Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.431.2025.3.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-09
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego z
tytułu przeznaczenia środków pieniężnych ze sprzedaży
nieruchomości na budowę domu.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
lokal-lokal mieszkalny
nabycie
nieruchomości-nabycie nieruchomości
nieruchomości-zbycie nieruchomości
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 30 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 2 czerwca 2025 r. (wpływ 2 czerwca 2025 r.)
    oraz pismem z 5 lipca 2025 r. (wpływ 5 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    W dniu 25 września 2018 roku nabyła Pani od właściciela działkę o numerze geodezyjnym
    1 położoną w miejscowości (...) o powierzchni 0,1129 ha z przeznaczeniem pod budowę
    domu całorocznego. Powyższa działka powstała na wskutek podziału działki nr 2 na kilka
    mniejszych działek. Z dniem zakupu teren sprzedanej działki jak i innych powstałych na
    wskutek podziału w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowany był, jako lasy, pastwiska
    trwałe, grunty rolne zabudowane. Zakupiona przez Panią działka była niezabudowana i
    nieuzbrojona a posiadała jedynie dostęp do drogi publicznej. Z upływem czasu
    zagospodarowała Pani teren działki, uzbroiła ją Pani w media i wybudowała za pomocą
    firmy budowlanej dom mieszkalny całoroczny w technologii drewnianej.
    Celem takiej inwestycji było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, bowiem
    przebywa Pani w tym domu przez kilka dni w tygodniu zazwyczaj od czwartku do niedzieli
    przez cały rok, dom posiada ogrzewanie. Pobyt w nim nie ma charakteru
    wypoczynkowego, czy rekreacyjnego, bowiem przebywałaby Pani w nim wyłącznie w
    miesiącach letnich a faktycznie przebywa w nim przez cały rok w pewnym określonym
    czasie. Posiada on parametry techniczne niezbędne do całorocznego zamieszkania.
    Decydując się na realizację powyższej inwestycji jak i zakup działki przewidywała Pani, iż
    będzie on użytkowany przez Panią i Pani rodzinę służąc zaspokojeniu podstawowych
    potrzeb mieszkaniowych. W uzyskanym od Wójta Gminy (...) zaświadczeniu z dnia 20
    lutego 2025 roku wskazano, iż działka o nr 2/1 jest przeznaczona w miejscowym planie
    zagospodarowania przestrzennego gminy pod funkcję mieszkalnictwa rolniczego z
    dopuszczalnym przeznaczeniem funkcji mieszkalnej wskazanej, jako pierwsza obok innych
    funkcji. Wskazanie funkcji mieszkalnych dla powyższej działki determinuje jej sposób
    wykorzystania.
    Wymienienie innych funkcji jest dodatkowym czynnikiem, które może a nie musi być
    zrealizowane. Sposób opisu wykorzystania określonych nieruchomości w zatwierdzonych
    planach miejscowych zagospodarowania przestrzennego dopuszcza zazwyczaj kilka
    sposobów wykorzystania określonej nieruchomości, lecz funkcja mieszkalna wskazana w
    zaświadczeniu jako jedna z kliku determinuje sposób wykorzystania działki, jakim była
    budowa budynku mieszkalnego. Funkcja rolnicza opisana, jako pomocnicza nie powinna w
    ogóle być brana pod uwagę, bowiem wykonuje Pani kompletnie odmienny od rolniczego
    zawód - jest nauczycielem.
    Na marginesie na poparcie swojego stanowiska o zrealizowaniu celu mieszkaniowego
    poprzez zakup działki i wybudowanie domu wskazuje na orzecznictwo sądowe tj. wyrok
    SN z dnia 12 lipca 2000 roku III RN 207/99, OSNAP 2001/4/102 gdzie wskazano pogląd iż
    zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika nie musi ograniczać się tylko do jednego
    lokalu mieszkalnego, nie ma obecnie takiego zakazu, zaś kwestią faktów jest wykazanie w
    postępowaniu podatkowym czy inwestowanie w budowę następnego lokalu ma na celu
    zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika czy też służy innym celom nie
    uprawniającym do korzystania z ulgi.
    Stanowisko takie zostało podzielone przez NSA w wyrokach z dnia 28.02.2002 r . w
    sprawie SA/Sz 1676/00 (EX nr 81523) oraz z dnia 04.01.2005 r. w sprawie FSK 598/04
    (niepublikowany). Odnosząc to na grunt analizowanych w niniejszej sprawie przepisów
    wymaga podkreślenia, że opisany w art. 21 ust. 28 pkt 1-2 mechanizm wyłączenia
    inwestycji dotyczący nabycia gruntu, udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania
    gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części, udziału w tym budynku lub
    budowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy, adaptacji, remontu budynku albo jego
    części przeznaczonych na cele rekreacyjne. Czym innym jest budowa budynku mającego

    spełniać cele rekreacyjne a czym innym zakup działki i budowa budynku mającego służyć
    celom mieszkaniowym podatnika. Kwestią, zatem dla prawidłowego zastosowania
    niniejszego przepisu jest według Pani prawidłowa interpretacja i rozróżnienie dwóch
    celów, a mianowicie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych oraz zaspokojenie
    własnych celów rekreacyjnych.
    Ustawodawca w art. 21 ust. 25 lit. 1c ustawy o PIT nie wskazał charakteru czy klasy gruntu
    przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego a jedynie w art. 21 ust. 26 ustawy o
    PIT zawarto definicję własnego budynku stwierdzając, iż ma stanowić on własność lub
    współwłasność podatnika. Przy braku definicji zawierając elementy techniczne należy
    odnieść się do wykładni systemowej zewnętrznej gdzie w rozporządzeniu Rady Ministrów
    z dnia 30.12.1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów budowlanych (PKOB) (Dz.
    U z 1999 r 112 poz. 1316 ze zm.) zawarto w pkt 2 objaśnień oraz w cz. IV schematu
    szczegółowe wytyczne, które wymagają, aby dom o charakterze mieszkalnym miał, co
    najmniej połowę powierzchni całkowitej wykorzystywanej do celów mieszkalnych. W
    omawianej sprawie mój budynek zawiera większą proporcję powierzchni niż wymóg
    wynikający z przepisów prawa. Budynek, na którego budowę poniosła wydatki posiada
    stosowne parametry techniczne niezbędne do całorocznego zamieszkania. Jest, zatem
    wyposażony w odpowiednie rozwiązania konstrukcyjne, niezbędną infrastrukturę i media
    pozwalające na jego użytkowanie nie tylko sezonowe, lecz także stałe. W podsumowaniu
    należy zauważyć, iż Pani celem był zakup działki gruntu z przeznaczeniem na
    wybudowanie na niej własnego budynku mieszkalnego, co uczyniłam celem zrealizowania
    swoich potrzeb mieszkaniowych.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    25 września 2018 r. nabyła Pani nieruchomość nr 2/1 - w powyższym opisie nr działki
    powstała omyłka pisarska powinno być działka o nr geodezyjnym 2/1.
    Przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej są wątpliwości
    Pani w przedmiocie zaliczenia wydatków poniesionych na nieruchomość położoną (...)
    stanowiącą działkę zabudowaną o numerze geodezyjnym 2/1 a nie okoliczności nabycia
    niezabudowanej działki gdzie następnie została rozpoczęta budowa.
    Zwraca się Pani o wydanie interpretacji indywidualnej w związku z zasadnością
    przeznaczenia środków na cele mieszkaniowe tj. zakup i budowę domu całorocznego. W
    związku z powyższym niezrozumiałe jest dla Pani pytanie w pkt 2 o sposób i datę
    sprzedaży nieruchomości której przychód wydatkowany został na nabycie działki
    niezabudowanej. Wskazuje Pani ponadto iż powyższa nieruchomość w chwili zakupu
    stanowiła działkę niezabudowaną a dopiero później rozpoczęła Pani budowę i uzbrajanie
    działki, samą działkę zakupiła Pani ze środków własnych.
    Status sprzedanej nieruchomości - lokal mieszkalny. Przed sprzedażą dokonywała Pani
    remontu instalacji elektrycznej, podłóg, łazienki. Kupiec został polecony przez znajomych.
    Nie korzystała Pani z usług pośredników nieruchomości.
    Ze sprzedaży mieszkania przy ulicy (...) przychód wydatkowała Pani w całości na cele
    mieszkaniowe tj. budowę domku na działce w (...) oraz wpłatę na umowę deweloperską na
    mieszkanie przy ulicy (...).
    Sprzedawana nieruchomość była przez Panią użytkowana przez cały okres posiadania -
    dla potrzeb realizacji celów mieszkaniowych. Cel nabycia sprzedanej nieruchomości -
    realizacja celu mieszkaniowego. Sprzedana nieruchomość nie była przedmiotem najmu
    ani innych umów podobnych.
    Przedmiotem zapytania i wątpliwości Pani jest kwestia czy poniesienie wydatków na
    budowę domu całorocznego położonego w miejscowości (...) stanowi wyraz realizacji celu
    mieszkaniowego jako sposób wykorzystania środków pochodzących ze sprzedaży lokalu
    mieszkalnego położonego w (...) w dniu 17.09.2019 roku a budowa domu została
    zakończona w miesiącu styczniu 2020 roku.

    Stoi Pani na stanowisku, że tak, bowiem we wspomnianej nieruchomości realizuje Pani
    zaspokojenie swoich potrzeb mieszkaniowych przebywając tam kilka dni w tygodniu przez
    cały rok kalendarzowy. Wątpliwość Pani ma źródło w niejednoznacznym charakterze
    powyższych nieruchomości, lecz stoi Pani na stanowisku, iż w powyższej nieruchomości
    jest realizowany przede wszystkim cel mieszkaniowy niezależnie od jej położenia na
    terenach wiejskich.
    Data nabycia lokalu przy ul. (...) - 26.08.2016 r. Przychód ze sprzedaży został przez Panią
    wydatkowany na własne cele mieszkaniowe:
        wybudowała Pani dom na wsi za kwotę ok. 110 tys. zł (faktury) w styczniu 2020 r.
        Działkę zakupiła Pani wcześniej w 2018 roku. Jest to działka w pasie drogi,
        uzbrojona w prąd, wodę i kanalizację, o powierzchni ok 1100 m.
        część przeznaczyła Pani na remont mieszkania, którego jest właścicielem (trudno
        Pani podać dokładną kwotę, gdyż wszystkie faktury złożyła Pani w US, ale myśli
        Pani, że jest to kwota 40-50 tys. zł )
    Przychód ze sprzedaży nie został wydatkowany przez Panią w całości na własne cele
    mieszkaniowe, chociaż należy zwrócić uwagę na to iż dokonała Pani wpłat na rachunek
    Developera na zakup mieszkania przy ul. (...) (wszystkie wpłaty dokonane w 2021 i 2022)
    umowa deweloperska zawarta w dniu 7.09.2021 r. - jednak z uwagi na opóźnienie
    przeniesienie własności nastąpiło w czerwcu 2023 r.
    Ponadto przeformułowała Pani pytanie oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie.

## Pytanie

Czy poniesione wydatki na budowę domu całorocznego na działce na terenie wiejskim
    oznaczonej symbolem MR, a tym samym wydatkowanie kwoty ok. 110 tys. złotych można
    uznać za wydatkowanie części przychodu ze sprzedaży nieruchomości przy ul. (...) jako
    realizację własnych celów mieszkaniowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    PIT?
    Pani stanowisko w sprawie
    Dom ten nie jest wykorzystywany wyłącznie sezonowo ani rekreacyjnie - przeciwnie,
    posiada pełne wyposażenie techniczne umożliwiające stałe, całoroczne zamieszkanie.
    Zarówno Pani jak i Pani najbliżsi rzeczywiście z niego korzysta/korzystają, zaspokajając
    podstawowe potrzeby mieszkaniowe. Budynek spełnia wszystkie kryteria techniczne
    umożliwiające całoroczne zamieszkanie - jest wyposażony w niezbędną infrastrukturę i
    media. Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (...) z dnia 20 lutego 2025 r., działka na
    której postawiony jest dom przeznaczona jest w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego pod funkcję mieszkalnictwa rolniczego, z dopuszczeniem funkcji
    mieszkalnej jako podstawowej. Obecność innych funkcji w MPZP nie wyklucza jej
    głównego przeznaczenia jako miejsca zamieszkania. Wykonuje Pani zawód niezwiązany z
    rolnictwem, jest Pani nauczycielem zatem funkcja rolnicza nie jest przez Panią
    realizowana, a faktyczne wykorzystanie działki i wybudowanego na niej budynku służy
    celom mieszkalnym. W świetle orzecznictwa (m.in. wyrok SN z 12 lipca 2000 r., III RN 207
    /99, a także orzeczenia NSA z 28.02.2002 r., sygn. SA/Sz 1676/00 oraz z 04.01.2005 r., sygn.
    FSK 598/04), realizacja własnych celów mieszkaniowych nie ogranicza się do jednego
    lokalu czy jednej nieruchomości. Ważne jest, by podatnik wykazał faktyczne
    zamieszkiwanie lub zamiar korzystania z danego budynku w celu zaspokojenia potrzeb
    mieszkaniowych.
    Wobec powyższego Pani zdaniem poniesione wydatki (ok. 110 tys. zł) na budowę budynku
    mieszkalnego całorocznego na działce przeznaczonej pod funkcję mieszkaniową, spełniają
    przesłanki do zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt

    131 ustawy o PIT - jako wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości na własne
    cele mieszkaniowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiał Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Źródła przychodów
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz
    sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:
      a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
      oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej
    części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy,
    przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie
    lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
    Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w ww. artykule, decydujące
    znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma
    forma prawna oraz moment nabycia.
    Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że 26 sierpnia 2016 r. zakupiła Pani lokal
    mieszkalny w (...), który został sprzedany 17 września 2019 r. W dniu 25 września 2018 r.
    zakupiła Pani działkę o nr 2/1. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego został w części
    wydatkowany na wybudowanie domu mieszkalnego (budowa zakończona w styczniu 2020
    r.) na działce nr 2/1.
    Mając na uwadze powyższe - sprzedaż w 2019 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2016 r.
    stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta została dokonana przed upływem
    5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
    Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego
    Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a - c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw

      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się
    wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja
    sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością).
    Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości
    przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
    koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki
    związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną,
    podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a
    dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.
    W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z
    art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania
    przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, 6d ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
      dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

    Zwolnienie podatkowe
    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21
    ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
    W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
      trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,
      przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
      wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione
      na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw majątkowych.
    Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże
    skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w
    warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości
    i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w
    przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
    Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
      mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
      także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
      gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
      w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
      udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
      prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
      również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
      lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
      prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
      przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
      mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
      budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
      własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    W świetle art. 21 ust. 1 pkt 25a cytowanej ustawy:

      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d
      i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach.
    Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
      udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
      albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że
    wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być
    interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków
    uzyskanych z odpłatnego zbycia - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a
    szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    - pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
    Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o
    możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie w wyznaczonym
    terminie środków uzyskanych ze zbycia nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww.
    ustawy własne cele mieszkaniowe.
    Przy czym podkreślam, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z
    odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie
    wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca
    przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik,
    przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu
    zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na
    zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.
    Istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do
    interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Samo poniesienie wydatku
    na nabycie domu lub lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona
    przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.
    Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek
    poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie
    przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza - według stanowiska prezentowanego w
    orzecznictwie i doktrynie - że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie
    tzw. „dachu nad głową”.
    Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od
    wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz
    wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te
    realizowane są w dłuższym okresie czasu.

    Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter
    mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w
    połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego
    niezaspokojonych celów mieszkaniowych.
    W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych
    osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w
    celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu
    późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych
    osób, np. dzieci czy innych członków rodziny. Same subiektywne deklaracje podatników o
    nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są
    wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie
    wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji
    własnych potrzeb mieszkaniowych.
    W orzecznictwie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb
    mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a
    zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum
    życiowe koncentruje się w konkretnym lokalu mieszkalnym i ten właśnie lokal służy
    zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.
    Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 lutego 2017 r.
    sygn. akt III SA/Wa 650/16:
    „W ocenie Sądu art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie skorzystania z
    analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych, jak i to, że
    aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje. Niemniej jednak od
    okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy rzeczywiście takie zakupy
    realizują ustawowy warunek uznania własnych celów mieszkaniowych. Jeżeli zatem
    podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych
    miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugiej koncentruje
    się jego życie rodzinne wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest
    realizowany w odniesieniu do obu lokali. Także w sytuacji, gdy dwa położone obok siebie
    lokale mogą zostać połączone można uznać, że cel mieszkaniowy może być realizowany. Z
    drugiej jednak strony nie można mówić o realizacji własnych celów mieszkaniowych w
    sytuacji, gdy podatnik deklaruje, że jedno z zakupionych mieszkań zamierza przeznaczyć
    dla dzieci. Podatnik nie realizuje wówczas własnego celu mieszkaniowego ale cel
    mieszkaniowy innej osoby, i nie ma tutaj znaczenia w jakim stosunku pokrewieństwa ta
    inna osoba pozostaje względem podatnika”.
    Ustawodawca nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub
    praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyte.
    Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości,
    jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do
    tych nieruchomości, które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb
    mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc, aby wydatkowanie
    przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych
    podatnika.
    Pani wątpliwości budzi kwestia, czy w sytuacji przeznaczenia środków uzyskanych ze
    sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę całorocznego domu w technologii drewnianej
    na działce na terenie wiejskim, w którym będzie Pani realizowała własne potrzeby
    mieszkaniowe, mogą one być zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na
    podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

    Zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko
    realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z
    opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
    Co do zasady, o tym, czy dom można uznać za rekreacyjny (letniskowy), czy za budynek
    mieszkalny, decyduje jego przeznaczenie, a więc funkcja, której ma służyć. Zgodnie z
    rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji
    Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) domki
    wypoczynkowe czy domy letnie należą do klasy budynków mieszkalnych, jednakże dla
    oceny możliwości skorzystania z ulgi istotne jest ustalenie, czy w danym budynku podatnik
    będzie realizował swoje cele mieszkaniowe, czy jedynie potrzeby związane z rekreacją i
    wypoczynkiem.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego utrwaliło się
    stanowisko, że dom letniskowy może być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych
    tylko wtedy, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela i jego bliskich, służąc tym
    samym zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Jeżeli podatnik korzysta z
    domu jedynie w celach wypoczynkowych, sezonowo, wówczas dom taki uznać należy za
    letniskowy, rekreacyjny.
    Zatem wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, dokonane
    przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego
    nabycie - na budowę całorocznego domu letniskowego, uprawnia do skorzysta ze
    zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki poniesione na budowę domu, który
    nie będzie spełniał funkcji rekreacyjnej, lecz w którym będzie Pani realizowała własne cele
    mieszkaniowe, będą stanowiły wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21
    ust. 25 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zatem Pani stanowisko w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego
    wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanego przez Panią w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie
        zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),
      albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego.
    Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.