Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-559/16-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-28
Teza: w zakresie ustalenia czy do „sumy wpłat na IKE” w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków zgromadzonych na IKE zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego
Słowa kluczowe: dochód-ustalanie dochodu; emerytura; konto-konto indywidualne; wpłata; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 10 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia czy do „sumy wpłat na IKE” w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków zgromadzonych na IKE zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia czy do „sumy wpłat na IKE” w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków zgromadzonych na IKE zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny / zdarzenie przyszłe.

Spółka jest domem maklerskim, prowadzącym działalność maklerską w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 94, ze zm., dalej: „ustawa o obrocie instrumentami finansowymi”).

W ramach prowadzonej działalności Dom Maklerski oferuje swoim klientom otwarcie i prowadzenie indywidualnych kont emerytalnych (dalej: „IKE”) w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 roku o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1147 ze zm., dalej: „ustawa o IKE”). Na podstawie pisemnej umowy zawartej z klientem, Spółka prowadzi na jego rzecz IKE w postaci wyodrębnionego rachunku papierów wartościowych. Klient inwestuje środki znajdujące się na IKE w papiery wartościowe, np. w akcje lub obligacje. W ramach świadczonych usług Spółka wykonuje zlecenia nabycia lub zbycia papierów wartościowych rejestrowanych na rachunku IKE prowadzonym na rzecz danego klienta.

Środki zgromadzone na IKE przez danego klienta Spółki mogą pochodzić m.in. z:

*   wpłat na IKE dokonywanych przez oszczędzającego,
*   pożytków z papierów wartościowych (np. z tytułu dywidend w przypadku akcji lub odsetek przypadku obligacji),
*   wpłat dokonanych przez oszczędzającego na IKE prowadzone przez inne instytucje finansowe, które zostały następnie przeniesione na obecne IKE w ramach wypłaty transferowej,
*   wpłat na rachunek oszczędzającego do pracowniczego programu emerytalnego (dalej: „PPE”), które zostały następnie przeniesione na obecne IKE w ramach wypłaty transferowej,
*   wypłat transferowych z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego,
*   wypłat transferowych z PPE zmarłego na IKE oszczędzającego.

Klient Wnioskodawcy ma prawo do wycofania środków z rachunku IKE (w ramach zwrotu lub częściowego zwrotu środków w rozumieniu przepisów ustawy o IKE) przed osiągnięciem uprawnień do wypłaty środków objętej zwolnieniem z opodatkowania. Niniejszy wniosek o interpretację dotyczy przypadków zwrotu lub częściowego zwrotu środków z rachunku IKE klienta, w sytuacji gdy środki na tym rachunku pochodziły z następujących źródeł:

*   wpłat dokonanych przez oszczędzającego dokonującego zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE,
*   wypłaty transferowej dokonanej z rachunku IKE zmarłego w przypadku gdy oszczędzający jest osobą uprawnioną do środków na rachunku IKE zmarłego w świetle przepisów ustawy o IKE.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy PIT, w przypadku dokonania przez oszczędzającego zwrotu lub częściowego zwrotu środków w rozumieniu ustawy o IKE, pobierany jest 19% zryczałtowany podatek od dochodu uzyskanego przez oszczędzającego na IKE. Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, w powyższych przypadkach Wnioskodawca występuje w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym jest obowiązany do obliczenia, pobrania oraz wpłacenia podatku od dochodu z tytułu zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE osiągniętego przez klienta.

W celu prawidłowego ustalenia dochodu do opodatkowania przy zwrocie lub częściowym zwrocie z IKE niezbędne jest ustalenie wysokości „sumy wpłat na IKE”. Wątpliwości Spółki dotyczą w szczególności określenia, czy do „sumy wpłat na IKE” zaliczają się również środki otrzymane z wypłat transferowych z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego.

Spółka zamierza również realizować opisane powyżej transakcje w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na potrzeby obliczenia dochodu przy zwrocie lub częściowym zwrocie z IKE do „sumy wpłat na IKE” zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby obliczenia dochodu przy zwrocie lub częściowym zwrocie z IKE do „sumy wpłat na IKE” zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Uwagi wstępne

1.  Przepisy ustawy o PIT.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58a ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są dochody z tytułu oszczędzania na IKE, uzyskane w związku z:

1.  gromadzeniem i wypłatą środków przez oszczędzającego,
2.  wypłatą środków dokonaną na rzecz osób uprawnionych do tych środków po śmierci oszczędzającego,
3.  wypłatą transferową

\- z tym, że zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku, gdy oszczędzający gromadził oszczędności na więcej niż jednym IKE, chyba że przepisy te przewidują taką możliwość.

Natomiast w świetle art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy od dochodu oszczędzającego na IKE z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów ustawy o IKE, środków zgromadzonych na tym koncie.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy (w tym osoby prawne takie jak Wnioskodawca), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (zastrzeżenia nie mające zastosowania w niniejszej sprawie).

Jak wskazano powyżej, zasady opodatkowania świadczeń z tytułu zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE zostały określone w art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, a więc zawierają się w jednostce redakcyjnej art. 30a ust. 1 ustawy o PIT. W konsekwencji, Spółka jako podmiot dokonujący zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE na rzecz klientów, obowiązana jest do obliczenia, pobrania i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego (Spółka występuje w takim przypadku w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych).

Jak wskazuje art. 30a ust. 8 ustawy o PIT dochodem, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE a suma wpłat na IKE.

Z kolei w art. 30a ust. 8b ustawy o PIT wskazano, iż w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o koszty przypadające na ten zwrot. Za koszt, o którym mowa powyżej, uważa się iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

Z przedstawionych powyżej przepisów wynika, iż dla ustalenia wysokości podatku dochodowego w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE konieczne jest właściwe zinterpretowanie sformułowania „suma wpłat na IKE”. W tym celu niezbędna jest analiza przepisów ustawy o IKE.

1.  Przepisy ustawy o IKE.

Zasady gromadzenia oszczędności na IKE oraz dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na IKE zostały określone w ustawie o IKE.

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy o IKE, użyte w ustawie określenie gromadzenie oszczędności oznacza dokonywanie wpłat, wypłat transferowych oraz przyjmowanie wypłat transferowych, a także inwestowanie środków znajdujących się na IKE lub IKZE.

Art. 2 pkt 3 ustawy o IKE precyzuje, iż oszczędzającym jest osoba fizyczna, która gromadzi środki na IKE lub IKZE.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o IKE, jako wpłatę należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE lub IKZE lub przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE lub IKZE oszczędzającego.

Natomiast określenie wypłata transferowa stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o IKE oznacza wypłatę polegającą na:

1.  przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKE do innej instytucji finansowej prowadzącej IKE,
2.  przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKZE do innej instytucji finansowej prowadzącej IKZE,
3.  przeniesieniu środków zgromadzonych na IKE z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej lub do programu emerytalnego, do którego uprawniony przystąpił,
4.  przeniesieniu środków zgromadzonych na IKZE z IKZE zmarłego na IKZE osoby uprawnionej,
5.  jednoczesnym odkupieniu jednostek uczestnictwa w jednym funduszu inwestycyjnym i nabyciu jednostek uczestnictwa w innym funduszu inwestycyjnym zarządzanym przez to samo towarzystwo za środki pieniężne uzyskane z odkupienia jednostek uczestnictwa (konwersja), pod warunkiem, że jednostki odkupywane, jak i nabywane są rejestrowane na IKE albo IKZE oszczędzającego,
6.  przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKE do programu emerytalnego, do którego przystąpił oszczędzający, lub przeniesieniu środków z programu emerytalnego na IKE, w przypadkach określonych w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych.

Przez określenie „zwrot” zawarty w ustawie IKE rozumie się wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, jeżeli nie zachodzą przesłanki wypłaty bądź wypłaty transferowej (art. 2 pkt 15 ustawy o IKE).

Oszczędzający może również wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE (art. 37 ust. la ustawy o IKE).

1.  Zwrot lub częściowy zwrot środków z IKE a definicja „sumy wpłat na IKE”.

Jak wskazują przytoczone powyżej przepisy ustawy o PIT, ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć przez „sumę wpłat na IKE”. W tym celu konieczna jest analiza definicji „wpłaty” na gruncie ustawy o IKE.

1.  Definicja wpłat na gruncie ustawy o IKE.

Jak Spółka wskazała powyżej, przez wpłatę na IKE w rozumieniu przepisów ustawy o IKE należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE lub przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego. Definicja wpłaty określa więc, że są to wszystkie transfery pieniężne na IKE dokonane przez oszczędzającego, jak również przekazanie pożytków z papierów wartościowych znajdujących się już wcześniej na koncie IKE.

Zgodnie z art. 11 ustawy o IKE, oszczędzający może wskazać jedną lub więcej osób, którym zostaną wypłacone środki zgromadzone na IKE w przypadku jego śmierci. W przypadku braku osób wskazanych przez oszczędzającego środki zgromadzone na IKE wchodzą do spadku, z wyjątkiem gdy umowa o prowadzenie IKE lub IKZE została zawarta z zakładem ubezpieczeń (wyjątek nie mający zastosowania w niniejszej sprawie). W świetle art. 2 pkt 12 ustawy o IKE, osoby wskazane przez oszczędzającego w umowie o IKE oraz spadkobiercy oszczędzającego są określane jako tzw. osoby uprawnione.

Jak wskazano powyżej, przeniesienie środków z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej następuje w ramach wypłaty transferowej.

W przypadku przedstawionym w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, środki będące przedmiotem zwrotu lub częściowego zwrotu pochodzą z następujących źródeł:

*   wpłat dokonanych przez oszczędzającego dokonującego zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE,
*   wypłaty transferowej dokonanej z rachunku IKE zmarłego w przypadku gdy oszczędzający jest osobą uprawnioną do środków na rachunku IKE zmarłego w świetle przepisów ustawy o IKE.

Należy podkreślić, iż zarówno wpłaty dokonywane przez oszczędzającego dokonującego obecnie zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE, jak i wpłaty dokonywane przez zmarłego stanowią wpłaty w rozumieniu ustawy o IKE (w szczególności, zmarły w momencie wpłaty był oszczędzającym w rozumieniu przepisów ustawy o IKE).

Analiza definicji wpłaty w rozumieniu ustawy o IKE prowadzi do wniosku, iż nie ma podstaw dla uznania, iż z pojęcia „sumy wpłat na IKE” należałoby wyłączać wypłaty transferowe otrzymane przez oszczędzającego będącego osobą uprawnioną do środków na rachunku IKE zmarłego. Środki otrzymane w ramach wypłaty transferowej przez osobę uprawnioną z rachunku IKE zmarłego pochodzą bowiem z wpłat dokonywanych przez zmarłego na rachunek IKE.

W ocenie Wnioskodawcy, definicja „sumy wpłat na IKE” obejmuje zatem wypłaty transferowe dokonane z rachunku IKE zmarłego na rachunek IKE oszczędzającego. Użycie przez ustawodawcę sformułowania „suma wpłat na IKE” nie sugeruje, aby ustawodawca wyłączał z tego przepisu wpłaty dokonane przez zmarłego, a które później były przedmiotem wypłaty transferowej. Innymi słowy, suma wpłat na IKE powinna obejmować swoim zakresem wszystkie wpłaty dokonane na IKE, niezależnie od tego, czy dokonał ich oszczędzający dokonujący obecnie zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE, czy też pochodzą one z wypłaty transferowej otrzymanej przez oszczędzającego będącego osobą uprawnioną do otrzymania środków z rachunku IKE zmarłego, zważywszy że środki z takich wypłat transferowych pochodziły z wpłat dokonywanych przez zmarłego na rachunek IKE.

1.  Interpretacja pojęcia „suma wpłat na IKE” z uwzględnieniem celu przepisów podatkowych dotyczących inwestowania środków na IKE.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% pobierany jest od dochodu uzyskanego przez oszczędzającego na IKE. W art. 30a ust. 8 ustawy o PIT wskazano, iż ww. dochodem jest różnica między wartością środków zgromadzonych na IKE a sumą wpłat na IKE, ustawodawca nie sprecyzował jednak jednoznacznie, jak należy definiować pojęcie „sumy wpłat na IKE”. W opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazano, iż dotyczą one sytuacji gdy środki na IKE pochodzą zarówno z wpłat własnych danego oszczędzającego, jak i z wypłaty transferowej otrzymanej przez oszczędzającego wskazanego jako osoba uprawniona do środków z rachunku IKE zmarłego. W ocenie Spółki, w takim przypadku istnieją podstawy do uznania, iż przez pojęcie „sumy wpłat na IKE” należy rozumieć sumę:

1.  wpłat środków pieniężnych dokonanych przez oszczędzającego na rachunek IKE, z którego dokonywany będzie zwrot lub częściowy zwrot,
2.  wypłat transferowych otrzymanych przez oszczędzającego wskazanego jako osoba uprawniona do środków z rachunku IKE zmarłego.

Należy zauważyć, że ustawa o PIT precyzuje, że zwolnione z opodatkowania są m.in.:

*   wypłata środków dokonana na rzecz osób uprawnionych do tych środków po śmierci oszczędzającego, oraz
*   wypłata transferowa dokonana z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego.

Biorąc pod uwagę wykładnię celowościową przepisów podatkowych związanych z inwestowaniem środków na IKE, należy stwierdzić, że intencją ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania środków otrzymanych przez uprawnionego po śmierci oszczędzającego na IKE (otrzymanych w formie wypłaty lub wypłaty transferowej). W ocenie Spółki, nieuprawnione byłoby zatem wyłączenie z definicji „sumy wpłat na IKE” wypłaty transferowej otrzymanej przez oszczędzającego z IKE zmarłego, ponieważ prowadziłoby to do sztucznego zawyżenia dochodu podlegającego opodatkowaniu przez oszczędzającego - wyłączenie to powodowałyby w praktyce, że w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE oszczędzający zobowiązany byłby zapłacić podatek dochodowy od całości kwoty stanowiącej wypłatę transferową. Kwota ta powiększyłaby bowiem wartość środków zgromadzonych na rachunku IKE oszczędzającego, a jednocześnie nie byłaby uwzględniana w sumie wpłat na IKE. W efekcie, w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE wartość środków otrzymanych w ramach wypłaty transferowej byłaby efektywnie opodatkowana podatkiem dochodowym. Tymczasem z przepisów ustawy o PIT jednoznacznie wynika, iż wypłaty transferowe z rachunku IKE zmarłego na rachunek IKE oszczędzającego są objęte zwolnieniem z podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, kolejnym argumentem przemawiającym za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy jest fakt, iż podstawą opodatkowania w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE jest dochód, tj. przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania kalkulowane w sposób określony w art. 30a ust. 8 i 8b ustawy o PIT. W ocenie Spółki, odmienne stanowisko w zakresie zdefiniowania „sumy wpłat na IKE” powodowałoby, iż w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE, część zwracanych środków pochodząca z wpłat dokonanych przez zmarłego, który wskazał danego oszczędzającego jako uprawnionego do środków z jego IKE, byłaby opodatkowana w całości bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodu. Mając natomiast na względzie treść art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT (dochód jako podstawa opodatkowania zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE), powyższe rozumienie definicji „sumy wpłat na IKE” nie byłoby zgodne z zamierzeniem ustawodawcy. Z konstrukcji przepisów w zakresie zasad opodatkowania zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE wynika bowiem, iż podstawą opodatkowania w tym wypadku ma być przyrost wartości środków na rachunku IKE, nie zaś cała wartość wycofywanych środków. Jeżeli zatem otrzymana przez oszczędzającego kwota z tytułu wypłaty transferowej byłaby efektywnie w całości opodatkowana (a tak byłoby w przypadku nieuwzględnienia jej w „sumie wpłat na IKE” w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE), to byłoby to sprzeczne z powyższym założeniem.

1.  Stanowisko organów podatkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zaliczenia do „sumy wpłat na IKE” otrzymanych wypłat transferowych z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego potwierdzają interpretacje wydawane przez uprawnione organy w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2015 r., sygn. IPPB2/4511-480/15-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przychylił się do stanowiska wnioskodawcy, który w uzasadnieniu swojego stanowiska wskazywał, iż: „(\`(...)\`) w przypadku zwrotu całościowego dochód obliczany jest jako kwota zwrotu pomniejszona o koszty uzyskania przychodu. Przy czym wskazane koszty (KUP2) ustalane są zgodnie z poniższym wzorem: KUP2 = Wartość wszystkich wpłat na IKE (w tym wpłat na PPE/wypłat transferowych z PPE oraz wypłat transferowych z IKE osoby zmarłej na IKE uprawnionego) - KUP rozpoznane przy ewentualnych wcześniejszych zwrotach częściowych”.

1.  Podsumowanie

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, na potrzeby obliczania dochodu przy zwrocie lub częściowym zwrocie środków z IKE przez „sumę wpłat na IKE” należy rozumieć sumę:

*   wpłat środków pieniężnych dokonanych przez oszczędzającego na rachunek IKE, z którego dokonywany będzie zwrot lub częściowy zwrot,
*   wypłaty transferowej otrzymanej przez oszczędzającego wskazanego jako osoba uprawniona do środków z rachunku IKE zmarłego.

Za uznaniem prawidłowości stanowiska Spółki przemawiają w szczególności następujące okoliczności:

1.  Z treści przepisów ustawy o IKE i ustawy o PIT nie wynika, aby definicja „sumy wpłat na IKE” wyłączała wypłaty transferowe otrzymane przez osobę uprawnioną z rachunku IKE zmarłego, zważywszy że środki z wypłaty transferowej pochodzą z wpłat dokonywanych przez zmarłego na rachunek IKE.
2.  Odmienne od wskazanego przez Spółkę rozumienie pojęcia „sumy wpłat na IKE” powodowałoby, iż w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu z IKE, część zwracanych środków pochodząca z wpłat dokonanych przez zmarłego, który wskazał danego oszczędzającego jako uprawnionego do środków z jego IKE, byłaby opodatkowana w całości bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodu. Takie podejście byłoby sprzeczne z celem przepisów ustawy o PIT, które przewidują, iż podstawą opodatkowania przy zwrocie lub częściowym zwrocie środków z IKE jest dochód, rozumiany jako przyrost wartości środków na rachunku IKE.
3.  W ustawie o PIT wyraźnie wskazano, iż wypłata lub wypłata transferowa środków z rachunku zmarłego po jego śmierci na rzecz osoby uprawnionej jest zwolniona z podatku. W ocenie Spółki, nieuprawnione byłoby zatem wyłączenie z definicji „sumy wpłat na IKE” wypłaty transferowej otrzymanej przez oszczędzającego z IKE zmarłego, ponieważ prowadziłoby to do sztucznego zawyżenia dochodu podlegającego opodatkowaniu przez oszczędzającego - wyłączenie to powodowałyby w praktyce, że w przypadku zwrotu lub częściowego zwrotu środków z IKE oszczędzający zobowiązany byłby zapłacić podatek dochodowy od kwoty stanowiącej wypłatę transferową (efektywne opodatkowanie wypłaty transferowej), podczas gdy inny przepis ustawy o PIT zwalnia z opodatkowania środki wypłacane w ramach wypłaty transferowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie.

Definicję dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskanego przez podatnika z tytułów wymienionych w art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 30a ust. 8 ww. ustawy.

Na podstawie art. 30a ust. 8 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne.

Z kolei w art. 30a ust. 8b ww. ustawy wskazano, że w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o koszty przypadające na ten zwrot. Za koszt, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 5,13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Zasady gromadzenia oszczędności na indywidualnych kontach emerytalnych, zwanych „IKE” oraz dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na tych kontach określa ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 1147, z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 2 ww. ustawy, przez użyte w ustawie określenie gromadzenie oszczędności oznacza dokonywanie wpłat, wypłat transferowych oraz przyjmowanie wypłat transferowych, a także inwestowanie środków znajdujących się na IKE lub IKZE.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy jako wpłatę należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE lub IKZE lub przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE lub IKZE oszczędzającego.

Określenie wypłata transferowa stosownie do art. 2 pkt 14 ww. ustawy oznacza wypłatę polegającą na:

1.  przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKE do innej instytucji finansowej prowadzącej IKE,
2.  przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKZE do innej instytucji finansowej prowadzącej IKZE,
3.  przeniesieniu środków zgromadzonych na IKE z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej lub do programu emerytalnego, do którego uprawniony przystąpił,
4.  przeniesieniu środków zgromadzonych na IKZE z IKZE zmarłego na IKZE osoby uprawnionej,
5.  jednoczesnym odkupieniu jednostek uczestnictwa w jednym funduszu inwestycyjnym i nabyciu jednostek uczestnictwa w innym funduszu inwestycyjnym zarządzanym przez to samo towarzystwo za środki pieniężne uzyskane z odkupienia jednostek uczestnictwa (konwersja), pod warunkiem że jednostki odkupywane, jak i nabywane są rejestrowane na IKE albo IKZE oszczędzającego,
6.  przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKE do programu emerytalnego, do którego przystąpił oszczędzający, lub przeniesieniu środków z programu emerytalnego na IKE, w przypadkach określonych w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, wypłata transferowa jest dokonywana z IKE zmarłego oszczędzającego na IKE osoby uprawnionej albo do programu emerytalnego, do którego uprawniony przystąpił.

Wypłata transferowa jest dokonywana na podstawie dyspozycji oszczędzającego albo osoby uprawnionej po uprzednim zawarciu umowy o prowadzenie IKE lub IKZE z inną instytucją finansową albo po przystąpieniu do programu emerytalnego i okazaniu instytucji dokonującej wypłaty transferowej odpowiednio potwierdzenia zawarcia umowy albo potwierdzenia przystąpienia do programu emerytalnego (art. 35 ust. 2 ww. ustawy).

Z chwilą przekazania środków, zgodnie z ust. 2, umowa o prowadzenie IKE lub IKZE zawarta z instytucją finansową dokonującą wypłaty transferowej ulega rozwiązaniu, z wyłączeniem przypadku, gdy oszczędzający dokonuje wypłaty transferowej części środków zgromadzonych na IKE lub IKZE pomiędzy funduszami inwestycyjnymi zarządzanymi przez to samo towarzystwo (art. 35 ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 36 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem wypłaty transferowej może być wyłącznie całość środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, z wyłączeniem przypadku, gdy oszczędzający dokonuje wypłaty transferowej pomiędzy funduszami inwestycyjnymi zarządzanymi przez to samo towarzystwo, oraz przypadków, o których mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 i 2.

Określenie zwrot - zawarte w omawianej ustawie oznacza wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, jeżeli nie zachodzą przesłanki wypłaty bądź wypłaty transferowej (art. 2 pkt 15 ww. ustawy).

Treść art. 37 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że zwrot środków zgromadzonych na IKE lub IKZE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE lub IKZE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

Stosownie do treści art. 37 ust. 1a ww. ustawy, oszczędzający może wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE.

Zgodnie z art. 37 ust. 7 ww. ustawy, instytucja finansowa, w przypadku wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jest obowiązana pouczyć oszczędzającego, że zwrotowi podlegają środki zgromadzone na IKE pomniejszone o należny podatek, a w przypadku, o którym mowa w ust. 3, również o kwotę stanowiącą 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego. Ponadto instytucja finansowa dokonując wypowiedzenia umowy, informuje oszczędzającego o możliwości dokonania wypłaty transferowej.

W przypadku zwrotu całkowitego wycofywane są wszystkie środki zgromadzone na IKE z jednoczesnym wypowiedzeniem umowy o prowadzenie IKE.

Zatem w przypadku zwrotu całkowitego środków zgromadzonych na IKE, wycofujemy wszystkie środki zgromadzone na IKE, tj. środki pochodzące zarówno z wpłat na IKE, jak i z wypłat transferowych oszczędzającego na IKE.

W takiej sytuacji należy mieć na uwadze, że dokonanie wypłaty transferowej dokonanej z IKE zmarłego oszczędzającego (spadkodawcy), na IKE osoby uprawnionej (spadkobiercy) nie zmienia w istocie faktu, że jest to dochód osiągnięty przez uczestnika IKE, który jednakże w momencie dokonania wypłaty transferowej do IKE podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z treścią art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. c) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z tytułu oszczędzania na indywidualnym koncie emerytalnym w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, uzyskane w związku z wypłatą transferową - z tym, że zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku gdy oszczędzający gromadził oszczędności na więcej niż jednym indywidualnym koncie emerytalnym, chyba, że przepisy te przewidują taką możliwość.

Dochód ten podlega jednak opodatkowaniu w momencie zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy przy obliczaniu dochodu przy zwrocie lub częściowym zwrocie z indywidualnego konta emerytalnego do „sumy wpłat na IKE” zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa organ podatkowy stwierdza, że przez „sumę wpłat na IKE” w przypadku całkowitego zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym należy rozumieć: wpłaty dokonywane przez oszczędzającego na IKE, przekazanie pożytków z papierów wartościowych (wpłata w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o IKE i IKZE), wpłaty dokonane na IKE oszczędzającego prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe i przekazane od nich pożytki z papierów wartościowych, a także wartość zarówno składek podstawowych, jak i dobrowolnych wpłaconych do PPE przez oszczędzającego.

Natomiast w przypadku częściowego zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym na „sumę wpłat na IKE” składają się: wpłaty dokonywane przez oszczędzającego na IKE, przekazanie pożytków z papierów wartościowych (wpłata w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o IKE i IKZE), wpłaty dokonane na IKE oszczędzającego prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe i przekazane od nich pożytki z papierów wartościowych.

Tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że na potrzeby obliczenia dochodu przy zwrocie lub częściowym zwrocie z IKE do „sumy wpłat na IKE” zalicza się środki otrzymane przez oszczędzającego z wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego.

Organ podatkowy nie kwestionuje stwierdzenia Wnioskodawcy, że „(\`(...)\`) intencją ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania środków otrzymanych przez uprawnionego po śmierci oszczędzającego na IKE (\`(...)\`)”. Jednakże zwolnienie, o którym mowa w zacytowanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zwolnienia z opodatkowania wypłaty transferowej z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego w momencie jej dokonania, tj. przeniesienia środków zgromadzonych na IKE z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej lub do programu emerytalnego, do którego uprawniony przystąpił. Natomiast zwrot lub częściowy zwrot z IKE to kolejne operacje dokonywane przez oszczędzającego w ramach posiadanego IKE, gdzie wcześniej zwolniony z opodatkowania transfer z IKE zmarłego na IKE oszczędzającego nie może być uwzględniany w „sumie wpłat na IKE”.

Odnośnie przywołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Nr IPPB2/4511-480/15-2/MK z dnia 9 lipca 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wskazać należy, że jakkolwiek interpretacje podatkowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, a zatem nie mają one zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie może być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną. Należy stwierdzić, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy informuje, że w stosunku do powołanej interpretacji indywidualnej zostały podjęte działania w trybie ww. art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.