Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.926.2016.1.ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-17
Teza: Opodatkowanie czynności dokonywanych w ramach umowy cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa; usługi; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 9 stycznia 2017r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania czynności dokonywanych w ramach umowy cash poolingu - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem (data wpływu 9 stycznia 2017r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania czynności dokonywanych w ramach umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Informacje wstępne

Spółka P.T. P. sp. z o.o. (dalej zwana: „Spółką", „Polską Spółką” lub „Wnioskodawcą”) należy do grupy kapitałowej P.T. (dalej: „grupa kapitałowa”), która obejmuje obecnie kilkadziesiąt podmiotów działających w różnych krajach świata. Spółka jest stroną umów cash poolingu walutowego oraz w złotych polskich. Niniejszy wniosek o interpretację dotyczy tylko umowy cash poolingu w złotych polskich, i nie odnosi się do cash poolingu w walutach obcych.

W odniesieniu do cash poolingu wyrażonego w PLN Spółka jest uczestnikiem umowy pt. "UMOWA o usługę zero-balancing cash poolingu w Złotówce" (dalej zwana: „umową cash poolingu w PLN" lub „Umową CP w PLN") zawartej między Bank (…) (Polska) S.A. (bank z siedzibą w Polsce, dalej zwany: „Bankiem") i P.T. L. w dniu 18 marca 2016 r.

Tego samego dnia deklarację przystąpienia do tej umowy podpisała Spółka. Spółka przystąpiła do systemu cash poolingu wyrażonego w PLN w dniu 18 marca 2016 r. przez transfer dodatniego salda z rachunku bieżącego w PLN na rachunek konsolidacyjny.

W roku finansowym zakończonym 31 marca 2016 funkcję Cash Pool Leadera w systemie cash pooling w PLN pełniła spółka P. T. L. Od dnia 1 kwietnia 2016r. funkcję cash pool leadera pełni spółka P. T. F.S.L. (dalej: „Cash Pool Leader” lub "Pool Leader"), będąca rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytami.

W chwili obecnej stronami oraz uczestnikiem Umowy CP w PLN są trzy podmioty:

*   Bank z siedzibą w Polsce, będący stroną umowy CP w PL,
*   Cash Pool Leader (zwany w Umowie CP w PLN: „Pool Header"), którym w chwili obecnej, od dnia 1 kwietnia 2016 r., jest P.T.F.S.L., która to spółka jest stroną umowy CP w PLN,
*   Spółka P.T.P. sp. z o.o. występująca niejako strona tej umowy, ale jako jej uczestnik w oparciu o złożone oświadczenie woli o uczestnictwie w Umowie CP w PLN.

Inne podmioty należące do grupy kapitałowej nie są aktualnie stronami tej Umowy ani jej uczestnikami, gdyż nie złożyły deklaracji o przystąpieniu do Umowy CP w PLN.

Interakcje między CP w PLN a cash pool i mam i walutowymi

Należy jednak wskazać, iż pomiędzy funkcjonowaniem cash pooling wyrażonego i rozliczanego w PLN oraz funkcjonowaniem cash poolingów wyrażonych i rozliczanych w innych walutach w ramach grupy kapitałowej, zachodzą istotne „interakcje".

Interakcje te wynikają z tego, że tylko Polska Spółka posiada zobowiązania oraz należności wyrażone w PLN, i tym samym środki pieniężne w PLN. Inne spółki z grupy kapitałowej takich środków nie posiadają, bądź posiadają w niewielkim zakresie, włączając w to Cash Pool Leadera. Z tego względu, aby możliwe było funkcjonowanie cash poolingu wyrażonego w PLN. Cash Pool Leader dokonuje wymiany na PLN części środków pieniężnych wyrażonych w obcych walutach, które to środki pieniężne w walutach obcych należą do poszczególnych uczestników cash poolingu. Środki finansowe w walutach obcych będące przedmiotem wymiany na PLN pochodzą z rachunków konsolidacyjnych dla następujących walut: EUR, JPY, GBP, USD oraz CZK, prowadzonych w ramach konsolidacji sald rachunków źródłowych dla spółek z grupy kapitałowej P.T. Oznacza to, że środki pieniężne w ww. walutach obcych, wymienione na PLN pochodzą od uczestników cash poolingów walutowych. W ten sposób na rachunku konsolidacyjnym prowadzonym w PLN, należącym do Cash Pool Leadera pojawia się dodatnie saldo w złotych polskich, które umożliwia wyzerowanie salda ujemnego powstającego na rachunku bieżącym Spółki w wyniku spłaty jej zobowiązań.

Powyższy opis funkcjonowania cash poolingu w PLN wskazuje, że właścicielami kapitału zaangażowanego w ten cash pooling są także inne spółki z grupy kapitałowej. W chwili obecnej, uczestnikami cash poolingu walutowego, w wyżej wskazanych walutach, są następujące podmioty z grupy P.:

*   Podmioty z siedzibą w krajach nienależących do EU. w szczególności: P.T. (PT) Japan. MHI S.(…),
*   Podmioty z siedzibą w krajach należących do UE. w szczególności: PT Austria, PT Germany, PT Italy. PT France, PT Belgium, PT Czech Republic. PT Finland, P. UK. P.T Ltd, PT F. Services Ltd.

Powyższe wskazuje, iż wśród uczestników cash poolingów walutowych są podmioty z siedzibą w wielu państwach, w tym w Unii Europejskiej jak i poza nią (np. USA oraz Japonia). Niemniej jednak, należy podkreślić, że nie ma bezpośrednich relacji kontraktowych między Spółką, a podmiotami z innych państw, z wyjątkiem Cash Pool Leadera. W szczególności, żaden z wyżej wskazanych podmiotów do chwili złożenia niniejszego wniosku nie złożył oświadczenia woli o przystąpieniu do Umowy CP w PLN.

Istota umowy CP w PLN

Spółka posiada rachunek źródłowy prowadzony w PLN, a spółka P.T.F.S.L. posiada rachunek konsolidacyjny w PLN. Oba rachunki, zarówno źródłowy rachunek bankowy Spółki, jak i rachunek konsolidacyjny Cash Pool Leadera są otwarte i prowadzone przez Bank z siedzibą w Polsce. W funkcjonowanie cash poolingu wyrażonego w PLN nie jest zaangażowany żaden bank zagraniczny.

Cash-pooling wyrażonych w PLN, w którym uczestniczy Spółka jest systemem cash- poolingu rzeczywistego (..real cash - pooling") w wariancie „zero - balancing" w formie „one-way”.

Podstawą techniczną świadczenie usług cash poolingu w PLN są bieżące rachunki bankowe uczestników usługi, które są prowadzone na podstawie umów rachunków bankowych. Funkcjonują dwie kategorie rachunków bankowych:

*   „Rachunki Uczestników Usługi" — rachunki bieżące uczestników usługi wskazane w oświadczeniu o przystąpieniu; w chwili obecnej, ze względu na to, że jedynym uczestnikiem przedmiotowego cash poolingu w PLN jest Polska Spółka, funkcjonuje jeden rachunek uczestnika usługi,
*   „Rachunek Pool Headera" (tzn. Cash Pool Leadera) - rachunek bankowy Pool Headera, prowadzony przez Bank, z którego Pool Header zasila i obciąża rachunki uczestników usługi cash poolingu w PLN, by na koniec każdego dnia roboczego saldo na rachunkach uczestników usługi wynosiło zero.

Istota usługi CP w PLN polega na tym. że na koniec każdego dnia roboczego:

*   jeżeli na rachunku uczestnika usługi, innego niż Cash Pool Leader, wystąpi saldo dodatnie. Bank obciąży rachunek tego uczestnika usługi i uzna rachunek Cash Pool Leader na kwotę równą wysokości salda dodatniego na rachunku uczestnika usługi,
*   jeżeli na rachunku uczestnika usługi, innego niż Cash Pool Leader, wystąpi saldo ujemne. Bank obciąży rachunek Cash Pool Leader i uzna rachunek tego uczestnika usługi na kwotę równą wysokości salda ujemnego na rachunku uczestnika usługi.

Powyższe oznacza, iż przedmiotowy cash pooling działa w następujący sposób:

*   na koniec każdego dnia saldo na rachunku Spółki jest zerowane.
*   na początek następnego dnia roboczego nie dochodzi do transferów zwrotnych na rachunek bieżący Spółki.
*   w ciągu dnia Spółka jest uprawniona do wpłaty i wypłaty środków pieniężnych z rachunku bieżącego otwartego w Banku,
*   kwota zadłużenia lub należności z czasu zerowania Rachunku Źródłowego będzie odzwierciedlona na wewnętrznym (technicznym) koncie Cash Pool Leadera,
*   efektem tych operacji jest rzeczywiste przekazanie środków z salda dodatniego rachunku bieżącego na rachunek konsolidacyjny, a saldo ujemne rachunku bieżącego Spółki jest pokrywane środkami z rachunku konsolidacyjnego.

Z tytułu świadczenia usług opisanych wyżej Bank nie pobiera opłaty od Spółki. Wszelkie warunki współpracy z Bankiem w zakresie cash poolingu zawarte są w umowie zawartej z pomiędzy Pool Leaderem a Bankiem.

Spółka Polska płaci odsetki z tytułu wyzerowania jej rachunku bieżącego w PLN przez zasilenie z rachunku konsolidacyjnego. Beneficjentami tych odsetek są wszystkie podmioty z grupy kapitałowej, które w danym miesiącu miały nadwyżki środków pieniężnych, które zasilały cash pooling w PLN.

Wyliczenie kwot odsetek należnych podmiotom, które miały dodatni wkład do cash poolingu następuje na podstawie informacji dostarczanych co miesiąc przez Cash Pool Leadera (tytuł dokumentu: „The percentage of positive contribution of P.E. to the Cash Pool managed by P. T. F. S.").

Bank nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z uczestników systemu cash poolingu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r.

Status podmiotu powiązanego - w myśl powyższego przepisu - posiada natomiast Cash Pool Leader, który jest spółką siostrą, gdyż zarówno Polska Spółka jak i Cash Pool Leader mają wspólnego udziałowca posiadającego 100% kapitału w obu spółkach.

Różnice między cash poolingiem w PLN a umowami cash poolingu przedstawionymi we wnioskach datowanych na 15 lipca 2015 r.

Są różnice między stanem faktycznym dotyczącym umowy CP w PLN, która stanowi przedmiot niniejszego wniosku oraz treścią stanu faktycznego przedstawionego we wnioskach datowanych na 15 lipca 2015 r. złożonych przez Spółkę w lipcu roku 2015 r. Najważniejsze z nich są następujące:

Nazwa i przedmiot umowy; Umowa CP w PLN będąca przedmiotem niniejszego wniosku nazywa się : U M O W A o usługę zero-balancing cash poolingu w Złotówce" (w języku angielskimi: ..Polish Zloty cash pool zero balancing agrement"), we wnioskach złożonych w lipcu 2015 r. była mowa o „PLN Cross Border Agreement”, tzn. o umowie odrębnej, której stronami były częściowo inne podmioty, tzn. poza bankiem z siedzibą w Polsce, stroną tej ostatniej umowy był także bank z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Umiejscowienie rachunku bieżącego i konsolidacyjnego; rachunek bieżący Spółki i konsolidacyjny Cash Pool Leadera służące rozliczaniu umowy CP w PLN są otwarte w - banku posiadającym siedzibę w Polsce. Z tego powodu, umowa cash poolingu będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowi umowy o charakterze transgranicznym, przynajmniej w odniesieniu do umiejscowienia rachunku bieżącego i rachunku konsolidacyjnego, które służą dokonywaniu transferów wynikających z istotnym umowy CP w PLN. Jednak, z punktu widzenia innych kryteriów, takich jak siedziba właścicieli kapitału, który służy zasilaniu rachunku konsolidacyjnego cash poolingu w PLN. Umowa CP w PLN może być uznana za umowę transgraniczną.

Liczba banków; W przedmiotowej strukturze jest zaangażowany jeden bank, z siedzibą w Polsce. W banku tym otwarty jest zarówno rachunek bieżący (dla Spółki) jak i rachunek konsolidacyjny (dla Cash Pool Leadera). Wnioski o interpretację datowane na 15 lipca 2015 r. odnosiły się do sytuacji kiedy zaangażowane były dwa banki, jeden z siedzibą w Polsce, w którym otwarty był rachunek bieżący (źródłowy) i drugi bank, z siedzibą w Wielkiej Brytanii, gdzie otwarty był rachunek konsolidacyjny dla Cash Pool Leadera.

Informacje dotyczące Cash Pool Leadera

Brak siedziby działalności gospodarczej w Polsce

W związku ze złożeniem niniejszego wniosku Spółka pragnie przedstawić jeszcze następujące informacje mogące mieć wpływ na odpowiedź na niektóre pytania w nim zawarte.

W odniesieniu do Cash Pool Leadera, tj. P.T.F.S.L. Spółka pragnie poinformować, iż Cash Pool Leader nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Pojęcie „siedziba działalności gospodarczej" zostało zdefiniowane w przepisach rozporządzenia wykonawczego Rady (UF) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/1 12/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie Wykonawcze).

Pojęcie „siedziba działalności gospodarczej" jest określone w art. 10 Rozporządzenia Wykonawczego. Przepis ten stanowi, iż:

1.  „ Na użytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.
2.  W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa.
W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.3.  Sam adres pocztowy nie może być uznany za miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika."

Aby określić miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się następujące okoliczności:

*   miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem,
*   adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i
*   miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa.

Podsumowując treść powyższego przepisu można stwierdzić, iż miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika jest co do zasady miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzani przedsiębiorstwem. Jak wyżej wskazano, spółka P.T.F.S. Ltd. nie ma siedziby działalności w Polsce.

Brak stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce

Spółka pragnie także wyjaśnić, iż spółka Cash Pool Leader nie posiada „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" na terytorium Polski.

Pojęcie „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" jest określone w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego. Przepis ten stanowi, iż:

1.  „Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/f 12/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej."

Aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uwzględnia się następujące czynniki:

*   wystarczającą stałość oraz odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,
*   powyższe cechy mają umożliwić odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe wskazuje, iż podstawową cechą „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" jest posiadanie stałego zaplecza personalnego i technicznego, które umożliwia wykorzystanie usług do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka niniejszym informuje, iż spółka P.T.F.S.L. z siedzibą w Londynie nie posiada stałego zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, a tym samym stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Spółka ta nie jest także zarejestrowana na VAT w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym odsetki płacone przez Spółkę w ramach umowy cash poolingu w PLN podlegają regulacji Ustawy o podatku od towarów i usług tj. czy pojawia się obowiązek ujęcia tych odsetek w podstawie opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu usług po stronie Spółki, jako wynagrodzenia z tytułu importu usług finansowych zwolnionych z podatku VAT w Polsce na podstawie ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwana: ustawą o VAT lub ustawą o podatku od towarów i usług)?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym odsetki otrzymane przez Spółkę w ramach umowy cash poolingu w PLN podlegają regulacji Ustawy o podatku od towarów i usług tj. czy pojawia się obowiązek ujęcia tych odsetek w podstawie opodatkowania podatkiem VAT po stronie Spółki?
3.  Jeśli odsetki płacone przez Spółkę kwalifikują się do wynagrodzenia z tytułu importu usług finansowych a odsetek otrzymane przez Spółkę pozostają poza zakresem ustawy o VAT, to czy Spółka jest obowiązana do ujęcia tych odsetek w kalkulacji proporcji VAT, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy przyporządkowane do pytań przedstawionych wyżej

AD PYTANIE nr 1. Uzasadnienie dotyczące stanowiska Spółki w zakresie Pytania nr 1 (import usług)

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka może mieć do czynienia ze zdarzeniem gospodarczym polegającym na zapłacie na rzecz pozostałych Uczestników systemu odsetek (naliczonych i należnych od Spółki ustalonych według zasad rynkowych) od sald ujemnych rachunku bieżącego włączonego do systemu cash pooling wyrażonego w PLN.

Zdaniem Spółki, odsetki płacone przez nią na podstawie umowy cash poolingu w PLN będą podlegać regulacji Ustawy o podatku od towarów i usług tj. pojawi się obowiązek ujęcia tych odsetek w podstawie opodatkowania podatkiem VAT jako importu usług po stronie Spółki.

Występująca w obrocie gospodarczym umowa cash poolingu porównywalna jest czasem do umowy pożyczki. Chociaż umowa ta przypomina do pewnego stopnia uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, to jednak w wielu aspektach od niej się różni. W umowie cash poolingu nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, gdyż w umowie cash poolingu nie dochodzi do określenia zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na wskazany w umowie podmiot. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji oraz jej przedmiot, ponieważ źródłem z którego zostanie zasilony rachunek wykazujący saldo ujemne jest rachunek zbiorczy, gromadzący środki pieniężne wszystkich posiadających nadwyżki uczestników systemu cash pooiingu.

Ponadto, warunkiem uznania danej transakcji za podlegającą opodatkowaniu VAT jest jej odpłatności, która rozumiana jest jako prawo podmiotu dokonującego dostaw y towarów lub usług do żądania zań zapłaty. W konsekwencji, transakcja podlegająca opodatkowaniu występuje wówczas kiedy możliwe jest zidentyfikowanie konsumenta, który chociażby potencjalnie ma możliwość odniesienia określonej korzyści wynikającej z danej transakcji. Tak więc czynność podlega opodatkowaniu gdy jest wykonywana w ramach umowy zobowiązującej, a jedna ze stron może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek między dokonywaną płatnością a otrzymywanym świadczeniem powinien być bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, iż płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na gruncie umowy CP w PLN, spółka występuje jako jej uczestnik. Umowa ta została zawarta między bankiem a Cash Pool Leaderem, Rola Cash Pool Leader obejmuje rozliczanie stron transakcji, polegające w szczególności na zasilaniu rachunku bieżącego Spółki środkami znajdującymi się na Rachunku Konsolidacyjnym, dokonywaniu rozliczeń w przypadku zaistnienia na rachunku bieżącym sald dodatnich, kalkulacji i rozliczaniu odsetek należnych na rzecz poszczególnych uczestników systemu cash pooolingu lub należnych od uczestników cash pooling, którzy mają salda ujemne na rachunkach bieżących (źródłowych). Rola Banku w odniesieniu do powyższych czynności jest techniczna i sprowadza się do udostępnienia określonych rachunków bankowych i dokonywania na tych rachunkach operacji związanych z rozliczaniem umowy Cash Poolingu w PLN.

W konsekwencji Cash Pool Leader świadczy usługi związane z zarządzaniem środkami pieniężnymi objętymi system cash poolingu wr PLN.

W oparciu o wyżej przedstawioną charakterystykę umowy/ CP w PL, czynności wykonywane przez Cash Pool Leadera oraz wyżej wskazaną charakterystykę przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT, można stwierdzić, iż czynności wykonywane przez Cash Pool Leadera na gruncie ustawy o VAT można uznać za świadczenie usług. Natomiast odsetki wypłacane na rzecz Cash Pool Leadera przez Spółkę powinny stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług związanych z rozliczaniem umowy Cash Poolingu w PLN.

Należy także podkreślić, iż Cash Pool Leader jest podmiotem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Wielkiej Brytanii. Ponadto, Cash Pool Leader nie posiada siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługi związane z rozliczaniem umowy CP w PLN są wykonywane w miejscu siedziby działalności tej spółki w Wielkiej Brytanii.

W oparciu o powyższe fakty oraz na podstawie art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, odsetki płacone przez Spółkę na rzecz Cash Pool Leadera powinny stanowić wynagrodzenia z tytułu importu usług, z tytułu którego podatnikiem jest Spółka.

W związku z tym, że odsetki płacone od salda ujemnego stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług obsługi cash poolingu powinny one kwalifikować się do importu usług finansowych, korzystających ze zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43. 1. pkt 40 ustawy o VAT. „zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług".

Jednocześnie w analizowanej sytuacji do powyższego zwolnienia nie mają zastosowania wyłączenia określone w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, który stanowi, iż ,,zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu".

Uwzględniając powyższe. Spółka ma ona obowiązek rozpoznawania importu usług z tytułu odsetek zapłaconych w związku z uczestnictwem w umowie CP w PLN. jednak, usługi te podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, gdyż stanowią one zapłatę za usługi finansowe wykonywane na rzecz Spółki przez Cash Pool Leadera, z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Analogiczne stanowisko zostało zajęte w interpretacji z dnia 4 listopada 2015 r. nr IBPP2/4512-685/15/ICz.

AD PYTANIE nr 2. Uzasadnienie dotyczące stanowiska Spółki w zakresie Pytania nr 2 (odsetki otrzymane)

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka może mieć do czynienia ze zdarzeniem gospodarczym polegającym na otrzymaniu odsetek (naliczonych i należnych Spółce ustalonych według zasad rynkowych) od sald dodatnich na rachunku bieżącym, włączonym do systemu cash pooling.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, usługa oznacza świadczenie podatnika na rzecz określonego kontrahenta (odbiorcy usługi), które jednocześnie nie stanowi dostawy towarów. Pomimo tak szerokiej definicji pojęcia usługa, nie każda czynność wykonywana w sferze stosunków cywilnych i gospodarczych może zostać uznana za świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT.

Zgodnie z przyjętą doktryną, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT spełnione muszą być przy tym łącznie następujące warunki:

*   wierzyciel/nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie),
*   musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Tym samym, dla oceny konsekwencji podatkowych opisanej umowy cash poolingu w PLN na gruncie podatku VAT, kluczowe jest ustalenie, czy odsetki, jakie może otrzymywać Spółka, stanowić będą wynagrodzenie za jakiekolwiek usługi świadczone przez nią na rzecz Cash Pool Leader bądź uczestników cash poolingów walutowych.

Należy podkreślić, iż otrzymane odsetki nie są rezultatem wykonywania przez Spółkę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ale wynikiem optymalnego lokowania nadwyżek finansowych, występujących na jej rachunku bieżącym w PLN. Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, odsetki otrzymywane z tytułu lokowania nadwyżek finansowych nie stanowią wynagrodzenia z tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie powinny być ujmowane w podstawie opodatkowania, w rejestrze sprzedaży oraz ujmowane w deklaracjach VAT składanych przez Spółkę.

W konsekwencji odsetki otrzymane przez Spółkę w związku z jej uczestnictwem w Systemie, nie powinny zdaniem Spółki stanowić wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek świadczeń i z tego powodu nie powinny być ujmowane w podstawie opodatkowania Spółki na gruncie ustawy VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Analogiczne stanowisko zostało zajęte w interpretacji z dnia 4 listopada 2015 r. nr IBPP2/4512-685/15/lCz.

AD PYTANIE nr 3, Uzasadnienie dotyczące stanowiska Spółki w zakresie Pytania nr 3 (współczynnik struktury sprzedaży)

Zgodnie z art. 90 ust. I ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy - proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W wyniku dokonania importu usług nabywca nie wykonuje żadnej usługi — jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia importu usług z tytułu jej nabycia. Uwzględniając fakt, że przy imporcie usług nie są przez polskiego podatnika VAT wykonywane jakiekolwiek czynności opodatkowane, należy uznać, iż do obrotu, wg którego następuje wyliczenie proporcji struktury sprzedaży nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług. Zatem wartość usług nabywanych od Cash Pool Leadera na podstawie umowy cash poolingu w PLN nie powinna być uwzględniana przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika struktury sprzedaży na postawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Również odsetki, które Spółka może potencjalnie otrzymać od jako uczestnik cash poolingu w PLN także nie powinna być ujmowane w wyliczeniu wskaźnika z struktury sprzedaży jako obrót zwolniony z VAT, gdyż odsetki te znajdują się poza zakresem przedmiotowym ustawy o VAT, ze względu na to. że nie są one objęte zakresem definicji działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec faktu, iż zarówno otrzymywanie, jak i płacenie przez Spółkę odsetek w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu nie powoduje obowiązku ujęcia tych odsetek w podstawie opodatkowania podatkiem VAT po stronie Spółki, brak jest tym samym obrotu w rozumieniu art. 90 ust. 3 ustawy VAT i w konsekwencji brak jest obowiązku ujęcia otrzymanych oraz płaconych odsetek w kalkulacji wskazanej w art. 90 ust. 2 ustawy VAT. Podobnie, zdaniem Spółki brak jest obowiązku ujęcia tych odsetek w kalkulacji wskazanej w art. 90 ust. 2 ustawy VAT w przypadku, gdy nie wystąpi obrót w rozumieniu art. 90 ust. 3 ustawy VAT w związku ze zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT.

Analogiczne stanowisko zostało zajęte w interpretacji z dnia 4 listopada 2015 r. nr IBPP2/4512-685/15/ICz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest uczestnikiem umowy pt. "UMOWA o usługę zero-balancing cash poolingu w Złotówce" zawartej między Bank (…) (Polska) S.A. i P.T.L. w dniu 18 marca 2016 r.

W chwili obecnej stronami oraz uczestnikiem Umowy CP w PLN są trzy podmioty:

*   Bank z siedzibą w Polsce, będący stroną umowy CP w PL,
*   Cash Pool Leader (zwany w Umowie CP w PLN: „Pool Header"), którym w chwili obecnej, od dnia 1 kwietnia 2016 r., jest P.T.F.S.L., która to spółka jest stroną umowy CP w PLN,
*   Spółka P.P. sp. z 0.0.. występująca niejako strona tej umowy, ale jako jej uczestnik w oparciu o złożone oświadczenie woli o uczestnictwie w Umowie CP w PLN.

Inne podmioty należące do grupy kapitałowej nie są aktualnie stronami tej Umowy ani jej uczestnikami, gdyż nie złożyły deklaracji o przystąpieniu do Umowy CP w PLN.

Istota umowy CP w PLN

Spółka posiada rachunek źródłowy prowadzony w PLN, a spółka P.T.F.S.L. posiada rachunek konsolidacyjny w PLN. Oba rachunki, zarówno źródłowy rachunek bankowy Spółki, jak i rachunek konsolidacyjny Cash Pool Leadera są otwarte i prowadzone przez Bank z siedzibą w Polsce. W funkcjonowanie cash poolingu wyrażonego w PLN nie jest zaangażowany żaden bank zagraniczny.

Cash-pooling wyrażonych w PLN. w którym uczestniczy Spółka jest systemem cash - poolingu rzeczywistego („real cash - pooling") w wariancie „zero - balancing" w formie „one-way".

Podstawą techniczną świadczenie usług cash poolingu w PLN są bieżące rachunki bankowe uczestników usługi, które są prowadzone na podstawie umów rachunków bankowych. Funkcjonują dwie kategorie rachunków bankowych:

*   „Rachunki Uczestników Usługi" — rachunki bieżące uczestników usługi wskazane w oświadczeniu o przystąpieniu; w chwili obecnej, ze względu na to, że jedynym uczestnikiem przedmiotowego cash poolingu w PLN jest Polska Spółka, funkcjonuje jeden rachunek uczestnika usługi,
*   „Rachunek Pool Headera" (tzn. Cash Pool Leadera) - rachunek bankowy Pool Headera, prowadzony przez Bank, z którego Pool Header zasila i obciąża rachunki uczestników usługi cash poolingu w PLN, by na koniec każdego dnia roboczego saldo na rachunkach uczestników usługi wynosiło zero.

Istota usługi CP w PLN polega na tym. że na koniec każdego dnia roboczego:

*   jeżeli na rachunku uczestnika usługi, innego niż Cash Pool Leader, wystąpi saldo dodatnie. Bank obciąży rachunek tego uczestnika usługi i uzna rachunek Cash Pool Leader na kwotę równą wysokości salda dodatniego na rachunku uczestnika usługi,
*   jeżeli na rachunku uczestnika usługi, innego niż Cash Pool Leader, wystąpi saldo ujemne. Bank obciąży rachunek Cash Pool Leader i uzna rachunek tego uczestnika usługi na kwotę równą wysokości salda ujemnego na rachunku uczestnika usługi.

Z tytułu świadczenia usług opisanych wyżej Bank nie pobiera opłaty od Spółki. Wszelkie warunki współpracy z Bankiem w zakresie cash poolingu zawarte są w umowie zawartej z pomiędzy Pool Leaderem a Bankiem.

Spółka Polska płaci odsetki z tytułu wyzerowania jej rachunku bieżącego w PLN przez zasilenie z rachunku konsolidacyjnego. Wyliczenie kwot odsetek należnych podmiotom, które miały dodatni wkład do cash poolingu następuje na podstawie informacji dostarczanych co miesiąc przez Cash Pool Leadera (tytuł dokumentu: „The percentage of positive contribution of P.E. to the Cash Pool managed by P.T.F.S.").

Informacje dotyczące Cash Pool Leadera

Brak siedziby działalności gospodarczej w Polsce.

Cash Pool Leader nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Spółka P.T.F.S. Limited z siedzibą w Londynie nie posiada stałego zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, a tym samym stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka ta nie jest także zarejestrowana na VAT w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawcy, w tak przedstawionym stanie faktycznym, dotyczą ustalenia czy odsetki płacone przez Spółkę w ramach umowy cash poolingu w PLN podlegają regulacji Ustawy o podatku od towarów i usług tj. czy pojawia się obowiązek ujęcia tych odsetek w podstawie opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu usług po stronie Spółki, jako wynagrodzenia z tytułu importu usług finansowych zwolnionych z podatku VAT w Polsce.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash poolingu, gdzie Wnioskodawca występuje w ramach struktury jako „uczestnik”, należy stwierdzić, że usługa cash-poolingu będzie świadczona przez Cash Pool Leadera (Pool Header) przy współpracy z Bankiem na podstawie stosownej umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Cash Pool Leaderem (Pool Leadera), w ramach której Bank będzie odpowiedzialny za techniczną stronę struktury, tj. związaną z prowadzeniem rachunków jej Uczestników i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w strukturze cash-poolingu.

Jednakże dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy mieć na uwadze okoliczności przedstawione w opisie sprawy, z których wynika, że skoro w ramach wykonywania czynności dotyczących wspólnego zarządzania środkami pieniężnymi będących przedmiotem umowy cash poolingu to Cash Pool Leader (Pool Header) będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy (uczestnika) usługę zarządzania środkami pieniężnymi to istotnym jest ustalenie miejsca świadczenia usługi.

Funkcję Cash Pool Leadera (Pool Header) będzie pełnić spółka P.T.L. będąca rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii. Spółka P.T.F.S.L. z siedzibą w Londynie nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zatem dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług gdy jeden z kontrahentów posiada siedzibę poza terytorium R.P., istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ponadto, w myśl art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Należy zauważyć, że w ramach przedstawionego systemu rozliczanie stron następuje pomiędzy Cash Pool Leaderem a Wnioskodawcą, zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawca nabywa usługę bezpośrednio od Pool Leadera. Natomiast Bank będzie zapewniał tylko techniczne narzędzia systemu cash-poolingu. Wnioskodawca nie płaci bankowi wynagrodzenia. Zatem Wnioskodawca nie będzie bezpośrednio nabywał usługi cash poolingu od Banku. Zatem podmiotem świadczącym usługi zarządzania płynnością finansową będzie Cash Pool Leader posiadający siedzibę w Londynie.

Natomiast usługobiorca (Wnioskodawca) spełniać będzie warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku rozpozna on po swojej stronie import usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W konsekwencji, Wnioskodawca z tytułu nabycia usługi w ramach „Umowy o usługę zero-balancing cash-poolingu w Złotówce” będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy efektem operacji jest rzeczywiste przekazanie środków z salda dodatniego rachunku bieżącego na rachunek konsolidacyjny, a saldo ujemne rachunku bieżącego Spółki jest pokrywane środkami z rachunku konsolidacyjnego tj. rachunku Cash Pool Leadera.

Podstawą opodatkowania importu usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez Cash Pool Lidera (Pool Header) – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma lub ma otrzymać od Wnioskodawcy w związku wykonywaniem na jego rzecz przedstawionych w opisie sprawy usług.

Zatem w niniejszej sprawie, w związku z usługami świadczonymi na rzecz Wnioskodawcy przez Cash Pool Lidera (Pool Herder), podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi kwota, którą Cash Pool Leader ma otrzymać od Wnioskodawcy. W omawianym przypadku kwotę tę stanowi kwota odsetek.

Przechodząc natomiast do możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach opisanego systemu cash poolingu należy mieć na uwadze niżej wskazane przepisy:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się z VAT usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi cash poolingu, nie będą stanowić czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączonych ze zwolnienia od podatku.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że będące przedmiotem sprawy usługi nabywane przez Spółkę od Cash Pool leadera, będą podlegały zwolnieniu od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do ceny stanowiska Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, należy mieć na uwadze niżej wskazane przepisy tj.:

Na mocy art. 29a ustawy o VAT  podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Podstawy opodatkowania z tytułu importu usług nie ustala się, w przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub wartość usługi, na podstawie odrębnych przepisów, zwiększa wartość celną importowanego towaru (art. 30c ust. 1 ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do cash poolingu wyrażonego w PLN Spółka jest uczestnikiem umowy pt. "UMOWA o usługę zero-balancing cash poolingu w Złotówce" zawartej między Bank (..) (Polska) S.A. i P.T.L. w dniu 18 marca 2016 r.

W roku finansowym zakończonym 31 marca 2016 funkcję Cash Pool Leadera w systemie cash pooling w PLN pełniła spółka P.T.L. Od dnia 1 kwietnia 2016r. funkcję cash pool leadera pełni spółka P.T.F.S.L., będąca rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytami.

W chwili obecnej stronami oraz uczestnikiem Umowy CP w PLN są trzy podmioty:

*   Bank z siedzibą w Polsce, będący stroną umowy CP w PL,
*   Cash Pool Leader (zwany w Umowie CP w PLN: „Pool Header"), którym w chwili obecnej, od dnia 1 kwietnia 2016 r., jest P.T.F.S.L., która to spółka jest stroną umowy CP w PLN,
*   Spółka P.T.P. sp. z o.o. występująca niejako strona tej umowy, ale jako jej uczestnik w oparciu o złożone oświadczenie woli o uczestnictwie w Umowie CP w PLN.

Inne podmioty należące do grupy kapitałowej nie są aktualnie stronami tej Umowy ani jej uczestnikami, gdyż nie złożyły deklaracji o przystąpieniu do Umowy CP w PLN.

Należy jednak wskazać, iż pomiędzy funkcjonowaniem cash pooling wyrażonego i rozliczanego w PLN oraz funkcjonowaniem cash poolingów wyrażonych i rozliczanych w innych walutach w ramach grupy kapitałowej, zachodzą istotne „interakcje".

Interakcje te wynikają z tego, że tylko Polska Spółka posiada zobowiązania oraz należności wyrażone w PLN, i tym samym środki pieniężne w PLN. Inne spółki z grupy kapitałowej takich środków nie posiadają, bądź posiadają w niewielkim zakresie, włączając w to Cash Pool Leadera. Z tego względu, aby możliwe było funkcjonowanie cash poolingu wyrażonego w PLN. Cash Pool Leader dokonuje wymiany na PLN części środków pieniężnych wyrażonych w obcych walutach, które to środki pieniężne w walutach obcych należą do poszczególnych uczestników cash poolingu. Środki finansowe w walutach obcych będące przedmiotem wymiany na PLN pochodzą z rachunków konsolidacyjnych dla następujących walut: EUR, JPY, GBP, USD oraz CZK, prowadzonych w ramach konsolidacji sald rachunków źródłowych dla spółek z grupy kapitałowej P.T. Oznacza to, że środki pieniężne w ww. walutach obcych, wymienione na PLN pochodzą od uczestników cash poolingów walutowych. W ten sposób na rachunku konsolidacyjnym prowadzonym w PLN, należącym do Cash Pool Leadera pojawia się dodatnie saldo w złotych polskich, które umożliwia wyzerowanie salda ujemnego powstającego na rachunku bieżącym Spółki w wyniku spłaty jej zobowiązań.

Spółka posiada rachunek źródłowy prowadzony w PLN, a spółka P.T.F.S.L. posiada rachunek konsolidacyjny w PLN. Oba rachunki, zarówno źródłowy rachunek bankowy Spółki, jak i rachunek konsolidacyjny Cash Pool Leadera są otwarte i prowadzone przez Bank z siedzibą w Polsce. W funkcjonowanie cash poolingu wyrażonego w PLN nie jest zaangażowany żaden bank zagraniczny.

Cash-pooling wyrażonych w PLN, w którym uczestniczy Spółka jest systemem cash- poolingu rzeczywistego („real cash – pooling”) w wariancie „zero - balancing" w formie „one-way".

Podstawą techniczną świadczenie usług cash poolingu w PLN są bieżące rachunki bankowe uczestników usługi, które są prowadzone na podstawie umów rachunków bankowych. Funkcjonują dwie kategorie rachunków bankowych:

*   „Rachunki Uczestników Usługi" — rachunki bieżące uczestników usługi wskazane w oświadczeniu o przystąpieniu; w chwili obecnej, ze względu na to, że jedynym uczestnikiem przedmiotowego cash poolingu w PLN jest Polska Spółka, funkcjonuje jeden rachunek uczestnika usługi,
*   „Rachunek Pool Headera" (tzn. Cash Pool Leadera) - rachunek bankowy Pool Headera, prowadzony przez Bank, z którego Pool Header zasila i obciąża rachunki uczestników usługi cash poolingu w PLN, by na koniec każdego dnia roboczego saldo na rachunkach uczestników usługi wynosiło zero.

Istota usługi CP w PLN polega na tym, że na koniec każdego dnia roboczego:

*   jeżeli na rachunku uczestnika usługi, innego niż Cash Pool Leader, wystąpi saldo dodatnie. Bank obciąży rachunek tego uczestnika usługi i uzna rachunek Cash Pool Leader na kwotę równą wysokości salda dodatniego na rachunku uczestnika usługi,
*   jeżeli na rachunku uczestnika usługi, innego niż Cash Pool Leader, wystąpi saldo ujemne. Bank obciąży rachunek Cash Pool Leader i uzna rachunek tego uczestnika usługi na kwotę równą wysokości salda ujemnego na rachunku uczestnika usługi.

Powyższe oznacza, iż przedmiotowy cash pooling działa w następujący sposób:

*   na koniec każdego dnia saldo na rachunku Spółki jest zerowane.
*   na początek następnego dnia roboczego nie dochodzi do transferów zwrotnych na rachunek bieżący Spółki.
*   w ciągu dnia Spółka jest uprawniona do wpłaty i wypłaty środków pieniężnych z rachunku bieżącego otwartego w Banku,
*   kwota zadłużenia lub należności z czasu zerowania Rachunku Źródłowego będzie odzwierciedlona na wewnętrznym (technicznym) koncie Cash Pool Leadera,
*   efektem tych operacji jest rzeczywiste przekazanie środków z salda dodatniego rachunku bieżącego na rachunek konsolidacyjny, a saldo ujemne rachunku bieżącego Spółki jest pokrywane środkami z rachunku konsolidacyjnego.

Z tytułu świadczenia usług opisanych wyżej Bank nie pobiera opłaty od Spółki. Wszelkie warunki współpracy z Bankiem w zakresie cash poolingu zawarte są w umowie zawartej z pomiędzy Pool Leaderem a Bankiem.

Spółka Polska płaci odsetki z tytułu wyzerowania jej rachunku bieżącego w PLN przez zasilenie z rachunku konsolidacyjnego.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana - umowa cash poolingu - porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Ponadto, dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Usługą będzie jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash poolingu, gdzie Wnioskodawca występuje w ramach struktury jako „uczestnik”, należy stwierdzić, że usługa cash-poolingu będzie świadczona przez Cash Pool Leadera przy współpracy z Bankiem na podstawie stosownej umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Cash Pool Leaderem, w ramach której Bank będzie odpowiedzialny za techniczną stronę struktury, tj. związaną z prowadzeniem rachunków jej Uczestników i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w strukturze cash-poolingu. „Rachunek Pool Headera" (tzn. Cash Pool Leadera) - rachunek bankowy Pool Headera, prowadzony przez Bank, z którego Pool Header zasila i obciąża rachunki uczestników usługi cash poolingu w PLN, by na koniec każdego dnia roboczego saldo na rachunkach uczestników usługi wynosiło zero.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jako uczestnik na podstawie opisanej umowy, będzie wyłącznie nabywcą usług świadczonych przez Cash Pool Lidera polegających na dokonywaniu odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, zatem uczestnictwo to nie stanowi odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem odsetki otrzymywane z tytułu lokowania nadwyżek finansowych nie stanowią wynagrodzenia z tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie powinny być ujmowane w podstawie opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. ustawy o VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytania nr 2, zgodnie z jest prawidłowe.

Przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest kwestia uznania, czy czynności te są wyłączone z kalkulacji proporcji VAT, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 ww. przepisu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przez pojęcie sprzedaży – według art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W wyniku importu usług, nabywca nie wykonuje żadnej usługi – jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu jej nabycia.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do obrotu będącego podstawą do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług. Tym samym wartość importu usług nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy. Wnioskodawca nabywając od Cash Pool Leadera usługi (import usług) nie wykonuje żadnej czynności, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu ich nabycia.

Zatem wartość usług nabywanych od Cash Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu nie powinna być uwzględniana przez Wnioskodawcę przy kalkulacji tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.