Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-511/15/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-07
Teza: Prawo do zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2015 r. (data wpływu 13 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia z tego obowiązku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie praktyki lekarskiej ogólnej (PKD 86.21.Z) jako lekarz medycyny rodzinnej i paliatywnej na rzecz przychodni. W ramach tej działalności wystawia Pani rachunki dla przychodni i hospicjum. Nie świadczy Pani tych usług bezpośrednio dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, ani nie ma indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej uprawniającej do funkcjonowania jako samodzielny lekarz.

Prowadzi Pani również – jako psychoterapeuta – działalność gospodarczą w zakresie pomocy psychoterapeutycznej (PKD 86.90.E – pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, działalność w zakresie zdrowia psychicznego świadczona przez psychologów i psychoterapeutów) na rzecz osób prywatnych (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej).

Obrót z tytułu usług świadczonych dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej nie przekracza rocznie kwoty 20.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonywanie kilku zawodów, wśród nich zawodu lekarza, wpływa również na utratę prawa do zwolnienia z obowiązku rejestrowania sprzedaży usług psychoterapii świadczonych jako psychoterapeuta na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w myśl § 4 ust. 2 lit. f) rozporządzenia ministra finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, z którego treści wynika, że zwolnień tych nie stosuje się do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy?

Nadmieniła Pani, że usługi wykonywane w ramach zawodu lekarza nie są świadczone dla osób prywatnych, a jedynie dla instytucji (przychodnia, hospicjum), natomiast usługi wykonywane w ramach zawodu psychoterapeuty są świadczone dla osób prywatnych, a nie dla instytucji.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wskazała Pani, że w ww. rozporządzeniu wykluczeniem ze zwolnienia ze stosowania kas fiskalnych objęte są usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez lekarzy.

W Pani ocenie usługami medycznymi są te usługi, które mają związek z medycyną. Psychiatria jest dziedziną medycyny – ale Pani nie jestem lekarzem psychiatrą, tylko lekarzem ogólnym. Psychologia/psychoterapia nie są dziedzinami medycyny. Świadczenie usług psychoterapeuty służy poprawie zdrowia i w PKD są opisane jako opieka zdrowotna, ale nie jako opieka medyczna. W związku z tym – Pani zdaniem – wykluczenie zawarte w § 4 ww. rozporządzenia nie dotyczy wykonywanych przez Panią usług psychoterapeuty w prywatnym gabinecie psychoterapeutycznym, gdyż nie są to usługi medyczne i wykonuje je jako psychoterapeuta (a przychody z tego tytułu nie przekraczają 20.000 zł rocznie), nawet jeśli drugim wykonywanym zawodem jest zawód lekarza i świadczy Pani usługi medyczne na rzecz innej placówki (przychodnia i hospicjum), niezwiązanej ze świadczoną przez Panią dla osób prywatnych pomocą psychoterapeutyczną.

Wobec tego – w Pani ocenie – nie podlega więc z tego tytułu obowiązkowi instalacji kasy fiskalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

W myśl tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22).

Powołany przepis art. 111 ust. 1 ustawy określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. w powyższym zakresie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544).

Stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania (§ 3 ust. 2).

Na podstawie § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

W tym miejscu należy podkreślić, że w obecnie obowiązującym rozporządzeniu, Minister Finansów rozszerzył zakres czynności wyłączonych ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Jak wynika z zapisu § 4 pkt 2 lit. f) ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów.

Stosownie do zapisu § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, którzy po dniu 31 grudnia 2014 r. kontynuują świadczenie usług, o których mowa w § 4 pkt 2 lit. c-j, świadczenie tych usług jest zwolnione z obowiązku ewidencjonowania do dnia 28 lutego 2015 r.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, traci moc z dniem 1 marca 2015 r. – § 9 ust. 2.

Powyższego wskazuje, że świadczenie usług w zakresie opieki medycznej przez lekarza lub lekarza dentystę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub na rzecz rolników ryczałtowych objęte jest bezwzględnym obowiązkiem ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Mając na uwadze regulacje prawne wynikające z powołanych przepisów należy stwierdzić, że – jak wynika z zapisu cytowanego przepisu art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wyłącznie podatników, dokonujących sprzedaży towarów lub usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W świetle powyższego, skoro – jak wskazano we wniosku – świadczenia w zakresie praktyki lekarskiej ogólnej jako lekarz medycyny rodzinnej i paliatywnej wykonuje Pani na rzecz przychodni i hospicjum, przy czym usług tych nie świadczy Pani bezpośrednio dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i nie ma indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej uprawniającej do funkcjonowania jako samodzielny lekarz, to stosownie do zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie tych świadczeń Pani nie dotyczy.

Przedstawiając opis zdarzenia przyszłego wskazano, że na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej świadczy Pani – w ramach zawodu psychoterapeuty – usługi w zakresie psychoterapii (działalność sklasyfikowana według PKD jako 86.90.E – pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, działalność w zakresie zdrowia psychicznego świadczona przez psychologów i psychoterapeutów). Z wniosku wynika, że świadczenia w zakresie psychoterapii wykonywane są w ramach zawodu psychoterapeuty –odrębnego od zawodu lekarza, w ramach którego świadczy Pani usługi w zakresie opieki medycznej na rzecz przychodni i hospicjum.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w powołanym rozporządzeniu w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, przy identyfikowaniu usług, które są wyłączone ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej bez względu na osiągane obroty, ustawodawca nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznych. Decydująca zatem jest tutaj wykładnia celowościowa.

Zasady wykonywania zawodu psychologa regulują przepisy ustawy z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów (Dz. U. Nr 73, poz. 763 z późn. zm.).

Jak wynika z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, wykonywanie zawodu psychologa polega na świadczeniu usług psychologicznych, a w szczególności na:

1.  diagnozie psychologicznej,
2.  opiniowaniu,
3.  orzekaniu, o ile przepisy odrębne tak stanowią,
4.  psychoterapii,
5.  udzielaniu pomocy psychologicznej.

Za wykonywanie zawodu psychologa uważa się także prowadzenie przez psychologa badań naukowych w dziedzinie psychologii lub działalność dydaktyczną w tym zakresie (art. 4 ust. 2).

Usługi psychologiczne – stosownie do zapisu art. 4 ust. 3 – świadczyć można na rzecz: osób fizycznych, osób prawnych, a także jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej.

Na podstawie art. 6 ww. ustawy, nadzór nad wykonywaniem ustawy sprawuje minister właściwy do spraw pracy.

Natomiast zasady i warunki wykonywania usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów regulują przepisy ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2015 r. poz. 464).

Wykonywanie zawodu lekarza – stosownie do zapisu art. 2 ust. 1 ww. ustawy – polega na udzielaniu przez osobę posiadającą wymagane kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami, świadczeń zdrowotnych, w szczególności: badaniu stanu zdrowia, rozpoznawaniu chorób i zapobieganiu im, leczeniu i rehabilitacji chorych, udzielaniu porad lekarskich, a także wydawaniu opinii i orzeczeń lekarskich.

Wykonywanie zawodu lekarza dentysty polega na udzielaniu przez osobę posiadającą wymagane kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami, świadczeń określonych w ust. 1, w zakresie chorób zębów, jamy ustnej, części twarzowej czaszki oraz okolic przyległych (art. 2 ust. 2).

Ponadto należy zauważyć, że zawody psychologa i psychoterapeuty nie zostały wymienione w wykazie specjalizacji lekarskich i lekarsko-dentystycznych, stanowiącym załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 2 stycznia 2013 r. w sprawie specjalizacji lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2013 r. poz. 26).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w odniesieniu do powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że o ile – jak wynika z opisu sprawy – będące przedmiotem zapytania usługi psychoterapii faktycznie wykonuje Pani w ramach zawodu odrębnego od zawodu lekarza świadczącego usługi opieki medycznej, to usługi te nie są objęte wyłączeniem ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej wynikającym z zapisu § 4 pkt 2 lit. f) powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r.

W świetle powyższego, nie powstał wobec Pani obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej od 1 marca 2015 r. na podstawie powołanego przepisu § 9 ust. 2 tego rozporządzenia.

Wobec tego, skoro – jak wynika z wniosku – osiągany przez Panią obrót zrealizowany na rzecz ww. osób nie przekroczył dotychczas kwoty 20.000 zł – to stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 powołanego wcześniej rozporządzenia, może Pani korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrującej do chwili przekroczenia ww. kwoty obrotu z tytułu dokonywania świadczeń w zakresie pomocy psychoterapeutycznej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, ale nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2016 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.