Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.310.2021.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-16
Teza: Prawo do doliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości w miesiącu marcu 2021 r. na podstawie duplikatu faktury otrzymanej od sprzedawcy w dniu 25 marca 2021 r. oraz określenia wysokości kwoty odliczenia.
Słowa kluczowe: duplikat; faktura-duplikat faktury; korekta-korekta podatku; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2021 r. (data wpływu 22 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- prawa do doliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości w miesiącu marcu 2021 r. na podstawie duplikatu faktury otrzymanej od sprzedawcy w dniu \`(...)\` marca 2021 r. – **jest nieprawidłowe,**

\- określenia momentu i wysokości kwoty odliczenia podatku VAT – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 6 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 22 października 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG od dnia … czerwca 2001 r. Główny przedmiot działalności to praktyka lekarska dentystyczna PKD 8623Z. Działalność gospodarcza prowadzona jest od … kwietnia 2010 r. pod adresem … jako \`(...)\`

Dla Wnioskodawcy dodatkowym źródłem przychodu jest wynajem prywatny. Od września 2012 roku zaczął on wynajmować własny dom na cele mieszkalne. W latach 2013-2014 nabył dwa lokale mieszkalne z myślą o zabezpieczeniu przyszłości swoich dzieci, tymczasem Wnioskodawca przeznaczył te mieszkania na wynajem.

W czerwcu 2019 roku zakupił od dewelopera (\`(...)\`) lokal użytkowy będący częścią budynku w (\`(...)\`). Lokalu tego Wnioskodawca nie wprowadził do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej, a przeznaczył na wynajem prywatny. Przychody z tytułu wynajmu lokalu niemieszkalnego zaczął uzyskiwać od września 2019 roku.

Prowadzenie księgowości i rozliczeń podatkowych Wnioskodawca zlecił do biura rachunkowego.

Główny przedmiot prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej: praktyka lekarska dentystyczna jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.).

Część sprzedaży w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie podlega zwolnieniu z VAT np. usługi w zakresie stomatologii estetycznej i sprzedaż pomocniczych artykułów medycznych oraz okazjonalny wynajem gabinetu – tj. części lokalu użytkowego stanowiącego środek trwały od … stycznia 2018 r. pod adresem (\`(...)\`). Dla tej sprzedaży została zaprowadzona ewidencja w celu kontrolowania kwoty obrotu, stosownie do art. 113 ust. 1.

W żadnym z poprzednich lat podatkowych, w tym także w 2019 i 2020 roku, kiedy Wnioskodawca wynajmował nowo zakupiony lokal użytkowy, kwota zwolnienia określona w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie została przekroczona, Wnioskodawca mógł więc w tym zakresie korzystać ze zwolnienia podmiotowego.

Natomiast wynajem lokali mieszkalnych na cele mieszkalne jest zwolniony z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W dniu … marca 2021 r. Wnioskodawca dokonał rejestracji jako podatnik VAT czynny – od dnia … marca 2021 r.; deklaracje składane miesięcznie. Stosownie do art. 90 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o uzgodnienie proporcji sprzedaży na 2021 rok w celu odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą mieszaną. Proporcja szacunkowa na rok 2021 w wysokości 6% została ustalona na podstawie obliczenia proporcji obrotu podlegającego opodatkowaniu w roku 2020, gdyby nie korzystano ze zwolnienia na podstawie do art. 113 ust. 1, w stosunku do obrotu ogółem w 2020 roku. Na pismo Wnioskodawcy otrzymał on informację telefoniczną, że urząd skarbowy zaakceptował zaproponowaną proporcję, ale nie przesyła na tę okoliczność żadnego dokumentu na piśmie.

W dniu … marca 2021 r. Wnioskodawca dokonał zmiany wpisu w CEIGD. Wnioskodawca zgłosił nowy, dodatkowy przedmiot wykonywanej działalności PKD 6820Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W marcu i kwietniu 2021 roku Wnioskodawca zawarł umowy przedwstępne zakupu lokali użytkowych oraz umowy wynajmu tychże lokali. Są to inwestycje deweloperskie. Stosownie do zapisów umów przedwstępnych, przyrzeczone umowy sprzedaży powinny być zawarte: w terminie do dnia … marca 2022 r. – dotyczy lokalu położonego w (…) oraz w terminie do dnia … kwietnia 2022 r. – dotyczy lokalu położonego w (…). Dokonałam przedpłat na poczet zakupu tych lokali. Wydatki na zakup nieruchomości sfinansowałam ze środków własnych oraz z darowizny otrzymanej od rodziców. Lokale te Wnioskodawca będzie wynajmować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przychody z wynajmu tych lokali będą opodatkowane według stawki 23% VAT.

Począwszy od marca 2021 roku wynajmowany dotąd prywatnie lokal użytkowy (\`(...)\`) Wnioskodawca postanowił wprowadzić do ewidencji środków trwałych dla celów działalności gospodarczej. Biuro rachunkowe poprosiło o dostarczenie faktury zakupu, ale Wnioskodawca nie miał tego dokumentu. Prawo własności lokalu niemieszkalnego Wnioskodawca nabył w dniu … czerwca 2019 r. na podstawie aktu notarialnego – umowy sprzedaży, w którym zapisano, że przed dokonaniem aktu Wnioskodawca zapłacił całą cenę. Wnioskodawca nie otrzymał oryginału faktury zakupu od sprzedawcy.

Wnioskodawca zwrócił się do dewelopera … z prośbą o wystawienie duplikatu faktury. W dniu \`(...)\` marca 2021 roku Wnioskodawca otrzymał duplikat z dnia \`(...)\` marca 2021 r. faktury nr X wystawionej w dniu \`(...)\` czerwca 2019 r. Faktura dokumentuje dokonanie przedpłaty z tytułu zakupu lokalu użytkowego w budynku w (\`(...)\`) oraz udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu przynależnego do lokalu. W danych nabywcy jest imię i nazwisko Wnioskodawcy oraz adres zamieszkania, natomiast nie podano numeru NIP ani PESEL. Księgowość zauważyła ponadto pomyłkę w numerze kodu pocztowego. Sporządzono i wysłano do dewelopera notę korygującą, której ten jednak nie potwierdził. Wnioskodawca posiada potwierdzenie nadania oraz odbioru przesyłki poleconej.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 19 października 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Zgodnie z treścią opisu stanu faktycznego we wniosku z dnia 1 września 2021 r. Wnioskodawca wyjaśnia, że deweloper (\`(...)\`), wystawił w dniu \`(...)\` czerwca 2019 r. fakturę dokumentującą dokonanie przedpłaty z tytułu zakupu lokalu użytkowego w budynku w (\`(...)\`) oraz udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu przynależnego do lokalu.

Kiedy w marcu 2021 roku Wnioskodawca zwrócił się do dewelopera z prośbą o wydanie duplikatu faktury zakupu, w dniu \`(...)\` marca 2021 r. Wnioskodawca otrzymał duplikat z dnia \`(...)\` marca 2021 faktury nr X wystawionej w dniu \`(...)\` czerwca 2019 r. – faktura ta dokumentuje przedpłatę z tytułu zakupu i obejmuje całą cenę, innej faktury Wnioskodawca nie otrzymał.

Daty zdarzeń dotyczących transakcji zakupu lokalu użytkowego w budynku w (\`(...)\`)w kolejności chronologicznej są następujące:

… czerwca 2019 r. Wnioskodawca dokonał przedpłaty całej ceny z powołaniem na numer (…) umowy deweloperskiej z dnia … maja 2019 r.

… czerwca 2019 r. przed notariuszem (\`(...)\`), w formie aktu notarialnego została zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca nabył prawo własności wskazanego lokalu użytkowego oraz udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu przynależnego do lokalu; w akcie notarialnym widnieją Wnioskodawcy pełne dane identyfikacyjne, to jest imię i nazwisko, imiona rodziców, adres zamieszkania oraz PESEL i numer dowodu osobistego.

\`(...)\` czerwca 2019 r. deweloper wystawił fakturę nr X na przedpłatę z tytułu zakupu, dokumentu tego Wnioskodawca nie otrzymał.

\`(...)\` marca 2021 r. Wnioskodawca otrzymał duplikat z dnia \`(...)\` marca 2021 r. faktury nr X wystawionej w dniu \`(...)\` czerwca 2019 r. na przedpłatę z tytułu zakupu.

Dlaczego deweloper wystawił fakturę bez NIP lub PESEL – tego Wnioskodawca nie wie. Zdaniem Wnioskodawcy po akcie notarialnym powinna być wystawiona faktura dokumentująca dokonanie sprzedaży i zawierająca przynajmniej takie dane identyfikacyjne, jakie podano przed notariuszem. Wnioskodawca nie zna procedur i obiegu dokumentów u tego dewelopera, więc nie może wypowiadać się w tym zakresie.

Przepisy o podatku VAT, w szczególności art. 106e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), nie wymieniają numeru PESEL, jako elementu, który powinna zawierać faktura, jednak niektórzy sprzedawcy umieszczają na fakturach PESEL na żądanie nabywcy. Natomiast brak numeru NIP na fakturze to uchybienie formalne, stosownie do art. 106k wskazanej ustawy nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą i z tego prawa skorzystałam. Nie zmienia to jednak faktu, że pozostałe dane wskazane na fakturze: Wnioskodawcy imię, nazwisko i adres zamieszkania dokładnie identyfikują Wnioskodawcę jako nabywcę. Czy z podaniem numeru NIP, czy bez niego, Wnioskodawca jest wciąż tą samą osobą, tym samym podatnikiem.

Zgodnie z treścią opisu stanu faktycznego we wniosku z dnia 1 września 2021 r. Wnioskodawca wyjaśnia, że „z myślą o zabezpieczeniu przyszłości moich dzieci” w latach 2013-2014 Wnioskodawca nabył dwa lokale mieszkalne, które tymczasem przeznaczył na wynajem.

Wnioskodawca nie podał natomiast w treści wniosku celu zakupu w 2019 roku lokalu użytkowego w budynku w przy ul. … – co niniejszym uzupełnił. Lokal ten Wnioskodawca zakupił w celu uzyskiwania dodatkowych przychodów z tytułu wynajmu, zarówno obecnie, jak i w przyszłości, kiedy Wnioskodawca zakończy wykonywanie pracy zawodowej.

2\. Umowę najmu lokalu użytkowego (\`(...)\`) zawarł w dniu … sierpnia 2019 r. na czas nieokreślony. Najemcą od dnia … sierpnia 2019 r. do nadal jest F. Z. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą (\`(...)\`). Lokal został wynajęty na potrzeby prowadzenia działalności usługowej w zakresie studia treningu personalnego i dietetyki.

3\. Wprowadzenie lokalu użytkowego do ewidencji środków trwałych nastąpiło w tym samym momencie, co rejestracja jako podatnika VAT, to jest w dniu … marca 2021 r. – data złożenia VAT-R w Urzędzie Skarbowym. Wnioskodawca nadmienia, że na zgłoszeniu VAT-R podał datę … marca 2021 r., jako dzień od którego rezygnuje ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy, jednak urzędnik w biurze podawczym zalecił mu naniesienie poprawki i datę zmieniłam na … marca 2021 r.

4\. Lokal objęty zakresem pytania w okresie od oddania go do użytkowania i przeznaczenia na wynajem, w okresie zanim Wnioskodawca zarejestrował się jako podatnik VAT czynny, służył do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z treścią zamieszczoną we wniosku w opisie stanu faktycznego: dla tej sprzedaży została zaprowadzona ewidencja w celu kontrolowania kwoty obrotu, stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy.

5\. Po zmianie sposobu wykorzystania, po zarejestrowaniu się przez Wnioskodawcę jako podatnik VAT czynny, lokal ten służy obecnie i będzie służył w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT od zakupu nieruchomości w miesiącu marcu 2021 roku, na podstawie duplikatu faktury VAT otrzymanej od sprzedawcy w dniu \`(...)\` marca 2021 r. poprzez złożenie korekty deklaracji; na fakturze VAT duplikat nie został podany numer NIP nabywcy, a sprzedawca nie odesłał zaakceptowanej noty korygującej?

2\. W jakiej kwocie mogę odliczyć podatek VAT ze wskazanej faktury zakupu nieruchomości?

**Zdaniem Wnioskodawcy**,

Ad 1.

Może on odliczyć podatek VAT od zakupu nieruchomości w miesiącu marcu 2021 roku, na podstawie duplikatu faktury VAT otrzymanej od sprzedawcy w dniu \`(...)\` marca 2021 r. poprzez złożenie korekty deklaracji VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) w zakresie, w jakim towary I usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114. art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy jest zapis, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1) nabycia towarów i usług.

2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z kolei w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy zapisano, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a. powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (w przypadku deklaracji miesięcznych).

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ze wskazanych przepisów wynika, że podatek nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych (w przypadku rozliczeń miesięcznych, lub dwóch w przypadku deklaracji kwartalnych) może zostać rozliczony w okresie 5 lat licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku. Jak wskazano wyżej, w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, jednym z warunków dokonania odliczenia podatku VAT jest posiadanie przez podatnika faktury dokumentującej zakup związany z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Otrzymanie faktury wyznacza więc moment, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa

Art. 106i zawiera definicję faktury „duplikat”. Duplikat faktury Jest ponownie wystawioną fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną słowem „duplikat”. Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura „pierwotna” i stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Skoro Wnioskodawca nie otrzymał oryginału faktury od sprzedawcy, to otrzymany w dniu \`(...)\` marca 2021 r. duplikat faktury daje mu prawo do odliczenia podatku VAT w dacie otrzymania faktury – duplikatu, a jeśli tego nie zrobił, mogę złożyć korektę deklaracji VAT za marzec 2021 r.

Natomiast kwestii braku numeru NIP na fakturze – jest to drobne uchybienie formalne, a pozostałe dane: imię, nazwisko i adres zamieszkania dokładnie identyfikują Wnioskodawcę jako nabywcę.

Ad 2.

Może on odliczyć 80% z kwoty podatku VAT wykazanego na fakturze VAT otrzymanej od sprzedawcy w dniu \`(...)\` marca 2021 r. w związku z zakupem nieruchomości w czerwcu 2019 r.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak natomiast wskazuje art. 15 ust. 1 tej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, ze w stosunku do towarów I usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Dalej w art. 90 ust. 2 zapisano, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 1 po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo co obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W art. 91. ust. 2 jest zapis, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ustawa o VAT zawiera również przepis, który wskazuje na obowiązek korekty podatku naliczonego w sytuacji, kiedy w okresie trwania korekty zmieni się stopień wykorzystywania nieruchomości, bądź w odniesieniu do celów prywatnych lub niezwiązanych z działalnością gospodarczą, bądź w odniesieniu do celów związanych z działalnością gospodarczą. Korektę na plus oraz na minus należy zdaniem Wnioskodawcy traktować analogicznie.

Zgodnie z art. 90a ust. 1 – w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana do użytkowania, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy Jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10a, zastosowaną przy odliczeniu.

Treść art. 86 ust. 7b: W przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2. Gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

W dniu … czerwca 2019 r. Wnioskodawca nabył prawo własności lokalu użytkowego, który przeznaczył na wynajem. Przychody z wynajmu od września 2019 r. do lutego 2021 r. rozliczał on tak jak posiadane wcześniej lokale mieszkalne, w ramach wynajmu prywatnego.

Począwszy od marca 2021 r. wynajmowany dotąd prywatnie lokal użytkowy (\`(...)\`) postanowił on wprowadzić do ewidencji środków trwałych dla celów działalności gospodarczej. Usługa wynajmu lokalu użytkowego opodatkowana jest podstawową stawką VAT 23%.

Zakup nieruchomości, tj. lokalu użytkowego w budynku w (\`(...)\`) oraz dokonanie przedpłaty z tytułu zakupu oraz udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu przynależnego do lokalu zostały udokumentowane umową sprzedaży z dnia … czerwca 2019 r. sporządzoną w formie aktu notarialnego oraz fakturą z dnia \`(...)\` czerwca 2019 r., której oryginału Wnioskodawca nie otrzymał; dysponuje natomiast wystawioną na Jego wniosek fakturą –duplikatem, którą otrzymał w dniu \`(...)\` marca 2021 r.

Jako że zakup nieruchomości związany jest wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną, formalnie jako podatnik VAT czynny Wnioskodawca mógłby odliczyć całą kwotę VAT wykazanego na fakturze.

Rejestracji jako podatnik VAT czynny Wnioskodawca dokonał w dniu … marca 2021 r. ze skutkiem od dnia … marca 2021 r. Nieruchomość od czerwca 2019 r. do lutego 2021 r. stanowiła majątek prywatny, a od marca 2021 roku została wprowadzona do ewidencji środków trwałych działalność gospodarczej.

Biorąc pod uwagę fakt, że korekty podatku VAT naliczonego dokonuje się w okresach rocznych, a w latach 2019-2020 Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w stosunku do czynności niewymienionych w art. 43; z całej kwoty VAT dokumentującej dokonanie przedpłaty na zakup nieruchomości Wnioskodawca wyłączyłby 20%, to jest 2 lata x 1/10.

Pozostałe 80% kwoty podatku VAT z faktury zakupu, jako że dotyczy on czynności opodatkowanych, a od marca 2021 r. stanowiących nieruchomość w działalności gospodarczej, Wnioskodawca ma prawo jego zdaniem odliczyć na podstawie otrzymanego duplikatu faktury.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

\- **prawa do doliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości w miesiącu marcu 2021 r. na podstawie duplikatu faktury otrzymanej od sprzedawcy w dniu \`(...)\` marca 2021 r. – jest nieprawidłowe,**

\- **określenia momentu i wysokości kwoty odliczenia podatku VAT – jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami, a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Należy zauważyć, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.) do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 4 października 2021 r.), podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

Natomiast art. 113 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 5 października 2021 r.), podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem zawiadomienia na piśmie o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

W oparciu o art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę, o czym stanowi art. 113 ust. 10 ustawy.

Natomiast prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym, co również istotne, zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy) (w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2021 r.).

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r.) jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

Zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

\- doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

\- podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem warunku wskazanego w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.), będzie mógł dokonać tego odliczenia w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Przy czym – co należy podkreślić – termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2021 r. wprowadzono zmianę, która wydłuża podatnikom rozliczającym się miesięcznie efektywnie czas na dokonanie odliczenia łącznie do 4 miesięcy. W stosunku do podatników rozliczających się kwartalnie rozwiązanie pozostało bez zmian w stosunku do obowiązującego stanu prawnego.

W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie odliczy podatku naliczonego, ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, będzie mógł – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów, ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca – co już wcześniej zaznaczono – narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Według przywołanego na wstępie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, jednym z warunków dokonania odliczenia podatku VAT jest posiadanie przez podatnika faktury dokumentującej zakup związany z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Zatem otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa. Należy w tym miejscu wskazać, że duplikat faktury jest ponownie wystawioną fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną słowem „duplikat”. Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura „pierwotna” i stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Podkreślić przy tym należy, że decydujące znaczenie – dla powstania prawa do odliczenia i terminu jego realizacji – ma fakt czy podatnik otrzymał (a jeśli tak, to kiedy) fakturę pierwotną oraz data otrzymania duplikatu faktury pierwotnej.

W sytuacji, gdy podatnik otrzymał fakturę pierwotną, ale ją zagubił, obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik ma prawo dokonać po otrzymaniu duplikatu faktury dokumentującej zakup, w rozliczeniu za okres, w którym nastąpił wpływ faktury pierwotnej, przez złożenie korekty deklaracji podatkowej. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik nie otrzymał faktury pierwotnej, odliczenia podatku naliczonego może dokonać w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał duplikat lub za dwa następne okresy rozliczeniowe (art. 86 ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy). Natomiast – jak wyżej wskazano – od dnia 1 stycznia 2021 r. wprowadzono zmianę, która wydłuża podatnikom rozliczającym się miesięcznie efektywnie czas na dokonanie odliczenia łącznie do 4 miesięcy. W stosunku do podatników rozliczających się kwartalnie rozwiązanie pozostało bez zmian w stosunku do obowiązującego stanu prawnego.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Natomiast na mocy art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Kwestie dotyczące faktur uregulowane są w przepisach Działu XI ustawy o VAT (art. 106a – 108).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do przepisu art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać m.in.:

\- datę wystawienia;

\- kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób

\- cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto); (…).

Według art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2).

Zgodnie z art. 106l ww. ustawy:

1\. W przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

1) podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy;

2) nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1 lub art. 106k ust. 1, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek podatnika - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika;

3) podmiot, o którym mowa w art. 106c, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek nabywcy lub dłużnika - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu tego podmiotu,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy lub dłużnika.

2\. Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia.

3\. Do faktur wystawionych ponownie przepisu art. 106g ust. 4 nie stosuje się.

Należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego zakupu.

Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario, nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne faktury, wymienione w przepisie art. 106e ust. 1 pkt 1-7 ustawy o VAT, mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Natomiast braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Zatem, co do zasady, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Należy zauważyć, że chociaż faktura powinna zawierać dane dotyczące nabywcy wymienione w art. 106e ustawy, to jednak niewskazanie niektórych z tych informacji nie wyklucza możliwości jego identyfikacji na podstawie pozostałych danych zawartych na fakturze.

Brak NIP-u przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu pozostałych danych podmiotu będącego nabywcą jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy towaru, a jednocześnie pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego.

Należy jeszcze raz wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 ustawy enumeratywnie określa listę przypadków, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jednakże nie wymienia opisanej we wniosku nieprawidłowości (braku NIP nabywcy) jako przesłanki negatywnej powodującej utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego (w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze).

Ponadto należy zauważyć, że duplikat faktury jest ponownie wystawioną przez sprzedawcę na wniosek nabywcy fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze pierwotnej, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną wyrazem „duplikat”. Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura „pierwotna” i co do zasady, stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG od dnia … czerwca 2001 r. Główny przedmiot działalności to praktyka lekarska dentystyczna PKD 8623Z. Dla Wnioskodawcy dodatkowym źródłem przychodu jest wynajem prywatny. Od września 2012 roku zaczął on wynajmować własny dom na cele mieszkalne. W latach 2013-2014 nabył dwa lokale mieszkalne z myślą o zabezpieczeniu przyszłości swoich dzieci, tymczasem Wnioskodawca przeznaczył te mieszkania na wynajem.

W czerwcu 2019 roku zakupił od dewelopera z siedzibą w … lokal użytkowy będący częścią budynku. Lokalu tego Wnioskodawca nie wprowadził do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej, a przeznaczył na wynajem prywatny. Przychody z tytułu wynajmu lokalu niemieszkalnego zaczął uzyskiwać od września 2019 roku.

Wnioskodawca wskazał, że została zaprowadzona ewidencja w celu kontrolowania kwoty obrotu, stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy.

W żadnym z poprzednich lat podatkowych, w tym także w 2019 i 2020 roku, kiedy Wnioskodawca wynajmował nowo zakupiony lokal użytkowy, kwota zwolnienia określona w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie została przekroczona, Wnioskodawca mógł więc w tym zakresie korzystać ze zwolnienia podmiotowego.

W dniu … marca 2021 r. Wnioskodawca dokonał rejestracji jako podatnik VAT czynny – od dnia … marca 2021 r.; deklaracje składane miesięcznie. Stosownie do art. 90 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o uzgodnienie proporcji sprzedaży na 2021 rok w celu odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą mieszaną. Proporcja szacunkowa na rok 2021 w wysokości 6% została ustalona na podstawie obliczenia proporcji obrotu podlegającego opodatkowaniu w roku 2020, gdyby nie korzystano ze zwolnienia na podstawie do art. 113 ust. 1, w stosunku do obrotu ogółem w 2020 roku.

W dniu … marca 2021 r. Wnioskodawca dokonał zmiany wpisu w CEIGD. Wnioskodawca zgłosił nowy, dodatkowy przedmiot wykonywanej działalności PKD 6820Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Ponadto, Wnioskodawca po zmianie sposobu wykorzystania, po zarejestrowaniu się przez Wnioskodawcę jako podatnik VAT czynny, lokal ten służy obecnie i będzie służył w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Począwszy od marca 2021 roku wynajmowany dotąd prywatnie lokal użytkowy w … Wnioskodawca postanowił wprowadzić do ewidencji środków trwałych dla celów działalności gospodarczej. Prawo własności lokalu niemieszkalnego Wnioskodawca nabył w dniu … czerwca 2019 r. na podstawie aktu notarialnego – umowy sprzedaży, w którym zapisano, że przed dokonaniem aktu Wnioskodawca zapłacił całą cenę. Wnioskodawca nie otrzymał oryginału faktury zakupu od sprzedawcy.

Wnioskodawca zwrócił się do dewelopera z prośbą o wystawienie duplikatu faktury. W dniu \`(...)\` marca2021 roku Wnioskodawca otrzymał duplikat z dnia \`(...)\` marca 2021 r. faktury nr X wystawionej w dniu \`(...)\` czerwca 2019 r. Faktura dokumentuje dokonanie przedpłaty z tytułu zakupu lokalu użytkowego oraz udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu przynależnego do lokalu. W danych nabywcy jest imię i nazwisko Wnioskodawcy oraz adres zamieszkania, natomiast nie podano numeru NIP ani PESEL.

Przedmiotem wątpliwości jest kwestia prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu nieruchomości w marcu 2021 r. wykazanego w duplikacie faktury z dnia \`(...)\` marca 2021 r. oraz wysokości kwoty, którą Wnioskodawca może odliczyć.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Należy zauważyć, że najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, najem jako usługa, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji najem lokalu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Wobec tego Wnioskodawca świadcząc usługę najmu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem, najem lokalu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.**

Natomiast w odniesieniu do otrzymanego duplikatu faktury w związku z zakupem nieruchomości należy podkreślić, że celem faktury (duplikatu faktury) jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe między określonymi podmiotami.

W tym miejscu należy jeszcze raz wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 ustawy enumeratywnie określa listę przypadków, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jednakże nie wymienia opisanej we wniosku nieprawidłowości (braku nr NIP nabywcy) jako przesłanki negatywnej powodującej utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego (w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze).

Podsumowując, dokumentem, na podstawie którego podatnik ma prawo do odliczenia VAT, jest zasadniczo faktura, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie (art. 2 pkt 31 ustawy). Na równi z fakturą traktowany jest także duplikat, który wystawiany jest w przypadku, gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie. Termin odliczenia VAT z duplikatu faktury zależy od tego, czy nabywca otrzymał pierwotną fakturę, która następnie zaginęła lub uległa zniszczeniu, czy też w ogóle do niego nie dotarła. W przypadku gdy nabywca towaru (usługi) odliczył VAT z faktury, która zaginęła, duplikat stanowi wyłącznie potwierdzenie prawa do odliczenia VAT. Jeżeli nabywca nie otrzymał pierwotnej faktury, duplikat traktowany jest jak oryginał faktury.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nie otrzymał faktury pierwotnej dokumentującej nabycie nieruchomości, bowiem jak sam wskazał – \`(...)\` czerwca 2019 r. deweloper wystawił fakturę nr X na przedpłatę z tytułu zakupu, dokumentu tego Wnioskodawca nie otrzymał. Prowadzi to więc do wniosku, że otrzymany przez Wnioskodawcę \`(...)\` marca 2021 r. duplikat faktury dotyczący nabycia nieruchomości traktowany jest jako oryginał faktury.

Wnioskodawca wskazał, że w dniu … marca 2021 r. dokonał rejestracji jako podatnik VAT czynny – od dnia … marca 2021 r. deklaracje składane miesięcznie. Ponadto w dniu … marca 2021 r. dokonał zmiany wpisu w CEIDG. Wnioskodawca zgłosił nowy, dodatkowy przedmiot wykonywanej działalności PKD 6820Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Zatem, co do zasady obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik powinien dokonać po otrzymaniu duplikatów faktur pierwotnych zakupu nieruchomości, w rozliczeniu za okresy, w których nastąpił wpływ faktur pierwotnych przez złożenie korekty deklaracji podatkowych. Jednak Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie faktury pierwotnej nie otrzymał wcale.

Wnioskodawca oddając przedmiotową nieruchomość w 2019 r. w najem w sposób pełny i świadomy nie chciał wykonywać tych czynności jako podatnik VAT czynny. Dopiero w marcu 2021 r. Wnioskodawca zarejestrował się jako podatnik VAT czynny (w związku z poszerzeniem działalności o najem), co w konsekwencji daje możliwość odzyskać zapłacony podatek VAT zawarty w fakturze zakupu nieruchomości.

**Zatem, dopiero w chwili rezygnacji ze zwolnienia i złożenia w urzędzie skarbowym formularza rejestracyjnego do podatku VAT, a tym samym zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, Wnioskodawca nabył uprawnienia do dokonania odliczenia podatku VAT związanego z nabytą nieruchomością jednak na zasadach wynikających z art. 91 ustawy.**

Jeszcze raz należy zauważyć, że w momencie zakupu mieszkania Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy. A zatem nie mógł ubiegać się o odliczenie podatku VAT z tytułu tego nabycia. Zgodnie bowiem z cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W przedmiotowej sprawie takiego związku nie było w momencie dokonania zakupu.

Nie oznacza to jednak, że Wnioskodawca po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT nie ma w ogóle prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury. Bowiem jak wyżej wskazano, Wnioskodawca co prawda dostał duplikat faktury tuż po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT i duplikat ten uważany jest jako faktura pierwotna, to należy również brać pod uwagę fakt, iż przedmiotowa nieruchomość do tego czasu była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych od podatku VAT. Dopiero później Wnioskodawca wprowadził przedmiotową nieruchomość do ewidencji środków trwałych i zarejestrował się jako podatnik VAT. Co w konsekwencji świadczy o tym, że doszło do zmiany przeznaczenia wykorzystywanej nieruchomości.

Podsumowując, nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie kiedy prawo do odliczenia Wnioskodawcy nie przysługiwało (bowiem korzystał on ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy). W związku z tym, że zakupione towary i usługi – w okresie kiedy Wnioskodawca nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny – były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku. Jednak to po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu tej nieruchomości z uwagi na zmianę sposobu jej wykorzystania (od tego momentu nabyty towar jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych w postaci najmu nieruchomości).

Zmiana ta nastąpi w momencie zarejestrowania się Wnioskodawcy do podatku VAT, gdyż od tego momentu Wnioskodawca zacznie wykorzystywać nabytą nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W takiej sytuacji należy uznać, że nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywanego lokalu z czynności zwolnionych od podatku do czynności opodatkowanych. Zastosowanie znajdzie w takim przypadku art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Według art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1\. opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2\. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Treść art. 91 ust. 7 ustawy, wskazuje, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis art. 91 ust. 7a ustawy, stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z powyższych przepisów wynika, że zmiana przeznaczenia nabytych towarów czy usług może powodować w pewnych okolicznościach w tych przepisach wskazanych, obowiązek bądź prawo dokonania korekty odliczonego bądź nieodliczonego podatku.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji – po zarejestrowaniu się Wnioskodawcy jako podatnik VAT czynny – są spełnione warunki pozwalające na odliczenie podatku VAT związanego z najmem nieruchomości.

Odnosząc powyższe przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy wskazać, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury poprzez dokonanie korekty, o której mowa w tych przepisach.

Dokonywana przez Wnioskodawcę korekta będzie miała charakter cząstkowy i wieloletni. Okres korekty w stosunku do nabytego lokalu, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, wynosi 10 lat, licząc od końca roku, w którym został oddany do użytkowania. Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w czerwcu 2019 r. Zmiana przeznaczenia przedmiotowego lokalu nastąpiła w marcu 2021 r. Od roku, w którym nastąpiła zmiana nabytego lokalu do końca okresu korekty pozostało więc 8 lat. W związku z tym, że oddanie do użytkowania lokalu miało miejsce w 2019 r., natomiast zmiana jego przeznaczenia w 2021 r. (tj. w okresie korekty) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 8/10 podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowego lokalu w deklaracji podatkowej składanej za miesiąc styczeń 2022 r. i kolejno po 1/10 w następnych latach.

**Podsumowując,** **Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 8/10 podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowego mieszkania w deklaracji podatkowej składanej za miesiąc styczeń 2022 r. i kolejno po 1/10 w następnych latach pomimo braku numeru NIP na tej fakturze.**

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 uznano za nieprawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zastosowanej przez Wnioskodawcę stawki podatku dla wynajmu lokalu, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Tut. organ przyjął te informacje jako element przedstawionego opisu stanu faktycznego.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.