Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.507.2025.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2026-01-02
Teza: Ulga na robotyzację; roboty przemysłowe w działalności
usługowej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność usługowa
koszt-koszty uzyskania przychodów
ulga-ulga na robotyzację
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 8. Przepisy przejściowe i końcowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 8-art. 38eb

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 października 2025 r. wpłynął za pośrednictwem Poczty Polskiej Państwa wniosek z 22
    października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty zakupu, dostawy i
    montażu kompaktowej linii automatycznego przygotowania i badania pyłów oraz koszty
    modernizacji dwóch stanowisk przesiewania i mielenia próbek, pracujących w ramach
    istniejącej linii automatycznego przygotowania i badania pyłów, będą mogli Państwo
    zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodu poniesione na robotyzację, określone w
    art. 38 ust. 2-4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 28 listopada 2025 r. (data
    wpływu: 3 grudnia 2025 r.)
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Opis zdarzenia przyszłego nr 1
    Wnioskodawca planuje realizację inwestycji związanej z zakupem linii automatycznego
    przygotowania i badania pyłów.
    Przedmiotem zapytania ofertowego na wykonanie kompaktowej linii automatycznego
    przygotowania i badania pyłów w ramach której przewidziana jest dostawa, montaż,
    instalacja oraz uruchomienie linii technologicznej do automatyzacji procesów
    przygotowania i badania pyłów składającej się co najmniej z:
    - 2 robotów przemysłowych (manipulatorów 6-cio osiowych) wraz z osprzętem;
    - 3 przenośników na próbki;
    - 1 przenośnika na naczynka do wyprażania;
    - 1 przenośnika na torebki z próbką kontrolną;
    - 1 wagi technologicznej;
    - 2 wag laboratoryjnych;
    - 3 skanerów kodów kreskowych (2 stacjonarne + 1 ręczny);
    - 300 naczyń do badania próbek w piecu zunifikowanych z naczynkami z istniejącej linii
      technologicznej;
    - 2 urządzeń przesiewające mieląco rozdzielających;
    - 1 pieca;
    - 2 suszarek umożliwiających współpracę ze stanowiskami zrobotyzowanymi;
    - 1 urządzenia czyszczącego naczynka;
    - układu sprężania powietrza;
    - odkurzacza przemysłowego zbierającego materiał z prób;
    - autorskiego oprogramowania pozwalającego na kontrolę i zarządzanie procesem oraz
      do gromadzenia i przetwarzania danych;
    - sprzętu komputerowego spełniającego wymagania techniczne linii technologicznej
      oraz wymagania systemu oprogramowania.
    Procesy w ramach linii technologicznej co do zasady będą realizowane w następujący
    sposób:
    1) Na pierwszym etapie próbki przesypywane będą ręcznie do naczynek. Na etapie
      wprowadzenia próbki do naczynka, naczynko zostanie zeskanowane skanerem
      ręcznym porządkując naczynko do konkretnej próbki powiązanej z wprowadzonym do
      systemu zleceniem.
    2) Próby suche zostaną umieszczone przez pracownika na przenośniku wprowadzania
      prób na linię.
    3) Robot nr 1 będzie pobierał kolejne próbki z przenośnika wprowadzającego, po
      zeskanowaniu i identyfikacji próby będą kierowanie na przenośnik wprowadzane do
      suszarki. Po zadanym czasie próbki będą kolejno wyciągane i przeważane na wadze
      technologicznej. Próbki których masa uległa zmianie zostaną ponownie wprowadzone
      do suszarki, próbki których masa nie uległa zmianie od ostatniego ważenia zostaną
      poddane dalszemu procesowi obróbki.

    4) Próba przekazana do dalszego procesu obróbki zostanie umieszczona na przenośniku
      kolejkującym do mielenia.
    5) Próbka z przenośnika kolejkującego do mielenia zostanie pobrana przez robota nr 2,
      następnie zostanie przesypana do urządzenia mieląco-przesiewająco-rozdzielającego.
      Po podstawieniu naczynka pod zsyp, urządzenie zostanie uruchomione, przemielony
      materiał trafi do naczynka oraz podstawionego wcześniej naczynka do badania próbek.
    6) Naczynko do badania próbek zostanie ustawione za pomocą robota nr 2 w
      odpowiednim miejscu na przenośniku pieca. Naczynko okrągłe zostanie przeniesione
      nad zgrzewarkę torebek po czym jego zawartość zostanie wysypana do leja
      zgrzewarki. Puste naczynko okrągłe zostanie umieszczone na przenośniku zwrotu.
    7) Próbka kontrolna zapakowana w zgrzewarce torebek zostanie skolejkowana na
      przenośniku.
    8) Próbka, która wyjechała z pieca zostanie pobrana przez robota nr 1 i zeskanowana
      celem potwierdzenia identyfikacji, przeważona na wadze laboratoryjnej, wynik
      badania zostanie zarchiwizowany w systemie. Naczynko zostanie wyczyszczone w
      stanowisku czyszczenia próbek oraz odstawione na przenośnik naczynek
      kwadratowych. Na tym etapie proces badania próbki zostanie zakończony.
    Opis zdarzenia przyszłego nr 2
    Wnioskodawca planuje modernizację istniejącej linii automatycznego przygotowania i
    badania pyłów. Przedmiotem zapytania jest modernizacja 2 stanowisk przesiewania i
    mielenia próbek pracujących w ramach istniejącej linii automatycznego przygotowania i
    badania pyłów stanowiących integralną część sekcji przygotowania próbek pyłu, będącej
    elementem węzłowym bez którego dalsze przetwarzanie próbek nie jest możliwe oraz
    wprowadzenie zmian w autorskim oprogramowaniu, w tym aktualizację oprogramowania
    DUST-TEST o opcję wykonywania oznaczeń dla próbek suchych w suszarce dedykowanej
    dla próbek mokrych.
    Urządzenia rozdrabniająco-kruszące będące częścią stanowisk przesiewania i mielenia
    próbek odpowiedzialne są za 3 etapy przygotowania próbek:
    - wstępne rozdrobnienie próbki po procesie suszenia;
    - przesiewanie próbki przez sito 1 mm z usunięciem nadziarna;
    - zmielenie przesianej próbki do grubości 0,2 mm.
    Powyższe stanowią element linii technologicznej składającej się (zgodnie z projektem
    wykonawczym):
    - 2 wag technicznych;
    - 2 wag analitycznych;
    - 2 radiometrycznych urządzeń pomiarowych wyposażonych w lampy rentgenowskie;
    - 2 robotów o zasięgu 1500 mm i udźwigu 6kg;
    - 2 suszarek z 8 automatycznie wysuwanymi szufladami;
    - 2 pieców taśmowych 4 strefowych;
    - automatycznego magazynu o pojemności 2500 próbek;
    - 2 urządzeń rozdzielających;
    - 2 urządzeń rozdrabniająco-kruszące;
    - 1 urządzenia do opróżniania naczyń;
    - 1 urządzenia opróżniania naczyń;
    - 5 przenośników z motoreduktorami z wbudowanym przemiennikiem częstotliwości;

    - 2 skanerów stacjonarnego;
    - 1 skanera ręcznego;
    - 1 sprężarki powietrza;
    - 1 instalacji odkurzającej;
    - zestawu komputerowego.
    Opis realizacji procesów w ramach linii technologicznej (na podstawie projektu
    wykonawczego).
    1) W pierwszym etapie próbki przenoszone są ręcznie do naczynek. Na etapie
      wprowadzania próbki do naczynka, naczynko jest skanowane skanerem ręcznym
      porządkując naczynko do konkretnej próbki.
    2) Przygotowane próbki są umieszczane na taśmie podającej.
    3) Robot nr 1 pobiera kolejne próbki z tacy, próbki zostają zważone na wadze
      technologicznej a następnie wprowadzone do suszarki. Po zadanym czasie próbki są
      kolejno wyciągane i przeważane na wadze technologicznej.
    4) Próbka z naczynka przekierowanego do dalszego procesu obróbki jest przesypywana
      do urządzenia rozkruszająco-mielącego. Po podstawieniu naczynka pod zsyp
      urządzenie uruchamia się, przemielony materiał trafi ponownie do naczynka.
      Naczynko ze zmielonym materiałem jest usytuowane na przenośniku próbek, który
      transportuje naczynko do stanowiska robota nr 2.
    5) Po dostarczeniu naczynka ze zmieloną próbką do robota nr 2 jest ono pobrane z
      przenośnika, ponownie zeskanowane celem potwierdzenia identyfikacji próbki, jeżeli
      system nie jest gotowy do przyjęcia próbki naczynko zostanie odstawione do miejsca
      kolejkowania próbek.
    6) Badanie:
        a) Metodą wyprażania
    Kiedy urządzenia pomiarowe są gotowe do przyjęcia próbki jest ona przesypana do
    urządzenia rozdzielającego. Po podstawieniu oryginalnego naczynka oraz wcześniej
    przeważonego i zeskanowanego naczynka do prażenia próbki jest ona podzielona w
    urządzeniu rozdzielającym odważając wymaganą do badania ilość pyłu, resztę wsypując
    do pierwotnego naczynia. Naczynko pierwotne z pozostałym materiałem jest odstawione
    na przenośnik do magazynu, zaś naczynko z próbką do prażenia jest usytuowane na
    przenośniku pieca. Próbka, która wyjechała z pieca jest zeskanowana celem potwierdzenia
    identyfikacji, przeważona na wadze laboratoryjnej a wynik badania jest archiwizowany w
    systemie. Zawartość naczynka jest wysypana do zsypu, naczynko zostaje wyczyszczone w
    stanowisku czyszczenia próbek nr 1, przeważone oraz odstawione na przenośnik
    naczynek do wyprażania. Na tym etapie proces badania próbki zostanie zakończony.
        a) Metodą radiometryczną
    Gdy urządzenia pomiarowe są gotowe do przyjęcia próbki, naczynko z próbką jest
    wprowadzone do urządzenia typu Pylox. Po badaniu metodą radiometryczną naczynko
    pierwotne jest odstawione na przenośnik magazynowy. Na tym etapie proces badania
    próbki zostanie zakończony.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Przedmiotem działalności Spółki są: pozostałe badania i analizy techniczne (PKD 71.20.C),
    działalność usługowa wspomagająca pozostałe górnictwo i wydobywanie (PKD 09.90.Z),
    zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne (PKD 38.11.Z), pozostała finansowa
    działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i

    funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z), badania i analizy związane z jakością żywności
    (PKD 71.20.A), pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD
    85.59.D).
    W ramach modelu funkcjonowania Grupy Kapitałowej (...), Spółka (A) zaliczona jest do
    Grupy Spółek wspierających działalność podstawową, odpowiedzialną za działalność
    laboratoryjną. Przedmiotem zgłoszonej działalności Spółki są: Pozostałe badania i analizy
    techniczne (PKD 71.20.C).
    (A) Sp. z o.o. jest firmą sukcesywnie rozwijającą się, otwartą na nowe wyzwania. Dbając o
    pozytywny wizerunek Spółka stawia na profesjonalizm oraz pełne zaangażowanie w
    wykonywaną pracę. Każdy Pracownik (A) świadomy jest misji, wizji i strategii firmy oraz
    swojego udziału w procesach zachodzących w Spółce.
    W swojej działalności Spółka działa profesjonalnie, zarządzając przedsiębiorstwem kieruje
    się zasadami etyki i rzetelności. Za nadrzędny cel stawia sobie uzyskanie zadowolenia
    Klientów z rzetelnie i wiarygodnie wykonywanych usług.
    Głównym udziałowcem (A) jest (...), której udział w kapitale zakładowym wynosi 79,23% i
    razem ze Spółką (...), posiadającą 20,69% udziałów, sprawują pełną kontrolę nad (A).
    Osoby fizyczne posiadają 0,08% udziałów.
    Podstawowym obszarem działalności Spółki jest rynek (...). Przychody realizowane w tym
    obszarze w okresie 10 miesięcy 2025 r. stanowiły 80,4% całej działalności Spółki.
    Udział pozostałych podmiotów w przychodach (A) wyniósł w okresie 10 miesięcy 2025 r.
    19,6%.
    Spółka świadczy:
      1) usługi badawcze realizowane w Centrum Badań, składającym się z poniżej
        wymienionych zespołów:
        - (...),
        - (...),
        - (...),
        - (...),
        - (...);
      2) usługi inspekcyjne realizowane w Jednostce Inspekcyjnej - Zespół Inspektorów;
      3) usługi w zakresie organizacji badań biegłości, produkcji materiałów odniesienia,
        wzorcowania realizowane przez (...);
      4) usługi rzeczoznawcze;
      5) usługi szkoleniowe;
      6) usługi eksperckie.
    Przedmiotowe rozwiązania automatyzacyjne pozwolą na odciążenie Personelu z realizacji
    prac manualnych w obszarze badania próbek (...). Zapewnienie gotowości do spełnienia
    wymagań Klienta oraz wymagań określonych norm (np. (...)) jak również konieczności
    przekazania wyniku do 8 godzin jest strategicznym wyzwaniem dla Spółki i bezpośrednią
    przyczyną planowania przedmiotowych inwestycji.
    W odpowiedzi na pytanie: „Które ze wskazanych we wniosku urządzeń są robotami, a
    które innymi maszynami i urządzeniami, rzeczami lub systemami, które odpowiadają
    treści art. 38eb ust. 2 pkt 1 lit. b-e ustawy o CIT ze wskazaniem - z którymi robotami i w
    jaki sposób są one powiązane? W przypadku maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów
    przemysłowych, proszę o przypisanie ich do poszczególnych kategorii wymienionych w
    art. 38eb ust. 4 ustawy o CIT.”, wskazali Państwo:

    Tabela 1 Kompaktowa linia automatycznego przygotowania i badania pyłów
    Element linii
                                        art. 38eb ust. 2 pkt 1 lit. a-b
                              a)
    robot przemysłowy (manipulator 6-cio osiowy wraz z osprzętem)
    przenośnik na próbki  b)
    przenośnik na naczynka do wyprażania  b)
    przenośnik na torebki z próbką kontrolną  b)
    waga technologiczna  b)
    waga laboratoryjna  b)
    stacjonarny skaner kodów kreskowych  b)
    ręczny skaner kodów kreskowych  e)
    naczynko do badania próbek  b)
    urządzenie przesiewające mieląco rozdzielające  b)
    piec  b)
    suszarka  b)
    urządzenia czyszczącego naczynka;  b)
    układu sprężania powietrza;  b)
    odkurzacza przemysłowego zbierającego materiał z prób  b)
    autorskiego oprogramowania pozwalającego na kontrolę i zarządzanie   d)procesem oraz do gromadzenia i przetwarzania danych
    sprzętu komputerowego spełniającego wymagania techniczne linii   d)technologicznej oraz wymagania systemu oprogramowania
    Tabela 2 Modernizacja istniejącej linii
    Element linii
                                        art. 38eb ust. 2 pkt 1 lit. a-b
                              b)
    stanowisko przesiewania i mielenia próbek
    modernizacja oprogramowania  d)
    Poszczególne z wymienionych elementów linii będą obsługiwane przez wskazane roboty,
    które zastępować będą Personel w czynnościach manualnych, tj. będą przenosić próbki
    pomiędzy poszczególnymi elementami linii, będą wkładać/wyciągać próbki z suszarek
    /pieca, ważyć próbki. Przenośniki taśmowe będą również dostarczać pojemniki z próbkami
    na poszczególne elementy linii.
    Ponadto wskazali Państwo również, że:
    1) Każdy z robotów jest manipulatorem 6-cio osiowym tj. ramieniem robotycznym o 6
      stopniach swobody. Roboty wskazane we wniosku będą wymieniać dane w formie
      cyfrowej ze stacją komputerową a za pośrednictwem autorskiego oprogramowania
      odbywać się będzie ich sterowanie, programowanie, diagnostyka oraz monitorowanie.
      Roboty będą połączone ze stacją komputerową z autorskim oprogramowaniem
      pozwalającym na zarządzanie, kontrolę oraz monitoring procesów jednostkowych
      składających się przygotowanie i analizę próbek pyłu (...). Roboty będą wysyłać
      informacje z ich czujników co będzie podstawą ich monitorowania za pośrednictwem
      autorskiego oprogramowania. Roboty będą stanowić integralny element linii
      technologicznej do przygotowania i badania próbek (...). Linia sama w sobie stanowi
      kompletny cykl badawczy.
    2) Kompaktowa linia automatycznego przygotowania i badania pyłów będzie stanowiła
      jeden środek trwały; kwalifikacja zgodnie z KŚT 489.

    3) Faktura nie będzie wyodrębniała poszczególnych składowych linii technologicznej i
      będzie przedstawiona jako jedna pozycja.
    4) Zakup kompaktowej linii automatycznego przygotowania i badania pyłów będzie
      zakupem pełnego układu urządzeń, w tym zaprojektowanych i wykonanych autorsko
      przez Wykonawcę, a łączna wartość przyszłego środka trwałego przekroczy kwotę
      10.000,00 zł. W przypadku modernizacji już istniejącej linii technologicznej wartości
      początkowe stanowisk przesiewania i mielenia próbek po modernizacji oraz wartość
      niematerialna i prawna w postaci modernizacji oprogramowania będą miały wartość
      powyżej 10 000 zł.
    5) Nie uzyskują/nie będą Państwo uzyskiwać dochodów z działalności gospodarczej
      prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia (art. 17 ust. 1
      pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) bądź z realizacji nowej
      inwestycji określonej w decyzji o wsparciu (art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy).
    6) w latach podatkowych, których zamierzają Państwo skorzystać z ulgi na robotyzację
      Spółka osiągnie dochód z podstawowej działalności.
    W odpowiedzi na pytanie: „Czy ww. roboty mają zastosowanie przemysłowe (proszę
    wyjaśnić w jaki sposób)?” wskazali Państwo: „Manipulatory 6-osiowe (roboty) ze względu
    na sześć stopni swobody, potrafią precyzyjnie manewrować narzędziami i przedmiotami
    w trzech wymiarach, naśladując ludzkie ramię, dlatego w ramach opisywanej linii będą
    one zastępować Personel w czynnościach manualnych, tj. będą przenosić próbki
    pomiędzy poszczególnymi elementami linii, będą wkładać/wyciągać próbki z suszarek
    /pieca, ważyć próbki. Dokładniej umiejscowienie realizacji poszczególnych czynności oraz
    ich zakres został opisany w pkt 4. w części opisującej czynności w ramach ciągu
    technologicznego.”
    Pytania
    1) Czy planowane koszty, w postaci dostawy i montażu kompaktowej linii
      automatycznego przygotowania i badania pyłów w ramach której przewidziana jest
      dostawa, montaż, instalacja oraz uruchomienie linii technologicznej do automatyzacji
      procesów przygotowania i badania pyłów (...) który został opisany szczegółowo w
      ramach opisu zdarzenia przyszłego nr 1, Podatnik może zakwalifikować jako koszty
      uzyskania przychodu poniesione na robotyzację określone w art. 38 ust. 2-4 u.p.d.o.p.?
    2) Czy planowane koszty, w postaci modernizacji 2 stanowisk przesiewania i mielenia
      próbek pracujących w ramach istniejącej linii automatycznego przygotowania i
      badania pyłów (...), które zostało opisane szczegółowo w ramach opisu zdarzenia
      przyszłego nr 1 (winno być: 2), Podatnik może zakwalifikować jako koszty uzyskania
      przychodu poniesione na robotyzację określone w art. 38 ust. 2-4 u.p.d.o.p.?
    3) Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku zdarzenia
      przyszłego nr 1 oraz nr 2 jest on uprawniony do odliczenia ulgi w wysokości 50%
      kosztów nabycia fabrycznie nowych robotów przemysłowych oraz innych
      wymienionych w przepisie maszyn i urządzeń?
    4) Czy nieprawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, iż ulga na robotyzację określona
      w art. 38eb ust. 1 u.p.d.o.p. w przypadku zdarzenia przyszłego nr 1 oraz nr 2
      przysługuje od wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych
      robotów oraz innych wymienionych w przepisie maszyn i urządzeń?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i nr 2
    Zdaniem Wnioskodawcy charakterystyka linii automatycznego przygotowania i badania
    pyłów (zarówno opisana w zdarzeniu przyszłym nr 1 oraz nr 2) spełnia definicje określone
    w art. 38eb ust. 2-4 u.p.d.o.p., a mogą zostać przez podatnika zakwalifikowane określone
    w art. 38eb ust. 2-4 u.p.d.o.p.

    Linia automatycznego pobierania i badania pyłów umożliwia:
    - wymianę danych w formie cyfrowej,
    - jest połączona z systemami teleinformatycznymi,
    - jest wyposażona w monitoring w postaci czujników i kamer,
    - jest zintegrowana z innymi maszynami, które umożliwiają realizację procesu badania
      pyłów.
    Należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy wykładania przepisów dot. ulgi na robotyzację
    powinna prowadzić do wniosku, że kosztami wszystkie koszty związane z nabyciem,
    dostawą, montażem i modernizacją urządzeń opisanych szczegółowo w stanach
    faktycznych nr 1 i 2. W efekcie należy zakwalifikować jako koszty określone w art. 38eb ust.
    2-4 u.p.d.o.p.
    W szczególności kosztami uzyskania przychodów poniesionymi na robotyzację są
    wszystkie koszty określone w postaci ceny nabycia tych urządzeń w rozumieniu art. 16g
    ust. 3 u.p.d.o.p. (tj. kwoty należnej zbywcy powiększonej o koszty związane z zakupem,
    naliczone do dnia przekazania robota przemysłowego do używania) lub koszty określone
    w art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p., tj. wartość środka trwałego, które prowadzą do powiększenia
    wartości środka trwałego o sumę wydatków na ich ulepszenie.
    Zdaniem Podatnika nie ma tak samo należy zakwalifikować koszty poniesione w związku z
    dostawą i montażem kompaktowej linii automatycznego przygotowania badania płynów
    (zdarzenie przyszłe nr 1) oraz modernizacją istniejącej linii automatycznego przygotowania
    badania pyłów (zdarzenie przyszłe nr 2).
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 3 i nr 4
    Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony zarówno w przypadku:
    - zdarzenia przyszłego nr 1,
    - zdarzenia przyszłego nr 2,
    do skorzystania z ulgi na robotyzację w wysokości 50% kosztów nabycia fabrycznie
    nowych robotów przemysłowych oraz innych wymienionych w przepisie maszyn i
    urządzeń.
    Niewątpliwie przedstawiona przez Wnioskodawcę charakterystyka linii automatycznego
    przygotowania i badania pyłów (zarówno opisana w zdarzeniu przyszłym nr 1 oraz nr 2)
    spełnia definicje określone w ust. 38eb 2-4 (winno być: art. 38eb ust. 2-4) u.p.d.o.p.
    Linia automatycznego pobierania i badania pyłów umożliwia:
    - wymianę danych w formie cyfrowej,
    - jest połączona z systemami teleinformatycznymi,
    - jest wyposażona w monitoring w postaci czujników i kamer,
    - jest zintegrowana z innymi maszynami, które umożliwiają realizację procesu badania
      pyłów.
    Dodatkowo osprzęt linii jest wyposażony w urządzenia określone w art. 38eb ust. 4 pkt 8 i
    pkt 9 u.p.d.o.p, gdyż co wskazano już na wstępie przedmiotowego wniosku:
    - urządzenie pobiera próbkę materiału z tacy, przenosi ją następnie na wagę
      technologiczną, a końcowo do suszarki) - co niewątpliwie pozwala na zakwalifikowanie
      tego procesu jako wykorzystanie stacji załadowczo-odbiorczych/stacji automatycznego
      ładowania.
    Należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy wykładania przepisów dot. ulgi na robotyzację
    powinna prowadzić do wniosku, że kosztami uzyskania przychodów poniesionymi na
    robotyzację są koszty nabycia robotów przemysłowych w postaci ceny nabycia tych

    robotów w rozumieniu art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p. (tj. kwoty należnej zbywcy powiększonej o
    koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania robota przemysłowego do
    używania).
    Wnioskodawca pragnie w tym miejscu przywołać regulację zawartą w art. 38eb ust. 6 u.p.d.
    o.p., zgodnie z którą podatnik, który zbył środki trwałe lub wartości niematerialne i
    prawne wymienione w art. 38eb ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p przed końcem okresu ich
    amortyzacji, a w przypadku umowy leasingu, o którym mowa w art. 17f u.p.d.o.p - przed
    końcem podstawowego okresu umowy leasingu, jest obowiązany w zeznaniu składanym
    za rok podatkowy, w którym nastąpiło to zbycie, do zwiększenia podstawy opodatkowania
    o kwotę odliczeń uprzednio dokonanych na podstawie ust. 1. W ocenie Wnioskodawcy
    intencją ustawodawcy było wprowadzenie ulgi na robotyzację bez jednoczesnego
    pozbawiania podatników możliwości równoczesnego amortyzowania robotów, bez
    jakichkolwiek ograniczeń w stosunku do jednej jak i drugiej formy (ulgi oraz amortyzacji).
    Za zasadnością stanowiska wyrażonego przez wnioskodawcę przemawia utrwalona linia
    orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą na potrzeby odliczenia w ramach
    ulgi na robotyzację bez znaczenia pozostaje fakt, że roboty, maszyny oraz urządzenia
    peryferyjne będą stanowiły środki trwałe, ponieważ w ramach przedmiotowej ulgi
    odliczeniu podlegają koszty nabycia tych przedmiotów, a nie dokonane od nich odpisy
    amortyzacyjne (tak m.in Wyrok WSA w Warszawie z 21 grudnia 2023 r., (winno być: sygn.
    akt) III SA/Wa 1993/23, LEX nr 3653289, Wyrok WSA w Łodzi z 9 stycznia 2025 r., (winno
    być: sygn. akt) I SA/Łd 713/24, LEX nr 3821558 oraz Wyrok WSA w Poznaniu z 10 czerwca
    2025 r., (winno być: sygn. akt) I SA/Po 167/25, LEX nr 3882814).
    Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ulga na robotyzację umożliwia
    rozliczenie jej w wysokości 50% kosztów nabycia tych urządzeń (określonych w art. 38eb
    ust. 3 i ust. 4 u.p.d.o.p.), co wynika zarówno z literalnego brzmienia przepisu jak i z
    utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych
    ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r.,
    wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system
    ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na robotyzację” mająca na celu
    zachęcenie polskich przedsiębiorstw do unowocześnienia procesów produkcyjnych,
    promocji rozwoju robotyzacji przemysłowej i wsparcie transformacji cyfrowej.
    Regulację dotyczącą tej ulgi zawiera dodany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”)
    art. 38eb, który w ust. 1 stanowi, że:
      Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych może
      odliczyć od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, kwotę stanowiącą
      50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na
      robotyzację, przy czym kwota odliczenia nie może przekraczać kwoty dochodu
      uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż
      przychody z zysków kapitałowych.
    W art. 38eb ust. 2 ustawy o CIT wymieniono jakie wydatki zalicza się do wydatków na
    robotyzację, są to m.in. koszty nabycia fabrycznie nowych robotów przemysłowych,
    maszyn i urządzeń peryferyjnych, koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych
    niezbędnych do prawidłowego uruchomienia i przyjęcia do używania robotów
    przemysłowych, koszty nabycia usług szkoleniowych dotyczących robotów i innych
    środków trwałych itp.

    Zgodnie z art. 38eb ust. 2 ww. ustawy:
    Za koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację uznaje się:
      1) koszty nabycia fabrycznie nowych:
        a) robotów przemysłowych,
        b) maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych funkcjonalnie z
          nimi związanych,
        c) maszyn, urządzeń oraz innych rzeczy, funkcjonalnie związanych z robotami
          przemysłowymi, służących zapewnieniu ergonomii oraz bezpieczeństwa pracy
          w odniesieniu do stanowisk pracy, gdzie zachodzi interakcja człowieka z
          robotem przemysłowym, w szczególności czujników, sterowników,
          przekaźników, zamków bezpieczeństwa, barier fizycznych (ogrodzenia, osłony)
          czy optoelektronicznych urządzeń ochronnych (kurtyny świetlne, skanery
          obszarowe),
        d) maszyn, urządzeń lub systemów służących do zdalnego zarządzania,
          diagnozowania, monitorowania lub serwisowania robotów przemysłowych, w
          szczególności czujników i kamer,
        e) urządzeń do interakcji pomiędzy człowiekiem a maszyną do robotów
          przemysłowych;
      2) koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do poprawnego
        uruchomienia i przyjęcia do używania robotów przemysłowych oraz innych
        środków trwałych wymienionych w pkt 1;
      3) koszty nabycia usług szkoleniowych dotyczących robotów przemysłowych oraz
        innych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa
        w pkt 1 i 2;
      4) opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, ustalone w umowie leasingu, o którym
        mowa w art. 17f, dotyczącej robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych
        wymienionych w pkt 1, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu
        finansujący przenosi na korzystającego własność tych środków trwałych.
    Z kolei w art. 38eb ust. 3 ustawy o CIT, zdefiniowano pojęcie robota przemysłowego:
    Przez robota przemysłowego rozumie się automatycznie sterowaną, programowalną,
    wielozadaniową i stacjonarną lub mobilną maszynę, o co najmniej 3 stopniach swobody,
    posiadającą właściwości manipulacyjne bądź lokomocyjne dla zastosowań
    przemysłowych, która spełnia łącznie następujące warunki:
      1) wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub
        monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub
        diagnozowania;
      2) jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy
        produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją,
        planowania lub projektowania produktów;
      3) jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń;
      4) jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.
    Ponadto w ust. 4 tego samego artykułu, określono co należy rozumieć przez maszyny i
    urządzenia peryferyjne do robotów przemysłowych.
    Stosownie do art. 38eb ust. 5 ustawy o CIT:

      Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie do kosztów uzyskania
      przychodów poniesionych na robotyzację od początku roku podatkowego, który
      rozpoczął się w 2022 r., do końca roku podatkowego, który rozpoczął się w 2026 r.
    Z powyższych przepisów wynika, że ulga polega na dodatkowym odliczeniu od podstawy
    opodatkowania kosztów, które już wcześniej zostały zaliczone do kosztów uzyskania
    przychodów. Dodatkowe odliczenie nie może przekroczyć 50% wysokości kosztów. Ulga
    została wprowadzona na 5 lat i obejmuje wydatki, które będą poniesione na robotyzację w
    latach 2022-2026, czyli po raz pierwszy w rozliczeniu za rok 2022. W podatku
    dochodowym od osób prawnych odliczenie ma zastosowanie do kosztów poniesionych na
    robotyzację od początku roku podatkowego, który rozpoczął się w 2022 r., do końca roku
    podatkowego, który rozpoczął się w 2026 r.
    Jak wskazali Państwo we wniosku, Spółka funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej i
    zaliczona jest do grupy spółek wspierających działalność podstawową (w zakresie badań
    laboratoryjnych).
    Głównym przedmiotem Państwa działalności jest świadczenie usług badawczych na rzecz
    grupy kapitałowej. Ponadto świadczą Państwo:
    - usługi inspekcyjne
    - usługi w zakresie organizacji badań biegłości, produkcji materiałów odniesienia,
      wzorcowania
    - usługi rzeczoznawcze;
    - usługi szkoleniowe;
    - usługi eksperckie.
    Planują Państwo nabyć kompaktową linię automatycznego przygotowania i badania pyłów
    w ramach której przewidziana jest dostawa, montaż, instalacja oraz uruchomienie linii
    technologicznej do automatyzacji procesów przygotowania i badania pyłów, składającej
    się co najmniej z:
    - 2 robotów przemysłowych (manipulatorów 6-cio osiowych) wraz z osprzętem;
    - 3 przenośników na próbki;
    - 1 przenośnika na naczynka do wyprażania;
    - 1 przenośnika na torebki z próbką kontrolną;
    - 1 wagi technologicznej;
    - 2 wag laboratoryjnych;
    - 3 skanerów kodów kreskowych (2 stacjonarne + 1 ręczny);
    - 300 naczyń do badania próbek w piecu zunifikowanych z naczynkami z istniejącej linii
      technologicznej;
    - 2 urządzeń przesiewające mieląco rozdzielających;
    - 1 pieca;
    - 2 suszarek umożliwiających współpracę ze stanowiskami zrobotyzowanymi;
    - 1 urządzenia czyszczącego naczynka;
    - układu sprężania powietrza;
    - odkurzacza przemysłowego zbierającego materiał z prób;
    - autorskiego oprogramowania pozwalającego na kontrolę i zarządzanie procesem oraz
      do gromadzenia i przetwarzania danych;

    - sprzętu komputerowego spełniającego wymagania techniczne linii technologicznej
      oraz wymagania systemu oprogramowania.
    Opisana we wniosku linia będzie służyła realizacji prac manualnych w obszarze badania
    próbek (...) związanych z przygotowaniem próbek do badań oraz oznaczania parametrów
    takich jak m.in. intensywność osiadania (...) czy zawartość części niepalnych.
    Ponadto planują Państwo modernizację 2 stanowisk przesiewania i mielenia próbek
    pracujących w ramach istniejącej linii automatycznego przygotowania i badania pyłów. W
    opisie zdarzenia opisali Państwo szczegółowo przebieg procesu technologicznego
    realizowanego w ramach tej linii.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy koszty nabycia nowej linii
    automatycznego przygotowania i badania pyłów oraz koszty modernizacji 2 stanowisk
    przesiewania i mielenia próbek pracujących w ramach istniejącej linii automatycznego
    przygotowania i badania pyłów, będą mogli Państwo zakwalifikować jako koszty uzyskania
    przychodu poniesione na robotyzację, określone w art. 38eb ust. 2-4 ustawy o CIT.
    Jak już wskazano, zgodnie z art. 38eb ust. 2 za koszty uzyskania przychodów poniesione
    na robotyzację uznaje się, m.in. koszty nabycia fabrycznie nowych robotów
    przemysłowych, maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych
    funkcjonalnie z nimi związanych oraz maszyn, urządzeń oraz innych rzeczy, funkcjonalnie
    związanych z robotami przemysłowymi, służących zapewnieniu ergonomii oraz
    bezpieczeństwa pracy w odniesieniu do stanowisk pracy, gdzie zachodzi interakcja
    człowieka z robotem przemysłowym.
    Natomiast w myśl art. 38eb ust. 3 ustawy o CIT, przez robota przemysłowego rozumie się
    automatycznie sterowaną, programowalną, wielozadaniową i stacjonarną lub mobilną
    maszynę, o co najmniej 3 stopniach swobody, posiadającą właściwości manipulacyjne
    bądź lokomocyjne dla zastosowań przemysłowych, która spełnia łącznie cztery kategorie
    warunków wymienionych dalej w tym przepisie.
    Z literalnego brzmienia ww. przepisów wynika, że aby wydatek mógł zostać
    zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu poniesiony na robotyzację musi być
    związany z nabyciem fabrycznie nowej maszyny mającej zastosowanie przemysłowe.
    W przepisach dotyczących ulgi na robotyzację, jak i w pozostałych przepisach ustawy o
    CIT, nie zostało zdefiniowane wyrażenie „dla zastosowań przemysłowych”. Szukając
    definicji ww. wyrażenia należy odnieść się przede wszystkim do jej rozumienia
    słownikowego, np. w Słowniku PWN „przemysł” został zdefiniowany jako „produkcja
    materialna polegająca na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu
    produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych”.
    Można także sięgnąć do definicji zawartej w Encyklopedii PWN, gdzie „przemysł” został
    zdefiniowany jako: „ekonomiczny dział nierolniczej produkcji materialnej, w którym
    wydobywanie zasobów przyrody oraz ich przetwarzanie w dobra zaspokajające potrzeby
    ludzi jest prowadzone w dużych rozmiarach, przy zastosowaniu podziału pracy i przy
    użyciu maszyn (do przemysłu nie zalicza się rzemiosła i budownictwa)”.
    Kolejną definicję przemysłu możemy znaleźć także w Wielkim słowniku języka polskiego
    Instytutu Języka Polskiego PAN, gdzie definiuje się „przemysł” jako: „działalność polegająca
    na wytwarzaniu produktów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn i
    innych urządzeń technicznych”.
    Z wyżej wymienionych definicji wynika, że przez przemysł rozumie się najczęściej
    działalność polegającą na wytwarzaniu na dużą skalę różnego rodzaju produktów.
    Stwierdzić zatem należy, że wydatków poniesionych przez Państwa zarówno na nabycie
    nowej linii technologicznej jak i modernizację linii już pracującej, nie można uznać za
    wydatki na robotyzację, ze względu na rodzaj prowadzonej przez Państwa działalności
    gospodarczej. Działalność ta, polegająca na świadczeniu usług laboratoryjnych wprawdzie

    związana jest z przemysłem jednak nie jest to w swej istocie działalność produkcyjna lecz
    usługowa, a zatem obie linie automatyczne (nowa oraz modernizowana) nie będą
    wykorzystywane „dla zastosowań przemysłowych” (tj. w produkcji).
    Jednocześnie należy pamiętać, że zgodnie ze stanowiskiem przyjętym w doktrynie oraz
    orzecznictwie sądów administracyjnych wszelkie ulgi podatkowe należy traktować jako
    wyjątek od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji
    Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. poz. 483 ze zm.), a w
    konsekwencji przepisy regulujące ulgi i zwolnienia podatkowe, należy interpretować w
    sposób ścisły i precyzyjny, a nie w sposób rozszerzający (wyroki NSA: z 24 września 2009 r.
    sygn. akt II FSK 649/08; z 24 września 2009 r. sygn. akt II FSK 650/08; z 12 sierpnia 2011 r.
    sygn. akt II FSK 374/10; z 28 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1781/10; z 27 października 2016
    r. sygn. akt II FSK 2795/14).
    W związku z powyższym, gdyby intencją ustawodawcy było objęcie ulgą na robotyzację
    także robotów wykorzystywanych w innych gałęziach gospodarki niż przemysł, np. w
    logistyce, spedycji, budownictwie, transporcie, czy usługach - to definicja robota
    przemysłowego określona w art. 38eb ust. 3 ustawy o CIT nie zawierałaby wyrażenia „dla
    zastosowań przemysłowych”, które doprecyzowuje i zarazem zawęża zakres tej definicji.
    Potwierdzeniem powyższego są założenia leżące u podstaw powstania omawianej ulgi
    wyrażone przez Ministerstwo Finansów w objaśnieniach umieszczonych na stronie
    internetowej https://www.podatki.gov.pl/niskiepodatki/przedsiebiorca-niskie-podatki/ulgi-
    na-innowacje-niskie-podatki/ulga-na-robotyzacje-przemyslowa-niskie-podatki/, w których
    wskazano, że: „Ulga na robotyzację przemysłową jest skierowana do firm, które chcą
    usprawnić produkcję przez zastosowanie robotów przemysłowych. (...) Roboty
    przemysłowe pozwolą uzupełnić braki kadrowe przy pracach ciężkich, monotonnych i
    wykonywanych w szkodliwych warunkach. Częściowa automatyzacja produkcji będzie nie
    tylko tańsza, ale także bezpieczniejsza z punktu widzenia pracowników (np. wypadki,
    pandemia, upały). Dzięki efektywniejszemu parkowi maszynowemu, polskie firmy
    zwiększą zakres swojej produkcji i zatrudnią więcej wykwalifikowanych pracowników,
    którym będą mogły zaoferować lepsze warunki pracy, w tym także finansowe”.
    Reasumując, stwierdzić należy, że koncepcja przepisu art. 38eb ust. 2 ustawy o CIT nie
    zostanie przez Państwa zrealizowana w sytuacji, gdy opisane we wniosku linie
    automatycznego przygotowania i badania pyłów nie będą wykorzystywane dla
    zastosowań przemysłowych, o których mowa w art. 38eb ustawy o CIT.
    Wobec powyższego, wskazane we wniosku wydatki poniesione zarówno na zakup jak i
    modernizację linii technologicznych, nie będą mogły być rozpoznane jako koszty uzyskania
    przychodu poniesione na robotyzację.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań Nr 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.
    Z uwagi na to, że Państwa stanowisko w zakresie pytań Nr 1 i 2 zostało uznane za
    nieprawidłowe, bezprzedmiotowym jest odnoszenie się do Państwa pytań oznaczonych
    we wniosku Nr 3 i Nr 4 i dokonywanie w tym zakresie oceny Państwa stanowiska.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia
    sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w
    sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw
    podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma
    możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa
    podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.