Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.340.2019.3.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-28
Teza: w zakresie ustalenia, czy: -dochód z działalności w zakresie technologii lotniczych będzie przedmiotem opodatkowania oraz będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w zakresie wynikającym z poniesionych wydatków kwalifikowanych, w tym wydatków na zakup jednego lub dwóch motoszybowców, -istnieje możliwość zaliczenia do wydatków kwalifikowanych, stanowiących podstawę do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wydatków z tytułu zakupu motoszybowców, -dla celów obliczania zwolnienia strefowego ewentualna strata z działalności lotniczej zmniejszy dochód (zwolniony) z innej działalności strefowej wykonywanej przez danego Wnioskodawcę, np. z działalności poligraficznej
Słowa kluczowe: dochód; strata; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wydatek; zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 sierpnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem e-puap 6 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym 11 i 16 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   dochód z działalności w zakresie technologii lotniczych będzie przedmiotem opodatkowania oraz będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w zakresie wynikającym z poniesionych wydatków kwalifikowanych, w tym wydatków na zakup jednego lub dwóch motoszybowców,
*   istnieje możliwość zaliczenia do wydatków kwalifikowanych, stanowiących podstawę do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wydatków z tytułu zakupu motoszybowców,
*   dla celów obliczania zwolnienia strefowego ewentualna strata z działalności lotniczej zmniejszy dochód (zwolniony) z innej działalności strefowej wykonywanej przez danego Wnioskodawcę, np. z działalności poligraficznej

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   dochód z działalności w zakresie technologii lotniczych będzie przedmiotem opodatkowania oraz będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w zakresie wynikającym z poniesionych wydatków kwalifikowanych, w tym wydatków na zakup jednego lub dwóch motoszybowców,
*   istnieje możliwość zaliczenia do wydatków kwalifikowanych, stanowiących podstawę do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wydatków z tytułu zakupu motoszybowców,
*   dla celów obliczania zwolnienia strefowego ewentualna strata z działalności lotniczej zmniejszy dochód (zwolniony) z innej działalności strefowej wykonywanej przez danego Wnioskodawcę, np. z działalności poligraficznej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 września 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.340.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 11 i 16 października 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z o.o. Spółka komandytowa, (zwana dalej: „Spółką”), dnia 21 lipca 2016 r. otrzymała decyzję uprawniającą do prowadzenia działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…), czyli tzw. zezwolenie strefowe. Wspólnikami Spółki są: komplementariusz (Spółka z o.o.), zwany dalej: „Wnioskodawcą” oraz komandytariusze.

Jako przedmiot działalności strefowej w zezwoleniu wskazano dwie różne działalności: działalność w zakresie rozwoju technologii lotniczych oraz działalność poligraficzną. W zezwoleniu określono minimalną wysokość wydatków inwestycyjnych, ponoszonych na terenie Strefy oraz zatrudnienie minimalnie 19 osób. Jednocześnie, określono rodzaje działalności według PKWiU, które Spółka może podjąć na terenie Stefy na podstawie zezwolenia, m.in.: pozostałe usługi poligraficzne (Sekcja C, Dział 18, Klasa 18.12) oraz instrumenty i przyrządy pomiarowe, kontrolne i nawigacyjne. Ponadto, w zezwoleniu określono maksymalną wysokość wydatków kwalifikowanych oraz dwuletnich kosztów pracy, z tytułu poniesienia których przysługuje zwolnienie podatkowe.

W ramach pierwszej działalności Spółka planuje stworzyć innowacyjny system nadzoru i kontroli lotów dla lotów szybowcami, motoszybowcami i małymi samolotami, tj. naziemny, zdalny system nadzorowania pracy pilota i kontroli parametrów lotu („Urządzenie nr 1”).

Dodatkowo Spółka zamierza podjąć prace nad zaprojektowaniem i wdrożeniem do produkcji przenośnego urządzenia pokładowego pomagającego pilotom szybowców w wykrywaniu i prawidłowym namierzaniu prądów powietrznych, od których zależy lot szybowca („Urządzenie nr 2”). Działalność w zakresie technologii lotniczych wymaga w istocie przeprowadzenia długotrwałych badań, a następnie testów. W pierwszej fazie działalności będzie to zatem działalność badawczo-rozwojowa. W następnej komercjalizacja wyników. Przy czym, obydwie fazy będą się prawdopodobnie ze sobą przeplatały, to znaczy, że poszukiwanie nabywców produktu będzie następowało jeszcze w czasie prac rozwojowych nad technologią, gdy nieznane będą jeszcze ostateczne rezultaty testów oraz ostateczny kształt produktu. Gotowy produkt ma zwiększyć bezpieczeństwo lotów tego typu maszynami.

W celu realizacji przedsięwzięcia Spółka zamierza nabyć jeden lub dwa motoszybowce. Uzasadnia to okolicznościami przeprowadzania testów: drugi motoszybowiec powinien wykonywać loty testowe w odstępie kilku sekund za pierwszym na takiej samej wysokości, z taką samą prędkością, czyli w warunkach prawie identycznych co pierwszy - celem zbadania wpływu urządzeń na prawidłowość decyzji podejmowanych przez pilota.

Motoszybowiec jest statkiem powietrznym o najniższych kosztach eksploatacji. Mały silnik zamontowany w motoszybowcu służy tylko do wykonania startu i dolotu do strefy przeprowadzania prób w locie, natomiast cała reszta kilkugodzinnego lotu jest wykonywana na wyłączonym silniku, czyli tak jak lot szybowca. Dzięki temu koszty eksploatacji są niższe niż w przypadku samolotów.

Jednocześnie, motoszybowiec jest statkiem powietrznym całkowicie autonomicznym - dla porównania zwykły szybowiec potrzebuje do startu, aby wyholował go w powietrze samolot - co wiąże się nie tylko z dużymi kosztami finansowymi, ale generuje również problemy organizacyjne, związane z koniecznością znalezienia kosztownego samolotu i drugiego pilota. Ani aerokluby ani tym bardziej inne lotnicze firmy komercyjne nie prowadzą usług holowania szybowców poza ewentualnie weekendami z dobrą pogodą, kiedy na lotnisko przychodzą aeroklubowi piloci szybowcowi. Ale w taki sposób nie da się prowadzić profesjonalnych planowych badań w locie.

Dodatkowo, zwykły szybowiec nie nadaje się do wykonywania jakichkolwiek zaplanowanych prób w locie, gdyż szybowiec jest całkowicie uzależniony od warunków pogodowych (od występowania tzw. noszeń pod chmurami) i z tego względu nie może się on znaleźć w każdym miejscu przestrzeni powietrznej (miejsce, wysokość, czas) w wyznaczonym momencie czasu, skoordynowanym z lotem drugiego statku powietrznego, który jest równocześnie wykorzystywany do przeprowadzenia tych wspólnych badań.

Ponieważ Spółka chce zbudować m.in. urządzenie awioniczne dla szybowców więc musi przeprowadzać badania wykorzystując do tego celu motoszybowce, które w trakcie badań będą użytkowane w konfiguracji szybowcowej, czyli będą wykonywały lot z silnikiem wyłączonym. Reasumując, wybór do przeprowadzania badań statków powietrznych typu motoszybowiec jest nie tyle wyborem najlepszym, ale jest wyborem jedynym możliwym do realizacji.

Spółka zakłada również, iż po przeprowadzeniu wszystkich testów oraz po upływie okresu obowiązkowego utrzymywania inwestycji (po okresie użytkowania zgodnym z warunkami otrzymanego zezwolenia na działalność w SSE oraz zgodnie z przepisami dot. SSE), motoszybowce zostaną zbyte po cenie rynkowej na dzień zbycia. Przy czym, uznaje, iż jedynie posiadanie motoszybowców na własność w tym okresie umożliwia swobodne wykorzystywanie ich do przeprowadzania testów.

Ze względu na uwarunkowania rynkowe, żadna inna forma korzystania z nich (najem, dzierżawa) nie gwarantuje swobodnego dostępu do tego rodzaju sprzętu lotniczego - lokalne aerokluby nie dysponują motoszybowcami - a tylko motoszybowce nadają się do prac badawczych dotyczących Urządzenia nr 2.

Aerokluby nie dysponują również innymi maszynami dostępnymi do wykorzystania na każde żądanie inżynierów Spółki na czas badań, którego długotrwałości nie uda się określić z wyprzedzeniem (lub potencjalnych klientów Spółki w celu prezentacji możliwości tych nowych na rynku urządzeń). Zakupione motoszybowce nie będą traktowane jako środki transportu, ponieważ celem Spółki nie jest wykorzystywanie ich w transporcie osób, ani towarów - do czego się nie nadają - lecz do celów badawczych oraz do przeprowadzania prezentacji wytwarzanych produktów podczas lotów z klientami, głównie potencjalnymi nabywcami hurtowymi.

Założenia biznesowe Spółki uwzględniają zarówno wysokie koszty nabycia maszyn, jak również zamiar ich zbycia i ewentualny przychód z tego tytułu. Pomimo tego, pozytywny wynik ekonomiczny przedsięwzięcia nie jest gwarantowany. Zakłada się oczywiście wystąpienie zysków, lecz nie można wykluczyć wystąpienia strat i niepowodzenia przedsięwzięcia, w związku z obciążeniem sporym ryzykiem gospodarczym. Owo ryzyko wynika nie tylko z wysokiego progu inwestycji początkowej, lecz również z braku informacji o popycie na urządzenia, aż do momentu stworzenia prototypu.

Powyżej wymienione działalności będą wykonywane na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskodawca zamierza korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w zakresie wydatków kwalifikowanych, w tym w związku z poniesieniem wydatków na zakup motoszybowców. Wartość tej pomocy publicznej również jest uwzględniana w planie finansowym przedsięwzięcia, jako jeden z elementów zrównoważenia ryzyka.

Za wydatki kwalifikowane Wnioskodawca zamierza uznać m.in. wydatki na zakup jednego lub dwóch motoszybowców. Łączna wartość kosztów kwalifikowanych przekroczy zaś wartość określoną w zezwoleniu strefowym, warunkującą podjęcie działalności w strefie. Jednak pod warunkiem, że wydatki na motoszybowce zostaną uwzględnione jako koszty kwalifikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód z działalności w zakresie technologii lotniczych będzie przedmiotem opodatkowania oraz będzie podlegał zwolnieniu w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie wynikającym z poniesionych wydatków kwalifikowanych, w tym wydatków na zakup jednego lub dwóch motoszybowców? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 11 października 2019 r.)
2.  Czy istnieje możliwość zaliczenia do wydatków kwalifikowanych, stanowiących podstawę do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatków z tytułu zakupu motoszybowców? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 11 października 2019 r.)
3.  Czy dla celów obliczania zwolnienia strefowego ewentualna strata z działalności lotniczej zmniejszy dochód (zwolniony) z innej działalności strefowej wykonywanej przez danego Wnioskodawcę, np. z działalności poligraficznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, (stanowisko sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z 11 października 2019 r.)działalność w zakresie technologii lotniczych będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomimo tego, iż jest to działalność wysokiego ryzyka, w której nie można przesądzić, iż osiągnięty będzie zysk. Zysk będzie celem działalności Spółki, lecz możliwe jest również, że produkt nie będzie odpowiadał potrzebom rynkowym i przyniesie straty. Jednak działalność gospodarcza nie jest warunkowana osiągnięciem konkretnego wyniku finansowego, lecz jedynie celem osiągnięcia zysku.

Należy zatem uznać, iż przedmiotowa działalność będzie stanowiła działalność opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych, bez względu na to, czy ostatecznie jej efektem będzie zysk czy strata.

Wydatki na zakup jednego lub dwóch motoszybowców będą stanowiły wydatki kwalifikowane w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu poniesienia których będzie przysługiwało prawo do zwolnienia strefowego. To podatnik bowiem decyduje, które wydatki, w ramach limitu wydatków określonego zezwoleniem, będą służyły jego działalności. Wydatki te powinny się mieścić również w ramach działalności określonej w zezwoleniu za pomocą kodów PKWiU.

W przypadku Wnioskodawcy, warunki te należy uznać za spełnione. Przyrządy nawigacyjne i kontrolne wchodzą bowiem w zakres przedmiotowy zezwolenia. Natomiast, dokonywane wydatki będą w ramach ustalonego limitu. Zakup motoszybowców nie będzie również wyłączony z zakresu zezwolenia strefowego. Przepisy strefowe wszak wyłączają z wydatków kwalifikowanych wydatki na środki transportu, lecz motoszybowce nie mają być użytkowane do celów transportowych, a do celów testowych. Motoszybowce będą też wykorzystywane do celów prosprzedażowych - dla hurtowych nabywców produkowanej przez Spółkę awioniki będą przeprowadzane prezentacje skuteczności działania tych urządzeń podczas lotu. W związku z tym, mogą stanowić wydatki kwalifikowane. (Szybowce i motoszybowce nie mogą być traktowane jako środki transportu, gdyż co do zasady tego typu statki powietrzne lądują na tym samym lotnisku, z którego wystartowały - nie ma więc tutaj efektu przemieszczania się z jednego miejsca na drugie.)

Wobec tego, wydatki na zakup motoszybowców będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz rozporządzenia wykonawczego (§ 6 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych), stanowiąc podstawię do obliczenia wysokości pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ramach Strefy mogą być prowadzone różne rodzaje działalności, jeśli zostały określone w zezwoleniu. Przy czym, nie istnieje obowiązek wyodrębniania tych działalności w ramach strefy (odrębnego księgowania, odrębnego opodatkowania). Istnieje jedynie obowiązek wyodrębniania działalności strefowej od pozastrefowej. Zatem, wynik na działalności w zakresie technologii lotniczych będzie uwzględniany w całkowitym dochodzie obliczanym dla działalności strefowej, wraz z wynikami pozostałych działalności, np. poligraficznej. Można zatem w uproszczeniu uznać, iż ewentualna strata z działalności lotniczej zmniejszy dochód z pozostałej działalności strefowej, np. poligraficznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Według art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na mocy art. 7 ust. 3 updop, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in.:

1\. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;

2\. przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli są związane z działalnością zakładu;

2a. straty poniesionej ze źródła przychodów;

3\. kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

W art. 12 updop, ustawodawca zamieścił otwarty katalog zdarzeń stanowiących przychód podatkowy, wskazując, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto podatnika, bez względu na źródło ich pochodzenia, stanowią w rozumieniu ustawy podatkowej przychód. Natomiast, wszelkie koszty ponoszone przez podatnika, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 updop stanowiącego, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 updop.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu (art. 17 ust. 4 updop).

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. 2019 r., poz. 482, z późn. zm., dalej: „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o SSE, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
3.  terminu zakończenia inwestycji;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
5.  wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 121), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm., dalej: „rozporządzenie”) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

W myśl § 5 ust. 3 rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6.

Jak wskazuje § 5 ust. 5 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

W myśl § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, jednym z wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną jest cena nabycia albo koszt wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika.

Należy podkreślić, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, ma charakter przedmiotowy. Odnosi się ono bowiem do dochodów uzyskanych z określonego źródła (działalności gospodarczej), z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia, a więc w jego ramach oraz w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętym w zezwoleniu.

Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód z działalności gospodarczej Spółki określonej wyraźnie w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Przepisy podatkowe oraz strefowe nakazują – w celu uzyskania zwolnienia z opodatkowania dochodów – prowadzenie działalności gospodarczej objętej zezwoleniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Ad.1.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że z tytułu prowadzenia działalności opisanej we wniosku Wnioskodawca będzie zobowiązany na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustalić dochód do opodatkowania. Jednocześnie, jeżeli dochód ten spełni warunki wskazane w cytowanych powyżej przepisach będzie podlegał zwolnieniu od opodatkowania.

Interpretując wskazane przepisy ww. ustawy podatkowej niezbędne jest wyjaśnienie pojęcia prowadzenia „działalności gospodarczej” oraz zwrotu „na podstawie zezwolenia”, gdyż tylko dochody uzyskane przez osobę prawną z prowadzonej, na podstawie zezwolenia, działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, korzystają z przedmiotowego zwolnienia, co wynika z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych. Innymi słowy, jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu.

Zgodnie z definicją ustawową, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły (art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292). Każdy rodzaj działalności gospodarczej ma swój przedmiot, zakres w jakim jest prowadzona. Działalność gospodarcza może polegać na wytworzeniu określonego wyrobu lub wykonaniu usługi i może być prowadzona w formie przedsiębiorstwa jako swoistej jednostki organizacyjnej.

Zatem podstawowym warunkiem objęcia zwolnieniem od podatku jest to, aby badane dochody były „dochodami uzyskanymi z działalności gospodarczej”, która powinna być prowadzona na terenie strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia.

Z powyższego wynika, że niezależnie od wymogu „uzyskania dochodu z działalności gospodarczej”, działalność generująca te dochody powinna spełniać dwa kolejne warunki:

1.  powinna być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz
2.  powinna być prowadzona na podstawie stosownego zezwolenia.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Konieczne jest również wyjaśnienie, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

W świetle powyższego, zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas dochód z takiej działalności również nie będzie podlegał zwolnieniu. Przy czym dochód „uzyskany” z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, to wyłącznie taki dochód, którego źródłem przychodów jest prowadzona działalność gospodarcza. Zwolnieniem podatkowym objęty jest przy tym dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Reasumując, dochód z działalności w zakresie technologii lotniczych (jako wskazany w uzyskanym zezwoleniu) ponoszony na terenie specjalnej strefy ekonomicznej będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania do wysokości określonej w cytowanych przepisach.

Ad.2.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie SSE jest zwolnienie z zapłaty podatku od dochodu osiąganego z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Warunki uznania wydatków za kwalifikujące się do objęcia pomocą definiuje w szczególności § 6 ust. 1 rozporządzenia. Za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące m.in. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika.

W myśl 6 § 2 updop, w przypadku przedsiębiorców innych niż mali i średni koszty inwestycji określone w ust. 1 pkt 4 uwzględnia się w kosztach kwalifikujących się do objęcia pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości kosztów, o których mowa w ust. 1.

Cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (§ 6 ust. 4 rozporządzenia).

Środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni, mają być nowe.

Biorąc pod uwagę powyższe wydatki związane z zakupem motoszybowców wykorzystywanych do prowadzonej działalności określonej w zezwoleniu i prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, będą stanowiły wydatki kwalifikowane po spełnieniu warunków wskazanych w § 6 rozporządzenia.

Ad.3.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych.

Zarówno w przepisach updop, jak i przepisach ustawy o SSE, brak jest regulacji nakazujących odrębne ustalanie dochodu dla każdego z zezwoleń oddzielnie, ustalania odrębnego dochodu z działalności strefowej, uzyskiwanego w ramach poszczególnych zakładów zlokalizowanych na terenie SSE czy też obowiązek odrębnej ewidencji księgowej i ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego z projektów, dla którego wydano zezwolenie strefowe.

Tak więc, Spółka może prowadzić jedną łączną ewidencję i na jej podstawie ustalać wynik (dochód lub stratę) osiągany z działalności mogącej podlegać zwolnieniu z opodatkowania w ramach dostępnego limitu pomocy publicznej (tj. dochód z działalności prowadzonej przez Spółkę fizycznie na terenie SSE w zakresie wskazanym w zezwoleniu). Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dla celów obliczania dochodu podlegającego zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych ewentualna strata z tyt. prowadzonej działalności strefowej w ramach rozwoju technologii lotniczych może zmniejszyć dochód z innej działalności strefowej np. z działalności poligraficznej.

Reasumując, za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   dochód z działalności w zakresie technologii lotniczych będzie przedmiotem opodatkowania oraz będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w zakresie wynikającym z poniesionych wydatków kwalifikowanych, w tym wydatków na zakup jednego lub dwóch motoszybowców,
*   istnieje możliwość zaliczenia do wydatków kwalifikowanych, stanowiących podstawę do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wydatków z tytułu zakupu motoszybowców,
*   dla celów obliczania zwolnienia strefowego ewentualna strata z działalności lotniczej zmniejszy dochód (zwolniony) z innej działalności strefowej wykonywanej przez danego Wnioskodawcę, np. z działalności poligraficznej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.