Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.125.2019.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-24
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2019 r. (data wpływu 17 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 17 kwietnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, wskazanie przedmiotu wniosku oraz adresu elektronicznego do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina A jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu UE od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454), z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczenie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina A złożyła wniosek w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 o dofinansowanie projektu pt. „(\`(...)\`)”. Projekt zakłada głęboką termomodernizację dwóch budynków w A – budynku Urzędu Gminy, w którym mieści się również B oraz budynku C, w którym mieści się przedszkole samorządowe, Gminy Ośrodek Pomocy Społecznej oraz mieszkania komunalne. Celem bezpośrednim projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej w Gminie A poprzez redukcję kosztów ogrzewania budynku i ciepłej wody użytkowej oraz energii elektrycznej.

Zadania budynek UG:

*   docieplenie stropów, dachu, wymiana stolarki, docieplenie ścian zewnętrznych, izolacja ścian i stropów piwnicy, modernizacja oświetlenia, montaż układu grzewczego i instalacji c.o., dodatkowo wymiana dachu, remont murków, pochylni, schodów.

Zadania budynek przedszkola:

*   wymiana stolarki, docieplenie ścian zewnętrznych i stropów, podłogi na gruncie, izolacji ścian piwnicy, modernizacja oświetlenia, zmiana źródła ciepła, instalacji c.w.u i c.o.

Po realizacji projektu Gmina zamierza wykorzystywać budynki wyłącznie na cele działalności publicznej w zakresie działalności statutowych.

C wykorzystuje budynek wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zespół ten świadczy przedszkolne usługi edukacyjne w ramach zadań statutowych niepodlegających opodatkowaniu. C nie wynajmuje pomieszczeń pod działalność gospodarczą.

W budynku przedszkola znajdują się mieszkania komunalne. Odpłatność za wynajem jest pobierana wg kalkulacji poniesionych kosztów i nie jest nastawiona na generowanie zysków (czynsz jest zwolniony z podatku VAT). Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe korzystają ze zwolnienia podatkowego.

B wykorzystuje budynek wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jako podmiot nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT zgodnie z art. 88 ustawy ust. 4 i art. 86 ust. 1.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe budynki nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie swojego stanowiska w zakresie następującego pytania:

*   czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miał on prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) tego artykułu, kwotę podatku naliczonego sianowi m. in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z kolei w art. 88 Ustawy VAT wskazano przypadki, w których prawo do odliczenia jest ex lege wyłączone.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje, gdy są spełnione tzw. pozytywne przesłanki odliczenia (tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary lub usługi, z tytułu nabycia których podatek został naliczony, będą wykorzystywane przez tego podatnika do czynności opodatkowanych) oraz gdy nie zachodzą żadne, przesłanki wyłączające prawo do odliczania wskazane w art. 88 Ustawy VAT (tzw. negatywne przestanki odliczenia).

W myśl art. 15 ust. 6 Ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączaniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie, powołane wyżej przepisy Ustawy VAT wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki: (i) odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz (ii) wystąpi związek między nabywanymi towarami lub usługami z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, a następnie - w ramach tej działalności - związek ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w rozpatrywanych okolicznościach nie zostaną spełnione wskazane wyżej warunki do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu, ponieważ: (1) Gmina nie będzie w tym przypadku ponosić/występować wydatków jako podatnik VAT oraz w konsekwencji (ii) wydatki te nie będą wykorzystywane do czynności podlegających VAT, w tym opodatkowanych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż Projekt będzie realizowany z założeniem, że po jego wykonaniu Budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do działalności/czynności statutowych, wynikających z Ustawy o samorządzie gminnym. Zatem, na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy VAT, nie będzie on tu działać w charakterze podatnika VAT.

Po drugie, po zrealizowaniu Projektu Gmina nie będzie wykorzystywać Budynku do prowadzenia sprzedaży, tj. wykonywania czynności podlegających VAT, w tym opodatkowanych. Nabyte na potrzeby Projektu towary i usługi nie będą zatem wykazywać związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizację Projektu, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki zarówno wskazane w art. 15 ust. 1 i nast. Ustawy VAT, jak i wskazane w art. 86 ust. 1 tej ustawy. W szczególności, w świetle aktualnych założeń (na moment ponoszenia wydatków związanych z Projektem) Budynek nie będzie służyć Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Jak wynika z powołanych uprzednio przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w opisie sprawy wskazano, że po realizacji Projektu Gmina zamierza wykorzystywać budynki wyłącznie na cele działalności publicznej w zakresie działalności statutowych. Projekt będzie realizowany z założeniem, że po jego wykonaniu Budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do działalności/czynności statutowych, wynikających z Ustawy o samorządzie gminnym. Zatem, na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy VAT, nie będzie on tu działać w charakterze podatnika VAT. Ponadto wskazano, że towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe budynki nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując przedmiotowy Projekt nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, ponieważ Projekt wykonywany będzie przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, a towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby realizacji przedmiotowego Projektu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.