Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.67.2020.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-10
Teza: Czy opłata ostrożnościowa wpłacona przez Bank w IV kwartale 2016 r. stanowiła koszt uzyskania przychodów Banku?
Słowa kluczowe: banki; fundusz; koszt-koszty uzyskania przychodów; nowelizacja; opłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata ostrożnościowa wpłacona przez Bank w IV kwartale 2016 r. stanowiła koszt uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata ostrożnościowa wpłacona przez Bank w IV kwartale 2016 r. stanowiła koszt uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polską spółką akcyjną, bankiem, prowadzącym działalność bankową w rozumieniu ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2357 z późn. zm.).

Bank jest podmiotem objętym systemem gwarantowania w rozumieniu art. 2 pkt 41 lit. a ustawy z 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 795; dalej: „nowa ustawa o BFG”).

W stanie prawnym obowiązującym do 8 października 2016 r. Bank był podmiotem objętym systemem gwarantowania w rozumieniu art. 2 pkt 3 lit. a obowiązującej do dnia 8 października 2016 r. ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1866 ze zm.; dalej: „stara ustawa o BFG”).

Bank, zgodnie z art. 14a starej ustawy o BFG (ustawy obowiązującej do 8 października 2016 r.) w zw. z art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG (ustawy obowiązującej od 9 października 2016 r.), był zobowiązany do dnia 31 grudnia 2016 r. stosować przepisy ustawy o BFG nakładające na Bank obowiązek uiszczania opłaty ostrożnościowej na rzecz Bankowego Funduszu Gwarancyjnego (dalej również jako: „Fundusz”).

Jak stanowił art. 14a starej ustawy o BFG, opłaty ostrożnościowe Bank wnosił na rzecz Funduszu w okresach kwartalnych w wysokości iloczynu stawki nieprzekraczającej 0,05% i podstawy naliczania opłaty na dany kwartał. W świetle art. 7 ust. 2 pkt 5 starej ustawy o BFG wysokość stawki opłaty ostrożnościowej na poszczególne kwartały była określana przez Radę Funduszu.

Stosownie do powyższego, uchwałą nr 49/2016 Rady Bankowego Funduszu Gwarancyjnego z 20 września 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawki opłaty ostrożnościowej na IV kwartał 2016 r. wnoszonej na rzecz Bankowego Funduszu Gwarancyjnego przez podmioty objęte obowiązkowym systemem gwarantowania (dalej: „Uchwała”) Rada Funduszu określiła stawkę opłaty ostrożnościowej na IV kwartał 2016 r. (§ 1 ust. 1 Uchwały).

Jak wynika z § 1 ust. 3 Uchwały, termin na wniesienie opłaty ostrożnościowej na IV kwartał 2016 r., tj. za okres od 1 października do 31 grudnia 2016 r., upływał 3 listopada 2016 r. Spełniając powyższy obowiązek, Bank dokonał wpłaty opłaty ostrożnościowej na rzecz Funduszu na IV kwartał 2016 r. w dniu 26 października 2016 r. (a więc już po wejściu w życie nowej ustawy o BFG).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opłata ostrożnościowa wpłacona przez Bank w IV kwartale 2016 r. stanowiła koszt uzyskania przychodów Banku?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata ostrożnościowa wpłacona przez Bank w IV kwartale 2016 r. stanowiła koszt uzyskania przychodów Banku.

W stanie prawnym do dnia 8 października 2016 r. obowiązywał art. 16 ust. 1 pkt 68 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) opłaty ostrożnościowej, o której mowa w art. 14a ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (Dz.U. z 2009 r. Nr 84, poz. 711, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 345 pkt 5 lit. b w zw. z art. 389 nowej ustawy o BFG, art. 16 ust. 1 pkt 68 updop został uchylony w momencie wejścia w życie nowej ustawy o BFG, tj. z dniem 9 października 2016 r.

Z art. 15 ust. 1 updop, wynika z kolei, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (\`(...)\`).

W konsekwencji, można byłoby stwierdzić, że art. 16 ust. 1 updop od 9 października 2016 r. nie zawierał już przepisu, który wyłączałby opłatę ostrożnościową bezpośrednio z kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast, należy zaznaczyć, że od 9 października 2016 r. obowiązuje art. 16 pkt 1 ust. 71 updop, który mówi, że kosztów uzyskania przychodów nie stanowią „składki na fundusz gwarancyjny banków i składki na fundusz gwarancyjny kas, o których mowa w art. 286 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji, oraz składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków i składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji kas, o których mowa w art. 295 ust. 1 i 3 tej ustawy”.

Powyższy przepis nie wyłącza wprost z kosztów uzyskania przychodów opłaty ostrożnościowej. Jednakże, początkowo w oparciu o analizę tego przepisu, w odniesieniu do opłaty ostrożnościowej ponoszonej w IV kwartale 2016 r., w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego organy podatkowe stwierdzały, że „w myśl art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG – „opłaty ostrożnościowe wnoszone na rok 2016 przez banki i oddziały banków zagranicznych zasilają fundusz przymusowej restrukturyzacji banków”. Tak więc wnoszona przez banki opłata ostrożnościowa za IV kwartał 2016 r. ustalana jest technicznie na mocy powołanego przepisu przejściowego art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG, zgodnie z przepisami poprzedniej ustawy o BFG, stosowanymi do końca 2016 r. Jednocześnie ustawodawca wprost określił, iż w swojej istocie wnoszona jest ona jako zasilenie funduszu przymusowej restrukturyzacji banków”. (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.179.2018.l.JBB, z 20 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.264.2017.l.JBB, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB3.4510.5.2017.l.JBB). Dalej wskazywano, że „zmiany w zakresie brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 68 i 71 u.p.d.o.p. miały wyłącznie charakter dostosowawczy w sensie odzwierciedlenia koncepcji ustawodawcy”, a w konsekwencji opłata ostrożnościowa ponoszona przez banki za IV kwartał 2016 r. nie powinna stanowić kosztu podatkowego.

Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydając 27 lutego 2017 r. interpretację na rzecz Banku (sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1045.2016.l.JKT), odmawiając Bankowi prawa do kosztu uzyskania przychodu. Organ w wydanej interpretacji uznał stanowisko Banku za nieprawidłowe stwierdzając, że przekazanie przez Bank środków do Funduszu, stanowiących naliczoną za IV kwartał 2016 r. opłatę ostrożnościową stanowi na mocy art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG przekazanie środków na fundusz przymusowej restrukturyzacji, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 71 updop.

Jednakże, powyższej interpretacji nie podzieliły sądy administracyjne, m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 11 października 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 4254/17 wskazał, że „Organ skonstruował swój pogląd wokół pewnych generalnych uwag co do zamysłu Ustawodawcy uchylającego dotychczasową ustawę o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym i wprowadzającego, z dniem 9 października 2016 r., nową ustawę o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (\`(...)\`) Organ powołał się na art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG, który z mocy prawa przeznacza wnoszone jeszcze w 2016 r. opłaty ostrożnościowe na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków, czyli na instytucję (cel) utworzoną dopiero w roku 2017”.

Sąd w powyższym wyroku wskazał również, że „opłaty ostrożnościowe wnoszone za IV kwartał 2016 r. były ex lege przeznaczane na nowoutworzony fundusz przymusowej restrukturyzacji banków, ale nie zmienia to faktu, że pozostawały opłatami ostrożnościowymi, że ich podstawą był wskazany art. 14a dotychczasowej ustawy o BFG, a nadto, że nie były składkami na fundusz gwarancyjny banków lub kas, ani składkami na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków lub kas, czyli wydatkami, jakie pojawiły się w polskim systemie gwarantowania depozytów dopiero z dniem 1 stycznia 2017 r.”.

Tym samym, należy uznać, że skoro dokonywane opłaty ostrożnościowe po 9 października 2016 r. technicznie przekazywane były na poczet utworzonego funduszu przymusowej restrukturyzacji banków, to faktycznie obowiązek ponoszenia takich wydatków powstał dopiero 1 stycznia 2017 r.

Organ podatkowy, zauważając błąd ustawodawcy polegający na zbyt wczesnym uchyleniu art. 16 ust. 1 pkt 68 updop, dokonał wykładni celowościowej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 71 updop, pomijając wykładnię literalną tego przepisu, co stoi w sprzeczności z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 października 2004 r., sygn. akt FSK 571/04.

Co więcej, wykładnia celowościowa może być stosowana wyłącznie, gdy po dokonaniu wykładni literalnej przepisu, pozostają wątpliwości co do jednoznaczności przepisu oraz wskazaniu stanów faktycznych, zdarzeń lub podmiotów, do których odnosi się przepis. Taki wniosek wysunął np. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 594/17, stwierdzając, że „wyjątkowy charakter przepisu art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nakazuje, by stosować do niego zasadę exceptiones non sunt extendendae (wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco). Względy zaś słuszności czy celowości, do których zdaje się odwoływać organ, mogłyby uzasadniać co najwyżej postulaty de lege ferenda”.

Ponadto należy wskazać, że przyznając rację podatnikom w kwestii możliwości zaliczenia w poczet kosztów i przychodów wydatków z tytułu opłat ostrożnościowych uiszczanych w IV kwartale 2016 r., podobną interpretacją posłużył się również:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 6 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2424/18,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 20 czerwca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2107/17,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 30 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2183/17,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2105/17,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 17 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2106/17,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2104/17.

Do sprawy odniósł się w końcu Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3972/17, w sprawie ze skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Informacji Skarbowej na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (I SA/Wr 594/17), w której to Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż w stosunku do opłat ostrożnościowych ponoszonych w IV kwartale 2016 r., bankowi przysługuje uprawnienie do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Naczelny Sąd Administracyjny przychylił się do linii argumentacyjnej prezentowanej przez sądy I instancji. W wyroku Sąd wskazał, że nieuzasadnione jest rozszerzające interpretowanie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 71 updop, gdyż wyraźnie opłaty ostrożnościowe nie zostały uwzględnione przez ustawodawcę w tym przepisie. Posłużenie się również pomocniczo wykładnią systemową i historyczną prowadzi do wniosku, że od 9 października 2016 r. w przepisach dotyczących wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, brak jest przepisu odwołującego się do opłat ostrożnościowych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy - w stanie prawnym od 9 października 2016 r. - ocena, czy wydatek w postaci opłaty ostrożnościowej stanowi koszt uzyskania przychodów powinna być dokonywana wyłącznie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 15 ust. 1 updop, gdyż w stosunku do tych opłat nie będzie miał zastosowania ani uchylony art. 16 ust. 1 pkt 68 updop, ani art. 16 ust. 1 pkt 71 tej ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 updop.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną dotyczącą art. 15 ust. 1 updop, wymienia się następujące cechy kwalifikujące wydatek / koszt jako koszt uzyskania przychodu:

*   koszt musi zostać przez podatnika rzeczywiście poniesiony (tzn. musi faktycznie i definitywnie zostać pokryty z majątku podatnika);
*   koszt musi pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą a jego celem jest uzyskanie przychodów, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów;
*   koszt nie znajduje się w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Przenosząc powyższe wymogi na stan faktyczny wniosku należy zauważyć, że w rozpatrywanym stanie prawnym, tj. w IV kwartale 2016 r., obejmującym okres od 1 października do 31 grudnia 2016 r., Bank był zobowiązany na podstawie wskazanych przepisów starej ustawy o BFG oraz nowej ustawy o BFG do uiszczenia opłaty ostrożnościowej i takiej wpłaty Bank dokonał w 4. kwartale 2016 r. (26 października 2016 r.).

Nie ulega też wątpliwości, że uiszczenie opłaty ostrożnościowej wiąże się z uszczupleniem majątku Banku, jako że Bankowy Fundusz Gwarancyjny jest osobą prawną odrębną od Banku (art. 3 pkt 2 starej ustawy o BFG oraz art. 3 pkt 1 nowej ustawy o BFG). A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, opłata ostrożnościowa została przez Bank rzeczywiście poniesiona (tzn. faktycznie i definitywnie została pokryta z majątku Banku).

Opłata ostrożnościowa niewątpliwie pozostaje także w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Banku, a jej celem jest zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Na podstawie art. 138 ust. 3 Prawa bankowego, (\`(...)\`) gdy działalność banku jest wykonywana z naruszeniem przepisów niniejszej ustawy, przepisów innych ustaw regulujących działalność banku (\`(...)\`) Komisja Nadzoru Finansowego, po uprzednim upomnieniu na piśmie, może: (\`(...)\`) ograniczyć zakres działalności banku lub jego jednostek organizacyjnych; (\`(...)\`) uchylić zezwolenie na utworzenie banku i podjąć decyzję o likwidacji banku;

Uiszczenie opłaty ostrożnościowej w stosownych terminach i odpowiedniej wysokości stanowi więc warunek konieczny kontynuacji działalności gospodarczej Banku. W konsekwencji wykonanie przez Bank obowiązków uiszczenia opłaty ostrożnościowej przekłada się bezpośrednio na zachowanie albo zabezpieczenie przez Bank źródła przychodów.

Jak zostało wykazane wcześniej, w okresie rozliczeniowym, w który Bank uiścił opłatę ostrożnościową za IV kwartał 2016 r. tj. za okres od 1 października do 31 grudnia 2016 r., w zamkniętym katalogu art. 16 ust. 1 updop nie istniał przepis, który wyłączałby wprost taką opłatę z kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, uiszczenie opłaty ostrożnościowej było dla Banku celowe, racjonalne, zasadne i niezbędne, a także przyczyniło się do zachowywania albo zabezpieczania źródła przychodów Banku.

Mając na uwadze powyższe argumenty, opłata ostrożnościowa uiszczona przez Bank w 4. kwartale 2016 roku powinna stanowić koszt uzyskania przychodów Banku.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy przyjąć, że Bank będzie uprawniony do rozpoznania uiszczonej opłaty ostrożnościowej jako kosztu uzyskania przychodów, bowiem nie znajdzie zastosowania uchylony 8 października 2016 r. przepis art. 16 ust. 1 pkt 68 updop, jak również art. 16 ust. 1 pkt 71 updop, który wszedł w życie 9 października 2016 r., natomiast zostaną spełnione przesłanki pozytywne do uznania takiego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na mocy art. 14a ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (Dz.U. z 2014 r. poz.1866 z późn. zm., dalej: „poprzednia ustawa o BFG”) podmioty objęte systemem gwarantowania, wnosiły na rzecz Bankowego Funduszu Gwarancyjnego (dalej: „BFG”) tzw. opłatę ostrożnościową. Z wpłat z tego tytułu tworzony był fundusz stabilizacyjny, będący funduszem własnym BFG (art. 18a poprzedniej ustawy o BFG).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 68 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”),obowiązującym do dnia 8 października 2016 r., opłata ta nie mogła stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 345 pkt 5 lit. b) i lit. c) ustawy z dnia 10 czerwca 2016r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (Dz.U. z 2016 r., poz. 99, dalej: „nowa ustawa o BFG”) dokonano zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez:

*   uchylenie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 68,
*   dodanie do art. 16 ust. 1 pkt 71, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składki na fundusz gwarancyjny kas, o których mowa w art. 286 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 10 czerwca 2016r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji, oraz składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków i składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji kas, o których mowa w art. 295 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Zmiany te weszły w życie po 3 miesiącach od ogłoszenia nowej ustawy o BFG, czyli z dniem 9 października 2016 r.

Nowa ustawa o BFG wprowadziła zmiany w systemie funkcjonowania BFG, określając m.in. obowiązek uiszczania przez banki składek na fundusz gwarancyjny banków oraz składek na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków, likwidując natomiast instytucję opłaty ostrożnościowej.

Konsekwencją tych zmian było wskazane wyżej dostosowanie przepisów updop, polegające na uchyleniu art. 16 ust. l pkt 68 oraz wprowadzeniu nowej jednostki redakcyjnej – art. 16 ust. 1 pkt 71 updop – wyłączającej z kosztów uzyskania przychodów wskazane składki (tj. składki na fundusz gwarancyjny banków oraz na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków), uiszczane przez banki zgodnie z nową ustawą o BFG.

Jednocześnie nowa ustawa o BFG zawiera szereg przepisów przejściowych i dostosowawczych, których celem było m.in. zapewnienie ciągłości we wnoszeniu przez banki określonych środków finansowych na rzecz BFG. Stosownie do tego – w myśl art. 383 ust. 1 i 2 nowej ustawy o BFG – przepisy poprzedniej ustawy o BFG w zakresie opłaty ostrożnościowej stosuje się do końca 2016 r., a składki na fundusz gwarancyjny i fundusz przymusowej restrukturyzacji pobierane są na rzecz BFG od 2017 r.

Jednakże, w myśl art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG, opłaty ostrożnościowe wnoszone na rok 2016 przez banki i oddziały banków zagranicznych zasilają fundusz przymusowej restrukturyzacji banków. Tak więc wnoszona przez banki opłata ostrożnościowa za IV kwartał 2016 r. ustalana jest technicznie na mocy powołanego przepisu przejściowego art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG, zgodnie z przepisami poprzedniej ustawy o BFG, stosowanymi do końca 2016 r. Jednocześnie ustawodawca wprost określił, iż w swojej istocie wnoszona jest ona jako zasilenie funduszu przymusowej restrukturyzacji banków.

Zatem od dnia 9 października 2016r. możliwość zaliczenia takiej wpłaty do kosztów uzyskania przychodów wyłączona jest przedmiotowo, ze względu na wyraźne określenie w art. 16 ust. 1 pkt 71 updop, iż wartości przekazywane przez banki na fundusz gwarancyjny i fundusz restrukturyzacji nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym pamiętać, że zmiany w zakresie brzmienia art. 16 ust. l pkt 68 i 71 updop miały wyłącznie charakter dostosowawczy w sensie odzwierciedlenia koncepcji ustawodawcy, iż ani opłata ostrożnościowa, ani wchodzące w jej miejsce składki na nowe fundusze tworzone w BFG nie są kwalifikowane w bankach jako koszy uzyskania przychodów.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, iż opłaty ostrożnościowe zasilały w BFG fundusz stabilizacyjny (art. 18a poprzedniej ustawy o BFG), a zgodnie z art. 388 nowej ustawy o BFG poprzednia ustawa o BFG utraciła moc z dniem 9 października 2016r., a jej art. 18a nie znalazł się w katalogu przepisów poprzedniej ustawy o BFG, które na mocy przepisów przejściowych znajdują zastosowanie do dnia 31 grudnia 2016 r. (vide wspomniany art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG).

Reasumując, przekazanie przez Bank środków do BFG stanowiących naliczoną za IV kw. 2016 r. opłatę ostrożnościową, stanowi na mocy przepisu przejściowego art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG przekazanie środków na fundusz przymusowej restrukturyzacji, wyłączonych z katalogu wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 71 updop, obowiązującego od dnia 9 października 2016 r.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Ponadto, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku II FSK 731/13 z dnia 17 kwietnia 2015 r.: „Wynikający z art. 14c § 1 o.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (zob. wyrok NSA z dnia 1 marca 2013 r., II FSK 2980/12).”

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.