Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.195.2019.4.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-30
Teza: Usługa faktoringowa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, który spełnia definicję podatnika zawartą w art. 28a ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy. Jednocześnie, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu importu usług będzie polski kontrahent, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z art. 2 pkt 9 ustawy.
Słowa kluczowe: faktoring; import-import usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 20 maja 2019 r. (data wpływu 23 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania i podmiotu zobowiązanego do opodatkowania usług faktoringu świadczonych przez Wnioskodawcę - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania i podmiotu zobowiązanego do opodatkowania usług faktoringu świadczonych przez Wnioskodawcę.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 maja 2019 r. (data wpływu 23 maja 2019 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 16 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB2-2.4014.59.2019.2.SK, 0111-KDIB3-1.4012.195.2019.3.WN.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca dalej również „Faktor” jest spółką kapitałową prawa francuskiego, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonywania usług faktoringowych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym we Francji podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca planuje zawierać umowy z podmiotami polskimi, będącymi zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT (dalej: „Faktorant”), o świadczenie usług faktoringowych.

Usługa faktoringowa świadczona na rzecz Faktoranta będzie oparta na dwóch umowach:

*   („Umowa 1”) - umowa ta będzie miała charakter umowy ramowej i będzie obowiązywać pomiędzy Wnioskodawcą a między innymi, Faktorantem. Stronami tej umowy mogą być, miedzy innymi, inni faktoranci (np. podmioty z grupy kapitałowej, do której należy polski Faktorant). Umowa ta określać będzie ogólne warunki świadczenia usługi faktoringowej;
*   („Umowa 2”) - umowa ta będzie zawierana wyłącznie pomiędzy Wnioskodawcą i polskim Faktorantem. Celem umowy jest ustalenie, m.in., szczegółowych zasad przenoszenia wierzytelności przez polskiego Faktoranta na Wnioskodawcę.

Umowa 1 i Umowa 2 składają się łącznie na Umowę Faktoringową zawartą pomiędzy, miedzy innymi, Wnioskodawcą a Faktorantem. Umowy te będą zawierane przez Wnioskodawcę i Faktoranta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i dla jej celów.

Na zasadach wskazanych w Umowie Faktoringowej, Faktor będzie udostępniać na rzecz Faktoranta finansowanie a Faktorant będzie przenosił swoje wierzytelności na rzecz Faktora. Tytułem przeniesienia wierzytelności przez Faktoranta na Faktora będzie Umowa Faktoringowa, która stanowi umowę nienazwaną na gruncie kodeksu cywilnego. Z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Faktoranta usług faktoringu, Faktorowi będzie przysługiwać wynagrodzenie. W oparciu o Umowę Faktoringową dokonywane będą przez Faktoranta cyklicznie cesje wierzytelności na rzecz Faktora. Celem Umowy Faktoringowej jest w szczególności zapewnienie Faktorantowi finansowania dla jego bieżącej działalności gospodarczej.

Na podstawie Umowie Faktoringowej, Wnioskodawca zobowiąże się do:

*   przyjmowania wierzytelności przelewanych przez Faktoranta,
*   finansowania działalności Faktoranta poprzez udostępnienie mu środków pieniężnych przed uzyskaniem zapłaty od dłużnika danej wierzytelności pierwotnie przysługującej Faktorantowi,
*   prowadzenia na rzecz Faktoranta rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami wynikające z realizacji Umowy Faktoringowej.

Na podstawie Umowy Faktoringowej, Faktorant zobowiąże się do:

*   zbywania swoich wierzytelności wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy,
*   niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora wynikającemu z przejętych wierzytelności.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spełniające określone w Umowie Faktoringowej warunki, tj. m.in.:

*   muszą w pełni przysługiwać Faktorantowi,
*   powinny wynikać z umów sprzedaży towarów lub powiązanych usług,
*   powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Faktoranta (z wyjątkami),
*   powinny być denominowane w złotych albo w innej walucie dopuszczonej w Umowie Faktoringowej,
*   ich przelewalność, co do zasady, nie może być ograniczona,
*   nie mogą wynikać z umów zawartych z konsumentami lub w trybie zamówień publicznych,
*   nie są sporne.

W przypadku, gdy wierzytelność nie spełnia lub przestaje spełniać kryteria wskazane w Umowie Faktoringowej, Wnioskodawca będzie uprawniony do zwrotnego przelewu wierzytelności na Faktoranta lub odstąpienia od umowy przelewu.

Z tytułu świadczonych usług, Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, składające się przede wszystkim z następujących prowizji i opłat:

*   prowizja od faktoringu (factoring fee) oparta na kwotach nabytych przez Wnioskodawcę wierzytelności;
*   prowizja od finansowania (financing fee);
*   prowizja przygotowawcza (arrangement fee);
*   prowizja od zaangażowania (maximum commitment fee);
*   inne prowizje i opłaty za wykonane przez Wnioskodawcę czynności (np. rozpatrzenie wniosku o zwiększenie limitu finansowania).

W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy usługa faktoringu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Faktoranta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie Faktoranta na zasadzie odwrotnego obciążenia, w związku z czym Faktorant będzie podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług w Polsce z tego tytułu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Usługi będące przedmiotem umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadzie odwrotnego obciążenia. Podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tego tytułu będzie Faktorant, w związku z czym Wnioskodawca nie będzie podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług w Polsce z tego tytułu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Obowiązek podatkowy na gruncie VAT zasadniczo dotyczy świadczeń wykonywanych przez podmioty, które zostają uznane za podatnika VAT w stosunku do tej konkretnej usługi. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Jednocześnie, art. 15 ust. 2 Ustawy VAT wskazuje, iż działalność gospodarczą dla celów określenia podatnika VAT należy interpretować szeroko i obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (podatnicy VAT w związku z tzw. importem usług).

W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że w odniesieniu do planowanego faktoringu, wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie działał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem w charakterze podatnika VAT. Faktor bowiem, w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, w sposób zorganizowany wykonując usługi faktoringowe, będzie nabywał szereg wierzytelności w ramach Umowy w zamian za wynagrodzenie. Również Faktorant, uczestnicząc w transakcji faktoringu, będzie działał w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Przenoszone wierzytelności przysługujące Faktorantowi będą związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno również budzić wątpliwości, że czynności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego związane z faktoringiem będą stanowiły świadczenie ze strony Faktora na rzecz Faktoranta klasyfikowane jako usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Usługa faktoringu nie została wprawdzie zdefiniowana w polskich przepisach prawa, ale stanowi tzw. umowę nienazwaną, której podstawa zawarcia znajduje się w art. 353¹ Kodeksu cywilnego statuującego zasadę tzw. swobody umów. Podstawowym warunkiem charakteryzującym uznanie usługi o charakterze finansowym za faktoring jest przelew wierzytelności. W ramach umowy faktoringu dochodzi zatem do odpłatnego przelewu wierzytelności (tj. nabycia nieuregulowanych przez dłużnika wierzytelności), jednak nie jest to zwykle jedyne świadczenie wykonywane przez faktora na rzecz faktoranta. W ramach faktoringu nabywane są wierzytelności przed otrzymaniem zapłaty od dłużnika, przez co faktoring stanowi jeden ze sposobów finansowania działalności przedsiębiorcy. Taki sposób finansowania działalności przedsiębiorstwa charakteryzuje się tym, iż świadczący (faktor) nabywa od wierzyciela (faktoranta) wierzytelności, likwidując tym samym luki finansowe oraz wykonuje na jego rzecz dodatkowe czynności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Skutkiem jaki wywołuje usługa faktoringu, jest zmiana osoby wierzyciela. Z tytułu wykonywanych czynności faktoringowych, faktor otrzymuje wynagrodzenie od wierzyciela (faktoranta), które w opisanym zdarzeniu przyszłym przyjmą postać prowizji.

Ustawa VAT nie różnicuje zasad opodatkowania usługi faktoringu w zależności od rodzaju umowy faktoringu zawartej pomiędzy stronami, tj. czy faktor przejmuję ryzyko wypłacalności dłużnika (faktoring właściwy), czy też nie (faktoring niewłaściwy). Zatem każdy typ faktoringu (właściwy czy niewłaściwy) stanowi usługę opodatkowaną podatkiem VAT. Jak wynika m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, dla celów podatku VAT nie powinien być inaczej traktowany przypadek, gdy wierzytelność zostaje nabyta z przejęciem ryzyka wypłacalności dłużnika, jak i bez przejęcia takiego ryzyka (faktoring właściwy i niewłaściwy).

W konsekwencji, za zakwalifikowaniem czynności Faktora jako usługi objętej zakresem opodatkowania VAT przemawiają w szczególności następujące argumenty:

*   Czynności, jakie mają zostać wykonane przez Faktora, będą stanowiły element finansowania działalności gospodarczej Faktoranta, a Faktorant odniesie bezpośrednią korzyść z tytułu działań faktoringowych, polegającą na uregulowaniu przenoszonych na Wnioskodawcę wierzytelności bez konieczności dochodzenia spłaty bezpośrednio od dłużników. Zatem Wnioskodawca dokona świadczenia, którego beneficjentem będzie Faktorant. Mając na uwadze szeroką definicję „usług” zawartą w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, takie świadczenie Wnioskodawcy niewątpliwie powinno zostać uznane za świadczenie usługi;
*   Świadczenie wykonane przez Faktora będzie miało odpłatny charakter. Zapłatę ze strony Faktoranta za usługę Faktora stanowić będzie prowizja. Zatem czynności Faktora stanowić będą odpłatne świadczenie usługi na rzecz Faktoranta, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT;
*   Faktor będzie działał w zakresie wykonywanej działalności gospodarczej, a zatem jako podatnik podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, wykonywane na podstawie Umowy przez Faktora świadczenia jako podatnika VAT powinny zostać uznane za usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, zasadniczo miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jak wynika zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju. Faktorant, nabywając usługi faktoringowe od Faktora, będzie działał w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem jako podatnik VAT. W konsekwencji, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług faktoringowych świadczonych przez Faktora nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce będzie kraj siedziby nabywcy (tj. Faktoranta), czyli Polska. Tym samym, to Faktorant będzie, zobowiązany rozpoznać podatek należny VAT z tytułu nabycia usługi faktoringowej, gdyż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT będzie on działał będzie w charakterze podatnika VAT dokonującego czynności opodatkowanej. Innymi słowy, obowiązek podatkowy z tytułu VAT w związku z usługami świadczonymi na podstawie Umowy nie będzie spoczywał na Wnioskodawcy, lecz na Faktorancie.

(…)

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi będące przedmiotem Umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce po stronie Faktoranta, więc Wnioskodawca nie będzie podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego – wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego – wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny.

Z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca świadczenia. Miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności, zatem jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy, dotyczącego określania miejsca świadczenia usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi import usług.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa francuskiego, zarejestrowanym we Francji podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca planuje zawierać umowy z podmiotami polskimi, będącymi zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT o świadczenie usług faktoringowych.

Usługa faktoringowa świadczona na rzecz Faktoranta będzie oparta na dwóch umowach.

*   („Umowa 1”) - umowa ta będzie miała charakter umowy ramowej i będzie obowiązywać pomiędzy Wnioskodawcą a między innymi, Faktorantem. Stronami tej umowy mogą być, miedzy innymi, inni faktoranci (np. podmioty z grupy kapitałowej, do której należy polski Faktorant). Umowa ta określać będzie ogólne warunki świadczenia usługi faktoringowej;
*   („Umowa 2”) - umowa ta będzie zawierana wyłącznie pomiędzy Wnioskodawcą i polskim Faktorantem. Celem umowy jest ustalenie, m.in., szczegółowych zasad przenoszenia wierzytelności przez polskiego Faktoranta na Wnioskodawcę.

Umowa 1 i Umowa 2 składają się więc łącznie na Umowę Faktoringową zawartą pomiędzy, miedzy innymi, Wnioskodawcą a Faktorantem. Umowy te będą zawierane przez Wnioskodawcę i Faktoranta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i dla jej celów.

Na zasadach wskazanych w Umowie Faktoringowej, Faktor będzie udostępniać na rzecz Faktoranta finansowanie a Faktorant będzie przenosił swoje wierzytelności na rzecz Faktora. Tytułem przeniesienia wierzytelności przez Faktoranta na Faktora będzie Umowa Faktoringowa, która stanowi umowę nienazwaną na gruncie kodeksu cywilnego. Z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Faktoranta usług faktoringu, Faktorowi będzie przysługiwać wynagrodzenie. W oparciu o Umowę Faktoringową dokonywane będą przez Faktoranta cyklicznie cesje wierzytelności na rzecz Faktora. Celem Umowy Faktoringowej jest w szczególności zapewnienie Faktorantowi finansowania dla jego bieżącej działalności gospodarczej.

Na podstawie Umowie Faktoringowej, Wnioskodawca zobowiąże się do:

*   przyjmowania wierzytelności przelewanych przez Faktoranta,
*   finansowania działalności Faktoranta poprzez udostępnienie mu środków pieniężnych przed uzyskaniem zapłaty od dłużnika danej wierzytelności pierwotnie przysługującej Faktorantowi,
*   prowadzenia na rzecz Faktoranta rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami wynikające z realizacji Umowy Faktoringowej.

Na podstawie Umowy Faktoringowej, Faktorant zobowiąże się do:

*   zbywania swoich wierzytelności wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy,
*   niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora wynikającemu z przejętych wierzytelności.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spełniające określone w Umowie Faktoringowej warunki, tj. m.in.:

*   muszą w pełni przysługiwać Faktorantowi,
*   powinny wynikać z umów sprzedaży towarów lub powiązanych usług,
*   powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Faktoranta (z wyjątkami),
*   powinny być denominowane w złotych albo w innej walucie dopuszczonej w Umowie Faktoringowej,
*   ich przelewalność, co do zasady, nie może być ograniczona,
*   nie mogą wynikać z umów zawartych z konsumentami lub w trybie zamówień publicznych,
*   co do zasady nie są sporne.

W przypadku, gdy wierzytelność nie spełnia lub przestaje spełniać kryteria wskazane w Umowie Faktoringowej, Wnioskodawca będzie uprawniony do zwrotnego przelewu wierzytelności na Faktoranta lub odstąpienia od umowy przelewu.

Z tytułu świadczonych usług, Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, składające się przede wszystkim z następujących prowizji i opłat:

*   prowizja od faktoringu (factoring fee) oparta na kwotach nabytych przez Wnioskodawcę wierzytelności;
*   prowizja od finansowania (financing fee)
*   prowizja przygotowawcza (arrangement fee)
*   prowizja od zaangażowania (maximum commitment fee)
*   inne prowizje i opłaty za wykonane przez Wnioskodawcę czynności (np. rozpatrzenie wniosku o zwiększenie limitu finansowania).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy usługa faktoringu świadczona na rzecz Faktoranta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Faktoranta na zasadzie odwrotnego obciążenia, w związku z czym Faktorant będzie podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług w Polsce z tego tytułu.

W opisanej sytuacji Wnioskodawca - Faktor zakupi wierzytelności od polskiego kontrahenta – Faktoranta. Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz polskiego kontrahenta usługę polegającą na umożliwieniu kontrahentowi finansowania wcześniej niż w dacie wymagalności przedmiotowych wierzytelności oraz uwolnieniu kontrahenta od ryzyka nieotrzymania lub nieterminowego otrzymania środków. Za powyższą usługę Wnioskodawca uzyska wynagrodzenie ustalone przez strony w postaci prowizji.

Usługobiorcą usługi świadczonej przez Wnioskodawcę – podatnika francuskiego, który w Polsce nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ani nie jest zarejestrowany dla celów VAT – będzie polski kontrahent, zarejestrowany w Polsce podatnik VAT. Zatem miejscem świadczenia przedmiotowej usługi będzie Polska, jako kraj, w którym kontrahent (usługobiorca) ma siedzibę działalności gospodarczej.

Tym samym, usługa faktoringowa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, który spełnia definicję podatnika zawartą w art. 28a ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy. Jednocześnie, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu importu usług będzie polski kontrahent, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z art. 2 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że Faktorant – polski kontrahent będzie podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia od Wnioskodawcy usługi faktoringowej, należy uznać za prawidłowe.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.