Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.274.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-21
Teza: Kontynuacja amortyzacji środka trwałego (samochodu).
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; darowizna; działalność-działalność gospodarcza; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kontynuacji amortyzacji środka trwałego (samochodu) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kontynuacji amortyzacji środka trwałego (samochodu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od września 2017 roku prowadzi działalność gospodarczą. W skład majątku przedsiębiorstwa wszedł samochód otrzymany w drodze darowizny od osób z I grupy podatkowej. Darowizna samochodu, o której mowa powyżej, była zwolniona od podatku od spadków i darowizn na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego (samochodu) począwszy od miesiąca październik 2017 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa możliwe jest kontynuowanie w roku 2018 odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej samochodu otrzymanego przez podatnika w formie darowizny, który to samochód został wprowadzony do ewidencji podatnika w 2017 roku?

Zdaniem Wnioskodawcy możliwe jest w dalszym ciągu dokonywanie w 2018 roku odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej samochodu otrzymanego w latach wcześniejszych w formie darowizny. Na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2017. 2175) doszło do zmiany brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy PIT w ten sposób, że zgodnie z jego literalnym brzmieniem nie jest już dłużej możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli te zostały nabyte w drodze darowizny zwolnionej następnie z podatku od spadków i darowizn na podstawie odrębnych przepisów. Ustawa nowelizująca ustawę o PIT, tj. ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – Dz. U. 2017. 2175 nie zawiera przepisów przejściowych odnoszących się do takich stanów faktycznych zbliżonych do tych, których dotyczy niniejszy wniosek. Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o PIT odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów w trzech określanych tymi przepisami przypadkach. Sytuacja taka nie dotyczyła jednak – jak wprost wynikało z treści art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy PIT w poprzednim brzmieniu – środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny. Na podstawie powyżej przytoczonych przepisów do dnia 31 grudnia 2017 r. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nabytych w drodze darowizny mogły być przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. Z dniem 1 stycznia 2018 r., na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2017. 2175), doszło do zmiany powoływanych przepisów. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o PIT nie istnieje już wyjątek dotyczący nabycia w drodze spadku lub darowizny. Zdaniem Wnioskodawcy nowelizacja ustawy o PIT z dnia 27 października 2017 r. w zakresie, w jakim ograniczania prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – otrzymanych przed wejściem w życie ustawy – nie powinna mieć zastosowania do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych po jej wejściu w życie. Stanowisko odmienne stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami porządku prawnego, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego interesami w toku są te przedsięwzięcia finansowe i gospodarcze, które rozpoczęto w starym stanie prawnym, jednakże niezakończonych w sytuacji, gdy przepisy uległy zmianie. Tak chociażby Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 15 lipca 1996 r. (sygn. akt K 5/96): „Konstytucja wymaga też, aby sytuacja prawna osób dotkniętych nową regulacją była poddana takim przepisom przejściowym, by mogły mieć one czas na dokończenie przedsięwzięć podjętych na podstawie wcześniejszej regulacji, w przeświadczeniu, że będzie ona miała charakter stabilny. Zasada zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa nakazuje ustawodawcy należyte zabezpieczenie ((interesów w toku)), a zwłaszcza należytą realizację uprawnień nabytych na podstawie poprzednich przepisów”. Stanowisko co do ochrony interesów w toku i ich definicji można odnaleźć również w orzecznictwie sądów administracyjnych, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2014 r. (sygn. akt II FSK 3021/12): „zgodnie z art. 2 Konstytucji RP ((Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej)). Zasada ta wyraża, akceptowaną zarówno w piśmiennictwie jak i w orzecznictwie sądowym zasadę zaufania obywateli do państwa. Zasada ta zakłada, że skoro już rozpoczęte zostało określone przedsięwzięcie, a prawo przewidywało, że będzie ono realizowane w pewnym okresie to podmiot uprawniony winien mieć pewność, że będzie mógł ten czas wykorzystać”. Takie stanowisko zostało też potwierdzone przez Ministerstwo Finansów i wyrażone w artykule prasowym „Amortyzacja darowizny sprzed 2018 r. dla przedsiębiorcy: Obdarowani przed laty zachowają preferencję” z 16.07.2018. W tym artykule wskazano, iż Ministerstwo Finansów potwierdziło, iż przedsiębiorcy, którzy otrzymali środek trwały w darowiźnie przed 2018 r., mogą go amortyzować na tych samych zasadach, na jakich robili to do końca 2017 r. Do dnia złożenia niniejszego wniosku Ministerstwo Finansów nie opublikowało żadnego sprostowania. Reasumując, w świetle przytoczonej powyżej argumentacji, za całkowicie zasadną należy uznać interpelacje Wnioskodawcy i przyjąć, iż możliwe jest w dalszym ciągu dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego (samochodu) w przypadku, gdy podmiot dokonujący tych odpisów nabył własność środków trwałych, od których dokonuje odpisów na podstawie zwolnionej od podatku od spadków i darowizn darowizny, lecz przed zmianą ustawy o PIT wchodzącej w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. (na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – Dz. U. 2017. 2175) i zmieniającej brzmienie art. 23 ust. 1 pkt 45a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 8 tej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem z powyższego przepisu wynika m.in., że odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze darowizny (czyli nieodpłatnie) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, jeżeli nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 23 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.

Powyższa regulacja daje zatem możliwość – w sytuacji gdy przedmiotem darowizny są składniki majątku, które darczyńca amortyzował – kontynuacji tej amortyzacji. W takim przypadku wyłączenie wskazane w art. 23 ust. 1 pkt 45 lit. a nie znajduje zastosowania.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2018 r. poz. 1291): art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Zatem ww. przepisy w nowym brzmieniu nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed 1 stycznia 2018 r. z uwagi na konstytucyjną zasadę praw nabytych. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.: za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od września 2017 r. prowadzi działalność gospodarczą. W skład majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wszedł samochód otrzymany w drodze darowizny od osób z I grupy podatkowej. Darowizna samochodu była zwolniona od podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego (samochodu) począwszy od października 2017 r.

Z uwagi na fakt, że darowizna środka trwałego (samochodu) miała miejsce w 2017 r., to Wnioskodawca ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych w 2018 r. zgodnie z zasadami obowiązującymi do 31 grudnia 2017 r.

Reasumując – w świetle obowiązujących przepisów prawa możliwe jest kontynuowanie w 2018 r. odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej samochodu otrzymanego przez Wnioskodawcę w formie darowizny, który to samochód został wprowadzony do jego ewidencji w 2017 r.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.