Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.541.2021.4.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-26
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; wyłączenie; zniesienie-nieodpłatne zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.), uzupełnionym w dniach: 18 i 24 maja 2021 r. oraz 12 i 17 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej: podatku od spadków i darowizn, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 3 sierpnia 2021 r., nr 0111-KDIB2-2.4015.59.2021.2.MZ, 0111-KDIB2-2.4014.147.2021.2.MZ, 0112-KDIL2-1.4011.541.2021.3.TR, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 3 sierpnia 2021 r., skutecznie doręczono w dniu 10 sierpnia 2021 r., natomiast w dniach: 12 sierpnia 2021 r. (ePUAP; data nadania 12 sierpnia 2021 r.) oraz 17 sierpnia 2021 r. (pocztą; data nadania 12 sierpnia 2021 r.) do tut. organu wpłynęło pismo, będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

Tut. organ informuje, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest zagadnienie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast zagadnienia dotyczące: podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca wraz z małżonką są współwłaścicielami A – na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej udziału wynoszącego 1/2 prawa własności nieruchomości stanowiącej wyodrębnione geodezyjnie działki i drugie małżeństwo także na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowe są współwłaścicielami B udziału wynoszącego 1/2 prawa własności nieruchomości stanowiącej wyodrębnione geodezyjnie działki:

*   Działka nr 3 o powierzchni 0,2667 ha (zakup 06.2018), podzielona w 2020 r. na działkę nr 3/1 o powierzchni 0,2524 ha i działkę nr 3/2 o powierzchni 0,0143 ha;
*   Działka nr 4 o powierzchni 0,2381 ha (zakup 08.2017), podzielona w 2020 r. na działkę nr 4/1 o powierzchni 0,2133 ha i działkę nr 4/2 o powierzchni 0,0248 ha;
*   Działka nr 7/2 o powierzchni 0,2078 ha (zakup 08.2017), podzielona w 2020 r. na działkę nr 7/14 o powierzchni 0,1820 ha, działkę nr 7/15 o powierzchni 0,0231 ha i działkę nr 7/16 o powierzchni 0,0027 ha;
*   Działka nr 7/5 o powierzchni 0,3541 ha (zakup 08.2013), podzielona w 2020 r. na działkę nr 7/10 o powierzchni 0,3060 ha (podzielona także w 2020 r. na działkę nr 7/12 o powierzchni 0,2491 ha, działkę nr 7/17 o powierzchni 0,0569 ha), działkę nr 7/11 o powierzchni 0,0267 ha i działkę nr 7/13 o powierzchni 0,0214 ha;
*   Działka nr 6 o powierzchni 0,1239 ha (zakup 12.2014), podzielona w 2019 r. na działkę nr 6/1 o powierzchni 0,1145 ha (podzielona w 2020 r. na działkę nr 6/3 o powierzchni 0,1038 ha, działkę nr 6/4 o powierzchni 0,0107 ha) i działkę nr 6/2 o powierzchni 0,0094 ha;
*   Działka nr 7/3 o powierzchni 0,2225 ha (zakup 12.2014), podzielona w 2019 r. na działkę nr 7/6 o powierzchni 0,2169 ha i działkę nr 7/7 o powierzchni 0,0056 ha;
*   Działka nr 8 o powierzchni 0,1552 ha (zakup 02.2016).

W rezultacie współwłaściciele A mają udział wynoszący 1/2 prawa własności ww. nieruchomości oraz współwłaściciele B mają udział wynoszący 1/2 prawa własności ww. nieruchomości.

Należy nadmienić, iż zgodnie z prawem z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa. Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, chyba że w umowie majątkowej małżeńskiej postanowią inaczej. Co ważne takich umów u małżonków – zarówno współwłaścicieli A, jak i u współwłaścicieli B nie było. Wobec czego ma tutaj zastosowanie art. 43 § 1 k.r.i.o. mówiący: „Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym”.

Część przywołanych działek została podzielona w 2020 r. na mniejsze działki wyodrębnione geodezyjnie:

1.  Działka nr 3/1 o powierzchni 0,2524ha i wartości 295 863 zł,
2.  Działka nr 3/2 o powierzchni 0,0143 ha i wartości 15 543 zł,
3.  Działka nr 4/1 o powierzchni 0,2133 ha i wartości 237 595 zł,
4.  Działka 4/2 o powierzchni 0,0248 ha i wartości 25 511 zł,
5.  Działka 8 o powierzchni 0,1552 ha i wartości 181 925 zł,
6.  Działka 7/15 o powierzchni 0,0231 i wartości 23 763 zł,
7.  Działka 7/16 o powierzchni 0,0027 ha i wartości 3 326 zł,
8.  Działka nr 7/17 o powierzchni 0,0569 ha i wartości 58 533 zł,
9.  Działka nr 7/6 o powierzchni 0,2169 ha i wartości 311 252 zł,
10.  Działka nr 7/14 o powierzchni 0,1820 ha i wartości 223 933 zł,
11.  Działka nr 7/12 o powierzchni 0,2491 ha i wartości 306 493 zł.

Wartości przedmiotowych nieruchomości ustalono na podstawie operatu szacunkowego z (…) maja 2021 r. sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego. W chwili obecnej Współwłaściciele A i Współwłaściciele B zamierzają dokonać umownego zniesienia współwłasności przedmiotowych nieruchomości w ten sposób, że:

1.  Na wyłączną własność współwłaścicieli A (wspólność ustawowa) zostaną im przekazane następujące działki:
    1.  Działka nr 7/6 o powierzchni 0,2169 ha i wartości 311 252 zł,
    2.  Działka nr 7/14 o powierzchni 0,1820 ha i wartości 223 933 zł,
    3.  Działka nr 7/12 o powierzchni 0,2491 ha i wartości 306 493 zł.
2.  Na wyłączną własność współwłaścicieli B (wspólność ustawowa) zostaną im przekazane następujące działki:
    1.  Działka nr 3/1 o powierzchni 0,2524ha i wartości 295 863 zł,
    2.  Działka nr 3/2 o powierzchni 0,0143 ha i wartości 15 543 zł,
    3.  Działka nr 4/1 o powierzchni 0,2133 ha i wartości 237 595 zł,
    4.  Działka 4/2 o powierzchni 0,0248 ha i wartości 25 511 zł,
    5.  Działka 8 o powierzchni 0,1552 ha i wartości 181 925 zł,
    6.  Działka 7/15 o powierzchni 0,0231 i wartości 23 763 zł,
    7.  Działka 7/16 o powierzchni 0,0027 ha i wartości 3 326 zł,
    8.  Działka nr 7/17 o powierzchni 0,0569 ha i wartości 58 533 zł.

Pozostałe działki niewskazane powyżej nadal byłyby objęte współwłasnością Współwłaścicieli A i B w równych udziałach.

Część nieruchomości została zakupiona przez Współwłaścicieli A i B w okresie krótszym niż 5 lat wstecz (w latach 2014-2018, następnie została podzielona geodezyjnie w 2019 i 2020 roku), a więc planowe zniesienie współwłasności odbyłoby się przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie owych nieruchomości. Przedmiotowe zniesienie współwłasności będzie nieodpłatne i nie będą dokonywane żadne spłaty i dopłaty.

Współwłaściciele A i B dzielą działki według ich wartości. Wartość udziału w nieruchomościach nie zmieni się, nadal będzie wynosić po 1/2 ich wartości dla Współwłaścicieli A i B. Zmieni się powierzchnia posiadanych działek. Współwłaściciele B będą mieli działki o łącznej powierzchni 0,7427 ha i wartości ok. 842 059 zł. Współwłaściciele A będą mieli działki o łącznej powierzchni 0,6480 ha i wartości ok. 841 678 zł.

Planowane zniesienie współwłasności nie będzie wiązało się ze zmianą wartości posiadanego udziału we współwłasności przez Współwłaścicieli A i B. W związku z czym wartość posiadanego udziału we współwłasności Wnioskodawcy także nie ulegnie zmianie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w sytuacji nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości przez Współwłaścicieli A i Współwłaścicieli B w drodze umowy notarialnej lub ugody sądowej (bez spłat i dopłat), ale przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych, na wstępie należy podkreślić, iż sam fakt podziału lub połączenia gruntów jest nieistotny z punktu widzenia prawa własności. W konsekwencji, jeżeli właściciel dokonuje podziału/scalenia nieruchomości, nie mamy do czynienia z żadnym nowym nabyciem, cały czas chodzi tutaj bowiem o tę samą nieruchomość, której właścicielem jest ta sama osoba. Trzeba zauważyć, że na skutek dokonania takich działań nie zmienia się struktura własności gruntów. Scalenie lub podział są wyłącznie czynnościami technicznymi regulowanymi przez prawo geodezyjne, w związku z czym okoliczność ta pozostaje bez znaczenia, gdyż przepisy ustawy uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału bądź scalenia.

Potwierdzają to liczne interpretacje organów podatkowych. Przykładowo pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 września 2017 roku, 0111-KDIB2-1.4010.138.2017.2.ZK, informuje: „Zainteresowani podali, iż w 2016 roku sprzedali działki nr 124/18 i 124/19 powstałe na skutek podziału działki 124/1 nabytej przez nich w 1993 roku. Zatem pięcioletni termin określony przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy podatkowej upłynął w rozpatrywanej sprawie w dniu 31 grudnia 2008 roku. Fakt dokonania podziału działki nr 124/1 na działki o nr 124/18 i 124/19 nie ma w rozpatrywanej sprawie znaczenia, gdyż w jego wyniku nie zmienił się zakres władztwa.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

*   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Użyte w powyższym przepisie pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

Posiłkując się argumentacją wyrażoną w wyroku NSA z 28 lipca 2017 r. (II FSK 1432/16) wskazać zatem należy, że w wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PDoFizU istotne jest rozumienie kilku pojęć. Pierwszym z nich jest pojęcie „nabycie”. W wyroku z 3 listopada 2009 r. (II FSK 1489/08) Naczelny Sąd Administracyjny trafnie przyjął, że przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) in fine PDoFizU należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności – w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny – jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Stosownie do art. 195 ustawy Kodeks cywilny - współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie do treści art. 220 ww. Kodeksu roszczenie o zniesienie współwłasności nie ulega przedawnieniu. W myśl art. 211 i 212 Kodeksu zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Kwestią istotną w wykładni przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a). PDoFizU jest bowiem to, czy w wyniku zniesienia współwłasności uzyskuje się przychód. Wykładany przepis stanowi, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części i udziału w nieruchomości może być źródłem przychodu. Jednak w piśmiennictwie przyjmuje się, iż w aktualnej konstrukcji polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych przychód odzwierciedla zwiększenie stanu mienia osoby w ciągu roku podatkowego, czyli przyrost czystego majątku podatnika \[M. Goettel (red.), M. Lemonnier (red.), A. Goettel, B. Pahl, M. Tyrakowski, K. Wardencka, J.J. Zięty, Instytucje prawa cywilnego w konstrukcji prawa podatków, Warszawa 2011, Lex/el.\]. Podobnie wypowiada się na gruncie wykładni art. 10 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 4 PDoFizU. B. Kuźniacki (w:) Opodatkowanie zagranicznych spółek kontrolowanych (CFL), WKP 2017, Lex/el., podnosząc, że „przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu mogą być jedynie przysporzenia majątkowe, które mają trwały i bezzwrotny charakter oraz skutkujące definitywnym przyrostem majątku podatnika”. Również J. Sekita (w:) Opodatkowanie dochodów osób fizycznych z inwestowania i lokacji, Warszawa 2011, Lex/el., pkt 2, wskazuje, że „wynik inwestycyjny (przyrost) wartości aktywów przypadających na składkę determinuje wysokość przychodu podatkowego”. Z kolei P. Selera (w:) Międzynarodowe a unijne prawo podatkowe w kontekście opodatkowania zysków przedsiębiorstw, Lex/el. 2010, pkt 2, podnosi, że „podatek dochodowy od osób fizycznych jest w swych generalnych założeniach oparty na teorii przyrostu czystego majątku”. Na gruncie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych (zob. P. Pietrasz, Charakterystyka dochodów nieujawnionych, (w:) Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Oficyna 2007, Lex/el.) podkreśla się, że polski prawodawca zadbał, by utrzymana została zasada, zgodnie z którą podatek dochodowy jest ciężarem publicznoprawnym odnoszącym się pośrednio do przyrostu majątku, a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększać jego aktywa lub zmniejszać pasywa.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie różnych zdarzeń prawnych jednolicie przyjmuje się, że „przyrostem majątku podatnika jest zwiększenie jego aktywów, jak i zmniejszenie pasywów. Umorzenie części pożyczki, udzielonej z Funduszu pracy na podjęcie działalności gospodarczej, jest zmniejszeniem pasywów podatnika” (zob. wyrok NSA z 26 maja 1995 r., III SA 1186/94, Pr. Gosp. 1995, nr 9, poz. 10). „Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 PDoFizU są tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi. Stąd >>kaucja<< jako należność zwrotna nie jest wartością otrzymaną w rozumieniu tego przepisu” (zob. wyrok NSA z 14 maja 1998 r., SA/Sz 1305/97). „Otrzymanie przez pracownika banku od pracodawcy kredytu pieniężnego, oprocentowanego według stawek korzystniejszych od ogólnie stosowanych przez ten bank w tego rodzaju umowach, powoduje uzyskanie przez pracownika przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 PDoFizU. Przychód ten jest równy różnicy występującej pomiędzy kwotą odsetek, jakie strony uzyskały od udzielonego kredytu według stawek ogólnie stosowanych na tego rodzaju umowach, a kwotą odsetek, jaką otrzyma od pracownika-kredytobiorcy. Przychód powstaje w roku kalendarzowym, w którym kredyt został udzielony lub postawiony do dyspozycji pracownika” (wyrok NSA z 26 marca 1993 r., III SA 2219/92, ONSA 1993, nr 3, poz. 83). W uchwale 7 sędziów NSA z 13 maja 1999 r., FPS 3/99, ONSA 1999, nr 4, poz. 115 w ślad za poglądem R. Mastalskiego (R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2006, s. 381) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „podatek dochodowy od osób fizycznych jest w swoim generalnym założeniu oparty na teorii przyrostu czystego majątku, co wyraża się przede wszystkim w tym, że jest to podatek globalny (syntetyczny), obejmujący swym zakresem przedmiotowym wszelkie dochody uzyskiwane w ciągu roku podatkowego, a więc pochodzące także ze źródeł nieregularnych”. Pogląd ten został wyrażony na tle zwrotu kosztów przejazdu do pracy, jako przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 12 ust. 1 PDoFizU. "Spłata wierzytelności wekslowej nie powoduje przyrostu majątku, o który mowa w art. 9 ust. 1 PDoFizU" (wyrok NSA z 3 listopada 2016 r., II FSK 3129/14, M.Prawn. 2016, nr 23, s. 1236). "Uznanie, że w sytuacji nieodpłatnego nabycia akcji w ramach realizacji tzw. akcyjnych planów motywacyjnych dochód powstaje już w momencie ich nabycia, a nie sprzedaży, powodowałoby wystąpienie podwójnego opodatkowania i nierówne obciążenie podatkowe podatników nabywających akcje nieodpłatnie i podatników nabywających akcje odpłatnie. Każdy z nich powinien zapłacić podatek wyłącznie od faktycznego przyrostu majątku w wyniku zbycia akcji, a ten można obliczyć dopiero w chwili ich zbycia (art. 17 ust. 1 pkt 6 PDoFizU)” - wyrok WSA w Warszawie z 6 listopada 2015 r., III SA/Wa 375/15. Skoro w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości ponad udział w spadku) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a). PDoFizU - zob. wyrok NSA z 26 marca 2015 r., II FSK 8/13. Podobne są także tezy i poglądy wyrażone w powyższej kwestii w wyrokach NSA: z 29 stycznia 2015 r., II FSK 3246/12 (POP 2015, nr 2, s. 157-160); z 14 stycznia 2016 r., II FSK 2998/13 z 3 kwietnia 2014 r., II FSK 984/12 czy wyroku WSA w Krakowie z 4 marca 2015 r., I SA/Kr 1568/14 .

Powyższe rozważania i tezy orzeczeń wskazują zatem, że aby można było mówić o powstaniu przychodu w sytuacji wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a). PDoFizU należałoby wykazać, że zdarzenie polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości spowodowało w majątku podatnika przyrost majątku.

Podobne stanowisko zajął w wyroku z dnia 3 marca 2020 r. NSA, II FSK 1557/18 podkreślając: „Zniesienie współwłasności nieruchomości, w wyniku którego jej współwłaściciel (obdarowany) w zamian za udział we współwłasności nieruchomości otrzymuje spłatę będącą jego równowartością, nie uzyskuje przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet wówczas, gdyby inne przesłanki opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości zostały spełnione”. Albowiem otrzymana przez podatniczkę spłata z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości otrzymanej w darowiźnie, nieprzekraczająca wartości udziału, nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym, bo podatnik nie ma z tego tytułu żadnego przysporzenia majątkowego.

Wypada wskazać, iż podobnie uważa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2021 r. nr 0115-KDIT2.4011.148.2021.1.MD podając: „Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest przyznanie wspólnej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości - w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Wobec powyższego dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla udziału w nieruchomości, nabytego ponad udział we współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności. Skutek taki następuje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu, jeśli zniesienie współwłasności następuje w drodze orzeczenia sądu”.

Na marginesie należy tylko zaznaczyć, iż jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Toteż nieodpłatne zniesienie współwłasności nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że planowane przez Współwłaścicieli A i Współwłaścicieli B zniesienie współwłasności będzie zgodne i nastąpi bez spłat i dopłat. Skutkiem czego Wnioskodawca także nie będzie dokonywał żadnych spłat i dopłat.

W wypadku zatem, w którym żadna ze stron w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości nie otrzyma od drugiej strony spłaty lub sama nie da dopłaty, to wówczas nie powstaje przyrost majątku rozumiany jako zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów w tym majątku. A nawet gdyby była spłata lub dopłata stanowiąca równowartość udziału strony, to nie powstaje przyrost majątku rozumiany jako zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów w tym majątku. Dochodzi tylko do zmiany ekonomicznej w majątku nieprzekładającej się na sytuację prawnopodatkową. Tego rodzaju nieodpłatne zbycie lub nabycie jest dla każdej ze stron neutralne podatkowo w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PDoFizU. To zaś oznacza, że zniesienie współwłasności nieruchomości, w wyniku którego jej współwłaściciel w zamian za udział we współwłasności nieruchomości otrzymuje udział w współwłasności innej nieruchomości, będący jego równowartością, nie uzyskuje przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PdoFizU.

Planowane zniesienie współwłasności nie będzie wiązało się ze zmianą wartości posiadanego udziału we współwłasności.

Skoro po zniesieniu współwłasności wartość posiadanych nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie odpowiadała wartości jego udziałów w nieruchomościach sprzed zniesienia współwłasności, to brak jest podstaw do uznania, że w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości on jako strona uzyskała przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PdoFizU.

Wobec czego czynność ta nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych sprowadzają się do tego, czy w sytuacji nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości przez Współwłaścicieli A i Współwłaścicieli B w drodze umowy notarialnej lub ugody sądowej (bez spłat i dopłat), ale przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT).

Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowane zniesienie współwłasności nie będzie wiązało się ze zmianą wartości posiadanego udziału we współwłasności przez Współwłaścicieli A i B. W związku z czym wartość posiadanego udziału we współwłasności Wnioskodawcy także nie ulegnie zmianie.

W tym miejscu wskazać należy, ze artykuł 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w sposób ogólny zakres przedmiotowy ustawy. Zgodnie z tym przepisem, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową. Stanowi on jednocześnie o ogólnym zakresie przedmiotowym opodatkowania. Ustawa reguluje opodatkowanie dochodu, a w niektórych sytuacjach przychodu podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca z różnych względów przewidział pewne wyłączenia określonego rodzaju dochodów (pochodzących z pewnych źródeł) z zakresu działania ustawy. Najczęściej związane jest to z faktem, że tego rodzaju przychody obłożone są innego rodzaju daniną, albo powodowane jest tym, że państwo - nie mogąc wyrażać w ten sposób swojej tolerancji dla pewnego rodzaju działalności sprzecznej z prawem - rezygnuje z ujmowania jej w kategoriach przedmiotu opodatkowania.

I tak w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jej przepisów nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043 ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Skoro zatem skutki nieodpłatnego zniesienia współwłasności podlegają opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn to tym samym czynność opisana we wniosku – na mocy zacytowanego przepisu ww. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, z rzeczonego tytułu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.