Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.568.2020.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-14
Teza: Wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych rzecz Spółki.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2020 r. (data wpływu 13 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych rzecz Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych rzecz Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe (dalej: Jednostki) oraz samorządowy zakład budżetowy (dalej: Zakład). Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy, Jednostek i Zakładu (dalej: centralizacja VAT). W związku z tym, od tego dnia Jednostki i Zakład nie funkcjonują jako odrębni od Gminy podatnicy VAT. Ponadto, z uwagi na brak odrębnej osobowości prawnej, majątek Jednostek oraz Zakładu jest majątkiem Gminy (de facto był nim także przed centralizacją VAT).

Gmina na mocy uchwały Rady Miejskiej (…) nr \`(...)\` z dnia 18 marca 2020 r., oraz uchwały Rady Miejskiej \`(...)\` nr \`(...)\` z dnia 23 września 2020 r., planuje przekształcenie Zakładu stanowiącego samorządowy zakład budżetowy w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w spółkę prawa handlowego, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Powyższe wiąże się z likwidacją dotychczas działającego Zakładu.

Planowane przekształcenie Zakładu w Spółkę przeprowadzone będzie w trybie określonym w art. 22 ustawy z dnia 22 grudnia 2016 r. o gospodarce komunalnej. Zgodnie z ust. 1 przedmiotowej regulacji, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji (dalej: wniesienie wkładu).

Dotychczas zadania własne Gminy, z zakresu gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej Wnioskodawca realizował za pośrednictwem Zakładu.

Zgodnie ze statutem Zakładu, do jego podstawowych zadań należą:

1.  W zakresie gospodarki komunalnej:
    *   świadczenie usług w zakresie wywozu nieczystości stałych i płynnych,
    *   świadczenie usług w zakresie oczyszczania miasta oraz utrzymania zieleni,
    *   zarządzanie cmentarzem komunalnym oraz świadczenie usług cmentarnych,
    *   świadczenie usług w zakresie remontów i utrzymania dróg, chodników oraz oznakowania pionowego i poziomego,
    *   świadczenie usług w zakresie zimowego utrzymania dróg, placów i chodników.
2.  W zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej:
    *   prowadzenie działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków,
    *   świadczenie usług w zakresie konserwacji kanalizacji deszczowej.
3.  W zakresie ciepłowniczym:
    *   eksploatacja i utrzymanie kotłowni c.o. wraz z siecią ciepłowniczą,
    *   dostarczenie i sprzedaż energii cieplnej.

W związku z powyższym, Zakład działa w szczególności w zakresie działalności polegającej na uzdatnianiu i dostarczaniu wody, odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków, zbieraniu odpadów niebezpiecznych i innych niż niebezpieczne, działalności związanej z rekultywacją i pozostałą działalnością usługową związaną z gospodarką odpadami.

Celem powstania i funkcjonowania Spółki jest realizacja zadań własnych Gminy w obszarach, w których czyni to dotychczas Zakład, tj. w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej. Szczegółowy przedmiot działalności Spółki określony w projekcie umowy Spółki obejmuje:

*   35.30.Z- wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych,

*   PKD 36.00.Z - pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,

*   PKD 37.00.Z - odprowadzania i oczyszczanie ścieków,

*   PKD 38.11 .Z - zbieranie odpadów innych niże niebezpieczne,

*   PKD 38.12.Z - zbieranie odpadów niebezpiecznych,

*   PKD 38.21.Z - obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne,

*   PKD 38.22.Z - przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów innych niż niebezpieczne,

*   PKD 38.32.Z - odzysk surowców z materiałów segregowanych,

*   PKD 39.00.Z - działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami,

*   PKD 41.20.Z- roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

*   PKD 42.11 .Z - roboty związane z budową dróg i autostrad,

*   PKD 42.13.Z - roboty związane z budową mostów i tuneli,

*   PKD 42.21 .Z - roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych,

*   PKD 42.99.Z - roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   PKD 43.11 .Z - rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

*   PKD 43.12.Z - przygotowanie terenu pod budowę,

*   PKD 43.22.Z - wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych,

*   PKD 43.29.Z - wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

*   PKD 49.31 .Z - transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski,

*   PKD 49.39.Z - pozostały transport lądowy i pasażerski, gdzie indziej nie sklasyfikowany,

*   PKD 68.32.Z - zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

*   PKD 81.30.Z - działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni,

*   PKD 96.03.Z - pogrzeby i działalność pokrewna.

W powyższym zakresie Spółka będzie kontynuowała działalność Zakładu. W tym celu, Spółka m.in. zawrze (względnie wstąpi jako następca prawny) analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład), z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura.

Powyższe podyktowane jest faktem, że Spółka nie zamierza zmieniać charakteru funkcjonowania zajmowanych obiektów, które nadal będą wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z gospodarką komunalną, wodno-kanalizacyjną i ciepłowniczą.

Ponadto, kontynuowane będą umowy o prace z dotychczasowymi pracownikami Zakładu. Zakład w ramach swojej działalności zarządza m.in następującymi środkami trwałymi:

1.  stacja uzdatniania wody wraz z biurami,
2.  odwiert studni głębinowej SUW,
3.  ogrodzenie SUW \`(...)\`,
4.  budynek agregatu prądotwórczego,
5.  zbiornik wody 500m3,
6.  magazyn piasku,
7.  szambo,
8.  droga wewnętrzna w \`(...)\`,
9.  studnia główna nr 1 i nr 2,
10.  agregat prądotwórczy,
11.  koparko-ładowarka ciągnikowa,
12.  sprzęt do utrzymania terenów zielonych i zimowego utrzymania dróg, tj. np. hydrauliczny pług śnieżny, posypywarka do soli i piasku, kosiarka wysięgnikowa,
13.  wóz asenizacyjny,
14.  wyposażenie biurowe,
15.  narzędzia ręczne oraz elektronarzędzia.

Zakład użytkując obiekty, świadczy usługi w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej. Przedmiotowe usługi są świadczone przy pomocy odpowiednich regulaminów oraz cenników, a ich głównymi odbiorcami są mieszkańcy, tworzący lokalną społeczność Gminy.

Mienie będące dotychczas w zarządzie Zakładu (które zostanie przekazane/udostępnione do Spółki) jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej.

W konsekwencji, Gmina planuje, iż majątek po zlikwidowanym Zakładzie przekazany będzie poprzez wniesienie wkładu do Spółki - zarówno w zakresie nieruchomości (np. grunt, budynki, urządzenia i instalacje składające się na ujęcie wody wraz ze stacją uzdatniania) i jak i ruchomości. Oznacza to, że oprócz wskazanych powyżej obiektów, wykorzystywanych wcześniej w działalności Zakładu na rzecz Spółki zostanie przeniesione również m.in. wyposażenie budynków i pomieszczeń, przedmioty wykorzystywane do realizacji zadań Zakładu, znajdujące się na wskazanych obiektach czy przedmioty służące konserwacji tychże obiektów, będące na ich wyposażeniu. Gmina pragnie zaznaczyć, że w zakresie części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej tj. w zakresie sieci wodno¬kanalizacyjnej będącej majątkiem Gminy, Gmina przeniesie ją do Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Nie zmienia to jednak faktu, że również w zakresie tejże sieci, Spółka będzie w pełni kontynuowała działalność Zakładu, tj. będzie świadczyć usługi dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz lokalnej społeczności.

Jak wskazano bowiem powyżej, Spółka będzie prowadziła tę samą działalność, którą prowadził Zakład, tj. będzie kontynuowała/realizowała analogiczne umowy z odbiorcami - mieszkańcami Gminy, lokalnymi przedsiębiorcami w zakresie zaopatrzenia w wodę, odprowadzania ścieków, dostarczania i sprzedaży energii cieplnej.

Powyższe oznacza, że Spółka będzie działała w tym samym zakresie przedmiotowym, w jakim wcześniej funkcjonował Zakład, nie tylko przy użyciu tego samego mienia, ale również świadcząc te same usługi, na rzecz tych samych odbiorców, nabywając towary i usługi na potrzeby własnej działalności od tych samych podmiotów oraz zatrudniając tych samych pracowników. Tym samym Spółka przejmie należności i zobowiązania Zakładu.

W konsekwencji, Spółka, w sensie ekonomicznym, będzie spełniała dotychczasową rolę Zakładu przejmując jego zadania, majątek oraz kadrę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy - Zakład Usług Komunalnych w (…), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy - Zakład Usług Komunalnych w (…), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT

Uzasadnienie

1.  Analiza przepisów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Gmina podkreśla, że przedmiotowe zbycie będzie jej zdaniem mieściło się w pojęciu „transakcji zbycia”, którym posługuje się ustawa o VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w orzecznictwie. W wyroku z dnia 28 maja 2008 r., o sygn. akt I SA/Bd 135/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, uznał, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT dotyczy takiej transakcji, która skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel.

Ponadto, z uwagi na brak definicji legalnej przedsiębiorstwa, w przepisach ustawy o VAT, należy się posłużyć definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.). Przepis ten stanowi, iż przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, została natomiast zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i stanowi, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji, aby uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione poniższe przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie (np.: jako wydział, resort, jednostka organizacyjna) i finansowo (np.: poprzez możliwość wyodrębnienia z całości przedsiębiorstwa, należności i zobowiązań odnoszących się do danej części tego przedsiębiorstwa) wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W związku z przedstawionymi powyżej przepisami, w ocenie Gminy, w przedmiotowej sprawie, dojdzie do czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wnioski Gminy

W analizowanej sytuacji, Gmina stoi na stanowisku, iż mamy do czynienia z podmiotem, w skład którego wchodził wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Majątek, którym zarządzał Zakład, i który ma zostać poprzez wniesienie wkładu do Spółki (w zakresie części majątku Gminy, tj. w zakresie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej zostanie ona przekazana do Spółki na podstawie umowy dzierżawy), oraz pozostałe okoliczności sprawy potwierdzają, że mamy do czynienia z konkretnym i spójnym zbiorem, służącym realizacji określonych zadań, w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej. W ocenie Gminy, całość składa się na kompletne wyposażenie, umożliwiające prowadzenie działalności w analizowanym powyżej zakresie - gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej.

Jednocześnie, jak Gmina wskazała, planuje wniesienie ujęcia wody wraz ze stacją uzdatniania wody w formie wkładu, a w zakresie sieci wodno-kanalizacyjnych przekazanie ich do Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Na gruncie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz linii prezentowanej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, nie wynika, że aby doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa cały majątek musi być wniesiony akurat w formie aportu. W związku z powyższym, także i w tym przypadku dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem po likwidacji Zakładu majątek będzie wykorzystywany przez Spółkę do kontynuowania tej działalności, tj. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponadto, jak zostało to podkreślone w opisie sprawy, Zakład jest wydzielony w strukturze Gminy. Co więcej, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, przed dokonaniem tzw. centralizacji VAT, Zakład był odrębnym podatnikiem VAT, realizującym wymienione zadania, co oznacza, że już wówczas funkcjonowała jako wyodrębniony organizacyjnie i finansowo podmiot.

Gmina pragnie również podkreślić, że jak wskazała w stanie faktycznym, umowy o pracę z dotychczasowymi pracownikami Zakładu będą kontynuowane przez Spółkę. To również świadczy o tym, że w analizowanej sytuacji mamy do czynienie ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, Gmina pragnie podkreślić, że do momentu przekształcenia Zakładu, przedmiotowy majątek stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych.

Przy pomocy tegoż majątku Zakład realizuje konkretne zadania z zakresu gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej.

Co więcej, zespół składników tworzących Zakładu mógłby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Wnioskodawca podkreśla, ze przed centralizacją Zakład był osobnym podatnikiem VAT, realizującym zadania, do których został powołany.

W efekcie, w ocenie Gminy, można mówić w tym wypadku, iż Zakład ten stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Spółka będzie kontynuowała działalność Zakładu. W tym celu, Spółka m.in. zawrze (względnie wstąpi jako następca prawny) analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład), z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie dostawy energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura.

Gmina również podkreśla, że obiekty które będą wykorzystywane przez Spółkę, dalej będą działać w oparciu o stosowne regulaminy i cenniki, a ich działalność będzie nakierowana na mieszkańców tworzących lokalną społeczność. Co więcej, pracować na nich będzie ta sama kadra, która aktualnie jest zatrudniona przez Gminę/Zakład.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, w przedstawionej w stanie faktycznym sytuacji dochodzi do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegającej wyłączeniu z ustawy o VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

1.  Wyodrębnienie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną jest wyodrębniona organizacyjnie z całości Gminy. Powyższe wynika z faktu, że Zakład funkcjonował w oparciu o własny statut - opracowany i przyjęty tylko i wyłącznie dla Zakładu. Ponadto Zakład opracowywał i stosował własne regulaminy i cenniki. Zakład posiadał swoją siedzibę oraz zatrudnionych pracowników. Zakład dysponował licznym majątkiem, tj. wieloma obiektami i urządzeniami na terenie całej Gminy. Zakład zarządzał powyższym majątkiem tj. podejmował w stosunku do niego decyzje, tak aby w sposób optymalny prowadzić działalność na terenie Gminy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest również wyodrębniona finansowo. Zakład dysponował licznym majątkiem, tj. obiektami i urządzeniami na terenie całej Gminy. Zakład zarządzał powyższym majątkiem osiągając z tego tytułu dochody finansowe oraz ponosząc koszty. Zakład świadczył bowiem liczne, odpłatne usługi. O wyodrębnieniu finansowym świadczy również fakt, że Zakład zaciągał liczne zobowiązania finansowe m.in. względem dostawców np.: energii elektrycznej, wody, usług telekomunikacyjnych, art. biurowych, usług bankowych, ubezpieczeniowych, remontowych, budowalnych, itd. Zakład ponosił również zobowiązania z tytułu zawartych z pracownikami umów o pracę.

Odrębność funkcjonalna Zakładu przejawiała się z kolei w specyfice jego działalności. Jak Gmina wspominała we wniosku, Jednostka funkcjonowała w oparciu o swój statut. Zgodnie z tym dokumentem, jej zadaniami były:

W zakresie gospodarki komunalnej:

*   świadczenie usług w zakresie wywozu nieczystości stałych i płynnych,

*   świadczenie usług w zakresie oczyszczania miasta oraz utrzymania zieleni,

*   zarządzanie cmentarzem komunalnym oraz świadczenie usług cmentarnych,

*   świadczenie usług w zakresie remontów i utrzymania dróg, chodników oraz oznakowania pionowego i poziomego,

*   świadczenie usług w zakresie zimowego utrzymania dróg, placów i chodników.

W zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej:

*   prowadzenie działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków,

*   świadczenie usług w zakresie konserwacji kanalizacji deszczowej.

W zakresie ciepłowniczym:

*   eksploatacja i utrzymanie kotłowni c.o. wraz z siecią ciepłowniczą,

*   dostarczenie i sprzedaż energii cieplnej.

Innymi słowy, Zakładowi zostały powierzone konkretne funkcje, do realizacji których został niegdyś powołany i wyposażony. Zakład realizował powyższe na terenie całej Gminy.

1.  Stanowisko organów podatkowych

Podobne stanowisko prezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 3 października 2019 r., o sygn. 0114-KDIP4.4012.488.2019.2.MP, w której, w analogicznym stanie faktycznym DKIS wskazał, iż: „W związku z tym, że przedmiotem aportu - jak wynika z treści wniosku - będą składniki związane wyłącznie z dotychczasową działalnością Zakładu Usług Komunalnych, przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo, lecz jego zorganizowana część.(\`(...)\`) W konsekwencji, przeniesienie infrastruktury powstałej w wyniku realizacji ,,inwestycji dofinansowanych” pomiędzy Gminą a Spółką w wyniku przekształcenia Zakładu w Spółkę w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, stanowić będzie element transakcji zbycia zorganizowanej części, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowić będzie czynność wyłączoną z opodatkowania VAT.”;

*   z dnia 17 stycznia 2019 r., o sygn. 0114-KDIP4.4012.772.2018.2.EK, w której DKIS uznał, że: „Przekazywane składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych w Gminie, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Składniki materialne i niematerialne mające być przedmiotem zbycia, po ich przekazaniu będą wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie edukacji, tj. nabywca ma na celu prowadzenie działalności w oparciu o nabywane składniki. Należy zauważyć, że przejęcie składników opisanych we wniosku nastąpi od dnia 1 stycznia 2020 r. i do tego dnia, jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, całość majątku niezbędnego do funkcjonowania szkoły zostanie przekazana na Skarb Państwa. W konsekwencji, opisany przez Wnioskodawcę zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który Wnioskodawca planuje wnieść w drodze darowizny, spełniać będzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem darowizna opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”;

*   z dnia 12 marca 2018 r., o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.50.2018.1.AP, w której DKIS stwierdził, że: „skoro planowana transakcja przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy na utworzoną Spółkę będzie obejmowała majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji gospodarki wodno-ściekowej, gospodarki mieszkaniowej i komunalnej na terenie Gminy, to - pomimo wyłączenia składników majątkowych stanowiących nieruchomości, których przeniesienie ma nastąpić w dwóch etapach ze względu na trwające wyceny nieruchomości oraz konieczność uzyskania zgody konserwatora zabytków - będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym czynność przeniesienia w drodze aportu przedmiotowych składników mienia Gminy będzie wyłączona z opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując, analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane składniki mienia będące przedmiotem przekazania aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność ich zbycia (aportu) przez Gminę będzie wyłączona z opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.”;

*   z dnia 1 lutego 2018 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.871.2017.2.KT, w której DKIS uznał, że: „skoro planowana transakcja przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy na tworzoną spółkę komunalną będzie obejmowała w zasadzie majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji gospodarki komunalnej na terenie Gminy, to - niezależnie od wyłączenia z niej składników majątkowych stanowiących nieruchomości, których przeniesienie ma nastąpić po zarejestrowanie spółki w KRS - będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto z treści wniosku wynika, że nowotworzona spółka będzie nadal zajmowała się prowadzoną dotychczas przez Gminę szeroko rozumianą gospodarką komunalną. Jednocześnie zgodzić się należy z Gminą, że przedmiotowa czynność przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.”;

*   z dnia 25 października 2017 r., o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.524.2017.1.KBR, w której wskazał, że: „wnoszony przez Gminę do Spółki wkład niepieniężny w postaci zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych (Mienie Zakładu):
    *   stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie organizacyjne),
    *   posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (wyodrębnienie finansowe),
    *   stanowi potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

W świetle powyższego, zespół składników majątkowych (w tym nieruchomości, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz efekty inwestycji dofinansowanych w ramach PROW oraz Funduszu Spójności) będących w posiadaniu Zakładu oraz wykorzystywanych przez niego do realizacji zadań własnych Gminy, który po likwidacji Zakładu będzie wykorzystywany przez spółkę z o.o. do kontynuowania tej działalności, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, wniesienie aportem ww. składników do spółki z o.o. będzie wyłączone od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy - Zakład Usług Komunalnych w \`(...)\`, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest bycie we władaniu jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl Trybunał stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 712, z późn. zm.), gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na podstawie art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 powyższej ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 ww. ustawy, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki.

Na podstawie ust. 2 tego artykułu, prawo zarządu gruntem samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego spółki.

Zgodnie z art. 23 ust. 3 ww. spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, z późn. zm.), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Artykuł 16 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu.

Na podstawie art. 16 ust. 5 przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Należności i zobowiązania likwidowanego samorządowego zakładu budżetowego, stosownie do art. 16 ust. 6 ww. ustawy – przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji, z zastrzeżeniem ust. 7.

W myśl art. 16 ust. 7 należności i zobowiązania samorządowego zakładu budżetowego likwidowanego w celu przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną przejmuje utworzona jednostka.

Stosownie do art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 1990 z późn. zm.), z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Zgodnie natomiast z art. 37 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli ma stanowić wkład niepieniężny (aport) do spółki albo wyposażenie nowo tworzonej państwowej lub samorządowej osoby prawnej, lub majątek tworzonej fundacji.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe oraz samorządowy zakład budżetowy. Gmina planuje przekształcenie Zakładu stanowiącego samorządowy zakład budżetowy w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w spółkę prawa handlowego, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Powyższe wiąże się z likwidacją dotychczas działającego Zakładu. Planowane przekształcenie Zakładu w Spółkę przeprowadzone będzie w trybie określonym w art. 22 ustawy z dnia 22 grudnia 2016 r. o gospodarce komunalnej. Dotychczas zadania własne Gminy, z zakresu gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej Wnioskodawca realizował za pośrednictwem Zakładu.

Zgodnie ze statutem Zakładu, do jego podstawowych zadań należą:

1.  W zakresie gospodarki komunalnej:
    *   świadczenie usług w zakresie wywozu nieczystości stałych i płynnych,
    *   świadczenie usług w zakresie oczyszczania miasta oraz utrzymania zieleni,
    *   zarządzanie cmentarzem komunalnym oraz świadczenie usług cmentarnych,
    *   świadczenie usług w zakresie remontów i utrzymania dróg, chodników oraz oznakowania pionowego i poziomego,
    *   świadczenie usług w zakresie zimowego utrzymania dróg, placów i chodników.
2.  W zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej:
    *   prowadzenie działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków,
    *   świadczenie usług w zakresie konserwacji kanalizacji deszczowej.
3.  W zakresie ciepłowniczym:
    *   eksploatacja i utrzymanie kotłowni c.o. wraz z siecią ciepłowniczą,
    *   dostarczenie i sprzedaż energii cieplnej.

W związku z powyższym, Zakład działa w szczególności w zakresie działalności polegającej na uzdatnianiu i dostarczaniu wody, odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków, zbieraniu odpadów niebezpiecznych i innych niż niebezpieczne, działalności związanej z rekultywacją i pozostałą działalnością usługową związaną z gospodarką odpadami.

Celem powstania i funkcjonowania Spółki jest realizacja zadań własnych Gminy w obszarach, w których czyni to dotychczas Zakład, tj. w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej. Szczegółowy przedmiot działalności Spółki określony w projekcie umowy Spółki obejmuje:

*   35.30.Z- wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych,
*   PKD 36.00.Z - pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,
*   PKD 37.00.Z - odprowadzania i oczyszczanie ścieków,
*   PKD 38.11 .Z - zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne,
*   PKD 38.12.Z - zbieranie odpadów niebezpiecznych,
*   PKD 38.21.Z - obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne,
*   PKD 38.22.Z - przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów innych niż niebezpieczne,
*   PKD 38.32.Z - odzysk surowców z materiałów segregowanych,
*   PKD 39.00.Z - działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami,
*   PKD 41.20.Z - roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,
*   PKD 42.11 .Z - roboty związane z budową dróg i autostrad,
*   PKD 42.13.Z - roboty związane z budową mostów i tuneli,
*   PKD 42.21 .Z - roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych,
*   PKD 42.99.Z - roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   PKD 43.11 .Z - rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,
*   PKD 43.12.Z - przygotowanie terenu pod budowę,
*   PKD 43.22.Z - wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych,
*   PKD 43.29.Z - wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,
*   PKD 49.31 .Z - transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski,
*   PKD 49.39.Z - pozostały transport lądowy i pasażerski, gdzie indziej nie sklasyfikowany,
*   PKD 68.32.Z - zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,
*   PKD 81.30.Z - działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni,
*   PKD 96.03.Z - pogrzeby i działalność pokrewna.

W powyższym zakresie Spółka będzie kontynuowała działalność Zakładu. W tym celu, Spółka m.in. zawrze (względnie wstąpi jako następca prawny) analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład), z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura.

Powyższe podyktowane jest faktem, że Spółka nie zamierza zmieniać charakteru funkcjonowania zajmowanych obiektów, które nadal będą wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z gospodarką komunalną, wodno-kanalizacyjną i ciepłowniczą.

Ponadto, kontynuowane będą umowy o prace z dotychczasowymi pracownikami Zakładu. Zakład w ramach swojej działalności zarządza m.in następującymi środkami trwałymi:

1.  stacja uzdatniania wody wraz z biurami,
2.  odwiert studni głębinowej SUW,
3.  ogrodzenie SUW \`(...)\`,
4.  budynek agregatu prądotwórczego,
5.  zbiornik wody 500m3,
6.  magazyn piasku,
7.  szambo,
8.  droga wewnętrzna w \`(...)\`,
9.  studnia główna nr 1 i nr 2,
10.  agregat prądotwórczy,
11.  koparko-ładowarka ciągnikowa,
12.  sprzęt do utrzymania terenów zielonych i zimowego utrzymania dróg, tj. np. hydrauliczny pług śnieżny, posypywarka do soli i piasku, kosiarka wysięgnikowa,
13.  wóz asenizacyjny,
14.  wyposażenie biurowe,
15.  narzędzia ręczne oraz elektronarzędzia.

Zakład użytkując obiekty, świadczy usługi w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej. Przedmiotowe usługi są świadczone przy pomocy odpowiednich regulaminów oraz cenników, a ich głównymi odbiorcami są mieszkańcy, tworzący lokalną społeczność Gminy. Mienie będące dotychczas w zarządzie Zakładu (które zostanie przekazane/udostępnione do Spółki) jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gospodarki komunalnej, wodno-kanalizacyjnej i ciepłowniczej. Gmina planuje, iż majątek po zlikwidowanym Zakładzie przekazany będzie poprzez wniesienie wkładu do Spółki - zarówno w zakresie nieruchomości (np. grunt, budynki, urządzenia i instalacje składające się na ujęcie wody wraz ze stacją uzdatniania) i jak i ruchomości. Oznacza to, że oprócz wskazanych powyżej obiektów, wykorzystywanych wcześniej w działalności Zakładu na rzecz Spółki zostanie przeniesione również m.in. wyposażenie budynków i pomieszczeń, przedmioty wykorzystywane do realizacji zadań Zakładu, znajdujące się na wskazanych obiektach czy przedmioty służące konserwacji tychże obiektów, będące na ich wyposażeniu. Gmina pragnie zaznaczyć, że w zakresie części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej tj. w zakresie sieci wodno-kanalizacyjnej będącej majątkiem Gminy, Gmina przeniesie ją do Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Nie zmienia to jednak faktu, że również w zakresie tejże sieci, Spółka będzie w pełni kontynuowała działalność Zakładu, tj. będzie świadczyć usługi dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz lokalnej społeczności.

Spółka będzie prowadziła tę samą działalność, którą prowadził Zakład, tj. będzie kontynuowała/realizowała analogiczne umowy z odbiorcami - mieszkańcami Gminy, lokalnymi przedsiębiorcami w zakresie zaopatrzenia w wodę, odprowadzania ścieków, dostarczania i sprzedaży energii cieplnej. Spółka będzie działała w tym samym zakresie przedmiotowym, w jakim wcześniej funkcjonował Zakład, nie tylko przy użyciu tego samego mienia, ale również świadcząc te same usługi, na rzecz tych samych odbiorców, nabywając towary i usługi na potrzeby własnej działalności od tych samych podmiotów oraz zatrudniając tych samych pracowników. Tym samym Spółka przejmie należności i zobowiązania Zakładu. W konsekwencji, Spółka, w sensie ekonomicznym, będzie spełniała dotychczasową rolę Zakładu przejmując jego zadania, majątek oraz kadrę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy - Zakład Usług Komunalnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że Gmina realizując zadania wynikające z zapisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713) może prowadzić działalność gospodarczą w różnym zakresie, a nie jedynie w zakresie eksploatacji, utrzymywania i konserwacji wodociągów, sieci, urządzeń wodno-kanalizacyjnych, oczyszczania ścieków; utrzymania cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi, eksploatacji, utrzymaniu i konserwacja urządzeń wytwarzających ciepło i sieci ciepłowniczej na terenie Gminy. Uwzględnienie powyższego prowadzi do wniosku, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w przypadku Gminy stanowią wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z całokształtem prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. W związku z tym, że przedmiotem przeniesienia majątku – jak wynika z treści wniosku – będą składniki związane wyłącznie z dotychczasową działalnością Zakładu w zakresie gospodarki komunalnej, przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo, lecz jego zorganizowana część.

Wnoszony przez Gminę do Spółki wkład w postaci zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych będzie bowiem posiadał cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. stanowić będzie funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W analizowanym przypadku, Spółka będzie kontynuowała działalność Zakładu. W tym celu, Spółka m.in. zawrze (względnie wstąpi jako następca prawny) analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład), z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura. Jak wskazał Wnioskodawca, Spółka nie zamierza zmieniać charakteru funkcjonowania zajmowanych obiektów, które nadal będą wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z gospodarką komunalną, wodno-kanalizacyjną i ciepłowniczą. Ponadto, kontynuowane będą umowy o prace z dotychczasowymi pracownikami Zakładu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że zespół składników majątkowych będących w posiadaniu Zakładu oraz wykorzystywanych przez niego do realizacji zadań własnych Gminy, który po likwidacji Zakładu będzie wykorzystywany przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do kontynuowania tej działalności, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Augustyna Kośnego 70, 45-372 Opole za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.