Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.392.2018.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-12
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości za odszkodowaniem.
Słowa kluczowe: budowle; chodnik; drogi; nieruchomości; odszkodowania; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 23 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości za odszkodowaniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości za odszkodowaniem. Wniosek został uzupełniony w dniu 28 września 2018 r., o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 10 grudnia 2002 r.

W dniu 4 lipca 2018 r. Wojewoda wydał wobec Powiatu decyzję, w której orzekł o ustaleniu odszkodowania, za wywłaszczenie nieruchomości, która z mocy prawa, z dniem 15 czerwca 2012 r. przeszła na rzecz Skarbu Państwa. Odszkodowanie przyznano Powiatowi, a zobowiązanym do zapłaty był Dyrektor X. Płatność została dokonana w dniu 3 sierpnia 2018 r.

Jak wynika z uzasadnienia ww. decyzji Wojewody, decyzją z dnia 9 czerwca 2011 r., Wojewoda zezwolił na realizację inwestycji drogowej pn.: „Budowa mostu (…)”. Przedmiotowa decyzja została częściowo zmieniona decyzją Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z 15 czerwca 2012 r.

W związku z powyższym, przed Wojewodą zostało wszczęte postępowanie mające na celu ustalenie wysokości odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działka nr 7768/1 obr. 0001, jedn. ewid. przejętej na rzecz Skarbu Państwa na mocy ww. decyzji.

Przedmiotowa nieruchomość objęta jest księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy. Na dzień 15 czerwca 2012 r., tj. na dzień, w którym decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna, właścicielem przedmiotowej działki był Powiat.

W sporządzonym w dniu 6 kwietnia 2018 r. operacie szacunkowym, rzeczoznawca majątkowy wykazał, że przedmiotowa działka położona jest w strefie pośredniej, w odległości ok. 2 km od rynku. W najbliższym otoczeniu znajdują się tereny o zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej oraz usługowej (sklep, tartak). W dalszym otoczeniu – tereny niezabudowane, zadrzewione, przepływa również rzeka. W dniu 9 czerwca 2011 r. przedmiotowa działka znajdowała się na terenie nieobjętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Działka użytkowana była jako droga publiczna. Powierzchnia działki w 70%, tj. na powierzchni 511,7 m2 zajęta była pod jezdnię o nawierzchni asfaltowej z chodnikiem jednostronnym i poboczem. Szerokość jezdni to średnio 5,80 m, stopień zużycia 25%. Uzbrojenie terenu – energia elektryczna, wodociąg, kanalizacja. Wartość przedmiotowej nieruchomości biegły oszacował na kwotę 193 056,00 zł, w tym wartość gruntu – 92 230,00 zł, a wartość składnika budowlanego 100 826,00 zł.

W piśmie z dnia 8 sierpnia 2018 r. X poinformowała, że na dzień dzisiejszy działka nr 7768/1 stanowi w części pas drogowy drogi powiatowej, w części starodroże drogi powiatowej użytkowane jako droga dojazdowa oraz w części pas drogowy drogi krajowej.

Wnioskodawca pismem z dnia 24 września 2018 r., doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1.  Nieruchomość, będąca przedmiotem wniosku (tj. działka oznaczona nr 7768/1), do dnia 15 czerwca 2012 r. – czyli do chwili przekazania jej X była wykorzystywana wyłącznie jako droga powiatowa. Powiat zgodnie z art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, w związku z czym opisana we wniosku nieruchomość wykorzystywana była wyłącznie do wykonywania zadań ustawowych Powiatu, działalność ta nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.
2.  Nieruchomość oznaczona nr 7768/1, została przekazana nieodpłatnie przez X – Zarządowi Powiatu protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 15 stycznia 1999 r. na postawie ustawy o drogach publicznych z dnia 21 marca 1983 r. Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku (tj. działka nr 7768/1) stanowi jezdnię o nawierzchni asfaltowej, chodnik jednostronny oraz pobocze – w trakcie zarządzania nieruchomością przez Powiat, wykorzystywana była wyłącznie do zadań ustawowych, w związku z czym nie były to czynności opodatkowane. Wnioskodawcy nie przysługiwało więc prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości (tj. działki nr 7768/1).
3.  Do dnia 15 czerwca 2012 r. czyli do chwili przekazania nieruchomości X na działce nr 7768/1 istniała droga powiatowa o nawierzchni mineralno-bitumicznej. Zgodnie z ustawą z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych art. 4 drogą określa się „budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym”. Jezdnią jest „część drogi przeznaczoną do ruchu pojazdów”, chodnik natomiast służy jako „część drogi przeznaczona do ruchu pieszych”. Obiekty znajdujące się na opisanej we wniosku działce opisane są w XXV kategorii obiektów budowlanych, tj. drogi i kolejowe drogi szynowe. Zdaniem Wnioskodawcy uwzględniając przeznaczenie obiektów oraz ogólną funkcję drogi powiatowej zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.) – stanowią one obiekt liniowy, który w rozumieniu ww. ustawy jest budowlą, a ta znowu stanowi obiekt budowlany. Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane jako obiekt budowlany należy rozumieć „budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych”. Ponadto w art. 3 pkt 2 ww. ustawy znajduje się definicja budowli – „należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno-stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową”. W art. 3 pkt 3a określona jest definicja obiektu liniowego „należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego”. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), (Dz. U. nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) obiekty znajdujące się na dz. nr 7768/1 opisane zostały w dziale 21.; symbol PKOB: 2112; nazwa grupowania: Ulice i drogi pozostałe; wyszczególnienie: Klasa obejmuje: drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki do jazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z: instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi.
4.  Wnioskodawca w trakcie zarządzania drogą powiatową nie ponosił nakładów na przedmiotowe obiekty budowlane.
5.  W trakcie zarządzania nieruchomością opisaną we wniosku (tj. działka nr 7768/1) Powiat nie udostępniał jej odpłatnie na rzecz jakiegokolwiek podmiotu.
6.  Wnioskodawca otrzymał obiekty znajdujące się na nieruchomości (działka nr 7768/1) wraz z gruntem w całości jako droga powiatowa – obiekt już istniejący przekazany protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 15 stycznia 1999 r. Zarządowi Powiatu na mocy ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach powiatowych. Powiat nabył więc obiekty znajdujące się na nieruchomości wraz z gruntem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie wypłacone przez X za wywłaszczenie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 7768/1, której właścicielem na dzień 15 czerwca 2012 r., tj. na dzień, w którym decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna, był Powiat, będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, odszkodowanie wypłacone przez X za wywłaszczenie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 7768/1, której właścicielem na dzień 15 czerwca 2012 r., tj. na dzień, w którym decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna, był Powiat, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie zatem z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności będące przedmiotem wniosku stanowią odpłatną dostawę towarów. Jednocześnie, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów (przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania), nie zaś samo odszkodowanie.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków je określających. W konsekwencji, zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku/budowli, używanie”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z 14 maja 2015 r. (sygn. I FSK 382/14) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „(\`(...)\`) definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o podatku od towarów i usług, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku.

Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z podatku od towarów i usług. Porównując zakresy definicji pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem, a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit a ustawy o podatku od towarów i usług i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Analizując powyższe przepisy, należy zauważyć, iż grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. W sytuacji, gdy posadowione na gruncie nieruchomości korzystają ze zwolnienia z VAT, również dostawa tego gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie zostało zdefiniowane pojęcie budowli, w związku z tym należy odwołać się do definicji zawartej w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, zgodnie z którą budowla to „obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe (\`(...)\`)”. Z kolei obiekt liniowy zdefiniowany jest w ustawie jako: „obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami (\`(...)\`)”. Z powyższego wynika, że droga pokryta nawierzchnią asfaltową, którą zabudowana jest działka nr 7768/1 stanowi budowlę.

Jak zostało wskazane w przedstawionym stanie faktycznym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą działki nr 7768/1 użytkowanej jako droga publiczna – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a zatem dostawa tych budowli, na podstawie poszczególnych decyzji Wojewody o ich wywłaszczeniu za odszkodowaniem, nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Przyjęte przez Powiat stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 9 grudnia 2016 r. (sygn. 2461-IBPP2.4512.759.2016.2.WN) stwierdził, iż „przeniesienie własności działki nr 2931/30 zabudowanej drogą publiczną w tym: chodnik utwardzony kostką betonową, jezdnia utwardzona nawierzchnią asfaltową na rzecz Województwa za odszkodowaniem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT korzysta ze zwolnienia od tego podatku. Jak wskazano powyżej grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem skoro dostawa drogi wraz z chodnikiem utwardzonym kostką betonową oraz jezdnią utwardzoną nawierzchnią asfaltową korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to również dostawa działki nr 2931/30, na której ww. budowle są posadowione, korzysta ze zwolnienia od tego podatku na mocy art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że odszkodowanie wypłacone przez X za wywłaszczenie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 7768/1, której właścicielem na dzień 15 czerwca 2012 r., tj. na dzień, w którym decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna, był Powiat, będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z ww. przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji należy uznać, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy lub przebudowy dróg publicznych, w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym jest wojewoda – na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.) i ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych – dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organy dokonujące wywłaszczenia, nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym, a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (art. 98 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Stosownie do treści art. 128 ust. 1 cyt. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 10 grudnia 2002 r. W dniu 4 lipca 2018 r. Wojewoda wydał wobec Powiatu decyzję, w której orzekł o ustaleniu odszkodowania, za wywłaszczenie nieruchomości, która z mocy prawa, z dniem 15 czerwca 2012 r. przeszła na rzecz Skarbu Państwa. Odszkodowanie przyznano Powiatowi, a zobowiązanym do zapłaty był Dyrektor X. Płatność została dokonana w dniu 3 sierpnia 2018 r. Jak wynika z uzasadnienia ww. decyzji Wojewody, decyzją z dnia 9 czerwca 2011 r., Wojewoda zezwolił na realizację inwestycji drogowej pn.: „Budowa mostu (…)”. Przedmiotowa decyzja została częściowo zmieniona decyzją Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z 15 czerwca 2012 r. W związku z powyższym, przed Wojewodą zostało wszczęte postępowanie mające na celu ustalenie wysokości odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działka nr 7768/1, przejętej na rzecz Skarbu Państwa na mocy ww. decyzji.

Przedmiotowa nieruchomość objęta jest księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy. Na dzień 15 czerwca 2012 r., tj. na dzień, w którym decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna, właścicielem przedmiotowej działki był Powiat. W dniu 9 czerwca 2011 r. przedmiotowa działka znajdowała się na terenie nieobjętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Działka użytkowana była jako droga publiczna. Powierzchnia działki w 70%, tj. na powierzchni 511,7 m2 zajęta była pod jezdnię o nawierzchni asfaltowej z chodnikiem jednostronnym i poboczem. Szerokość jezdni to średnio 5,80 m, stopień zużycia 25%. Uzbrojenie terenu – energia elektryczna, wodociąg, kanalizacja. Wartość przedmiotowej nieruchomości biegły oszacował na kwotę 193 056,00 zł, w tym wartość gruntu – 92 230,00 zł, a wartość składnika budowlanego 100 826,00 zł. W piśmie z dnia 8 sierpnia 2018 r. X poinformowała, że na dzień dzisiejszy działka nr 7768/1 stanowi w części pas drogowy drogi powiatowej, w części starodroże drogi powiatowej użytkowane jako droga dojazdowa oraz w części pas drogowy drogi krajowej. Nieruchomość, (tj. działka oznaczona nr 7768/1), do dnia 15 czerwca 2012 r. – czyli do chwili przekazania jej X była wykorzystywana wyłącznie jako droga powiatowa. Nieruchomość wykorzystywana była wyłącznie do wykonywania zadań ustawowych Powiatu, działalność ta nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość oznaczona nr 7768/1, została przekazana nieodpłatnie przez X – Zarządowi Powiatu protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 15 stycznia 1999 r. Nieruchomość (tj. działka nr 7768/1) stanowi jezdnię o nawierzchni asfaltowej, chodnik jednostronny oraz pobocze – w trakcie zarządzania nieruchomością przez Powiat, wykorzystywana była wyłącznie do zadań ustawowych, w związku z czym nie były to czynności opodatkowane. Wnioskodawcy nie przysługiwało więc prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości (tj. działki nr 7768/1). Do dnia 15 czerwca 2012 r. czyli do chwili przekazania nieruchomości X na działce nr 7768/1 istniała droga powiatowa o nawierzchni mineralno-bitumicznej. Obiekty znajdujące się na działce opisane są w XXV kategorii obiektów budowlanych, tj. drogi i kolejowe drogi szynowe. Zdaniem Wnioskodawcy uwzględniając przeznaczenie obiektów oraz ogólną funkcję drogi powiatowej – stanowią one obiekt liniowy, który w rozumieniu ww. ustawy jest budowlą, a ta znowu stanowi obiekt budowlany. Obiekty znajdujące się na dz. nr 7768/1 opisane zostały w dziale 21.; symbol PKOB: 2112; nazwa grupowania: Ulice i drogi pozostałe; wyszczególnienie: Klasa obejmuje: drogi na obszarach miejskich i zamiejskich. Wnioskodawca w trakcie zarządzania drogą powiatową nie ponosił nakładów na przedmiotowe obiekty budowlane. W trakcie zarządzania nieruchomością (tj. działka nr 7768/1) Powiat nie udostępniał jej odpłatnie na rzecz jakiegokolwiek podmiotu. Wnioskodawca otrzymał obiekty znajdujące się na nieruchomości (działka nr 7768/1) wraz z gruntem w całości jako droga powiatowa – obiekt już istniejący przekazany protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 15 stycznia 1999 r. Zarządowi Powiatu. Powiat nabył więc obiekty znajdujące się na nieruchomości wraz z gruntem.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą kwestii ustalenia, czy dostawa działki nr 7768/1 zabudowanej nawierzchnią asfaltową i chodnikiem w zamian za odszkodowanie, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w celu realizacji inwestycji drogowej – budowa mostu (…) – w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić tu należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz – stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 Dyrektywy do celów ust. 1 lit. a „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budowlą jest natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o: obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie posadowionej na działce gruntu nr 7768/1 budowli w postaci drogi, gdyż, jak wskazał Zainteresowany, działka użytkowana była jako droga publiczna.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia przedmiotowej budowli do chwili jej dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto Wnioskodawca w takcie zarządzania drogą nie poniósł żadnych nakładów na jej ulepszenie to w odniesieniu do transakcji dostawy tej budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto zauważyć w tym miejscu należy, że skoro do dostawy przedmiotowej budowli ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezprzedmiotowa.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro dostawa przedmiotowej budowli – drogi, którą zabudowana jest działka nr 7768/1, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku, korzysta również dostawa działki nr 7768/1, na której budowla ta jest posadowiona, w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, dostawa działki nr 7768/1 wraz z posadowionymi na niej obiektami, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, tut. organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.