Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.696.2017.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-04
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej lub poza terytorium Unii Europejskiej oraz na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej lub poza terytorium Unii Europejskiej.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; sprzedaż; waluta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju,
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest m.in. sprzedaż hurtowa sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego oraz części do niego, sprzedaż wyrobów tekstylnych, obuwia oraz wynajem własnych nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza rozszerzyć działalność o czynności związane z obrotem wirtualnymi walutami Jednostkami Bitcoin. Polegać to będzie na kupnie i sprzedaży prawa własności do wirtualnych walut oraz na generowaniu/kreowaniu wirtualnej waluty za pomocą profesjonalnego sprzętu komputerowego i wprowadzeniu waluty do obrotu. Sprzedaż wirtualnych walut będzie dokonywana na rzecz podmiotów będących lub niebędących podmiotami podatku VAT, posiadających miejsce zamieszkania lub siedziby w Polsce i poza graniami kraju. Sprzedaż ta będzie dokonywana za pośrednictwem internetu bez bezpośredniej obecności stron transakcji.

Transakcje będą zawierane w ramach wirtualnej giełdy walut wirtualnych lub na podstawie umów kupna sprzedaży zawieranych pomiędzy stronami.

W ramach działalności Wnioskodawca nie będzie dokonywał zapłat za towary i usługi Jednostkami Bitcoin. Dochodem z powyższych transakcji będzie marża będąca różnicą pomiędzy ceną sprzedaży wirtualnych walut a ceną kupna. Marża będzie ustalona odrębnie do każdej transakcji w dowolnej wysokości.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że sprzedaży wirtualnych walut Jednostek Bitcoin będzie dokonywał zarówno w zamian za walutę tradycyjną, jak i walutę wirtualną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcje sprzedaży wirtualnych walut Jednostek Bitcoin na rzecz podmiotów VAT i podmiotów niebędących podatnikami VAT posiadających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce i poza granicami kraju są czynnościami, które mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje sprzedaży wirtualnych walut jednostek Bitcoin zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy będą stanowiły świadczenie usług, gdyż sprzedaż wirtualnych walut Jednostek Bitcoin spełnia definicje odpłatnego świadczenia usług, zaś na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, zwolnione z podatku są transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebrna lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają zwykle wartość numizmatyczną.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenie rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usług pośrednictwa i świadczenia tych usług.

Potwierdzenie powyższego znajdujemy w odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów na zapytanie poselskie nr 4333.

Podsekretarz Stanu, stwierdził, że istotne znaczenie dla ujednolicenia w ramach kwestii opodatkowania VAT transakcji z udziałem wirtualnej waluty Bitcoin miał wyrok wydany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dniu 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14.

Trybunał Sprawiedliwości rozstrzygnął, na gruncie przepisów prawa unijnego, że dla celów opodatkowania VAT waluta Bitcoin powinna być traktowana na takich samych zasadach jak prawne środki płatnicze.

Przepisy ustawy o VAT, implementujące przepisy dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w odniesieniu do prawnych środków płatniczych przewiduje zwolnienie od podatku dla transakcji, łącznie z pośrednictwem, dotyczących walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi.

Mówi o tym art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. Zgodnie z wykładnią prounijną wyżej wymienione zwolnienie będzie miało zastosowanie również do waluty Bitcoin.

W oparciu o powyższe Wnioskodawca uważa, że Jednostka Bitcoin poprzez akceptacje stanu transakcji jako alternatywnego środka płatniczego, służy jako nośnik wartości pieniężnej oraz środek płatniczy, podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy. Zatem sprzedaż wirtualnych walut Jednostek Bitcoin za wynagrodzeniem będące świadczeniem usługi, w ramach której pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy obejmować będzie również Jednostki Bitcoin, będzie uznana za usługę zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju,
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanego wyżej przepisu ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Zamierza on rozszerzyć działalność gospodarczą o czynności związane z obrotem wirtualnymi walutami Jednostkami Bitcoin. Powyższa działalność polegać będzie na kupnie i sprzedaży prawa własności do wirtualnych walut oraz na generowaniu/kreowaniu wirtualnej waluty za pomocą profesjonalnego sprzętu komputerowego i wprowadzeniu waluty do obrotu. Sprzedaż wirtualnych walut będzie dokonywana na rzecz podmiotów będących lub niebędących podmiotami podatku VAT, posiadających miejsce zamieszkania lub siedziby w Polsce i poza granicami kraju. Sprzedaż ta będzie dokonywana za pośrednictwem internetu bez bezpośredniej obecności stron transakcji. Transakcje będą zawierane w ramach wirtualnej giełdy walut wirtualnych lub na podstawie umów kupna sprzedaży zawieranych pomiędzy stronami. W ramach działalności Wnioskodawca nie będzie dokonywał zapłat za towary i usługi Jednostkami Bitcoin. Dochodem z powyższych transakcji będzie marża będąca różnicą pomiędzy ceną sprzedaży wirtualnych walut a ceną kupna. Marża będzie ustalona odrębnie do każdej transakcji w dowolnej wysokości. Sprzedaży wirtualnych walut Jednostek Bitcoin Wnioskodawca będzie dokonywał zarówno w zamian za walutę tradycyjną, jak i walutę wirtualną.

Analiza okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą stanowić dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu jednostki waluty wirtualnej Bitcoin nie będą stanowić towaru.

W tym miejscu należy wskazać, że orzecznictwo TSUE wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Barter w rozumieniu powszechnym to wymiana bezgotówkowa, czyli zamiana towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Polega na wzajemnej wymianie, bez konieczności sięgania po pieniądze. Pomimo braku rozliczenia w środkach pieniężnych, ma charakter umowy odpłatnej. Istotne jest, aby wymieniane towary/usługi były sobie równe co do wartości. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego. Należy dodać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynności wymiany waluty wirtualnej należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak wyżej wskazano, w przepisie tym przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów.

W przedmiotowej sprawie, zarówno w przypadku sprzedaży waluty wirtualnej za walutę tradycyjną, jak i w przypadku sprzedaży waluty wirtualnej za walutę wirtualną (barter) będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem za wynagrodzeniem. W obydwóch przypadkach będzie istniał także bezpośredni konsument.

Zatem opisane przez Wnioskodawcę świadczenia, polegające na transakcji wymiany jednostek wirtualnej waluty (zarówno za walutę tradycyjną jak i za walutę wirtualną), wypełnią definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i jako takie stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi jednak art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy – zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Zgodnie z art. 131 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej dyrektywą – zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy – państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

W tym miejscu – w ślad za Wnioskodawcą – warto wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej bitcoin na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „bitcoin” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną, po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty bitcoin i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych kryptowalut. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że: „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”. TSUE stwierdził, że: „Z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (\`(...)\`) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty »Bitcoin« jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty »bitcoin« i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

Analiza przywołanych wyżej przepisów w kontekście przedmiotowej sprawy pozwala stwierdzić, że jednostki wirtualnej waluty Bitcoin – które Wnioskodawca w ramach własnej działalności gospodarczej zamierza sprzedawać zarówno za pośrednictwem wirtualnej giełdy walut wirtualnych lub na podstawie umów kupna sprzedaży zawieranych pomiędzy stronami – będą wpisywać się w formę prawnego środka płatniczego (dla celów VAT). Jednostki waluty wirtualnej poprzez akceptację stron transakcji jako alternatywnego środka płatniczego będą służyły jako nośnik wartości pieniężnej oraz środek płatniczy podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy.

Zatem sprzedaż jednostek wirtualnej waluty Bitcoin za wynagrodzeniem, będące świadczeniem usługi w ramach której pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy obejmuje również jednostki walut wirtualnych, może być uznana za usługę zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

W przedmiotowej sprawie sprzedaż jednostek wirtualnej waluty Bitcoin stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która będzie objęta zwolnieniem od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednak tylko w przypadku, jeżeli miejsce świadczenia a zarazem opodatkowania tej usługi będzie terytorium Polski.

Przepisy prawa uzależniają określenie miejsca świadczenia usługi od statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona. Zatem, aby prawidłowo zastosować przepisy prawa w powyższym zakresie konieczna jest odpowiednia identyfikacja statusu kontrahenta.

Zgodnie z art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że transakcje sprzedaży na rzecz podmiotów będących podatnikami, posiadającymi siedzibę w Polsce, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, obowiązującej na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast transakcje sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami, posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub poza terytorium Unii Europejskiej, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zatem transakcje sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów będących podatnikami, posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub poza terytorium Unii Europejskiej będą czynnościami, które nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, obowiązującej na terytorium kraju.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do podmiotów niebędących podatnikami należy wskazać, że ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz ww. podmiotów zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy – zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że transakcje sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub na terytorium Unii Europejskiej, będą podlegały opodatkowaniu w miejscu, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zatem miejscem opodatkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę usług będzie terytorium Polski.

Tym samym transakcje sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub na terytorium Unii Europejskiej, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, obowiązującej na terytorium kraju.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Stosownie zaś do art. 28l pkt 5 ustawy – w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W związku z powyższym należy wskazać, że transakcje sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zatem transakcje sprzedaży jednostek wirtualnej waluty Bitcoin na rzecz podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej będą czynnościami, które nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, obowiązującej na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie także jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste stany faktyczne sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywały się będą z opisem zdarzeń przyszłych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu także należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna to odpowiedź na konkretne pytanie/pytania dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku, nie ma natomiast uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez Wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co wskazał Wnioskodawca we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów jego działalności. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.