Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-313a/09/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-08-31
Teza: W jaki sposób należy ustalić koszt własny sprzedawanych działek?
Słowa kluczowe: dochód; grunty-grunty rolne; grunty-sprzedaż gruntów; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek; wspólnoty-wspólnota gruntowa; wspólnoty-wspólnota gruntowo-leśna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 28 lipca 2009 r. (data wpływu 30 lipca 2009 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2009 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka posiada osobowość prawną i działa na podstawie statutu. Posiada działki – ziemię o powierzchni 12,5375 ha położone na terenie miasta, w tym:

*   0,8313ha, działkę oznaczoną w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zielone;
*   0,1963 ha i 0,0166 przeznaczoną pod budownictwo;
*   0,8525 ha ziemię przeznaczoną na cele handlowo-usługowe;
*   3,5781 ha działkę przeznaczoną na cele produkcyjno-usługowe;
*   0,2058 ha działkę oznaczoną jako tereny zielone;
*   6,8569 ha działkę oznaczoną jako tereny zielone.

Na ogólnym zebraniu członków Spółki w dniu 30 maja 2009 r. podjęto uchwałę nr 4 i 5 dotyczącą sprzedaży działek przeznaczonych na cele budowlane, produkcyjne, handlowe i usługowe. W przyszłości czynione będą również starania w prawie zbycia, zamiany pozostałych działek.

Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży działek przeznaczonych na cele handlowe, produkcyjne i usługowe zgodnie z uchwałą nr 4 ogólnego zebrania członków Spółki mają być przeznaczone do podziału między członków wg wielkości udziału członka wspólnoty (po odliczeniu wszelkich opłat związanych ze sprzedażą).

Natomiast pieniądze uzyskane ze sprzedaży działki budowlanej, po odliczeniu opłat członkowie wspólnoty zamierzają przeznaczyć na budowę kościoła parafialnego. W skład wspólnoty wchodzi około 300 udziałowców, w tym również Skarb Państwa.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 28 lipca 2009 r. (data wpływu 30 lipca 2009 r.) Spółka wskazała, iż zgodnie z uchwałą nr 4 i 5 ogólne zebranie członków Spółki w dniu 30 maja 2009 r. upoważniło zarząd Spółki do sprzedaży działek oraz do przeznaczenia środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży na cele określone w uchwale nr 4 i 5.

Darowizna na budowę kościoła parafialnego dokonywana będzie przez Zarząd Spółki.

Ziemia wchodząca w skład wspólnoty gruntowej była wykorzystywana na pastwiska, łąki itp. i należała od kilkudziesięciu lat do dziadków i rodziców członków wspólnoty (również jako wspólnota). Za datę powstania Spółki należy uznać datę podpisania statutu, tj. 28 marca 1980 r.

Pytanie trzecie dotyczy ustalenia podstawy obliczenia ewentualnego podatku dochodowego, tj. pomniejszenia jej o 10% uzyskanego dochodu, w związku z przekazaniem środków pieniężnych na budowę kościoła parafialnego.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka dokonując sprzedaży ww. działek winna naliczyć podatek od towarów i usług?
2.  W jaki sposób należy ustalić koszt własny sprzedawanych działek?
3.  Czy od dochodu uzyskanego ze sprzedaży, pomniejszonego o 10% (darowizna) należy odprowadzić podatek dochodowy?
4.  Czy od kwoty przekazanej na budowę kościoła należy również odprowadzić podatek dochodowy – jeśli tak, to od jakiej podstawy?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie. W zakresie pozostałych pytań wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, iż koszt własny powinien być ustalony w oparciu o cenę ziemi z dnia założenia Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ustawą z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. Nr 28, poz. 169 ze zm.) każda wspólnota gruntowa musi działać na zasadach i w trybie określonym tą ustawą. Wspólnoty te obejmują nieruchomości rolne, leśne oraz obszary wodne. Na podstawie art. 5 ust. 1 ww. ustawy wspólnoty gruntowe nie mogą być dzielone pomiędzy uprawnionych do udziału w tych wspólnotach.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy osoby uprawnione do udziału we wspólnocie gruntowej powinny utworzyć spółkę do sprawowania zarządu nad wspólnotą i do właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty. Jednocześnie wspólnoty gruntowe jako nie posiadające cech podmiotowych, nie występują w obrocie prawnym; reprezentuje ją powołana przez członków wspólnoty spółka. Na podstawie art. 15 ust. 1 cyt. ustawy spółka ta jest osobą prawną i działa na podstawie statutu.

Sprzedaży gruntu wspólnoty może dokonać tylko Spółka za pośrednictwem przewidzianych w statucie organów, które są jedynymi uprawnionymi podmiotami do reprezentowania wspólnoty na zewnątrz.

Skoro zatem art. 15 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych przyznał Spółce osobowość prawną to Spółka może być podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlegać przepisom ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określa podmioty podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem podatnikami tego podatku są osoby prawne oraz spółki kapitałowe w organizacji. Jednocześnie należy zauważyć, iż art. 6 ww. ustawy nie przewiduje zwolnienia podmiotowego dla wspólnot gruntowych oraz utworzonych przez te wspólnoty spółek w celu sprawowania zarządu nad wspólnotą i właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, czyli nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy). A zatem dopiero fakt, wystąpienia dochodu będzie skutkował obowiązkiem podatkowym po stronie Spółki. Jednocześnie ustawodawca wskazał określone rodzaje dochodów, które są wolne od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, iż ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

1.  podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
2.  przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
3.  w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z postanowień art. 2 ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z przepisami art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (j. t. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego wynika zatem że, aby grunty mogły stanowić gospodarstwo rolne muszą być sklasyfikowane jako użytki rolne lub grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Ponadto łączna wielkość nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne przekraczać ma 1 ha albo 1 ha przeliczeniowy.

W myśl § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

Natomiast z § 68 ust. 2 tego rozporządzenia wynika, że grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem - Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z liter "Lz" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Tak więc za gospodarstwo rolne, dla potrzeb podatku rolnego i zarazem potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych uważa się obszar użytków rolnych, wymienionych w § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, a także części gruntów zadrzewionych i zakrzewionych, o których mowa w § 68 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą.

Z kolei stosownie do brzmienia § 68 ust. 3 pkt 4 rozporządzenia grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się na zurbanizowane tereny niezabudowane, oznaczone symbolem – Bp. Natomiast zgodnie z treścią załącznika Nr 6 do omawianego rozporządzenia do zurbanizowanych terenów niezabudowanych zalicza się grunty niezabudowane, przeznaczone w planach zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, wyłączone z produkcji rolniczej i leśnej.

Odnosząc powyższe przepisy do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy wskazać, iż Spółka zamierza sprzedać działki, które w planie zagospodarowania przestrzennego figurują jako działki przeznaczone na cele budowlane, produkcyjne, handlowe i usługowe, które były wykorzystywane na pastwiska i łąki. W konsekwencji działki, o których mowa we wniosku nie stanowią użytków rolnych, co za tym idzie dochody uzyskane z ich sprzedaży będą podlegały opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W kwestii ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów, podnieść należy, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1.  wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Mając na względzie treść ww. przepisu oraz zasady na jakich funkcjonuje Spółka, tj. jako zarządca wspólnoty gruntowej, należy stwierdzić, iż przedmiotowy artykuł nie znajdzie zastosowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, gdyż Spółka nie nabyła nieruchomości, które będą zbywane. Innymi słowy Spółka nie poniosła wydatków na nabycie nieruchomości, tym samym brak jest podstaw do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów w momencie jej sprzedaży.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, iż wydatki poniesione przez Spółkę w związku z przeprowadzoną transakcją sprzedaży będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki związanych z tą sprzedażą. Stosownie bowiem do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Reasumując, spółka dla zagospodarowania wspólnoty gruntowej stanowi szczególnego rodzaju podmiot, którego podstawowym zadaniem jest zarządzanie wspólnotą gruntową. Spółka jest uprawniona do sprzedaży nieruchomości należących do wspólnoty, przy czym jako zarządca nie jest ich właścicielem. Tym samym nie może zwiększyć kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży o koszty nabycia nieruchomości, gdyż do takiego nabycia nie doszło. Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowo należy podkreślić, iż tut. organ nie jest uprawniony do badania załączników dołączonych do wniosku, tym samym załączone dokumenty nie były brane pod uwagę przy wydawaniu niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.