Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.639.2017.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-04
Teza: w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży pawilonu handlowego
Słowa kluczowe: budynek; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 września 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży pawilonu handlowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży pawilonu handlowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem naszego wniosku jest możliwość sprzedaży budynku - pawilonu handlowego ze stawką zwolnioną.

Budynek został oddany do użytkowania w roku 2007, został wybudowany na działkach, które są przedmiotem dzierżawy. A Sp. z o.o. podpisała z K Sp. z o.o. w dniu 21 maja 2007 r. umowę najmu nieruchomości, obejmującej działki. Celem umowy było m.in. wybudowanie przez A Sp. z o.o. jako najemcę pawilonu handlowego pod szyldem I. A Sp. z o.o. zobowiązała się do wybudowania pawilonu, natomiast K Sp. z o.o. zobowiązała się do zwrócenia Spółce A poniesionych nakładów w tym zakresie. A Sp. z o.o. odliczała podatek VAT od poniesionych nakładów w zakresie wybudowania pawilonu.

Wnioskodawca zamierza obecnie sprzedać budynek K Sp. z o.o. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób opodatkowania takiej transakcji na gruncie Ustawy VAT.

Ustawa VAT przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy VAT). Towarem jest zatem każdy przedmiot materialny np. budynek, czy grunt który może być przedmiotem swobodnego obrotu.

Skoro nakłady poniesione przez Spółkę doprowadziły do powstania od podstaw pawilonu handlowego, to uznać należy, że spółka „wytworzyła” budynek, a budynek jest niewątpliwie rzeczą, pomimo, iż grunt na którym stoi nie jest własnością Wnioskodawcy, a przez to towarem w rozumieniu Ustawy VAT. Przedmiotem sprzedaży będzie zatem budynek rozumiany jako towar a nie roszczenie o zwrot nakładów, będące prawem majątkowym (czyli usługą na gruncie Ustawy VAT). Skoro bowiem Ustawa VAT jako osobne towary traktuje budynek i grunt, to wybudowanie budynku nie może być traktowane jako ulepszenie cudzego gruntu ale wytworzenie nowej, odrębnej rzeczy. Spółka budowała od zera pawilon a nie ponosiła nakłady na grunt.

Jak wskazano w umowie najmu, celem umowy było wybudowanie pawilonu handlowego pod szyldem Intermarche a Spółka zobowiązała się do tego.

Co więcej, z aneksu do umowy wynika, że wartość nakładów została określona jako wartość księgowa netto ustalona na dzień 22 maja 2017 r. Jest to więc wartość początkowa pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych. W ocenie Wnioskodawcy potwierdza to dodatkowo, że strony umówiły się na sprzedaż budynku a nie na zwrot poniesionych wydatków inwestycyjnych.

Jeśli budynek jest samodzielnym towarem na gruncie Ustawy VAT a Wnioskodawcy przysługuje nad nim faktyczne władztwo w czasie trwania umowy najmu z Krokusem, to Spółka dokonując sprzedaży poczynionych nakładów na budowę pawilonu faktycznie przenosi na wynajmującego prawo do rozporządzania tym budynkiem jak właściciel w rozumieniu Ustawy VAT.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż nakładów na wybudowanie pawilonu od podstaw będzie stanowiła dostawę budynku, opodatkowaną jako sprzedaż rzeczy. Wnioskodawca uważa, że taka sprzedaż stanowi dostawę budynków, która może zostać opodatkowana stawką zwolnioną z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlega dostawa budynków z wyjątkiem, gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Budynek został wybudowany przez Spółkę w 2007 r. i w tym roku przyjęty do użytkowania, po wybudowaniu wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Sprzedaż nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży minęło więcej niż dwa lata, to wydaje się Wnioskodawcy, iż przy sprzedaży będzie przysługiwało zwolnienie z VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dokonując sprzedaży opisanego budynku w poz. 74 przysługuje Wnioskodawcy prawo zwolnienia z VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż przez Spółkę budynku wybudowanego na dzierżawionym gruncie powinna zostać na gruncie Ustawy VAT potraktowana jako sprzedaż towarów.

Wynika to z odrębności regulacji Ustawy VAT od norm prawa cywilnego i faktu, że Spółka jako najemca jest niejako właścicielem ekonomicznym tego budynku.

Ustawa o VAT przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy VAT). Towarem jest zatem każdy przedmiot materialny np. budynek, czy grunt który może być przedmiotem swobodnego obrotu.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z Ustawą VAT za osobny towar należy uznać budynek i grunt (czyli odmiennie niż na gruncie kodeksu cywilnego). Zgodnie bowiem z prawem cywilnym w przypadku gruntu, na którym znajduje się budynek mamy do czynienia z jednym przedmiotem własności, jakim jest grunt zabudowany. Budynki stanowią bowiem część składową gruntu. Z kolei Ustawa VAT nie wprowadza takiej kategorii towaru jak grunt zabudowany ale wskazuje osobno na pojęcie budynku i gruntu.

Skoro nakłady poniesione przez Spółkę doprowadziły do powstania od podstaw pawilonu handlowego, to uznać należy, że Spółka „wytworzyła” budynek, a budynek jest niewątpliwie rzeczą, a przez to towarem w rozumieniu ustawy VAT. Przedmiotem sprzedaży będzie zatem budynek rozumiany jako towar a nie roszczenie o zwrot nakładów, będące prawem majątkowym (czyli usługą na gruncie Ustawy VAT). Skoro bowiem Ustawa VAT jako osobne towary traktuje budynek i grunt, to wybudowanie budynku nie może być traktowane jako ulepszenie cudzego gruntu ale wytworzenie nowej, odrębnej rzeczy. Spółka budowała od zera pawilon a nie ponosiła nakłady na grunt.

W ocenie Wnioskodawcy inaczej przedstawiałaby się jedynie sytuacja, gdyby np. Spółka była najemcą już istniejącego budynku i poniosła na ten budynek określone nakłady o charakterze np. remontowym czy modernizacyjnym. Wówczas Spółka nie doprowadziłaby do powstania budynku i tym samym w wyniku jej działań nie powstałaby rzecz. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w przypadku Wnioskodawcy.

Co więcej należy zauważyć, że przedmiotem transakcji będzie ściśle określony pawilon a nie np. zespół prac budowlanych, który doprowadził do powstania tego pawilonu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanego przepisu, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 659 § 1 k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z opisu sprawy wynika, że A Sp. z o.o. podpisała z K Sp. z o.o. w dniu 21 maja 2007 r. umowę najmu nieruchomości, obejmującej działki. Celem umowy było m.in. wybudowanie przez A Sp. z o.o. jako najemcę pawilonu handlowego pod szyldem I. A Sp. z o.o. zobowiązała się do wybudowania pawilonu, natomiast K Sp. z o.o. zobowiązała się do zwrócenia Spółce A poniesionych nakładów w tym zakresie. A Sp. z o.o. odliczała podatek VAT od poniesionych nakładów w zakresie wybudowania pawilonu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób opodatkowania opisanej transakcji na gruncie ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy i opis sprawy należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poniesione na nieruchomość (np.: wybudowanie budynku lub budowli), stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. W związku z tym, w sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonał inwestycję polegającą na wybudowaniu pawilonu handlowego na nieruchomości Wynajmującego, tj. poniósł nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi gruntu.

W świetle powyższych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady jakie zostały poniesione przez Wnioskodawcę na użytkowanym majątku nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Poniesione nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują powstaniem po stronie Wnioskodawcy (Najemcy) roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie stanowi towaru w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot (Wnioskodawca), który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Zatem odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zbycie nakładów, które jest odpłatnym świadczeniem usług, nie zostało uwzględnione w przepisach o podatku od towarów i usług jako objęte obniżoną stawką podatku lub zwolnieniem, tak więc podlega opodatkowaniu stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż nakładów przez Wnioskodawcę Spółce K stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.