Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.218.2017.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-30
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe z tytułu usług wykonanych w listopadzie 2011 r., w odniesieniu do których faktury zostały wystawione w grudniu 2011 r., a należny podatek VAT z tego tytułu został wykazany w deklaracji VAT złożonej przez Wnioskodawcę w styczniu 2012 r. (za grudzień 2011 r.) oraz w stosunku do której, termin zapłaty podatku przypadał 25 stycznia 2012 r. ulegnie przedawnieniu po upłynięciu 31 grudnia 2017 r.?
Słowa kluczowe: termin-termin przedawnienia; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 12 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu usług wykonanych w listopadzie 2011 r. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu usług wykonanych w listopadzie 2011 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący aktywnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi giełdę towarową w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o giełdach towarowych (Ustawa z 26 października 2000 r. o giełdach towarowych – Dz. U. z 2016 r. poz. 719 ze zm. dalej: „ustawa o giełdach towarowych”).

Przedmiotem obrotu organizowanego przez Giełdę mogą być następujące towary giełdowe:

*   energia elektryczna,

*   paliwa ciekłe i gazowe,

*   limity wielkości produkcji, w szczególności produkcji elektrycznej,

*   limity wielkości emisji zanieczyszczeń,

*   prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia, o których mowa w art. 9e ust. 1, art. 9l ust. 1 i art. 9o ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625, z późn. zm.),

*   niebędące instrumentami finansowymi prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, paliw gazowych, mierników i limitów wielkości produkcji, emisji zanieczyszczeń lub praw majątkowych, o których mowa powyżej,

*   prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej, o których mowa w art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. Nr 94, poz. 551).

Do działalności statutowej Wnioskodawcy, poza prowadzeniem giełdy towarowej, należy również prowadzenie rejestru świadectw pochodzenia (dalej „RŚP”) dla energii z odnawialnych źródeł energii (dalej „OZE”), z kogeneracji, biogazu rolniczego oraz efektywności energetycznej.

Obrót towarami giełdowymi odbywa się w ramach następujących rynków prowadzonych przez Wnioskodawcę:

*   Rynku Dnia Następnego i Bieżącego Energii Elektrycznej;

*   Rynku Dnia Następnego i Bieżącego Gazu;

*   Rynku Terminowym Towarowym Energii Elektrycznej;

*   Rynku Terminowym Towarowym Gazu;

*   Rynku Praw Majątkowych;

*   Rynku Uprawnień do Emisji.

Uczestnikami obrotu prowadzonego na Giełdzie są członkowie Giełdy (dalej jako „Członkowie Giełdy”), którzy na mocy stosownych umów podpisanych z Wnioskodawcą są stronami transakcji zawieranych na giełdzie. Zgodnie z Regulaminem obrotu Rynku Towarów Giełdowych, transakcją giełdową na Rynku Towarów Giełdowych jest umowa sprzedaży zawarta pomiędzy Członkami Giełdy.

W związku z uczestnictwem w rynkach prowadzonych przez Wnioskodawcę oraz zawieraniem transakcji, Wnioskodawca pobiera od Członków Giełdy następujące rodzaje opłat giełdowych:

*   stałe/roczne opłaty za uczestnictwo w poszczególnych rynkach;

*   opłaty transakcyjne pobierane w związku z transakcjami zawieranymi na Giełdzie;

*   opłaty dodatkowe (np. opłaty od wniosku o anulowanie błędnej transakcji).

W ramach czynności, za które pobierane są powyższe opłaty, Giełda w szczególności:

*   organizuje i prowadzi obrót towarami giełdowymi i zapewnia Członkom Giełdy możliwość zawierania transakcji giełdowych;

*   zapewnia infrastrukturę służącą zawieraniu transakcji (w tym wyspecjalizowany system informatyczny);

*   dokonuje ustalenia kursu notowań dla poszczególnych towarów giełdowych;

*   w uzasadnionych przypadkach ogranicza lub zawiesza obrót na poszczególnych rynkach;

*   realizuje zlecenia zgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i regulacjami;

*   umożliwia zawieranie tzw. transakcji pozasesyjnych;

*   publikuje informacje giełdowe o działalności i wynikach sesji.

Dodatkowo Wnioskodawca pobiera opłaty za czynności związane z prowadzeniem Rejestru Świadectw Pochodzenia (tj. w szczególności identyfikuje podmioty, którym przysługują prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia, identyfikuje przysługujące prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia oraz odpowiadającą tym prawom ilości energii elektrycznej, rejestruje świadectwa pochodzenia oraz wynikające z nich prawa majątkowe, ewidencjonuje transakcje zawierane w obrocie prawami majątkowymi oraz stan posiadania praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, wystawia dokumenty potwierdzające stan posiadania praw majątkowych w rejestrze, które następnie wykorzystywane są przez Urząd Regulacji Energetyki w procesie umarzania świadectw pochodzenia). Opłaty te są pobierane przez Wnioskodawcę od Członków RŚP.

Podsumowując, przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizacja i prowadzenie obrotu na prowadzonej przez Wnioskodawcę giełdzie towarowej. Obrót towarami giełdowymi danego rodzaju dokonywany jest na wyodrębnionych rynkach, tworzonych przez Radę Nadzorczą Giełdy oraz prowadzenie rejestru Świadectw Pochodzenia oraz wynikających z nich praw majątkowych na zasadach określonych w ustawie OZE, ustawie Prawo energetyczne, ustawie o efektywności energetycznej i odrębnym regulaminie Rejestru ustalanym przez Wnioskodawcę.

W poprzednich latach (tj. do 31 grudnia 2016 r.), Wnioskodawca nie naliczał podatku VAT od opłat transakcyjnych na Rynku Terminowym Towarowym Energii Elektrycznej i Gazu oraz Rynku Praw Majątkowych, a także opłat z tytułu prowadzenia Rejestru Świadectw Pochodzenia. Wnioskodawca wystawiał na Członków Giełdy faktury, na których wskazywał, że świadczone usługi korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Po tym jak Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawidłowości stosowania powyższego podejścia, zleciła dokonanie ponownej analizy przepisów ustawy o VAT (Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm. dalej: „ustawa o VAT”) przez zewnętrznych doradców podatkowych. Na skutek otrzymanych rekomendacji 25 stycznia 2017 r. Wnioskodawca powiadomił właściwy Urząd Skarbowy o zamiarze i przyczynach dokonania korekty rozliczeń VAT, składając jednocześnie tzw. czynny żal. Po dokonaniu korekt deklaracji, dla potwierdzenia zasadności korekty, Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną, w której m.in. zadał pytanie czy opłaty pobierane przez Giełdę w związku z organizowaniem obrotu i umożliwianiem zawierania transakcji na Rynku Terminowym Towarowym Energii Elektrycznej i Gazu, Rynku Praw Majątkowych oraz opłaty z tytułu prowadzenia Rejestru Świadectw Pochodzenia podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca podniósł, iż wskazane we wniosku opłaty podlegają opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

31 maja 2017 r. wydana została interpretacja indywidualna (nr 0114-KDIP4.4012.85.2017.1.MP), potwierdzająca poprawność stanowiska Wnioskodawcy, wyrażonego we wniosku w powyższym zakresie. W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, usługi świadczone przez Wnioskodawcę, dotyczące organizowania obrotu i umożliwiania zawierania transakcji na rynkach RTT i RPM oraz prowadzenia Rejestru Świadectw Pochodzenia, za które pobierane są stosowne opłaty, nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 i 41 ustawy o VAT. W konsekwencji opisane usługi będą podlegały opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. 146a pkt 1 ustawy.

W powyższym wniosku, Wnioskodawca wskazał, że okres, którego dotyczyć będzie korekta podatku VAT należnego, w przypadku uzyskania potwierdzenia, iż świadczone przez nią usługi powinny być opodatkowane podstawową stawką podatku VAT, obejmować będzie usługi świadczone przez Wnioskodawcę pomiędzy listopadem 2011 r. a grudniem 2016 r. Przy czym podkreślenia wymaga fakt, iż z uwagi na brzmienie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT obowiązujące do 31 grudnia 2013 r., w myśl którego jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, obowiązek podatkowy dla usług świadczonych w listopadzie 2011 r. powstał w grudniu 2011 r. (z uwagi na wystawienie faktur dokumentujących wykonanie tych usług w grudniu 2011 r.).

W związku z otrzymaniem powyższej interpretacji, Wnioskodawca podjął decyzję odnośnie wystawienia faktur korygujących do opłat transakcyjnych na Rynku Terminowym Towarowym Energii Elektrycznej i Gazu oraz Rynku Praw Majątkowych, a także opłaty z tytułu prowadzenia Rejestru Świadectw Pochodzenia, z tytułu których zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Następnie Wnioskodawca uwzględnił dokonane korekty w rozliczeniach VAT podatku należnego.

W związku z procesem wystawiania faktur korygujących do opłat transakcyjnych na Rynku Terminowym Towarowym Energii Elektrycznej i Gazu oraz Rynku Praw Majątkowych, a także opłaty z tytułu prowadzenia Rejestru Świadectw Pochodzenia, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie sposobu obliczania terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy opłat pobranych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do usług wykonanych przez Wnioskodawcę w listopadzie 2011 r., w odniesieniu do których faktury zostały wystawione w grudniu 2011 r., a należny podatek VAT z tego tytułu został wykazany w deklaracji VAT złożonej przez Wnioskodawcę w styczniu 2012 r. (za grudzień 2011 r.) oraz w stosunku do której, termin zapłaty podatku przypadał 25 stycznia 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe z tytułu usług wykonanych w listopadzie 2011 r., w odniesieniu do których faktury zostały wystawione w grudniu 2011 r., a należny podatek VAT z tego tytułu został wykazany w deklaracji VAT złożonej przez Wnioskodawcę w styczniu 2012 r. (za grudzień 2011 r.) oraz w stosunku do której, termin zapłaty podatku przypadał 25 stycznia 2012 r. ulegnie przedawnieniu po upłynięciu 31 grudnia 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zobowiązanie podatkowe z tytułu usług wykonanych w listopadzie 2011 r., w odniesieniu do których faktury zostały wystawione w grudniu 2011 r., a należny podatek VAT z tego tytułu został wykazany w deklaracji VAT złożonej przez Wnioskodawcę w styczniu 2012 r. (za grudzień 2011 r.) oraz w stosunku do której, termin zapłaty podatku przypadał 25 stycznia 2012 r. ulegnie przedawnieniu po upłynięciu 31 grudnia 2017 r.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia.

Natomiast zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia zobowiązań podatkowych jest utrata przez organy podatkowe możliwości egzekucji zobowiązań podatkowych – zobowiązanie podatkowe przestaje bowiem istnieć z upływem terminu przedawnienia. Na skutek upływu okresu przedawnienia, również podatnik traci prawo do dokonania korekty deklaracji za okres objęty przedawnieniem. Jeżeli bowiem dojdzie do przedawnienia zobowiązania za dany rok podatkowy, pojawia się domniemanie, że rozliczenia za ten okres były prawidłowe, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2014 r. o sygnaturze II FSK 790/12.

W ocenie Wnioskodawcy, przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2009 r., sygn. akt I FPS 9/08, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do powyższej regulacji, dla celów obliczenia terminu przedawnienia nie jest istotna data wykonania usługi czy powstania obowiązku podatkowego, ale data terminu płatności podatku. W związku z tym, każdorazowo należy ustalić termin, w jakim podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku. Należy również zauważyć, że termin wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku nie może być odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca wykonywał usługi na rzecz swoich kontrahentów w listopadzie 2011 r., a usługi te były dokumentowane fakturami wystawianymi nie później niż 7. dnia od wykonani usługi, tj. w grudniu 2011 r.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że w listopadzie i grudniu 2011 r. obowiązywały odmienne od dzisiejszych regulacje w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z ówcześnie obowiązującym art. 19 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast zgodnie z ust. 4, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Natomiast stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego. Zgodnie z art. 47 § 3 Ordynacji podatkowej, w przypadku, gdy podatnik sam oblicza i wpłaca podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Przepisy te, w brzmieniu analogicznym, obowiązywały w 2011 r.

Analizując powyższe regulacje, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że podatnik jest zobowiązany do obliczenia i dokonania wpłaty podatku VAT najpóźniej 25. dnia miesiąca następującego po rozliczanym okresie. Jednocześnie, ten dzień uznawany jest za termin do dokonania zapłaty podatku.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, iż w przypadku usług wykonanych w listopadzie 2011 r., w odniesieniu do których faktury zostały wystawione w grudniu 2011 r., obowiązek podatkowy powstał w grudniu 2011 r., zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT w ówczesnym brzmieniu. W konsekwencji, należny podatek VAT z tego tytułu został wykazany w deklaracji VAT za ten miesiąc, której termin na złożenie mijał 25 stycznia 2012 r. Termin płatności podatku z tego tytułu również upływał 25 stycznia 2012 r. W konsekwencji, pięcioletni termin przedawnienia, rozpoczął bieg 31 grudnia 2012 r., a zobowiązanie z tego tytułu przedawni się z upływem 31 grudnia 2017 r.

Ponieważ zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację oraz mając na uwadze wskazaną już zasadę, zgodnie z którą zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, iż prawo do złożenia korekty deklaracji istnieje dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.