Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-489/10-2/GC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-08-26
Teza: Czy zgodnie z art. 17b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, suma opłat określona w umowie leasingu na przedmioty używane pomniejszona o należny podatek od towarów i usług powinna zostać ustalona, co najmniej w wysokości ceny nabycia przedmiotu leasingu, jeżeli zawarcie umowy poprzedzone jest nabyciem przedmiotu leasingu lub co najmniej w wysokości aktualnej wartości rynkowej tego przedmiotu, jeżeli zawarcie umowy poprzedzone jest przedterminowym rozwiązaniem innej finansowanej przez Spółkę umowy leasingu na ten sam przedmiot?
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; leasing; leasing-umowa cesji leasingu-przedmiot umowy leasingu; opłata; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku (data wpływu 02.06.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie umowy leasingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy m. in. usługi leasingu operacyjnego. Zawierane przez Spółkę umowy leasingu operacyjnego spełniają warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiot leasingu, w przypadku wspomnianych umów stanowią środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Umowy leasingu zawierane są na czas określony nie krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu w odniesieniu do rzeczy ruchomych i 10 lat w odniesieniu do nieruchomości. Jednak w niektórych przypadkach może się zdarzyć, iż dojdzie do przedterminowego rozwiązania umowy leasingu, tj. jej zakończenia przed upływem okresu, na który została zawarta. Rozwiązanie umowy leasingu może nastąpić na wniosek korzystającego, za zgodą Spółki. W takim przypadku, korzystający będzie zobowiązany nabyć przedmiot leasingu po cenie odpowiadającej jego bieżącej wartości rynkowej. Spółka może też sprzedać przedmiot leasingu podmiotowi trzeciemu, wskazanemu przez korzystającego.

Spółka zamierza zawierać umowy leasingu również na przedmioty używane. Przedmiotem leasingu, w przypadku takich umów będą środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nabyte przez Spółkę w celu oddania w leasing bądź też będące wcześniej przedmiotem leasingu.

W przypadku nabycia przedmiotu leasingu, może on zostać nabyty od podmiotu trzeciego bądź też od korzystającego, który nabył go w rezultacie wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu. Również podmiot trzeci mógł wcześniej nabyć przedmiot leasingu od Spółki.

Umowa leasingu na przedmioty używane będzie zawierana z korzystającym na czas określony, nie krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu w odniesieniu do rzeczy ruchomych i 10 lat w odniesieniu do nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w celu uczynienia zadość warunkom, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, suma opłat określona w umowie leasingu na przedmioty używane pomniejszona o należny podatek od towarów i usług powinna zostać ustalona, co najmniej w wysokości ceny nabycia przedmiotu leasingu, jeżeli zawarcie umowy poprzedzone jest nabyciem przedmiotu leasingu lub co najmniej w wysokości aktualnej wartości rynkowej tego przedmiotu, jeżeli zawarcie umowy poprzedzone jest przedterminowym rozwiązaniem innej finansowanej przez Spółkę umowy leasingu na ten sam przedmiot?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług powinna odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Spółki, w przypadku, gdy przedmiot umowy leasingu na przedmioty używane zostanie przez Spółkę nabyty bezpośrednio przed jej zawarciem, jako wartość początkową, o której mowa w powyższym przepisie należy przyjąć cenę nabycia przedmiotu używanego. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia, uważa się cenę ich nabycia.

W tym przypadku nie ma znaczenia czy Spółka nabędzie przedmiot używany od podmiotu trzeciego, czy też od byłego korzystającego, nie ma też znaczenia, również to, że nabyty przedmiot leasingu jest przedmiotem używanym.

W związku z powyższym, suma opłat ustalona w umowie leasingu na przedmioty używane powinna być równa co najmniej cenie jego nabycia od poprzedniego korzystającego lub od podmiotu trzeciego. Umowa leasingu na przedmioty używane będzie w takim przypadku spełniać warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i będzie stanowić umowę leasingu operacyjnego dla celów podatkowych.

Ponieważ cena nabycia przedmiotu leasingu będzie odpowiadać jego wartości rynkowej z dnia nabycia, tym samym ustalona w umowie leasingu na przedmioty używane suma opłat będzie odpowiadać co najmniej jego bieżącej wartości rynkowej.

W opinii Spółki, suma opłat ustalonych w umowie leasingu na przedmioty używane, w przypadku gdy przedmiot leasingu będzie pochodzić z rozwiązanej umowy leasingu nie powinna być kształtowana odmiennie niż w przypadku, gdy ten sam przedmiot zostałby nabyty od korzystającego bądź podmiotu trzeciego.

Zatem suma ustalonych w umowie leasingu opłat powinna odpowiadać co najmniej bieżącej wartości rynkowej przedmiotu leasingu. Taka sama umowa leasingu bowiem, na taki sam przedmiot używany, zawarta z tym samym podmiotem na tych samych warunkach, powinna być bowiem tak samo kwalifikowana dla celów podatkowych.

Każdą interpretację, różnicującą konsekwencje podatkowe takich samych umów leasingu, należałoby odrzucić jako sprzeczną z zasadą równości opodatkowania.

Ponadto, takie rozumienie przepisów jest też racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia i uwzględnia fakt, że przedmiot leasingu jest przedmiotem używanym, a więc fakt, iż utracił on część swojej pierwotnej wartości. W przypadku przyjęcia odmiennego sposobu ustalenia sumy opłat leasingowych, może ona nie odpowiadać ekonomicznej wartości przedmiotu leasingu i zniekształcać wartość umowy leasingu. W takim przypadku opłaty leasingowe z tytułu zawartej umowy leasingu na przedmiot używany nie uwzględniałyby jego wartości rynkowej, a nawet mogłyby znacznie od niej odbiegać.

Ustalenie opłat leasingowych w umowie leasingu w wysokości wartości rynkowej oddawanego w leasing przedmiotu zgodne jest również z funkcjonalną wykładnią art. 17b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także z „ratio legis” tego przepisu, którego celem jest uzależnienie opłat leasingowych od wartości przedmiotu leasingu.

Ponadto, taka interpretacja przepisów odpowiada konstytucyjnej zasadzie równości i sprawiedliwości opodatkowania, w szczególności przyjętej w Konstytucji, zasadzie kształtowania stosunków pomiędzy jednostką a państwem. Zgodnie z hierarchią źródeł prawa (art. 89 Konstytucji), przepisy rangi ustawowej nie mogą być sprzeczne z podstawowymi zasadami i wartościami konstytucyjnymi, takimi jak równość i sprawiedliwość społeczna i podatkowa. Obowiązki obywateli muszą być ustalane w sposób proporcjonalny i sprawiedliwy, a nie arbitralny. Podkreśla to orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego oraz wprost fragment preambuły: „równi w powinnościach wobec dobra wspólnego – Polski”, która wskazuje kierunek wykładni przepisów Konstytucji RP.

Zasadę sprawiedliwości społecznej powinno się także odczytywać w kontekście zasady sprawiedliwości podatkowej, za której podstawę przyjmuje się art. 84 Konstytucji stanowiący, iż każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Jak słusznie wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 29.10.1996 r. (sygn. U 4/96) „podatki powinny być nakładane zgodnie z uznanymi zasadami podatkowymi, do których zalicza się m. in. zasadę równości i sprawiedliwości opodatkowania. Sprawiedliwość podatkowa, jak wskazuje się w literaturze, ma dwa aspekty, tzw. poziomy i pionowy. Reguła sprawiedliwości poziomej stanowi, iż wszystkie podmioty będące w takich samych warunkach ekonomicznych muszą być traktowane pod względem podatkowym w taki sam sposób, czyli powinny być równo opodatkowane”. Warto w tym miejscu pokreślić, iż zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą.

Zgodnie zatem z opinią Trybunału Konstytucyjnego, powtarzaną w wielu orzeczeniach zasada równości polega na tym, iż wszystkie podmioty charakteryzujące się daną cechą istotną (znajdujące się w tożsamych „warunkach ekonomicznych”) powinny być traktowane w równym stopniu. Zatem zasada równości wymaga, zdaniem Spółki, jednakowej miary dla wszystkich podmiotów, a więc bez zróżnicowań zarówno dyskryminacyjnych jak i faworyzujących. Jeśli dwie umowy leasingu na ten sam przedmiot używany zawierają jednakowe postanowienia, to powinny być tak samo traktowane dla celów podatkowych.

Zdaniem Spółki, w myśl zasady równości, przychód Spółki z tytułu umowy leasingu na przedmioty używane, który stanowią ustalone w niej opłaty leasingowe, nie powinien być różny w odniesieniu do takich samych stanów faktycznych różniących się jedynie tym, iż w jednym przypadku zawarcie umowy leasingu na przedmiot używany poprzedza zdarzenie w postaci jego nabycia natomiast w drugim przypadku poprzedza je rozwiązanie umowy leasingu, ponieważ zdarzenia te nie są związane z umową leasingu na przedmiot używany. Suma opłat leasingowych nie może być różnicowana na skutek wystąpienia bądź nie zdarzenia niewpływającego na wartość przedmiotu leasingu, skoro jego rynkowa wartość w każdym z przedstawionych przypadków jest ta sama, a ponadto umowa leasingu zawiera takie same postanowienia.

Ponadto, w ocenie Spółki, nieprawidłowym byłoby ustalenie dla celów podatkowych sumy opłat w umowie leasingu przedmiotu używanego w wysokości znacznie odbiegającej od jego wartości rynkowej. Odmienne podejście nie odpowiadałoby ekonomicznym i rynkowym zasadom ustalania sumy opłat w umowie leasingu. Przyjęcie odmiennej od rynkowej wartości początkowej przedmiotu leasingu, która przekłada się na ustalenie opłat leasingowych a w konsekwencji także na przychody podatkowe finansującego, w opinii Spółki, podważa zasadę równości.

Zatem zdaniem Spółki, suma opłat ustalonych w umowie leasingu na przedmioty używane, w przypadku gdy zawarcie tej umowy poprzedza rozwiązanie umowy leasingu na ten sam przedmiot, powinna zostać ustalona w wysokości odpowiadającej co najmniej jego wartości początkowej rozumianej jako jego wartość rynkowa na moment zawarcia umowy leasingu na przedmioty używane.

Powyżej przedstawione stanowisko Spółki zilustrować można następującym przykładem.

Spółka nabyła przedmiot leasingu za 50 000 PLN netto. Umowa leasingu została zawarta na 3 lata. Po upływie 2 lat umowa leasingu została rozwiązana na wniosek korzystającego, za zgodą Spółki. Wartość rynkowa przedmiotu leasingu wynosiła w tym momencie 30 000 PLN netto.

W związku z rozwiązaniem umowy:

1.  przedmiot leasingu został nabyty przez korzystającego lub podmiot trzeci po cenie 30 000 PLN. Następnie Spółka nabyła ten przedmiot również po cenie 30 000 PLN netto w celu oddania go w leasing innemu korzystającemu;
2.  przedmiot leasingu został przez Spółkę oddany w leasing innemu korzystającemu.

Zdaniem Spółki, w obu przypadkach suma opłat w zawartej umowie leasingu na przedmiot używany powinna wynosić co najmniej 30 000 PLN netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do treści powołanego we wniosku wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie może on wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii podatkowej. Nie negując tego wyroku, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa, również podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.