Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.131.2020.4.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-09
Teza: możliwość korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT oraz możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty związanej ze zbyciem wierzytelności własnej uprzednio zarachowanej jako przychód należny.
Słowa kluczowe: cesja; korekta; koszt; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; strata; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 marca 2020 r., który w tym samym dniu wpłynął do tut. Organu za pośrednictwem e-puap, uzupełnionym 23 maja oraz 25 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka po dokonaniu cesji zwrotnej nieuregulowanej wierzytelności ma prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT (analogicznie do funkcjonowania ulgi na złe długi w podatku VAT) – **jest prawidłowe,**
*   czy Spółka powinna liczyć 90-dniowy termin, po upływie którego ma prawo do skorzystania z korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT, od upływu terminu płatności wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury na rzecz Kontrahenta – **jest prawidłowe,**
*   czy strata związana ze zbyciem wierzytelności własnej uprzednio zarachowanej jako przychód należny jest kosztem uzyskania przychodów do wysokości kwoty netto zbywanych wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka po dokonaniu cesji zwrotnej nieuregulowanej wierzytelności ma prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT (analogicznie do funkcjonowania ulgi na złe długi w podatku VAT),
*   czy Spółka powinna liczyć 90-dniowy termin, po upływie którego ma prawo do skorzystania z korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT, od upływu terminu płatności wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury na rzecz Kontrahenta,
*   czy strata związana ze zbyciem wierzytelności własnej uprzednio zarachowanej jako przychód należny jest kosztem uzyskania przychodów do wysokości kwoty netto zbywanych wierzytelności.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 czerwca 2020 r. Znak:0114-KDIP4-2.4012.199.2020.2.KS, 0111-KDIB2-1.4010.131.2020.3.AR wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 23 czerwca 2020 r. oraz 25 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT prowadzi działalność m.in. w zakresie hurtowej sprzedaży paliw płynnych oraz usług związanych z dystrybucją paliw płynnych (np. transport paliw cysternami). Działalność Spółki jest finansowana między innymi poprzez usługę faktoringu z przejęciem ryzyka niewypłacalności odbiorcy (obsługa polisy przez dostawcę) polegającą na nabywaniu przez podmiot (dalej „Faktor”) świadczący usługę faktoringu wierzytelności (w tytule umowy widnieje również określenie „z przejęciem od Dostawcy ryzyka niewypłacalności Odbiorców obsługa polisy przez Dostawcę), prowadzeniu kont rozliczeniowych, monitorowaniu odbiorców oraz wykonywaniu zobowiązań i czynności formalnoprawnych określonych w umowie faktoringu. W szczególności, Spółka przenosi (ceduje) na Faktora wierzytelności wynikające z faktur wystawionych dla Kontrahentów za dostarczone towary/ewentualnie świadczone usługi. Sprzedaż paliw jest dokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Spółkę z informacją o cesji wierzytelności na Faktora (Spółka zalicza do przychodu wartość nominalną dokumentowanych faktur).

Po zbyciu wierzytelności przez Spółkę na rzecz Faktora, Wnioskodawca uznaje zgodnie z art. 16 ust. 1 ust. 39 ustawa o CIT jako koszt uzyskania przychodu stratę z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności (cesji wierzytelności) w kwocie netto (wierzytelność wcześniej zarachowana była jako przychód należny). Wraz z przeniesieniem Wierzytelności następuje przeniesienie wszelkich praw z nich wynikających, zgodnie z postanowieniami art. 509 i następnymi Kodeksu cywilnego. W przypadku gdy kontrahent nadmiernie zwleka z płatnościami i nie można wyegzekwować od niego zapłaty, traci on limit kredytowy, sprzedaż towaru zostaje wstrzymana przez Spółkę albo świadczenie usług zostaje przez nią zawieszone. Następnie Spółka na podstawie ustanowionego wcześniej w umowie faktoringu pełnomocnictwa prowadzi działania windykacyjne wobec zbytej, lecz nieuregulowanej wierzytelności m.in. wysyła ostateczne przedsądowe wezwanie do zapłaty i kontaktuje się telefonicznie z kontrahentem w celu wyjaśnienia przyczyny braku uregulowania płatności. W ramach dalszych czynności Spółka przekazuje wierzytelność dłużnika do profesjonalnej spółki windykacyjnej na podstawie porozumienia trójstronnego zawartego między Wnioskodawcą, spółką windykacyjną i Faktorem. Spółka windykacyjna monituje dłużnika, wzywa do wykupu weksla oraz ewentualnie wszczyna postępowanie sądowe w trybie nakazowym. W międzyczasie, jeśli nie następuje skuteczne wyegzekwowanie wierzytelności następuje cesja zwrotna przeterminowanej wierzytelności z Faktora na Spółkę (na wniosek Spółki) w celu windykacji klienta zgodnie z postanowieniami umowy faktoringu. Spółka zabezpiecza ewentualną niewypłacalność klienta Spółki na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej z podmiotem świadczącym usługi ubezpieczeniowe. Odszkodowanie jest należne pod warunkiem właściwego przeprowadzenia procedury windykacji przez Spółkę. Zakres odpowiedzialności Faktora z tytułu przejęcia ryzyka niewypłacalności Odbiorcy nie przekracza zakresu odpowiedzialności Ubezpieczyciela określonego w umowie ubezpieczenia. Wnioskodawca uznaje za koszty podatkowe wartość netto zbywanych wierzytelności.

Niemniej w przypadku zwrotnego przeniesienia Wierzytelności na Spółkę przez Faktora oraz gdy opóźnienia w płatnościach przekroczą 90 dni od terminu płatności wyznaczonego przez Spółkę Kontrahentowi, Spółka rozważa skorzystanie z możliwości przewidzianej w art. 89a ustawy o VAT i dokonania korekty podatku należnego od nieściągalnych wierzytelności, z zachowaniem warunków określonych w przepisach (dalej: „ulga na złe długi”). Warunkiem jest między innymi uprawdopodobnienie nieściągalności długu w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Od 1 stycznia 2020 r. Spółka ma również prawo do korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami o zapłatę świadczenia pieniężnego z tytułu transakcji handlowej na podstawie art. 18f ustawy o CIT. Tak jak w przypadku ulgi na złe długi w podatku VAT, korekta podatku CIT jest możliwa po spełnieniu warunków wymienionych enumeratywnie w przepisie.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z 25 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że opisane we wniosku transakcje handlowe nie są dokonywane z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, jak również, że transakcje te spełniają łącznie wszystkie kryteria określone w art. 18f ust. 10 updop, tj.:

1.  dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa, a w przypadku gdy rok kalendarzowy, w którym wystawiono fakturę (rachunek), jest inny niż rok kalendarzowy, w którym zawarto umowę – gdy nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego późniejszej z tych czynności;
3.  transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano m. in. następujące pytania:

1.  Czy Spółka po dokonaniu cesji zwrotnej nieuregulowanej wierzytelności ma prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT (analogicznie do funkcjonowania ulgi na złe długi w podatku VAT)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
2.  Czy Spółka powinna liczyć 90-dniowy termin, po upływie którego ma prawo do skorzystania z korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT, od upływu terminu płatności wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury na rzecz Kontrahenta? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)
3.  Czy strata związana ze zbyciem wierzytelności własnej uprzednio zarachowanej jako przychód należny jest kosztem uzyskania przychodów do wysokości kwoty netto zbywanych wierzytelności? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji obejmujący podatek dochodowy od osób prawnych powyżej przytoczono tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która dotyczy pytań zadanych w zakresie tego podatku.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy dotyczące korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami w podatku CIT, będąc bliźniaczo podobnymi do uregulowań dotyczących ulgi na złe długi w ustawie o VAT powinny funkcjonować analogicznie i Spółka powinna mieć prawo do zastosowania korekty podatku także po dokonaniu cesji zwrotnej wierzytelności.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna liczyć 90-dniowy termin, po upływie którego ma prawo do skorzystania z korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami w podatku CIT, od upływu pierwotnego terminu płatności wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury na rzecz Kontrahenta, także w przypadku zastosowania w międzyczasie cesji wierzytelności następnie z zastosowaniem instytucji cesji zwrotnej.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem podatkowym z tytułu zbycia wierzytelności w ramach umowy faktoringu, jest wartość netto zbywanych wierzytelności. Na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności wcześniej zarachowanej jako przychód należny Spółki, mogą być uznane jako koszt uzyskania przychodów do wartości netto danej wierzytelności.

Ad. 1

Prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami w podatku CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka po dokonaniu cesji zwrotnej ma prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT. Wynika to bezpośrednio z treści przepisu, który swoją budową i treścią bardzo przypomina regulacje ulgi na złe długi w podatku VAT. Dlatego jego poszczególne elementy powinny być analizowane analogicznie. Zgodnie z brzmieniem art. 18f ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podstawa opodatkowania:

„(\`(...)\`) może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie”.

Analizując wcześniej poruszane zagadnienia dotyczące ulgi na złe długi w podatku VAT ustalono, że dokonanie cesji zwrotnej w określonym przez Spółkę przypadku nie stanowi zbycia ani uregulowania wierzytelności. Spółka twierdzi, iż nie ma powodów, wobec których norma ta miałaby być inaczej rozpatrywana w kontekście korekty podatku CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne organów skarbowych dotyczące ulgi na złe długi w podatku VAT, które uznają, że w przypadku cesji zwrotnej wierzytelności nie dochodzi do zbycia ani uregulowania wierzytelności. Zdaniem Spółki przepisy dotyczące korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami powinny być stosowane analogicznie.

Na przykład w przywołanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2014 r., Znak: IPPP1/443-719/14-2/KC, organ uznał, iż:

„(\`(...)\`) należy stwierdzić, że w przypadku cesji wierzytelności z zastosowaniem instytucji cesji zwrotnej nie dochodzi do uregulowania czy zbycia wierzytelności, ponieważ nie zostaje przeniesiona własność wierzytelności. Wobec tego ich zawarcie nie stoi na przeszkodzie w skorygowaniu należnego podatku na podstawie art. 89a ustawy. Zatem, w sytuacji kiedy korzystając z usług faktoringu i po dokonaniu Cesji zwrotnej Wierzytelności, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z ulgi na złe długi, w przypadku nieuregulowania przez Kontrahenta Wierzytelności wynikającej z faktury dokumentującej świadczenie usług telekomunikacyjnych, w terminie 150 dni (stare brzemiennie przepisów – RM) od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze oraz spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 89a ust. 2 ustawy. (\`(...)\`)”

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2013 r., Znak: ITPP1/443-643/13/KM uznając, iż:

„(\`(...)\`) na czas prowadzenia windykacji to faktor był właścicielem wierzytelności, lecz na skutek nieskutecznej windykacji, po zwrocie wierzytelności Wnioskodawca ponownie stał się właścicielem tychże wierzytelności. Innymi słowy, zawarcie umowy cesji zwrotnej skutkuje powrotem do stanu pierwotnego, bowiem przedmiotowa cesja wierzytelności obejmowała należności pieniężne wraz z wszelkimi prawami z nich wynikającymi.”

Zdaniem Spółki, powyższe interpretacje organów podatkowych jednoznacznie wskazują na to, że cesja zwrotna nie stanowi zbycia ani uregulowania wierzytelności. Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko organów dotyczące cesji zwrotnej w przypadku przepisów dotyczących ulgi na złe długi w podatku VAT powinno być stosowane analogicznie do przepisów dotyczących korekty podatku w podatku CIT.

W wyżej wymienionych dokumentach organy skarbowe jednoznacznie wskazują, że w przypadku cesji zwrotnej nie następuje zbycie ani uregulowanie wierzytelności dzięki czemu możliwe jest zastosowanie korekty w podatku CIT. W związku z powyższą argumentacją, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie mogła zastosować korektę wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami w podatku dochodowym od osób prawnych, także w sytuacji dokonania cesji zwrotnej, gdyż nie miało miejsca ostateczne zbycie czy też uregulowanie wierzytelności w jakiejkolwiek formie. Żeby skorzystać z tego prawa Spółki powinna wcześniej spełnić także pozostałe warunki wymienione enumeratywnie w art. 18f ustawy o CIT.

Ad. 2

Termin nabycia prawa do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami w podatku CIT.

Zgodnie z art. 18f ust. 11 ustawy o CIT:

„Okres 90 dni, o którym mowa w ust. 1 i 2, liczy się począwszy od pierwszego dnia następującego po określonym na fakturze (rachunku) lub w umowie upływie terminu do uregulowania zobowiązania.”

Zgodnie z literalną wykładnią przepisu można stwierdzić, że termin nabycia prawa do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania następuje po upływie 90 dni od pierwszego dnia następującego po upływie terminu uregulowania zobowiązania określonego na fakturze. Przepis jasno określa od jakiego momentu należy liczyć okres 90 dni uprawniający do zastosowania korekty i wskazuje datę upływu terminu płatności jako moment, od którego należy liczyć 90-dniowy termin.

Art. 18f ust.1 pkt 1 ustawy o CIT wskazuje, że podstawa opodatkowania:

„(\`(...)\`) może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.”

Per analogiam do przepisów o stosowaniu ulgi na złe długi w podatku VAT można uznać, że cesja zwrotna nie będzie miała znaczenia na liczenie 90-dniowego okresu uprawniającego do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania w podatku CIT, gdyż, nie stanowi ona zbycia ani uregulowania wierzytelności.

Potwierdzenie stanowiska Spółki można znaleźć w przytaczanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2014 r., Znak: IPPP1/443-719/14-2/KC dotyczącej co prawda ulgi na złe długi VAT, ale która może znaleźć w tej sytuacji zastosowanie per analogiam. Jeszcze raz należy przypomnieć, że organ stwierdza co następuje:

„Skoro w odniesieniu do pytania pierwszego, cesja wierzytelności na faktora a następnie cesja zwrotna dla Wnioskodawcy, nie stanowi zbycia wierzytelności, które uniemożliwia dokonania korekty podstawy opodatkowania oraz kwoty należnego podatku na podstawie art. 89a ust. 5 ustawy, tym samym wierzytelność taka staje się nieściągalna po upływie 150 dni, licząc od terminu płatności określonego na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę za usługi telekomunikacyjne.”

W Interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2010 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Znak:. IBPP2/443-21/10/RSz organ uznaje analogicznie:

„Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że na czas prowadzenia windykacji to firma windykacyjna była właścicielem wierzytelności, lecz na skutek nieskutecznej windykacji, po zwrocie wierzytelności Wnioskodawczyni ponownie stanie się właścicielem tychże wierzytelności. Innymi słowy, zawarcie umowy cesji zwrotnej skutkuje powrotem do stanu pierwotnego. (…) Wobec powyższego należy uznać, iż w przypadku podpisania umowy warunkowej cesji wierzytelności przewidującej ich zwrot zostanie spełniony warunek wynikający z przepisu art. 89a ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT, tzn. wierzytelność nie została zbyta a Wnioskodawczyni zachowa prawo do skorygowania podatku należnego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5.”

Organy wyraźnie wskazują w interpretacjach na fakt, że cesja zwrotna nie stanowi zbycia wierzytelności, które mogłoby uniemożliwić dokonanie korekty w podatku VAT. Spółka uważa, że nie ma żadnych przesłanek dla których cesja zwrotna miałaby stanowić zbycie lub uregulowanie wierzytelności także w przypadku przepisów dotyczących podatku CIT i zasad określających stosowanie korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT. Tak więc zasady dotyczące cesji zwrotnej w podatku VAT powinny być stosowane analogicznie w podatku CIT.

W związku z powyższym, Spółka powinna mieć prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT po upływie 90 dni od pierwszego dnia następującego po upływie terminu uregulowania zobowiązania określonego na fakturze także w przypadku zastosowania w międzyczasie cesji wierzytelności następnie z zastosowaniem instytucji cesji zwrotnej.

Ad. 3

Uznanie za koszty uzyskania przychodów straty związanej ze zbyciem wierzytelności własnej uprzednio zarachowanej jako przychód należny w wysokości wartości netto zbywanych wierzytelności (bez podatku VAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT:

„Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.”

Zgodnie z wykładnią literalną przepisu, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zbycie wierzytelności na rzecz Faktora w celu zapewnienia płynności finansowej i usprawnienia działania Spółki według Wnioskodawcy spełnia przesłanki zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż koszty zostały poniesione w celu zagwarantowania ciągłości funkcjonowania działalności gospodarczej, tak aby przynosiła przychody w przyszłości. Pomiędzy kosztami z tytułu zbycia wierzytelności i osiągniętym przychodem występuje związek przyczynowo skutkowy. Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny wynika z przepisów zarówno ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: „(\`(...)\`) strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny”

Przepisy te nie pozwalają zatem uznać za koszty uzyskania przychodu strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny. Zgodnie z wykładnią literalną art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności zarachowane uprzednio jako przychód należny mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.

Pomimo wcześniejszych wątpliwości interpretacyjnych od 1 stycznia 2018 r. problem wysokości kosztów determinowanych kwotą należności nieściągalnych czy straty z tytułu ich zbycia lub umorzenia, w relacji netto kontra brutto, nie występuje. W ramach nowelizacji ustawy o CIT wskazano, że w takich sytuacjach koszt wyznaczany jest jedynie do wysokości uzyskanego uprzednio przychodu należnego.

Zatem w przypadku zbycia wierzytelności własnej kosztem podatkowym jest cała kwota należności bez należnego VAT (czyli kwota netto).

Taką wykładnię ww. przepisów prezentuje także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji z dnia 27 listopada 2019 r. (Znak 0114-KDIP2-2.4010.418.2019.1.AM):

„Natomiast w kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży wierzytelności własnej wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny. Przepis ten wyraża zasadę, zgodnie z którą straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Równocześnie kształtuje wyjątek, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów może być strata z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, została zarachowana jako przychód należny. W takim wypadku Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu do wysokości uprzednio wykazanego przychodu należnego.

W konsekwencji, Wnioskodawca może rozpoznać w związku z opisaną we wniosku transakcją sprzedaży wierzytelności własnej koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów należnych ze sprzedaży towarów, czyli bez uwzględnienia podatku od towarów i usług.”

Zdaniem Spółki z brzmienia art. 15 ust. 1 w związku ze zmienionym od 1 stycznia 2018 r. art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT wynika, że straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności wcześniej zarachowane jako przychód należny mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów do wysokości wartości netto wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ad.1

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.; dalej: „k.c.”)

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Przeniesienie wierzytelności majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 k.c. – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

Przepisy Kodeksu cywilnego nie zawierają regulacji prawnej cesji zwrotnej. Nie ma jednak przeszkód do zawierania tego typu umów - pozwala na to zasada swobody umów wyrażona w art. 3531 k. c., zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Istotą umowy cesji zwrotnej jest to, iż cedent przekazuje na rzecz cesjonariusza przysługującą mu wierzytelność, a ten z kolei za stosowną opłatą zobowiązuje się do jej wyegzekwowania od dłużnika, jednakże z możliwością jej zwrotu w razie całkowicie bądź częściowo nieskutecznej egzekucji. Przy zwrotnym przekazaniu wierzytelności cesjonariusz potrąca sobie uzgodnione w umowie koszty własne. Jednakże są to konstrukcje pozakodeksowe, nie znajdujące oparcia w treści art. 509 k.c., jako że stanowi on wyraźnie o przeniesieniu wierzytelności, a więc zmianie jej właściciela, która może nastąpić odpłatnie bądź pod tytułem darmym.

Cesja zwrotna nie stanowi zbycia lub uregulowania wierzytelności. Zawarcie umowy cesji zwrotnej skutkuje powrotem do stanu pierwotnego Z chwilą dokonania cesji zwrotnej wierzytelności – wierzytelność ta staje się z powrotem własnością Wnioskodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie hurtowej sprzedaży paliw płynnych oraz usług związanych z dystrybucją paliw płynnych (np. transport paliw cysternami). Działalność Spółki jest finansowana między innymi poprzez usługę faktoringu z przejęciem ryzyka niewypłacalności odbiorcy polegającą na nabywaniu przez podmiot (Faktora) świadczący usługę faktoringu wierzytelności, prowadzeniu kont rozliczeniowych, monitorowaniu odbiorców oraz wykonywaniu zobowiązań i czynności formalnoprawnych określonych w umowie faktoringu. W szczególności, Spółka przenosi (ceduje) na Faktora wierzytelności wynikające z faktur wystawionych dla Kontrahentów za dostarczone towary/ewentualnie świadczone usługi. Sprzedaż paliw jest dokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Spółkę z informacją o cesji wierzytelności na Faktora (Spółka zalicza do przychodu wartość nominalną dokumentowanych faktur). Po zbyciu wierzytelności przez Spółkę na rzecz Faktora, Wnioskodawca uznaje zgodnie z art. 16 ust. 1 ust. 39 ustawa o CIT jako koszt uzyskania przychodu stratę z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności (cesji wierzytelności) w kwocie netto (wierzytelność wcześniej zarachowana była jako przychód należny)

W przypadku gdy kontrahent nadmiernie zwleka z płatnościami i nie można wyegzekwować od niego zapłaty, Spółka na podstawie ustanowionego wcześniej w umowie faktoringu pełnomocnictwa prowadzi działania windykacyjne wobec zbytej, lecz nieuregulowanej wierzytelności a w ramach dalszych czynności przekazuje wierzytelność dłużnika do profesjonalnej spółki windykacyjnej na podstawie porozumienia trójstronnego zawartego między Wnioskodawcą, spółką windykacyjną i Faktorem. W międzyczasie, jeśli nie następuje skuteczne wyegzekwowanie wierzytelności następuje cesja zwrotna przeterminowanej wierzytelności z Faktora na Spółkę (na wniosek Spółki) w celu windykacji klienta zgodnie z postanowieniami umowy faktoringu.

Opisane wyżej transakcje handlowe nie są dokonywane z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i spełniają łącznie wszystkie kryteria określone w art. 18f ust. 10 ww. ustawy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi m.in. kwestia czy Spółka po dokonaniu cesji zwrotnej nieuregulowanej wierzytelności ma prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT (analogicznie do funkcjonowania ulgi na złe długi w podatku VAT).

W tym miejscu należy zauważyć, że artykułem 3 pkt 2 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia zatorów płatniczych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1649) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U.z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej „updop” ) wprowadzono przepisy szczególne mające na celu rozpoznawanie skutków w podatku dochodowym tzw. „złych długów”, tj. art. 18f.

Stosownie do regulacji art. 18f ust. 1 updop, podstawa opodatkowania ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 oraz po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d:

1.  może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
2.  podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Stosownie natomiast do art. 18f ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik poniósł stratę, o której mowa w art. 7 ust. 2, z którą związana jest transakcja handlowa w rozumieniu ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, kwota straty:

1.  może być zwiększona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
2.  podlega zmniejszeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Zgodnie z art. 18f ust. 5 updop, zmniejszenia na podstawie ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.

Zwiększenia na podstawie ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego zobowiązanie nie zostało uregulowane (ust. 6 ww. ustawy).

Należy również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 18f ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy ust. 1 i 2 stosuje się wyłącznie do wierzytelności lub zobowiązań, odpowiednio o zapłatę lub do zapłaty, świadczeń pieniężnych, wynikających z transakcji handlowych, jeżeli z tytułu tych transakcji przynajmniej u jednej ze stron określa się przychody lub koszty uzyskania przychodów, bez względu na termin ich ujęcia w tych przychodach lub kosztach uzyskania przychodów.

W myśl natomiast art. 18f ust. 10 przepisy ust. 1 i 2 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa, a w przypadku gdy rok kalendarzowy, w którym wystawiono fakturę (rachunek), jest inny niż rok kalendarzowy, w którym zawarto umowę - gdy nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego późniejszej z tych czynności;
3.  transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z ust. 11 ww. przepisu, okres 90 dni, o którym mowa w ust. 1 i 2, liczy się począwszy od pierwszego dnia następującego po określonym na fakturze (rachunku) lub w umowie upływie terminu do uregulowania zobowiązania.

Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się do transakcji handlowych dokonywanych między podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 (art. 18f ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

A zatem w świetle powyższych przepisów, ustawą z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia zatorów płatniczych wprowadzono w podatkach dochodowych z jednej strony możliwość pomniejszenia przez wierzyciela podstawy opodatkowania o kwotę wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, a z drugiej strony – nałożenie na dłużnika obowiązku doliczenia do podstawy opodatkowania kwoty nieuregulowanego zobowiązania, jeżeli zobowiązanie nie zostało uregulowane w terminie 90 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze (rachunku) lub umowie.

Przy czym należy zauważyć, że wierzyciel z tego mechanizmu może skorzystać, natomiast dłużnik jest do tego zobowiązany.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w omawianej sprawie cesja zwrotna przeterminowanej wierzytelności z Faktora na Spółkę (na wniosek Spółki) w celu windykacji klienta, zgodnie z postanowieniami umowy faktoringu, powoduje powrót do stanu wyjściowego, tj. sprzed zawartej umowy z Faktorem i tym samym ww. wierzytelność znowu należy do Wnioskodawcy.

Zatem w przypadku cesji wierzytelności z zastosowaniem instytucji cesji zwrotnej nie dochodzi do uregulowania czy zbycia wierzytelności, ponieważ nie zostaje przeniesiona własność wierzytelności, a co za tym idzie spełnione są warunki wynikające z przepisu art. 18f ust. 1 updop.

Wobec powyższego, skoro opisane we wniosku wierzytelności wynikają z transakcji handlowych zawieranych przez Wnioskodawcę z kontrahentami niebędącymi podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, to przy spełnieniu wszystkich warunków określonych w przepisie art. 18f ust. 10 ww. ustawy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowaniem wierzytelności.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia czy Spółka powinna liczyć 90-dniowy termin, po upływie którego ma prawo do skorzystania z korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami, zgodnie z przepisami art. 18f ustawy o CIT, od upływu terminu płatności wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury na rzecz Kontrahenta.

Z cytowanego wyżej art. 18f ust. 1 ustawy CIT jednoznacznie wynika, iż możliwość pomniejszenia przez wierzyciela podstawy opodatkowania o kwotę wierzytelności dotyczy wierzytelności, która nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast art. 18f ust. 2 ww. ustawy jednoznacznie wskazuje, że możliwość zwiększenia przez wierzyciela straty o kwotę wierzytelności dotyczy wierzytelności, która nie została uregulowana w terminie 90 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze (rachunku) lub umowie.

Skoro zatem jak wskazano w odniesieniu do pytania pierwszego, cesja wierzytelności na faktora a następnie cesja zwrotna nie stanowi dla Wnioskodawcy zbycia wierzytelności, które uniemożliwia zastosowanie korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat w związku z nieuregulowaniem wierzytelności, to termin 90-dniowy, po upływie którego Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z ww. korekty wysokości podstawy opodatkowania oraz strat, winien być liczony od terminu płatności wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury na rzecz Kontrahenta.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia czy strata związana ze zbyciem wierzytelności własnej uprzednio zarachowanej jako przychód należny jest kosztem uzyskania przychodów do wysokości netto zbywanych wierzytelności .

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop ), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc się do kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży wierzytelności własnej wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny. Przepis ten wyraża zasadę, zgodnie z którą straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Równocześnie kształtuje wyjątek, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów może być strata z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, została zarachowana jako przychód należny.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Jak zatem wynika z ww. przepisów kosztem uzyskania przychodów może być wyłącznie strata z tytułu odpłatnego zbycia nieprzedawnionej wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, została zarachowana jako przychód należny. W związku z powyższym, Spółka co do zasady ma prawo do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu straty z odpłatnego zbycia wierzytelności do wysokości odpowiadającej kwocie, która uprzednio została zaliczone jako przychód należny.

Zauważyć jednak należy, że w sytuacji dokonania cesji zwrotnej zbytej uprzednio wierzytelności, Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonania stosownej korekty zaliczonej uprzednio do kosztów uzyskania przychodów straty z odpłatnego zbycia wierzytelności.

Zważywszy jednak, że pytanie Nr 3 (oznaczone we wniosku Nr 5), jak i dotyczące tego pytania stanowisko Wnioskodawcy w sprawie, nie dotyczą skutków podatkowych zwrotnego przeniesienia wierzytelności na Wnioskodawcę, odstąpiono w tym zakresie od stwierdzenia nieprawidłowości stanowiska Wnioskodawcy.

Z powyższym zastrzeżeniem stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.