Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.434.2025.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-13
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z
realizacją inwestycji z Rządowego Programu Polski Ład
(dofinansowanie w kwocie "brutto").
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie
działalności gospodarczej
gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
organ-organ władzy publicznej
podatek-podatek naliczony
wartość-wartość brutto
współczynnik-prewspółczynnik
zadania-zadania własne
Zagadnienia: naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia
    podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „(...)”. Uzupełnili go Państwo
    pismem z 24 lipca 2025 r. (wpływ 24 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej także: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.), dalej ustawa o samorządzie gminnym, Gmina posiada
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym)
    samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Z dniem 1 stycznia
    2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz z podległymi jednostkami
    budżetowymi i obecnie rozlicza się z urzędem skarbowym w sposób skonsolidowany.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę.
    Gmina przez wyodrębniony Zakład Budżetowy świadczy usługi w zakresie dostawy wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji oraz dostarcza
    wodę/odbiera ścieki w jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach
    wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy.
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa
    i kanalizacyjna oddana w użytkowanie Gminnemu Zakładowi Komunalnemu – zakładowi
    budżetowemu. Wykonując zadania własne Gmina działa zarówno w charakterze organu
    władzy publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących
    działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Zakład budżetowy korzysta z prawa
    do odliczenia VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z wodą i
    odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu indywidualnego prewspółczynnika,
    wyliczonego oddzielnie na każdy rok.
    W związku z prowadzoną działalnością Gmina ponosi wydatki inwestycyjne na budowę
    infrastruktury, w tym w szczególności Gmina realizuje zadanie pn.: „(...)”. Realizowana
    inwestycja zakłada modernizację istniejącej stacji uzdatniania wody. W związku z realizacją

    przedmiotowych inwestycji Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach Rządowego
    Funduszu „Polski Ład”: Program Inwestycji Strategicznych. To bezzwrotne dofinansowania
    inwestycji publicznych realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego na terenie
    całego kraju. Program obejmuje m.in. inwestycje z zakresu infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej. Program realizowany jest poprzez promesy inwestycyjne udzielane przez
    BGK. Finansowanie inwestycji odbywało się w ramach inwestycji strategicznych „Polski
    Ład” w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto.
    Przyznanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej inwestycji w
    ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbyło się zgodnie z Uchwałą Nr 84/2021
    Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2021 r. w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu
    „Polski Ład” Program Inwestycji Strategicznych, która w § 4 pkt 1 po lit. a), b), c), d)
    stanowi: „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość
    wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny
    dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania
    inwestycyjnego”. Gmina została zakwalifikowana przez Prezesa Rady Ministrów do
    otrzymania promesy inwestycyjnej, o której mowa w art. 69a ustawy z dnia 31 marca 2020
    r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem,
    przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych
    nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568). Wypłata
    dofinansowania z Programu inwestycji strategicznych „Polski Ład” na podstawie promesy
    nastąpiło w transzach. We wniosku o wypłatę dofinansowania z Programu „Polski Ład”
    Gmina złożyła oświadczenia o zakończeniu realizacji danego etapu inwestycji lub
    zakończeniu inwestycji realizowanej w okresie dłuższym niż 12 miesięcy. Dofinansowanie,
    zgodnie z informacją Banku Gospodarstwa Krajowego, zostało przyznane w kwocie brutto
    i w takiej kwocie było zapłacone. Gmina dodaje, że środki dofinansowania są pomocą
    bezzwrotną na realizację inwestycji i przyznawane są/będą z budżetu państwa. Wartość
    inwestycji zrealizowanych: (...) zł.
    Przedmiotem zadań objętych inwestycjami jest infrastruktura wodno-kanalizacyjna, czyli
    zapewnienie mieszkańcom dostawy wody. Faktury VAT od wykonawców robót
    wyłonionych w przetargu były wystawiane na Gminę.
    Zmodernizowana infrastruktura została przekazana Gminnemu Zakładowi budżetowemu i
    służy przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego
    dostarczania wody. Czynności wykonywane przy pomocy infrastruktury, w przeważającej
    mierze, polegają i polegać będą na prowadzeniu działalności gospodarczej na rzecz
    odbiorców zewnętrznych, tj. m.in.: mieszkańców Gminy, jak również lokalnych
    przedsiębiorców lub różnego rodzaju instytucji zewnętrznych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych (transakcje zewnętrzne podlegające VAT). Gmina łącznie z
    Gminnym Zakładem budżetowym dokonuje i będzie dokonywać rozliczeń VAT należnego z
    tytułu świadczenia ww. usług. Dodatkowo Gminny Zakład budżetowy w marginalnym
    zakresie wykonuje czynności polegające na dostarczaniu wody oraz odprowadzaniu
    ścieków na potrzeby wewnętrzne, z tytułu których Gmina nie rozlicza VAT należnego, tj. w
    szczególności na potrzeby zużycia w swoich jednostkach (potrzeby własne niepodlegające
    VAT). Ich dokumentowanie odbywa się za pomocą innych niż faktura VAT dokumentów,
    np. not księgowych.
    Gmina pragnie w tym miejscu wskazać, iż złożony wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy infrastruktury, która służy zarówno działalności opodatkowanej VAT
    – w zakresie świadczenia usług wodno-kanalizacyjnych na podstawie umów
    cywilnoprawnych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie
    wykorzystania infrastruktury na potrzeby własne.
    W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje zakład budżetowy, któremu Gmina
    powierzyła techniczne wykonywanie czynności związanych z działalnością wodno-
    kanalizacyjną. Gminny Zakład budżetowy korzysta z prawa do odliczenia VAT od wydatków
    bieżących i inwestycyjnych związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy

    zastosowaniu indywidualnego prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy,
    wyliczanego oddzielnie na każdy rok. Prewspółczynnik za rok 2023 wynosi 97%.
    Przebudowane i rozbudowane ujęcie wody powierzchniowej i podziemnej oraz stacja
    uzdatniania wody w związku z realizacją projektu pn.: „(...)” będą wykorzystywane, jako
    sprzedawca przez Gminę a wystawca Gminny (...), do celów zarówno prowadzonej
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i
    usług, jak i do innych celów niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww.
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    Gmina jest właścicielem infrastruktury, która służyć będzie zarówno działalności
    opodatkowanej VAT w zakresie świadczenia usług wodnych, jak i w marginalnym
    procencie – 3%, działalności niepodlegającej VAT w zakresie wykorzystania infrastruktury
    na potrzeby własne.
    W konsekwencji Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego od
    wydatków związanych z gospodarką wodną, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy.
    W związku z powyższym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. W takim przypadku prawidłowe będzie
    zastosowanie odliczenia wyliczonego wg udziału procentowego (prewspółczynnika w
    wysokości 97%).
    Faktury związane z realizacją projektu były wystawione na Gminę (w związku, iż z dniem 1
    stycznia 2017 r. Gmina rozlicza się z US w sposób skonsolidowany z jednostkami).
    Doprecyzowanie opisu sprawy
    1. Przedmiotem wniosku jest 1 zaistniały stan faktyczny.
    2. Wyodrębniony zakład budżetowy, o którym mowa we wniosku, podlega centralizacji
      rozliczeń podatku VAT.
    Pytania
    Czy Gmina może odliczyć kwotę podatku naliczonego związaną z działalnością gospodarki
    wodnej nawet gdy środki na zadanie pn. „(...)” pochodzą z Rządowego programu Polski
    Ład: Program Inwestycji Strategicznych? Dofinansowanie to, zgodnie z informacją Banku
    Gospodarstwa Krajowego, zostało przyznane w kwocie brutto i w takiej kwocie zostało
    zapłacone. Czy odliczając VAT od danej inwestycji nie dojdzie do podwójnego
    finansowania, tj. podatek jeden raz Gmina otrzyma w kwocie brutto z Banku
    Gospodarstwa Krajowego, a drugi raz Gmina odliczy go w ramach odliczenia w 97%?
    Środki dofinansowania są pomocą bezzwrotną na realizację inwestycji i przyznawane są z
    budżetu państwa.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Przepisy ustawy o podatku VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od
    podmiotu trzeciego lub zewnętrznego funduszu na kwotę VAT – niezależnie od kwestii, czy
    podatnikowi (w tym przypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do
    odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów, czy też prawo to nie
    przysługuje.
    Z punktu widzenia ustawy o podatku VAT odliczenie podatku VAT nie jest obowiązkiem
    podatnika, lecz uprawnieniem, i tym samym na podatniku ciąży odpowiedzialność karno-
    skarbowa. Zaniechanie odliczenia nie powinno powodować negatywnych konsekwencji.

    Inaczej natomiast na tę sytuację trzeba spojrzeć pod kątem RIO czy NIK. Nieodliczenie VAT
    może świadczyć o niegospodarności, gdyż Gmina rezygnuje z dodatkowych środków z
    odliczonego podatku. Gmina do ww. sytuacji nie chce dopuścić, dlatego zwraca się o
    wyjaśnienie do Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej.
    Gmina sądzi, że w ramach Rządowego Programu Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji
    Strategicznych, może sfinansować wydatki majątkowe w całości, gdyż Bank Gospodarstwa
    Krajowego dofinansowanie przekazuje w kwocie brutto. Gmina będzie miała prawo do
    częściowego odliczenia prewspółczynnikiem Zakładu budżetowego, tj. 97% podatku
    należnego o podatek naliczony od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją
    zadania, ponieważ pozostają one w związku z czynnościami opodatkowanymi. Zawarte są
    umowy cywilnoprawne z mieszkańcami. Faktury zakupowe będą potwierdzały czynności,
    które już zostały wykonane. Poza tym Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku VAT, w tej sytuacji ciążą na niej obowiązki i przysługują prawa zgodnie z
    przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wg wyliczonej proporcji.
    W ocenie Gminy nie istnieją negatywne przesłanki, aby Gmina, otrzymując środki z Banku
    Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto, nie miała prawa do odliczenia podatku VAT
    zawartego w fakturach zakupu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających

    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy
      transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Ponadto jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
    wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    I tak, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem

      celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
      o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Według art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
      działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
      działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności,
      w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze,
      otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej
      niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
      ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
      poza tą działalnością.
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Z kolei w świetle art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Ponadto na mocy art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i
    usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem

    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady
    2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą
    2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika
    ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych

    podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie
    odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Natomiast w świetle art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:
    · Są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    · Gmina przez wyodrębniony zakład budżetowy świadczy usługi w zakresie dostawy
      wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji
      oraz dostarcza wodę/odbiera ścieki w jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w
      innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy.
    · Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura
      wodociągowa i kanalizacyjna oddana w użytkowanie Gminnemu Zakładowi (...) –
      zakładowi budżetowemu.
    · Wyodrębniony zakład budżetowy podlega centralizacji rozliczeń podatku VAT.
    · Państwa Gmina realizuje zadanie pn.: „(...)”. Inwestycja ta zakłada modernizację
      istniejącej stacji uzdatniania wody.
    · W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach
      Rządowego Funduszu „Polski Ład”: Program Inwestycji Strategicznych. To
      bezzwrotne dofinansowania inwestycji publicznych realizowanych przez jednostki
      samorządu terytorialnego na terenie całego kraju. Program obejmuje m.in.
      inwestycje z zakresu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i jest realizowany poprzez
      promesy inwestycyjne udzielane przez BGK. Finansowanie inwestycji odbywało się
      w ramach inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto. Program ten nie
      przewiduje finansowania w kwocie netto.
    · Faktury od wykonawców robót wyłonionych w przetargu były wystawiane na Gminę.
    · Zmodernizowana infrastruktura została przekazana Gminnemu Zakładowi
      budżetowemu i służy przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w
      zakresie odpłatnego dostarczania wody. Czynności wykonywane przy pomocy
      infrastruktury, w przeważającej mierze, polegają i polegać będą na prowadzeniu
      działalności gospodarczej na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in.: mieszkańców
      Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub różnego rodzaju instytucji
      zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (transakcje
      zewnętrzne podlegające VAT). Gmina łącznie z Gminnym Zakładem budżetowym
      dokonuje i będzie dokonywać rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww.
      usług. Dodatkowo Gminny Zakład budżetowy w marginalnym zakresie wykonuje
      czynności polegające na dostarczaniu wody oraz odprowadzaniu ścieków na
      potrzeby wewnętrzne, z tytułu których Gmina nie rozlicza VAT należnego, tj. w

      szczególności na potrzeby zużycia w swoich jednostkach (potrzeby własne
      niepodlegające VAT). Ich dokumentowanie odbywa się za pomocą innych niż faktura
      VAT dokumentów, np. not księgowych.
    · Złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy infrastruktury, która
      służy zarówno działalności opodatkowanej VAT – w zakresie świadczenia usług
      wodno-kanalizacyjnych na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności
      niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie wykorzystania infrastruktury na
      potrzeby własne.
    · Gminny Zakład budżetowy korzysta z prawa do odliczenia VAT od wydatków bieżących
      i inwestycyjnych związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu
      indywidualnego prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, wyliczanego
      oddzielnie na każdy rok. Prewspółczynnik za rok 2023 wynosi 97%.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy
    przysługuje Państwu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z
    działalnością gospodarki wodnej, nawet gdy środki na realizację zadania pn. „(...)”
    pochodzą z Rządowego programu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    Jak wskazano wyżej obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z
    podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów
    z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Zatem, aby rozstrzygnąć, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego, należy ustalić, czy towary i usługi nabywane dla realizacji ww. inwestycji są
    w jakimkolwiek zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi.
    Odnosząc się do ww. wątpliwości należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w
    pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości
    podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług
    wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz
    zwolnionych od podatku.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z
    transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i
    usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w
    przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz
    niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie
    podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub
    usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług,
    w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. W sytuacji, gdy
    przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

    Z treści wniosku wynika, że wydatki poniesione w związku z inwestycją są
    wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności opodatkowanej VAT – w
    zakresie świadczenia usług wodno-kanalizacyjnych na podstawie umów
    cywilnoprawnych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie
    wykorzystania infrastruktury na potrzeby własne. Ponadto z treści wniosku nie wynika,
    by mieli Państwo możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków do
    wskazanych rodzajów działalności, tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn.
    „(...)” przysługuje Państwu – czynnemu, zarejestrowanemu podatnikowi podatku VAT –
    prawo do częściowego odliczenia podatku, z uwagi na spełnienie warunków
    uprawniających Państwa do odliczenia.
    W związku z powyższym, skoro poniesione przez Państwa wydatki dotyczą ww.
    inwestycji są związane zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu
    podatkiem VAT oraz opodatkowanymi tym podatkiem i jednocześnie nie mają Państwo
    możliwości obiektywnie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego z
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to przysługuje Państwu prawo do
    odliczenia podatku w tej części, w jakiej nabyte towary/usługi są związane z
    czynnościami opodatkowanymi, z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Prawo to przysługuje Państwu pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy. Przy czym z treści art. 88 ustawy
    nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób
    finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów, tj. kto finansuje wydatki.
    Odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki
    finansowe. Zatem mogą Państwo odliczyć kwotę podatku naliczonego od wydatków
    związanych z realizacją ww. inwestycji w przypadku, gdy środki pochodzą z Rządowego
    Programu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.
    Podsumowanie
    Gmina może odliczyć kwotę podatku naliczonego związaną z działalnością gospodarki
    wodnej, nawet gdy środki na zadanie pn. „(...)” pochodzą z Rządowego programu Polski
    Ład: Program Inwestycji Strategicznych. Prawo to przysługuje Państwu pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy. Przy czym
    otrzymane przez Państwa środki z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach
    finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto nie stanowią
    negatywnej przesłanki określonej w art. 88 ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

    Wskazuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa
    wniosku (pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we
    wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Wydając tę interpretację jako element opisu sprawy przyjąłem, że „Gminny Zakład
    budżetowy korzysta z prawa do odliczenia VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych
    związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu indywidualnego
    prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, wyliczanego oddzielnie na każdy
    rok. Prewspółczynnik za rok 2023 wynosi 97%”. W interpretacji nie dokonałem więc
    analizy w tym zakresie, jak i nie oceniałem Państwa stanowiska, że Gmina będzie miała
    prawo do odliczenia w 97%. Informację, że prewspółczynnik za rok 2023 wynosi 97%
    przyjąłem jako element opisu sprawy.
    Podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony
    odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Jednocześnie zauważam, że organy podatkowe nie są wyposażone w kompetencje do
    rozstrzygania wątpliwości podatników w kwestiach, które są we właściwości
    państwowych organów nadzoru i kontroli gospodarki finansowej czy naczelnego
    organu kontroli państwowej (tj. wspomnianych przez Państwa we wniosku RIO i NIK).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.