Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.527.2021.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: Skutki podatkowe wystąpienia Wnioskodawcy jako wspólnika ze spółki jawnej.
Słowa kluczowe: przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka jawna; wspólnik; wspólnik-wystąpienie wspólnika; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 25 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 18 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia Wnioskodawcy jako wspólnika ze spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

1 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie. Wniosek uzupełniony został pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 18 sierpnia 2021 r.) .

W ww. wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest m.in. wspólnikiem w spółce jawnej A. Dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowuje według stawki liniowej na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca wniósł do spółki wkład pieniężny w wysokości 200 000 zł (słownie: dwieście tysięcy). Obecnie spółka ma trzech wspólników. Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach spółki w proporcji 50%. Wnioskodawca planuje do końca czerwca br. złożyć oświadczenie o wypowiedzeniu umowy spółki, tym samym planuje wystąpić ze spółki z końcem roku. Spółka nadal będzie funkcjonowała w dwuosobowym składzie.

Wystąpienie Wnioskodawcy ze spółki osobowej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedzi ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika przez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość jaką można uzyskać za spółkę).

Bilans ten zawierał będzie wszystkie składniki materialne i niematerialne wg cen rynkowych, które mają wartość wymierną w pieniądzu. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy zostanie wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu. Udział wypłacany wspólnikowi uwzględniał będzie wartość wniesionego wkładu.

Na przestrzeni lat funkcjonowania spółki wspólnicy nie pobierali całego wypracowanego i opodatkowanego zysku - zysk w części pozostawiany był w spółce.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podaje, że:

*   złożył przed końcem czerwca br. stosowne oświadczenie o wypowiedzeniu umowy spółki, co skutkuje wystąpieniem ze spółki na koniec roku,
*   kwestię rozliczenia i spłaty udziałów regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych, jak również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   w części środki, które otrzyma w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej podlegały przed wystąpieniem opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tj. nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, która w trakcie funkcjonowania spółki nie została mu wypłacona,
*   w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie ponosił wydatków, które nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów,
*   uzyskiwana przez niego nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, po opodatkowaniu przez lata funkcjonowania spółki została w części mu wypłacona. Inaczej mówiąc część dochodów wypracowanych przez spółkę została mu wypłacona z tytułu udziału w spółce.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca sformułował następujące pytania.

1.  Według jakiej stawki Wnioskodawca winien zapłacić podatek dochodowy z tytułu otrzymanych środków pieniężnych w związku z wystąpieniem (w drodze wypowiedzenia udziału) ze spółki? (pytanie sformułowane we wniosku)
2.  Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z wystąpieniem ze spółki środków pieniężnych odpowiadających jego udziałowi w majątku spółki dochód do opodatkowania należy pomniejszyć o:
    1.  uzyskaną przez Wnioskodawcę, przed wystąpieniem ze spółki nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wpłaty dokonane z tytułu udziału w spółce,
    2.  wartość zwróconego wkładu do spółki? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W sformułowanym we wniosku oraz w jego uzupełnieniu własnym stanowisku Wnioskodawca podaje, że jego zdaniem:

*   w zakresie pytania pierwszego - winien on zapłacić podatek według stawki 19 %, gdyż opisany w zdarzeniu przyszłym przychód jest przychodem z jego działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym.

*   w zakresie pytania drugiego - w przypadku otrzymania przez niego w związku z wystąpieniem ze spółki środków pieniężnych odpowiadających jego udziałowi w majątku spółki dochód do opodatkowania należy pomniejszyć o:
*   uzyskaną przez niego przed wystąpieniem ze spółki nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane mu z tytułu udziału w spółce,
*   wartość zwróconego wkładu do spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 28 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, ze zm.) przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) lub aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że wspólnikami spółki jawnej są wyłącznie osoby fizyczne. Wobec tego w myśl cytowanego art. 5b ust. 2 ww. ustawy opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzależniony jest natomiast od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 powyższej ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki (art. 14 ust. 2 pkt 16 tej ustawy).

Z przepisów tych wynika, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej, stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 30c ww. ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Należy wskazać, że środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki osobowej w związku z wystąpieniem ze spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, stanowią przychód z działalności gospodarczej. Inaczej mówiąc z otrzymanej kwoty należy wyłączyć tę część otrzymanych przez wspólnika kwot, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej otrzymana przez wspólnika. Tak ustalona kwota stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w ww. regulacji sformułowaniu „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, należy odwołać się do jego wykładni językowej. Przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200). Definicja pojęcia „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumą pieniędzy, uszczuplenie majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzeczy, prawa). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy.

Wobec tego za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział.

Ustalony w powyższy sposób dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sposób właściwy dla źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, stosownie do wybranej przez podatnika formy opodatkowania dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów.

Reasumując, zgodnie z regułą wynikającą z treści art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy najpierw ustalić łączną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania. Następnie kwotę tę pomniejsza się o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tak ustalona wartość podlega wyłączeniu z przychodów podlegających opodatkowaniu. Jeżeli kwota otrzymana przez wspólnika z tytułu jego wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zali¬czana do przychodów z działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast kwota ta jest większa, do przychodów z działalno¬ści gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę.

Przychód ten, pomniejszony o wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce jawnej, stanowi dochód podatkowy, o którym mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie wypłaty tych środków w sposób właściwy dla źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, stosownie do wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów, tj. w przypadku Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu 19% podatkiem liniowym na zasadach, o których mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). S

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.