Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-323/12-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-01
Teza: Zwolnienie przedmiotowe – art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu do 31 grudnia 2006 r.
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz regulowany; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2012 r. (data wpływu 3 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2013 r. (data wpływu 27 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 13 czerwca 2001 r. zmarła matka Wnioskodawczyni pozostawiając Jej w spadku udział 1/2 w kamienicy. Spadkodawczyni nabyła ww. majątek na podstawie testamentu po zmarłym w 1993 r. mężu, a ojcu Zainteresowanej. Postępowanie spadkowe po zmarłej matce nie zostało przeprowadzone, w związku z powyższym obecnie Zainteresowana nie dysponuje postanowieniem sądu o nabyciu praw do spadku. Nie został sporządzony również akt poświadczenia dziedziczenia. Jako spadkobierca Wnioskodawczyni nie złożyła także oświadczenia o odrzuceniu spadku. W zaistniałej sytuacji powołując się na przepisy Kodeksu cywilnego – art. 924 i 925 otwarcie spadku i nabycie do niego praw nastąpiło w chwili śmierci spadkodawczyni, tj. w 13 czerwca 2001 r.

Kamienica, o której mowa powyżej w 1988 r. została przekazana w administrowanie Zrzeszeniu Właścicieli i Zarządców (…), które objęło zarząd nad nieruchomością. Przekazanie nastąpiło na podstawie umowy zawartej pomiędzy współwłaścicielami, a ww. podmiotem. Administracja nieruchomości przez ww. podmiot jest prowadzona do dnia dzisiejszego. Zrzeszenie Właścicieli i Zarządcy (…), działając na podstawie stosownych ustaw regulowało kwestie nawiązywania umów najmu i ustalało wysokość czynszu, zgodnie z przepisami o czynszu regulowanym. W kamienicy w chwili obecnej – jak również w 2001 r. znajdowały się 23 lokale mieszkalne. W 2001 r. umowy najmu, zgodnie z przepisami o czynszu regulowanym były zawarte na 16 lokali mieszkalnych, 4 lokale nie były zamieszkałe (pustostan), a 3 lokale mieszkalne zajmują właściciele kamienicy, tj. Wnioskodawczyni wraz z rodziną oraz pozostali współwłaściciele. W parterze kamienicy znajdują się również dwa lokale użytkowe, których wynajem nie był i nie jest regulowany przepisami o czynszu regulowanym. Dochody uzyskiwane przez Zainteresowaną z tytułu wynajmu lokalu są przez nią rozliczane w rocznym zeznaniu podatkowym.

W styczniu 2013 r. Wnioskodawczyni chciałaby w sądzie złożyć wniosek o nabycie praw do spadku po zmarłej 13 czerwca 2001 r. matce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy powołując się na ustawę z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514) prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawczyni, iż ma ona prawo skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 13?
2.  Jeżeli powyższa interpretacja jest prawidłowa, to czy zwolnienie od podatku od spadku (…) następuje całkowicie (tzn. niezależnie od ilości mieszkań, powierzchni mieszkań), czy obliczane jest proporcjonalnie tylko w stosunku do mieszkań, które zostały wynajęte przez osoby trzecie zgodnie z przepisami o czynszu regulowanym?
3.  Jeżeli powyższe zwolnienie obowiązuje tylko dla lokali, które zostały wynajęte przez osoby trzecie i zastosowanie miały przepisy o czynszu regulowanym to, czy w momencie zgłoszenia do urzędu skarbowego zeznania podatkowego (…) konieczne jest załączenie umów najmu zawartych przed rokiem 2007 r. (w rozumieniu, że przepisy o czynszu regulowanym obowiązywały do 1 stycznia 2007 r.)?
4.  Czy w przypadku poprawnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. – art. 4 ust. 1 pkt 13, konieczne będzie złożenie, załączenie do zeznania podatkowego jakichkolwiek innych dokumentów, potwierdzających zaistniałą i opisaną sytuację?

Mając na uwadze powyższe informuje się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytań nr 1 i 2, natomiast w zakresie pytań nr 3 i 4 w dniu 1 marca 2013 r. zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPB2/436-323/12-5/MK.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, z uwagi na fakt nabycia spadku przed wejściem w życie znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj. 1 stycznia 2007 r., w sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., a tym samym również art. 4 ust. 1 pkt 13 tej ustawy.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma jedynie charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie w drodze spadku budynku, w części zajętej przez osoby trzecie na podstawie umów najmu, do których mają zastosowanie przepisy o czynszu regulowanym, określone w ustawie z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych.

Fakt uchylenia ww. ustawy o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych i zastąpienie jej ustawą z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Instytucja czynszu regulowanego istniała do dnia wyjścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 maj 2006 r. (Dz. U. Nr 86, poz. 602), zatem przepisy o czynszu regulowanym obowiązywały do dnia 1 stycznia 2007 r.

Natomiast przedstawiając swoje stanowisko odnośnie pytania nr 2 Zainteresowana wskazała, iż z posiadanej wiedzy, interpretując przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwolnienie od podatku następuje tylko proporcjonalnie w stosunku do mieszkań, które zostały wynajęte przez osoby trzecie, zgodnie z przepisami o czynszu regulowanym i tylko te lokale mieszkalne mogą zostać objęte zwolnieniem od podatku. Ustalenie proporcji metrażu tych mieszkań liczy się po zsumowaniu powierzchni mieszkań wynajętych przez osoby trzecie, w stosunku do powierzchni mieszkalnej całej nieruchomości. Natomiast mieszkania, które są zajmowane przez współwłaścicieli nieruchomości, jak również lokale użytkowe w parterze nieruchomości nie są objęte ww. zwolnieniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem spadku.

Zauważyć należy, że w sytuacji, gdy ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje daty nabycia własności rzeczy i praw majątkowych tytułem spadku należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) regulującymi sprawy spadkowe.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza więc, że nabycie - tytułem spadku - opisanego na wstępie majątku nastąpiło w 2001 r. Oznacza to, że w badanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 5 i art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych i powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast stosownie do art. 6 ust. 4 zd. 1 ww. ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Jak z powyższego wynika w ustawie o podatku od spadków i darowizn w sposób szczególny uregulowana została instytucja powstania obowiązku podatkowego. Mianowicie przewidziano w nim możliwość zaistnienia dwóch momentów powstania obowiązku podatkowego z tego samego tytułu.

Zgodnie z ww. przepisami obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia: z chwilą przyjęcia spadku lub jeżeli nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, z chwilą sporządzenia pisma, a w przypadku gdy pismem tym jest orzeczenie sądu, z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Z przepisów tych wynika, że przewidziane w nich rozwiązania nawzajem się uzupełniają, z tym, że z analizy poszczególnych uregulowań wynika, że różne są stany faktyczne, w jakich przepisy te znajdują zastosowanie.

W przypadku Wnioskodawczyni datą powstania obowiązku podatkowego będzie data prawomocności orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku po matce.

Zgłoszenie nabycia do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn następuje poprzez złożenie zeznania podatkowego.

Powyższe wynika z treści art. 17a ust. 1 ww. ustawy, według którego podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2 (obowiązek składania zeznań podatkowych nie dotyczy przypadków, w których podatek jest pobierany przez płatnika), złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 września 2011 r. w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2011 r. Nr 216, poz. 1276) ww. zgłoszenia dokonuje się na formularzu SD-3.

Należy jednak mieć na uwadze, że stosownie do art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Jeżeli spadkobierca i zapisobierca lub obdarowany został obciążony obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku (zapisu) lub darowizny, o ile polecenie zostało wykonane. W końcu do długów i ciężarów zalicza się również koszty ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów oraz poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczące spadków.

W związku z powyższym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9 637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej (art. 9 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Kwota wolna od podatku od spadków i darowizn ma szczególny charakter – nie dotyczy wartości jednorazowo otrzymanych rzeczy i praw majątkowych, lecz sumy ich wartości nabytych od jednej osoby lub po jednej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie – w analizowanym przypadku 2001 r. Zauważyć przy tym należy, że przy ustalaniu przekroczenia kwoty wolnej od podatku bierze się pod uwagę wszelkie nabycia rzeczy i praw majątkowych podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Obliczając podatek stosujemy kwoty wolne i skale podatkowe obowiązujące w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, według skal określonych w art. 15 ust. 1 ustawy. W przypadku nabywców zaliczanych do I grupy podatkowej skala ta wynosi:


| Kwoty nadwyżki w zł | Podatek wynosi 
| ponad | do 
| 1) od nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej 

|  | 10 278 | 3 % 
| 10 278 | 20 556 | 308 zł 30 gr i 5 % nadwyżki ponad 10 278 zł 
| 20 556 |  | 822 zł 20 gr i 7 % nadwyżki ponad 20 556 zł 


W ustawie o podatku od spadków i darowizn przewidziano również sytuacje, w których nabycie enumeratywnie wskazanych rzeczy lub praw majątkowych zwolnione jest od tego podatku. Zgodne z art. 4 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy, zwalnia się od podatku nabycie w drodze spadku lub darowizny budynku, w części zajętej przez osoby trzecie na podstawie umów najmu, do których mają zastosowanie przepisy o czynszu regulowanym, określonym w ustawie o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych.

Fakt uchylenia ww. ustawy o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych i zastąpienie jej ustawą z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 266 ze zm.) nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przy czym oceny w kwestii spełnienia warunków uprawniających do zwolnienia - co do zasady - należy dokonać na moment nabycia, czyli w przedmiotowej sprawie na dzień śmierci matki wnioskodawcy, która miała miejsce w 2001 r.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że po zmarłej w 2001 r. matce Wnioskodawczyni nabyła spadek w postaci udziału 1/2 nieruchomości – kamienicy, w której część mieszkań zajętych jest przez osoby trzecie. Osoby te zamieszkują w przedmiotowej nieruchomości na podstawie umów najmu, do których zastosowanie mają przepisy o czynszu regulowanym określonym w ustawie o najmie lokali mieszkalnych. Obecnie Wnioskodawczyni chce wystąpić do sądu o stwierdzenie nabycia spadku.

Mając na względzie treść przepisu art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., stwierdzić należy, że przy ustalaniu wysokości podatku od nabycia spadku, zwolnieniem tym można objąć tą część budynku, która jest zajęta przez lokatorów (osoby trzecie), do których mają zastosowanie przepisy o czynszu regulowanym, określonym w ustawie z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.