Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.98.2020.1.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-26
Teza: Skoro Działalność na Rynku Forex na dzień jej Sprzedaży do Spółki Kupującej stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co zostało wykazane w ramach uzasadnienia do pytania 1, Sprzedaż tej działalności przez Wnioskodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Działalności na Rynku Forex za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Działalności na Rynku Forex za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej jako „Spółka Sprzedająca” lub „Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną utworzoną i działającą na podstawie przepisów prawa polskiego, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest domem maklerskim pośredniczącym w obrocie instrumentami finansowymi na (\`(...)\`). Obsługuje również oferty publiczne papierów wartościowych oraz pośredniczy w zawieraniu i realizacji transakcji sprzedaży instrumentów finansowych poza obrotem zorganizowanym. Ponadto działalność Spółki polega na wspieraniu podmiotów gospodarczych w ramach oferowanych usług bankowości inwestycyjnej, a także wspierania ich podczas realizacji kampanii (\`(...)\`) i (\`(...)\`) dotyczących publicznych emisji akcji i innych instrumentów finansowych. Wnioskodawca pośredniczy również w obrocie towarami giełdowymi i instrumentami finansowymi na rynkach organizowanych przez A. S.A.

Do dnia realizacji opisanej poniżej transakcji sprzedaży, działalność maklerska wykonywana przez Wnioskodawcę obejmowała również świadczenie usług wykonywania zleceń poza rynkiem zorganizowanym (na rynku OTC) w zakresie kontraktów na różnice kursowe (CFD) oraz prowadzenia rachunków i rejestrów związanych z usługami wykonywania przez Wnioskodawcę takich zleceń na rynku OTC (dalej jako „Działalność na Rynku Forex”).

Działalność na Rynku Forex była prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach przeznaczonej do tego jednostki organizacyjnej, tj. B. (dalej jako „B.”). B. został utworzony na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy z (\`(...)\`) lipca 2011 r. B. posiadał własne regulaminy i dedykowany był Działalności na Rynku Forex. W szczególności żadna inna część Wnioskodawcy nie świadczyła tych usług w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. B. jako jednostka struktury organizacyjnej Wnioskodawcy został zniesiony po sprzedaży przez Wnioskodawcę Działalności na Rynku Forex prowadzonej w ramach B., o której mowa w dalszej części niniejszego wniosku.

W dniu 22 października 2019 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży Działalności na Rynku Forex na rzecz kupującego będącego polską spółką kapitałową i polskim rezydentem podatkowym (dalej jako „Spółka Kupująca”), natomiast w dniu 20 listopada 2019 r. w wykonaniu powyższej umowy zawarta została ostateczna (przyrzeczona) umowa sprzedaży, na podstawie której własność Działalności na Rynku Forex została zbyta na rzecz Spółki Kupującej z dniem 23 listopada 2019 r. (dalej jako „Sprzedaż”). Przed zawarciem ww. transakcji Spółka Kupująca także prowadziła działalność w zakresie wykonywania zleceń poza rynkiem zorganizowanym (na rynku OTC) w zakresie kontraktów na różnice kursowe (CFD) oraz prowadzenia rachunków i rejestrów związanych z usługami wykonywania takich zleceń na rynku OTC i prowadzi taką działalność również obecnie.

Składniki materialne i niematerialne B., które zostały sprzedane do Spółki Kupującej w ramach transakcji sprzedaży Działalności na Rynku Forex obejmowały:

*   środki trwałe przypisane do i związane z Działalnością na Rynku Forex prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach B., w tym w szczególności serwery, komputery, telefony, itp.;

*   wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością na Rynku Forex (prowadzoną w ramach B.), w tym w szczególności licencje do oprogramowania, inne licencje, domeny internetowe - przy czym ze względów prawnych i technicznych własność tych praw zostanie ostatecznie przeniesiona po dniu 23 listopada 2019 r., a ich przeniesienie w ramach przedmiotowej transakcji będzie potwierdzone odrębnym porozumieniem;

*   prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z umów zawartych z klientami B., w szczególności zobowiązania z tytułu przechowywanych środków klientów na rachunkach inwestycyjnych, a także zobowiązania z tytułu odsetek klientów zgromadzonych na rachunkach inwestycyjnych (naliczane i dopisywane do stanu rachunku na koniec każdego miesiąca);

*   prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi w ramach B. oraz zobowiązania wobec tych pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy pracowników zatrudnionych w ramach B.;

*   zobowiązania z tytułu opłat za dostęp do serwisów informacyjnych, opłat licencyjnych, prowadzenia rachunku dostawcy płatności związane z Działalnością na Rynku Forex prowadzoną w ramach B.;

*   wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z Działalnością na Rynku Forex prowadzoną w ramach B. na moment Sprzedaży.

W ramach Sprzedaży Spółka Kupująca przejęła także w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1040 ze zm, „KP”) pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę w ramach B. Zakres obowiązków tych pracowników u Wnioskodawcy dotyczył wyłącznie Działalności na Rynku Forex.

Przedmiotem transakcji nie zostały natomiast objęte prawa i obowiązki z umów z dostawcami płynności finansowej związane z Działalnością na Rynku Forex. Podmioty będące dostawcami tych usług nie wyraziły bowiem zgody na przeniesienie praw i obowiązków z tych umów na Spółkę Kupującą. Podobnie, w ramach transakcji nie zostały także przeniesione prawa i obowiązki z umów obsługi płatności (\`(...)\`), z tych samych względów jak umowy z dostawcami usług płynności finansowej. Wreszcie przedmiot transakcji nie obejmował praw i obowiązków z umów marketingowych. Wyłączenie tych ostatnich umów wynika z faktu, że jak wskazano powyżej, Spółka Kupująca przed nabyciem Działalności na rynku Forex od Wnioskodawcy już prowadziła działalność wykonywania zleceń poza rynkiem zorganizowanym (na rynku OTC) w zakresie kontraktów na różnice kursowe (CFD) i tym samym jeszcze przed tym zdarzeniem posiadała własne, stosowne umowy w tym zakresie. W rezultacie, po transakcji Sprzedaży, umowy Spółki Kupującej w tym zakresie są wykorzystywane do obsługi klientów B. nabytej od Wnioskodawcy. Posiadanie dwóch zestawów umów w tym samym zakresie jest zbędne i ekonomicznie nieracjonalne.

Przedmiotem transakcji nie została także objęta licencja dotycząca oprogramowania w postaci platformy transakcyjnej (\`(...)\`). Brak przeniesienia tej platformy także wynika z braku zgody właściciela licencji na jej przeniesienie na Spółkę Kupującą. Powyższe jednak nie uniemożliwiło przejęcia przedmiotowej działalności bez zakłóceń, bowiem od dnia transakcji obsługę klientów B. Spółka Kupująca prowadziła przy wykorzystaniu własnej platformy transakcyjnej.

Spółka Sprzedająca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym, Działalność na Rynku Forex będąca przedmiotem Sprzedaży posiadała przez okres funkcjonowania w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, w tym na moment Sprzedaży, następującą charakterystykę:

*   była prowadzona w ramach odrębnej jednostki organizacyjnej w strukturze Wnioskodawcy - tj. B., która została utworzona na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy. Posiadała ona własne regulaminy i inne regulacje wewnętrzne (np. instrukcje dyrektora B.);

*   całość Działalności na Rynku Forex była prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach wskazanej wyżej jednostki organizacyjnej i w ramach tej jednostki Wnioskodawca nie prowadził jakiejkolwiek innej działalności;

*   składniki majątku związane z Działalnością na Rynku Forex znajdowały się w pomieszczeniach wydzielonych tylko dla tej jednostki organizacyjnej (za wyjątkiem serwerów, które umieszczone były w zewnętrznej lokalizacji - w profesjonalnym data center), ewidencja środków trwałych w księgach prowadzona była na osobnych kontach dedykowanych B.; wszystkie te składniki majątkowe wykorzystywane były przez Wnioskodawcę do tej działalności gospodarczej.

W zakresie finansowym Działalność na Rynku Forex będąca przedmiotem Sprzedaży posiadała przez okres funkcjonowania w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, w tym na moment Sprzedaży, następującą charakterystykę:

*   w systemie księgowym Spółki Sprzedającej wydzielone były konta bilansowe i wynikowe dla B., a tym samym dla Działalności na Rynku Forex;

*   funkcjonujący w Spółce Sprzedającej system księgowy i plan kont umożliwiał sporządzenie odrębnej analizy przychodów i kosztów związanych z B., a tym samym Działalności na Rynku Forex, od pozostałych działalności Wnioskodawcy;

*   funkcjonujący w Spółce Sprzedającej system księgowy umożliwiał sporządzanie odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat dla B., a tym samym Działalności na Rynku Forex, dla celów rachunkowości zarządczej;

*   Spółka Sprzedająca miała możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla B., a tym samym dla Działalności na Rynku Forex;

*   prowadzona przez Spółkę Sprzedającą ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwalała na oddzielenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych związanych z B., a tym samym Działalności na Rynku Forex, od tych związanych z resztą Spółki Sprzedającej.

Po przeprowadzeniu opisanej powyżej transakcji Spółka Kupująca przy pomocy nabytych składników majątkowych opisanych powyżej, a także zasobów ludzkich przejętych od Wnioskodawcy, prowadzi wobec klientów B. działalność wykonywania zleceń poza rynkiem zorganizowanym (na rynku OTC) w zakresie kontraktów na różnice kursowe (CFD) oraz prowadzenia rachunków i rejestrów związanych z usługami wykonywania takich zleceń na rynku OTC, czyli Działalność na Rynku Forex. Działalność ta w ramach Spółki Kupującej jest prowadzona łącznie z działalnością tego samego typu prowadzoną wcześniej przez Spółkę Kupującą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym będąca przedmiotem Sprzedaży Działalność na Rynku Forex stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy, w przypadku uznania Działalności na Rynku Forex za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż Działalności na Rynku Forex do Spółki Kupującej nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym będąca przedmiotem transakcji Działalność na Rynku Forex stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z tym, że Działalność na Rynku Forex stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, sprzedaż przez Spółkę Sprzedającą Działalności na Rynku Forex do Spółki Kupującej nie podlegała podatkowi od towarów i usług, zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z przepisów powyższych wynika, że transakcja, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pozostaje poza zakresem tego podatku). W kontekście sprzedaży oznacza to, że przeniesienie na inną spółkę części majątku spółki sprzedającej nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie spółki sprzedającej, jeśli sprzedawany majątek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Tym samym, w celu rozstrzygnięcia konsekwencji na gruncie podatku od towarów i usług sprzedaży, rozstrzygnąć należy czy sprzedawany do innej spółki majątek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przed dokonaniem powyższej oceny Wnioskodawca pragnie wskazać na tożsamość definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 5a pkt 4 ustawy o PIT) i potrzeb podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) oraz wskazywaną powszechnie w doktrynie i orzecznictwie potrzebę takiego samego rozumienia pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie tych podatków oraz niezasadność dokonywania odmiennej kwalifikacji. W związku z powyższym argumentacja oraz orzecznictwo przytaczane w celu wykazania, iż Działalność na Rynku Forex spełnia poszczególne kryteria wynikające z tych przepisów świadczące o możliwość zakwalifikowania tej działalności jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa wsparte będzie o orzecznictwo dotyczące podatku CIT oraz podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (a także art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 5a pkt 4 ustawy o PIT) pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład.

Reasumując, w świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy o VAT i pozostałych przepisów podatkowych, istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujące przesłanek:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Powyższa definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została wypracowana na gruncie bogatego orzecznictwa i praktyki organów podatkowych w oparciu o całokształt regulacji podatkowych.

Ad 1) Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dotyczących definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie prawa podatkowego podkreśla się również, że:

„w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2013 r., sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.187.2017.1.JF).

Podobnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych możliwe jest uznanie składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa także w sytuacji, gdy zostały z niego wyłączone niektóre elementy, o ile nie pozbawia to tego zespołu składników cechy przydatności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

„Podkreślić przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w niniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że Działalność na Rynku Forex stanowiła w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w tym na moment Sprzedaży, odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanych wyżej przepisów podatkowych.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w skład Działalności na Rynku Forex będącej przedmiotem transakcji wchodziły następujące składniki majątkowe:

*   środki trwałe przypisane do i związane z Działalnością na Rynku Forex, przypisane do B., w tym w szczególności serwery, komputery, telefony, itp.;

*   wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością na Rynku Forex, przypisane do B., w tym w szczególności licencje do oprogramowania, inne licencje, domeny internetowe;

*   prawa i obowiązki z umów z klientami z B., czyli Działalności na Rynku Forex;

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do B., których czynności służbowe w całości dotyczą Działalności na Rynku Forex;

*   wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z Działalnością na Rynku Forex na moment Sprzedaży.

Składniki te w wyniku Sprzedaży przeniesione zostały na Spółkę Kupującą. Jedynie w odniesieniu do autorskich praw majątkowych i licencji do oprogramowania komputerowego przeniesienie tych praw w ramach przedmiotowej transakcji sprzedaży zostanie potwierdzone osobnym porozumieniem w tym zakresie.

W ramach Sprzedaży Spółka Kupująca przejęła także zespół pracowników, których stanowiska pracy związane były z Działalnością na Rynku Forex, w trybie art. 23(1) KP - dotyczyło to wszystkich pracowników B.

Wnioskodawca podnosi ponadto, że w praktyce niekiedy wskazuje się, iż aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład tego zespołu, zgodnie z definicją zawartą w powołanych wyżej przepisach podatkowych, powinny wchodzić zobowiązania. Warunek ten jest spełniony w przypadku Działalności na Rynku Forex. W skład zespołu składników majątkowych związanych z Działalnością na Rynku Forex i będących przedmiotem Sprzedaży do Spółki Kupującej wchodziły związane z nią zobowiązania pieniężne i niepieniężne, Wnioskodawcy, tj. w szczególności:

*   zobowiązania wynikające z umów z klientami B., czyli Działalności na Rynku Forex, w tym dotyczące środków zdeponowanych na rachunkach inwestycyjnych oraz odsetek od tych środków,

*   zobowiązania wobec pracowników związanych z B., czyli Działalnością na Rynku Forex, oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników;

*   zobowiązania z tytułu opłat z tytułu dostępu do serwisów informacyjnych;

*   zobowiązania z tytułu opłat licencyjnych;

*   zobowiązania z tytułu prowadzenia rachunku dostawcy płatności.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona w odniesieniu do Działalności na Rynku Forex sprzedanej do Spółki Kupującej.

W ocenie Wnioskodawcy okoliczności tej nie zmienia fakt, że przedmiotem transakcji nie zostały objęte prawa i obowiązki z umów z dostawcami płynności finansowej, prawa i obowiązki z umów obsługi płatności (\`(...)\`), oraz prawa i obowiązki z umów marketingowych. Wyłączenie tych umów wynika z faktu, że, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na przeniesienie praw i obowiązków z tych umów zgody nie wyrazili kontrahenci, natomiast Spółka Kupująca także przed zawarciem opisanej wyżej transakcji prowadziła działalność wykonywania zleceń poza rynkiem zorganizowanym (na rynku OTC) w zakresie kontraktów na różnice kursowe (CFD) i tym samym w chwili Sprzedaży posiadała stosowne umowy z dostawcami powyższych usług. W rezultacie po transakcji do obsługi klientów B. nabytej od Wnioskodawcy wykorzystywane są umowy Spółki Kupującej w tym zakresie. Posiadanie dwóch zestawów umów w tym samym zakresie jest zbędne i ekonomicznie nieracjonalne. Tym samym przeniesienie praw i obowiązków z tych umów nie jest niezbędne do dalszego prowadzenia Działalności na Rynku Forex. Umowy te mają bowiem wyłącznie charakter techniczny i nie stanowią o istocie prowadzonej Działalności na Rynku Forex - tutaj kluczowe są umowy z klientami i podmiotami umożliwiającymi udostępnianie klientom instrumentów finansowych.

Podobnie, w ocenie Wnioskodawcy na powyższą ocenę nie będzie miała wpływu okoliczność wyłączenia z transakcji licencji na oprogramowanie dotyczące platformy transakcyjnej (…). Po pierwsze wskazać należy, że wyłączenie to wynika z braku uzyskania zgody licencjodawcy (podmiotu trzeciego w stosunku do stron planowanej transakcji sprzedaży Działalności na Rynku Forex) na przeniesienie tej licencji, albowiem licencja ta w myśl zawartej z tym podmiotem umowy była nieprzenoszalna. Tym samym wyłączenie to wynika z ograniczeń wynikających z obowiązujących norm prawnych (zakaz cesji praw i obowiązków z umowy wzajemnej bez zgody jej strony), czyli okoliczności, na którą strony planowanej transakcji sprzedaży Działalności na Rynku Forex ostatecznie nie miały wpływu. Po drugie, w związku z faktem, że obsługa klientów B. może być dokonywana za pomocą narzędzi informatycznych Spółki Kupującej, przeniesienie tej licencji nie jest niezbędnym warunkiem kontynuowania Działalności na Rynku Forex przez Spółkę Kupującą. Licencja ta ma efektywnie charakter techniczny. Kluczowe jest przejęcie ogółu praw i obowiązków z umów z klientami oraz pracowników, oraz związanych z nimi wierzytelności i zobowiązań. To te elementy świadczą bowiem o wartości tej działalności i możliwości jej dalszego prowadzenia.

Ad. 2) Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie

Wyodrębnienie organizacyjne

Kolejnym warunkiem jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko wyrażają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 stycznia 2012 r., nr IPTPP3/443-105/11-5/ALN:

„Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1-443-702/11-2/MP.

W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM, stwierdzono natomiast, że:

„O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.”

Jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może nastąpić nie tylko na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym sąd stwierdził, że:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Z drugiej strony jednak, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że:

„wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Przekładając powyższe na Działalność na Rynku Forex oraz transakcję:

*   Działalność na Rynku Forex prowadzona była przed transakcją w ramach odrębnej jednostki organizacyjnej w strukturze Wnioskodawcy, która została utworzona na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy - tj. B. Posiadała ona własne regulaminy i inne regulacje wewnętrzne (np. instrukcje dyrektora B.);

*   całość Działalności na Rynku Forex prowadzona była przez Wnioskodawcę w ramach wskazanej wyżej jednostki organizacyjnej i w ramach tej jednostki Wnioskodawca nie prowadził jakiejkolwiek innej działalności;

*   składniki majątku związane z Działalnością na Rynku Forex znajdowały się w pomieszczeniach wydzielonych tylko dla tej jednostki organizacyjnej, ewidencja środków trwałych w księgach prowadzona była na osobnych kontach dedykowanych B., czyli Działalności na Rynku Forex, wszystkie te składniki majątkowe wykorzystywane były przez Wnioskodawcę do tej działalności gospodarczej.

W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy Działalność na Rynku Forex była wyodrębniona wewnętrznie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zarówno w kontekście faktycznym, jak i formalnym.

W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy kryterium wyodrębnienia organizacyjnego było w przypadku Działalności na Rynku Forex na dzień Sprzedaży spełnione.

Wyodrębnienie finansowe

Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2012, str. 58. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr IPTPP1/4512-388/15-2/ŹR). Wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdolność do sporządzenia takiego bilansu lub jego sporządzanie należy traktować jako przejaw bardziej zaawansowanego wyodrębnienia finansowego.

Jak wskazali Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2017 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.240.2017.1.JF oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1-443-702/11-2/MP:

„wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

W interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r., IPPB5/423-797/10-4/DG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że:

„Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwalające na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa przybrała postać prawną samodzielnie sporządzającą bilans.”

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP:

„Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.”

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/4441-23/11/IK uznał, że:

„Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych warunkiem wystarczającym do uznania, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego, jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). W szczególności nie jest istotny sam fakt prowadzenia odrębnych kont, na których księgowane są np. przychody związane z określonym zespołem składników, ale musi istnieć zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP2/443-783/13-3/KG stwierdził, że:

„o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia”.

Przechodząc do przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca zwraca uwagę, że:

*   w systemie księgowym Spółki Sprzedającej na dzień Sprzedaży Działalności na Rynku Forex wydzielone były konta bilansowe i wynikowe dla B.;

*   funkcjonujący w Spółce Sprzedającej na dzień Sprzedaży Działalności na Rynku Forex system księgowy i plan kont umożliwiał sporządzenie odrębnej analizy przychodów i kosztów związanych z tą działalnością od pozostałych działalności Wnioskodawcy;

*   funkcjonujący w Spółce Sprzedającej na dzień Sprzedaży Działalności na Rynku Forex system księgowy umożliwiał sporządzanie odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat dla B. i tej działalności dla celów rachunkowości zarządczej;

*   Spółka Sprzedająca miała możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla B. i Działalności na Rynku Forex;

*   prowadzona przez Spółkę Sprzedającą ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwalała na oddzielenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych związanych z Działalnością na Rynku Forex od tych związanych z resztą Spółki Sprzedającej.

Tak istotny zakres odrębności Działalności na Rynku Forex w aspekcie finansowym sprawia, że w ocenie Wnioskodawcy kryterium wyodrębnienia finansowego w przedstawionej we wniosku sytuacji na dzień Sprzedaży tej działalności było spełnione.

Ad 3) Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r. nr ILPP2/443-2032/10-2/AD:

„Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW:

„Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG:

„Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”

Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r sygn. akt III SA/Wa 1929/13:

„dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

Wchodzące w skład B. aktywa i związane z nią zobowiązania sprzedane do Spółki Kupującej pozwoliły w pełnym zakresie kontynuować działalność B. w zakresie Działalności na Rynku Forex przez Spółkę Kupującą. Jednocześnie Działalność na Rynku Forex prowadzona była w ramach Spółki Sprzedającej wyłącznie w ramach B.. Tym samym zespół składników majątkowych przypisanych do B. wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tej działalności stanowił w ramach Spółki Sprzedającej odrębną spójną funkcjonalnie całość. Świadczy o tym m.in. to, że:

*   B. funkcjonowało operacyjnie na odrębnym rynku (Rynek Forex) od pozostałej działalności Spółki Sprzedającej;

*   Działalność na Rynku Forex realizowana w ramach B. prowadzona była w oparciu o przypisane do niej składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisanych do niej pracowników oraz umowy zawierane z kontrahentami w ramach tej działalności, i w żadnym zakresie te składniki majątkowe nie były wykorzystywane do innej działalności Spółki Sprzedającej, jak też składniki majątkowe innych działalności nie były wykorzystywane do Działalności na Rynku Forex.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych) w przedstawionej we wniosku sytuacji jest spełnione.

Ad 4) Zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze

Zgodnie z doktryną prawa podatkowego oraz praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych ostatnim kryterium oceny czy część mienia przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, jest - obiektywnie oceniając - posiadanie potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Ostatnim czynnikiem przesądzającym o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym składniki majątkowe (materialne i niematerialne) przeniesione w wyniku Sprzedaży do Spółki Kupującej muszą umożliwiać odpowiednio Spółce Kupującej podjęcie Działalności na Rynku Forex (de facto kontynuację tej działalności).

Takie rozumienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa odnajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez władze podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 18 czerwca 2009 r. nr IPPB5/423-152/09-2/MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

„Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Tak też wskazuje się w doktrynie:

„W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo.” (A Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki jest zatem istotną przesłanką uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09 uznał, że:

„by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę.”

W opinii Wnioskodawcy w przypadku Działalności na Rynku Forex powyższe kryterium należy uznać w opisanej w stanie faktycznym sytuacji za spełnione.

Po pierwsze do momentu Sprzedaży w ramach Wnioskodawcy funkcjonowały różne działalności, w tym Działalność na Rynku Forex prowadzona w ramach B.. Przy czym Działalność na Rynku Forex funkcjonowała w oparciu o przydzielone B. składniki materialne i niematerialne bez udziału i wsparcia pozostałych linii usługowych Spółki Sprzedającej, o czym świadczy opisana powyżej odrębność funkcjonalna, organizacyjna i finansowa tej działalności i B.. Całość swojej działalność B. wykonywała przy pomocy odrębnego zespołu ludzkiego bez udziału pracowników innych linii usługowych Spółki.

Jedynie w zakresie funkcji ogólnoadministracyjnych, takich jak księgowość, kadry, compliance, etc. B. i prowadzona w jego ramach Działalność na Rynku Forex korzystała ze wsparcia osób znajdujących się poza B. oraz znajdujących się poza B. składników majątkowych.

Po drugie przedmiotem sprzedaży były wszystkie wchodzące w skład prowadzonej w ramach B. Działalności na Rynku Forex składniki majątkowe i zobowiązania, za wyjątkiem wskazanych w stanie faktycznym zobowiązań związanych z technicznymi i logistycznymi aspektami działalności oraz licencją dotyczącą platformy MT4, której przeniesienie nie było możliwe ze względu na brak zgody licencjodawcy na cesję praw i zobowiązań z umowy. Niemniej jednak jak wskazano już w tym wniosku, wyłączone z transakcji zobowiązania i prawa z umów oraz licencja nie mają w ocenie Wnioskodawcy kluczowego znaczenia dla funkcjonowania przedmiotowej działalności gospodarczej. Dotyczą technicznego aspektu funkcjonowania tej działalności i mogły zostać bez uszczerbku zastąpione umowami z innymi dostawcami tych usług lub też narzędziami informatycznymi Spółki Kupującej.

Kluczem dla dalszego prowadzenia Działalności na Rynku Forex było bowiem przejęcie umów, na podstawie których Działalność na Rynku Forex świadczy usługi na rzecz swoich klientów, umów z pracownikami świadczącymi te usługi oraz rzeczowych składników majątkowych koniecznych do tego, aby pracownicy Ci mogli świadczyć te usługi.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2015 r., znak. ILPB3/4510-1-398/15-4/EK, „wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.”

W przytoczonej interpretacji organ podatkowy powołał się w sposób wyczerpujący na orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 10 marca 2016 r., sygn. akt I SA/GI 954/15, orzekł, co następuje:

„W odniesieniu do twierdzeń zawartych w skardze należy podnieść, że zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyroki NSA z dnia 23 marca 2012 r.: II FSK 1643/10, Lex nr 1244083 i II FSK 2314/10, Lex nr 1145456).”

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność na Rynku Forex stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Konkluzje w zakresie pytania 1

Ze względu na to, że wszystkie przesłanki wynikające z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w przypadku Działalności na Rynku Forex były na dzień Sprzedaży spełnione, w opinii Wnioskodawcy na dzień Sprzedaży stanowiła ona zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Sprzedającej dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, skoro Działalność na Rynku Forex na dzień jej Sprzedaży do Spółki Kupującej stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co zostało wykazane w ramach uzasadnienia do pytania 1, Sprzedaż tej działalności przez Wnioskodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.