Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-236/12-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-05
Teza: Podatek dochodowY od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Planie Przyznania Akcji.
Słowa kluczowe: akcja-opcje na akcje; akcja-sprzedaż akcji; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2012 r. (data wpływu 6 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Planie Przyznania Akcji – **jest prawidłowe w odniesieniu do pytań nr 1 i nr 2.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Planie Przyznania Akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest pracownikiem Sp. z o. o. (dalej: „Spółka”). Spółka jest podmiotem zależnym, należącym w całości do G. Inc., spółki prawa, Stany Zjednoczone. Spółka G. Inc. przyznaje ekwiwalenty akcji o ograniczonej zbywalności (zwane „X” lub „Nagrody”) swym pracownikom oraz pracownikom swych podmiotów zależnych na całym świecie, w tym Spółki („Uczestnicy”).

Nagrody są przyznawane na podstawie Planu Przyznania Akcji G. Inc. 2004 lub kolejnych podobnych planów (dalej: "Plan"). Plany są przyjmowane na podstawie odpowiednich uchwał akcjonariuszy spółki. Nagrody są przyznawane nieodpłatnie. Tego typu Nagrody nie są oferowane na rynku odpłatnie, nie sposób jest też ustalić ich wartości rynkowej (ich wykonanie jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym i w momencie przyznania Nagród nie ma pewności, czy Uczestnik uzyska w związku z nimi jakiekolwiek realne przysporzenie majątkowe).

X to niegwarantowane przyrzeczenie wydania przez G. pewnej liczby Akcji Uczestnikowi w późniejszym terminie. Pod warunkiem, że Uczestnik będzie stale zatrudniony przez spółkę lub podmiot z nią powiązany aż do dnia wykonania X oraz pod warunkiem wygaśnięcia wszelkich ograniczeń i spełnienia innych warunków, X zostaną wykonane, tzn. Uczestnikowi zostaną nieodpłatnie wydane Akcje nie objęte ograniczeniami zbywalności. Po rozwiązaniu stosunku pracy Uczestnika część X, która nie stała się wykonalna, zazwyczaj przepada. Uczestnikom posiadającym X nie przysługują prawa akcjonariuszy w odniesieniu do Akcji związanych z niewykonanymi Nagrodami do czasu wydania im dokumentów akcyjnych potwierdzających wydanie Akcji (potwierdzone odpowiednim wpisem w księgach G. lub przez właściwie umocowanego agenta transferowego G.) zgodnie z Planem. Po wydaniu Uczestnikowi dokumentów akcyjnych, będą mu przysługiwały wszystkie prawa i przywileje akcjonariusza G. w związku z Akcjami wydanymi mu w ramach Planu. O ile Zarząd lub komisja przezeń wyznaczona nie postanowią inaczej, Nagród nie można sprzedać, nie można na nich ustanowić zastawu, nie mogą być przedmiotem cesji, nie można na nich ustanowić hipoteki, nie mogą zostać zbyte ani nie podlegają innemu rozporządzeniu, chyba że na mocy testamentu lub dziedziczenia ustawowego oraz podziału majątku pomiędzy spadkobierców ustawowych. Spółka nie decyduje o przyznawaniu Nagród pracownikom. Spółka nie jest obciążana przez G. Inc. ani przez inne podmioty kosztami Planu i Nagród.

W roku 2008 kilkudziesięciu pracowników Spółki, wystąpiło do Ministra Finansów o indywidualne interpretacje dotyczące skutków podatkowych Planu, w szczególności otrzymania Nagród i ich wykonania, tzn. nabycia Akcji w wykonaniu X. W udzielonych przez Dyrektorów Izb Skarbowych interpretacjach (wszystkie miały podobną treść; np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2008 r. lub interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2008 r.), organy podatkowe wskazały następujące, główne skutki podatkowe:

1.  w momencie przyznania X Uczestnik nie uzyskuje przychodu podatkowego;
2.  w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w wykonaniu X, Uczestnik uzyskuje dochód z innych źródeł (art. 20 UPDOF), gdyż X nie są papierami wartościowymi ani pochodnymi instrumentami finansowymi, jednak dochód uzyskany w momencie objęcia Akcji nie podlega opodatkowaniu, gdyż zastosowanie ma art. 24 ust. 11 UPDOF, który stanowi, że przy zachowaniu określonych w tym przepisie warunków dochód stanowiący nadwyżkę wartości rynkowej akcji nad ceną ich objęcia nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji.

W 2011 roku Wnioskodawcy zostało przyznane 10 zbywalnych akcji firmy G. Inc. Akcje te Zainteresowany może sprzedać tylko na rynku USA poprzez firmę “B”. Od tej firmy Wnioskodawca dostaje informację o dacie uznania za zbywalne akcji oraz wartości akcji w dolarach USA danego dnia. Zainteresowany akcje może sprzedać tylko w określonych dla wszystkich pracowników G. “okienkach” danego roku. Akcji zbywalnych w 2011 roku Wnioskodawca nie sprzedał.

Jako pracownik G. Polska Zainteresowany otrzymuje każdego roku od firmy G. Inc. USA promesę akcji, które uzyskują „zbywalność” w ciągu następnych 4 lat po 25% każdego kolejnego roku, pod warunkiem, że Wnioskodawca nadal będzie pracownikiem G.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jak należy obliczyć dochód podlegający opodatkowaniu w momencie wykonania X i objęcia (nabycia) Akcji bez konieczności uiszczania jakiejkolwiek ceny? Czy należy uiścić zaliczkę na podatek dochodowy od dochodu uzyskanego w momencie wykonania X i objęcia (nabycia) Akcji?
2.  Jak należy obliczyć dochód z tytułu odpłatnego zbycia Akcji uprzednio objętych (nabytych) w wykonaniu X?
3.  Kiedy (w jakim roku) Wnioskodawca uzyskuje dochód? W dniu otrzymania czy sprzedaży akcji? Jakim drukiem PIT Zainteresowany rozlicza się z podatku?
4.  Kiedy, w jakim roku Wnioskodawca uzyskuje dochód? W roku otrzymania promesy na akcje czy w roku w którym uzyskuje „zbywalność” tych akcji? Jakim drukiem PIT Zainteresowany rozlicza się z podatku? Czy dochód uzyskuje w momencie sprzedaży akcji?

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa (tj. brak własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytań nr 3 i nr 4) pismem z dnia 28 maja 2012 r. nr ILPB2/415-236/12-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Zainteresowanego nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytania nr 3 i nr 4 w późniejszym terminie wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W momencie wykonania X i nieodpłatnego nabycia Akcji Zainteresowany uzyskuje dochód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 UPDOF. Dochód ten oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów. Przychodem jest wartość rynkowa Akcji z dnia nabycia Akcji przez Wnioskodawcę (ustalona na podstawie notowań giełdowych akcji G.). Kosztami uzyskania przychodów są ewentualne koszty transakcyjne (np. opłaty dla biura maklerskiego za obsługę nabycia Akcji). Zainteresowany nie ma obowiązku uiszczania zaliczki na podatek dochodowy od dochodu z innych źródeł uzyskanego w momencie wykonania X i objęcia (nabycia) Akcji. Art. 40 i art. 44 ust. 3a UPDOF nie mają w tej sytuacji zastosowania. Dochód ten należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym do końca kwietnia następnego roku i w tym terminie wpłacić należny podatek.

Ad. 2.

W momencie odpłatnego zbycia Akcji uprzednio nabytych w drodze wykonania X, Zainteresowany uzyskuje dochód, o którym mowa w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 UPDOF, w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 UPDOF. Dochód ten stanowi różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów. Przychodem jest cena należna z tytułu odpłatnego zbycia Akcji (nie niższa od ich wartości rynkowej). Kosztami uzyskania przychodów są:

*   wartość dochodu uprzednio opodatkowanego w momencie wykonania X i nabycia Akcji (obliczonego co do zasady, jako wartość rynkowa Akcji z dnia wykonania X i nabycia tych Akcji) oraz
*   ewentualne koszty transakcyjne (np. opłaty dla biura maklerskiego za obsługę zbycia Akcji).

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Dochód uzyskiwany w momencie wykonania X i nieodpłatnego nabycia Akcji nie jest dochodem należącym do żadnego ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 pkt 1 do 8 UPDOF. W szczególności nie jest to dochód ze stosunku pracy, gdyż pracodawca Wnioskodawcy nie przyznaje Mu Akcji, nie decyduje o ich przyznaniu w imieniu innego podmiotu, ani nie finansuje wartości Akcji nabywanych przez Zainteresowanego (ani różnicy pomiędzy Akcjami a płaconą przez Wnioskodawcę za nie ceną). Dochód ten nie jest także dochodem z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych w rozumieniu art. 10 pkt 7 i art. 17 oraz 18 UPDOF (w szczególności X nie są papierami wartościowymi wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b) UPDOF ani instrumentami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 10 UPDOF).

Zatem Zainteresowany uzyskuje dochód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 UPDOF. Dochód ten oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów. Przychodem jest wartość rynkowa Akcji z dnia nabycia Akcji przez Zainteresowanego (ustalona na podstawie notowań giełdowych akcji G.). Wnioskodawca nie ponosi wydatków na nabycie Akcji (tzn. ceny za akcje) związanych z wykonaniem X. Zatem kosztami uzyskania przychodów są ewentualne koszty transakcyjne (np. opłaty dla biura maklerskiego za obsługę nabycia Akcji). W świetle art. 24 ust. 12a UPDOF, począwszy od 1 stycznia 2011 r. do przedmiotowego dochodu nie znajduje zastosowania art. 24 ust.11 UPDOF (spółka G. ma siedzibę w Stanach Zjednoczonych), a zatem przedmiotowy dochód nie jest wyłączony z opodatkowania w momencie objęcia (nabycia) Akcji. Przepisy UPDOF nie przewidują instytucji zaliczki na podatek dochodowy w przypadku osiągania tego typu dochodu. W szczególności nie ma tu zastosowania art. 40 UPDOF. Potwierdzają to również interpretacje organów podatkowych. Tytułem przykładu w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2010 r. (sygn. IPPB2/415-672/09-4/MK) organ podatkowy uznawszy dochód osiągany w momencie nabycia akcji za dochód z innych źródeł wskazał, że „przychody te Wnioskodawczyni sama musi wykazać w zeznaniu rocznym za rok w którym zostały osiągnięte i je opodatkować” (podobnie w interpretacji z 10 grudnia 2010 r. sygn. IPPB2/415-775/10-4/AS).

Ad. 2.

W momencie odpłatnego zbycia Akcji Wnioskodawca uzyskuje dochód, o którym mowa w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 UPDOF, w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 UPDOF. Dochód ten stanowi różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów. Przychodem jest cena należna z tytułu odpłatnego zbycia Akcji (nie niższa od ich wartości rynkowej).

Kosztami uzyskania przychodów są przede wszystkim wydatki poniesione przez Zainteresowanego opłaty brokerskie, maklerskie, itp.

Jednak zastosowanie znajduje także art. 22 ust. 1d UPDOF, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi stosownie do art. 11 ust. 2-2b UPDOF, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych.

Przepis ten wprowadza regułę zapobiegającą podwójnemu ekonomicznemu opodatkowaniu tego samego dochodu. Należy bowiem pamiętać, że dochód w postaci wartości rynkowej Akcji, był już raz opodatkowany - w momencie nabycia Akcji. Nie byłoby więc zasadne opodatkowanie tego samego dochodu po raz drugi. Należy zatem uznać, że przepis art. 22 ust.1d UPDOF znajduje zastosowanie do sytuacji odpłatnego zbycia Akcji uprzednio nabytych w drodze wykonania X, co było opodatkowane jako dochód z innych źródeł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w planach (programach) polegających na otrzymaniu uprawnienia do nieodpłatnego nabycia bądź nabycia na preferencyjnych warunkach akcji.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako pracownik polskiej firmy G. Poland Spółka z o.o., która jest podmiotem zależnym, należącym w całości do G. Inc. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, wziął udział w planie motywacyjnym. Zostały Mu przyznane ekwiwalenty akcji o ograniczonej zbywalności (zwane „Nagrodami”). Nagrody są przyznawane na podstawie Planu Przyznania Akcji G. Inc. w sposób nieodpłatny. Prawo do zakupu powyższych akcji jest niezbywalne i nie może być przenoszone na osoby trzecie. Koszty funkcjonowania Planu są ponoszone przez podmiot zagraniczny. Polski pracodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w powyższym Planie.

Ad. 1.

W przypadku nabycia akcji w ramach X, stwierdzić należy, iż X jest niegwarantowanym przyrzeczeniem wydania przez spółkę pewnej liczby akcji uczestnikowi w późniejszym terminie, po spełnieniu określonych warunków. X, jest zatem jednostronnym zobowiązaniem się spółki wobec określonych osób do dokonania pewnej czynności w przyszłości (wydania akcji). Takie przyrzeczenie nie jest instrumentem finansowym. Jako jednostronne przyrzeczenie X nie wywołuje skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast jego realizacja – wydanie pewnej liczby akcji – stanowi bez wątpienia przychód osoby je otrzymującej i powoduje powstanie obowiązku podatkowego. W przypadku otrzymania akcji przez osobę nie będącą pracownikiem Spółki (nie od swojego pracodawcy), przychód z tytułu otrzymania akcji należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy i opodatkować na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy, przychodami - co do zasady - są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami (w tym akcjami) tego samego rodzaju i gatunku. Dochód z tytułu otrzymania nieodpłatnie akcji w wysokości ich wartości rynkowej z dnia otrzymania podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej określonej w art. 27 ustawy.

W tym przypadku również nie ma zastosowania przepis art. 24 ust. 11 i 12 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że podatnik nie jest zobowiązany w trakcie roku do obliczania i uiszczania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu osiągnięcia ww. dochodu. Dochód ten należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Zbycie akcji, należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi z ich zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Generalną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1d ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepisem, który odnosi się do ustalania kosztów z odpłatnego zbycia akcji, w sytuacji gdy akcje nabyte zostały za pieniądze jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia akcji jest kwota, za którą zostały one zakupione.

W konsekwencji przy zbyciu akcji nabytych w sposób nieodpłatny, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika, że dopiero z chwilą sprzedaży akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz sprzedaż. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego miedzy tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca nabędzie akcje nieodpłatnie do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji zaliczymy przychód, który uprzednio został opodatkowany jako przychód z tytułu objęcia akcji w ramach X. Kosztami nabycia akcji będą również inne wydatki poniesione na nabycie, takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, itp.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych powstanie w dacie sprzedaży akcji i podlega opodatkowaniu zryczałtowaną stawką w wysokości 19% - art. 30b ust. 1 ww. ustawy, na podstawie ust. 5 tego artykułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatkiem liniowym określonym w art. 30c ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po zakończeniu roku podatkowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdą postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. nr 31, poz. 178).

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż powołane przez Zainteresowanego w treści wniosku pisma organów podatkowych zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.