Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1111/14/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-12
Teza: skutki podatkowe zawarcia umowy dożywocia
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; spadek; umowa-umowa dożywocia; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 10 listopada 2014 r. (data otrzymania 12 grudnia 2014 r. ), uzupełnionym 23 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy dożywocia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy dożywocia.

W związku z brakami formalnymi, pismem z 16 stycznia 2015 r., Znak: IBPBII/2/415-1111/14/JG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 23 stycznia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca mieszka w domu dwukondygnacyjnym, który w 2007 r. został podzielony notarialnie na dwa lokale – lokal nr 1 na parterze i lokal nr 2 na piętrze. Umową darowizny z 22 maja 2007 r. lokal nr 2 znajdujący się na drugiej kondygnacji został przekazany na rzecz córki i wnuka. Lokal nr 1 położony na pierwszej kondygnacji o łącznej pow. 68 m2 pozostawał własnością wyłącznie Wnioskodawcy i jego małżonka. Po śmierci małżonka 31 sierpnia 2012 r. i przeprowadzeniu sprawy spadkowej Wnioskodawca stał się właścicielem nieruchomości – lokalu nr 1 (o pow. użytkowej 56 m2 i piwnicy 12 m2) w wysokości 5/8 na skutek ustania wspólności ustawowej a troje dzieci Wnioskodawcy stało się właścicielami po 1/8 każde z nich co potwierdził Sąd Rejonowy 28 listopada 2013 r. Wnioskodawca ze względu na pogarszający się stan zdrowia (posiada orzeczenie o niepełnosprawności, jest osobą dializowaną) a tym samym konieczność opieki 31 marca 2014 r. przekazał na podstawie umowy dożywocia swój udział 5/8 we własności stanowiącej odrębną nieruchomość tj. lokal nr 1 o powierzchni 68 m2 (składający się z dwóch pokoi, kuchni, łazienki i przedpokoju) związany z udziałem wynoszącym 1/2 w nieruchomości wspólnej stanowiącej grunt i część budynku i urządzenia, które nie służą do użytku wyłącznie właścicieli lokali – na rzecz córki i jej małżonka. Wnioskodawca wskazał, że córka z mężem wyraziła zgodę na przeniesienie własności udziału w tym lokalu wraz ze związanym z jego własnością udziałem w nieruchomości wspólnej a w zamian zobowiązała się zapewnić Wnioskodawcy dożywotnie utrzymanie polegające na przyjęciu Wnioskodawcy jako domownika, dostarczeniu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła, zapewnieniu pomocy i pielęgnowaniu w chorobie oraz sprawieniu jej kosztem pogrzebu. Pozostałe udziały córka odkupiła od swego rodzeństwa. Choroba Wnioskodawcy wymusiła przeprowadzkę córki z mężem i małoletnim synem do lokalu nr 2 położonego na piętrze. Lokal nr 2 składa się z trzech pokoi, kuchni, przedpokoju, spiżarki i łazienki oraz powierzchni przynależnych – tj. piwnicy, strychu i klatki schodowej. Podczas przekazywania udziału strony określiły wartość nieruchomości lokalowej wraz z prawami związanymi z jej własnością na kwotę 80.000 zł i proporcjonalnie wartość przenoszonego udziału na kwotę 50.000 zł – jako jej wartości rynkowej. Wszelkie koszty związane z notariuszem pokryła córka i zięć Wnioskodawcy. Notariusz pouczył Wnioskodawcę o konieczności odprowadzenia podatku dochodowego poniewż czynność zbycia spadku na rzecz córki dokonana została w okresie krótszym niż 5 lat.

W dniu 18 listopada 2014 r. uchwałą Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt \`(...)\`) potwierdzono, że przepisy zapobiegające nieopodatkowanym spekulacjom nieruchomościami nie mają zastosowania do dożywotników. Od zawieranej przez nich umowy jest pobierany podatek od czynności cywilnoprawnych.

W uchwale NSA potwierdzono, że przez zbycie umową dożywocia dożywotnik uzyskuje przychód, ale problemem jest określenie czy jest to wartość rynkowa nieruchomości, czy wartość świadczeń, które dożywotnik ma otrzymywać w przyszłości, problemem jest też określenie momentu powstania obowiązku podatkowego. Umowa dożywocia zdaniem NSA ma inny charakter niż umowa sprzedaży czy zamiany. Według NSA istnieje sprzeczność z art. 217 Konstytucji, zgodnie z którym ustawa musi określać zarówno podmiot, przedmiot, stawki podatkowe jak i podstawę opodatkowania. Jeżeli któregoś z tych elementów brakuje to nie można żądać zapłaty podatku, bo doszłoby do złamania Konstytucji. NSA uznał, że przy umowach dożywocia nie można określać przychodu na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stwierdził, że w umowie o dożywocie można ustalić podmiot zobowiązany do zapłaty podatku (dożywotnika), źródło przychodu, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego (odpłatne zbycie nieruchomości), ale nie ma możliwości precyzyjnego określenia podstawy opodatkowania. Dla dożywotnika zapewnienie ciągłej opieki, wyżywienia i szeroko rozumianej pomocy jest niemożliwe do wycenienia a na pewno o dużo większej wartości niż zbyta część nieruchomości.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca musi uiścić podatek dochodowy?

Czy faktycznie możliwe jest wycenienie dla dożywotnika wartości zapewnienia ciągłej opieki, wyżywienia i szeroko rozumianej pomocy, biorąc pod uwagę całkowite poświęcenie osób zapewniających opiekę?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien uiszczać podatku. Czasu i poświęcenia ze strony jego rodziny nie da się wycenić. Wnioskodawca analizując stanowisko NSA w pełni potwierdza, że trudno jest określić początek i koniec zobowiązań a czas trwania świadczeń jest niepoliczalny. Można tylko wskazać źródło przychodów a nie można ustalić jego wartości (zaangażowanie czasowe i finansowe w pomoc dożywotnikowi) co w konsekwencji nie daje możliwości określenia zobowiązania podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy podatek od dożywocia jest niezgodny z art. 217 Konstytucji RP. Wnioskodawca dodał, że jest osobą starszą, wymagającą ciągłej opieki a w zamian za zbyte udziały ma zapewnioną opiekę, wyżywienie i pomoc ze strony córki i jej rodziny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przed 2008 r. był współwłaścicielem nieruchomości, z której w wyniku podziału powstały dwa lokale nr 1 i nr 2 a którą nieruchomość nabył w ramach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Następnie w 2012 r. zmarł małżonek Wnioskodawcy, po którym spadek nabył Wnioskodawca wraz z trojgiem dzieci. W rezultacie Wnioskodawca na skutek ustania wspólności ustawowej stał się właścicielem udziału w nieruchomości – lokalu nr 1 w wysokości 5/8. Wnioskodawca 31 marca 2014 r. na podstawie umowy dożywocia swój udział w lokalu nr 1 w wysokości 5/8 przekazał na rzecz córki i jej męża.

Pierwszą rzeczą, którą należy rozpatrzyć w niniejszej sprawie jest ustalenie daty i formy prawnej nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności nieruchomości – lokalu nr 1 w wysokości 5/8.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wspólność majątkowa ustaje jednak z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. Zgodnie z art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej jest współwłasnością łączną i trwa tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności ustawowej np. na skutek śmierci jednego z małżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych. Co do zasady każdy z małżonków ma wynoszący ½ udział w majątku wspólnym.

Stosownie natomiast do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę (spadkobierców) spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Oceniając zatem opisany we wniosku stan faktyczny w świetle przywołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca właścicielem nieruchomości – lokalu nr 1 w wysokości 5/8 stał się w różnym czasie i w różny sposób, a mianowicie:

*   udział 1/2 nabył przed 2008 r. na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej w trakcie trwania związku małżeńskiego,
*   udział 1/8 nabył w 2012 r. w drodze spadku.

Skoro nabycie nieruchomości – lokalu nr 1 przez Wnioskodawcę nastąpiło przed 2008 r. oraz w 2012 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 należy oddzielnie liczyć w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawca nabył.

Oznacza to, że odpłatne zbycie lokalu nr 1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przed 2008 r. na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej w ogóle nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odpłatne zbycie lokalu nr 1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2012 r. w drodze spadku, jako że nastąpiło przed 1 stycznia 2018 r. czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowić może źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego okolicznością, którą należy w rozpatrywanej sprawie rozważyć jest zatem ustalenie, czy zawarcie przez Wnioskodawcę umowy dożywocia jest odpłatnym zbyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy Kodeks cywilny– jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Z przywołanego przepisu wynika, że umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości (gruntowej lub lokalowej). W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz prawa użytkowania wieczystego.

W literaturze cywilistycznej podkreśla się, że podstawową funkcją umowy dożywocia jest funkcja alimentacyjna. Umowa o dożywocie w praktyce najczęściej służy zabezpieczeniu osób w podeszłym wieku, które nie polega na uzyskaniu określonego przychodu w pieniądzu czy otrzymaniu w zamian innych konkretnych dóbr materialnych, ale na zagwarantowaniu w przyszłości przez czas nieokreślony podstaw egzystencji. W przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży czy zamiany. Nie oznacza to jednak, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje pod tytułem darmym. W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik), uzyskuje określone świadczenia służące zaspakajaniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. Świadczenie dożywotnika ma więc swój odpowiednik (równoważnik) w świadczeniach nabywcy nieruchomości. Należy także podkreślić, że losowy charakter umowy dożywocia nie może zmienić oceny, że ma ona charakter odpłatny. Istotą odpłatności umowy o dożywocie jest to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się choćby w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych wydatków, które musiałby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do zawarcia umowy o dożywocie. Uzyskiwane przez dożywotnika świadczenia, niewątpliwe mają określony walor finansowy, a tym samym przyjąć należy, że po stronie zbywcy nie dochodzi do bezpłatnego przysporzenia kosztem własnego majątku. Ponadto nabywca nieruchomości, który staje się jej właścicielem z mocy umowy dożywocia, nie jest ograniczony mimo zobowiązań jakie na siebie przyjął wobec dożywotnika, w rozporządzaniu nabytą nieruchomością. Może on dokonywać wszelkiego rodzaju obciążeń tej nieruchomości prawami rzeczowymi ograniczonymi jak i może zbyć te nieruchomości osobie trzeciej.

Nie budzi zatem wątpliwości odpłatny charakter umowy dożywocia. Pozostaje zatem ustalić czy pomimo zapisu wynikającego z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w świetle art. 19 ust. 1 i 3 ww. ustawy możliwe jest określenie przychodu z odpłatnego zbycia.

Przy czym zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W myśl przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio

Stosownie do treści art. 19 ust. 3 ww. ustawy – wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

W przypadku umowy dożywocia ustawodawca w żadnym razie nie mówi, że uprawnienia dożywotnika, będące świadczeniami zobowiązanego z tej umowy, są ceną za przeniesienie własności nieruchomości. Jest to oczywiste ponieważ, pomimo tego, że zarówno umowa sprzedaży, jak i umowa dożywocia są umowami wzajemnymi, w których świadczenie jednej strony jest odpowiednikiem świadczenia drugiej i subiektywnie biorąc mają one charakter ekwiwalentny także w przypadku umowy o dożywocie, to jednak czas trwania świadczeń w umowie dożywocia może być różny. To oznacza, że nie sposób choćby z tego powodu ich utożsamiać z ceną bądź określać ich wartości. Tymczasem to właśnie cena określona w umowie odpłatnego zbycia jest pierwszym i podstawowym kryterium określenia wysokości przychodu. Wydaje się, że już z tego powodu do świadczeń z umowy o dożywocie nie można zastosować reguł określenia wartości rynkowej z art. 19 ust. 1-4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcia ceny nieruchomości, jej wartości i wartości rynkowej, którymi operuje art. 19 ust. 1-4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można wprost odnieść do przedmiotu świadczenia dożywotnika z umowy o dożywocie polegającego na przeniesieniu własności nieruchomości z jednoczesnym obciążeniem tejże nieruchomości prawem dożywocia. Jeśli zaś, znaczenie normy zawartej w tym przepisie dotyczącej ustalania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy polegać miałoby na nadaniu jej znaczenia obejmującego także przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie, to w konsekwencji doszłoby do rozszerzenia zakresu stosowania tak zdekodowanej normy, które polegałoby na szerszym jej zastosowaniu w stosunku do zakresu, który posiadałaby ona bez uwzględniania tejże wykładni.

W przypadku umowy o dożywocie jedynie przyjęcie wartości rynkowej nieruchomości, której własność jest przenoszona przez dożywotnika na zobowiązanego z tej umowy, pozwalałaby na określenie przychodu. Wielkość ta jednak nie jest ceną nieruchomości określaną w umowie, czego wymaga art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Także możliwość ustalania wartości nieruchomości w oparciu o kryterium ceny rynkowej zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy nie dostarcza argumentu o powstawaniu u podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zgodzie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy. Unormowanie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zostać zastosowane bowiem dopiero wówczas, gdy wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie nie odpowiada wartości rynkowej. Tym samym regulacja ta nie powinna w ogóle stanowić podstawy do określania ceny nieruchomości, której w ogóle nie przewiduje umowa o dożywocie.

Na podstawie przepisów ustawy podatkowej można zatem zgodnie z art. 217 Konstytucji –zrekonstruować podmiot zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, czyli dożywotnika (art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz źródło przychodu, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego rozumiane jako odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części, bądź udziału w nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Brak jest jednak możliwości precyzyjnego określenia podstawy opodatkowania decydującej o konkretyzacji przedmiotu podatku jako elementu wyznaczającego zobowiązanie podatkowe, rozumiane jako wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego (art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa). Jedynie bowiem przy przyjęciu reguł wykładni rozszerzającej można uznawać za przychód dożywotnika określany wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie – stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odnosząc go do wartości rynkowej zbywanej nieruchomości, o której stanowi art. 19 ust. 3 ww. ustawy. Tak jednak charakteryzowane jest w umowie o dożywocie świadczenie, do wykonania którego zobowiązany jest dożywotnik, a nie to, które otrzymuje on jako świadczenie wzajemne z tytułu zbycia nieruchomości. Otrzymywane przezeń świadczenia jak wskazano powyżej, nie tylko nie stanowią ceny, ale są wręcz na chwilę zbycia niepoliczalne.

Skoro podstawą opodatkowania (dochodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest – w myśl art. 30e ust. 2 ustawy – różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw, to każdy z elementów rachunku podatkowego musi cechować odpowiednio wysoki stopień precyzji i określoności. Także zasady wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej potwierdzają, że w obecnym stanie prawnym nie jest możliwe określanie przychodu z tytułu zbycia nieruchomości w drodze umowy o dożywocie.

W kwestii określenia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w drodze umowy dożywocia –Naczelny Sąd Administracyjny 17 listopada 2014 r. podjął uchwałę sygn. akt II \`(...)\` o następującej treści: „W przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy”.

Podsumowując, przeniesienie prawa własności nieruchomości na podstawie umowy dożywocia stanowi źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, bądź udziału w nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże pomimo istnienia źródła przychodu, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego (odpłatne zbycie nieruchomości) jak również ustalenia podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku (dożywotnika), nie jest możliwe określenie na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 ww. ustawy przychodu z tytułu zbycia nieruchomości w drodze umowy o dożywocie. Skoro na podstawie umowy dożywocia nie jest możliwie określenie podstawy opodatkowania, oznacza to, że Wnioskodawca dokonując w wyniku umowy dożywocia przeniesienia na rzecz córki prawa własności udziału w nieruchomości – w lokalu nr 1 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej – nie jest zobowiązany do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.