Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.551.2024.3.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-17
Teza: Wliczenie do limitu, o którym mowa w art. 113 najmu prywatnego.
Słowa kluczowe: biuro-biuro rachunkowe; najem-najem mieszkań; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 sierpnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 14 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku wliczania do limitu zwolnienia podmiotowego świadczonych przez Panią usług najmu prywatnego.

Uzupełniła go Pani pismem z 29 września 2024 r. (wpływ 30 września 2024 r.), 30 września 2024 r. (wpływ 30 września 2024 r.) oraz 9 października 2024 r. (wpływ 9 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Prosi Pani o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy określenia czy usługa wynajmu mieszkania w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`), stanowi transakcje pomocniczą i z tego tytułu nie wlicza się jej do wartości sprzedaży z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Od 4 maja 2021 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą wg PKD: 69.20.Z, tj. biuro rachunkowe. W roku 2019 zakupiła Pani mieszkanie (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`). Mieszkanie zostało zakupione ze środków wypłaconych Pani tytułem odszkodowania i zadośćuczynienia za śmierć męża T. J. oraz Pani córkom J. i H. J. tytułem odszkodowania i zadośćuczynienia za śmierć ojca z przeznaczeniem na zapewnienie potrzeb mieszkaniowych Pani małoletnich w dniu śmierci ojca córek.

Najem mieszkania na cele mieszkaniowe, rozpoczęła Pani końcówką sierpnia 2020 r. Najem na cele mieszkaniowe zakończyła Pani w sierpniu 2024 r. Od października 2024 r. Pani starsza córka J. podejmuje naukę na studiach wyższych i zamieszka w rzeczonej nieruchomości.

Tymczasem do tego dnia nieruchomość była wynajmowana studentom aby pokryć koszty, które generuje utrzymanie mieszkania, tj. czynsz i media. Rozpoczynając wynajem mieszkania była Pani jeszcze zatrudniona na umowę o pracę i otrzymywała rentę po zmarłym mężu.

Działalność gospodarczą rozpoczęła Pani prawie 9 miesięcy po wynajęciu mieszkania opłacając podatek dochodowy z wynajmu. Wynajem mieszkania nie ma i nie miał wpływu na prowadzoną działalność gospodarczą i zaistniał zanim ją założono.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Nie jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Oprócz usług wymienionych we wniosku nie wykonuje Pani innych czynności, w szczególności nie świadczy i nigdy nie świadczyła usług doradczych. Wartość sprzedaży świadczonych przez Panią usług prowadzenia biura rachunkowego i najmu lokalu mieszkalnego wraz z pozostałymi opłatami za media, w roku podatkowym 2023 przekroczyła łącznie kwotę 200 000 zł.

Z tytułu najmu lokalu mieszkalnego była ta kwota 33 877,34 zł (w tym opłaty za media: 18 994,79) natomiast z tytułu prowadzenia biura rachunkowego kwota 195 650,00 zł. Świadczona przez Panią usługa najmu lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Pytania
-------

1\. Czy przychód z najmu lokalu mieszkalnego ma charakter pomocniczy i wobec tego nie należy go wliczyć do wysokości limitu 200 000 zł zwolnienia podmiotowego z podatku VAT w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej?

2\. Czy przychód z najmu lokalu mieszkalnego, należy wliczyć do wysokości limitu 200 000 zł zwolnienia podmiotowego z podatku VAT w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej i wobec tego wraz z przekroczeniem limitu 200 000 zł powstał Pani obowiązek rejestracji jako podatnika VAT?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1

Tak, przychód z najmu lokalu mieszkalnego ma w danej sprawie charakter pomocniczy i wobec tego nie należy go wliczyć do wysokości limitu 200 000 zł zwolnienia podmiotowego z podatku VAT w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej pod firmą (\`(...)\`).

Wynajem mieszkania stanowi jedynie uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika i z całą pewnością nie jest stałym i niezbędnym elementem wbudowanym w funkcjonowanie Pani działalności gospodarczej.

Transakcje pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Dopóki przysługuje prawo do stosowania zwolnienia podmiotowego należy mieć na uwadze, które przychody są wliczane do limitu zwolnienia.

W tym zakresie art. 113 ust. 2 pkt 2 VAT wskazuje, że „transakcje związane z nieruchomościami” wlicza się do limitu 200 000 zł „jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych”.

Wartość sprzedaży świadczonych przez Panią usług prowadzenia biura rachunkowego w roku podatkowym 2023 wynosiła łącznie kwotę 195 650,00 zł. Jednocześnie poza prowadzonym biurem rachunkowym wynajmowała Pani do 31 sierpnia 2024 r. mieszkanie, co korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, natomiast wartość wynajmu w roku podatkowym 2023 wynosiła łącznie kwotę 33 877,34 zł.

Mieszkanie, które Pani wynajmuje zostało zakupione ze środków wypłaconych Pani tytułem odszkodowania i zadośćuczynienia za śmierć męża oraz Pani córkom tytułem odszkodowania i zadośćuczynienia za śmierć ojca z przeznaczeniem na zapewnienie potrzeb mieszkaniowych małoletnich w dniu śmierci ich ojca. Najem mieszkania zakończył się w dniu, w którym Pani starsza córka została przyjęta na studia, od 1 października 2024 r. podejmie naukę na studiach wyższych i na dzień dzisiejszy już mieszka w rzeczonej nieruchomości.

Tymczasem tylko do tego czasu, tj. do 31 sierpnia 2024 r. nieruchomość była wynajmowana studentom, a minimalne dochody uzyskiwane z tego tytułu w całości przeznaczone były na utrzymanie tej nieruchomości i na potrzeby Pani dzieci tj. J. i H. J. Pozostałą część tych dochodów na zabezpieczenie ich przyszłości, przechowuje Pani na koncie bankowym.

Koszty wynajmowanego mieszkania nigdy nie były wliczane w koszty prowadzonej działalności gospodarczej tj. (\`(...)\`).

W przepisach VAT nie zdefiniowano kiedy wynajem jest transakcją pomocniczą. Będzie to możliwe, jeśli podatnik prowadzi również inny rodzaj działalności, a wynajem ma charakter dodatkowy, uboczny. Jeśli więc wynajem prywatny będzie transakcją pomocniczą, to nie będzie się wliczał do limitu zwolnienia. Będzie to możliwe, jeśli podatnik będzie prowadził jeszcze inną działalność i ona będzie dla niego podstawowa.

Wynajem ma charakter uboczny, a Pani prowadzi działalność gospodarczą związaną z prowadzeniem biura rachunkowego i to jest główne zajęcie, z którego ma Pani środki na życie i utrzymanie dzieci.

Wynajem mieszkania (\`(...)\`) nie jest związany z Pani zasadniczą działalnością gospodarczą, a przychody z tytułu wynajmu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Wynajem zawsze miał charakter wyłącznie dodatkowy, poboczny, zaistniały przed rozpoczęciem działalności gospodarczej na skutek śmierci męża i potrzeby zapewnienia córkom zabezpieczenia finansowego i mieszkaniowego po ukończeniu przez nie 18 roku życia i podjęcia nauki na studiach.

Dochody z wynajmu, po odliczeniu kosztów mediów i utrzymania mieszkania, nie są i nigdy nie były wyższe od dochodów uzyskiwanych z zasadniczej działalności gospodarczej – biuro rachunkowe (ich skala jest znacznie mniejsza, niż z zasadniczej działalności gospodarczej), tym samym również stopień zaangażowania podatnika w najem jest znikomy.

W chwili obecnej w związku z faktem, iż Pani córka J. J. wprowadziła się do mieszkania i rozpocznie studia, zaprzestała Pani wynajmować mieszkanie i w żaden sposób nie wpłynęło to na prowadzoną przez Panią działalność gospodarczą. Wynajem nie jest stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności podlegającej opodatkowaniu, co przesądza, że wynajem mieszkania (\`(...)\`) stanowi transakcje pomocniczą na gruncie VAT. Brak wykonywania wynajmu (\`(...)\`) w żadnym wypadku nie doprowadzi do trudnej sytuacji finansowej i zagrożenia funkcjonowania działalności Pani biura rachunkowego, co sprawia, że wynajem nie ma istotnego znaczenia dla Pani jako podatnika, który może spokojnie funkcjonować bez tej usługi tj. wynajmu.

Usługa wynajmu charakteryzuje się odrębnością i oderwaniem od głównej działalności – biuro rachunkowe, gdyż był to wynajem na cele mieszkaniowe studentów. Przekładając powyższe na przedmiot analizowanej sprawy należy stwierdzić, że obroty z tytułu wynajmu mieszkania nie są wynikiem podstawowych czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – biuro rachunkowe, zatem należy je uznać za związane z nieruchomościami, o charakterze pomocniczym. Ich wartość zatem nie może być wliczana do limitu przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o PTU.

Ad 2

Przychodu z najmu lokalu mieszkalnego, nie należy wliczać do wysokości limitu 200 000 zł zwolnienia podmiotowego z podatku VAT w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Wobec faktu, iż z tytułu prowadzonego biura rachunkowego nie przekroczyła Pani wyżej wspomnianego limitu, nie powstał Pani obowiązek rejestracji jako podatnika VAT. Przychody z wynajmu nie są wliczane do limitu obrotów, ponieważ wynajem ma charakter pomocniczy. Dopiero po przekroczeniu kwoty 200 000 zł z prowadzonego biura rachunkowego może powstać obowiązek rejestracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 VAT, że zwalnia usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu.

W orzeczeniu z 11 lipca 1996 r., sygn. C-306/94 TSUE uznał, że transakcjami pomocniczymi są takie transakcje, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym TSUE uznał, że dla oceny pomocniczości ważna jest relacja między główną działalnością podatnika a realizowanymi czynnościami zwolnionymi z VAT.

W innym orzeczeniu, z 29 kwietnia 2004 r., sygn. C-77/01, TSUE jako kryterium pomocniczości przyjął stopień zaangażowania aktywów materialnych i niematerialnych, co do których przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia w realizację transakcji zwolnionej z VAT. Zdaniem TSUE, transakcje, które w niewielkim stopniu angażują takie aktywa mogą być potraktowane jako pomocnicze.

Reasumując, wobec uzyskania przychodów w roku 2023 r. z prowadzonego biura rachunkowego w kwocie 195 650,00 zł, a z wynajmu mieszkania w kwocie 33 877,34 zł, co łącznie przekracza kwotę 200 000 zł nie powstał Pani obowiązek rejestracji jako podatnika VAT, wobec tego, iż wynajem mieszkania ma charakter wyłącznie pomocniczy i kwoty uzyskane z wynajmu nie będą brane pod uwagę do limitu 200 000 zł, który nie został wyczerpany w zakresie prowadzonego przez Panią biura rachunkowego.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Gdańsku z 5 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 214/23, „o pomocniczym charakterze świadczy fakt, że przedmiotowe usługi są konsekwencją wykonywania zasadniczej działalności gospodarczej, tj. sprzedaży pojazdów samochodowych. Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego stanowią usługi pomocnicze, ponieważ nie mają istotnego znaczenia dla Spółki; nie wpływają one na prowadzoną działalność w taki sposób, że brak ich wykonywania mógłby prowadzić do dużego obniżenia przychodów Spółki, co w efekcie końcowym prowadziłoby do trudnej sytuacji finansowej i zagrożenia jej funkcjonowania, jak również usługi te są od siebie niezależne, a co za tym idzie transakcje te nie mogą zakłócić prawidłowego wykonywania usług zasadniczych”.

Jak wynika z przytoczonego orzecznictwa TSUE, przy bardzo nieostrych granicach wykładni pojęcia „incydentalnych” (pomocniczych) transakcji finansowych, nie powinien decydować jeden wskaźnik, czy też jedno kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Wynajem mieszkania zakończył się 31 sierpnia 2024 r. z uwagi na wprowadzenie się do rzeczonej nieruchomości Pani córki J. J., która podjęła studia.

Obroty z tytułu wynajmu mieszkania nie są wynikiem podstawowych czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – biuro rachunkowe, zatem należy je uznać za związane z nieruchomościami, o charakterze pomocniczym.

Ich wartość zatem nie może być wliczana do limitu przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o PTU i w związku tym nie powstał Pani obowiązek rejestracji jako podatnika VAT, ponieważ w roku 2023 r. z tytułu prowadzonego biura rachunkowego uzyskała Pani kwotę nieprzekraczającą limitu 200 000 zł, tj. kwotę 195 650,00 zł.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zauważenia jednak wymaga, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego:

Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, a umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, usługa najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą - biuro rachunkowe. W roku 2019 zakupiła Pani mieszkanie (\`(...)\`). Najem mieszkania na cele mieszkaniowe, rozpoczęła Pani końcówką sierpnia 2020 r. Najem na cele mieszkaniowe zakończyła Pani w sierpniu 2024 r. Wartość sprzedaży świadczonych przez Panią usług prowadzenia biura rachunkowego i najmu lokalu mieszkalnego wraz z pozostałymi opłatami za media, w roku podatkowym 2023 przekroczyła łącznie kwotę 200 000 zł. Jednocześnie wskazała Pani, że usługa najmu korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy przychód z najmu lokalu mieszkalnego ma charakter pomocniczy i wobec tego nie należy go wliczyć do wysokości limitu 200 000 zł zwolnienia podmiotowego z podatku VAT w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Tym samym podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych m.in. wyżej przytoczonymi przepisami pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

*   energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
*   wyrobów tytoniowych,
*   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

*   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
*   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
*   urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
*   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

*   pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
*   motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego wskazuje, że obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, po przekroczeniu którego podatnik traci prawo do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy nie bierze się pod uwagę odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem m.in. transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Na podstawie art. 288 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.):

1\. Kwota rocznego obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 284, obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

a) wartość dostaw towarów i świadczenia usług w zakresie, w jakim byłyby one opodatkowane, gdyby zostały dokonane przez podatnika nieobjętego zwolnieniem;

b) wartość transakcji zwolnionych, z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie, zgodnie z art. 98 ust. 2 lub art. 105a;

c) wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146–149 oraz art. 151, 152 i 153;

d) wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 138, gdy zastosowanie ma zwolnienie przewidziane w tym artykule;

e) wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)–g), oraz usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

2\. Zbycia materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych podatnika nie uwzględnia się do celów obliczania obrotu, o którym mowa w ust. 1.

Zatem Dyrektywa 2006/112/WE w art. 288 pkt 1 lit. e stanowi, że kwota obrotu obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami.

Zauważenia wymaga, że Dyrektywa 2006/112/WE najem i dzierżawę nieruchomości traktuje jako transakcje. Wynika to chociażby z treści art. 135 lit. l Dyrektywy, dotyczącego zwolnienia od podatku określonych transakcji, który jako transakcje zwolnione wymienia dzierżawę i najem nieruchomości.

Według internetowego wielkiego słownika języka polskiego, transakcja to czynność lub zespół czynności prowadzący lub mający doprowadzić do kupna albo sprzedaży jakichś towarów.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.

Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - (\`(...)\`)), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Przepisy unijnej Dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem, aby ocenić, czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Na gruncie niniejszej sprawy należy zauważyć, że jak wcześniej wskazano, świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Zatem w przedmiotowej sprawie najem nieruchomości jest przedmiotem odrębnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią, a więc nie ma charakteru transakcji pomocniczych do działalności związanej z prowadzeniem przez Panią działalności w zakresie biura rachunkowego, lecz są to transakcje podstawowe - w zakresie odrębnego rodzaju (przedmiotu) wykonywanej przez Panią działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że świadczona przez Panią usługa najmu mieszkania na cele mieszkaniowe była stałym elementem wbudowanym w funkcjonowanie Pani przedsiębiorstwa i była świadczona odrębnie w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Tym samym usługa ta nie ma charakteru incydentalnego, okazjonalnego, lecz miała charakter ciągły. Zatem usługi najmu nieruchomości, które Pani świadczyła, nie są usługami pomocniczymi, o których mowa w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit a) ustawy.

Ponadto zwrócić należy uwagę, że zwolnienie wynikające z art. 113 ustawy jest zwolnieniem podmiotowych, co oznacza, że jest związane bezpośrednio z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, która w standardowych warunkach podlegałaby opodatkowaniu. Zwolnienie to odnosi się do konkretnego limitu wynikającego ze sprzedaży (odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług) danego podatnika. Skoro, jak wyżej wskazano wykonuje Pani oprócz działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu biura rachunkowego również działalność gospodarczą w zakresie wynajmu, to bez względu na to jaki zysk Pani ta działalność przynosi, czy też na co były przeznaczone otrzymane wynagrodzenie z tytułu tej działalności, powinna Pani przychód z najmu wliczać do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w tej sprawie obroty z tytułu świadczenia usługi najmu mieszkania na cele mieszkaniowe, jako transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Jak wskazała Pani we wniosku, wartość sprzedaży świadczonych przez Panią usług prowadzenia biura rachunkowego i wynajmu mieszkania wraz z pozostałymi opłatami za media, w roku podatkowym 2023 przekroczyła łącznie kwotę 200 000 zł. Zatem po przekroczeniu kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, miała Pani obowiązek złożyć zgłoszenie rejestracyjne jako podatnik VAT czynny, we właściwym urzędzie skarbowym.

W konsekwencji, Pani stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Pani i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935), dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).