Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-593a/13/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-10
Teza: Czy wydatki ponoszone na ww. posiłki w restauracjach stanowią koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; reprezentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na posiłki w restauracjach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na posiłki w restauracjach.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (S. zwana „Wykonawcą”) działa w branży budownictwa elektroenergetycznego. Większość prac pozyskiwana jest na podstawie udziału w przetargach z ogłoszeń publicznych organizowanych przez takie spółki jak np. E. O. Sp. z o.o., E. O. czy P. Wnioskodawca oferuje kompleksowe usługi i, indywidualne rozwiązania w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej.

Po wygraniu przetargu Spółka przystępuje do realizacji prac na rzecz Inwestora (ogłaszającego przetarg). W ramach wykonywania obowiązków Wykonawcy, którym jest Spółka, w celu realizacji powierzonego zadania dochodzi do wielu spotkań z Inwestorem a Wykonawcą (kierownikiem budowy). Wymogiem zawarcia umowy jest wskazanie przez wykonawcę kierownika budowy odpowiedzialnego za pracę z imienia i nazwiska.

Dodatkowo w trakcie trwania budowy, spotkania odbywają się również z Inspektorem Nadzoru Budowlanego, który to jest wskazywany w umowie przez Inwestora (z imienia i nazwiska) a kierownikiem budowy, jako przedstawicielem Wykonawcy. W czasie spotkań, które to odbywają się zarówno w siedzibie Spółki, na budowie czy w restauracji omawiane są różnego rodzaju sprawy związane z realizacją inwestycji prowadzonej przez Spółkę, tj. m.in. zasady współpracy z Inwestorem bądź podwykonawcami, omawiane są sprawy techniczne z Inspektorem Nadzoru Budowlanego, zatwierdzana jest dokumentacja techniczna, zatwierdzane są protokoły odbiorów częściowych prac, omawiane są usterki na budowie.

Koszt ww. spotkania w restauracji z Inspektorem Nadzoru Budowlanego oraz przedstawicielem Inwestora ponosi, Wykonawca.

Do ww. kosztów można zaliczyć koszty obiadu, kawy, herbaty podawanych w restauracji.

Przebieg opisywanych spotkań w restauracji nie ma charakteru uroczystego, okazałego, wytwornego. Celem spotkań nie jest okazanie przepychu lub imponowanie kontrahentowi wystawnością, lecz omawianie bieżących spraw dotyczących inwestycji bądź spraw biznesowych Spółki.

Poniesiony koszt dokumentowany jest fakturą VAT wystawianą na Spółkę. Następnie jest opisywany przez odpowiedzialnego kierownika budowy biorącego udział w spotkaniu w sposób umożliwiający ustalenie kontrahenta np. E. O. Sp. z o. lub P. SA, a co za tym idzie przyporządkowanie kosztu do konkretnej inwestycji (projektu) prowadzonej w ramach podstawowej działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki ponoszone na ww. posiłki w restauracjach stanowią koszty uzyskania przychodu?
2.  Czy ww. wydatki stanowią koszty bezpośrednie?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania pierwszego. Zagadnienie w zakresie pytania drugiego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Spółki poniesione wydatki w omawianych okolicznościach stanowią koszty uzyskania przychodu. Po przeanalizowaniu przez Spółkę w pierwszej kolejności zasadności zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu zawartych art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania labo zabezpieczenia źródła przychodu za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 16 ust.l pkt 28 nie stanowią kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. W związku z tym, że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „reprezentacja”. W ujęciu słownikowym reprezentacja oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie bycia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Jednakże zdaniem spółki reprezentacja to nie okazałość i wystawność, o czym powiedział NSA w orzeczeniu z dnia 25.05.2012 sygn. akt II F5K 2200/10 lecz „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”. Okazałość i wystawność to cechy, które mają przyczynić się do sposobu bycia kreującego pozytywny wizerunek firmy.

Koszty posiłków spożywanych w restauracji zdaniem spółki nie posiadają cech przesądzających o okazałości, gdyż miejsce nie może być zasadniczym kryterium uznania wydatku za zakup o charakterze reprezentacyjnym. Trzeba pamiętać o zmianach gospodarczych i społecznych zachodzących w kraju. W obecnych czasie zaproszenie na lunch czy kawę do restauracji nie świadczy o ekskluzywności owego wydatku.

Ponadto spółka pragnie podkreślić, iż organy podatkowego uznają wydatki na kawę, ciastka, catering spożywany w siedzibie firmy przeznaczony na spotkanie np. z kontrahentem za nie posiadający znamion „reprezentacji”. Dlatego też zdaniem spółki miejsce spożycia nie kreuje ponadstandardowego zwyczajowo przyjętego zachowania podczas opisanych w stanie faktycznym spotkań. Definicja „reprezentacji” w piśmiennictwie w tym zakresie, zaliczana koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunku z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczenia nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, koszty uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red. J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H.Beck)

Ponadto przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych związane z innymi podmiotami gospodarczymi, w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S. Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Wrocław 2009.).

Mając na uwadze powyższe zachowania zmierzające do dobrego reprezentowania firmy przesądzają o nadaniu charakteru reprezentacji konkretnemu wydatkowi. Dobre reprezentowanie firmy jak podkreśla orzecznictwo może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, sposobie podejmowania klientów. Przenosząc powyższe na grunt podatku dochodowego są to, zatem wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymaniem dobrych relacji, które nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła.

Zdaniem spółki w prezentowanym stanie faktycznym zarówno koszt posiłku podczas spotkania z przedstawicielem Inwestora jak i Inspektorem Nadzoru Budowlanego nie zawiera elementów skupiających swoje działania na poprawie wizerunku Wykonawcy, czy starania się utrzymania dobrych relacji. Podczas tych spotkań jak już spółka podkreślała dochodzi do uzgodnienia tylko i wyłącznie bieżących spraw związanych z realizacją inwestycji. Uzgodnienie te są niezbędne i nierozerwalnie związane z powstaniem przychody po stronie Wykonawcy. Jak również ww. spotkania są nieodłącznym elementem prowadzenia inwestycji, gdyż nie sposób jest prowadzić budowę i nie spotkać się z Inwestorem bądź inspektorem Nadzoru Budowlanego.

Zdaniem spółki koszt posiłku zgodnie z opisanym stanem faktycznym nie przyczynia się w żadnej mierze do stworzenia :. dobrego wizerunku czy poprawy swojej pozycji. Inwestor poprzez spożycie przysłowiowego obiadu czy wypicia kawy w restauracji z Wykonawcą nie podejmie decyzji o wyrażeniu zgody na współpracę, tylko spełnienie podstawowych kryteriów w konkursie przetargowych będzie miało tutaj decydujący wpływ. Restauracja nie tworzy skojarzeń o Wykonawcy, jako profesjonalnym partnerze w prowadzeniu inwestycji, lecz pełni funkcję miejsca spotkania, którego celem jest np. podpisanie protokołu z części prac. Spółka jest lepiej postrzegana na, zewnątrz jako profesjonalny partner w biznesie nie poprzez spożycie posiłku w restauracji z Inwestorem, z którym już rozpoczęła współpracę, lecz poprzez zawodowe wykonanie powierzonego zadania.

Ponadto jak podkreślił WSA w Gdańsku z dnia 27.03.2012 Sygn. akt I SA/Gd 1309/11 „pozytywny wizerunek to taki, jaki dany podmiot chciałby prezentować, jaki uznaje on za właściwy dla siebie. Dążenie do stworzenia tego wizerunku, nawet, gdy w powszechnym odczuciu nie budzi on pozytywnych skojarzeń, ponoszenie w tym celu określonych wydatków, będzie oznaczało, że podatnik ponosi wydatek na reprezentację”. W omawianym przypadku spółka nie dąży do tworzenie skojarzeń bądź chęci zapamiętania jej, jako „spółki mającej pozytywny wizerunek”, lecz jej dążeniem jest uzgodnienie spraw technicznych, formalnych, prawnych skupiających się wokół inwestycji. Miejsce natomiast (restauracja) nie może przesądzać o takich wnioskach, bądź skojarzeniach wizerunkowych Wykonawcy.

Zdaniem spółki zasadnicze jest również to, jak wskazał WSA w Warszawie III SA/Wa 1597/08, że podczas kwalifikowania kosztów, jako koszty uzyskania przychodu w ramach „reprezentacji” należy wziąć pod uwagę specyfikę danego przedmiotu wykonywanej działalności oraz branży, w której działa podmiot.

Spółka prowadzi działalność o charakterze budowlano-montażowych związanym z infrastrukturą elektroenergetyczną a co za tym idzie inwestycje prowadzone są na terenie całej Polski.

Nie ma możliwości często technicznej do załatwienia spraw związanych z inwestycją w siedzibie spółki czy na budowie. Warunki na placu budowy nie umożliwiają pod względem lokalowym jak i nie zapewniają ciszy i spokoju do omówienia ważnych elementów dotyczących budowy. Spółka podkreśla, że w związku z powyższym jej działanie nie jest nastawione na zaimponowanie inwestorowi.

Naszym zdaniem miejsce, w którym omawiane są sprawy biznesowe nie zmienia intencji spółki odnośnie gościa. Nadal dotyczy to tylko i wyłączenie załatwienia spraw służbowych bez zaangażowania w to działań mających na celu poprawienie swojego wizerunku. Podczas takiego poczęstunku nie mają miejsca takie elementy jak np. zapewnianie rozrywki osobą trzecim, wręczanie upominków lub kosztownych prezentów (definicja reprezentacji WSA w Warszawie III SA/Wa 1597/08), które to czynności mogłyby przysporzyć Spółce w oczach kontrahentów poprawy wizerunku. Ponadto według nas ustawodawca w cytowanym przepisie wskazuje jedynie koszty przykładowe, podając, jako przykład usługi gastronomiczne a zatem przepis ten nie obejmuje wszystkich wydatków reprezentacyjnych.

W naszej ocenie najważniejsze jest ustalenie celu i charakteru analizowanego wydatku a nie skupianie się wyłącznie na miejscu spotkania, dlatego też uważamy, że powyższe wydatki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Ponadto jak wskazał Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 25 listopada 2013 r. sygnatura DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521 należy stwierdzić, iż analiza wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. Akt II FSK 702/11 prowadzi do wniosku, iż nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop posiłki (np. obiady, lunche) niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Podsumowując prowadzone rozmowy z Inwestorem dotyczącą realizowanej inwestycji, która to stanowi podstawową działalność spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm. – dalej: „ustawa”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna).

Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (tzw. przesłanka celowości kosztów),
*   nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest – co do zasady – związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła w celu jego wyjaśnienia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, należy zatem w pierwszej kolejności odnieść się do języka powszechnego, w którym „reprezentacja” oznacza:

*   „grupę osób, instytucję występującą w czyimś imieniu, reprezentującą czyjeś interesy, przedstawicielstwo”;
*   „reprezentowanie kogoś lub czegoś”;
*   „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycja społeczną” .

(por. Uniwersalny Słownik Języka Polskie pod red. St. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007; http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.). Pomocną może być również etymologia tego słowa - „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”.

Zatem za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami spotkań.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę na posiłki (koszty obiadu, kawy, herbaty podawanych w restauracji) nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy. Bowiem jak wynika ze stanu sprawy wydatki ponoszone podczas spotkań w restauracji nie mają charakteru uroczystego, okazałego, wytwornego.

Jak wskazuje Wnioskodawca celem spotkań nie jest okazanie przepychu lub imponowanie kontrahentowi wystawnością, lecz omawianie bieżących spraw dotyczących inwestycji bądź spraw biznesowych Spółki.

Zatem poniesione wydatki spełniają zatem przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy - są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tym samym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Jednocześnie w odniesieniu do powołanych bądź przytoczonych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych i wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, iż są to rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie są wiążące dla tutejszego organu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.