Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-536/15/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-03
Teza: Czy dopłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę z samorządu województwa z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich określonych w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 1138 z późn. zm.) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: bilety; dofinansowanie; dopłata; dotacja; przewóz-przewóz osób; ulga
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 20 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dopłat do stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dopłat do stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej. Przeważający przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany (kod PKD - 49.39.Z). Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza zawrzeć w 2015 r., z jedną lub kilkoma gminami (bądź ich jednostkami organizacyjnymi), umowy o świadczenie usług dowozu i odwozu dzieci i młodzieży szkolnej na podstawie imiennych biletów miesięcznych w ramach realizacji przez te gminy obowiązku określonego w art. 14a ust. 3 oraz art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 07 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.). Jednocześnie w toku wykonywania przedmiotowych umów, zgodnie z przepisem art. 5a ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 1138 z późn. zm.), Wnioskodawca będzie stosował przepisy tej ustawy w zakresie uprawnień dzieci i młodzieży do ulgowych przejazdów w niej określonych.

Następnie Wnioskodawca zamierza zawrzeć z odpowiednim samorządem województwa umowę, na mocy której będzie otrzymywać (jako przewoźnik) dopłaty z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w wyżej wskazywanych przewozach pasażerskich, uregulowane w art. 8a ust. 2 ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Wnioskodawca będzie przy tym spełniać warunki określone w art. 8a ust. 4 pkt 1 i 2 tej ustawy, tj. będzie posiadać odpowiednie zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym oraz stosować wymaganą w tym zakresie kasę rejestrującą.

Zgodnie natomiast z art. 8a ust. 3 ww. ustawy kwotę przedmiotowej dopłaty będzie stanowić różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Otrzymywane dopłaty nie będą przy tym stanowić dla Wnioskodawcy zapłaty za jakiekolwiek świadczenie usług wykonywane przez niego na rzecz samorządu województwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dopłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę z samorządu województwa z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich określonych w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 1138 z późn. zm.) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. dopłaty nie będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Wnioskodawca po zacytowaniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, s. 1; ze zm.), wskazał, że na podstawie tych przepisów należy przyjąć, że dla określenia, czy dane dopłaty (dotacje, subwencje) są opodatkowane, czy też nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług istotne jest stwierdzenie (bądź nie) bezpośredniego związku otrzymanej kwoty dopłaty (dotacji, subwencji) z ceną towaru lub usługi. Inaczej mówiąc, do podstawy opodatkowania wliczane są tylko takie dopłaty (dotacje, subwencje), które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dopłaty do ulgowych przejazdów otrzymywane od samorządu województwa nie będą dla niego wynagrodzeniem za świadczone przez niego na rzecz tego samorządu usługi. Trudno uznać bowiem, aby pomiędzy Wnioskodawcą i samorządem województwa istniało jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie.

Jednocześnie otrzymywane dopłaty nie będą miały na celu bezpośredniego finansowania ceny biletów. Dopłaty te Wnioskodawca będzie bowiem otrzymywać na podstawie rozliczenia już wcześniej dokonanej sprzedaży biletów (następczo). Cena biletu, którą musi zapłacić pasażer będzie zatem pozostawała bez wpływu na fakt otrzymania (bądź nie) przez przewoźnika dopłat, o których mowa w art. 8a ust. 2 ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Sprzedaż biletu ulgowego nie zawsze będzie musiała oznaczać przy tym uzyskania przez przewoźnika dopłaty przewidzianej w przepisach wyżej powoływanej ustawy.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, wyżej wskazywane dopłaty nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez niego usług. Tym samym nie będą one stanowić obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, iż pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 cyt. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Natomiast otrzymana dotacja (dopłata o podobnym charakterze) niemająca bezpośredniego wpływu na cenę usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności podatnika, nieuzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Zatem kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż otrzymywane przez Wnioskodawcę dopłaty do z tytułu stosowania ulg w przewozach pasażerskich (w wysokości odpowiadającej kwocie różnicy pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi), wypłacane przez samorząd województwa pozostają w bezpośrednim związku ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami przewozu osób. Dopłaty te nie stanowią pokrycia ogólnych kosztów działalności Wnioskodawcy.

Skalkulowane są one bowiem na poziomie kwoty ulgi (obniżki ceny biletu normalnego), jaką Wnioskodawca jest obowiązany stosować w świadczonych usługach przewozu osób.

W konsekwencji uznać należy, że ww. dopłaty stanowią dotację lub inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że dopłaty nie będą podlegać opodatkowaniu należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.