Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-949/15/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-21
Teza: W zakresie: - możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku akcyzowego, - możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe, a także składek na ubezpieczenie zdrowotne; - możliwości złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań, o których mowa w punktach 1 i 2, mimo uprzedniego wniosku wykazanego na deklaracji VAT-7 o dokonanie zwrotu na podstawie art. 87 ustawy o VAT w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia.
Słowa kluczowe: nadwyżki-nadwyżka podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług; termin-termin zwrotu; zobowiązanie-zobowiązanie podatkowe
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 9 -art. 76; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 9 -art. 76a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 listopada 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut organu w dniu 3 lutego 2016 r., pismem z 3 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) oraz pismem z 8 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy ordynacja podatkowa w zakresie:

1.  możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku akcyzowego – **jest prawidłowe;**
2.  możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe, a także składek na ubezpieczenie zdrowotne - **jest nieprawidłowe;**
3.  możliwości złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań, o których mowa w punktach 1 i 2, mimo uprzedniego wniosku wykazanego na deklaracji VAT-7 o dokonanie zwrotu na podstawie art. 87 ustawy o VAT w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy ordynacja podatkowa w zakresie możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku akcyzowego, podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe, składek na ubezpieczenie zdrowotne, oraz możliwości złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań, o których mowa wyżej, mimo uprzedniego wniosku wykazanego na deklaracji VAT-7 o dokonanie zwrotu na podstawie art. 87 ustawy o VAT w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut organu w dniu 3 lutego 2016 r., pismem z 3 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 26 stycznia 2016 r. znak IBPP1/4512-949/15/AL oraz pismem z 8 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 3 marca 2016 r. znak IBPP1/4512-949/15/AL.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki M. s.c. Podlega opodatkowaniu od wszystkich osiąganych przez niego dochodów w Polsce. Spółka prowadzi działalność handlową w zakresie handlu hurtowego. Głównie firma zajmuje się sprzedażą produktów spożywczych. Oprócz tych artykułów firma handluje też w innych obszarach. Firma została założona w lutym 2014 roku w W. Bazą do działania są wieloletnie kontakty i doświadczenia wspólników wynikające z pracy w handlu detalicznym i hurtowym po stronie producenckim i dystrybucyjnym. Przy wykorzystaniu tych doświadczeń i zgromadzonego kapitału Spółka prowadzi sprzedaż na terenie kraju i w krajach UE (Słowacja, Czechy i Niemcy).

Część transakcji odbywa się przez magazyn, z którego spółka korzysta w G. koło P. na podstawie umowy wynajmu i obsługi logistycznej. Natomiast część transakcji odbywa się w ten sposób, że towar przewożony jest bezpośrednio z magazynu dostawcy Spółki do podmiotu nabywającego od Spółki towar rozliczane jako dostawy łańcuchowe lub w procedurze uproszczonej. Wynika to z logistyki i ekonomicznego rachunku, gdzie nie ma uzasadnienia przewożenie przy sprzedaży np. do Czech kupionego towaru ze Śląska do G., a następnie przewożenie go do Czech.

W związku z dużą wartością jednorazowej transakcji zawsze przy zakupie i sprzedaży w terenie jest któryś z przedstawicieli firmy. Transakcje w aspekcie finansowym w większości przeprowadzane są na zasadzie płatności po oględzinach towaru na miejscu, a sprzedaż czyli zapłata za towar w momencie załadunku, a przed wysłaniem go do klienta. Zabezpiecza to firmę przed ryzykiem utraty środków w przypadku problemów finansowych po stronie odbiorcy.

Dotychczasowa działalność gospodarcza skutkowała powstaniem w niektórych okresach rozliczeniowych nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Naturalnie takie sytuacje wystąpią również w przyszłości. Wnioskodawca bierze pod uwagę, że zwrot VAT może zostać poprzedzony przeprowadzeniem weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zwrot podatku może zostać dokonany bez weryfikacji, jednakże nie jest to przedmiotem niniejszego wniosku.

W przypadku przedłużającego się terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powyżej 60 dni, Wnioskodawca zamierza składać wnioski o zaliczenie kwot zwrotu VAT Spółki cywilnej na poczet innych zobowiązań podatkowych (m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od nieruchomości) lub należności publicznoprawnych (w tym np. opłat za korzystanie ze środowiska). Wnioski będą składane do właściwego Wnioskodawcy Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: „NUS”) dla celów podatku do towarów i usług. We wniosku wskazane zostaną zobowiązania na poczet których zwrot VAT miałby zostać zaliczony. W przypadku zobowiązań, dla których właściwym organem nie byłby NUS Wnioskodawca szczegółowo przedstawiałby dane dotyczące rodzaju i wysokości podatku oraz dane właściwego organu podatkowego (w tym numer rachunku bankowego). W treści wniosku o zaliczenie zwrotu podatku zawarta będzie pisemna zgoda drugiego wspólnika spółki cywilnej na dokonanie takiego zaliczenia.

W uzupełnieniu wniosku z 3 lutego 2016 r. Wnioskodawca wskazał, iż jest wspólnikiem spółki cywilnej, która jest podatnikiem podatku VAT. W związku z funkcjonowaniem na rynkach międzynarodowych w spółce cywilnej regularnie powstaje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Spółka oraz wspólnicy świadomi są, że czasami przed dokonaniem zwrotu podatku VAT konieczna dokonywana jest weryfikacja jego zasadności. W praktyce okres weryfikacji może się przedłużać ponad ustawowe 60 dni. Tymczasowe wstrzymanie zwrotu VAT skutkuje obniżeniem płynności spółki, która jednocześnie zobowiązana jest pokrywać bieżące podatki i inne zobowiązania publicznoprawne. Dotyczy to również wspólników spółki cywilnej, którzy z tytułu uczestniczenia w spółce także zobowiązani są do ponoszenia podatków.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest więc możliwość zaliczenia nadwyżki podatku nad należnym przysługującej spółce cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na poczet zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy (oraz innych opłat publicznoprawnych, do których uiszczania zobowiązany jest z tytułu uczestnictwa w spółce). Wnioskodawca jest więc „zainteresowanym”, a zapytanie dotyczy jego „indywidualnej sprawy podatkowej”.

Możliwość zaliczenia zwrotu podatku przysługującego spółce cywilnej na poczet zobowiązań podatkowych jej wspólnika zostało potwierdzone w praktyce, m.in.: wyrok NSA z 4 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2037/11; wyrok WSA w Opolu z 18 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Op 761/14, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 marca 2012 r., sygn. IBPBI/1/415-1281/11/KB.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1.  Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT od 16 stycznia 2012 r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, składa deklaracje oraz odprowadza podatek należny i rozlicza podatek naliczony.
2.  Podatnikiem podatku od nieruchomości i podatku akcyzowego, które objęte są przedmiotem niniejszego wniosku jest Wnioskodawca. W zakresie w jakim podatnikiem tych podatków jest spółka cywilna skierowano odrębny wniosek.
3.  Niniejszy wniosek nie obejmuje opłat za korzystanie ze środowiska.

W uzupełnieniu wniosku z 8 marca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W zakresie uiszczania podatku dochodowego od osób prawnych przez Wnioskodawcę, pełni on na podstawie art. 26 ust 1 u.p.d.o.p. funkcję płatnika tego podatku w przypadku opodatkowania u źródła przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p.
2.  W odniesieniu do:
    
    *   opłaty paliwowej
    
    1.  Opłata paliwowa uiszczana jest na podstawie art. 37h ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.
    2.  Opłata paliwowa uiszczana jest na rachunek bankowy izby celnej.
    
    *   składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe
    
    1.  Składki na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe uiszczanie są na podstawie art. 6, art. 11 i art. 12 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.
    2.  Składki uiszcza się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.
    
    *   składek na ubezpieczenie zdrowotne:
    
    1.  składki na ubezpieczenie zdrowotne uiszczane są art. 66 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
    2.  Składki uiszcza się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku, z 3 lutego 2016 r.):

1.  Czy możliwe jest zaliczenie kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części, przez spółkę cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu:
    1.  podatku dochodowym od osób fizycznych,
    2.  podatku dochodowym od osób prawnych,
    3.  podatku od nieruchomości,
    4.  podatku akcyzowym,
    5.  opłaty paliwowej,
    6.  składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe,
    7.  składek na ubezpieczenie zdrowotnych.
2.  Czy zaliczenia, o którym mowa w pyt. 1 będzie można dokonać po upływie 60 dni od dnia otrzymania przez NUS deklaracji VAT-7, w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, a NUS nie zwrócił jeszcze nadpłaty na rachunek podatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy (zdanie pierwsze stanowiska ostatecznie sformułowanego w piśmie z 3 lutego 2016 r.)

Ad. 1

Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania zaliczenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług lub jej części przysługującej spółce cywilnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu:

1.  podatku dochodowym od osób fizycznych,
2.  podatku dochodowym od osób prawnych,
3.  podatku od nieruchomości,
4.  podatku akcyzowym,
5.  opłaty paliwowej,
6.  składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe,
7.  składek na ubezpieczenie zdrowotnych.

Stosownie do art. 6 o.p. podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Podatkami, w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa, są również: zaliczki na podatki, raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach, opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe (art. 3 pkt 3 o.p.). Katalog czynności i zdarzeń skutkujących wygaśnięciem w całości lub w części zobowiązania podatkowego został zawarty w art. 59 o.p. Należy do nich m.in. zaliczenie nadpłaty lub zaliczenie zwrotu podatku (art. 59 § 1 pkt 4 o.p.). Pojęcie nadpłaty zostało wyjaśnione w art. 72 § 1 o.p. Zwrot podatku zdefiniowano natomiast w art. 3 pkt 7 o.p. jako zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Na podstawie art. 76b o.p., przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1 o.p., następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Wniosek może zostać także złożony również w terminie późniejszym. Istotne jest, aby złożenie wniosku nastąpiło przed dokonaniem zwrotu podatku przez urząd.

Stosownie natomiast do art. 59 § 1 pkt 4 o.p., zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku. Z kolei, jak stanowi art. 76 § 1 o.p., nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a o.p. oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.

Dyspozycja art. 76 § 1 o.p. dotyczy ogólnie zaległości podatkowych i bieżących zobowiązań. Żaden przepis prawa nie ogranicza możliwości dokonania zaliczenia w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 76 o.p. Przepis ten nakłada na organy obowiązek zaliczenia znanej mu nadpłaty na znaną mu zaległość, nie nakłada natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości. Z art. 76b o.p. nie wynika, że właściwy do zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług, jest inny niż właściwy dla podatnika, organ podatkowy.

Kwestia dopuszczalności zaliczenia zwrotu kwoty podatku VAT przysługującej spółce cywilnej na poczet zobowiązań podatkowych jej wspólnika została pozytywnie rozstrzygnięta w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2037/11, wyjaśnił, iż „Zgodnie z art. 76 § 1-4, art. 76 b), art. 59 § 1 pkt 4 i § 2 pkt 4 ord. pod. dopuszczalne jest zaliczenie zwrotu podatku, przysługującego spółce cywilnej, jako podatnikowi na poczet zaległości podatkowej wspólników tej spółki będących podatnikami.” Powyższe zostało potwierdzone także w innych orzeczeniach m.in. w prawomocnym wyroku WSA w Opolu z dnia 18 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Op 761/14.

W przypadku zatem, gdy z wnioskiem o zaliczenie zwraca się podatnik i przedstawia dane dotyczące wysokości zobowiązania i dane organu podatkowego, w którym ono widnieje, występują przesłanki do zaliczenia tej nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet przedmiotowych zobowiązań. Jeżeli fakt istnienia zaległości zostanie potwierdzony, to należy uznać, że brak jest przeszkód prawnych do zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet wskazanych zaległości.

Powyższe potwierdził NSA w wyroku z dnia 20 stycznia 2012 r., I FSK 577/11, wskazał: „w świetle przepisów Ordynacji podatkowej istnieje możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy, aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług. W takim przypadku Wnioskodawca powinien złożyć wraz z deklaracją VAT-7 wykazującą podatek VAT do zwrotu, stosowny wniosek, opisujący charakter zobowiązania podatkowego oraz organ podatkowy właściwy dla tego zobowiązania. Organ podatkowy z urzędu bada tylko stan zobowiązań podatnika tylko w tym urzędzie w którym nadpłata lub zwrot powstał.”

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy w takiej sytuacji zaliczenie całości lub części zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest możliwe. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. „(zdanie 1) zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. (zdanie 2) Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. (zdanie 3) Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Jednocześnie ustawodawca w art. 87 ust. 7 przewidział sytuację, gdy zwrot VAT na rachunek bankowy przedłuża się. Zgodnie z tym uregulowaniem „różnicę podatku niezwróconą przez urząd skarbowy w terminach, o których mowa w ust. 2 zdanie pierwsze i ust. 5a, traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.” Z przytoczonego przepisu wynikają przede wszystkim dwie treści normatywne, po pierwsze po upływie 60 dni od złożenia rozliczenia do wnioskowanej do zwrotu kwoty stosuje się przepisy o nadpłacie podatku wynikające z o.p., a po drugie stanowi o jej oprocentowaniu. Dodatkowo ust. 7 wyraźnie odwołuje wyłącznie do art. 87 ust. 2 zd. 1. Ze sposobu zredagowania przytaczanego przepisu wynika, że dysponowanie zwrotem różnicy podatku jest niezależne od trwającej weryfikacji zasadności tego zwrotu, gdyż w zakresie traktowania różnicy podatku za nadpłatę nie stosuje art. 87 ust. 2 zd. 2 i zd. 3 u.p.t.u. Ograniczenia wynikające z art. 87 ust. 2 zd. 2 i zd. 3 u.p.t.u. mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym na rachunek podatkowy.

W konsekwencji, w sytuacji gdy czynności sprawdzające, kontrola podatkowa lub postępowanie podatkowe przedłuża się ponad termin ustalony w art. 87 ust. 2 zd. 1 u.p.t.u., tj. 60 dni stosownie do postanowień art. 76 § 1 o.p. kwota różnicy powinna zostać zaliczona na poczet istniejących zaległości podatkowych Wnioskodawcy oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Ponadto w oparciu o ten sam przepis w tej samej sytuacji podatnik uprawniony jest do zadysponowania kwotą różnicy podatku poprzez zaliczenie go na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku akcyzowego,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe, a także składek na ubezpieczenie zdrowotne,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań, o których mowa wyżej mimo uprzedniego wniosku wykazanego na deklaracji VAT-7 o dokonanie zwrotu na podstawie art. 87 ustawy o VAT w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty (art. 87 ust. 2 ustawy o VAT).

Kwestie związane z możliwością zaliczania nadpłat czy zwrotu podatku VAT na poczet zaległości podatkowych uregulowane są w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.).

Zgodnie z art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 6 ustawy Ordynacja podatkowa, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Podatkami w rozumieniu Ordynacji podatkowej są również: zaliczki na podatki, raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach, opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe, co wynika z art. 3 pkt 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.

Katalog czynności i zdarzeń skutkujących wygaśnięciem w całości lub w części zobowiązania podatkowego został zawarty w art. 59 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 4 cyt. ustawy, należy do nich m.in. zaliczenie nadpłaty lub zaliczenie zwrotu podatku.

Pojęcie nadpłaty zostało wyjaśnione w art. 72 § 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.

Zwrot podatku został zdefiniowany w art. 3 pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa, jako zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Na mocy art. 76 § 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2 (tj. z zastrzeżeniem nadpłat, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym).

Nadpłaty, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku - na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wystąpi o ich zwrot (art. 76 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.).

Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio do zaliczania nadpłaty płatnika lub inkasenta na poczet jego zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań podatkowych lub zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta (art. 76 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.).

Zgodnie z art. 76 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do zaliczania nadpłaty:

1.  płatnika lub inkasenta na poczet jego zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań podatkowych lub zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta;
2.  spółki cywilnej na poczet zobowiązań wspólników lub byłych wspólników tej spółki, z tym że w przypadku istniejącej spółki wymaga to zgody wszystkich wspólników (art. 76 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.).

Jak stanowi art. 76a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika natomiast z art. 76a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem:

1.  powstania nadpłaty – w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;
2.  złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Zgodnie z art. 76b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku.

Stosownie do art. 76b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b, art. 79 i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje odpowiednio z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku lub korekty takiej deklaracji.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, dzień złożenia deklaracji należy rozumieć jako dzień jej fizycznego wpływu do urzędu skarbowego.

Jak wynika z powołanych przepisów w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., w przypadku powstania prawa do zwrotu podatku, którego wysokość przekracza wysokość kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, organ podatkowy jest obowiązany dokonać następujących czynności:

1.  zaliczyć zwrot podatku z urzędu na zaległe zobowiązania podatkowe, odsetki za zwłokę, odsetki za zwłokę określone w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżące zobowiązania podatkowe,
2.  w braku zobowiązań, na które można by zaliczyć z urzędu zwrot podatku – dokonać z urzędu zwrotu podatku albo na wniosek podatnika zaliczyć kwotę zwrotu podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Zgodnie zaś z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r., w przypadku powstania prawa do zwrotu podatku, organ podatkowy jest obowiązany dokonać następujących czynności:

1.  zaliczyć zwrot podatku z urzędu na zaległe zobowiązania podatkowe, odsetki za zwłokę, odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, koszty upomnienia oraz bieżące zobowiązania podatkowe,
2.  w braku zobowiązań, na które można by zaliczyć z urzędu zwrot podatku – dokonać z urzędu zwrotu podatku albo na wniosek podatnika zaliczyć kwotę zwrotu podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Powołane podstawy prawne wskazują, że zwrot podatku może służyć uregulowaniu:

1.  zaległości podatkowych - tj. podatku niezapłaconego w terminie płatności, a także niezapłaconej w terminie płatności zaliczki na podatek, w tym również zaliczki, o której mowa w art. 23a Ordynacji podatkowej, lub raty podatku (art. 51 § 1 – 2 Ordynacji podatkowej). Zaliczenie zwrotu podatku na zaległości podatkowe jest dokonywane z urzędu i dotyczy tych zaległości, o których wiadomo organowi podatkowemu.
2.  bieżących zobowiązań podatkowych - tj. istniejących zobowiązań podatkowych, których termin płatności jeszcze nie upłynął (podatku, a także zaliczki na podatek, w tym również zaliczki, o której mowa w art. 23a Ordynacji podatkowej, lub raty podatku, których termin zapłaty jeszcze nie upłynął). Zaliczenie zwrotu podatku na bieżące zobowiązania podatkowe jest dokonywane z urzędu, przy czym może ono dotyczyć wyłącznie takich bieżących zobowiązań podatnika, o których wiadomo organowi podatkowemu.
3.  przyszłych zobowiązań podatkowych - tj. zobowiązań, które na moment złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku, jeszcze nie powstały. Zaliczenie zwrotu podatku na poczet przyszłych zobowiązań jest dokonywane na wniosek podatnika, przy czym wygaśnięcie zobowiązań wskutek takiego zaliczenia zwrotu podatku nie nastąpi wcześniej niż powstanie tych zobowiązań.

Należy przy tym podkreślić, że samo zaliczenie zwrotu podatku na zobowiązania podatkowe podatnika jest czynnością materialnotechniczną. Warunkiem formalnym tego zaliczenia jest natomiast wydanie stosownego postanowienia. Zgodnie bowiem z art. 76a § 1 w zw. z art. 76b Ordynacji podatkowej, w sprawach zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.

Wydając ww. postanowienie organ podatkowy stwierdza, że na dzień dokonania zaliczenia kwoty zwrotu przestaje istnieć określona zaległość lub bieżące zobowiązanie podatkowe. W przypadku złożenia przez podatnika wniosku o zaliczenie zwrotu podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, przedmiotowe postanowienie jest wydawane dopiero, gdy przyszłe zobowiązania zaistnieją jako zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku w określonej wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (w istocie zwrot podatku jest zatem zaliczany na poczet bieżących zobowiązań podatkowych).

W myśl art. 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki; 2a.związki metropolitalne; (dodany od 1 stycznia 2016 r.)
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

W myśl art. 111 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są m.in. podatki i opłaty, w części, która zgodnie z odrębnymi ustawami nie stanowi dochodów jednostek samorządu terytorialnego, przychodów państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych.

Zatem, zarówno podatek od towarów i usług, podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek dochodowy od osób prawnych i podatek akcyzowy stanowią dochód budżetu państwa.

W ww. przypadkach, mamy więc do czynienia z tożsamością beneficjenta wpływów podatkowych.

Z wniosku wynika, że w analizowanej sprawie Spółce M. s.c. przysługuje zwrot podatku od towarów i usług. Przedmiotem niniejszego wniosku jest możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przysługującej spółce cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na poczet zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy (oraz innych opłat publicznoprawnych, do których uiszczania zobowiązany jest z tytułu uczestnictwa w spółce).

Podkreślić należy, że zaliczenie takie jest możliwe wyłącznie na wniosek podatnika. Organ podatkowy jest bowiem zobowiązany na podstawie art. 76 ustawy Ordynacja podatkowa do zbadania z urzędu wyłącznie zobowiązań podatnika w tym urzędzie, w którym powstał zwrot podatku bądź nadpłata podatku. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, iż art. 76 § 1 ww. ustawy dotyczy nadpłat, które w razie braku zaległości podatkowych i bieżących zobowiązań, podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie przysługującej kwoty zwrotu na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Dlatego też, w przypadku, gdy z prośbą o zaliczenie zwróci się podatnik i przedstawi wszelkie dane niezbędne do dokonania zaliczenia, tj. sprecyzuje zobowiązania, na poczet których zaliczenie ma nastąpić oraz dane organu podatkowego, wówczas zaistnieją wszelkie przesłanki do dokonania zaliczenia, z zastrzeżeniem że w przypadku zaliczenia zwrotu podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych zaliczenie to nie nastąpi wcześniej niż powstanie tych zobowiązań.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że organ podatkowy dokonując zwrotu podatku nie jest jednocześnie organem podatkowym władającym właściwym tytułem zobowiązania podatkowego dot. innego podatku, na poczet którego zostanie ten zwrot zaliczony. Jak już wskazano dla dokonania takiego zaliczenia niezbędne jest złożenie przez podatnika wraz z deklaracją VAT-7 wniosku o zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług wykazanej w tej deklaracji na poczet zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych, w podatku dochodowym od osób prawnych i w podatku akcyzowym.

Reasumując stwierdzić należy, że istnieje możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (zwrotu) występującego w Spółce Cywilnej na poczet zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy (będącego wspólnikiem spółki cywilnej), dla których właściwy jest inny organ podatkowy, aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług w sytuacji gdy istnieje tożsamość beneficjenta wpływów podatkowych.

Przepis art. 76 nakłada na organy obowiązek zaliczenia znanej mu nadpłaty (zwrotu) na znaną mu zaległość, nie nakłada natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości. W przedmiotowej sprawie istnieje zatem możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (zwrotu) występującego w Spółce Cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na poczet zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych, w podatku dochodowym od osób prawnych i w podatku akcyzowym.

Na podkreślenie zasługuje fakt, iż w przypadku zaliczenia nadpłaty Spółki Cywilnej na poczet zobowiązań podatkowych wspólników wymagana jest zgoda wszystkich wspólników.

A zatem w przypadku zaliczenia nadpłaty występującej w Spółce M. na poczet zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy (będącego wspólnikiem Spółki Cywilnej) wymagana będzie zgoda pozostałych wspólników Spółki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest w tej części prawidłowe.

Odnośnie natomiast kwestii zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (zwrotu) występującej w Spółce Cywilnej na poczet zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy - wspólnika w Spółce Cywilnej - wynikających z podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe, a także składek na ubezpieczenie zdrowotne, należy wskazać co następuje:

Podatek od nieruchomości należy do grupy podatków lokalnych, wobec tego organem właściwym w sprawie tego podatku jest wójt gminy, względnie burmistrz lub prezydent (art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych – t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.).

Z wniosku wynika, że podstawą prawną uiszczania opłaty paliwowej jest art. 37h ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 641 ze zm.), wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

Zgodnie z art. 37i ww. ustawy opłata paliwowa stanowi przychód Krajowego Funduszu Drogowego i Funduszu Kolejowego, o którym mowa w ustawie z dnia 16 grudnia 2005 r. o Funduszu Kolejowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 1201 i 1559 oraz z 2015 r. poz. 200), z tym że kwota stanowiąca 80% opłaty paliwowej stanowi przychód Krajowego Funduszu Drogowego, a kwota stanowiąca 20% tej opłaty - przychód Funduszu Kolejowego.

Stosownie do art. 37n ust. 1 ww. ustawy, organami właściwymi w sprawie opłaty paliwowej są naczelnicy urzędów celnych oraz dyrektorzy izb celnych.

W myśl art. 37n ust. 2 ww. ustawy, organami właściwymi miejscowo w sprawach opłaty paliwowej są odpowiednio:

1.  naczelnik urzędu celnego właściwy miejscowo w sprawach podatku akcyzowego oraz dyrektor izby celnej właściwy dla naczelnika tego urzędu - w przypadkach, o których mowa w art. 37j ust. 1 pkt 1, 3 i 4;
2.  naczelnik urzędu celnego właściwy ze względu na miejsce powstania długu celnego oraz dyrektor izby celnej właściwy dla naczelnika tego urzędu - w przypadku, o którym mowa w art. 37j ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 37o ust. 1 ww. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane składać informację o opłacie paliwowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oraz obliczać i wpłacać opłatę paliwową w terminie:

1.  do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty – w przypadkach, o których mowa w art. 37j ust. 1 pkt 1, 3 i 4,
2.  określonym dla należności celnych - w przypadku, o którym mowa w art. 37j ust. 1 pkt 2

\-na wyodrębniony rachunek bankowy izby celnej właściwej dla dokonywania wpłat kwot z tytułu zapłaty podatku akcyzowego.

W myśl art. 37p ust. 1 i 2 ww. ustawy, Dyrektor izby celnej, o którym mowa w art. 37o ust. 1, przekazuje kwoty pobranej opłaty paliwowej na wyodrębniony rachunek w Banku Gospodarstwa Krajowego, w terminie 14 dni od dnia jej pobrania.

Bank Gospodarstwa Krajowego przekazuje środki, o których mowa w ust. 1, w terminie 7 dni od dnia wpływu na rachunek w Banku Gospodarstwa Krajowego, w wysokości określonej w art. 37i, na rachunek Krajowego Funduszu Drogowego oraz na rachunek Funduszu Kolejowego, chyba że zachodzi przypadek, o którym mowa w art. 37o ust. 2.

Zarówno Krajowy Fundusz Drogowy, utworzony w Banku Gospodarstwa Krajowego na mocy art. 39 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, jak i Fundusz Kolejowy który powstał na mocy art. 2 ustawy z 16 grudnia 2015 r. o Funduszu Kolejowym (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2115), są państwowymi funduszami celowymi.

Zgodnie z ustawą z 14 marca 2003 r. o Banku Gospodarstwa Krajowego (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 510 ze zm.), Bank Gospodarstwa Krajowego, zwany dalej „BGK”, utworzony rozporządzeniem Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 30 maja 1924 r. o połączeniu (fuzji) państwowych instytucji kredytowych w Bank Gospodarstwa Krajowego (Dz.U. z 1936 r. Nr 59, poz. 438), jest bankiem państwowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r. poz. 1376, ze zm.).

Stosownie do art. 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 128 ze zm.), bank jest osobą prawną utworzoną zgodnie z przepisami ustaw, działającą na podstawie zezwoleń uprawniających do wykonywania czynności bankowych obciążających ryzykiem środki powierzone pod jakimkolwiek tytułem zwrotnym.

Bank państwowy może być utworzony przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia, na wniosek Ministra Skarbu Państwa zaopiniowany przez Komisję Nadzoru Finansowego. W tym samym trybie następuje likwidacja banku państwowego, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 147 ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 1 ustawy Prawo bankowe).

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że na podstawie art. 6, art. 11 i art. 12 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych jest obowiązany do uiszczania składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2015 poz. 121 ze zm.), wymienione zostały osoby fizyczne, które, z zastrzeżeniem art. 8 i 9, podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych obowiązkowo ubezpieczeniu chorobowemu podlegają osoby wymienione w art. 6 ust. 1 pkt 1, 3 i 12.

Natomiast stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy obowiązkowo ubezpieczeniu wypadkowemu podlegają osoby podlegające ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 ww. ustawy składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za ubezpieczonych, o których mowa w art. 16 ust. 1-3, 5, 6 i 9-12, obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu w całości płatnicy składek.

Płatnicy składek, o których mowa w ust. 1, obliczają części składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe finansowane przez ubezpieczonych i po potrąceniu ich ze środków ubezpieczonych przekazują do Zakładu (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 51 ust. 1 i 2 ww. ustawy, Fundusz Ubezpieczeń Społecznych jest państwowym funduszem celowym, powołanym w celu realizacji zadań z zakresu ubezpieczeń społecznych.

Dysponentem FUS jest Zakład.

Zgodnie z art. 52 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychody FUS pochodzą ze składek na ubezpieczenia społeczne, niepodlegających przekazaniu na rzecz otwartych funduszy emerytalnych.

Stosownie do art. 66 ust. 1 ww. ustawy, Zakład jest państwową jednostką organizacyjną i posiada osobowość prawną. Siedzibą Zakładu jest miasto stołeczne Warszawa.

Z wniosku wynika, że składki na ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy uiszczane są na podstawie art. 66 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

W art. 66 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 581 ze zm.), wymieniono osoby podlegające obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ww. ustawy osoby i jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 84-86, są obowiązane, bez uprzedniego wezwania, opłacić i rozliczyć składki na ubezpieczenie zdrowotne za każdy miesiąc kalendarzowy w trybie i na zasadach oraz w terminie przewidzianych dla składek na ubezpieczenie społeczne, a jeżeli do tych osób i jednostek nie stosuje się przepisów o ubezpieczeniu społecznym - w terminie do 15. dnia następnego miesiąca.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych przekazuje pobrane składki na ubezpieczenie zdrowotne i należności pochodne od składek niezwłocznie do centrali Funduszu, nie później niż w ciągu 3 dni roboczych od dnia ich wpływu na rachunek, o którym mowa w art. 47 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 87 ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ww. ustawy, tworzy się Narodowy Fundusz Zdrowia będący państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną.

Stosownie do art. 97 ust. 1 ww. ustawy, Fundusz zarządza środkami finansowymi, o których mowa w art. 116.

W zakresie środków pochodzących ze składek na ubezpieczenie zdrowotne Fundusz działa w imieniu własnym na rzecz ubezpieczonych oraz osób uprawnionych do tych świadczeń na podstawie przepisów o koordynacji (art. 97 ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 113 ww. ustawy, Fundusz prowadzi gospodarkę finansową na zasadach określonych w ustawie.

Zgodnie z art. 114 ust. 1 i 2 ww. ustawy, środki finansowe Funduszu są środkami publicznymi.

Obsługę bankową Funduszu prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego.

Stosownie do art. 116 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami Funduszu są należne składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy dotyczące poboru i rozliczania poszczególnych podatków i należności publicznoprawnych, należy zauważyć, że podatek od nieruchomości, opłata paliwowa, składki na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe a także składki na ubezpieczenie zdrowotne, nie są dochodami budżetu państwa, lecz stanowią odpowiednio dochody właściwych jednostek samorządu terytorialnego (podatek od nieruchomości) oraz przychody właściwych państwowych funduszy celowych i innych jednostek sektora finansów publicznych (opłata paliwowa, składki na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe a także składki na ubezpieczenie zdrowotne).

Należy zauważyć, że co prawda, przepisy ustawy Ordynacja podatkowa regulujące kwestie związane z nadpłatami nie zawierają ograniczeń w stosowaniu przepisu art. 76 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa związanych z właściwością organów podatkowych, niemniej jednak dla skutecznego zaliczenia nadpłaty na zaległość podatkową niezbędne jest, co do zasady, istnienie tożsamości beneficjenta wpływów podatkowych.

Analizując art. 76 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie można pomijać, że przepis ten ma charakter ogólny. Należy uznać, że normy zawarte w tym przepisie respektują samodzielność, w tym samodzielność finansową jednostek samorządu terytorialnego czy też innych jednostek sektora finansów publicznych (w tym jednostek będących dysponentami państwowych funduszy celowych).

W szczególności należy zauważyć, że „Samodzielność finansowa oznacza prawo samorządu terytorialnego do samodzielnego prowadzenia gospodarki finansowej – pobierania dochodów określonych w ustawach oraz dysponowania nimi, w granicach określonych przez ustawy, dla realizacji prawnie określonych zadań. Prawa te urzeczywistniają tzw. władztwo finansowe jednostki samorządu terytorialnego. Podstawowe prawa podmiotowe określające samodzielność finansową samorządu terytorialnego wynikają z art. 167 i 168 Konstytucji RP” (prof. Krystyna Sawicka, Finanse samorządu terytorialnego – podstawy wyodrębnienia, struktura http://www.bibliotekacyfrowa.pl/Content/ 42891/18\_Krystyna\_Sawicka.pdf).

Odrębność finansowa poszczególnych jednostek samorządu terytorialnego oraz jednostek sektora finansów publicznych oznacza, że zaliczenie nadpłaty (zwrotu) z tytułu podatku stanowiącego dochód budżetu państwa na poczet należności z tytułu podatku i opłat stanowiących dochód budżetu jednostki samorządu terytorialnego czy też innych jednostek sektora finansów publicznych lub zaliczenie w sytuacji odwrotnej wymaga istnienia wyraźnej, nie budzącej wątpliwości ustawowej podstawy prawnej zarówno do dokonywania zaliczenia, jak i wzajemnych rozliczeń pomiędzy budżetem państwa a budżetem poszczególnych jednostek samorządu terytorialnego bądź innych jednostek sektora finansów publicznych. Aktualnie obowiązujące ustawy nie zawierają podstaw prawnych w tym zakresie. Ze względu na swoją ogólność przepisem do dokonywania zaliczenia nie jest art. 76 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Dopuszczenie zaliczenia nadpłat (zwrotów) przy braku tożsamości beneficjenta wpływów powodowałoby konieczność dokonywania wzajemnych rozliczeń między urzędami skarbowymi i jednostkami samorządu terytorialnego czy też innymi jednostkami sektora finansów publicznych, dla których musiałaby istnieć ustawowa podstawa prawna. Brak przepisów, które stanowiłyby podstawę takich rozliczeń także świadczy o niedopuszczalności zaliczenia nadpłaty (zwrotu) z tytułu podatku stanowiącego dochód Skarbu Państwa na poczet zaległości w podatku stanowiącym dochód jednostki samorządu terytorialnego czy innej jednostki sektora finansów publicznych (lub odwrotnie).

Jak wykazano w niniejszej interpretacji, beneficjentem wpływów z podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe a także składek na ubezpieczenie zdrowotne nie jest Skarb państwa lecz jednostki samorządu terytorialnego i właściwe jednostki sektora finansów publicznych.

Wobec powyższego, nie można dokonywać zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług występującego w Spółce Cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe a także składek na ubezpieczenie zdrowotne, ze względu na brak tożsamości beneficjenta wpływów z tych podatków.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast wątpliwości Wnioskodawcy czy zaliczenia, o którym mowa w pytaniu 1 będzie można dokonać po upływie 60 dni od dnia otrzymania przez NUS deklaracji VAT-7, w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, a NUS nie zwrócił jeszcze nadpłaty na rachunek podatnika, należy wskazać, że zgodnie z powołanym wcześniej przepisem art. 76a § 2 pkt 2 ustawy Ordynacji Podatkowej zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Stosownie do cytowanego w niniejszej interpretacji art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że termin 60 dni jest podstawowym terminem zwrotu, licząc od dnia złożenia rozliczenia (deklaracji za właściwy okres rozliczeniowy) przez podatnika, z tym że przepisy przewidują również możliwość przeprowadzenia przed dokonaniem zwrotu tzw. postępowania wyjaśniającego czy też postępowania sprawdzającego, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia.

Tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że rozdysponowanie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług Spółki Cywilnej na poczet istniejących zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem Spółki Cywilnej przez złożenie wniosku, o którym mowa art. 76a § 2 pkt 2 ww. ustawy, jest możliwe wyłącznie w sytuacji gdy czynności sprawdzające, kontrola podatkowa lub postępowanie podatkowe nie stwierdziły nieprawidłowości oraz minął termin ustalony w art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze tj. 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika i naczelnik urzędu skarbowego nie zwrócił kwoty zwrotu podatku na rachunek podatnika. Ponadto możliwe jest zadysponowanie ww. kwotą różnicy podatku poprzez zaliczenie go na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy będącego wspólnikiem Spółki Cywilnej.

Jednak jak już wskazano w niniejszej interpretacji, zaliczenie nadpłaty będzie możliwe w odniesieniu do tych podatków, w których występować będzie tożsamość beneficjenta wpływów.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym rozdysponowanie kwoty zwrotu w inny sposób przez złożenie wniosku o którym mowa art. 76a § 2 pkt 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa jest nie tylko upływ terminu 60 dni od dnia otrzymania przez NUS deklaracji VAT-7, ale również pozytywny dla podatnika wynik czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego (tj. brak stwierdzenia nieprawidłowości).

Należy podkreślić, że naczelnik urzędu skarbowego ma możliwość przedłużenia ww. 60 dniowego terminu, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Dopiero w przypadku jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

1.  możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku akcyzowego – jest prawidłowe;
2.  możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty paliwowej, składek na ubezpieczenie emerytalne, chorobowe oraz wypadkowe, a także składek na ubezpieczenie zdrowotne - jest nieprawidłowe;
3.  możliwości złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań, o których mowa w punktach 1 i 2 mimo uprzedniego wniosku wykazanego na deklaracji VAT-7 o dokonanie zwrotu na podstawie art. 87 ustawy o VAT, w sytuacji gdy trwa weryfikacja rozliczenia – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że przedmiotem interpretacji nie była kwestia możliwości zaliczenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług zadeklarowanej do zwrotu lub jej części, przez Spółkę Cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem na poczet zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska, gdyż w punkcie IV.3. pisma z 3 lutego 2016 r. Wnioskodawca poinformował, że niniejszy wniosek nie obejmuje opłat za korzystanie ze środowiska.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznaczyć ponadto należy, iż przedstawiona interpretacja wydana została dla Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnopodatkowych dla Spółki Cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.