Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.180.2021.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-09
Teza: Możliwości uiszczenia tego podatku w formie karty podatkowej od przychodów z tytułu świadczenia usług ochrony zdrowia ludzkiego
Słowa kluczowe: karta-karta podatkowa; lekarze; małżonek
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 lipca 2021 r. (data wpływu 12 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości uiszczenia tego podatku w formie karty podatkowej od przychodów z tytułu świadczenia usług ochrony zdrowia ludzkiego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości uiszczenia tego podatku w formie karty podatkowej od przychodów z tytułu świadczenia usług ochrony zdrowia ludzkiego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od 2 listopada 2018 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej - Indywidualna Praktyka Lekarska (…)

IPL prowadzona jest pod kodem PKD: 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna. Wnioskodawca wykonuje zawód lekarza na podstawie nr prawa wykonywania zawodu (…). Do tej pory Wnioskodawca rozliczał dochody z prowadzonej IPL w formie podatku liniowego, tj. zgodnie z art. 30c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: "Ustawa o PIT").

Jednocześnie Wnioskodawca jest wspólnikiem (Komandytariuszem) spółki komandytowej (…); dalej: „Spółka komandytowa". Wnioskodawca jest jednym z dwóch komandytariuszy w Spółce komandytowej (drugim komandytariuszem jest również osoba fizyczna - małżonka Wnioskodawcy). Komplementariuszem Spółki jest osoba prawna (…) dalej: „Spółka z o.o.". Wnioskodawca jest wspólnikiem oraz prezesem zarządu (…) Sp. z o.o. będącej komplementariuszem Spółki komandytowej. Drugim wspólnikiem Spółki z o.o. jest małżonka Wnioskodawcy (osoba fizyczna). Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za pełnienie funkcji prezesa zarządu komplementariusza Spółki komandytowej.

Wnioskodawca informuje również, że od 1 stycznia 2021 r. Spółka komandytowa posiada status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nadany na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), ponieważ Spółka komandytowa nie skorzystała z możliwości odroczenia uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka komandytowa jest podmiotem leczniczym świadczącym usługi telemedyczne. Spółka komandytowa wykorzystuje w prowadzonej działalności system informatyczny do świadczenia usług zdrowotnych online (dalej: „Program komputerowy"). Właścicielem programu komputerowego jest Wnioskodawca, który zlecił stworzenie programu komputerowego podmiotom trzecim (programistom). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (IPL) zawarł umowę licencyjną (autorskie prawa majątkowe) pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową (dalej: „Licencja"), której przedmiotem jest licencja na korzystanie przez Spółkę komandytową z Programu komputerowego w celu świadczenia usług telemedycznych. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenia za udzielenie Licencji od Spółki komandytowej. Wnioskodawca prowadzi odpowiednią ewidencję wartości niematerialnych i prawnych, w której znajduje się Program komputerowy.

Program komputerowy jest stale rozwijany. Natomiast, Wnioskodawca wskazuje, że prace nad ukończeniem Programu komputerowego dobiegają końca i do końca roku 2021 nastąpi sprzedaż Programu komputerowego do Spółki komandytowej. Od początku prac nad stworzeniem Programu komputerowego, założeniem Wnioskodawcy była sprzedaż gotowego narzędzia do Spółki komandytowej tak, aby mogła korzystać ona z pełnych funkcjonalności Programu komputerowego. Po sprzedaży Programu komputerowego Licencja wygaśnie wskutek kontuzji praw i zobowiązań licencjodawcy oraz licencjobiorcy w osobie nabywcy Programu komputerowego (Spółki komandytowej), a Wnioskodawca nie będzie uzyskiwać przychodu z tego tytułu w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (IPL).

Dodatkowo, Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej (…) dalej: „Spółka jawna". Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników Spółki jawnej, drugim wspólnikiem jest osoba fizyczna.

Celem działalności ww. spółek jest:

1.  Spółka komandytowa - przedmiotem przeważającej działalności spółki jest działalność sklasyfikowana pod Kodem PKD 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna. Spółka jest wpisana do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą pod numerem: (…). Spółka prowadzi działalność leczniczą w zakresach (kod resortowy funkcji ochrony zdrowia HC.1.3.9 - Pozostała opieka ambulatoryjna): Medycyna rodzinna (kod resortowy dziedziny medycyny - 16). Działalność Spółki komandytowej polega na prowadzeniu działalności leczniczej oraz udzielaniu świadczeń zdrowotnych w zakresie wyżej wskazanych kodów resortowych na odległość, tj. za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności w rozumieniu art. 3 ust. 1 zdanie 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567 i 1493) oraz w formie wizyt domowych u pacjenta poprzez osoby wykonujące zawody medyczne: promocja zdrowia oraz edukacja pacjentów (dalej: "Usługi lekarskie");
2.  Spółka z o.o. - przedmiot przeważającej, działalności to 70.10.Z PKD (działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, pozostała działalność to 70.2.Z (doradztwo związane z zarządzaniem). Natomiast, w najbliższej przyszłości, Spółka z o.o. planuje rozszerzyć swoją działalność m.in. o produkcje oraz sprzedaż hurtowa i detaliczną wyrobów kosmetycznych i toaletowych (PKD 20.42.Z, PKD 45.75.Z, PKD 47.74.Z);
3.  Spółka jawna - przedmiotem przeważającej działalności jest 47.91.Z PKD (sprzedaż detaliczną prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet), pozostała działalność to 47.76.Z PKD (sprzedaż detaliczna kwiatów, roślin, nasion, nawozów, żywych zwierząt domowych, karmy dla zwierząt domowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach), 47.99.Z PKD (pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami), 63.11.Z PKD (przetwarzanie danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność); 47.19.Z PKD (pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach), 63.12.Z (działalność portali internetowych).

Na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową, Wnioskodawca odpłatnie świadczy Usługi lekarskie w ramach IPL na rzecz tego podmiotu. Za wykonanie ww. usług na rzecz Spółki komandytowej, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, którego wypłata jest udokumentowana wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami VAT, (dalej: „Wynagrodzenie Wnioskodawcy"). Wynagrodzenie Wnioskodawcy jest zaliczane do przychodów Wnioskodawcy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (IPL). W konsekwencji Wnioskodawca w relacji ze Spółką występuje jako odrębny podmiot gospodarczy (posiada odrębne od Spółki komandytowej NIP oraz REGON).

Wnioskodawca w ramach ww. działalności gospodarczej (IPL) nie zamierza zatrudniać na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą wykonywanego zawodu lekarza. Wnioskodawca nie zamierza również przy prowadzeniu ww. działalności korzystać z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów chyba, że chodzi o usługi specjalistyczne.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w ramach IPL świadczy i dalej zamierza świadczyć usługi na rzecz Spółki komandytowej posiadającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej, w której jest wspólnikiem (komandytariuszem). Działalność Spółki komandytowej, jak wskazano wyżej, obejmuje usługi w tym samym zakresie, co usługi które Wnioskodawca świadczy i będzie dalej świadczył w ramach IPL.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że małżonka Wnioskodawcy nie jest lekarzem oraz nie świadczy usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, a także nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dodatkowo Wnioskodawca informuje, że nie zamierza wytwarzać wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym.

W najbliższym czasie (nie później niż do końca 2021 r.) Wnioskodawca zamierza przenieść ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej, tj. w ww. Spółce jawnej na swoją małżonkę. Zawarta umowa Spółki jawnej przewiduje taką możliwość, a przeniesienie odbędzie się za pisemną zgodą drugiego wspólnika Spółki jawnej. Wnioskodawca zdecydował się na ww. działanie ze względów biznesowych związanych z rozwojem Spółki jawnej. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że działalność Spółki jawnej (jak wskazano powyżej w opisie jej działalności) nie obejmuje usług z zakresu opieki medycznej opisanej we wniosku, ani świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach IPL.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy działalność gospodarcza (IPL) Wnioskodawcy obejmująca usługi opisane we wniosku, uwzględniając okoliczności wskazane we wniosku, będzie mogła podlegać opodatkowaniu w formie karty podatkowej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm.; dalej „UZPD”), o ile Wnioskodawca złoży wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 UZPD?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność gospodarcza (IPL) Wnioskodawcy obejmująca usługi opisane we wniosku, uwzględniając okoliczności wskazane we wniosku, będzie mogła podlegać opodatkowaniu w formie karty podatkowej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 UZPD, o ile Wnioskodawca złoży wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 UZPD.

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 UZPD ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Według art. 2 ust. 1 pkt 2 UZPD osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Natomiast, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 8 UZPD zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegająca na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego - w warunkach określonych w części VIII tabeli zawartej w UZPD.

Przepis art. 4 ust. 1 pkt 11 UZPD jako wolny zawód określa pozarolniczą działalność gospodarcza wykonywaną osobiście przez lekarzy, lekarzy dentystów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, psychologów, fizjoterapeutów, tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, architektów, Inżynierów budownictwa, rzeczoznawców budowlanych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych, rzeczników patentowych, oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Stosownie do art. 25 ust. 1 UZPD podatnicy prowadzący działalność gospodarcza, o której mową w art. 23 UZPD, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1.  złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie;
2.  we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli;
3.  przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o prace oraz usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne;
4.  nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej;
5.  małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych;
6.  nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym;
7.  pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie w Tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, stanowiącej załącznik nr 3 do UZPD, w części VIII Wolne zawody - świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, zawarto klasyfikację rodzajów wolnych zawodów w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego obejmującą wykonywanie zawodu:

1.  lekarza i lekarza stomatologa;
2.  felczera;
3.  technika dentystycznego;
4.  pielęgniarki, położnej.

Z objaśnień do ww. części VIII tabeli wynika, że stawka karty dotyczy również wykonywania zawodu przy zatrudnieniu jednej pomocy fachowej lub przyuczonej. Dodatkowo stawka nie dotyczy działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej osób fizycznych.

W myśl art. 25 ust. 3 UZPD za usługi specjalistyczne w rozumieniu ust. 1 pkt 3 uważa się czynności wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące, o których mowa w załączniku nr 4.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne do wskazanego we wniosku zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy opisana we wniosku działalność spełnia definicję wolnego zawodu (art. 4 ust. 1 pkt 11 UZDP). Wnioskodawca niewątpliwie jest lekarzem, a przepis wymienia jako wolne zawody m.in. działalność lekarzy. Ponadto Wnioskodawca (będący osobą fizyczną) zamierza świadczyć usługi w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy będzie to działalność wykonywana osobiście, ponieważ jak wskazano we wniosku Wnioskodawca w ramach ww. działalności gospodarczej nie zatrudnia i nie zamierza zatrudniać na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą wykonywanego zawodu lekarza.

Co istotne w aktualnym stanie prawnym definicja „wolnego zawodu" nie wskazuje już (jak to miało miejsce do końca 2020 r.), że pozarolnicza działalność gospodarcza nie może być wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, w aktualnym stanie prawnym, nie ma przeszkód, aby Wnioskodawca korzystając z opodatkowania w formie karty podatkowej świadczył (wykonywał) Usługi lekarskie na rzecz osób fizycznych w ramach umowy cywilnoprawnej zawartej ze Spółką komandytową. W ocenie Wnioskodawcy aktualnie dla wypełnienia definicji wolnego zawodu nie jest bowiem istotne na kogo rzecz wykonywana jest usługa (może to być zarówno osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, osoba fizyczna prowadząca taką działalność, jak i osoba prawna, czy też jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej).

W ocenie Wnioskodawcy opisana we wniosku działalność, tj. działalność sklasyfikowana pod kodem PKD 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna, a w tym Usługi lekarskie - polega w rozumieniu UZPD na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 8 UZPD.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ UZPD nie zawiera definicji, ani żadnego zamkniętego katalogu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego to niniejsze pojęcie należy rozumieć szeroko jako wszelkie usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (zarówno zdrowia fizycznego, jak i zdrowia psychicznego). W ocenie Wnioskodawcy wskazane we wniosku Usługi lekarskie mieszczą się w pojęciu świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia Iudzkiego.

Uwzględniając ponadto, że w Tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, stanowiącej załącznik nr 3 do UZPD, w części VIII Wolne zawody - świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, figuruje m.in. lekarz, to w ocenie Wnioskodawcy, który wykonuje zawód lekarza na podstawie nr prawa wykonywania zawodu ( … )warunki wynikające z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 8 UZPD w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym uznać należy za spełnione.

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach zaprezentowanych we wniosku, opodatkowaniu w formie karty podatkowej nie sprzeciwiają się również warunki wskazane przez ustawodawcę w art. 25 ust. 1 UZPD.

Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, że:

1.  otrzymuje przychody z Licencji od Spółki komandytowej w zakresie korzystania z Programu komputerowego, natomiast Program komputerowy zostanie sprzedany do Spółki komandytowej do końca 2021 r. i przed ewentualnym złożeniem wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej, o którym mowa w art. 25 ust. 1 UZPD;
2.  jest wspólnikiem (komandytariuszem) Spółki komandytowej, natomiast podmiot ten od 1 stycznia 2021 r. posiada status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nadany na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123);
3.  jest wspólnikiem Spółki z o.o., która posiada osobowość prawną i status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych;
4.  obecnie jest wspólnikiem Spółki jawnej, natomiast ze względu na rozwój tego podmiotu oraz spełnianie założonych celów biznesowych, Wnioskodawca zamierza przenieść ogół praw i obowiązków w ww. Spółce jawnej na swoją małżonkę (pozwala na to zawarta umowa Spółki jawnej oraz odbędzie się to za pisemną zgodą drugiego wspólnika Spółki jawnej) do końca 2021 r. oraz przed ewentualnym złożeniem wniosku o opodatkowanie w formy karty podatkowej, o którym mowa w art. 25 ust. 1 UZPD.

Wnioskodawca przy prowadzeniu działalności (IPL) nie zamierza korzystać z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne, co spełnia warunek zawarty w art. 25 ust. 1 pkt 3 UZPD.

Wnioskodawca wskazuje również, że nie zamierza prowadzić innej pozarolniczej działalności gospodarczej niż tej wymienione w art. 23 UZPD, co spełnia warunek zawarty w art. 25 ust. 1 pkt 4 UZPD - Wnioskodawca do końca 2021 r. oraz przed ewentualnym złożeniem wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej, o której mowa w art. 25 ust. 1 UZPD zamierza przenieść ogół praw i obowiązków w Spółce jawnej, w której jest wspólnikiem.

Ponadto, małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności w tym samym zakresie (Usługi lekarskie), co spełnia warunek zawarty w art. 25 ust. 1 pkt 5 UZPD.

Wnioskodawca nie zamierza wytwarzać wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym, co spełnia warunek zawarty w art. 25 ust. 1 pkt 6 UZPD.

Wnioskodawca wskazuje również, że pozarolnicza działalność gospodarcza, którą zamierza zgłosić we wniosku, o którym mowa w art. 25 ust. 1 pkt 1 UZPD nie będzie prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, działalność gospodarcza (IPL) Wnioskodawcy obejmująca usługi opisane we wniosku, uwzględniając okoliczności wskazane we wniosku, będzie mogła podlegać opodatkowaniu w formie karty podatkowej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 UZPD, o ile Wnioskodawca złoży wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 UZPD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm.): osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego – w warunkach określonych w części VIII tabeli.

Sformułowana w art. 4 ust. 1 pkt 11, na potrzeby ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, definicja wolnego zawodu stanowi, że pod pojęciem wolnego zawodu rozumiana jest pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana osobiście przez lekarzy, lekarzy dentystów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, psychologów, fizjoterapeutów, tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, architektów, inżynierów budownictwa, rzeczoznawców budowlanych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych, rzeczników patentowych, oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, dalej: KSH), spółka jawna lub komandytowa jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo zarobkowe. Stronami umowy spółki mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne. Spółka jawna lub komandytowa nie ma odrębnej podmiotowości prawnej od podmiotowości swoich wspólników, nie jest odrębnym podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. To wspólnicy są podmiotami tego obowiązku, a źródłem przychodów jest prowadzona przez nich działalność gospodarcza. Wspólnicy, mający z mocy ustawy prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, w istocie wykonują działalność gospodarczą z punku widzenia regulacji dotyczącej podatku dochodowego. Przez pozarolniczą działalność gospodarczą osoby fizycznej, należy rozumieć nie tylko działalność wykonywaną samodzielnie (w formie jednoosobowej działalności osoby fizycznej), ale również w formie spółki osobowej, w tym jawnej lub komandytowej. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że działalność gospodarczą prowadzi wspólnik spółki jawnej lub komandytowej, a nie spółka jawna lub komandytowa.

Stosownie do treści art. 25 ust. 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1.  złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie;
2.  we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli;
3.  przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne;
4.  nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej;
5.  małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych;
6.  nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym;
7.  pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, podatek dochodowy na ogólnych zasadach, to podatek dochodowy od osób fizycznych opłacany przy zastosowaniu podstawy obliczania podatku, o której mowa w art. 26 ustawy o podatku dochodowym, i skali, o której mowa w art. 27 ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za usługi specjalistyczne w rozumieniu ust. 1 pkt 3 uważa się czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące, o których mowa w załączniku nr 4.

Podkreślić należy, że aby uznać usługi za specjalistyczne, muszą być one niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi. Z przepisów ustawy nie wynika jednak, aby usługi specjalistyczne faktycznie miały być czynnościami wysoce specjalizowanymi, których wykonanie wymagałoby specjalistycznych wiadomości, umiejętności, wyposażenia. Chodzi tu o usługi specjalistyczne względem prowadzonej działalności, których wykonywania nie zgłoszono, a jednak są niezbędne do prowadzenia własnej działalności.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, nie złożył oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym albo nie zawiadomił w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie; zawiadomienie to podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG. W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa jeden ze wspólników. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Naczelnik urzędu skarbowego, uwzględniając wniosek o zastosowanie karty podatkowej, wydaje decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, odrębnie na każdy rok podatkowy. Jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w decyzji tej wymienia się wszystkich jej wspólników (art. 30 ust. 1 ww. ustawy).

Odnosząc treść cytowanych powyżej przepisów do przedstawionych we wniosku informacji stwierdzić należy, że skorzystanie z możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej uzależnione jest od spełnienia warunków określonych w cytowanym uprzednio art. 25 ust. 1 ustawy, jak również warunku, że przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne oraz warunku, że małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Istotny jest również warunek, że podatnicy nie prowadzą poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Skoro zatem – jak wskazał Wnioskodawca:

*   przy prowadzeniu działalności nie zamierza korzystać z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne;
*   małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych;
*   w najbliższym czasie (nie później niż do końca 2021 r.) przeniesie ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej, tj. w ww. Spółce jawnej na swoją małżonkę, co oznacza, że nie będzie prowadził poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej;

to zgodnie z nowym brzmieniem art. 25 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy regulującym opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne od dnia 1 stycznia 2022 r., Wnioskodawca dla opodatkowania własnej działalności gospodarczej (Indywidualne Praktyki Lekarskiej), będzie mógł skorzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej, o ile zostanie złożony wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a stan faktyczny i prawny nie zmieni się w istotnym zakresie.

Ponadto wskazać należy, że od 1 stycznia 2021 r., zgodnie z nowymi regulacjami, spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady ‒ spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały od 1 stycznia 2021 r. Istniała jednak możliwość ‒ zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw ‒ wyboru przez spółki komandytowe, że uzyskały one status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dopiero od 1 maja 2021 r.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie przewidują, aby podatnik osiągający dochody z działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie, który jednocześnie jest udziałowcem w spółce, która uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych został, wyłączony z możliwości opodatkowania własnej indywidualnej działalności gospodarczej w formie karty podatkowej. Treść żadnego przepisu ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera takiego wyłączenia.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania indywidualnej działalności gospodarczej w formie karty podatkowej od dnia 1 stycznia 2022 r., o ile zostanie złożony wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a stan faktyczny i prawny nie zmieni się w istotnym zakresie.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.