Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.37.2020.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-18
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; proporcja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 27 lutego 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia …), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.37.2020.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 20 lutego 2020 r. (data doręczenia za pośrednictwem platformy ePUAP 21 lutego 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia …). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu 27 lutego 2020 r.), nadanym za pośrednictwem platformy ePUAP - identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP …).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 1 grudnia 2015 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której głównym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca współpracował z dwoma podmiotami gospodarczymi świadcząc na ich rzecz usługi programistyczne. I tak: od 2017 r. do lutego 2019 r. Wnioskodawca na podstawie umowy o świadczenie usług ze Spółką z o.o. świadczył usługi z zakresu programowania, w szczególności projektowanie, implementację oraz wdrażanie systemów i części systemów informatycznych. W wyniku usług świadczonych na rzecz Spółki przez Wnioskodawcę powstawały utwory – programy komputerowe lub ich części, a więc utwory chronione w rozumieniu ustawy prawo autorskie i prawa pokrewne. W ramach tej umowy Wnioskodawca przenosił na Spółkę całość praw autorskich do wytworzonego utworu, tj. programu komputerowego lub jego części. Przejście praw autorskich do programu komputerowego następowało z chwilą dokonania płatności wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT, natomiast przejście kwalifikowanych praw autorskich do części programów, modułów rozumianych jako uzupełnienia, aktualizacje, czy nowe wersje programów następowało z chwilą ich dostarczenia Spółce. Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych do wytworzonych utworów. Wnioskodawca współpracując ze Spółką tworzył programy komputerowe od zera, ale też rozwijał oprogramowania już istniejące poprzez dodawanie do nich stworzonych przez siebie od zera modułów, funkcjonalności. Od marca 2019 r. Wnioskodawca na podstawie umowy wykonawczej z drugą Spółką. z o.o. świadczy usługi programistyczne - quality assurance. W wyniku usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki również powstają utwory - programy komputerowe lub ich części, które są utworami chronionymi, kwalifikowanymi w rozumieniu ustawy prawo autorskie i prawa pokrewne. W ramach tej umowy Wnioskodawca przenosi na tą Spółkę całość praw autorskich do wytworzonych utworów z chwilą ich stworzenia przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do ww. utworów, które to wynagrodzenie objęte jest wynagrodzeniem ustalonym w sposób wskazany w umowie. Wnioskodawca współpracując ze Spółką tworzy testy automatyczne do istniejącego oprogramowania tzw. „produkcyjnego”, które sprawdzają najróżniejsze możliwe scenariusze użycia danego oprogramowania „produkcyjnego” i na podstawie pewnych warunków uznają, czy oprogramowanie „produkcyjne” spełnia wymagania dotyczące jakości. Wnioskodawca tworzy również oprogramowanie wspomagające ww. testy, a które może zostać użyte poza samymi testami automatycznymi. Są to różnego rodzaju skrypty, które automatyzują pewne procesy (poza samymi testami). Wnioskodawca jest niezależnym konsultantem ds. automatyzacji testów - współpracuje z wieloma zespołami programistów w celu wprowadzenia testów automatycznych (oprogramowania Wnioskodawcy) do wytwarzanego przez nich oprogramowania. Wnioskodawca bada ich potrzeby, przeprowadza analizy wymagań funkcjonalnych i niefunkcjonalnych, a w konsekwencji Wnioskodawca samodzielnie wytwarza unikalne oprogramowanie, którego celem jest zapewnienie jakości i automatyczne wykrywanie błędów. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie samodzielnie od zera i następnie jest ono przez Niego rozwijane, poprzez dodawanie nowych funkcjonalności (również wytworzonych przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca tworząc nowe oprogramowanie, a następnie rozwijając jego funkcjonalności, wdrażając aktualizacje, testując rozwiązania prototypowe korzysta ze zdobytej interdyscyplinarnej wiedzy z zakresu informatyki i nauk ścisłych. Wnioskodawca od początku współpracy z powyższymi podmiotami prowadzi zatem działalność badawczo-rozwojową. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca korzysta jedynie z ogólnie dostępnych, darmowych bibliotek programistycznych, frameworków. Oprogramowanie lub jego części są jednak wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej i są rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przy tworzonym oprogramowaniu Wnioskodawca każdorazowo stosuje najnowsze standardy i trendy w dziedzinie programowania, podobnie przy rozwijaniu oprogramowania już funkcjonującego. Działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania. Wnioskodawca stale poszerza zasoby swojej wiedzy w ramach swojej działalności i wykorzystuje ją do tworzenia oprogramowania. Swoją wiedzę Wnioskodawca pozyskuje biorąc udział w szkoleniach, czytając literaturę naukową z dziedziny programowania oraz artykuły branżowe w Internecie.

Mając na uwadze powyższe wskazuje Wnioskodawca, iż w ramach swojej działalności wytwarza i ulepsza oprogramowanie dla zleceniodawcy bezpośrednio przez działalność o charakterze twórczym, prowadzoną w sposób systematyczny tj. metodyczny i uporządkowany, stale poszerzając zasoby swojej wiedzy, bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy, bądź sporadycznie działalności w ramach zespołu programistów (przy dużych projektach) są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Ponieważ, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi i przenosił na Spółki w ramach zawartych umów całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2019 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze zleceniodawcą z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75. „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box”. Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

W piśmie z dnia 27 lutego 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że formą opodatkowania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, jest podatek liniowy. Całość przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzi ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone są programy komputerowe. Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tylko w Polsce. Oprogramowania, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, oznaczającej działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy, oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Na podstawie umów zawartych z kontrahentami (wymienionymi we wniosku Spółkami) Wnioskodawca przenosi na ich rzecz wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, udziela im zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na nich prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie na zlecenie kontrahenta - danej Spółki. Odbywa się to na podstawie łączącej strony ramowej umowy. W każdym razie podkreślić należy, że Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie poprzez dodawanie nowych modułów i funkcjonalności. Wnioskodawca jest autorem i właścicielem tych modułów i funkcjonalności, a prawa autorskie do nich są przenoszone na daną Spółkę zgodnie z łączącą strony umową. Rozwój oprogramowania można rozumieć dwojako: jako zmiany w obecnie istniejącym kodzie i jako dopisywanie nowego kodu rozszerzającego możliwości kodu już istniejącego. Wnioskodawca jest właścicielem majątkowych praw autorskich do wytworzonego przez Niego kodu rozszerzającego dany program do momentu przekazania tych praw klientowi - danej Spółce. Docelowo oprogramowanie jest przeznaczone na rzecz klienta Spółki. Wnioskodawca nie ma wiedzy na temat tego, czy i na jakich zasadach Spółka udostępnia oprogramowanie ulepszone/rozwinięte przez Wnioskodawcę swoim klientom. Dany kontrahent staje się właścicielem ulepszonego lub rozwiniętego oprogramowania po przeniesieniu na jego rzecz przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez Wnioskodawcę funkcjonalności, modułów. Nowe funkcjonalności są bowiem przyłączane do istniejącego oprogramowania, i w ten sposób następuje jego ulepszenie. Kod, moduły, czy nowe funkcjonalności są jednak początkowo własnością Wnioskodawcy i to jemu przysługują autorskie prawa majątkowe, które następnie są przenoszone na daną Spółkę. Wnioskodawcy nie przysługuje licencja wyłączna do ulepszonego prawa kwalifikowanego. Ulepszanie lub rozwijanie oprogramowania odbywa się na podstawie łączącej strony umowy o współpracy. Jak już zostało jednak wspomniane, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania odbywa się na zasadzie tworzenia przez Wnioskodawcę nowych kodów, modułów oprogramowania, które są następnie przyłączane do oprogramowania istniejącego. Wnioskodawca jest autorem i właścicielem tych kodów, modułów i następnie przenosi autorskie prawa majątkowe na Spółkę. Wnioskodawca jest właścicielem kodów, modułów wytworzonych przez Niego (osobnych utworów), które następnie są przyłączane do istniejącego oprogramowania. Wnioskodawca przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do ww. utworów, która finalnie staje się właścicielem ulepszonego produktu. Wnioskodawca jest zatem właścicielem modułów do momentu przekazania autorskich praw majątkowych kontrahentowi. Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie na podstawie umowy o współpracy zawartej z daną Spółką. Wnioskodawca rozwija, bądź ulepsza oprogramowanie stworzone przez inne osoby dla danego kontrahenta, jednakże w dalszym ciągu polega to na dodawaniu do istniejącego oprogramowania wytworzonych przez Wnioskodawcę samodzielnie od podstaw funkcjonalności, kodów, których Wnioskodawca jest właścicielem. Autorskie prawa majątkowe do tych funkcjonalności są następnie przenoszone na kontrahenta. Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie na podstawie umowy o współpracy zawartej z kontrahentem, Spółką. Ulepszenie/rozwinięcie następuje na podstawie umowy o współpracy. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do kodu, modułu, o które następnie jest ulepszane/rozwijane oprogramowania, a które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z ulepszaniem/rozwinięciem ww. oprogramowania Wnioskodawca osiąga i osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat, oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności. Wnioskodawca jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca wykonuje zlecone Mu czynności w czasie i miejscu dowolnie przez Niego określonym i nie pozostaje pod bezpośrednim kierownictwem Zleceniodawcy. Odpowiedzi do powyższych pytań odnoszą się do współpracy z opisanymi we wniosku dwoma podmiotami gospodarczymi (kontrahentami).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Czy w opisanym we wniosku i jego uzupełnieniu zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł użyć stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w związku z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży między innymi po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnego oprogramowania „produkcyjnego” umożliwiającego testowanie innych oprogramowań. Przyczynia się do powstawania nowych zautomatyzowanych rozwiązań na rzecz Zleceniodawcy. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości. Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w ocenie Wnioskodawcy - osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. (…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od dnia 1 grudnia 2015 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca współpracował z dwoma podmiotami gospodarczymi świadcząc na ich rzecz usługi programistyczne. I tak: od 2017 r. do lutego 2019 r. Wnioskodawca na podstawie umowy o świadczenie usług ze Spółką X Sp. z o.o. świadczył usługi z zakresu programowania, w szczególności projektowanie, implementację oraz wdrażanie systemów i części systemów informatycznych. W wyniku usług świadczonych na rzecz Spółki przez Wnioskodawcę powstawały utwory – programy komputerowe lub ich części, a więc utwory chronione w rozumieniu ustawy prawo autorskie i prawa pokrewne. W ramach tej umowy Wnioskodawca przenosił na Spółkę całość praw autorskich do wytworzonego utworu, tj. programu komputerowego lub jego części. Wnioskodawca współpracując ze Spółką tworzył programy komputerowe od zera, ale też rozwijał oprogramowania już istniejące poprzez dodawanie do nich stworzonych przez siebie od zera modułów, funkcjonalności. Od marca 2019 r. Wnioskodawca na podstawie umowy wykonawczej z inną Sp. z o.o. świadczy usługi programistyczne - quality assurance. W wyniku usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki również powstają utwory - programy komputerowe lub ich części, które są utworami chronionymi, kwalifikowanymi w rozumieniu ustawy prawo autorskie i prawa pokrewne. W ramach tej umowy Wnioskodawca przenosi na tą Spółkę całość praw autorskich do wytworzonych utworów z chwilą ich stworzenia przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do ww. utworów, które to wynagrodzenie objęte jest wynagrodzeniem ustalonym w sposób wskazany w umowie. Wnioskodawca jest niezależnym konsultantem ds. automatyzacji testów - współpracuje z wieloma zespołami programistów w celu wprowadzenia testów automatycznych (oprogramowania Wnioskodawcy) do wytwarzanego przez nich oprogramowania. Oprogramowanie lub jego części są jednak wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej i są rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie umów zawartych z kontrahentami (wymienionymi we wniosku Spółkami) Wnioskodawca przenosi na ich rzecz wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, udziela im zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na nich prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie na zlecenie kontrahenta - danej Spółki. Odbywa się to na podstawie łączącej strony ramowej umowy. W każdym razie podkreślić należy, że Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie poprzez dodawanie nowych modułów i funkcjonalności. Wnioskodawca jest autorem i właścicielem tych modułów i funkcjonalności, a prawa autorskie do nich są przenoszone na daną Spółkę zgodnie z łączącą strony umową. Wnioskodawcy nie przysługuje licencja wyłączna do ulepszonego prawa kwalifikowanego. Ulepszanie lub rozwijanie oprogramowania odbywa się na podstawie łączącej strony umowy o współpracy. Wnioskodawca przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do ww. utworów, która finalnie staje się właścicielem ulepszonego produktu. Wnioskodawca jest zatem właścicielem modułów do momentu przekazania autorskich praw majątkowych kontrahentowi. Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie na podstawie umowy o współpracy zawartej z daną Spółką. Wnioskodawca rozwija, bądź ulepsza oprogramowanie stworzone przez inne osoby dla danego kontrahenta, jednakże w dalszym ciągu polega to na dodawaniu do istniejącego oprogramowania wytworzonych przez Wnioskodawcę samodzielnie od podstaw funkcjonalności, kodów, których Wnioskodawca jest właścicielem. Autorskie prawa majątkowe do tych funkcjonalności są następnie przenoszone na kontrahenta. Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie na podstawie umowy o współpracy zawartej z kontrahentem, Spółką. Ulepszenie/rozwinięcie następuje na podstawie umowy o współpracy. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do kodu, modułu, o które następnie jest ulepszane/rozwijane oprogramowania, a które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z ulepszaniem/rozwinięciem ww. oprogramowania Wnioskodawca osiąga i osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Odnosząc powyżej przedstawione zdarzenie przyszłe do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do oprogramowania wytwarzanego ulepszanego/rozwijanego przez Niego, które stanowi utwór prawnie chroniony, wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z powyższego tytułu wg stawki 5%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.