Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-32/16-3/RW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania części Spółki stanowiącej Pion Logistyki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i wyłączenia spod opodatkowania czynności jej przeniesienia na Spółkę Wydzieloną.
Słowa kluczowe: odliczenia; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części Spółki stanowiącej Pion Logistyki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i wyłączenia spod opodatkowania czynności jej przeniesienia na Spółkę Wydzieloną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części Spółki stanowiącej Pion Logistyki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i wyłączenia spod opodatkowania czynności jej przeniesienia na Spółkę Wydzieloną. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 8 stycznia 2016 r. o dowód uiszczenia opłaty od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (zwaną dalej „Spółką”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem podatku od towarów i usług, została zarejestrowana także jako czynny podatnik podatku VAT. Przedsiębiorstwo Spółki prowadzi działalność gospodarczą w dwóch zasadniczych obszarach biznesowych.

Pierwszy obszar to działalność produkcyjno – handlowa (zwana dalej „Działalnością Produkcyjno – Dystrybucyjną”) w zakresie wytwarzania i sprzedaży produktów oraz obrotu towarowego wyrobów związanych z branżą tytoniową (tzw. wyroby okołotytoniowe). W szczególności obszar ten obejmuje przedmiotowo różnego typu zapalniczki i zapalarki, paliwa do zapalniczek, w tym gazy i benzynę oraz produkty grupy outdoor, przez które rozumie się gazy kempingowe, palniki oraz wyroby powiązane z branżą turystyczną, takie jak zasilane gazem kuchenki, lampy i tym podobne urządzenia emitujące światło lub ciepło, a przeznaczone do celów turystycznych. (Przedstawiony wyżej obszar działalności nie obejmuje produkcji tytoniu oraz wyrobów tytoniowych jak również nie obejmuje obrotu towarami tytoniowymi). Dostawcami i odbiorcami produktów i towarów Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej są zarówno podmioty krajowe jak i zagraniczne.

Drugi obszar działalności polega na świadczeniu podmiotom zewnętrznym Spółki usług logistycznych (zwanych dalej „Działalnością Logistyczną”). Na wyżej wymieniony zakres usług, opartych na posiadanym przez Spółkę obiekcie magazynowo – biurowym złożonym z magazynu towarów wysokiego składowania oraz pomieszczeń biurowych, składają się czynności przyjmowania, magazynowania, wydawania oraz spedycji, a także obsługi dokumentowej różnego rodzaju towarów powierzanych Spółce przez jej klientów. W ramach tego kompleksu magazynowo – biurowego są też wynajmowane klientom Spółki na zasadach komercyjnych powierzchnie biurowe. Odbiorcami usług Działalności Logistycznej są podmioty krajowe.

Obie działalności są faktycznie (operacyjnie) rozdzielone i prowadzone w odrębnych terytorialnie miejscach, albowiem Działalność Logistyczna wraz z aktywami służącymi realizacji jej zadań rozlokowana jest w miejscowości X natomiast Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna odbywa się w miejscowości Y.

Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna oparta jest na należącej do Spółki nieruchomości (wraz z przyporządkowanym jej majątkiem) położonej w Y, na którą to nieruchomość składają się grunt o powierzchni 10.500 m2, zabudowany budynkiem produkcyjno – magazynowym z częścią o powierzchni 9.606 m2, służącą realizacji czynności związanych z procesem wytwarzania i konfekcjonowania wyrobów wytwarzanych przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną. Na terenie tej nieruchomości są rozlokowane wszystkie urządzenia i linie technologiczne przypisane Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej. Na terenie wyżej wymienionej nieruchomości znajdują się również powierzchnie magazynowe, gdzie w toku działalności operacyjnej składowane są produkty, będące wytworem Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej, jak również towary, sprowadzane przez nią w celu dalszej odprzedaży. W wyżej wymienionym budynku produkcyjno – magazynowym znajdują się również powierzchnie przystosowane do pracy biurowej. Spółka wykorzystuje je na potrzeby pracowników administracyjnych stanowiących obsługę Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej (pracownicy techniczno – produkcyjni, sprzedaży i marketingu, zamówień i zakupów). Część powierzchni biurowej jest również wykorzystywana na potrzeby działania Spółki jako całości, w tym m.in., znajdują się pomieszczenie biurowe zajmowane obecnie przez Zarząd Spółki. Na terenie zajmowanym przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną w Y nie jest prowadzona działalność operacyjna z zakresu Działalności Logistycznej.

Działalność Logistyczna oparta jest na należącej do Spółki nieruchomości (wraz z przyporządkowanym tej działalności majątkiem) położonej w X, na którą to nieruchomość składają się grunt o powierzchni 4913 m2, zabudowany budynkiem magazynowo – biurowym o powierzchni użytkowej 2.621 m2, z czego powierzchnia magazynowa wynosi 2.221 m2, zaś powierzchnia biurowo – socjalna stanowi 400 m2. Na terenie tego kompleksu magazynowo – biurowego są zgrupowane urządzenia i wyposażenie niezbędne do świadczenia opisanych na wstępie usług logistycznych oraz służące wynajmowi powierzchni biurowych, zatrudnieni są też pracownicy wykonujący funkcje umożliwiające świadczenie tych usług.

Odbiorcami usług Działalności Logistycznej są podmioty krajowe. Na terenie zajmowanym przez Działalność Logistyczną w X nie jest prowadzona działalność operacyjna z zakresu Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej, jednakże około 15% powierzchni magazynowej w X jest poznaczone na składowanie produktów i towarów pochodzących z Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej. Część powierzchni biurowych kompleksu magazynowo – biurowego (nie wynajmowanych) jest wykorzystywana przez Działalność Logistyczną na własne potrzeby (powierzchnie biurowe dla pracowników magazynowych, pracowników administrujących przyjęciem i odprawą dostaw, itp.).

Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna oraz Działalność Logistyczna wykazują względem siebie znaczne różnice, głównie ze względu na realizowane odmienne zadania gospodarcze oraz różne sposoby ich realizacji oraz zarządzania. Znalazło to między innymi odzwierciedlenie w odrębnej uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, w ramach której powołano dwa oddzielne piony organizacyjne: Pion Logistyki (PLO) oraz Pion Produkcji i Dystrybucji (PPD).

W związku z faktem, iż działalności te są realizowane w odrębnych lokalizacjach oraz istotnie się od siebie różnią pod względem przedmiotu działalności (branży), sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów (w tym nieruchomości, wyposażenia, stosowanych technologii oraz technicznego uzbrojenia pracy), ponoszonych kosztów oraz nakładów, a także ryzyka gospodarczego, udziałowcy Spółki podjęli decyzję o prawnym oddzieleniu w przyszłości od siebie tych działalności, tak aby były one wykonywane przez dwa odrębne podmioty – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnicy dostrzegają także, iż w ramach formuły prawnej i finansowej, która stanowi obecną podstawę funkcjonowania Spółki, odpowiedzialność oraz ryzyka w zakresie każdej z wyżej wymienionych działalności powinny być rozłożone na poszczególnych wspólników w inny sposób niż miało to dotychczas miejsce. Możliwością realizacji zmian w tym zakresie byłby podział Spółki na dwa odrębne podmioty oraz przyjęcie przez poszczególnych wspólników odrębnej niż do tej pory odpowiedzialności za ich zarządzenie.

Tak więc celem przewidywanych zmian restrukturyzacyjnych jest zwiększenie efektywności zarządzania dotychczasowymi obszarami działalności Spółki, które nie są ze sobą związane funkcjonalnie. Intencją wspólników jest rozdzielenie strukturalne obu obszarów działalności i kontynuowanie jej przez dwa niezależne podmioty, z których każdy będzie skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów. Dlatego też decyzja wspólników o restrukturyzacji dotychczasowej działalności Spółki poprzez oddzielenie Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej od Działalności Logistycznej jest podjęta z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

W związku z powyższym wspólnicy Spółki planują dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

Wskutek tego podziału wykonywana w ramach Spółki Działalność Logistyczna wraz z niezbędnymi aktywami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki nowo zawiązanej (zwanej dalej „Spółką Wydzieloną”). Z kolei Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna po dokonaniu podziału nadal będzie wykonywana przez Spółkę (mającej w fazie podziału status spółki dzielonej).

W ramach wykonania planowanego podziału nastąpi przeniesienie do Spółki Wydzielonej składników majątkowych służących Działalności Logistycznej (Pionowi Logistyki), a w szczególności aktywa funkcjonalnie związane ze świadczeniem usług logistycznych wykonywanych przez ten pion, w tym środki na wyodrębnionym rachunku bankowym oraz w kasie, należności od odbiorców usług logistycznych oraz najemców, nieruchomości należące do Spółki, a także wyposażenie niskiej wartości, to jest takie, które nie jest wykazywane w bilansie Spółki, a związane z nieruchomościami administrowanymi przez Pion Logistyki oraz wykorzystywane w jej działalności. W wyniku podziału Spółka Wydzielona przejmie także wszelkie inne należności wynikające z Działalności Logistycznej i dające się funkcjonalnie jej przyporządkować, w tym należności wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi w ramach Działalności Logistycznej oraz inne należności od tych pracowników.

W następstwie podziału do Spółki Wydzielonej zostaną przeniesione także związane bezpośrednio z Działalnością Logistyczną pasywa wchodzące w skład przenoszonego majątku, w tym zobowiązania wobec zewnętrznych dostawców towarów i usług, z tytułu zaciągniętych kredytów i pożyczek Spółki oraz zobowiązania wobec pracowników. Spółka Wydzielona (nowo zawiązana) przejmie także inne zobowiązania istniejące na dzień poprzedzający wydzielenie Spółki Wydzielonej, które zostały przypisane w związku z Działalnością Logistyczną tejże działalności. Reasumując, zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych poszczególne pozycje majątku (zarówno pasywów jak i aktywów) na podstawie wyodrębnionej do tego celu ewidencji rachunkowej Spółki, zostaną odpowiednio opisane i przekazane Spółce Wydzielonej wraz z przypadającymi jej zezwoleniami, koncesjami oraz ulgami, wykazującymi związek funkcjonalny z działalnością Spółki Wydzielonej, prowadzonej przed podziałem jako Działalność Logistyczna.

Spółka Wydzielona wstąpi we wszystkie prawa i obowiązku Spółki (spółki dzielonej) określone w planie podziału, przygotowanego w trybie i zgodnie z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych. Spółka Wydzielona stanie się z mocy prawa pracodawcą w zakresie dotychczas zawartych umów o pracę zawartych z pracownikami Działalności Logistycznej (Pionu Logistyki) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. Spółka Wydzielona bez naruszenia zasad o konkurencyjności będzie mogła korzystać z wiedzy, doświadczenia i umiejętności przejętych od Spółki pracowników w zakresie administrowania oraz wykonywania innych obowiązków umożliwiających działalność, która przed podziałem charakteryzowana była jako Działalność Logistyczna.

Wskutek podziału Spółki Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna nie będzie przeniesiona do Spółki Wydzielonej. Działalność ta będzie po podziale Spółki nadal kontynuowana przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych majątku (aktywów i pasywów) niezbędnych do jej prowadzenia, a przypisanych funkcjonalnie do Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej.

W szczególności w następstwie podziału nadal pozostaną w Spółce (spółce dzielonej) urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego oraz magazynów, należności od klientów Spółki z tytułu sprzedaży towarów oraz wytwarzanych przez Spółkę wyrobów okołotytoniowych, zobowiązania wobec dostawców towarów i usług związanych z funkcjonowaniem Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej, zobowiązania wobec pracowników zatrudnionych przez Spółkę do administrowania lub obsługi tej działalności, zobowiązania z tytułu zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej kredytów bankowych i pożyczek, środki na rachunku bankowym, pozostające na moment podziału na wyodrębnionym względem rachunku bankowego Działalności Logistycznej (Pionu Logistyki) rachunku bankowym. Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna tworzy zespół składników materialnych i niematerialnych, powiązanych czynnikiem organizacyjnym i funkcjonalnym, który umożliwi niezakłóconą kontynuację tej działalności po dokonaniu planowanego podziału Spółki. Po dokonaniu tego podziału Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej bez zmiany zakresu ich obowiązków, która to zmiana wynikałaby li tylko ze skutków wywołanych samym faktem podziału Spółki. Po dokonaniu podziału Spółki działalność wykonywana przez Pion Produkcji i Dystrybucji będzie nadal kontynuowana przy wykorzystaniu wiedzy i doświadczenia pracowników realizujących lub obsługujących procesy przebiegające w ramach działalności tego pionu.

Częścią składową pozostawionego w Spółce majątku będą także prawa i wierzytelności wynikające z umów zawartych z odbiorcami towarów i produktów wytwarzanych przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną oraz zobowiązania wynikające z umów z dostawcami towarów i usług związane z funkcjonowaniem tej działalności. Produkty wytwarzane przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną oraz towary sprowadzane przez Spółkę przed jej podziałem a składowane przez Spółkę w magazynie Działalności Logistycznej zostaną po podziale przeniesione na zasadach komercyjnych do innych magazynów (podmiotów trzecich) lub będą pozostawione w magazynie Spółki Wydzielonej za odpowiednią opłatą na podstawie stosownej umowy handlowej zawartej między Spółką (spółką dzieloną) a Spółką Wydzieloną.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie obu Pionów Spółki (Pionu Logistyki oraz Pionu Produkcji i Dystrybucji) wynika z uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki (zwanego dalej: „Uchwałą Wspólników”). Na mocy Uchwały Wspólników w strukturze organizacyjnej Spółki funkcjonują Pion Logistyki oraz Pion Produkcji i Dystrybucji.

Każdy z Pionów jest kierowany i nadzorowany przez odpowiedniego członka zarządu Spółki. Wyżej wymienione i określone formalnie funkcje zarządcze członkowie zarządu sprawują nad pionami niezależnie od funkcji dotyczących spółki jako całości, w tym obowiązków wynikających z kodeksu spółek handlowych oraz obowiązującego w spółce regulaminu zarządu. I tak za funkcjonowanie Pionu Produkcji i Dystrybucji odpowiada Prezes Zarządu – Dyrektor Operacyjny, zaś za funkcjonowanie Pionu Logistyki Wiceprezes Zarządu – Dyrektor ds. Kluczowych klientów.

W każdym z wyżej wymienionych pionów zostali zatrudnieni pracownicy o kompetencjach związanych ze specyfiką działalności wykonywanej przez dany Pion. Uchwała Wspólników określa zadania każdego z pionów, mniejsze komórki organizacyjne wchodzące w skład Pionu oraz konkretne stanowiska określone w strukturze organizacyjnej każdej z komórek, a co za tym idzie – w strukturze Pionu.

Pion Produkcji i Dystrybucji zatrudnia pracowników, którzy w ramach odpowiedniego podziału obowiązków wykonują czynności związane odpowiednio z zakupem materiałów i surowców do produkcji wyrobów właściwych dla branży produktów okołotytoniowych, pracowników odpowiedzialnych za wytwarzanie i sprzedaż tych produktów, pracowników odpowiedzialnych za zakup towarów związanych z tą branżą i ich dalszą odprzedaż i wreszcie pracowników odpowiedzialnych za nadzór nad prawidłowością i efektywnością przebiegu wyżej wymienionych procesów.

W skład Pionu Produkcji i Dystrybucji wchodzą: podległy Dyrektorowi ds. Technicznych Zakład Produkcji i Konfekcjonowania oraz podległy Dyrektorowi ds. Logistyki Magazyn oraz Biuro ds. Dystrybucji. Pracownicy zatrudnieni w ramach wymienionych komórek co do zasady realizują zadania związane wyłącznie z obsługą procesów dotyczących Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej. Przykładem odrębności organizacyjnej (jak również funkcjonalnej) Pionu Produkcji i Dystrybucji jest fakt, iż za obsługę procesów logistycznych związanych z działalnością pionu odpowiadają wyłącznie komórki, a w ich ramach pracownicy i współpracownicy, działające niezależnie od podobnych służb powołanych w ramach Działalności Logistycznej (Pionu Logistyki).

Pion Logistyki zatrudnia pracowników odpowiedzialnych za obsługę całokształtu świadczonych podmiotom zewnętrznym Spółki usług logistycznych, w tym usług magazynowania (przechowywania) towarów. W skład Pionu Logistyki wchodzą: Magazyn Logistyki podległy Kierownikowi Magazynu oraz Dział Nadzoru Logistyki podległy bezpośrednio Dyrektorowi ds. Kluczowych Klientów (Wiceprezesowi Zarządu). Pracownicy zatrudnieni w ramach wymienionych komórek realizują zadania związane wyłącznie z obsługą procesów dotyczących Działalności Logistycznej.

Po podziale Spółki nie przewiduje się tworzenia nowych stanowisk pracy w ramach Działalności Logistycznej, która w wyniku podziału przeistoczy się w Spółkę Wydzieloną. Wyjątek będą stanowiły stanowiska, których utworzenie wynika z konieczności powstania nowego podmiotu jako spółki kapitałowej, a więc będzie to dotyczyło stanowisk związanych z funkcjonowaniem organów spółki i ich obsługą.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Każdy z pionów, Pion Logistyki oraz Pion Produkcji i Dystrybucji, realizują w ramach Spółki całkowicie odmienne zadania gospodarcze.

W szczególności do zadań Pionu Logistyki należą zadania związane z gospodarczym wykorzystaniem należącego do Spółki kompleksu magazynowo – biurowego w X, stanowiącego odrębną w stosunku do pozostałej jej działalności lokalizację. Jedną z podstawowych cech odróżniających Działalność Logistyczną od pozostałej działalności Spółki (Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej) jest fakt świadczenia przez Działalność Logistyczną usług. Jest to zasadniczy wyróżnik, albowiem funkcja gospodarcza realizowana w ramach Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej polega na produkcji wyrobów gotowych oraz obrocie towarowym. Działalność Logistyczna (Pion Logistyki) natomiast nie sprowadza surowców i materiałów w celu wytworzenia ani też nie wytwarza posiadających materialną postać wyrobów gotowych lub półfabrykatów (produkcja). Działalność Pionu Logistyki nie polega również na zakupie dóbr w celu dalszej ich odprzedaży (obrót towarowy). Przedmiotem Działalności Logistycznej (Pion Logistyki) jest świadczenie usług logistycznych. Między innymi na bazie posiadanego magazynu Spółka w ramach Pionu Logistyki świadczy dla klientów zewnętrznych poprzez pracowników Pionu Logistyki odpłatne usługi przyjmowania na przechowanie, konfekcjonowania, paletowania i wydawania należących do klientów towarów, realizuje czynności wysyłki tych towarów do wskazanych przez zleceniodawców miejsc odbioru. W zakresie usług logistycznych Pion Logistyki zapewnia również swoim klientom pełną obsługą dokumentową oraz formalno – prawną związaną z procesem realizacji usług logistycznych. Ponadto będące w dyspozycji Pionu Logistyki, a znajdujące się w pomieszczeniach kompleksu magazynowo – biurowego w X powierzchnie biurowe są oferowane klientom Spółki do odpłatnego wynajmu.

Wyodrębnienie rachunkowo-finansowe.

Ewidencja księgowa Spółki, zarówno gdy chodzi o Pion Produkcji i Dystrybucji jak również Pion Logistyki, będzie posiadała na dzień podziału odrębnie wydzieloną ewidencję rachunkową prowadzoną w ramach odpowiednich urządzeń księgowych. W szczególności podział ów dotyczy funkcjonującego w Spółce planu kont, który został przyjęty do stosowania na podstawie uchwalonej przez zarząd Polityki rachunkowości. Analityka planu kont będzie umożliwiała ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych w odrębny sposób to jest poprzez bezpośrednie przypisanie tych zdarzeń do każdego z Pionów na podstawie związku danego zdarzenia z funkcjonowaniem danego Pionu. W szczególności dzięki tak prowadzonej ewidencji analitycznej Spółki, zarówno dla Pionu Produkcji i Dystrybucji jaki i Pionu Logistyki przewiduje się odrębne ewidencjonowanie, zgodnie z charakterystyką działalności tych pionów, przychodów i kosztów, aktywów (w tym aktywa trwałe i należności) oraz zobowiązań.

Do przychodów Pionu Logistyki zalicza się w szczególności przychody z tytułu wynajmu miejsc magazynowych na rzecz zewnętrznych klientów oraz z przychody z tytułu innych usług logistycznych towarzyszących usługom związanych z przechowywaniem powierzonych towarów. Do kosztów Pionu Logistyki zalicza się między innymi koszty amortyzacji nieruchomości oraz koszty administrowania tymi nieruchomościami, w tym koszty napraw, remontów, dostarczenia energii, itp. Aktywa wykorzystywane przez Pion Logistyki obejmują w szczególności nieruchomości będące własnością Spółki (udostępniane w ramach świadczonych usług podmiotom zewnętrznym jak i dla potrzeb wewnętrznych), niskocenne (to jest nie wykazywane w bilansie Spółki) elementy wyposażenia, należności z tytułu przychodów dotyczących usług logistycznych oraz od najemców powierzchni magazynowych i biurowych, a także środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym. Na zobowiązania Pionu Logistyki składają się między innymi zobowiązania wobec dostawców towarów i usług związanych z utrzymaniem nieruchomości (np. dostawa energii, wody, odprowadzanie nieczystości, przeprowadzanie remontów i konserwacji, itp.), prowadzeniem działalności biznesowej w zakresie logistyki (np. usługi transportowe), zobowiązania z tytułu podatków dotyczących Działalności Logistycznej (np. podatek od nieruchomości w X) czy zobowiązania wobec pracowników Pionu Logistyki.

Do przychodów Pionu Produkcji i Dystrybucji zalicza się między innymi przychody z tytułu sprzedaży towarów i wyrobów związanych z branżą produktów okołotytoniowych na rzecz klientów Spółki. Do kosztów Pionu Produkcji i Dystrybucji zalicza się między innymi koszty wytworzenia wyżej wymienionych wyrobów oraz w zakresie towarów koszty ich sprowadzenia, konfekcjonowania i sprzedaży. Aktywa wykorzystywane przez Pion Produkcji i Dystrybucji obejmują między innymi urządzenia produkcyjne i magazynowe, należności od klientów z tytułu sprzedawanych wyrobów i towarów, środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym. Zobowiązania Pionu Produkcji i Dystrybucji składają się między innymi z zobowiązań wobec dostawców towarów, materiałów i usług, zobowiązań wobec instytucji finansowych (w tym banków) z tytułu udzielonych pożyczek (w tym na finansowanie zapasów), zobowiązań z tytułu podatków dotyczących Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej (np. podatek od nieruchomości w Y), a także zobowiązań wobec pracowników zatrudnionych w ramach Pionu Produkcji i Dystrybucji.

Przyjęty w Polityce rachunkowości przez zarząd Spółki sposób ewidencji oraz przewidziane w tym zakresie rozwiązania będą stwarzały Spółce możliwość sporządzenia oddzielnie dla każdej z wymienionych działalności tzw. sprawozdań pro-forma, w tym rachunku zysków i strat oraz bilansu. Przyjęte rozwiązania będą zatem umożliwiały rozliczenie efektywności finansowej każdej z działalności, w szczególności Działalności Logistycznej, której wydzielenie jest przewidywane w ramach planowanego podziału Spółki.

Z wnioskiem o interpretację w zakresie skutków podatkowych opisanego wyżej podziału Spółki (zdarzenia przyszłego) Spółka wystąpiła na wniosek obecnych i przyszłych wspólników Spółki oraz Spółki Wydzielonej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy określony w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Logistyki Spółki będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów usług z dnia 11 marca 2004 r.?
2.  Czy przedstawiony w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Wydzieloną zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Logistyki będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

Spółka ocenia, iż wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespól składników materialnych i niematerialnych składający się na Pion Logistyki będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o podatku od towarów i usług, czyli będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zespół ten mógłby stanowić jednocześnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Spółka wskazuje, iż za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Stanowisko takie wynika między innymi z interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r. – nr IPPB1/415 -858/09-4/AM, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 czerwca 2010 r. – nr ITPP2/443-301a/10/RS, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2012 r. nr IBPB2/423-1186/11/MO. Potwierdza je także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 9 października 2009 r – sygn. akt III SA/Wa 674/09.

Zwraca się tutaj także uwagę na fakt formalnego ugruntowania struktury organizacyjnej, to znaczy, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Spółka dokonała wyodrębnienia organizacyjnego w swojej strukturze zespołu składników materialnych i niematerialnych w postaci Pionu Logistyki i Pionu Produkcji i Dystrybucji, a wyodrębnienie to zostało dokonane na podstawie Uchwały Wspólników. Tym samym w ocenie Spółki warunek wyodrębnienia organizacyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki należy uznać za spełniony.

Wyodrębnienie rachunkowo-finansowe.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wynika między innymi z następujących interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów: przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r. – nr IPPB1/415-858/09-4/AM, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 czerwca 2010 r. – nr ITPP2/443-301a/10/RS, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2011 r. – nr IBPB2/423-1186/11/MO, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 17 sierpnia 2012 r. – nr IPPP2/443-551/12 -2/BH.

Potwierdzają to również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyżej wymienionym wyroku. sygn. akt III SA/Wa 674/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10.

Należy zauważyć, iż z interpretacji wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 18 marca 2013 r., nr IPTPB3/423-473/12-3/PM, wynika dodatkowo, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2008 r., nr IP-PB3-423-418/07-2/MB, zwraca uwagę, że odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością.

Jak wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, dla wydzielonego Pionu Logistyki zostanie wprowadzona odrębna ewidencja rachunkowa umożliwiająca ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem tego obszaru działalności Spółki. Ewidencja ta oparta będzie na regulacjach Polityki rachunkowości i będzie odpowiadała systematyce kont księgowych właściwych dla całej Spółki. Będzie ona umożliwiała przypisanie do Pionu Logistyki przychodów, kosztów (w tym odpisów amortyzacyjnych), jak również należności i zobowiązań. Pion Logistyki posiada wyodrębniony rachunek bankowy, na który wpływają środki pieniężne generowane przez działalność prowadzoną przez ten pion oraz z którego to rachunku są regulowane zobowiązania związane z Działalnością Logistyczną. Spółka ocenia zatem, iż Pion Logistyki spełnia warunek wyodrębnienia finansowego w przedsiębiorstwie Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 27e o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w sytuacji, gdy wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jak wynika ze stanowiska organów podatkowych oznacza to konieczność istnienia tak zwanego wyodrębnienia funkcjonalnego. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego wynika między innymi z interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów: przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r. – nr IPPB1/415-858/09-4/AM oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2012 r. – nr IBPB2/423-1186/11/MO.

Dodatkowo z interpretacji wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 18 marca 2013 r., nr IPTPB3/423-473/12-3/PM, wynika, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia.

Powyższe rozumienie potwierdzają również wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 674/09 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 31/10.

Zdaniem Spółki, Pion Logistyki spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, gdyż jest on przeznaczony do realizacji określonych i konkretnych zadań gospodarczych w przedsiębiorstwie Spółki, to jest do prowadzenia działalności w zakresie usług logistycznych oraz wynajmu powierzchni biurowych przy wykorzystaniu materialnych i niematerialnych składników majątku stanowiących własność Spółki.

Jednocześnie w ocenie Spółki Pion Logistyki stanowiąc zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych czynnikiem organizacyjnym, umożliwiającym Spółce Wydzielonej, do której ten zespół składników zostanie wskutek podziału Spółki przeniesiony, podjęcie działalności w zakresie prowadzonym przez ten pion w zasadzie od razu, od chwili jego wydzielenia i w takim samym zakresie jak przed podziałem Spółki.

Podkreślić należy, iż Spółka Wydzielona stanie się z mocy prawa stroną (a więc pracodawcą) dotychczasowych umów o pracę zawartych z pracownikami Pionu Logistyki na mocy art. 231 Kodeksu pracy. Tak więc Pion Logistyki stanowi wyodrębnioną całość zdolną samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot.

Przedstawiony w zdarzeniu przyszłym opis wskazuje, że Pion Logistyki składa się z różnorakich składników niematerialnych, w tym zobowiązań funkcjonalnie związanych z jego działalnością. Spółka nadmienia, iż zgodnie z orzecznictwem sądowym (między innymi wymieniony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 674/09), definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania, jakie związane są z daną częścią przedsiębiorstwa. W przeciwnym razie, w sytuacji, gdy wierzyciel posiadający nieznaczną wierzytelność w stosunku do pozostałych zobowiązań podatnika nie zgodziłby się na jej przeniesienie, w ten sposób pozbawiłby dany zespół składników majątkowych statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższą argumentację jak również okoliczności opisane w zdarzeniu przyszłym, Spółka jest zdania, że zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Pionu Logistyki, będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Wydzieloną zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion Logistyki będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 stawy o podatku od towarów i usług. Wskutek tego transakcja nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Według Spółki za takim stanowiskiem przemawia fakt, że przedmiot wydzielenia w ramach planowanego podziału Spółki, to jest Pion Logistyki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku tego przeniesienie wyżej wymienionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Spółkę Wydzieloną w drodze podziału Spółki przez wydzielenie na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak bowiem wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnych wyrokach z dnia 7 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 934/07 oraz z dnia 12 sierpnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 666/08, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że regulacja zawarta w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.

W myśl art. 19 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE – w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 K.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Tak rozumiana zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy.

Z kolei, przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowi treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 z poźn. zm.). W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 Kodeksu Spółek Handlowych).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo Spółki prowadzi działalność gospodarczą w dwóch zasadniczych obszarach biznesowych. Pierwszy obszar to działalność produkcyjno – handlowa (zwana dalej „Działalnością Produkcyjno – Dystrybucyjną”) w zakresie wytwarzania i sprzedaży produktów oraz obrotu towarowego wyrobów związanych z branżą tytoniową (tzw. wyroby okołotytoniowe). W szczególności obszar ten obejmuje przedmiotowo różnego typu zapalniczki i zapalarki, paliwa do zapalniczek, w tym gazy i benzynę oraz produkty grupy outdoor, przez które rozumie się gazy kempingowe, palniki oraz wyroby powiązane z branżą turystyczną, takie jak zasilane gazem kuchenki, lampy i tym podobne urządzenia emitujące światło lub ciepło, a przeznaczone do celów turystycznych.

Drugi obszar działalności polega na świadczeniu podmiotom zewnętrznym Spółki usług logistycznych (zwanych dalej „Działalnością Logistyczną”). Na wyżej wymieniony zakres usług, opartych na posiadanym przez Spółkę obiekcie magazynowo-biurowym złożonym z magazynu towarów wysokiego składowania oraz pomieszczeń biurowych, składają się czynności przyjmowania, magazynowania, wydawania oraz spedycji, a także obsługi dokumentowej różnego rodzaju towarów powierzanych Spółce przez jej klientów. W ramach tego kompleksu magazynowo – biurowego są też wynajmowane klientom Spółki na zasadach komercyjnych powierzchnie biurowe.

Obie działalności są faktycznie (operacyjnie) rozdzielone i prowadzone w odrębnych terytorialnie miejscach, albowiem Działalność Logistyczna wraz z aktywami służącymi realizacji jej zadań rozlokowana jest w miejscowości X natomiast Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna odbywa się w miejscowości Y.

W związku z faktem, iż działalności te są realizowane w odrębnych lokalizacjach oraz istotnie się od siebie różnią pod względem przedmiotu działalności (branży), sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów (w tym nieruchomości, wyposażenia, stosowanych technologii oraz technicznego uzbrojenia pracy), ponoszonych kosztów oraz nakładów, a także ryzyka gospodarczego, udziałowcy Spółki podjęli decyzję o prawnym oddzieleniu w przyszłości od siebie tych działalności, tak aby były one wykonywane przez dwa odrębne podmioty – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnicy dostrzegają także, iż w ramach formuły prawnej i finansowej, która stanowi obecną podstawę funkcjonowania Spółki, odpowiedzialność oraz ryzyka w zakresie każdej z wyżej wymienionych działalności powinny być rozłożone na poszczególnych wspólników w inny sposób niż miało to dotychczas miejsce. Możliwością realizacji zmian w tym zakresie byłby podział Spółki na dwa odrębne podmioty oraz przyjęcie przez poszczególnych wspólników odrębnej niż do tej pory odpowiedzialności za ich zarządzenie.

Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna oparta jest na należącej do Spółki nieruchomości (wraz z przyporządkowanym jej majątkiem) położonej w Y (, na którą to nieruchomość składają się grunt o powierzchni 10.500 m2, zabudowany budynkiem produkcyjno – magazynowym z częścią o powierzchni 9.606 m2, służącą realizacji czynności związanych z procesem wytwarzania i konfekcjonowania wyrobów wytwarzanych przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną. Na terenie tej nieruchomości są rozlokowane wszystkie urządzenia i linie technologiczne przypisane Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej. Na terenie wyżej wymienionej nieruchomości znajdują się również powierzchnie magazynowe, gdzie w toku działalności operacyjnej składowane są produkty, będące wytworem Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej, jak również towary, sprowadzane przez nią w celu dalszej odprzedaży. W wyżej wymienionym budynku produkcyjno – magazynowym znajdują się również powierzchnie przystosowane do pracy biurowej. Spółka wykorzystuje je na potrzeby pracowników administracyjnych stanowiących obsługę Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej (pracownicy techniczno – produkcyjni, sprzedaży i marketingu, zamówień i zakupów). Część powierzchni biurowej jest również wykorzystywana na potrzeby działania Spółki jako całości, w tym m.in., znajdują się pomieszczenie biurowe zajmowane obecnie przez Zarząd Spółki. Na terenie zajmowanym przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną w Y nie jest prowadzona działalność operacyjna z zakresu Działalności Logistycznej.

Działalność Logistyczna oparta jest na należącej do Spółki nieruchomości (wraz z przyporządkowanym tej działalności majątkiem) położonej w X, na którą to nieruchomość składają się grunt o powierzchni 4913 m2, zabudowany budynkiem magazynowo – biurowym o powierzchni użytkowej 2.621 m2, z czego powierzchnia magazynowa wynosi 2.221 m2, zaś powierzchnia biurowo – socjalna stanowi 400 m2. Na terenie tego kompleksu magazynowo – biurowego są zgrupowane urządzenia i wyposażenie niezbędne do świadczenia opisanych na wstępie usług logistycznych oraz służące wynajmowi powierzchni biurowych, zatrudnieni są też pracownicy wykonujący funkcje umożliwiające świadczenie tych usług.

Odbiorcami usług Działalności Logistycznej są podmioty krajowe. Na terenie zajmowanym przez Działalność Logistyczną w X nie jest prowadzona działalność operacyjna z zakresu Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej, jednakże około 15% powierzchni magazynowej w X jest poznaczone na składowanie produktów i towarów pochodzących z Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej. Część powierzchni biurowych kompleksu magazynowo – biurowego (nie wynajmowanych) jest wykorzystywana przez Działalność Logistyczną na własne potrzeby (powierzchnie biurowe dla pracowników magazynowych, pracowników administrujących przyjęciem i odprawą dostaw, itp.).

Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna oraz Działalność Logistyczna wykazują względem siebie znaczne różnice, głównie ze względu na realizowane odmienne zadania gospodarcze oraz różne sposoby ich realizacji oraz zarządzania. Znalazło to między innymi odzwierciedlenie w odrębnej uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, w ramach której powołano dwa oddzielne piony organizacyjne: Pion Logistyki (PLO) oraz Pion Produkcji i Dystrybucji (PPD). Wspólnicy Spółki planują dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

Wskutek tego podziału wykonywana w ramach Spółki Działalność Logistyczna wraz z niezbędnymi aktywami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki nowo zawiązanej (zwanej dalej „Spółką Wydzieloną”). Z kolei Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna po dokonaniu podziału nadal będzie wykonywana przez Spółkę (mającej w fazie podziału status spółki dzielonej).

W ramach wykonania planowanego podziału nastąpi przeniesienie do Spółki Wydzielonej składników majątkowych służących Działalności Logistycznej (Pionowi Logistyki), a w szczególności aktywa funkcjonalnie związane ze świadczeniem usług logistycznych wykonywanych przez ten pion, w tym środki na wyodrębnionym rachunku bankowym oraz w kasie, należności od odbiorców usług logistycznych oraz najemców, nieruchomości należące do Spółki, a także wyposażenie niskiej wartości, to jest takie, które nie jest wykazywane w bilansie Spółki, a związane z nieruchomościami administrowanymi przez Pion Logistyki oraz wykorzystywane w jej działalności. W wyniku podziału Spółka Wydzielona przejmie także wszelkie inne należności wynikające z Działalności Logistycznej i dające się funkcjonalnie jej przyporządkować, w tym należności wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi w ramach Działalności Logistycznej oraz inne należności od tych pracowników. W następstwie podziału do Spółki Wydzielonej zostaną przeniesione także związane bezpośrednio z Działalnością Logistyczną pasywa wchodzące w skład przenoszonego majątku, w tym zobowiązania wobec zewnętrznych dostawców towarów i usług, z tytułu zaciągniętych kredytów i pożyczek Spółki oraz zobowiązania wobec pracowników. Spółka Wydzielona (nowo zawiązana) przejmie także inne zobowiązania istniejące na dzień poprzedzający wydzielenie Spółki Wydzielonej, które zostały przypisane w związku z Działalnością Logistyczną tejże działalności. Reasumując, zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych poszczególne pozycje majątku (zarówno pasywów jak i aktywów) na podstawie wyodrębnionej do tego celu ewidencji rachunkowej Spółki, zostaną odpowiednio opisane i przekazane Spółce Wydzielonej wraz z przypadającymi jej zezwoleniami, koncesjami oraz ulgami, wykazującymi związek funkcjonalny z działalnością Spółki Wydzielonej, prowadzonej przed podziałem jako Działalność Logistyczna.

Spółka Wydzielona wstąpi we wszystkie prawa i obowiązku Spółki (spółki dzielonej) określone w planie podziału, przygotowanego w trybie i zgodnie z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych. Spółka Wydzielona stanie się z mocy prawa pracodawcą w zakresie dotychczas zawartych umów o pracę zawartych z pracownikami Działalności Logistycznej (Pionu Logistyki) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. Spółka Wydzielona bez naruszenia zasad o konkurencyjności będzie mogła korzystać z wiedzy, doświadczenia i umiejętności przejętych od Spółki pracowników w zakresie administrowania oraz wykonywania innych obowiązków umożliwiających działalność, która przed podziałem charakteryzowana była jako Działalność Logistyczna.

Wskutek podziału Spółki Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna nie będzie przeniesiona do Spółki Wydzielonej. Działalność ta będzie po podziale Spółki nadal kontynuowana przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych majątku (aktywów i pasywów) niezbędnych do jej prowadzenia, a przypisanych funkcjonalnie do Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej.

W szczególności w następstwie podziału nadal pozostaną w Spółce (spółce dzielonej) urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego oraz magazynów, należności od klientów Spółki z tytułu sprzedaży towarów oraz wytwarzanych przez Spółkę wyrobów okołotytoniowych, zobowiązania wobec dostawców towarów i usług związanych z funkcjonowaniem Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej, zobowiązania wobec pracowników zatrudnionych przez Spółkę do administrowania lub obsługi tej działalności, zobowiązania z tytułu zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej kredytów bankowych i pożyczek, środki na rachunku bankowym, pozostające na moment podziału na wyodrębnionym względem rachunku bankowego Działalności Logistycznej (Pionu Logistyki) rachunku bankowym. Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjna tworzy zespół składników materialnych i niematerialnych, powiązanych czynnikiem organizacyjnym i funkcjonalnym, który umożliwi niezakłóconą kontynuację tej działalności po dokonaniu planowanego podziału Spółki. Po dokonaniu tego podziału Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Produkcyjno – Dystrybucyjnej bez zmiany zakresu ich obowiązków, która to zmiana wynikałaby li tylko ze skutków wywołanych samym faktem podziału Spółki. Po dokonaniu podziału Spółki działalność wykonywana przez Pion Produkcji i Dystrybucji będzie nadal kontynuowana przy wykorzystaniu wiedzy i doświadczenia pracowników realizujących lub obsługujących procesy przebiegające w ramach działalności tego pionu.

Częścią składową pozostawionego w Spółce majątku będą także prawa i wierzytelności wynikające z umów zawartych z odbiorcami towarów i produktów wytwarzanych przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną oraz zobowiązania wynikające z umów z dostawcami towarów i usług związane z funkcjonowaniem tej działalności. Produkty wytwarzane przez Działalność Produkcyjno – Dystrybucyjną oraz towary sprowadzane przez Spółkę przed jej podziałem a składowane przez Spółkę w magazynie Działalności Logistycznej zostaną po podziale przeniesione na zasadach komercyjnych do innych magazynów (podmiotów trzecich) lub będą pozostawione w magazynie Spółki Wydzielonej za odpowiednią opłatą na podstawie stosownej umowy handlowej zawartej między Spółką (spółką dzieloną) a Spółką Wydzieloną.

W opisie sprawy wykazano:

1.  Wyodrębnienie organizacyjne, polegające na wyodrębnieniu obu Pionów Spółki (Pionu Logistyki oraz Pionu Produkcji i Dystrybucji), które wynika z uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki (zwanego dalej: „Uchwałą Wspólników”). Na mocy Uchwały Wspólników w strukturze organizacyjnej Spółki funkcjonują Pion Logistyki oraz Pion Produkcji i Dystrybucji.
2.  Wyodrębnienie funkcjonalne, polegające na tym, że każdy z pionów, Pion Logistyki oraz Pion Produkcji i Dystrybucji, realizują w ramach Spółki całkowicie odmienne zadania gospodarcze.
3.  Wyodrębnienie rachunkowo-finansowe, polegające na tym, że ewidencja księgowa Spółki, zarówno gdy chodzi o Pion Produkcji i Dystrybucji jak również Pion Logistyki, będzie posiadała na dzień podziału odrębnie wydzieloną ewidencję rachunkową prowadzoną w ramach odpowiednich urządzeń księgowych. Dzięki tak prowadzonej ewidencji analitycznej Spółki, zarówno dla Pionu Produkcji i Dystrybucji jaki i Pionu Logistyki przewiduje się odrębne ewidencjonowanie, zgodnie z charakterystyką działalności tych pionów, przychodów i kosztów, aktywów (w tym aktywa trwałe i należności) oraz zobowiązań.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy określony w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Logistyki Spółki będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów usług, oraz czy przedstawiony w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Wydzieloną zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Logistyki będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych) składających się w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na Pion Logistyki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy składające się na ww. Pion Logistyki są wyodrębnione w tym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. Co istotne w analizowanym przypadku, w ocenie Spółki Pion Logistyki stanowiąc zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych czynnikiem organizacyjnym, umożliwi Spółce Wydzielonej, do której ten zespół składników zostanie wskutek podziału Spółki przeniesiony, podjęcie działalności w zakresie prowadzonym przez ten pion w zasadzie od razu, od chwili jego wydzielenia i w takim samym zakresie jak przed podziałem Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że przeniesienie na Spółkę Wydzieloną zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Logistyki będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji nie będzie mieścić się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w\`(...)\`, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.