Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-554/15-2/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-30
Teza: Uznanie pojedynczego zamówienia składanego przez klienta, obejmującego dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości za jednolitą gospodarczo transakcję oraz wpływ obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostawy na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych dostaw.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); obciążenia-obciążenia szczególne; podatek-podatek od towarów i usług; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2015 r. (data wpływu 3 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania pojedynczego zamówienia składanego przez klienta, obejmującego dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości za jednolitą gospodarczo transakcję oraz wpływu obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostawy na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych dostaw – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania pojedynczego zamówienia składanego przez klienta, obejmującego dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości za jednolitą gospodarczo transakcję oraz wpływu obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostawy na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych dostaw.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] prowadzi działalność w branży IT jako dostawca produktów sieciowych i telekomunikacyjnych, dokonujący sprzedaży sprzętu komputerowego oraz oprogramowania, a także usług dodatkowych wsparcia przed i po sprzedaży, szkoleń, kampanii promocyjnych, homologacji i lokalizacji produktów, konsultacji technicznych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi sprzedaż wyłącznie na rzecz podatników VAT. Spółka nabywa i sprzedaje m.in. towary wymienione w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT (w szczególności komputery przenośne klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 26.20.11.0), których dostawy na podstawie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 lipca 2015 r. są rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia \[dalej: Towary\].

Spółka nabywa Towary od producentów i dystrybutorów tego rodzaju produktów, które następnie sprzedaje na rzecz swoich klientów - podatników VAT. Co do zasady, Wnioskodawca nie zawiera pisemnych umów sprzedaży, ani umów generalnych (ramowych), ani też umów pod poszczególne transakcje sprzedaży czy zamówienia. Składanie zamówień przez osoby upoważnione do reprezentowania klientów oraz sposób realizacji zamówień po ich pisemnym potwierdzeniu przez Wnioskodawcę odbywa się na podstawie przyjętych przez Spółkę Ogólnych Warunków Handlowych \[dalej: OWH\].

OWH przewidują m.in. następujące postanowienia:

*   OWH określają zasady stosunków handlowych pomiędzy Spółką a jej klientem (Odbiorcą) i są integralną częścią wszystkich informacji handlowych Wnioskodawcy, umów sprzedaży i dostaw oraz innych umów zawieranych przez Spółkę z klientem. Uregulowania odmienne do postanowień OWH wymagają pod rygorem ich nieważności zgodnych oświadczeń woli wyrażonych w formie pisemnej przez Spółkę i klienta (§ 1 ust. 1),

*   przy braku innych pisemnych umów lub uzgodnień treść OWH stanowi pomiędzy stronami wyłącznie obowiązującą regulację prawną. Jeżeli poszczególne postanowienia OWH są lub będą nieważne lub bezskuteczne to nie narusza to ważności i skuteczności pozostałych postanowień. W miejsce nieważnych lub bezskutecznych postanowień stosuje się postanowienia, które są możliwie najbliższe założeniom OWH (§ 1 ust. 4),

*   warunkiem dokonania zakupu towaru od Spółki jest złożenie zamówienia przez klienta na towary znajdujące się w aktualnej ofercie handlowej Wnioskodawcy, co oznacza, iż klient oświadcza w sposób wiążący, że chce nabyć zamówiony towar. Klient nie może odmówić przyjęcia towarów dostarczonych mu przez Spółkę zgodnie z jego zamówieniem (§ 2 ust. 1),

*   zamówienie musi być dokonane pisemnie, faksem, za pośrednictwem korespondencji email lub z wykorzystaniem funkcjonującego u Wnioskodawcy systemu sprzedaży internetowej. Zamówienie powinno zawierać datę oraz specyfikację i liczbę zamawianych produktów i/lub usług, ceny, oczekiwany termin realizacji, sposób dostawy, adres dostawy oraz warunki płatności (§ 2 ust. 2),

*   do realizacji przyjęte będą zamówienia złożone przez osobę uprawnioną do reprezentowania klienta zgodnie z wpisem do właściwego dla danego kraju organu rejestrowego lub przez osobę upoważnioną pisemnie do składania zamówień w imieniu klienta. Upoważnienie, o którym mowa powyżej, musi być podpisane zgodnie z wpisem do właściwego dla danego kraju organu rejestrowego, na formularzu „Osoby upoważnione do kontaktów handlowych i składania zamówień w imieniu ODBIORCY” stanowiącym załącznik do niniejszych OWH (wzór la, wzór lb) oraz przesłane listem poleconym, faksem lub w postaci skanu stanowiącego załącznik do poczty elektronicznej, wysłanej do Spółki emailem lub za pośrednictwem jej portalu (§ 2 ust. 3),

*   zamówienia mogą być składane z wykorzystaniem funkcjonującego u Wnioskodawcy systemu sprzedaży internetowej (§ 2 ust. 5),

*   do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a klientem dochodzi z chwilą pisemnego potwierdzenia przez Wnioskodawcę za pośrednictwem faksu, korespondencji email lub systemu sprzedaży internetowej przyjęcia zamówienia do realizacji, które to potwierdzenie zawiera w szczególności specyfikację, liczbę produktów i/lub usług, cenę, warunki płatności, sposób, miejsce i termin dostawy, z zastrzeżeniem, że Spółka po złożeniu zamówienia przez klienta ma prawo w formie pisemnej określić inną chwilę zawarcia umowy lub jej wejścia w życie (§ 2 ust. 7),

*   Spółka zastrzega sobie prawo do etapowej realizacji poszczególnych zamówień, po uprzednim powiadomieniu o tym Odbiorcy za pośrednictwem: systemu sprzedaży internetowej, faksu lub emaila o ile zamówienie klienta nie wskazuje żądania całościowej dostawy. W przypadku etapowej realizacji zamówienia każdą spełnioną przez Spółkę część świadczenia uznaje się za odrębną czynność prawną, a klient zobowiązany jest do uregulowania należności z jej tytułu w terminie wskazanym przez Wnioskodawcę w fakturze lub umowie (§ 3 ust. 4).

W przypadku zamówień realizowanych przez Spółkę etapowo, klient składa jedno zamówienie na nabycie różnych towarów, a Wnioskodawca dostarcza mu zamówione towary w ramach kilku dostaw, z których każda obejmuje część zamówienia. Każda z wyodrębnionych dostaw dokumentowana jest odrębną fakturą VAT.

Możliwe są również sytuacje, w których klient złoży zamówienie na dostawy Towarów o wartości powyżej 20.000 zł netto, a po realizacji całości lub części z nich następuje obniżenie ich wartości, np. wskutek udzielenia klientowi opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 ust. lc i ld ustawy o VAT, należy uznać pojedyncze zamówienie składane przez klienta, obejmujące dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości?
2.  Czy w przypadku obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostaw przez Spółkę, np. wskutek udzielenia klientowi opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta, obniżenie to nie wpływa na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 ust. lc i 1d ustawy o VAT, należy uznać pojedyncze zamówienie składane przez klienta, obejmujące dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości.
2.  W przypadku obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostaw przez Spółkę, np. wskutek udzielenia klientowi opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta, obniżenie to nie wpływa na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw.

Uzasadnienie:

ad 1

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, „podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (\`(...)\`) nabywające towary, wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. lc, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122”.

Powyższy przepis określa warunki, których spełnienie skutkuje zmianą osoby podatnika z dostawcy na nabywcę \[dalej: odwrotne obciążenie\] w przypadku dostawy towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. W przypadku dokonywanej przez Spółkę sprzedaży Towarów spełnione będą przesłanki wskazane w poszczególnych punktach a), b) oraz c) powołanego przepisu. Klienci są bowiem podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a Spółka zamierza weryfikować ich status jako podatników VAT czynnych. Wnioskodawca jako sprzedawca również posiada status podatnika VAT i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Ponadto, dostawy Towarów nie będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz w art. 122 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 17 ust. lc ustawy o VAT, „W przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł”.

W kolejnych ustępach art. 17 zawarta została definicja pojęcia „jednolitej gospodarczo transakcji”, tj. ust. 1d i 1e. Zgodnie z ust. 1d „Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. lc, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy”. Natomiast w myśl ust. le, „Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. lc, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. ld, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy”.

W opinii Wnioskodawcy, zawarta w art. 17 ust. ld i ust. le ustawy o VAT definicja jednolitej gospodarczo transakcji opiera się na pojęciu „transakcji obejmującej umowę”. „Obejmowanie” umowy przez transakcję oznacza, iż transakcją jest ogół czynności wykonanych w ramach danej umowy. Dodatkowo, art. 17 ust. ld ustawy o VAT wskazuje na to, że w ramach umowy tej może występować nie tylko kilka odrębnych dostaw towarów, ale również mogą być dokonywane odrębne zamówienia i wystawiane odrębne faktury.

Powyższe jednoznacznie wskazuje na to, że ustawodawca wprowadza konstrukcję „jednolitej gospodarczo transakcji”, której istotą jest objęcie odwrotnym obciążeniem także przypadków, gdy jedna transakcja obejmuje szereg odrębnie realizowanych dostaw. Celem ustawodawcy było bowiem objęcie przedmiotową regulacją dostaw realizowanych na podstawie jednej umowy zawartej pomiędzy dostawcą a nabywcą. Jednocześnie jednak, żaden przepis ustawy o VAT nie wskazuje jak należy rozumieć pojęcie „umowy” oraz jak ustalać liczbę zawartych między stronami umów.

Umowa nie jest pojęciem wynikającym z systemu podatku VAT, lecz z prawa cywilnego, w którym obowiązuje zasada swobody umów. Zgodnie bowiem z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) \[dalej: KC\], według której strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W prawie cywilnym obowiązuje również zasada swobody formy składania oświadczeń woli, która dotyczy również zawierania umów. Zasada ta jest przewidziana w art. 60 KC, który stanowi, iż z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli). Dlatego też, w świetle prawa cywilnego umowa, o ile oczywiście brak jest w tym zakresie szczegółowych przepisów, może być zawarta w różnych formach, np. ustnej, pisemnej, elektronicznej, za pośrednictwem telefonu czy faksu.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca jest zdania, że na potrzeby stosowania do dostaw Towarów mechanizmu odwrotnego obciążenia decydować będzie okoliczność objęcia danych dostaw jedną całościową umową, niezależnie od formy jej zawarcia, obowiązującą pomiędzy podatnikami i tworzącą „jednolitą gospodarczo transakcję”, tj. określającą zobowiązanie do sprzedaży/zakupu określonych towarów o określonej wartości. Dlatego też dla ustalenia czy przekroczony został limit 20.000 zł kluczowe znaczenie ma okoliczność, że poszczególne dostawy zostały zrealizowane w oparciu o jedną umowę obowiązującą strony transakcji.

Ponieważ Spółka nie zawiera z klientami pisemnych umów, zaistnienie zobowiązania handlowego określonego w przepisach jako jednolita gospodarczo transakcja, zdaniem Spółki, należy oceniać na podstawie wartości poszczególnych zamówień otrzymanych przez Wnioskodawcę od klientów na dostawy Towarów.

W omawianej sytuacji to właśnie zamówienia są jedynym obiektywnym wskaźnikiem pozwalającym na ustalenie, czy transakcje dokonane między kontrahentami stanowią jednolitą gospodarczo transakcję. Nie należy więc brać pod uwagę kwot wynikających z poszczególnych dostaw czy faktur, gdyż prowadziłoby to do rozbicia jednolitej gospodarczo transakcji. Na podstawie treści zamówienia można bowiem ustalić jaka będzie ilość i wartość Towarów, które Spółka sprzeda klientowi, również w ramach kilku odrębnie zrealizowanych dostaw. Ponadto, złożenie zamówienia i jego przyjęcie przez Spółkę prowadzi w ujęciu prawa cywilnego do zawarcia umowy, której przedmiotem są towary wymienione w zamówieniu. Skoro według definicji jednolita gospodarczo transakcja ma objąć jedną lub więcej dostaw realizowanych w ramach jednej umowy, a każde zamówienie stanowi odrębną umowę, to zasadne jest przyjęcie, iż każde zamówienie stanowi jednolitą gospodarczo transakcję. Natomiast faktury pełnią jedynie rolę dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy, więc do jednego zamówienia Spółka może wystawić kilka faktur, jeśli dokona jego podziału na kilka partii. W przypadku zamówień realizowanych etapami wykonywane są odrębne czynności prawne, które stanowią odrębne dostawy towarów, dokumentowane za pomocą odrębnych faktur. Nadal jednak za jednolitą gospodarczo transakcję należy uznać całe zamówienie, ponieważ z chwilą pisemnego potwierdzenia przyjęcia zamówienia dochodzi do zawarcia umowy między stronami. Zamówienie stanowi zobowiązanie (umowę) do sprzedaży/nabycia określonych towarów o określonej wartości, a więc spełnia definicję jednolitej gospodarczo transakcji, o której mowa w art. 17 ust. lc i ust. ld ustawy o VAT.

Na taki sposób rozumienia omawianych przepisów wskazuje uzasadnienie projektu ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 605) \[dalej: Nowela\] (druk sejmowy nr 3077), gdzie jako przykład jednolitej gospodarczo transakcji wskazano następującą sytuację: „Przykładowo, jeżeli podatnik VAT czynny składa zamówienie na dostawę tabletów w dziesięciu odrębnie fakturowanych transzach, z których każda obejmuje pięć tabletów o wartości netto 500 zł każdy, to całość dostaw stanowi jednolitą gospodarczo transakcję w rozumieniu projektowanego art. 17 ust. lc \[czyli aktualnie art. 17 ust. 1d ustawy o VAT\] objętą odwróconym obciążeniem w podatku od towarów i usług (łączna wartość umowy wynosi bowiem 25 000 zł)”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że skoro Spółka nie zawiera z klientami pisemnych umów, to za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 ust. lc i ld ustawy o VAT, należy uznać pojedyncze zamówienie składane przez klienta obejmujące dostawę (lub dostawy) konkretnych Towarów o określonej wartości.

Każde zamówienie pozwala na ustalenie jaka będzie wartość transakcji między kontrahentami. Potwierdzają to również stosowane przez Spółkę OWH, których treść przy braku innych pisemnych umów lub uzgodnień, stanowi pomiędzy stronami wyłącznie obowiązującą regulację prawną dotyczącą transakcji z Wnioskodawcą (§ 1 ust. 4). Warunkiem dokonania zakupu towaru od Spółki jest złożenie zamówienia przez klienta na Towary znajdujące się w aktualnej ofercie handlowej Wnioskodawcy (§ 2 ust. 1). Zamówienie musi być dokonane pisemnie, faksem, za pośrednictwem korespondencji email, lub z wykorzystaniem funkcjonującego u Wnioskodawcy systemu sprzedaży internetowej. Zamówienie powinno zawierać datę oraz specyfikację i liczbę zamawianych produktów i/lub usług, ceny, oczekiwany termin realizacji, sposób dostawy, adres dostawy oraz warunki płatności (§ 2 ust. 2). Według OWH, do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a klientem dochodzi z chwilą pisemnego potwierdzenia przez Wnioskodawcę za pośrednictwem faksu, korespondencji email lub systemu sprzedaży internetowej przyjęcia zamówienia do realizacji, które to potwierdzenie zawiera w szczególności specyfikację, liczbę produktów i/lub usług, cenę, warunki płatności, sposób, miejsce i termin dostawy (§ 2 ust. 7).

W opinii Wnioskodawcy, również w przypadku etapowej realizacji zamówienia (w ramach więcej niż jednej dostawy, z których każda jest udokumentowana odrębną fakturą) za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 ust. lc i ld ustawy o VAT, należy uznać pojedyncze zamówienie składane przez klienta, niezależnie od jego podziału na kilka dostaw, czy też udokumentowanie ich odrębnymi fakturami. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. ld ustawy o VAT, wystawienie kilku faktur dokumentujących poszczególne dostawy nie ma wpływu na ustalenie istnienia jednolitej gospodarczo transakcji. Wobec czego, także w przypadku etapowej realizacji zamówienia, zamówienie to jako całość stanowi jednolitą gospodarczo transakcję.

ad 2

W opinii Spółki, w sytuacji obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, które będzie mieć miejsce po całkowitej lub częściowej realizacji tych dostaw przez Spółkę, wynikających zarówno ze zmian kwotowych (np. udzielenia nabywcy opustu), jak i ilościowych (rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta), obniżenie to nie wpływa na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw dokonanych przez Spółkę.

Powyższe wynika z art. 17 ust. lf ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżenie wartości dostaw dokonywanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, w szczególności przez udzielenie po ich dokonaniu nabywcy opustu lub obniżki ceny, nie wpływa na określenie podatnika obowiązanego do rozliczenia kwoty podatku z tytułu dostawy towarów dokonywanej w ramach tej transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 17 ust. lf ustawy o VAT zawiera otwarty katalog okoliczności powodujących obniżenie wartości dostaw, które wynikają z praktyk handlowych, ale nastąpiły już po dokonaniu całości lub części dostaw Towarów i które nie były znane w chwili ustalenia jednolitej gospodarczo transakcji (złożenia zamówienia), ani też w chwili realizacji poszczególnych dostaw Towarów. Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że przepis ten wymienia jako przykładowe sytuacje obniżenia wartości dostaw wskutek udzielenia nabywcy opustu lub obniżki ceny, zaś ze względu na otwarty charakter objętych nim przyczyn obniżenia wartości dostaw, należy uznać, że obejmuje również innego rodzaju sytuacje, np. rezygnację przez odbiorcę z części zamówienia, czy zwrot części Towarów przez nabywcę.

Taki sposób rozumowania potwierdza uzasadnienie projektu Noweli (druk sejmowy nr 3077), zgodnie z którym: „Aby uniknąć skomplikowanych korekt przy jednolitych gospodarczo transakcjach (w sytuacji gdy w ramach zwykłych praktyk handlowych dochodzi do obniżenia wartości transakcji, np. wskutek udzielenia rabatu czy odstąpienia od części umowy w zakresie składanego zamówienia), proponuje się, aby tego rodzaju sytuacje pozostawały bez wpływu na określenie podatnika obowiązanego do rozliczenia podatku od tej transakcji (dodawany w art. 17 ustawy o VAT ust. le \[czyli art. 17 ust. lf ustawy o VAT\]). Obniżenie wartości dostaw realizowanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji (w przepisie wskazano, że miałoby to miejsce w szczególności w przypadku udzielenia nabywcy po dokonaniu dostawy opustu lub obniżki ceny, ale mieszczą się tu również inne przypadki, które mogą wystąpić w ramach zwykłych praktyk handlowych) pozostawałoby bez wpływu na określenie podatnika obowiązanego do rozliczenia podatku od transakcji. Jeżeli zatem po dokonaniu dostawy telefonów komórkowych, komputerów przenośnych czy też konsol do gier wideo, do której opodatkowania w związku z przekroczeniem ustawowego limitu obowiązany będzie nabywca, zostanie obniżona wartość transakcji (np. rabat udzielony ex post do wszystkich transakcji, odstąpienie od umowy w części złożonych zamówień) poniżej ustawowego limitu, brak będzie podstaw do zmiany podatnika zobowiązanego do opodatkowania tej dostawy”.

Dlatego też Spółka jest zdania, że w sytuacji obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostaw przez Spółkę, np. wskutek udzielenia nabywcy opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez nabywcę, obniżenie to nie wpływa na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pod pojęciem sprzedaży – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W dniu 1 lipca 2015 r. weszły w życie zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług wynikające z ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”. Niniejsza ustawa przewiduje m.in. rozszerzenie i doprecyzowanie przepisów w zakresie tzw. mechanizmu odwróconego obciążenia dla niektórych towarów, w celu zapewnienia większej skuteczności i uszczelnienia systemu VAT za pomocą tego mechanizmu.

I tak, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy (art. 17 ust. 1e ustawy).

Ustawodawca w załączniku nr 11 do ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2015 r. zawierającym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, w pozycji 28a-28c wymienił towary:

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne - wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy,

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych - wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony,

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem - z wyłączeniem części i akcesoriów.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Ponieważ jednak symbole dotyczące towarów z poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy zawierają dodatkowe oznaczenie „ex” to oznacza to, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, że zakres wyrobów lub usług znajdujący się w tej pozycji jest węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU.

Z powyższych przepisów wynika, że ww. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, zgrupowanych pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy, również występujące pod innymi nazwami handlowymi np. palmtopy, netbooki, minibooki, chromebooki, ultrabooki, PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony komórkowe, w tym smartfony, PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem (nawet przenośne), z wyłączeniem części i akcesoriów, takich jak np. kasety z grami, sterowniki gier, kierownice, jeżeli dostawa tych towarów dokonana na rzecz jednego nabywcy przez jednego dostawcę w ramach jednolitej gospodarczo transakcji przekroczy, bez kwoty podatku, kwotę 20 000 zł.

W tym miejscu należy wskazać, że za jednolitą gospodarczo transakację uznaje się dostawy wiążące się z realizacją jednej umowy, również wówczas gdy w ramach tej umowy występuje kilka lub więcej zleceń lub wystawianych jest kilka lub więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Do oceny czy jednolita gospodarczo transkacja przekracza kwotę 20 000 zł, istotne są warunki umowy, w szczególności dane dotyczące wielkości składanego zamówienia lub zawieranego kontraktu. Za jednolitą gospodarczo transkację uznaje się również jedną lub więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami, do których odnosi się limit transakcyny. Dla oceny czy wystąpiła jednolita gospodarczo transakcja istotne jest indywidualne i obiektywne badanie każdej sytuacji przy uwzględnianiu całokształtu występujących okoliczności. Powyższe ma na celu przeciwdziałanie unikania stosowania mechanizmu odwróconego obciążenia poprzez sztuczne dzielenie transakcji. Za odbiegającą od typowych dla obrotu przedmiotwymi towarami uznaje się sytuację, w której ma miejsce bradzo duża częstotliwość zakupu towarów np. codziennie, pomimo dość niskiej wartości zakupionych towarów. Jednakże, w przypadku gdy częstotliwość transkacji nie wskazuje na wymuszone rozdzielenie transkacji celem uniknięcia odwrotnego obciążenia, nie uznaje się jej za zawartą na warunkach wskazujących na element „nietypowości” tej transkcji.

Dokonując analizy definicji jednolitej gospodarczo transakcji warto zwrócić uwagę na znaczenie słowa „jednolity”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „jednolity”, w związku z czym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze Słownikiem Wydawnictwa Naukowego PWN „jednolity” oznacza: „jednorodny pod względem budowy, kompozycji, barwy itp.” oraz „tworzący zwartą całość”. Zatem, mając na uwadze powyższe, za jednolitą gospodarczo transkację należy rozumieć transkację uwzgledniającą wszystkie dostawy, jakie w ramach tej transakcji miały miejsce, jeżeli łącznie dostawy te przekraczają określony ustawowo limit transkacyjny. Brak uwzględnienia nawet jednej z dostaw w celu obniżenia wartości transakcji poniżej wskazanego limitu oznacza sztuczne dzielenie transkacji.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w branży IT jako dostawca produktów sieciowych i telekomunikacyjnych, dokonujący sprzedaży sprzętu komputerowego oraz oprogramowania, a także usług dodatkowych wsparcia przed i po sprzedaży, szkoleń, kampanii promocyjnych, homologacji i lokalizacji produktów, konsultacji technicznych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi sprzedaż wyłącznie na rzecz podatników VAT.

Spółka nabywa i sprzedaje m.in. towary wymienione w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT (w szczególności komputery przenośne klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 26.20.11.0), których dostawy na podstawie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 lipca 2015 r. są rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Spółka nabywa Towary od producentów i dystrybutorów tego rodzaju produktów, które następnie sprzedaje na rzecz swoich klientów - podatników VAT.

Co do zasady, Wnioskodawca nie zawiera pisemnych umów sprzedaży, ani umów generalnych (ramowych), ani też umów pod poszczególne transakcje sprzedaży czy zamówienia. Składanie zamówień przez osoby upoważnione do reprezentowania klientów oraz sposób realizacji zamówień po ich pisemnym potwierdzeniu przez Wnioskodawcę odbywa się na podstawie przyjętych przez Spółkę Ogólnych Warunków Handlowych. OWH przewidują m.in. następujące postanowienia:

*   OWH określają zasady stosunków handlowych pomiędzy Spółką a jej klientem (Odbiorcą) i są integralną częścią wszystkich informacji handlowych Wnioskodawcy, umów sprzedaży i dostaw oraz innych umów zawieranych przez Spółkę z klientem. Uregulowania odmienne do postanowień OWH wymagają pod rygorem ich nieważności zgodnych oświadczeń woli wyrażonych w formie pisemnej przez Spółkę i klienta (§ 1 ust. 1),

*   przy braku innych pisemnych umów lub uzgodnień treść OWH stanowi pomiędzy stronami wyłącznie obowiązującą regulację prawną. Jeżeli poszczególne postanowienia OWH są lub będą nieważne lub bezskuteczne to nie narusza to ważności i skuteczności pozostałych postanowień. W miejsce nieważnych lub bezskutecznych postanowień stosuje się postanowienia, które są możliwie najbliższe założeniom OWH (§ 1 ust. 4),

*   warunkiem dokonania zakupu towaru od Spółki jest złożenie zamówienia przez klienta na towary znajdujące się w aktualnej ofercie handlowej Wnioskodawcy, co oznacza, iż klient oświadcza w sposób wiążący, że chce nabyć zamówiony towar. Klient nie może odmówić przyjęcia towarów dostarczonych mu przez Spółkę zgodnie z jego zamówieniem (§ 2 ust. 1),

*   zamówienie musi być dokonane pisemnie, faksem, za pośrednictwem korespondencji email lub z wykorzystaniem funkcjonującego u Wnioskodawcy systemu sprzedaży internetowej. Zamówienie powinno zawierać datę oraz specyfikację i liczbę zamawianych produktów i/lub usług, ceny, oczekiwany termin realizacji, sposób dostawy, adres dostawy oraz warunki płatności (§ 2 ust. 2),

*   do realizacji przyjęte będą zamówienia złożone przez osobę uprawnioną do reprezentowania klienta zgodnie z wpisem do właściwego dla danego kraju organu rejestrowego lub przez osobę upoważnioną pisemnie do składania zamówień w imieniu klienta. Upoważnienie, o którym mowa powyżej, musi być podpisane zgodnie z wpisem do właściwego dla danego kraju organu rejestrowego, na formularzu „Osoby upoważnione do kontaktów handlowych i składania zamówień w imieniu ODBIORCY” stanowiącym załącznik do niniejszych OWH (wzór la, wzór lb) oraz przesłane listem poleconym, faksem lub w postaci skanu stanowiącego załącznik do poczty elektronicznej, wysłanej do Spółki emailem lub za pośrednictwem jej portalu (§ 2 ust. 3),

*   zamówienia mogą być składane z wykorzystaniem funkcjonującego u Wnioskodawcy systemu sprzedaży internetowej (§ 2 ust. 5),

*   do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a klientem dochodzi z chwilą pisemnego potwierdzenia przez Wnioskodawcę za pośrednictwem faksu, korespondencji email lub systemu sprzedaży internetowej przyjęcia zamówienia do realizacji, które to potwierdzenie zawiera w szczególności specyfikację, liczbę produktów i/lub usług, cenę, warunki płatności, sposób, miejsce i termin dostawy, z zastrzeżeniem, że Spółka po złożeniu zamówienia przez klienta ma prawo w formie pisemnej określić inną chwilę zawarcia umowy lub jej wejścia w życie (§ 2 ust. 7),

*   Spółka zastrzega sobie prawo do etapowej realizacji poszczególnych zamówień, po uprzednim powiadomieniu o tym Odbiorcy za pośrednictwem: systemu sprzedaży internetowej, faksu lub emaila o ile zamówienie klienta nie wskazuje żądania całościowej dostawy. W przypadku etapowej realizacji zamówienia każdą spełnioną przez Spółkę część świadczenia uznaje się za odrębną czynność prawną, a klient zobowiązany jest do uregulowania należności z jej tytułu w terminie wskazanym przez Wnioskodawcę w fakturze lub umowie (§ 3 ust. 4).

W przypadku zamówień realizowanych przez Spółkę etapowo, klient składa jedno zamówienie na nabycie różnych towarów, a Wnioskodawca dostarcza mu zamówione towary w ramach kilku dostaw, z których każda obejmuje część zamówienia. Każda z wyodrębnionych dostaw dokumentowana jest odrębną fakturą VAT.

Możliwe są również sytuacje, w których klient złoży zamówienie na dostawy Towarów o wartości powyżej 20.000 zł netto, a po realizacji całości lub części z nich następuje obniżenie ich wartości, np. wskutek udzielenia klientowi opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 ust. lc i ld ustawy, należy uznać pojedyncze zamówienie składane przez klienta, obejmujące dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości.

Należy wskazać, że od 1 lipca 2015 r. mechanizm odwróconego obiążenia ma zastosowanie w transkacjach, przedmiotem których są towary z kategorii elektroniki, tj. komputery przenośne (tablety, notebooki, laptopy), telefony komórkowe, w tym smartfony, konsole do gier wideo, dopiero w przypadku, gdy łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transkacji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekroczy 20 000 zł. Limit kwotowy, po przekroczeniu którego będzie miał zastosowanie mechanizm odwróconego obciążenia nie dotyczy jednak innych towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

Za jednolitą gospodarczo transkację uznaje się jedną umowę, chociażby obejmowała ona więcej niż jedną dostawę, zamówienie lub fakturę. Z racji tego, że jednolita gospodarczo transkacja obejmuje jedną lub więcej dostaw towarów, wartość takiej jednolitej transakcji wynika z wartości wszystkich dostaw, które się na nią składają. Jednolita gospodarczo transkacja w „nietypowych” sytuacjach może stanowić również więcej niż jedną umowę.

W rozpatrywanej sprawie należy wziąć pod uwagę wynikającą z art. 353¹ Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) zasadę swobodnego kształtowania stosunków umownych pomiędzy stronami. Swoboda umów to zasada prawa zobowiązań polegająca na przyznaniu podmiotom prawnym ogólnej możliwości zawierania i kształtowania treści umów w granicach zakreślonych przez prawo. Na swobodę umów składają się cztery elementy:

*   swoboda w zawieraniu umowy,

*   swoboda w wyborze kontrahenta,

*   woboda w kształtowaniu treści umowy,

*   swoboda w wyborze formy zawarcia umowy.

Zakres swobody umów wyznacza treść lub cel stosunku zobowiązaniowego, które nie mogą sprzeciwiać się właściwości (naturze) tego stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem, współpraca Spółki z klientami realizowana na zasadzie składanych zamówień stanowi stosunek zobowiązaniowy pomiędzy tymi Stronami. Na podstawie składanych i przyjętych zamówień można bowiem ustalić wartość i rodzaj towarów, które mają być przedmiotem dostawy.

Analizując powyższe Organ podatkowy wskazuje na zasady obrotu gospodarczego zezwalające na istnienie różnych form prawnych zawieranych umów. Co oznacza, że nie istnieją przeszkody prawne do swobodnego kształtowania stosunków umownych pomiędzy stronami tych umów, o ile umowy te nie naruszają bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i zasad współżycia społecznego. Dla oceny czy na podstawie złożonego zamówienia na towary wystąpiła jednolita gospodarczo transkacja istone jest badanie całokształtu okoliczności złożenia i przyjęcia przedmiotowego zamówienia oraz warunków na jakich zamówienie będzie realizowane.

W złożonym wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przypadku zamówień realizowanych przez Spółkę etapowo, klient składa jedno zamówienie na nabycie różnych towarów, a Wnioskodawca dostarcza mu zamówione towary w ramach kilku dostaw, z których każda obejmuje część zamówienia. Każda z wyodrębnionych dostaw dokumentowana jest odrębną fakturą VAT.

Za jednolitą gospodarczo transkację uznaje się transkację obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów z kategorii elektroniki wymienionej w załączniku nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawionych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku współpracy Spółki z klientami na zasadzie realizacji poszczególnych zamówień odbywających się na podstawie przyjętych przez Spółkę Ogólnych Warunków Handlowych bez zawierania pisemnej umowy sprzedaży, ani umów generalnych (ramowych), za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 ust. Lc i ld ustawy, należy uznać pojedyncze zamówienie składane przez klienta, obejmujące dostawę (lub dostawy) konkretnej liczby Towarów o określonej wartości. Przy czym, każde zamówienie powinno być oceniane odrębnie, a wszystkie dostawy realizowane na skutek złożonego i przyjętego zamówienia (niezależnie od ich wartości jednostkowej) powinny być rozliczane na zasadzie odwróconego obciążenia (przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.)

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy w przypadku obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostaw przez Spółkę, np. wskutek udzielenia klientowi opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta, obniżenie to nie wpływa na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw.

Należy wskazać, że w ramach zwykłych praktyk handlowych może dochodzić do obniżenia lub podwyższenia wartości dostawy (dostaw) realizowanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji wskutek np. udzielenia rabatu bądź innego rodzaju obniżki ceny po dokonaniu dostawy, rezygnacji z ostatniej partii towarów dostarczanych w ramach umowy, zamówienia dodatkowej ilości towarów w ramach zawartej już umowy, zmiany kursu walutowego w przypadku zapłaty w walutach obcych.

I tak, w myśl art. 17 ust. 1f ustawy, w przypadku wymienionym w ust. 1 pkt 7 obniżenie wartości dostaw dokonywanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, o której mowa w ust. 1c, w szczególności przez udzielenie po ich dokonaniu nabywcy opustu lub obniżki ceny, nie wpływa na określenie podatnika obowiązanego do rozliczenia kwoty podatku z tytułu dostawy towarów dokonywanej w ramach tej transakcji.

Z powyższego przepisu wynika, że obniżenie wartości dostaw po ich dokonaniu w wyniku m.in. obniżki ceny, zwrotu towarów lub odstąpienia od umowy nie ma wpływu na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku.

Zatem, w przypadku obniżenia wartości dostaw Towarów dokonanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji po dokonaniu całości lub części dostaw przez Spółkę, np. wskutek udzielenia klientowi opustu, rezygnacji przez odbiorcę z części zamówienia, bądź zwrotu części Towarów przez klienta, obniżenie to nie wpływa na określenie podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw, tj. brak jest konieczności korygowania rozliczenia wcześniejszych dostaw, w zakresie zastosowanego mechanizmu rozliczenia, tj. odwróconego obciążenia.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.