Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.218.2018.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-11
Teza: uznanie Działu Handlowego Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którego sprzedaż jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 20 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania Działu Handlowego Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którego sprzedaż jest wyłączona z opodatkowania VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Działu Handlowego Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którego sprzedaż jest wyłączona z opodatkowania VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.).

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o. o., NIP: … (dalej jako: „Wnioskodawca”),
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. nr identyfikacyjny: … (dalej jako: „Zainteresowany niebędący stroną”),

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

A. Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: „Zainteresowany”, „A.” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce.

Obecnie, działalność A. koncentruje się na: dystrybucji produktów wytworzonych w ramach grupy, jak również na wynajmie powierzchni biurowych oraz produkcyjnych. Działalność produkcyjna Spółki została zakończona.

Zainteresowany wchodzi w skład międzynarodowej grupy A., która jest jednym z czołowych producentów stali na świecie, jak również potentatem w branży wydobywczej komponentów niezbędnych w procesie wytwarzania produktów stalowych.

W ramach A. istnieją m.in. następujące jednostki organizacyjne:

1.  Pion Finansowo-Księgowy,
2.  Pion Dyrektora Naczelnego,
3.  Dział Głównego Energetyka,
4.  Dział Magazynów,
5.  Dział Handlowy.

Każda jednostka organizacyjna A. posiada swój odrębny schemat organizacyjny.

Działalność dystrybucyjna A.

Działalność dystrybucyjna w ramach A. jest wykonywana za pośrednictwem wyodrębnionego Działu Handlowego.

Działalność Działu Handlowego w ramach A. jest wykonywana w oparciu o umowę agencyjną zawartą z B. z siedzibą w państwie członkowskim (dalej: „Spółka Zagraniczna”).

Działalność Działu Handlowego obejmuje w szczególności sprzedaż produktów własnych A. aż do ich wyczerpania, które pozostały w zasobach A. po zakończeniu produkcji oraz zakupionych surowców, niewykorzystanych do produkcji do momentu zakończenia tej działalności. Dodatkowo realizacja umowy agencyjnej następuje poprzez uzgadnianie planów działalności, wyszukiwanie potencjalnych kontrahentów oraz reprezentację Spółki Zagranicznej na spotkaniach z klientami, Realizacja tej umowy nie obejmuje negocjowania z klientami istotnych warunków umów, ani podpisywania umów.

Dział Handlowy obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, służących prowadzeniu działalności Działu Handlowego we wskazanym zakresie, obejmujący zarówno aktywa trwałe i obrotowe, jak również pracowników przypisanych do tej działalności, tj. pracownicy związani bezpośrednio z działalnością dystrybucyjną Działu Handlowego, którzy są wspierani przez osoby pełniące funkcje w zakresie obsługi kadrowej, obsługi informatycznej, funkcje logistyczne (dalej: „Pracownicy”).

W celu ujednolicenia struktury organizacyjnej w grupie A. i zwiększenia efektywności prac Działu Handlowego, podjęta została decyzja o odseparowaniu działalności Działu Handlowego od pozostałych działów (pionów) funkcjonujących w strukturze A. i przeniesieniu go w drodze umowy kupna sprzedaży do innej jednostki organizacyjnej w ramach grupy (dalej: „Transakcja”). Ponadto celem reorganizacji jest uproszczenie i zwiększenie przejrzystości struktury grupy A. Urzeczywistnienie tej decyzji będzie miało swoje odzwierciedlenie w Polsce poprzez m.in. sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych i składających się na Dział Handlowy funkcjonujący w ramach A. do B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w Polsce z siedzibą w S. (dalej: „Oddział” lub „Nabywca”), będącego oddziałem Spółki Zagranicznej.

Po przeprowadzeniu reorganizacji działalności związanej Działem Handlowym, A. będzie kontynuować swoją działalność w pozostałym zakresie (tj. wynajem powierzchni biurowych oraz produkcyjnych). Do Oddziału przeniesione zostaną zaś składniki majątkowe i niemajątkowe alokowane do Działu Handlowego oraz Pracownicy.

Składniki A. wchodzące w skład Działu Handlowego, które mają zostać przeniesione do Oddziału

Przedmiotem Transakcji będzie sprzedaż przez A. na rzecz Oddziału zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności dystrybucyjnej prowadzonej dotychczas przez Dział Handlowy oraz przejęcie przez Oddział zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności oraz Pracowników. Do momentu transferu powyższe składniki będą wykorzystywane przez Spółkę w jej działalności dystrybucyjnej, w ramach Działu Handlowego.

W skład majątku przenoszonego do Oddziału będą wchodziły w szczególności:

1.  Prawa i obowiązki wynikające z umów W ramach Transakcji, do Oddziału zostaną przeniesione umowy związane z prowadzoną przez Dział Handlowy działalnością dystrybucyjną w ramach A., przede wszystkim umowy o charakterze administracyjnym oraz gospodarczym, m.in.:
    1.  umowy leasingu samochodów przypisanych do Działu Handlowego,
    2.  umowa najmu domu w K. dla osoby odpowiedzialnej za działalność dystrybucyjną w Spółce (dom został wynajęty dla pracownika A., kierownika Działu Handlowego),
    3.  umowa na korzystanie z Krajowego Rejestru Długów B. S.A.,
    4.  umowa objęcia Pracowników nauką języka rosyjskiego,
    5.  umowy dot. certyfikacji systemu zarządzania (w tym zarządzania jakością),
    6.  licencje dotyczące oprogramowania komputerowego (software) wykorzystywanego przez Dział Handlowy w bieżącym prowadzaniu działalności, a także związane z tymi licencjami prawa i obowiązki.W przypadku umów zawartych przez Spółkę, które nie są wyłącznie związane z funkcjonowaniem Działu Handlowego (jak np. umowy o świadczenie usług pocztowych i kurierskich, umowa na tłumaczenia specjalistyczne, umowa na karty paliwowe), Oddział stanie się dodatkową stroną tych umów lub podpisze nowe, własne umowy w tym zakresie (w zależności od potrzeb, przed lub po Transakcji). Dla kompletności Zainteresowany wskazuje, że po Transakcji A. nie będzie świadczyć czynności dotychczas wykonywanych przez Dział Handlowy (tj. w obszarze związanym z działalnością dystrybucyjną).
2.  Składniki materialne i niematerialne Składniki materialne i niematerialne, które obecnie przypisane są do działalności Działu Handlowego zostaną przeniesione do Oddziału. Składniki te umożliwią Oddziałowi kontynuowanie działalności Działu Handlowego prowadzonej obecnie w ramach A. i będą obejmowały aktywa wykorzystywane przez Pracowników alokowanych do Oddziału. W szczególności będzie to m.in.:
    1.  infrastruktura IT, która obejmie w szczególności: sprzęt komputerowy, sprzęt biurowy (drukarki, fax, kserokopiarka, urządzenia wielofunkcyjne, telewizor, telefony - zarówno komórkowe jak i stacjonarne, serwery), oraz okablowanie,
    2.  część bazy danych HR, w zakresie w jakim dotyczy ona Pracowników,
    3.  dokumentacja związana z działalnością Działu Handlowego (np. dane dotyczące kontrahentów, Pracowników, zawarte umowy, dokumentacja certyfikacyjna, decyzje zarządcze, dokumentacja związana z przenoszonymi ruchomościami takie jak: kopie faktur, instrukcje obsługi, gwarancje).
3.  Zobowiązania W związku z Transakcją, Oddział przejmie zobowiązania dotyczące Działu Handlowego, w szczególności zobowiązania związane z realizacją umowy agencyjnej zawartej ze Spółką Zagraniczną. Transakcja nie obejmie zobowiązań związanych z działalnością w zakresie najmu powierzchni biurowych i produkcyjnych, które mają pozostać w A. W zakresie, w jakim przejęcie przez Oddział danego zobowiązania dotyczącego Działu Handlowego będzie wymagało dla swojej skuteczności zgody odpowiedniego wierzyciela (zgodnie z przepisami prawa cywilnego), nastąpi ono pod warunkiem uzyskania takiej zgody. Co do zasady do momentu uzyskania takiej zgody lub w przypadku odmowy jej udzielenia przez wierzyciela, Oddział, na zasadach ustalonych pomiędzy A. a Oddziałem, zwolni A. z odpowiedzialności za takie zobowiązania. Oddział wypełni takie zobowiązania lub zwróci A. kwoty zapłacone tytułem wypełnienia takich zobowiązań.
4.  Pracownicy zaangażowani w działalność Działu Handlowego Pracownicy, którzy aktualnie są związani bezpośrednio z działalnością Działu Handlowego A. oraz osoby pełniące funkcje wspierające (łącznie kilkadziesiąt osób) zostaną przeniesieni na skutek Transakcji do Oddziału. Przeniesienie nastąpi w ramach przejścia części zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego w ramach A.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego w ramach A. znajduje swoje odzwierciedlenie w szczególności:

1.  strukturze organizacyjnej A., w której przedstawione zostały miejsca poszczególnych jednostek organizacyjnych w strukturach Spółki,
2.  odrębne regulacje dotyczące warunków pracy, premii pracowniczych,
3.  odrębne rejestry środków trwałych użytkowanych w Dziale Handlowym.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego zostało również potwierdzone w uchwale zarządu A. wskazującej że Dział Handlowy jest wyodrębniony w strukturze Spółki i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przypisany jest odrębny budżet.

W ramach A. istnieje co do zasady hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami w ramach poszczególnych jednostek organizacyjnych. W szczególności, pracownicy związani bezpośrednio z działalnością dystrybucyjną Działu Handlowego są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych jednostek organizacyjnych Spółki.

Wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego w ramach A.

Wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego znajduje swoje odzwierciedlenie w następujących okolicznościach:

1.  Wyodrębniono budżet dla Działu Handlowego na mocy uchwały Zarządu A.
2.  Istnieje możliwość wyodrębnienia przychodów i kosztów działalności operacyjnej oraz należności i zobowiązań przypisanych do Działu Handlowego. A. dysponuje wewnętrznymi narzędziami, które umożliwiają dokonanie takiego wydzielenia.
3.  W ramach A. opracowywane/przeznaczane są odrębne budżety dla działalności Działu Handlowego. Następnie A. ewidencjonuje oraz kontroluje przychody i wydatki Działu Handlowego odnosząc je do przyjętego budżetu.
4.  Dział Handlowy może nabywać towary i świadczyć usługi w celu prowadzenia swojej działalności gospodarczej według własnego uznania (np. w ramach ustalonego uprzednio budżetu).
5.  W oparciu o wyodrębniony dla Działu Handlowego budżet opracowywane są odrębne plany finansowe i biznesowe. Zakupy dla Działu Handlowego dokonywane są na podstawie wewnętrznych procedur budżetowania i akceptacji wydatków inwestycyjnych oraz kosztowych.
6.  Sprawozdania/kontrole zarządcze A. są wystarczająco szczegółowe, aby w sposób odrębny monitorować wyniki finansowe każdej linii biznesowej (w tym pod względem rachunku zysków i strat).
7.  Istnieją odrębne rejestry majątku trwałego i wartości niematerialnych prowadzone dla Działu Handlowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zarówno wyodrębnienie finansowe, jak i organizacyjne Działu Handlowego podporządkowane jest wyodrębnieniu funkcjonalnemu, polegającemu na realizacji w ramach A. odrębnych funkcji, jakimi są działalność dystrybucyjna prowadzona w ramach Działu Handlowego (z jednej strony) i działalność polegająca na najmie powierzchni biurowych i produkcyjnych (z drugiej strony; nie prowadzonej przez Dział Handlowy).

Poszczególne jednostki organizacyjne, przypisane wyżej wskazanym rodzajom działalności, na które składają się zespoły ludzkie i powierzony im majątek, realizują procesy składające się na realizację funkcji alokowanych do tych rodzajów działalności i funkcji wspierających. W szczególności, do Działu Handlowego przypisane zostały składniki materialne i niematerialne i zespoły ludzkie, które pozwalają na realizację funkcji dystrybucyjnej alokowanej do Działu Handlowego.

Działalność Działu Handlowego jako niezależnego przedsiębiorstwa

Po dokonaniu Transakcji, Oddział będzie zdolny do kontynuowania działalności Działu Handlowego na bazie przeniesionych elementów (w tym składników majątkowych i niemajątkowych oraz Pracowników) w takim zakresie, w jakim tę działalność prowadzi obecnie Spółka. W szczególności, Oddział będzie posiadał w tym celu odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. m.in. Pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji Działu Handlowego. Co ważne, Nabywca będzie w stanie zachować ciągłość w zakresie prowadzenia działalności Działu Handlowego.

Mając na uwadze powyższe, po dokonaniu Transakcji, Oddział będzie prowadzić w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Działu Handlowego.

Jednocześnie, przeprowadzenie Transakcji nie zakłóci dalszej działalności A. w ramach działów pozostałych w Spółce po Transakcji, czyli działalności w zakresie najmu powierzchni biurowych i produkcyjnych.

Pismem z dnia 20 września 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprostowania oczywistej omyłki, wskazując, że przedmiotowy wniosek dotyczy kwalifikacji podatkowej oraz skutków podatkowych sprzedaży Działu Handlowego przez Spółkę na rzecz B. z siedzibą w państwie członkowskim.

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie:

Czy przedmiot sprzedaży w ramach Transakcji (opisanej powyżej w niniejszym wniosku) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym Transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji - tj. Dział Handlowy, który nabędzie Nabywca w ramach Transakcji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym Transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pod pojęciem towaru zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT należy z kolei rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wyrażenie „transakcja zbycia” użyte w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 7 ust 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Stanowisko takie jest aprobowane przez doktrynę prawa podatkowego. Przykładowo, A. Bartosiewicz wskazuje, że „wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Również darowizna przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu (\`(...)\`) Nie ma znaczenia także forma zbycia - podatkowi nie będą podlegać także sprzedaż, aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo (jego samodzielny oddział)” (Bartosiewicz A., VAT. Komentarz, Lex Omega - publ. elektroniczna).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miała miejsce transakcja sprzedaży składników związanych z działalnością Działu Handlowego przez A. do Nabywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - transakcja sprzedaży Działu Handlowego nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli w jej ramach dojdzie do przeniesienia na Nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko Zainteresowanego znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2018 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.191.2018.1.MD),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2018 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0112-KDIL2-3.4012.183.2018.1.AO),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2018 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej (sygn. IBPP3/443-1360/14-1/JP),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2018 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.117.2018.1.KSZ),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2018 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej (sygn. 0112-KDIL4.4012.58.2018.1.AR).

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, aby uznać określony zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą wystąpić poniższe przesłanki:

*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) jest powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Zainteresowanego, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Dział Handlowy stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach A. i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a tym samym na moment transakcji sprzedaży stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Świadczą o tym następujące fakty:

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o VAT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-483/16/BG).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2017 r. o sygn. akt: I SA/Po 465/17, w którym Sąd wskazał, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział czy też zakład. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”).

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Dział Handlowy (jako część przedsiębiorstwa A.) stanowi i będzie stanowić w momencie dokonania Transakcji wyodrębnioną jednostkę wewnętrzną. Okoliczność tę potwierdza uchwała zarządu A., zgodnie w którą Dział Handlowy stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ponadto, Dział Handlowy jest również wyodrębniony w strukturze organizacyjnej A., w której przedstawione zostały miejsca poszczególnych jednostek organizacyjnych w strukturach Spółki. Co więcej, działalność Działu Handlowego prowadzona jest w oparciu o przypisane jej składniki majątkowe oraz Pracowników.

Powyższe, w ocenie Zainteresowanego, przemawia za uznaniem, że Dział Handlowy jest i w momencie dokonania Transakcji nadal będzie wydzielony organizacyjnie.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej, (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1257/15-4/AK, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR).

Na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego ma także wpływ obowiązująca w danej części przedsiębiorstwa struktura organizacyjna, tj. określenie pracownikom zakresu obowiązków, sposobu raportowania, podległości służbowej, w taki sposób, aby pracownicy ci funkcjonowali w sposób niezależny od pozostałych osób pracujących w danej spółce (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1658/13/AP, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK czy interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.100.2017.1 JG).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w ramach A. istnieje co do zasady hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami w ramach poszczególnych jednostek organizacyjnych. W szczególności pracownicy związani z działalnością dystrybucyjną są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych jednostek organizacyjnych Spółki.

Powyższe świadczy o wyodrębnieniu organizacyjnym Działu Handlowego (przedmiotu Transakcji) w ramach A. Mając na uwadze powyższe kryterium wyodrębnienia, w ocenie Zainteresowanego należy je uznać za spełnione

Wyodrębnienie finansowe

W opinii Zainteresowanego, zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) Działu Handlowego jest również wyodrębniony finansowo.

W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2017 r. (sygn. 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW) wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzono, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.219.2018.2.KC, interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.299.2018.2.AGW, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.141.2018.3.NL.

Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki, tak m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. ITPB3/423-120/12/DK, w której stwierdzono, iż „wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. Nie oznacza ono bowiem w szczególności konieczności prowadzenia odrębnej księgowości Warto również wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 1 lipca 2015 r, sygn. IPTPP3/4512-138/15-2/JM, w której zauważono, iż: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach A. opracowywane są odrębne budżety i plany finansowe dla działalności Działu Handlowego. Następnie Spółka ewidencjonuje oraz kontroluje przychody i wydatki Działu Handlowego w oparciu o przyjęty budżet. W tym zakresie A. posiada odrębne centra kosztowe i przychodowe dla każdego z działów funkcjonujących w ramach Spółki, w tym dla Działu Handlowego. Istnieje możliwość wyodrębnienia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypisanych do Działu Handlowego. Spółka dysponuje wewnętrznymi narzędziami, które umożliwiają dokonanie takiego wydzielenia (wewnętrzny system do analizy przychodów i kosztów).

Co więcej, sprawozdania/kontrole zarządcze A. są wystarczająco szczegółowe, aby w sposób odrębny monitorować wyniki finansowe każdej linii biznesowej (w tym pod względem rachunku zysków i strat). Istnieją również odrębne rejestry majątku trwałego i wartości niematerialnych prowadzone odrębnie do Działu Handlowego.

Finansową odrębność Działu Handlowego potwierdza również fakt, że Dział Handlowy może nabywać towary i świadczyć usługi w celu prowadzenia swojej działalności gospodarczej według własnego uznania (np. w ramach ustalonego uprzednio budżetu). W oparciu o wyodrębniony dla Działu Handlowego budżet opracowywane są odrębne plany finansowe i biznesowe. Zakupy dla Działu Handlowego dokonywane są na podstawie wewnętrznych procedur budżetowania i akceptacji wydatków inwestycyjnych oraz kosztowych.

Z powyższego wynika, że Dział Handlowy jest wyodrębniony finansowo w Spółce.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.38.2017.2.JKT) wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2017 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.79.2017.1.RD): „(\`(...)\`) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespól składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”. Podobne stanowisko można znaleźć w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 sierpnia 2017 r., o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.201.2017.1.IP oraz interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 marca 2016 r. o sygn. ITPP2/4512-90/16/AD).

W tym kontekście wskazać należy, że do działalności Działu Handlowego przyporządkowane są odrębne funkcje, które są realizowane w ramach A., tj. działalność dystrybucyjna prowadzona w ramach Działu Handlowego (z jednej strony) i działalność polegająca na najmie powierzchni biurowych (z drugiej strony; która nie jest prowadzona przez Dział Handlowy).

Poszczególne jednostki organizacyjne A. przypisane wyżej wskazanym rodzajom działalności, na które składają się zespoły ludzkie i powierzony im majątek, realizują procesy składające się na realizację funkcji alokowanych do tych rodzajów działalności i funkcji wspierających. W szczególności, do Działu Handlowego przypisane zostały składniki materialne i niematerialne i zespoły ludzkie, które pozwalają na realizację funkcji dystrybucyjnej alokowanej do Działu Handlowego, jako to zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

W ocenie Zainteresowanego pomiędzy składnikami majątkowymi, które zostaną nabyte przez Nabywcę w ramach Transakcji istnieje zatem wyraźny związek funkcjonalny. Dział Handlowy funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone do niego składniki majątkowe i niemajątkowe. Składnikami tymi są w szczególności zasoby ludzkie i powierzony im majątek, przeznaczone realizacji przypisanych im funkcji.

Co więcej, po dokonaniu Transakcji, Oddział będzie prowadzić w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Działu Handlowego.

Zdaniem Zainteresowanego, w świetle opisu zaistniałego stanu faktycznego, zespół składników majątkowych składających się na Dział Handlowy nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, wyodrębniony w strukturze A. w kontekście spełnianych funkcji.

Powyższe świadczy o wyodrębnieniu funkcjonalnym Działu Handlowego w ramach Spółki.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdaniem Zainteresowanego, Dział Handlowy posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (sygn. ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPB3/423-291/11/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 16 maja 2016 r. (sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK), interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.88.2017.2.EJ, interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 lipca 2017 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.302.2017.2.SR, interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.213.2018.1.KO. Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK. 1316/15).

Jak opisano w stanie faktycznym, Dział Handlowy stanowi oddzielny zespół składników materialnych i niematerialnych wraz z Pracownikami, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

Po dokonaniu Transakcji Nabywca będzie prowadzić dalej w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Działu Handlowego w oparciu o nabyte składniki. Powyższe więc potwierdza, iż Dział Handlowy przed Transakcją oraz na moment Transakcji ma i będzie miał możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze w zakresie Działu Handlowego realizowane w przedsiębiorstwie A., co sprawi, iż po transakcji Nabywca będzie w stanie zachować pełną ciągłość w zakresie przeniesionej działalności.

W związku z powyższym, należy skonkludować, że Dział Handlowy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Reasumując, Zainteresowany stoi na stanowisku, że w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym przedmiot Transakcji, który zostanie nabyty przez Oddział stanowi i będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym transakcja nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że „Zainteresowany niebędący stroną” został uznany za podmiot zainteresowany niebędący stroną postępowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku, w związku z możliwością opodatkowania sprzedaży Działu Handlowego należącego do Wnioskodawcy podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w przypadku gdyby ww. czynność nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych, wymienionych w pkt 1 powołanego przepisu, należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że przedmiotem zbycia w ramach transakcji sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym, na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy, transakcja sprzedaży nie będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r., sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zauważyć należy, w wyniku oceny przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, że Dział Handlowy jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną Wnioskodawcy, co znalazło potwierdzenie w schemacie organizacyjnym oraz w uchwale zarządu Spółki. Dział został wyposażony w niezbędne składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, a także przypisani zostali do niego pracownicy. Pracownicy Działu Handlowego, związani z działalnością dystrybucyjną, nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych jednostek organizacyjnych Spółki. Tym samym stwierdzić należy, że Dział Handlowy został wyodrębniony organizacyjnie w ramach istniejącego i działającego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Dział Handlowy, korzystając z pracy posiadanego personelu, a także pracowników zatrudnionych w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej oraz logistycznej, w oparciu o przypisane składniki majątku, wykonuje na rzecz Spółki oraz Zainteresowanego niebędącego stroną na podstawie umowy agencyjnej, działalność dystrybucyjną  w szczególności sprzedaż produktów własnych Spółki, uzgadnianie planów działalności, wyszukiwanie potencjalnych kontrahentów oraz reprezentację Zainteresowanego niebędącego stroną na spotkaniach z klientami. Dział Handlowy realizuje nałożone zadania na podstawie zawartych umów w zakresie świadczenia ww. usług. Tym samym należy uznać, że w ramach Spółki Dział Handlowy został również wyodrębniony funkcjonalnie, co potwierdza fakt, że jest przeznaczony do realizacji wyspecjalizowanych zadań, z wykorzystaniem przydzielonych zasobów.

Dla Działu Handlowego opracowywany jest odrębny budżet oraz plany finansowe, a także, w oparciu o sprawozdania i kontrole zarządcze, możliwe jest szczegółowe monitorowanie zysków i strat. Istnieje możliwość wyodrębnienia przychodów i kosztów działalności operacyjnej, należności i zobowiązań przypisanych do Działu Handlowego. Dział może samodzielnie nabywać towary i świadczyć usługi w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego uznać należy, że prowadzona w Spółce ewidencja wskazuje na wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego w ramach struktury całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić trzeba, że Dział Handlowy posiada zatem potencjalną możliwość funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, bowiem jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, został w ramach Spółki wydzielony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Tym samym uznać należy, że Dział Handlowy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, mogącą stanowić samodzielne przedsiębiorstwo, realizujące wskazane w treści wniosku zadania.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca stwierdził, że przedmiotem sprzedaży na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną będzie Dział Handlowy. Wnioskodawca wskazał, że w wyniku transakcji zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne, zobowiązania związane z związane z jego działalnością oraz prawa i obowiązki wynikające z umów. Do Zainteresowanego niebędącego stroną (spółki z siedzibą w państwie członkowskim) przejdą również, na mocy stosownych przepisów Kodeksu pracy, pracownicy działu.

Stwierdzić zatem należy, że przedmiotem sprzedaży Działu Handlowego będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji do czynności tej znajdą zastosowanie przepisy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Wobec powyższego, transakcja sprzedaży Działu Handlowego nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy i Zainteresowanego należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników. W konsekwencji interpretacje te kształtują niewątpliwie sytuację prawną tych podatników, w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Jednocześnie organ informuje, że w zakresie pytania oznaczonego jako nr 2 we wniosku, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.