Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-926/15/AGW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-15
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.), uzupełnionym w dniach 25 listopada 2015 r. i 8 grudnia 2015 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 25 listopada 2015 r. i 8 grudnia 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2012 r. Gmina zrealizowała zadanie pod nazwą „AAA”. Zadanie to zrealizowała przy udziale środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich. W kosztach inwestycji uczestniczyli również mieszkańcy, dla których wybudowane zostały przydomowe oczyszczalnie ścieków poprzez wpłatę na konto urzędu gminy udziału finansowego na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zainteresowani mieszkańcy poprzez złożenie oświadczeń, upoważnili Gminę do dysponowania terenem, na którym zrealizowano to zadanie inwestycyjne. Po wybudowaniu, przydomowe oczyszczalnie ścieków pozostaną własnością Gminy. Gmina w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków świadczy usługi na rzecz swoich mieszkańców w zakresie działalności komunalnej. Sprawy odprowadzenia i oczyszczania ścieków oraz zaopatrywania w wodę należą do zadań własnych Gminy (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym) jednak Gmina wykonuje je odpłatnie na podstawie zawartych z odbiorcami wody i odprowadzenia ścieków umów cywilnoprawnych. Dostawa wody oraz odbiór ścieków mieści się w zakresie określonym w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług pojęciu odpłatnej dostawy towarów. Inwestycja „AAA” jest związana z wykonywanymi przez Gminę na rzecz mieszkańców opodatkowanymi czynnościami związanymi z gospodarką ściekami.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków są własnością Gminy i stanowią element majątku trwałego.

Okres użytkowania tych oczyszczalni wynosi 20 lat. Wartość jednej oczyszczalni ścieków nie przekracza 15.000 zł.

Mieszkańcy na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych zobowiązani byli do dokonania określonych wpłat na rachunek Gminy. Dokonane przez mieszkańców wpłaty dotyczące partycypacji w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków miały na celu pomóc Gminie w zmniejszeniu kosztów inwestycji i miały charakter darowizny. Mieszkańcy nie byli beneficjentami tej umowy, dlatego wpłaty ich nie były opodatkowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków?

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z poz. 153 załącznika 3 do ustawy, usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne opodatkowane są stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Zgodnie z zapisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl powołanego wyżej przepisu podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ale wyłącznie w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy mieści się w zakresie zadań własnych Gminy, które wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Budowa sieci przydomowych oczyszczalni ścieków będzie stanowiła źródło przychodu powstającego z tytułu opłat wnoszonych przez osoby korzystające z usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbioru ścieków wprowadzanych przez mieszkańców do oczyszczalni ścieków będących własnością Gminy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż opłaty wnoszone przez osoby korzystające z usług świadczonych przez Gminę, w zakresie oczyszczania ścieków – regulują umowy cywilnoprawne zawierane pomiędzy Gminą a odbiorcami tych usług. Inwestycja ta jest związana z wykonywanymi przez Gminę na rzecz mieszkańców opodatkowanymi czynnościami związanymi z gospodarką ściekami. W związku z tym Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zrealizowanej inwestycji w całości, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, że złożony wniosek dotyczy stanu faktycznego zaistniałego w 2012 r., uzasadnienia prawnego oceny przedstawionego stanowiska dokonano na podstawie przepisów obowiązujących w tym okresie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem ust. 3-7, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

a. z tytułu nabycia towarów i usług,

a. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,

a. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Według art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Z ust. 11 tego artykułu wynikało, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustęp 13 tegoż artykułu stanowił, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej (ust. 15 cyt. artykułu).

W art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) stwierdzono, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis § 2 tego artykułu wskazuje, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w świetle ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi ust. 6 tegoż artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem Dyrektywy, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu, państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, art. 374-377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390b (Dyrektywy 2006/112/WE), za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych), bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że o ile – jak wynika z treści wniosku – inwestycja polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków od początku miała służyć wyłącznie działalności opodatkowanej Gminy (odprowadzaniu ścieków), przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z jej realizacją na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, pod warunkiem, że nie zaszły wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy. W związku z tym, że Gmina nie dokonała odliczenia w terminach wskazanych w ww. przepisach, ma prawo - na podstawie ust. 13 powyższego artykułu - do odliczenia podatku poprzez dokonanie korekty deklaracji VAT, a nie -jak wskazała we wniosku i jego uzupełnieniu na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego stanowisko całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.