Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.470.2019.2.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-03
Teza: Podstawa opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów po cenie promocyjnej 1 zł oraz prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie próbników
Słowa kluczowe: cena; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 18 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów po cenie promocyjnej 1 zł oraz prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie próbników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów po cenie promocyjnej 1 zł oraz prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie próbników.

Pismem z 18 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w związku z wezwaniem organu z 13 września 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.470.2019.1.MSO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m. in. produkcji wyrobów budowlanych (tynki, farby) oraz ich sprzedaży (czynności opodatkowane VAT). Wnioskodawca sprzedaje towary na podstawie zamówień złożonych bądź to u przedstawicieli handlowych (zatrudnionych przez Wnioskodawcę) bądź przesyłanych mailem, faksem albo złożonych telefonicznie. Odbiorcami towarów Wnioskodawcy są przede wszystkim hurtownie materiałów budowlanych ale i również firmy budowlane. W celu zwiększenia obrotów z tytułu sprzedaży a także w związku z dużą konkurencją na rynku Wnioskodawca prowadzi stale działalność promocyjną. Do tej pory Wnioskodawca klientom, którzy uzyskali określony pułap zakupów przekazywał jako gratisy różne przedmioty np. próbniki albo odzież roboczą. W tym roku Wnioskodawca zamierza wprowadzić akcję promocyjną, która skierowana jest do podmiotów gospodarczych współpracujących z Wnioskodawcą nabywających hurtowe ilości towarów. Zgodnie z zasadami promocji uszczegółowionymi w regulaminie promocji każdy nabywca towarów wskazanych w regulaminie promocji (tj. farb, tynków cienkowarstwowych, gruntu), który w danym roku kalendarzowym dokona zakupów na określoną kwotę (tj. 15.000 zł) netto ma prawo do nabycia jednego próbnika - wzornika kolorów farb za cenę promocyjną 1 zł netto. Sprzedaż próbników dokumentowana jest fakturą VAT. Wartość rynkowa próbnika to 35 zł netto (Wnioskodawca nabywa próbniki u niezależnych dostawców i w związku z zakupem odlicza podatek naliczony wskazany na fakturach wystawionych przez dostawców). Ustalona wartość zakupów dotyczy wszystkich zakupów dokonanych w danym okresie rozliczeniowym (tj. roku kalendarzowym). Uczestnik promocji nie musi zatem dokonać jednorazowo zakupu na taką kwotę - ważna jest suma wartości zakupów. Każdy z uczestników uzyskuje prawo do nabycia kolejnych próbników w promocyjnej cenie każdorazowo po przekroczeniu określonego wyżej pułapu. Regulamin nie określa maksymalnej puli próbników przypadających na jednego uczestnika.

Ponadto ilość próbników jest nieograniczona - tzn. Wnioskodawca zapewnia taką ilość próbników aby każdy uczestnik promocji mógł w okresie trwania promocji, po spełnieniu warunków promocji, otrzymać próbnik/próbniki. Warunkiem skorzystania z promocji jest brak przeterminowanych należności wobec Wnioskodawcy z tytułu dostaw. Uczestnik promocji nie musi dodatkowo składać zgłoszenia rejestracyjnego aby wziąć udział w promocji. Po uzyskaniu określonego pułapu zakupu Wnioskodawca poinformuje klienta o możliwości nabycia towarów po promocyjnej cenie.

Dodatkowo Wnioskodawca przewiduje, że w przypadku gdy klient pozyska nowe firmy wykonawcze do współpracy to Wnioskodawca może wedle swojego uznania przyznać temu klientowi dodatkową pulę promocyjnych produktów bez konieczności osiągnięcia przez klienta pułapu zakupów.

Promocja będzie prowadzona przez cały rok. W kolejnych latach Wnioskodawca nie wyklucza przeprowadzenia promocji na podobnych zasadach przy czym kwota pułapu zakupów zostanie ustalona w oparciu o dane sprzedażowe za rok poprzedni. Równolegle do tej promocji mogą być prowadzone inne promocje na podobnych zasadach przy czym premiowany jest zakup innych towarów albo przedmiotem sprzedaży promocyjnej jest inny asortyment np. odzież robocza (nie wzorniki). Ponadto akcje promocyjne nie łączą się - klient w danym okresie rozliczeniowym może skorzystać tylko z jednej promocji.

Uczestnicy promocji nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą.

Pismem z 18 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

*   pomiędzy Wnioskodawcą a klientami nie istnieją powiązania o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.),
*   zakupy objęte akcją promocyjną są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku sprzedaży towarów po cenie promocyjnej 1 zł podstawą opodatkowania VAT jest kwota faktycznie płacona/należna Wnioskodawcy za te towary od kontrahentów, tj. cena promocyjna, uwzględniająca przyznane rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, również w przypadku gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosi 1 zł netto plus VAT?
2.  Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie próbników przeznaczonych następnie do sprzedaży promocyjnej po cenie odbiegającej od ceny rynkowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży towarów po cenie promocyjnej 1 zł podstawą opodatkowania VAT jest kwota faktycznie płacona/należna Wnioskodawcy za te towary od kontrahentów, tj. cena promocyjna, uwzględniająca przyznane rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, również w przypadku gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosi 1 zł netto plus VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m. in. odpłatna dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawa opodatkowania dla transakcji opisanych w opisie stanu faktycznego powinna być ustalana zgodnie z zasadą ogólną. Jak stanowi art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przy tym, w art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy o VAT wskazano, że podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Oznacza to, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy pomniejszyć kwotę należną od kontrahenta o należny VAT ustalony według odpowiedniej stawki. W świetle powyższego podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów po promocyjnych, obniżonych cenach, uwzględniających przyznane kontrahentom rabaty, jest kwota należna i otrzymana od kontrahenta z tytułu zakupu tych towarów, pomniejszona o należny VAT. Powyższe znajduje jednoznaczne potwierdzenie w art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych nabywcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży. W przypadku sprzedaży towarów po cenach promocyjnych, dokumenty potwierdzające daną transakcję (faktura) wykazują więc cenę promocyjną, uwzględniającą już rabat udzielony przez Wnioskodawcę.

Podsumowując należy zauważyć, że przepisy VAT nie ograniczają swobody podatnika w zakresie ustalania ceny. Stąd, możliwa jest sprzedaż po cenie niższej czy nawet istotnie niższej niż rzeczywista/rynkowa wartość towarów i to ta właśnie cena stanowi podstawę przy ustalaniu podstawy opodatkowania w VAT. Powyższe w pełni koresponduje z definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT - zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z tej definicji, dla uznania danego podmiotu za podatnika VAT nie ma zatem znaczenia, czy jego działalność, a tym samym wykonywane w jej ramach czynności podlegające opodatkowaniu (a więc z założenia odpłatne), nastawione są na osiąganie zysku. W rezultacie, także działalność deficytowa podlega opodatkowaniu VAT. Powyższe współgra również z wypracowanym na gruncie VAT pojęciem „ekwiwalentności”, stanowiącej jeden z warunków uznania czynności za podlegające VAT z uwagi na ich odpłatny charakter. Przyjmuje się, że ekwiwalentność ta, odnoszona do świadczenia wzajemnego, jakim jest wynagrodzenie za czynność podlegającą VAT, powinna być oceniana w kategoriach subiektywnych, tj. w relacji podatnik/świadczeniodawca - nabywca/płatnik. Stanowisko to było wielokrotnie potwierdzane przez TSUE. Przykładowo, w wyroku z dnia 9 czerwca 2011 r. w sprawie C-285/10 Campsa Estaciones de Servicio SA TSUE stwierdził m. in.: „W świetle utrwalonego orzecznictwa, zgodnie z ową zasadą ogólną podstawą opodatkowania dostawy odpłatnych towarów lub świadczenia usług jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. Owo świadczenie wzajemne jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych”.

Powyższe jest też jednoznacznie potwierdzane przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przykładowo, w wyroku z dnia 21 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1904/14) NSA wyraził pogląd, że: „Nie budzi przy tym wątpliwości, że podstawa opodatkowania, co do zasady stanowi wartość subiektywną, tzn. powinna odzwierciedlać wynagrodzenie faktycznie otrzymane (należne) dostawcy lub usługodawcy z tytułu danej transakcji. Podstawa opodatkowania VAT nie jest zatem ustalana według kryteriów obiektywnych. Wynagrodzenie takie powinno pozostawać jednak w proporcji do uzyskanej w zamian korzyści, a więc być ekwiwalentne wobec dostarczonego towaru lub świadczonej usługi. Co prawda sprzedaż za (symboliczną złotówkę) odpowiednio udokumentowana nie jest sprzeczna z prawem. Nawet bowiem wtedy, gdy uzgodniona i rzeczywiście zapłacona cena jest oczywiście niższa od zwykłej ceny rynkowej, to i tak podstawa opodatkowania powinna być ustalona w oparciu o treść art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT. Istotne jest jednak, aby cena ta była uzasadniona względami ekonomicznymi towarzyszącymi danej transakcji, np. gdy stanowi to element strategii podatnika, który ma doprowadzić do umocnienia jego pozycji na rynku, do zwiększenia wolumenu sprzedaży, czy uzyskania innych ekonomicznych korzyści z tak realizowanej transakcji. A więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tzn. zarobku”.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia całości kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia próbników przeznaczonych następnie do sprzedaży promocyjnej po cenie odbiegającej od ceny rynkowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z zastrzeżeniem ustawowych wyjątków, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przedstawionym stanie sprawy Wnioskodawca będzie nabywał towary - próbniki od podmiotów trzecich, których elementem ceny będzie podatek VAT naliczony. Towary te i usługi będą pozostawały w bezpośrednim związku z dalszymi czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy, ponieważ towary te zostaną następnie odprzedane uczestnikom Promocji. Z tytułu sprzedaży Wnioskodawca uzyska przychód. Do ceny odprzedaży Wnioskodawca doliczy podatek VAT należny, który następnie rozliczy w ramach swojej działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że ustawa o VAT nie przewiduje regulacji które ograniczałyby zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tym, że podatnik dokonuje sprzedaży towarów po cenach promocyjnych (np. uwzględniających udzielony nabywcy rabat). Zatem, prawo do odliczenia w analizowanej sytuacji nie ulega ograniczeniu. W rezultacie, w przypadku nabycia towarów i usług związanych z promocyjną sprzedażą towarów lub usług Wnioskodawca zachowuje prawo do pełnego odliczenia naliczonego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 178), użyte w ustawie określenie cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

–organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy, przez powiązania, o których mowa w art. 1, rozumie się powiązania:

1.  w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  wynikające ze stosunku pracy;
3.  wynikające z tytułu przysposobienia.

Art. 32 ust. 5 ustawy stanowi, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy wydał decyzję w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a Ordynacji podatkowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m. in. kwestii, czy w przypadku sprzedaży towarów po cenie promocyjnej 1 zł podstawą opodatkowania VAT jest kwota faktycznie płacona/należna Wnioskodawcy za te towary od kontrahentów, tj. cena promocyjna, uwzględniająca przyznane rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, również w przypadku gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosi 1 zł netto plus VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu.

Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku. Jednocześnie należy nadmienić, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

W niniejszej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, takie powiązania nie występują. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka w celu zwiększenia obrotów z tytułu sprzedaży a także w związku z dużą konkurencją na rynku prowadzi stale działalność promocyjną. Zgodnie z zasadami promocji uszczegółowionymi w regulaminie promocji każdy nabywca towarów wskazanych w regulaminie promocji (tj. farb, tynków cienkowarstwowych, gruntu), który w danym roku kalendarzowym dokona zakupów na określoną kwotę (tj. 15.000 zł) netto ma prawo do nabycia jednego próbnika - wzornika kolorów farb za cenę promocyjną 1 zł netto. Sprzedaż próbników dokumentowana jest fakturą VAT. Wartość rynkowa próbnika to 35 zł netto. Wnioskodawca nabywa próbniki u niezależnych dostawców i w związku z zakupem odlicza podatek naliczony wskazany na fakturach wystawionych przez dostawców.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów promocyjnych w ramach opisanych akcji promocyjnych, jest – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzymuje od nabywcy z tytułu sprzedaży ww. produktu, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Zatem podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży wyrobów w ramach akcji promocyjnych, będzie cena faktycznie zapłacona przez klientów pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Wnioskodawcą a klientami nie zachodzą żadne z powiązań ani sytuacji, o których mowa w art. 32 ustawy oraz o ile ustalenie ceny za przedmiotowe wyroby nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności, to cena, z uwzględnieniem rabatów, zapłacona faktycznie przez klienta stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone pytaniem nr 1) należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zauważyć, że tut. Organ nie ma uprawnienia do stwierdzenia w toku postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, jaką cenę Wnioskodawca faktycznie będzie stosował, a zatem jaka będzie rzeczywista cena sprzedaży. Ustalenie takie możliwe jest wyłącznie w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym.

Ponadto, w rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie próbników przeznaczonych następnie do sprzedaży promocyjnej po cenie odbiegającej od ceny rynkowej.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że jak wskazano powyżej, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przy czym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych − wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145 z 13.06.1977, str. 1, z późn. zm.) – a od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady– że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że koszty nabycia próbników pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i są wykorzystywane w ramach tej działalności do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. A zatem – jak wskazał Wnioskodawca – zakupy dotyczące materiałów do produkcji produktów objętych akcją promocyjną są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia w całości kwoty podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie próbników przeznaczonych następnie do sprzedaży promocyjnej po cenie odbiegającej od ceny rynkowej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonym pytaniem nr 2) jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.