Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-553/14-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-03
Teza: W zakresie możliwości wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców będących podatnikami zwolnionymi z VAT.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-wystawienie faktury; podatnik; podatnik-podatnik zwolniony; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jako podatnik VAT czynny zamierza skorzystać na podstawie art. 106d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwana dalej ustawą) z możliwości wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców, od których nabywa towary i usługi.

Dostawcami mogą być:

*   podatnicy VAT czynni (art. 96 ust. 4 ustawy),
*   podatnicy VAT zwolnieni (art. 96 ust. 4 ustawy),
*   osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, które nie złożyły zgłoszenia rejestracyjnego o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jako podatnik VAT czynny ma prawo wystawiać na podstawie art. 106d ustawy (przy spełnieniu m.in. warunku wcześniejszego zawarcia umowy w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której zostanie określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności) faktury w imieniu i na rzecz dostawców, od których nabywa towary i usługi, będących osobami fizycznymi i wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, które nie złożyły zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka jako podatnik VAT czynny ma prawo do wystawiania na podstawie art. 106d ustawy (przy spełnieniu m.in. warunku wcześniejszego zawarcia umowy w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której zostanie określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności) faktur w imieniu i na rzecz dostawców, od których nabywa towary i usługi, będących osobami fizycznymi i wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, które nie złożyły zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy.

Sama Spółka spełnia wymogi wymienione w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, będące jednym z warunków możliwości skorzystania z zapisów art. 106d ustawy. Zawrze także umowy w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców, w której zostanie określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Ostatni z warunków jest taki, aby dostawca w imieniu i na rzecz którego będą wystawiane faktury, był podatnikiem. Zgodnie z definicją określoną w art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Osoby, na rzecz których byłyby wystawiane faktury prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie w art. 96 ust. 1 ustawy jest mowa o tym, że podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności złożyć zgłoszenie rejestracyjne, m.in. z zastrzeżeniem braku takiego obowiązku w przypadku zwolnienia od podatku sprzedaży na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Zatem zdaniem Spółki można dostawcę zwolnionego od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, który nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy, uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy.

Tym samym można uznać jak na wstępie, że Wnioskodawca ma prawo do wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców (samofakturowania), od których nabywa towary i usługi, będących osobami fizycznymi wykonującymi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a które nie złożyły zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Według art. 96 ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) – podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy).

Na mocy art. 106a ustawy – przepisy Działu XI Rozdziału 1 zatytułowanego „Faktury” stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 ustawy – na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy – podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

\- jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Na mocy art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy – faktura powinna zawierać w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”.

Samofakturowanie może zostać zastosowane pod warunkiem istnienia wcześniej zawartej (a zatem zawartej przed wystawieniem pierwszej faktury przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika dokonującego sprzedaży) umowy. Ustawodawca nie określa żadnych – poza jednym – elementów, które umowa ta powinna zawierać. Tym jedynym określonym przez ustawodawcę elementem, który powinien zostać ujęty w przedmiotowej umowie jest określenie procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, w imieniu i na rzecz którego faktury są wystawiane.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza skorzystać na podstawie art. 106d ustawy o VAT z możliwości wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców, od których nabywa towary i usługi.

Dostawcami mogą być:

*   podatnicy VAT czynni (art. 96 ust. 4 ustawy),
*   podatnicy VAT zwolnieni (art. 96 ust. 4 ustawy),
*   osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, które nie złożyły zgłoszenia rejestracyjnego o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy.

Spółka spełnia wymogi wymienione w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, będące jednym z warunków możliwości skorzystania z zapisów art. 106d ustawy. Strona zawrze także umowy w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz dostawców, w której zostanie określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy Spółka jako podatnik VAT czynny ma prawo wystawiać na podstawie art. 106d ustawy faktury w imieniu i na rzecz dostawców, od których nabywa towary i usługi, będących osobami fizycznymi i wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, które nie złożyły zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku VAT.

Z treści art. 106d ust. 1 ustawy wynika, że faktury VAT dokumentujące czynności, o których mowa w tym przepisie można wystawić w imieniu i na rzecz podatnika dokonującego sprzedaży. Przepisy Działu XI Rozdziału 1, dotyczącego dokumentowania transakcji dla potrzeba podatku od towarów i usług nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem „podatnik”. W tym celu należy odwołać się do definicji podatnika zawartej w art. 15 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zastosowanie przez ustawodawcę zwolnienia od podatku dla określonej grupy podmiotów (zwolnienie podmiotowe) bądź też określonych czynności (zwolnienie przedmiotowe) nie przesądza jednocześnie, że podmioty wykonujące działalność zwolnioną od podatku tracą status podatnika podatku od towarów i usług. Podmioty te w dalszym ciągu prowadzą działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy, wykonując czynności podlegające opodatkowaniu (art. 5 ustawy), jednakże na mocy szczególnych regulacji – korzystają jedynie ze zwolnienia od podatku w zakresie i na zasadach przewidzianych przez prawodawcę.

Co więcej, podatnicy korzystający ze zwolnienia od podatku lub wykonujący wyłącznie działalność zwolnioną od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą również złożyć zgłoszenie rejestracyjne dla potrzeba podatku od towarów i usług (art. 96 ust. 3 ustawy).

Z kolei, w świetle cytowanego art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3. Z regulacji tej wynika, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonywanie ww. czynności zwolnionych od podatku. Brak obowiązku wystawienia faktury nie oznacza jednak takiego zakazu. W konsekwencji, faktura taka może być wystawiona, jeśli taka jest wola podatnika.

Ponadto z art. 106b ust. 3 pkt 2 wynika, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną na podstawie art. 113 ust. 1 i 9. Z tego wypływa wniosek, że podatnicy, którzy nie złożyli zgłoszenia rejestracyjnego też mogą wystawiać faktury.

Przepisy art. 106b ustawy określają podmioty wystawiające fakturę oraz zakres przedmiotowy faktury. W tym zakresie przepis stanowi odzwierciedlenie art. 220 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 106b ust. 2 skorzystał z regulacji zawartej w art. 221 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE i zwolnił z obowiązku wystawiania faktur w odniesieniu do czynności zwolnionych od podatku (podatnicy mogą jednak takie faktury wystawiać).

Co istotne, przepis art. 106b ustawy posługuje się pojęciem „podatnika”, nie zaś pojęciem „podatnika VAT czynnego”. Konsekwencją powyższego jest powstanie, co do zasady, obowiązku dla podmiotu niezarejestrowanego jako podatnik VAT czynny (w tym również dla podatników zwolnionych od podatku od towarów i usług) do wystawienia faktury VAT dokumentującej wykonywaną przez niego czynność podlegającą opodatkowaniu.

W konsekwencji należy wskazać, że Spółka – działając na podstawie art. 106d ustawy – po zawarciu stosownej umowy wymienionej w art. 106d ust. 1 ustawy może wystawiać faktury VAT jako nabywca w imieniu i na rzecz podatników, w szczególności – podatników zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w wyżej przedstawionym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.