Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.42.2025.1.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-20
Teza: Brak prawa do odliczenia w związku z realizowanym projektem.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków związanych z projektem „(...)”.

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną,
    działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2024.
    1465 t.j. ze zm.). Gmina (...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT - nr NIP: (...),
    składa miesięczne deklaracje VAT-7 z zakresu podatku od towarów i usług.
    Gmina (...) jest partnerem w złożonym wniosku o pozyskanie dofinansowania ze Środków
    Europejskiego Funduszu (...), tytuł projektu: „(...)”.
    Projekt ten będzie realizowany w partnerstwie z Powiatem (...), Gminami (...), (...), (...), (...),
    (...) oraz Powiatowo-Gminnym Związkiem „(...)”. Całkowita wartość zadania to (...) zł. Projekt
    przewiduje rozbudowę i modernizację sieci dróg rowerowych oraz ciągów pieszo -
    rowerowych na terenie (...). Celem projektu jest promowanie zrównoważonego
    transportu, zwiększenie bezpieczeństwa pieszych i rowerzystów oraz poprawa
    dostępności komunikacyjnej w regionie. Projekt ma również na celu zmniejszenie emisji
    CO2 poprzez zachęcanie mieszkańców do korzystania z rowerów i pieszych form
    transportu zamiast samochodów. Projekt obejmuje również elementy infrastruktury
    towarzyszącej, takie jak miejsca obsługi rowerzystów (MOR) oraz modernizację
    oświetlenia, przejścia dla pieszych, co ma na celu zwiększenie bezpieczeństwa
    użytkowników dróg.
    Projektowane do budowy odcinki dróg rowerowych będą naturalną kontynuacją
    istniejących odcinków dróg rowerowych/pieszo-rowerowych i mają zapewnić w jak
    największym stopniu kompleksowość połączeń rowerowych na obszarze (...).
    Realizacja zadań Gminy (...) dotyczy:
    Zadanie nr 7 - Przebudowa drogi gminnej ul. (...) w m. (...) w zakresie budowy drogi dla
    pieszych i rowerów w formule zaprojektuj i wybuduj, Zadanie nr 8 - Budowa (...), Zadanie
    nr 15 - zakup (...).
    Zadania obejmują zaprojektowanie i wykonanie robót budowlanych w rozumieniu ustawy
    z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 poz. 725 ze zm.) Składają się z
    dwóch części:
        opracowanie kompletnej dokumentacji projektowej (wraz z uzyskaniem
        niezbędnych decyzji administracyjnych i wymaganych uzgodnień),
        budowę drogi rowerowej w oparciu o wykonaną dokumentację.
    Zapewniony zostanie nadzór inwestorski.
    Gmina (...) w ramach zadania ma również wykonanie i montaż (...) w miejscu realizacji
    zadania.
    Ścieżki rowerowe, które powstaną w wyniku realizacji ww. Projektu będą drogami
    użyteczności publicznej. Realizator zadania jako zarządca nie będzie czerpał żadnych
    zysków i nie będzie pobierał opłat za użytkowanie ścieżki rowerowej. W ramach tej
    inwestycji Gmina (...) będzie nabywała usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę (...).
    Usługi w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych. Grunty, na których będzie odbywała się inwestycja, należą do Gminy (...)
    lub Gmina (...) posiada prawo do ich dysponowania i nie będzie zbywane prawo ich
    własności. W wyniku realizacji tego przedsięwzięcia zostanie przeprowadzona inwestycja
    związana z budową i przebudową infrastruktury zrównoważonego transportu
    mieszkańców oraz inwestycje w infrastrukturę drogową transportu publicznego.
    Inwestycje użyteczności publicznej nie należą do inwestycji komercyjnych, czyli nie staną
    się źródłem dochodu dla właściciela. Inwestycja po zrealizowaniu nie będzie związana z
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT w związku z brakiem możliwości
    dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, czyli w
    przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających

    podatkowi od towarów i usług. Efekty operacji nie będą służyły Gminie (...) do żadnych
    czynności odpłatnych, w szczególności Gmina (...) nie będzie pobierała opłat za
    udostępnienie nowo wybudowanej ścieżki rowerowej. Ponadto teren ten nie będzie służył
    innym działalnościom odpłatnym typu dzierżawa jej fragmentu pod stoiska
    gastronomiczne lub sprzedaż miejsca reklamowego. Tym samym zrealizowana operacja
    nie będzie w żaden sposób generowała dochodów cywilnoprawnych po stronie Gminy,
    które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT.

## Pytanie

Czy Gminie (...) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wykonanie robót
    budowlanych w związku z realizacją projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Realizacja projektu będzie miała miejsce w ramach wykonywania zadań własnych Gminy,
    o których mowa w art. 7 ust. 1 punkt 2 ustawy o samorządzie gminnym (Gmina wykonuje
    określone ustawami zadania publiczne w sprawach gminnych dróg, ulic, mostów, placów
    oraz organizacji ruchu drogowego). Gmina (...) zrealizuje zadania:
    Zadanie nr 6: Budowa ścieżki rowerowej na terenie m. (...).
    Zadanie nr 7: Przebudowa drogi gminnej ul. (...) w m. (...) w zakresie budowy drogi dla
    pieszych i rowerów w systemie zaprojektuj i wybuduj.
    Zadanie nr 8: Budowa (...).
    Zadanie nr 15: zakup (...).
    Ścieżki rowerowe, które powstaną w wyniku realizacji ww. Projektu, będą drogami
    użyteczności publicznej. Realizator zadania jako zarządca nie będzie czerpał żadnych
    zysków i nie będzie pobierał opłat za użytkowanie ścieżek rowerowych. W ramach tej
    inwestycji Gmina (...) będzie nabywała usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę (...).
    Usługi w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych. Grunty, na których będzie odbywała się inwestycja, należą do Gminy (...)
    lub Gmina (...) posiada prawo do ich dysponowania i nie będzie zbywane prawo ich
    własności. W wyniku realizacji tego przedsięwzięcia zostanie przeprowadzona inwestycja
    związana z budową i przebudową infrastruktury zrównoważonego transportu
    mieszkańców oraz inwestycje w infrastrukturę drogową transportu publicznego. Wszystkie
    zadania określone w projekcie mają na celu ograniczenie liczby pojazdów
    samochodowych na drogach, a co za tym idzie poprawę jakości powietrza.
    Głównym celem jest promowanie zrównoważonego transportu, zwiększenie
    bezpieczeństwa pieszych i rowerzystów oraz poprawa dostępności komunikacyjnej w
    regionie. Projekt ma również na celu zmniejszenie emisji CO2 poprzez zachęcanie
    mieszkańców do korzystania z rowerów i pieszych form transportu zamiast samochodów.
    Projekt nie generuje żadnych przychodów, jak również nie generuje dochodu. Inwestycje
    użyteczności publicznej nie należą do inwestycji komercyjnych, czyli nie staną się źródłem
    dochodu dla właściciela.
    Inwestycja po zrealizowaniu nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem w związku z brakiem możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego
    związanego z towarami i usługami, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności
    zwolnionych od podatku oraz niepodlegających podatkowi od towarów i usług.
    Gmina (...) nie obniży kwoty podatku należnego w związku z realizacją operacji podatku od
    towarów i usług (VAT). Gmina będzie dysponowała fakturami VAT dokumentującymi
    zakupy związane z realizacją projektu. Zakupione przedmioty jak również usługi nie będą
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Efekty operacji nie będą służyły Gminie
    do żadnych czynności odpłatnych, w szczególności Gmina nie będzie pobierała opłat za

    udostępnienie nowo wybudowanych ścieżek rowerowych. Ponadto teren ten nie będzie
    służył innym działalnościom odpłatnym typu dzierżawa jej fragmentu pod stoiska
    gastronomiczne lub sprzedaż miejsca reklamowego. Tym samym zrealizowana operacja
    nie będzie w żaden sposób generowała dochodów cywilnoprawnych po stronie Gminy,
    które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W ramach zrealizowanej operacji wydatki są ponoszone przez Gminę jako wydatki organu
    władzy publicznej, a nie jako wydatki podatnika VAT, o czym świadczy brak związku tych
    wydatków z jakąkolwiek działalnością opodatkowaną Gminy. W konsekwencji nie zostały
    spełnione warunki niezbędne do odliczenia podatku VAT, o których mowa w art. 86 ust. 1
    ustawy o VAT, a tym samym Gminie i nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do
    obniżenia podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego, wykazanego na
    fakturach zakupowych dokumentujących wykonanie Projektu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa
    listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego.
    Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie
    statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego
    czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami
    podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter
    cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą
    to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Oznacza to,
    że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na
    podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako
    podatnicy podatku VAT.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
    Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i 10 ww. ustawy:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
      10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Są
    Państwo partnerem w złożonym wniosku o pozyskanie dofinansowania ze Środków
    Europejskiego Funduszu (...), tytuł projektu: „(...)”.
    Projekt przewiduje rozbudowę i modernizację sieci dróg rowerowych oraz ciągów pieszo-
    rowerowych na terenie (...). Celem projektu jest promowanie zrównoważonego
    transportu, zwiększenie bezpieczeństwa pieszych i rowerzystów oraz poprawa
    dostępności komunikacyjnej w regionie. Projekt ma również na celu zmniejszenie emisji
    CO2 poprzez zachęcanie mieszkańców do korzystania z rowerów i pieszych form
    transportu zamiast samochodów. Projekt obejmuje również elementy infrastruktury

    towarzyszącej, takie jak miejsca obsługi rowerzystów (MOR) oraz modernizację
    oświetlenia, przejścia dla pieszych, co ma na celu zwiększenie bezpieczeństwa
    użytkowników dróg.
    Projektowane do budowy odcinki dróg rowerowych będą naturalną kontynuacją
    istniejących odcinków dróg rowerowych/pieszo-rowerowych i mają zapewnić w jak
    największym stopniu kompleksowość połączeń rowerowych na obszarze (...).
    Usługi w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych. Efekty operacji nie będą służyły Państwu do żadnych czynności
    odpłatnych, w szczególności nie będą pobierane opłaty za udostępnienie nowo
    wybudowanej ścieżki rowerowej.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek
    VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących wykonanie robót budowlanych w
    związku z realizacją projektu.
    Jak wynika z powołanych przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi
    były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i
    usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    W analizowanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku nie będą spełnione,
    gdyż usługi w ramach realizacji projektu pn. „(...)” nie będą wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Efekty operacji nie będą służyły Państwu do
    żadnych czynności odpłatnych.
    W konsekwencji nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego VAT w związku z realizacją projektu pn. „(...)”, gdyż nie zostały
    spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia
    podatku naliczonego.
    Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.