Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.509.2019.3.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-18
Teza: W zakresie obowiązku rozpoznania przychodu w związku z przeniesieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w Polsce za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje (…) oraz obowiązku opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 24f ust. 1 updop w związku z tą transakcją.
Słowa kluczowe: aport; oddział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 6 grudnia 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 14 lutego 2020 r. (data nadania 14 lutego 2020 r., data wpływu 17 lutego 2020 r.) na wezwanie z dnia 31 stycznia 2020 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.509.2019.1.JF, (data nadania 3 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   obowiązku rozpoznania przychodu w związku z przeniesieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w Polsce za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B. – **jest prawidłowe**,

*   obowiązku opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 24f ust. 1 updop w związku z przeniesieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w Polsce za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B. - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku rozpoznania przychodu w związku z przeniesieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w Polsce za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B. oraz obowiązku opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 24f ust. 1 updop w związku z tą transakcją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (\`(...)\`) Limited (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą w (\`(...)\`), Cypr, wpisaną do rejestru spółek Ministerstwa Handlu, Przemysłu i Turystyki Republiki Cypru. Spółka jest cypryjskim rezydentem podatkowym, posiadającym Oddział w Polsce z siedzibą w (\`(...)\`).

Oddział ten zarejestrowany jest jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego w Krajowym Rejestrze Sądowym, który zgodnie z brzmieniem ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1079), stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Pełna nazwa oddziału to A. (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce (dalej: „Oddział A.”).

Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest inwestowanie, w tym obrót udziałami, akcjami i innymi papierami wartościowymi, udzielanie finansowania, jak również - poprzez Oddział A. - nabywanie i zbywanie, wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

Spółka jako podmiot nadrzędny w grupie podmiotów powiązanych pełni funkcje nadzorcze, organizacyjne i wspierające względem innych podmiotów z Grupy w prowadzeniu działalności gospodarczej, w tym zapewnia finansowanie krótko- i długoterminowe dla podmiotów powiązanych.

Grupa skupia podmioty prowadzące działalność w obszarze: budowlanym, obrotu nieruchomościami, wynajmu nieruchomości i żeglugowym. Szeroki zakres działalności grupy obejmuje swoim zasięgiem rynek międzynarodowy, z uwzględnieniem krajów Unii Europejskiej oraz Afryki.

W związku z prowadzoną przez Oddział A. działalnością związaną z zarządzaniem nieruchomościami położonymi na terytorium Polski, doszło do powstania zakładu podatkowego Spółki w Polsce zgodnie z umową między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Oddział A.

Funkcje biznesowe Oddziału A. polegają na wynajmowaniu, wydzierżawianiu oraz zarządzaniu nieruchomościami (własnymi lub dzierżawionymi), wykorzystywanymi do celów biurowych, wypoczynkowych lub konferencyjnych (w tym do organizacji szkoleń), a ponadto obejmują również nabywanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Niektóre z nieruchomości są również odpłatnie udostępniane innym spółkom z Grupy.

Przychody związane z nieruchomościami będącymi własnością Oddziału A. stanowi przychód zakładu podatkowego A., podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Do Oddziału A. przypisane są następujące składniki:

*   składniki materialne, w tym nieruchomości położone w Polsce (budynki i grunty), środki transportu, urządzenia i sprzęt elektroniczny, meble oraz dzieła sztuki stanowiące wyposażenie posiadanych przez Oddział A. nieruchomości;

*   składniki niematerialne, w tym licencje na oprogramowanie;

*   należności i zobowiązania w stosunku do podmiotów powiązanych i niepowiązanych;

*   pracowników Oddziału A.

Wspomniane składniki są powiązane ze sobą funkcjonalnie i przeznaczone do prowadzenia działalności nieruchomościowej przez Oddział A.

Oddział A. prowadzi odrębne od Wnioskodawcy księgi rachunkowe, a także sporządza własny bilans i rachunek zysków i strat, jednoznacznie wyodrębniony od bilansu i rachunku zysków i strat Wnioskodawcy. Do Oddziału A. przypisane są również zobowiązania i należności związane z prowadzoną przez niego działalnością. Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na jednoznaczną identyfikację przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Oddziału A.. Oddział A. posiada własne rachunki bankowe prowadzone przez polski bank, na których znajdują się środki pieniężne związane z jego działalnością.

Oddział A. stanowi zatem zorganizowaną część przedsiębiorcy Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Opis planowanej transakcji

W Grupie rozważa się wdrożenie scenariusza, którego celem jest wyodrębnienie działalności Spółki związanej z nieruchomościami do odrębnego podmiotu zależnego, który będzie kontynuował tego typu działalność. Jednocześnie, Spółka pozostanie podmiotem, którego funkcje ograniczone będą do działalności holdingowej, finansowej oraz inwestycyjnej. W związku z tym, Grupa zamierza zmienić sposób prowadzenia działalności w ten sposób, iż działalność nieruchomościowa będzie prowadzona nie poprzez zagraniczny oddział Spółki lecz przez zagraniczny oddział spółki zależnej od Wnioskodawcy – B. z siedzibą w (\`(...)\`), Cypr, pisanej do rejestru spółek Ministerstwa Handlu, Przemysłu i Turystyki Republiki Cypru (dalej: B.), należącej do Grupy. B. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych na Cyprze.

W tym miejscu, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zarówno Spółka jak i B. są spółkami kapitałowymi w rozumieniu prawa cypryjskiego w formie prawnej określanej jako εταιρείεϛ ηεριορισμένηϛ ευθύνηϛ tj. odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W ramach omawianego scenariusza, planowane jest przeniesienie wszystkich składników tworzących Oddział A. do B.

Transakcja zostanie przeprowadzona w formie wkładu niepieniężnego, w rezultacie którego, w zamian za wniesione zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Spółkę do B., Spółka obejmie nowo wyemitowane przez B. akcje.

Podstawą prawną transakcji aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - Oddziału A., będą dokumenty dotyczące zmiany umowy spółki B. sporządzone zgodnie z prawem siedziby B., zgodnie z którymi nastąpi wniesienie przez A. działalności Oddziału A. jako wkładu niepieniężnego do B..

Wnioskodawca przewiduje również możliwość zawarcia w ramach transakcji dodatkowej lokalnej umowy („Umowa przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”), przenoszącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tj. całość działalności Oddziału A.) do B. oraz regulującej kwestie techniczne związane z przeniesieniem niektórych składników majątkowych (w szczególności w zakresie zobowiązań wynikających z umów zawartych przez Oddział A. oraz nieruchomości. Wspomniana umowa miałaby zostać zawarta w formie aktu notarialnego przed polskim notariuszem.

Akcje wyemitowane przez B. zostaną objęte przez jedynego akcjonariusza B., którym jest Wnioskodawca. Oznacza to, że zarówno przed jak i po transakcji, Spółka będzie posiadać 100% akcji B.. Oprócz akcji B. nie jest przewidziane żadne inne wynagrodzenie z tytułu aportu.

Wartość biznesu nieruchomościowego Oddziału A. przenoszonego do B. będzie podlegać wycenie zgodnej z warunkami rynkowymi. Wartość akcji wyemitowanych przez B. zostanie ustalona w oparciu o ustaloną w ten sposób wartość wnoszonego przez Spółkę do B. aportu. Po transakcji nie jest planowane prowadzenie przez Oddział A. żadnych istotnych funkcji, może on jedynie realizować drobne usługi na rzecz Spółki lub zostanie zlikwidowany.

Spółka zakłada, iż w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do B., dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1040 z późn. zm.).

Otrzymany zespół składników majątkowych umożliwi B., w momencie otrzymania przedmiotu aportu, prowadzenie działalności w zakresie realizowanym dotychczas przez Oddział A.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 lutego 2020 r. (data wpływu 17 lutego 2020 r.) Wnioskodawca wskazał dane identyfikacyjne zagranicznego oddziału spółki (\`(...)\`) Limited (\`(...)\`).

Ponadto Spółka wskazała, iż zgodnie z informacją wskazaną w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, celem rozważanego scenariusza jest wyodrębnienie działalności Spółki związanej z nieruchomościami do odrębnego podmiotu zależnego, który będzie kontynuował tego typu działalność. W rezultacie Spółka miałaby zostać podmiotem o funkcjach typowych dla podmiotów holdingowych realizując zadania związane z działalnością holdingową, finansową i inwestycyjną. Planowane działania przyczynią się do uporządkowania struktury wewnętrznej grupy kapitałowej w sposób zgodny z przyjętą strategią.

Wnioskodawca zaznaczył również, iż celem transakcji nie będzie osiągnięcie przez Spółkę jakichkolwiek korzyści podatkowych.

Ponadto w ocenie Spółki, rozważana transakcja przeprowadzona zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a jej celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana transakcja przeniesienia zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością nieruchomościową prowadzoną przez Wnioskodawcę za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B., będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu, w tym zwłaszcza przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?
2.  Czy opisana transakcja przeniesienia zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością nieruchomościową prowadzoną przez Wnioskodawcę za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B., będzie skutkować powstaniem dochodu z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Spółki, opisana transakcja nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu, w tym w szczególności przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, ponieważ przenoszony zespół składników stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w rezultacie, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Artykuł 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT stanowi, że do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b tej ustawy ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Ponadto, w myśl art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, przepisy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, który w pozycji nr 8 wskazuje spółki utworzone według prawa cypryjskiego: „εταιρείεϛ” jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego.

Mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje prawne, aport składników majątkowych wnoszonych przez Spółkę do B. (tj. składniki przypisane do Oddziału A.), spełniających definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinien być neutralny z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych dla Wnioskodawcy. W szczególności, nie powinien w analizowanej sytuacji powstać przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych Oddziału A., związanych z prowadzoną przez Spółkę w Polsce działalnością nieruchomościową, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jest on funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo odseparowany od Wnioskodawcy w formie Oddziału A..

Przepisy art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT wskazują sytuacje, w których możliwe jest zastosowanie wyłączenia przewidzianego w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT. Planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia wkładu do B. w zamian za objęcie akcji B. nie wypełnia dyspozycji któregokolwiek z punktów art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, bowiem zarówno Spółka jak i B. są polskimi nierezydentami tj. podatnikami o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podczas gdy wg tego przepisu chociażby jeden z podmiotów winien podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Niemniej jednak, ewentualne wątpliwości czy Wnioskodawca spełnia warunki do uznania go za „spółkę” w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT oraz czy możliwe jest zastosowanie przewidzianego w tym przepisie wyłączenia do planowanej transakcji, rozstrzygnie art. 12 ust. 16 tej ustawy referujący do Załącznika nr 3 do ustawy o CIT. W pozycji nr 8 tego Załącznika ustawodawca wskazał spółki utworzone według prawa cypryjskiego „εταιρείεϛ” (tłum. spółka) jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego. Zważywszy, że zarówno Wnioskodawca jak i B. są spółkami prawa cypryjskiego, posiadającymi siedzibę na Cyprze oraz podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Republice Cypryjskiej, do planowanej transakcji wniesienia wkładu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Oddziału A. do B., będzie miało zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, wskazana w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego transakcja aportu nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy, jako podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny, opodatkowania na gruncie ustawy o CIT. Przede wszystkim, w opisanych okolicznościach aport nie będzie skutkował obowiązkiem rozpoznania przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT z uwagi na okoliczność, że majątek przenoszony do B., stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w rezultacie, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, opisana transakcja nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania przez Wnioskodawcę dochodu z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f ustawy o CIT, ponieważ przenoszone składniki majątku nie opuszczą terytorium Polski i nie pozostaną one własnością tego samego podmiotu.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. art. 24f ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu.

Zgodnie z art. 24f ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, obejmuje w szczególności sytuację, w której podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2:

*   przenosi do państwa swojej rezydencji podatkowej lub do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym prowadzi działalność poprzez zagraniczny zakład, składnik majątku dotychczas związany z działalnością prowadzoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład;

*   przenosi do innego państwa całość albo część działalności prowadzonej dotychczas poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego oraz w uzasadnieniu do pytania nr 1, przedmiotem planowanej transakcji wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do B. będzie zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych Oddziału A., stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Transfer zorganizowanej części przedsiębiorstwa może podlegać opodatkowaniu podatkiem od dochodu z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 24f ust. 2 pkt 1 w związku z art. 24k ust. 2 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z art. 24k ust. 2 ustawy o CIT „ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o składniku majątku, rozumie się przez to również przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Niemniej jednak, jak wynika z art. 24f ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, aby transfer zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegał opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków:

1.  w wyniku transferu zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna opuścić terytorium Polski, a Polska w części lub całości powinna utracić prawo do opodatkowani dochodu ze zbycia tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz
2.  ten sam podmiot powinien pozostać właścicielem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe warunki muszą zostać spełnione łącznie.

W przypadku planowanej przez Wnioskodawcę transakcji wniesienia wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do B., żaden z warunków wskazanych w art. 24f ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT nie zostanie spełniony.

Pierwszy z powyższych warunków nie zostanie spełniony w związku z tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie opuści terytorium Polski, wprost przeciwnie będzie kontynuować swoją działalność na terytorium Polski, funkcjonując w ramach B., co będzie skutkować powstaniem zakładu podatkowego B. w Polsce zgodnie z umową między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Co więcej, Rzeczypospolita Polska nie utraci prawa do opodatkowania dochodu ze zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też jego składników. W przypadku bowiem ich zbycia przez B., transakcja taka podlegałaby opodatkowaniu w Polsce, a więc powyższy warunek nie będzie spełniony.

Drugi z powyższych warunków nie zostanie spełniony, ponieważ w wyniku transakcji zmieni się właściciel zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Planowana transakcja polegać będzie bowiem na przeniesieniu własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze Spółki na B. w zamian za akcje wyemitowane przez B. i objęte przez Spółkę.

Przedmiotem przeniesienia, o którym mowa w art. 24f ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, nie będą także akcje B., które zostaną objęte przez Wnioskodawcę jako wynagrodzenie z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego. Akcje te zostaną wyemitowane przez B. a następnie objęte przez Spółkę na terenie Cypru, a zatem ich transfer nie będzie miał charakteru transgranicznego.

Mając powyższe na uwadze, nie będzie spełniony warunek wskazany w art. 24f ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, ponieważ akcje B. nie zostaną przeniesione z Polski poza jej terytorium. Ponadto, akcje te nie pozostaną własnością jednego podmiotu, ponieważ ich transfer związany będzie ze zmianą ich właściciela. W rezultacie, transfer akcji B. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa z Oddziału A. do Oddziału B. w zamian za nowo wyemitowane akcje B., nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 24f ustawy o CIT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że skutki podatkowe opisane w niniejszym wniosku zostały potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2019 r., o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.536.2018.1.AJ, która została wydana w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   obowiązku rozpoznania przychodu w związku z przeniesieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w Polsce za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B. – **jest prawidłowe**,

*   obowiązku opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 24f ust. 1 updop w związku z przeniesieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w Polsce za pośrednictwem polskiego oddziału w zamian za akcje B. - **jest prawidłowe**.

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 updop, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 updop, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

1.  spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,
2.  spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ww. ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b) mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Stosownie do art. 12 ust. 16 updop, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pozycji 8 jako podmioty, do których mają zastosowanie ww. przepisy, wymieniono spółki utworzone według prawa cypryjskiego: „εταιρείεϛ” jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego.

Ponadto zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który stanowić będzie przedmiot aportu do Oddziału B., spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak jednoznacznie wynika z wniosku, przedmiotem planowanej transakcji będą składniki majątku składające się na funkcjonujący już od lat w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy (a więc wyodrębniony organizacyjnie) Oddział – zarejestrowany i ujawniony w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Stanowi on wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Funkcje biznesowe Oddziału A. polegają na wynajmowaniu, wydzierżawianiu oraz zarządzaniu nieruchomościami (własnymi lub dzierżawionymi), wykorzystywanymi do celów biurowych, wypoczynkowych lub konferencyjnych (w tym do organizacji szkoleń), a ponadto obejmują również nabywanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Niektóre z nieruchomości są również odpłatnie udostępniane innym spółkom z Grupy.

Do Oddziału A. przypisane są następujące składniki:

*   składniki materialne, w tym nieruchomości położone w Polsce (budynki i grunty), środki transportu, urządzenia i sprzęt elektroniczny, meble oraz dzieła sztuki stanowiące wyposażenie posiadanych przez Oddział A. nieruchomości;

*   składniki niematerialne, w tym licencje na oprogramowanie;

*   należności i zobowiązania w stosunku do podmiotów powiązanych i niepowiązanych;

*   pracowników Oddziału A.

Wspomniane składniki są powiązane ze sobą funkcjonalnie i przeznaczone do prowadzenia działalności nieruchomościowej przez Oddział A.

Oddział A. prowadzi odrębne od Wnioskodawcy księgi rachunkowe, a także sporządza własny bilans i rachunek zysków i strat, jednoznacznie wyodrębniony od bilansu i rachunku zysków i strat Wnioskodawcy. Do Oddziału A. przypisane są również zobowiązania i należności związane z prowadzoną przez niego działalnością. Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na jednoznaczną identyfikację przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Oddziału A.. Oddział A. posiada własne rachunki bankowe prowadzone przez polski bank, na których znajdują się środki pieniężne związane z jego działalnością.

Spółka zakłada, iż w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do B., dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1040 z późn. zm.).

Otrzymany zespół składników majątkowych umożliwi B., w momencie otrzymania przedmiotu aportu, prowadzenie działalności w zakresie realizowanym dotychczas przez Oddział A..

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z treści wniosku – zespół składników materialnych i niematerialnych, który stanowić będzie przedmiot aportu do B., wyodrębniony jest u Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym i finansowym oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, a B. będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej w ramach ww. zespołu składników, w takim zakresie w jakim obecnie działalność ta prowadzona jest u Wnioskodawcy, należy uznać, że przedmiotem aportu – w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ponadto jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego zarówno Spółka jak i B. są spółkami kapitałowymi w rozumieniu prawa cypryjskiego w formie prawnej określanej jako εταιρείεϛ ηεριορισμένηϛ ευθύνηϛ tj. odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Tym samym w związku z postanowieniami art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, regulacja zawarta w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT ma zastosowanie do Wnioskodawcy.

W konsekwencji powyższego, opisywana transakcja nie będzie skutkowała powstaniem przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosownie do postanowień zawartych w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b) oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, celem rozważanej reorganizacji Wnioskodawcy jest wyodrębnienie działalności Spółki związanej z nieruchomościami do odrębnego podmiotu zależnego, który będzie kontynuował tego typu działalność. W rezultacie Spółka miałaby zostać podmiotem o funkcjach typowych dla podmiotów holdingowych realizując zadania związane z działalnością holdingową, finansową i inwestycyjną. Planowane działania przyczynią się do uporządkowania struktury wewnętrznej grupy kapitałowej w sposób zgodny z przyjętą strategią.

Wnioskodawca zaznaczył również, iż celem transakcji nie będzie osiągnięcie przez Spółkę jakichkolwiek korzyści podatkowych.

Ponadto w ocenie Spółki, rozważana transakcja przeprowadzona zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a jej celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego wkładu niepieniężnego jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym tut. Organ nie może, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej, ocenić czy przedstawiona przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym transakcja, została przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zauważyć przy tym należy, że uregulowane w art. 14b-14h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje ww. ustawy nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Należy jednocześnie wskazać, że to podatnik stosując przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, że opisywany wkład niepieniężny został dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Jeżeli zatem głównym lub jednym z głównych celów aportu Oddziału do Spółki B. nie będzie uniknięcie lub uchylanie się od opodatkowania to mając na uwadze treść opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy prawa, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód podatkowy, gdyż przedmiotem opisywanej transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1 należało zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 6 updop za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Ustawodawca w rozdziale 5a w art. 24f-24l updop uregulował opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków.

Na podstawie art. 24f ust. 1 updop podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków wynosi 19% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24f ust. 2 opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1.  przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;
2.  zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), w wyniku której Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego siedziby lub zarządu do innego państwa.

Stosownie do treści art. 24f ust. 3 ww. ustawy przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, obejmuje w szczególności sytuację, w której:

1.  podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, przenosi do swojego zagranicznego zakładu składnik majątku dotychczas związany z działalnością prowadzoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2, przenosi do państwa swojej rezydencji podatkowej lub do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym prowadzi działalność poprzez zagraniczny zakład, składnik majątku dotychczas związany z działalnością prowadzoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład;
3.  podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2, przenosi do innego państwa całość albo część działalności prowadzonej dotychczas poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 24h ust. 4 powołanej ustawy opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w wyniku zmiany rezydencji podatkowej, o której mowa w ust. 2 pkt 2, nie dotyczy składników majątku, które po zmianie rezydencji podatkowej pozostają związane z położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznym zakładem podatnika, który zmienił rezydencję podatkową.

W opinii Organu interpretacyjnego w przypadku planowanego przez Wnioskodawcę transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zostaną wypełnione przesłanki określone w art. 24f ust. 2 pkt 1 updop.

Składniki majątku będące przedmiotem transferu i tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie zostaną bowiem przeniesione poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (przeniesieniu poza terytorium Polski mogą podlegać dopiero składniki majątku niepodlegające przedmiotowemu transferowi, np. w wyniku likwidacji oddziału Wnioskodawcy w Polsce).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika natomiast, że ww. składniki majątku tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa będą nadal wykorzystywane do prowadzenia działalności w Polsce przez Oddział B..

W związku z tym Rzeczpospolita Polska nie utraci prawa (ani w całości, ani w części) do opodatkowania dochodów ze zbycia ww. składników majątku. Jednocześnie przenoszone składniki majątku nie pozostaną własnością tego samego podmiotu (nabędzie je inna spółka cypryjska).

Zaznaczyć przy tym należy że nie spełnione zostaną w związku z tym przesłanki określone w art. 24f ust. 3 pkt 1-3 updop (odnoszące się do ust. 2 pkt 1 tego artykułu), gdyż:

*   w przypadku pkt 1 Wnioskodawca nie jest podmiotem określonym w art. 3 ust. 1 updop (nie jest objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce),

*   odnośnie pkt 2 Wnioskodawca nie przenosi składników majątku do państwa swojej rezydencji podatkowej lub do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa,

*   w odniesieniu do pkt 3 Wnioskodawca nie przenosi do innego państwa całości albo części działalności prowadzonej dotychczas poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

W przedmiotowej sprawie nie zostaną zatem spełnione warunki opodatkowania niezrealizowanych zysków z uwagi na nw. przesłanki negatywne:

*   będące przedmiotem transferu składniki majątku (stanowiące ZCP) nie opuszczą terytorium Polski, ponieważ nadal będą wykorzystywane do prowadzenia działalności przez Oddział B.,

*   w wyniku transakcji nastąpi zmiana właściciela składników majątkowych.

Ponieważ Wnioskodawca nie jest podmiotem określonym w art. 3 ust. 1 updop, nie zostanie również wypełniona dyspozycja normy prawnej określonej w art. 24f ust. 2 pkt 2 updop.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy (odnoszące się do pytania oznaczonego numerem 2), zgodnie z którym planowana transakcja transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa z Oddziału A. do Oddziału B. w zamian za nowo wyemitowane akcje B., nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 24f updop – należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy tylko interpretacji przepisów będących ściśle przedmiotem zapytania Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przepisów wskazanych w Dziale E poz. 69 wniosku, oraz we własnym stanowisku Wnioskodawcy. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.