Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-186/14-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-03
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z Konwencji w stosunku do odsetek wypłacanych w ramach cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; Kanada; odsetki; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z Konwencji w stosunku do odsetek wypłacanych w ramach cash-poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 kwietnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z Konwencji w stosunku do odsetek wypłacanych w ramach cash-poolingu,
*   możliwości odliczenia od podatku dochodowego należnego w Polsce kwoty podatku u źródła zapłaconego w Kanadzie od odsetek otrzymanych w ramach cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług prowadzącym działalność w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi, metali szlachetnych oraz pozostałych metali nieżelaznych.

Zgodnie z przyjętą strategią biznesową Spółka podejmuje działania zmierzające do umocnienia swojej pozycji na rynku międzynarodowym. W celu realizacji tego planu utworzona została struktura umożliwiająca „A” inwestowanie i rozwijanie prowadzonej działalności wydobywczej na zagranicznych rynkach poprzez inne spółki Grupy Kapitałowej „Ay”. Za pośrednictwem tej struktury zostało przeprowadzone m.in. nabycie akcji „B” z siedzibą w Kanadzie (obecna nazwa spółki to „Ax” Ltd, dalej: „Ax”). „Ax” jest kanadyjskim rezydentem podatkowym, a także podmiotem powiązanym ze Spółką (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z prowadzoną działalnością i rosnącymi potrzebami finansowymi w Grupie Wnioskodawca rozważa zawarcie z bankiem, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa). Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) z żadnym z uczestników systemu. System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: cash-pooling, System) jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, kompleksowego, efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej. Stronami Umowy, poza bankiem, będzie Spółka oraz „Ax” (dalej: Uczestnicy) i na jej podstawie bank będzie świadczył na ich rzecz usługę cash-poolingu.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash-poolingu, Uczestnicy zawrą z bankiem umowy prowadzenia bieżących rachunków bankowych, tzw. rachunki główne. W okresie obowiązywania Umowy bank udzieli Uczestnikom dziennego limitu zadłużenia (wymagalnego na koniec dnia, w którym został wykorzystany) w ich rachunkach głównych do określonej w Umowie maksymalnej wysokości limitu zadłużenia.

W ramach Umowy Spółka będzie pełniła funkcję koordynatora Systemu (dalej: Koordynujący), który będzie posiadał w banku poza rachunkiem głównym jeszcze jeden dodatkowy rachunek, będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego Spółki. Rozliczenia w Systemie będą odbywały się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek pomocniczy prowadzony przez bank na rzecz Koordynującego. System zarządzania środkami pieniężnymi będzie systemem jednowalutowym prowadzonym w walucie USD.

Rozliczenia dokonywane pomiędzy Uczestnikami w ramach Systemu oparte będą na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 121; dalej: Kodeks cywilny)) skutkującej subrogacją, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

Zgodnie z Umową „Ax” upoważni bank do obciążania jej rachunku głównego, a Spółka upoważni bank do obciążania rachunku pomocniczego oraz rachunku głównego Koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników w ramach limitu zadłużenia, które nie zostały spłacone bankowi przez któregokolwiek z Uczestników przed upływem końca dnia. Jednocześnie strony Umowy ustalą, iż bank będzie drugą stroną czynności prawnej dokonanej na podstawie powyższego upoważnienia.

Zgodnie z Umową struktura Systemu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez bank rachunkach: głównym „Ax” oraz pomocniczym Koordynującego, z wykorzystaniem rachunku głównego Spółki. Bilansowanie będzie się opierało na przeprowadzaniu na koniec każdego dnia roboczego następujących czynności przez bank:

1.  jeżeli suma sald dodatnich i ujemnych rachunku głównego „Ax” i rachunku pomocniczego Koordynującego będzie ujemna, Bank obciąży rachunek główny Koordynującego uzna rachunek pomocniczy Koordynującego kwotą wartości bezwzględnej sumy algebraicznej sald rachunku głównego „Ax” i rachunku pomocniczego Koordynującego. Natomiast jeżeli suma sald dodatnich i ujemnych rachunku głównego „Ax” i rachunku pomocniczego Koordynującego będzie dodatnia, bank uzna rachunek główny Koordynującego i obciąży rachunek pomocniczy Koordynującego sumą algebraiczną sald rachunku głównego „Ax” i rachunku pomocniczego Koordynującego;
2.  jeżeli którykolwiek z Uczestników wykorzystujących limit zadłużenia nie spłaci go w całości przed końcem dnia roboczego, wówczas bank obciąży rachunek pomocniczy Koordynującego kwotami niespłaconymi bankowi przez któregokolwiek z Uczestników wykorzystujących limit zadłużenia;
3.  jeżeli po wykonaniu czynności określonych powyżej rachunek pomocniczy Koordynującego będzie wykazywał ujemne saldo, wówczas bank obciąży wszystkie rachunki wykazujące salda dodatnie kwotami nie spłaconymi bankowi przez Koordynującego.

W wyniku przeprowadzonych czynności, bank każdego dnia będzie wyliczał bieżącą kwotę roszczeń, która ulegać będzie zmianie o kwotę kolejnej nabytej wierzytelności. Odsetki od bieżącej kwoty roszczeń każdego z Uczestników będą naliczane przez bank na bazie dziennej, a ich płatność między Uczestnikami będzie dokonywana przez bank jednorazowo w okresie rozliczeniowym miesięcznym. Wysokość oprocentowania bieżących roszczeń wynikających z Umowy oraz zasady rozliczania odsetek wynikających z bieżących roszczeń zostanie ustalona w drodze porozumienia między Uczestnikami. Oprócz odsetek, żaden z Uczestników nie będzie otrzymywał innego wynagrodzenia.

Dnia roboczego następującego po dniu dokonywania transakcji w ramach cash-poolingu, bank będzie doręczał każdemu Uczestnikowi wyciągi odzwierciedlające transakcje dokonane na rachunkach Uczestników, tj. przepływy środków pieniężnych pomiędzy rachunkami. Po zakończeniu każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego bank będzie dostarczał Uczestnikom raport podsumowujący dokonane w danym okresie rozliczeniowym transakcje na ich rachunkach, tj. przepływy środków pieniężnych pomiędzy rachunkami, wynikającą z przepływów bieżącą kwotę roszczenia oraz naliczone za każdy dzień i zapłacone za cały okres rozliczeniowy odsetki od kwoty bieżących roszczeń. Koordynujący będzie otrzymywał raporty uwzględniające wszystkie rachunki biorące udział w Systemie, natomiast pozostali Uczestnicy będą otrzymywali raporty dotyczące wyłącznie własnego rachunku głównego.

Dochód uzyskany przez Uczestnika z tytułu udostępnienia środków finansowych drugiemu Uczestnikowi w ramach Systemu podlegać będzie podatkowi u źródła w kraju uzyskania dochodu (tj. w Polsce – w przypadku odsetek wypłacanych przez Spółkę do „Ax” lub w Kanadzie – w przypadku odsetek wypłacanych przez „Ax” do Spółki), zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym kraju. Płatnikiem podatku u źródła odpowiedzialnym za odprowadzenie podatku będzie Uczestnik, który zgodnie z Umową jest zobowiązany do zapłaty odsetek na rzecz innego Uczestnika.

Obowiązujące w Kanadzie przepisy nakładają na kanadyjskich rezydentów podatkowych obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku u źródła w wysokości 25% od wszelkich kwot z tytułu odsetek wypłacanych na rzecz nierezydenta. Podobnie jak w przypadku Polski, na podstawie Konwencji między Rzeczypospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków dochodowych (dalej: Konwencja) istnieje możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła (tj. 10%) przy spełnieniu warunków określonych w Konwencji.

Zgodnie z obowiązującymi w Kanadzie przepisami jeśli spółka kanadyjska ma zadłużenie wobec powiązanego nierezydenta, zastosowanie powinny znaleźć odpowiednie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji. W przypadku, gdy spełnione zostaną przesłanki do zastosowania ograniczeń cienkiej kapitalizacji obowiązujących w Kanadzie, odsetki od zadłużenia powyżej ustalonego progu nie podlegają odliczeniu i są klasyfikowane jako dywidenda.

A zatem w sytuacji, gdy w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez „Ax” do Spółki zastosowanie będą miały ograniczenia wynikające z przepisów o cienkiej kapitalizacji w Kanadzie, kwota odsetek, która nie będzie stanowić kosztu podatkowego, będzie jednocześnie uznawana w Kanadzie za dywidendę wypłacaną przez „Ax” na rzecz Wnioskodawcy, opodatkowaną podatkiem u źródła w Kanadzie, którego stawkę można obniżyć do 15% w wyniku zastosowania Konwencji. Wszelkie płatności odsetkowe przekwalifikowane zgodnie z kanadyjskim prawem na dywidendy będą podlegały w Kanadzie opodatkowaniu podatkiem u źródła wyłącznie właściwym dla dywidendy i nie wystąpi w takiej sytuacji podwójne opodatkowanie, tj. opodatkowanie tych samych kwot płatności odsetkowych podatkiem u źródła z tytułu odsetek.

Spółka będzie posiadać potwierdzenie pobrania podatku u źródła w Kanadzie – zarówno w przypadku pobrania w Kanadzie standardowego podatku u źródła od odsetek, jak też w przypadku przekwalifikowania dokonywanych płatności z tytułu odsetek na dywidendę i pobrania podatku u źródła przewidzianego dla tego typu dochodów kapitałowych.

Pismem z 22 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w następujący sposób.

W zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym Spółka wskazała, że w związku z prowadzoną działalnością i rosnącymi potrzebami finansowymi w grupie kapitałowej „A” (dalej: Grupa) Wnioskodawca rozważa zawarcie z bankiem, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa). Na początku stronami Umowy, poza bankiem, będzie Spółka oraz spółka z Grupy – „Ax” Ltd. (dalej: „Ax”) na jej podstawie bank będzie świadczył na ich rzecz usługę cash-poolingu.

Spółka pragnie niniejszym doprecyzować, że zawierana przez Spółkę Umowa umożliwia rozszerzanie bądź zmniejszanie ilości uczestników struktury o inne podmioty z Grupy. Na tym etapie w strukturze uczestniczyć będą „A” oraz „Ax”. Przyszłe decyzje co do ilości podmiotów oraz tego, które z podmiotów należących do Grupy będą uczestnikami struktury, będzie uzależnione od potrzeb biznesowych (w tym finansowych). Zgodnie z Umową nowi uczestnicy systemu zostaną włączeni do cash-poolingu poprzez podpisanie odpowiednich aneksów do Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy w zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym, Spółka dokonując wypłaty odsetek na rzecz „Ax” w ramach cash-poolingu będzie uprawniona do zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z Konwencji, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej „Ax”?
2.  Czy w zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym, w sytuacji uzyskiwania przez Spółkę dochodu z tytułu odsetek wynikającego z wykorzystania przez „Ax” w ramach cash-poolingu środków finansowych „A”, który to dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem u źródła w Kanadzie, Spółka będzie mogła odliczyć od podatku dochodowego należnego w Polsce kwotę równą kwocie podatku u źródła zapłaconego w Kanadzie (do wysokości tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód uzyskany w Kanadzie) – również w przypadku przekwalifikowania (zgodnie z obowiązującymi w Kanadzie regulacjami) tytułu płatności z odsetek na dywidendę?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 3 lipca 2014 r. nr ILPB4/423-186/14-4/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy w zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym Spółka dokonując w ramach cash-poolingu wypłaty odsetek na rzecz drugiego Uczestnika, będzie uprawniona do zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z Konwencji, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej tego Uczestnika.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu.

Na mocy art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są obowiązane, jako płatnicy, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek (\`(...)\`) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zapis art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi natomiast, iż przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, iż w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

Przejść zatem należy na grunt właściwej w niniejszej sprawie Konwencji. I tak, w art. 11 ust. 1 Konwencji postanowiono, że odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. W myśl art. 11 ust. 2 Konwencji odsetki takie mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 % kwoty brutto tych odsetek.

Z powyższego wynika, iż zastosowanie wynikającej z Konwencji preferencyjnej 10% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych odsetek może mieć miejsce jeżeli zostaną spełnione łącznie dwie przesłanki:

*   odbiorcą odsetek powstałych w państwie źródła jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie, oraz
*   odbiorcą jest osoba uprawniona do odsetek (tzw. beneficial owner).

Mając na uwadze opisany stan faktyczny, w ramach Struktury może dojść do sytuacji, w której Wnioskodawca będzie posiadać saldo ujemne na rachunku głównym i w konsekwencji, będzie korzystać z nadwyżki finansowej posiadanej przez drugiego Uczestnika (posiadającego na koniec dnia saldo dodatnie), będącego rezydentem podatkowym Kanady. W takiej sytuacji od pochodzących od „Ax” środków służących pokryciu salda ujemnego na rachunku Spółki Wnioskodawca będzie zobowiązany uiścić odsetki należne „Ax”. W takiej sytuacji rzeczywistym odbiorcą odsetek, tj. podmiotem uprawnionym do dysponowania nimi będzie „Ax”.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że ze względu na fakt, iż Uczestnikami Systemu będą tylko dwa podmioty (Spółka i „Ax”) faktycznym właścicielem odsetek uiszczanych przez Spółkę w związku z wykorzystaniem do pokrycia swojego salda ujemnego środków finansowych „Ax” będzie zawsze „Ax”. To bowiem ten Uczestnik będzie uprawniony do rozporządzania/korzystania z odsetek w sensie ekonomicznym, a nie będzie działać tylko jako pośrednik przekazujący odsetki innym podmiotom.

Spółka zaznacza, iż będzie posiadać certyfikat rezydencji „Ax” potwierdzający, iż podmiot ten jest rezydentem podatkowym Kanady. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka dokonując w ramach cash-poolingu wypłaty odsetek na rzecz drugiego Uczestnika, będzie uprawniona do zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z Konwencji i pobrania podatku u źródła w wysokości 10%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych został, a w przypadku podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.