Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.329.2022.3.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-11
Teza: Opodatkowanie w Polsce dochodów uzyskanych w latach 2019 – 2021 z tytułu umów o dzieło uzyskanych od zleceniodawców z terytorium Polski i obowiązek złożenia zeznania do urzędu skarbowego w Polsce.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; Norwegia; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 4a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania w Polsce dochodów uzyskanych w latach 2019 – 2021 z tytułu umów o dzieło uzyskanych od zleceniodawców z terytorium Polski i obowiązku złożenia zeznania do urzędu skarbowego w Polsce. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2022 r. (data wpływu 15 czerwca 2022 r.) i pismem z 6 lipca 2022 r. (data wpływu 6 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Od 21 marca 2019 r. mieszka Pani i pracuje w Norwegii. Pełną rezydencję podatkową ma Pani w Norwegii (fodselsnummer: stały numer personalny – odpowiednik polskiego nr NIP/PESEL), tu Pani mieszka i pracuje ponad 183 dni w roku, prowadzi działalność i zakupiła samochód. W Polsce nie ma Pani żadnej nieruchomości, innych środków trwałych i najbliższej rodziny (tylko Rodzice i brat, których odwiedza Pani 2-3 razy w roku na święta, zameldowanie do potrzeb korespondencyjnych z urzędami u Rodziców).

Jest Pani kosztorysantem budowlanym i nieprzerwanie od wyprowadzki z Polski mieszkając w Norwegii wykonuje pracę zdalną jako freelancer na umowę o dzieło dla klientów z Polski (otrzymuje Pani dokumentację budowlaną na maila, opracowuje kosztorys na swoim komputerze i odsyła kosztorys mailem do klienta). W związku z tym, uzyskuje Pani przychody w walucie polskiej mieszkając w Norwegii (rozliczany co roku w PIT-37).

W pierwszym uzupełnieniu udzieliła Pani odpowiedzi na poniższe pytania:

1) jaki okres podatkowy jest przedmiotem zapytania (rok, lata)?

odp.: 2019-2022;

2) czy posiada Pani obywatelstwo Norwegii? Jeżeli tak, to od kiedy?

odp.: nie;

3) czy w okresie obejmującym przedmiotowy wniosek Norwegia traktowała Panią jak rezydenta podatkowego, tzn. czy według prawa tego państwa podlegała Pani tam opodatkowaniu, z uwagi na swoje miejsce zamieszkania?

odp.: tak;

4) czy w okresie obejmującym przedmiotowy wniosek posiadała Pani certyfikat rezydencji dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Norwegii?

odp.: tak;

5) czy w okresie objętym wnioskiem ma/będzie Pani miała ubezpieczenie zdrowotne na terenie Norwegii?

odp.: tak;

6) jakie, w okresie będącym przedmiotem zapytania, były/będą Pani powiązania majątkowe z Polską, a jakie z Norwegią (prowadzone inwestycje, posiadane kredyty, konta bankowe itp.)? Proszę o wskazanie ww. powiązań odrębnie dla każdego kraju.

odp.: w Polsce konta bankowe, w Norwegii konta bankowe i samochód;

7) czy w okresie będącym przedmiotem zapytania Pani aktywność społeczna, polityczna, kulturalna i obywatelska była umiejscowiona w Norwegii czy w Polsce?

odp.: w Norwegii;

8) w jakim kraju – w Norwegii czy w Polsce lub też może w obu tych krajach – w okresie którego dotyczy wniosek – miała Pani stałe miejsce zamieszkania?

odp.: adres zamieszkania i zameldowania w Norwegii w wynajmowanym mieszkaniu, adres zameldowania i korespondencyjny w Polsce w domu rodziców;

9) czy w okresie, którego dotyczy wniosek, uzyskiwała Pani dochody z Norwegii? Jeśli tak, to jakie i z jakiego tytułu?

odp.: tak, umowa o pracę, zasiłek dla bezrobotnych, postojowe, przychody z własnej działalności gospodarczej;

10) czy poza dochodami, o których mowa we wniosku, uzyskiwała/uzyskuje Pani inne dochody? Jeżeli tak, to proszę wskazać z jakiego kraju i źródła pochodziły.

odp.: tak, przychody z umów o dzieło – praca zdalna jako freelancer;

11) czy umowa o dzieło, o której mowa we wniosku, została zawarta w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej?

odp.: nie, działalność dotyczy tylko terenu Norwegii;

12) czy opisana we wniosku praca w ramach umowy o dzieło była wykonywana poprzez położony w Polsce zakład lub stałą placówkę?

odp.: tak;

13) czy wyjechała Pani do Norwegii tylko w celach zarobkowych, czy też z zamiarem przesiedlenia się na stałe?

odp.: na początku wyjechała Pani do Norwegii tylko w celach zarobkowych. Wybuchła pandemia, potem wojna, teraz mamy nowy ład i ponad 10% inflację i chyba nie ma sensu wracać do kraju w ruinie. W Norwegii czuje się Pani dużo bezpieczniej jako emigrant niż w Polsce jako Polka. Chce Pani płacić podatki w Norwegii, bo wie, że będą one tutaj wydatkowane mądrze, to kraj ludzi przedsiębiorczych, prawo podatkowe jest tak proste. że jako osoba z podstawową znajomością norweskiego założyła Pani działalność gospodarczą aby rozwijać potęgę gospodarczą i ekonomiczną tego kraju.

Natomiast, w drugim uzupełnieniu podała Pani, że nie posiada w Polsce żadnej placówki, zakładu i nieruchomości. Wyjaśniła Pani, że freelancer to osoba niezwiązana z żadnym stałym miejscem pracy, wykonująca pracę zdalnie z każdego dowolnego zakątka świata dla podmiotów z całego świata. Umowy o dzieło wykonywała Pani dla firm, które są ulokowane w Polsce, a Pani mieszka w Norwegii. Nigdy nie prowadziła Pani i nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej. Przychody z tytułu umowy o dzieło otrzymywała Pani od biur projektowych (osoby fizyczne i prawne), dla których wykonywała Pani część dokumentacji projektowej – komunikowaliście się mailowo i telefonicznie, i cała praca była wykonywana zdalnie z pomocą komputera i narzędzi informatycznych. W Norwegii prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie wykonywania rysunków projektowych (Enkeltpersonforetak). Ponadto, zrezygnowała Pani z pytania dotyczącego 2022 r.

**Pytania:**

1\. Czy ma Pani obowiązek złożyć w urzędzie skarbowym PIT-36 i załącznik PIT/ZG za rok 2019?

2\. Czy ma Pani obowiązek złożyć w urzędzie skarbowym PIT-36 i załącznik PIT/ZG za lata 2020-2021?

3\. Do którego urzędu skarbowego ma Pani obowiązek złożyć zeznanie podatkowe nie będąc rezydentem podatkowym w Polsce?

**Pani stanowisko w sprawie:**

Pani zdaniem, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 3 ust. 1 pkt 2a), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy)). Posiada Pani ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce i nie musi składać w urzędach skarbowych PIT-36 i załącznika PIT/ZG.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1837 ze zm.; Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

W kontekście powyższego wyjaśnienia wymaga, że ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy). Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Stosownie do art. 3 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z treści wniosku, pracuje i mieszka Pani w Norwegii od 21 marca 2019 r. Zatem, w przedmiotowej sprawie, zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 2010, nr 134 poz. 899), zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Norwegii dzień 1 listopada 2019 r.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania:

określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. Konwencji jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

a) uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste oraz gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie jest możliwe ustalenie, w którym Państwie osoba posiada ośrodek interesów życiowych albo nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym stale przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z tych Państw, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską i Norwegią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jeżeli podatnik zostaje uznany za rezydenta podatkowego drugiego państwa (na skutek spełnienia kryteriów przewidzianych w krajowym prawie podatkowym tego państwa, a w Polsce jest uznawany za rezydenta podatkowego na mocy wyżej opisanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w powołanym wyżej art. 4 ust. 2 ww. Konwencji.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że od 21 marca 2019 r. mieszka Pani i pracuje w Norwegii ponad 183 dni w roku. Otrzymała Pani stały numer personalny (fodselsnummer – odpowiednik polskiego nr NIP/PESEL). W Norwegii prowadzi Pani działalność gospodarczą i zakupiła samochód. W Polsce nie ma Pani żadnej nieruchomości i innych środków trwałych. Rodziców i brata, którzy mieszkają w Polsce, odwiedza Pani 2-3 razy w roku na święta. Jest Pani zameldowana u Rodziców dla potrzeb korespondencyjnych z urzędami. W okresie obejmującym przedmiotowy wniosek Norwegia traktowała/traktuje Panią jak rezydenta podatkowego, tj. według prawa tego państwa podlegała/podlega Pani tam opodatkowaniu, z uwagi na swoje miejsce zamieszkania. W tym okresie posiadała/posiada Pani również certyfikat rezydencji dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Norwegii. Ponadto, w okresie będącym przedmiotem zapytania Pani aktywność społeczna, polityczna, kulturalna i obywatelska była/jest umiejscowiona w Norwegii.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny, obejmujący lata 2019 – 2021, a w szczególności, że posiadała Pani w tym okresie ściślejsze powiązania ekonomiczne z Norwegią i legitymowała się certyfikatem rezydencji, dokumentującym Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Norwegii, to w kontekście wyżej powołanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie zastosowanie ma art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii. Ponadto, w tym okresie, Pani pobyty w Norwegii przekraczały 183 dni w roku. Zatem, Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w latach 2019 – 2021 r. znajdowało się w Norwegii.

Odnosząc się do kwestii, w którym kraju powinna Pani opodatkować dochody uzyskiwane z tytułu umów o dzieło od zleceniodawców z terytorium Polski, należy wyjaśnić, że w ww. Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie znalazły się zapisy normujące działalność o samodzielnym charakterze, do jakiej zaliczane są umowy o dzieło. W związku z tym, w przedmiotowej sprawie, należy zastosować przepisy ww. Konwencji dotyczące zysków przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania:

zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

W myśl art. 3 ust. 1 lit. f) ww. Konwencji:

w rozumieniu niniejszej konwencji, jeżeli z jej kontekstu nie wynika inaczej: określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” oraz „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. Konwencji:

jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Zatem, na gruncie postanowień umowy polsko-norweskiej, okolicznością istotną dla określenia miejsca opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskanych w latach 2019-2021 w związku z wykonywaniem umów o dzieło zdalnie z terytorium Norwegii jest istnienie zakładu podatnika w państwie źródła, tj. w Polsce.

Wskazać należy, że stosownie do art. 5 ust. 1 ww. Konwencji:

w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. Konwencji:

określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

(a) siedzibę zarządu;

(b) filię;

(c) biuro;

(d) fabrykę;

(e) warsztat;

(f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

W art. 5 ust. 3 ww. Konwencji wyjaśniono, że:

określenie „zakład” obejmuje także plac budowy, prace konstrukcyjne, prace montażowe lub instalacyjne tylko wówczas, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

W myśl art. 5 ust. 5 ww. Konwencji:

bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

(a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

(b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostawy;

(c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

(d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

(e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

(f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia którychkolwiek rodzajów działalności, o jakich mowa w punktach a) do e) niniejszego ustępu, pod warunkiem, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Jak wynika z komentarza do Modelowej Konwencji, pojęcie „zakładu” obejmuje stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi całkowicie lub częściowo swoją działalność. Definicja zawiera następujące warunki:

\- istnienie „placówki działalności gospodarczej”, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń;

\- taka placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości;

\- prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki; oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu.

Placówka – jako miejsce działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Placówka może być usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa, na przykład wówczas gdy przedsiębiorstwo zagraniczne dysponuje stale pomieszczeniem (lub jego częścią) należącym do innego przedsiębiorstwa. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Natomiast określenie „za pośrednictwem” jak wynika z komentarza do Modelowej Konwencji należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego – dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Norwegii osiąga w Polsce z wykonywania działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu w Norwegii, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w Polsce w celu wykonywania tej działalności. W takim przypadku dochód, który może być przypisany temu zakładowi może być opodatkowany w Polsce.

Z treści wniosku wynika, że nieprzerwanie od wyjazdu z Polski (tj. od 21 marca 2019 r.) wykonuje Pani zdalnie pracę jako freelancer na podstawie umów o dzieło. W związku z tym uzyskuje Pani przychody na terenie Polski, jednocześnie mieszkając w Norwegii. Praca ta nie była wykonywana poprzez położony w Polsce zakład.

Mając zatem na uwadze, fakt, że jak wskazano we wniosku – nie posiada Pani w Polsce żadnej placówki, zakładu i nieruchomości, jak również, że wykonywała Pani usługi zdalnie na terytorium Norwegii, uznać należy, że dochody osiągnięte przez Panią w latach 2019 – 2021, tj. w okresie, w którym nie posiadała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Polski – osiągnięte z tytułu umów o dzieło wykonywanych dla podmiotów z Polski, bez pośrednictwa zakładu położonego w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Pani miejscu zamieszkania, tj. w Norwegii.

Reasumując, mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy, w okresie obejmującym przedmiotowy wniosek podlegała Pani w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w latach 2019 – 2021 r. w Polsce miała Pani obowiązek opodatkować tylko dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem zapisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Zatem, dochody, które uzyskała Pani w tym okresie, z tytułu umów o dzieło wykonywanych dla podmiotów z Polski, bez pośrednictwa zakładu położonego w Polsce, stosownie do zapisu art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w związku z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogą być uznane za dochody osiągane na terytorium Polski, co oznacza, że nie podlegają one opodatkowaniu w Polsce.

Ponieważ z treści wniosku wynika, że w latach 2019 – 2021 nie uzyskała Pani w Polsce innych dochodów, uznać należy, że w Polsce nie jest Pani zobowiązana do składania zeznań podatkowych za te lata.

W związku z powyższym Pani stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).