Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1024/13/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-23
Teza: Czy wskazane we wniosku usługi świadczone na rzecz ubezpieczycieli będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 lub na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: szkody; ubezpieczenia; usługi-usługi pomocnicze; wycena; zakład-zakład ubezpieczeniowy; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2, § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 977/12 oddalającym skargę kasacyjną Ministra Finansów, wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 70/12 uchylającym interpretację indywidualną z 23 września 2011 r. nr IBPP3/443-737/11/IK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sług likwidacji szkód – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia od podatku usług likwidacji szkód.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) świadczy Zakładom Ubezpieczeń za wynagrodzeniem, usługi w zakresie oferowanych przez te Zakłady, ubezpieczeń AC, OC oraz ubezpieczeń budynków i mieszkań, w szczególności likwidacji szkód to jest przyjęcia, zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania odszkodowania, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców. Proces likwidacji obejmuje czynności i działania organizacyjne podejmowane przez Spółkę dla zapewnienia ubezpieczycielowi pomocy, przy czym - sama pomoc (w postaci konkretnych czynności, opisanych w punktach następnych) jest wykonywana również przez podmioty trzecie, na podstawie odrębnych umów zawartych przez spółkę z tymi podmiotami. Spółka jak też podwykonawcy wykonuje lustracje miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego, których celem jest ustalenie okoliczności i skutków zdarzenia ubezpieczeniowego istotnego z punktu widzenia umowy ubezpieczenia.

Szczegółowe usługi to m.in:

a.lustracje miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego lub przedmiotu, których celem jest ustalenie okoliczności i skutków zdarzenia Ubezpieczeniowego istotnych z punktu widzenia umowy ubezpieczenia:

\-sporządzenie dokumentacji fotograficznej w zapisie cyfrowym obejmującej:

*   zdjęcia poglądowe - ujęcia ogólne,
*   zdjęcia szczegółowe odzwierciedlające rozmiar szkody, fotografie uszkodzeń pojazdów, budynków i innych elementów przedmiotu szkody miejsce jej powstania - zbliżenia uszkodzeń i zniszczeń,
*   zdjęcia dokumentów potwierdzających fakt powstania szkody (informacja policyjna, protokół z administracji, pisemne oświadczenie sprawcy, inne w zależności od indywidualnego zlecenia ubezpieczyciela i rodzaju szkody.

\-sporządzenie dokumentacji pisemnej, obejmującej;

*   szczegółowe wypełnienie druku zgłoszenia i protokołu szkody,
*   odręczny szkic sytuacyjny z obmiarami uszkodzeń, wykonanie kwalifikacji uszkodzeń pojazdu, wykonanie kalkulacji kosztów naprawy,
*   sporządzenie ogólnego opisu miejsca zdarzenia wraz ze wskazaniem miejsc objętych szkodą ewentualnie uszkodzonych przedmiotów, ze wskazaniem uszkodzeń, które zdaniem spółki mogą wynikać z innych przyczyn niż zgłoszone zdarzenie ubezpieczeniowe,

\-w przypadkach, w których może wystąpić powiększenie rozmiaru szkody bądź w sytuacji awaryjnej - sprawdzenie zasadności korzystania przez poszkodowanego z usług specjalistów,

\-przyjęcie wypełnionego przez poszkodowanego "druku zgłoszenia szkody mieszkaniowej lub komunikacyjnej,

b.likwidacja szkód, której celem jest ustalenie wysokości szkody poniesionej przez ubezpieczonego/poszkodowanego, z tytułu której przysługuje odszkodowanie zgodnie z umową ubezpieczenia.:

\-zgromadzenie dokumentacji (w szczególności dokumentacji pochodzącej od organów ścigania, organów administracji, podmiotów prywatnych) istotnej dla ustalenia zasady odpowiedzialności i wysokości odszkodowania,

\-wyliczenie wysokości szkody - obejmujące:

*   opracowanie i analizę zebranej dokumentacji,
*   ustalenie odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń za powstałą szkodę,
*   kwalifikację uszkodzonych przedmiotów pod względem rozmiaru szkody, kwalifikację uszkodzeń w pojeździe,
*   naliczenie zużycia technicznego dla elementów i przedmiotów, które takiemu naliczeniu podlegają, oraz wyliczenie kosztu naprawy uszkodzonego mienia w tym również pojazdów samochodowych, maszyn czy urządzeń podlegających ubezpieczeniu,
*   wyliczenie wartości pojazdu, oszacowanie wartości wraku,
*   pisemne sporządzenie wyliczenia wysokości szkody, obejmujące: propozycję co do stanowiska w zakresie uznania odpowiedzialności i wysokości szkody,

\-dostarczenie do zakładu ubezpieczeń całości dokumentacji szkodowej.

Spółka prowadzi również na potrzeby realizacji umów z ubezpieczycielem infolinię dla zleceń przyjętych przez spółkę, oraz udostępnienia dla zebranych na każdym etapie likwidacji szkody materiałów, poprzez kanał komunikacji elektronicznej dostępny dla ubezpieczyciela. Wszystkie powyżej wymienione ogólne i szczegółowe czynności wykonywane są w różnym zakresie, w zależności od treści zlecenia.

W przypadku lustracji i likwidacji szkód czynności te - z punktu widzenia relacji z ubezpieczonym - wykonywane są zawsze w imieniu na rzecz ubezpieczyciela. W związku z tym ubezpieczyciel udzielił spółce odpowiedniego pełnomocnictwa. Ubezpieczyciel wyraził przy tym zgodę na realizację przez spółkę przedmiotu umowy (w zakresie omawianych tu czynności) przy pomocy podwykonawców, udzielając jednocześnie zgody, aby spółka udzielała podwykonawcom dalszych pełnomocnictw, zgodnie z którymi zarówno spółka, jak i podwykonawcy, działają na rzecz i w imieniu Ubezpieczyciela. Z cywilnoprawnego punktu widzenia, spółka występuje wobec ubezpieczonych jako wykonujący czynności "za ubezpieczyciela".

Wnioskodawca jest podmiotem gospodarczym, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Złożył zgłoszenia rejestracyjne dla podatku od towarów i usług oraz składa deklaracje właściwe dla rozliczeń z tytułu tego podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wskazane we wniosku usługi świadczone na rzecz ubezpieczycieli będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 lub na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stenowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami podstawowa stawka podatku VAT o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z wyłączeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Do 31 grudnia 2010 r. przepis art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowił, że zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 tego załącznika figurowały usługi mieszczące się w PKWiU w sekcji J ex (65-67), tj. szeroko pojęte usługi pośrednictwa finansowego, w tym usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 67.20.10-00.20 bądź grupowaniu PKWiU 8720.10 -00.30.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają ww. załącznik nr 4 do ustawy i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust.1 ustawy punktu 37 oraz ust. 13,14 i 15, regulujących zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych. Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zgodnie z bowiem z dodanym od 1 stycznia br. art. 5a, towary lub usługi, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT w aktualnym brzmieniu, zwalnia się od podatku:

*   usługi ubezpieczeniowe,
*   usługi reasekuracyjne i
*   usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także
*   usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu:
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Powyższe zwolnienie dla usług ubezpieczeniowych zostało oparte na obiektywnych kryteriach o charakterze przedmiotowym, nie jest zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Polskie przepisy w tym zakresie stanowią odzwierciedlenie zwolnień przewidzianych w Dyrektywie o VAT. Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponieważ w aktualnym stanie prawnym odstąpiono od identyfikacji usług zwolnionych za pomocą symboli PKWiU a ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem usług ubezpieczeniowych należy posłużyć się definicją legalną zamieszczoną w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (tj. Dz.U. 2010 r. Nr 11 poz. 66 ze zm., dalej jako ustawa o działalności ubezpieczeniowej).

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 ww. ustawy, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Jak stanowi art. 3 ust. 3 ww. ustawy czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w ust 1. są:

1.zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. Nr 124, poz. 1154. z późn. zm.), a także wykonywanie tych umów;

1a.zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna);

2.składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów. o których mowa w pkt 1 i ta;

3.ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1 i 1a;

4.ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów. o których mowa w pkt 1 i 1 a.

W ust. 4 cytowanego przepisu ustawodawca precyzuje także, iż czynnościami ubezpieczeniowymi są również:

1.  ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;
2.  wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust 3 pkt 1 i la;
3.  przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;
4.  prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;
5.  prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem:

1.  umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych,
2.  umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych;

7.  lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;
8.  wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw.

Art. 3 ust. 5 pkt 2) ww. ustawy wśród czynności ubezpieczeniowych (jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń) wymienia także ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych. Jednocześnie, stosownie do art. 3 ust. 6 cytowanej ustawy zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie ww. czynności innym podmiotom, w zakresie w jakim czynności te wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Co prawda ustawodawca określając zwolnienie od podatku VAT posługuje się terminem „usługi ubezpieczeniowe” natomiast w ustawie o działalności ubezpieczeniowej terminem „działalność ubezpieczeniowa” i „czynności ubezpieczeniowych” w ocenie Wnioskodawcy należy jednak przyjąć, iż są to pojęcia tożsame. Skoro zatem ustawodawca wśród szeroko rozumianych czynności ubezpieczeniowych wymienia m. in. lustrację i likwidację szkód (a zatem usługi świadczone przez Spółkę) to będą one korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 jako usługi ubezpieczeniowe.

W ocenie Wnioskodawcy nawet gdyby przedmiotowe usługi nie korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 to możliwe jest w przedstawionej sytuacji zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (a zatem także usługi ubezpieczeniowej), który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41. Wymienione w treści analizowanego przepisu tzw. usługi pomocnicze podlegają zatem zwolnieniu z opodatkowania, o ile same stanowią odrębną od usługi głównej całość i są właściwe oraz niezbędne do jej świadczenia.

Art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej szczegółowo opisuje zasady tzw. postępowania likwidacyjnego. Postępowanie likwidacyjne jest terminem wypracowanym przez praktykę prawa ubezpieczeniowego używanym dla określenia czynności ubezpieczyciela zmierzających do ustalenia odpowiedzialności z tytułu umowy ubezpieczenia. Postępowanie likwidacyjne stanowi szereg czynności pomiędzy zgłoszeniem roszczenia a wypłatą odszkodowania. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia. W ocenie Wnioskodawcy likwidacja szkody jest bez wątpienia odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej.

O odrębności usługi likwidacji szkody świadczy przede wszystkim jej wyodrębnienie formalno-prawne. Ustawodawca przewidział bowiem odrębne regulacje prawne dla tych czynności w przepisach powszechnie obowiązujących (Kodeks cywilny i ustawa o działalności ubezpieczeniowej). Sam ustawodawca dostrzegł zatem potrzebę (w ślad zresztą za powszechną praktyką) wyodrębnienia jurydycznego tych czynności spośród innych czynności ubezpieczeniowych. Niewątpliwym jest iż usługa ubezpieczeniowa to w rzeczywistości zespół czynności powiązanych ze sobą funkcjonalnie, gdzie każda z poszczególnych czynności warunkuje wykonanie następnej. Każde z ogniw jest odrębną częścią całego łańcucha czynności zmierzających ku realizacji głównego celu jakim jest zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej. Nie ma zatem przeszkód, aby uznać przedmiotową usługę za element głównej usługi ubezpieczeniowej zwłaszcza, że w samej ustawie o działalności ubezpieczeniowej dopuszczono także możliwość wydzielania i zlecenia tych czynności podmiotom zewnętrznym. Jednocześnie fakt, iż stanowi ona element usługi głównej nie stoi na przeszkodzie uznaniu jej za pewną odrębną całość. Skoro bowiem możliwe jest jej wydzielenie do wyspecjalizowanego podmiotu zewnętrznego to z pewnością stanowi ona odrębną całość.

Nie ma także wątpliwości, iż przedmiotowe usługi są niezbędne i właściwe do świadczenia usługi ubezpieczeniowej. Trudno bowiem wyobrazić sobie prawidłową realizacje usługi ubezpieczeniowej, bez ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, czy też ustalenia wysokości szkody oraz rozmiaru odszkodowań. Wycena szkód dokonywana jest tylko na potrzeby głównej czynności tj. wypłaty świadczenia ubezpieczonemu. W ocenie Wnioskodawcy jest zatem właściwa dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z podatku VAT. Wypłata odszkodowania nie byłaby możliwa bez poprzedzającej jej czynności likwidacji szkód zmierzającej do ustalenia szkody i określenia jej wysokości. Z tego punktu widzenia jest ona zatem niezbędna dla usługi ubezpieczeniowej. Z drugiej strony w praktyce nie występują czynności likwidacji szkód świadczone jako cel sam w sobie w oderwaniu od głównej usługi. Taka usługa nie może funkcjonować samodzielnie z jej istoty wynika bowiem, iż jest nierozerwalnie związana z usługą ubezpieczeniową sensu stricte. Niewątpliwie jest ona zatem elementem głównego świadczenia. Warto w tym miejscu wskazać na ewolucję usług ubezpieczeniowych w ciągu ostatnich kilkunastu lat. Do niedawna zakłady ubezpieczeń same wykonywały wszystkie czynności ubezpieczeniowe począwszy od pozyskania klienta, zawarcia umowy, postępowania likwidacyjnego aż do wypłaty odszkodowania. Szybki rozwój tej branży powiązany ze wzrostem konkurencji i oczekiwań klientów przy jednoczesnym rozszerzeniu ochrony ubezpieczeniowej na nowe dziedziny, pociągał za sobą konieczność specjalizacji także na poszczególnych etapach świadczenia usług ubezpieczeniowych. Aby ograniczyć rozrost administracyjny, zakłady ubezpieczeń zaczęty zlecać wykonywanie niektórych elementów całej usługi wyspecjalizowanym podmiotom. Gdyby nie wskazane czynniki ekonomiczne i gospodarcze nie byłoby konieczności przekazywania tych czynności „na zewnątrz”. Gdyby ubezpieczyciel nie zlecał czynności likwidacyjnych innemu podmiotowi a wykonywał je sam z pewnością nie było by wątpliwości, iż czynności takie korzystają ze zwolnienia jako czynności ubezpieczeniowe. Odmówienie prawa do zwolnienia z tytułu wykonywania tych samych czynności tylko dlatego, że zostały zlecone innemu podmiotowi stanowiłoby nieuzasadnioną dyskryminację podatników. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż zwolnienie o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z ust. 13 tego przepisu ma charakter przedmiotowy a nie podmiotowy. Na przedmiotowy charakter zwolnienia wskazują także przepisy Dyrektywy o VAT, które nakazują zwolnienie transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Nie ma zatem znaczenia kto świadczy wskazane usługi a liczy się jedynie ich charakter.

Do podobnych wniosków prowadzi również analiza orzecznictwa ETS. Na takie rozumienie analizowanej regulacji, wskazuje treść orzeczenia ETS w sprawie J.C.M. Beheer (C-124/07), dotyczące usług świadczonych przez pośrednika (tzw. subagenta), który nie miał bezpośrednio umowy z zakładem ubezpieczeń, lecz z innym pośrednikiem, mającym z kolei stosowną umowę z ubezpieczycielem. W wyroku tym ETS wskazał, iż zasada neutralności podatkowej gwarantuje podmiotom gospodarczym możliwość swobodnego wyboru modelu organizacyjnego, bez narażenia się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania. Tym samym, okoliczność świadczenia usługi likwidacji szkód poprzez niezależny podmiot nie może wpływać sama z siebie na możliwość zwolnienia z VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki należy bezspornie uznać, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi wskazane we wniosku spełniają przesłanki do uznania ich za odrębny i niezbędny element prowadzący do wykonania właściwej usługi ubezpieczeniowej.

W rezultacie stwierdzić należy, iż będą one korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w najnowszych interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać tu należy na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 17 marca 2011 r. znak IPPP1/443-1284/10-2/AW, w której w identycznym stanie faktycznym organ uznał „iż od 1 stycznia 2011 r. usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone przez Wnioskodawcę, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.”

W dniu 23 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla spółki cywilnej P., reprezentowanej przez panią J. Z.-W. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IBPP3/443-737/11/IK dotyczącą podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia od podatku likwidacji szkód, uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z 12 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,”, spółka cywilna P.R., reprezentowana przez panią J. Z.-W. wezwała tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 23 września 2011 r. znak: IBPP3/443-737/11/IK.

W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z 3 listopada 2011 r., znak: IBPP3/443W-63/11/IK podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z 23 września 2011 r. znak: IBPP3/443-737/11/IK.

Spółka cywilna P. R., reprezentowana przez panią J. Z.-W., na pisemną interpretację indywidualną z 23 września 2011 r. znak: IBPP3/443-737/11/IK złożyła skargę z 8 grudnia 2011 r. (data wpływu 13 grudnia 2011 r.), w której wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z 23 września 2011 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 8 marca 2012 r. sygn. akt. I SA/Kr 70/12 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 23 września 2011 r. znak: IBPP3/443-737/11/IK.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że wykonywane przez skarżącą spółkę usługi lustracji i likwidacji szkód mogą być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić, całość. Równocześnie jest oczywiste, że każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia itp. (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 grudnia 2011 r., I SA/Łd 1228/11).

Reasumując Sąd stwierdził, że skoro skarżąca spółka świadczy usługi, o których mowa we wniosku na rzecz zakładu ubezpieczeń, to usługi te - nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe rozstrzygnięcie WSA było zgodne z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 977/12.

Mając na uwadze ww. rozstrzygnięcie WSA w Krakowie oraz NSA w Warszawie oraz stan prawny obowiązujący w dacie wydania zaskarżonej interpretacji z 23 września 2011 r. znak: IBPP3/443-737/11/IK stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Natomiast stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 ze zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a także zwolnień od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Przy interpretacji zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, należy odwołać się do przepisów Dyrektywy oraz dorobku orzecznictwa TSUE zwłaszcza, że polska ustawa podatkowa nie zawiera legalnej definicji pojęcia „usług ubezpieczeniowych”.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. z 2006 r., nr 347 s.1 z późn. zm.) państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje finansowe: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa także nie podaje co prawda definicji transakcji ubezpieczeniowych ani pokrewnych usług ubezpieczeniowych, jednak zgodnie z zasadą wynikająca z art. 135 owej Dyrektywy, terminy używane do określenia zwolnień podatku muszą być ściśle interpretowane, gdyż stanowią wyjątki od ogólnej zasady przewidującej, iż podatek od wartości dodanej pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Wobec braku stosownych definicji zasadne jest odwołanie się do poglądów wyrażonych w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zgodnie z którymi podstawowym elementem usług (transakcji) ubezpieczeniowych jest to, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy. Ponadto istotną cechą tej usługi (transakcji) jest istnienie stosunku umownego pomiędzy świadczącym usługę ubezpieczeniową, a osobą, której ryzyka są pokrywane przez to ubezpieczenie (orzeczenie TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Assurandør-Societetet działające w imieniu Taksatorringen a Skatteministeriet opublikowane w J. Martini i Ł. Karpiesiuk: „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, Warszawa 2005, s. 343, wyrok z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-240/99 Skandia).

Pod pojęciem usług pokrewnych świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych należy natomiast rozumieć usługi świadczone przez profesjonalistów, którzy pozostają w relacji z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. W ocenie TSUE szacowanie szkód w imieniu spółki ubezpieczeniowej nie stanowi transakcji ubezpieczeniowej ani transakcji pokrewnej do tej transakcji (Ibidem, s. 350-351).

W wyroku z 3 marca 2005 r. w sprawie oznaczonej C-472/03 Staatssecretatis van Financiën przeciwko Arthur Andersen & Co. Accountants c.s. TSUE ocenił, że czynności „back Office” – w zakres których wchodzi m.in. przyjmowanie wniosków o ubezpieczenie, prowadzenie postępowania w zakresie zmian do umów oraz zmiany taryf, wydawanie polis, administrowanie nimi oraz rozwiązywanie umów ubezpieczenia, zarządzaniu szkodami, ustalaniu i wypłacaniu prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym, wykonywane na rzecz zakładu ubezpieczeniowego za wynagrodzeniem, nie stanowią usług pokrewnych czynnościom ubezpieczeniowym dokonywanym przez brokera bądź pośrednika ubezpieczeniowego. Z wymienionego orzeczenia wynika, że istotnym aspektem pośrednictwa finansowego jest wyszukiwanie klientów i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Analizując czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w kontekście unormowań wspólnotowych stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie jest stroną transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Nie świadczy również usług pokrewnych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, bowiem nie występuje w roli brokera ani agenta ubezpieczeniowego. Działania Spółki mają charakter podwykonawstwa (outsourcingu) wobec zakładów ubezpieczeniowych, przy tym są to działania niezbędne dla działalności ubezpieczeniowej. Spółka nie zawiera natomiast umów z ubezpieczonymi (por. pkt 37 i 38 powołanego wyżej wyroku TSUE z 3 marca 2005 r. w sprawie C-472/03).

Zatem Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca krajowy rozszerzył zakres zwolnienia podatkowego w stosunku do przepisów Dyrektywy 112.

Z art. 43 ust. 13 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto w świetle ust. 14 art. 43 tej ustawy przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Z tego ostatniego przepisu wynika, że usługi "cząstkowe" nie są zwolnione z podatku, jeśli stanowią element usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.) pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia. Pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3.

Zwolnienie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT wymaga zatem dla swojego zastosowania określonych warunków, a mianowicie że dana usługa, stanowiąc element usługi zasadniczej musi być właściwa oraz niezbędna do jej (usługi podstawowej – ubezpieczeniowej) wykonania, co oznacza, że realizuje cele usługi zasadniczej, to jest związane z udzieleniem ochrony ubezpieczeniowej i nie może stanowić elementu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego (nie dotyczy usług wykonywanych przez agentów ubezpieczeniowych i brokerów ubezpieczeniowych).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 577/12 (opubl. w: SIP LEX nr 1306281), Sąd stwierdził, że przepis art. 43 ust. 13 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie z VAT dla usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej i nie precyzuje zakresu podmiotowego. Należy zatem uznać, że przepis ten dotyczy usług opartych na podwykonawstwie czy outsourcingu wykonywanych przez podmioty trzecie na rzecz podmiotów ubezpieczających. Przyjęcie bowiem, że wspomniany przepis dotyczy jedynie ubezpieczycieli czyni wprowadzenie tego przepisu bezprzedmiotowym, co pozostaje w sprzeczności z założeniem o racjonalnym ustawodawcy. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że gdyby ustawodawca polski poprzestał na implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 w postaci art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT to niewątpliwie istotnym byłoby orzecznictwo Trybunału zakładające istnienie stosunku umownego między podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem (ww. wyroki w sprawie Skandia, pkt 41; w sprawie Taksatorringen, pkt 41, w sprawie Swiss Re Germany Holding Gmbh, pkt 36). Jednakże ustawodawca polski zdecydował się rozszerzyć przedmiotowe zwolnienie wprowadzając dodatkowo art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. NSA wskazał, że w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego, sąd powinien - jeśli podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić mu skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy (np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08; w wyroku z 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 114/10, z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 37/11, opubl. CBOSA).

NSA stwierdził dalej, że polski ustawodawca rozszerzył w art. 43 ust. 13 u.p.t.u. zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112. Powyższe wynika z porównania treści przepisów krajowych z treścią przepisów Dyrektywy 112. Jako, że podatnik uznał, iż korzystniejsze dla niego jest zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej wynikającej z treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, tym samym brak jest podstaw dla NSA do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy. Niezbędnym jest poprzestanie na wykładni ww. przepisu krajowego.

Art. 43 ust. 13 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie z VAT dla usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej i nie precyzuje zakresu podmiotowego. Należy zatem uznać, że przepis ten dotyczy usług opartych na podwykonawstwie czy outsourcingu wykonywanych przez podmioty trzecie na rzecz podmiotów ubezpieczających. Przyjęcie bowiem, że wspomniany przepis dotyczy jedynie ubezpieczycieli czyni wprowadzenie tego przepisu bezprzedmiotowym, co pozostaje w sprzeczności z założeniem o racjonalnym ustawodawcy.

Z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego wynika, że wykonuje ona czynności polegające na ustaleniu przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń przewidzianych w umowie ubezpieczenia, ustaleniu wysokości i rozmiaru szkód oraz odszkodowań i innych świadczeń należnych ubezpieczonym i poszkodowanym.

Zatem wykonywane przez Wnioskodawcę usługi lustracji i likwidacji szkód mogą być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić, całość. Równocześnie, jak wskazał Sąd, jest oczywiste, że każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia itp. (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 grudnia 2011 r., I SA/Łd 1228/11).

Zatem usługi świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Tym samym, mając na uwadze wyrok NSA z 10 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 977/12 oraz wyrok WSA w Krakowie z 8 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 70/12, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.