Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.607.2020.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-26
Teza: Koszty uzyskania przychodów – reklama w internecie
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; internet; koszt-koszty uzyskania przychodów; reklama
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2020 r. (data wpływu 4 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 10 lat Wnioskodawca tworzy filmy na platformę (…). Od prawie trzech lat Wnioskodawca robi to w celach zarobkowych, więc posiada zarejestrowaną działalność gospodarczą, w której rozlicza się podatkiem na zasadach ogólnych. Wszystkie przychody generowane przez ową działalność pochodzą z materiałów filmowych, które Wnioskodawca tworzy od początku do końca sam. Dzięki tworzeniu materiałów wideo Wnioskodawca ma możliwość wydzielenia oraz sprzedania na nich miejsca na cele reklamowe.

Aktualnie najwięcej dochodów przynosi kanał, na którym Wnioskodawca przedstawia widowni z całego świata parki wodne i zjazdy z wodnych zjeżdżalni. Materiały te mają charakter informacyjny oraz relaksacyjny. Potencjalni goście danego parku wodnego chętnie oglądają materiały Wnioskodawcy, dzięki czemu wiedzą, jakie atrakcje czekają na nich w poszczególnych obiektach. Druga, większa część widowni ogląda wyżej wymienione filmy w celach relaksacyjnych i rozrywkowych. Filmy kierowane są do fanów wodnych atrakcji.

Kanał Wnioskodawcy miesięcznie generuje miliony wyświetleń reklam. Do produkcji materiałów z parków wodnych Wnioskodawca jest zmuszony przemieszczać się samochodem, pociągiem lub samolotem. Z uwagi na znaczną odległość od miejsca zamieszkania konieczne jest wynajęcie noclegu oraz zapewnienie diety żywnościowej. Istotną kwestią jest również wykupienie biletów wstępu do obiektów, z których powstają nagrania.

Zarobki z filmów tworzonych dla publiki z całego świata są bardzo dobre, jednak koszty, które Wnioskodawca musi ponieść, aby odwiedzić odległe parki wodne, są wysokie. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy przede wszystkim tworzy materiały filmowe, dopiero później, po stworzeniu materiału Wnioskodawca ma możliwość sprzedania na nim miejsca na cele reklamowe. Wnioskodawca nie jest w stanie generować przychodu bez tworzenia nowych filmów. Nie jest w stanie zabezpieczyć źródła przychodu bez tworzenia nowych, ciekawych materiałów z kolejnych parków wodnych. Kanał (…) Wnioskodawcy jest rozwinięty na tyle, że jest on pewny, że każdy konieczny wydatek bezpośrednio przyczyni się do wygenerowania i zabezpieczenia źródła przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione na transport, nocleg oraz bilety wstępu do obiektów, z których powstają nagrania, mogą być uznane i księgowane jako koszt uzyskania lub zabezpieczenia przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy faktury oraz rachunki za transport, noclegi oraz bilety wstępu do parków wodnych mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu, ponieważ są to koszty konieczne do stworzenia materiałów filmowych, na które po ich opublikowaniu zostaną nałożone reklamy. Według definicji koszt uzyskania przychodu musi przyczyniać się do generowania przychodu, jego zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ciąg przyczynowo-skutkowy jest tu naturalny, logiczny i racjonalny. Odnosząc się do warunków koniecznych do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów, wydatek będzie poniesiony przez Wnioskodawcę (przez podatnika) i będzie w ostatecznym rozrachunku pokryty z jego zasobów majątkowych. Będzie on poniesiony w celu uzyskania, zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Owym źródłem są wyświetlenia reklam znajdujących się na filmach umieszczanych na platformie (…).

Dzięki wieloletniemu doświadczeniu w tworzeniu filmów na platformę (…) Wnioskodawca wie, że ma ona tendencje do zmniejszania dochodów w przypadku nie publikowania nowych, ciekawych materiałów, na które będzie można nałożyć kolejne reklamy. Reasumując, aby zachować i zabezpieczyć źródło przychodów, konieczne jest tworzenie i publikowanie nowych filmów na platformie. Jednocześnie, aby zwiększać uzyskiwane przychody, konieczne jest rozszerzanie bazy klientów. W rozumieniu platformy (…) jest to zwiększanie widowni, która wyświetla reklamy umieszczone na materiałach z nowych miejsc. Rozszerzenie publiki można osiągnąć tylko przez rozszerzenie asortymentu swoich materiałów, dzięki publikacji filmów z kolejnych parków wodnych. Aby zapewnić nowe filmy z parków wodnych, konieczne są delegacje w miejsca, w których znajdują się kolejne parki wodne. Trzeci i czwarty warunek mówi o tym, aby wydatek był definitywny i właściwie udokumentowany. Wydatki w delegacjach będą dokumentowane fakturami lub rachunkami/paragonami (jeśli będą pochodzić zza granicy) i nie będą one w żaden sposób zwrócone Wnioskodawcy.

Żaden z planowanych przez Wnioskodawcę wydatków nie znajduje się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy. W obecnym momencie kanał (…) jest rozwinięty w takim stopniu, że każdy nowy materiał zawsze generuje przychód. Bez wyjazdów i tworzenia nagrań Wnioskodawca nie jest w stanie rozwijać kanału, generować wyższego przychodu i co ważniejsze – bez nowych materiałów aktualne źródło przychodu nie jest zabezpieczone i z biegiem czasu całkowicie przestanie być rentowne. Zatem do zabezpieczenia źródła przychodów konieczne jest ciągłe tworzenie materiałów. Nie jest możliwe pozostawienie kanału (…) bez ciągłej pracy. Nie jest to tablica reklamowa na budynku, której koszt budowy pokrywa się tylko raz, a później generuje przychód bez końca. (…) wymaga ciągłej pracy i ciągłej produkcji nowych materiałów. Przez charakterystykę kanału, który przedstawia atrakcje, jakimi są parki wodne zlokalizowane na całym świecie, w pełni racjonalna i uzasadniona jest konieczność poniesienia wydatków na wyjazdy delegacyjne w owe miejsca.

Wyżej wymienione wydatki są ściśle związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Pracą Wnioskodawcy jest przede wszystkim nagrywanie materiałów wideo z parków wodnych, jednocześnie dzięki temu, że ciągle Wnioskodawca produkuje nowe materiały filmowe, ma możliwość umieszczania i sprzedawania na nich miejsca na cele reklamowe. W dużym skrócie myślowym wydatki związane z wyjazdem do danego parku wodnego można przyrównać do budowy bilbordu na swoim terenie. Wnioskodawca jest zmuszony do poniesienia wydatku na budowę pustej ramy bilbordu, aby następnie wynająć na nim miejsce reklamowe. Tak samo Wnioskodawca musi polecieć do danego kraju, odwiedzić dany park wodny, stworzyć stamtąd kilkanaście filmów, które są jego kolejnymi bilbordami, dzięki którym generuje przychód. Jest to duży skrót myślowy, ponieważ jak wcześniej Wnioskodawca wspominał, ze względu na charakter działania platformy (…), nie może przestać „budować bilbordów”, czyli nie może przestać produkować nowych materiałów filmowych, ponieważ przychód zacznie spadać i zatrzyma się na niskim pułapie.

Algorytm pozycjonowania i polecania filmów platformy (…) bazuje na regularności danego twórcy i przestaje tak chętnie i szeroko promować materiały twórców, którzy nie publikują nowych filmów. Każdy z wyżej wymienionych wydatków został poddany obiektywnej, rzetelnej i całościowej ocenie i Wnioskodawca jest pewny, że przyczyni się on do powstania i zabezpieczenia przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej od prawie trzech lat tworzy filmy na platformę (…) w celach zarobkowych. Wszystkie przychody generowane przez ową działalność pochodzą z materiałów filmowych, które Wnioskodawca tworzy od początku do końca sam. Dzięki tworzeniu materiałów wideo Wnioskodawca ma możliwość wydzielenia oraz sprzedania na nich miejsca na cele reklamowe. Aktualnie najwięcej dochodów przynosi kanał, na którym Wnioskodawca przedstawia widowni z całego świata parki wodne i zjazdy z wodnych zjeżdżalni. Kanał Wnioskodawcy miesięcznie generuje miliony wyświetleń reklam. Do produkcji materiałów z parków wodnych Wnioskodawca jest zmuszony przemieszczać się samochodem, pociągiem lub samolotem. Z uwagi na znaczną odległość od miejsca zamieszkania konieczne jest wynajęcie noclegu oraz zapewnienie diety żywnościowej dla Wnioskodawcy. Istotną kwestią jest również wykupienie biletów wstępu do obiektów, z których powstają nagrania. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na tworzeniu materiałów filmowych, a następnie po stworzeniu materiału Wnioskodawca ma możliwość sprzedania na nim miejsca na cele reklamowe. Wnioskodawca nie jest w stanie generować przychodu bez tworzenia nowych filmów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   został właściwie udokumentowany;
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt nie wymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie przesądza automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Ponadto należy mieć na względzie, że podatnik – uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu – odnosi ewidentne korzyści, gdyż o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu jest uzależniona od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, na podstawie zgromadzonych dowodów, związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Przy czym, związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego na wstępie zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki związane z tworzeniem materiałów filmowych na kanał (…) (poniesione na transport, nocleg oraz bilety wstępu do obiektów, z których powstają nagrania) nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uzyskuje bowiem przychód z tytułu udostępniania miejsca na cele reklamowe w internecie, a nie z tytułu wyświetlania jego filmów na kanale (…). Sam Wnioskodawca wskazuje, że „dzięki tworzeniu materiałów wideo ma możliwość wydzielenia oraz sprzedaży na nich miejsca na cele reklamowe”.

Zatem wydatki związane z tworzeniem filmów na (…) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z tytułu udostępniania miejsca na cele reklamowe w internecie. Nie istnieje bowiem związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wydatki poniesione na transport, nocleg oraz bilety wstępu do obiektów, z których powstają nagrania, nie mogą być uznane i księgowane jako koszty uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.