Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-1088/15/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-18
Teza: Przychód z tytułu składek na ubezpieczenie OC.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z tytułu składek na ubezpieczenie OC - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z tytułu składek na ubezpieczenie OC.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W celu ustalenia ochrony ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej dla członków organów oraz pracowników Spółki – Wnioskodawcy, zamierza On zawrzeć umowę ubezpieczenia OC z uprawnionym ubezpieczycielem. Osobami objętymi ochroną ubezpieczeniową będą członkowie organów Wnioskodawcy (zarządu, rady nadzorczej), prokurenci, osoby pozostające w stosunku pracy, współmałżonkowie członków organów lub pracowników, spadkobiercy lub prawni przedstawiciele zmarłego członka organów lub pracownika. Krąg osób objętych ochroną ubezpieczeniową nie został imiennie określony i jest nieograniczony. Składka za ubezpieczenie OC ustalana będzie ryczałtowo, a jej wysokość określać będzie ubezpieczyciel na podstawie dokonanej przez siebie indywidualnej oceny ryzyka wystąpienia szkód u ubezpieczającego i będzie ona zależna od m.in. wybranego przez Wnioskodawcę wariantu sumy ubezpieczenia. Wysokość składki nie jest uzależniona od ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową.

Osoby ubezpieczone nie będą przystępowały do umowy ubezpieczenia, lecz zostaną nim objęte niezależne od ich woli. Tym samym, osoby te nie będą miały wpływu na ustalony zakres ubezpieczenia czy wysokość składki ubezpieczeniowej.

W umowie ubezpieczenia osoby ubezpieczone nie zostaną wymienione z imienia i nazwiska, wskazany zostanie jedynie status osób objętych zakresem tej umowy np. członkowie zarządu. Tożsamość oraz liczba osób ubezpieczonych może podlegać zmianom w okresie objętym ubezpieczeniem, a zatem zbiór osób objętych ochroną ubezpieczeniową wynikającą z umowy ubezpieczenia jest zbiorem otwartym, to jest może ulegać zmianom ilościowym oraz osobowym w trakcie trwania ochrony ubezpieczeniowej.

Osoby objęte ochroną ubezpieczeniową nie będą ponosić żadnych kosztów z tytułu uzyskania ochrony ubezpieczeniowej, a koszty opłat ubezpieczeniowych w całości obciążą Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu ponoszenia kosztów związanych z objęciem ubezpieczeniem OC osób objętych ochroną ubezpieczeniową wymienionych w opisie stanu faktycznego, niezależnie od podstawy prawnej, na której osoby te pełnią funkcje na rzecz spółki (umowy o prace, kontrakty menadżerskie)?

Zdaniem Wnioskodawcy, u osób objętych ochroną ubezpieczeniową niezależnie od łączącego ich z Wnioskodawcą stosunku prawnego nie powstanie przychód ze stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście w związku z ponoszeniem przez Wnioskodawcę wydatków na objęcie ich ubezpieczeniem OC, a w konsekwencji nie ma On obowiązku odprowadzania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W myśl art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Natomiast zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysporzeniem podlegającym opodatkowaniu jest każda forma otrzymanego świadczenia, zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Zatem obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa. W podobny sposób nieodpłatne świadczenie określa się również w orzecznictwie sądów administracyjnych. NSA w wyroku z dnia 15 stycznia 2008 r. II FSK 1578/06 orzekł „korzystając z dotychczasowego orzecznictwa, jak i z poglądów doktryny należy stwierdzić, że ze świadczeniem nieodpłatnym będziemy mieli do czynienia w przypadkach, w których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym. Oznacza to, że nie świadczy nic w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości”.

Co do zasady, objęcie ubezpieczeniem przez ubezpieczającego osób ubezpieczonych oraz ponoszenie wydatków związanych z ich ubezpieczeniem, stanowi dla tych osób nieodpłatne świadczenie opodatkowane podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie w tej sytuacji to zapewnienie uprawnionym osobom - w sposób nieodpłatny - określonych możliwości, przekazanie określonych uprawnień (objęcie ochroną ubezpieczeniową). Przy czym, w zależności od stosunku prawnego wiążącego osobę ubezpieczoną i ubezpieczającego, przychód taki kwalifikowany będzie jako przychód ze stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ww. ustawy).

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym do opodatkowania podatkiem dochodowym nieodpłatnych świadczeń jednak nie dochodzi, a to ze względu na otwarty katalog osób objętych ochroną ubezpieczeniową. Polisa ubezpieczeniowa nie wskazuje imiennie uprawnionych członków organów spółki ani pracowników, a wskazuje jedynie grupy ubezpieczonych, a to powoduje, że nie powstanie po stronie ubezpieczonego przychód podatkowy.

Argumentację przedstawioną przez Spółkę potwierdza NSA w wyroku z dnia 3 grudnia 2014 r. (sygn. II FSK 2984/14), w którym orzeczono, iż „składka ubezpieczeniowa od odpowiedzialności cywilnej opłacona przez spółkę dla nieskonkretyzowanych osób, z uwagi na funkcje pełnione przez nie w spółce, nie może być uznana za przychód, ponieważ nie jest odnoszona do konkretnej osoby”. Także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2014 r (znak ITPB2/415-567/14/MU) podziela stanowisko Wnioskodawcy, stanowiąc „W świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku uznać jednak należy, że ubezpieczonym od odpowiedzialności cywilnej będzie nieograniczony krąg osób. Tym samym, w tejże sytuacji, nie będzie możliwym zidentyfikowanie osób objętych ubezpieczeniem. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, niemożliwej do zidentyfikowania, stanowi natomiast okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.”

Końcowo, Wnioskodawca wskazuje na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K7/13) odnoszące się do interpretacji przepisów związanych z nieodpłatnym świadczeniem. Trybunał Konstytucyjny postanowił, że oby powstał po stronie pracownika przychód podatkowy muszą zostać spełnione trzy kryteria:

1.  świadczenie musi zostać spełnione za zgodą pracownika (dobrowolność),
2.  świadczenie musi zostać spełnione w interesie pracownika, nie zaś pracodawcy, przynosząc mu korzyść,
3.  uzyskana korzyść musi być wymierna tj. przypisanie korzyści powinno nastąpić na rzecz konkretnego, zindywidualizowanego pracownika.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, podane kryteria nie zostaną spełnione, a to potwierdza przedstawione stanowisko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika natomiast, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatne świadczenie” obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 7 – przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
*   pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Wyjątek, o którym mowa powyżej oznacza, że przychody podatnika, który na podstawie kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej, są przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 powołanej ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42a ustawy).

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny – ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, członka rady nadzorczej, pracownika wykonującego funkcje zarządcze). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje – co do zasady - powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Stąd też nie sposób przyjąć, że w niniejszej sprawie nie zostaną spełnione wszystkie kryteria opisane w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. K7/13. Zapłata składki przez ubezpieczającego stanowić będzie bowiem korzyść majątkową, jaką uzyskają ubezpieczeni z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia – w zamian za uiszczoną składkę ubezpieczony uzyskuje ochronę ubezpieczeniową przy jednoczesnym nieponoszeniu kosztów. Prowadzi to do wniosku, iż co do zasady, możliwe jest rozpatrywanie uzyskanej przez poszczególne osoby ochrony ubezpieczeniowej z której skorzystają w kategoriach przychodu w formie nieodpłatnego świadczenia.

W świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku uznać jednak należy, że ubezpieczonym od odpowiedzialności cywilnej będzie nieograniczony krąg osób. Tym samym, w tejże sytuacji, nie będzie możliwym zidentyfikowanie osób objętych ubezpieczeniem. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, niemożliwej do zidentyfikowania, stanowi natomiast okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.

Powyższe oznacza, że zapłacona składka ubezpieczeniowa, z tytułu umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów Wnioskodawcy (zarządu, rady nadzorczej), prokurentów, osób pozostających w stosunku pracy, współmałżonków członków organów lub pracowników, spadkobierców lub prawnych przedstawicieli zmarłego członka organu lub pracowników, nie będzie stanowić dla tych osób przychodu ze stosunku pracy, przychodu z działalności wykonywanej osobiście lub też przychodu z innych źródeł, tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jak również sporządzenia informacji, o której mowa w art. 42a ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.