Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.66.2020.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-20
Teza: Obowiązki płatnika i zastosowanie zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; opieka; zleceniobiorca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 20 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i zastosowania zwolnienia przedmiotowego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – spółka komandytowa przedstawia zdarzenie przyszłe związane z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług nad osobami w podeszłym wieku oraz niepełnosprawnymi. Wskazane usługi będą świadczone w miejscu zamieszkania osób starszych lub niepełnosprawnych (w dalszej części Klienci).

Wobec powyższego, Spółka planuje zawierać umowy z osobami w podeszłym wieku lub osobami niepełnosprawnymi, a w uzasadnionych przypadkach z rodzinami osób, nad którymi sprawowana będzie opieka. Osoby lub rodziny osób nad którymi sprawowana będzie opieka, będą za każdy miesiąc opieki obciążane fakturami. Klienci Spółki, z którymi Spółka zawrze umowy o świadczenie usług zamieszkiwać będą na terenie Unii Europejskiej (głównie Niemiec), co oznacza konieczność wysyłania osób fizycznych, z którymi Wnioskodawca będzie współpracować (Zleceniobiorców, w dalszej części Opiekunki) do wykonania czynności opieki do określonego kraju Unii Europejskiej (głównie Niemiec).

W pierwszej kolejności podjęcie powyższej współpracy planowane jest na terenie Niemiec, a w przyszłości w innych krajach Unii Europejskiej. W związku z powyższym, w dalszej części wniosku o interpretację za przykład będą powoływane Niemcy. Zasady dotyczące rozliczeń delegacji w Niemczech i innych krajach Unii Europejskiej są tożsame.

Podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a osobami fizycznymi wysyłanymi do Niemiec będzie umowa cywilnoprawna – umowa zlecenie. Osoby te będą bezpośrednio i osobiście wykonywały czynności/usługi opieki nad Klientami, z którymi Spółka będzie miała zawarte umowy o świadczenie usług. Opiekunki będą swe usługi wykonywać w miejscu/domu wskazanym przez Klienta, w którym znajduje się osoba do opieki.

Wnioskodawca jest rezydentem polskim. Nie będzie On posiadać na terenie innego kraju Unii Europejskiej tzw. zakładu, czy stałej placówki, przez którą Spółka wykonywać miałaby usługi opieki.

Spółka wskazuje, że umowy zlecenia zawierane będą na okres jednego roku, będą to umowy ramowe. W tym czasie wyjazdy Opiekunek do Niemiec będą odbywały się w celu wykonania czynności zleconych przez Wnioskodawcę, na podstawie każdorazowych poleceń wyjazdu. Zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy wyjazdy trwać będą ok. 2 miesięcy i będą się powtarzać w ciągu roku. Polecenia wyjazdu mogą zostać skrócone w przypadku zdarzeń losowych (np. śmierć, hospitalizacja podopiecznego lub zdarzenia losowe Opiekuna). Same umowy zlecenia będą zawierać definicję podróży Opiekunki poprzez wskazanie, że przez podróż rozumie się świadczenie usług opiekuńczych poza miejscem zamieszkania Opiekunki oraz poza miejscem siedziby Wnioskodawcy pod warunkiem, że łączyć się będzie z wyjazdem poza terytorium RP.

Niektóre usługi objęte umowami zawieranymi z Opiekunkami będą wykonywane na terenie kraju. W sytuacji kiedy Opiekunki powrócą do kraju, oczekując na następny wyjazd, będą świadczyły usługi polegające na działaniach informacyjno-rekrutacyjnych, obejmujących wyszukiwanie potencjalnych osób zainteresowanych współpracą z Wnioskodawcą do opieki.

Czynności informacyjno-rekrutacyjne będą polegać na:

1.  doręczaniu materiałów marketingowych potencjalnym kandydatom chcącym podjąć zlecenie w zakresie opieki nad osobami starszymi, chorymi, niepełnosprawnymi, (wynagrodzenie przewidziane od ilości dostarczonych materiałów marketingowych);
2.  pozyskaniu i przekazaniu do Zleceniodawcy kwestionariuszy osób zainteresowanych podjęciem współpracy;
3.  zawarciu umowy z nowym Zleceniobiorcą deklarującym chęć współpracy jako Opiekun lub osoba wykonująca czynności informacyjno-rekrutacyjne.

Samo wynagrodzenie za czynności informacyjno-rekrutacyjne będzie skalkulowane od ilości dostarczonych materiałów informacyjno-marketingowych oraz od czasu na jaki uda się podjąć współpracę z nowym Zleceniobiorcą.

Ponieważ, w celu wykonania usługi opieki w imieniu Wnioskodawcy, Opiekunka będzie wysłana przez Wnioskodawcę w podróż do Niemiec na podstawie polecenia wyjazdu i z uwagi na fakt, że usługa opieki będzie wykonywana poza miejscem zamieszkania Zleceniobiorcy (Opiekunki), a także poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy, Opiekunce w ramach zwrotu kosztów związanych z odbywaniem podróży i pobytu Opiekunki poza granicami Polski, uwzględniając fakt, iż koszty utrzymania są wyższe za granicą aniżeli w Polsce, będzie wypłacany zwrot tych kosztów w ramach diety. Ośrodek życia Opiekunek znajduje się w Polsce.

Diety będą miały na celu zaspokojenie zwiększonych kosztów wyżywienia i utrzymania się Opiekunki w trakcie podróży do Niemiec, a także pokrycie innych drobnych wydatków w trakcie wyjazdu. W związku z czym Wnioskodawca wypłacać będzie diety oraz zwracać inne koszty na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Wnioskodawca planuje, że dieta Opiekunki nie będzie przekraczać kwoty 49 Euro za dobę pobytu w Niemczech. Wysokość diety może być niższa, w zależności od miejscowości, do której wyjeżdża Zleceniobiorca. Obniżenie diety może też powodować otrzymanie bezpłatnych posiłków w domu Klienta i obniżenie następowałoby odpowiednio za: śniadanie o 15%, obiad o 30%, kolację o 30%. Jednakże, przy otrzymaniu bezpłatnie wszystkich wymienionych posiłków do dyspozycji Opiekunki pozostawałaby nadal kwota odpowiadająca 25% diety, tj.: 12,25 Euro.

W trakcie podróży do Niemiec mogą wystąpić różne przypadki związane z zwiększonymi kosztami utrzymania i wyżywienia:

1.  część Opiekunek będzie mogła korzystać z całodziennego wyżywienia w miejscu wykonywania zlecenia, w przypadku gdy Klient wyraża na to zgodę;
2.  część Opiekunek nie będzie mogła korzystać z całodziennego wyżywienia, zazwyczaj wtedy gdy Klienta obowiązuje specjalna dieta lub sposób karmienia (np. w diecie o zmienionej konsystencji-papkowatej);
3.  część Opiekunek nie będzie mogła korzystać z całodziennego wyżywienia, zazwyczaj wtedy gdy Opiekunkę obowiązuje specjalna dieta;
4.  część Opiekunek nie będzie mogła korzystać z całodziennego wyżywienia, a jedynie z części posiłków, np. nie będzie mogła korzystać z posiłków w których nie uczestniczy podopieczny, bo jest na rehabilitacji, z wizytą u swojej rodziny lub opieka nie obejmuje np. godzin popołudniowych.

Przykłady mogą nie wyczerpywać pełnego zakresu zdarzeń, które powodują brak wyżywienia całodziennego lub braku poszczególnych posiłków, ponieważ nie wszystkie są do przewidzenia na przyszłość. Jednocześnie należy nadmienić, że będą one miały duże znaczenie w określeniu należnego zwrotu kosztów utrzymania Opiekunki w trakcie podróży.

Wnioskodawca przewiduje również możliwość wypłaty ryczałtów za nocleg w celu konieczności zapewnienia Opiekunce możliwości opłacenia sobie kosztów zakwaterowania za granicą. Wnioskodawca nie będzie wymagał od Opiekunki przedstawienia dokumentu potwierdzającego poniesione koszty noclegów, dlatego też przyznany ryczałt z tego tytułu nie będzie wyższy niż 25% z kwoty 150 Euro, obowiązującej jako limit zwrotu kosztów noclegów potwierdzonych rachunkiem w Niemczech. Natomiast Wnioskodawca nie wyklucza, że przyznany limit będzie niższy, podobnie jak przy dietach, w zależności od miejscowości, do której Opiekunka udawać się będzie w podróż.

Wnioskodawca nie zamierza zapewniać Opiekunkom bezpłatnego wyżywienia ani zakwaterowania, a ponieważ niewykluczone, że takiego wsparcia udzieli Klient, stąd Opiekunka będzie składać oświadczenie co do powyższego w celu prawidłowego rozliczenia diety. Oświadczenia mogą być, wyrywkowo, kontrolowane przez Zleceniodawcę z Klientem lub jego rodziną.

Poza zwrotem kosztów związanych z wyższymi kosztami utrzymania w podróży (diety) i ryczałtem za noclegi mogą wystąpić jeszcze dwie sytuacje związane z dojazdem do miejsca wykonywania zlecenia, a powodujące rozliczenie z Opiekunką, tj.:

1.  Wnioskodawca własnym staraniem i na własny koszt kupuje bilety, dzięki którym Zleceniobiorca dojedzie do miejsca, w którym znajduje się podopieczny i przekazuje te bilety Zleceniobiorcy, aby dojechał do miejsca wykonywania usług lub
2.  Zleceniobiorca kupuje sam we własnym zakresie i na własny koszt bilet, a Wnioskodawca dokonuje zwrotu udokumentowanych kosztów podróży Zleceniobiorcy lub
3.  Klient lub jego rodzina ponosi koszty dojazdu Opiekunki, co może powodować rozliczenie trójstronne (Wnioskodawca, Opiekunka, Klient); tj. zakupu dokona Opiekunka w imieniu Wnioskodawcy, Klient zwróci koszt bezpośrednio Opiekunce, Wnioskodawca dokona odpowiedniego potrącenia z wynagrodzenia Opiekunki.

Opiekunki, jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, otrzymanych świadczeń z tytułu diet i ryczałtów za nocleg oraz zwrotów kosztów dojazdu do Klienta nie będą zaliczały do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Niezależnie od zwrotu kosztów w postaci diet i ryczałtów za nocleg oraz zwrotów kosztów dojazdu do Klienta z tytułu odbywanej podróży Zleceniobiorcy, Opiekunki będą otrzymywać miesięczne wynagrodzenie za świadczone usługi. Wynagrodzenie będzie wypłacane w formie ryczałtowej, łącznie ze zwrotem kosztów podróży Zleceniobiorcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postąpi prawidłowo, gdy od kwoty diet, ryczałtu za noclegi oraz zwrotu innych kosztów związanych z podróżą Zleceniobiorców, wypłaconych Zleceniobiorcom w związku z wykonywaniem przez nich umów zlecenia, nie będzie pobierała podatku dochodowego od osób fizycznych uznając, że wypłacane Zleceniobiorcom diety oraz zwrócone inne koszty dotyczące podróży Zleceniobiorców są wolne od podatku dochodowego osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w powiązaniu z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie przekroczą one wysokości określonej w odrębnych przepisach, w tym w przepisach z tytułu podróży służbowej poza terytorium kraju czyli, tzw. podróży zagranicznej, o której mowa w rozdziale 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie podróży służbowych w związku m.in. z § 2 tegoż rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, diety do wysokości 49 Euro za dobę pobytu za granicą (uzależnione od miejsca pobytu i otrzymanego wyżywienia u Klienta) i ryczałty za nocleg do kwoty 25% ze 150 Euro za dobę pobytu poza granicami Polski (tj.: w Niemczech) w celu wykonywania umowy zlecenia korzystają ze zwolnienia od opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to sytuacji, gdy diety i zwrot kosztów wypłacany jest w oparciu o rozporządzenie z dnia 29 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od opodatkowania są diety i zwrot kosztów podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z kolei, w myśl art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów, lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Z przytoczonych regulacji oraz na podstawie interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.48.2019.1.DS wynika więc, że w celu zwolnienia od opodatkowania diet i zwrotu innych kosztów podróży zleceniobiorców (w tym ryczałtów za nocleg), wykonujących na rzecz Wnioskodawcy czynności na terytorium Niemiec, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  Zleceniobiorca musi odbyć podróż w celu realizacji zleconych mu przez Zleceniodawcę (Wnioskodawcę) czynności,
2.  diety i ryczałty za nocleg muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodu,
3.  diety i ryczałty za nocleg nie zostaną zaliczone przez Zleceniobiorcę do kosztów podatkowych,
4.  diety i ryczałty za nocleg nie mogą przekroczyć kwot określonych w rozporządzeniu z dnia 29 stycznia 2013 r. i muszą być wypłacane na obowiązujących w nim zasadach.

Wypłata diet i zwrot kosztów następuje zatem w celu uzyskania przychodu zarówno przez Wnioskodawcę z tytułu umowy o świadczenie usług opiekuńczych na rzecz Klienta, jak również w celu uzyskania przychodu przez Zleceniobiorcę (Opiekunkę – z tytułu umowy zlecenia zawartej z Wnioskodawcą).

Dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy koniecznym jest przede wszystkim ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyodrębnił dwa rodzaje podróży: „podróż służbową” oraz „podróż osoby niebędącej pracownikiem”. Według jednej z dyrektyw wykładni językowej, tj. zakazu wykładni synonimicznej, zakłada się, że różnym zwrotom nie należy nadawać tego samego znaczenia. Nie można zatem uznać za poprawną takiej wykładni, która prowadzi do ustalenia, że zwroty „podróż służbowa” oraz „podróż osoby niebędącej pracownikiem” będą miały to samo znaczenie.

Należy zatem rozważyć zakres pojęcia „podróż” zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym zwrot ten nie został zdefiniowany ani w ustawie podatkowej ani w innych przepisach. Zatem właściwą metodą odkodowania jego znaczenia jest sięgnięcie do reguł wykładni językowej.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.48.2019.1.DS wskazane zostało, że według Internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl) – podróż to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie. Efektem zastosowania wykładni językowej jest więc ustalenie, że podróż to przebycie drogi do jakiegoś odległego miejsca, bez dookreślenia tego pojęcia przez takie elementy jak czas odbywania, częstotliwość czy też przez zdefiniowanie kierunku podróży.

W połączeniu z art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne staje się, aby podróż odbywana była w celu uzyskania przychodów i aby wydatki z tego tytułu nie zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu.

Powyższe stanowisko potwierdzają, według Wnioskodawcy, interpretacje prawa podatkowego wydane przez Dyrektorów poszczególnych Izb Skarbowych w imieniu Ministerstwa Finansów. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 stycznia 2011 r. (nr: IBPBII/1/415-842/10/HK), interpretacja indywidualna z dnia 17 listopada 2009 r. (nr: IBPBII/1/415-682/09/BD).

Jeszcze szerzej, zdaniem Wnioskodawcy, o podróżach osób niebędących pracownikami wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 13 marca 2008 r. (nr: IBPB2/415-539/07/HK) czy interpretacji z dnia 29 maja 2013 r. (nr: IBPBII/1/415-253/13/ASz) oraz interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.48.2019.1.DS, 0114-KDIP3-3.4011.366.2019.1.JM z dnia 29 października 2019 r. wskazując, że również drugi z wymienionych powyżej warunków zastosowania zwolnienia od opodatkowania diet i zwrotu kosztów podróży zleceniobiorców poza granicami Polski – w przypadku Wnioskodawcy i jego zleceniobiorców jest spełniony. Celem wypłaty diet i zwrotów kosztów podróży (lub innych należności) jest zapewnienie zleceniobiorcy pokrycia kosztów przebywania poza granicami kraju w celu realizacji umowy zlecenia.

Tym samym Wnioskodawca stwierdza, że Opiekunki wykonujące zlecenie dla Spółki u Klienta zamieszkałego na terenie Niemiec odbywają podróż osoby niebędącej pracownikiem i wraz z wynagrodzeniem za wykonane zlecenie, winny otrzymywać zwrot kosztów związanych z podwyższonym utrzymaniem (diety), ryczał za nocleg oraz zwrot kosztów dojazdu. Jednocześnie Wnioskodawca nie jest obowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych zwrotów kosztów związanych z podwyższonym utrzymaniem (diety), ryczał za nocleg oraz zwrot kosztów dojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 2 tego artykułu do źródeł przychodów zalicza się działalność wykonywaną osobiście.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług nad osobami w podeszłym wieku oraz niepełnosprawnymi. Wskazane usługi będą świadczone w miejscu zamieszkania osób starszych lub niepełnosprawnych (w dalszej części Klienci). Wobec powyższego, Spółka planuje zawierać umowy z osobami w podeszłym wieku lub osobami niepełnosprawnymi, a w uzasadnionych przypadkach z rodzinami osób, nad którymi sprawowana będzie opieka. Klienci Spółki, z którymi Spółka zawrze umowy o świadczenie usług zamieszkiwać będą na terenie Unii Europejskiej (głównie Niemiec), co oznacza konieczność wysyłania osób fizycznych, z którymi Wnioskodawca będzie współpracować (Zleceniobiorców, w dalszej części Opiekunki) do wykonania czynności opieki do określonego kraju Unii Europejskiej (głównie Niemiec). Podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a osobami fizycznymi wysyłanymi do Niemiec będzie umowa cywilnoprawna – umowa zlecenie. Osoby te będą bezpośrednio i osobiście wykonywały czynności/usługi opieki nad Klientami, z którymi Spółka będzie miała zawarte umowy o świadczenie usług. Opiekunki będą swe usługi wykonywać w miejscu/domu wskazanym przez Klienta, w którym znajduje się osoba do opieki. W tym czasie wyjazdy Opiekunek do Niemiec będą odbywały się w celu wykonania czynności zleconych przez Wnioskodawcę, na podstawie każdorazowych poleceń wyjazdu. Ponieważ, w celu wykonania usługi opieki w imieniu Wnioskodawcy, Opiekunka będzie wysłana przez Wnioskodawcę w podróż do Niemiec na podstawie polecenia wyjazdu i z uwagi na fakt, że usługa opieki będzie wykonywana poza miejscem zamieszkania Zleceniobiorcy (Opiekunki), a także poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy, Opiekunce w ramach zwrotu kosztów związanych z odbywaniem podróży i pobytu Opiekunki poza granicami Polski, uwzględniając fakt, iż koszty utrzymania są wyższe za granicą aniżeli w Polsce, będzie wypłacany zwrot tych kosztów w ramach diety. Wnioskodawca wypłacać będzie diety oraz zwracać inne koszty na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Wnioskodawca planuje, że dieta Opiekunki nie będzie przekraczać kwoty 49 Euro za dobę pobytu w Niemczech. Wnioskodawca przewiduje również możliwość wypłaty ryczałtów za nocleg w celu konieczności zapewnienia Opiekunce możliwości opłacenia sobie kosztów zakwaterowania za granicą. Wnioskodawca nie będzie wymagał od Opiekunki przedstawienia dokumentu potwierdzającego poniesione koszty noclegów, dlatego też przyznany ryczałt z tego tytułu nie będzie wyższy niż 25% z kwoty 150 Euro, obowiązującej jako limit zwrotu kosztów noclegów potwierdzonych rachunkiem w Niemczech. Niezależnie od zwrotu kosztów w postaci diet i ryczałtów za nocleg oraz zwrotów kosztów dojazdu do Klienta z tytułu odbywanej podróży Zleceniobiorcy, Opiekunki będą otrzymywać miesięczne wynagrodzenie za świadczone usługi. Wynagrodzenie będzie wypłacane w formie ryczałtowej, łącznie ze zwrotem kosztów podróży Zleceniobiorcy.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3.  przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Jednocześnie – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zasady rozliczania zagranicznych podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Na podstawie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Jak stanowi § 3 ust. 3 tego rozporządzenia na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Zgodnie z § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1265 oraz z 2013 r., poz. 21).

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Jak stanowi § 14 ust. 2 powołanego rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 15% diety;
2.  obiad – 30% diety;
3.  kolacja – 30% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia, pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Zgodnie z § 16 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W myśl § 16 ust. 2 ww. rozporządzenia, w razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 16 ust. 4 ww. rozporządzenia, przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.

Z kolei, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przenosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że należności z tytułu diet, ryczałtu za noclegi oraz zwrotu innych kosztów związanych z podróżą Zleceniobiorców, wypłaconych Zleceniobiorcom w związku z wykonywaniem przez nich umów zlecenia – w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży – korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w tym rozporządzeniu. Tym samym, w sytuacji gdy wypłacane diety i zwrot kosztów nie przekroczą wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski, ww. kwot.

Jeżeli natomiast należności wypłacone przez Wnioskodawcę będą wyższe od limitów określonych w przepisach ww. rozporządzenia, to nadwyżki ponad te limity będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji z tytułu ich wypłaty Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.