Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-148/15/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-04
Teza: Czy sprzedając jeden z lokali w 2013 r. i drugi w 2014 r. Wnioskodawca zapłaci podatek dochodowy od wyliczonej wartości?
Słowa kluczowe: lokal; nabycie; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2015 r. (data otrzymania 2 lutego 2015 r.), uzupełnionym 4 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1993 r. na podstawie umowy darowizny Wnioskodawca otrzymał od małżonka w 64/1152 części własność nieruchomości, w skład której wchodzi działka o pow. 0,05 ha oraz dom mieszkalny, murowany, podpiwniczony, kryty papą, dwupiętrowy, mieszczący 11 mieszkań. W 2011 r. razem z pozostałymi współudziałowcami ww. nieruchomości dokonano zniesienia współwłasności nieruchomości w celu ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych. Zniesienia dokonano bez jakichkolwiek spłat i dopłat.

W tym samym akcie notarialnym Wnioskodawca razem z małżonkiem swoje udziały włączyli do majątku wspólnego w ten sposób, że Wnioskodawca darował swój udział wynoszący 64/1152 części nieruchomości o wartości 25.280 zł małżonkowi, postanawiając, że przedmiot tej darowizny będzie stanowić ich majątek objęty wspólnością ustawową. Równocześnie swoje udziały wynoszące 236/1152 części nieruchomości o wartości 93.220 zł darował Wnioskodawcy małżonek, postanawiając, że przedmiot tej darowizny będzie stanowić ich majątek objęty wspólnością ustawową.

Łączna wartość przedmiotu zniesienia współwłasności, czyli nieruchomości wraz z 11 mieszkaniami, wyniosła 455.040 zł. Wartość udziałów poszczególnych współwłaścicieli w opisanej nieruchomości przed zniesieniem współwłasności również została określona w akcie notarialnym.

Udział małżonków we wspólności ustawowej małżeńskiej wyniósł 300/1152 części o wartości 118.500 zł. W wyniku zniesienia współwłasności małżonkowie otrzymali prawo własności czterech lokali.

Jeden z lokali – numer 5 o wartości 14.820 zł, drugi numer 7 o wartości 58.860 zł, trzeci numer 8 o wartości 20.850 zł, czwarty numer 1a o wartości 23.970 zł. Łącznie po podziale wartość ww. lokali wyniosła 118.500 zł.

W 2013 r. małżonkowie sprzedali lokal numer 5 za kwotę 48.000 zł, natomiast w 2014 r. lokal numer 8 za kwotę 60.000 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając jeden z lokali w 2013 r. i drugi w 2014 r. Wnioskodawca zapłaci podatek dochodowy od wyliczonej wartości?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodu jest m.in. zbycie lokalu, jeżeli zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Udział w nieruchomości wynoszący 64/1152 Wnioskodawca nabył w 1993 r. zatem ta część z uwagi na upływ pięcioletniego terminu nie będzie podlegać opodatkowaniu.

W 2011 r. Wnioskodawca dokonał z małżonkiem czynności przesunięcia majątkowego, z majątku odrębnego jednego z małżonków do majątku wspólnego małżonków w drodze darowizny. Intencją Wnioskodawcy i małżonka było włączenie posiadanych udziałów w nieruchomości do majątku wspólnego, dlatego też dla oceny podatkowych skutków sprzedaży poszczególnych lokali Wnioskodawca uważa, że należy przyjąć, iż miało miejsce rozszerzenie małżeńskiej wspólności ustawowej.

Zgodnie z Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym – rozszerzenie współwłasności małżeńskiej na zasadach i w sposób określony w ustawie nie jest nabyciem przedmiotu przez drugiego małżonka. Zdaniem Wnioskodawcy, za datę nabycia udziału w ww. nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny Wnioskodawcy należy przyjąć dzień, w którym Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości do majątku odrębnego, czyli 64/1152 części w 1993 r.

Nie jest również nabyciem dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się a zmienił się wyłącznie charakter własności. Przed zniesieniem współwłasności Wnioskodawca posiadał wraz małżonkiem udziały w wysokości 300/1152 części co odpowiadało wartości rynkowej 118.500 zł, natomiast po zniesieniu współwłasności małżonkowie otrzymali cztery lokale. Jeden z lokali numer 5 o wartości 14.820 zł, drugi numer 7 o wartości 58.860 zł, trzeci numer 8 o wartości 20.850 zł, czwarty z numer 1a o wartości 23.970 zł. Łącznie wartość ww. lokali wyniosła 118.500 zł.

Aby ustalić jakie jest przysporzenie w drodze ustanowienia wspólności małżeńskiej dokonanej w 2011 r. należy w pierwszej kolejności obliczyć jaką wartość miał majątek przed ustanowieniem wspólności majątkowej małżeńskiej. Wartość rynkowa całej nieruchomości określona w akcie notarialnym wyniosła 455.040 zł. Udział Wnioskodawcy wynoszący 64/1152 części został wyceniony na kwotę 25.280 zł. Kolejnym krokiem będzie porównanie wartości udziału nieruchomości posiadanych w wyniku rozszerzenia wspólności ustawowej. Udział Wnioskodawcy i jego małżonka wynoszący 300/1152 części nieruchomości został wyceniony na kwotę 118.500 zł. Połowa to 59.250 zł.

Nastąpiło więc przysporzenie w wysokości 33.970 zł co stanowi 57,33% wartości udziału Wnioskodawcy w majątku wspólnym małżeńskim (59.250 zł – 25.280 zł).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że dokonane w 2014 r. zbycie lokalu numer 8 opodatkowane będzie w części odpowiadającej 57,33%.

Jeżeli więc lokal numer 8 sprzedano za kwotę 60.000 zł, to Wnioskodawca zapłaci podatek w wysokości 19% od kwoty 17.199 zł. (60.000/2\*0,5733). Wydatkując uzyskany dochód na cele mieszkaniowe zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia dochodu o dochód wolny związany z tzw. ulgą mieszkaniową.

Jeżeli lokal numer 5 sprzedano za kwotę 48.000 zł, to Wnioskodawca zapłaci podatek w wysokości 19% od kwoty 13.759 zł (48.000/2\*0,5733).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca był właścicielem udziału w nieruchomości w wysokości 64/1152, który otrzymał w drodze darowizny od małżonka w 1993 r. Małżonek Wnioskodawcy posiadał w tej samej nieruchomości udział 236/1152. Wszyscy współwłaściciele ww. nieruchomości w 2011 r. dokonali zniesienia współwłasności nieruchomości celem ustanowienia odrębnej własności lokali. Wnioskodawca wskazał również, że wraz z małżonkiem w tym samym akcie notarialnym dokonali darowizny w ten sposób, że darowali sobie wzajemnie posiadane przez siebie udziały z zastrzeżeniem, że wzajemnie darowane udziały zostają włączone do majątku wspólnego. Tym sposobem małżonkowie stali się właścicielami udziału 300/1152 na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zgodnie z art. 33 pkt 1 i 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej jak również nabyte w darowiźnie, chyba że darczyńca inaczej postanowił. Z kolei stosownie do art. 43 § 1 Kodeksu – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Z przepisów prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do majątku wspólnego wynika, że decyduje przede wszystkim moment ich nabycia. Majątkiem wspólnym są zasadniczo przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub jednego z nich. Natomiast w przypadku nabycia w darowiźnie składnika majątku przez jednego z małżonków w trakcie trwania małżeństwa majątek ten stanowi jego majątek odrębny.

Zatem mając na uwadze powyższe wyjaśnienia w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że udział 64/1152 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym od 1993 r. stanowił majątek osobisty Wnioskodawcy, ponieważ został nabyty przez niego w darowiźnie od małżonka. W przypadku nabycia w darowiźnie, nawet jeżeli nabycie to nastąpiło od małżonka, co do zasady, przedmiot darowizny staje się majątkiem osobistym obdarowanego – jeżeli strony umowy darowizny nie postanowiły inaczej. Z wniosku wynika, że darowizna udziału 64/1152 nie została obarczona dodatkowymi zapisami umowy, dlatego też ww. udział trafił do majątku osobistego Wnioskodawcy.

Natomiast w odniesieniu do kolejnej umowy darowizny zawartej w 2011 r., której przedmiotem był udział 236/1152 jaki małżonek Wnioskodawcy darował do majątku wspólnego małżonków w pierwszej kolejności wskazać należy, że niedopuszczalne jest traktowanie przez Wnioskodawcę umowy darowizny jako umowy rozszerzającej małżeńską wspólność ustawową. Są to dwie zupełnie różne umowy, zawierane na zupełnie odmiennych podstawach prawnych.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny – przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, a więc wszystkie nieruchomości, ruchomości oraz zbywalne prawa majątkowe, czyli takie, które mogą być przedmiotem sprzedaży. Darowizną można objąć także rzeczy przyszłe. Umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) – do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli – i jednostronnej, jako nie przynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast podstawą do zawarcia umowy rozszerzającej ustrój majątkowy są przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Zgodnie z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu – małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 48-50¹ (art. 48).

Zgodnie z komentarzem doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: „Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa – na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa – na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 k.c.). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku.” (Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.

Jedynie dla skutków podatkowych w celu ustalenia daty nabycia nieruchomości nie ma różnicy między zawarciem obu tych umów – zawarcie każdej z nich oznacza nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując powyżej przywołane przepisy prawa wskazać należy, że na mocy umowy rozszerzającej ustrój majątkowy małżeński majątek należący do jednego z małżonków staje się od momentu zawarcia ww. umowy majątkiem wspólnym małżonków – majątkiem stanowiącym współwłasność. Natomiast w przypadku dokonania darowizny przez jednego z małżonków na rzecz drugiego małżonka przedmiot darowizny przechodzi z majątku osobistego darczyńcy na majątek osobisty obdarowanego. Innymi słowy w przypadku darowizny pomiędzy małżonkami majątek będący przedmiotem darowizny nie staje się automatycznie majątkiem wspólnym, gdyż przechodzi on z majątku odrębnego jednego małżonka na majątek odrębny drugiego małżonka – na skutek umowy darowizny darczyńca i obdarowany nie stają się współwłaścicielami przedmiotu darowizny. Wyjątek dotyczy zastrzeżenia jakie może czynić darczyńca.

Każda z umów ma jednak inny charakter i każda z nich zawierana jest na odstawie odrębnych przepisów. Dlatego umów tych nie można traktować zamiennie.

Nie można zatem przyjąć a tym samym zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dokonanie darowizny z majątku odrębnego jednego z małżonków do majątku wspólnego małżonków nie stanowi dla drugiego małżonka nabycia w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwiększa się bowiem stan posiadania obdarowanego małżonka o ten darowany udział. Z uwagi na fakt, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, to w przypadku darowizny z majątku osobistego jednego z małżonków do majątku wspólnego przedmiot darowizny będący do tej pory wyłączną własnością jednego małżonka staje się przedmiotem współwłasności małżonków w równych udziałach. Tym samym jeżeli przedmiot będący do tej pory własnością jednego z małżonków stał się ich współwłasnością, to stan posiadania małżonka, który do tego momentu nie posiadał prawa własności do przedmiotu darowizny zwiększył się o ten przedmiot darowizny. Innymi słowy umowa darowizny bezwzględnie stanowi jedną z form nabycia, gdyż dopiero z chwilą jej dojścia do skutku obdarowany małżonek nabywa prawo własności do przedmiotu darowizny. Darowizna do majątku wspólnego nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że za datę nabycia przez obdarowanego małżonka udziału w nieruchomości należy przyjąć dzień, w którym małżonek dokonał darowizny nieruchomości do majątku wspólnego. W takim przypadku u Wnioskodawcy w 2011 r. doszło do nabycia udziału 236/1152 w nieruchomości – na współwłasność majątkową. Przed dokonaniem ww. czynności to małżonek Wnioskodawcy był jedynym właścicielem udziału 236/1152 w ww. nieruchomości, dopiero po dokonaniu darowizny współwłaścicielami tego udziału, na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej stał się Wnioskodawca i jego małżonek. Dopiero od 2011 r. Wnioskodawca miał takie samo prawo do tego udziału jak jego małżonek.

Podsumowując, przeniesienie własności udziału w nieruchomości w drodze darowizny z majątku odrębnego małżonka Wnioskodawcy do majątku wspólnego małżonków stanowiło dla Wnioskodawcy nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za datę nabycia przez Wnioskodawcę darowanego udziału uznać należy 2011 r., kiedy to Wnioskodawca stał się współwłaścicielem udziału w nieruchomości należącego do tej pory do majątku osobistego małżonka. Tym samym Wnioskodawca udziały w omawianej nieruchomości nabył w drodze darowizny w dwóch datach tj. w 1993 r. i w 2011 r.

Dalej Wnioskodawca wskazał, że w 2011 r. wszyscy współwłaściciele nieruchomości dokonali zniesienia współwłasności, w ten sposób że 11 lokali mieszkalnych zostało przyznanych na własność współwłaścicielom proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów. Zniesienia współwłasności dokonano bez spłat i dopłat. Wnioskodawca i jego małżonek byli właścicielami udziału 300/1152 w ww. nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej. Wartość całej nieruchomości będącej przedmiotem zniesienia współwłasności wynosiła 455.040 zł a zatem małżonkowie posiadali udział w tej nieruchomości o wartości 118.500 zł. Na skutek zniesienia współwłasności małżonkowie otrzymali na własność 4 lokale, których łączna wartość wynosiła 118.500 zł.

Objaśnić w tym miejscu należy, że celem postępowania o zniesienie współwłasności – w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny – jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu – współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności to m.in. fizyczny podział rzeczy wspólnej, polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. Jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela bądź wielkość (powierzchnia) nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności. Aby ustalić czy udział uległ powiększeniu należy porównać wartość udziału przed zniesieniem współwłasności z wartością majątku jaki współwłaścicielowi przypadł w wyniku zniesienia współwłasności.

Z wniosku wynika, że wartość udziału 300/1152 jaki posiadał Wnioskodawca i jego małżonek w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej w nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym wynosiła 118.500 zł a na skutek zniesienia współwłasności małżonkowie otrzymali na własność 4 lokale, których łączna wartość wynosiła 118.500 zł. Tym samym jeżeli podane wartości ustalone zostały na podstawie cen rynkowych owych 4 lokali obowiązujących na dzień zniesienia współwłasności, to w dacie zniesienia współwłasności nie doszło do nabycia nieruchomości lub jej części.

Przy czym Organ podkreśla, że na etapie wydawania interpretacji indywidualnej Organ nie ma możliwości weryfikowania wartości rynkowej podanej we wniosku. To czy strony umowy określiły wartość nieruchomości na podstawie cen rynkowych może zweryfikować dopiero naczelnik urzędu skarbowego na etapie prowadzonego postępowania podatkowego. Nawet jeśli nie uszło uwadze Organu wydającego niniejszą interpretację indywidualną, że wartość rynkowa dwóch lokali mieszkalnych w 2011 r. została określona przez Wnioskodawcę w wysokości aż trzykrotnie niższej od ich wartości rynkowej w 2013 r. i w 2014 r.

Podsumowując, nabycia udziału w nieruchomości Wnioskodawca dokonał na podstawie darowizny od małżonka w dwóch datach tj. w 1993 r. oraz w 2011 r. natomiast w dacie zniesienia współwłasności nie doszło do nabycia nieruchomości tylko wówczas, jeżeli podane przez Wnioskodawcę wartości są wartościami rynkowymi. Ponieważ w 2013 r. i w 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem sprzedali dwa z czterech otrzymanych na własność lokali, sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w tej części jaka proporcjonalnie przypada na udział nabyty w 2011 r. Wynika to z okoliczności, że od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia, do daty sprzedaży nie upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Natomiast ta część przychodu ze sprzedaży jaka przypada na udział nabyty w 1993 r. z uwagi na to, że od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawca nabył ten udział upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych zbycia dwóch lokali należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe zawiera art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując, sprzedaż w 2013 r. i w 2014 r. dwóch lokali mieszkalnych, w których nabycia udziałów dokonano odpowiednio w 1993 r. i w 2011 r. w drodze umów darowizny będzie podlegała opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. W tym miejscu wskazać należy, że ta część ceny sprzedaży jaka przypada na udział nabyty w 1993 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Obliczenia zaproponowane przez Wnioskodawcę należy jednak uznać za błędne. Wnioskodawca dzieli wprawdzie cały przychód ze sprzedaży na pół – stosownie do udziału w majątku wspólnym jednak pomniejszając go o całą wartość udziału 64/1152, jako że nabył go w 1993 r. Umknęło jednak uwadze Wnioskodawcy, że w 2011 r. nabył prawo własności do całego udziału 236/1152, a mimo to nie opodatkowuje przychodu proporcjonalnie do przypadającego u siebie na ten udział, za to odlicza całą wartość przypadającą na udział 64/1152, chociaż na moment sprzedaży udział ten stanowił już tylko współwłasność z małżonkiem na skutek zawartej umowy darowizny. Poza tym w swoich obliczeniach Wnioskodawca raz odnosi się do wartości całej nieruchomości przed zniesieniem współwłasności a innym razem do przychodu ze sprzedaży. Brak zatem konsekwencji w obliczeniach Wnioskodawcy.

Skoro źródłem przychodu dla Wnioskodawcy jest sprzedaż udziału 236/1152 nabytego w 2011 r. nie jest zaś nim udział 64/1152, to przychód ze sprzedaży każdego z dwóch lokali powinien podzielić na dwie części w takim samym stosunku, po czym do opodatkowania przez siebie wykazać połowę (zgodnie z udziałem w majątku wspólnym) z części, która odpowiada udziałowi 236/1152.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy również wyjaśnić, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Organ nie dokonuje wyliczeń kwoty dochodu (straty) i ewentualnej wysokości podatku z tytułu np. sprzedaży nieruchomości, lecz przeprowadza wykładnię przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższymi informacjami Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do wyliczania kwoty należnego podatku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.