Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-875/13/17-S/APR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-20
Teza: 1. Czy i w jakiej wysokości środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA stanowią dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy na moment likwidacji w Spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych? 2. Czy i w jakiej wysokości środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA stanowią dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy na moment likwidacji w Spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów – uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2269/14, oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 167/14 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 17 października 2013 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych:
    1.  w części dotyczącej środków pieniężnych pochodzących z zysków bieżących spółki jawnej – **jest prawidłowe,**
    2.  – w części dotyczącej środków pieniężnych pochodzących z niepodzielonych zysków spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA” lub „Spółka”).

Przedmiotem działalności SKA będzie m.in. inwestowanie w udziały/akcje spółek kapitałowych oraz w spółki osobowe m.in. poprzez bycie wspólnikiem spółki jawnej (PKD Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych PKD 70.10.Z).

W związku z tym SKA może czerpać m.in. dochody z podziału zysków wypracowywanych przez spółkę jawną.

W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza przekształcenia SKA w spółkę jawną (przekształcona spółka jawna nie zmieni przedmiotu swojej działalności), a następnie jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).

W trakcie funkcjonowania SKA, jak i na moment przekształcenia, wypracowany przez Spółkę zysk (zarówno bieżący jak i z lat ubiegłych) może nie być w całości (lub w części) podzielony pomiędzy wspólników w drodze wypłaty dywidendy. Zatem na moment przekształcenia jak i likwidacji w spółce mogą występować skumulowane i niewypłacone zyski Spółki.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest wyłącznie akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, nie jest on komplementariuszem w objętej wnioskiem spółce komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy i w jakiej wysokości środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA stanowią dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy na moment likwidacji w Spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych?
2.  Czy i w jakiej wysokości środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA stanowią dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy na moment likwidacji w Spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym nie występują również przesłanki do określenia wysokości przychodu.

Uzasadnienie

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, ze zm.) - dalej ustawa o PIT - przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

A zatem, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, otrzymanie środków pieniężnych, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Ustawa o PIT nie przewiduje w tym względzie żadnych wyjątków.

Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w drodze licznych interpretacji indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2011 r. nr ITPB1/415-360b/11/MR, stwierdził: „W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dojdzie do likwidacji spółek osobowych, których wspólnikiem jest Wnioskodawca, powstałych z przekształcenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy są skutki podatkowe tej likwidacji dla niego jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (\`(...)\`). Jak wynika z art. 14 ust. 3 pkt 10 omawianej ustawy, otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej, której był wspólnikiem jest neutralne podatkowo – wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika. Rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w omawianym przepisie służy wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę niebędącą osobą prawną – środki pieniężne wypłacane wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, jako uzyskane przez spółkę w okresie jej funkcjonowania, były bowiem uwzględniane dla potrzeb rozliczeń podatkowych jej wspólników będących podatnikami podatków dochodowych (uzasadnienie rządowego projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych - Druk Sejmowy Nr 3500 - Sejm RP VI kadencji). Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej (spółki niebędącej osobą prawną) środków pieniężnych z tytułu likwidacji tej spółki, nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2012 r., nr IPPB1/415-363/12-2/ES: „(\`(...)\`) analiza powołanych powyżej przepisów Ustawy PIT prowadzi do jednoznacznego wniosku, że na gruncie przedstawionego na wstępie zdarzenia przyszłego, w razie otrzymania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SKA określonych składników majątku likwidowanej Spółki, czy to środków pieniężnych, czy też składników majątku o charakterze niepieniężnym (środki trwałe, wierzytelności), po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód w rozumieniu Ustawy PIT w momencie otrzymania przedmiotowych składników majątku, niezależnie od kwoty otrzymanych środków pieniężnych (zwolnienie bezwarunkowe), czy wartości otrzymanych niepieniężnych składników majątku (zwolnienie warunkowe) zlikwidowanej Spółki.”

Reasumując powyższe, na moment likwidacji u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji Spółki. Nie ma przy tym znaczenia, czy na moment przekształcenia w Spółce będą występować zyski (zarówno bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych).

W dniu 29 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-875/13-4/AG, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych:

*   w części dotyczącej środków pieniężnych pochodzących z zysków bieżących spółki jawnej – jest prawidłowe,
*   w części dotyczącej środków pieniężnych pochodzących z niepodzielonych zysków spółki komandytowo-akcyjnej – jest nieprawidłowe,

oraz skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych – jest prawidłowe.

W interpretacji indywidualnej wskazano, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), wypracowane przez spółkę jawną, zarówno w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz otrzymane środki pieniężne, jak i w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych – w zakresie w jakim Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne pochodzące z zysków bieżących spółki jawnej – i są to środki które w trakcie roku podatkowego były uwzględniane dla potrzeb rozliczeń podatkowych wspólników tej spółki, nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku likwidacji spółki jawnej – powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce likwidowanej będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych, w części dotyczącej otrzymania środków pieniężnych pochodzących z niepodzielonych zysków spółki komandytowo-akcyjnej, czynność ta nie będzie korzystała z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy. Zatem, otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne w tej części – tj. ta ich wysokość – w jakiej pochodzą z zysków niepodzielonych spółki komandytowo-akcyjnej, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 18 listopada 2013 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2013 r. nr ILPB1/415-875/13-4/AG. W wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 29 listopada 2013 r. nr ILPB1/415W-114/13-2/AP).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 3 stycznia 2014 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 29 stycznia 2014 r. nr ILPB1/4160-1/14-3/AP.

Wyrokiem z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 167/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację.

W ocenie Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wykładnia językowa przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.f. prowadzi do jednoznacznego i nie budzącego wątpliwości wniosku, że przepis ten znajduje zastosowanie do wszystkich wspólników spółek niebędących osobami prawnymi, otrzymujących środki z tytułu likwidacji takich spółek. Z treści tego przepisu (art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.f.) nie można w żaden sposób wyprowadzić wniosku o wyłączeniu dawnych akcjonariuszy SKA, teraz zaś wspólników spółek jawnych przekształconych ze SKA, z zakresu jego działania i nałożeniu na nich obowiązku zaliczania do przychodu otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej środków pieniężnych.

Zdaniem Sądu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujących w dacie wydania interpretacji indywidualnej, dotyczących likwidacji spółki osobowej nie ma żadnych podstaw do rozróżniania i innego traktowania wspólników spółki jawnej, mających w podlegającej przekształceniu SKA status akcjonariusza, i to tylko wówczas, gdy w tej ostatniej spółce (tj. SKA) doszło do zatrzymania zysku. Uzasadnieniem nie może być w tym przypadku doprecyzowanie w orzecznictwie sądów administracyjnych momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych u akcjonariuszy SKA, z tytułu przychodów uzyskiwanych z udziału w SKA oraz wskazanie do którego ze źródeł przychodu należy na grancie ustawy o podatku dachowym od osób fizycznych należy kwalifikować przychód akcjonariusza z tytułu udziału w SKA.

Dalej Sąd Administracyjny we Wrocławiu podsumował, że środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki jawnej z tytułu likwidacji tej spółki, nie będą stanowiły dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, także w części obejmującej środki pieniężne pochodzące z niepodzielonych zysków SKA.

Pismem z dnia 9 kwietnia 2014 r. na powyższy wyrok tutejszy Organ wniósł skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 7 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2269/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna jest niezasadna.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji wykładni językowej unormowania wynikającego z art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f. było poprawne i wystarczające.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny posłużenie się argumentacją innych metod wykładni w celu osiągnięcia konstatacji, że regulacja prawna art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f. nie dotyczy niepodzielonych zysków spółki komandytowo-akcyjnej, która uległa przekształceniu w spółkę jawną, prowadziłoby do ustalenia innej treści wykładanego przepisu, aniżeli wynika z ustawy, więc stanowiło ingerencję w wyłączność prawodawcy w zakresie określania norm, zasad i zakresu opodatkowania. Zdaniem podatkowych organów interpretacyjnych, rozważany przepis stanowi w spornym zakresie tylko instrument prawny uniemożliwiający podwójne opodatkowanie, którego zastosowanie w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w obszarze opodatkowania wspólników spółek komandytowo-akcyjnych nie jest potrzebne. Stanowisko takie nie jest jednak zasadne, ponieważ regulacja prawna art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f. nie stanowi w przedmiocie opodatkowania zysków wspólników spółki komandytowo-akcyjnej, w tym nie zmienia ani nie uzupełnia tych regulacji, dotyczy bowiem – dosłownie – tylko środków uzyskanych z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, orzecznictwo sądów administracyjnych nie weryfikuje natomiast treści interpretowanych regulacji prawnych.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 167/14 wpłynął do tut. Organu w dniu 5 grudnia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2269/14, oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 167/14 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych:
    1.  w części dotyczącej środków pieniężnych pochodzących z zysków bieżących spółki jawnej – **jest prawidłowe,**
    2.  w części dotyczącej środków pieniężnych pochodzących z niepodzielonych zysków spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki jawnej, w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych – **jest prawidłowe.**

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej (w tym akcjonariuszem) jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.): przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Przy czym w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osoba prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wskazane w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jednocześnie Organ zwraca uwagę, że przytoczone przepisy mają zastosowanie do otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki jawnej środków pieniężnych zarówno z tej spółki, jak i ze spółki komandytowo-akcyjnej.

Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej – zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadzania procesu likwidacji – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej. W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe.

W konsekwencji powyższego – biorąc pod uwagę ocenę prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 167/14 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2269/14, zgodnie z którą przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 nie różnicują skutków podatkowych związanych z likwidacją spółki osobowej w zależności od sposobu powstania tej spółki, ani od statusu wspólnika w spółce likwidowanej, czy przekształconej, ani też wreszcie od sposobu opodatkowania dochodu wspólnika z tytułu udziału w spółce – należy stwierdzić, że otrzymanie środków pieniężnych rozwiązywanej spółki jawnej – na mocy ww. przepisów nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy również zauważyć, że ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387; dalej jako: ustawa zmieniająca) dokonano zmian przepisów m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skutkiem uchwalenia powyższych zmian była zmiana zasad opodatkowania zysków (dochodów) osiąganych przez spółki komandytowo-akcyjne. W stanie prawnym obowiązującym do końca 2013 r. spółki komandytowo-akcyjne, jako osobowe spółki prawa handlowego, nie były bowiem samodzielnymi podatnikami podatków dochodowych, a wypracowane przez nie dochody nie stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podatnikami podatków dochodowych od dochodów wypracowanych w ramach tych spółek byli jej wspólnicy. W zależności od cywilnoprawnego statusu tych wspólników, podlegali oni opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bądź podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne stały się (co do zasady) odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Reasumując – w przypadku likwidacji spółki jawnej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem powstającej spółki jawnej, powstałej z przekształcenia SKA, nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz w sytuacji gdy na moment likwidacji w spółce nie będą zgromadzone zyski bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych. Otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych mieści się w zakresie wyłączenia objętego art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. na dzień 29 października 2013 r.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.