Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-809/09-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-17
Teza: zwolnienie od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: budowa; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; udział; współwłasność; wydatek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 28 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30.11.2009 r. (data wpływu 07.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 05.10.2005 r. Wnioskodawczyni kupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w W, przy ul. K; częściowo ze środków z kredytu hipotecznego zaciągniętego na ten cel. Ww. lokal mieszkalny stanowił Jej majątek osobisty. W dniu 24.11.2009 r. przedmiotowy lokal został sprzedany. Wnioskodawczyni wskazała, iż nie prowadziła ani nie prowadzi działalności gospodarczej. Środki pochodzące z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni zamierza w całości przeznaczyć na: 1) spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup lokalu oraz 2) budowę domu mieszkalnego. Przy tym budowa domu jednorodzinnego prowadzona jest wspólnie z mężem, na nieruchomości stanowiącej ich współwłasność w częściach ułamkowych, albowiem udziały w tej nieruchomości stanowią ich majątki osobiste, nie objęte wspólnością majątkową małżeńską. Wnioskodawczyni przysługuje udział wynoszący 1/10 własności działki gruntu, na której prowadzona jest budowa domu mieszkalnego. Budowa domu mieszkalnego prowadzona jest na podstawie pozwolenia na budowę wydanego dla obojga małżonków, ze środków pochodzących z ich majątku objętego wspólnością ustawową oraz majątków osobistych (każde z nich taki majątek osobisty posiada). Na działce gruntu, której Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką prowadzona jest również budowa odrębnego budynku gospodarczego, przy tym zarówno budowa domu jednorodzinnego, jak i budynku gospodarczego objęte są jednym pozwoleniem na budowę. W związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości co do zakresu, w jakim może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy oraz co do sposobu dokumentowania wydatków ponoszonych na budowę domu mieszkalnego w taki sposób, by faktu ich poniesienia nie zakwestionowano przy ewentualnej kontroli.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy do przedstawionego stanu faktycznego stosuje się przepisy ustawy w wersji obowiązującej do 31.12.2006 r.?
2.  Czy jako współwłaściciel 1/10 części udziału w gruncie, na którym Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzi budowę domu mieszkalnego jednorodzinnego, jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy w wersji obowiązującej do dnia 31.12.2006 r.?
3.  W jakiej części Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy, czy w wysokości faktycznie poniesionych przez Nią wydatków w ramach kwoty pochodzącej ze sprzedaży lokalu, niezależnie od Jej udziału we współwłasności w gruncie, na którym prowadzona jest budowa domu mieszkalnego, czy tylko w wysokości proporcjonalnej (stosunkowej) do Jej udziału we współwłasności w gruncie, czyli nie większej niż 1/10 udziału we wszystkich wydatkach związanych z budową domu mieszkalnego?
4.  Czy w fakturach/rachunkach, które Wnioskodawczyni otrzymuje od sprzedawców (usługobiorców), związanych z budową domu mieszkalnego, ma być wprost stwierdzone, że materiały budowlane/usługi dotyczą domu mieszkalnego jednorodzinnego, by można było skutecznie skorzystać ze zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1. Do opisanego stanu faktycznego stosuje się przepisy ustawy w wersji obowiązującej do 31.12.2006 r.

Ad. 2. Jako współwłaściciel 1/10 udziału w gruncie, na którym prowadzona jest budowa domu Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy.

Ad. 3. Jako współwłaściciel 1/10 części w działce gruntu, na której prowadzona jest budowa domu mieszkalnego jednorodzinnego, Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia w zakresie faktycznie poniesionych wydatków na tę budowę ze środków pochodzących ze sprzedaży przedmiotowego lokalu, niezależnie od tego, czy te wydatki są wyższe, niższe, czy równe udziałowi 1/10 we wszystkich wydatkach na budowę domu mieszkalnego, które Wnioskodawczyni wraz z mężem ponosi i które jest w stanie udokumentować. W opinii Wnioskodawczyni przepis ustawy nie statuuje literalnie przesłanki proporcjonalności (stosunkowości) wydatków do posiadanego udziału w budynku mieszkalnym, a zważywszy, że przedmiotem interpretacji jest przepis prawa podatkowego, nie można go interpretować w taki sposób, by interpretacja odbiegała od literalnej treści przepisu i wprowadzała dodatkową, pozaustawową przesłankę możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia przedmiotowego, a tym samym, by podatnik, chcąc skorzystać ze zwolnienia, był zobowiązywany dodatkowo do spełnienia przesłanki nie wynikającej wprost z ustawy.

Ad. 4. W fakturach/rachunkach, o których mowa w pytaniu 4, nie musi być wprost stwierdzone, że dotyczą one materiałów/usług z przeznaczeniem do budynku mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 Nr 9, poz. 59 ze zm.). W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że:

1.  powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej – intercyzy),
2.  obejmuje dorobek małżonków (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich).

Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej. Zgodnie natomiast z art. 33 § 1 ww. ustawy, przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego:

1.  małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową,
2.  z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności,
3.  wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków.

Stosownie do treści art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Tym samym można też uznać, że prawo do całej rzeczy każdy ze współwłaścicieli nabywa w momencie nabycia udziału w prawie własności. Każdy ze współwłaścicieli ma bowiem jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu). Z unormowania zawartego w tym przepisie (art. 206) wynika jednoznacznie, że współposiadanie rzeczy i korzystanie wspólne z niej jest regułą, a korzystanie i posiadanie rozdzielne części rzeczy wspólnej - wyjątkiem. Wprowadzenie wyjątku od reguły jest koniecznością wynikającą z potrzeb życia. Trudno bowiem mówić o współposiadaniu i wspólnym korzystaniu przez współwłaścicieli, często osób w stosunku do siebie obcych i pozostających w trwałym konflikcie, z takich rzeczy jak dom mieszkalny, budynki gospodarcze, ogród, czy też nawet grunty rolne. Właściwości i przeznaczenie tego rodzaju rzeczy sprawiają, że współwłaściciele - w ramach czynności zwykłego zarządu rzeczą wspólną - regulując korzystanie z niej w sposób pozwalający na indywidualne używanie wydzielonych części i pobieranie z nich korzyści. Następuje to w drodze tzw. podziału quoad usum, dokonywanego z reguły umową współwłaścicieli (por. Uchwała Sądu Najwyższego z dnia 5 lutego 1989 r., sygn. akt III CZP 6/88; publik. LEX nr 3460).

Bardzo istotnym jest tutaj zastrzeżenie, że wspomniany podział nie rodzi skutku w postaci zniesienia współwłasności rzeczy. Na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, iż budowa domu jednorodzinnego prowadzona jest wspólnie z mężem, na nieruchomości stanowiącej ich współwłasność w częściach ułamkowych, albowiem udziały w tej nieruchomości stanowią ich majątki osobiste, nie objęte wspólnością majątkową małżeńską. Wnioskodawczyni przysługuje udział wynoszący 1/10 własności działki gruntu, na której prowadzona jest budowa domu mieszkalnego.

Wobec powyższego dom jednorodzinny, którego budowa prowadzona jest na działce stanowiącej współwłasność w częściach ułamkowych (majątek osobisty, nie objęty wspólnością majątkową małżeńską) będzie stanowił współwłasność Wnioskodawczyni oraz Jej męża.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 05.10.2005 r. kupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego; częściowo ze środków z kredytu hipotecznego zaciągniętego na ten cel. Ww. lokal mieszkalny stanowił Jej majątek osobisty. W dniu 24.11.2009 r. przedmiotowy lokal został sprzedany. Zatem w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl dyspozycji art. 28 ust. 2 i ust. 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

a. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

e. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zwolnienie nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ustawy (art. 21 ust. 2a ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na: a. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub b. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części. - przeznaczonych na cele rekreacyjne,
3.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Na podstawie art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jest wydatkowanie przychodu m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Jednocześnie wskazać również należy, iż zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w dniu 24.11.2009 r., nabytego w dniu 05.10.2005 r. (stanowiącego Pani majątek osobisty), przeznaczy Pani m.in. na budowę domu mieszkalnego. Przy tym budowa domu jednorodzinnego prowadzona jest wspólnie z mężem, na nieruchomości stanowiącej ich współwłasność w częściach ułamkowych, albowiem udziały w tej nieruchomości stanowią ich majątki osobiste, nie objęte wspólnością majątkową małżeńską. Wnioskodawczyni przysługuje udział wynoszący 1/10 własności działki gruntu, na której prowadzona jest budowa domu mieszkalnego. Budowa domu mieszkalnego prowadzona jest na podstawie pozwolenia na budowę wydanego dla obojga małżonków, ze środków pochodzących z ich majątku objętego wspólnością ustawową oraz majątków osobistych (każde z nich taki majątek osobisty posiada).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, iż należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się zatem na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel lub współwłaściciel nieruchomości, na której budynek ten został wybudowany.

Jak wskazano powyżej okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wydatkowanie przychodu na budowę własnego budynku mieszkalnego, a nie budynku mieszkalnego w ogóle. Zatem warunkiem koniecznym do skorzystania z przedmiotowej ulgi jest m.in. wymóg posiadania prawa własności gruntu, na którym wznoszony jest budynek. Ten warunek nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w związku z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że ulga dotyczy własnego budynku mieszkalnego, co oznacza, że właściciel budynku powinien być również właścicielem lub współwłaścicielem działki, na której budynek jest posadowiony.

Tym samym należy uznać, iż inwestując w budowę domu na gruncie, który jest współwłasnością Pani i męża, ponosi Pani nakłady na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane uprzednio przepisy należy stwierdzić, iż jako współwłaściciel 1/10 udziału w gruncie, na którym prowadzona jest budowa domu jednorodzinnego Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód z tytułu zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej w okresie 2 lat od daty zbycia na budowę domu mieszkalnego w części stosownie udokumentowanej - będzie korzystał ze zwolnienia z 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych warunków wyżej określonych.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Wątpliwości budzi natomiast kwestia sposobu dokumentowania wydatków poniesionych na tzw. ”cele mieszkaniowe”. W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w zwolnieniach przedmiotowych w przypadku wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży na budowę budynku mieszkalnego, wymaga by wydatki te były poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego. Oznacza to, że w chwili ponoszenia tych wydatków osoba chcąca skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi mieć tytuł własności do budynku i wydatkować posiadane środki na jego budowę. Akcent należy położyć na słowa „w części wydatkowanej". Wydatkowanie następuje, jeżeli posiadane środki pieniężne przekazane są w zamian za towar czy usługę. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje wprawdzie obowiązku gromadzenia dowodów na poniesione wydatki, ale z koniecznością ich wykazania winien liczyć się podatnik, skoro zgodnie z przepisami ze zwolnienia korzysta przychód w części wydatkowanej w określonym czasie, a on sam zamierza ze zwolnienia korzystać.

Podatnik winien zatem wykazać w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkowanie środków, a nie fakt wybudowania domu w ogóle. Powyższe potwierdza orzecznictwo sądowe, podkreślając, że do ulgi nie może uprawniać samo oszacowanie wartości nakładów poczynionych na wybudowanie domu, lecz wyłącznie wartość efektywnie poniesionych wydatków. Wydatki takie, można udokumentować w ogólnie przyjęty sposób w obrocie cywilnoprawnym. Mogą to być np. umowy kupna – sprzedaży, rachunki, faktury itp., z których będą wynikały faktycznie poniesione wydatki na budowę własnego budynku mieszkalnego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Wobec powyższego, to na Pani ciąży obowiązek udowodnienia, że wydatkowane kwoty uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – udokumentowane imiennie wystawionymi na Panią fakturami – przeznaczyła na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym miejscu wskazać należy, że art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód dopuszcza wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w jaki sposób udokumentować fakt przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy. Przedmiotowa ustawa wskazuje ogólnie, iż warunkiem zwolnienia jest fakt wydatkowania na ww. cele mieszkaniowe. Natomiast kwestie dotyczące udokumentowania poniesionych wydatków stanowią domenę postępowania podatkowego (dowodowego), które nie znajduje zastosowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Z uwagi na to, iż wniosek z dnia 30.11.2009 r. (data wpływu 07.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczy 1 stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 80,00 zł, tj. w wysokości odpowiadającej 2 stanom faktycznym, dodatkowa opłata dokonana w dniu 01.12.2009 r. w wysokości 40,00 zł zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej zostanie zwrócona, na wskazany przez Stronę rachunek bankowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.