Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.721.2021.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-03
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT obliczonego dla jednostki budżetowej
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; powiat; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 września 2021 r. (data wpływu 28 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 19 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…", przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT obliczonego dla jednostki budżetowej, tj. Zespołu Szkół …. – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

28 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…", przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT obliczonego dla jednostki budżetowej, tj. Zespołu Szkół ….

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 19 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny** (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r o samorządzie powiatowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 920, z 2021 r. poz. 1038), Powiat jest wyposażony w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Powiat wykonuje zadania własne (określone w art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym) oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe. W strukturze organizacyjnej Powiatu występują 22 jednostki budżetowe objęte centralizacją VAT. Jednostki te działają na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz U. z 2021 r. poz. 305, 1236, 1535). W celu wykonywania zadań własnych Powiat realizuje inwestycje, które następnie przekazuje swoim jednostkom organizacyjnym. Powiat ponosi wydatki dotyczące Inwestycji. Wydatki te są współfinansowane ze środków zewnętrznych, w tym z Unii Europejskiej. Jednostki organizacyjne wykorzystują otrzymaną Inwestycję zarówno do prowadzenia działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT), jak i do działalności innej niż gospodarcza (poza VAT).

Jednostką podległą Powiatowi jest Zespół Szkół \`(...)\` (\`(...)\`) w \`(...)\`. Zespół Szkół realizuje działalność edukacyjną polegającą na kształceniu uczniów na poziomie szkoły średniej. \`(...)\`.posiada gospodarstwo rolne o powierzchni \`(...)\` ha. W skład gospodarstwa wchodzą również następujące budynki: jałownik, kurnik - magazyn części, obora, chlewnia (cielętnik), stajnia - spichlerz - stodoła, silosy, szklarnia, wiata magazynowa, wiata SG-15, warsztat z wiatą betonową, magazyn w ogrodzie. \`(...)\`.w \`(...)\` wykorzystuje też budynek szkolny i internat.

\`(...)\`.realizuje zadania niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz osiąga dochody opodatkowane, a także zwolnione. Dochody opodatkowane obejmują działalność polegającą na sprzedaży usług w podstawowej stawce VAT 23%, sprzedaży usług rolniczych i produktów rolnych opodatkowanych stawką 8%, a także sprzedaży produktów rolnych, do których ma zastosowanie 5% stawka podatku VAT. Dodatkowo \`(...)\`.obciąża kontrahentów opłatą za wodę i kanalizację, do której stosuje 8% stawkę podatku VAT. Dochody zwolnione obejmują opłaty za czynsz lokali mieszkaniowych, a działalność niebędąca działalnością gospodarczą, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje usługi edukacyjne.

Od roku 2017 Powiat realizuje projekt pod nazwą: „\`(...)\`." numer \`(...)\`. Beneficjentem w tym projekcie jest Powiat, inwestycja jest realizowana w zabudowaniach wykorzystywanych w \`(...)\`..w \`(...)\`. Po zakończeniu, inwestycja zostanie przekazana Szkole w \`(...)\`. Całkowita wartość projektu wynosi \`(...)\` zł, z czego wydatki kwalifikowane wynoszą \`(...)\`. zł. Zgodnie z umową o dofinansowanie, 75 % kosztów kwalifikowanych pokrywa UE. Pozostała część 25 % jest finansowana ze środków Powiatu i Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych. Wkład własny Powiatu wynosi \`(...)\` zł. Umowa o dofinansowanie stanowi, że w przypadku wykorzystania dofinansowania niezgodnie z przeznaczeniem lub z pominięciem obowiązujących procedur, beneficjent (Powiat) jest zobowiązany do zwrotu części dofinansowania. W ramach projektu, dotychczas został wyremontowany budynek wozowni, a także częściowo wyremontowano budynek siłowni, przeznaczony na gabinet weterynaryjny. Budynki te w całości są wykorzystywane do realizacji zadań niepodlegających opodatkowaniu, w związku z powyższym, z faktur dotyczących remontu tych obiektów Powiat nie odliczał podatku naliczonego.

W chwili obecnej, od 2021 roku w ramach projektu realizowane jest zadanie 4: "\`(...)\`". Zgodnie z przyjętymi założeniami, w budynku tym będą umieszczone konie wykorzystywane w działalności edukacyjnej - nauka jazdy konnej prowadzonej dla uczniów w ramach podstawy programowej oraz do nauki w zawodzie: hodowca koni i technik weterynarii. Dodatkowo konie będą wykorzystywane do odpłatnej usługi nauki jazdy konnej skierowanej do odbiorców komercyjnych. W stajni wydzielone też będą boksy dla koni z przeznaczeniem na hotel dla koni. Usługa hotelowa również jest skierowana do odbiorców komercyjnych. Planowane jest pobieranie wynagrodzenia według stawki uwzględniającej aktualne ceny rynkowe rozliczanej za każdy dzień pobytu konia. W cenie będą uwzględnione koszty wyżywienia i opieki. Obecnie szkoła wykorzystuje w swoim gospodarstwie dwa boksy, w których przebywają konie w ramach usługi hotelowej. Opłata za pobyt konia jest ustalana z uwzględnieniem aktualnych cen rynkowych.

W \`(...)\`.w \`(...)\` podatek naliczony jest rozliczany zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, szkoła rozlicza cały podatek naliczony, a w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza stosuje prewspółczynnik. W 2021 r. współczynnik struktury sprzedaży, ustalony na podstawie obrotu z 2020 r. wynosi 89%, a prewskaźnik 14%. Z uwagi na to, że w odniesieniu do budynku Stajni, nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków do konkretnego rodzaju działalności (opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT), Powiat planuje zastosować prewspółczynnik stosowany w \`(...)\`.w \`(...)\` do rozliczania faktur dotyczących zakupu towarów i usług na potrzeby remontu Stajni.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z realizacją projektu pod nazwą "\`(...)\`" będą wystawiane na Powiat.

Zespół Szkół \`(...)\` w \`(...)\` jest jednostką budżetową. Efekty powstałe w wyniku realizacji zadania objętego zakresem wniosku są wykorzystywane przez Powiat, za pośrednictwem \`(...)\`w \`(...)\`, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Efekty powstałe w wyniku realizacji zadania objętego zakresem wniosku są wykorzystywane przez Powiat, za pośrednictwem \`(...)\`.w \`(...)\`, do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Powiat za pośrednictwem \`(...)\`w \`(...)\` działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W ramach działalności gospodarczej efekty powstałe w wyniku realizacji projektu Powiat za pośrednictwem \`(...)\`w \`(...)\` wykorzystuje tylko do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efekty powstałe w wyniku realizacji projektu Powiat za pośrednictwem \`(...)\`w \`(...)\` nie wykorzystuje do czynności zwolnionych.

Podane we wniosku - prewskaźnik oraz współczynnik struktury sprzedaży - stanowią prewskaźnik i oraz współczynnik struktury sprzedaży \`(...)\`w \`(...)\`.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie** (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy Powiat jako realizator projektu, pod nazwą: "…" numer …, ma prawną możliwość, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków związanych z zadaniem 4: „…", z zastosowaniem prewspółczynnika obowiązującego w jednostce, w której jest realizowana inwestycja?

**Zdaniem Wnioskodawcy** (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), w sytuacji, gdy Powiat ponosi wydatki inwestycyjne dotyczące Inwestycji, która zostanie przekazana swojej jednostce organizacyjnej, przy jednoczesnym braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, to przy odliczeniu VAT naliczonego Powiat powinien zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego". A zgodnie z art. 86 ust. 2a „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zapisy te wskazują, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wtedy, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i zostały nabyte przez podatnika tego podatku. Warunki te muszą być spełnione łącznie. Jednakże, zacytowany wcześniej ustęp 2a wskazuje, że w przypadku tzw. działalności mieszanej (opodatkowanej, zwolnionej i nieopodatkowanej) przysługuje odliczenie z uwzględnieniem proporcji. Powiat jest płatnikiem podatku VAT, a remontowany budynek Stajni będzie wykorzystywany częściowo do opodatkowanej działalności gospodarczej. Tak jak już zostało wskazane, nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, w związku z tym, zdaniem Powiatu, do rozliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących remont Stajni w \`(...)\`.w … należy zastosować proporcję. Ustawa o podatku od towaru i usług wskazuje też, że „sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć". Taki sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, w myśl ust. 2b (art. 86 ustawy o VAT), powinien zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Ustawodawca dopuszcza różne metody wyliczenia wskaźnika. Między innymi można wykorzystać następujące dane: (ust. 2c pkt 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza. Zdaniem Powiatu, najbardziej precyzyjne będzie wykorzystanie danych z jednostki, której zostanie przekazana inwestycja, tj. \`(...)\`.w …, gdyż ta jednostka będzie wykorzystywała efekty powstałe w wyniku realizacji projektu. Ustawodawca dokonując centralizacji pozostawił wymóg określenia pre-proporcji w każdej jednostce oddzielnie, słuszne się wiec wydaje, by, zdaniem Powiatu, wydatki inwestycyjne rozliczać na podstawie danych jednostki, której inwestycja będzie przekazana.

Wobec powyższego Powiat stoi na stanowisku, że jako realizator projektu, pod nazwą: "…, ma prawną możliwość odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków związanych z realizacją zadania 4 „…". Powiat uważa, że przy dokonywaniu odliczeń powinien zastosować prewspółczynnik obowiązujący w \`(...)\`.w …, ponieważ efekty powstałe w wyniku wyżej wymienionego projektu będą wykorzystywane za pośrednictwem tej jednostki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności pozostających poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz zwolnionych.

Jednocześnie należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193, z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia w sprawie proporcji ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X=A x100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Definicja obrotu wskazana jest w § 2 pkt 4 rozporządzenia – zgodnie, z którym przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

1.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia, przez dochody wykonane jednostki budżetowej - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

1.  planu finansowego jednostki budżetowej oraz
2.  planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

\- powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcja stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 920 ze zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie powiatowym powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oraz mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jednostką budżetową podległą Powiatowi jest Zespół Szkół … w …. Od 2021 roku w ramach projektu realizowane jest zadanie 4: „…”. Efekty powstałe w wyniku realizacji zadania objętego zakresem wniosku są wykorzystywane przez Powiat, za pośrednictwem \`(...)\`.w …, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Efekty ww. projektu są wykorzystywane przez Powiat , za pośrednictwem \`(...)\`.w …, do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Powiat za pośrednictwem \`(...)\`.w … działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej efekty powstałe w wyniku realizacji projektu Powiat za pośrednictwem \`(...)\`.w … wykorzystuje tylko do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efekty powstałe w wyniku realizacji projektu Powiat za pośrednictwem \`(...)\`.w … nie wykorzystuje do czynności zwolnionych.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że obowiązkiem Powiatu jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

W konsekwencji, z tytułu zakupów, które można przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. Jednocześnie w odniesieniu do zakupów, które w całości będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia.

W odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie jest w stanie ich przyporządkować do konkretnych kategorii działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie proporcji.

Zatem, w przypadku nabywanych towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego zadania, które są wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, których Powiat nie ma możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, Wnioskodawca winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie proporcji, z wykorzystaniem sposobu ustalonego dla jednostki budżetowej, wykorzystującej efekty ww. projektu.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…", zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a ustawy i § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie proporcji z wykorzystaniem sposobu ustalonego dla jednostki budżetowej - Zespołu Szkół … w ….

Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przy czym należy zauważyć, że jak wynika ze wskazanych okoliczności, efekty realizacji ww. zadania nie są wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania, wobec tego wyliczony na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 2a i następne ustawy i § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie proporcji podatek naliczony, przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, podlega odliczeniu w całości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.