Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-179/11-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-28
Teza: Przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie istotnie przedsiębiorstwo Spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; restrukturyzacja; udziałowiec; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.05.2011 r. (data wpływu 23.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do Grupy kapitałowej R. S.A. (dalej: „Grupa”), działającej w branży deweloperskiej. Spółka ma się docelowo zajmować działaniami związanymi z realizacją zadań w zakresie nieruchomości mieszkaniowych. Jedynym udziałowcem Spółki jest R. Sp. z o.o. (dalej: „R.”), również należąca do Grupy. Spółka została założona i rozpoczęła działalność w grudniu 2010 r. Jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy rozpoczął się w 2010 r. i kończy się 30 listopada 2011 r.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 12 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP, Spółka stosuje do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego, co do zasady, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem działalności R. jest w szczególności realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, jak również wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Aktualnie podstawową działalnością R. jest zagospodarowanie posiadanych gruntów w W. o łącznej powierzchni około 37.000 m2, z której część jest przeznaczona na realizację pierwszego etapu osiedla (dalej: „Osiedle Mieszkaniowe”). W pierwszym etapie przewidziano realizację 133 mieszkań. Prace budowlane w ramach pierwszego etapu już się rozpoczęły. R. aktywnie prowadzi sprzedaż mieszkań budowanych w ramach pierwszego etapu. W przyszłości planowana jest budowa kolejnych etapów na terenie pozostałych gruntów posiadanych przez R.

W związku z planowaną reorganizacja w ramach Grupy R., R. planuje wnieść do Spółki wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa. Planowana restrukturyzacja może pozytywnie wpłynąć na możliwość pozyskania dodatkowego finansowania na realizowane inwestycje, tj. urealnienie wartości przedsiębiorstwa w Spółce wpłynie na poprawę wskaźników zadłużenia (i w konsekwencji może pozwolić na pozyskanie dodatkowego finansowania.

R. zamierza wnieść aportem do Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), które do tej pory wykorzystywane były przez R. w prowadzonej działalności, w zamian za jej udziały.

W szczególności, przedmiotem aportu objęte zostaną:

*   rzeczowe aktywa trwałe R., tj. biuro sprzedaży R. (dla celów podatkowych biuro zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych),

*   posiadane przez R. grunty przeznaczone pod zabudowę, które są zakwalifikowane przez R. jako zapasy,

*   produkcja w toku (mieszkania w trakcie budowy),

*   inne nakłady poniesione na budowę Osiedla Mieszkaniowego,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych do dnia aportu, dotyczących prowadzonej inwestycji, w tym m.in. umowy z głównym wykonawcą inwestycji, umowa o wykonanie prac projektowych,

*   posiadana przez R. decyzja o pozwoleniu na budowę,

*   decyzja o warunkach zabudowy będąca w posiadaniu R. na dzień wniesienia aportu,

*   inne decyzje administracyjne związane z działalnością realizowaną w ramach projektu Osiedle Mieszkaniowe, będące w posiadaniu R. na dzień wniesienia aportu,

*   prawa wynikające z gwarancji udzielonych przez generalnego wykonawcę,

*   autorskie prawa majątkowe, a także własność projektów architektonicznych wykonanych przez pracownię projektową, będące w posiadaniu R. na dzień wniesienia aportu;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów przedwstępnych na nabycie prawa własności do mieszkań znajdujących się na terenie Osiedla Mieszkaniowego, zawartego przez R. do czasu wniesienia aportu.

*   umowa o zarządzanie,

*   umowa o prowadzenie ksiąg handlowych,

*   umowa o świadczenie usług doradczych, m.in. prawnych,

*   umowy najmu powierzchni biurowej,

*   umowa o korzystanie ze znaku towarowego,

*   środki pieniężne,

*   dokumentacja techniczno-projektowa,

*   kopie ksiąg i dokumentów zwianych z prowadzeniem działalność gospodarczej,

*   zobowiązania (w tym zobowiązania z tytułu pożyczek udzielonych przez podmioty z Grupy i kredytów bankowych) związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   należności.

Wniesienie aportu planowane jest przed 30 listopada 2011 r. Aport zostanie w całości przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki.

Ze względu na specyfikę działalności deweloperskiej, grunty, od momentu ich nabycia, oraz nakłady inwestycyjne związane z projektem deweloperskim Osiedle Mieszkaniowe są wykazywane w R. w większości jako zapasy i będą tak również ujmowane w księgach Spółki. Do środków trwałych R. należy m.in. kontener z biurem sprzedaży.

Przedsiębiorstwo wniesione przez R. w zamian za obejmowane udziały w kapitale zakładowym Spółki będzie służyło Spółce do kontynuacji projektu Osiedle Mieszkaniowe. W trakcie procesu budowlanego oraz po jego zakończeniu Spółka zamierza sprzedawać mieszkania budowane w ramach Osiedla Mieszkaniowego. Spółka nie wyklucza również sprzedaży gruntów niezabudowanych, jeżeli będzie to opłacalne z biznesowego punktu widzenia.

W wyniku aportu przedsiębiorstwa R. do Spółki może dojść do powstania dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o PDOP.

Zarówno R., jak i Spółka, są podmiotami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Pismem z dnia 11.07.2011 r. Nr IPPB3/423-452/11-2/PK1 i Nr IPPB2/436-179/11-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez przedłożenie oryginału lub urzędowo (notarialnie) poświadczonej kopii dokumentu (odpowiednio pełnego odpisu z Krajowego rejestru Sądowego lub innego dokumentu), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie składania oświadczeń woli i podpisywania dokumentów.

Wezwanie skutecznie doręczono 13.07. 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że ze względu na fakt, iż Spółka została założona i rozpoczęła działalność w grudniu 2010 r., a jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się w 2010 r. oraz kończy 30 listopada 2011 r., na podstawie art. 12 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP, Spółka powinna, co do zasady, stosować do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. 30 listopada 2011 r.) przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.
2.  Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy w związku z otrzymaniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, wartość dla celów podatkowych składników majątku, które nie zostały wykazane przez R. (wnoszącego wkład niepieniężny) w rejestrze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym w szczególności gruntów niezabudowanych, gruntów wraz z nakładami na toczący się na nich projekt budowlany oraz ukończonych mieszkań przeznaczonych do sprzedaży, otrzymanych przez Spółkę w ramach aportu, powinna zostać ustalona w wysokości wartości rynkowej określonej na moment wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki.
3.  Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż w momencie sprzedaży przez Spółkę otrzymanych aportem aktywów, w szczególności gruntów niezabudowanych, gruntów wraz z nakładami na toczący się na nich projekt budowlany, mieszkań lub całego projektu mieszkaniowego (albo jego części), kosztem uzyskania przychodów Spółki będzie odpowiadająca im wartość z dnia otrzymania aportu przyjęta dla celów podatkowych i ustalona zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 2 (tj. wartość rynkowa z dnia aportu otrzymanych gruntów niezabudowanych oraz gruntów wraz z nakładami na toczący się na nich projekt budowlany oraz ukończonych mieszkań przeznaczonych do sprzedaży), powiększona o koszty dotyczące zbywanych składników poniesione przez Spółkę po dniu otrzymania aportu.
4.  Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki w związku z aportem opisanym w opisie zdarzenia przyszłego, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”).

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki w związku z aportem opisanym w opisie zdarzenia przyszłego na Spółce nie będzie ciążył obowiązek zapłaty PCC.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o PCC opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m. in. umowy spółki a także ich zmiany. Dodatkowo na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC przy spółce kapitałowej przez zmianę umowy spółki rozumie się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Jednakże, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przedmiotem aportu od R. byłoby przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki w wyniku otrzymania aportu od R., na Spółce nie ciążyłby obowiązek zapłaty PCC.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Definicja przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o PCC

Zarówno ustawa o PCC, jak i Dyrektywa Rady Nr 2008/7/WE nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Zgodnie jednak z poglądem szeroko prezentowanym w praktyce przez organy podatkowe, na potrzeby analizy art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o PCC zastosowanie powinna znaleźć definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: „kodeks cywilny”). Takie stanowisko zaprezentowane zostało m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2010 r. (sygn. IBPBII/1/436-41/10/MZ), z dnia 31 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPB2/436-232/10-2/MZ) oraz z dnia 5 listopada 2010 r. (IPPB2/436-342/10-2/MZ).

Zgodnie z regulacją art. 55 ze znaczkiem 1 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny zatem pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie istniały i zachowane zostały funkcjonalne związku pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Stanowisko to znalazło potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 czerwca 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/443-381/09-2/MT).

Zarazem też, zgodnie z art. 55 ze znaczkiem 2 kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W literaturze podkreśla się, iż powołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty. Z orzecznictwa wynika, że podstawową cechą przedsiębiorstwa jest samodzielność. Znajduje ona wyraz w odrębności jego składników majątkowych, samodzielności organizacyjnej, podporządkowaniu realizacji określonego zadania (zadań) gospodarczego, indywidualizacji za pomocą własnych oznaczeń i firmy, posiadaniu własnej dokumentacji księgowej, a także byciu (jako całość) podmiotem określonych obowiązków o charakterze publicznym i prywatnym. Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego (wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99).

Przeniesienie składników majątku R. w ramach aportu

Wnioskodawca podkreśla, że w skład aportu wchodzić będą takie składniki, które w pełni umożliwiają kontynuowanie działalności deweloperskiej prowadzonej przez R. Analiza zastosowania oraz roli, jaką w działalności gospodarczej spełniać mogą poszczególne składniki majątku wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa prowadzi do wniosku, iż stanowią one samodzielne przedsiębiorstwo służące prowadzeniu działalności deweloperskiej.

W rezultacie wniesienia przez R. wskazanych w stanie faktycznym składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo, Spółka będzie kontynuatorem działalności gospodarczej (deweloperskiej) prowadzonej przez R.

Po otrzymaniu zespołu składników stanowiących przedsiębiorstwo dotychczas wykorzystywane przez R. w działalności deweloperskiej, Spółka posiadać będzie pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, kontynuując toczący się projekt związany z budową Osiedla Mieszkaniowego.

Zgodnie z poglądami wyrażanymi w doktrynie i orzecznictwie, katalog elementów składowych przedsiębiorstwa znajdujący się w kodeksie cywilnym należy każdorazowo odnosić do charakteru prowadzonej działalności przedsiębiorstwa. Przyjęty w orzecznictwie pogląd wskazuje, że aby dokonać przeniesienia przedsiębiorstwa, przeniesienie musi dotyczyć minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa (tak w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r., sygn. I CKN 850/98): „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony – jak wynika z art. 55 ze znaczkiem 2 kc – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”. Teza ta została potwierdzona w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. IV/CKN 51/01): „jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie umożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ze znaczkiem 1 k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Wbrew stanowisku Sądu Apelacyjnego, dla oceny, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o., nie jest konieczne ani decydujące stwierdzenie w akcie aportu, iż przedmiot aportu, wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ze znaczkiem 1 k.c.”

W przypadku transakcji wniesienia do Spółki aportu w postaci zespołu składników majątkowych wyliczonych w opisie stanu faktycznego, służących realizacji projektu budowlanego, warunek ten będzie spełniony. Ponieważ po wniesieniu aportu R. nie będzie w stanie kontynuować prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej (z powodu braku pozwalających na to składników majątkowych), jednocześnie Spółka będzie prowadzić działalność w takim zakresie, jak wcześniej R. W rezultacie planowana transakcja powinna zostać, zdaniem Wnioskodawcy, uznana za aport przedsiębiorstwa.

Konsekwencje na gruncie ustawy o PCC

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt, że przedmiotem aportu od R. będzie przedsiębiorstwo, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek zapłaty PCC w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego w wyniku objęcia tego aportu.

Prawidłowość stanowiska Spółki w pełni potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez organy podatkowe w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2010 r. (sygn. IBPBII/1/436-41/10/MZ), z dnia 31 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPB2/436-232/10-2/MZ) oraz z dnia 5 listopada 2010 r. (IPPB2/436-342/10-2/MZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie istotnie przedsiębiorstwo Spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na wskazanych interpretacjach oraz orzeczeniach w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te i orzeczenia co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.