Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-449/10-6/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-31
Teza: Dokumentacja dostaw wewnątrzwspólnotowych.
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; kopia; przewóz-dokumenty przewozowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.05.2010 r. (data wpływu 12.05.2010 r.), uzupełnionego w dniu 05.07.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 24.06.2010 r., oraz ponownie uzupełniony w dniu 03.08.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 26.07.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów przewożonych przez przewoźnika oraz samego nabywcę - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 12.05.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 05.07.2010 r. (data wpływu) oraz uzupełniony ponownie w dniu 03.08.2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji dostaw wewnątrzwspólnotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest firmą handlową która zajmuje się głównie obrotem stalą. Towary są sprzedawane m.in. kontrahentom z Unii Europejskiej — dostawy takie realizowane są w ramach procedury wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Zarówno Spółka, jak i kontrahenci — odbiorcy towarów są zarejestrowani do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (posiadają tzw. numer VAT-UE). Towary handlowe najczęściej przewożone są przez przewoźnika (w zależności od uzgodnień między kontrahentami i warunków dostawy zawartych w poszczególnych zamówieniach — czasem ten transport odbywa się na koszt Spółki, czasem na koszt zagranicznego odbiorcy). Sporadycznie nabywca unijny odbiera towar z magazynu Spółki własnym środkiem transportu. Dla potwierdzenia dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka gromadziła:

1.  dokument przewozowy CMR — oryginał podpisany i opieczętowany przez pracownika Spółki oraz podpisany przez przewoźnika/pracownika spółki transportowej: w przypadku gdy Spółka pokrywała koszty transportu, to z reguły dodatkowo dysponowała również kopią CMR (samokopiujący druk) podpisaną przez odbiorcę towarów (i z reguły także opieczętowaną jego pieczątką); w pozostałych przypadkach Spółka dysponowała kserokopią CMR podpisaną i z reguły opieczętowaną przez odbiorcę towarów;
2.  kopię faktury — zawierającą w szczególności datę wystawienia i sprzedaży, nazwy, adresy i numery VAT-UE sprzedawcy i nabywcy oraz szczegółową informację na temat rodzaju i ilości sprzedawanego towaru opieczętowaną i podpisywaną przez pracownika Spółki oraz drugą kopię podpisaną i opieczętowaną przez unijnego odbiorcę (w wielu przypadkach, gdy podpisana przez unijnego odbiorcę kopia nie wpływała do Spółki, Spółka ponownie przesyłała scany kopii faktur mailem, które następnie kontrahent po wydrukowaniu, podpisaniu i ostemplowaniu odsyłał pocztą tradycyjną);
3.  specyfikację sztuk podpisaną przez pracownika Spółki oraz drugą kopię podpisaną i opieczętowaną przez unijnego odbiorcę (w wielu przypadkach, gdy podpisana przez unijnego odbiorcę kopia nie wpływała do Spółki, Spółka ponownie przesyłała scany specyfikacji mailem, które następnie kontrahent po wydrukowaniu, podpisaniu i ostemplowaniu odsyłał pocztą tradycyjną).

Postępowanie Spółki spowodowane było rozbieżnymi stanowiskami pojawiających się w interpretacjach indywidualnych i literaturze fachowej.

Niemniej jednak stawianie takich wymagań spotyka się z dużym niezrozumieniem wśród kontrahentów unijnych, w związku z czym zgromadzenie w/w kompletu dokumentów jest bardzo czasochłonne i wymaga nieraz kilkakrotnego monitowania. Zachowanie takie ze strony Spółki jest postrzegane jako niezrozumiałe i często niekorzystnie wpływa na relacje handlowe z kontrahentem, zwłaszcza, że często faktury zostały już przez kontrahentów opłacone, a brak jest jedynie oryginalnie podpisanych dokumentów. Powoduje to też duże utrudnienia w kontaktach z Urzędem Skarbowym, ponieważ deklaracja VAT-7 oraz informacja podsumowująca VAT-UE za dany miesiąc są z reguły kilkakrotnie korygowane.

Dlatego też — Spółka analizując najnowsze orzecznictwo w tej sprawie — uważa, że może akceptować scany dokumentów otrzymane mailem od kontrahentów unijnych bądź faksem. Ponadto Spółka uważa, że z brzmienia art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wymienione w tym artykule dokumenty powinny potwierdzać łącznie dostarczenie towarów. Nie oznacza to, że Spółka musi posiadać wszystkie 3 dokumenty oryginalnie podpisane i opieczętowane przez odbiorców unijnych.

Spółka gromadzi i będzie gromadzić:

1.  dokument przewozowy CMR — oryginał podpisany i opieczętowany przez pracownika Spółki oraz podpisany przez przewoźnika/pracownika spółki transportowej,
2.  kopię faktury — opieczętowaną i podpisaną przez pracownika Spółki;
3.  specyfikację sztuk podpisaną przez pracownika Spółki.

W przypadku, gdy koszty transportu będzie pokrywała Spółka — Spółka z reguły jest w posiadaniu również kopii CMR (na druku samokopiującym) podpisanej przez odbiorcę unijnego. W przypadku, gdy transport jest opłacany przez odbiorcę — uzyskanie podpisanej i opieczętowanej przez unijnego odbiorcę kopii CMR jest praktycznie niemożliwe.

Zdaniem Spółki wystarczy, że obok dokumentów wymienionych w punktach 1-3 podpisanych przez pracownika Spółki (bez podpisów, pieczęci odbiorcy unijnego) — dodatkowo będzie posiadała podpisane przez odbiorcę unijnego kopię faktury lub specyfikację:

*   jeśli będzie możliwe do uzyskania, to Spółka będzie gromadzić oryginalnie podpisane kopie,
*   w pozostałych przypadkach Spółka będzie gromadzić scany przysłane pocztą mailową lub faxem.

W przypadku zaś odbioru towaru bezpośrednio przez odbiorcę unijnego własnym środkiem transportu — Spółka uważa, że możliwe będzie udokumentowanie faktu wywozu towaru jedynie kopią faktury (lub kopią faktury i specyfikacja), jeżeli będą one zawierały wszystkie wymienione w art. 42 ust. 4 informacje.

Dodatkowo Spółka z reguły dysponuje (będzie dysponowała) również korespondencją handlową oraz potwierdzeniem zapłaty za dostarczony towar.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dokumentowanie dostaw wewnątrzwspólnotowych w formie innej niż tradycyjna podpisana ostemplowana papierowa; a mianowicie w postaci scanów w/w dokumentów przysłanych w formie elektronicznej, faxem lub przysłanych kserokopii jest wystarczające z mocy ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy możliwe jest uznanie za wystarczający kompletu dokumentów, z których tylko dowolny jeden z nich będzie potwierdzony przez odbiorcę unijnego, a pozostałe będą podpisane tylko przez pracownika Spółki? Czy konieczne będzie w tym przypadku gromadzenie dokumentów, o których mowa art. 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy można uznać za prawidłowy komplet dokumentów wymienionych w art. 42 ust 3 podpisany jedynie przez pracownika Spółki (CMR także przez przewoźnika) plus potwierdzenie zapłaty za towar lub inny dokument z otwartego katalogu z art. 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy w przypadku odbioru towaru bezpośrednio przez odbiorcę unijnego własnym środkiem transportu wystarczająca może być potwierdzona kopia faktury, o ile zawierała będzie wszystkie dane wymienione w art. 42 ust. 4 lub łącznie: kopia faktury i specyfikacja sztuk ładunku?

Spółka uważa, że dokumenty w formie elektronicznej lub papierowej — przesłane faxem są wystarczające dla udokumentowania zastosowania stawki 0% właściwej dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, ponieważ warunki wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. posiadania dowodów, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, są spełnione także w sytuacji, gdy podatnik dysponuje jedynie dokumentami przesłanymi faxem lub drogą elektroniczną lub kserokopiami.

W ocenie podatnika art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie stawiają warunku, aby podatnik posiadał oryginały wskazanych w tych przepisach dokumentów.

Określone w pytaniu pierwszym sformułowanie dotyczące scanu faktury przysłanego w formie elektronicznej odnosi się tylko do sposobu przesłania przez kontrahenta unijnego dokumentu pocztą mailową Spółka nie wystawia faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w formie elektronicznej, o której mowa w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu, lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z dn. 20 lipca 2005r.). Faktura dokumentująca WDT przysłana W formie elektronicznej od kontrahenta unijnego nie będzie spełniać warunków wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, o której mowa w powyższym rozporządzeniu.

Spółka wystawia tradycyjne faktury dokumentujące WDT w formie papierowej, następnie przesyła je do kontrahentów unijnych (oryginał oraz kopie) za pośrednictwem poczty tradycyjnej. Jednakże powrotny wpływ potwierdzonych kopii tych faktur od kontrahentów unijnych z odpowiednimi podpisami oraz pieczątkami jest bardzo utrudniony. Zgromadzenie wszystkich dokumentów do danej transakcji jest bardzo czasochłonne.

Dlatego też Spółka stoi na stanowisku, że dopuszczalne jest, aby do kompletu dokumentów wymaganych art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług można było dołączyć wydruk takiej kopii faktury poświadczonej przez kontrahenta unijnego mailem. Spółka ponadto zawsze będzie dysponować również papierową kopią faktury podpisaną tylko przez pracownika Spółki.

Jeżeli byłoby konieczne — Spółka może też przechowywać otrzymane maile w oryginalnej postaci elektronicznej (np. jako pliki programu MS Outlook).

Zdaniem Spółki fakt wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego może być potwierdzony w dowolnej formie: pocztą tradycyjna,, mailową lub faksem.

Ze wskazanych wyżej przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji musiały mieć formę „papierową”. W ustawie nie określono wymaganej formy. Zważywszy na fakt, że aktualnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania (\`(...)\`)„ nie wymaga, aby faktura VAT zawierała podpis odbiorcy, przyjąć należy, że dowodem może być także dokument przysłany w formie elektronicznej lub faxem. Ważne jest, aby zgromadzone przez Spółkę dokumenty potwierdzały fakt, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Dowodami tego, że dane towary stanowiły przedmiot WDT są dokumenty, które łącznie potwierdzają - dostarczenie towarów do innego państwa członkowskiego UE. Dla udowodnienia faktu wywozu towarów w ramach WDT istotne znaczenie ma treść dokumentów wymienionych w art. 42, a nie ich liczba. Wskazuje na to choćby art. 42 ust. 11, który wymienia inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła WDT w przypadku, gdy dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3-5 nie potwierdzają jednoznacznie faktu dostarczenia towarów. Dodatkowo katalog tych innych dokumentów” wymienionych w ust. 11 ma charakter otwarty. Nadmienić należy, że kopia faktury zawiera szczegółową specyfikację pozycji (określenie towaru wraz z jednostkami miary, np. profile stalowe o konkretnych wymiarach, ilość w m., ilość w szt.; specyfikacja sztuk ładunku zawiera te same dane, różnica między fakturą a specyfikacją jest taka, że faktura zawiera określenie cen (jednostkowych, łącznych), natomiast specyfikacja: z reguły określenie wagi oraz numery rejestracyjne środka transportu).

Dodatkowo okolicznością przemawiającą za tym jest również fakt, że CMR jako dowód zawarcia umowy przewozu (zgodnie z Konwencją o umowie międzynarodowego przewozu drogowego CMR — Dz. U. z 1962r., nr 49, poz. 238 ze zm.) nie musi zawierać potwierdzenia dostarczenia towaru do odbiorcy. CMR jest bowiem sam w sobie potwierdzeniem wykonania usługi transportowej.

Ponadto z niżej cytowanych wyroków sądu wynika, że mogą wystąpić sytuacje, gdy faktura zawierać będzie równocześnie specyfikację towarów i potwierdzenie jego odbioru, a faktura jest jedynym dokumentem, którego forma i zawartość zostały w przepisach o VAT uregulowane.

Spółka uważa, że ze względu na fakt, że w przypadku dostawy towarów przez przewoźnika zawsze będzie w posiadaniu 3 dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 bez podpisów i stempli odbiorcy unijnego. W takiej sytuacji wystarczające będzie uzyskanie potwierdzenia w jakiejkolwiek formie od unijnego kontrahenta — w formie tradycyjnej papierowej, elektronicznej lub faxem. Jeśli Spółka uzyska od kontrahenta potwierdzony 1 z 3 dokumentów (lub dowolną ich kombinację, np. tylko fakturę, lub tylko CMR lub np. CMR i specyfikację łącznie), to wówczas zastosowanie znajdzie art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług; jeśli potwierdzenie będzie miało inną formę, np. zapłata za towar lub chociażby mail o przykładowej treści „potwierdzamy odbiór towaru wyspecyfikowanego na Państwa fakturze nr z dnia „ to zastosowanie znajdzie art. 42 ust. 11 (tj. wówczas Spółka będzie dysponowała kompletem dokumentow z art. 42 ust. 3 wystawionym przez Spółkę, ale wobec braku podpisów odbiorcy będzie można uznać, że te dokumenty nie potwierdzają w sposób jednoznaczny faktu dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego UE, zatem należało będzie zastosować dokumenty z art. 42 ust. 11, których katalog dodatkowo nie jest zamknięty.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka pragnie powołać się na interpretację indywidualną z dnia 15/04/2010r., sygn. IPPP3/443-154/10-4/KC oraz wyroki: WSA w Warszawie: z dnia 27/09/2007r. (sygn. III SA/Wa 1210/07), z dnia 11/04/2008r. (sygn. III SA/Wa 155/08), z dnia 06/05/2008r. (sygn. III SA/Wa 147/08) oraz z dnia 12/02/2009r. (sygn.III SA/Wa 1909/08). Na uwagę zasługuje fakt, że stawka VAT 0% z tytułu WDT jest regułą od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej.

Wprawdzie powołane interpretacje i wyroki zostały wydane w indywidualnych sprawach, niemniej jednak mają one pośrednio znaczenie również dla innych podatników ze względu na brzmienie art. 14e Ordynacji Podatkowej, por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009r. ( III SA./Wa 1916/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.), wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0% pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W świetle ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

\- zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Na mocy art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka dokonuje dostaw wewnątrzunijnych towarów, zazwyczaj korzystając z usług przewoźników. Sporadycznie towar odbiera sam nabywca własnym środkiem transportu. Obecnie, po analizie dotychczasowego orzecznictwa i interpretacji prawa podatkowego, Spółka gromadzi i będzie gromadzić następujące dokumenty:

1.  dokument przewozowy CMR — oryginał podpisany i opieczętowany przez pracownika Spółki oraz podpisany przez przewoźnika/pracownika spółki transportowej,
2.  kopię faktury — opieczętowaną i podpisaną przez pracownika Spółki;
3.  specyfikację sztuk podpisaną przez pracownika Spółki.

W przypadku, gdy koszty transportu będzie pokrywała Spółka, z reguły jest w posiadaniu również kopii CMR (na druku samokopiującym) podpisanej przez odbiorcę unijnego.

W przypadku, gdy transport jest opłacany przez odbiorcę — uzyskanie podpisanej i opieczętowanej przez unijnego odbiorcę kopii CMR jest praktycznie niemożliwe.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wystarczy, że obok dokumentów wymienionych w punktach 1-3 podpisanych przez pracownika Spółki (bez podpisów, pieczęci odbiorcy unijnego) dodatkowo będzie posiadała podpisane przez odbiorcę unijnego kopię faktury lub specyfikację, przysłane w wersji oryginalnej bądź jako scany przesłane drogą mailową lub faxem.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt czy dokumenty, które jest w stanie zgromadzić, w sytuacji gdy transport jest opłacony przez odbiorcę tj. podpisane przez odbiorcę unijnego kopię faktury lub specyfikację, oryginalnie podpisane bądź skany przesłane pocztą mailową lub faxem, będą wystarczającymi dowodami potwierdzającymi dostawę wewnatrzunijną towarów.

Przywołany powyżej art. 42 ust. 3 zawiera katalog dokumentów, które potwierdzają dokonanie wywozu towarów i jego nabycie na terytorium innego kraju unijnego i ma on charakter wyczerpujący. Dowodami dokonania wewnatrzwspólnotowej dostawy mogą być w sumie tylko te dokumenty wskazane w przepisie. Potwierdzają one w sposób jednoznaczny zarówno tożsamość towarów, będących przedmiotem dostawy, podmioty będące stronami transakcji oraz sam fakt dokonania wywozu towarów. Zatem, pytanie Wnioskodawcy odnoszące się do formy dokumentów, które nie są wymaganymi dokumentami z katalogu art. 42 ust. 3 ustawy, jest bezprzedmiotowe. Wskazane powyżej przepisy tworzą zamknięty i obowiązkowy katalog dowodów, które łącznie mają potwierdzić przemieszczenie towarów z miejsca nadania do miejsca ich przeznaczenia, które znajduje się w innym niż Polska kraju unijnym. Wskazane przez Wnioskodawcę, w stanie faktycznym dokumenty, tj. podpisane przez odbiorcę unijnego kopia faktury lub specyfikacja, dostarczone drogą mailową lub faksem, przy jednoczesnym braku podpisanej przez unijnego odbiorcę kopii CMR, trudno przyporządkować regulacji z art. 42 ust. 3 w zakresie obowiązkowej wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów, a co za tym idzie trudno jest ocenić ich przydatność dowodową dla takich transakcji. Dokumenty te można potraktować jako dodatkowe dowody dostarczenia towaru do nabywcy z art. 42 ust. 11, jednak jedynie w sytuacji, gdy samo fizyczne przemieszczenie towarów do innego niż Polska kraju unijnego nie budzi wątpliwości.

Wnioskodawca zarówno w stanie faktycznym jak i w swoim stanowisku wskazuje, że będzie dysponować dokumentami, z których tylko jeden, dowolny będzie potwierdzony przez nabywcę. Kwestią zasadniczą w tym miejscu jest prawidłowa wykładnia przepisu art. 42 ust. 3 ustawy.

W tym miejscu wskazać można również, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie C-146/05 (Albert Collee, orzeczenie z 27 września 2007 r.) zaznaczył, że dyrektywa istotnie upoważnia państwa członkowskie do wprowadzenia regulacji dotyczących obowiązków dokumentacyjnych, które podatnicy powinni spełnić w celu potwierdzenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Jednak co szczególnie istotne - zdaniem Trybunału - przedmiotowe obowiązki dokumentacyjne nie mogą wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia określonych w dyrektywie celów, czyli zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw podatkowych (zgodnie z art. 273 dyrektywy 2006/112 państwa członkowskie mogą w pewnych okolicznościach i przy zachowaniu określonych warunków nałożyć na podatników inne niż określone wprost w dyrektywie obowiązki, jakie uznają za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym). W szczególności zaś nałożone na podatnika obowiązki nie mogą zagrażać neutralności podatku VAT. Stąd Trybunał uznał, że przepisy krajowe, które uzależniają prawo do preferencji w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (zwolnienia z prawem do odliczenia) od spełnienia obowiązków formalnych (przy jasności co do tego, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów nastąpiła), wykraczają poza to, co jest niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku.

Dokonując wykładni literalnej przepisu art. 42 ust. 3 pkt 1-3 ustawy, dochodzimy do wniosku, że dokument przewozowy musi jednoznacznie potwierdzać dokonanie przemieszczenia towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Ustawa o podatku VAT nie definiuje pojęcia „dokumentów przewozowych”.

Do międzynarodowego transportu drogowego stosuje się przepisy Konwencji o Umowie Międzynarodowego Przewozu Drogowego Towarów (CMR) sporządzonej w Genewie w dniu 19 maja 1956 r., ratyfikowanej także przez Polskę w 1962 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 ze zm.), zwanej dalej konwencją CMR. Zgodnie z art. 4 Konwencji CMR dowodem zawarcia umowy przewozu jest list przewozowy, przy czym jego brak lub nieprawidłowość nie wpływa na istnienie ani ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom konwencji CMR. Jednocześnie, nie jest prawidłowe utożsamianie pojęcia dokumentu przewozowego z art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją i fakturą, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Zatem nie można uznać za wystarczający komplet dokumentów, z których tylko dowolny z nich będzie potwierdzony przez odbiorcę unijnego, a pozostałe będą podpisane przez pracownika Spółki. Art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje wyraźnie, że spośród trzech podstawowych dokumentów, które łącznie mają potwierdzać dostarczenie towaru do nabywcy, tylko dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika mają potwierdzać jednoznacznie fakt dostarczenia towaru z miejsca nadania do miejsca ich przeznaczenia, którym jest inny niż Polska kraj unijny. Natomiast pozostałe dokumenty, czyli kopia faktury i specyfikacja takiego potwierdzenia nie wymagają. Zatem nie dowolny dokument a jedynie dokument otrzymany od przewoźnika - odpowiednio CMR lub list przewozowy, ma takie potwierdzenie zawierać.

Podobnie rzecz się ma w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentów wymaganych przez art. 42 ust. 3 , lecz podpisanych jedynie przez pracowników Spółki a CMR również przez przewoźnika. Z takich dokumentów jednoznacznie nie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia w innym kraju członkowskim. W tym miejscu warto zwrócić uwagę na wykładnię przepisu art. 42 ust. 3 w związku z art. 42 ust. 11 ustawy. Analizując te dwa przepisy dochodzimy do wniosku, że w ustępie 3 położony jest nacisk na sam fakt fizycznego przemieszczenia towarów, tożsamych z fakturą, gdzie krajem docelowym dla nich jest inne niż Polska państwo członkowskie Unii Europejskiej. Natomiast w ustępie 11 mowa jest o sytuacji, gdy towary zostały faktycznie przemieszczone do innego kraju członkowskiego, jednak wątpliwość budzi fakt dostarczenia go do nabywcy. Zdarza się bowiem tak, że wskazany na fakturze adres nabywcy towaru nie zawsze jest tożsamy z miejscem, gdzie faktycznie towar zostaje dostarczony. W takiej sytuacji polski ustawodawca dał możliwość posiłkowania się dodatkowymi dokumentami, które mają udowodnić, że nabywcą towaru jest właściwy kontrahent. Przepis ten nie pozwala jednak na kompleksowe i całkowite zastąpienie dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy innymi, które mają charakter pomocniczy i dodatkowy. Takim dokumentem uzupełniającym może być dokument potwierdzający dokonanie na rzecz Wnioskodawcy zapłaty za towary dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Uregulowanie zawarte w art. 42 ust. 4 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3 (tj. kopia faktury i specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku), powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Sformułowanie „\`(...)\`co najmniej \`(...)\`” zawarte w art. 42 ust. 4 ustawy wskazuje, iż ww. elementy wskazane w pkt 1–5 muszą zostać zawarte w ww. dokumencie.

Szczególne i dodatkowe wymogi dokumentacyjne obowiązujące w takim przypadku są związane z faktem, że podatnik nie dysponuje dokumentami spedycyjnymi - towar jest przecież wywożony we własnym zakresie przez podatnika lub nabywcę. Wymagane wówczas dokumenty są dokumentami niezbędnymi w zamian za dokumenty przewozowe. Przepisy nie zastrzegają ani wzoru, ani żadnej szczególnej formy tego dokumentu. Podatnik może zatem sam opracować stosowny wzór takiego dokumentu na własne potrzeby. Wymagane jest tylko, aby zawierał on miejsce na wpisanie co najmniej danych określonych wyżej.

Wnioskodawca uważa, że możliwe będzie udokumentowanie faktu wywozu, w takich sytuacjach, jedynie kopią faktury lub kopią i specyfikacją, jeżeli będą one zawierały wszystkie informacje wymienione w art. 42 ust. 4 ustawy. Jednak przepis wyraźnie wskazuje na powinność posiadania tego dodatkowego dokumentu, który można stworzyć na własny użytek, oprócz kopii faktury i specyfikacji ładunku.

Warto w tym miejscu wskazać, że przywołany przez Wnioskodawcę wyrok sądu administracyjnego w Warszawie sygn. III SA/Wa155/08 został zaskarżony przez Dyrektora Izby Skarbowej a Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. NSA w swoim uzasadnieniu do wyroku sygn. I FSK 1301/08 wskazał, że nie do zaakceptowania jest pogląd o możliwości przedkładania organom jednego dokumentu tj. faktury zawierającej specyfikację towarów będącą jednocześnie dokumentem potwierdzającym przewóz. O ile można uznać za dopuszczalne zamieszczenie na fakturze specyfikacji dostarczanych towarów, o tyle uznanie, że jakieś bliżej nieokreślone "potwierdzenie" dokonania wywozu towarów może zastąpić list przewozowy, pozbawione jest jakichkolwiek podstaw.

Analiza art. 42 ust. 4, w zestawieniu ze stanem faktycznym, nie pozwala na uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe. Dokumenty, które są w posiadaniu Wnioskodawcy, dotyczący dostaw towarów do kontrahentów z UE, są niewystarczającym dowodem na zakwalifikowanie tych transakcji jako wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów według ustawy o podatku VAT.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w tak opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy tut. Organ uznał je za nieprawidłowe, gdyż dla uznania za wystarczający komplet dokumentów dla dostaw wewnatrzunijnych należy posiadać otrzymany przez przewoźnika dokument przewozowy (odpowiednio list CMR lub inny dokument przewozowy), z którego ma jednoznacznie wynikać, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia i tylko ten dokument ma takie potwierdzenie zawierać, natomiast reszta wymaganych ustawą dokumentów takiego potwierdzenia mieć nie musi. Dodatkowe dokumenty z art. 42 ust. 11 nie mogą zastąpić podstawowych dowodów co do faktu fizycznego przemieszczenia określonych towarów do konkretnego miejsca w państwie członkowskim. Zgodnie z zapisem art. 42 ust. 4 ustawy, w sytuacji, gdy nabywca sam odbiera towar, Wnioskodawca musi posiadać dokument , który będzie zastępować dokument przewozowy profesjonalny i potwierdzać fakt przemieszczenia towaru z Polski do innego kraju Unii Europejskiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.