Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-556/10/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-27
Teza: Czy opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych we Francji należy objąć wszystkich pracowników skierowanych tam do pracy?
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; Francja; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; oddelegowanie; oddział; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 27 maja 2010r.), uzupełnionym w dniu 16 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych pracownikom oddelegowanym do pracy na terenie Francji przez Oddział Spółki - **jest nieprawidłowe.**
*   w zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych pracownikom oddelegowanym do pracy na terenie Francji przez jednostkę macierzystą w Polsce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych pracownikom oddelegowanym do pracy na terenie Francji przez Oddział Spółki oraz w zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych pracownikom oddelegowanym do pracy na terenie Francji przez jednostkę macierzystą w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 04 sierpnia 2010r. Znak: IBPBI/2/423-743/10/BG oraz IBPB II/1/415-556/10/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 16 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka realizuje na terenie Francji roboty budowlano-montażowe. Roboty wykonywane są na rzecz wielu kontrahentów, w tym występują sytuacje realizacji dla jednego kontrahenta kilku odrębnych budów. Czas trwania poszczególnych umów nie przekracza 18 miesięcy, mogą mieć miejsce również kontrakty o okresie realizacji przekraczającym 18 miesięcy.

Przedsiębiorca założył oddział we Francji. Oddział został wpisany do stosownego rejestru, nadany został nr NIP. Oddział świadczy usługi tożsame z usługami jednostki macierzystej. Usługi realizowane są za pośrednictwem oddziału we Francji, ale także poprzez jednostkę macierzystą (przez jednostkę należy rozumieć zakład właściwy, macierzysty z siedzibą w Polsce). Spółka oddelegowuje pracowników z Polski do pracy na terenie Francji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 sierpnia 2010r. wnioskodawca wskazał, iż w przypadku kontraktów realizowanych przez Oddział we Francji wynagrodzenia pracowników są wypłacane przez Oddział - zakład i zaliczane w ciężar kosztów Oddziału. W przypadku kontraktów realizowanych przez jednostkę macierzystą wypłaty wynagrodzeń dokonuje jednostka macierzysta.

Występują sytuacje, że w przypadku kontraktów zarówno realizowanych przez Oddział we Francji, jak i przez jednostkę macierzystą pracownicy przebywają na terenie Francji w okresie nie przekraczającym 183 dni w danym roku podatkowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych we Francji należy objąć wszystkich pracowników skierowanych tam do pracy?

Wnioskodawca powołał art. 15 umowy między rządem Rzeczypospolitej Ludowej a rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, w myśl którego pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest we Francji - w takim przypadku wynagrodzenie podlega opodatkowaniu we Francji. Ta sama umowa stanowi, że osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego umawiającego się państwa, podlega opodatkowaniu tylko w tym pierwszym państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w tym drugim państwie podczas jednego lub kilku okresów, nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym,
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim państwie miejsca zamieszkania lub siedziby,
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim państwie.

O opodatkowaniu wynagrodzenia w Polsce decyduje równoczesne spełnienie powyższych warunków.

Zdaniem wnioskodawcy, skoro firma prowadzi działalność zarówno za pośrednictwem oddziału we Francji jak i spółki, jednostki macierzystej, dla rozstrzygnięcia gdzie są opodatkowane wynagrodzenia pracowników oddelegowanych decydujące znaczenie ma ustalenie czy ciężar wynagrodzeń ponosi oddział we Francji. W sytuacji gdy koszt wynagrodzenia przypisywany jest oddziałowi we Francji i uwzględniany jest tym samym przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych we Francji, wynagrodzenia wysyłanych pracowników, od pierwszego dnia ich pobytu, opodatkowane są we Francji. Analogicznie dla kontraktów realizowanych przez spółkę, jednostkę macierzystą (do 183 dni) wynagrodzenia pracowników opodatkowane są w Polsce.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z . z 2010r. Nr 51, poz. 307) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (art. 3 ust. 1a ww. ustawy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że pracownicy wnioskodawcy mający miejsce zamieszkania w Polsce są oddelegowani do pracy we Francji.

Z uwagi na oddelegowywanie pracowników wnioskodawcy do pracy we Francji w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Francją.

W myśl art. 15 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 20 czerwca 1975r. (Dz. U. z 1977r. Nr 1, poz. 5 ze zm.) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w Polsce) osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie ( we Francji).

Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust 2 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w Polsce) osiąga z pracy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa (we Francji), podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nie przekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym,
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby,
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Zgodnie z powyższym, jeśli pracownik wnioskodawcy mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski, wykonuje pracę na terytorium Francji, wówczas osiągnięte za tę pracę wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana, czyli we Francji oraz w państwie miejsca zamieszkania, czyli w Polsce. Jednakże, na podstawie art. 15 ust. 2 cytowanej umowy, wynagrodzenie za pracę pracownika wnioskodawcy mającego miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Francji jest opodatkowane tylko w Polsce w przypadku gdy łącznie zostaną spełnione przesłanki wskazane w tym przepisie. Zatem opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce w przypadku gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę we Francji, wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie Francji, a pracownicy przebywają na terenie Francji mniej niż 183 w danym roku podatkowym. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy.

Definicja zagranicznego zakładu zawarta jest w przepisach art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą definicją „zagraniczny zakład” oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządzania,
2.  filię,
3.  biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
7.  budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka realizuje na terenie Francji roboty budowlano-montażowe. Roboty wykonywane są na rzecz wielu kontrahentów, w tym występują sytuacje realizacji dla jednego kontrahenta kilku odrębnych budów.

Przedsiębiorca założył oddział we Francji, który został wpisany do stosownego rejestru, nadany został nr NIP. Oddział świadczy usługi tożsame z usługami jednostki macierzystej. Usługi realizowane są za pośrednictwem oddziału we Francji, ale także poprzez jednostkę macierzystą (przez jednostkę należy rozumieć zakład właściwy, macierzysty z siedzibą w Polsce). Spółka oddelegowuje pracowników z Polski do pracy na terenie Francji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 sierpnia 2010r. wnioskodawca wskazał, iż w przypadku kontraktów realizowanych przez Oddział we Francji wynagrodzenia pracowników są wypłacane przez Oddział - zakład i zaliczane w ciężar kosztów Oddziału. W przypadku kontraktów realizowanych przez jednostkę macierzystą wypłaty wynagrodzeń dokonuje jednostka macierzysta. Występują sytuacje, że w przypadku kontraktów zarówno realizowanych przez Oddział we Francji, jak i przez jednostkę macierzystą pracownicy przebywają na terenie Francji w okresie nie przekraczającym 183 dni w danym roku podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyżej powołany powyżej art. 15 ust. 2 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku stwierdzić należy, że w przypadku kontraktów realizowanych przez Oddział wnioskodawcy we Francji, wynagrodzenie otrzymywane przez pracowników delegowanych do pracy podlega opodatkowaniu na terytorium Francji. Jak już wcześniej wyjaśniono, podczas analizy treści powołanego powyżej przepisu, tylko łączne spełnienie określonych w artykule 15 ust. 2 umowy warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika opodatkowane jest wyłącznie w państwie rezydencji podatnika, czyli w Polsce, z czym nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Bowiem z uwagi na to, że wynagrodzenie jest finansowane ze środków zagranicznego Oddziału, przyjąć należy, iż jedna z przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 2 lit. c) umowy nie zostanie spełniona, zatem wynagrodzenie ww. pracowników winno być opodatkowane przez zagraniczny Oddział, na terytorium Francji.

W związku z tym uzyskane wynagrodzenie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, podlega opodatkowaniu we Francji i w Polsce.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast, w myśl art. 32 ust. 6 ww. ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Wobec tego, że dochody pracowników w ciągu roku będą podlegać opodatkowaniu we Francji pracodawca na mocy art. 32 ust. 6 nie jest obowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń, chyba że pracownik złoży wniosek o potrącenie tych zaliczek.

Po zakończeniu roku podatkowego pracownicy w składanych zeznaniach w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) ww. umowy w związku z art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinni zastosować metodę wyłączenia z progresją, która polega na tym, że dochód uzyskany z tytułu pracy za granicą, jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, jednakże dla obliczenia podatku od pozostałych dochodów podatnika podlegających opodatkowaniu w Polsce stosuje się stawkę podatku wyliczoną z uwzględnieniem dochodu osiągniętego zarówno w Polsce jak i za granicą.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji gdy koszt wynagrodzenia przypisywany jest oddziałowi we Francji, wynagrodzenia wysyłanych pracowników, od pierwszego dnia ich pobytu, opodatkowane są we Francji, należało uznać za nieprawidłowe. Wynagrodzenia takie opodatkowane są we Francji oraz w Polsce, z tym że dla uniknięcia podwójnego opodatkowania należy obliczyć wysokość podatku z uwzględnieniem metody wyłączenia z progresją.

Natomiast w sytuacji kontraktów realizowanych przez spółkę, jednostkę macierzystą, o ile faktycznie pobyt pracownika oddelegowanego do pracy we Francji nie przekroczy 183 dni i spełnione zostaną pozostałe przesłanki określone w art. 15 ust. 2 pkt 2 i 3 ww. umowy tj. wynagrodzenia dla pracowników oddelegowanych do pracy we Francji wypłacane będą przez jednostkę macierzystą, nie zaś przez Oddział Spółki we Francji, to należy stwierdzić, iż wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji czyli w Polsce.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.