Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-275/15-7/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-04
Teza: Nieuznanie nabywanych składników majątkowych za przedsiębiorstwo, a w konsekwencji brak obowiązku korekty podatku na podstawie art. 91 ustawy oraz prawo do odliczenia podatku w związku z nabywanymi składnikami majątkowymi.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 18 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismami z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), z dnia 9 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.), z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.) oraz z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania planowanej transakcji zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w zakładzie produkcyjnym za zbycie przedsiębiorstwa wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, co w konsekwencji zobowiązywałoby Wnioskodawcę do dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 1 8 ustawy;
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania planowanej transakcji za zbycie indywidualnych składników materialnych i niematerialnych podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, w konsekwencji którego Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy lub jego zwrotu na podstawie art. 87 ustawy.

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanej transakcji zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w zakładzie produkcyjnym za zbycie przedsiębiorstwa wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, co w konsekwencji zobowiązywałoby Wnioskodawcę do dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 1-8 ustawy oraz w zakresie uznania planowanej transakcji za zbycie indywidualnych składników materialnych i niematerialnych podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, w konsekwencji którego Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy lub jego zwrotu na podstawie art. 87 ustawy. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) informującym o przeformułowaniu pytania 1 w podatku dochodowego od osób prawnych, pismem z dnia 9 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.) o przeformułowane pytanie 1 i 3 w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowym od osób prawnych, a także stanowisko własne do tych pytań, pismem z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.) o informacje dotyczące wydania interpretacji dla Sprzedającego w zakresie podatku dochodowego od osób prawych oraz pismem z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) o dodatkowe informacje.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedający zawarł z „A” S.A. przedwstępną umowę sprzedaży przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa Przedwstępna”). Przedmiotem Umowy Przedwstępnej jest zobowiązanie stron do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa Sprzedaży Przedsiębiorstwa”), na podstawie której Sprzedający sprzeda zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych zlokalizowanych w zakładzie produkcyjnym położonym w B., przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji, wykonawstwie, sprzedaży i montażu betonowych elementów sprężonych (prefabrykatów), który stanowi niezależne przedsiębiorstwo Sprzedającego, samodzielnie realizujące te zadania (dalej: „Przedsiębiorstwo”). W Umowie Przedwstępnej strony ustaliły, iż przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa „A” S.A. dokona przeniesienia wszelkich praw i obowiązków kupującego wynikających z Umowy Przedwstępnej na inny podmiot wchodzący w skład grupy kapitałowej „Ax”. Podmiotem, na którego zostaną przeniesione wszelkie prawa i obowiązki kupującego wynikające z Umowy Przedwstępnej będzie „B” S.A. (dalej: „Kupujący” lub „Wnioskodawca”).

Zgodnie z Umową Przedwstępną, sprzedaż Przedsiębiorstwa obejmować będzie wszystkie materialne i niematerialne składniki majątkowe związane z działalnością Przedsiębiorstwa, w tym między innymi, ale nie wyłącznie:

*   prawo własności nieruchomości położonej w B., obejmujące także budynki, budowle i urządzenia położone na nieruchomości;
*   wszystkie maszyny i urządzenia (w tym linie produkcyjne) używane w ramach Przedsiębiorstwa, a także inne środki trwałe oraz środki trwałe w budowie;
*   wszystkie aktywa ruchome używane w ramach Przedsiębiorstwa, włączając w to wyposażenie niskocenne, w tym w dziale produkcji;
*   środki transportu używane w ramach Przedsiębiorstwa wraz z prawami i należnościami wynikającymi z umów ubezpieczenia dotyczących wyżej wymienionych środków transportu;
*   wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa;
*   sprzęt komputerowy, w tym komputery stacjonarne, terminale oraz laptopy używane w ramach Przedsiębiorstwa, za wyjątkiem 14 elementów wyspecyfikowanych w załączniku do Umowy Przedwstępnej;
*   wszystkie prawa, wierzytelności i należności wynikające z umów w realizacji;
*   wszelką dokumentację w tym techniczną i projektową związaną z funkcjonowaniem Przedsiębiorstwa, której Sprzedający jest właścicielem lub do której jest uprawniony na innej podstawie, w tym dokumentację ofertową, techniczną i projektową konieczną do realizacji umów w realizacji, w szczególności (i) oferty wysłane do kontrahenta wraz z kalkulacją kosztową, (ii) dokumenty potwierdzające zlecenie prac przez kontrahenta (umowy/zamówienia/przyjęcia oferty/protokoły z negocjacji/itp.);
*   wszystkie prawa i wierzytelności wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów oraz innymi podmiotami;
*   wszystkie prawa, wierzytelności i należności wynikające z umów zawartych z podwykonawcami w zakresie odnoszącym się do umów w realizacji, a także z umów, które Sprzedający zawrze z podwykonawcami do momentu zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, przy czym ostateczna lista takich umów stanowić będzie załącznik do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   wszelkie posiadane przez Sprzedającego koncesje, pozwolenia i decyzje administracyjne potrzebne do prowadzenia działalności przez Przedsiębiorstwo;
*   wszelkie prawa odnoszące się do któregokolwiek ze składników Przedsiębiorstwa, które ma być sprzedane na podstawie Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wynikające ze znajdujących zastosowanie ustawowych lub umownych rękojmi i gwarancji jakości wraz z posiadanymi przez Sprzedającego dokumentami gwarancyjnymi;
*   korzyści, prawa i wierzytelności wynikające z wszystkich gwarancji udzielonych przez osoby trzecie w związku z działalnością Przedsiębiorstwa w odniesieniu do umów w realizacji wraz z posiadanymi przez Sprzedającego dokumentami potwierdzającymi wyżej wymienione prawa;
*   środki Sprzedającego znajdujące się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych;
*   wszelką odnoszącą się do Przedsiębiorstwa i posiadaną przez Sprzedającego tajemnicę przedsiębiorstwa, informacje poufne zapisane na wszelkich nośnikach, know-how, informacje techniczne i handlowe oraz dotyczące procesów produkcyjnych lub ekonomicznych, metody i procedury, receptury, rysunki, programy kalkulacyjne, normy, standardy krajowe, standardy, prezentacje, kalkulacje kosztów, parametry przetwarzania, przewodniki produkcyjne (production routers), instrukcje obsługi, bazy danych, listy klientów, instrumenty sprzedaży;
*   wszelkie regulaminy i instrukcje obowiązujące w zakładzie wchodzącym w skład Przedsiębiorstwa;
*   zapasy magazynowe, w tym zapasy surowców, akcesoriów i narzędzi wskazane w wykazie stanowiącym załącznik do Umowy Przedwstępnej;
*   zapasy magazynowe wyrobów gotowych wskazane w wykazie stanowiącym załącznik do Umowy Przedwstępnej;
*   wszelkie księgi, zapisy, pliki i inne dokumenty i dane, w formie elektronicznej lub papierowej, dotyczące wyłącznie Przedsiębiorstwa i stanowiące jego część, w tym (i) posiadane przez Sprzedającego dokumenty (w tym zapisy księgowe) w formie elektronicznej dotyczące przejmowanych w ramach transakcji składników Przedsiębiorstwa, według stanu od 1 stycznia 2015 r., (ii) pełną dokumentację (bez względu na datę) dotyczącą wszystkich przejmowanych pracowników w formie elektronicznej oraz w formie papierowej, (iii) dokumentację dotyczą środków trwałych w formie papierowej i elektronicznej, (iv) wszelką dokumentację i korespondencję (w tym e-mailową) dotyczącą umów w realizacji (z wyłączeniem e-maili wewnętrznych), (v) wszelką korespondencję e mailową dotyczą nabywanego Przedsiębiorstwa (z wyłączeniem e-maili wewnętrznych), z wyjątkiem tych, które Sprzedający zobowiązany jest zatrzymać na mocy właściwego prawa;
*   w zakresie przysługującym Sprzedającemu wszelkie odnoszące się do Przedsiębiorstwa prawa własności intelektualnej, w tym prawa własności przemysłowej, zarówno zarejestrowane jak i niezarejestrowane, prawa autorskie majątkowe, w szczególności dotyczące dokumentacji związanej z umowami w realizacji, a także prawa zależne i prawa pokrewne, jak również wszelkie zgody i zezwolenia udzielone przez faktycznych autorów utworów i innych dzieł objętych tymi prawami, obejmujące jakiekolwiek formy eksploatacji tych utworów, innych dzieł lub ich opracowań, a także wszelkie związane z nimi uprawnienia i roszczenia;
*   pozostałe dokumenty niezbędne do prowadzenia Przedsiębiorstwa oraz związane z jego prowadzeniem, w szczególności dokumenty dotyczące stosunków handlowych, włączając zwłaszcza korespondencję i umowy, materiały reklamowe, promocyjne i informacyjne dotyczące sprzedaży, plakaty, ulotki, szablony, tapety, filmy, obrazki;
*   bazy danych odnoszących się do Przedsiębiorstwa dostawców, klientów oraz bazy danych pracowników (w tym (…)) i inne bazy danych zawierające dane pracownicze przejmowanych pracowników w formie elektronicznej);
*   wszystkie inne składniki majątkowe, prawa i roszczenia, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności w ramach Przedsiębiorstwa oraz wszystkie inne prawa Sprzedającego w odniesieniu do osób trzecich związane z jakimkolwiek składnikiem Przedsiębiorstwa będącym przedmiotem sprzedaży.

Ponadto, zgodnie z Umową Przedwstępną, następujące składniki majątku Sprzedającego lub wykorzystywane w działalności Przedsiębiorstwa zostaną wyłączone ze sprzedaży na rzecz Kupującego:

*   prawa wierzytelności wynikające z umów zrealizowanych przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   nazwa przedsiębiorstwa „E(…)”;
*   prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego znaku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego;
*   gotówka oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego;
*   wszelkie należności i płatności wynikające z faktur wystawionych za świadczenia lub usługi wykonane przez Sprzedającego do daty zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, niezależnie od daty, w której takie należności stałyby się wymagalne;
*   wszelkie kwoty wynikające z podatków podlegające zwrotowi w związku ze zobowiązaniami Sprzedającego jako podatnika lub płatnika dotyczącymi Przedsiębiorstwa, uregulowanymi przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   prawa do rachunków bankowych Sprzedającego jak również prawa i roszczenia wynikające z jakichkolwiek umów z bankami;
*   prawa i wierzytelności wynikające z umów ubezpieczenia składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa oraz innych umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego lub na rzecz Sprzedającego w ramach grupowych umów ubezpieczenia;
*   dokumentacja techniczna i handlowa dotycząca umów zrealizowanych;
*   licencje na oprogramowanie M(…);
*   prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C(…) (departament C(…));
*   zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa;
*   posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 r., dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 r.;
*   korespondencję e-mailową wewnętrzną dotyczącą umów w realizacji, bazy danych „a” oraz „b” według stanu do końca grudnia 2014 r.

W odniesieniu do zobowiązań Wnioskodawca wskazuje, że za zobowiązania związane z prowadzonym Przedsiębiorstwem należy uznać zarówno zobowiązania pieniężne jak i niepieniężne, do których w opisanej w złożonym wniosku transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa należą między innymi zobowiązania do wykonania umów w realizacji oraz zobowiązania niepieniężne wynikające z decyzji administracyjnych. Z transakcji wyłączone są jedynie zobowiązania wskazane powyżej, pozostałe zobowiązania związane z Przedsiębiorstwem przejdą na Kupującego.

Dodatkowo w Umowie Przedwstępnej znajduje się postanowienie, zgodnie z którym strony potwierdzają, że zgodnie z art. 231 kodeksu pracy, w dniu podpisania Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego jako pracodawca w stosunki pracy z pracownikami Sprzedającego. Sprzedający w dniu podpisania Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa przekaże Kupującemu akta osobowe pracowników i inne dokumenty związane z ich zatrudnieniem, a także podejmie, do dnia podpisania ww. Umowy, wszelkie czynności konieczne do przeniesienia pracowników na Kupującego. U Kupującego pozostanie jednak kilku pracowników (w większości członków zarządu), których zakres obowiązków nie jest związany bezpośrednio z działalnością operacyjną sprzedawanego Przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu sprzedaży Przedsiębiorstwa Sprzedający będzie posiadał nieliczne wymienione powyżej składniki majątkowe, które nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania Przedsiębiorstwa. Na bazie wyłączonych z transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa składników majątkowych Sprzedający nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas za pomocą Przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania 1 i 3 sprecyzowano ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku).

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że:

1.  Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) oraz dla celów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa updop”), a w konsekwencji zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, to Wnioskodawca może być zobowiązany do dokonywania korekty określonej w art. 91 ust. 1-8 Ustawy o VAT w stosunku do nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, natomiast na gruncie Ustawy updop, ustalenia wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa należy dokonać co do zasady na podstawie art. 16g ust. 10 i ust. 12 Ustawy updop;
2.  Sprzedaż Przedsiębiorstwa jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych;
3.  W przypadku gdyby organ nie potwierdził stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytań 1 i 2 i uznał, iż będące przedmiotem sprzedaży Przedsiębiorstwo nie stanowi przedsiębiorstwa dla celów Ustawy o VAT i Ustawy updop, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w takim przypadku sprzedaż zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego należy uznać za sprzedaż indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a więc, w zależności od indywidualnego aktywa, za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, oraz (ii) do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że pytania analogiczne do powyższych były przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który został złożony przez Kupującego do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 4a pkt 3 Updop, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Termin „przedsiębiorstwo” nie został natomiast zdefiniowany na gruncie przepisów Ustawy o VAT. Stąd też w celu rozstrzygnięcia, czy zbywane Przedsiębiorstwo stanowić będzie „przedsiębiorstwo”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i w konsekwencji, czy jego zbycie będzie wyłączone z opodatkowania VAT, niezbędne jest dokonanie wykładni tego terminu, które powinno nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym do dokonania kwalifikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Powyższe twierdzenie znajduje swoje uzasadnienie w poglądach wyrażanych przez sądy administracyjne na tle stosownych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, Nr 749, ze zmianami) (dalej: „Ordynacja podatkowa”) dotyczących interpretacji indywidualnych. Zgodnie z poglądami sądów administracyjnych, pojęcie przepisów prawa podatkowego, objętych zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych, należy interpretować szeroko. Przykładowo, jak wynika z treści wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podobne stwierdzenie znajduje się w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07).

Co więcej, kwestia kompetencji Ministra Finansów do dokonywania wykładni przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, niejednokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych (w tym, w stanach faktycznych analogicznych do zdarzenia przyszłego objętego złożonym wnioskiem). W rezultacie, na przykład NSA w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09) uznał, że jeżeli u podstaw stanowiska wnioskodawcy legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej, Minister Finansów jest zobowiązany do zajęcia stanowiska i podania argumentacji w sprawie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Ponadto, NSA podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1737/07) i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), zgodnie z którym, obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji nie można zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Jak wskazał Sąd, przez prawo podatkowe  w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji  należy rozumieć ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Podobne stwierdzenia znajdują się w następujących wyrokach: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08), wyrok NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09) oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 czerwca 2013 r. (sygn. akt I SA/Gd 293/13).

Podobnie, WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08) uznał, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, art. 551 Kodeksu cywilnego jest przepisem prawa podatkowego. W konsekwencji, Sąd nie zgodził się z oceną organu, iż Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Reasumując powyższe wywody i argumenty, Wnioskodawca jest zdania, iż w zakresie kompetencji organu wydającego interpretację leży dokonanie (na skutek pytania Wnioskodawcy) wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji dokonanie kwalifikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Stanowisko i uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów Ustawy o VAT oraz dla celów Ustawy updop.

Jak o tym była wyżej mowa, zgodnie z art. 4a pkt 3 Updop, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Z kolei termin „przedsiębiorstwo” nie został zdefiniowany na gruncie Ustawy o VAT. Jednakże w doktrynie prawa podatkowego, jak również w orzecznictwie i interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe powszechnie przyjmuje się, że do odczytania tego pojęcia należy zastosować definicję zawartą w art. 55(1) kodeksu cywilnego. Zgodnie z wskazanym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 55(2) kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym składnikami wyłączonymi z transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa są jedynie:

*   prawa i wierzytelności wynikające z umów zrealizowanych przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   nazwa przedsiębiorstwa „E(…)”;
*   prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego zn aku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego;
*   gotówka oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego, za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego;
*   wszelkie należności i płatności wynikające z faktur wystawionych za świadczenia lub usługi wykonane przez Sprzedającego do daty zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, niezależnie od daty, w której takie należności stałyby się wymagalne;
*   wszelkie kwoty wynikające z podatków podlegające zwrotowi w związku ze zobowiązaniami Sprzedającego jako podatnika lub płatnika dotyczącymi Przedsiębiorstwa, uregulowanymi przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   prawa do rachunków bankowych Sprzedającego jak również prawa i roszczenia wynikające z jakichkolwiek umów z bankami;
*   prawa i wierzytelności wynikające z umów ubezpieczenia składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa oraz innych umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego lub na rzecz Sprzedającego w ramach grupowych umów ubezpieczenia;
*   dokumentacja techniczna i handlowa dotycząca umów zrealizowanych;
*   licencje na oprogramowanie M(…);
*   prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C(…) (departament C(…);
*   zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa;
*   14 elementów sprzętu komputerowego wyszczególnionych w załączniku do Umowy Przedwstępnej;
*   posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 r., dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 r.;
*   korespondencję e-mailową wewnętrzną dotyczącą umów w realizacji, bazy danych „a” oraz „b” według stanu do końca grudnia 2014 r.

W opinii Wnioskodawcy, powyżej wskazane wyłączone z transakcji składniki Przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania Przedsiębiorstwa jako takiego i w związku z tym Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży, należy uznać za przedsiębiorstwo w świetle art. 55(1) kodeksu cywilnego. Odnosząc się do kwestii, że z transakcji sprzedaży jest wyłączona określona w Umowie Przedwstępnej część zobowiązań, Wnioskodawca wskazuje, że definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 55(1) kodeksu cywilnego nie wymienia zobowiązań jako jednego z elementów konstytuujących przedsiębiorstwo. W konsekwencji, wyłączenie ze zbywanego Przedsiębiorstwa części zobowiązań nie będzie miało wpływu na uznanie go za przedsiębiorstwo w świetle art. 55(1) kodeksu cywilnego (abstrahując od okoliczności, iż zgodnie z Umową Przedwstępną część zobowiązań ma przejść na Kupującego).

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, iż sprzedawane Przedsiębiorstwo stanowi jedność pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Przedsiębiorstwo to stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma charakter zorganizowany i jest przeznaczony jako całość do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji, wykonawstwie, sprzedaży i montażu betonowych elementów sprężonych (prefabrykatów). Sprzedający ma obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych. Działalność sprzedawanego Przedsiębiorstwa jako całości była więc odpowiednio ewidencjonowana w księgach rachunkowych i odzwierciedlana w sporządzanych sprawozdaniach finansowych. Sprzedawane Przedsiębiorstwo stanowi również funkcjonalną całość, a funkcja którą realizuje, polega na realizacji określonych zadań gospodarczych.

W świetle powyższego Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem planowanej sprzedaży, zarówno na gruncie przepisów Ustawy updop, jak i na gruncie przepisów Ustawy o VAT, winno być uznane za przedsiębiorstwo.

Argumentem przemawiającym za zasadnością stanowiska Wnioskodawcy są poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Tytułem przykładu można tu wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11), w którym Sąd postawił tezy iż: „1. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów także wymienionych expressis verbis w art. 55(1) k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. 2. Nie można przyjąć jako zasady, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa oznacza, że czynność taka nie może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo”.

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres wyłączeń w transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa jest bardzo wąski i nie przekreśla istoty przedsiębiorstwa. Sprzedaż Przedsiębiorstwa pomimo wyłączenia nielicznych elementów należy traktować jako sprzedaż przedsiębiorstwa zarówno na gruncie przepisów Ustawy updop, jak i na gruncie przepisów Ustawy o VAT.

Warto przywołać tu również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2008 r. (sygn. I FSK 688/07) gdzie Sąd ten stwierdził, że: „Dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

W ocenie Wnioskodawcy składniki, które mają zostać przeniesione na Kupującego na podstawie Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, będą wystarczające dla kontynuowania w przyszłości działalności Przedsiębiorstwa przez Kupującego.

W konsekwencji powyższego uznać należy, iż zespół składników niematerialnych i materialnych Przedsiębiorstwa mający być przedmiotem sprzedaży, zarówno na gruncie przepisów Ustawy updop, jak i na gruncie przepisów Ustawy o VAT, winien być uznany za przedsiębiorstwo.

Stanowisko i uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Przedsiębiorstwa będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako sprzedaż poszczególnych rzeczy i praw majątkowych składających się na Przedsiębiorstwo.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „Ustawa o pcc”) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o pcc podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Niezależnie od powyższego, w Ustawie o pcc przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym niniejszej ustawy, np. umowa sprzedaży, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 Ustawy o pcc, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z powyższym podstawową kwestią dla wykazania, że określona w zdarzeniu przyszłym sprzedaż Przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, będą ustalenia dokonane na gruncie przepisów Ustawy o VAT.

Art. 6 Ustawy o VAT stanowi, że przepisów tejże ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W przedstawionym w złożonym wniosku zdarzeniu przyszłym, według Wnioskodawcy mamy do czynienia z sytuacją określoną w pkt 1 powoływanego art. 6 Ustawy o VAT, tj. z transakcją zbycia przedsiębiorstwa. Kwestia ta była przedmiotem pytania nr 1.

Jeśli zatem organ podatkowy w niniejszej sprawie uzna za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem planowanej sprzedaży, należy uznać za przedsiębiorstwo na gruncie przepisów Ustawy o VAT, wówczas sprzedaż Przedsiębiorstwa będzie wyłączona z zakresu Ustawy o VAT.

W związku z powyższym do sprzedaży Przedsiębiorstwa nie będzie miał zastosowania art. 2 pkt 4 Ustawy o pcc, co oznacza, iż sprzedaż Przedsiębiorstwa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku, na gruncie Ustawy o pcc sprzedaż Przedsiębiorstwa będzie traktowana jako sprzedaż poszczególnych rzeczy i praw majątkowych składających się na Przedsiębiorstwo.

Stanowisko i uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdyby tutejszy organ nie potwierdził stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytań 1 i 2 i stwierdził, iż będące przedmiotem planowanej sprzedaży Przedsiębiorstwo, nie stanowi przedsiębiorstwa dla celów Ustawy o VAT i Ustawy updop, wówczas sprzedaż zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego należałoby uznać za sprzedaż indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a więc  w zależności od indywidualnego aktywa  za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jeśli zdaniem tutejszego organu będące przedmiotem sprzedaży Przedsiębiorstwo nie stanowiłoby przedsiębiorstwa dla celów Ustawy o VAT i Ustawy updop, wówczas  zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż nie stanowi ono również zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, w takim przypadku do zbycia Przedsiębiorstwa nie będzie miało zastosowanie wyłączenie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii, a zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Przy założeniu, że sprzedaż Przedsiębiorstwa nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części dla celów Ustawy o VAT i Ustawy updop, to wówczas zdaniem Wnioskodawcy w świetle powyższej definicji towarów i dostawy towarów oraz definicji świadczenia usług, jak również z uwagi na okoliczność, iż planowana transakcja zostanie przeprowadzona za wynagrodzeniem, będzie ona mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W takim przypadku, sprzedaż Przedsiębiorstwa należałoby uznać za sprzedaż indywidualnych aktywów i w każdym indywidualnym przypadku należy ustalić, czy mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, czy też z odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju. We wszystkich przypadkach będą to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W uzupełnieniu do wniosku w części dotyczącej podatku od towarów i usług w odniesieniu do pytań 1 i 3, Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko własne.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 art. 91 ustawy o VAT jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, w przypadku potwierdzenia, iż Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów Ustawy o VAT, to Wnioskodawca, zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, może być zobowiązany do dokonywania korekty określonej w art. 91 ust. 1-8 Ustawy o VAT w stosunku do nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa nabytego w drodze kupna zostały określone w art. 16g ust. 10 Ustawy updop. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu, „łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi  w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy”.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 Ustawy updop, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną”.

W zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ma dodatkowo zastosowanie art. 16g ust. 12 Ustawy updop, zgodnie z którym, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stosuje się odpowiednio art. 14 Ustawy updop.

Nabycie Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę nastąpi w drodze kupna, a więc w świetle powyższego, na gruncie Ustawy updop, ustalenia wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa należy dokonać co do zasady na podstawie art. 16g ust. 10 i ust. 12 Ustawy updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc rozstrzygnąć o jego uprawnieniu do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, oraz o prawie Wnioskodawcy do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT) nie mają zastosowania.

Nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego będą służyły Wnioskodawcy, który jest podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W przypadku, gdy sprzedaż zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego, zostanie uznana za sprzedaż indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a więc, w zależności od indywidualnego aktywa, za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały w takim przypadku miejsca.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym po stronie Sprzedającego powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca otrzyma od Sprzedającego fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku potwierdzenia, że sprzedaż zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego należy uznać za sprzedaż indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, że nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu tychże składników, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, oraz (ii) do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie poinformować, że pismo o identycznej treści zostało skierowane do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach upoważnionego do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów na adres Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach rozpatruje wniosek w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (sygnatura LPB2/4514-1-172/15).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania planowanej transakcji zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w zakładzie produkcyjnym za zbycie przedsiębiorstwa wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, co w konsekwencji zobowiązywałoby Wnioskodawcę do dokonania korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 1 8 ustawy;
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania planowanej transakcji za zbycie indywidualnych składników materialnych i niematerialnych podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, w konsekwencji którego Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy lub jego zwrotu na podstawie art. 87 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą  opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy  przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – zwanej dalej K.c.

Zgodnie z art. 55(1) K.c.  przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55(2) K.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że następujące składniki majątku Sprzedającego lub wykorzystywane w działalności Przedsiębiorstwa zostaną wyłączone ze sprzedaży na rzecz Kupującego:

*   prawa i wierzytelności wynikające z umów zrealizowanych przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   nazwa przedsiębiorstwa „E(…)”;
*   prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego znaku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego;
*   gotówka oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego;
*   wszelkie należności i płatności wynikające z faktur wystawionych za świadczenia lub usługi wykonane przez Sprzedającego do daty zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, niezależnie od daty, w której takie należności stałyby się wymagalne;
*   wszelkie kwoty wynikające z podatków podlegające zwrotowi w związku ze zobowiązaniami Sprzedającego jako podatnika lub płatnika dotyczącymi Przedsiębiorstwa, uregulowanymi przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   prawa do rachunków bankowych Sprzedającego jak również prawa i roszczenia wynikające z jakichkolwiek umów z bankami;
*   prawa i wierzytelności wynikające z umów ubezpieczenia składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa oraz innych umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego lub na rzecz Sprzedającego w ramach grupowych umów ubezpieczenia;
*   dokumentacja techniczna i handlowa dotycząca umów zrealizowanych;
*   licencje na oprogramowanie M(…);
*   prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C(…) (departament C(…));
*   zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa;
*   posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 r., dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 r.;
*   korespondencję e-mailową wewnętrzną dotyczącą umów w realizacji, bazy danych „a” oraz „b” według stanu do końca grudnia 2014 r.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty w art. 55(1) Kodeksu cywilnego zwrot „w szczególności”). Jednakże, aby można było przypisać pewnym składnikom niematerialnym i materialnym cechy przedsiębiorstwa, należy pamiętać, że nie można dokonać wyłączeń zbyt daleko idących. Przedmiotem transakcji będzie sprzedaż przedsiębiorstwa, jeżeli nabywca przejmie wszystkie składniki majątkowe, które będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym charakterze oraz zakresie. Ponadto, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu warunkiem do uznania, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, konieczna jest analiza, czy nastąpi przejęcie przez nabywcę (w oparciu o nabyte składniki) funkcji tego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości”  wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Należy wskazać, że nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nabyciem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli kupujący wstępuje w prawnie wyodrębniony majątek swego poprzednika.

Na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że z umowy sprzedaży wyłączone będą nazwa przedsiębiorstwa „E(…)” oraz prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego znaku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego. Ustawodawca w art. 55(1) pkt 1 K.c. wskazuje, że przedsiębiorstwo stanowi zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa).

Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1767/10), wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego składniki przedsiębiorstwa zostały wskazane w sposób przykładowy a nie enumeratywny, czego dowodzi zwrot „w szczególności”. Twierdzenie, że „(\`(...)\`) transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, w przypadku wyłączenia z niej jednego z elementów opisanych przykładowo w art. 55(1) k.c. zawsze skutkowała uznaniem, że zbywane składniki tracą łącznie charakter przedsiębiorstwa, jest nieuzasadnione”. Należy jednak zaznaczyć, że w tym samym wyroku Sąd jednocześnie wskazuje, że: „Aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można jednak w tym zakresie formułować jakichś jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności, a okoliczności konkretnego przypadku będą podstawą oceny, czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, czy też przedmiotowa substancja nie nosi takich znamion”. Podobne stwierdzenia znajdują się, w przytoczonym przez Wnioskodawcę wyroku NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Trudno mówić o gospodarczym wykorzystaniu istniejącego Przedsiębiorstwa bez uzyskania prawa do oznakowania tego Przedsiębiorstwa indywidualizującym je znakiem towarowym.

Zgodnie z definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55(1) K.c., katalog składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wymienia wprost zobowiązań. Nie oznacza to jednak, że intencją ustawodawcy było wyłączenie zobowiązań z transakcji mających za przedmiot przedsiębiorstwo. Z uzasadnienia do ustawy zmieniającej Kodeks cywilny (Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy  Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy Nr 666 z dnia 2 lipca 2002 r.) wynika, że „(\`(...)\`) Wszelkie umowy dotyczące przedsiębiorstwa przenoszą na nabywcę (\`(...)\`) jego aktywa. Zobowiązania natomiast obciążają te aktywa (\`(...)\`)”. Zatem ustawodawca jednoznacznie wskazał, że zobowiązania obciążają aktywa zbywanego/nabywanego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji uznać należy, że w przypadku transakcji mających za przedmiot przedsiębiorstwo, jeżeli na dzień dokonania transakcji istnieją zobowiązania (które mogą zostać przeniesione) związane ze zbywanymi aktywami (wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa) to również zobowiązania te powinny przejść na rzecz nabywcy. Oddzielenie aktywów przedsiębiorstwa od obciążających je zobowiązań w przypadku jego zbycia mogłoby prowadzić do naruszenia jego funkcjonalnej całości oraz pozbawienia bądź ograniczenia praw nabywcy przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że z transakcji sprzedaży wyłączone będą prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C(…) (departament C(…)) oraz zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa.

Dodatkowo transakcja sprzedaży przedstawiona we wniosku wyłącza gotówkę oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego. Jest to kolejny punkt z wymienionych w art. 55(1) K.c. Sprawia to, że nabywany zespół składników nie może zostać wykorzystany do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, ze względu na brak środków finansowych, czy też chociażby wyżej wspomnianych praw do należności, niezbędnych do regulowania bieżących zobowiązań np. w stosunku do pracowników, dostawców towarów handlowych lub usługodawców.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika również, że transakcja sprzedaży wyłącza dokumentację techniczną i handlową dotyczącą umów zrealizowanych oraz posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 r., dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 r. Art. 55(1) pkt 9 K.c. wymienia jako jeden ze składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Brak przekazania powyższych elementów może wpływać na funkcjonowanie i organizację przedsiębiorstwa jako całości.

Zdaniem tut. Organu z uwagi na to, że transakcja nie obejmuje kluczowych, z punktu widzenia działalności Zbywcy, elementów, należy przyjąć, że przedmiotem planowanej transakcji nie będzie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) K.c.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby uznać, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Co istotne, wyodrębnienie organizacyjne powinno występować w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że niewystarczające do spełniania tej przesłanki będzie to, że zespół składników będzie mógł być organizacyjnie wyodrębniony u nabywcy, w sytuacji gdy takie wyodrębnienie nie zachodzi u sprzedającego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność funkcjonalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Jak wskazano wyżej, nabywany zespół składników nie może zostać wykorzystany do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, ze względu na wyłączenia z transakcji kluczowych składników, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej. W świetle powołanych przepisów wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Nie jest możliwe gospodarcze wykorzystanie przedsiębiorstwa bez zaangażowania środków pieniężnych oraz rachunków bankowych. Ponadto, konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.

W konsekwencji, planowany przedmiot transakcji nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

W zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, opisana transakcja stanowić będzie zbycie składników majątkowych i niemajątkowych, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących obowiązku korekty podatku należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy  po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy – korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy  w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu  w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 7a ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 7b ustawy w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Przepis art. 91 ust. 7c ustawy stanowi, że jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje  korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W świetle art. 91 ust. 7d ustawy  w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

Natomiast w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, w niniejszej sprawie nie będziemy mieli do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym w odniesieniu do Wnioskodawcy – jako nabywcy – nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy.

Podsumowując, ponieważ sprzedaży opisanych składników majątkowych i niemajątkowych dla celów podatku od towarów i usług nie można uznać za przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 55(1) K.c.), ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy), Wnioskodawca (nabywca) nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku określonej w art. 91 ust. 1-8 ustawy, w stosunku do nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast odnośnie prawa Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia składników majątkowych należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wskazuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy, które wykluczają możliwość skorzystania z prawa od odliczenia podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy  prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W przedmiotowej sprawie – w zależności od indywidualnego aktywa – sprzedaż składników majątkowych stanowić będzie odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Ponadto nabyte od Sprzedającego składniki majątkowe będą służyły Wnioskodawcy – który jest podatnikiem – wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ustawy, uniemożliwiających odliczenie podatku naliczonego.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego przepisu wynika, że w sytuacji gdy u podatnika w danym okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego jest wyższa od kwoty podatku należnego, ma on możliwość wyboru, czy dokona z tego tytułu obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, czy zdecyduje się na zwrot różnicy na rachunek bankowy.

Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlega zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy.

Jeżeli zatem w danym okresie rozliczeniowym rozliczona przez Wnioskodawcę kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, przysługiwać będzie mu prawo do dokonania zwrotu różnicy tego podatku, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku – zapytań Wnioskodawcy dotyczących podatku od towarów i usług. Inne kwestie wynikające z wniosku, które nie dotyczą podatku od towarów i usług nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.