Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-446/16-1/AR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-30
Teza: opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego, konieczności dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą lokalu użytkowego oraz rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT.
Słowa kluczowe: korekta; lokal-lokal użytkowy; najem; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2016 r. (data wpływu 16 czerwca 2016 r), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego – **jest prawidłowe,**
*   konieczności dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą lokalu użytkowego – **jest prawidłowe,**
*   rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego, konieczności dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą lokalu użytkowego oraz rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wobec Wnioskodawcy (dalej: Upadła) została przez Sąd Rejonowy dla K. w K. orzeczona upadłość likwidacyjna. W imieniu Upadłej działa syndyk. Upadła prowadzi działalność gospodarczą pod firmą … w upadłości likwidacyjnej.

W dniu 14 stycznia 2008 roku Upadła nabyła od spółki X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (dalej: Sprzedawca), nieruchomość w postaci lokalu użytkowego, położonego w K. przy ul…., dla którego to lokalu Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr …(dalej: Nieruchomość). Upadła używała Nieruchomości jeszcze przed jej nabyciem, a to na podstawie umowy najmu.

Upadła była w momencie nabycia Nieruchomości oraz nadal pozostaje czynnym podatnikiem VAT Upadłej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości. Sprzedawca był osobą prawną zarejestrowaną w rejestrze przedsiębiorców oraz działał w charakterze podatnika VAT. Dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i została potwierdzona wystawioną przez Sprzedawcę fakturą VAT. Cena nabycia wyniosła 488.800 zł netto. Podatek VAT w stawce 23% wyniósł 107.536 zł. Cena nabycia wraz z podatkiem VAT wyniosła więc 596.336 zł. W deklaracji VAT za miesiąc styczeń 2008 Upadła dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości w kwocie 107.536 zł. W przedmiotowym lokalu Upadła prowadziła sklep z tkaninami i firankami. Lokal był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W latach 2008-2015 Upadła dokonała wydatków na ulepszenie Nieruchomości w wysokości 21.162,81 zł netto (25.818,64 wraz z podatkiem VAT). Podatek VAT naliczony od tych wydatków wyniósł 4.655,83 zł i został przez Upadłą odliczony.

W dniu 26 listopada 2014 Sąd Rejonowy Wydział VIII Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych wydał postanowienie (sygn. Akt…) o ogłoszeniu upadłości Upadłej oraz wyznaczył Pana X do pełnienia funkcji syndyka masy upadłości. Nieruchomość weszła w skład masy upadłości. W związku z toczącym się postępowaniem upadłościowym Syndyk planuje zbycie Nieruchomości co nastąpi w 2016 lub w 2017 roku. Dokładnej daty Syndyk nie jest wstanie wskazać albowiem jest ona zależna od przebiegu sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę w ramach postępowania upadłościowego podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u?
2.  Czy zbycie Nieruchomości z wykorzystaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u spowoduje konieczność dokonania przez Wnioskodawcę korekty podatku naliczonego odliczonego przez Upadłą na zasadach określonych w 91 ust. 7 u.p.t.u.? Jaki jest okres w którym zbycie Nieruchomości spowoduje konieczność dokonania korekty?
3.  Czy na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u Wnioskodawca oraz ewentualny nabywca mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w § 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie dostawę podlegającą zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Zgodnie z art. 2 pkt 14) przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Ponieważ wydatki poniesione przez Upadłą na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej Nieruchomości należy uznać, że pierwsze zasiedlenie Nieruchomości miało miejsce w chwili jej nabycia przez Upadłą tj. w dniu 14 stycznia 2008 roku.

Należy więc uznać, że planowane przez Wnioskodawcę zbycie Nieruchomości nie nastąpi w warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 podpunkt a) u.p.t.u czyli dostawy dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Równocześnie ponieważ czas od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy przekracza już określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 podpunkt b) u .p. t. u okres dwóch lat, należy uznać że również drugi wyjątek określony w przywołanym przepisie nie ma miejsca.

Reasumując: ponieważ planowana dostawa Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od daty pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata, dostawa ta będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) u.p.t.u.

Ad.2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zbycie Nieruchomości z wykorzystaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u spowoduje konieczność dokonania przez Wnioskodawcę korekty podatku naliczonego odliczonego przez Upadłą przy jej zakupie. Okres objęty obowiązkiem korekty upłynie z końcem 2017 roku.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 91 ust. 2 w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów, roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Zgodnie z ust. 4 art. 91 w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z ust. 5 w przypadku sprzedaży towarów korekty dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano sprzedaży. Jednocześnie zgodnie z ust. 6 pkt 2) w przypadku jeżeli towary zostaną zwolnione od podatku w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 powyższe zasady stosuje się również w sytuacji, w której podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia.

Tak więc w przedmiotowej sprawie, zgodnie z art. 91 ust. 2 p.u.t.u. okres objęty obowiązkiem korekty wynosi, zgodnie z art. 91 ust. 2 u.p.t.u., 10 lat od daty oddania Nieruchomości do użytkowania. Ponieważ Upadła rozpoczęła użytkowanie Nieruchomości w 2008 roku, w przedmiotowej sprawie okres objęty obowiązkiem korekty podatku ulegnie zakończeniu z dniem 31 grudnia 2017 roku. W przypadku zbycia nieruchomości z wykorzystaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) u.p.t.u. roczna kwota korekty w przypadku nieruchomości wynosi, zgodnie z art. 91 ust. 2 u.p.t.u. jedna dziesiątą podatku naliczonego przy nabyciu.

Ad. 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w sytuacji w której dostawa Nieruchomości będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u, Wnioskodawca ma prawo na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 43 ust. 10 podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 oświadczenie, o którym mowa wyżej musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc Wnioskodawca w odniesieniu do planowanego zbycia Nieruchomości ma możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o. którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) pod warunkiem, że:

1.  w chwili zbycia Nieruchomości i Upadła i nabywca będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  Wnioskodawca i nabywca złożą, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości, a oświadczenie to będzie zawierać:
    1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej Upadłej oraz nabywcy;
    2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy Nieruchomości;
    3.  adres Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zatem jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy zbycie lokalu użytkowego przez Wnioskodawcę w ramach postępowania upadłościowego podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku planowanej dostawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem wymienionego we wniosku lokalu użytkowego nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 maja 2014 r. sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku względem lokalu mającego być przedmiotem sprzedaży nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w dniu 14 stycznia 2008 roku Upadła nabyła od spółki spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (dalej: Sprzedawca), nieruchomość w postaci lokalu użytkowego. Upadłej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości. Dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i została potwierdzona wystawiona przez Sprzedawcę fakturą VAT. W przedmiotowym lokalu Upadła prowadziła sklep z tkaninami i firankami. Lokal był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych. Upadła używała nieruchomości jeszcze przed jej nabyciem, a to na podstawie umowy najmu.

Ponadto z wniosku wynika, że wydatki poniesione przez Upadłą na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej.

Skoro zatem Wnioskodawca nabył w 2008 r. przedmiotowy lokal w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a przed nabyciem używał go na podstawie umowy najmu, jednocześnie nie ponosił wydatków na ulepszenia równych lub wyższych niż 30% wartości początkowej, to należy uznać, że sprzedaż przedmiotowego lokalu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Tym samym planowana sprzedaż ww. lokalu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie dostawę podlegającą zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem zapytania jest także kwestia dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przez Upadłą przy nabyciu lokalu, na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 u.p.t.u.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

Z wniosku wynika, że Upadłej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości. W przedmiotowym lokalu Upadła prowadziła sklep z tkaninami i firankami. Lokal był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych. Skoro planowana sprzedaż lokalu będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to z chwilą sprzedaży ww. lokalu zmieni się jego przeznaczenie.

W związku z tym, Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego z tytułu zakupu lokalu z uwzględnieniem okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, licząc od roku, w którym lokal został oddany do użytkowania. Korekty należy dokonać jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż lokalu, zgodnie z art. 91 ust. 4 i 5 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Upadła rozpoczęła użytkowanie nieruchomości w 2008 roku. Zatem okres korekty obejmuje lata 2008-2017. Zatem z uwagi na fakt, iż zbycie nieruchomości nastąpi w 2016 lub w 2017 roku, korekty należy dokonać w wysokości:

*   jeśli sprzedaż nastąpi w 2016 r. – 2/10 kwoty podatku naliczonego,
*   jeśli sprzedaż nastąpi w 2017 r. – 1/10 kwoty podatku naliczonego

w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż w myśl art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT.

Należy również zaznaczyć, że każde ulepszenie dokonane przez Wnioskodawcę przekraczające 15.000 zł podlega rocznym korektom podatku naliczonego w przypadku sprzedaży. W związku z powyższym, obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z ww. nakładami powinien być rozpatrywany z uwzględnieniem 10 - letniego okresu, licząc od roku, w którym nakłady zostały oddane do użytkowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie konieczności dokonania korekty podatku naliczonego jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca dał podatnikom, dokonującym dostawy budynków i budowli objętych zwolnieniem od podatku wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy lokalu, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w sytuacji w której dostawa Nieruchomości będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u, Wnioskodawca ma prawo na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie wyliczenia kwoty korekty podatku naliczonego zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.