Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.224.2021.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-12
Teza: opodatkowanie przychodów ze sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; wspólność-wspólność majątkowa; wspólność-wspólność ustawowa; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ogólny opis Gruntu

X S.A. (dalej: „Spółka”) zamierza w 2020 r. lub 2021 r. nabyć od B (dalej: „Wnioskodawca”) oraz M (dalej: „Małżonka Wnioskodawcy”, łącznie Wnioskodawca z Małżonką Wnioskodawcy będą we wniosku zwani dalej łącznie: „Wnioskodawcami” w liczbie mnogiej) niezabudowaną nieruchomość gruntową położoną w R.

Wnioskodawcy są małżonkami, właścicielami (w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej) nieruchomości w postaci dwóch niezabudowanych, przylegających do siebie gruntów, położonych w R (woj. …), a składających się z następujących niezabudowanych działek budowlanych (dalej określanych łącznie jako „Grunt”):

1.  objęte księgą wieczystą (KW nr …):
    1.  działka nr …,
    2.  działka nr ..,
    3.  działka nr …,

1.  objęte księgą wieczystą (KW nr …):
    1.  działka nr ….

Grunt ma kształt nieregularnego wielokąta, jest niezabudowany, nieużytkowany, porośnięty naturalną roślinnością (trawy, krzewy, niewielkie drzewa itp.), otoczony z trzech stron zabudową mieszkaniową jednorodzinną (niektóre działki w bezpośredniej bliskości są jednak niezabudowane). Z czwartej strony Grunt graniczy z lasem publicznym.

Wszystkie działki, których dotyczy wniosek, mają przeznaczenie budowlane zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Całość każdej z działek, których dotyczy wniosek, jest przeznaczona pod zabudowę, wobec czego nie ma linii oddzielających część działki przeznaczonej pod zabudowę od części nieprzeznaczonej pod zabudowę. Dla żadnej z działek, których dotyczy wniosek, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Opis działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca B od … r. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „Y”, której przedmiotem działalności był dotąd wynajem nieruchomości. Wnioskodawca nabywał i zbywał wprawdzie w przeszłości nieruchomości, kwalifikując uzyskane przychody do przychodów ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” oraz obejmując wykonane transakcje podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości te były jednak wcześniej wykorzystywane na cele wynajmowania ich. Nie były one natomiast nabywane w celu dalszej odsprzedaży. Od … r. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym.

Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi (i nie prowadziła w przeszłości) działalności gospodarczej, nie została także zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Okoliczności nabycia działek Gruntu

W 2020 r. Wnioskodawca dokonał procedury scalenia i podziału działek objętych księgą wieczystą (KW nr …), na które uprzednio składały się:

1.  działka nr … (ok. … m2),
2.  działka nr … (ok. … m2),
3.  działka nr … (ok. … m2),
4.  działka nr … (ok. … m2),
5.  działka nr … (ok. … m2),
6.  działka nr … (ok. … m2),
7.  działka nr … (ok. … m2).

Powstała z ich scalenia działka nr … została następnie podzielona na wymienione na wstępie działki nr:

1.  …, składająca się z działki nr … oraz fragmentów działek nr …, nr … i nr …,
2.  …, składająca się z fragmentu działki nr …,
3.  …, składająca się z fragmentu działki nr …,
4.  …, składająca się z fragmentów działek nr …, nr … i nr ….

Działka nr … została wyodrębniona do nowej księgi wieczystej nr …. Ponadto Wnioskodawca złożył wniosek dotyczący wydzielenia do nowej księgi wieczystej działki nr ….

Okoliczności nabycia poszczególnych działek składających się na Grunt były następujące:

1.  działka nr … – Wnioskodawcy nabyli ją do majątku wspólnego małżeńskiego w dniu … 2005 r. Pierwotnym celem nabycia było zainwestowanie posiadanego kapitału oraz przewidywanie, że być może w przyszłości na działce będzie możliwa budowa domów dla … córek Wnioskodawców (działka była położona blisko ich adresu zamieszkania). W momencie nabycia działka była otoczona z każdej strony działką nr … (tzn. działka nr … była umiejscowiona wewnątrz działki nr …) i nie miała zapewnionego prawa dojazdu. Wnioskodawcy zdecydowali się kupić działkę nr …, licząc na to, że w niedalekiej przyszłości Wnioskodawcy będą w stanie dokupić grunt pod dojazd lub całą działkę nr … (z uwagi na zamieszkiwanie w okolicy Wnioskodawcom była wiadoma sytuacja właścicielska tej działki, z której można było wywnioskować duże prawdopodobieństwo sprzedaży);
2.  działka nr … – działka powstała z wcześniejszej działki nr …. Działkę nr … Wnioskodawcy w dniu … 2007 r. nabyli do majątku wspólnego małżeńskiego. Działka ta stanowiła otoczenie nabytej wcześniej działki nr …, umożliwiając tym samym dojazd z działki … do drogi publicznej;
3.  działki nr … i nr … – te niewielkie działki zostały dołączone do Gruntu (do tego czasu składał się on z działek nr … i nr …) w zamian za wydzielenie z działki nr … i odłączenie (przyłączenie do gruntów miejskich) podobnej wielkości działek nr … i nr …. Nastąpiło to na podstawie decyzji … z dnia … 2011 r. Zamiana została dokonana z miastem R z inicjatywy miasta. Celem było uregulowanie granic działek (graniczące z Gruntem działki miejskie, do których można było przyłączyć nowe działki nr … i nr …, stanowią drogę oraz działkę budowlaną), dzięki czemu kształt działek miejskich stał się bardziej regularny i odpowiadający potrzebom miasta. Pozostała część dotychczasowej działki nr … otrzymała nr …;
4.  działka nr … – działka została wydzielona w dniu … 2011 r. z działki nr … w celu budowy na niej budynku mieszkalnego jednorodzinnego na potrzeby … córki Wnioskodawców. Po wydzieleniu Wnioskodawcy zlecili opracowanie projektu architektonicznego budynku. Projekt sporządził architekt i przekazał go Wnioskodawcom w … 2013 r. Wnioskodawcy nie występowali o pozwolenie na budowę ani nie podjęli jakichkolwiek innych działań w celu realizacji budowy (za wyjątkiem doprowadzenia prądu), ponieważ w międzyczasie … córki kupiły grunty zabudowane budynkami jednorodzinnymi, sąsiadujące bezpośrednio z nieruchomością zamieszkiwaną przez Wnioskodawców (nieruchomości te w międzyczasie zostały wystawione na sprzedaż przez sąsiadów). … . Część działki nr …, która pozostała po wydzieleniu działki nr …, otrzymała nr …;
5.  działka nr … – Wnioskodawcy nabyli ją w dniu … 2015 r. W akcie notarialnym umowy sprzedaży Wnioskodawcy oświadczyli, że nabycie następuje do majątku wspólnego małżeńskiego z przeznaczeniem na potrzeby statutowe prowadzonej przez B działalności gospodarczej pod firmą „Y”. Działka ta ostatecznie nigdy nie została wykorzystana w tym celu (tzn. w celu wynajmu – tym wówczas zajmował się w swojej działalności Wnioskodawca), została jednak ujęta w ewidencji środków trwałych jako odrębny środek trwały. Z tytułu sprzedaży sprzedający wystawił fakturę VAT na nabywcę „Y”, na podstawie której odliczony został podatek naliczony. W momencie nabycia działka była otoczona z każdej strony działką nr … (tzn. działka nr … była umiejscowiona wewnątrz działki nr …) i nie miała zapewnionego prawa dojazdu;
6.  działka nr … (… m2), granicząca z działką nr …, bez dostępu do drogi publicznej – nabyta w dniu … 2017 r. do majątku wspólnego małżeńskiego.

Wnioskodawcy nie odliczali podatku naliczonego w związku z nabyciem Gruntu, z wyjątkiem podatku naliczonego w cenie zakupu działki nr … . Nabycia pozostałych działek nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nie występował zatem z tytułu ich nabycia podatek naliczony (zbywcy nie prowadzili działalności gospodarczej).

Działania Wnioskodawców wobec Gruntu

Do 2011 r. Grunt nie był objęty ani planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją lub decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W 2011 r., z inicjatywy miasta R, uchwałą Rady Miejskiej w R z dnia … 2011 r., powstał plan zagospodarowania przestrzennego, dopuszczający na działkach objętych Gruntem zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i wielorodzinną. Plan powstał dla całości wielokrotnie większego od Gruntu obszaru, zwanego G, bez jakiegokolwiek wniosku ani innych działań Wnioskodawców. Wedle ich najlepszej wiedzy ich sąsiad był mocno zainteresowany tą zmianą planu – po powstaniu planu wykonał on projekty i uzyskał pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych na swoim terenie. Wnioskodawcy w tym czasie wydzielili tylko działkę nr … dla córki.

W dniu … 2016 r. Wnioskodawcy złożyli wniosek o sporządzenie zmiany ww. planu dla działek nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, polegającej na dokonaniu zmian w następującym zakresie:

1.  maksymalna wielkość powierzchni zabudowy w stosunku do obszaru objętego inwestycją: …%;
2.  intensywność zabudowy obszaru objętego inwestycją: do … (z uwzględnieniem kondygnacji nadziemnych i podziemnych);
3.  minimalny procent powierzchni biologicznie czynnej w stosunku do obszaru objętego inwestycją: …%;
4.  wysokość zabudowy – maksymalnie cztery kondygnacje nadziemne, do … m, dopuszcza się piwnice;
5.  maksymalna powierzchnia zabudowy budynku: … m2;
6.  zaopatrzenie w energię elektryczną – z sieci elektroenergetycznej i źródeł własnych o mocy do … w obrębie jednej inwestycji.

Czynności faktyczne, związane z przygotowaniem powyższego wniosku, wykonywał Wnioskodawca, bez udziału Małżonki Wnioskodawcy.

Wnioskodawcy wnioskowali o zwiększenie ww. parametrów „do wielkości, która odpowiada wskaźnikom występującym na sąsiednich działkach, przy spełnieniu których zabudowa nie będzie stanowić dysharmonii w otaczającej zabudowie”. Jako zamiar Wnioskodawców wskazano w ww. wniosku „realizację na przedmiotowym terenie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych o trzech typach budynków, o powierzchni zabudowy ok. … m2, ok. … m2, ok. … m2. Układ budynków wkomponowany został w rzeźbę terenu w sposób nawiązujący do układu budynków po stronie wschodniej terenu. Budynki (za wyjątkiem jednego) są usytuowane prostopadle do zbocza, dzięki czemu zachowane zostają wglądy na przyległy las i zmniejszone jest oddziaływanie kubatur. Wysokość budynków do … kondygnacji nadziemnych oraz kondygnacja podziemna zawierająca halę garażową”.

W załączeniu przedstawiono koncepcję zagospodarowania terenu i koncepcję architektoniczną zabudowy, składającą się ze strony tytułowej, trzech rzutów ośmiobudynkowego osiedla oraz … widoków fragmentów osiedla w perspektywie, opracowanych komputerowo. Budynki zobrazowano uproszczoną grafiką wektorową, wyrażającą wyłącznie zarysy brył budynków z zaznaczonymi liniami oddzielającymi kondygnacje pięter i balkonami, bez zaznaczonych okien, bez jakichkolwiek tekstur). Koszt koncepcji wyniósł ok. … zł. Wnioskodawca B traktował ten wydatek jako wydatek osobisty i nie zaliczył go nigdy do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą „Y”, nie odliczył też naliczonego VAT.

Głównym celem złożenia ww. wniosku o zmianę planu było podniesienie wartości Gruntu, tak aby mógł on być lepszym zabezpieczeniem zobowiązań zaciąganych przez Wnioskodawcę B w ramach Jego działalności gospodarczej oraz na rzecz kontrolowanych przez Wnioskodawców spółek.

Obciążono Grunt następującymi hipotekami:

1.  hipoteka umowna zwykła, suma … zł, z hipoteką umowną kaucyjną, suma … zł, zabezpieczająca na rzecz …. S.A. wierzytelność z tytułu kredytu w kwocie …. zł (oraz z tytułu związanych z nim prowizji, odsetek i innych należności) udzielonego na rzecz … Sp. z o.o. (spółka, której większościowym udziałowcem była Małżonka Wnioskodawcy) na podstawie umowy z dnia … r. (zwolnienie z hipoteki w dniu … r.);
2.  hipoteka umowna łączna, suma … zł, zabezpieczająca na rzecz … S.A. (obecna nazwa … S.A.) wierzytelności z tytułu kredytu udzielonego na rzecz Y (jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy) z dnia … r., a także wierzytelności z tytułu kredytów udzielonych na rzecz … sp. z o.o. (w spółce tej w momencie ustanowienia hipoteki większościowym udziałowcem była spółka … sp. z o.o., której jedynymi wspólnikami byli Wnioskodawcy, przy czym Wnioskodawca był udziałowcem większościowym) oraz … sp. z o.o. (w spółce tej w momencie ustanowienia hipoteki jedynym udziałowcem była spółka … Sp. z o.o.) na podstawie umów kredytu z dnia … r. oraz z dnia … r. (kredyty na rzecz … sp. z o.o.) i z dnia … r. (kredyt na rzecz … sp. z o.o.), a także wierzytelności z tytułu weksli wystawionych na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu odpowiednich ww. kredytów w dniu … r. przez … sp. z o.o. oraz w dniu … r. przez … sp. z o.o.;
3.  hipoteka umowna łączna, suma … zł … gr, zabezpieczająca na rzecz … S.A. (obecna nazwa … S.A.) wierzytelności z tytułu umów leasingu, zawartych przez … Sp. z o.o. w dniach … r., … r., … r., … r., … r., … r., … r., … r.

Na dzień składania wniosku część zobowiązań zabezpieczonych ww. hipotekami została spłacona.

Wnioskodawcy aż do … 2019 r. nie dokonali żadnych innych działań w celu realizacji zabudowy Gruntu, o której była mowa we wniosku o zmianę planu (nie licząc projektu prywatnego domu dla córki), w szczególności:

1.  nie wydzielali z niego mniejszych działek na sprzedaż,
2.  nie doprowadzali mediów i innej infrastruktury, jedynie prąd został doprowadzony do działki nr …, na której miał stanąć planowany dom dla córki,
3.  nie prowadzili prac ziemnych,
4.  nie usuwali ani nie nasadzali roślinności,
5.  nie ogłaszali planowanej realizacji inwestycji budowlanej w celach marketingowych,
6.  nie prowadzili żadnych innych działań marketingowych,
7.  nie występowali o pozwolenia na budowę,
8.  nie zlecali wykonania projektów architektonicznych budynków,
9.  nie nabywali żadnych innych usług – poza opracowaniem ww. koncepcji architektonicznej (koszt usługi wyniósł około … zł) i badaniami geotechnicznymi sondażowymi (koszt ok. … zł).

Wnioskodawcy, składając wniosek o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego w 2016 r., nie zamierzali zatem rozpoczynać jakiejkolwiek budowy na Gruncie. Zasadniczym celem zmiany koncepcji zagospodarowania Gruntu było wspomniane zwiększenie wartości pod ewentualne zabezpieczenie wierzytelności kredytowych.

Grunt do chwili obecnej nie był nigdy wykorzystywany komercyjnie, w szczególności nigdy nie był wynajmowany, dzierżawiony ani w inny sposób oddawany do korzystania przez osoby trzecie.

Zamiar sprzedaży Gruntu

W 2019 r. Wnioskodawcy zrezygnowali z przeznaczenia Gruntu w jakiejkolwiek części na cele prywatne, postanawiając go sprzedać. Wobec tego w 2019 r. Wnioskodawca (bez udziału Małżonki Wnioskodawcy) rozpoczął działania mające na celu przygotowanie gruntu pod zabudowę, w tym w szczególności:

1.  zlecił przygotowanie koncepcji a następnie projektu budowlanego,
2.  w dniu … 2020 r. złożył wniosek o pozwolenie na budowę zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z halami garażowymi, murami oporowymi i niezbędną infrastrukturą,
3.  zlecił wykonanie badań geotechnicznych,
4.  prowadził działania marketingowe związane ze sprzedażą.

W 2020 r. Wnioskodawca dokonał także procedury scalenia i podziału istniejących dotąd działek geodezyjnych (w rezultacie powstały działki istniejące obecnie, wymienione na wstępie) oraz wyodrębnienia działki nr … do nowej księgi wieczystej, a także złożył wniosek o wyodrębnienie działki nr … do nowej księgi wieczystej.

Wnioskodawca wydatki na wszystkie powyższe działania, związane z zamiarem przygotowania Gruntu pod zabudowę, zaliczył do kosztów uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz odliczył z tego tytułu podatek naliczony na gruncie podatku od towarów i usług.

W wyniku podjętych działań marketingowych, Wnioskodawcy zamierzają obecnie sprzedać Grunt na rzecz Spółki. W tym celu w dniu … 2020 r. została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży. Sprzedaż ma odbyć się po cenie rynkowej. Cena sprzedaży będzie wyższa od łącznych kosztów zakupu działek składających się obecnie na Grunt.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie inwestycji deweloperskich na terenie … i okolic. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nabycie Gruntu przez Spółkę będzie związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Spółka zamierza na terenie Gruntu wybudować osiedle mieszkaniowe, a sprzedaż powstałych w ten sposób lokali opodatkować podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Gruntu będzie u Wnioskodawcy rodziła przychód zaliczany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tejże ustawy?
2.  W przypadku, gdy przychód należy przyporządkować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy przychód ten w całości będzie przychodem Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1428, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i pkt 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona.

Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, „organizować” to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawców do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.

W świetle przeanalizowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane wobec Gruntu działania należy określić jako działalność związaną z obrotem nieruchomościami, podjętą w celu zarobkowym, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. O ile pierwotne (w okresie nabywania poszczególnych części Gruntu) zamiary Wnioskodawców nie zakładały sprzedaży Gruntu w ramach działalności zorganizowanej, o tyle począwszy co najmniej od 2019 r. ich zamiary oraz realnie wykonane w odniesieniu do Gruntu działania stanowią niewątpliwie czynności charakteryzujące zachowanie podmiotów prowadzących profesjonalny obrót nieruchomościami. Nie ma przy tym znaczenia pierwotny zamiar, jakim podatnik kieruje się przy zakupie gruntu, skoro późniejsze działania przybierają charakter zorganizowany, systematyczny, ukierunkowany na osiągnięcie zysku (tak m.in. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 755/15).

Biorąc to wszystko pod uwagę, przeprowadzenie opisanej we wniosku transakcji niewątpliwie wskazywać będzie na jej zorganizowany charakter. O ile początkowo Grunt był traktowany jako część majątku prywatnego (wskazywał na to m.in. zamiar budowy na części Gruntu domów dla córek), o tyle od co najmniej 2019 r. działania Wnioskodawcy związały Grunt z Jego działalnością gospodarczą. Dotyczy to w szczególności zlecenia przygotowania nowej koncepcji architektonicznej, a następnie projektu budowlanego, złożenia wniosku o pozwolenie na budowę zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z halami garażowymi, murami oporowymi i niezbędną infrastrukturą, zlecenia wykonania badań geotechnicznych, prowadzenia działań marketingowych związanych z inwestycją, a także dokonania procedury scalenia i podziału istniejących dotąd działek geodezyjnych oraz wyodrębnienia działki … i podjęcia starań o wyodrębnienie działki … . Działania podjęte przez Wnioskodawcę w odniesieniu do przedmiotowych działek nosiły znamiona profesjonalnych działań handlowca. W świetle powyższego sprzedaży przedmiotowego Gruntu nie można zatem uznać za sprzedaż majątku prywatnego.

Z powyższego wynika więc, że nabycie Gruntu, a następnie podejmowane czynności, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, są charakterystyczne dla działania, które – podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek, dokonywane w celach zarobkowych – jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że Małżonka Wnioskodawcy co do zasady nie uczestniczyła czynnie w tych przedsięwzięciach. Wprawdzie wspólnie z Wnioskodawcą złożyła wniosek z dnia … 2016 r. o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, jednak wniosek ten został złożony w celu podniesienia wartości Gruntu, co nie było jeszcze związane z jakimkolwiek konkretnym zamiarem wynajmu lub sprzedaży Gruntu. Ponadto czynności faktyczne prowadzące do jego sporządzenia podejmował Wnioskodawca.

W 2019 r. Wnioskodawca podjął też nowe, intensywne i zorganizowane działania, ukierunkowując je na bezpośredni zamiar przygotowania Gruntu do sprzedaży na jak najlepszych warunkach:

1.  zlecił przygotowanie koncepcji a następnie projektu budowlanego,
2.  złożył wniosek o pozwolenie na budowę zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z halami garażowymi, murami oporowymi i niezbędną infrastrukturą,
3.  zlecił wykonanie badań geotechnicznych,
4.  prowadził działania marketingowe związane ze sprzedażą, aktywnie poszukując nabywcy Gruntu,
5.  wydatki ponoszone w związku z tymi działaniami traktował jako koszty swojej działalności gospodarczej.

Z powyższego względu przychód, który powstanie w związku ze sprzedażą Gruntu, należy przypisać wyłącznie do osoby Wnioskodawcy, to On bowiem prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „Y”, a działalność ta jest związana z wynajmem i obecnie także obrotem nieruchomościami. Nie ma na to wpływu fakt, że współwłaścicielką Gruntu jest Małżonka Wnioskodawcy, w sytuacji bowiem, gdy nieruchomość należącą do majątku wspólnego małżeńskiego wykorzystuje w swojej zorganizowanej i ciągłej działalności zarobkowej tylko jeden z małżonków, to tylko po jego stronie powstaje przychód podatkowy (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.221.2020.1.HD).

Ewentualnie działania Małżonki Wnioskodawcy sprowadzały się do incydentalnego podpisywania odpowiednich dokumentów (zwłaszcza związanych z wnioskiem z 2016 r. o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego), gdy leżało to w jej prywatnym interesie jako współwłaścicielki Gruntu. Nie brała ona natomiast udziału w późniejszych (lata 2019-2020) zorganizowanych działaniach, ukierunkowanych bezpośrednio na sprzedaż Gruntu w celu zarobkowym, w ramach ciągłej działalności Wnioskodawcy, nastawionej na czerpanie zysków z wynajmu, a obecnie także sprzedaży, nieruchomości.

W konsekwencji dochód uzyskany ze sprzedaży Gruntu winien być opodatkowany wyłącznie u Wnioskodawcy zgodnie z zasadami przewidzianymi dla źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (pozarolniczej działalności gospodarczej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jego stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym Małżonki Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.