Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.126.2018.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-05
Teza: Uznanie za podatnika podatku vat i zwolnienie transakcji sprzedaży.
Słowa kluczowe: budynek; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; działki; grunty; podatnik; rolnik; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na dostawie Nieruchomości oraz braku opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na dostawie Nieruchomości oraz braku opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej zarejestrowanej w centralnej ewidencji działalności gospodarczej (tj. w oparciu o przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej). Działalność w oparciu o wpis do ewidencji Wnioskodawca prowadził ostatni raz około kilkunastu lat temu.

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą. Do czerwca 2017 r. Wnioskodawca pozostawał zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W tej dacie złożył formularz VAT-R deklarując powrót do zwolnienia. Od tego momentu, na gruncie podatku VAT, rozlicza się jako rolnik ryczałtowy. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej: Nieruchomość). Wskazaną Nieruchomość Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny kilkanaście lat temu. Nieruchomość pozostaje zabudowana budynkiem mieszkalnym. Budynek ten znajdował się na działce już w chwili gdy Wnioskodawca otrzymał ją w drodze darowizny. Na podstawie pozwolenia na budowę z roku 2009 budynek został przebudowany. Przebudowa była związana m.in. z tym, że Wnioskodawca użytkuje wskazany budynek dla potrzeb mieszkalnych. Wnioskodawca nie odliczał podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych w związku z przebudową, jak i też w związku z korzystaniem z budynku.

Na Nieruchomości do ok. roku 2002 prowadzona była działalność rolnicza w postaci uprawy malin. Obecnie działka objęta jest dopłatami przyznawanymi na podstawie ustawy o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Wnioskodawca nigdy nie udostępniał odpłatnie Nieruchomości osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, takich jak umowa najmu czy dzierżawy.

Wnioskodawca rozważa zbycie Nieruchomości. W procesie sprzedaży dopuszcza zamieszczanie ogłoszeń w środkach masowego przekazu, by znaleźć nabywcę nieruchomości i uzyskać od niego godziwą zapłatę za posiadaną Nieruchomość.

Wnioskodawca w okresie ostatnich 5 lat nie obracał nieruchomościami. Nie planuje również prowadzenia szerszej działalności w tym zakresie.

Dnia 5 grudnia 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w drodze interpretacji indywidualnej (sygn. 0112-KDIL3-2.4011.310.2017.1.MK), wydanej w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, sprzedaż nieruchomości należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie sprzedaż taka będzie pozostawała wolna od opodatkowania na podstawie art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, że ma ona miejsce po upływie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Tak jak wskazywał we wniosku, do ok. roku 2002 na działce prowadzona była działalność rolnicza w postaci uprawy malin. Działalność ta była przez Wnioskodawcę traktowana jako działalność objęta zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca na otrzymany grunt otrzymuje nadto w dalszym ciągu płatności na podstawie ustawy o płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Na bazie art. 2 pkt 14 tej ustawy, płatności przysługują rolnikom w rozumieniu rozporządzenia nr 1307/2013. Zgodnie z tym rozporządzeniem za rolnika uważa się osobę fizyczną lub prawną bądź grupę osób fizycznych lub prawnych, bez względu na status prawny takiej grupy i jej członków w świetle prawa krajowego, których gospodarstwo rolne jest położone na obszarze objętym zakresem terytorialnym Traktatów, określonym w art. 52 TUE w związku z art. 349 i 355 TFUE, oraz które prowadzą działalność rolniczą. Wnioskodawca obecnie, na gruncie VAT, posiada status rolnika ryczałtowego. Wykorzystanie Nieruchomości objętej wnioskiem w działalności rolniczej ogranicza się jednak obecnie wyłącznie do otrzymania ww. dopłat (z czym wiąże się wszakże obowiązek podejmowania przez Wnioskodawcę w stosunku do Nieruchomości określonych działań – tzw. wykaszania trawy). Wnioskodawca w budynku znajdującym się na działce zamieszkuje. Nie jest on związany z prowadzoną działalnością rolniczą.
2.  Pozostawał zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w okresach:
    *   od dnia 1 kwietnia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. – w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż działalność rolnicza,
    *   od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2017 r. – w związku z prowadzoną działalnością rolniczą.Z dniem 1 lipca 2017 r. Wnioskodawca złożył formularz VAT-R deklarując powrót do zwolnienia. Od tego momentu, na gruncie podatku VAT, rozlicza się jako rolnik ryczałtowy.
3.  Nie ponosił nakładów ukierunkowanych celowo na przygotowanie działki do sprzedaży. W przyszłości nie planuje również w żaden specjalny przygotowywać Nieruchomości do sprzedaży. Nie planuje też przy sprzedaży działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszeń przyjęte przy sprzedaży podobnych terenów.
4.  Darowizna Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie stanowiła czynności, która była udokumentowana fakturą z naliczonym podatkiem należnym.
5.  Nie traktował budynku mieszkalnego jako związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, w związku z czym nie ustalał jego wartości początkowej. We wskazanym budynku Wnioskodawca zamieszkuje. W tym zakresie wskazać należy, że stosownie do art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkową ustala się wyłącznie w odniesieniu do środków trwałych, a więc składników wykorzystywanych przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 tejże ustawy. Budynek mieszkalny nie był traktowany przez Wnioskodawcę jako środek trwały, stąd nie ustalał on jego wartości początkowej. Nadto w związku z faktem, że wskazany budynek był traktowany jako mieszkanie prywatne, a nie składnik związany z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca nie ewidencjonował wydatków ponoszonych na jego ulepszenie.
6.  Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz ponoszenia wydatków na przebudowę takie Wnioskodawcy nie przysługiwało, ze względu na okoliczność, że budynek nie był traktowany przez niego jako związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jako miejsce zamieszkania.
7.  Nie traktował budynku jako składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością. W związku z tym – zdaniem Wnioskodawcy – nie można uznać, że „był on wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych”.
8.  Nie traktował budynku jako składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością, tj. jako składnika majątku związanego z działalnością objętą zakresem ustawy o podatku od towarów i usług (w tym również działalnością zwolnioną).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawcę, w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości należy traktować jako podatnika VAT, w szczególności czy planowaną sprzedaż należy traktować jako realizowaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy planowana sprzedaż będzie stanowiła czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o VAT? Jeżeli tak, to jaką stawką będzie opodatkowana dostawa?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie należy traktować go jako podatnika VAT, w szczególności planowanej sprzedaży nie należy traktować jako realizowanej w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana sprzedaż nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej na gruncie ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie należy wskazać, że dnia 5 grudnia 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w drodze interpretacji indywidualnej (sygn. 0112-KDIL3-2.4011.310.2017.1.MK), wydanej w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, sprzedaż Nieruchomości należy uznać za realizowaną poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca uważa, że treść tej interpretacji powinna być wzięta pod uwagę przy rozstrzyganiu zasad opodatkowania dostawy na gruncie podatku od towarów i usług, a to ze względu na fakt, iż definicje działalności gospodarczej na gruncie PIT oraz VAT pozostają tożsame. W efekcie – w ocenie Wnioskodawcy – uznanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że sprzedaż Nieruchomości nie stanowi działalności gospodarczej na gruncie PIT implikuje też konieczność tożsamego traktowania transakcji w VAT.

Niezależnie od powyższego, poniżej Wnioskodawca przedstawia uzupełniającą argumentację prawną w tym zakresie.

1\. Warunki opodatkowania czynności VAT

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

1.  po pierwsze – dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  po drugie – czynność musi być dokonana przez podmiot, który przy dokonaniu tej czynności działa w charakterze podatnika podatku od wartości dodanej.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu VAT obejmuje m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakresem przedmiotowym opodatkowania VAT objęta jest więc m.in. sprzedaż nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, na gruncie ustawy o VAT, dla objęcia danej transakcji zakresem VATu konieczne jest jednak nie tylko, by dana czynność znajdowała się w katalogu czynności opodatkowanych. Dodatkowym warunkiem opodatkowania transakcji VATem jest ustalenie, że realizując daną czynność, w tym przypadku sprzedając konkretną nieruchomość, podmiot działa w charakterze podatnika podatku od wartości dodanej.

Teza taka znajduje pełne potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, w tym m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2007 r. (sygn. I FSK 603/06) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07). Potwierdzają ją również organy podatkowe, w tym choćby Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 2 grudnia 2016 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.772.2016.1.KJ).

2\. Prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie, którego dotyczy realizowana transakcja jako wymóg sine qua non jej opodatkowania

Na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Równocześnie stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na gruncie powyższego przepisu, nie budzi wątpliwości, że opodatkowaniu VATem podlegają wyłącznie takie czynności dokonywane przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, które są realizowane w ramach tej działalności. Poza zakresem opodatkowania pozostają zaś wszelkie transakcje realizowane w ramach tzw. zarządu majątkiem własnym.

Dla ustalenia granic pomiędzy działalnością gospodarczą a zarządem majątkiem własnym istotne jest przywołanie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (\`(...)\`). W wyroku tym wskazano między innymi, że:

*   z orzecznictwa (TSUE) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 (\`(...)\`));
*   sama liczba i zakres transakcji sprzedaży (\`(...)\`) nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie (\`(...)\`));
*   okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że działalność gospodarcza w zakresie handlu nieruchomościami od zarządu majątkiem własnym odróżnia to czy podatnik podejmuje się aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Podkreślenia wymaga, że w świetle wyroku Trybunału przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika, prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Należy przyjąć przy tym, że działalność handlowa oznacza regularne nabywanie jak i zbywanie nabywanych nieruchomości (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 25 lipca 2016 r. (sygn. I SA/Gl 150/16).

W tym stanie rzeczy, w analizowanym stanie faktycznym, pozostaje oczywiste, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności handlowej. Nieruchomość będącą przedmiotem wniosku otrzymał w drodze darowizny, użytkując przez długi okres na własne potrzeby. Nie handlował on zawodowo ani nie zamierza handlować zawodowo nieruchomościami.

1\. Działalność rolnicza a działalność gospodarcza

Należy podkreślić także, że to iż Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą nie może mieć wpływu na kwalifikację sprzedaży nieruchomości na gruncie VAT.

Jak wskazano między innymi w wyroku składu siedmiu sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07) argumentem przemawiającym za uznaniem zawsze za podatnika podatku od towarów i usług osoby, która nabyła do majątku prywatnego grunty rolne, sprzedawane następnie jako działki budowlane, nie może być okoliczność, że w świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy i w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność rolnika jest działalnością gospodarczą (\`(...)\`) ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Podobnie orzekł również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lipca 2009 r. (sygn. I FSK 547/08), gdzie wyraźnie wskazano, że przyjęcie, iż dana osoba sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. (\`(...)\`) sprzedaż kilku działek budowlanych, wydzielonych – po zmianie przeznaczenia gruntów rolnych na cele budowlane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego – z gospodarstwa rolnego, nabytych wcześniej w celu powiększenia tego gospodarstwa, nie może być uznana za działalność handlową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak profesjonalnego – stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności.

Teza, że fakt zarejestrowania osoby fizycznej jako podatnika VAT z tytułu prowadzonej działalności rolniczej, nie ma wpływu na opodatkowanie sprzedaży przez tę osobę nieruchomości, w tym gruntów wykorzystywanych w gospodarstwie rolnym, znajduje szeroką aprobatę w interpretacjach organów podatkowych w tym m.in. w:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2016 r. (sygn. 3063-ILPP1-1.4512.126.2016.1.MJ), w której stwierdzono, że sam fakt prowadzenia działalności rolniczej na przedmiotowych gruntach nie przesądza o konieczności opodatkowania dostawy działek;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 października 2016 r. (sygn. IBPP1/4512-576/16-2/AW), w której powołując się na przywołany wcześniej wyrok TSUE Dyrektor ustalił, że prowadzenie opodatkowanej działalności rolniczej nie pozwala na przyjęcie, że sprzedaż gruntów wykorzystywanych w tej działalności stanowi czynność realizowaną w ramach działalności gospodarczej;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-709/15-4/MJ), gdzie wskazano, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347.1 z późn. zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Zdaniem Dyrektora dla ustalenia opodatkowania sprzedaży nieruchomości nie ma żadnego znaczenia, że sprzedawca jest rolnikiem, a sprzedawany grunt był wykorzystywany w jego działalności rolniczej;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-502/16-4/RM), w której w oparciu o wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, stwierdzono, że posiadanie statusu podatnika VAT nie wpływa na kwalifikację podatkową sprzedaży nieruchomości.

2\. Podsumowanie

Wnioskodawca nabył Nieruchomość, której sprzedaż obecnie rozważa, w drodze darowizny kilkanaście lat temu. Wykorzystywał ją przez ten okres na cele mieszkaniowe oraz w bieżącej działalności rolniczej. Mając na uwadze, że Wnioskodawca nie podejmował w odniesieniu do Nieruchomości jakichkolwiek działań, które wykraczałyby poza zarząd majątkiem własnym, brak jest przesłanek by planowaną sprzedaż Nieruchomości traktować jako działalność gospodarczą. Stan faktyczny sprawy w sposób jednoznaczny wskazuje bowiem, że: (1) sprzedawany grunt nie został nabyty w celach handlowych, (2) Wnioskodawca nie podejmował na Nieruchomości działań inwestycyjnych wykraczających poza zwyczajowy zarząd majątkiem własnym (przebudowa zamieszkiwanego przez Wnioskodawcę budynku). Równocześnie, zgodnie z przywołanym orzecznictwem sądowym oraz interpretacjami organów podatkowych, fakt prowadzenia przez Wnioskodawcę na Nieruchomości działalności rolniczej nie powinien mieć wpływu na opodatkowanie jej późniejszej sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast art. 15 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy).

Przy czym, art. 2 pkt 15 ustawy mówi, że działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cyt. ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą ww. cyt. art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych stanowi wykonywanie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy. Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska miano podatnika podatku VAT czynnego, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji zbycia Nieruchomości, objętej jedną księgą wieczystą, w postaci działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Wnioskodawca będąc w posiadaniu ww. majątku prowadzi działalność rolniczą, dla której w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2017 r. pozostawał zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Następnie – w związku ze złożoną deklaracją – uzyskał status podatnika, którego sprzedaż korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem w chwili obecnej rozlicza się już jako rolnik ryczałtowy. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że już wcześniej, bowiem do ok. roku 2002 również wykorzystywał posiadany majątek do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT w postaci uprawy malin. Jednocześnie przedmiotowy budynek mieszkalny znajdujący się na gruncie – jak wskazuje treść wniosku – Wnioskodawca przyjął, że stanowi majątek niezwiązany z ww. prowadzoną działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Wnioskodawca powziął wątpliwości czy w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą i ww. czynność będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W niniejszej sprawie należy przytoczyć – celem wyjaśnienia – orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 i C-181/10.

I tak, z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych (\`(...)\`) przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz (\`(...)\`) przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Jednakże co ważne, wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów i orzecznictwa należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że fakt zarejestrowania się Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej, której majątkiem jest Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży, będzie miał znaczenie dla opodatkowania podatkiem VAT dostawy tego towaru.

Wskazać należy, że w przypadku gdy sprzedaży Nieruchomości należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT (od momentu rejestracji do VAT wszelka bowiem sprzedaż produktów rolnych pochodząca z własnej działalności rolniczej Wnioskodawcy jest opodatkowana podatkiem VAT), to mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną już przez podatnika VAT czynnego.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca wskazał, iż Nieruchomość była i jest nadal wykorzystywana w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej – działalności rolniczej. Co istotne, do roku ok. 2000 oraz od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2017 r. – a zatem dwukrotnie – Nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem okoliczność ta wskazuje na ścisły związek Nieruchomości z prowadzoną działalnością rolniczą zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną Wnioskodawcy.

W konsekwencji przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że Wnioskodawca posiada już status podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, wskazaną w art. 15 ust. 2 ustawy. Jeśli więc Zainteresowany będzie wykonywał inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, że nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można bowiem uznać, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. pewne czynności wskazane w ustawie jako podlegające opodatkowaniu realizowane przez podatnika są opodatkowane, a inne nie.

Zatem, przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość stanowiąca składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, dla której Wnioskodawca był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Mając na uwadze orzecznictwo, tut. Organ wskazuje, że należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż sprzedaż majątku wykorzystywanego w działalności rolniczej przez rolnika ryczałtowanego nie przesądza o uznaniu, że przedmiotowa sprzedaż będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednakże już fakt dokonania przez ww. rolnika rejestracji jako podatnika VAT czynnego – co ma miejsce w analizowanej sprawie – ma decydujące znaczenie, bowiem przedmiotowy majątek służył sprzedaży opodatkowanej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Zatem należy uznać, że planowana dostawa nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (\`(...)\`), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym stwierdzono, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Podsumowując, dostawa Nieruchomości w okolicznościach wskazanych we wniosku będzie dostawą w odniesieniu do której Wnioskodawca będzie działał jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i ww. sprzedaż będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, planowana sprzedaż będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na gruncie ustawy.

W konsekwencji powyższego oraz mając na uwadze zakres pytania Wnioskodawcy, należy w dalszej kolejności przeanalizować, czy zamierzona dostawa Nieruchomości – stanowiącej działkę zabudowaną budynkiem – będzie stanowiła transakcję korzystającą ze zwolnienia, czy też opodatkowaną właściwą stawką podatku VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy (art. 43 ust. 1 pkt 10a i ust. 7a ustawy) wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Treść wniosku wskazuje, że Wnioskodawca Nieruchomość zabudowaną budynkiem nabył w drodze darowizny kilkanaście lat temu. Następnie będąc w jej posiadaniu – jak dowiedziono powyżej – wykorzystywał ją do prowadzenia działalności rolniczej. Ponadto z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie ww. budynku, które stanowiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanego budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. NSA w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze treść złożonego wniosku oraz obowiązujące przepisy, w tym uwzględniając tezy wynikające z powołanego orzecznictwa, należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia opisanego we wniosku budynku i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, sprzedaż budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa działki, na którym jest posadowiony przedmiotowy budynek, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Podsumowując, planowana przez Wnioskodawcę dostawa Nieruchomości zabudowanej budynkiem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę, jako potwierdzenie własnego stanowiska, interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast interpretacja indywidualna o sygn. 0112-KDIL3-2.4011.310.2017.1.MK została wydana na podstawie odmiennych przepisów prawa podatkowego, tj. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.).

Należy podkreślić także, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądowe, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Końcowo zaznacza się, że zgodnie z zapadłym wyrokiem dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 (\`(...)\`) przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym wyroku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.