Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.496.2021.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-24
Teza: zwolnienie od podatku transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budowli
Słowa kluczowe: budowle; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 1 września 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.) oraz pismem z 8 września 2021 r. (8 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budowli – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

23 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budowli. Wniosek został uzupełniony pismem z 1 września 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 sierpnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.496.2021.1.MGO oraz pismem z 8 września 2021 r. (data wpływu 8 września 2021 r.).

**We wniosku, uzupełnionym pismem z 1 września 2021 r. oraz pismem z 8 września 2021 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

W dniu 1 grudnia 2020 r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w …, składającej się z działki o numerze 1, o powierzchni 0,1439 ha stanowiącej własność Gminy …. Prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione do dnia 15 lutego 2034 r. a Wnioskodawca nabył je na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 5 kwietnia 2007 r. (nabycie nastąpiło do majątku spółki cywilnej, która następnie została przekształcona w spółkę komandytową i w związku z przekształceniem cały majątek spółki jawnej stał się majątkiem Wnioskodawcy) od spółdzielni.

W dacie nabycia prawa użytkowania wieczystego w 2007 r. Wnioskodawca nabył również własność posadowionych na ww. nieruchomości: drewnianego budynku, trwałego ogrodzenia, studni kręgowej, wagi samochodowej i budynku dla wagowego a także betonowego placu (przy czym obiekty - waga samochodowa, budynek wagowego, studnia kręgowa nie istnieją od wielu lat). Drewniany budynek posiadał numer porządkowy przy czym jak zapisano w umowie (co wynikało ze stanu faktycznego) budynek ten nadawał się do rozbiórki lub kapitalnego remontu.

Cena nabycia prawa użytkowania wieczystego wraz z zabudowaniami obejmowała podatek VAT według stawki 22%. Nabywca (tj. wspólnicy spółki cywilnej, która następnie została przekształcona w spółkę Wnioskodawcy) miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji i z prawa tego skorzystał. Kilkanaście lat temu budynek drewniany z uwagi na zły stan techniczny został rozebrany. Nieruchomość w tej chwili nie jest zabudowana budynkiem, pozostało jedynie ogrodzenie oraz betonowy plac. Wnioskodawca nie ponosił nigdy żadnych nakładów na ulepszenie czy to budynku, który już nie istnieje od kilku lat czy to budowle znajdujące się na działce tj. ogrodzenie, plac – w tym również nie ponosił kosztów ulepszeń, nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w związku z którymi przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT. Od 2013 do nadal nieruchomość jest wydzierżawiona szkole nauki jazdy jako plac manewrowy. Wnioskodawca z tytułu dzierżawy obciąża dzierżawcę czynszem powiększonym o podatek VAT. Wnioskodawca nie wykorzystywał tej nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z opodatkowania VAT. Wnioskodawca wyjaśnia, że od momentu oddania nieruchomości pierwszy raz do użytkowania przez Wnioskodawcę do chwili sprzedaży (planowana data sprzedaży 31 grudnia 2021) upłynął okres dłuższy aniżeli 2 lata. Nieruchomość zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego położona jest w terenie oznaczonym symbolem – 99,5% znajduje się w terenie oznaczonym symbolem A6.9/5.UU/P4, UP1, ZP1 – tereny handlu i usług przeznaczenie dopuszczone dla terenu tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej usług materialnych, tereny obsługi komunikacji, tereny zieleni urządzonej; – 0,5% znajduje się w terenie oznaczonym symbolem A6.9/2.P2/P3.P4, ZP2 tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej przemysłu ciężkiego przeznaczenie dopuszczone w granicach terenu „tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej i usług przemysłowych”, „tereny zabudowy produkcyjnej usług magazynowo składowych”, „tereny zieleni urządzonej”. Kupujący z którym zawarto umowę przedwstępną zamierza zabudować działkę budynkiem handlowo-usługowym wraz z miejscami parkingowymi. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zobowiązał się dodatkowo w umowie przedwstępnej, iż do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej uzyska prawo własności przedmiotowej nieruchomości (tj. dojdzie do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości w prawo własności bądź też Wnioskodawca nabędzie prawo własności przedmiotowej nieruchomości od Gminy … i w skutek konfuzji prawo użytkowania wieczystego wygaśnie). Powyższe jest jednym z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Przedmiotem sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości działki nr 1 a także prawo własności budowli znajdujących się na działce (zgodnie z art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego). Wnioskodawca nie uzyskał zgody na przekształcenie prawa użytkowania od organu administracji w prawo własności, a potencjalny nabywca zgodził się ostatecznie na zakup prawa użytkowania wieczystego.

Na gruncie przepisów Prawa budowlanego:

1.  ogrodzenie co do zasady jest urządzeniem budowlanym, a zatem nie jest obiektem budowlanym czyli nie jest budowlą (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 5 listopada 2020 r. II SA/Rz 620/20) nie mniej jednak w orzecznictwie podnosi się, że aby dany element mógł zostać uznany za urządzenie budowlane musi spełniać rolę służebną wobec obiektu budowlanego (jest z nim związany i urządzenie to zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2020 r. II OSK 1646/19). Jak zostało opisane działka nie jest zabudowana obiektem budowlanym, z którym owe ogrodzenie mogłoby mieć związek, a zatem w świetle tych okoliczności ogrodzenie należy uznać za budowlę (por. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2016 r. II OSK 1463/16)
2.  plac betonowy co do zasady jest urządzeniem budowlanym, a zatem nie jest obiektem budowlanym, w tym nie jest budowlą (place są wskazane wprost w definicji urządzenia budowlanego w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane). Nie mniej jednak jak wskazano w lit. a) powyżej w niniejszym przypadku plac betonowy nie jest urządzeniem budowlanym, ponieważ nie pełni roli służebnej wobec innego obiektu budowlanego. W konsekwencji betonowy plac, zwłaszcza, że jest wykorzystywany do celów szkoleniowych (nauka jazdy) trzeba uznać za obiekt budowlany będący budowlą.

Wnioskodawca nigdy nie kwalifikował tych obiektów według PKOB, nigdy ich nie wyszczególniał jako odrębne obiekty. Dokonując takiej kwalifikacji dla celów wniosku o interpretację należy uznać, że zarówno ogrodzenie jak i plac betonowy należy zakwalifikować do grupy 240 klasy 2420 tj. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane.

Mając na uwadze odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 2 należy uznać, że skoro ogrodzenie jak i plac betonowy stanowią obiekty budowlane – tj. są budowlami to w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego należy uznać, że działka która ma być przedmiotem przyszłej transakcji stanowi działkę zabudowaną budowlami w świetle przepisów Prawa budowlanego.

Pierwsze zajęcie do użytkowania nastąpiło zaraz po zakupie prawa użytkowania wieczystego przez Wnioskodawcę tj. w 2007 r.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 września 2021 r.):**

1.  Czy transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego w postaci ogrodzenia oraz placu manewrowego będzie na gruncie podatku VAT korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a) u.p.t.u.?
2.  Czy może przedmiotową nieruchomość należy uznać za niezabudowaną i w związku z tym, że w planie miejscowym jest przeznaczona ona pod zabudowę należy w konsekwencji opodatkować sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz budowlami według właściwej stawki?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 września 2021 r.):

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na nim budowlami w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego w postaci ogrodzenia i placu manewrowego będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższego przepisu, grunt będący przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 8 listopada 2016r. sygn. akt I SA/Rz 695/16). Dla gruntów zabudowanych ustawy VAT przewiduje dwa zwolnienia. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy VAT - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wobec powyższego przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne. Warto zaznaczyć, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie (np. po ulepszeniu spełniającym powyższe warunki).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki określone w tym artykule.

Porządkowo należy dodać, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zważywszy, że przedmiotowa nieruchomość jest w posiadaniu Wnioskodawcy od 2007 r. i była wykorzystywany przez niego do prowadzonej działalności od 2007 r. to należy przyjąć, że w rozumieniu przepisów o VAT do pierwszego zasiedlenia obiektu doszło najpóźniej w 2007r. Nadto Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotową nieruchomość czy też budowle żadnych ulepszeń, nakładów, w tym takich w związku z którymi przysługiwałoby mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego należy uznać, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności posadowionych na działce budowli będzie korzystała ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy nieruchomość, której dotyczy prawo użytkowania wieczystego nie może być uznana za niezabudowaną. Istniejące na niej obiekty budowlane - budowle w postaci ogrodzenia i placu manewrowego nie pozwalają przyjąć, że jest to grunt niezabudowany. Potwierdza to również orzecznictwo sądowe (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 4 grudnia 2019 r. I SA/Łd 516/19). Wobec czego do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nie znajdą zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 41 oraz art. 2 pkt 33 u.p.t.u. W konsekwencji sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz z budowlami będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca 1 grudnia 2020 r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w …, składającej się z działki o numerze 1, o powierzchni 0,1439 ha stanowiącej własność Gminy. Prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione do dnia 15 lutego 2034 r. a Wnioskodawca nabył je na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 5 kwietnia 2007 r. (nabycie nastąpiło do majątku spółki cywilnej, która następnie została przekształcona w spółkę komandytową i w związku z przekształceniem cały majątek spółki jawnej stał się majątkiem Wnioskodawcy) od spółdzielni. W dacie nabycia prawa użytkowania wieczystego w 2007 r. Wnioskodawca nabył również własność posadowionych na ww. nieruchomości: drewnianego budynku, trwałego ogrodzenia, studni kręgowej, wagi samochodowej i budynku dla wagowego a także betonowego placu (przy czym obiekty – waga samochodowa, budynek wagowego, studnia kręgowa nie istnieją od wielu lat). Cena nabycia prawa użytkowania wieczystego wraz z zabudowaniami obejmowała podatek VAT według stawki 22%. Nabywca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji i z prawa tego skorzystał. Nieruchomość w tej chwili nie jest zabudowana budynkiem, pozostało jedynie ogrodzenie oraz betonowy plac. Pierwsze zajęcie do użytkowania nastąpiło zaraz po zakupie prawa użytkowania wieczystego przez Wnioskodawcę tj. w 2007 r. Wnioskodawca nie ponosił nigdy żadnych nakładów na ulepszenie czy to budynku, który już nie istnieje od kilku lat czy to budowle znajdujące się na działce tj. ogrodzenie, plac – w tym również nie ponosił kosztów ulepszeń, nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w związku z którymi przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT. Od 2013 do nadal nieruchomość jest wydzierżawiona szkole nauki jazdy jako plac manewrowy. Wnioskodawca nie wykorzystywał tej nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z opodatkowania VAT, od momentu oddania nieruchomości pierwszy raz do użytkowania przez Wnioskodawcę do chwili sprzedaży (planowana data sprzedaży 31/12/2021) upłynął okres dłuższy aniżeli 2 lata. Przedmiotem sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości działki nr 1, a także prawo własności budowli znajdujących się na działce (zgodnie z art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego).

Wnioskodawca ma wątpliwości czy transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego w postaci ogrodzenia oraz placu manewrowego będzie na gruncie podatku VAT korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a) u.p.t.u., czy może przedmiotową nieruchomość należy uznać za niezabudowaną i w związku z tym, że w planie miejscowym jest przeznaczona ona pod zabudowę należy w konsekwencji opodatkować sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz budowlami według właściwej stawki.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy Prawo budowlane, obiekt liniowy należy rozumieć jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość w tej chwili nie jest zabudowana budynkiem, pozostało jedynie ogrodzenie oraz betonowy plac. Wnioskodawca podał, że ogrodzenie oraz betonowy plac, który jest wykorzystywany do celów szkoleniowych (nauka jazdy), stanowią obiekty budowlane – tj. są budowlami w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy wymienionych budowli, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanych obiektów miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dostawa ww. budowli, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budowle te zostały już zasiedlone. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. obiektów, a planowaną dostawą nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Jak wskazano bowiem we wniosku, pierwsze zajęcie do użytkowania ww. obiektów nastąpiło zaraz po zakupie prawa użytkowania wieczystego przez Wnioskodawcę tj. w 2007 r. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił nigdy żadnych nakładów na ulepszenie na budowle znajdujące się na działce tj. ogrodzenie, plac – w tym również nie ponosił kosztów ulepszeń, nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w związku z którymi przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT.

W konsekwencji dostawa ww. budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze, że planowana sprzedaż budowli znajdujących się na działce nr 1 będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, badanie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Natomiast w odniesieniu do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr 1, na której posadowione są omawiane budowle należy stwierdzić, że znajdzie zastosowanie przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr 1 wraz z prawem własności budowli znajdujących się na ww. działce, będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Informuje się, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.) nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że ogrodzenie oraz plac betonowy położony na działce nr 1 stanowi budowlę w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.