Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-284/12/15-5/S/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-10
Teza: Sposób dokumentowania rozliczeń z tytułu udzielenia gwarancji bankowej w ramach umowy konsorcjum
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gwarancje-gwarancje bankowe; konsorcjum
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2012 r. (data wpływu w dniu 29 marca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zastosowania sposobu dokumentowania rozliczeń z tytułu udzielenia gwarancji bankowej w ramach umowy konsorcjum **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2012 r. do tut. Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania rozliczeń z tytułu udzielenia gwarancji bankowej w ramach umowy konsorcjum .

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z dwoma innymi firmami (zwanymi dalej uczestnikami konsorcjum lub konsorcjantami) zawarła umowę konsorcjum w sprawie wspólnego przystąpienia do przetargu oraz ewentualnej realizacji zamówienia.

Z uwagi na fakt, że konsorcjum nie ma podmiotowości prawnej, zgodnie z umową Wnioskodawca jako lider konsorcjum jest obowiązana pozyskać gwarancję bankową, która zostanie przedłożona Zamawiającemu jako wadium oraz zabezpieczenie należytego wykonania kontraktu. Pozostali uczestnicy konsorcjum zobowiązani są do pokrycia kosztów związanych z pozyskaniem gwarancji bankowych w proporcji, w jakiej partycypują w wynagrodzeniu netto z tytułu realizacji kontraktu, w odniesieniu do całej wartości kontraktu. Gwarancja ta ma więc na celu umożliwienie udziału w przetargu całego Konsorcjum.

Bank za wystawienia gwarancji pobrał od Wnioskodawcy prowizję awalową, co udokumentował wystawieniem na rzecz Spółki noty obciążeniowej. W związku z powyższym Wnioskodawca obciążając proporcjonalnie pozostałych konsorcjantów kwotą uiszczoną Bankowi za udzielenie gwarancji wystawiła również noty księgowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym obciążenie przez Lidera konsorcjum pozostałych konsorcjantów kosztami udzielenia Liderowi przez Bank gwarancji bankowej powinno zostać udokumentowane notą obciążeniową?

Stanowisko:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz.U. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Podatnikami zaś zgodnie z art. 15 tej ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy zauważyć, że w przedmiotowym stanie faktycznym Lider nie dokonuje na rzecz pozostałych konsorcjantów ani dostawy towarów, ani też świadczenia usług, a jedynie obciąża kosztami, które de facto powinni ponieść wszyscy uczestnicy Konsorcjum. Uzyskanie gwarancji jest konieczne dla zrealizowania celu (jakim jest m. in. przystąpienie do przetargu), w jakim konsorcjum zostało zawarte. Jako że samo Konsorcjum nie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, ani też nie ma odrębnego bytu prawnego, nie może samodzielnie uzyskać gwarancji bankowej. Z reguły w takich przypadkach, i tak też w przedmiotowym stanie faktycznym, to Lider konsorcjum zobowiązany jest do uzyskania gwarancji niezbędnej do ubiegania się konsorcjum o realizację zamówienia. Dlatego też kosztami operacyjnymi pobieranymi przez Bank za udzielenie tej gwarancji Lider obciąża również pozostałych uczestników konsorcjum. W rzeczywistości bowiem beneficjentem udzielonej gwarancji bankowej jest całe Konsorcjum, nie zaś indywidualnie Lider czy pozostali uczestnicy konsorcjum.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowym stanie faktycznym nie występuje sprzedaż, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw do wystawienia faktur VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy.

Podkreślenia wymaga, że Bank pobierając przedmiotową prowizję wystawił na rzecz Wnioskodawcy jedynie notę obciążeniową. Tym samym nieprawidłowe byłoby również wystawienie przez Wnioskodawcę refaktur, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Podatnik wystawiający refakturę winien w niej odzwierciedlić dane (w szczególności takie jak nazwę towaru lub usługi, cenę jednostkową, wartość netto, stawkę podatku, kwotę podatku oraz kwotę należności ogółem) zawarte na fakturze, którą sam otrzymał.

Jak zostało wyżej wskazane Wnioskodawca jako lider konsorcjum nie dokonała żadnej sprzedaży na rzecz konsorcjantów, nie otrzymała również faktury VAT od Banku, zatem w przedmiotowej sprawie właściwym dokumentem poświadczającym obciążenie innych uczestników konsorcjum kosztami bankowymi poniesionymi w związku z uzyskaniem gwarancji, jest nota obciążeniowa.

Jednocześnie należy wskazać, że z zawartej umowy Konsorcjum wynika, iż co do zasady rozliczenia pomiędzy Liderem konsorcjum a jego pozostałymi uczestnikami odbywać się będą na podstawie faktur VAT. Z uwagi jednak na powyżej powołane przepisy prawne oraz fakt, iż w przedmiotowym przypadku brak jest czynności mieszczącej się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wskazane uregulowanie umowne nie dotyczy zwrotu poniesionych kosztów z tytułu uzyskania gwarancji bankowej.

W dniu 6 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443-284/12-2/AS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu do wydanej interpretacji, tut. Organ stwierdził, że obciążenie przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum pozostałych konsorcjantów kosztami udzielenia przez bank gwarancji bankowej, stanowi usługę związaną z udzieleniem gwarancji bankowej, którą stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, należy udokumentować fakturą VAT.

Na powyższe rozstrzygnięcie Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2275/12 uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 i 2a ustawy o podatku od towarów i usług, podział kosztów związanych z pozyskaniem gwarancji bankowych dokonywany przez Lidera na rzecz uczestników Konsorcjum stosownie do ich udziału, w jakim partycypują w wynagrodzeniu netto z tytułu realizacji kontraktu, w odniesieniu do całej wartości kontraktu. W rezultacie należy uznać, że brak jest podstaw do przyjęcia, aby Lider zobligowany był w tym przypadku do wystawiania faktur z uwagi na przepis art. 106 ust. 1 ustawy.

Minister Finansów zaskarżył ww. wyrok w całości. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1288/13 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Organ. NSA podtrzymał stanowisko sądu I instancji i wskazał, że czynności polegających na wzajemnych rozliczeniach kosztów z tytułu pozyskania przez Lidera Konsorcjum gwarancji bankowych nie można zakwalifikować jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym brak jest podstaw do wystawienia faktur VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2775/12 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.