Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-303b/11/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-20
Teza: Czy sprzedaż gruntów ornych należy zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 5 września 2006 r. na podstawie aktu notarialnego jako osoba fizyczna nabył Pan, również od osoby fizycznej grunty orne wraz z zabudowaniami. Cała nieruchomość o powierzchni 4.523 ha została podzielona na 12 działek, przy czym 11 działek o pow. 2.2468 ha przeznaczonych jest do dalszej odsprzedaży jako grunty orne „RV” niemające warunków zabudowy. Działka nr 12 o powierzchni 2.2752 ha została podzielona w następujący sposób: część gruntu o powierzchni 0,3937 ha wraz z zabudowaniami (budynek mieszkalny, zabudowy gospodarcze) zostały przekształcone i zaliczone do środków trwałych związanych tylko z działalnością gospodarczą, polegającą na produkcji (i handlu) worków z tworzyw sztucznych. Pozostała część to grunty orne wraz z zabudowaniami gospodarczymi (stodoła, obora) niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Do działalności gospodarczej - środków trwałych - zaliczył Pan tylko część używanych gruntów ornych oraz część zabudowań na których prowadzona jest działalność gospodarcza. Pozostałą część gruntów ornych oraz zabudowań potraktował Pan jako odrębny majątek. Nabycia gruntów wraz z zabudowaniami dokonał Pan włączając do swojego majątku osobistego a nie majątku firmy.

Na cały zakup został udzielony Panu, prowadzącemu działalność gospodarczą, kredyt. Kredyt został udzielony Panu jako osobie fizycznej a nie firmie. Zaciągnięty kredyt na zakup gruntów oraz zabudowań w części uznanych przez Pana na działalność i w części za odrębny majątek osobisty będzie spłacany z dochodów osiągniętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy sprzedaż gruntów ornych należy zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży działek ornych nie jest przychodem z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

1.  jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem przychód z tego źródła nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W kwestii przesłanki braku związku odpłatnego zbycia nieruchomości z wykonywaniem działalności gospodarczej, należy wskazać, iż zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należało ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych zarówno z nabyciem jak i z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w 2006 roku nabył Pan grunty orne z zabudowaniami, o powierzchni 4,523 ha. Następnie dokonano podziału gruntu na 12 działek, z czego jedna (zabudowana) wykorzystywana jest w prowadzonej działalności gospodarczej. Część gruntów ornych - 11 działek - przeznaczona jest do dalszej odsprzedaży. Działki te nie posiadają warunków zabudowy.

W świetle zanalizowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, podejmowane przez Pana działania związane z nabyciem i sprzedażą działek są rodzajem aktywności określonej jako działalność handlowa.

Jak wynika z wniosku, zarówno zakup nieruchomości o powierzchni 4.253 ha, jak i dokonanie podziału działek związany był z zamiarem pozyskania odrębnych nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż. Ponadto z treści aktu notarialnego wynika, że nabycia nieruchomości dokonał Pan w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Zbycie wydzielonych działek nie będzie więc zbyciem tej samej nieruchomości. Czynności te powodują przy tym zwiększenie wartości działek. Ponadto w § 3 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) została zawarta definicja towaru handlowego, zgodnie z którą są to wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

Należy również zwrócić uwagę na to, iż w działalności gospodarczej wykorzystywana jest tylko jedna z dwunastu działek, a co do pozostałych wskazał Pan, iż już ich podział dokonany był z zamiarem ich odsprzedaży. Oznacza to, iż przedmiotowa nieruchomość, w części z której wydzielono 11 działek przeznaczonych do odsprzedaży, nie została nabyta na własne potrzeby.

Z treści wniosku wprost zatem wynika, iż przedmiotowa nieruchomość zakupiona została z zamiarem podziału i sprzedaży wydzielonych działek. Została więc nabyta w celu osiągnięcia - w przypadku sprzedaży - jak największego zysku.

Z powyższego wynika więc, że nabycie gruntu, jego podział a następnie zbycie działek, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, to działanie podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek, dokonywane w celach zarobkowych - a więc posiadające cechy charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji dochód uzyskany ze sprzedaży wyodrębnionych działek, winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.