Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-471/14/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-21
Teza: Odliczenie podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem parkomatów i sposobu jego odliczenia.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; parking-opłata parkingowa; usługi-usługi parkingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i stawki dla świadczonych przez Gminę usług parkingowych i pobieranej opłaty dodatkowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem parkomatów i sposobu jego odliczenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i stawki dla świadczonych przez Gminę usług parkingowych i pobieranej opłaty dodatkowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem parkomatów i sposobu jego odliczenia

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest właścicielem parkingów miejskich (dalej: „Parkingi”) położonych poza obszarem dróg publicznych.

Na Parkingach Gmina świadczy - we wskazanych poniżej okresach - usługi parkingowe umożliwiając zainteresowanym korzystanie z miejsc postojowych.

Za postój pojazdów na Parkingach w miesiącach lipcu i sierpniu każdego roku Gmina pobiera opłaty:

1.  opłatę podstawową,
2.  opłatę dodatkową.

Wysokość opłat wynika z Uchwały XXXVI/466/2013 Rady Miejskiej w D. z dnia 27 marca 2013 r. w sprawie ustalenia zasad korzystania z parkingów, sposobu pobierania i wysokości opłat za parkowanie pojazdów na parkingach niestrzeżonych zlokalizowanych na terenach niebędących drogami publicznymi, która zastąpiła obwiązujące w tym samym zakresie Zarządzenie Burmistrza D. Nr VI/267/2012 z dnia 26 czerwca 2012 r.

Opłata podstawowa pobierana za korzystanie z miejsc postojowych w godzinach od 8.00 do 20.00 we wszystkie dni tygodnia. Opłata podstawowa wnoszona jest poprzez wykupienie biletu parkingowego w parkomacie.

Opłata dodatkowa pobierana jest w przypadku nieuiszczenia opłaty podstawowej, bądź przekroczenia opłaconego czasu parkowania. Termin uiszczenia opłaty dodatkowej wynosi 7 dni od dnia wystawienia zawiadomienia przez służby kontrolujące — Straż Miejską i wyznaczonych pracowników Gminy na podstawie stosownych upoważnień. Opłata dodatkowa pobierana jest niezależnie od opłaty obowiązkowej. Opłata dodatkowa wpłacana jest w biurze obsługi płatnych parkingów lub na konto Urzędu Miejskiego w D. Nieuregulowanie opłaty dodatkowej podlega windykacji w trybie egzekucji administracyjnej.

Fakt pobierania przez Gminę opłat za postój pojazdów jedynie przez dwa miesiące w roku wynika z braku zainteresowanych korzystaniem z przedmiotowych Parkingów poza okresem letnim.

Sprzedaż z tytułu świadczenia usług parkingowych, za które pobierana jest opłata podstawowa Gmina wykazuje w deklaracjach VAT i odprowadza podatek należny.

W latach 2012-2013 Gmina poniosła wydatki inwestycyjne zawiązane z zakupem parkomatów, służących do wnoszenia opłaty podstawowej za postój na Parkingach.

Przedstawione powyżej wydatki inwestycyjne dokumentowane były przez kontrahentów Gminy fakturami, na których wykazywane są kwoty podatku VAT.

Gmina nie odliczyła podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem parkomatów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczone przez Gminę usługi parkingowe stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT?
2.  Według jakiej stawki podatku VAT podlega opodatkowaniu pobierana przez Gminę opłata podstawowa?
3.  Czy pobierana przez Gminę opłata dodatkowa podlega opodatkowaniu VAT?
4.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia w całości VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na zakup parkomatów?
5.  W jaki sposób Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem parkomatów?

Stanowisko Wnioskodawcy

1.  Świadczone przez Gminę usługi parkingowe stanowią czynności opodatkowane VAT, nie korzystające ze zwolnienia z VAT.
2.  Pobierana przez Gminę opłata podstawowa podlega opodatkowaniu VAT według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.
3.  Pobierana przez Gminę opłata dodatkowa nie podlega opodatkowaniu VAT.
4.  Gmina ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych przez nią na zakup parkomatów.
5.  Zdaniem Gminy może ona obniżyć kwotę podatku należnego o odpowiednie kwoty podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego tj. w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała poszczególne faktury związane z zakupem parkomatów, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Mając na uwadze fakt, iż usługi parkingowe nie stanowią/nie będą stanowić dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie analizowanej ustawy powinny być one traktowane jako świadczenie usług.

Gmina przy tym podkreśliła, iż wskazany powyżej sposób traktowania usług parkingowych jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lutego 2012 r., sygn. IPPP1/443-1746/11-2/MP, Dyrektor stwierdził, iż „(\`(...)\`) Gmina wprowadziła obszar strefy płatnego parkowania, który nie jest zlokalizowany w pasie drogowym. Na podstawie uchwały Rady Miejskiej, Gmina pobiera opłaty za parkowanie w miejscach znajdujących się na ww. parkingach. W przedmiotowej sprawie podmiot prowadzący parking (Gmina) zezwala - za wynagrodzeniem - innym osobom na korzystanie z gruntu przez czasowe pozostawienie pojazdu. W takich przypadkach pomiędzy prowadzącym parking, a osobą pozostawiającą pojazd może dojść do zawarcia umowy zbliżonej do umowy przechowania (art. 835 i nast. Kodeksu cywilnego) i wówczas świadczący usługę „parkingową”, obejmuje samochód w swoje władztwo i poprzez pobranie opłaty oraz wystawienie kwitu (dowodu przyjęcia pojazdu) zobowiązuje się strzec przed zniszczeniem lub utratą, względnie pobiera opłatę za samo umożliwienie korzystania z wyznaczonego miejsca. Czynność taka - jako usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - niewątpliwie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W świetle powyższego udostępnianie miejsc parkingowych na parkingach niestanowiących pasa drogowego za wynagrodzeniem jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Parkowanie pojazdów w miejscach znajdujących się na parkingach zlokalizowanych poza pasem dróg odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej i podmiot prowadzący parking świadczy usługę parkingową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej.

Podobnie stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2013 r. IBPP2/443-1276/12/AMP, który orzekł, iż: „udostępnianie miejsc parkingowych na parkingach nie stanowiących pasa drogowego za wynagrodzeniem jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z tego, że parkowanie pojazdów odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej i podmiot prowadzący parking świadczyć będzie usługę parkingową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, że świadczone przez nią usługi parkingowe stanowią czynności opodatkowane VAT. nie korzystające ze zwolnienia z VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z pewnymi wyjątkami wskazanymi w tym przepisie. Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa m.in. w cytowanym powyżej art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 23%.

Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie przewidują stawki obniżonej podatku ani zwolnienia dla usług udostępniania za wynagrodzeniem miejsc parkingowych na parkingach niestanowiących pasa drogowego, zatem, w ocenie Gminy, podlegają one opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidulnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych. Na przykład w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 marca 2013 r. sygn. IBPP2/443-1276/12/AMP: „Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie przewidują stawki obniżonej podatku ani zwolnienia dla usług udostępniania, za wynagrodzeniem miejsc parkingowych na parkingach niestanowiących pasa drogowego, zatem podlegają one opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Reasumując, opłaty parkingowe z tytułu parkowania pojazdów na ww. parkingach wielopoziomowych, które to parkingi nie znajdują się w obrębie pasa drogowego będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie przez Wnioskodawcę usług parkingowych i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%”.

Reasumując, w ocenie Gminy pobierana przez nią opłata podstawowa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Ad. 3.

Zdaniem Gminy, pobierane przez nią opłaty dodatkowe pobierane są w trybie administracyjnym, nie zaś na podstawie umów cywilnoprawnych. Opłaty te cechuje brak właściwych dla stosunków cywilnoprawnych przymiotów tj. ekwiwalentności, umownego charakteru, dobrowolności świadczenia. W świetle zatem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, którego treść została przytoczona powyżej w uzasadnieniu odpowiedzi do pytania 1 — w tym zakresie Gmina nie powinna być uznawana za podatnika VAT.

W ocenie Gminy, zapłata określonej kwoty pieniężnej wiąże się w tym wypadku z prawem żądania naprawienia szkody wynikłej dla właściciela rzeczy z tytułu bezumownego używania rzeczy. Żądane wynagrodzenie jest więc w istocie odszkodowaniem. Miedzy właścicielem (Gminą) i użytkownikiem nie istnieje żaden (jawny lub dorozumiany) stosunek prawny (umowny), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. W tej sytuacji zatem, w ocenie Gminy, nie mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Na przykład w wyroku z dnia 15 czerwca 2012 r. WSA we Wrocławiu sygn. I SA/Wr 407/12, w którym sąd orzekł, iż: „obciążenie korzystającego bezumownie z majątku Gminy opłatą naliczoną od momentu, kiedy zajął on bezpodstawnie ten majątek (z uwzględnieniem okresu przedawnienia) do dnia dowiedzenia się o tym fakcie przez Gminę, nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną przez Gminę usługę opodatkowaną VAT lecz odszkodowanie za pozbawienie Gminy możliwości korzystania z będącego jej własnością mienia. O wynagrodzeniu za korzystanie z majątku Gminy będzie można mówić dopiero wtedy, gdy Gmina świadomie przekaże swój majątek we władanie podmiotu, który dotychczas władał nim nielegalnie, generując od tego momentu czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Reasumując, zdaniem Gminy, pobierana przez nią opłata dodatkowa nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, to jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu odpłatnego świadczenia usług parkingowych Gmina jest podatnikiem VAT, gdyż świadczenia wykonywane są na podstawie umów cywilnoprawnych, zawieranych przez Gminę z użytkownikami Parkingów. W konsekwencji uznać należy, iż Gmina dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, zdaniem Gminy, usługi te nie korzystają ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest/będzie spełniony.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jak wskazano powyżej, świadczenie przez Gminę usług parkingowych odbywa się na podstawie umów cywilnoprawnych i w konsekwencji Gmina działając w roli podatnika zobligowana jest do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, należy uznać, iż w przypadku odpłatnego świadczenia przez Gminę usług parkingowych istnieje bezpośredni związek podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na zakup parkomatów a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem również drugi ze wskazanych (w art. 86 ust 1 ustawy o VAT) warunków odliczenia podatku również jest spełniony.

Jednocześnie zdaniem Gminy bez wpływu na prawo do odliczenia pozostaje fakt, iż parkomaty wykorzystywane są przez Gminę jedynie w miesiącach lipcu i sierpniu każdego roku.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, fakt pobierania przez Gminę opłat za postój pojazdów przez określone miesiące w roku wynika z braku zainteresowanych korzystaniem z przedmiotowych Parkingów poza okresem letnim. W pozostałych miesiącach roku Gmina nie świadczy zatem w ogóle usług parkingowych. Oznacza to, że jeśli Gmina wykorzystuje przedmiotowe parkomaty, to wykorzystuje je jedynie do działalności opodatkowanej.

W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z orzecznictwem NSA w sytuacji, gdy ponoszone przez podatnika wydatki związane są jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT nie znajdują zastosowania art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Stanowisko takie zostało potwierdzone w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w której stwierdzono, że „W konsekwencji, za trafne należy uznać wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) Brak jest bowiem — przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia - podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.”

Należy wskazać, że stanowisko to było już prezentowane przez NSA w analogicznych sprawach, przykładowo w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym NSA stwierdził, iż: „Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego.”

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w wyrokach NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. I FSK 997/11 oraz I FSK 996/11, w którym Sąd rozpatrując sprawę jednostki samorządu terytorialnego stwierdził, że „W ocenie składu orzekającego stanowisko WSA jest wadliwe, gdyż zgodnie z uchwałą w sprawie o sygn. I FPS 9/10 w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to, że jeżeli mamy do czynienia z inwestycja, która służy zarówno działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej, podatnik może odliczyć całość podatku naliczonego, bo ani z art. 90 ani z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika obowiązek dokonywania proporcjonalnego odliczenia podatku”.

Gmina pragnie również wskazać, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR (dotyczącej podobnego stanu faktycznego), w której organ podatkowy stwierdził, że: „Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT. W konsekwencji powyższego Zainteresowany uznaje, iż ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi. W tym miejscu należy przywołać uchwalę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: „ (\`(...)\`) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”. Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucza podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi.”

W związku z powyższym, skoro w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Gminy powinna mieć ona prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.

Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, iż w związku z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych VAT - usług parkingowych przysługuje jej prawo do odliczenia całego podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem parkomatów.

Ad 5.

Zgodnie z brzmieniem ustawy o V AT do dnia 31 grudnia 2013 r. prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Gmina nie odliczyła dotąd VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na zakup parkomatów. Zatem w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT Gmina może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, tj. w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała poszczególne faktury związane z zakupem parkomatów, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż dane świadczenie podlega jako usługa opodatkowaniu wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie, bowiem aby czynność (dostawa towarów, czy usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Od wspomnianej zasady ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki. I tak na podstawie art. 15 ust. 6 cyt. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą – na mocy art. 6 ust. 1 ww. ustawy – wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 260), organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Zarządcami dla poszczególnych kategorii dróg są:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad,
2.  wojewódzkich – zarząd województwa,
3.  powiatowych – zarząd powiatu,
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, korzystający z dróg publicznych są obowiązani do ponoszenia opłat za parkowanie pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania.

Opłatę tę pobiera się, zgodnie z art. 13b ust. 1 ustawy o drogach publicznych, za parkowanie pojazdów samochodowych w strefie płatnego parkowania, w wyznaczonym miejscu, w określone dni robocze, w określonych godzinach lub całodobowo.

Natomiast art. 13b ust. 3 i 4 ustawy o drogach publicznych, nakłada na radę gminy (radę miasta) obowiązek ustalenia stref płatnego parkowania, ustalenia wysokości opłaty za parkowanie w wyznaczonych strefach oraz trybu poboru tej opłaty.

Z powyższego wynika, że pobór opłat, w strefach płatnego parkowania wyznaczonych na drogach publicznych, jest zadaniem Gminy nałożonym przez ustawę o drogach publicznych.

W myśl art. 13b ust. 7 ustawy o drogach publicznych, zarząd drogi lub w przypadku jego braku zarządca drogi pobiera opłaty za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania ponoszonych przez użytkowników dróg na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy.

Natomiast zgodnie z podanym wyżej przepisem art. 13b ust. 3 ustawy o drogach publicznych, wyznaczenie strefy płatnego parkowania i ustalenie wysokości opłat należy do kompetencji rady gminy. Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa publicznoprawnego.

Opłata parkingowa za parkowanie na drogach publicznych stanowi dochód gminy i mieści się w dochodach własnych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.

W świetle powyższego, pobierane przez gminę opłaty za parkowanie pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania stanowią czynność związaną z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami (przepisami ustawy o drogach publicznych). Wykonujący te czynności organ władzy publicznej, nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Opłaty pobierane za parkowanie pojazdów samochodowych na drogach publicznych w wyznaczonych strefach płatnego parkowania nie stanowią zapłaty za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie należy podkreślić, iż przepisy cytowanej ustawy o drogach publicznych dotyczą wyłącznie stref płatnego parkowania wyznaczonych na drogach publicznych, tj. zlokalizowanych w pasie drogowym.

Z treści wniosku wynika natomiast, że Gmina jest właścicielem parkingów miejskich położonych poza obszarem dróg publicznych i pobiera opłatę podstawową za korzystanie z miejsc postojowych w godzinach od 8.00 do 20.00 we wszystkie dni tygodnia (opłata wnoszona jest poprzez wykupienie biletu parkingowego w parkomacie), a także opłatę dodatkową w przypadku nieuiszczenia opłaty podstawowej, bądź przekroczenia opłaconego czasu parkowania (opłata ta pobierana jest niezależnie od opłaty obowiązkowej, wpłacana jest w biurze obsługi płatnych parkingów lub na konto urzędu miejskiego, a jej nieuregulowanie podlega windykacji w trybie egzekucji administracyjnej). Gmina poniosła wydatki związane z nabyciem parkomatów.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Zasady i formy gospodarki komunalnej gmin polegające na wykonywaniu przez nie zadań własnych w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej określa ustawa z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 459, poz. 236).

Gospodarka komunalna - jak stanowi art. 1 ust. 2 powołanej ustawy - obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Usługi z zakresu tworzenia płatnych stref parkowania na terenie miasta, świadczone przez Gminę, niewątpliwie mieszczą się w pojęciu zadań o charakterze użyteczności publicznej.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust 4 ustawy o samorządzie gminnym, zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (np. usług parkingowych).

Według postanowień art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce komunalnej, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostki samorządu terytorialnego postanawiają o wysokości cen i opłat albo o sposobie ustalania cen i opłat za usługi komunalne o charakterze użyteczności publicznej oraz za korzystanie z obiektów i urządzeń użyteczności publicznej jednostek samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że jeżeli nie wynika co innego z przepisów szczególnych, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mają obowiązek wykonać postanowienia zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 2, o którym wyżej mowa, dotyczyć to także będzie usług w zakresie tworzenia parkingów miejskich.

W przedmiotowej sprawie podmiot prowadzący parking (gmina) zezwala - za wynagrodzeniem - innym osobom na korzystanie z gruntu przez czasowe pozostawienie pojazdu. W takich przypadkach pomiędzy prowadzącym parking, a osobą pozostawiającą pojazd może dojść do zawarcia umowy zbliżonej do umowy przechowania (art. 835 i nast. Kodeksu cywilnego) i wówczas świadczący usługę „parkingową”, obejmuje samochód w swoje władztwo i poprzez pobranie opłaty oraz wystawienie kwitu (dowodu przyjęcia pojazdu) zobowiązuje się strzec przed zniszczeniem lub utratą, względnie pobiera opłatę za samo umożliwienie korzystania z wyznaczonego miejsca. Czynność taka - jako usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - niewątpliwie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle powyższego udostępnianie miejsc parkingowych na parkingach niestanowiących pasa drogowego za wynagrodzeniem jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z tego, że parkowanie pojazdów odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej i podmiot prowadzący parking świadczyć będzie usługę parkingową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie przewidują stawki obniżonej podatku ani zwolnienia dla usług udostępniania za wynagrodzeniem miejsc parkingowych na parkingach niestanowiących pasa drogowego, zatem podlegają one opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Reasumując, opłaty parkingowe z tytułu parkowania pojazdów na ww. parkingach wielopoziomowych, które to parkingi nie znajdują się w obrębie pasa drogowego będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie przez Wnioskodawcę usług parkingowych i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Jednocześnie wskazać należy, że w tak przestawionym stanie faktycznym uznać należy, że skoro opłaty dodatkowe pobierane przez Gminę w przypadku nieuiszczenia opłaty podstawowej, bądź przekroczenia opłaconego czasu parkowania, nie stanowią zapłaty za sprzedaną usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną), to opłaty te nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem parkomatów wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. powyższy przepis miał następujące brzmienie:

„Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.”

Kwestia terminów, w których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od dnia 1 stycznia 2014 r. uregulowana jest w następujący sposób:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według ust. 10b pkt 1 ww. artykułu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Według ust. 13 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej.

Do dnia 31 grudnia 2013 r., przepisy art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 ww. ustawy miały odpowiednio następujące brzmienie:

*   „Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (\`(...)\`)”,
*   „Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych”,
*   „Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zatem mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z zakupem parkomatów ze względu na fakt, iż poniesione wydatku służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – usług parkingowych. W konsekwencji skoro Gmina nie odliczyła dotąd VAT naliczonego od wydatków poniesionych w latach 2012-2013 na zakup parkomatów, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.