Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.82.2022.1.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-17
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu organizacji loterii.
Słowa kluczowe: loterie; loterie-loteria promocyjna; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Informacje o przychodach z innych źródeł.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Pozostali płatnicy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42a-ust. 1

**Interpretacja indywidualna** **– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

….. Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) planuje zawrzeć umowę dotyczącą organizacji loterii promocyjnej na zlecenie Wnioskodawcy. Możliwe, że na moment złożenia wniosku umowa będzie już zawarta. Możliwe również, że w przyszłości Wnioskodawca będzie zawierał umowy na analogicznych zasadach. Wykonawcą umowy (dalej również jako: Zleceniobiorca) będzie firma profesjonalnie zajmująca się organizacją i przeprowadzaniem akcji marketingowych.

Zgodnie z regulaminem loterii, to Zleceniobiorca będzie organizatorem loterii. Przedmiotem umowy będzie organizacja i przeprowadzenie przez Zleceniobiorcę, jako urządzającego, loterię promocyjną w myśl definicji określonej w art. 2 ust. 1 pkt 10) ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

Do zadań Wykonawcy będzie należało m.in.:

a) opracowanie zasad i schematów działania loterii,

b) przygotowanie regulaminu loterii,

c) złożenia do odpowiedniego organu wniosku na organizacje loterii oraz uzyskanie zezwolenia właściwego organu na urządzenie loterii,

d) ustanowienie wymaganego ustawą o grach hazardowych zabezpieczenia wypłaty nagród w postaci uzyskania bankowej gwarancji wypłaty nagród na kwotę stanowiącą równowartość wartości puli nagród brutto przewidzianych do wręczenia laureatom zgodnie z regulaminem loterii,

e) przekazanie Wnioskodawcy za pośrednictwem e-mail scanu zezwolenia właściwego organu na urządzenie loterii - w ciągu trzech dni od jego otrzymania,

f) organizacja loterii zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym przepisami prawa podatkowego,

g) powołanie osoby lub osób do nadzoru nad przebiegiem loterii (osoba posiadająca świadectwo zawodowe wydane przez Ministra Sprawiedliwości lub osoba przeszkolona przez organizatora zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa),

h) przeprowadzenie zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami prawa oraz postanowieniami regulaminu postępowania reklamacyjnego w zakresie ewentualnych roszczeń zgłoszonych przez uczestników w loterii,

i) koordynacja przebiegu loterii, losowań oraz wykonania wszelkich zobowiązań organizatora loterii wynikających z regulaminu loterii,

j) systematyczne i prawidłowe sporządzanie dokumentacji wymaganej przy obsłudze loterii, a w szczególności przy obsłudze losowań,

k) zakup nagród do loterii zgodnie z kosztorysem i regulaminem loterii,

l) wydanie laureatom loterii nagród,

m) rozliczenie w imieniu laureatów należnych podatków od wygranych w loterii, jeżeli obowiązek taki powstanie,

n) wykonanie innych czynności, określonych w kosztorysie.

Wartość części nagród przekroczy kwotę zwolnioną z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach loterii możliwych do realizacji w przyszłości również wartość części nagród może przekraczać kwotę podlegającą zwolnieniu.

### Pytanie

Czy na Wnioskodawcy z tytułu wygranych w loterii promocyjnej spoczywać będą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych związane z pobraniem i wpłaceniem do urzędu skarbowego podatku oraz złożeniu odpowiednich deklaracji do urzędu skarbowego z tego tytułu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Na Wnioskodawcy z tytułu wygranych w loterii promocyjnej nie będą spoczywać obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych związane z pobraniem i wpłaceniem do urzędu skarbowego podatku oraz złożenia odpowiednich deklaracji do urzędu skarbowego z tego tytułu.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: ustawa o PIT), wolne od podatku dochodowego są wygrane w grach hazardowych tam wymienionych, w tym w loteriach promocyjnych jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych nie przekracza 2 280 zł, urządzanych i prowadzonych przez uprawniony podmiot na podstawie przepisów o grach hazardowych obowiązujących w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Ustawowa definicja gier hazardowych zawarta została w art. 1 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, który stanowi, że grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, grami losowymi są gry, w tym urządzane przez sieć Internet, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku.

Jedną z gier losowych jest określona w pkt 10 powołanego przepisu loteria promocyjna, w której uczestniczy się przez nabycie towaru, usługi lub innego dowodu udziału w grze i tym samym nieodpłatnie uczestniczy się w loterii, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe. Loteria promocyjna jest przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego – w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W art. 41 ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT wskazano, że jeżeli przedmiotem wygranych (nagród), o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT nie są pieniądze, podatnik jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki lub należnego zryczałtowanego podatku przed udostępnieniem wygranej (nagrody) lub świadczenia.

Płatnicy na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o PIT, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Na podstawie art. 42 ust. 1a ustawy o PIT, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru.

Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Analizując treść powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, to Zleceniobiorca jako organizator loterii promocyjnej, zobowiązany będzie do wypełnienia obowiązków płatnika, o których mowa w przytoczonych przepisach. Zleceniobiorca bowiem będzie odpowiadał za zorganizowanie i przeprowadzenie loterii z uwzględnieniem wszystkich wymagań formalnych, w szczególności za przeprowadzenie procedury uzyskania zezwolenia na urządzenie loterii promocyjnej, za uzyskanie gwarancji bankowych wypłacalności nagród przewidzianych dla laureatów oraz za rozpatrywanie reklamacji i roszczeń uczestników loterii. To również Zleceniobiorca będzie nabywał i wydawał nagrody laureatom loterii. Innymi słowy Zleceniobiorca będzie „podmiotem dokonującym świadczeń”, o którym mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o PIT spełniać będzie tym samym definicję płatnika wskazaną w tym przepisie. W szczególności, jeżeli Zleceniobiorca odpowiada za wykonanie czynności związanych organizacją i przeprowadzeniem loterii, zarówno w stosunku do właściwych organów (Dyrektora Izby Administracji Skarbowej), jak i w stosunku do podmiotów zewnętrznych (uczestników loterii), to należy uznać, że to Zleceniobiorca będzie pełnił obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 41 ust. 4 i ust. 7 w związku z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, z tytułu nagród rzeczowych wydanych uczestnikom, tj. osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. W konsekwencji, to Zleceniobiorca jako wykonawca loterii promocyjnej będzie obowiązany do obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Tym samym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu organizowanej loterii promocyjnej.

Na taką konkluzje wskazują również przepisy ustawy o grach hazardowych. W szczególności, to urządzający loterie występuje do właściwego organu o uzyskanie zgody na jej realizację składając wniosek o którym mowa w art. 39 ustawy o grach hazardowych. W rezultacie, to Zleceniodawca, jako urządzający loterię, będzie adresatem decyzji organu, zezwalającej na organizacje loterii, a nie będzie nim Wnioskodawca. Zatem uzyskanie decyzji właściwego organu podatkowego zezwalającej na urządzenie loterii przez Zleceniobiorcę potwierdza, że to Zleceniobiorca jest organizatorem loterii.

Jednocześnie, podkreślenia wymaga, że na podstawie art. 20 ust. 8 ustawy o grach hazardowych wysokość wygranej albo przegranej w grze hazardowej stanowi tajemnicę jej uczestnika, której jest obowiązany przestrzegać podmiot urządzający tę grę.

Informacje o wysokości wygranej albo przegranej są ujawniane wyłącznie na żądanie Generalnego Inspektora Informacji Finansowej, organów Krajowej Administracji Skarbowej, funkcjonariusza Służby Celno-Skarbowej i Policji, a także sądu i prokuratora w związku z toczącym się postępowaniem. Informacje o wysokości wygranej albo przegranej są ujawniane także na żądanie Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w ramach prowadzonego postępowania sprawdzającego, o którym mowa w ustawie z dnia 5 sierpnia 2010 r. o ochronie informacji niejawnych.

W rezultacie, relacja powyższego obowiązku zachowania w tajemnicy wysokości wygranej/przegranej w stosunku do obowiązków płatnika PIT, prowadzić powinna do wniosku, że Wnioskodawca jako osoba, która prawnie jest pozbawiona dostępu do informacji o wygranych w loterii, nie może być zobowiązana do rozliczenia od tych wygranych podatku dochodowego. Przeciwne rozumienie stawiałoby w sprzeczności przepisy obu ww. ustaw.

Mając na uwadze powyższe, gry hazardowe w formie loterii są szczególnym rodzajem akcji marketingowych, w których obowiązki płatnika spoczywają na urządzającym loterię, którym jest Zleceniobiorca.

Na taką konkluzje wskazują również następujące interpretacje indywidualne:

\- z 14 sierpnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.439.2020.2.JŚ „Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wykonawca – organizator loterii promocyjnej, będzie odpowiadał za zorganizowanie i przeprowadzenie loterii z uwzględnieniem wszystkich formalności, w tym m.in. za przeprowadzenie procedury uzyskania zezwolenia na urządzenie loterii promocyjnej, za uzyskanie gwarancji bankowych wypłacalności nagród przewidzianych dla laureatów oraz za rozpatrywanie reklamacji i roszczeń uczestników loterii. Zatem, skoro to wykonawca loterii promocyjnej, będzie odpowiadał za wykonanie czynności związanych z jej organizacją i przeprowadzeniem, zarówno w stosunku do właściwych instytucji, tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jak i w stosunku do podmiotów zewnętrznych (uczestników loterii), to należy stwierdzić, że to wykonawca loterii będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 41 ust. 4 i ust. 7 w związku z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nagród rzeczowych wydanych uczestnikom, tj. osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. W konsekwencji, wykonawca loterii promocyjnej będzie obowiązany do obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu organizowanej loterii promocyjnej”;

\- z 19 maja 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.241.2020.1.JŚ „Zatem zgodzić się należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przedstawionym stanie faktycznym, to Wnioskodawca jest organizatorem loterii promocyjnych, jest On bowiem adresatem uzyskanego zezwolenia na urządzenie i przeprowadzenie loterii promocyjnej, odpowiada za ich prawidłową organizację, spełnienie obowiązków związanych obsługą procesu reklamacyjnego oraz podmiotem zobowiązanym do zapewnienia gwarancji bankowej wydania nagród zwycięzcom. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego jest Wnioskodawca, na którym na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ciąży obowiązek obliczenia i pobrania od podatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu”;

\- z 19 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.537.2019.2.MG „Tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie płatnikiem 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy z tytułu nagród jakie Spółka będzie wydawała uczestnikom będącym osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, w ramach loterii promocyjnych organizowanych i przeprowadzanych przez Spółkę na zlecenie Klientów, w sytuacji gdy nie będą one podlegały zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To Spółka będzie bowiem organizatorem loterii promocyjnych, będzie adresatem uzyskanego zezwolenia na urządzanie i przeprowadzanie loterii promocyjnych, odpowiadać będzie za prawidłową organizację, spełnienie obowiązków związanych z obsługą procesu reklamacyjnego oraz podmiotem objętym gwarancją bankową, w związku z czy stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania Nr 1 w części dotyczącej zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe”.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Państwa stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno**\-**skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą Państwo zastosować się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

\- z zastosowaniem art. 119a;

\- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

\- z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako : „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.