Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-353/09-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-31
Teza: Czy w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej „ustawą o CIT”), począwszy od 1 stycznia 2009 roku: poniesione nakłady na adaptację pozyskanego lokalu, nakłady na budowę nowej stacji bazowej (środka trwałego) po podjęciu decyzji o zaniechaniu inwestycji i wprowadzeniu stosownej informacji do ksiąg, stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie likwidacji inwestycji na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: adaptacja; budowa; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi; nakłady; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług telekomunikacyjnych w zakresie telefonii komórkowej jako operator sieci, występując w obrocie gospodarczym pod marką handlową\`(...)\` Świadcząc usługi w branży podlegającej bardzo szybkiemu postępowi technologicznemu, na dynamicznym rynku, Spółka prowadzi równolegle szereg inwestycji technicznych polegających na pozyskaniu nowych punktów sprzedaży (punkty zawierania umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych i obsługi klienta), oraz budowie stacji bazowych (służących świadczeniu usług telekomunikacyjnych). Po rozpoczęciu realizacji czasami okazuje się, że inwestycja nie może być dokończona (np. Spółka nie pozyskała odpowiednich zezwoleń, trwające prace wywołują protesty okolicznych mieszkańców lub też zmieniły się uwarunkowania gospodarcze i planowana w danej lokalizacji stacja bazowe okazuje się zbędna). Wówczas Spółka podejmuje decyzję o zaniechaniu danej inwestycji. W zależności od rodzaju inwestycji likwidacji mogą podlegać:

1.  Poniesione nakłady na adaptację pozyskanego (wynajętego) lokalu, w którym planowano uruchomienie nowego punktu sprzedaży — decyzja o zaniechaniu danej inwestycji podejmowana jest zawsze na bardzo wstępnym poziomie zaawansowania prac, więc likwidacji mogą podlegać nakłady poczynione na: stworzenie planu architektonicznego lokalu, planu aranżacji i dostosowania lokalu do standardów punktu sprzedaży sieci P. Rezultaty poniesionych nakładów — plany architektoniczne nie podlegają fizycznej likwidacji. Natomiast ze względu na fakt, że zostały one stworzone dla konkretnego lokalu nie będą wykorzystane w dalszej działalności Spółki. W dacie podjęcia decyzji przez uprawnione osoby do modułu inwestycji w księgach Spółki wprowadzana jest informacja o likwidacji danej inwestycji.
2.  Poniesione nakłady związane z budową nowej stacji bazowej — są to koszty związane z pozyskaniem danej lokalizacji (zawarciem umowy najmu), opracowaniem projektów technicznych i budowlanych stacji, uzyskaniem wszelkich niezbędnych pozwoleń na budowę (w tym decyzje środowiskowe, pomiary linii widoczności — polegające na sprawdzeniu w jaki sposób i z jakim natężeniem rozchodzą się fale elektromagnetyczne w danej lokalizacji geograficznej). Należy zaznaczyć, że każda z planowanych stacji bazowych jest indywidualnym i niepowtarzalnym obiektem dlatego nadawany jest jej konkretny numer inwestycji. Dla każdej z planowanych stacji Spółka zobowiązana jest opracować plany i projekty techniczne (nabywa je w formie usług od podmiotów posiadających odpowiednie uprawnienia i kompetencje do świadczenia tego typu prac). Każda z lokalizacji jest inna i wymaga pozyskania odrębnych zgód budowlanych. Wynik powyższych prac w postaci raportów, projektów i decyzji administracyjnych dotyczy określonych uwarunkowań prawnych, technicznych i geograficznych i nie ma możliwości wykorzystania ich dla innych stacji, nawet znajdujących się w pobliżu. Dla nowej lokalizacji wszystkie badania muszą być powtórzone, gdyż każda stacja musi posiadać odrębną dokumentację techniczną która podlega zatwierdzeniu przez odpowiednie organy administracji państwowej. W przypadku podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji Spółka odzyskuje wszystkie urządzenia techniczne dotychczas zainstalowane (o ile zostały jakiekolwiek zainstalowane) w danej lokalizacji. Likwidacji w rozumieniu rachunkowo-księgowym podlegają jedynie te nakłady, których nie da się wykorzystać w trakcie prac nad inną stacją bazową W dacie podjęcia decyzji przez uprawnione osoby do modułu inwestycji w księgach Spółki wprowadzana jest informacja o likwidacji danej inwestycji. Należy zaznaczyć, że zgromadzona dokumentacja techniczna nie podlega fizycznej likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej „ustawą o CIT”), począwszy od 1 stycznia 2009 roku:

1.  poniesione nakłady na adaptację pozyskanego lokalu,
2.  nakłady na budowę nowej stacji bazowej (środka trwałego) po podjęciu decyzji o zaniechaniu inwestycji i wprowadzeniu stosownej informacji do ksiąg, stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie likwidacji inwestycji na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej „CIT”?

Zdaniem Spółki, w związku z nowelizacją przepisów ustawy o CIT i pojawieniem się nowego przepisu art. 15 ust. 4f, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT za koszt uzyskania przychodu uznaje się wszystkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, o ile nie zostały wyłączone poprzez zamknięty katalog artykułu 16 ustawy. Art. 15 ust 4f precyzuje moment uznania poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodu, wskazując dzień zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Ponoszone przez Spółkę wydatki na inwestycje są związane z podstawową działalnością Spółki to jest świadczeniem usług telekomunikacyjnych. Aby pozyskiwać nowych klientów oraz zapewnić wysoki poziom obsługi dla klientów już posiadanych niezbędne jest otwieranie nowych punktów sprzedaży. Większość punktów sprzedaży Spółki jest prowadzona w wynajmowanych lokalach handlowych. Zanim nowy punkt sprzedaży zostanie otwarty, niezbędne jest poniesienie pewnych wydatków adaptacyjnych, dostosowujących dany lokal do standardów Spółki. Czasami nie udaje się zrealizować projektu inwestycyjnego do końca i koniecznym jest wycofanie się z danej lokalizacji. Równie ważne z punktu widzenia prowadzonej przez P. działalności, jest prawidłowe działanie sieci telekomunikacyjnej, a to z kolei jest możliwe tylko przy odpowiednim rozmieszczeniu stacji bazowych. Każdy z operatorów na polskim rynku dąży do intensywnego rozwoju własnej sieci telekomunikacyjnej, aby zapewnić zasięg w całym kraju i świadczyć usługi na najwyższym poziomie niezbędna jest budowa stacji w nowych lokalizacjach. Decyzja o budowie każdej kolejnej stacji w nowej lokalizacji poprzedzona jest pracami analitycznymi, jednakże zdarza się, że mimo dołożenia najwyższej staranności, po podjęciu decyzji i uruchomieniu inwestycji, Spółka zmuszona jest do zaniechania prowadzonych prac i likwidacji inwestycji.

W świetle definicji inwestycji zawartej w art. 4a ustawy o CIT, inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Zgodnie z definicją zawartą w drugiej ustawie, za środki trwałe w budowie uznaje się zaliczone do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Ponoszone przez Spółkę nakłady w ramach prowadzonych inwestycji klasyfikowane są w księgach jako środki trwałe w budowie, a po zakończeniu inwestycji i przekazaniu do użytkowania, przeklasyfikowywane na środki trwałe podlegające amortyzacji. Znowelizowane przepisy ustawy o CIT - art. 15 ust. 4f przewidują że wydatki poniesione na zaniechane inwestycje będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w momencie zbycia bądź likwidacji inwestycji. Sprzedaż wskazanych powyżej nakładów na zaniechane inwestycje nie jest możliwa. Albo są to dokumenty nie podlegające obrotowi handlowemu (pozwolenia, decyzje administracyjne), albo plany i projekty, które mogłyby być wykorzystane tylko i wyłącznie przez Spółkę i tylko w realizacji tej konkretnej inwestycji. Ustawodawca nie wprowadził także definicji legalnej pojęcia „Iikwidacji inwestycji”. Dlatego, też dokonując interpretacji przepisów należy posłużyć się wykładnią językową Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (dostęp elektroniczny przez, Internet) „zlikwidować to powodować, że coś przestaje istnieć lub traci ważność, usuwać, pozbywać się czegoś”. Dodatkowo należy nadmienić, że w trakcie prac nad nowelizacją ustaw o podatkach dochodowych w sejmowej komisji, proponowany nowelizowany przepis definiował likwidację inwestycji poprzez wyzbycie, zniszczenie lub rozbiórkę, uniemożliwiające dalsze wykorzystanie. Rada Ministrów przekazała Komisji swoje uwagi do projektu, w którym stwierdziła, że nie ma konieczności definiowania tego pojęcia. Pojęcie „likwidacji” określone jest w definicjach słownikowych, a jego znaczenie zostało wypracowane w praktyce. Wyrażając negatywną opinię do proponowanego określenia likwidacji inwestycji poprzez wyzbycie, zniszczenie lub rozbiórkę, uniemożliwiające dalsze wykorzystanie, Rada Ministrów zauważa, że pojęcie „likwidacja” występuje zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w różnym znaczeniu np. „upadłość obejmująca likwidację majątku” (art. 22f ust. 1 updof i art. 161 ust. 1 updop), „likwidacja osoby prawnej” (art. 22g ust. 1 pkt 5 updof i art. 16g ust. 1 pkt 5 updop). Podobne zróżnicowanie występuje również np. w ustawie o rachunkowości. Proponowane w projekcie ustawy określenie likwidacji miałoby zastosowanie tylko do dodawanych przepisów art. 22 ust. 5e updof i art. 15 ust. 4f updop

Przywołane przez Radę Ministrów przepisy nie zawierają definicji pojęcia likwidacji inwestycji. Analizując istotę likwidacji jako procesu gospodarczego należy przyjąć, że powinna być działaniem nieodwracalnym i trwałym, ale nie polegającym tylko i wyłącznie na fizycznej likwidacji. W ujęciu księgowym likwidacja środka trwałego polega na trwałym wykreśleniu go z ewidencji środków trwałych poprzez dokonanie odpowiedniego wpisu (data likwidacji oraz jej przyczyna) oraz sporządzenie dowodu likwidacji tego środka trwałego. W przypadku likwidacji zaniechanej inwestycji wystarczy jedynie dokonanie odpowiednich wpisów w ewidencji prowadzonych inwestycji. Możliwa jest bowiem likwidacja inwestycji w księgach rachunkowych, mimo że inwestycja ta nadal będzie fizycznie istniała (np. zgromadzona dokumentacja prawna i techniczna). Istotne jest podjęcie decyzji o trwałej likwidacji inwestycji. W przypadku Spółki trwałość likwidacji inwestycji wynika z faktu, że likwidowana dokumentacja, ze względu na swój niepowtarzalny specyficzny charakter i zastosowanie, nie nadaje się do dalszego wykorzystywania, a część z niej (np. pozwolenie na budowę) traci ważność z upływem terminu na jaki została wydana. Data dokonania likwidacji inwestycji i wprowadzenie odpowiednich zapisów do ksiąg Spółki powinna być uznana jako moment dla rozpoznania kosztu podatkowego z tego tytułu. Zdaniem Spółki w przypadku likwidacji inwestycji nie jest niezbędne sporządzenie protokołu z fizycznej jej likwidacji. Żaden bowiem przepis prawa podatkowego nie wskazuje na konieczność przeprowadzenia tego rodzaju fizycznej likwidacji inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.