Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-515/12-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-22
Teza: 1. Czy ulgą meldunkową z art. 21 ust. 1 pkt. 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można objąć w całości dokonaną w 2011 r. sprzedaż 4 lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, których nabycie nastąpiło w 2007 r. w drodze dziedziczenia ustawowego, w związku z tym, iż Podatniczka zamieszkiwała przed sprzedażą ponad 30 lat pod tym samym adresem, w tym samym budynku i przed dokonaniem w 2000r. zmiany stanu prawnego tej nieruchomości z nieruchomości budynkowej na nieruchomości lokalowe? 2. Czy ulga meldunkowa z art. 21 ust. 1 pkt. 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje także wartość sprzedaży gruntu przypisanego do lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w tym także gruntów przypisanych do lokalu jedynie funkcjonalnie, a nie w sensie prawnym?
Słowa kluczowe: grunty; lokal-lokal mieszkalny; lokatorzy; sprzedaż; ulga-ulga meldunkowa; usługi; zameldowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 07.04.2012 r. (data wpływu 10.04.2012 r. ). o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży 4 lokali mieszkalnych wyodrębnionych z kamienicy wraz z gruntem – **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania przychodów ze sprzedaży działek gruntu o nr 1149/2, 1149/5 oraz 1149/7 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży lokali mieszkalnych wyodrębnionych z kamienicy wraz z gruntem oraz opodatkowania przychodów ze sprzedaży działek gruntu o nr 1149/2, 1149/5 oraz 1149/7.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Podatniczka w dniu 23.09.2011 r. dokonała sprzedaży 4 lokali mieszkalnych nr 2, 4, 6 i 7 stanowiących odrębną nieruchomość, położonych w S. Z własnością zbywanych lokali był wiązany udział wynoszący 1/2 we wspólnych częściach budynku oraz taki sam udział w działce gruntu nr 1149/1, który to udział w gruncie został wyceniony w akcie notarialnym na 21.750,- zł.

Ponadto przedmiotem sprzedaży były trzy działki o nr 1149/2, 1149/5 oraz 1149/7, łącznie wycenione na kwotę 16.500,- zł wszystkie znajdujące się w obrębie posesji. Sprzedane przez podatniczkę lokale mieszkalne znajdują się w rodzinnej kamienicy. Lokale te oraz ww. działki Podatniczka nabyła w drodze dziedziczenia ustawowego po swojej matce HK w dniu 07.04.2007r. (prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 29.05.2007r.), Spadkodawczyni natomiast nabyła własność ww. lokali mieszkalnych oraz działek w drodze częściowego zniesienia współwłasności na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 29.05.2000r.

Dokonując podziału nieruchomości w 2000r. Sąd Rejonowy zdecydował o:

1.  Podziale przedwojennej kamienicy na 8 lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość. Jednocześnie Sąd ten dokonał podziału lokali na dwie grupy: I grupa - lokale o numerze 1, 3, 5 i 8 – w czasie podziału będące własnością rodziny Podatniczki; II grupa - lokale o numerze 2, 4, 6 i 7 – w czasie podziału będące własnością matki Podatniczki.
2.  Z działki 1149 Sąd wydzielił 8 działek o numerach 1149/1 jako działkę główną, na której jest posadowiony budynek oraz pozostałe, mniejsze działki o numerach 1149/2-7
3.  Przyznaniu ówczesnym dwóm współwłaścicielom MK i HK - matce Podatniczki na współwłasność działkę 1149/1 ustalając udział po 1/2 części.
4.  Przyznaniu działek 1149/2, 1149/5 oraz 1149/7 na wyłączną własność HK.

Zatem do 2000r. kamienica stanowiła nieruchomość budynkową, której własność przysługiwała kilku właścicielom. Od 2000r. natomiast nastąpiło przekształcenie i podział na 8 nieruchomości lokalowych z udziałem w działce gruntu o numerze 1149/1.

Sprzedając lokale mieszkalne w 2011 r. Podatniczka chciała dokonać poprawnego rozliczenia należności podatkowych od tej transakcji. Podatniczka ma jednak wątpliwości w jaki sposób opodatkować tę transakcję. Przede wszystkim wątpliwości budzi możliwość skorzystania z przysługującej jej ulgi meldunkowej. Podatniczka zamieszkiwała bowiem w tej rodzinnej nieruchomości w latach 1961 - 1995. W czasie ponad 30 lat Podatniczka zamieszkiwała faktycznie w kilku lokalach mieszkalnych, które dopiero w 2000r. zostały z prawnego punktu wydzielone jako odrębne. Na tę okoliczność Podatniczka uzyskała Poświadczenie o adresach i okresach zameldowania wydane przez Urząd Miasta , w którym została zawarta następująca informacja.: „Adresy zameldowania na pobyt stały: (1427011). Data zameldowania 1961-05-31, data wymeldowania 1996-05-31”.

Podatniczka była zatem zameldowana w budynku przez okres przekraczający 12 miesięcy, poprzedzających datę zbycia, co w jej ocenie uprawnia ją do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w ramach tzw. ulgi meldunkowej.

Wątpliwości dotyczą także faktu, czy zakres stosowania ulgi meldunkowej obejmuje także wartość udziału w gruncie przypisanym do zbywanych lokali mieszkalnych..

W związku z wątpliwościami Podatniczka zwraca się o dokonanie niniejszej interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy ulgą meldunkową z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można objąć w całości dokonaną w 2011 r. sprzedaż 4 lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, których nabycie nastąpiło w 2007 r. w drodze dziedziczenia ustawowego, w związku z tym, iż Podatniczka zamieszkiwała przed sprzedażą ponad 30 lat pod tym samym adresem, w tym samym budynku i przed dokonaniem w 2000r. zmiany stanu prawnego tej nieruchomości z nieruchomości budynkowej na nieruchomości lokalowe?
2.  Czy ulga meldunkowa z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje także wartość sprzedaży gruntu przypisanego do lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w tym także gruntów przypisanych do lokalu jedynie funkcjonalnie, a nie w sensie prawnym?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

1.  Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie faktycznym zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych będzie obejmowało całą uzyskaną przez nią kwotę ze sprzedaży 4 lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość. Podatniczka spełniła bowiem wymogi odnoszące się do okresu zameldowania przed dokonaną sprzedażą, tj. była zameldowana ponad 12 miesięcy w kamienicy, w której znajdują się zbywane przez nią lokale mieszkalne.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia m.in. budynków lub ich części oraz lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość. Możliwość skorzystania z tej ulgi przysługuje, jeżeli „podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia”.

Należy zwrócić uwagę na określenie „(…) lub lokalu wymienionym w lit. a) – d (\`(...)\`.)”. Ustawodawca wskazuje nam zatem doprecyzowując w ten sposób, że chodzi o zameldowanie w lokalach znajdujących się w (a) budynkach lub ich częściach, a także (b) w lokalach mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, (c) lokalach stanowiących spółdzielcze własnościowe prawo, (d) lokalach w domach jednorodzinnych w spółdzielni.

Z przepisu tego wynika, iż ustawodawca dopuszcza jako spełnienie warunku zameldowania zarówno zameldowanie w lokalu mieszkalnym formalnie wyodrębnionym, jak też w lokalu mieszkalnym niewyodrębnionym formalnie, a zlokalizowanym w budynku mieszkalnym. Skoro treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 updof jako spełnienie warunku dopuszcza zameldowanie w lokalach niewyodrębnionych, to w konsekwencji należałoby przyjąć jako uprawnioną tezę, iż ulgą tą można objąć wszystkie sprzedane lokale mieszkalne pod warunkiem, iż pod tym adresem Podatniczka zamieszkiwała kiedykolwiek przed zbyciem przez ponad 12 miesięcy. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku Podatniczki. Była ona zameldowana w przeszłości przez wiele lat zamieszkując w różnych lokalach znajdujących się w rodzinnej kamienicy. Wówczas były to lokale wyodrębnione jedynie funkcjonalnie pod tym samym wspólnym adresem, ale nie w sensie prawnym. Konstrukcja prawna art. 21 ust. 1 pkt 26 updof nie ogranicza wprost możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej wyłącznie do jednego sprzedawanego lokalu, co daje podstawy do objęcia ulgą meldunkową sprzedaży 4 lokali mieszkalnych przez Podatniczkę.

Przepisy prawa podatkowego w zakresie ulg podatkowych należy stosować ściśle z literą tego prawa, dlatego odmawianie prawa do zastosowania ulgi meldunkowej w przedstawionym stanie faktycznym oznaczałoby zastosowanie nieuprawnionej rozszerzającej interpretacji przepisów.

1.  Wnioskodawczyni uważa, iż ulga meldunkowa obejmuje także wartość gruntu przypisanego bezpośrednio do lokali mieszkalnych nr 2, 4, 6 i 1, tj. wartość udziału wynoszącego 1/2 w działce nr 1149/1 - kwota 21.750 zł. Ta kwota zdaniem Podatniczki powinna być zwolniona z opodatkowania.

Zbycie udziału w działce gruntu jest prawem współistniejącym i nierozłącznym z lokalem stanowiącym odrębną własność. Nie jest prawem samoistnym i zbywalnym odrębnie od lokalu, z którym jest związane. Udział taki nie ma ceny rynkowej ponieważ nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Wartość takiego udziału można ewentualnie ustalić jedynie umownie.

Z istoty lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wynika, iż jest to prawo jednorodne. Brak jest przesłanek aby uznać, iż ustawodawca formułując treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych chciał potraktować obrót tego typu lokalami w sposób odmienny od istoty tego prawa.

Z tego względu podatniczka uważa, że tzw. ulga meldunkowa przysługuje w stosunku do całej transakcji, bez wyłączenia z niej wartości udziału w gruncie. Podatniczce znane są negatywne stanowiska organów podatkowych w zakresie nie uwzględniania w uldze meldunkowej wartości gruntu. Krytyczna w tym zakresie jest również linia interpretacyjna Ministra Finansów. Należy jednak podkreślić, iż w orzecznictwie sądowym prezentowane są poglądy odmienne, potwierdzające prawo podatnika do korzystania z ulgi meldunkowej także w zakresie wartości gruntów. W tym względzie warto powołać wyrok WSA w Warszawie, który w wyroku z dnia 10.12.2010r. sygn. III SA/Wa 905/10 uchylił interpretację indywidualną podzielając pogląd, iż wartość gruntu jest objęta ulga meldunkową.

Podatniczka ma też wątpliwość czy zwolnieniu może podlegać także kwota ze sprzedaży działek o nr 1149/2, 1149/5 oraz 1149/1, łącznie wycenionych na kwotę 16.500,- zł. Działki te są funkcjonalnie związane z lokalami mieszkalnymi, ponieważ znajdowały się na nich stajenki itp. pomieszczenia gospodarcze. Zdaniem Podatniczki brak formalnego powiązania własności lokali mieszkalnych z ww. działkami powoduje konieczność opodatkowania ich sprzedaży jako odrębnych prawnie nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży lokali mieszkalnych wyodrębnionych z kamienicy wraz z gruntem za nieprawidłowe, w części dotyczącej opodatkowania przychodów ze sprzedaży działek gruntu o nr 1149/2, 1149/5 oraz 1149/7 za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenia ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze dziedziczenia po zmarłej w 2007 roku matce.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § k.c.). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zatem dokonując oceny skutków sprzedaży lokali mieszkalnych oraz gruntu nabytych przez Wnioskodawczynię w drodze spadku w 2007 roku po zmarłej matce, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 roku do dnia 31 grudnia 2008 roku, stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania na pobyt stały uprawnia do zwolnienia.

Zwolnienie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika – art. 21 ust. 21 ww. ustawy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

*   okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

*   terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2011 r. najpóźniej do 30 kwietnia 2012 r.

Podkreślić jednak należy, iż zwolnieniem określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy, objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku o charakterze mieszkalnym. Oznacza to, że przychód uzyskany ze zbycia gruntu związanego z tym budynkiem podlega opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia nieruchomości, w związku z tym zasadne jest uwzględnienie w tym zakresie treści przepisu art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który stanowi, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (dotyczy to wyłącznie budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym).

Natomiast zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) odrębną nieruchomość stanowić może między innymi samodzielny lokal mieszkalny. Lokalem takim, w myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Dla samodzielnych lokali mieszkalnych prowadzone są odrębne księgi wieczyste.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w 2007 r. stała się właścicielką 4 wyodrębnionych lokali mieszkalnych oraz 1/2 udziału w gruncie, a także 3 działek nie związanych z lokalami. Lokale te oznaczone są odrębnymi numerami nadanymi im w procesie wyodrębnienia w 2000 roku. Oznacza to, że są one położone pod różnymi adresami.

Ustawodawca, w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wiąże przedmiotowe zwolnienie z faktem zameldowania w sprzedawanym lokalu lub budynku, a zatem wymaga, by podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu, który zbywa.

Jeżeli w systemie prawa cywilnego lokale mieszkalne wyodrębnione z budynku mieszkalnego i posiadające odrębne księgi wieczyste są traktowane jako odrębne nieruchomości (nieruchomości lokalowe), to w taki sam sposób muszą być traktowane na gruncie prawa podatkowego.

Zatem nie stanowi przesłanki do przedmiotowego zwolnienia fakt zameldowania Wnioskodawczyni w budynku mieszkalnym (kamienicy), z którego lokale te zostały wyodrębnione, gdyż w świetle prawa podatkowego Wnioskodawczyni posiadała kilka samodzielnych lokali mieszkalnych. Dla powyższego zwolnienia istotne znaczenie ma więc okres zameldowania w wyodrębnionym lokalu mieszkalnym (jako konkretnej nieruchomości lokalowej), nie zaś w kamienicy, z której lokale te zostały wyodrębnione.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż:

*   przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze zbycia 4 wyodrębnionych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w ½ działki gruntu nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu w myśl art. 30e ww. ustawy.
*   przychód uzyskany z odpłatnego zbycia działek o nr 1149/2, 1149/5 oraz 1149/7 podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z zasadami przedstawionymi w art. 30e ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r., poz. 270.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.