Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.33.2021.2.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-12
Teza: opodatkowania podatkiem od towarów i usług realizowanych świadczeń na rzecz klientów
Słowa kluczowe: dropshipping; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 21 stycznia 2021 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP54820494), uzupełnionym pismem z 26 marca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 26 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług realizowanych świadczeń na rzecz klientów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług realizowanych świadczeń na rzecz klientów.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 marca 2021 poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej zamierza świadczyć usługi w zakresie pośrednictwa handlowego w zakupie towarów na rzecz klientów w modelu logistycznym dropshippingu. Przedmiotem działalności gospodarczej będzie świadczenie usług w formie pośrednictwa w zakupie towarów w oparciu o model logistyczny w formie dropshippingu za pośrednictwem internetu na stronach internetowych, portalach aukcyjnych oraz ogłoszeniowych. Polega on na przeniesieniu procesu sprzedaży i wysyłki towarów na sprzedawcę, do którego Wnioskodawca będzie przekazywał zamówienia od klientów. Klientami będą zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i przedsiębiorcy. Świadczone usługi pośrednictwa będą polegały na prezentowaniu za pośrednictwem stron internetowych towarów będących własnością przedsiębiorców zagranicznych posiadających siedziby poza Unią Europejską, na terytorium państwa trzeciego - głównie Chin.

Wnioskodawca nie będzie zawierać żadnych umów ze sprzedawcami - będzie to autonomiczne działanie. Towary, podmioty zagraniczne wystawiają do sprzedaży na portalu \`(...)\` za pośrednictwem, którego Wnioskodawca będzie składał zamówienia. Towary będą wysyłane bezpośrednio z krajów trzecich, głównie Chin, na adres podany przez klienta w trakcie składania zamówienia. Klienci będą głównie z Polski, Francji, Włoch, lecz Wnioskodawca nie wyklucza poszerzania swojej oferty na inne kraje zarówno w UE jak i innych do krajów trzecich.

Usługa pośrednictwa w zakupie na rzecz Klienta będzie polegać na zbieraniu zamówień od klientów i zawieraniu w ich imieniu umów kupna-sprzedaży z podmiotami zagranicznymi za pośrednictwem \`(...)\`, obsłudze płatności, tj. przyjmowaniu wpłat od zamawiających w postaci przelewów bankowych na rachunek firmowy oraz za pośrednictwem szybkich płatności internetowych online i przekazywaniu zamówień do podmiotu zagranicznego będącego sprzedawcą danego towaru wraz z opłatą za towary, wysyłkę i kwotę odpowiadającą wysokości należnego podatku VAT z tytułu importu towaru, po wcześniejszym potrąceniu prowizji za usługę pośrednictwa. Dodatkowo Wnioskodawca będzie odpowiadał mailowo i za pośrednictwem innych komunikatorów tekstowych/głosowych na bieżące pytania dotyczące zamawiania, konkretnego zamówienia i w razie ewentualnej potrzeby pomoc klientom w postępowaniu reklamacyjnym z zagranicznym sprzedawcą.

Po otrzymaniu płatności podmiot zagraniczny będzie realizował jego wysyłkę bezpośrednio do klienta składającego u Wnioskodawcy jako pośrednika zamówienie. Po stronie zagranicznego sprzedawcy będzie opłacenie należności VAT tytułem importu towaru do odpowiedniego organu w zależności od kraju, do którego nadana zostanie przesyłka. Zakupiony w ten sposób towar nigdy nie będzie trafiał do Wnioskodawcy jako pośrednika handlowego, lecz zawsze bezpośrednio do klienta. W żadnym momencie Wnioskodawca nie stanie się właścicielem towaru, nie będzie dokonywał sprzedaży towarów we własnym imieniu i na własny rachunek, a jedynie będzie pośredniczył w zakupie towarów będących własnością podmiotów zagranicznych, którzy są sprzedawcami. Klient będzie informowany, że nabywa usługę pośrednictwa, informacja taka będzie zawarta w regulaminie świadczenia usług pośrednictwa handlowego dostępnym na stronie internetowej, za pośrednictwem której klient będzie składał zamówienie na usługę. Akceptacja regulaminu będzie konieczna do złożenia zamówienia. Zobowiązanym z tytułu należności celnych będzie klient. Wnioskodawca nie wyklucza, że towary będą mogły być zwolnione z cła ze względu na niską wartość. O zobowiązaniach klient będzie informowany w regulaminie świadczenia usług pośrednictwa handlowego dostępnym na stronie internetowej, na której klient będzie składał zamówienie. Towar nie będzie stanowił własności Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie uzyska na siebie żadnej faktury VAT oraz rachunku potwierdzającego zakup (tylko wydruki z konta), a udział Wnioskodawcy ograniczy się do pośrednictwa w płatnościach, zamówieniach i obsłudze klientów składających zamówienia. Przychód Wnioskodawcy będzie stanowiła marża, czyli różnica pomiędzy kwotą przelaną przelewem bankowym lub szybkimi płatnościami internetowymi online od klienta składającego zamówienie, a kwotą przekazaną do dostawcy/sprzedawcy. Wnioskodawca będzie świadczył usługi ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Ponadto stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się w Polsce.

Podsumowując:

*   Wnioskodawca będzie świadczył usługę pośrednictwa handlowego działając w imieniu i na rzecz osób trzecich,

*   klienci będą składać zamówienia przez strony internetowe Wnioskodawcy,

*   w ramach świadczonej usługi pośrednictwa Wnioskodawca dokonując zamówienia towaru przekaże zagranicznemu sprzedawcy kwotę odpowiadającą wartości towaru, dostawy i wysokości podatku VAT należnego z tytułu importu towaru, a sprzedawca dopełni wszystkich formalności związanych z przekazaniem podatku VAT od importu towaru do odpowiednich instytucji;

*   sprzedawcami towarów będą podmioty z krajów trzecich (głównie Chin),

*   towary będą wysyłane bezpośrednio z krajów trzecich (głównie Chin),

*   towary nie będą trafiać do Wnioskodawcy jako pośrednika handlowego, lecz zawsze bezpośrednio do klienta,

*   Wnioskodawca nie uzyska na siebie żadnej faktury VAT, ani rachunku potwierdzającego zakup,

*   rola Wnioskodawcy ograniczy się do pośrednictwa w płatnościach, zamówieniach i obsłudze klientów składających zamówienia.

W uzupełnieniu wniosku na zadane pytania o treści:

1.  „Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?” Wnioskodawca wskazał: Tak.
2.  „Czy Wnioskodawca obecnie prowadzi działalność gospodarczą? Jeżeli tak, to należy wskazać w jakim zakresie?” Zainteresowany odpowiedział, że tak, aktualnie przygotowuje się do rozpoczęcia świadczenia usług.
3.  „Kto będzie wyszukiwał, a następnie decydował jakie towary zostaną zaoferowane na stronach internetowych Wnioskodawcy?” wskazano, że Wnioskodawca będzie wyszukiwał towary zaprezentowane na stronach Sprzedawców, a następnie oferował je na swoich stronach.
4.  „W jaki sposób będą prezentowane towary na stronach internetowych Wnioskodawcy?” Wnioskodawca odpowiedział, iż towary będą prezentowane z uwzględnieniem grafik, tytułu, opisu produktu, cech charakterystycznych, dostępnych wariantów i cenę składającą się na cenę produktu i usługi.
5.  „Czy Wnioskodawca będzie podejmował jakiekolwiek działania w celu dostosowania prezentacji danego towaru na potrzeby danego klienta, w tym np. m.in. tłumaczenie na język, w którym posługuje się klient, edycja graficzna zdjęć itp.” wskazano, że tak, Wnioskodawca będzie dostosowywał prezentację produktów na potrzeby danego rynku np. tłumacząc opisy i tytuły.
6.  „Czy informacje dotyczące towarów oferowanych przez Sprzedawców z krajów trzecich w serwisie aukcyjnym \`(...)\` będą przez Wnioskodawcę modyfikowane na prowadzonych przez Zainteresowanego stronach internetowych?” Zainteresowany odpowiedział, że tak, Wnioskodawca będzie dostosowywał prezentację produktów na potrzeby danego rynku np. tłumacząc opisy i tytuły.
7.  „Czy Wnioskodawca będzie decydował za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży towary na stronach internetowych Zainteresowanego? Jeżeli nie, to należy wskazać kto będzie decydował za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży towary na stronach internetowych Zainteresowanego?” wskazano, że Wnioskodawca sam określa wysokość usługi pośrednictwa należnej od Klienta dla każdego z towarów z osobna.
8.  „Czy nabywcy towarów (klienci) będą mieli możliwość wyboru podmiotu/sprzedawcy z kraju trzeciego, od którego zostanie zakupiony i wysłany towar?” Wnioskodawca odpowiedział, że klienci będą mieli dostęp do informacji kto jest sprzedawcą konkretnego produktu, więc jak najbardziej będą mieli możliwość wyboru sprzedawcy.
9.  „Czy Wnioskodawca będzie wskazywał nabywcy towarów (klientowi) pełne dane sprzedającego – podmiotu z kraju trzeciego, od którego zostanie zakupiony i wysłany towar?” Zainteresowany odpowiedział, że tak.
10.  „Kto będzie ponosił wszelkie opłaty związane z wprowadzeniem towaru z rynku zagranicznego do Polski?” wskazano, że klient końcowy z Polski.
11.  „Kto będzie właścicielem towarów, o których mowa we wniosku i między kim będzie dochodziło do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel?” Wnioskodawca odpowiedział, że pierwotnym właścicielem towarów będzie sprzedawca, a następnie klient z Polski. Wnioskodawca złoży zamówienie na towar od sprzedawcy na podstawie udzielonego przez klienta pełnomocnictwa na konkretne dane adresowe Klienta z Polski.
12.  „Czy Wnioskodawca będzie nadzorował prawidłowość realizacji zamówienia?” Zainteresowany wskazał, że tak.
13.  „Czy Wnioskodawca jako pośrednik w dokonywaniu transakcji przez Internet będzie dysponował dowodem zakupu?” Zainteresowany odpowiedział, iż nie.
14.  „Należy wskazać jakim dokumentem za zakupiony towar i przez kogo wystawionym będzie dysponował nabywca towarów (klient)?” wskazano, że od Wnioskodawcy na prośbę Klient otrzyma fakturę na kwotę w wysokości usługi pośrednictwa. Od Sprzedawcy klient powinien otrzymać fakturę na wartość towaru z wysyłką.
15.  „Czy Wnioskodawca będzie podpisywał umowy z nabywcami towarów (klientami) w ramach świadczonych usług?” Wnioskodawca wskazał, że umowa zostanie zawarta na podstawie obowiązkowej akceptacji regulaminu przed złożeniem dyspozycji zamówienia.
16.  „Jeśli Wnioskodawca będzie podpisywał ww. umowy, to proszę wskazać postanowienia jakie będą wynikały z tych umów tzn. prawa i obowiązki stron?” wskazano, że zgodnie z regulaminem na stronie Wnioskodawcy: „Pośrednik przejmuje na siebie niektóre z obowiązków, wynikających z przepisów prawa polskiego, ciążących na sprzedawcach towarów:
    1.  udziela Klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży,
    2.  przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru,
    3.  ponosi odpowiedzialność tytułem rękojmi za wady towaru”
17.  „W związku z informacją „Towary będą wysyłane bezpośrednio z krajów trzecich, głównie Chin, na adres podany przez klienta w trakcie składania zamówienia.” należy wskazać jednoznacznie kto będzie przekazywał informację sprzedawcy z kraju trzeciego na temat adresu miejsca dostawy zakupionego towaru? Czy będzie to Wnioskodawca, czy nabywca towarów (klient)?” Wnioskodawca odpowiedział, że Nabywca za pośrednictwem formularza zamówienia na stronie Wnioskodawcy przekaże dane adresowe do Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca przekaże te dane do Sprzedawcy.
18.  „Czy Wnioskodawca będzie zapewniał dostarczenie nabywcy towarów (klientowi) instrukcji użytkowania towaru oraz wszelkich niezbędnych dokumentów związanych z towarem w języku, którym posługuje się dany klient? Jeśli nie będzie to Wnioskodawca, to który podmiot będzie odpowiedzialny za ww. czynności?” Zainteresowany wskazał, że tak. Wnioskodawca będzie zapewniał dostarczenie nabywcy towarów (klientowi) instrukcji użytkowania towaru oraz wszelkich niezbędnych dokumentów związanych z towarem w języku, którym posługuje się dany klient.
19.  „Na czym będzie polegała pomoc klientom w postępowaniu reklamacyjnym z zagranicznym sprzedawcą?” Wnioskodawca odpowiedział, że pomoc w postępowaniu reklamacyjnym będzie polegała na utworzeniu sporu ze sprzedawcą za pośrednictwem portalu \`(...)\`.
20.  „Czy Wnioskodawca będzie udzielał nabywcy towarów (klientowi) niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży? Jeśli nie, to należy wskazać kto będzie udzielał takich informacji nabywcy towarów (klientowi)?” Zainteresowany wskazał, że tak, Wnioskodawca będzie udzielał nabywcy towarów (klientowi) niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży.
21.  „Czy Wnioskodawca będzie przeprowadzał procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy nabywca towarów (klient) będzie chciał odstąpić od umowy sprzedaży? Jeśli nie, to należy wskazać kto będzie odpowiedzialny za ww. czynności?” wskazano, iż Wnioskodawca przekaże klientowi dane adresowe sprzedawcy do zwrotu towaru i pomoże w całym postępowaniu.
22.  „Czy w sytuacji zwrotu towarów Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu prowizji? Zainteresowany odpowiedział, że tak, Wnioskodawca w celu zapewniania jak najlepszych warunków dla Klientów będzie zwracał wysokość jego prowizji w sytuacji zwrotu towaru.
23.  Czy ewentualne zwroty towarów dokonywane będą bezpośrednio od nabywcy towarów (klienta) do dostawcy (Sprzedawcy z kraju trzeciego) czy do Wnioskodawcy?” Wnioskodawca odpowiedział, że zwroty towarów będą dokonywane bezpośrednio do sprzedawcy z kraju trzeciego.
24.  „Kto będzie zobowiązany do pokrycia kosztów zwrócenia ceny nabywcy towarów (klientowi) za oddany (zwrócony) przez niego towar?” wskazano, że zobowiązanym do pokrycia kosztów zwrócenia ceny będzie Sprzedawca. Sprzedawca zwróci cenę Wnioskodawcy, a następnie Wnioskodawca razem z wysokością swojej prowizji zwróci Klientowi.
25.  „Czy Wnioskodawca będzie przeprowadzać i rozpoznawać postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru prezentowanego na stronach internetowych Zainteresowanego? Jeżeli nie, to należy wskazać kto będzie przeprowadzał i rozpatrywał takie postępowanie reklamacyjne i na jakich zasadach/w oparciu o jakie powszechnie obowiązujące przepisy prawne?” Zainteresowany odpowiedział, że tak, Wnioskodawca będzie uczestniczyć w postępowaniach reklamacyjnych.
26.  „Czy Wnioskodawca będzie ponosić odpowiedzialność tytułem rękojmi za wady towaru prezentowanego na stronach internetowych Zainteresowanego? Jeżeli nie, to należy wskazać kto będzie ponosił odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towaru i na jakich zasadach/w oparciu o jakie powszechnie obowiązujące przepisy prawne?” Zainteresowany wskazał, iż tak, Wnioskodawca będzie ponosić odpowiedzialność tytułem rękojmi za wady towaru ze względu na chęć zapewnienia jak najwyższej jakości usług.
27.  „Czy nabywcy towarów (klienci) będą podatnikami, o których mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.)?” wskazano, że w zdecydowanej większości klienci nie będą podatnikami, o których mowa w art. 28a, jednak Wnioskodawca nie wyklucza współpracy z pojedynczymi podatnikami.
28.  „W jakim kraju nabywcy towarów (klienci) posiadają:
    *   siedzibę działalności gospodarczej, albo
    *   stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (w przypadku, gdy przedmiotowa usługa jest świadczona przez Wnioskodawcę dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej klienta), albo
    *   stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (w przypadku, gdy klient będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności).”

Wnioskodawca odpowiedział, że w zależności od klientów będzie to Polska, Francja, Włochy, Hiszpania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Gdzie znajduje się miejsce świadczenia usług na rzecz klientów?
2.  Czy świadczona na rzecz klientów usługa ze wszystkimi elementami wymienionymi w opisie stanu faktycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Miejscem świadczenia opisanych usług na rzecz podatników (przedsiębiorców) jest terytorium kraju. Z kolei miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (konsumentów) jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja, tj. terytorium państwa trzeciego według miejsca rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do konsumentów.

Ocena skutków podatkowych miejsca świadczenia usług pośrednictwa wymaga oceny, w jakim charakterze działa Klient - odbiorca usługi pośrednictwa. Usługa pośrednictwa może być świadczona na rzecz:

1.  podmiotów będących podatnikami w myśl art. 28a u.p.t.u. („przedsiębiorców”);
2.  podmiotów niebędących podatnikami („konsumentów”).

Fakt bycia podatnikiem (w myśl art. 28a u.p.t.u.) jest okolicznością obiektywną, niezależną od faktu zarejestrowania się, jak i od faktu przedstawienia dokumentów potwierdzających ten stan rzeczy. Z samych okoliczności związanych ze świadczeniem może wynikać, że nabywca tych usług jest podatnikiem.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 u.p.t.u. miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego stanu faktycznego: miejscem świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów będących podatnikami (przedsiębiorców) jest miejsce, w którym posiadają oni siedzibę działalności gospodarczej (przeważnie będzie to Polska, Francja lub Włochy).

Zgodnie z art. 28d u.p.t.u. miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (będących konsumentami) przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja.

Analizując przesłanki umożliwiające zastosowanie powyższego przepisu należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca świadczy na rzecz Klientów usługi pośrednictwa;
2.  Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz osób trzecich (tj. Klientów będących usługodawcami), odbierając od nich pełnomocnictwo do złożenia zamówienia poprzez akceptację regulaminu w trakcie składania zamówienia;
3.  realizacja usługi pośrednictwa prowadzi do zawarcia umowy sprzedaży między Klientem a Sprzedawcą;
4.  miejscem dokonywania podstawowej transakcji, jest miejsce dokonania dostawy przez Sprzedawcę.

Przez miejsce dokonania „podstawowej transakcji” należy rozumieć ustawowe miejsce świadczenia dla transakcji (odpowiednio: dostawy towarów bądź świadczenia usług), w której pośredniczy Wnioskodawca. Ustawowe miejsce dostawy towarów określa art. 22 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przywołanym stanie faktycznym miejscem dokonania podstawowej transakcji będzie zatem miejsce, z którego Sprzedawca wysyła/transportuje nabyte przez Klientów towary. Przeważnie będą to Chiny lub inne kraje azjatyckie określane jako „kraje trzecie”. Zdaniem Wnioskodawcy odrzucić należy możliwość uznania, że miejscem, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja jest miejsce importu towarów przez Klientów. Import nie nosi cech transakcji (zob. art. 2 pkt 7 u.p.t.u.) i tym samym nie może stanowić miejsca dokonania „podstawowej transakcji”. Import jest wyłącznie czynnością faktyczną, a dla jego zaistnienia nie mają znaczenia cel przywozu ani stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu. Ponadto Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz Klienta. Moment dokonania zakupu w Serwisie \`(...)\` stanowi zatem moment realizacji transakcji podstawowej, w której pośredniczy Wnioskodawca. Klient jako importer nie dokonuje importu z zamiarem dokonania dostawy. Nie ma zatem podstaw, aby moment ten przesuwać w czasie aż do momentu faktycznego otrzymania towaru przez Klientów. Z treści stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę i Klienta wynika bowiem jednoznacznie, że Wnioskodawca pośredniczy w złożeniu zamówienia w Serwisie aukcyjnym, a nie w czynnościach związanych z importem towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy odrzucić należy też możliwość uznania transakcji jako dostawy towarów, ponieważ wszystkie przesłanki świadczą o tym, że Wnioskodawca będzie wykonywał usługę pośrednictwa handlowego. Zgodnie z definicją ze słownika języka polskiego „pośrednik” to:

1.  osoba załatwiająca jakieś sprawy pomiędzy dwoma stronami;
2.  osoba pośrednicząca w nawiązywaniu kontaktów w transakcjach handlowych lub na rynku pracy.

Oznacza to, że usługi realizowane przez Wnioskodawcę definiują go jako pośrednika. Wnioskodawca nie będzie nabywał towarów w imieniu własnym, lecz w imieniu kupującego, co wyklucza określenie Wnioskodawcy jako sprzedawcy. Powołując się dokładnie na te argumenty Naczelny Sąd Administracyjny w analogicznej sprawie uznał stronę za pośrednika w wyroku I FSK 166/17 z 19 grudnia 2018 roku, pomimo tego, że organy niższych instancji, jak się później okazało, błędnie klasyfikowały stronę jako sprzedawcę.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy usługa świadczona na rzecz niepodatników nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w Polsce, ponieważ transakcja podstawowa, tzn. dostawa towarów odbędzie się na terenie krajów trzecich, a Wnioskodawca jest jedynie pośrednikiem w nawiązywaniu kontaktów pomiędzy podmiotami. Oznacza to, że Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczania i odprowadzania podatku VAT od przedmiotowej usługi w przypadku klientów nie będących podatnikami.

Zdaniem Wnioskodawcy usługa świadczona na rzecz podatników będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w Polsce podatkiem VAT w wysokości 23% na podstawie art. 28b u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – art. 7 ust. 1 ustawy –dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 -2d ustawy:

1.  W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

2b. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c. W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d. Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Przy tym stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Jednocześnie w myśl art. 26a ust. 1 ustawy miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Kwestie związane z miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania przy świadczeniu usług regulują przepisy rozdziału 3 działu V ustawy.

I tak, zgodnie z generalną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy określoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast zgodnie z generalną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy określoną w art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Przy tym w myśl art. 28d ustawy miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja.

W tym miejscu wskazać należy, że w dobie szeroko rozwiniętej techniki, powszechnie wykorzystywana jest możliwość dokonywania sprzedaży/zakupów za pośrednictwem różnego rodzaju serwisów internetowych.

W oparciu o ogólnodostępne w Internecie informacje można wskazać podstawowe zasady dokonywania zakupów za pośrednictwem serwisów internetowych, tj. konieczność dokonania rejestracji na tym serwisie, podania danych identyfikacyjnych, potwierdzenie adresu wysyłki przy składaniu zamówienia oraz dokonanie zapłaty, potwierdzenie realizacji zamówienia. Obowiązki sprzedawcy z kolei sprowadzają się, co do zasady, do spakowania sprzedanego towaru i jego wysyłki. Ewentualną reklamację składa kupujący sprzedawcy towaru, na którym to ciążą wszystkie obowiązki związane z jej rozpatrzeniem.

W odniesieniu do powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wypełniać będą znamiona handlu towarami, a nie znamiona świadczenia usług. Przedmiotem nabycia przez Klientów będą towary oferowane na stronie internetowej Wnioskodawcy, który – jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy – będzie posiadał władztwo ekonomiczne tych towarów i praktyczną możliwość dysponowania nimi jak właściciel. To Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie wyszukiwał i decydował jakie towary i za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży na jego stronach internetowych. To Wnioskodawca będzie dostosowywał prezentację produktów na potrzeby danego rynku. Klienci Wnioskodawcy nie będą mieli żadnego wpływu na wartość (cenę) kupowanego towaru, nie będą decydować też o wyborze oferty i podmiotu, od którego zamierzają nabyć towar. O wyborze sprzedawcy oraz cenie wystawionego na własnych stronach internetowych towarów decydować będzie wyłącznie Wnioskodawca. Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie przyjmował płatności Klientów, na które składa się cena zakupu towaru, koszt transportu oraz wynagrodzenie Wnioskodawcy. To Wnioskodawca będzie nadzorował prawidłowość realizacji zamówienia. Nabywca za pośrednictwem formularza zamówienia na stronie Wnioskodawcy przekaże dane adresowe do Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca przekaże te dane do Sprzedawcy. Po otrzymaniu zamówienia Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu wybranych towarów w serwisie aukcyjnym \`(...)\` od sprzedawców z krajów trzecich, używając danych Klientów jako adresatów wysyłki tak zakupionego towaru. Należy zatem uznać, że w tym momencie Wnioskodawca będzie przenosił też prawo do dysponowania towarem jak właściciel na Klienta. Zainteresowany będzie udzielać informacji o wszystkich kosztach związanych z nabyciem towarów, dostarczać instrukcję oraz wszelkich niezbędnych dokumentów związanych z towarem w języku, w którym posługuje się dany Klient. Również Wnioskodawca będzie podmiotem odpowiedzialnym za udzielanie gwarancji tytułem rękojmi za wady towarów oraz przeprowadzanie i rozpoznawanie reklamacji towarów.

Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe, w tym fakt, że efektem wykonanych czynności (istotą zamówienia) jest konkretny towar w postaci produktu prezentowanego na stronach internetowych, który w takiej postaci jest dostarczany bezpośrednio Klientowi (ostatecznemu nabywcy), a z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach transakcji przeniesie prawo do dysponowania towarem jak właściciel na Klienta, świadczenie stanowi dla celów podatku od towarów i usług dostawę towarów. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu zrealizowania zamówienia nie stanowią dla klientów celu samego w sobie, klient jest zainteresowany nabyciem konkretnego produktu. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazuje, że pierwotnym właścicielem towarów będzie sprzedawca, a następnie Klient. Wnioskodawca złoży zamówienie na towar od sprzedawcy na podstawie udzielonego przez Klienta pełnomocnictwa na konkretne dane adresowe Klienta. W tym kontekście nie można mówić o sprzedaży przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa w zakupie. Istotny jest fakt przeniesienia przez Wnioskodawcę prawa do dysponowania towarem jak właściciel oraz zasadniczy cel nabycia świadczenia, a – jak wynika z wniosku – w niniejszej sprawie Klienci zainteresowani będą nabyciem konkretnego towaru oferowanego przez Wnioskodawcę.

Wskazać należy, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy (regulaminu) z Klientem, rodzaju wykonywanych czynności, ustalenia sposobu wynagrodzenia za wszystkie przewidziane umową (regulaminem) i wykonane czynności, nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym.

Zatem fakt przedstawiania przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą swoim Klientom regulaminu do akceptacji, w treści którego określa siebie jako pośrednika dokonującego w imieniu i na rzecz Klienta zamówienia towaru i opłacenia ceny i kosztów przesyłki, w ramach udzielonego mu przez tego Klienta pełnomocnictwa, na gruncie przepisów podatku od towarów i usług pozostaje bez znaczenia. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają kwalifikacji danej dostawy/nabycia od treści zawartej przez strony umowy (regulaminu), lecz odnoszą się do rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Należy zatem stwierdzić, że w analizowanym przypadku, w którym Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą dokonuje zamówienia towaru na rzecz Klientów, dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta, a nie świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem, w analizowanym przypadku nie znajdą zastosowania przepisy rozdziału 3 działu V ustawy regulujące miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania usług. Do realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia na rzecz Klientów stanowiącego dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy należy stosować zasady właściwe dla dostawy towarów, w tym zasady ustalania miejsca świadczenia przy dostawie towarów, o których mowa w art. 22 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do wykonywanego świadczenia na rzecz Klientów mają zastosowanie przepisy art. 28b ust. 1 oraz 28d ustawy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie sądu, bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.