Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.50.2022.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-15
Teza: Zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia nieruchomości aportem do Spółki.
Słowa kluczowe: aport; budynek-budynek niemieszkalny; prawo-prawo budowlane; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia aportem do Spółki budynku rehabilitacji i prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia aportem do Spółki pozostałych budynków i budowli.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia nieruchomości aportem do Spółki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 marca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Powiat został utworzony na podstawie § 1 pkt. 4 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 31 maja 2001 r. w sprawie utworzenia granic i zmiany nazwy powiatów oraz zmiany siedziby władz powiatu ( Dz. U. 62 poz. 631).

Na podstawie powyższego rozporządzenia Powiat przekazał mienie Skarbu (\`(...)\`) dla nowoutworzonego powiatu, w tym nieruchomości szpitala.

W stosunku do tych obiektów Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Powiat był organem tworzącym Samodzielny (\`(...)\`). S(\`(...)\`) prowadził działalność medyczną na nieruchomościach szpitala. W związku z utratą przez S(\`(...)\`) płynności finansowej i zdolności kredytowej, Rada Powiatu uchwałą podjęła decyzję o postawienie w stan likwidacji S(\`(...)\`) jednocześnie ogłaszając przetarg nieograniczony na dzierżawę nieruchomości i ruchomości szpitalnych. Na podstawie rozstrzygniętego przetargu w 25 lipca 2009 roku została podpisana umowa na dzierżawę nieruchomości i ruchomości ze Spółką (\`(...)\`). Umowa ze spółką została zawarta na czas określony od 1 września 2009 roku do 31 sierpnia 2024 roku z możliwością przedłużenia o pięć lat. Spółka jako Wydzierżawiający uiszcza do Powiatu (Wydzierżawiającego) czynsz dzierżawny w ustalonej stawce miesięcznej, do którego doliczany jest podatek VAT w stawce 23%.

29 kwietnia 2014 roku Rada Powiatu podjęła uchwałę o zakończeniu likwidacji S(\`(...)\`). Następcą prawnym zlikwidowanego S(\`(...)\`) jest Powiat. Wartość książkowa przyjętych nieruchomości wynosiła (\`(...)\`). W latach 2016-2020 Powiat dokonał inwestycji na nieruchomościach dzierżawionych przez Spółkę (\`(...)\`) (wymiana dachów, modernizacja bloku operacyjnego oraz adaptacja pomieszczeń na rehabilitację kardiologiczną). Nakłady inwestycyjne na dzień składania wniosku o interpretację wyniosły netto (\`(...)\`), z których został odliczony podatek VAT.

Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT i zamierza wnieść wkład niepieniężny (aport) do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (którą zamierza utworzyć wspólnie z Samorządem Województwa) w zamian za objecie udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Powiat i Samorząd Województwa będą posiadali 100% udziałów w Spółce. Samorząd Województwa wniesie do Spółki majątek ruchomy (aparaturę, urządzenia medyczne i wyposażenie), natomiast Powiat nieruchomości ( obecnie dzierżawione przez Szpitale (…)).

### Spółka będzie czynnym podatnikiem podatku VAT.

### Zadaniem Spółki będzie kontynuacja usług w ramach wykonywania zadań własnych Powiatu związanych z promocją i ochroną zdrowia (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym), które obecnie realizowane są przez Szpitale (\`(...)\`), na podstawie umowy dzierżawy z dnia 25 lipca 2009 roku. Dzierżawa obejmuje nieruchomości i ruchomości wchodzące w skład majątku Samodzielnego (\`(...)\`) na dzień podpisania umowy.

### Przedmiotem aportu będą nieruchomości gruntowe zabudowane budynkami szpitalnymi, administracyjnymi i pomocniczymi. W ramach aportu planowane jest przekazanie działki 1 oraz działki 2. Działki są w pełni uzbrojone, ogrodzone, oświetlone z utwardzonymi ciągami komunikacyjnymi, placami, przejazdami i parkingiem, które są zabudowane budynkami: stacji uzdatniania wody, administracji, szpitala, rehabilitacji, budynek gospodarczy i prosektorium.

### Przedmiot aportu aktualnie służy i będzie służył Spółce do prowadzenia działalności medycznej jako podmiotu leczniczego wykonującego świadczenia zdrowotne.

### Przedmiotem aportu będą nieruchomości:

### 1\. Nieruchomości obejmujące działki oznaczone w rejestrze gruntów Miasta i Gminy obręb II jako działki:

### 1) nr 1,

### 2) nr 2

### objęte księgą wieczystą prowadzoną przez Sad Rejonowy.

### 2\. Nieruchomości, o których mowa w ust. 1 są w pełni uzbrojone, ogrodzone, oświetlone, z utwardzonymi ciągami komunikacyjnymi, placami, podjazdami i parkingami oraz są zabudowane następującymi budynkami:

### 1) działka nr 1:

### a) budynek stacji uzdatniania wody,

### 2) działka nr 2:

### a) budynek administracyjny,

### b) budynek prosektorium,

### c) budynek szpitala,

### d) budynek rehabilitacji,

### e) budynek tlenowni,

### f) budynek gospodarczy,

### 3\. Budowle usytuowane na działkach opisanych w ust. 1:

### a) ogrodzenie,

### b) studnia nr 1 h,

### c) studnia 2 h,

### d) siec gazowa średniego ciśnienia,

### e) kanał ciepłowniczy,

### f) drogi, chodniki, place utwardzone,

### g) zbiornik p.poż.,

### h) lampy uliczne.

### Przedmiot aportu aktualnie służy i będzie służył Spółce do prowadzenia działalności medycznej jako podmiotu leczniczego wykonującego świadczenia zdrowotne w celu ratowania, przywracania lub poprawy zdrowia oraz innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia oraz innych przepisów regulujących zasady ich wykonywania.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie wniosku

Poniesione nakłady inwestycyjne dotyczą budynku szpitala i budynku rehabilitacji.

Wartość początkowa budynku szpitala w dniu przejęcia 1.314.162,24 zł.

Poniesione nakłady inwestycyjne na ulepszenie przez Powiat 4.784.499,43 zł w tym:

\- remont i docieplenie dachu 660.888,84 zł – 3 grudnia 2018 r.

\- przebudowa bloku operacyjnego 4.114.894,51 zł – 31 grudnia 2019 r.

\- wymiana drzwi windy 8.716,08 zł – 27 sierpnia 2020 r.

Wartość początkowa budynku rehabilitacji 888.473,00 zł.

Poniesione nakłady inwestycyjne na ulepszenie przez Powiat 2.285.773,85 zł w tym:

\- remont i docieplenie dachu 648.815,84 zł – 31 grudnia 2016 r.

\- remont III piętra na potrzeby rehabilitacji kardiologicznej 1.636.958,01 zł – 25 września 2020 r.

Pomieszczenia rehabilitacji kardiologicznej (348,4m2) zostały wydzierżawione Spółce (\`(...)\`) po zakończeniu inwestycji na podstawie odrębnej umowy 9 listopada 2020 roku.

Od poniesionych nakładów inwestycyjnych Powiat odliczył podatek od towarów i usług.

Aktualnie ww. budynki są dzierżawione przez Powiat dla Spółki Szpitale (\`(...)\`), od dzierżawy odprowadzany jest podatek od towarów i usług w wysokości 23%.

W stosunku do pozostałych nieruchomości Powiat nie dokonywał ulepszeń w okresie dzierżawy.

### Pytanie

1\. Czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się z podatku „10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”, wniesienie nieruchomości aportem do spółki w zamian za objecie udziałów będzie zwolnione z podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

### Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki będzie korzystało ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między dostawa aportu a pierwszym zasiedleniem upłynął okres ponad dwóch lat.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są

rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatna dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu np. nieruchomości, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość.

W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki spełnia definicję dostawy towarów – nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem, aport nieruchomości do Spółki będzie traktowany na równi z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podmiotem dokonującym odpłatnej dostawy towarów w analizowanej sytuacji będzie Powiat.

Wniesienie aportu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego po stronie wnoszącego aport, jako podmiotu dokonującego odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Podmiot wnoszący aport zobowiązany jest do rozliczenia podatku należnego na ogólnych zasadach, tj. z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów lub usług wnoszonych aportem lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów.

Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy,

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT i zamierza wnieść wkład niepieniężny (aport) do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przedmiotem aportu będą nieruchomości gruntowe zabudowane budynkami szpitalnymi, administracyjnymi i pomocniczymi. W ramach aportu planowane jest przekazanie działki nr 1 oraz działki 2. Działki są w pełni uzbrojone, ogrodzone, oświetlone z utwardzonymi ciągami komunikacyjnymi, placami, przejazdami i parkingiem, które są zabudowane budynkami: stacji uzdatniania wody, administracji, szpitala, rehabilitacji, budynek gospodarczy i prosektorium. Przedmiot aportu aktualnie służy i będzie służył Spółce do prowadzenia działalności medycznej jako podmiotu leczniczego wykonującego świadczenia zdrowotne. Poniesiono nakłady inwestycyjne na ulepszenie budynku szpitala i budynku rehabilitacji. Wartość nakładów na ulepszenie budynku szpitala przekroczyła 30% jego wartość początkową 31 grudnia 2019 r. Wartość nakładów na ulepszenie budynku rehabilitacji również przekroczyła 30% jego wartość początkową 25 września 2020 r. Od poniesionych nakładów inwestycyjnych Powiat odliczył podatek od towarów i usług. Aktualnie ww. budynki są dzierżawione przez Powiat dla Spółki (\`(...)\`), od dzierżawy odprowadzany jest podatek od towarów i usług w wysokości 23%. W stosunku do pozostałych nieruchomości Powiat nie dokonywał ulepszeń.

Na tle powyższego opisu sprawy powzięli Państwo wątpliwości dotyczące zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia nieruchomości aportem do Spółki.

Należy wskazać, że Powiat, dokonując aportu (sprzedaży) nieruchomości (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny), występuje dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy,

rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy,

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy ww. nieruchomości, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w stosunku do budynku stacji uzdatniania wody, budynku administracyjnego, budynku prosektorium, budynku tlenowni, budynku gospodarczego oraz budowli (ogrodzenia, studni, sieci gazowej średniego ciśnienia, kanału ciepłowniczego, dróg, chodników, placów utwardzonych, zbiorników p.poż.,lamp ulicznych) doszło już do pierwszego zasiedlenia.

Powyższe wynika z faktu, że - jak Państwo wskazli – ww. budynki i budowle były oddane do użytkowania najpóźniej w 2009 r. w wyniku podpisania umowy na dzierżawę nieruchomości i ruchomości ze Spółką (\`(...)\`). Nadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata, nie ponosili Państwo również żadnych wydatków na ulepszenie powyższych budynków i budowli.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia budynków i budowli (tj. budynku stacji uzdatniania wody, budynku administracyjnego, budynku prosektorium, budynku tlenowni, budynku gospodarczego, ogrodzenia, studni, sieci gazowej średniego ciśnienia, kanału ciepłowniczego, dróg, chodników, placów utwardzonych, zbiorników p.poż.,lamp ulicznych) do chwili ich wniesienia jako wkład niepieniężny do spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to w odniesieniu do tej nieruchomości zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym – zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu związanego ze wskazanymi nieruchomościami również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się do budynku szpiala posadowionego na działce nr 2, który jak z wniosku wynika był przedmiotem ulepszeń przekraczających 30% jego wartości początkowej należy wskazać, że do ponownego pierwszego zasiedlenia tego budynku doszło 31 grudnia 2019 r., po dokonanych ulepszeniach, pomiędzy ponownym pierwszym zasiedleniem, a wniesieniem budynku szpitala aportem do spółki upłynie więc okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia budynku szpitala do chwili jego wniesienia jako wkład niepieniężny do spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, również dostawa gruntu związanego z budynkiem szpitala stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z wniosku wynika, że przedmiotem wniesienia aportem do spółki w zamian za objęcie udziałów będzie również budynek rehabilitacji posadowiony na działce nr 2, na który ponoszone były nakłady na jego ulepszenie przekroczające 30% wartości początkowej budynku rehabilitacji, nakłady te były poniesione 25 września 2020 r.

W związku z powyższym do ponownego pierwszego zasiedlenia budynku rehabilitacji doszło 25 września 2020 r.- po dokonanych ulepszeniach, jednakże jeżeli wniesienie przedmiotowego bydynku aportem do spółki nastapi po 25 września 2022 r. wówczas pomiędzy ponownym pierwszym zasiedleniem, a wniesieniem budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W tej sytuacji zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w tym przypadku również dostawa gruntu związanego z budynkiem rehabilitacji stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli wniesienie przedmiotowego bydynku aportem do spółki nastapi do 25 września 2022 r. wówczas od pierwszego zasiedlenia do chwili wniesienia budynku rehabilitacji jako wkładu niepieniężnego do spółki upłynie okres krótszy niż 2 lata, w związku z tym wniesienie budynku rehabilitacji nie będzie spełniać przesłanek do zwolnienia z podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym przypadku wniesienie budynku rehabilitacji nie będzie również korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z uwagi na fakt, że Państwo wskazali, że od poniesionych nakładów inwestycyjnych Powiat odliczył podatek od towarów i usług. Ponadto nakłady te przekroczyły 30% wartości początkowej wskazanego budynku.

W związku z tym, że w sytuacji, gdy do wniesienia aportem do spółki budynku rehabilitacji dojdzie do 25 września 2022 r. nie zaistnieją przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wyżej wskazno dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że od poniesionych nakładów inwestycyjnych Powiat odliczył podatek od towarów i usług, jak również budynek jest dzierżawiony, a od dzierżawy odprowadzany jest podatek VAT – dzierżawa budynku służy więc czynnością opodatkowanym tym podatkiem.

Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji wniesienie aportem do spółki budynku rehabilitacji przed 25 września 2022 r. nie może korzystać ze zwolnienia przewidziałnego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, jeżeli do wniesienia aportem do spółki w zamian za objęcie udziałów budynku rehabilitacji dojdzie do 25 września 2022 r. nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy i w tej sytuacji przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki.

Reasumując, wniesienie przez Powiat jako wkład niepieniężny do spółki - budynku stacji uzdatniania wody, budynku administracyjnego, budynku prosektorium, budynku szpitala, budynku tlenowni, budynku gospodarczego oraz budowli (ogrodzenia, studni, sieci gazowej średniego ciśnienia, kanału ciepłowniczego, dróg, chodników, placów utwardzonych, zbiorników p.poż.,lamp ulicznych) będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, również wniesienie przez Powiat po 25 września 2022 r. budynku rehabilitacji jako wkład niepieniężny do spółki będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast wniesienie przez Powiat budynku rehabilitacji do 25 września 2022 r. będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki.

Dodatkowe informacje
--------------------

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pańswo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).