Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.695.2016.2.KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-08
Teza: Czy w opisanej sytuacji, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności małżeńskiej, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana zapłacić podatek dochodowy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jak powinny być ustalane koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; małżeństwo; nieruchomości; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) oraz pismem z dnia 28 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 7 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.695.2016.1.KK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 7 listopada 2016 r. (skutecznie doręczono dnia 14 listopada 2016 r.), zaś w dniu 21 listopada 2016 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 17 listopada 2016 r.). Ponadto, Wnioskodawczyni przesłała dodatkowe uzupełnienie wniosku pismem z dnia 28 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 11 sierpnia 1986 r. zakupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w … przy ul. …. W dniu 30 lipca 2014 r., aktem notarialnym Rep. A. nr … na rzecz Wnioskodawczyni i Jej męża została ustanowiona i przeniesiona odrębna własność ww. lokalu mieszkalnego.

W dniu 8 czerwca 2000 r., aktem notarialnym Rep. A nr …, Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła nieruchomość położoną w miejscowości …. W dniu 7 maja 2003 r., aktem notarialnym Rep. A nr …, Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem zabudowaną działkę położoną w … przy ul. ….

W dniu 1 grudnia 2015 r. Sąd Okręgowy w … wyrokiem o sygnaturze akt … orzekł rozwód związku małżeńskiego zawartego w dniu 15 września 1979 r. pomiędzy Wnioskodawczynią i Jej mężem. Wyrok uprawomocnił się w dniu 23 grudnia 2015 r.

Na wniosek męża Wnioskodawczyni Sąd dokonał podziału majątku dorobkowego, w skład którego wchodziły:

*   zabudowana działka położona w … przy ul. …,

*   lokal mieszkalny o pow. 71,29 m2, położony w … przy ul. …,

*   nieruchomość niezabudowana o pow. 2,21 ha położona w miejscowości …, gmina ….

W tym wyroku Sąd, na wniosek męża i za zgodą Wnioskodawczyni, ustanowił podział majątku wspólnego i przyznał na własność:

*   Wnioskodawczyni lokal mieszkalny opisany powyżej,

*   mężowi nieruchomość niezabudowaną w miejscowości …,

*   Wnioskodawczyni udziały w wysokości 50% i mężowi udziały w wysokości 50% w nieruchomości zabudowanej położonej w … przy ul. ….

Wartość nabytego udziału w nieruchomości pozostała taka sama jak przed zniesieniem współwłasności małżeńskiej. Na skutek zniesienia współwłasności wartość otrzymanej 50% część ww. mieszkania przekroczyła wartość 50% części nieruchomości położonej w miejscowości …, w gminie …. W wyniku zniesienia współwłasności w 2015 r. Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnej spłaty, jak również nie dokonywała spłaty na rzecz byłego męża.

W dniu 24 maja 2016 r., aktem notarialnym Repertorium A nr … sporządzonym przed notariuszem …, Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w … przy ul. …. Odpłatne zbycie mieszkania nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego powinna być uwzględniona wartość rynkowa 50% lokalu mieszkalnego przy … w …, jako wartość ekwiwalentnego podziału majątku wspólnego w zamian za 50% nieruchomości położonej w miejscowości …?
2.  Czy tak ustalona wartość powinna pomniejszyć 50% przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego?
3.  Czy w tym przypadku:
    *   mają zastosowanie przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    *   istnieje możliwość zastosowania przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy do określenia kosztów uzyskania przychodu jako wartości rynkowej udziału w nieruchomości w miejscowości …,
    *   w związku z powyższym, zastosowanie przepisów art. 30e ww. ustawy w celu ustalenia dochodu ze sprzedaży jest uzasadnione, uwzględniając ww. koszty uzyskania przychodu (pytania sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, ustalona wartość rynkowa 50% udziału w lokalu mieszkalnym, według wartości rynkowej na dzień podziału majątku wspólnego, powinna stanowić koszty uzyskania w odniesieniu do 50% udziału opodatkowanego przychodu ze sprzedaży tego lokalu mieszkalnego. Zgodnie z art. 30e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zamianie uwzględnia się wartość zamienianych rzeczy.

Wobec powyższego, w opinii Wnioskodawczyni, wartość 50% lokalu mieszkalnego nabytego w drodze podziału wyliczona według wartości rynkowej na dzień podziału tj. 1 grudnia 2015 r. powinna stanowić koszt uzyskania przychodu, opodatkowanej części przychodu ze sprzedaży tj. 50%. Pozostałe 50% przychodu ze sprzedaży jest zwolnione z podatku z uwagi na nabycie własności wspólnej w 1986 r. Zdaniem Wnioskodawczyni, przepisy dotyczące ustalania dochodu w przypadku zamiany powinny mieć w tym przypadku zastosowanie, ponieważ co prawda podział nastąpił wyrokiem sądowym, ale Sąd usankcjonował wspólne ustalenia małżonków co do zamiany udziałów w poszczególnych składnikach majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Natomiast zgodnie art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) – c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie tego okresu – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 11 sierpnia 1986 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 30 lipca 2014 r. na rzecz Wnioskodawczyni i Jej męża została ustanowiona i przeniesiona odrębna własność ww. lokalu mieszkalnego. W dniu 8 czerwca 2000 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła nieruchomość położoną w miejscowości …. W dniu 7 maja 2003 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem zabudowaną działkę położoną w ….

W dniu 1 grudnia 2015 r. Sąd Okręgowy orzekł rozwód związku małżeńskiego zawartego pomiędzy Wnioskodawczynią i Jej mężem. Wyrok uprawomocnił się w dniu 23 grudnia 2015 r.

Sąd na wniosek męża i za zgodą Wnioskodawczyni, dokonał podział majątku wspólnego i przyznał na własność:

*   Wnioskodawczyni lokal mieszkalny w …,

*   mężowi nieruchomość niezabudowaną w miejscowości …,

*   Wnioskodawczyni udziały w wysokości 50% i mężowi udziały w wysokości 50% w nieruchomości zabudowanej położonej w ….

Wartość nabytego udziału w nieruchomości pozostała taka sama jak przed zniesieniem współwłasności małżeńskiej. Na skutek zniesienia współwłasności wartość otrzymanej 50% część ww. mieszkania przekroczyła wartość 50% części nieruchomości położonej w miejscowości …. W wyniku zniesienia współwłasności w 2015 r. Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnej spłaty, jak również nie dokonywałam spłaty na rzecz byłego męża.

W dniu 24 maja 2016 r., aktem notarialnym, Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w …. Odpłatne zbycie mieszkania nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu – każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego – zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Należy zauważyć, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast – w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej np. poprzez prawomocne orzeczenie o rozwodzie, współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych, a każdemu z małżonków (byłych małżonków) przysługuje udział w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka. Następnie małżonkowie (byli małżonkowie) mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich zbycia, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas jeżeli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanej przez danego małżonka nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości lub prawa, która przekracza udział danego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

W związku z powyższym, aby obliczyć wielkość udziału nabytego przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnym w drodze podziału majątku wspólnego, należy w pierwszej kolejności obliczyć jaką wartość miał cały majątek podlegający podziałowi. Następnie należy obliczyć wartość udziału jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym, czyli wartość całego majątku dorobkowego małżonków podzielić na pół. Otrzymana kwota odpowiadać będzie wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym. Kolejnym krokiem jest obliczenie różnicy między wartością majątku, jaki Wnioskodawczyni otrzymała w drodze podziału majątku a kwotą jaka jej pierwotnie przysługiwała, czyli 1/2 wartości całego majątku dorobkowego. Następnie obliczoną różnicę należy podzielić przez wartość majątku, jaki Wnioskodawczyni otrzymała w drodze podziału i pomnożyć przez 100%. Wynik wskaże o jaki procent wzrósł udział Wnioskodawczyni w lokalu mieszkalnym.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawczyni stwierdziła, że na skutek dokonanego podziału majątku wspólnego małżonków w 2015 r., wartość otrzymanego udziału 1/2 części w lokalu mieszkalnym przekroczyła wartość udziału 1/2 części w nieruchomości położonej w miejscowości …. Zatem, w wyniku zniesienia współwłasności w 2015 r., Wnioskodawczyni uzyskała przysporzenie majątkowe, gdyż wartość udziałów Wnioskodawczyni w lokalu mieszkalnym, w porównaniu do wartości udziałów w nieruchomości położonej we wsi …, uległa powiększeniu. Doszło zatem do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, gdyż zwiększył się udział Wnioskodawczyni, jaki przysługiwał Jej we współwłasności tego lokalu. W związku z tym, rok 2015 jest datą nabycia tego lokalu mieszkalnego w części przekraczającej udział Wnioskodawczyni w składnikach majątkowych wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, podlegających podziałowi w związku z ustaniem tej wspólności wskutek rozwodu.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2016 r. udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność, nabytego przez Wnioskodawczynię w 2015 r. wskutek podziału majątku wspólnego małżonków, w części przekraczającej udział Wnioskodawczyni w składnikach majątkowych wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż nastąpiła przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego w tej części.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przypadający na udział w lokalu mieszkalnym nabyty w trakcie trwania związku małżeńskiego i przysługujący Wnioskodawczyni w momencie orzeczenia przez Sąd rozwodu skutkującego ustanowieniem wspólności majątkowej małżeńskiej, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, gdyż sprzedaż nastąpiła po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego w tej części.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do treści art. 30e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

W świetle art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do treści art. 19 ust. 2 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której nabywca staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup ten jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup nieruchomości pochodzą z oszczędności nabywcy. Kosztem nabycia są również wydatki notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym. Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość nakładów zwiększających wartość nieruchomości poniesionych w czasie jej posiadania ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Nadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W świetle powołanych wyżej przepisów, dokonane czynności prawne i zdarzenia prawne, stanowiące podstawę nabycia zbywanych nieruchomości, wpływają także na określenie rodzaju wydatków podlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Z treści wniosku wynika, że skutkiem wydania przez Sąd orzeczenia z dnia 23 grudnia 2015 r. było zniesienie współwłasności w ramach podziału majątku wspólnego małżonków. Jak stanowi art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem, pomiędzy Wnioskodawczynią a mężem nie doszło do zawarcia umowy zamiany. W związku z tym, przy zbyciu przez Wnioskodawczynię w drodze umowy sprzedaży udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, koszty uzyskania przychodu nie mogą zostać ustalone przy zastosowaniu przepisu art. 30e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącego ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze zamiany. Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może ustalić na zasadach wymienionych w art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy, a więc bez uwzględnienia w tych kosztach wartości rynkowej udziału w lokalu mieszkalnym nabytego przez Wnioskodawczynię w ramach podziału majątku wspólnego jako wartości ekwiwalentnego podziału majątku wspólnego w zamian za udział w nieruchomości położonej w miejscowości …, a także wartości rynkowej udziału w nieruchomości położonej w miejscowości …. Powyższe przepisy nie przewidują ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości jako ich wartości rynkowej.

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że przychód należy określić na podstawie umowy, z której wynika cena nabycia. Przepis ten, mimo że przewiduje ustalenie wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie wartości rynkowej, nie znajduje zastosowania do ustalenia wysokości wydatków podlegających uwzględnieniu przy ustalaniu podstawy opodatkowania w ramach kosztów uzyskania przychodów z ww. zbycia. W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, stanowi zbycie w drodze sprzedaży przez Wnioskodawczynię udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w wyniku zniesienia współwłasności, związanym z podziałem majątku wspólnego, w części przekraczającej udział Wnioskodawczyni w składnikach majątkowych wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, podlegających podziałowi. Ustalając podstawę opodatkowania, koszty uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może uwzględnić na podstawie przepisów art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy, w proporcjonalnej części odpowiadającej przychodowi z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego, podlegającemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.