Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.156.2021.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-24
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów sfinansowanych ze środków dotacji
Słowa kluczowe: dotacja; instytut; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 marca 2021 r. (data wpływu 16 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 23 kwietnia 2021 r., nadanym 28 kwietnia 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 20 kwietnia 2021 r. (skutecznie doręczone 22 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów sfinansowanych ze środków dotacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów sfinansowanych ze środków dotacji.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Instytut (dalej Instytut) jest instytutem badawczym o statusie państwowego instytutu badawczego.

Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działania Instytutu finansowane są środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej NFOŚiGW) oraz ze środków Ministerstwa. Środki te przyznane zostały na realizację zadań państwowej służby 1 oraz państwowej służby 2.

Instytut zadania 2 wykonuje na podstawie przepisów ustawy Prawo wodne (…), zaś zadania 1 w oparciu o przepisy ustawy Prawo (…) - jako podmiot, któremu w drodze ustawy przyznano wyłączne prawo do świadczenia usług w tym zakresie.

Powierzone do wykonania zadania 1 i 2 zostały zapisane w Rozdz. II § 3 pkt 3 Statutu.

Finansującym (w oparciu o umowy na wykonanie przedsięwzięcia o charakterze dotacji) w ramach zadań 1 jest NFOŚiGW, zamawiającym – Minister A. Natomiast w ramach zadań 2 finansującym i zamawiającym jest Minister B. Wykonawcą zadań 1 i 2jest Instytut.

Koszty wykonania w/w przedsięwzięć - faktycznie poniesione łącznie z podatkiem VAT naliczonym, potwierdzone stosownymi dokumentami księgowymi/rozliczeniowymi (fakturami, rachunkami, notami księgowymi wystawionymi na Instytut), stanowiące uzasadnione wydatki, z wyłączeniem opłat z tytułu kar i odsetek za zwłokę - pokrywane są przez finansującego w okresach określonych w umowach do wysokości kwot przydzielonej dotacji zgodnie z poszczególnymi pozycjami w harmonogramie rzeczowo-finansowym.

Wykonanie przedmiotu umowy dokumentowane jest rozliczeniami (częściowymi, końcowymi) zawierającymi wykaz poniesionych wydatków w powiązaniu z poszczególnymi pozycjami harmonogramu rzeczowo-finansowego będącego integralną częścią umowy. Dodatkowo dołączane są protokoły obmiaru prac z wyszczególnieniem wykonanego zakresu rzeczowego. Prace podwykonawców dokumentowane są zaś kopiami faktur podwykonawców i protokołów odbioru prac. Resztę dokumentów potwierdzających wydatki zawarte w rozliczeniu, Instytut udostępnia na żądanie finansującego.

Niewykorzystane środki przyznanej dotacji zawracane są na rachunek bankowy dotującego wskazany w umowie wraz z odsetkami naliczonymi przez bank.

Instytut nie dokonuje sprzedaży komercyjnej usług świadczonych w ramach tych prac. Efekty rzeczowe przedsięwzięć (różne w zależności od przedmiotu zadania/przedsięwzięcia w danej umowie) w postaci wyników prac (w oparciu o umowną klauzulę przeniesienia autorskich praw majątkowych przez Instytut na rzecz zamawiającego), stanowią własność zamawiającego - Ministra Klimatu i Środowiska oraz Ministra Infrastruktury. W związku z powyższym Instytut nie odlicza podatku naliczonego VAT przy zakupach towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych projektów.

Wyniki prac 1i 2 nie są wykorzystywane przez Instytut w sprzedaży opodatkowanej.

Podsumowując - czynności wykonywane przez Instytut w ramach zadań 1 i 2zostały nałożone przepisami prawa, dla realizacji których Instytut został powołany. Instytut nie dokonuje ich sprzedaży, nie wykorzystuje też efektów tych prac w sprzedaży opodatkowanej. Pozyskiwane informacje w ramach realizacji zadań 1 i 2 są udostępniane przez Instytut organom władzy publicznej nieodpłatnie i nie są przekazywane innym podmiotom do wykorzystywania ich w celach komercyjnych.

Jednakże Instytut ma wątpliwości czy postępuje prawidłowo, czy usługi świadczone w ramach tych prac nie powinny być kwalifikowane, jako świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej (\`(...)\`) lub nakazem wynikającym z mocy prawa - w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co dawałoby prawo do odliczania podatku naliczonego VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Instytut ma prawo do odliczania podatku naliczonego VAT od zakupów (towarów czy usług) sfinansowanych ze środków dotacji zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy usługi świadczone w ramach projektów finansowanych ze środków dotacji nie powinny być kwalifikowane jako świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej (\`(...)\`) lub nakazem wynikającym z mocy prawa - w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług co dawałoby prawo do odliczania podatku naliczonego VAT przy zakupach towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych projektów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Instytut pełni państwową służbę (…) przez Ministra (…) oraz państwową służbę (…) powierzoną przez Ministra A.

Instytut nie dokonuje sprzedaży usług świadczonych w ramach tych prac. Efekty rzeczowe przedsięwzięć w postaci wyników prac stanowią własność zamawiającego (A oraz B). Powyższe czynności stanowią zadania nałożone przepisami prawa, dla realizacji których Instytut został powołany. W zakresie nałożonych zadań Instytut nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a świadczone przez Instytut usługi nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Instytut nie posiada prawa do odliczenia kwoty podatku do odliczenia.

Instytut, wykonując przedmiotowe czynności również nie wykonuje usług określonych w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, nie świadczy usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Instytut wykazuje, iż w/w stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w wydanej dla Instytutu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w 2009 roku Interpretacji Indywidualnej nr IPPP3-443-474/09-4/JF - z uwagi na zmiany w ustawach (…) oraz (…) finansujący zadania 1 i 2 wymagają aktualnej interpretacji w/w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Instytut jest instytutem badawczym o statusie państwowego instytutu badawczego. Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działania Instytutu finansowane są środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz ze środków Ministerstwa. Środki te przyznane zostały na realizację zadań 1 oraz 2. Instytut zadania 1 wykonuje na podstawie przepisów ustawy Prawo wodne (…), zaś zadania 2 w oparciu o przepisy ustawy (…) - jako podmiot, któremu w drodze ustawy przyznano wyłączne prawo do świadczenia usług w tym zakresie.

Powierzone do wykonania zadania 1 i 2 zostały zapisane w Rozdz. II § 3 pkt 3 Statutu. Finansującym (w oparciu o umowy na wykonanie przedsięwzięcia o charakterze dotacji) w ramach zadań 1 jest NFOŚiGW, zamawiającym - Minister A. Natomiast w ramach zadań 2 finansującym i zamawiającym jest Minister B. Wykonawcą zadań 1 i 2jest Instytut. Koszty wykonania w/w przedsięwzięć - faktycznie poniesione łącznie z podatkiem VAT naliczonym, potwierdzone stosownymi dokumentami księgowymi/rozliczeniowymi (fakturami, rachunkami, notami księgowymi wystawionymi na Instytut), stanowiące uzasadnione wydatki, z wyłączeniem opłat z tytułu kar i odsetek za zwłokę - pokrywane są przez finansującego w okresach określonych w umowach do wysokości kwot przydzielonej dotacji zgodnie z poszczególnymi pozycjami w harmonogramie rzeczowo-finansowym. Wykonanie przedmiotu umowy dokumentowane jest rozliczeniami (częściowymi, końcowymi) zawierającymi wykaz poniesionych wydatków w powiązaniu z poszczególnymi pozycjami harmonogramu rzeczowo-finansowego będącego integralną częścią umowy. Dodatkowo dołączane są protokoły obmiaru prac z wyszczególnieniem wykonanego zakresu rzeczowego. Prace podwykonawców dokumentowane są zaś kopiami faktur podwykonawców i protokołów odbioru prac. Resztę dokumentów potwierdzających wydatki zawarte w rozliczeniu, Instytut udostępnia na żądanie finansującego. Niewykorzystane środki przyznanej dotacji zawracane są na rachunek bankowy dotującego wskazany w umowie wraz z odsetkami naliczonymi przez bank. Instytut nie dokonuje sprzedaży komercyjnej usług świadczonych w ramach tych prac. Efekty rzeczowe przedsięwzięć (różne w zależności od przedmiotu zadania/przedsięwzięcia w danej umowie) w postaci wyników prac (w oparciu o umowną klauzulę przeniesienia autorskich praw majątkowych przez Instytut na rzecz zamawiającego), stanowią własność zamawiającego - Ministra A oraz Ministra B. W związku z powyższym Instytut nie odlicza podatku naliczonego VAT przy zakupach towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych projektów. Wyniki prac 1 i 2 nie są wykorzystywane przez Instytut w sprzedaży opodatkowanej. Czynności wykonywane przez Instytut w ramach zadań 1 i 2 zostały nałożone przepisami prawa, dla realizacji których Instytut został powołany. Instytut nie dokonuje ich sprzedaży, nie wykorzystuje też efektów tych prac w sprzedaży opodatkowanej. Pozyskiwane informacje w ramach realizacji zadań 1 i 2 są udostępniane przez Instytut organom władzy publicznej nieodpłatnie i nie są przekazywane innym podmiotom do wykorzystywania ich w celach komercyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów sfinansowanych ze środków dotacji.

W celu rozstrzygnięcia powyższej kwestii należy najpierw dokonać analizy, czy Instytut otrzymując dotacje działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje wówczas, jeżeli zostaną spełnione przesłanki o charakterze podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze – i podmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, kiedy jedna z przesłanej nie zostanie spełniona nie można mówić o czynności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przepisu tego wynika, iż organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 373 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. z 2021 r. poz. 624 ze zm.) Państwową służbę (…) pełni Instytut.

Ponadto, jak wynika z art. 369 ust. 1 ustawy (…) wykonuje zadania państwa na potrzeby rozpoznawania, bilansowania i ochrony wód podziemnych w celu racjonalnego wykorzystania tych wód przez społeczeństwo oraz gospodarkę.

Zgodnie zaś z art. 163 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. (…) pełni Instytut.

Państwowa służba (…) wykonuje następujące zadania państwa w zakresie (…) (art. 162 ust. 1) :

1.  inicjuje, koordynuje i wykonuje zadania zmierzające do rozpoznania (…), w tym prac o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej, w szczególności dla odnowienia bazy surowcowej kraju, ustalania zasobów złóż kopalin, a także dla ochrony środowiska;
2.  prowadzi centralne archiwum (…);
3.  gromadzi, udostępnia, przetwarza i archiwizuje informację (…);
4.  prowadzi bazy danych (…);
5.  sporządza krajowy bilans zasobów kopalin;
6.  przygotowuje materiały na potrzeby przeprowadzenia postępowania przetargowego w celu udzielenia koncesji na poszukiwanie i rozpoznawanie złoża węglowodorów oraz wydobywanie węglowodorów ze złoża lub koncesji na wydobywanie węglowodorów ze złoża, oraz przygotowuje we współpracy z organem koncesyjnym ocenę perspektywiczności (…);
7.  koordynuje i wykonuje prace z zakresu kartografii (…) oraz wykonuje prace pilotażowe z tego zakresu;
8.  prowadzi rejestr obszarów górniczych i zamkniętych podziemnych składowisk dwutlenku węgla;
9.  koordynuje zadania z zakresu ochrony georóżnorodności oraz (…);
10.  rozpoznaje i monitoruje zagrożenia (…);
11.  dokonuje sprawdzenia prawidłowości poboru próbek z wykonania robót (…) oraz wykonuje inne czynności pomocnicze na podstawie odrębnego upoważnienia właściwego organu administracji (…);

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Instytut w zakresie wykonywania zadań państwowej służby (…) oraz państwowej służby (…) nie wykonuje usług określonych w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. nie świadczy usługi zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Instytut w zakresie powyższych czynności - sfinansowanych ze środków NFOŚiGW - nie jest uznany za podatnika, bowiem – jak wskazuje Wnioskodawca – pozyskiwane informacje w ramach realizacji zadań są udostępnianie przez Instytut organom władzy publicznej nieodpłatnie i nie są przekazywane innym podmiotom do wykorzystywania ich w celach komercyjnych. Ponadto wyniki prac nie są wykorzystywane przez instytut w sprzedaży opodatkowanej. Zatem, realizując zadania państwowej służby (…) finansowane z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej Instytut nie posiada prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Podsumowując, Instytut, wykonując przedmiotowe czynności nie wykonuje usług określonych w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. nie świadczy usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. W konsekwencji, Instytutowi nie przysługuje również prawo do odliczania podatku VAT od zakupów sfinansowanych ze środków dotacji. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem zakupy (towarów , usług) sfinansowane ze środków dotacji nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.