Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.232.2017.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-17
Teza: Uznanie transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 maja 2017 r. (data wpływu 26 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pan Z.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

…Sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka zamierza dokonać nabycia składników materialnych i niematerialnych firmy …. prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: „T.”), związanych z działalnością T. prowadzoną w K. polegającą na świadczeniu usług prania i czyszczenia przemysłowego na rzecz podmiotów profesjonalnych (głównie hotele). T. prowadzi również działalność gospodarczą w W., przy czym składniki materialne i niematerialne, ani zakład pracy związany z tą działalnością nie są przedmiotem nabycia przez Spółkę. W W. T. posiada małe punkty pralnicze, a jego klientami są osoby fizyczne. Skala działalności w K. jest znacznie większa oraz odmienna w porównaniu do działalności prowadzonej w W.

Spółka oraz T. są zwani łącznie w niniejszym wniosku jako „Zainteresowani”.

W ramach transakcji sprzedaży Spółka nabędzie odpłatnie od T. związany z działalnością T. w K.:

*   budynek pralni przemysłowej zlokalizowany przy ul. …;
*   działkę gruntu, na której ww. budynek jest posadowiony oraz działki sąsiadujące należące do T.;
*   park maszynowy;
*   nisko-cenne składniki majątkowe;
*   umowy z kontrahentami, tj. klientami, dostawcami materiałów, mediów, serwisantami, tj. prawa i obowiązki wynikające z tych umów;
*   flotę samochodową;
*   zakład pracy – tj. pracowników;

T. posiada rachunek bankowy dedykowany działalności gospodarczej w K. Oddzielny rachunek bankowy dedykowany jest działalności T. w W. Działalność gospodarcza prowadzona w K. cechuje się samodzielnością finansową. T. prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Istnieje możliwość rozgraniczenia przychodów i kosztów, należności i zobowiązań dot. działalności w K., która ma zostać przejęta i w W., która pozostanie w T.

Wyodrębnienie organizacyjne działalności gospodarczej w T. w K. istnieje na poziomie aktywów (w szczególności budynek pralni, działki gruntu, maszyny i urządzenia znajdujące się w budynku pralni, pojazdy), pracowników (są to pracownicy wykonujący pracę w K.) i kontrahentów, tj. dostawców (w szczególności dostawcy środków chemicznych, serwisanci maszyn, dostawcy mediów) i klientów T. (odbiorcami usług pralniczych dotyczących działalności w K. są przedsiębiorcy – głównie hotele). T. nie będąc spółką nie ma możliwości uwzględnienia faktu istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w dokumencie wewnętrznym typu np. statut, umowa spółki. Działalność gospodarcza w K. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, posiadającą zdolność do funkcjonowania jako samodzielny i niezależny podmiot gospodarczy, o czym bezpośrednio świadczy w szczególności fakt, że początkowo T. prowadził działalność gospodarczą wyłącznie w K. Działalność gospodarcza w W. została podjęta przez T. w okresie późniejszym i charakteryzuje się inną specyfiką. Po nabyciu składników majątkowych przez Spółkę związanych z działalnością w K. T. zamierza kontynuować działalność gospodarczą w W., przy czym możliwa jest dalsza restrukturyzacja. Intencją Spółki jest rozszerzenie dotychczasowej działalności T. prowadzonej w K.

Przedmiot sprzedaży może zostać funkcjonalnie i organizacyjnie przyporządkowany do konkretnych zadań realizowanych przez przedsiębiorstwo T., tj. do usług pralniczych wykonywanych za pośrednictwem pralni przemysłowej w K. Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku.

Zgodnie z projektem umowy sprzedaży przedmiot zbycia zostanie określony w następujący sposób:

„ § 2

Przedmiot sprzedaży.

1.  Sprzedający niniejszym sprzedaje Kupującej materialne i niematerialne składniki w rozumieniu art. 551 polskiego Kodeksu Cywilnego należące do Przedsiębiorstwa w Dniu Zawarcia Umowy, określone szczegółowo w ramach niniejszej Umowy.
2.  Przedsiębiorstwo jest:

2.1 zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej przez Przedsiębiorstwo, stanowiącym przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 polskiego Kodeksu Cywilnego;

2.2 organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną w istniejącym przedsiębiorstwie grupą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ww. zadań gospodarczych, tak że mogłaby ona stanowić także niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, przez co stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a punkt 3) i 4) polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak również art. 2 punkt 27e) polskiej ustawy o podatku VAT; oraz składa się z:

2.3.2 środków trwałych służących prowadzeniu Przedsiębiorstwa, w tym:

2.3.2.1 Działki nr .. i … oraz posadowionych na niej budynków i budowli;

2.3.2.2 urządzeń technicznych i maszyn oraz pozostałego wyposażenia i instalacji, narzędzi, sprzętu oraz pojazdów służących do prowadzenia Przedsiębiorstwa i będących własnością Sprzedającego;

2.3.3 zapasów dotyczących Przedsiębiorstwa, w tym stanu magazynu Przedsiębiorstwa;

2.3.4 niematerialnych składników majątkowych dotyczących Przedsiębiorstwa wskazanych w Załączniku,

2.3.5 praw z umów handlowych dotyczących Przedsiębiorstwa, w tym umów klienckich w zakresie, w jakim kontrahent wyrazi zgodę na przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków wynikających z tych umów zgodnie z ich postanowieniami oraz obowiązującymi przepisami;

2.3.6 pracownicy Przedsiębiorstwa;

2.3.7 środków pieniężnych, umożliwiających niezakłócone bieżące funkcjonowanie Przedsiębiorstwa, w łącznej wysokości nie wyższej niż … PLN;

2.3.8 pozwoleń administracyjno-prawnych dotyczących Przedsiębiorstwa, w tym pozwolenia na budowę;

2.3.9 wierzytelności z tytułu dostaw i świadczenia usług związanych z Przedsiębiorstwem;

2.3.10 ksiąg handlowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Przedsiębiorstwo.”

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży będzie stanowić czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych:**

Transakcja sprzedaży będzie zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, iż transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części leży poza zakresem opodatkowania VAT. Ponieważ planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy Przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ze względu na fakt, że Spółka zamierza nabyć część a nie całość przedsiębiorstwa T., należy przeanalizować, czy przedmiot nabycia spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych):

*   Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
*   Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.
*   Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu ustawy o VAT określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Powyższe potwierdzone jest w licznych interpretacjach indywidulanych (przykładowo interpretacje indywidualne nr IPPP2/4512-523/16-3/JO z 30 sierpnia 2016 r., nr IPTPP2.4512.100.2016.2.IR z 2 maja 2016 r.).

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za ZCP muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (na marginesie należy nadmienić, że ustawodawca pozostawia podatnikom dowolność w zakresie sposobu prowadzenia dokumentacji odzwierciedlającej powyższe kwestie, nie wskazuje zatem, czy winna być to podatkowa księga przychodów i rozchodów czy też pełne księgi rachunkowe – vide interpretacja Indywidualna z 23 marca 2016 r. nr ILPP3/4512-1-12/16- 4/JO);
*   składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Jednocześnie, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 17 grudnia 2014 roku, sygn. II FSK 690/14, „W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”. Analogicznie stanowisko zajął przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r. sygn. I SA/Wr 1823/15.

Ocena wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Ponadto wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Przez ZCP można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić ZCP u zbywcy.

Jednocześnie składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje bowiem TSUE w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sari intencją nabywcy musi być prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Zgodnie z interpretacją indywidulaną nr ITPP2.4512.669.2016.l.AP z 21 listopada 2016 r. „w sytuacji gdy podstawowym substratem działalności gospodarczej są towary, posiadane kontakty handlowe, umowy z klientami, serwis maszyn tj. posiadane zaplecze serwisowe, know-how i zatrudnieni pracownicy, a nie konkretna, ściśle oznaczona nieruchomość, nie ma przeciwskazań by tak określony zespół składników móc uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

W opinii Zainteresowanych analogiczna sytuacja zajdzie w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Zdaniem Zainteresowanych Przedmiot sprzedaży jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony u T. ze względu na następujące argumenty:

*   działalność gospodarcza w K. jest odrębna od działalności gospodarczej prowadzonej w W., tj. istnieje podział składników materialnych i niematerialnych, pracowników i kontrahentów, oddzielny rachunek bankowy – ZCP w K. stanowi tym samym wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (tj. działalności w zakresie usług pralni przemysłowej świadczonych na rzecz przedsiębiorców), który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,
*   na płaszczyźnie finansowej, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP w K.,
*   ZCP w K. posiada wewnętrzną samodzielność finansową,
*   na płaszczyźnie funkcjonalnej Przedmiot sprzedaży stanowi funkcjonalnie odrębną całość obejmującą elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze T. Posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przedmiot sprzedaży ZCP w K. umożliwi Spółce podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa,
*   intencją Spółki jest rozszerzenie działalności ZCP w K.,
*   po dokonaniu sprzedaży T. nadal będzie prowadzić pozostałą działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, przy czym możliwa jest również restrukturyzacja w tym zakresie.

Przedmiot sprzedaży spełnia zatem przesłanki ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z tym, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT opisana sprzedaż będzie wyłączona z opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie niniejszej interpretacji należy wyjaśnić, że Zainteresowany będący stroną postępowania (nabywca) został uznany za podmiot zainteresowany w sprawie będącej przedmiotem wniosku w związku z możliwością opodatkowania ww. czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdyby czynność zbycia opisanych składników materialnych i niematerialnych przez zbywcę nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017, poz. 1221) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Spółka zamierza dokonać nabycia składników materialnych i niematerialnych firmy T. prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, związanych z działalnością T. prowadzoną w K. polegającą na świadczeniu usług prania i czyszczenia przemysłowego na rzecz podmiotów profesjonalnych (głównie hotele). T. prowadzi również działalność gospodarczą w W., przy czym składniki materialne i niematerialne, ani zakład pracy związany z tą działalnością nie są przedmiotem nabycia przez Spółkę. W W. T. posiada małe punkty pralnicze, a jego klientami są osoby fizyczne. Skala działalności w K. jest znacznie większa oraz odmienna w porównaniu do działalności prowadzonej w W. W ramach transakcji sprzedaży Spółka nabędzie odpłatnie od T. związany z działalnością T. w K.: budynek pralni przemysłowej zlokalizowany przy ul. …; działkę gruntu, na której ww. budynek jest posadowiony oraz działki sąsiadujące należące do T.; park maszynowy; nisko-cenne składniki majątkowe; umowy z kontrahentami, tj. klientami, dostawcami materiałów, mediów, serwisantami, tj. prawa i obowiązki wynikające z tych umów; flotę samochodową; zakład pracy – tj. pracowników; wartości niematerialne i prawne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty handlowe, dostęp do rynku; zobowiązania wynikające z zawartych umów dotyczących działalności w K. nieuregulowane na moment nabycia.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu, majątek, mający być przedmiotem sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Zainteresowanych okoliczności sprawy wskazują bowiem, że majątek, mający być przedmiotem sprzedaży będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Jak wskazano we wniosku, wyodrębnienie organizacyjne działalności gospodarczej w T. w K. istnieje na poziomie aktywów (w szczególności budynek pralni, działki gruntu, maszyny i urządzenia znajdujące się w budynku pralni, pojazdy), pracowników (są to pracownicy wykonujący pracę w K.) i kontrahentów, tj. dostawców (w szczególności dostawcy środków chemicznych, serwisanci maszyn, dostawcy mediów) i klientów T. (odbiorcami usług pralniczych dotyczących działalności w K. są przedsiębiorcy – głównie hotele). T. nie będąc spółką nie ma możliwości uwzględnienia faktu istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w dokumencie wewnętrznym typu np. statut, umowa spółki. Działalność gospodarcza w W. została podjęta przez T. w okresie późniejszym i charakteryzuje się inną specyfiką. A zatem należy stwierdzić, że majątek mający stanowić przedmiot zbycia na rzecz Spółki jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że T. posiada rachunek bankowy dedykowany działalności gospodarczej w K., natomiast oddzielny rachunek bankowy dedykowany jest działalności T. w W. Ponadto działalność gospodarcza prowadzona w K. cechuje się samodzielnością finansową. T. prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Istnieje możliwość rozgraniczenia przychodów i kosztów, należności i zobowiązań dotyczących działalności w K., która ma zostać przejęta i w W., która pozostanie w T.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, istotnym jest także, że – jak wskazano w opisie sprawy – przedmiot sprzedaży może zostać funkcjonalnie i organizacyjnie przyporządkowany do konkretnych zadań realizowanych przez przedsiębiorstwo T., tj. do usług pralniczych wykonywanych za pośrednictwem pralni przemysłowej w K. Ponadto zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem sprzedaży będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Działalność gospodarcza w K. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, posiadającą zdolność do funkcjonowania jako samodzielny i niezależny podmiot gospodarczy, a intencją Spółki jest rozszerzenie dotychczasowej działalności T. prowadzonej w K..

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania majątku, mającego być przedmiotem sprzedaży, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji sprzedaż wyżej opisanego majątku na rzecz Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.