Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.407.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-26
Teza: podatkowe realizowania transakcji z grupy SBB/BSB i Repo/Reverse Repo
Słowa kluczowe: banki; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; papier-papiery wartościowe; pożyczka; prawa-prawa majątkowe; przychód; sprzedaż; transakcja; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 października 2019 r. (data wpływu 10 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych realizowania transakcji z grupy SBB/BSB i Repo/Reverse Repo – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych realizowania transakcji z grupy SBB/BSB i Repo/Reverse Repo.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem świadczącym usługi finansowe. Jednym z rodzajów czynności, które Bank zamierza wprowadzić w ramach prowadzonej działalności bankowej jest zawieranie transakcji Sell Buy Back (dalej: „SBB”), Buy Sell Back (dalej: „BSB”), Repo, Reverse Repo, w ramach których następuje czasowe przeniesienie własności papierów wartościowych. Istnienie dwóch rodzajów transakcji tj. SBB/BSB oraz Repo/Revse Repo wynika z historycznych uwarunkowań rozwoju rynku finansowego w Polsce. Obecnie oba ww. rodzaje transakcji mają niemal identyczną naturę ekonomiczną i prawną, a różnica wynika głównie z warunków określających przekazywanie pożytków wynikających z danych papierów wartościowych.

SBB - to transakcje warunkowej sprzedaży papierów wartościowych, które polegają na sprzedaży papierów wartościowych przy jednoczesnym ustaleniu zobowiązania do ich odkupienia (zwrotnej odsprzedaży) na ściśle określonych warunkach. W transakcji z góry ustalona jest cena sprzedaży i późniejszego odkupienia uwzględniająca zysk na transakcji realizowany przez podmiot udzielający finansowania. Ustalany jest również termin transakcji zwrotnej odsprzedaży. Istota tych transakcji polega na pozyskiwaniu krótkoterminowego finansowania. Pożytki obliczone na dzień nabycia papierów wartościowych oraz stanowiące narosłe pożytki obliczone na dzień odkupu papierów uwzględniane są w wartości płatności (ceny) dokonywanej przez nabywającego.

BSB - to transakcje odwrotne do transakcji SBB, tj. polegające na udzieleniu finansowania, którego zabezpieczeniem są nabywane papiery wartościowe. W transakcji podmiot finansujący zobowiązuje się umownie do zwrotnego odsprzedania papierów wartościowych przyjętych na zabezpieczenie. Jeżeli dana transakcja u jednej ze stron jest transakcją SBB, to u drugiej będzie transakcją BSB.

W przypadku transakcji SBB oraz BSB cena sprzedaży i odkupu w swoim mechanizmie uwzględnia wartości wszystkich przewidywanych w takcie trwania transakcji pożytków związanych z danymi papierami (np. odsetek, dywidend). Wykonanie transakcji SBB i BSB wiąże się każdorazowo ze zmianami zapisów w rejestrze KDPW.

Rejestr KDPW to prowadzony przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych lub spółkę, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2018 poz. 2286 z późn. zm.) system rejestracji zdematerializowanych papierów wartościowych, obejmujący rachunki papierów wartościowych, rachunki zbiorcze i konta depozytowe prowadzone przez podmioty upoważnione do tego przepisami tej ustawy.

Repo to transakcje, co do zasady zbliżone do transakcji SBB, utożsamiane równocześnie z transakcjami pożyczki papierów wartościowych. W transakcji, następuje okresowe wydanie papierów wartościowych w zamian za środki pieniężne, których zwrot dokonywany jest równocześnie ze zwrotem papierów wartościowych. Podmiot przyjmujący na czas określone papiery wartościowe jest zobowiązany do przekazania wydającemu te papiery wszelkich pożytków z nich wynikających, np. jeżeli w trakcie transakcji repo dojdzie do wypłaty odsetek lub dywidendy przez emitenta, to podlegają one przekazaniu na rzecz podmiotu wydającego papiery. Transakcja Reverse Repo jest odwrotnością transakcji Repo. Transakcje SBB, BSB, Repo i Reverse Repo dalej nazywane są łącznie jako „transakcje z grupy repo”.

Powyższe transakcje zawierane są w celu efektywnego zarządzania płynnością, czyli pozyskiwania krótkoterminowego finansowania lub lokowania nadwyżek finansowych w drodze udzielania finansowania. W ramach tych transakcji, na podstawie zawartej umowy, podmiot posiadający nadwyżki finansowe przenosi na czas oznaczony środki pieniężne na podmiot poszukujący finansowania, który to podmiot w zamian, pod zabezpieczenie udzielonego finansowania, wydaje będące jego własnością papiery wartościowe. Po upływie terminu wyznaczonego w umowie następuje zwrot finansowania w z góry ustalonej kwocie i zwrot wydanych papierów wartościowych. Przychód z tego rodzaju transakcji przypada podmiotowi udzielającemu finansowania. Transakcje z grupy repo zawierane są w kilku formach prawnych, uwarunkowanych utrwaloną praktyką na rynku polskim i rynku międzynarodowym.

W opisanych powyżej transakcjach z grupy repo, niezależnie od faktu, iż każdorazowo na skutek wydania lub zwrotu papierów wartościowych dochodzi do odzwierciedlenia tego faktu w rejestrze KDPW poprzez przeniesienie pomiędzy rachunkami podmiotów uczestniczących w transakcji, najistotniejsze jest, iż mają one charakter ekonomiczny analogiczny do pożyczki służącej finansowaniu działalności.

W przypadku transakcji z grupy repo dochodzi do wydania papierów wartościowych z jednoczesnym zobowiązaniem wyrażonym przez strony transakcji do ich późniejszego zwrotu, których warunki określone są z góry w dacie zawarcia transakcji. Mechanizm ten zbliża transakcje z grupy repo do transakcji pożyczki, zaś elementem różniącym jest czasowa zmiana zapisów w rejestrze KDPW. Istotą ekonomiczną przedmiotowych transakcji jest udzielanie lub pozyskiwanie przez strony umowy krótkoterminowego finansowania, w zamian za wynagrodzenie dla podmiotu udzielającego finansowanie. Zmiana zapisów w rejestrze KDPW (przeniesienie), dokonywana na czas trwania danej transakcji na rzecz podmiotu udzielającego finansowanie ma na celu zabezpieczenie transakcji. Po wykonaniu transakcji i zwrocie środków w ramach finansowania następuje ponowna zmiana zapisów w rejestrze KDPW.

Charakter ekonomiczny transakcji typu repo (udzielanie i pozyskiwanie finansowania), znajduje odzwierciedlenie w zasadach ujmowania ich dla potrzeb rachunkowości oraz sprawozdawczości finansowej i występuje niezależnie od faktu, iż polskie prawo cywilne nie zawiera regulacji dotyczących pożyczki papierów wartościowych. W konsekwencji w takich przypadkach stosuje się w umowach specyficzne zapisy, które służą oddaniu ich istoty w ramach umowy nienazwanej w polskich regulacjach prawnych lub przepisy innego niż polskie prawa, np. przepisy prawa angielskiego.

Bank, zobowiązany do stosowania Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (MSR) i Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (MSSF), prezentuje transakcje typu repo w sprawozdawczości finansowej, jako należności lub zobowiązania. Ponadto, w przypadku transakcji SBB i Repo, papiery wartościowe będące przedmiotem transakcji prezentowane są jako pozostające w portfelu Banku, natomiast w przypadku transakcji BSB i Reverse Repo nie dochodzi do zwiększenia stanu portfela papierów wartościowych.

W odniesieniu do transakcji SBB i Repo (Bank jest podmiotem finansowanym), Bank zachowuje, więc co do zasady całe ryzyko (np. z tytułu wyceny papierów wartościowych) i wszystkie korzyści (pożytki) wynikające z papierów wartościowych, natomiast w przypadku transakcji BSB i Reverse Repo (Bank jest podmiotem finansującym), Bank nie przejmuje tego ryzyka ani korzyści wynikających z papierów wartościowych będących przedmiotem transakcji, gdyż pozostaje ono po stronie wydającego te papiery.

Transakcja z grupy repo, w sytuacji, w której Bank jest podmiotem finansowanym nie powoduje usunięcia papierów wartościowych, jako składnika aktywów Banku i jednoczesnego wyliczenia przychodu (zysku) lub kosztu (straty) na transakcji, natomiast są one przedstawiane, jako z jednej strony wpływ gotówki i drugostronnie zobowiązanie do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. W sytuacji, w której Bank jest podmiotem finansującym, nie wykazuje papierów wartościowych, lecz odpowiednio wypływ gotówki i drugostronną należność, a w wyniku finansowym prezentowany jest odpowiednio koszt albo przychód związany z otrzymanym albo udzielonym finansowaniem. W obu przypadkach, wynik na transakcji, co do zasady jest równy różnicy pomiędzy ustaloną w umowie ceną odnoszącą się do wydania i zwrotu papierów wartościowych.

Ustalenie wartości transakcji z grupy repo na cele sprawozdawczości finansowej poprzedzone jest ich ujęciem w księgach rachunkowych, zarówno dla celów rachunkowych, jak i podatkowych, na podstawie treści zawieranych umów. Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie regulują odrębnie zagadnień dotyczących transakcji z grupy repo, a także na brzmienie będących w obiegu prawnym indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawane w analogicznych lub zbliżonych stanach faktycznych, Bank rozważa przyjęcie dla celów podatkowych podejścia spójnego z podejściem dla celów rachunkowych oraz sprawozdawczych i przy ustalaniu dochodu do opodatkowania, kierować się wprost zapisami wynikającymi z ksiąg rachunkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Bank, dla celów ustalania skutków w podatku dochodowym od osób prawnych transakcji opisanych w zdarzeniu przyszłym, może oprzeć się na ewidencji tych transakcji w księgach rachunkowych Banku i kwalifikować je na zasadach analogicznych dla pożyczki lub depozytu, tj.:

*   w przypadku pozyskiwania finansowania będzie uprawniony do uznania, iż przenosząc jako zabezpieczenie papiery wartościowe na rzecz finansującego otrzymuje środki pieniężne, które otrzymuje warunkowo i pod tytułem zwrotnym, zatem może nie kwalifikować ich wartości jako przychodu do opodatkowania w podatku CIT, a dokonując zwrotu pozyskiwanych środków finansowych i otrzymując zwrotnie papiery wartościowe, które wydał, jako zabezpieczenie, będzie uprawniony do rozpoznania na mocy art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy CIT kosztów uzyskania przychodów w wartości ustalonej, jako wynagrodzenie od udzielonego finansowania,
*   w przypadku natomiast udzielenia finansowania może rozpoznać z tytułu udzielonego finansowania, w oparciu o normę art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy CIT, przychód w części odpowiadającej wynagrodzeniu za udzielone finansowanie?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów ustalania skutków w podatku dochodowym od osób prawnych, transakcji opisanych w zdarzeniu przyszłym, Bank powinien oprzeć się na ewidencji tych transakcji w księgach rachunkowych Banku, a w konsekwencji kwalifikować je na zasadach analogicznych dla pożyczki lub depozytu, tj.:

1.  w przypadku pozyskiwania finansowania Bank będzie uprawniony do uznania, iż przenosząc, jako zabezpieczenie papiery wartościowe na rzecz finansującego otrzymuje środki pieniężne, które otrzymuje warunkowo i pod tytułem zwrotnym, zatem nie powinien kwalifikować ich wartości, jako przychodu do opodatkowania w podatku CIT, a dokonując zwrotu pozyskiwanych środków finansowych i otrzymując zwrotnie papiery wartościowe, które wydał, jako zabezpieczenie, będzie uprawniony do rozpoznania na mocy art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o CIT kosztów uzyskania przychodów w wartości ustalonej, jako wynagrodzenie od udzielonego finansowania,
2.  w przypadku natomiast udzielenia finansowania Bank powinien rozpoznać przychód z tytułu udzielonego finansowania, w oparciu o normę art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, w części odpowiadającej wynagrodzeniu za udzielone finansowanie.

Zgodnie z art. 12. ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w art. 16 ust.1. Konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych za przedmiot opodatkowania uznaje przychód w postaci przysporzenia majątkowego powodującego przyrost aktywów lub zmniejszenie zobowiązań.

Zgodnie z poglądem prezentowanym powszechnie w orzecznictwie, aby dane przysporzenie majątkowe mogło zostać zakwalifikowane jako przychód podatkowy, musi mieć ono charakter definitywny. Analogiczna zasada dotyczy strony kosztowej, co oznacza, że warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest poniesienie go w sposób definitywny.

Bank zwraca uwagę, iż przepisy ustawy o CIT nie zawierają regulacji bezpośrednio odnoszących się do opodatkowania transakcji z grupy repo. Dlatego dla ustalenia konsekwencji podatkowych tych transakcji, kluczowe jest przeanalizowanie celu ich zawarcia oraz określenie definitywnego przysporzenia majątkowego (przychodu) oraz definitywnych kosztów poniesionych przez Bank w wyniku ich realizacji.

Transakcje z grupy repo służą zarządzaniu płynnością finansową z reguły w perspektywie krótkoterminowej, przez pozyskania finansowania (Repo/SBB) lub lokowanie nadwyżek finansowych (reverse Repo/BSB). Przeniesienie papierów wartościowych nie jest celem tych transakcji i nie ma charakteru definitywnego, ale stanowi jedynie zabezpieczenie z góry oznaczonego do wartości i rodzaju zwrotu długu z tytułu udzielonego finansowania. W efekcie, pierwotny właściciel nie traci ekonomicznej kontroli nad papierami wartościowymi zaangażowanymi w transakcję - zawarcie transakcji z grupy repo nie ma wpływu na stan papierów wartościowych zaewidencjonowanych przez Bank, jako wydającego lub dokonującego zwrotu. Jeżeli Bank w ramach transakcji SBB lub Repo przeniesie własność papierów wartościowych na drugą stronę transakcji, to przeniesione papiery wartościowe podczas trwania tego kontraktu ewidencjonowane są dalej, jako składnik aktywów Banku, a zmiany są dokonywane jedynie na rachunku papierów w KDPW. Analogiczna sytuacja występuje w transakcjach BSB i Reverse Repo, przy czym objęte papiery wartościowe nie są ewidencjonowane podczas trwania tego kontraktu, jako składnik aktywów Banku.

Środki pieniężne przekazywane przez finansującego stanowią równowartość przekazywanych przez finansowanego papierów wartościowych. Uwzględniając charakter transakcji strona finansowana zobowiązana jest do zwrotu w określonym terminie udzielonego finansowania, a w razie spełnienia tego świadczenia strona finansująca zobowiązana jest do zwrotnego przekazania tych papierów finansowanemu. Z tego punktu widzenia należy zauważyć, iż przekazywane przez finansującego środki pieniężne, po stronie podmiotu otrzymującego finansowanie mają charakter zwrotny, co pozwala uznać, że pomimo cywilnoprawnej konstrukcji (środki pieniężne otrzymywane są w zamian za zbycie papierów wartościowych), to patrząc przez pryzmat celu i sensu ekonomicznego i mając na uwadze, że przeniesienie własności papierów ma charakter warunkowy i ograniczony czasowo do okresu trwania kontraktu, to uzyskiwane w ten sposób wartości pieniężne nie stanowią definitywnego przysporzenia.

To pozwala przyjąć założenie, że przekazywane w ramach transakcji z grupy repo środki pieniężne nie powinny kreować u podmiotu przenoszącego papiery wartościowe przychodu do opodatkowania podatkiem CIT, a zwrot udzielonego finansowania u podmiotu finansowanego na gruncie podatku CIT powinien być kwalifikowany, jako spłata zadłużenia z tytułu otrzymanej pożyczki.

Definitywnym przysporzeniem jest natomiast zrealizowany wynik na transakcji z grupy repo i ta wartość powinna zostać uwzględniona w rachunku podatkowym Banku, analogiczne do umowy pożyczki, co oznacza, że:

1.  w przypadku udzielenia finansowania w ramach transakcji z grupy Repo Bank powinien rozpoznać w momencie zamknięcia transakcji przychód z tytułu udzielonego finansowania, w oparciu o normę art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, w części odpowiadającej wynagrodzeniu za udzielone finansowanie,
2.  w przypadku otrzymania finansowania w ramach transakcji z grupy repo Bank będzie uprawniony do rozpoznania kosztu, na mocy art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o CIT kosztów uzyskania przychodów w wartości ustalonej jako wynagrodzenie od udzielonego finansowania.

Należy wskazać, że powyższe stanowisko jest poparte jednolitym dorobkiem interpretacyjnym organów podatkowych:

1.  Zmiana interpretacji indywidualnej wydana 23 września 2011 r. przez Ministra Finansów (sygn. DD6/033/70/SOH/PK-961/11),
2.  Interpretacja Indywidualna wydana 20 lutego 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-968/11-4/AG),
3.  Interpretacja Indywidualna wydana 22 marca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-13/12-2/AG),
4.  Interpretacja Indywidualna wydana 29 marca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-1108/11-2/AG),
5.  Interpretacja Indywidualna wydana 8 sierpnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-356/12-2/MS),
6.  Interpretacja Indywidualna wydana 11 grudnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-730/12-2/AG),
7.  Interpretacja Indywidualna wydana 13 grudnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-772/12-2/AG),
8.  Interpretacja Indywidualna wydana 1 lipca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB3/423-158/13-2/EK),
9.  Interpretacja Indywidualna wydana 11 października 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-522/13-2/MS),
10.  Interpretacja Indywidualna wydana 18 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-763/13-2/JBB),
11.  Interpretacja Indywidualna wydana 10 stycznia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-877/13-2/MS),
12.  Interpretacja Indywidualna wydana 23 marca 2016 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/4510-2/16-2/JBB).
13.  Interpretacja Indywidualna wydana 23 maja 2019 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.76.2019.3.DP)
14.  Interpretacja Indywidualna wydana 23 maja 2019 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.77.2019.3.BG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.