Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-625/15-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-04
Teza: Prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku transakcji wniesienia w formie aportu udziałów w sieci wodociągowej i kanalizacyjnej;
Słowa kluczowe: aport; budowle; gmina; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 25 sierpnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 13 sierpnia 2015 r. (doręczone w dniu 17 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku transakcji wniesienia w formie aportu udziałów w sieci wodociągowej i kanalizacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku transakcji wniesienia w formie aportu udziałów w sieci wodociągowej i kanalizacyjnej.

Wniosek uzupełniono w dniu 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 25 sierpnia 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 13 sierpnia 2015 r. (doręczone w dniu 17 sierpnia 2015 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji wspólnej inwestycji pod tytułem „modernizacja i rozbudowa systemu dostawy wody" Miasto podpisało 17 lutego 2014 r. umowę z Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji Sp z o.o. (spółka ze 100% udziałem Miasta) w ramach której Miasto wspólnie z B. Sp z o.o. wybudują sieci wodociągowe wg załączników do umowy. Wartość inwestycji zgodnie z zawartymi aneksami wynosiła 1 086 000,00 zł. Wkład Miasta na realizację inwestycji wspólnych według załącznika nr 1a jako inwestora, zgodnie z postanowieniami par. 2 pkt 2 umowy wyniesie do 585 000,00 zł. , natomiast wkład współinwestora B. Sp z o.o. na realizację zadań według załącznika nr 1a wyniesie ok. 188 000,00 zł. oraz realizację w pełnym zakresie według załącznika nr 2a wyniesie ok. 313 000,00 zł. Łącznie współinwestor wniesie wkład ok. 501 000,00 zł.

Zgodnie z aneksem nr 1 do umowy z dnia 16 maja 2014 r. par. 2 pkt 6.1 Inwestor przewiduje wynagrodzenie częściowe za wykonane roboty płatne na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Współinwestora w oparciu o protokół odbioru częściowego elementów robót polegających odbiorowi częściowemu, po uprzednim podpisaniu protokołu przez inspektora nadzoru inwestorskiego wskazanego w par. 5 pkt 2 tejże umowy. Ponadto zgodnie z par. 1 pkt 6.2. Inwestor przekaże aportem swój udział na majątek Współinwestora - wykonawcy jako zwiększenie kapitału zakładowego po rozliczeniu wszystkich inwestycji.

Ponadto w ramach inwestycji wspólnej pod tytułem „Modernizacja i rozbudowa systemu odbioru ścieków" Miasto podpisało 17 lutego 2014 r. umowę z Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji Sp z o.o. (spółka ze 100 % udziałem Miasta) w ramach której Miasto wspólnie z B. Sp z o.o. wybudują sieci kanalizacji sanitarnej wg załączników do umowy. Wartość inwestycji zgodnie z zawartymi aneksami wynosi ok 1 429 000,00 zł. Wkład Miasta na realizację inwestycji wspólnych według „załącznika nr 1b - nakłady Miasta" jako inwestora zgodnie z postanowieniami par. 2 pkt 2 umowy wyniesie do 450 000,00 zł., natomiast wkład współinwestora B. Sp z o.o. na realizację zadań wg „załącznika nr 1b - nakłady B. Sp. z o.o." wyniosą ok. 254 000,00 zł. oraz na realizację w pełnym zakresie zadań według „załącznika nr 2b" wyniesie ok 725 000,00 zł. Łącznie współinwestor wniesie wkład ok. 979 000,00 zł.

Zgodnie z aneksem nr 1 do umowy z dnia 16 maja 2014r. par. 2 ust. 6 pkt 1 Inwestor przewiduje wynagrodzenie częściowe za wykonane roboty płatne na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Współinwestora w oparciu o protokół odbioru częściowego elementów robót polegających odbiorowi częściowemu, po uprzednim podpisaniu protokołu przez inspektora nadzoru inwestorskiego wskazanego w par. 5 pkt 2 tejże umowy. Ponadto zgodnie z par. 1 pkt 6.2. Inwestor przekaże aportem swój udział na majątek Współinwestora - wykonawcy jako zwiększenie kapitału zakładowego po rozliczeniu wszystkich inwestycji.

Budowa sieci została zakończona w 2014 roku.

Eksploatacją powstałych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, sprzedażą wody i pobieraniem opłat za odprowadzane ścieków zajmowała się ww. Spółka z o.o. w której Miasto ma 100% udziałów. Spółka użytkowała sieci nieodpłatnie, i nie zawierano umów w przedmiotowym zakresie. Udostępnienie sieci nie było związane z czynnościami opodatkowanymi ponieważ nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za wyjątkiem art. 8 ust 2 ustawy o Vat, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się także użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, i nieodpłatne świadczenie usług, do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (..) należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność przekazania sieci do nieodpłatnego użytkowania spółce jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Z powyższego wynika, że udostępnienie sieci wykorzystywane było do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Prezydent Miasta zdecydował wnieść w formie aportu do B. Sp z o.o. (w której udziałowcem w 100 % jest Miasto) udziały we współwłasności w powstałych sieciach.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów czyli przekazania protokołem ww. sieci do spółki B. Sp zo.o.

W związku z powyższym powstanie obowiązek wystawienia faktury VAT na aport ww. sieci opodatkowując go stawką VAT zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT.

Wybudowana sieć wodociągowa i sieć kanalizacji sanitarnej stanowi współwłasność Miasta i Spółki B. Sp z o.o. do wysokości nakładów finansowych poniesionych na jej wybudowanie.

Bezpośrednio po wybudowaniu powstałe sieci były nieodpłatnie, bezumowne użytkowane przez Spółkę B. Sp z o.o. Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowych sieci.

Zgodnie z postanowieniami umowy Miasto przekaże aportem swój udział w powstałych sieciach na majątek B. Sp z o.o. jako zwiększenie kapitału zakładowego (nastąpi zwiększenie ilości udziałów Miasta w Spółce B. Sp z o.o.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Miasto postąpi właściwie wystawiając w miesiącu przekazania udziału w sieciach, fakturę VAT na przekazane aportem udziały w sieci wodociągowych i kanalizacyjnych i opodatkowując go stawką VAT zwolnioną zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT ?
2.  Czy w sytuacji, gdy Miasto nie będzie mogło opodatkować aportu sieci stawką VAT zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT to podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia do B. Sp z o.o. współwłasności sieci będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina Miasto otrzyma od B. Sp z o.o. z tytułu dokonania aportu sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, czyli określona w umowie wartość aportu wraz z podatkiem VAT, pomniejszona o kwotę podatku VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Miasto postąpi prawidłowo wystawiając w miesiącu przekazania fakturę na aport przedmiotowych sieci opodatkowując go stawką VAT zwolnioną zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT.

Na gruncie prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane ( Dz.U. Nr 243 poz. 1623 z późn.zm.) obiekty infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej uznaje się za budowle. Zgodnie z uchwałą NSA podjętą w składzie 7 sędziów I FPS/2/11 z 24 października 2011 r. sprzedaż udziałów w budowli jest dostawą towarów. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest również wydana przez MF interpretacja ILPP1/443-485/14-5/NS z 15 września 2014 r., z której wynika, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2014 r. poz. 121) dalej kc. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 kc. jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c, stanowi odpłatną dostawę towaru.

Dostawa towarów może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W związku z tym że czynność wniesienia aportu jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż te sieci były oddane bezpośrednio po wybudowaniu do bezpłatnego użytkowania B. Sp z o.o., zatem nie można tu zastosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy tu zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu ustawodawca umożliwia podatnikom skorzystanie ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 43 ust. 7a ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W związku z tym, iż Miasto dokonywało płatności za wykonane roboty na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez B. Sp z o.o. ,zgodnie z zawartymi postanowieniami w umowie, nie miało prawa odliczania podatku VAT z faktur gdyż ich faktycznie nie posiadało. Dlatego Wnioskodawca uważa, że Miasto spełniło przesłankę zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 10a i aport udziałów przedmiotowych sieci będzie korzystał ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

1.  Podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia do B. Sp. z o.o. aportu obejmującego współwłasność kanalizacji sanitarnej będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina Miasto otrzyma od B. Sp. z o.o. z tytułu dokonania aportu sieci czyli określona w umowie wartość aportu wraz z podatkiem VAT, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Należności z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług stanowią cenę transakcji. Ustawa o podatku VAT w swoich regulacjach nie zawiera definicji ceny. Dlatego też należy sięgnąć do ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług ( Dz. U. z 2014 r. poz. 915, ), która zastąpiła poprzednio obowiązującą ustawę z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach ( Dz. U. z 2013 r. poz. 385). Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za cenę uważa się wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, jednocześnie w myśl art. 3 ust 2 ww. ustawy w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym.

Przepisy art. 353(1) Kodeksu cywilnego stanowią, iż strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W ocenie Wnioskodawcy, w ramach tej zasady stanowiącej o swobodzie treści umów strony transakcji (Miasto i B. Sp z o.o.) mają prawo postanowić, iż wynagrodzenie otrzymane przez Miasto w związku z wniesieniem aportu do Spółki składać się będzie w części z otrzymanych udziałów a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z wniesieniem aportu. Tak więc wartość otrzymanych udziałów w B. Sp z o.o. odpowiadać będzie wartości netto składników majątkowych (materialnych) wnoszonych przez Miasto w formie wkładu niepieniężnego, natomiast kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Miasto, zostanie uregulowana przez B. Sp. z o.o. na rzecz Miasta w formie pieniężnej. W takim stanie rzeczy kwotą należną/zapłatą z tytułu transakcji wniesienia aportu będzie wartość całego otrzymanego świadczenia od B. Sp. z o.o. tj. wartość otrzymanych udziałów oraz środki pieniężne w wysokości odpowiadającej kwocie podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z dokonaniem aportu. W efekcie podstawą opodatkowania w tym przypadku dla celów podatku VAT będzie wspomniana kwota należna i zapłata z tytułu zbycia składników majątkowych, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone interpretacjami indywidualnymi organów podatkowych:

1.  Sygn. ILPP1/443-176/14-6/AW Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 czerwca 2014 r.,
2.  Sygn. IPTPP4/443-773/13-5/BM Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 stycznia 2014 r.,
3.  Sygn. IPTPP2/443-830/13-5/PR Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 stycznia 2014 r.,
4.  Sygn. IPTPP2/443-669/13-5/JN Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 listopada 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku transakcji wniesienia w formie aportu udziałów w sieci wodociągowej i kanalizacyjnej - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji w podwyższonym kapitale zakładowym), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

Wniesienie aportu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego po stronie wnoszącego aport, jako podmiotu dokonującego odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podmiot wnoszący aport zobowiązany jest do udokumentowania czynności za pomocą faktury i rozliczenia podatku należnego na ogólnych zasadach tj. z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów wnoszonych aportem lub zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

Należy wskazać, że w sytuacji, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b - stosownie do art. 43 ust. 7a - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z pózn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urzadzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

W myśl natomiast art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Opisane we wniosku sieci wodociągowe i kanalizacyjne spełniają zatem warunki do uznania je za budowle w rozumieniu przepisów ww. ustawy (art. 3 pkt 3 oraz 3a).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Miasto jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji wspólnej inwestycji pod tytułem „modernizacja i rozbudowa systemu dostawy wody" Miasto podpisało 17 lutego 2014 r. umowę z Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji Sp z o.o. (spółka ze 100% udziałem Miasta) w ramach której Miasto wspólnie z B. Sp z o.o. wybudują sieci wodociągowe oraz sieci kanalizacji sanitarnej.

Budowa sieci została zakończona w 2014 roku. Wybudowana sieć wodociągowa i sieć kanalizacji sanitarnej stanowi współwłasność Miasta i Spółki B. Sp z o.o. do wysokości nakładów finansowych poniesionych na jej wybudowanie.

Eksploatacją powstałych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, sprzedażą wody i pobieraniem opłat za odprowadzane ścieków zajmowała się ww. Spółka z o.o. w której Miasto ma 100% udziałów. Bezpośrednio po wybudowaniu powstałe sieci były nieodpłatnie, bezumownie użytkowane przez Spółkę B. Sp z o.o., ponadto, Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowych sieci.

Zgodnie z postanowieniami umowy Miasto przekaże aportem swój udział w powstałych sieciach na majątek B. Sp z o.o. jako zwiększenie kapitału zakładowego (nastąpi zwiększenie ilości udziałów Miasta w Spółce B. Sp z o.o.).

Planowana przez Wnioskodawcę czynność wniesienia aportu przysługującego udziału w sieciach wodociągowych i kanalizacyjnych dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ sieci te były oddane bezpośrednio po wybudowaniu do bezpłatnego użytkowania Spółce, w której Wnioskodawca posiada udziały. W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu, ustawodawca umożliwia skorzystanie ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym przepisie.

W analizowanej sprawie przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy zostanie spełniona, bowiem Wnioskodawca nigdy nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca realizował opisane inwestycje celem ich nieodpłatnego udostępnienia Spółce, w której posiada udziały. Nabycie towarów i usług służących do wybudowania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej nie miało więc związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż wytworzona infrastruktura została przeznaczona do czynności pozostających poza zakresem VAT. Oznacza to, że w chwili nabycia towarów i usług w trakcie realizacji inwestycji, Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika VAT. Późniejsze wykorzystanie infrastruktury wodno – kanalizacyjnej do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dokonanie aportu), dla której Miasto będzie posiadać status podatnika VAT nie oznacza, że w momencie zakupów towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji, Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie sieci, tym samym spełniona została również przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT.

Planowana transakcja wniesienia aportem przysługującego Wnioskodawcy udziału w sieciach wodno – kanalizacyjnych będzie korzystała we zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Wnioskodawca postąpi prawidłowo wystawiając w miesiącu przekazania aportu opisanych sieci fakturę dokumentującą ww. transakcję i opodatkowując tę transakcję stawką zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Z uwagi na to, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja korzystać będzie ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, odpowiedź na pytanie nr 2 o treści : „ Czy w sytuacji, gdy Miasto nie będzie mogło opodatkować aportu sieci stawką VAT zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT to podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia do B. Sp z o.o. współwłasności sieci będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina Miasto otrzyma od B. Sp z o.o. z tytułu dokonania aportu sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, czyli określona w umowie wartość aportu wraz z podatkiem VAT, pomniejszona o kwotę podatku VAT ?” - stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.