Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.217.2017.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-22
Teza: Skoro - jak wskazał Wnioskodawca - sprzedaż Pakietów zaklasyfikowanych do grupowania PKWiU 20.59.59.9 „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”, których przeznaczeniem jest indywidualna ochrona przed czynnikami szkodliwymi, nie spełnia przesłanki wynikającej z treści poz. 87 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT o jego przeznaczeniu do użytku farmaceutycznego, Wnioskodawca powinien zastosować dla sprzedaży ww. Pakietów stawkę podstawową podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: produkty-produkty biobójcze; stawka; stawka-stawki podatku; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 12 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży Pakietów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży Pakietów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, prowadzący działalność gospodarczą (dalej - Wnioskodawca) jest dostawcą na rzecz Wojska Polskiego następujących indywidualnych środków ochrony przed skażeniami (dalej: łącznie jako Pakiety):

1.  indywidualnego pakietu do likwidacji skażeń IPLS-1 (dalej - „IPLS-1”), przeznaczonego do: - profilaktycznego zabezpieczenia przed oddziaływaniem bojowych środków trujących, - prowadzenia likwidacji skażeń odkrytych powierzchni skóry (twarz, dłonie, szyja) i elementów wyposażenia indywidualnego, w tym masek przeciwgazowych i broni osobistej,
2.  indywidualnego pakietu przeciwchemicznego IPP-95 (dalej - „IPP-95”), przeznaczonego do: profilaktycznego zabezpieczenia oraz prowadzenia likwidacji skażeń odkrytych powierzchni skóry (twarz, dłonie, szyja) przed oddziaływaniem bojowych środków trujących, odkażania niewielkich powierzchni ciała (dłonie, ręce i szyja), broni osobistej, oporządzenia i umundurowania.

W czerwcu 2016 r. Wnioskodawca otrzymał z Urzędu Statystycznego opinię statystyczną, z której wynika, że IPLS-1 mieści się w grupowaniu PKWiU 20.59.59.9 „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Z uwagi na znaczne podobieństwo pomiędzy Pakietami, Wnioskodawca również IPP-95 klasyfikuje w powyższym grupowaniu statystycznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę VAT Wnioskodawca powinien stosować przy sprzedaży Pakietów, których przeznaczeniem jest indywidualna ochrona żołnierzy przed czynnikami szkodliwymi?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), dalej - ustawa o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, natomiast stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Towary i usługi opodatkowane aktualnie stawką 8% zgrupowano w załączniku nr 3 do ustawy o VAT. W poz. 87 tego załącznika zostały wymienione pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane - wyłącznie produkty i preparaty do użytku farmaceutycznego i chirurgicznego, z wyłączeniem wyrobów z ceramiki szlachetnej (ex 20.59.59.9).

Użyty zapis ex 20.59.59.9 oznacza, że z całej pozycji PKWiU 20.59.59.9 pod nazwą „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane” opodatkowaniu stawką 8% podlegają wyłącznie pozostałe różne wyroby chemiczne gdzie indziej niesklasyfikowane, ale tylko takie, które przeznaczone są do użytku farmaceutycznego lub chirurgicznego, a w dodatku z wyłączeniem wyrobów ceramiki szlachetnej.

Obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winy mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy, a wszelkie wynikające z tych przepisów zastrzeżenia i zawężenia winny być stosowane ściśle.

Z otrzymanej przez Wnioskodawcę opinii urzędu statystycznego wynika, że IPLS-1 mieści się w grupowaniu 20.59.59.9. Z uwagi na zbliżoną charakterystykę Pakietów, Wnioskodawca klasyfikuje IPP-95 również w grupowaniu 20.59.59.9.

A zatem, w opinii Wnioskodawcy rozstrzygające w kwestii właściwej stawki VAT mającej zastosowanie do sprzedaży Pakietów ma ustalenie czy są one przeznaczone do użytku farmaceutycznego.

Z uwagi na fakt, że w ustawie o VAT brak jest definicji pojęcia „farmaceutyczny”, „użytek farmaceutyczny” uzasadnione wydaje się odniesienie do źródeł poza podatkowych.

W pierwszej kolejności uzasadnione wydaje się odwołanie do ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r., Nr 45, poz. 271, ze zrn.), która reguluje kwestie dotyczące m.in. zasad i trybu dopuszczania do obrotu produktów leczniczych, warunków prowadzenia badań klinicznych dotyczących produktów leczniczych, warunków wytwarzania produktów leczniczych, wymagań dotyczących reklamy produktów leczniczych, warunków obrotu produktami leczniczymi, organizację i zasady funkcjonowania systemu nadzoru nad bezpieczeństwem stosowania produktów leczniczych oraz monitorowania bezpieczeństwa ich stosowania.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w Wikipedii farmaceutyka to dział gospodarki zajmujący się lekami począwszy od ich projektowania poprzez produkcję aż do dystrybucji. Farmaceutyka zajmuje się m.in. takimi zagadnieniami jak: badania nad nowymi lekami i dopuszczanie ich do produkcji, produkcja przemysłowa leków, ochrona patentowa leków, dopuszczanie leków do sprzedaży, sporządzanie recepturowe leków bezpośrednio w aptekach, przechowywanie leków, kontrola jakości leków, typowanie leków zamiennych, sposoby wydawania leków, urzędowe spisy leków, hurtownie farmaceutyczne oraz aptekarstwo.

W świetle powyższego uzasadnione jest przyjęcie, iż przez pojęcie „użytek farmaceutyczny” należy rozumieć użycie określonej substancji czy też towaru w zakresie jakie reguluje prawo farmaceutyczne a więc m.in. w zagadnieniach dotyczących badań nad nowymi lekami i dopuszczania ich do produkcji, produkcji przemysłowej leków, przechowywania leków.

Natomiast dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy Pakietów na rzecz Wojska Polskiego nie wypełniają pojęcia „do użytku farmaceutycznego”, gdyż ich przeznaczeniem jest prowadzenie przez żołnierzy skutecznych, indywidualnych procesów likwidacji skażeń odkrytych powierzchni skóry i elementów wyposażenia indywidualnego, w tym masek przeciwgazowych i broni strzeleckiej. Powyższe zdaniem Wnioskodawcy uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej 8% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pod pojęciem sprzedaży - na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem sprzedawanych towarów.

Art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 87 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wymieniono ex 20.59.59.9 – „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane - wyłącznie produkty i preparaty do użytku farmaceutycznego i chirurgicznego, z wyłączeniem wyrobów ceramiki szlachetnej”.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy o VAT - przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie zapisu ex przy symbolu PKWiU ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do danego wyrobu z danego grupowania.

Użycie przedrostka „ex” oznacza zatem, że dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

W związku z powyższym zapis „ex 20.59.59.9” oznacza, że z całej pozycji PKWiU 20.59.59.9 pod nazwą „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”, opodatkowaniu stawką 8% podlegają wyłącznie pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane, ale tylko takie, które przeznaczone są do użytku farmaceutycznego lub chirurgicznego, z wyłączeniem wyrobów ceramiki szlachetnej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest dostawcą na rzecz Wojska Polskiego następujących indywidualnych środków ochrony przed skażeniami (Pakiety): indywidualnego pakietu do likwidacji skażeń IPLS-1, przeznaczonego do: profilaktycznego zabezpieczenia przed oddziaływaniem bojowych środków trujących, prowadzenia likwidacji skażeń odkrytych powierzchni skóry (twarz, dłonie, szyja) i elementów wyposażenia indywidualnego, w tym masek przeciwgazowych i broni osobistej oraz indywidualnego pakietu przeciwchemicznego IPP-95, przeznaczonego do: profilaktycznego zabezpieczenia oraz prowadzenia likwidacji skażeń odkrytych powierzchni skóry (twarz, dłonie, szyja) przed oddziaływaniem bojowych środków trujących, odkażania niewielkich powierzchni ciała (dłonie, ręce i szyja), broni osobistej, oporządzenia i umundurowania. W czerwcu 2016 r. Wnioskodawca otrzymał z Urzędu Statystycznego opinię statystyczną, z której wynika, że IPLS-1 mieści się w grupowaniu PKWiU 20.59.59.9 „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Wnioskodawca wskazuje, że dokonywane dostawy Pakietów na rzecz Wojska Polskiego nie wypełniają pojęcia „do użytku farmaceutycznego”, gdyż ich przeznaczeniem jest prowadzenie przez żołnierzy skutecznych, indywidualnych procesów likwidacji skażeń odkrytych powierzchni skóry i elementów wyposażenia indywidualnego, w tym masek przeciwgazowych i broni strzeleckiej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro - jak wskazał Wnioskodawca - sprzedaż Pakietów zaklasyfikowanych do grupowania PKWiU 20.59.59.9 „Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”, których przeznaczeniem jest indywidualna ochrona przed czynnikami szkodliwymi, nie spełnia przesłanki wynikającej z treści poz. 87 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT o jego przeznaczeniu do użytku farmaceutycznego, Wnioskodawca powinien zastosować dla sprzedaży ww. Pakietów stawkę podstawową podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.