Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.469.2023.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-09
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy dla sprzedaży kursów językowych na rzecz klientów.
Słowa kluczowe: nauka-nauka języka; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; refaktura; usługi-usługi elektroniczne; usługi-usługi świadczone drogą elektroniczną
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi nauczania języków obcych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 28

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy dla sprzedaży kursów językowych na rzecz klientów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka (\`(...)\`) oferującym swe usługi w wielu kanałach sprzedaży, w tym przy pomocy (\`(...)\`)

Spółka w ramach prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej - (\`(...)\`)- oferuje swoim klientom również kursy językowe (\`(...)\`), które realizowane są przez A. sp. z o.o. - szkołę językową online (dalej: „Kontrahent”). Wnioskodawca i Kontrahent dalej zwani będą łącznie „Stronami”.

Kontrahent jest niepowiązanym ze Spółką podmiotem realizującym kursy dydaktyczne w zakresie zdalnego nauczania języków obcych oraz administratorem i właścicielem serwisu internetowego pod adresem (\`(...)\`) przeznaczonego do wspomagania działalności dydaktycznej. Kontrahent oferuje grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych (obecnie są to języki: \`(...)\`, przy czym w przyszłości zakres oferowanych języków obcych może ulec rozszerzeniu (dalej: „kursy językowe”). Kontrahent współpracuje z doświadczonymi lektorami, dzięki którym kursant zwiększa swój zasób słownictwa, pozbywa się bariery w mówieniu i jest w stanie łatwiej się komunikować.

Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem ramową umowę o współpracy (dalej: „Umowa o współpracy”), która określa zasady kooperacji pomiędzy Stronami oraz podział obowiązków.

Zgodnie z Umową o współpracy, Wnioskodawca zobowiązał się m.in. do:

a) zakupu od Kontrahenta kursów językowych celem ich dalszej sprzedaży swoim Klientom,

b) rozliczania wynagrodzenia należnego Kontrahentowi za kursy językowe zakupione przez klientów,

c) przekazywania klientom informacji wymaganych przepisami prawa w przypadku zawierania umowy poza lokalem przedsiębiorstwa,

d) bieżącej współpracy z Kontrahentem w związku z realizacją zawartej umowy.

Z kolei Kontrahent zobowiązał się m.in. do:

a) zapewnienia realizacji kursów językowych na zasadach i według standardów określonych w zawartych przez Strony umowach, a także w obowiązujących przepisach prawa,

b) zapewnienia systemu informatycznego i telekomunikacyjnego umożliwiającego prawidłowe wykonanie umowy,

c) dołożenia najwyższej staranności, aby przed rozpoczęciem świadczenia kursów językowych dokonać prawidłowej weryfikacji uprawnień klientów do skorzystania z niego,

d) bieżącej współpracy z Wnioskodawcą w związku z realizacją Umowy o współpracy,

e) opracowywania i przesyłania Wnioskodawcy materiałów informacyjnych dotyczących świadczenia kursów językowych,

f) obsługi wszelkich roszczeń klientów zgłoszonych w związku z realizacją kursów językowych,

g) zapewnienia szkoleń Wnioskodawcy lub podmiotom trzecim współpracującym z Wnioskodawcą przy realizacji usługi, z zakresu sprzedaży kursów językowych na poziomie wymaganym dla realizacji umowy,

h) zwrotu Wnioskodawcy opłat lub odpowiednio części opłat za kursy językowe, jeśli klienci odstąpili od umowy sprzedaży kursu językowego lub wypowiedzieli umowę sprzedaży kursu językowego, o ile Wnioskodawca opłacił wcześniej te usługi Kontrahentowi.

Realizacja kursów językowych odbywa się wyłącznie za pośrednictwem systemu (\`(...)\`) oraz aplikacji dostępnych w ramach serwisu lub w formie aplikacji na urządzenia mobilne, umożliwiających kontakt kursantowi z nauczycielami języków obcych. W związku z tym klient powinien dysponować sprzętem i programowaniem pozwalającym na korzystanie z usług świadczonych w takiej formie.

Nabywcami usług sprzedawanych przez Spółkę mogą być tylko osoby fizyczne. Spółka nie sprzedaje kursów językowych osobom prawnym.

Kursy językowe oferowane przez Kontrahenta prowadzą osoby fizyczne (lektorzy języka obcego). Ich udział jest kluczowy i determinuje przebieg interakcji między kursantami oraz kursantami i lektorem w trakcie zajęć. Kursy nie są natomiast świadczone w formie przygotowanych wcześniej nagrań. Przebieg zajęć jest więc analogiczny jak w przypadku typowych kursów stacjonarnych opierających się na bezpośrednich spotkaniach kursantów i lektora. Na zajęciach udostępniany i omawiany jest różnorodny materiał dydaktyczny, zaś kursanci uczestniczą w zajęciach ustnie, pisemnie (wykonywanie ćwiczeń, formułowanie wypowiedzi pisemnych). Zakres i tempo zajęć dostosowane są do programu i poziomu danej grupy.

Kursy językowe świadczone są w okresie, w którym klient ma prawo do korzystania z kursu, w zakresie oraz z uwzględnieniem limitów spotkań on-line wynikających z zakupionego rodzaju kursu (pakietu).

W przyjętym modelu Wnioskodawca nabywa kursy językowe od Kontrahenta, a następnie odsprzedaje je swoim klientom. Spółka wprowadziła więc kursy językowe do oferty sprzedawanych przez siebie usług i oferuje swoim wybranym klientom możliwość ich zakupienia. Spółka nie występuje natomiast w roli pośrednika wynagradzanego jedynie prowizyjnie za sprzedaż - umowa na prowadzenie kursu jest zawierana każdorazowo poza lokalem przedsiębiorstwa pomiędzy Wnioskodawcą i uczestnikiem kursu (Spółka sprzedaje kursy językowe przy wykorzystaniu wzorca umowy sprzedaży kursu językowego).

Jednocześnie jednak wszystkie kursy językowe świadczone są bezpośrednio przez Kontrahenta na własny rachunek i odpowiedzialność, zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami prawa. Za świadczenie powyższych usług na rzecz klientów Spółki odpowiedzialny jest więc wyłącznie Kontrahent - Wnioskodawca jest jedynie podmiotem odsprzedającym niniejsze usługi. Taki podział ról został zapisany również w regulaminie dla klientów, gdzie to Kontrahent został wskazany jako podmiot odpowiedzialny za realizację kursów językowych.

W związku z tym, w przypadku nieprawidłowo wykonanej usługi, to Kontrahent zobowiązany jest przejąć odpowiedzialność za ewentualne roszczenie klienta końcowego. Kontrahent zobowiązuje się również do pokrycia całości udokumentowanych i niezbędnych kosztów ewentualnego wykonania przez Wnioskodawcę decyzji Prezesa UOKiK.

Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty Kontrahentowi wynagrodzenia z tytułu zakupionych i następnie faktycznie sprzedanych klientom kursów językowych, obliczanego jako suma cen jednostkowych należnych dla Kontrahenta w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym za każdy zakupiony przez Wnioskodawcę i następnie faktycznie sprzedany klientowi kurs językowy w wysokości wskazanej przez Strony w umowie. Suma wynagrodzenia Kontrahenta za dany miesiąc kalendarzowy jest ustalana na podstawie raportu przekazywanego Wnioskodawcy przez Kontrahenta w terminie do 5-go dnia następnego miesiąca kalendarzowego za zakończony miesiąc kalendarzowy.

Zarówno cena zakupu kursu językowego przez Spółkę od Kontrahenta, jak i jego odsprzedaży końcowemu klientowi przez Spółkę, ustalone są już w umowie zawartej pomiędzy Spółką i Kontrahentem.

Kursy językowe oferowane przez Wnioskodawcę nie stanowią usług kształcenia zawodowego, przekwalifikowania zawodowego ani usług prywatnego nauczania świadczonego przez nauczycieli. Ani Wnioskodawca, ani Kontrahent nie posiadają statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe w zakresie kształcenia i wychowania, czy też statusu uczelni, jednostki naukowej Państwowej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

### Pytanie

Czy w przedstawionych okolicznościach sprzedaż przez Wnioskodawcę kursów językowych na rzecz klientów podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, sprzedaż kursów językowych przez Wnioskodawcę na rzecz klientów podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Przepisy prawa podatkowego znajdujące zastosowanie w niniejszych okolicznościach.

Dokonywana przez Spółkę sprzedaż kursów językowych stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Wynika to wprost z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - stanowi on bowiem, że przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jednocześnie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT wskazuje, że od podatku zwalnia się usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Od podatku zwalnia się również usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli (art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT) oraz inne niż wymienione w pkt 26 powyżej usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT od podatku zwalnia się również usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29 powyżej.

Zastosowanie powyższych przepisów do niniejszych okoliczności.

Kursy językowe oferowane przez Wnioskodawcę nie są świadczone przez podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT - ani Wnioskodawca, ani Kontrahent nie prowadzą bowiem szkoły / placówki objętej systemem oświaty. W konsekwencji, nie jest spełniona przesłanka podmiotowa, którą ustanawia wskazany przepis.

Kursy językowe nie stanowią również usług prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, które byłyby świadczone przez nauczycieli - lektorzy nie będą bowiem wykonywali usług na ich własny rachunek i odpowiedzialność (zgodnie z ukształtowaniem współpracy pomiędzy Kontrahentem a Spółką, to Kontrahent jest podmiotem świadczącym usługę na rzecz Wnioskodawcy na własny rachunek i odpowiedzialność). Kursy językowe nie mają również charakteru usług kształcenia zawodowego ani przekwalifikowania zawodowego. Nie zachodzą więc przesłanki do objęcia świadczonych przez Wnioskodawcę usług zwolnieniami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 i 29 ustawy o VAT.

Jeśli chodzi natomiast o zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT –w pierwszej kolejności należy zauważyć, że nie zawiera ono żadnych ograniczeń podmiotowych. Przepis ten nie precyzuje, jakie podmioty powinny świadczyć usługi w zakresie nauczania języków obcych, aby mogły skorzystać z niniejszego zwolnienia. Tym samym, specyfika działalności Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego w przeważającej mierze usługi z obszaru finansowego nie stoi na przeszkodzie objęcia tym zwolnieniem usług w postaci kursów językowych.

Przepis ten nie zawiera również ograniczeń co do formy i sposobu świadczenia usług nauczania. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcę stosowany przez niego sposób ich prowadzenia w formie zajęć online w czasie rzeczywistym umożliwia skorzystanie ze zwolnienia z VAT. Jednocześnie jednak zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT jest najbardziej zawężone merytorycznie - dotyczy bowiem wyłącznie usług nauczania języków obcych. Niewątpliwie przesłanka ta jest spełniona - kursy językowe sprzedawane przez Spółkę dotyczą wyłącznie nauki języków innych niż język polski, a ich celem jest zwiększenie przez klientów zasobu posiadanego przez nich słownictwa języka obcego, pozbycia się bariery w mówieniu i w rezultacie zwiększenia umiejętności komunikowania się w danym języku.

W konsekwencji, w ocenie Spółki kursy językowe sprzedawane przez Wnioskodawcę korzystają zatem ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Powyższego stanowiska nie zmienia fakt, iż Wnioskodawca nie świadczy tych usług samodzielnie (w oparciu o własne zasoby), a jedynie nabywa je od Kontrahenta i następnie sprzedaje swoim klientom. Jak bowiem stanowi przedstawiony już uprzednio art. 8 ust. 2a ustawy o VAT - w takiej sytuacji przyjmuje się, że Wnioskodawca sam wyświadczył te usługi. Oznacza to, że w analizowanym przypadku to Wnioskodawca jest traktowany jako usługodawca świadczący swoim klientom zwolnione z VAT usługi nauczania języków obcych.

Stanowiska organów podatkowych w analogicznych okolicznościach.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji świadczonych przez niego usług jako zwolnionych z VAT znajduje potwierdzenie także w interpretacjach wydanych w tożsamych stanach faktycznych (tj. gdy wnioskodawca nabywa kursy językowe w imieniu własnym, ale na rzecz swoich klientów). Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2023 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.734.2022.2.AK) czytamy, że:

„W rozpatrywanej sprawie Państwa Spółka wskazała, że planuje poszerzyć swoją ofertę o świadczenie usług edukacyjnych w zakresie nauki języków obcych w formie on-line. Usługi te świadczone będą przy wykorzystaniu infrastruktury oraz kadry podmiotów trzecich, które będą zapewniały platformę informatyczną, lektora oraz materiały edukacyjne. (\`(...)\`).

Zatem, skoro ww. usługi będą usługami nauczania języków obcych, to tym samym spełnione zostaną warunki dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29. Mając na uwadze powołane przepisy prawa i opis sprawy, należy stwierdzić, że usługi edukacyjne w zakresie nauki języków obcych w formie on-line będą traktowane jako nauczanie języków obcych i w związku z tym będą one korzystały ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy”.

Oprócz powyższej interpretacji indywidualnej, prawo do zwolnienia z VAT usług polegających na nauczaniu języków obcych za pomocą sieci Internet na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT zostało potwierdzone przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z 16 września 2021 r. (sygn. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.416.2021.2.MGO), czy też w
*   interpretacji indywidualnej z 22 maja 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.149.2019.2.JN).

Kwalifikacja sprzedaży kursów językowych jako usługi elektronicznej.

Dla uzupełnienia argumentacji Wnioskodawca pragnie również zauważyć, że usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku w jego ocenie nie stanowią usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona) (Dz. U. UE. L. z 2011 r. Nr 77, str. 1 ze zm., dalej: „rozporządzenie 282/2011”).

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011 za usługi świadczone drogą elektroniczną uznaje się usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Zgodnie z ust. 3 lit. j niniejszego przepisu, do takich usług nie zalicza się usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).

Do usług świadczonych drogą elektroniczną nie będą zatem zaliczane sprzedawane przez Wnioskodawcę kursy językowe. Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego, kursy językowe są prowadzone przez lektorów Kontrahenta (osoby fizyczne) i wymagają aktywnego / czynnego udziału uczestników i lektorów zarówno podczas zajęć grupowych, jak i indywidualnych - nie mają więc charakteru zautomatyzowanego. Realizacja kursów językowych odbywa się wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego i audiowizualnego oraz aplikacji dostępnych w ramach serwisu lub w formie aplikacji na urządzenia mobilne, umożliwiających kontakt kursantowi z nauczycielami języków obcych. Konsekwentnie, w ocenie Spółki realizowanej przez nią sprzedaży kursów językowych nie należy uznać za usługi świadczone droga elektroniczną w rozumieniu rozporządzenia 282/2011.

Powyższe stanowisko potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej 15 kwietnia 2022 r. interpretacji indywidualnej o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.54.2022.2.RG. Stwierdził w niej bowiem, że: „(\`(...)\`) do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie wlicza się jedynie usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie), jak również usług edukacyjnych w sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem.

Natomiast usługi edukacyjne w sytuacji automatycznego nauczania na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka (łącznie z klasami wirtualnymi), oraz gdy ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są automatycznie, bez udziału człowieka, zaliczane są do usług świadczonych drogą elektroniczną”.

Podsumowując, w opisanej sytuacji Wnioskodawca dokonuje sprzedaży kursów językowych, które nabywa od Kontrahenta. Dochodzi zatem do fikcji prawnej, którą przewiduje art. 8 ust. 2a ustawy o VAT i Wnioskodawca występuje w roli sprzedającego kursy językowe nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz klientów - jest zatem traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Jako że kursy językowe dotyczą wyłącznie nauki języków obcych, niewątpliwie mamy do czynienia z usługą, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT, a zatem zwolnioną z VAT usługą nauczania języków obcych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż kursów językowych powinna być zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

2) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Z kolei, jak stanowi lit. j) ww. przepisu, państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Cytowany art. 132 Dyrektywy umiejscowiony został w Tytule IX „Zwolnienia” rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi edukacyjne na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Stosowanie zwolnień od podatku od towarów i usług ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:

przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

ust. 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

ust. 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q) (uchylona)

r) (uchylona)

s) (uchylona)

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług określonych w załączniku III pkt 6.

Dyrektywa stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.

Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.

Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w art. 43 ust. 1 ustawy będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że oferują Państwo swoim klientom kursy językowe online, które realizowane są przez Kontrahenta (szkołę językową online). Kontrahent jest niepowiązanym z Państwem podmiotem realizującym kursy dydaktyczne w zakresie zdalnego nauczania języków obcych oraz administratorem i właścicielem serwisu internetowego pod adresem (\`(...)\`) przeznaczonego do wspomagania działalności dydaktycznej. Kontrahent oferuje grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych (kursy językowe). Kontrahent współpracuje z doświadczonymi lektorami, dzięki którym kursant zwiększa swój zasób słownictwa, pozbywa się bariery w mówieniu i jest w stanie łatwiej się komunikować.

Zawarli Państwo z Kontrahentem ramową umowę o współpracy (Umowa o współpracy), która określa zasady kooperacji pomiędzy Stronami oraz podział obowiązków.

Zgodnie z Umową o współpracy, zobowiązali się Państwo m.in. do:

a) zakupu od Kontrahenta kursów językowych celem ich dalszej sprzedaży swoim klientom,

b) rozliczania wynagrodzenia należnego Kontrahentowi za kursy językowe zakupione przez klientów,

c) przekazywania klientom informacji wymaganych przepisami prawa w przypadku zawierania umowy poza lokalem przedsiębiorstwa,

d) bieżącej współpracy z Kontrahentem w związku z realizacją zawartej umowy.

Z kolei Kontrahent zobowiązał się m.in. do:

a) zapewnienia realizacji kursów językowych na zasadach i według standardów określonych w zawartych przez Strony umowach, a także w obowiązujących przepisach prawa,

b) zapewnienia systemu informatycznego i telekomunikacyjnego umożliwiającego prawidłowe wykonanie umowy,

c) dołożenia najwyższej staranności, aby przed rozpoczęciem świadczenia kursów językowych dokonać prawidłowej weryfikacji uprawnień klientów do skorzystania z niego,

d) bieżącej współpracy z Wnioskodawcą w związku z realizacją Umowy o współpracy,

e) opracowywania i przesyłania Państwu materiałów informacyjnych dotyczących świadczenia kursów językowych,

f) obsługi wszelkich roszczeń klientów zgłoszonych w związku z realizacją kursów językowych,

g) zapewnienia szkoleń Państwu lub podmiotom trzecim współpracującym z Państwem przy realizacji usługi, z zakresu sprzedaży kursów językowych na poziomie wymaganym dla realizacji umowy,

h) zwrotu Państwu opłat lub odpowiednio części opłat za kursy językowe, jeśli klienci odstąpili od umowy sprzedaży kursu językowego lub wypowiedzieli umowę sprzedaży kursu językowego, o ile opłacili Państwo wcześniej te usługi Kontrahentowi.

Realizacja kursów językowych odbywa się wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego i audiowizualnego oraz aplikacji dostępnych w ramach serwisu lub w formie aplikacji na urządzenia mobilne, umożliwiających kontakt kursantowi z nauczycielami języków obcych. W związku z tym klient powinien dysponować sprzętem i programowaniem pozwalającym na korzystanie z usług świadczonych w takiej formie.

Nabywcami usług sprzedawanych przez Państwa mogą być tylko osoby fizyczne. Nie sprzedają Państwo kursów językowych osobom prawnym.

Kursy językowe oferowane przez Kontrahenta prowadzą osoby fizyczne (lektorzy języka obcego). Ich udział jest kluczowy i determinuje przebieg interakcji między kursantami oraz kursantami i lektorem w trakcie zajęć. Kursy nie są natomiast świadczone w formie przygotowanych wcześniej nagrań. Przebieg zajęć jest więc analogiczny jak w przypadku typowych kursów stacjonarnych opierających się na bezpośrednich spotkaniach kursantów i lektora. Na zajęciach udostępniany i omawiany jest różnorodny materiał dydaktyczny, zaś kursanci uczestniczą w zajęciach ustnie, pisemnie (wykonywanie ćwiczeń, formułowanie wypowiedzi pisemnych). Zakres i tempo zajęć dostosowane są do programu i poziomu danej grupy. Kursy językowe świadczone są w okresie, w którym klient ma prawo do korzystania z kursu, w zakresie oraz z uwzględnieniem limitów spotkań on-line wynikających z zakupionego rodzaju kursu (pakietu).

W przyjętym modelu nabywają Państwo kursy językowe od Kontrahenta, a następnie odsprzedają je swoim klientom. Wprowadzili Państwo kursy językowe do oferty sprzedawanych przez siebie usług i oferuje swoim wybranym klientom możliwość ich zakupienia. Nie występują Państwo natomiast w roli pośrednika wynagradzanego jedynie prowizyjnie za sprzedaż - umowa na prowadzenie kursu jest zawierana każdorazowo poza lokalem przedsiębiorstwa pomiędzy Państwem i uczestnikiem kursu (sprzedają Państwo kursy językowe przy wykorzystaniu wzorca umowy sprzedaży kursu językowego).

Wszystkie kursy językowe świadczone są bezpośrednio przez Kontrahenta na własny rachunek i odpowiedzialność, zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami prawa. Za świadczenie powyższych usług na rzecz Państwa klientów odpowiedzialny jest więc wyłącznie Kontrahent – Państwo są jedynie podmiotem odsprzedającym usługi. Taki podział ról został zapisany również w regulaminie dla klientów, gdzie to Kontrahent został wskazany jako podmiot odpowiedzialny za realizację kursów językowych. W związku z tym, w przypadku nieprawidłowo wykonanej usługi, to Kontrahent zobowiązany jest przejąć odpowiedzialność za ewentualne roszczenie klienta końcowego. Kontrahent zobowiązuje się również do pokrycia całości udokumentowanych i niezbędnych kosztów ewentualnego wykonania przez Wnioskodawcę decyzji Prezesa UOKiK.

Są Państwo zobowiązani do zapłaty Kontrahentowi wynagrodzenia z tytułu zakupionych i następnie faktycznie sprzedanych klientom kursów językowych, obliczanego jako suma cen jednostkowych należnych dla Kontrahenta w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym za każdy zakupiony przez Państwa i następnie faktycznie sprzedany klientowi kurs językowy w wysokości wskazanej przez Strony w umowie. Suma wynagrodzenia Kontrahenta za dany miesiąc kalendarzowy jest ustalana na podstawie raportu przekazywanego Państwu przez Kontrahenta w terminie do 5-go dnia następnego miesiąca kalendarzowego za zakończony miesiąc kalendarzowy. Zarówno cena zakupu kursu językowego przez Państwa od Kontrahenta, jak i jego odsprzedaży końcowemu klientowi przez Państwa, ustalone są już w umowie zawartej pomiędzy Państwem i Kontrahentem.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nabywanych od Kontrahenta kursów językowych na rzecz klientów podlega/będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nabywane przez Państwa od Kontrahenta kursy językowe (grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych), odsprzedawane następnie Państwa klientom, stanowią/będą stanowić usługi elektroniczne w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz definicję usług elektronicznych zawartą w rozporządzeniu 282/2011 stwierdzić należy, że oferowane przez Państwa usługi w zakresie kursów językowych (grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych) nie stanowią/nie będą stanowić usług elektronicznych w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011. W analizowanym przypadku nie można bowiem uznać, że świadczenie usług jest zasadniczo zautomatyzowane a udział człowieka w świadczeniu tych usług jest minimalny. Jak wskazano we wniosku, oferują Państwo swoim klientom kursy językowe online, które realizowane są przez Kontrahenta (szkołę językową online). Realizacja kursów językowych odbywa się wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego i audiowizualnego oraz aplikacji dostępnych w ramach serwisu lub w formie aplikacji na urządzenia mobilne, umożliwiających kontakt kursantowi z nauczycielami języków obcych. Kursy językowe oferowane przez Kontrahenta prowadzą osoby fizyczne (lektorzy języka obcego). Ich udział jest kluczowy i determinuje przebieg interakcji między kursantami oraz kursantami i lektorem w trakcie zajęć. Przy czym, co istotne, kursy nie są świadczone w formie przygotowanych wcześniej nagrań. Przebieg zajęć jest analogiczny jak w przypadku typowych kursów stacjonarnych opierających się na bezpośrednich spotkaniach kursantów i lektora. Na zajęciach udostępniany i omawiany jest różnorodny materiał dydaktyczny, zaś kursanci uczestniczą w zajęciach ustnie, pisemnie (wykonywanie ćwiczeń, formułowanie wypowiedzi pisemnych). Zakres i tempo zajęć dostosowane są do programu i poziomu danej grupy. Zatem należy stwierdzić, że usługi w zakresie grupowych oraz indywidualnych kursów językowych online z zakresu wybranych języków obcych nie spełniają/nie będą spełniać przesłanek wskazanych w art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W opisie sprawy wskazano, że w przyjętym modelu nabywają Państwo kursy językowe od Kontrahenta, a następnie odsprzedają je swoim klientom. Wprowadzili Państwo kursy językowe do oferty sprzedawanych przez siebie usług i oferuje swoim wybranym klientom możliwość ich zakupienia. Nie występują Państwo natomiast w roli pośrednika wynagradzanego jedynie prowizyjnie za sprzedaż - umowa na prowadzenie kursu jest zawierana każdorazowo poza lokalem przedsiębiorstwa pomiędzy Państwem i uczestnikiem kursu (sprzedają Państwo kursy językowe przy wykorzystaniu wzorca umowy sprzedaży kursu językowego).

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku zastosowanie znajduje/znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy, co oznacza, że są/będą Państwo zobowiązani dokonywać tzw. „refakturowania” świadczeń nabywanych na rzecz klientów. Fakt, że Państwo faktycznie nie są/nie będą konsumentem nabywanych usług w zakresie kursów językowych (grupowych oraz indywidualnych kursów językowych online z zakresu wybranych języków obcych) nie oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy, nie występują/nie wystąpią Państwo jako nabywca świadczeń. W niniejszej sprawie występuje/wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy, w świetle której występują/wystąpią Państwo w roli odsprzedającego usługi kursów językowych nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz klientów. Tym samym, na gruncie ustawy od towarów i usług, są/będą Państwo traktowani najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Zatem należy przeanalizować, czy do oferowanych przez Państwa usług w zakresie kursów językowych (grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych) znajduje/znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Z analizy powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, wynika że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania, świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, mogą również korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, zwolnione są również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jak wskazano we wniosku ani Państwo, ani Kontrahent nie posiadają statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe w zakresie kształcenia i wychowania, czy też statusu uczelni, jednostki naukowej Państwowej Akademii Nauk lub instytutu badawczego. Zatem do oferowanych przez Państwa usług w zakresie kursów językowych (grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych) nie znajduje/nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 26 ustawy.

Ponadto, do sprzedawanych przez Państwa usług w zakresie kursów językowych nie znajduje/nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27, jak również zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy gdyż, jak wskazano w opisie sprawy, kursy językowe oferowane przez Państwa nie stanowią usług prywatnego nauczania świadczonego przez nauczycieli ani usług kształcenia zawodowego, przekwalifikowania zawodowego.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie realizowana przez Państwa odsprzedaż usług w zakresie kursów językowych (grupowych oraz indywidualnych kursów językowych online z zakresu wybranych języków obcych) korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy. We wniosku wskazano, że Kontrahent oferuje grupowe oraz indywidualne kursy językowe online z zakresu wybranych języków obcych (kursy językowe). Kontrahent współpracuje z doświadczonymi lektorami, dzięki którym kursant zwiększa swój zasób słownictwa, pozbywa się bariery w mówieniu i jest w stanie łatwiej się komunikować. Zgodnie z Umową o współpracy, zobowiązali się Państwo do zakupu od Kontrahenta kursów językowych celem ich dalszej sprzedaży swoim klientom, natomiast Kontrahent zobowiązał się do zapewnienia realizacji kursów językowych na zasadach i według standardów określonych w zawartych przez Strony umowach, a także w obowiązujących przepisach prawa. Kursy językowe oferowane przez Kontrahenta prowadzą osoby fizyczne (lektorzy języka obcego). Ich udział jest kluczowy i determinuje przebieg interakcji między kursantami oraz kursantami i lektorem w trakcie zajęć. Kursy nie są świadczone w formie przygotowanych wcześniej nagrań. Przebieg zajęć jest analogiczny jak w przypadku typowych kursów stacjonarnych opierających się na bezpośrednich spotkaniach kursantów i lektora. Na zajęciach udostępniany i omawiany jest różnorodny materiał dydaktyczny, zaś kursanci uczestniczą w zajęciach ustnie, pisemnie (wykonywanie ćwiczeń, formułowanie wypowiedzi pisemnych). Zakres i tempo zajęć dostosowane są do programu i poziomu danej grupy. Zatem sprzedawane przez Państwa na rzecz klientów usługi w zakresie kursów językowych (grupowych oraz indywidualnych kursów językowych online z zakresu wybranych języków obcych) stanowią/będą stanowić usługi nauczania języka obcego. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, do świadczonych przez Państwa usług nie znajduje/nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 ani 29 ustawy. W konsekwencji, dla dokonanej przez Państwa na rzecz klientów sprzedaży usług w zakresie kursów językowych (grupowych oraz indywidualnych kursów językowych online z zakresu wybranych języków obcych) znajduje/znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyzdnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej
    
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
    

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).