Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1263/12/TS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-08
Teza: Czy postąpił Pan prawidłowo przenosząc „nadpłatę” z deklaracji VAT-7 ojca do poz. 47 swojej deklaracji VAT-7?
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; spadkobiercy-obowiązki spadkobierców; śmierć
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 100; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 102; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 97; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 97a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 98; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2012 r. (data wpływu 15 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania w deklaracji VAT-7 złożonej przez spadkobiercę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji spadkodawcy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania w deklaracji VAT-7 złożonej przez spadkobiercę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji spadkodawcy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 11 czerwca 2012 r. zmarł Pana ojciec, prowadzący działalność gospodarczą i będący czynnym podatnikiem VAT. Po śmierci ojca zarejestrował się Pan jako odrębny podmiot gospodarczy i za zgodą pozostałych spadkobierców (żony, córki i syna zmarłego) przejął wszystkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzonej przez ojca działalności. Przejął Pan kontynuację prac budowlanych, należności, zobowiązania wynikające z zawartych umów, pracowników na mocy art. 23 Kodeksu pracy. Stosowne oświadczenia spadkobierców zostały przekazane do Urzędu Skarbowego. Zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług ojcu przysługiwało obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. W deklaracji VAT-7 ojca za miesiąc czerwiec 2012 r. widniała „nadpłata” do przeniesienia na następny okres w kwocie 12.796,00 zł. Składając swoją deklarację VAT-7 za miesiąc lipiec 2012 r. w poz. 47 wykazał Pan „nadpłatę” przeniesioną z deklaracji ojca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy postąpił Pan prawidłowo przenosząc „nadpłatę” z deklaracji VAT-7 ojca do poz. 47 swojej deklaracji VAT-7?

Pana zdaniem, postąpił Pan prawidłowo. Artykuł 86 ustawy o podatku od towarów i usług dawał Pana ojcu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W ostatniej deklaracji ojca za miesiąc czerwiec 2012 r. wykazano kwotę 12.796,00 zł nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres. W myśl art. 97 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli spadkobierca będzie kontynuował działalność spadkodawcy, a spadkodawcy przysługiwało prawo, o którym mowa w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, to na spadkobiercę przechodzą wszystkie prawa spadkodawcy. Niezwłocznie po śmierci ojca zarejestrował Pan działalność gospodarczą, aby kontynuować działalność prowadzoną przez ojca i przejął wszelkie jego prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami oraz jako pracodawca, wszedł tym samym w jego prawa majątkowe i niemajątkowe. Pana zdaniem, miał więc prawo, zgodnie z Ordynacją podatkową, wykazać w poz. 47 deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2012 r. kwotę 12.796,00 zł jako „nadpłatę” z poprzedniej deklaracji. Argumentem przesądzającym o prawidłowości postępowania jest samo brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, a jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (z pewnymi zastrzeżeniami). Przejmując działalność gospodarczą ojca, niezwłocznie zarejestrował się Pan jako podatnik VAT czynny oraz przejął będące w jego posiadaniu towary i usługi, które następnie wykorzystał do wykonania czynności opodatkowanych (prace budowlane zapoczątkowane przez ojca, które kontynuuje Pan po jego śmierci). Zatem, Pana zdaniem, uzasadnione w tej sytuacji jest prawo do rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z deklaracji VAT ojca, w związku z wejściem w jego prawa majątkowe i niemajątkowe za zgodą pozostałych spadkobierców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), nie precyzuje wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku od towarów i usług, jednakże śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Natomiast w myśl art. 97 § 2 cyt. ustawy jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższego wynika, że spadkobiercy przejmują wszelkie majątkowe prawa i obowiązki, a prawa niemajątkowe w zależności od tego czy kontynuują działalność spadkodawcy czy nie. Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) o przyjęciu lub odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej). Zasady rozliczania podatku zostały uregulowane w ustawie o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 96 ust. 6 i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on zobowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika na formularzu VAT-Z dokonuje jego następca prawny.

Art. 924 ustawy Kodeks cywilny przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców. Z tym momentem następuje ustalenie, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

W sytuacji, gdy działalność ma być kontynuowana przez następcę prawnego, ma on obowiązek zarejestrowania się jako odrębny podmiot gospodarczy, gdyż przepisy ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1314) nie przewidują możliwości kontynuowania działalności z wykorzystaniem numeru identyfikacji podatkowej zmarłego podatnika, który prowadził działalność jednoosobowo.

W przedmiotowej sprawie dla rozstrzygnięcia zagadnienia istotne znaczenie ma ustalenie charakteru prawa bądź obowiązku, które wynikają z przepisów ustaw podatkowych, a przechodzących na spadkobiercę podatnika, czy realizowane prawa mają walor prawa majątkowego, czy niemajątkowego, gdyż taki podział wprowadził ustawodawca w cyt. powyżej przepisach art. 97 § 1-2 Ordynacji podatkowej. Podział ten ma o tyle znaczenie, że określa zakres przejmowanych praw. Prawa majątkowe spadkobiercy przejmują z mocy prawa bezwarunkowo, natomiast niemajątkowe tylko pod warunkiem kontynuowania działalności prowadzonej wcześniej przez spadkodawcę.

Ww. podział na prawa majątkowe i niemajątkowe zobowiązuje na gruncie niniejszej sprawy do jednoznacznego zakwalifikowania prawa do uwzględnienia podatku naliczonego podlegającemu potencjalnie przejęciu w trybie spadkobrania, do jednej z tych kategorii.

Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia praw „majątkowych”, ani też „niemajątkowych”, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami prawa cywilnego. Co do zasady, za prawa majątkowe uważa się, takie prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego. W świetle tak rozumianego zakresu praw majątkowych, również na gruncie przepisów prawa podatkowego wydaje się uzasadnione zakwalifikowanie analizowanego prawa do kategorii majątkowych, gdyż bez wątpienia może mieć ono wpływ na obiektywnie postrzeganą ekonomiczną kondycję podatnika, poprzez zmniejszenie ewentualnego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Zmniejszenie to następuje w ramach realizowania fundamentalnego dla czynnych podatników VAT prawa do potrącenia kwoty podatku należnego z podatkiem naliczonym, w związku z tym nie sposób uznać, że prawo to nie ma charakteru majątkowego, bo z założenia prowadzi do przeniesienia realnego obciążenia z tego tytułu na ostatecznego konsumenta.

W analizowanej sprawie, trzeba również zwrócić uwagę na istotny fakt, a mianowicie kontynuowanie działalności spadkodawcy, gdyż nawet w przypadku trudności z precyzyjnym rozgraniczeniem na linii – prawo majątkowe, prawo niemajątkowe – przestaje mieć ono decydujące znaczenie, gdy ma miejsce właśnie taka kontynuacja. Wówczas niezależnie od charakteru przedmiotowych praw z mocy prawa może z nich korzystać następca prawny.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, statuując podstawową zasadę podatku od towarów i usług – zasadę potrącalności – przesądza, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że po śmierci ojca zarejestrował się Pan jako odrębny podatnik VAT czynny i za zgodą pozostałych spadkobierców przejął wszystkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzonej przez ojca działalności (m.in. prace budowlane, należności, zobowiązania wynikające z zawartych umów). W ostatniej złożonej przez ojca deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2012 r. widniała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres. Pan, składając swoją deklarację VAT-7 za miesiąc lipiec 2012 r., wykazał nadwyżkę przeniesioną z deklaracji ojca.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w sytuacji gdy jest Pan uznany za następcę prawnego kontynuującego działalność zmarłego ojca i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, przysługuje Panu prawo do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2012 r. zmarłego ojca, w związku z wejściem w jego prawa majątkowe i niemajątkowe. Realizacja tego prawa, dokonywana jest za pośrednictwem właściwej deklaracji podatkowej VAT-7 złożonej przez zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, w tym przypadku deklaracji VAT-7 złożonej przez Pana za pierwszy okres rozliczeniowy, prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. lipiec 2012 r.

Końcowo wskazać należy, że w niniejszej interpretacji nie oceniano prawidłowości wskazanych wartości kwotowych, bowiem nie mieści się to w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.