Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-951/15-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-25
Teza: Opodatkowanie wynagrodzenia otrzymanego z tytułu wypowiedzenia umowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej kwotę zapłaconą w związku z wypowiedzeniem umowy
Słowa kluczowe: najem; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; umowa-wypowiedzenie umowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2015 r. (data wpływu 30 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego z tytułu wypowiedzenia umowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej kwotę zapłaconą w związku z wypowiedzeniem umowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego z tytułu wypowiedzenia umowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej kwotę zapłaconą w związku z wypowiedzeniem umowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. L. Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w zakresie sprzedaży detalicznej produktów elektronicznych i gospodarstwa domowego. Począwszy od 19 grudnia 2005 r. Spółka jest najemcą lokalu usługowego. Umowę najmu zawarto na czas określony - do grudnia 2016 r.

Spółka podjęła decyzję o zakończeniu najmu ww. lokalu, gdyż był on nieopłacalny. Z tego powodu 28 lipca 2015 r. Spółka doszła do porozumienia z Wynajmującym i zawarty został aneksu do pierwotnej umowy najmu. Na mocy aneksu w pierwszej kolejności postanowiono dwufazowo pomniejszyć powierzchnię przedmiotu najmu (najpierw o powierzchnię wynoszącą 340 m2 i następnie o powierzchnię 232 m2). Spółka oraz Wynajmujący ustalili także termin wcześniejszego rozwiązania umowy najmu na 25 października 2015 r.

Z treści aneksu wynika, że z uwagi na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i zwrot Wynajmującemu przedmiotu najmu, Spółka zobowiązuje się wypłacić Wynajmującemu określoną ryczałtowo kwotę wynagrodzenia. Zastrzeżone zostało, że jeśli kwota tego wynagrodzenia nie zostanie przez Spółkę wypłacona, umowa najmu nie ulegnie rozwiązaniu, lecz będzie obowiązywać zgodnie z dotychczasowymi warunkami. Wynajmujący zrzekł się także jakichkolwiek dalszych roszczeń odszkodowawczych z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu oraz zobowiązał się także nie wynajmować w terminie do 30 czerwca 2016 r. dotychczasowych powierzchni przedmiotu najmu innemu najemcy prowadzącemu działalność w formie salonu sprzedaży sprzętu elektronicznego. Spółka zobowiązała się natomiast opuścić lokal i wydać go w stanie określonym w umowie, nie później niż w dniu 30 listopada 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota wynagrodzenia zapłacona przez Spółkę na rzecz Wynajmującego, w związku z zawartym porozumieniem przewidującym wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, stanowi wynagrodzenie Wynajmującego za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Wynajmującego, dokumentującej kwotę wynagrodzenia zapłaconą przez Spółkę w związku zawartym porozumieniem rozwiązującym pierwotną umowę najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1) Kwota wynagrodzenia zapłacona przez Spółkę na rzecz Wynajmującego, w związku zawartym porozumieniem przewidującym wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, stanowi wynagrodzenie Wynajmującego za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004 Nr 54 poz. 535, dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że doszło do świadczenia usługi opodatkowanej podatkiem VAT konieczne jest wykazanie dwóch elementów, tj. istnieje określone świadczenie oraz beneficjent tego świadczenia, świadczenie to jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem.

W ocenie Spółki oba wyżej wskazane warunki są w podanym stanie faktycznym spełnione. Nie powinno być żadnych wątpliwości, że w związku z wypłatą odszkodowania Spółka osiąga określone korzyści (jest beneficjentem określonego świadczenia). Dodatkowo świadczenie to ma charakter odpłatny, tj. odbywa się za określoną kwotę wynagrodzenia.

Spółka wyjaśnia, że świadczeniem Wynajmującego na rzecz Spółki jest zgoda na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i rezygnacja z dochodzenia roszczeń wobec Spółki z tytułu zakończenia umowy najmu przed terminem. W rezultacie Spółka odnosi korzyść, gdyż kwota wynagrodzenia za rozwiązanie umowy najmu jest niższa niż kwota czynszu, którą Spółka musiałaby regulować w przypadku, gdyby umowa najmu obowiązywała do terminu pierwotnie wskazanego w umowie najmu. Dodatkowo, w związku z otrzymaniem kwoty wynagrodzenia, Wynajmujący zobowiązuje się do niezawierania umów najmu z konkurencją Spółki. Korzyścią po stronie Spółki jest zatem także to, że Wynajmujący rezygnuje z realizacji potencjalnie przysługujących mu uprawnień i z pewnej puli klientów. Takie zobowiązanie ma również z pewnością wymiar majątkowy.

A zatem, w omawianym stanie faktycznym istnieje konkretne świadczenie Wynajmującego na rzecz Spółki. Świadczenie to ma także charakter odpłaty.

Wątpliwości Spółki w zakresie kwalifikowania na gruncie podatku VAT kwoty wynagrodzenia z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu związane są z tym, że odszkodowania (kary umowne) nie podlegają, co do zasady, opodatkowaniu VAT. Istotą odszkodowań jest bowiem rekompensata za szkodę, odszkodowanie nie stanowi natomiast płatności za wykonanie określonej czynności. Innymi słowy w przypadku odszkodowania nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną.

Tymczasem, w ocenie Spółki, w analizowanym stanie faktycznym wypłata przez Spółkę kwoty wynagrodzenia, pomimo że zbliżona charakterem do odszkodowania, związana jest z określonymi czynnościami Wynajmującego. Kwota ta jest wspólnie uzgodniona przez strony i zostaje wypłacona w związku z zawartym porozumieniem przewidującym skrócenie obowiązywania umowy najmu. A zatem, w oparciu o powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, że w przytoczonej sytuacji nie może być mowy o odszkodowaniu, które nie podlega VAT, z uwagi na charakter, funkcję i cel płaconego przez Spółkę wynagrodzenia. Wypłacone odszkodowanie należne z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy stanowić zatem będzie wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Spółki potwierdzają rozstrzygnięcia organów podatkowych wydane na gruncie zbliżonych stanów faktycznych. Przykładowo:

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 czerwca 2015 r., nr IPTPP2/4512-268/15-2/JSz czytamy: „Wobec powyższego należy stwierdzić, że czynność zawarcia porozumienia pomiędzy Wnioskodawcą i Najemcą dotyczącego wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, kwota ustalona na mocy zawartego porozumienia, w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za tę usługę i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 kwietnia 2015 r., nr IPPP1/4512-84/15-4/MP, w której potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, że: „Zostały spełnione wszystkie przesłanki pozwalające uznać, że Kontrahent świadczy na rzecz Spółki odpłatną usługę w rozumieniu przepisów o VAT. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Kontrahenta (w postaci zgody na wcześniejsze zakończenie Umowy, a zapłaconym przez Spółkę wynagrodzeniem. Spółka jest beneficjentem świadczenia Kontrahenta, jako że posiada interes we wcześniejszym zakończeniu Umowy (z uwagi na zmianę jej strategii gospodarczej). Spółka odnosi więc korzyść ze świadczenia Kontrahenta ”.

Pogląd Spółki znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie. W szczególności Trybunał Sprawiedliwości UE z dnia 15 grudnia 1993 r. wyrokiem w sprawie Lubbock Fine Co. przeciwko Commissioners of Customs and Excise (C-63/92) rozpatrywał sprawę, w której badał, czy zapłata kwoty pieniężnej należnej jednej stronie od drugiej w związku z rezygnacją z najmu (inaczej niż przy czynszu opłacanego w ramach umowy najmu nieruchomości stanowi wynagrodzenie) ma charakter odpłatny. Z rozstrzygnięcia Trybunału wynika, że odszkodowanie stanowiące rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zajmują sądy administracyjne:

*   NSA w wyroku z 7 lutego 2014 r., sygn. I FSK 1664/12, stwierdził: „Podobnie - już na tle okoliczności niniejszej sprawy - można stwierdzić, że sam fakt wcześniejszego rozwiązania umowy za porozumieniem stron nie daje podstaw do twierdzenia o wystąpieniu szkody. Zaś określenie, że jest to odszkodowanie „w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy” także szkody tej nie określa. Nadmienić również można, że to, iż umowa najmu sama w sobie nie przewiduje możliwości jej wypowiedzenia, nie oznacza jeszcze, że strony umowy nie mogą później dokonać - w ramach swobody kontraktowej - modyfikacji łączącego je stosunku prawnego, poprzez np. zawarcie porozumienia umowę najmu rozwiązującego. Trudno w świetle stanu faktycznego sprawy stwierdzić, dlaczego taka zmiana - dokonana za zgodą obu stron - miałaby świadczyć o tym, że niejako automatycznie dochodzi do powstania szkody, która wymaga wypłacenia odszkodowania”.

*   NSA w wyroku z 10 czerwca 2014 r., sygn. I FSK 981/13, uznał: „Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela przywołanego zarzutu skargi kasacyjnej. Nie ma bowiem racji autor skargi kasacyjnej twierdząc, że wypłacane w opisanym stanie faktycznym kwoty są odszkodowaniem i tym samym nie są objęte zakresem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w umowach najmu zawarto również postanowienia dotyczące możliwości ich wcześniejszego rozwiązania przed uzgodnionym terminem ich obowiązywania. Zgodnie z tymi postanowieniami, wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu przez najemcę wiąże się z obowiązkiem zapłaty przez najemcę określonej w umowie kwoty odszkodowania bądź kary umownej. Według zamiaru stron mają one pełnić zarówno funkcję odszkodowawczą, jak sankcyjną. Mają bowiem choćby częściowo łagodzić wynajmującemu utratę korzyści z tytułu czynszu najmu spowodowaną wcześniejszym niż zaplanowano rozwiązaniem umowy (funkcja odszkodowawcza), jak i stanowią sankcję związaną z niewykonaniem zobowiązań wynikających z umowy najmu przez najemcę. ”

Reasumując, z uwagi na przywołane regulacje i argumentację należy stwierdzić, że czynność zawarcia porozumienia pomiędzy Spółką i Wynajmującym oraz związana z tym wypłata wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Wynajmującego, dokumentującej kwotę zapłaconą przez Spółkę w związku z wypowiedzeniem Umowy.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podstawową przesłanką powstania prawa do odliczenia VAT jest więc związek nabytego towaru/usługi z działalnością opodatkowaną podatnika.

Ustawa o VAT jednocześnie nie precyzuje charakteru związku nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi - czy mają one być w bezpośrednim związku, czy też wystarczy pośredni związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych, aby prawo do odliczenia przysługiwało podatnikowi.

Spółka stoi na stanowisku, że zapłata wynagrodzenia w celu zakończenia stosunku prawnego łączącego ją z Wynajmującym, pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością Spółki opodatkowaną VAT i Spółka powinna mieć prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Wynajmującego. Gdyby Spółka nie wypłaciła odszkodowania nie uzyskałaby oczekiwanych przez siebie oszczędności, a działalność gospodarcza mogłaby nie generować spodziewanych obrotów. Spółka prowadzi bowiem sprzedaż detaliczną produktów elektronicznych w centrach handlowych i poniesienie analizowanego wydatku ma na celu przeniesienia działalności do lepszej lokalizacji, tak by móc dalej prowadzić stacjonarnie sprzedaż swoich towarów. Rozwiązanie umowy zmierzało do osiągnięcia większych zysków z tytułu wykonywanej działalności opodatkowanej. Wypłata wynagrodzenia za przedterminowe rozwiązanie umów najmu z powodu nierentowności prowadzonej działalności w tym lokalu ma zatem bezpośrednie przełożenie na działalność gospodarczą Spółki podlegającą VAT.

Niemniej, nawet przy założeniu, że wypłata odszkodowania ma pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną VAT, co jest niewątpliwe, prawo Spółki do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Wynajmującego nie powinno być kwestionowane.

Na brak konieczności ścisłego powiązania pomiędzy nabytymi towarami oraz usługami a wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Łd 991/08), gdzie stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostaje również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług stanowią część jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią element cenotwórczy dla dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te w rzeczywistości zachowują bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika ”.

Równocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku dnia 25 czerwca 2007 r. (sygn. akt I FSK 967/06) wskazał, że: „Dokonując zatem wykładni wskazanych wyżej przepisów należy nadać im taki sens, który pozwoli na zachowanie podstawowej i najistotniejszej cechy tego podatku jaką jest jego neutralność dla podatnika. Wobec tego przyjąć należy, że każdy związek - zarówno bezpośredni, jak i pośredni - ze sprzedażą opodatkowaną, wykonywaną obecnie, uprzednio lub w przyszłości, winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług, tylko wówczas bowiem będzie możliwa jego realizacja.”

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2012 r. (znak: IPTPP1/443-155/12-4/RG) stwierdził, że „Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.” Zdaniem Organu podatkowego, „o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. ”

A zatem należy stwierdzić, że stanowisko Spółki wyrażone w niniejszym wniosku jest prawidłowe.

Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 kwietnia 2015 r., nr IPPP1/4512-84/15-4/MP, w której potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, że „stanowisko Spółki o prawie do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej kwotę zapłaconą przez Spółkę w związku z wypowiedzeniem Umowy, jest w pełni uzasadnione.”. Analogiczne stanowisko wynika z interpretacje indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1242/12-2/PR), gdzie czytamy „Z uwagi na powyższe, w opinii Wnioskodawcy, posiada on pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z wystawionej już przez Dzierżawcę pierwszej faktury VAT i będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z drugiej, wystawionej w przyszłości faktury.” oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lutego 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1635/11-2/EK), gdzie Organ stwierdził: „W świetle powyższych argumentów, zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy zawarła ona umowę najmu na czas określony, która nie przewiduje możliwości jej rozwiązania za wypowiedzeniem, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Wynajmującego faktury dokumentującej odszkodowanie zapłacone przez Spółkę z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy na podstawie odrębnego porozumienia. W tej sytuacji spełnione są bowiem przesłanki odliczenia wymienione w ustawie o VAT.”

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w zakresie przedmiotowej sprawy zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej nabycie opisanej we wniosku usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy jednakże zauważyć, że obecnie obowiązuje tekst ustawy o podatku od towarów i usług opublikowany w Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.