Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-947/12-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-16
Teza: Zakres skutków podatkowych powstałych po stronie udziałowca pozostającego w Spółce z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki kapitałowej przez pozostałych wspólników Spółki.
Słowa kluczowe: przychód; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka kapitałowa; udział-umorzenie udziałów; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25.10.2012 r. (data wpływu 29.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie udziałowca pozostającego w Spółce z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki kapitałowej przez pozostałych wspólników Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie udziałowca pozostającego w Spółce z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki kapitałowej przez pozostałych wspólników Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pan J. N. (dalej: „Wnioskodawca”) będzie udziałowcem spółki kapitałowe (dalej: Spółka”). Planowane jest że dojdzie do umorzenia udziałów pozostałych wspólników w Spółce, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „KSH”). Umorzenie to będzie miało prawdopodobnie charakter umorzenia dobrowolnego. Umorzenie to może odbyć się bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem częściowo odpowiadającym wynagrodzeniu rynkowemu. Planowane działania mają mieć związek w związku z reorganizacją kapitałową i organizacyjną Grupy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z umorzeniem udziałów pozostałych wspólników w Spółce za wynagrodzeniem częściowo rynkowym lub bez wynagrodzenia po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy: umorzenie udziałów pozostałych wspólników bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem częściowo rynkowym, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla pozostającego w Spółce udziałowca (tj. Wnioskodawcy) na gruncie ustawy PIT.

Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością została uregulowana w art. 199 KSH. Przepis art. 199 § 1 KSH stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

W myśl art. 199 § 2 ww. ustawy, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Stosownie natomiast do art. 199 § 3 ww. ustawy, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

W świetle powyższych przepisów, umorzenie udziałów może się odbyć bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. W przypadku natomiast umorzenia dobrowolnego, ustawodawca w zakresie wysokości wynagrodzenia za zbywane na rzecz spółki udziały w celu ich umorzenia pozostawia swobodę zgromadzeniu wspólników, nie określając limitu jego wartości. Wnioskodawca podkreśla, iż nabycie w celu umorzenia oraz późniejsze umorzenie udziałów pozostałych wspólników nie wiąże się z konkretnym przysporzeniem majątkowym po jego stronie, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na moment tego umorzenia.

Ustawa o PIT nie zawiera przepisów, które mogłyby stanowić podstawę do uznania, iż nieodpłatne umorzenie udziałów należących do jednego ze wspólników spółki kapitałowej mogłoby skutkować powstaniem przychodu podatkowego u innego udziałowca tej spółki.

W przepisach wskazanej ustawy brak jest również regulacji, które wprost wiązałyby umorzenie bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem częściowo rynkowym udziałów jednego ze wspólników z powstaniem dochodu podatkowego u pozostałych udziałowców, których udziały nie podlegają umorzeniu.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 i ust. 5d Ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustała się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W opinii Wnioskodawcy, przytoczone wyżej przepisy nie wskazują, aby udziałowiec pozostający w dalszym ciągu w spółce kapitałowej (którego udziały nie są umarzane) osiągał jakiekolwiek faktyczne dochody w przypadku, gdy udziały innego udziałowca są umarzane bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem częściowo rynkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego, które zostały wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu: 12 kwietnia 2012 r. (IPPB2/415-193/11 2/AS), 27 marca 2012 r., (IPPB2/415-48/12-2/AK), 18 lipca 2011 r. (IPPB2/415-433/11-2/AK),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu: 18 czerwca 2012 r. (IPTPB2/415-193/12-4/MP), 28 marca 2012 r. (IPTPB2/415-30/12-2/KR),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu: 18 lipca 2011 r. (ITPB3/423-254/11/AW), 25 sierpnia 2010 r. (ITPB1/415-512/10/IG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Przepis art. 199 § 1 ww. ustawy stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Mając powyższe na uwadze przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów/akcji w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie udziałów/akcji w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych był dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Stosownie do powyższego, źródłem dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych było zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia, jeśli zbycie miało charakter odpłatny.

Z treści wniosku wynika, iż udziałowcy spółki, w której udziały będzie posiadał również Wnioskodawca zamierzaj zbyć bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem rynkowym udziały na rzecz spółki. Spółka nabędzie udziały własne nieodpłatnie lub częściowo odpłatne, w celu ich umorzenia.

Zatem osiągnięty przychód ze zbycia udziałów w celu umorzenia należy zakwalifikować zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kapitałów pieniężnych. Przy czym wskazać należy, iż dyspozycją tego przepisu objęte jest wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. lf lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy jest zgodnie z ust. 2 pkt 4 tego artykułu różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym, w opisanej we wniosku sytuacji w związku z dobrowolnym zbyciem przez innych udziałowców udziałów w Spółce w celu ich umorzenia, po stronie Wnioskodawcy jako udziałowca pozostającego w Spółce nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczyły konkretnych indywidualnych spraw, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.