Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.723.2022.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-12
Teza: Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i pkt 28 świadczonych usług.
Słowa kluczowe: kurs-kurs specjalistyczny; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi nauczania języków obcych; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe PAN oraz instytuty badawcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 28

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i pkt 28 świadczonych przez Państwa usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 listopada 2022 r. (wpływ 4 lis października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność edukacją związaną z branżą IT. Oferuje kurs, którego celem jest przygotowanie uczestników do zostanie programistą …. (…) w najefektywniejszy sposób.

Kurs obejmuje swoim zakresem, m.in. zdobywanie wiedzy z zakresu … wykorzystując język programowania … oraz …. (języki znacznikowe).

Program nauczania obejmuje swoim zakresem zagadnienia, które często są wymagane na stanowiskach …, …, …..

Wszyscy uczestnicy to osoby dorosłe, które mają ukończone 18 lat. Kursanci to przede wszystkich osoby, które już pracowały na innych stanowiskach, m.in. prawnicy, piloci, kucharze czy kelnerki. Zazwyczaj to osoby w okolicy 30 lat, które w swojej poprzedniej pracy napotkały bariery w dalszym awansie i chcą trafić do branży, w której mogą się rozwijać.

Dla uczestnictwa w kursie nie są wymagane umiejętności programowania, są one jednak zalecane, aby uczestnik miał pewność, że interesuje go bycie programistą. Celem kursu jest zdobycie przez uczestników m.in. następujących umiejętności:

\- budowanie stron internetowych na podstawie najnowszych standardów,

\- tworzenie aplikacji w języku …,

\- tworzenie rozbudowanych aplikacji w …,

\- planowanie i wdrażanie własnych aplikacji internetowych.

Kurs obejmuje m.in.:

\- materiały w formie PDF,

\- dostęp do autorskich wideo uzupełniających wiedzę,

\- ponad (\`(...)\`) praktycznych zadań i (\`(...)\`) projektów (aplikacji) do wykonania o wzrastającym poziomie trudności,

\- udzielanie informacji zwrotnej przez prowadzącego oraz tzw. code review czyli wskazywanie błędów i dobrych praktyk po wykonanych zadaniach i projektach,

\- konsultacje 1:1 z prowadzącym,

\- wsparcie w procesie rekrutacyjnym,

\- certyfikat ukończenia kursu.

Kurs przewidziany jest na okres 6 miesięcy i prowadzony jest przez osobę wykonującą zawód programisty, który ma wykształcenie kierunkowe (informatyczne).

Część uczestników kursu korzysta z programów OPEN (https://open.frp.pl/) lub inwestuj w rozwój (https://inwestujwrozwoj.pl/). Programy te polegają na udzieleniu pożyczek na kształcenie.

Jednocześnie po spełnieniu określonych warunków jest możliwość częściowego umorzenia takich pożyczek do wysokości ok. 25%. Wnioskodawca posiada wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych prowadzony przez właściwy urząd pracy (zgodnie z ustawą o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy), nie posiada jednak właściwej akredytacji.

W uzupełnieniu wniosku dokonanym w odpowiedzi na wezwanie wskazali Państwo następujące informacje.

Na pytanie organu „Czy świadczone usługi stanowią usługi elektroniczne w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług?” udzieli Państwo odpowiedzi, że: Nie.

Na pytanie organu „Czy są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (jeśli tak to należy wskazać, na podstawie których konkretnie przepisów) oraz czy usługi będące przedmiotem zapytania będą Państwo świadczyć jako taka jednostka?” udzieli Państwo odpowiedzi, że: Nie.

Na pytanie organu „Czy posiadają Państwo status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego?” udzieli Państwo odpowiedzi, że: Nie.

Na pytanie organu „Czy świadczone przez Państwa usługi stanowią usługi w zakresie kształcenia i wychowania? ” udzieli Państwo odpowiedzi, że: Nie.

Na pytanie organu „Czy świadczone przez Państwa usługi są usługami prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym, świadczonymi przez nauczycieli? tj. czy ww. usługi edukacyjne obejmują swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych?(…)” udzieli Państwo odpowiedzi, że: Nie.

Na pytanie organu „Czy świadczone przez Państwa usługi stanowią usługi w zakresie nauczania języków obcych?” udzieli Państwo odpowiedzi, że: Kurs obejmuje swoim zakresem języki programowania, m.in. zdobywanie wiedzy z zakresu … wykorzystując język programowania … oraz … (języki znacznikowe).

Na pytanie organu „Czy świadczone przez Państwa usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego? Odpowiedź proszę uzasadnić.” udzieli Państwo następującej odpowiedzi: Uwaga: Kwestia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego jest zagadnieniem, na które poszukują Państwo odpowiedzi ze strony Organu. Poniżej przywołujemy fragment z wniosku dotyczący opisu kursu, jego uczestników oraz poruszanych w nim zagadnień, który w ocenie Wnioskodawcy może być pomocny w udzieleniu przez Organ odpowiedzi.

Stan faktyczny: Celem kursu jest przygotowanie uczestników do zostania programistą … (…) w najefektywniejszy sposób. Kurs obejmuje swoim zakresem, m.in. zdobywanie wiedzy z zakresu … wykorzystując język programowania … +…. oraz … (języki znacznikowe). Program nauczania obejmuje swoim zakresem zagadnienia, które często są wymagane na stanowiskach …, …, …. Wszyscy uczestnicy to osoby dorosłe, które mają ukończone 18 lat. Kursanci to przede wszystkich osoby, które już pracowały na innych stanowiskach, m.in. prawnicy, piloci, kucharze czy kelnerki. Zazwyczaj to osoby w okolicy 30 lat, które w swojej poprzedniej pracy napotkały bariery w dalszym awansie i chcą trafić do branży, w której mogą się rozwijać. Dla uczestnictwa w kursie nie są wymagane umiejętności programowania, są one jednak zalecane, aby uczestnik miał pewność, że interesuje go bycie programistą.

Na pytanie organu „Czy opisane we wniosku usługi prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady.” udzieli Państwo odpowiedzi że: Kurs nie jest prowadzony w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ponieważ nie ma przepisów regulujących kwalifikacje zawodowe programistów … (….).

Na pytanie organu „Czy posiadają Państwo akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów? Ponadto należy wskazać, czy świadczone przez Państwa usługi, o których mowa we wniosku są objęte tą akredytacją?” udzieli Państwo odpowiedzi że: Wnioskodawca posiada wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych prowadzony przez właściwy urząd pracy (zgodnie z ustawą o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy), nie posiada jednak akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Na pytanie organu „Czy realizowane przez Państwa świadczenia z ekonomicznego punktu widzenia są finansowane (w całości lub w co najmniej 70%) ze środków publicznych? Jeśli są objęte w części takim dofinansowaniem to należy wskazać, w jakim procencie.” udzieli Państwo odpowiedzi że: Zarówno w programie OPEN jak i INWESTUJWROZWÓJ dofinansowanie polega na udzielaniu pożyczek na kształcenie. Następnie jest możliwość częściowego umorzenia takich pożyczek ok. 25%. Pożyczka ma charakter zwrotny. Finalnie źródłem finansowania danej usługi są środki uczestnika, tj. przynajmniej 75%.

Na pytanie organu „W przypadku, gdy źródłem finansowania usług będących przedmiotem wniosku, będą środki publiczne, to czy będą Państwo posiadali stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania ww. usług są środki publiczne?” udzieli Państwo odpowiedzi że: Tak.

Na pytanie organu „Czy usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku, świadczą Państwo w ramach szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego osób tego potrzebujących?” udzieli Państwo następującej odpowiedzi: Uwaga: Poniżej przywołują Państwo fragment z wniosku dotyczący opisu kursu, jego uczestników oraz poruszanych w nim zagadnień, który w Państwa ocenie może być pomocny w udzieleniu przez Organ odpowiedzi.

Stan faktyczny: Wszyscy uczestnicy to osoby dorosłe, które mają ukończone 18 lat. Kursanci to przede wszystkich osoby, które już pracowały na innych stanowiskach, m. in. prawnicy, piloci, kucharze czy kelnerki. Zazwyczaj to osoby w okolicy 30 lat, które w swojej poprzedniej pracy napotkały bariery w dalszym awansie i chcą trafić do branży, w której mogą się rozwijać. Dla uczestnictwa w kursie nie są wymagane umiejętności programowania, są one jednak zalecane, aby uczestnik miał pewność, że interesuje go bycie programistą.

Na pytanie organu „Czy świadczone przez Państwa usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem lub mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych?” udzieli Państwo następującej odpowiedzi: Uwaga: Poniżej przywołują Państwo fragment z wniosku dotyczący opisu kursu, jego uczestników oraz poruszanych w nim zagadnień, który w Państwa ocenie może być pomocny w udzieleniu przez Organ odpowiedzi.

Stan faktyczny: Kurs obejmuje swoim zakresem, m.in. zdobywanie wiedzy z zakresu … wykorzystując język programowania … + … oraz … (języki znacznikowe). Program nauczania obejmuje swoim zakresem zagadnienia, które często są wymagane na stanowiskach …, …, ….

Na pytanie organu „W jaki sposób odbiorcy świadczonych przez Państwa usług szkoleniowych będą wykorzystywać zdobytą wiedzę i umiejętności w ramach wykonywanego zawodu, wykonywanej pracy? Wskazali Państwo, że celem jest przygotowanie uczestników do zostanie programistą … (…) w najefektywniejszy sposób. Program nauczania obejmuje swoim zakresem zagadnienia, które często są wymagane na stanowiskach …., …, …., m.in.:

\- budowanie stron internetowych na podstawie najnowszych standardów,

\- tworzenie aplikacji w języku …,

\- tworzenie rozbudowanych aplikacji w ….,

\- planowanie i wdrażanie własnych aplikacji internetowych.

Na pytanie organu „Czy w zakresie opisanych usług działają Państwo pod kontrolą państwa? Na czym polega ta kontrola?” podali Państwo, że kurs nie jest on prowadzony w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ponieważ nie ma przepisów regulujących kwalifikacje zawodowe programistów … (….).

Na pytanie organu „Na podstawie jakich regulacji prawnych prowadzą Państwo działalność edukacyjną?” wskazali Państwo: ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 162 z późn. zm.).

Na pytanie organu „Czy działają Państwo w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe?” wskazali Państwo, że kurs nie jest on prowadzony w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ponieważ nie ma przepisów regulujących kwalifikacje zawodowe programistów …. (…). Kurs prowadzony jest w oparciu o autorski program nauczania bazujący na własnej wiedzy i doświadczeniu prowadzącego czyli osoby wykonującej zawód programisty, która ma wykształcenie kierunkowe (informatyczne).

Na pytanie organu „Czy mają Państwo dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania?” udzielili Państwo odpowiedzi że: Tak.

Na pytanie organu „Czy Państwa działania wymagają akceptacji państwa?” wskazali Państwo, że: Pośrednio tak, ponieważ wymagają założenia i prowadzenia działalności gospodarczej.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca przy świadczeniu usług opisanych we wniosku mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zwolnienia przedmiotowe z VAT odnoszące się do szeroko rozumianych świadczeń o charakterze edukacyjnym zawarte są w art. 41 ust. 1 pkt 26-29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.) oraz § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 z późn. zm.) i art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.).

W ocenie Wnioskodawcy nie może on korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, ponieważ działalność Wnioskodawcy nie jest prowadzona w formie wskazanej w tym przepisie. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty, ani nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

Wnioskodawca nie może również skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, ponieważ usługi są świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę będącego spółką z o.o. Nie ma w tym zakresie znaczenia, że kurs prowadzony jest przez osobę wykonującą zawód programisty, która ma wykształcenie kierunkowe (informatyczne).

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie dotyczą nauczania języków obcych sensu stricte, dlatego nie mogą korzystać z tego zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego:

1) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach;

2) świadczone przez podmiot, który uzyskał akredytację;

3) finansowane – w całości lub co najmniej w 70% – ze środków publicznych;

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Przesłanki te są określone w sposób alternatywny, czyli wystarczy spełnienie jednej z nich, by zwolnienie mogło zostać zastosowane. Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE: Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Należy zaznaczyć, że od 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77/1).

Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że: usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Odsyłając do bliżej niesprecyzowanych „odrębnych przepisów” wskazany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT nie zapewnia stosowania zwolnienia od VAT w sposób prawidłowy i prosty, a wręcz przeciwnie – czyni je niedookreślonym, a w konsekwencji trudnym do zastosowania poprzez brak jasnego sprecyzowania podmiotów, które mogą w sposób zgodny z prawem unijnym i krajowym korzystać z tego zwolnienia.

Tego rodzaju warunek, tj. odesłanie w zakresie zwolnienia do bliżej nieskonkretyzowanych przepisów krajowych w żaden sposób nie zapewnia wymaganej w pkt 34 Preambuły Dyrektywy 2006/112WE jednolitości zwolnień od podatku w krajach członkowskich, przez przyjęcie warunków ich stosowania w sposób mający charakter porównywalny (vide wyroki: NSA z 18 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1742/15, z 17 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1372/13, a także wyroki z dnia: 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 615/12; 4 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1014/12; 12 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1145/12; 22 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1622/12; 19 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 173/13; 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 2119/13; 3 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 970/13; 17 września 2014 r. sygn. akt I FSK 1372/13 dostępne na stronie www.orzeczeniansa.gov.pl).

Właściwe implementowanie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach – co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy 2006/112/WE zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z Dyrektywy 2006/112/WE (tak m.in. NSA w uzasadnieniu wyroku z 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12).

Jednocześnie jak należy rozumieć usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE zostało uregulowane w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011.

W ocenie Wnioskodawcy nabyte umiejętności przez uczestników kursów pozostają w bezpośrednim związku z branżą IT i zawodem programisty na stanowiskach …., …, … i kurs ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, tj. wiedzy z zakresu … wykorzystując język programowania … + … oraz …. Program nauczania obejmuje swoim zakresem zagadnienia, które często są wymagane na stanowiskach …, …, …. Celem kursu jest przygotowanie uczestników do zastania programistą…, jednak nie jest on prowadzony w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ponieważ nie ma przepisów regulujących kwalifikacje zawodowe programistów … (….). Interpretację taką podziela Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 stycznia 2020 r. sygn. akt. I FSK 1731/17 wykazując, iż art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT w sposób niewłaściwy implementuje do polskiego porządku prawnego normę z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Ostatnio wymieniony przepis bowiem pozwala państwom członkowskim na jedynie podmiotowe zawężenie zwolnienia m.in. spornych w sprawie usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, gdyż zwalnia odpowiednie w nim wymienione usługi łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Tymczasem w polskiej ustawie zwolnienie usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego uzależniono od uregulowania tych kwestii w odrębnych przepisach, zawężono więc zwolnienie w oparciu o kryteria nieprzewidziane w Dyrektywie Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach – co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu ww. Dyrektywy zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z wymienionej Dyrektywy (Wyrok WSA w Krakowie z 13 listopada 2020 r., I SA/Kr 921/20).

Mając na uwadze przepisy unijne, które powinny być właściwym punktem odniesienia do udzielenia odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie, uzależnienie uznania Spółki, świadczącej usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, za posiadającą status innego podmiotu w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112 tylko od tego, czy forma i zasady tych szkoleń przewidziane są w przepisach odrębnych, jest sprzeczne z celem, przyświecającym ustanowieniu omawianego zwolnienia (Wyrok WSA w Lublinie z 18 maja 2022 r., I SA/Lu 139/22). Stwierdzenie wadliwości implementacji regulacji unijnej do prawa krajowego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT skutkuje pominięciem przepisów krajowych w zakresie, w jakim przewidują one warunki wykraczające poza treść przepisów Dyrektywy VAT, tj. wymagają aby usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone były w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i zastosowania bezpośrednio art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT (Wyrok WSA w Rzeszowie z 5 października 2021 r., I SA/Rz 556/21).

Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi polegające na organizacji kursu, którego celem jest przygotowanie uczestników do zostanie programistą … (….) w najefektywniejszy sposób, mogą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy w zw. z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE i art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 i korzystać ze zwolnienia od podatku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka oferuje kurs, którego celem jest przygotowanie uczestników do zostania programistą …. (….) w najefektywniejszy sposób. Kurs obejmuje swoim zakresem, m.in. zdobywanie wiedzy z zakresu … wykorzystując język programowania …. + …. oraz … (języki znacznikowe). Kurs przewidziany jest na okres 6 miesięcy i prowadzony jest przez osobę wykonującą zawód programisty, który ma wykształcenie kierunkowe (informatyczne). Wszyscy uczestnicy kursu to osoby dorosłe, które już pracowały na innych stanowiskach i w swojej poprzedniej pracy napotkały bariery w dalszym awansie i chcą trafić do branży, w której mogą się rozwijać. Dla uczestnictwa w kursie nie są wymagane umiejętności programowania, są one jednak zalecane, aby uczestnik miał pewność, że interesuje go bycie programistą. Część uczestników kursu korzysta z programów polegających na udzieleniu pożyczek na kształcenie. Ponadto jak podali Państwo opisane we wniosku usługi nie stanowią usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy świadczone przez Państwa usługi polegające na organizacji kursu, którego celem jest przygotowanie uczestników do zostanie programistą … (…) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i pkt 28.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Państwa usługi są objęte zwolnieniem od podatku, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Jak wynika z wniosku, nie są Państwo jednostką objętą systemem oświaty i nie posiadają Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego, a opisane we wniosku usługi nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że realizowane przez Państwa usługi polegające na organizacji kursu, nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W opisanym przypadku nie znajduje również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy gdyż jak wskazali Państwo we wniosku, opisane usługi nie są usługami prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym, ani wyższym świadczonym przez nauczycieli.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy kurs obejmuje swoim zakresem języki programowania, zatem celem świadczonych przez Państwa usług nie jest nauka języka obcego. W konsekwencji świadczone przez Państwa usługi nie mogą korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Podsumowując, należy wskazać, że świadczone przez Państwa usługi polegające na organizacji kursu, którego celem jest przygotowanie uczestników do zostanie programistą … (….) nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 ani pkt 28 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wydana interpretacja dotyczy wyłącznie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust . 1 pkt 26, 27 i 28 świadczonych przez Państwa usług. Natomiast w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. pkt 29 ustawy w powiązaniu z jego wykładnią wynikającą z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady świadczonych przez Państwa usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądu, tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).