Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.10.2021.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-05
Teza: Ustalenie konieczności stosowania przez Wnioskodawcę ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opłaty wstępnej i rat leasingowych oraz ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opłaty końcowej związanej z wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego.
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; leasing-raty leasingowe-wstępna rata leasingowa; leasing-umowa cesji leasingu-wykup przedmiotu umowy leasingu; opłata-opłata wstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wydatki dotyczące samochodów 
-Opłaty wynikające z umowy leasingu, najmu, dzierżawy samochodów osobowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 49a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.),uzupełnionym 22 września 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia konieczności stosowania przez Wnioskodawcę ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opłaty wstępnej i rat leasingowych oraz ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opłaty końcowej związanej z wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 26 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia konieczności stosowania przez Wnioskodawcę ograniczenia o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opłaty wstępnej i rat leasingowych oraz ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opłaty końcowej związanej z wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 7 września 2021 r.Znak: 0111-KDWB.4010.10.2021.1.KP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 15 września 2021 r.(data wpływu 22 września 2021 r.).

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka prowadzi działalność w zakresie świadczenia transportu drogowego towarów i na potrzeby prowadzonej działalności planuje zawrzeć umowę leasingu operacyjnego jako leasingobiorca. Przedmiotem umowy ma być samochód osobowy o wartości netto powyżej 300 tysięcy złotych. Okres umowy leasingu 36 miesięcy.

Przedmiot umowy leasingu spełnia definicję samochodu osobowego, o której mowa w art. 4a pkt 9a ustawy o CIT. Nie jest to pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 908 i 1086).

Na wartość samochodu będą składać się:

1) opłata wstępna i raty leasingowe z podziałem na kwotę netto plus podatek VAT,

2) odrębna opłata końcowa za wykup pojazdu - kwota wykupu netto plus podatek VAT.

Opłata za wykup pojazdu stanowi odrębne świadczenie wyodrębnione z opłat leasingowych dla finansującego. Tym samym opłata końcowa nie stanowi spłaty wartości samochodu osobowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że suma ustalonej opłaty wstępnej i rat leasingowych w planowanej umowie leasingu pomniejszona o podatek VAT nie odpowiada wartości początkowej samochodu osobowego mającego być przedmiotem umowy.

Opłaty wynikające z planowanej umowy, które składają się na wartość początkową samochodu to opłata wstępna, raty leasingu i opłata końcowa za wykup pojazdu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy limit kosztów podatkowych określony w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT należy zastosować tylko do opłaty wstępnej wraz z ratami leasingowymi?
2.  Czy do opłaty końcowej należy zastosować limit kosztów wynikający z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT do koszów podatkowych nie można zaliczyć odpisów amortyzacyjnych od wartości pojazdu przewyższającej kwotę 150 000 zł.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT nie zalicza się do kosztów podatkowych opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Natomiast jak wynika z art. 16 ust. 5c ustawy o CIT w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Z powyższych przepisów wynika, że koszty podatkowe dla opłat leasingu stanowiących spłatę wartości pojazdu podlegają ograniczeniu do kwoty 150 tys. złotych.

Jeżeli chodzi o limit kosztów podatkowych dla odpisów amortyzacyjnych od wartości pojazdu to wynosi on 150 tys. złotych i jest on odrębny od limitu dotyczącego opłat leasingowych.

W przedstawionym stanie przyszłym opłata wstępna plus raty leasingu jest świadczeniem odrębnym od opłaty końcowej tj. ceny za wykup pojazdu na własność która może być zrealizowana w zależności od woli leasingobiorcy.

Opłata końcowa nie wpływa na wartość opłaty wstępnej i rat leasingowych gdyż jest to dodatkowe świadczenie dla finansującego.

W związku z tym opłata końcowa, która stanowi de facto wykup pojazdu będzie objętą ograniczeniem kosztów na podstawie art 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Spółka będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych do wysokości 150 tys. zł które będą stanowić koszty podatkowe.

Reasumując do opłaty wstępnej i rat leasingowych należy stosować tylko limit kosztów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT a do opłaty końcowej (wykupowej) należy stosować limit kosztów o którym mowa w art 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop) pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że zgodnie z art. 4a pkt 9a updop, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym – oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

· klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

· z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,

1.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
2.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

· agregat elektryczny/spawalniczy,

· do prac wiertniczy,

· koparka, koparko-spycharka,

· ładowarka,

· podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

· żuraw samochodowy,

1.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

· pkt 4, odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a) 225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 908 i 1086),

b) 150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych;

· pkt 49a, dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Stosownie do art. 16 ust. 5a updop, poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 51, oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, jeżeli ten samochód został oddany przez podatnika do odpłatnego używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, a oddawanie w odpłatne używanie na podstawie takiej umowy stanowi przedmiot działalności podatnika (art. 16 ust. 5b updop).

Na podstawie art. 16 ust. 5c updop, w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Z treści art. 16 ust. 5d updop, w przypadku gdy umowa najmu, dzierżawy lub inna umowa o podobnym charakterze została zawarta na okres krótszy niż 6 miesięcy, przez wartość samochodu, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, rozumie się wartość przyjętą dla celów ubezpieczenia.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei art. 17a pkt 2 updop, stanowi, że ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

Stosownie do treści art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 17b ust. 2 updop, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1) art. 6,

2) przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,

3) art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

W związku z powyższym, co do zasady jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 17b updop, warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 17b ust. 2 updop, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym wydatki związane ze spłatą rat leasingowych.

Jak zostało już wcześniej wskazane, art. 16 ust. 1 pkt 4 updop, wprowadza limit od którego odpisy z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywane według zasad określonych w art. 16a-16m, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w myśl cytowanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 49a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających m.in. z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Odnosząc się do zadanych we wniosku pytań należy wskazać, że limit wynikający z art. 16 ust. 1 pkt 4 updop, będzie dotyczył ewentualnego wykupu samochodu osobowego (opłaty końcowej) na podstawie zawartej umowy leasingu tj. w przypadku dokonywania późniejszych odpisów amortyzacyjnych. Natomiast, wynikające z umowy leasingu operacyjnego opłaty, limitowane będą limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a updop.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy będą przysługiwać dwa limity odnoszące się do kwoty 150 000 zł w odniesieniu do zawartej umowy leasingu operacyjnego, tj. jeden wynikający z art. 16 ust. 1 pkt 49a updop (dotyczący opłaty wstępnej i rat leasingowych), a drugi określony w art. 16 ust. 1 pkt 4 updop dotyczący ewentualnych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych po wykupie przedmiotu umowy leasingu operacyjnego.

Należy jednak zauważyć, że z cytowanego art. 17b ust. 1 pkt 3 updop, jednoznacznie wynika, że aby określona umowa leasingu mogła być uznana za podatkową umowę leasingu operacyjnego – suma ustalonych w tej umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W tym też zakresie zauważyć trzeba, że nieuwzględnienie wskazanej we wniosku „opłaty końcowej”, tj. ceny wykupu przedmiotu leasingu w wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem umowy leasingu, spowodowałoby, że suma netto określonych w niej wartości byłaby niższa niż wartość początkowa przedmiotu leasingu, co tym samym wykluczałoby możliwość uznania wskazanej we wniosku umowy za podatkową umowę leasingu operacyjnego i zaliczenia wynikających z niej należności do kosztów podatkowych. W konsekwencji wskazana we wniosku „opłata końcowa” a więc cena sprzedaży przedmiotu leasingu – samochodu osobowego musi zostać uwzględniona w wartości samochodu osobowego w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 49a updop co zarazem oznacza, że opłata ta ma wpływ na obliczenie proporcji, o której mowa w tym przepisie.

Biorąc pod uwagę powyższe zastrzeżenie, stanowisko Wnioskodawcy, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.