Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-288/16/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-27
Teza: w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży środka trwałego, którego zakup częściowo został sfinansowany dotacją
Słowa kluczowe: dotacja; koszt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 25 marca 2016 r. (data wpływu do Biura – 2 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży środka trwałego, którego zakup częściowo został sfinansowany dotacją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży środka trwałego, którego zakup częściowo został sfinansowany dotacją.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zainteresowanymi są 3 osoby fizyczne, będące wspólnikami spółki komandytowej. Wnioskodawca jest w spółce komandytariuszem. W swoim rachunku podatkowym ujmuje przychody oraz koszty podatkowe Spółki pomnożone przez udział procentowy wynikający z umowy spółki. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie szkoły doskonalenia techniki jazdy. Spółka zamierza sprzedać środki trwałe, których zakup został częściowo sfinansowany dotacją z Unii Europejskiej. Środki trwałe, o których mowa, były zakupione w latach 2011-2013 i zostały zakwalifikowane do odpowiednich grup zgodnie z klasyfikacją środków trwałych. Spółka prowadzi działalność z wykorzystaniem tych środków trwałych. Fakt otrzymania dotacji nie miał wpływu na wartość początkową zakupionych środków trwałych, ani wielkość odpisów amortyzacyjnych wykazywanych w ewidencji środków trwałych spółki. Do chwili obecnej środki trwałe są używane i amortyzowane, przy czym część odpisów amortyzacyjnych nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Otrzymana dotacja na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiła przychodów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, którego zakup częściowo został sfinansowany dotacją, kosztem uzyskania przychodu będzie cała niezamortyzowana wartość środka trwałego, bez rozbicia na część objętą dofinansowaniem i część nieobjętą dofinansowaniem?

Zdaniem Zainteresowanych, w momencie sprzedaży środka trwałego dofinansowanego dotacją, za koszt uzyskania przychodu należy uznać wydatek na jego nabycie stanowiący jego wartość początkową (w tym sfinansowaną dotacją), pomniejszoną o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 23 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów).

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość Środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu odpisów z tytułu zużycia środków trwałych w tej części ich wartości, która odpowiada wydatkom poniesionym na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikom w jakiejkolwiek formie.

Tak więc nie są kosztem uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne w części zwróconej spółce w postaci dofinansowania.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych , zawiera pewne ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych. Tak więc, nie są kosztem podatkowym odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej części wartości początkowej zakupionego środka trwałego, która została objęta dofinansowaniem (dotacją), nie mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z uzyskanym dofinansowaniem na zakup środków trwałych nie powstał przychód podatkowy na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast część odpisów amortyzacyjnych nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

Należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży środka trwałego sfinansowanego częściowo z dotacji będzie wartość, która odpowiada wydatkom poniesionym na jego zakup (niezależnie od źródła ich finansowania), tj. wartość początkowa wynikająca z ewidencji środków trwałych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych bez względu na to, czy odpisy te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Na poparcie swojego stanowiska Zainteresowani powołali interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 7 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-435/15/APO,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 16 lipca 2015 r. Znak: IPTPB3/4510-150/15-4/PM.

Biorąc pod uwagę powyższe, Zainteresowani uważają, że kosztem uzyskania przychodu będzie wartość, która odpowiada wydatkom na zakup środków trwałych stanowiącym ich wartość początkową, w tym sfinansowana dotacją, pomniejszona o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, ponieważ na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, który jest przepisem szczególnym – mają oni prawo do zaliczenia całej, niezamortyzowanej wartości środków trwałych do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 23 ustawy podatkowej oraz, gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być natomiast bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 23, nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera pewne ograniczenia, dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczanych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom, a została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Tak więc nie są kosztem podatkowym, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego w części sfinansowanej dotacją (art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowanymi są osoby fizyczne, będące wspólnikami spółki komandytowej. Spółka zamierza sprzedać środki trwałe, których zakup został częściowo sfinansowany dotacją z Unii Europejskiej. Środki trwałe, o których mowa, były zakupione w latach 2011-2013 i zostały zakwalifikowane do odpowiednich grup zgodnie z klasyfikacją środków trwałych. Spółka prowadzi działalność z wykorzystaniem tych środków trwałych. Do chwili obecnej środki trwałe są używane i amortyzowane, przy czym część odpisów amortyzacyjnych nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży środków trwałych sfinansowanych częściowo z dotacji, będzie wartość, która odpowiada poniesionym wydatkom na ich nabycie (niezależnie od źródła ich finansowania), tj. wartość początkowa wynikająca z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych bez względu na to, czy odpisy te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym, dla Zainteresowanych, jako wspólników spółki komandytowej, koszt podatkowy z ww. tytułu należy ustalić proporcjonalne do ich udziału w zysku spółki komandytowej, zgodnie z art. 8 ust. 2, w zw. art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Wobec powyższego, z ww. zastrzeżeniem, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie postępowania oraz Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.