Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.8.2021.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-30
Teza: ustalenie, czy obniżenie przez Zbywcę wartości Nieruchomości w związku z warunkiem ustanowienia służebności gruntowej przez Nabywcę nie spowoduje powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: cena-cena zakupu; nieruchomości-nabycie nieruchomości; obniżka (obniżenie); przychód; służebność-służebność gruntowa; warunki; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 23 marca 2021 r. (data wpływu 2 kwietnia 2021 r.), na wezwanie z 11 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.8.2021.1.AS (data nadania 11 marca 2021 r., doręczenie zastępcze 26 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy obniżenie przez Zbywcę wartości Nieruchomości w związku z warunkiem ustanowienia służebności gruntowej przez Nabywcę nie spowoduje powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2021 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych kupna Nieruchomości dokonanego z zastrzeżeniem ustanowienia służebności gruntowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawcą jest spółka X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W.(dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest zainteresowany zakupem nieruchomości położonej w W., opisanej szczegółowo w pkt 3 poniżej.
2.  Aktualny właściciel Nieruchomości Właścicielem, który jednocześnie rozważa sprzedaż opisanej poniżej nieruchomość za wynagrodzeniem (dalej: „Transakcja”) jest spółka Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dalej: „Zbywca”).
3.  Opis Nieruchomości Przedmiotem Transakcji będą zabudowane działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi:
    1.  X o obszarze (…) hektara, położonej przy ul. (…) w W. (…),
    2.  XX o obszarze (…) hektara, położonej przy ul. (…) i ul. (…) w W. (…),dla których Sąd Rejonowy (….), prowadzi księgę wieczystą KW nr XXX wraz z prawem własności budynków, budowli i ich części położonych na tej działce, przy czym ww. działki gruntu zwane będą dalej łącznie, jako „Nieruchomość”, a budynki, budowle i ich części znajdujące się na Nieruchomości, zwane będą dalej odpowiednio, jako „Budynki”, „Budowle”.
4.  Umowa Dzierżawy Nieruchomości Wnioskodawca jest dzierżawcą Nieruchomości, na której prowadzi działalność gospodarczą w postaci (…). Opisana powyżej umowa dzierżawy Nieruchomości została zawarta przez Wnioskodawcę i Zbywcę na czas oznaczony, to jest do XXXX r. Wnioskodawca oraz Zbywca zawarli ponadto umowę przedwstępną dzierżawy, która przewiduje zawarcie przez te podmioty nowej umowy dzierżawy, na okres XX lat. Wnioskodawca, jako dzierżawca Nieruchomości wzniósł Budynki i Budowle znajdujące się na przedmiotowej Nieruchomości i aby móc kontynuować dotychczasową działalność jest zainteresowany nabyciem Nieruchomości od Zbywcy.
5.  Planowane zawarcie Umowy Sprzedaży Nieruchomości pomiędzy Zbywcą a Wnioskodawcą wraz z ustanowieniem odpłatnych służebności gruntowych Wnioskodawca, planuje zakup Nieruchomości od Zbywcy, z uwagi na chęć kontynuowania działalności gospodarczej, to jest dalszego prowadzenia na terenie Nieruchomości (…). Zaznaczyć należy, że Zbywca planuje sprzedaż Nieruchomości jedynie z zastrzeżeniem ustanowienia przez przyszłego nabywcę na Nieruchomości służebności gruntowej. Służebność ta ma zostać ustanowiona na czas nieoznaczony i w sposób znaczny będzie obciążała przedmiotową Nieruchomość („Służebność Gruntowa”). Powyższa konieczność ustanowienia Służebności Gruntowej wynika z tego, że Zbywca jest użytkownikiem wieczystym gruntu, jaki bezpośrednio sąsiaduje z przedmiotową Nieruchomością, zwanego dalej „Nieruchomością Sąsiednią”. Ustanowienie Służebności Gruntowej nastąpi w tym samym akcie notarialnym, w którym Zbywca sprzeda Nieruchomość na rzecz Wnioskodawcy. Oznacza to, że zawierając umowę sprzedaży Wnioskodawca ustanowi na rzecz każdoczesnego użytkownika wieczystego Nieruchomości Sąsiedniej Służebność Gruntową, na podstawie której każdoczesny użytkownik wieczysty Nieruchomości Sąsiedniej będzie uprawniony do korzystania z infrastruktury znajdującej się na Nieruchomości w zakresie, który zostanie określony treścią służebności. Z uwagi na to, że Służebność Gruntowa w sposób istotny wpłynie na ograniczenie sposobu korzystania z Nieruchomości − potencjalny nabywca będzie mógł korzystać z Nieruchomości w sposób, który będzie musiał uwzględniać Służebność Gruntową, np. poprzez niemożność zabudowy Nieruchomości w miejscach, które będą obciążone Służebnością Gruntową, co w sposób oczywisty wpłynie na wartość Nieruchomości. Podkreślić przy tym należy, że Nieruchomość Sąsiednia również zostanie obciążona służebnością gruntową, z tym zastrzeżeniem, że każdoczesny właściciel Nieruchomości będzie uprawniony jedynie do przejazdu przez Nieruchomość Sąsiednią, w miejscach do tego wskazanych i w ograniczonym zakresie (np. pasem o szerokości 4 metrów). Wnioskodawca podkreśla, że na potrzeby transakcji strony tej transakcji będą dysponowały wyceną przygotowaną przez biegłego, w której oszacowana zostanie wartość rynkowa Nieruchomości. Wycena ta będzie również uwzględniała wszystkie obciążenia, które mają zostać ustanowione na Nieruchomości. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z uwagi na to, iż sprzedaż Nieruchomości ma być dokonana z zastrzeżeniem ustanowienia Służebności Gruntowej, w tym samym akcie notarialnym, w którym zawarta będzie umowa sprzedaży, to określenie osobnego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej nie będzie konieczne. Mając na uwadze powyższe strony przyszłej umowy sprzedaży planują, iż w umowie sprzedaży cena za Nieruchomość zostanie określona wg. wyceny biegłego rzeczoznawcy majątkowego i będzie uwzględniała obciążenie Nieruchomości Służebnością Gruntową, co oznacza, że Wnioskodawca (jako potencjalny kupujący i ustanawiający Służebność Gruntową) nie otrzyma odrębnego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej, ponieważ wszystkie ciężary obciążające Nieruchomość będą zawarte w cenie, którą Wnioskodawca jako potencjalny nabywca zapłaci Zbywcy za Nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanej sprawie Wnioskodawca uzyska korzyść majątkową w postaci obniżenia przez Zbywcę wartości Nieruchomości, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, pomimo braku otrzymania przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności gruntowej?
2.  Czy nabycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości wraz z jednoczesnym obciążeniem tej Nieruchomości przez Wnioskodawcę Służebnością Gruntową − co będzie warunkiem nabycia Nieruchomości − oraz zapłata ceny za nabycie Nieruchomości, która będzie już uwzględniała wszelkie obciążenia związane z tą Nieruchomością, w tym obciążenie Nieruchomości Służebnością Gruntową, zostanie przez organ podatkowy uznane za nabycie, z którym będzie wiązała się możliwość naruszenia przez strony Transakcji, w tym Wnioskodawcę przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o CIT i wezwania przez organ podatkowy stron Transakcji, w tym Wnioskodawcy do zmiany tej wartości stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o CIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1. W odniesieniu do pytania Nr 2 organ podatkowy wyda odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie uzyska korzyści majątkowej w postaci obniżenia przez Zbywcę wartości Nieruchomości, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, nawet pomimo braku otrzymania przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności gruntowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodami są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Stosownie do przedstawionego przyszłego stanu faktycznego Wnioskodawca rozważa zakup Nieruchomości, która:

(i) jest obciążona umową dzierżawy (zawartą przez Zbywcę z Wnioskodawcą),

(ii) jest obciążona hipotekami (zabezpieczającymi kredyty udzielone Wnioskodawcy), a także

(iii) zostanie obciążona Służebnością Gruntową.

Powyższe obciążenia będą obciążały Nieruchomość w chwili jej sprzedaży potencjalnemu nabywcy, a także obciążą Nieruchomość w momencie sprzedaży tej Nieruchomości na rzecz potencjalnego nabywcy.

Wyjaśnienia w tym miejscy wymaga to, że stosownie do przepisów kodeksu cywilnego obciążenie jednej nieruchomości na rzecz nieruchomości sąsiedniej nie jest możliwe w przypadku, gdy właścicielem obu nieruchomości jest ten sam właściciel (użytkownik wieczysty). Oznacza to, że Zbywca nie może ustanowić Służebności Gruntowej przed sprzedażą Nieruchomości. Dlatego też Zbywca uzależnia sprzedaż Nieruchomości od ustanowienia przez przyszłego nabywcę Służebności Gruntowej. Ustanowienie Służebności Gruntowej będzie zagwarantowane między innymi (ale nie wyłącznie) prawem odkupu Nieruchomości przez Zbywcę.

Stosownie do informacji, jakie Wnioskodawca otrzymał od Zbywcy w czasie prowadzonych negocjacji związanych z potencjalnym zakupem Nieruchomości przez Wnioskodawcę, wartość/cena Nieruchomości będzie uwzględniała wszystkie obciążenia związane z Nieruchomością, w tym obciążenie wynikające z ustanowienia Służebności Gruntowej.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej nie otrzyma odrębnego/osobnego wynagrodzenia.

Podkreślić przy tym należy, że wartość/cena Nieruchomości ustalona zostanie przez niezależnego biegłego − rzeczoznawcę majątkowego, który przy wycenie wartości nieruchomości uwzględni wszystkie ww. obciążania związane z Nieruchomością.

W ocenie Wnioskodawcy zakup nieruchomości z obowiązkiem obciążenia nieruchomości ograniczonym prawem rzeczowym, a więc zawarcie umowy sprzedaży z jednoczesnym obciążeniem tej nieruchomości przez nowego właściciela, jest powszechnie spotykany i akceptowany pomiędzy stronami takich transakcji.

Niejednokrotnie decyzje administracyjne, jak np. decyzje o warunkach zabudowy, decyzje zatwierdzające projekt podziału nieruchomości, wręcz warunkują trwałość i dalsze obowiązywanie takiej decyzji od np. ustanowienia służebności gruntowej przejazdu, dojazdu, dostępu do drogi publicznej.

Przepisy kodeksu cywilnego dotyczące służebności nie precyzują przesłanek ustalania wynagrodzenia.

Powyższe daje podstawę do przyjęcia, że ustawodawca pozostawił stronom stosunków cywilnoprawnych swobodę polegającą na indywidualizacji ocen w zakresie ustalenia sposobu rozliczenia zobowiązań z tytułu obciążenia gruntu ograniczonym prawem rzeczowym.

Przy braku stawek wynagrodzeń dla tego rodzaju zobowiązań właściwym/prawidłowym jest określenie wynagrodzenia za ustanowienie służebności jedynie poprzez nabycie takiej nieruchomości za cenę, która będzie uwzględniała wszystkie ciężary obciążające, również te, które zostaną ustanowione niezwłocznie po nabyciu tej nieruchomości przez kupującego z uwagi na to, iż ustanowienie takiej służebności było warunkiem jej sprzedaży, a także jest zabezpieczone postanowieniami np. w postaci prawa odkupu.

Dlatego też Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanej sprawie, w razie obciążenia Nieruchomości Służebnością Gruntową, Wnioskodawca nie uzyska korzyści majątkowej zarówno w postaci ceny, która będzie obniżona w stosunku do ceny Nieruchomości nieobciążonej, jak również Wnioskodawca nie uzyska korzyści majątkowej poprzez brak otrzymania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z tego, że Cena, za jaką Wnioskodawca kupi Nieruchomość, będzie już uwzględniała uszczerbek na majątku Wnioskodawcy w postaci wszystkich ciężarów związanych z tą Nieruchomością.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** w zakresie określenia skutków podatkowych kupna Nieruchomości dokonanego z zastrzeżeniem ustanowienia służebności gruntowej (pytanie Nr 1), **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.) służebność gruntowa stanowi ograniczone prawa rzeczowe.

Instytucja służebności gruntowej została uregulowana w art. 285-295 ustawy Kodeks cywilny. Służebność gruntowa jest prawem, którego treść polega na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego).

Służebność gruntowa może mieć jedynie na celu zwiększenie użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części.

Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym związanym z własnością nieruchomości władnącej i przysługuje każdoczesnemu właścicielowi oraz każdej innej osobie wykonującej prawo własności w imieniu właściciela (najemcy, dzierżawcy, pracownicy, domownicy). Co istotne, umowa ustanowienia służebności powoduje powstanie określonych praw, które nie mają charakteru zobowiązaniowego, a rzeczowy.

W świetle obowiązujących przepisów prawa cywilnego należy zauważyć, że służebność gruntowa jest prawem ustanawianym na nieruchomości tzw. służebnej lub obciążonej, na rzecz każdoczesnego właściciela innej nieruchomości, tj. nieruchomości władnącej. Istotą służebności gruntowej jest zapewnienie trwałego korzystania przez każdoczesnego właściciela nieruchomości władnącej – w określonym zakresie – z nieruchomości obciążonej. Ustanowienie tej służebności może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne – zależne jest tylko od woli stron. Świadczenie jest nieodpłatne, gdy otrzymujący nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości.

W rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości na rzecz Spółki uwarunkowana jest ustanowieniem przez Spółkę jako nowego właściciela Służebności gruntowej polegającej na tym, że każdoczesny użytkownik wieczysty Nieruchomości Sąsiedniej będzie uprawniony do korzystania z infrastruktury znajdującej się na Nieruchomości w zakresie, który zostanie określony treścią służebności. Z uwagi na to, że Służebność Gruntowa w sposób istotny wpłynie na ograniczenie sposobu korzystania z Nieruchomości − potencjalny nabywca będzie mógł korzystać z Nieruchomości w sposób, który będzie musiał uwzględniać Służebność Gruntową, np. poprzez niemożność zabudowy Nieruchomości w miejscach, które będą obciążone Służebnością Gruntową, co w sposób oczywisty wpłynie na wartość Nieruchomości.

Wnioskodawca podkreślił, że na potrzeby transakcji strony tej transakcji będą dysponowały wyceną przygotowaną przez biegłego, w której oszacowana zostanie wartość rynkowa Nieruchomości. Wycena ta będzie również uwzględniała wszystkie obciążenia, które mają zostać ustanowione na Nieruchomości.

Z uwagi na to, że sprzedaż Nieruchomości ma być dokonana z zastrzeżeniem ustanowienia Służebności Gruntowej w tym samym akcie notarialnym, w którym zawarta będzie umowa sprzedaży, to określenie osobnego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej nie będzie konieczne.

Mając na uwadze powyższe strony przyszłej umowy sprzedaży planują, że w umowie sprzedaży cena za Nieruchomość zostanie określona wg. wyceny biegłego rzeczoznawcy majątkowego i będzie uwzględniała obciążenie Nieruchomości Służebnością Gruntową, co oznacza, że Wnioskodawca (jako potencjalny kupujący i ustanawiający Służebność Gruntową) nie otrzyma odrębnego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej, ponieważ wszystkie ciężary obciążające Nieruchomość będą zawarte w cenie, którą Wnioskodawca jako potencjalny nabywca zapłaci Zbywcy za Nieruchomość.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia uzyskania korzyści majątkowej w postaci obniżenia przez Zbywcę wartości Nieruchomości w wyniku ustanowienia na Nieruchomości Służebności Gruntowej.

Przechodząc do określenia skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dokonanej z zastrzeżeniem ustanowienia służebności gruntowej wskazać należy, że ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód − co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. − jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie. Każdą więc sytuację i każde tego rodzaju zdarzenie gospodarcze należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie jako konkretny przypadek z uwzględnieniem okoliczności faktycznych badanej sprawy.

Stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości (art. 12 ust. 5 i ust. 6 u.p.d.o.p.). Pomimo braku legalnej definicji nieodpłatnego świadczenia w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym pojęcie to w prawie finansowym ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym. I tak, pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt II FSK 1/06).

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje, bez obowiązku świadczenia wzajemnego, rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`).

Co istotne, odpłatność lub nieodpłatność czynności prawnych jako kryterium ich podziału na gruncie prawa cywilnego, nie ma znaczenia dla kwalifikowania osiągniętego z tytułu takiej czynności przychodu lub jego kosztu na gruncie ustawy podatkowej.

Istotne natomiast jest to, czy na podstawie stosunków cywilnoprawnych, rzeczowych lub zobowiązanych, doszło do otrzymania rzeczy, prawa lub świadczenia za odpłatnością, nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie.

Oznacza to, że cechą wyróżniającą kategorie przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie jest to, czy dana czynność ze swej istoty jest zawsze nieodpłatna lub odpłatna, lecz to, czy w wyniku jej dokonania podatnik osiągnął przychód (powiększył swoje aktywa lub pomniejszył koszty ich uzyskania), niezależnie od woli stron danej czynności prawnej.

Co zostało wykazane powyżej, aby podatnik uzyskał przychód, musi dojść do nieodpłatnego świadczenia. Świadczenie jest natomiast cechą stosunku zobowiązaniowego i nie wynika z ograniczonych praw rzeczowych, jakim jest służebność gruntowa.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca nie uzyska żadnej korzyści kosztem Zbywcy Nieruchomości, a obniżenie ceny nieruchomości na podstawie dokonanej wyceny przez biegłego będzie konsekwencją obniżenia wartości nieruchomości wskutek obciążenia służebnością gruntową, która ograniczy w jakiś sposób prawo własności Wnioskodawcy jako nowego nabywcy. Jak wskazał Wnioskodawca: potencjalny nabywca będzie mógł korzystać z Nieruchomości w sposób, który będzie musiał uwzględniać Służebność Gruntową, np. poprzez niemożność zabudowy Nieruchomości w miejscach, które będą obciążone Służebnością Gruntową. W tych okolicznościach Wnioskodawca (jako potencjalny kupujący i ustanawiający Służebność Gruntową) nie otrzyma odrębnego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia Służebności Gruntowej, ponieważ wszystkie ciężary obciążające Nieruchomość będą zawarte w cenie, którą Wnioskodawca jako potencjalny nabywca zapłaci Zbywcy za Nieruchomość.

Podsumowując, w opisanej sprawie wartość ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności gruntowej ustanowionej wskutek nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę jako właściciela nieruchomości władnącej, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z analizowanych przepisów ustawy podatkowej Wnioskodawca nie uzyska bowiem korzyści majątkowej w postaci obniżenia przez Zbywcę wartości Nieruchomości w wyniku ustanowienia na Nieruchomości Służebności Gruntowej, bo cena, za jaką Wnioskodawca nabędzie Nieruchomość będzie już uwzględniała uszczerbek na majątku Wnioskodawcy w postaci wszystkich ciężarów związanych z tą Nieruchomością.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy obniżenie przez Zbywcę wartości Nieruchomości w związku z warunkiem ustanowienia służebności gruntowej przez Nabywcę nie spowoduje powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie Nr 1), należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.