Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-2/11-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-24
Teza: Wydanie rzeczy do użytkowania bez przeniesienia na odbiorcę prawa do rozporządzania nimi – stanowi świadczenie usług. Nieodpłatne przekazanie wymienionych we wniosku urządzeń ma jednak związek z działalnością przedsiębiorstwa. Jest to zatem nieodpłatna usługa, wykonywana w związku z działalnością przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: przekazanie-przekazanie do używania; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; użyczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.12.2010 r. (data wpływu 03.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania do używania urządzeń klientom - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania do używania urządzeń klientom.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką”) dokonuje sprzedaży produktów takich jak materiały uszczelniające, kleje, domieszki do betonu, zaprawy, preparaty antyadhezyjne, itp. (dalej „Produkty”). Sprzedaż Produktów podlega opodatkowaniu VAT. W celu wsparcia sprzedaży Produktów Spółka niejednokrotnie oddaje swoim klientom do używania pompy, zbiorniki, maszyny do pigmentowania farb, itp., służące do odpowiedniego rozprowadzania, aplikowania i magazynowania Produktów Spółki (dalej „Urządzenia”). Urządzenia to specjalistyczne maszyny, stanowiące własność Spółki i wpisane do ewidencji jej środków trwałych.

Aby otrzymać Urządzenie do używania, klient Spółki zawiera ze Spółką umowę określającą warunki używania Urządzeń (dalej „Umowa”). Do otrzymania Urządzenia upoważniony jest tylko ten klient, który kupuje od Spółki Produkty. Przekazanie Urządzenia do używania następuje na podstawie Umowy.

W Umowach Spółka stosuje różne rozwiązania:

1.  Spółka przekazuje klientowi Urządzenie do używania bez pobierania z tego tytułu odrębnego wynagrodzenia, przy czym warunkiem otrzymania Urządzenia jest zrealizowanie określonego poziomu zakupów w Spółce (zakup Produktów w odpowiedniej ilości). Na wypadek niedotrzymania przez klienta tego warunku (tj. niezrealizowania odpowiedniego poziomu obrotów) Umowa zawiera postanowienie, że Spółka ma prawo wypowiedzieć Umowę i odebrać Urządzenie od klienta.
2.  Spółka przekazuje klientowi Urządzenie do używania bez pobierania z tego tytułu odrębnego wynagrodzenia, przy czym warunkiem otrzymania Urządzenia jest zrealizowanie określonego poziomu zakupów w Spółce (zakup Produktów w odpowiedniej ilości). Na wypadek niedotrzymania przez klienta tego warunku (tj. niezrealizowania odpowiedniego poziomu obrotów) Umowa zawiera postanowienie, że klient będzie zmuszony zapłacić Spółce wynagrodzenie za prawo do używania Urządzenia. W Umowach przewidziany został specjalny wzór pozwalający na ustalenie wysokości takiego wynagrodzenia. Sposób kalkulacji wynagrodzenia może się różnić w poszczególnych Umowach.
3.  Urządzenia są przekazywane klientom do używania bez pobierania z tego tytułu wynagrodzenia, ale w Umowie nie zastrzeżono, że prawo do korzystania z Urządzenia jest warunkowane zrealizowaniem odpowiedniego poziomu obrotów. Spółka pragnie jednak podkreślić, że takie Umowy zawiera tylko z klientami, którzy kupują jej Produkty.

Klienci Spółki - co do zasady - realizują założony w umowach poziom obrotów (kupują odpowiednią ilość Produktów). W konsekwencji Spółka nie nalicza opłat za korzystanie z Urządzeń. Dotychczas Spółka nie była też zmuszona do odebrania klientom Urządzeń.

W czasie korzystania przez klientów z Urządzeń, Urządzenia zawsze pozostają własnością Spółki, tzn. żaden klient nie może swobodnie nimi dysponować (nie nabywa prawa do rozporządzania Urządzeniem jak właściciel). Warunki korzystania z Urządzeń są uzgadniane ze Spółką. Klienci mogą korzystać z Urządzeń tylko w związku z zakupem i w celu przetwarzania, magazynowania, aplikowania Produktów (nie mają prawa używania Urządzeń do przetwarzania, magazynowania, aplikowania innego rodzaju produktów). Klienci nie są też uprawnieni do używania Urządzeń w innych celach niż uzgodnione ze Spółką. Ponadto klienci zobowiązują się przestrzegać wszystkich niezbędnych zaleceń Spółki oraz postępować zgodnie ze wskazaniami Spółki (mogą być zobowiązani do dokonywania bieżących napraw i konserwacji Urządzeń, używania Urządzeń zgodnie z ich przeznaczeniem, itp.). Urządzenia nie mogą zostać zbyte przez klienta, wydzierżawione, wynajęte, ani na jakichkolwiek innych warunkach przekazane przez klienta do korzystania osobom trzecim.

W założeniu Spółki, przekazywanie Urządzeń ma służyć lepszemu wykorzystywaniu Produktów Spółki (jak była o tym mowa, Urządzenia często są potrzebne do odpowiedniej aplikacji Produktów, do ich rozprowadzania, magazynowania, itp.). Spółka nie pobiera wynagrodzenia za udostępnienie Urządzeń, ale kalkuluje fakt oddania Urządzenia bez wynagrodzenia w cenie sprzedawanych Produktów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka powinna naliczać VAT należny w związku z przekazywaniem Urządzeń klientom do używania?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie Urządzeń klientom Spółki nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku naliczać podatku VAT z tytułu przekazania Urządzeń do używania. Takie udostępnienie Urządzeń jest całkowicie neutralne dla rozliczeń podatkowych VAT Spółki.

Uzasadnienie stanowiska:

Zdaniem Spółki, przekazanie Urządzeń klientom Spółki nie powinno być uznawane za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT z kilku powodów.

Po pierwsze, Spółka uważa, że nie można traktować czynności wydania Urządzeń do używania jako dostawy towarów. Jak była o tym mowa, z chwilą wydania Urządzenia klient nie nabywa prawa do rozporządzania Urządzeniem „jak właściciel”. Może korzystać z Urządzenia jedynie w ustalony ze Spółką sposób. Dlatego też można ewentualnie rozważyć, czy przekazanie Urządzeń nie powinno być uznawane za rodzaj usługi.

Zgodnie z definicją świadczenia usług wyrażoną w art. 8 ust. 1 Ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Należy jednak zauważyć, że co do zasady opodatkowaniu VAT podlegają usługi odpłatne.

Jeśli nawet uznać, że przekazując Urządzenia Spółka świadczy usługę na rzecz klientów to należy zauważyć, że Spółka nie pobiera wynagrodzenia za taką „usługę”. Jest to usługa nieodpłatna.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 Ustawy jak odpłatne świadczenie usług traktuje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia) oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części. Opodatkowaniu VAT podlega zatem nieodpłatne świadczenie usług o ile spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

1.  nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa danego podatnika,
2.  podatnik ten obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi nieodpłatnie wykonanymi usługami.

Zgodnie z poglądami ETS o wystąpieniu odpłatności danej czynności decyduje istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wykonywaną czynnością a wynagrodzeniem otrzymanym z tego tytułu (przykładowo orzeczenie ETS w sprawie C-102 Apple and Pear Development Council, orzeczenie ETS w sprawie C-16/93 Tolsma). W sytuacji gdy nie można mówić o wynagrodzeniu rozumianym jako jakikolwiek ekwiwalent za dostarczony towar bądź świadczoną usługę nie można uznać, że cecha odpłatności (choćby częściowej) została spełniona. Takie stanowisko zostało potwierdzone przez ETS w wyroku z dnia 20 stycznia 2005 r. (sprawa C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB). Zdaniem ETS, aby dana czynność była czynnością odpłatną musi istnieć świadczenie wzajemne, które rzeczywiście zostało otrzymane przez podatnika. Brak świadczenia wzajemnego powoduje, że czynność musi zostać uznana za nieodpłatną (wyrok ETS z dnia 1 kwietnia 1982 r., w sprawie C-89/81 Hong Kong Trade Development Council).

W znaczeniu potocznym „wynagrodzeniem” jest zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. (por. Współczesny Słownik Języka Polskiego Langenscheidt w formie oprogramowania komputerowego). Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny (por. Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. prof. S. Dubisza, Tom 2, Warszawa 2003, s. 1163). Należy jednak podkreślić, że nie każda płatność, jaką otrzymuje świadczący usługę, może być uznana za wynagrodzenie. Stąd też niektóre czynności, mimo że łączy się z nimi transfer środków pieniężnych lub innych korzyści materialnych, nie będą uznane za odpłatne. Aby uznać, że dane transakcje mają charakter odpłatny, pomiędzy zapłatą, a wykonanym świadczeniem w danej transakcji musi istnieć bezpośredni związek przyczynowy. Otrzymana zapłata powinna być więc konsekwencją wykonanego świadczenia. Związek ten powinien być zatem bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można byłoby powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz VAT, Warszawa 2009, s. 92-93).

Pojęcia zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać wyłącznie ze świadczeniem pieniężnym. W doktrynie prawa podatkowego zwraca się jednak uwagę, że „zapłata musi mieć konkretny wymiar. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Nie są bowiem zapłatą nieznane bliżej i jedynie potencjalne korzyści, które mogą powstać w związku ze świadczeniem (w zamian za nie).

W wielu przypadkach bowiem podatnik uzyskuje określone korzyści w związku z wykonaniem dostawy, czy też świadczeniem Usługi, jednakże nie sposób określić ich wartości, czasu oraz okoliczności ich powstania. W związku z tym nie mogą być one uznane za zapłatę (wynagrodzenie) za wykonane świadczenie. Nie są bowiem dostatecznie jasno określone i nie można ich wyrazić jako konkretnej wielkości” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz VAT, Warszawa 2009, s. 94). A zatem dla uznania danej transakcji za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług konieczne jest, aby zapłata za nie miała konkretny wymiar, tj. wynagrodzenie musi dać się określić w formie konkretnej wielkości wyrażalnej w pieniądzu. Nie są bowiem wynagrodzeniem nieznane bliżej i niedookreślone potencjalne korzyści, które mogą powstać w zamian za świadczenie. Należy stwierdzić, że otrzymane korzyści za wykonaną dostawę lub świadczenie usług powinny dać się określić pod względem wartości, czasu oraz okoliczności ich powstania.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Urządzenia przekazywane są klientom nieodpłatnie. Nie da się bowiem wycenić w pieniądzu zobowiązania klienta Spółki do dokonywania zakupów u Spółki w określonej wielkości. W konsekwencji, udostępnienie Urządzeń klientom nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, gdyż udostępnienie Urządzeń jest ściśle związane z działalnością Spółki (sprzedażą Produktów).

Takie stanowisko podzielił między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 23 kwietnia 2009r., znak IBPP2/443-157/09/ICz. Organ ten analizował sytuację, w której podatnik przekazywał swoim kontrahentom maszyny do kolorowania farb i tynków oraz urządzenia do natryskowego nakładania tynków w zamian za zobowiązanie drugiej strony do dokonywania określonej w umowie wartości zakupów w danym okresie oraz zobowiązanie do zastosowania w tych maszynach tylko i wyłącznie jej produktów, z zastrzeżeniem, że niewywiązanie się z warunków umowy będzie skutkowało odebraniem urządzenia z jednoczesnym rozwiązaniem umowy. Organ podatkowy stwierdził, że zgodnie z art. 8 ust. 2 Ustawy wydanie rzeczy bez przeniesienia na odbiorcę prawa do rozporządzania rzeczą będzie świadczeniem usług. Organ zauważył jednak, że nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu tylko wówczas, jeśli nie ma związku z działalnością przedsiębiorstwa. Zdaniem organu "nieodpłatne przekazanie wymienionych we wniosku maszyn do kolorowania farb i tynków oraz urządzeń do natryskowego nakładania tynków ma jednak związek z działalnością bowiem jak wynika z wniosku, przekazanie przez Wnioskodawcę nieodpłatnie tych urządzeń ma spowodować zwiększone zakupy produktów Wnioskodawcy. Uwzględniając powyższe, wymienione czynności nie podlegają opodatkowaniu jako świadczenie usługi”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 7 stycznia 2009r., znak IPPP2/443-1533/08-4/PW. Organ ten analizował stan faktyczny, w którym podatnik (będący właścicielem maszyny) bezpłatnie użyczał maszynę podwykonawcy, który miał produkować przy jej użyciu wyłącznie komponenty na rzecz tego podatnika. Organ podatkowy stwierdził, że czynność bezpłatnego użyczenia maszyny stanowi nieodpłatną usługę w rozumieniu przepisów Ustawy, ale z uwagi na to, że maszyna zostanie użyczona w związku z prowadzoną działalnością brak jest podstaw, aby uznać taką czynność za podlegającą opodatkowaniu VAT.

Analogiczny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 grudnia 2008r., znak IPPP1/443-1750/08-2/SM. Organ ten stwierdził, że jeśli spółka przekazuje do używania sklepom i lokalom gastronomicznym wymienione we wniosku materiały reklamowe (tzw. materiały POS), które służą wspieraniu sprzedaży produktów spółki, a sklepy i lokale zobowiązane są do eksponowania przy użyciu tych przedmiotów wyłącznie towarów spółki z zastrzeżeniem ich zwrotu w przypadku niedotrzymania warunków użytkowania to nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie tych towarów. Zdaniem organu podatkowego wydanie materiałów POS bez przeniesienia na odbiorcę prawa do rozporządzania nimi - będzie świadczeniem usług. „Jednak zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu tylko wówczas, jeśli nie ma związku z działalnością przedsiębiorstwa. Przekazanie wymienionych we wniosku materiałów POS miało taki związek bowiem jego celem było wsparcie sprzedaży towarów spółki. Uwzględniając powyższe wymienione czynności nie podlegają także opodatkowaniu jako świadczenie usługi”.

Gdyby powyższa argumentacja nie była podzielona przez organ podatkowy Spółka pragnie zwrócić uwagę na dodatkowy aspekt przekazania Urządzeń. Zdaniem Spółki przekazanie Urządzeń może być uznane jako rodzaj nagrody bonusu dla klienta za zakup Produktów. Dlatego też Spółka uważa, że przekazywanie Urządzeń nie powinno być „sztucznie” oddzielane od czynności dostawy Produktów. W konsekwencji można argumentować, że w opisanym na wstępie stanie faktycznym nie dochodzi ani do odrębnej dostawy towaru (dostawy Urządzenia) ani do odrębnego świadczenia usług w postaci przekazania Urządzenia do używania. Czynność przekazania Urządzenia do używania jest bowiem elementem głównej transakcji jaką jest sprzedaż Produktów klientowi.

Można przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym występuje wyłącznie jedna transakcja gospodarcza: odpłatna dostawa Produktów. Właśnie nabycie Produktów uprawnia klienta do korzystania - na warunkach uzgodnionych ze Spółką - z Urządzeń. Czynnością główną dominującą jest zatem dostawa Produktów, która podlega opodatkowaniu VAT. Czynność przekazania Urządzenia do używania ma charakter pomocniczy, akcesoryjny względem tej dostawy. Tym samym oznacza to, że przekazania Urządzenia do używania nie należy traktować jak czynności odrębnej od dostawy Produktów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyrokach ETS. Przykładowo ETS, w wyroku z dnia 21 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, stwierdził, że „w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Po pierwsze, z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1997 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku wynika, iż każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. Należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie.

Jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.”

W wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV ETS podkreślił, że: „artykuł 2 ust. 1 - szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa świadczenia lub więcej, lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Ponadto z wyroku ETS z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 wynika, że: „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. W takiej sytuacji fakt, iż stosowana jest jedna cena nie ma decydującego znaczenia.”

Zdaniem Spółki, czynność przekazywania Urządzeń do używania może być podobnie traktowana na gruncie Ustawy jak udzielanie klientom bonów i premii pieniężnych, przyznawanych w zamian za zrealizowanie określonego poziomu zakupów.

W związku z tym, Spółka uważa, że niezależnie od tego, czy w zamian za zrealizowanie określonego poziomu obrotów jest przyznawany bon, czy też prawo do korzystania z Urządzenia, należy uznać taką transakcję za jedno świadczenie. Czynność dodatkowa polegająca na przyznaniu dodatkowych „bonusów” klientowi (np. w postaci przekazania Urządzenia do używania) nie powinna podlegać odrębnemu opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie przekazania Urządzenia do używania jako odrębnej dostawy towaru, czy odrębnego świadczenia usług powodowałoby bowiem drugi raz opodatkowanie tej samej czynności (tak również NSA w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06).Takie stanowisko potwierdzają również interpretacje organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji z dnia 4 grudnia 2008 r., znak IPPP1/443-1750/08-2/SM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że jeśli podatnik przekazuje kontrahentom towary, określając sposób ich wykorzystania i zobowiązując kontrahenta do ich zwrotu po zakończeniu umowy, to wydanie towaru nie stanowi dostawy i nie podlega opodatkowaniu VAT. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 13 stycznia 2009 r., znak IBPP2/443-1011/08/ASz. Stwierdził on, że „"przekazywać" oznacza dawać coś komuś do dalszego dysponowania; z kolei "dysponować" to rozporządzać czymś według własnego uznania (Popularny słownik języka polskiego, Wydawnictwo Wilga, 2000r.). Z powyższego zestawienia wynika, że pod pojęciem "przekazanie" należy rozumieć wydanie czegoś komuś do dalszego rozporządzania według własnego uznania. (\`(...)\`) Jeżeli zatem Wnioskodawca przekazuje do użytkowania hurtowniom i placówkom handlowym na podstawie zawartych z nimi umów wymienione we wniosku tzw. ekspozytory służące do eksponowania towarów Wnioskodawcy, z zastrzeżeniem ich wycofania i dalszego przekazania po zakończeniu współpracy do dalszego odbiorcy hurtowego, to nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie tych towarów”.

Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji z dnia 7 sierpnia 2008 r., znak ILPP2/443-410/08-4/EN, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Powyższe stanowisko Spółki było także potwierdzane w interpretacjach wydanych na jej wniosek w odniesieniu do kontenerów, stojaków i regałów przekazywanych kontrahentom do nieodpłatnego używania. W interpretacji z dnia 11 października 2006 r., znak 1472/RPP1/443-506/06/BIK, Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie przyznał rację Spółce, że czynność nieodpłatnego przekazania do używania klientom kontenerów służących do przechowywania towarów zakupionych u Spółki nie stanowi czynności opodatkowanej VAT. W interpretacji z dnia 8 listopada 2006 r., znak 1472/RPP1/443-535/06/SZU, organ ten potwierdził, że również przekazanie do używania stojaków i regałów nie powoduje obowiązku naliczania VAT należnego.

Podsumowując, Spółka uważa, że czynność nieodpłatnego przekazania Urządzeń do używania nie powinna być uznana za opodatkowaną VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Powołany przepis art. 8 ust. 1 wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane. Przez świadczenie usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Ustawodawca przyjął zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o VAT objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń nie ujętych w tych klasyfikacjach.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT wynika natomiast, że również nieodpłatne świadczenie usług jest traktowane jak odpłatne świadczenie i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz ma to miejsce tylko w określonych przez ustawodawcę okolicznościach. Aby bowiem nieodpłatne świadczenie usługi podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 8 ust. 2, spełnione muszą być łącznie dwa warunki:

1.  usługa nie ma związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa,
2.  świadczącemu usługę przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tą usługą, w całości lub w części.

Tylko łączne spełnienie powyższych warunków powoduje, że nieodpłatne świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tak jak świadczenie odpłatne.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży produktów takich jak materiały uszczelniające, kleje, domieszki do betonu, zaprawy, preparaty antyadhezyjne, itp. Sprzedaż produktów podlega opodatkowaniu VAT. W celu wsparcia sprzedaży produktów Spółka niejednokrotnie oddaje swoim klientom do używania pompy, zbiorniki, maszyny do pigmentowania farb, itp., służące do odpowiedniego rozprowadzania, aplikowania i magazynowania produktów Spółki. Urządzenia to specjalistyczne maszyny, stanowiące własność Spółki i wpisane do ewidencji jej środków trwałych. Aby otrzymać urządzenie do używania, klient Spółki zawiera ze Spółką umowę określającą warunki używania urządzeń. Do otrzymania urządzenia upoważniony jest tylko ten klient, który kupuje od Spółki produkty. Przekazanie urządzenia do używania następuje na podstawie umowy. Spółka przekazuje klientowi urządzenie do używania bez pobierania z tego tytułu odrębnego wynagrodzenia, przy czym warunkiem otrzymania Urządzenia jest zrealizowanie określonego poziomu zakupów w Spółce. Umowy zawierają postanowienie, iż w razie niewywiązania się klienta z postanowień umowy (nie osiągnięcia odpowiedniego poziomu zakupów u Spółki), klient będzie zmuszony zapłacić Spółce wynagrodzenie za prawo do używania urządzenia lub urządzenie zostanie odebrane klientowi. Spółka zaznacza jednocześnie, iż klienci - co do zasady - realizują założony w umowach poziom obrotów (kupują odpowiednią ilość produktów). W konsekwencji Spółka nie nalicza opłat za korzystanie z urządzeń. Dotychczas Spółka nie była też zmuszona do odebrania klientom urządzeń. W czasie korzystania przez klientów z Urządzeń, Urządzenia zawsze pozostają własnością Spółki, tzn. żaden klient nie może swobodnie nimi dysponować (nie nabywa prawa do rozporządzania Urządzeniem jak właściciel). Spółka nie pobiera wynagrodzenia za udostępnienie Urządzeń, ale kalkuluje fakt oddania Urządzenia bez wynagrodzenia w cenie sprzedawanych Produktów.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, że nie mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z dostawą towarów, gdyż Spółka w dalszym ciągu pozostaje właścicielem przekazywanych do używania urządzeń. Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyżej powołanym przepisie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar, prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, zmiany). Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym, wraz z udostępnieniem urządzeń nie dochodzi do przeniesienia na klientów prawa do rozporządzania urządzeniami jak właściciel. Zatem nie mamy tu do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu powyższego przepisu.

W myśl powołanej powyżej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicji świadczenia usług, wydanie rzeczy do użytkowania bez przeniesienia na odbiorcę prawa do rozporządzania nimi – stanowi natomiast świadczenie usług.

Nieodpłatne przekazanie wymienionych we wniosku urządzeń ma jednak związek z działalnością przedsiębiorstwa bowiem jego celem jest wsparcie sprzedaży towarów Spółki. Jest to zatem nieodpłatna usługa, wykonywana w związku z działalnością przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka prezentuje we wniosku analogiczne stanowisko, zatem stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe. Ponadto na wypadek, gdyby argumentacja Spółki - dotycząca uznania czynności nieodpłatnego przekazywania klientom urządzeń do używania za nieodpłatne świadczenie usług - nie była przez Organ podzielona, Spółka zwróciła uwagę na dodatkowy aspekt przekazania urządzeń. Z uwagi jednak na fakt, iż Organ podzielił stanowisko Spółki w powyższym zakresie, prawidłowość argumentacji dotyczącej tego dodatkowego aspektu przekazania urządzeń nie była przez tut. Organ oceniana przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie.

Biorąc zatem pod uwagę przestawiony opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przekazanie Urządzeń klientom Spółki nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie wywołuje dla Wnioskodawcy skutków w tym podatku. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku naliczania podatku VAT z tytułu przekazania Urządzeń do używania.

Spółka przytoczyła we wniosku szereg orzeczeń dokonanych przez organy podatkowe, wyroki - NSA oraz ETS, na których opiera swoje stanowisko. Powołane orzeczenia nie mogą jednak wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że ich moc obowiązująca zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), który przesądzą że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Dlatego też powołane przez Spółkę orzeczenia, nawet jeżeli zapadły w podobnych do przedstawionego we wniosku stanach faktycznych, nie mogą być uznane za źródło powszechnie obowiązującego prawa, na podstawie którego tut. Organ winien wydać interpretację, gdyż nie są dla tut. Organu wyznacznikiem i podstawą do wydania analogicznych rozstrzygnięć. Należy podkreślić, że Organ każdą sprawę zobowiązany jest traktować indywidualnie, każdy zaś wyrok zapada w indywidualnych okolicznościach i tym samym nie może stanowić wytycznych do załatwienia przedmiotowej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.