Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-951b/09/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-02-11
Teza: Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 3) oraz umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku (art. 15) mogą być opodatkowane tylko dochody otrzymane w Polsce?
Słowa kluczowe: Niemcy; praca-praca najemna; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2009 r. (data wpływu 16 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów ze stosunku pracy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i opodatkowania dochodów ze stosunku pracy. Wezwaniem z dnia 6 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się m.in. o wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego. Pismami z dnia 15 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 stycznia 2010 r.) oraz z dnia 8 lutego 2010 r. (data wpływu 8 lutego 2010 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pracownik Spółki, osoba fizyczna (obywatel Niemiec) nie posiadająca na terytorium RP centrum interesów osobistych i gospodarczych, która nie będzie przebywała na terytorium RP dłużej niż 183 dni osiąga również dochody na terytorium Niemiec. Pracownik ten w latach poprzednich przebywał w Polsce powyżej 183 dni i jego dochody otrzymane z Niemiec i z Polski były łącznie opodatkowane na terenie Polski.

Pracownik ten na pobyt czasowy zameldowany jest w Polsce, natomiast krajem w którym ma stałe miejsce zamieszkania są Niemcy i tam też znajduje się jego centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), a w szczególności rodzina, posiadane nieruchomości, inwestycje, znajomi itp.

W przedstawionej we wniosku sytuacji dochody pracownika otrzymane w Polsce dotyczą wynagrodzenia ze stosunku pracy. Pracownik jest również udziałowcem w Spółce i otrzymuje z tego tytułu dywidendę, która jest jednak opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%. Pracownik będzie przebywał na terenie Niemiec ponad 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się w danym roku podatkowym i tam będzie również wykonywał pracę ze stosunku pracy. Spółka jest pracodawcą, który będzie wypłacał wynagrodzenie. Pracodawca nie ma zakładu ani stałej placówki w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Pracownik będzie również wykonywał świadczenia w ramach umowy o pracę na rzecz innej spółki, również przez okres krótszy niż 183 dni w roku podatkowym.

W przesłanym uzupełnieniu wskazano, iż wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego w 2010 r.

Pracownik – obywatel Niemiec będzie wykonywał pracę na terenie Niemiec i Polski. Na terenie Polski będzie to praca wykonywana na rzecz Spółki przez okres nie przekraczający łącznie 183 dni w roku podatkowym podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 3) oraz umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku (art. 15) mogą być opodatkowane tylko dochody otrzymane w Polsce?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź w zakresie opodatkowania dochodów ze stosunku pracy. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy pracownik, o którym mowa we wniosku, podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągnie na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności – stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy – m.in. dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i w jego uzupełnieniu pracownik Spółki ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową) w Niemczech. W Polsce podlega zatem ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pracownik będzie świadczył pracę na terenie Polski i Niemiec. W Polsce będzie to praca wykonywana na rzecz Spółki przez okres nie przekraczający łącznie 183 dni w roku podatkowym podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym. Na terenie Niemiec pracownik będzie przebywał ponad 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się w danym roku podatkowym i tam będzie również wykonywał pracę ze stosunku pracy.

W myśl art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 3 ww. umowy postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, zwaną w tym ustępie "pracownikiem", oraz wypłacanego przez lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli praca ta wykonywana jest w tym drugim Państwie, i jeżeli:

1.  pracownik wykonuje w ramach pracy najemnej również usługi na rzecz osoby innej niż pracodawca, która kontroluje bezpośrednio lub pośrednio sposób wykonania tych usług, i
2.  pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej przez pracownika.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Niemczech, podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski.

Natomiast art. 15 ust. 2, z zastrzeżeniem ust. 3 tego artykułu umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracownika podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Niemczech, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule wyjątki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Niemczech) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Polsce).

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe opisane we wniosku oraz w jego uzupełnieniu, warunek określony w art. 15 ust. 2 lit. b umowy odnoszący się do kwestii wypłacania wynagrodzenia przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce nie jest spełniony. Pracodawca wypłacający wynagrodzenie ma siedzibę w Polsce. W konsekwencji więc, wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Polsce przez osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, czyli zarówno w Niemczech, jak i w Polsce.

W Polsce zatem opodatkowaniu podlega dochód z tytułu pracy tu wykonywanej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Niemczech, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 24 ust. 1 lit. a) umowy w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Republice Federalnej Niemiec, jeżeli nie mają zastosowania postanowienia w punkcie b), dochód uzyskiwany w Rzeczypospolitej Polskiej lub mienie położone w Rzeczypospolitej Polskiej, które zgodnie z niniejszą umową może podlegać opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej, podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru podatku niemieckiego.

Na podstawie art. 24 ust. 1 lit. d) umowy Republika Federalna Niemiec zastrzega sobie prawo do wzięcia pod uwagę dochodu i majątku wyłączonego z opodatkowania niemieckiego na podstawie niniejszej umowy, przy ustalaniu stawki podatku od pozostałego dochodu i majątku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.