Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-77/14-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-23
Teza: 1) Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o PDOF od wypłat dokonywanych na i rzecz: a) Kontrahentów będących osobami fizycznymi, w sytuacji, gdy nie dysponuje ich certyfikatami rezydencji, a Usługi są wykonywane poza terytorium Polski; b) Kontrahentów będących Zagranicznymi Spółkami Transparentnymi, w sytuacji, gdy nie dysponuje certyfikatami rezydencji wspólników (osób fizycznych) w tych spółkach, a Usługi są wykonywane poza terytorium Polski? 2) Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazywania Kontrahentom będącym osobami fizycznymi informacji IFT l/IFT 1R w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski? 3) Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazywania wspólnikom Zagranicznych Spółek Transparentnych, będącym osobami fizycznymi, informacji IFT-l/IFT-1R, w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski i przedstawiciele Zagranicznych Spółek Transparentnych nie udostępniają Wnioskodawcy informacji na temat udziału poszczególnych wspólników w zyskach danej spółki?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; pobór-pobór podatku u źródła; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi doradcze; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2014r. (data wpływu 24 stycznia 2014 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-77/14-2/EC z dnia 26 marca 2014 r. (data nadania 26 marca 2014 r., data doręczenia 28 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług doradczych oraz obowiązku wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług doradczych oraz obowiązku wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka sp. k. (dalej: „Wnioskodawca”) nabywa od podmiotów zagranicznych tzw. usługi niematerialne (dalej: „Usługi”), obejmujące:

*   usługi doradztwa prawnego;

*   usługi doradztwa podatkowego;

*   usługi doradcze o innym charakterze;

*   inne usługi niematerialne, których natura zasadniczo odpowiada usługom wymienionym w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF.

Wnioskodawca nabywa powyższe Usługi m.in. od następujących kontrahentów zagranicznych (dalej łącznie: „Kontrahenci”):

*   osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów za granicą;

*   spółek osobowych mających siedzibę za granicą, uznawanych za granicą za transparentne podatkowo, tj. spółek, w przypadku których opodatkowanie dochodów następuje na poziomie wspólników, a nie na poziomie spółki (dalej: „Zagraniczne Spółki Transparentne”).

Kontrahenci Wnioskodawcy pochodzą z następujących państw:

*   Republika Austrii
*   Królestwo Belgii
*   Republika Bułgarii
*   Republika Chorwacji
*   Republika Cypryjska
*   Republika Czeska
*   Królestwo Danii
*   Republika Finlandii
*   Republika Francuska
*   Republika Grecka
*   Królestwo Hiszpanii
*   Królestwo Niderlandów
*   Irlandia
*   Republika Litewska
*   Wielkie Księstwo Luksemburga
*   Republika Łotewska
*   Republika Malty
*   Republika Federalna Niemiec
*   Republika Słowacka
*   Królestwo Szwecji
*   Węgry
*   Wielka Brytania
*   Republika Włoska
*   Algierska Republika Ludowo-Demokratyczna
*   Republika Angoli
*   Królestwo Arabii Saudyjskiej
*   Republika Azerbejdżanu
*   Królestwo Bahrajnu
*   Republika Libańska
*   Republika Białorusi
*   Republika Burundi
*   Kanada
*   Arabska Republika Egiptu
*   Republika Ghany
*   Republika Gwinei Bissau
*   Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej Hongkong
*   Republika Islandii
*   Jordańskie Królestwo Haszymidzkie
*   Republika Kazachstanu
*   Republika Kenii
*   Państwo Kuwejt
*   Państwo Libia
*   Królestwo Marokańskie
*   Islamska Republika Mauretańska
*   Republika Mauritiusu
*   Republika Mozambiku
*   Republika Federalna Nigerii
*   Sułtanat Omanu
*   Państwo Katar
*   Chińska Republika Ludowa
*   Republika Zielonego Przylądka
*   Federacja Rosyjska
*   Rumunia
*   Republika Rwandy
*   Republika Południowej Afryki
*   Republika Singapuru
*   Konfederacja Szwajcarska
*   Zjednoczona Republika Tanzanii
*   Republika Turcji
*   Turkmenistan
*   Republika Ugandy
*   Ukraina
*   Państwo Zjednoczonych Emiratów Arabskich
*   Stany Zjednoczone Ameryki
*   Republika Uzbekistanu
*   Demokratyczna Republika Wysp Świętego Tomasza i Książęcej
*   Republika Zambii
*   Gruzja.

Kontrahenci Wnioskodawcy są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia tego typu usług (np. kancelarie prawne w formie zagranicznych spółek osobowych). Wnioskodawca zawiera z tymi podmiotami umowy o świadczenie usług w ramach ich działalności gospodarczej, które obejmują wszelkie wskazane w stanie faktycznym Usługi.

Od strony prawnej, umowy te, w zależności od przedmiotu, mogą mieć charakter umów zlecenia lub o dzieło. Umowy zawierane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru umów agencyjnej lub o pośrednictwo. Wnioskodawca nie zawiera ww. umów z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Usługi są wykonywane przez ww. podmioty zagraniczne w całości poza granicami Polski (Kontrahenci są w stanie potwierdzić to np. w drodze pisemnego oświadczenia, bądź też wynika to z natury świadczonych usług). Efekty tych Usług będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę na terytorium Polski.

Co do zasady, Wnioskodawca jest w stanie uzyskiwać certyfikaty rezydencji, potwierdzające rezydencję podatkową Kontrahentów za granicą. W przypadku jednak Zagranicznych Spółek Transparentnych, Wnioskodawca nie jest w stanie uzyskać certyfikatu rezydencji potwierdzającego ich rezydencję podatkową za granicą (z uwagi na fakt, iż podmioty te nie są podatnikami podatku dochodowego za granicą, gdyż podatnikami są wspólnicy w tych spółkach). Co do zasady, Wnioskodawca nie jest w stanie też uzyskać certyfikatów rezydencji od wspólników Zagranicznych Spółek Transparentnych, gdyż Wnioskodawca w sprawach dotyczących zakupu Usług i rozliczeń z tego tytułu kontaktuje się z przedstawicielami Zagranicznych Spółek Transparentnych, a nie ich wspólnikami. Przedstawiciele Zagranicznych Spółek Transparentnych, co do zasady nie udostępniają także Wnioskodawcy danych o udziale poszczególnych wspólników w zyskach Zagranicznych Spółek Transparentnych, ani szczegółowych danych osobowych tych wspólników, powołując się na klauzulę poufności.

Wnioskodawca pismem z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

*   Kontrahenci Wnioskodawcy są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia tego typu usług (np. kancelarie prawne w formie zagranicznych spółek osobowych). Wnioskodawca zawiera z tymi podmiotami umowy o świadczenie usług w ramach ich działalności gospodarczej, które obejmują wszelkie wskazane w stanie faktycznym Usługi. (\`(...)\`)’’ D. wyjaśnił więc we wniosku o interpretację okoliczność, o którą pyta organ w niniejszym wezwaniu i niniejszym potwierdza te informacje.
*   Kontrahenci, o których mowa we wniosku o interpretację złożonym przez D., nie posiadają na terytorium Polski oddziału (zakładu). W związku z tym, umowy, na podstawie których D. nabywa usługi niematerialne od tych kontrahentów, nie są zawierane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez kontrahentów poprzez położony na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o PDOF od wypłat dokonywanych na i rzecz:
    1.  Kontrahentów będących osobami fizycznymi, w sytuacji, gdy nie dysponuje ich certyfikatami rezydencji, a Usługi są wykonywane poza terytorium Polski;
    2.  Kontrahentów będących Zagranicznymi Spółkami Transparentnymi, w sytuacji, gdy nie dysponuje certyfikatami rezydencji wspólników (osób fizycznych) w tych spółkach, a Usługi są wykonywane poza terytorium Polski?
2.  Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazywania Kontrahentom będącym osobami fizycznymi informacji IFT I/IFT 1R w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski?
3.  Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazywania wspólnikom Zagranicznych Spółek Transparentnych, będącym osobami fizycznymi, informacji IFT-I/IFT-1R, w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski i przedstawiciele Zagranicznych Spółek Transparentnych nie udostępniają Wnioskodawcy informacji na temat udziału poszczególnych wspólników w zyskach danej spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko w sprawie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o PDOF, od wypłat dokonywanych na rzecz:

1.  Kontrahentów będących osobami fizycznymi, w sytuacji, gdy nie dysponuje ich certyfikatami rezydencji, a Usługi są wykonywane poza terytorium Polski;
2.  Kontrahentów będących Zagranicznymi Spółkami Transparentnymi, w sytuacji, gdy nie dysponuje certyfikatami rezydencji wspólników (osób fizycznych) w tych spółkach, a Usługi są wykonywane poza terytorium Polski.

Uzasadnienie

Ustawa o PDOF zawiera dwie podstawowe zasady podatkowe.

Pierwsza z nich określa, iż opodatkowaniu w danym państwie podlegają podmioty (osoby fizyczne) będące rezydentami podatkowymi danego państwa (tj. mające miejsce zamieszkania na terytorium danego państwa), bez względu na miejsce osiągania przychodów, czyli bez względu na położenie źródła przychodów. Zasada ta określana jest mianem zasady nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Druga z zasad określa, iż państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów (osób fizycznych) niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Jest to zasada ograniczonego obowiązku podatkowego.

W ustawie o PDOF, zasada nieograniczonego obowiązku podatkowego została wyrażona w art. 3 ust. 1.

Z kolei, w art. 3 ust. 2a zawarto zasadę ograniczonego obowiązku podatkowego, zgodnie z którą osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do ust. 2b, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

*   pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

*   działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

*   działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

*   nieruchomości.

Art. 29 ust. 1 ustawy o PDOF precyzuje, jaki podatek jest pobierany od dochodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów. Art. 29 ust. 1 pkt 1 wskazuje, że 20% podatek u źródła należny jest od przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaż tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Art. 29 ust. 1 pkt 5 wskazuje z kolei, że 20% podatek u źródła należny jest od przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń ( podobnym charakterze).

Z powyższych przepisów wynika, że dochód nierezydentów może podlegać opodatkowaniu na zasadach wskazanych w art. 29 ust. 1 ustawy o PDOF tylko w przypadkach, gdy w stosunku do tego dochodu powstał ograniczony obowiązek podatkowy, tj. wówczas, gdy dochód został osiągnięty przez nierezydenta na terytorium Polski. W szczególności, dochód nierezydentów z tytułu świadczenia usług doradczych może podlegać opodatkowaniu na zasadach wskazanych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o PDOF tylko w przypadkach, gdy w stosunku do tego dochodu powstał ograniczony obowiązek podatkowy, tj. wówczas, gdy dochód został osiągnięty przez nierezydenta na terytorium Polski.

W rezultacie powyższego, należy ocenić, czy w stanie faktycznym zaprezentowanym w niniejszym wniosku o interpretację, Kontrahenci (tj. osoby fizyczne oraz osoby fizyczne będące wspólnikami w Zagranicznych Spółkach Transparentnych) osiągają dochód na terytorium Polski. Dopiero wówczas bowiem po stronie Wnioskodawcy mogą powstawać jakiekolwiek obowiązki płatnika, w tym obowiązek pobierania podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt i i pkt 5 ustawy o PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem osiągnięcia dochodu jest miejsce, w którym dokonują się czynności generujące dochód, innymi słowy - czynności wykonywane w ramach zawartej umowy. Co istotne, przepis wskazuje miejsce osiągnięcia dochodu, a nie miejsce, z którego pochodzi płatność. W sytuacji, gdy czynności przewidziane umową z kontrahentem (w tym przypadku — Usługi) są wykonywane poza Polską, dochodu kontrahenta nie można uznać za dochód osiągnięty na terytorium Polski. W takich przypadkach, w ogóle nie powstaje ograniczony obowiązek podatkowy i konieczność zapłaty podatku, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o PDOF.

Powyższy pogląd jest szeroko akceptowany w orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach Ministra Finansów na gruncie ustawy o PDOF. Wskazać tu należy przede wszystkim na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA), który wyrokiem z dnia 23 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2144/08 oraz wyrokiem z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. II FSK 138/10, potwierdził, iż ograniczony obowiązek podatkowy jest związany jedynie z takimi stanami faktycznymi, w których usługi są faktycznie świadczone na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W wyrokach tych NSA stwierdził, iż nie można pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”. Pod pojęciem terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy - zdaniem NSA - rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. NSA podkreślił również, że zrównanie pojęcia dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pojęciem dochodu otrzymywanego z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej prowadzi w istocie do rozszerzenia kręgu podmiotów objętych obowiązkiem podatkowym, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. — Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej.

Podobnie orzekł NSA w wyroku z 13 czerwca 2013 r. (sygn. akt II FSK 3243/12), w którym sąd ten stwierdził, iż „(…) nie jest do przyjęcia pogląd, że o pojęciu dochodu danego nierezydenta który jest kontrahentem podmiotu polskiego (podleganie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce), rozstrzygać będzie efekt usługi wykorzystanej w Polsce. Również do tego pojęcia nie można zaliczyć faktu zlecania wykonania usług nierezydentowi przez polskiego przedsiębiorcę i wypłaty wynagrodzenia za wykonanie zlecenia z majątku polskiego przedsiębiorcy. Takiej przesłanki nie przewiduje bowiem u.p.d.o.p. Tego typu „źródło” nie może zatem stanowić łącznika przedmiotowego, czy podmiotowego, który decydować będzie o istnieniu ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta. Przyjęcie poglądu przeciwnego, naruszałoby wyrażoną w art. 217 Konstytucji RP zasadę prymatu określania obowiązku podatkowego w drodze ustawy.(\`(...)\` )”

Podobnie orzekł WSA w Krakowie w wyrokach: z dnia 27 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 607/11, z dnia 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 882/12, z dnia 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 229/13, czy też z dnia 3 października 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1371/13, z dnia 19 września 2013 r., sygn. akt. I SA/Kr 990/13, z dnia 10 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 327/11 oraz z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 856/11, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 337/08, NSA w wyroku z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08, czy też NSA w wyroku z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2200/11.

Wskazane wyroki znalazły także odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 sierpnia 2010 r. sygn. ILPB2/415-121/07/10-S/AJ oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2011 r., sygn. IPPB2/415-1207/08/11-6/AK.

Co więcej, takie rozumienie ograniczonego obowiązku podatkowego przedstawiało już od dłuższego czasu Ministerstwo Finansów, Departament Podatków Bezpośrednich. W piśmie z dnia 12 kwietnia 2001 r. wydanym przez Ministerstwo Finansów, Departament Podatków Bezpośrednich (sygn. PB4/AK-8214-1045-277/01), wskazano, że: „(\`(...)\`) za źródło dochodów położone w Polsce uznać należy m.in.: dochody uzyskane przez nierezydentów dzięki prowadzonej z terytorium Polski działalności gospodarczej, bez względu na formę prowadzenia tej działalności, w tym za pośrednictwem oddziału, przedstawicielstwa lub zależnego przedstawiciela oraz z działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej prowadzonej na terytorium Polski, (\`(...)\`) O źródle dochodów położonych w Polsce można więc mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub gdy źródłem dochodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów. Nie stanowią zaś dochodów uzyskanych ze źródeł dochodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody nierezydentów: (\`(...)\`) z obrotu towarami i usługami, będącymi przedmiotem działalności gospodarczej nierezydenta nieprowadzącego w tym zakresie działalności gospodarczej z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tj. niemającego na terytorium Polski stałej placówki, biura, oddziału, przedstawicielstwa, przedstawiciela, najętej powierzchni w celu prowadzenia działalności itp.). (\`(...)\`)”.

Z powyższego jasno wynika, że Ministerstwo Finansów prezentuje pogląd, iż o dochodach osiągniętych przez nierezydenta na terytorium Polski można mówić dopiero wówczas, gdy czynności są rzeczywiście wykonywane przez tego nierezydenta w Polsce.

Podsumowując, jeśli, jak wynika to z opisanego stanu faktycznego, Kontrahenci Wnioskodawcy mający siedzibę za granicą nie będą wykonywali swych usług na terytorium Polski, to - niezależnie od kraju ich siedziby i statusu - Wnioskodawca nie będzie obowiązany pobierać podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o PDOF. Fakt posiadania lub braku certyfikatu rezydencji Kontrahentów Wnioskodawcy (a w przypadku Zagranicznych Spółek Transparentnych — certyfikatów rezydencji wspólników w tych spółkach) nie ma w tym zakresie znaczenia, gdyż Kontrahenci nie podlegają w takiej sytuacji w ogóle w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Stanowisko w sprawie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do przekazywania Kontrahentom będącym osobami fizycznymi informacji IFT 1/IFT 1R w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski.

Uzasadnienie

Obowiązek przekazywania informacji podatkowych zagranicznym kontrahentom wynika z art. 42 ust. 2 ustawy o PDOF — przepis ten dotyczy przekazywania informacji IFT 1/IFT 1R tym zagranicznym kontrahentom, którzy są osobami fizycznymi i podlegają w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowego w stosunku do dochodów osiąganych w Polsce.

W dokumentach IFT 1/IFT 1R wykazuje się dochód podatnika zagranicznego, który podlega opodatkowaniu w Polsce z uwagi na zasadę ograniczonego obowiązku podatkowego. Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska podatnika w sprawie Pytania nr 1, w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza Polską, ograniczony obowiązek podatkowy w ogóle nie powstaje, gdyż dochodu z tytułu Usług nie można uznać za dochód osiągnięty na terytorium Polski. W rezultacie, skoro w ww. przypadkach nie stosuje się art. 29 ust. 1 ustawy o PDOF, Wnioskodawca nie ma obowiązku przekazywania Kontrahentom informacji IFT 1/IFT 1R.

Stanowisko w sprawi e pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do przekazywania wspólnikom Zagranicznych Spółek Transparentnych, będącym osobami fizycznymi, informacji IFT 1/IFT 1R, w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski i przedstawiciele Zagranicznych Spółek Transparentnych nie udostępniają Wnioskodawcy informacji na temat udziału poszczególnych wspólników w zyskach danej spółki.

Uzasadnienie

Dochód Zagranicznych Spółek Transparentnych jest opodatkowany na poziomie wspólników tych spółek, a nie na poziomie samych spółek. Podobne zasady opodatkowania dotyczą w Polsce np. spółek jawnych.

Z uwagi na fakt, iż Usługi są wykonywane przez Zagraniczne Spółki Transparentne poza Polską, wspólnicy w tych spółkach nie podlegają w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W rezultacie, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek przekazywania wspólnikom tych spółek informacji IFT I/IFT 1R, o których mowa w art. 42 ust. 2 ustawy o PDOF.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 stycznia 2012 r., sygn. ILPB2/415-975/11-2/WS, w której organ stwierdził: „(\`(...)\`)Wobec powyższego, wypłacane przez Wnioskodawcę (spółkę polską) na rzecz spółki angielskiej należności z tytułu usług prawnych stanowią zyski podmiotu angielskiego podlegające opodatkowaniu na terytorium Wielkiej Brytanii. W konsekwencji zyski osiągane przez spółkę angielską nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce i Wnioskodawca jako płatnik nie będzie zobowiązany do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych należności za świadczone przez spółkę angielską usługi prawne. Wnioskodawca nie jest również obowiązany do sporządzenia i przesłania partnerom spółki angielskiej oraz urzędowi skarbowemu w Polsce, właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, Informacji IFT-1/IFT-1R. (\`(...)\`)”.

Wnioskodawca pragnie ponadto podkreślić, że, niezależnie od przytoczonych wyżej argumentów, nie byłby w stanie wywiązać się z obowiązku sporządzenia IFT 1/IFT 1R na rzecz wspólników w Zagranicznych Spółkach Transparentnych. Wnioskodawca, w celu prawidłowego sporządzenia ww. informacji, musiałby dysponować wiedzą o udziale poszczególnych wspólników w zyskach danej Zagranicznej Spółki Transparentnej. Informacja IFT1/IFT1R sporządzona na rzecz danego wspólnika powinna zawierać, w takiej sytuacji, dochód odpowiadający iloczynowi udziału danego wspólnika w zyskach Zagranicznej Spółki Transparentnej i wynagrodzenia za Usługi.

Tymczasem, przedstawiciele Zagranicznych Spółek Transparentnych nie udostępniają Wnioskodawcy informacji o udziale wspólników w zyskach ww. Spółek, powołując się na poufność danych. Często nie przedstawiają oni także szczegółowych danych osobowych tych wspólników. W rezultacie w analizowanym przypadku, przepisy art. 42 ustawy o PDOF w zakresie dotyczącym informacji IFT1/IFT1R nie są wykonalne.

Z tego też względu, jako niezgodne z art. 2, art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP nie powinny mieć zastosowania wobec Wnioskodawcy. Prawodawca konstruując normę prawną wyrażoną w art. 42 ust. 1 ustawy o PDOF uchybił zasadzie określoności i proporcjonalności, nałożył bowiem na polskiego płatnika obowiązki ewidencyjne i sprawozdawcze związane z wypłatą wynagrodzenia na rzecz spółki osobowej (mającej podmiotowość gospodarczą), w której wspólnicy posiadają rezydencję podatkową oraz zakład podatkowy w państwie siedziby takiej spółki (poza terytorium Polski). Wykonawca Usługi, co jest zrozumiałe, nie ma obowiązku przekazywania płatnikowi informacji poufnych i handlowych związanych z wewnętrzną strukturą organizacyjną, w tym z zasadami podziału zysków oraz dane personalne swoich wspólników. Jest to tajemnica pilnie strzeżona i nakaz jej ujawnienia nie wynika z Konwencji Modelowej OECD, przepisów prawa wspólnotowego, jak i przepisów prawa krajowego. Wnioskodawca nie posiada narzędzi prawnych, które mogłyby zmusić Zagraniczne Spółki Transparentne do ujawnienia danych niezbędnych do sporządzenia IFT1/IFT1R dla wspólników tych spółek.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest on zobowiązany do przekazywania wspólnikom Zagranicznych Spółek Transparentnych, będącym osobami fizycznymi, informacji IFT 1/IFT 1R, w sytuacji, gdy Usługi są wykonywane poza terytorium Polski i przedstawiciele Zagranicznych Spółek Transparentnych nie udostępniają Wnioskodawcy informacji na temat udziału poszczególnych wspólników w zyskach danej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przepisy prawa podatkowego w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nadają spółce osobowej statusu podatnika. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Rozliczenie podatku dochodowego w przypadku spółek osobowych spoczywa na jej udziałowcach, będących podatnikami podatku dochodowego z tytułu uzyskiwanych dochodów w ramach posiadanego udziału w spółce osobowej.

Jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust, la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Oznacza to, że dochody uzyskane z tytułu udziału w spółce osobowej będą opodatkowane odrębnie u każdego wspólnika.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanych przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego podmiotu, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów z tytułu umów o charakterze umowy zlecenia bądź o dzieło reguluje art. 41 ust. 4 i art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl z art. 41 ust. 1 tej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Z przepisu art. 42 ust. 1 tejże ustawy wynika, iż płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

*   z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu (pkt 1);

*   z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu (pkt 5).

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Na podstawie art. 29 ust. 3 ww. ustawy przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przychody, o których mowa w ust. 1, są uzyskane przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, pod warunkiem że podatnik posiada zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu, wydane przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ma on miejsce zamieszkania, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika certyfikatu rezydencji podatnika, potwierdzającego miejsce jego zamieszkania.

Certyfikat rezydencji stanowi środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego potwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Posiadanie certyfikatu rezydencji podatnika upoważnia płatnika do zastosowania stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polską, zamiast stosowania stawki określonej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub niedobrania podatku zgodnie z odpowiednim przepisem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę. Zatem, w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji tej osoby, ma on obowiązek stosowania przepisów prawa krajowego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nabywa od podmiotów zagranicznych tzw. usługi niematerialne obejmujące: usługi doradztwa prawnego, usługi doradztwa podatkowego, usługi doradcze o innym charakterze, inne usługi niematerialne. Wnioskodawca nabywa powyższe Usługi od następujących kontrahentów zagranicznych:

*   osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów za granicą;
*   spółek osobowych mających siedzibę zagranicą, uznawanych za granicą za transparentne podatkowo, tj. spółek, w przypadku których opodatkowanie dochodów następuje na poziomie wspólników, a nie na poziomie spółki (dalej: „Zagraniczne Spółki Transparentne”).

Wnioskodawca nie jest w stanie uzyskać certyfikatu rezydencji potwierdzającego rezydencję podatkową kontrahentów oraz wspólników spółek transparentnych za granicą.

Analizując możliwość zastosowania w sprawie uregulowań zawartych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy, należy w pierwszej kolejności wskazać, że ustawodawca nie uzależnił opodatkowania należności wymienionych w tym przepisie od faktu, czy są one „fizycznie” wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kluczowe znaczenie ma zatem interpretacja pojęcia „przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Wyjaśnić należy, że pod pojęciem „dochody (przychody) osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” należy bowiem rozumieć zarówno dochody (przychody) osiągane z podejmowania działań, w tym np. z wynajmu lub sprzedaży nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i dochody (przychody) uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę mającą ograniczony obowiązek podatkowy np. dochód z tytułu wykonywania usługi za granicą przez tę osobę na rzecz podmiotu polskiego. Stąd terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest miejscem wypłaty wynagrodzenia, które stanowi dochód podatnika. W dobie rozwijających się form współpracy między przedsiębiorstwami usługi niematerialne mogą być coraz częściej świadczone bez fizycznej obecności podatnika na terytorium państwa źródła. W tej sytuacji miejsce wypłaty stanowi jedno z kryteriów oceny miejsca położenia źródła przychodów.

Nie bez znaczenia pozostaje teza zawarta w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 118/07, zgodnie z którą, w przypadku świadczenia usług przez zagraniczne podmioty na rzecz polskiego podmiotu, w sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o tym czy dochód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przesądzać będzie to, czy efekt usługi będzie wykorzystywany w Polsce.

Podkreślić należy, że większość państw nakłada podatki nie tylko na osoby, które mają personalne związki z danym państwem, ale także nakłada je na dochód i kapitał, w przypadku występowania gospodarczego związku dochodu lub kapitału z danym państwem. Innymi słowy, opodatkowaniu w danym państwie podlegają nie tylko wszelkie dochody lub kapitały osób będących rezydentami tego państwa, ale także opodatkowaniu podlega dochód lub kapitał osiągnięty przez nierezydentów, jeżeli jego źródło lub miejsce położenia (situs) znajduje się w tym państwie (por. H. Hamaekers, K. Holmes, J. Głuchowski, T. Kardach, W. Nykiel, Wprowadzenie do międzynarodowego prawa podatkowego, LexisNexis, 2006).

Na osobie objętej ograniczonym obowiązkiem podatkowym ciąży nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego (podatku dochodowego) w związku z osiąganiem dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ograniczony obowiązek podatkowy ma charakter ograniczony o tyle, że nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego łączy się z osiągnięciem dochodów, lecz tylko z określonego źródła bądź powstających w określonym miejscu (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II).

Powołując się zatem na przytoczone tezy z piśmiennictwa, stwierdzić należy, że wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym, przez polskiego płatnika za wykonanie usług fizycznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest dochodem, którego źródło znajduje się w Polsce, albowiem występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski. Dochód ten został zatem osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednakże należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 cyt. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 2 i 3 tego przepisu:

*   działalność wykonywana osobiście,
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, że pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność spełniająca wskazane w ww. art. 5a ust. 6 ww. ustawy przesłanki, o ile ustawa nie kwalifikuje przychodów z tej działalności do innego źródła.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle wyżej powołanego przepisu art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozróżnić dwie sytuacje, tj.:

1.  gdy umowa zlecenia bądź o dzieło została zawarta przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej,
2.  gdy umowa zlecenia bądź o dzieło nie została zawarta przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tylko w sytuacji, kiedy umowa zlecenia bądź o dzieło nie została zawarta przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej przychód tak uzyskany może być zakwalifikowany do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Kontrahenci są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług niematerialnych. Wnioskodawca zawiera z tymi podmiotami umowy o świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej. Umowy te, w zależności od podmiotu mogą mieć charakter umowy zlecenia lub o dzieło. Wnioskodawca nie zawiera umów z osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej. Kontrahenci nie posiadają na terytorium Polski, oddziału (zakładu).

Powyższe oznacza, że dochodów (przychodów) osiąganych na podstawie tych umów nie należy kwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, gdyż zgodnie z tą normą za przychody z działalności wykonywanej osobiście na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło nie uważa się w szczególności przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, tego rodzaju przychody nie wchodzą w zakres ust. 1 pkt 29 ustawy, a co za tym idzie nie mają do nich zastosowania dalsze ustępy tego artykułu oraz art. 41 ust. 4 ustawy.

A zatem w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie znajduje zastosowania powołany wyżej art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowe wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług doradczych wypłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów mieści się w kategorii należności z tytułów wymienionych w wyżej cytowanym art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie, na Wnioskodawcy – jako płatniku, który dokonuje wypłat tych należności - co do zasady ciążą obowiązki płatnika.

Mając powyższe na uwadze, od wypłat dokonywanych na rzecz kontrahentów za usługi, Wnioskodawca jest zobowiązany do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wypłaty dokonywane na rzecz zagranicznych kontrahentów nie są dochodami uzyskanymi na terytorium Polski ponieważ usługi są wykonywane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym jest dochodem, którego źródło znajduje się w Polsce, albowiem występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski. Dochód ten został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Odnosząc się natomiast do kwestii obowiązku przekazania Kontrahentom (osobom fizycznym i wspólnikom Zagranicznej Spółki Transparentnej) informacji IFT-1/IFT-1R wskazać należy, że zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom,, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ww. ustawy).

W konsekwencji informacja IFT-1/IFT-1R obejmuje przychody (dochody), o których mowa w art. 29-30a ustawy uzyskiwane przez osoby podlegające w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przepis art. 42 ust. 3 cyt. wyżej ustawy stanowi, iż w razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik przekazuje informacje, o których mowa w ust. 2, w terminie do dnia zaprzestania działalności.

Na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2 (art. 42 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 42 ust. 6 ww. ustawy informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe, przychody (dochody) uzyskane przez kontrahentów, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą oraz wspólnicy spółek osobowych, nie posiadające na terytorium RP miejsca zamieszkania, z tytułu wykonywania usług doradczych należy zaliczać do przychodów (dochodów) osiąganych na terytorium RP. Wobec powyższego Wnioskodawca jest zobowiązany do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od wypłacanych należności z ww. tytułów w wysokości 20% przychodu oraz do sporządzenia informacji IFT-1/IFT-1R.

Podkreślić przy tym należy, iż w trakcie opracowywania niniejszego aktu interpretacyjnego tut. Organ podatkowy dokonał analizy orzecznictwa zarówno organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych w podobnych sprawach, uwzględniając jednak przede wszystkim naczelną zasadę dotyczącą instytucji interpretacji indywidualnej, tj. zasadę praworządności wyrażoną w art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm., której odzwierciedleniem na gruncie prawa podatkowego jest norma prawna określona w art. 120 (w zw. z art. 14h) Ordynacji podatkowej.

Analogiczne stanowisko co do opodatkowania dochodów (z usług niematerialnych) świadczonych przez spółki mające siedzibę za granicą na rzecz podmiotów mających siedzibę w Polsce, zajęły na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wojewódzkie sądy administracyjne w prawomocnych wyrokach: z 7 kwietnia 2011 r., III SA/Wa 2045/10 (WSA w Warszawie), cytowanym powyżej wyroku z 6 czerwca 2007 r. I SA/Gd 118/07 (WSA w Gdańsku - wyrokiem z dnia 21 stycznia 2009 r., II FSK 1465/07 NSA oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku) oraz z 19 stycznia 2009 r. I SA/Kr 1484/08 (WSA w Krakowie - wyrokiem z dnia 22 października 2010 r. II FSK 1108/09 NSA oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku). Powyższe stanowisko znajduje także odzwierciedlenie także w nieprawomocnych orzeczeniach WSA w Łodzi z 18.04.2012 r. I SA/Łd 326/12 (cytowanym powyżej) oraz I SA/Łd 328/12.

W wyroku z dnia 22 października 2010 r. II FSK 1108/09 NSA wskazał, iż rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależało od oceny czy: a) podatnik (kontrahent skarżącej) należał do podmiotów, o których mowa w art. 3 ust 2 updop, b) czy uzyskał na terytorium RP przychód, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 2a updop. Pozytywne stwierdzenie obu tych okoliczności nie nasuwało w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym żadnych wątpliwości. Za wykonane świadczenia kontrahent uzyskał przychód w Polsce. Miejsce wykonania tych świadczeń nie ma żadnego znaczenia dla ustalenia, gdzie przychód został "osiągnięty".

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.