Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-144/07-2/MB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-11-19
Teza: Uznając, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, to wniesienie go do Sp. z o.o. nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-objęcie udziałów; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.08.2007 r. (data wpływu 20.08.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych spowodowanych wniesieniem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Sp. z o.o. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.08.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych spowodowanych wniesieniem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Sp. z o.o.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

W ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę V. S.A. (dalej V), wyróżnić można dwa podstawowe rodzaje działalności gospodarczej:

*   działalność holdingową oraz
*   działalność związaną z posiadaniem przez V. majątkiem nieruchomym.

W ramach działalności holdingowej, V. wykonuje prawa i obowiązki związane z posiadaniem akcji/udziałów w kilkunastu spółkach kapitałowych.

Działalność związaną z posiadaniem przez V. majątkiem nieruchomym prowadzona jest przez Dział Infrastruktury. Dział ten jest wyodrębniony w schemacie organizacyjnym V., wprowadzonym na podstawie uchwały Zarządu V. Dział Infrastruktury (dalej Dział) odpowiedzialny jest za obsługę umów najmu, dotyczących nieruchomości będących własnością V. oraz za obsługę realizacji inwestycji budowlanych; inwestycje budowlane są na etapie planowania, nie rozpoczęto jeszcze konkretnych prac budowlanych. Do Działu przyporządkowani są określeni pracownicy oraz składniki majątkowe.

W zakładowym planie kont V. wydzielono osobne konta służące odrębnej ewidencji przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością oraz majątkiem Działu. V. zamierza wnieść aport do spółki z o.o. (dalej Spółka). Przedmiotem aportu ma być zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Działu, na który będą się składać:

*   własność nieruchomości;
*   umowy najmu powierzchni w budynkach należących do V.;
*   umowy związane z bieżącą eksploatacją nieruchomości;
*   prawa i obowiązki wynikające z wymienionych wyżej umów;
*   zobowiązania dotyczące zapłaty podatku od nieruchomości za okresy rozliczeniowe przypadające po przejściu własności nieruchomości;
*   umowy o pracę zawarte z pracownikami Działu;
*   pozwolenia i decyzje dotyczące planowanych przedsięwzięć inwestycyjnych;
*   środki trwałe w postaci zestawów komputerowych;
*   wartości niematerialne i prawne w postaci programów komputerowych (programy inne niż systemy operacyjne).

W skład aportu nie wejdzie nieruchomość, co do której toczy się spór sądowy dotyczący ustalenia prawa jej własności.

Dzięki przeniesieniu aportem opisanych wyżej składników majątkowych, działalność gospodarcza V. skupi się wyłącznie na działalności holdingowej (V. posiada akcje/udziały w kilkunastu spółkach akcyjnych).

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy objęcie udziałów w zamian za wniesienie opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego, któremu towarzyszy przejście pracowników wykonujących pracę na rzecz Działu, powoduje powstanie przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem wnioskodawcy z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca przytacza art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym przez pojęcie „zorganizowana części przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy powyższej ustawy nie określają co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne i finansowe. Kierując się słownikowym rozumieniem tych pojęć, przyjąć należy, że zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi określony dział przedsiębiorstwa, czyli jest wyodrębniona w jej strukturze. Wyodrębnienie finansowe następuje zaś w sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów, kosztów, wierzytelności i zobowiązań.

W piśmie Ministra Finansów, z dnia 13 czerwca 2003 r., stanowiącym odpowiedź na zapytanie poselskie, wyrażony został pogląd, zgodnie z którym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie można uznać samego budynku, nawet wówczas, kiedy znane jest jego przeznaczenie, np. na wynajem. Jeżeli jednak dany podmiot prowadzi działalność developerską oraz organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną działalność polegającą na wynajmie lokali w będącym jej własnością budynku, można uznać, że budynek ten oceniany wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, umowami dotyczącymi zawartych umów najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na najmie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa podatnika.

Zdaniem V. wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce, jeżeli w strukturze danego podmiotu funkcjonuje dział, który zajmuje się realizacją określonych zadań, dział ten jest wyposażony w środki służące do wykonywania tych zadań, oraz do działu przypisani są określeni pracownicy. Wyodrębnienie finansowe ma natomiast miejsce w sytuacji, gdy w ewidencji księgowej wyodrębnione są konta związane z działalnością działu, na których to kontach ewidencjonowane są zapisy operacji gospodarczych związanych z funkcjonowaniem działu. Dla wyodrębnienia finansowego nie jest przy tym istotne, czy dział stanowi zakład samodzielnie sporządzający bilans. Zaprezentowany pogląd znajduje odzwierciedlenie w pismach wydanych przez organy podatkowe (przykładowo pismo Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, z dnia 26.06.2006 r., Nr 1472/ROP1/423-133-209/06/AJ).

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, istotne jest, aby zespół składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Warunkiem uznania grupy składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zatem, aby w oparciu o te składniki możliwa była kontynuacja dotychczasowej działalności.

Za uznaniem aportu za zorganizowaną części przedsiębiorstwa przemawia dodatkowo fakt, iż do Spółki przejdą pracownicy związani z działalnością prowadzoną przez zorganizowaną części przedsiębiorstwa. W oparciu o opisane wyżej składniki wchodzące w skład aportu, Spółka po jego otrzymaniu będzie mogła samodzielnie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Dział.

Stwierdzenie, iż opisany w stanie faktycznym przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 23.02.1999 r., sygn. akt SA/Rz 1266/97, wyrażone zostało stanowisko zgodnie, z którym „(…)zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego; przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, wtedy gdy w wyniku transakcji nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcje gospodarczą zbywcy”.

Zdaniem wnioskodawcy opisany przedmiot aportu spełnia kryteria, na które wskazał sąd w przedmiotowym orzeczeniu.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, V. stwierdza, iż z uwagi na fakt, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa , wniesienie aportu w zamian za udziały Spółki nie spowoduje po stronie V. powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) pojęcie „zorganizowana część przedsiębiorstwa” oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby organizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące w/w zadania gospodarcze.

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego oraz powołanego przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można uznać, iż wymienione we wniosku składniki przedsiębiorstwa wnoszone na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym posiadają cechy wymienione w art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zespół tych składników jest przeznaczony do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest prowadzenie działalności związanej z posiadanym przez V majątkiem nieruchomym. Działalność ta obejmuje obsługę umów najmu, dotyczących nieruchomości będących własnością V oraz obsługę realizacji inwestycji budowlanych. W strukturze organizacyjnej Dział jest wyodrębniony na podstawie uchwały zarządu, jeżeli więc zakres obowiązków dla przyporządkowanych do Działu pracowników obejmuje wykonywanie czynność przynależnych do Działu można stwierdzić, ze występuje wyodrębnienie organizacyjne. Zakładając, że system finansowo -księgowy, dotyczący Działu Infrastruktury stwarza w praktyce możliwość określenia pozycji finansowej tego Działu (przychody, koszty, aktywa, pasywa), w przedmiotowej sprawie można stwierdzić finansową samodzielność Działu. Dodać jednakże należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego (organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez Dział Inwestycji ustawowych przesłanek zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Odnosząc się do kwestii udziałów Sp. z o.o. objętych przez Spółkę V. w zamian za wkład niepieniężny (aport), którego przedmiotem będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki stwierdzić należy, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 – 3 stosuje się odpowiednio.

Wobec powyższego uznając, że ww zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, to wniesienie go do Sp. z o.o. nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.