Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-447/12-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-16
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową budynku przeznaczonego w części na działalność gospodarczą oraz możliwości przeniesienia nadwyżki podatku VAT na kolejny okres rozliczeniowy bądź też jego zwrotu
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia; powierzchnia-powierzchnia użytkowa; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Podatnika, przedstawione we wniosku z dnia 18.04.2012 r. (data wpływu 23.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową budynku przeznaczonego w części na działalność gospodarczą oraz możliwości przeniesienia nadwyżki podatku VAT na kolejny okres rozliczeniowy bądź też jego zwrotu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową budynku przeznaczonego w części na działalność gospodarczą oraz możliwości przeniesienia nadwyżki podatku VAT na kolejny okres rozliczeniowy bądź też jego zwrotu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku do towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą „Doradca”. Przedmiotem działalności gospodarczej wnioskodawcy jest: doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania; działalność pomocnicza związana z pośrednictwem finansowym; prowadzenie szkoleń; działalność związana z prowadzeniem konferencji, seminariów oraz organizacją targów i wystaw; wydawanie książek, prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk ekonomicznych.

W dniu 22.09.2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę o wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie zagrodowej na gruncie stanowiącym wyłączną własność Wnioskodawcy nabytego w drodze darowizny do majątku odrębnego poza małżeńską wspólnością majątkową. Wnioskodawca zamierza po wybudowaniu budynku w nim zamieszkać a także prowadzić działalność gospodarczą w tym budynku. Po wybudowaniu domu Wnioskodawca zamierza koncentrować się na prowadzeniu działalności w zakresie tzw. „coachingu” czyli działalności doradczej polegającej na doskonaleniu kwalifikacji klienta pod kierunkiem trenera przez nabywanie nowych umiejętności i korygowanie nieskutecznych zachowań. Jej istotnym elementem jest partnerska relacja i wzajemne zaufanie między osobistym trenerem a jego klientem, czemu służyć mają bezpośrednie spotkania, często wielogodzinne (np. weekendowe). Pozostała część domu będzie wykorzystywana na potrzeby osobiste nie związane z działalnością gospodarczą. Zgodnie z projektem domu całkowita powierzchnia użytkowa (powierzchnia netto wg normy Normy PN-ISO 9836) budynku ma wynieść 722,9 m². Na podstawie ustaleń Wnioskodawcy z architektem, architekt sporządził dokument w którym oznaczył część, która może być przeznaczona na potrzeby działalności gospodarczej, o powierzchni użytkowej 121,48m² (powierzchnia netto wg normy Normy PN-ISO 9836) tj. dwa pokoje spotkań, oraz pokój pracy - gabinet. Części budynku wyznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowią odrębnego lokalu użytkowego. Budynek wg PKOB ma kategorię 1110.

Wnioskodawca otrzymał dotychczas trzy faktury od wykonawcy robót budowlanych dokumentujących świadczenie usługi budowlanej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i nie będącej od tego podatku zwolnione – w zakresie wykonania stanu surowego budynku, gdzie w stosunku do części podstawy opodatkowania wykonawca robót budowlanych zastosował stawkę 8% (w odniesieniu do 300 m²) a w stosunku do pozostałej części podstawy opodatkowania zastosował stawkę 23% (w odniesieniu do pozostałej części budynku), W każdej z tych faktur proporcja podstawy opodatkowania w stosunku do zastosowanych stawek jest taka sama. Ponadto wnioskodawca otrzymał kilka faktur dokumentujących świadczenie usług lub dostawę towarów związanych z budową domu, podlegających, tak jak w przypadku usług budowlanych, opodatkowaniu podatkiem od towarów i nie będących od tego podatku zwolnione, gdzie w całości zastosowano stawkę 23% (m.in. sporządzenie projektu wykonawczego, projektu budowlanego, dokumentacji geologicznej, pełnienie funkcji nadzoru inwestorskiego, wyburzenie starych fundamentów, dostawę i montaż złącza kablowego, dostawę pompy i urządzeń wodnych, dostawę rury ocynkowanej).

Zakończenie budowy domu jest planowane na 2013 r. Wnioskodawca będzie otrzymywał kolejne faktury związane z budową domu dokumentujące czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i nie będące od tego podatku zwolnione, do których zastosowanie będzie miał art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług - w zakresie wykonania kolejnych etapów budowy domu (m.in. elewacji zewnętrznej i wewnętrznej), gdzie w stosunku do części podstawy opodatkowania będzie stosowana stawka 8% (w odniesieniu do 300 m²) a w stosunku do pozostałej części podstawy opodatkowania będzie stosowana stawka 23% (w odniesieniu do pozostałej części budynku). W każdej z tych faktur proporcja podstawy opodatkowania w stosunku do zastosowanych stawek będzie taka sama.

Ponadto Wnioskodawca będzie otrzymywał kolejne faktury dokumentujące świadczenie usług lub dostawę towarów związanych z budową domu, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i nie będących od tego podatku zwolnione, gdzie w całości będzie stosowana stawka 23 %. Wnioskodawca zamierza również odliczyć podatek naliczony z tych faktur, gdzie na moment złożenia wniosku jeszcze nie dokonał tego odliczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego od towarów i usług, o część podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenie na rzecz wnioskodawcy usług lub dostawę towarów w związku z budową domu mieszkalnego jednorodzinnego, których nie można jednoznacznie przyporządkować ani do części budynku przeznaczonej na działalność gospodarczą ani do części budynku przeznaczonego na cele prywatne – i w związku z powyższym czy podatnik ma prawo w odniesieniu do tych faktur:
    *   dokumentujących wykonanie usługi budowlanej w zakresie wykonania stanu surowego budynku, gdzie w stosunku do części podstawy opodatkowania wykazano stawkę obniżoną 8% a w stosunku do części podstawy opodatkowania stawkę 23 % - zastosować odliczenie proporcjonalne w stosunku do podatku naliczonego wg stawki 23% - przy użyciu wskaźnika odliczenia w wysokości 28,73% obliczonego jako iloraz = 121,48 m²/(722,9 m²-300 m²)
    *   dokumentujących wykonanie usług i dostawę towarów związanych z budową budynku, gdzie w stosunku do całej podstawy opodatkowania wykazano stawkę 23% - zastosować odliczenie proporcjonalne w stosunku do podatku naliczonego, przy użyciu wskaźnika odliczenia w wysokości 16,8% obliczonego jako iloraz = 121,48 m²/722,9 m².

1.  Czy w przypadku gdy w trakcie lub po zakończeniu budowy domu, dane dotyczące powierzchni ogólnej jak i tej przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej wskazane powyżej uległyby zmianie (co jest prawdopodobne ze względu na specyfikę procesu budowlanego) to czy ma prawo obniżyć podatek należny przy zastosowaniu konstrukcji wskazanej powyżej, tj. poprzez odliczenie części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług związanych z budową domu, których nie można przyporządkować jednoznacznie ani do części domu przeznaczonej na działalność gospodarczą ani do części przeznaczonej na cele prywatne - przy zastosowaniu wskaźnika proporcji odliczenia obliczonego jako iloraz powierzchni użytkowej (pow. netto wg normy Normy PN-ISO 9836) przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni użytkowej domu (powierzchni netto wg normy Normy PN-ISO 9836), a w stosunku do faktur, gdzie zastosowano do części podstawy opodatkowania stawkę obniżoną zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy - odliczenie częściowe przy zastosowaniu wskaźnika proporcji odnoszonego do podatku naliczonego wg stawki 23% - obliczonego jako iloraz pow. użytkowej przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni użytkowej.
2.  Czy w przypadku gdy w okresie rozliczeniowym wnioskodawca nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego obliczoną jak powyżej, może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy, a czy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego u wnioskodawcy jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, wnioskodawca ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości (w tym wybudowanie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14a), stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Z uwagi na przyjęty w ustawie o podatku od towarów i usług model „bieżącego odliczania” polegający na tym iż podatnik odlicza podatek naliczony w rozliczeniu bieżącym, w związku z zaistnieniem konkretnego zdarzenia, jakim w przypadku ustawy o podatku od towarów i usług jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego (zob. T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 8, Warszawa 2012, komentarz do art. 86 p. 12, Beck/Legalis) użyte w art. 86 ust. 7b ustawy sformułowanie „w jakim dana nieruchomość wykorzystana jest do celów działalności gospodarczej” należy celowościowo również odnosić również do sytuacji, w której nieruchomość nie jest jeszcze wykorzystywana, z uwagi na to że budynek jest w fazie budowy, natomiast planowane jest jego wykorzystanie do działalności gospodarczej.

Ewentualnie, wyrażenie „wykorzystanie nieruchomości dla celów działalności gospodarczej” należy odnosić również do takiej sytuacji, w której to „wykorzystanie nieruchomości” następuje poprzez budowę domu, który w części będzie przeznaczony na potrzeby działalności gospodarczej.

Zaproponowany wskaźnik proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego jako iloraz planowanej wg projektu architekta powierzchni użytkowej dla celów działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni użytkowej domu zdaniem Wnioskodawcy odpowiada proporcji w jakiej dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, i tym znaczeniu będzie odpowiedni w stosunku do faktur dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług, których nie da się jednoznacznie przyporządkować do części budynku przeznaczonego na działalność gospodarczą. Natomiast w odniesieniu do faktur dokumentujących świadczenie usługi budowlanej (której nie da się przyporządkować wyłącznie do części domu przeznaczonego na działalność gospodarczą), gdzie dla części podstawy opodatkowania usługodawca przyjął stawkę 8% właściwą dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zdaniem Wnioskodawcy należy użyć innego wzoru dla obliczenia wskaźnika proporcji odliczenia podatku naliczonego. Przepis art. 41 ust. 12 stanowi że, obniżoną stawkę podatku, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a jednocześnie art. 41 ust. 12b stanowi, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b (300 m² dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego) obniżoną stawkę podatku, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Zdaniem wnioskodawcy interpretacja funkcjonalna tego przepisu prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do powierzchni domu wynoszącej 300 m², do której zastosowano obniżoną stawkę - wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony, albowiem z istoty budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wynika, że możliwość zastosowania stawki obniżonej nie powinna dotyczyć powierzchni przeznaczonej na działalność gospodarczą. Dokonując bowiem analizy sformułowania „społeczny program mieszkaniowy” - zdaniem wnioskodawcy należy odnosić się do świadomej polityki państwa w zakresie zaspokajania potrzeb mieszkaniowych obywateli a nie potrzeb w zakresie tworzenia powierzchni na działalność gospodarczą. Tym samym częściowe obniżenie podatku należnego może dotyczyć tylko tej części podatku naliczonego, do którego zastosowano stawkę podstawową jako odpowiadającą tej części budynku, która nie jest objęta „społecznym budownictwem mieszkaniowym”.

Dlatego też wnioskodawca zaproponował zmodyfikowany wzór, w którym proporcja odliczenia odnoszona jest tylko do powierzchni domu, do której nie stosuje się przepisów o budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym, a więc do podatku naliczonego wg stawki 23% i wyliczana jest jako iloraz powierzchni użytkowej przeznaczonej na działalność gospodarczą do całkowitej powierzchni użytkowej domu pomniejszonej o 300 m². Zdaniem Wnioskodawcy gdyby zastosować wskaźnik obliczony jako iloraz powierzchni przeznaczonej na działalność gospodarczą do całkowitej powierzchni użytkowej, który zostałby użyty do sumy podatku naliczonego wykazanego na fakturze, gdzie podstawa opodatkowania jest dzielona odpowiednio do powierzchni, do której stosuje się art. 41 ust.12 ustawy o podatku od towarów i usług i do pozostałej powierzchni - wyliczona w ten sposób kwota podatku naliczonego nie odpowiadałaby wykorzystaniu nieruchomości dla celów działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy kolejna wątpliwość może powstać na gruncie literalnej analizy przepisu art. 86 ust. 7b. W przepisie tym użyto wyrazów „wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych”. Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym budynek nie stanowi literalnie rzecz biorąc majątku przedsiębiorstwa, tylko jest to budynek przeznaczony głownie do celów prywatnych, a tylko 16,8%, po wybudowaniu będzie wykorzystywane dla działalności gospodarczej. Jeżeli jednak nawet przepis art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług nie miałby zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego, prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony i tak przysługiwałoby wnioskodawcy w takim zakresie w jakim to zostało przedstawione w pytaniu. Prawo do obniżenia podatku należnego wynikałoby w takiej sytuacji bezpośrednio z treści art. 86 ust. 1 który wprowadza ogólną zasadę, zgodnie z którą podatek należny może być obniżony o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (zasada neutralności). Działalność prowadzona przez podatnika nie korzysta ze zwolnienia przysługującego ani na podstawie ustawy ani na podstawie przepisów wykonawczych - stąd też podatek naliczony przyporządkowany (bezpośrednio a gdy nie jest to możliwe proporcjonalnie) do części budynku przeznaczonego na działalność gospodarczą może obniżać podatek należny od świadczonych przez wnioskodawcę usług. Również z uwagi na to, że dom będzie wykorzystywany w części dla działalności opodatkowanej stawką podstawową a w części dla działalności prywatnej, a nie w części dla działalności opodatkowanej a w części dla działalności zwolnionej - nie będą tu miały również zastosowanie zasady odliczania proporcjonalnego określone w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie skoro Wnioskodawca ma prawo w takim zakresie w jakim to zostało przedstawione powyżej do obniżenia podatku należnego o naliczony, również ma prawo zgodnie z art. 86 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli w okresie rozliczeniowym nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju przenieść kwotę podatku naliczonego do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy, a zgodnie z art. 87 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego u wnioskodawcy jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą,, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jako zarejestrowany podatnik podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. W dniu 22.09.2011 r. wnioskodawca zawarł umowę o wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie zagrodowej na gruncie stanowiącym wyłączną własność wnioskodawcy nabytego w drodze darowizny do majątku odrębnego poza małżeńską wspólnością majątkową. Wnioskodawca zamierza po wybudowaniu budynku w nim zamieszkać a także prowadzić działalność gospodarczą w tym budynku. Po wybudowaniu domu Wnioskodawca zamierza koncentrować się na prowadzeniu działalności w zakresie tzw. „coachingu” czyli działalności doradczej polegającej na doskonaleniu kwalifikacji klienta pod kierunkiem trenera przez nabywanie nowych umiejętności i korygowanie nieskutecznych zachowań. Na potrzeby tej działalności gospodarczej została przeznaczona część budynku o powierzchni użytkowej 121,48m² tj. dwa pokoje spotkań, oraz pokój pracy - gabinet. Części budynku wyznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowią odrębnego lokalu użytkowego. Pozostała część domu będzie wykorzystywana na potrzeby osobiste nie związane z działalnością gospodarczą. Zgodnie z projektem całkowita powierzchnia użytkowa budynku ma wynieść 722,9m², PKOB 1110.

Wnioskodawca otrzymał faktury dokumentujących świadczenie usługi, m.in. sporządzenie projektu wykonawczego, projektu budowlanego, dokumentacji geologicznej, pełnienie funkcji nadzoru inwestorskiego, wyburzenie starych fundamentów, dostawę i montaż złącza kablowego, dostawę pompy i urządzeń wodnych, dostawę rury ocynkowanej. Wnioskodawca będzie otrzymywał kolejne faktury związane z budową domu dokumentujące czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem w zakresie wykonania kolejnych etapów budowy domu, gdzie w stosunku do części podstawy opodatkowania będzie stosowana stawka 8% (w odniesieniu do 300m²) a w stosunku do pozostałej części podstawy opodatkowania będzie stosowana stawka 23% (w odniesieniu do pozostałej części budynku). W każdej z tych faktur proporcja podstawy opodatkowania w stosunku do zastosowanych stawek będzie taka sama.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu pierwszym i drugim dotyczą prawo do obniżenia podatku należnego o część podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenie na rzecz wnioskodawcy usług lub dostawę towarów w związku z budową domu mieszkalnego jednorodzinnego, których nie można jednoznacznie przyporządkować ani do części budynku przeznaczonej na działalność gospodarczą ani do części budynku przeznaczonego na cele prywatne, z uwzględnieniem różnych stawek podatku VAT.

Wnioskodawca wskazuje, iż wobec faktur dokumentujących wykonanie usługi budowlanej w zakresie wykonania stanu surowego budynku, gdzie w stosunku do części podstawy opodatkowania wykazano stawkę obniżoną 8% a w stosunku do części podstawy opodatkowania stawkę 23 %, ma zamiar zastosować odliczenie proporcjonalne w stosunku do podatku naliczonego wg stawki 23% - przy użyciu wskaźnika odliczenia w wysokości 28,73% obliczonego jako iloraz = 121,48 m²/(722,9 m²-300 m²). Z kolei wobec faktur dokumentujących wykonanie usług i dostawę towarów związanych z budową budynku, gdzie w stosunku do całej podstawy opodatkowania wykazano stawkę 23%, Wnioskodawca ma zamiar zastosować odliczenie proporcjonalne w stosunku do podatku naliczonego, przy użyciu wskaźnika odliczenia w wysokości 16,8% obliczonego jako iloraz = 121,48 m²/722,9 m².

Odnosząc przedstawiony wyżej opis sprawy do powołanych powyżej przepisów prawa, stwierdzić należy, iż wydatki związane z budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie zagrodowej, udokumentowane fakturami VAT, nie służą Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki tylko w takim zakresie, w jakim będą związane z prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Mając na uwadze przepisy prawa podatkowego dotyczące prawa do odliczenia należy stwierdzić, iż na tle nakreślonego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przyjęty przez niego współczynnik proporcji w odniesieniu do tych części budynku mieszkalnego, które wykorzystywane są jedynie częściowo w działalności gospodarczej, odwołujący się do udziału powierzchni wykorzystywanej przez Wnioskodawcę w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. dwa pokoje spotkań oraz pokój pracy-gabinet (łącznie 121,48 m2) w ogólnej powierzchni przedmiotowego budynku – 722,9 m2, jest precyzyjny i uwzględnia faktyczne wykorzystania wymienionych części budynku, co w rezultacie wpływa na wielkość podlegającego odliczeniu podatku naliczonego. Na podstawie wyliczonego tak wskaźnika można się odnieść do poszczególnych części budynku, które służą zarówno celom osobistym, mieszkalnym podatnika jak i jednocześnie wykorzystywane są w jego działalności gospodarczej. Słuszność powyższych wyliczeń wynika przede wszystkim z oparcia się przy nich na kluczu powierzchniowym, który pozwala odnieść się do konkretnych wielkości – w tym przypadku podanego metrażu.

Reasumując, stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca może odliczyć podatek naliczony z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na tą część budynku, która służy wyłącznie czynnościom opodatkowanym tj. dwóm pokojom spotkań oraz gabinetowi (121,48 m2), natomiast w odniesieniu do pozostałych pomieszczeń, które nie służą w pełni prowadzonej działalności, prawo do odliczenia będzie przysługiwało przy zastosowaniu w/w współczynnika, obliczonego jako udział procentowy powierzchni służącej w całości do działalności gospodarczej w powierzchni całego budynku, pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ponadto, jeżeli w trakcie lub po zakończeniu budowy domu, dane dotyczące powierzchni ogólnej jak i tej przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej uległyby zmianie to należy dokonać odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług związanych z budową domu, których nie można przyporządkować jednoznacznie ani do części domu przeznaczonej na działalność gospodarczą ani do części przeznaczonej na cele prywatne, przy zastosowaniu wskaźnika proporcji odliczenia obliczonego jako iloraz powierzchni użytkowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, iż wprowadzony od 1 stycznia 2011r. przepis art. 90a ustawy jest implementacją zapisów zawartych w dyrektywie Rady z dnia 22 grudnia 2009 r. zmieniającej niektóre przepisy dyrektywy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 10 z dnia 15 stycznia 2010 r., s. 14). Zgodnie z preambułą do niej, regulacje te mają zapewniać identyczne traktowanie podatników zawsze, gdy nieruchomości, które wykorzystują oni do celów działalności zawodowej, nie są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z tą działalnością.

Przepis art. 90a ustawy odnosi się do sytuacji, o których mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, zgodnie z którym w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 90a jak również art. 86 ust. 7b ustawy, dotyczący odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych podatnika, bowiem sytuacja taka w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miała miejsca. Jak wskazuje w swoim stanowisku Wnioskodawca, budynek mieszkalny jednorodzinny nie stanowi majątku przedsiębiorstwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W pytaniu trzecim Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w przypadku gdy w okresie rozliczeniowym nie wykonywa czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywa czynności poza terytorium kraju, kwotę podatku naliczonego, może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy, a czy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W myśl z art. 86 ust. 19 cyt. ustawy o VAT, jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Natomiast w myśl art. 87 ust. 5a ww. ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym Wnioskodawca nie wykonywał czynności opodatkowanych zarówno na terytorium kraju, jak i poza jego terytorium, przysługuje mu prawo do przeniesienia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 86 ust. 19 ustawy, bądź też na mocy art. 87 ust. 5a ustawy, będzie uprawniona do zwrotu nadwyżki podatku VAT na rachunek bankowy:

*   w terminie 180 dni, pod warunkiem złożenia wraz z deklaracją podatkową umotywowanego wniosku,

*   w terminie 60 dni, pod warunkiem złożenia wraz z deklaracją podatkową umotywowanego wniosku oraz zabezpieczenia majątkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.