Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.934.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-11
Teza: Wydanie interpretacji w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Danii
Słowa kluczowe: akcja; obowiązek-obowiązek płatnika; opcja; pracodawca; pracownik; programy-program motywacyjny; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Stwierdzam, że stanowisko Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 października 2021 r. wpłynął wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Danii.

Spółka uzupełniła go – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 stycznia 2022 r. (data wpływu 7 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X (dalej: Spółka polska), jest częścią grupy kapitałowej Y (dalej: Grupa Y), na której czele stoi Z z siedzibą w Danii (dalej: Spółka duńska) - międzynarodowy dostawca usług spedycyjnych i logistycznych. Spółka duńska jest spółką akcyjną utworzoną zgodnie z przepisami duńskiego prawa handlowego. Akcje Spółki duńskiej są notowane na giełdzie A.

W celu zwiększenia motywacji i lojalności pracowników Spółka duńska wprowadziła globalny pracowniczy program motywacyjny oparty na akcjach, tj. program przyznania opcji pracowniczych (dalej: Program). Na podstawie Programu wybrani pracownicy spółek należących do Grupy Y , w tym wybrani pracownicy Spółki oraz osoby zatrudnione na umowach cywilnoprawnych (zawartych poza działalnością gospodarczą) w Spółce polskiej (dalej: Pracownicy) otrzymają możliwość wzięcia udziału w Programie i tym samym przyznania im Opcji, które będą upoważniały ich do nabycia w przyszłości Akcji Spółki duńskiej po preferencyjnych cenach. Udział w Programie będzie miał charakter dobrowolny, zaś realizacja nagrody będzie odroczona w czasie i uzależniona będzie od ciągłości zatrudnienia. Ponadto warunkiem koniecznym dopuszczenia do udziału w Programie będzie status pracownika podmiotu z Grupy Y. Udział w Programie dotyczył będzie ściśle określonej grupy pracowników zatrudnionych na wybranych stanowiskach (dalej: Uczestnik programu lub Uczestnicy programu).

Warunkiem przyznania Opcji jest, aby Uczestnik Programu był zatrudniony w Spółce duńskiej lub spółce od niej zależnej i nie był w okresie wypowiedzenia w dniu przystąpienia do Programu. Program przyznania opcji oraz ich wykonania obowiązywał będzie wszystkich wybranych przez zarząd Spółki duńskiej pracowników Grupy Y w jednakowej formie.

Zgodnie z Programem:

Spółka duńska będzie prowadziła elektroniczną listę wyemitowanych Opcji, a Opcje zarządzane będą Online za pośrednictwem (\`(...)\`) (lub innego podobnego systemu).

Uczestnikowi programu przyznana zostanie taka liczba Opcji, jaka wskazana zostanie w Liście Przyznającym.

Uczestnik programu nie będzie nabywał prawa do otrzymywania opcji w przyszłości. Przyznanie opcji w jednym roku nie będzie powodować ani dawać podstaw do uzasadnionych oczekiwań, że opcje zostaną przyznane także w kolejnych latach.

Opcje przyznane zostaną Uczestnikom programu nieodpłatnie.

Każda Opcja uprawniała będzie Uczestnika programu do nabycia 1 Akcji Spółki duńskiej o wartości nominalnej 20,00 DKK po Cenie Wykonania wskazanej w Liście Przyznania.

Opcje, które nie zostaną wykonane w ostatnim dniu Okresu Wykonania lub przed tym dniem, automatycznie wygasną i staną się nieważne bez jakiegokolwiek dalszego powiadomienia i/lub rekompensaty dla Uczestnika programu.

W ramach Okresu Wykonania, Opcje będzie można wykonać cztery razy w roku (zwykłe Wykonanie) - w ciągu 4 tygodni, licząc od momentu publikacji raportu rocznego Spółki duńskiej lub raportu kwartalnego lub półrocznego (odpowiednio 3, 6 i 9 miesięcy).

Uczestnik programu będzie miał prawo do wykonania całości lub części swoich Opcji.

Uczestnik programu będzie mógł wykonać Opcje także w trybie nadzwyczajnym (warunki zostały określone w Programie) w przypadku:

a) likwidacji/rozwiązaniu Spółki duńskiej,

b) połączeniu jej z inną spółką,

c) zmianie kontroli,

d) wycofaniu Spółki duńskiej z obrotu giełdowego.

Oprócz zwykłego oraz nadzwyczajnego wykonania Opcji zarząd Spółki będzie miał prawo zdecydować o nadzwyczajnym wykonaniu Opcji, w szczególności w przypadku:

a) sprzedaży istotnych aktywów lub,

b) przejęcia Spółki duńskiej.

Jeżeli Uczestnik programu będzie chciał wykonać Opcje to będzie on musiał powiadomić o tym Spółkę duńską za pośrednictwem elektronicznego systemu zarządzania planem prowadzonego przez (\`(...)\`) (lub Innego usługodawcę).

Opcje zostaną uznane za wykonane w momencie, gdy Spółka duńska otrzyma zawiadomienie zawierające niezbędne informacje, a suma zakupu (obliczona jako liczba Akcji pomnożona przez cenę wykonania) zostanie zdeponowana na rachunku bankowym wskazanym przez Spółkę duńską (lub czekiem). Rozliczenie gotówkowe nie będzie możliwe.

Niezależnie od wszelkich postanowień Umowy, w przypadku, gdy Uczestnik programu powiadomi o chęci wykonania Opcji, Spółka duńska będzie mogła według własnego uznania zdecydować o dokonaniu rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej. W takiej sytuacji, Spółka duńska automatycznie odkupi odpowiednie Opcje od Uczestnika programu.

Jeżeli Spółka duńska podejmie decyzję o odkupieniu Opcji to zwróci ona odpowiednią kwotę wykonania zapłaconą przez Uczestnika programu. Ponadto, Spółka duńska zapłaci Uczestnikowi programu kwotę pieniężną za każdą wykonaną Opcję, stanowiącą równowartość ceny zamknięcia akcji Spółki na A w dniu złożenia Zawiadomienia o Wykonaniu, pomniejszoną o kwotę stanowiącą równowartość Ceny Wykonania („Kwota Pieniężna”). Kwota Pieniężna zostanie wypłacona po potrąceniu wszelkich należności publicznoprawnych oraz innych ustawowych kwot. Po dokonaniu takiej płatności odpowiednie Opcje uzna się za przeniesione z powrotem na Spółkę duńską, a Uczestnikowi programu nie będą przysługiwały w związku z tym żadne dalsze prawa w odniesieniu do takich Opcji.

W przypadku wprowadzenia zmian w strukturze kapitałowej Spółki duńskiej powodujących zwiększenie lub zmniejszenie wartości Opcji, w zależności od okoliczności dokonana może zostać korekta Ceny Wykonania i/lub liczby Opcji.

Każda przyznana Opcja będzie instrumentem niezbywalnym.

Wszelkie przeniesienia, zastawienia lub inne cesje Opcji będą wymagały uprzedniej pisemnej zgody zarządu Spółki duńskiej, która może zostać udzielona, odmówiona lub uwarunkowana według uznania zarządu Spółki duńskiej (z wyjątkiem przeniesienia w związku ze śmiercią Uczestnika Programu, w którym to przypadku zarząd zatwierdzi przeniesienie mortis causa na rzecz najbliższych krewnych Uczestnika programu).

Opcje nie mogą być przedmiotem egzekucji jakiegokolwiek rodzaju i nie mogą być składane jako zabezpieczenie wobec osób trzecich.

Jeżeli przed rozpoczęciem Okresu Wykonania, Uczestnik programu rozwiąże stosunek pracy ze spółka z Grupy Y, w której jest zatrudniony lub gdy stosunek pracy zostanie rozwiązany przez spółkę z Grupy Y, w której jest zatrudniony Uczestnik programu z powodu istotnego naruszenia przez Uczestnika programu stosunku pracy lub gdy umowa o pracę Uczestnika programu zostanie rozwiązana bez wypowiedzenia z winy Uczestnika programu (tzw. zwolnienie dyscyplinarne w rozumieniu art. 52 § 1 Kodeksu Pracy („Bad Leaver”)), niewykorzystane Opcje wygasną natychmiast bez konieczności wypłaty jakiegokolwiek odszkodowania.

Natomiast, jeżeli przed rozpoczęciem Okresu Wykonania Uczestnik programu umrze lub ciężko zachoruje i w związku z tym będzie trwale niezdolny do pracy lub spółka z Grupy Y , w której Uczestnik programu jest zatrudniony, rozwiąże stosunek pracy i nie nastąpi to (i) z powodu istotnego naruszenia stosunku pracy przez Uczestnika programu lub (ii) bez wypowiedzenia z winy Uczestnika programu („Bad Leave”), Uczestnik programu uznany będzie za „Good Leaver”. Dzień, w którym Uczestnik programu i) umrze, ii) zostanie uznany za trwale niezdolnego do wykonywania jakiejkolwiek pracy z powodu naruszenia sprawności organizmu i nie będzie rokował odzyskania zdolności do pracy po przekwalifikowaniu, będzie „trwale niezdolny do pracy” w rozumieniu art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych) lub otrzyma wypowiedzenie od spółki z Grupy Y - w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej - uznane zostanie za „Datę Końcową”. W takim przypadku, proporcjonalna część Opcji (liczona jako część okresu od Daty Przyznania do początku Okresu Wykonania, który upłynął w Dacie Końcowej) będzie mogła zostać wykonana w ciągu 12 miesięcy od Daty Końcowej. Pozostała część Opcji wygaśnie, bez konieczności wypłaty jakiegokolwiek odszkodowania.

Jeżeli Uczestnik programu rozwiąże stosunek pracy, a rozwiązanie stosunku pracy nastąpi z powodu istotnego naruszenia warunków zatrudnienia przez spółkę Grupy Y, Uczestnik programu będzie uprawniony do wykonania wszystkich Opcji na zasadach określonych w Umowie, tak jakby Uczestnik programu był nadal zatrudniony w spółce Grupy Y.

Wskazać należy, iż Program został utworzony jako system wynagradzania, którego celem jest zwiększenie motywacji oraz zmniejszenie retencji wybranych pracowników Grupy Y oraz powiązanie wysokości uzyskiwanych przez nich dochodów z wynikami Grupy Y (im lepsze wyniki tym wyższa wartość otrzymywanych/nabywanych później akcji).

Program został opracowany zgodnie z prawem duńskim, tj. poprzez zatwierdzenie polityki wynagrodzeń Grupy Y w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki Duńskiej. Na podstawie tej uchwały Walne zgromadzenie Spółki Duńskiej upoważniło Zarząd Spółki Duńskiej do emisji opcji na akcje dla kierownictwa (kluczowych pracowników) Grupy Y w ramach długoterminowego programu motywacyjnego (Program). Ponadto, Zarząd Spółki Duńskiej wprowadził program motywacyjny oparty na akcjach również dla pracowników innych niż kadra kierownicza. W związku z tym Spółka Duńska opublikowała komunikat spółki zgodnie z obowiązującym prawem i zasadami giełdy (\`(...)\`), w którym ogłosiła program motywacyjny oparty na akcjach.

Należy podkreślić, że zgodnie z prawem duńskim program motywacyjny dla kadry kierowniczej, (Polityka Wynagrodzeń Grupy Y) został zatwierdzony uchwałą Walnego Zgromadzenia Z (Spółka duńska). Polityka wynagrodzeń określiła ramy, na podstawie których Zarząd następnie opracował bardziej szczegółowy program motywacyjny dla kadry kierowniczej. Zgodnie z prawem duńskim, w przypadku programów motywacyjnych dla pracowników innych niż kadra kierownicza, Zarząd może w zasadzie opracować takie pogramy według własnego uznania, jednak spółki duńskie muszą ujawnić wszystkie nowe programy motywacyjne oparte na akacjach i opublikować stosowne ogłoszenie w tej sprawie. Spółka duńska opublikowała taki komunikat w dniu 18 listopada 2020 r. o nazwie „Z (\`(...)\`) announces share-based incentive program and share buy-back program |Z ”.

Program został wprowadzony przez Spółkę duńską i jest stosowany praktycznie w takiej samej formie w wielu jurysdykcjach, w których Spółka duńska posiada swoje spółki zależne. Program ten stanowi uzupełnienie odrębnych zasad gratyfikacji pracowników (np. wypłaty premii pieniężnych) stosowanych przez niektóre spółki Grupy Y.

Podkreślić należy również że Spółka duńska planuje w przyszłości przyznawać Opcje coraz szerszemu gronu pracowników (innym niż kadra kierownicza).

Opcje przyznawane będą wyłącznie osobom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę bądź umowy cywilnoprawnej, z wyłączeniem umowy o współpracę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka duńska jest jedynym wspólnikiem Spółki (posiada 100% udziałów w kapitale polskiej spółki).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania Spółka wskazała, że:

1) Uczestnictwo w programie nie wynika z treści umów o pracy czy cywilnoprawnych zawartych przez Spółkę z Pracownikami uczestniczącymi w programie, ani innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce, a dotyczących wynagrodzeń pracowników i innych osób (np. regulamin pracy, regulamin wynagradzania oraz inne dokumenty wewnętrzne obowiązujące w Spółce). Stosunek pracy oraz uzyskiwanie wynagrodzenia z art. 13 ustawy o PIT warunkuje możliwość uczestnictwa w Programie, jednak nie stanowi podstawy do roszczeń o uczestnictwo w nim.

2) Wskazane sformułowanie w opisie zdarzenia przyszłego, że „(\`(...)\`) Program ten stanowi uzupełnienie odrębnych zasad gratyfikacji pracowników (np. wypłaty premii pieniężnych) stosowanych przez niektóre spółki Grupy Y” oznacza, że w grupie stosowane są także inne dodatkowe bonusy dla pracowników. Pracownicy otrzymują np. premie miesięczne, kwartalne lub roczne. Kluczowi pracownicy mają do dyspozycji samochody służbowe. Pracownicy objęci są także prywatnym ubezpieczeniem medycznym. Program motywacyjny ma przyciągnąć przyszłych oraz zmotywować i zatrzymać obecnych pracowników poprzez łączenie interesu firmy, jej spółek zależnych i jej akcjonariuszy z dobrem pracowników.

3) Ciężar uczestnictwa Pracowników w Programie ponosić będzie Spółka. Spółka duńska będzie odpowiednio obciążała Spółkę kosztami uczestnictwa Pracowników w Programie, poprzez refakturę kosztów.

4) Własność rzeczywistych akcji spółki duńskiej na Pracowników przenosić będzie bezpośrednio spółka duńska.

5) Spółka może wyznaczyć pracowników, którzy zostaną objęci programem motywacyjnym, ale decyzja o przyznaniu lub odmowie przyznania opcji na akcje danemu pracownikowi należy do spółki duńskiej.

6) Umowa uczestnictwa w programie motywacyjnym podpisywana jest pomiędzy Pracownikami Spółki i spółką duńską (organizatorem programu).

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku Program spełnia definicję „programu motywacyjnego”, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a zatem ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będzie powstawał zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, co oznacza, że na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne związane z uczestnictwem Pracowników Spółki w Programie?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki nie powstanie na etapie przystąpienia do Programu i związku z tym po stronie Spółki nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu nabycia w przyszłości przez Uczestników programu Akcji Spółki duńskiej?

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, nie powstanie na etapie wykonania Opcji przez Uczestników programu i tym samym objęcia/nabycia Akcji Spółki duńskiej i w związku z tym po stronie Spółki nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu wykonania przez Uczestników programu Opcji i tym samym objęcia/nabycia Akcji Spółki duńskiej?

4\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, powstanie w momencie odpłatnego zbycia Akcji, przy czym to Uczestnik programu będzie zobowiązany na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT do złożenia zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT i w związku z tym po stronie Spółki nie ciążą obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu odpłatnego zbycia Akcji przez Uczestnika programu?

5\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, powstanie w momencie odkupienia Opcji lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej przez Spółkę duńską, przy czym to Uczestnik programu będzie zobowiązany na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT do złożenia zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT i w związku z tym po stronie Spółki nie ciążą obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu odkupienia Opcji lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej?

### Stanowisko Spółki w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym wniosku program spełnia definicję "programu motywacyjnego", o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, dlatego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu powstanie zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, a na Spółce nie będą spoczywały obwiązki płatnika ani obowiązki informacyjne związane z udziałem Pracowników Spółki w programie.

Uzasadnienie:

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o PIT wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1\. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2\. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3\. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4\. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b powoływanej ustawy).

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1\. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Jak stanowi art. 24 ust. 11a tej ustawy: dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

W myśl art. 24 ust. 11b ww. ustawy: przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1\. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Natomiast ust. 12a art. 24 cytowanej ustawy stanowi, że przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z regulacji więc jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o PIT mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1\. jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną, będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki zatrudniającej podatnika.

2\. podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

3\. w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

4\. siedziba lub zarząd spółki akcyjnej, której akcje nabywa podatnik, znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przypadku takich programów motywacyjnych przychód po stronie podatnika powstaje dopiero w momencie zbycia wskazanych akcji i jest on zaliczany do przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o PIT przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia akcji podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze zbycia akcji a kosztami ich nabycia (w przypadku akcji nabytych nieodpłatnie cały przychód będzie podlegał opodatkowaniu).

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11a, ust. 11b i ust. 12a ustawy o PIT, Spółka uważa, że Program spełnia definicję programu motywacyjnego.

W niniejszej sprawie:

1\. podstawą utworzenia Programu jest uchwała walnego zgromadzenia wspólników Spółki duńskiej,

2\. Spółka duńska, której akcje będzie nabywał Pracownik, jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki, od której Pracownik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT,

3\. w ramach Programu Pracownik faktycznie będzie mógł nabyć akcje Spółki duńskiej, przy czym zgodnie z założeniami będzie on nabywał akcje w wyniku wykonania Opcji,

4\. Spółka duńska jest duńskim rezydentem podatkowym, a więc spółką posiadającą siedzibę lub zarząd na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Program spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o PIT. Stąd zasady opodatkowania określone w regulacjach ustawy o PIT znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Podkreślenia wymaga także fakt, iż sama okoliczność nieodpłatnego otrzymania Opcji uprawniających do nabycia akcji Spółki duńskiej po określonej cenie oraz okoliczność następczego wykonania tych Opcji przez nabycie wskazanych akcji, nie będą generowały przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuje na to wprost powołany art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko Spółki, że taki Program motywacyjny utworzony zgodnie z prawem obcym, może spełniać przesłanki programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT znajduje odzwierciedlenie w wydanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

1\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2020 r., 0113-KDIPT2-3.4011.639.2020.2.IR, w której Organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, iż program motywacyjny utworzony przez holenderską spółkę matkę spełnia przesłanki programu motywacyjnego;

2\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2020 r., 0114-KDIP3-1.4011.446.2020.1, w której Organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, iż program motywacyjny utworzony przez francuską spółkę matkę spełnia przesłanki programu motywacyjnego ;

3\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2018 r., 0114-KDIP3-2.4011.288.2018.2.MK, w której Organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, iż program motywacyjny utworzony przez belgijską spółkę matkę spełnia przesłanki programu motywacyjnego.

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 (m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych), sporządzone według ustalonego wzoru (informacja PIT-8C).

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). W przedstawionym zapytaniu podmiot zatrudniający (Spółka) nie jest podmiotem udzielającym świadczenia. Takim podmiotem jest spółka duńska - organizator Programu.

Tezy wskazujące na brak obowiązków płatnika po stronie Spółki, z uwagi na przyznanie opcji pracownikom (Uczestnikom) przez spółkę dominującą niebędącą pracodawcą znajdują potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 października 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.440.2018.2.MZ, w której organ podniósł: „(\`(...)\`) nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w Programie są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest spółka dominująca z siedzibą w USA, jako świadczeniodawca Programu i jednocześnie spółka, której akcje stają się własnością pracowników. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że spółka z siedzibą w USA, jako spółka dominująca realizuje na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Wnioskodawcę. Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz Pracownika, po stronie Wnioskodawcy nie powstają obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy, jako podatników”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 maja 2021 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.61.2021.2.MG; 28 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.60.2019.1.TR; z 16 grudnia 2019 r., czy sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.585.2019.2.RR, które potwierdzają także brak obowiązków wystawiania informacji podatkowych PIT-8C.

Podsumowując, w opinii Spółki, Program stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji, przychód dla Pracowników w związku z realizowanym Programem powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia przez Pracowników Akcji Spółki duńskiej, uzyskanych w ramach Programu przez Pracowników. Dochód taki podlega samoopodatkowaniu przez podatnika na zasadach wskazanych w art. 30b w zw. z art. 45 ust. 1a ustawy o PIT. Z uwagi na powyższe Spółka nie jest zobowiązana do poboru podatków w związku ze świadczeniem uzyskiwanym przez jej Pracowników, ani do sporządzania informacji podatkowych związanych z udziałem Pracowników w Programie.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, nie powstanie na etapie przystąpienia do Programu i uzyskania przez Uczestników programu praw do nabycia w przyszłości Akcji Spółki duńskiej i w związku z tym po stronie Spółki nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu przystąpienia do Programu i uzyskania przez Uczestników programu praw do nabycia w przyszłości Akcji Spółki duńskiej.

Uzasadnienie:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została włączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązku na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody) - płatników.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm., dalej: OP), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1\. obliczenie,

2\. pobranie,

3\. wpłacenie - podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 OP, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 OP.

Ustawa o PIT wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

· określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

· określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik).

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 41 ust. 1 ww. ustawy). Płatnicy, z pewnymi zastrzeżeniami przewidzianymi w ustawie przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki.

Zwrócić należy jednak uwagę, że jeżeli Program spełnia warunki, o których mowa w art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT to przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

W ocenie Spółki Program spełnia przesłanki uznania go za program motywacyjny (patrz stanowisko Spółki w zakresie Ad. 1), zatem dochód Uprawnionego z tytułu uczestnictwa w Programie będzie opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 24 ust. 11-11a ustawy o PIT. W konsekwencji, jakikolwiek przychód w podatku PIT po stronie Uprawnionego, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Spółki, tj. zbycia akcji nowej emisji Spółki objętych w wyniku realizacji prawa z Warrantów Subskrypcyjnych, które wcześniej zostały przyznane Uprawnionemu.

Tym samym, zdarzenia poprzedzające zbycie, takie jak: (i) przystąpienie do Programu, (ii) przyznanie praw do Opcji uprawniających do objęcia w przyszłości Akcji (iii) wykonanie Opcji uprawniających do objęcia Akcji, oraz (iv) objęcie/nabycie Akcji, nie będą skutkować powstaniem dla Uprawnionego przychodów w podatku PIT.

Powyższe potwierdza też uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175), zgodnie z którym: „dotychczas opodatkowaniu podlegały dochody uzyskane ze zbycia akcji otrzymanych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki. Nie ustalano natomiast dochodu na moment otrzymania akcji. Wprowadzone od dnia 1 stycznia 2018 r. regulacje doprecyzowały powyższe rozwiązanie, wskazując, że w przypadku otrzymania przychodu w ramach realizacji programu motywacyjnego, przychód powstaje tylko w momencie odpłatnego zbycia akcji. Wszystkie zatem zdarzenia zaistniałe w ramach realizacji programu motywacyjnego (np. objęcie pochodnego instrumentu finansowego, jako nieodpłatne świadczenie, realizacja praw z tego instrumentu wykonana poprzez nabycie akcji) są neutralne podatkowo”.

Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidulanych organów podatkowych. Takie stanowisko zajął przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

1\. z dnia 24 czerwca 2020 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.280.2020.1.MG, w której stanowisko wnioskodawcy wskazujące, że: „Podsumowując, w ocenie Spółki zasady opodatkowania zawarte w art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT mają zastosowanie w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. W rezultacie przychód po stronie Osoby Uprawnionej powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia przez Osobę Uprawnioną Akcji Spółki (\`(...)\`). W związku z powyższym, z tytułu uczestnictwa w Programie Motywacyjnym przez Osoby Uprawnione po stronie Spółki na żadnym z etapów realizacji Programu Motywacyjnego nie powstaną obowiązki płatnika podatku PIT ani obowiązki informacyjne”, uznano za prawidłowe:

2\. z dnia 24 marca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.795.2019.4.MS, w której stanowisko wnioskodawcy wskazujące, że: „W związku z powyższym, zdarzenia poprzedzające zbycie Akcji, takie jak: (i) przystąpienie do Programu, (ii) przyznanie praw do nabycia w przyszłości Warrantów, do objęcia w przyszłości Akcji, (iii) nabycie Warrantów, (iv) realizacja praw z Warrantów do objęcia Akcji, (v) objęcie/nabycie Akcji, nie będą skutkować powstaniem jakiegokolwiek przychodu po stronie Osób Uprawnionych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć jakiekolwiek obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu: (i) przystąpienia do Programu Osób Uprawnionych, (ii) uzyskania przez Osoby Uprawnione praw do nabycia w przyszłości Warrantów do objęcia w przyszłości Akcji, (iii) nabycia przez Osoby Uprawnione Warrantów, (iv) realizacji przez Osoby Uprawnione praw z Warrantów do objęcia Akcji, (v) objęcia/nabycia Akcji przez Osoby Uprawnione po preferencyjnej cenie, tj. po cenie niższej niż wartość rynkowa”, uznano za prawidłowe.

Niezależnie od powyższego, należy zwrócić uwagę, że Spółka w niniejszym zdarzeniu przyszłym nie będzie miała przymiotu płatnika w rozumieniu ustawy o PIT.

Jak wynika z art. 31 oraz art. 41 ustawy o PIT, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

· określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

· określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: - udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Odnosząc się do obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uczestnictwa pracowników w Programie organizowanym przez Spółkę duńską należy rozważyć, czy pracownicy Spółki otrzymują powyższe świadczenia od Spółki, czy od innego podmiotu (spółki z siedzibą w Danii, będącej spółką dominującą w stosunku do Spółki). Obowiązki płatnika po stronie Spółki mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Spółkę świadczeń na rzecz pracowników.

W związku z powyższym wskazać należy, że:

· podmiotem, który wdrożył i prowadzi Program i od którego Opcje otrzymają m.in. pracownicy Spółki jest spółka dominująca z siedzibą w Danii,

· Program jest administrowany przez Spółkę duńską, która ma m.in. prawo wyznaczać uprawnionych Uczestników programu, określać rodzaj i wysokość nagród przyznawanych w ramach Programu motywacyjnego oraz warunki, na jakich zostaną one przyznane,

· zasady, kryteria oraz warunki udziału w Programie motywacyjnym wynikają z regulaminu tego Programu motywacyjnego oraz z umów zawieranych przez Spółkę duńską z Uczestnikami programu,

· uczestnictwo w Programie motywacyjnym jest dobrowolne i nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce,

· Spółka nie uczestniczy i nie będzie uczestniczyła w podejmowaniu żadnych decyzji związanych z przystępowaniem i uczestnictwem jej Pracowników w Programie, nie będzie miała ponadto wpływu na zasady działania Programu,

· Spółka duńska jest stroną umów z Uczestnikami programu - to ta spółka w wykonaniu ww. Programu przekazuje świadczenia takiemu Uczestnikowi programu. Spółka nie jest więc podmiotem zobowiązanym do udzielania świadczeń w ramach Programu,

· Uczestnictwo w Programie nie ma i nie będzie miało wpływu na stosunek pracy, tj. z takiego uczestnictwa nie będzie można wnioskować istnienia umowy o pracę, nie będzie ono miało także wpływu na prawo Spółki do zmiany wynagrodzenia lub rozwiązania stosunku pracy.

W takiej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia Pracowników związane z uczestnictwem w Programie są przez nich uzyskiwane od Spółki jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest spółka dominująca z siedzibą w Danii (Spółka duńska) jako świadczeniodawca Programu i jednocześnie jako spółka, której akcje mogą stać się własnością Pracowników. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że Spółka duńska jako spółka dominująca realizuje na rzecz pracowników Spółki świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Spółkę. Skoro Spółka nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz Pracowników, po stronie Spółki nie powstają obowiązki płatnika określone w art. 31 oraz art. 41 ustawy o PIT, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń dla Uczestników programu.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, nie powstanie na etapie wykonania przez Uczestników programu Opcji i w związku z tym objęcia Akcji Spółki duńskiej i po stronie Spółki nie ciążą obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu wykonania przez Uczestników programu Opcji i objęcia Akcji Spółki duńskiej.

Mając na uwadze, że Program spełnia przesłanki „programu motywacyjnego”, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b oraz z art. 24 ust. 12a ustawy o PIT, tym samym, zasady opodatkowania zawarte w tych regulacjach znajdą zastosowanie w zakresie Programu.

Uzasadnienie:

Jak wskazano powyżej (patrz Ad. 2), zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jakikolwiek przychód w podatku PIT po stronie Uczestników programu powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Spółki duńskiej, a po stronie Spółki nie będą ciążyć obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne z tytułu wykonania przez Uczestników programu Opcji i objęcia Akcji Spółki duńskiej.

Niezależnie od powyższego (patrz również Ad. 2) Pracownicy nie otrzymają powyższego świadczenia od Spółki lecz od innego podmiotu, tj. spółki z siedzibą w Danii (Spółka duńska), będącej spółką dominującą w stosunku do Spółki) także z uwagi na tę okoliczność. Zatem obowiązki płatnika po stronie Spółki w tym przypadku nie powstaną w momencie wykonania Opcji przez Uczestnika programu.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, powstanie w momencie odpłatnego zbycia Akcji Spółki duńskiej, przy czym to Uczestnik programu będzie zobowiązany - na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy o PIT - do złożenia zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT i w związku z tym po stronie Spółki nie ciążą obowiązki płatnika z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Spółki duńskiej przez Uczestników programu.

Uzasadnienie:

Mając na uwadze, że Program spełnia przesłanki „programu motywacyjnego”, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b oraz z art. 24 ust. 12a ustawy o PIT, zasady opodatkowania zawarte w tych regulacjach znajdą zastosowanie w zakresie Programu.

W konsekwencji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jakikolwiek przychód w podatku PIT po stronie Uprawnionych powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Spółki duńskiej. Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 11a ustawy o PIT, dochodem w podatku PIT z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Dochód z odpłatnego zbycia akcji będzie przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. ze źródła „kapitały pieniężne”. Za przychody z „kapitałów pieniężnych”, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, uważa się między innymi przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Wobec powyższego, przychód w podatku PIT po stronie Uczestnika programu powstanie dopiero w momencie sprzedaży Akcji Spółki duńskiej jako przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu 19% stawką podatku w oparciu o art. 30b ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednocześnie, Uczestnik programu będzie miał prawo rozpoznać koszt uzyskania tego przychodu zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 24 ust. 11a ustawy o PIT, tj. w wysokości poniesionych wydatków na objęcie/nabycie Akcji Spółki duńskiej.

Uczestnik programu będzie zobowiązany - na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT - do złożenia odrębnego zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT, w terminie do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym i w tym samym terminie - zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o PIT - będzie zobowiązany wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z tego zeznania.

Podsumowując, rozliczenie uzyskanych przez Uczestników programu dochodów w podatku PIT z tytułu uczestnictwa w Programie następować będzie w drodze samoopodatkowania, do obliczenia i zapłaty podatku zobowiązani będą bezpośrednio Uczestnicy programu. Przychód w podatku PIT po stronie Uczestnika programu powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Spółki duńskiej przez Uczestnika programu zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Podsumowując, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne w podatku PIT z tytułu odpłatnego zbycia Akcji przez Uczestnika programu.

Warto nadmienić, że stanowisko Spółki znajduje odzwierciedlenie w wydanych interpretacjach indywidualnych, i tak przykładowo:

1\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 lipca 2020 r., nr 0112-KDWL.4011.18.2020.1.DK: „(\`(...)\`) przedstawiony we wniosku Program spełnia przesłanki programu motywacyjnego (\`(...)\`) na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika w momencie objęcia przez Osoby Uprawnione warrantów i objęcia akcji w wyniku wykonania praw z nich wynikających w ramach programu motywacyjnego (\`(...)\`) przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Osób Uprawnionych dopiero w momencie odpłatnego zbycia nabytych w ramach programu motywacyjnego akcji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT (\`(...)\`) uzyskany dochód uczestników programu motywacyjnego należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT (\`(...)\`) rozliczenie uzyskanych przez Osoby Uprawnione dochodów z odpłatnego zbycia akcji następuje w drodze samoopodatkowania, tj. do obliczenia i zapłaty podatku z powyższego tytułu zobowiązane będą bezpośrednio Osoby Uprawnione (\`(...)\`) w związku ze sprzedażą akcji Spółki przez osoby uprawnione na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika i obowiązki informacyjne z tego tytułu.”

2\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.118.2018.2.LS, w której stanowisko podatnika uznano w pełni za prawidłowe, zgodnie z którym: „Reasumując, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego (\`(...)\`) Spółka powinna przyjąć, że Program Motywacyjny stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód dla Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia przez Członków Zarządu Spółki Odpłatnych Akcji C. S.A. albo odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych C. S.A., uzyskanych w ramach Programu Motywacyjnego przez Członków Zarządu Spółki. Ponadto, przychód uzyskiwany przez Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym w całości stanowi wyłącznie przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, opodatkowany 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych”;

3\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 maja 2018 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.215.2018.2.MG, w której wskazano: „w związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku Plan spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie. Uczestnicy (w tym pracownicy Wnioskodawcy) uzyskają zatem przychód dopiero w momencie zbycia akcji spółki dominującej - zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne. (\`(...)\`) Zatem w związku z uczestnictwem w Planie przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich w ramach Planu akcji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Niezależnie od powyższego (patrz Ad. 2) Pracownicy nie otrzymają powyższego świadczenia od Spółki lecz od innego podmiotu (spółki z siedzibą w Danii (Spółka duńska), będącej spółką dominującą w stosunku do Spółki). Zatem obowiązki płatnika po stronie Spółki w tym przypadku także nie powstaną.

Ad. 5

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w zdarzeniu przyszłym wniosku ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Uczestników programu będących pracownikami Spółki, powstanie w momencie odkupienia od Uczestnika programu Opcji przez Spółkę duńska lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w Akcjach Spółki duńskiej, przy czym to Uczestnik programu będzie zobowiązany - na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy o PIT - do złożenia zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT i w związku z tym po stronie Spółki nie ciążą obowiązki płatnika z tytułu odkupienia przez Spółkę duńską Opcji od Uczestnika programu lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej przez Spółkę duńską zamiast w Akcjach Spółki duńskiej.

Uzasadnienie:

Mając na uwadze, że Program spełnia przesłanki „programu motywacyjnego”, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b oraz z art. 24 ust. 12a ustawy o PIT to tym samym, zasady opodatkowania zawarte w tych regulacjach znajdą zastosowanie w zakresie Programu.

Dochód z odkupienia przez Spółkę duńską Opcji od Uczestnika programu lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej będzie przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. ze źródła „kapitały pieniężne”. Za przychody z „kapitałów pieniężnych”, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, uważa się między innymi przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stosownie do art. 5a pkt 13 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie mowa jest o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. W myśl tego przepisu instrumentami finansowymi są:

1\. papiery wartościowe;

2\. niebędące papierami wartościowymi:

*   tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania,
*   instrumenty rynku pieniężnego,
*   finansowe kontrakty terminowe, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe,
*   opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie,
*   prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, mierników i limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń (pochodne instrumenty towarowe),
*   inne instrumenty, jeżeli zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym na terytorium państwa członkowskiego lub są przedmiotem ubiegania się o takie dopuszczenie.

Jak wynika z powyższego, pojęcie pochodnych instrumentów finansowych obejmuje swoim zakresem również przyznaną osobom uprawnionym Opcję, czyli prawo do nabycia w przyszłości akcji spółki.

W konsekwencji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jakikolwiek przychód w podatku PIT po stronie Uczestników programu powstanie dopiero w momencie odkupienia od Uczestnika programu przez Spółkę duńską przyznanych mu Opcji lub w przypadku dokonania rozliczenia Opcji w formie pieniężnej zamiast w Akcjach Spółki duńskiej. Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 11a ustawy o PIT, dochodem w podatku PIT z odkupienia przez Spółkę duńską od Pracownika przyznanych mu Opcji lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia Opcji na rzecz Spółki duńskiej, a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, tj. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Wobec powyższego, przychód w podatku PIT po stronie Uczestnika programu powstanie dopiero w momencie odkupienia przez Spółkę duńską przyznanych mu przez nią Opcji lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej jako przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu 19% stawką podatku w oparciu o art. 30b ustawy o PIT.

Uczestnik programu będzie zobowiązany - na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT - do złożenia odrębnego zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT, w terminie do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym i w tym samym terminie - zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o PIT - będzie zobowiązany wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z tego zeznania.

Podsumowując, rozliczenie uzyskanych przez Uczestnika programu dochodów w podatku PIT z tytułu uczestnictwa w Programie następować będzie w drodze samoopodatkowania, do obliczenia i zapłaty podatku zobowiązani będą bezpośrednio Uczestnicy programu. Przychód w podatku PIT po stronie Uczestnika programu powstanie dopiero w momencie odkupienia przez Spółkę duńską przyznanych mu Opcji lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT. Na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne w podatku PIT z tytułu odkupienia Opcji przez Spółkę duńską lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast w akcjach Spółki duńskiej.

Niezależnie od powyższego (patrz Ad. 2) Uczestnicy programu nie otrzymają przedmiotowych Opcji od Spółki lecz od innego podmiotu (spółki z siedzibą w Danii (Spółka duńska), będącej spółką dominującą w stosunku do Spółki), która także bezpośrednio będzie dokonywać rozliczenia z Uczestnikami programu poprzez odkup Opcji lub rozliczenie pieniężne zamiast Akcji. Zatem obowiązki płatnika po stronie Spółki nie powstaną także w powyższym przypadku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Spółka przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1\. obliczenie,

2\. pobranie,

3\. wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

§ określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

§ określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji, udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak stanowi art. 38 ust. 1 cytowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Wątpliwości Spółki budzi kwestia, ciążących na Spółce obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych w związku z udziałem pracowników Spółki oraz osób, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne, w programie motywacyjnym, organizowanym przez spółkę zagraniczną.

Wymaga podkreślenia, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, czy z działalności wykonywanej osobiście, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, czy też z umów cywilnoprawnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy, czy zleceniodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy lub stosunkiem pokrewnym, czy też umową cywilnoprawną.

W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy pracownicy Spółki oraz osoby, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne, nabywają akcje spółki z siedzibą w Danii na preferencyjnych warunkach od Spółki, czy też od innego podmiotu, tj. spółki duńskiej, organizatora programu motywacyjnego. Czy odkupienia opcji lub rozliczenia opcji w formie pieniężnej, zamiast w akcjach, dokonuje Spółka, czy podmiot zagraniczny, a więc spółka duńska. Obowiązki płatnika po stronie Spółki mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielania przez Spółkę świadczeń na rzecz zatrudnionych pracowników, czy osób, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne, uczestniczących w programie.

W niniejszej sprawie:

*   Organizatorem programu motywacyjnego jest spółka z siedzibą w Danii. To spółka zagraniczna (stojąca na czele Grupy), podejmuje decyzje odnośnie utworzonego programu, zasad jego funkcjonowania oraz wyboru uczestników, którzy otrzymują możliwość udziału w programie.
*   Uczestnicy programu są związani umową o pracę lub umową cywilnoprawną ze Spółką, nie są natomiast związani jakimkolwiek stosunkiem pracy, ani innym stosunkiem prawnym ze spółką duńską, organizatorem programu. Ich podstawowa relacja z Grupą, w zawiązku z uczestnictwem w programie to umowa o pracę, czy umowa cywilnoprawna zawarte ze Spółką.
*   Uczestnictwo w programie nie wynika z treści umów o pracy, czy umów cywilnoprawnych zawartych przez Spółkę z uczestnikami programu, ani innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce, a dotyczących wynagrodzeń pracowników i innych osób (np. regulamin pracy, regulamin wynagradzania oraz inne dokumenty wewnętrzne obowiązujące w Spółce).
*   Spółka może wyznaczyć pracowników, którzy zostaną objęci programem motywacyjnym, jednakże decyzja o przyznaniu lub odmowie przyznania opcji na akcje danemu uczestnikowi należy do spółki duńskiej.
*   Umowa uczestnictwa w programie motywacyjnym podpisywana jest przez uczestników ze spółką duńską.
*   Własność rzeczywistych akcji spółki duńskiej na uczestników przenosić będzie bezpośrednio spółka duńska.
*   Spółka duńska dokona rozliczenia opcji w formie pieniężnej, w przypadku realizacji opcji w formie pieniężnej a nie w formie akcji, spółka duńska odkupi opcje od uczestników.

W takiej sytuacji nie można uznać, że świadczenia pracowników Spółki, czy osób, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne, w związku z uczestnictwem w programie, tj. przystąpieniem do programu, uzyskaniem prawa do nabycia w przyszłości akcji, preferencyjnym nabyciem akcji spółki duńskiej w wyniku realizacji przyznanych uczestnikom opcji, czy też z tytułu odkupienia opcji lub dokonania rozliczenia w formie pieniężnej zamiast akcji spółki zagranicznej, o ile faktycznie powstaną, są przez nich uzyskiwane od Spółki. Ponadto przedstawione we wniosku i jego uzupełnieniu okoliczności faktyczne nie dają podstaw do uznania, że spółka duńska realizuje na rzecz pracowników Spółki świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Spółkę.

Skoro Spółka nie jest podmiotem dokonującym świadczeń na rzecz pracowników, czy osób, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31, art. 38 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników Spółki, jako podatników, ani obowiązki informacyjne.

Również sprzedaż akcji spółki zagranicznej przez pracowników Spółki, czy też osoby, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne, nabytych na preferencyjnych warunkach w wyniku uczestnictwa w programie, nie rodzi żadnych obowiązków płatnika po stronie Spółki. W momencie odpłatnego zbycia akcji spółki duńskiej powstaje bowiem przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany dochód z tego tytułu podatnicy zobowiązani są opodatkować samodzielnie, w stosownym zeznaniu rocznym, składanym za rok podatkowy, w którym dokonają zbycia akcji.

Na Spółce nie będą także ciążyły obowiązki informacyjne, o których mowa w cytowanym powyżej art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku ze sprzedażą akcji, ponieważ pracownicy i zleceniobiorcy będą dokonywać sprzedaży akcji spółki zagranicznej, bez pośrednictwa Spółki.

W konsekwencji, stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstaną po stronie Spółki obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne związane z uczestnictwem pracowników Spółki oraz osób, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne oraz sprzedażą akcji spółki zagranicznej - jest prawidłowe.

Pomimo dokonanej przez organ oceny stanowiska Spółki jako prawidłowego, interpretacja nie zawiera oceny stanowiska Spółki w części dotyczącej kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników i zleceniobiorców jako podatników. Interpretacja nie zawiera również oceny stanowiska Spółki w zakresie dotyczącym wykładni art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do opisanego we wniosku programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę z siedzibą w Danii. Kwestie te nie są bowiem decydujące dla wyjaśnienia indywidualnej sprawy Spółki jako podmiotu, który nie będzie dokonywał opisanych w zdarzeniu przyszłym świadczeń, zatem organ podatkowy nie był uprawniony do dokonania rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Spółki obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy przystąpienie do programu, uzyskanie prawa do nabycia akcji w przyszłości, preferencyjne nabycie akcji spółki duńskiej, czy też odkupienie opcji lub dokonanie rozliczenia w formie pieniężnej zamiast akcji spółki zagranicznej przez pracowników Spółki, czy osoby, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym przychodem z określonego źródeł przychodów.

Odnośnie powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych - wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· zdarzenia przyszłego, które Spółka przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Spółka ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).