Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.142.2024.3.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-14
Teza: Rozpoznanie planowanej transakcji sprzedaży Lokalu 1, Lokalu 2 oraz wyposażenia jako dostawy towarów, a także uznania, że dostawa wskazanych lokali będzie objęta zwolnieniem od podatku, z którego strony transakcji mogą zrezygnować
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; hotel-obiekt hotelarski; lokal-lokal gastronomiczny; lokal-lokal użytkowy; lokal-sprzedaż lokalu; lokal-własność lokalu; nieruchomości-część wspólna nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-nieruchomość niemieszkalna; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-prawo do zwolnienia; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna** –

**stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 1-3) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Państwa wniosek wspólny z 28 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania planowanej transakcji sprzedaży Lokalu 1, Lokalu 2 oraz wyposażenia jako dostawy towarów, a także uznania, że dostawa wskazanych lokali będzie objęta zwolnieniem od podatku, z którego strony transakcji mogą zrezygnować, wpłynął 29 marca 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 maja 2024 r. (wpływ 29 maja 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: …

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: \`(...)\`

(oba podmioty dalej jako: „Wnioskodawcy”).

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca 1 (dalej także jako: „Nabywca”) to …, z siedzibą w … pod adresem: …., NIP: …, REGON: … . … Jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca 2 (dalej także jako: „Spółka” bądź „Zbywca”) to … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą w … pod adresem: …, REGON: 3…, NIP: …, wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS … . Spółka jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Planowana transakcja

Wnioskodawcy zawarli dnia (\`(...)\`) 2024 r. umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego zawierającą zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży określonych nieruchomości.

Powodem planowanej transakcji jest z punktu widzenia Zbywcy pozyskanie środków finansowych na spłatę zobowiązań zaciągniętych między innymi na potrzeby wybudowania sprzedawanej nieruchomości, co znacząco obniży koszt obsługi finansowania zewnętrznego, poprawi płynność finansową Spółki i pozwoli Spółce na kolejne inwestycje w przyszłości.

Głównym powodem dokonania transakcji z punktu widzenia Nabywcy jest chęć ulokowania wolnych środków finansowych w stosunkowo bezpiecznej inwestycji, jednakże pozwalającej na osiągnięcie korzystniejszej stopy zwrotu z kapitału, niż formy takie jak lokata bankowa, czy też obligacje skarbowe.

Pierwsza z tych nieruchomości to lokal niemieszkalny numer 1 (identyfikator: …; dalej także jako: „Lokal 1”), położony na 1. kondygnacji w budynku mieszkalnym nr … przy ul. … w …, jedn. ewid. …, składający się z: lokalu usługowego z zapleczem, komunikacji, pomieszczenia magazynowego, pomieszczenia sanitarno-socjalnego, łazienki, komunikacji, wc, o łącznej powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla … w …, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą … . Z własnością tego lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą …, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, wynoszący … części.

Druga z tych nieruchomości to lokal niemieszkalny numer 2 (identyfikator: …; dalej także jako: „Lokal 2”), położony na 1. kondygnacji w budynku mieszkalnym nr … przy ul. … w …, jedn. ewid. …, składający się z: pokoi hotelowych, o łącznej powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla … w …, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą … . Z własnością tego lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą …, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, wynoszący … części.

Na obu lokalach ciąży hipoteka umowna wpisana na rzecz banku.

W obu tych lokalach znajdują się rzeczy ruchome stanowiące ich wyposażenie i nie będące częściami składowymi tych nieruchomości (dalej także jako: „Wyposażenie”). Są to przedmioty takie jak: meble (łóżka, szafy, komody, meble kuchenne), sprzęt RTV oraz AGD. Lista tych rzeczy ruchomych zawarta jest w załączniku do umowy przedwstępnej. Będą one przedmiotem planowanej transakcji. Taki sam załącznik znajdzie się w umowie przyrzeczonej. Właścicielem tych rzeczy jest Zbywca, bądź też stanie się ich właścicielem w momencie dokonywania ich dostawy (kiedy to zostaną wykupione przez niego z leasingu).

Nie będą przedmiotem transakcji takie rzeczy ruchome, będące własnością Zbywcy i używane na potrzeby prowadzenia przez niego działalności, jak:

1\. Bielizna hotelowa – kpl. (\`(...)\`).

2\. Pełna zastawa stołowo-barowa – kpl. (\`(...)\`).

3\. Pełne wyposażenie naczyń kuchennych- kpl. (\`(...)\`).

4\. Monitor – szt. (\`(...)\`).

5\. Zestaw komputerowy – szt. (\`(...)\`).

6\. Drukarka – szt. (\`(...)\`).

7\. Niszczarka – szt. (\`(...)\`).

8\. Terminale POS – szt. (\`(...)\`).

W związku z faktem, iż budynek przy ul. … w …, w którym znajduje się Lokal 1 oraz Lokal 2, składa się z dwóch części, tj. z części mieszkalnej oraz z części usługowej (hotelowej), w której znajdują się oba przedmiotowe lokale niemieszkalne, w budynku dokonany został podział do korzystania nieruchomości wspólnej (ujawniony w dziale III księgi wieczystej …), w związku z którym Zbywcy przysługują następujące prawa i obowiązki:

\- z balkonów/loggi znajdujących się bezpośrednio przy lokalach będą korzystać wyłącznie właściciele lokali, do których przylegają, z wyłączeniem innych współwłaścicieli,

\- z całej części budynku odpowiadającej części usługowej (a w zakresie gruntu z całej działki numer 39/6 wraz z prawem jej adaptacji, zabudowy oraz odgrodzenia) korzystać wyłącznie będzie Lokalu 1 oraz Lokalu 2; powyższe prawo oznacza prawo do wyłącznego korzystania również z całej elewacji części usługowej budynku, oraz obejmuje również prawo do wyłącznego korzystania z tarasu zewnętrznego znajdującego się na 4 kondygnacji części usługowej;

\- z całej części budynku odpowiadającej części mieszkalnej (a w zakresie gruntu z całej działki numer … oraz …) korzystać wyłącznie będą każdocześni właściciele lokali mieszkalnych znajdujących się w części mieszkalnej, z tym zastrzeżeniem, że wyjątek stanowić będzie śmietnik, który jest wspólny dla części Mieszkalnej oraz usługowej;

\- z części garażu znajdującego się pod częścią usługową, w tym ze znajdujących się w tej części garażu miejsc postojowych oznaczonych numerami od … do … korzystać będzie wyłącznie właściciel lokalu 1 i lokalu 2;

\- z części garażu znajdującego się pod częścią mieszkalną, w tym ze znajdujących się w tej części Garażu miejsc postojowych oznaczonych numerami … do …, korzystać będą właściciele lokali mieszkalnych w Budynku, z tym zastrzeżeniem, że korzystający z miejsc postojowych … do … mają prawo przejazdu pasem komunikacji;

\- całość kosztów związanych z utrzymaniem wielostanowiskowego garażu podziemnego będzie ponoszona w częściach odpowiadających powierzchni oddanej do wyłącznego korzystania i posiadania;

\- każdocześni właściciele Lokalu 1 oraz Lokalu 2 będą ponosili wszelkie opłaty związane z częścią użytkową;

\- każdocześni właściciele lokali mieszkalnych nr 1 -30 znajdujących się w części mieszkalnej będą partycypowali w kosztach utrzymania i zarządu Częścią Mieszkalną Budynku;

\- każdoczesny właściciel części użytkowej, ma prawo do prowadzenia działalności gastronomicznej, w tym sprzedaży alkoholu (po uprzednim uzyskaniu koncesji).

Na rzecz Zbywcy ustanowione zostało nieodpłatne, na czas nieokreślony, prawo użytkowania, polegające na umieszczeniu na własny koszt na zewnątrz części usługowej Budynku reklam i znaków firmowych, które to reklamy i znaki firmowe będą stanowiły własność Sprzedającej

Spółki (lub podmiotów przez nią umocowanych) i będą one umieszczane z zachowaniem przepisów prawa budowlanego, ale według uznania uprawnionego.

Oboje Wnioskodawcy zobowiązali się – na mocy umowy przedwstępnej zawartej 31 stycznia 2024 r. – do zawarcia umowy przyrzeczonej. Zobowiązanie to obejmuje zawarcie umowy sprzedaży, na podstawie której Spółka sprzeda Nabywcy, w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w tym w stanie wolnym od wzmiankowanej wyżej hipoteki umownej:

1) opisaną wyżej nieruchomość stanowiącą lokal niemieszkalny numer 1 w budynku mieszkalnym nr …przy ul. … w …, objętą księgą wieczystą …, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej, za określoną cenę netto, powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług VAT,

2) opisaną wyżej nieruchomość stanowiącą lokal niemieszkalny numer 2 w budynku mieszkalnym nr … przy ul. … w …, objętą księgą wieczystą …, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej, za określoną cenę, powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług VAT,

3) opisane w załączniku do umowy przedwstępnej rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie lokali, za określoną cenę netto, powiększoną o podatek od towarów i usług VAT.

Nabywca zobowiązała się opisane wyżej nieruchomości lokalowe oraz rzeczy ruchome, stanowiące Wyposażenie lokali, za podane ceny kupić.

Strony zobowiązały się zawrzeć umowę przyrzeczoną w określonym terminie, nie później jednak niż w ciągu 14 (czternastu) dni po spełnieniu się warunku, że Wnioskodawcy uzyskają wspólną ostateczną interpretację podatkową w zakresie przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z treści której wynikać będzie, że prawidłowe jest stanowisko wnioskodawców w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że planowana transakcja zakupu opisanych wyżej nieruchomości lokalowych oraz planowana transakcja zakupu wyposażenia znajdującego się w tych lokalach stanowić będzie sprzedaż pojedynczych składników majątkowych (towarów), zaś nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny w związku z art. 6 pkt 1 ustawy VAT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wnioskodawcy zobowiązali się do tego, że jeśli – na skutek nie ziszczenia się powyższego warunku – nie będzie możliwe zawarcie umowy sprzedaży nieruchomości (Lokalu 1 i Lokalu 2) oraz rzeczy ruchomych (stanowiących wyposażenie lokali), zaś z treści uzyskanej interpretacji podatkowej wynikać będzie, że planowana transakcja stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to wówczas zostanie zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której Spółka sprzeda Nabywcy, w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w tym w stanie wolnym od wzmiankowanej wyżej hipoteki umownej, zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki stanowiącą zorganizowany i wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie sprzedającej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący:

\- opisaną wyżej nieruchomość stanowiącą lokal niemieszkalny numer 1 w budynku mieszkalnym nr … przy ul. … w …, objętą księgą wieczystą …, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej,

\- opisaną wyżej nieruchomość stanowiącą lokal niemieszkalny numer 2 w budynku mieszkalnym nr … przy ul. … w …, objętą księgą wieczystą …, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej,

\- opisane w załączniku do niniejszego aktu rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie lokali.

Przed zawarciem umowy przedwstępnej Wnioskodawcy złożyli do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia podatkowego (o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.) w odniesieniu do dostawy Lokalu 1 oraz Lokalu 2.

W związku z zawarciem umowy przedwstępnej Nabywca wpłacił kwotę pieniężną w części stanowiącą zadatek, zaś w części stanowiącą zaliczkę. Kwota ta została w części wpłacona na rachunek banku, na rzecz którego ustanowiona była (wzmiankowana już) hipoteka umowa na obu Lokalach, zaś w części została zapłacona na rachunek bankowy zbywcy (z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności). Otrzymaną wpłatę Zbywca udokumentował fakturą z kwotą podatku od towarów i usług (według stawki 23% VAT).

Opisane powyżej nieruchomości (Lokal 1 oraz Lokal 2) oraz rzeczy ruchome stanowiące ich wyposażenie - które są przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży - wedle wiedzy oraz intencji stron transakcji nie tworzą całości (funkcjonalnie powiązanego zespołu składników majątku) zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej i na gruncie przepisów podatkowych nie mają być zbywane jako przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny), czy też jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Planowany sposób wykorzystania nabytych towarów przez Nabywcę

Przedmiotowe towary – tj. Lokal 1, Lokal 2 oraz Wyposażenie – po ich nabyciu przez Nabywcę zostaną wynajęte Spółce (Zbywcy) w zamian za miesięczny czynsz. Nastąpi to na podstawie umowy zawartej na czas określony. Umowa najmu została już zawarta między stronami. Na jej mocy stosunek najmu rozpocznie się w dniu zawarcia między Zbywcą i Nabywcą planowanej transakcji sprzedaży (opisanej we wniosku) i obowiązywać będzie przez kolejne 9 lat, licząc od dnia rozpoczęcia najmu.

W czasie trwania umowy najmu koszty napraw wyposażenia Lokali, będą obciążać najemcę (Zbywcę), o ile jednorazowy koszt z tego tytułu nie będzie przekraczać 3 000 zł netto plus VAT; w przypadku gdy koszt naprawy będzie przewyższał kwotę 3 000 zł netto plus VAT, koszt ten zostanie poniesiony przez Wynajmującego (Nabywcę), jednak w przypadku gdy jednorazowy koszt z tego tytułu będzie wyższy niż 10 000 zł netto plus VAT, Najemca będzie partycypował w koszcie takiej naprawy w kwocie 3 000 zł netto plus VAT. Kwoty powyższe będą rokrocznie waloryzowane.

Nabywca będzie wykonywać zawartą umowę najmu w charakterze podatnika VAT, wykonując w tym zakresie czynności podlegające opodatkowaniu, niezwolnione z podatku od towarów i usług.

Brak funkcjonalnego połączenia towarów będących przedmiotem transakcji w zespół składników majątkowych tworzących kompletną gospodarczą całość

W związku z planowaną transakcją Zbywca sprzeda Nabywcy nieruchomości (Lokali 1 i Lokal 2) wraz z Wyposażeniem, szczegółowo opisane w poprzedniej części niniejszego wniosku.

Na Nabywcę – w związku z planowaną transakcją – nie przechodzą jakiekolwiek prawa do posługiwania się w obrocie nazwą (firmą) Zbywcy, jego znakami towarowymi lub użytkowymi (logo), jego hasłami reklamowymi.

Na Nabywcę – w związku z planowaną transakcją – nie jest przenoszone jakiekolwiek know-how związane z prowadzoną przez Zbywcę działalnością w zakresie gospodarczego wykorzystywania obu lokali i ich wyposażenia.

W związku z planowaną transakcją nie dojdzie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy (części zakładu pracy) Zbywcy. Żadni pracownicy Zbywcy nie staną się pracownikami Nabywcy.

W związku z planowaną transakcją nie dojdzie także do przeniesienia na nabywcę praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Zbywcę umów cywilnoprawnych (umów zlecenia oraz umów o dzieło) lub umów współpracy w ramach kontraktów B2B z „zatrudnionymi” w ten sposób osobami fizycznymi. Żadne osoby zajmujące się obsługą nieruchomości (Lokal 1 i Lokal 2) będących przedmiotem planowanej transakcji, nie zaczną pracować dla Nabywcy.

Nabywca – w związku z planowaną transakcją – nie stanie się stroną jakichkolwiek umów zawartych przez zbywcę w zakresie sprzedawanych składników majątku, takich jak umowy: dostawy mediów, umowy ubezpieczenia, umowy najmu. Nabywca jako nowy właściciel lokali oraz współwłaściciel całego budynku stanie się członkiem wspólnoty mieszkaniowej i będzie zobowiązany (w miejsce Zbywcy) partycypować w kosztach utrzymania nieruchomości wspólnej. Skutek taki nastąpi jednakże z mocy samego prawa.

Nabywca nie będzie zawierał umowy na dostawę mediów (patrz także niżej). Nabywca zawrze umowę dotyczącą ubezpieczenia obu Lokali oraz ich wyposażenia. Natomiast Zbywca (jako najemca nieruchomości) zawrze umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej oraz ubezpieczenia wyposażenia tych nieruchomości.

Na Nabywcę przeniesione zostaną roszczenia przysługujące Zbywcy wobec developera, od którego Zbywca kupił Lokale będące przedmiotem planowanej transakcji. Są to roszczenia z tytułu rękojmi za wady fizyczne będących przedmiotem niniejszej umowy lokali niemieszkalnych. W związku z tym, że na lokale te jeszcze obowiązuje rękojmia, Nabywca po przeniesieniu własności będzie mieć prawo do korzystania z niej.

Na Nabywcę nie przejdą ani zobowiązania Zbywcy, ani wierzytelności Zbywcy związane ze sprzedawanymi składnikami majątku, tj. Lokalami oraz ich wyposażeniem.

Przedmiotem planowanej transakcji nie są jakiekolwiek majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ani też koncesje, licencje i zezwolenia związane z prowadzoną przez Zbywcę działalnością gospodarczą.

Przedmiotem planowanej transakcji nie są jakiekolwiek inne - poza towarami wskazanymi w umowie przedwstępnej sprzedaży (i opisanymi w niniejszym wniosku) - składniki wyposażenia, infrastruktura techniczna i przynależności do nieruchomości. Tego rodzaju składniki majątkowe nie są także przenoszone przez Zbywcę (podmiot z nim powiązany) na Nabywcę odrębnymi umowami, które zostały albo miałyby być w niedalekiej przyszłości zawarte.

Zbywca prowadzi działalność hotelową. Obecnie (przed planowaną transakcją) posiada (jest właścicielem) kilku nieruchomości, przy pomocy których prowadzi działalność gospodarczą. Dwie z tych nieruchomości (Lokal 1, Lokal 2) wraz z wyposażeniem są przedmiotem planowanej transakcji. Po zbyciu tych nieruchomości (Lokal 1, Lokal 2), które są przedmiotem planowanej transakcji, Spółka będzie nadal prowadzić działalność hotelową z wykorzystaniem pozostałych nieruchomości (które nie są przedmiotem planowanej transakcji). Te inne nieruchomości (także używane obecnie do prowadzenia działalności przez Zbywcę) znajdują się w bezpośredniej bliskości (kilkunastu, kilkudziesięciu metrów) od nieruchomości, których zbycie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Zbywca nadal planuje wykorzystywać do działalności hotelowej także te nieruchomości, które są przedmiotem planowanej transakcji, tyle że będą one wykorzystywane w ramach umowy najmu. Niemniej jednak, nawet gdyby Zbywca nie uzyskał prawa do dysponowania nieruchomościami (Lokal 1, Lokal 2) będącą przedmiotem planowanej transakcji, to i tak byłby w stanie prowadzić działalność hotelową z wykorzystaniem pozostałych nieruchomości, których pozostanie właścicielem. W związku z tym nieruchomości (Lokal 1, Lokal 2) będące przedmiotem planowanej transakcji nie są niezbędne Zbywcy do prowadzenia działalności gospodarczej. W Spółce pozostaną inne jeszcze nieruchomości służące działalności gospodarczej Zbywcy.

Składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden sposób wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Zbywcy. W szczególności nie istnieją żadne regulaminy, zarządzenia wewnętrzne, innego rodzaju akty kierownictwa wewnętrznego odnoszące się \[do\] zbywanych składników majątku. W strukturze organizacyjnej Zbywcy nie istnieje jakikolwiek wyodrębniony pion administracyjny zajmujący się tylko i wyłącznie zarządzaniem i obsługą przedmiotowych nieruchomości wraz z ich wyposażeniem, będących przedmiotem zbycia.

Lokal 1 (przystosowany do prowadzenia działalności w zakresie gastronomii) został oddany w najem spółce powiązanej ze Zbywcą. Działalność w lokalu gastronomicznym jest obecnie prowadzona przez inny podmiot gospodarczy (powiązany), który ma własnych pracowników, rachunki bankowe itd. W strukturze Zbywcy nie ma wyodrębnienia na Lokal 1 i Lokal 2. Jest to jeden środek trwały (nieruchomość), którego część została wynajęta drugiej spółce zajmującej się tylko działalnością gastronomiczną.

W strukturze organizacyjnej Zbywcy nie istnieje wykwalifikowany personel obsługujący tylko i wyłącznie zbywane nieruchomości, niezajmujący się pozostałymi aspektami działalności Zbywcy. Personel Zbywcy, który w ramach swoich obowiązków pracowniczych zajmuje się sprzedawanymi nieruchomościami, nie jest także zorganizowany w wewnętrzną strukturę funkcjonalną. Podział zadań i obowiązków między personel Zbywcy wynika jedynie z podstawowych dokumentów z zakresu prawa pracy, tj. umowy o pracę oraz zakresu obowiązków, poza tym brak jest dodatkowych regulacji, brak jest też wyodrębnionych działów, pionów itp.

Zarząd sprzedawanymi nieruchomościami (Lokalem 1 i Lokalem 2 wraz z wyposażeniem) jest przez Zbywcę i formalnie i faktycznie prowadzony z poziomu całego jego przedsiębiorstwa, bez udziału konkretnych pracowników zajmujących się tymi nieruchomościami. Brak jest zarówno formalnego, jak i faktycznego podziału przewidującego przypisanie konkretnych osób do działalności prowadzonych w poszczególnych lokalach.

Nabywca nie będzie kontynuował, czy też podejmował na nowo działalności gospodarczej Zbywcy, tj. działalności hotelowej lub restauracyjnej. Ewentualna kontynuacja dotychczasowej działalności Zbywcy wymagałaby od Nabywcy pozyskania składników majątku i innych aktywów, których nie posiada, a które nie są przedmiotem transakcji, w tym m.in.: specjalistycznego oprogramowania obsługi hotelowej i restauracyjnej; oprogramowania księgowo-finansowego; informatycznych systemów rezerwacji; personelu; know-how w tym zakresie. Nabywca musiałby podjąć dodatkowo działania m.in.: marketingowe, związane z tworzeniem marki nowego hotelu i restauracji oraz zdobyć odpowiednie know-how. Będące przedmiotem transakcji składniki majątku same w sobie nie są wystarczające do kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Zbywcy. Konieczne jest zapewnienie jeszcze m.in. specjalistycznego oprogramowania dot. obsługi hotelowej, oprogramowania księgowo- finansowego, zapewnienia systemów rezerwacji, podjęcie działań marketingowych. Przedmiotem planowanej transakcji nie są także prawa do znaków towarowych, loga, nazwy, know-how. Wszystkie te składniki majątkowe pozostają przy Zbywcy.

Nabywca w porozumieniu z najemcą (Zbywcą) będzie podejmować działania związane z utrzymaniem lokali i wyposażenia we właściwym stanie technicznym.

Nabywca (w związku z nabyciem nieruchomości wraz z wyposażeniem - Lokalu 1 oraz Lokalu 2) nie będzie prowadził w żadnym zakresie działalności na rzecz podmiotów trzecich z wykorzystaniem tych nieruchomości i ograniczy się jedynie do oddania ich w najem na rzecz Zbywcy.

Umowa najmu została zawarta na czas określony, na 9 (dziewięć) lat. Sam stosunek najmu rozpocznie się po dokonaniu sprzedaży Lokalu 1 oraz Lokalu 2. Na mocy umowy, o której mowa wyżej, stosunek najmu rozpocznie się w dniu zawarcia między Zbywcą i Nabywcą planowanej transakcji sprzedaży (opisanej we wniosku) i obowiązywać będzie przez kolejne 9 lat, licząc od dnia rozpoczęcia najmu.

Zbywca – który przed planowaną transakcją oddawał w wynajem Lokal 1 powiązanej ze sobą spółce – po przeprowadzeniu transakcji będzie oddawał ten lokal w podnajem tej samej powiązanej spółce. Wcześniejsza umowa najmu łącząca Zbywcę z powiązaną spółką jednak wygaśnie (prawa i obowiązki wynikające z tej umowy nie przejdą na Nabywcę).

Zbywane składniki majątkowe nie mogą samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym bez podjęcia przez Nabywcę nakładów rzeczowych, organizacyjnych, etc. do tego celu. Konieczne jest jeszcze m.in. ubezpieczenie lokali, zapewnienie i poniesienie kosztów obsługi prawnej w zakresie skonstruowania umowy najmu, zapewnienie obsługi księgowej i podatkowej czynności wynajmu, podjęcie działań organizacyjnych zmierzających do zapewnienia sobie możliwości przeprowadzenia w razie potrzeby remontów i napraw obciążających właściciela wynajmowanej nieruchomości. Bez podjęcia tych działań i poniesienia tych kosztów, nie ma możliwości świadczenie usług wynajmu tylko i wyłącznie na bazie zakupionych składników majątku. Dodatkowo - nawet po podjęciu tych dodatkowych działań wyżej wskazanych - możliwe jest wynajęcie lokali przez Nabywcę w ich obecnym stanie i charakterze tylko podmiotowi, który będzie posiadał odpowiedni know-how, personel i narzędzia do kontynuowania działalności, a których to Nabywca nie posiada. Względnie Nabywca mógłby zmienić przeznaczenie lokalu hotelowego i wynająć, go na np. biura, co wymagałoby jednak istotnych zmian na nieruchomości i poniesienia istotnych nakładów rzeczowych. Taka wersja jest wykluczona ze względu na zawieraną umowę najmu lokalu hotelowego w obecnym stanie.

Można tu nadmienić, że stroną dotychczasowych umów na media pozostanie Zbywca. Są to: umowa na dostawę energii elektrycznej, umowa na Internet (światłowód), umowa na telefonię VoIP. Oprócz tego Zbywca pozostanie stroną Umowy z grupą interwencyjną (na ochronę nieruchomości), będzie także stroną umowy na przegląd wind (dźwigów osobowych). Ponadto opłaty na rzecz wspólnoty mieszkaniowej za media: zimna woda, ścieki, ciepła woda, centralne ogrzewanie, wentylacja (moc zamówiona), wywóz odpadów, będą ponoszone przez Zbywcę, zgodnie z zawartą umową najmu. Nabywca nie byłby w stanie - po zakupie przedmiotowych nieruchomości - podjąć niezależnej działalności (jakiejkolwiek) bez poniesienia nakładów (w zakresie prowadzącym do pozyskania mediów dla nieruchomości oraz wymaganej obsługi technicznej urządzeń znajdujących się w nieruchomościach) w tym zakresie. Nabywca będzie stanie wynajmować nieruchomości tylko na rzecz Zbywcy, który pozostaje stroną umowy na dostarczanie energii elektrycznej do budynku, przegląd urządzeń dźwigowych (wind). Możliwe jest- po przeprowadzeniu opisanych wyżej czynności - wynajęcie obu lokali wraz z ich wyposażeniem tylko i wyłącznie Zbywcy (który jest i pozostanie stroną umów o media dostarczanych do lokali).

U Zbywcy nie były prowadzone osobne urządzenia księgowe dla nieruchomości (Lokal 1 i Lokal 2) wraz z Wyposażeniem, mających być przedmiotem sprzedaży. Prowadzone przez Zbywcę księgi rachunkowe nie pozwalają na łatwe przyporządkowanie przychodów i kosztów odnoszących się do nieruchomości wraz z wyposażeniem, które są przedmiotem planowanej transakcji. Prowadzone przez Zbywcę jedne księgi rachunkowe obejmują cały zakres działalności Zbywcy. Nie były (nie są) wyodrębnione żadne konta księgowe odnoszące się do nieruchomości (Lokalu 1, Lokalu 2). Takiego wyodrębnienia nie zakłada także zakładowy plan kont Zbywcy.

Zbywca posiada wyodrębnione konto bankowe w zakresie przyjmowania płatności za świadczone usługi hotelowe. Nie ma jednak wyodrębnionych rachunków bankowych dotyczących przychodów związanych z Lokalem 1. Nie ma także wyodrębnionego konta bankowego (kont bankowych), z którego (których) regulowane byłyby zobowiązania (płatności) dotyczące Lokalu 1, Lokalu 2, czy też wyposażenia tych lokali.

Na podstawie prowadzących przez Zbywcę ksiąg nie jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zbywanych lokali.

Lokal nr 1 – pierwsze zasiedlenie i dotychczasowy sposób użytkowania

Spółka nabyła lokal w grudniu 2019 r. od innego podmiotu, który ten lokal wybudował, lecz tego lokalu nie użytkował. Pozwolenie na użytkowanie całego budynku zostało wydane przez właściwy organ administracji budowlanej 18 marca 2019 r.

Nabycie to nastąpiło na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Zostało udokumentowane fakturą z podatkiem VAT. Spółka miała prawo do odliczenia VAT przy nabyciu nieruchomości i skorzystała z tego prawa. Nieruchomość była przez Spółkę wykorzystywana na prowadzenia działalności opodatkowanej, zgodnie z jej przeznaczeniem (działalność hotelarska i gastronomiczna). Z tego tytułu Spółka rozliczała podatek należny VAT z budżetem państwa.

Do pierwszego zasiedlenia nieruchomości doszło 16 grudnia 2019 r. (kiedy to wydano Spółce do używania przedmiotowy lokal w następstwie dostawy towarów).

Po tym pierwszym zasiedleniu Spółka ponosiła pewne nakłady podnoszące wartość początkową (od nakładów odliczano podatek naliczony), lecz były to nakłady nie przekraczające łącznie 12% wartości lokalu. Nie doszło również – poprzez nakłady – do nadania lokalowi nowej funkcji, czy też nowego przeznaczenia. W związku z tym nie doszło do „odnowienia” pierwszego zasiedlenia lokalu. Datą pierwszego zasiedlenia lokalu dalej pozostaje 16 grudnia 2019 r.

Lokal nr 2 – pierwsze zasiedlenie i dotychczasowy sposób użytkowania

Spółka nabyła lokal w grudniu 2019 r. od innego podmiotu, który ten lokal wybudował, lecz tego lokalu nie użytkował. Pozwolenie na użytkowanie całego budynku zostało wydane przez właściwy organ administracji budowlanej 18 marca 2019 r.

Nabycie to nastąpiło na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Zostało udokumentowane fakturą z podatkiem VAT. Spółka miała prawo do odliczenia VAT przy nabyciu nieruchomości i skorzystała z tego prawa. Nieruchomość była przez Spółkę wykorzystywana na prowadzenia działalności opodatkowanej, zgodnie z jej przeznaczeniem (działalność hotelarska i gastronomiczna). Z tego tytułu Spółka rozliczała podatek należny VAT z budżetem państwa.

Do pierwszego zasiedlenia nieruchomości doszło 16 grudnia 2019 r. (kiedy to wydano Spółce do używania przedmiotowy lokal w następstwie dostawy towarów).

Po tym pierwszym zasiedleniu Spółka ponosiła pewne nakłady podnoszące wartość początkową (od nakładów odliczano podatek naliczony), lecz były to nakłady nieprzekraczające łącznie 12% wartości lokalu. Nie doszło również – poprzez nakłady – do nadania lokalowi nowej funkcji, czy też nowego przeznaczenia. W związku z tym nie doszło do „odnowienia” pierwszego zasiedlenia lokalu. Datą pierwszego zasiedlenia lokalu dalej pozostaje 16 grudnia 2019 r.

**Pytania** (we wniosku pytania nr 1-3)

1\. Czy opisywana planowana transakcja stanowi dostawę towarów, tj. Lokalu 1, Lokalu 2 oraz Wyposażenia, czy też powinna być zaklasyfikowana jako transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, względnie przedsiębiorstwa?

2\. Czy w sytuacji, w której transakcja powyższa zostanie potraktowana jako zbycie poszczególnych towarów, to czy dostawa Lokalu 1 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 \[ustawy o VAT\], z którego to zwolnienia strony transakcji będą mogły zrezygnować składając stosowne oświadczenie do właściwego organu podatkowego, bądź w akcie notarialnym przenoszącym własność?

3\. Czy w sytuacji, w której transakcja powyższa zostanie potraktowana jako zbycie poszczególnych towarów, to czy dostawa Lokalu 2 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 \[ustawy o VAT\], z którego to zwolnienia strony transakcji będą mogły zrezygnować składając stosowne oświadczenie do właściwego organu podatkowego, bądź w akcie notarialnym przenoszącym własność?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawców opisana we wniosku planowana transakcja nie stanowi ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ani też przedsiębiorstwa, w związku z czym podlega opodatkowaniu, jako że do transakcji tej nie znajduje zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”), rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego \[ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”\]. Stosownie do art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 551 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Tym samym, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, spełniać powinien następujące warunki:

1\. musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2\. zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Powszechnie akceptowany jest pogląd, zgodnie z którym – dla uznania zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa – nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część.

Wyodrębnienie organizacyjne w opinii organów podatkowych oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Zespół składników może zostać wyodrębniony zarówno jako oddział, jak również jako departament, dział czy też placówka handlowa (por. interpretacja indywidualna DKIS: z 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3. 4012.746.2018.2.MK; z 27 grudnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD; z 30 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.661.2019.2.JO; z 6 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH; z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ). Zdaniem organów podatkowych istotne jest przypisanie jednostce organizacyjnej uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności, które będzie niejako „widoczne z zewnątrz”. Tym samym wyodrębnienie powinno wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Nieco mniej rygorystycznie do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego podchodzą sądy administracyjne. Wskazują one, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 kwietnia 2018 r., sygn. I SA/Gl 1066/17). W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 marca 2016 r., sygn. III SA/Wa 455/15 wskazano, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

Będące przedmiotem planowanej transakcji składniki majątkowe nie zostały w żaden sposób wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Zbywcy. Należy wskazać, że organy podatkowe w sposób bardzo formalny podchodzą do kwestii wydzielenia organizacyjnego na podstawie statutu, regulaminu lub na podstawie innego dokumentu. Przykładowo w interpretacji z 16 sierpnia 2023 r., znak 0112-KDIL3.4012.360.2023.2.MBN, DKIS jako jeden z głównych argumentów przemawiających za brakiem powstania ZCP uznał właśnie brak wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze przedsiębiorstwa na podstawie statutu, regulaminu lub na podstawie innego dokumentu. Z kolei w interpretacji z 16 listopada 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.558.2023.2.MM, DKIS wskazał, że „samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności widocznym z zewnątrz”. Zasady zarządzania działalnością Zbywcy, reguły funkcjonowania składników majątku (będących przedmiotem planowanej transakcji) w strukturze organizacyjnej, nie wskazują na to, aby na podstawie jakiegokolwiek dokumentu wewnętrznego, bądź metodą faktów dokonanych doszło do tego, że przenoszone składniki majątkowe stanowią jakąkolwiek wyodrębnioną organizacyjnie część przedsiębiorstwa Zbywcy. Nie nastąpiło ani formalne, ani faktyczne wydzielenie zespołu składników majątkowych (będących przedmiotem transakcji). Z perspektywy zewnętrznego obserwatora nie można uznać, aby składniki majątkowe (będące przedmiotem planowanej transakcji) miały samodzielność w podejmowaniu decyzji oraz były zdatne do tego, aby zarządzać nimi jak niezależną jednostką. Tym składnikom majątku nie było bowiem w strukturze Zbywcy przydzielone ani odrębne kierownictwo, ani własny wykwalifikowany personel, odrębne od reszty działalności Zbywcy.

Nie jest tutaj także zrealizowany aspekt personalny wyodrębnienia organizacyjnego. Jak bowiem wynika z opisu planowanego zdarzenia przyszłego zbyciu składników majątku nie towarzyszy przejście na Nabywcę żadnego personelu Zbywcy.

Nie można zatem uznać, że będące przedmiotem planowanej transakcji składniki majątkowe były przedmiotem wyodrębnionym organizacyjnie zespołem składników majątku.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja DKIS z 7 września 2022 r., sygn. 01114-KDIP1-1.4012.480.2022.1.MŻ oraz z 17 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.483.2019.1.RK). Powyższe prowadzi do wniosku, że wyodrębnienie ZCP na płaszczyźnie finansowej będzie miało miejsce w sytuacji, gdy możliwe będzie przypisanie do danego zespołu aktywów określonych wskaźników finansowych w postaci przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (np. w zakładowym planie kont). Takie przyporządkowanie powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego (por. interpretacja DKIS z 3 listopada 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.524.2023.3.ESZ). Ponadto trzeba również wskazać, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu (tak m.in. interpretacja DKIS z 30 grudnia 2022 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.497.2022.4.PJ).

Z kolei w wyroku z 10 marca 2016 r., sygn. III SA/Wa 455/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że: „Warunkiem wyodrębnienia finansowego jest to, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy takie wyodrębnienie nie jest dokonane na poziomie zakładowego planu kont, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa”. Należy przy tym podkreślić, że nawet jeśli wyodrębnienie nie wynika z planu kont lub ksiąg rachunkowych, a dokonywane jest w oparciu o inne metody, powinno pozwolić na powiązanie danych finansowych z wyodrębnianą częścią przedsiębiorstwa. Przez te dane finansowe należy rozumieć przychody, koszty, należności oraz zobowiązania.

Jak wynika z opisu planowanej transakcji u Zbywcy nie ma miejsca sytuacja, w której księgi rachunkowe są prowadzone w taki sposób, że można przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do wyodrębnionej działalności związanej ze składnikami majątkowymi (będącymi przedmiotem planowanej transakcji) i określić wynik finansowy tej części działalności gospodarczej zbywcy.

Wprawdzie dla części przychodów (związanych z działalnością Zbywcy prowadzoną w Lokalu 2) jest prowadzone osobny rachunek bankowy, jednakże pozwala to za wyodrębnienie jedynie części przychodów związanych z tymi składnikami majątkowymi, w ogóle zaś nie są wyodrębnione koszty związane ze składnikami majątku mającymi być przedmiotem planowanej transakcji.

Na podstawie ksiąg prowadzonych przez Zbywcę nie jest zatem możliwe pełne zobrazowanie sytuacji finansowej tej części działalności, która dotyczy składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji. Nie istnieje możliwość przygotowania cząstkowego sprawozdania finansowego, czy też rachunku zysków i strat odnoszących się do tej części aktywności Zbywcy.

Nie można zatem uznać, że będące przedmiotem planowanej transakcji składniki majątkowe były przedmiotem wyodrębnionym organizacyjnie zespołem składników majątku.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Tym samym, warunkiem wyodrębnienia funkcjonalnego jest zdolność jednostki do przejęcia określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku. (por. interpretacja DKIS z 7 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2022.1.MŻ, z 3 listopada 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.524. 2023.3.ESZ). Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Jednocześnie jednak w orzecznictwie wskazuje się, że dla ustalenia czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, wystarczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1265/17; interpretacja DKIS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ).

W związku z powyższym konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od Nabywcy. Natomiast jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Nabywca:

\- nie byłby w stanie prowadzić/kontynuować działalności gospodarczej Zbywcy w zakresie usług hotelowych; dla wykonywania tej działalności musiałby pozyskać/zaangażować szereg aktywów, m.in. takie jak specjalistyczne oprogramowanie dotyczące obsługi hotelowej, systemów rezerwacyjnych, oprogramowanie księgowo-finansowe, działania marketingowe, znaki towarowe, loga, know-how;

\- nie może tylko i wyłącznie na bazie składników majątku nabytych od Zbywcy prowadzić działalności w zakresie wynajmu; jak wskazano powyżej, dla prowadzenia działalności w lokalach koniecznej jest jeszcze ubezpieczenie lokali, zapewnienie i poniesienie kosztów obsługi prawnej w zakresie skonstruowania umowy najmu oraz związanej z jej późniejszym wykonywaniem, zapewnienie obsługi księgowej i podatkowej czynności wynajmu, podjęcie działań organizacyjnych zmierzających do zapewnienia sobie możliwości przeprowadzenia w razie potrzeby remontów i napraw obciążających właściciela wynajmowanej nieruchomości ;

\- przy pomocy nabytych składników majątku nie byłby w stanie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie wynajmu na rzecz jakiegokolwiek dowolnego podmiotu, bowiem odbiorcą usług dostarczania mediów (energii elektrycznej, internetu, telefonii VOiP) do nieruchomości oraz usług niezbędnych przeglądów i konserwacji urządzeń w budynku (umowa w zakresie obsługi wind) nadal pozostanie Zbywca; Nabywca (bez dodatkowych starań i nakładów) może zatem wynająć nieruchomości tylko na rzecz Zbywcy; Nabywca przed rozpoczęciem usług wynajmu na rzecz innego podmiotu, musiałby bowiem wcześniej podjąć starania w zakresie zapewnienia mediów, usług niezbędnych przeglądów i konserwacji urządzeń technicznych, usług ochrony dotyczących wynajmowanych nieruchomości.

W interpretacji z 16 sierpnia 2023 r., znak: 0112-KDIL3.4012.360.2023.2.MBN, DKIS wskazał, że „w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Natomiast w interpretacji z 25 sierpnia 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.388.2023.1.AWY, DKIS wskazał, że: „Należy wskazać, że nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku Spółki i podjęciu określonych działań (np. zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.

Fakt, że dla kontynuowania działalności Zbywcy – ale także i do podjęcia działalności w zakresie wynajmu (w szczególności wynajmu dla podmiotu innego niż Zbywca) – konieczne byłoby zaangażowanie dodatkowych aktywów powoduje, że na moment zawarcia planowanej transakcji nie mamy do czynienia z zespołem składników majątku który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania. Nie dojdzie zatem do wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Powyższe regulacje, określające warunki kwalifikacji zespołu składników jako ZCP, mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują bezpośrednio jakie składniki powinny wchodzić w skład ZCP, lecz zawierają jedynie pewne ogólne wskazówki i ramy. Zatem, każdy przypadek kwalifikacji określonego zespołu składników jako ZCP powinien być rozpatrywany indywidualnie z uwzględnieniem okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Niezależnie od powyżej opisanych przesłanek warto również zwrócić uwagę na dodatkowe warunki, które zostały sformułowane w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych \[https://mf-arch2.mf.gov. pl/c/document\_library/get\_file?uuid= cc7e5cfa-1107-4738-be83-655b242e2248&groupId=764034\]. Z ww. objaśnień wynika, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, należy uwzględnić:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Co prawda wskazówki przedstawione w objaśnieniach dotyczą branży obrotu nieruchomościami komercyjnymi, należy mieć jednak na uwadze pewne ogólne wskazówki, które Minister Finansów jako organ podatkowy również podkreśla przy ocenie, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Należy uwypuklić, że Minister Finansów podkreśla pewne przesłanki dotychczas podkreślane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, jak m.in.: ocenę spełnienia powyższych przesłanek należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, wskazując iż, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Natomiast jak już wskazywano, Nabywca:

\- nie byłby w stanie prowadzić / kontynuować działalności gospodarczej Zbywcy w zakresie usług hotelowych; dla wykonywania tej działalności musiałby pozyskać / zaangażować szereg aktywów, m.in. takie jak specjalistyczne oprogramowanie dotyczące obsługi hotelowej, systemów rezerwacyjnych, oprogramowanie księgowo-finansowe, działania marketingowe, znaki towarowe, loga, know-how;

\- nie może tylko i wyłącznie na bazie składników majątku nabytych od Zbywcy prowadzić działalności w zakresie wynajmu; ponadto, dla prowadzenia działalności konieczne jest jeszcze ubezpieczenie lokali, zapewnienie i poniesienie kosztów obsługi prawnej w zakresie skonstruowania umowy najmu oraz związanej z jej późniejszym wykonywaniem, zapewnienie obsługi księgowej i podatkowej czynności wynajmu, podjęcie działań organizacyjnych zmierzających do zapewnienia możliwości przeprowadzenia w razie potrzeby remontów i napraw obciążających właściciela wynajmowanej nieruchomości;

\- przy pomocy nabytych składników majątku nie byłby w stanie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie wynajmu na rzecz jakiegokolwiek dowolnego podmiotu, bowiem odbiorcą usług dostarczania mediów (energii elektrycznej, internetu, telefonii) do nieruchomości oraz usług przeglądów i konserwacji wind, usług ochrony nadal pozostanie Zbywca; Nabywca (bez dodatkowych starań i nakładów) może zatem wynająć nieruchomości tylko na rzecz Zbywcy; Nabywca przed rozpoczęciem usług wynajmu na rzecz innego podmiotu, musiałby wcześniej podjąć starania w zakresie zapewnienia mediów, zapewnienia usług niezbędnych przeglądów i konserwacji urządzeń technicznych, usług ochrony dotyczących wynajmowanych nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe trzeba uznać, że przedmiotem planowanej transakcji nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawców przedmiotem transakcji nie jest także przedsiębiorstwo Zbywcy. Zbywca po planowanej transakcji nadal będzie prowadzić działalność w tym samym zakresie, nie tylko z wykorzystaniem zbywanych składników majątku (które po transakcji weźmie w wynajem), ale także z wykorzystaniem innych nieruchomości, które są jego własnością. Nie jest więc tak, że po zbyciu składników majątku będących przedmiotem planowanej transakcji Zbywca nie będzie w stanie dalej prowadzić działalności gospodarczej, nawet gdyby nie wziął w wynajem tych składników majątku, które są przedmiotem planowanej transakcji. Także i bez nich Zbywca mógłby prowadzić dalej swoją działalność gospodarczą (tyle, że w innym rozmiarze).

Przedmiotem planowanej transakcji nie są także takie – konstytutywne elementy przedsiębiorstwa – jak:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

3) koncesje, licencje i zezwolenia;

4) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

5) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

6) tajemnice przedsiębiorstwa;

7) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z tym przedmiotem planowanej transakcji nie jest zbycie przedsiębiorstwa.

Można nadmienić tutaj, że w interpretacji z dnia 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012. 632.2023.3.ESZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oceniał transakcję, w ramach której „(\`(...)\`) przedmiotem sprzedaży ma być zabudowana stacją paliw nieruchomość, tj. budynek handlowy wraz z częścią hotelową (\`(...)\`), plac manewrowy, parking, dystrybutory, zbiorniki paliw, place i drogi, seperatory, zestaw prądotwórczy, myjka (\`(...)\`), system monitorujący. Wnioskodawca pozostałe na dzień sprzedaży towary handlowe, w tym paliwa odsprzeda na rzecz przyszłego nabywcy odrębną umowa sprzedaży. Transakcja zbycia będzie stanowiła dostawę wyłącznie składników materialnych w postaci nieruchomości zabudowanej stacją benzynową z wyposażeniem. Nie będą przedmiotem transakcji składniki niematerialne: należności, zobowiązania, umowa franczyzowa, a także systemy informatyczne do obsługi stacji. Wnioskodawca nie zamierza przenosić na rzecz nowego nabywcy innych praw, jak i zobowiązań dotyczących zatrudnionych osób. Wszystkie umowy o pracę na dzień sprzedaży stacji będą rozwiązane”.

Oceniając powyższą transakcję Dyrektor KIS uznał, że przedmiotem transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Organ udzielający interpretacji wskazał bowiem, że „transakcja będzie obejmowała wyłącznie sprzedaż składników materialnych w postaci nieruchomości zabudowanej budynkiem i budowlami wraz z wyposażeniem części hotelowej budynku, natomiast nie będzie obejmowała ani kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, ani też składników niematerialnych, tj. należności, umowy franczyzowej, systemów informatycznych do obsługi stacji, koncesji koniecznej do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami czy zobowiązań. Do nabywcy nie przejdą również pracownicy stacji, gdyż wszystkie umowy o pracę zostaną rozwiązane przed sprzedażą. Tak więc nie zostaną wypełnione również warunki definiujące zorganizowaną część przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2pkt 27e ustawy”.

Mając na uwadze powyższe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że planowana transakcja nie stanowi ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ani też zbycia przedsiębiorstwa, w związku z czym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako że do transakcji tej nie znajduje zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawców, jeśli uznać, że przedmiotem planowanej transakcji nie jest zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ani zbycie przedsiębiorstwa, to wówczas transakcja sprzedaży Lokalu 1 powinna być potraktowana jako sprzedaż budynku, korzystająca z mocy prawa ze zwolnienia z podatku, w związku z upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, z możliwością rezygnacji przez strony transakcji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania.

Od dnia 1 stycznia 2009 r. funkcjonują dwa zwolnienia dotyczące dostawy budynków i budowli. Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dalej u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy więc ustalić, czy w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku doszło już do pierwszego zasiedlenia i czy ewentualnie minęły już co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” jest zdefiniowane w u.p.t.u. Zgodnie z aktualnym brzmieniem definicji ustawowej, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W stanie faktycznym będącym podstawą niniejszego wniosku, do pierwszego zasiedlenia doszło w grudniu 2019 r. Zbywca wówczas kupił lokal na podstawie czynności opodatkowanej VAT i rozpoczął jego użytkowanie na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W trakcie użytkowania Zbywca dokonywał nakładów na przedmiotowy lokal, jednakże nie zmieniały one funkcji (przeznaczenia) tego lokalu, a ponadto ich wartość nie przekraczała 30% wartości początkowej lokalu. W związku z tym nie doszło do „odnowienia” pierwszego zasiedlenia.

Ponieważ w momencie zawierania transakcji upłyną już dwa lata od pierwszego zasiedlenia, to dostawa takiego budynku objęta będzie zwolnieniem w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. W związku z tym, że zarówno Zbywca, jak i Nabywca są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, do opisywanej transakcji mogą znajdować zastosowanie przepisy art. 43 ust. 10a-10b u.p.t.u., na mocy których transakcja nie będzie jednak zwolniona z podatku, jeśli obie strony złożą właściwemu organowi podatkowemu zgodne wspólne oświadczenie o chęci (woli) rezygnacji ze zwolnienia.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawców, jeśli uznać, że przedmiotem planowanej transakcji nie jest zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ani zbycie przedsiębiorstwa, to wówczas transakcja sprzedaży Lokalu 2 powinna być potraktowana jako sprzedaż budynku, korzystająca z mocy prawa ze zwolnienia z podatku, w związku z upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia z możliwością rezygnacji przez strony transakcji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania.

Od dnia 1 stycznia 2009 r. funkcjonują dwa zwolnienia dotyczące dostawy budynków i budowli. Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dalej u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy więc ustalić, czy w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku doszło już do pierwszego zasiedlenia i czy ewentualnie minęły już co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” jest zdefiniowane w u.p.t.u. Zgodnie z aktualnym brzmieniem definicji ustawowej, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W stanie faktycznym będącym podstawą niniejszego wniosku, do pierwszego zasiedlenia doszło w grudniu 2019 r. Zbywca wówczas kupił lokal na podstawie czynności opodatkowanej VAT i rozpoczął jego użytkowanie na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W trakcie użytkowania Zbywca dokonywał nakładów na przedmiotowy lokal, jednakże nie zmieniały one funkcji (przeznaczenia) tego lokalu, a ponadto ich wartość nie przekraczała 30% wartości początkowej lokalu. W związku z tym nie doszło do „odnowienia” pierwszego zasiedlenia.

Ponieważ w momencie zawierania transakcji upłyną już dwa lata od pierwszego zasiedlenia, to dostawa takiego budynku objęta będzie zwolnieniem w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. W związku z tym, że zarówno Zbywca, jak i Nabywca są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, do opisywanej transakcji mogą znajdować zastosowanie przepisy art. 43 ust. 10a-10b u.p.t.u., na mocy których transakcja nie będzie jednak zwolniona z podatku, jeśli obie strony złożą właściwemu organowi podatkowemu zgodne wspólne oświadczenie o chęci (woli) rezygnacji ze zwolnienia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Jak stanowi art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwości Wnioskodawców w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą uznania, czy:

\- planowana transakcja będzie stanowiła dostawę towarów (Lokalu nr 1, Lokalu nr 2 oraz Wyposażenia), czy powinna zostać uznana za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa;

\- dostawa Lokalu 1 będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, z którego strony transakcji będą mogły zrezygnować składając stosowne oświadczenie do właściwego organu podatkowego lub w akcie notarialnym przenoszącym własność;

\- dostawa Lokalu 2 będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, z którego strony transakcji będą mogły zrezygnować składając stosowne oświadczenie do właściwego organu podatkowego lub w akcie notarialnym przenoszącym własność.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania nr 1, wskazać należy, że przedmiotem dostawy w ramach Transakcji nie będzie zbycie ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiotem opisanej we wniosku transakcji jest sprzedaż Lokalu 1, Lokalu 2 oraz wyposażenia tych lokali. Należy przy tym pamiętać, że z własnością lokali związany jest udział w nieruchomości wspólnej, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Lokal 1 stanowi lokal usługowy z zapleczem, przystosowany do prowadzenia działalności gastronomicznej. Przy czym lokal ten został przez Zbywcę oddany w najem innej spółce powiązanej, która prowadzi w nim własną działalność gospodarczą. Z kolei Lokal 2 składa się z 18 pokoi, co stanowi o jego przeznaczeniu do prowadzenia działalności hotelowej. Wnioskodawca wskazał, że lokale będące przedmiotem planowanej transakcji nie są niezbędne Zbywcy do prowadzenia działalności gospodarczej. W Spółce pozostaną inne jeszcze nieruchomości służące działalności hotelowej Zbywcy.

Przedstawiony opis sprawy wskazuje, że planowane do zbycia lokale wraz z wyposażeniem nie będą stanowiły przedsiębiorstwa, w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego. Dokonanie opisanej transakcji będzie bowiem stanowiło u Wnioskodawcy zbycie jedynie dwóch lokali wchodzących w skład jego przedsiębiorstwa, natomiast przy wykorzystaniu innych nieruchomości Zbywca w dalszym ciągu będzie prowadził działalność hotelową.

Na Nabywcę nie przejdą jakiekolwiek prawa do posługiwania się w obrocie nazwą (firmą) Zbywcy, jego znakami towarowymi lub użytkowymi (logo), jego hasłami reklamowymi. Na Nabywcę nie jest przenoszone jakiekolwiek know-how związane z prowadzoną przez Zbywcę działalnością w zakresie gospodarczego wykorzystywania obu lokali i ich wyposażenia. Nie dojdzie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy (części zakładu pracy) Zbywcy. Żadni pracownicy Zbywcy nie staną się pracownikami Nabywcy.

W związku z planowaną transakcją nie dojdzie także do przeniesienia na nabywcę praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Zbywcę umów cywilnoprawnych (umów zlecenia oraz umów o dzieło) lub umów współpracy w ramach kontraktów B2B z „zatrudnionymi” w ten sposób osobami fizycznymi. Żadne osoby zajmujące się obsługą nieruchomości (Lokal 1 i Lokal 2) będących przedmiotem planowanej transakcji, nie zaczną pracować dla Nabywcy.

Nabywca nie stanie się stroną jakichkolwiek umów zawartych przez zbywcę w zakresie sprzedawanych składników majątku, takich jak umowy: dostawy mediów, umowy ubezpieczenia, umowy najmu. Na Nabywcę nie przejdą ani zobowiązania Zbywcy, ani wierzytelności Zbywcy związane ze sprzedawanymi składnikami majątku, tj. lokalami oraz ich wyposażeniem. Przedmiotem planowanej transakcji nie są jakiekolwiek majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ani też koncesje, licencje i zezwolenia związane z prowadzoną przez Zbywcę działalnością gospodarczą.

Przedmiotem planowanej transakcji nie są jakiekolwiek inne – poza towarami wskazanymi w umowie przedwstępnej sprzedaży (i opisanymi w niniejszym wniosku) – składniki wyposażenia, infrastruktura techniczna i przynależności do nieruchomości. Tego rodzaju składniki majątkowe nie są także przenoszone przez Zbywcę (podmiot z nim powiązany) na Nabywcę odrębnymi umowami, które zostały albo miałyby być w niedalekiej przyszłości zawarte.

Powyższe oznacza, że transakcji zbycia Lokalu 1, Loklau2 i wyposażenia nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Wskazanie, czy przedmiotem opisanej we wniosku transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniająca definicję zawartą w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, wymaga oceny, czy spełnione są wymienione wcześniej przesłanki. Przy czym należy zauważyć, że te przesłanki muszą być spełnione łącznie, aby zespół składników materialnych i niematerialnych uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w sytuacji, gdy choćby jedna z przesłanek nie jest spełniona, nie mamy do czynienia z zorganizowana częścią przedsiębiorstwa.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podał, że składniki majątku nie są w żaden sposób wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Zbywcy. Spółka wskazała, że nie istnieją żadne regulaminy, zarządzenia wewnętrzne, innego rodzaju akty kierownictwa wewnętrznego odnoszące się do zbywanych składników majątku. W strukturze organizacyjnej Zbywcy nie istnieje jakikolwiek wyodrębniony pion administracyjny zajmujący się tylko i wyłącznie zarządzaniem i obsługą przedmiotowych nieruchomości wraz z ich wyposażeniem, będących przedmiotem zbycia. W strukturze Zbywcy nie ma wyodrębnienia na Lokal 1 i Lokal 2. Jest to jeden środek trwały (nieruchomość), którego część została wynajęta drugiej spółce zajmującej się tylko działalnością gastronomiczną. W strukturze organizacyjnej Zbywcy nie istnieje wykwalifikowany personel obsługujący tylko i wyłącznie zbywane nieruchomości, niezajmujący się pozostałymi aspektami działalności Zbywcy. Personel Zbywcy, który w ramach swoich obowiązków pracowniczych zajmuje się sprzedawanymi nieruchomościami, nie jest także zorganizowany w wewnętrzną strukturę funkcjonalną.

Ponadto u Zbywcy nie były prowadzone osobne urządzenia księgowe dla nieruchomości (Lokal 1 i Lokal 2) wraz z wyposażeniem. Prowadzone przez Zbywcę księgi rachunkowe nie pozwalają na łatwe przyporządkowanie przychodów i kosztów odnoszących się do nieruchomości wraz z wyposażeniem, które są przedmiotem planowanej transakcji. Prowadzone przez Zbywcę księgi rachunkowe obejmują cały zakres działalności Zbywcy. Nie były (nie są) wyodrębnione żadne konta księgowe odnoszące się do nieruchomości (Lokalu 1, Lokalu 2). Takiego wyodrębnienia nie zakłada także zakładowy plan kont Zbywcy. Zbywca posiada wyodrębnione konto bankowe w zakresie przyjmowania płatności za świadczone usługi hotelowe. Nie ma jednak wyodrębnionych rachunków bankowych dotyczących przychodów związanych z Lokalem 1. Nie ma także wyodrębnionego konta bankowego, z którego regulowane byłyby zobowiązania (płatności) dotyczące Lokalu 1, Lokalu 2, czy też wyposażenia tych lokali. Na podstawie prowadzących przez Zbywcę ksiąg nie jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zbywanych lokali.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że przedmiotem planowanej transakcji będą składniki majątkowe w postaci Lokalu 1, Lokalu 2 i wyposażenia, które w przedsiębiorstwie Zbywcy nie są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej oraz finansowej. Oznacza to, że opisane we wniosku składniki majątkowe w postaci Lokalu1, Lokalu 2 i wyposażenia nie spełniają jednej z przesłanek uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, spełniającą definicję zawartą w art. 2 ust. 27e ustawy. Poza tym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak jest funkcjonalnego połączenia lokali i wyposażenia będących przedmiotem transakcji w zespół tworzący kompletna całość w sensie gospodarczym. Wskazuje na to okoliczność, że przedmiotem transakcji nie będzie szereg składników niematerialnych, które zostały wskazane powyżej, w odniesieniu do istoty przedsiębiorstwa na gruncie Kodeksu cywilnego. Zatem w przypadku Lokalu 1, Lokalu 2 i wyposażenia możemy mówić jedynie o zespole składników materialnych, a nie o zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Lokalu1, Lokalu 2 oraz wyposażenia będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Opisana transakcja nie będzie natomiast stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa. W przedstawionej we wniosku sprawie będzie miała miejsce dostawa wskazanych lokali oraz wyposażenia, która będzie dokonana w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Lokal 1 i Lokal 2 stanowią część budynku. W niniejszej sprawie mamy zatem do czynienia z dostawą części budynku w ramach opisanej transakcji. Jak podał Wnioskodawca w opisie zdarzenia, do pierwszego zasiedlenia obu lokali doszło w 2019 r. Z wniosku wynika ponadto, że po pierwszym zasiedleniu Spółka poniosła na każdy z lokali nakłady, które nie przekroczyły 12% wartości lokalu. Oznacza to, że od pierwszego zasiedlenia w 2019 r., Zbywca nie poniósł na ulepszenie tych lokali nakładów, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Tym samym od pierwszego zasiedlenia lokali upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji dostawa wskazanych lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zauważyć należy, że zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie ma charakteru bezwzględnego. Podatnik może zrezygnować z tego zwolnienia wówczas, gdy zarówno dostawca, jak i nabywca spełnią warunki wskazane w art. 43 ust. 10 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że zarówno Nabywca, jak i Zbywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Ponadto Wnioskodawcy podali, że przed zawarciem umowy przedwstępnej (co nastąpiło 31 stycznia 2024 r., jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego) złożyli do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Oznacza to, że spełnione zostały oba warunki wymienione w art. 43 ust. 10 ustawy, a w konsekwencji transakcja zbycia Lokalu 1 i Lokalu 2 będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami nr 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Organ informuje, że ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczy pytanie nr 4, zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2838, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako : „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej.