Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-471/16/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-06
Teza: w zakresie ustalenia, czy wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 9 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą statutową usytuowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT. W konsekwencji, Spółka podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce ich osiągania.

Obecnie akcjonariuszami Spółki są dwie osoby fizyczne podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „osoby fizyczne”) oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „spółka kapitałowa”). Komplementariuszem w Spółce jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca polskim rezydentem podatkowym tak jak spółka kapitałowa (dalej: „Komplementariusz”). W najbliższej przyszłości możliwe jest przystąpienie przez Spółkę do spółki komandytowej w rozumieniu art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „k.s.h.”), zgodnie z którym spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki odpowiada co najmniej jeden wspólnik bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (dalej: „Spółka komandytowa”).

Spółka komandytowa zostałaby założona przez osoby fizyczne oraz Komplementariusza. Po zarejestrowaniu Spółki komandytowej w rejestrze przedsiębiorców planowane jest wniesienie wkładu niepieniężnego przez Spółkę do Spółki komandytowej w postaci przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 ze zm., winno być: Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.).

Spółka przystąpiłaby do Spółki komandytowej w charakterze wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności (komandytariusza). Po wniesieniu wkładu do Spółki komandytowej obok Spółki komandytariuszami byłyby osoby fizyczne, które identycznie jak Wnioskodawca ponosiłyby ograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania Spółki komandytowej wobec wierzycieli, zaś komplementariuszem w Spółce komandytowej w dalszym ciągu byłby Komplementariusz.

Nie można wykluczyć, że w przyszłości Spółka wystąpi ze Spółki komandytowej. Wystąpienie nastąpiłoby na skutek wypowiedzenia umowy Spółki komandytowej przez Spółkę, a jego skutki zostałyby określone w drodze porozumienia pomiędzy Spółką, a pozostającymi w Spółce komandytowej wspólnikami uprawnionymi do jej reprezentacji stosownie do postanowień umowy Spółki komandytowej. W związku z wystąpieniem ze Spółki komandytowej, Spółka nie otrzymałaby żadnego wynagrodzenia, czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego, w szczególności nie zostałaby jej zwrócona wartość jej wkładu (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, co sprawia, że co do zasady nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W związku z art. 103 k.s.h., do rozliczeń związanych z wystąpieniem wspólnika ze spółki komandytowej zastosowanie ma przepis art. 65 k.s.h., który dotyczy wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej.

Zgodnie z art. 65 § 1 k.s.h w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (według cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. W konsekwencji, wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w art. 65 § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze, o czym stanowi art. 65 § 3 k.s.h.. Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Należy jednak podkreślić, że wskazany przepis jest w ocenie Spółki przepisem względnie wiążącym, co oznacza, że wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki. Zatem, w momencie wystąpienia ze spółki komandytowej jednego ze wspólników nie powstanie obowiązek wypłacenia udziału występującemu wspólnikowi, obliczonego według zasad określonych w art. 65 § 1 k.s.h.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „Ustawy o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast, w myśl art. 7 ust. 2 zdanie pierwsze Ustawy o CIT dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Przepisy Ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT, zawarte zostało jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co jednoznacznie wskazuje użycie w powołanym przepisie sformułowania „przychodami są (\`(...)\`) w szczególności”. Jednocześnie pomimo faktu, że określony w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT, katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest katalogiem zamkniętym, w opinii Spółki należy uznać, że wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje uzyskania przychodu na gruncie Ustawy o CIT przez Wnioskodawcę.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że w piśmiennictwie i judykaturze zgodnie przyjmuje się, że przychodami podatkowymi są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym skutkujące zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika. Mając to na uwadze, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym w istocie dojdzie do zmniejszenia aktywów Spółki w związku z wystąpieniem bez wynagrodzenia ze Spółki komandytowej, gdyż będzie ono skutkować utratą ogółu praw i obowiązków w Spółce komandytowej.

W drugiej kolejności konieczne jest zwrócenie uwagi na przepisy regulujące opodatkowanie wystąpienia ze spółek osobowych na gruncie Ustawy o CIT. Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b) Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskując a contrario w świetle Ustawy o CIT należy zauważyć, że opodatkowaniu podlegać będzie otrzymanie środków pieniężnych z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną w części niewskazanej w art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b) Ustawy o CIT. Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe Spółka pragnie zauważyć, że skoro w związku z wystąpieniem ze Spółki komandytowej Spółka nie otrzymałaby żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego, w szczególności nie zostałaby jej zwrócona wartość jej wkładu (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia), to nie powstanie po jej stronie przychód na gruncie Ustawy o CIT.

Końcowo Wnioskodawca podkreśla, że skoro w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe jest akceptowane stanowisko, zgodnie z którym po stronie pozostających w spółce osobowej wspólników nie dochodzi do powstania przychodu podatkowego w momencie tzw. wystąpienia bez wynagrodzenia przez jednego ze wspólników, to tym bardziej niezasadne byłoby powstanie takiego przychodu po stronie Spółki, która pozostawiłaby w spółce osobowej (tu: Spółce komandytowej) uprzednio wniesiony wkład niepieniężny.

Powyższe stanowisko zostało wyrażone w szczególności w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 października 2015 r. sygn. ITPB3/4510-463/15/AW, w której organ ten uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku wystąpienia ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia przez Drugiego komplementariusza po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na moment wystąpienia Drugiego komplementariusza,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 sierpnia 2015 r. sygn. IPPB3/4510-439/15-4/DP, w której organ ten uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zdaniem Spółki, jako wspólnik pozostający w Spółce komandytowej, nie będzie ona zobowiązana do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na moment wystąpienia innego wspólnika w związku z wystąpieniem ze Spółki komandytowej innego wspólnika tej spółki (tj. SKA) za zwrotem wkładu wniesionego przez SKA do Spółki komandytowej lub też bez wynagrodzenia.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.