Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1180/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-26
Teza: opodatkowanie sprzedaży działki oraz otrzymanej zaliczki na poczet tej sprzedaży
Słowa kluczowe: działki; grunty; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 listopada 2014 r. (data wpływu 20 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z 17 lutego 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki oraz otrzymanej zaliczki na poczet tej sprzedaży - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z 19 listopada 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki oraz otrzymanej zaliczki na poczet tej sprzedaży.

Wniosek uzupełniono pismem z 17 lutego 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 10 lutego 2015 r. znak: IBPP1/443-1180/14/MS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Dnia 3 czerwca 2003 r. Wnioskodawca nabył od Gminy S. niezabudowaną działkę gruntu o powierzchni 3.876 m2 położoną w S. przy ulicy T. 2a, za cenę 160.000,00 zł.

Działka posiadała plan zagospodarowania przestrzennego i była zakupiona pod budowę ośrodka zdrowia. Dokumentem potwierdzającym zakup był Akt Notarialny Repetytorium A Nr 2410/2003 z 3 czerwca 2003 r. Na dzień zakupu działki Wnioskodawca świadczył usługi medyczne i nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT. Rejestracji do podatku VAT Wnioskodawca dokonał 5 maja 2004 r. jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca nadal wykonywał usługi zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 (usługi medyczne), oraz od października 2006 r. refakturuje w całości koszty energii elektrycznej opodatkowane stawką obecnie 23%.

Ostatecznie Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży gruntu. Teren, na którym usytuowana jest działka oznaczony jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego K1-U - jako teren usług. Działka nadal pozostała niezabudowana. Dnia 22 października 2014 r. podpisano przedwstępną umowę sprzedaży. Wnioskodawca otrzymał zaliczkę w wysokości 30.000,00 zł. Zbycie gruntu nastąpiło na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Wnioskodawca zobowiązał się do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do dnia 31 grudnia 2014 r.

W piśmie z 17 lutego 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że na dzień uzupełnienia wniosku, działka nie została jeszcze sprzedana, w dniu 22 października 2014 r. zawarta została jedynie przedwstępna umowa sprzedaży.

Wnioskodawca otrzymał zaliczkę w dniu zawarcia umowy przedwstępnej tj. dnia 22 października 2014 r.

Działka od chwili jej nabycia tj. od 3 czerwca 2003 r. do chwili obecnej nie była przez Wnioskodawcę w żaden sposób zagospodarowana i wykorzystywana, zarówno do celów osobistych jak i w prowadzonej działalności gospodarczej. Działkę zamierzano wykorzystać wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej tj. pod budowę ośrodka zdrowia w celu prowadzenia działalności Wnioskodawcy, tj. wyłącznie do świadczenia usług medycznych, które stanowią czynności przedmiotowo zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18. Działka nie stanowiła towaru handlowego, została wpisana do ewidencji środków trwałych. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest to teren oznaczony symbolem K1U - teren usług w tym sieci i urządzeń infrastruktury technicznej oraz dojazdy. Szczegółowe przeznaczenie zawiera „Wypis i wyrys z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z dnia 7 listopada 2014 r. par. nr 3.

Dla działki wydano decyzję o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opodatkowanie sprzedaży działki (zdarzenie przyszłe) oraz otrzymana zaliczka (stan faktyczny) winny być objęte stawką zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, czy zastosowanie będzie miał art. 43 ust. 1 pkt 9 i sprzedaż działki należy opodatkować stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że z chwilą zakupu działki Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego (nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT) zakupił działkę w celu prowadzenia działalności zwolnionej - zastosowanie do ustalenia stawki podatku będzie miał art. 43 ust. 1 pkt 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Na stepie wskazać należy, że z uwagi na ścisłe powiązanie kwestii opodatkowania sprzedaży działki (zdarzenie przyszłe) oraz otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet tej sprzedaży (stan faktyczny) interpretacji w tym zakresie udzielono w jednej interpretacji.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Podkreślić jednak należy, iż aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ustawy o VAT (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że na jego podstawie korzysta ze zwolnienia dostawa gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

*   dostawa dotyczy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   dokonującemu dostawy towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów.

Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków powoduje, że korzystanie ze zwolnienia od podatku VAT nie jest możliwe.

Powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stanowi implementację regulacji unijnych zawartych w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). Zmiana tego przepisu od 1 stycznia 2014 r. miała na celu pełniejsze odwzorowanie art. 136 Dyrektywy.

Zgodnie z przepisem art. 136 Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności zwolnionej na podstawie art. 132, 135, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390c, jeżeli towary te nie dały prawa do odliczenia;
2.  dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176.

Przepis art. 136 lit. a) ww. Dyrektywy, którego jak już wskazano implementacją są regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. wskazuje, że zwolnienie przy dostawie towarów może być stosowane, jeśli towary zostały nabyte na cele działalności zwolnionej i podatnik nie miał prawa do odliczenia.

Przy czym z treści przedmiotowego artykułu wynika wprost zakres działalności zwolnionej na potrzeby której nabywane towary mogą korzystać ze zwolnienia. Zakres ten określają w sposób jednoznaczny przepisy art. 132, 135, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390c Dyrektywy.

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym, wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych – zasady sprawiedliwości podatkowej – przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 – OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna.

Oznacza to, że prawo do zastosowania zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy ma od 1 stycznia 2014 r. wyłącznie podatnik, który będzie dokonywał dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał działki o powierzchni 3.876 m2 będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży z 22 października 2014 r. do jakiejkolwiek działalności, w tym w szczególności do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, której zakres zakreślają przepisy art. 136 ww. Dyrektywy. Wnioskodawca stwierdza bowiem, że działka od chwili jej nabycia tj. od 3 czerwca 2003 r. do chwili obecnej nie była przez Wnioskodawcę w żaden sposób zagospodarowana i wykorzystywana, zarówno do celów osobistych jak i w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe, ponieważ działka będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności zwolnionej od podatku, to Wnioskodawca nie będzie uprawniony do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dla dostawy przedmiotowej działki.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa działka jest działką niezabudowaną i zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny budowlane (zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego stanowi teren oznaczony symbolem K1U - teren usług w tym sieci i urządzeń infrastruktury technicznej oraz dojazdy). Planowana dostawa tej działki nie może zatem korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym dostawa przedmiotowej działki podlegać będzie opodatkowaniu wg 23% stawki VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie z wniosku wynika, że 22 października 2014 r. Wnioskodawca podpisał przedwstępną umowę sprzedaży i w tym samym dniu otrzymał zaliczkę w wysokości 30.000,00 zł.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zawierają przepisy art. 19a znowelizowanej ustawy o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19a ust. 1 tej ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ww. ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT wynika, iż na podatniku ciąży obowiązek rozpoznania obowiązku podatkowego, jeżeli przed wydaniem towaru otrzymał jakąkolwiek płatność na poczet tej dostawy. Zatem jeżeli dana płatność (zaliczka) nie stanowi całości ustalonej ceny, obowiązek podatkowy powstaje w takim przypadku w odniesieniu do kwoty otrzymanej w dniu powstania obowiązku podatkowego tj. w dniu otrzymania przedmiotowej zaliczki.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro planowana dostawa niezabudowanej działki podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, to również otrzymana przez Wnioskodawcę w dniu 22 października 2014 r. zaliczka w kwocie 30.000 zł na poczet planowanej dostawy działki podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że opodatkowanie sprzedaży działki (zdarzenie przyszłe) oraz otrzymana zaliczka (stan faktyczny) winny być objęte stawką zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.