Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.644.2022.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-07
Teza: Czy w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi wynikającymi z Umów Konsorcjum zawartymi w celu wspólnego wykonania zamówienia publicznego, zachodzi możliwość zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, ze względu na wystąpienie przesłanki opisanej w art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a to ze względu na uznanie transakcji za transakcje kontrolowane, których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; podmiot-podmioty powiązane; przetarg; zamówienia-zamówienia publiczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 3. Dokumentacja cen transferowych-Obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 3-art. 11n; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 3-art. 11n-pkt 6

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

19 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi wynikającymi z Umów Konsorcjum zawartymi w celu wspólnego wykonania zamówienia publicznego, zachodzi możliwość zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, ze względu na wystąpienie przesłanki opisanej w art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a to ze względu na uznanie transakcji za transakcje kontrolowane, których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, której siedziba i zarząd znajdują się w Polsce Spółka zajmuje się budową dróg i mostów, produkcją mas bitumicznych oraz mas mineralnych na zimno, sprzedażą detaliczną paliw oraz sprzedażą usług myjni bezdotykowej. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje transakcji kontrolowanych z podmiotem powiązanym – Spółką Akcyjną. Podmiot Powiązany również jest osobą prawną, której siedziba i zarząd znajduje się na terytorium Polski. Przedmiotem działalności Podmiotu powiązanego jest wykonywanie wykopów i wierceń geologiczno-inżynierskich oraz wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. Powiązanie pomiędzy obiema Spółkami opiera się na przepisie art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT poprzez uznanie ich za podmioty, na które wywiera znaczący wpływ ten sam podmiot, lub członek rodziny do drugiego stopnia wywiera znaczący wpływ. Powiązanie między tymi podmiotami wynika ze stosunku pokrewieństwa istniejącego pomiędzy członkami Zarządów obu Spółek. Zarówno Wnioskodawca jak i Podmiot Powiązany, są podmiotami, które uzyskują przychody z prowadzonej działalności głównie w oparciu o zamówienia publiczne. Zamówienia pozyskiwane są przez te podmioty poprzez udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, i wybór najkorzystniejszej oferty.

W przypadku niektórych zamówień publicznych, występują sytuacje, iż Wnioskodawca współpracuje z Podmiotem Powiązanym, zawiązując konsorcjum podmiotów wspólnie ubiegających się o realizację zamówienia. W takim przypadku, przed złożeniem oferty, Wnioskodawca i Podmiot Powiązany jako Członkowie Konsorcjum, zawierają Umowę Konsorcjum, w której ustalają podział zakresu robót na danym zadaniu pomiędzy poszczególnych Członków oraz autonomicznie wyceniają przypadające na ich zakres pozycje ofertowe poprzez kosztorysy uproszczone, które stają się następnie podstawą do wyceny oferty przetargowej. Ceny te przedstawiane są Zamawiającemu w składanej ofercie i w przypadku wyboru oferty Konsorcjum jako najkorzystniejszej, stanowią załącznik do Umowy na realizację zamówienia publicznego oraz do Umów Konsorcjum, w oparciu o które następnie odbywa się rozliczenie zadania. Jako załącznik do oferty, przedstawiana jest również Umowa Konsorcjum, wraz z załącznikami. Ceny zawarte w ofercie złożonej Zamawiającemu są wiążące przez czas realizacji zamówienia. Udział poszczególnych Członków Konsorcjum we wspólnym przedsięwzięciu jest ustalany i obliczany na podstawie kosztorysów uproszczonych, stanowiących załączniki do Umowy Konsorcjum.

Każdy z Członków Konsorcjum ponosi koszty wynikające z uzgodnionego, jego zakresu rzeczowego robót dodatkowo ma możliwość zaangażowania własnych podwykonawców do realizacji przypadającego na niego zakresu robót, za których odpowiada i z którymi ma obowiązek się rozliczyć. W związku z utworzeniem Konsorcjum, jednemu z podmiotów, przeważnie Wnioskodawcy, przyznaje się status Lidera Konsorcjum, celem ułatwienia występowania przed Zamawiającymi, zaś drugi z podmiotów powiązanych jest Członkiem (Partnerem) Konsorcjum. Po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego Umowy o zamówienie publiczne, Lider Konsorcjum wystawia na rzecz Zamawiającego fakturę obejmującą wykonane przez siebie roboty oraz roboty wykonane w tym samym okresie przez Członka Konsorcjum. Z kolei odrębna faktura wystawiana jest przez Członka Konsorcjum na Lidera zgodnie z obowiązującymi przepisami na podstawie miesięcznego rozliczenia finansowego Konsorcjum przedstawionego przez Lidera. Członek Konsorcjum, wystawia na Lidera Konsorcjum fakturę VAT obejmującą zakres robót wykonany w danym okresie rozliczeniowym, według stawek wynikających z kosztorysów ofertowych i to kwotę wynikającą z tej faktury Lider Konsorcjum dolicza do swojej własnej należności wobec Zamawiającego, wystawiając jedną zbiorczą fakturę w imieniu Konsorcjum na rzecz Zamawiającego. Każdy z podmiotów – zarówno Wnioskodawca, jak i Podmiot Powiązany – osiąga własny wynik finansowy z określonego zadania, realizowanego w ramach Konsorcjum.

**Pytanie**

Czy w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, opisanymi w stanie faktycznym, wynikającymi z Umów Konsorcjum zawartymi w celu wspólnego wykonania zamówienia publicznego, zachodzi możliwość zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, ze względu na wystąpienie przesłanki opisanej w art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a to ze względu na uznanie transakcji opisanych w stanie faktycznym, za transakcje kontrolowane, których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach faktycznych opisanych przez Wnioskodawcę zachodzi podstawa do zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, ze względu na wystąpienie przesłanki opisanej w art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a to ze względu na uznanie transakcji opisanych w stanie faktycznym, za transakcje kontrolowane, których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych.

Wynika to z faktu, że cena ofertowa nie jest przez Wnioskodawcę i Podmiot Powiązany ustalana dowolnie, lecz odpowiada wartościom rynkowym. Udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego odbywa się na zasadach uczciwej konkurencji, a w postępowaniu może wziąć udział każdy podmiot spełniający warunki udziału w postępowaniu. Cały mechanizm zamówień publicznych ma na celu zapewnienie najbardziej efektywnego, celowego, oszczędnego wydatkowania środków publicznych. Gdyby zatem stawki stosowane przez Wnioskodawcę i Podmiot Powiązany nie były stawkami rynkowymi, nie mieliby oni możliwości uzyskania zamówienia publicznego na skutek wyboru ich oferty jako najkorzystniejszej. Realizowana przez te podmioty w ramach Konsorcjum umowa o zamówienie publiczne, podlega reżimowi nie tylko prawa cywilnego ale i prawa zamówień publicznych. W ustawie Prawo zamówień publicznych, przewidziany jest mechanizm odrzucenia oferty zawierającej rażąco niską cenę. Nie jest zatem możliwe oferowanie przez Wnioskodawcę i Podmiot Powiązany cen, które nie byłyby rynkowe, ponieważ taka oferta zostałaby odrzucona. Oferowane ceny muszą mieścić się w realiach obowiązujących na danym rynku. W toku prac nad złożeniem oferty, każdy Członek Konsorcjum wycenia autonomicznie swój zakres robót, biorąc pod uwagę specyfikę prowadzonej działalności. Wnioskodawca nie ingeruje w sposób wyceny zakresu zamówienia, który ma realizować Podmiot Powiązany, analogicznie Podmiot Powiązany nie ingeruje w sposób ustalenia stawek za poszczególne rodzaje robót stosowane przez Wnioskodawcę. Dodatkowo, udział poszczególnych Członków Konsorcjum w realizacji Umowy, jest bezpośrednio powiązany z rzeczywistym zakresem robót wykonywanych przez danego członka konsorcjum. Stawki stosowane do rozliczeń, są stawkami stałymi, zagwarantowanymi zawartymi umowami Konsorcjum oraz Umowami z Zamawiającymi, są to stawki w pełni weryfikowalne na podstawie kosztorysów ofertowych i nie ma możliwości ustalania ich w sposób dowolny, czy uznaniowego modyfikowania. Na dzień zawarcia Umowy o Zamówienie Publiczne jest możliwe ustalenie wysokości wynagrodzenia zarówno Wnioskodawcy jak i Podmiotu Powiązanego jako Członków Konsorcjum za realizację zadania, i na tej podstawie ustala się udział poszczególnych Członków Konsorcjum w realizacji zamówienia.

Zasadność zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, wynika zatem w tym przypadku z dostępnej dla nieograniczonego kręgu oferentów sformalizowanej procedury prowadzącej do udzielenia zamówienia i ustalenia ceny, która nie może być ceną nierynkową. Zdaniem Wnioskodawcy, oferowana przez niego i Podmiot Powiązany, w ramach Konsorcjum, w trybie zamówienia publicznego cena ofertowa, ze względu na zasady uczciwej konkurencji, ma charakter rynkowy, co powoduje, że zastosowanie znajdzie art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193) zmieniono przepisy m.in. w zakresie cen transferowych. Od 1 stycznia 2019 r. zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Odnosząc się do ww. przepisów należy wskazać, że zgodnie z art. 11k ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT:

1\. Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2\. Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:

1) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;

2) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;

3) 2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;

4) 2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

3\. Progi dokumentacyjne są ustalane odrębnie dla:

1) każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do transakcji towarowych, finansowych, usługowych albo innych transakcji;

2) strony kosztowej i przychodowej.

Według art. 11a ust. 1 pkt 4 i 6 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

4\. podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

6\. transakcji kontrolowanej - oznacza to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Ważnym celem wprowadzenia powyższych regulacji jest uproszczenie przepisów podatkowych, a także zmniejszenie obciążeń o charakterze biurokratycznym i administracyjnym dla przedsiębiorców, w szczególności małych i średnich przedsiębiorstw. Nowe przepisy wpisują się w pakiet działań legislacyjnych, których celem jest uszczelnienie systemu podatkowego, w szczególności w zakresie podatków dochodowych tak, aby zapewnić powiązanie wysokości podatku, płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności międzynarodowe, z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu.

W myśl art. 11c ust. 1 ustawy o CIT:

Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Natomiast z art. 11c ust. 2 ustawy o CIT wynika, że:

Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W tym miejscu wskazać należy, że cytowane regulacje są przepisami szczególnymi i dotyczą podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. Przesłanką zastosowania art. 11c ustawy o CIT nie jest tylko sam fakt wystąpienia powiązań, o których mowa w art. 11a ust. 1 i 2, lecz wykorzystywanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania (uchylania się od opodatkowania). U podstaw regulacji zawartej w tym przepisie leży założenie, by wszelkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub w zbliżonej sytuacji.

Celem regulacji prawnej art. 11c ustawy o CIT jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od rynkowych po to, aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy. Przysługująca organowi podatkowemu, na podstawie art. 11c ustawy o CIT, kompetencja do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania.

Przesłanki wyłączenia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji zostały zawarte w art. 11n ustawy o CIT. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy wskazać należy na art. 11n pkt 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1129 i 1598).

Zgodnie z art. 132 ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1710 ze zm.):

Przetarg nieograniczony to tryb udzielenia zamówienia, w którym w odpowiedzi na ogłoszenie o zamówieniu oferty mogą składać wszyscy zainteresowani wykonawcy.

Wskazać także należy, że umowa konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze – „umowy konsorcjum” nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Działalność wykonywana w ramach wspólnego przedsięwzięcia może być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, jednakże do uznania takiej działalności za wspólne przedsięwzięcie wystarczy jednokrotne jej wykonanie, nie musi to być więc działalność nastawiona na wykonanie w sposób powtarzający się.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwości jednego podmiotu. Ponieważ prawo nie wyszczególnia umowy konsorcjum, należy ona do tzw. umów nienazwanych. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy ani też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa konsorcjum, jak już wskazano wyżej, należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, i o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum. Zatem dla uznania konsorcjum za wspólne przedsięwzięcie nie jest konieczne aby umowa, która konsorcjum to zawiązuje określała procentowy udział konsorcjantów we wspólnym przedsięwzięciu.

Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność – związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez Lidera. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc uzyskiwane przychody, ponoszone koszty, podejmowane zobowiązania, itp. rejestrowane są w ich księgach i sprawozdaniach finansowych.

Należy zauważyć, że konsorcjum stanowi określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy podmiotami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z zamawiającym. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów, czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym.

Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, np. w formie konsorcjum.

I tak, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o CIT:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei w myśl art. 5 ust. 2 ustawy o CIT:

Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in., że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje transakcji kontrolowanych z polskim Podmiotem Powiązanym. Powiązanie pomiędzy Spółkami opiera się na przepisie art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT poprzez uznanie ich za podmioty, na które wywiera znaczący wpływ ten sam podmiot, lub członek rodziny do drugiego stopnia wywiera znaczący wpływ. Powiązanie między tymi podmiotami wynika ze stosunku pokrewieństwa istniejącego pomiędzy członkami Zarządów obu Spółek. Zarówno Wnioskodawca, jak i Podmiot Powiązany są podmiotami, które uzyskują przychody z prowadzonej działalności głównie w oparciu o zamówienia publiczne. Zamówienia pozyskiwane są przez te podmioty poprzez udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, i wybór najkorzystniejszej oferty.

W przypadku niektórych zamówień publicznych, występują sytuacje, iż Wnioskodawca współpracuje z Podmiotem Powiązanym, zawiązując konsorcjum podmiotów wspólnie ubiegających się o realizację zamówienia. W takim przypadku, przed złożeniem oferty, Wnioskodawca i Podmiot Powiązany jako Członkowie Konsorcjum, zawierają Umowę Konsorcjum, w której ustalają podział zakresu robót na danym zadaniu pomiędzy poszczególnych Członków oraz autonomicznie wyceniają przypadające na ich zakres pozycje ofertowe poprzez kosztorysy uproszczone, które stają się następnie podstawą do wyceny oferty przetargowej. Ceny te przedstawiane są Zamawiającemu w składanej ofercie i w przypadku wyboru oferty Konsorcjum jako najkorzystniejszej, stanowią załącznik do Umowy na realizację zamówienia publicznego oraz do Umów Konsorcjum, w oparciu o które następnie odbywa się rozliczenie zadania. Jako załącznik do oferty, przedstawiana jest również Umowa Konsorcjum, wraz z załącznikami. Ceny zawarte w ofercie złożonej Zamawiającemu są wiążące przez czas realizacji zamówienia. Udział poszczególnych Członków Konsorcjum we wspólnym przedsięwzięciu jest ustalany i obliczany na podstawie kosztorysów uproszczonych, stanowiących załączniki do Umowy Konsorcjum.

Każdy z Członków Konsorcjum ponosi koszty wynikające z uzgodnionego, jego zakresu rzeczowego robót dodatkowo ma możliwość zaangażowania własnych podwykonawców do realizacji przypadającego na niego zakresu robót, za których odpowiada i z którymi ma obowiązek się rozliczyć. W związku z utworzeniem Konsorcjum, jednemu z podmiotów, przeważnie Wnioskodawcy, przyznaje się status Lidera Konsorcjum, celem ułatwienia występowania przed Zamawiającymi, zaś drugi z podmiotów powiązanych jest Członkiem (Partnerem) Konsorcjum. Po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego Umowy o zamówienie publiczne, Lider Konsorcjum wystawia na rzecz Zamawiającego fakturę obejmującą wykonane przez siebie roboty oraz roboty wykonane w tym samym okresie przez Członka Konsorcjum. Z kolei odrębna faktura wystawiana jest przez Członka Konsorcjum na Lidera zgodnie z obowiązującymi przepisami na podstawie miesięcznego rozliczenia finansowego Konsorcjum przedstawionego przez Lidera. Członek Konsorcjum, wystawia na Lidera Konsorcjum fakturę VAT obejmującą zakres robót wykonany w danym okresie rozliczeniowym, według stawek wynikających z kosztorysów ofertowych i to kwotę wynikającą z tej faktury Lider Konsorcjum dolicza do swojej własnej należności wobec Zamawiającego, wystawiając jedną zbiorczą fakturę w imieniu Konsorcjum na rzecz Zamawiającego. Każdy z podmiotów – zarówno Wnioskodawca, jak i Podmiot Powiązany – osiąga własny wynik finansowy z określonego zadania, realizowanego w ramach Konsorcjum.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 11n pkt 6 ustawy o CIT.

Powyższy przepis zwalnia z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych transakcje kontrolowane, w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych.

W analizowanej sprawie transakcją, która podlega obowiązkowi dokumentacji i która jest przedmiotem Państwa wątpliwości jest umowa konsorcjum. Natomiast to nie umowa zawarta z Zamawiającym jest przedmiotem Państwa wątpliwości, a umowa konsorcjum, która zawarta jest pomiędzy Państwem a podmiotem powiązanym. A nie ulega wątpliwości, że ta umowa (umowa konsorcjum) nie została zawarta w oparciu o przepisy ustawy Prawo zamówień publicznych.

Wskazać należy, że podczas zawierania umowy konsorcjum mieli Państwo swobodę w zakresie ukształtowania stosunków pomiędzy uczestnikami konsorcjum, ponieważ przy umowie konsorcjum korzystają Państwo z zasady swobody umów. Zawarta umowa konsorcjum wynikała wyłącznie z ustaleń pomiędzy podmiotami powiązanymi i nie podlegała szczególnym ograniczeniom, w szczególności w zakresie ukształtowania sposobu rozliczenia pomiędzy członkami konsorcjum.

A skoro mieli Państwo swobodę w ukształtowaniu wzajemnych stosunków gospodarczych, w tym wynagrodzenia (ceny) i sposobu dokonanego rozliczenia w związku z przystąpieniem do przetargu, zasadnym jest poddanie weryfikacji, czy te warunki zostały ustalone na zasadzie ceny rynkowej.

Fakt, że Wnioskodawca i Podmiot Powiązany autonomicznie wyceniają przypadające na ich zakres pozycje ofertowe, które stają się podstawą wyceny oferty przetargowej przedstawianej Zamawiającemu nie zmienia powyższej kwestii. To nie sposób rozliczenia pomiędzy podmiotami zawierającymi umowę konsorcjum jest potwierdzony w wyniku zawarcia umowy w oparciu o przepisy dotyczące przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych. To cena całej usługi (zaoferowanej przez podmioty wspólnie uczestniczące w przetargu jako konsorcjum) została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych, a nie jej poszczególne części, w tym sposób rozliczenia pomiędzy członkami konsorcjum.

Zatem zasadnym jest sporządzenie dokumentacji cen transferowych w związku z zawartą umową konsorcjum.

Ustawodawca nie zdecydował się na zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w związku z zawartymi umowami konsorcjum, nawet w przypadku gdy to wspólne przedsięwzięcie zostało powołane w celu uczestnictwa w przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych. Art. 11n ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera takiego zwolnienia.

Jeszcze raz należy podkreślić, że czymś innym jest umowa konsorcjum, a czymś innym jest przetarg nieograniczony do którego przystępują podmioty powiązane.

Zatem nie można zgodzić się z Państwem, że w okolicznościach faktycznych opisanych przez Wnioskodawcę zachodzi podstawa do zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, ze względu na wystąpienie przesłanki opisanej w art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. ze względu na uznanie transakcji opisanych w stanie faktycznym, za transakcje kontrolowane, których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych.

W analizowanej sprawie transakcją, która podlega dokumentacji cen transferowych jest umowa konsorcjum, która to nie została zawarta w oparciu o tryb i przepisy, o przetargu nieograniczonym, o którym mowa w ustawie Prawo zamówień publicznych.

Zatem w okolicznościach opisanych we wniosku, po przekroczeniu progu dokumentacyjnego będą Państwo zobowiązaniu do sporządzenia dokumentacji cen transferowych w związku z zawartą umową konsorcjum. A przedmiotowa transakcja nie korzysta ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia dokumentacji, w szczególności nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 11n pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).