Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.122.2019.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-29
Teza: Czy w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy albo inny fundusz celowy, Spółka w dalszym ciągu będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: działalność-działalność zwolniona z opodatkowania; fundusz; gmina; kapitał-kapitał zapasowy; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS); zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.) uzupełnionego 24 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy albo inny fundusz celowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) w przypadku:

*   przeznaczenia dochodu, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych – **jest prawidłowe**;
*   przeznaczenia dochodu, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe na cele inne niż związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy albo inny fundusz celowy. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 20 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.122.2019.1.DP, 0111-KDIB1-2.4010.195.2019.1.DP, 0111-KDIB1-2.4010.196.2019.1.DP wezwano do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia 24 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową (spółka z o.o.), której jedynym udziałowcem jest Gmina Miasto B. Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z gospodarką mieszkaniową, z której dochód podlega zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 865, dalej jako „updop” lub „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca osiąga także dochody z działalności opodatkowanej - dzierżawa nieruchomości. Spółka co roku odnotowuje zysk, który na podstawie uchwały wspólnika przeznacza na kapitał rezerwowy lub ewentualnie tworzy inne fundusze np. fundusz remontowy. Wnioskodawca na bieżąco ponosi koszty działalności, które stanowią wszelkie opłaty ponoszone w związku z nieruchomościami (opłaty za media, podatki, pozostałe opłaty), jak również związane z bieżącym utrzymaniem nieruchomości (bieżące remonty, obsługa). Wydatki te dotyczą zarówno nieruchomości zaliczanych do zasobów mieszkaniowych, a też nieruchomości dzierżawionych. Spółka planuje transakcję podwyższenia kapitału zakładowego ze środków pochodzących z zysku Spółki tj. ze środków zgromadzonych na kapitale rezerwowym Spółki.

W uzupełnieniu wniosku z 24 maja 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że zysk (część zysku), o jakim mowa we wniosku, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe w zakresie w jakim odpowiada dochodowi częściowo był i częściowo będzie przez Wnioskodawcę przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy albo inny fundusz celowy, Spółka w dalszym ciągu będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy lub inny fundusz celowy Spółki, w dalszym ciągu będzie ona mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 865, dalej jako „updop” lub „ustawa o CIT”), cyt.: „Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód”. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, cyt.: „Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów”.

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. W przepisie tym wskazano katalog dochodów wolnych od podatku, które nie są ujmowane w podstawie opodatkowania. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, cyt.: „Wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi”.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z powyższych regulacji można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przy tym definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

W konsekwencji, przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci).

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Podsumowując, powołany wyżej przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje zwolnienie o charakterze podmiotowo-przedmiotowym. Dotyczy ono bowiem wskazanej w nim grupy podmiotów, i jednocześnie obejmuje określoną kategorię ich dochodów, tj. dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Dodatkowo w celu skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody te muszą zostać przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz nie mogą pochodzić z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Podkreślenia wymaga, że pojęcie dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem CIT oraz zysku wynikającego ze sprawozdania finansowego sporządzonego przez podatnika nie są tożsame. Dochód stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast zysk stanowi kwotę wyrażoną w pieniądzu, która może zostać wypłacona wspólnikom jako dywidenda albo pozostawiona w spółce kapitałowej. Podjęcie uchwały o pozostawieniu zysku w spółce zobowiązuje spółkę kapitałową do przeksięgowania zysku na kapitał zapasowy albo rezerwowy lub na inny fundusz utworzony przez Spółkę, zgodnie z treścią podjętej uchwały. Zatrzymany w Spółce zysk na podstawie uchwały wspólnika nie może być wykazywany w sprawozdaniu finansowym jako zysk, ale koniecznym jest przeksięgowanie zysku na inny kapitał własny. Z chwilą podjęcia uchwały o pozostawieniu zysku w Spółce i podwyższeniu określonego kapitału dochodzi do podziału zysku, a sam zysk musi zostać przeksięgowany na inny kapitał. Tym samym zatrzymanie zysku w Spółce na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników oraz przeksięgowanie kwot na kapitał zapasowy albo rezerwowy, ewentualnie inny fundusz utworzony przez podatnika, nie wpływa na prawo podatnika do zwolnienia dochodu z opodatkowania podatkiem CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 865, dalej jako „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustalony w powyższy sposób dochód (art. 7 ust. 2 updop) może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku, czyli innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przy tym definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

W konsekwencji, przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci).

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

A zatem z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych (warunek zawieszający) i bez względu na termin wydatkowane na te cele (warunek rozwiązujący).

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Jak wynika z pytania wyznaczającego zakres sprawy, przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia oceny stanowiska co do spełnienia warunku zawieszającego. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Zwolnienie, o którym mowa powyżej, ma charakter warunkowy i nie dotyczy dochodów uzyskiwanych z działalności określonej w art. 17 ust. 1a pkt 1 i pkt 1a updop.

Zgodnie z tym przepisem zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1\. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, zwolnienie to nie ma zastosowania, jeżeli uzyskane przez podatnika dochody, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowane są na inne cele niż określone ww. zwolnieniem.

Zatem przepis ten wprowadza ograniczenie zakresu zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop tylko do dochodu, który podatnik nie tylko przeznaczy na cele określone w ww. przepisie, ale i wydatkuje na te cele. Istotne jest to, że samo przeznaczenie dochodu na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop nie wystarczy dla zachowania prawa do zwolnienia, gdyż wydatkowanie dochodu na inny cel, to zwolnienie unicestwi. Jest tu charakterystyczne to, że art. 17 ust. 1 pkt 44 updop w istocie tylko określa cele, które uzasadniać mogą zwolnienie od podatku, o ile podatnik osiągnie dochód. Nie określa on żadnych innych warunków tego zwolnienia. Czyni to natomiast ustawodawca w powołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, z którego wynika, że samo tylko przeznaczenie dochodu na określony w przepisach cel nie jest wystarczające do zwolnienia, o ile dochód nie będzie wydatkowany na ten cel.

Kolejny warunek omawianego zwolnienia ustawodawca wprowadził w art. 17 ust. 1b updop. Zgodnie z tym przepisem, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ustawodawca wprowadził w tym przepisie ułatwienie dla podatników w korzystaniu ze zwolnienia, bowiem postanowił, że wydatkowanie dochodu może nastąpić - po uprzednim jego (lub równoczesnym) przeznaczeniu - w czasie znacznie późniejszym od momentu jego osiągnięcia i przeznaczenia. Jednakże wprowadził przy tym warunek rozwiązujący - pozbawiający podatnika zwolnienia w przypadku jego wydatkowania na inny niż preferowany cel ustawowy.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop sformułowania „w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów” tj. gospodarki zasobami mieszkaniowymi, oznacza, że przeznaczenie dochodów podatnika na realizację innych celów nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia tego dochodu od opodatkowania.

Należy podkreślić, że zwolnienie przedmiotowe o jakim mowa w powołanych wcześniej przepisach, jest wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu musi być interpretowane ściśle, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, z którego ono wynika.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z gospodarką mieszkaniową, z której dochód podlega zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop. Jak zaznaczył Wnioskodawca osiąga on także dochody z działalności opodatkowanej – dzierżawy nieruchomości. Spółka co roku odnotowuje zysk, który na podstawie uchwały wspólnika przeznacza np. na kapitał rezerwowy. Wnioskodawca ponosi koszty działalności, które stanowią wszelkie opłaty ponoszone w związku z nieruchomościami np. opłaty za media, podatki, jak również związane z bieżącym utrzymaniem nieruchomości np. remonty. Wydatki te dotyczą zarówno nieruchomości zaliczanych do zasobów mieszkaniowych, ale też nieruchomości dzierżawionych. Zysk (część zysku), o jakim mowa we wniosku, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe w zakresie w jakim odpowiada dochodowi częściowo był i częściowo będzie przez Wnioskodawcę przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy albo inny fundusz celowy, Spółka w dalszym ciągu będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej.

Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy należy zauważyć, że zgodnie z powołanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, warunkiem zwolnienia od podatku jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   dochody muszą pochodzić z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz
*   muszą zostać przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Przy czym, należy podkreślić, że zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w przepisie art. 17 ust. 1 updop, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie. A zatem nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego podatnik, który wydatkuje osiągnięty dochód na cele inne niż określone w art. 17 ust. 1 updop.

Jak wskazał Wnioskodawca, zysk (część zysku), o jakim mowa we wniosku, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe w zakresie w jakim odpowiada dochodowi częściowo był i częściowo będzie przez Wnioskodawcę przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że podlegają opodatkowaniu dochody, które nie pochodzą z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz dochody, które nie zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. A zatem, dochód Wnioskodawcy, który nie będzie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych już na etapie jego powstania, nie zostanie bowiem spełniony warunek przeznaczenia dochodu na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop zwolnieniu podlegają tylko te dochody, które przeznaczone są na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Reasumując, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop tylko w odniesieniu do dochodu osiągniętego z zasobów mieszkaniowych, który przeznaczy na utrzymanie tych zasobów. Kwestia skutków podatkowych wynikających z wydatkowania tego dochodu, a więc spełnienia warunku rozwiązującego objęta została zakresem kolejnego pytania, na które udzielono odpowiedzi odrębnym rozstrzygnięciem.

A zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop w odniesieniu do dochodu z gospodarki mieszkaniowej w przypadku przeznaczenia całego zysku bilansowego za dany rok obrotowy na kapitał zapasowy lub rezerwowy albo inny fundusz celowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) w przypadku:

*   przeznaczenia dochodu, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych – jest prawidłowe;
*   przeznaczenia dochodu, którego źródłem są zasoby mieszkaniowe na cele inne niż związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowaw art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.