Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.264.2017.11.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-15
Teza: Czy Wnioskodawczyni w związku z tym, iż wydatkowała środki finansowe ze sprzedaży mieszkania na własne cele mieszkaniowe w terminie, a lokal został wydany Jej w posiadanie, nie musi uiszczać podatku pomimo opóźnienia w podpisaniu aktu notarialnego, które nastąpiło z ponad dwumiesięcznym opóźnieniem?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; deweloper; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 74/18 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 21 czerwca 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2017 r. (data wpływu 24 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 7 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 14 listopada 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak 0115-KDIT2-2.4011.264.2017.2.NPR, w której uznał Jej stanowisko za nieprawidłowe stwierdzając, że samo zawarcie umowy deweloperskiej i wydatkowanie w całości środków ze sprzedaży mieszkania na nabycie lokalu mieszkalnego – bez zaistnienia faktu przeniesienia jego własności w ustawowym terminie – nie przesądza o prawie do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym uzyskany dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 14 listopada 2017 r. znak 0115-KDIT2-2.4011.264.2017.2.NPR złożyła skargę z dnia 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.).

W odpowiedzi na skargę z dnia 19 stycznia 2018 r., znak 0115-KDIT2-2.4011.264.2017.4.MD Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 74/18 uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2017 r. znak 0115-KDIT2-2.4011.264.2017.2.NPR.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 74/18, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 27 kwietnia 2018 r. znak 0110-KWR4.4021.39.2018.2.MK do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 3 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2013/18 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W dniu 21 czerwca 2021 r. do tutejszego organu wpłynęło prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 lutego 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2009 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie do majątku wspólnego Jej i ówczesnego męża. W dniu 22 maja 2012 r. aktem notarialnym ustanowiono rozdzielność majątkową z uwagi na rozstanie.

W sierpniu 2012 r. zostało sprzedane ww. mieszkanie, przy czym Wnioskodawczyni z tej sprzedaży do swojego majątku osobistego uzyskała kwotę 264.500,00 zł (połowę ceny sprzedaży). Kwotę przychodu Wnioskodawczyni rozliczyła w PIT-39 za 2012 r. i złożyła pismo w urzędzie skarbowym, że całą kwotę zamierza przeznaczyć na zakup nowego mieszkania.

Miesiąc po sprzedaży mieszkania, tj. w dniu 25 września 2012 r., Wnioskodawczyni podpisała w formie aktu notarialnego umowę deweloperską z firmą ,,…”, w której deweloper zobowiązał się do wybudowania i ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w … wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę 270.000,00 zł brutto, płatne w ratach, przy czym termin płatności ostatniej raty to 25 stycznia 2014 r., zaś ustalony przez strony termin zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności to najpóźniej dzień 30 czerwca 2013 r.

Zgodnie z podpisanym aktem notarialnym Wnioskodawczyni wpłaciła na konto wskazane w akcie kwotę 230.000,00 zł i otrzymała fakturę, pozostałe transze – jak wyżej wspomniano – zostały rozłożone na raty ze wskazaniem terminu płatności, na co Wnioskodawczyni również posiada fakturę.

Wnioskodawczyni otrzymała również promesę z banku dewelopera o bezobciążeniowym wyodrębnieniu lokalu, co upewniło Ją w przekonaniu, że deweloper wywiąże się z zapisów zawartych w akcie notarialnym. W tym samym czasie, tj. w 2012 r. jeszcze przed podpisaniem aktu notarialnego, protokołem został wydany Wnioskodawczyni lokal do posiadania.

W mieszkaniu Wnioskodawczyni rozpoczęła prace remontowe, wyposażyła je oraz podpisała umowy z dostawcami m.in. z …, zamieszkała wraz z córką oczekując na podpisanie aktu notarialnego – ostatecznego przeniesienia własności i ponosiła koszty utrzymania. W tymże lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni mieszka do dzisiaj.

Dwuletni okres na rozliczenie podatku od sprzedaży poprzedniego mieszkania mijał 31 grudnia 2014 r. i w związku z tym – zgodnie z deklaracją – w tym terminie całość kwoty 264.500,00 zł uzyskanej ze zbycia lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła z mężem w 2009 r., została przez Nią wydatkowana na własne cele mieszkaniowe, tj. na poczet ceny nabycia lokalu mieszkalnego zgodnie z zawartą umową deweloperską z dnia 25 września 2012 r.

Finansowe problemy dewelopera oraz przeciągające się odbiory budowlane spowodowały, że ostatecznie akt notarialny ustanowienia odrębnej własności mieszkania i przeniesienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa własności do tego lokalu mieszkalnego został podpisany w dniu 20 marca 2015 r., tj. ponad 2 miesiące po terminie jaki Wnioskodawczyni miała na rozliczenie podatku. Upadłość dewelopera spowodowała, że kilka rodzin w budynku do dzisiaj nie posiada aktów notarialnych.

Wnioskodawczyni nie posiada innych lokali mieszkalnych, w których mogłaby zamieszkać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni w związku z tym, iż wydatkowała środki finansowe ze sprzedaży mieszkania na własne cele mieszkaniowe w terminie, a lokal został wydany Jej w posiadanie, nie musi uiszczać podatku pomimo opóźnienia w podpisaniu aktu notarialnego, które nastąpiło z ponad dwumiesięcznym opóźnieniem?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** wobec sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego, który kupiła razem z mężem do majątku wspólnego w 2009 r. – a więc przed upływem pięciu lat od jego nabycia – co do zasady uzyskana do Jej majątku osobistego kwota 264.500,00 zł stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

Wobec jednak faktu, że ww. kwota została przez Wnioskodawczynię w całości przeznaczona na nabycie nowego lokalu mieszkalnego (zgodnie z umową deweloperską z dnia 25 września 2012 r.) – przy czym kwota ta została wydana do dnia 31 grudnia 2014 r. właśnie na ten cel – to w zaistniałym stanie faktycznym podstawowe znaczenie ma ustalenie, czy wydatkowanie środków ze sprzedaży mieszkania na nabycie nowego lokalu mieszkalnego uprawnia do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nawet jeśli akt notarialny przeniesienia prawa własności nowego lokalu mieszkalnego został podpisany już po dniu 31 grudnia 2014 r., a więc po upływie dwóch lat od sprzedaży starego mieszkania licząc od końca roku kalendarzowego.

W opinii Wnioskodawczyni zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do opisanego wyżej stanu faktycznego. Wnioskodawczyni podkreśla, że zgodnie z jego literalnym brzmieniem, warunkiem zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości od podatku dochodowego jest m.in. przeznaczenie przychodu z tej sprzedaży (w Jej przypadku: kwota 264.500,00 zł) w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (tj. w Jej sytuacji: do dnia 31 grudnia 2014 r.) na własne cele mieszkaniowe. Przepis ten mówi więc o celu tych wydatków – tj. celu mieszkaniowym.

Ustawodawca nie wymaga jednak, aby w okresie wskazanym w ww. przepisie konieczne było uzyskanie tytułu własności do nowego lokalu mieszkalnego, który ma zaspokajać własne cele mieszkaniowe.

Przyjęcie więc takiej wykładni ww. przepisu, iż zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie wówczas, gdy we wskazanym terminie dwóch lat podatnik uzyska prawo własności do innego lokalu mieszkalnego jest sprzeczne z dosłownym brzmieniem tego przepisu.

Wnioskodawczyni niezwłocznie po sprzedaży lokalu mieszkalnego, który nabyła wraz z mężem w 2009 r., przeznaczyła uzyskane z tego tytułu środki na nabycie innego lokalu mieszkalnego: podpisała umowę z deweloperem, w której termin ustanowienia odrębnej własności lokalu ustalono na 30 czerwca 2013 r., jednak wyłącznie z przyczyn leżących po stronie dewelopera ostatecznie przeniesienie prawa własności do lokalu mieszkalnego nastąpiło dopiero w marcu 2015 r.

Co jednak istotne – do dnia 31 grudnia 2014 r. całą kwotę 264.500,00 zł, którą Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży lokalu mieszkalnego kupionego w 2009 r. wydatkowała właśnie na własne cele mieszkaniowe – tj. uiszczając całą cenę nabycia na rzecz dewelopera zgodnie z aktem notarialnym z dnia 25 września 2012 r.

Wnioskodawczyni uważa, że przeznaczenie całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży lokalu mieszkalnego kupionego w 2009 r. (tj. kwoty 264.500,00 zł) na poczet całej ceny nabycia prawa odrębnej własności lokalu (zgodnie z aktem notarialnym z dnia 25 sierpnia 2012 r.) do dnia 31 grudnia 2014 r. spełnia przesłankę przeznaczenia ww. kwoty na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie, określoną w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie tego przepisu.

Wnioskodawczyni wskazuje, że również sądy administracyjne zajmują w swoich orzeczeniach podobne stanowisko, jak przedstawiona wyżej Jej ocena prawna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 28 września 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 719/16 stwierdził: „Do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), niezbędne jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w przepisie art. 30e powołanej ustawy, na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przepis ten nie wymaga, by nabycie prawa własności lokalu nastąpiło we wskazanym powyżej terminie”.

Analogiczne stanowisko zajął m.in.: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 13 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 515/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyroku z dnia 15 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1304/15 oraz w wyroku z dnia 7 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 954/16, czy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1244/15.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji w opisanym stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 przywołanej ustawy (w brzemieniu obowiązującym do 28 lutego 2017 r.), przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 22 ust. 6c ww. ustawy stanowi że, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e przywołanej ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

W myśl art. 21 ust. 27 przywołanej ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z treści wniosku wynika, że w 2009 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie do majątku wspólnego Jej i ówczesnego męża. W dniu 22 maja 2012 r. aktem notarialnym ustanowiono rozdzielność majątkową z uwagi na rozstanie. W sierpniu 2012 r. zostało sprzedane ww. mieszkanie, przy czym Wnioskodawczyni z tej sprzedaży do swojego majątku osobistego uzyskała kwotę 264.500,00 zł (połowę ceny sprzedaży). Kwotę przychodu Wnioskodawczyni rozliczyła w PIT-39 za 2012 r. i złożyła pismo w urzędzie skarbowym, że całą kwotę zamierza przeznaczyć na zakup nowego mieszkania. Miesiąc po sprzedaży mieszkania, tj. w dniu 25 września 2012 r., Wnioskodawczyni podpisała w formie aktu notarialnego umowę deweloperską z firmą ,,…”, w której deweloper zobowiązał się do wybudowania i ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w … wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę 270.000,00 zł brutto, płatne w ratach, przy czym termin płatności ostatniej raty to 25 stycznia 2014 r., zaś ustalony przez strony termin zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności to najpóźniej dzień 30 czerwca 2013 r. Zgodnie z podpisanym aktem notarialnym Wnioskodawczyni wpłaciła na konto wskazane w akcie kwotę 230.000,00 zł i otrzymała fakturę, pozostałe transze – jak wyżej wspomniano – zostały rozłożone na raty ze wskazaniem terminu płatności, na co Wnioskodawczyni również posiada fakturę. Wnioskodawczyni otrzymała również promesę z banku dewelopera o bezobciążeniowym wyodrębnieniu lokalu, co upewniło Ją w przekonaniu, że deweloper wywiąże się z zapisów zawartych w akcie notarialnym. W tym samym czasie, tj. w 2012 r. jeszcze przed podpisaniem aktu notarialnego, protokołem został wydany Wnioskodawczyni lokal do posiadania. W mieszkaniu Wnioskodawczyni rozpoczęła prace remontowe, wyposażyła je oraz podpisała umowy z dostawcami m.in. z …, zamieszkała wraz z córką oczekując na podpisanie aktu notarialnego – ostatecznego przeniesienia własności i ponosiła koszty utrzymania. W tymże lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni mieszka do dzisiaj. Dwuletni okres na rozliczenie podatku od sprzedaży poprzedniego mieszkania mijał 31 grudnia 2014 r. i w związku z tym – zgodnie z deklaracją – w tym terminie całość kwoty 264.500,00 zł uzyskanej ze zbycia lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła z mężem w 2009 r., została przez Nią wydatkowana na własne cele mieszkaniowe, tj. na poczet ceny nabycia lokalu mieszkalnego zgodnie z zawartą umową deweloperską z dnia 25 września 2012 r. Finansowe problemy dewelopera oraz przeciągające się odbiory budowlane spowodowały, że ostatecznie akt notarialny ustanowienia odrębnej własności mieszkania i przeniesienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa własności do tego lokalu mieszkalnego został podpisany w dniu 20 marca 2015 r., tj. ponad 2 miesiące po terminie jaki Wnioskodawczyni miała na rozliczenie podatku. Upadłość dewelopera spowodowała, że kilka rodzin w budynku do dzisiaj nie posiada aktów notarialnych. Wnioskodawczyni nie posiada innych lokali mieszkalnych, w których mogłaby zamieszkać.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 74/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, biorąc pod uwagę dyrektywy wykładni przepisów wprowadzających zwolnienie podatkowe, zwrócił szczególną uwagę na ich znaczenie językowe i konieczność odczytywania ich tak, aby nie rozszerzać ani nie zawężać przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Sąd podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się jednolicie, że wszelkie przepisy regulujące ulgi podatkowe, stanowiące wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową.

Łączne odczytanie wspomnianych przepisów – w kontekście stanu faktycznego zaistniałego w przedmiotowej sprawie – wskazuje, że warunkiem skorzystania z opisywanego zwolnienia jest przeznaczenie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jej zbycie, na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przy czym, przez wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, należy rozumieć wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkaniowego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a przywołanej ustawy).

Zdaniem Sądu, warunkiem uzasadniającym zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest definitywne nabycie własności lokalu.

Sąd stwierdził, że art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy w żaden sposób nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego od dokonania definitywnego zakupu. Wystarczy, by wydatek został poniesiony nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e przytoczonej ustawy, a jego celem winny być zdarzenia określone w art. 21 ust. 25 powołanej ustawy.

Według Sądu, ustawa wymaga wyłącznie celowości działania podatnika, nie wymaga natomiast, by podatnik nabył określone prawo we wskazanym w tym przepisie terminie. W związku z powyższym należy przyjąć, że działaniem podatnika równoznacznym z poniesieniem wydatków na własne cele mieszkaniowe będzie wpłata na poczet umówionej ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego całości ceny za mieszkanie.

W związku z tym okoliczność, że przeniesienie prawa własności do lokalu na rzecz Wnioskodawczyni nastąpiło po upływie terminu wynikającego z powyższego przepisu, nie pozbawiło Wnioskodawczyni prawa do tego zwolnienia.

Ponadto należy wziąć pod uwagę, że zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest normą celu społecznego (socjalnego), która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem, jakie ma spełnić ta norma jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa, 1995 r., str. 113-114).

Reasumując, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdza, że do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędne jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w art. 30e tej ustawy, na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przepis ten nie wymaga jednak, by nabycie prawa własności lokalu nastąpiło we wskazanym powyżej terminie.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając złożoną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej skargę kasacyjną w uzasadnieniu wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2013/18 wskazał, że wykładnia językowa i celowościowa prowadzą do wspólnego wniosku, że wpłaty dokonywane przez nabywcę w wykonaniu umowy deweloperskiej są wydatkami na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131, ust. 25 pkt 1 i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wydatków ponoszonych przez podatnika na budowę lokalu mieszkalnego przez dewelopera istotna jest data finansowania budowy, nie zaś nabycia własności wybudowanego lokalu.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 74/18 jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2013/18 zgodzić należy się z Wnioskodawczynią , że w opisanym stanie faktycznym nie musi uiszczać podatku dochodowego w związku ze sprzedażą w 2012 r. lokalu mieszkalnego, który nabyła razem z mężem do majątku wspólnego w 2009 r., pomimo opóźnienia w podpisaniu aktu notarialnego, ponieważ wydatkowała w całości środki finansowe ze sprzedaży mieszkania na nabycie nowego lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe w terminie. Na powyższe nie ma wpływu fakt, że akt notarialny przeniesienia prawa własności nowego lokalu mieszkalnego został podpisany już po dniu 31 grudnia 2014 r., a więc po upływie dwóch lat od sprzedaży starego mieszkania licząc od końca roku kalendarzowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.