Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-117/08/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-12
Teza: Jakie skutki podatkowe powoduje cesja umowy leasingu? Czy w przypadku uznania umowy leasingu za umowę najmu samochodów, wykup samochodów przez korzystającego po upływie okresu leasingu po hipotetycznej wartości netto ustalonej w umowie należy uznać za cenę rynkową?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-umowa cesji leasingu; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2008r. (data wpływu do tut. Biura 11 luty 2008r.) uzupełnionym faksem w dniu 30 kwietnia 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych cesji umowy leasingu - **jest nieprawidłowe.**
*   sposobu ustalania wartości rynkowej, nabywanych w wyniku cesji umowy leasingu samochodów osobowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych cesji umowy leasingu oraz sposobu ustalania wartości rynkowej nabywanych w wyniku cesji umowy leasingu samochodów osobowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka kapitałowa nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej w drodze aportu, a wraz z pozostałymi składnikami aktywów i zobowiązań przyjmie na siebie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów leasingu dotyczących samochodów osobowych.

Umowy leasingowe – na dzień ich zawarcia przez spółkę wnoszącą aport – spełniały warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a ponoszone opłaty stanowiły koszty uzyskania przychodów korzystającego.

Na dzień nabycia aportu okres pozostały do zakończenia umów leasingu będzie krótszy niż 40 % normatywnego okresu amortyzacji, a suma pozostałych do spłat opłat będzie niższa od wartości początkowej samochodów osobowych określonych w cedowanych umowach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jakie skutki powoduje cesja umowy leasingu zawarta w wyniku otrzymanego aportu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w aspekcie możliwości zaliczenia opłat ustalonych w umowie leasingu do kosztów uzyskania przychodów oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów? Czy w przypadku uznania umowy leasingu za umowę wynajmu samochodów, wykup samochodów przez korzystającego po upływie okresu leasingu po hipotetycznej wartości netto ustalonej w umowie należy uznać za cenę rynkową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Zgodnie z art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ilekroć jest mowa o :

*   umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym” oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.
*   podstawowym okresie umowy leasingu- rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Ponadto ustawodawca w art. 17b wyżej wymienionej ustawy stwierdza, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli umowa ta spełnia między innymi następujące warunki:
*   została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome oraz
*   suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Umowy leasingu samochodów osobowych zawarte przez Spółkę kapitałową, która zostanie nabyta w drodze aportu spełniają wszystkie warunki wymagane przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, które pozwalają zaliczyć w koszty podatkowe ponoszone opłaty leasingowe. Spółka w momencie podpisania cesji do umów leasingowych wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki pierwotnej strony umowy leasingu. Przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego w żaden sposób nie zmieniło okresu na jaki została zawarta umowa oraz sumy opłat ponoszonych przez korzystających.

Zdaniem Spółki z przepisów jasno wynika, że warunki dopuszczające uznanie opłat leasingowych za koszty uzyskania przychodów powinny być spełnione przez zawartą umowę leasingu operacyjnego a nie przez korzystającego. Nowy korzystający przystępuje do umowy, której podstawowy czas trwania jak już wyżej zaznaczono nie uległ ani wydłużeniu ani skróceniu i stanowi zgodnie z art. 17b co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji. Również suma opłat wskazana w umowie poniesiona przez kolejnych korzystających nie ulega zmianie i odpowiada co najmniej wartości początkowej samochodów osobowych. W opinii Spółki nie ma ona obowiązku rozpatrywania umów leasingu, do których przystąpiła w następstwie cesji, pod kątem pozostałego okresu do zakończenia umów czy wartości przyszłych opłat, a zapisy umów leasingowych upoważniają spółkę do uznania ponoszonych kosztów opłat leasingowych oraz kosztów eksploatacji samochodów osobowych za koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości i zwalniają z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

2\. W wyniku cesji umów leasingu Spółce będzie przysługiwało prawo wykupu samochodów po cenach ustalonych w umowach leasingowych. Na poparcie tego stanowiska Spółka wskazała stanowisko, które zajął Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy (sygnatura: 1471/DPD2/423-104/05/AB) w wydanym postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego. Zdaniem Spółki kwoty (hipotetyczna wartość netto), za które zostaną wykupione samochody należy uznać za wartość rynkową samochodów i z tego tytułu jednostka nie ma obowiązku szacowania przychodu z tytułu nabycia środka trwałego po cenie niższej niż rzeczywista wartość rynkowa.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Ad.1 Zgodnie z art. 17b. ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 17b ust. 2 w/w ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego. Regulacje, ujęte w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają natomiast skutków podatkowych zawarcia umowy cesji leasingu operacyjnego na rzecz innego podmiotu. Zatem, przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego oznacza, iż w pełni uzasadnionym staje się konieczność zbadania, czy na dzień cesji umowa ta stanowi dla tego podmiotu podatkową umowę leasingową. Nie można bowiem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik i przystępuje on do umowy, której okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego korzystającego.

Fakt, iż w świetle przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w trakcie trwania umowy leasingu jest dopuszczalna cesja umowy leasingu z leasingobiorcy na osobę trzecią nie może oznaczać automatycznego wstąpienia tej osoby w podatkowe uprawnienia pierwotnego leasingobiorcy. Nie w każdym bowiem przypadku umowa ta w dalszym ciągu spełnia warunki przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dla podatkowej umowy leasingu zdefiniowanej w art. 17a pkt 1 i art. 17b w/w ustawy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej w drodze aportu, a wraz z pozostałymi składnikami aktywów i zobowiązań przyjmie na siebie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów leasingu dotyczących samochodów osobowych. Na dzień nabycia aportu okres pozostały do zakończenia umów leasingu będzie krótszy niż 40 % normatywnego okresu amortyzacji, a suma pozostałych do spłat opłat będzie niższa od wartości początkowej samochodów osobowych określonych w cedowanych umowach.

W związku z tym, iż na dzień cesji umów leasingu nie będą spełnione warunki wynikające z powołanego wyżej art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to umowa ta utraci charakter podatkowej umowy leasingu. Dlatego też w takim przypadku dla celów podatkowych w odniesieniu do przejętych na podstawie cesji pojazdów będą miały zastosowanie ogólne zasady wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w powiązaniu z art. 17l w/w ustawy, w myśl którego do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych między innymi w art. 17b ust. 1 pkt 2 ,stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12 – 16, dla umów najmu i dzierżawy.

W celu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów dotyczących samochodów osobowych przejętych w wyniku cesji umów leasingu Spółka, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 i ust. 5 w/w ustawy, będzie obowiązana prowadzić ewidencje przebiegu pojazdów.

Stanowisko Spółki w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2 Zgodnie z art. 17c jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1, finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy:

1.  przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży; jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 14,
2.  kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto.

Jeśli w wyniku cesji umów leasingu samochodów osobowych, umowy te nie spełniają warunków określonych w art. 17b ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajdą zastosowania w tej sytuacji szczególne uregulowania dotyczące sprzedaży przedmiotu leasingu określone w art. 17c w/w ustawy. Tym samym do ustalenia przychodów i kosztów podatkowych związanych z przeniesieniem na korzystającego własności (zbyciem), samochodów osobowych będą miały zastosowanie ogólne przepisy dotyczące przychodów (art. 14 ust. 1 i 2) zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 14. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Przy ustalaniu ceny sprzedaży powinno się uwzględniać stan prawny rzeczy oraz podobne transakcje kupna sprzedaży na rynku. Cena powinna odzwierciedlać wartość przedmiotu wraz z jego obciążeniami i prawami.

W tym stanie rzeczy stanowisko Spółki w powyższym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za **nieprawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.