Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-898/13-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-19
Teza: : uznanie usługi wstępu wraz ze świadczeniami dodatkowymi w ramach Pakietu za świadczenie złożone oraz zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT.
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi kompleksowe; wstępny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.08.2013 r. (data wpływu 9.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usługi wstępu wraz ze świadczeniami dodatkowymi w ramach Pakietu za świadczenie złożone oraz zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9.09.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usługi wstępu wraz ze świadczeniami dodatkowymi w ramach Pakietu za świadczenie złożone oraz zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką celową Skarbu Państwa. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zarządzanie obiektami budowlanymi powstałymi w wyniku przedsięwzięć. Na podstawie umowy z Ministrem Sportu i Turystyki, Spółka jest dzierżawcą Stadionu Piłkarskiego (dalej: Stadion), jednocześnie jego zarządcą. Zadaniem Spółki jest m.in. efektywne i wydajne ekonomicznie zarządzanie Stadionem w celu maksymalizacji dochodów uzyskiwanych z działalności Stadionu.

W celu zwiększenia potencjału Stadionu Spółka m.in. udostępnia powierzchnię Stadionu w celu organizacji różnego rodzaju imprez, w tym imprez masowych oraz udostępnia poszczególne powierzchnie (pomieszczenia) Stadionu, w tym m.in. powierzchnie znajdujących się we wnętrzu Stadionu tj.: Centrum Konferencyjnego Stadionu, Klubu Biznesowego oraz Loże.

Udostępnianie Stadionu oraz poszczególnych jego powierzchni (pomieszczeń) odbywa się na podstawie odrębnych umów/Zleceń. Charakterystykę zawieranych umów/zleceń oraz zakres świadczeń do których realizacji może być zobowiązana Spółka opisano poniżej.

W swojej ofercie Spółka posiada m.in. Pakiet „Loża biznesowa podczas imprezy odbywającej się na Stadionie” dalej: Pakiet, Celem nabycia Pakietu jest umożliwienie uczestnictwa (wstępu) w wybranej Imprezie odbywającej się na Stadionie w charakterze widza. Dzięki temu nabywca Pakietu uzyskuje wstęp na Imprezę (np. koncert lub mecz itp.) oraz możliwość obserwowania jej z wnętrza loży oraz balkonu znajdującego się bezpośrednio przed lożą. Zapewnienie uczestnictwa (wstępu) w imprezie odbywa się przez zapewnienie klientowi odpowiedniej ilości biletów wstępu na imprezę. Poza usługą wstępu Spółka zapewnia w ramach Pakietu również inne dodatkowe świadczenia w szczególności:

1.  ożę biznesową na wyłączność,
2.  ekskluzywne miejsca na balkonie bezpośrednio przed lożą,
3.  ekran LCD w loży,
4.  dostęp do sieci wi-fi,
5.  dedykowaną obsługę kelnerską,
6.  dedykowaną recepcję Vip,
7.  osobne wejście,
8.  asystę hostess,
9.  miejsce/miejsca parkingowe,
10.  catering podczas trwania imprezy, obejmującego m.in. posiłki oraz napoje alkoholowe i bezalkoholowe.

Zakres dodatkowych świadczeń w zależności od potrzeb nabywcy Pakietu może być indywidualnie dostosowany. Świadczenia dodatkowe, są realizowane samodzielnie przez Spółkę lub przez podmioty trzecie, z którymi Spółkę łączy stosunek cywilnoprawny. W sytuacjach gdy Spółka nie jest organizatorem imprezy nabywa bilety na podstawie umowy zawartej z organizatorem imprezy.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy usługa wstępu wraz ze świadczeniami dodatkowymi w ramach Pakietu powinna być traktowana dla celów podatku od towarów i usług (VAT) jako świadczenie złożone (usługa kompleksowa) i w rezultacie czy wartość poszczególnych świadczeń wchodzących w skład Pakietu zwiększa podstawę opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi wstępu ?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, w zależności od charakteru imprezy sprzedaż Pakietu stanowi, odpowiednio:
    *   usługę wymienioną w poz. 182 załącznika nr 3 do ustawy o VAT tj. usługę kulturalną i rozrywkową - w zakresie wstępu albo
    *   usługę wymienioną w poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT tj. usługę wstępu na imprezy sportowe\- i w rezultacie Spółka może stosować dla Pakietu stawkę podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, która obecnie wynosi 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odpowiedzi na pytane nr 1, sprzedaż Pakietu powinna być traktowana dla celów VAT jako świadczenie złożone (usługa kompleksowa), w którym zasadniczym elementem jest świadczenie usługi wstępu na Imprezę organizowaną na Stadionie. W rezultacie wartość wszystkich poszczególnych świadczeń wchodzących w skład Pakietu, zwiększa podstawę opodatkowania świadczonej przez Spółkę kompleksowej usługi wstępu.

Zdaniem Spółki, w odpowiedzi na pytanie nr 2, w zależności od charakteru imprezy organizowanej na Stadionie (kulturalnego, rozrywkowego lub sportowego), świadczona przez Spółkę usługa kompleksowa stanowi odpowiednio usługę wymienioną w poz. 182 załącznika nr 3 do ustawy o VAT tj. usługę kulturalną i rozrywkową - w zakresie wstępu albo usługę wymienioną w poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT tj., usługę wstępu na imprezy sportowe. W rezultacie Spółka może stosować dla Pakietu stawkę podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, która obecnie wynosi 8%.

Przepisy ustawy o VAT oraz orzecznictwo TSUE

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „świadczenie usług” oznacza każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Nie ulega wątpliwości, że świadczenia realizowane przez Spółkę w ramach Pakietu stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, podlegające, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Spółki świadczenie główne (usługa wstępu) wraz z poszczególnymi świadczeniami do których realizacji zobowiązana jest Spółka w ramach Pakietu są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie, jednorodne z ekonomicznego punktu widzenia, a jego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Koncepcja świadczenia złożonego nie jest bezpośrednio uregulowana w krajowych przepisach z zakresu VAT, jednak została wypracowana na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), a także wielokrotnie potwierdzona przez polskie sądy administracyjne i organy podatkowe.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE zaprezentowanym m.in. w sprawach Card Protection Plan (C-349/96) czy Levob (C-111/04), dostawa składająca się z jednej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinna być sztucznie dzielona, a jej charakter dla celów podatkowych powinien zostać określony z uwzględnieniem zasadniczych cech całej transakcji. Natomiast w rozstrzygnięciu w sprawie Aktiebolaget NN (C-1 11/05) TSUE uznał, iż transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Dlatego usługa złożona występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Mając na uwadze orzecznictwo TSUE w zakresie świadczeń złożonych, trzeba uznać, iż dla stwierdzenia, że dana sprzedaż stanowi świadczenie złożone dla celów VAT, trzeba zweryfikować, czy składa się ona z szeregu „mniejszych” świadczeń, których realizacja prowadzi do osiągnięcia jednego celu (wynikającego ze świadczenia głównego). Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, z których czynność główna stanowi realizację podstawowego celu, zaś czynności poboczne (dodatkowe) mają za zadanie lepsze korzystanie z czynności zasadniczej (głównej). Jeśli więc dana grupa świadczeń spełnia powyższe warunki, to powinna być traktowana jako jednorodne świadczenie dla celów VAT, opodatkowane według zasad charakterystycznych dla świadczenia głównego.

W przedmiotowej sprawie Spółka świadczy na rzecz nabywców pakiet usług, w skład którego wchodzą zróżnicowane świadczenia, mające wspólny cel: zapewnienie klientom wstępu na organizowaną na Stadionie imprezę. Nie powinno budzić wątpliwości, iż zasadniczym (głównym) świadczeniem w ramach Pakietu jest wstęp na imprezę organizowaną na Stadionie. To właśnie możliwość uczestniczenia w imprezie jest główną przyczyną zakupu przez klienta Pakietu. Wszystkie świadczenia dodatkowe wchodzące w skład Pakietu mają bezpośrednio służyć komfortowemu uczestniczeniu w imprezie. Udostępnienie loży oraz pozostałe świadczenia dodatkowe nie stanowią celu samego w sobie, ale są wykonywane jedynie w celu umożliwienia realizacji świadczenia głównego. Z tego też względu zupełnie nieracjonalne byłoby rozdzielanie wszystkich świadczeń dostarczanych przez Spółkę w ramach Pakietu na odrębne usługi. W konsekwencji, zasadnym jest jednolite opodatkowanie świadczeń Spółki wchodzących w skład Pakietu, w sposób właściwy dla usługi wstępu (stanowiącej świadczenie główne w rozumieniu VAT).

Dla oceny, iż świadczenia do których realizacji zobowiązana jest Spółka w ramach Pakietu stanowią świadczenie złożone (usługę kompleksową) nie ma wpływu fakt, że świadczenia te mogą być nabywane są od podmiotów trzecich (podwykonawców), z którymi Spółkę łączy stosunek cywilnoprawny.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki wartość wszystkich poszczególnych świadczeń wchodzących w skład Pakietu, zwiększa podstawę opodatkowania świadczonej przez Spółkę kompleksowej usługi wstępu.

Stawka VAT nabywanego Pakietu

W ocenie Spółki, z uwagi na fakt, iż świadczenia do których zobowiązana jest w ramach Pakietu powinny być traktowane dla celów VAT jako świadczenie złożone (usługa kompleksowa), w którym zasadniczym elementem jest świadczenie usługi wstępu, właściwą stawkę VAT dla usługi należy ustalać w odniesieniu do usługi wstępu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z ust. 2 art. 41, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie z art. 146a ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (obecnie 8%) wskazano pod pozycją nr 182 usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU. Pod pozycją 185 wskazano natomiast usługi wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, jeżeli impreza organizowana na Stadionie, na którą wstęp uzyskuje nabywca Pakietu, będzie miała charakter kulturalny, rozrywkowy lub sportowy Spółka może stosować dla Pakietu Usług stawkę podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, która obecnie wynosi 8%.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPP3/443-1449/11-2/KC): „Z uwagi na fakt, iż świadczeniem głównym w ramach Pakietu jest wstęp na imprezę sportową (\`(...)\`)„ uzasadnionym jest twierdzenie, że świadczenie główne oraz wszystkie świadczenia pomocnicze w ramach Pakietu (stanowiące łącznie jednorodne świadczenie złożone - Pakiet) są objęte zakresem przepisu wskazanego w poz. 185 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT („wstęp na imprezy sportowe”). Skoro bowiem nadrzędnym celem jest umożliwienie klientowi biznesowemu wejście na imprezę sportową i korzystanie ze świadczeń dodatkowych w trakcie tej imprezy sportowej to cały Pakiet powinien być opodatkowany według zasad właściwych dla wstępu na imprezę sportową”.

Podsumowanie

W ocenie Spółki usługa wstępu na imprezy organizowane na Stadionie łącznie ze świadczeniami dodatkowymi realizowanymi w ramach nabywanego przez klientów Pakietu stanowi usługę kompleksową, w której głównym świadczeniem jest możliwość uczestnictwa w imprezie (wstęp na imprezę). Tym samym wartość przedmiotowych świadczeń dodatkowych zwiększa podstawę opodatkowania VAT usługi głównej, tj. wstępu na imprezę sportową / kulturalną kompleksowej.

Jednocześnie Wnioskodawca jest zdania, iż w związku z charakterem imprez organizowanych na Stadionie (tj. kulturalny, rozrywkowy, sportowy) sprzedaż Pakietu stanowi usługę wstępu, konsekwentnie powinna podlegać opodatkowaniu (wraz ze świadczeniami dodatkowymi stanowiącymi świadczenie złożone w ramach Pakietu) stawką VAT 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotem działalności Wnioskodawca jest m.in. zarządzanie obiektami budowlanymi powstałymi w wyniku przedsięwzięć. W celu zwiększenia potencjału Stadionu Spółka m.in. udostępnia powierzchnię Stadionu w celu organizacji różnego rodzaju imprez, w tym imprez masowych oraz udostępnia poszczególne powierzchnie (pomieszczenia) Stadionu, w tym m.in. powierzchnie znajdujących się we wnętrzu Stadionu. Udostępnianie Stadionu oraz poszczególnych jego powierzchni (pomieszczeń) odbywa się na podstawie odrębnych umów/Zleceń. W swojej ofercie Spółka posiada m.in. Pakiet „Loża biznesowa podczas imprezy odbywającej się na Stadionie”. Celem nabycia Pakietu jest umożliwienie uczestnictwa (wstępu) w wybranej Imprezie odbywającej się na Stadionie w charakterze widza. Dzięki temu nabywca Pakietu uzyskuje wstęp na Imprezę (np. koncert lub mecz itp.) oraz możliwość obserwowania jej z wnętrza loży oraz balkonu znajdującego się bezpośrednio przed lożą. Zapewnienie uczestnictwa (wstępu) w imprezie odbywa się przez zapewnienie klientowi odpowiedniej ilości biletów wstępu na imprezę. Poza usługą wstępu Spółka zapewnia w ramach Pakietu również inne dodatkowe świadczenia w szczególności loża biznesowa na wyłączność, ekskluzywne miejsca na balkonie bezpośrednio przed lożą, ekran LCD w loży, dostęp do sieci wi-fi, dedykowaną obsługę kelnerską, dedykowaną recepcję Vip, osobne wejście, asystę hostess, miejsce/miejsca parkingowe oraz catering podczas trwania imprezy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy świadczenia wchodzące w skład Pakietu stanowią/będą stanowić jedną usługę o kompleksowym (złożonym) charakterze, i w konsekwencji będą objęte preferencyjną stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., sygn. C-349/96 stwierdzając, iż „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Z powyższego wynika zatem, że celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej – dominującej.

W przedmiotowej sprawie, usługi dodatkowe (loża biznesowa na wyłączność, ekskluzywne miejsca na balkonie bezpośrednio przed lożą, ekran LCD w loży, dostęp do sieci wi-fi, dedykowaną obsługę kelnerską, dedykowaną recepcję Vip, osobne wejście, asystę hostess, miejsce/miejsca parkingowe oraz catering podczas trwania imprezy) stanowią wyłącznie środek ułatwiający korzystanie na jak najlepszych warunkach z usług wstępu na imprezy sportowe, kulturalne lub rozrywkowe. Skoro zaś usługi takie pozwalają na lepsze skorzystanie z usług wstępu i nie stanowią celu samego w sobie, to należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu ma charakter usługi głównej, a pozostałe wymienione we wniosku usługi są usługami pomocniczymi.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż świadczoną przez Wnioskodawcę usługę polegającą na sprzedaży Pakietu, w skład którego wchodzi usługa wstępu na daną imprezę sportową (kulturalną lub rozrywkową) – zapewnienie biletów wstępu na Imprezę (np. koncert lub mecz itp.) oraz możliwość obserwowania jej z wnętrza loży oraz balkonu znajdującego się bezpośrednio przed lożą, a także zagwarantowanie innych dodatkowych świadczeń takich jak loża biznesowa na wyłączność, ekskluzywne miejsca na balkonie bezpośrednio przed lożą, ekran LCD w loży, dostęp do sieci wi-fi, dedykowaną obsługę kelnerską, dedykowaną recepcję Vip, osobne wejście, asystę hostess, miejsce/miejsca parkingowe oraz catering podczas trwania imprezy - uznać należy za usługę złożoną, gdzie usługę zasadniczą stanowi wstęp na daną imprezę sportową, kulturalną lub rozrywkową, a pozostałe usługi są/będą usługami pomocniczymi.

W sytuacji, gdy transakcja składa się z kilku elementów stanowiących jedną dostawę towarów lub świadczenie usług, tj. gdy jeden element należy postrzegać jako usługę pomocniczą względem usługi głównej, usługa pomocnicza jest opodatkowana tak jak usługa główna.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku i zwolnień od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% , z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości obecnie 8% podlegają towary i usługi wymienione w załączniku nr 3 do ustawy.

W pozycji 182 załącznika nr 3 do ustawy, bez wzglądu na symbol PKWiU, wymieniono usługi kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu:

1.  na widowiska artystyczne, wyłączając przedstawienia cyrkowe,
2.  do obiektów kulturalnych.

Natomiast w pozycji nr 185 ww. załącznika, wskazano, bez względu na symbol PKWiU, wstęp na imprezy sportowe.

Zawarte w załączniku objaśnienie 1) wskazuje, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż w poz. 182, 185 załącznika nr 3 do ustawy zostały wskazane usługi w zakresie wstępu, bez względu na PKWiU. Ustawodawca nie określił form ani kategorii „wstępu”, które objął 8% stawką podatku. Pod pojęciem „wstępu” określonym w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl) rozumieć należy możliwość wejścia gdzieś.

Natomiast obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), wskazuje, iż:

1.  Usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.
2.  Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:
    *   prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
    *   prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
    *   prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
3.  Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Wstęp należy rozumieć zatem jako możliwość wejścia „gdzieś”, tym samym opłata (bilet, karnet) za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica co do zasady za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (uczestnictwo bierne).

W konsekwencji należy stwierdzić, iż pojęcie usług w zakresie wstępu uprawnia korzystającego do wstępu jedynie w sensie wejścia gdzieś, tzn. obejmuje tylko bierne uczestnictwo. Taka sytuacja będzie miała miejsce w analizowanej sprawie, bowiem zakupiony bilet wstępu na imprezę sportową lub inną imprezę, umożliwia tylko i wyłącznie wejście na Stadion. Tym samym sprzedaż biletów wstępu na imprezę sportową / kulturalną / rozrywkową jest opodatkowana preferencyjną 8% stawką podatku od towarów i usług, wynikającą z art. 41 ust. 2 w związku z pozycją 182, 185 załącznika nr 3 ustawy.

Zatem sprzedaż opisywanego we wniosku Pakietu, w zależności od rodzaju imprezy (sportowa / kulturalna / rozrywkowa) jest jedną usługą o charakterze złożonym, w którym świadczeniem głównym jest wstęp na imprezę. Zatem stwierdzić należy, iż sprzedaż przedmiotowego Pakietu jest opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku pozycją 182, 185 załącznika nr 3 do ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.