Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.348.2021.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-24
Teza: WIS usługa (świadczenie kompleksowe) - wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej.
Słowa kluczowe: przetarg; przetarg-dokumenty przetargowe; przetarg-procedura przetargowa; usługi; usługi-usługi przygotowania dokumentacji przetargowej
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 2 grudnia 2021 r. (data wpływu 6 grudnia 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 3 lutego 2022 r. (data wpływu 4 lutego 2022 r.), 4 lutego 2022 r. (data wpływu 7 lutego 2022 r.) oraz 15 marca 2022 r. (data wpływu 15 marca 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej (…)

**Opis:** Wnioskodawca świadczy usługę kompleksową wsparcia w przeprowadzeniu przetargu (…), polegającą na: tłumaczeniu dokumentów projektowych, przygotowaniu dokumentacji do przetargu oraz wsparciu i aktywnym udziale podczas fazy przetargowej. Poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą powiązane i nie mogą być świadczone odrębnie. Nabywca jest zainteresowany nabyciem jednego świadczenia. Czynnością główną jest wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej, natomiast charakter pomocniczy stanowią tłumaczenia oraz przygotowanie dokumentacji.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 71

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 6 grudnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami w dniu 4 i 7 lutego 2022 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przesłanie umowy dotyczącej przedmiotowego świadczenia i pełnomocnictwa. Natomiast pismami z dnia 15 marca 2022 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez wskazanie przedmiotu wniosku, przesłanie brakującej opłaty oraz doprecyzowanie opisu świadczenia.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia.**

Usługa nadzoru i kontroli działań związanych z udziałem w przetargu. W ramach tej usługi Spółka dokonuje następujących czynności: przygotowanie dokumentacji do przetargu (m.in. tłumaczenie dokumentów projektowych), wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej.

Pismem z dnia 3 lutego 2022 r. Wnioskodawca uzupełnił opis usługi o następujące informacje:

Dla lepszego zrozumienia przedmiotu działalności Spółki, Wnioskodawca opisuje czym w praktyce zajmuje się grupa (…) (w tym Wnioskodawca). Grupa (…) jest

właścicielem/współwłaścicielem (…). Dodatkowo grupa zajmuje się również (\`(...)\`), do czego wymagana jest specjalistyczna wiedza m.in. w zakresie bezpieczeństwa konstrukcji i logistyki. Zarządzaniem projektem dotyczącym realizacji (…), a dokładniej planowaniem i koordynacją zajmuje się zespół (\`(...)\`) wyspecjalizowanych inżynierów. Dla uproszczenia Wnioskodawca odniósł się chronologicznie i oddzielnie do każdego zagadnienia wskazanego we wniosku wraz ze szczegółowym opisem praktycznym. Sama (…) jest realizowana przez (…).

_Tłumaczenie dokumentów projektowych_

Ze względu na fakt, iż architekci i inżynierowie nie znają języka polskiego zaistniała konieczność przygotowania dokumentacji w języku angielskim. Wszystkie dokumenty są przetłumaczone przez wyspecjalizowanych tłumaczy na zlecenie (…). Powyższe w praktyce oznacza, iż wszelka dokumentacja dotycząca (\`(...)\`) istnieje zarówno w języku polskim, jak i w języku angielskim, co jest zwyczajową praktyką przy tak skomplikowanych i międzynarodowych projektach, przy których uczestniczą specjaliści z różnych krajów. Usługi są świadczone na rzecz (…), który realizuje projekt (\`(...)\`).

_Przygotowanie dokumentacji do przetargu_

Przez przygotowanie dokumentacji do przetargu przez Wnioskodawcę należy rozumieć sporządzenie zestawu pism zawierających specyfikację techniczną projektów, które muszą uwzględniać takie czynniki jak: (i) kategoria produktów jakie powinny być użyte; (ii) rodzaj zastosowanego betonu; (iii)kablowania czy (iv) rury, a także (iv) określenie zespołu specjalistów dla realizacji projektu. Odbiorcą usługi jest (…), tj. podmiot (\`(...)\`) zainteresowany przygotowaniem rzetelnej oferty przetargowej dla podwykonawców.

_Wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej_

Wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej charakteryzuje się oceną ofert przez Wnioskodawcę, które mają być złożone przez potencjalne podmioty ubiegające się o realizowanie projektu jako podwykonawcy. W ramach świadczenia tych usług Wnioskodawca ma spotykać się również z tymi potencjalnymi podwykonawcami.

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył umowę o nazwie (…) zawartą pomiędzy spółką (…) zwaną w umowie (…) a nabywcą świadczenia – (…) zwaną w umowie (…) wraz z tłumaczeniem na język polski.

(…)

Ponadto, w dniu 15 marca 2022 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek wskazując, iż (…). Prace są zorganizowane w trzech fazach, w drugiej z nich zostaną wybrani dostawcy do realizacji projektu. W celu dokonania wyboru zostały stworzone specyfikacje ofertowe, zawierające plany projektowe (rysunki i specyfikacje powstałe w pierwszej fazie), określenie realizacji poszczególnych obszarów (\`(...)\`), określenie ceny, materiałów i systemów instalacyjnych (instalacje elektryczne, rury wodociągowe, kanalizacja, dźwigów, itp.). Dodatkowo w tej fazie przeprowadza się rozmowy z oferentami, koncentrując się na różnych praktycznych aspektach (\`(...)\`). Wszystkimi powyższymi zagadnieniami zajmuje się Wnioskodawca.

Podsumowując, Wnioskodawca świadczy usługi poprzez organizowanie przetargów oraz tłumaczeń (…), polegające na:

a) tłumaczeniu dokumentów projektowych,

b) przygotowaniu dokumentacji do przetargu,

c) wsparciu i aktywnym udziale podczas fazy przetargowej.

Przedmiotem wniosku jest usługa wsparcia w przeprowadzeniu przetargu, przy czym należy to rozumieć jako świadczenie główne w postaci pomocy w organizacji i aktywnego udziału w przetargu, pozostałe świadczenia należy rozumieć jako pomocnicze.

Przez nadzór i kontrolę należy rozumieć wszystkie trzy aspekty wymienione w umowie. Są to działania o szerokim zakresie, w którego skład wchodzą niżej opisane czynności polegające bardziej na „pilnowaniu”, aby prace polegające na przygotowaniu i przeprowadzeniu przetargu były wykonane w prawidłowy sposób.

Po pierwsze, Wnioskodawca przygotowuje dokumenty, na podstawie których zainteresowane podmioty będą składać oferty, jest to element bezpośrednio związany z samą organizacją przetargu.

Po drugie, Wnioskodawca odpowiada za przetłumaczenie dokumentacji, dla obcojęzycznych inżynierów dedykowanych do przygotowania wytycznych do przetargów. Wnioskodawca musi więc dopilnować, aby wszystkie dokumenty były właściwie dla nich przygotowane.

Po trzecie, w ocenie Wnioskodawcy świadczenie główne, czyli samo określenie „wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej” w teorii oraz praktyce jednoznacznie wskazuje na wystąpienie kontroli oraz nadzoru, ponieważ to inżynierowie/doradcy zarządzają całym przebiegiem przetargu oceniają jakość i kompletność dokumentów. Podsumowując, w tym aspekcie również wystąpi kontrola oraz nadzór, na podstawie wcześniej przygotowanych tłumaczeń oraz ocenie dokumentacji projektowej.

Przez wsparcie i aktywny udział w fazie przetargowej Wnioskodawcy należy rozumieć ocenę ofert (wsparcie), które zostały złożone przez przedsiębiorców, na podstawie wcześniej przygotowanej dokumentacji, która określa cechy oraz ich specyfikację. Inżynierowie w sposób skrupulatny na podstawie swojej wiedzy oraz doświadczenia oceniają, czy dana oferta będzie spełniać szereg przedstawionych wymagań. Należy również wskazać, iż w niektórych przypadkach mogą pojawić się dodatkowe pytania albo rozwiązania nieznane inżynierom w praktyce, w takim przypadku zostaje zorganizowane spotkanie lub rozmowa za pomocą środków komunikacji elektronicznej (aktywny udział), gdzie Wnioskodawca i oferent wspólnie wyjaśniają swoje wątpliwości, bądź ustalą zagadnienia ich nurtujące.

W ocenie Wnioskodawcy nie ma żadnych wątpliwości, że poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą powiązane, trudno sobie wyobrazić przetarg międzynarodowy, gdzie wszystkie wymogi są podane w języku polskim. Również bez sporządzenia odpowiednich wytycznych oferenci nie będą wiedzieć czego dotyczy przetarg, a zatem nie będą w stanie ocenić czy są w stanie do niego przystąpić. Po przeprowadzeniu powyższych przygotowań następuje finalny proces, czyli wsparcie oraz aktywny udział podczas fazy przetargowej.

Poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres ww. świadczenia prowadzą do wyboru najlepszej oferty na podstawie wytycznych inżynierów.

W ocenie Wnioskodawcy nabywca jest zainteresowany nabyciem jednego świadczenia.

Trudno sobie wyobrazić, aby to nabywca, osobno korzystał z usług podmiotu, który tylko przygotowuje dokumentacje i osobno z usług podmiotu, który aktywnie wspiera go już w fazie przetargowej. Należy podkreślić, że są to podmioty powiązane biznesowo więc również jest oczekiwanie, aby usprawniać procesy zakupowe korzystając z grupowych zasobów.

W ocenie Wnioskodawcy świadczenia nie mogą być odrębne, ponieważ nie odbędzie się przetarg na takich warunkach jakie oczekuje nabywca, jeżeli chociaż jeden z elementów wskazanych w umowie nie zostanie wykonany. Przykładowo, w przypadku nieopracowania dokumentacji z wytycznymi wraz z ich tłumaczeniem Wnioskodawca nie będzie mógł zaoferować wsparcia oraz aktywnego udziału.

Czynnością główną w ocenie Wnioskodawcy jest wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej, natomiast charakter pomocniczy stanowią tłumaczenia oraz przygotowanie dokumentacji.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę również punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.

Z przytoczonych powyżej orzeczeń TSUE wynika, iż dane świadczenie, na które składa się kilka czynności, może być uznane za świadczenie złożone (na potrzeby podatku VAT) w przypadku, gdy czynności składające się na to świadczenie mają następujące cechy:

*   elementy świadczenia są tak ściśle powiązane ze sobą, iż tworzą jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter;
*   czynności te nie są od siebie niezależne;
*   możliwe jest wyodrębnienie świadczenia głównego, które dla nabywcy stanowi podstawowy cel danej transakcji;
*   niektóre czynności mają charakter pomocniczy w stosunku do świadczenia głównego, tzn. nie stanowią one celu samego w sobie, ale środek do lepszego skorzystania ze świadczenia głównego.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją. Jak wynika z opisu sprawy, na przedmiot świadczenia składają się: tłumaczenie dokumentów projektowych, przygotowanie dokumentacji do przetargu oraz wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej. Poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość oraz nie mogą być świadczone odrębnie, gdyż w sytuacji gdy choć jeden z elementów wskazanych w umowie nie zostanie wykonany, nie odbyłby się przetarg na warunkach jakich oczekuje nabywca. Wykonanie poszczególnych czynności (tłumaczeń i przygotowania dokumentów) prowadzi - poprzez wsparcie i aktywny udział podczas fazy przetargowej - do realizacji określonego celu jakim jest doprowadzenie do wyboru najlepszej oferty na podstawie wytycznych inżynierów. Zatem, realizacja poszczególnych czynności w ramach świadczenia ma jedynie charakter pomocniczy, a każdy następujący po sobie etap zmierza do realizacji usługi jako całości. Żadna z wykonywanych czynności nie stanowi celu samego w sobie z punktu widzenia usługobiorcy. Wynagrodzenie przewidziane za wykonanie przedmiotowego świadczenia – zgodnie z warunkami zamówienia – skalkulowane jest jako jedna kwota za całość świadczenia określonego jako blok B.

Biorąc pod uwagę tezy wynikające z powołanych wyroków TSUE oraz uwzględniając przedstawiony opis świadczenia należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany nabyciem jednego (złożonego) świadczenia, gdyż trudno sobie wyobrazić, aby nabywca osobno korzystał z usług podmiotu, który tylko przygotowuje dokumentacje i osobno z usług podmiotu, który aktywnie wspiera go już w fazie przetargowej. Nabywca nie jest więc zainteresowany nabyciem kilku poszczególnych odrębnych usług, ponieważ żadna z nich samodzielnie nie realizuje jego celu.

W konsekwencji zdaniem tut. Organu usługą, która nadaje całości zasadniczy charakter jest usługa polegająca na wsparciu i aktywnym udziale podczas fazy przetargowej pozwalająca na ocenę ofert, które zostały złożone przez przedsiębiorców, na podstawie wcześniej przygotowanej dokumentacji, która określa cechy oraz ich specyfikację. Inżynierowie na podstawie swojej wiedzy oraz doświadczenia oceniają, czy dana oferta będzie spełniać szereg przedstawionych wymagań. W związku z powyższym pozostałe usługi wchodzące w skład przedmiotowego świadczenia są czynnościami pomocniczymi do czynności głównej. Zatem, realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania kompleksowego świadczenia. Usługi te służą jak najlepszemu wykonaniu usługi podstawowej.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). W związku z powyższym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi wsparcia i aktywnego udziału podczas fazy przetargowej (usługi dominującej).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

W analizowanej sprawie tak jak wskazano wyżej usługą, która nadaje całości zasadniczy charakter jest usługa związana ze wsparciem i aktywnym udziałem podczas fazy przetargowej.

Zgodnie z tytułem, Sekcja M Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI PROFESJONALNE, NAUKOWE I TECHNICZNE”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja M obejmuje:

\- usługi prawne,

\- usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu,

\- usługi doradztwa podatkowego,

\- usługi firm centralnych (head offices),

\- usługi doradztwa związane z zarządzaniem,

\- usługi architektoniczne i inżynierskie i związane z nimi doradztwo techniczne,

\- usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

\- usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

\- usługi reklamowe,

\- usługi badania rynku i opinii publicznej,

\- usługi fotograficzne,

\- usługi tłumaczeń pisemnych i ustnych,

\- usługi w zakresie prognozowania pogody i usługi meteorologiczne,

\- pozostałe usługi profesjonalne, naukowe i techniczne wymagające wiedzy specjalistycznej,

\- usługi weterynaryjne.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- usług schronisk dla zwierząt gospodarskich, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 01.62.10.0,

\- usług strzyżenia owiec, sztucznego unasienniania, opieki nad stadem, wypasania cudzego inwentarza, trzebienia kogutów, czyszczenia kojców itp., sklasyfikowanych w 01.62.10.0,

\- realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,

\- wydawania map, atlasów i globusów, w formie drukowanej, sklasyfikowanego w 58.11.15.0 i 58.11.16.0,

\- usług związanych z produkcją promocyjnych lub reklamowych filmów i nagrań wideo, sklasyfikowanych w 59.11.12.0,

\- usług projektowania księgowych systemów informatycznych, sklasyfikowanych w 62.01.1,

\- usług holdingów finansowych, sklasyfikowanych w 64.20.10.0,

\- usług sporządzania list adresowych i obsługi poczty, sklasyfikowanych w 82.19.12.0,

\- usług związanych z organizacją targów, wystaw i kongresów, sklasyfikowanych w 82.30.1,

\- prowadzenia państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego oraz prowadzenia państwowych ewidencji, sklasyfikowanego w 84.13.1,

\- usług sądów i prokuratury, sklasyfikowanych w 84.23.11.0,

\- usług schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 96.09.11.0.

W sekcji M zawarty jest m.in. dział 71 „USŁUGI ARCHITEKTONICZNE I INŻYNIERSKIE; USŁUGI W ZAKRESIE BADAŃ I ANALIZ TECHNICZNYCH”, który obejmuje:

\- usługi w zakresie architektury, inżynierii oraz opracowywanie projektów, sprawowanie nadzoru budowlanego,

\- usługi w zakresie usług mierniczych i kartograficznych,

\- badania właściwości fizycznych, analizy chemiczne i pozostałe badania.

W dziale tym mieszczą się m.in. „USŁUGI ARCHITEKTONICZNE I INŻYNIERSKIE ORAZ ZWIĄZANE Z NIMI DORADZTWO TECHNICZNE”.

Uwzględniając powyższe, świadczenie będące przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 71 „USŁUGI ARCHITEKTONICZNE I INŻYNIERSKIE; USŁUGI W ZAKRESIE BADAŃ I ANALIZ TECHNICZNYCH”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Według art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W związku z powyższym, ponieważ opisane we wniosku świadczenie klasyfikowane jest do grupowania 71 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz nie zostało objęte obniżoną stawką podatku, podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).