Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-6/14/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-19
Teza: w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 235/11 (data wpływu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami do tut. Biura 3 stycznia 2014 r.), uchylającym interpretację indywidualną z 3 grudnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-923/10/SK wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego w imieniu Ministra Finansów - wniosku z 9 września 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2010 r.), uzupełnionego w dniu 4 lutego 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione w ww. wniosku w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki cywilnej. W 2010 r. miała zamiar wystąpić ze spółki cywilnej, za co miała otrzymać od pozostających w spółce wspólników zwrot kwoty stanowiącej równowartość przypadającego na nią majątku. Dotyczy to przede wszystkim kwoty związanej z pozostałym w spółce majątkiem ruchomym oraz wartości udziału w lokalu użytkowym i gruncie związanym z tym lokalem. Spółka została założona w 2003 r., w tym też roku nabyta została przez spółkę nieruchomość w postaci lokalu użytkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej do wysokości wniesionych do niej wkładów, wartość sprzedanego przez Wnioskodawczynię udziału w lokalu użytkowym oraz gruncie związanym z tym lokalem wolna będzie w całości od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z ww. tytułu są zwolnione z podatku dochodowego w całości, gdyż dotyczą bezpośrednio wkładów Wnioskodawczyni wniesionych do spółki cywilnej sfinansowanych w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Opodatkowanie nadwyżki wartości nieruchomości związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą (obecna wartość minus wartość z daty nabycia) prowadziłaby do podwójnego opodatkowania wspólników.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała wyroki:

*   WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 1029/07,
*   WSA w Warszawie sygn. akt III SA/WA 2247/08.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sądy wskazują również, że opodatkowaniu nie podlega także przyrost majątku spółki, będący efektem wzrostu cen rynkowych.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 3 grudnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-923/10/SK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, wskazując m.in., że wypłacony wspólnikowi, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, udział w majątku tej spółki, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Natomiast wypłacona nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dochód z praw majątkowych. (\`(...)\`) jeżeli Wnioskodawczyni w związku z wystąpieniem uzyska przychód (dochód) w wysokości przekraczającej wartość wniesionego do tej spółki wkładu, to wówczas przychód (dochód) ten w tej części będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dochód z praw majątkowych.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawczyni zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 235/11, uchylił ww. interpretację indywidualną z 3 grudnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-923/10/SK.

Uchylając ww. interpretację Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wskazał za zasadny zarzut nieprawidłowej interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 updof i podziela pogląd wyrażony przez stronę skarżącą, iż wykładnia dokonana przez organ interpretacyjny prowadziłaby do sytuacji, w której przychód uzyskany w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki osobowej byłby dwukrotnie opodatkowywany.

Zdaniem Sądu należy wskazać, że spółka osobowa nie posiada zdolności podatkowej, gdyż stanowi zespół wspólników niewyposażonych w osobowość prawną. Zdolność tę posiadają tylko jej wspólnicy. Wspólnym majątkiem wspólników są wkłady wspólników (własność rzeczy i praw, świadczenie usług), jak również dochody uzyskane przez spółkę w czasie jej trwania. Wspólnik występujący ze spółki zachowuje prawo do części majątku spółki w postaci udziałów w majątku powstałym z wkładów oraz z udziału w zysku. Zysk jest kategorią prawno-ekonomiczną, która oznacza nadwyżkę wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej, występującą w założonym okresie (uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 1991 r. III CZP 40/91, OSNCP 1992, nr 2, poz. 17). Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 updof. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przedmiotem regulacji tego przepisu jest zagadnienie opodatkowania dochodu osiągniętego przez osoby fizyczne w ramach współwłasności źródła przychodów, albo wspólnego posiadania lub użytkowania źródła przychodów. Wolą ustawodawcy dochód z tego rodzaju wspólnych źródeł przychodów opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziału. Dlatego podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka osobowa, lecz każdy wspólnik indywidualnie i dlatego określenia wysokości należnego podatku dochodowego z tytułu uczestnictwa w działalności gospodarczej spółki dokonuje się jedynie w stosunku do poszczególnych wspólników. Dochód ze wspólnego źródła przychodów, o którym mowa w art. 8 updof należy ustalać stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Tym samym, gdy wypłacana kwota stanowiąca część wartości majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, w stosunku w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki odpowiada przyrostowi wartości majątku spółki powstałego już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce, to występujący wspólnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego, a w konsekwencji nie uzyskuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu za zasadny należy zatem uznać zarzut, w którym podkreślono, iż wykładnia dokonana przez organ interpretacyjny prowadzi do ponownego opodatkowania tych samych kwot. Należy przy tym wskazać, że pogląd zaprezentowany przez skład orzekający w niniejszej sprawie jest podzielany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - wyrok z 7 października 2004 r., sygn. akt FSK 594/04 (Lex nr 145503) oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych - wyroki WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 130/09, WSA w Kielcach sygn. akt I SA/Ke 72/07, WSA w Lublinie sygn. akt I SA/Lu 694/07, WSA w Białymstoku sygn. akt I SA/Bk 557/08 oraz wyrok WSA w Bydgoszczy sygn. akt I SA/Bd 257/0). Co więcej należy wskazać, iż także w wyroku z 15 stycznia 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w końcowej części uzasadnienia zaakcentował, iż udzielając odpowiedzi na postawione przez podatników pytanie należało wyjaśnić, że w świetle niebudzącej wątpliwości wykładni art. 9 ust. 1 updof przysługujący występującemu ze spółki wspólnikowi udział w zyskach, o których mowa w art. 871 § 2 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych o ile przychód ten nie był wcześniej opodatkowany w wyniku rocznych rozliczeń przychodu. Skład orzekający podkreśla, iż podziela stanowisko jakie na tle podobnej sprawy wyraził Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 2 marca 2011r. sygn. akt II FSK 1874/09 stwierdzając m.in., że nie sposób zignorować konstrukcji zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 50 updof. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż występujący ze spółki wspólnik nie uzyskuje przychodu w rozumieniu updof, gdyż wypłacana kwota będąca częścią wartości majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników w stosunku, w którym wspólnik uczestniczył w zyskach spółki "odpowiada przyrostowi majątki spółki powstałego już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce. Za tezą tą, jak już zauważono i jak podkreślił NSA opowiedziano się w wielu innych orzeczeniach sądów administracyjnych. Przywołując stanowisko z w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 października 2004 r. Sąd podkreślił, iż wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku". Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1531/09 (M.Podatkowy 2010/3/6), gdzie zwrócono uwagę, iż użyty w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. zwrot "do wysokości wniesionych wkładów" należy rozumieć "nie jako odniesienie się do wartości początkowej wkładu, ale odniesienie się do jego wielkości". Dlatego też powyższe zwolnienie obejmuje - co do zasady - cały zwracany wkład. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 617/09 (LEX nr 532791) stwierdzono natomiast, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. stanowiącego, że wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów do spółki osobowej, nie wynika, że wszystkie należności wypłacane występującemu ze spółki cywilnej ponad wniesiony wkład podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym". Zdaniem tego Sądu, w toku interpretacji ww. przepisu należy kierować się "istotą podatku dochodowego wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym”. Dlatego - jak przyjęto - wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku. Podobny pogląd wyrażono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2930/08 (LEX nr 530393), gdzie Sąd podkreślał, iż przepis art. 8 updof wskazuje, że podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, lecz wspólnik, który rozpoznaje przychody i koszty ich uzyskania generowane przez spółkę w takiej proporcji, w jakiej partycypuje w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Późniejszy podział zysku między wspólników jest podatkowo neutralny". Konsekwencją tego spostrzeżenia stała się konkluzja: "Zwolnieniem przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 50 updof objęte zostały nie tylko te wkłady, które wspólnicy wnieśli przy zakładaniu spółki osobowej, ale również te, które zostały wniesione do spółki w trakcie jej trwania tzn. także majątek nabyty przez spółkę w czasie jej istnienia, powstały już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce.

Pamiętać również należy, że jeżeli wspólnik otrzymany i opodatkowany zysk pozostawia w spółce, to tym samym zwiększa wartość wniesionego przez siebie wkładu (wyrok NSA z 22 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 542/09). Wykładnia językowa pozwala na konstatację, że wkład, po zwiększeniu swojej wartości, nie przestaje być "wkładem wniesionym" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 updof. Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej rozumienie pojęcia "wkład wniesiony", użytego w art. 21 ust. 1 pkt 50 updof, należy uznać, że przedmiotem opodatkowania w przypadku otrzymania przez wspólnika zwrotu udziału kapitałowego będzie tylko ta jego część, która wcześniej nie została opodatkowana (co do opodatkowania wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego por. np. uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/1. Przedstawiony wyżej pogląd, aprobowany w niniejszej sprawie również przez WSA w Gliwicach, został również potwierdzony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 kwietnia 2011, sygn. akt II FSK 2204/09.

Podsumowując powyższe rozważania - przy uwzględnieniu przedstawionego wcześniej rozumienie pojęcia "wkład wniesiony", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 updof Sąd uznał, że w przypadku otrzymania przez wspólnika spółki osobowej zwrotu udziału, przedmiotem opodatkowania będzie tylko ta jego część, która wcześniej nie została opodatkowana.

Sąd podkreślił, że nie zgadza się także z poglądem organu interpretacyjnego, iż wypłacony wspólnikowi, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, udział w majątku tej spółki stanowi przychód wspólnika z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz 18 updof. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 updof źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Z kolei w myśl art. 18 updof za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Wypada wskazać, że w niektórych orzeczeniach było prezentowane stanowisko, iż nadwyżka otrzymana przez wspólnika ponad wartość wkładu podlega opodatkowaniu jako przychód z praw majątkowych - art. 18 updof (wyrok WSA w Białymstoku z 21 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 85/10, czy też NSA z 22 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 542/09). Skład orzekający popiera jednak stanowisko zawarte w wyroku tutejszego Sądu z 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/GI 227/11, w którym wyrażono pogląd, zgodny z zaprezentowanym w skardze. Odwołując się do prawnej argumentacji zawartej w ww. wyroku należy wskazać, że z regulacji art. 5b ust. 2 updof wynika, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W ocenie Sądu, przychód uzyskany przez wspólnika spółki osobowej, w związku z jego wystąpieniem ze spółki, należy - stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.) - wiązać z przychodami z udziału w takiej spółce. Stanowić zatem on będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, a nie z praw majątkowych, o których mowa w art. 18. Tym samym Sąd podziela pogląd zawarty w wyroku NSA z 7 października 2010, sygn. akt II FSK 961/09, w którym uznano, że wkład do spółki jest wprawdzie prawem majątkowym, jednakże ustawodawca w art. 5b ust. 2 updof wyraźnie określił, że przychody wspólnika z udziału w spółce osobowej, określone w art. 8 ust. 1 uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, a to oznacza, że wówczas wyłączone jest stosowanie do nadwyżki, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50, art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (identycznie w wyrokach NSA z 15 lipca 2010, sygn. akt II FSK 3/10, czy też z 5 października 2010 r. sygn. akt II FSK 805/09).

Prawomocny wyrok Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 235/11 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Biura 3 stycznia 2014 r.

Mając na uwadze ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 24 stycznia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-6/14/SK wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku w tym w szczególności do sformułowania pytania w taki sposób, aby w sposób jednoznaczny było ono adekwatne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 31 stycznia 2014 r. Wnioskodawczyni wskazała, że w związku z wystąpieniem ze spółki otrzymać miała wyłącznie środki odpowiadające wartości wniesionego przez nią do spółki wkładu oraz środki pochodzące z majątku (dochodu) spółki już opodatkowanego w toku działalności tej spółki. Podkreślić bowiem należy, iż wypłacana kwota stanowić miała część wartości majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, w stosunku w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki i odpowiadać miała przyrostowi wartości majątku spółki, powstałego z już raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólnika w spółce (w tym z już raz opodatkowanego zysku Wnioskodawczyni pozostawionego w spółce).

Wnioskodawczyni sformułowała również pytanie o treści: Czy zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymany przez Wnioskodawczynię, w związku z wystąpieniem przez nią ze spółki cywilnej, przychód/dochód w postaci wypłaconej Wnioskodawczyni wartości wkładu wniesionego przez nią do spółki oraz wypłaconej Wnioskodawczyni części wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiadać miała stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (tj. wartości odpowiadającej jej udziałowi w majątku spółki cywilnej w myśl art. 871 § 2 kodeksu cywilnego), jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?

W związku z powyższym rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 9 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, iż w świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię we wniosku oraz jego uzupełnieniu i stanu prawnego obowiązującego w 2010 r., stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem „K.c”.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 K.c.).

W myśl art. 871 § 1 K.c., wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia, wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w powołanego wyżej art. 871 § 2 K.c., występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej poszczególni wspólnicy. Zatem to na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą (w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy) prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza należny podatek dochodowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy (w ww. brzmieniu), wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Mając na względzie powyższe przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej, przychód uzyskany z tego tytułu należy stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiązać z przychodami z udziału w takiej spółce i stanowić on będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Przy czym zgodnie z cyt. art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są wyłącznie przychody stanowiące zwrot wkładów wspólnika spółki cywilnej, o których mowa w art. 871 § 1 K.c. Zwolnienie powyższe nie obejmuje natomiast przychodu, wypłaconego występującego ze spółki wspólnikowi, jakim jest część wartości wspólnego majątku po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jak odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (art. 871 § 2 K.c.). Jednakże zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, obejmuje zarówno wkład pierwotnie wniesiony do spółki, jak i jego zwiększenie wynikające z pozostawienia w spółce zysków opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz ze wzrostu wartość składników majątku spółki. W sytuacji gdy wspólnik spółki otrzymany i opodatkowany zysk pozostawia w spółce, to tym samym zwiększa wartość wniesionego przez siebie wkładu. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania w przypadku otrzymania przez wspólnika spółki cywilnej zwrotu udziału, będzie tylko ta jego część, która wcześniej nie została opodatkowana.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierzała w 2010 r. wystąpić ze spółki cywilnej. W związku z tym, miała otrzymać od pozostających w spółce wspólników środki pieniężne, w wysokości stanowiącej równowartość majątku spółki przypadającego na Wnioskodawczynię, odpowiadające wartości wniesionego przez nią wkładu do spółki oraz środków pochodzących z majątku (dochodu) spółki opodatkowanego w toku działalności tej spółki.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej Wnioskodawczyni w istocie otrzymać miała wyłącznie środki pieniężne odpowiadające wartości wniesionego przez nią wkładu do tej spółki oraz środków pochodzących z majątku (dochodu) opodatkowanego w toku działalności tej spółki, to zarówno wkład pierwotnie wniesiony do spółki, jak i jego zwiększenie (np. poprzez pozostawienie zysków opodatkowanych w spółce, bądź wzrost wartości składników majątkowych spółki) podlega zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z cyt. art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy.

Reasumując wypłacony wspólnikowi, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, udział w majątku tej spółki, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zarówno do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu, jak również do wysokości tej części wartości majątku (dochodu), która wcześniej w tej spółce została opodatkowana.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.