Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.617.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-13
Teza: Opodatkowanie sprzedaży budynku komercyjnego jako dostawa towarów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2018 r. (data wpływu 3 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2018 r. (data wpływu 22 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Budynku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 listopada 2018 r. (data wpływu 22 listopada 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz prawidłowy adres elektroniczny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie komercyjnego wynajmu obiektu biurowego (dalej jako: „Budynek”). Spółka została powołana w ramach grupy kapitałowej jako spółka celowa, której zadanie określono jako wybudowanie i skomercjalizowanie Budynku. Budynek posadowiony jest na nieruchomości gruntowej (działkach), oddanych Spółce w użytkowanie wieczyste. Budynek jest przedmiotem odrębnej od gruntu własności jako nieruchomość budynkowa.

Wynajem powierzchni biurowej w Budynku stanowi dla Spółki, w praktyce, zasadniczo jedyną formę prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwania przychodów. Najemcy płacą Spółce, wynikający z umów czynsz.

W związku z wynajmem, Spółka ponosi koszty utrzymania i obsługi Budynku, m.in.: zarządzania administracyjnego i technicznego, bieżących napraw i konserwacji, gospodarowania odpadami komunalnymi, doradztwa technicznego, energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, utrzymania czystości, wody, ochrony, podatku od nieruchomości (dalej jako: „Koszty Utrzymania”). Na mocy umów z najemcami Koszty Utrzymania są na nich przenoszone na podstawie rozliczeń dokonywanych przez zarządcę Budynku – koszty są zaliczkowane w ciągu roku, a rozliczane po zakończeniu roku na podstawie faktycznie poniesionych kosztów.

Poza Kosztami Utrzymania Spółka ponosi koszty ogólnoadministracyjne, nie związane bezpośrednio ze świadczoną usługą wynajmu powierzchni biurowych (OC działalności, domena, wynagrodzenia, usługi księgowe i doradcze).

Obok Budynku zlokalizowane są parkingi. Część z tych parkingów nie należy do Spółki. Spółka wydzierżawia parkingi w oparciu o zawartą umowę dzierżawy. Zaznaczyć jednak należy, że wydzierżawiający należy do tej samej grupy kapitałowej co Spółka.

Spółka planuje sprzedaż Budynku na rzecz nabywcy – w drodze umowy sprzedaży (dalej jako: „Transakcja”). Intencją Spółki jest sprzedaż Budynku w taki sposób, aby Transakcja nie zakłóciła w żaden sposób bieżącego korzystania z Budynku przez najemców.

Intencją Spółki jest przeniesienie na nabywcę:

*   prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowej (działek);
*   prawa własności nieruchomości budynkowej;
*   prawa do używania nazwy Budynku;
*   praw wynikających z zawartych umów najmu;
*   prawa własności innych niż wskazane powyżej aktywów rzeczowych – w szczególności takich jak: drogi, chodniki, ogrodzenie, systemy oświetlenia, nawadniania, monitoringu, wyposażenie wewnętrzne Budynku (np.: zabudowy kuchenne, kanapy, meble biurowe, sprzęt komputerowy);
*   wybranych dokumentów, związanych z Budynkiem – głównie dokumentacji techniczno -budowlanej.

Z kolei planowana umowa sprzedaży nie będzie obejmować w swoim przedmiocie przeniesienia na nabywcę:

*   innych niż wskazane powyżej składników majątku obrotowego, takich jak: środki pieniężne, należności;
*   innych niż wskazane powyżej zobowiązań, w szczególności zobowiązań: handlowych oraz finansowych (pożyczki i kredyty zaciągnięte w celu finansowania oraz refinansowania kosztów wybudowania Budynku);
*   pracowników (tj. praw i obowiązków, wynikających z zawartych przez Spółkę umów o pracę);
*   praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie Kosztów Utrzymania – w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej;
*   praw i obowiązków, wynikających z umowy dzierżawy parkingu – w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej. Spółka alternatywnie rozważa sprzedaż nabywcy udziałów w podmiocie wydzierżawiającym (z tym, że sprzedawcą tych udziałów nie będzie Spółka, a inny podmiot z tej samej grupy kapitałowej);
*   innych niż wskazane powyżej praw czy obowiązków;
*   ksiąg rachunkowych Spółki;
*   innych niż wskazane powyżej dokumentów, związanych z Budynkiem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż wynajem powierzchni biurowej w Budynku stanowi jedyną formę prowadzenia działalności gospodarczej oraz obecnie nie prowadzi innej działalności, którą mógłby kontynuować po transakcji sprzedaży budynku.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż wspólną intencją Wnioskodawcy i nabywcy, w związku z planowaną transakcją przeniesienia własności Budynku, jest kontynowanie przez nabywcę działalności gospodarczej o profilu oraz zakresie zbliżonym do obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, iż po przeniesieniu własności oraz wydaniu Budynku nabywcy, nie będzie on posiadał jakiegokolwiek wpływu na sposób korzystania z prawa własności do Budynku przez nabywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  W związku z tym, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił zbycia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” Sprzedającego w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jak również „przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji Transakcja nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, lecz podlega opodatkowaniu VAT na zasadach wynikających z ustawy o VAT – jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy VAT „przedsiębiorstwo” oraz jego „zorganizowana część” ma kluczowe znaczenie dla określenia konsekwencji podatkowych VAT planowanej przez Wnioskodawcę Transakcji. Wnioskodawca przeprowadził stosowną analizę w zakresie planowanej Transakcji, którą przedstawia poniżej.

PRZEDSIĘBIORSTWO

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego (dalej jako: „KC”). Ustawodawca w ww. przepisie wyszczególnił, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład przedsiębiorstwa:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle uregulowań zawartych w art. 551 KC, będące przedmiotem Transakcji składniki majątkowe Sprzedającego, tj.:

*   prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowej (działek);
*   prawa własności nieruchomości budynkowej;
*   prawa do używania nazwy Budynku;
*   prawa wynikające z zawartych umów najmu;
*   prawa własności innych niż wskazane powyżej aktywów rzeczowych – w szczególności takich jak: drogi, chodniki, ogrodzenie, systemy oświetlenia, nawadniania, monitoringu, wyposażenie wewnętrzne Budynku (np.: zabudowy kuchenne, kanapy, meble biurowe, sprzęt komputerowy);
*   wybrane dokumenty, związane z Budynkiem – głównie dokumentacja techniczno budowlana nie tworzą „przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 551 KC.

Przedmiotem Transakcji są jedynie niektóre z elementów wymienionych w powyższym przepisie. W ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia innych składników definiujących przedsiębiorstwo, w tym w szczególności:

*   innych niż wskazane powyżej składników majątku obrotowego, takich jak: środki pieniężne, należności;
*   innych niż wskazane powyżej zobowiązań, w szczególności zobowiązań: handlowych oraz finansowych (pożyczki i kredyty zaciągnięte w celu finansowania oraz refinansowania kosztów wybudowania Budynku);
*   praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie Kosztów Utrzymania – ich przeniesienie nastąpi w formie odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej;
*   praw i obowiązków, wynikających z umowy dzierżawy parkingu – ich przeniesienie nastąpi w formie odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej;
*   praw wynikających z umów o prowadzenie rachunków bankowych na rzecz Spółki;
*   ksiąg rachunkowych Spółki;
*   pracowników (tj. praw i obowiązków, wynikających z zawartych przez Spółkę umów o pracę);
*   innych niż wskazane powyżej praw czy obowiązków;
*   innych niż wskazane powyżej dokumentów, związanych z Budynkiem.

Należy także zauważyć, iż przedmiot Transakcji nie stanowi zorganizowanego, samodzielnego zbioru, który w sposób celowościowy i funkcjonalny umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej. W postaci w jakiej nastąpi sprzedaż, przedmiot Transakcji nie będzie automatycznie zdatny do prowadzenia przez kupującego działalności gospodarczej, a warunki do tego będzie musiał stworzyć sam kupujący po dokonaniu Transakcji. Kupujący zobowiązany będzie do samodzielnego zapewnienia finansowania bieżącej działalności, dostarczenia personelu, otwarcia ksiąg rachunkowych, a także zawarcia szeregu umów cywilnoprawnych, w tym związanych z zarządzaniem budynkiem oraz ponoszonymi Kosztami Utrzymania.

Wreszcie sama Transakcja nie obejmuje żadnego (poza nieruchomościami) z istotnych elementów przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego. Stąd Transakcja nie będzie stanowiła czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo – w rozumieniu art. 551 KC, a tym samym w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dokonując wykładni art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy także mieć na względzie, że przewidziane przez niego wyłączenie z opodatkowania VAT tego rodzaju czynności jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), który stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W tym kontekście interpretacji pojęć „przedsiębiorstwa” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (vide: wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1001/11). Wykładni tej ostatniej dokonał TSUE wskazując, że twierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w rozumieniu art. 5 (8) VI Dyrektywy (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE), wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (vide wyrok z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10). Analogicznie TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów” (vide wyrok z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01).

Uwzględniając powyższe w ocenie Wnioskodawcy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu KC i w związku z tym w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

ZORGANIZOWANA CZĘŚĆ PRZEDSIĘBIORSTWA

Definicję pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wedle którego: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: (…) 27e) zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze specyfikę modelu biznesowego Spółki, który charakteryzuje się wydzieleniem ze struktur grupy kapitałowej Wnioskodawcy w formie tzw. spółki celowej, zakres przedmiotu planowanej Transakcji nie stanowi wyodrębnionego zespołu składników majątkowych w ramach Spółki, gdyż ta jako taka została powołana jako wyodrębniona działalność grupy kapitałowej Wnioskodawcy, a tym samym przedmiot planowanej Transakcji nie może stanowić zorganizowanej części jej przedsiębiorstwa.

Odnosząc się bezpośrednio do pojęcia „zorganizowanej część przedsiębiorstwa” z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy wskazać, że na gruncie ustawy o VAT przedmiot obrotu można określić jako zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są kumulatywnie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ad. 1.

Podstawowym wymogiem kwalifikacji zbywanych składników mienia jako „zorganizowanej część przedsiębiorstwa” jest, by stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Przedmiot Transakcji obejmuje aktywa przede wszystkim o charakterze materialnym (w szczególności środki trwałe). Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast:

*   zobowiązania, zarówno handlowe, jak i finansowe,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących Kosztów Utrzymania,
*   prawa i obowiązki, wynikające z umowy dzierżawy parkingu,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę,
*   prawa i obowiązki wynikające z innych aniżeli powyższe umów cywilnoprawnych.

Ad. 2.

Drugim wymogiem kwalifikacji składników mienia jako „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” jest wydzielenie ich w istniejącym przedsiębiorstwie sprzedającego (vide: interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2015 r. nr IPPP3/4512-735/15-4/KP, z dnia 13 listopada 2015 r. nr IPPP2/4512-891/15-2/MT, z dnia 13 listopada 2015 r. nr IPPP2/4512-892/15-2/MAO). Wydzielenie (wyodrębnienie) to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej i funkcjonalnej oraz finansowej.

Przedmiot Transakcji nie został przez Spółkę wyodrębniony w jego strukturze wewnętrznej pod względem prawnym (tzn. nie stanowi on wyodrębnionego działu, oddziału, wydziału ani zakładu, jak również innej wyodrębnionej jednostki wewnętrznej), nie istnieje także inna forma wyodrębnienia organizacyjnego składników będących przedmiotem Transakcji (np. nie są objęte wyodrębnionymi procedurami odnośnie zarządzania lub raportowania), w tym nawet o niesformalizowanym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne nie zachodzi, gdy brak bądź znikomy zakres ew. przyporządkowanych uprawnień, majątku, personalnego jednostki wewnętrznej, rozważanej jako potencjalnie „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, jest niewystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności wymaga udziału pozostałych struktur przedsiębiorstw. Taka sytuacja niewątpliwie ma miejsce w przypadku składników planowanych do zbycia przez Spółkę w ramach Transakcji. Obejmują one wyłącznie majątek niewyodrębniony ani operacyjnie, ani formalnie w strukturze Spółki, w przeważającej części efektywne wykorzystywanie którego nie jest możliwe bez wykorzystania pozostałych struktur organizacyjnych oraz obszarów działalności operacyjnej Spółki, takich jak zapewnienie finansowania bieżącej działalności, zarządzania nieruchomością, dostaw mediów, czy też pracowników.

W związku z powyższym w odniesieniu do ogółu składników planowanych do zbycia przez sprzedającego w ramach Transakcji wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne nie występuje.

W zakresie samodzielności finansowej przedmiotu Transakcji należy wskazać, iż nie dysponuje on własnymi zasobami finansowymi (brak przyporządkowania środków pieniężnych oraz pozostałych składników kapitału obrotowego netto), co rzutuje bezpośrednio na brak samodzielności w utrzymywaniu płynności finansowej. W związku z powyższym w odniesieniu do planowanej Transakcji wyodrębnienie finansowe nie występuje.

Ad. 3 i 4.

Wreszcie, wymogiem kwalifikacji zbywanych składników majątkowych jako „zorganizowanej część przedsiębiorstwa” jest, by przeznaczone były do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógł stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Aby w rozumieniu przepisów ustawy o VAT określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) – vide interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2012 r. (nr ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2012 r. (nr ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 sierpnia 2011 r. (nr ITPB3/423-291/11/DK), wyroku NSA z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Prawnopodatkowa kwalifikacja składników majątku zbywcy i skutków prawnych rozporządzenia nimi nie zależy bowiem od zdarzeń przyszłych i niepewnych (jak realizowanie przez te elementy zadań gospodarczych zaistniałe dopiero u nabywcy). W wyroku w sprawie C-497/01 TSUE zwracał uwagę na decydujący o wyłączeniu z opodatkowania charakter funkcjonalnego, a nie organizacyjnego związku składników materialnych i niematerialnych. Podstawowe znaczenie dla kwalifikacji składników majątku jako „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” ma przesłanka możliwości uznania danego zespołu składników majątkowych u ich zbywcy za potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo.

Składniki planowane do zbycia przez Spółkę w ramach Transakcji nie są wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym w taki sposób, że jest możliwe prowadzenie przez nie samodzielnej działalności. Samo przekazanie kupującemu nieruchomości z infrastrukturą towarzyszącą jest niewystarczające dla przystąpienia do wykonywania na nich działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT „zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa” nie jest zespół składników majątkowych, które dopiero po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu przez nabywcę szeregu koniecznych działań (np. zapewnienie finansowania, zarządzania Budynkiem oraz dostawy mediów) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), ale taki zespół składników majątkowych, który już w chwili zbywania jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze. Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej – vide wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15).

Zbycie składników majątkowych w postaci nieruchomości zabudowanej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, lecz nie w pełni zdolnych do samodzielnego funkcjonowania, nie spełnia warunków do uznania za zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa. Przedmiot Transakcji w chwili przekazania kupującemu nie będzie zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Aktywa te nie będą mogły być wykorzystane bez podjęcia przez kupującego dodatkowych działań, w tym zapewnienia finansowania, zaciągania dodatkowych zobowiązań, które umożliwią dopiero prowadzenie działalności o ww. charakterze w szczególności niezbędne może okazać się zawarcie umów z personelem, umów na dostawy mediów, umowy z zarządcą Budynkiem.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zbywane składniki majątkowe, nie będą samodzielnie mogły służyć działalności kupującego. Kupujący nabędzie jedynie poszczególne składniki majątkowe, które dopiero po włączeniu do reszty swojego majątku i podjęciu określonych działań będą mogły funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem planowanej Transakcji będą tylko wybrane składniki majątkowe, niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że opisana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Transakcja podlegała będzie opodatkowaniu VAT na zasadach wynikających z ustawy o VAT (jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie komercyjnego wynajmu obiektu biurowego. Spółka została powołana w ramach grupy kapitałowej jako spółka celowa, której zadanie określono jako wybudowanie i skomercjalizowanie Budynku. Budynek posadowiony jest na nieruchomości gruntowej (działkach), oddanych Spółce w użytkowanie wieczyste. Budynek jest przedmiotem odrębnej od gruntu własności jako nieruchomość budynkowa. Wynajem powierzchni biurowej w Budynku stanowi dla Spółki, w praktyce, zasadniczo jedyną formę prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwania przychodów. Najemcy płacą Spółce, wynikający z umów czynsz. Ponadto Spółka wskazała, że obecnie nie prowadzi innej działalności, którą mogłaby kontynuować po transakcji sprzedaży Budynku.

W związku z wynajmem, Spółka ponosi koszty utrzymania i obsługi Budynku, m.in. zarządzania administracyjnego i technicznego, bieżących napraw i konserwacji, gospodarowania odpadami komunalnymi, doradztwa technicznego, energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, utrzymania czystości, wody, ochrony, podatku od nieruchomości. Na mocy umów z najemcami Koszty Utrzymania są na nich przenoszone na podstawie rozliczeń dokonywanych przez zarządcę Budynku – koszty są zaliczkowane w ciągu roku, a rozliczane po zakończeniu roku na podstawie faktycznie poniesionych kosztów.

Poza Kosztami Utrzymania Spółka ponosi koszty ogólnoadministracyjne, nie związane bezpośrednio ze świadczoną usługą wynajmu powierzchni biurowych (OC działalności, domena, wynagrodzenia, usługi księgowe i doradcze).

Obok Budynku zlokalizowane są parkingi. Część z tych parkingów nie należy do Spółki. Spółka wydzierżawia parkingi w oparciu o zawartą umowę dzierżawy. Zaznaczyć jednak należy, że wydzierżawiający należy do tej samej grupy kapitałowej co Spółka.

Spółka planuje sprzedaż Budynku na rzecz nabywcy – w drodze umowy sprzedaży. Intencją Spółki jest sprzedaż Budynku w taki sposób, aby Transakcja nie zakłóciła w żaden sposób bieżącego korzystania z Budynku przez najemców.

Intencją Spółki jest przeniesienie na nabywcę:

*   prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowej (działek);
*   prawa własności nieruchomości budynkowej;
*   prawa do używania nazwy Budynku
*   praw wynikających z zawartych umów najmu;
*   prawa własności innych niż wskazane powyżej aktywów rzeczowych – w szczególności takich jak: drogi, chodniki, ogrodzenie, systemy oświetlenia, nawadniania, monitoringu, wyposażenie wewnętrzne Budynku (np. zabudowy kuchenne, kanapy, meble biurowe, sprzęt komputerowy);
*   wybranych dokumentów, związanych z Budynkiem – głównie dokumentacji techniczno-budowlanej.

Z kolei planowana umowa sprzedaży nie będzie obejmować w swoim przedmiocie przeniesienia na nabywcę:

*   innych niż wskazane powyżej składników majątku obrotowego, takich jak: środki pieniężne, należności;
*   innych niż wskazane powyżej zobowiązań, w szczególności zobowiązań: handlowych oraz finansowych (pożyczki i kredyty zaciągnięte w celu finansowania oraz refinansowania kosztów wybudowania Budynku);
*   pracowników (tj. praw i obowiązków, wynikających z zawartych przez Spółkę umów o pracę);
*   praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie Kosztów Utrzymania – w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej;
*   praw i obowiązków, wynikających z umowy dzierżawy parkingu – w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej. Spółka alternatywnie rozważa sprzedaż nabywcy udziałów w podmiocie wydzierżawiającym (z tym, że sprzedawcą tych udziałów nie będzie Spółka, a inny podmiot z tej samej grupy kapitałowej);
*   innych niż wskazane powyżej praw czy obowiązków;
*   ksiąg rachunkowych Spółki;
*   innych niż wskazane powyżej dokumentów, związanych z Budynkiem.

Spółka wskazuje, że wspólną intencją jej i nabywcy, w związku z planowaną Transakcją przeniesienia własności Budynku, jest kontynowanie przez nabywcę działalności gospodarczej o profilu oraz zakresie zbliżonym do obecnie prowadzonej przez Spółkę. Jednocześnie Spółka nadmieniła, iż po przeniesieniu własności oraz wydaniu Budynku nabywcy, nie będzie ona posiadała jakiegokolwiek wpływu na sposób korzystania z prawa własności do budynku przez nabywcę.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy planowana Transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (które wyłączone będzie z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy) i w związku z tym, czy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy jednoznacznie wskazać, że planowa Transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy można pomocniczo posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie TSUE wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 20016/112/WE Rady) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje TSUE, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 20016/112/WE Rady wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala, z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Zatem majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W przypadku dostawy nieruchomości komercyjnej dla przesądzenia, czy stanowi ona przedsiębiorstwo należy ocenić, czy zespół składników będących przedmiotem sprzedaży zawierać będzie składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez Spółkę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy określić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych (takich jak: grunt, budynek infrastruktura techniczna oraz przynależności, prawa i obowiązki z umów najmu), na nabywcę będą przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest strona takich umów;
2.  umowy o zarządzeni nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której nabywca sam zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów o dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna itp.). Umowy tego typu – czy to z przyczyn prawnych czy z gospodarczych – zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacja jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej korzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu, czy tez inne. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie ma znaczenia dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa.

Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontunuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Pokreślić należy, że kontynuowania wynajmu nieruchomości komercyjnej przez jakiś okres po zawarciu transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas prze zbywcę, jeżeli z obiektywnych okoliczności wynika, że jego zamiarem było wykorzystywanie nieruchomości dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych.

Intencją Spółki jest przeniesienie na nabywcę prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowej (działek); prawa własności nieruchomości budynkowej; prawa do używania nazwy Budynku, praw wynikających z zawartych umów najmu; prawa własności innych niż wskazane powyżej aktywów rzeczowych – w szczególności takich jak: drogi, chodniki, ogrodzenie, systemy oświetlenia, nawadniania, monitoringu, wyposażenie wewnętrzne Budynku (np. zabudowy kuchenne, kanapy, meble biurowe, sprzęt komputerowy); wybranych dokumentów, związanych z Budynkiem – głównie dokumentacji techniczno-budowlanej.

Planowana umowa sprzedaży nie będzie jednak obejmować w swoim przedmiocie przeniesienia na nabywcę innych niż wskazane powyżej składników majątku obrotowego, takich jak: środki pieniężne, należności; innych niż wskazane powyżej zobowiązań, w szczególności zobowiązań: handlowych oraz finansowych (pożyczki i kredyty zaciągnięte w celu finansowania oraz refinansowania kosztów wybudowania Budynku); pracowników (tj. praw i obowiązków, wynikających z zawartych przez Spółkę umów o pracę); praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie Kosztów Utrzymania – w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej; praw i obowiązków, wynikających z umowy dzierżawy parkingu – w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej. Spółka alternatywnie rozważa sprzedaż nabywcy udziałów w podmiocie wydzierżawiającym (z tym, że sprzedawcą tych udziałów nie będzie Spółka, a inny podmiot z tej samej grupy kapitałowej); innych niż wskazane powyżej praw czy obowiązków; ksiąg rachunkowych Spółki; innych niż wskazane powyżej dokumentów, związanych z Budynkiem.

Spółka wskazała także, że kupujący zobowiązany będzie do samodzielnego zapewnienia finansowania bieżącej działalności, dostarczenia personelu, otwarcia ksiąg rachunkowych a także zawarcia szeregu umów cywilnoprawnych, w tym związanych z zarządzaniem budynkiem oraz ponoszonymi Kosztami Utrzymania.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zgodzić się ze Spółką, że planowa Transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła także zbycia przedsiębiorstwa – przedmiot Transakcji nie będzie automatycznie zdatny do prowadzenia przez kupującego działalności gospodarczej, a warunki do tego będzie musiał stworzyć sam kupujący pod dokonaniu Transakcji.

Podsumowując, planowana Transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. W związku z tym, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą ważność.

Odnosząc się do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego powołanych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że stanowią one rozstrzygnięcie w indywidualnych sprawach i tylko do nich się zawężą. Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.