Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-115/16/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-10
Teza: Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udzielenie pożyczki przez Spółkę Kapitałową Wnioskodawcy będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lutego 2016 r. (wpływ do Biura – 26 lutego 2016 r.), uzupełnionym 30 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 18 marca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-115/16/ASz wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 30 marca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce; podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest udziałowcem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka).

Wnioskodawca, wraz z innym udziałowcem Spółki, zamierza przeprowadzić operację wymiany udziałów Spółki na udziały innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Kapitałowa) polegającą na wniesieniu przez Wnioskodawcę i drugiego udziałowca części posiadanych przez nich udziałów Spółki, dających łącznie bezwzględną większość praw głosów w Spółce, do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej.

Operacje wymiany udziałów przeprowadzone przez Wnioskodawcę i drugiego udziałowca zostaną dokonane w odstępie czasu nieprzekraczającym 6 miesięcy (najprawdopodobniej wymiany udziałów obu udziałowców zostaną dokonane tego samego dnia). Nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Kapitałowej w ramach transakcji wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów Spółki wniesionych do Spółki Kapitałowej. Spółka Kapitałowa w ramach wymiany udziałów przeprowadzonej przez obu udziałowców (w tym Wnioskodawcy) uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce przez Spółkę Kapitałową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia udziałów Spółki. Wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Wnioskodawca (oraz drugi udziałowiec), Spółka Kapitałowa oraz Spółka, podlegają w Państwie Członkowskim Unii Europejskiej (Polska) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego); wymiana udziałów nie będzie również dokonana w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej − Wnioskodawca nie prowadzi tego rodzaju działalności.

Niezależnie, na późniejszym etapie:

*   planowane jest dobrowolne umorzenie udziałów, które Spółka Kapitałowa nabyła w ramach wymiany udziałów w Spółce za wynagrodzeniem,
*   Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki, udzieli Spółce pożyczki,
*   Wnioskodawca uzyska od Spółki Kapitałowej pożyczkę w ramach zawartej z tą spółką umowy pożyczki.

W efekcie powyższych zdarzeń w relacjach Wnioskodawca, Spółka, Spółka Kapitałowa wystąpią określone zobowiązania: zobowiązanie Wnioskodawcy do wypłaty Spółce kwoty pożyczki wynikającej z zawartej umowy, zobowiązanie do wypłaty wynagrodzenia do Spółki Kapitałowej za dobrowolne umorzenie udziałów Spółki, zobowiązanie Spółki Kapitałowej do wypłaty Wnioskodawcy kwoty pożyczki wynikającej z zawartej umowy. Powyższe zobowiązania będą miały identyczną lub zbliżoną wartość.

W związku z wystąpieniem tego rodzaju wzajemnych zobowiązań, w celu uproszczenia wzajemnych rozliczeń i wyeliminowania potrzeby fizycznych przepływów pieniężnych, zobowiązania te zostaną uregulowane w drodze umownego przekazu i potrącenia − jeden z dłużników rozliczy swoje zobowiązanie wierzytelnością przysługującą mu od swojego dłużnika poprzez jednostronną czynność przekazu (art. 9211 Kodeksu Cywilnego) w taki sposób, że wierzytelność od swojego dłużnika (przekazanego) przekaże na rzecz własnego wierzyciela (odbiorca przekazu). W efekcie przekazany stanie się dłużnikiem odbiorcy przekazu, a jednocześnie będzie on wierzycielem odbiorcy przekazu z tytułu własnych wierzytelności. Ostatecznie, wzajemne zobowiązania przekazanego i odbiorcy przekazu zostaną uregulowane poprzez potrącenie wzajemnych należności i wskazane powyżej zobowiązania pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką i Spółką Kapitałowa wygasną.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie pożyczka udzielona Wnioskodawcy będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług a Spółka Kapitałowa udzielająca tej pożyczki będzie zwolniona z podatku od towarów i usług w zakresie udzielenia tej pożyczki.

Nadto Wnioskodawca wyjaśnił, że kwestia skutków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług udzielenia pożyczki Wnioskodawcy przez Spółkę Kapitałową jest przedmiotem odrębnego postępowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udzielenie pożyczki przez Spółkę Kapitałową Wnioskodawcy będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu pożyczki udzielonej mu przez Spółkę Kapitałową, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych − czynność ta nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny stanowi, iż przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu, który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki.

W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, co do zasady, przewiduje opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umów pożyczek (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Niemniej nie wszystkie umowy pożyczek podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    1.  umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    2.  (uchylone)
    3.  umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy stwierdzić, że dokonanie czynności cywilnoprawnej, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ale która jednocześnie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (bądź jest zwolniona z tego podatku), nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zaznaczyć jednak należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że udzielenie pożyczki pieniężnej stanowi świadczenie usług w rozumieniu powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podmiot dający pożyczkę świadczy na rzecz podmiotu biorącego pożyczkę usługę, polegającą na przeniesieniu na własność biorącego określonej sumy pieniędzy, na określony czas. Usługa ta może mieć przy tym charakter zarówno odpłatny (gdy strony ustaliły wynagrodzenie w postaci odsetek), jak nieodpłatny (w przypadku braku oprocentowania pożyczki). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że Spółka Kapitałowa będzie prowadziła działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a udzielenie pożyczek będzie czynnością dokonaną w zakresie tej działalności znajdującej odbicie w odpowiednich zapisach PKD Spółki Kapitałowej. W związku z odpłatnością umów pożyczki, Spółka Kapitałowa, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług zamierza wystawiać faktury VAT obejmujące odsetki. Pożyczkodawca, zdaniem Wnioskodawcy, będzie zatem działał jako podatnik podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności udzielenia pożyczek. Pożyczka udzielona Wnioskodawcy będzie zatem podlegała opodatkowaniu ww. podatkiem oraz jednocześnie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Konsekwentnie, skoro pożyczka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz jednocześnie będzie korzystała ze zwolnienia z ww. podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, to jej udzielenie będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, na Wnioskodawcy, z tytułu otrzymanej pożyczki, nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał szereg interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest – zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w części A.1 formularza ORD-IN – ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do uregulowań zawartych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), uznano za element własnego stanowiska niepodlegający ocenie w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Wskazać należy, że stosownie do treści art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że umowy pożyczek będą podlegały – co do zasady − podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili ich zawarcia ich przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie będą miały miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Umowy pożyczek będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca będzie miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 4 pkt 7 ww. ustawy obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki, na biorącym pożyczkę.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Należy jednak zaznaczyć, że w przypadku umów pożyczki o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia może stanowić m.in. fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest udziałowcem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki). Wnioskodawca, wraz z innym udziałowcem Spółki, zamierza przeprowadzić operację wymiany udziałów Spółki na udziały innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Kapitałowa) polegającą na wniesieniu przez Wnioskodawcę i drugiego udziałowca części posiadanych przez nich udziałów Spółki, dających łącznie bezwzględnej większości praw głosów w Spółce, do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca uzyska od Spółki Kapitałowej pożyczkę w ramach zawartej z tą spółką umowy pożyczki.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy ustawy o podatku od towarów i usług, czy też przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności (z wyjątkami wskazanymi w treści przepisu), bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Skoro zatem – jak wskazał Wnioskodawca – opisana we wniosku umowa pożyczki zwolniona będzie z podatku od towarów i usług, to w analizowanej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie na Wnioskodawcy jako pożyczkobiorcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.