Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-187/12-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-15
Teza: Jeżeli wykonanie świadczonych przez Spółkę usług w zakresie konsultacji, nadzoru budowlanego, nadzoru inwestorskiego oraz inżynierii projektu zostało dokonane w roku 2011 - poprzez zatwierdzenie dokumentacji i potwierdzenie odbioru przez Zamawiającego - to usługi powyższe należy opodatkować według stawki 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; usługi-usługi o charakterze ciągłym; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2012r. (data wpływu 17 lutego 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług, ustalenia właściwej daty sprzedaży usług oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla świadczonych usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług, ustalenia właściwej daty sprzedaży usług oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: „Wykonawca”), będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zawiera umowy, dalej: „Umowa”, z zamawiającymi, będącymi z reguły podmiotami sektora finansów publicznych, np. G., samorządowe jednostki organizacyjne powołane do zarządzania drogami, spółki skarbu państwa, dalej: „Zamawiający”. Umowy takie dotyczą wykonywania przez Wykonawcę usług: konsultanta, nadzoru budowlanego, nadzoru inwestorskiego albo usług inżyniera projektu. Usługi te mają charakter ciągły i rozliczane są za ustalone w Umowie okresy miesięczne.

Za dany miesiąc rozliczeniowy Wykonawca sporządza zestawienie czasu pracy, służące do wyliczenia kwoty należnego mu wynagrodzenia, oraz raport miesięczny. Umowa stanowi, że warunkiem wystawienia przez Wykonawcę faktury i dokonania płatności przez Zamawiającego jest zatwierdzenie przez Zamawiającego zestawienia czasu pracy oraz miesięcznego raportu Wykonawcy. Miesięczny raport Wykonawcy zawiera istotne, merytoryczne informacje dotyczące realizacji projektu w danym miesiącu a także podsumowanie prac wykonanych w miesiącu wraz z zaleceniami dla Zlecającego i jest on dla Zlecającego podstawą do podejmowania decyzji w zakresie realizowanego przez niego projektu. Godziny pracy wykonanej przez Zamawiającego w związku ze sporządzeniem raportu nie stanowią podstawy wyliczenia wynagrodzenia Wykonawcy, a zatem nie są one odrębnie ewidencjonowane.

Do momentu odbioru prac przez Zamawiającego raport miesięczny i zestawienie czasu pracy podlegają analizie Zamawiającego, w wyniku której Wykonawca może być wezwany do wyjaśnień, uzupełnień lub sprostowań raportu lub rozliczenia czasu pracy. Zamawiający stoi zatem na stanowisku, że data zaakceptowania prac przez Zamawiającego jest jednocześnie datą sprzedaży, która powinna być wykazana w fakturze VAT wystawianej przez Wykonawcę. Stanowisko Zamawiającego znajduje odzwierciedlenie w zapisach Umowy, która, jak wskazano powyżej, uzależnia wystawienie faktury i płatność na rzecz Wykonawcy od dokonania odbioru prac przez Zlecającego.

W praktyce odbiór prac przez Zamawiającego trwa kilka dni lub tygodni od przekazania miesięcznego raportu Wykonawcy. Przykładowo: raport 2 prac wykonanych przez Wykonawcę w grudniu 2010 r. sporządzony 15 stycznia 2011r. jest zatwierdzany przez Zamawiającego dnia 31 stycznia 2011 r. Zamawiający żąda od Wykonawcy wystawienia faktury w lutym z datą sprzedaży 31 stycznia 2011 r. Jednocześnie, zamawiający oczekuje, że cała wartość usługi będzie opodatkowana stawką VAT 22% obowiązującą do końca roku 2010.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku opisanej usługi ciągłej i jaką czynność należy uznać za datę sprzedaży na potrzeby VAT?
2.  Jaką stawkę VAT stosować do wynagrodzenia z tytułu rozliczenia godzin pracy wykonanej w grudniu 2010, udokumentowanej raportem miesięcznym sporządzonym i zaakceptowanym w roku 2011?

Ad. 1

Zdaniem Wykonawcy usługa winna być uznana za wykonaną częściowo dopiero w momencie akceptacji miesięcznego raportu przez Zamawiającego. Za moment częściowego wykonania usługi nie można w szczególności uznać ostatniego dnia miesiąca, za który Wykonawca sporządza zestawienie czasu pracy, bowiem samo przepracowanie określonej liczby dni w danym miesiącu nie jest efektem częściowego wykonania usługi, którego, zgodnie z Umową oczekuje Zamawiający. Efektem tym jest bowiem gotowy i zatwierdzony przez Zlecającego raport miesięczny. Samo przepracowanie określonej liczby dni przez pracowników Wykonawcy w danym miesiącu nie stanowi zgodnie z Umową podstawy do zapłaty wynagrodzenia i w praktyce nie przynosi Zlecającemu żadnych korzyści wobec braku przedstawienia wniosków z tych prac w formie raportu. Podstawy do zapłaty nie stanowi także przekazanie przez Wykonawcę Zamawiającemu miesięcznego raportu, bowiem raport ten podlega weryfikacji, w wyniku której Zamawiający może żądać od Wykonawcy wyjaśnień, zmian raportu miesięcznego lub rozliczenia czasu pracy. Ponadto z samej Umowy wynika, że warunkiem wystawienia faktury i dokonania zapłaty jest odbiór prac, a zatem dopiero w momencie tego odbioru prac można uznać, że wynagrodzenie Wykonawcy staje się należne.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania VAT jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego VAT. Zatem w przypadku opisanych usług ciągłych należy ustalić, które zdarzenie powoduje, że kwota wynagrodzenia Wykonawcy staje się należna. Zdarzenie takie zostało określone w Umowie, a jest nim pisemna akceptacja prac udokumentowanych w formie raportu miesięcznego i zestawienia czasu pracy. Z powyższego wynika, że data określonego w Umowie zdarzenia powodującego powstanie po stronie Wykonawcy roszczenia o zapłatę, czyli akceptacja (odbiór) prac, będzie stanowiła datę sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT, a obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, z chwilą wystawienia faktury przez Wykonawcę, nie później niż w 7 dniu od dnia dokonania przez Zlecającego akceptacji (odbioru) prac Wykonawcy.

Takie stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1038/09 (orzeczenie prawomocne):

„Skoro dopiero zaakceptowanie raportu - a nie samo jego przesłanie - jest traktowane przez strony umowy jako moment zakończenia wykonywania usługi, to w ocenie sądu prawidłowe jest stanowisko skarżącej, iż wykonanie usługi następuje dopiero w momencie, gdy przedmiot usługi spełnia wszystkie wymagania.

Natomiast przyjęcie przez organ, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego moment powstania obowiązku podatkowego związany jest z momentem przekazania określonego raportu zamawiającemu, narusza powołany art. 19 ust. 4 VATU”.

Ad. 2

Zdaniem Wykonawcy data akceptacji (odbioru) prac stanowi datę sprzedaży na potrzeby wystawienia faktury VAT za usługi wykonane częściowo. Należy uznać, iż prace wykonane w roku 2010 lecz udokumentowane w postaci raportu i zaakceptowane przez zamawiającego dopiero w roku 2011 zostały wykonane częściowo w roku 2010, a częściowo w roku 2011. Czas pracy wykonanej w roku 2010 został dokładnie rozliczony i zaewidencjonowany, lecz dalsze niezbędne czynności związane z przygotowaniem rozliczenia czasu pracy, raportu miesięcznego i z koniecznymi uzgodnieniami pomiędzy Wykonawcą i Zleceniodawcą nie podlegały ewidencjonowaniu. W związku z tym, zdaniem Wykonawcy, nie da się ustalić, w jakiej części usługa została wykonana do końca roku 2010, a w jakiej części już w roku 2011. Powoduje to obowiązek proporcjonalnego podzielenia podstawy opodatkowania i zastosowania zarówno stawki 22% jak i 23% w oparciu o przepis art. 41 ust. 14d ustawy o VAT. Jeżeli zatem raport za prace wykonane w grudniu 2010 r. zostanie zaakceptowany w formie protokołu odbioru prac dnia 31 stycznia 2011 r., który to dzień stanowić będzie datę sprzedaży dla celów opodatkowania VAT, to połowa podstawy opodatkowania będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki VAT 22%, a druga połowa wg stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego uregulowane zostały w art. 19 ustawy o VAT. Zgodnie z podstawową zasadą określoną w art. 19 ust. 1 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 106 ust. 8 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej „rozporządzeniem” zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (…). W przypadku gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży (§ 9 ust. 2 rozporządzenia).

W treści przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca wskazał, że usługi o których mowa we wniosku są usługami o charakterze ciągłym. Obowiązujące przepisy podatkowe nie podają definicji pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Pojęcie „ciągłości” sprzedaży przyjąć należy zatem zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc je do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem (dostawa, najem, dzierżawa, itd.) lub nim nie oznaczony. Charakter tego stosunku jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe bądź okresowe. Aby dane świadczenie mogło być uznane za ciągłe musi składać się z pewnych, następujących po sobie czynności, które tworzą pewną funkcjonalną całość, która trwa w czasie i czas jest jej miernikiem. Świadczenia ciągłe polegają na określonym, stałym zachowaniu dłużnika w czasie trwania zobowiązania. Interes jednej ze stron jest zaspokojony dlatego, że zachowanie drugiej strony ma charakter stały. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne. W ujęciu słownikowym ciągłość oznacza: dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, ustawicznie, stale powtarzający się, stały.

Wynika z powyższego, że sprzedaż o charakterze ciągłym to świadczenie polegające na stałym, ciągłym, trwającym stale, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia. Podkreślić należy, że czynnik czasu w świadczeniach ciągłych wynika z ich istoty, wyrażającej się w niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności, którym można przypisać określony moment czasu. Świadczenie ciągłe jest realizowane stale - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony okres, jak to dzieje się np. przy najmie, czy też usługach telekomunikacyjnych. Niemożność jednorazowego wykonania świadczenia o charakterze ciągłym wynikać powinna z rodzaju czynności (istoty świadczenia), a nie z okoliczności, że na mocy jednej umowy zawartej na określony okres dokonanych zostanie szereg świadczeń, które co do zasady mogą być wykonane jednorazowo.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług zawiera umowy z Zamawiającymi. Umowy takie dotyczą wykonywania przez Wykonawcę usług: konsultanta, nadzoru budowlanego, nadzoru inwestorskiego albo usług inżyniera projektu. Usługi te mają charakter ciągły i rozliczane są za ustalone w Umowie okresy miesięczne. Za dany miesiąc rozliczeniowy Wykonawca sporządza zestawienie czasu pracy, służące do wyliczenia kwoty należnego mu wynagrodzenia, oraz raport miesięczny. Umowa stanowi, że warunkiem wystawienia przez Wykonawcę faktury i dokonania płatności przez Zamawiającego jest zatwierdzenie przez Zamawiającego zestawienia czasu pracy oraz miesięcznego raportu Wykonawcy. Miesięczny raport Wykonawcy zawiera istotne, merytoryczne informacje dotyczące realizacji projektu w danym miesiącu a także podsumowanie prac wykonanych w miesiącu wraz z zaleceniami dla Zlecającego i jest on dla Zlecającego podstawą do podejmowania decyzji w zakresie realizowanego przez niego projektu. Godziny pracy wykonanej przez Zamawiającego w związku ze sporządzeniem raportu nie stanowią podstawy wyliczenia wynagrodzenia Wykonawcy, a zatem nie są one odrębnie ewidencjonowane. Do momentu odbioru prac przez Zamawiającego raport miesięczny i zestawienie czasu pracy podlegają analizie Zamawiającego, w wyniku której Wykonawca może być wezwany do wyjaśnień, uzupełnień lub sprostowań raportu lub rozliczenia czasu pracy.

Z uwagi na fakt, że potwierdzeniem wykonania świadczeń, o których mowa we wniosku jest miesięczny raport podlegający akceptacji przez Zamawiającego, tut. Organ podatkowy nie może zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że przedmiotowe usługi są usługami o charakterze ciągłym.

W tym miejscu wskazać należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi konsultanta, nadzoru budowlanego, nadzoru inwestorskiego albo usług inżyniera projektu nie zostały wymienione jako usługi, dla których określono szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. W stosunku do odpłatnego świadczenia ww. usług mają zatem zastosowanie ogólne zasady powstawania obowiązku podatkowego, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania tej usługi.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotowe usługi nie zostały wykonane przed dniem zmiany stawki, czyli przed dniem 1 stycznia 2011r. Powyższe wynika z faktu, iż – jak wskazał Wnioskodawca - w okresie pomiędzy przekazaniem raportu miesięcznego i zestawieniem czasu pracy, a dokonaniem ich odbioru przez Zamawiającego dokumentacja ta może być przedmiotem wyjaśnień, uzupełnień i sprostowań, co w dalszej konsekwencji może przyczynić się do jej modyfikacji. Zgodzić się należy więc ze Spółką, iż usługi, o których mowa we wniosku uznać można za wykonane w momencie akceptacji (odbioru) prac przez Zamawiającego. Zatem, jeśli dokumentację z prac wykonanych w grudniu 2010r., a ewentualne poprawki, korekty, uzupełnienia i wyjaśnienia oraz ostateczna akceptacja przez Zamawiającego (odbiór prac) nastąpiła w styczniu 2011r., to data zatwierdzenia dokumentacji jest datą wykonania usługi.

Odpowiadając na pytanie nr 1 nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że przedmiotowe usługi są usługami ciągłymi, które winny być uznane za wykonane częściowo w momencie akceptacji miesięcznego raportu przez zamawiającego. Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług opisanych we wniosku powstanie zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury przez Wnioskodawcę, nie później niż w 7 dniu licząc od dnia wykonania usługi tj. dokonania przez Zamawiającego akceptacji (odbioru) prac Wnioskodawcy. Za datę sprzedaży usług opisanych we wniosku należy uznać datę wykonania tych usług, tj. moment akceptacji prac przez Zamawiającego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oceniając całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Odpowiadając na drugie z zadanych pytań tut. Organ stwierdza, co następuje:

Podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zwrócić należy uwagę, iż ustawa z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238 poz. 1578 ze zm.), obowiązująca od 1 stycznia 2011r. wprowadziła przepisy przejściowe dotyczące zastosowania prawidłowej stawki podatku dla okresów na przełomie roku 2010 i 2011.

I tak, stosownie do art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Czynności, dla których w związku z ich wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się, na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c (art. 41 ust. 14b ustawy o VAT).

Na podstawie ust. 14c powołanego artykułu, w przypadku gdy okres, do którego odnosi się rozliczenie lub płatność, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1.  w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku - w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;
2.  z upływem tego okresu - w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

W przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie (art. 41 ust. 14d ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że przepis art. 41 ust. 14a ustawy o VAT odnosi się do czynności dokonanej (a więc zakończonej) do dnia 31 grudnia 2010r., dla której obowiązek podatkowy powstał w dniu 1 stycznia 2011 r. bądź po tym dniu, zatem nie dotyczy czynności nadal trwających. Poza tym na potrzeby stosowania przepisu ust. 14a ustawodawca wprowadził uregulowanie ust. 14b poprzez uznanie, iż jeżeli dla czynności (w związku z ich wykonywaniem) określono następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, wówczas czynności te są wykonane z upływem każdego okresu ich płatności lub rozliczeń. Wobec tego ust. 14b zawiera termin wykonania czynności, której płatność lub rozliczenie przypada po dniu 31 grudnia 2010 r.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika (co zostało stwierdzone powyżej), że usługi, o których mowa we wniosku zostały wykonane w chwilą odbioru prac przez Zamawiającego, tj. w styczniu 2011r. Dlatego też w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, bowiem przedmiotowa usługa w zakresie konsultacji, nadzoru budowlanego, nadzoru inwestorskiego oraz inżynierii projektu, nie została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, czyli przed dniem 1 stycznia 2011 r.

W zakresie zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 41 ust. 14c-14d ustawy o VAT należy odnieść się do instytucji usług o charakterze ciągłym. Jak zostało to wskazane powyżej sprzedaż o charakterze ciągłym to świadczenie polegające na stałym, ciągłym, trwającym stale, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia. Czynnik czasu w świadczeniach ciągłych wynika z ich istoty, wyrażającej się w niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności, którym można przypisać określony moment czasu. Niemożność jednorazowego wykonania świadczenia o charakterze ciągłym wynikać powinna z rodzaju czynności (istoty świadczenia), a nie z okoliczności, że na mocy jednej umowy zawartej na określony okres dokonanych zostanie szereg świadczeń, które co do zasady mogą być wykonane jednorazowo.

Z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że potwierdzeniem wykonania świadczeń, o których mowa we wniosku jest miesięczny raport podlegający akceptacji przez Zamawiającego. Zatem trudno się zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że przedmiotowe usługi są usługami o charakterze ciągłym. W tej sytuacji przepis art. 41 ust. 14c – 14d ustawy o podatku VAT nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, jeżeli wykonanie świadczonych przez Spółkę usług w zakresie konsultacji, nadzoru budowlanego, nadzoru inwestorskiego oraz inżynierii projektu zostało dokonane w roku 2011 - poprzez zatwierdzenie dokumentacji i potwierdzenie odbioru przez Zamawiającego - to usługi powyższe należy opodatkować według stawki 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.