Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1319/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-02
Teza: - Czy sprzedaż towaru za symboliczną złotówkę w ramach realizacji umowy należy uznać za uzasadnioną przyczynę wskazania ceny towaru znacznie odbiegającej od jej wartości rynkowej w świetle art. 14 updop? - Czy w przypadku sprzedaży za 1 zł towarów o cenie nabycia/wytworzenia znacznie przekraczającej wartość 1 zł, cena ich nabycia stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu? (część pytań Nr 2 dot. podatku dochodowego od osób prawnych)
Słowa kluczowe: cena; cena-cena zakupu; cena-obniżenie ceny; dotacja; instytut; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; książka; licencja; marketing; projekt; przychód; umowa; związki-związek przyczynowo-skutkowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym 15 i 19 listopada 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych sprzedaży licencji za 1 zł (część pytań Nr 2 dot. podatku dochodowego od osób prawnych) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych sprzedaży licencji za 1 zł. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 listopada 2013 r. Znak: IBPP2/443-755/13/ICz, IBPBI/2/423-1078/13/AK wezwano Wnioskodawcę o ich uzupełnienie. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 i 19 listopada 2013 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi m.in. działalność polegającą na wydawaniu nut i książek. W ramach działalności podpisała umowę z Instytucją kultury, działającą na podstawie ustawy z dnia 25 październi¬ka 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (dalej: „Umowa”). Instytut ten prowadzi niekomercyjną działal¬ność na rzecz edukacji kulturalnej i rozwoju twórczości artystycznej ze względu na podstawowe znaczenie tego obszaru dla wszystkich innych działań artystycznych, społecznych i cywilizacyjnych. Spółka oraz Instytut podjęli współpracę w ramach „…" a konkretnie w zakresie wydania książki. W ramach Umowy Instytut przekazuje kwotę na częściowe pokrycie kosztów realizacji tej publikacji - zgodnie z § 5 Umowy - natomiast Spółka - zgodnie z § 4 tej Umowy - zobowiązana jest do pewnych zachowań (w szczególności zgodnie z § 4 pkt od 1a do 1d – do zamieszczenia na publikacji i materiałach reklamowych nazwy i logotypu instytucji finansującej).

Jednocześnie w ramach przedmiotowej Umowy - § 4 pkt 1e Umowy - Spółka zobowiązuje się do przekazania licencji za kwotę 1 zł. Licencja będzie wykorzystywana przez Instytut w celach informacyjnych (niekomercyjnych). Ponadto Spółka zgodnie z § 4 pkt 1f ww. Umowy przekaże Instytutowi 30 egzemplarzy publikacji.

Z uzupełnienia wniosku przedstawionego w piśmie z 15 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 listopada 2013 r.) wynika, że kwota dofinansowania (dotacji) otrzymana od Instytutu na częściowe pokrycie kosztów publikacji nie ma bezpośredniego wpływu na cenę książki. Otrzymana kwota nie jest przeznaczona na pokrycie części ceny i nie jest rekompensatą z powodu jej obniżenia; jest przeznaczana na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizacji tego projektu. Ostateczna cena sprzedaży książki może (ale nie musi) być skalkulowana w ten sposób, że zostanie obniżona ze względu na fakt, że poniesione koszty i marża mogą okazać się za wysokie dla konsumentów. W związku z czym dotacja pośrednio może wpłynąć na obniżenie ceny sprzedaży. Spółka ponosi koszty związane z wytworzeniem publikacji, część z nich zostaje sfinansowana przez dofinansowanie, ale w przypadku ich sprzedaży cała wartość wytworzenia, niezależnie kto finansował, stanowi podstawę opodatkowania. Otrzymane środki stanowią ogólne dofinansowanie przeznaczone na działalność gospodarczą.

Istotne elementy stanu faktycznego zostały ujęte we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, że przyczynę zastosowania ceny innej niż rynkowa należy wskazać okoliczności wynikające z Umowy czyli przede wszystkim niekomercyjny (informacyjny) cel udostępnienia licencji oraz brak możliwości sprzedaży licencji po cenie rynkowej, a nawet po cenie równej kosztom produkcji (związane jest to ze specyfiką transakcji i rynku wydawniczego, a także wzajemnymi korzyściami związanymi z udostępnieniem licencji).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy sprzedaż towaru za symboliczną złotówkę, w ramach realizacji umowy należy uznać za uzasadnioną przyczynę wskazania ceny towaru znacznie odbiegającej od jej wartości rynkowej w świetle art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Czy w przypadku sprzedaży za 1 zł towarów o cenie nabycia/wytworzenia znacznie przekraczającej wartość 1 zł, cena ich nabycia stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu?

(część pytań Nr 2 dot. podatku dochodowego od osób prawnych, ostatecznie sformuowanych w uzupełnieniu wniosku z dnia 15 listopada 2013 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży licencji za 1 zł jako przyczynę zastosowania ceny innej niż rynkowa należy wskazać okoliczności wynikające z Umowy, czyli przede wszystkim niekomercyjny (informacyjny) cel udostępnienia licencji oraz brak możliwości sprzedaży licencji po cenie rynkowej, a nawet po cenie równej kosztom produkcji (związane jest to ze specyfiką transakcji i rynku wydawniczego, a także wzajemnymi korzyściami związanymi z udostępnieniem licencji).

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że wysokość ceny - świadczenia wyrażonego w pieniądzu - ma odpo¬wiadać wartości przedmiotu sprzedaży, przy czym owa ekwiwalentność powinna być rozumiana w zasadzie subiektywnie, czyli uwzględniać uzgodnienia dokonane w tej mierze przez strony. Dokonując zbycia rzeczy, podatnik zasadniczo samodzielnie podejmuje decyzje, analizuje wszelkie związane z tym konsekwencje (przede wszystkim ekonomiczne) i wybiera działania - w tym przede wszystkim ustala cenę - najefektywniejsze finan¬sowo z jego punktu widzenia.

Komentarz do art. 14 Ustawy CIT wskazuje: Jak wspomniano, cena stosowana w umowie zbycia między podmiotami niepowiązanymi jest efektem ich ekonomicznych kompromisów i odpowiada ich subiektywnemu poczuciu maksymalizacji korzyści oczekiwanych z transakcji. W tym znaczeniu przyjęta cena ma charakter ryn¬kowy, nawet jeśli nie odpowiada tzw. wartości zobiektywizowanej. W tej sytuacji odstępstwo od wartości zobiektywizowanej można - w świetle art. 14 - potraktować jako uzasadnioną przyczynę. Jest nią bowiem wewnętrzne przekonanie podatnika o tym, że zrealizował transakcję na najbardziej optymalnych – w danych okolicznościach - dla siebie warunkach. To przekonanie, aczkolwiek ma charakter subiektywnego i wewnętrznego, znajduje swój wyraz w zewnętrznych działaniach podatnika i obiektywnych okolicznościach pozwalających na ocenę racji, jakimi kierował się podatnik. Przyczyną taką będzie np. czasowe obniżenie ceny w związku z wejściem na nowy rynek bądź zmiana ceny w związku z planowanym zakończeniem produkcji danego asortymentu. Sprzedaż po symbolicznej cenie, jeżeli jest odpowiednio udokumentowana nie jest niezgodna z literą prawa. Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z 6 maja 2011 r. (Znak: IBPP2/443-229/11/Cz): Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za ceną znacznie niższą.

Koszt uzyskania przychodów - zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjąt¬kiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki poniesione na produkcję licencji można zali¬czyć, do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie wyglądać będzie sytuacja w przypadku sprzedaży za sym¬boliczną kwotę. Art. 16 Ustawy CIT zawiera katalog wydatków, które nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Katalog nie zawiera wydatków na produkcję towaru, w sytuacji, gdy towar ten następnie zostanie sprzedany po cenie niższej niż koszty jego produkcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., dalej „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast art. 12 ust. 3 updop wskazuje, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Przepis art. 14 ust. 1 updop stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Stosownie do art. 14 ust. 3 updop, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej (…).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi m.in. działalność polegającą na wydawaniu nut i książek. W ramach działalności podpisała umowę z Instytucją kultury, działającą na podstawie ustawy z dnia 25 październi¬ka 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Instytut ten prowadzi niekomercyjną działal¬ność na rzecz edukacji kulturalnej i rozwoju twórczości artystycznej. Spółka oraz Instytut podjęli współpracę w ramach „…", a konkretnie w zakresie wydania książki. W ramach Umowy Instytut przekazuje kwotę na częściowe pokrycie kosztów realizacji tej publikacji - zgodnie z § 5 Umowy - natomiast Spółka - zgodnie z § 4 tej Umowy - zobowiązane jest do pewnych zachowań. W szczególności w ramach przedmiotowej Umowy - § 4 pkt 1e Umowy – zobowiązana jest do przekazania licencji za kwotę 1 zł, która będzie wykorzystywana przez Instytut w celach informacyjnych (niekomercyjnych).

Jak wskazano we wniosku, uzasadnieniem sprzedaży licencji za 1 zł są okoliczności wynikające z umowy, czyli przede wszystkim niekomercyjny (informacyjny) cel udostępnienia licencji oraz brak możliwości sprzedaży licencji po cenie rynkowej (nawet po cenie równej kosztom wytworzenia). Związane jest to ze specyfiką transakcji i rynku wydawniczego, a także wzajemnymi korzyściami związanymi z udostępnieniem licencji.

Mając na uwadze powyższe okoliczności stwierdzić należy, że w przedmiotowym stanie faktycznym przychodem z tytułu sprzedaży licencji będzie cena netto po jakiej licencja została sprzedana.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu albo jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, kosztami uzyskania przychodu będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia). Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zgodnie z zasadami dotyczącymi uwzględnienia wydatków w kosztach uzyskania przychodów, dany wydatek musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka poniosła wydatki na produkcję licencji, którą następnie sprzedała Instytutowi za 1 zł zgodnie z zawartą umową o wspólnej realizacji „…”. Mając powyższe na uwadze, wydatki na produkcję licencji jako związane z reali¬zacją projektu stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop.

Stanowisko Spółki w zakresie pytań Nr 2 w części dot. podatku dochodowego od osób prawnych (ostatecznie sformowanych w piśmie z 15 listopada 2013 r.) jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań 1, 2 (część pytania dot. podatku od towarów i usług), 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Do wniosku dołączono dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny (weryfikacji); jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.