Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.87.2019.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-29
Teza: Czy prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza opisana we wniosku (świadczenia pielęgniarki szkolnej na podstawie umowy z NFZ) kwalifikuje się do objęcia opodatkowaniem w formie karty podatkowej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; karta-karta podatkowa; ochrona-ochrona zdrowia; opodatkowanie-forma opodatkowania; pielęgniarki i położne; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; zawody-wolny zawód
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W październiku 2019 r. Wnioskodawczyni założyła działalność gospodarczą jako „Praktyka Pielęgniarska X.Y.”, mającą na celu udzielanie świadczeń zdrowotnych. Działalność ta będzie prowadzona od 1 grudnia 2019 r. w szkole, na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia. NFZ pośredniczy jedynie w wykonywaniu zadań realizowanych przez Zainteresowaną na rzecz dzieci w szkole, jest płatnikiem.

Zadania Wnioskodawczyni będą realizowane na podstawie przepisów wydanych przez Ministerstwo Zdrowia w zakresie świadczeń gwarantowanych w podstawowej opiece zdrowotnej w zakresie pielęgniarstwa szkolnego. Do jej głównych zadań należą m.in. prowadzenie świadczeń profilaktycznych, edukacji zdrowotnej, udzielanie przedlekarskiej pomocy medycznej, badania bilansowe i przesiewowe, fluoryzacja wykonywana uczniom szkoły.

Działalność jest wykonywana przez Wnioskodawczynię osobiście, bez zatrudniania dodatkowych osób, w formie indywidualnej praktyki pielęgniarskiej. Miesięczny wymiar czasu pracy będzie wynosił ok. 160 godzin.

Będzie to jedyny dochód z wykonywanej działalności.

Według PKD działalność Wnioskodawczyni sklasyfikowana jest pod numerem 86.90.C – praktyka pielęgniarek i położnych, włącznie z indywidualną praktyką specjalistyczną, grupową praktyką pielęgniarek i położnych. Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, w ramach PKWiU świadczone usługi sklasyfikowane są pod nr 86.90.12.0 – usługi świadczone przez pielęgniarki.

Dodatkowo Wnioskodawczyni wskazuje, że jej koleżanki prowadzące identyczną działalność gospodarczą otrzymały interpretację dotyczącą możliwości rozliczania podatku dochodowego w formie tzw. karty podatkowej. Stąd wniosek Zainteresowanej o wydanie opinii na ten temat odnoszącej się do jej osoby. Bowiem w roku 2020 Wnioskodawczyni chciałaby wiedzieć, czy możliwe byłoby rozliczanie podatków w tej właśnie formie. Wnioskodawczyni zaznacza przy tym, że nie posiada żadnej opinii/decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane usługi świadczone w ramach praktyki pielęgniarskiej w szkole uczniom mogą być opodatkowane w formie karty podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z posiadanymi informacjami istnieje możliwość opłacania podatków w takiej formie przez pielęgniarki wykonujące takie same zadania.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni uważa za zasadne uznanie, że opisane usługi świadczone w ramach praktyki pielęgniarskiej w szkole uczniom mogą być opodatkowane w formie karty podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43), osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Karta podatkowa jest szczególną, uproszczoną formą opodatkowania. Jej konstrukcja prawna polega na tym, że nie ustala się wysokości podstawy opodatkowania. W przypadku podatku dochodowego płaconego w formie karty podatkowej rzeczywiste wyniki gospodarcze osiągane przez podatnika (a więc faktyczne kształtowanie się wysokości osiąganych przychodów, jak i dochodów podatnika) pozostają bez wpływu na wysokość podatku.

Wysokość należnego podatku ustalana jest w oparciu o poziomy obciążeń podatkowych określone przez ustawodawcę jako odpowiednie dla przeciętnie osiąganych rezultatów danej działalności gospodarczej. Stąd, ta forma opodatkowania może być stosowana wyłącznie do rodzajów działalności szczegółowo określonych przez ustawodawcę (przepisy wskazują przedmiot tych działalności i warunki w jakich mają być prowadzone).

I tak, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego – w warunkach określonych w części VIII tabeli.

Stosownie do art. 4 pkt 11 ustawy przez „wolny zawód” rozumie się pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez lekarzy, lekarzy stomatologów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, tłumaczy oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, jeśli działalność ta nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

A zatem, „wolnym zawodem” w rozumieniu ustawy jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana przez pielęgniarki, jeśli:

*   jest wykonywana osobiście (czyli bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą zawodu pielęgniarki);
*   nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z powoływanym art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy, działalność w wolnym zawodzie polegająca na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego ma być wykonywana w warunkach określonych w części VIII tabeli. „Tabelą” nazywana jest tabela stanowiąca Załącznik nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – Tabela miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej (w złotych). Część VIII tabeli nosi nazwę: Wolne zawody – świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego. Określono w niej m.in. stawkę podatku za każdą godzinę pracy dla rodzaju wykonywanego zawodu „pielęgniarka”. W odniesieniu do pielęgniarek stawka ta jest stała – jej wysokość nie zależy od liczby godzin przeznaczanych na wykonywanie zawodu. Zgodnie z objaśnieniami do Części VIII tabeli stawka dotyczy również wykonywania zawodu przy zatrudnieniu jednej pomocy fachowej lub przyuczonej (jest to zatem „odstępstwo” od warunku „niezatrudniania” wynikającego z art. 4 ust. 11 ustawy). Nie dotyczy natomiast działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej osób fizycznych.

W analizowanym przypadku Wnioskodawczyni:

*   jest pielęgniarką;
*   prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą skalsyfikowaną jako „praktyka pielęgniarek i położonych”;
*   nie prowadzi działalności w formie spółki cywilnej;
*   wykonuje działalność osobiście (nie zatrudnia innych osób);
*   na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia realizuje „świadczenia pielęgniarki szkolnej udzielane w środowisku nauczania i wychowania”, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 24 września 2013 r. w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 736, z późn. zm.), wydanym na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1373, z późn. zm.). NFZ pełni tu funkcję podmiotu „zlecającego” Wnioskodawczyni wykonywanie świadczeń opieki zdrowotnej na rzecz osób uprawnionych (świadczeniobiorców). A zatem, odbiorcami świadczeń realizowanych przez Wnioskodawczynię w ramach opisanej działalności – pomimo, że świadczenia te są wykonywane na podstawie umowy zawartej z osobą prawną, tj. Narodowym Funduszem Zdrowia – są osoby fizyczne (uczniowie szkoły).

A zatem, Wnioskodawczyni prowadzi działalność w wolnym zawodzie w rozumieniu art. 4 pkt 11 omawianej ustawy. Co więcej, działalność ta polega na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego.

Tym samym, Wnioskodawczyni należy do kategorii wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy podatników, którzy mogą płacić zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Niemniej jednak, skorzystanie z tej formy opodatkowania wymaga spełnienia warunków określonych w art. 25 ust. 1 ustawy. I tak, podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1.  złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie;
2.  we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli;
3.  przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne (tj. prowadząc działalność podatnicy nie korzystają z usług „podwykonawców” – wyjątkiem jest korzystanie z tzw. usług specjalistycznych, czyli czynności i prac wchodzących w inny niż zgłoszony przez podatnika zakres działalności, niezbędnych do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prac towarzyszących, o których mowa w załączniku nr 4);
4.  nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej (tj. nie prowadzą innej pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym innej niż zgłoszona we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionej w art. 23.);
5.  małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie;
6.  nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym;
7.  pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z art. 25 ust. 1 ustawy, aby móc opodatkowywać przychody z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej podatnik musi złożyć stosowny wniosek. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 29 ust. 1 ustawy).

Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy – Dz. U. z 2018 r., poz. 647, z późn. zm. (art. 29 ust. 1 ustawy).

W analizowanym przypadku Wnioskodawczyni będzie samodzielnie wykonywała świadczenia na rzecz uczniów. Ponadto, nie prowadzi innej działalności gospodarczej niż opisana działalność pielęgniarska (nie będzie uzyskiwała dochodów z innej działalności). Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby małżonek podatniczki prowadził działalność w tym samym zakresie lub by Wnioskodawczyni wytwarzała wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym (w szczególności nie wskazuje na to charakter prowadzonej przez nią działalności). Działalność gospodarcza Wnioskodawczyni jest prowadzona na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (wskazuje na to podstawa świadczenia opisanych usług).

Wobec powyższego, prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza opisana we wniosku kwalifikuje się do objęcia opodatkowaniem w formie karty podatkowej, zgodnie z przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.