Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.121.2020.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-07
Teza: Czy przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; limit; podmiot-podmioty powiązane; strata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawcą”) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „Ustawa o pdop”), podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Rok obrotowy Wnioskodawcy obejmuje kolejnych 12 miesięcy i pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z) - przedmiot przeważającej działalności oraz pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z).

Wnioskodawca jest stroną transakcji kontrolowanych (umów pożyczek - jako pożyczkodawca) zawartych z krajowymi podmiotami powiązanymi, mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Każdy z podmiotów powiązanych będących stroną transakcji kontrolowanych, o których mowa we wniosku spełnia łącznie następujące warunki:

1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ww. Ustawy o pdop,
2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a cyt. Ustawy o pdop (odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dodatkowo należy wskazać, że każdy z pożyczkobiorców w 2019 r. nie poniósł straty podatkowej z żadnego źródła przychodów, natomiast Wnioskodawca w 2019 r. osiągnął ogólnie dodatni wynik podatkowy, ale poniósł stratę z zysków kapitałowych.

Umowy pożyczki zostały pierwotnie zwarte pomiędzy pożyczkobiorcami a spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, należącymi do grupy spółek powiązanych z Wnioskodawcą, a następnie przeniesione w drodze cesji na Wnioskodawcę w związku z przejęciem przez Wnioskodawcę spółek będących pożyczkodawcami. Przeniesienie to miało miejsce w związku z połączeniem spółek i wstąpieniem przez Wnioskodawcę we wszystkie prawa i obowiązki każdej spółki przejmowanej w drodze sukcesji uniwersalnej. Celem połączenia było uproszczenie struktury grupy kapitałowej, konsolidacja aktywów, obniżenie kosztów działalności łączących się spółek oraz umożliwienie niezakłóconej obsługi kredytu bankowego zaciągniętego przez Wnioskodawcę we frankach szwajcarskich z przeznaczeniem na sfinansowanie zakupu nieruchomości. Kredyt ten został zaciągnięty od podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot (w tym przypadku przez Wnioskodawcę)?

W ocenie Wnioskodawcy, przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot (w tym przypadku przez Wnioskodawcę).

Od 1 stycznia 2018 r., w wyniku zmiany art. 7 ust. 1 i 2 Ustawy o pdop, przychody podatników tego podatku zostały podzielone na dwa źródła przychodów: zyski kapitałowe oraz inne źródła przychodów. W stosunku do każdego ze źródeł przychody i koszty ich uzyskania są przyporządkowywane oddzielnie.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z kolei z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika, że dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle powyższych regulacji należy wskazać, ze ustawodawca rozgraniczył możliwość przenoszenia kosztów podatkowych pomiędzy dwoma różnymi źródłami przychodów (z zysków kapitałowych oraz z pozostałych źródeł) i ustalił, że podatnik może ponieść stratę podatkową na każdym źródle odrębnie.

Wnioskodawca w roku 2019 osiągnął ogólnie dodatni wynik podatkowy. Składowymi takiego wyniku podatkowego są:

1.  dochód z innych źródeł przychodów, oraz
2.  strata z zysków kapitałowych.

Jednym z warunków wymienionych w art. 11n pkt 1 Ustawy o pdop, od spełnienia którego uzależnione jest zwolnienie podatnika od obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej jest nieponiesienie, przez każdy z podmiotów powiązanych biorących udział w transakcji kontrolowanej, straty podatkowej. Przy czym przepis ten nie precyzuje, czy wymieniony w nim warunek odnosi się do sumy dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, czy też do poszczególnych źródeł przychodów oddzielnie.

W związku z tym, Wnioskodawca ma wątpliwość, czy poniesienie straty z zysków kapitałowych, przy jednoczesnym osiągnięciu dochodów z innych źródeł przychodów uniemożliwia mu skorzystanie z tego zwolnienia od obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Innymi słowy, czy dochód musi występować w każdym ze źródeł przychodów, aby podatnik mógł skorzystać z tego zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby spełnić wskazany powyżej warunek, wystarczy nieponiesienie straty ze źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez podatnika, i które są następnie przedmiotem sporządzanej dokumentacji podatkowej.

Jak zostało wspomniane powyżej, Wnioskodawca poniósł stratę podatkową z zysków kapitałowych. Natomiast odsetki od udzielonych pożyczek są zaliczane do przychodów z innych źródeł przychodów. Tak więc, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w takiej sytuacji spełnia warunek określony w art. 11n pkt 1 lit. c Ustawy o pdop i w związku z tym nie ciąży na nim obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla opisanych we wniosku transakcji kontrolowanych.

Wnioskodawca jednocześnie nadmienia, że każdy z pożyczkobiorców nie poniósł w roku 2019 straty podatkowej, z żadnego źródła przychodów.

Tak więc, w opinii Wnioskodawcy, spełniony jest warunek, zgodnie z którym każdy z podmiotów powiązanych nie poniósł straty podatkowej roku podatkowym, którego dotyczy dokumentacja (zawieranych w roku podatkowym).

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej 8 listopada 2019 r. przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (sygn. DPP13.8221.81.2019.CPXJ), w której zaprezentowane jest następujące stanowisko: „Podsumowując, brak obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w ww. przepisie należy ustalić w oparciu o stratę ze źródła przychodów, do którego zalicza się transakcję podlegającą temu obowiązkowi. Jeżeli transakcja dotyczy określonego źródła przychodów to należy zbadać, czy podatnik poniósł stratę tylko z tego źródła. Jednoczesne wystąpienie straty z innego źródła przychodów jest w tej sytuacji bez znaczenia”.

Takie podejście potwierdzone zostało również w innych interpretacjach indywidualnych wydanych w tym zakresie. Są to m.in.:

1.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 października 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.341.2019.1.APO),
2.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 października 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.294.2019.2.IZ),
3.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 stycznia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.481.2019.1.IZ).

Należy zatem uznać, że, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji podatkowej, jako że strony transakcji spełniły przesłanki określone w art. 11n pkt 1 Ustawy o pdop, zgodnie z którymi obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a (odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
3.  nie poniósł straty podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest stroną transakcji kontrolowanych (umów pożyczek - jako pożyczkodawca) zawartych z krajowymi podmiotami powiązanymi, mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Każdy z podmiotów powiązanych będących stroną transakcji kontrolowanych, o których mowa we wniosku spełnia łącznie następujące warunki:

*   nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 updop,
*   nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a cyt. updop (odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dodatkowo każdy z pożyczkobiorców w 2019 r. nie poniósł straty podatkowej z żadnego źródła przychodów. Wnioskodawca w 2019 r. osiągnął ogólnie dodatni wynik podatkowy, ale poniósł stratę z zysków kapitałowych. Odsetki od udzielonych pożyczek są zaliczane przez Wnioskodawcę do przychodów z innych źródeł przychodów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot i w związku z tym nie ciąży na nim obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla opisanych we wniosku transakcji kontrolowanych na podstawie art. 11n pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”).

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193; dalej: „ustawa zmieniająca”) zmieniono przepisy m.in. w zakresie cen transferowych. Od 1 stycznia 2019 r. zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a updop.

Zgodnie z art. 11k ust. 1 updop, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Lokalna dokumentacja cen transferowych, w myśl art. 11k ust. 2 updop, jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1.  10 000 000 zł – w przypadku transakcji towarowej,
2.  10 000 000 zł – w przypadku transakcji finansowej,
3.  2 000 000 zł – w przypadku transakcji usługowej,
4.  2 000 000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, ilekroć w rozdziale 1a jest mowa o podmiotach powiązanych, oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Transakcja kontrolowana to natomiast, zgodnie z definicją przedstawioną w art. 11a ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.

W art. 11n pkt 1 updop wskazano przesłanki do zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych. Zgodnie z tym przepisem, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
3.  nie poniósł straty podatkowej.

Odnosząc powołane przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że warunek dotyczący zwolnienia z przygotowania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 1 lit. c updop, uznaje się za spełniony, gdy żaden z podmiotów powiązanych będący stroną transakcji kontrolowanej nie poniósł straty ze źródła przychodów, do którego zalicza się tę transakcję (przy założeniu, że pozostałe warunki konieczne do zastosowania zwolnienia krajowego wymienione w art. 11n pkt 1 updop, są spełnione).

Brak obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11n pkt 1 lit. c updop, należy ustalić w oparciu o stratę ze źródła przychodów, do którego zalicza się transakcję podlegającą temu obowiązkowi. Jeżeli transakcja dotyczy określonego źródła przychodów to należy zbadać, czy podatnik poniósł stratę tylko z tego źródła. Jednocześnie, wystąpienie straty z innego źródła przychodów jest w tej sytuacji bez znaczenia.

Reasumując, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przez podmiot, który „nie poniósł straty podatkowej” w roku podatkowym należy rozumieć podmiot, który nie poniósł takiej straty z tego źródła przychodów, w ramach którego opodatkowane są transakcje dokonywane przez ten podmiot (w tym przypadku przez Wnioskodawcę).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.