Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.213.2023.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-24
Teza: Uznania transakcji zbycia Przenoszonego Przedsiębiorstwa do Przejmującego za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; fundusz-otwarty fundusz emerytalny; przeniesienie; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania transakcji zbycia Przenoszonego Przedsiębiorstwa do Przejmującego PTE za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

1\. Transakcja Przeniesienia Przedsiębiorstwa

A. Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) \[wcześniej: A. S.A.; obecnie w likwidacji\] („Towarzystwo”; „A.”) jest podmiotem utworzonym w formie polskiej spółki akcyjnej na podstawie ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2342 ze zm.); („Ustawa”), którego działalność regulowana jest przepisami Ustawy. 31 stycznia 2023 r., Towarzystwo zawarło z innym powszechnym towarzystwem emerytalnym – spółką akcyjną z siedzibą w Polsce („Przejmujące PTE”) umowę o przeniesieniu własności przedsiębiorstwa („Umowa Przeniesienia Przedsiębiorstwa”; „Transakcja”). Przedmiotem niniejszego wniosku jest klasyfikacja podatkowa Transakcji, której dotyczy zawarta i wykonana przez strony Umowa Przeniesienia Przedsiębiorstwa, dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

2\. Charakterystyka A. oraz jego działalności przed dokonaniem Transakcji

Zgodnie z art. 27 ust. 1 Ustawy, powszechne towarzystwa emerytalne mogą prowadzić działalność wyłącznie w formie spółki akcyjnej, zaś zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy, przedmiotem ich działalności może być wyłącznie tworzenie i odpłatne zarządzanie funduszami emerytalnymi oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich. Działalność w ww. zakresie jest zastrzeżona dla towarzystwa emerytalnego, które tworzy i zarządza tylko jednym otwartym funduszem emerytalnym (chyba że, w określonym czasie, zarządzanie więcej niż jednym otwartym funduszem jest skutkiem przejęcia zarządzania przez inne towarzystwo albo połączenia towarzystw - art. 29 ust. 2 Ustawy) oraz może tworzyć i zarządzać dobrowolnymi funduszami emerytalnymi (art. 29 ust. 2 i 2a Ustawy). Dla prowadzenia ww. działalności, towarzystwa emerytalne wykorzystują majątek, w skład którego mogą wchodzić m.in. aktywa trwałe takie jak wyposażenie, oprogramowanie, licencje, jak również aktywa obrotowe. Dodatkowo, towarzystwa emerytalne zobowiązane są do sporządzania sprawozdań finansowych, które podlegają badaniu przez biegłego rewidenta.

Należy podkreślić, że towarzystwa emerytalne nie mogą prowadzić innej działalności gospodarczej niż ta określona w Ustawie. W praktyce więc, działalność towarzystw emerytalnych sprowadza się wyłącznie do zarządzania funduszem emerytalnym (otwartym lub otwartym i dobrowolnym / dobrowolnymi) z wykorzystaniem niezbędnych aktywów i pracowników.

Przed dokonaniem Transakcji, Towarzystwo było organem B. („B.”) oraz C. („C.”), którymi zarządzało i które reprezentowało wobec osób trzecich. Mając na uwadze ograniczenia zawarte w Ustawie, wyłącznym przedmiotem działania Towarzystwa było zarządzanie B. i C. oraz ich reprezentacja. W szczególności, decyzje inwestycyjne B. i C. były podejmowane na podstawie analiz i decyzji Towarzystwa jako organizacji wyspecjalizowanej w zarządzaniu majątkami B. i C.. Towarzystwo przechowywało i archiwizowało dokumenty oraz inne nośniki informacji B. i C.. Z tytułu zarządzania B. i C., Towarzystwo ponosiło za B. i C. odpowiedzialność prawną i finansową, zarówno wobec uczestników B. i C., jak i wobec osób trzecich.

Towarzystwo prowadziło ww. działalność statutową w oparciu o wyspecjalizowane zespoły ludzi oraz składniki majątkowe w postaci aktywów trwałych (jak wyposażenie biura, programy informatyczne) oraz aktywów obrotowych (np. środki pieniężne na rachunku). Całość aktywności Towarzystwa podporządkowana była prowadzeniu wyłącznej, prawnie dopuszczalnej działalności Towarzystwa, polegającej na zarządzaniu oraz reprezentowaniu B. i C.

Zarówno B. jak i C. są, zgodnie z art. 2 ust. 1 Ustawy, osobami prawnymi (odrębne masy majątkowe), których główną działalnością jest gromadzenie środków pieniężnych, ich lokowanie, z przeznaczeniem na wypłatę członkom funduszu, zarządzaną i reprezentowaną przez Towarzystwo. W skład majątku B. oraz C. wchodzą jego aktywa i pasywa. Aktywa obejmują w szczególności składki wpłacane przez członków B./C., nabyte za te składki prawa oraz pożytki z tych praw, a także środki Towarzystwa, zgromadzone na rachunku rezerwowym, służącym do uzupełniania niedoborów funduszu, o ile taki wystąpi. Aktywa B./C. wyznaczają wartość portfela inwestycyjnego. Aktywa funduszu to także środki pieniężne na rachunkach bieżących i przeliczeniowych oraz inne środki pieniężne i należności z tytułu zbytych składników portfela inwestycyjnego, dywidendy od papierów wartościowych, odsetki, należności od towarzystwa emerytalnego. Fundusz stanowi jednak nie tylko masę majątkową wyposażoną w osobowość prawną, lecz także składa się z czynników niemajątkowych, jakimi są członkowie tego funduszu. Natomiast, głównymi elementami pasywów majątku B. i C. są kwoty stanowiące równowartość składek członków funduszu, a także równowartość środków należnych B./C. lub które już do niego wpłynęły, z tytułów wymienionych w Ustawie. Do pasywów majątku B./C. zalicza się ponadto kapitał rezerwowy stanowiący równowartość środków wpłaconych na rachunek rezerwowy oraz wyniki finansowe za lata poprzednie i rok bieżący. Pasywa funduszu to także zobowiązania z takich tytułów, jak koszt transakcji nabywania i zbywania jego aktywów za pośrednictwem upoważnionych do tych czynności podmiotów, koszty związane z przechowywaniem tych aktywów przez depozytariusza i inne podmioty, koszty zarządzania funduszem przez towarzystwo. Zarówno B. jak i C. są osobami prawnymi typu fundacyjnego (ich istotą jest majątek) i jako takie nie mają żadnych struktur korporacyjnych ani własnych organów (np. zarządu) - funkcję organu B./C. pełni powszechne towarzystwo emerytalne, którym przed dokonaniem Transakcji było Towarzystwo, zaś po dokonaniu Transakcji jest Przejmujące PTE. Ani B. ani C. nie posiada także własnych pracowników - z uwagi na strukturę funduszy oraz ich regulowaną działalność, całość czynności związanych z funkcjonowaniem B. oraz C. jest podejmowana na poziomie powszechnego towarzystwa emerytalnego.

Z punktu widzenia Towarzystwa, prowadzona przed dokonaniem transakcji działalność polegająca na zarządzaniu B. i C. wykonywana była w ramach przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.); („Kodeks cywilny”), którego przedmiotem działania było zarządzanie B. i C., przy wykorzystaniu wchodzących w zakres przedsiębiorstwa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, praw i wierzytelności, a także pozostałych aktywów Towarzystwa związanych z zarzadzaniem B. i C., umów związanych z zarządzaniem B. i zarządzaniem C. zawartych przez Towarzystwo oraz wybranych pracowników Towarzystwa.

Towarzystwo zarządzało B. i C. odpłatnie, przy czym wynagrodzenie Towarzystwa było pochodną wzrostu wartości majątku B. i C., zależną od prawidłowości analiz i decyzji Towarzystwa, jak również wysokości kapitałów członków funduszy emerytalnych.

3\. Charakterystyka Transakcji

12 września 2022 r., powołując się m.in. na art. 66 ust. 1 i ust. 6 Ustawy, A. zawarło z Przejmującym PTE oraz innym podmiotem z grupy G. występującym jako gwarant, warunkową umowę zobowiązującą dotyczącą zbycia przez A. na rzecz Przejmującego PTE przedsiębiorstwa prowadzonego przez A. („Umowa Zobowiązująca”). Umowa Zobowiązująca nie miała skutku rozporządzającego. Taki skutek niosło ze sobą zawarcie 31 stycznia 2023 r. Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa. Na mocy przywołanych przepisów Ustawy, powszechne towarzystwo, które zamierza zrezygnować z prowadzenia dotychczasowej działalności, może, na podstawie umowy zawartej z innym powszechnym towarzystwem, przekazać temu towarzystwu zarządzanie otwartym funduszem, którym zarządza. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku przekazania przez powszechne towarzystwo zarządzania dobrowolnym funduszem.

W Umowie Zobowiązującej strony wskazały, że A. prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego w zakresie prowadzenia B. i C., obejmujące wspomniane wyżej składniki, tj.:

*   zarządzanie B. („Zarządzanie B.”),
*   zarządzanie C. („Zarządzanie C.”),
*   określone rzeczowe i niematerialne aktywa, prawa i wierzytelności oraz inne aktywa A. związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C. („Przenoszone Aktywa”) oraz
*   określone umowy związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C. („Przenoszone Umowy”);
*   pracowników Towarzystwa przenoszonych w ramach Transakcji („Przechodzący Pracownicy”),

(dalej łącznie jako „Przenoszona Działalność”).

Strony wskazały, że przedmiotem Transakcji będzie również przeniesienie przez Towarzystwo na Przejmujące PTE:

(a) wszystkich obowiązków i zobowiązań związanych z Przenoszoną Działalnością istniejących na dzień zamknięcia Transakcji („Przenoszone Zobowiązania”) przejmowanych przez Przejmujące PTE, w tym:

(i) zobowiązania wynikające z Przenoszonych Umów,

(ii) zobowiązania związane z zatrudnieniem, w zakresie dotyczącym Przechodzących Pracowników,

(iii) zobowiązania związane z Przenoszonymi Aktywami,

(iv) zobowiązania z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Strony ustaliły, że przy zastrzeżeniu spełnienia opisanych w Umowie Zobowiązującej warunków zawieszających, A. sprzeda i przeniesie na Przejmujące PTE Przenoszoną Działalność wraz z Przenoszonymi Zobowiązaniami, a Przejmujące PTE nabędzie i przejmie Przenoszoną Działalność wraz z Przenoszonymi Zobowiązaniami w zamian za uzgodnione wynagrodzenie (cenę). Przeniesienie przedsiębiorstwa w ramach Transakcji zostało uzależnione od spełnienia opisanych w Umowie Zobowiązującej warunków zawieszających, w tym, otrzymania przez Przejmujące PTE decyzji Komisji Nadzoru Finansowego („KNF”) (decyzji wydanych na podstawie art. 68 ust. 1, 5 i 7 Ustawy, wyrażających zgodę na przejęcie zarządzania B. i C. przez Przejmujące PTE ), decyzji Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów („Prezes UOKiK”) wyrażającej zgodę na dokonanie koncentracji w związku z planowanym nabyciem przez Przejmujące PTE przedsiębiorstwa zbywanego przez A. oraz analogicznej zgody organów antymonopolowych w następujących jurysdykcjach: (…).

W zawartych umowach (Umowa Zobowiązująca oraz Umowa Przeniesienia Przedsiębiorstwa) strony opisały wynagrodzenie należne Towarzystwu z tytułu Transakcji, tj. wynagrodzenie za Przenoszoną Działalność, uwzględniające również przeniesienie Przenoszonych Zobowiązań („Wynagrodzenie”). Wynagrodzenie zostało skalkulowane na podstawie złożonej formuły wskazującej, że cena stanowić będzie sumę: (i) określonej kwotowo początkowej wartości Przenoszonego Przedsiębiorstwa skorygowanej o iloczyn dwóch czynników: współczynnika ustalonego poprzez odniesienie do zmiany wartości aktywów pod zarządzaniem oraz określonego przez strony mnożnika oraz (ii) kwoty stanowiącej równowartość wartości Funduszu Gwarancyjnego w części odpowiadającej B. na koniec kwartału poprzedzającego dzień zamknięcia Transakcji, w wysokości wskazanej w dokumencie wydanym przez E. (uzyskanym przez Towarzystwo przed zamknięciem Transakcji).

Na podstawie zawartej 31 stycznia 2023 r. Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, A.:

*   bezwarunkowo przekazało Przenoszoną Działalność Przejmującemu PTE, a Przejmujące PTE przyjęło przekazanie Przenoszonej Działalności od A. ze skutkiem od 1 lutego 2023 r.; w szczególności, w ramach przedsiębiorstwa, na podstawie art. 66 ust. 1 Ustawy, A. przekazało Przejmującemu PTE Zarządzanie B., wraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z takim zarządzaniem oraz na podstawie art. 66 ust. 1 i ust. 6 Ustawy, A. przeniosło na Przejmujące PTE Zarządzanie C., wraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z takim zarządzaniem;
*   bezwarunkowo przeniosło na Przejmujące PTE Przenoszone Zobowiązania, a Przejmujące PTE bezwarunkowo przejęło Przenoszone Zobowiązania od A.

Przenoszone Aktywa objęły następujące elementy:

(a) prawa i wierzytelności wynikające z Przenoszonych Umów (z zastrzeżeniem, że gdy przeniesienie praw i wierzytelności z Przenoszonej Umowy wymaga zgody strony tej umowy, prawa i wierzytelności przeniesione będą wyłącznie w zakresie, w jakim taka zgoda została udzielona);

kategoria ta objęła Przenoszone Umowy regulujące: usługi agenta transferowego; outsourcing usług księgowych i wyceny aktywów/inwestycji B. i C.; udzielenie licencji na oprogramowanie i wdrożenie aplikacji (\`(...)\`); świadczenie usług w zakresie obsługi IT dotyczącej aplikacji (\`(...)\`) (działalność inwestycyjna); usługi archiwizacyjne - przechowywanie dokumentacji papierowej, przechowywanie elektronicznych nośników danych, udostępnianie zasobów; dostęp do zasobów analitycznych i informacyjnych na potrzeby działalności inwestycyjnej (w tym, dostęp do serwisu informacyjnego Bloomberg; usługi pocztowe; dostęp do zasobów Polskiej Agencji Prasowej w zakresie działalności inwestycyjnej; usługi informatyczne związane z bazami danych; obsługę rachunków bankowych;

(b) bazy danych i archiwa;

kategoria ta objęła w szczególności:

1) Dane elektroniczne związane z prowadzeniem rejestru członków B. i C. dotyczące:

a) rachunków, nabytych w procesie rejestracji B. oraz zawierania umów IKE i IKZE z C., w tym rachunków archiwalnych (zamkniętych, anulowanych, wycofanych),

b) transakcji na rachunkach członków B. i C., w tym informacje archiwalne,

c) wartości jednostki rozliczeniowej, w tym wartości archiwalne za cały okres istnienia B. i C.,

d) beneficjenci uprawnieni do pobierania środków po zmarłym członku i uczestniczący w gromadzonych środkach, w tym dane bieżące i historyczne,

e) małżonkowie i byli małżonkowie,

f) ewidencja komunikacji z ZUS,

g) zapisy dotyczące komunikacji z KDPW,

h) osoby oczekujące na przeniesienie,

i) powiadomienia o zawarciu umowy z innym otwartym funduszem emerytalnym,

j) wypłaty transferowe i przekazy pocztowe,

k) zdarzeniach dotyczących śmierci i zmianach w stosunkach majątkowych między małżonkami,

l) rejestry zmian wpisów dotyczących: rachunku, danych identyfikacyjnych, danych adresowych, statusu rachunku,

m)rejestr korespondencji wychodzącej,

n) informacje o stanie dokumentów wymienianych z klientami i beneficjentami, w tym informacje o nieprawidłowościach i błędach w dokumentach,

o) dokumenty, na podstawie których wprowadzono zmiany na rachunkach członków B. i C.,

p) sprawy prowadzone do momentu przekazania zarządzania B. i C.,

q) kontaktów z B. i C. (telefony, zlecenia), w tym nagrań rozmów, na podstawie których wprowadzono zmiany w danych dotyczących rachunków,

r) zgody na komunikację pocztową i elektroniczną - w podziale na indywidualne konto internetowe i adres e-mail - w zakresie przekazywania informacji rocznych,

s) odkodowane pliki źródłowe ZUS, KDPW, KNF;

t) zgody marketingowe i handlowe,

u) rejestr agentów (dla B. - dane historyczne);

v) wpłaty dokonywane na podstawie Ustawy,

w) baza danych zawierająca dane dotyczące korespondencji z członkami B. i C., kwestii związanych z podziałem środków po śmierci członka B. i C., zmian stosunków majątkowych;

2) Dokumenty dotyczące toczących się i zakończonych spraw związanych z płatnościami, o których mowa w punkcie 1 lit. v) powyżej;

3) Dokumenty związane z kontrolami przeprowadzonymi przez KNF i inne organy publiczne;

4) Dokumenty związane z zawiadomieniami składanymi organom ścigania;

5) Korespondencję z podmiotami zewnętrznymi, takimi jak KNF, KDWP, ZUS, sądy, komornicy sądowi, prokuratorzy;

6) Rejestr skarg i korespondencję związaną z rozpatrywaniem skarg dotyczących działalności B. i C.;

7) Informacje o miejscu przechowywania dokumentów papierowych związanych z członkostwem w B. i C.;

8) Dane dotyczące obsługi członków B. i C. w ramach działalności A.:

a) procedury związane z obsługą członków B. i C.,

b) dane w formie dokumentów;

9) Dane o rachunkach B. i C. (w tym wszystkie sprawozdania wynikające z odpowiednich przepisów wykonawczych wydanych na podstawie Ustawy):

a) dokumentacja księgowa B. i C.,

b) sprawozdania finansowe B. i C.,

c) dokumentacja papierowa zawierająca dokumenty źródłowe do prowadzenia ksiąg rachunkowych,

d) umowy z depozytariuszem i subdepozytariuszami,

e) umowy maklerskie i umowy ramowe,

f) procedury związane z księgowością B. i C.,

g) roczne kopie rejestru członków;

10) Dane dotyczące działalności inwestycyjnej B. i C.:

a) zestaw zleceń dotyczących aktywów B. i C.,

b) rekomendacje papierowe przechowywane w segregatorach,

c) pliki zawierające rekomendacje w formie elektronicznej,

d) procedury związane z działalnością inwestycyjną;

11) Nagrane pliki rozmów telefonicznych prowadzonych przez dział obsługi klienta;

12) Raporty i protokoły z kontroli jakości agenta transferowego,

13) Nośniki danych zawierające dane robocze Przechodzących Pracowników.

(c) inne prawa niematerialne związane z zarządzaniem B. i C. wskazane w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, w tym prawa własności intelektualnej, wszelkie informacje zastrzeżone, w tym know-how, a także tajemnice handlowe A. oraz B. i C. związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C.;

w ramach tej kategorii, przeniesione zostały w szczególności: licencja na oprogramowanie (\`(...)\`) udzielona przez spółkę F. S.A. na mocy umów zawartych z Towarzystwem.

(d) dokumentację biznesową zdefiniowaną przez strony w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, w szczególności dokumentację związaną z zatrudnieniem i dokumentację finansową (lub ich kopie – zależnie od charakteru dokumentu);

kategoria ta objęła w szczególności:

1\. Dokumenty obowiązujące w spółce dotyczące zbywanego przedsiębiorstwa:

a) wszelkie umowy, których stroną staje się Przejmujące PTE, wraz z akceptacją kontrahenta, jeśli została otrzymana, na cesję praw i/lub przeniesienie zobowiązań;

b) wszelkie dokumenty dotyczące zbywanego majątku, takie jak gwarancje, dokumenty zakupu / oświadczenia dotyczące własności, posiadana dokumentacja dotycząca systemów informatycznych;

c) wszelka korespondencja z organami podatkowymi i zewnętrznymi doradcami w kwestiach dotyczących zbywanego przedsiębiorstwa;

d) wszelkie dokumenty odnoszące się do licencji i innych zastrzeżonych praw autorskich stanowiących część zbywanego przedsiębiorstwa;

e) wszelkie kopie uchwał zarządu, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia akcjonariuszu A. dotyczących B. i C. i dotyczących istotnych przenoszonych aktywów

2\. Dokumenty dotyczące działalności inwestycyjnej funduszu B. i C. (bieżące i historyczne za okres co najmniej 3 lat):

a) wszelkie dokumenty, na mocy których podejmowano konkretne decyzje inwestycyjne dotyczące inwestycji B. i C., umożliwiające określenie osób ich dokonujących i terminu ich dokonania, o których mowa w art. 154a ust. 1 Ustawy;

b) wszelkie dokumenty dotyczące procesu inwestycyjnego umożliwiające określenie osób podejmujących decyzje i termin podjęcia decyzji dotyczących strategii inwestycyjnej i inwestycji związanych z aktywami B. i C., o których mowa w art. 154a ust. 2 Ustawy;

c) wszelkie obowiązujące w Towarzystwie dokumenty/procedury dotyczące lokowania aktywów i przebiegu procesu inwestycyjnego, w tym procedury, regulamin komitetu inwestycyjnego, protokoły i dokumentacja z posiedzeń Komitetu Inwestycyjnego, strategie inwestycyjne, procedury monitorowania procesu inwestycyjnego, procedury archiwizacji dokumentów;

d) wszelkie obowiązujące w Towarzystwie dokumenty/procedury dotyczące wykonywania uprawnień korporacyjnych w odniesieniu do spółek, których udziały/akcje znajdują się w posiadaniu B. i C., dokumenty, w tym wewnętrzne regulaminy i historyczna dokumentacja dotycząca wykonywanych uprawnień korporacyjnych (np. rekomendacje, udział i wykonywanie głosu na walnym zgromadzeniu akcjonariuszy); obowiązujące w Towarzystwie dokumenty/procedury dotyczące powoływania i rekomendowania kandydatów do organów Towarzystwa wraz z rejestrem takich zdarzeń;

e) wszelkie obowiązujące w Towarzystwie dokumenty/procedury dotyczące kontroli ryzyka związanego z działalnością inwestycyjną B. i C., listy inwestycyjne i inne wewnętrzne ograniczenia inwestycyjne, limity transakcyjne, wyniki kontroli/monitorowania ryzyka;

f) wszelkie obowiązujące w Towarzystwie dokumenty/procedury dotyczące kontroli ustawowych ograniczeń w zakresie zaangażowania aktywów, w tym na podstawie Ustawy, ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, prawa bankowego, ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej itp.;

g) wszelkie zasady ładu korporacyjnego stosowane w Towarzystwie w odniesieniu do działalności inwestycyjnej B. i C.;

h) wszelkie obowiązujące w Towarzystwie przepisy dotyczące zasad obiegu informacji stanowiących tajemnicę zawodową w odniesieniu do informacji związanej z inwestycjami B. i C.;

i) wszelkie obowiązujące w Towarzystwie przepisy dotyczące własnej działalności inwestycyjnej pracowników PTE (tj. działalności wykonywanej na rachunek własny pracowników);

j) wszelkie informacje o osobach upoważnionych do podejmowania decyzji inwestycyjnych (okres, w którym dana osoba była upoważniona, stanowisko).

3\. Informacje dotyczące rejestru członków B. i C.:

a) wszelkie polecenia pisemne przekazywane na rzecz agenta transferowego i istotna korespondencja z agentem transferowym;

b) bieżące i historyczne procedury dotyczące obsługi członków B. i C., obsługi roszczeń i prowadzenia rejestru członków B. i C.;

c) wszelkie nośniki zawierające odpisy rejestrów członków B. i C. sporządzane raz w roku zgodnie z przepisami polskiego prawa;

d) wszelkie dowody wykonania obowiązków sprawozdawczych wobec członków B. i C..

4\. Dokumenty obowiązujące w spółce i dotyczące prowadzenia ksiąg B. i C.:

a) księgi rachunkowe;

b) wszystkie dokumenty dotyczące rozliczeń z kontrahentami B. i C. (depozytariusz, dalszy depozytariusz, agent transferowy, podmioty realizujące transakcje zakupu lub sprzedaży aktywów B. i C.);

c) wszystkie dokumenty dotyczące rozliczeń między B., C. i A.;

d) roczne i półroczne sprawozdania finansowe B. i C.;

e) metodologie wyceny i (ewentualne) wersje elektroniczne modeli wyceny, tabele oprocentowania papierów wartościowych, listy emisyjne itd. (bieżące i historyczne);

f) archiwum wyciągów z rachunków papierów wartościowych, wyciągi z bieżących rachunków pieniężnych/ rachunków bankowych, raporty agenta transferowego, potwierdzenie transakcji na papierach wartościowych i transakcji na jednostkach rozliczeniowych;

g) korespondencja z KNF dotycząca rachunkowości B. i C. (bieżąca i historyczna, również dotycząca wszelkich kontroli KNF prowadzonych w odniesieniu do rachunkowości B. i C. (zawiadomienia pokontrolne, odpowiedzi itd.);

h) wewnętrzne procedury B. i C. (w tym: dotyczące działalności inwestycyjnej B. i C., w tym kontrole dotyczące autoryzacji transakcji i ograniczeń inwestycyjnych, decyzji inwestycyjnych, dokumentacji transakcji, wyceny, przekazywania danych zewnętrznych na potrzeby wyceny, roli depozytariusza w cyklu wyceny; dotyczące mechanizmów kontroli działalności agenta transferowego, np. procedury rejestracji umów członkostwa, nadzoru i kontroli nad przestrzeganiem wymogów ustawowych nakładanych na B. i C. w kwestii rozliczeń składek/płatności składek członków, w tym obliczania prowizji PTE, procedury realizowania płatności transferowych itd.);

i) pozostałe dokumenty wewnętrzne dotyczące rachunkowości B. i C.;

j) wszelkie informacje o dywidendach (wszelkie listy/rejestry archiwalne dywidend otrzymanych; wszelkie nierozliczone, jak również naliczone podatki od dywidend i należności z tytułu zwrotu podatku);

j) wszelka dokumentacja powiązana z przestrzeganiem obowiązków podatkowych w imieniu członków (wykup w chwili śmierci, płatności na rzecz osób wyznaczonych itd.);

k) polityka rachunkowa B. i C.;

l) bieżąca i historyczna dokumentacja dotycząca wyceny aktywów B. i C. (raporty agenta transferowego, wyciągi bankowe, potwierdzenia transakcji, noty, noty księgowe, zdarzenia korporacyjne, potwierdzenia od depozytariusza);

m) koszty B. i C. (faktury, noty, rozliczenia międzyokresowe);

n) dokumenty rejestracyjne (NIP, REGON);

o) obowiązki sprawozdawcze (archiwum przesłanych informacji/raportów, m.in. struktury miesięczne/półroczne/roczne, stopy zwrotu, naruszenia prawa, ograniczenia itp.);

p) wszelkie dokumenty związane z rozliczeniami z Funduszem Gwarancyjnym;

r) wszelkie dokumenty związane z przestrzeganiem art. 23 ust. 1 i 23 ust. 2 Ustawy z dnia 6 grudnia 2013 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z określeniem zasad wypłaty emerytur ze środków zgromadzonych w otwartych funduszach emerytalnych.

5\. Pozostałe dokumenty obowiązujące w spółce i dotyczące B. i C. (w tym odpowiednie skrzynki poczty elektronicznej wykorzystywane do prowadzenia korespondencji z niżej wymienionymi instytucjami i podmiotami):

a) umowa spółki B. i C. na dzień przeniesienia kierownictwa;

b) korespondencja z depozytariuszem, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych (KDPW) i firmą agenta transferowego;

c) rejestr i wszystkie dokumenty umów, których B. i C. jest stroną, również umów, które wygasły;

d) wszelka korespondencja z KNF, Prezesem Urzędu Ochrony Danych Osobowych (PUODO), ZUS, sądem rejestrowym B., Rzecznikiem Finansowym, Polską Agencją Prasową, organami podatkowymi, komornikami, organami ścigania, prokuraturą, sądami i innymi organami państwowymi, zwłaszcza wszelka dokumentacja dotycząca wszystkich spraw sądowych i postępowania administracyjnego dotyczącego B. i C.;

e) rejestr i kopie wszystkich aktualnych pełnomocnictw do występowania w imieniu B. i C.;

f) wszelkie dokumenty dotyczące opłat publicznoprawnych ponoszonych przez B. i C..

6\. Dokumenty obowiązujące w spółce i dotyczące przenoszonych pracowników:

a) komplet dokumentów płacowych — również w formie elektronicznej — dotyczących przenoszonych pracowników, w tym historii zatrudnienia i wynagrodzenia, akta osobowe, wszystkie umowy zawarte z pracownikami oraz wszelkie przepisy dotyczące ich zatrudnienia;

b) wszelka korespondencja z ZUS, Państwową Inspekcją Pracy (PIP) i organami podatkowymi dotycząca tych pracowników;

c) wszelkie dowody zapłaty zaliczek na poczet podatku dochodowego, ubezpieczenia społecznego i innych obciążeń publicznych.

(e) rzeczowe aktywa trwałe, w tym środki trwałe i inne ruchomości wymienione w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa;

w tym:

laptopy, monitory, replikatory portów, smartfony (Apple iPhone);

(f) wierzytelności i roszczenia A. związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C., wynikające z zobowiązań ustawowych lub zobowiązań umownych (z wyjątkiem wierzytelności i roszczeń dotyczących aktywów wyłączonych z Transakcji, opisanych poniżej);

(g) środki pieniężne równe kwocie Przenoszonych Zobowiązań.

Środki pieniężne zostały przekazane na rachunki bankowe A. (umowa dotycząca prowadzenia i obsługi przedmiotowych rachunków bankowych stanowi jedną z Przenoszonych Umów).

Przenoszone Umowy objęły umowy regulujące takie obszary, jak: usługi agenta transferowego; outsourcing usług księgowych i wyceny aktywów/inwestycji B. i C.; udzielenie licencji na oprogramowanie i wdrożenie aplikacji (\`(...)\`); świadczenie usług w zakresie obsługi IT dotyczącej aplikacji (\`(...)\`) (działalność inwestycyjna); usługi archiwizacyjne - przechowywanie dokumentacji papierowej, przechowywanie elektronicznych nośników danych, udostępnianie zasobów; dostęp do zasobów analitycznych i informacyjnych na potrzeby działalności inwestycyjnej (w tym dostęp do serwisu informacyjnego (\`(...)\`); usługi pocztowe; dostęp do zasobów (\`(...)\`) w zakresie działalności inwestycyjnej; usługi informatyczne związane z bazami danych; obsługę rachunków bankowych.

W tym zakresie należy wskazać, że B. i C. (fundusze emerytalne posiadające osobowość prawną) są stronami istotnej liczby umów, dotyczących świadczenia na ich rzecz usług banku depozytariusza i różnego rodzaju usług maklerskich. Z uwagi na to, że umowy te zostały zawarte przez B. i C., po zamknięciu Transakcji pozostają one w mocy i co do zasady będą obowiązywać do momentu zakończenia likwidacji B. i C. przez Przejmujące PTE.

Powyższe składniki przedsiębiorstwa A. (składniki Przenoszonej Działalności) zostały przeniesione na Przejmujące PTE według ich stanu na dzień przekazania przez Towarzystwo Zarządzania B. oraz Zarządzania C.. Wraz z zawarciem Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, A. i Przejmujące PTE podpisały stosowne protokoły przekazania zawierające wykaz wszystkich elementów Przenoszonej Działalności, przekazywanych w ramach Transakcji. Ponadto, przed finalizacją Transakcji, Przejmujące PTE otrzymało dokument zawierający ostatnie rozliczenie wpłat do Funduszu Gwarancyjnego dotyczących B., wystawiony przez Centralny Depozyt Papierów Wartościowych.

Po przeprowadzeniu analiz w zakresie funkcjonowania przedsiębiorstwa Towarzystwa i jego majątku, mając na uwadze treść art. 55(2) Kodeksu cywilnego, Towarzystwo wraz z Przejmującym PTE zdecydowały o wyłączeniu z zakresu Transakcji wybranych aktywów i związanych z nimi zobowiązań niestanowiących części Przenoszonej Działalności, tj.:

*   aktywa ruchome, w tym samochody osobowe, komputery osobiste i sprzęt biurowy, które nie zostały wyraźnie wymienione w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa;
*   prawa wynikające z umowy najmu biura zajmowanego przez A.;
*   umowy z podmiotami zewnętrznymi świadczącymi usługi outsourcingowe na rzecz A.;
*   prawa wynikające z umów o prowadzenie rachunku bankowego A., wraz ze środkami finansowymi zdeponowanymi na takim rachunku, z wyjątkiem rachunków bankowych służących przekazywaniu środków pieniężnych równych kwocie Przenoszonych Zobowiązań;
*   inne umowy zawarte przez A., które nie są Przenoszonymi Umowami;
*   obligacje krótko- i długoterminowe (inwestycje A.) oraz prawa wynikające z umów rachunku inwestycyjnego A. niezwiązanych z B. i C.;
*   licencje na programy komputerowe wykorzystywane przez A. niewymienione wprost w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa;
*   księgi rachunkowe dotyczące A., niezwiązane z B. i C.;
*   wszelkie inne aktywa materialne i niematerialne związane z A. i/lub jej funkcjonowaniem, które nie są związane z Przenoszoną Działalnością.

W związku ze specyfiką działalności Towarzystwa, B. i C. oraz Przejmującego PTE, jako podmiotów, których działalność jest szczegółowo uregulowana przepisami Ustawy, Przenoszone Przedsiębiorstwo nie objęło nazwy przedsiębiorstwa Towarzystwa ani też zezwoleń na utworzenie B. oraz C. oraz zezwolenia na utworzenie Towarzystwa.

Wraz z przeniesieniem Przenoszonej Działalności, do Przejmującego PTE przeszli pracownicy związani z Przenoszoną Działalnością (Przechodzący Pracownicy). Przejście pracowników nastąpiło na mocy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.); („Kodeks pracy”) na zasadzie przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23(1) tej ustawy.

Strony wskazały w zawartych umowach, jak również w korespondencji z KNF i z Prezesem UOKiK, że przeniesienie Przenoszonej Działalności zgodnie z Umową Przeniesienia Przedsiębiorstwa stanowi przeniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego - uznając, że taka klasyfikacja Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa wynika zarówno z zapisów Ustawy, jak też ekonomiki i konsekwencji Transakcji: wraz z przekazaniem zarządzania B. i C., Towarzystwo zbyło do Przejmującego PTE wszystkie istotne elementy związane z prowadzeniem dotychczasowej działalności a co więcej, w następstwie przeprowadzenia Transakcji, Towarzystwo zakończyło prowadzenie działalności w dotychczasowym zakresie, a 6 lutego 2023 r. celem wykonania art. 66 ust. 1b Ustawy, Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Towarzystwa podjęło uchwałę w sprawie otwarcia likwidacji Towarzystwa. Z kolei w świetle art. 66 ust. 2 Ustawy, wraz z wejściem w życie Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, Przejmujące PTE wstąpi w prawa i obowiązki A. dotychczas zarządzającego B. i C..

Wskutek zawarcia i wykonania Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, Przejmujące PTE przejęło wyłączny przedmiot działalności Towarzystwa wraz z przypisanymi do tej działalności pracownikami, aktywami i zobowiązaniami. Tym samym, Przejmujące PTE wstąpiło w prawa i obowiązki Towarzystwa, a przede wszystkim przejęło zarządzanie majątkiem B. i C. co wynika z ustawowych cech umowy o przejęcie zarządzania funduszem. Uzyskanie możliwości zarządzania B./C. wraz z przejęciem od Towarzystwa Przenoszonej Działalności, jest wystarczające (po spełnieniu odpowiednich warunków regulacyjnych), aby Przejmujące PTE mogło prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą z wykorzystaniem B. oraz C..

W efekcie przejęcia zarządzania B. i C., Przejmujące PTE będzie czasowo zarządzało dwoma otwartymi funduszami emerytalnym i dwoma dobrowolnymi funduszami emerytalnymi. Następnie Przejmujące PTE zgodnie z przepisami Ustawy przeprowadzi likwidację B. / C. w trybie określonym w art. 69 - 71 Ustawy, w drodze przeniesienia aktywów/majątku B. do otwartego funduszu emerytalnego zarządzanego obecnie przez Przejmujące PTE, tak aby Przejmujące PTE zarządzało jednym otwartym funduszem emerytalnym powstałym z majątku B. oraz otwartego funduszu emerytalnego zarządzanego obecnie przez Przejmujące PTE. Proces likwidacji C. przebiega odmiennie od likwidacji B. (w przypadku likwidacji C. należy zastosować nie tylko przepisy Ustawy, ale również regulacje ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego). Niemniej w momencie zakończenia likwidacji, Przejmujące PTE zarządzać będzie jednym dobrowolnym funduszem emerytalnym (funduszem emerytalnym zarządzanym obecnie przez Przejmujące PTE), w skład którego może wchodzić również część / całość aktywów C. (w tym zakresie kluczowa będzie decyzja klientów C.).

Z punktu widzenia Towarzystwa oraz zgodnie z treścią Ustawy, nieuniknionym następstwem wykonania Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa będzie zakończenie dotychczasowej regulowanej przepisami Ustawy działalności Towarzystwa. Towarzystwo straci rzeczywiste podstawy do prowadzenia działalności, ponieważ jedyną działalnością, jaką może prowadzić powszechne towarzystwo emerytalne jest, zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy, tworzenie i zarządzanie funduszem emerytalnym oraz reprezentowanie go wobec osób trzecich - co znalazło formalny wyraz w podjęciu odpowiedniej uchwały o otwarciu likwidacji Towarzystwa przez Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Towarzystwa w dniu 6 lutego 2023 r. Zgodnie z dyspozycją art. 66 ust. 1b Ustawy, otwarcie likwidacji Towarzystwa powinno nastąpić w terminie jednego miesiąca od daty przeniesienia zarządzania otwartym funduszem emerytalnym (w przypadku, gdyby w powyższym terminie nie nastąpiło otwarcie likwidacji Towarzystwa, KNF z urzędu stwierdziłaby wygaśnięcie decyzji zezwalającej na utworzenie Towarzystwa – art. 66 ust. 5 Ustawy).

Jak wskazano wyżej, Umowa Przeniesienia Przedsiębiorstwa została zawarta w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa (za wynagrodzeniem). Dokonana przez strony ocena zawartej umowy jako mającej za przedmiot przedsiębiorstwo zbywcy (A.) wynikała zarówno z przepisów Ustawy, jak i z charakterystyki dokonanej Transakcji, w następstwie której całość operacji gospodarczych prowadzonych przez A. została przeniesiona na Przejmujące PTE, które na podstawie art. 66 ust. 2 Ustawy wstąpiło w prawa i obowiązki A. dotychczas zarządzającego B. i C., a z kolei Towarzystwo zaprzestało prowadzenia działalności gospodarczej i otwarta została jego likwidacja.

Przejęcie zarządzania B. i zarządzania C., jak również Przechodzących Pracowników i wszystkich istotnych aktywów materialnych i niematerialnych, należności i zobowiązań związanych z B. i C. pozwoli Przejmującemu B. na płynne, efektywne i bezpieczne dla członków B. i C. kontynuowanie czynności w zakresie zarządzania funduszami, co jest kluczowe z punktu widzenia celu Ustawy.

Z uwagi na zaklasyfikowanie Transakcji przez A. jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, A. uznało, że do Transakcji nie mają zastosowania przepisy Ustawy o VAT.

**Pytanie**

Czy dokonana przez Towarzystwo Transakcja zbycia Przenoszonego Przedsiębiorstwa (obejmującego Przenoszoną Działalność oraz związane z nią Przenoszone Zobowiązania) do Przejmującego B., nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na brzmienie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, który wyłącza zastosowanie przepisów Ustawy o VAT w przypadku zbycia przedsiębiorstwa?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W opinii Towarzystwa, w świetle obowiązujących przepisów Ustawy o VAT, Transakcja obejmująca opisane w niniejszym wniosku składniki materialne i niematerialne tworzące przedmiot Transakcji, (tj.: Zarządzanie B., Zarządzanie C., Przenoszone Aktywa, Przenoszone Umowy oraz Przechodzący Pracownicy), składające się łącznie na Przenoszone Przedsiębiorstwo (zbywane wraz z Przenoszonymi Zobowiązaniami), nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na brzmienie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, który wyłącza zastosowanie przepisów Ustawy o VAT w przypadku zbycia przedsiębiorstwa. Przy czym przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT ma znaczenie nadane mu w art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

UZASADNIENIE WNIOSKODAWCY

1\. Zakres opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisów Ustawy o VAT

W świetle art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają, w szczególności, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy istnieje związek pomiędzy dostawą towarów (świadczeniem usług) a zapłatą otrzymaną przez sprzedającego (świadczeniodawcę).

Jednocześnie, przepisy art. 6 Ustawy o VAT wyłączają określone czynności z opodatkowania. Są to czynności, które co prawda mieszczą się w zakresie pojęcia odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, jednak z uwagi na wspomniane wyłączenia zawarte w art. 6, nie podlegają opodatkowaniu. W szczególności, art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dokonując powyższego wyłączenia, ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Jednak uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy o VAT, jak również praktykę organów podatkowych i sądów należy uznać, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności „jak właściciel”, w tym: sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) i inne; zbycie przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) podlega zasadzie swobody umów w takim znaczeniu, że może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Powyższe stanowisko Towarzystwa potwierdzają organy podatkowe (przykładowo, interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.881.2022.2.MD, z dnia 29 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.855.2022.1.WN).

2\. Perspektywa europejska

Przepis art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT wyłączający z zakresu opodatkowania na mocy tej ustawy transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa został wprowadzony do ustawy w celu implementacji opcji przewidzianej w art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1 ze zm.), („VI Dyrektywa”). Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 8, „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego. W określonych przypadkach państwa członkowskie mogą podjąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłócania konkurencji, zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie niniejszego przepisu”. Na mocy art. 6 ust. 5, powyższe stosuje się odpowiednio do świadczenia usług.

Przepis art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zastąpiony został przez art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE w następującym brzmieniu: „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu”. W świetle art. 29 Dyrektywy 2006/112/WE, ww. przepis stosuje się na takich samych warunkach do świadczenia usług.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de l'enregistrement et des domains, Europejski Trybunał Sprawiedliwości, aktualnie: Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wyjaśnił, że zakres czynności, które mogą być przez państwo członkowskie uznane za niebędące dostawą towarów, został zakreślony w sposób szeroki. Trybunał przyjął, że: „Jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5(8) VI Dyrektywy VAT uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie \[…\] do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak posiadać zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.”

Określony w ww. Dyrektywach zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje zatem całość lub część przenoszonego majątku, służącego działalności gospodarczej. Potwierdził to Trybunał w powołanym wyroku zaznaczając, iż przeniesienie, o jakim mowa w art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE) dotyczy również części przedsiębiorstwa umożliwiającej prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, o ile nabywca ma zamiar kontynuowania działalności nabytego przedsiębiorstwa.

Zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wyrażonym przykładowo przez WSA w Lublinie w wyroku z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 636/21:

„Nie można także zapominać, że zgodnie z art. 55 (2) k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Dopuszczalne jest zatem wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55 (1) k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r., I CKN 850/98, LEX nr 50895). Zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości (wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2010 r., I CSK 703/09, LEX nr 724984; z dnia 3 grudnia 2009 r., II CSK 215/09, LEX nr 551060). Nie można zatem przyjąć jako zasady, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa uniemożliwia uznania takiej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo.

Reasumując: każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie, polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego – bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału – będzie „przedsiębiorstwem” w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Skoro tak, to użyte w art. 4a pkt 3 u.p.d.o.p. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.

Słusznie wnioskodawca argumentuje, że zespół składników mających być przedmiotem aportu, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Stanowi on bowiem zespół składników, za pomocą których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej. \[…\]

Okoliczność, że nie wszystkie wymienione w art. 55 (1) k.c. składniki będą wchodziły w skład przedmiotu aportu nie powinna – jak zasadnie stwierdzono w skardze – rzutować na ocenę, czy Zakład stanowi przedsiębiorstwo.”

W świetle powyższego warto zauważyć, że powołane w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcje zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” są w istocie dwiema odmianami tej samej czynności opisanej w art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy / art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE. Wyróżnienie przez polskiego ustawodawcę dwóch odrębnych typów transakcji zbycia (zbycie „przedsiębiorstwa” i zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”) wynika z istnienia w polskim prawie cywilistycznego unormowania pojęcia „przedsiębiorstwa”, które jednak, z perspektywy ekonomicznej, nie jest wystarczające dla odzwierciedlenia unijnej koncepcji tego pojęcia służącej celom podatkowym. Wobec takiego stanu rzeczy, polski ustawodawca dokonał zatem w ramach art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT rozróżnienia na transakcje zbycia „przedsiębiorstwa” oraz zbycia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, co umożliwiło prawidłowe i pełne wdrożenie przedmiotowej normy unijnej.

3\. Pojęcie przedsiębiorstwa

W świetle powołanych regulacji z zakresu podatku VAT oraz uwzględniając opisany stan faktyczny, kluczowe dla sprawy jest ustalenie, że przedmiotem Transakcji było przedsiębiorstwo.

Przepisy Ustawy o VAT nie zawierają „własnej” definicji przedsiębiorstwa. Z powyższego względu, dla celów wykładni tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

W świetle powyższej definicji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

(a) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

(b) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

(c) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

(d) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

(e) koncesje, licencje i zezwolenia,

(f) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

(g) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

(h) tajemnice przedsiębiorstwa,

(i) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja zawarta w Kodeksie cywilnym opisuje zatem przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników, powiązanych funkcjonalnie i służących realizacji określonych zadań gospodarczych. Taki zespół składników stanowi przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Także w praktyce podatkowej (np. interpretacja z dnia 26 kwietnia 2022 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.131.2022.4.KT) podnosi się, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Kodeks cywilny nie definiuje natomiast pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zakres tego pojęcia został określony w art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa występuje wyłącznie na gruncie prawa podatkowego i „wyraża ekonomiczne rozumienie przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) jako całości gospodarczej, pojmowanej jako aktywa i obciążające je pasywa, w oderwaniu od prawnoformalnych aspektów dokonywania transakcji” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 czerwca 2012 r., sygn. IPPP1/443-322/12-2/PR). Przedmiotowa definicja odzwierciedla więc aspekt ekonomiczny definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, a w szczególności wymóg „zorganizowania” składników niematerialnych i materialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa (tj. powiązania organizacyjnego i funkcjonalnego między tymi składnikami) oraz ich funkcję gospodarczą („przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej”).

Powyższy aspekt ekonomiczny pojęcia przedsiębiorstwa, definiowany poprzez jego zorganizowanie i funkcjonalność, był wielokrotnie analizowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym, w przywołanym wyroku WSA w Lublinie z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 636/21 („każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie, polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału – będzie „przedsiębiorstwem” w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Skoro tak, to użyte w art. 4a pkt 3 u.p.d.o.p. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.”).

Ponadto, art. 55(2) Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z powyższego względu, typowa umowa o nabycie przedsiębiorstwa zazwyczaj zawiera załącznik wyliczający, jakie składniki weszły w skład sprzedawanego przedsiębiorstwa oraz, jakie zostały z niego wyłączone. W praktyce podatkowej i orzeczniczej powszechnie akceptuje się stanowisko, że również w sytuacji wyłączenia z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, czynność prawna nadal może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Przy czym zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania poszczególnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości (tak np. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I CSK 703/09; z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II CSK 215/09). „Co istotne - dla kwalifikacji danego zespołu składników jako przedsiębiorstwa obojętne jest czy zespół ten stanowi całość składników majątkowych i niemajątkowych przysługujących danemu podmiotowi (co oznacza, że zbycie nawet niewielkiej części praw i zobowiązań danego podmiotu może zostać uznane za zbycie przedsiębiorstwa, jeżeli przedmiot zbycia spełnia kryteria z art. 55(1) k.c.)" (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2012 r., sygn. IPPP2/443-789/12-2/DG).

Trzeba również wskazać, iż dla kwalifikacji danego zespołu składników jako przedsiębiorstwa obojętne jest, czy w skład tego kompleksu wchodzą wszystkie elementy wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego (przedsiębiorstwem może być kompleks obejmujący tylko niektóre z tych elementów). W tym zakresie istnieje pewna swoboda stron transakcji co do tego, które elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej. Oczywiście, swoboda ta nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Transakcja dotycząca przedsiębiorstwa powinna bowiem obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

Z powyższego wynika, iż o przedsiębiorstwie (czy też o transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo) można mówić wtedy, kiedy istnieje zespół składników powiązanych ze sobą w taki sposób, że umożliwia niezależne i samodzielne prowadzenie biznesu. W tym zakresie nie jest istotne, czy w skład tego zespołu wchodzą wszystkie elementy wymienione art. 55(1) Kodeksu cywilnego lub wszystkie elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa zbywcy, lecz to, czy istnieje możliwość samodzielnego prowadzenia działalności za pomocą przedmiotowego zespołu składników.

4\. Odniesienie opisanych regulacji prawnych do specyfiki działalności Towarzystwa oraz Transakcji

Powyższe rozważania dotyczące definicji przedsiębiorstwa należy odnieść do specyfiki działalności prowadzonej przez Towarzystwo przed Transakcją. Mowa tu bowiem o działalności ściśle regulowanej i ograniczonej przepisami prawa, w szczególności Ustawą, zarówno co do jej zakresu, jak i formy prowadzenia.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 Ustawy, przedmiotem działalności przedsiębiorstwa towarzystwa emerytalnego jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie otwartym funduszem emerytalnym lub dobrowolnym funduszem emerytalnym oraz jego reprezentowanie. Bez tworzenia i zarządzania funduszem emerytalnym, towarzystwo emerytalne traci rację bytu (zgodnie z przepisami Ustawy nie może prowadzić działalności w innym obszarze gospodarczym). W tym kontekście zarządzanie funduszem emerytalnym (otwartym funduszem emerytalnym lub dobrowolnym funduszem emerytalnym) powinno być postrzegane jako „biznes” (czy też przedsiębiorstwo), za pomocą którego towarzystwo emerytalne prowadzi swoją działalność. W sytuacji zbycia tego „biznesu” (przykładowo, w drodze przekazania zarządzania funduszem), towarzystwo emerytalne musi przestać istnieć. Zatem trzeba uznać, iż działalność prowadzona przez towarzystwo emerytalne polegająca na zarządzaniu funduszem emerytalnym jest zorganizowana w taki sposób, że należy ją traktować jako „przedsiębiorstwo”. Takim terminem posługuje się także Ustawa w art. 29 ust. 1: „Przedmiotem przedsiębiorstwa towarzystwa jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie funduszami oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich \[…\]”. Przeniesienie (zbycie) przez towarzystwo emerytalne do innego towarzystwa zarządzania otwartym funduszem emerytalnym lub dobrowolnym funduszem emerytalnym (a zwłaszcza jednoczesne zbycie zarządzania wszystkimi zarządzanymi w danym czasie funduszami emerytalnymi), wraz z aktywami i zobowiązaniami dotyczącymi tej aktywności, musi zatem oznaczać zbycie przez towarzystwo całości jego przedsiębiorstwa.

W sytuacji, gdy towarzystwo emerytalne przekaże innemu towarzystwu zarządzanie wraz z kluczowymi aktywami i dokumentacją B. / C. (a zatem przekaże składniki warunkujące możliwość czerpania przyszłych przychodów) oraz przeniesie kluczowych pracowników odpowiedzialnych za takie zarządzanie, nie może ono kontynuować działalności w charakterze powszechnego towarzystwa emerytalnego. Zbycie zarządzania otwartego funduszu emerytalnego dokonywane jest w celu „rezygnacji z prowadzenia dotychczasowej działalności”, co oznacza, że powszechne towarzystwo emerytalne po takiej transakcji nie może utworzyć kolejnego otwartego funduszu emerytalnego i kontynuować działalności jako powszechne towarzystwo. Z drugiej strony, towarzystwo emerytalne przejmujące ten zespół składników kontynuuje działalność w zakresie, w jakim prowadziło ją towarzystwo zbywające (po spełnieniu określonych ustawowo wymogów formalnych).

Takie stanowisko wyraził także Sąd Najwyższy w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 25 marca 2010 r. sygn. akt II PZP 12/09, w której stwierdzono: „Zestawienie treści art. 29 ust. 1 ustawy o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych oraz art. 55(1) k.c. prowadzi do wniosku, że przedmiotem zorganizowanego zespołu wszelkich składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (przedmiotem przedsiębiorstwa) towarzystwa emerytalnego (spółki akcyjnej) jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie otwartym funduszem emerytalnym. Oznacza to także, że przedmiotem (działalności) przedsiębiorstwa towarzystwa emerytalnego nie jest (nie może być) żadna działalność nieobjęta pojęciem „tworzenia”, a po utworzeniu pojęciem „zarządzania” funduszem emerytalnym”.

Jak to przedstawiono w opisie stanu faktycznego, przed przeprowadzeniem Transakcji, Towarzystwo, jako powszechne towarzystwo emerytalne, zarządzało funduszami emerytalnymi B. i C.. W ramach Transakcji, Towarzystwo dokonało przekazania zarządzania B. oraz C. innemu towarzystwu emerytalnemu (Przejmujące PTE) w trybie art. 66 Ustawy w szczególności poprzez zawarcie Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa oraz (co stanowi wymóg formalny określony w art. 66 ust. 1a Ustawy) wejście w życie zmian do statutu B. i C., wskazujących Przejmujące PTE jako nowe towarzystwo zarządzające B. i C. W następstwie przeprowadzonej Transakcji została otwarta likwidacja Towarzystwa, a Przejmujące PTE wstąpi z mocy prawa (sukcesja) w prawa i obowiązki Towarzystwa związane z zarządzaniem przejmowanym B. i C. (w tym, między innymi, prawa i obowiązki związane z byciem organem B. i C., prawo do pobierania wynagrodzenia za zarządzanie B. i C., i inne). Uzyskanie przez Przejmujące PTE możliwości zarządzania B. i C. wraz z przejęciem od Towarzystwa odpowiedniego zespołu składników materialnych i niematerialnych (opisane wcześniej Przenoszone Aktywa), Przenoszonych Umów jak również Przechodzących Pracowników jest wystarczające, aby Przejmujące PTE mogło prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą z wykorzystaniem B. i C.. W konsekwencji, w ocenie Towarzystwa, z punktu widzenia podatku VAT, Transakcję tę należy rozumieć jako transakcję zbycia przedsiębiorstwa A. w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, które podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Bez wpływu na powyższą klasyfikację pozostaje wyłączenie z zakresu Transakcji niektórych składników majątku Towarzystwa (opisanych w stanie faktycznym), gdyż nie wpływa to na możliwość efektywnego i samodzielnego prowadzenia przez Przejmujące PTE działalności polegającej na zarządzaniu B. i C.

5\. Praktyka podatkowa

Stanowisko Towarzystwa znajduje jednoznaczne potwierdzenie w treści interpretacji wydawanych przez polskie organy podatkowe w odniesieniu do transakcji zbliżonych do przeprowadzonej przez Towarzystwo, tj. transakcji obejmujących przekazanie przez powszechne towarzystwo emerytalne, które zamierza zrezygnować z prowadzenia dotychczasowej działalności, zarządzania otwartym funduszem emerytalnym lub dobrowolnym funduszem emerytalnym innemu powszechnemu towarzystwu na podstawie art. 66 Ustawy.

Należy tu przypomnieć, że szczególny charakter prawny Transakcji przeprowadzonej przez Towarzystwo, której treść oraz forma muszą zostać ściśle podporządkowane rygorystycznym regulacjom zawartym w Ustawie, oraz która, dla swej skuteczności, wymaga pozytywnej oceny i zatwierdzenia przez KNF. Powyższe wymogi regulacyjne powodują, że zarówno formuła jak i podstawowe elementy dokonanej Transakcji są identyczne lub niemal identyczne jak formuła i elementy innych transakcji przeprowadzanych na polskim rynku na podstawie art. 66 Ustawy. W tych okolicznościach, z oczywistych względów, powołane poniżej interpretacje wydawane przez organy podatkowe w odpowiedzi na wnioski składane przez innych podatników dotyczą w istocie bardzo zbliżonych realiów ekonomicznych i umownych, jak Transakcja dokonana przez Towarzystwo:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.826.2016.1.AS
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.825.2016.1.AS
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2014 r., sygn. IPPP1/443-980/14-3/MPe
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP3/443-498/13-5/MKw
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2012 r., sygn. IPPP2/443-789/12-2/DG
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 maja 2012 r. sygn. IPPP1/443-200/12-5/EK.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
----------------------------------

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
---------------------------------

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:
-----------------------------------------------------------

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wcześniej wskazano, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

I tak, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo Powszechnym Towarzystwem Emerytalnym (PTE) (obecnie w likwidacji). W styczniu 2023 r. zawarli Państwo z innym PTE, spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (Przejmujące PTE) umowę o przeniesieniu własności przedsiębiorstwa (Umowa Przeniesienia Przedsiębiorstwa; Transakcja).

Przed dokonaniem transakcji byli Państwo organem B. (B.) oraz C. (C.), którymi zarządzali Państwo, które reprezentowali wobec osób trzecich. Mając na uwadze ograniczenia zawarte w Ustawie (o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych), wyłącznym przedmiotem Państwa działania było zarządzanie B. i C. oraz ich reprezentacja. W szczególności, decyzje inwestycyjne B. i C. były podejmowane na podstawie analiz i Państwa decyzji jako organizacji wyspecjalizowanej w zarządzaniu majątkami B. i C.. Przechowywali i archiwizowali Państwo dokumenty oraz inne nośniki informacji B. i C. Z tytułu zarządzania B. i C., ponosili Państwo za B. i C. odpowiedzialność prawną i finansową, zarówno wobec uczestników B. i C., jak i wobec osób trzecich.

Prowadzili Państwo ww. działalność statutową w oparciu o wyspecjalizowane zespoły ludzi oraz składniki majątkowe w postaci aktywów trwałych (jak wyposażenie biura, programy informatyczne) oraz aktywów obrotowych (np. środki pieniężne na rachunku). Całość aktywności Towarzystwa podporządkowana była prowadzeniu wyłącznej, prawnie dopuszczalnej działalności Towarzystwa, polegającej na zarządzaniu oraz reprezentowaniu B. i C.

W skład majątku B. oraz C. wchodzą jego aktywa i pasywa. Aktywa obejmują w szczególności składki wpłacane przez członków B./C., nabyte za te składki prawa oraz pożytki z tych praw, a także środki Towarzystwa, zgromadzone na rachunku rezerwowym, służącym do uzupełniania niedoborów funduszu, o ile taki wystąpi. Aktywa B./C. wyznaczają wartość portfela inwestycyjnego. Aktywa funduszu to także środki pieniężne na rachunkach bieżących i przeliczeniowych oraz inne środki pieniężne i należności z tytułu zbytych składników portfela inwestycyjnego, dywidendy od papierów wartościowych, odsetki, należności od towarzystwa emerytalnego. Fundusz stanowi jednak nie tylko masę majątkową wyposażoną w osobowość prawną, lecz także składa się z czynników niemajątkowych, jakimi są członkowie tego funduszu. Natomiast, głównymi elementami pasywów majątku B. i C. są kwoty stanowiące równowartość składek członków funduszu, a także równowartość środków należnych B./C. lub które już do niego wpłynęły, z tytułów wymienionych w Ustawie. Do pasywów majątku B./C. zalicza się ponadto kapitał rezerwowy stanowiący równowartość środków wpłaconych na rachunek rezerwowy oraz wyniki finansowe za lata poprzednie i rok bieżący. Pasywa funduszu to także zobowiązania z takich tytułów, jak koszt transakcji nabywania i zbywania jego aktywów za pośrednictwem upoważnionych do tych czynności podmiotów, koszty związane z przechowywaniem tych aktywów przez depozytariusza i inne podmioty, koszty zarządzania funduszem przez towarzystwo. Zarówno B. jak i C. są osobami prawnymi typu fundacyjnego (ich istotą jest majątek) i jako takie nie mają żadnych struktur korporacyjnych ani własnych organów (np. zarządu) - funkcję organu B./C. pełni PTE, którym przed dokonaniem Transakcji byli Państwo, zaś po dokonaniu Transakcji jest Przejmujące PTE. Ani B. ani C. nie posiada także własnych pracowników - z uwagi na strukturę funduszy oraz ich regulowaną działalność, całość czynności związanych z funkcjonowaniem B. oraz C. jest podejmowana na poziomie powszechnego towarzystwa emerytalnego.

12 września 2022 r., zawarli Państwo z Przejmującym PTE oraz innym podmiotem z grupy występującym jako gwarant, warunkową umowę zobowiązującą dotyczącą zbycia przez Państwa na rzecz Przejmującego PTE prowadzonego przedsiębiorstwa (Umowa Zobowiązująca). Umowa Zobowiązująca nie miała skutku rozporządzającego, taki skutek niosło ze sobą zawarcie 31 stycznia 2023 r. Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa.

W Umowie Zobowiązującej strony wskazały, że prowadzą Państwo przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego w zakresie prowadzenia B. i C., obejmujące wspomniane wyżej składniki (Przenoszona Działalność), tj.:

*   Zarządzanie B.,
*   Zarządzanie C.,
*   określone rzeczowe i niematerialne aktywa, prawa i wierzytelności oraz inne aktywa A. związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C. (Przenoszone Aktywa) oraz
*   określone umowy związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C. (Przenoszone Umowy);
*   pracowników Towarzystwa przenoszonych w ramach Transakcji (Przechodzący Pracownicy).

Strony wskazały, że przedmiotem Transakcji będzie również przeniesienie przez Państwa na Przejmujące PTE wszystkich obowiązków i zobowiązań związanych z Przenoszoną Działalnością istniejących na dzień zamknięcia Transakcji (Przenoszone Zobowiązania) przejmowanych przez Przejmujące PTE, w tym:

*   zobowiązania wynikające z Przenoszonych Umów,
*   zobowiązania związane z zatrudnieniem, w zakresie dotyczącym Przechodzących Pracowników,
*   zobowiązania związane z Przenoszonymi Aktywami,
*   zobowiązania z tytułu ubezpieczeń społecznych.

W zawartych umowach (Umowa Zobowiązująca oraz Umowa Przeniesienia Przedsiębiorstwa) strony opisały wynagrodzenie należne Państwu z tytułu Transakcji, tj. wynagrodzenie za Przenoszoną Działalność, uwzględniające również przeniesienie Przenoszonych Zobowiązań (Wynagrodzenie).

Na podstawie zawartej 31 stycznia 2023 r. Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa,

*   przekazali Państwo Przenoszoną Działalność Przejmującemu PTE, a Przejmujące PTE przyjęło przekazanie Przenoszonej Działalności od Państwa ze skutkiem od 1 lutego 2023 r.; w szczególności, w ramach przedsiębiorstwa, przekazali Państwo Przejmującemu PTE Zarządzanie B., wraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z takim zarządzaniem oraz przenieśli Państwo na Przejmujące PTE Zarządzanie C., wraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z takim zarządzaniem;
*   przenieśli Państwo Przenoszone Zobowiązania, a Przejmujące PTE bezwarunkowo przejęło Przenoszone Zobowiązania od Państwa.

Przenoszone Aktywa objęły następujące elementy:

*   prawa i wierzytelności wynikające z Przenoszonych Umów (z zastrzeżeniem, że gdy przeniesienie praw i wierzytelności z Przenoszonej Umowy wymaga zgody strony tej umowy, prawa i wierzytelności przeniesione będą wyłącznie w zakresie, w jakim taka zgoda został udzielona);
*   bazy danych i archiwa;
*   inne prawa niematerialne związane z zarządzaniem B. i C. wskazane w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, w tym prawa własności intelektualnej, wszelkie informacje zastrzeżone, w tym know-how, a także Państwa tajemnice handlowe oraz B. i C. związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C.;
*   dokumentację biznesową zdefiniowaną przez strony w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, w szczególności dokumentację związaną z zatrudnieniem i dokumentację finansową (lub ich kopie – zależnie od charakteru dokumentu);
*   rzeczowe aktywa trwałe, w tym środki trwałe i inne ruchomości wymienione w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa;
*   wierzytelności i roszczenia związane z zarządzaniem B. i zarządzaniem C., wynikające z zobowiązań ustawowych lub zobowiązań umownych (z wyjątkiem wierzytelności i roszczeń dotyczących aktywów wyłączonych z Transakcji, opisanych poniżej);
*   środki pieniężne równe kwocie Przenoszonych Zobowiązań.

Przenoszone Umowy objęły umowy regulujące takie obszary, jak: usługi agenta transferowego; outsourcing usług księgowych i wyceny aktywów/inwestycji B. i C.; udzielenie licencji na oprogramowanie i wdrożenie aplikacji (\`(...)\`); świadczenie usług w zakresie obsługi IT dotyczącej aplikacji (\`(...)\`) (działalność inwestycyjna); usługi archiwizacyjne - przechowywanie dokumentacji papierowej, przechowywanie elektronicznych nośników danych, udostępnianie zasobów; dostęp do zasobów analitycznych i informacyjnych na potrzeby działalności inwestycyjnej (w tym, dostęp do serwisu informacyjnego (\`(...)\`); usługi pocztowe; dostęp do zasobów (\`(...)\`) w zakresie działalności inwestycyjnej; usługi informatyczne związane z bazami danych; obsługę rachunków bankowych.

Z zakresu Transakcji wyłączono wybrane aktywa i związane z nimi zobowiązania niestanowiących części Przenoszonej Działalności, tj.:

*   aktywa ruchome, w tym samochody osobowe, komputery osobiste i sprzęt biurowy, które nie zostały wyraźnie wymienione w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa;
*   prawa wynikające z umowy najmu biura zajmowanego przez Państwa;
*   umowy z podmiotami zewnętrznymi świadczącymi usługi outsourcingowe na Państwa rzecz;
*   prawa wynikające z umów o prowadzenie Państwa rachunku bankowego, wraz ze środkami finansowymi zdeponowanymi na takim rachunku, z wyjątkiem rachunków bankowych służących przekazywaniu środków pieniężnych równych kwocie Przenoszonych Zobowiązań;
*   inne umowy zawarte przez Państwa, które nie są Przenoszonymi Umowami;
*   obligacje krótko- i długoterminowe (Państwa inwestycje) oraz prawa wynikające z umów rachunku inwestycyjnego Państwa niezwiązanych z B. i C.;
*   licencje na programy komputerowe wykorzystywane przez Państwa niewymienione wprost w załączniku do Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa;
*   księgi rachunkowe, niezwiązane z B. i C.;
*   wszelkie inne aktywa materialne i niematerialne związane z Państwa funkcjonowaniem, które nie są związane z Przenoszoną Działalnością.

W związku ze specyfiką działalności Towarzystwa, B. i C. oraz Przejmującego PTE, jako podmiotów, których działalność jest szczegółowo uregulowana przepisami Ustawy, Przenoszone Przedsiębiorstwo nie objęło nazwy przedsiębiorstwa Towarzystwa ani też zezwoleń na utworzenie B. oraz C. oraz zezwolenia na utworzenie Towarzystwa.

Wraz z przeniesieniem Przenoszonej Działalności, do Przejmującego PTE przeszli pracownicy związani z Przenoszoną Działalnością (Przechodzący Pracownicy). Przejście pracowników nastąpiło na mocy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy na zasadzie przejścia zakładu pracy.

Wskutek zawarcia i wykonania Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa, Przejmujące PTE przejęło wyłączny przedmiot działalności Towarzystwa wraz z przypisanymi do tej działalności pracownikami, aktywami i zobowiązaniami. Przejmujące PTE wstąpiło w prawa i obowiązki Towarzystwa, a przede wszystkim przejęło zarządzanie majątkiem B. i C. co wynika z ustawowych cech umowy o przejęcie zarządzania funduszem. Uzyskanie możliwości zarządzania B./C. wraz z przejęciem od Towarzystwa Przenoszonej Działalności, jest wystarczające (po spełnieniu odpowiednich warunków regulacyjnych), aby Przejmujące PTE mogło prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą z wykorzystaniem B. oraz C.

W efekcie przejęcia zarządzania B. i C., Przejmujące PTE będzie czasowo zarządzało dwoma otwartymi funduszami emerytalnymi i dwoma dobrowolnymi funduszami emerytalnymi. Następnie Przejmujące PTE zgodnie z przepisami Ustawy przeprowadzi likwidację B./C. w drodze przeniesienia aktywów/majątku B. do otwartego funduszu emerytalnego zarządzanego obecnie przez Przejmujące PTE, tak aby Przejmujące PTE zarządzało jednym otwartym funduszem emerytalnym powstałym z majątku B. oraz otwartego funduszu emerytalnego zarządzanego obecnie przez Przejmujące PTE. Proces likwidacji C. przebiega odmiennie od likwidacji B. (w przypadku likwidacji C. należy zastosować nie tylko przepisy Ustawy, ale również regulacje ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego). Niemniej w momencie zakończenia likwidacji, Przejmujące PTE zarządzać będzie jednym dobrowolnym funduszem emerytalnym (funduszem emerytalnym zarządzanym obecnie przez Przejmujące PTE), w skład którego może wchodzić również część / całość aktywów C. (w tym zakresie kluczowa będzie decyzja klientów C.).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest uznanie Transakcji zbycia Przenoszonego Przedsiębiorstwa do Przejmującego za transakcję zbycia przedsiębiorstwa wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2342 ze zm.), dalej jako ustawa o FE

fundusz jest osobą prawną.

Przedmiotem działalności funduszu jest gromadzenie środków pieniężnych i ich lokowanie z przeznaczeniem na wypłatę członkom funduszu emerytury po osiągnięciu przez nich wieku emerytalnego oraz emerytury częściowej, o których mowa w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 504 i 1504), lub okresowej emerytury kapitałowej, o której mowa w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o emeryturach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 926), z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak stanowi art. 3 ust. 1-3 ww. ustawy o FE:

Organem funduszu jest towarzystwo emerytalne, zwane dalej „towarzystwem”, utworzone zgodnie z przepisami ustawy.

Towarzystwo tworzy fundusz oraz, jako jego organ, zarządza nim i reprezentuje w stosunkach z osobami trzecimi.

Towarzystwo reprezentuje fundusz w sposób określony dla reprezentacji towarzystwa w jego statucie.

Stosownie do art. 27 ust. 1 i 2 ww. ustawy o FE:

Towarzystwo prowadzi działalność wyłącznie w formie spółki akcyjnej.

Towarzystwo prowadzi działalność jako powszechne towarzystwo lub pracownicze towarzystwo.

Z kolei na podstawie art. 29 ust. 1 i 2 powołanej ustawy o FE:

Przedmiotem przedsiębiorstwa towarzystwa jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie funduszami oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich. Wyłącznie towarzystwo jest uprawnione do prowadzenia takiej działalności.

Powszechne towarzystwo tworzy i zarządza tylko jednym otwartym funduszem oraz może utworzyć i zarządzać tylko jednym dobrowolnym funduszem, z zastrzeżeniem ust. 2a, a pracownicze towarzystwo tworzy i zarządza tylko jednym pracowniczym funduszem, z zastrzeżeniem ust. 2b, chyba że zarządzanie więcej niż jednym, odpowiednio, otwartym funduszem, dobrowolnym funduszem lub pracowniczym funduszem jest skutkiem przejęcia jego zarządzania przez towarzystwo albo połączenia towarzystw.

W myśl art. 66 ust. 1, 2 i 6 cyt. ustawy o FE:

Powszechne towarzystwo, które zamierza zrezygnować z prowadzenia dotychczasowej działalności, może, na podstawie umowy zawartej z innym powszechnym towarzystwem, przekazać temu towarzystwu zarządzanie otwartym funduszem, którym zarządza.

Powszechne towarzystwo przejmujące zarządzanie otwartym funduszem wstępuje w prawa i obowiązki powszechnego towarzystwa zarządzającego dotychczas tym funduszem. Postanowienia umowy wyłączające określone obowiązki są bezskuteczne wobec osób trzecich.

Przepisy ust. 1, 1a i 2–4 stosuje się odpowiednio w przypadku przekazania przez powszechne towarzystwo zarządzania dobrowolnym funduszem.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że – co do zasady – zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Jak wynika z opisu sprawy, na podstawie Umowy Przeniesienia Przedsiębiorstwa przekazali Państwo Przejmującemu PTE Zarządzanie B., wraz z wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z takim zarządzaniem oraz Zarządzanie C., wraz z wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z takim zarządzaniem. Przejmujące PTE przejęło także prawa i wierzytelności wynikające z Przenoszonych Umów, bazy danych i archiwa, inne prawa niematerialne związane z zarządzaniem B. i C., dokumentację biznesową, rzeczowe aktywa trwałe, Państwa wierzytelności i roszczenia związane z zarządzaniem B. i C., środki równe kwocie Przenoszonych Zobowiązań. Przejmujące PTE przejęło wyłączny przedmiot Państwa działalności wraz z przypisanymi do tej działalności pracownikami, aktywami i zobowiązaniami. Przejęte składniki są wystarczające, aby Przejmujące PTE mogło prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą z wykorzystaniem B. i C.. W efekcie Transakcji Przejmujące PTE będzie czasowo zarządzało dwoma otwartymi funduszami emerytalnymi i dwoma dobrowolnymi funduszami emerytalnymi (następnie Przejmujące PTE przeprowadzi likwidację B./C. tak aby zarządzało jednym B. i jednym C.).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy stwierdzić należy, że zbycie składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowi przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, zdolne do prowadzenia działalności gospodarczej. Przejmujące PTE przy wykorzystaniu nabytego od Państwa majątku, będzie zarządzało otwartymi funduszami emerytalnymi i dobrowolnymi funduszami emerytalnymi.

Wyłączone z Transakcji składniki nie są niezbędne do prowadzonej działalności, tj. ich brak nie powoduje, że przedsiębiorstwo nie może realizować celów, do jakich zostało powołane.

Podsumowując, dokonana przez Państwa Transakcja zbycia Przenoszonej Działalności do Przejmującego PTE, stanowiła zbycie przedsiębiorstwa i w związku z tym Transakcja ta podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).