Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.283.2020.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-05
Teza: Zastosowanie stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcę przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2020 r. (data wpływu 17 maja 2020 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu 30 lipca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lipca 2020 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 24 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów. Wniosek został uzupełniony wezwanie tut. Organu z dnia 10 lipca 2020 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.283.2020.1.JO.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polską spółką wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a także podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce jako podatnik VAT-UE. Podstawowy przedmiot działalności Spółki stanowi produkcja dywaników samochodowych oraz handel akcesoriami samochodowymi (dalej: Towary), Spółka nie sprzedaje nowych środków transportu.

Spółka sprzedaje na rynek polski, rynki innych krajów UE oraz poza UE. Przedmiotem wniosku jest sprzedaż Towarów do odbiorców z innych krajów UE niż Polska w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT). Nabywcą jest każdorazowo podmiot, który na moment transakcji jest podatnikiem VAT zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju UE, do którego dostarczane będą Towary.

Nabywca posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny nadany przez odpowiedni kraj UE (poprzedzony dwuliterowym kodem), który podał Wnioskodawcy (dalej: Nabywca). Dla transakcji WDT Wnioskodawca wystawia Nabywcy każdorazowo fakturę VAT zawierającą wszystkie wymagane elementy.

Wnioskodawca składa terminowo informację podsumowującą, zawierającą prawidłowe informacje o dokonanej transakcji WDT do Nabywcy. Transakcje WDT realizowane przez Wnioskodawcę można zasadniczo podzielić na dwie grupy:

*   transakcje, dla których transport organizuje Spółka (Spółka zawiera umowę przewozu z przewoźnikiem),

*   transakcje, dla których transport organizuje Nabywca (Nabywca zawiera umowę przewozu z przewoźnikiem).

Niezależnie od tego, czy transport organizuje Spółka, czy Nabywca, Spółka posiada zwykle następujący zestaw dokumentów (dalej: Standardowy zestaw dokumentów) potwierdzających WDT:

1.  Zamówienie złożone przez Nabywcę,
2.  Faktura VAT, zawierająca odniesienie do:
    *   zamówienia,
    *   dokumentu wydania towaru (WZE),
3.  Dokument wydania towaru (WZE),
4.  Lista załadunkowa (Packing list), stanowiąca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
5.  Kopia listu przewozowego CMR podpisana przez przewoźnika i Nabywcę przy odbiorze towaru, zawierająca odniesienie do dokumentu wydania towaru (WZE).

W sytuacji, gdy Spółka jest w posiadaniu Standardowego zestaw dokumentów do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanych transakcji WDT, Spółka wykazuje w tej deklaracji sprzedaż ze stawką VAT 0%. Spółka wymaga od Nabywców, aby dla realizowanych transakcji odsyłali Spółce podpisaną przez Nabywcę kopię listu przewozowego CMR. Zdarzają się jednak sytuacje, choć są to rzadkie przypadki, że Spółka nie otrzymuje podpisanej przez Nabywcę kopii dokumentu CMR. W takich sytuacjach Spółka prosi Nabywcę aby przesłał pocztą elektroniczną (e-mail) informację, że otrzymał zamówiony towar. W sytuacji, gdy Spółka nie posiada podpisanej przez Nabywcę kopii listu przewozowego CMR do terminu złożenia deklaracji VAT, Spółka będzie do tego terminu w posiadaniu innego zestawu dokumentów, potwierdzającego dostawę do Nabywcy (dalej: Alternatywny zestaw dokumentów), obejmującego:

1.  Zamówienie złożone przez Nabywcę,
2.  Faktura VAT, zawierająca odniesienie do:
    *   zamówienia,
    *   dokumentu wydania towaru (WZE)
3.  Dokument wydania towaru (WZE),
4.  Lista załadunkowa (Packing list), stanowiąca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
5.  Korespondencja mailowa z Nabywcą, w której potwierdza on otrzymanie Towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że posiadanie przez Spółkę do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Standardowego zestawu dokumentów dotyczących transakcji WDT uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że posiadanie przez Spółkę do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Alternatywnego zestawu dokumentów dotyczących transakcji WDT uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, że posiadanie przez Spółkę do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Standardowego zestawu dokumentów dotyczących transakcji WDT uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest także stanowisko, że posiadanie przez Spółkę do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Alternatywnego zestawu dokumentów dotyczących transakcji WDT uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega, m.in.: wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) - art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl natomiast art. 13 ust. 2 ustawy VAT, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest m.in.:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 1 ustawy VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy VAT.

Zgodnie z jego brzmieniem, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

(i) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi) oraz

(ii) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy czym ust. 4 oraz ust. 5 art. 42 ustawy VAT nie znajdą w omawianych okolicznościach zastosowania, ponieważ dotyczą odpowiednio wywozu towarów przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy (ust. 4) oraz wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (ust. 5).

Natomiast w myśl art. 42 ust. 11 ustawy VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego Spółka spełnia wymogi określone wskazanymi powyżej przepisami ustawy VAT. Szczególnej uwagi wymaga posiadanie przez Spółkę dowodu potwierdzającego wywiezione towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W przypadku posiadania przez Spółkę Standardowego zestawu dokumentów takim dowodem będzie kopia listu przewozowego CMR podpisana Nabywcę przy odbiorze towaru, co będzie stanowiło spełnienie wymogu określonego w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT. W przypadku posiadania Alternatywnego zestawu dokumentów, dokumentem wskazującym, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru będzie korespondencja mailową z Nabywcą, w której potwierdza on otrzymanie towarów. Posiadanie tej korespondencji oznaczać będzie spełnienie wymogu wskazanego w art. 42 ust. 11 pkt 1 i 4 ustawy VAT. Posiadanie tych dokumentów przez Spółkę, tj. podpisanej przez Nabywcę kopii listu przewozowego CMR, bądź korespondencji mailowej, w której Nabywca potwierdza otrzymanie Towarów, przed terminem złożenia deklaracji VAT na miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy oznacza tym samym spełnienie przez Spółkę wymogu zawartego w z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Jednocześnie należy wskazać, że art. 42 ustawy VAT nie wprowadza wymogu gromadzenia dokumentacji potwierdzającej dokonanie WDT wyłącznie w formie papierowej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, co znajduje również potwierdzenie w stanowisku sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, akceptowalne jest, aby niektóre z dokumentów dodatkowych przyjmowały formę dokumentów elektronicznych lub też były Wnioskodawcy przesyłane w formie elektronicznej.

Na zasadność powyższego wniosku wskazuje m.in. analiza prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie z dnia 25 lutego 2006 r. (sygn. akt III SA/WA 2140/07), w którym WSA wskazał, iż: „nie ma wymogu aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę „papierową”. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

W konsekwencji wskazane w każdym z dwóch przypadków dokumenty, które będą gromadzone przez Spółkę, w sposób jednoznaczny będą potwierdzać, że będące przedmiotem dostawy Towary zostały

(i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie

(ii) dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wyznaczonego przez Nabywcę) na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę stanowisko NSA oraz organów podatkowych w tym zakresie, należy wskazać, że posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty będą w każdym ze wskazanych przypadków potwierdzały wywóz towarów z terytorium kraju oraz ich dostarczenie do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Tym samym, drugi ze wskazanych w art. 42 ust. 1 ustawy VAT warunków uprawniających do zastosowania 0% stawki VAT także należy uznać za spełniony.

Wskazane powyżej przepisy ustawy VAT stanowią implementację do polskiego porządku prawnego art. 138 Dyrektywy VAT, przy czym brzmienie ww. przepisu Dyrektywy VAT uległo w ostatnim czasie zmianie na mocy nowelizacji wprowadzonej Dyrektywą Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi (dalej: Dyrektywa nowelizująca). Zgodnie z jego brzmieniem po nowelizacji, państwa członkowskie zwalniają dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę lub przez nabywcę towarów lub na ich rzecz, jeżeli spełnione są następujące warunki:

1.  towary są dostarczane innemu podatnikowi lub osobie prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, na rzecz których dokonywana jest dostawa, są zidentyfikowani do celów VAT w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów oraz podali dostawcy ten numer identyfikacyjny VAT.

Zgodnie z ust. 1a ww. przepisu, zwolnienie przewidziane w ust. 1 nie ma zastosowania, jeżeli dostawca nie dopełnił przewidzianego w art. 262 i 263 obowiązku składania informacji podsumowującej lub jeżeli złożona przez niego informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych informacji dotyczących tej dostawy zgodnie z wymogami art. 264, chyba że dostawca może należycie, w sposób odpowiadający właściwym organom, uzasadnić swoje uchybienie.

Na podstawie art. 2 pkt 1 Dyrektywy nowelizującej, państwa członkowskie, w tym Polska, mają obowiązek implementować do swoich porządków prawnych wprowadzone Dyrektywą nowelizującą zmiany. Odnosząc powyższe wymogi do opisanego stanu faktycznego należy wskazać, że, niezależnie od momentu, w którym zostaną one zaimplementowane do polskiego porządku prawnego,

Spółka działa w zgodzie z nimi, gdyż:

*   dostarcza towar podatnikowi działającemu w państwie członkowskim UE innym Polska,

*   Nabywca jest zidentyfikowany do celów VAT w państwie członkowskim UE i podał ten numer Spółce,

*   ujmuje prawidłowo realizowane transakcje WDT w terminowo składanych informacjach podsumowujących.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż z dniem 1 stycznia 2020 r. weszło w życie Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej: Rozporządzenie nowelizujące). Zmiany wprowadzone Rozporządzeniem nowelizującym obowiązują bezpośrednio, bez konieczności jego implementacji do polskiego porządku prawnego. Rozporządzenie nowelizujące wprowadziło regulacje w zakresie dokumentów, których posiadanie skutkuje powstaniem domniemania, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium UE.

Zgodnie z art. 1 Rozporządzenia nowelizującego, do Rozporządzenia zostanie wprowadzony art. 45a, zgodnie z którym do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 Dyrektywy VAT domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków (ust. 1):

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
    1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
    2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

Zgodnie z ust. 2 organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1, ust. 3 art. 45a przewiduje natomiast, że do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty:
    1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
    2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
    3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Nie można uznać, aby wraz z wejściem w życie od 1 stycznia 2020 r. przytoczonych powyżej zmian w Rozporządzeniu (wprowadzonych Rozporządzeniem nowelizującym) wprowadzone zostały jakiekolwiek dodatkowe obowiązki dokumentacyjne po stronie podatników, których spełnienie warunkowałoby możliwość stosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT.

W pierwszej kolejności należy bowiem wskazać, że posiadanie przez podatnika dokumentów przewidzianych w treści wprowadzonego do Rozporządzenia art. 45a, ma stanowić dla przedsiębiorców praktyczne rozwiązanie mające na celu powstanie domniemania. Domniemanie to będzie dawało organom podatkowym pewność co do tego, że wysyłka i dostawa towarów miała miejsce (pkt 5 preambuły do Rozporządzenia nowelizującego). Przy czym domniemanie to organ podatkowy może obalić, uznając, że dokumenty te nie są wystarczające lub nie potwierdzają wysyłki i dostarczenia towarów (art. 45a ust. 2 Rozporządzenia). Oznacza to tym samym, iż posiadanie dokumentów, o których mowa powyżej, nie jest równoznaczne z tym, że podatnik będzie miał pewność co do tego, że przechowywana dokumentacja będzie wystarczająca dla spełnienia jednego z warunków, o których mowa w art. 138 Dyrektywy VAT (i odpowiednio art. 42 ust. 1 ustawy VAT).

Wprowadzone zmiany mają być zatem jedynie rozwiązaniem, które może umożliwić (pomóc) podatnikowi w udokumentowaniu wysyłki i dostawy towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy, a nie w ogóle warunkować uznanie zgromadzonych dowodów za wystarczające. Wskazywać na to może również okoliczność, iż ustawodawca unijny wprost w preambule do Rozporządzenia nowelizującego wskazał, że jednym z warunków zastosowania zwolnienia dostaw towarów z VAT jest zapewnienie, aby towary zostały wysłane lub przetransportowane z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (pkt 2 preambuły). Przy czym jednocześnie nie wskazał wprost, iż przewidziane w art. 45a Rozporządzenia dokumenty są niezbędne/konieczne dla jego spełnienia. Nie posłużył się również w tym zakresie sformułowaniem, że przepisy te wprowadzają kolejny „warunek” w tym zakresie. Tym samym należy je traktować jako uzupełnienie katalogu dokumentów o dodatkowe pozycje, które z praktycznego punktu widzenia mają być dla przedsiębiorcy rozwiązaniem, które będzie pomagało w zgromadzeniu dowodów uznanych przez organ podatkowy za wystarczające. Należy je zatem uznać jedynie za element pomocniczy, mający na celu spełnienie warunku w postaci zapewnienia, że towary zostały wysłane i dostarczone do nabywcy w innym państwie członkowskim UE. Innymi słowy będą one miały charakter pomocniczy w celach dowodowych, tj. w celu potwierdzenia, że wewnątrzwspólnotową dostawa towarów miała miejsce.

Natomiast właściwe dla celów potwierdzenia możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 0% będą nadal przepisy art. 42 ustawy o VAT. W tym kontekście należy zauważyć, iż pomimo wejścia w życie Rozporządzenia nowelizującego, w polskim porządku prawnym nadal będzie obowiązywał art. 42 ust. 11 ustawy VAT przewidujący otwarty katalog dowodów potwierdzających, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Podkreślenia wymaga, że przepis ten nie będzie pozostawał w sprzeczności z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r. art. 45a Rozporządzenia. Oznacza to, iż powinien on nadal znajdować zastosowanie w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Natomiast wymienione w art. 45a Rozporządzenia dokumenty należałoby, w ocenie Wnioskodawcy, traktować raczej jako uzupełnienie o dodatkowe przykładowe dokumenty otwartego katalogu zawartego w art. 42 ust. 11 ustawy VAT, aniżeli (biorąc pod uwagę wcześniejsze uwagi Wnioskodawcy) jako nałożenie na podatników dodatkowych obowiązków dokumentacyjnych, które bezwarunkowo muszą zostać spełnione.

Powyższe uwagi znalazły wprost potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 11 czerwca 2019 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy (dalej: Projekt), która będzie implementowała do ustawy VAT przepisy wprowadzone Dyrektywą nowelizującą oraz w Raporcie z konsultacji Projektu (dokument nr PT6.8100.1.2019), w którym Ministerstwo Finansów wyraziło stanowisko, zgodnie z którym: ,.Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości dotyczących określenia relacji przepisów wprowadzonych rozporządzeniem wykonawczym 2018/1912 do obecnie obowiązujących przepisów krajowych, tj. art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3-5, ust. 11 i 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), należy zauważyć, ze w projekcie uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 11 czerwca 2019 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy wskazano, że niespełnienie warunków domniemania wprowadzonego w art. 45a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego 2018/1912 nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji to dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie znajdzie zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama jak obecnie (tj. przed wejściem w życie art. 45a).”

W kontekście powyższych uwag istotną wskazówką interpretacyjną dla wprowadzanego przepisu może być również porównanie literalnego brzmienia art. 45a Rozporządzenia z art. 138 ust. 1a Dyrektywy VAT. Przepis Dyrektywy VAT wprost wskazuje, iż w przypadku braku lub nieprawidłowego wypełnienia informacji podsumowującej, zwolnienie o którym mowa w art. 138 Dyrektywy VAT nie będzie miało zastosowania.

Natomiast w przypadku art. 45a ustawodawca unijny wskazuje jedynie na powstanie domniemania, nie określając jednocześnie, że w przypadku braku posiadania wskazanych dokumentów (i) po pierwsze domniemanie takie w ogóle nie powstanie lub (ii) po drugie brak będzie w ogóle możliwości zastosowania zwolnienia z art. 138 Dyrektywy VAT. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, wejście w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. przepisów wprowadzonych Rozporządzeniem nowelizującym pozostaje bez wpływu na prawo Spółki do zastosowania 0% stawki VAT dla dokonywanych na rzecz Nabywcy wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, jeżeli do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Spółka będzie w posiadaniu Standardowego zestawu dokumentów bądź Alternatywnego zestawu dokumentów dotyczących transakcji WDT.

Z przedstawionych powyżej względów wyrażone na wstępie stanowisko Wnioskodawcy jest w jego ocenie prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zatem dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a także podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce jako podatnik VAT-UE. Podstawowy przedmiot działalności Spółki stanowi produkcja dywaników samochodowych oraz handel akcesoriami samochodowymi (Towary), Spółka nie sprzedaje nowych środków transportu.

Spółka sprzedaje na rynek polski, rynki innych krajów UE oraz poza UE. Przedmiotem wniosku jest sprzedaż Towarów do odbiorców z innych krajów UE niż Polska w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Nabywcą jest każdorazowo podmiot, który na moment transakcji jest podatnikiem VAT zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju UE, do którego dostarczane będą Towary.

Nabywca posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny nadany przez odpowiedni kraj UE (poprzedzony dwuliterowym kodem), który podał Wnioskodawcy. Dla transakcji WDT Wnioskodawca wystawia Nabywcy każdorazowo fakturę VAT zawierającą wszystkie wymagane elementy.

Wnioskodawca składa terminowo informację podsumowującą, zawierającą prawidłowe informacje o dokonanej transakcji WDT do Nabywcy. Transakcje WDT realizowane przez Wnioskodawcę można zasadniczo podzielić na dwie grupy:

*   transakcje, dla których transport organizuje Spółka (Spółka zawiera umowę przewozu z przewoźnikiem),

*   transakcje, dla których transport organizuje Nabywca (Nabywca zawiera umowę przewozu z przewoźnikiem).

Niezależnie od tego, czy transport organizuje Spółka, czy Nabywca, Spółka posiada zwykle następujący zestaw dokumentów (Standardowy zestaw dokumentów) potwierdzających WDT:

1.  Zamówienie złożone przez Nabywcę,
2.  Faktura VAT, zawierająca odniesienie do:
    *   zamówienia,
    *   dokumentu wydania towaru (WZE),
3.  Dokument wydania towaru (WZE),
4.  Lista załadunkowa (Packing list), stanowiąca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
5.  Kopia listu przewozowego CMR podpisana przez przewoźnika i Nabywcę przy odbiorze towaru, zawierająca odniesienie do dokumentu wydania towaru (WZE).

W sytuacji, gdy Spółka jest w posiadaniu Standardowego zestaw dokumentów do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanych transakcji WDT, Spółka wykazuje w tej deklaracji sprzedaż ze stawką VAT 0%. Spółka wymaga od Nabywców, aby dla realizowanych transakcji odsyłali Spółce podpisaną przez Nabywcę kopię listu przewozowego CMR. Zdarzają się jednak sytuacje, choć są to rzadkie przypadki, że Spółka nie otrzymuje podpisanej przez Nabywcę kopii dokumentu CMR. W takich sytuacjach Spółka prosi Nabywcę aby przesłał pocztą elektroniczną (e-mail) informację, że otrzymał zamówiony towar. W sytuacji, gdy Spółka nie posiada podpisanej przez Nabywcę kopii listu przewozowego CMR do terminu złożenia deklaracji VAT, Spółka będzie do tego terminu w posiadaniu innego zestawu dokumentów, potwierdzającego dostawę do Nabywcy (Alternatywny zestaw dokumentów), obejmującego:

1.  Zamówienie złożone przez Nabywcę,
2.  Faktura VAT, zawierająca odniesienie do:
    *   zamówienia,
    *   dokumentu wydania towaru (WZE)
3.  Dokument wydania towaru (WZE),
4.  Lista załadunkowa (Packing list), stanowiąca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
5.  Korespondencja mailowa z Nabywcą, w której potwierdza on otrzymanie Towarów.

Na tle przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy posiadanie przez Spółkę, do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy Standardowego zestawu dokumentów lub Alternatywnego zestawu dokumentów dotyczących transakcji WDT uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) pkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2020 r.), wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Należy tu zauważyć, że warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Istotne jest zatem to, aby dokumenty, w których posiadaniu jest dokonujący dostawy, zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem, mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy, będzie uprawniało do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że zestawy dokumentów posiadane przez Wnioskodawcę, tj.:

1.  Standardowy zestaw dokumentów potwierdzających WDT: zamówienie złożone przez Nabywcę, faktura VAT, zawierająca odniesienie do zamówienia i dokumentu wydania towaru (WZE), dokument wydania towaru (WZE), lista załadunkowa (Packing list), stanowiąca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, kopia listu przewozowego CMR podpisana przez przewoźnika i Nabywcę przy odbiorze towaru, zawierająca odniesienie do dokumentu wydania towaru (WZE). Spółka wymaga od Nabywców, aby dla realizowanych transakcji odsyłali Spółce podpisaną przez Nabywcę kopię listu przewozowego CMR. W takich sytuacjach Spółka prosi Nabywcę aby przesłał pocztą elektroniczną (e-mail) informację, że otrzymał zamówiony towar,
2.  Alternatywny zestaw dokumentów obejmujący: zamówienie złożone przez Nabywcę, fakturę VAT, zawierającą odniesienie do zamówienia i dokumentu wydania towaru (WZE), dokument wydania towaru (WZE), listę załadunkową (Packing list), stanowiącą specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, korespondencję mailową z Nabywcą, w której potwierdza on otrzymanie Towarów,

\- stanowić będą dowody dokonania danej dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym będą upoważniały Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W konsekwencji należy uznać, że posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty, w terminie do złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, w postaci Standardowego zestawu dokumentów lub Alternatywnego zestawu dokumentów stanowić będą dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, które (jak wynika z opisu sprawy) łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą uprawniały do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ustawy).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że przedmiotowy wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do tut. Organu w dniu 17 maja 2020 r. oraz dotyczył zaistniałego stanu faktycznego, zatem niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 30 czerwca 2020 r.

Jednocześnie Organ informuje, że z dniem 1 lipca 2020 r. ustawa z dnia 28 maja 2020 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 1106) zmieniająca w art. 2 pkt 10 lit. a) ustawę o podatku od towarów i usług nadała art. 42 ust. 1 następujące brzmienie:

„Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE”.

Jednocześnie dodając do ustawy obowiązujący od dnia 1 lipca 2020 r. art. 42 ust. 1a w brzmieniu:

„Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego”.

Należy w tym miejscu wskazać, że Wnioskodawca może posiadać dodatkowe dokumenty (inne niż wymienione w opisie sprawy), które potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdyż stanowią one dodatkowe dowody potwierdzające fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Tut. Organ zastrzega jednak, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi dysponuje podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto informuje się, że niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie wniosku w części dotyczącej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie posiadanych dokumentów, ale nie rozstrzyga o sposobie realizacji obowiązku wynikającego z powyższych przepisów, tj. prawidłowości sporządzania dodatkowych dokumentów potwierdzających realizację wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.