Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1171/12/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-18
Teza: Opodatkowanie odszkodowania za nieruchomości zabudowane przejęte na własność Skarbu Państwa.
Słowa kluczowe: dostawa; drogi; gmina; grunty-grunt zabudowany; odszkodowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2012r. (data wpływu 6 listopada 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2013r. (data wpływu 4 lutego 2013r.) oraz pismem z dnia 12 lutego 2013r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania za nieruchomości zabudowane przejęte na własność Skarbu Państwa (Województwa …) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania za nieruchomości zabudowane przejęte na własność Skarbu Państwa (Województwa …).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 stycznia 2013r. (data wpływu 4 lutego 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP1/443-1171/12/LSz z dnia 23 stycznia 2013r. oraz pismem z dnia 12 lutego 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na mocy ostatecznej decyzji Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r., o sygn. … o ustaleniu lokalizacji drogi publicznej, tj. „\`(...)\`” na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.) Województwo … przejęło szereg nieruchomości stanowiących wcześniej własność Miasta … lub własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Miasta \`(...)\`

Wszystkie przejmowane nieruchomości znajdują się na terenie J., obręb B., poniżej przedstawiony jest ich wykaz:

*   działka 1451/21 o pow. 0,0987 ha, zabudowana drogą asfaltową (droga wojewódzka 933 ul. P.), stanowiąca własność Gminy …,
*   działka 1455/21 o pow. 0,0137 ha, zabudowana drogą asfaltową (droga wojewódzka 933 ul. P.), stanowiąca własność Gminy …,
*   działka 1458/9 o pow. 0,0561 ha, zabudowana drogą asfaltową (droga wojewódzka 933 ul. P.), stanowiąca własność Gminy …,
*   działki 1428/18 o pow. 0,1140 ha oraz 1429/18 o pow. 0,1211 ha, zabudowane drogą asfaltową (droga wojewódzka 933 ul. P.) i elementami wiaduktu nad torami … \`(...)\` S.A., stanowiąca własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Gminy ….,
*   działka 1471/18 o pow. 1,0200 ha zabudowane drogą asfaltową (droga wojewódzka 933 ul. P.) i elementami wiaduktu nad torami … \`(...)\` S.A., stanowiąca własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Gminy ….

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 z późn. zm.) droga asfaltowa oznaczona jest według sekcji 2, działu 21, grupy 211, klasy 2112 (obiekty inżynierii lądowej i wodnej - infrastruktura transportu - autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe - ulice i drogi pozostałe), natomiast wiadukt oznaczony jest jako sekcja 2, dział 21, grupa 214, klasa 2141 (obiekty inżynierii lądowej i wodnej - infrastruktura transportu - mosty, wiadukty i estakady, tunele i przejścia podziemne i nadziemne). Są to obiekty trwale z gruntem związane. Budowę drogi jak i wiaduktu zakończono w październiku 2002r., inwestorem było Miasto …. (bezpośredni wykonawca - Przedsiębiorstwo Robót Inżynieryjnych ….).

W stosunku do wybudowanej drogi oraz wiaduktu Miasto … nie dokonywało obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Miasto …. nie ponosiło wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków i budowli lub ich części, w stosunku do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które to wydatki byłyby wyższe niż 30% wartości początkowej drogi i wiaduktu.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a „specustawy” decyzje o ustaleniu odszkodowania za przejęte nieruchomości ma wydać Wojewoda …. Podmiotem zobowiązanym do zapłaty ustalonych odszkodowań, zgodnie z art. 22 ust. 1 „specustawy” w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2005r. Nr 267, poz. 2251 z późn. zm.), będzie natomiast Prezydent Miasta na prawach powiatu ….

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od 1994r. od tego też okresu składa deklaracje VAT-7.

Decyzja Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r. o sygn. … o ustaleniu lokalizacji drogi publicznej pn. „ \`(...)\`” stała się ostateczna z dniem 4 czerwca 2009r. (tj. z dniem wydania przez Ministra Infrastruktury ostatecznej decyzji o sygn. … utrzymującej w mocy decyzję Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r. o sygn. …).

Do dnia dzisiejszego Miasto na prawach powiatu nie otrzymało decyzji ustalającej odszkodowania za nieruchomości objęte decyzją Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r. o sygn. … o ustaleniu lokalizacji drogi publicznej pn. „ \`(...)\`”.

Wszystkie działki opisane we wniosku z dnia 31 października 2012r. od 2002r. do nadal są wykorzystywane pod pas drogowy w rozumieniu ustawy z dnia z 21 marca 1985r. o drogach publicznych - pod pas drogi wojewódzkiej nr \`(...)\`(ul. P.).

Pierwsze zasiedlenie wszystkich działek opisanych we wniosku z dnia 31 października 2012r. nastąpiło w 2002r. po wybudowaniu drogi i wiaduktu. Jako pierwsze zasiedlenie Wnioskodawca przyjmuje wybudowanie przez podmiot zewnętrzny, a następnie przekazanie do użytkowania Wnioskodawcy urządzonej drogi i wiaduktu oraz wystawienie przez wykonawcę robót budowlanych dla Wnioskodawcy faktury VAT, którą Wnioskodawca uregulował.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wywłaszczeniem (sprzedażą) nieruchomości opisanych we wniosku z dnia 31 października 2012r. na których znajduje się droga wojewódzka nr \`(...)\`oraz wiadukt upłynęło ponad 2 lata.

Przy budowie drogi i wiaduktu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lutego 2013r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lutego 2013r.):

Czy okoliczność, że wymienione w poz. 68 składniki budowlane znajdują się na nieruchomościach przejętych w drodze decyzji Wojewody … na rzecz Województwa … sprawia, że właściwym jest zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT (w stosunku do działek 1451/21, 1455/21, 1458/9) lub w zw. z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (w stosunku do działek 1428/18, 1429/18, 1471/18)?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lutego 2013r.) odszkodowanie za wszystkie nieruchomości opisane w poz. 68 jest zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT (w stosunku do działek 1451/21, 1455/21, 1458/9) lub w zw. z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (w stosunku do działek 1428/18, 1429/18, 1471/18).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przywołanych przepisów wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonego przepisu wynika, że organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy działają w charakterze podatników tylko wtedy, gdy:

*   wykonują czynności, które nie mieszczą się w ramach ich zadań albo
*   wykonują czynności, które wprawdzie mieszczą się w ramach ich zadań, jednak są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz), ani urząd obsługujący ten organ (urząd gminy) wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, gdyż w przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Wskazać również należy, iż w myśl art. 12 ust. 4 cyt. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Stosownie do treści ust. 4a powołanego przepisu, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 92 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje rada miasta i prezydent miasta. Miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie (art. 92 ust. 2). Ustrój i działanie organów miasta na prawach powiatu, w tym nazwę, skład, liczebność oraz ich powoływanie i odwoływanie, a także zasady sprawowania nadzoru określa ustawa o samorządzie gminnym (art. 92 ust. 3 powołanej ustawy).

W świetle powyższego miasto na prawach powiatu jest gminą, której ustawodawca dodatkowo przypisał wykonywanie zadań powiatu.

W myśl art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

Stosownie do art. 33 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy o samorządzie gminnym, Wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta).

Jak wynika z powyższego, urząd gminy jest zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Urząd Gminy (Urząd Miasta) działając w imieniu Gminy (Miasta) realizuje zadania własne Gminy (Miasta). Jednakże zdolność prawną i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma wyłącznie Gmina (Miasto), a zatem podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina (Miasto), a nie Urząd Gminy (Urząd Miasta).

Z powołanych wyżej przepisów wynika tym samym, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m. in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Ze wskazanych okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że na mocy ostatecznej decyzji Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r., o sygn. … o ustaleniu lokalizacji drogi publicznej, tj. „…” na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.) Województwo … przejęło szereg nieruchomości stanowiących wcześniej własność Miasta … lub własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Miasta \`(...)\` Decyzja Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r. o ustaleniu lokalizacji drogi publicznej stała się ostateczna z dniem 4 czerwca 2009r. (tj. z dniem wydania przez Ministra Infrastruktury ostatecznej decyzji o sygn. … utrzymującej w mocy decyzję Wojewody … z dnia 31 grudnia 2008r. o sygn. …).

Ponadto z wniosku wynika, że do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał decyzji ustalającej odszkodowania za nieruchomości objęte decyzją Wojewody …. z dnia 31 grudnia 2008r. o sygn. … o ustaleniu lokalizacji drogi publicznej pn. „…”. Wszystkie działki opisane we wniosku od 2002r. do nadal są wykorzystywane pod pas drogowy w rozumieniu ustawy z dnia z 21 marca 1985r. o drogach publicznych - pod pas drogi wojewódzkiej nr \`(...)\`(ul. P.).

Odnosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie otrzymał jeszcze decyzji ustalającej wysokość odszkodowania za nieruchomości objęte decyzją Wojewody … jednakże w momencie wydania i uprawomocnienia się takiej decyzji spełniony zostanie warunek co do odpłatności, konieczny do uznania danej czynności za odpłatną. Należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym może być wojewoda lub starosta (na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami – t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 ze zm. oraz ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych – t. j. Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organ dokonujący wywłaszczenia nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podmiotem, który dokonuje dostawy towaru jest dotychczasowy właściciel nieruchomości, czyli Gmina. Zbywając nieruchomość Wnioskodawca nie będzie realizował ani zadań własnych, ani zadań zleconych.

Ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz), ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie będzie mógł skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarówno organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku przeniesienia z mocy prawa prawa własności nieruchomości nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Gmina (Miasto) jako jednostka samorządu terytorialnego nie będzie mogła również skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w przepisie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością Gmina nie będzie realizowała ani zadań własnych, ani zadań zleconych przez organ administracji rządowej.

Zatem przedmiotowa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dopiero w momencie uprawomocnienia się decyzji ustalających wysokość odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy za nieruchomości będące własnością Miasta. Wnioskodawca w odniesieniu do ww. czynności dostawy nieruchomości będzie występował jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zaś obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty (odszkodowania) zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.)

Wątpliwość Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczy kwestii zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla czynności przyszłej dostawy nieruchomości zabudowanych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z ustawowej definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że pod tym pojęciem należy rozumieć:

*   oddanie do użytkowania,
*   w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
*   pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt lub jego część zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług może korzystać dostawa budynków i budowli.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych będący wynikiem prac budowlanych.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1, 3 i 3a ustawy z dnia z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową,

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z powyższego wynika, że budowlą, w myśl prawa budowlanego, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” można wyróżnić grupę 211 - autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe budowle sportowe i rekreacyjne oraz grupę 214 - mosty, wiadukty i estakady, tunele i przejścia nadziemne i podziemne.

Grupa 211 obejmuje klasę 2112 – ulice i drogi pozostałe, do której zalicza się drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki do jazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z: instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi.

Grupa 214 obejmuje klasę 2141 - Mosty wiadukty i estakady, do której zalicza się mosty drogowe i kolejowe z wszelkiego rodzaju materiałów (metalowe, betonowe itp.), estakady, mosty ruchome, wiadukty, mosty na drogach wiejskich i leśnych, mosty dla pieszych, kładki, mostki, włączając konstrukcje dróg na tych obiektach wraz z: instalacjami oświetlenia, sygnalizacji, bezpieczeństwa i postoju.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż obiektami budowlanymi (budowlami) znajdującymi się na działkach są droga i wiadukty trwale z tym gruntem związane.

W świetle powyższego, jeżeli opisane we wniosku obiekty (droga i wiadukty) będące przedmiotem dostawy stanowią budowle trwale z gruntem związane w rozumieniu wyżej cyt. ustawy Prawo budowlane, zastosowanie znajdą cyt. przepisy art. 43 i art. 2 pkt 14 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyżej powołanych przepisów, koniecznym dla rozstrzygnięcia, czy sprzedaż przedmiotowych budowli w postaci drogi i wiaduktów będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT, czy też będzie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jest w pierwszej kolejności zbadanie, czy przedmiotowa dostawa będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budowli upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Opierając się na przytoczonej wyżej definicji wynikającej z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy przyjąć, iż z punktu widzenia pierwszego zasiedlenia, pierwszym nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części będzie podmiot, który stanie się takim nabywcą lub użytkownikiem w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że Województwo … zamierza przejąć szereg nieruchomości stanowiących własność Miasta … lub własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Miasta …, tj.:

*   działka 1451/21 o pow. 0,0987 ha, zabudowana drogą asfaltową stanowiąca własność Gminy …,
*   działka 1455/21 o pow. 0,0137 ha, zabudowana drogą asfaltową stanowiąca własność Gminy ….,
*   działka 1458/9 o pow. 0,0561 ha, zabudowana drogą asfaltową stanowiąca własność Gminy ….,
*   działki 1428/18 o pow. 0,1140 ha oraz 1429/18 o pow. 0,1211 ha, zabudowane drogą asfaltową i elementami wiaduktu nad torami … \`(...)\` S.A., stanowiąca własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Gminy …,
*   działka 1471/18 o pow. 1,0200 ha zabudowane drogą asfaltową i elementami wiaduktu nad torami … \`(...)\` S.A., stanowiąca własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Gminy …. .

Wszystkie działki od 2002r. do nadal są wykorzystywane pod pas drogowy w rozumieniu ustawy z dnia z 21 marca 1985r. o drogach publicznych - pod pas drogi wojewódzkiej nr 933. Zdaniem Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich działek nastąpiło w 2002r. po wybudowaniu drogi i wiaduktu. Jako pierwsze zasiedlenie Wnioskodawca przyjmuje wybudowanie przez podmiot zewnętrzny, a następnie przekazanie do użytkowania Wnioskodawcy urządzonej drogi i wiaduktu oraz wystawienie przez wykonawcę robót budowlanych dla Wnioskodawcy faktury VAT, którą Wnioskodawca uregulował.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wywłaszczeniem (sprzedażą) nieruchomości opisanych we wniosku z dnia 31 października 2012r. na których znajduje się droga wojewódzka nr \`(...)\`oraz wiadukt upłynęło ponad 2 lata. Przy budowie drogi i wiaduktu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę opisane powyżej zdarzenie przyszłe tut. organ stwierdza, iż nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że w omawianym przypadku pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 2002r., gdyż stanowisku takiemu przeczy treść powołanego wyżej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT określającego pierwsze zasiedlenie jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W przedmiotowej sprawie obiekty zostały wybudowane w 2002r. przez Wnioskodawcę jako inwestora a zatem nie doszło dotychczas do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż z wniosku nie wynika aby obiekty zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

W konsekwencji w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej regulacji prawnych, stwierdzić należy, że zbycie przez Wnioskodawcę budowli, nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż planowana dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Jak wskazano powyżej, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynków, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowych obiektów winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca.

Z opisu wskazanego we wniosku wynika, że w stosunku do wybudowanej drogi oraz wiaduktu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków i budowli lub ich części, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które to wydatki byłyby wyższe niż 30% wartości początkowej drogi i wiaduktu.

Wobec powyższego, dostawa przedmiotowych budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy zwrócić uwagę, iż w przedmiotowej sprawie przedmiotem dostawy będą również grunty stanowiące własność Wnioskodawcy o nr 1451/21 o pow. 0,0987 ha, nr 1455/21 o pow. 0,0137 ha, nr 1458/9 o pow. 0,0561 ha zabudowane budowlą w postaci drogi asfaltowej.

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z wyżej wymienionym przepisem do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli albo ich części trwale związanych z gruntem.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części jest opodatkowana, to również dostawa gruntu, z którym te obiekty są trwale związane, jest opodatkowana, jeśli natomiast dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku, zwolnieniem objęta jest również dostawa gruntu, z którym te obiekty są trwale związane.

Zatem, skoro dla dostawy budowli w postaci drogi asfaltowej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, również dostawa działek, z którymi ta droga jest trwale związana będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W powyższej sprawie przedmiotem dostawy jest również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek nr 1428/18 o pow. 0,1140 ha, nr 1429/18 o pow. 0,1211 ha i nr 1471/18 o pow. 1,0200 ha, na których wskazane we wniosku budowle w postaci drogi i wiaduktu są posadowione.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w oparciu o postanowienia § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nr 1428/18 o pow. 0,1140 ha, nr 1429/18 o pow. 0,1211 ha i nr 1471/18 o pow. 1,0200 ha również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości nr 1451/21 o pow. 0,0987 ha, nr 1455/21 o pow. 0,0137 ha, nr 1458/9 o pow. 0,0561 ha zabudowanych budowlami w postaci dróg asfaltowych, będzie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z powiązania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nr 1428/18 o pow. 0,1140 ha, nr 1429/18 o pow. 0,1211 ha i nr 1471/18 o pow. 1,0200 ha będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.