Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.317.2021.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-22
Teza: brak opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną oraz opodatkowanie bezumownego korzystania z nieruchomości za okres od dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną do dnia zbycia
Słowa kluczowe: korzystanie-korzystanie bezumowne; powiat; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.) oraz pismem z 13 lipca 2021 r. (data wpływu 13 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną – **jest prawidłowe,**
*   braku opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres od dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną do dnia zbycia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

30 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną braku opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres od dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną do dnia zbycia. Wniosek został uzupełniony pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu z 28 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 czerwca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.317.2021.1.MD oraz pismem z 13 lipca 2021 r. (data wpływu 13 lipca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 lipca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.317.2021.3.MD.

W przedmiotowym uzupełnionym pismem z 13 lipca 2021 r. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskiem z 15 stycznia 2019 r. osoba prawna zwróciła się do Starosty o nabycie będącej w zasobie nieruchomości Skarbu Państwa działki X. położonej w powiecie \`(...)\` Z uwagi na trwałe zagospodarowanie tej działki przez Wnioskodawcę w postaci utwardzenia nawierzchnią z kostki betonowej, posadowienia na niej fragmentu ogrodzenia, jak i włączenia do terenu swojej posesji oraz w związku z brakiem tytułu prawnego do dysponowania nią, Starosta naliczył tejże osobie prawnej opłatę za bezumowne korzystanie w okresie od 15 stycznia 2016 r. do 15 stycznia 2019 r. Opłata ta została ustalona na podstawie przysługującego właścicielowi roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości, które w istocie stanowi rekompensatę (odszkodowanie) za niemożność pobierania pożytków i jej używania, uwzględniając trzyletni termin przedawnienia przewidzianego w art. 118 Kodeksu cywilnego. Z punktu widzenia prawa podatkowego świadczenie to nie nosiło cech usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, stąd nie podlegało tej ustawie i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie z uwagi na trwałe zagospodarowanie działki, Starosta uznał, iż usankcjonowanie zaistniałego stanu winno nastąpić w drodze zbycia, przychylając się jednocześnie do wniosku złożonego przez nieuprawnionego do korzystania posiadacza, po czym wszczął procedurę przygotowania działki do sprzedaży. W toku tego postępowania naliczył kolejną opłatę z tytułu bezumownego korzystania w okresie od 16 stycznia 2019 r. do 15 stycznia 2021 r., którą również uznał za odszkodowanie, które nie podlega ustawie o VAT.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego podano następujące informacje.

Ad 1. Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług.

Ad 2. Osoba prawna użytkowała nieruchomość bez wiedzy i zgody Starosty …. (nieruchomość nie jest własnością Powiatu, znajduje się w zasobie nieruchomości Skarbu Państwa i jest własnością Skarbu Państwa).

Ad 3. Osoba prawna zwróciła się z wnioskiem z 15 stycznia 2019 r. do Wnioskodawcy o nabycie przedmiotowej nieruchomości na poprawienie warunków zagospodarowania swojej nieruchomości. Działka stanowiąca własność Skarbu Państwa graniczy z działką osoby fizycznej. Wnioskodawca dokonał analizy stanu prawnego przedmiotowej nieruchomości pod kątem ewentualnej komunalizacji. W wyniku tego ustalono, że działka nie podlega komunalizacji i Starosta winien przejąć ją do zasobu Skarbu Państwa, oraz może podjąć czynności związane z jej zbyciem. Osoba prawna oświadczyła, że korzysta z przedmiotowej działki od ponad trzech lat. Grunt ten został częściowo utwardzony i ogrodzony przez osobę prawną.

Ad 4. Starosta … jako wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej nie miał świadomości o bezumownym korzystaniu z przedmiotowej nieruchomości przez osobę prawną.

Ad 5. Wnioskodawca uzyskał wiedzę o zajmowaniu nieruchomości przez osobę prawną po złożeniu wniosku o nabycie oraz dokonaniu w związku z tym analizy stanu prawnego i faktycznego przedmiotowego gruntu.

Ad 6. Wnioskodawca do dnia złożenia wniosku przez osobę prawną o nabycie nieruchomości, nie posiadał wiedzy o tym, że nieruchomość wykorzystywana była bezumownie (bezprawnie).

Ad 7. Wnioskodawca nie podjął przed złożeniem wniosku przez osobę prawną działań, mających na celu sprawdzenia sposobu wykorzystywania nieruchomości, gdyż nie posiadał wiedzy, że w zasobie Skarbu Państwa znajduje się taka nieruchomość.

Ad.8 Wnioskodawca nie podjął czynności w celu odzyskania przedmiotowej nieruchomości, gdyż nie widzi możliwości zagospodarowania jej jako nieruchomości odrębnej.

Ad 9. Wnioskodawca po dokonanej analizie stanu prawnego i faktycznego, o czym wspomniano wyżej, podjął czynności związane z jej zbyciem tj. zlecił wznowienie znaków granicznych, zlecił opracowanie operatu szacunkowego określającego wartość nieruchomości, zwrócił się do Sądu Rejonowego Wydziału Ksiąg Wieczystych o założenie nowej księgi wieczystej oraz zwrócił się do Wojewody z wnioskiem w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 7 Ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (Dz.U z 2020 r. poz.1990 ze zm.) o wyrażenie zgody na zbycie przedmiotowej nieruchomości w trybie art. 37 ust.2 pkt 6, powołanej wyżej ustawy, w drodze bezprzetargowej na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej, stanowiącej własność osoby prawnej. Podjęte działania miały na celu doprowadzenie do zgodności faktycznego stanu ze stanem prawnym. Ponadto osoba prawna została obciążona opłatą (odszkodowaniem) za bezumowne korzystanie z gruntu za okres trzech lat wstecz (od dnia złożenia wniosku o nabycie).

Ad 10. Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest przez osobę prawną , częściowo jako dojazd do nieruchomości stanowiącej jej własność, utwardzona jest kostką betonową, posadowiono na niej fragment ogrodzenia .

Ad.11 Zamiarem Wnioskodawcy nie jest odzyskanie przedmiotowej nieruchomości, gdyż nie może być ona zagospodarowana jako odrębna nieruchomość. Wnioskodawca wraz z osobą prawną, dążą do uregulowania stanu prawnego przedmiotowej nieruchomości, co opisano powyżej. Akceptowane jest korzystanie z gruntu przez osobę prawną do chwili jego zbycia, tylko pod tym warunkiem. W sytuacji wystąpienia przeszkód uniemożliwiających zbycie, Wnioskodawca nie będzie akceptował korzystania przez osobę prawną bezumownie. Wówczas będzie dążył do niezwłocznego zawarcia umowy dzierżawy.

Ad.12 Wnioskodawca zaakceptował zaistniałą sytuację i dąży do uregulowania stanu prawnego poprzez zbycie na rzecz osoby prawnej po uzyskaniu zgody Wojewody na tę czynność. Do chwili zbycia Wnioskodawca zamierza obciążyć osobę prawną opłatą z tytułu bezumownego korzystania.

Ad.13 Starosta \`(...)\` nie skierował sprawy na drogę postępowania sądowego przeciwko osobie prawnej o jej wydanie, ze względu na chęć nabycia przedmiotowej nieruchomości ugodowo.

Ad.14 Wykorzystanie nieruchomości przez osobę prawną, po złożeniu wniosku o nabycie, było spowodowane zgodą dorozumianą do czasu sfinalizowania postępowania mające na celu podpisanie przez strony umowy notarialnej mającej na celu zbycie przedmiotowej nieruchomości na rzecz osoby prawnej. Do czasu sfinalizowania ostatecznej umowy Wnioskodawca zamierza naliczyć wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości, które jak wspomniano we wniosku z 20 kwietnia 2021 r., w istocie stanowi rekompensatę (odszkodowanie) za niemożność pobierania pożytków i jej używania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 13 lipca 2021 r.):

1.  Czy opłata z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie, stanowi należność za świadczenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy opłata z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości za okres od dnia złożenia wniosku o nabycie do dnia zbycia na rzecz posiadacza, stanowi należność za świadczenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 13 lipca 2021 r.):

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w szczególności w ustawie z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 920) oraz statucie przyjętym Uchwałą Nr … Rady Powiatu z \`(...)\` w sprawie uchwalenia Statutu Powiatu.

Powiat posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, w formach właściwych prawu publicznemu, jak i w węższym zakresie w formach właściwych prawu prywatnemu, w szczególności zawierając umowy cywilnoprawne. Bycie stroną umów cywilnoprawnych, z jednoczesnym posiadaniem statusu osoby prawnej skutkuje tym, iż powiat spełnia ustawowe przesłanki do uznania go za czynnego podatnika VAT (art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT). Powiat jest zatem zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy osoba trzecia korzysta bezumownie z nieruchomości wchodzącej w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, którym dysponuje Starosta \`(...)\` wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, staroście przysługuje roszczenie o wynagrodzenie, które co do zasady jest odszkodowaniem za niemożność pobierania pożytków i swobodnego dysponowania terenem oraz nie stanowi należności za świadczenie usług. Stąd, w adnotacji do postawionego w pozycji 62 pytania nr 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż opłata z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie, nie stanowi należności za świadczenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Złożenie wniosku o nabycie przedmiotowej działki przez nieuprawnionego do korzystania posiadacza, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi cezury powodującej zmianę stanu faktycznego, powodującego zmianę charakteru kolejnych opłat za bezumowne korzystanie. Co prawda, w świetle art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT świadczeniem usług jest również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Jednakże Starosta \`(...)\` wyrażając brak akceptacji zaistniałego stanu, zważywszy na stan zagospodarowania przedmiotowej działki i brak możliwości dysponowania nią, wszczął postępowanie prowadzące do jej zbycia na rzecz nieuprawnionego posiadacza. Okoliczność ta nie wskazuje na zgodę Starosty na dalsze trwanie nieuprawnionego korzystania z tej nieruchomości, czyli tolerowanie tej sytuacji. Nie zaistniały również przesłanki do uznania nawet dorozumianego stosunku prawnego, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. Stąd, w adnotacji do postawionego w pozycji 62 pytania nr 2, tutejszy organ stoi na stanowisku, iż opłata z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości za okres od dnia złożenia wniosku o nabycie do dnia zbycia na rzecz posiadacza, również nie stanowi należności za świadczenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   braku opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną – **jest prawidłowe,**
*   braku opodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości za okres od dnia złożenia wniosku o nabycie przez osobę prawną do dnia zbycia – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Należy zauważyć, że zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

W zakresie odpłatności za ww. świadczenie, ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, iż czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje również orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W tym miejscu należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „bezumowne korzystanie”. Kwestie związane z bezumownym korzystaniem z cudzej rzeczy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), dalej K.c.

Zgodnie z art. 222 § 1 i § 2 K.c., właściciel może żądać od osoby, która włada faktycznie jego rzeczą, ażeby rzecz została mu wydana, chyba że osobie tej przysługuje skuteczne względem właściciela uprawnienie do władania rzeczą. Przeciwko osobie, która narusza własność w inny sposób aniżeli przez pozbawienie właściciela faktycznego władztwa nad rzeczą, przysługuje właścicielowi roszczenie o przywrócenie stanu zgodnego z prawem i o zaniechanie naruszeń.

Na podstawie art. 224 § 1 K.c., samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył (art. 224 § 2 K.c.).

W oparciu natomiast o art. 225 K.c., obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Zgodnie z dyspozycją art. 230 K.c., przepisy dotyczące roszczeń właściciela przeciwko samoistnemu posiadaczowi o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, o zwrot pożytków lub o zapłatę ich wartości oraz o naprawienie szkody z powodu pogorszenia lub utraty rzeczy, jak również przepisy dotyczące roszczeń samoistnego posiadacza o zwrot nakładów na rzecz, stosuje się odpowiednio do stosunku między właścicielem rzeczy a posiadaczem zależnym, o ile z przepisów regulujących ten stosunek nie wynika nic innego.

Stosownie do art. 336 K.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Artykuł 674 Kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony.

Zgodnie z treścią art. 471 K.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na podstawie analizy powołanych przepisów Kodeksu cywilnego i ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W przypadku, gdy rzecz (np. nieruchomość) została objęta w posiadanie przez podmiot nieuprawniony, a właściciel wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej rzeczy nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W tej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania rzeczą i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy oceniać sytuację, kiedy właściciel rzeczy – z różnych względów – toleruje stan, w którym przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W takich okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy stanowi zapłatę za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania bez zawiązywania stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumianą, milczącą zgodę właściciela rzeczy na jej użytkowanie przez dotychczasowego użytkownika – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Zatem stwierdzić należy, że w zakresie w jakim otrzymana należność stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji zaś, gdy otrzymano świadczenie będące odszkodowaniem (karą), to nie podlega ono regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że osoba prawna 15 stycznia 2019 r. zwróciła się do Starosty o nabycie będącej w zasobie nieruchomości Skarbu Państwa działki X. Osoba prawna oświadczyła, że korzysta z przedmiotowej działki od ponad trzech lat. Grunt ten został częściowo utwardzony i ogrodzony przez osobę prawną. W związku z brakiem tytułu prawnego do dysponowania nią, Starosta naliczył tejże osobie prawnej opłatę za bezumowne korzystanie w okresie od 15 stycznia 2016 r. do 15 stycznia 2019 r. Jednocześnie z uwagi na trwałe zagospodarowanie działki, Starosta uznał, iż usankcjonowanie zaistniałego stanu winno nastąpić w drodze zbycia, przychylając się jednocześnie do wniosku złożonego przez nieuprawnionego do korzystania posiadacza, po czym wszczął procedurę przygotowania działki do sprzedaży. W toku tego postępowania naliczył kolejną opłatę z tytułu bezumownego korzystania w okresie od 16 stycznia 2019 r. do 15 stycznia 2021 r., którą również uznał za odszkodowanie, które nie podlega ustawie o VAT.

Jak wynika z wniosku osoba prawna użytkowała nieruchomość bez wiedzy i zgody Starosty. Powiat wyjaśnił, że nieruchomość nie jest własnością Powiatu, znajduje się w zasobie nieruchomości Skarbu Państwa i jest własnością Skarbu Państwa. Powiat uzyskał wiedzę o zajmowaniu nieruchomości przez osobę prawną dopiero po złożeniu wniosku o nabycie oraz dokonaniu w związku z tym analizy stanu prawnego i faktycznego przedmiotowego gruntu. Do dnia złożenia wniosku przez osobę prawną o nabycie nieruchomości tj. do 15 stycznia 2019 r., Powiat nie posiadał wiedzy o tym, że nieruchomość wykorzystywana była bezumownie (bezprawnie). Przed złożeniem wniosku przez osobę prawną Powiat nie podjął działań, mających na celu sprawdzenia sposobu wykorzystywania nieruchomości, gdyż nie posiadał wiedzy, że w zasobie Skarbu Państwa znajduje się taka nieruchomość.

Ustosunkowując się do powyższego opisu stanu faktycznego wskazać należy, Powiat do dnia złożenia wniosku przez osobę prawną o nabycie nieruchomości nie posiadał wiedzy o tym, że nieruchomość ta była wykorzystywana bezumownie (bezprawnie). W tej sytuacji nie jest możliwe świadome wykonywanie usługi tolerowania czynności lub sytuacji (art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług) z mocą wsteczną, w przypadku, gdy świadczący nie wie, że taką usługę wykonuje. Ewentualna zgoda Powiatu na korzystanie z nieruchomości wcześniej zajmowanej bezprawnie, tworzy stosunek prawny między stronami na przyszłość i nie może skutkować uznaniem wyrażenia zgody wstecz.

Zatem otrzymane przez Powiat wynagrodzenie naliczone w wyniku uzyskania informacji o bezumownym wykorzystywaniu nieruchomości nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia jakichkolwiek usług. Wynagrodzenie to bowiem dotyczy okresu przed uzyskaniem wiedzy o bezumownym korzystaniu, a tym samym okresu, w którym Powiat nie miał możliwości świadomego wykonywania usługi tolerowania czynności lub sytuacji.

Tym samym opłata za bezumowne korzystanie z nieruchomości za okres do dnia złożenia wniosku o nabycie w opisanych okolicznościach nie stanowi należności za wykonanie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji zdarzenie w postaci bezumownego korzystania z nieruchomości, trwające do momentu uzyskania wiedzy o tym fakcie przez Powiat, nie jest uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Inaczej przedstawia się sytuacja za okres po złożeniu wniosku przez osobę prawną o nabycie nieruchomości tj. za okres trwający od momentu uzyskania przez Powiat wiedzy o bezumownym korzystaniu przez osobę prawną z nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że po uzyskaniu informacji o zajęciu nieruchomości Powiat nie podjął żadnych działań zmierzających do odzyskania nieruchomości, ponieważ nie widzi możliwości zagospodarowania jej jako odrębnej nieruchomości. Powiat po analizie stanu prawnego i faktycznego podjął czynności związane z jej zbyciem. Jak podał Wnioskodawca, zaakceptował zaistniałą sytuację i dąży do uregulowania stanu prawnego przez zbycie na rzecz osoby prawnej po uzyskaniu zgody Wojewody na tę czynność. Wnioskodawca nie skierował sprawy na drogę postępowania sądowego przeciwko osobie prawnej o jej wydanie, ze względu na chęć nabycia przedmiotowej nieruchomości ugodowo. Wykorzystanie nieruchomości przez osobę prawną, po złożeniu wniosku o nabycie, było spowodowane zgodą dorozumianą do czasu sfinalizowania postępowania tj. podpisania przez strony umowy notarialnej mającej na celu zbycie przedmiotowej nieruchomości na rzecz osoby prawnej. Do chwili zbycia Wnioskodawca zamierza obciążyć osobę prawną opłatą z tytułu bezumownego korzystania.

W tej sytuacji należy uznać, że w okresie po złożeniu wniosku przez osobę prawną o nabycie nieruchomości tj. trwającym od momentu uzyskania przez Powiat wiedzy o bezumownym korzystaniu przez osobę prawną z nieruchomości, doszło do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, które ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.