Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-290/12-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-31
Teza: Oddanie przez Leasingodawcę inwestycji w obcych środkach trwałych do użytkowania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu finansowego należy traktować jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotu leasingu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; leasing-leasing finansowy; nakłady; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29.03.2012 r. (data wpływu 02.04.2012 r.), uzupełnionym poprzez uiszczenie brakującej opłaty w dniu 22.05.2012 r. na wezwanie Organu z dnia 11.05.2012 r. (doręczone w dniu 18.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania inwestycji w obcych środkach trwałych oddanych Wnioskodawcy do użytkowania na podstawie umowy leasingu finansowego za świadczenie usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotu leasingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania inwestycji w obcych środkach trwałych oddanych Wnioskodawcy do użytkowania na podstawie umowy leasingu finansowego za świadczenie usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotu leasingu.

Wniosek uzupełniony został poprzez uiszczenie brakującej opłaty w dniu 22.05.2012 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 11.05.2012 r. (doręczone w dniu 18.05.2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

Wnioskodawca prowadzi działalność bankową. W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowę leasingu (dalej: „umowa leasingu finansowego”) o której mowa w art. 17f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa CIT”). Przedmiotem umowy leasingu finansowego będą składniki majątku podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami ustawy CIT (środki trwale i/lub wartości niematerialne i prawne), w tym również inwestycje w obcych środkach trwałych w rozumieniu art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy CIT.

Wnioskodawca zamierza prowadzić bowiem działalność w lokalach niestanowiących jego własności, lecz które są wynajmowane od podmiotów trzecich (dalej: ‚„Wynajmujący”) przez podmiot, z którym Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowę leasingu finansowego (dalej: „Leasingodawca”), a następnie podnajmowane Wnioskodawcy. W celu przystosowania lokali na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, Leasingodawca ponosi nakłady na lokale w postaci m.in. wydatków na prace adaptacyjne i modernizacyjne (budowlane, konstrukcyjne, montaż instalacji), sporządzenie dokumentacji dla wykonywanych prac, instalację elektronicznych systemów zabezpieczenia mienia (czujki, kamery, okablowanie) oraz montaż mebli trwale połączonych z lokalem. Nakłady ponoszone przez Leasingodawcę na lokale stanowią Inwestycje w obcych środkach trwałych w rozumieniu art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, ponieważ Leasingodawca posiada tytuł prawny do korzystania z lokali, w których dokonuje przedmiotowych inwestycji, na podstawie zawartych umów najmu (dalej: „Inwestycje w obcych środkach trwałych”). Oznacza to, iż z perspektywy Leasingodawcy, zgodnie z powołanym art. 16a ust. 2 ustawy CIT, wspomniane Inwestycje stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe.

W konsekwencji, w odniesieniu do przedmiotowych Inwestycji w obcych środkach trwałych możliwe jest zawarcie umowy leasingu finansowego zdefiniowanej w art. 17f ustawy CIT. Na podstawie takiej umowy, Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Inwestycji w obcych środkach trwałych i będzie ponosił z tego tytułu opłaty na rzecz Leasingodawcy. Zapisy umów leasingu finansowego zawartych przez Wnioskodawcę z Leasingodawcą będą przewidywały, iż:

*   umowy będą zawierane na czas oznaczony,
*   suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej środków trwałych,
*   umowy będą zawierać postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (Wnioskodawca).

Inwestycje w obcych środkach trwałych w podstawowym okresie leasingu będą wykorzystywane do działalności operacyjnej Wnioskodawcy zwolnionej z VAT, w konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z rat leasingowych wpłacanych Leasingodawcy w podstawowym okresie umowy leasingu.

Po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu Wnioskodawca będzie uprawniony do nabycia przedmiotu leasingu, tj. Inwestycji w obcych środkach trwałych (a z perspektywy cywilnoprawnej — prawa do rozliczenia się z Wynajmującym), za ustaloną w umowie cenę wykupu.

Wykup przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy nastąpi celem dalszej jego odsprzedaży (tj. odpłatnej cesji prawa do rozliczenia się z Wynajmującym) bądź też celem rozliczenia się z samym Wynajmującym. Po zakończeniu umowy leasingu i dokonanym wykupie przedmiotu leasingu, a przed wspomnianą sprzedażą/cesją/rozliczeniem Wnioskodawca nie planuje dalszego wykorzystywania poczynionych inwestycji w wynajmowanych lokalach, dla celów swojej podstawowej działalności zwolnionej z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania :

1.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, oddanie przez Leasingodawcę inwestycji w obcych środkach trwałych do użytkowania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu finansowego należy traktować na gruncie ustawy VAT jako świadczenie usług czy też jako dostawę towarów ?
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę Inwestycji w obcych środkach trwałych od Leasingodawcy po zakończeniu podstawowego okresu leasingu, wyłącznie w celu jego sprzedaży bądź rozliczenia się z Wynajmującym, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotu leasingu przez Wnioskodawcę ?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy VAT, oddanie przez Leasingodawcę inwestycji w obcych środkach trwałych do użytkowania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu finansowego należy traktować jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przedstawioną w opisie zdarzenia przyszłego transakcją nabycia od Leasingodawcy inwestycji w obcych środkach trwałych w celu ich sprzedaży bądź rozliczenia się z Wynajmującym, Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotu leasingu.

Uzasadnienie :

Ad. 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT „Przez dostawę towarów (\`(...)\`) rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione”. Stosownie natomiast do brzmienia ust. 9 powyższego przepisu, przez umowy leasingu, o których w nim mowa, rozumie się m.in. „umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający”.

Aby zatem oddanie do używania na podstawie umowy leasingu zostało uznane za dostawę towarów na gruncie powyższych regulacji ustawy VAT, musi łącznie spełniać następujące warunki:

1.  przewidywać wydanie towarów,
2.  stanowić umowę leasingu finansowego, o której mowa w art. 17f ustawy CIT,
3.  przewidywać, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Ustawa VAT definiuje pojęcie towarów na potrzeby tejże ustawy. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, przez towary rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Inwestycje w obcych środkach trwałych (budynku, lokalu) nie mieszczą się, zdaniem Wnioskodawcy, w dyspozycji powyższego przepisu. Inwestycje w obcych środkach trwałych nie są bowiem rzeczą ani energią, lecz materialnym wyrazem prawa najemcy do rozliczenia się z wynajmującym. W ocenie Wnioskodawcy, Inwestycje w obcych środkach trwałych są tylko podatkowo-księgową interpretacją prawa wynikającego z Kodeksu cywilnego jakie najemca ma wobec wynajmującego w zakresie zwrotu poniesionych nakładów. Zmaterializowanie tego prawa i prezentacja jego dla celów podatku dochodowego jako środek trwały (zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy CIT) jest pewnego rodzaju fikcją i nie powoduje zmiany faktycznego charakteru / istoty tego składnika majątkowego.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Gd 1147/10), w którym Sąd uznał, iż „w przedstawionym powyżej stanie faktycznym poniesione nakłady stanowią Inwestycję w obcym środku trwałym i są sumą wydatków poniesionych przez Spółkę w stosunku do niestanowiącego jej własności środka trwałego. W takim znaczeniu inwestycja ta nie jest towarem, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i w związku z tym przeniesienie jej kosztów na właściciela środka trwałego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towaru. Ponadto Sąd popiera zaprezentowany przez organ pogląd, że zwrot nakładów poniesionych na modernizację lokalu będącego przedmiotem najmu, nie może być uznany za dostawę towarów, rozumianą jako „odrębny przedmiot własności”, ponieważ efekty tych nakładów, stanowiąc nierozerwalną całość z nieruchomością już w chwili ich poniesienia należą do jej właściciela. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów Inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów także z tej przyczyny, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty”.

Z uwagi na fakt, iż nie został spełniony warunek 1) determinujący uznanie oddania przez Leasingodawcę inwestycji w obcych środkach trwałych do użytkowania Wnioskodawcy na podstawie umowy leasingu finansowego za dostawę towarów, nie znajduje, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnienia analizowanie, czy w przedstawionym stanie faktycznym zostały spełnione pozostałe dwa warunki.

Mając na uwadze powyższe, oddanie przez Leasingodawcę inwestycji w obcych środkach trwałych Wnioskodawcy do użytkowania na podstawie umowy leasingu finansowego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Wnioskodawca pragnie natomiast podkreślić, iż stosownie do brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy VAT „Przez świadczenie usług (\`(...)\`) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7”, W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, skoro oddanie przez Leasingodawcę Inwestycji w obcych środkach trwałych do użytkowania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu finansowego nie stanowi na gruncie ustawy VAT dostawy towarów, to powinno być uznane za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Ad. 2.

Sprzedaż inwestycji w obcych środkach trwałych przez Leasingodawcę po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu finansowego Wnioskodawcy, a następnie sprzedaż inwestycji w obcych środkach trwałych przez Wnioskodawcę podmiotowi trzeciemu, z uwagi na fakt, iż (jak Wnioskodawca wskazał powyżej) inwestycje w obcych środkach trwałych nie stanowią towarów, będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Tym samym w przedmiotowym stanie faktycznym będziemy mieli do czynienia z łańcuchem usług.

Sprzedaż inwestycji w obcych środkach trwałych przez Wnioskodawcę po ich wykupie od Leasingodawcy (z perspektywy cywilnoprawnej będąca sprzedażą prawa do rozliczenia poniesionych nakładów z Wynajmującym) nie stanowi żadnej z usług wymienionych w katalogu usług zwolnionych z podatku VAT określonym w art. 43 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Również rozliczenie przez Wnioskodawcę z Wynajmującym po wykupie Inwestycji w obcych środkach trwałych od Leasingodawcy będzie stanowiło usługę opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT.

Potwierdzeniem takiego stanowiska jest przytoczony powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 grudnia 2010 r., w którym Sąd uznał, iż „czynność przekazania nakładów podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 22% (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT), gdyż jak już wyżej wskazano, za świadczenie usług uznaje się każdą transakcję, która w świetle art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy”.

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie Inwestycji w obcych środkach trwałych po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu finansowego będzie można przypisać bezpośrednio do jego sprzedaży bądź czynności rozliczenia z Wynajmującym, stanowiących czynności opodatkowane podstawową stawką VAT.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, co do zasady, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W rezultacie, Wnioskodawca uzyska prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wykupem przedmiotu leasingu od Leasingodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w Interpretacji indywidualnej z 29 października 2009 r. (sygn. IPPP1-443-752/09-4/BS), dotyczącej podatnika prowadzącego działalność w zakresie m.in. sprzedaży pojazdów samochodowych, wskazał, iż: „Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca, jak wykazano powyżej, nie dokona zakupu samochodu będącego przedmiotem zapytania w związku z wykonywaniem czynności zwolnionej z podatku od towarów i usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a)”.

Reasumując, biorąc pod uwagę fakt, iż po zakończeniu umowy leasingu finansowego, Wnioskodawca nabędzie Inwestycje w obcych środkach trwałych od Leasingodawcy (prawo do rozliczenia z Wynajmującym) w celu ich sprzedaży bądź rozliczenia się z Wynajmującym oraz fakt, że powyższa sprzedaż / rozliczenie z Wynajmującym będą stanowiły świadczenie usług opodatkowane podstawową stawką podatku VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Inwestycji w obcych środkach trwałych od Leasingodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.