Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.110.2024.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-08
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 kwietnia 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG). Prowadzi Pan działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w związku z tym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „u.p.d.o.f.”). Przeważającym przedmiotem Pana działalności jest działalność związana z oprogramowaniem o kodzie PKD 62.01.Z.

Rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej dnia (\`(...)\`) 2023 r., a wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy 19%.

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) wniósł Pan o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f., w roku 2023 oraz latach następnych.

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z dnia 2021 r., poz. 706). Nie prowadzi Pan również działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani na terenie objętym decyzją o wsparciu nowej inwestycji.

Głównym przedmiotem Pana działalności jest świadczenie usług programistycznych. Specjalizuje się Pan w programowaniu back-end. Oznacza to, że wytwarzany przez Pana kod źródłowy odpowiada za implementację logiki biznesowej, która działa po stronie serwera. Tworzone oprogramowanie można podzielić na moduły, z których każdy posiada swoje repozytorium z kodem, a konkretny moduł można dalej podzielić na wiele serwisów, które odpowiadają za konkretne funkcjonalności systemu np.: komunikację front-end – back-end, back-end – bazy danych, autoryzację bądź implementują wspomnianą wcześniej logikę biznesową w postaci np. obliczeń, kalkulacji itp. Tworzy Pan również testy, których celem jest testowanie pojedynczych funkcjonalności (unit testy) bądź szereg funkcjonalności i ich współpracę (testy integracyjne, w których testowana jest np. komunikacja między modułami). Testy to odrębna i niezależna część oprogramowania, która stanowi kluczowy element całego systemu, dzięki którym można w łatwy ale precyzyjny sposób sprawdzić skuteczność działania każdego elementu programu. Wytwarzanie testów w dużej mierze przypomina tworzenie oprogramowania, gdyż przygotowanie szczegółowych scenariuszy, które będą testowane wymaga wiedzy oraz umiejętności.

W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których tworzy Pan dokumentację techniczną, na podstawie której inni rutynowo postępujący programiści są w stanie zaimplementować konkretne funkcjonalności. Dokumentacja techniczna to zbiór dokumentów opisujących strukturę, funkcję, działanie i konfigurację danego oprogramowania. Tworzona dokumentacja stanowi pewnego rodzaju szablon bądź przepis, którego wykorzystanie umożliwia innej osobie wytworzenie działającej części programu.

Zawarł Pan umowę o współpracy ze Spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zwana dalej „Spółką”). Spółka jest tzw. software housem, przez który należy rozumieć firmę specjalizującą się w projektowaniu, tworzeniu i utrzymywaniu oprogramowania komputerowego. Jej głównym celem jest dostarczanie klientom kompleksowych rozwiązań programistycznych, które spełniają ich indywidualne potrzeby i wymagania. Zazwyczaj software house zatrudnia zespół programistów (specjalizujących się w danej dziedzinie), którzy wspólnie pracują nad tworzeniem/rozwijaniem nowych aplikacji, systemów przy platformach cyfrowych. Przedsiębiorstwa tego typu oferują szeroki zakres usług, obejmujący analizę i planowanie projektu, programowanie, testowanie, wdrażanie oraz wsparcie techniczne. Software house może również specjalizować się w określonych technologiach, branżach czy rodzajach aplikacji, dostosowując się do różnorodnych potrzeb rynku. Z racji tego, że oprogramowanie tworzone w software housach jest dużo bardziej złożone, skomplikowane, a co za tym idzie innowacyjne, realizacja określonych projektów wymaga dużo bardziej zaawansowanej wiedzy technicznej czy szczegółowej analizy biznesowej przed rozpoczęciem prac nad danym projektem.

W ramach świadczenia usług programistycznych korzysta Pan z wielu języków programowania takich jak chociażby: (\`(...)\`).

Zgodnie z przedmiotem umowy zawartej ze Spółką, strony podjęły współpracę w zakresie usług informatycznych obejmujących m.in. projektowanie, wykonywanie, wdrażanie, utrzymywanie, dokumentowanie, testowanie oraz rozwijanie systemów informatycznych.

Czynności wykonywane w ramach świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółki nie są wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie przez nią wyznaczonym. Ma Pan możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy.

W swojej pracy konkretne zadania oraz usługi omawia i uzgadnia Pan we współpracy z kontrahentem w oparciu o unikatowe wymagania realizowanego projektu. Podejście to może się różnić w zależności od projektu i często jest to wspólny proces podejmowania decyzji, aby dostarczyć rozwiązania zgodnie z potrzebami biznesowymi klienta. W ramach świadczenia usług programistycznych współpracuje w zespole programistów – każdy programista specjalizuje się w danej dziedzinie programowania – pracami zespołu koordynuje project manager. Zespół pracuje w metodologiach zwinnej (Agile) oraz przyrostowej (Waterfall).

W systemie Agile prace są prowadzone w sposób iteracyjny i inkrementalny, co umożliwia elastyczne dostosowywanie się do zmieniających się potrzeb projektu. Na początku dwutygodniowego okresu zespół dokładnie planuje zakres prac na najbliższy tzw. sprint, który trwa właśnie dwa tygodnie. Atutem takiego podejścia jest elastyczność – w przypadku opóźnień zespół wciąż jest w stanie dostarczać konkretne funkcjonalności, a pojedyncze opóźnienia nie mają większego wpływu na postępy prac nad całym projektem.

Natomiast w przypadku metodologii Waterfall prace prowadzone są sekwencyjne, gdzie każda faza musi zostać ukończona przed przejściem do kolejnej. To podejście sprawdza się w projektach o klarownie zdefiniowanych wymaganiach przed rozpoczęciem projektu albo konkretnego dużego etapu projektu. Słabą stroną jest w tym wypadku wpływ opóźnień na wszystkie kolejne etapy projektu.

Umowa zawarta ze Spółką reguluje również kwestię przekazania autorskich praw majątkowych do wyników Pana prac. Przenosi Pan wszelkie autorskie prawa majątkowe do praw własności intelektualnej na rzecz Spółki za wynagrodzeniem.

Przeniesienia autorskich praw majątkowych obejmuje pola eksploatacji utworów wymienionych w art. 50 i 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, a w szczególności:

a) w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworów – wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworów;

b) w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwory utrwalono – wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

c) w zakresie rozpowszechniania utworów w sposób inny niż określony w punkcie 2 powyżej – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworów w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

d) dokonywanie zmian w utworach, w tym tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakichkolwiek inne zmiany w utworach;

e) rozpowszechnianie korzystania przez nielimitowaną liczbę użytkowników jednocześnie oraz dysponowanie utworami, w tym użyczenia lub najem;

f) tworzenie kopii zapasowych utworów oraz wykonywania dowolnej modyfikacji utworów przez Spółkę lub podmioty, którym Spółka modyfikację powierzy.

Podkreślił Pan, iż w praktyce gospodarczej niektóre z projektów realizowanych przez Pana w oparciu o umowę mogą być rozciągnięte w czasie. W takim wypadku wynagrodzenie należne na Pana rzecz uiszczane jest w okresach miesięcznych, co nie zmienia jednakże wskazanej powyżej kwalifikacji. W przypadku, gdy realizuje Pan prace w dłuższym okresie czasu, otrzymując wynagrodzenie w okresach miesięcznych, uznać należy, iż wynagrodzenie za przeniesienie praw do określonego oprogramowania uiszczane jest etapowo, w miarę postępu prac nad tworzeniem oprogramowania.

Zasadniczo czynności prowadzące do powstania oprogramowania podzielić można na dwie kategorie:

1\. Realizuje Pan od podstaw dane rozwiązanie informatyczne będące programem komputerowym tworząc kod źródłowy, stając się jako twórca podmiotem, któremu przysługują autorskie prawa majątkowe do tak stworzonego oprogramowania.

2\. Realizuje Pan prace polegające na rozwijaniu/ulepszaniu już istniejących rozwiązań informatycznych w postaci programów komputerowych (oprogramowania). W takiej sytuacji, z uwagi na twórczy charakter prac realizowanych przez Pana, powstaje zmodyfikowana rozwinięta/ulepszona wersja opracowywanego rozwiązania, będąca odrębnym programem komputerowym (oprogramowaniem).

Wytwarzane przez Pana Oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenie sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Jak zostało już podkreślone, rezultaty prac wykonywanych przez Pana prowadzą do powstania programów komputerowych będących utworami w rozumieniu PA (przejawami twórczej działalności o indywidualnym charakterze).

W tym miejscu podkreślił Pan, że nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonych programów komputerowych, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w oprogramowaniu, powstałych na skutek prac realizowanych przez Pana, odpowiedzialny jest Pan za naprawienie tych błędów i dostarczenie oprogramowania odpowiadającego pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy (jest to element procesu tworzenia oprogramowania, a nie osobny/osobno wynagradzany zakres usług świadczonych przez Pana).

W zakresie ulepszania oprogramowania jest Pan ograniczony językami, w których program został pierwotnie napisany, jednakże sposób wykonania poszczególnych nowych funkcjonalności leży w Pana gestii.

Proces rozbudowy/ulepszania oprogramowania obejmuje nie tylko dodawanie nowych funkcjonalności, ale również poprawę istniejących aspektów. Może obejmować optymalizację kodu, zwiększanie wydajności, usuwanie błędów (debugowanie) oraz dodawanie nowych funkcjonalności w odpowiedzi na potrzeby klienta czy samych użytkowników. W efekcie tych prac, oprogramowanie staje się bardziej wszechstronne i efektywne.

Aktualnie uczestniczy Pan w projekcie realizowanym dla firmy sprzedającej spersonalizowane aplikacje (\`(...)\`)

Proces wytwarzania oprogramowania, a także nowych funkcjonalności w przypadku opisanego wyżej projektu można podzielić na kilka etapów:

1\. Analiza – zrozumienie wymagań i potrzeb użytkowników.

2\. Projektowanie – tworzenie architektury i planów realizacji.

3\. Implementacja – kodowanie i tworzenie oprogramowania zgodnie z ustalonymi planami.

4\. Testowanie – weryfikacja poprawności i jakości oprogramowania.

5\. Wdrożenie – uruchomienie oprogramowania w środowisku produkcyjnym.

6\. Utrzymywanie – zapewnienie ciągłej dostępności, aktualizacji i napraw błędów po wdrożeniu.

Mając na uwadze powyższe w wyniku prowadzonych prac powstają utwory na gruncie art. 1 ustawy o prawie autorskim. Realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego, dokumentacji technicznej lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia, umiejętności oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy, spełniający wymagane oczekiwania.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi lub planuje ponosić Pan w szczególności następujące koszty:

1\. Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

2\. Wydatki związane z zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów i dyski.

3\. Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa itp.).

4\. Wydatki związane z prowadzeniem księgowości.

5\. Wydatki związane z doradztwem podatkowym.

6\. Wydatki związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego) oraz usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu).

7\. Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

8\. Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

9\. Wydatki związane z zakupem wyposażenia biura (biurko, krzesło).

10\. Wydatki związane z licencją na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas zamierza Pan stosować przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f. do poszczególnych rodzajów przychodów.

Przykładowo, w pierwszej kolejności będzie ustalał Pan proporcję w sposób następujący: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych.

W drugiej kolejności ustala Pan poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania przez wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.

Na potrzeby ulgi IP BOX od dnia rozpoczęcia współpracy ze Spółką prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f.

Ewidencja ta jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f., przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Na potrzeby rozliczenia dochodu z uwzględnieniem preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego zamierza Pan ustalać wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej poprzez iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w danym roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.

Uzupełnienie wniosku
--------------------

Doprecyzował Pan, że wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych za rok 2023 i lata następne. Dochody uzyskiwane w przyszłych latach będą uzyskiwane w takich samych okolicznościach jak w przedstawionych we wniosku. Wobec tego wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych.

Wskazał Pan, że przedmiotem wniosku jest program komputerowy (aplikacja internetowa) będąca internetowym systemem (\`(...)\`). Praca nad tym projektem polega na modernizacji i rozbudowie istniejącego projektu o nowe funkcjonalności.

Pana zadaniem, jako członka zespołu programistów, było implementowanie nowych funkcjonalności:

• Na podstawie wymagań biznesowych zaprogramował konfigurację (\`(...)\`) wraz ze stworzeniem testów jednostkowych stanowiących odrębną całość logiki biznesowej.

• Przygotowanie skryptów w języku (\`(...)\`), których wywołanie zwróci opracowane dane z bazy danych wykorzystywane w systemie raportowania.

• Utworzenie funkcjonalności umożliwiającej wgrywanie plików z danymi dotyczących (\`(...)\`).

Klasyfikuje Pan wytworzone funkcjonalności jako jeden program komputerowy z uwagi na fakt, iż dotyczą one jednego głównego modyfikowanego programu komputerowego.

W związku z szeroką interpretacją pojęcia „programu komputerowego” stwierdził Pan, że wszystkie wymienione we wniosku efekty podejmowanych prac stanowią i będą stanowić autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wskazał Pan, że jak słusznie wskazuje E. Ferenc-Szydełko „nie ulega wątpliwości, że na potrzeby art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawie pokrewnym zbiór komend, przybierający określoną strukturę, mający na celu osiągnięcie konkretnego rezultatu” (E. Ferenc-Szydełko, komentarz do art. 74 \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021). Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do wytworzonych programów komputerowych.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – chodzi tu o elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (Wyrok TS z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Końcowo odniósł się Pan do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. W punkcie 89 objaśnień wskazano, że „pojęcie program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Wskazał Pan, że wyżej wymienione efekty prac zostały zaprogramowane przy użyciu następujących języków programowania: (\`(...)\`).

Potwierdził Pan, że tworzy samodzielnie algorytmy. Każda funkcjonalność, nad którą Pan pracuje to stworzenie wielu algorytmów, których wywołanie, kolejność oraz wynik zależy od wielu czynników – zmiennych wejściowych.

Wyjaśnił Pan, że tworzone testy stanowią element składowy wytwarzanego oprogramowania – są one tworzone wyłącznie na potrzeby nowo dodanej funkcjonalności bądź części systemu. Takie testy to dodatkowy kod, który testuje konkretne algorytmy bądź grupę algorytmów. Dodatkowo w projekcie istnieją dedykowani testerzy, jednak ich zadania są niezależne od testów napisanych przez Pana. Takie osoby zajmują się testowaniem manualnym – ręcznym sprawdzeniem czy aplikacja działa poprawnie poprzez symulowanie użytkownika i korzystanie z aplikacji. Wobec tego testy tworzone przez Pana to testy automatyczne.

Potwierdził Pan, że tworzona dokumentacja stanowi integralną część tworzonego oprogramowania. Umożliwia ona programiście odtworzenie programu komputerowego, tj. przekształcenie jej do kodu źródłowego. Na gruncie informatycznym jest to zbiór dokumentów, które opisują strukturę, funkcje, działanie oraz sposób użycia danego programu lub systemu informatycznego. Jest to kompleksowy zapis informacji technicznych dotyczących projektu, implementacji, konfiguracji i użytkowania oprogramowania. Dokumentacja techniczna może zawierać specyfikacje techniczne, diagramy architektoniczne, opisy interfejsów programistycznych (API), instrukcje instalacji, konserwacji i aktualizacji, opisy kodu źródłowego, testy jednostkowe i integracyjne oraz inne informacje niezbędne do zrozumienia i utrzymania oprogramowania.

Zaznaczył Pan, iż dokumentacja techniczna może zostać przekształcona do postaci instrukcji komend adresowanych do komputera. Podkreślił Pan, że w doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się, że „formą wyrażenia” programu jest „każdy obiektywnie postrzegalny sposób zapisu poleceń adresowanych do komputera”, pod warunkiem że forma ta umożliwia albo reprodukcję działającego programu, albo uzyskanie tego programu w przyszłości”. (Z. Okoń, w: Flisak, Komentarz Pr. Aut, 2017, s. 954, cyt. za A. Michalak, komentarz do art. 74 w: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019). Na gruncie prawa wspólnotowego w art. 1 ust. 1 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych ustawodawca unijny wskazuje, że do celów dyrektywy pojęcie „programy komputerowe” obejmuje ich przygotowawczy materiał projektowy.

Ponadto motyw 7 niniejszej dyrektywy wskazuje, że pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Zaznaczył Pan, że „takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania” \[A. Michalak, komentarz do art. 74 w: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019\].

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego rezultatem Pana pracy może być również dokumentacja techniczna – na podstawie której rutynowo postępujący programiści mogą tworzyć kod źródłowy oprogramowania.

W polskim orzecznictwie sądowym wskazuje się, że nie ma znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe. Mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 4 lutego 2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 27 lutego 2013 r., I ACa 1157/12).

Dokumentacja zawiera szczegóły dotyczące umiejscowienia utworzonych algorytmów/funkcjonalności w ramach istniejącej architektury systemu, specyfikację algorytmów i ich działania z krótkim opisem wymagań biznesowych. Taka dokumentacja pozwala zrozumieć dlaczego konkretna część oprogramowania/algorytmy zostały stworzone, gdzie się znajdują, jak działają oraz jak współdziałają w ramach systemu informatycznego oraz jakie podejścia zostały zastosowane oraz z jakich powodów.

Jak zostało wskazane powyżej, biorąc pod uwagę orzecznictwo, opinię doktryny oraz brak definicji legalnej pojęcia programu komputerowego, należy uznać, że dokumentacja techniczna może podlegać ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przy tym trzeba zaznaczyć, iż stanowi ona integralną część tworzonej funkcjonalności/oprogramowania komputerowego.

Natomiast testy automatyczne mogą być rozpatrywane w kategorii odrębnego programu komputerowego, ponieważ również jest to zbiór komend adresowanych do komputera. Jednakże nie rozpatruje Pan tego w takiej kategorii, ponieważ podobnie jak dokumentacja techniczna, stanowią one integralną część tworzonych funkcjonalności/oprogramowania komputerowego.

W przypadku rozwoju oprogramowania lub jego części jest Pan wyłącznym właścicielem oprogramowania, ale tego które sam wytworzył w wyniku modyfikacji bazowego oprogramowania. Rozwój/ulepszanie oprogramowania za każdym razem następuje na zlecenie danego kontrahenta, w związku z tym nie będzie Pan więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem wytworzonych składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie bazowego oprogramowania.

Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są odrębnym programem komputerowym. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Właścicielem programu komputerowego, które powoduje ulepszenie oprogramowania właściwego (ulepszanego) stanie się więc finalnie Kontrahent. W wyniku ulepszania/modyfikacji powstają więc nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania, a więc nowy program komputerowy stanowiący nowe prawo własności intelektualnej.

Efekty Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań (nowych funkcjonalności), bezpośrednio w wyniku ich stworzenia, przed implementacją, stanowią nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pana działania w opisywanym przypadku zawsze zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania modyfikowanego, a ponadto nie są one efektem rutynowych lub okresowych zmian.

Wskazał Pan, że przedmiotem wniosku jest działalność związana z tworzeniem programów komputerowych. Każdy projekt informatyczny różni się od innych projektów, jednak schemat postępowania oraz efekty prac każdorazowo stanowią programy komputerowe.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych podatnika.

W kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej pod pojęciem „oprogramowanie komputerowe” należy rozumieć odrębne programy komputerowe, funkcjonalności, moduły składające się z kodu źródłowego, których celem jest wykonanie konkretnego zadania. Jak słusznie wskazuje E. Ferenc-Szydełko „nie ulega wątpliwości, że na potrzeby art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawie pokrewnym zbiór komend, przybierający określoną strukturę, mający na celu osiągnięcie konkretnego rezultatu” (E. Ferenc-Szydełko, komentarz do art. 74 \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021). Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do wytworzonych programów komputerowych.

Opisując twórczy charakter prowadzonej działalności wskazał Pan, że największą przewagą tworzonego oprogramowania jest (\`(...)\`). Podsumowując, utworzone rozwiązania pozwalają na nieporównywalną z innymi rozwiązaniami personalizację systemu na potrzeby klienta.

Wytwarzane przez Pana rozwiązania są oparte na nowoczesnych podejściach architektonicznych, a także wykorzystują innowacyjne technologie, co pozwala na stworzenie efektywnych, skalowalnych i nowatorskich rozwiązań.

Dotychczas oferował Pan szeroki zakres usług programistycznych, w tym projektowanie, rozwój i wdrażanie aplikacji czy testowanie oprogramowania. W ramach współpracy ze Spółką, oferuje Pan usługi informatyczne i analityczne w ramach realizacji projektów dla klientów końcowych Spółki.

Produkty i usługi oferowane przez Pana oparte są na zaawansowanych technologiach programistycznych, architektonicznych i chmurowych. Wykorzystuje Pan nowoczesne narzędzia i platformy do tworzenia, testowania i wdrażania oprogramowania, co pozwala na efektywne i innowacyjne rozwiązania. Zaplanował Pan rozwój swojej działalności poprzez kontynuację świadczenia wysokiej jakości usług programistycznych dla klientów, dążąc do ciągłego doskonalenia i wprowadzania innowacji. Pana cele obejmują dalszy rozwój umiejętności technicznych, zwiększenie efektywności pracy oraz dostarczanie wartościowych rozwiązań dla klientów.

Efektem Pana działań było, jest i będzie tworzenie rozwiązań programistycznych, które cechowały/cechują oraz będą cechować się wysoką wydajnością, elastycznością i skalowalnością. Dzięki wykorzystaniu zaawansowanych technologii i kreatywnemu podejściu, tworzone produkty spełniają oczekiwania klientów oraz są w stanie konkurować na rynku.

Realizuje Pan zaplanowane przedsięwzięcie poprzez ścisłą współpracę z zespołem programistów, analizę wymagań klienta, projektowanie i implementację rozwiązań oraz wdrażanie aplikacji na różne środowiska. Dzięki zastosowaniu metodologii Agile oraz wykorzystaniu nowoczesnych narzędzi programistycznych i chmurowych, efektywnie i skutecznie wdraża Pan swoje projekty, zapewniając wysoką jakość i satysfakcję klienta.

Wskazał Pan, że w ramach projektowania oraz tworzenia oprogramowania nie świadczy usług o rutynowym, a twórczym charakterze. Nie oznacza to jednak, że w danym projekcie nie mogą pojawić się zadania o charakterze rutynowym. Jednakże zaznaczył Pan, że całokształt prac każdorazowo prowadzi do wytworzenia oprogramowania komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Twórczy charakter Pana działalności przejawia się przede wszystkim poprzez podejmowanie konkretnych działań mających na celu usprawnienie już istniejącego „Oprogramowania” oraz rozwijanie nowych rozwiązań. W ramach projektów, aktywnie angażuje się Pan w analizę potrzeb klienta oraz projektowanie odpowiednich rozwiązań informatycznych, uwzględniając najnowsze trendy i technologie w dziedzinie programowania i zarządzania projektami. Podejmuje Pan również wysiłki w celu ulepszania istniejącego oprogramowania poprzez identyfikację obszarów wymagających zmiany lub dostosowania do nowych potrzeb rynkowych.

W projekcie rozwija Pan swoje umiejętności programistyczne wykorzystując języki oprogramowania (\`(...)\`), których wcześniej nie miał okazji wykorzystywać, wobec tego zdobywa nową wiedzę i rozwija już istniejącą.

Wyjaśnił Pan, że to, że Pana działalność jest prowadzona w sposób systematyczny – oznacza, że proces tworzenia oprogramowania odbywa się według określonych procedur, harmonogramów i celów. Systematyczność obejmuje zarówno etapy planowania, projektowania, implementacji, testowania, jak i wdrażania oprogramowania. Wyznacza Pan konkretne kroki do wykonania, a każdy z etapów jest zaplanowany i uporządkowany, wynika to chociażby z pracy w metodologii Agile. Metodologia Agile ma inne podejście do planowania niż tradycyjne metody. Zamiast tworzyć długoterminowe, sztywne plany, Agile promuje elastyczne podejście, które pozwala na reakcję na zmieniające się warunki. Choć planowanie jest istotne, to w Agile skupia się raczej na planowaniu na krótkie okresy, zwykle 2-4 tygodnie, tzw. sprinty. W trakcie sprintów zespół koncentruje się na konkretnych celach, co pozwala na szybsze dostarczanie wartościowych produktów. Procedury i harmonogramy w Agile nie są narzucane z góry, ale wypracowywane w trakcie pracy.

Wskazał Pan, że celem postawionym w realizowanym projekcie było zmodyfikowanie już istniejącego oprogramowania w taki sposób, aby dostosować je do oczekiwań klienta końcowego. W ramach prac wykorzystywane są różne zasoby ludzkie – po stronie klienta końcowego (zespół projektowy), jednakże z Pana strony do zasobów ludzkich należy zaliczyć Pana samego – nie zatrudnia Pan żadnych pracowników, a pracuje osobiście.

Źródłem finansowania prac były Pana prywatne środki – w zakresie dostępu do sprzętu komputerowego, energii elektrycznej itp. Nie ma Pan natomiast informacji co do źródeł finansowania leżących po stronie klienta końcowego czy Spółki (\`(...)\`).

Cele osiągnięte lub planowane obejmują m.in. stworzenie nowych funkcjonalności, zwiększenie wydajności, poprawę jakości lub rozszerzenie zakresu działania istniejącego oprogramowania. W ramach prac wykorzystywane są różne zasoby ludzkie, w tym zespół programistów, analityków, testerów itp., oraz zasoby rzeczowe, takie jak sprzęt komputerowy, oprogramowanie, narzędzia programistyczne. Źródła finansowania obejmują przede wszystkim przychody z działalności gospodarczej oraz ewentualne środki pozyskane z innych źródeł, np. dotacje, granty.

Harmonogramy prac są opracowywane na podstawie potrzeb projektu oraz wymagań klienta. Określają one kolejność i terminy wykonania poszczególnych zadań, co umożliwia efektywne zarządzanie czasem i zasobami. Harmonogramy obejmują zazwyczaj różne fazy projektu, takie jak analiza wymagań, projektowanie, implementacja, testowanie i wdrożenie, oraz są dostosowywane w miarę postępu prac i zmian w zakresie projektu.

Uczestniczy Pan w projekcie od momentu rozpoczęcia współpracy ze Spółką.

W odpowiedzi na pytanie, jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego programu komputerowego, wskazał Pan, że przed rozpoczęciem realizacji opisanego projektu dysponował szeroką wiedzą i doświadczeniem w dziedzinie programowania oraz inżynierii oprogramowania. Posiadał Pan również solidne umiejętności analityczne, zdolność do projektowania efektywnych i skalowalnych rozwiązań oraz doświadczenie w pracy z różnymi technologiami.

W projekcie rozwija Pan swoje umiejętności programistyczne wykorzystując języki oprogramowania (\`(...)\`), których wcześniej nie miał okazji wykorzystywać wobec tego zdobywa nową wiedzę i rozwija już istniejącą. Przed rozpoczęciem projektu dysponował Pan ogólną wiedzą z zakresu oprogramowania (wiedza o algorytmach i strukturach danych, podstawowych językach programowania).

Efekty Pana prac zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

• Zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej.

• Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

• Nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta.

Wskazał Pan, że nie świadczy usług tzw. maintenance (rutynowej i okresowej poprawie błędów). Rozwój oprogramowania ma charakter twórczy i nie stanowi rutynowych i okresowych zmian.

Uczestniczy Pan w projekcie rozwoju istniejącego oprogramowania. W przypadku rozwoju oprogramowania Pan jako twórca nowych funkcjonalności staje się w momencie stworzenia ich właścicielem, a więc przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowych funkcjonalności, które stanowią odrębne programy komputerowe.

Potwierdził Pan, że sposób przenoszenia praw autorskich każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku umowa zwarta ze Spółką ma formę pisemną, a także w sposób szczegółowy reguluje moment przejścia praw autorskich, pola eksploatacji, a także że przeniesienie autorskich praw majątkowych odbywa się odpłatnie w ramach wynagrodzenia.

Doprecyzował Pan, że przysługuje Panu wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową. Wynagrodzenie obejmuje całość kwot należnych z tytułu świadczenia usług w danym miesiącu, w tym również z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych. Z uwagi na fakt, iż wyłącznym przedmiotem umowy jest świadczenie usług programistycznych polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania komputerowego, nie wykonuje Pan innych niezwiązanych z programowaniem czynności (np. doradztwo, analizy baz danych, rutynowa poprawa błędów itp.). Jeżeli okaże się, że będzie uzyskiwał Pan wynagrodzenie/część wynagrodzenia za usługi niezwiązane z twórczym programowaniem oraz przeniesieniem praw autorskich – wyłączy Pan tą część wynagrodzenia z kalkulacji ulgi IP BOX.

Przeniesienia autorskich praw majątkowych obejmuje pola eksploatacji utworów wymienionych w art. 50 i 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, a w szczególności:

a) w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworów – wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworów;

b) w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwory utrwalono – wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

c) w zakresie rozpowszechniania utworów w sposób inny niż określony w punkcie 2 powyżej – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworów w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

d) dokonywanie zmian w utworach, w tym tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakichkolwiek inne zmiany w utworach;

e) rozpowszechnianie korzystania przez nielimitowaną liczbę użytkowników jednocześnie oraz dysponowanie utworami, w tym użyczenia lub najem;

f) tworzenie kopii zapasowych utworów oraz wykonywania dowolnej modyfikacji utworów przez Spółkę lub podmioty, którym Spółka modyfikację powierzy.

Wskazał Pan, że wyodrębnianie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do tego efektu następuje poprzez akceptację efektów prac przez Spółkę, czego potwierdzeniem jest wypłata wynagrodzenia. Dodatkowo prowadzi Pan ewidencję czasu pracy ze wskazaniem czynności, które wykonał (np. zaprojektowanie i wykonanie danego modułu), a więc Spółka wie za jakie konkretnie prawa następuje zapłata wynagrodzenia – wypłata i akceptacja potwierdza przeniesienie praw.

Przenosi Pan na rzecz Spółki całość przysługujących Panu praw autorskich do utworów wytworzonych w wyniku realizacji prac. Wobec tego dotyczy to programu komputerowego/oprogramowania, testów automatycznych oraz dokumentacji technicznej. Jednocześnie testy automatyczne oraz dokumentacja techniczna stanowi integralną i nierozerwalną całość tworzonego przez Pana oprogramowania komputerowego.

Wyjaśniając, na jakiej zasadzie współpracuje Pan w zespole programistów, wskazał Pan, że rozwija istniejące oprogramowanie poprzez dodawanie wytworzonych samodzielnie funkcjonalności. Jest Pan autorem tych rozwinięć, do których autorskie prawa majątkowe następnie przenosi na Spółkę. Wykonuje Pan powierzone zadania jako niezależny i samodzielny wykonawca w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej. Ma Pan dowolność w wyborze miejsca i czasu świadczenia usług, nie pozostaje pod bezpośrednim kierownictwem Spółki. Ponosi Pan pełną odpowiedzialność za czynności podjęte w związku z wykonywaniem umowy.

Tworzone rozwiązania, których jest Pan autorem powstają w wyniku Pana prac badawczo-rozwojowych. Nie oznacza to jednak, że działalność badawczo-rozwojowa może występować również po stronie Kontrahentów (Spółka oraz klient końcowy).

Wskazał Pan, że każdy z programistów przenosi autorskie prawa majątkowe wyłącznie do programów komputerowych, które sam utworzył. Dotyczy to również Pana. Dodatkowo nie można twierdzić, iż programem komputerowym jest dopiero połączenie wszystkich części. Patrząc na interpretację oraz szerokie podejście doktryny, jak i orzecznictwa oraz Ministra Finansów należy wskazać, że każda funkcjonalność może stanowić odrębny program komputerowy. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – chodzi tu o elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (Wyrok TS z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Końcowo odniósł się Pan do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. W punkcie 89 objaśnień wskazano, że „pojęcie program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W odniesieniu do konkretnych wydatków ponoszonych przez Pana w ramach działalności gospodarczej wskazał Pan, że podał określone kategorie wydatków, nie zaś konkretne wydatki i wskazał jak należy tego rodzaju kategorie wydatków rozumieć. Wskazany we wniosku katalog kosztów nie jest katalogiem wyczerpującym. Pan, podobnie jak każdy przedsiębiorca, nie jest w stanie przewidzieć wszystkich wydatków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wniosek obejmuje zdarzenie przyszłe, a więc wniosek o interpretację nie musi zawierać szczegółowo opisanych wszystkich jednostkowych wydatków, może bowiem dotyczyć określonych kategorii (wówczas złożony wniosek dotyczy tych kategorii). Na ten moment nie jest Pan w stanie przewidzieć, jakie wydatki konkretnie będzie ponosił. Związane jest to choćby z faktem, iż mamy do czynienia z powszechnym postępem technicznym, a zatem w przyszłości mogą pojawiać się określonego rodzaju nowoczesne sprzęty usprawniające Pana działalność i przyczyniające się do zwiększenia prowadzonych prac. Na ten moment nie jest Pan w stanie przewidzieć konkretnych wydatków, jednakże, jeżeli chodzi o tę kategorię kosztów to zawsze dane wydatki będą związane ze świadczeniem usług programistycznych i będą ponoszone na rzecz wykonywania konkretnych prac rozwojowych.

Wskazał Pan następujący funkcjonalny związek wydatków z poszczególnymi działaniami obejmującymi tworzenie oprogramowania:

1\. Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2\. Wydatki związane zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów, monitory, dyski.

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania. W szybko zmieniającym się świecie technologii informatycznych niekorzystanie przez Pana z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Pana pracy. Tym samym, koszt zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

3\. Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa, polisy itp.).

Samochód jest potrzebny Panu w celu przewożenia specjalistycznego sprzętu komputerowego. W związku z tym potrzebuje Pan sprawnego samochodu, dlatego – w Pana opinii – odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa, obowiązkowych polis, ale także czynności serwisowe są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z tworzeniem oprogramowania.

4\. Wydatki związane z prowadzeniem księgowości.

Koszty związane z obsługą księgową są niezbędne w celu prawidłowego prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych na potrzeby ulgi IP BOX. Koszty te są nieodzowne, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma Pan więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego.

5\. Wydatki związane z doradztwem podatkowym.

Przez koszty związane z doradztwem podatkowym należy rozumieć porady prawno-podatkowe dotyczące możliwości skorzystania z ulgi IP BOX, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

6\. Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

Powyższe koszty związane są bezpośrednio z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Infrastruktura chmurowa, dzięki swojej mocy obliczeniowej jest wykorzystywana do opracowywania oraz testowania nowych rozwiązań z kolei serwery służą do magazynowania i udostępniania dużych ilości danych.

7\. Wydatki związane z zakupem licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych.

Licencje na oprogramowanie potrzebne są do usprawnienia procesu świadczenia usług programistycznych, tworząc kod źródłowy potrzebuje Pan środowiska uruchomieniowego dla wytwarzanego oprogramowania.

Doprecyzował Pan, że wydatki związane z doradztwem podatkowym nie obejmują opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Na ten moment nie dokonał Pan zakupu licencji, jednak jeżeli już takiego zakupu dokona to będzie ono instalowane w celu poprawnego działania komputera/laptopa lub tworzenia programu komputerowego będącego przedmiotem wniosku.

Na potrzeby ulgi IP BOX od dnia rozpoczęcia współpracy ze Spółką, tj. (\`(...)\`) 2023 r. prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja ta jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f., przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Pytania
-------

1\. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, Pana działalność spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy prawa autorskie do utworu szczegółowo opisanego w niniejszym wniosku stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3\. Czy obliczając wskaźnik nexus będzie miał Pan prawo uwzględnić w literze „a” koszty opisane w niniejszym wniosku, a w przypadku braku możliwości przypisania kosztów wspólnych bezpośrednio do przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, może Pan dokonać ich odpowiedniej alokacji z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f.?

4\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenie otrzymane przez Pana stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym jest Pan uprawniony do opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu z zastosowaniem 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca wyżej wskazanej ustawy?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
---------------------------------------------------------------------------

Pana stanowisko w odniesieniu do pytania zawartego w punkcie 1:

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” oznacza, że dla uznania działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczające jest prowadzenie przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 u.p.d.o.f.

W myśl art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe z kolei, w myśl art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f. należy odczytywać poprzez definicję zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei stosownie do treści art. 4 ust. 3 omawianej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W Pana opinii prowadzona działalność związana z oprogramowaniem spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Nabywa, łączy oraz kształtuje i wykorzystuje Pan aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności z zakresu technologii programistycznych do projektowania i tworzenia nowych bądź ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), które w efekcie przyczynia się do zwiększenia zasobów wiedzy oraz umiejętności. Zdobytą wiedzę i umiejętności może Pan wykorzystać oraz wykorzystuje w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. Tworzenie dedykowanych rozwiązań informatycznych w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. Wskazał Pan, że z uwagi na stopień skomplikowania technicznego rozwiązań tworzonych w ramach dotychczas realizowanych projektów, musi Pan zlokalizować oraz zidentyfikować aktualnie dostępną wiedzę z zakresu technologii programistycznych. Jednak z uwagi na dynamiczny rozwój szeroko rozumianego IT, musi Pan odpowiednio tą wiedzę wyselekcjonować według kryterium przydatności na potrzeby realizacji danego projektu.

Oprogramowanie wytwarzane przez Pana nie jest wynikiem mechanicznych działań – tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. W tym miejscu podkreślił Pan, iż świadczy również usługi polegające na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian w oprogramowaniu, jednak nie zamierza objąć ulgą IP BOX wynagrodzenia przypadającego na wykonywanie tych usług.

Rozwojowy charakter Pana działalności objawia się przede wszystkim przy tworzeniu kodu źródłowego oprogramowania, który stanowi wyraz Pana kreatywności, a tak wytworzony program komputerowy stanowi nowy wytwór intelektu. Realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy. Nie jest Panu narzucony żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie. Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona łącznie spełniać następujące kryteria:

a) twórczości;

b) systematyczności; oraz

c) zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

Prace wykonywane są w sposób twórczy, tj. prowadzą do powstania nowych utworów podlegających ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich. Tworzone lub ulepszane oprogramowanie stanowi nowy wytwór intelektu oraz posiada cechę nowości.

Realizując dany projekt określa Pan dla niego cele, zasoby, a także wyznacza odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Pana nie są wynikiem mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja każdego projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i wyselekcjonowania wiedzy oraz dobrania odpowiednich narzędzi informatycznych, za pomocą którego zostanie osiągnięty cel jakim jest wytworzenie oprogramowania komputerowego.

Stwierdził Pan, że Pana działalność jako programisty wykazuje cechy działalności twórczej, gdyż nie ogranicza się jedynie do rutynowego wdrażania istniejących rozwiązań, lecz aktywnie angażuje się w proces twórczego projektowania i implementacji nowych funkcjonalności, co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, gdzie jest Pan odpowiedzialny za tworzenie konfiguracji konkretnych (\`(...)\`) oraz rozbudowę systemu umożliwiającego personalizację aplikacji internetowych dla klientów, co wymaga kreatywnego podejścia i innowacyjnych pomysłów. Ponadto, w ramach projektu, uczestniczy Pan w procesach analizy, projektowania, implementacji, testowania i wdrożenia oprogramowania, co wymaga ciągłego wykorzystywania swojej wiedzy i umiejętności do kształtowania zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i usług, zgodnie z wymaganiami klientów – stanowi to dowód na jego aktywną i twórczą rolę w branży informatycznej.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W Pana opinii, prowadzi Pan działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wskazuje, że „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. Z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje Pan określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, ani w praktyce gospodarczej Kontrahentów. Pana działania nie mają charakteru jednorazowego, lecz prowadzone są w sposób ciągły i zorganizowany zgodnie z profesjonalnymi standardami.

Pana działalność w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność Pana działań w zakresie świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółki przejawia się w tym, że planuje Pan realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne zasoby. Działalność ta ma zawsze określony cel, a mianowicie dąży do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych IP BOX „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowych jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowszych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu”.

Realizacja zleconych projektów programistycznych z uwagi na ich charakter oraz stopień skomplikowania każdorazowo wymaga od Pana zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy i zasobów w celu ustalenia i zaimplementowania najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie z uwagi na obszerność informacji musi Pan zdobytą wiedzą odpowiednio wyselekcjonować pod względem jest przydatności na potrzeby realizacji danego zlecenia. Z każdym projektem rozwija Pan swoją specjalistyczną wiedzę i umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywał do bieżących bądź przyszłych projektów.

Systematycznie doskonali Pan swoje umiejętności programistyczne i projektowe, co jest kluczowe w kontekście prac rozwojowych. W ramach pracy na rzecz Spółki nabywa Pan wiedzę dotyczącą nowych narzędzi i technologii, a zdobytą wiedzę dostosowuje do zmieniających się wymagań projektowych.

Działając w obszarze back-endowego programowania, nie tylko implementuje Pan logikę biznesową, ale także udoskonala istniejące rozwiązania i tworzy nowe funkcjonalności, co odpowiada charakterowi prac rozwojowych. Posługiwanie się różnymi językami programowania umożliwia Panu eksperymentowanie z różnymi technologiami i efektywne wykorzystywanie dostępnej wiedzy i umiejętności. Tworzenie testów jednostkowych i integracyjnych oraz zapewnianie jakości oprogramowania to integralna część procesu rozwoju, która wymaga nieustannego doskonalenia.

Dodatkowo jest Pan na bieżąco z najnowszymi trendami i najlepszymi praktykami w branży IT. Poszukiwanie efektywnych metod testowania oraz implementacji nowych narzędzi wspomagających procesy rozwojowe stanowi część Pana codziennej praktyki.

Mając na uwadze powyższe, stoi Pan na stanowisku, że prowadzona działalność gospodarcza z zakresu świadczenia usług programistycznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Pana stanowisko w odniesieniu do pytania zawartego w punkcie 2:

Pana zdaniem, autorskie prawa majątkowe do utworu wytworzonego przez Pana oraz opisanego w niniejszym wniosku spełniają przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualne, zgodnie z treścią art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

W świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego:

– podlegające ochronie prawnej na podstawie odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Katalog kwalifikowanych IP zawartych w wyżej omawianym przepisie jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód uzyskiwany z tych praw może zostać opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

W świetle art. 74 ust. 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W polskim porządku prawnym ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „programy komputerowego”, co zdaniem większości doktryn prawa autorskiego należy zaaprobować (przykładowo: E. Ferenc-Szydełko, komentarz do art. 74 \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021). Wobec tego przy próbie jego definicji należy odwołać się do literatury branżowej, doktryny prawa autorskiego, dyrektyw unijnych, a także orzecznictwa.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

W kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej pod pojęciem „oprogramowanie komputerowe” należy rozumieć odrębne programy komputerowe, funkcjonalności, moduły składające się z kodu źródłowego, których celem jest wykonanie konkretnego zadania. Jak słusznie wskazuje E. Ferenc-Szydełko „nie ulega wątpliwości, że na potrzeby art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawie pokrewnym zbiór komend, przybierający określoną strukturę, mający na celu osiągnięcie konkretnego rezultatu” (E. Ferenc-Szydełko, komentarz do art. 74 \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021). Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do wytworzonych utworów.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – chodzi tu o elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (Wyrok TS z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Poprawne zastosowanie preferencji IP BOX wymaga także uwzględnienia zapisów zawartych w Raporcie OECD BEPS Plan działania nr 5 zgodnie z którym dla autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać znaczenie funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające. Zgodnie z akapitem 34 wspomnianego raportu „copyrighted software”, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych podatnika.

Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej jako: „Objaśnienia podatkowe”) wskazuje, że mając na uwadze akapit 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych należy uznać, że pojęcie „program komputerowy” utożsamiane jest z pojęciem „oprogramowanie”. Synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (sprawy o sygnaturach: T 0424/93, T 0761/11, T 2263/11, T 0204/93, T1173/97, T 1541/16). Europejski Urząd Patentowy zwraca uwagę na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania. W szczególności, z decyzji Europejskiego Urzędu Patentowego wynika, że program komputerowy to seria kroków (instrukcji), które są podejmowane przez komputer podczas wykonywania programu. Komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne.

W świetle art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych synonimiczność pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z publikacji doktryny prawa autorskiego (J. Pisuliński, Licencja na oprogramowanie a rozporządzanie rzeczą, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Jagiellońskiego 2018, nr 2, s. 74-84.).

Końcowo odniósł się Pan do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. W punkcie 89 objaśnień wskazano, że „pojęcie program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy Pan zindywidualizowane rozwiązania informatyczne na potrzeby Spółki (\`(...)\`) oraz tzw. „klientów końcowych” tworząc przy tym kod źródłowy oprogramowania. W związku z tym stoi Pan na stanowisku, że autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów stanowią kwalifikowane IP.

W kontekście rozwoju/ulepszania oprogramowania już istniejącego (lub jego części) jest Pan wyłącznym właścicielem funkcjonalności/modułów, a więc oprogramowania, które sam wytworzył w wyniku modyfikacji bazowego oprogramowania. Rozwój/ulepszanie oprogramowania za każdym razem następuje na zlecenie danego kontrahenta, w związku z tym nie będzie więc Pan właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem wytworzonych składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie bazowego oprogramowania.

Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są odrębnym programem komputerowym. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Właścicielem programu komputerowego, które powoduje ulepszenie oprogramowania właściwego (ulepszanego) stanie się więc finalnie kontrahent. W wyniku ulepszania/modyfikacji powstają więc nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania, a więc nowy program komputerowy stanowiący nowe prawo własności intelektualnej.

Pana stanowisko w odniesieniu do pytania zawartego w punkcie 3:

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 u.p.d.o.f., wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa wyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej związanej z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania ponosi lub planuje ponosić Pan następujące wydatki:

1\. Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2\. Wydatki związane zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów, monitory, dyski.

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania. W szybko zmieniającym się świecie technologii informatycznych niekorzystanie z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Pana pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

3\. Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa, polisy itp.).

Samochód jest Panu potrzebny w celu przewożenia specjalistycznego sprzętu komputerowego. W związku z tym potrzebuje Pan sprawnego samochodu, dlatego w Pana opinii, odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa, obowiązkowych polis, ale także czynności serwisowe są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z tworzeniem oprogramowania.

4\. Wydatki związane z prowadzeniem księgowości.

Koszty związane z obsługą księgową są niezbędne w celu prawidłowego prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych na potrzeby ulgi IP BOX. Koszty te są nieodzowne, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego.

5\. Wydatki związane z doradztwem podatkowym.

Przez koszty związane z doradztwem podatkowym należy rozumieć porady prawno-podatkowe dotyczące możliwości skorzystania z ulgi IP BOX, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

6\. Wydatki związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego), usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu).

Nie świadczy Pan usług we wskazanym miejscu i czasie oraz posiada dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług, gdyż Pana obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana. Dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi Pan mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Panem w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne. Natomiast Internet zapewnia szybkie i stabilne łącze, które jest niezbędne w celu świadczenia usług programistycznych. Ponadto za pomocą Internetu ma Pan możliwość wyszukiwania informacji i rozszerzania wiedzy informatycznej.

7\. Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

Powyższe koszty związane są bezpośrednio z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Infrastruktura chmurowa, dzięki swojej mocy obliczeniowej jest wykorzystywana do opracowywania oraz testowania nowych rozwiązań z kolei serwery służą do magazynowania i udostępniania dużych ilości danych.

8\. Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

Pod pojęciem wydatków związanych z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne rozumie Pan takie wydatki takie jak: składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz wpłaty na Fundusz Pracy. Składki na ubezpieczenia społeczne stanowią obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w Pana przypadku przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Nie można zapominać również o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć Pana zdolność zawodową.

9\. Wydatki związane z wyposażeniem biura (biurko, krzesło).

W celu prowadzenia prac musi Pan posiadać odpowiednie stanowisko pracy. W tym celu niezbędne jest posiadanie ergonomicznego krzesła oraz biurka, przy których tworzone są kody źródłowe.

10\. Wydatki związane z zakupem licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych.

Licencje na oprogramowanie potrzebne są do usprawnienia procesu świadczenia usług programistycznych, tworząc kod źródłowy potrzebuje Pan środowiska uruchomieniowego dla wytwarzanego oprogramowania.

W pierwszej kolejności stara się Pan ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze sprzedaży praw autorskich kosztów uzyskania przychodu.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas stosuje Pan przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o których mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f., do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/ suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania (jako osobnego kwalifikowanego IP) / suma przychodów z każdego oprogramowania.

W drugiej kolejności ustala Pan poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania przez wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym stoi Pan na stanowisku, że wyżej wymienione koszty mogą zostać uwzględnione w literze „a” wskaźnika nexus, a w razie występowania kosztów wspólnych może stosować Pan klucz podziału kosztów, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f.

Pana stanowisko w odniesieniu do pytania zawartego w punkcie 4:

W Pana ocenie, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, stanowisko zaprezentowane w odpowiedziach na pytania w punktach 1-3 oraz treść pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku, prowadzona działalność gospodarcza spełnia wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wytwarzane przez Pana autorskie prawo do oprogramowania, które podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych powstało w wyniku prowadzenia przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, a zatem stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

Pana zdaniem, przenoszenie autorskich majątkowych praw do oprogramowania lub jego części w ramach umowy o współpracę i uzyskiwanie przez niego dochodu z tego tytułu, kwalifikuje Pana do skorzystania z ulgi IP BOX. Przenosi i będzie przenosił Pan całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu. Zatem kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym – w Pana ocenie – dochód ten podlega opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu okoliczności sprawy wynika, że głównym przedmiotem Pana działalności jest świadczenie usług programistycznych. Specjalizuje się Pan w programowaniu back-end. Oznacza to, że wytwarzany przez Pana kod źródłowy odpowiada za implementację logiki biznesowej, która działa po stronie serwera. Tworzone oprogramowanie można podzielić na moduły, z których każdy posiada swoje repozytorium z kodem, a konkretny moduł można dalej podzielić na wiele serwisów, które odpowiadają za konkretne funkcjonalności systemu np.: komunikację front-end – back-end, back-end – bazy danych, autoryzację bądź implementują wspomnianą wcześniej logikę biznesową w postaci np. obliczeń, kalkulacji itp.

Aktualnie uczestniczy Pan w projekcie realizowanym dla firmy sprzedającej spersonalizowane aplikacje (\`(...)\`). Praca nad tym projektem polega na modernizacji i rozbudowie istniejącego projektu o nowe funkcjonalności. Pana zadaniem, jako członka zespołu programistów, było implementowanie nowych funkcjonalności:

• Na podstawie wymagań biznesowych zaprogramował konfigurację (\`(...)\`) wraz ze stworzeniem testów jednostkowych stanowiących odrębną całość logiki biznesowej.

• Przygotowanie skryptów w języku (\`(...)\`), których wywołanie zwróci opracowane dane z bazy danych wykorzystywane w systemie raportowania.

• Utworzenie funkcjonalności umożliwiającej wgrywanie plików z danymi dotyczących (\`(...)\`).

Tworzy Pan również testy, których celem jest testowanie pojedynczych funkcjonalności (unit testy) bądź szereg funkcjonalności i ich współpracę (testy integracyjne, w których testowana jest np. komunikacja między modułami). Wyjaśnił Pan, że tworzone testy stanowią element składowy wytwarzanego oprogramowania – są one tworzone wyłącznie na potrzeby nowo dodanej funkcjonalności bądź części systemu. Takie testy to dodatkowy kod, który testuje konkretne algorytmy bądź grupę algorytmów. Wobec tego testy tworzone przez Pana to testy automatyczne.

W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których tworzy Pan dokumentację techniczną, na podstawie której inni rutynowo postępujący programiści są w stanie zaimplementować konkretne funkcjonalności. Dokumentacja techniczna to zbiór dokumentów opisujących strukturę, funkcję, działanie i konfigurację danego oprogramowania. Tworzona dokumentacja stanowi pewnego rodzaju szablon bądź przepis, którego wykorzystanie umożliwia innej osobie wytworzenie działającej części programu. Potwierdził Pan, że tworzona dokumentacja stanowi integralną część tworzonego oprogramowania. Umożliwia ona programiście odtworzenie programu komputerowego, tj. przekształcenie jej do kodu źródłowego.

W uzupełnieniu wniosku potwierdził Pan, że wszystkie wymienione we wniosku efekty podejmowanych prac stanowią i będą stanowić autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wskazał Pan również, że wyżej wymienione efekty prac zostały zaprogramowane przy użyciu następujących języków programowania: (\`(...)\`).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem wniosku jest działalność związana z tworzeniem programów komputerowych. Każdy projekt informatyczny różni się od innych projektów, jednak schemat postępowania oraz efekty prac każdorazowo stanowią programy komputerowe. Twórczy charakter Pana działalności przejawia się przede wszystkim poprzez podejmowanie konkretnych działań mających na celu usprawnienie już istniejącego „Oprogramowania” oraz rozwijanie nowych rozwiązań. W ramach projektów, aktywnie angażuje się Pan w analizę potrzeb klienta oraz projektowanie odpowiednich rozwiązań informatycznych, uwzględniając najnowsze trendy i technologie w dziedzinie programowania i zarządzania projektami. Podejmuje Pan również wysiłki w celu ulepszania istniejącego oprogramowania poprzez identyfikację obszarów wymagających zmiany lub dostosowania do nowych potrzeb rynkowych. W projekcie rozwija Pan swoje umiejętności programistyczne wykorzystując języki oprogramowania (\`(...)\`), których wcześniej nie miał okazji wykorzystywać wobec tego zdobywa nową wiedzę i rozwija już istniejącą.

Wskazał Pan, że największą przewagą tworzonego oprogramowania jest możliwość dokładnej konfiguracji (\`(...)\`). Oprogramowanie, które Pan rozwija pozwala na edycję i dostosowanie każdego (\`(...)\`). Podsumowując, utworzone rozwiązania pozwalają na nieporównywalną z innymi rozwiązaniami personalizację systemu na potrzeby klienta. Produkty i usługi oferowane przez Pana oparte są na zaawansowanych technologiach programistycznych, architektonicznych i chmurowych. Wykorzystuje Pan nowoczesne narzędzia i platformy do tworzenia, testowania i wdrażania oprogramowania, co pozwala na efektywne i innowacyjne rozwiązania. Zaplanował Pan rozwój swojej działalności poprzez kontynuację świadczenia wysokiej jakości usług programistycznych dla klientów, dążąc do ciągłego doskonalenia i wprowadzania innowacji. Pana cele obejmują dalszy rozwój umiejętności technicznych, zwiększenie efektywności pracy oraz dostarczanie wartościowych rozwiązań dla klientów. Efektem Pana działań było, jest i będzie tworzenie rozwiązań programistycznych, które cechowały/cechują oraz będą cechować się wysoką wydajnością, elastycznością i skalowalnością. Dzięki wykorzystaniu zaawansowanych technologii i kreatywnemu podejściu, tworzone produkty spełniają oczekiwania klientów oraz są w stanie konkurować na rynku.

Efekty Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań (nowych funkcjonalności), bezpośrednio w wyniku ich stworzenia, przed implementacją, stanowią nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ww. efekty prac zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta. Wskazał Pan, że nie świadczy usług tzw. maintenance (rutynowej i okresowej poprawie błędów). Rozwój oprogramowania ma charakter twórczy i nie stanowi rutynowych i okresowych zmian.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że wytwarzane przez Pana Oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenie sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Wyjaśnił Pan, że przez określenie działalności prowadzonej w sposób systematyczny rozumie Pan to, że proces tworzenia oprogramowania odbywa się według określonych procedur, harmonogramów i celów. Systematyczność obejmuje zarówno etapy planowania, projektowania, implementacji, testowania, jak i wdrażania oprogramowania. Wyznacza Pan konkretne kroki do wykonania, a każdy z etapów jest zaplanowany i uporządkowany, wynika to chociażby z pracy w metodologii Agile. Metodologia Agile ma inne podejście do planowania niż tradycyjne metody. Zamiast tworzyć długoterminowe, sztywne plany, Agile promuje elastyczne podejście, które pozwala na reakcję na zmieniające się warunki. Choć planowanie jest istotne, to w Agile skupia się raczej na planowaniu na krótkie okresy, zwykle 2-4 tygodnie, tzw. sprinty. W trakcie sprintów zespół koncentruje się na konkretnych celach, co pozwala na szybsze dostarczanie wartościowych produktów. Procedury i harmonogramy w Agile nie są narzucane z góry, ale wypracowywane w trakcie pracy. Harmonogramy prac są opracowywane na podstawie potrzeb projektu oraz wymagań klienta. Określają one kolejność i terminy wykonania poszczególnych zadań, co umożliwia efektywne zarządzanie czasem i zasobami. Harmonogramy obejmują zazwyczaj różne fazy projektu, takie jak analiza wymagań, projektowanie, implementacja, testowanie i wdrożenie, oraz są dostosowywane w miarę postępu prac i zmian w zakresie projektu.

Celem postawionym w realizowanym projekcie było zmodyfikowanie już istniejącego oprogramowania w taki sposób, aby dostosować je do oczekiwań klienta końcowego. W ramach prac wykorzystywane są różne zasoby ludzkie – po stronie klienta końcowego (zespół projektowy), jednakże z Pana strony do zasobów ludzkich należy zaliczyć Pana samego – nie zatrudnia Pan żadnych pracowników, a pracuje osobiście. Cele osiągnięte lub planowane obejmują m.in. stworzenie nowych funkcjonalności, zwiększenie wydajności, poprawę jakości lub rozszerzenie zakresu działania istniejącego oprogramowania. W ramach prac wykorzystywane są również zasoby rzeczowe, takie jak sprzęt komputerowy, oprogramowanie, narzędzia programistyczne.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z przedmiotem umowy zawartej ze Spółką, strony podjęły współpracę w zakresie usług informatycznych obejmujących m.in. projektowanie, wykonywanie, wdrażanie, utrzymywanie, dokumentowanie, testowanie oraz rozwijanie systemów informatycznych. Wytwarzane przez Pana Oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Przed rozpoczęciem realizacji opisanego projektu dysponował Pan szeroką wiedzą i doświadczeniem w dziedzinie programowania oraz inżynierii oprogramowania. Posiadał Pan również solidne umiejętności analityczne, zdolność do projektowania efektywnych i skalowalnych rozwiązań oraz doświadczenie w pracy z różnymi technologiami. W projekcie rozwija Pan swoje umiejętności programistyczne wykorzystując języki oprogramowania (\`(...)\`), których wcześniej nie miał okazji wykorzystywać wobec tego zdobywa nową wiedzę i rozwija już istniejącą. Produkty i usługi oferowane przez Pana oparte są na zaawansowanych technologiach programistycznych, architektonicznych i chmurowych. Wykorzystuje Pan nowoczesne narzędzia i platformy do tworzenia, testowania i wdrażania oprogramowania, co pozwala na efektywne i innowacyjne rozwiązania. Zaplanował Pan rozwój swojej działalności poprzez kontynuację świadczenia wysokiej jakości usług programistycznych dla klientów, dążąc do ciągłego doskonalenia i wprowadzania innowacji. Pana cele obejmują dalszy rozwój umiejętności technicznych, zwiększenie efektywności pracy oraz dostarczanie wartościowych rozwiązań dla klientów. Efektem Pana działań było, jest i będzie tworzenie rozwiązań programistycznych, które cechowały/cechują oraz będą cechować się wysoką wydajnością, elastycznością i skalowalnością. Dzięki wykorzystaniu zaawansowanych technologii i kreatywnemu podejściu, tworzone produkty spełniają oczekiwania klientów oraz są w stanie konkurować na rynku.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Ponadto sam Pan wskazał w opisie sprawy, że Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

– badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

– prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin.

Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz

• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazał Pan we wniosku, głównym przedmiotem Pana działalności jest świadczenie usług programistycznych. Specjalizuje się Pan w programowaniu back-end. Aktualnie uczestniczy Pan w projekcie realizowanym dla firmy sprzedającej spersonalizowane aplikacje (\`(...)\`). Zgodnie z przedmiotem umowy zawartej ze Spółką, strony podjęły współpracę w zakresie usług informatycznych obejmujących m.in. projektowanie, wykonywanie, wdrażanie, utrzymywanie, dokumentowanie, testowanie oraz rozwijanie systemów informatycznych. Pana działania w opisywanym przypadku zawsze zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania modyfikowanego, a ponadto nie są one efektem rutynowych lub okresowych zmian. We wniosku wymienił Pan i opisał stworzone lub rozwinięte programy komputerowe. W ramach projektów aktywnie angażuje się Pan w analizę potrzeb klienta oraz projektowanie odpowiednich rozwiązań informatycznych, uwzględniając najnowsze trendy i technologie w dziedzinie programowania i zarządzania projektami. Podejmuje Pan również wysiłki w celu ulepszania istniejącego oprogramowania poprzez identyfikację obszarów wymagających zmiany lub dostosowania do nowych potrzeb rynkowych. W projekcie rozwija Pan swoje umiejętności programistyczne wykorzystując języki oprogramowania (\`(...)\`), których wcześniej nie miał okazji wykorzystywać wobec tego zdobywa nową wiedzę i rozwija już istniejącą. Efektem Pana działań było, jest i będzie tworzenie rozwiązań programistycznych, które cechowały/cechują oraz będą cechować się wysoką wydajnością, elastycznością i skalowalnością. Dzięki wykorzystaniu zaawansowanych technologii i kreatywnemu podejściu, tworzone produkty spełniają oczekiwania klientów oraz są w stanie konkurować na rynku. Wskazał Pan, że w ramach projektowania oraz tworzenia oprogramowania nie świadczy usług o rutynowym, a twórczym charakterze.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu okoliczności sprawy wynika, że zgodnie z przedmiotem umowy zawartej ze Spółką, strony podjęły współpracę w zakresie usług informatycznych obejmujących m.in. projektowanie, wykonywanie, wdrażanie, utrzymywanie, dokumentowanie, testowanie oraz rozwijanie systemów informatycznych. Wytwarzane przez Pana Oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego. W wyniku prowadzonych prac powstają utwory na gruncie art. 1 ustawy o prawie autorskim. Efekty Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań (nowych funkcjonalności), bezpośrednio w wyniku ich stworzenia, przed implementacją, stanowią nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do wytworzonych programów komputerowych. Wyjaśniając, na jakiej zasadzie współpracuje Pan w zespole programistów, wskazał Pan, że rozwija istniejące oprogramowanie poprzez dodawanie wytworzonych samodzielnie funkcjonalności. Jest Pan autorem tych rozwinięć, do których autorskie prawa majątkowe następnie przenosi na Spółkę. Wykonuje Pan powierzone zadania jako niezależny i samodzielny wykonawca w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej. Przenosi Pan na rzecz Spółki całość przysługujących Panu praw autorskich do utworów wytworzonych w wyniku realizacji prac. Sposób przenoszenia praw autorskich każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku umowa zwarta ze Spółką ma formę pisemną, a także w sposób szczegółowy reguluje moment przejścia praw autorskich, pola eksploatacji, a także że przeniesienie autorskich praw majątkowych odbywa się odpłatnie w ramach wynagrodzenia.

Ponadto w opisie sprawy wskazał Pan, że na potrzeby ulgi IP BOX od dnia rozpoczęcia współpracy ze Spółką, tj. (\`(...)\`) 2023 r. prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja ta jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f., przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych za rok 2023 i lata następne. Dochody uzyskiwane w przyszłych latach będą uzyskiwane w takich samych okolicznościach jak w przedstawionych we wniosku.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzanego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na zleceniodawcę mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata objęte wnioskiem, tj. za rok 2023 oraz za lata kolejne, jeżeli przedstawione okoliczności sprawy oraz stan prawny nie ulegną zmianie.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, które poniósł/poniesie Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki wskazane w opisie sprawy, przy zachowaniu właściwej proporcji, będą mogły stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służą/będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest/będzie powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Jednocześnie, w przypadku braku możliwości przypisania kosztów wspólnych bezpośrednio do przychodów z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej może Pan dokonać ich odpowiedniej alokacji z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

– zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).