Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.807.2017.1.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-25
Teza: zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom wskazania czy źródło finansowania ma wpływ na kwestię opodatkowanie ww. czynności
Słowa kluczowe: pomoc-dom pomocy społecznej; pomoc-pomoc społeczna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07 listopada 2017 r. (data wpływu 08 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

\-w zakresie pytań 1-5, tj.:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług :
    *   zapewniania pobytu w DPS,
    *   zapewnienia leków i pampersów pensjonariuszom DPS,
    *   zapewnienia pobytu w ośrodkach wsparcia,
    *   zapewnienia transportu mieszkańca w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia,
    *   prowadzenia Warsztatów Terapii Zajęciowej,

\-**jest prawidłowe;**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, ww. usług świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia – **jest nieprawidłowe;**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia, usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom - **jest nieprawidłowe;**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom, - **jest prawidłowe;**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług :
    *   zapewnienia wyżywienia pracownikom DPS,
    *   refakturowania mediów związanych z pobytem w ośrodku wsparcia,
    *   refakturowania kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS,
    *   sprzedaży złomu,
    *   sprzedaży środków trwałych,

\-**jest nieprawidłowe;**

*   w zakresie pytania nr 10, tj. wskazania czy źródło finansowania ma wpływ na kwestię opodatkowanie ww. czynności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług objętych zakresem pytań 1-3, 5;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom, objętych zakresem pytania nr 4;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez Dom dla Matek z Małoletnimi Dziećmi i Kobiet w Ciąży usług objętych zakresem pytania nr 6;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez placówki opiekuńczo-wychowawcze (w tym Ośrodek Rodzinnej Pieczy Zastępczej) usług objętych zakresem pytania nr 7;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, świadczonych przez Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy usług objętych zakresem pytania nr 8;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez MOPR i podległe mu jednostki organizacyjne, usług objętych zakresem pytania nr 9;

*   wskazania czy źródło finansowania ma wpływ na kwestię opodatkowania ww. czynności (pytanie nr 10).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina …, Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. scentralizowała swoje rozliczenia z tytułu VAT, w rezultacie czego składa jedną wspólną deklarację wykazując czynności opodatkowane wykonywane przez Gminę (w tym jej jednostki budżetowe). Tym samym Gmina jako jeden podatnik jest odpowiedzialna za prawidłowe rozliczenie i ewidencję czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w tym czynności w praktyce realizowanych przez jej jednostki budżetowe nieposiadające osobowości prawnej.

Celem wykonywania zadań nałożonych na Gminę mocą odrębnych ustaw, Wnioskodawca tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami - na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 z późn. zm., dalej „ustawa o samorządzie gminnym”).

Jednostki takie wykonują zadania własne Gminy, wynikające w szczególności z art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 6a i 16 ustawy o samorządzie gminnym, tzn.:

*   ochrony zdrowia;

*   pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

*   polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej.

Jednostki takie wykonują zadania własne Gminy, wynikające w szczególności również z art. 4 ust. 1 pkt 2, 3-5 ustawy o samorządzie powiatowym, tzn.:

*   promocja i ochrona zdrowia;

*   pomoc społeczna;

*   wspieranie rodziny i systemu pieczy zastępczej;

*   polityka prorodzinna;

*   wspieranie osób niepełnosprawnych.

Jednostki te mogą wykonywać również działalność gospodarczą.

Do jednostek powołanych celem realizacji wyżej wymienionych zadań własnych Gminy należą, m.in:

1.  Domy pomocy społecznej, domy pomocy społecznej przeznaczone dla osób przewlekle chorych (zwane dalej na potrzeby niniejszego wniosku jako „DPS”) oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące).

Jednostki te działają na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o ochronie zdrowia psychicznego. DPS są prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody. Natomiast ośrodki wsparcia są placówkami wpisanymi do rejestru prowadzonego przez wojewodę.

Ww. jednostki wykonują usługi polegające na:

*   zapewnianiu pobytu w DPS;

*   zapewnieniu leków oraz pampersów pensjonariuszom DPS;

*   zapewnieniu pobytu w ośrodkach wsparcia oraz refakturowaniu mediów związanych z tym pobytem,

*   zapewnieniu wyżywienia pracownikom DPS;

*   zapewnieniu transportu mieszkańca np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia;

*   refakturowaniu kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS;

*   prowadzeniu Warsztatów Terapii Zajęciowej;

*   najmie lokalu mieszkalnego pracownikom;

*   sprzedaży złomu;

*   sprzedaży środków trwałych (np. samochodu).

Ponadto należy wskazać, że niektóre spośród DPSów świadczą usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku. Usługi te nie są świadczone w indywidualnym miejscu zamieszkania osób niepełnosprawnych, przewlekle chorych lub osób w podeszłym wieku.

DPSy oraz ośrodki wsparcia otrzymują wpływy m.in. z:

*   budżetu Gminy; otrzymują bowiem środki własne Gminy oraz dotacje celowe z budżetu państwa,

*   opłat pobieranych za pobyt mieszkańców w DPS:

*   sprzedaży, np. złomu lub składników majątkowych;

*   opłat lub dopłat uiszczanych przez pensjonariuszy lub inne osoby trzecie np. za leki i pampersy - zakup leków i pieluchomajtek jest opłacany przez DPS tylko do limitu określonego w przepisach o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Po przekroczeniu limitu koszty ponosi mieszkaniec domu DPS obowiązkowo pokrywa opłaty ryczałtowe i częściowa odpłatność do wysokości limitu ceny. Nabywane pieluchomajtki oraz leki ponad limit ceny określonej odrębnymi przepisami opłaca mieszkaniec na podstawie faktury VAT wystawionej przez aptekę/sklep, w której DPS nabywa pieluchomajtki i rozlicza według zapotrzebowania konkretnego mieszkańca. Mieszkaniec ponosi część przypadającą na niego ponad limit;

*   opłat pobieranych z tytułu żywienia pracowników DPS,

*   opłat za transport mieszkańca, np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia;

*   opłat za rozmowy telefoniczne pracowników i mieszkańców DPS;

*   opłat z tytułu najmu (np. najem lokalu mieszkalnego pracownikom);

*   działalności Warsztatu Terapii Zajęciowej;

*   opłat (czynsze) za pobyt w ośrodkach wsparcia;

*   opłat za zużyte media w ośrodkach wsparcia.

1.  Dom dla Matek z Małoletnimi Dziećmi i Kobiet w Ciąży

Uchwałą Rady Miasta w … nr … z dnia 20 stycznia 2005 r. została utworzona jednostka budżetowa pod nazwą Dom dla Matek z Małoletnimi Dziećmi i Kobiet w Ciąży (ośrodek wsparcia w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej), która działa na podstawie przepisów:

1.  ustawy o pomocy społecznej - prowadzenie ośrodków wsparcia, w tym domów dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży należy do zadań własnych powiatu zgodnie z art. 19 pkt 6 i pkt 7 ustawy o pomocy społecznej,
2.  ustawy o samorządzie powiatowym.
3.  ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 z późn. zm., dalej ustawa o finansach publicznych).

Dom dla Matek z Małoletnimi Dziećmi i Kobiet w Ciąży jest ośrodkiem wsparcia dla matek z małoletnimi dziećmi i dla innych osób sprawujących opiekę prawną nad dziećmi, dotkniętych przemocą lub znajdujących się w innej sytuacji kryzysowej.

Jednostka wykonuje następujące usługi polegające na:

*   zapewnieniu schronienia i wsparcia dla matek z małoletnimi dziećmi i dla innych osób sprawujących opiekę prawną nad dziećmi, dotkniętych przemocą lub znajdujących się w innej sytuacji kryzysowej;

*   prowadzeniu grup wsparcia dla osób znajdujących się w sytuacji kryzysowej,

*   przygotowaniu mieszkańców do usamodzielniania się;

*   pomocy w integracji ze środowiskiem osób mających trudności w przystosowaniu się do życia;

*   zapewnienie całodobowej opieki osobom kierowanym do jednostki.

Podstawę gospodarki finansowej Domu dla Matek z Małoletnimi Dziećmi i Kobiet w Ciąży stanowi roczny plan finansowy zatwierdzony przez Radę Miasta w … Zasady odpłatności za pobyt w jednostce określone zostały Uchwałą Rady Miasta w …. Opłaty te stanowią dochód własny Gminy.

1.  Ośrodki opiekuńczo-wychowawcze (w tym domy dziecka) i ośrodki rodzinnej pieczy zastępczej (np. Ośrodek Rodzinnej Pieczy Zastępczej)

Jednostki te działają na podstawie przepisów o pomocy społecznej oraz przepisów o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. W ramach swojej działalności świadczą usługi polegające na:

*   zapewnieniu całodobowej i dziennej opieki i wychowania dzieciom całkowicie lub częściowo pozbawionym opieki rodzicielskiej, oraz o szczególnych potrzebach zdrowotnych, jak również niepełnosprawnym:

*   prowadzeniu działalności diagnostyczno-konsultacyjnej, której celem jest pozyskiwanie i kwalifikowanie osób zgłaszających gotowość do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, rodziny zastępczej niezawodowej oraz prowadzenia rodzinnego domu dziecka.

Jednostki te otrzymują wpływy z budżetu Gminy; obejmują one środki własne Gminy oraz dotacje celowe otrzymywane z budżetu państwa (zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1453 z późn. zm.) dochodami jednostek samorządu terytorialnego mogą być dotacje celowe z budżetu państwa m.in. na zadania z zakresu administracji rządowej oraz na inne zadania zlecone ustawami), a także dotacje celowe otrzymane od innych jednostek samorządu terytorialnego na podstawie porozumień zawartych z tymi jednostkami (zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1453 z późn. zm.) jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania z zakresu działania innych jednostek samorządu terytorialnego, na mocy porozumień zawartych z tymi jednostkami, otrzymuje od tych jednostek dotacje celowe w kwocie wynikającej z zawartego porozumienia, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.)

1.  Zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy

W dniu 1 marca 2017 r. utworzony został Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy w …, ul. …, który działa na podstawie:

*   ustawy z dnia z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 1638 z późn. zm.);

*   art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 9 ust. 1, art. 18 ust. 2 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym;

*   ustawy o finansach publicznych,

*   uchwały Nr … Rady Miasta w … z dnia 16 lutego 2017 r. w sprawie utworzenia jednostki budżetowej o nazwie Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy w … (Dz. Urzędowy Województwa … poz. …).

Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy wykonuje następujące usługi, polegające na:

*   udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zasięgiem pielęgnację, opiekę i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji,

*   zapewnieniu produktów leczniczych potrzebnych do kontynuacji leczenia,

*   zapewnieniu pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych.

Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy jest jednostką budżetową Wnioskodawcy. W myśl przepisów ustawy o działalności leczniczej (ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej -tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1638 z późn. zm., dalej: „ustawa o działalności leczniczej”) przez podmiot leczniczy należy rozumieć m.in. jednostkę budżetową, w tym nadzorowaną przez organy administracji publicznej.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy wykonuje swoje usługi dzięki pracy zatrudnionego w nim personelu:

*   pielęgniarek - zatrudnionych na podstawie umowy o pracę,

*   lekarzy - zatrudnionych na podstawie umów o współpracę gospodarczą oraz umów zlecenia,

*   psycholodzy - zatrudnieni na podstawie umowy o współpracę gospodarczą,

*   farmaceuci - zatrudnieni w oparciu o umowy zlecenie.

Opłaty za pobyt w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym będą wnoszone przez:

1.  pacjenta zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1793) świadczeniobiorca przebywający w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym ponosi koszty wyżywienia i zakwaterowania. Miesięczną opłatę ustala się w wysokości odpowiadającej 250% najniższej emerytury, z tym, że opłata nie może być wyższa niż kwota odpowiadająca 70% miesięcznego dochodu świadczeniobiorcy, w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej,
2.  Gminę …,
3.  NFZ na podstawie zawartego kontraktu.

1.  Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie (dalej „MOPR”)

MOPR pełni funkcję powiatowego centrum pomocy rodzinie i ośrodka pomocy społecznej. Jest umieszczony w wykazie powiatowych centrów pomocy rodzinie województwa … prowadzonego przez wojewodę (na stronie … Urzędu Wojewódzkiego w … w zakładce „wykazy i rejestry” MOPR jest wymieniony w „wykazie powiatowych centrów pomocy rodzinie województwa …”). W strukturach MOPR działa Specjalistyczny Ośrodek Wsparcia dla Ofiar Przemocy w Rodzinie (SOW), umieszczony w rejestrze jednostek specjalistycznego poradnictwa województwa … prowadzonego przez wojewodę.

Na dzień składania niniejszego wniosku w skład MOPR wchodzą m.in. następujące komórki organizacyjne:

*   Specjalistyczny Ośrodek Wsparcia dla Ofiar Przemocy w Rodzinie;

*   Ośrodek Wsparcia Dziennego dla Osób Chorych na Alzheimera;

*   Miejski Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności;

*   Klub Integracji Społecznej;

*   Środowiskowe Domy Samopomocy;

*   Kluby Seniora i filie;

*   Sieć Świetlic Środowiskowych i Ośrodków Wsparcia dla Rodzin „…”;

*   Ośrodek Interwencyjno-Terapeutyczny dla Osób Bezdomnych;

*   Żłobek Zakładowy i Samorządowy „…”;

*   Zespół Usług Interwencji Kryzysowej - placówki wchodzące w skład Zespołu Usług Interwencji Kryzysowej (dalej „ZUIK”) świadczą pomoc na rzecz osób potrzebujących realizując zadania z obszaru interwencji kryzysowej;

*   Mieszkania chronione.

MOPR, zgodnie ze statutem, wykonuje zadania:

1.  pomocy społecznej wynikające z ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1769 z późn. zm., dalej ustawa o pomocy społecznej”) w zakresie zadań własnych gminy, zadań zleconych z zakresu administracji rządowej;
2.  w zakresie rehabilitacji społecznej i zawodowej osób niepełnosprawnych wynikające z ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 2046 z późn. zm.).
3.  w zakresie organizowania oparcia społecznego i organizowania usług opiekuńczych dla osób, które z powodu choroby psychicznej lub upośledzenia umysłowego mają poważne trudności w życiu codziennym, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 19 sierpnia 1994 roku o ochronie zdrowia psychicznego (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 882 z późn. zm. dalej, „ustawa o ochronie zdrowia psychicznego”);
4.  w sprawie świadczeń rodzinnych, o których mowa w ustawie z dnia 28 listopada 2003 roku o świadczeniach rodzinnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1518 z późn. zm.);
5.  w sprawie zasiłków dla opiekunów, o których mowa w ustawie z dnia 4 kwietnia o ustaleniu i wypłacie zasiłków dla opiekunów (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 162 z późn. zm.);
6.  w sprawie świadczenia wychowawczego, o którym mowa w ustawie z dnia 11 lutego 2016 roku o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. 2017 poz. 1851 z późn. zm.);
7.  w zakresie przeciwdziałania przemocy w rodzinie, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 1390);
8.  prowadzenia postępowań, wynikających z ustawy z dnia 7 września 2007 roku o pomocy osobom uprawnionym do alimentów (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 489) na podstawie pisemnego upoważnienia udzielonego przez Prezydenta Miasta …,
9.  prowadzenia postępowań wynikających z ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 roku o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1793 z późn. zm.) na podstawie pisemnego upoważnienia wydanego przez Prezydenta Miasta …;
10.  w zakresie ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 697 z późn. zm., dalej; „ustawa o pieczy”),
11.  w zakresie organizowania prac społecznie użytecznych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 roku o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1065 z późn. zm.);
12.  w zakresie reintegracji społecznej i zawodowej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, poprzez uczestnictwo w zajęciach prowadzonych przez Klub Integracji Społecznej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 czerwca 2003 roku o zatrudnieniu socjalnym (tj. Dz. U z 2016 r. poz. 1828);
13.  w zakresie opieki nad dziećmi do lat 3, poprzez organizację żłobka dziecięcego, zgodnie z przepisami ustawy o opiece nad dziećmi do lat 3 z dnia 4 lutego 2011 roku (tj. Dz. U. z 2016 r poz. 157, dalej „ustawa o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3”).

MOPR świadczy usługi w zakresie:

*   poradnictwa medycznego, psychologicznego, prawnego, socjalnego, zawodowego i rodzinnego;

*   interwencji kryzysowej i wsparcia;

*   ochrony przed dalszym krzywdzeniem, przez uniemożliwienie osobom stosującym przemoc korzystania ze wspólnie zajmowanego z innymi członkami rodziny mieszkania oraz zakazanie kontaktowania się i zbliżania się do osoby pokrzywdzonej;

*   zapewnienia osobie dotkniętej przemocą w rodzinie bezpiecznego schronienia w specjalistycznym ośrodku wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie;

*   badania lekarskiego w celu ustalenia przyczyn i rodzaju uszkodzeń ciała związanych z użyciem przemocy w rodzinie oraz wydania zaświadczenia lekarskiego w tym przedmiocie;

*   zapewnienia osobie dotkniętej przemocą w rodzinie, która nie ma tytułu prawnego do zajmowanego wspólnie ze sprawcą przemocy lokalu, pomocy w uzyskaniu mieszkania.

MOPR świadczy również usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku w miejscu ich zamieszkania. Zadanie to wykonuje za pośrednictwem agencji usług opiekuńczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  (we wniosku nr 1) Czy usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na:
    *   zapewnianiu pobytu w DPS.
    *   zapewnieniu leków i pampersów pensjonariuszom DPS;
    *   zapewnieniu pobytu w ośrodkach wsparcia oraz refakturowanie mediów związanych z tym pobytem

korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT?

1.  (we wniosku nr 2) Czy usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na:
    *   zapewnieniu wyżywienia pracownikom DPS;
    *   zapewnieniu transportu mieszkańca, np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia:
    *   refakturowaniu kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS;

korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT?

1.  (we wniosku nr 3) Czy usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na prowadzeniu Warsztatów Terapii Zajęciowej korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT?
2.  (we wniosku nr 4) Czy usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na najmie lokalu mieszkalnego pracownikom korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?
3.  (we wniosku nr 5) Czy usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na:
    *   sprzedaży złomu,
    *   sprzedaży środków trwałych (np. samochodu),

korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT?

1.  (we wniosku nr 10) Czy na odpowiedź na pyt. 1-9 (wg oznaczenia we wniosku) ma znaczenie źródło finansowania opisanych powyżej czynności, tj. czy są one finansowane:
    *   ze środków własnych (pochodzących z budżetu Gminy),
    *   ze środków otrzymywanych od osób, na rzecz których są wykonywane lub ze środków osób trzecich, wpłacanych przez nich na rzecz beneficjentów (opłaty, które stanowią dochód Gminy), w szczególności z dopłat uzyskiwanych od mieszkańców DPS w związku z przekroczeniem limitu cen określonego na podstawie odrębnych przepisów - dot. np. zakupu pampersów;
    *   z dotacji celowej otrzymywanej z budżetu państwa (stanowiącej dochód Gminy);
    *   z dotacji otrzymanych na podstawie porozumień od innych jednostek samorządu terytorialnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) (we wniosku 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe usługi stanowią usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na:

*   zapewnianiu pobytu w DPS;

*   zapewnieniu leków oraz pampersów,

*   zapewnieniu pobytu w ośrodkach wsparcia oraz refakturowanie mediów związanych z tym pobytem

korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Ad. 2) (we wniosku 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na

*   zapewnieniu wyżywienia pracownikom DPS.

*   zapewnieniu transportu mieszkańca, np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia;

*   refakturowania kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS;

korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Ad. 3) (we wniosku 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na prowadzeniu Warsztatu Terapii Zajęciowej korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Ad. 4) (we wniosku 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na najmie lokalu mieszkalnego pracownikom korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Ad. 5) (we wniosku 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące) polegające na:

*   sprzedaży złomu;

*   sprzedaży środków trwałych (np. samochodu)

korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Ad. 6) (we wniosku 10)

Zdaniem Wnioskodawcy, na odpowiedź na pyt. 1-9 nie ma wpływu jakie jest źródło otrzymywania przez Wnioskodawcę wpływów z tytułu wykonywania opisanych powyżej czynności.

Uzasadnienie

Ogólne zasady opodatkowania VAT świadczenia usług

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły i do celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku VAT w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszania zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełnienia dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez TSUE. W orzeczeniu w sprawie C-4/89 - Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ifficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza, TSUE stwierdził, że art. 4 (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być interpretowane ściśle.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym zakładów i ośrodków opiekuńczych oraz wspierania rodziny, systemu pieczy zastępczej i polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej – art. 8 ust. 6, 6a i 11 ustawy o samorządzie gminnym. W celu realizacji zadań własnych gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym organizacjami pozarządowymi - art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Z kolei powiat obowiązany jest realizować zadania publiczne o charakterze ponadgminnym z zakresu pomocy społecznej, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, polityki prorodzinnej i wspierania osób niepełnosprawnych – art. 4 ust. 1 pkt 3)-5) ustawy o samorządzie powiatowym.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o VAT należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83. art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej

W odniesieniu do poszczególnych usług, w ocenie Wnioskodawcy usługi objęte zakresem pytań nr 1 oraz 6-7 stanowią usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej.

Ad 1)

*   zapewnianiu pobytu w DPS;

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Stosownie do art. 61 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi - zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2;
3.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium;
4.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
5.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej - w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Na mocy art. 64 ustawy o pomocy społecznej osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 68 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, opieka w placówce zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku polega na świadczeniu przez całą dobę usług:

1.  opiekuńczych zapewniających:
    1.  udzielanie pomocy w podstawowych czynnościach życiowych,
    2.  pielęgnację, w tym pielęgnację w czasie choroby,
    3.  opiekę higieniczną,
    4.  niezbędną pomoc w załatwianiu spraw osobistych,
    5.  kontakty z otoczeniem
2.  bytowych zapewniających:
    1.  miejsce pobytu,
    2.  wyżywienie,
    3.  utrzymanie czystości.

Zgodnie z art. 68 ust. 6 pkt 1 i 2 placówka, o której mowa w art. 68 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, powinna zapewnić co najmniej 3 posiłki dziennie, w tym posiłki dietetyczne, zgodnie ze wskazaniem lekarza oraz dostęp do drobnych posiłków i napojów między posiłkami.

Na podstawie art. 51, 51a oraz 51b ustawy o pomocy społecznej - w strukturze MOPR funkcjonują Środowiskowe Domy Samopomocy Osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodkiem wsparcia może być ośrodek wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, dzienny dom pomocy, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, schronisko dla bezdomnych oraz klub samopomocy. Środowiskowy dom samopomocy świadczy usługi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym.

Przyznanie pomocy w formie pobytu w ŚDS następuje na mocy decyzji administracyjnej i mieści się w zakresie zadań zleconych gminy.

*   zapewnieniu dopłat za leki i pampersy powyżej limitu cen wnoszonych przez pensjonariuszy DPS,

Zgodnie z art. 68 ust. 6 ustawy o pomocy społecznej, placówka zapewniająca całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, powinna zapewnić:

*   co najmniej 3 posiłki dziennie, w tym posiłki dietetyczne, zgodnie ze wskazaniem lekarza;

*   przerwę między posiłkami nie krótszą niż 4 godziny, przy czym ostatni posiłek nie powinien być podawany wcześniej niż o godzinie 18;

*   dostęp do drobnych posiłków i napojów między posiłkami;

*   możliwość spożywania posiłków w pokoju mieszkalnym, w razie potrzeby karmienie;

*   środki higieny osobistej środki czystości, przybory toaletowe i inne przedmioty niezbędne do higieny osobistej;

*   sprzątanie pomieszczeń, w miarę potrzeby, nie rzadziej niż raz dziennie.

*   zapewnieniu pobytu w ośrodkach wsparcia oraz refakturowanie mediów związanych z tym pobytem

W myśl art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej należy rozumieć ośrodek wsparcia. Zgodnie z klasyfikacją uregulowaną w art. 36 przywoływanej ustawy, świadczeniami z pomocy społecznej są świadczenia pieniężne oraz świadczenia niepieniężne. Do tych drugich należy zaliczyć m.in.: usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania, w ośrodkach wsparcia oraz rodzinnych domach pomocy (art. 36 pkt 2 lit. l) oraz specjalistyczne usługi opiekuńcze w ośrodkach wsparcia (art. 36 pkt 2 lit. m). Szczegółowe regulacje dotyczące świadczenia usług w ośrodkach wsparcia zostały sformułowane przez ustawodawcę w art. 51 ustawy o pomocy społecznej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia (art. 51 pkt 1). W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu (art. 51 pkt 3). Refakturowanie mediów należy traktować jako usługi ściśle związane z usługą podstawową w postaci zapewnienia usług pobytu.

Pozostałe kwestie

DPSy świadczą usługi objęte zakresem pytań nr 1-5. DPSy są prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody. Ośrodki wsparcia wykonujące usługi objęte zakresem pytań nr 1-5 są placówkami wpisanymi do rejestru prowadzonego przez wojewodę.

Ponadto Wnioskodawca, świadczy następujące usługi ściśle związane z usługą podstawową w postaci usługi zapewnienia pobytu w DPS:

*   zapewnienie wyżywienia pracownikom DPS,

*   zapewnienie transportu mieszkańca, np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia,

*   refakturowanie kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS, zapewnienie dopłat za leki i pampersy powyżej limitu cen wnoszonych przez pensjonariuszy DPS,

*   refakturowanie mediów związanych z pobytem w ośrodkach wparcia,

*   prowadzenie Warsztatów Terapii Zajęciowej,

*   najem lokalu mieszkalnego pracownikom,

*   sprzedaż złomu,

*   sprzedaż środków trwałych (np. samochodu).

Usługi te, w ocenie Wnioskodawcy, są ściśle związane z usługami podstawowymi, są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług :
    
    *   zapewniania pobytu w DPS,
    
    *   zapewnienia leków i pampersów pensjonariuszom DPS,
    
    *   zapewnienia pobytu w ośrodkach wsparcia,
    
    *   zapewnienia transportu mieszkańca w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia,
    
    *   prowadzenia Warsztatów Terapii Zajęciowej,

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, ww. usług świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia,

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia, usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom,

*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom,

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług :
    *   zapewnienia wyżywienia pracownikom DPS,
    *   refakturowania mediów związanych z pobytem w ośrodku wsparcia,
    *   refakturowania kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS,
    *   sprzedaży złomu,
    *   sprzedaży środków trwałych,

*   **prawidłowe** w zakresie wskazania czy źródło finansowania ma wpływ na kwestię opodatkowanie ww. czynności (pytanie nr 10).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 4 (5) VI Dyrektywy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875 z późn. zm.) –wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 6a, 16 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ochrony zdrowia;

*   pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

*   wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

*   polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2, 3-5 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

*   promocji i ochrony zdrowia;

*   pomocy społecznej;

*   wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

*   polityki prorodzinnej;

*   wspierania osób niepełnosprawnych (…)

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z powyższego wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

1.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
2.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
3.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Przepis art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Nie ma tutaj wymogu, aby usługi dodatkowe bądź dostawy towarów – ściśle związane z usługami podstawowymi – wykonywane były przez podmiot świadczący usługę podstawową. Zwolnione z podatku mogą być zatem także usługi dodatkowe bądź dostawy towarów – ściśle związane z usługami pomocy społecznej bądź usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie – które świadczone są przez podmioty trzecie.

Jednak podkreślić należy, że muszą być one świadczone na rzecz beneficjenta tej pomocy. Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 17 pkt 2 ustawy zwolnione są tylko te usługi i dostawy, których głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika w wyniku konkurencyjnego wykonywania tych czynności w stosunku niekorzystających z takiego zwolnienia.

W oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.

Co istotne, zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, objęta jest także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami pomocy społecznej oraz usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie. Przy czym również w tym przypadku świadczenia te muszą być realizowane przez wskazany w przepisie podmiot i bezpośrednio na rzecz beneficjentów opieki społecznej. Co więcej, w odniesieniu do tych świadczeń nie mogą zaistnieć przesłanki wyłączające prawo do zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 17 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że wszelkie działania (usługi i dostawa towarów), które nie mają charakteru niezbędnego do świadczenia usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, nie mają charakteru czynności ściśle związanych z tymi usługami w rozumieniu ustawy.

Wskazać należy, że art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, odpowiada rozwiązaniu przewidzianemu w art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE. Zgodnie z ww. przepisem Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zajętym w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem, zdaniem Trybunału, powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1769 z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, jednostka organizacyjna pomocy społecznej - regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Na podstawie art. 15 cyt. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna polega w szczególności na:

1.  przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
2.  pracy socjalnej;
3.  prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
4.  analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy społecznej;
5.  realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
6.  rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą. (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Osobę, o której mowa w ust. 1, kieruje się do domu pomocy społecznej odpowiedniego typu, zlokalizowanego jak najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej, z zastrzeżeniem ust. 2a, chyba że okoliczności sprawy wskazują inaczej, po uzyskaniu zgody tej osoby lub jej przedstawiciela ustawowego na umieszczenie w domu pomocy społecznej (art. 54 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

W przypadku gdy przewidywany termin oczekiwania na umieszczenie w domu pomocy społecznej danego typu zlokalizowanym najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej wynosi ponad 3 miesiące, osobę, o której mowa w ust. 1, kieruje się na jej wniosek do domu pomocy społecznej tego samego typu zlokalizowanego jak najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej, w którym przewidywany termin oczekiwania na umieszczenie jest krótszy niż 3 miesiące (art. 54 ust. 2a ustawy o pomocy społecznej).

W przypadku gdy osoba bezwzględnie wymagająca pomocy lub jej przedstawiciel ustawowy nie wyrażają zgody na umieszczenie w domu pomocy społecznej lub po umieszczeniu wycofają swoją zgodę, ośrodek pomocy społecznej lub dom pomocy społecznej są obowiązane do zawiadomienia o tym właściwego sądu, a jeżeli osoba taka nie ma przedstawiciela ustawowego lub opiekuna – prokuratora (art. 54 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej).

Jak stanowi art. 55 ust. 1 powołanej ustawy, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Organizacja domu pomocy społecznej, zakres i poziom usług świadczonych przez dom uwzględnia w szczególności wolność, intymność, godność i poczucie bezpieczeństwa mieszkańców domu oraz stopień ich fizycznej i psychicznej sprawności – art. 55 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej.

Dom pomocy społecznej – zgodnie z art. 55 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej – może również świadczyć usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób w nim niezamieszkujących.

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

\-przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Stosownie do treści art. 61 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
    1.  małżonek, zstępni przed wstępnymi - zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
    2.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
2.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej - w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej mogą wnosić osoby niewymienione w ust. 2 (art. 61 ust. 2a ww. ustawy).

W przypadku niewywiązywania się osób, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 2a, z obowiązku opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej opłaty te zastępczo wnosi gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Gminie przysługuje prawo dochodzenia zwrotu poniesionych na ten cel wydatków (art. 61 ust. 3 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Na mocy art. 64 ustawy o pomocy społecznej osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty (…).

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Udzielenie świadczeń w postaci interwencji kryzysowej, pracy socjalnej, poradnictwa, uczestnictwa w zajęciach klubu samopomocy, klubu samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, schronienia w formie ogrzewalni i noclegowni, sprawienia pogrzebu, a także przyznanie biletu kredytowanego nie wymaga wydania decyzji administracyjnej.

W myśl art. 110 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta).

Wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy (art. 110 ust. 7 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Analizując wskazane powyżej przepisy, należy zwrócić uwagę na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie przyznania świadczeń opieki społecznej co powoduje, że nawet w przypadku spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek organ pomocy społecznej może przyznać ją w wymiarze i zakresie, który uzna za niezbędny. Uprawnienia wynikające z przepisów ustawy o pomocy społecznej mają bowiem charakter jedynie subsydiarny, co oznacza, że uzupełniają środki, możliwości i uprawnienia własne osoby objętej systemem świadczeń z pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 51 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia.

Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu (art. 51 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 51 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej w ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu.

Ośrodkiem wsparcia, o którym mowa w ust. 1-3, może być ośrodek wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, dzienny dom pomocy, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, schronisko dla bezdomnych oraz klub samopomocy (art. 51 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 51a ust. 1 ustawy o pomocy społecznej ośrodkami wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi są: środowiskowy dom samopomocy lub klub samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, zwanych dalej „uczestnikami”, które w wyniku upośledzenia niektórych funkcji organizmu lub zdolności adaptacyjnych wymagają pomocy do życia w środowisku rodzinnym i społecznym, w szczególności w celu zwiększania zaradności i samodzielności życiowej, a także ich integracji społecznej.

Zgodnie z art. 51b ust. 1 ustawy o pomocy społecznej odpłatność miesięczną za usługi świadczone w ośrodkach wsparcia osobom z zaburzeniami psychicznymi ustala się w wysokości 5% kwoty dochodu osoby samotnie gospodarującej lub kwoty dochodu na osobę w rodzinie, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie przekracza kwotę 300% odpowiedniego kryterium dochodowego, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 i 2.

Z kolei art. 51b ust. 3 ww. ustawy o pomocy społecznej stanowi, że odpłatność za usługi całodobowe w ośrodkach wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustala się w wysokości 70% dochodu osoby korzystającej z usług, proporcjonalnie do okresu jej pobytu.

W art. 51b ust. 5 ustawy o pomocy społecznej jest mowa o tym, że decyzję o skierowaniu do ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi i decyzję ustalającą odpłatność za korzystanie z usług w tych ośrodkach wydaje właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej lub zlecającej prowadzenie ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Art. 51b ust. 6 ustawy o pomocy społecznej stanowi natomiast, że organ, o którym mowa w ust. 5, może zwolnić osoby zobowiązane do odpłatności za usługi w ośrodkach wsparcia, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej odpłatności. Przepis art. 64 stosuje się odpowiednio.

Dochody z tytułu odpłatności za usługi świadczone w ośrodkach wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi stanowią dochód budżetu państwa (art. 51b ust. 7 ustawy o pomocy społecznej).

Kwestie odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia reguluje art. 97 ustawy o pomocy społecznej, zgodnie z którym opłatę za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych ustala podmiot kierujący w uzgodnieniu z osobą kierowaną, uwzględniając przyznany zakres usług. Osoby nie ponoszą opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego. Rada powiatu lub rada gminy w drodze uchwały ustala, w zakresie zadań własnych, szczegółowe zasady ponoszenia odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych.

Funkcjonowanie Ośrodków Wsparcia reguluje ww. ustawa z dnia 12 marca 2004 roku o pomocy społecznej oraz rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 grudnia 2010 r. w sprawie środowiskowych domów samopomocy (Dz. U. z 2010 r. Nr 238 poz. 1586).

Natomiast szczegółowe zasady tworzenia, działania i dofinansowywania warsztatu terapii zajęciowej, uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 63, poz. 587).

Zgodnie z § 1 rozporządzenie określa:

1.  szczegółowe zasady tworzenia, działania i dofinansowywania warsztatu terapii zajęciowej, zwanego dalej „warsztatem”, w tym:
    1.  wzory, tryb składania oraz sposób rozpatrywania wniosków o dofinansowanie kosztów utworzenia, działalności i kosztów wynikających ze zwiększonej liczby uczestników warsztatu,
    2.  sposób dofinansowania kosztów utworzenia, działalności i kosztów wynikających ze zwiększonej liczby uczestników warsztatu,
    3.  sposób sporządzania informacji o wykorzystaniu środków oraz sprawozdań z działalności warsztatu,
    4.  szczegółowe zasady obniżania dofinansowania w zależności od wskaźnika udziału osób niepełnosprawnych przebywających w jednostkach organizacyjnych obowiązanych do zapewnienia terapii zajęciowej na podstawie odrębnych przepisów;
2.  szczegółowy zakres działania rady programowej oraz sposób dokonywania oceny postępów osób uczestniczących w rehabilitacji;
3.  skład i zakres działania zespołu rozpatrującego wnioski o dofinansowanie kosztów utworzenia i działalności warsztatu oraz wnioski o dofinansowanie kosztów wynikających ze zwiększenia liczby uczestników warsztatu;
4.  zakres i tryb przeprowadzania kontroli warsztatów przez powiatowe centra pomocy rodzinie.

Fundacja, stowarzyszenie lub inny podmiot, zwane dalej „jednostkami”, zamierzające utworzyć lub prowadzące warsztat, kwalifikują kandydatów do uczestnictwa w warsztacie zgodnie ze wskazaniami do terapii zajęciowej, zawartymi w orzeczeniu o stopniu niepełnosprawności wydanym przez właściwy organ (§ 2 ust. 1 ww. rozporządzenia).

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia jednostka zamierzająca utworzyć warsztat składa do właściwego, ze względu na siedzibę warsztatu, powiatowego centrum pomocy rodzinie, zwanego dalej „centrum pomocy”, wniosek o dofinansowanie kosztów utworzenia i działalności warsztatu, zwany dalej „wnioskiem”, ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, zwanego dalej „Funduszem”; wzór wniosku stanowi załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Powiat zawiera z jednostką zamierzającą utworzyć warsztat umowę określającą warunki i wysokość dofinansowania kosztów utworzenia i działalności warsztatu ze środków Funduszu, zwaną dalej „umową” (§ 5 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 9 ww. rozporządzenia, warsztat działa na podstawie regulaminu organizacyjnego zatwierdzonego przez jednostkę prowadzącą warsztat. Regulamin organizacyjny warsztatu określa w szczególności:

1.  prawa i obowiązki uczestnika warsztatu;
2.  sposób ustalania wysokości środków finansowych otrzymywanych przez uczestnika warsztatu w ramach treningu ekonomicznego i gospodarowania nimi;
3.  organizację pracy i zajęć;
4.  sposób dowozu uczestników do warsztatu;
5.  obowiązki kierownika warsztatu w zakresie:
    
    1.  zapewnienia odpowiednich warunków pracy i organizowanych zajęć,
    2.  planowania:
    
    *   rozkładu zajęć w warsztacie,
    *   przerw wakacyjnych uczestników warsztatu,
    *   urlopów pracowników.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. scentralizowała swoje rozliczenia z tytułu VAT. Celem wykonywania zadań nałożonych na Gminę mocą odrębnych ustaw, Wnioskodawca tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami - na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym.

Jednostki takie wykonują zadania własne Gminy, wynikające w szczególności:

*   art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 6a i 16 ustawy o samorządzie gminnym, tzn.: ochrony zdrowia, pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej.

*   art. 4 ust. 1 pkt 2, 3-5 ustawy o samorządzie powiatowym, tzn.: promocja i ochrona zdrowia, pomoc społeczna, wspieranie rodziny i systemu pieczy zastępczej, polityka prorodzinna, wspieranie osób niepełnosprawnych.

Do jednostek powołanych celem realizacji wyżej wymienionych zadań własnych Gminy należą, m.in: Domy pomocy społecznej oraz ośrodki wsparcia (np. lokale aktywizujące). Jednostki te działają na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o ochronie zdrowia psychicznego. DPS są prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, natomiast ośrodki wsparcia są placówkami wpisanymi do rejestru prowadzonego przez wojewodę.

Ww. jednostki wykonują m.in. usługi polegające na: zapewnianiu pobytu w DPS, zapewnieniu leków oraz pampersów pensjonariuszom DPS, zapewnieniu pobytu w ośrodkach wsparcia oraz refakturowaniu mediów związanych z tym pobytem, zapewnieniu wyżywienia pracownikom DPS, zapewnieniu transportu mieszkańca np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia, refakturowaniu kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS, prowadzeniu Warsztatów Terapii Zajęciowej, najmie lokalu mieszkalnego pracownikom, sprzedaży złomu, sprzedaży środków trwałych (np. samochodu).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT ww. usług.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez DPS oraz ośrodki wsparcia usługi z zakresu pomocy społecznej polegające na:

*   zapewnianiu pobytu w DPS,

*   zapewnieniu pobytu w ośrodkach wsparcia,

*   zapewnieniu leków i pampersów pensjonariuszom DPS,

*   prowadzeniu Warsztatów Terapii Zajęciowej,

korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy. Bowiem w rozpatrywanej sprawie spełnione są przesłanki podmiotowe i przedmiotowe, o których mowa w powołanym przepisie.

Natomiast usługi zapewnienia transportu mieszkańca, np. w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia, stanowią usługi ściśle związane z usługami pomocy społecznej świadczonymi przez DPS oraz ośrodki wsparcia. Zatem również korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Jednocześnie należy stwierdzić, iż skoro ww. usługi są objęte zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zatem nie są to usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.

Odnośnie natomiast świadczonych usług zapewnienia wyżywienia pracownikom DPS należy wskazać, iż nie stanowią one usług pomocy społecznej wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy oraz usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy. Usługi te nie są również niezbędne do wykonania usługi podstawowej zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT (tj. nie są wykonywane w odniesieniu do osób, których dotyczą usługi pomocy społecznej). Zatem usługi zapewnienia wyżywienia pracownikom DPS nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub pkt 23 ustawy.

Również sprzedaż złomu oraz sprzedaż środków trwałych dokonywana przez DPS oraz ośrodki wsparcia nie stanowi czynności ściśle związanych z usługami podstawowymi, tj. z usługami pomocy społecznej czy też usługami opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku. Jak wyżej wskazano, dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami pomocy społecznej, aby korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. przepisów art. 43 ust. 1 pkt 22 lub pkt 23 ustawy muszą być realizowane przez wskazany w przepisie podmiot i bezpośrednio na rzecz beneficjentów opieki społecznej. Nadto, w odniesieniu do tych świadczeń nie mogą zaistnieć przesłanki wyłączające prawo do zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 17 ustawy.

Sprzedaż złomu oraz sprzedaż środków trwałych dokonywana przez DPS oraz ośrodki wsparcia nie są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej w zakresie pomocy społecznej czy też usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, zwolnionych od podatku. Zatem usługi te nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii refakturowania mediów związanych z pobytem w ośrodku wsparcia oraz refakturowania kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS, należy wskazać, iż stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest obciążenie osoby/podmiot na rzecz której świadczona jest usługa.

Należy zauważyć, iż zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie posługują się pojęciem tzw. refakturowania. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszcza sytuację, gdy koszty niektórych towarów i usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich dostawcę/wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawianie tzw. refaktur.

Zatem refakturowanie mediów związanych z pobytem w ośrodku wsparcia oraz refakturowanie kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS stanowią jedynie przeniesienie przez Wnioskodawcę ww. kosztów na inne osoby i są dla celów podatku od towarów i usług traktowane tak, jakby to Wnioskodawca świadczył te usługi, w związku z czym należy je rozliczyć z podmiotem będącym faktycznym odbiorcą świadczenia, z zastosowaniem właściwej stawki podatku dla danej usługi.

W ocenie tut. Organu nie są spełnione kryteria, aby opisane w sprawie usługi główne oraz usługi dodatkowe (media związane z pobytem w ośrodku wsparcia, oraz koszty rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS) można było uznać za jedno złożone świadczenie. Natomiast w ocenie tut. Organu, opisane we wniosku usługi dodatkowe stanowią odrębne usługi.

Usług tych nie można traktować jako niezbędnych (koniecznych) do wykonania świadczenia głównego jakim jest zapewnienie pobytu odpowiednio w ośrodkach wsparcia i w domach pomocy społecznej. W przedmiotowej sytuacji nie sposób uznać, że świadczone przez Wnioskodawcę za pośrednictwem DPS oraz ośrodki wsparcia usługi dodatkowe, są tak ściśle związane z usługami głównymi, że tworzą one jedno świadczenie złożone. Usługi te nie mają na celu optymalnego wykorzystania usługi głównej. Świadczone usługi dodatkowe mogą w obrocie gospodarczym występować niezależnie i mogą być wykonywane przez inne podmioty.

Rozłączne traktowanie świadczonych usług głównych jak i dodatkowych nie wpływa na charakter żadnej z nich ani nie sprawia, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy jest inna niż gdyby świadczenia te były uznane za jedno świadczenie złożone.

Jak wynika z dokonanej analizy sprawy – uwzględniającej kryteria wskazane w orzecznictwie TSUE – wskazane świadczenia główne i dodatkowe nie są ze sobą ściśle związane, są od siebie niezależne i nie tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jednej całości, zatem ich podział nie ma sztucznego charakteru.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie ma podstaw do rozszerzania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego dla usług głównych na usługi dodatkowe, tj. przenoszenie kosztów mediów związanych z pobytem w ośrodku wsparcia, oraz kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS.

Przedstawione wyżej usługi dodatkowe nie są zatem usługami pomocniczymi w stosunku do usług podstawowych (głównych) lecz stanowią odrębne świadczenia, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach odrębnych od tych dotyczących usług głównych.

Zatem usługi w zakresie mediów związane z pobytem w ośrodkach wsparcia oraz kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy usług polegających na najmie lokali mieszkalnych pracownikom.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, iż usługi polegające na najmie lokalu mieszkalnego pracownikom nie stanowią usług pomocy społecznej wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy jak również nie są one niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, zwolnionej od podatku. Tym samym usługi najmu lokali mieszkalnych pracownikom nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – 8%, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy), wymienione zostały usługi sklasyfikowane w dziale 55 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 wynika, że ze zwolnieniu od podatku od towarów i usług korzystają usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że wynajem lokali mieszkalnych pracownikom podlega/będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wyłącznie w sytuacji wynajmu lokali z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług :
    
    *   zapewniania pobytu w DPS,
    
    *   zapewnienia leków i pampersów pensjonariuszom DPS,
    
    *   zapewnienia pobytu w ośrodkach wsparcia,
    
    *   zapewnienia transportu mieszkańca w celu odwiedzin u rodziny lub w celu dowozu do placówek służby zdrowia,
    
    *   prowadzenia Warsztatów Terapii Zajęciowej,

*   nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, ww. usług świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia,

*   nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia, usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom,

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług najmu lokali mieszkalnych pracownikom,

*   nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lub art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, świadczonych przez DPS oraz ośrodki wsparcia usług :
    *   zapewnienia wyżywienia pracownikom DPS,
    *   refakturowania mediów związanych z pobytem w ośrodku wsparcia,
    *   refakturowania kosztów rozmów telefonicznych pracowników i mieszkańców DPS,
    *   sprzedaży złomu,
    *   sprzedaży środków trwałych,

Nadto należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie źródło finansowania czynności objętych zakresem pytań nr 1-5 nie ma znaczenia dla kwestii opodatkowania, braku opodatkowania bądź zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla tych czynności, ponieważ ww. przepisy mające w sprawie zastosowanie nie odnoszą się do źródła finansowania wykonywanych czynności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa interpretacja swym zakresem obejmuje pytania nr 1-5 oraz 10 w części odnoszącej się do czynności objętych pyt. nr 1-5 we wniosku. Natomiast wniosek w pozostałej części zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.