Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.227.2022.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-14
Teza: Świadczone przez Pana usługi gry na gitarze-nie są wykonywane na warunkach określonych art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 oraz art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE w związku z czym nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisów prawa krajowego, ani prawa europejskiego.
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty muzyczne; nauczyciel; nauka; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług nauki gry na gitarze. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 czerwca 2022 r. (wpływ 9 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Obecnie Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników w prowadzonej działalności gospodarczej. Przeważająca działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawcę to 85.52.Z - Pozaszkolne formy edukacji artystycznej. W ramach swojej działalności Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania gry na gitarze. Umowy pisemne/ustne zawierane są bezpośrednio z osobami korzystającymi z zajęć (lub ich opiekunami prawnymi). Wnioskodawca prowadzi zajęcia nauki gry na gitarze dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Wnioskodawca prowadzi zajęcia osobiście.

Wnioskodawca jako przedsiębiorca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, instytutem badawczym. Prowadzone przez Wnioskodawcę zajęcia gry na gitarze nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub finansowanych ze środków publicznych. Wnioskodawca nie uzyskał również akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe na prowadzone zajęcia gry na gitarze.

Wnioskodawca nie posiada wykształcenia pedagogicznego (Wnioskodawca ukończył Akademię (…) uzyskując dyplom inżyniera).

Wnioskodawca posiada niezbędną wiedzę do nauczania gry na gitarze (Wnioskodawca posiada umiejętność gry na gitarze) i wiedzę z zakresu prowadzenia zajęć nauki gry na gitarze (wiedzę jak efektywnie Wnioskodawca ma uczyć grać na gitarze swoich uczniów). Wnioskodawca wiedzę, co do gry na gitarze, zaczął zdobywać uczęszczając w latach 2001-2003 do Ogniska Muzycznego w (…), klasa gitary, instruktor gry na gitarze po Państwowej Szkole Muzycznej: (obecnie gitarzysta w zespole (…)). Następnie wiedzę, która jest przekazywana podczas usługi nauczania gry na gitarze Wnioskodawca posiadł podczas prywatnej nauki w (…). Ponadto Wnioskodawca pogłębia i udoskonala wiedzę z zakresu gry na gitarze poprzez bycie gitarzystą w zespołach muzycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że (…) jest to firma szkoleniowa działająca na rynku od 2000 r. prowadzona przez wirtuoza gitary i eksperta od nauczania gry na gitarze – (\`(...)\`) w tej firmie jest wieloformatowa i polega na uczestnictwie w internetowej platformie edukacyjnej, studiowaniu materiałów multimedialnych przesyłanych uczniom przez trenerów, uczestnictwie w zajęciach zdalnych na żywo, uczestnictwie w konsultacjach zdalnych na żywo oraz uczestnictwie w szkoleniach stacjonarnych.

Wnioskodawca w (…) wiedzę (co do gry na gitarze, nauczania gry na gitarze oraz jednocześnie w zakresie prowadzenia szkoły muzycznej) nabył podczas uczestnictwa od 2015 r. w programie (…), w którym Wnioskodawca doskonali wiedzę i umiejętności gry na gitarze oraz w programie (…), w którym Wnioskodawca zdobył i cały czas doskonali wiedzę dotyczącą nauczania gry na gitarze i prowadzenia szkoły muzycznej. Dodatkowo w latach 2016 - 2017 Wnioskodawca był uczestnikiem programu (…) (wielopoziomowy program doskonalenia umiejętności w zakresie zarządzania karierą muzyczną). Wskazane programy nie mają określonej daty końca. Natomiast udział w nich jest uzależniony od opłacania miesięcznej subskrypcji, którą Wnioskodawca opłaca co miesiąc od 2015 r. i w każdym miesiącu od 2015 r. pogłębia swoją wiedzę przekazywaną następnie podczas świadczonych usług nauczania gry na gitarze.

Jednocześnie Wnioskodawca wiedzę, co do gry na gitarze i nauczania gry na gitarze oraz prowadzenia szkoły muzycznej, nabył w ramach następujących seminariów/kursów odbytych w (…):

1\. w 2018 r. - Wnioskodawca ukończył seminarium dla muzyków i nauczycieli muzyki Seminarium odbywało się stacjonarnie w (…). Ukończenie seminarium skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę certyfikatów:

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Rotating Formats Guitar Teaching (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Rotacyjne Formaty Nauczania Gry Na Gitarze)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Geometric Guitar Teaching Method (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Geometryczna Metoda Nauczania Gry Na Gitarze)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Dynamic Group Guitar Teaching (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Dynamika Nauczania Gitary w Grupach)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Perfect Practice Guitar Training (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Jak perfekcyjnie ćwiczyć grę na gitarze)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Rapid Results Guitar Training (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Jak osiągać szybkie rezultaty w grze na gitarze)

Podczas seminarium Wnioskodawca uczył się i doskonalił:

‒ strategie nauczania gry na gitarze stosowane przez szkoły i nauczycieli na całym świecie (Elite Guitar Teaching Mastermind)

‒ tworzenie utworów muzycznych i metody nauczania tego tematu (Songwriting Mastery Lab)

‒ technikę gry na gitarze (Hess Fest)

‒ kreatywność i improwizację na gitarze (Hess Fest)

‒ strategie motywacyjne stosowane w relacji nauczyciel-uczeń (Hess Fest)

‒ znajomość dźwięków na gryfie gitary i metody nauczania tego tematu (Fretboard Domination Bootcamp).

2\. w 2019 r. - Wnioskodawca ukończył seminarium dla muzyków i nauczycieli muzyki Seminarium odbywało się stacjonarnie w (…). Ukończenie seminarium skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę certyfikatu:

‒ Ultimate Creativity And Guitar Soloing (tłum. Kompleksowe szkolenie dotyczące kreatywności i gry solowej na gitarze)

Podczas seminarium Wnioskodawca uczył się i doskonalił:

‒ strategie nauczania gry na gitarze stosowane przez szkoły i nauczycieli na całym świecie (Elite Guitar Teaching Mastermind)

‒ technikę gry na gitarze (Hess Fest)

‒ kreatywność i improwizację na gitarze (Hess Fest)

‒ strategie motywacyjne stosowane w relacji nauczyciel-uczeń (Hess Fest).

3\. w 2020 r. - Wnioskodawca ukończył seminarium dla nauczycieli muzyki i gry na gitarze Seminarium odbywało się zdalnie (ze względu na panującą pandemię). Ukończenie seminarium skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę certyfikatu:

‒ Guitar Teacher Certification Bootcamp (tłum. Certyfikowany nauczyciel gry na gitarze)

Podczas seminarium Wnioskodawca uczył się i doskonalił:

‒ dynamikę nauczania gry na gitarze w grupach

‒ zaawansowane strategie komunikacji z uczniami

‒ zaawansowane strategie motywowania uczniów do rozwijania się

‒ metody budowania motywacji wewnętrznej w uczniach

‒ prawidłowe metody dawania informacji zwrotnej

‒ metody nauczania techniki gry na gitarze

‒ metody nauczania kreatywności w grze na gitarze

‒ metody nauczania teorii muzyki w grze na gitarze

‒ metody nauczania improwizacji w grze na gitarze

‒ dynamikę nauczania gry na gitarze 1 na 1

‒ zaawansowane metody planowania długoterminowych strategii szkoleniowych w zależności od indywidualnych celów i potrzeb ucznia

4\. w 2021 r. - Wnioskodawca ukończył seminarium dla nauczycieli muzyki i gry na gitarze Seminarium odbywało się zdalnie (ze względu na panującą pandemię). Ukończenie seminarium skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę certyfikatów:

‒ Total Guitar Mastery Training - Certificate of Achievement (tłum. Całkowite opanowanie gry na gitarze - trening)

‒ Total Guitar Mastery Training ELITE FORCE Special Training - Certificate of Achievement (tłum. Całkowite opanowanie gry na gitarze - dodatkowy trening specjalny)

Podczas seminarium Wnioskodawca uczył się i doskonalił:

‒ zaawansowane strategie treningowe w budowaniu wysokich poziomów techniki w grze na gitarze

‒ zaawansowane strategie treningowe zmieniające złe nawyki w technice gry na gitarze

‒ zaawansowane strategie treningowe budujące szybkość w grze na gitarze

‒ zaawansowane metody dokładnego pomiaru postępów w grze na gitarze

‒ strategie nauczania gry na gitarze stosowane przez szkoły i nauczycieli na całym świecie (Elite Guitar Teaching Mastermind)

‒ technikę gry na gitarze (Hess Fest)

‒ kreatywność i improwizację na gitarze (Hess Fest)

‒ strategie motywacyjne stosowane w relacji nauczyciel-uczeń (Hess Fest).

### Jednocześnie Wnioskodawca jest aktywnym muzykiem. Od 2006 r. do 2014 r. Wnioskodawca jako gitarzysta występował na koncertach z zespołem (…). Od 2014 r. do chwili obecnej Wnioskodawca m.in. jako gitarzysta występuje na koncertach zespołu (…). Wnioskodawca jako gitarzysta nagrał płytę „(…)”, „(…)”, „(…)” z zespołem (…). Jako gitarzysta nagrał płytę „(…)” z zespołem (…). Ponadto jako gitarzysta nagrał płytę „(…)”, „(…)”, „(…)”, „(…)”, „(…)” z zespołem (…).

### Co więcej, Wnioskodawca zdobył: w 2010 r. 3 miejsce i nagrodę publiczności na Szanta Claus Festiwal ((…)); w 2011 r. 3 miejsce i nominację do ogólnopolskiego festiwalu Shanties w (…) na (…) Festiwal ((…)), 1 miejsce na (…) Festiwal ((…)); w 2012 r. 3 miejsce na (…) Festival ((…)), 2 miejsce i nagroda specjalna za piosenkę autorską na temat „(…)” na (…)Festival ((…)); w 2013 r. 1 miejsce na (…) Festival ((…)); w 2014 r. 1 miejsce na (…) Festiwal ((…)); w 2015 r. wyróżnienie w (…)); w 2016 r. kwalifikację do finału spośród ponad 60-ciu zespołów na (…) ((…)); w 2017 r. 2 miejsce na (…) (konkurs międzynarodowy); w 2020 r. dziką kartę na konkursie „(…)” ((…)).

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Jak wskazano w treści wniosku „świadczone przez Wnioskodawcę usługi nauczania gry na gitarze obejmują materiał dydaktyczny realizowany przez przedszkola, szkoły podstawowe i ponadpodstawowe, uczelnie wyższe. Zatem, w opinii Wnioskodawcy, zakres świadczonych przez niego usług mieści się w podstawie programowej kształcenia na każdym z wymienionych wyżej poziomach edukacji. W szkołach obowiązuje przedmiot „Muzyka”, a nauka gry na gitarze niewątpliwie pogłębia wiedzę z tego przedmiotu. Odnosząc się do poziomu „gimnazjalnego”, należy wskazać ze w wyniku reformy edukacji poziom ten został zlikwidowany. W tej sytuacji, w obecnym systemie role poziomu „gimnazjalnego” należy przypisać poziomowi podstawowemu.

Wnioskodawca nie jest podmiotem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT ani w § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Wnioskodawca nie jest zatem jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie jest uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk bądź instytutem badawczym w zakresie kształcenia. Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Jak już wskazano, świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie są usługami kształcenia i wychowania o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Istnieje bezpośredni związek pomiędzy nabytymi przez Wnioskodawcę kwalifikacjami a przekazywaną wiedzą podczas zajęć gry na gitarze. Posiadane przez Wnioskodawcę kwalifikacje, które uzyskał podczas licznie odbytych kursów pozwalają mu w ogóle na prowadzenie tego typu działalności o charakterze edukacyjnym i przekazywanie wiedzy swoim klientom. Jak wskazano wcześniej zajęcia gry na gitarze będą obejmowały swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym. A zatem istnieje związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach a posiadanymi kwalifikacjami.

Nauka gry na gitarze, w związku z tym, iż obejmuje materiał dydaktyczny przewidziany na różnych poziomach edukacji, obejmujący swym zakresem umiejętności o charakterze teoretycznym i praktycznym jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin. Wiedza przekazywana przez Wnioskodawcę podczas nauki gry na gitarze obejmuje swym zakresem również treści przewidziane na zajęciach w szkołach muzycznych. System nauki w szkołach muzycznych opiera się na trzystopniowym modelu kształcenia, obejmującym szkołę podstawową (I stopnia), średnią (II stopnia) oraz wyższą (uczelnia muzyczna, dawniej konserwatorium lub wyższa szkoła muzyczna, obecnie akademia muzyczna lub uniwersytet muzyczny). Powyższe potwierdza, że zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę wiążą się także z pogłębianiem oraz rozwojem wiedzy i kompetencji, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego.

**Pytanie**

Czy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług nauki gry na gitarze znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem dla świadczonych usług nauki gry na gitarze znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jednak Pan jako przedsiębiorca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk bądź instytutem badawczym. Zatem nie może Pan korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednak prowadzone przez Pana zajęcia gry na gitarze nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub finansowanych ze środków publicznych. Nie uzyskał Pan również akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe na prowadzone zajęcia gry na gitarze. Zatem nie może Pan korzystać również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z wskazanych przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Przywołany przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciel świadczący usługi nauczania jest zatrudniony przez inny podmiot, to nie łączy nauczyciela bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C-473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Ingenieurbüro Eulitz GbR Thomas und Marion Eulitz przeciwko Finanzamt Dresden I Trybunał stwierdził, że świadczenie polegające na nauczaniu, wykonywane przez dyplomowanego inżyniera w mającym formę prywatnoprawnego stowarzyszenia instytucie kształcenia, w ramach cykli szkoleń kończących się egzaminem, dla uczestników, którzy uzyskali już przynajmniej tytuł architekta lub inżyniera po ukończeniu instytutu szkolnictwa wyższego, względnie uzyskali inne równoważne wykształcenie, może stanowić „nauczanie \[\`(...)\`\] obejmujące edukację szkolną i uniwersytecką”. Działalność inna niż w charakterze nauczyciela sensu stricto może również zostać uznana za takie nauczanie, pod warunkiem że jest wykonywana w ramach przekazywania wiedzy i umiejętności pomiędzy nauczycielem a uczniami lub studentami w zakresie edukacji szkolnej lub uniwersyteckiej. W wyroku tym wskazano, że:

‒ pkt 29 - Co się tyczy pojęcia „edukacja szkolna i uniwersytecka” zawartego w tym sformułowaniu, to Trybunał wyraźnie wstrzymując się od przedstawienia precyzyjnej jego definicji, wskazał w pkt 26 ww. wyroku w sprawie Haderer, że pojęcie to nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego

‒ pkt 33 - Wynika z tego, że świadczenia nauczyciela w ramach instytutu szkolnictwa nie muszą koniecznie stanowić, poza wszelkimi innymi elementami, „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy, natomiast świadczenia takie mogą być objęte pojęciem „nauczanie \[\`(...)\`\] obejmujące edukację szkolną i uniwersytecką” w rozumieniu tego samego przepisu, w zakresie w jakim zawierają one przekazanie wiedzy i umiejętności pomiędzy nauczycielem a uczniami lub studentami w ramach szkolenia mającego na celu wykonywanie działalności zawodowej

‒ pkt 35 - Jak sąd krajowy sam wskazał, nie należy dokonywać rozróżnienia dla celów podatku VAT pomiędzy nauczaniem uczniów lub studentów w ramach nauczania szkolnego lub uniwersyteckiego i nauczania osób posiadających już dyplom szkolny lub uniwersytecki, które na podstawie tego dyplomu kontynuują naukę zawodu. Podobnie jest w przypadku nauczania obejmującego tę edukację

‒ pkt 36 - W końcu, jak wskazuje Komisja, rozróżnienie takie może się okazać trudne w odniesieniu do dziedziny nauczania. O ile prawdą jest, że pojęcia użyte dla określenia zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy powinny być przedmiotem ścisłej wykładni, to jednak przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacja szkolna i uniwersytecka” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób. Takie rozbieżności nie są zgodne z wymogami orzecznictwa przypomnianymi w pkt 25 niniejszego wyroku (zob. ww. wyrok w sprawie Haderer, pkt 24).

Natomiast zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer przeciwko Finanzamt Wilmersdorf, Trybunał stwierdził, że działalność osoby fizycznej posiadającej status niezależnego współpracownika polegająca na udzielaniu lekcji wyrównawczych a także na prowadzeniu kursów ceramiki i garncarstwa w ośrodkach kształcenia dla dorosłych może być objęta zwolnieniem z podatku od wartości dodanej przewidzianym w art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku jedynie wówczas, gdy działalność ta polega na udzielaniu lekcji przez nauczyciela na własny rachunek i własną odpowiedzialność i obejmuje edukację szkolną lub uniwersytecką.

Jednocześnie pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2019 r. poz. 2215), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe. „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Osobiście świadczy Pan usługi prywatnego nauczania gry na gitarze dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Zatem należy uznać, że świadczone przez Pana usługi są nauczaniem prywatnym na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. W przedszkolach, szkołach i uczelniach wyższych jest edukacja muzyczna.

Podstawa programowa wychowania przedszkolnego wskazuje, że na koniec wychowania przedszkolnego dziecko przygotowane do podjęcia nauki w szkole m.in. eksperymentuje rytmem, głosem, dźwiękami i ruchem, rozwijając swoją wyobraźnię muzyczną; słucha, odtwarza i tworzy muzykę, śpiewa piosenki, porusza się przy muzyce i do muzyki, dostrzega zmiany charakteru muzyki, np. dynamiki, tempa i wysokości dźwięku oraz wyraża ją ruchem, reaguje na sygnały, muzykuje z użyciem instrumentów oraz innych źródeł dźwięku; śpiewa piosenki z dziecięcego repertuaru oraz łatwe piosenki ludowe; chętnie uczestniczy w zbiorowym muzykowaniu; wyraża emocje i zjawiska pozamuzyczne różnymi środkami aktywności muzycznej; aktywnie słucha muzyki; wykonuje lub rozpoznaje melodie, piosenki i pieśni, np. ważne dla wszystkich dzieci w przedszkolu, np. hymn przedszkola, charakterystyczne dla uroczystości narodowych (hymn narodowy), potrzebne do organizacji uroczystości np. Dnia Babci i Dziadka, święta przedszkolaka (piosenki okazjonalne) i inne; w skupieniu słucha muzyki.

Również edukacja na poziomie podstawowym i w pewnych przypadkach ponadpodstawowym obejmuje m.in. muzykę. Podstawa programowa przedmiotu muzyka wskazuje jako treść nauczania m.in. grę na instrumentach.

Jednocześnie system edukacji przewiduje studia muzyczne. Studia muzyczne w Polsce to studia licencjackie lub magisterskie, których program kształcenia zazwyczaj trwa 3 lata (studia I stopnia) lub 2 lata (studia II stopnia) i kończy się uzyskaniem dyplomu (licencjata lub magistra). Podczas studiów muzycznych studenci pozyskują m.in. umiejętność gry na wybranym instrumencie.

Zatem świadczone przez Pana usługi nauczania gry na gitarze obejmują materiał dydaktyczny realizowany przez przedszkola, szkoły podstawowe i ponadpodstawowe, uczelnie wyższe. Istnieje zgodność materiału realizowanego w ramach świadczonej przez Pana usługi z materiałem przewidzianym w programie nauczania w przedszkolach, szkołach podstawowych i ponadpodstawowych oraz uczelniach wyższych.

Przy tym można uznać Pana za nauczyciela, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Nie posiada Pan wykształcenia pedagogicznego ale jest osobą, która posiada i przekazuje wiedzę oraz umiejętności. Legitymuje się Pan wiedzą i kwalifikacjami zdobytymi podczas prywatnego nauczania. Przy tym istnieje związek pomiędzy treścią przekazywaną podczas usługi nauczania gry na gitarze, a posiadanymi przez Pana kwalifikacjami. Posiada Pan niezbędną wiedzę do nauczania gry na gitarze (posiada Pan umiejętność gry na gitarze) i wiedzę z zakresu prowadzenia zajęć nauki gry na gitarze (wiedzę jak efektywnie ma Pan uczyć grać na gitarze swoich uczniów). Wiedzę, co do gry na gitarze, zaczął Pan zdobywać uczęszczając w latach 2001-2003 do Ogniska Muzycznego w (…), w klasie gitary, gdzie instruktorem był (…). Następnie wiedzę, która jest przekazywana podczas usługi nauczania gry na gitarze posiadł Pan podczas prywatnej nauki w (…)w (…).(…) jest to firma szkoleniowa działająca na rynku od 2000 r. prowadzona przez wirtuoza gitary i eksperta od nauczania gry na gitarze - (…). W (…)wiedzę w zakresie gry na gitarze i wiedzę dotyczącą nauczania gry na gitarze nabył Pan podczas uczestnictwa od 2015 r. w programie (…), oraz w programie (…). Jednocześnie wiedzę, co do gry na gitarze i nauczania gry na gitarze, nabył Pan w ramach odbytych w (…)seminariów dla muzyków i nauczycieli muzyki, po ukończeniu których uzyskał następujące certyfikaty:

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Rotating Formats Guitar Teaching (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Rotacyjne Formaty Nauczania Gry Na Gitarze)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Geometric Guitar Teaching Method (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Geometryczna Metoda Nauczania Gry Na Gitarze)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Dynamic Group Guitar Teaching (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Dynamika Nauczania Gitary w Grupach)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Perfect Practice Guitar Training (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Jak perfekcyjnie ćwiczyć grę na gitarze)

‒ Guitar Teaching Super Summit International: Rapid Results Guitar Training (tłum. Międzynarodowa Konferencja Nauczania Gry Na Gitarze: Jak osiągać szybkie rezultaty w grze na gitarze)

‒ Ultimate Creativity And Guitar Soloing (tłum. Kompleksowe szkolenie dotyczące kreatywności i gry solowej na gitarze)

‒ Guitar Teacher Certification Bootcamp (tłum. Certyfikowany nauczyciel gry na gitarze)

‒ Total Guitar Mastery Training - Certificate of Achievement (tłum. Całkowite opanowanie gry na gitarze - trening)

‒ Total Guitar Mastery Training ELITE FORCE Special Training - Certificate of Achievement (tłum. Całkowite opanowanie gry na gitarze - dodatkowy trening specjalny).

Podczas ukończonych seminariów nabył Pan wiedzę co do strategii nauczania gry na gitarze stosowanych przez szkoły i nauczycieli na całym świecie (Elite Guitar Teaching Mastermind); tworzenia utworów muzycznych i metod nauczania tego tematu (Songwriting Mastery Lab), technik gry na gitarze (Hess Fest); kreatywności i improwizacji na gitarze (Hess Fest); strategii motywacyjnych stosowanych w relacji nauczyciel-uczeń (Hess Fest); znajomości dźwięków na gryfie gitary i metod nauczania tego tematu (Fretboard Domination Bootcamp); dynamiki nauczania gry na gitarze w grupach; zaawansowanej strategii komunikacji z uczniami; zaawansowanej strategii motywowania uczniów do rozwijania się, metod budowania motywacji wewnętrznej w uczniach; prawidłowych metod dawania informacji zwrotnej, metod nauczania techniki gry na gitarze; metod nauczania kreatywności w grze na gitarze; metod nauczania teorii muzyki w grze na gitarze; metod nauczania improwizacji w grze na gitarze; dynamiki nauczania gry na gitarze 1 na 1; zaawansowanych metod planowania długoterminowych strategii szkoleniowych w zależności od indywidualnych celów i potrzeb ucznia; zaawansowanych strategii treningowych w budowaniu wysokich poziomów technik w grze na gitarze; zaawansowanych strategii treningowych zmieniających złe nawyki w technice gry na gitarze; zaawansowanych strategii treningowych budujących szybkość w grze na gitarze; zaawansowanych metod dokładnego pomiaru postępów w grze na gitarze.

Jednocześnie pogłębia Pan i udoskonala wiedzę z zakresu gry na gitarze (przekazywaną podczas świadczenia swoich usług) poprzez bycie aktywnym muzykiem. Od 2006 r. jako gitarzysta występuje Pan na koncertach (najpierw z zespołem (…) a obecnie (…)). Ponadto jako gitarzysta nagrał Pan kilkanaście płyt z różnymi zespołami.

Co więcej, potwierdzeniem tego, że legitymuje się Pan wiedzą i umiejętnościami w zakresie gry na gitarze jest zdobycie przez Pana wielu nagród i wyróżnień podczas uczestnictwa w różnych konkursach.

Zatem, skoro świadczone osobiście usługi nauczania gry na gitarze dla dzieci, młodzieży i dorosłych są nauczaniem prywatnym na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym oraz jest Pan nauczycielem (legitymuje się wiedzą i kwalifikacjami w zakresie gry na gitarze, które przekazuje podczas prywatnego nauczania dzieci, młodzieży i dorosłych) spełnione są przesłanki (przedmiotowa i podmiotowa) warunkujące zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. W konsekwencji dla świadczonych przez Pana usług, znajduje zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Pana stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora KIS dotyczących zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Jako analogiczne do Pana sytuacji można wskazać interpretacje:

‒ 0114-KDIP1-3.4012.104.2019.2.KP dotyczącą sytuacji, gdy Wnioskodawczyni prowadzi zajęcia ceramiczne. Wnioskodawczyni jest absolwentką uniwersytetu o kierunku pedagogika o specjalności animacja kultury, ponadto Wnioskodawczyni posiada świadectwo ukończenia studium pedagogicznego i uzyskała przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela. Wnioskodawczyni ukończyła również kursy przygotowujące do prowadzenia zajęć z ceramiki między innymi Kurs ceramiki II stopnia, kurs toczenia na kole garncarskim, Ceramika w terapii ręki, Szkolenie I stopnia Terapia Ręki.

‒ 0112-KDIL1-2.4012.290.2019.2.PG dotyczącą sytuacji, gdy Wnioskodawca prowadzi naukę pływania. Wnioskodawca wiele lat szkolił się w zakresie nauki pływania, sam również startował w wielu zawodach. Przez kilkanaście lat trenował pływanie w profesjonalnych klubach sportowych i startował w wielu zawodach zdobywając wielokrotnie medale na mistrzostwach Polski w pływaniu. Dodatkowo posiada specjalizację instruktora dyscypliny sportu – „pływanie” uzyskaną na Akademii Wychowania Fizycznego. Wnioskodawca posiada dokument, z którego wynika, że może prowadzić nauczanie pływania jako instruktor nauki pływania. Dokumentem tym jest Legitymacja Instruktorska wydana przez odpowiednią szkołę wyższą.

‒ 0114-KDIP4-2.4012.14.2022.1.KS dotyczącą sytuacji, gdy Wnioskodawca udziela korepetycji z zakresu programowania i nie posiada wykształcenia pedagogicznego. Wnioskodawca posiada tytuł magistra inżyniera elektrotechniki, specjalność telekomunikacja oraz ukończył studia podyplomowe z zakresu programowania urządzeń mobilnych. Również poprzez pracę zawodową pogłębia wiedzę z zakresu programowania.

‒ 0113-KDIPT1-1.4012.511.2020.2.AK dotyczącą sytuacji, gdy Wnioskodawca udziela lekcji na godziny (korepetycje) z zakresu matematyki oraz fizyki i nie posiada wykształcenia pedagogicznego. Wnioskodawca jest magistrem ekonomii. Wnioskodawca ukończył liceum ogólnokształcące w klasie o profilu matematyczno-fizyczno-informatycznym i osiągnął jeden z wyższych wyników w szkole na maturze z matematyki (zarówno na poziomie podstawowym jak i rozszerzonym). Następnie ukończył studia na kierunku informatyka i ekonometria otrzymując tytuł magistra, wraz z wyróżnieniem rektora za wyniki w nauce. W programie studiów było wiele przedmiotów matematycznych: analiza matematyczna, algebra liniowa, statystyka opisowa, statystyka matematyczna, rachunek prawdopodobieństwa. Edukację związaną z fizyką Wnioskodawca zakończył na etapie szkoły średniej. Wnioskodawca wielokrotnie brał udział w konkursach ścisłych (głównie matematycznych) osiągając w nich wysokie wyniki poświadczone wieloma dyplomami.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

zwalnia się również od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych.

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Powyżej wskazane przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z dnia 21 października 2021 r. w sprawieC-373/19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

21 Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich .

22 Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

23 Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

24 Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

25 Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

26 W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

27 Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

28 Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

31 Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

32 O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

33 Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Obecnie nie zatrudnia Pan pracowników w prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach swojej działalności świadczy Pan usługi prywatnego nauczania gry na gitarze. Umowy pisemne/ustne zawierane są bezpośrednio z osobami korzystającymi z zajęć (lub ich opiekunami prawnymi). Prowadzi Pan zajęcia nauki gry na gitarze dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Zajęcia prowadzi Pan osobiście. Jako przedsiębiorca nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, instytutem badawczym. Prowadzone przez Pana zajęcia gry na gitarze nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub finansowanych ze środków publicznych. Nie uzyskał Pan również akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe na prowadzone zajęcia gry na gitarze. Nie posiada Pan wykształcenia pedagogicznego, ukończył Pan Akademię (…) uzyskując dyplom inżyniera. Posiada Pan niezbędną wiedzę do nauczania gry na gitarze oraz umiejętność gry na gitarze i wiedzę z zakresu prowadzenia zajęć nauki gry na gitarze. Wiedzę, co do gry na gitarze, zaczął Pan zdobywać uczęszczając w latach 2001-2003 do Ogniska Muzycznego w (…) - klasa gitary. Następnie wiedzę, która jest przekazywana podczas usługi nauczania gry na gitarze posiadł Pan podczas prywatnej nauki w (…) w (…). Ponadto pogłębia Pan i udoskonala wiedzę z zakresu gry na gitarze poprzez bycie gitarzystą w zespołach muzycznych. Jednocześnie jest Pan aktywnym muzykiem. Od 2014 r. do chwili obecnej m.in. jako gitarzysta występuje Pan na koncertach zespołu (…). Świadczone przez Pana usługi nauczania gry na gitarze obejmują materiał dydaktyczny realizowany przez przedszkola, szkoły podstawowe i ponadpodstawowe, uczelnie wyższe. Zatem, w Pana opinii, zakres świadczonych przez Pana usług mieści się w podstawie programowej kształcenia na każdym z wymienionych ww. poziomach edukacji. W szkołach obowiązuje przedmiot „Muzyka”, a nauka gry na gitarze niewątpliwie pogłębia wiedzę z tego przedmiotu. Świadczone przez Pana usługi nie są usługami kształcenia i wychowania o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Ponadto wskazał Pan, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy nabytymi przez Pana kwalifikacjami a przekazywaną wiedzą podczas zajęć gry na gitarze. Posiadane przez Pana kwalifikacje, które uzyskał podczas licznie odbytych kursów pozwalają Panu na prowadzenie tego typu działalności o charakterze edukacyjnym i przekazywanie wiedzy swoim klientom. Nauka gry na gitarze, w związku z tym, że obejmuje materiał dydaktyczny przewidziany na różnych poziomach edukacji, obejmujący swym zakresem umiejętności o charakterze teoretycznym i praktycznym jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin. Wiedza przekazywana przez Pana podczas nauki gry na gitarze obejmuje swym zakresem również treści przewidziane na zajęciach w szkołach muzycznych. System nauki w szkołach muzycznych opiera się na trzystopniowym modelu kształcenia, obejmującym szkołę podstawową (I stopnia), średnią (II stopnia) oraz wyższą (uczelnia muzyczna, dawniej konserwatorium lub wyższa szkoła muzyczna, obecnie akademia muzyczna lub uniwersytet muzyczny). Powyższe potwierdza, iż zajęcia prowadzone przez Pana wiążą się także z pogłębianiem oraz rozwojem wiedzy i kompetencji, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego.

W omawianej sprawnie Pana wątpliwości dotyczą kwestii prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana usług gry na gitarze.

Analizując możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do świadczonych przez Pana usług należy w pierwszej kolejności wskazać, że jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W związku z brakiem wypełnienia przesłanki podmiotowej, nie jest Pan uprawniony do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy w zakresie usług kształcenia, gdyż jak wynika z opisu sprawy nie jest Pan żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, tzn. nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, ani też instytutem badawczym.

Natomiast z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Jest Pan osobą legitymującą się kwalifikacjami pozwalającymi na uznanie Pana za nauczyciela i osobę uprawnioną do udzielenia lekcji gry na gitarze. Natomiast w analizowanym przypadku nie zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa zwolnienia, gdyż wbrew Pana opinii nie świadczy Pan usług w zakresie prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym.

W tym miejscu należy odwołać się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Jak stanowi art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.), system oświaty obejmuje szkoły:

szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, przygotowania wojskowego, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy, system oświaty obejmuje także:

placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych.

W myśl art. 124 ustawy Prawo oświatowe:

1\. Placówka artystyczna umożliwia rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych uczniów poprzez prowadzenie zajęć edukacyjnych artystycznych w zakresie edukacji muzycznej, plastycznej lub baletowej.

2\. Zajęcia edukacyjne artystyczne w placówce artystycznej są prowadzone zgodnie z przepisami w sprawie ramowych planów nauczania w publicznych szkołach i placówkach artystycznych wydanymi na podstawie art. 47 ust. 1a.

3\. Organizację działania placówki artystycznej w danym roku szkolnym określa arkusz organizacyjny placówki opracowany przez dyrektora placówki artystycznej i zatwierdzony przez organ prowadzący placówkę artystyczną. Szczegółowy zakres edukacji artystycznej, w tym specjalność, w ramach której placówka prowadzi zajęcia edukacyjne artystyczne, określa statut placówki artystycznej.

4\. Ocenianie w placówce artystycznej polega na rozpoznawaniu przez nauczycieli poziomu i postępów w opanowaniu przez ucznia wiadomości i umiejętności w stosunku do wymagań edukacyjnych wynikających z realizowanych w placówce artystycznej programów zajęć edukacyjnych artystycznych.

5\. Ocenianie odbywa się w formach określonych w statucie placówki artystycznej na zakończenie każdego semestru i ma za zadanie wskazanie postępów w rozwoju uzdolnień artystycznych ucznia.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie podstawy programowej wychowania przedszkolnego oraz podstawy programowej kształcenia ogólnego dla szkoły podstawowej, w tym dla uczniów z niepełnosprawnością intelektualną w stopniu umiarkowanym lub znacznym, kształcenia ogólnego dla branżowej szkoły I stopnia, kształcenia ogólnego dla szkoły specjalnej przysposabiającej do pracy oraz kształcenia ogólnego dla szkoły policealnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 356 ze zm.) nauczanie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym obejmuje edukację muzyczną.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem dziecko na poziomie przedszkolnym przygotowane do podjęcia nauki w szkole:

eksperymentuje rytmem, głosem, dźwiękami i ruchem, rozwijając swoją wyobraźnię muzyczną; słucha, odtwarza i tworzy muzykę, śpiewa piosenki, porusza się przy muzyce i do muzyki, dostrzega zmiany charakteru muzyki, np. dynamiki, tempa i wysokości dźwięku oraz wyraża ją ruchem, reaguje na sygnały, muzykuje z użyciem instrumentów oraz innych źródeł dźwięku; śpiewa piosenki z dziecięcego repertuaru oraz łatwe piosenki ludowe; chętnie uczestniczy w zbiorowym muzykowaniu; wyraża emocje i zjawiska pozamuzyczne różnymi środkami aktywności muzycznej; aktywnie słucha muzyki; wykonuje lub rozpoznaje melodie, piosenki i pieśni, np. ważne dla wszystkich dzieci w przedszkolu, np. hymn przedszkola, charakterystyczne dla uroczystości narodowych (hymn narodowy), potrzebne do organizacji uroczystości np. Dnia Babci i Dziadka, święta przedszkolaka (piosenki okazjonalne) i inne; w skupieniu słucha muzyki

Dzieci w wieku przedszkolnym zgodnie z wymogami programowymi doświadczają kontaktu ze światem muzycznym oraz kulturą, jednak opisane przez Pana usługi gry na gitarze nie realizują podstawy programowej kształcenia dzieci na poziomie przedszkolnym, gdyż program ten nie przewiduje nauki gry na gitarze.

Natomiast w podstawie programowej kształcenia ogólnego dla szkoły podstawowej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej uczeń powinien wykazywać osiągnięcia w zakresie słuchania muzyki, np. poprzez słuchanie muzyki w połączeniu z aktywnością ruchową, czy też powinien reagować na sygnały muzyczne w różnych sytuacjach życiowych. Ponadto na wyższych poziomach edukacji uczeń uczy się między innymi śpiewu oraz poznaje twórczość kompozytorów reprezentujących daną epokę w dziejach muzyki. Wówczas uczeń zdobywa wiedzę z zakresu teorii i historii muzyki.

W kontekście powyższego nie można zgodzić się z Panem, że świadcząc usługi nauki gry na gitarze dla dzieci i młodzieży w wieku szkolnym realizuje Pan podstawę programową w zakresie nauczania muzyki, co jest niezbędnym warunkiem dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Co więcej prowadzone przez Pana zajęcia z gry na gitarze dla dorosłych nie są równoznaczne z prowadzeniem ww. zajęć zgodnie z podstawą programową na kierunkach wyższych. Studia wyższe na kierunkach muzycznych I i II stopnia obejmują swym programem zakres szeroko pojętej edukacji muzycznej dzięki czemu absolwenci ww. kierunków studiów mogą realizować swoją aktywność muzyczną na poziomie zawodowym. Zajęcia prowadzone są nie tylko w oparciu o praktyczne zajęcia, ale również skupiają się na kształceniu teorii różnorakich przedmiotów. Na studiach wyższych realizowane są takie treści programowe, które dają absolwentom solidne podstawy i bazę w zakresie wykształcenia muzycznego.

Zatem świadczone przez Pana usługi w zakresie nauki gry na gitarze kierowane zarówno do dzieci w wieku przedszkolnym, szkolnym, młodzieży oraz osób dorosłych nie wypełniają przesłanki przedmiotowej, której spełnienie jest warunkiem do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, gdyż nie są to usługi kształcenia na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym, ani wyższym.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że wbrew Pana stanowisku w omawianym przypadku nie zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa zwolnienia, gdyż nie świadczy Pan usług w zakresie prywatnego nauczania na różnych poziomach edukacji.

Opisane we wniosku usługi nauki gry na gitarze nie będą korzystały również ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż powyższy przepis znajduje zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. W omawianej sprawie natomiast taka sytuacja nie występuje, gdyż jak Pan wskazał świadczone przez Pana usługi nie stanowią usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-373/19 jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Analiza ww. orzeczenia prowadzi do wniosku, że ma ono również zastosowanie w odniesieniu do innych usług prywatnego nauczania, które są nauczaniem specjalistycznym, świadczonym – tak jak ww. lekcje pływania - w sposób doraźny i które nie spełniają przesłanek do uznania ich za kształcenie powszechne lub wyższe, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Należy stwierdzić, że nauka gry na gitarze jest właśnie takim nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie stanowi przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. W efekcie wykonywanych przez Pana usług, uczeń będzie nabywać wiedzę oraz doskonalić umiejętności w zakresie gry na gitarze.

Nauczanie to nie ma, w świetle ww. orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju.

Zatem świadczone przez Pana usługi w zakresie nauki gry na gitarze objęte zakresem wniosku – nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, stanowiącego implementację ww. przepisu art. 132 ust. 1 lit. j) dyrektywy 2006/112.

W świetle ww. orzeczenia TSUE C-373/19, nie można ich uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne – na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy 2006/112/WE oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi gry na gitarze-nie są wykonywane na warunkach określonych art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 oraz art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE w związku z czym nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisów prawa krajowego, ani prawa europejskiego.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Pan i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).