Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4017.8.2017.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-04
Teza: zobowiązanie do zapłaty odsetek od zaległości podatkowych na skutek dokonania korekt deklaracji VAT
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; nadpłata; odsetki; okres-okres rozliczeniowy
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2017 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie zobowiązania do zapłaty odsetek od zaległości podatkowych na skutek dokonania korekt deklaracji VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie zobowiązania do zapłaty odsetek od zaległości podatkowych na skutek dokonania korekt deklaracji VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

C. (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem gospodarczym mającym siedzibę na terenie Polski, zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT, w tym na potrzeby transakcji unijnych jako podatnik VAT-UE. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa odpłatnie usługi od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, w tym nieposiadających siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Miejscem opodatkowania nabywanych przez Spółkę usług jest Polska (w trybie importu usług). Spółka dokonuje również transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: WNT) oraz transakcji krajowych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, w stosunku do których podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest Spółka jako nabywca. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W 2017 r. wystąpiły sytuacje, w których Spółka nie uwzględniła kwoty podatku należnego z tytułu takich transakcji we właściwej deklaracji (względnie korekcie właściwej deklaracji) złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do tych transakcji upłynął obowiązek podatkowy. Niewykazanie podatku należnego w powyższym terminie wynikało przede wszystkim z wadliwie wystawionej faktury przez usługodawcę (zła data wykonania usługi, zbyt późno wystawiona faktura, opóźnione otrzymanie faktury, nieprzekazanie informacji o transakcji do służb księgowych Spółki itp.) w przypadku importu usług oraz np. opóźnione wystawienie faktury przed dostawcę w przypadku WNT i transakcji krajowych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia. W konsekwencji wystąpiły przypadki, w których Spółka nie wykazała podatku należnego we właściwym okresie rozliczeniowym w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług upłynął obowiązek podatkowy. Spółka zrobiła to jednak po tym terminie poprzez korektę właściwej deklaracji VAT.

Późniejsze (niż 3 miesiące) wykazanie należnego podatku VAT poprzez korektę właściwej deklaracji nie było związane z nadużyciem czy dążeniem do zmniejszenia podatku. Spółka dokłada należytej staranności, aby minimalizować przypadki, w których opisane transakcje nie będą wykazywane w ciągu 3 miesięcy we właściwej deklaracji, niemniej jednak przy dużej liczbie transakcji takie sytuacje się zdarzają. Spółka zaznacza więc, że opóźnienie w wykazaniu VAT należnego przez Spółkę nie ma na celu oszustwa lub nadużycia prawa.

Jeśli korekta deklaracji VAT po okresie 3 miesięcy spowodowana ww. przyczynami powoduje zwiększenie podatku VAT należnego do zapłaty, wraz ze złożeniem właściwej korekty deklaracji VAT Spółka dokonuje zapłaty odsetek z tytułu powstałej zaległości podatkowej.

Występują jednak przypadki, w których w złożonej korekcie deklaracji VAT w związku ze zwiększeniem podatku należnego z tytułu importu usług, WNT, bądź zakupów krajowych rozliczanych metodą odwrotnego obciążenia, na skutek dokonanych jednocześnie innych korekt np.:

*   zmniejszających podatek VAT należny z tytułu zakupów rozliczanych w VAT przez nabywcę (import usług, WNT, odwrotne obciążenie) w związku z otrzymanymi, a omyłkowo nie rozliczonymi fakturami korygującymi zmniejszającymi podstawę opodatkowania w VAT,
*   zwiększających wartość podatku VAT podlegającego odliczeniu,
*   bądź w związku z wystąpieniem kwoty podatku naliczonego do przeniesienia - podlegającego rozliczeniu w kolejnym okresie rozliczeniowym, nie wystąpi podatek należny VAT do zapłaty.

Spółka przewiduje, że opisany stan faktyczny będzie też występował w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka w związku z wykazaniem podatku należnego z tytułu importu usług, WNT czy też zakupów krajowych rozliczanych metodą odwrotnego obciążenia w korekcie deklaracji VAT złożonej po upływie trzech miesięcy od powstania obowiązku podatkowego w VAT od tych transakcji, będzie zobowiązana do zapłaty odsetek od zaległości podatkowych liczonych od wartości wykazanego z opóźnieniem podatku VAT należnego, jeśli w złożonej korekcie deklaracji VAT na skutek dokonania innych korekt, zmniejszających podatek VAT należny, zwiększających wartość podatku VAT podlegającego odliczeniu bądź też na skutek rozliczenia tych kwot z podatkiem naliczonym do rozliczenia w kolejnym okresie (kwota do przeniesienia) nie wystąpi podatek VAT do zapłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym w związku z wykazaniem podatku należnego z tytułu importu usług, WNT, czy też zakupów krajowych rozliczanych metodą odwrotnego obciążenia w korekcie deklaracji VAT złożonej po upływie trzech miesięcy od powstania obowiązku podatkowego w VAT od tych transakcji, nie będzie zobowiązana do zapłaty odsetek od zaległości podatkowych liczonych od wartości wykazanego z opóźnieniem podatku VAT należnego jeśli w złożonej korekcie deklaracji VAT na skutek dokonania innych korekt, zmniejszających podatek VAT należny, zwiększających wartość podatku VAT podlegającego odliczeniu bądź też na skutek rozliczenia tych kwot z podatkiem naliczonym do rozliczenia w kolejnym okresie (kwota do przeniesienia) nie wystąpi podatek VAT do zapłaty.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. w świetle literalnego brzmienia art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) warunkiem koniecznym do odliczenia podatku VAT naliczonego od podatku należnego w tym samym okresie rozliczeniowym jest uwzględnienie kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której podatnik jest zobowiązany rozliczyć ten podatek, nie później jednak niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Warunek ten dotyczy transakcji importu usług, WNT oraz transakcji krajowych, w stosunku do których podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca (art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT).

W przypadku niedochowania terminu 3 miesięcy, o którym mowa powyżej, zastosowanie znajduje art. 86 ust. 10i ustawy o VAT Zgodnie z jego treścią, w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on zobowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy o VAT, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin złożenia deklaracji podatkowej (czyli „na bieżąco"). Jednocześnie, podatek należny wynikający z tej samej transakcji, powinien zostać ujęty w deklaracji za miesiąc, w którym w stosunku do danej transakcji powstał obowiązek podatkowy.

Powyższe oznacza, że składając korektę wsteczną deklaracji VAT w celu prawidłowego ujęcia prowadzonych rozliczeń Spółka jest zobowiązana do wstecznego wykazania kwoty podatku należnego przy jednoczesnym wykazaniu podatku naliczonego „na bieżąco”.

Co do zasady powyższe może skutkować zwiększeniem kwoty podatku VAT należnego podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego bądź też zmniejszeniem kwoty podatku VAT podlegającego zwrotowi na rzecz podatnika. Obie te sytuacje prowadzą do powstania u podatnika zaległości podatkowej i obowiązku zapłaty podatku VAT do właściwego urzędu skarbowego Powyższe wynika z treści art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2017 r. poz. 201 ze zm.), w myśl którego zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej). Zwrotowi do urzędu skarbowego wraz z należnymi odsetkami podlega też wartość zwrotu VAT nienależnie otrzymanego przez podatnika lub zaliczonego na poczet zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę albo bieżących zobowiązań podatkowych, wraz z oprocentowaniem (art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

Przytoczone wyżej przepisy ustanawiają regułę generalną, zgodnie z którą nieterminowe wykonanie zobowiązania podatkowego wywołuje powstanie zaległości podatkowej. Stan ten powstaje z mocy samego prawa następnego dnia po dniu, w którym upłynął termin płatności, i nie jest tu potrzebne podejmowanie dodatkowych działań przez organy podatkowe, np. wydanie decyzji stwierdzającej zaległość.

Stosownie zaś do art. 53 § 4 Ordynacja podatkowa odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego.

Jednakże sytuacja opisana w przedstawionym stanie faktycznym jest odmienna od tych, które są regulowane w wyżej przywołanych przepisach Ordynacji podatkowej. W związku z korektą deklaracji VAT i wykazaniem kwoty podatku należnego VAT w wyższej wysokości z tytułu importu usług, WNT i zakupów rozliczanych metodą odwrotnego obciążenia, na skutek jednoczesnego zmniejszenia z innych tytułów podatku VAT należnego, zwiększenia w takiej korekcie podatku VAT podlegającego odliczeniu bądź uwzględnienia wartości podatku do odliczenia podlegającego rozliczeniu w kolejnym okresie (kwota do przeniesienia) nie powstanie za ten okres kwota podatku VAT do zapłaty do urzędu skarbowego, ewentualnie nie nastąpi zmniejszenie kwoty VAT podlegającej zwrotowi z urzędu skarbowego. W konsekwencji po stronie Spółki nie powstanie zaległość podatkowa podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego, bądź obowiązek zwrotu do urzędu skarbowego nienależnie otrzymanej kwoty zwrotu VAT. Nie wystąpi zatem kwota zobowiązania podatkowego od której Spółka byłaby zobowiązana naliczyć i wpłacić do urzędu skarbowego odsetki.

Innymi słowy, Spółka stoi na stanowisku, iż wystąpienie obowiązku zapłaty odsetek należy rozpatrywać w kontekście całościowego rozliczenia podatku VAT wynikającego ze złożonej korekty deklaracji VAT za dany okres tj. w ostatecznym rozrachunku nie wystąpienia podatku VAT podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego, a nie wyłącznie późniejszego niż wynika z obowiązujących przepisów wykazania podatku VAT należnego z tytułu importu usług, WNT, czy też zakupów krajowych rozliczanych metodą odwrotnego obciążenia

W świetle powyższego Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.