Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.700.2017.2.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-19
Teza: w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 30 stycznia 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 30 stycznia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 22 stycznia 2018 r. (skutecznie doręczone 25 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 30 stycznia 2018 r., złożonym za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu 30 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 22 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, hiszpańska spółka zarejestrowana do VAT w Polsce od maja 2013 roku (zwana dalej Spółką), podpisała umowę z polskim klientem (spółką z siedzibą w Polsce) na usługi obejmujące serwisowanie generatorów turbin wiatrowych w okresie gwarancji. Farma wiatrowa, której serwisowania generatorów turbin wiatrowych dotyczy umowa, położona jest na terytorium Polski.

Umowa została zawarta w grudniu 2011 roku (czyli przed dokonaniem rejestracji na VAT w Polsce) w związku z umową sprzedaży oraz dostawy z instalacją generatorów turbin wiatrowych dokonanej przez Spółkę na rzecz klienta. Spółka posiada oddział w Polsce, który został zarejestrowany w KRS w maju 2013 roku, tj. po podpisaniu ww. umowy. Wskazana organom podatkowym na formularzu NIP-2 data rozpoczęcia działalności przez oddział to kwiecień 2013. Umowny zakres usług serwisowych obejmuje konserwację sprzętu (generatory turbin wiatrowych, system zdalnego sterowania, części zamienne oraz wszelki inny sprzęt dostarczony przez Spółkę klientowi) w następującym zakresie:

1.  Zdalne monitorowanie generatorów Stale (24 godziny na dobę, 7 dni w tygodniu) Spółka telefonicznie lub za pośrednictwem poczty elektronicznej przyjmuje powiadomienia o jakimkolwiek wadliwym działaniu jakiegokolwiek generatora. Spółka zorganizowała i utrzymuje linię telekomunikacji pierwotnie satelitarnej, a następnie radiowej, pomiędzy swoim centrum operacji i konserwacji oraz farmą wiatrową w celu posiadania zdalnego dostępu do każdego generatora za pośrednictwem systemu zdalnego sterowania.
2.  Konserwacja zapobiegawcza polega na wykonywaniu zaplanowanych kontroli konserwacyjnych zgodnie z kalendarzem konserwacji.
3.  Konserwacja korygująca - naprawy gwarancyjne i pozagwarancyjne.
4.  Konserwacja skrzydeł - oględziny stanu skrzydeł generatorów, weryfikacja i naprawa wady skrzydeł
5.  Konserwacja oprogramowania (stanowiącego część systemu zdalnego sterowania) - polega na usunięciu błędów oprogramowania.

Umowa przewiduje, że dla Spółki miesięczne opłaty w stałej wysokości powiększonej o VAT za świadczenia opisane w pkt 1-2 i 4-5, płatne w okresach kwartalnych na początek każdego trzymiesięcznego okresu. Naprawy gwarancyjne wykonywane są bez jakichkolwiek opłat. Za każdą naprawę pozagwarancyjną Spółka wystawi fakturę za wykonane prace zgodnie z obowiązującym w danym czasie cennikiem robocizny oraz za części i materiały i wszystkie wydatki poniesione przez Spółkę.

Usługa serwisowa rozpoczęła się we wrześniu 2012 roku, a zakończyła we wrześniu 2017 roku. Spółka, w drodze umowy wskazującej polski oddział Spółki jako zlecającego (klienta), podzleciła wykonywanie usługi serwisowej osobie trzeciej, podwykonawcy, ze skutkiem retrospektywnym od września 2012. Faktury wystawione przez podwykonawcę do Spółki zawierają polski podatek VAT. Większość faktur Spółki dokumentujących świadczenie usług serwisowych dla klienta wystawionych było z opóźnieniem, tj. w maju 2016 roku, za wszystkie wcześniejsze okresy świadczenia usług. Wszystkie faktury wystawione klientowi przez Spółkę zawierają polski podatek VAT i wskazują polski numer VAT Spółki oraz dane polskiego oddziału Spółki, także te wystawione za okresy świadczenia usług serwisowych sprzed rejestracji Spółki dla celów VAT w Polsce. Podatek z tych faktur został odpowiednio rozliczony w Polsce.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że zdaniem Spółki posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, które uczestniczyło w opisanych we wniosku transakcjach, za które Spółka wystawiała faktury.

Generatory turbin wiatrowych stanowią nieruchomość stosownie do art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wszystkie faktury wystawione przez Spółkę dokumentujące opisane w stanie faktycznym świadczenie usług serwisowych na rzecz klienta z siedzibą w Polsce powinny zawierać polski podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie faktury wystawione przez Spółkę, a dokumentujące opisane w stanie faktycznym świadczenie usług serwisowych na rzecz klienta z siedzibą w Polsce, powinny zawierać polski podatek od towarów i usług.

Miejsce świadczenia usług określa, gdzie (tj. w którym kraju) usługi podlegają podatkowi VAT. Ogólna zasada mówi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). Istnieją pewne wyjątki od powyższej zasady ogólnej, jak na przykład taki, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy o VAT).

Z dniem 1 stycznia 2017 r. w życie weszły przepisy art. 31a i 31b rozporządzenia Rady 282/2011, z których zwłaszcza ten pierwszy jest szczególnie istotny jako doprecyzowanie regulacji art. 47 dyrektywy 2006/112/WE i implementującej go regulacji art. 28e ustawy o VAT. Według ust. 1 pierwszego z wymienionych przepisów rozporządzenia, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Z kolei ust. 2 art. 31 a w/w rozporządzenia rady obejmuje w szczególności utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, jak też utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.

Należy też podkreślić, iż także przed 1 stycznia 2017 r. zasada wyrażona w art. 28e VATU dotyczyła jedynie usług, które związane są z konkretną nieruchomością, czyli taką, której miejsce położenia może zostać dokładnie zlokalizowane - tylko wtedy można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości (teza ta jest podkreślana w orzecznictwie TSUE - np. wyr. TSUE z 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 Heger Rudi GmbH v. Finanzamt Graz-Stadtwyr czy wyr. Z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland Sp. z o.o.), a także w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych - np. wyr. NSA z 9 maja 2014 r., I FSK 841/13; z 30 października 2014 r., I FSK 1576/13 i z 18 listopada 2014 r„ I FSK 1656/13.

W drugim z ww. wyroków TSUE Trybunał podkreślił wręcz, że „mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami konieczne jest ponadto aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia”. Tym samym, zdaniem Trybunału, „świadczenia usług wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia”.

W świetle powyższego uważamy, że usługi świadczone przez Spółkę można i należy uznać za związane z nieruchomością, ponieważ są one związane z farmami wiatrowymi zlokalizowanymi w Polsce.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis ten zmieniał swoją treść na przeciągu lat świadczenia przez Spółkę usług serwisowych opisanych w stanie faktycznym, jednakże jego sens i cel pozostawał co do zasady taki sam.

Biorąc pod uwagę, że:

*   usługi świadczone przez Spółkę można i należy uznać za związane z nieruchomościami, oraz

*   Spółka zarejestrowała się dla celów podatku VAT w Polsce,

Spółka powinna wystawiać faktury z polskim podatkiem VAT za usługi serwisowe opisane w stanie faktycznym.

Jednakże, nawet uznając, że usługi serwisowe nie są związane z nieruchomością, Spółka i tak powinna ujmować VAT na swoich fakturach za te usługi. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, przepisy ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, nie uczestniczy w tych transakcjach. Należy tu odwołać się do rozporządzenia Rady Nr 282/2011, które w art. 53 ust. 2 przewiduje, że „w przypadku gdy podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym należny jest VAT, uznaje się, że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług w rozumieniu art. 192a lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, chyba że zaplecze techniczne i personel tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są wykorzystywane przez tego podatnika do celów niezbędnych do realizacji podlegającej opodatkowaniu transakcji dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług w tym państwie członkowskim - przed dostawą towarów lub świadczeniem usług lub w ich trakcie. W przypadku gdy zasoby stałego miejsca prowadzenia działalności wykorzystuje się jedynie do zadań administracyjnych, takich jak księgowość, fakturowanie i odzyskiwanie należności, uznaje się, że nie są one wykorzystywane do celów realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług. W przypadku gdy podatnik wystawia jednak fakturę, posługując się numerem identyfikacyjnym VAT nadanym mu przez państwo członkowskie, w którym ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to uznaje się za uczestniczące w realizacji tej dostawy towarów lub świadczenia usług w tym państwie członkowskim, o ile nie udowodniono, że jest inaczej”.

Dlatego nawet w przypadku, gdyby usługi serwisowe Spółki nie miały związku z nieruchomością, wszystkie faktury wystawiane przez Spółkę powinny zawierać polski podatek VAT, ponieważ Spółka wystawiając faktury posługiwała się polskim numerem VAT i to polski oddział Spółki zarządza, kontroluje i nadzoruje wykonywanie usług przez podwykonawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. - stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Z kolei stosownie do art. 17 ust. 3a ustawy, obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e (tj. usług związanych z nieruchomościami, opodatkowanych w miejscu położenia nieruchomości).

Z dniem 1 kwietnia 2013 r. przepisy art. 17 ust. 3 i ust. 3a ustawy zostały uchylone, a przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy otrzymał brzmienie: podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach – art. 17 ust. 1a ustawy.

W myśl art. 17 ust. 2 w przypadkach wymienionych w pkt 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje wskazują, że co do zasady podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, czyli podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, tj. dokonuje odpłatnego świadczenia usługi. Jednakże art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, przy spełnieniu określonych warunków, przewiduje sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, jeśli dokonał on nabycia od dostawcy spoza terytorium kraju nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w istocie oznacza przesunięcie obowiązków z zakresu rozliczenia (odprowadzenia podatku) od danej czynności ze świadczącego usługę na nabywcę. Rolą art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest wyłączenie obowiązku rozliczenia podatku należnego przez świadczącego usługę w przypadku, gdy na podstawie niniejszego przepisu do naliczenia VAT zobligowany jest nabywca usług. W sytuacji zaś, gdy regulacje art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, jako przepisy szczególne, nie mają zastosowania (z uwagi na niespełnienie zawartych w nich przesłanek), ciężar rozliczenia VAT spoczywa na świadczącym usługę według zasady podstawowej wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług od określenia miejsca świadczenia usługi zależy czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

I tak, w myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W tym miejscu trzeba wskazać, że od 1 stycznia 2017 r. w celu zapewnienia jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, w szczególności w odniesieniu do kwestii: podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu, wydano rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz. Urz. UE L z 2013 r., Nr 284, str. 1). Rozporządzenie w zmienionym brzmieniu obowiązuje od dnia 1 stycznia 2017 r.

Na mocy art. 1 pkt 1 lit. d) tiret (ii) ww. rozporządzenia uregulowano m.in. kwestie związane z ustalaniem miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami, poprzez dodanie podsekcja 6a „Świadczenie usług związanych z nieruchomościami”. Zgodnie z art. 31a ust. 1 podsekcji 6a, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Natomiast zgodnie z dodanym w sekcji 1 rozdziału V art. 13b do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 2 lit. n rozporządzenia świadczenie usług związanych z nieruchomościami obejmuje w szczególności utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego jakim jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE. Administracje podatkowe odpowiedzialne za wdrażanie przepisów UE dotyczących VAT powinny unikać stosowania definicji i pojęć pochodzących z ich przepisów krajowych. Do celów stosowania art. 47 Dyrektywy ocena musi więc opierać się na definicjach określonych w przepisach UE dotyczących VAT, a nie na definicjach określonych w prawie krajowym każdego państwa członkowskiego.

Z powołanych przepisów m.in. wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w art. 28e ustawy, który ma charakter otwarty. Jednocześnie zgodnie z przepisami rozporządzenia za nieruchomość uznaje się m.in. każdy budynek i każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone jak również każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne oraz każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Jak stanowi art. 106a pkt 1 ustawy przepisy Rozdziału I Faktury Działu XI Dokumentacja stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

*   stawkę podatku (pkt 12),

*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka), hiszpańska spółka zarejestrowana do VAT w Polsce od maja 2013 roku, podpisała umowę z polskim klientem (spółką z siedzibą w Polsce) na usługi obejmujące serwisowanie generatorów turbin wiatrowych w okresie gwarancji. Umowny zakres usług serwisowych obejmuje konserwację sprzętu (generatory turbin wiatrowych, system zdalnego sterowania, części zamienne oraz wszelki inny sprzęt dostarczony przez Spółkę klientowi). Usługa serwisowa rozpoczęła się we wrześniu 2012 roku, a zakończyła we wrześniu 2017 roku. Spółka, w drodze umowy wskazującej polski oddział Spółki jako zlecającego (klienta), podzleciła wykonywanie usługi serwisowej osobie trzeciej, podwykonawcy, ze skutkiem retrospektywnym od września 2012. Spółka posiadała w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności. Farma wiatrowa, której serwisowania generatorów turbin wiatrowych dotyczy umowa, położona jest na terytorium Polski. Generatory turbin wiatrowych stanowią nieruchomość stosownie do art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011. Umowa została zawarta w grudniu 2011 roku (czyli przed dokonaniem rejestracji na VAT w Polsce) w związku z umową sprzedaży oraz dostawy z instalacją generatorów turbin wiatrowych dokonanej przez Spółkę na rzecz klienta. Spółka posiada oddział w Polsce, który został zarejestrowany w KRS w maju 2013 roku, tj. po podpisaniu ww. umowy. Wskazana organom podatkowym na formularzu NIP-2 data rozpoczęcia działalności przez oddział to kwiecień 2013. Większość faktur Spółki dokumentujących świadczenie usług serwisowych dla klienta wystawionych było z opóźnieniem, tj. w maju 2016 roku, za wszystkie wcześniejsze okresy świadczenia usług. Wszystkie faktury wystawione klientowi przez Spółkę zawierają polski podatek VAT i wskazują polski numer VAT Spółki oraz dane polskiego oddziału Spółki, także te wystawione za okresy świadczenia usług serwisowych sprzed rejestracji Spółki dla celów VAT w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy faktury wystawione przez Wnioskodawcę dokumentujące świadczenie usług serwisowych na rzecz polskiego klienta powinny zawierać polski podatek od towarów i usług.

W analizowanym przypadku farma wiatrowa, której serwisowania generatorów turbin wiatrowych dotyczy umowa zawarta z podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce, położona jest na terytorium Polski. Generatory turbin wiatrowych stanowią nieruchomość stosownie do art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011. Zaś opisane we wniosku czynności do których wykonywania zobowiązany był Wnioskodawca w ramach podpisanej z podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce umowy związane są z konkretną nieruchomością która stanowi element składowy i jest elementem centralnym i niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług. Zatem świadczone usługi serwisowania generatorów turbin wiatrowych stanowią usługi, o których mowa w art. 28e ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi będą opodatkowane w Polsce.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych należy rozstrzygać czy w analizowanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. zobowiązanym do opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług serwisowych jest nabywca usług będący podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce. Biorąc pod uwagę wskazane okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku (zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r.) nie zostały spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Zatem to na Wnioskodawcy a nie na kontrahencie będącym podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce spoczywa obowiązek rozliczenia podatku z tytułu świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych. Zarówno bowiem w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy znajduje zastosowanie w przypadku gdy usługi świadczone są przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Natomiast Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce a przy tym wszystkie faktury wystawione klientowi wskazują polski numer VAT Spółki oraz dane polskiego oddziału Spółki. Ponadto Wnioskodawca od 2013 r zarejestrował się w Polsce do celów VAT. Zaś w przypadku usług do których stosuje się art. 28e ustawy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy znajduje zastosowanie gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju a ponadto nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy.

Zatem w przedmiotowym przypadku art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie ma zastosowania zaś Wnioskodawca winien rozliczyć podatek z tytułu świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych. W konsekwencji faktury wystawione przez Wnioskodawcę dokumentujące świadczenie usług serwisowych na rzecz polskiego klienta powinny zawierać polski podatek od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług serwisowania generatorów turbin wiatrowych należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm. ) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.