Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-217/08/11-7/S/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-04
Teza: W zakresie prawa do zastosowania stawki w wysokości 7% od całości planowanej dostawy.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; garaż; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25.11.2008 r. (data wpływu 01.12.2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki w wysokości 7% od całości planowanej dostawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.12.2008 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 21.01.2009 r. (data wpływu 26.01.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki w wysokości 7% od całości planowanej dostawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest developerem. Spółka zamierza zrealizować projekt polegający na wybudowaniu na gruncie, którego jest właścicielem, budynków mieszkalnych. W budynkach mieszkalnych będą się mieścić m.in. lokale mieszkalne, pomieszczenia gospodarcze a także podziemne parkingi przeznaczone dla wyłącznego użytku przyszłych lokatorów. Kupujący nabędą prawo własności lokalu, jak również udział we współwłasności parkingu z odpowiednim prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsca parkingowego na parkingu oznaczonego numerem oraz odpowiednim prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z pomieszczenia gospodarczego oznaczonego numerem. Zgodnie z umową sprzedaży lokali mieszkalnych kupujący nie będzie miał prawa do innych miejsc parkingowych oraz pomieszczeń gospodarczych. Miejsce lub miejsca parkingowe jak i pomieszczenie lub pomieszczenia gospodarcze zostaną nabyte wraz z danym lokalem mieszkalnym. Prawo własności lokalu, prawo współwłasności parkingu z prawem do korzystania z określonego miejsca parkingowego oraz prawo do korzystania z pomieszczenia gospodarczego zostaną objęte jedną księgą wieczystą oraz przeniesione jednym aktem notarialnym. Kupujący, bez dokonania wydzielenia miejsca postojowego czy pomieszczenia gospodarczego z własności lokalu mieszkalnego, nie będzie mógł sprzedać lokalu mieszkalnego bez prawa współwłasności parkingu z prawem do korzystania z określonego miejsca parkingowego oraz prawa do korzystania z pomieszczenia gospodarczego.

W odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-217/08-2/RK z dnia 14.01.2009 r. Strona wskazała, iż wymienione we wniosku pomieszczenia gospodarcze to komórki lokatorskie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż prawa do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsca parkingowego znajdującego się w podziemiu budynku mieszkalnego oraz prawa do korzystania z pomieszczenia gospodarczego, które są integralnie związane ze sprzedażą lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu stawką 7%?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 41 ust. 2 oraz ust. 12-12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm, dalej: ustawa o VAT) oraz § 1 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r., zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31 grudnia 2007 r.) dostawa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym opodatkowana jest wg stawki 7%. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 z zastrzeżeniem ust. 12b dotyczącego limitów powierzchniowych. Pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Limity powierzchniowe zgodnie z ww. rozporządzeniem nie mają zastosowania do końca 2010 roku. Na podstawie decyzji podjętej przez ministrów finansów UE na początku grudnia ubiegłego roku stawka 7% może być stosowana do końca roku 2010.

Zdaniem Strony zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego oraz prawa do wyłącznego korzystania z pomieszczenia gospodarczego wraz z prawem własności lokalu jako sprzedaż pomieszczeń przynależnych do lokalu powinna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 7%, ponieważ sprzedaż tych praw jest integralnie związana ze sprzedażą lokali mieszkalnych.

Stanowisko takie znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 15 lutego 2008 r. sygn. akt. I SA/Po 1206/07 uznał, iż w sytuacji gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest lokal mieszkalny wraz z przypisanym mu miejscem parkingowym, określonym jako udział w częściach wspólnych całej nieruchomości, a co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej w obiekcie budowlanym wykorzystywana jest do celów mieszkalnych zgodnie z definicją budynku mieszkalnego zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, to,,(\`(...)\`) sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego znajdującego się w danym budynku podlegać będzie jednej stawce podatku od VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7%”. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 22 czerwca 2005 sygn. akt FSK 2480/04. NSA orzekł, że w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni znajdującego się w części podziemnej budynku, które nie jest wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynku i przez to nie stanowi samodzielnego lokalu użytkowego, i które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego, tj. gdy nie ma możliwości nabycia i zbycia lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych w danym budynku podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego (\`(...)\`). Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych/ możliwość zastosowania różnych stawek podatku skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży.

Analogicznie do opodatkowania sprzedaży prawa do korzystania z miejsc postojowych wraz z lokalem mieszkalnym odniósł się NSA w wyrokach z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt. I FSK 103/05 oraz z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2581/04 a także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 września 2007 r., sygn. akt. III SA/Wa 1052/07.

Ponadto WSA w Warszawie w wyroku z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt. lII SAlWa 368/08 orzekając o stawce opodatkowania miejsca postojowego przynależnego do lokalu mieszkalnego posłużył się pojęciem pomieszczenia przynależnego zdefiniowanego w art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm., dalej: u.w.l.). Zgodnie z tą definicją pomieszczenia przynależne to między innymi garaże, piwnice, strychy, komórki. Według WSA „za takie pomieszczenie przynależne można również uznać miejsce parkingowe położone w podziemnym garażu, jeśli nawet bezpośrednio nie przylega do lokalu mieszkalnego, jest położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono lokal. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być w świetle powołanych przez organ przepisów u.w.l, jak również przepisów kodeksu cywilnego (art. 50 i art. 47 1) przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali. Należało zatem przyjąć, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca parkingowego, znajdującego się w danym budynku podlega jednej stawce podatku od towarów i usług”.

Również w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. sygn. akt. III SA/Wa 202/07 WSA w Warszawie powołał się na definicję pomieszczenia przynależnego. Sąd orzekł, że „w przypadku zatem ustanowienia lokalu mieszkalnego jako odrębnej nieruchomości i przypisaniu do niego garażu w charakterze pomieszczenia przynależnego, los prawny takiego garażu będzie ściśle związany z tym lokalem. (\`(...)\`) Jego „nabycie” (jak i zbycie”) będzie jedynie konsekwencją nabycia (zbycia) lokalu mieszkalnego. W konsekwencji garaż, który jest pomieszczeniem przynależnym w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.w.l. do lokalu mieszkalnego o własnościowym statusie prawnym, podlega — jako w sensie prawnym nieodłączna jego część (część składowa) — tym samym regułom opodatkowania podatkiem VAT, co ten lokal mieszkalny. Sąd dodał: sama więc okoliczność wykazania przez developera w fakturze VAT odrębnych wartości sprzedaży lokalu mieszkalnego i garażu (\`(...)\`) nie może przesądzać, że przedmiotem sprzedaży były dwa towary.” Podobne stanowisko dotyczące opodatkowania sprzedaży prawa do korzystania z miejsc parkingowych, która jest integralnie związana ze sprzedażą lokalu mieszkalnego zajmują także organy podatkowe. Przykładowo Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 23 maja 2005 r. Nr PV/443- 181/IV/2005/JW uznał, że w przypadku gdy prawo do korzystania z miejsca parkingowego nie jest przedmiotem odrębnej sprzedaży, tj. gdy uzyskanie tego prawa przez nabywcę jest następstwem sprzedaży lokalu, a zmiana prawa do korzystania z określonego miejsca parkingowego może wynikać jedynie ze zmiany właściciela lokalu, to „sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem ułamkowym w części wspólnej (w tym miejsce postojowe w hali garażowej) będzie podlegało na mocy przepisu art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT (przyp. Strony: w obecnym stanie prawnym na mocy art. 41 ust 12 ustawy o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 7%, natomiast wartość prawa do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego nie będzie wykazywana jako odrębny obrót w wystawianych przez podatnika fakturach.”

Takie samo stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 12 września 2006 r. Nr 1401/VR/4407-14/63/06/KT. Mając na uwadze powyżej przytoczone orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych, zdaniem Strony, w przypadku gdy wraz ze sprzedażą prawa do lokalu mieszkalnego sprzedawane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, nie zaś garaż czy samo miejsce postojowe, oraz gdy nie ma możliwości nabycia lub sprzedaży samego prawa do korzystania z miejsca postojowego zastosowanie będzie mieć jedna stawka podatku VAT właściwa dla lokalu mieszkalnego, czyli stawka 7%. Zdaniem Spółki analogicznie powinno być opodatkowane prawo do korzystania z pomieszczenia gospodarczego na zasadzie wyłączności, jako że według definicji u.w.l. stanowi ono pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego i zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym jest ono integralnie związane z zakupem lokalu mieszkalnego, nie można bowiem sprzedać lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z pomieszczenia gospodarczego.

W dniu 16 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w przedmiotowej sprawie interpretację indywidualną IPPP3/443-217/08-4/RK, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.

Interpretacja powyższa była przedmiotem skargi wniesionej przez Spółkę.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2009r. sygn. akt III SA/Wa 983/09 uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie przedmiotem jednej czynności cywilnoprawnej - tj. umowy sprzedaży, ma być lokal mieszkalny wraz z udziałem we współwłasności parkingu z odpowiednim prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsca parkingowego na parkingu oznaczonego numerem oraz odpowiednim prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z pomieszczenia gospodarczego oznaczonego numerem. Czynność ta, ma być objęta jednym aktem notarialnym. Dla lokalu mieszkalnego i miejsca parkingowego jako udziału w częściach wspólnych budynku mieszkalnego będzie założona tylko jedna księga wieczysta, bez konieczności rozbicia na dwie niezależne od siebie nieruchomości. W opinii Sądu mamy doczynienia tylko z jednym przedmiotem umowy sprzedaży.

Dodatkowo Sąd podkreśla, iż z mocy art. 3 ust. 1 zd. 2 ustawy o własności lokali wynika, że współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter przymusowy - tzn., że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2 oraz ust. 12-12c u.p.t.u. preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. W stanie faktycznym przedstawionym przez Podatnika wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego.

W związku z powyższym Sąd stanął na stanowisku, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Wyrok ten był również przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 21 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 75/10 oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W ocenie NSA niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia art. 41 ust. 2, 12-12c u.p.t.u., oraz § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r., poprzez błędną wykładnię w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych, a także art. 2 ust. 6 i art. 5 ust. 2 u.p.t.u., co doprowadziło do uznania, że miejsce postojowe nie jest samodzielnym przedmiotem obrotu cywilnego, a zatem podlega wspólnie z lokalem mieszkalnym opodatkowaniu jednolitą obniżoną 7% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dnia 29 października 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 983/09 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 75/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Art. 41 ust. 1 ustawy o VAT określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Mocą § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia wniosku i w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy mieć jednak na uwadze wyłączenia, jakich dokonał ustawodawca w ww. przepisach dotyczących lokali użytkowych.

Stosownie do treści art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Podkreślić należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują definicji lokalu użytkowego ani lokalu mieszkalnego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 ww. przepisu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie „pomieszczeniami przynależnymi”. Art. 3 ust. 1 i 2 ww. ustawy stanowi zaś, iż w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Definiując pojęcie „samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

*   pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz
*   pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo: „piwnicę, strych, komórkę, garaż”.

Jak wynika z powyższego ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Zwrócić należy również uwagę na regulacje rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z § 3 pkt 14 tego rozporządzenia, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Pod pojęciem mieszkania, zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem, należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia). Odrębną kategorię stanowi - wg cyt. rozporządzenia - pomieszczenie pomocnicze zdefiniowane jako pomieszczenie znajdujące się w obrębie mieszkania lub lokalu użytkowego służące do celów komunikacji wewnętrznej, higieniczno-sanitarnych, przygotowywania posiłków, z wyjątkiem kuchni zakładów żywienia zbiorowego, a także do przechowywania ubrań, przedmiotów oraz żywności (§ 9 pkt 11).

W świetle powyższych uregulowań uznać należy, iż pomieszczenia gospodarcze w piwnicy, które mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu usytuowanym w budynku mieszkalnym, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza zrealizować projekt polegający na wybudowaniu na gruncie, którego jest właścicielem, budynków mieszkalnych. W budynkach mieszkalnych będą się mieścić m.in. lokale mieszkalne, pomieszczenia gospodarcze a także podziemne parkingi przeznaczone dla wyłącznego użytku przyszłych lokatorów. Kupujący nabędą prawo własności lokalu, jak również udział we współwłasności parkingu z odpowiednim prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsca parkingowego na parkingu oznaczonego numerem oraz odpowiednim prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z pomieszczenia gospodarczego oznaczonego numerem. Zgodnie z umową sprzedaży lokali mieszkalnych kupujący nie będzie miał prawa do innych miejsc parkingowych oraz pomieszczeń gospodarczych. Miejsce lub miejsca parkingowe jak i pomieszczenie lub pomieszczenia gospodarcze zostaną nabyte wraz z danym lokalem mieszkalnym. Prawo własności lokalu, prawo współwłasności parkingu z prawem do korzystania z określonego miejsca parkingowego oraz prawo do korzystania z pomieszczenia gospodarczego zostaną objęte jedną księgą wieczystą oraz przeniesione jednym aktem notarialnym.

Z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego i pomieszczenia gospodarczego (komórki lokatorskiej) jest nie samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. W tym konkretnym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe przypisane danemu lokalowi, przy niezniesionej współwłasności nieruchomości pomiędzy lokatorami, nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych ze względu na fakt, że nie są one wydzielone trwałymi ścianami izb w obrębie budynku.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz powiązanego z własnością tego lokalu prawa do wyłącznego korzystania z określonej powierzchni (wydzielonego miejsca postojowego) znajdującej się w budynku i stanowiącej współwłasność wszystkich właścicieli mieszkań, stanowiąca jedną łączną transakcję sprzedaży, powoduje, iż w takiej sytuacji miejsce postojowe nie jest przedmiotem odrębnej własności lokalu i nie może być samodzielnym przedmiotem obrotu. Może być zbywane i nabywane jedynie z lokalem mieszkalnym, do którego zostało przypisane.

Z punktu widzenia przepisów podatkowych oznacza to, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. Miejsce postojowe w tym przypadku nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności.

Biorąc pod uwagę okoliczności zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie regulacje prawne stwierdzić należy, iż w analizowanej sprawie mamy do czynienia z jedną transakcją polegającą na łącznej sprzedaży - stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego z prawem do korzystania z określonego miejsca parkingowego oraz prawem do korzystania z pomieszczenia gospodarczego, integralnie powiązanego z własnością tego lokalu - w związku z czym podlegać ona będzie jednej stawce podatku VAT, która właściwa jest dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7%.

Obniżoną stawką podatku VAT właściwą dla lokalu mieszkalnego objęty będzie również, w myśl zasady wyrażonej w art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, udział w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.