Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-219/15/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-04
Teza: Czy na gruncie zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca może zostać uznany za amerykańskiego rezydenta podatkowego, a w Polsce podlegał będzie jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu?
Słowa kluczowe: Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) − Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura 11 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. W 1981 r. Wnioskodawca podjął decyzję o wyjeździe do Stanów Zjednoczonych Ameryki i podjęciu w tym miejscu pracy zarobkowej.

W związku z pobytem ponad 30 lat za granicą, Wnioskodawca nabył podwójne obywatelstwo − Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej: USA) oraz Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: RP). Wnioskodawca jest zatrudniony w amerykańskiej firmie, działającej w branży elektroniki związanej z paliwami. Jednocześnie, Wnioskodawca pełni funkcję nieetatową wiceprezesa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce − spółki zależnej od firmy zatrudniającej Wnioskodawcę. W USA Wnioskodawca posiada majątek ruchomy w postaci mebli oraz sprzętu elektronicznego. Od roku poszukuje mieszkania w USA do zakupu. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie posiada nieruchomości w USA co wynika z charakteru jego pracy i częstego przebywania poza miejscem zamieszkania. Wnioskodawca korzysta z formy wynajmu apartamentu w USA co gwarantuje mu opiekę nad mieszkaniem w czasie jego nieobecności.

Rozliczenie podatkowe umowy o pracę dokonywane jest tylko i wyłącznie na terytorium USA − Wnioskodawca opłaca w tym kraju zarówno podatki federalne, jak i stanowe. W tym miejscu odprowadza również kwoty składek ubezpieczeniowych emerytalnych (także w zakresie tzw. III filaru). W tym kraju również podlega ubezpieczeniu zdrowotnemu. W USA Wnioskodawca podlega leczeniu, tutaj znajduje się wszelka dokumentacja medyczna jego leczenia. Wnioskodawca podlega systemowi podatkowemu i składkowemu USA, regularnie odprowadza do budżetu tego kraju podatki federalne, stanowe oraz kwoty składek na ubezpieczenia, podlegające odliczeniu od przychodu w amerykańskim systemie podatkowym.

W USA Wnioskodawca, zgodnie z przepisami tamtejszego prawa, z dniem 3 grudnia 2013 r. został ustanowiony pełnomocnikiem jednego ze swych przyjaciół do prowadzenia w jego imieniu wszelkich spraw. Na mocy udzielonego pełnomocnictwa, Wnioskodawca może decydować o wielu aspektach sytuacji życiowej mocodawcy, w tym do podejmowania decyzji w zakresie opieki, leczenia i dysponowania majątkiem.

W USA Wnioskodawca posiada wszelkie niezbędne rachunki bankowe, na które otrzymuje wynagrodzenie i na którym gromadzi oszczędności.

Jednocześnie, w 2013 r. Wnioskodawca nabył, na podstawie przepisów prawa Stanów Zjednoczonych oraz decyzji organu emerytalnego z dnia 9 lutego 2013 r. prawo do emerytury w USA. W związku z powyższym, Wnioskodawca uzyskuje na terytorium USA comiesięczny przychód tytułem emerytury.

Przez ostatnie lata Wnioskodawca przez większą część roku przebywał na terytorium Stanów Zjednoczonych lub w podróżach służbowych w różnych krajach świata. Wnioskodawca posiada amerykański paszport ze wskazanym adresem zameldowania, adres ten służył mu do legitymowania się przed amerykańskimi i polskimi urzędami.

W chwili obecnej, Wnioskodawca planuje przebywać na terytorium RP w wymiarze, który może przekroczyć 183 dni w ciągu roku kalendarzowego.

W Polsce zamieszkuje obecnie współmałżonka Wnioskodawcy (Wnioskodawca pozostaje ze współmałżonką w stanie separacji w rozumieniu działu V ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy). Z racji pozostawania w stanie separacji, kontakt Wnioskodawcy z żoną jest w znacznym stopniu ograniczony. W Polsce zamieszkują również dorosłe dzieci Wnioskodawcy.

Z racji przebywania przez większość czasu na terytorium USA, to w tym kraju Wnioskodawca ulokował większość więzi osobistych. Przeważająca część jego przyjaciół i znajomych przebywa w USA, Wnioskodawca zachowuje silną więź ekonomiczną i osobistą z tym krajem.

Wnioskodawca posiada w Polsce kilka nieruchomości: mieszkanie, w którym jest czasowo zameldowany, 50% udziałów w prawie własności innego mieszkania (pozostałe 50% należy do współmałżonki Wnioskodawcy), 50% udziałów w nieużywanej nieruchomości (pozostałe 50% należy do siostry Wnioskodawcy). Posiada również dwie niezabudowane działki o powierzchni 8 arów każda. Przedmiotowe nieruchomości nie generują dla Wnioskodawcy jakichkolwiek dochodów.

Dodatkowo, Wnioskodawca utrzymuje na terytorium Polski rachunek bankowy, z którego regularnie otrzymuje odsetki, od których to odprowadza w Polsce podatek od dochodów kapitałowych.

Wnioskodawca nie prowadzi ani na terenie Polski, ani w USA działalności gospodarczej. Stosunek pracy i emerytura w USA stanowią jego jedyne źródło przychodu. Wnioskodawca nie planuje zatrudnienia w polskich podmiotach, uzyskiwane w USA wynagrodzenie i emerytura stanowić dla niego będą podstawowe i jedyne źródło przychodu. W Polsce Wnioskodawca posiada dwa samochody osobowe służące mu do wykonywania obowiązków służbowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca może zostać uznany za amerykańskiego rezydenta podatkowego, a w Polsce podlegał będzie jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo planowanego pobytu w Polsce w wymiarze mogącym przewyższać 183 dni w trakcie roku kalendarzowego, Wnioskodawca pozostanie rezydentem podatkowym USA, a w Polsce podlegał będzie jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca wskazał, że zagadnienia nieograniczonego obowiązku podatkowego (a co za tym idzie ustalenia rezydencji podatkowej) dotyczą przede wszystkim postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z ustępem 1a tego artykułu, uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2a, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Niewykluczone są jednak sytuacje, gdy dana osoba fizyczna podlegać może nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w więcej niż jednym kraju. W takim wypadku, odnieść się należy do specjalnych norm kolizyjnych, zawartych w podpisanych przez Polskę umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, na co wskazuje wprost art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzając, iż przepisy art. 3 ust. 1, la, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W będącym przedmiotem wniosku stanie faktycznym, niewątpliwie mamy do czynienia z sytuacją możliwej kolizji zastosowania dwóch systemów podatkowych polskiego i amerykańskiego. W związku z powyższym, zastosować należy postanowienia umowy między rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r.

Umowa zawiera w art. 4 specjalną normę, przewidzianą dla sytuacji, gdy osoba posiada miejsce zamieszkania zarówno w Stanach Zjednoczonych, jak i w Polsce, to:

*   będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje. Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych),
*   jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa,
*   jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.

W analizowanym stanie faktycznym, można uznać, iż Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania zarówno na terytorium Stanów Zjednoczonych, jak i Polski. W takim przypadku, zarówno postanowienia polskiej ustawy, jak i umowy nakazują dokonać analizy bliskości związków osobistych i majątkowych (gospodarczych) Wnioskodawcy z oboma krajami. Umiejscowienie tzw. centrum interesów życiowych w danym kraju będzie w tym wypadku preferowanym wyznacznikiem ustalenia rezydencji podatkowej Wnioskodawcy w jednym z krajów.

W będącym przedmiotem wniosku stanie faktycznym nie ma wątpliwości, iż mimo możliwego pobytu w Polsce w wymiarze przekraczającym 183 dni w ciągu roku, centrum interesów zarówno osobistych, jak i gospodarczych Wnioskodawcy jest umiejscowione w Stanach Zjednoczonych.

Powiązań osobistych i majątkowych nie powinno się bowiem rozpatrywać, mimo takiej możliwości, łącznie, lecz w ramach jednego „całokształtu” sytuacji Wnioskodawcy (tak też wyrok WSA w Olsztynie z 29 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 47/12). Zarówno w tekście ustawy, jak i umowy brak jest legalnych definicji pojęć centrum interesów gospodarczych oraz osobistych. W tym zakresie odwołać się więc należy do bogatego dorobku doktryny i orzecznictwa w tym zakresie. Jak słusznie wskazał w powołanym już orzeczeniu WSA w Olsztynie: „Oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których w pierwszej kolejności wymienić należy więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza ona swoim mieniem.”

Cennym źródłem wskazówek interpretacyjnych, dotyczących umiejscowienia rezydencji podatkowej, dostarcza tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Konwencja przyjęta została przez państwa członkowskie OECD (Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju), a przyjęte w niej rozwiązania stanowią pierwowzór tych przyjętych w zawartych przez państwa − członków OECD umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania (w tym polsko-amerykańskiej umowy o uniknięciu). Podstawowym celem tego aktu jest możliwie najdalsze zunifikowanie zasad rozwiązywania najczęściej występujących problemów w zakresie podwójnego opodatkowania. Cytowany już art. 4 umowy z USA w sposób niemal dosłowny cytuje przy tym rozwiązania zawarte w konwencji, a dotyczące zasad ustalenia rezydencji podatkowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 konwencji, jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym ma ona stałe ognisko domowe; jeżeli ma ona stałe ognisko domowe w obu umawiających się państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych albo jeżeli nie posiada ona stałego ogniska domowego w żadnym z państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym umawiającym się państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy umawiających się państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Pierwszym łącznikiem, zastosowanym przez konwencję, jest więc miejsce umiejscowienia ogniska domowego (pojęcie to w zawartych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zastąpiono miejscem stałego zamieszkania). Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Komentarz przyjmuje jednoznacznie, iż może w tym wypadku chodzić o każdą formę zamieszkania, niekoniecznie opartą na tytule własności lokalu. Wystarczające w tym zakresie jest korzystanie z wynajmowanego lokalu, nawet w przypadku, gdy jest to nieumeblowany pokój (tak też Komentarz do art. 4 pkt 13 Modelowej Konwencji, cytowany przez W. Morawski (w:) B. Brzeziński (red.), „Model Konwencji OECD. Komentarz.”, Oficyna Prawa Polskiego, str. 272).

Całokształt przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wskazuje, iż ognisko domowe Wnioskodawcy umiejscowione jest na terenie Stanów Zjednoczonych. Wnioskodawca od ponad 30 lat przebywa na terytorium tego kraju. Okres pobytu pozwolił mu na uzyskanie obywatelstwa tego kraju, biegle posługuje się językiem angielskim.

Wnioskodawca jest zatrudniony przez amerykański podmiot, a w Polsce pełni jedynie nieetatową funkcję wiceprezesa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce − spółki zależnej od firmy zatrudniającej Wnioskodawcę. Przebywając w Polsce, wypełnia de facto polecenia służbowe pracodawcy, związane z zatrudnieniem w USA, a wyjazdy do Polski traktuje jak każde inne polecenie udania się w podróż służbową. Amerykańska umowa w całości opodatkowana jest podatkami federalnymi i stanowymi, przewidzianymi przez amerykański system podatkowy. Z tytułu podlegania ubezpieczeniom społecznym w Stanach, Wnioskodawca nabył, na podstawie przepisów prawa Stanów Zjednoczonych oraz decyzji organu emerytalnego z 9 lutego 2013 r. prawo do emerytury w USA. W związku z powyższym, Wnioskodawca uzyskuje na terytorium USA comiesięczny przychód tytułem emerytury. Centrum interesów gospodarczych Wnioskodawcy jest więc w przeważającej mierze umiejscowione w Stanach Zjednoczonych.

Charakter pracy Wnioskodawcy − duża mobilność − sprawiła, iż nigdy nie zakupił nieruchomości w USA, polegając na wynajmowanych w celu trwałego zamieszkania apartamentach. W chwili obecnej Wnioskodawca planuje zakup nieruchomości − mieszkania w USA, co wskazuje na zamiar dalszego trwałego pobytu na terytorium tego kraju. Ustanowienie Wnioskodawcy pełnomocnikiem jednego ze swych przyjaciół do prowadzenia w jego imieniu wszelkich spraw oraz fakt, iż krąg najbliższych dla Wnioskodawcy osób (przyjaciół i znajomych) stale przebywa w USA wskazuje, iż to w Stanach umiejscowione jest centrum powiązań osobistych Wnioskodawcy. Z Polską wiążą go bowiem nikłe więzi osobiste − w Polsce przebywa jedynie małżonka Wnioskodawcy, z którą ten pozostaje w stanie separacji oraz dorosłe dzieci Wnioskodawcy. Kontakt Wnioskodawcy z rodziną − z racji wieku dzieci oraz faktu separacji z żoną − ma charakter okazjonalny, a Wnioskodawca większą wagę przywiązuje do więzi osobistych, wiążących go ze znajomymi i przyjaciółmi w Stanach.

Zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia przy ustalaniu polskiej rezydencji podatkowej pozostaje fakt posiadania w Polsce nieprzynoszących dochodu nieruchomości oraz okazjonalnego pobytu na terytorium RP (w wymiarze, który to może przekroczyć 183 dni w roku podatkowym). W interpretacjach organów podatkowych wielokrotnie podkreślano bowiem, iż sam fakt posiadania nieruchomości na terenie jednego z Państw i czasowego pobytu w nim (noszącego znamiona nietrwałości) nie oznacza, iż osoba ta staje się rezydentem podatkowym danego państwa. Pierwszeństwo w takich wypadkach winno bowiem mieć kryterium umiejscowienia tzw. „ogniska domowego”.

Podsumowując, w przekonaniu Wnioskodawcy, całokształt wskazanych okoliczności wskazuje, iż w rozumieniu zarówno polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i polsko-amerykańskiej umowy jest on rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki, a w Polsce podlega jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 (winno być art. 3 ust. 2a) ww. ustawy.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał fragment interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie − podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z wniosku wynika, że w 1981 r. Wnioskodawca podjął decyzję o wyjeździe do Stanów Zjednoczonych Ameryki i podjęciu w tym miejscu pracy zarobkowej. W związku z pobytem ponad 30 lat za granicą, Wnioskodawca nabył podwójne obywatelstwo − Stanów Zjednoczonych Ameryki oraz Rzeczpospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U z 1976 r., Nr 31, poz. 178).

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b) ww. umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski” oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z art. 4 ww. umowy, jeżeli w znaczeniu artykułu 3, ustępu 1, punktów 7 i 8 niniejszej Umowy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach, to:

1.  będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje. Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa,
3.  jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Umowa zawarta między Polską i Stanami Zjednoczonymi Ameryki.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony w amerykańskiej firmie a także pełni funkcję nieetatową wiceprezesa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (spółki zależnej od firmy zatrudniającej Wnioskodawcę). W USA Wnioskodawca posiada majątek ruchomy w postaci mebli oraz sprzętu elektronicznego. Od roku poszukuje mieszkania w USA do zakupu. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie posiada nieruchomości w USA.

Rozliczenie podatkowe umowy o pracę dokonywane jest tylko i wyłącznie na terytorium USA − Wnioskodawca opłaca w tym kraju zarówno podatki federalne, jak i stanowe. W tym miejscu odprowadza również kwoty składek ubezpieczeniowych emerytalnych (także w zakresie tzw. III filaru). W tym kraju również podlega ubezpieczeniu zdrowotnemu.

W USA Wnioskodawca, zgodnie z przepisami tamtejszego prawa, z dniem 3 grudnia 2013 r. został ustanowiony pełnomocnikiem jednego ze swych przyjaciół do prowadzenia w jego imieniu wszelkich spraw. W USA Wnioskodawca posiada wszelkie niezbędne rachunki bankowe, na które otrzymuje wynagrodzenie i na którym gromadzi oszczędności.

Jednocześnie, w 2013 r. Wnioskodawca nabył, na podstawie przepisów prawa Stanów Zjednoczonych oraz decyzji organu emerytalnego z 9 lutego 2013 r. prawo do emerytury w USA.

Przez ostatnie lata Wnioskodawca przez większą część roku przebywał na terytorium Stanów Zjednoczonych lub w podróżach służbowych w różnych krajach świata. Wnioskodawca posiada amerykański paszport ze wskazanym adresem zameldowania, adres ten służył mu do legitymowania się przed amerykańskimi i polskimi urzędami. W chwili obecnej, Wnioskodawca planuje przebywać na terytorium RP w wymiarze, który może przekroczyć 183 dni w ciągu roku kalendarzowego.

W Polsce zamieszkuje obecnie współmałżonka Wnioskodawcy, z którą Wnioskodawca pozostaje w stanie separacji oraz dorosłe dzieci Wnioskodawcy.

Z racji przebywania przez większość czasu na terytorium USA, to w tym kraju Wnioskodawca ulokował większość więzi osobistych. Przeważająca część jego przyjaciół i znajomych przebywa w USA, Wnioskodawca zachowuje silną więź ekonomiczną i osobistą z tym krajem.

Wnioskodawca posiada w Polsce kilka nieruchomości: mieszkanie, w którym jest czasowo zameldowany, 50% udziałów w prawie własności innego mieszkania (pozostałe 50% należy do współmałżonki Wnioskodawcy), 50% udziałów w nieużywanej nieruchomości (pozostałe 50% należy do siostry Wnioskodawcy). Posiada również dwie niezabudowane działki o powierzchni 8 arów każda. Przedmiotowe nieruchomości nie generują dla Wnioskodawcy jakichkolwiek dochodów.

Dodatkowo, Wnioskodawca utrzymuje na terytorium Polski rachunek bankowy, z którego regularnie otrzymuje odsetki, od których to odprowadza w Polsce podatek od dochodów kapitałowych.

Wnioskodawca nie prowadzi ani na terenie Polski, ani w USA działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie planuje zatrudnienia w polskich podmiotach, uzyskiwane w USA wynagrodzenie i emerytura stanowić dla niego będą podstawowe i jedyne źródło przychodu. W Polsce Wnioskodawca posiada dwa samochody osobowe służące mu do wykonywania obowiązków służbowych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że w Polsce będzie podlegał opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Polski na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem postanowień umowy zawartej w dniu 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.