Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.1003.2024.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-05
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę Hali sportowej i wydatkami bieżącymi ponoszonymi na utrzymanie Hali sportowej poprzez zastosowani proporcji powierzchniowo-czasowej oraz obowiązku dokonania korekty wydatków inwestycyjnych w drodze tzw. korekty wieloletniej.
Słowa kluczowe: czas; hala-hala sportowa; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-odliczenie częściowe; powierzchnia-powierzchnia użytkowa; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta środki trwałe i nieruchomości 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z
    wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę Hali sportowej i wydatkami
    bieżącymi ponoszonymi na utrzymanie Hali sportowej poprzez zastosowani proporcji
    powierzchniowo-czasowej oraz obowiązku dokonania korekty wydatków inwestycyjnych w
    drodze tzw. korekty wieloletniej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie –
    pismem z 27 stycznia 2025 r. (wpływ 28 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina ..., zwana w dalszej części Gminą lub Wnioskodawcą, w latach 2021 -2023
    realizowała zadanie inwestycyjne pn. „(...)”.
    Całkowity koszt zadania podlegający rozliczeniu dofinansowania wyniósł ... zł. Natomiast
    wszystkie koszty inwestycyjne Gminy wyniosły ostatecznie ... zł.
    Gmina ... uzyskała na ten cel dofinansowanie z Ministerstwa Sportu w ramach programu
    „Sportowa Polska - Program rozwoju lokalnej infrastruktury sportowej - edycja 2020” w
    kwocie ... złotych. Zgodnie z umową o dofinansowanie kwota wydatków kwalifikowanych
    stanowiła całkowitą wartość wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego
    pomniejszoną o podatek VAT.
    W wyniku realizacji inwestycji powstała Hala Sportowa przy Szkole Podstawowej w ... tj.
    obiekt pozwalający na organizowanie imprez kulturalnych i sportowych. Budynek posiada

    salę wielofunkcyjną o wymiarach wewnętrznych .... (całkowita powierzchnia zabudowy
                        2  2budynku Hali sportowej wynosi .... m, natomiast powierzchnia użytkowa ....m), na której
    zlokalizowana jest widownia na 200 miejsc siedzących. Przed Halą główną znajduje się hol
    z szatnią, toaletami dla widzów oraz magazynami podręcznymi. Pomiędzy Halą a szkołą
    znajduje się łącznik wchodzący w klatkę schodową budynku szkoły. Na zapleczu Hali
    znajdują się dwa zespoły szatni składające się z dwóch przebieralni połączonych węzłem
    sanitarnym, zaplecza administracyjnego, pomieszczeń technicznych oraz siłowni. Obiekt
    pozwala na organizację imprez kulturalnych i sportowych z udziałem do 50 uczestników i
    200 widzów.
    Powstały kompleks służy do uprawiania wielu dyscyplin sportowych. Obiekt może być
    wykorzystywany w okresie całego roku.
    Hala została oddana do użytkowania w dniu 25 września 2023 r.
    Zgodnie z Regulaminem określającym zasady korzystania z Hali sportowej w ...
    stanowiącym Załącznik do Uchwały Nr ... Rady Miejskiej w ... z dnia 6 marca 2023 r. obiekt
    sportowy jest wykorzystywany do:
    1) realizacji celów statutowych szkół, a w szczególności:
        a) prowadzenia zajęć wychowania fizycznego,
        b) organizowania zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży szkolnej,
    2) organizowania zawodów i rozgrywek sportowych;
    3) organizowania zajęć i imprez rekreacyjno-sportowych oraz kulturalnych.
    Zajęcia w obiektach sportowych odbywają się według wcześniej ustalonego
    harmonogramu.
    W czasie pobytu w obiektach sportowych, uczestników zajęć oraz imprez, obowiązują
    przepisy BHP, przepisy przeciwpożarowe oraz zasady ustalone niniejszym regulaminem.
    Obiekt sportowy będzie udostępniany na podstawie umowy najmu z Gminą ....
    Z obiektu sportowego oraz z zaplecza socjalnego mogą korzystać:
    1) dzieci i młodzież szkolna pod opieką nauczyciela lub instruktora;
    2) kluby, sekcje i związki sportowe pod nadzorem instruktora lub trenera;
    3) zakłady pracy, instytucje lub organizacje posiadające osobowość prawną;
    4) osoby fizyczne i grupy zorganizowane nieposiadające osobowości prawnej.
    Dzieci poniżej wieku szkolnego mogą przebywać w obiektach sportowych wyłącznie pod
    opieką osoby pełnoletniej.
    Dopuszcza się możliwość przebywania na trybunach w trakcie zawodów sportowych lub
    imprez kulturalnych innych, niż uczestnicy osób, np. kibiców, jeśli ich formuła przewiduje
    udział publiczności.
    Pierwszeństwo wynajmu mają podmioty z terenu Gminy ....
    Obiekt sportowy będzie udostępniany w dni powszednie, od poniedziałku do piątku w
    godzinach od 8:00 do 15:00 na potrzeby zajęć dydaktyczno-wychowawczych i
    pozalekcyjnych. Obiekt sportowy będzie udostępniany w dni powszednie, od poniedziałku
    do piątku w godzinach od 15:00 do 21:00 na wynajem komercyjny.
    Obiekt sportowy będzie udostępniany w sobotę i niedzielę w godzinach od 9:00 do 20:00
    na wynajem komercyjny.

    Obiekt będzie udostępniany w okresie całego roku dzieciom uczęszczającym do Szkoły
    Podstawowej w ... oraz dzieciom uczęszczającym do szkół na terenie Gminy ... w ramach
    zajęć wychowania fizycznego. Natomiast w godzinach popołudniowych i w godzinach
    wolnych od pracy obiekt jest udostępniany pozostałym zainteresowanym.
    Gmina wynajmuje odpłatnie Halę sportową m.in. klubom sportowym działającym na
    obszarze Gminy. Jednocześnie kluby te otrzymują z budżetu Gminy ... dotacje celowe na
    realizację zadań z zakresu kultury fizycznej i sportu. Gmina udzielając dotacji celowych
    klubom sportowym realizuje swoje zadania własne.
    Powyższy sposób działania Gminy wynika ze specyfiki jaką jest jednostka samorządu
    terytorialnego. Z jednej bowiem strony działa jako podmiot publiczny wykonujący zadania
    nałożone odrębnymi przepisami, z drugiej natomiast jako podmiot prowadzący
    działalność gospodarczą posiadający status podatnika VAT.
    Gmina wykorzystuje Halę zarówno do realizacji zadań własnych w zakresie zaspokajania
    zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz kultury fizycznej
    zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, w szczególności
    w celu przeprowadzania zajęć szkolnych z wychowania fizycznego lub przeprowadzania
    uroczystości szkolnych, z tytułu których nie są pobierane opłaty jak i do prowadzenia
    działalności polegającej na udostępnianiu Hali w sposób odpłatny tj. wynajem osobom
    fizycznym lub podmiotom trzecim. Gmina nie ma wpływu na zapotrzebowanie na
    wynajęcie Hali. Hala jest dostępna komercyjnie w godzinach określonych regulaminem
    korzystania z Hali.
    Gmina wykorzystuje Halę sportową do:
    1) czynności opodatkowanych - wynajem sali klubom i stowarzyszeniom sportowym na
      organizację zajęć, turniejów, rozgrywek oraz innych działań na rzecz rozwoju kultury
      fizycznej, okazjonalny wynajem sali na rzecz osób fizycznych niezrzeszonych w klubach
      i stowarzyszeniach na organizację rozrywek sportowych,
    2) czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - działalność statutowa
      szkoły tj. lekcje wychowania fizycznego, pozalekcyjne zajęcia sportowe dla uczniów
      szkoły, organizacja rywalizacji sportowej w ramach szkolnych rozgrywek w piłkę nożną,
      siatkówkę, koszykówkę, itp. oraz uroczystości szkolne.
    Hala nie jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku VAT.
    Uzupełnienie stanu faktycznego
    Ad 1) Gmina ... jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
    Ad 2) Faktury dotyczące zadania pn. „(...)” zostały wystawione na Gminę ....
    Ad 3) Faktury związane z wydatkami inwestycyjnymi Gmina otrzymywała od dnia 8
    września 2021 r., natomiast związane z wydatkami bieżącymi od dnia 1 mara 2023 r.
    Ad 4) Gmina przyjęła do kalkulacji proporcji okres roku kalendarzowego. Powodem
    przyjęcia do kalkulacji w tym zakresie danych dotyczących roku kalendarzowego jest to, że
    przepisy regulujące zasady dokonywania tzw. korekty wieloletniej nakazują
    przeprowadzanie odpowiednich korekt po zakończeniu roku. W danym roku zostanie
    wyliczona liczba dni, w których Hala jest czynna (zgodnie z regulaminem korzystania).
    Następnie zostanie zliczona ogólna liczba godzin z dni czynnych.
    Gmina zamierza stosować powyżej opisaną zasadę wyliczenia prewspółczynnika przez co
    najmniej 10 letni okres po oddaniu Inwestycji do użytkowania.
    Ad 5) Administrowaniem Hali sportowej zajmuje się Urząd Miejski w ... obsługujący Gminę
    ....
    Ad 6) Gmina posiada odrębne faktury dokumentujące wydatki inwestycyjne, jak również
    faktury dokumentujące wydatki bieżące związane z obsługą i utrzymaniem Hali. Jednak ze

    względu na działalność mieszaną (komercyjną i edukacyjną) prowadzoną w Hali brak
    możliwości odliczenia 100%. Z tego względu Gmina uważa, że należy dokonać odliczenia
    podatku VAT naliczonego przez zastosowanie proporcji powierzchniowo-czasowej.
    Na pytanie o treści: Czy wydatki bieżące i wydatki inwestycyjne objęte zakresem wniosku
    stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z halą sportową?, wskazali Państwo:
    Ad 7) Tak.
    Ad 8) Łączna powierzchnia budynku Hali, tj. 2107,70 m², z tego 1610,56 m² służy zarówno
    do działalności gospodarczej, czyli do czynności opodatkowanych, jak również do
    działalności edukacyjnej. Z tego względu Gmina zamierza zastosować proporcję
    powierzchniowo-czasową. Brak możliwości określenia, przyporządkowania części
    powierzchni wyłącznie do działalności gospodarczej i wyłącznie edukacyjnej.
    Ad 9) Gmina ... planuje dokonywać odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych
    kosztów w oparciu o prewspółczynnik (tzw. sposób wyliczenia proporcji, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) wyliczony według następującego wzoru:
    X = (a/b) x (liczba godzin wykorzystywanych na cele komercyjne/liczba godzin ogółem)
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,
    a – powierzchnia budynku Hali przeznaczona do odpłatnego wynajmu i działalności
                2edukacyjnej 1.610,56 m w budynku
                              2b - łączna powierzchnia budynku Hali 2.107,70 m w budynku
    Działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT (edukacyjna)
    251 dni roboczych x 7 h = 1757 h
    Działalność podlegająca opodatkowaniu VAT (komercyjna)
    251 dni roboczych x 6 h = 1506 h
    51 sobót x 11 h = 561 h
    50 niedziel x 11 h = 550 h
    Razem: 1506+561+550=2617 h
    Liczba godzin w roku 2024 ogółem:
    1757+ 2617=4374 h
    a - Powierzchnia pod najem – 1610,56 m²
    b - Powierzchnia całkowita budynku Hali – 2107,70 m²
    X= 1610,56/2107,70 x 2617/4374 = 0,764 x 0,598 = 0,456 x 100% = 45,60 % #46%
    Wyliczony w ten sposób prewspółczynnik wynosi 46% (0,456 po zaokrągleniu w górę do
    najbliższej liczby całkowitej - art. 86 ust. 2g ustawy o VAT).
    Ad 10) Sposób określenia proporcji wg klucza powierzchniowo-czasowego dotyczy jedynie
    infrastruktury powstałej w wyniku realizacji przedmiotowej Inwestycji – Budowy Hali
    sportowej w ....
    Ad 11) Proponowany przez Gminę prewspółczynnik w postaci klucza powierzchniowo-
    czasowego został wyliczony na postawie dni kalendarzowych w 2024 roku, tj. dni
    roboczych, sobót i niedziel. Prewspółczynnik wyliczony zgodnie z treścią rozporządzenia
    za roku 2023 wyniósł 12% (na wartość miała pływ preferencyjna sprzedaż węgla przez
    Gminę), za 2022 roku 5%, za 2021 roku 7%. Prewspółczynnik za rok 2024 r. zostanie
    wyliczony po sporządzeniu sprawozdań budżetowych za 2024 rok, tj. po dniu 20 lutego br.

    Ad 12) W ilości godzin w ciągu roku użytkowania Hali sportowej, w których służy ona
    gminnej działalności publicznej z zakresu edukacji, Hala nie jest jednocześnie
    wykorzystywana do działalności komercyjnej – wynajmu.
    Ad 13) Na Hali Sportowej poza zakładanymi godzinami nie odbywają się jakiekolwiek
    imprezy, turnieje organizowane niekomercyjnie bądź komercyjnie. Turnieje o charakterze
    edukacyjnym i profilaktycznym odbywają się w zakładanych godzinach w systemie
    mieszanym tj. komercyjnie i niekomercyjnie.
    Ad 14) Do kalkulacji prewspółczynnika przyjęto czas, a dokładniej godziny, w których Hala
    jest udostępnia do celów edukacyjnych i komercyjnych. Gmina nie udostępnia Hali w
    godzinach nocnych ani w dni świąteczne, z tego względu czas ten nie został uwzględniony
    do kalkulacji prewspółczynnika. Co do zasady zajęcia edukacyjne nie odbywają się w
    godzinach nocnych, ani w dni świąteczne, które są wolne od pracy oraz zajęć
    edukacyjnych. Niewykluczone, że w przyszłości Gmina wydłuży czas udostępniania Hali na
    cele komercyjne (sportowe).
    Ad 15) W założeniu, że wybudowana Hala sportowa byłaby wykorzystywana całodobowo
    przez 366 dni w roku (rok 2024, na bazie którego dokonano wyliczenia prewspółczynnika),
    to prewspółczynnik zostałby wyliczony według następującego wzoru:
    366 dni x 24 h =8784 h
    1757 h (liczba godzin na cele edukacyjne) +2617 (liczba godzin na cele komercyjne) = 4374
    h
    2617 h/8784 h = 29,70 %
    X= 1610,56/2107,70 x 2617/8784 = 0,764 x 0,2970 = 0,2260 x 100% = 22,60 % #23%
    Na pytanie o treści: Czy w tym samym czasie w hali sportowej może być prowadzona
    zarówno działalność niekomercyjna (zadania własne), jak i działalność komercyjna
    (wynajem)?, wskazali Państwo: Ad 16) Nie.
    Ad 17) Zdaniem Gminy proponowana metoda obliczenia proporcji jest najbardziej
    reprezentatywna i najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę
    działalności związanej z Halą sportową oraz dokonywanych nabyć, ponieważ uwzględnia
    czas korzystania z Hali oraz jej powierzchnię.
    Na pytanie o treści: Czy sposób obliczenia proporcji powierzchniowo-czasowej
    (prewspółczynnika) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane?, wskazali Państwo: Ad 18) Proponowana metoda
    powierzchniowo-czasowa miałaby zastosowanie tylko w stosunku do Hali sportowej.
    Na pytanie o treści: Czy sposób obliczenia proporcji odzwierciedla obiektywnie część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7
    ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?, wskazali Państwo: Ad 19) Tak.
    Ad 20) Zakładana metoda odzwierciedla specyfikę wykorzystywania Hali w obu obszarach
    działalności (tj. niekomercyjnej oraz komercyjnej) oraz w szczegółowy sposób pozwala na:
      dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane VAT;
      obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

    Ad 21) Gmina nie wykorzystuje Hali na potrzeby własne oraz do wykonywania zadań
    własnych, poza zadaniami z zakresu edukacji.
    Ad 22) Hala nie jest udostępniana za tą samą cenę dla wszystkich użytkowników.
    Wyjątkiem są kluby i stowarzyszenia z terenu Gminy ..., które mają ulgę w cenie, zgodnie z
    przyjętym Cennikiem najmu Hali Sportowej.
    Ad 23) Poza ulgami wymienionymi w odpowiedzi na pytanie nr 22 nie występują inne
    zniżki i ulgi. Ulga stosowana jest tylko dla klubów i stowarzyszeń z terenu Gminy ...,
    zgodnie z przyjętym Cennikiem najmu Hali Sportowej.
    Na pytanie o treści: Czy metoda uwzględniana ilość korzystających osób w danej
    godzinie?, wskazali Państwo: Ad 24) Nie.
    Ad 25) W okresie wakacji, ferii zimowych i innych przerw wnikających z organizacji roku
    szkolnego Hala jest wykorzystywana w taki sam sposób, jak w trakcie trwania roku
    szkolnego.
    Ad 26) W budynku Hali sportowej znajdują się pomieszczenia, które są wykorzystywane
    zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu, jak i czynności opodatkowanych.
    Są to sala główna (1 115,78 m²), szatnia (23,71 m²), łazienka (28,56 m²), szatnia (20,33 m²),
    szatnia (23,98 m²), łazienka (28,88 m²), szatnia (23,97 m²), komunikacja (82,78 m²), toaleta
    mężczyzn (3,85 m²), toaleta niepełnosprawnych (4,28 m²), toaleta kobiet (3,94 m²), hal
    wejściowy (241,28 m²) i wiatrołap (9,22 m²). Ogólna powierzchnia części wspólnych wynosi
    1610,56 m².
    Na pytanie o treści: W jaki sposób ujmują Państwo w ww. proporcji powierzchnie ww.
    pomieszczeń, które są równocześnie wykorzystywane przez Państwa do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu, jak i czynności opodatkowanych (np. hol, szatnia,
    toalety, łącznik wchodzący w klatkę schodową budynku szkoły, przebieralnie połączone
    węzłem sanitarnym, zaplecze administracyjne, pomieszczenia techniczne, siłownia)?,
    wskazali Państwo: Ad 27) Powierzchnie wspólne są ujęte w proporcji według wzoru
    podanego w odpowiedzi na pytanie 9.
    Ad 28) Zgodnie z art. 3 oraz załącznikiem do ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo
    budowlane (Dz.U. 1994 Nr 89 poz. 414 z późn. zm.) każdy obiekt budowlany jest
    budynkiem posiadającym instalacje i zostanie wzniesiony przy użyciu materiałów
    budowlanych.
    Pozwolenie na budowę wydane zostało na Halę sportową wraz z niezbędną infrastrukturą
    techniczną. Projekt stanowiący załącznik do pozwolenia obejmuje boisko sportowe
    zadaszone wraz z zapleczem i łącznikiem murowanym stanowiącym element Hali.
    Reasumując obiekt jest budynkiem.
    Na pytanie: Czy hala sportowa jest trwale związane z gruntem?, wskazali Państwo: Ad 29)
    Tak.
    Na pytanie : Czy wartość początkowa hali sportowej przekroczyła 15.000 zł?, wskazali
    Państwo: Ad 30) Tak.
    Pytania
    1. Czy Gmina ... ma prawną możliwość częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego
      związanego z wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę Hali sportowej w ...
      poprzez zastosowani proporcji powierzchniowo-czasowej?
    2. Czy korekta wydatków inwestycyjnych powinna być dokonana w drodze tzw. korekty
      wieloletniej?
    3. Czy Gmina ... ma prawną możliwość częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego
      związanego z wydatkami bieżącymi ponoszonymi na utrzymanie Hali sportowej w ...
      poprzez zastosowani proporcji powierzchniowo-czasowej?

    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina ... jest czynnym, scentralizowanym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Gmina wykonuje czynności opodatkowane na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych w szczególności w zakresie najmu i dzierżawy.
    W ramach swojej działalności statutowej i zadań wynikających z ustawy z dnia 8 marca
    1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina prowadzi także działalność w zakresie zadań
    własnych, wprost opisanych w ustawie o samorządzie gminnym, jak i w zakresie zadań
    zleconych. Jednym z zadań własnych Gminy jest działalność w zakresie edukacji publicznej.
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację
    projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. budowa obiektów
    infrastruktury edukacyjnej i sportowej.
    Gmina wykorzystuje wybudowaną Halę sportową zarówno do realizacji zadań własnych w
    zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz
    kultury fizycznej zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym,
    w szczególności w celu przeprowadzania zajęć szkolnych z wychowania fizycznego lub
    przeprowadzania uroczystości szkolnych, z tytułu których nie są pobierane opłaty jak i do
    prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Hali w sposób odpłatny tj.
    wynajem osobom fizycznym lub podmiotom trzecim.
    Gmina nie ma wpływu na zapotrzebowanie na wynajęcie Hali przez podmioty zewnętrzne.
    Hala sportowa wybudowana przez Gminę przy Szkole Podstawowej w ... Gmina jest
    wykorzystywana do:
    1) czynności opodatkowanych - wynajem sali klubom i stowarzyszeniom sportowym na
      organizację zajęć, turniejów, rozgrywek oraz innych działań na rzecz rozwoju kultury
      fizycznej, okazjonalny wynajem sali na rzecz osób fizycznych niezrzeszonych w klubach
      i stowarzyszeniach na organizację rozrywek sportowych,
    2) czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - działalność statutowa
      szkoły tj. lekcje wychowania fizycznego, pozalekcyjne zajęcia sportowe dla uczniów
      szkoły, organizacja rywalizacji sportowej w ramach szkolnych rozgrywek w piłkę nożną,
      siatkówkę, koszykówkę, itp. oraz uroczystości szkolne.
    Hala nie jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
    U. 2024.361 t.j. z dnia 13.03.2024): nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej
    oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W myśl art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2c ww. ustawy w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności

    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z kolei art. 86 ust. 2h ww. ustawy, stanowi, iż w przypadku gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Zdaniem Gminy w zakresie w jakim została zrealizowana inwestycja pn.: „(...)”, Gminie
    przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu innego sposobu
    określenia wartości prewspółczynnika niż wskazany w Rozporządzeniu Ministra Finansów
    z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), który to sposób będzie najbardziej odpowiadał
    specyfice wykonywanych przez Gminę czynności i dokonywanych nabyć, tj.
    prewspółczynnika w postaci klucza powierzchniowo-czasowego, obliczonego w oparciu o
    stosunek liczby godzin, w jakich w danym roku kalendarzowym Hala jest wykorzystywana
    do działalności komercyjnej do sumy liczby godzin w jakich Hala jest w danym roku
    kalendarzowym wykorzystywana do działalności komercyjnej i edukacyjnej oraz w
    stosunku do udziału powierzchni użytkowej, jaka jest wykorzystywana jednocześnie do
    działalności komercyjnej i edukacyjnej w ogólnej powierzchni użytkowej Hali.
    Gmina przyjęła, że podstawą do obliczeń części kalendarzowej wzoru jest rok
    kalendarzowy. Powodem przyjęcia do kalkulacji w tym zakresie danych dotyczących roku
    kalendarzowego jest to, że przepisy regulujące zasady dokonywania tzw. korekty
    wieloletniej nakazują przeprowadzanie odpowiednich korekt „po zakończeniu roku” (art.
    91 ust. 1 ustawy o podatku VAT), a opisując szczegółowo sposób, w jaki taka korekta
    powinna być przeprowadzona posługują się pojęciem „rocznej korekty” (art. 91 ust. 2
    ustawy o podatku VAT). Przyjęcie zatem do wyliczeń danych właściwych dla określonego
    roku kalendarzowego jest jak najbardziej racjonalne i oparte na brzmieniu
    obowiązujących przepisów.
    Sposób określenia proporcji dotyczyłby zarówno wydatków inwestycyjnych, jak również
    wydatków bieżących na utrzymanie Hali. Odliczenie wydatków inwestycyjnych nastąpiłoby
    w drodze korekty wieloletniej.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że stanowisko Gminy w przedmiotowej
    sprawie nie uległo zmianie na skutek uzupełnienia wniosku.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:

      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z
    wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość
    odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania
    do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    W świetle art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych

        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Według art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia
      kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu
      skarbowego w formie protokołu.
    Natomiast od 1 lipca 2023 r. przepis ten otrzymał następujące brzmienie:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c–10g stosuje
      się odpowiednio.
    Stosownie do art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie

      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem, które:
      1. określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2. wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Według § 2 pkt 5, pkt 6 i pkt 7 Rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:
          urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się
          przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w
          formie samorządowej jednostki budżetowej;
          jednostce budżetowej – rozumie się przez to utworzoną przez jednostkę
          samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową;
          zakładzie budżetowym – rozumie się przez to utworzony przez jednostkę
          samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy.
    W oparciu o § 3 ust. 1 Rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji
    dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

    Na mocy § 3 ust. 2 Rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          eksportu towarów,
          wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki
      pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł
      zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze
      sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,

      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w
    przypadku jednostki budżetowej realizującej zadania jednostki samorządu terytorialnego
    utrudnione jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza
    systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji –
    że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza
    sferą VAT odpowiada wysokości zrealizowanych przez jednostkę budżetową dochodów, z
    uwzględnieniem środków przeznaczonych na zasilenie. W tak zdefiniowanych dochodach

    mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i
    działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu
    dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako
    „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez jednostkę budżetową w imieniu
    jednostki samorządu terytorialnego zadań mieszczących się poza systemem VAT.
    Przywołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego
    w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i
    usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego
    oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy podkreślić, że obowiązkiem Gminy w
    pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem Gmina ma obowiązek odrębnego
    określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami
    opodatkowanymi, czy z czynnościami nieobjętymi ustawą, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, Gminie przysługuje prawo
    do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych
    ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i
    usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nieobjętych tym podatkiem.
    Natomiast jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy
    dokonany zakup służyć będzie obu rodzajom działalności, Gmina jest uprawniona odliczyć
    tylko tą część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom
    dającym prawo do odliczenia. Zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma bowiem
    zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do
    konkretnego rodzaju działalności.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie
    nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu
    przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego
    fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona
    niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od
    transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do
    odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami
    opodatkowanymi.
    Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy przysługuje Państwu prawo do częściowego
    odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi
    poniesionymi na budowę Hali sportowej i wydatkami bieżącymi ponoszonymi na
    utrzymanie Hali sportowej poprzez zastosowani proporcji powierzchniowo-czasowej.
    Analiza przedmiotowej sprawy wskazuje, że ponieśli Państwo wydatki inwestycyjne oraz
    ponoszą Państwo wydatki bieżące dotyczące Hali, które są/będą wykorzystywane zarówno
    do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy (czynności
    opodatkowane) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności
    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT). Wskazali Państwo również, Hala nie jest
    wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku VAT.

    Jak przedstawiono w treści wniosku, nabyte towary i usługi związane z wydatkami
    inwestycyjnymi oraz wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności Hali,
    mają związek z wykonywaniem przez Państwa, za pośrednictwem Urzędu, czynności
    opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej oraz działalności innej niż
    gospodarcza (działalność poza VAT). W przedstawionej sytuacji, Gmina nie ma możliwości
    przypisania ponoszonych wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej. Zatem, jak
    wskazują na to powołane wyżej przepisy, jesteście Państwo zobligowani do stosowania
    przepisów dotyczących sposobu określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy, bowiem w takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie
    ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    W odniesieniu do powyższego należy również zaznaczyć, że jak wskazuje art. 86 ust. 2a
    ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
      zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
      na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych
      VAT) oraz
      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych
      wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są
    Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można
    przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez
    Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia
    odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i
    rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z
    prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb
    innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza

      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      «podpowiedział» jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).
    W związku powyższym, są Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, w odniesieniu do towarów i usług, wykorzystywanych do celów
    mieszanych.
    W cyt. rozporządzeniu dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego
    przyjęto zasadę, że dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – całkowity
    „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT
    odpowiada wysokości dochodów wykonanych (z uwzględnieniem wyłączeń wskazanych w
    cytowanym powyżej § 2 pkt 9 oraz § 3 ust. 5 rozporządzenia). W tak zdefiniowanych
    dochodach wykonanych mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej
    działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota,
    która pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,
    odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez jednostkę
    budżetową zadań mieszczących się poza systemem VAT.
    Zatem, w wyżej cytowanym rozporządzeniu w sprawie proporcji, Minister Finansów
    korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in. jednostce samorządu terytorialnego
    najbardziej odpowiadającą specyfice metodę określania proporcji, uwzględniając
    charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza
    takiej jednostki.
    Ponadto, ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym
    jednostkom samorządu terytorialnego możliwość zastosowania innego sposobu
    określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji
    gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności.
    W Rozporządzeniu Minister Finansów, korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in.
    jednostce samorządu terytorialnego, czyli takiej, jaką jest Gmina, najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności metodę określania proporcji,
    uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności innej niż
    gospodarcza takiej jednostki.
    Zauważyć jednak należy, że na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ustawodawca daje
    podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy. Przy
    czym prawo to istnieje tylko w sytuacji, gdy wybrany przez podatnika sposób jest bardziej
    reprezentatywny od wskazanego w Rozporządzeniu. Zatem Gmina może zastosować inną
    metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez nią metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że :
      sposób określenia proporcji wg klucza powierzchniowo-czasowego dotyczy jedynie
      infrastruktury powstałej w wyniku realizacji przedmiotowej Inwestycji – Budowy Hali
      sportowej
      proponowany prewspółczynnik w postaci klucza powierzchniowo-czasowego został
      wyliczony na postawie dni kalendarzowych w 2024 roku, tj. dni roboczych, sobót i

      niedziel. Prewspółczynnik wyliczony zgodnie z treścią rozporządzenia za roku 2023
      wyniósł 12% (na wartość miała pływ preferencyjna sprzedaż węgla przez Gminę), za
      2022 roku 5%, za 2021 roku 7%;
      proponowana metoda obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywna i
      najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności związanej z
      Halą sportową oraz dokonywanych nabyć, ponieważ uwzględnia czas korzystania z
      Hali oraz jej powierzchnię;
      sposób obliczenia proporcji odzwierciedla obiektywnie część wydatków przypadającą
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
      gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2
      i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług;
      zakładana metoda odzwierciedla specyfikę wykorzystywania Hali w obu obszarach
      działalności (tj. niekomercyjnej oraz komercyjnej) oraz w szczegółowy sposób
      pozwala na dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane VAT.
    Przepis art. 86 ust. 2c ustawy zawiera kilka metod, które podatnik może wykorzystać
    celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma
    charakteru zamkniętego. Przepis art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym
    jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu
    określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w
    sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, bowiem
    założenia przyjęte przez Gminę przy obliczaniu wysokości współczynnika są błędne.
    Należy zaznaczyć, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na
    uwadze charakter działalności prowadzonej przez Gminę, a także sposób finansowania
    tego podmiotu. Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami Rozporządzenia, działalność
    Gminy finansowana jest z dochodów publicznych, środków pochodzących z budżetu
    Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu
    ustawy o finansach publicznych. Przyjęta przez Gminę metoda, przy zastosowaniu
    prewspółczynnika w postaci klucza czasowo-powierzchniowego, nie uwzględnia tych
    elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i
    funkcjonowanie – realizacji zadań własnych Gminy, wynikających z ustawy o
    samorządzie gminnym. Metoda ta oddaje jedynie czas (oparty na założeniach
    wynikających z regulaminu) i powierzchnię wykorzystania Hali, a nie specyfikę
    prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zatem
    uznać należy, że zastosowanie proponowanej przez Gminę metody mogłoby prowadzić
    do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.
    Podkreślić należy, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie
    są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika
    chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i
    nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania
    w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca

    nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też
    względu rozpatrując w zakresie podatku od towarów i usług kwestie uprawnień i
    obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na
    względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych
    czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników
    stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Należy zauważyć, że działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń
    na rzecz podmiotów trzecich nie jest specyfiką działalności Urzędu Gminy. Natomiast
    ustalona proporcja musi uwzględniać działalność Urzędu Gminy, jako jednostki
    organizacyjnej zajmującej się w Gminie m.in. odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń
    na rzecz podmiotów trzecich, a nie tylko jej działalność w odniesieniu do jednego
    składnika majątku. Jak stanowi bowiem § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku
    jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla
    każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu
    budżetowego.
    Zatem odrębne określenie proporcji pozwala na uwzględnienie okoliczności
    specyficznych dla każdej z jednostek organizacyjnych i związanych z realizowaną
    działalnością oraz dokonywanymi nabyciami. Przepisy nie przewidują jednak, aby
    rozliczać poszczególne składniki majątku będące w zasobach Gminy lub też wszystkie
    rodzaje działalności gospodarczych prowadzonych przez Gminę samodzielnie.
    W konsekwencji Gmina nie może ustalić odrębnej proporcji w odniesieniu do
    pojedynczego składnika swojego majątku, tj. odrębnie dla Hali, o której mowa w opisie
    sprawy, ponieważ sposób określenia proporcji może zostać obliczony według
    Rozporządzenia oddzielnie jedynie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostek
    samorządu terytorialnego, a nie dla poszczególnych składników majątku, czy rodzajów
    działalności wykonywanych przy użyciu tego składnika majątku.
    Natomiast w przypadku wybrania przez Państwa metody odliczenia w postaci „klucza
    czasowo-powierzchniowego”, podkreślić jeszcze raz należy, że „sposób określenia
    proporcji” powinien odzwierciedlać specyfikę całej wykonywanej przez jednostkę
    organizacyjną działalności i dokonywanych przez nią nabyć, tj. w rozpatrywanej sprawie
    specyfikę działalności Urzędu Gminy. Nie można bowiem zastosować różnych
    sposobów określenia proporcji w stosunku do różnych zakupów towarów i usług,
    dokonanych w ramach jednej jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego
    (Urzędu Gminy), w zależności od zakresu ich wykorzystywania do działalności
    gospodarczej.
    Należy zaznaczyć, że sposób określenia proporcji wprowadzony przepisami art. 86 ust.
    2a ustawy, nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji dla
    każdej nieruchomości będącej w zasobach jednostki samorządu terytorialnego (tu:
    Gminy), jak również każdej działalności prowadzonej przez daną jednostkę.
    Postępowanie takie mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki
    samorządu terytorialnego – oprócz proporcji określonej dla poszczególnych jednostek
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, w tym również dla urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – funkcjonowałyby inne sposoby
    określenia proporcji w ramach jednej jednostki organizacyjnej.
    Proponowane przez Państwa ustalenie sposobu określenia proporcji odnoszącego się
    wyłącznie do budynku Hali mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach
    jednostki samorządu terytorialnego funkcjonowałyby równolegle inne sposoby
    określenia proporcji, a mnogość sposobów określenia proporcji, wykreowanych w
    sposób przedstawiony przez Państwa spowodowałaby, że odliczenie podatku
    naliczonego byłoby nieczytelne. Tymczasem taka sytuacja jest niedopuszczalna w
    świetle regulacji zawartych w Rozporządzeniu, w którym ustawodawca jednoznacznie

    wskazał, że dla ustalenia sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającej
    specyfice wykonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego działalności – sposób
    ten ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
    terytorialnego, w tym urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, nie
    zaś odrębnie dla każdego ze składników majątku poszczególnych jednostek samorządu
    terytorialnego.
    W tym miejscu należy wskazać, że działalność Gminy, w tym działalność Hali, jest
    finansowana z dochodów Gminy z uwzględnieniem szczegółowych zasad zawartych
    zwłaszcza w Rozporządzeniu oraz ustawie o finansach publicznych. Dodatkowo, budowa
    Hali została dofinansowana środkami pochodzącymi z Ministerstwa Sportu (w kwocie ...
    zł). Całkowity koszt zadania podlegający rozliczeniu dofinansowania wyniósł ... zł.
    Natomiast wszystkie koszty inwestycyjne Gminy wyniosły ostatecznie ... zł.
    Przyjęty przez Państwa „klucz czasowo-powierzchniowy”, nie stanowi obiektywnego
    miernika realnego wykorzystania Hali do poszczególnych rodzajów czynności. Metoda
    ta celowo omija fakt finansowania części działalności Hali z innych źródeł (środki z
    Ministerstwa Sportu w wysokości ... zł, z których m.in. była realizowana inwestycja).
    Wskazany rozkład finansowania ponoszonych wydatków (nie tylko ze środków
    pochodzących z działalności gospodarczej) w żaden sposób nie znajduje
    odzwierciedlenia w proponowanej metodzie. W tym przypadku uznać należy, że wzór
    wskazany w Rozporządzeniu dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego jest w tej mierze znacząco bardziej obiektywny i rzetelny, i spełnia
    wymogi sformułowane w zasadzie neutralności podatkowej.
    Podkreślić należy, że w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego, specyfiką jego działalności jest właśnie to, że działalność ta finansowana
    jest – jak wcześniej wskazano – z dochodów publicznych, środków pochodzących z
    budżetu Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, w
    rozumieniu ustawy o finansach publicznych.
    Wskazać w tym miejscu należy, że środki przeznaczone na zasilenie jednostki celem
    realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego obejmują nie tylko
    środki przeznaczone na cele inne niż działalność gospodarcza, ale również na cele
    działalności gospodarczej.
    Podkreślenia wymaga bowiem, że zadania własne Gminy mogą być realizowane
    zarówno w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak i poza działalnością
    gospodarczą. Działalność Gminy polegająca na prowadzeniu Hali wpisuje się bez
    wątpienia również w realizację zadań własnych Gminy określonych w ustawie o
    samorządzie gminnym.
    Przyjęta przez Państwa metoda nie uwzględnia tych elementów prowadzonej
    działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Proponowana
    przez Państwa metoda pomija środki (dotacje) otrzymane na sfinansowanie
    wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej (w szczególności środki, z
    których realizowana była inwestycja, tj. budowa Hali). Pozostaje bowiem znaczna część
    dofinansowania jednostki, które jednostka może wykorzystać w działalności
    gospodarczej, zyskując przewagę nad innymi uczestnikami obrotu.
    Sytuacja, zwłaszcza finansowo-prawna, urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego realizującego zadania Gminy w zakresie prowadzenia Hali odbiega od
    pozycji klasycznego przedsiębiorcy. Urząd obsługujący jednostkę samorządu
    terytorialnego pokrywa bowiem swoje wydatki bezpośrednio z budżetu jednostki
    samorządu terytorialnego. Tego rodzaju „zabezpieczenia finansowego” – źródła
    finansowania swoich wydatków nie ma bowiem przedsiębiorca, nawet jeśli wykonuje
    działalność identyczną. To zaś sprawia, że uzyskiwane z Gminy środki powinny być
    uwzględniane podczas kształtowania prewspółczynnika. Nie wzięcie pod uwagę ww.
    środków, tj. sposobu finansowania urzędu obsługującego jednostkę samorządu

    terytorialnego podczas kształtowania proporcji odliczenia, zaburzałoby neutralność
    podatku od towarów i usług. W takim przypadku część podatku naliczonego od
    towarów i usług nie pozostawałaby w związku z podatkiem należnym.
    Z opisu sprawy wynika, że:
      zasady korzystania z Hali z podziałem na działalność edukacyjną (niepodlegająca
      opodatkowaniu VAT) i komercyjną (opodatkowaną VAT) zostały opisane w
      harmonogramie według podziału godzinowego działania obiektu (Hali);
      łączna powierzchnia budynku Hali, tj. 2107,70 m², z tego 1610,56 m² służy zarówno
      do działalności gospodarczej, czyli do czynności opodatkowanych, jak również do
      działalności edukacyjnej;
      w budynku Hali sportowej znajdują się pomieszczenia, które są wykorzystywane
      zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu, jak i czynności
      opodatkowanych. Są to sala główna (1 115,78 m²), szatnia (23,71 m²), łazienka (28,56
      m²), szatnia (20,33 m²), szatnia (23,98 m²), łazienka (28,88 m²), szatnia (23,97 m²),
      komunikacja (82,78 m²), toaleta mężczyzn (3,85 m²), toaleta niepełnosprawnych (4,28
      m²), toaleta kobiet (3,94 m²), hall wejściowy (241,28 m²) i wiatrołap (9,22 m²). Ogólna
      powierzchnia części wspólnych wynosi 1610,56 m²;
      powierzchnie wspólne są ujęte w proporcji według wzoru
      X = (a/b) x (liczba godzin wykorzystywanych na cele komercyjne/liczba godzin
      ogółem)
      gdzie:
      X - prewspółczynnik,
      a – powierzchnia budynku Hali przeznaczona do odpłatnego wynajmu i działalności
                  2edukacyjnej 1.610,56 m w budynku
                                2b - łączna powierzchnia budynku Hali 2.107,70 m w budynku
      Działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT (edukacyjna)
      251 dni roboczych x 7 h = 1757 h
      Działalność podlegająca opodatkowaniu VAT (komercyjna)
      251 dni roboczych x 6 h = 1506 h
      51 sobót x 11 h = 561 h
      50 niedziel x 11 h = 550 h
      Razem: 1506+561+550=2617 h
      Liczba godzin w roku 2024 ogółem:
      1757+ 2617=4374 h
      a - Powierzchnia pod najem – 1610,56 m²
      b - Powierzchnia całkowita budynku Hali – 2107,70 m²
      X= 1610,56/2107,70 x 2617/4374 = 0,764 x 0,598 = 0,456 x 100% = 45,60 % #46%
      w tym samym czasie w Hali sportowej nie może być prowadzona zarówno
      działalność niekomercyjna (zadania własne), jak i działalność komercyjna (wynajem),

      w ilości godzin w ciągu roku użytkowania Hali sportowej, w których służy ona
      gminnej działalności publicznej z zakresu edukacji, Hala nie jest jednocześnie
      wykorzystywana do działalności komercyjnej – wynajmu;
      w trakcie określonych godzin w danym dniu, Hala będzie służyć prowadzeniu
      wyłącznie działalności niepodlegającej VAT, albo wyłącznie działalności
      opodatkowanej VAT według podziału godzinowego (harmonogramu), tj.:
          w dni powszednie, od poniedziałku do piątku w godzinach od 8:00 do 15:00
          na potrzeby zajęć dydaktyczno-wychowawczych i pozalekcyjnych, a w
          godzinach od 15:00 do 21:00 na wynajem komercyjny;
          w sobotę i niedzielę w godzinach od 9:00 do 20:00 na wynajem komercyjny;
      Hala nie jest udostępniania w godzinach nocnych ani w dni świąteczne;
      w okresie wakacji, ferii zimowych i innych przerw wnikających z organizacji roku
      szkolnego Hala jest wykorzystywana w taki sam sposób, jak w trakcie trwania roku
      szkolnego.
    Zaproponowany sposób liczenia prewspółczynnika opiera się na połączeniu metody
    powierzchniowej z czasową. Zaproponowany prewspółczynnik czasowo-powierzchniowy
    opiera się na założeniach wynikających harmonogramu (podziału godzinowego) działania
    Hali wraz z szatniami, łazienkami, komunikacją, toaletami (mężczyzn, niepełnosprawnych,
    kobiet), halą wejściową i wiatrołapem.
    W godzinach przeznaczonych dla celów działalności edukacyjnej nie będzie prowadzona
    działalność komercyjna, a w godzinach przeznaczonych dla celów komercyjnych nie
    będzie prowadzona działalność edukacyjna. Zatem, w tym samym czasie w Hali sportowej
    nie może być prowadzona zarówno działalność niekomercyjna (zadania własne), jak i
    działalność komercyjna (wynajem),
    Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Hala wraz z szatniami, łazienkami, komunikacją,
    toaletami (mężczyzn, niepełnosprawnych, kobiet), halą wejściową i wiatrołapem, będą
    wykorzystywane:
      w dni powszednie, od poniedziałku do piątku w godzinach od 8:00 do 15:00 na
      potrzeby zajęć dydaktyczno-wychowawczych i pozalekcyjnych, a w godzinach od 15:
      00 do 21:00 na wynajem komercyjny;
      w sobotę i niedzielę w godzinach od 9:00 do 20:00 na wynajem komercyjny.
    Hala – jak Państwo wskazali – nie jest udostępniania w godzinach nocnych ani w dni
    świąteczne.
    Wartość zaproponowanego przez Państwa prewspółczynnika czasowo-powierzchniowego
    wynosi 46%, natomiast wartość prewspółczynnika, w założeniu, że wybudowana Hala
    sportowa byłaby wykorzystywana całodobowo przez 366 dni w roku wyniósłby 23%.
    Zatem opisane w harmonogramie (podziału godzinowego) działania obiektu przewidują
    potencjalne możliwości wykorzystania Hali.
    Podkreślić w tym miejscu należy, że wydatki na realizację inwestycji pozwoliły na
    wybudowanie Hali pozostającej do Państwa dyspozycji również w dni świąteczne,
    ustawowo wolne od pracy oraz w godzinach nocnych (czyli pomiędzy zamknięciem Hali a
    jej otwarciem dnia następnego). Wydatki te w opisanej sytuacji nie zostają uwzględnione,
    a wpływają na wysokość prewspółczynnika obniżając go. Trudno w takiej sytuacji np.
    określić, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które
    niewątpliwie były ponoszone (i od których jest odliczany podatek VAT) na potrzeby

    budowy Hali pozostającej do Państwa dyspozycji w czasie, w którym jest ona zamknięta.
    Zatem należy wskazać, że metoda zaproponowana przez Państwa – wynikająca wyłącznie
    z zapisów harmonogramu według podziału godzinowego nie uwzględnia faktu, iż koszty
    poniesione na budowę takiego obiektu (Hali) dotyczą obiektu pozostającego do Państwa
    dyspozycji przez całą dobę – również w dni świąteczne oraz ustawowo wolne od pracy, co
    powoduje, iż wskazaną metodą nie da się precyzyjnie obliczyć kosztów związanych ze
    stopniem wykorzystywania Hali do działalności gospodarczej.
    Dodatkowo wskazać należy, że wielkość niektórych kosztów (zużycie wody, prądu, mydła
    itp.) uzależniona jest od ilości osób korzystających z obiektu. Fakt, że proponowana przez
    Państwa metoda wyliczenia prewspółczynnika w sposób wyraźny rozdziela godziny, w
    jakich Hala jest wykorzystywana przez Gminę w ramach działań niepodlegających
    opodatkowaniu VAT oraz do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT
    nie oznacza więc, że pozwala ona na obiektywne ustalenie intensywności wykorzystania
    danego dobra na potrzeby działalności gospodarczej i na inne cele niezwiązane z
    działalnością gospodarczą. Jak Państwo bowiem wskazali – metoda nie uwzględniana ilość
    korzystających osób w danej godzinie.
    Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 14 listopada 2018
    r., sygn. akt I SA/Sz 516/18:
      (...) w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż przepisy ww. rozporządzenia w
      odniesieniu do wskazanych w nim grup podatników „stanowią lex specialis w
      stosunku do przepisów ustawy i z tego względu winny stanowić zasadę przy
      ustalaniu współczynnika odliczeń podatku VAT”, należy zatem uznać, że „odstąpienie
      od przewidzianego tam sposobu ustalania współczynnika odliczenia musi mieć
      charakter wyjątkowy, spowodowany szczególnymi i atypowymi okolicznościami” –
      vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl
      87/18 z 25 kwietnia 2018 r. Podzielając ten pogląd należy więc uznać, że
      argumentacja skarżącej Gminy nie zawiera obiektywnych, przekonujących powodów,
      dla których przedstawiona przez nią metoda najbardziej odpowiada specyfice jej
      działalności.
    Jednocześnie – jak już wyżej wskazano – zaproponowany prewspółczynnik czasowo-
    powierzchniowy opiera się na założeniach wynikających z harmonogramu działania
    obiektu. Na podstawie harmonogramu, w godzinach przeznaczonych dla celów
    działalności edukacyjnej nie będzie prowadzona działalność komercyjna, a w godzinach
    przeznaczonych dla celów komercyjnych nie będzie prowadzona działalność edukacyjna.
    Wskazana przez Państwa metoda (klucz czasowo-powierzchniowy oparty na założeniach
    wynikających z harmonogramu działania obiektu), całkowicie pomija fakt, że faktyczny
    czas wykorzystania powstałej infrastruktury do działalności edukacyjnej oraz do Państwa
    komercyjnej działalności gospodarczej, może być całkowicie odmienny niż przewidziany
    (potencjalny) w harmonogramu działania obiektu. Może bowiem się zdarzyć tak, iż w
    określonych godzinach przeznaczonych na działalność komercyjną (zgodnie z
    harmonogramem działania obiektu) nie będzie chętnych na wynajem Hali.
    Powyższa metoda opiera się również na założeniu, że powierzchnia Hali w określonych
    godzinach i dniach będzie wykorzystywana w całości wyłącznie na działalność edukacyjną.
    Podobnie ww. metoda opiera się na założeniu, że powierzchnia Hali w określonych
    godzinach i dniach będzie wykorzystywana w całości wyłącznie na działalność komercyjną.
    Powyższe nie znajduje odzwierciedlenia w zaproponowanym przez Państwa
    prewspółczynniku w postaci klucza czasowo-powierzchniowego (opartego na założeniach
    wynikających z harmonogramu działania obiektu).
    Stwierdzam, że nie mogą Państwo w celu określenia przysługującej do odliczenia kwoty
    podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Hali

    sportowej i wydatków bieżących ponoszonych na utrzymanie Hali sportowej, zastosować
    zaproponowanej we wniosku metody czasowo-powierzchniowego ustalenia „sposobu
    określenia proporcji”.
    Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że
    przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności
    gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i
    pełny. Przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie
    odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków związanych z budynkiem do działalności
    gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.
    Powyższe stanowisko potwierdza orzeczenie TSUE z 8 listopada 2012 r. w sprawie C-511
    /10, w którym stwierdzono, że:
      (...) państwa członkowskie są uprawnione do stosowania w pierwszej kolejności jako
      kryterium podziału do celów obliczenia podlegającej odliczeniu proporcjonalnej
      części naliczonego podatku od wartości dodanej dla danej transakcji, takiej jak
      wzniesienie budynku o mieszanym użytku, kryterium innego niż kryterium oparte na
      wielkości obrotu, pod warunkiem, że przyjęta przez te państwa metoda gwarantuje
      dokładniejsze ustalenie rzeczonej proporcjonalnej części odliczenia.
    Stwierdzam, że nie wykazali Państwo, iż przedstawiona przez nią metoda stanowi bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, niż wskazany w Rozporządzeniu.
    Przedstawiona metoda nie jest w pełni obiektywna i nie jest w stanie precyzyjnie
    odzwierciedlić stopnia wykorzystania zakupów związanych z całą działalnością
    gospodarczą Gminy.
    Proponowany sposób obliczenia proporcji przez Państwa ogranicza się wyłącznie do
    działalności w odniesieniu do Hali, a nie całej działalności Gminy.
    W celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących,
    powinni Państwo stosować sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad
    określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz Rozporządzenia.
    Nie wskazali Państwo argumentów przemawiających za tym, że przedstawiona przez
    Państwa metoda powierzchniowo-czasowa w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych
    poniesionych na budowę Hali oraz wydatków bieżących związanych z utrzymaniem Hali
    jest bardziej adekwatna i bardziej odpowiada specyfice działalności Gminy.
    Sam fakt, że prewspółczynniki obliczone dla Państwa w sposób przewidziany w
    rozporządzeniu różnią się od prewspółczynników zaproponowanych przez Państwa, nie
    oznacza, że Państwa sposób zapewnia neutralność tego podatku, ani nie wskazuje, że
    zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
    działalność gospodarczą oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających
    na działalność gospodarczą oraz na cele inne.
    Nie może być argumentem przekonującym za odstąpieniem od metod obliczania
    proporcji przewidzianych w rozporządzeniu proste zestawienie różnicy między
    wartościami wynikającymi z metody z rozporządzenia i zaproponowanej przez Państwa
    metody czasowo-powierzchniowej. Różnica ta nie uzasadnia wyboru metody
    przedstawionej we wniosku. Wskazany przez Państwa prewspółczynnik nie może
    determinować prawa do odliczenia podatku tylko z tego względu, że jest on dla Państwa o
    wiele korzystniejszy. Wyboru metody obliczenia prewspółczynnika nie można bowiem
    uzależniać od ostatecznej wysokości procentowej wskaźnika.
    W związku z poniesieniem wydatków inwestycyjnych związanych z budową Hali oraz
    wydatków bieżących dotyczących bieżącego utrzymania tego obiektu, nieprawidłowym
    będzie dokonanie odliczenia podatku naliczonego za pomocą klucza powierzchniowo-
    czasowego.

    W celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową
    Hali sportowej oraz wydatków dotyczących bieżącego utrzymania tego obiektu, są
    Państwo zobowiązani stosować sposób określenia proporcji, określony w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.
    w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Nie wykazali
    Państwo bowiem, że zaproponowana przez Państwo w opisie sprawy sposób określenia
    proporcji według klucza powierzchniowo-czasowego jest e bardziej reprezentatywna niż
    sposób określenia proporcji wynikający z ww. rozporządzenia Ministra Finansów.
    Stwierdzam, że:
      w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami
      inwestycyjnymi poniesionymi na budowę Hali sportowej, nie mogą Państwo
      zastosować przedstawionej we wniosku proporcji powierzchniowo-czasowego – jako
      sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającego specyfice wykonywanej
      działalności i dokonywanych nabyć, w rozumieniu art. 86 ust. 2a i następne ustawy;
      w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami
      bieżącymi ponoszonymi na utrzymanie Hali sportowej, nie mogą Państwo
      zastosować przedstawionej we wniosku proporcji powierzchniowo-czasowego – jako
      sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającego specyfice wykonywanej
      działalności i dokonywanych nabyć, w rozumieniu art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 3 uznaję za
    nieprawidłowe.
    Odnosząc się do kwestii obowiązku dokonania korekty wydatków inwestycyjnych w
    drodze tzw. korekty wieloletniej, wskazać należy, że dokonywane na bieżąco odliczenie ma
    charakter wstępny. Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie
    rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) jednostka samorządu
    terytorialnego obowiązana jest do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z
    wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany.
    Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały
    określone w art. 90c i art. 91 ustawy.
    Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:
      W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego,
      w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest
      obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając
      dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się
      odpowiednio.
    Natomiast stosownie z art. 90c ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego
      sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22,
      może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
      przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
    W myśl z art. 90c ust. 3 ustawy:

      Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby
      on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z
    jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91
    ust. 2 – ust. 9 ustawy.
    Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z
      art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art.
      90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla
      zakończonego roku podatkowego.
    Z kolei od 1 lipca 2023 r. ww. przepis ma brzmienie:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z
      art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
      określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
      podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    W związku z powyższym w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest
    wstępnie w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w
    ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym dokonywane były
    zakupy, dokonywana jest korekta rozliczenia, w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży,
    jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane
    Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    W przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku
    naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, zastosowanie znajduje art. 86 ust. 14
    ustawy, w myśl którego:

      W przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku
      naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego
      obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla
      roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.
    Dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny.
    Prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na
    podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego. Po zakończeniu roku podatkowego
    w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik
    zobowiązany jest do dokonania korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już
    realnych danych za rok korygowany.
    Wprowadzenie procedury korekty związane jest z zasadą niezwłocznego odliczenia
    podatku naliczonego, obowiązującą w podatku od towarów i usług. W momencie nabycia
    związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma
    zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub
    usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając
    prawo do odliczenia, uzasadniając dokonanie odliczenia albo zmieniając zakres prawa do
    odliczenia.
    Zatem, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest zobowiązany skorygować
    podatek naliczony, odliczony według proporcji wstępnej.
    Korekty należy dokonać w rozliczeniu za styczeń lub I kwartał roku następnego:
      przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego,
      według proporcji rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 1 ustawy oraz art. 91 ust. 1-
      3 ustawy.
    Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników
    majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku
    zaliczanych do środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł ustawa
    przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla
    nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje
    te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że
    środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie
    jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy
    je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Obowiązek dokonania korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji
    właściwej dla zakończonego roku podatkowego w deklaracjach za pierwsze okresy
    rozliczeniowe następnych lat podatkowych dotyczy podatku związanego z nabyciem
    towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez
    podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających
    amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
    zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z
    wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł. W tym przypadku
    korekta nie jest bowiem jednorazowa, lecz ma charakter cząstkowy i wieloletni. W każdym
    kolejnym roku okresu korekty (1/10 dla nieruchomości) korygowana jest część podatku
    naliczonego, który przypada na ten okres (10-letni). Taki mechanizm korekty dla podatku
    związanego z nabyciem tych towarów i usług związany jest z tym, że towary i usługi
    zaliczane do środków trwałych zazwyczaj są wykorzystywane w dłuższym okresie.
    Z opisu sprawy wynika, że:
      w latach 2021 -2023 realizowaliście Państwo zadanie inwestycyjne pn. „(...)”;

      Halę oddaliście Państwo do użytkowania w dniu 25 września 2023 r.;
      wartość początkowa Hali sportowej przekroczyła 15.000 zł;
      wykorzystują Państwo Halę sportową do:
        1) czynności opodatkowanych - wynajem sali klubom i stowarzyszeniom sportowym
        na organizację zajęć, turniejów, rozgrywek oraz innych działań na rzecz rozwoju
        kultury fizycznej, okazjonalny wynajem sali na rzecz osób fizycznych
        niezrzeszonych w klubach i stowarzyszeniach na organizację rozrywek
        sportowych,
        2) czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - działalność
        statutowa szkoły tj. lekcje wychowania fizycznego, pozalekcyjne zajęcia sportowe
        dla uczniów szkoły, organizacja rywalizacji sportowej w ramach szkolnych
        rozgrywek w piłkę nożną, siatkówkę, koszykówkę, itp. oraz uroczystości szkolne,
        3) Hala nie jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku VAT.
    Jak wyżej wskazałem, w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych
    związanych z budową Hali sportowej są Państwo zobowiązani stosować sposób określenia
    proporcji, określony w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisów
    rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników.
    Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, po zakończeniu roku powinni Państwo
    ustalić na podstawie rzeczywistych wartości ostateczną wartość prewspółczynnika, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, oraz w przepisach rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników.
    Następnie, w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku
    następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, powinni Państwo
    dokonać korekty w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami
    inwestycyjnymi poniesionymi na budową Hali sportowej, uwzględniając zakres
    przysługującego Państwu prawa do odliczenia podatku naliczonego wyznaczony na
    podstawie proporcji ustalonej w ww. sposób.
    Jak wyżej wskazano, w przypadku inwestycji, które zostały zaliczone do środków trwałych,
    a których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, korekty podatku naliczonego,
    dokonuje na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy, tj. przypadku nieruchomości w
    ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym dany środek trwały został oddany do użytkowania.
    Stwierdzam, korekty wieloletniej dokonywanej w trybie art. 90c ust. 1 i art. 91 ust. 2
    ustawy, z zastosowaniem ostatecznego prewspółczynnika, winni Państwo dokonać w
    deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2024 roku i dokonywać przez kolejne
    lata, aż do końca okresu korekty wieloletniej (czyli 10 lat), który to okres należy liczyć od
    roku, w którym środek trwały – Hala został oddany do użytkowania (w analizowanym
    przypadku w 2023 roku).
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

    Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie
    są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania
    wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają
    bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i
    przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie
    pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem
    kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
      ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).