Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-493/15-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-21
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie wskazania czy dokonanie potrącenia stanowi zapłatę odsetek od pożyczek.
Słowa kluczowe: kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; nowelizacja; odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wskazania czy dokonanie potrącenia stanowi zapłatę odsetek od pożyczek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   niedostatecznej kapitalizacji w związku z zapłatą odsetek od pożyczek udzielonych przed 1 styczniem 2015 r.,
*   wskazania czy dokonanie potrącenia stanowi zapłatę odsetek od pożyczek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów. Do przedmiotu działalności Wnioskodawcy należy w szczególności realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

Ze względu na realizację planowanego przedsięwzięcia inwestycyjnego Wnioskodawca zaciągnął przed 2015 r. u swoich ówczesnych wspólników, posiadających wówczas po 50% udziałów, zobowiązania z tytułu pożyczek. Umowy pożyczek zostały zawarte, zaś kwoty pożyczek zostały faktycznie przekazane na konto Wnioskodawcy przed 1 stycznia 2015 r. Spłata przedmiotowych pożyczek wraz z odsetkami ma nastąpić w przyszłości, przy czym – zgodnie z zawartymi umowami – odsetki mogą zostać zapłacone wraz ze zwrotem kwoty głównej lub po spłacie kwoty głównej.

Część odsetek od pożyczek dotycząca finansowania inwestycji będącej środkiem trwałym Wnioskodawcy, naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania zwiększyła koszt jego wytworzenia. Aktualnie Spółka odnosi wydatki na wytworzenie środka trwałego w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne.

Pozostała część odsetek (niezwiększająca wartości środka trwałego) na bieżąco była odnoszona – w ujęciu rachunkowym – w koszty finansowe.

W chwili obecnej żaden z pożyczkodawców nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale Wnioskodawcy. Wskutek reorganizacji struktury biznesowej jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest aktualnie spółka (dalej jako Spółka-matka), której wspólnikami są pierwotni wspólnicy Wnioskodawcy, a zarazem pożyczkodawcy. W chwili obecnej Wnioskodawca nie posiada żadnego zadłużenia wobec Spółki-matki. Pożyczkodawcy w dniu spłaty pożyczek nie będą bezpośrednio posiadali udziałów w Spółce.

Z myślą o ograniczeniu kosztów finansowych, Spółka rozważa wcześniejszą spłatę kwoty głównej pożyczek oraz późniejszą spłatę odsetek. Zadłużenie Wnioskodawcy względem Spółki-matki na dzień spłaty odsetek nie przekroczy trzykrotności kapitału zakładowego. Rozważane jest także dokonanie spłaty odsetek przed spłatą kwoty głównej pożyczek.

Dodać należy, że Wnioskodawca rozważa zapłatę odsetek od pożyczki w drodze przelewu bankowego. Wnioskodawca dopuszcza również możliwość uregulowania odsetek poprzez dokonanie potrącenia – bądź to ustawowego (art. 498 Kodeksu cywilnego) bądź to umownego (umowa kompensacyjna) – wzajemnych wierzytelności i zobowiązań pieniężnych, prowadzącego do zmniejszenia lub wygaśnięcia zobowiązania z tytułu odsetek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w dacie zapłaty przez Wnioskodawcę odsetek od umów pożyczek – nie znajdą w odniesieniu do Wnioskodawcy zastosowania przepisy 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r., w konsekwencji czego na dzień zapłaty przez Wnioskodawcę odsetek będzie on miał prawo rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu odsetek na zasadach ogólnych (w stosunku do odsetek innych niż zwiększające wartości środka trwałego) oraz będzie miał prawo uwzględnić te odsetki w wartości środka trwałego, od którego dokonywane będą odpisy amortyzacyjne (w stosunku do odsetek zwiększających wartość środka trwałego) – bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy potrącenie ustawowe (art. 498 Kodeksu cywilnego) lub umowne (umowa kompensacyjna) wzajemnych wierzytelności i zobowiązań pieniężnych, prowadzące do zmniejszenia lub wygaśnięcia zobowiązania z tytułu odsetek, można uznać za „zapłatę odsetek” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60) lub 61) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną z 21 grudnia 2015 r., nr ILPB4/4510-1-493/15-2/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy potrącenie ustawowe (art. 498 Kodeksu cywilnego) lub umowne (umowa kompensacyjna) wzajemnych wierzytelności pieniężnych należy uznać za „zapłatę odsetek” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60) lub 61) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. – o ile skutkuje ono zmniejszeniem lub wygaśnięciem zobowiązania z tytułu przedmiotowych odsetek.

Należy wskazać, że pojęcie „zapłaty odsetek” obejmuje swym zakresem przypadek potrącenia ustawowego (art. 498 Kodeksu cywilnego) lub umownego (umowa kompensacyjna) wzajemnych wierzytelności pieniężnych prowadzącego do zmniejszenia lub wygaśnięcia zobowiązania z tytułu tychże odsetek. Potrącenie wzajemnych wierzytelności i zobowiązań pieniężnych jest bowiem jedynie formą spełnienia zobowiązania do zapłaty (wyr. NSA oz. w Białymstoku, z dnia 31 września 1999 r., sygn. akt SA/Bk 742/98).

Warto podkreślić, że przywołane w pytaniu nr 2 przepisy podatkowe nie ograniczają wymogu dokonywania zapłaty wyłącznie do formy pieniężnej, w związku z czym należy uznać, że także potrącenie ustawowe (art. 498 Kodeksu cywilnego) lub umowne (umowa kompensacyjna) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, powodujące zmniejszenie lub wygaśnięcie zobowiązania z tytułu odsetek, stanowi zapłatę tychże odsetek.

Przeciwne od prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowisko prowadziłyby również do uznania, iż zapłata odsetek może zostać dokonana wyłącznie poprzez przekaz, przelew bankowy, czy też fizyczne wręczenie gotówki, co nie odzwierciedlałoby realiów życia gospodarczego. Ponadto z punktu widzenia istoty zdarzenia gospodarczego, jakim jest zapłata odsetek nie ma różnicy ekonomicznej pomiędzy potrąceniem a sytuacją, w której podmiot uzyskałby najpierw zapłatę swoich należności, a następnie dokonał zapłaty ciążących na nim zobowiązań w formie pieniężnej.

Na marginesie należy dodać, iż nie ma znaczenia rodzaj dokonanego potrącenia. Zarówno potrącenie ustawowe (o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego), jak i potrącenie umowne (umowa kompensacyjna, oparta na zasadzie swobody umów), mimo różnic występujących między nimi, prowadzi do tego samego skutku, to jest powoduje umorzenie wierzytelności nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższy pogląd znajduje pełne potwierdzenie w treści postanowienia Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w dnia 7 marca 2007 r. (1472/ROP1/423-337/06/RM), decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2006 r. (1401/PD-006-61/06/BB) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lipca 2008 r. (IPPB3/423-559/08-3/MK).

Również w doktrynie podkreśla się, że „istotą potrącenia, jako instytucji o dużym znaczeniu gospodarczym, jest ograniczenie obrotu środkami pieniężnymi (\`(...)\`). Potrącenie spełnia różne funkcje. Wśród nich wyróżnić można funkcję zapłaty, funkcję gwarancyjną oraz funkcję egzekucyjną (\`(...)\`). Funkcja zapłaty polega na tym, że dzięki potrąceniu dochodzi do zapłaty dwóch długów. Potrącający nie dochodzi swej wierzytelności, lecz umarza ją, w zamian uzyskując umorzenie ciążącego na nim długu. Dlatego potrącenie określa się mianem uproszczonej, podwójnej zapłaty, na skutek której zaspokojone zostają obie strony (zob. M. Pyziak-Szafnicka (w:) System\`(...)\`, s. 1094; K. Zawada (w:) Kodeks\`(...)\`, S. 107). Skutki prawne kompensaty są takie same, jak skutki zapłaty. Zwraca się uwagę na walory potrącenia polegające na uniknięciu dwóch operacji przemieszczania walorów finansowych, co prowadzi do zaoszczędzenia kosztów, ryzyka, zmniejszenia obrotu środkami pieniężnymi oraz przyczynia się do przyśpieszenia obrotu (W. Bryl (w:) Kodeks…, s. 1204)” (A. Rzetecka-Gil, Komentarz do art. 498 Kodeksu cywilnego, Lex).

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism i interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.