Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1226.2016.1.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-06
Teza: w zakresie zwolnienia przedmiotowego z tytułu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z tytułu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z tytułu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - osoba fizyczna z miejscem zamieszkania w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”) w Polsce („Wnioskodawca") prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w formie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047) i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność produkcyjna określona w PKD pod kodem 10.71.Z - Produkcja pieczywa, produkcja świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek („Działalność Cukiernicza”). W ramach Działalności Cukierniczej jest prowadzona działalność transportowa, obejmującą transport drogowy, morski i przeładunek towarów („Działalność Transportowa”). Działalność Transportowa prowadzona jest jednak jedynie na własny użytek Wnioskodawcy, tj. jest wykorzystywana tylko do transportu towarów wyprodukowanych w ramach Działalności Cukierniczej (Wnioskodawca nie świadczy usług transportowych na rzecz podmiotów trzecich).

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza obejmuje też działalność związaną z realizacją projektów budowlanych, wznoszeniem budynków mieszkaniowych, kupnem i sprzedażą nieruchomości mieszkaniowych, oraz wynajmem nieruchomości na rzecz osób trzecich („Działalność Deweloperska”). Wnioskodawca jest właścicielem trzech (3) niezabudowanych nieruchomości gruntowych, przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową nabytych przez Wnioskodawcę z podatkiem VAT. Ostatnia inwestycja mieszkaniowa została zakończona przez Wnioskodawcę w 2011 r., kolejne inwestycje są na etapie przygotowania. Obecnie są wynajmowane cztery (4) lokale.

Wnioskodawca prowadzi Działalność Cukierniczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej („SSE”) na podstawie zezwolenia z dnia 18 listopada 2015 r. („Zezwolenie”). Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, określonym w Zezwoleniu jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, w zakresie wyrobów piekarskich i cukierniczych i określonych w pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług: 10.71 - pieczywo, świeże wyroby ciastkarskie i ciastka, 10.72 - suchary i herbatniki, konserwowane wyroby ciastkarskie i ciasta, 10.82 - kakao, czekolada i wyroby cukiernicze. Zezwolenie określa cztery warunki prowadzenia działalności w SSE:

*   poniesienie na terenie SSE nakładów inwestycyjnych w wysokości nominalnej (przed dyskontowaniem), co najmniej 13,7 min zł w terminie do dnia 31.12.2019 r.,
*   zatrudnienie przy prowadzeniu działalności na terenie SSE, po dniu uzyskania Zezwolenia, co najmniej 70 pracowników i osiągnięcie na dzień 31.12.2020 r. stanu zatrudnienia w wysokości co najmniej 70 pracowników, i utrzymanie ww. poziomu zatrudnienia do dnia 31.12.2023 r.,
*   zakończenie inwestycji w terminie do dnia 31.12.2020 r.,
*   przestrzeganie Regulaminu SSE i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania SSE.

Wszystkie te warunki prowadząc swą jednoosobową działalność gospodarczą Wnioskodawca spełnia, bądź zapewni ich spełnienie zgodnie z terminami zawartymi w Zezwoleniu.

Obecnie Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej Działalność Cukierniczą poprzez zakup nowej linii technologicznej oraz poszerzenie oferowanego przez siebie asortymentu towarów (w tym dla klientów spoza Polski). W tym celu, Wnioskodawca złożył wniosek o dofinansowanie z funduszy europejskich oraz zaciągnął kredyt technologiczny na finansowanie inwestycji w wysokości ponad 18 min zł. Po zakończeniu ww. inwestycji, Wnioskodawca będzie zatrudniał 170 osób (obecnie jest to 100 osób).

Ponieważ prowadzenie działalności w dotychczasowej formie prawnej niesie zbyt duże ryzyko majątkowe dla Wnioskodawcy lub jego rodziny (np. w razie śmierci Wnioskodawcy, działalność Wnioskodawcy ulega zakończeniu z mocy prawa), oraz może być niezrozumiałe dla kontrahentów Wnioskodawcy ze względu na wielkość działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza uporządkować strukturę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i rozdzielić prowadzone przez siebie obszary biznesowe (tj. biznes deweloperski i biznes cukierniczy) poprzez utworzenie dwóch odrębnych spółek komandytowych, w których komandytariuszem będzie Wnioskodawca, komplementariuszem spółka z o.o. należąca w całości do Wnioskodawcy.

W tym celu, Wnioskodawca zamierza w kolejnych etapach podjąć następujące kroki:

1.  utworzenie spółki komandytowej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka Komandytowa I”), w której komandytariuszem będzie Wnioskodawca, oraz wniesienie aportem przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) - Działalności Deweloperskiej (gruntów niezabudowanych, lokali wynajmowanych przez Wnioskodawcę oraz innych składników majątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia tej działalności), a komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka z o.o. I”).

Po wniesieniu aportu Działalności Deweloperskiej w formie ZCP do Spółki Komandytowej I, nastąpi przekształcenie, w trybie art. 5841 i następne ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), („KSH”), jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy („Przedsiębiorca Przekształcany”) w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka z o.o. II”), której jedynym wspólnikiem będzie Wnioskodawca, kontynuującą Działalność Cukierniczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na podstawie Zezwolenia. Następnie nastąpi przekształcenie, w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, Spółki z o.o. II w spółkę komandytową z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka Komandytowa II”), której komandytariuszem będzie Wnioskodawca, a komplementariuszem inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wskazane wyżej działania mają na celu zachowanie ciągłości prawnej Przedsiębiorcy Przekształcanego ze względu na sukcesję prawną i podatkową oraz w konsekwencji możliwość kontynuowania Działalności Cukierniczej na podstawie uzyskanego Zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE, korzystania z zaciągniętego kredytu i dofinansowania z funduszy europejskich. W innym przypadku, tj. przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę Komandytową II nie doszłoby do sukcesji uniwersalnej (prawnej i podatkowej), co oznaczałoby utratę prawa do prowadzenia działalności na podstawie Zezwolenia, utratę dofinansowania z funduszy europejskich i obowiązek spłacenia kredytu, co uniemożliwiłoby planowane rozszerzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a nawet jej prowadzenie.

Działanie Wnioskodawcy polegające na zmianie formy prawnej z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną na dwie spółki handlowe jest standardową decyzją biznesową podejmowaną przez przedsiębiorców w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w kilku odmiennych obszarach (tutaj sektor deweloperski oraz sektor cukierniczy), rozszerzania działalności, a w szczególności zaciągania zobowiązań kredytowych związanych z jedną z nich.

W skład składników materialnych i niematerialnych wnoszonych aportem do Spółki Komandytowej I będą wchodziły przynależne Działalności Deweloperskiej: (i) grunty przeznaczone pod zabudowę, (ii) lokale wynajmowane przez Wnioskodawcę, (iii) należności i zobowiązania wynikające umów zawartych z kontrahentami, (iv) umowy najmu z kontrahentami, (v) wyodrębnione księgi i dokumenty związane z prowadzoną Działalnością Deweloperską. W skład składników wnoszonych aportem będą wchodziły wszystkie składniki majątku wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej Działalności Deweloperskiej, oraz nie będzie wchodzić żaden składnik materialny lub nie materialny wykorzystywany do prowadzenia Działalności Cukierniczej i Działalności Transportowej.

W konsekwencji dokonanych przekształceń:

1.  składniki majątkowe niezbędne doprowadzenia Działalności Deweloperskiej (grunty oraz lokale użytkowe wynajmowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), niezwiązane z Działalnością Cukierniczą i Działalnością Transportową będą przedmiotem aportu do Spółki Komandytowej I,
2.  Spółka z o.o. jako sukcesor prawny Wnioskodawcy będzie właścicielem wszystkich środków trwałych stanowiących majątek przekształconego przedsiębiorstwa, w tym tych które zostały zakupione po wydaniu Zezwolenia, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do Działalności Cukierniczej i Działalności Transportowej;
3.  Spółka z o.o. będzie sukcesorem Zezwolenia posiadanego przez Wnioskodawcę (Strony podpiszą aneks do treści Zezwolenia);
4.  Spółka Komandytowa II jako sukcesor prawny Spółki z o.o. będzie właścicielem wszystkich środków trwałych stanowiących majątek przekształconego przedsiębiorstwa, w tym tych które zostały zakupione po wydaniu Zezwolenia, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do Działalności Cukierniczej i Działalności Transportowej.

Spółka Komandytowa II będzie sukcesorem Zezwolenia posiadanego przez Spółkę z o.o. (Strony podpiszą aneks do treści Zezwolenia).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z planowanym przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II, dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem PIT wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej (w tym zysk roku obrotowego, w którym nastąpi przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II) oraz zyski z lat ubiegłych alokowane na kapitały inne niż zakładowy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II będzie mieć możliwość uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu w podatku PIT wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o. przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodu dopiero po dniu przekształcenia, w tym także kwot wynikających z faktur VAT wystawionych i dotyczących przychodu powstałego po dniu przekształcenia?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II dokonanego w trybie art. 551 - art. 570 i art. 575-576 KSH, będzie występować tzw. kontynuacja amortyzacji, tj. Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II będzie mógł kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę z o.o. oraz uwzględniać dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych stosowaną przez Spółkę z o.o.?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca - jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II powstałej wskutek przekształcenia Spółki z o.o. dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, powstałej z przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej (Wnioskodawcy), który jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą uzyskał Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE i korzysta ze zwolnienia w podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT - po przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II także będzie korzystać ze zwolnienia w podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółce Komandytowej II jako podmiotowi przekształconemu ze Spółki z o.o. w wyniku przekształcenia dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu faktur i faktur korygujących, wystawionych na rzecz podmiotu przekształcanego, tj. Spółki z o.o., a otrzymanych już przez podmiot przekształcony, tj. Spółkę Komandytową II, oraz czy prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego będzie przysługiwać w przypadku otrzymania faktur i faktur korygujących przed przekształceniem?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółka Komandytowa II jako podmiot przekształcony ze Spółki z o.o. w wyniku przekształcenia dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH będzie uprawniona do złożenia deklaracji podatku VAT już od momentu przekształcenia, a także korekt deklaracji podatku VAT za okresy rozliczeniowe przed przekształceniem?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 4. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca - jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II powstałej wskutek przekształcenia Spółki z o.o. dokonanego w trybie art. 551 - art. 570 i art. 575 - art. 576 KSH, powstałej z przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej (Wnioskodawcy), który jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą uzyskał Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE i korzysta ze zwolnienia w podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT - po przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II także będzie korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT.

Sukcesorem zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT, a związanego ze Zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE otrzymanym przez Wnioskodawcę i zachowanym po zmianach formy prawnej, będzie najpierw powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej jednoosobowa Spółka z o.o. (zwolnienie z podatku CIT na zasadzie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT), a następnie powstała z jej przekształcenia Spółka Komandytowa II.

Pierwszy etap przekształcenia działalności Wnioskodawcy nastąpi na podstawie art. 551 § 5 KSH, zgodnie z którym przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. Poz. 672 ze zm.) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzanej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Na skutek powyższego przekształcenia, w myśl art. 5842 § 1 i § 2 KSH, spółce przekształconej (Spółce z o.o.) przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (Wnioskodawcy). W szczególności spółka przekształcona (Spółka z o.o.) pozostanie podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 KSH (Wnioskodawca), staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (Spółki z o.o.).

Następnie, po przekształceniu Wnioskodawcy w Spółkę z o.o., Wnioskodawca zostanie przekształcony w Spółkę Komandytową II na podstawie art. 551 § 1 i innych KSH, w której komandytariuszem zostanie Wnioskodawca. Przekształcenie skutkować będzie pełną kontynuacją praw i obowiązków Spółki z o.o., zgodnie z art. 553 KSH, który stanowi, że Spółce przekształconej (Spółce Komandytowej II) przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (Spółki z o.o.). Spółka przekształcona pozostanie podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej (Spółki z o.o.) uczestniczący w przekształceniu stała się z dniem przekształcenia wspólnikami przekształconej (Spółki Komandyto II).

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, w wyniku zmiany formy prawnej działalności Wnioskodawcy (przekształcenie Wnioskodawcy najpierw w Spółkę z o.o., a następnie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową):

1.  Spółka Komandytowa II pozostanie podmiotem Zezwolenia na działanie w SSE (zostanie podpisany stosowny aneks do treści Zezwolenia) i będzie kontynuowała prowadzenie działalności na terenie SSE;
2.  Spółka Komandytowa II, jako kontynuator prawny Spółki z o.o., a wcześniej przedsiębiorcy przekształconego (Wnioskodawcy), stanie się właścicielem wszystkich środków trwałych stanowiących majątek przekształconego przedsiębiorstwa, w tym tych, które zostały zakupione po wyda niu Zezwolenia i zlokalizowane w SSE;
3.  Spółka Komandytowa II, zgodnie z zasadą kontynuacji, stanie się pracodawcą wszystkich pracowników obecnie zatrudnionych przez Wnioskodawcę;
4.  Wnioskodawca stanie się komandytariuszem Spółki Komandytowej II.

Jak stanowi przepis art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie natomiast z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, przepis art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, stosuje się odpowiednio do: osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniki przekształcenia spółki kapitałowej.

W konsekwencji, jeżeli osobowa spółka handlowa (Spółka Komandytowa II) powstanie wskutek przekształcenia spółki kapitałowej (Spółki z o.o.), powstałej wcześniej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną (Wnioskodawcy), Spółka Komandytowa II wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki kapitałowej Spółka z o.o.), a zatem zwolnienie z podatku PIT będzie przysługiwało - w przypadającym na niego udziale w zyskach tej spółki - Wnioskodawcy będący komandytariuszem Spółki Komandytowej II.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. Poz. 282 ze zm.), („ustawa o SSE") nie ma zastrzeżenia, by przedsiębiorca posiadający zezwolenie działał w niezmienionej formie prawnej. Należy wskazać, że zezwolenie, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, udzielane jest przedsiębiorcom. Przedsiębiorcą zaś - w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. Poz. 584 ze zm.) jest osobą fizyczną, osobą prawną, jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Mając na uwadze przekształcenie Wnioskodawcy prowadzącego działalność gospodarczą jako osoba fizyczna w jednoosobową Spółkę z o.o., dla przyjęcia zwolnienia dochodów od podatku CIT uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, nie ma znaczenia sposób powstania osoby prawnej czy też to, który z podmiotów poniósł nakłady inwestycyjne i zwiększył zatrudnienie. Znaczenie ma tylko to, czy przedsiębiorca działa w SSE na podstawie ważnego Zezwolenia i osiąga dochody pochodzące z SSE.

To oznacza, że tak obecnie prowadzona jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy, jak i następnie Spółka z o.o. oraz Spółka Komandytowa II powstała z przekształcenia Spółki z o.o. posiadać będzie status przedsiębiorcy, gdyż Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE otrzymuje przedsiębiorca, bez względu na to jaką formę organizacyjno-prawną działalności reprezentuje.

W dalszej kolejności podnieść należy, iż Zezwolenia wydane na rzecz Wnioskodawcy nie zawierają żadnych zastrzeżeń lub ograniczeń, z których wynikałoby, że w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. (w trybie art. 551 § 5 KSH oraz art. 5842 i następne KSH), a następnie przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II (w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH) powstała w wyniku przekształcenia Spółka Komandytowa II nie może być podmiotem (beneficjentem) Zezwolenia; a precyzyjniej, beneficjentem tego zwolnienia nie może być wspólnik tej spółki komandytowej.

Sama treść ustawy o SSE, a konkretnie art. 19 ust. 3 ustawy o SSE stanowi, że zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca

*   zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
*   rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
*   nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki, lub
*   wystąpił z wnioskiem o cofnięcie zezwolenia albo ograniczenie zakresu lub przedmiotu działalności określonego w zezwoleniu.

Przekształcenie podmiotu, który uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE nie zostało zatem wymienione w art. 19 ust. 3 ustawy o SSE, jako jedna z przesłanek uzasadniających cofnięcie zezwolenia.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, skoro:

*   Spółka Komandytowa II, na mocy zasady kontynuacji wyrażonej w przepisach KSH oraz Ordynacji podatkowej, będzie kontynuatorem prawnym działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz Spółki z o.o. i pozostanie w szczególności podmiotem Zezwolenia wydanego wcześniej dla jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy,
*   Spółka Komandytowa II będzie kontynuowała - na niezmienionych warunkach - prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej na terenie SSE i będzie osiągała dochody ze źródłem przychodów zlokalizowanego w SSE,
*   przekształcenie podmiotu działającego w SSE nie stanowi żadnej z przesłanek wymienio­nych w ustawie o SSE skutkujących utratą zezwolenia,

to przy założeniu spełnienia warunków określonych w Zezwoleniu, Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II powstałej wskutek przekształcenia Spółki z o.o., powstałe z przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej (Wnioskodawcy), który jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą uzyskał Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE i korzysta z ulgi w podatku PIT (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT) - po przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II także będzie mógł korzystać ze zwolnienia vi podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT.

Wskazany pogląd znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach podatkowych, m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2016 r. (nr: ILPB1/4511-1 -338/16-2/KF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu przyszłego – jest prawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 282 z późn. zm.).

Na mocy art. 12 ust. 1 ww. ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem” (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 63a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 21 ust. 5a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 63a, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego.

Przedsiębiorcą natomiast – w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829, z późn. zm.) jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

W tym miejscu należy podkreślić, że w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych nie ma zastrzeżenia, by przedsiębiorca posiadający zezwolenie działał w niezmienionej formie prawnej.

Z powyższego wynika, że zarówno obecnie prowadzona jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy, jak i następnie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz docelowa spółka komandytowa posiadać będzie status przedsiębiorcy, gdyż zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymuje przedsiębiorca, bez względu na to jaką formę organizacyjno-prawną działalności reprezentuje.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm). – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

W myśl art. 5842 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Z kolei stosownie do treści art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Jednocześnie, art. 553 Kodeksu spółek handlowych określa, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Natomiast skutki podatkowe przekształcenia podmiotów zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej.

Z kolei, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych (art. 93a § 4 ww. ustawy).

W konsekwencji powyższego, jeżeli osobowa spółka handlowa (spółka komandytowa) powstanie wskutek przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), powstałej wcześniej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, Wnioskodawca będący wspólnikiem w spółce komandytowej, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki kapitałowej.

Oznacza to, że sukcesorem zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a związanego ze zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymanym przez Wnioskodawcę i zachowanym po zmianach formy prawnej, będzie najpierw powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, następnie powstała z jej przekształcenia spółka komandytowa. Z chwilą przekształcenia spółki z o. o. w spółkę komandytową podatnikami podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności stają się wspólnicy spółki komandytowej.

Podsumowując, Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki komandytowej powstałej wskutek przekształcenia spółki z o.o., powstałej z przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej (Wnioskodawcy), który jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i korzysta z ulgi w podatku dochodowym (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) – po przekształceniu w docelową spółkę komandytową także będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63austawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo – odnosząc się do powoływanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych – wyjaśnić należy, że upoważnione Organy wydają interpretacje indywidualne na podstawie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w konkretnym przypadku. Oznacza, to, że Organy podatkowe mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia w zakresie przepisów prawa podatkowego, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 10 maja 2016 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.