Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB2-1.440.213.2022.3.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-13
Teza: WIS świadczenie kompleksowe - usługa betonowania
Słowa kluczowe: świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z 30 sierpnia 2022 r. (o tej samej dacie wpływu), uzupełnionego pismami z 26 września 2022 r. (o tej samej dacie wpływu) oraz z 5 października 2022 r. (data wpływu 6 października 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – betonowania wykonywana w ramach budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m², sklasyfikowanego – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy w PKOB 1110.

**Opis usługi**: usługa (świadczenie kompleksowe) obejmująca swym zakresem: wytworzenie przez Wnioskodawczynię betonu towarowego określonej klasy na rzecz kontrahenta; doradztwo w zakresie wyboru klasy i ilości zamawianego betonu (na życzenie kontrahenta); wydawanie instrukcji w zakresie przygotowania miejsca dostawy betonu; dostawę betonu; zapewnienie pracy pompy, specjalistycznego sprzętu i wykwalifikowanego personelu podczas betonowania; wylanie, rozprowadzenie i wygładzenie betonu we wcześniej przygotowanym miejscu; działanie wg. instrukcji kontrahenta, co do wylania betonu; udzielenie informacji w zakresie pielęgnacji betonu. Kompleksowa usługa betonowania wykonywana będzie w ramach budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych - zgodnie z deklaracją Wnioskodawczyni – do PKOB 1110, których powierzchnia użytkowa nie przekroczy 300 m2.

**Rozstrzygnięcie:** budowa obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

30 sierpnia 2022 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek, uzupełniony pismami z 26 września 2022 r., oraz z 5 października 2022 r., w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby stosowania art. 41 ust. 12 ustawy oraz określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni świadczy kompleksowe usługi budowlane - usługi betonowania. Usługi świadczone są na podstawie zawartych z kontrahentami umów. Na świadczenie kompleksowe składają się następujące usługi: wytworzenie przez Wnioskodawczynię betonu towarowego określonej klasy na rzecz kontrahenta; doradztwo w zakresie wyboru klasy i ilości zamawianego betonu (na życzenie kontrahenta); wydawanie instrukcji w zakresie przygotowania miejsca dostawy betonu; dostawę betonu; zapewnienie pracy pompy, specjalistycznego sprzętu i wykwalifikowanego personelu podczas betonowania; wylanie, rozprowadzenie i wygładzenie betonu we wcześniej przygotowanym miejscu; działanie wg. instrukcji kontrahenta, co do wylania betonu; udzielenie informacji w zakresie pielęgnacji betonu. Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności świadczy na rzecz kontrahentów ww. usługi w ramach jednej umowy. Usługi dotyczą obiektów budowlanych w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316) zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w myśl art. 41 ust. 12a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), tj. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2. Świadczenie realizowane jest w ramach czynności budowy obiektu budowlanego.

Wnioskodawczyni dąży do uzyskania decyzji (wiążącej informacji stawkowej) na potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym świadczona przez Wnioskodawczynię usługa betonowania, na którą składa się 8 czynności (wskazane w poz. 57 formularza WIS-W), na podstawie zawartych z kontrahentami umów, w ramach etapu budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi świadczenie kompleksowe opodatkowane stawką VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy o VAT).

W uzupełnieniu wniosku, pismem z 26 września 2022 r. Wnioskodawczyni wskazała następujące informacje:

Stosownie do rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) Wnioskodawczyni wykonuje usługę betonowania, będącą przedmiotem złożonego wniosku, w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oznaczonych klasą 1110 PKOB.

Tak jak zostało wskazane w informacji uzupełniającej załącznika do wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS-W/A) Wnioskodawczyni oczekuje wydania WIS na potrzeby stosowania art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z wykonywaną usługą betonowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Jak wynika ze złożonego wniosku o wydanie WIS, Wnioskodawczyni będzie realizowała usługi betonowania w ramach budowy obiektów budowlanych (domów mieszkalnych jednorodzinnych) zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W ocenie Wnioskodawczyni poszczególne czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie ekonomicznym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

Zależność między czynnościami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku polega na tym, że wykonanie wszystkich poszczególnych czynności przez Wnioskodawczynię w ramach kompleksowej usługi betonowania prowadzi do realizacji celu jakim jest wykonanie usługi betonowania domu mieszkalnego jednorodzinnego, zgodnie z zawartą z kontrahentem umową. Innymi słowy, wykonanie wszystkich poszczególnych czynności jest niezbędne, aby doprowadzić do realizacji usługi betonowania.

Przenosząc powyższe na poszczególne czynności wchodzące w skład świadczenia należy wskazać, że doradztwo w zakresie klasy betonu i ilości zamawianego betonu jest niezbędne w celu dobrania odpowiednego sprzętu, przygotowania produkcji betonu, jej ilości i dobrania odpowiednich materiałów. Bez wytworzenia betonu towarowego i jego dostawy nie będzie możliwe wykonanie usługi dominującej - zalania fundamentów, stropów, filarów itp. oraz jego rozprowadzenia i wyrównania. Bez wydawania instrukcji w zakresie przygotowania miejsca dostawy betonu również nie będzie możliwe wykonanie usługi - kontrahent przed wylaniem betonu musi odpowiednio przygotować miejsce wykonania usługi. Wydawanie instrukcji co do pielęgnacji betonu uzależnione jest od wykonania wcześniejszych czynności - wyprodukowania, dostawy i wylania betonu.

Poszczególne wykonywane przez Wnioskodawczynię czynności prowadzą do realizacji celu jakim jest wykonanie usługi betonowania domu mieszkalnego jednorodzinnego, zgodnie z zawartą z kontrahentem umową. Wszystkie czynności są niezbędne do zrealizowania celu w jakim została zawarta umowa z właścicielami nieruchomości.

Poszczególne czynności są ze sobą ściśle powiązane i niezbędne, aby doprowadzić do realizacji celu umowy - wykonania usługi betonowania domu mieszkalnego jednorodzinnego. Doradztwo w zakresie klasy betonu i ilości zamawianego betonu jest niezbędne w celu dobrania odpowiednego sprzętu, przygotowania produkcji betonu, jej ilości i dobrania odpowiednich materiałów. Bez wytworzenia betonu towarowego i jego dostawy nie będzie możliwe wykonanie usługi dominującej - zalania fundamentów, stropów, filarów itp. oraz jego rozprowadzenia i wyrównania. Bez wydawania instrukcji w zakresie przygotowania miejsca dostawy betonu również nie będzie możliwe wykonanie usługi - kontrahent przed wylaniem betonu musi odpowiednio przygotować miejsce wykonania usługi. Wydawanie instrukcji co do pielęgnacji betonu uzależnione jest od wykonania wcześniejszych czynności - wyprodukowania, dostawy i wylania betonu.

Nabywca (kontrahent) zainteresowany jest nabyciem od Wnioskodawczyni jednego świadczenia - usługi betonowania domu mieszkalnego jednorodzinnego. Kontrahent nie dokonuje zamówień na poszczególne czynności mieszczące się w ramach kompleksowej usługi betonowania. Nawet gdyby kontrahent chciał zamówić poszczególną czynność (np. samą usługę dostawy betonu) to Wnioskodawczyni nie zrealizowałaby jej, ponieważ świadczy kompleksową usługę betonowania, w ramach której mieszczą się nierozerwalne ze sobą poszczególne czynności wskazane we wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej.

W ramach realizacji świadczenia czynnością dominującą jest wylanie betonu do fundamentów, stropów, wieńcy, słupów, filarów, schodów, tarasów, stropodachów itp., a następnie jego rozprowadzenie i wygładzenie. Wskazana czynność ma charakter dominujący z punktu widzenia kontrahenta, bowiem oczekuje on od Wnioskodawczyni głównie zalania ław fundamentowych, stropów, filarów itp., co nie oznacza, że pozostałe czynności w ramach realizowanej czynności są zbędne.

W ramach świadczenia - usługi betonowania - nie można wyróżnić usług podstawowych i usług dodatkowych. Poszczególne czynności w ramach usługi betonowania są niezbędne do jej prawidłowego wykonania. Wykonywane czynności z punktu widzenia kontrahenta tworzą jedną całość.

Wynagrodzenie za wykonane usługi skalkulowane jest w oparciu o wartość 1 m3 betonu. Cena za wykonanie usługi betonowania obejmuje całość świadczenia, z wyjątkiem kosztu dojazdu pompy na budowę oraz pracy pompy na budowie - cena za te czynności jest ustalona odrębnie.

Do wniosku dołączono:

(…).

Postanowieniem z 30 września 2022 r. wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Pełnomocnikowi (…) 5 października 2022 r. Pełnomocnik pismem z 5 października 2022 r. (data wpływu 6 października 2022 r.) poinformował, że podtrzymuje dotychczasowe stanowisko przedstawione we wniosku i jego uzupełnieniu.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast, aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (punkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (punkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcyoraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku, uzupełnieniu oraz informacje wynikające z nadesłanej umowy należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawczynię czynności, w ramach usługi betonowania obejmującej swym zakresem: wytworzenie przez Wnioskodawczynię betonu towarowego określonej klasy na rzecz kontrahenta; doradztwo w zakresie wyboru klasy i ilości zamawianego betonu (na życzenie kontrahenta); wydawanie instrukcji w zakresie przygotowania miejsca dostawy betonu; dostawę betonu; zapewnienie pracy pompy, specjalistycznego sprzętu i wykwalifikowanego personelu podczas betonowania; wylanie, rozprowadzenie i wygładzenie betonu we wcześniej przygotowanym miejscu; działanie wg. instrukcji kontrahenta, co do wylania betonu; udzielenie informacji w zakresie pielęgnacji betonu – są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Nabywca (kontrahent) zainteresowany jest nabyciem od Wnioskodawczyni jednego świadczenia - usługi betonowania domu mieszkalnego jednorodzinnego.

W związku z powyższym, opisane we wniosku i uzupełnieniu czynności dotyczące budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego powierzchnia użytkowa nie przekroczy 300 m2, sklasyfikowanego zgodnie z deklaracją Wnioskodawczyni do PKOB 1110, objętego społecznym programem mieszkaniowym, wchodzące w skład przedmiotowego świadczenia kompleksowego będą stanowiły jedno świadczenie gospodarcze, a wszystkie czynności, z których składa się to świadczenie będą niezbędne i ściśle ze sobą związane.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni wykonuje na rzecz Zleceniodawcy świadczenie kompleksowe. Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnemu opodatkowaniu, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia (usługi betonowania), które obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, a jego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wykonywane czynności z punktu widzenia kontrahenta tworzą jedną całość. Przy czym elementem dominującym jest usługa wykonywana w ramach realizacji pewnego etapu budowy obiektu budowlanego – wylanie betonu do fundamentów, stropów, wieńcy, słupów, filarów, schodów, tarasów, stropodachów itp. Natomiast realizowane w powiązaniu z usługą budowy obiektu budowlanego pozostałe czynności, takie jak m.in. doradztwo w zakresie wyboru klasy i ilości zamawianego betonu (na życzenie kontrahenta), dostawa betonu mają charakter pomocniczy. Kontrahent zainteresowany jest nabyciem od Wnioskodawczyni jednego świadczenia - usługi betonowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Wszystkie czynności są niezbędne do zrealizowania celu w jakim została zawarta umowa z właścicielami nieruchomości.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będą ce przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987 str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). W tym miejscu wskazać należy, że do PKOB 1110 klasyfikuje się budynki mieszkalne jednorodzinne.

Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

W analizowanej sprawie Wnioskodawczyni wskazała, że usługa opisana we wniosku wykonywana będzie w ramach budowy budynku zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, którego powierzchnia użytkowa nie przekroczy 300 m2, zaliczanego do PKOB 1110 oraz dotyczy czynności, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku i uzupełnieniu oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że realizowana przez Wnioskodawczynię kompleksowa usługa betonowania obejmująca swym zakresem: wytworzenie przez Wnioskodawczynię betonu towarowego określonej klasy na rzecz kontrahenta; doradztwo w zakresie wyboru klasy i ilości zamawianego betonu (na życzenie kontrahenta); wydawanie instrukcji w zakresie przygotowania miejsca dostawy betonu; dostawę betonu; zapewnienie pracy pompy, specjalistycznego sprzętu i wykwalifikowanego personelu podczas betonowania; wylanie, rozprowadzenie i wygładzenie betonu we wcześniej przygotowanym miejscu; działanie wg. instrukcji kontrahenta, co do wylania betonu; udzielenie informacji w zakresie pielęgnacji betonu dotycząca budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, objętego społecznym programem mieszkaniowym, którego powierzchnia użytkowa nie przekroczy 300 m2, sklasyfikowanego przez Wnioskodawczynię do PKOB 1110, podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce podatku od towarów i usług dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego. W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa (świadczenie kompleksowe) – usługa betonowania – wykonywana w budynku mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 objętym społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym – jak wskazała Wnioskodawczyni – w klasie PKOB 1110. Tutejszy organ nie rozstrzygał w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawczynię przyjęto jako element opisu sprawy i nie było to przedmiotem oceny.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie dla świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz eUrząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).