Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1569/12/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-04
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opłata; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przychód; spadek; spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 04 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 grudnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Postanowieniem z dnia 29 czerwca 1968 r. Sąd Powiatowy stwierdził nabycie spadku po zmarłym w dniu 14 maja 1964 r. spadkodawcy. Spadek, na mocy ustawy, w tym gospodarstwo rolne dziedziczyły dzieci spadkodawcy, w tym wnioskodawca. W skład masy spadkowej wchodziły następujące nieruchomości: działka nr 79 wykaz nr 35 o pow. 3,1200, działki nr 258/7 o pow. 0,0035 ha i nr 259/7 o pow. 0,2904 ha obie wykaz nr 248, działki o nr: 49 wykaz 35 o pow. 0,1660 ha, nr 554/26 wykaz nr 306 - o pow. 0,0631 ha, nr 555/26 wykaz nr 306 o pow. 0,9127 ha, nr 2216/170 wykaz nr 35 o pow. 0,2677 ha, nr 2473/136 o pow. 0,1034 ha, nr 2816/50 wykaz 35 o pow. 2,1400 ha.

Dnia 14 marca 2012 r. przed Sądem Rejonowym zawarto ugodę, na mocy której dokonano działu spadku po zmarłym spadkodawcy w ten sposób, że: działkę nr 79 wykaz nr 35 o pow. 3,1200 ha, którą wyceniono na kwotę 967 200,00 zł, przyznano na własność wnioskodawcy, z obowiązkiem spłaty udziałów, określonych kwotowo na rzecz wymienionych w treści ugody (str. 3-5) pozostałych spadkobierców, przy czym zastrzeżono, że w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości, za cenę wyższą niż kwota 967 200,00 zł, spłaty będą proporcjonalnie wyższe do udziałów dla każdego z wymienionych spadkobierców. Działki nr 258/7 o pow. 0,0035 ha i nr 259/7 o pow. 0,2904 ha obie wykaz nr 248 przyznano innej osobie.

Ponadto wnioskodawca podaje, iż w ww. sprawie w dniu 14 marca 2012 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie częściowe, stwierdzające, że pozostałe działki wchodzące w skład masy spadkowej po zmarłym spadkodawcy (stanowiące gospodarstwo rolne), nabyło z mocy samego prawa, z dniem 04 listopada 1971 r. małżeństwo X. w ustawowej wspólności tj. własność gospodarstwa rolnego zabudowanego budynkiem mieszkalno - gospodarczym, składającym się z działek o numerach: nr 49 wykaz 35 o pow. 0,1660 ha, nr 554/26 wykaz nr 306 o pow. 0,0631 ha, nr 555/26 wykaz nr 306 o pow. 0,9127 ha, nr 2216/170 wykaz nr 35 o pow. 0,2677 ha, nr 2473/136 o pow. 0,1034 ha, nr 2816/50 wykaz 35 o pow. 2,1400 ha.

Dnia 26 września 2012 r. osoba działająca w imieniu wnioskodawcy, sprzedała działkę nr 79 wykaz nr 35 o pow. 3,1200 za kwotę 1 789 717,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy za datę nabycia całej nieruchomości (tj. działki nr 79 z wykazu 35 o pow. 3,1200 ha) należy uważać datę śmierci spadkodawcy zmarłego dnia 14 maja 1964 r., czy też występują dwie daty nabycia, tzn. dla 1/8 udziału w masie spadkowej (w tym udziału w nieruchomości - działka nr 79 z wykazu 35 o pow. 3,1200 ha) data śmierci spadkodawcy i dla pozostałej części ww. nieruchomości - data zniesienia współwłasności działki nr 79 z wykazu 35, poprzez ugodę zawartą dnia 14 marca 2012 r. przed Sądem Rejonowym - przyznającą na mocy umownego działu spadku, ww. działkę w całości na własność z obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców?
2.  Czy przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości (tj. działki nr 79 z wykazu 35 o pow. 3,1200 ha) w dniu 26 września 2012 r. nie będzie stanowił źródła przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Jak w przypadku powstania obowiązku podatkowego, ustalić podstawę opodatkowania tzn. czy od kwoty uzyskanej ze sprzedaży działki nr 79 z wykazu 35 tj. od 1 789 717,00 zł można odliczyć następujące kwoty: kwotę przeznaczoną na spłaty pozostałych spadkobierców, kwotę uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych obliczoną - w zakresie spłaty w kwocie ponad udział w spadku (32 637,97 zł), kwotę tzw. renty planistycznej - uiszczonej w związku z faktem, iż na skutek zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wzrosła wartość nieruchomości (52 228,80 zł).

Zdaniem wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nabycie całej nieruchomości (tj. działki nr 79 z wykazu 35 o pow. 3,1200 ha) nastąpiło z dniem śmierci spadkodawcy tj. dnia 14 maja 1964 r. Zatem pięcioletni termin, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od daty śmierci spadkodawcy (w tym przypadku od dnia 14 maja 1964 r.), a nie od daty działu spadku (w tym przypadku od daty 14 marca 2012 r.) W omawianej sytuacji przychód ze sprzedaży w/w nieruchomości (tj. działki nr 79 z wykazu 35 o pow. 3,1200 ha) w dniu 26 września 2012 r., nie będzie stanowił źródła przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko swoje wnioskodawca opiera na orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym na: wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt II FSK 500/10, z dnia 05 grudnia 2008r. sygn. akt II FSK 1276/07, z dnia 08 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 187/06, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 03 października 2003 r. sygn. akt I SA/Kr 690/02. Ponadto wnioskodawca wskazuje, iż zobowiązany jest do spłaty.

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku kiedy obowiązek podatkowy by jednak powstał, to podstawę opodatkowania można ustalić w ten sposób, że od kwoty uzyskanej ze sprzedaży działki nr 79 z wykazu 35 tj. od 1 789 717,00 zł można odliczyć następujące kwoty: kwotę przeznaczoną na spłaty pozostałych spadkobierców, kwotę uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych obliczoną - w zakresie spłaty w kwocie ponad udział w spadku (32 637,97 zł), kwotę tzw. renty planistycznej - uiszczonej w związku z faktem, iż na skutek zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wzrosła wartość nieruchomości (52 228,80 zł).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment jej nabycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca po zmarłej matce nabył udział w spadku w wysokości 1/8. Następnie, na podstawie ugody o dział spadku zawartej w 2012 r. wnioskodawca nabył jedną nieruchomość nr 79 o pow. 3,1200 ha oraz został zobowiązany do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców w sposób określony w ugodzie sądowej. Wnioskodawca sprzedał przedmiotową nieruchomość nabytą na wyłączność w dniu 26 września 2012 r. za kwotę 1 789 717,00 zł.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłyby poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Tak więc, na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem łączna wartość nieruchomości i udziału w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodna z wartością udziału posiadanego przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie, z czym nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Nie ma zatem prawnych podstaw do twierdzenia, że całą rzecz lub prawo nabywa spadkobierca w chwili śmierci spadkodawcy, skoro w tej dacie jest jedynie jednym ze współwłaścicieli rzeczy lub prawa. Taki spadkobierca nie jest w dacie śmierci spadkodawcy właścicielem całej rzeczy lub prawa, lecz jedynie właścicielem udziału w niej. Pozostałe udziały może nabyć, ale dopiero w wyniku dokonania innych czynności prawnych - od pozostałych spadkobierców.

Jeżeli zatem w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym należy stwierdzić, że w dniu 29 czerwca 1968 r. w drodze spadku po matce wnioskodawca nabył 1/8 części masy spadkowej. Następnie w wyniku zawartej w 2012 r. ugody i dokonanego w niej działu spadku wnioskodawcy przypadła na wyłączną własność nieruchomość nr 79 o pow. 3, 1200 ha objęta wykazem nr 35 z wyraźnie określonym obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców wymienionych w ugodzie, z zastrzeżeniem, że jeśli cena sprzedaży przekroczy 967 200,00 zł, spłaty będą proporcjonalnie wyższe do udziałów dla każdego z wymienionych w ugodzie spadkobierców. Zaznaczyć należy, iż wnioskodawca przedmiotową nieruchomość sprzedał za kwotę wyższą niż 967 200,00 zł, mianowicie wynoszącą 1 789 717 zł.

Wnioskodawca nie wskazał wprost, czy w dziale spadku nabył majątek odpowiadający jego udziałowi w spadku po matce, czy też majątek przekraczający jego udział w spadku. Jak już bowiem wyjaśniono tylko wówczas, jeżeli nabyty w drodze działu spadku majątek odpowiada udziałowi nabytemu w spadku, to za datę nabycia przedmiotowej nieruchomości należałoby przyjąć datę śmierci spadkodawcy (matki), co oznacza, iż tylko wówczas sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie stanowiłaby w ogóle źródła przychodu z uwagi na upływ 5-letniego okresu, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Jednakże z uwagi na fakt, iż wnioskodawca został zobowiązany do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, należy uznać iż wnioskodawca w wyniku działu spadku otrzymał majątek o wartości przekraczającej jego pierwotny udział w majątku spadkowym. Zatem, za datę nabycia przez wnioskodawcę prawa własności do sprzedanej nieruchomości nr 79 o powierzchni 3,1200 ha w części przekraczającej udział nabyty w spadku należy przyjąć dzień, w którym dokonano działu spadku, czyli 14 marca 2012 r.

Wskazać w tym miejscu należy, iż nabycie przez innego spadkobiercę (i jego współmałżonka) w dniu 04 listopada 1971 r., tj. w dniu wejścia w życie ustawy o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych, nie ma znaczenia dla rozpatrywanej sprawy, ponieważ majątek ten nie stanowił już przedmiotu ugody o dział spadku. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych (Dz. U. Nr 27, poz. 250 z późn. zm.) nieruchomości wchodzące w skład gospodarstw rolnych, zwane dalej „nieruchomościami”, i znajdujące się w dniu wejścia w życie ustawy w samoistnym posiadaniu rolników stały się z mocy samego prawa własnością tych rolników, jeżeli oni sami lub ich poprzednicy objęli te nieruchomości w posiadanie na podstawie zawartej bez prawem przewidzianej formy umowy sprzedaży, zamiany, darowizny, umowy o dożywocie lub innej umowy o przeniesienie własności, o zniesienie współwłasności albo umowy o dział spadku.

Aby określić jaki procent ponad udział w majątku spadkowym wnioskodawca nabył w dacie zawarcia ugody sądowej w 2012 r. w pierwszej kolejności winien on wartość otrzymanego na dzień zawarcia ugody sądowej majątku porównać z wartością udziału jaki mu przysługiwał w majątku nabytym w spadku po zmarłej matce.

W tym celu wartość całego majątku spadkowego należy odnieść do udziału przysługującego wnioskodawcy w spadku (tj. do 1/8 określonej według cen na dzień zawarcia ugody sądowej, tj. marzec 2012 r.). Otrzymana kwota odpowiadać będzie wartości udziału jaki przysługiwał wnioskodawcy w majątku spadkowym.

Kolejnym krokiem wnioskodawcy winno być porównanie wartości majątku, jaka mu przysługiwała pierwotnie, tj. 1/8 nabytej w spadku po matce (x) do kwoty jaką wnioskodawca otrzymał w drodze ugody (tę wartość wnioskodawca podał we wniosku, wynosi ona 967 200,00 zł).

Obliczony w taki sposób procent wskaże jaki udział w majątku nabytym w drodze działu spadku stanowił majątek nabyty w spadku (y).

Chcąc z kolei obliczyć majątek ponad udział w spadku nabyty w drodze ugody sądowej w 2012 r. należy najpierw od wartości majątku otrzymanego w drodze działu spadku w wyniku ugody sądowej w 2012 r. odliczyć wartość majątku otrzymanego w spadku w 1968 r. i następnie otrzymaną różnicę (czyli nadwyżkę majątku nabytego w dziale spadku ponad majątek otrzymany w spadku) podzielić przez wartość majątku otrzymanego w drodze ugody w 2012 r. oraz pomnożyć przez 100%.

Powstała różnica (z) wskaże, o jaki procent więcej otrzymał wnioskodawca w nieruchomości nr 79 w drodze ugody sądowej z 2012 r. ponad jego udział w majątku spadkowym otrzymanym w spadku po matce zmarłej w 1968 r.

Zatem za datę nabycia przez wnioskodawcę prawa własności nieruchomości nr 79 o pow. 3,1200 ha w części przekraczającej udział w majątku spadkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano działu spadku w wyniku ugody sądowej.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że prawo własności do nieruchomości nr 79 o pow. 3,1200 ha wnioskodawca nabył w części w 1968 r. w drodze spadku po matce, a w części w 2012 r. w drodze działu spadku. Tym samym przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości nr 79 o powierzchni 3,1200 ha, ale wyłącznie przypadający na udział nabyty w drodze spadku po matce (y) nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż 5 - letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął odpowiednio z końcem 1973 r.

Pozostały przychód tj. przychód przypadający na udział nabyty w 2012 r. w drodze działu spadku (z) stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Należy jednak zwrócić uwagę, że koszty odpłatnego zbycia poniesione przez wnioskodawcę dotyczą całej sprzedanej działki. To oznacza, że odliczyć od podlegającego opodatkowaniu przychodu wnioskodawca będzie mógł jedynie koszty proporcjonalnie przypadające na udział nabyty w 2012 r., gdyż pozostała część kosztów przypada na udział nabyty w 1968 r., którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie może generować także kosztów).

Natomiast stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych ponad udział w masie spadkowej, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przypomnieć bowiem należy, że kwota spłaty została zasądzona od wnioskodawcy z tego powodu, że otrzymał on na wyłączną własność majątek większej wartości niż pozostali spadkobiercy. Innymi słowy, kosztem nabycia przyrostu udziału w majątku spadkowym w sprzedawanej nieruchomości będzie kwota spłaty.

Aby jednak spłatę móc odliczyć od przychodów ze sprzedaży spłata ta musi być udokumentowana, czyli wydatek ma być faktycznie poniesiony. Nie można uznać za koszt uzyskania przychodu wydatku nie poniesionego nawet wówczas, jeśli na sprzedającym ciąży zobowiązanie do poniesienia wydatku. Innymi słowy, jeżeli przed złożeniem zeznania wnioskodawca nie dokona całej spłaty, to w zeznaniu PIT-39 będzie mógł wykazać w pozycji kosztów uzyskania przychodu jedynie spłatę faktycznie wypłaconą.

Do kosztów tych można zaliczyć również podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 32 637,97 zł od spłaty ponad udział nabyty w spadku, ale również tylko wówczas, o ile wnioskodawca go faktycznie poniósł. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych z dnia 09 września 2000 r. (t.j. Dz. U. Nr 101 poz. 649 z późn. zm.) w art. 4 pkt 5 wprost określa, iż obowiązek podatkowy przy umowie o dział spadku lub o zniesienie współwłasności ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział w spadku lub we współwłasności.

Natomiast opłata planistyczna nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ww. ustawy, nie stanowi też kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6c. Opłata planistyczna jest dochodem własnym gminy i stanowi swoistą partycypację gminy w zyskach, jakie przynosi zbycie nieruchomości, której wartość wzrosła w związku ze zmianą ustaleń zawartych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Obowiązek uiszczenia przez wnioskodawcę opłaty planistycznej na rzecz gminy związany jest ze wzrostem wartości sprzedanej nieruchomości związanej ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a z kolei zapłata tej opłaty nie warunkuje zawarcie umowy sprzedaży, ani nie ma wpływu na ważność tej transakcji. Opłata ta ma wyłącznie charakter wtórny.

Przychodem ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile będzie odpowiadać wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Od tak obliczonego przychodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu, czyli udokumentowaną spłatę. Do kosztów tych można zaliczyć również podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 32 637,97 zł od spłaty ponad udział spadkowy, o ile wnioskodawca faktycznie go uiścił. Natomiast opłata planistyczną w kwocie 52 228,80 zł na rzecz gminy, nie będzie stanowiła ani kosztu odpłatnego zbycia nieruchomości, ani też kosztu uzyskania przychodu. Tym samym wnioskodawca przychodu jaki uzyska ze sprzedaży tej nieruchomości nie może pomniejszyć o kwotę stanowiącą opłatę planistyczną.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Organ wyjaśnia, iż cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cyt. ustawy.

Reasumując stwierdzić należy, iż sprzedaż nieruchomość nr 79, ale jedynie w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po matce w 1968 r. nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach obowiązujących od dnia 01 stycznia 2009 r. podlegał będzie natomiast przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w 2012 r. w wyniku działu spadku.

Podstawą obliczenia podatku będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia przypadającym na udział nabyty w 2012 r. (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. udokumentowanymi kosztami nabycia, powiększonymi o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i poczynione zostały w czasie jej posiadania).

Przychodem ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile będzie odpowiadać wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Od tak obliczonego przychodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu, czyli udokumentowaną spłatę. Do kosztów tych można zaliczyć również podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 32 637,97 zł, o ile wnioskodawca faktycznie go uiścił. Natomiast opłata planistyczną w kwocie 52 228,80 zł na rzecz gminy nie będzie stanowiła ani kosztu odpłatnego zbycia nieruchomości, ani też kosztu uzyskania przychodu. Tym samym wnioskodawca przychodu jaki uzyska ze sprzedaży nieruchomości nie może pomniejszyć o kwotę stanowiącą opłatę za rentę planistyczną.

W związku z powyższym stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawcę wyroków, które jego zdaniem przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia to zapadły w indywidualnych sprawach i świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto należy podkreślić, iż część z nich dotyczy innego stanu faktycznego i prawnego.

Do wniosku wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Ponadto należy podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach jest organem upoważnionym przez Ministra Finansów jedynie do wydawania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wydając interpretację w trybie przepisu art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa tut. Organ nie dokonuje jakichkolwiek wyliczeń poprzestając na wskazaniu sposobu (mechanizmu) tych obliczeń.

Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy (właściwy urząd skarbowy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.