Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-40/10/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-05
Teza: w zakresie momentu zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w sytuacji zmiany metody ewidencjonowania kosztów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; księgi-księgi rachunkowe; leasing; leasing-raty leasingowe; metoda-metoda memoriałowa; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 17 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w sytuacji zmiany metody ewidencjonowania kosztów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w sytuacji zmiany metody ewidencjonowania kosztów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Do dnia 31 grudnia 2008 r. prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów metoda memoriałową, określoną w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od 1 stycznia 2009 r. zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w księdze przychodów i rozchodów stosując tzw. metodę uproszczoną, określoną w art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którą może rozliczać wszystkie koszty w momencie ich poniesienia, czyli w całości w dacie wystawienia faktury lub innego dokumentu księgowego. W maju 2008 r. otrzymał od firmy leasingowej fakturę tytułem opłaty wstępnej od umowy zawartej na okres 60 miesięcy. Opłatę tą rozliczył proporcjonalnie do długości okresu, którego umowa dotyczy i zaliczył w koszty uzyskania przychodu 2008 r. w wysokości 7/60 ww. opłaty. Równocześnie ustalił, że na lata 2009-2013 będzie przypadać pozostała część opłaty wstępnej.

Pod datą 1 stycznia 2009 r. zaliczył w koszty uzyskania przychodów 12/60 z ww. opłaty wstępnej i również w latach następnych zamierza zaliczyć do kosztów i odpowiednio zaksięgować pod datą:

*   1 stycznia 2010 r. - 12/60 opłaty wstępnej,
*   1 stycznia 2011 r. - 12/60 opłaty wstępnej,
*   1 stycznia 2012 r. - 12/60 opłaty wstępnej,
*   1 stycznia 2013 r. - 5/60 opłaty wstępnej.

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż umowa leasingu nadal trwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisany sposób przyporządkowania kosztów do lat podatkowych przy zmianie sposobu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów jest zgodny prawem podatkowym czy też, w związku ze zmianą metody prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, powinien pod datą 1 stycznia 2009r. zaksięgować 53/60 opłaty wstępnej, która to wg poprzedniej metody została przeniesiona na następny okres?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo zmiany metody ujęcia kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z memoriałowej na uproszczoną, koszty udokumentowane fakturą z roku 2008 dotyczące lat 2008-2013 prawidłowo rozliczył w latach 2008 i 2009 oraz, w dalszym ciągu ma prawo, jako prawo nabyte, zaliczyć je proporcjonalnie do okresów których dotyczą.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania m.in. środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome,
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych.

Zgodnie z art. 23b ust 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. N 54, poz. 654 ze zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997r. Nr 26, poz. 143 ze zm.) - do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f- 23h.

Jeżeli zatem umowa leasingu, o której mowa we wniosku spełnia wszystkie warunki określone w art. 23b ww. ustawy, to poniesione przez korzystającego opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie umowy, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogły stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jednakże rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia, przez podmiot prowadzący księgę przychodów i rozchodów, ewidencjonujący zdarzenia gospodarcze metodą właściwą dla ksiąg rachunkowych, opłaty wstępnej do kosztów uzyskania przychodów należy brać pod uwagę zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 5 – 5d powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6 ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem, że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Stosownie natomiast do treści art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż maju 2008 r. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu, na mocy której uiścił opłatę wstępną, warunkującą zawarcie umowy, którą rozliczył proporcjonalnie do długości okresu którego umowa dotyczy i zaliczył do kosztów uzyskania przychodu 2008r. w wysokości 7/60 opłaty.

Z wniosku wynika również, iż Wnioskodawca do 31 grudnia 2008 r. prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów tzw. metodą memoriałową, zgodnie z zasadami określonymi cyt. powyżej przepisami art. 22 ust. 5-5c ww. ustawy. Natomiast z dniem 1 stycznia 2009 r. dokonał zmiany metody ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów na tzw. metodę uproszczoną, o której mowa w art. 22 ust. 4 cyt. ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i ww. przepisy prawa należy stwierdzić, iż opłaty wstępnej będącej kosztem pośrednim, nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona na ogół uiszczana jednorazowo, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia lub realizacji umowy leasingu. W sytuacji, gdy uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia i kontynuacji), to – z uwagi na tę właśnie rolę – należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

Z tego względu, podatnik stosujący do rozliczania kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej metodę właściwą dla ksiąg rachunkowych, opłaty o charakterze wstępnym powinien zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy. Opłata wstępna, pomimo że ponoszona jednorazowo, dotyczy bowiem całego czasu trwania umowy leasingowej.

Stwierdzić zatem należy, iż tak długo, jak Wnioskodawca, stosował metodę rozliczenia kosztów o której mowa w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien on koszt pośredni, jakim jest wstępna opłata leasingowa rozliczać w czasie, proporcjonalnie do okresu na jaki została zawarta umowa leasingu.

Zważywszy jednak, iż z dniem 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca dokonał zmiany metody ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na metodę określoną w cyt. powyżej art. 22 ust. 4 ww. ustawy, to winien on część nierozliczonej w roku 2008 opłaty wstępnej, w proporcji przypadającej na lata 2009 – 2013, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 22 ust. 6b ww. ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, jednorazowo z dniem 1 stycznia 2009 r. Jednocześnie w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, należy zamieścić zapis uzasadniający przyczynę jednorazowego ujęcia pozostałej do rozliczenia opłaty wstępnej w kosztach uzyskania przychodów. W takiej sytuacji należy zachować szczególną staranność, aby nie dopuścić do podwójnego obciążenia kosztów uzyskania przychodu tymi samymi wydatkami w różnych latach podatkowych.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.