Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-21/11/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-03
Teza: 1. Czy w związku z planowanym aportowaniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, w świetle art. 86 ustawy o VAT Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na nabycie składników tego przedsiębiorstwa - w tym towarów w magazynie, ze względu na fakt, iż wszelkie koszty związane z nabyciem tych składników przedsiębiorstwa były poniesione w celu wykonywania czynności opodatkowanych tj. świadczeniu usług w zakresie objętym przedmiotem działalności gospodarczej? 2. Czy w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, nabywca przedsiębiorstwa tj. spółka komandytowa, będzie ewentualnie zobligowana do dokonywania korekty rocznej podatku naliczonego VAT obliczonego od towarów będących przedmiotem aportu?
Słowa kluczowe: aport; korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010r. (data wpływu 4 stycznia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zachowania przez Wnioskodawcę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku dokonania aportu przedsiębiorstwa oraz konieczności dokonania przez przyjmującą aport spółkę komandytową korekty podatku naliczonego w przypadku otrzymania aportu przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zachowania przez Wnioskodawcę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku dokonania aportu przedsiębiorstwa oraz konieczności dokonania przez przyjmującą aport spółkę komandytową korekty podatku naliczonego w przypadku otrzymania aportu przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o wpis w ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności wg Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej 2007 jest między innymi PKD 4520Z - konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli oraz PKD 5020A naprawa pojazdów samochodowych. W prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywane jest przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zarówno aktywa stanowiące środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również inne składniki majątku.

Prowadzona działalność jest działalnością opodatkowaną podatkiem VAT i w związku z tym dokonując zakupu poszczególnych składników przedsiębiorstwa Wnioskodawca korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo należy wskazać, iż w skład przedsiębiorstwa wchodzą również nabyte, jednak nigdy niewykorzystane części samochodowe oraz pojazdy samochodowe - towary w magazynie. Znajdujące się w magazynie aktywa nigdy nie zostały użyte (oryginalnie opakowane, nieużywane) - są przechowywane w magazynie. Towary w magazynie są przechowywane na wypadek konieczności ich wykorzystania w ramach świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług lub sprzedaży opodatkowanej VAT. W pierwszym kwartale 2011r. Wnioskodawca zamierza dokonać aportu przedsiębiorstwa do spółki osobowej tj. spółki komandytowej.

Wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nastąpi w ten sposób, że:

1.  Wnioskodawca wniesie jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwo do spółki komandytowej, stając się jej wspólnikiem (komandytariuszem) z czym będzie związane prawo do udziałów w zysku tej spółki.
2.  Wnioskodawca zlikwiduje swoją dotychczasową działalność gospodarczą, co nastąpi po spełnieniu wszystkich wymogów formalnych związanych z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej jako aport.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z planowanym aportowaniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, w świetle art. 86 ustawy o VAT Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na nabycie składników tego przedsiębiorstwa - w tym towarów w magazynie, ze względu na fakt, iż wszelkie koszty związane z nabyciem tych składników przedsiębiorstwa były poniesione w celu wykonywania czynności opodatkowanych tj. świadczeniu usług w zakresie objętym przedmiotem działalności gospodarczej?
2.  Czy w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, nabywca przedsiębiorstwa tj. spółka komandytowa, będzie ewentualnie zobligowana do dokonywania korekty rocznej podatku naliczonego VAT obliczonego od towarów będących przedmiotem aportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zachowa on prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych w związku nabyciem składników przedsiębiorstwa, do dnia aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”. W świetle tego przepisu, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od dokonanych zakupów konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W momencie dokonywania wydatków związanych z nabyciem poszczególnych składników przedsiębiorstwa (działalność opodatkowana podatkiem VAT) Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, działalność będzie kontynuowana przez tą spółkę, która będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Należy podkreślić, iż na podstawie istniejących interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w przypadku aportu nie następuje utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od aktywów będących przedmiotem aportu, jeżeli środki były nabywane z zamiarem wykorzystywania w działalności opodatkowanej podmiotu. Wnioskodawca wskazuje w pierwszej kolejności, iż istnieje związek z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Składniki przedsiębiorstwa nabywane były w celu wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W chwili dokonywania wydatków na nabycie składników przedsiębiorstwa nie planowano dokonania aportu do spółki komandytowej, a zmiana tych okoliczności nastąpiła w wyniku reorganizacji formy prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto należy wskazać, iż przedsiębiorstwo wykorzystywane było w działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ustawy o VAT wniesienie aportem aktywów w ramach przedsiębiorstwa nie będzie powodować utraty przez Wnioskodawcę prawa do odliczania podatku naliczonego VAT wynikającego z wydatków poniesionych przez niego. Wydatki na nabycie składników przedsiębiorstwa będą wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki komandytowej, ponieważ po dokonaniu aportu będzie ona kontynuować działalność Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonywania korekty podatku naliczonego VAT odliczonego od wydatków poniesionych w związku z nabyciem składników przedsiębiorstwa. Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-110/94 z 29 lutego 1996 r. w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) v Belgian State oraz C-37/95 z 15 stycznia 1988 r. w sprawie Belgishe Staat v Ghent Coal Terminal NV. Zgodnie z pierwszym cytowanym orzeczeniem działalność polegająca na czynnościach przygotowawczych, np. na zakupie aktywów oraz nieruchomości, winna być traktowana jako prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z ww. orzeczeniem niezbędne jest także uwzględnienie początkowych intencji podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej. W sprawie C-37/95 Trybunał potwierdził wnioski z cytowanego orzeczenia C-110/94, i stwierdził, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przy dokonywanych wydatkach na zakup towarów i usług przysługuje spółce, nawet jeśli nie osiągnęła ona z projektu przychodów opodatkowanych, a ponosiła wydatki związane z jego realizacją.

W ocenie Wnioskodawcy istotny jest tutaj zamiar podatnika, nawet jeśli działalność gospodarcza będzie kontynuowana w spółce komandytowej. Wydatki były bowiem ponoszone z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej przez Wnioskodawcę, a po dokonaniu aportu działalność ta będzie kontynuowana przez spółkę komandytową.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, to nabywca przedsiębiorstwa (tj. spółka komandytowa), a nie Wnioskodawca będzie ewentualnie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Wnioskodawcę przy nabyciu towarów będących przedmiotem aportu w ramach przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, to nabywca przedsiębiorstwa a nie Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Wnioskodawcę przy nabyciu towarów będących przedmiotem aportu w ramach przedsiębiorstwa. Korekta roczna podatku naliczonego VAT będzie ewentualnie dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. spółkę komandytową na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT (pod warunkiem, iż zmieni się przeznaczenie przekazanych w ramach przedsiębiorstwa składników majątku np. na związane ze sprzedażą zwolnioną z VAT). Stanowisko Wnioskodawcy zostało, jego zdaniem, potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2009r.

W piśmie organ podatkowy stwierdził, że: „Reasumując w przypadku, gdy podział przez wydzielenie nastąpi po 30 listopada 2008 r., wówczas obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od towarów handlowych i środków trwałych zostanie przeniesiony na nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa czyli spółkę przejmującą. Jeżeli jednak spółka dzielona prowadziła wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie była zobowiązana do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również spółka przejmująca, prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego.” Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczą iż cytowana interpretacja znajdzie zastosowanie również w przypadku aportu przedsiębiorstwa, które w tym zakresie dla potrzeb podatku VAT jest traktowane w ten sam sposób.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej obowiązek ewentualnej korekty będzie ciążył na spółce komandytowej. Stanowisko Wnioskodawcy zostało także potwierdzone w innych interpretacjach organów podatkowych m.in. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 lutego 2009 r. W świetle powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest podstawowym prawem podatnika, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Podatnik może z tego prawa skorzystać w granicach określonych przepisami, lecz nie jest to jego obowiązek.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa ETS wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. ETS wielokrotnie zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W rzeczywistości gospodarczej zdarza się, iż podatnicy z różnych powodów nie realizują swoich pierwotnych zamierzeń. Sytuacja, w której z różnych przyczyn ulega zmianie prawo podatnika do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru czy też usługi, może jednakże zostać objęta stosowną korektą.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Szczególną uwagę należy w tym miejscu zwrócić na art. 91 ust. 2 ustawy, w myśl którego, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 5, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy - art. 91 ust. 7c ustawy.

W świetle art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o wpis w ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności wg Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej 2007 jest między innymi PKD 4520Z - konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli oraz PKD 5020A naprawa pojazdów samochodowych. W prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywane jest przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zarówno aktywa stanowiące środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również inne składniki majątku.

Prowadzona działalność jest działalnością opodatkowaną podatkiem VAT i w związku z tym dokonując zakupu poszczególnych składników przedsiębiorstwa Wnioskodawca korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo należy wskazać, iż w skład przedsiębiorstwa wchodzą również nabyte, jednak nigdy niewykorzystane części samochodowe oraz pojazdy samochodowe - towary w magazynie. Znajdujące się w magazynie aktywa nigdy nie zostały użyte (oryginalnie opakowane, nieużywane) - są przechowywane w magazynie. Towary w magazynie są przechowywane na wypadek konieczności ich wykorzystania w ramach świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług lub sprzedaży opodatkowanej VAT. W pierwszym kwartale 2011r. Wnioskodawca zamierza dokonać aportu przedsiębiorstwa do spółki osobowej tj. spółki komandytowej.

Wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nastąpi w ten sposób, że:

1.  Wnioskodawca wniesie jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwo do spółki komandytowej, stając się jej wspólnikiem (komandytariuszem) z czym będzie związane prawo do udziałów w zysku tej spółki.
2.  Wnioskodawca zlikwiduje swoją dotychczasową działalność gospodarczą, co nastąpi po spełnieniu wszystkich wymogów formalnych związanych z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej jako aport.

Po dokonaniu aportu działalność będzie kontynuowana przez spółkę komandytową.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż jeśli, jak przedstawił w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, przedmiotem aportu do spółki komandytowej będzie przedsiębiorstwo (w rozumieniu w art. 55¹ Kodeksu cywilnego), czynność ta nie będzie się wiązała dla wnoszącego aport (Wnioskodawcy) z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z zakupami poszczególnych składników przedsiębiorstwa, jak również czynność ta nie będzie się wiązała dla wnoszącego aport (Wnioskodawcy) z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z zakupami poszczególnych składników przedsiębiorstwa.

Jednakże czynność ta nakłada, co do zasady, na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy.

Jeżeli jednak wnoszący aport (Wnioskodawca) prowadził sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ww. ustawy, to również nabywca przedsiębiorstwa (spółka komandytowa), prowadząc sprzedaż opodatkowaną, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w przypadku zmiany wykorzystania składników majątku do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, powstanie obowiązek dokonania przez nabywającego (Spółkę komandytową) stosownych korekt.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż zachowa on prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych w związku nabyciem składników przedsiębiorstwa, do dnia aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, jak również iż nabywca przedsiębiorstwa (tj. spółka komandytowa), a nie Wnioskodawca będzie ewentualnie zobowiązany do dokonania korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Wnioskodawcę przy nabyciu towarów będących przedmiotem aportu w ramach przedsiębiorstwa należy uznać za prawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W świetle powyższego przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena, czy majątek, który Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu do spółki komandytowej, spełnia definicję, o której mowa w powołanym wyżej przepisie art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Podkreślić jednak należy, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w kwestiach czy Wnioskodawca zachowuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku dokonania aportu przedsiębiorstwa oraz czy i ewentualnie który podmiot, w sytuacji opisanej we wniosku, jest zobowiązany do dokonania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności jeżeli majątek Wnioskodawcy, mający być przedmiotem aportu, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) lub zmiany stanu prawnego.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez Wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko w sprawie. Nie stanowią one bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.