Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1034/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-10-04
Teza: Wobec faktu, że nie miał miejsca wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, nie wystąpiła jedna z obligatoryjnych przesłanek, pozwalających uznać transakcję za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wskazać jednak należy, iż dostawa między Spółką a kontrahentem niemieckim wypełniła definicję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy, co w przypadku spełnienia warunku wynikającego z art. 41 ust. 11 ustawy, uprawnia Spółkę do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: eksport-eksport towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 21 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonanej dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkowania jej stawką 0% – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonanej dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkowania jej stawką 0%.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w dniu 2 maja 2011 r. zawarła jednorazowy kontrakt z firmą niemiecką posiadającą NIP UE, dotyczący sprzedaży maszyny drukującej, całkowicie umorzonej. W dniu 30 czerwca 2011 r. Spółka wystawiła fakturę VAT z 0% stawką podatku. Faktura ta w dniu 11 lipca 2011 r. została potwierdzona podpisem i pieczątką właściciela firmy, z którą zawarty był kontrakt.

W dniu 12 lipca 2011 r. przedmiotową maszynę zapakowano do trzech kontenerów i przewieziono do portu w G., gdzie dokonano odprawy celnej przez agencję celną, wyznaczoną przez firmę niemiecką, wysyłając maszynę bezpośrednio do L. w Peru.

Sposób wykonania eksportu nie był zgodny z wcześniejszymi ustaleniami, ponieważ maszyna miała być wysłana do Niemiec, jako dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Dokumenty przekroczenia obszaru Polski - SAD oraz EX-1, zostały wystawione na kontrahenta niemieckiego. Spółka posiada wystawione i podpisane przez siebie oraz firmę niemiecką:

*   kontrakt zawarty w dniu 2 maja 2011 r.,
*   kopię faktury VAT,
*   dokument paking list, osobno dla każdej zawartości trzech kontenerów - 3 egzemplarze,
*   listy przewozowe dotyczące przewozu kontenerów na trasie z T. do G. port dok DCT – 3 egzemplarze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wywóz przedmiotowej maszyny poza Polskę, na podstawie dokumentów SAD i EX-1 wystawionych na niemieckiego kontrahenta, pozwalają na zastosowanie 0% stawki podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż maszyny drukarskiej, zgodnie z zawartym kontraktem z odbiorcą niemieckim, należy potraktować jako dostawę wewnątrzwspólnotową i zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług, przyjmując za podstawę opodatkowania dostawy, zgodnie z atr. 42 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, kopię faktury VAT z NIP UE z potwierdzeniem odbiorcy o otrzymaniu maszyny oraz kopię dokumentu SAD wystawionego na odbiorcę niemieckiego, związaną z bezpośrednią wysyłką omawianej maszyny do L. w Peru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

W myśl art. 13 ust. 2 , przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów muszą zaistnieć następujące elementy: wywóz towarów musi nastąpić z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy (wymóg przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Ponadto, zgodnie z ust. 6 cyt. artykułu, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym odstawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do dyspozycji art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0% pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 na fakturze stwierdzającej dostawę towarów,
2.  podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W przypadku, gdy towar dostarczany jest przez przewoźnika muszą również zostać spełnione warunki, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów zlecany jest przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W przypadku, gdy dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3-5 nie potwierdzają jednoznacznie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dowodami - w świetle art. 42 ust. 11 cytowanej ustawy - mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśniecie zobowiązania,
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Eksportem towarów - w myśl art. 2 pkt 8 cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. - jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonywany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Wobec powyższego, aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ustawy,
*   w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jednym z warunków koniecznych do wypełnienia definicji eksportu towarów jest dokonanie wywozu towarów z terytorium kraju, którym - zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy - jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem wywóz towarów poza Unię Europejską musi rozpocząć się na terytorium Polski (kraju), a nie na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Odnośnie pojęcia „wywóz towarów" zawartego w art. 2 pkt 8 ustawy zauważyć należy, iż powinno ono być rozumiane jako objęcie towarów odpowiednią procedurą celną, stosowaną w eksporcie towarów, tj. procedurą wywozu. Pojęcie „wywóz towarów" nie może być interpretowane jako fizyczne przemieszczenie towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jak bowiem wynika z treści przepisu art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, wywóz towarów powinien być dokonany poza terytorium Unii Europejskiej z terytorium kraju i zostać potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych. Oznacza to, że procedura celna wywozu powinna być rozpoczęta na terytorium kraju (Polski) i potwierdzona przez właściwy dla tej procedury urząd celny.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy towar będący przedmiotem wywozu wywożony jest z terytorium kraju (z Polski) przez dostawcę lub na jego rzecz i na niego wystawiane są dokumenty eksportowe – eksport bezpośredni, od sytuacji, gdy towar będący przedmiotem wywozu jest wywożony przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz i na niego wystawiane są dokumenty eksportowe – eksport pośredni.

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0% – art. 41 ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Stosownie do dyspozycji ust. 9 ww. artykułu, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu, przepisy art. 41 ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Ustalając zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 11 ustawy, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki 0% jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Unii Europejskiej. Z dokumentów tych musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Ma to zagwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Zasadnicza różnica w przypadku eksportu pośredniego w stosunku do eksportu bezpośredniego w kwestii dokumentowania odnosi się do formy dokumentu celnego. W eksporcie bezpośrednim podatnik, aby mógł wykazać daną transakcję ze stawką 0%, zobowiązany jest posiadać oryginał dokumentu celnego. Natomiast w przypadku eksportu pośredniego, wystarczającym dokumentem jest jego kopia. W eksporcie pośrednim podatnik nie może dysponować oryginałem dokumentu celnego, gdyż to nie on dokonuje wywozu (formalności celnych) tego towaru, ani też towar nie jest wywożony na jego zlecenie. W tym przypadku formalności celnych dokonuje nabywca lub podmiot działający na jego rzecz. Dlatego potwierdzenie dokonania wywozu towarów otrzymuje w tym przypadku zgłaszający, którym co do zasady jest nabywca – podmiot zagraniczny.

Z treści wniosku wynika, iż w dniu 2 maja 2011 r. Spółka zawarła jednorazowy kontrakt z firmą niemiecką, posiadającą NIP UE, dotyczący sprzedaży maszyny drukującej, całkowicie umorzonej. W dniu 30 czerwca 2011 r. wystawiła fakturę VAT z 0% stawką podatku. Faktura ta w dniu 11 lipca 2011 r. została potwierdzona podpisem i pieczątką właściciela firmy, z którą zawarty był kontrakt.

W dniu 12 lipca 2011 r. przedmiotową maszynę zapakowano do trzech kontenerów i przewieziono do portu w G., gdzie dokonano odprawy celnej przez agencję celną, wyznaczoną przez firmę niemiecką, wysyłając maszynę bezpośrednio do L. w Peru.

Sposób wykonania eksportu nie był zgodny z wcześniejszymi ustaleniami, ponieważ maszyna miała być wysłana do Niemiec, jako dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Dokumenty przekroczenia obszaru Polski - SAD oraz EX-1, zostały wystawione na kontrahenta niemieckiego. Spółka posiada wystawione i podpisane przez siebie oraz firmę niemiecką:

*   kontrakt zawarty w dniu 2 maja 2011 r.,
*   kopię faktury VAT,
*   dokument paking list, osobno dla każdej zawartości trzech kontenerów - 3 egzemplarze,
*   listy przewozowe dotyczące przewozu kontenerów na trasie z T. do G. port dok DCT – 3 egzemplarze.

Oceniając charakter dokonanej przez Spółkę dostawy - opierając się przy tym na obowiązujących w tym zakresie przepisach prawa oraz przede wszystkim opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych sprawy – stwierdzić należy, iż wobec faktu, że nie miał miejsca wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, nie wystąpiła jedna z obligatoryjnych przesłanek, pozwalających uznać transakcję za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wskazać jednak należy, iż dostawa między Spółką a kontrahentem niemieckim wypełniła definicję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy, co w przypadku spełnienia warunku wynikającego z art. 41 ust. 11 ustawy, uprawnia Spółkę do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.