Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.413.2022.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-07
Teza: W jakiej części Wnioskodawca powinien rozpoznać Wartość Podatkową Akcji jako koszt uzyskania przychodu w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej?
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek; podział; wartość; zobowiązanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty dot. udziałów, akcji, papierów wartościowych, pochodnych instrumentów finansowych-Koszty z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8c-lit. c

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jakiej części Wnioskodawca powinien rozpoznać Wartość Podatkową Akcji jako koszt uzyskania przychodu w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej (dalej: „Grupa”) działającej (…). Wnioskodawca jest m.in. jedynym akcjonariuszem spółki akcyjnej działającej pod firmą: (…) spółka akcyjna podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka Dzielona” lub „X”).

Część akcji Spółki Dzielonej będących własnością Wnioskodawcy została nabyta w wyniku przejęcia przez Spółkę Dzieloną w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: „KSH”) innej spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego doszło do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej oraz nabycia przez Wnioskodawcę akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Spółka Dzielona (…) prowadzi działalność (…).

W ramach Spółki Dzielonej możliwe jest obecnie wyodrębnienie dwóch zasadniczych obszarów biznesowych:

1\. (…)

2\. (…)

W związku z (…).

W konsekwencji, planuje się dokonanie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH podziału spółki X przez wydzielenie z niej części przedsiębiorstwa tj. Oddziału I, w wyniku którego utworzona zostanie nowo zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działająca pod firmą (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Celowa”), której udziały obejmie Wnioskodawca. Jednocześnie, w związku z podziałem dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej, a zatem dojdzie do unicestwienia części akcji posiadanych obecnie przez Wnioskodawcę w X.

Tym samym, w oparciu o określony w planie podziału parytet wymiany, z perspektywy Wnioskodawcy:

\- w związku z podziałem dojdzie do unicestwienia części akcji Spółki Dzielonej, a zatem zmniejszy się łączna liczba akcji Spółki Dzielonej posiadanych przez Wnioskodawcę,

\- Wnioskodawca nabędzie 100% udziałów w Spółce Celowej, która zostanie zawiązana w związku z podziałem,

w konsekwencji z perspektywy aktywów posiadanych przez Wnioskodawcę dojdzie do wymiany części akcji Spółki Dzielonej na udziały w Spółce

Spółka Celowa prowadzić będzie po podziale działalność (…), która to działalność będzie co do zasady zbieżna z obecną działalnością Oddziału I. Spółka Celowa, ma pozostać w Grupie i realizować jej strategię w obszarze (…). Jednocześnie, zgodnie z założeniami Programu, pozostała część działalności, która będzie kontynuowana po podziale w ramach (…) ma zostać zbyta na rzecz (…).

Z akcjami Spółki Dzielonej posiadanymi przez Wnioskodawcę związana jest wartość podatkowa, a więc wartość, która zostałaby rozpoznana jako koszty uzyskania przychodu na moment odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej, ustalona przez Wnioskodawcę jako suma wartości wydatków na nabycie/objęcie tych akcji, kalkulowana zgodnie z odpowiednimi regulacjami Ustawy CIT, właściwymi co do sposobu i terminu nabywania posiadanych obecnie akcji Spółki Dzielonej (dalej: „Wartość Podatkowa Akcji”).

W ramach wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy przyjąć, że majątek przechodzący na Spółkę Celową na skutek podziału związany z Oddziałem Inwestycje (dalej: „Część Wydzielana”), jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej (związany z Obszarem …) stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Kwestia ta została potwierdzona w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek (…) S.A. na skutek odrębnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego i powinna zostać przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Na potrzeby wniosku, uwzględniając przyczyny ekonomiczne i przyjętą w ramach Programu strategię rozwoju poszczególnych obszarów działalności, Wnioskodawca przyjmuje, iż planowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów tych czynności nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, na potrzeby wniosku należy przyjmować, że w przypadku planowanego podziału nie znajdą zastosowania art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT. Kwestia ta powinna zostać przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Co więcej, Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z podziałem nie powstanie po stronie któregokolwiek z podmiotów korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny - podział przez wydzielenie w pełni odpowiada przyjętym założeniom biznesowym. W konsekwencji art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) nie znajdzie zastosowania. Kwestia ta również powinna zostać przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

### Pytanie

W jakiej części Wnioskodawca powinien rozpoznać Wartość Podatkową Akcji jako koszt uzyskania przychodu w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku planowanego podziału Spółki Dzielonej, koszty uzyskania przychodów powinny być ustalone przez Wnioskodawcę w wysokości odpowiadającej części Wartości Podatkowej Akcji, ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość majątku Części Wydzielanej, do wartości majątku Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem, przy czym:

i. przez „wartości majątku” należy rozumieć odpowiednio wartość rynkową Części Wydzielanej i wartość rynkową Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem,

ii. ustalając „wartość majątku” należy posłużyć się wartością rynkową bez uwzględnienia zobowiązań, tj. nie pomniejszając wartości majątku Spółki Dzielonej o jej zobowiązania.

Uzasadnienie

1\. Przychody związane z podziałem spółki jako przychody ze źródła zyski kapitałowe

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h i m Ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym w szczególności:

\- przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (lit. h).

\- przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: (tiret pierwsze) przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki, (tiret drugie) przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej, (tiret trzecie) przychody spółki dzielonej (lit. m).

Jednocześnie, na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT obowiązującego od dnia 1 stycznia 2022 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym w szczególności przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

2\. Wartość emisyjna udziałów przydzielonych w wyniku podziału jako przychód po stronie Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy CIT w brzmieniu nadanym od 1 stycznia 2022 r. na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2021 r., poz. 2105; dalej: „Ustawa Nowelizująca”), przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z przedstawionego stanu przyszłego i przyjętych założeń związanych z planowaną transakcją, zakłada się, że Część Wydzielana, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej (związany z Obszarem …) stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, tym samym ww. przepis nie znajdzie zastosowania.

Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT, przychodem jest także ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Zgodnie z powyższym przepisem, przy podziale przez wydzielenie, przychodem po stronie wspólnika spółki dzielonej jest przydzielona wartość emisyjna udziałów/akcji w spółce przejmującej. Należy jednak zwrócić uwagę, iż w art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT zostały wskazane sytuacje, w których ww. przepis nie znajdzie zastosowania.

3\. Przesłanki nieopodatkowania przychodu odpowiadającego wartości emisyjnej udziałów w Spółce Celowej (spółce nowo zawiązanej)

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., do przychodu nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

\- udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów (lit. a)

oraz

\- przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału (lit. b).

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej ww. przepis w takim brzmieniu (uzasadnienie do ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2021 r., poz. 2105), wprowadzone przepisy do transakcji reorganizacyjnych mają charakter uszczelniający i dostosowawczy: „ (\`(...)\`) projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku a w przypadku udziałów (akcji) zapewnienie tej neutralności dla pierwszej wymiany udziałów, łączenia lub podziału.”

Jak wynika z ww. cytatu, wymienione przez projektodawcę transakcje wymiany udziałów, łączenia i podziału od 1 stycznia 2022 r. mają być ograniczone co do ich neutralności podatkowej w podatku dochodowym w zakresie drugiej tego typu transakcji w ramach której dochodzi do emisji udziałów lub akcji oraz w sytuacji, gdy nie zostanie zrealizowana zasada kontynuacji wyceny.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, akcje Spółki Dzielonej będące własnością Wnioskodawcy zostały częściowo nabyte w wyniku przejęcia przez Spółkę Dzieloną w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH innej spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego doszło do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej oraz nabycia przez Wnioskodawcę akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

W tym kontekście należy przyjmować, że (niezależnie od weryfikacji spełnienia warunku określonego w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b Ustawy CIT), w przypadku podziału przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT, a tym samym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT proces podziału Spółki Dzielonej z perspektywy Wnioskodawcy będzie skutkował rozpoznaniem przychodu w wysokości wartości emisyjnej udziałów Spółki Celowej nabytych w ramach podziału Spółki Dzielonej.

4\. Ustalenie proporcji w jakiej w związku z podziałem powinna zostać rozpoznana Wartość Podatkowa Akcji jako koszt uzyskania przychodu

Zgodnie z zasadami przyjmowanymi konsekwentnie przez ustawodawcę w ramach Ustawy CIT, w przypadku realizacji podziału spółki przez wydzielenie, z perspektywy wspólnika/akcjonariusza spółki dzielonej wartość podatkowa przypisana do posiadanych przez niego udziałów/akcji w spółce dzielonej podlega odpowiedniemu zmniejszeniu, w proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej (wartość części wydzielanej) do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Pozostała po pomniejszeniu część wartości podatkowej udziałów/akcji spółki dzielonej może z kolei stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu ewentualnego późniejszego odpłatnego zbycia pozostałych udziałów (akcji) spółki dzielonej przez wydzielenie.

Jednocześnie, na gruncie Ustawy CIT moment rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu wartości o jaką pomniejszona zostaje wartość podatkowa udziałów/akcji w spółce dzielonej uzależniony jest od tego, czy proces podziału spółki dzielonej pozostaje neutralny podatkowo, czy też wiąże się z opodatkowaniem z perspektywy wspólnika spółki dzielonej:

a. w sytuacji, w której podział jest neutralny podatkowo tj. nie skutkuje obowiązkiem rozpoznania przychodu na moment podziału, koszt ten rozpoznawany jest na moment zbycia udziałów/akcji spółki przejmującej lub nowo zawiązanej (art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c Ustawy CIT),

b. w sytuacji, w której podział nie jest neutralny podatkowo (skutkuje obowiązkiem rozpoznania przychodu na moment podziału przez wspólnika spółki dzielonej), koszt ten rozpoznawany jest już na moment podziału spółki dzielonej, pomniejszając tym samym dochód wspólnika spółki dzielonej (art. 15 ust. 1ma Ustawy CIT).

Należy jednak ponownie podkreślić, że niezależnie od tego, czy podział przez wydzielenie pozostaje neutralny podatkowo, czy też nie, nie ulega zmianie sposób alokowania wartości podatkowej udziałów/akcji pomiędzy udziały/akcje spółki dzielonej oraz spółki przejmującej. Niezmiennie, alokacja wartości podatkowej ma miejsce w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem. Konsekwentnie, pozostała część pierwotnej wartości podatkowej udziałów/akcji spółki dzielonej stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki dzielonej przez wydzielenie.

W kontekście przedstawionych zasad wynikających z Ustawy CIT, trudności praktyczne budzi sprecyzowanie pojęcia „wartości majątku”, które nie posiada definicji legalnej w Ustawie CIT. Pomocne w interpretacji tego pojęcia może być w pierwszej kolejności sięgnięcie do uzasadnienia przepisów wprowadzających to pojęcie do Ustawy CIT w związku z wprowadzeniem regulacji modyfikujących sposób alokacji wartości podatkowej udziałów/akcji w odniesieniu do podziału przez wydzielenie.

Należy zwrócić uwagę, że powyższe zasady alokacji wartości podatkowej w przypadku podziału przez wydzielenie, zostały wprowadzone do Ustawy CIT od 1 stycznia 2018 r., na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: „Nowelizacja”).

Do 1 stycznia 2018 r., tj. przed wejściem w życie Nowelizacji, ww. proporcję alokacji kosztów należało ustalać w oparciu o stosunek wartości nominalnej udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) spółki dzielonej przed podziałem.

Zgodnie z fragmentem uzasadnienia do Nowelizacji (druk sejmowy nr 1878) dotyczącym zmian w ramach Ustawy CIT:

„W stosunku do obecnej regulacji zmodyfikowano również sposób ustalenia proporcji, w jakiej koszty objęcia lub nabycia udziałów (akcji) spółki dzielonej przypisywane są do udziałów (akcji) spółki dzielonej pozostających w posiadania udziałowca (akcjonariusza) po podziale. Omawiany przepis przewiduje w tym zakresie odstąpienie od ustalania tych kosztów w oparciu o proporcję odnoszącą się do wartości nominalnej udziałów na rzecz wskaźnika opartego o wartość rynkową majątku; dotychczasowa regulacja była bowiem wykorzystywana w schematach optymalizacyjnych polegających na ustalaniu relacji wartości nominalnej udziałów (akcji) spółki dzielonej w sposób nieproporcjonalny do wartości wydzielanego z niej majątku w stosunku do całego majątku takiej spółki przed podziałem”.

W związku z powyższym należy podkreślić, że zamiarem ustawodawcy, wyrażonym bezpośrednio w uzasadnieniu Nowelizacji, było oparcie proporcji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c Ustawy CIT, o wartość rynkową majątku. Zmiana ustalania proporcji wynikała bowiem z możliwości dość swobodnej alokacji wartości podatkowej udziałów/akcji spółki dzielonej przed podziałem na wartość podatkową udziałów/akcji spółki dzielonej i spółki przejmującej po podziale. Ustalenie wartości majątku w oparciu o wartość rynkową, zgodnie z poglądem Wnioskodawcy oraz poglądem ustawodawcy wyrażonym w ww. uzasadnieniu Nowelizacji, powinno wyeliminować wpływanie poprzez parytet wymiany przy podziale spółki na poziom kosztów uzyskania przychodów (tak jak miało to miejsce przed wejściem w życie Nowelizacji).

Powyższe stanowisko jednocześnie potwierdza wykładnia językowa i systemowa przepisów Ustawy CIT.

„Wartość” wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) to „ile coś jest warte pod względem materialnym”. „Majątek” zaś to „czyjś stan posiadania”. Przyjmując takie rozumienie pojęcia „wartość majątku” stwierdzić należy, że pod pojęciem tym rozumieć należy „wartość materialną stanu posiadania”. Jednocześnie, pomimo wątpliwości, które w ocenie Wnioskodawcy może budzić to zagadnienie, uwzględniając pogląd prezentowany przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, ustalając wartość majątku Spółki Dzielonej należy posłużyć się wartością rynkową bez uwzględnienia zobowiązań, tj. nie pomniejszając wartości majątku Spółki Dzielonej o jej zobowiązania.

Powyższy pogląd został wyrażony w wydanej dla analogicznego zdarzenia przyszłego interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.394.2019.1.SJ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stanął na stanowisku, że:

„W ocenie organu nie ma jednak podstaw, aby dla celów ustalenia wartości majątku Spółki Dzielonej, pomniejszać tę wartość o przejmowane zobowiązania. Trudno uznać, że zobowiązania stanowią majątek spółki. W skrajnym przypadku, gdyby Spółka Dzielona miała długi przekraczające aktywa, to wartość jej majątku - ustalona w sposób przedstawiony przez Wnioskodawcę - byłaby bliska zeru, a przecież Spółka Przejmująca w drodze przejęcia nabywa majątek, który może także spieniężyć. Do kwestii braku możliwości pomniejszenia wartości rynkowej o zobowiązania (dla celów podatkowych) odnosi się m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 września 2018 r.: „W przedmiotowej sprawie w cenie sprzedaży Działu Pras ujęta została wartość zobowiązań, co oznacza, że kwota do zapłaty przez nabywcę będzie pomniejszona o przejęte przez niego zobowiązania, które będzie następnie regulował z własnych środków. Pomniejszenie oszacowanej dla potrzeb transakcji sprzedaży wartości Działu Pras o wartość przejętych zobowiązań nie oznacza, że „cena określona w umowie”, która na podstawie art. 14 ust. 1 stanowi przychód podatkowy, również może być o tę wartość zobowiązań pomniejszona. Ma rację organ, że zgodnie z opisanym stanem faktycznym będzie to jedynie skutek wzajemnych rozliczeń stron umowy sprzedaży działu Pras z jednoczesnym przejęciem długów. Ta sytuacja podatkowo nie może różnić się od sytuacji, w której Spółka najpierw zbyłaby Dział Pras (wykazując przychód w całej jego wartości) a następnie z otrzymanych środków sama spłaciłaby zobowiązania”.

Z treści orzeczenia (mimo tego, że sprawa rozpatrywana przez Sąd dotyczy zgoła odmiennego stanu faktycznego) wynika, że nie jest zasadne pomniejszanie wartości rynkowej o zobowiązania”

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.247.2020.2.SP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

„Pojęcie „wartość majątku”, które zostało użyte m.in. w przywołanym wyżej przepisie, nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej. Zdaniem organu, wspomniana „wartość majątku” powinna być rozumiana jako wartość rynkowa składników majątkowych Spółki Dzielonej. Ponieważ „wartość majątku nie ma legalnej definicji, w tej sytuacji zasadnym jest, aby pojęciu temu nadać takie rozumienie, jakie wynika z języka potocznego. „Wartość” wg Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) to „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”. „Majątek” zaś to „czyjś stan posiadania”. Przyjmując takie rozumienie pojęcia „wartość majątku” stwierdzić należy, że pod pojęciem tym rozumieć należy „wartość materialną stanu posiadania”.

W ocenie organu nie ma podstaw, aby dla celów ustalenia wartości majątku Spółki Dzielonej, pomniejszać tę wartość o przejmowane zobowiązania. Trudno uznać, że zobowiązania stanowią majątek spółki”.

Dodatkowo, należy wskazać, iż pojęcie „wartości majątku”, o którym mowa powyżej, znajduje się również w innych przepisach Ustawy CIT, tj. chociażby w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, zgodnie z którym przychodem jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Uwzględniając powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku planowanego podziału Spółki Dzielonej, koszty uzyskania przychodów powinny być ustalone przez Wnioskodawcę w wysokości odpowiadającej części Wartości Podatkowej Akcji w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość majątku Części Wydzielanej, do całej wartości majątku Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem, gdzie:

i. przez „wartości majątku” należy rozumieć odpowiednio wartość rynkową Części Wydzielanej i wartość rynkową Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem,

ii. ustalając „wartość majątku” należy posłużyć się wartością rynkową bez uwzględnienia zobowiązań, tj. nie pomniejszając wartości majątku Spółki Dzielonej o jej zobowiązania. 

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”):

Spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

W myśl art. 529 § 1 pkt 4 KSH:

Podział może być dokonany m.in. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W świetle art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

Za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planuje się dokonanie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie z niej części przedsiębiorstwa, w wyniku którego utworzona zostanie nowo zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Celowa), której udziały obejmie Wnioskodawca. Jednocześnie, w związku z podziałem dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej, a zatem dojdzie do unicestwienia części akcji posiadanych obecnie przez Wnioskodawcę w Spółce Dzielonej.

Tym samym, w oparciu o określony w planie podziału parytet wymiany, z perspektywy Wnioskodawcy:

\- w związku z podziałem dojdzie do unicestwienia części akcji Spółki Dzielonej, a zatem zmniejszy się łączna liczba akcji Spółki Dzielonej posiadanych przez Wnioskodawcę,

\- Wnioskodawca nabędzie 100% udziałów w Spółce Celowej, która zostanie zawiązana w związku z podziałem,

\- w konsekwencji z perspektywy aktywów posiadanych przez Wnioskodawcę dojdzie do wymiany części akcji Spółki Dzielonej na udziały w Spółce Celowej.

Część akcji Spółki Dzielonej będących własnością Wnioskodawcy została nabyta w wyniku przejęcia przez Spółkę Dzieloną w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH innej spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego doszło do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej oraz nabycia przez Wnioskodawcę akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Z akcjami Spółki Dzielonej posiadanymi przez Wnioskodawcę związana jest wartość podatkowa, a więc wartość, która zostałaby rozpoznana jako koszty uzyskania przychodu na moment odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej, ustalona przez Wnioskodawcę jako suma wartości wydatków na nabycie/objęcie tych akcji, kalkulowana zgodnie z odpowiednimi regulacjami Ustawy CIT, właściwymi co do sposobu i terminu nabywania posiadanych obecnie akcji Spółki Dzielonej (Wartość Podatkowa Akcji).

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia w jakiej części Wnioskodawca powinien rozpoznać Wartość Podatkową Akcji jako koszt uzyskania przychodu w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 1ma ustawy o CIT:

W przypadku podziału spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b, kosztem uzyskania przychodów udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej są koszty nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczone zgodnie z ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, koszt ten ustala się w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem. Pozostała część kwoty tych kosztów stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki dzielonej przez wydzielenie.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT ma charakter zamknięty.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT:

do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

W tym miejscu wskazać należy, że w związku z tym, że pojęcie „wydatki” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, należy odnieść się do jego językowego znaczenia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod red. Prof. M. Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, „wydatek” to: suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś, przy czym „wydać” oznacza: wyłożyć, wydatkować pieniądze na coś, zapłacić za coś. „Zapłacić” zaś to: dać pieniądze jako należność za pracę, za towar; wynagrodzić w pieniądzach (także w naturze); uiścić należność.

Zgodnie z przytoczonymi definicjami słownikowymi należy uznać, że pojęcie „wydatek” ma na gruncie ustawy o CIT bardzo szerokie znaczenie i powinno być rozumiane jako uiszczanie należności za coś – zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Jednocześnie należy podkreślić, że żaden z przepisów ustawy nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe.

Tak więc sformułowanie „wydatków na objęcie lub nabycie” zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie udziałów/akcji spółki, które są następnie zbywane, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże składników nie byłoby możliwe.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

a) ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,

b) ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,

c) wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a lub b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

W tym miejscu należy powołać art. 15 ust. 1k ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

a) wartości początkowej składnika majątkowego, o którym mowa w art. 2 pkt 3 ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym, będącego przedmiotem wkładu własnego, o którym mowa w art. 2 pkt 5 tej ustawy, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, a w przypadku wniesienia gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów wartości równej wydatkom poniesionym na ich nabycie;

b) określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b;

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) w spółce, nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b.

W świetle powyższych przepisów, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej na objęcie udziałów (akcji) w tej spółce w przypadku podziału spółki, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a lub b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zatem, nie można się z Państwem zgodzić że w momencie Podziału, Spółka może rozpoznać koszty uzyskania przychodów i w efekcie pomniejszyć przychód powstały na postawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. Wartość tą Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów. Powyższe wynika z art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Dodatkowo należy zauważyć, że powołany przez Wnioskodawcę art. 15 ust. 1ma ustawy o CIT dotyczy kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT a nie przychodu ustalonego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o CIT w obecnym brzmieniu został wprowadzony na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175, dalej: „Nowelizacja”).

Jak wynika z uzasadnienia do zmian (druk sejmowy nr 1878): „Zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami w przypadku zbycia akcji spółki, z której wydzielono część majątku w trybie podziału przez wydzielenie koszt uzyskania przychodów z tytułu takiego zbycia ustala się jako część wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie akcji spółki dzielonej, ustaloną w proporcji bazującej na porównaniu wartości nominalnej unicestwianych udziałów spółki dzielonej do wartości nominalnej udziałów spółki dzielonej przed podziałem. Regulacja ta zakłada, iż proporcja ta odpowiada rzeczywistej relacji wartości wydzielanego majątku do wartości majątku przed podziałem. Taka sytuacja nie zawsze ma miejsce. Podatnicy kształtują bowiem relację między wartościami nominalnymi udziałów w sposób korzystny podatkowo, niezgodnie z celem ww. regulacji i bez uzasadnionej przyczyny ekonomicznej. Zaburzając proporcję opartą na relacji między wartościami nominalnymi, zbywając po podziale udziały lub akcje spółki dzielonej, uzyskują możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nawet do 100% wydatków na ich nabycie, niezależnie od tego jaką wartość majątku po podziale udziały (akcje) te reprezentują i jaka jest relacja wartości majątku jaki pozostał w spółce dzielonej do jego wartości przed podziałem”.

Powołany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości majątku”.

Natomiast pojęcie „wartość majątku” nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej, zatem zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego.

I tak:

\- wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „majątek” to „czyjś stan posiadania”;

\- jak wskazano w wyroku z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia „mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego.

\- W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp.”

\- „Majątek - ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005,

\- „Majątek spółki - suma praw oraz innych składników majątkowych spółki posiadających wartość ekonomiczną. Do m. wchodzi również wartość wniesionych do s. wkładów wspólników i w chwili jej powstania ich suma może stanowić cały m. s., jednak w odróżnieniu od kapitału zakładowego, który jest wartością stałą, m. s. podlega ustawicznym zmianom. Wartość m. s. zależy od wartości praw i innych składników majątkowych s., a ponieważ m. ten obciążą zobowiązania s., można przyjąć, że wartość ta odpowiada różnicy między wartością sumy aktywów i zobowiązań s.” ibid.,

Z kolei, przez termin „wartość” należy rozumieć „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”.

Natomiast zgodnie z Encyklopedią Zarządzania (dostępną na stronie internetowej https://mfiles.pl), wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej, preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.

Stosownie natomiast do art. 4a pkt 2 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Zatem definicja majątku zasadniczo uwzględnia zarówno aktywa, jak i zobowiązania.

Odnosząc powyższe rozważania do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że choć treść przepisów art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o CIT odnosi się indywidualnie do określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów u każdego ze wspólników posiadających udziały (akcje) Spółki Dzielonej, to jednak proporcję wskazaną w tym przepisie odnosić należy do całego majątku Spółki Dzielonej, czyli części tego majątku pozostającego w Spółce oraz części tego majątku przejętej w wyniku podziału przez Spółkę Przejmującą. W oparciu o taką proporcję wspólnik Spółki Dzielonej, poniesione przez siebie wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w Spółce Dzielonej powinien „przypisać” do posiadanych przez niego udziałów (akcji) w tej spółce po dokonanym podziale oraz do uzyskanych udziałów (akcji) Spółki Przejmującej.

Natomiast „wartość majątku” należy rozumieć jako wartość rynkową wszelkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) uwzględniającą zobowiązana.

Reasumując na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT proces podziału Spółki Dzielonej z perspektywy Wnioskodawcy będzie skutkował rozpoznaniem przychodu w wysokości wartości emisyjnej udziałów Spółki Celowej nabytych w ramach podziału Spółki Dzielonej.

W momencie podziału Wnioskodawca nie rozpoznaje kosztów. Powołany przez Wnioskodawcę art. 15 ust. 1ma ustawy o CIT dotyczy kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT a nie przychodu ustalonego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba tej ustawy. Spółka ma prawo rozpoznać koszt na moment zbycia udziałów. Natomiast „wartość majątku” należy rozumieć jako wartość rynkową wszelkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) uwzględniającą zobowiązana.

W świetle powyższego Państwa stanowisko zgodnie z którym w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku planowanego podziału Spółki Dzielonej, koszty uzyskania przychodów powinny być ustalone przez Wnioskodawcę w wysokości odpowiadającej części Wartości Podatkowej Akcji, ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość majątku Części Wydzielanej, do wartości majątku Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem, przy czym:

i. przez „wartości majątku” należy rozumieć odpowiednio wartość rynkową Części Wydzielanej i wartość rynkową Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem,

ii. ustalając „wartość majątku” należy posłużyć się wartością rynkową bez uwzględnienia zobowiązań, tj. nie pomniejszając wartości majątku Spółki Dzielonej o jej zobowiązania

\- należało uznać za **nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).