Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-717/10-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-20
Teza: Czy wpłaty dokonywane przez Spółkę stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie wykonania wpłaty na rachunek drugiej polisy ?
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; promocja; rachunki; rok-rok podatkowy; sprawozdania-sprawozdania finansowe; wpłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.10.2010 r. (data wpływu 25.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie

*   możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków w ramach akcji promocyjnej do kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe,**
*   określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu promocji w przypadku, gdy:

\- data dokonania danej wpłaty na rachunek polisy drugiej będzie w tym samym roku podatkowym, w którym będzie uzyskany przychód (od ubezpieczyciela lub nabywców polis) ze sprzedaży polisy pierwszej lub - data dokonania danej wpłaty na rachunek polisy drugiej będzie w roku następującym po roku podatkowym, w którym będzie uzyskany przychód (od ubezpieczyciela lub nabywców polis) ze sprzedaży polisy pierwszej, po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania CIT-8 (za rok, w którym uzyskano przychód)- **jest prawidłowe,** - data dokonania danej wpłaty na rachunek polisy drugiej będzie w roku następującym po roku podatkowym, w którym będzie uzyskany przychód (od ubezpieczyciela lub nabywców polis) ze sprzedaży polisy pierwszej, ale przed datą zarówno sporządzenia sprawozdania finansowego, jak i złożenia zeznania CIT-8 (za rok, w którym uzyskano przychód) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków z tytułu promocji w dacie wykonania wpłaty (na rachunek drugiej polisy).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa finansowego sprzedaży polis ubezpieczeniowych X. Spółka, w celu zwiększenia sprzedaży, podejmuje różnorodne działania o charakterze marketingowym, promocyjnym i reklamowym. Jednym z takich jest organizacja promocji (zwanej dalej: promocja). Uczestnik, za pośrednictwem spółki, podpisuje z X umowę na zawarcie polisy ubezpieczeniowej z roczną częstotliwością opłacania składek. Jednocześnie otrzymuje certyfikat (wydruk papierowy) świadczący o uczestnictwie w promocji.

Jeżeli polisa ta będzie ważna w 91 dniu liczonym od daty rozpoczęcia odpowiedzialności przez X wówczas uczestnik otrzyma od spółki prawo do naliczenia specjalnej premii promocyjnej stanowiącej równowartość 50% pierwszorocznej składki regularnej, zadeklarowanej opłaconej terminowo przez Uczestnika w ramach produktu promocyjnego (polisy ubezpieczeniowej) Zatem uczestnik będzie musiał zawrzeć drugą polisę na którą organizator będzie co miesiąc przekazywać pieniądze, aby zapłacić składkę miesięczną. Wysokość wpłat organizatora będzie równa 50% składki regularnej zadeklarowanej w pierwszym roku produktu promocyjnego (pierwszej polisy). Wpłaty dokonywane są co miesiąc przez rok, ale nie dłużej niż ważność polisy pierwszej. Zdarzenia gospodarcze Wnioskodawca ewidencjonuje za pomocą ksiąg rachunkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wpłaty dokonywane przez Spółkę stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie wykonania wpłaty na rachunek drugiej polisy ?
2.  Czy wpłaty dokonywane przez Spółkę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?
3.  Czy wpłaty dokonywane przez Spółkę stanowią dla uczestników promocji przychody z innych źródeł zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – odnośnie pytania oznaczonego nr 1.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2) oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3) zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłaty dokonywane przez spółkę na drugą polisę stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie dokonania wpłaty na rachunek drugiej polisy.

Zgodnie z pismem z dnia 6 grudnia 1995 r., sprzedaż premiowa polega na tym, że do każdego sprzedawanego wdanym okresie wyrobu dołączana jest nagroda. Polega więc ona na uatrakcyjnieniu zakupu danych towarów. Natomiast pismo Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 1998 r., PO 2/H1D6065/97/0912, wyjaśnia charakter sprzedaży premiowej jako przyznanie nagrody w określonej wysokości każdemu nabywcy towaru, który spełni wymagane warunki, a zatem nie jest wynikiem przypadku lub odgadywania zaistnienia określonych zdarzeń losowych. Jak wynika z powyższych stanowisk resortu finansów, cechami sprzedaży premiowej jest:

1.  powiązanie przekazania nagrody z faktem zakupu przez osobę otrzymującą premię promocyjnego towaru lub usługi, lub też zakupu za określoną kwotę, bądź zebrania określonej ilości punktów,
2.  gwarancja otrzymania premii po spełnieniu ustalonych warunków.

Organizowana promocja spełnia ww. warunki, gdyż prawo do otrzymania premii promocyjnej w postaci wpłat na drugą polisę posiada każdy uczestnik promocji. Promocja funkcjonuje w oparciu o regulamin.

Sprzedaż premiowa polega na uatrakcyjnieniu zakupu danych towarów. Wydatki związane z takim uatrakcyjnieniem sprzedawanych towarów pozostają w bezpośrednim związku z przychodami ze sprzedaży, stanowią więc w całości, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów. Koszty związane z organizowaną promocją produktu nie mają związku z reprezentacją, ani z reklamą. Spółka koszt nagrody będzie rozpoznawać w dacie jej przekazania, tj. dacie dokonania wpłaty na rachunek polisy drugiej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

W przedmiotowej sprawie, wydatki Spółki związane z opisaną przez Wnioskodawcę promocją będzie można co do zasady zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej także: updop). Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy (…).

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zatem aby zaliczyć dany koszt do podatkowych kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie znajduje się w katalogu kosztów zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy,

*   ma charakter definitywny (bezzwrotny).

Wpłaty Spółki na polisy w ramach przedmiotowej akcji promocyjnej przyczyniają się do uzyskania przychodu Wnioskodawcy o wartości wynagrodzenia z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży polis należnego od przedsiębiorstwa ubezpieczeniowego.

W tym stanie rzeczy, w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotowe wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop należy uznać za prawidłowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia dwie podstawowe kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku.

W ocenie tut. Organu podatkowego koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami realizowanymi w ramach tej działalności. Przepisy analizowanej ustawy nie zawierają kryteriów jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do ww. kategorii kosztów. Klasyfikowanie kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinno odbywać się jednakże za każdym razem z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się zatem wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki działalności danej firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to m.in. wartość sprzedanych towarów, odnoszona z chwilą sprzedaży na koszt sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży).

Organizacja akcji promocyjnej może mieć wpływ na wzrost przychodów danego okresu poprzez skłonienie odbiorców do zwiększenia zakupów polis, a w konsekwencji przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych od klientów lub od ubezpieczyciela za ich sprzedaż. Rzeczywisty poziom zakupów zrealizowany przez klientów w danym okresie będzie uwarunkowany wieloma innymi czynnikami. Nie można zatem precyzyjnie określić, jaka część wydatków związanych z akcją promocyjną znajdzie odzwierciedlenie w przychodach danego okresu rozliczeniowego, a jaka np. w następnych latach podatkowych.

Jednakże zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wartość wpłaty organizatora na składkę będzie jednoznacznie przyporządkowana do konkretnego klienta, w określonym czasie.

Z uwagi na kształt stosunków umownych pomiędzy Wnioskodawcą, ubezpieczycielem i „uczestnikami” (nabywcami polis), w tym także na sposób kalkulacji składek (50% składki regularnej) w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę należy uznać, iż poniesienie kosztów wpłat dokonywanych przez Wnioskodawcę na składki w ramach przedmiotowej promocji będzie skorelowane przede wszystkim z wartością bieżących przychodów ze sprzedaży polis w określonym czasie.

W opinii tut. Organu podatkowego, skoro zatem określone koszty mogą być (w przeważającej mierze) powiązane z wartością sprzedaży polis określonego ubezpieczyciela dla identyfikowalnych klientów w określonym roku podatkowym, to w tym konkretnym przypadku przedmiotowe koszty wynagrodzeń z tytułu premii pieniężnych będą mogły być zaliczone do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

W konsekwencji w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy art. 15 ust. 4, ust. 4b oraz ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4c powołanej ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę literalne brzmienie powołanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, iż sposób rozpoznania kosztów podatkowych przedstawiony przez Wnioskodawcę, zgodnie z którym „Spółka koszt nagrody będzie rozpoznawać w dacie jej przekazania, tj. dacie dokonania wpłaty na rachunek polisy drugiej”, w przypadku, gdy:

*   data dokonania danej wpłaty na rachunek polisy drugiej będzie w tym samym roku podatkowym, w którym będzie uzyskany przychód (od ubezpieczyciela lub nabywców polis) ze sprzedaży polisy pierwszej

*   data dokonania danej wpłaty na rachunek polisy drugiej będzie w roku następującym po roku podatkowym, w którym będzie uzyskany przychód (od ubezpieczyciela lub nabywców polis) ze sprzedaży polisy pierwszej po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania CIT-8

\- jest prawidłowy.

Natomiast w przypadku, gdy Spółka dokona wpłaty w roku następującym po roku podatkowym, w którym będzie uzyskany przychód (od ubezpieczyciela lub nabywców polis) ze sprzedaży polisy pierwszej, ale przed datą zarówno sporządzenia sprawozdania finansowego, jak i złożenia zeznania CIT-8 (za rok, w którym uzyskano przychód), to koszty wpłat należy zaliczyć do kosztów podatkowych roku podatkowego, w którym uzyskano przychód, czyli poprzedzającego rok wpłaty składki na rachunek polisy drugiej.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.