Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-166/16/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-26
Teza: Czy zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diety wypłacane za zwrot kosztów wyżywienia pracownikom z Ukrainy zwolnione będą od podatku i płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania od nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dodatki-dodatek za rozłąkę; Ukraina; umowa-umowa zlecenia; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura – 16 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanego na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanego na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na opiece nad osobami starszymi z zamieszkaniem, jako opieka dochodząca – PKD 8810Z oraz fizjoterapią – PKD 8690A.

W związku z dużym zapotrzebowaniem na świadczenie usług opieki z zamieszkaniem i opieki dochodzącej oraz brakiem fachowego personelu spełniającego oczekiwania Wnioskodawcy wśród polskich pracowników firma zamierza rozpocząć współpracę z przedsiębiorstwem na Ukrainie, które będzie pomagało w rekrutacji pracowników pochodzących z Ukrainy. Pracownicy ci po spełnieniu odpowiednich wymogów będą zatrudniani przez Wnioskodawcę na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie) w Polsce i będą zlecane im prace w postaci opieki nad osobami starszymi z zamieszkaniem. Pracownicy po przyjeździe do Polski będą musieli z własnych środków pokryć koszty pobytu.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić:

*   dodatek za rozłąkę dla zleceniobiorców z Ukrainy otrzymujących zlecenia w innej miejscowości niż miejscowość stałego zamieszkania rekompensując w ten sposób zwiększone koszty utrzymania i koszty kontaktów z rodziną; przewidywany dodatek za rozłąkę wynosiłby wysokość diety za każdy dzień pobytu u podopiecznego

lub

*   zwrot kosztów wyżywienia w wysokości diety za każdy dzień pobytu u podopiecznego dla zleceniobiorców świadczących usługi opieki nad osobami starszymi, których stałe miejsce zamieszkania jest na Ukrainie.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany potrącać zaliczki na podatek dochodowy od osób, którym wypłaca wynagrodzenie i inne należności. Dodatek za rozłąkę zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 18 oraz diety zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym, zwolnione są z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 742 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi, co Wnioskodawca chce uczynić przez przyznanie dodatku za rozłąkę lub diety na zwrot kosztów wyżywienia. W przypadku umowy zlecenia, zasady określające zwrot kosztów dla pracownika powinny zostać określone w samej umowie.

Wnioskodawca do każdej umowy zlecenie zamierza wprowadzić zapis mówiący o rekompensacie zwiększonych kosztów pobytu w innej miejscowości niż zamieszkanie w postaci dodatku za rozłąkę w wysokości nieprzekraczającej wartości diety (30,00 zł za dzień) ogłoszonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej lub zapis mówiący o zwrocie kosztów wyżywienia do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu. Świadczenia te korzystają ze zwolnienia, jeżeli przez zleceniobiorcę nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Miejscem docelowego przyjazdu zleceniobiorców z Ukrainy będzie siedziba Wnioskodawcy (miasto K.). Klientami Wnioskodawcy są podopieczni z całej Polski, w związku z tym w umowach zlecenia Wnioskodawca użyje adresu siedziby spółki jako miejsca świadczenia usług, z którego każdorazowo zleceniobiorca po otrzymaniu adresu miejsca zamieszkania podopiecznego (z którym Wnioskodawca podpisał umowę) zostanie wysłany w podróż przez Wnioskodawcę, gdzie będzie świadczył usługi opieki nad osobami starszymi wraz z zamieszkiwaniem u swoich podopiecznych. Istotą umowy jest wykonywanie tylko i wyłącznie usług opiekuńczych u podopiecznego. W skład tej usługi będą wchodzić m.in. takie czynności jak: pełna toaleta podopiecznego, pranie, suszenie i prasowanie bielizny, pomoc w przygotowaniu posiłków dla podopiecznego i pomoc w ich spożywaniu (karmienie podopiecznego), nadzór nad zażywaniem leków, utrzymywanie porządku w pomieszczeniu w którym przebywa podopieczny, załatwianie drobnych spraw poza miejscem zamieszkania podopiecznego jak np. realizacja recept, pomoc w dotarciu do placówek medycznych.

Wnioskodawca wskazał, że złożony wniosek dotyczy tylko i wyłącznie osób, które stałe miejsce zamieszkania mają na Ukrainie i przyjadą do Polski świadczyć usługi opieki nad osobami starszymi. Wniosek nie dotyczy zleceniobiorców mających miejsce zamieszkania w Polsce.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diety wypłacane za zwrot kosztów wyżywienia pracownikom z Ukrainy zwolnione będą od podatku i płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania od nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot kosztów wyżywienia do wysokości diety za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju nie będzie powodował po stronie płatnika obowiązku obliczenia zaliczki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej lub zapisem mówiącym o zwrocie kosztów wyżywienia do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu oraz art. 742 ustawy Kodeks Cywilny, diety wypłacane za zwrot kosztów wyżywienia pracownikom z Ukrainy, które nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zleceniobiorcy, a zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodu zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą zwolnione od podatku i płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania od nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanego na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika.

W zakresie skutków podatkowych wypłaty dodatku za rozłąkę zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanej na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika, wydano odrębną interpretację znak: IBPB-2-1/4511-165/16/BJ.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na opiece nad osobami starszymi. W celu pozyskania osób do współpracy firma zamierza rozpocząć współpracę z przedsiębiorstwem na Ukrainie, które będzie pomagało w rekrutacji osób pochodzących z Ukrainy. Z osobami tymi, po spełnieniu przez nich odpowiednich wymogów, Wnioskodawca będzie zawierał umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia) w Polsce i będą zlecane im czynności w postaci opieki nad osobami starszymi z zamieszkaniem. Zleceniobiorcy po przyjeździe do Polski będą musieli z własnych środków pokryć koszty pobytu.

Wnioskodawca do każdej umowy zlecenie zamierza wprowadzić zapis mówiący o zwrocie kosztów wyżywienia w wysokości diety za każdy dzień pobytu u podopiecznego dla zleceniobiorców świadczących usługi opieki nad osobami starszymi, których stałe miejsce zamieszkania jest na Ukrainie, do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wnioskodawca uważa, że zwrot kosztów wyżywienia do wysokości diety za czas podróży służbowej pracownikom z Ukrainy będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\-do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Wskazany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się zarówno do pracowników (lit. a), jak i osób niebędących pracownikami (lit. b). Przy czym należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszystkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia dla osoby niebędącej pracownikiem korzystały ze zwolnienia to: po pierwsze – musi mieć miejsce podróż, po drugie – muszą być spełnione warunki, które uregulowane zostały w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jego treścią, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 w związku, z wykonywaniem tych funkcji.

Powołany wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że prawo do skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczeń za czas podróży przysługuje osobom niebędącym pracownikami, czyli takim, które wykonują umowy zlecenia i dla celów zrealizowania zadania wynikającego z umowy m.in. odbywają podróż.

Analizując definicję podróży należy mieć na uwadze następujące jej elementy: odbywanie poza miejscem (miejscowością), w którym znajduje się siedziba podmiotu wysyłającego osobę w podróż, odbywanie podróży w celu wykonania zadania zleconego (powierzonego). Wszystkie te cechy winny wystąpić łącznie. Podróż to zatem zdarzenie incydentalne w stosunku do zadania powierzonego w ramach umowy i wykonywanego na podstawie tej umowy.

Z wniosku wynika, że zgodnie z umowami zlecenia miejsca świadczenia usług to siedziba Spółki. Zleceniobiorca, każdorazowo po otrzymaniu adresu miejsca zamieszkania podopiecznego, zostanie wysłany w podróż przez Wnioskodawcę, gdzie będzie świadczył usługi opieki nad osobami starszymi wraz z zamieszkiwaniem u swoich podopiecznych.

Zatem stwierdzić należy, że wykonując usługi opiekuńcze zleceniobiorcy odbywają podróż.

Skoro tak, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

W myśl § 2 pkt 1 powołanego rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety.

Zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Przy czym, stosownie do § 7 ust. 3 pkt 2 cyt. rozporządzenia dieta nie przysługuje, jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe powołane wyżej przepisy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że diety wypłacane za zwrot kosztów wyżywienia zleceniobiorcom z Ukrainy korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawca jako płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania od nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.