Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-218/09/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-05-06
Teza: Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 i nast. możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku w postaci zaliczki na poczet zakupu obrabiarki, jeśli obrabiarka ta miała zostać wykonana na indywidualne zamówienie wnioskodawcy, a wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania przychodu, bowiem bez jego poniesienia producent (dostawca) nie rozpocząłby produkcji urządzenia, a tym samym potencjalna możliwość uzyskania przychodu przez wnioskodawcę w ogóle by nie powstała?
Słowa kluczowe: strata; umowa-niewykonanie umowy; wydatek; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2009r. (data wpływu do tut. Biura 25 lutego 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w postaci wpłaconej zaliczki w sytuacji gdy nie doszło do wykonania umowy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w postaci wpłaconej zaliczki w sytuacji gdy nie doszło do wykonania umowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi handel obrabiarkami sterowanymi numerycznie. Ze względu na specyfikę tej działalności maszyny z reguły są zamawiane i sprowadzane dla konkretnego klienta (odbiorcy). Oznacza to, iż będąca przedmiotem zamówienia maszyna jest dostosowywana do oczekiwań konkretnego klienta.

Proces sprzedaży (w sytuacji której dotyczy niniejsze zapytanie) wygląda w ten sposób, że klient (zamawiający) deklaruje wnioskodawcy swoje oczekiwania odnośnie konkretnego urządzenia, wnioskodawca ustala u producenta (dostawcy) czy tego typu urządzenie może zostać wykonane, a w razie pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, zamawia u producenta (dostawcy) maszynę dla ("pod") konkretnego klienta.

Produkcja ma więc charakter indywidualny, pod oczekiwania konkretnego klienta. W roku 2004 wnioskodawca otrzymał zamówienie na maszynę pionowe centrum tokarskie VTC 140 od polskiego przedsiębiorcy - Zakładu A. Wnioskodawca maszynę tę zamówił u niemieckiego przedstawiciela producenta tj. w firmie B. Maszyna ta miała zostać wykonana przez producenta specjalnie dla odbiorcy tj. Spółki A (produkcja indywidualna). Wybór dostawcy i producenta nastąpił w wyniku szczegółowego rozeznania rynku. Firma B (dostawca) złożyła korzystną ofertę na dostawę tejże maszyny. Jednostka wnioskująca przeprowadziła wywiad gospodarczy i zamówiła w w/w firmie maszynę (zamówienie w firmie B maszyny dla odbiorcy polskiego tj. Spółki A). Ogólnie przyjętą praktyką w działalności handlowej na rynku obrabiarek jest udzielenie przez zamawiającego (w tym przypadku wnioskodawcę) dostawcy (w tym przypadku firmę B) zaliczki na taką dostawę, bowiem dostawca (lub producent) nie zaangażuje w 100% własnych środków na produkcję urządzenia jednostkowego tj. wytworzonego pod konkretne zamówienie konkretnego klienta. Wnioskodawca udzielił firmie B zaliczki w dwóch ratach na łączną kwotę 144 tys. EURO. Zaliczka była warunkiem rozpoczęcia produkcji urządzenia przez producenta i została poniesiona w celu uzyskania przychodu (ten miał powstać dzięki sprzedaży gotowego urządzenia Spółce A). Wnioskodawca otrzymał również zaliczkę od ostatecznego odbiorcy tj. Spółki A. W toku wymiany korespondencji wnioskodawcy i dostawcy (firmy B) ten ostatni nieoczekiwanie zmienił pierwotne ustalenia umowne i zażądał dodatkowego, nie będącego przedmiotem wcześniejszych uzgodnień zabezpieczenia tj. weksla. Wnioskodawca odmówił oferując w zamian akredytywę bankową i żądając niezwłocznego zrealizowania zamówienia. Gdy ten sposób zapłaty (zabezpieczenia) nie został przyjęty przez dostawcę, wnioskodawca zażądał zwrotu zaliczki. Umowa nie doszła bowiem do skutku (nie została wykonana). Dostawca odmówił zwrotu. Na skutek powyższego stanu faktycznego (tj. bezprawnego przetrzymywania zaliczki) wnioskodawca pozwał dostawcę przed sądem niemieckim i uzyskał korzystny dla siebie wyrok. Część zasądzonej kwoty (tj. 25.640 EURO) dłużnik spełnił na mocy wyroku częściowego. Pozostała część (tj. 118.360,00 EURO) nie została przez wnioskodawcę odzyskana po chwilę obecną. Nadmienić należy, iż wnioskodawca w związku z niewykonaniem zamówienia przez dostawcę zwrócił otrzymaną zaliczkę odbiorcy (Spółce A na mocy stosownych ugód sądowych). W 2008 roku firma B ogłosiła upadłość zatwierdzoną przez sąd niemiecki w dniu 13 maja 2008r. Stan masy upadłościowej nie rokuje na odzyskanie należnych kwot.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 i nast. możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku w postaci zaliczki na poczet zakupu obrabiarki, jeśli obrabiarka ta miała zostać wykonana na indywidualne zamówienie wnioskodawcy, a wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania przychodu, bowiem bez jego poniesienia producent (dostawca) nie rozpocząłby produkcji urządzenia, a tym samym potencjalna możliwość uzyskania przychodu przez wnioskodawcę w ogóle by nie powstała? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Kosztem uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 zaliczka została wydatkowana w celu uzyskania przychodów, bowiem gdyby nie została uiszczona, produkcja indywidualna nie mogłaby zostać rozpoczęta, a wnioskodawca nie mógłby liczyć na uzyskanie (w przyszłości) przychodu. Przepisy art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie zawierają postanowień generalnie wyłączających straty w kategorii kosztów uzyskania przychodów. Niemniej dla uznania ich za koszt podatkowy każdorazowo jest wymagana dokładna analiza ich związku z prowadzoną działalnością jak również zachowań jednostki w związku z poniesioną stratą. Niewątpliwie wydatek w postaci udzielenia zaliczki (czy nawet przedpłaty) na zakup towarów jest działaniem typowym w działalności gospodarczej. Gdy transakcja nie dochodzi do skutku, w normalnych warunkach zaliczka jest zwracana i tak postąpił wnioskodawca w stosunku do firmy klienta (Spółki A). Niewątpliwie udzielenie zaliczki miało na celu uzyskanie przychodu - był konkretny kontrahent oczekujący na zamówioną maszynę. Przeprowadzony przez wnioskodawcę wywiad gospodarczy nie wzbudzał żadnych zastrzeżeń co do solidności firmy dostawcy.

Firma działała na rynku handlu obrabiarek od kilku lat i nic nie było wiadomo o jakimkolwiek jej zadłużeniu czy nieuczciwych zachowaniach. Wnioskodawca zachował należytą ostrożność i nie udzielił kolejnej zaliczki/zabezpieczenia w formie weksla. Wnioskodawca zażądał wykonania zamówienia lub zwrotu zaliczki. Wnioskodawca bez zbędnej zwłoki wystąpił do sądu i uzyskał prawomocny wyrok zobowiązujący dostawcę do zwrotu zaliczki. Część zaliczki udało się odzyskać. To w ocenie wnioskodawcy świadczy o poniesieniu wydatku w celu uzyskania przychodu, który to przychód jednak nie powstał. Ma to jednak wtórne znaczenie, bowiem wnioskodawca zobowiązany jest działać w określonym kierunku (w celu uzyskania przychodu) i w tym kierunku działał, co nie wymusza konieczności powstania skutku (przychodu), bowiem sytuacja rynkowa i ryzyko gospodarcze nie zawsze gwarantują przychód w sytuacjach w których się go oczekuje. Nadto została ogłoszona upadłość dłużnika, a wierzytelność wnioskodawcy została wpisana na listę wierzytelności do zaspokojenia. Jest to okoliczność niemożliwa do przewidzenia przez wnioskodawcę w momencie udzielania zaliczki. W tej sytuacji, w ocenie wnioskodawcy, w oparciu o przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy PDOP możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych w postaci nieściągalnej zaliczki wydatkowanej na dostawę towaru produkowanego indywidualnie (na zamówienie indywidualne) udzielonej innej jednostce (dostawcy, dłużnikowi), jeżeli jednostka ta upadła, a nieściągalność zostanie udokumentowana zgodnie z przepisem art. 16 ust. 2 w/w ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Jednak nie każdy koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Jest to warunek konieczny, jednak niewystarczający do zaliczenia kosztu do kosztów podatkowych. Nie może on być również wymieniony przez ustawodawcę wśród tych kosztów, które nawet jeśli są poniesione w celu osiągnięcia przychodu nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii.

Przepis art. 16 ust. 1 ustawy o pdop zawiera katalog wydatków niestanowiących z mocy ustawy kosztów uzyskania przychodów.

Wśród wymienionych w tym artykule wydatków mieszczą się straty (koszty) powstałe w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy - art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy o pdop.

Każdy przypadek obciążenia kosztów stratami musi być rozpatrywany indywidualnie pod kątem ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w myśl ustawy o pdop. Należy przy tym zaznaczyć, że dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych i nie do uniknięcia (tj. zdarzeń losowych) można uznać za koszt uzyskania przychodów. Powyższe regulacje prowadzą do wniosku, że straty - co do zasady stanowią koszt uzyskania przychodu, poza stratami, które wyraźnie zostały wyłączone przez ustawodawcę spod pojęcia kosztów podatkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka przekazała środki pieniężne w postaci zaliczki na poczet przyszłej usługi, która w rezultacie nie została wykonana. Przepisy prawa regulują instytucję zadatku jako umownego zastrzeżenia zabezpieczającego wykonanie umowy. Zatem utrata - bez względu na jej przyczynę – uiszczonej przedpłaty (zaliczki, zadatku) powoduje, że powstała w ten sposób strata nie będzie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Ze względów ekonomicznych utracona przedpłata jest stratą obciążającą majątek podatnika i jest uznawana przez prawo bilansowe - jednak na gruncie prawa podatkowego straty takie obciążają dochód podatnika po jego opodatkowaniu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż niemożliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów straty powstałej w wyniku utraty zaliczki w związku z niewykonaniem umowy zgodnie z brzmieniem wyżej cyt. przepisu art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy o pdop.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.