Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.228.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-09
Teza: Opodatkowanie przychodów uzyskiwanych z najmu (dzierżawy).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; dzierżawa; lokal; lokal-lokal użytkowy; najem; nieruchomości; opodatkowanie; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art. 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 ; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu (dzierżawy) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu (dzierżawy).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Jest właścicielem 2 budynków, w których wydzierżawia 4 lokale użytkowe pod działalność gospodarczą dzierżawców. Budynki nabył na własne cele osobiste. Posiadane budynki są Jego wyłączną własnością. Najem i dzierżawa nie mają charakteru zorganizowanego, gdyż nie są prowadzone żadne działania mające na celu reklamę, utrzymanie lub pozyskanie dzierżawców. Potencjalni dzierżawcy lokali są pozyskiwani poprzez zamieszczane prywatnie ogłoszenia. W trakcie realizacji umów dzierżawy nie są podejmowane żadne dodatkowe działania związane z przedmiotem dzierżawy. Nie zajmuje się wyszukiwaniem i dostosowywaniem lokali na potrzeby dzierżawy. Lokale, które posiada, i które są przedmiotem dzierżawy nabył dla siebie, ich dzierżawa pozwala na pokrycie kosztów ich utrzymania oraz przynosi dodatkowe środki. Nie mają charakteru ciągłego, w związku z ewentualnym brakiem możliwości najmu lub dzierżawy ze względu na trudności ze znalezieniem odpowiednich dzierżawców. Wnioskodawca nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy nieruchomości. Złożył właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Ponadto Wnioskodawca zamierza w przyszłości rozpocząć działalność gospodarczą (gastronomiczną) – organizacja przyjęć okolicznościowych. Działalność będzie prowadzona w nowo wybudowanym budynku. Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej w zakresie wynajmu czy dzierżawy nieruchomości i nie będzie miał dzierżawy we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Dochody z działalności gospodarczej zamierza opodatkować na zasadach ogólnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo nadal będzie wydzierżawiał 4 lokale w 2 posiadanych budynkach poza działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nadmienia, że prywatnie zakupione 2 budynki nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, nigdy także nie będą wpisane do ewidencji środków trwałych w prowadzonej działalności. Przychody z dzierżawy lokali użytkowych zaliczane będą do źródła jakim jest dzierżawa prywatna, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego przychody z dzierżawy nieruchomości Wnioskodawca może zakwalifikować jako przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dzierżawa? Klasyfikacja przychodów związanych z dzierżawą odbywać się będzie bez względu na ilość przedmiotów dzierżawy oraz bez względu na sposób wykorzystywania przedmiotu dzierżawy. Czy przychody uzyskane z dzierżawy lokali Wnioskodawca może opodatkować ryczałtem ewidencjonowanym w wysokości 8,5% zgodnie z ustawą z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
2.  Czy w związku z rozpoczęciem działalności gospodarczej niezwiązanej z dzierżawą czy wynajmem nieruchomości nadal będę mógł opodatkować przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości, wskazanych w opisie, zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 6 ust. 1a w związku z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 1), możliwe jest opodatkowanie przychodu z dzierżawy lokali zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5% i potraktowanie go jako dzierżawy prywatnej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza
2.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Definicja dzierżawy nie została zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa dzierżawy jest umową prawa cywilnego, regulowaną przepisami art. 693 – 709 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, zaś dochody z realizacji tej umowy są z woli ustawodawcy opodatkowane. Przychód z dzierżawy jest ustalony w umowie o czynsz. Z treści art. 693 § 1 Kodeks cywilny wynika bowiem, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozostałą działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, usługową polegającą na poszukiwaniu rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Ww. przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodów, jakim jest dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, ze dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć dzierżawa, która prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z dzierżawy ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w dzierżawę. Jedyne w przypadku gdy przedmiotem dzierżawy są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo dzierżawa jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowane nieruchomości traktowane są jako pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągane przez podatników ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, co miało miejsce w opisanym przypadku.

Przepisy prawa podatkowego nie określają, iż przychód z dzierżawy np. 1 lokalu może być objęty zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5 %, a przychód z dzierżawy 4 lokali już należy opodatkować jak z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oznacza to bowiem, iż ustawodawca nie uzależnił wyboru formy opodatkowania od ilości wydzierżawianych lokali. Istotnym jest, aby forma tj. działalności nie przybrała cech działalności gospodarczej, przede wszystkim cech zorganizowania. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że prawidłowe jest opodatkowanie podatkiem dochodowym zryczałtowanym według stawki 8,5% dzierżawy posiadanych lokali.

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 2), opodatkowanie w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego przychodów z dzierżawy prywatnej podatkiem ryczałtowym 8,5% jest właściwe. Przychody te traktuje się jako nie dotyczące działalności gospodarczej: nie będzie w tym zakresie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, jak i przede wszystkim prywatnie nabyte budynki nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Pomimo, że osiągane przychody stanowią działalność zarobkową w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, a tym samym w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ), to ze względu na wybór dokonany przez Wnioskodawcę nie stanowią one przychodu z działalności gospodarczej. Wynika to z językowej wykładni przepisu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, który określając działalność gospodarczą, dokonuje zastrzeżenia: „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 – 9”. W przypadku przychodów z dzierżawy (najmu, podnajmu, poddzierżawy) zostały one wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 6 przedmiotowej ustawy, to jest jako odrębne od działalności gospodarczej (pkt 3) źródło przychodu, co w korespondencji z art. 5a pkt 6 tej ustawy oznacza, że dzierżawa (i podobne umowy) może według wyboru podatnika zostać zaliczona jako realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale też może być odrębnym od tej działalności źródłem przychodu. Z przepisów tej ustawy ani jakichkolwiek innych nie wynika, by podatnik przy wyborze źródła przychodu dla osiąganych przez niego przychodów z dzierżawy był związany jakimikolwiek kryteriami czy to rzeczowymi (np. liczba przedmiotów dzierżawy) czy finansowymi (wartość przychodów z tego tytułu), jest więc to jego w pełni autonomiczna decyzja, przy której ustawodawca pozostawia mu pełną swobodę.

Powyższe twierdzenia znajdują w całości zastosowanie także na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym gdyż w zakresie pojęcia „pozarolniczej działalności gospodarczej” ustawa ta w art. 4 pkt 12 odsyła do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do której odnoszą się powyższe twierdzenia. Prawidłowość tych twierdzeń wynika również bezpośrednio z przepisów ustawy o podatku zryczałtowanym, gdyż w jej art. 1 pkt 2 wymienia się przychody z tytułu dzierżawy (i podobnych umów), o ile nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to identyczny jak wyrażony wyżej wniosek o odrębności wyboru przez podatnika dla osiąganych przez niego przychodów z dzierżawy między działalnością gospodarczą, a odrębnym od niej źródłem przychodu i to bez względu na kryterium przedmiotowe lub finansowe. Zauważyć również należy, że poza ściśle określonymi włączeniami możliwości stosowania opodatkowania w formie ryczałtu (art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r.), które dla jego przypadku są bezprzedmiotowe, również wybór między zasadami ogólnymi opodatkowania przychodów z najmu (art. 10 ust, 1 pkt 6 albo w przypadku działalności gospodarczej art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.), a ryczałtową formą opodatkowania takich przychodów pozostawił uznaniu podatnika, brak jest bowiem w obu ustawach kryteriów, które obligowałyby podatnika do wyboru którejś z form opodatkowania uniemożliwiając skorzystanie z drugiej z tych form.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że pomimo rozpoczęcia działalności gospodarczej, będzie mógł do dzierżawy lokali niezwiązanych z tą działalnością zastosować opodatkowanie ryczałtowym podatkiem 8,5%, gdyż nie włączy wydzierżawianych składników majątku do ewidencji działalności gospodarczej, nie zgłosi do tej działalności dzierżawy, a dodatkowo zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. dokonał zgłoszenia o wyborze ryczałtowej formie opodatkowania do właściwego organu podatkowego.

Zasadność swego stanowiska potwierdza interpretacją indywidualną nr: IBPBII/2/415-1042/14/JG z dnia 23 lutego 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż na gruncie zbliżonego stanu faktycznego uznaje prawidłowość opodatkowania ryczałtowego najmu składników majątku, pomimo prowadzenia działalności gospodarczej niezwiązanej z najmem lokali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 693 § 1 ww. ustawy – przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek,
4.  a ponadto wymaga by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c) ww. przepisu.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem (dzierżawa) stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem (dzierżawa), który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego uprzednio art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Ponadto jeżeli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości również spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności. Zauważyć przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wydzierżawianie/wynajmowanie nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2016, poz. 2180 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, w tym: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z treści art. 6 ust. 1b ww. ustawy wynika, że przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. m.in. przychodów z najmu i dzierżawy.

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników, osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy.

Pod poz. 28 tego załącznika, tj. Wykazie usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Zatem wyłączenie nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Oznacza to, że przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wykluczają możliwość korzystania z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z działalności gospodarczej, jeżeli podatnik osiąga w ramach tej działalności w całości lub w części przychody z najmu nieruchomości na własny rachunek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Jest właścicielem 2 budynków, w których wydzierżawia 4 lokale użytkowe pod działalność gospodarczą dzierżawców. Budynki nabył na własne cele osobiste. Posiadane budynki są Jego wyłączną własnością. Najem i dzierżawa nie mają charakteru zorganizowanego, gdyż nie są prowadzone żadne działania mające na celu reklamę, utrzymanie lub pozyskanie dzierżawców. Potencjalni dzierżawcy lokali są pozyskiwani poprzez zamieszczane prywatnie ogłoszenia. W trakcie realizacji umów dzierżawy nie są podejmowane żadne dodatkowe działania związane z przedmiotem dzierżawy. Wnioskodawca nie zajmuje się wyszukiwaniem i dostosowywaniem lokali na potrzeby dzierżawy. Lokale, które posiada i są przedmiotem dzierżawy nabył dla siebie, ich dzierżawa pozwala na pokrycie kosztów ich utrzymania oraz przynosi dodatkowe środki. Nie mają charakteru ciągłego, w związku z ewentualnym brakiem możliwości najmu lub dzierżawy ze względu na trudności ze znalezieniem odpowiednich dzierżawców. Wnioskodawca nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy nieruchomości. Złożył właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Ponadto Wnioskodawca zamierza w przyszłości rozpocząć działalność gospodarczą (gastronomiczną) - organizacja przyjęć okolicznościowych. Działalność będzie prowadzona w nowo wybudowanym budynku. Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej w zakresie wynajmu czy dzierżawy nieruchomości i nie będzie miał dzierżawy we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Dochody z działalności gospodarczej zamierza opodatkować na zasadach ogólnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo nadal będzie wydzierżawiał 4 lokale w 2 posiadanych budynkach poza działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nadmienia, że prywatnie zakupione 2 budynki nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, nigdy także nie będą wpisane do ewidencji środków trwałych w prowadzonej działalności. Przychody z dzierżawy lokali użytkowych zaliczane będą do źródła jakim jest dzierżawa prywatna, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazać należy, że opisane we wniosku okoliczności wskazują, że czynności związane z wynajmem (dzierżawą) 4 lokali użytkowych nie będą podejmowane w sposób zorganizowany ani ciągły. Ponadto wynajmowane 4 lokale użytkowe nie będą stanowiły składnika majątku związanego z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. W takiej sytuacji przychody z najmu (dzierżawy) lokali użytkowych można zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. najem (dzierżawa).

Na powyższą kwalifikację nie będzie miało wpływu planowane rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej, o ile umowa najmu (dzierżawy) nie zostanie zawarta przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a przedmiotowe lokale nie zostaną wprowadzone do majątku związanego z prowadzeniem tej działalności. Wobec powyższego, zarówno przychody z najmu lokali użytkowych stanowiących własność Wnioskodawcy przed rozpoczęciem działalności gospodarczej jak i po jej rozpoczęciu (w przypadku niewprowadzenia lokali do środków trwałych) będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, pod warunkiem, że Wnioskodawca złoży – w ustawowym terminie – właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania zgodnie z art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie tutejszy organ wyjaśnia, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie czy najem (dzierżawa) wykonywany przez podatnika wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) i przyjmuje fakty przedstawione przez wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Zatem skoro Wnioskodawca twierdzi, że najem 4 lokali użytkowych nie będzie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą, to na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie było podstaw do przyjmowania odmiennego stanu faktycznego. Nie można jednak wykluczyć, że naczelnik urzędu skarbowego prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.