Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.137.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: uznanie transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lutego 2019 r. (data wpływu 6 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 15 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT − **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z 15 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwani Organu z 8 kwietnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.137.2019.1.AZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest producentem i dostawcą elektronicznych systemów zabezpieczenia mienia obejmujących segmenty: systemów sygnalizacji pożarowej, systemów telewizji dozorowej, systemów sygnalizacji włamania i napadu, systemów kontroli dostępu oraz pozostałych systemów (dźwiękowych systemów ostrzegawczych, systemów audio i wideodomofonowych itp.).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch wydzielonych wewnętrznie obszarach, tzn. w zakresie sprzedaży systemów bezpieczeństwa oraz w zakresie sprzedaży systemów sygnalizacji pożarów.

31 grudnia 2018 r. Zarząd Spółki podjął uchwały w przedmiocie:

(i) przyjęcia nowej struktury organizacyjnej Spółki oraz przyjęcia nowej struktury miejsc alokacji kosztów (uchwała nr …) oraz

(ii) wyodrębnienia z przedsiębiorstwa Spółki dwóch dywizji tj. systemów sygnalizacji pożaru \[dalej jako: SSP\] oraz systemów bezpieczeństwa \[dalej jako: „SB”\] (uchwała nr …).

Ponadto, na podstawie uchwały Zarządu (uchwała nr …) zostały w przedsiębiorstwie Spółki wyodrębnione: Pion Administracyjny \[dalej jako: „Administracja”\] oraz Pion Finansowy \[dalej jako: „Finanse”\].

Na podstawie podjętych uchwał Zarządu wyodrębniony został w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzania określonej działalności, obejmujący SB, Administrację i Finanse \[dalej jako: „ZCP”\].

Administracja i Finanse, wchodzące w skład ZCP, obsługują również SSP.

Na podstawie uchwały Zarządu (uchwała nr …) w księgowości Spółki prowadzona jest ewidencja analityczna obejmującą przede wszystkim następujące obszary: miejsce powstawania kosztów (w tym dla środków trwałych, zapasów oraz wynagrodzeń pracowników) oraz rozrachunki z kontrahentami. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie operacji finansowych dotyczących ZCP oraz SSP.

W skład ZCP wchodzą:

*   środki trwałe (w tym szczególności: nieruchomości, prawa na nieruchomościach, wieczyste użytkowanie) wykazane w ewidencji środków trwałych, za wyjątkiem wyraźnie przypisanych zgodnie ze strukturą miejsc alokacji kosztów do SSP lub MPK dotyczącego członków zarządu,
*   wartości niematerialne i prawne (każde z osobna i wszystkie razem), prawa własności intelektualnej prawa autorskie i prawa pokrewne, w tym w szczególności prawa do patentów, znaków towarowych, jak również know-how wchodzące w skład lub związane z oprogramowaniem, za wyjątkiem przypisanych do SSP i wyraźnie wymienionych takich jak oprogramowanie VENO i jego dokumentacja, znaki towarowe (…), (…) (zarówno znak słowny i słowno-graficzny),
*   wszystkie zapasy Spółki,
*   wszystkie należności istniejące w dniu 31 grudnia 2018 roku. Należności powstałe od dnia 1 stycznia 2019 roku są przyporządkowane do danych pionów zgodnie z MPK i seriami faktur,
*   zobowiązania z tytułu dostawy towarów i usług istniejące w dniu 31 grudnia 2018 roku oraz zobowiązania z tytułu dostawy towarów i usług powstałe od dnia 1 stycznia 2019 roku za wyjątkiem zobowiązań przyporządkowanych do pionu SSP oraz MPK dotyczącego członków zarządu,
*   zobowiązania oraz wierzytelności, a także prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych istniejące w dniu 31 grudnia 2018 roku oraz powstałe od dnia 1 stycznia 2019 r. za wyjątkiem przyporządkowanych do pionu SSP oraz MPK dotyczącego członków zarządu,
*   zobowiązania oraz wierzytelności, a także prawa i obowiązki wynikające z umów najmu nieruchomości i umów z nimi powiązanych, bądź z nich wynikających (media: gaz, prąd, nieczystości itp.),
*   czasopisma (lub strony z nimi zrównane) wpisane do rejestru dzienników i czasopism,
*   gwarancja bankowa wykonania umowy najmu,
*   wszyscy pracownicy, których koszty zatrudnienia przypisane są do MPK wchodzących w skład ZCP.

W skład ZCP, nie wchodzą natomiast między innymi, należności i zobowiązania publicznoprawe oraz inwestycje i zobowiązania finansowe w tym:

*   wszelkie prawa, udziały i akcje w następujących podmiotach: P. S.A., P.Sp. z o.o., A. S. T. S.r.l., A. l S. T.s Kft,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne,
*   prawa i obowiązki wynikające z kredytów, obligacji, pożyczek wewnątrzgrupowych (a także dokumenty z nich wynikające i w jakikolwiek sposób z nimi związane), w tym między innymi wynikające z:
    *   wszelkich pożyczek udzielonych Spółkom zależnym,
    *   obligacji wyemitowanych przez Spółkę lub jej poprzedników prawnych i objęte przez spółki zależne,
    *   wyemitowanych przez Spółkę w dniu 11 września 2018 roku 100 sztuk obligacji SERII B o wartości nominalnej 738.510,00 każda \[dalej jako „Obligacje”\],
    *   umowy zabezpieczonych kredytów uprzywilejowanych do maksymalnej kwoty 116.200.000 PLN zawarte a w dniu 16 lutego 2018 roku pomiędzy, między innymi, Spółką, jako pierwotnym kredytobiorcą i pierwotnym gwarantem, Bankiem jako organizatorem, kredytodawcą, agentem, agentem zabezpieczeń i stroną hedgingu oraz Bankiem S.A. jako organizatorem, kredytodawcą i stroną hedgingu a następnie zmienionej i ujednoliconej 18 kwietnia 2018 roku oraz w 7 września 2018 r \[dalej jako „Umowa Kredytów”\],
    *   umowy pomiędzy wierzycielami z dnia 16 lutego 2018 roku (wraz z późniejszymi zmianami, zawartej pomiędzy, między innymi, A, P S.A. \[dalej jako „P”\] jako spółką oraz Bankiem S.A jako Agentem S, Wspólnym Agentem Zabezpieczenia i Senioralnym Agentem Zabezpieczenia \[dalej jako: „Umowa Pomiędzy Wierzycielami”\], która została zawarta w związku z Umową Kredytów i Obligacjami oraz wykonanie postanowień umowy w brzmieniu nadanym jej po zmianach;
*   wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów oraz dokumenty ustanawiające lub zmieniające pierwszorzędne oraz drugorzędne (w zależności od przypadku) zabezpieczenia zobowiązań P. lub A. wynikających z Umowy Kredytów, Obligacji, Dokumentów Finansowych (zdefiniowanych w „Umowie Pomiędzy Wierzycielami”) lub z nimi związanych (w szczególności wynikających z powiązanych transakcji hedgingowych), w tym w szczególności na ustanowienie, zmianę, zawarcie lub złożenie:
    *   zastawów rejestrowych na zbiorze rzeczy ruchomych i praw majątkowych Spółki (w tym na znakach towarowych, przedsiębiorstwie Spółki lub jego zorganizowanej części);
    *   hipoteki lub hipotek na nieruchomościach lub prawie własności do nieruchomości należących do Spółki lub prawie użytkowania wieczystego nieruchomości Spółki (oraz, dla uniknięcia wątpliwości, zmiany istniejących hipotek);
    *   dotychczasowych zastawów finansowych i rejestrowych na rachunkach bankowych;
    *   zastawów rejestrowych i finansowych na akcjach lub akcjach przyszłych w Spółce w tym zastawów rejestrowych i finansowych na akcjach P. S.A.;
    *   oświadczeń Spółki o dobrowolnym poddaniu się egzekucji w trybie art. 777 polskiego kodeksu postępowania cywilnego;
    *   pełnomocnictw do rachunków bankowych Spółki;
    *   umów przelewu praw na zabezpieczenie, w szczególności dotyczących praw wynikających z polis ubezpieczeniowych Spółki oraz praw z pożyczek wewnątrzgrupowych Spółki;
    *   umów podporządkowania;
    *   poręczenia za należyte i terminowe spełnienie zobowiązań pieniężnych kredytobiorców będących stroną Umowy Kredytów z tytułu wszelkich Dokumentów Finansowania (ang. „Finance Documents” zgodnie z definicją w Umowie Kredytów);
    *   innych dokumentów, które zostały zawarte lub podpisanie przez Spółkę w tym Dokumenty Finansowania (ang. „Finance Documents” zgodnie z definicją w Umowie Pomiędzy Wierzycielami), w tym w szczególności umów hedgingowych oraz pism w sprawie opłat;
    *   jakichkolwiek innych dokumentów, które zostały zawarte lub podpisanie przy emisji Obligacji, w szczególności umowy emisyjnej, umów z administratorami lub agentami zabezpieczeń, umowy z podmiotem prowadzącym ewidencję, warunków emisji Obligacji oraz propozycji nabycia;
    *   innych podobnych dokumentów

Dla wyodrębnionej ZCP sporządzane są odrębne plany budżetowe, a ZCP posiada wydzielone rachunki bankowe.

Podział przychodów i wpływów generowanych przez ZCP i SSP jest dokonywany w oparciu o oznaczenie faktur (odmienne serie numeracji dla ZCP i SSP).

Dla niektórych zobowiązań, które (i) dotyczą zarówno działalności ZCP jak i SSP, oraz (ii) wynikają z jednego dokumentu księgowego zewnętrznego (np. faktury dotyczącej kosztów paliwa do samochodów, telefonów), nie jest dokonywane odrębne księgowanie danego zobowiązania dla ZCP oraz SSP. Zobowiązania takie dla uproszczenia księgowane są na jednym koncie bilansowym, natomiast wynikające z niego koszty są odrębnie przypisywane do ZCP/SSP w oparciu o MPK.

Wszelkie rzeczy, prawa, umowy, zobowiązania oraz wierzytelności nie wymienione jako wchodzące w skład ZCP, nie wchodzą do ZCP.

Obecnie rozważana jest możliwość sprzedaż ZCP, tzn. wyodrębnionej części obejmującej SB, Administrację i Finanse na rzecz zewnętrznego inwestora.

W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego podano poniższe informacje.

Mający być przedmiotem sprzedaży zespół składników obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion finansowy i pion administracyjny, na dzień transakcji będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie.

W ww. zespole składników majątkowych (stanowiący w ocenie Spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa — „ZCP”) zachowane są funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, tak aby nabywca tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki miał możliwość prowadzenia działalności gospodarczej bez udziału dodatkowych struktur lub elementów.

Mający być przedmiotem sprzedaży zespół składników obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion finansowy i pion administracyjny, stanowi zespół składników majątku umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, oraz
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Należy jednocześnie zauważyć, iż w związku z nabyciem ww. ZCP, może wystąpić sytuacja w której nabywca zawrze nowe urnowy z dotychczasowymi kontrahentami Spółki (zastępując w ten sposób ustalenia wynikające z umów obecnie wiążących Spółkę z kontrahentami), lub zostaną dokonane cesje umów zawartych pomiędzy Spółką a kontrahentami na nabywcę. Działania takie – o ile będą miały miejsce – będą jednak podyktowane zamiarem utrzymania dotychczas istniejących praw i obowiązków umownych mających wpływ na możliwość niezależnego działania ZCP, a nie koniecznością „uzupełnienia” ZCP o elementy brakujące do niezależnego funkcjonowania ZCP jako podmiotu gospodarczego.

Spółka dokona zbycia wyodrębnionej części majątku w postaci ZCP na rzecz nabywcy, który na moment nabycia na jej bazie będzie miał w zamiarze kontynuowanie dotychczasowej działalność gospodarczej realizowanej przez tę część przedsiębiorstwa Spółki.

Z transakcji zbycia ZCP (obejmującego systemy bezpieczeństwa, pion finansowy i administracyjny) nie zostaną wyłączone istotne składniki inne niż opisane w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. W szczególności, z transakcji zbycia zespołu składników obejmującego systemu bezpieczeństwa, pion finansowy i administracyjny nie zostaną wyłączone składniki wpływające na zdolność funkcjonowania sprzedawanego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem przedstawiono następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP obejmujący SB, Finanse i Administracja) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uptu?
2.  Czy zbycie w przyszłości opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (ZCP obejmujący SB, Finanse i Administracja) będzie stanowić dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 uptu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP obejmujący SB, Finanse i Administracja) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uptu.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Art. 2 pkt 27e uptu definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powołanych przepisów można wyodrębnić następujące przesłanki, po spełnieniu których określony zespół składników może zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj.

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia istotne jest więc, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach, organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP z pewnością nie jest konieczne wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Dany zespół składników majątkowych został wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Czasami wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć wyłącznie charakter faktyczny (Tak m in. B Brzeziński, Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, LEX 2013. Z wyodrębnieniem organizacyjnym mamy przykładowo do czynienia w sytuacji, w której w danym przedsiębiorstwie zostały wydzielone dwa piony, które prowadzą inną działalność (podobne stanowisko jest prezentowane przez Dyrektora Administracji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 29 października 2018 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.416.2018.5.GG) uznał, iż „Wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do odmiennego przedmiotu działalności obu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach jednej działalności gospodarczej”). W takim wypadku każdy pion przedsiębiorstwa może być uznany za organizacyjnie wyodrębnioną ZCP.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność w różnych segmentach (SB i SSP). Powyższe jest istotnym czynnikiem prowadzącym do uznania SB wraz z Finansami i Administracją za ZCP. Dodatkowo należy wskazać, że wyodrębnienie organizacyjne znajduje potwierdzenie w dokumentach wewnątrzkorporacyjnych Spółki, tj. uchwałach Zarządu z 31 grudnia 2018 r.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (analogicznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 listopada 2017 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.591.2017.2. ABI).

Dla zachowania finansowej odrębności nie jest konieczne wyodrębnienie wszystkich przychodów i kosztów oraz wszystkich należności i zobowiązań. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej (Tak również NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11.).

Odnosząc powyższe warunki wyodrębnienia finansowego na grunt niniejszego stanu faktycznego należy uznać, że warunki te są spełnione, ponieważ Spółka jest w stanie wyodrębnić należności/zobowiązania oraz przychody/koszty funkcjonalnie związane z ZCP Spółka posiada narzędzia analityczne umożliwiające identyfikację miejsc powstawania kosztów (w tym dla środków trwałych, zapasów oraz wynagrodzeń pracowników) oraz rozrachunków z kontrahentami (zobacz interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 października 2018 r., nr 0112-KDIL4.4012.414.2018.2.AR). Dodatkowo. Spółka sporządza roczne plany budżetowe zawierające prognozy finansowe dla wyodrębnionej ZCP

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniana część służyć będzie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako konieczność przeniesienia wystarczającej ilości aktywów/zobowiązań/pracowników do wyodrębnionej ZCP.

Przenoszony majątek powinien zawierać zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Zgodnie bowiem z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w uptu kategorię taką stanowi właśnie.

W skład ZCP wchodzą aktywa/należności/zobowiązania pozwalające na prowadzenie wyodrębnionej ZCP jako samodzielnego przedsiębiorstwa o charakterze zarówno materialnym i niematerialnym, tj.

*   sprzęt komputerowy oraz sprzęt biurowy (drukarki, fax, kserokopiarka, urządzenia wielofunkcyjne, telewizor, telefony (zarówno komórkowe jak i stacjonarne, serwery),
*   niezbędne zaplecza infrastrukturalne w postaci prawa do korzystania z nieruchomości, maszyn oraz urządzeń,
*   wartości niematerialne i prawne związane z działalnością ZCP,
*   bieżące kontrakty z odbiorcami produktów/usług ZCP oraz dostawcami dedykowanymi do ZCP,
*   dokumentacja związana z działalnością ZCP (np. procedury sprzedażowe lub gwarancyjne),
*   zespół pracowniczy, w tym kadra zarządzająca,
*   aktywa obrotowe (wyroby gotowe, wyroby będące w trakcie produkcji czy zapasy),
*   prawa i obowiązki wynikające z realizowanych umów.

W konsekwencji, również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełniona. Przedmiotem rozważanej sprzedaży będzie bowiem zorganizowana masa majątkowa zawierająca składniki materialne i niematerialne oraz posiadająca przymiot niezależnego przedsiębiorstwa.

Należy przy tym zauważyć, że dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego kluczowe jest przejęcie jego funkcjonalnej tożsamości w oparciu o istotne składniki przejętego przedsiębiorstwa. Jednocześnie wyłączenie któregoś ze składników, nawet tych istotnych, możliwe jest w sytuacji, gdy składniki te mogą być łatwo zastępowalne bez naruszania funkcji i tożsamości przedsiębiorstwa (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Podatki dochodowe, Warszawa 2007, s.35).

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie w przyszłości opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (ZCP obejmujący SB, Finanse i Administracja) będzie stanowić dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 uptu.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę, iż opisany wyżej zespół składników majątkowych stanowi ZCP, nie ma wątpliwości iż przepis art. 6 pkt 1 uptu powinien znaleźć zastosowanie do transakcji stanowiącej jego odpłatną dostawę.

Wniosek ten oparty jest także o przepisy prawa europejskiego i orzecznictwa odnoszącego się do tych przepisów. W szczególności, w dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2C06 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, ze zm.; dalej „Dyrektywa VAT”) w art. 19 ustawodawca unijny posłużył się określeniem „przeniesienie całości lub części majątku” me definiując go.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej jako „TSUE”\] w wyroku C-497/01 Zita Modes zwrócił uwagę, że wyłączenie przeniesienia całości lub części majątku spod opodatkowania jest autonomiczną konstrukcją prawa unijnego i państwa członkowskie nie mają swobody jego interpretacji. Sposób rozumienia przedstawiony w tym wyroku przez TSUE wskazuje, że również na gruncie Dyrektywy VAT wyłączeniu z opodatkowaniu VAT taką część majątku, która jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej

Podobnie TSUE wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, ze art. 19 Dyrektywy VAT obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje TSUE, stwierdzenie że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy VAT, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej W wyroku tym TSUE wskazał, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie Dyrektywy VAT.

Jak wynika z powyższego, w przypadku dokonania odpłatnej dostawy opisywanej masy majątkowej, zasadne jest zastosowanie przepisu art. 6 pkt 1 uptu

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż budynków oraz gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) Trybunał podkreślił, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstw lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wskazano w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch wydzielonych wewnętrznie obszarach, tzn. w zakresie sprzedaży systemów bezpieczeństwa oraz w zakresie sprzedaży systemów sygnalizacji pożarów. Na podstawie podjętych uchwał Zarządu wyodrębniony został w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzania określonej działalności, obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion administracyjny i pion finansowy (ZCP). Administracja i Finanse, wchodzące w skład ZCP, obsługują również systemów sygnalizacji pożarów (SSP). Obecnie rozważana jest możliwość sprzedaż ZCP, tzn. wyodrębnionej części obejmującej SB, Administrację i Finanse na rzecz zewnętrznego inwestora.

Rozpatrując kwestię, czy do zbycia zespołu składników, znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT z uwagi na brzmienie art. 6 pkt 1 tej ustawy, należy przeanalizować, czy zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion administracyjny i pion finansowy, mający być przedmiotem planowanego zbycia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, skutkiem czego transakcja ta nie będzie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion administracyjny i pion finansowy cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, o czym świadczą podjęte uchwał w przedmiocie przyjęcia nowej struktury organizacyjnej, nowej struktury miejsc alokacji kosztów (oraz wyodrębnienia z przedsiębiorstwa Spółki dwóch obszarów tj. systemów sygnalizacji pożaru oraz systemów bezpieczeństwa).

Natomiast wyodrębnienie finansowe wynika z faktu, że w księgowości Spółki prowadzona jest ewidencja analityczna obejmującą przede wszystkim następujące obszary: miejsce powstawania kosztów (w tym dla środków trwałych, zapasów oraz wynagrodzeń pracowników) oraz rozrachunki z kontrahentami. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie operacji finansowych dotyczących ZCP oraz SSP. Dla wyodrębnionej ZCP sporządzane są odrębne plany budżetowe, a ZCP posiada wydzielone rachunki bankowe. Podział przychodów i wpływów generowanych przez ZCP i SSP jest dokonywany w oparciu o oznaczenie faktur (odmienne serie numeracji dla ZCP i SSP). Dla niektórych zobowiązań, które (i) dotyczą zarówno działalności ZCP jak i SSP, oraz (ii) wynikają z jednego dokumentu księgowego zewnętrznego (np. faktury dotyczącej kosztów paliwa do samochodów, telefonów), nie jest dokonywane odrębne księgowanie danego zobowiązania dla ZCP oraz SSP. Zobowiązania takie dla uproszczenia księgowane są na jednym koncie bilansowym, natomiast wynikające z niego koszty są odrębnie przypisywane do ZCP/SSP w oparciu o MPK.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy przeznaczenie do realizacji określonych zadań oraz fakt, że jak podał Wnioskodawca mający być przedmiotem sprzedaży zespół składników obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion finansowy i pion administracyjny, na dzień transakcji będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie.

Jak wskazał Wnioskodawca, mający być przedmiotem sprzedaży zespół składników obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion finansowy i pion administracyjny, stanowi zespół składników majątku umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, oraz
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zatem w opisanych okolicznościach planowana transakcję można uznać za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e, ponieważ na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,
*   Spółka dokona zbycia wyodrębnionej części majątku w postaci ZCP na rzecz nabywcy, który na moment nabycia na jej bazie będzie miał w zamiarze kontynuowanie dotychczasowej działalność gospodarczej realizowanej przez tę część przedsiębiorstwa Spółki.

Konsekwentnie, sprzedaż ww. składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż przez Wnioskodawcę składników materialnych i niematerialnych obejmujący systemy bezpieczeństwa, pion finansowy i pion administracyjny nie podlega opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.