Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.383.2021.1.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-16
Teza: w zakresie ustalenia: - czy autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - czy autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - czy dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych); - czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych); - czy Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.; - czy obliczając dochód z Oprogramowania w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego) celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego), Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B.; - czy obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za dany rok podatkowy i stosując opisany we wniosku klucz przychodowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca może dokonywać takiej alokacji kosztów pośrednich po zakończeniu danego roku podatkowego, w rozliczeniu preferencji IP Box za ten rok podatkowy; - czy w sytuacji, gdy w złożonych zeznaniach rocznych CIT za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował preferencji IP Box do dochodów z Oprogramowania i zadeklarował opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych z ulgą na działalność badawczo rozwojową, w celu skorzystania z preferencji IP Box dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. Wnioskodawca może skorygować roczne zeznanie CIT w zakresie dochodów z Oprogramowania zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24e

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP w tym samym dniu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

\- czy autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**;

\- czy autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**;

\- czy dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) – **jest prawidłowe**;

\- czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) – **jest prawidłowe**;

\- czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) – **jest prawidłowe**;

\- czy Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r. – **jest prawidłowe**;

\- czy obliczając dochód z Oprogramowania w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego) celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego), Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B. – **jest prawidłowe**;

\- czy obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za dany rok podatkowy i stosując opisany we wniosku klucz przychodowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca może dokonywać takiej alokacji kosztów pośrednich po zakończeniu danego roku podatkowego, w rozliczeniu preferencji IP Box za ten rok podatkowy – **jest prawidłowe**;

\- czy w sytuacji, gdy w złożonych zeznaniach rocznych CIT za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował preferencji IP Box do dochodów z Oprogramowania i zadeklarował opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych z ulgą na działalność badawczo rozwojową, w celu skorzystania z preferencji IP Box dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. Wnioskodawca może skorygować roczne zeznanie CIT w zakresie dochodów z Oprogramowania zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 16 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

\- czy autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- czy autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- czy dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

\- czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

\- czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

\- czy Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.;

\- czy obliczając dochód z Oprogramowania w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego) celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego), Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B;

\- czy obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za dany rok podatkowy i stosując opisany we wniosku klucz przychodowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca może dokonywać takiej alokacji kosztów pośrednich po zakończeniu danego roku podatkowego, w rozliczeniu preferencji IP Box za ten rok podatkowy;

\- czy w sytuacji, gdy w złożonych zeznaniach rocznych CIT za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował preferencji IP Box do dochodów z Oprogramowania i zadeklarował opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych z ulgą na działalność badawczo-rozwojową, w celu skorzystania z preferencji IP Box dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. Wnioskodawca może skorygować roczne zeznanie CIT w zakresie dochodów z Oprogramowania zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:**

A Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest polską firmą informatyczną, która od ponad 20 lat dostarcza rozwiązania informatyczne wspomagające zarządzanie procesami biznesowymi w przedsiębiorstwach. W tym celu Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza systemy do zarządzania przedsiębiorstwem. Oferowane przez Wnioskodawcę rozwiązania informatyczne wspomagają bieżącą pracę kilkudziesięciu tysięcy firm działających w różnych branżach na wielu rynkach.

Wnioskodawca nie jest i nie był mikroprzedsiębiorcą ani małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca składa corocznie sprawozdanie o działalności badawczo-rozwojowej na formularzu PNT-01 do Głównego Urzędu Statystycznego.

Wnioskodawca prowadzi księgo rachunkowe.

Rok podatkowy Wnioskodawcy jest rokiem kalendarzowym, a obecny rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się 1 stycznia 2021 r.

W bieżącym roku podatkowym, tj. od 1 stycznia do 31 grudnia 2021 r. Wnioskodawca oblicza i płaci zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w sposób uproszczony.

_Informacje o Oprogramowaniu_

Wśród oferowanych przez Wnioskodawcę produktów znajduje się również oprogramowanie udostępniane w modelu SaaS (z ang. Software as Service, w tłumaczeniu na język polski: „oprogramowanie jako usługa”).

SaaS to model udostępniania oprogramowania w chmurze, w którym dostawca chmury rozwija i utrzymuje aplikacje chmurowe, zapewnia ich automatyczne aktualizacje i udostępnia oprogramowanie swoim klientom za pośrednictwem Internetu na zasadzie „pay-as-you-go”, czyli w zależności od wykorzystania zasobów. Dostawca chmury zarządza całym sprzętem, oprogramowaniem pośredniczącym, oprogramowaniem aplikacji i zabezpieczeniami. Klienci SaaS mogą dzięki temu znacznie obniżyć koszty, wdrażać, skalować i uaktualniać rozwiązania biznesowe szybciej niż w przypadku utrzymywania systemów i oprogramowania lokalnie, a także dokładniej przewidywać całkowity koszt eksploatacji.

Pierwszy produkt Wnioskodawcy, którego dotyczy niniejszy wniosek (zwany dalej „Oprogramowaniem A”) to rozwiązanie informatyczne, które skutecznie integruje producentów z partnerami handlowymi, wspierając m.in. dwustronną wymianę oraz przetwarzanie dużej ilości danych i dokumentów z obszaru sprzedaży oraz logistyki. System stanowi także cenne źródło wiedzy na temat sprzedaży, rynku, partnerów i pracy sieci przedstawicielskich. Oprogramowanie A pozwala producentom na oparcie współpracy z partnerami handlowymi o rzeczywiste dane na temat przepływu towarów w dystrybucji pośredniej. System pomaga także ocenić m.in. wydajność poszczególnych kanałów dystrybucji oraz potencjał grup produktowych, umożliwiając ponadto wiarygodną ocenę efektywności sprzedaży oraz precyzyjne rozliczanie sieci dystrybucyjnej i terenowych sieci przedstawicielskich.

W skład Oprogramowania A wchodzą różne rozwiązania informatyczne, dzięki którym to Oprogramowanie:

\- obsługuje elektroniczną wymianę komunikatów, dokumentów oraz danych pomiędzy producentami i ich partnerami handlowymi, umożliwiając konwersję formatów plików i „tłumaczenie” danych na formę czytelną dla docelowego rozwiązania informatycznego. System ponadto wspiera elektroniczną wysyłkę zamówień z systemu mobilnego producenta bezpośrednio do programów informatycznych dystrybutorów, z jednoczesnym procesem przetwarzania danych np. parowaniem indeksów towarów czy klientów,

\- zapewnia producentom dostęp do bieżących i historycznych informacji na temat przepływu produktów w kanale dystrybucyjnym i sklepach, takich jak np. poziom „zatowarowania” dystrybutorów, wielkość odsprzedaży do sklepów, udział w zdefiniowanych kategoriach produktowych, dane z kas punktów sprzedaży detalicznej, itp. Pomaga także oceniać m.in. wydajność poszczególnych kanałów dystrybucji oraz potencjał grup produktowych oraz umożliwia wiarygodną ocenę efektywności sprzedaży, precyzyjne rozliczanie sieci dystrybucyjnej i terenowych sieci przedstawicielskich,

\- udostępnia producentom informacje o wielkości sprzedaży kategorii produktów, potencjałów sprzedażowych kategorii, a także udziałów własnych producenta i konkurencji w wybranych kategoriach. System pomaga także na segmentację punktów sprzedaży z największym potencjałem dla sprzedaży określonej kategorii produktów,

\- pozwala producentom skutecznie zarządzać zapasami w sieci dystrybucyjnej po to, aby by zagwarantować dostępność własnych towarów w punktach sprzedaży w odpowiedniej ilości i we właściwym czasie. System umożliwia także pełną kontrolę nad planowaniem dostaw do partnerów handlowych w celu zagwarantowania dostępności magazynowej i utrzymania najbardziej korzystnego poziomu „zatowarowania” przy minimalnych kosztach,

\- umożliwia integrację producenta z siecią dystrybucyjną oraz dwustronną współpracę za pomocą samoobsługowego portalu online (typu 24/7) w takich obszarach, jak np. zamówienia, dostawy, reklamacje, płatności, promocje czy oferta handlowa. Dzięki temu dystrybutorzy otrzymują w jednym miejscu bieżący dostęp do wszystkich kluczowych informacji związanych z prowadzonymi z producentem działaniami handlowymi,

\- pomaga zarządzać informacjami na temat sieci handlowych, z którymi współpracują producenci. System umożliwia m.in. bieżącą aktualizację listy punktów sprzedaży przypisanych do poszczególnych sieci oraz weryfikację realizacji umów zawartych pomiędzy producentem i sieciami w celu poprawnego i precyzyjnego rozliczania sieci w odniesieniu do jej poszczególnych punktów sprzedaży,

\- pozwala na skuteczne zarządzanie danymi oraz gwarantuje ich ciągłość i aktualność, uwzględniając na bieżąco zmiany np. w adresie, nazwie, itp. System umożliwia także wychwytywanie zależności między kartotekami.

Drugi produkt Wnioskodawcy, którego dotyczy niniejszy wniosek (dalej jako „Oprogramowanie B”) obejmuje system klasy SFA (skrót od ang. Sales Force Automation, pol. Zarządzanie siecią sprzedaży), którego zadaniem jest wsparcie producentów w planowaniu, prowadzeniu oraz rozwoju sprzedaży terenowej. Oprogramowanie B pozwala na dotarcie do odpowiednich klientów z właściwą ofertą oraz działaniami we właściwym czasie, a także umożliwia stworzenie i utrzymanie optymalnych warunków sprzedażowych w obsługiwanych sklepach. Oprogramowanie B usprawnia współpracę przedstawicieli handlowych producentów z obsługiwanymi sklepami. System pomaga także zarządzać pracą sieci przedstawicielskich oraz umożliwia skuteczne identyfikowanie potencjału sprzedażowego. I co najważniejsze - program nie tylko rejestruje zdarzenia handlowe, ale również podpowiada użytkownikom, jakie działania powinni podjąć by osiągnąć jak najlepsze wyniki w punktach sprzedaży.

Dalej w treści wniosku Oprogramowanie A i Oprogramowanie B będą łącznie nazywane „Oprogramowaniem”.

Oprogramowanie podlega ochronie zgodnie z przepisami o ochronie praw autorskich obowiązującymi w Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności zgodnie z Ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania oraz prawa własności przemysłowej (w tym prawa do wszelkich znaków graficznych, towarowych, logo, obrazów, fotografii, utworów audiowizualnych, tekstu, zastosowanych rozwiązań technologicznych, układu i doboru elementów na stronie, kompozycji stron, wszystkich opisów Oprogramowania, struktur katalogów, wszystkich struktur baz danych, jak również do załączonych drukowanych materiałów), w tym prawa zależne oraz prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie praw zależnych, przysługują wyłącznie Wnioskodawcy, który jest uprawniony do wprowadzania Oprogramowania do obrotu oraz do udzielania licencji na korzystanie z Oprogramowania.

Autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania przysługują i będą przysługiwać Wnioskodawcy. W procesie wytwarzania Oprogramowania pracownicy Wnioskodawcy w wyniku wykonywania swoich obowiązków przenoszą wszelkie autorskie prawa majątkowe na Wnioskodawcę.

_Wytworzenie, ulepszanie i rozwijanie Oprogramowania w ramach prac badawczo - rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę_

Oprogramowanie zostało wytworzone w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Oprogramowanie jest na bieżąco ulepszane i rozwijane w ramach wydzielonego pionu biznesowego w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, zwanego dalej „Działem Produkcji Oprogramowania”.

Zmiany dokonywane w Oprogramowaniu przez Wnioskodawcę obejmują nowe rozwiązania oraz ulepszenia istniejących rozwiązań.

Źródłami zmian będących podstawą ulepszania i rozwoju Oprogramowania są:

\- pracownicy Wnioskodawcy,

\- zgłoszenia od klientów Wnioskodawcy,

\- zgłoszenia od dealerów Oprogramowania.

W celu zapewnienia rozwoju i ulepszenia Oprogramowania Dział Produkcji Oprogramowania podejmuje działania badawczo - rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (dalej jako „Prace B+R”). Poza zakresem Prac B+R Wnioskodawca podejmuje też działania obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do Oprogramowania.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych Prac B+R poniósł, ponosi oraz będzie ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako „Koszty B+R”). Prace B+R realizowane są przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umów o pracę.

Koszty B+R, które były, są lub mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę obejmują:

1) koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę wraz z dodatkowymi składnikami tych wynagrodzeń (tj. przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika tych składek (określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych);

2) koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych umów w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika tych składek;

3) odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych);

4) koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Powyższe oznacza, że Oprogramowanie zostało wytworzone i będzie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ proces wytwarzania Oprogramowania miał i będzie mieć miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

_Informacje o komercjalizacji Oprogramowania, przychodach uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w związku z udostępnieniem Oprogramowania oraz rozważanym sposobie kalkulacji przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej_

Wnioskodawca zawarł i będzie zawierać ze swoimi klientami umowy, których przedmiotem jest udostępnianie Oprogramowania, jak i świadczenie usług koniecznych dla skutecznego korzystania z tego Oprogramowania przez klientów (zwane dalej „Umowami Udostępnienia Oprogramowania”).

W ramach Umów Udostępnienia Oprogramowania występują zobowiązania Wnioskodawcy do udostępnienia i utrzymania Oprogramowania (nazywane również abonamentem lub kompleksową obsługą Oprogramowania) oraz do wdrożenia Oprogramowania.

Umowy Udostępnienia Oprogramowania zawierają postanowienia dotyczące udzielenia licencji na udostępniane Oprogramowania - bądź w formie odrębnej umowy licencyjnej, bądź w formie postanowień zawartych w umowie obejmującej świadczenie usług przez Wnioskodawcę. Ponadto Umowy Udostępnienia Oprogramowania zawierają postanowienia dotyczące sublicencjonowania Oprogramowania przez kontrahentów Wnioskodawcy.

Jednocześnie, zgodnie z treścią zawieranych przez Wnioskodawcę Umów Udostępnienia Oprogramowania, licencja udzielona poszczególnym klientom obejmowała również wszelkie opracowania, modyfikacje i nowe wersje oprogramowania dostarczone klientowi przez Wnioskodawcę (m.in. w zakresie świadczenia usług utrzymania czy rozwoju oprogramowania).

Z treści Umów Udostępnienia Oprogramowania zawieranych przez Wnioskodawcę wynika, że mechanizmy integracji stanowią zestaw narzędzi informatycznych realizujących transfer danych pomiędzy Oprogramowaniem a systemem informatycznym klienta, a co za tym idzie - są elementem Oprogramowania niezbędnym z perspektywy zapewnienia prawidłowej wymiany danych i właściwego działania Oprogramowania z innym oprogramowaniem.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umów Udostępnienia Oprogramowania obejmują dodatkowo m.in. usługi help desk, analizy wdrożeniowe i raportowe, nadzorowanie wdrożeń, zarządzanie infrastrukturą, usługi serwisowe, testy produktów oraz prowadzenie szkoleń dla użytkowników Oprogramowania. Warunkiem koniecznym do świadczenia tych usług zawsze jest odpłatne udostępnienie Oprogramowania przez Wnioskodawcę.

W związku z faktem, że z obniżonej 5% stawki opodatkowania z tytułu preferencji IP Box korzystać mogą wyłącznie kwalifikowane dochody z tytułu kwalifikowanego prawa do własności intelektualnej, Wnioskodawca w kalkulacji podatkowej dla celów preferencji IP Box dokona podziału ceny sprzedaży Oprogramowania na część odpowiadającą kwalifikowanemu prawu własności intelektualnej (tj. z tytułu zobowiązań Wnioskodawcy do udostępnienia i utrzymania Oprogramowania oraz do wdrożenia Oprogramowania) oraz część odpowiadającą usługom dodatkowym.

_Korzystanie przez Wnioskodawcę z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (B+R) związaną z Oprogramowaniem oraz zamiar skorygowania przez Wnioskodawcę rozliczeń w tym zakresie_

W zakresie dotyczącym Oprogramowania Wnioskodawca w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu poniesionej straty i należnego podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2019 i 2020 korzystał na podstawie przepisów art. 18d i nast. ustawy o CIT z ulgi na działalność badawczo- rozwojową (B+R) związaną z tym Oprogramowaniem.

W przypadku Oprogramowania A Wnioskodawca korzystał z tej ulgi w danym roku podatkowym w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym, poprzez odliczenie równowartości kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W przypadku Oprogramowania B Wnioskodawca korzystał z tej ulgi poprzez zaliczenie do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych, zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w danym roku podatkowym, dokonanych od wartości początkowej Oprogramowania stanowiącego wartości niematerialną i prawną.

Obecnie Wnioskodawca rozważa skorygowanie rocznych zeznań o wysokości osiągniętego dochodu poniesionej straty i należnego podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2019 lub 2020 w taki sposób, że zamiast z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (B+R) związaną z Oprogramowaniem, skorzysta z preferencji IP Box w zakresie dochodów uzyskiwanych w tych okresach z Oprogramowania jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że w wyniku korekty zeznań podatkowych nie dojdzie do sytuacji jednoczesnego korzystania z ulgi na działalność badawczo - rozwojową z preferencją IP Box w odniesieniu do dochodów z Oprogramowania.

Zarówno w przypadku korekty zeznania za 2019 r., jak i korekty zeznania za 2020 r., w wyniku każdej z tych korekt powstanie nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych.

_Ewidencje prowadzone przez Wnioskodawcę zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1b i art. 24e ust. 1 ustawy o CIT._

W okresach korzystania z ulgi B+R związanej z Oprogramowaniem Wnioskodawca prowadził i nadal prowadzi wyodrębnioną ewidencję księgową kosztów działalności badawczo - rozwojowej, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na to, że Wnioskodawca prowadził i prowadzi ewidencję rachunkową w ścisłym połączeniu z ewidencją kontrolingową, wyodrębniona ewidencja dot. prac B+R opiera się na obu tych obszarach.

Jednocześnie, w opisany powyżej sposób Wnioskodawca prowadził, prowadzi i będzie prowadzić ewidencję księgową, o której mowa w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, w której w zakresie Oprogramowania - zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT - dokonywał, dokonuje i będzie dokonywać zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do produktu lub tej usługi (albo do tych produktów lub tych usług).

Ewidencja prowadzona w sposób opisany powyżej została zaprowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie Oprogramowania przed poniesieniem kosztów uzyskania przychodów / powstaniem przychodów związanych z Oprogramowaniem.

_Opis sposobu rozliczenia kosztów uzyskania przychodów z Oprogramowania_

Wnioskodawca poniósł, ponosi i będzie ponosił koszty uzyskania przychodów z Oprogramowania pozostające w bezpośrednim związku z tymi przychodami oraz koszty pośrednio związane z przychodami z Oprogramowania.

W odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji nie może ustalić wysokości kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Od 2019 r. koszty pozostające w bezpośrednim związku z przychodami z Oprogramowania obejmują przede wszystkim koszty działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, których efektem jest tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania.

Wnioskodawca poniósł, ponosi i będzie ponosić również koszty pośrednio związane z przychodami z Oprogramowania, tj. takie koszty, dla których niemożliwe było, jest będzie ich\\bezpośrednie przyporządkowanie do przychodów uzyskiwanych w danym roku podatkowym z Oprogramowania lub do przychodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę (i tym samym opodatkowanych według zasad ogólnych przewidzianych w ustawie o CIT, czyli co do zasady zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, tj. według podstawowej stawki podatku 19%).

Kosztami pośrednio związanymi z przychodami z Oprogramowania, o których mowa powyżej były, są i będą: koszty ogólnego zarządu, pozostałe koszty operacyjne, koszty finansowe oraz koszty sprzedaży - w części nie związanej bezpośrednio z uzyskanymi w danym roku podatkowym przychodami z Oprogramowania lub z przychodami osiąganymi z pozostałej działalności Wnioskodawcy oraz inne koszty pozostające w pośrednim związku, których pośrednim efektem jest tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania.

Przykładowo, takie koszty mogą być związane z działalnością Wnioskodawcy w ramach szeroko rozumianych działów backoffice (np. pionu finansowego, działu administracji, działu administracji personalnej, działu organizacyjno-prawnego, data center świadczącego wewnętrzne usługi informatyczne, działu audytu wewnętrznego czy szacowania ryzyka itp.), zarządu oraz pionów tworzących, rozwijających i ulepszających Oprogramowanie.

W trakcie roku podatkowego Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić ostatecznego klucza przychodowego, jednakże obliczając dochód z Oprogramowania za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca zamierza stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować zaewidencjonowane i wyodrębnione koszty tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT?

2\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT?

3\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT)?

4\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT)?

5\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT)?

6\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.?

7\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) obliczając dochód z Oprogramowania w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego) celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego), Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B.?

8\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za dany rok podatkowy i stosując opisany we wniosku klucz przychodowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca może dokonywać takiej alokacji kosztów pośrednich po zakończeniu danego roku podatkowego, w rozliczeniu preferencji IP Box za ten rok podatkowy?

9\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) - w sytuacji, gdy w złożonych zeznaniach rocznych CIT za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował preferencji IP Box do dochodów z Oprogramowania i zadeklarował opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych z ulgą na działalność badawczo rozwojową, w celu skorzystania z preferencji IP Box dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. Wnioskodawca może skorygować roczne zeznanie CIT w zakresie dochodów z Oprogramowania zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.

Ad. 7

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) obliczając dochód z Oprogramowania w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego) celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego), Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B.

Ad. 8

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za dany rok podatkowy i stosując opisany we wniosku klucz przychodowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca może dokonywać takiej alokacji kosztów pośrednich po zakończeniu danego roku podatkowego, w rozliczeniu preferencji IP Box za ten rok podatkowy.

Ad. 9

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) – w sytuacji, gdy w złożonych zeznaniach rocznych CIT za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował preferencji IP Box do dochodów z Oprogramowania i zadeklarował opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych z ulgą na działalność badawczo-rozwojową, w celu skorzystania z preferencji IP Box dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. Wnioskodawca może skorygować roczne zeznanie CIT w zakresie dochodów z Oprogramowania zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box.

_Wynika to z poniższej argumentacji_

Ad. 1. i 2. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2

Uwagi ogólne

Preferencyjna stawka podatkowa IP Box, w zakresie osób prawnych, uregulowana została w przepisach art. 24d i 24e ustawy o CIT. Preferencja ta stanowi nowość w polskim systemie prawa podatkowego, obowiązuje bowiem dopiero od 1 stycznia 2019 r. Zakłada ona opodatkowanie za pomocą 5% stawki podatkowej dochodu osiąganego z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przepisy ustawy o CIT pozwalają więc na stosowanie alternatywnych stawek podatkowych względem stawek opisanych w art. 19 ustawy o CIT Powyżej wspomniana regulacja dotycząca IP Box precyzuje przesłanki jej zastosowania, sposób obliczania osiąganego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz wymogi ewidencyjne. Z racji na znaczne zainteresowanie możliwością korzystania z preferencji IP Box, dnia 19 lipca 2019 r. Ministerstwo Finansów opublikowało Objaśnienia podatkowe, a ponadto w zakresie preferencyjnej stawki podatkowej IP Box wydana została znaczna liczba indywidulanych interpretacji podatkowych.

Objaśnienia podatkowe precyzują krąg adresatów preferencji IP Box, przybliża rozumienie kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz przesłanek zastosowania tejże preferencji podatkowej, a także opisują zasady ustalania dochodu jak i zasady ustalania podstawy opodatkowania oraz wymogi prowadzonej ewidencji, o której mowa w art. 24e ustawy o CIT. Nadto Objaśnienia podatkowe opisują stosowanie preferencji IP Box w kontekście istniejących obowiązków podatnika, w tym raportowania schematów podatkowych, stosowania ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, czy ujmowania preferencyjnej stawki IP Box w zeznaniu rocznym podatnika. Celem Objaśnień podatkowych było przybliżenie przepisów art. 24d i 24e ustawy o CIT, tak aby w efekcie wytworzyć jednolitą praktykę stosowania tej regulacji.

Przepis art. 24d ustawy o CIT nie zawiera zawężeń adresatów IP Box, w związku z czym należy uznać, że z preferencyjnej stawki podatkowej IP Box mogą korzystać wszystkie podmioty wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o CIT, a więc również osoby prawne, w tym spółki akcyjne. Przepisy nie przewidują również żadnych ograniczeń związanych z rozmiarem osiąganych przychodów czy rodzajem lub rozmiarem prowadzonej działalności.

Od strony podmiotowej brak jest zatem przeszkód w korzystaniu z preferencyjnej stawki IP Box przez Wnioskodawcę.

Warunki zastosowania preferencji IP Box

Podstawowymi warunkami zastosowania preferencji IP Box są:

a) posiadanie przez podatnika ustawowo określonych praw do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT (dalej jako „KPWI”);

b) osiąganie dochodu ze źródeł, o których mowa w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT oraz

c) prowadzenie ewidencji w sposób określony w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT.

W kontekście ustalenia warunków dla uznania danego prawa za KPWI należy wskazać, że powinno ono, zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT:

a) przynależeć do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT;

b) zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (zob. pkt 2.35 i nast. Opinii);

c) podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy podkreślić, że art. 24d ust. 2 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog praw, które mogą stanowić KWPI w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i jedynie dochody osiągnięte z tytułu tych praw mogą stanowić podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym osiągnięcie dochodów z jakichkolwiek innych praw, niewymienionych w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, nie będzie uprawniało podatnika do skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej IP Box.

W związku z rodzajem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz biorąc pod uwagę zakres i treść Umów Udostępnienia Oprogramowania zawieranych przez Wnioskodawcę, w sprawie będącej przedmiotem wniosku znaczenie będzie miał art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, określający jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Sposób rozumienia pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”

Dla ustalenia, czym na gruncie art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT jest „autorskie prawo do programu komputerowego”, należy odnieść się zarówno do sposobu rozumienia programu komputerowego na gruncie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, zwanej dalej „pr. aut.”), jak również do interpretacji tego pojęcia na gruncie przepisów prawa podatkowego dotyczących preferencyjnej stawki podatkowej IP Box, w szczególności ustawy o CIT.

Program komputerowy jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego

Z perspektywy prawa autorskiego programy komputerowe mogą stanowić utwory, jeżeli spełniają warunki określone w art. 1 ust. 1 pr. aut., a więc jeżeli stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W doktrynie prawa autorskiego powszechnie przyjmuje się, że dany przedmiot może zostać uznany za utwór w rozumieniu prawa autorskiego w przypadku, gdy:

a) stanowi przejaw działalności twórczej;

b) posiada indywidualny charakter;

c) został ustalony w jakiejkolwiek postaci.

Ani przepisy, ani orzecznictwo sądów powszechnych nie dostarczają przy tym jednolitych kryteriów warunkujących spełnienie powyższych przesłanek, co pozwalałoby na jednoznaczne zakwalifikowanie danego przedmiotu jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego. Ocena musi być zatem dokonywana indywidualnie, uwzględniając każdorazowo wszelkie okoliczności sprawy. Należy mieć przy tym na uwadze orzecznictwo Sądu Najwyższego, które dostarcza wskazówek interpretacyjnych pojęcia „działalności twórczej o indywidualnym charakterze” i „przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).”

Według uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego z dnia 5 lipca 2002 r., sygn. akt III CKN 1096/00 „zgodnie z art. 1 ust. 1 Pr. aut., jedynie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze mogą być uznane za dzieła i podlegają ochronie tego prawa. Chodzi zatem o kreacyjny, subiektywnie nowy, oryginalny wytwór intelektu, wywołany niepowtarzalną osobowością twórcy, który - wykonany przez kogoś innego - wyglądałby inaczej (zob. też D. Flisak, Komentarz do art. 1, (w:) Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, LEX, 2015

W świetle powyższego należałoby przyjąć, że utwór w rozumieniu prawa autorskiego musi być oryginalnym wytworem intelektu danej osoby, która w jego uzyskanie włożyła pewien wysiłek (psychiczny, ale też fizyczny) i odcisnęła na nim swoje indywidualne piętno, co powoduje, że wykluczone jest uzyskanie identycznego rezultatu przez inną osobę podejmującą się wykonania takiego samego zadania. Wytwór ten musi zachowywać przy tym znamię „oryginalności”, a więc nie być czymś, co jest oczywiste i może być uzyskane na podstawie powszechnie dostępnej wiedzy bez włożenia odpowiedniego wysiłku.

Co do zasady należy uznać, że powyższe kryteria spełniają programy komputerowe, które zgodnie z art. 74 ust. 1 pr. aut. podlegają ochronie jak utwory literackie, a dodatkowo podlegają szczególnym regulacjom wynikającym z art. 74- 77 pr. aut.

Warto zaznaczyć przy tym, że zgodnie z regulacją pr. aut., a także utrwalonym w doktrynie i orzecznictwie poglądem, ochronie prawnoautorskiej podlegają wszelkie formy wyrażenia programu komputerowego. Program komputerowy jest przy tym zazwyczaj wyrażony w formie algorytmu zapisanego w języku programowania, rozumianego jako sekwencja określonych symboli stanowiących instrukcje podlegające przetworzeniu i wykonaniu przez komputer lub inne urządzenie. W gruncie rzeczy zatem, przedmiot prawnoautorskiej ochrony programów komputerowych stanowi co do zasady kod źródłowy bądź kod wynikowy programu komputerowego. Ochroną na gruncie pr. aut. będzie zatem objęta również wydzielona część programu komputerowego, jak również wszelkiego rodzaju zmiany i modyfikacje programu komputerowego (np. aktualizacje, poprawki, czy patche), pod warunkiem, że spełniają one warunki określone w art. 1 ust. 1 pr. aut., opisane powyżej (tj. stanowią przejaw działalności twórczej, posiadają indywidualny charakter i zostały ustalone).

„Próba zdefiniowania programu komputerowego od strony technicznej pozwala wskazać, że program komputerowy jest sekwencją symboli, które opisują wykonywane instrukcje zgodnie z określonymi regułami przybierającymi postać języka programowania. Przyjmuje się również definicję, zgodnie z którą program komputerowy to uporządkowany ciąg instrukcji zapisanych w określonym języku lub językach programowania, przeznaczony do przetwarzania przez komputer (zob. D. Czajka, Ochrona praw twórców i producentów, Warszawa 2010, s. 80). Ujmując zatem definicję niezwykle zwięźle, można wskazać, że pojęcie programu komputerowego należy rozumieć jako algorytm zapisany w języku programowania. Program komputerowy może być wykonywany przez procesor zastosowany zarówno w komputerze, jak i w innych maszynach.”

W świetle powyższego, w związku z objęciem programów komputerowych ochroną prawnoautorską na podstawie art. 1 ust. 1 pr. aut. w zw. z art. 74 ust. 1 pr. aut. należy uznać, że utwory stanowiące programy komputerowe, części programów komputerowych lub twórcze zmiany i modyfikacje programów komputerowych, spełniają warunek objęcia ochroną prawną.

Sposób interpretacji pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” na gruncie ustawy o CIT.

Zarówno przepisy ustawy o CIT, jak i przepisy pr. aut. nie zawierają bowiem samoistnej definicji „autorskich praw do programu komputerowego” - brak jest również odesłania do ustaw szczególnych, które operowałyby definicją tego pojęcia. Objaśnienia podatkowe, odwołując się dynamicznego rozwoju nowych technologii, również nie wskazują na wyczerpującą definicję pojęcia „autorskich praw do programu komputerowego”, rekomendując jednocześnie podatnikom, którzy chcą otrzymać stosowną ochronę prawnopodatkową, złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przez Dyrektora KIS.

Niezależnie od powyższego, pomimo braku wyczerpującej definicji programu komputerowego w przepisach prawa, na podstawie treści Objaśnień podatkowych zrekonstruować można pewne cechy charakterystyczne dla autorskich praw do programu komputerowego.

W pierwszej kolejności warto zwrócić uwagę na to, że w zakresie sposobu rozumienia programu komputerowego Objaśnienia podatkowe odsyłają do sposobu rozumienia programu komputerowego w doktrynie prawa autorskiego i wymaga, aby program komputerowy stanowił przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Objaśnienia podatkowe nie zawierają przy tym zamkniętego katalogu produktów, które mogą zostać uznane za programy komputerowe, wskazując jednocześnie, że mogą to być w szczególności, lecz nie wyłącznie, zestawy instrukcji przeznaczonych do wykonywania w komputerze bezpośrednio lub pośrednio czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu - a więc nie tylko kod źródłowy bądź kod wynikowy programu komputerowego. Objaśnienia podatkowe jako elementy programu komputerowego, które mogą podlegać ochronie prawnoautorskiej, wskazują:

a) formę programu, czyli informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz

b) interfejs, czyli funkcjonalną część programu komputerowego, która łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym.

W odniesieniu do interfejsów Objaśnienia podatkowe wskazują, że podlegają one ochronie jeżeli stanowią funkcjonalną część programy komputerowego (co powinno wynikać z rzeczywistych cech i funkcjonalności tego programu). Jako kryterium oceny czy interfejsy stanowią funkcjonalną część programu komputerowego, Objaśnienia podatkowe wskazują na to, czy są one źródłem wzajemnego połączenia i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programy komputerowego, innego oprogramowania i sprzętu komputerowego.

W treści Objaśnień podatkowych wskazana została również definicja negatywna programu komputerowego, w świetle której programem komputerowym nie może być produkt, który: „nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji”.

Jednocześnie nie można dokonywać zawężenia rozumienia programu komputerowego jedynie do programu używanego przy pomocy komputera, bowiem jak potwierdzają Objaśnienia podatkowe, definicja ta dotyczy również programów wykorzystywanych przy pomocy innych urządzeń, takich jak telefony czy tablety - kwestia nośnika nie wpływa na kwalifikację produktu jako programu komputerowego.

Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych, cechy relewantne z punktu widzenia uznania danego produktu za program komputerowy powinny być oceniane na podstawie rzeczywistego stanu faktycznego, nie zaś wyłącznie na podstawie brzmienia postanowień umownych. W związku z tym, możliwość zastosowania preferencji podatkowej IP Box będzie wyznaczana przez rzeczywisty zakres wykonanych prac, a nie przez samą treść umów lub faktur.

W związku z powyższym należy przyjąć, że rozumienie „programu komputerowego” na gruncie przepisów prawa podatkowego dotyczących IP Box jest szersze, niż na gruncie przepisów pr. aut. Z Objaśnień podatkowych wynikają m.in. następujące cechy charakterystyczne programu komputerowego:

a) program komputerowy musi stanowić utwór w rozumieniu pr. aut., tj. stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze;

b) dla uznania indywidualnego charakteru pracy twórczej nad programem komputerowy nie wystarczają wyłącznie postanowienia umowne, lecz oceniany jest faktyczny wkład twórczy;

c) zgodnie z pkt 80 Objaśnień podatkowych, elementem chronionym programu komputerowego jest: „w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”;

d) zgodnie z pkt 89 Objaśnień podatkowych jako program komputerowy można uznać: „jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”;

e) nie ulega zatem wątpliwości, że w świetle Objaśnień podatkowych ochronie podlega forma programu tj. kod źródłowy i wynikowy, informacje z opisu procedur operacyjnych, zestawienia danych, a także informacje konwersacyjne i dialogowe; ponadto, zgodnie z pkt 85 Objaśnień podatkowych, ochronie podlega także interfejs w przypadku, gdy związany jest z programem komputerowym, który bez niego nie mógłby działać i który powoduje połączenie i oddziaływanie na siebie różnych elementów programu, innego oprogramowania i sprzętu komputerowego.

Również treść wydawanych przez Dyrektora KIS indywidualnych interpretacji podatkowych przemawia za szerokim rozumieniem pojęcia programów komputerowych. Na potwierdzenie powyższego warto przytoczyć np. interpretację indywidualną z dnia 6 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.532.2019.2.BK, w której Dyrektor KIS zaprezentował stanowisko zbieżne z treścią Objaśnień podatkowych:

„Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające (\`(...)\`).”

Podobne stanowisko zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.141.2020.1.AK oraz w interpretacji indywidualnej z 8 października 2019 r., Znak 0114-KDIP2-1.4010.294.2019.3.JS. W zbliżony sposób program komputerowy definiuje także Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.75.2020.2.SG. Widoczne jest więc posiłkowanie się treścią Objaśnień podatkowych w interpretacjach indywidualnych.

Co więcej, w wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor KIS uznaje za programy komputerowe również inne produkty, na przykład:

a) w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.491.2019.2.IZ, Dyrektor KIS uznał, że na program komputerowy w rozumieniu przepisów dotyczących IP Box składają się m.in. następujące elementy: „kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy, warstwa graficzna i interfejs użytkownika.” „Program komputerowy dotyczy zarówno samodzielnych elementów składowych takich jak interfejs, grafika, architektura systemu, moduły funkcjonalne”;

b) interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4011.34.2020.1.BD, Dyrektor KIS w następujący sposób odniósł się do pojęcia programu komputerowego: zawierające logikę biznesowy dla poszczególnych użytkowników, moduły techniczne odpowiedzialne za stabilną i skalowalną pracę systemu, itp., jak i całości oprogramowania.”

Jednocześnie Dyrektor KIS odrzuca wąski sposób rozumienia programu komputerowego, prezentowany na gruncie pr. aut. co potwierdza treść interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2020 r., Znak: 0114-KDIP3-1.4011.616.2019.2.MZ, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „skrajnie kazuistyczne i skomplikowane podejście przedstawiane w literaturze przedmiotu prawa autorskiego należy odrzucić.”

Należy zatem uznać, że również ze stanowiska prezentowanego przez Dyrektora KIS wynika autonomiczne, szerokie rozumienie pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” na gruncie przepisów prawa podatkowego dotyczących IP Box.

Podsumowując tę część uzasadnienia wniosku, należy wskazać, że:

\- w świetle powyższego należy przyjąć, że szerokie rozumienie pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” na gruncie przepisów prawa podatkowego dotyczących IP Box zostało potwierdzone zarówno w treści Objaśnień podatkowych, jak i w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora KIS. Z treści ww. dokumentów wynika, że za „autorskie prawo do programu komputerowego”, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, można uznać w szczególności:

a) program komputerowy wyrażony w postaci kodu źródłowego lub wynikowego, w tym jego poszczególne wydzielone części, jak również wszelkiego rodzaju zmiany i modyfikacje (np. aktualizacje, poprawki, czy patche), o ile mają twórczy i indywidualny charakter;

b) inne sposoby wyrażenia programu komputerowego, takie jak opisy procedur operacyjnych, czy zestawienia danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych;

c) stanowiące funkcjonalny element programu komputerowego interfejsy łączące program komputerowy z innym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym;

d) architekturę systemu;

e) poszczególne moduły funkcjonalne oprogramowania;

f) moduły techniczne oprogramowania odpowiedzialne za stabilną i skalowalną pracę systemu;

g) warstwę graficzną programu komputerowego, obejmującą grafiki i interfejs użytkownika programu komputerowego.

W związku z powyższym, dla przesądzenia, czy dany program komputerowy lub element tego programu komputerowego stanowi „autorskie prawo do programu komputerowego” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, a w konsekwencji czy do uzyskanych z niego dochodów można stosować preferencyjną stawkę IP Box, należy każdorazowo ocenić, czy spełnia on opisane powyżej kryteria.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem Umów Udostępnienia Oprogramowania są programy komputerowe wyrażone w postaci kodu źródłowego, stanowiące funkcjonalną całość i przeznaczone do wykonywania ściśle określonych zadań, opisanych szczegółowo w poszczególnych Umowach Udostępnienia Oprogramowania. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy programy te stanowią KPWI w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego.

W związku z objęciem ochroną prawnoautorską także poszczególnych wydzielonych części programów komputerowych, jak również ich zmian i modyfikacji (o ile mają one twórczy i indywidualny charakter), KPWI mogą stanowić również poszczególne wydzielone części, fragmenty i modyfikacje Oprogramowania udostępnianego przez Wnioskodawcę w ramach zawieranych Umów Udostępnienia Oprogramowania.

Zgodnie z przyjętym na gruncie art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT szerokim rozumieniem pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, w ocenie Wnioskodawcy KPWI mogą stanowić również poszczególne funkcjonalne elementy Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, takie jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego oprogramowania.

Rozumienie działalności badawczo-rozwojowej na gruncie art. 24d ust. 2 ustawy o CIT

Zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, dla zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box niezbędne jest, aby KPWI zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Pojęcia wytworzenia, rozwinięcia i ulepszenia nie mają definicji ustawowej na gruncie ustawy o CIT, w związku z czym pojęciom tym należy nadać ich potoczne, słownikowe brzmienie. Wytworzenie, rozwinięcie i ulepszenie KPWI na gruncie art. 24d ust. 2 ustawy o CIT to wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP.

Zgodnie więc z pkt 50 Objaśnień podatkowych, wytworzenie oznacza: „w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa „ulepszonego”.

Natomiast w zakresie rozwinięcia i ulepszenia KPWI Objaśnienia podatkowe wskazują, że oznacza ono: słownikiem języka polskiego PWN oznacza „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne.”

Analiza treści indywidualnych interpretacji podatkowych wydawanych przez Dyrektora KIS wskazuje, iż sposób definiowania wytwarzania, ulepszania i rozwijania KPWI nie budzi wątpliwości interpretacyjnych organu podatkowego w odróżnieniu od kwestii sposobu definiowania programu komputerowego, rozpoznawania działalności badawczo-rozwojowej czy poprawnej kwalifikacji źródła uzyskania dochodu z KPWI. Również nie postuluje się uzupełnienia źródeł powstania KPWI o dodatkowe czasowniki, bowiem plastyczność zwrotów wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie KWPI jest z punktu widzenia praktyki wystarczające.

„Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.”

W związku z powyższym należy przyjąć, że dla zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box nie musi dojść do wytworzenia całkowicie nowego autorskiego prawa do programu komputerowego - stawkę tę można stosować również w przypadku rozwinięcia lub ulepszenia już istniejącego programu komputerowego, a więc dostarczenia jego poprawek, aktualizacji, czy dodatkowych modułów zapewniających nowe funkcjonalności. Powyższe potwierdza również stanowisko wyrażone przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2020 r., Znak 0111-KDIB1-2.4011.41.2020.1.AK, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo- rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy, skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.”

Warto zwrócić również uwagę na fakt, iż w tej samej interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS zakwestionował możliwość stosowania preferencyjnej stawki IP Box w stosunku do rezultatów prac stanowiących rozwinięcie lub ulepszenie programu komputerowego, którego podatnik nie jest właścicielem, stwierdzając, że:

W kontekście powyższego warto też zwrócić uwagę na następujące stanowisko, wyrażone przez Dyrektora KIS w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 31 marca 2020 r., Znak: 0115- KDIT1.4011.6.2020.2.MST: „Jak wynika z opisanych we wniosku okoliczności, Wnioskodawca przenosił i przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do „kodu źródłowego”. W wyniku tworzenia nowych kodów źródłowych Wnioskodawca ulepsza i rozwija już istniejące rozwiązania - nie powstaje w wyniku tego całkowicie osobny program - powstaje osobna część funkcjonalna tego programu. Testowanie wytworzonych nowych funkcjonalności programu i naprawianie wykrywanych podczas testowania błędów stanowi rozwijanie i ulepszanie oprogramowania komputerowego i stanowi końcowy element procesu wytworzonych funkcjonalności programu komputerowego. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że Wnioskodawca - wbrew Jego przekonaniu - nie będzie mógł zastosować preferencyjnej stawki opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dochodów uzyskanych z tytułu przenoszenia na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do utworów niebędących programem komputerowym, a tym samym niebędących kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ww. ustawy.”

Z powyższego stanowiska wynika, że jeśli wnioskodawca ulepsza czy rozwija program komputerowy, do którego nie posiada praw (tzw. oprogramowanie podmiotów trzecich), nie będzie uprawniony do zastosowania IP Box, chyba że wytworzy jednocześnie kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Tylko bowiem do dochodu związanego z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej możliwe jest zastosowanie 5% stawki podatku dochodowego. Mając to na uwadze, w kontekście stosowania IP Box należy zwrócić uwagę zwłaszcza na dwie kwestie:

a) konieczne jest zweryfikowanie, czy w podatnik ulepsza lub rozwija przedmiot kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do którego posiada prawa, albo - jeśli tych praw nie posiada - czy w ramach swojej działalności wytwarza nowy przedmiot chroniony kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (np. nowe oprogramowanie, które przeznaczone jest do wykorzystania z oprogramowaniem podmiotu trzeciego lub które współdziała z oprogramowaniem podmiotu trzeciego);

b) istnieje ryzyko, że w sytuacji, kiedy usługi świadczone przez podatnika dotyczą np. prac serwisowych czy drobnych prac rozwojowych oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe przysługują podmiotowi innemu, niż podatnik, stosowanie preferencyjnej stawki podatkowej IP Box do wytworzonych rezultatów prac może zostać uznane za nieprawidłowe.

W kontekście działalności Wnioskodawcy należy podkreślić, iż KPWI w postaci programów komputerowych są wytwarzane oraz na bieżąco ulepszane i rozwijane w ramach osobnego pionu biznesowego w oparciu o uwagi zgłaszane przez pracowników Wnioskodawcy, jak i samych użytkowników tych programów. Z kolei zadaniem pionu biznesowego jest wykorzystanie posiadanej wiedzy i doświadczenia w celu ulepszenia KPWI wcześniej wytworzonych przez Wnioskodawcę. W ocenie Wnioskodawcy, tak ujęte czynności oraz sposób rozwijania oprogramowania przez Wnioskodawcę odpowiadają wymogowi wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia KPWI dla zastosowania preferencyjnej stawki IP Box, o którym mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. Działalność badawczo-rozwojowa, w ramach której dla zastosowania preferencji IP Box KPWI powinny zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone, została zdefiniowana w treści ustawy o CIT. Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, pod tym pojęciem należy rozumieć: „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.”

Analizując tak ujętą definicję, dostrzegalne są trzy cechy, którymi powinna charakteryzować się działalność badawczo-rozwojowa, w postaci:

a) twórczości działań;

b) systematyczności działań;

c) celu powiązanego z zwiększaniem zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań.

Działalność twórcza

Podobnie jak w odniesieniu do sposobu rozumienia programu komputerowego, definiowanie cechy działalności twórczej powinno odbywać się z uwzględnieniem rozumienia nadanego mu przez naukę i orzecznictwo prawa autorskiego, co potwierdza również treść Objaśnień podatkowych. Oceniając spełnienie tego wymogu konieczne jest więc wytworzenie nowego wytworu intelektu, powiązanego z określonymi procesami myślowymi, który powinien zostać uzewnętrzniony i wyodrębniony, a zarazem powinien posiadać cechę oryginalności. Działalność twórcza nie zaistnieje bowiem w odniesieniu do działań mechanicznych, czy też, jeżeli dany wytwór nie odróżnia się w stopniu znacznym od istniejącego już rozwiązania (zob. str. 13 Objaśnień podatkowych).

Jednocześnie analiza indywidualnych interpretacji podatkowych wskazuje na znaczny potencjał rozpoznawania działalności badawczo-rozwojowej w branży IT. Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS z dnia 14 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1- 3.4010.506.2019.1.IZ, brak pewności, czy dany produkt będzie odpowiadać potrzebom rynku może świadczyć o innowacyjności rozwiązania: „Opisywana działalność Spółki prowadzi do stworzenia zupełnie nowej lub ulepszonej Aplikacji odpowiadającej potrzebom rynku, wypełniającej niszę, jak również cechującej się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, że przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem zaproponowanych prac rozwojowych nie ma pewności, czy ich wynik będzie spełniał wymogi klientów oraz rynku. W konsekwencji, potwierdza to, że sam proces rozwojowy nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej. Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny - tworzenie Aplikacji cechującej się innowacyjnością oraz wychodzącej naprzeciw potrzebom klientów i rynku jest podstawą działalności Spółki. W ocenie Wnioskodawcy, spełnienie ww. przestanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d ustawy CIT. Takie rozumowanie jest prawidłowe.”

Warto również w ślad za pkt 37 Objaśnień podatkowych wskazać, iż twórczego charakteru nie mają prace rutynowe i techniczne, takie jak na przykład przetwarzanie danych, które nie jest nakierunkowane na opracowanie nowych metod wykorzystania danych. W związku z tym należy przyjąć, że wszelkie standardowe operacje na danych, polegające na przykład na ich przetwarzaniu, dostosowywaniu, czy zmianie formatu, nie stanowią działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

Systematyczność działań

„Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo- rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.”

Systematyczność działań należy z kolei odczytywać w sposób pozaprawny, według przyjętego rozumienia językowego tego sformułowania. Zgodnie z pkt 39 Objaśnień podatkowych, kluczowe więc będzie prowadzenie działalności w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie jest natomiast wymagane ścisłe kierowanie się harmonogramem, a incydentalność prowadzonych działań nie przekreśla ich systematyczności. Objaśnienia podatkowe systematyczność działań wykładają liberalnie, bowiem jak wskazuje pkt 40 Objaśnień podatkowych:

Jednocześnie Objaśnienia podatkowe jako irrelewantne z punktu widzenia rozpoznania działalności badawczo-rozwojowej podają takie czynniki jak skala, częstotliwość, poziom twórczości i systematyczności, czy też poziom zwiększenia zasobów wiedzy (zob. str. 18 Objaśnień podatkowych).

Jako sposób udokumentowania systematyczności przyjąć można stosowanie ewidencji pracy programistów związanej z wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem określonego KPWI w postaci programu komputerowego.

Zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań

Z kolei zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań zachodzi w wypadku wykorzystania już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak wskazują Objaśnienia podatkowe w pkt 43, celem działalności badawczo- rozwojowej, rozumianej jako szereg systematycznych działań, jest: „zwiększenie zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).”

Objaśnienia podatkowe wykładają przy tym w sposób funkcjonalny rozumienie zwrotu „zwiększenia zasobów wiedzy”, które odnosić należy do zasobów wiedzy określonego przedsiębiorstwa, a nie do wiedzy ogółu społeczeństwa czy ogółu podmiotów działających na rynku. Objaśnienia podatkowe nie wskazują również na jakiekolwiek zawężenia w zakresie ilości odbiorców owego zwiększonego zasobu wiedzy, bowiem produkt może być również zastosowany wyłącznie przez jednego klienta. „Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług".

Warto przytoczyć w tym miejscu pkt 44 Objaśnień podatkowych, zgodnie z którym: „Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.”

Plastyczność tak ujętej definicji pozwala na szerokie jej zastosowanie, m.in. w zakresie prowadzonych prac usprawniających funkcjonowanie oprogramowania, które nie mają charakteru ściśle konserwatorskiego. Świadczenie usług polegających na utrzymaniu oprogramowania komputerowego, w tym naprawianie występujących w nim błędów, czy wytwarzanie modyfikacji oprogramowania usprawniających jego działanie lub dodających nowe funkcjonalności, spełnia w ocenie Wnioskodawcy wymóg zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań.

W podsumowaniu tej części uzasadnienia wniosku Wnioskodawca wskazuje, że:

\- proces wytwarzania, ulepszania oraz rozwijania KPWI, w ramach działalności badawczo- rozwojowej powinien spełniać kryteria twórczości i systematyczności opisane powyżej, z jednoczesnym nakierunkowaniem tych działań na zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań,

\- co do zasady zatem można przyjąć, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę spełnia kryteria dla uznania jej za działalność badawczo-rozwojową z uwagi na to, że:

a) polega na wytwarzaniu, rozwijaniu, modyfikowaniu i ulepszaniu utworów w postaci programów komputerowych, co świadczy o jej twórczym charakterze;

b) Oprogramowanie Wnioskodawcy będące jej przedmiotem jest systematycznie i metodycznie wdrażane, modyfikowane i rozwijane dla kolejnych klientów;

c) wiedza zdobyta przez Wnioskodawcę w ramach tej działalności jest wykorzystywana do usprawniania oraz tworzenia nowych funkcjonalności oprogramowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego):

\- autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT;

\- autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT

\- należy uznać za prawidłowe i uzasadnione.

Ad. 3, 4 i 5. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań Nr 3, 4 i 5. Udostępnienie oprogramowania w modelu SaaS jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej

Dla zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box, poza przesądzeniem, że podatnik wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej (w kontekście przedmiotu niniejszego wniosku - autorskie prawo do programu komputerowego) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, niezbędne jest ustalenie czy i jakie dochody uzyskiwane są przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - tylko takie dochody mogą bowiem zostać objęte preferencyjną stawką podatkową IP Box.

W świetle art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, podatnik może osiągać dochód z KWPI z czterech różnych źródeł:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z punktu widzenia zakresu niniejszego wniosku kluczowe znaczenie będą miały punkty 1) oraz 3) cytowanego powyżej przepisu, a więc punkty dotyczące:

a) dochodu osiąganego z umów licencyjnych dotyczących KPWI oraz

b) dochodu osiągniętego z KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usług Dochody osiągane z umów licencyjnych dotyczących KPWI.

Rozważając, czy dany dochód pochodzi z umowy licencyjnej, w pierwszej kolejności należy ocenić, czy dana umowa spełnia cechy umowy licencyjnej. Z uwagi na fakt, że ustawy o CIT nie zawiera definicji umowy licencyjnej, należy posłużyć się rozumieniem umowy licencyjnej z pr. aut. oraz rozważyć, czy w przypadku udostępniania oprogramowania w modelu SaaS dochodzi do udzielenia licencji na oprogramowanie.

W tym kontekście istotny jest fakt, że program komputerowy, jako utwór stanowiący przedmiot prawa autorskiego, może być udostępniany:

a) poprzez zawarcie umowy licencyjnej na korzystanie z oprogramowania, uprawniającej licencjobiorcę do zainstalowania i korzystania z oprogramowania na własnej infrastrukturze (model „tradycyjny”), albo

b) z wykorzystaniem chmury obliczeniowej w modelu usługi SaaS (Software as a Service).

Licencja na korzystanie z programu komputerowego

Na wstępie należy zaznaczyć, że licencja na korzystanie z programu komputerowego może zostać udzielona na takich samych zasadach, jak w stosunku do innych utworów w rozumieniu pr. aut. - kwestie udzielenia licencji regulują art. 65-68 pr. aut.

Z powyższych przypisów wynika, że dla udzielenia licencji na oprogramowanie nie jest wymagane zachowanie żadnej szczególnej formy - w szczególności nie jest wymagane zachowanie formy pisemnej umowy licencyjnej. Umowa licencyjna może zatem zostać zawarta poprzez złożenia oświadczeń za pośrednictwem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość (np. e-mail, telefon), czy nawet w formie dorozumianej, o ile w oparciu o zachowanie stron można zrekonstruować ich zgodny zamiar co do dozwolonego zakresu korzystania z programu komputerowego na podstawie licencji.

Powyższe oznacza również, że dla udzielenia licencji na podstawie umowy nie jest konieczne posłużenie się sformułowaniem „licencja”, jeżeli z pozostałych postanowień umowy wynika, że wolą stron było umożliwienie korzystania przez licencjobiorcę z konkretnego utworu (programu komputerowego).

Udzielenie licencji w modelu SaaS

„Oprogramowanie jako usługa (SaaS) to model usługi chmurowej umożliwiający odbiorcy usług wykorzystanie aplikacji uruchomionych na infrastrukturze chmury dostarczanej przez dostawcę usług dostępnej na różnych urządzeniach klienckich za pośrednictwem np. przeglądarki internetowej lub klienta aplikacji oraz w przypadku której odbiorca usług nie zarządza ani nie kontroluje infrastruktury chmury, w tym sieci, serwerów, systemów operacyjnych, pamięci masowej, a nawet parametrów konfiguracyjnych aplikacji, z wyjątkiem ograniczonych ustawień konfiguracji aplikacji specyficznych dla użytkownika.”

Usługa SaaS polega na udostępnianiu użytkownikowi określonego oprogramowania komputerowego, zainstalowanego na infrastrukturze należącej do dostawcy i zarządzanej przez dostawcę. W ramach usługi SaaS dostawca udostępnia oprogramowanie, zapewnia prawidłowe działanie infrastruktury, na której zainstalowane jest to oprogramowanie, oraz prowadzi prace umożliwiające poprawne korzystanie z oprogramowania. Usługa SaaS nie jest pojęciem zdefiniowanym w przepisach prawa, jednak dla określenia, czym jest usługa SaaS, można posiłkować się m.in. definicją usługi SaaS, która pojawia się w uchwała nr 97 Rady Ministrów z dnia 11 września 2019 r. w sprawie Inicjatywy "Wspólna Infrastruktura Informatyczna Państwa” (M. P. z 2019 r. poz. 862, dalej jako „Uchwała WIIP”), zgodnie z którą:

W opinii Wnioskodawcy nawet jeśli umowa udostępnienia oprogramowania w modelu SaaS nie przewiduje wprost postanowień licencyjnych, z samego faktu zawarcia takiej umowy można wywodzić zgodę dysponenta majątkowych praw autorskich na korzystanie przez użytkownika z oprogramowania w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne dla jego wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem.

Korzystania z oprogramowania w modelu SaaS w indywidualnych interpretacjach podatkowych

Z perspektywy zastosowania preferencji podatkowej IP Box do dochodów uzyskiwanych z tytułu udostępniania oprogramowania w modelu SaaS istotne jest również zwrócenie uwagi na sposób rozumienia tego rodzaju usług przez organy podatkowe.

Opis modelu usług SaaS pojawia się w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez Dyrektora KIS, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2020 r., Znak: 0112-KDIL2- 2.4011.536.2020.2.KP: „Model SaaS oznacza, że dany program komputerowy jest przechowywany i wykonywany na komputerach dostawcy, a jego funkcjonalności udostępniane klientom/użytkownikom przez Internet. Dzięki takiemu modelowi klient kupuje działające rozwiązanie o określonej funkcjonalności. Dodatkowo Wnioskodawca ciągle rozwija i udoskonala swoją aplikację, wprowadzając do niego okresowo nowe czy też ulepszone funkcjonalności i rozwiązania;”

W powyższej interpretacji indywidualnej organ podatkowy przesądził, iż w modelu SaaS dochodzi w rzeczywistości do udostępnienia oprogramowania rozumianego jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych do realizacji określonych celów przez użytkownika. Powyższe doprowadziło organ do wniosku, iż przedmiotem usługi SaaS jest udostępnienie programu komputerowego. Wprawdzie interpretacja wydana została na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże program komputerowy wskazany w tym przepisie jest rozumiany w sposób tożsamy na gruncie art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Pomimo braku przesądzenia w treści Objaśnień podatkowych, iż oprogramowanie SaaS stanowi program komputerowy w rozumieniu przepisów o IP Box, kwestia ta nie budziła zastrzeżeń również na gruncie wcześniejszych interpretacji indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS (zob. interpretacja indywidualna z dnia 24 grudnia 2019 r., Znak: 0113-KDIPT2-1.4011.552.2019.1.RK).

Również w ramach innych interpretacji indywidulanych Dyrektor KIS wypowiedział się aprobująco o możliwości uznania oprogramowania udostępnionego w modelu SaaS za program komputerowy, o którym mowa w przepisach podatkowych dotyczących preferencji IP Box. W interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.258.2020.1.MF, organ podatkowy uznał argumentację wnioskodawcy, w myśl której dochody z tytułu udzielenia licencji na oprogramowanie, w tym oprogramowanie udostępniane odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service, stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy o CIT.

W świetle przedstawionych powyżej indywidualnych interpretacji podatkowych wydawanych przez Dyrektora KIS należy uznać, że zawsze dopuszczalne jest stosowanie preferencyjnej stawki IP Box w stosunku do dochodów uzyskiwanych z tytułu opłat związanych z udostępnieniem oprogramowania w modelu SaaS na podstawie art. 24d ust. 7 ustawy o CIT na podstawie umowy licencyjnej.

Dochody osiągnięte z KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

W sytuacji, gdy umowa nie przewiduje udzielenia licencji, ograniczając się jedynie do wskazania wynagrodzenia za korzystanie oprogramowania lub za jego poszczególne moduły i funkcjonalności (np. w postaci opłaty abonamentowej) zasadne jest rozstrzygnięcie przyjęte w cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2020 r., wydanej przez Dyrektora KIS, Znak: 0112-KDIL2-2.4011.536.2020.2.KP, zgodnie z którym osiągany w ramach umów abonamentowych dochód z tytułu udostępniania oprogramowania w modelu SaaS zbliżony jest do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT. W przedstawionym w tej interpretacji stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umowy jest dopuszczenie do stosowania przez użytkownika szerszego lub węższego katalogu opcji w ramach platformy, zależnie od wysokości opłaty abonamentowej, bez sprecyzowania umownego czasu i miejsca korzystania z oprogramowania, a także bez zawarcia osobnych umów licencyjnych.

W świetle powyższego należy uznać, że dla zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box w stosunku do dochodów uzyskanych w związku z udostępnieniem oprogramowania w modelu SaaS nie jest konieczne zawarcie umowy licencyjnej na to oprogramowanie - preferencja IP Box może być stosowana również do dochodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia usługi, w ramach której użytkownik uzyskuje dostęp do określonych modułów lub funkcjonalności oprogramowania. Podsumowując tę część uzasadnienia wniosku Wnioskodawca wskazuje, że:

\- pomimo braku wskazania w Objaśnieniach podatkowych, że oprogramowanie w modelu SaaS stanowi program komputerowy, o którym mowa w przepisach regulujących IP Box, treść wydawanych interpretacji indywidualnych pozytywnie przesądza o możliwości opodatkowania za pomocą 5% stawki podatkowej (IP Box) oprogramowania udostępnianego w modelu SaaS. Fakt, iż oprogramowanie jest przechowywane w infrastrukturze dostawcy i w ramach tej infrastruktury wykonywane są prace związane z oprogramowaniem pozostaje prawnie irrelewantny z punktu widzenia skorzystania przez podatnika z preferencji IP Box;

\- jednocześnie w ramach udostępniania oprogramowania w modelu SaaS możliwe jest zarówno:

a) osiąganie dochodu z opłat licencyjnych dotyczących udostępnianego programu stanowiącego KPWI (art. 24d ust. 7 pkt 1) ustawy o CIT), jak również

b) osiąganie dochodu z KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT);

\- kwestia kwalifikacji osiągniętego dochodu do jednej z ww. kategorii zależeć będzie przy tym przede wszystkim od sposobu świadczenia usługi i konstrukcji zawieranych umów (tj. tego, czy przewidują one udzielenie licencji i opłatę licencyjną) - nie wpływa to jednak na końcowy wniosek, zgodnie z którym w obu przypadkach istnieje możliwość zastosowania preferencyjnej stawki IP Box do osiągniętych przez podatnika dochodów.

Możliwość stosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box w stosunku do dochodów osiągniętych przez Wnioskodawcę z tytułu zawartych Umów Udostępnienia Oprogramowania.

Odnosząc powyższe na grunt stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego w niniejszym wniosku należy uznać, że stosowanie preferencji IP Box do części wynagrodzenia uzyskanego z tytułu tych umów (tj. do wynagrodzenia należnego z tytułu realizacji usług objętych umowami) jest prawidłowe.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu usług obejmujących udostępnienie oprogramowania w modelu SaaS stanowią podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box.

Skoro umowy Udostępnienia Oprogramowania zawierają postanowienia dotyczące udzielenia licencji na udostępniane Oprogramowania - bądź w formie odrębnej umowy licencyjnej, bądź w formie postanowień zawartych w umowie obejmującej świadczenie usług przez Wnioskodawcę, to tym samym w ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że na podstawie ww. umów dochodzi do udzielenia licencji na Oprogramowanie. Należy bowiem uznać, że zgodnie z treścią tych umów zgodnym zamiarem stron było udzielenie licencji na Oprogramowanie, niezależnie od pozostałych świadczonych usług, o czym może świadczyć m.in. uprawnienie kontrahentów Wnioskodawcy do dalszego sublicencjonowania oprogramowania.

W związku z powyższym, uzyskane z tego tytułu dochody należy zakwalifikować jako osiąganie dochodu z opłat licencyjnych dotyczących udostępnianego programu stanowiącego KPWI (art. 24d ust. 7 pkt 1) ustawy o CIT). Niezależnie jednak od powyższego, nawet gdyby przyjąć, że na podstawie Umów Udostępnienia Oprogramowania nie dochodzi do udzielenia licencji z uwagi na specyfikę udostępniania oprogramowania w modelu SaaS, dochody te mogą zostać zakwalifikowane jako dochody osiągane z KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Powyższe należy odnosić również do dochodów uzyskanych z tytułu udostępnienia dodatkowych modułów oprogramowania stanowiących program komputerowy w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

Opłata za dostarczenie modyfikacji oprogramowania

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki IP Box w stosunku do usług obejmujących wytworzenie i dostarczenie wszelkiego rodzaju modyfikacji, poprawek czy aktualizacji oprogramowania. Zgodnie bowiem z treścią zawieranych przez Wnioskodawcę umów licencyjnych, licencja udzielona poszczególnym klientom obejmowała również wszelkie opracowania, modyfikacje i nowe wersje oprogramowania dostarczone klientowi przez Wnioskodawcę (m.in. w zakresie świadczenia usług utrzymania czy rozwoju oprogramowania). W związku z powyższym należy przyjąć, że w zakresie wytworzonych przez Wnioskodawcę modyfikacji, poprawek czy aktualizacji oprogramowania również dochodzi do udzielenia licencji i pobrania opłaty licencyjnej uwzględnionej w cenie usługi.

Niezależnie od powyższego, nawet gdyby przyjąć, że wytworzone modyfikacje, poprawki czy aktualizacje oprogramowania nie stanowią samodzielnie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (np. z uwagi na specyfikę udostępniania oprogramowania w modelu SaaS, czy na fakt, że nie mogą one stanowić samodzielnego programu komputerowego w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT), to i tak do uzyskanego z ich tytułu dochodu można stosować preferencyjną stawkę podatkową IP Box. Zgodnie bowiem poglądem wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 października 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 619/20, prace mające charakter ulepszania oprogramowania objęte są preferencją IP Box, nawet jeżeli nie dojdzie do powstania nowego oprogramowania: „Mając na uwadze powyższe nie sposób zgodzić się z organem, że skoro z opisu zdarzenia wynika upgrade nie jest samodzielnym oprogramowaniem komputerowym, a w efekcie rozwijania/ulepszenia przez wnioskodawcę programów M. i C. nie powstaje samodzielny program komputerowy, uzyskany przez skarżącego dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do części oprogramowania niestanowiących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może być zakwalifikowany do dochodów z kwalifikowanego IP.”

W związku z powyższym należy przyjąć, że do wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług obejmujących wytworzenie i dostarczenie modyfikacji, poprawek czy aktualizacji oprogramowania, w tym w toku realizacji szeroko rozumianych usług utrzymaniowych (np. maintenance, czy usług opieki nad aplikacją) również można stosować preferencyjną stawkę podatkową IP Box.

Podobnie w przypadku usług polegających wyłącznie na wytworzeniu i dostarczeniu modyfikacji, poprawek czy aktualizacji Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę (np. prace rozwojowe oraz modyfikacje modułów czy funkcjonalności) należy przyjąć, że dochód uzyskany z tego rodzaju usług w całości stanowi dochód uzyskany z tytułu wytworzenia i rozwinięcia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które zostało uwzględnione w cenie usługi. Realizacja takich usług w całości związana jest bowiem z wykonaniem na rzecz klienta prac programistycznych polegających na wytworzeniu modyfikacji oprogramowania zgodnych z zamówieniem.

Opłata za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych

Z treści Umów Udostępnienia Oprogramowania zawieranych przez Wnioskodawcę wynika, że mechanizmy integracji stanowią zestaw narzędzi informatycznych realizujących transfer danych pomiędzy Oprogramowaniem a systemem informatycznym klienta, a co za tym idzie - są elementem Oprogramowania niezbędnym z perspektywy zapewnienia prawidłowej wymiany danych i właściwego działania Oprogramowania z innym oprogramowaniem.

W związku z powyższym należy uznać, że w świetle treści Objaśnień podatkowych mechanizmy integracji spełniają kryteria do uznania ich za interfejsy, które mogą stanowić programy komputerowe w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym - być podstawą do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej IP Box.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że preferencję IP Box można stosować do dochodów osiągniętych przez Wnioskodawcę z tytułu usług polegających na budowie, modyfikacji i dostarczeniu mechanizmów integracyjnych.

Podsumowując tę część uzasadnienia wniosku Wnioskodawca wskazuje, że Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki IP Box w stosunku do części usług i świadczeń realizowanych w oparciu o Umowy Udostępnienia Oprogramowania szczegółowo opisanych w treści wniosku. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego):

\- dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT);

\- dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT);

\- dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT).

Ad. 6. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 6

Zgodnie z art. 24 ust. 1 (przepis przejściowy) ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, 2500), w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 24d i art. 24e Ustawy o CIT mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), skoro w odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji nie może ustalić wysokości kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej, to należy uznać, że Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d i 24e Ustawy o CIT może przyjąć koszty związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019r.

Ad. 7. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 7

Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Według art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus): w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Jednocześnie stosownie do art. 24d ust. 11 ustawy o CIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Co więcej, jak wynika z treści Objaśnień podatkowych, obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP." (strona 57 Objaśnień). Przywołane wyżej przepisy ustawy o CIT oraz treść Objaśnień wskazują zatem konkretne kategorie przychodów, które należy uwzględnić przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Takich jednoznacznych wytycznych brak natomiast w kontekście kosztów uzyskania przychodów. Z treści Objaśnień wynika jedynie tyle, że obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy podatnik powinien uwzględnić nie tylko koszty, które bezpośrednio przyczyniły się do ich powstania, ale także te koszty, które przyczyniły się do powstania przychodów w sposób pośredni.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podatnika uzyskującego zarówno przychody podlegające opodatkowaniu według zasad ogólnych (tj. stawki podatku 19%), jak i przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowanych w ramach preferencji IP Box (tj. stawki podatku 5%) konieczne jest odpowiednie alokowanie kosztów pośrednich (których nie można przypisać bezpośrednio do żadnego z tych przychodów) do każdego z tych źródeł. W ocenie Wnioskodawcy, zasadnym będzie skorzystanie w tym celu z klucza przychodowego, w ramach którego do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zastosowana będzie proporcja, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B.

Za przyjęciem powyższej metodologii przemawia kilka argumentów:

\- po pierwsze ani przepisy ustawy o CIT, ani treść Objaśnień w żadnym punkcie nie wyłączają możliwości zastosowania klucza przychodowego celem alokacji kosztów pośrednich przez podatników;

\- po drugie, jest to powszechnie stosowana metoda alokacji kosztów, która odzwierciedla zdolność generowania przychodów przez podatnika w konkretnych obszarach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej i znajduje uzasadnienie dla zastosowania niemal w każdej branży. Metoda ta budzi także najmniej wątpliwości podatników i pozwala na szybką weryfikację podziału kosztów pośrednich przez organy podatkowe;

\- po trzecie, na gruncie przepisów ustawy o CIT klucz przychodowy jest znaną i powszechnie stosowaną metodą alokacji kosztów pośrednio związanych z uzyskaniem przychodów. Stosownie do treści art. 15 ust. 2-2a ustawy o CIT alokacji według klucza przychodowego należy dokonywać m.in. w przypadku uzyskiwania przez podatników dochodów niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych z opodatkowania, czy też przyporządkowania kosztów pośrednich do przychodów z zysków kapitałowych oraz z innych źródeł.

Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy akceptacja zaprezentowanego przez niego stanowiska pozwoliłaby zachować spójność co do stosowanych w obrębie ustawy o CIT metod alokacji kosztów. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Wnioskodawca w szczególności wskazuje w powyższym zakresie na uzasadnienie interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.565.2019.1.SG, w której odnosząc się do kwestii alokacji kosztów pośrednich, wskazano na treść Objaśnień, zgodnie z którymi „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób te koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę tę stosuje się również do dochodów częściowo niepodlegających opodatkowaniu i częściowo zwolnionych z opodatkowania.

Należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, iż nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w przedmiotowym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne "powiązanie" odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła). W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, to obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie przychodów przypisanych w danym roku podatkowym (okresie roku podatkowego) do Działu Produkcji Oprogramowania.

Ad. 8. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 8

Ze względu na fakt, iż preferencja IP Box jest rozliczana dopiero w zeznaniu rocznym, koszty pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie muszą być przypisywane miesięcznie do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, lecz można dokonać takiego przyporządkowania po zakończeniu danego roku podatkowego, przed rozliczeniem preferencji IP Box za ten rok podatkowy.

W przedstawionym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego za takim uznaniem dodatkowo przemawia okoliczność, że w roku podatkowym Wnioskodawca płaci uproszczone zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. W takiej sytuacji ustalenie ostatecznego klucza przychodowego jest możliwe dopiero po zakończeniu roku podatkowego.

Ad. 9. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 9

Odnosząc się do kwestii korekty rocznych zeznań CIT w celu zastosowania obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r., wskazać należy, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (w tym również zeznanie, wykaz oraz informację, do których składania obowiązani są, na podstawie odrębnych przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci).

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku; podatnik ma zatem prawo skorygować deklarację za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ww. ustawy).

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, jeżeli w złożonych w ustawowych terminach zeznaniach CIT-8 za lata 2019 2020 Wnioskodawca nie zastosował obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z Oprogramowania, to przysługuje mu prawo do złożenia korekty tych zeznań, zgodnie z cytowanym powyżej art. 81 § 1 Ordynacja podatkowa w zakresie dochodów z Oprogramowania poprzez zastąpienie ulgi na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box. Brak jest bowiem odrębnych przepisów, które stanowiłyby inaczej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 15 marca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.540.2020.2.PC.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, nie była ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”). Kwestia ta została przyjęta jako nie podlegający ocenie element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213);

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)\*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o CIT przez podmioty powiązane należy rozumieć:

a. podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b. podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

· ten sam inny podmiot lub

· małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c. spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

d. podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2\. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Ad. 1 i Ad. 2

Należy zauważyć, że Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1062, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest polska firmą informatyczną. Wnioskodawca oferuje swoim klientom oprogramowanie w modelu SaaS. Pierwszy produkt Wnioskodawcy to Oprogramowanie A, to rozwiązanie informatyczne które skutecznie ingeruje producentów z partnerami handlowymi, wspierając m.in. dwustronna wymianę oraz przetwarzanie dużej ilości danych i dokumentów z obszaru sprzedaży oraz logistyki. Oprogramowanie A pozwala producentom na oparcie współpracy z partnerami handlowymi o rzeczywiste dane na temat przepływu towarów w dystrybucji pośredniej. Drugim produktem Wnioskodawcy jest Oprogramowanie B, którego zadanie jest wsparcie producentów w planowaniu, prowadzeniu oraz rozwoju sprzedaży terenowej. Oprogramowanie B pozwala na dotarcie do odpowiednich klientów z właściwą oferta oraz działaniami we właściwym czasie, a także umożliwia stworzenie i utrzymywanie optymalnych warunków sprzedażowych w obsługiwanych sklepach. Oprogramowanie B usprawnia współpracę przedstawicieli handlowych producentów z obsługiwanymi sklepami. Oprogramowanie A i B (dalej łącznie jako: „Oprogramowanie”) podlega ochronie zgodnie z przepisami o ochronie zgodnie z art. 74 Ustawy o prawie autorskim. Autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania przysługują i będą przysługiwać Wnioskodawcy. W procesie wytwarzania Oprogramowania pracownicy Wnioskodawcy w wyniku wykonywania swoich obowiązków przenoszą wszelkie autorskie prawa majątkowe na Wnioskodawcę. Oprogramowanie zostało wytworzone w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę oraz jest na bieżąco ulepszane i rozwijane. Oprogramowanie zostało wytworzone i będzie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzanej prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ proces wytwarzania Oprogramowania miał i będzie mieć miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzane, rozwijane i ulepszane Oprogramowanie nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępnie aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań ( nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), nie występują dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Oprogramowanie zostało wytworzone w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Oprogramowanie jest na bieżąco ulepszane i rozwijane w ramach wydzielonego pionu biznesowego w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (Działu Produkcji Oprogramowania). Zmiany dokonywane w Oprogramowaniu przez Wnioskodawcę obejmują nowe rozwiązania oraz ulepszenia istniejących rozwiązań. Źródłami zmian będących podstawą ulepszania i rozwoju Oprogramowania są:

\- pracownicy Wnioskodawcy,

\- zgłoszenia od klientów Wnioskodawcy,

\- zgłoszenia od dealerów Oprogramowania.

W celu zapewnienia rozwoju i ulepszenia Oprogramowania Dział Produkcji Oprogramowania podejmuje działania badawczo-rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (dalej jako „Prace B+R”). Poza zakresem Prac B+R Wnioskodawca podejmuje też działania obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do Oprogramowania. Oprogramowanie zostało wytworzone i będzie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ proces wytwarzania Oprogramowania miał i będzie mieć miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia:

\- czy autorskie prawo majątkowe do Oprogramowania, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programów komputerowych, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT oraz

\- czy autorskie prawa majątkowe do poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, w kontekście przedstawione opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego z którego wynika, że Wnioskodawca jest twórcą Oprogramowania oraz poszczególnych wydzielonych części Oprogramowania, a także modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalności elementów tego Oprogramowania. Oprogramowanie, jak i jego wydzielone części oraz modyfikacje powstają w ramach działalności badawczo-rozwojowej, która wykonywana jest przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wskazał, że prawa autorskie do Oprogramowania A i B podlega ochronie prawnej na podstawi art. 74 Ustawy o prawie autorskim. Ponadto Wnioskodawca nie sprzedaje praw autorskich do ww. Oprogramowania, tylko je udostępnia w formie licencji. Zatem ww. Oprogramowanie wraz z jego poszczególnymi częściami i modyfikacjami stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

\- pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 zgodnie, z którym Oprogramowanie, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest „kwalifikowanym prawem własności intelektualnej” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT - należy uznać za prawidłowe oraz

\- pytania oznaczanego we wniosku Nr 2, z którym poszczególne wydzielone części Oprogramowania dostarczanego przez Wnioskodawcę, jak również do zmian i modyfikacji Oprogramowania oraz poszczególnych funkcjonalnych elementów tego Oprogramowania (mających twórczy i indywidualny charakter), takich jak interfejsy, dodatkowe moduły funkcjonalne i techniczne, elementy graficzne, elementy interfejsu użytkownika, czy wszelkie modyfikacje dostarczanego Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT - należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3, Ad. 4 i Ad. 5

Przechodząc do pytań oznaczonych we wniosku Nr 3, Nr 4 i Nr 5 należy odnieść się do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego we wniosku z którego wynika, że Wnioskodawca zawiera/będzie zawierał z klientami umowy, których przedmiotem jest udostępnianie Oprogramowania, jak i świadczenie usług koniecznych dla skutecznego korzystania z tego Oprogramowania przez klientów (dalej: „Umowy Udostępnienia Oprogramowania”). W ramach Umów Udostępniania Oprogramowania występują zobowiązania Wnioskodawcy do udostęnienia i utrzymania Oprogramowania (nazywane również abonamentem lub kompleksową usługa Oprogramowania) oraz do wdrożenia Oprogramowania. Umowa Udostępnienia Oprogramowania zawierają postanowienia dotyczące udzielenia licencji na udostępnianie Oprogramowania - bądź w formie odrębnej umowy licencyjnej, bądź w formie postanowień zawartych w umowie obejmującej świadczenie usług przez Wnioskodawcę. Umowy Udostępniania Oprogramowania zawierają postanowienia dotyczące sublicencjonowania Oprogramowania przez kontrahentów Wnioskodawcy. Zgodnie z treścią zawieranych przez Wnioskodawcę Umów Udostępniania Oprogramowania, licencja udzielona poszczególnym klientom obejmowała również wszelkie opracowania, modyfikacje i nowe wersje oprogramowania dostarczone klientom przez Wnioskodawcę (m.in. w zakresie świadczenia usług utrzymania czy rozwoju oprogramowania). Z treści Umów Udostępniania Oprogramowania zawieranych przez Wnioskodawcę wynika, że mechanizmy integracji stanowią zestaw narzędzi informatycznych realizujący transfer danych pomiędzy Oprogramowaniem a system informatycznym klienta. Są element Oprogramowania niezbędnym z perspektywy zapewnienia prawidłowej wymiany danych i właściwego działania Oprogramowania z innym oprogramowaniem. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umów Udostępniania Oprogramowania obejmują dodatkowo m.in. usługi help desk, analizy wdrożeniowe i raportowanie, nadzorowanie wdrożeń, zarządzanie infrastrukturą, usługi serwisowe, testy produktów oraz prowadzenie szkoleń dla użytkowników Oprogramowania. Warunkiem koniecznym do świadczenia tych usług zawsze jest odpłatne udostępnienie Oprogramowania przez Wnioskodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku Nr 3 dotyczą ustalenia, czy dochody Wnioskodawcy z opłat za udostępnienie Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych, mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, w kontekście opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazać należy, że Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności indywidulanej w zakresie opłat i należności wynikających z Umowy Udostępniania Oprogramowania (w tym opłaty abonamentowe), które dotyczą prawa własności intelektualnej. Ponadto, jak wskazano wyżej, wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku powyższym stwierdzić należy, że dochód uzyskany z opłat lub należności wynikających z Umów Udostępnienia Oprogramowania, w tym opłat abonamentowych zawieranych z klientami, może zostać opodatkowany 5% stawką podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku Nr 4, czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT), wskazać należy, że zgodnie z treścią zwieranych przez Wnioskodawcę umów licencyjnych, licencja udzielana poszczególnym klientom obejmowała również wszelkie opracowania, modyfikacje i nowe wersje oprogramowania dostarczane klientowi. Ponadto, jak wskazano wyżej Oprogramowanie wraz z jego modyfikacjami stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. Prowadzona jest również ewidencja zgodnie z art. 24e ust. 1 cyt. ustawy. Zatem dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie modyfikacji Oprogramowania również mogą być opodatkowane 5% stawka podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodami z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT).

W zakresie wątpliwości objętych zakresem pytania Nr 5 dotyczącym ustalenia, czy dochody Wnioskodawcy z opłat za dostarczenie oraz modyfikację mechanizmów integracyjnych dotyczących Oprogramowania mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ są dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT i które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT), wskazać należy, że z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że mechanizmy integracji stanowią zestaw narzędzi informatycznych realizujących transfer danych pomiędzy Oprogramowaniem a systemem informatycznym klienta, czyli są elementem Oprogramowania niezbędnym do zapewnienia prawidłowej wymiany danych i właściwego działania Oprogramowania z innymi oprogramowaniami.

W związku z powyższym należy uznać, że skoro mechanizmy integracji są elementem Oprogramowania niezbędnym do zapewnienia prawidłowej wymiany danych i właściwego działania Oprogramowania z innymi oprogramowaniami, to jako całość Oprogramowania stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 cyt. ustawy. Tym samym dochód uzyskany z ww. tytułu jako dochód z kwalifikowanego IP może być opodatkowany 5 % stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP BOX zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3, Nr 4 i Nr 5 należało uznać prawidłowe.

Ad. 6

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca poniósł, ponosi/będzie ponosić koszty uzyskania przychodów z Oprogramowania. W odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji nie może ustalić wysokości kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Od 2019 r. koszty pozostające w bezpośrednio związku z przychodami z Oprogramowania obejmują przede wszystkim koszty z działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, których efektem jest tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać należy, że Ustawodawca dodał przepis przejściowy i tak w myśl art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2 mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, wyjaśnić należy, że z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dot. IP-BOX (akapit nr 190) w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanym IP, gdzie przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania przepisów o IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r., należy uznać za prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 6 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 7 i Ad. 8

Kolejnym zagadnieniem poddanym do oceny jest kwestia, ustalenia czy:

\- obliczając dochód z Oprogramowania w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego) celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym (lub w danym okresie roku podatkowego), Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. do przyporządkowania zaewidencjonowanych i wyodrębnionych kosztów tego rodzaju do zaewidencjonowanych i wyodrębnionych przychodów z Oprogramowania (oddzielnie dla Oprogramowania A i Oprogramowania B) stanowiących przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B) pozostają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę odpowiednio z Oprogramowania A i Oprogramowania B,

\- czy obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za dany rok podatkowy i stosując opisany we wniosku klucz przychodowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych, zaewidencjonowanych i wyodrębnionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca może dokonywać takiej alokacji kosztów pośrednich po zakończeniu danego roku podatkowego, w rozliczeniu preferencji IP Box za ten rok podatkowy.

Z opisu sprawy wynika, że niezależnie od wydatków bezpośrednich Wnioskodawca ponosi również koszty pośrednie, tj. takie kategorie kosztowe, przy których niemożliwe będzie ich bezpośrednie przypisanie do przychodów uzyskiwanych w danym roku podatkowym z konkretnego Oprogramowania (Oprogramowanie A i B - kwalifikujących się do opodatkowania w ramach Preferencji IP BOX) lub do przychodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę (i tym samym opodatkowanym według zasad ogólnych przewidzianych w Ustawie CIT, czyli co do zasady zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. według podstawowej stawki podatku 19%). Kosztami pośrednimi, o których mowa powyżej będą:

\- koszty ogólnego zarządu,

\- pozostałe koszty operacyjne,

\- koszty finansowe,

\- koszty sprzedaży – w części nie związanej bezpośrednio z uzyskanymi w danym roku podatkowym przychodami z Oprogramowania lub przychodami osiąganymi z pozostałej działalności Wnioskodawcy oraz

\- oraz inne koszty pozostające w pośrednim związku, których pośrednim efektem jest tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania.

Koszty takie mogą być związane z działalnością Wnioskodawcy w ramach:

\- działu backoffice: np. pion finansowy, dział administracji, dział administracji personalnej, dział organizacyjno-prawny, dział świadczący usług informatyczne, dział audytu wewnętrznego, dział szacowania ryzyka),

\- zarządu, oraz

\- pion tworzącym rozwijający i ulepszający Oprogramowanie.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać na treść objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, zgodnie z którymi „Obliczając wysokości dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu polegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”

Zauważyć w tym miejscu należy, że ww. objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie pomnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób też koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zauważyć również należy, ze zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio (art. 15 ust. 2a ustawy o CIT).

Zdaniem tut. Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, iż nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przydających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o których mowa w przedmiotowym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, to obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, Wnioskodawca uprawniony będzie stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 7 i 8 uznano za prawidłowe.

Ad. 9

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia, czy w sytuacji, gdy w złożonych zeznaniach rocznych CIT za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował preferencji IP Box do dochodów z Oprogramowania i zadeklarował opodatkowanie tych dochodów na zasadach ogólnych z ulgą na działalność badawczo-rozwojową, w celu skorzystania z preferencji IP Box dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. Wnioskodawca może skorygować roczne zeznanie CIT w zakresie dochodów z Oprogramowania zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 Ordynacja podatkowa).

Jak wykazano wyżej kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1\. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

2\. należy do jednej kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3\. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których strona jest Unia Europejska.

Wskazać należy, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożlwiający obliczanie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej,

2\. prowadzi ewidencje rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

4\. dokonywać zapisów prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej samej usługi albo do tych produktów lub usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosowanie do art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Odrębna ewidencja – zgodnie z art. 24e ustawy o CIT – ma na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe do opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która skutkuje wytworzeniem kwalifikowanych praw autorskich, a jednoczenie prowadził w latach 2019 i 2020 stosowną ewidencję rachunkową, o której mowa w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, to dochody osiągnięte ze sprzedaży kwalifikowanego IP mogą zostać opodatkowane 5% stawką podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, w tych latach podatkowych (2019 i 2020).

Zatem, Wnioskodawca może skorzystać z preferencji podatkowej IP BOX dla dochodów uzyskanych z Oprogramowania w 2019 r. lub w 2020 r. i w związku z tym może skorygować roczne zeznania CIT za 2019 r. i 2020 r. w zakresie dochodów z Oprogramowania stanowiącego kwalifikowane IP zastępując w tym zakresie ulgę na działalność badawczo-rozwojową rozliczeniem dochodów z Oprogramowania według preferencji IP Box.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 9 należało uznać prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.