Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.238.2020.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-20
Teza: Obowiązki płatnika
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; nauczyciel-nauczyciel akademicki; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za okres urlopu dla poratowania zdrowia – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

Wnioskodawca …. jest uczelnią wyższą w rozumieniu art. 433 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, dalej: Prawo o szkolnictwie wyższym, PSWiN). Zgodnie z przytoczonym przepisem, uczelnią wojskową jest uczelnia publiczna nadzorowana przez Ministra …. Uczelnia jest zatem również uczelnią publiczną w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 PSWiN.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 PSWiN, Uczelnia posiada osobowość prawną. Uczelnia zatrudnia nauczycieli akademickich. Nauczycielami akademickimi w Uczelni są zarówno pracownicy cywilni (zatrudnieni na podstawie umów o pracę), jak i funkcjonariusze wyznaczeni na stanowiska nauczycieli akademickich na zasadach i w trybie określonych w przepisach o służbie (stosunek służbowy). Uczelnia wypłaca nauczycielom akademickim wynagrodzenia, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunkach pracy oraz stosunkach służbowych. Z tego powodu Uczelnia jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.). Jako płatnik, Uczelnia jest w szczególności zobowiązana do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, co wymaga zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 114 PSWiN, nauczyciele akademiccy są zatrudniani w grupach pracowników:

1.  dydaktycznych,
2.  badawczych,
3.  badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 PSWiN, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1.  dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2.  badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3.  badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

W myśl art. 115 ust. 2 PSWiN, nauczyciel akademicki jest również obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz Uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych.

Zgodnie z art. 116 ust. 5 ww. ustawy, szczegółowy zakres obowiązków nauczyciela akademickiego ustala rektor Uczelni.

W toku wykonywania zadań nauczycieli akademickich powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z póżn. zm., dalej: Prawo autorskie). Uczelnia nabywa prawa do utworów powstających podczas wykonywania obowiązków jej nauczycieli akademickich na zasadach określonych w art. 12 Prawa autorskiego.

Zarządzeniem Nr 5 Rektora Uczelni z dnia … r. wprowadzony został Regulamin wynagradzania pracowników Uczelni (dalej: Regulamin), który wszedł w życie z dniem 1 lutego 2020 r. Zgodnie z Regulaminem, nauczyciele akademiccy zatrudnieni przez Uczelnię uzyskują przychody z następujących tytułów:

*   wynagrodzenie zasadnicze, które stanowi stałą kwotę ustalona na podstawie miesięcznej stawki zaszeregowania pracownika;

*   dodatek stażowy, który przysługuje za staż pracy;

*   dodatek funkcyjny, który zgodnie z Regulaminem, przysługuje pracownikom zatrudnionym na stanowiskach związanych z kierowaniem zespołem liczącym co najmniej pięć osób łącznie z osobą kierującą zespołem;

*   dodatek zadaniowy, który może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania;

*   wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe, które stanowi wynagrodzenie, o którym mowa w art. 127 ust. 6 i 7 PSWiN a określane jest według stawek wynikających z Regulaminu;

*   dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych;

*   premię uznaniową, która nie jest stałym składnikiem wynagrodzenia, ma wyłącznie charakter uznaniowy i przyznawana może być jako forma wyróżnienia pracownika, na podstawie oceny pracy pracownika i wykonywania przez niego zadań;

*   dodatek za pracę w porze nocnej;

*   dodatek za pracę w systemie zmianowym;

*   dodatkowe wynagrodzenie roczne, które przysługuje na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej;

*   wynagrodzenie uzupełniające za pracę przy projektach, które może być przyznane w związku z wykonywaniem dodatkowych zadań związanych z realizacją projektów przez Uczelnię finansowanych ze źródeł zewnętrznych, innych niż określone w art. 366 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, w tym m.in. finansowanych z funduszy strukturalnych, programów ramowych Unii Europejskiej, środków w ramach finansowania badań naukowych i projektów rozwojowych, środków otrzymywanych przez Uczelnię od podmiotów zewnętrznych na podstawie zawartych umów, wpływów ze świadczonych odpłatnie usług edukacyjnych, zleceń od podmiotów gospodarczych i innych; koszty tego wynagrodzenia mogą być pokrywane wyłącznie ze środków pochodzących z tych źródeł.

Ponadto nauczycielom akademickim mogą przysługiwać:

*   nagroda jubileuszowa – z tytułu wieloletniej pracy;

*   zwrot kosztów podróży służbowej:

*   ryczałt za używanie własnego samochodu do celów służbowych;

*   inne świadczenia związane z pracą na zasadach i warunkach wynikających z przepisów powszechnie obowiązujących (jak np. wynikające z art. 184 PSWiN wynagrodzenie promotora, promotora pomocniczego, recenzenta i członka komisji habilitacyjnej).

Zgodnie z art. 145 ust. 1 PSWiN, nauczyciele akademiccy mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora.

Nauczycielom akademickim przysługuje również wynagrodzenie urlopowe, w tym w okresie płatnego urlopu naukowego, płatnego urlopu na przygotowanie rozprawy doktorskiej, urlopu dla poratowania zdrowia oraz świadczenia przysługujące w okresie czasowej niezdolności do pracy. W określonych prawem przypadkach, Uczelnia wypłaca również – jako płatnik – zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego.

Ze względu na odesłanie wynikające z art. 455 pkt 1 PSWiN, nauczycielom akademickim Uczelni, którzy są funkcjonariuszami wypłacane są:

*   uposażenie zasadnicze;

*   dodatek za długoletnią służbę:

*   dodatek specjalny – za szczególne właściwości lub warunki pełnienia zawodowej służby;

*   dodatek służbowy – za pełnienie zawodowej służby na określonych stanowiskach dowódczych i kierowniczych lub samodzielnych albo w określonych jednostkach;

*   dodatek funkcyjny – za wykonywanie powierzonych funkcji organu jednoosobowego Uczelni lub jego zastępcy albo kierownika jednostki organizacyjnej Uczelni lub jego zastępcy;

*   dodatek za bezawaryjne wykonanie zadań (jednorazowy);

*   nagrody uznaniowe;

*   nagroda Ministra za osiągnięcia naukowe;

*   ekwiwalent za niewykorzystany urlop;

*   dodatkowe wynagrodzenie za dodatkowo powierzone czasowe pełnienie obowiązków służbowych;

*   dodatkowe wynagrodzenie za dyżury i służby;

*   dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie obowiązków dydaktycznych;

*   dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie funkcji rzecznika dyscyplinarnego;

*   dodatkowe uposażenie roczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, do całego wynagrodzenia zasadniczego (odpowiednio: uposażenia zasadniczego) tego nauczyciela akademickiego?
2.  Czy Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, do kwot dodatków i innych świadczeń niebędących wynagrodzeniem zasadniczym (odpowiednio: uposażeniem zasadniczym), tj.: dodatku stażowego, dodatku za długoletnią służbę, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w godzinach nadliczbowych, premii uznaniowej, dodatku za pracę w porze nocnej, dodatku za pracę w systemie zmianowym, dodatkowego wynagrodzenia rocznego, wynagrodzenia uzupełniającego za pracę przy projektach, dodatku specjalnego, dodatku służbowego, dodatku za bezawaryjne wykonanie zadań, dodatkowego wynagrodzenia za dodatkowo powierzone czasowe pełnienie obowiązków służbowych, dodatkowego wynagrodzenia za dyżury i służby, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie obowiązków dydaktycznych, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji rzecznika dyscyplinarnego, dodatkowego uposażenia rocznego, innych świadczeń związanych z pracą na zasadach i warunkach wynikających z przepisów powszechnie obowiązujących (jak np. wynagrodzenie promotora, promotora pomocniczego, recenzenta i członka komisji habilitacyjnej)?
3.  Czy Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, do wypłacanych im nagród (jubileuszowych, nagród rektora, nagród uznaniowych, nagród Ministra)?
4.  Czy Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, z tytułu kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (ryczałty za używanie samochodu prywatnego dla potrzeb Uczelni, zwroty kosztów podróży służbowych)?
5.  Czy Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni z tytułu wynagrodzeń za czas usprawiedliwionych nieobecności (za czas urlopu wypoczynkowego, za czas płatnego urlopu naukowego, za czas płatnego urlopu naukowego na przygotowanie rozprawy doktorskiej, za czas urlopu dla poratowania zdrowia, za czas niezdolności do pracy) oraz ekwiwalentów za niewykorzystany urlop?
6.  Czy Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego Uczelni z tytułu wypłacanych przez Uczelnię zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego?
7.  Czy zastosowanie przez Uczelnię jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich wymaga prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, do całego wynagrodzenia zasadniczego (odpowiednio: uposażenia zasadniczego) tego nauczyciela akademickiego, z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b. z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 9 pkt 3 ww. ustawy stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym łącznie nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

W przytoczonym powyżej art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca posługuje się terminami: „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich”, nie definiując ich jednak, ale odsyłając w tym zakresie do odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami, o których mowa są niewątpliwie – przede wszystkim – przepisy Prawa autorskiego.

W myśl art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Należy jednak zauważyć, że – w odniesieniu do szczególnego zakresu pracy wykonywanej przez nauczycieli akademickich – ustawodawca dokonał dodatkowego określenia zakresu działalności twórczej. Z dniem 31 sierpnia 2018 r. do polskiego porządku prawnego został wprowadzony art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dalej: PSWiN. Zgodnie z tym przepisem, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego. Zdaniem Uczelni, zamiarem Ustawodawcy wprowadzającego art. 116 ust. 7 PSWiN było przypisanie wszystkim obowiązkom nauczyciela akademickiego przymiotu pracy twórczej, korzystającej zatem z ochrony prawno-autorskiej (na co wskazuje zawarte w analizowanym przepisie odwołanie do konkretnej jednostki redakcyjnej Prawa autorskiego). W efekcie, pełne wynagrodzenie zasadnicze nauczyciela akademickiego należy uznać za przejaw korzystania przez nauczyciela akademickiego z praw autorskich.

Jednocześnie, mając na uwadze zakres obowiązków nauczyciela akademickiego określonych w przytoczonych w stanie faktycznym niniejszego wniosku i przepisach Prawa o szkolnictwie wyższym, należy stwierdzić, że przychody te mieszczą się w zakresie określonym art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie, do całości przychodu powstającego z tytułu uzyskania przez nauczyciela akademickiego analizowanego wynagrodzenia, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinna zastosować koszty uzyskania przychodów w wysokości wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze względu jednak na treść art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku podatkowym, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przedstawione powyżej poglądy są zgodne ze stanowiskiem przedstawionym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., nr DD3.8223.31.2019, adresowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. W dokumencie tym stwierdzono, że: (\`(...)\`) przepisy ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego) oraz art. 128 ust. 1 (ocena pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.”

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych dotychczas przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 18 marca 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.561.2018.4.KK,

*   z dnia 27 marca 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2,

*   z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.11.2019.2.D,

*   z dnia 16 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.487.2019.2.AK (ta ostatnia interpretacja dotyczy wprost również nauczycieli akademickich wykonujących swe czynności w ramach stosunków służbowych).

W odniesieniu do pytania nr 2, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, do kwot dodatków i innych świadczeń niebędących wynagrodzeniem zasadniczym (odpowiednio: uposażeniem zasadniczym), tj.: dodatku stażowego, dodatku za długoletnią służbę wojskową, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w godzinach nadliczbowych, premii uznaniowej, dodatku za pracę w porze nocnej, dodatku za pracę w systemie zmianowym, dodatkowego wynagrodzenia rocznego, wynagrodzenia uzupełniającego za pracę przy projektach, dodatku specjalnego, dodatku służbowego, dodatku za bezawaryjne wykonanie zadań, dodatkowego wynagrodzenia za dodatkowo powierzone czasowe pełnienie obowiązków służbowych, dodatkowego wynagrodzenia za dyżury i służby, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie obowiązków dydaktycznych, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji rzecznika dyscyplinarnego, dodatkowego uposażenia rocznego, innych świadczeń związanych z pracą na zasadach i warunkach wynikających z przepisów powszechnie obowiązujących (jak np. wynagrodzenie promotora, promotora pomocniczego, recenzenta i członka komisji habilitacyjnej) – z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano powyżej, przychody nauczyciela akademickiego będące wynagrodzeniem za wykonywanie jego obowiązków należy uznać za przejaw korzystania z praw autorskich. Zakres obowiązków nauczyciela akademickiego wynika z przepisów PSWiN. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, obowiązki nauczyciela akademickiego obejmują w szczególności prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, ale także uczestniczenie w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni, stałe podnoszenie kompetencji zawodowych, czy wykonywanie innych obowiązków szczegółowo ustalonych przez rektora Uczelni. Z PSWiN jasno wynika, że wszystkie wymienione rodzaje zadań na równi stanowią elementy obowiązków nauczyciela akademickiego. Do wszystkich tych obowiązków zastosowanie ma zatem art. 116 ust. 7 PSWiN, przyznając wykonywaniu wszystkich (bez ich zróżnicowania) obowiązków nauczyciela akademickiego przymiot działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Z tytułu wykonywania obowiązków, nauczyciel akademicki otrzymuje wynagrodzenie. Wynagrodzenie to obejmuje szereg składników, a nie tylko wynagrodzenie zasadnicze. Z art. 136 PSWiN wynika, że poza wynagrodzeniem zasadniczym wynagrodzenie pracownika uczelni publicznej składa się z dodatku za staż pracy, ale może obejmować również dodatek funkcyjny, dodatek zadaniowy, wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe, dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, inne dodatki, jeżeli zostały określono w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania. Świadczenia należne funkcjonariuszom wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego w uczelni określono poprzez zawarte w art. 455 pkt 1 PSWiN odesłanie do przepisów o służbie. Skoro zatem nauczyciel akademicki jest uprawniony do otrzymywania dodatków z tytułu wykonywania swoich obowiązków, które z mocy art. 116 ust. 7 PSWiN zostały w całości uznane za działalność twórczą, to do dodatków tych Uczelnia powinna stosować 50% koszty uzyskania przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w cytowanym w odpowiedzi na pytanie nr 1 fragmencie pisma Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2019 r., nr DD3.8223.31.2019; przedstawiony w nim pogląd wprost dotyczy bowiem „całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego”, a nie tylko jakiejś jego części (niektórych jego elementów).

Pogląd ten potwierdzają również przywołane w odpowiedzi na pytanie nr 1 interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W szczególności w interpretacji z dnia 27 marca 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2, potwierdzono prawidłowość stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do dodatków funkcyjnych oraz za staż pracy. Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.11.2019.2.DW, potwierdzono prawidłowość stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do dodatków funkcyjnych oraz za staż pracy, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe lub godziny nadliczbowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia i innych dodatków. W odniesieniu do nauczycieli wykonujących obowiązki w ramach stosunku służbowego stanowisko to potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 16 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.487.2019.2.AK.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, do wypłacanych mu nagród (jubileuszowych, nagród rektora, nagród uznaniowych, nagród Ministra) – z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uprawnienie do uzyskiwania przez nauczycieli akademickich nagród, których dotyczy niniejsze pytanie, wynika z przepisów PSWiN. Zgodnie z art. 141 PSWiN, nauczycielom akademickim przysługuje prawo do nagród jubileuszowych. Nauczycielom akademickim mogą również przysługiwać inne nagrody (np. nagroda rektora – art. 145 ww. ustawy). Podstawą przyznania tych nagród jest zatem niewątpliwie istnienie stosunku pracy pomiędzy nauczycielem akademickim a uczelnią. Nagrody te są zatem przyznawane w związku z wykonywaniem przez nauczyciela akademickiego jego określonych ustawowo obowiązków. Prawo do nagród, które może uzyskać funkcjonariusz wyznaczony na stanowisko nauczyciela akademickiego wynika z odesłania zawartego w art. 455 pkt 1 PSWiN.

Z tego powodu, również do nich, odnieść należy regulację wynikającą z art. 116 ust. 7 PSWiN. W efekcie, również do tych przychodów nauczycieli akademickich Uczelnia jest obowiązana stosować 50% koszty uzyskania przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, z tytułu zwrotu kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (ryczałty za używanie samochodu prywatnego dla potrzeb Uczelni, zwroty kosztów podróży służbowych) – z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykonywanie przez nauczycieli akademickich ich obowiązków wymaga niekiedy odbywania przejazdów lokalnych lub podróży służbowych. Nauczyciele akademiccy uzyskują od Uczelni zwrot ponoszonych przez siebie w takich przypadkach wydatków. W tej części, w której wartości dokonywanych przez Uczelnię zwrotów przekraczają określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych limity zwolnień z opodatkowania, wartość dokonywanych przez Uczelnię zwrotów stanowi przychód nauczyciela akademickiego. Przychód ten jest niewątpliwie bezpośrednio związany z wykonywaniem obowiązków przez nauczyciela akademickiego określonych zgodnie z przytoczonymi w stanie faktycznym niniejszego wniosku przepisami Prawa o szkolnictwie wyższym. Z tego powodu, również do nich, odnieść należy regulację wynikającą z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym. W efekcie również do tych przychodów nauczycieli akademickich Uczelnia jest obowiązana stosować 50% koszty uzyskania przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 5, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem Uczelni lub funkcjonariuszem wyznaczonym na stanowisko nauczyciela akademickiego Uczelni, uzyskanych z tytułu wynagrodzeń za czas usprawiedliwionych nieobecności (za czas urlopów wypoczynkowych, za czas płatnego urlopu naukowego, za czas płatnego urlopu naukowego na przygotowanie rozprawy doktorskiej, za czas urlopu dla poratowania zdrowia, za czas niezdolności do pracy) oraz ekwiwalentów za niewykorzystany urlop – z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenie za czas urlopu, czy też wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy jest również wynagrodzeniem ze stosunku pracy, względnie stosunku służbowego. Nauczyciel akademicki – w świetle art. 116 ust. 7 PSWiN wykonując swoje obowiązki wykonuje działalność twórczą o indywidualnym charakterze. Warunkiem i przyczyną przyznania nauczycielowi akademickiemu wynagrodzenia za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, jest zatem uprzednie wykonywanie przez niego – w ramach stosunku pracy – działalności twórczej. Skoro tak, to uzyskiwane przez nauczyciela akademickiego wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecność jest przejawem czerpania przez niego korzyści z tej – wykonywanej uprzednio – działalności twórczej. Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że również w odniesieniu do tego rodzaju wynagrodzeń zastosowanie będą miały koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskiwanego przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Analogiczne rozumowanie można przeprowadzić w odniesieniu do ekwiwalentów za niewykorzystany urlop.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2, w której uznano za prawidłowe stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzeń za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w tym z tytułu urlopu wypoczynkowego, urlopu na podratowanie zdrowia i zwolnienia lekarskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 6, Uczelnia jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez nauczyciela akademickiego Uczelni z tytułu wypłacanych przez Uczelnię zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego – z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Uczelnia jako zakład pracy jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych również w odniesieniu do wypłacanych przez siebie zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego. Obowiązek ten dotyczy również zasiłków wypłacanych nauczycielom akademickim. Zdaniem Uczelni, pogląd przedstawiony powyżej w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 6 jest aktualny również w odniesieniu do zasiłków wypłacanych z ubezpieczenia społecznego. Warunkiem i przyczyną przyznania nauczycielowi akademickiemu tych zasiłków jest uprzednie wykonywanie przez niego – w ramach stosunku pracy – działalności, która, zgodnie z art. 116 ust. 7 PSWiN, jest działalnością twórczą. Skoro tak, to uzyskiwane przez nauczyciela akademickiego zasiłki są przejawem czerpania przez niego korzyści z tej – wykonywanej uprzednio – działalności twórczej. Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że również w odniesieniu do tego rodzaju świadczeń zastosowanie będą miały koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskiwanego przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 7, zastosowanie przez Uczelnię jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich nie wymaga prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów)

Jak wynika z art. 116 ust. 7 PSWiN, całokształt obowiązków nauczyciela akademickiego jest uważany za działalność twórczą. W odniesieniu do wykonywania obowiązków nauczyciela akademickiego nie zachodzi zatem potrzeba, ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez nauczyciela akademickiego pracy, na tę która ma twórczy charakter i która charakteru takiego jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez nauczyciela akademickiego jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów (np. dokonywanie ich formalnego odbioru przez Uczelnię) nie jest warunkiem stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów.

Przedstawione powyżej poglądy są zgodne ze stanowiskiem przedstawionym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., nr DD3.8223.31.2019, adresowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, skoro w dokumencie tym stwierdzono, że do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. W piśmie tym, słusznie zwrócono również uwagę na fakt, że zgodnie z art. 128 ust. 1 PSWiN, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego podlega okresowej ocenie, w szczególności w zakresie przestrzegania przepisów o prawie autorskim, własności przemysłowej. Należy zatem przyjąć, że również w tym zakresie pozycja prawna nauczycieli akademickich jest ukształtowana odmiennie niż w odniesieniu do pozostałych podatników.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych dotychczas przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 18 marca 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.561.2018.4.KK,

*   z dnia 27 marca 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2,

*   z dnia 5 kwietnia 2019 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.11.2019.2.DW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych:

*   w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za okres urlopu dla poratowania zdrowia – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2018 r.

Następnie, ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 1 października 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85 528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności naukowo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią w rozumieniu art. 433 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, dalej: Prawo o szkolnictwie wyższym, PSWiN). Zgodnie z przytoczonym przepisem, uczelnią jest uczelnia publiczna nadzorowana przez Ministra . Uczelnia jest zatem również uczelnią publiczną w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 PSWiN. Zgodnie z art. 9 ust. 1 PSWiN, Uczelnia posiada osobowość prawną. Uczelnia zatrudnia nauczycieli akademickich. Nauczycielami akademickimi w Uczelni są zarówno pracownicy cywilni (zatrudnieni na podstawie umów o pracę), jak i funkcjonariusze wyznaczeni na stanowiska nauczycieli akademickich na zasadach i w trybie określonych w przepisach o służbie (stosunek służbowy). Uczelnia wypłaca nauczycielom akademickim wynagrodzenia, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunkach pracy oraz stosunkach służbowych. Z tego powodu Uczelnia jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.). Jako płatnik, Uczelnia jest w szczególności zobowiązana do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, co wymaga zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 114 PSWiN, nauczyciele akademiccy są zatrudniani w grupach pracowników:

1.  dydaktycznych,
2.  badawczych,
3.  badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 PSWiN, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1.  dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2.  badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3.  badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

W myśl art. 115 ust. 2 PSWiN, nauczyciel akademicki jest również obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz Uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych.

Zgodnie z art. 116 ust. 5 ww. ustawy, szczegółowy zakres obowiązków nauczyciela akademickiego ustala rektor Uczelni.

W toku wykonywania zadań nauczycieli akademickich powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z póżn. zm., dalej: Prawo autorskie). Uczelnia nabywa prawa do utworów powstających podczas wykonywania obowiązków jej nauczycieli akademickich na zasadach określonych w art. 12 Prawa autorskiego.

Zarządzeniem Rektora Uczelni wprowadzony został Regulamin wynagradzania pracowników Uczelni (zwany dalej Regulaminem). Zgodnie z Regulaminem, nauczyciele akademiccy zatrudnieni przez Uczelnię uzyskują przychody z następujących tytułów:

*   wynagrodzenie zasadnicze, które stanowi stałą kwotę ustalona na podstawie miesięcznej stawki zaszeregowania pracownika;

*   dodatek stażowy, który przysługuje za staż pracy;

*   dodatek funkcyjny, który zgodnie z Regulaminem, przysługuje pracownikom zatrudnionym na stanowiskach związanych z kierowaniem zespołem liczącym co najmniej pięć osób łącznie z osobą kierującą zespołem;

*   dodatek zadaniowy, który może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania;

*   wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe, które stanowi wynagrodzenie, o którym mowa w art. 127 ust. 6 i 7 PSWiN a określane jest według stawek wynikających z Regulaminu;

*   dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych;

*   premię uznaniową, która nie jest stałym składnikiem wynagrodzenia, ma wyłącznie charakter uznaniowy i przyznawana może być jako forma wyróżnienia pracownika, na podstawie oceny pracy pracownika i wykonywania przez niego zadań;

*   dodatek za pracę w porze nocnej;

*   dodatek za pracę w systemie zmianowym;

*   dodatkowe wynagrodzenie roczne, które przysługuje na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej;

*   wynagrodzenie uzupełniające za pracę przy projektach, które może być przyznane w związku z wykonywaniem dodatkowych zadań związanych z realizacją projektów przez Uczelnię finansowanych ze źródeł zewnętrznych, innych niż określone w art. 366 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, w tym m.in. finansowanych z funduszy strukturalnych, programów ramowych Unii Europejskiej, środków w ramach finansowania badań naukowych i projektów rozwojowych, środków otrzymywanych przez Uczelnię od podmiotów zewnętrznych na podstawie zawartych umów, wpływów ze świadczonych odpłatnie usług edukacyjnych, zleceń od podmiotów gospodarczych i innych; koszty tego wynagrodzenia mogą być pokrywane wyłącznie ze środków pochodzących z tych źródeł.

Ponadto nauczycielom akademickim mogą przysługiwać:

*   nagroda jubileuszowa – z tytułu wieloletniej pracy;

*   zwrot kosztów podróży służbowej:

*   ryczałt za używanie własnego samochodu do celów służbowych;

*   inne świadczenia związane z pracą na zasadach i warunkach wynikających z przepisów powszechnie obowiązujących (jak np. wynikające z art. 184 PSWiN wynagrodzenie promotora, promotora pomocniczego, recenzenta i członka komisji habilitacyjnej).

Zgodnie z art. 145 ust. 1 PSWiN, nauczyciele akademiccy mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora.

Nauczycielom akademickim przysługuje również wynagrodzenie urlopowe, w tym w okresie płatnego urlopu naukowego, płatnego urlopu na przygotowanie rozprawy doktorskiej, urlopu dla poratowania zdrowia oraz świadczenia przysługujące w okresie czasowej niezdolności do pracy. W określonych prawem przypadkach, Uczelnia wypłaca również – jako płatnik – zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego.

Ze względu na odesłanie wynikające z art. 455 pkt 1 PSWiN, nauczycielom akademickim Uczelni, którzy są funkcjonariuszami wypłacane są:

*   uposażenie zasadnicze;

*   dodatek za długoletnią służbę:

*   dodatek specjalny – za szczególne właściwości lub warunki pełnienia zawodowej służby;

*   dodatek służbowy – za pełnienie zawodowej służby na określonych stanowiskach dowódczych i kierowniczych lub samodzielnych albo w określonych jednostkach;

*   dodatek funkcyjny – za wykonywanie powierzonych funkcji organu jednoosobowego Uczelni lub jego zastępcy albo kierownika jednostki organizacyjnej Uczelni lub jego zastępcy;

*   dodatek za bezawaryjne wykonanie zadań (jednorazowy);

*   nagrody uznaniowe;

*   nagroda Ministra za osiągnięcia naukowe;

*   ekwiwalent za niewykorzystany urlop;

*   dodatkowe wynagrodzenie za dodatkowo powierzone czasowe pełnienie obowiązków służbowych;

*   dodatkowe wynagrodzenie za dyżury i służby;

*   dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie obowiązków dydaktycznych;

*   dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie funkcji rzecznika dyscyplinarnego;

*   dodatkowe uposażenie roczne.

Zgodnie z art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), która weszła w życie w dniu 31 sierpnia 2018 r., wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Oznacza to, że prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego może mieć zastosowanie do przychodów uzyskanych od tego dnia.

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższy przepis literalnie wskazuje, że praca nauczyciela akademickiego ma twórczy, indywidualny charakter, a ustawowy zakres obowiązków nauczycieli akademickich wymaga podejmowania we wszystkich obszarach aktywności zawodowej (całość wykonywanych obowiązków nauczyciela akademickiego) działalności twórczej (utwór) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakresem podmiotowym powyższej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni.

W myśl art. 451 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w uczelni służb państwowych funkcjonariusza mianuje się na stanowisko nauczyciela akademickiego na zasadach i w trybie określonych w przepisach dotyczących tych służb. Przepisy ust. 4 oraz art. 116 ust. 2-4 stosuje się.

Zgodnie z art. 455 ww. ustawy, świadczenia dla osób będących:

1.  żołnierzami zawodowymi wykonującymi zadania w uczelni wojskowej – określają przepisy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych;
2.  funkcjonariuszami służb państwowych wykonującymi zadania w uczelni służb państwowych – określają przepisy właściwe dla tych służb.

Nauczyciele akademiccy, zgodnie z art. 114 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są zatrudniani w grupach pracowników:

1.  dydaktycznych;
2.  badawczych;
3.  badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1.  dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2.  badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3.  badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 115 ust. 2 ww. ustawy, nauczyciel akademicki jest również obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych.

Jak wynika z art. 116 ust. 5 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, szczegółowy zakres obowiązków nauczyciela akademickiego ustala rektor.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy: nauczyciel akademicki, z wyjątkiem rektora, podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Ocena okresowa może być pozytywna albo negatywna.

W przepisach ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, określono także składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem uczelni publicznej.

Zgodnie z art. 136 ust. 1 przywołanej ustawy wynagrodzenie pracownika uczelni publicznej składa się z:

1.  wynagrodzenia zasadniczego,
2.  dodatku za staż pracy,

– które stanowią stałe składniki wynagrodzenia.

Zgodnie natomiast z art. 136 ust. 2 ww. ustawy, pracownik uczelni publicznej może otrzymywać:

1.  dodatek funkcyjny,
2.  dodatek zadaniowy,
3.  wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,
4.  dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,
5.  premię – w przypadku pracownika niebędącego nauczycielem akademickim,
6.  inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania

– które stanowią zmienne składniki wynagrodzenia.

W myśl art. 138 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia.

Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 138 ust. 3 ww. ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy (art. 138 ust. 4 ww. ustawy).

Na podstawie art. 141 ust. 1 powołanej ustawy, pracownikowi uczelni publicznej przysługuje prawo do nagrody jubileuszowej z tytułu wieloletniej pracy w wysokości:

1.  75% wynagrodzenia miesięcznego – za 20 lat pracy;
2.  100% wynagrodzenia miesięcznego – za 25 lat pracy;
3.  150% wynagrodzenia miesięcznego – za 30 lat pracy;
4.  200% wynagrodzenia miesięcznego – za 35 lat pracy;
5.  300% wynagrodzenia miesięcznego – za 40 lat pracy;
6.  400% wynagrodzenia miesięcznego – za 45 lat pracy.

Podkreślić należy, że wynagrodzenie, o którym mowa w art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2, jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry. Prawo to wygasa z ostatnim dniem miesiąca, w którym ustał stosunek pracy, z tym że pracownik zachowuje wypłacone za ten miesiąc wynagrodzenie (art. 139 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Jak wynika z art. 141 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, nauczycielom akademickim przysługuje również prawo do nagród jubileuszowych. Nauczycielom akademickim mogą ponadto przysługiwać inne nagrody (np. nagroda rektora – art. 145 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 143 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, pracownikowi uczelni publicznej przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej.

Stosownie natomiast do art. 362 ww. ustawy, za znaczące osiągnięcia w zakresie działalności naukowej, dydaktycznej, wdrożeniowej lub organizacyjnej albo za całokształt dorobku minister może przyznać nagrodę. Do przyznawania nagród nie stosuje się przepisów Kpa.

Nauczyciele akademiccy oraz pracownicy niebędący nauczycielami akademickimi mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora (art. 145 ust. 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 146 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przyznaje nauczycielom akademickim przechodzącym na emeryturę albo rentę z tytułu niezdolności do pracy prawo do jednorazowej odprawy w uczelni stanowiącej ich podstawowe miejsce pracy, w wysokości 300% wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za ostatni pełny miesiąc zatrudnienia.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w roku.

W przypadku niewykorzystania urlopu wypoczynkowego z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, nauczycielowi akademickiemu przysługuje ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu (art. 129 ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 130 ww. ustawy: rektor może udzielić nauczycielowi akademickiemu:

1.  posiadającemu co najmniej stopień doktora, w okresie 7 lat zatrudnienia w danej uczelni – płatnych urlopów naukowych w łącznym wymiarze nieprzekraczającym roku w celu przeprowadzenia badań;
2.  przygotowującemu rozprawę doktorską – płatnego urlopu naukowego w wymiarze nieprzekraczającym 3 miesięcy;
3.  płatnego urlopu w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej;
4.  płatnego urlopu w celu uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z Centrum …. lub instytutem Sieci …..

W myśl art. 131 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu, który nie ukończył 65 roku życia, zatrudnionemu w pełnym wymiarze czasu pracy, po co najmniej 10 latach zatrudnienia w uczelni przysługuje prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia.

Z postanowień art. 131 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wynika, że urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy. W związku z tym jest to wynagrodzenie należne za okres, w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował. Zmienne składniki wynagrodzenia są obliczane na podstawie jego średniego wynagrodzenia z okresu 12 miesięcy poprzedzających miesiąc rozpoczęcia urlopu. Jeżeli zatrudnienie trwało krócej, średnie wynagrodzenie oblicza się z całego okresu zatrudnienia z uwzględnieniem stawek wynagrodzenia obowiązujących na dzień rozpoczęcia urlopu. Wynagrodzenie za czas płatnych urlopów, o których mowa w art. 130 i art. 131 ust. 1, oblicza się jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy.

Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w piśmie z dnia 18 stycznia 2019 r., znak DBF.WFSN.5013.1.2019.KK, skierowanym do Ministra Finansów, stwierdził, że przepis art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce ustanawia odrębną regulację w zakresie kwalifikowania efektów wykonywania przez nauczycieli akademickich ogółu obowiązków pracowniczych (art. 115 ust. 1 i 2 ww. ustawy) jako przejaw działalności twórczej, zaś zakresem tej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia i rodzaju uczelni oraz wszelkie działania nauczyciela akademickiego będące pochodną jego aktywności zawodowej w uczelni. Wobec tego dla potraktowania całego wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, jako honorarium autorskiego i zastosowania wobec niego 50% kosztów uzyskania przychodów, nie jest konieczne wykazanie spełnienia warunków ogólnych w zakresie powstania utworu, dysponowania dowodami potwierdzającymi jego stworzenie oraz wyraźne wyodrębnienie honorarium od innych składników wynagrodzenia.

W odpowiedzi na powyższe pismo, Minister Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., znak DD3.8223.31.2019, skierowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, potwierdził, że mając na względzie przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego) oraz art. 128 ust. 1 (ocena pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.

Jednocześnie Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego poinformowało, że zryczałtowane 50% koszty uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich stosuje się również do wynagrodzeń w okresach urlopu lub usprawiedliwionej nieobecności nauczycieli akademickich.

Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 16 grudnia 2019 r., znak DPP7.8222.29.2019.OBQ poinformowało, że 50% koszty uzyskania przychodu nie przysługują do wszystkich przychodów należnych za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy. W odniesieniu do przychodów należnych za okres urlopu dla poratowania zdrowia, wynagrodzenie należne za okres, w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, 50% koszty uzyskania przychodów nie przysługują.

Wobec powyższego należy uznać, że poszczególne składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, na gruncie art. 116 ust. 7 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, obowiązki wykonywane przez nauczyciela akademickiego stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Reasumując, Wnioskodawca jako płatnik, obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych będzie mógł zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, w odniesieniu do następujących składników wynagrodzenia: wynagrodzenia zasadniczego (odpowiednio: uposażenia zasadniczego), dodatku stażowego, dodatku za długoletnią służbę wojskową, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w godzinach nadliczbowych, premii uznaniowej, dodatku za pracę w porze nocnej, dodatku za pracę w systemie zmianowym, dodatkowego wynagrodzenia rocznego, wynagrodzenia uzupełniającego za pracę przy projektach, dodatku specjalnego, dodatku służbowego, dodatku za bezawaryjne wykonanie zadań, dodatkowego wynagrodzenia za dodatkowo powierzone czasowe pełnienie obowiązków służbowych, dodatkowego wynagrodzenia za dyżury i służby, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie obowiązków dydaktycznych, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji rzecznika dyscyplinarnego, dodatkowego uposażenia rocznego, innych świadczeń związanych z pracą na zasadach i warunkach wynikających z przepisów powszechnie obowiązujących (jak np. wynagrodzenie promotora, promotora pomocniczego, recenzenta i członka komisji habilitacyjnej), do wypłacanych im nagród (jubileuszowych, nagród rektora, nagród uznaniowych, nagród Ministra), z tytułu kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (ryczałty za używanie samochodu prywatnego dla potrzeb Uczelni, zwroty kosztów podróży służbowych), wynagrodzeń za czas usprawiedliwionych nieobecności (za czas urlopu wypoczynkowego, za czas płatnego urlopu naukowego, za czas płatnego urlopu naukowego na przygotowanie rozprawy doktorskiej, za czas niezdolności do pracy) oraz ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, z tytułu wypłacanych przez Uczelnię zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów).

Jednakże 50% koszty uzyskania przychodów nie będą przysługiwać w odniesieniu do przychodów należnych za okres w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, tj. za okres urlopu dla poratowania zdrowia.

Jak wynika bowiem z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, całokształt obowiązków nauczyciela akademickiego jest uważany za działalność twórczą, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwością stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu objęto wszystkich nauczycieli akademickich, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni. Zatem, Wnioskodawca może stosować przepisy dotyczące zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu zarówno w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich będących pracownikami, jak również będących funkcjonariuszami wyznaczonymi na stanowisko nauczyciela akademickiego.

W odniesieniu do wykonywania obowiązków nauczyciela akademickiego nie zachodzi ponadto potrzeba ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez nauczyciela akademickiego pracy na tę, która ma twórczy charakter i tę, która takiego charakteru jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez nauczyciela akademickiego jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów nie jest warunkiem stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów.

Stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało w części za nieprawidłowe z uwagi na fakt, że we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego może jako płatnik zastosować 50% koszty uzyskania przychodu.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia dla przedstawionych stanów faktycznych.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.