Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1041/12-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-28
Teza: miejsce odbioru wyrobów zwolnionych w dokumencie dostawy oraz ewidencji wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-sporządzenie dokumentacji podatkowej; ewidencja; miejsce; odbiór; podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 04.10.2012 r. (data wpływu 08.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu wypełniania dokumentu dostawy oraz ewidencji wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.10.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu wypełniania dokumentu dostawy oraz ewidencji wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: Spółka) jest prowadzącym skład podatkowy i dokonuje dostaw wyrobów akcyzowych z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie na podstawie art. 32 i następne ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, ze zm., dalej: ustawa o akcyzie) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2010 r. Nr 159, poz. 1070, ze zm., dalej: rozporządzenie w sprawie zwolnień).

W szczególności, Spółka dokonując dostaw zwolnionych stosuje się do wymogów określonych w art. 32 ust. 5 pkt 2 i 3 ustawy o akcyzie i dołącza do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokument dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwany dalej „dokumentem dostawy” oraz prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem.

Zasady wystawiania i wypełniania dokumentów dostawy reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2010 r. Nr 160, poz. 1075, ze zm., dalej: rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy). Zgodnie z wzorem dokumentu dostawy określonym w tym rozporządzeniu dokument dostawy zawiera pole 7, w którym należy wpisać „miejsce odbioru wyrobów zwolnionych”.

Zasady prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez prowadzącego skład podatkowy zostały uregulowane także w rozporządzeniu w sprawie dokumentu dostawy, które w par. 3 ust. 1 pkt 4 określa, że w ewidencji należy wskazać „miejsce odbioru wyrobów zwolnionych”.

Warunki handlowe, na jakich Spółka dokonuje dostaw ze zwolnieniem, zakładają, że kontrahenci Spółki (podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące) odbierają wyroby w składzie podatkowym Spółki, tj. w zakładzie produkcyjnym w P.

W szczególności, kontrahenci nabywają wyroby zwolnione na zasadach „FCA ZAKŁAD P” (miejscem odbioru dostawy jest brama zakładu produkcyjnego Spółki w P), tj. odbierają je swoim lub wynajętym przez siebie transportem z zakładu produkcyjnego Spółki w P.

Transport towarów z zakładu produkcyjnego Spółki w P. nie leży w gestii Spółki i odbywa się na koszt i ryzyko podmiotów zużywających albo podmiotów pośredniczących. Spółka nie odpowiada za transport ani za same wyroby po ich odbiorze z zakładu produkcyjnego w P. Spółka nie ma także kontroli nad tym gdzie kontrahenci przetransportują wyroby po ich odbiorze z zakładu produkcyjnego w P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tych okolicznościach Spółka może traktować jako miejsce odbioru wyrobów zwolnionych, które trzeba określić w dokumencie dostawy oraz ewidencji wyrobów zwolnionych, adres w którym wyroby zwolnione są faktycznie odbierane przez podmioty pośredniczące lub podmioty zużywające, tj. adres swojego składu podatkowego, czyli zakładu produkcyjnego w P.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, skoro faktycznym miejscem odbioru wyrobów zwolnionych przez kontrahentów Spółki jest jej zakład produkcyjny w P, to właśnie to miejsce (adres) może być wskazywane w dokumentach dostawy oraz w ewidencji wyrobów zwolnionych jako „miejsce odbioru wyrobów zwolnionych”.

Spółka podkreśla, że skoro warunki handlowe i logistyczne, jakie łączą Spółkę i jej kontrahentów (tj. podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące) wskazują, że to nie Spółka fizycznie dostarcza wyroby do określonych miejsc w kraju (np. do siedzib lub do magazynów kontrahentów) i Spółka nie jest odpowiedzialna za zorganizowanie transportu do tych miejsc, ale podmioty te odbierają wyroby w składzie podatkowym Spółki w P i dalej same decydują jak i gdzie je przetransportować, to faktycznym miejscem odbioru tych wyrobów w relacji Spółka a podmiot zużywający/podmiot pośredniczący jest zakład produkcyjny Spółki w P.

W takim razie właśnie to miejsce może zostać wskazane na dokumencie dostawy i w ewidencji dostaw zwolnionych.

Dokument dostawy ma za zadanie udokumentować przemieszczenie wyrobów w relacji prowadzący skład podatkowy (Spółka) a podmiot zużywający/podmiot pośredniczący. Potwierdzeniem takiej roli dokumentu dostawy jest to, że dokument dostawy wystawia Spółka jako prowadzący skład podatkowy i wskazuje w nim w polu 3 swojego kontrahenta jako podmiot odbierający (podmiot zużywający/podmiot pośredniczący). W tej relacji - wobec istnienia wyżej opisanych warunków handlowych i logistycznych dotyczących transportu wyrobów - kontrahenci odbierają wyroby zwolnione w zakładzie produkcyjnym Spółki, a więc na dokumencie dostawy oraz w ewidencji należy wskazać adres zakładu produkcyjnego Spółki, jako miejsce odbioru wyrobów zwolnionych.

To gdzie zostanie następnie przetransportowany wyrób leży już tylko w gestii kontrahenta Spółki (podmiotu pośredniczącego/podmiotu zużywającego) i to on w swoich ewidencjach (lub na „dalszych” dokumentach dostawy w przypadku podmiotu pośredniczącego) wskaże gdzie wyrób został ostatecznie przetransportowany i odebrany w celu jego zużycia (w przypadku podmiotu zużywającego) lub w ramach „dalszej” dostawy (w przypadku podmiotu pośredniczącego). W ten sposób funkcje kontrolne dokumentu dostawy i ewidencji wyrobów zwolnionych są zachowane, bo organy podatkowe będą mieć kontrolę nad miejscem gdzie wyroby - po odebraniu ich w zakładzie produkcyjnym Spółki - zostaną dostarczone.

Jeżeli miejsca gdzie wyroby ostatecznie trafiają zależą tylko i wyłącznie od kontrahentów Spółki (podmiotów zużywających/podmiotów pośredniczących) to miejsca te powinny być dokumentowane przez te podmioty, a nie przez Spółkę. Spółka bowiem po wydaniu wyrobu kontrahentowi w zakładzie produkcyjnym w P po potwierdzeniu przez niego odbioru wyrobów na dokumencie dostawy (w polu 10), nie ma ani wiedzy ani kontroli nad tym, gdzie wyroby są ostatecznie transportowane. W konsekwencji, Spółka może być zobowiązana do dokumentowania w swoich ewidencjach i na dokumentach dostawy tylko faktycznego miejsca, a którym odbiera od niej wyroby kontrahent, tj. adresu jej zakładu produkcyjnego w P.

Opisany wyżej sposób dokumentowania miejsca odbioru wyrobów zwolnionych na dokumentach dostawy oraz w ewidencji wyrobów zwolnionych znajduje potwierdzenie w praktyce Organów podatkowych. W szczególności:

*   W interpretacji z 1 sierpnia 2012 r. (IPTPP3/443A-85/12-4/KK) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że miejscem odbioru wyrobów zwolnionych (węglowych) jest miejsce wydania tych wyrobów do przemieszczenia. To, że interpretacja ta dotyczy wyrobów węglowych nie może prowadzić do wniosku, że nie dotyczy ona sytuacji Spółki, ani bowiem przepisy ustawy o akcyzie, ani rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy nie dają podstaw aby sformułowanie „miejsce odbioru” interpretować inaczej na gruncie dokumentu dostawy i ewidencji w zakresie wyrobów węglowych, a inaczej w przypadku innych wyrobów. Inne rozumowanie byłoby sprzeczne z podstawową zasadą wykładni prawa, iż jeżeli ustawodawca używa w akcie prawnym określonego sformułowania (w tym przypadku „miejsce odbioru wyrobów”) to należy takie sformułowania rozumieć jednolicie.

*   Takie sarno stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 czerwca 2012 r. (IBPP4/443-131/12/LG), który na gruncie wyrobów węglowych oceniając jak należy określać miejsce odbioru wyrobów rozgraniczył czy podmiot, który wystawia dokument dostawy sam transportuje wyrób do odbiorcy czy też - podobnie jak w przypadku Spółki - odbiór wyrobu następuje „na bramie” zakładu. W tym drugim przypadku jako adres odbioru wyrobów należy wpisać adres zakładu z którego wyrób jest wydawany i odbierany.

*   Wszelkie wątpliwości w tym zakresie rozwiewa interpretacja z 30 czerwca 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (ITPP3/443-60/10/ZG), która na gruncie wyrobów zwolnionych „niewęglowych” stwierdza jednoznacznie, że „dokument dostawy towarzyszy wyrobom akcyzowym zwolnionym od akcyzy i jego wystawienie musi być spójne z faktycznym dostarczaniem wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Stąd też wpisanie w polu 7 innego adresu/miejsca odbioru od faktycznego miejsca odbioru wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenia nie znajduje oparcia w przepisach prawa uprawniających do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy. Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca działając jako podmiot pośredniczący podstawia swoje cysterny i wyprowadza ze składu podatkowego gaz zwolniony z akcyzy ze względu na przeznaczenie. Faktycznym miejscem odbioru gazu jest skład podatkowy. Zatem stwierdzić należy, iż w polu 7 dokumentu dostawy należy wpisać faktyczny adres odbioru wyrobów, czyli adres składu podatkowego. Adres ten będzie tożsamy z adresem miejsca wysyłki wyrobów zwolnionych wskazany w polu 5 dokumentu dostawy, w związku z czym uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe”. Stan faktyczny jaki był rozstrzygany w cytowanej interpretacji jest identyczny ze stanem faktycznym dotyczącym Spółki i potwierdza w pełni jej stanowisko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 32 ust. 5 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy" oraz prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.

Przy czym stosownie do ustępu 8 niniejszego artykułu ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy.

Natomiast na podstawie ustępu 10 niniejszego artykułu dokument dostawy może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

Wzór i sposób stosowania dokumentu dostawy oraz szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i sposób jej prowadzenia zostały określone, w wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 38 ust. 1 i 2 ustawy, rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

W świetle § 2 ust. 10 rozporządzenia wzór dokumentu dostawy dla wyrobów węglowych określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Zgodnie z niniejszym wzorem dokumentu dostawy pole 7 „miejsce odbioru wyrobów zwolnionych” jest przeznaczone do wpisywania miejsca odbioru wyrobów zwolnionych natomiast adres siedziby/miejsca zamieszkania podmiotu odbierającego wyroby zwolnione jest wymagany w polu 4 „adres siedziby/miejsca zamieszkania podmiotu odbierającego/zwracającego”. Zatem pojęcia „miejsce odbioru wyrobów zwolnionych” nie należy utożsamiać z pojęciem „adres siedziby/miejsca zamieszkania podmiotu odbierającego/zwracającego”.

Natomiast stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia ewidencja, o której mowa w art. 31a ust. 4 i art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, zwana dalej "ewidencją", zawiera:

1.  dane dotyczące ilości wyrobów zwolnionych:
    1.  nazwę wyrobów oraz ich kod CN,
    2.  ilość opakowań oraz ich numery identyfikacyjne, jeżeli zostały nimi oznaczone,
    3.  ilość wysłanych lub otrzymanych wyrobów zwolnionych, w tym ilość wyrobów zwolnionych zużytych na cele uprawniające do ich zwolnienia od akcyzy, oraz ich łączną ilość, obliczoną narastająco od początku roku kalendarzowego;
2.  informację odpowiednio o dacie wysłania, otrzymania wyrobów zwolnionych lub ich zużycia;
3.  informację o dacie wystawienia i numerach identyfikujących dokument dostawy albo dokument, o którym mowa w art. 32 ust. 10 ustawy, na podstawie których wyroby zwolnione zostały wysłane, otrzymane lub zużyte;
4.  informację o adresie miejsca odbioru wyrobów zwolnionych.

Ponadto zgodnie z § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia ewidencję prowadzi się dla okresów obejmujących rok kalendarzowy. Dane do ewidencji wpisuje się chronologicznie. Wpisanie do ewidencji danych, o których mowa w § 3, powinno nastąpić, odpowiednio:

1.  przed wyprowadzeniem wyrobów zwolnionych ze składu podatkowego;
2.  niezwłocznie po otrzymaniu wyrobów zwolnionych, nie później jednak niż następnego dnia po ich odebraniu;
3.  niezwłocznie po zużyciu wyrobów zwolnionych na cele uprawniające do zwolnienia, nie później jednak niż następnego dnia po ich zużyciu;
4.  niezwłocznie po wystawieniu dokumentu dostawy albo dokumentu, o którym mowa w art. 32 ust. 10 ustawy, nie później jednak niż następnego dnia po ich wystawieniu.

W przedmiotowym opisie sprawy Spółka wskazała, iż prowadzi skład podatkowy i dokonuje dostaw wyrobów akcyzowych z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie. Spółka dokonując dostaw zwolnionych stosuje się do wymogów określonych w art. 32 ust. 5 pkt 2 i 3 ustawy i dołącza do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokument dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwany dalej „dokumentem dostawy” oraz prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem. Warunki handlowe, na jakich Spółka dokonuje dostaw ze zwolnieniem, zakładają, że kontrahenci Spółki (podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące) odbierają wyroby w składzie podatkowym Spółki, tj. w zakładzie produkcyjnym w P. W szczególności, kontrahenci nabywają wyroby zwolnione na zasadach „FCA ZAKŁAD P…” (miejscem odbioru dostawy jest brama zakładu produkcyjnego Spółki w P), tj. odbierają je swoim lub wynajętym przez siebie transportem z zakładu produkcyjnego Spółki w P. Transport towarów z zakładu produkcyjnego Spółki w P nie leży w gestii Spółki i odbywa się na koszt i ryzyko podmiotów zużywających albo podmiotów pośredniczących. Spółka nie odpowiada za transport ani za same wyroby po ich odbiorze z zakładu produkcyjnego w P. Spółka nie ma także kontroli nad tym gdzie kontrahenci przetransportują wyroby po ich odbiorze z zakładu produkcyjnego w P.

Wątpliwości Spółki, dotyczą kwestii jaki należy podać adres miejsca odbioru wyrobów zwolnionych w dokumencie dostawy oraz ewidencji wyrobów zwolnionych.

Odnosząc się do niniejszej kwestii, mając na uwadze powyższe przepisy, wskazać należy, iż o tym jaki adres należy wskazywać jako miejsce odbioru wyrobów zwolnionych w dokumencie dostawy jak również ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przesądza fakt gdzie faktycznie ma miejsce odbiór wyrobów zwolnionych. Jako miejsce odbioru wyrobów zwolnionych zarówno w dokumencie dostawy jak również ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem należy wpisywać adres miejsca, w którym następuje faktyczny odbiór wyrobów zwolnionych przez podmiot odbierający lub osobę reprezentującą podmiot odbierający.

Zatem w przedmiotowym przypadku, w którym kontrahenci Spółki (podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące) odbierają wyroby akcyzowych zwolnione z akcyzy ze względu na przeznaczenie w składzie podatkowym Spółki, tj. w zakładzie produkcyjnym w P jako miejsce odbioru wyrobów zwolnionych zarówno w dokumencie dostawy jak również prowadzonej ewidencji Spółka winna wskazywać adres zakładu produkcyjnego w P.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.