Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-862/15-3/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-15
Teza: w zakresie uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania przeniesienia tych składników w ramach podziału Spółki przez wydzielenie
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2015 r. (wpływ do tut. Biura w dniu 16 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania przeniesienia tych składników w ramach podziału Spółki przez wydzielenie (pytanie 1 i 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania przeniesienia tych składników w ramach podziału Spółki przez wydzielenie (pytanie 1 i 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

R. sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca), będąca czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali komercyjnych, mieszczących się w centrach handlowych, stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy zlokalizowanych w różnych miastach na obszarze Polski, które to Centra stanowią własność Spółki bądź zostały wybudowane przez Spółkę na dzierżawionych przez nią gruntach (dalej: Centrum, Centrum handlowe, Centra).

Spółka posiada obecnie następujące Centra handlowe:

S. - stanowiący własność Spółki, wybudowany przez nią w 2002 r. (data pozwolenia na użytkowanie) na niezabudowanym gruncie nabytym w tym celu w 2001 r.; nabycie gruntu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Spółce przysługiwało przy tym nabyciu prawo do odliczenia podatku naliczonego; Spółce przysługiwało ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum; nakłady te ponoszone były w latach 2001 - 2002; nieruchomość Centrum obejmuje: grunt, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgą wieczystą; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych Spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2011 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku) a po tym roku nakłady dokonane na ulepszenie nie przekroczyły 30% zaktualizowanej wartości środków trwałych; budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego; oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2002 r.; niezwłocznie po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, ulepszenia te zostały oddane do korzystania najemcom;

B. - obiekt wybudowany na gruncie dzierżawionym od 2000 r. od spółdzielni mieszkaniowej; Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: prawo do gruntu wynikające z umowy dzierżawy, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgami wieczystymi; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych Spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2015 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego; oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2002 r.; niezwłocznie po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, ulepszenia te zostały oddane do korzystania najemcom.

Spółka nie była także nigdy zobowiązana do dokonania korekt podatku od towarów i usług na podstawie art. 90a oraz 91 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również do rozliczania podatku naliczonego na zasadach proporcji.

Spółka wynajmowała i wynajmuje powierzchnie handlowe w opisanych wyżej Centrach. W Centrach tych nie ma żadnych powierzchni przeznaczonych na wynajem, które nigdy nie byłyby przedmiotem najmu, W budynku każdego Centrum około 10% jego powierzchni nie jest przeznaczone na wynajem, gdyż zajęte jest pod pomieszczenia techniczne takie jak np. kotłownie czy węzły cieplne, które konieczne są dla funkcjonowania każdego Centrum jako całości i dlatego służą one interesom wszystkich najemców. Działalność Spółki polegająca na wynajmowaniu lokali we wskazanych Centrach oraz świadczeniu usług dodatkowych na rzecz najemców podlegała i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Centra nigdy nie służyły Spółce do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Centra zarządzane są przez podmiot trzeci na podstawie odrębnej umowy o zarządzanie. Zarządca organizuje całą działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę w ramach Centrów, w tym w szczególności zatrudnia pracowników niezbędnych do obsługi wynajmowanych obiektów, pośredniczy w zawieraniu w imieniu Spółki umów z dostawcami mediów oraz pośredniczy przy zawieraniu umów najmu pomiędzy Spółką i najemcami. W związku z powyższym, Spółka na dzień złożenia wniosku nie zatrudnia żadnych pracowników. Ponadto, bieżącą obsługą techniczną Centrów zajmuje się podmiot trzeci, zatrudniający niezbędny personel, wykonujący takie czynności jak: sprzątanie, konserwacja, dozór itp.

Zarząd Spółki rozważa dokonanie sprzedaży Centrum handlowego, które zostało wybudowane na gruntach należących do Spółki czyli S. na rzecz nabywcy - I. Sp. z o.o. (w chwili składania tego wniosku trwa procedura zmiany firmy tego podmiotu na P. Sp. z o.o.) będącego spółką prawa handlowego z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: Nabywca), który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym numer identyfikacji podatkowej NIP. Przeniesienie prawa do dysponowania przedmiotem transakcji na Nabywcę planowane jest na grudzień 2015 r. lub początek 2016 r.

Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży (dalej: Sprzedaż Centrum) mają być, zgodnie z wolą stron:

1.  nieruchomości gruntowe wraz z posadowionym na nich budynkiem Centrum oraz towarzyszącymi im budowlami;
2.  ruchomości znajdujące się na wskazanych wyżej nieruchomościach, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrum (np. urządzenia do sprzątania, urządzenia do liczenia klientów, meble);
3.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje / depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji;
4.  majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrum i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców;
5.  dokumentacja prawna i techniczna związana z Centrum;
6.  prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących Centrum.

W wyniku sprzedaży wskazanego wyżej Centrum, na podstawie art. 678 kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi w stosunki najmu na miejsce Spółki w odniesieniu do umów najmu, których stroną jest Spółka, związanych z nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży.

Intencją Nabywcy jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w ramach Centrum, tj. opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo - usługowej. W tym celu Nabywca, po nabyciu Centrum, będzie musiał zawrzeć umowę lub umowy na usługi zarządzania Centrum oraz inne umowy konieczne dla jego funkcjonowania a dotyczące np. obsługi technicznej, dostawy mediów, gdyż umowy zawarte w tym zakresie przez Spółkę zostaną rozwiązane przed dokonaniem Sprzedaży Centrum. Nie można przy tym wykluczyć, że Nabywca zawrze dla nabywanego Centrum takie umowy z tymi samymi dostawcami usług lub mediów, którzy obsługują dotychczas to Centrum na podstawie umowy / umów ze Spółką. Decyzja w zakresie wyboru dostawców takich usług będzie leżeć jednak w gestii Nabywcy, a Wnioskodawca nie będzie miał na ten fakt żadnego wpływu.

Planowana Sprzedaż S. (stanowiącego własność Spółki) nie będzie natomiast obejmowała składników majątkowych i niemajątkowych Spółki związanych z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności, które nie należą do zespołu składników wchodzących w skład Centrum. Sprzedaż nie będzie więc obejmować:

1.  ksiąg handlowych Spółki;
2.  należności i zobowiązań Spółki wynikających z finansowania działalności Spółki (pożyczki i kredyty);
3.  praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrum, w tym w szczególności umowy o zarządzanie;
4.  środków pieniężnych Spółki;
5.  wierzytelności Spółki o zapłatę czynszów najmu za okres do dnia sprzedaży Centrum;
6.  znaków towarowych;
7.  nazwy przedsiębiorstwa Spółki;
8.  praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Spółka dokonuje rozliczeń z najemcami);
9.  tajemnic przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how związanego z prowadzeniem działalności z zakresu wynajmu powierzchni handlowych i usługowych;
10.  praw i obowiązków wynikających z umowy najmu lokalu, gdzie znajduje się siedziba Spółki;
11.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Spółkę, np. umów o prowadzenie ksiąg rachunkowych, umów o świadczenie usług doradztwa prawnego;
12.  zakładu pracy Spółki;
13.  Centrum, które wybudowane zostało na wydzierżawionym gruncie (B.) - elementy wchodzące w skład B. zostały wymienione w dalszej części niniejszego wniosku.

Centrum przeznaczone do sprzedaży na rzecz Nabywcy nie stanowi oddziału Spółki, ani też jej wyodrębnionego zakładu. Plan kont Spółki pozwala na identyfikację przychodów i kosztów poszczególnych Centrów i ustalenie ich wyników finansowych. Księgi rachunkowe Spółki pozwalają na przypisanie aktywów do poszczególnych Centrów handlowych a także pozwalają na przypisanie do nich zobowiązań i wierzytelności.

Spółka posiada odrębne rachunki bankowe przypisane do poszczególnych centrów handlowych, na które wpływają należności Spółki z tytułu najmu powierzchni w poszczególnych Centrach oraz przy pomocy których reguluje swoje zobowiązania dotyczące konkretnych Centrów.

Z uwagi na powyższe uwarunkowania i zakres składników majątkowych, które mają być przedmiotem Sprzedaży Centrum handlowego w S., zamiarem Spółki i Nabywcy jest, aby transakcja ta została ukształtowana jako umowa sprzedaży poszczególnych składników majątkowych, niestanowiących przedsiębiorstwa lub zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki. Zamiary te zostaną odzwierciedlone w umowie zawieranej pomiędzy stronami. Nabywca i Spółka nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa handlowego ani podatkowego. W przypadku uznania, że planowana transakcja Sprzedaży Centrów jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług i podlega zwolnieniu z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Nabywca i Spółka złożą oświadczenia o wyborze opodatkowania tej transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 tej ustawy.

Ponadto, Zarząd Spółki rozważa przeprowadzenie podziału Spółki, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, na istniejącą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - R. Sp. z o.o. (dalej: R.) zostanie wydzielona część majątku i działalności Spółki. Planowana operacja ma za zadanie wyodrębnienie pewnego fragmentu działalności Spółki, jakim jest B., w taki sposób, aby możliwa była kontynuacja tej działalności już po wydzieleniu tego Centrum do R.. W dalszej kolejności, zamiarem udziałowca Spółki jest sprzedaż 100% udziałów R. do Nabywcy. Opisywana konstrukcja związana jest z możliwym zakończeniem działalności Wnioskodawcy, a jedynym sposobem na nieprzerwane funkcjonowanie B. jest takie jego wyodrębnienie, aby stanowiło ono w pełni funkcjonalną, zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Centrum handlowe w B. odróżnia się od Centrum handlowego w S. w szczególności tym, że zostało wybudowane na dzierżawionej nieruchomości, a taka sytuacja implikuje szereg problemów prawnych związanych z przeniesieniem takiego Centrum na inny podmiot. B., w odróżnieniu od drugiego Centrum, będzie po wydzieleniu do R. kontynuował swoją działalność w niezmienionych ramach organizacyjnych, w taki sam sposób, w jaki działa w ramach Spółki i przy wykorzystaniu tych samych usługodawców zewnętrznych. Przewiduje się bowiem, że, o ile będzie to możliwe z prawnego punktu widzenia, wszelkie umowy zapewniające nieprzerwane funkcjonowanie B. zostaną wraz z nim przeniesione do R. w ramach procedury podziału Spółki. W konsekwencji, z mocy prawa R. stanie się stroną takich umów w miejsce Spółki.

W związku z planowanym wydzieleniem Spółka przeprowadziła szereg czynności organizacyjnych, które były skierowane na jak najpełniejsze wyodrębnienie funkcjonalno-organizacyjne oraz finansowe B.. W tym celu:

1.  dostosowano strukturę organizacyjną w ten sposób, aby Centrum posiadało przypisanego managera, zatrudnionego w podmiocie zarządzającym, z którym Wnioskodawca zawarł stosowną umowę;
2.  Spółka przypisała aktywa do Centrum, w tym przypisała do tego Centrum nieruchomości (grunty), umowy dzierżawy, naniesienia na grunt (budynki i budowle);
3.  Centrum handlowemu w B. przypisano składniki majątku ruchomego służące wykonywaniu działalności w tym Centrum;
4.  Spółka określiła jakie zobowiązania oraz wierzytelności przypadają na B.;
5.  Spółka przypisała również umowy najmu lokali znajdujących się w B., a także umowy o świadczenie usług lub na dostawę towarów, jak również licencje na programy komputerowe, związane z tym Centrum;
6.  B. przypisano osobny rachunek bankowy, na który wpływają należności od najemców lokali znajdujących się w tym Centrum oraz z którego regulowane są zobowiązania przypisane do tego Centrum;
7.  plan kont Spółki, na poziomie analitycznym, pozwala na identyfikację przychodów i kosztów B. i ustalenie jego wyniku finansowego. Dzięki temu Spółka jest w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla tego Centrum.

Wdrożenie powyższych rozwiązań organizacyjnych zostało dokonane na podstawie stosownej uchwały Zarządu Spółki.

Zamiarem Zarządu jest, aby R. przejęła Centrum wybudowane przez Spółkę na nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy dzierżawy jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wraz ze wszystkimi zobowiązaniami oraz wierzytelnościami przypadającymi na to Centrum, w szczególności wraz z umową dzierżawy nieruchomości, na której posadowione zostało Centrum oraz innymi składnikami majątkowymi przypisanymi do niego.

Opisane wyżej działania restrukturyzacyjne pozwoliły na stworzenie takiego modelu funkcjonowania B., który umożliwia jego wydzielenie do R. jako odrębnej jednostki a w konsekwencji pozwalają zaoferować Nabywcy zakup wydzielonego do niej majątku (poprzez sprzedaż udziałów w R.) bez konieczności uzyskiwania na to zgody właściciela gruntu, na którym znajduje się Centrum.

Zarząd Spółki planuje, że w ramach planowanego jej podziału, R. przejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w postaci B., która obejmować będzie w szczególności:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy gruntu, na którym zlokalizowany jest B., objęty księgami wieczystymi;
2.  ogół praw Spółki do naniesień - budynku i budowli zlokalizowanych na wskazanym wyżej gruncie - składających się na to Centrum;
3.  ruchomości znajdujące się na tej nieruchomości, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrum (np. urządzenia do czyszczenia podłóg, urządzenie do liczenia klientów, meble i sprzęt biurowy);
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawarte z najemcami powierzchni w Centrum;
5.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje / depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji;
6.  majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrum i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców;
7.  dokumentację prawną i techniczną związaną z Centrum;
8.  prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego otwartego dla potrzeb tego Centrum;
9.  prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących tego Centrum;
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie, umowy o dostarczanie mediów.

Ponadto, do R. mają zostać wydzielone (w ramach procedury podziału spółek) centra handlowe (stanowiące zorganizowane części przedsiębiorstwa), które wybudowane zostały na gruntach wydzierżawionych od osób trzecich przez spółki siostrzane wobec Wnioskodawcy - E. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o.

R. nie posiada żadnych udziałów w kapitale Wnioskodawcy (jako podmiocie, który będzie podlegał podziałowi).

Po zakończeniu planowanych operacji - Sprzedaży Centrum zbudowanego na gruntach należących do Spółki oraz wydzieleniu B. do R. i sprzedaży udziałów w tej spółce przez udziałowca Spółki, Spółka nie będzie prowadzić działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Nie można wykluczyć, że udziałowiec podejmie decyzję o likwidacji Spółki.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż do tutejszego organu złożone zostały wnioski o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, dotyczące sytuacji E. sp. z o.o. oraz D. sp. z o.o., a które to transakcje opisane we wskazanych wnioskach stanowią część planowanych działań restrukturyzacyjnych, do których należy również planowane wydzielenie przez Wnioskodawcę B. do R., jak również sprzedaż S..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Centrum Handlowe w B., przeznaczone do wydzielenia do R., w okolicznościach opisanych we wniosku, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT? (oznaczone we wniosku nr 3)
2.  Czy podział Spółki przez wydzielenie do R. B., w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (oznaczone we wniosku nr 4)
3.  Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że B., przeznaczony do wydzielenia do R., w okolicznościach opisanych we wniosku, nie stanowi zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT (negatywna odpowiedź na pytanie nr 1), jego przeniesienie w wyniku wydzielenia ze Spółki do R. stanowić będzie świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (oznaczone we wniosku nr 5)
4.  Czy w przypadku uznania czynności wydzielenia B. do R. za nieodpłatne świadczenie usług, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego od nakładów na budowę B.? (oznaczone we wniosku nr 6)
5.  Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że przeniesienie B. w wyniku jego wydzielenia ze Spółki do R. nie stanowi świadczenia usług, czynność tę można uznać za dostawę towarów, korzystającą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy? (oznaczone we wniosku nr 7)
6.  Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że przeniesienie B. w wyniku jego wydzielenia ze Spółki do R. stanowi dostawę towarów, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku odliczonego od nakładów na budowę B.? (oznaczone we wniosku nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Spółki, wskazany w opisie stanu faktycznego zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na B., powinien zostać uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT tj. stanowiący organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

Z analizy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że aby zespół wydzielanych składników majątkowych można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wymienione zadania gospodarcze.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca dokonał wyodrębnienia B. w ten sposób, aby posiadało przyporządkowany do tego Centrum zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną za pośrednictwem tego Centrum. Przykładowo Wnioskodawca dokonał przypisania następujących rodzajów składników do tego Centrum:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy gruntu, na którym zlokalizowany jest B.;
2.  ogół praw Spółki do naniesień - budynków i budowli - składających się na to Centrum;
3.  ruchomości znajdujące się na tej nieruchomości, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrum;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawarte z najemcami powierzchni w Centrum;
5.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje / depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji;
6.  majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrum i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców;
7.  dokumentację prawną i techniczną związaną z Centrum;
8.  prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego otwartego dla potrzeb tego Centrum;
9.  prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących tego Centrum;
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrum, w tym w szczególności umowy o zarządzanie.

Przypisanie wskazanych składników do analizowanego Centrum zostało potwierdzone w drodze uchwały Zarządu Spółki.

Ponieważ do B. przypisane zostały zarówno składniki materialne jak i niematerialne został spełniony pierwszy z powyższych warunków dla uznania tego zespół za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W skład zespołu składników majątkowych stanowiących B. wchodzą różnego rodzaju umowy związane z funkcjonowaniem tego Centrum np.: umowa dzierżawy gruntu, umowy najmu powierzchni w Centrum, umowa zarządzania Centrum. Każda taka umowa, z prawnego punktu widzenia, stanowi zespół powiązanych ze sobą praw i zobowiązań Wnioskodawcy (np. zobowiązania wobec najemców do udostępniania im poszczególnych nieruchomości, zobowiązania do zapłaty czynszu dzierżawnego na rzecz właściciela gruntu, m którym wzniesiono Centrum). Z tego względu należy uznać, że przedmiotem planowanego wydzielenia, w ramach B., będą także zobowiązania związane z jego funkcjonowaniem.

Analizowane Centrum posiada również swojego managera, zatrudnionego przez Zarządcę, który jest odpowiedzialny za powierzone mu sprawy przypisane do B.. Taka struktura organizacyjna zostanie wraz z Centrum wydzielona (przeniesiona) do R..

W ocenie Spółki, przytoczone powyżej argumenty świadczą o tym, że B. jest zespołem składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony pod względem organizacyjnym w strukturze Spółki.

Spółka dokonała również czynności, które pozwoliły na finansowe wyodrębnienie B. w strukturze Wnioskodawcy. W tym celu, do wskazanego Centrum przypisano osobny rachunek bankowy, na który wpływają należności od najemców lokali znajdujących się w tym Centrum, jak również z którego Spółka reguluje należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem Centrum. Prawa i obowiązki wynikające z umowy tego rachunku bankowego zostaną, w wyniku podziału, przeniesione na R., co pozwoli tej spółce na korzystanie ze środków finansowych, które będą na nim zgromadzone w chwili podziału. Posiadany przez Spółkę plan kont umożliwia, na poziomie analitycznym, identyfikację przychodów i kosztów poszczególnych Centrów, w tym B. i ustalenie jego wyniku finansowego. Podkreślenia wymaga fakt, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynności opisane w stanie faktycznym wniosku wskazują, że właśnie z takim wyodrębnieniem finansowym mamy do czynienia w przypadku B..

B. jest, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniony także pod względem funkcjonalnym, co oznacza, że posiada on zdolność samodzielnego prowadzenia przez jego nabywcę (R.) takiej samej działalności, która przy jego wykorzystaniu prowadzona jest obecnie przez Spółkę. Innymi słowy, Centrum to może stanowić niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) KC, gdyż obejmuje elementy wzajemnie dobrane i złączone organizacyjnie wspólnym przeznaczeniem. Centrum nie jest więc zatem prostą sumą poszczególnych składników, ale zorganizowanym zespołem tych składników. Zespół ten, dzięki m.in. przypisaniu mu niezbędnych składników materialnych i niematerialnych, umów koniecznych dla jego funkcjonowania, środków pieniężnych potrzebnych dla finansowania działalności operacyjnej, możliwości korzystania przez nabywcę (R.) z wiedzy i doświadczeń Spółki z zakresu zarządzania obiektami handlowymi, z dotychczasowych kontaktów i relacji biznesowych z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami Centrum, będzie w stanie w sposób płynny kontynuować swoją działalność zarówno przed, w trakcie jak i po planowanym wydzieleniu do R..

W konsekwencji należy uznać, że wydzielenie B. do R. będzie miało za swój przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT, funkcjonującą niezależnie od Centrum Handlowego w S..

Ad 2

Zdaniem Spółki, w opisanym w stanie faktycznym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na R. zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących B., nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a wydzielenie B., zdaniem Wnioskodawcy, będzie miało za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem czynności wydzielenia B. do R. będzie zorganizowana cześć przedsiębiorstwa Spółki i w związku z tym czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku jednak uznania przez organ podatkowy, że B., przeznaczony do wydzielenia do R., w okolicznościach opisanych we wniosku, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT (negatywna odpowiedź na pytanie nr 1) a jedynie poszczególne składniki majątkowe, Wnioskodawca uważa, że wówczas analizowaną transakcję należy zakwalifikować jako nieodpłatne świadczenie usług dla celów działalności gospodarczej Spółki, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższy wniosek jest wynikiem analizy charakteru transakcji, której zasadniczym przedmiotem ma być przeniesienie na R. tytułu prawnego do budynku wybudowanego na dzierżawionej przez Wnioskodawcę działce gruntu oraz praw i obowiązków wynikających z takiej umowy dzierżawy.

Skoro w przedstawionym stanie faktycznym B., będący przedmiotem wydzielenia, został wybudowany przez Wnioskodawcę na cudzym gruncie (na dzierżawionej działce), zatem przedmiotem takiej transakcji nie będzie towar tj. budynek i budowle wraz z gruntem, lecz prawo dzierżawy gruntu i prawo do nakładów poczynionych na gruncie. Wnioskodawca, jako posiadacz nakładów na cudzym gruncie, nie może odsprzedać owych nakładów jako towarów (budynku, budowli), bowiem nie stanowią one odrębnych od gruntu przedmiotów własności. Wynika to z zasady superficies solo cedit, ustanowionej przez art. 48 KC, zgodnie z którym, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Tym samym budynek nie może stanowić, poza pewnymi wyjątkami, odrębnego od gruntu prawa własności, a przeniesienie praw do nakładów poczynionych na jego wybudowanie, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

Taka interpretacja przepisów została przedstawiona w wielu indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 grudnia 2014 r., nr IPPP2/443-905/14-3/DG;
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 października 2012 r., nr IPPP2/443-713/12-2/AO;
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 kwietnia 2010 r., nr IBPP3/443-906/09/AB.

Wskazane interpretacje wskazują jednoznacznie, że czynność przeniesienia nakładów poczynionych w obcym środku trwałym, w tym na wybudowanie budynku na cudzym gruncie, należy uznać na gruncie ustawy VAT za świadczenie usług, a nie dostawę towarów.

Tym bardziej za sprzedaż (dostawę) towarów nie może zostać uznane przeniesienie przez Wnioskodawcę na R., w ramach wydzielenia, praw o charakterze niematerialnym, umów, zobowiązań czy środków pieniężnych.

Dalej należy podnieść, że czynność podziału spółki przez wydzielenie, polegająca na przekazaniu części majątku spółki dzielonej do innej spółki, jest powszechnie uznawana na gruncie prawa podatkowego za czynność nieodpłatną. Taka interpretacja związana jest brakiem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego po stronie spółki dzielonej, w związku z dokonanym podziałem. Spółka, która podlega podziałowi, nie uzyskuje żadnych korzyści w zamian za dokonanie podziału, gdyż to wspólnicy spółki, a nie sama spółka obejmują udziały w innym podmiocie w związku z dokonanym podziałem (w analizowanym przypadku będą to udziały w R., które obejmą wspólnicy Spółki). Takie podejście zostało potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 lutego 2010 r. (sygn. I FSK 2138/08).

Jednocześnie należy podkreślić, że przekazanie majątku spółki dzielonej do spółki wydzielanej lub przejmującej (lub nowozawiązanej) kwalifikowane jest w orzecznictwie i piśmiennictwie organów podatkowych jako czynność dokonywana dla celów prowadzonej przez spółkę dzieloną działalności gospodarczej. W stanie faktycznym niniejszego wniosku wskazano, że po wydzieleniu B. do R., spółka ta będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez Spółkę przy pomocy tego Centrum. Tym samym, związek podziału Wnioskodawcy z prowadzoną działalnością gospodarczą jest ewidentny. Pogląd, traktujący przeniesienie majątku w wyniku podziału spółki, jako czynności wykonywanej w ramach działalności gospodarczej został potwierdzony w orzecznictwie sądów administracyjnych np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2010 r. (sygn. I FSK 2011/09) czy wyroku tego sądu z dnia 25 lutego 2010 r. (sygn. I FSK 2138/08).

W przypadku zatem uznania przez organ podatkowy, że czynność polegająca na przeniesieniu; przez Spółkę, w wyniku jej podziału, B. na R., nie ma za przedmiot zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy czynność ta powinna zostać uznana za nieodpłatne świadczenie usług. Ponieważ będzie to świadczenie usług dla celów działalności gospodarczej Spółki należy dojść do wniosku, że jako takie nie będzie podlegać opodatkowaniu ze względu na brzmienie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, w związku z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wówczas, gdy usługi takie są świadczone na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz gdy mamy do czynienia z innym nieodpłatnym świadczeniem usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Ponieważ przeniesienie majątku Spółki w wyniku jej podziału, w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, nie nastąpi ani na niczyje cele osobiste i będzie świadczeniem do celów działalności gospodarczej podatnika, więc należy je zakwalifikować jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nieodpłatne świadczenie usług.

Ad 4

W przypadku uznania przez organ podatkowy, że czynność polegająca na przeniesieniu przez Spółkę, w wyniku jej podziału, B. na R. stanowi niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nieodpłatne świadczenie usług, należy rozważyć ewentualną konieczność dokonania przez Spółkę korekty podatku naliczonego odliczonego przez Spółkę od nakładów na budowę tego Centrum.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę fakt, iż oddanie do użytkowania B. nastąpiło w 2001 r., brak będzie obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego w związku z poniesieniem wydatków na budowę tego Centrum, ze względu na upływ 10 letniego okresu, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy VAT.

W odniesieniu zaś do nakładów poczynionych na ulepszenie tego Centrum, należy stwierdzić, że przy założeniu, iż czynność wydzielenia Centrum stanowić będzie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nieodpłatne świadczenie usług, zajdzie konieczność dokonania korekty podatku odliczonego przez Spółkę. Taki wniosek płynie z faktu, iż Spółka ponosiła w latach od 2007 do 2015 wydatki na ulepszenie wskazanego budynku Centrum, które w przeważającej większości przekraczały wartość 15.000 zł, a ulepszenia te były oddawane sukcesywnie do użytku.

Z uwagi na brak upływu 10 - letniego okresu, liczonego od momentu oddania poszczególnych ulepszeń do użytkowania jak również kwalifikację czynności wydzielenia Centrum jako nieodpłatnego świadczenia usług niepodlegającego opodatkowaniu, w stosunku do ulepszeń przekraczających wartość 15.000 zł, Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, w odpowiednim zakresie biorąc pod uwagę ilość lat pozostałych do końca okresu korekty w odniesieniu do poszczególnych ulepszeń (licząc pozostały okres korekty dla każdego ulepszenia oddanego do użytkowania oddzielnie). Jednocześnie, w przypadku jednak uznania przez organ podatkowy, że B., przeznaczony do wydzielenia do R., w okolicznościach opisanych we wniosku, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT (negatywna odpowiedź na pytanie nr 1) a jedynie poszczególne składniki majątkowe, obowiązek korekty o jakim mowa powyżej nie będzie ciążył na R., gdyż nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy VAT.

Ad 5

W przypadku uznania przez organ podatkowy, że B., przeznaczony do wydzielenia do R., w okolicznościach opisanych we wniosku, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT (negatywna odpowiedź na pytanie nr 1) i jednocześnie uznania przez organ podatkowy, że czynność ta nie stanowi świadczenia usług (negatywna odpowiedź na pytanie 3), zdaniem Wnioskodawcy transakcję tę należy uznać za dostawę towarów, do której - w odniesieniu do budynku - nie może mieć zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, pierwsze zasiedlenie B. (budynku i budowli) nastąpiło po wybudowaniu budynku, w momencie wydania poszczególnych lokali handlowych najemcom w wykonaniu pierwszej umowy najmu dotyczącej tego Centrum, tj. w 2002 roku. Ponieważ jednak w 2015 roku Wnioskodawca dokonał nakładów na budynek Centrum, które przekraczały 30% jego wartości początkowej (co uznać należy za kolejne pierwsze zasiedlenie tego budynku), dostawa budynku B., wykonana w drodze podziału Wnioskodawcy, będzie dokonywana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Transakcja ta w odniesieniu do budynku, w przypadku uznania ją za dostawę towarów, nie będzie zatem spełniała warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Jednocześnie w zakresie budowli, jako że od pierwszego ich zasiedlenia w 2002 r. nie podlegały one żadnym ulepszeniom, ich dostawa korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Ad 6

W przypadku uznania przez organ podatkowy, że czynność polegająca na przeniesieniu przez Spółkę, w wyniku jej podziału, budynku B. na R. stanowi dostawę towarów, która nie korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, obowiązek korekty podatku naliczonego nie wystąpi, gdyż czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przypadku budowli, ponieważ od ich wybudowania upłynęło ponad 10 lat, ich zwolniona z podatku dostawa w wyniku podziału także nie będzie rodzić obowiązku korekty podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Wobec tego podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zatem w ocenie tut. Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca będąc czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali komercyjnych, mieszczących się w centrum handlowym stanowiącym środek trwały Wnioskodawcy (Centrum handlowe). Centrum działa pod nazwą B. i jest obiektem wybudowanym na gruncie dzierżawionym od 2000 r. od spółdzielni mieszkaniowej. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum. Nieruchomość Centrum obejmuję: prawo do gruntu wynikające z umowy dzierżawy, na którym został zbudowany, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych. Budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym. W skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami. Spółka wynajmowała i wynajmuje powierzchnie handlowe w opisanym wyżej Centrum. Centrum zarządzane jest przez podmiot trzeci na podstawie odrębnej umowy o zarządzanie. Zarządca organizuje całą działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę w ramach Centrum, w tym w szczególności zatrudnia pracowników niezbędnych do obsługi wynajmowanych obiektów, pośredniczy w zawieraniu w imieniu Spółki umów z dostawcami mediów oraz pośredniczy przy zawieraniu umów najmu pomiędzy Spółką i najemcami. W związku z powyższym, Spółka na dzień złożenia wniosku nie zatrudnia żadnych pracowników. Ponadto, bieżącą obsługą techniczną Centrum zajmuje się podmiot trzeci, zatrudniający niezbędny personel, wykonujący takie czynności jak: sprzątanie, konserwacja, dozór itp. Zarząd Spółki rozważa przeprowadzenie podziału Spółki, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, na istniejącą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - R. Sp. z o.o. (R.) zostanie wydzielony majątek Spółki w postaci B. i prowadzona przy jego pomocy działalność. Wydzielenie ma zostać dokonane w taki sposób, aby możliwa była kontynuacja tej działalności już po wydzieleniu tego Centrum do R.. W dalszej kolejności, zamiarem udziałowca Spółki jest sprzedaż 100% udziałów R. do Nabywcy. Opisywana konstrukcja związana jest z możliwym zakończeniem działalności Wnioskodawcy, a jedynym sposobem na nieprzerwane funkcjonowanie B. jest takie jego wyodrębnienie, aby stanowiło ono w pełni funkcjonalną zorganizowaną część przedsiębiorstwa. B. będzie, po wydzieleniu do R., kontynuował swoją działalność w niezmienionych ramach organizacyjnych, w taki sam sposób, w jaki działa w ramach Spółki i przy wykorzystaniu tych samych usługodawców zewnętrznych. Przewiduje się bowiem, że, o ile będzie to możliwe z prawnego punktu widzenia, wszelkie umowy zapewniające nieprzerwane funkcjonowanie B. zostaną wraz z nim przeniesione do R. w ramach procedury podziału Spółki. W konsekwencji, z mocy prawa R. stanie się stroną takich umów w miejsce Spółki. W związku z planowanym wydzieleniem Spółka przeprowadziła szereg czynności organizacyjnych, które były skierowane na jak najpełniejsze wyodrębnienie funkcjonalno-organizacyjne oraz finansowe B.. W tym celu dostosowano strukturę organizacyjną w ten sposób, aby Centrum posiadało przypisanego managera, zatrudnionego w podmiocie zarządzającym, z którym Wnioskodawca zawarł stosowną umowę, Spółka przypisała aktywa do Centrum, w tym przypisała do tego Centrum nieruchomości (grunty), umowy dzierżawy, naniesienia na grunt (budynek i budowle), Centrum handlowemu w B. przypisano składniki majątku ruchomego służące wykonywaniu działalności w tym Centrum, Spółka określiła jakie zobowiązania oraz wierzytelności przypadają na B., Spółka przypisała również umowy najmu lokali znajdujących się w B., a także umowy o świadczenie usług lub na dostawę towarów, jak również licencje na programy komputerowe, związane z tym Centrum, B. przypisano osobny rachunek bankowy, na który wpływają należność od najemców lokali znajdujących się w tym Centrum oraz z którego regulowane są zobowiązania przypisane do tego Centrum, plan kont Spółki, na poziomie analitycznym, pozwala na identyfikację przychodów i kosztów B. i ustalenie jego wyniku finansowego. Dzięki temu Spółka jest w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla tego Centrum.

Wdrożenie powyższych rozwiązań organizacyjnych zostało dokonane na podstawie stosownej uchwały Zarządu Spółki. Zamiarem Zarządu jest, aby R. przejęła Centrum wybudowane przez Spółkę na nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy dzierżawy jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wraz ze wszystkimi zobowiązaniami oraz wierzytelnościami przypadającymi na to Centrum, w szczególności wraz z umową dzierżawy nieruchomości, na której posadowione zostało Centrum oraz innymi składnikami majątkowymi przypisanymi do niego.

Plan kont Spółki pozwala na identyfikację przychodów i kosztów dla B. i ustalenie jego wyniku finansowego. Księgi rachunkowe Spółki pozwalają na przypisanie aktywów do Centrum handlowego a także pozwalają na przypisanie do niego zobowiązań i wierzytelności. Spółka posiada rachunek bankowy przypisany do Centrum, na który wpływają należności Spółki z tytułu najmu powierzchni w B. oraz przy pomocy którego reguluje swoje zobowiązania dotyczące tego Centrum.

Zarząd Spółki planuje, że w ramach planowanego jej podziału, R. przejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w postaci B., która obejmować będzie w szczególności:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy gruntu, na którym zlokalizowany jest B., objęty księgami wieczystymi;
2.  ogół praw Spółki do naniesień - budynku i budowli zlokalizowanych na wskazanym wyżej gruncie - składających się na to Centrum;
3.  ruchomości znajdujące się na tej nieruchomości, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrum (np. urządzenia do czyszczenia podłóg, urządzenie do liczenia klientów, meble i sprzęt biurowy);
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawarte z najemcami powierzchni w Centrum;
5.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje / depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji;
6.  majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrum i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców;
7.  dokumentację prawną i techniczną związaną z Centrum;
8.  prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego otwartego dla potrzeb tego Centrum;
9.  prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących tego Centrum;
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie, umowy o dostarczanie mediów.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy zespół składników majątkowych tworzących Centrum pod nazwą B. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz czy przeniesienie tego zespołu składników majątkowych w ramach podziału Spółki przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Na podstawie powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że składniki majątkowe, przyporządkowane do Centrum Handlowego stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż – jak wynika z okoliczności sprawy – będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Jak wskazuje Wnioskodawca Centrum będące przedmiotem wniosku nie jest prostą sumą poszczególnych składników, ale zorganizowanym zespołem tych składników. Zespół ten, dzięki m.in. przypisaniu mu niezbędnych składników materialnych i niematerialnych, umów koniecznych dla jego funkcjonowania, środków pieniężnych potrzebnych dla finansowania działalności operacyjnej, możliwości korzystania przez nabywcę (R.) z wiedzy i doświadczeń Spółki z zakresu zarządzania obiektami handlowymi, z dotychczasowych kontaktów i relacji biznesowych z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami Centrum, będzie w stanie w sposób płynny kontynuować swoją działalność zarówno przed, w trakcie jak i po planowanym wydzieleniu do R.. W konsekwencji składniki majątkowe przyporządkowane do Centrum Handlowego w B. spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym na bazie przejmowanego majątku związanego ze B. Spółka Przejmująca (R.) będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Wnioskodawca.

Zatem opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na R. zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących B., nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa odpowiedź na pytania oznaczone numerem 3, 4, 5 i 6 stała się bezprzedmiotowa.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 i 2 dotyczących S. zostanie wydane odrębne postanowienie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że z uwagi na uznanie odpowiedzi na pytania nr 3-6 jako bezprzedmiotowych, opłata w wysokości 160 zł za cztery zdarzenia przyszłe z wpłaconej w dniu 12 października 2015 r. kwoty 320 zł zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej przekazem pocztowym na wskazany adres.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.