Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.195.2022.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-06
Teza: W zakresie ustalenia, czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionej w niniejszym wniosku usługi wynajmu środowisk deweloperskich i testowych skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła.
Słowa kluczowe: licencja; pobór-pobór podatku; podmiot-podmioty powiązane; rezydencja-certyfikat rezydencji; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionej w niniejszym wniosku usługi wynajmu środowisk deweloperskich i testowych skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 maja 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.195.2022.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 czerwca 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi działalność usługową w branży technologii i usług informatycznych. Spółka zajmuje się tworzeniem oprogramowania komputerowego. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Zgodnie z nadanym PKWiU działalność Spółki została sklasyfikowana jako „Usługi przetwarzania danych; usługi zarządzania stronami internetowymi (hosting) oraz pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych” (PKWiU 63.11.1). Główną i jedyną działalnością Spółki jest działalność usługowa. Spółka nie prowadzi żadnej działalności przemysłowej.

Działalność Spółki nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Flagowym produktem Spółki jest oprogramowanie X (dalej: „X”). X jest uniwersalną platformą robotyzacji procesów wymagających rozumienia tekstu o unikalnym poziomie automatyzacji wdrożenia i obsługi. X umożliwia organizacjom przejście od ręcznej, czasochłonnej pracy do automatycznego rozumienia tekstu i podejmowania decyzji w ciągu kilku sekund.

X korzysta z unikatowego modelu językowego uwzględniającego układ, jak i świadomości kontekstowej 2D. X jest jedynym rozwiązaniem technologicznym, które przetwarza zarówno nieustrukturyzowane dokumenty tekstowe, jak i częściowo ustrukturyzowane. X nie tylko kategoryzuje - ale także interpretuje dokumenty i podejmuje związane z tym decyzje - na podstawie treści i kontekstu, zapewnia precyzję na poziomie człowieka, może być dostosowane do nowych przypadków użycia przez osoby niebędące ekspertami, jest niezależne od języka i obszaru zastosowania.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa od podmiotu niemieckiego, posiadającego siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec (dalej: „Kontrahent”), usługę wynajmu środowisk do przetwarzania danych (środowisk deweloperskich i testowych) w zakresie przetwarzania języka naturalnego. Na ww. usługę składa się usługa wynajmu przestrzeni w chmurze internetowej tzw. "hosting" jak również przestrzeń w celu udostępnienia klientom platformy X w modelu SaaS za pośrednictwem internetu (dostęp do platformy bez licencji). Hosting rozumiany jest jako oddanie do dyspozycji Spółki określonej objętości dysku serwera komputerowego w celu przechowywania na nim baz danych Spółki.

Nabywana usługa ma charakter standardowy tzn. Spółka płaciła za dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem m.in. przeglądarki www. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach Spółki, a bezpośrednio na zdalnych serwerach Kontrahenta.

Usługa jest nabywana w celu realizacji projektu w zakresie robotyzacji procesów biznesowych opartych o tekst z wykorzystaniem metod sztucznej inteligencji i głębokich sieci neuronowych.

Kontrahent nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski, tym samym nie posiada on na terytorium Polski stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadziłby swoją działalność. Wnioskodawca dysponuje certyfikatem rezydencji podatkowej podmiotu niemieckiego.

Klienci platformy X w modelu SaaS uzyskują dostęp do platformy X w chmurze, dzięki czemu pozyskują informacje z przetworzonych przez platformę X dokumentów, np. fakty, daty, liczby, dane, podpisy, wątki, znaczenia, pieczątki, osoby, nazwy, itp.

W celu świadczenia usługi X, Wnioskodawca:

1\. Wynajmuje wirtualną przestrzeń udostępnianą przez serwery Kontrahenta, na których tworzona jest usługa X jako platforma do usług chmurowych (chmura jako przestrzeń wirtualna czyli miejsce danych cyfrowych),

2\. Spółka w ramach świadczenia usług uruchamia/udostępnia klientowi platformę X w chmurze, szkoli analityków biznesowych klienta jak uczyć modele sztucznej inteligencji platformy X, w oparciu o uczenie maszynowe i sieci neuronowe. Modele na podstawie analizy kontekstowej dokonują kategoryzacji, interpretacji, decyzji i rozumienia treści oraz analizy kontekstu pism ustrukturyzowanych, częściowo ustrukturyzowanych, nieustrukturyzowanych, dzięki czemu można z tych pism uzyskać informacje w postaci nadającej się do zapisania w bazach danych lub dalszej automatyzacji w środowiskach RPA (robotic proces automation),

3\. Platforma X jako usługa dla klienta polega na:

3.1. zaczytywaniu różnego rodzaju dokumentów,

3.2. przetworzeniu dokumentów przez OCR (optyczne rozpoznawanie znaków) do postaci tekstowej,

3.3. ekstrakcji i klasyfikacji odpowiednich pól dokumentu do postaci ustrukturyzowanej,

3.4. po uzyskiwaniu z tych dokumentów pożądanych przez klienta informacji, np. daty, liczby, dane, podpisy, wątki, znaczenia, pieczątki, osoby, nazwy - następuje przesłanie ich w uzgodniony w umowie sposób do klienta.

Za pośrednictwem platformy X poddawane są przetwarzaniu i interpretacji różnego rodzaju dokumenty takie jak faktury, pisma, rachunki, listy przewozowe, formularze, umowy, zestawienia, które mogą być typu ustrukturyzowanego, częściowo ustrukturyzowanego, nieustrukturyzowanego. Kontrahent w ramach świadczonej usługi nie przetwarza danych (tym zajmuje się Spółka), a jedynie udostępnia przestrzeń, w której Spółka zamieszcza swoje produkty klientom.

Platforma X adresowana jest do przedsiębiorstw o dużych wolumenach dokumentów (20, 30 tys. miesięcznie), np. banki, kancelarie prawne, firmy windykacyjne, sądy, urzędy, fundusze powiernicze, inne instytucje i przedsiębiorstwa.

Do skorzystania z platformy X wymagane jest specyficzne środowisko (np. RPA), w którym ona działa. Takie środowisko udostępnia Spółce Kontrahent. Z uwagi na jej dużą specjalizację nie jest to usługa dostępna publicznie, a ze względu na możliwość wystąpienia w opracowanych dokumentach danych poufnych, wrażliwych lub danych osobowych, wymagane jest zapewnienie bezpiecznego połączenia, np. VPN.

Model SaaS w chmurze (software as a service, czyli oprogramowanie jako usługa) to model usługi chmury obliczeniowej, umożliwiający klientowi wykorzystanie platformy X uruchomionej na infrastrukturze chmury, dostarczanej przez Wnioskującego, dostępnej na różnych urządzeniach, za pośrednictwem np. przeglądarki internetowej lub klienta aplikacji, oraz w przypadku której klient nie zarządza ani nie kontroluje infrastruktury chmury, w tym sieci, serwerów, systemów operacyjnych, pamięci masowej, a nawet parametrów konfiguracyjnych aplikacji, z wyjątkiem ograniczonych ustawień konfiguracji aplikacji specyficznych dla klienta. Oznacza to, że cały serwis jest po stronie Wnioskującego i dostarcza on ‘software’ wraz z ‘service’ klientowi.

Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich oprogramowania X. Wnioskodawca nie przenosi praw autorskich na klienta w żadnym sposobie sprzedaży dostępu do oprogramowania X.

### Pytanie

Czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionej w niniejszym wniosku usługi wynajmu środowisk deweloperskich i testowych skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego podmiotowi niemieckiemu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.), dalej: „ustawy o CIT”, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 12 ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) (dalej: umowa polsko-niemiecka) przez należności licencyjne należy rozumieć wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

W przedmiotowej sprawie kluczowe jest określenie, co należy rozumieć przez pojęcie „urządzenie przemysłowe”.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż zarówno ustawa o CIT, jak i umowa polsko-niemiecka, nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego, w związku z czym należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

W wyroku NSA w Warszawie z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1476/10, wskazano, że: „(\`(...)\`) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę, urządzenie przeładunkowe, transportowe („Słownik Języka Polskiego”, PWN Warszawa 1996 r., tom III, str. 575), zaś przymiotnik „przemysłowy” oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle („Mały słownik języka polskiego”, PWN Warszawa 1995 r.)”.

W świetle powyższego przez „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną. Z kolei komputer to urządzenie elektroniczne sterowane przez program, przetwarzające informacje zapisane cyfrowo, służące do porządkowania i wyszukiwania danych oraz sterowania pracą innych urządzeń.

Co więcej, w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że zastosowanie komputera jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji (por. wyrok NSA z 21 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1476/10, wyrok WSA we Wrocławiu z 8 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1857/09).

Serwer to program komputerowy lub urządzenie, które umożliwia funkcjonowanie innych programów lub urządzeń. Jego celem jest gromadzenie oraz udostępnienie danych i zasobów znajdujących się na dysku. Z definicji znajdującej się w Słowniku Języka Polskiego PWN, „serwer to komputer lub program przeznaczony do obsługi użytkowników przez udostępnienie ich komputerom swoich zasobów i wykonanie otrzymanych poleceń”.

W niniejszej sprawie Spółka nabywa od podmiotu niemieckiego usługę wynajmu środowisk do przetwarzania danych (środowisk deweloperskich i testowych) w zakresie przetwarzania języka naturalnego. Na ww. usługę składa się usługa wynajmu przestrzeni w chmurze internetowej tzw. „hosting” jak również przestrzeń w celu udostępnienia klientom platformy X w modelu SaaS za pośrednictwem internetu (dostęp do platformy bez licencji). Hosting polega na udostępnianiu przez dostawcę usług internetowych zasobów serwerowni. Tym samym, Spółka uzyskuje prawo do użytkowania miejsca na serwerze będącego własnością Kontrahenta. Spółka nie korzysta z samego serwera lecz z przestrzeni udostępnianej przez ten serwer.

Nabywana usługa ma charakter standardowy tzn. Spółka płacił za dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem m.in. przeglądarki www. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach Spółki, a bezpośrednio na zdalnych serwerach Kontrahenta. Usługa jest nabywana w celu realizacji projektu w zakresie robotyzacji procesów biznesowych opartych o tekst z wykorzystaniem metod sztucznej inteligencji i głębokich sieci neuronowych.

Spółka zwraca uwagę na aspekt funkcjonalny wynajmowanych serwerów. Nie wystarczy stwierdzić, że służą one do określonych czynności i przez to są to urządzenia przemysłowe, ale istotne jest do jakich czynności służą. W sprawie nie jest sporne, że serwery nie są wykorzystywany bezpośrednio w produkcji. Wnioskodawca nie jest bowiem spółką produkcyjną lecz spółką świadczącą usługi informatyczne. Niewątpliwie produkty, które Spółka oferuje swoim klientom nie są towarami lecz usługami. Tym samym, nie można uznać, że serwer, z którego korzysta Spółka stanowi urządzenie przemysłowe.

Zastosowanie komputera (którym jest serwer) jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Przeciwnie przemysł jest jedynie jedną z dziedzin, w której wykorzystywane są komputery (komputery wykorzystuje się w badaniach naukowych, przy pracach biurowych, handlu, w działalności artystycznej itp.), przy czym sam komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Serwer może sterować urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle, mogą być częścią składową urządzania przemysłowego. Przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o kryterium przeznaczenia.

Reasumując należy stwierdzić, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć jako „składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów”. Takim zaś urządzeniem nie jest serwer komputerowy wykorzystywany przez Spółkę.

W ocenie Spółki serwer, który nie jest bezpośrednio wykorzystywany w produkcji, nie można uznać za urządzenie przemysłowe.

Należy w tym miejscu wskazać, że przepis art. 12 ust. 3 Umowy polsko-niemieckiej wymienia szczególne rodzaje rzeczy, które poddaje opodatkowaniu. Jak widać nie poddaje każdego wyrobu wykorzystywanego w działalności gospodarczej. Wymienia dobra materialne, jak i niematerialne w tym przepisie. Wśród dóbr materialnych zawęża je do urządzeń, które następnie zalicza do poszczególnych dziedzin, w których te urządzenia są wykorzystywane. Wymienia urządzenia przemysłowe, handlowe i naukowe. Tak więc wyspecyfikowanie określonej kategorii urządzeń jest wyraźne.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa wynajmu środowisk deweloperskich i testowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Pomimo iż wynajęcie ww. środowisk jest niezbędne do świadczenia usług przez Spółkę swoim klientom, to serwer, który udostępnia przestrzeń nie może zostać uznany za urządzenie przemysłowe skoro nie jest częścią urządzenia przemysłowego.

Treść przepisu art. 12 ust. 3 Umowy polsko-niemieckiej wyraźnie nie uzależnia opodatkowania od rodzaju działalności podatnika lub sposobu wykorzystania wynajmowanych urządzeń, lecz od ich rodzaju określonego przez wskazanie zasadniczego przeznaczenia tych urządzeń. W konsekwencji przychód Kontrahenta uzyskany z wynajmu wirtualnej przestrzeni nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych u źródła w Polsce.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych oraz w wyrokach sądów administracyjnych m.in.:

\- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 czerwca 2015 r., Znak: ILPB4/4510-1-108/15-2/DS, w której stwierdził on, że: „W niniejszej sprawie przedmiotem umowy zawartej z kontrahentem niemieckim w ramach hostingu jest umożliwienie Wnioskodawcy korzystania z określonych funkcjonalności infrastruktury informatycznej będącej w dyspozycji kontrahenta zagranicznego (dysku serwera komputerowego), tj. prawa do wykorzystania określonej przestrzeni dyskowej serwera (nazewnictwo umowy nie ma przy tym znaczenia, istotna jest istota, treść czynności prawnej). Za tę usługę Wnioskodawca wypłaca na rzecz kontrahenta z Niemiec wynagrodzenie. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że czym innym jest korzystanie lub prawo do korzystania z danego urządzenia, a czym innym uzyskanie jedynie możliwości korzystania z określonych funkcji, funkcjonalności, które zapewnia dane urządzenie (bez jego fizycznego udostępnienia). Należy zatem uznać, że należności będące przedmiotem wniosku nie mieszczą się także w pojęciu należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej (\`(...)\`) Wobec tego należy stwierdzić, że z tytułu wypłaty wynagrodzenia za usługę hostingu, której istotę stanowi umożliwienie Wnioskodawcy wykorzystania określonej objętości dyskowej serwera komputerowego, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,

\- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2013 r., Znak: IPPB5/423-307/13-2/AJ,

\- w wyroku NSA z 18 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1394/16,

\- w wyroku WSA we Wrocławiu z 23 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1330/11,

\- w wyroku NSA z 5 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 820/12,

\- w wyroku WSA w Bydgoszczy z 10 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 1112/14,

\- w wyroku NSA z 8 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1115/19.

Nie ulega wątpliwości, że serwer komputerowy (miejsce na dysku serwera komputerowego), w zakresie funkcjonalnym nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest przeznaczony do procesu produkcji, wykorzystywany jest natomiast do przechowywania na nim baz danych oraz do udostępniania klientom platformy X w modelu SaaS za pośrednictwem internetu.

Podsumowując:

\- urządzeniem przemysłowym będzie tylko takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną,

\- komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem przemysłowym biorącym udział w procesie produkcji,

\- serwer udostępniając wirtualną przestrzeń w celach jej najmu nie wypełnia definicji urządzenia przemysłowego, gdyż zakres wykonywanych na nim czynności jest zupełnie odmienny od funkcji produkcyjnych,

\- usługa udostępnienia miejsca oraz zasobów serwera w postaci wirtualnej przestrzeni pamięci komputerowej wyklucza zakwalifikowanie jej jako oddania do użytkowania urządzenia przemysłowego - zastosowanie takich urządzeń jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu,

\- usługa najmu miejsca na dysku serwera komputerowego nie jest przeznaczona do obsługi procesu produkcji i nie jest z nim ściśle powiązana funkcjonalnie.

Mając na względzie przytoczone wyżej argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że użytkowany przez Wnioskodawcę dysk serwera komputerowego w ramach usługi wynajmu środowisk deweloperskich i testowych nie jest urządzeniem przemysłowym ze względu na fakt, że nie spełnia on w opisanym stanie faktycznym zadań przemysłowych, nie biorąc udziału w procesie produkcji. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego podmiotowi niemieckiemu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zakres podmiotowy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT,

podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT,

za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 ustawy o CIT,

podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

– ustala się w wysokości 20% przychodów; \`(\`(...)\`)\`.

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT,

stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Na podstawie art. 22b ustawy o CIT,

zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczypospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoja siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT,

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z kolei zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT,

jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę, 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, 2 000 000 zł:

1\. z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2\. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT,

przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1\. posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2\. po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponadto, podkreślenia wymaga, że weryfikacja powinna się odbywać z należytą starannością.

Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatki wymagana jest po stronie płatnika bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowego kwotę 2.000.000 zł.

Należy zauważyć, że w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT mieszczą się m.in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Według słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”.

Podobnie według Słownika Języka Polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegająca na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (słownik języka polskie www.sjp.pwn.pl).

W zakresie pojęcia „przemysł” mieści się także przemysł paliwowo-energetyczny rozumiany jako „dział gospodarki zajmujący się wydobywaniem surowców energetycznych takich jak: węgiel, ropa naftowa i gaz ziemny oraz przetwarzaniem ich w elektrowniach i rafineriach” (por. serwis internetowy wikipedia.org).

Pojęcia przemysłowy, handlowy oznaczają odpowiednio – związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.

Zatem pojęcie „urządzenie przemysłowe, naukowe lub handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług oraz nauką, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z 6 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1773/16 oraz z 5 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1540/16) przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. W wersji anglojęzycznej Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych, a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej.

Na powyższe wskazuje także NSA w wyroku z 17 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1308/17 „\`(\`(...)\`)\` Pojęciem „urządzenie przemysłowe” posługuje się zarówno umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w art. 12 ust. 3, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 pkt 1. \`(\`(...)\`)\` Poszukując znaczenia tego określenia trzeba mieć na względzie, że wykładnia językowa, korzystając ze znaczeń przypisywanych poszczególnym słowom i zwrotom, musi uwzględniać tę cechę języka, że określone znaczenie przypisywać można zarówno poszczególnym wyrazom, jak i zwrotom, zdaniom i zespołem zadań. Każdy wyraz tekstu prawnego może mieć jedno lub więcej znaczeń, a znaczenie zwrotu zbudowanego z kilku wyrazów nie zawsze jest sumą tych znaczeń tych wyrazów. Znaczenie określonego zwrotu użytego w treści przepisu może być ponadto zdeterminowane sposobem ulokowania go w treści zdania, w który został użyty (por. B. Brzeziński „Wykładnia prawa podatkowego”, Gdańsk 2013 r., s. 28). Przy wykładni określenia „urządzenie przemysłowe” trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. Część przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odnosząca się do urządzeń przemysłowych dotyczy wyodrębnionego zbioru rzeczy (urządzeń), których użytkowanie lub prawo użytkowania rodzi określone w tym przepisie konsekwencje podatkowe. Umieszczony między przecinkami zwrot normatywny „w tym również środka transportu”, mający charakter zwrotu wtrąconego, informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych zawarte są także środki transportu (por. NSA z dnia 3 kwietnia 2012 r., II FSK 1933/10). W tej sytuacji, wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście updop, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do „urządzeń przemysłowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop zależy od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy tego w jaki sposób urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane”.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2416/14 „\`(\`(...)\`)\` Wyjaśniając sens tego pojęcia nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego pojęć: „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście Umowy i ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego odkodowanie znaczenia słownikowego tych wyrazów i to odrębnie każdego z nich, bez uwzględnienia całego fragmentu treści przepisu, prowadzi do błędnych wniosków. Skoro urządzeniami przemysłowymi są środki transportu, urządzenie handlowe czy też urządzenie naukowe, za chybione trzeba również uznać odwoływanie się przy poszukiwaniu pojęcia urządzenia przemysłowego do KŚT (Klasyfikacji Środków Trwałych). Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. Autor skargi kasacyjnej odwołując się do wersji anglojęzycznej Modelowej konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zwrócił uwagę, że pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej. Odpowiada temu definicja w polskiej ustawie podatkowej, w której do urządzeń przemysłowych zalicza się środki transportu oraz urządzenia naukowe i handlowe. Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji. \`(\`(...)\`)\`”

Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia „przemysłowego, handlowego lub naukowego” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego i detalicznego), czy nauki.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywa od podmiotu niemieckiego, posiadającego siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, usługę wynajmu środowisk do przetwarzania danych (środowisk deweloperskich i testowych) w zakresie przetwarzania języka naturalnego. Na ww. usługę składa się usługa wynajmu przestrzeni w chmurze internetowej tzw. „hosting” jak również przestrzeń w celu udostępnienia klientom platformy X w modelu SaaS za pośrednictwem internetu (dostęp do platformy bez licencji). Hosting rozumiany jest jako oddanie do dyspozycji Spółki określonej objętości dysku serwera komputerowego w celu przechowywania na nim baz danych Spółki.

Nabywana usługa ma charakter standardowy tzn. Spółka płaciła za dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem m.in. przeglądarki www. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach Spółki, a bezpośrednio na zdalnych serwerach Kontrahenta.

Usługa jest nabywana w celu realizacji projektu w zakresie robotyzacji procesów biznesowych opartych o tekst z wykorzystaniem metod sztucznej inteligencji i głębokich sieci neuronowych.

Kontrahent nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski, tym samym nie posiada on na terytorium Polski stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadziłby swoją działalność. Wnioskodawca dysponuje certyfikatem rezydencji podatkowej podmiotu niemieckiego.

Klienci platformy X w modelu SaaS uzyskują dostęp do platformy X w chmurze, dzięki czemu pozyskują informacje z przetworzonych przez platformę X dokumentów, np. fakty, daty, liczby, dane, podpisy, wątki, znaczenia, pieczątki, osoby, nazwy, itp.

W celu świadczenia usługi X, Wnioskodawca:

1\. Wynajmuje wirtualną przestrzeń udostępnianą przez serwery Kontrahenta, na których tworzona jest usługa X jako platforma do usług chmurowych (chmura jako przestrzeń wirtualna czyli miejsce danych cyfrowych),

2\. Spółka w ramach świadczenia usług uruchamia/udostępnia klientowi platformę X w chmurze, szkoli analityków biznesowych klienta jak uczyć modele sztucznej inteligencji platformy X, w oparciu o uczenie maszynowe i sieci neuronowe. Modele na podstawie analizy kontekstowej dokonują kategoryzacji, interpretacji, decyzji i rozumienia treści oraz analizy kontekstu pism ustrukturyzowanych, częściowo ustrukturyzowanych, nieustrukturyzowanych, dzięki czemu można z tych pism uzyskać informacje w postaci nadającej się do zapisania w bazach danych lub dalszej automatyzacji w środowiskach RPA (robotic proces automation),

3\. Platforma X jako usługa dla klienta polega na:

3.1. zaczytywaniu różnego rodzaju dokumentów,

3.2. przetworzeniu dokumentów przez OCR (optyczne rozpoznawanie znaków) do postaci tekstowej,

3.3. ekstrakcji i klasyfikacji odpowiednich pól dokumentu do postaci ustrukturyzowanej,

3.4. po uzyskiwaniu z tych dokumentów pożądanych przez klienta informacji, np. daty, liczby, dane, podpisy, wątki, znaczenia, pieczątki, osoby, nazwy - następuje przesłanie ich w uzgodniony w umowie sposób do klienta.

Za pośrednictwem platformy X poddawane są przetwarzaniu i interpretacji różnego rodzaju dokumenty takie jak faktury, pisma, rachunki, listy przewozowe, formularze, umowy, zestawienia, które mogą być typu ustrukturyzowanego, częściowo ustrukturyzowanego, nieustrukturyzowanego. Kontrahent w ramach świadczonej usługi nie przetwarza danych (tym zajmuje się Spółka), a jedynie udostępnia przestrzeń, w której Spółka zamieszcza swoje produkty klientom.

Platforma X adresowana jest do przedsiębiorstw o dużych wolumenach dokumentów (20, 30 tys. miesięcznie), np. banki, kancelarie prawne, firmy windykacyjne, sądy, urzędy, fundusze powiernicze, inne instytucje i przedsiębiorstwa.

Do skorzystania z platformy X wymagane jest specyficzne środowisko (np. RPA), w którym ona działa. Takie środowisko udostępnia Spółce Kontrahent. Z uwagi na jej dużą specjalizację nie jest to usługa dostępna publicznie, a ze względu na możliwość wystąpienia w opracowanych dokumentach danych poufnych, wrażliwych lub danych osobowych, wymagane jest zapewnienie bezpiecznego połączenia, np. VPN.

Model SaaS w chmurze (software as a service, czyli oprogramowanie jako usługa) to model usługi chmury obliczeniowej, umożliwiający klientowi wykorzystanie platformy X uruchomionej na infrastrukturze chmury, dostarczanej przez Wnioskującego, dostępnej na różnych urządzeniach, za pośrednictwem np. przeglądarki internetowej lub klienta aplikacji, oraz w przypadku której klient nie zarządza ani nie kontroluje infrastruktury chmury, w tym sieci, serwerów, systemów operacyjnych, pamięci masowej, a nawet parametrów konfiguracyjnych aplikacji, z wyjątkiem ograniczonych ustawień konfiguracji aplikacji specyficznych dla klienta. Oznacza to, że cały serwis jest po stronie Wnioskującego i dostarcza on ‘software’ wraz z ‘service’ klientowi.

Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich oprogramowania X. Wnioskodawca nie przenosi praw autorskich na klienta w żadnym sposobie sprzedaży dostępu do oprogramowania X.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że w opinii Organu interpretacyjnego serwery z których korzysta Wnioskodawca w ramach wskazanych we wniosku usług wynajmu środowisk deweloperskich i testowych, polegających na udostępnianiu przez dostawcę usług internetowych zasobów serwerowni należy zaliczyć do kategorii urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Infrastruktura informatyczna zarówno w wymiarze fizycznym jak i wirtualnym stanowi mechanizm lub zespół elementów służących do wykonywania określonych czynności, tym samym należy ją traktować jako urządzenie przemysłowe.

W konsekwencji wynagrodzenie za usługę wynajmu środowisk do przetwarzania danych (środowisk deweloperskich i testowych) w zakresie przetwarzania języka naturalnego, na którą składa się usługa wynajmu przestrzeni w chmurze internetowej tzw. „hosting” jak również przestrzeń w celu udostępnienia klientom platformy X w modelu SaaS za pośrednictwem internetu (dostęp do platformy bez licencji) polegają na wynajmie serwera i w przedstawionym powyżej rozumieniu mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Organu potwierdzają także uregulowania traktatowe umów, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jak wynika z wniosku, usługi wynajmu środowisk do przetwarzania danych (środowisk deweloperskich i testowych) w zakresie przetwarzania języka naturalnego w tym hostingowe nabywane są od kontrahenta który ma siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

Umowa zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90 dalej: „umowa polsko-niemiecka”), w art. 12 ust. 3 wskazuje, że „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

W tym miejscu wskazać należy, że postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD. Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo dodania do art. 12 ust. 2 słów „za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych” (pkt 40 Komentarza OECD do art. 12). Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności również dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzeń przemysłowych.

Kwestia będąca przedmiotem rozpoznania dotyczy bowiem art. 12 UPO, a więc aktu normatywnego należącego do prawa międzynarodowego publicznego, które posiada własne, odrębne i dla siebie swoiste dyrektywy wykładni prawa (por. np.: L. Ehrlich, Interpretacja traktatów, Warszawa 1957, s. 75 i n.; A. Kozłowski, Interpretacja traktatu międzynarodowego w świetle jego kontekstu, Warszawa 2002, s. 25 i n.). Dyrektywy te zostały częściowo zawarte w Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74, poz. 439, dalej w skrócie: KWPT). Nawet gdyby któreś z państw nie było stroną KWPT, to zawarte w niej normy prawa międzynarodowego miałyby charakter wiążący, gdyż zgodnie z orzeczeniem Międzynarodowego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 września 1997 r. w sprawie Gabčikovo-Nagymaros (Węgry vs. Słowacja) Konwencja zawiera normy powszechnie obowiązującego międzynarodowego prawa zwyczajowego (por.: International Court of Justice Reports 1997, s. 61 i n.). Tym samym obowiązują wszystkie podmioty prawa międzynarodowego, nawet te, które literalnie nie są związane postanowieniami tej umowy.

W myśl art. 31 ust. 1 ww. Konwencji traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu. Zatem odmiennie niż w porządku prawa krajowego, dyrektywy wykładni umów międzynarodowych nakazują w procesie wykładni uwzględnić zawsze nie tylko wykładnię językową, ale nawet w sytuacji językowej jasności postanowień umowy, sięgnąć po wykładnię funkcjonalną (por. wyroki II FSK 1398/10, II FSK 917/08).

Treść danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy interpretować zgodnie z ww. wskazówkami wymienionymi w ww. art. 31 KPWT.

Przy wykładni użytych w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania pojęć nie można nadto pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy (art. 31 ust. 3 lit. c KPWT). W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że Polska jest stroną Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz.U. z 1998 r., nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich – Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku – zaleca, aby organy podatkowe państw-sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach. Tym samym dokonując wykładni umowy polskie organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Nadto należy zauważyć, że postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż ze względu na szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (por. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000).

Podkreślić zatem należy, że w wersji anglojęzycznej Konwencji Modelowej OECD (OECD Model Tax Convention on Income and on Capital), pojęciu urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”.

Pojęcie „commercial” ma szersze znaczenie niż polski przymiotnik „handlowy” i oznacza również „komercyjny” (por. np. megaslownik.pl.), czyli związany z działalnością nastawioną na osiągnięcie zysku (por. sjp.pwn.pl).

W związku z tym w publikacjach OECD problem „szerokości” rozumienia urządzenia przemysłowego, handlowego i naukowego nie występuje. Akcentuje się, że w pojęciu należności licencyjnych (royalties) mieści się wykorzystywanie urządzeń w celach profesjonalnych, komercyjnych, w odróżnieniu od wykorzystywania dla celów prywatnych, osobistych. Jako drugą przesłankę akcentuje się konieczność fizycznego dysponowania, posiadania danego urządzenia przez korzystającego (physical possession).

Natomiast w Raporcie będącym załącznikiem do Komentarza do Konwencji OECD (wersja pełna 2012 r., publ. w serwisie internetowym oecd.org, Raport R2) zatytułowanym „The Taxation of Income Derived from the Leasing of ICS (Industrial, Commercial or Scientific – przyp. Organu podatkowego) Equipment” (Opodatkowanie dochodu pochodzącego z wynajmu urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych) jednoznacznie wskazano w pkt 10 lit. a) typowe przedmioty wynajmu: „office equipment, motor cars, containers, computers and plant”, czyli „urządzenia biurowe, samochody, kontenery, komputery, urządzenia fabryczne”.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji OECD pojęcie urządzenia „ICS”, czyli urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego jest kategorią nierozdzielną, oznaczającą urządzenia wykorzystywane w działalności o charakterze komercyjnym, profesjonalnym zarówno w działalności stricte przemysłowej, jak i szeroko rozumianej działalności handlowo-usługowej lub naukowej (w tym w działalności podmiotów świadczących usługi transportowe, telekomunikacyjne, budowlane, a także w energetyce, ciepłownictwie itp.).

Za taką interpretacją przemawia również nie tylko wykładnia literalna art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (użyto sformułowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu), ale także wykładnia celowościowa tego przepisu. Bez wątpienia bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z wynajmu, leasingu i innych praw do użytkowania określonych urządzeń przez podmioty zagraniczne w Polsce. W orzecznictwie podkreśla się, że przyjęcie „wąskiego” rozumienia pojęcia „urządzenia przemysłowego” prowadziłoby do wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby zagraniczne z tytułu używanych w szerokim zakresie przez krajowe podmioty gospodarcze różnego rodzaju urządzeń przemysłowych, stanowiących własność kontrahentów zagranicznych, co byłoby oczywiście sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 ustawy o CIT.

Również konstrukcja i brzmienie tego artykułu włączającego jednoznacznie do urządzeń przemysłowych środki transportu wskazuje, że wykładnia zawężająca rozumienie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego tylko do związanego z wąsko rozumianym przemysłem lub handlem nie znajduje logicznego uzasadnienia (inaczej urządzenie transportowe nie mogłoby być uznane za przemysłowe).

Zarówno analiza konstatacji Komitetu ds. Podatkowych OECD odnoszących się do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jak i ww. orzecznictwa sądowego nie pozostawia zatem wątpliwości, że pojęcie „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” należy rozumieć szeroko i że pojęcie to obejmuje nie tylko urządzenia przemysłowe (w tym energetyczne), ale także m.in. urządzenia transportowe, budowlane, biurowe, komputerowe czy telekomunikacyjne.

Stąd nie ma wątpliwości na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego, że do kategorii „ICS equipment” (czyli urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych) zalicza się:

\- statki, samoloty, samochody i inne pojazdy, dźwigi (ang. cranes), kontenery, rurociągi, okablowanie – por. Komitet Ekspertów (ONZ) ds. Współpracy Międzynarodowej w Sprawach Podatkowych na 14 sesji – Nowy Jork 3-6 kwietnia 2017 r., Possible Amedments to the Commentary on Article 12 (Royalties); także wyrok NSA II FSK sygn. akt 1540/16;

\- zwyżki teleskopowe – por. wyroki NSA sygn. akt II FSK 1828/16; II FSK 1491/16; II FSK 1422/16,

\- zwyżki montażowe oraz wózki widłowe – por. wyroki NSA sygn. akt II FSK 1166/16, II FSK 1018/16, II FSK 931/16;

\- teleskopowe wózki widłowe – por. wyrok NSA sygn. akt II FSK 1139/16;

\- kontenery, samochody ciężarowe, statki – pkt 5 Raportu 2 „The taxation of income derived from the leasing of ICS equipment” w wersji pełnej Komentarza do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD;

\- sprzęt biurowy, samochody, kontenery, komputery, urządzenia fabryczne, zakładowe – ang. plant – por. pkt 10 lit. a Raportu „The taxation of income derived from the leasing of ICS equipment” w wersji pełnej Komentarza do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wskazać należy, że usługa wynajmu przestrzeni w chmurze internetowej tzw. „hosting” jak również przestrzeń w celu udostępnienia klientom platformy X w modelu SaaS za pośrednictwem internetu (dostęp do platformy bez licencji), należy zaliczyć do kategorii urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej. Tym samym, należności za usługi hostingowe podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła, a na Wnioskodawcy ciążą z tego tytułu obowiązki płatnika, z uwzględnieniem postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).