Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-94/15/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-27
Teza: Czy w powyższym stanie faktycznym sposób i wysokość deklarowanego i opodatkowanego w kraju przychodu osiąganego w Szwecji jest zgodna z zobowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatek-podatek od wartości dodanej; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; Szwecja; zakład
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 20 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   miejsca opodatkowania przychodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Szwecji – **jest prawidłowe;**
*   zasad ustalania przychodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad ustalania przychodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEiDG. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą wybrał formę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wg. ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. (Dz. U. 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.). Równolegle podatnik jest zarejestrowany w Królestwie Szwecji również jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej. Na terenie Szwecji świadczy usługi remontowo-budowlane na rzecz miejscowych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Podatek od wartości dodanej deklaruje i rozlicza na terenie Szwecji. Przychody z tytułu świadczonych usług na terenie Szwecji podatnik rozlicza w kraju miejsca zamieszkania uznając, że podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów) wg art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. Wysokość przychodów jakie podatnik osiąga w Szwecji i deklaruje w Polsce do opodatkowania ww. zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest pomniejszana o należny w Szwecji - i tam uiszczany - podatek od wartości dodanej, który w Szwecji ma w odniesieniu do tych usług stawkę 25 %.

W uzupełnieniu wniosku podano, że świadczone na terenie Szwecji usługi budowlane były i są świadczone tylko w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w poniższych okolicznościach:

1.  działalność ta jest prowadzona jako okazjonalna, nie poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26 poz. 193), jak również w rozumieniu odpowiednich przepisów wewnętrznych Królestwa Szwecji takie okoliczności regulujących,
2.  w okolicznościach sprawy nie zachodzą okoliczności odpowiedzialności wobec osób trzecich, bo jako bezpośredni wykonawca takich usług Wnioskodawca odpowiada za ich rezultat tylko wobec zleceniodawców (szwedzkich osób fizycznych i szwedzkich podmiotów gospodarczych),
3.  czas i miejsce wykonywanych usług jest ustalane ze zleceniodawcą, a same usługi są wykonywane na zasadach pełnej odpowiedzialności wykonawcy za ich wykonanie zgodnie ze „sztuką budowlaną”, bez potrzeby korzystania z jakichkolwiek instrukcji (mniej lub bardziej szczegółowych) od tegoż zleceniodawcy,
4.  działalność ta jest prowadzona na zasadach pełnego ponoszenia ryzyka z jej prowadzeniem związanego, czyli odpowiedzialności za jakość i terminowość wykonywanych usług oraz jest ryzyko zaistnienia strat z tej działalności.

Usługi te nie były i nie są wykonywane w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w powyższym stanie faktycznym sposób i wysokość deklarowanego i opodatkowanego w kraju przychodu osiąganego w Szwecji jest zgodna z zobowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, tak postępując (deklarując do opodatkowania w Polsce przychód osiągnięty w Szwecji i pomniejszony o należny i zapłacony tam podatek od wartości dodanej) postępuje zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami umów międzynarodowych i przepisami krajowymi. Uzasadnienie dla powyższego stanowiska jest następujące:

1\. W art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. zapisano: „Za przychód z działalności o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług”.

2\. Podatnik stoi na stanowisku, że powyższy zapis odnosi się do przychodów osiąganych tylko na terytorium kraju - Polski. Stan faktyczny dotyczący działalności podatnika i osiąganych przez niego przychodów lub dochodów nie jest objęty normą tego przepisu. Posiadając jednak miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów) w Polsce wg art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.

3\. Jednocześnie w art. 4a tej samej ustawy zapisano: „Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska”.

4\. Obowiązująca Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. nr 26, poz. 193), w art. 7 zatytułowanym „Zyski przedsiębiorstw” w ust. 1 zawiera zapis: „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład”. Podatnik nie posiada w Szwecji zakładu, co powoduje, że działalności jego jako przedsiębiorcy podlega w zakresie u.p.d.o.f. tylko w Polsce.

5\. Podatnik stoi na stanowisku, że pojęcie zysku w rozumieniu tej Konwencji nie jest tożsame z kwotą należności jaką Podatnik otrzymuje za wykonywane przez siebie usługi, bo kwota ta zawiera między innymi podatek od wartości dodanej oraz zwrot innych nakładów ponoszonych na rzecz prowadzonej działalności. Tak właśnie ustalany zysk (po odliczeniu podatku od wartości dodanej oraz innych nakładów) jest wskazywany jako podlegający opodatkowaniu w państwie przedsiębiorstwa. Wskazują na to zapisy obowiązującej Konwencji, której strona jest RP. Do zysków opodatkowanych w Umawiającym się Państwie przedsiębiorcy - Polsce, nie można zaliczać podatku od wartości dodanej zapłaconego przez przedsiębiorcę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa - Szwecji. Podatnik stoi na stanowisku, że takie rozumienie zysku jest zgodne z zapisami Konwencji, a inna interpretacja zapisu „zysku przedsiębiorstwa” jest niezgodna z logiką i doświadczeniem życiowym.

6\. Przywołany przepis z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. został wprowadzony do ustawy z dniem 1 stycznia 1996 r., czyli na długo przed wstąpieniem Polski do UE. W roku 2004 gdy Polska stała się członkiem UE, unijne dyrektywy podatku od wartości dodanej wprowadziły obowiązek implementacji ich zapisów do krajowych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (publikacja Dz. U. z 2014 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej u.p.t.u. W obowiązującej obecnie dyrektywie 2006/112/WE jest zapisany obowiązek traktowania krajowych (poszczególnych krajów członkowskich UE) zapisów ustaw o podatku od wartości dodanej jako jednego wspólnego i obowiązującego wszystkich systemu podatku od wartości dodanej.

7\. Częścią tego obowiązującego systemu jest krajowa ustawa o podatku od wartości dodanej nazwana w kraju ustawą o podatku od towarów i usług. Potwierdza to zapis art. 2 pkt 11) tej ustawy. Powyższe stanowisko jest również potwierdzone zapisami innych ustaw/przepisów krajowych, z których wynika jednoznacznie tożsamość podatku od wartości dodanej obowiązującego na terytorium innego państwa członkowskiego z krajowym - polskim podatkiem od towarów i usług.

8\. Według zapisów art. 2 pkt 27b) ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem może/musi podlegać wartość rynkowa, a ona nie jest tożsama z przychodem/dochodem/zyskiem, które są opodatkowane w podatkach dochodowych w polskim systemie podatkowym. Inne stanowisko prowadziłoby do niedopuszczalnego prawnie i logicznie podwójnego opodatkowania tych samych kwot jakie uzyskuje dostawca towarów lub usług. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 7 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 2208/2006 Sąd przedstawił stanowisko: „\`(...)\` literalna wykładnia tego przepisu, ograniczająca jego zastosowanie jedynie do podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a wyłączająca podatników podatku od wartości dodanej w rozumieniu (odpowiedniej ustawy krajowej), prowadzi do dyskryminacji przez dodatkowe obciążenie transakcji zawieranych z kontrahentem mającym siedzibę w jednym z krajów członkowskich Unii Europejskiej.

10\. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza treść pisma Ministerstwa Finansów - Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich z dnia 2 grudnia 2005 r. nr PB3-1725/8213-280/WK/05 (LexPolonica 406779). Całość pisma stanowi o obowiązku uznania tożsamości w polskim systemie prawnym krajowego podatku od towarów i usług i podatku od wartości dodanej, funkcjonującego w innych państwach UE. Powyższe ilustruje zapis: „Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów i usług, podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

11\. Wprawdzie treść przywołanego stanowiska odnosi się do rozwiązań zawartych w przepisach art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., to jednak z uwagi na identyczności tych uregulowań z normą zawartą w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., można i należy przyjąć, że przedstawione Stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczy również u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   miejsca opodatkowania przychodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Szwecji – **jest prawidłowe;**
*   zasad ustalania przychodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a wyżej powołanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Definicja miejsca zamieszkania zawarta w ww. przepisie zawiera trzy przesłanki: centrum interesów osobistych, centrum interesów gospodarczych oraz pobyt przekraczający 183 dni w roku podatkowym. Spełnienie zatem którejkolwiek z nich skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego – art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, która została podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Analiza powyższego zapisu wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W państwie zakładu – w Szwecji opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu.

Wskazać należy, że wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę stanowi Modelowa Konwencja, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych.

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie art. 5b ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Podkreślenia wymaga, że przepis ten wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w nim przesłanek dla uznania, że podejmowane w warunkach opisanych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez osoby fizyczne działania nie stanowią działalności gospodarczej.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych w cytowanym powyżej art. 5b ust. 1 pkt 1 do 3 ww. ustawy przesłanek powoduje, że czynności należy uznać za działalność gospodarczą.

Opis wniosku wskazuje, że Wnioskodawca odpowiada za rezultat usług tylko wobec zleceniodawców (szwedzkich osób fizycznych i szwedzkich podmiotów gospodarczych). Czas i miejsce wykonywanych usług jest ustalane ze zleceniodawcą, a same usługi są wykonywane na zasadach pełnej odpowiedzialności wykonawcy za ich wykonanie zgodnie ze „sztuką budowlaną”, bez potrzeby korzystania z jakichkolwiek instrukcji (mniej lub bardziej szczegółowych) od tegoż zleceniodawcy. Działalność ta jest prowadzona na zasadach pełnego ponoszenia ryzyka z jej prowadzeniem związanego, czyli odpowiedzialności za jakość i terminowość wykonywanych usług oraz jest ryzyko zaistnienia strat z tej działalności.

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że Wnioskodawca – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Jak już wskazano, przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Jak stanowi art. 5 ust. 1-3 Konwencji w rozumieniu niniejszej Konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne albo czynności związane z takimi pracami stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli taka budowa, prace albo czynności trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Generalnie do powstania zakładu przedsiębiorstwa na terytorium innego państwa niezbędne jest:

*   istnienie „placówki działalności gospodarczej”, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń,
*   taka placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,
*   prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki – oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEiDG. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą wybrał formę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wg. ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. (Dz. U. 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.). Równolegle podatnik jest zarejestrowany w Królestwie Szwecji również jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej. Na terenie Szwecji świadczy usługi remontowo-budowlane na rzecz miejscowych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Działalność ta jest prowadzona jako okazjonalna, nie poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26 poz. 193), jak również w rozumieniu odpowiednich przepisów wewnętrznych Królestwa Szwecji takie okoliczności regulujących.

Mając na względzie przedstawione we wniosku informacje oraz przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie Szwecji za pośrednictwem zakładu, nie wystąpi podwójne opodatkowanie przychodu, a zatem całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej przychodu podlega opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym, tj. w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.).

Słusznie wobec tego Wnioskodawca stwierdził, że podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – z tytułu przychodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej w Szwecji – tylko w Polsce.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że istotnym w niniejszej sprawie jest dokonanie oceny skutków podatkowych jakie wywołuje zapłata przez Wnioskodawcę podatku od wartości dodanej na terytorium Szwecji.

Zgodnie z art. 5a pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

Zatem przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Powyższe oznacza, że ustawa o podatku od towarów i usług wyraźnie rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług. Sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw członkowskich funkcjonuje (obowiązuje) pod pojęciem podatku od wartości dodanej. Posługiwanie się w ustawie o podatku od towarów i usług dwoma różnymi pojęciami dotyczącymi podatku, zawierającego wspólne cechy wynikające z faktu harmonizacji w UE wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, pozwala na prawidłowe określenie obowiązków podatkowych w Polsce dotyczących tego podatku.

Tym samym utożsamianie podatku od wartości dodanej obowiązującego w innym państwie członkowskim niż Polska, z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce jest pozbawione argumentów prawnych. W efekcie, rozróżnienie takie obowiązuje również w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego brak jest podstaw prawnych, aby uzyskane na terytorium Szwecji przychody pomniejszać o zapłacony tam podatek od wartości dodanej, bowiem jak wskazano podatek od wartości dodanej nie jest tożsamy z podatkiem od towarów i usług (nie jest tym podatkiem), o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie podlegającym opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej przychodem z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej będą przychody uzyskane ze świadczenia usług na terytorium Szwecji wykazywane w wartości brutto, a więc bez ich pomniejszenia o podatek od wartości dodanej.

Odnosząc się zaś do przytoczonego we wniosku wyroku zauważyć należy, że niezależnie od obowiązku uwzględniania ocen wyrażonych w orzecznictwie, organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych nie jest związany orzeczeniem wydanym w innej sprawie. Orzeczenia sądów, są bowiem rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Podkreślić też trzeba, że analogiczny pogląd, że podatku od towarów i usług nie można utożsamiać z podatkiem od wartości dodanej, został zaprezentowany w prawomocnym wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 571/11.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20.