Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.765.2023.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-03
Teza: 1. Czy dochody uzyskiwane przez Spółkę od Platform sprzedażowych w związku z udzieleniem licencji do Gry na rzecz konsumentów (graczy), stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT? 2. W przypadku uznania, że dochody z Gry uzyskiwane przez Spółkę, o których mowa w pytaniu 1 stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry, należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą? 3. Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje koszty prowadzonej przez nią działalności badawczo- rozwojowej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą wideo, do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, w tym: a) kwalifikując koszty licencji, ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką, za korzystanie z silnika Gry do litery „d” we wzorze nexus; b) kwalifikując koszty wynagrodzenia zleceniobiorców, biorących udział w produkcji Gry, do litery „a” we wzorze nexus; c) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, do litery „b” we wzorze nexus; d) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, do litery „c” we wzorze nexus; e) kwalifikując koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych ze Spółką do litery „b” we wzorze nexus? 4. Czy prowadzone przez Spółkę prace związane z tworzeniem i rozwijaniem Gry stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 5 marca 2024 r.)
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; licencja; należność-należności licencyjne; wskaźnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Kwalifikowane prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Rodzaje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Ustalenie wskaźnika Nexus i kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 7-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
===================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 grudnia 2023 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia:

\- czy dochody uzyskiwane przez Spółkę od Platform sprzedażowych w związku z udzieleniem licencji do Gry na rzecz konsumentów (graczy), stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT,

\- w przypadku uznania, że dochody z Gry uzyskiwane przez Spółkę, o których mowa w pytaniu 1 stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry, należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą,

\- czy Spółka prawidłowo kwalifikuje koszty prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą wideo, do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, w tym:

\- kwalifikując koszty licencji, ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką, za korzystanie z silnika Gry do litery „d” we wzorze nexus;

\- kwalifikując koszty wynagrodzenia zleceniobiorców, biorących udział w produkcji Gry, do litery „a” we wzorze nexus;

\- kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, do litery „b” we wzorze nexus;

\- kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, do litery „c” we wzorze nexus;

\- kwalifikując koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych ze Spółką do litery „b” we wzorze nexus,

\- czy prowadzone przez Spółkę prace związane z tworzeniem i rozwijaniem Gry stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 5 marca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

X (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim studiem deweloperskim powstałym w (…), którego podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z), polegająca na produkcji/tworzeniu gier wideo i ich późniejszej komercjalizacji.

Pierwszym i jak dotąd jedynym projektem zrealizowanym przez Spółkę jest gra wideo (…) (dalej: „Gra”). Gra należy do gatunku (…). Gra pozycjonowana jest w segmencie AA+ (wysokobudżetowe indie) i przewidziana została na komputery osobiste oraz konsole nowej generacji.

Gra ukazała się na platformie (…), w ramach tzw. wczesnego dostępu (ang. early access) (…) 2023 r. (…).

Od momentu premiery Gry w trybie early access Spółka przekazała na ręce graczy aktualizacje (…).

Równolegle Spółka prowadzi prace nad przygotowaniem trybu kooperacyjnego dla Gry, który jest obecnie głównym celem produkcyjnym Spółki. Jak wynika z analiz Spółki, może on istotnie przyczynić się do znaczącego wzrostu potencjału sprzedażowego Gry. Jest to także duże wyzwanie technologiczne, (…). Tryb wieloosobowy wymaga skoordynowania takiego generowania dla kilku graczy jednocześnie. Ponadto, Spółka systematycznie rozbudowuje Grę kolejnymi regularnymi rozszerzeniami.

Prace nad stworzeniem Gry prowadzone były przez Spółkę w oparciu o przygotowany wcześniej harmonogram podzielony na kilka etapów/kamieni milowych (ang. milestones).

Proces produkcji i rozwijania Gry w Spółce jest wieloetapowy, obejmuje on m.in. przygotowanie wstępnego konceptu i scenariusza Gry, opracowanie elementów składowych Gry, kreację świata Gry, elementów graficznych, tworzenie elementów programistycznych, w tym systemów zarządzania animacjami, interakcjami gracza ze środowiskiem Gry, opracowanie i zaprogramowanie interfejsu użytkownika.

Realizacja projektu stworzenia Gry obejmowała w szczególności:

\- zaprojektowanie specyfikacji kreatywnych i technicznych dla Gry;

\- tworzenie całego kodu programistycznego Gry;

\- tworzenie wizualnych i dźwiękowych zasobów Gry, w tym wszystkie aspekty projektowania gry (gamę design), reżyserię i tworzenie elementów graficznych (przedmioty, budowle, postacie, pojazdy, fauna i flora), rozwój postaci, efekty cząsteczkowe, grafika ekranowa, animacje, sceny i filmy wprowadzające, tworzenie poziomów (map) gry, rejestrację ruchu, produkcję wideo, nagrywanie dźwięku i efektów, kompozycję muzyki, produkcję muzyczną, nagrywanie muzyki;

\- integrację Gry z platformą sprzedażową online przez którą następuje sprzedaż Gry konsumentom (graczom);

\- w razie potrzeb, zatrudnienie zewnętrznych podwykonawców;

\- zintegrowanie wszystkich zasobów wizualnych i audio jako element Gry;

\- przeprowadzenie testów Gry na etapie jej tworzenia;

\- zapewnienie zatwierdzenia Gry przez właściciela danej platformy sprzedażowej, w zakresie niezbędnym do komercyjnego wydania Gry;

\- podjęcie uzasadnionych działań w celu skorygowania ewentualnych błędów Gry, zidentyfikowanych na etapie produkcyjnym;

\- wsparcie i rozwój gry po premierze.

Prace nad Grą nie obejmowały stworzenia własnego silnika gry, tj. zbioru bibliotek zawierającego elementy generowania dźwięku i obrazu oraz fizyki gry oraz interakcji między obiektami w świecie Gry. Silnik gry jest swego rodzaju „środowiskiem programistycznym” umożliwiającym stworzenie gry na podstawie własnego scenariusza i pomysłu Wnioskodawcy, przy użyciu stworzonego przez Wnioskodawcę kodu oraz innych obiektów stworzonych lub nabytych przez Wnioskodawcę (grafika, dźwięk, muzyka itp.). Silnik do Gry został dostarczony na rzecz Wnioskodawcy przez podmiot trzeci.

Ponadto, dla potrzeb wyprodukowania Gry, stworzono również grafiki, modele, animacje, filmy, dźwięki, muzykę, czy efekty specjalne.

Prace nad stworzeniem i rozwijaniem Gry są realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej we własnym zakresie, tj. „własnymi siłami”:

\- przez osoby zatrudnione na podstawie umów zlecenia, umów o dzieło,

\- przez osoby wykonujące własne działalności gospodarcze współpracujące ze Spółką w formule B2B.

W efekcie tej współpracy, Wnioskodawca nabywa również dla potrzeb stworzenia Gry wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Stworzona przez Spółkę Gra ma charakter unikatowy (oryginalny) i jest wytworem działalności twórczej jej autorów. Gra jest ciągle rozwijana w celu jak najlepszego dostosowania do oczekiwań graczy. W tym zakresie Spółka kontynuuje prowadzenie prac rozwojowych, zmierzających do dalszego rozbudowania Gry o nowe funkcjonalności oraz wprowadzania modyfikacji i ulepszeń.

Działalność ta jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny (Spółka wypracowała własny koncept Gry i w systematyczny sposób prowadziła i prowadzi działania zmierzające do jej stworzenia, wydania, dalszego rozwijania i komercjalizacji). Wreszcie, działalność Spółki w tym zakresie wykorzystywała istniejące zasoby wiedzy do stworzenia nowych zastosowań (nowej gry wideo). Wymaga też przezwyciężania napotykanych barier technologicznych poprzez opracowywanie nowych rozwiązań.

Stworzenie Gry wiązało się z koniecznością ponoszenia przez Spółkę licznych wydatków. Spółka ponosiła przede wszystkim koszty działalności deweloperskiej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą wideo. Do tych kosztów należały i w dalszym ciągu należą przede wszystkim:

\- koszty wynagrodzenia pracowników, zleceniobiorców, a także współpracowników, prowadzących indywidualną działalność gospodarczą w formule współpracy B2B (zarówno podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych ze Spółką), biorących udział w produkcji Gry;

\- koszty zakupu oprogramowania i licencji przeznaczonych wyłącznie do produkcji Gry;

\- koszty nabycia środków trwałych, sprzętu i wyposażenia przeznaczonego do produkcji Gry (np. stacji roboczych, laptopów, kontrolerów, mikrofonów lub innego sprzętu elektronicznego);

\- koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki i dźwięków od podmiotów niepowiązanych ze Spółką.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka ponosi również koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami uzyskiwanymi ze sprzedaży Gry, m.in.:

\- koszty licencji oprogramowania komputerowego, wykorzystywanego na cele administracyjne (…);

\- koszty wynajmu powierzchni biura;

\- koszty obsługi prawnej, księgowej i doradczej;

\- koszty związane z relacjami inwestorskimi i marketingiem Spółki, w tym koszty udziału w wydarzeniach branżowych oraz targach;

\- koszty prowadzenia strony internetowej Spółki;

\- koszty zakupu sprzętu komputerowego przeznaczonego na cele administracyjne;

\- inne koszty ogólne związane z zatrudnieniem i współpracą z pracownikami i współpracownikami Spółki wykonującymi prace związane z bieżącym funkcjonowaniem Spółki.

Podsumowując, koszty ponoszone przez Spółkę mogą zostać podzielone na następujące grupy kosztów:

\- koszty działalności deweloperskiej bezpośrednio związane z Grą i

\- pozostałe koszty działalności Spółki (tzw. koszty ogólne).

Sprzedaż stworzonej przez Spółkę Gry na rzecz konsumentów (graczy) następuje w formie tzw. self-publishingu (tj. bez zaangażowania dodatkowego podmiotu działającego w charakterze wydawcy Gry), poprzez cyfrowe platformy sprzedażowe (dalej: „Platformy sprzedażowe”), które działają w formie spółek (często zagranicznych) niezależnych i niepowiązanych ze Spółką, np. (…).

Użytkownik (gracz), instalując Grę, akceptuje ogólne warunki korzystania z usług (gier wideo). Na podstawie zawieranego w ten sposób porozumienia, Spółka udziela graczowi ograniczonej licencji (niewyłącznej, nieprzenoszalnej, niepodlegającej sublicencjonowaniu) na dostęp do i korzystanie z Gry w celach niekomercyjnych i rozrywkowych.

Gra sprzedawana jest w wersji cyfrowej, a rozliczeniem transakcji sprzedażowej zajmują się Platformy sprzedażowe. Po odliczeniu należnej im, na podstawie zawartej umowy, kwoty wynagrodzenia za sprzedaż kopii Gry (obliczanej zazwyczaj jako procent od kwoty uzyskanej ze sprzedaży Gry), Platformy sprzedażowe przelewają na rachunek bankowy Spółki należną jej kwotę wynagrodzenia za sprzedane egzemplarze Gry.

Wątpliwości Spółki wzbudził sposób opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży Gry konsumentom podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności co do możliwości zastosowania preferencyjnej stawki 5% CIT w ramach regulacji o tzw. IP Box.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku IP Box do dochodów osiągniętych począwszy od 2023 r. i w kolejnych latach podatkowych. Opodatkowanie preferencyjną stawką 5% Spółka zamierza zastosować wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Spółka spełnia obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art 3 ust. 1 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku z 5 marca 2023 r. wskazali Państwo, że wniosek ORD-IN dotyczy również potwierdzenia prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do prac związanych z tworzeniem i rozwijaniem Gry.

W tym zakresie uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1\. W oparciu o jakie technologie została/zostanie wytworzona/rozwinięta przez Państwa Gra? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosowano/będą zastosowane? Na czym polegała/polega/będzie polegała oryginalność tego oprogramowania?

Odpowiedź: Gra powstaje w oparciu o silnik (…), jednak Spółka posiada customową (zindywidualizowaną) licencję, która umożliwia dostosowywanie silnika pod specyfikę gry oraz napotykane wyzwania technologiczne. Gra oparta jest o unikatowy zamysł (…). (…).

Jednocześnie do realizacji tej wizji Spółka zdecydowała się sięgnąć po proceduralną generację świata, która jest intensywnym obszarem badań i rozwoju w trakcie prac nad Grą. Dodatkowe istotne wyzwania technologiczne tworzy połączenie proceduralnej generacji z trybem kooperacyjnym tak, by czterech graczy mogło wspólnie grać na jednej proceduralnie generowanej mapie. W ramach prac nad grą prowadzono także badania związane z wolumetryką chmur, co również było bezpośrednio związane z wizją świata (…).

Jednocześnie w ramach prac nad projektem wypracowano także liczne mniejsze lub większe procedury oraz usprawnienia. Przykładem może być np. pipeline tworzenia przeciwników. Wykorzystywane są do tego moduły, co sprawia, że nie trzeba tworzyć i animować każdego przeciwnika od początku, a można po prostu zasięgnąć do bazy modułów, która znacząco ułatwia pracę w tym obszarze.

2\. Czy Państwa działalność, w ramach której tworzą/rozwijają Państwo ww. Grę podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia? Proszę opisać na czym polega systematyczność w odniesieniu do podejmowanych przez Państwa działań w zakresie opisanych we wniosku czynności.

Odpowiedź: Tak, działalność, w ramach której Spółka tworzy i rozwija Grę podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Systematyczność polega na realizowaniu zaplanowanego harmonogramu w postaci realizacji kolejnych kamieni milowych uzgodnionych na etapie fazy koncepcyjnej tworzenia Gry. Kamienie milowe składają się z kolei ze sprintów, w ramach których opracowywane i priorytetyzowane są mniejsze elementy składające się na większą całość wyzwań stawianych przez kamień milowy.

3\. Jakiego rodzaju zasoby wiedzy wykorzystują Państwo w przedmiotowej działalności?

Odpowiedź: Spółka wykorzystuje posiadane zasoby wiedzy z zakresu programowania oraz tworzenia gier komputerowych - tworzenie i rozwój gier komputerowych jest przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Zasoby te współpracownicy Spółki pozyskali z reguły w ramach dotychczasowego doświadczenia zawodowego zgromadzonego przy współpracy z innymi twórcami gier komputerowych oraz podnoszenie swoich kompetencji poprzez naukę i samorozwój.

4\. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem realizacji Gry objętej zakresem wniosku?

Odpowiedź: (…) jest pierwszym projektem Spółki. Początkowo dysponowaliśmy niewielką grupą bardzo doświadczonych i wykwalifikowanych deweloperów. Pojawiła się wizja gry, której (…). W oparciu o analizy trendów rynkowych kształtowały się pozostałe istotne założenia gry. Prezentacja ze wstępną wizją gry oraz filozofią nowopowstającego studia prezentowana była inwestorom oraz osobom zainteresowanym udziałem w projekcie.

5\. W czym przejawia się/będzie się przejawiał twórczy charakter opisanej we wniosku działalności polegającej na produkcji i rozwoju Gry oraz związanych nią rozszerzeń, dodatków, aktualizacji i trybu kooperacyjnego?

Odpowiedź: Unikatowy charakter opisanej we wniosku działalności wynika z faktu tworzenia całkowicie nowego utworu w postaci gry komputerowej stanowiącej unikatowy program komputerowy zintegrowany z elementami treści (opartej na nowym scenariuszu), w tym w formie obrazów oraz dźwięków, dający jego użytkownikom możliwość rozwiązywania interaktywnych zadań o charakterze rozrywkowym oraz edukacyjnym, opartych o określony zbiór reguł i udostępniany przez urządzenia elektroniczne (komputery osobiste, konsole do gier i urządzenia mobilne) wyposażone w interfejs umożliwiający interakcję. Rozszerzenia, dodatki i aktualizacje stanowią twórcze (kreatywne) rozwinięcie Gry, które wymaga przeprowadzenia dodatkowych prac twórczych, koncepcyjnych i programistycznych.

Uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, poprzez wskazanie:

1\. Czy Gra, o której mowa we wniosku, podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak.

2\. Czy Państwa działania polegające na rozwijaniu Gry zmierzają/będą zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności ww. Gry?

Odpowiedź: Tak.

3\. Czy sposób „przeniesienia” praw autorskich następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy?

Odpowiedź: Tak.

4\. Czy prowadzą Państwo ewidencję rachunkową, w myśl art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „na bieżąco” i „od początku” realizacji działalności, którą uważają Państwo za działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia kwalifikowanego IP? Proszę podać dokładną datę rozpoczęcia prowadzenia ewidencji (dzień, miesiąc, rok).

Odpowiedź: Tak. Cała dotychczasowa działalność Spółki skupia i skupiała się na rozwoju tej jednej Gry objętej wnioskiem. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od początku istnienia Spółki, a więc od 16 kwietnia 2020 r.

5\. Kiedy osiągnęli/osiągną Państwo pierwszy dochód, do którego zamierzają Państwo zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku? Należy wskazać datę osiągnięcia przez Państwa pierwszego dochodu, do którego zamierzają Państwo zastosować ww. preferencyjną stawkę.

Odpowiedź: w czerwcu 2023 r.

6\. Czy w latach następnych, działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Odpowiedź: Obecnie Spółka zakłada, że tak. Spółka planuje równolegle rozpoczęcie w 2024 r. prac nad drugim tytułem.

7\. Na czym konkretnie polega sprzedaż Gry w formie tzw. self-publishing, w tym:

a) Czy przy sprzedaży Gry w ww. formie pozostają Państwo właścicielem autorskich praw do Gry? Jeśli nie, to czy sprzedają ją Państwo na rzecz „cyfrowych platform sprzedażowych” czy też udzielają licencji tym platformom, które następnie udostępniają Grę konsumentom w ramach sublicencji?

b) Czy w ramach self-publishingu Spółka udziela graczom ograniczonej licencji do Gry?

Odpowiedź: Sprzedaż w formie self-publishingu oznacza, że w proces sprzedaży nie jest zaangażowany zewnętrzny wydawca Gry. Gra jest sprzedawana na platformie (…)na podstawie umowy licencji udzielonej przez Spółkę na rzecz (…), który udziela sublicencji użytkownikom końcowym (graczom). Ponadto, Spółka sprzedaje Grę za pośrednictwem dwóch współpracujących ze Spółką sklepów online - w przypadku tego kanału sprzedaży Spółka przekazuje dystrybutorom klucze dostępu do Gry na platformie (…), które te sklepy sprzedają na rzecz konsumentów (graczy).

8\. Czy prace związane z wytworzeniem rozszerzeń do Gry, trybu kooperacyjnego, dodatków do Gry, w tym aktualizacji do Gry należy rozumieć jako ogół wykonywanych przez Państwa prac badawczo-rozwojowych skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności wytworzonego już kwalifikowanego IP (Gry)?

Odpowiedź: Tak, w ten sposób należy rozumieć te prace.

9\. Czy koszty, które chcą Państwo zaliczyć do wskaźnika nexus:

a) zostaną uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, do którego wytworzenia, rozwoju/ulepszenia się przyczyniły?

b) będą kosztami faktycznie poniesionymi przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Odpowiedź: Koszty, które Spółka chce zaliczyć do wskaźnika nexus zostaną uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, do którego wytworzenia, rozwoju/ulepszenia się przyczyniły. Koszty te będą kosztami faktycznie poniesionymi przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

10\. Czy wynagrodzenie dla zleceniobiorców i współpracowników B2B to zapłata za nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, czy też za nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (IP)?

Odpowiedź: Wynagrodzenie dla zleceniobiorców i współpracowników B2B będzie stanowiło zapłatę za nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

11\. W związku z użyciem w pytaniu nr 3 w lit. e zwrotu „itp.” prosimy o konkretne wskazanie, jakie koszty chcą Państwo zaliczyć do lit. „b” wskaźnika nexus (bez użycia określenia „itp.”)?

Odpowiedź: W pytaniu nr 3 w literze e powinny znaleźć się wyłącznie następujące koszty: koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków.

12\. Od kogo nabywają Państwo gotowe grafiki, makiety, animacje, muzykę, filmy i dźwięk, tj. czy od podmiotu/podmiotów niepowiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, czy zleceniobiorców nieprowadzących własnej działalności gospodarczej, zatrudnionych na umowę zlecenia/o dzieło?

Odpowiedź: Od podmiotów niepowiązanych ze Spółką na podstawie otrzymywanych od tych podmiotów faktur.

13\. Czy nabycie gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów i dźwięków, stanowi/będzie stanowiło nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Odpowiedź: Odpowiedź na to pytanie jest elementem pytania nr 3 przedstawionego we Wniosku, w którym Spółka wniosła o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska, że tego rodzaju koszty powinny być kwalifikowane do lit. b wskaźnika nexus, pod którą to literą rozumie się koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie bowiem z orzecznictwem sądów administracyjnych, to po stronie organu podatkowego leży ocena, czy opisane we wniosku koszty stanowią koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych, jeżeli jest to konieczne do dokonania interpretacji przepisów prawa podatkowego i oceny prawnej przedstawionych we wniosku czynności.

W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 października 2022 r. (sygn. akt II FSK 151/22), dotyczącym pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazał: „Wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli wnioskodawca nie przedstawiłby wystarczających okoliczności faktycznych do oceny. Skoro skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość.”

Stanowisko to znajduje szerokie poparcie również w innych wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych.

Ponadto w odniesieniu do analizowanej kwestii identyczne pytanie zostało zadane przez podatnika w interpretacji indywidualnej z 21 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.254.2020.1.PC), w której organ nie wezwał podatnika do analogicznego uzupełnienia, ale w całości uznał stanowisko podatnika za prawidłowe.

14\. Od kogo nabywają Państwo silnik Gry, tj. czy od podmiotu/podmiotów niepowiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, czy od zleceniobiorców nieprowadzących własnej działalności gospodarczej, zatrudnionych na umowę zlecenia/o dzieło?

Odpowiedź: Spółka nabywa silnik Gry od podmiotu niepowiązanego. Korzystanie z silnika nie wiąże się z opłatami aż do przekroczenia określonego w umowie poziomu przychodu ze sprzedaży gry. Spółka przekroczyła już ten poziom i obecnie rozlicza się z dostarczycielem silnika za pomocą określonego w umowie procentu przychodów ze sprzedaży.

15\. Czy nabycie silnika Gry stanowi/będzie stanowiło nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, czy też nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej IP (programu komputerowego)?

Odpowiedź: Nabycie silnika Gry będzie stanowiło nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej IP (programu komputerowego). Dodatkowo Spółka posiada customową (zindywidualizowaną) licencję, która umożliwia dostosowywanie silnika pod specyfikę gry oraz napotykane wyzwania technologiczne.

16\. Co rozumieją Państwo pod pojęciem „koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, o których mowa w pytaniu nr 3 lit. d? Czy podmioty te są podmiotami świadczącymi usługi na podstawie umowy zlecenie i/lub o dzieło, czy są podmiotami wykonującymi własną działalność gospodarczą w formule B2B powiązanymi z Państwem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

Odpowiedź: Spółka rozumie pod tym pojęciem podmioty wykonujące własną działalność gospodarczą w formule B2B, które są niepowiązane ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

17\. Jakich konkretnie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry dotyczy sformułowane przez Państwa we wniosku pytanie nr 2?

Odpowiedź: Pytanie dotyczy przychodów z odpłatnego udostępniania graczom rozszerzeń do Gry, trybu kooperacyjnego, dodatków do Gry, w tym aktualizacji. Koszty ponoszone na stworzenie tych elementów Gry są analogiczne jak koszty stworzenia i rozwoju samej Gry. Tryb kooperacyjny oraz aktualizacje będą stanowiły integralną część Gry. Ponadto sprzedawane przez Spółkę mogą być dodatki do Gry (tzw. DLC).

### Pytania

1\. Czy dochody uzyskiwane przez Spółkę od Platform sprzedażowych w związku z udzieleniem licencji do Gry na rzecz konsumentów (graczy), stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT?

2\. W przypadku uznania, że dochody z Gry uzyskiwane przez Spółkę, o których mowa w pytaniu 1 stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry, należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą?

3\. Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje koszty prowadzonej przez nią działalności badawczo- rozwojowej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą wideo, do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, w tym:

a) kwalifikując koszty licencji, ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką, za korzystanie z silnika Gry do litery „d” we wzorze nexus;

b) kwalifikując koszty wynagrodzenia zleceniobiorców, biorących udział w produkcji Gry, do litery „a” we wzorze nexus;

c) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, do litery „b” we wzorze nexus;

d) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, do litery „c” we wzorze nexus;

e) kwalifikując koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych ze Spółką do litery „b” we wzorze nexus?

4\. Czy prowadzone przez Spółkę prace związane z tworzeniem i rozwijaniem Gry stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 5 marca 2024 r.)

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Dochody uzyskiwane przez Spółkę od Platform sprzedażowych w związku z udzieleniem licencji do Gry na rzecz konsumentów (graczy), stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

2\. W przypadku uznania, że dochody z Gry uzyskiwane przez Spółkę, o których mowa w pytaniu 1 stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry, należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą.

3\. Spółka prawidłowo kwalifikuje koszty prowadzonej przez nią działalności badawczo- rozwojowej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą komputerową, do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, w tym:

a) kwalifikując koszty licencji, ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką, za korzystanie z silnika Gry do litery „d” we wzorze nexus;

b) kwalifikując koszty wynagrodzenia zleceniobiorców, biorących udział w produkcji Gry, do litery „a” we wzorze nexus;

c) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, do litery „b” we wzorze nexus;

d) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, do litery „c” we wzorze nexus;

e) kwalifikując koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych ze Spółką do litery „b” we wzorze nexus.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie do pytania 1.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej „Ustawa o IP”), programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „program komputerowy”, Spółka wskazuje na komentarz do Ustawy o IP pod red. Wojciecha Machała, zgodnie z którym: (\`(...)\`) program komputerowy ujmuje się jako zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Uszczegóławiając, należy zwrócić uwagę, że ów zbiór instrukcji może być wyrażony słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (\`(...)\`). Próba zdefiniowania programu komputerowego od strony technicznej pozwala wskazać, że program komputerowy jest sekwencją symboli, które opisują wykonywane instrukcje zgodnie z określonymi regułami przybierającymi postać języka programowania.

Przyjmuje się również definicję, zgodnie z którą program komputerowy to uporządkowany ciąg instrukcji zapisanych w określonym języku lub językach programowania, przeznaczony do przetwarzania przez komputer (\`(...)\`). Ujmując zatem definicję niezwykle zwięźle, można wskazać, że pojęcie programu komputerowego należy rozumieć jako algorytm zapisany w języku programowania. Program komputerowy może być wykonywany przez procesor zastosowany zarówno w komputerze, jak i w innych maszynach. (Krysińska Joanna, Art. 74. \[w:\] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2019, dostęp elektroniczny Lex).

Mając powyższe na uwadze, Gra stworzona przez Spółkę, rozumiana jako program komputerowy zintegrowany z elementami treści, w tym w formie obrazów oraz dźwięków, dający jego użytkownikom możliwość rozwiązywania interaktywnych zadań o charakterze rozrywkowym oraz edukacyjnym, opartych o określony zbiór reguł i udostępniany przez urządzenia elektroniczne (komputery osobiste) wyposażone w interfejs umożliwiający interakcję, należy uznać za program komputerowy w rozumieniu Ustawy o IP. W związku z tym, nie powinno budzić wątpliwości, że Gra wyprodukowana przez Spółkę podlega ochronie prawnej na podstawie tejże ustawy.

Taka kwalifikacja dokonana przez Spółkę znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”), m.in. w interpretacji indywidualnej z 8 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.294.2019.3.JS, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisując tworzone przez siebie oprogramowanie komputerowe (gry komputerowe na komputery i urządzenia mobilne) wskazuje, na spełnienie przesłanek wynikających z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy, w szczególności w zakresie podlegania ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim oraz tworzenia przedmiotowego opodatkowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Jednocześnie z wniosku wynika, że tworzone gry posiadają charakter twórczy, są „nowe”, tj. żadna z nich nie stanowi skopiowania bądź odwzorowania istniejącego produktu. W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 1 przyjmując, że gry tworzone przez Wnioskodawcę stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop (autorskie prawo do programu komputerowego) - należy uznać za prawidłowe. Podobne stanowisko wyrażono w interpretacji indywidualnej z 25 października 2021 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.576.2021.1.PC).

Jak wynika z treści art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, warunkiem korzystania z obniżonej stawki CIT jest, aby autorskie prawo do programu komputerowego zostało przez podatnika wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, pojęcie działalności badawczo-rozwojowej oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. 

Z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 85 ze zm.; dalej: „Ustawa o SWN”). Zgodnie z przywołanym art. 4 ust. 3 Ustawy o SWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak to zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), produkcja Gry polegała (a jej rozwijanie w dalszym ciągu polega) na prowadzeniu przez Spółkę działalności twórczej. Działalność ta jest podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy Spółki oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, w tym wyprodukowania nowych gier komputerowych.

Na taki charakter działalności Spółki wskazuje zakres wykonywanych czynności, obejmujących całokształt prac kreatywnych i twórczych, których rezultatem jest stworzenie unikalnego wytworu intelektu człowieka w postaci gry komputerowej (Gry).

Dlatego też, zdaniem Spółki, wyprodukowana przez nią Gra została wytworzona oraz jest ulepszana lub rozwijana w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, prawa Spółki do wyprodukowanej przez nią Gry, należy zakwalifikować jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, tj. jako autorskie prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji powyższej kwalifikacji dochody, uzyskiwane przez Spółkę z udzielania licencji do Gry na rzecz graczy (przy wykorzystaniu internetowych Platform sprzedażowych) stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tej regulacji, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając na uwadze powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez Spółkę od Platform sprzedażowych w związku z udzieleniem licencji do Gry na rzecz konsumentów (graczy), stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych dotyczących zbliżonych form rozliczenia wynagrodzenia za udzielanie licencji do gier. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje na interpretacje:

\- z 17 stycznia 2022 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.475.2021.3.MF);

\- z 28 lutego 2020 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.534.2019.2.NL);

\- z 21 września 2020 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.254.2020.1.PC).

Uzasadnienie do pytania 2.

Jak to zostało wykazane w uzasadnieniu do pytania 1, prawa Spółki do wyprodukowanej przez nią Gry wideo, należy zakwalifikować jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według tzw. wzoru nexus (art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

Ponadto, zgodnie z art. 24e ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d Ustawy o CIT są obowiązani m.in.:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Przy czym, zdaniem Spółki, obliczając dochód (stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy, w myśl dyrektywy wykładni systemowej wewnętrznej, odwołać się do art. 7 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów jest co do zasady nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. W przekonaniu Spółki, źródłem przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów jest każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Ponieważ wewnętrzna „logika” regulacji IP Box dotyczy opodatkowania dochodu osiąganego z komercjalizacji konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to zdaniem Spółki, przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z ewentualnym rozwinięciem lub ulepszeniem, wyodrębnionego w ewidencji podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy zakwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z tym właśnie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i zsumować z przychodami oraz kosztami uzyskania przychodu związanymi z wyodrębnionym w ewidencji podatnika kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, którego rozwinięcie lub ulepszenie stanowią.

Wszelkie dodatki, rozszerzenia, nowe tryby, aktualizacje do Gry wyprodukowanej przez Spółkę są funkcjonalnie związane z tą grą komputerową w jej podstawowej wersji. Ani istniejące rozszerzenia ani dodatki do Gry nie funkcjonują samodzielnie w oderwaniu od Gry, ani żadne inne ewentualnie wyprodukowane przez Spółkę dodatki lub rozszerzenia do Gry nie będą funkcjonować samodzielnie, w oderwaniu od Gry.

Mając na uwadze całość powyższych rozważań, w przypadku uznania, że dochody z Gry uzyskiwane przez Spółkę, o których mowa w pytaniu 1 stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybami kooperacyjnymi, dodatkami do Gry, w tym dodatkami oraz aktualizacjami do Gry należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 23 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.220.2019.2.MG, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: (\`(...)\`) Funkcje Dodatkowe stanowią techniczną całość z Aplikacją - nie jest możliwe korzystanie z Funkcji Dodatkowych \[płatnych DLC - przyp. Wnioskodawcy\] poza Aplikacją (Funkcje Dodatkowe są nierozerwalnie związane z Aplikacją). Funkcje Dodatkowe stanowią również gospodarczą całość z Aplikacją-w przyjętym przez Spółkę (i wykorzystywanym powszechnie na rynku) modelu dystrybucji sprzedaż Funkcji Dodatkowych umożliwia osiągnięcie dochodu z samej Aplikacji. (\`(...)\`) skoro gra komputerowa - Aplikacja tworzona przez Spółkę, (w tym Funkcje Dodatkowe aplikacji) składa się z kodów źródłowych, zespół instrukcji, warstwy graficznej oraz dźwiękowej, interfejs użytkownika, a w kontekście gospodarczym i uzyskiwanych dochodów stanowi jednią funkcjonalną całość aktywa, tj. Aplikacji (Funkcji Dodatkowych Aplikacji), to stanowi ona program komputerowy podlegający ochronie autorskiego prawa do programu komputerowego, wytwarzanego, rozpowszechnianego lub ulepszonego w ramach działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Uzasadnienie do pytania 3.

Spółka, zgodnie z opisem stanu faktycznego, ponosi wydatki na nabycie licencji od podmiotu niepowiązanego ze Spółką za korzystanie z silnika wykorzystanego w grze komputerowej produkowanej przez Spółkę.

Silnik gry komputerowej jest zestawem bibliotek stanowiących komponenty do programowania gry, umożliwiających osiągnięcia określonego rezultatu, tj. wprowadzenia interakcji między różnymi elementami gry komputerowej, takimi jak elementy świata gry, elementy fizyki rozgrywki, czy elementy obsługi animacji, dźwięków, itd., w związku z czym silnik gry komputerowej należy uznać za program komputerowy w rozumieniu Ustawy o IP, a co za tym idzie za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. Zatem, wydatek ten jest kosztem faktycznie poniesionym przez Spółkę na nabycie przez nią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej służącego do opracowania i wchodzącego w skład właściwej gry jako finalnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dlatego też, wydatek ten należy zakwalifikować do litery „d” we wzorze nexus.

Koszty wypłacanego zleceniobiorcom wynagrodzenia za ich udział w prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. produkcją Gry, należy, zdaniem Spółki, uznać za koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez nią działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a co za tym idzie zakwalifikować te koszty do litery „a” we wzorze nexus.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) - pkt 114.

Koszty wynagrodzenia wypłacanego współpracownikom, współpracującym ze Spółką w formule B2B, prowadzącym własną działalność gospodarczą i niepowiązanym ze Spółką, za ich udział w prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. produkcją gier komputerowych, należy, zdaniem Spółki, uznać za koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a co za tym idzie zakwalifikować te koszty do litery „b” we wzorze nexus. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach – pkt 115.

W sytuacji, w której Spółka wypłacałaby wynagrodzenie współpracownikom, prowadzącym własną działalność gospodarczą i powiązanym ze Spółką, za ich udział w prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. produkcją Gry komputerowej, należy, zdaniem Spółki, uznać te wydatki za koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT, a co za tym idzie zakwalifikować te koszty do litery „c” we wzorze nexus.

Ponadto, wydatki ponoszone przez Spółkę na rzecz podmiotów niepowiązanych ze Spółką na zakup gotowych grafik, filmów, makiet, animacji, muzyki, dźwięków itp., których nie można zakwalifikować jako programu komputerowego w rozumieniu Ustawy o IP, a co za tym idzie, nie można ich uznać za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 Ustawy o CIT, jako koszty faktycznie ponoszone przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT, należy zakwalifikować do litery „b” we wzorze nexus.

Mając na uwadze całość powyższych rozważań, Spółka prawidłowo kwalifikuje koszty prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą komputerową, do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, w tym:

a) kwalifikując koszty licencji, ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką, za korzystanie z silnika Gry do litery „d” we wzorze nexus;

b) kwalifikując koszty wynagrodzenia zleceniobiorców, biorących udział w produkcji Gry, do litery „a” we wzorze nexus;

c) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, do litery „b” we wzorze nexus;

d) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, do litery „c” we wzorze nexus;

e) kwalifikując koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych ze Spółką do litery „b” we wzorze nexus.

Uzasadnienie do pytania nr 4 (sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 5 marca 2024 r.)

Prowadzone przez Spółkę prace związane z tworzeniem i rozwijaniem Gry stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji
--------------------------

W pierwszej kolejności należy wskazać, że aby ustalić, czy mogą Państwo skorzystać z preferencji IP Box należy rozstrzygnąć, czy prace prowadzone przez Państwa, o których mowa we wniosku mogą, zostać zakwalifikowane do działalności badawczo-rozwojowej, a więc odpowiedzieć na pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym czy technologicznym.

W świetle powyższego, działalność Spółki dotycząca tworzenia i rozwoju Gry wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytań oznaczonych nr 1-3 wskazać należy, że regulacje dotyczące stosowania preferencji IP Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2\. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim,

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy,

programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1\. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2\. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3\. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z analizy sprawy wynika, że Gra podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, Wnioskodawca wytworzył i rozwinął ww. oprogramowanie w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, wytworzona i rozwinięta Gra stanowi program komputerowy będący kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 wskazać należy, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX a opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Z treści cytowanego powyżej art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, wynika, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy podatku dochodowym od osób prawych - z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Z opisu sprawy wynika, że osiągają Państwo dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem dochód wskazany w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy ponownie zwrócić uwagę na to, że obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy.

Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, podatnik prowadzący księgi rachunkowe, uzyskujący dochody z kwalifikowanych IP, powinien poprzez odpowiednie zmiany w dokumentacji przyjętych zasad (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego IP, umożliwiającego uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty. Wymóg zapewnienia ww. wyodrębnionej ewidencji nie oznacza prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, lecz wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych. Przed poniesieniem kosztów uzyskania przychodów związanych z danym kwalifikowanym IP podatnik powinien zaplanować i wprowadzić odpowiednią wyodrębnioną ewidencję księgową w obszarze ksiąg rachunkowych. Wymagana jest wyodrębniona ewidencja zarówno dla kont przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodów (strat) z kwalifikowanych IP, kont dotyczących środków trwałych, jak i rozrachunków.

W świetle powyższego, w celu skorzystania z preferencji, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, są Państwo zobowiązani do prowadzenia odrębnej ewidencji „na bieżąco” w sposób umożliwiający bieżące monitorowanie i śledzenie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, w ramach której jest wytwarzane/rozwijane/ulepszane kwalifikowane IP oraz uzyskiwanych przychodów i kosztów z nich związanych. Zatem, powinni Państwo prowadzić ewidencję księgową, o której mowa w art. 24e ustawy o CIT w sposób wskazany w ww. artykule, za okres, w którym prowadzą Państwo działalność badawczo-rozwojową związaną z wytworzeniem, rozwojem i ulepszeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w odniesieniu do których korzystają/zamierzają Państwo korzystać z preferencji IP BOX.

Tym samym, przyjmując za Państwem, że powyższa ewidencja od początku prac badawczo-rozwojowych zmierzających do wytworzenia Gry komputerowej jest zgodna z art. 24e ustawy o CIT, powinni Państwo przychody z opłat licencyjnych otrzymywanych przez Spółkę z tytułu udostępnienia Gry komputerowej na Platformach sprzedażowych w całości uwzględnić w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego IP na potrzeby zastosowania ulgi IP Box, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wskazać należy, że jak wynika z wymienionego powyżej art. 24d ust. 7 ust. 1 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT. Tym samym, w pierwszej kolejności należy określić przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

W cytowanych już Objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wskazano również na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) kosztów pośrednich. Nie wskazano w nich natomiast, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Jak wynika z opisu sprawy, prace związane z wytworzeniem rozszerzeń do Gry, trybu kooperacyjnego, dodatków do Gry, w tym aktualizacji do Gry należy rozumieć jako ogół wykonywanych przez Państwa prac badawczo-rozwojowych skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności wytworzonego już kwalifikowanego IP (Gry).

Zatem, zgodzić należy się z Państwem, że przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry, należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 wskazać należy na treść art. 24d ust. 4, zgodnie z którym:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a + b)\*1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy wskazać, że zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. Celem nexusa jest uzależnienie wielkości dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu od zakresu wykonywanych prac badawczo-rozwojowych przez podatnika we własnym zakresie.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

\- kwalifikowanymi IP,

\- dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Wskazać należy, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (akapit nr 114-116)

\- „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).

\- „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus” (pkt 115).

\- „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwem, że:

\- koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, należy zakwalifikować do litery „b” we wzorze nexus;

\- koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, należy zakwalifikować do litery „c” we wzorze nexus.

W tym zakresie, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast, jak sami Państwo wskazali, wynagrodzenie dla zleceniobiorców będzie stanowiło zapłatę za nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zatem, ww. wydatki mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus i uwzględnione w lit. b, jeśli dotyczą podmiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 updop i/lub lit. c, jeśli dotyczą podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, a nie jak Państwo wskazali w lit. a.

Odnosząc się do kolejnych wątpliwości wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy nabycie silnika do Gry stanowiło nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej IP (programu komputerowego). Zatem, zgodzić należy się z Państwem, że koszty licencji ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką za korzystanie z silnika do Gry należy przyporządkować do lit. d wskaźnika nexus.

Z kolei odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawidłowości ujęcia we wskaźniku nexus kosztów zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów i dźwięków, należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 24d ust. 4 ustawy o CIT do lit. b wskaźnika nexus przyporządkowane powinny być koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3. Zatem, zgodzić należy się z Państwem, że koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów i dźwięków powinny zostać zaliczone zgodnie z treścią art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, do lit. b wskaźnika nexus.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 w części dotyczącej:

\- zakwalifikowania kosztów wynagrodzeń zleceniobiorców biorących udział w produkcji Gry do lit. a wskaźnika nexus – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części – jest prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

\- czy dochody uzyskiwane przez Spółkę od Platform sprzedażowych w związku z udzieleniem licencji do Gry na rzecz konsumentów (graczy), stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

\- w przypadku uznania, że dochody z Gry uzyskiwane przez Spółkę, o których mowa w pytaniu 1 stanowią dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, czy przychody oraz koszty uzyskania przychodu, związane z rozszerzeniami do Gry, trybem kooperacyjnym, dodatkami do Gry, w tym aktualizacjami do Gry, należy kwalifikować jako przychody oraz koszty uzyskania przychodu związane z Grą – jest prawidłowe;

\- czy Spółka prawidłowo kwalifikuje koszty prowadzonej przez nią działalności badawczo- rozwojowej, związanej bezpośrednio z produkowaną grą wideo, do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, w tym:

a) kwalifikując koszty licencji, ponoszonych na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółką, za korzystanie z silnika Gry do litery „d” we wzorze nexus – jest prawidłowe;

b) kwalifikując koszty wynagrodzenia zleceniobiorców, biorących udział w produkcji Gry, do litery „a” we wzorze nexus – jest nieprawidłowe;

c) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i niepowiązanych ze Spółką, do litery „b” we wzorze nexus – jest prawidłowe;

d) kwalifikując koszty wynagrodzenia współpracowników, współpracowników współpracujących ze Spółką w formule B2B, prowadzących własną działalność gospodarczą i powiązanych ze Spółką, do litery „c” we wzorze nexus – jest prawidłowe;

e) kwalifikując koszty zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, filmów, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych ze Spółką do litery „b” we wzorze nexus – jest prawidłowe;

\- czy prowadzone przez Spółkę prace związane z tworzeniem i rozwijaniem Gry stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności sprawy. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na opisie sprawy. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).