Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-555/10/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-03
Teza: 1. Czy wobec częściowego finansowania (ustawa wskazuje na finansowanie w całości) przez pracodawcę świadczeń sportowo-rekreacyjnych oraz wobec faktu, iż tzw. Karta nie stanowi innego znaku uprawniającego do wymiany na usługi (nie jest świadczeniem rzeczowym jak bony i talony) należałoby powyższe świadczenie opodatkować w każdym miesiącu bez względu na jego wartość w danym roku podatkowym? 2. W przypadku konieczności odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy bez względu na wartość świadczenia czy należy wspomnianą wartość doliczyć do przychodu pracownika począwszy od miesiąca, w którym otrzymał kartę czy w którym Uczelnia zapłaciła pierwszą fakturę?
Słowa kluczowe: fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie rzeczowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2010 r. (data wpływu 1 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Wezwaniem z dnia 20 sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uzupełnienie wniosku w zakresie wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 30 sierpnia 2010 r. (data wpływu 1 września 2010 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z ustawą o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych Uczelnia posiada regulamin funduszu, z którego jest realizowana pomoc finansowa dla pracowników. Pracodawca, realizując działalność socjalną m.in. w ramach usług sportowo- rekreacyjnych częściowo dofinansowuje pracownikom usługi sportowe takie jak: fitness, siłownia, basen itd. (bez ograniczenia ilości wejść dla pracownika w danym miesiącu). Każdemu pracownikowi, który zamierza skorzystać z usługi wydawana jest indywidualna Karta (karta wstępu), którą pracownik okazuje przy wejściu na dany obiekt sportowy. Uczelnia podpisała umowę cywilnoprawną z innym podmiotem o świadczeniu tego typu usług.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, iż finansowanie świadczeń sportowo — rekreacyjnych w ramach udzielonej pomocy dla pracowników Uczelni następuje częściowo ze środków funduszu świadczeń socjalnych oraz częściowo ze środków prywatnych pracownika tj. przez potrącenie za zgodą pracownika wyrażoną na piśmie określonej kwoty z wynagrodzenia za pracę (np. 50 zł uiszcza pracodawca ze środków funduszu, a 20 zł uiszcza pracownik z własnych środków prywatnych — łączna przekazana kwota na rzecz podmiotu świadczącego usługę - to 70 zł).

Przedmiotem umowy podpisanej przez Uczelnię z podmiotem zewnętrznym jest zestaw wyselekcjonowanych ofert produktów i usług dostępnych i świadczonych na rzecz pracowników Uczelni w okresie obowiązywania umowy cywilnoprawnej. Wyselekcjonowany program zawiera Pakiet „Obiekty Sportowe oraz „Zajęcia Sportowe".

W ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej z podmiotem trzecim, pracownik Uczelni wymieniony na liście uprawniony jest do korzystania z produktów i usług objętych programem. Usługa realizowana jest za pomocą Karty - która uprawnia do korzystania ze świadczeń określonych w Programie (np. zajęcia fitness, siłownia lub basen - bez ograniczenia ilości wejść w danym miesiącu). Uczelnia zobowiązana jest w ramach umowy cywilnoprawnej do przekazywania na rzecz strony umowy środków pieniężnych w danym okresie rozliczeniowym tj. na czas, w jakim zamawiane są przez Uczelnię usługi z Programu. Przed rozpoczęciem okresu rozliczeniowego strona umowy jest zobowiązana do dostarczenia Uczelni określonej liczby Kart uprawniających do korzystania przez pracowników z różnych form rekreacji. Przedmiotowa karta zawiera imię i nazwisko pracownika oraz nazwę Pracodawcy. A zatem Karta w ocenie Uczelni stanowi jedynie dokument uprawniający do korzystania z danej formy rekreacji. Pracownik może korzystać z danej usługi sportowej na terenie całej Polski. Karta nie może być odsprzedawana i przekazywana osobom nieuprawnionym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wobec częściowego finansowania (ustawa wskazuje na finansowanie w całości) przez pracodawcę świadczeń sportowo-rekreacyjnych oraz wobec faktu, iż tzw. Karta nie stanowi innego znaku uprawniającego do wymiany na usługi (nie jest świadczeniem rzeczowym jak bony i talony) należałoby powyższe świadczenie opodatkować w każdym miesiącu bez względu na jego wartość w danym roku podatkowym?
2.  W przypadku konieczności odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy bez względu na wartość świadczenia czy należy wspomnianą wartość doliczyć do przychodu pracownika począwszy od miesiąca, w którym otrzymał kartę czy w którym Uczelnia zapłaciła pierwszą fakturę?

Zdaniem Wnioskodawcy wartość dofinansowania (pomocy udzielonej z funduszu) nie podlega opodatkowaniu do kwoty 380 zł w roku podatkowym. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Uczelnia jako pracodawca nie ma obowiązku odprowadzania podatku dochodowego, jeżeli wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie przekroczy łącznie kwoty 380 zł w danym roku podatkowym.

Zdaniem Uczelni karta stanowi karnet uprawniający do korzystania z danej formy rekreacji a nie bon lub talon, a to oznacza, iż uczelnia będąc pracodawcą nie ma obowiązku odprowadzania podatku od otrzymanych przez pracownika wartości rzeczowych świadczeń ze środków funduszu świadczeń socjalnych do kwoty 380 zł w danym roku podatkowym.

Ponadto w ocenie Uczelni zapis powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 poz. 67 ustawy o „sfinansowaniu w całości z funduszu świadczeń socjalnych" dotyczy świadczeń pieniężnych, a nie rzeczowych. W ocenie Uczelni karta stanowi formę karnetu uprawniającego do korzystania z zajęć sportowych. Pracownik korzystający z karty jest zobowiązany do okazania jej przy wejściu do danego Ośrodka Sportowego celem skorzystania z usługi wcześniej zapłaconej. W przypadku konieczności odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Uczelnia uznaje, iż zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczkę należy odprowadzić wraz z zaliczką od wynagrodzenia za miesiąc, w którym świadczenie zostało postawione do dyspozycji pracownika - wynagrodzenie za pracę wypłacane jest z dołu jeden raz w miesiącu 10-go dnia miesiąca kalendarzowego po upływie okresu, za który przysługuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie zaś do treści art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się od podatku dochodowego wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Jak wynika z powyższego, zwolnienie od podatku ma zastosowanie w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

*   dochodzi do otrzymania przez pracownika świadczenia rzeczowego lub pieniężnego,
*   świadczenie jest w całości sfinansowane ze środków ZFŚS lub funduszy związków zawodowych,
*   wysokość tych świadczeń nie przekracza w roku podatkowym kwoty 380 zł.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „sfinansowane w całości z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych” oznacza, że pracodawca bądź związki zawodowe są ze swej strony zobligowane do finansowania lub współfinansowania świadczeń na rzecz pracownika wyłącznie z wymienionych w tym przepisie funduszy. Przepis ten zatem określa źródło finansowania świadczeń rzeczowych, uznając że dla zastosowania zwolnienia od podatku koniecznym jest, aby pracodawca nie sfinansował tych świadczeń z innych źródeł niż zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Ustawodawca nie odnosi się natomiast do wielkości udziału w finansowaniu świadczeń rzeczowych, tj. możliwe jest zarówno pokrycie przez zakład pracy 100% wartości świadczeń bądź częściowe jego sfinansowanie z wymienionych w przepisie źródeł.

Jednocześnie, w ustawie o podatku dochodowym brak definicji rzeczy i świadczenia rzeczowego, w związku z czym należy odwołać się do znaczenia tych pojęć w języku potocznym lub definicji stosowanych w innych dziedzinach prawa. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) rzeczami są tylko przedmioty materialne. Zatem z ww. zwolnienia w limitowanej części korzystają jedynie świadczenia o charakterze rzeczowym.

Uwzględniając powyższą definicję, materialny charakter, dający podstawę do zakwalifikowania jako świadczenie rzeczowe, mają np.: bilety wstępu do kina, teatru, karnety na basen, siłownię, fitness, paczki świąteczne.

Karnety (karty) takie, które uznaje się za rodzaj abonamentu nie uprawniają bowiem posiadacza do ich wymiany na usługę lub towar lecz umożliwiają mu skorzystanie ze ściśle oznaczonego świadczenia.

W sytuacji przedstawionej we wniosku pracodawca, realizując działalność socjalną m.in. w ramach usług sportowo- rekreacyjnych częściowo dofinansowuje pracownikom usługi sportowe takie jak: fitness, siłownia, basen itd. (bez ograniczenia ilości wejść dla pracownika w danym miesiącu). Każdemu pracownikowi, który zamierza skorzystać z usługi wydawana jest indywidualna Karta (karta wstępu), którą pracownik okazuje przy wejściu na dany obiekt sportowy.

Uczelnia podpisała umowę cywilnoprawną z innym podmiotem, przedmiotem której jest zestaw wyselekcjonowanych ofert produktów i usług dostępnych i świadczonych na rzecz pracowników Uczelni w okresie obowiązywania tej umowy. Wyselekcjonowany program zawiera Pakiet „Obiekty Sportowe oraz „Zajęcia Sportowe".

W ramach ww. umowy pracownik Uczelni wymieniony na liście jest uprawniony do korzystania z produktów i usług objętych programem. Usługa realizowana jest za pomocą Karty - która uprawnia do korzystania ze świadczeń określonych w Programie (np. zajęcia fitness, siłownia lub basen - bez ograniczenia ilości wejść w danym miesiącu). Uczelnia zobowiązana jest do przekazywania na rzecz strony umowy środków pieniężnych w danym okresie rozliczeniowym tj. na czas, w jakim zamawiane są przez Uczelnię usługi z Programu. Przed rozpoczęciem okresu rozliczeniowego strona umowy jest zobowiązana do dostarczenia Uczelni określonej liczby Kart uprawniających do korzystania przez pracowników z różnych form rekreacji. Przedmiotowa karta zawiera imię i nazwisko pracownika oraz nazwę Pracodawcy. A zatem Karta - w ocenie Uczelni- stanowi jedynie dokument uprawniający do korzystania z danej formy rekreacji. Karta nie może być odsprzedawana i przekazywana osobom nieuprawnionym.

Poza tym, jak wynika z uzupełnienia wniosku, dofinansowanie przez pracodawcę odbywa się wyłącznie ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Wobec tego w analizowanym przypadku dofinansowania przez pracodawcę ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych zakupu świadczeń takich jak zapewnienie pracownikom dostępu do świadczeń sportowo – rekreacyjnych, w sytuacji gdy pracownik otrzymuje dokument uprawniający do skorzystania z nich tj. w niniejszej sprawie Kartę, podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z punku widzenia możliwości zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego wartość tych świadczeń nie może zatem przekroczyć w roku podatkowym kwoty 380 zł. Nadwyżka będzie bowiem podlegała opodatkowaniu, natomiast przychód pracownika należy wówczas ustalić zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy, według ceny zakupu danej usługi tj. świadczeń sportowo-rekreacyjnych dofinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Przy tym, o powstaniu obowiązku podatkowego po stronie podatnika nie decyduje czy pracownik, dla którego wykupiono świadczenia faktycznie z nich będzie korzystał, ale sam fakt otrzymania od pracodawcy możliwości skorzystania z danych świadczeń.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.