Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.372.2019.1.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-07
Teza: Ustalenie czy obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności sporadyczne; obrót; pożyczka; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek powinien być wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek powinien być wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką prawa polskiego. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Bezpośrednim, jedynym (100%) udziałowcem Spółki jest Y, podmiot z siedzibą w (…) (dalej: Wspólnik lub Udziałowiec).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu internetowej platformy handlowej e-commerce umożliwiającej przeprowadzanie transakcji sprzedaży przedmiotów oferowanych przez użytkowników platformy, w tym, w ograniczonym zakresie, również przez Spółkę (w ramach tzw. Oficjalnego Sklepu (…), będącego użytkownikiem platformy).

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, której udziałowcami są fundusze inwestycyjne (dalej: Inwestorzy). Biorąc pod uwagę korzystną kondycję finansową Spółki i jej wskaźniki ekonomiczne, Inwestorzy postanowili ograniczyć swoje zaangażowanie kapitałowe w Spółce i wycofać część kapitału zainwestowanego w przedsiębiorstwo Wnioskodawcy w celu spożytkowania go na inną działalność inwestycyjną.

W związku z powyższym, na podstawie art. 199 w zw. z art. 263 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), Udziałowiec Spółki, w dniu 17 maja 20l9 r. podjął uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki w związku z umorzeniem określonej liczby udziałów. Przedmiotowe umorzenie jest umorzeniem dobrowolnym, to jest zostało dokonane za zgodą Wspólnika. W celu realizacji ww. umorzenia Spółka i Udziałowiec zawarli umowę przeniesienia udziałów. Omawiane umorzenie będzie skuteczne dopiero z chwilą obniżenia kapitału zakładowego, co nastąpi w dniu wpisania go do rejestru. Przedmiotowe umorzenie będzie odpłatne, tj. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty Udziałowcowi wynagrodzenia po zarejestrowaniu obniżenia kapitałowego przez sąd rejestrowy.

Proces rejestracji obniżenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej jest procesem długotrwałym, trwającym co najmniej kilka miesięcy. Obowiązujące przepisy KSH wykluczają możliwość wypłaty wynagrodzenia Udziałowcowi za umarzane udziały przed dniem rejestracji umorzenia w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS). W związku z tym oraz mając na uwadze potrzeby finansowe Inwestorów (związane m.in. z dalszymi inwestycjami), Spółka udzieliła Wspólnikowi krótkoterminowej, oprocentowanej pożyczki środków pieniężnych (dalej: Pożyczka) w wysokości odpowiadającej rynkowemu wynagrodzeniu za umarzane udziały. Pożyczka została udzielona na okres nie dłuższy niż czas niezbędny do formalnej rejestracji obniżenia kapitału zakładowego w KRS. Spółka nie planowała wcześniej udzielenia Pożyczki. Co więcej, udzielenie pożyczki nie wpisuje się w strategię działalności gospodarczej Spółki. Potrzeba taka wynikła w związku z przeprowadzeniem umorzenia i zamrożeniem na kontach Wnioskodawcy – na czas potrzebny do formalnego przeprowadzenia obniżenia kapitału i rejestracji tego obniżenia w KRS – środków należnych Udziałowcowi.

Po rejestracji obniżenia kapitału zakładowego Spółki, wynagrodzenie Udziałowca z tytułu zbycia udziałów celem ich umorzenia zostanie potrącone z jego zobowiązaniem z tytułu zwrotu Pożyczki.

Środki finansowe na udzielenie Pożyczki pochodzą z wolnych środków wypracowanych w ramach zasadniczej działalności operacyjnej Spółki, tj. przede wszystkim z prowadzenia platformy handlowej e-commerce.

Spółka podkreśla, że zasadniczym motywem udzielenia Pożyczki jest udostępnienie Udziałowcowi środków pieniężnych równych oczekiwanemu wynagrodzeniu za umarzane udziały przed formalnym zakończeniem długotrwałego procesu rejestracji obniżenia kapitału zakładowego. Według najlepszej wiedzy Spółki, nie istnieją okoliczności, które mogłyby spowodować odmowę rejestracji ww. obniżenia kapitału przez sąd rejestrowy. Tym samym, udzielenie Pożyczki ma jedynie na celu umożliwienie udostępnienia Udziałowcowi należnych mu środków finansowych z tytułu zbycia udziałów celem ich umorzenia przed zakończeniem rejestracji obniżenia kapitału zakładowego przez KRS. Co więcej, udzielając Pożyczki, Spółka praktycznie nie ponosi ryzyka kredytowego/ryzyka niewypłacalności pożyczkobiorcy, ponieważ w przeciągu kilku miesięcy kwota tej Pożyczki zostanie rozliczona z wynagrodzeniem za umarzane udziały.

Celem Spółki nie jest samo uzyskanie przychodu z tytułu udzielenia Pożyczki, choć wynagrodzenie Spółki w postaci odsetek jest przewidziane (co wynika m.in. z wymogów w zakresie cen transferowych).

W zamiarze Wnioskodawcy nie leży i nie leżało trudnienie się działalnością pożyczkową. Spółka nie miała i nadal nie ma w zamiarze udzielania pożyczek w sposób zorganizowany i częstotliwy lub tworzenia rozwiązań zapewniających regularność ich udzielania. Co więcej, z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż udzielenie Pożyczki w takim kształcie, jak opisany (czyli w celu udostepnienia środków należnych Udziałowcy przed dniem rejestracji umorzenia w KRS) będzie zdarzeniem jednokrotnym. Spółka nie planuje bowiem udzielać tego typu pożyczek Udziałowcowi w najbliższej przyszłości.

Udział pracowników Spółki zaangażowanych w proces udzielenia Pożyczki ograniczył się zasadniczo do czynności rozliczeniowych i księgowych, związanych z wypłatą kwoty Pożyczki (w tym wykonanie przelewu bankowego) oraz okresowym naliczaniem odsetek. Spółka nie zamierza przeznaczać dodatkowych etatów ani też zatrudniać dodatkowych osób dla celów obsługi Pożyczki. Wnioskodawca nie zamierza zatem doprowadzić do takiego ustrukturyzowania swoich aktywności, aby udzielanie pożyczek zaczęło stanowić trwałe rozszerzenie zakresu jej działalności. Wnioskodawca nie poszukuje również potencjalnych pożyczkobiorców wśród osób trzecich.

Wnioskodawca w przeszłości – w roku 2017 – udzielił kilku pożyczek swojej spółce zależnej w związku z działaniami restrukturyzacyjnymi w ramach grupy kapitałowej, co miało związek z nabyciem grupy przez Inwestorów. Środki na udzielenie tych pożyczek pochodziły z finansowania przekazanego Spółce przez jej Udziałowca. Wygaśnięcie zobowiązań związanych z tymi pożyczkami nastąpiło również w roku 2017 w drodze spłaty, konwersji na kapitał oraz połączenia Spółki ze spółką-pożyczkobiorcą. Pomocniczy charakter tych pożyczek na gruncie art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm. – dalej: ustawa o VAT) został potwierdzony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej o sygn. 0112-KDIL4.4012.680.2018.1.JKU wydanej na wniosek Spółki.

Pomiędzy udzieleniem pożyczek w roku 2017 a chwilą obecną Spółka nie udzielała jakichkolwiek innych pożyczek podmiotom gospodarczym, mogły natomiast wystąpić pożyczki pracownicze w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Wnioskodawca świadczy obecnie także inne usługi korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT (związane m. in. z prowadzonym żłobkiem i przedszkolem dla dzieci pracowników, odpłatnym udostępnianiem pracownikom pakietów medycznych, związane z udzieleniem odpłatnych gwarancji zabezpieczających transakcje finansowe, a także pośrednictwem finansowym w zakresie umożliwienia korzystania przez użytkowników platformy e-commerce z usług finansowych świadczonych przez podmioty trzecie). Usługi te nie są jednak przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy obrót z tytułu udzielenia Pożyczki w postaci odsetek powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, obrót z tytułu udzielenia Pożyczki w postaci odsetek nie powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. Ustawy o VAT, gdyż jej udzielenie stanowi dla Spółki transakcję o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT (alternatywnie-pomocniczą transakcję finansową w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przypadku, kiedy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują również przepisy art. 90 ustawy o VAT.

W myśl art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego tylko o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Proporcja, o której mowa powyżej, ustalana jest, stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności w związku, z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (dalej: Współczynnik).

Według art. 90 ust. 4 ustawy, Współczynnik określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalony Współczynnik. Współczynnik ten zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Należy zauważyć, że zważywszy na zasadę neutralności podatku VAT kluczowym jest, żeby poziom przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego w jak największym stopniu odzwierciedlał zakres wykonywanych przez niego czynności opodatkowanych. W świetle powyższego, chcąc przeciwdziałać zniekształceniu „typowej” wartości Współczynnika poprzez jednorazowe transakcje o znacznej wartości, ustawodawca zadecydował o wykluczeniu z kalkulacji Współczynnika obrotu z tytułu transakcji, które mają charakter pomocniczy w odniesieniu do podstawowej działalności gospodarczej podatnika.

W rezultacie, przy ustalaniu wartości Współczynnika należy mieć na względzie art. 90 ust. 5-6 ustawy o VAT. Na podstawie ustępu 6 omawianego przepisu do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wśród wskazanych powyżej usług znajdują się usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę zwolnione od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że udzielenie przez Spółkę Pożyczki jest jedna ze zwolnionych z VAT usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, niezbędne staje się przeanalizowanie, czy usługa udzielenia Pożyczki mieści się w grupie usług wymienionych w art. 90 ust. 6 pkt 1 lub 2 ustawy o VAT.

W tym miejscu warto wskazać, że art. 90 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 174 ust. 2 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej VAT (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347 s. 1 – dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się: (i) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi; (ii) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b-g, jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Jednocześnie ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy Dyrektywy VAT nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem „pomocniczości” czynności w kontekście uwzględniania obrotu osiągniętego przy ich realizacji w kalkulacji Współczynnika.

Dlatego też w celu uzyskania wskazówek interpretacyjnych należy odwołać się do orzecznictwa trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), jak również judykatów krajowych sądów administracyjnych oraz praktyki organów podatkowych.

W orzecznictwie TSUE wydanym na gruncie art. 174 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy VAT oraz odpowiadającego mu art. 19 ust. 2 Szóstej Dyrektywy Rady (Dz. Urz. UE L z 1977 r. nr 145/1 – dalej: Szósta Dyrektywa), będącej poprzedniczką prawną Dyrektywy VAT, prezentowany jest zgodnie pogląd, co do tego, że jeżeli działalność finansowa stanowi stały niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Wnioskując a contrario, jeżeli działalność finansowa nie stanowi stałego i niezbędnego elementu wbudowanego w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie są transakcjami pomocniczymi. Stanowisko takie wynika z wyroków z dnia 11 lipca 1996 r. sprawie C-306/94 (Regie dauphinoise - Cabinet A. Forest), wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C77/01 (Empresa de Desenyołyimento Mineiro) oraz wyroku z dnia 14 grudnia 2016 r. w sprawie C-378/15 (Mercedes Benz Italia SpA). W tym ostatnim, powołując się na przytoczone wcześniej orzeczenia, TSUE wskazał, że „działalność gospodarczą należy zaklasyfikować jako „okazjonalną” w rozumieniu art. 19 ust. 2 szóstej dyrektywy, jeżeli nie stanowi ona bezpośredniego, trwałego i koniecznego przedłużenia opodatkowanej działalności przedsiębiorstwa oraz nie oznacza ona znacznego wykorzystywania towarów i usług, od których należny jest podatek VAT”.

Co więcej, należy zwrócić uwagę, że w ślad za orzeczeniem z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01, TSUE w cytowanym już wyżej wyroku z dnia 14 grudnia 2016 r. w sprawie C-378/15 (Mercedes Benz Italia SpA) uznał za sporadyczne te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika). Oprócz powyższego, TSUE zaznaczył również, że sam fakt wytworzenia przez podatnika większego dochodu z tytułu transakcji finansowych niż z jego działalności podstawowej, nie może powodować, że transakcji tych nie można uznać za sporadyczne:

„Niemniej jednak Trybunał wyjaśnił już, że chociaż wielkość przychodów pochodzących z transakcji finansowych objętych zakresem szóstej dyrektywy może stanowić wskazówkę, iż transakcje te nie powinny być uważane za okazjonalne w rozumieniu art. 19 ust. 2 tej dyrektywy, to okoliczność, że owe transakcje generują przychody większe od pochodzących z działalności określonej jako działalność główna, sama w sobie nie wystarcza, by wykluczyć zakwalifikowanie ich jako „transakcji okazjonalnych” w rozumieniu tego przepisu”.

Podsumowując kryteria świadczące o pomocniczości transakcji finansowych wypracowane przez orzecznictwo TSUE, przy ocenie takich transakcji należy mieć na uwadze przede wszystkim:

1.  relację transakcji finansowych z główną działalnością podatnika (jedynie transakcje powodujące konieczne, stałe i bezpośrednie rozszerzenie działalności należy uwzględniać przy kalkulacji współczynnika);
2.  stopień zaangażowania aktywów materialnych i niematerialnych podatnika, co do których przysługiwało mu prawo odliczenia VAT, w osiąganiu przychodów z tego podatku zwolnionych (transakcje pomocnicze jedynie w niewielkim stopniu angażują te aktywa).

Przyjmowana w orzecznictwie TSUE definicja transakcji pomocniczej – na potrzeby stosowania przepisu art. 174 ust. 2 zdanie 2 Dyrektywy, znajduje potwierdzenie w wyrokach polskich sądów administracyjnych wydawanych na gruncie przepisu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT.

W tym kontekście warto przywołać fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. I FSK 1292/13, w którym NSA wskazał że „prawodawca wspólnotowy, a w ślad za nim ustawodawca krajowy, doszedł do wniosku, że w określonych okolicznościach, pewne usługi przedmiotowo zwolnione nie powinny rzutować na zakres przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia. Wynika to niewątpliwie z charakteru tychże usług oraz założenia, że są to świadczenia mające marginalne znaczenie pod względem angażowania środków, z tytułu których podatnikowi przysługuje pełne lub częściowe prawo do odliczenia. Świadczenia te następują obok zasadniczego przedmiotu działalności podatnika, w związku z którym podatnik odlicza podatek z faktur kosztowych. Są to świadczenia, które nie rzutują wcale lub rzutują w zakresie niezwykle ograniczonym na poczynione nakłady, generujące kwoty podatku naliczonego. Innymi słowy, omawiane regulacje bazują na założeniu, że dokonywanie pewnych świadczeń zwolnionych, może następować w sytuacji, w której podatnik nie zaangażowałby w większym stopniu składników majątku, z tytułu nabycia których przysługiwało mu prawo do odliczenia, w stosunku do stanu, w którym tychże zwolnionych czynności nie wykonywałby wcale”. Podobne stanowisko NSA wyraził także w orzeczeniu z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. I FSK 1894/15, cytując przytoczony wyżej fragment wyroku.

Podobne stanowisko NSA zaprezentował w wyroku z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. I FSK 1757/12, stanowiąc, że: „Z powoływanych przez strony sporu orzeczeń ETS (C-306/94 i C-77/0l ) prawidłowo więc Sąd odnosząc się także do definicji słownikowych przedmiotowych pojęć wywiódł, że czynności incydentalne, to te które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności podatnika oraz uznał za sporadyczne te transakcje, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu, stwierdzając, „że „sporadyczność” nie odnosi się do częstotliwości takich czynności, lecz raczej stopnia wykorzystania zasobów podatnika.”

Stopień zaangażowania aktywów materialnych i niematerialnych podatnika został uznany jako jedno z głównych kryteriów, które powinny być brane pod uwagę przy ocenie pomocniczości transakcji finansowych, również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 grudnia 2017 r. (sygn. I SA/Gd 1423/17), w którym uznano, że: „równie istotną, okolicznością potwierdzającą pomocniczy charakter tych usług, jest niski zakres zaangażowania zasobów finansowych i osobowych skarżącej Spółki. Z opisanych we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika bardzo niewielkie, wręcz znikome, zaangażowanie aktywów Skarżącej do świadczenia przedmiotowych usług, bardzo niska kwota kosztów związanych z ich świadczeniem”. W przedmiotowym stanie faktycznym nie wyodrębniono bowiem osobnego stanowiska pracy, ani nie utworzono dodatkowych etatów w związku z delegowaniem na pracowników spółki powiązanej obowiązków związanych z obsługą udzielanych pożyczek i poręczeń, gdyż ich czasochłonność była na tyle niewielka, że nie przeszkadzała owym pracownikom w wykonywaniu pozostałych zadań.

Dla potrzeb niniejszego wniosku i biorąc pod uwagę specyfikę przedstawionego w nim stanu faktycznego warto przytoczyć również wyrok z dnia 25 maja 2017 r., sygn. I FSK 1877/15, w którym NSA stwierdził, że: „Przedstawiona wyżej ocena wykładni prawa dokonanej w zaskarżonej interpretacji obarczona jest błędem ustalenia, że skarżąca nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej w deklarowanym, jako podstawowym, zakresie z uwagi na fazę przygotowawczą tej działalności. Takie stanowisko przeczy twierdzeniom skarżącej, która racjonalnie wyjaśniła specyfikę działalności, w ramach której obecnie realizuje długoterminowe inwestycje w działalności podstawowej, wydobywczej, po zrealizowaniu których oczekuje generowania znacznych kwot podatku należne go. Taki etap funkcjonowania przedsiębiorstwa, etap inwestycji przygotowujących do rozpoczęcia działalności bez wątpienia kwalifikować należy jako prowadzenie działalności w tym zakresie. Brak transakcji opodatkowanych nie uprawnia do stwierdzenia, że na ten moment podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej w sytuacji, gdy w jej ramach czyni przygotowania do rozpoczęcia działalności dokonując nakładów inwestycyjnych, generujących podatek naliczony”, podkreślając, że prowadzenie działalności przygotowawczej może być w pewnych okolicznościach traktowane jako wykonywane w ramach działalności podstawowej podatnika.

Również podejście polskich organów podatkowych jest co do zasady zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez TSUE oraz przez sądy administracyjne. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. 1462- IPPP1.4512.950.2016.2.KR uznał, że: „czynności udzielania przedmiotowych pożyczek przez Wnioskodawcę należy uznać za „pomocnicze”, gdyż jak wynika z przedstawionego opisu sprawy są to transakcje, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności podatnika, nie wymagają nadmiernego zaangażowania aktywów podatnika, występują rzadko, a w każdym razie nieregularnie” podkreślając dodatkowo, że „aby ocenić, czy czynność jest pomocnicza (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika”.

Podobne stanowisko zaprezentował również m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2016 r. ITPP1/4512-403/16/BK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-476/16-3/AO;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2016., sygn. IPPP1/4512-1178/15-6/EK.

Powołując się na praktykę krajowych organów podatkowych, za kryteria pomocniczości transakcji uznawane są w ramach całościowej oceny również wartość, częstotliwość i ilość poszczególnych czynności/transakcji, co zostało wyrażone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 marca 2014 r. (nr IPPP1/443-125/14- 2/AS), w której organ stwierdził, że: „Należy zatem stwierdzić, że transakcje „pomocnicze” nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i incydentalne (\`(...)\`) Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2015 r. (nr ILPP3/4512-1-210/15-4/MR), w której organ stwierdził, że: „Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. (\`(...)\`) Aby dojść do wniosku, że czynności wykonywane przez podatnika mają charakter „pomocniczy” – konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem działalności Spółki”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2015 r. (nr IPPP1/443-1400/14- 2/BS), w której organ stwierdził, że: „transakcje „pomocnicze” nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i incydentalne. Ani ilość udzielonych pożyczek ani też liczba kontrahentów, którym udzielono tych pożyczek, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności pomocnicze, w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby bowiem dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności”.

Mając na uwadze zaprezentowaną wykładnię TSUE, sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, Wnioskodawca jest zdania, że w przedstawionym stanie faktycznym udzieloną przez niego Pożyczkę należy traktować jako transakcję o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT (alternatywnie – pomocniczą transakcję finansową w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT), w związku z czym obrót z jej tytułu w postaci odsetek nie powinien być przez Spółkę brany pod uwagę przy kalkulacji Współczynnika.

Należy przy tym zauważyć, że główny przedmiot działalności Spółki to prowadzenie internetowej platformy handlowej umożliwiającej przeprowadzanie transakcji sprzedaży przez użytkowników platformy. Mając to na uwadze, należy zdaniem Spółki podkreślić, że udzielenie Pożyczki nie wpisuje się w tak zarysowany zakres podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Ponadto, jak już zostało to wskazane przez Wnioskodawcę, orzecznictwo wspólnotowe jako jedną z głównych przesłanek wskazujących na pomocniczość transakcji wskazuje relację transakcji finansowych z główną działalnością podatnika (jedynie transakcje powodujące konieczne, stałe i bezpośrednie rozszerzenie działalności należy uwzględniać przy kalkulacji Współczynnika). Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym, udzielenie Pożyczki nie spowoduje koniecznego, stałego i bezpośredniego rozszerzenia działalności Wnioskodawcy, gdyż jak wskazano wyżej, przedmiot działalności Wnioskodawcy nie ma związku z udzielaniem pożyczek.

Pożyczka zdaniem Spółki ma charakter poboczny i jej udzielenie jest podyktowane chęcią odzyskania przez Inwestora części kapitału zainwestowanego w Spółkę w terminie wcześniejszym niż rejestracja obniżenia kapitału zakładowego przez sąd rejestrowy, co stanowi warunek wypłaty wynagrodzenia dla Udziałowca za zbywane celem umorzenia udziały w Spółce. Udzielenie Pożyczki nie jest zatem ukierunkowane na trwałe osiąganie przez Wnioskodawcę zysku odsetkowego, lecz na realizację określonej strategii biznesowej Inwestora. Zdaniem Spółki, nie można zatem mówić o Pożyczce jako o czynności stanowiącej stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa Spółki.

Ponadto, Spółka nie planowała wcześniej udzielenia Pożyczki, czyli nie było to działalnie zamierzone. Co więcej, udzielenie Pożyczki nie wpisuje się w strategię działalności gospodarczej Spółki. Potrzeba taka wynikła w związku z przeprowadzeniem umorzenia i zamrożeniem na kontach Wnioskodawcy – na czas potrzebny do formalnego przeprowadzenia obniżenia kapitału i rejestracji tego obniżenia w KRS – środków należnych Udziałowcowi. A zatem, udzielenie Pożyczki z ekonomicznego punktu widzenia jest raczej prefinansowaniem Udziałowca na okres od podjęcia uchwały o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki do otrzymania spłaty zobowiązania przez Spółkę a nie faktycznym inwestowaniem przez Wnioskodawcę wolnych środków obrotowych w celach zarobkowych, wspierających podstawową działalność.

Jak już wskazywano, działania biznesowe Wnioskodawcy nie były i nie są nakierowane na działania takie, jak np. poszukiwanie nowych pożyczkobiorców wśród podmiotów spoza grupy kapitałowej, co mogłoby świadczyć o zamiarze przesunięcia ciężaru prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności na świadczenie usług pożyczkowych lub implikowało regularność ich udzielania.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt udzielenia w przeszłości pożyczek podmiotom z grupy nie powinien wpływać na niemożność uznania rozważanej Pożyczki za czynność pomocniczą. Należy tu zaznaczyć, że pomiędzy udzieleniem pożyczek w roku 2017 a chwilą obecną Spółka nie udzielała jakichkolwiek innych pożyczek podmiotom gospodarczym (mogły natomiast wystąpić pożyczki pracownicze w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych); również fakt spłaty/wygaśnięcia uprzednio udzielonych pożyczek w ramach tego samego roku kalendarzowego potwierdza, że uzyskiwanie przychodów z udzielanych pożyczek nie jest wpisane w podstawową działalność Spółki i nie stanowi stałego i niezbędnego źródła jej przychodów.

Podsumowując, udzielenie Pożyczki przez Wnioskodawcę w okolicznościach określonych w przedstawionym stanie faktycznym czyni zadość wszystkim warunkom uznania usługi udzielenia Pożyczki za zwolnioną z VAT usługę o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy VAT (alternatywnie – pomocniczą transakcję finansową w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT), jakie to warunki stawiane są w orzecznictwie europejskim i krajowym oraz interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Należy zatem uznać, że obrót z tytułu udzielenia Pożyczki w postaci odsetek nie powinien być przez Wnioskodawcę wliczany do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W przypadku, kiedy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy. Przepisy te są wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego a wykonywaniem czynności opodatkowanych, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przy ustalaniu ww. proporcji należy mieć na względzie art. 90 ust. 6 ustawy. Na podstawie tego przepisu do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy wskazać, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, która jest podstawą komunikacji z adresatem normy. Dopiero kiedy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych wykładni. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1, z późn. zm.) wskazuje, w jaki sposób na podstawie danych dotyczących struktury wszystkich transakcji podatnika należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku. Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1. Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) ww. Dyrektywy w drodze odstępstwa od ust. 1, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

1.  wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;
2.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;
3.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej Dyrektywy w zakresie podatku VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” według Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Przy interpretacji terminu transakcji pomocniczych warto odwołać się także do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym TSUE odniósł się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym, zgodnie z wnioskowaniem a contrario, TSUE określił transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie EDM (C-77/01). We wspomnianym orzeczeniu TSUE, za incydentalne (pomocnicze) uznał te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika), a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter incydentalny (pomocniczy).

Należy zatem stwierdzić, że transakcje „pomocnicze” nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i incydentalne. Ani ilość udzielonych pożyczek ani też liczba kontrahentów, którym udzielono tych pożyczek, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności jako czynności pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby bowiem dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itp., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest pomocnicza (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.

Na podstawie przedstawionej treści wniosku ww. usługi finansowej związanej udzieleniem wspólnikowi krótkoterminowej, oprocentowanej pożyczki środków pieniężnych nie można uznać za niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie Spółki. Główna działalność Wnioskodawcy nie polega na udzielaniu pożyczek (świadczeniu usług finansowych), a pojedyncze świadczenie jest poza podstawową działalnością Wnioskodawcy. Zatem ww. świadczenie usług nie stanowi stałego ani bezpośredniego uzupełnienia działalności Wnioskodawcy.

Z wniosku wynika, że środki finansowe na udzielenie Pożyczki pochodzą z wolnych środków wypracowanych w ramach zasadniczej działalności operacyjnej Spółki, tj. przede wszystkim z prowadzenia platformy handlowej e-commerce. Zasadniczym motywem udzielenia Pożyczki jest udostępnienie Udziałowcowi środków pieniężnych równych oczekiwanemu wynagrodzeniu za umarzane udziały przed formalnym zakończeniem długotrwałego procesu rejestracji obniżenia kapitału zakładowego. Według najlepszej wiedzy Spółki, nie istnieją okoliczności, które mogłyby spowodować odmowę rejestracji ww. obniżenia kapitału przez sąd rejestrowy. Tym samym, udzielenie Pożyczki ma jedynie na celu umożliwienie udostępnienia Udziałowcowi należnych mu środków finansowych z tytułu zbycia udziałów celem ich umorzenia przed zakończeniem rejestracji obniżenia kapitału zakładowego przez KRS.

Celem Spółki nie jest samo uzyskanie przychodu z tytułu udzielenia Pożyczki, choć wynagrodzenie Spółki w postaci odsetek jest przewidziane (co wynika m.in. z wymogów w zakresie cen transferowych).

W zamiarze Wnioskodawcy nie leży i nie leżało trudnienie się działalnością pożyczkową. Spółka nie miała i nadal nie ma w zamiarze udzielania pożyczek w sposób zorganizowany i częstotliwy lub tworzenia rozwiązań zapewniających regularność ich udzielania. Co więcej, z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż udzielenie Pożyczki w takim kształcie, jak opisany (czyli w celu udostepnienia środków należnych Udziałowcy przed dniem rejestracji umorzenia w KRS) będzie zdarzeniem jednokrotnym. Spółka nie planuje bowiem udzielać tego typu pożyczek Udziałowcowi w najbliższej przyszłości.

Udział pracowników Spółki zaangażowanych w proces udzielenia Pożyczki ograniczył się zasadniczo do czynności rozliczeniowych i księgowych, związanych z wypłatą kwoty Pożyczki (w tym wykonanie przelewu bankowego) oraz okresowym naliczaniem odsetek. Spółka nie zamierza przeznaczać dodatkowych etatów ani też zatrudniać dodatkowych osób dla celów obsługi Pożyczki. Wnioskodawca nie zamierza zatem doprowadzić do takiego ustrukturyzowania swoich aktywności, aby udzielanie pożyczek zaczęło stanowić trwałe rozszerzenie zakresu jej działalności. Wnioskodawca nie poszukuje również potencjalnych pożyczkobiorców wśród osób trzecich.

Potwierdzeniem powyższego – jak wskazał Wnioskodawca – jest również to, że w zamiarze Wnioskodawcy nie leży i nie leżało trudnienie się działalnością pożyczkową. Spółka nie miała i nadal nie ma w zamiarze udzielania pożyczek w sposób zorganizowany i częstotliwy lub tworzenia rozwiązań zapewniających regularność ich udzielania. Co więcej, z dużym prawdopodobieństwem można założyć – jak twierdzi Wnioskodawca – iż udzielenie Pożyczki w takim kształcie, jak opisany (czyli w celu udostepnienia środków należnych Udziałowcy przed dniem rejestracji umorzenia w KRS) będzie zdarzeniem jednokrotnym. Spółka nie planuje bowiem udzielać tego typu pożyczek Udziałowcowi w najbliższej przyszłości.

W rezultacie, z uwagi na całokształt sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że udzielenie przedmiotowej Pożyczki czyni zadość wszystkim warunkom uznania usług udzielenia pożyczek za zwolnione z VAT usługi o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy. Należy zatem uznać, że obrót z tytułu udzielenia Pożyczki w postaci odsetek nie powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.