Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-389/14/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-04
Teza: Czy używanie przez nadleśniczego do celów służbowych niestanowiącego własności pracodawcy samochodu (tzw. samochodu prywatnego) posiadającego homologację samochodu ciężarowego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji czy Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: jazda-jazda miejscowa; nadleśnictwo; samochód-samochód ciężarowy; samochód-samochód prywatny; zakład-zakład pracy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym w dniu 18 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 18 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nadleśniczy na podstawie zapisów umowy zawartej z pracodawcą zobowiązał się do używania samochodu stanowiącego jego własność (zwanego dalej samochodem prywatnym) do celów służbowych, na co pracodawca wyraził zgodę. Nadto pracownik oświadczył, że samochód stanowiący jego własność jest samochodem osobowym. Używanie do celów służbowych obejmować miało jazdy lokalne oraz po uzyskaniu polecenia wyjazdu służbowego, również wyjazdy w ramach podróży służbowych. W odniesieniu do jazd lokalnych strony umowy ustaliły miesięczny limit wynoszący 1500 km. Jednocześnie, zgodnie z zapisami umowy, pracodawca ustalił również, że miesięczny ryczałt pieniężny, obliczany będzie poprzez przemnożenie limitu przez stawkę za 1 kilometr. Podobnie w przypadku podróży służbowej, zwrot kosztów następować miał w oparciu o iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr. Końcowo, strony postanowiły, że w sprawach nieuregulowanych umową, zastosowanie będą miały przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27 poz. 271 z późn. zm.). W rzeczywistości nadleśniczy w ramach ww. umowy jeździł samochodem prywatnym posiadającym homologację samochodu ciężarowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy używanie przez nadleśniczego do celów służbowych niestanowiącego własności pracodawcy samochodu (tzw. samochodu prywatnego) posiadającego homologację samochodu ciężarowego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji czy Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w przytoczonych wyżej przepisach prawnych brakuje uregulowań dotyczących kwestii korzystania przez pracownika z samochodów posiadających homologację samochodu ciężarowego, niebędących własnością pracodawcy. W szczególności ani ustawa z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym ani też rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, nie odnosi się do tej materii.

Według Wnioskodawcy brak stosownych przepisów odnośnie możliwości zawarcia przez pracodawcę i pracownika umowy cywilnej, umożliwiającej używanie do celów służbowych samochodów posiadających homologację samochodu ciężarowego, niebędących własnością pracodawcy, nie eliminuje takiej możliwości. Umowę taką można zawrzeć, określając kwestię limitu w sposób dowolny, zgodny z wolą stron, jednakże jej zawarcie może skutkować odmiennymi konsekwencjami, niż te które mają miejsce po zawarciu analogicznej umowy w przypadku samochodu osobowego.

Wobec faktu iż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie od podatku nie jest ograniczone przesłanką rodzaju pojazdu, lecz wysokością świadczenia wyliczonego w oparciu o rozporządzenie Ministra Infrastruktury, zwrotu należności, Wnioskodawca uważa, że kwota zwrotu należności do wysokości nie przekraczającej określonego w ww. rozporządzeniu limitu jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, a wartość należności ponad limit powinna stanowić przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawca jako płatnik nie ma obowiązku pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   pojazd jest wykorzystywany w jazdach lokalnych,

*   obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw,

*   jego wysokość nie przekracza miesięcznego ryczałtu albo kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Powyższe zwolnienie dotyczy m. in. listonoszy, pracowników służby leśnej oraz pracowników socjalnych, gdyż uprawnienia w tym zakresie przyznają im przepisy wspomnianych powyżej odrębnych ustaw, tj.:

*   ustawy z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej "Poczta Polska" (Dz. U. z 2008 Nr 180, poz. 1109 z późn.zm.)

*   ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 z późn. zm.),

*   ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 poz.182 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 46a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach pracownikom Służby Leśnej, w tym również strażnikom leśnym, używającym własnych pojazdów, do celów służbowych, w jazdach lokalnych, może być przyznane prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem tych pojazdów - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego lub do wysokości nieprzekraczającej stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy w Lasach Państwowych tworzy się Służbę Leśną. Do Służby Leśnej zalicza się pracowników zajmujących się:

1.  sprawami zarządu lasami będącymi w zarządzie Lasów Państwowych;
2.  prowadzeniem gospodarki leśnej i ochroną lasów;
3.  zwalczaniem przestępstw i wykroczeń w zakresie szkodnictwa leśnego i ochrony przyrody oraz wykonywaniem innych zadań w zakresie ochrony mienia;
4.  sprawami nadzoru, o którym mowa w art. 5, w razie powierzenia takiego nadzoru.

Stosownie do § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.) zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, zwanych dalej "pojazdami do celów służbowych", następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

W myśl § 2 ww. rozporządzenia koszty używania pojazdów do celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, które nie mogą być wyższe niż:

1.  dla samochodu osobowego:

1.  o pojemności skokowej silnika do 900 cm3 - 0,5214 zł,
2.  o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3 - 0,8358 zł,

3.  dla motocykla - 0,2302 zł,
4.  dla motoroweru - 0,1382 zł.

Miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne, z uwzględnieniem ust. 2-4, ustala pracodawca (§ 3 ust. 1 cytowanego rozporządzenia). Ustęp 2 tego paragrafu stanowi, że limit, o którym mowa w ust. 1, ustalony w zależności od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony, nie może przekroczyć, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4:

1.  300 km - do 100 tys. mieszkańców,
2.  500 km - ponad 100 tys. do 500 tys. mieszkańców,
3.  700 km - ponad 500 tys. mieszkańców.

Limit, o którym mowa w ust. 1, dla pojazdów do celów służbowych w służbie leśnej oraz w służbie parków narodowych może zostać podwyższony, przy czym nie może on przekroczyć 1500 km (§ 3 ust. 3 analizowanego rozporządzenia).

Zwrot kosztów używania pojazdów do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za 1 kilometr przebiegu, o której mowa w § 2, i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne, o którym mowa w § 3, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. Oświadczenie to powinno zawierać dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określać ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych (§ 4 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nadleśniczy na podstawie zapisów umowy zawartej z pracodawcą zobowiązał się do używania samochodu stanowiącego jego własność (zwanego dalej samochodem prywatnym) do celów służbowych, na co pracodawca wyraził zgodę. Nadto pracownik oświadczył, że samochód stanowiący jego własność jest samochodem osobowym. Używanie do celów służbowych obejmować miało jazdy lokalne oraz po uzyskaniu polecenia wyjazdu służbowego, również wyjazdy w ramach podróży służbowych. W odniesieniu do jazd lokalnych strony umowy ustaliły miesięczny limit wynoszący 1500 km. Jednocześnie, zgodnie z zapisami umowy, pracodawca ustalił również, że miesięczny ryczałt pieniężny, obliczany będzie poprzez przemnożenie limitu przez stawkę za 1 kilometr. Podobnie w przypadku podróży służbowej, zwrot kosztów następować miał w oparciu o iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr. Końcowo, strony postanowiły, że w sprawach nieuregulowanych umową, zastosowanie będą miały przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27 poz. 271 z późn. zm.). W rzeczywistości nadleśniczy w ramach ww. umowy jeździł samochodem prywatnym posiadającym homologację samochodu ciężarowego.

Mając na uwadze przedstawione uregulowania prawne stwierdzić należy, że ustawodawca zwalnia od podatku dochodowego od osób fizycznych zwrot kosztów poniesionych przez pracowników z tytułu używania pojazdów stanowiących ich własność dla potrzeb zakładu pracy w jazdach lokalnych w sytuacji, gdy obowiązek ponoszenia tych kosztów lub możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. Jednakże powołany art. 21 ust. 1 pkt 23b stanowiący podstawę zwolnienia otrzymanego zwrotu jak i art. 46a ustawy o lasach przyznający pracownikom służby leśnej prawo do zwrotu nie wskazują wprost używanie jakiego rodzaju pojazdów mieści się w dyspozycji ww. przepisów. Biorąc jednak pod uwagę zawarte w nich odwołanie do przepisów wydanych przez właściwego ministra uznać należy, że pod pojęciem pojazdów zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy ustawodawca rozumie samochody osobowe, motocykle lub motorowery zwłaszcza, że dla tego rodzaju pojazdów określone zostały zasady zwrotu kosztów związanych z ich używaniem.

W konsekwencji uznać należy, że zwrot kosztów z tytułu używania przez pracowników dla potrzeb zakładu pracy w jazdach lokalnych samochodów ciężarowych nie mieści się w zakresie zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy podkreślić, że przedmiotowy przepis nie reguluje zwolnienia należności za czas podróży służbowych, a jedynie zwrot kosztów z tytułu używania pojazdów w jazdach lokalnych. Wnioskodawca, jako płatnik ma obowiązek doliczyć ww. zwrot kosztów do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.