Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.221.2020.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-01
Teza: w zakresie prawidłowego wystawienia faktury dla świadczonych czynności opisanych w stanie faktycznym
Słowa kluczowe: obciążenia; stawka; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego wystawienia faktury dla świadczonych czynności opisanych w stanie faktycznym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2020 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego wystawienia faktury dla świadczonych czynności opisanych w stanie faktycznym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 15 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.221.2020.1.KO.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Firma Wnioskodawcy/Najemcy świadczy usługi z zakresu wynajmu rusztowań, montażu rusztowań, demontażu rusztowań, serwisu rusztowań i specjalistycznych robót budowlanych (\`(...)\`). W ramach świadczonych przez firmę Wnioskodawcy/Najemcy usług, najmuje ona od innych firm na godziny pracowników na stanowiskach robotniczych wykonujących zlecane im każdorazowo i wykonywane pod stałym nadzorem firmy Wnioskodawcy/Najemcy prace na terenie budów całej Polski. Zlecone prace wykonywane są na sprzęcie będącym własnością firmy Wnioskodawcy/Najemcy i nie obejmują wykonania kompleksowej usługi polegającej na: wynajmie rusztowań, montażu rusztowań, demontażu rusztowań, serwisie rusztowań na rzecz Wnioskodawcy/Najemcy. Udzielane przez Wnioskodawcę/Najemcę zlecenia obejmują swoim zakresem wyłącznie wynajem pracowników na godziny. Usługi najętego personelu są wykonywane na podstawie ramowej umowy o usługi podwykonawcze uszczegółowionej zleceniem na najem pracowników określającym m.in.: zapotrzebowanie na daną ilość monterów posiadających odpowiednie uprawnienia, staż oraz aktualne badania lekarskie jak również szkolenia bhp. Umowa ramowa/szczegółowe zlecenie określają również termin płatności i informację o dacie dostarczenia faktury za miesięcznie wykonaną przez firmę zlecanych na bieżąco usług wraz z dziennymi raportami pracy zawierającymi ilość przepracowanych przez poszczególnych pracowników w danym dniu godzin, potwierdzonych przez Zleceniodawcę Wnioskodawcy/Najemcy. Określona jest również stawka godzinowa za potwierdzone przez Zleceniodawcę Wnioskodawcy/Najemcy godziny pracy poszczególnych pracowników. Oddelegowani do firmy Wnioskodawcy/Najemcy, wynajęci na godziny pracownicy pracują na budowach i pozostają pod stałą kontrolą i nadzorem Wnioskodawcy/Najemcy, który zgodnie z zawartym zleceniem określa warunki i zasady ich pracy oraz zadania do wykonania, jak również rozlicza ich z pracy. Wnioskodawca/Najemca nadmienia, iż jako zleceniodawca jest czynnym podatnikiem, siedziba mieści się w Polsce. Za wykonaną na rzecz Wnioskodawcy/Najemcy usługę, firma wynajmująca na godziny pracowników wystawia miesięczną fakturę (sugerując się zasadą kształcenia umów art. 3531 ustawy kodeks cywilny) i określa ją jako usługę montażu demontażu rusztowań ze wskazaniem konkretnej budowy wraz z załącznikiem zawierającym podstawę do rozliczenia i wystawienia faktury wykazującym ilość przepracowanych godzin pracy pracowników wraz ze stawką za każdą przepracowaną i potwierdzoną godzinę. Ilość ujętych w załączniku godzin wraz z ustaloną w umowie/zleceniu stawką godzinową, znajduje swoje odzwierciedlenie w ilości godzin i stawce godzinowej uwidocznionych na fakturze za dany miesiąc. Na chwilę obecną firma wynajmująca pracowników na godziny wystawiła faktury za wykonane usługi montażu/demontażu rusztowań na których nieprawidłowo zastosowała procedurę odwrotnego obciążenia klasyfikując usługi związane z udostępnieniem personelu wg PKWiU pod numerem 43.99.20.0 jako roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań, zamiast stawki 23% - klasyfikującej je wg. PKWiU pod numerem 78.30.19.0 jako pozostałe usługi związane z udostępnianiem pozostałego personelu, gdzie indziej nie sklasyfikowanego. Nadmieniam, iż w ramach zawartej umowy/udzielonego zlecenia na wynajem pracowników, pracownicy wykonywali różne zlecone i wykonywane pod nadzorem Wnioskodawcy/Najemcy prace w ramach ustalonej w umowie/zleceniu stawki godzinowej.

Pismem z 8 czerwca 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco:

Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji w stanie prawnym obowiązującym do 1 listopada 2019 roku w odniesieniu do stanów faktycznych jako podmiot, którego sprawa będąca przedmiotem wniosku dotyczy bezpośrednio. To bezpośrednio Wnioskodawca ponosi negatywne konsekwencje wadliwie wystawionych faktur, a co za tym idzie wadliwego rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabytych usług.

1.  Przedmiotem ramowej umowy o usługi podwykonawcze jest: całkowicie samodzielny montaż i demontaż rusztowań oraz osłon (plandek, kaset protec, siatek, dachów kederowych, etc.) wykonywany bez jakiejkolwiek ingerencji ze strony Zleceniodawcy. Przy czym nie bez znaczenia dla prawidłowego rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest opisany we wniosku faktyczny przebieg współpracy nie znajdujący swojego odzwierciedlenia w zawartej ramowej umowie podwykonawczej, która co do zasady zakłada całkowitą samodzielność podwykonawcy bez jakiejkolwiek ingerencji ze strony Zleceniodawcy, a która to samodzielność nie ma miejsca. Ramowa umowa podwykonawcza zakłada wykonywanie wyłącznie prac bezpośrednio związanych z rusztowaniami, do których nie zalicza się prac porządkowych na terenie budowy, obsługi wózka widłowego oraz szeregu innych prac zlecanych wynajętym pracownikom bezpośrednio przez Zleceniodawcę i wykonywanych pod jego stałym nadzorem. Ramowa umowa podwykonawcza zakłada również odpowiedzialność Zleceniobiorcy utratę, zniszczenia lub kradzież sprzętu, co nie ma miejsca. Planowanie i kierowanie pracą jest każdorazowo wykonywane przez Zleceniodawcę, co stanowi podstawę do kwalifikacji usługi jako usługi wynajmu pracowników na godziny. Również rozliczenie jest rozliczeniem za przepracowane na rzecz Zleceniodawcy godziny, a nie za metry zbudowanego rusztowania. Należy zatem rozpatrzyć faktycznie opisaną przez Wnioskodawcę sytuację, a nie treść umowy, która nie odzwierciedla de facto stanu faktycznego, tj.: wynajmu pracowników na godziny.
2.  Usługi są usługami w zakresie udostępniania pracowników, wykonujących wszelkie prace zlecone przez Zleceniodawcę. Usługi nie są usługami podwykonawczymi podlegającymi z mocy prawa kwalifikacji wynajmującego personel jako podwykonawcy i podlegającymi ochronie prawnej poprzez dokonanie stosownego zgłoszenia podwykonawcy do Inwestora.
3.  Kontrahent wykonuje na rzecz Wnioskodawcy usługi związane z udostępnianiem pozostałego personelu, klasyfikowane wedle PKWiU pod symbolem PKWiU 78.30.19.0.
4.  Podatnik jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.
5.  Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.
6.  Usługa najmu personelu (udostępniania personelu) nabywana przez Wnioskodawcę służy do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedmiotowym stanie rzeczy fakturę za wykonane usługi udostępniania personelu na terenie budowy świadczone na rzecz Wnioskodawcy/Najemcy - należy wystawić w zakresie podatku VAT na zasadach ogólnych ze stawką 23%, czy też zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w przypadku usług budowlanych z załącznika nr 14 za wykonaną usługę zastosować procedurę odwrotnego obciążenia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy/Najemcy, ze względu, iż świadczenie usług udostępniania pracowników niewątpliwie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług a jednocześnie nie jest wymieniona wśród usług zwolnionych, ani wśród usług objętych obniżoną stawką VAT. Należy stwierdzić że świadczenie usług udostępniania pracowników podlega co do zasady opodatkowaniu podstawową stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 stawka ta nie jest zależna od rodzaju pracy, jaka ma być wykonana przez udostępnionego pracownika, pomimo iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT usługodawca jest czynnym podatnikiem VAT u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, mający również status podwykonawcy - jeżeli nabywcą tych usług jest również podatnik VAT który to świadczy usługi budowlane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 co w przedmiotowej sprawie nie znajduje swojego zastosowania, gdyż usługodawca nie ma statutu podwykonawcy - to co do zasady świadczenie usług udostępniania pracowników na rzecz firmy Wnioskodawcy/Najemcy niezależnie od tego gdzie wykonywane są prace i jaki to będzie rodzaj prac na budowie, będzie opodatkowane stawką 23%. Wyłącznie kompleksowe usługi polegające na montażu, demontażu, serwisie oraz dzierżawie rusztowań mieszczą się w grupowaniach PKWiU 43.99.20.0 - Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań. Ponadto zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy VAT, mechanizm odwrotnego obciążenia VAT ma zastosowanie tylko wtedy, gdy łącznie spełnione są następujące warunki: • usługodawcą jest podatnik o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT i zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, • usługobiorcą jest podatnik o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, • usługodawca świadczy na rzecz usługobiorcy usługi, o których mowa jest w załączniku nr 14 (poz. 2- 48) do ustawy o VAT, • usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca. Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Powyższe nie ma zastosowania do faktur dokumentujących nabycie usługi udostępniania pracowników na terenie budowy sklasyfikowanej wg PKWiU pod numerem 78.30.19.0 - jako pozostałe usługi związane z udostępnianiem pozostałego personelu, gdzie indziej nie sklasyfikowanego. Natomiast w załączniku nr 14 do ustawy nie zostały wymienione ww. usługi związane z udostępnianiem pozostałego personelu, gdzie indziej niesklasyfikowanego. Ponadto zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. W myśl art. 17 ust. 1h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm ), zwanej dalej „ustawą”, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego - art. 17 ust. 2 ustawy. Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców. Pod poz. 42 powyższego załącznika do ustawy wymienione zostały roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań (PKWiU 43.99.20.0). Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa, należy zauważyć, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem wskazać należy, że ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdej sytuacji należy zbadać, czy spełnione są następujące warunki: • usługodawcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, • usługobiorcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, • dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz • usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Zatem co do zasady świadczenie usług udostępniania pracowników na rzecz firmy Wnioskodawcy/Najemcy niezależnie od tego gdzie wykonywane są prace i jaki to będzie rodzaj prac na budowie, będzie opodatkowane stawką 23%. Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi wynajmu pracowników o numerach: 539022/I; 502299/I; 516721/1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja jest wydawana w stanie prawnym obowiązującym do 1 listopada 2019 r., gdyż jak wskazał Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji w stanie prawnym obowiązującym do 1 listopada 2019 r.

Należy zauważyć także, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację, Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania, jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja, nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU.

Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 1 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący do dnia 31 października 2019 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że główny wykonawca – nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług budowlanych przez wykonawcę (głównego wykonawcę) na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca).

Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów następujące podmioty:

*   podwykonawcę – jako zleceniobiorcę wykonującego podzleconą pracę,
*   głównego wykonawcę – jako podmiot podzlecający podwykonawcy wykonanie częściowe lub całościowe danej inwestycji oraz
*   inwestora – jako podmiot zlecający na rzecz głównego wykonawcy wykonanie danej inwestycji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi budowlane, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

W związku z ww. przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi budowlanej, należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Natomiast, przy dalszych „podzleceniach” należy przyjąć podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Ponadto, fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na mocy art. 106b pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem ramowej umowy o usługi podwykonawcze jest: całkowicie samodzielny montaż i demontaż rusztowań oraz osłon wykonywany bez jakiejkolwiek ingerencji ze strony Zleceniodawcy. Opisany we wniosku faktyczny przebieg współpracy nie znajduje swojego odzwierciedlenia w zawartej ramowej umowie podwykonawczej, która co do zasady zakłada całkowitą samodzielność podwykonawcy bez jakiejkolwiek ingerencji ze strony Zleceniodawcy, a która to samodzielność nie ma miejsca. Ramowa umowa podwykonawcza zakłada wykonywanie wyłącznie prac bezpośrednio związanych z rusztowaniami, do których nie zalicza się prac porządkowych na terenie budowy, obsługi wózka widłowego oraz szeregu innych prac zlecanych wynajętym pracownikom bezpośrednio przez Zleceniodawcę i wykonywanych pod jego stałym nadzorem. Planowanie i kierowanie pracą jest każdorazowo wykonywane przez Zleceniodawcę, co stanowi podstawę do kwalifikacji usługi jako usługi wynajmu pracowników na godziny. Również rozliczenie jest rozliczeniem za przepracowane na rzecz Zleceniodawcy godziny, a nie za metry zbudowanego rusztowania. Usługi są usługami w zakresie udostępniania pracowników, wykonujących wszelkie prace zlecone przez Zleceniodawcę. Usługi nie są usługami podwykonawczymi podlegającymi z mocy prawa kwalifikacji wynajmującego personel jako podwykonawcy i podlegającymi ochronie prawnej poprzez dokonanie stosownego zgłoszenia podwykonawcy do Inwestora. Kontrahent wykonuje na rzecz Wnioskodawcy usługi związane z udostępnianiem pozostałego personelu, klasyfikowane wedle PKWiU pod symbolem PKWiU 78.30.19.0.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wykonywana przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy usługa o symbolu PKWiU 78.30.19.0 nie została wymieniona przez ustawodawcę w załączniku nr 14 do ustawy jako ta, do której ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. Tym samym nie jest spełniona przesłanka wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę. W konsekwencji przedmiotowa usługa nie wpisuje się w mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika (Wnioskodawcy), na rzecz którego realizowane jest to świadczenie. Zatem rozliczenie podatku dla ww. usługi powinno nastąpić na zasadach ogólnych, tj. Kontrahent powinien udokumentować świadczoną usługę związaną z udostępnianiem pozostałego personelu, klasyfikowaną wedle PKWiU pod symbolem PKWiU 78.30.19.0 przez wystawienie faktury VAT i opodatkować świadczoną usługę z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W konsekwencji w odniesieniu do nabywanej przez Wnioskodawcę usługi sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 78.30.19.0 jako „Pozostałe usługi związane z udostępnianiem pozostałego personelu” nie znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowe, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś Kontrahenta Wnioskodawcy. Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla świadczącego usługę związaną z udostępnianiem pozostałego personelu, klasyfikowaną w PKWiU pod symbolem PKWiU 78.30.19.0. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla Kontrahenta Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia – tj. do 31 października 2019 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.