Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.353.2018.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-23
Teza: W zakresie ustalenia czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie osobom uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym, oraz ustalenia kiedy Wnioskodawca jako koszt podatkowy może wykazać wydatki poniesione na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu.
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; programy-program motywacyjny; przychód; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2018 r. (data wpływu 22 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  ustalenia czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie osobom uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym (Pytanie 1) – **jest prawidłowe,**
2.  ustalenia kiedy Wnioskodawca jako koszt podatkowy może wykazać wydatki poniesione na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu (Pytanie 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie osobom uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym, oraz ustalenia kiedy Wnioskodawca jako koszt podatkowy może wykazać wydatki poniesione na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP - tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest liderem w branży piekarniczej w Polsce. Spółka jest dostawcą najwyższej jakości produktów dla hiper- i supermarketów, hoteli i restauracji, stacji paliwowych oraz odbiorców detalicznych i sklepów firmowych. Od wielu lat Spółka eksportuje swoje produkty głównie do krajów Unii Europejskiej oraz Skandynawii, swoją ofertę Spółka kieruje również na Rynek Wschodni.

W 2017 roku Spółka wprowadziła program akcyjny („Program”) skierowany do kluczowych pracowników, współpracowników oraz członków organów Spółki. Program został utworzony na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki. Na dzień dzisiejszy w ramach Programu akcje Spółki nabyli tylko pracownicy Spółki („Osoby Uprawnione”). W ramach Programu Osoby Uprawnione nabyły akcje Spółki („Akcje”) po cenie preferencyjnej w grudniu 2017 roku. Akcje Spółka uprzednio nabyła od akcjonariusza większościowego Spółki („Spółka Matka”) po cenie rynkowej w grudniu 2017 roku.

Program motywacyjny został wprowadzony celem zbudowania systemu motywacyjnego, który zachęci i zmotywuje Osoby Uprawnione do realizacji strategii Spółki oraz zwiększy ich efektywność poprzez stworzenie tym osobom możliwości, by stały się jej akcjonariuszami. W efekcie, wprowadzenie Programu nakierowane było na zapewnienie wzrostu wartości Spółki oraz stałego i niezakłóconego rozwoju Spółki w przyszłości, przy aktywnym udziale wszystkich jej akcjonariuszy. Program ma na celu stworzenie relacji o charakterze właścicielskim pomiędzy Spółką i Osobami Uprawnionymi. Relacje te mają przyczynić się do zwiększenia zaangażowania tych osób w podejmowanie działań, które będą wzmacniać pozycję Spółki na rynku oraz zapewnić ochronę jej interesów.

Regulamin Programu („Regulamin”) przyjęty został Uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki. W związku z charakterem i celem Programu, cena każdej Akcji oferowanej przez Spółkę Osobom Uprawnionym, w ramach realizacji Programu była nie niższa niż 5% i nie wyższa niż 10% wartości rynkowej każdej akcji, określonej przez Zarząd Spółki. Nabycie Akcji przez Osoby Uprawnione nastąpiło w drodze zawarcia przez Spółkę i Osoby Uprawnione umów sprzedaży akcji.

Równocześnie z zawarciem umowy sprzedaży Akcji, Osoby Uprawnione zawarły ze Spółką umowy o uczestnictwo w programie akcyjnym, na podstawie których Osoby Uprawnione zobowiązały się między innymi do tego, że w czasie realizacji Programu nie dokonają zbycia lub obciążenia Akcji, ani też nie dokonają innej czynności rozporządzającej, mającej za przedmiot Akcje, nabyte w ramach realizacji Programu, na rzecz jakiejkolwiek osoby trzeciej, z wyjątkiem Spółki lub innego podmiotu wskazanego przez Spółkę.

Zgodnie z Regulaminem na wniosek pracownika będącego Osobą Uprawnioną Spółka mogła udzielić mu pożyczki w celu sfinansowania nabycia Akcji (na mocy odrębnej umowy, na warunkach rynkowych).

Dotychczas jednak takie pożyczki nie były udzielane.

Po upływie 24 miesięcy od momentu nabycia Akcji Osobom Upragnionym będzie przysługiwało uprawnienie do zgłoszenia zamiaru odprzedaży wskazanej przez siebie liczby Akcji na rzecz Spółki. Po otrzymaniu zgłoszenia Spółka sporządzi wycenę Spółki, a następnie przedstawi Osobom Uprawnionym, które, zgłosiły zamiar odprzedaży Akcji na rzecz Spółki, sporządzoną wycenę Spółki wraz z proponowaną ceną odprzedaży Akcji, ustaloną na podstawie tej wyceny.

Cena odsprzedaży Akcji będzie równa:

1.  30% wartości rynkowej odsprzedawanych Akcji - w przypadku zgłoszenia przez Uczestnika Programu Motywacyjnego zamiaru odprzedaży Akcji na rzecz Spółki przed upływem trzech lat od dnia nabycia tych Akcji od Spółki,
2.  100% wartości rynkowej odsprzedawanych Akcji - w przypadku zgłoszenia przez Uczestnika Programu Motywacyjnego zamiaru odprzedaży Akcji na rzecz Spółki po upływie trzech lat od dnia nabycia tych Akcji od Spółki.

Uczestnik Programu Akcyjnego będzie uprawiony do zgłoszenia żądania odkupienia przez Spółkę przysługujących mu Akcji za zaproponowaną przez Spółkę cenę. Uczestnik Programu Akcyjnego będzie mógł zgłosić takie żądanie Spółce na piśmie po przedstawieniu mu sporządzonej wyceny Spółki oraz ustalonej na tej postawie ceny odprzedaży Akcji.

W przypadku zgłoszenia przez Osobę Uprawnioną żądania odkupienia przez Spółkę przysługujących mu Akcji, Spółka zawrze z Uczestnikiem Programu Motywacyjnego umowę sprzedaży Akcji i zapłaci Uczestnikowi Programu Motywacyjnego ustaloną cenę.

Spółka będzie mogła wskazać inny podmiot lub osobę, która nabędzie od Osoby Uprawnionej Akcje, wobec których zostało zgłoszone żądanie ich odkupienia.

Akcje nabyte przez Spółkę od danej Osoby Uprawnionej, zostaną przez Spółkę niezwłocznie umorzone.

Dodatkowo Spółka zastrzegła sobie prawo zażądania od Osoby Uprawnionej odprzedaży Akcji na rzecz Spółki, innego podmiotu lub osoby:

*   w sytuacji, kiedy nastąpi zmiana podmiotu posiadającego pozycję dominującą w stosunku do Spółki; lub

*   w stosunku do Akcji, które Uczestnik Programu Motywacyjnego posiada od co najmniej 48 miesięcy.

Żądanie odprzedaży Akcji Spółka złoży Osobie Uprawnionej na piśmie, wskazując jednocześnie cenę, za jaką odprzedaż nastąpi, podmiot, który będzie nabywcą Akcji oraz termin zawarcia umowy sprzedaży akcji (nie krótszy jednak niż 7 dni).

Ustalenie ceny sprzedaży Akcji nastąpi na podstawie ostatniej wyceny Spółki, dokonanej na potrzeby realizacji Programu nie dalej niż w okresie ostatnich 3 miesięcy przed dniem zgłoszenia żądania odprzedania Akcji. W razie braku takiej wyceny, Spółka w celu złożenia żądania odkupu Akcji, sporządzi odrębną wycenę rynkową wartości Spółki.

Jeśli Osoba Uprawniona nie dokona zbycia Akcji na rzecz Spółki, wskazanego przez Spółkę podmiotu lub osoby w wyznaczonym terminie, będzie zobowiązana do zapłaty kary umownej na rzecz Spółki w wysokości 100% wartości rynkowej Akcji przyznanych Osobie Uprawnionej, określonej przez Zarząd Spółki.

Ponadto Osoba Uprawniona będzie zobowiązana sprzedać Akcje na rzecz Spółki (w celu ich umorzenia), na jej żądanie, lub na rzecz wskazanego przez Spółkę podmiotu, za cenę sprzedaży równą cenie, którą Osoba Uprawniona zapłaciła nabywając te Akcje od Spółki, w przypadku gdy Osoba Uprawniona odejdzie ze Spółki a odejście będzie spowodowane m.in. wygaśnięciem umowy o pracę z jakiejkolwiek przyczyny innej niż uzyskania przez Osobę Uprawnioną uprawnień do renty lub emerytury.

Spółka ma wątpliwości na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące konsekwencji podatkowych realizacji Programu, a konkretniej skutków podatkowych sprzedaży przez Spółkę Akcji - nabytych wcześniej od Spółki Matki po cenie rynkowej - na rzecz Osób Uprawnionych po cenie preferencyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr. 1 jest twierdząca (tj. jeśli wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym), to kiedy Wnioskodawca może wykazać wydatki poniesione na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu, jako koszt podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu mogły być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym, to Wnioskodawca mógł wykazać ten koszt podatkowy w momencie zbycia Akcji Osobom Uprawnionym.

Ad. 1

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP w jej brzmieniu obowiązującym w grudniu 2017 roku (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.), dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11, art. 24a jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli zaś koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu tych zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, pod warunkiem pozostawania w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Zwrot „w celu” należy rozumieć w ten sposób, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, którego poniesienie ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, iż koszty ponoszone przez Spółkę związane ze sprzedażą Akcji przez Spółkę na rzecz Osób Uprawnionych - a więc kluczowych pracowników, współpracowników bądź członków organów - powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, jako wydatki powiązane z ogólną działalnością spółki. Należy bowiem podkreślić, że celem Programu jest mobilizacja Osób Uprawnionych do działania w interesie Spółki, poprzez stworzenie im możliwości, aby stali się akcjonariuszami Spółki. Program jest, więc nakierowany na zapewnienie wzrostu wartości Spółki oraz stałego i niezakłóconego rozwoju Spółki w przyszłości. Tym samym, zważywszy na cel Programu, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki Spółki na nabycie Akcji od Spółki Matki będą wykazywać związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami, a w związku z powyższym będą mogły być uznane za koszty uzyskania przychodu.

Jednocześnie wskazać należy, iż wydatki Spółki na nabycie Akcji wydawanych Osobom Uprawnionym w ramach Programu, nie mieszą się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności nie znajdą tu zastosowania postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, w którym wyłączono z kosztów uzyskania przychodów wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji, gdyż wśród Osób Uprawnionych nie znajdują się osoby wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, iż Akcje przed sprzedażą przez Spółkę na rzecz Osób Uprawnionych zostały nabyte od Spółki Matki po cenie rynkowej, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Akcji przez Spółkę na rzecz Osób Uprawnionych po cenie preferencyjnej jest cena, jaką Spółka zapłaciła za Akcje Spółce Matce.

Należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie ograniczają prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie sprzedawanych akcji, mimo iż przewyższają one osiągnięty z ich sprzedaży przychód. Zdaniem Wnioskodawcy, odnosi się to do sytuacji Spółki, w której Spółka nabywa Akcje od Spółki Matki po cenie rynkowej w celu ich odsprzedaży Osobom Uprawnionym po cenie preferencyjnej, w związku, z czym Spółka na tych transakcjach poniosła stratę.

Uprawnienie spółki, sprzedającej swoim pracownikom akcje po cenie niższej od ceny rynkowej, do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wydatków na nabycie wydawanych akcji zostało potwierdzone przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. 0111-KDIB2 2.4010.23.2018.2.SK;

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 28 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.461.2017.2. BG;

*   Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 30 stycznia 2009 r. sygn. ILPB3/423-744/08-2/EK;

*   Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 28 lutego 2012 r. sygn. ILPB4/423467/11-2/ŁM;

*   Dyrektora Izby skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 18 grudnia 2012 r. sygn. ITPB3/423-625a/12/AW;

*   Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. ILPB3/423-95/13-4/AO.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, jeśli wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Spółki kosztem podatkowym, to Spółka mogła wykazać ten koszt podatkowy w momencie zbycia tych Akcji Osobom Uprawnionym.

W myśl, bowiem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Innymi słowy, wydatki na nabycie m.in. akcji, nie podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, lecz dopiero w momencie ustalania dochodu z ich odpłatnego zbycia. Dotyczy to również opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji, w której Spółka nabyła Akcje od Spółki Matki, a następnie sprzedała je Osobom Uprawnionym po cenie preferencyjnej w ramach Programu.

Dodatkowo, zdaniem Spółki do sprzedaży Akcji nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 roku (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.), zgodnie, z którym przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, jako, że sprzedaż Akcji przez Spółkę Osobom Uprawnionym miała miejsce w grudniu 2017 roku. Tym do sprzedaży Akcji znajdzie zastosowanie do sprzedaży Akcji w brzmieniu obowiązującym w grudniu 2017 roku (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

1.  ustalenia czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie osobom uprawnionym w ramach Programu mogą być dla Wnioskodawcy kosztem podatkowym (Pytanie 1) – **jest prawidłowe,**
2.  ustalenia kiedy Wnioskodawca jako koszt podatkowy może wykazać wydatki poniesione na nabycie Akcji od Spółki Matki sprzedanych następnie Osobom Uprawnionym w ramach Programu (Pytanie 2) - **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych w uzasadnieniu własnego stanowiska interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że wiążą one w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.