Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-134/10-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-17
Teza: opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 02.02.2010r. (data wpływu 04.02.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.02.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług polegających na wykonywaniu robót budowlanych związanych z budową obiektów komercyjnych, przemysłowych oraz o charakterze generalnego wykonawcy (PKD 41-43). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Oprócz prowadzenia wyżej wymienionej działalności (obejmującej znaczną ilość aktywów), Spółka jest również właścicielem jednej nieruchomości gruntowej wraz z posadowionym na niej budynkiem biurowym (dalej łącznie: „Nieruchomość”) oraz lokalu mieszkalnego.

Nieruchomość jest zlokalizowana w x.

Powierzchnia gruntu przedmiotowej nieruchomości wynosi 3 028 m2. Składa się ona z działki o nr 17, w obrębie 1-02-29, dla której w Sądzie Rejonowym Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta. Powierzchnia całkowita wybudowanego na gruncie budynku wynosi 13.626,80 m2.

Powierzchnia biurowa budynku zlokalizowanego w przedmiotowej Nieruchomości wynajmowana jest najemcy (dalej: „,Najemca”) na podstawie umowy najmu (dalej: „Umowa”) zawartej przez Spółkę w dniu 20 Stycznia 2006 r. (zmienianej następnie aneksami z 20 Stycznia 2006 r., 19 Lipca 2006, 23 Stycznia 2008 r. oraz 23 Kwietnia 2008 r.).

Pozwolenie na użytkowanie przedmiotowej Nieruchomości zostało wydane w lutym 2008 r. Natomiast Nieruchomość została przekazana Najemcy na podstawie protokołu końcowego odbioru robót z dnia 5 marca 2008 r. Pierwsza faktura została wystawiona przez Spółkę w dniu 9 maja 2008 r. i dotyczyła czynszu za miesiąc czerwiec 2008 r.

Od momentu wydania Najemcy powierzchni biurowej na podstawie umowy najmu, Spółka nie poniosła na Nieruchomość nakładów, które przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej.

Działalność Spółki związana z wynajmowaniem powierzchni biurowej znajdującej się w Nieruchomości nie jest wyodrębniona w Spółce ani organizacyjnie, ani też finansowo. W szczególności, nie stanowi ona oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp. Nie jest dla niej również sporządzany odrębny bilans.

Co więcej, żaden zatrudniony w Spółce pracownik nie jest bezpośrednio przypisany do wykonywania zadań związanych z wynajmowaną Nieruchomością. W obrębie przedsiębiorstwa Spółki nie ma także wyodrębnionego źródła finansowania przedmiotowej Nieruchomości. W szczególności, wybudowanie przez Spółkę przedmiotowej Nieruchomości nie było finansowane pożyczką itp.

Nieruchomość stanowi środek trwały Spółki i Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do budynku znajdującego się na Nieruchomości.

Spółka wykazywała podatek VAT wynikający z faktur zakupu towarów i usług dotyczących budowy budynku wchodzącego w skład przedmiotowej Nieruchomości, jako podatek naliczony pomniejszający kwotę podatku należnego.

W chwili obecnej Spółka rozważa sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Nabywca budynku jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W skład zbywanej przez Spółkę Nieruchomości wchodzić będą w szczególności:

*   prawo własności gruntu wraz z posadowionym na gruncie budynkiem;
*   umowy (przenoszone w drodze cesji), związane z obsługą budynku; przykładowo umowa o dostawę mediów, umowa na odprowadzania ścieków, itp.

Ponadto, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego (Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93). (dalej: KC), z mocy samego prawa, w wyniku zbycia Nieruchomości na nabywcę przejdzie Umowa najmu powierzchni biurowych w budynku (w związku z przejściem umów najmu na nabywcę, wstąpi on we wszelkie prawa i obowiązki Spółki z tytułu umów najmu z mocy prawa, włączając depozyt złożony przez Najemcę oraz gwarancje udzielone przez udziałowca Najemcy).

Pozostałe aktywa Spółki, związane z opisanym powyżej głównym przedmiotem jej działalności, nie będą objęte przedmiotową transakcją

Dodatkowo należy podkreślić, że intencją Spółki oraz nabywcy jest objęcie planowaną transakcją składnika majątkowego (Nieruchomości), nie zaś całego przedsiębiorstwa Spółki, czy też zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu opisanej transakcji, Spółka nadal będzie kontynuowała swoją zasadniczą działalność, jaką jest (jak wskazano powyżej) świadczenie usług polegających na wykonywaniu robót budowlanych związanych z budową obiektów komercyjnych, przemysłowych oraz o charakterze generalnego wykonawcy. W tym celu Spółka będzie nadal wykorzystywała własne aktywa (sprzęt, technologie, know-how, pracowników, biuro Spółki itp.)

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Nieruchomość, którą Spółka zamierza zbyć, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?
2.  Czy Nieruchomość, którą Spółka zamierza zbyć, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?
3.  Jeżeli planowana transakcja będzie miała miejsce przed 5 marca 2010 r., czy będzie ona podlegała opodatkowaniu 22% stawką VAT. Jeżeli natomiast transakcja będzie miała miejsce po dniu 5 marca 2010 r., będzie ona, co do zasady, zwolniona z opodatkowania, jednak z prawem wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Zdaniem Spółki, Nieruchomość, którą zamierza zbyć Spółka, nie stanowi ani przedsiębiorstwa, ani ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nastąpi przed dniem 5 marca 2010 r. będzie ona stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. Jeżeli natomiast transakcja będzie miała miejsce po dniu 5 marca 2010 r., będzie ona, co do zasady, zwolniona z opodatkowania, jednak z prawem wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania 22% stawką VAT.

Ad. 1

Definicja przedsiębiorstwa

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane wprost w ustawie o VAT, jednak w doktrynie, orzecznictwie (Przykładowo: wyrok SN z dnia 20 grudnia 2000 r., sygn. III RN 163/00; wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 368/09.) oraz interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe (Por. interpretacja indywidualna z dnia 4 listopada 2008 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPPI/443-1510/08-3/GD; interpretacja indywidualna z dnia 13 listopada 2008 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-1641/08-4/SM) powszechnie przyjmuje się, że do zdefiniowania tego pojęcia w zakresie ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 KC, do której to definicji odsyła wprost ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (Art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.).

Stosownie do art. 551 KC „przedsiębiorstwo” należy rozumieć jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z powyższym przepisem przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół zostaną przekazane nabywcy.

W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Przedmiot transakcji

Z przedstawionego powyżej przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika jednoznacznie, że przedmiotem transakcji będą jedynie składniki majątkowe składające się na Nieruchomość, nie natomiast przedsiębiorstwo Spółki. Na potwierdzenie tej tezy Spółka przytacza poniższą argumentację.

Po pierwsze, Spółka nie zbywa wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC tworzą przedsiębiorstwo. W szczególności zaś Spółka nie planuje zbycia następujących elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami KC:

*   aktywów związanych z podstawową działalnością gospodarczą Spółki polegającą na świadczeniu usług w zakresie prowadzenia robót budowlanych;
*   środków na rachunku bankowym;
*   ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa;

Sprzedaż nieruchomości nie będzie się także wiązała z przejściem żadnych pracowników do nabywcy nieruchomości.

Po drugie, należy podkreślić, że z perspektywy Spółki przedmiotem transakcji jest wyłącznie pojedynczy składnik majątkowy w postaci Nieruchomości wraz z prawami / umowami, które do niej przynależą. Przedmiot omawianej transakcji nie wiąże się z podstawową działalnością Spółki.

Warto w tym miejscu podkreślić, że z punktu widzenia przepisów podatkowych istotne jest czy dany zbiór składników majątkowych ma charakter przedsiębiorstwa z punktu widzenia zbywcy na moment dokonania transakcji.

Jak już podkreślano dla Spółki przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo. Jak stwierdził bowiem Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 17 października 2000 r., „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo” (Sygn. I CKN 850/98 cytowany wielokrotnie w orzeczeniach sądów administracyjnych np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 października 2009 r. sygn. III SA/Wa 368/09). Jak już podkreślano powyżej z perspektywy Spółki przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo ponieważ przedmiotem transakcji nie będą składniki bezwzględnie niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki.

Po trzecie w opinii Spółki nie ma uzasadnienia twierdzenie że transfer samej Nieruchomości mógłby stanowić podstawę do uznania danej transakcji za transfer przedsiębiorstwa wyłącznie ze względu na charakteryzowanie się przez te elementy znaczną wartością. Dla celów spełnienia przesłanek definicji przedsiębiorstwa nie jest bowiem istotna wartość przenoszonych składników majątkowych, lecz ich wzajemne, funkcjonalno organizacyjne powiązania. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez NSA oz. w Gdańsku (SA/Gd 1959/94).

Potwierdzenie stanowiska Spółki w interpretacjach prawa podatkowego

Prawidłowość przytoczonych powyżej argumentów potwierdzają liczne interpretacje wydane przez organy skarbowe:

*   interpretacja wydana przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r. (sygn. 1471/DC/436/3/06/HB), w której Naczelnik zajął stanowisko, że „ze względu na objęcie (\`(...)\`) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Strony, przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa.”
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-1352/08-3/BM), w której Dyrektor stwierdził, że: „Nie wystarczy bowiem, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, powyższy zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy, wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”.
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (syng. IPPP2/443-778/09-2/IK), w której potwierdzone zostało, iż: „Transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551; KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Dodatkowo, zdaniem Spółki, na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.”

Ad. 2

Pojęcie ZCP

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zatem aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za ZCP muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej co oznacza, że:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Łączne spełnienie wyżej wymienionych przesłanek jest niezbędne aby można było stwierdzić, iż mamy do czynienia z ZCP. Stanowisko takie zostało potwierdzone w orzecznictwie (Por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r. sygn. I SA/Lu 403/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r. syng. I SA/Ke 226/09) oraz interpretacjach organów podatkowych (Por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2009 r. sygn. IPPB5/423-131/09-2/MB; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2009 r. sygn. ILPP2/443-67/09-4/EN; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. sygn. IPPP2/443-778/09-2/IK).

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi się on odznaczać pełną odrębnością, która stanowi o możliwości samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, które można uznać za stanowiące zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić działalność gospodarczą lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa już przed zbyciem (Por. interpretacja Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 29 marca 2004 r., sygn. IS.I/3-423/6/04); tj. na ile stanowią wyodrębnioną w nim organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Dlatego też zbycie przez Spółkę Nieruchomości, która nie jest związana z jej podstawową działalnością gospodarczą, stanowi natomiast jedynie jedno z aktywów Spółki, nie może zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wiążących interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 sierpnia 2009 r. sygn. ILPP1/443-639/09-6/MT wskazano, iż „nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym czy nawet organizacyjnym zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarowi usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.”

Przedmiot transakcji

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie spełnia kryteriów pozwalających na zaklasyfikowanie ich jako ZCP. Należy zwrócić uwagę, że - jak to zostało powołane powyżej - aby można było mówić o ZCP, niezbędne jest wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe składników majątkowych z przedsiębiorstwa, natomiast przedmiotowa nieruchomość nie jest w ten sposób wyodrębniona z przedsiębiorstwa Spółki.

Ustawa o VAT nie wskazuje expressis verbis, co należy rozumieć poprzez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (Por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS.) Dodatkowo, „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.” (Por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB).

Twierdzenie takie odzwierciedla również stanowisko doktryny.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział czy wydział itp. (Por. Komentarz do ustawy o VAT 2009, Tomasz Michalik, Legalis komentarz do art. 2) Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Nieruchomość nie stanowi w majątku Spółki jednostki wyodrębnionej, czy to w postaci oddziału, zakładu czy w żaden inny sposób, tym bardziej wyodrębnienie takie nie ma w przedmiotowej sprawie miejsca na podstawie dokumentu korporacyjnego jak statut, regulamin itp.

Jeżeli chodzi natomiast o wyodrębnienie finansowe, to i w tym przypadku ustawa nie określa jakie przesłanki muszą być spełnione, w szczególności, czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (Por. J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo CH. Beck; Warszawa 2008; także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB).

Dodatkowo, jednostka powinna posiadać własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy.

Również w świetle powyższej przesłanki przedmiotowa Nieruchomość nie wykazuje cech ZCP. Nieruchomość jest traktowana w księgach jako środek trwały podlegający amortyzacji, nie są prowadzone odrębne księgi dla Nieruchomości, jak również nie jest sporządzany dla niej osobny bilans. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem transakcji nie będzie przeniesienie rachunków bankowych związanych z działalnością Spółki co, co do zasady, jest również czynnikiem warunkującym istnienie ZCP.

Powyższe stanowisko poparte jest poglądami doktryny (Por. Komentarz do ustawy o VAT 2009, Tomasz Michalik, Legalis komentarz do art. 2 akp. 148.) oraz reprezentowane jest w interpretacjach organów skarbowych (Por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2008 r., sygn. IP-PB3-423-138/08-2/MB, oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 grudnia 2008 r., sygn. ITPP2/443-789a/08/MD.)

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym zostanie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach przewidzianych dla dostawy poszczególnych składników majątkowych.

Ad. 3

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT odpłatna dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarem jest rzecz ruchoma, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku, jak dostawa budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Z tego powodu w celu ustalenia zasady opodatkowania sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości kluczowe jest ustalenie zasady opodatkowania budynku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego wynika, że zgodnie z zasadą ogólną dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Opodatkowanie ma natomiast miejsce, jeżeli spełnione są określone warunki wymienione w ustawie.

W pierwszej kolejności w celu ustalenia, czy dana dostawa budynku jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, koniecznym jest wyjaśnienie terminu pierwsze zasiedlenie. Ustawa o VAT definiuje w art. 2 pkt 14 jako „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,”

Opierając się na powyższej definicji należy przyjąć, iż z punktu widzenia pierwszego zasiedlenia, pierwszym nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części będzie podmiot, który stał się takim nabywcą lub użytkownikiem w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu. (Patrz też T. Michalik, VAT. Komentarz 2009.)

Jak wskazano w stanie faktycznym, przekazanie przedmiotowej Nieruchomości do użytkowania Najemcy nastąpiło, zgodnie z Umową najmu, w dniu 5 marca 2008 r. na podstawie protokołu końcowego odbioru robót.

Dlatego też w opinii Spółki, pierwsze zasiedlenie budynku w rozumieniu ustawy o VAT miało zatem miejsce 5 marca 2008r.

a) sprzedaż nieruchomości przed 5 marca 2010r.

W opinii Spółki, jeżeli do transakcji sprzedaży budynku przez Spółkę na rzecz nabywcy dojdzie przed dniem 5 marca 2010 r., nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ sprzedaż budynku nastąpi zgodnie z lit. b) tego przepisu - przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

W takim przypadku nie znajdzie także zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, nieobjęta zwolnieniem z pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Podkreślenia wymaga fakt, że dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1pkt 10a ustawy o VAT oba powyżej wspomniane warunki powinny być spełnione łącznie. Jak natomiast wskazano w stanie faktycznym, Spółka odliczała podatek naliczony wykazany na fakturach związanych z wybudowaniem przedmiotowego budynku. Co więcej, po oddaniu przedmiotowego budynku do używania Spółka nie ponosiła także nakładów przekraczających 30% jego wartości początkowej.

W konsekwencji w przypadku gdy dostawa budynku nastąpi przed 5 marca 2010 r. będzie ona podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 22%.

b) Sprzedaż Nieruchomości po 5 marca 2010 r.

Natomiast jeżeli sprzedaż nieruchomości nastąpi po dniu 5 marca 2010 r., będzie ona, co do zasady, zwolniona z podatku od towarów i usług, gdyż dostawa budynku nastąpi po upływie 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia. Podstawą prawną zwolnienia będzie w tym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W takim przypadku Spółce będzie jednak przysługiwało, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, prawo do wyboru opodatkowania sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, pod warunkiem złożenia, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości właściwemu dla jej nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, zarówno Spółka, jak również nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tym samym zostanie spełniona przesłanka wskazana w art. 43 ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.