Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-993/11/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-10-21
Teza: Dotacja otrzymana w związku z realizacją przedmiotowych szkoleń, nie stanowi obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dotacja; obrót; stawka-stawki podatku; szkolenie; usługi; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2011 r. (data wpływu 12 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 16 września, 5 i 14 października 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za obrót otrzymanych dotacji oraz zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 16 września, 5 i 14 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za obrót otrzymanych dotacji oraz zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Świadczy usługi w zakresie szkoleń dla dorosłych oraz usługi psychoterapii. Posiada Pan odpowiednie wykształcenie oraz certyfikaty świadczące o zezwoleniu na tego typu działalność. Posiada Pan również uprawnienia do superwizji pracy terapeutycznej. W 2009 r. otrzymał Pan w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (Priorytet VII Promocja Integracji Społecznej, Działanie 7.2 Przeciwdziałanie wykluczeniu i wzmocnienie sektora ekonomii społecznej; Poddziałanie 7.2.1) wsparcie na realizację projektów dotyczących aktywizacji społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym:

1.  „Centrum Aktywnej Kobiety" – umowa z dnia 23 listopada 2009 r. na kwotę 435 957 zł,
2.  „Centrum Aktywnej Kobiety II" – umowa z dnia 10 grudnia 2010 r., na kwotę 217 552 zł,

zawartych z Regionalnym Ośrodkiem Polityki Społecznej, finansowanych w 85% ze środków europejskich oraz 15% z budżetu krajowego (dotacja celowa). Szkolenie przeznaczone jest wyłącznie dla osób fizycznych. Uzyskał Pan dofinansowanie w formie zaliczki na wyodrębnione rachunki bankowe w wysokości 100% wydatków kwalifikowanych projektu, zatwierdzonych we wniosku o dofinansowanie. Dofinansowanie obejmuje wydatki związane z pełną obsługą projektów (zarządzania projektami: wynagrodzeniem, wynajmem pomieszczeń, promocją, rekrutacją, kosztami utrzymania pomieszczeń, obsługi finansowo-księgowej oraz realizacją zajęć dla uczestniczek: wynagrodzeń trenerów, psychologów, specjalistów, materiałów szkoleniowych, kosztów dojazdów, cateringu, opieki nad dziećmi). Po upływie 2-3 miesięcy pracownik Regionalnego Ośrodka Polityki Społecznej (ROPS) weryfikuje i zatwierdza poniesione koszty, z otrzymanym w transzach dofinansowaniem. Całość otrzymanych środków musi być wydatkowana zgodnie z budżetem zatwierdzonym we wniosku o dofinansowanie. Wskazany na wstępie ROPS jest Instytucją Pośredniczącą, nadzorującą przebieg projektu oraz wypłacającą środki na dofinansowanie przedmiotowych projektów oraz koordynującą wypłatę transz z Ministerstwa Finansów. Usługi szkoleniowe świadczone w ramach projektów nie były i nie są realizowane na rzecz ROPS. Do 31 grudnia 2010 r. usługi wykonywane w ramach działalności oraz projektów były usługami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Od 1 stycznia 2011 r. działalność szkoleniowa nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Ukazujące się różne i czasami sprzeczne komentarze w prasie spowodowały, że zarejestrował się Pan jako podatnik VAT czynny, gdy transze dofinansowania projektów przekroczyły kwotę obrotu uprawniającą do korzystania ze zwolnienia od podatku (150.000 zł).

W związku z powyższym zadano pytania sprowadzające się do następującej kwestii:

1.  Czy dotacje otrzymane na pokrycie kosztów szkolenia są obrotem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a jeżeli tak czy usługi świadczone przez Pana w ramach ww. projektów są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy należy dokonać korekty deklaracji za I kwartał 2011 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe do dnia 31 grudnia 2010 r. były zwolnione od podatku na podstawie załącznika nr 4 do ustawy. Wskazał Pan, iż od 1 stycznia 2011 r., w związku ze zmianą przepisów, zarejestrował się Pan jako podatnik VAT czynny. Stwierdził, iż dotacja przyznana w związku z realizacją przedmiotowych projektów nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co potwierdzają ostatnie interpretacje organów skarbowych. Ponadto podniósł Pan, iż przedmiotowe usługi mogą korzystać ze zwolnień bezpośrednio na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pana zdaniem, zgodnie z tym ostatnim przepisem, zwolnione od podatku są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Wskazał Pan, iż w przypadku przedmiotowych szkoleń dofinansowanie wynosi 100% a uczestnicy nie wnoszą wkładu własnego za udział w szkoleniu. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołał Pan liczne indywidualne interpretacje Ministra Finansów. Ponadto wskazał Pan, iż w związku z powyższym powinien Pan sporządzić korektę deklaracji VAT-7K za I kwartał 2011 r. i „wyrejestrować się” jako podatnik VAT czynny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r. - nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), uchyla się art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Podstawowym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 17 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazany przepis art. 43 ust. 17 ustawy od dnia 1 kwietnia 2011 r. na mocy art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) otrzymał brzmienie: „zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”.

Jak stanowi art. 17a cyt. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Regulacje art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy stanowią implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż z dniem 1 lipca 2006 r. przepisy tego rozporządzenia stały się częścią porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polski, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.) (Dz. Urz. UE. L 145/1 ze zm.).

W myśl art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Jednocześnie wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. ww. rozporządzenie straciło moc a stosuje się rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1).

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z treści wniosku wynika, iż prowadzi Pan działalność gospodarczą, świadcząc m.in. usługi w zakresie szkoleń dla dorosłych oraz psychoterapii. Na podstawie umów zawartych w listopadzie 2009 r. i w grudniu 2010 r. z Regionalnym Ośrodkiem Polityki Społecznej otrzymał Pan wsparcie na realizację projektów dotyczących aktywizacji społecznej kobiet zagrożonych wykluczeniem społecznym. Projekty finansowane były w 85% ze środków europejskich oraz 15% z budżetu krajowego (dotacja celowa). Dofinansowanie obejmowało wydatki związane obsługą projektów (wynagrodzeniem, wynajmem pomieszczeń, promocją, rekrutacją, kosztami utrzymania pomieszczeń, obsługi finansowo-księgowej oraz realizacją zajęć dla uczestniczek). Przedmiotowe usługi nie były świadczone na rzecz Regionalnego Ośrodka Polityki Społecznej, który - jako Instytucja Pośredniczącą - spełniał wyłącznie funkcję nadzorującą przebieg projektu oraz koordynującą i wypłacającą dofinansowanie.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności rozważyć należy, czy świadczone przez Pana szkolenia opisane we wniosku można uznać za odpłatne. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Należy podkreślić, iż czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej kosztów są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W okresie do 31 marca 2011 r., aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musiały być spełnione łącznie dwa warunki:

*   brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,
*   istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

W okresie od 1 kwietnia 2011 r., warunkami tymi są:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te musza być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi zdanie trzecie ww. przepisu – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Cytowany powyżej przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.

Uwzględniając powyższe zauważyć należy, że opis stanu faktycznego wskazuje, iż pozyskane dofinansowanie na szkolenia, o których mowa we wniosku, nie ma związku ze sprzedażą, gdyż usługi świadczone w ich ramach są nieodpłatnie, a więc cena tych usług nie została określona, a otrzymane środki przeznaczone są na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanych projektów. We wniosku wskazano bowiem, że uzyskał Pan dofinansowanie „w wysokości 100 wydatków kwalifikowanych projektu”. Oznacza to, że w opisanej sytuacji wystąpi dofinansowanie o charakterze zakupowym (kosztowym), nie mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaży, a więc dofinansowanie nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu. Ponadto między stronami umowy o dofinansowanie projektu nie dochodzi do sprzedaży i kupna usług (nie ma żadnego konkretnego odbiorcy usług, beneficjenta, który dokonywałby płatności), a szkolenia odbywają się w związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Z tych też względów stwierdzić należy, że nieodpłatne szkolenie uczestników projektu jest związane z prowadzonym przez Pana przedsiębiorstwem, w związku z czym nie może być traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem czynności te nie podlegają regulacjom wynikającym z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym, wbrew Pana stanowisku - z uwagi na brak opodatkowania usług prowadzonych w ramach realizacji przedmiotowych projektów - nie znajdą zastosowania przepisy odnośnie prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji oraz jej wymogi formalne zawarte są w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cytowanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą,
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:

1.  kontroli podatkowej,
2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z § 2 tego artykułu, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Uwzględniając okoliczności sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro – jak wcześniej wskazano - uzyskane dotacje nie stanowią obrotu, w związku z czym wykonywane przez Pana czynności, o których mowa we wniosku, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w złożonej za I kwartał 2011 r. deklaracji VAT-7K wykazał Pan te dotacje jako obrót opodatkowany oraz kwotę podatku należnego, jest Pan uprawniony do złożenia korekty ww. deklaracji wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyn tej korekty.

Końcowo należy wskazać, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii możliwości „wyrejestrowania się jako podatnik VAT czynny”, gdyż w tym zakresie nie zadano pytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.