Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.494.2021.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-25
Teza: Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów powiązanych z tytułu świadczonych usług, podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2021 r. (data wpływu 23 września 2021 r.), uzupełnionym 17 stycznia 2022 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę:

\- na rzecz Usługodawców z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług prawnych podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa

w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe,**

\- z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług świadczonych przez Partnerów, zarówno w zakresie usług prawnych, jak pełnienia funkcji Partnera w Spółce podlegają

ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług wsparcia w zakresie Obszaru finansowego w każdym z wymienionych podobszarów tj. Administracja systemami,

Centralna rachunkowość, Usługi zespołu zarządzania projektami oraz Administracja finansów lokalnych podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania

przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Administracji ds. eBillingu w zakresie podobszarów, tj. Zespołu administracyjnego ds. eBillingu, Grupa wyboru

Partnerów, Opodatkowania i Grupy zarządzającej podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o

PDOP;

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług dotyczących Wiedzy i informacji podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o

których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług dotyczących sekcji Marka, komunikacja, marketing, klient i rozwój rynku, z zakresu: Marka, Komunikacja

korporacyjna, komunikacja wewnętrzna i PR, Strategia marketingowa i zarządzania kanałami komunikacji, Byli pracownicy, Wydarzenia, Rozwój klienta i rynku, Systemy

informatyczne do marketingu, Globalny rozwój klienta podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o

PDOP – **jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług HR w obszarze Global HR, Globalnej rekrutacji i Akademii podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów

uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP **– jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Innych działań wspierających w obszarze Działu Administracji Partnerów, Zespołu ds. spotkań Partnerów, Biura

Starszego Partnera i administracji partnerów, Rady Partnerów i Innych funkcji wspierających podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o

których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe**;

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Centrum danych IT podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa

w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest nieprawidłowe**,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług CCBS w Indiach w obszarze Usług wsparcia biznesu, Działu usługi centrów wiedzy, Usług biznesowych

i badawczych, Jednostki obróbki dokumentów podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP,

w zakresie:

\- zarządzania pokojami danych – **jest nieprawidłowe,**

\- w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Biura xxx w obszarze Infrastruktury i Zamówień podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do

kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe,**

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Technologia (jak opisane we Wniosku) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów,

o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe**,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Wewnętrzne doradztwo i zarządzanie ryzykiem (jak opisane we Wniosku) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do

kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów powiązanych z tytułu świadczonych usług. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 stycznia 2022 r., Znak 0111-KDIB1-3.4010.494.2021.1.PC, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 stycznia 2022 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

C. spółka komandytowa (dalej: „Wnioskodawca”, “Spółka”) jest spółką komandytową, prowadzącą działalność na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawnych.

Z dniem 1 stycznia 2021 r., na mocy art. 2 w powiązaniu z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa nowelizująca”), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, który podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Na podstawie art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, Wnioskodawca skorzystał z możliwości stosowania Ustawy nowelizującej do Spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w Spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Tym samym, od dnia 1 maja 2021 r., w myśl art. 3 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), Spółka podlega na tym terytorium Polski obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy C. (dalej: „Grupa”) zajmującej się świadczeniem usług prawnych.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca nabywa od podmiotów powiązanych ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, o których mowa w art. 11a ustawy o PDOP różnego rodzaju usługi.

Zasadniczo, usługi świadczone przez podmioty z Grupy na rzecz Wnioskodawcy można podzielić na następujące rodzaje:

A. usługi prawne;

B. usługi świadczone przez Partnerów;

C. usługi wsparcia.

\- łącznie jako „Usługi”.

A. Usługi prawne.

Grupa działa w wielu krajach na całym świecie. Z uwagi na postępującą globalizację stosunków gospodarczych, jak również poziom skomplikowania prawa lokalnego, a także ze względu na odrębności wynikające pomiędzy poszczególnymi systemami prawnymi, w celu świadczenia kompleksowej usługi prawnej Wnioskodawca korzysta z usług prawnych świadczonych przez inne podmioty z Grupy (dalej: „Usługodawcy”).

Usługi świadczone przez Usługodawców mają najczęściej charakter wspierający, tj. Wnioskodawca prosi o wsparcie Usługodawców, jeżeli w ramach usługi prawnej świadczonej na rzecz jego klientów wymagane jest uzyskanie opinii prawnej dotyczącej obcego systemu prawnego. Możliwe są również sytuacje, w których Usługodawcy i Wnioskodawca świadczą wspólnie usługę prawną na rzecz wspólnego klienta.

Świadczenie usług prawnych odbywa się na podstawie wewnątrzgrupowych zleceń.

W ramach świadczenia Usług prawnych, czynności wykonywane przez Usługodawców obejmują:

\- organizację spotkań z przedstawicielami Usługodawców i Wnioskodawcy;

\- organizację spotkań z przedstawicielami klientów Wnioskodawcy;

\- przeprowadzanie telefonicznych konsultacji z przedstawicielami Wnioskodawcy, bądź z klientami Wnioskodawcy;

\- wystawianie opinii prawnych dla Wnioskodawcy lub dla jego klientów;

\- uczestnictwo w negocjacjach prowadzonych przez Usługodawcę i Wnioskodawcę lub ich klientów;

\- uczestnictwo w projektowaniu, przygotowywaniu i negocjacjach dokumentów prawnych, protokołów oraz innych dokumentów

\- dalej jako „Usługi prawne”.

Koszty nabywanych Usług prawnych są refakturowane na klientów Spółki.

B. Usługi świadczone przez Partnerów.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie nabywać usługi świadczone przez Partnerów (osoby pełniące najwyższe stanowiska w strukturze pracowniczej Grupy) z innych podmiotów z Grupy.

Czynności wykonywane przez Partnerów będą obejmować:

1\. świadczenie usług prawnych lub/oraz

2\. pełnienie funkcji Partnera w Spółce, tj. nawiązywanie relacji klienckich, sprzedaż usług prawnych, zarządzanie zespołem i projektami

\- dalej jako „Usługi świadczone przez Partnerów”.

C. Usługi wsparcia.

W celu świadczenia usług prawnych, Wnioskodawca korzysta również z usług świadczonych przez C. LLP (dalej: „CC UK”) polegających na wsparciu operacyjnym w funkcjonowaniu Spółki.

Konieczność nabywania usług od CC UK wynika z szeregu czynników i potrzeb Spółki, w tym w szczególności wynika z: szerokiego zakresu działalności Grupy, konieczności zapewnienia konkurencyjnych cen za usługi świadczone przez podmioty należące do Grupy, konieczności zabezpieczenia danych klientów oraz stałego podnoszenia kwalifikacji wspólników i personelu Spółki.

W związku z powyższym, Spółka zawarła z CC UK umowę (dalej: „Umowa”), na podstawie której CC UK zobowiązała się świadczyć na rzecz Spółki następujące usługi:

1\. Obszar finansowy.

a. Administracja systemami.

Usługi w tym zakresie obejmują w szczególności:

\- administrowanie i wspieranie systemu Oracle Hyperion Planning, czyli finansowego systemu informatycznego Grupy stosowanego do budżetowania i prognozowania;

\- administrowanie i wspieranie Oracle Hyperion Enterprise, które jest narzędziem służącymi do raportowania oraz do tworzenia kont zarządzania, skonsolidowanych

kont ustawowych, wskaźników KPI wydajności partnerów oraz skonsolidowanej sprawozdawczości finansowej;

\- obsługa Oracle Application Data Integration („ADI”), która jest aplikacją do utrzymywania wersji edytowalnych raportów Financial Statement Generator („FSG”), w

programie Microsoft Excel;

\- tworzenie i utrzymywanie procedur alokacji masowej znajdujących się w systemie Oracle Financials;

\- sporządzanie i obsługa raportów z generatora wyciągów finansowych FSG, które są raportami zawierającymi dane finansowe prowadzonymi w Oracle Financials.

b. Centralna rachunkowość.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- sporządzanie miesięcznych sprawozdań z zarządzania dla wszystkich biur, w tym kluczowych wskaźników wydajności (key performance indicators - „KPI”);

\- sporządzanie kwartalnych sprawozdań dla banków w celu wypełnienia obowiązków wynikających z umów kredytowych;

\- prowadzenie ksiąg rachunkowych wszystkich departamentów pełniących funkcję świadczenia usług centralnych w Grupie;

\- utrzymywanie sald wewnątrzgrupowych Grupy;

\- zasoby rachunkowości technicznej dla innych biur;

\- bycie głównym użytkownikiem dla Oracle Hyperion Planning, narzędzia budżetowego firmy,

\- wsparcie Komitetu ds. Cen (działającego w strukturach podmiotu) w przeglądaniu propozycji opłat dla klientów;

\- współpraca z zespołem ds. rozwoju biznesu dotycząca składania wniosków o dane finansowe od istniejących i nowych klientów;

\- audyt wewnętrzny w podmiotach z Grupy;

\- strategiczna wycena i analiza finansowa;

\- budżetowanie roczne i prognozowanie na okres 2 lat;

\- globalne zasoby finansowe oraz zarządzanie środkami pieniężnymi w celu zapewnienia zgodności z warunkami kredytu odnawialnego;

\- koordynacja rocznego globalnego audytu zewnętrznego firmy;

\- udzielanie konsultacji pracownikom, partnerom i zespołom finansowym w innych biurach:

\- utrzymywanie bazy danych Grupy dla uzgodnionych umów cenowych i wytycznych w sprawie stawek dla osób pobierających opłaty;

\- sporządzanie raportów finansowych z MIRA (baza danych zarządzania, raportowania i analiz) dotyczących rentowności i innych kluczowych wskaźników wydajności w

celu zarządzania potrzebami operacyjnymi firmy.

c. Globalny zespół zarządzania programami.

Usługi świadczone przez ten zespól obejmują:

\- wsparcie w zarządzaniu projektami globalnymi (tworzenie nowych biur, wdrażanie nowych systemów informatycznych, tj. system intranetowy, system zarządzania

relacjami z klientami, system rejestracji czasu, system ocen internetowych, system zarządzania nauczaniem oraz wdrażanie nowej infrastruktury IT);

\- grupę Continuous Improvement oraz Legal Management, które prowadzą projekty ciągłego doskonalenia w firmie. Działania te mają postać projektów, planowania kwestii

prawnych lub szkoleń realizowanych wewnętrznie w ramach Grupy lub z klientami.

d. Administracja finansów lokalnych.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- zapewnienie usług wsparcia w zakresie fakturowania, zmian danych, zwrotu kosztów i wsparcia procesów, dla użytkowników z grup takich jak: finanse, HR, BD, usługi

biznesowe, pracownicy oraz społeczność Fee Earning.;

\- konfiguracja GPMS (w tym Expert Time) dla istniejących wymagań biznesowych;

\- konserwacja i naprawa GPMS/Expert Time na koniec miesiąca oraz na koniec roku;

\- szkolenie i wsparcie w zakresie GPMS (w tym Expert Time);

\- rozliczanie danych w systemie GPMS;

\- przetwarzanie i obsługa dokumentacji personelu w GPMS (w tym Expert Time);

\- w razie potrzeby odpowiadanie na zapytania w sprawie raportów dotyczących czasu przeznaczonego na projekt oraz raportów GPMS (w tym Expert Time);

\- konfigurowanie żądań eBilling klientów;

\- utrzymywanie procesów eBilling i rozwiązywanie błędów eBilling;

\- zarządzanie jakością danych dla GPMS (w tym Expert Time);

\- zarządzanie bezpieczeństwem i dostępem do GPMS (w tym Expert Time);

\- zarządzanie alertami i zapytaniami dotyczącymi funkcjonalnych systemów GPMS (w tym czasu eksperckiego).

2\. Administracja ds. eBillingu.

a. Zespół administracyjny ds. eBillingu.

Usługi świadczone przez ten zespół obejmują:

\- przeglądanie i wdrażanie eBillingowych żądań klientów;

\- wewnętrzny i zewnętrzny punkt kontaktowy dla wszystkich zapytań dotyczących eBillingu;

\- utrzymanie i aktualizacja procesów eBilling w systemach wewnętrznych i zewnętrznych;

\- rozwiązywanie problemów w zakresie eBilling;

\- zapewnienie zgodności procesów z zasadami i procedurami firmy, a także z zasadami i przepisami dotyczącymi podatków na szczeblu regionalnym;

\- zapewnianie szkoleń z systemu eBilling;

\- bieżąca praca nad projektem;

\- kontrola w zakresie poprawności i aktualności danych mierzących czas w systemach eBillingowych klienta;

\- zapewnienie wsparcia zespołowi GSSC eBilling, a także finansom, BD, usługom biznesowym, sekretariatowi i zespołom ds. wynagrodzeń w odniesieniu do wszystkich

aspektów procesu eBilling, począwszy od umów dotyczących stawek, czasu nagrywania, zakładania i zamykania elementów w systemie.

b. Grupa wyboru Partnerów - razem z zespołem świadczącym usługi biznesowe związane z prowadzeniem kursów dla pracowników Grupy („Akademia”) prowadzi program oceny Partnerów.

c. Opodatkowanie.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- utrzymywanie ubezpieczeń partnerskich i rentowych, usług emerytalnych dla partnerów, świadczenie usług w zakresie zwrotu podatku dla wspólników kapitałowych i

rozliczanie ich udziału w zyskach, podatków i ubezpieczeń;

\- kontrolowanie, czy działalność Grupy jest zgodna z wymogami organów podatkowych na całym świecie.

d. Grupa zarządzająca.

Usługi świadczone przez ten zespół obejmują:

\- ogólne zarządzanie organizacją, z wyjątkiem sytuacji, gdy kwestia wymaga głosowania Partnerów lub należy do zakresu obowiązków Rady Partnerów;

\- zarządzanie relacjami z klientami, opracowywanie strategii, planów biznesowych, zarządzanie wydajnością, obszarami praktyki oraz rozwój działalności.

3\. Technologia.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- rozwój systemów - modyfikacja oprogramowania zakupionego od stron trzecich na użytek Grupy;

\- jakość oprogramowania - utrzymanie wysokiej jakości systemów firmy i przeprowadzanie testów w celu zapewnienia ciągłej integralności systemów informatycznych

wykorzystywanych przez Grupę;

\- globalną grupę programową - wsparcie zarządzania w projektach opartych na globalnych systemach IT;

\- architekturę i badania - planowanie działań IT w zakresie technologii na okres około od sześciu miesięcy do trzech lat, tworzenie średniookresowej strategii i planu

działania podsumowującego w jakim stanie powinna być architektura IT;

\- zarządzanie aplikacjami - zarządzanie kosztami bieżącymi GPMS, a także innymi kosztami związanymi z funkcjonowaniem systemów finansowych Grupy i innych

zarządzanych systemów tj.: PeopleSoft, Hyperion, Deal Builder i SharePoint;

\- bezpieczeństwo informatyczne - monitorowanie bezpieczeństwa informatycznego w celu zapewnienia ochrony danych zgodnie z zasadami poufności wymaganymi przez

klientów. Usługa obejmuje przeprowadzanie audytów dotyczących bezpieczeństwa danych zebranych dla poszczególnych projektów klientów, przeprowadzanie kontroli

bezpieczeństwa (np. w zakresie cyberataków') oraz utrzymywanie rejestru ryzyka IT.

4\. Wiedza i informacje.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- zapewnianie strategicznego wkładu w przyszłe produkty informacyjne, które mają nabyć podmioty należące do Grupy;

\- dostosowywanie nowych produktów zakupionych od stron trzecich;

\- obsługa i utrzymanie:

\- szablonów dokumentów prawnych, systemu know-how (zawierającego informacje techniczne dla prawników, będącego repozytorium udostępniania wiedzy),

\- Bound Volumes - bezpieczny system przechowujący dokumenty klientów,

\- ContractExpress - narzędzie do tworzenia zautomatyzowanych szablonów, które przedstawiają prawnikom listę pytań, na które odpowiedzi służą do sporządzania

projektów dokumentów prawnych,

\- intranetu Grupy,

\- wyszukiwarek (m.in. aplikacja CC Search),

\- aplikacji wiki Grupy, tj. strony internetowej, która pozwala spółkom z Grupy publikować i udostępniać informacje,

\- platformy do udostępniania dokumentów i współpracy z klientami oraz narzędzia z wykorzystaniem sztucznej inteligencji;

\- pomoc w zarządzaniu już używanymi systemami i doradztwo dla biur w zakresie korzystania z tych systemów.

5\. Marka, komunikacja, marketing, klient i rozwój rynku.

a. Marka.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- rozwój i zarządzanie marką Grupy, w tym:

\- strategią marki,

\- skutecznym, spójnym i przekonującym rozwojem marki i jej wdrożeniem w działaniach marketingowych, w tym hierarchie marek i zastosowanie do nowych

produktów lub linii usług,

\- zarządzanie identyfikacją wizualną (Visual Identity);

\- doradztwo i wsparcie w zarządzaniu marką Grupy;

\- doradztwa w zakresie produkcji standardowych i niestandardowych materiałów drukowanych i treści marketingowych online;

\- zapewnianie aktualności, stosowności oraz dopasowania materiałów zewnętrznych do marki;

\- kierowanie uczestnictwem w ceremoniach przyznawania nagród i informatorach branżowych oraz w zakresie działań sponsoringowych.

b. Komunikacja korporacyjna, komunikacja wewnętrzna i PR.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- tworzenie strategii zarządzania reputacją Grupy, w tym budowanie profilu zgodnego z wizją i strategią Grupy oraz ochrona Grupy i łagodzenie skutków potencjalnych

zagrożeń dla jej reputacji;

\- przekazywanie wiadomości wewnątrz Grupy w celu wspierania strategicznych priorytetów firmy poprzez: komunikację partnerów, treść i artykuły informacyjne na stronie

internetowej firmy i newslettery, aktualizacje dotyczące całej Grupy;

\- wspieranie zaangażowania personelu poprzez organizację wydarzeń mających na celu ułatwienie dialogu z osobami zarządzającymi lub prowadzącymi określone

obszary działalności;

\- zapewnienie doradztwa strategicznego dla osób pełniących wiodące role w Grupie, w zakresie zarządzania komunikacją i materiałami, w celu przekazywania spójnych

informacji;

\- zarządzanie profilem medialnym firmy na całym świecie, w tym opracowywanie i promowanie pozytywnych wiadomości o firmie;

\- rozwijanie i pozycjonowanie marki Grupy jako lidera i eksperta w odpowiednich obszarach firmy;

\- dostarczanie wskazówek i wsparcia w zakresie obsługi mediów i przesyłania wiadomości do globalnej Sieci;

\- opracowanie zewnętrznej sprawozdawczości, w tymi sprawozdawczości finansowej i zrównoważonego rozwoju (odpowiedzialny biznes).

c. Strategia marketingowa i zarządzanie kanałami komunikacji.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- nadzór nad rozwojem strategicznym i bieżące zarządzanie kanałami elektronicznymi Grupy, w tym;

\- witryną publiczną,

\- usługami online,

\- mediami społecznościowymi i innymi platformami cyfrowymi,

\- ekosystemem cyfrowym Grupy;

\- doradztwo w zakresie najlepszych praktyk,

\- wsparcie w zakresie prowadzenia skutecznych kampanii marketingowych oraz pomoc jednocześnie w projektowaniu i wdrażaniu programów mających największy wpływ

na odbiorców docelowych.

d. Byli pracownicy.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- zarządzanie bazą kontaktów byłych pracowników;

\- rozwijanie i dostarczanie szerokich kanałów komunikacyjnych byłym pracownikom, w tym za pośrednictwem strony internetowej, biuletynu, roczników i regularnych

wydarzeń;

\- praca z działem HR w celu zapewnienia, że byli pracownicy są postrzegani jako integralna część wspólnoty CC zarówno przez wewnętrznych, jak i zewnętrznych

interesariuszy oraz samych byłych pracowników.

e. Wydarzenia.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- przygotowanie protokołów mających na celu zapewnienie zmniejszenia prawdopodobieństwa naruszenia polityki klienta w odniesieniu do gościnności i prezentów

korporacyjnych;

\- wprowadzenie strategii skutecznego zarządzania regularnymi imprezami, zapewniającymi lepsze wykorzystanie wydatków oraz negocjowanie stawek za wydarzenia z

kluczowymi dostawcami;

\- prowadzenie dużych wydarzeń skierowanych do klientów lub Partnerów.

f. Rozwój klienta i rynku.

Usługi w tym zakresie obejmują zarządzanie działaniami, które wspierają rozwój biznesu firmy w różnych praktykach, sektorach, regionach oraz w odniesieniu do klientów.

g. Systemy informatyczne do marketingu.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- zapewnienie, że podmioty z Grupy osiągają maksymalne korzyści ze znacznej inwestycji w dwa globalne systemy: InterAction (system CRM firmy) i MIS (system

gromadzenia materiałów w firmie);

\- utrzymanie systemów e-marketingu InterAction firmy oraz materiałów marketingowych i śledzenie aktywności klientów.

h. Globalny rozwój klienta.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- wspieranie doradców i współpracowników w zarządzaniu i rozwijaniu relacji z najważniejszymi klientami firmy;

\- identyfikacja i generowanie szans na zwiększenie przychodów poprzez świadczenie usług w obszarze nowych praktyk i otwieranie nowych biur, a także poprzez

koordynację prawników i usług biznesowych w całej firmie;

\- wspieranie świadczenia usług niezwiązanych z prawem i budowanie relacji z klientami;

\- rozszerzanie możliwości rozwoju klienta w ramach szerszego globalnego zespołu rozwoju biznesu, z korzyścią dla kluczowych grupowych oraz regionalnych i lokalnych

klientów;

\- realizację programu informacji zwrotnych od klientów (zbieranie, analizowanie i rozpowszechnianie).

6\. Wewnętrzne doradztwo i zarządzanie ryzykiem.

a. Clearance Centre.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- zarządzanie ryzykiem w odniesieniu do nowych klientów i nowych spraw dla biur Grupy:

\- kontrole konfliktów interesów/konfliktów handlowych,

\- sprawdzanie sankcji, problemów regionalnych (np. jurysdykcji wysokiego ryzyka),

\- sprawdzanie, czy klient jest politycznie eksponowany lub kontrolowany (w tym kontrole kryminalne członków zarządu),

\- zgodność z zasadami przeciwdziałania praniu pieniędzy,

\- bieżące monitorowanie relacji z klientem, szczególnie tych, które zostały ocenione jako wysokie lub średnie ryzyko,

\- sprawdzanie potencjalnych problemów związanych z reputacją lub prawami człowieka,

\- stosowanie zabezpieczeń dokumentów w konkretnych sprawach (np. kwestii barier informacyjnych),

\- pomoc w zakresie zgodności z warunkami klienta (np. wymaganiami, aby wszystkie kwestie były utrzymywane w oparciu o „potrzebę wiedzy”),

\- przesyłanie warunków biznesowych do klientów i doradzanie Partnerom na temat tego, jakie warunki są/nie mogą być modyfikowane,

\- pomoc w identyfikowaniu nowych kwestii, które mogą nie być zgodne z wiążącymi zasadami dotyczącymi podatków i opłat (np. duplikowanie plików dla osób niebędących klientami) oraz pomoc w identyfikowaniu spraw związanych z jurysdykcjami o potencjalnie znaczących konsekwencjach podatkowych dla opłat (np. Indie, Kenia i Nigeria),

\- wykonywanie funkcji decyzyjnej dotyczącej akceptacji nowego klienta lub dzieła,

\- prowadzenie listy papierów wartościowych z ograniczonym prawem, w odniesieniu do tych papierów wartościowych, którymi pracownicy nie mogą handlować (np. ze względu na posiadanie przez firmę danych wrażliwych na cenę) i decydowanie, czy takie wnioski mogą zostać zatwierdzone.

b. Kwestie ryzyka, ubezpieczenia i prawne.

Usługi w tym zakresie obejmują zapewnienie Grupie, że właściwie wy pełnia swoje obowiązki w zakresie ryzyka, ubezpieczeń (obsługa polis ubezpieczeniowych firmy) i kwestii prawnych.

7\. Usługi HR (human resources).

a. Global HR.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- szkolenie personelu HR w zakresie nowych systemów;

\- analizowanie danych HR/wrskaźników dotyczących pracowmików, takich jak globalne ankiety, w celu określenia obszarów wymagających dopracowania;

\- pomaganie w inicjatywach dotyczących równości w zatrudnieniu;

\- praca z zespołem Business and Research Solutions w celu zarządzania zindywidualizowanymi procesami HR;

\- organizowanie wyjazdów integracyjnych dla poszczególnych biur;

\- zarządzanie i porównywanie wynagrodzeń;

\- zarządzanie półroczną ankietą zaangażowania pracowników;

\- doradztwa w zakresie HR w przypadku procesu otwarcia bądź zamknięcia biura;

\- zarządzanie globalnymi projektami z zakresu HR, jak na przykład wdrażanie nowych systemów;

\- zarządzanie globalnym procesem oceny;

\- zarządzanie globalnym procesem informacji zwrotnych dla partnerów i dyrektorów;

\- ustalanie strategii HR dla systemów informatycznych, takich jak PeopleSoft).

b. Globalna rekrutacja.

Usługi w tym zakresie obejmują:

\- ujednolicenie działań rekrutacyjnych, zarządzanie globalnym systemem rekrutacji (Taleo), a także proces rekrutacji Partnerów;

\- tworzenie treści związanych z globalnym marketingiem rekrutacyjnym, w tym tworzenie, utrzymanie i aktualizację ponad 14 lokalnych mikrostron dla poszczególnych

ścieżek karier oraz dbanie o wizerunek firmy i markę w mediach spolecznościowych (takich jak Linkedln, Facebook, YouTube i Instagram);

\- edycja treści i monitorowanie informacji odnośnie marki Grupy w witrynach takich jak Glassdoor i Indeed;

\- koordynowanie ruchów praktykantów między biurami;

\- obsługa transferów lokalnych - w przypadkach, w których wymagane są stałe przeniesienia między biurami;

\- obsługa postępowań o wydanie wiz;

\- obsługa zapytań migracyjnych — czynność związana z delegacjami, oraz ogólnymi podróżami pracowników.

\- zarządzanie logistyką wszystkich oddelegowań. Czynności objęte tym zakresem mogą obejmować współpracę z biurem lokalnym i biurem przyjmującym, zapewnienie

pokrycia kosztów w odpowiednim biurze oraz zapisanie dzieci oddelegowanego do nowych szkól;

\- zarządzanie administracją procesu oddelegowania klientów na całym świecie.

c. Akademia - zespół zlokalizowany w Amsterdamie i Londynie świadczy usługi, które obejmują:

\- kursy umiejętności biznesowych dla prawników i pracowników świadczących usługi biznesowe. Kursy umiejętności biznesowych obejmują w szczególności:

\- umiejętności komunikacyjne,

\- umiejętności negocjacyjne,

\- kursy z zakresu świadomości finansowej,

\- szkolenie techniczne.

8\. Inne działania wspierające.

Usługi w tym zakresie są świadczone przez następujące jednostki i obejmują:

a. Dział Administracji Partnerów - dział świadczy usługi, które obejmują:

\- organizowanie spotkań partnerskich (coroczne spotkanie partnerów);

\- prowadzenie biura Starszego Partnera, w tym utrzymanie rejestru Partnerów;

\- organizacja Rady Partnerów.

b. Zespół ds. spotkań Partnerów - zespół zajmuje się organizacją dorocznego spotkania Partnerów, na którym przede wszystkim omawiana jest strategia Grupy.

c. Biuro Starszego Partnera i administracji partnerów - biuro zajmuje się ochroną interesów poszczególnych partnerów w świetle zmian w polityce Grupy.

d. Rada Partnerów - działania w ramach rady polegają na:

\- monitorowaniu odpowiedzialności zespołu zarządzającego wobec Grupy, (ochrona reputacji, reprezentowanie interesów poszczególnych partnerów oraz decydowanie

o działaniu w zakresie trudniejszych zagadnień dotyczących partnerów);

\- wyrażeniu zgody na wszelkie niezbędne zmiany w umowie partnerskiej.

e. Inne funkcje wspierające.

9\. Centrum danych IT w Niemczech.

Usługi świadczone przez centrum obejmują:

\- przechowywanie danych i przywracanie danych po awarii dla CC London;

\- tworzenie kopii zapasowych wszystkich danych wygenerowanych przez CC UK;

\- przechowywanie danych dla wszystkich biur w Europie i Afryce Północnej;

\- utrzymywanie serwerów i przechowywanie danych;

\- kontrolę dostępu do serwerów i centrum przetwarzania danych (np. zasilanie i szafy);

\- utrzymanie europejskich systemów sprzętu telefonicznego w Grupie.

10\. Usługi CCBS w Indiach.

a. Usługi wsparcia biznesu.

Usługi świadczone w tej kategorii obejmują:

\- testowanie i związane z tym badania nad zapewnieniem jakości (w tym ulepszanie i opracowywanie aplikacji);

\- usługi wsparcia aplikacji IT (np. administrowanie bazą danych, usługi pomocy technicznej);

\- wsparcie finansowa i księgowe (w tym przetwarzanie faktur, konfiguracja dostawców, egzekucja płatności, wsparcie działu pomocy technicznej, zamykanie rachunków,

raportowanie dotyczące zarządzania i finansowanie GPMS).

b. Dział usługi centrów wiedzy.

Usługi świadczone przez ten dział obejmują:

\- przegląd dokumentów;

\- discovery, tj. analizę podstawową pierwszego poziomu różnych dokumentów w celu ustalenia ich istotności;

\- zarządzanie pokojami danych;

\- przygotowanie projektów dokumentów transakcyjnych i standardowych.

c. Usługi biznesowe i badawcze.

Usługi świadczone w ramach tej kategorii obejmują:

\- usługi wsparcia administracyjnego i badawczego w następujących obszarach:

\- usługi danych Atlas (np. raportowanie dotyczące klientów, materiałów i sektorów oraz szczegóły dotyczące odzyskiwania, rachunków za godziny itp.),

\- wsparcie w raportowaniu dotyczącym klienta (np. dane finansowe, kontakty itp.),

\- globalne, transakcyjne i doradcze usługi baz danych (np. transakcje data mining itp.),

\- usługi interakcji (np. czyszczenie danych oraz usuwanie duplikatów i rozbieżności),

\- usługi wsparcia HR i analizy,

\- usługi sekretarskie i utrzymanie danych,

\- badania biznesowe (dotyczące firm, branż i trendów rynkowych),

\- pozyskiwanie informacji (np. zarządzanie biblioteką),

\- akceptacja klienta (np. kontrola wstępna, kontrola kredytów i prania brudnych pieniędzy itp.),

\- badania i publikacje,

\- wyszukiwania firmowe i klasyfikacja sektorowa.

d. Jednostka obróbki dokumentów - świadczy usługi formatowania i konwertowania dokumentów z różnych biur do standardowych projektów i formatów Grupy.

11\. Biuro xxx.

a. Infrastruktura - usługi świadczone w ramach tej kategorii obejmują:

\- globalne wsparcie trzech pracowników, którzy pracują w globalnej, zunifikowanej komunikacji IT, globalnym desktopie informatycznym i globalnym technicznym projekcie

IT. Pracownicy ci podlegają podmiotowi w Londynie;

\- infrastnikturę informatyczną w Europie i Afryce Północnej, w której czterech pracowników może zostać poproszonych o pracę w jednej z 18 lokalizacji, w tym w centrum

danych Eschborn w Niemczech, któremu podlegają;

\- działania związane z serwerami, pamięcią masowy, usługą Citrix, usługą back-office i usługami współpracy (np. w zakresie obsługi poczty e-mail i obsługi wiadomości e-

mail);

\- prowadzenie różnorodnych projektów IT, np. wdrożenie ulepszonych narzędzi do obsługi poczty e-mail i planowania.

b. Zamówienia - zespół zamówień odpowiada za zewnętrzne wydatki IT dokonywane przez podmioty z Grupy.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2021 r., o sygn. akt II FSK 2441/20, organ podatkowy może wspomagać się klasyfikacją PKWiU, jednakże klasyfikacja ta nie ma decydującego znaczenia dla oceny, czy dana usługa mieści się w katalogu czynności (świadczeń) opisanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Ponadto, jak podkreślił NSA, „jeżeli przepis prawa materialnego nie zawiera odwołania do klasyfikacji danej usługi do grupowania PKWiU, to organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie może w trybie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa wzywać zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 tej ustawy do usunięcia braków w tym zakresie, a w konsekwencji także pozostawiać wniosku bez rozpatrzenia z tej przyczyny”.

W związku z powyższym, Wnioskodawca odstąpił od podania klasyfikacji PKWiU dla każdej z wymienionych wyżej Usług, gdyż art. 15e ustawy o PDOP nie zawiera odesłania od klasyfikacji PKWiU, tym samym na Wnioskodawcy nie leży obowiązek podania prawidłowej klasyfikacji dla celów wydania interpretacji podatkowej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w piśmie z 13 stycznia 2022 r.):**

1\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Usługodawców z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług prawnych podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów

uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

2\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług świadczonych przez Partnerów, zarówno w zakresie usług prawnych, jak pełnienia

funkcji Partnera w Spółce podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

3\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług wsparcia w zakresie Obszaru finansowego w każdym z wymienionych

podobszarów tj. Administracja systemami, Centralna rachunkowość, Usługi zespołu zarządzania projektami oraz Administracja finansów lokalnych podlegają ograniczeniom

w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

4\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Administracji ds. eBillingu w zakresie podobszarów, tj. Zespołu

administracyjnego ds. eBillingu, Grupa wyboru Partnerów, Opodatkowania i Grupy zarządzającej podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów,

o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

5\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług dotyczących Wiedzy i informacji podlegają ograniczeniom w zaliczaniu

do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

6\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług dotyczących sekcji Marka, komunikacja, marketing, klient i rozwój rynku,

z zakresu: Marka, Komunikacja korporacyjna, komunikacja wewnętrzna i PR, Strategia marketingowa i zarządzania kanałami komunikacji, Byli pracownicy, Wydarzenia,

Rozwój klienta i rynku, Systemy informatyczne do marketingu, Globalny rozwój klienta podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których

mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

7\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług HR w obszarze Global HR, Globalnej rekrutacji i Akademii podlegają

ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

8\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Innych działań wspierających w obszarze Działu Administracji

Partnerów, Zespołu ds. spotkań Partnerów, Biura Starszego Partnera i administracji partnerów, Rady Partnerów i Innych funkcji wspierających podlegają ograniczeniom w

zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

9\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Centrum danych IT podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów

uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

10\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Usług CCBS w Indiach w obszarze Usług wsparcia biznesu, Działu

usługi centrów wiedzy, Usług biznesowych i badawczych, Jednostki obróbki dokumentów podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

11\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Biura xxx w obszarze Infrastruktury i Zamówień podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

12\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Technologia (jak opisane we Wniosku) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

13\. Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Wewnętrzne doradztwo i zarządzanie ryzykiem (jak opisane we Wniosku) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?

**Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w piśmie z 13 stycznia 2022 r.):**

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym:

1\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Usługodawców z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług prawnych nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów

uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

2\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług świadczonych przez Partnerów, zarówno w zakresie usług prawnych, jak pełnienia funkcji

Partnera w Spółce nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

3\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług wsparcia w zakresie Obszaru finansowego w każdym z wymienionych

podobszarów tj. Administracja systemami, Centralna rachunkowość, Usługi zespołu zarządzania projektami i Administracja finansów lokalnych nie podlegają ograniczeniom w

zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

4\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Administracji ds. eBillingu w zakresie podobszarów obejmujących Zespól

administracyjny ds. eBillingu, Grupę wyboru Partnerów i Opodatkowanie nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art.

15e ust. 1 ustawy o PDOP, natomiast koszty dotyczące usług Grupy zarządzającej podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa

w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

5\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług z zakresu Wiedzy i informacji nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do

kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

6\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług w obszarze Marki, komunikacji, marketingu, klienta i rozwoju tynku z

zakresu Marki, Strategii marketingowej i zarządzania kanałami komunikacji, Byli pracownicy, Wydarzenia, Rozwoju klienta i rynku, Globalnego rozwoju klienta jako usługi

reklamowa podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, natomiast w zakresie Systemów

informatycznych do marketingu oraz Komunikacji korporacyjnej nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1

ustawy o PDOP.

7\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług HR w obszarze Global HR, Globalnej rekrutacji i Akademii nie podlegają

ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

8\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Innych działań wspierających w obszarze Działu Administracji Partnerów i

Zespołu ds. spotkań Partnerów nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, natomiast w

zakresie Biura Starszego Partnera i administracji partnerów, Rady Partnerów oraz Innych funkcji wspierających podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania

przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

9\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Centrum danych IT w Niemczech nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu

do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

10\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Usług CCBS w Indiach w obszarze Usługi wsparcia biznesu, Działu usługi centrów wiedzy, Usług biznesowych i badawczych, Jednostki obróbki dokumentów nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

11\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Biura xxx w obszarze Infrastruktury i Zamówień nie

podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

12\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług wsparcia z zakresu Technologii nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o PDOP.

13\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Wewnętrznego doradztwa i zarządzania ryzykiem podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o PDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zasady ogólne zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów z perspektywy ustawy o PDOP.

Zgodnie z ustawą o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Dodatkowe regulacje dotyczące ograniczenia możliwości zaliczenia kosztów do kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o PDOP zawarte zostały w art. 15c oraz 15e tejże ustawy.

Powyższa definicja zawiera następujące - podstawowe - kryteria kwalifikacji wydatków do kosztów podatkowych: wydatek został poniesiony w celu (i) uzyskania przychodów; lub (ii) zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; oraz wydatek nie jest wskazany w katalogu wyłączeń z kosztów podatkowych określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP (a także nie spełnia dyspozycji innych przepisów zakładających ograniczenie możliwości zaliczenia kosztów do kosztów uzyskania przychodów, w tym art. 15c oraz 15e ustawy o PDOP).

Jednocześnie, w praktyce przyjmuje się interpretację powołanego przepisu, zgodnie z którą, aby określony wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kategorii kosztów uzyskania przychodów, powinien spełniać łącznie następujące warunki:

\- został faktycznie poniesiony przez podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty) - tzn. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie m.in. z art. 16 ust. 1, art. 15c ust. 1 oraz art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, zgodnie z przepisami ustawy o PDOP do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszelkie wydatki, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu m.in. art. 15c, 15e oraz 16 ustawy o PDOP. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Szczególne traktowanie niektórych kategorii wydatków.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1\. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym

charakterze,

2\. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o PDOP (wartości

niematerialnych i prawnych),

3\. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach

zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Ograniczenie to dotyczy ww. kosztów w części, w jakiej koszty te poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. i6a-i6m, i odsetek. Powyższe zasady stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3000000 zł.

Jednocześnie powyższych przepisów ograniczających prawo do zaliczenia określonej kategorii wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie stosuje się zgodnie z art. 15e ust. 11 PDOP do m.in. kosztów usług, opłat i należności bezpośrednio za wiązanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi oraz kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Charakter nabywanych przez Wnioskodawcę usług.

W celu ustalenia, czy należności wypłacane podmiotom powiązanym z Wnioskodawcą za świadczone na rzecz Spółki Usługi podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy Usługi te mogą zostać uznane za usługi doradcze, badania rynku, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczenia o podobnym charakterze, bądź też czy wiążą się z udostępnianiem praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o PDOP, gdyż tylko takie usługi podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl powyższego przepisu.

Katalog usług wymienionych w art. 15e ma charakter otwarty. Przepisy ustawy o PDOP nie zawierają także legalnych definicji usług wymienionych w rozważanym przepisie.

Należy nadmienić, że zakres usług wymieniony w przedmiotowym przepisie częściowo powtarza się w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP, który wymienia, iż do przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% przychodów.

Pomimo że przepisy art. 15e i art. 21 ustawy o PDOP dotyczą odmiennych kwestii, to biorąc pod uwagę postulat spójności prawa, pojęciom wy mienionym w obu tych przepisach należy przyznać tożsamość semantyczną. Należy bowiem uznać, że racjonalny ustawodawca, posługując się tym samym pojęciem w ramach jednego aktu prawnego nadaje mu to samo znaczenie.

Powyższe jest zgodne z Wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów i Rozwoju opublikowanymi na stronie internetowej Ministerstwa 25 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”), zgodnie z który mi: „Z wyjątkiem usług prawnych, księgowych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, a także usług ubezpieczenia dla określenia typów usług objętych zakresem regulacji z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT pomocne będzie sięgnięcie do dorobku orzeczniczego powstałego na gruncie wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT regulującego kwestię poboru podatku u źródła od wypłat dokonywanych za granicę.”

W związku z powyższym, w celu nadania znaczenia poszczególnym usługom z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP pozostaje aktualne orzecznictwo/interpretacje podatkowe wydane na gruncie przepisów dotyczących zryczałtowanego podatku dochodowego.

Ponadto, mimo iż Wyjaśnienia nie stanowią aktu prawnego formalnie wiążącego podatników i organy podatkowe, pełnią one istotną rolę w interpretacji treści przepisu art. 15e ustawy o PDOP.

Jednocześnie, zgodnie z doktryną, w przypadku braku podania przez ustawodawcę definicji legalnej, w celu nadania znaczenia terminom zawartym w art. 15e ustawy o PDOP należy odwołać się do ich znaczenia w języku potocznym. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, w przypadku nieistnienia definicji legalnej danego pojęcia, którym posługuje się ustawa, należy odwoływać się do reguł znaczeniowych języka potocznego, chyba że istnieją racje przemawiające za przypisaniem im znaczenia innego od literalnego, jeśli znaczenie to miałoby prowadzić do absurdalnych rezultatów wykładni prawa (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2017 r. II FSK 2613/15). W tym też zakresie, istotnym może być przytoczenie definicji zawartej np. w Słowniku Języka Polskiego (dalej: „SJP”).

1) Usługi doradcze

Zgodnie z definicją SJP zwrot „doradczy” oznacza „służący radą, doradzający”, natomiast czasownik „doradzać” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Z kolei rzeczownik „doradztwo”, to „udzielanie fachowych porad”. Doradztwo jest zatem udzielaniem profesjonalnych porad w zakresie postępowania w obszarze konkretnej materii. W związku z tym należy uznać, że usługi o charakterze doradczym mają na celu przekazanie wiedzy eksperckiej w danej materii.

2) Usługi badania rynku

SJP stanowi, że zwrot „badać” oznacza „poznawać coś za pomocą analizy naukowej”, natomiast pojęcie „rynek” odnosi się do „całokształtu stosunków handlowych i gospodarczych”. „Badanie rynku” należy zatem rozumieć jako „poznawanie całokształtu stosunków gospodarczych za pomocą analizy naukowej”. Natomiast, zgodnie z Wyjaśnieniami pod powyższym pojęciem należy rozumieć „usługi badania rynku, badanie potencjału rynkowego, popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie monografii, badań statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży itp. kosztem usług badania rynku”.

3) Usługi reklamowe

Opierając się na definicji przedstawionej w SJP, reklamę stanowi „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”. Z kolei zgodnie z Wyjaśnieniami pod pojęciem usług reklamowych rozumieć należy „usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe” oraz „pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe”. Ponadto, jak wskazano w Wyjaśnieniach „usługi te obejmują np. projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych i ich umieszczanie w czasopismach, gazetach, radiu i telewizji, lub innych mediach, jak również projektowanie miejsc na cele reklamowe (\`(...)\`) sama idea usług reklamowych wiąże się z rozpowszechnianiem informacji, którego celem jest poinformowanie jak największej rzeszy klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług. W konsekwencji zaś celem takiego działania jest zwiększenie sprzedaży towarów i usług.”

4) Usługi zarządzania i kontroli

Stosownie do SJP „zarządzić” oznacza „wydać polecenie”, natomiast „zarządzać” – „sprawować nad czymś zarząd”. Z kolei pojęcie „kontrola” definiowane jest jako „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym”, „nadzór nad kimś lub nad czymś”, bądź też „instytucja lub osoba sprawująca nad czymś nadzór”.

Na uwagę zasługuje również fakt, że ustawodawca posłużył się spójnikiem „i” - usługi „zarządzania «i» kontroli”. Takie sformułowanie ustawodawcy ma określone skutki prawne i interpretacyjne. Odnośnie do posługiwania się przez ustawodawcę spójnikami należy zauważyć, że spójnik „i”, „oraz”, podobnie jak „również” są spójnikami łącznymi. W ocenie Wnioskodawcy, w celu uznania danej usługi za usługi zarządzania i kontroli w rozumieniu art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, powinny one spełniać zarówno definicję usług „zarządzania”, jak i usług „kontroli” łącznie (o czym świadczy zastosowanie spójnika „i”).

5) Usługi przetwarzania danych

Na podstawie definicji zawartej w SJP „przetworzyć” oznacza „przekształcić coś twórczo”, „zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd” lub „opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową”. Z kolei zgodnie z Wyjaśnieniami usługi przetwarzania danych obejmują „kompletną obróbkę i specjalistyczne raporty z danych dostarczonych przez klienta lub zapewnienie automatycznego przetwarzania danych oraz wprowadzania danych, włącznie z prowadzeniem bazy danych”. Zgodnie z powyższym, przetwarzanie danych polega na przekształcaniu treści i formy danych wejściowych. Oznacza ono więc działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształceniowym. Usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy, a ich sensem jest dokonywanie operacji na istniejących już bazach (systemach) danych.

6) Usługi ubezpieczeń

W przypadku ubezpieczenia, SJP definiuje je jako „umowa zawarta z odpowiednią instytucją w celu otrzymania odszkodowania za straty przewidziane w umowie”, a także „suma, którą się płaci odpowiedniej instytucji zapewniającej odszkodowanie”. Z kolei zgodnie z Wyjaśnieniami „umowa ubezpieczenia jest umową nazwaną określoną w Kodeksie cywilnym w art. 805 i następne. Zgodnie z tym przepisem »przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę«”. Ponadto, zgodnie z Wyjaśnieniami przez usługi ubezpieczeń rozumieć należy również usługi reasekuracji – „przez działalność reasekuracyjną rozumie się wykonywanie czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka”.

7) Usługi gwarancji i poręczeń

Zgodnie z Wyjaśnieniami „poręczenie jest umową jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Poręczenie uregulowane jest w art. 876-887 Kodeksu cywilnego”. Z kolei gwarancja jest „umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej”. Dodatkowo w Wyjaśnieniach wskazano, że: „Mimo odniesienia się przez ustawodawcę w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wprost jedynie do kosztów ubezpieczeń, nie powinno budzić wątpliwości, iż zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT objęte są również usługi reasekuracji jako usługi (świadczenia) o podobnym charakterze do usług ubezpieczenia. Przez działalność reasekuracyjną rozumie się wykonywanie czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.”

8) Świadczenia o podobnym charakterze

Jako „charakter” SJP definiuje „zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju”. W związku z tym, aby uznać, że dane usługi mają charakter podobny do wskazanych wcześniej, należy przyjąć, iż wspomniany „właściwy zespół cech odróżniających” powinien stanowić główny element danej usługi oraz przeważać nad odmiennymi cechami usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP. W związku z tym, za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia, których głównym elementem są świadczenia wymienione w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP. Co więcej, przy ocenie, czy dane świadczenia objęte są ograniczeniami z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, należy rozważyć zarówno postanowienia umowne, jak i rzeczywisty charakter danego świadczenia. Nieuprawnione jest przy tymi automatyczne założenie, że czynności nazywane przy zastosowaniu sformułowań, którymi posłużono się w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP (np. „zarządzanie”, „doradztwo”) są objęte zakresem przedmiotowym tego przepisu. Nazwa czynności lub usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu 15e ustawy o PDOP (podobnie stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2021 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.80.2021.1.RK, podnosząc że „\[\`(...)\`\] podkreślić należy, że sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być jedynym czynnikiem determinującym, który zakwalifikuje, bądź nie, daną usługę jako należącą do katalogu kosztów, których zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów będzie ograniczone. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności, o którym mowa w art. 15e ust. 1 updop ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.”).

Ad A. Usługi prawne.

Usługi prawne nie zostały wymienione w katalogu usług podlegających ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP.

Ponadto, powołując się na wykładnię systemową zewnętrzną oraz wykładnię historyczną, Ministerstwo Finansów wykluczyło usługi prawne z kategorii usług objętych ograniczeniem w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, podnosząc iż: „w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione m.in. usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Usługi te, jako nie wymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać, iż usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e ustawy o CIT”.

Tym samym, Ministerstwo Finansów w Wyjaśnieniach wprost wyłączyło stosowanie ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów usług prawnych.

Ponadto, koszty nabywanych Usług prawnych są refakturowane na klientów Spółki.

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o PDOP, ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów nie znajduje zastosowania w stosunku do kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. W tym też zakresie, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż koszty Usług prawnych są refakturowane na klientów Spółki. Spółka tym samym nie jest odbiorcą rozważanych usług, jest natomiast obciążana ich kosztem, który następnie refakturuje na swoich klientów.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy nabywane Usługi prawne nie podlegają limitowi w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e ustawy o PDOP, ponieważ nie zawierają się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Ponadto, nawet jeżeli by uznać, że Usługi prawne stanowią jedne z usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, to jako koszty usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług powinny podlegać wyłączeniu, o którymi mowa w art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o PDOP.

Ad B. Usługi świadczone przez Partnerów.

Wnioskodawca zauważa, iż zasadniczo Usługi świadczone przez Partnerów składają się z dwóch komponentów, tj. usług prawnych i pełnienia funkcji Partnera w Spółce.

Usługi prawne polegają zasadniczo na udzielaniu opinii prawnych klientom Spółki, reprezentacji klientów przed sądami etc. Jak wskazano powyżej, usługi prawne nie powinny podlegać ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e ustawy o PDOP, ponieważ nie stanowią usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, jak również nie stanowią usług o podobnym charakterze. Tymi samym, Usługi prawne świadczone przez Partnerów również powinny być uważane jako niepodlegające limitowi.

W zakresie usług polegających na pełnieniu funkcji Partnera w Spółce, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż zadaniem Partnerów jest nawiązywanie relacji klienckich i sprzedaż Usług prawnych. To Partnerzy kontaktują się z klientami i sprzedają im usługi prawne. Natomiast, koordynacja pracy zespołu i projektów, jest swego rodzaju uboczną czynnością stanowiącą komponent świadczonej usługi. W tymi wypadku, w opinii Wnioskodawcy, charakter pojedynczej czynności nie powinien przesądzać o charakterze całościowym usługi.

Brak podlegania ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP usług prawnych o profilu podobnym do Usług świadczonych przez partnerów został potwierdzony m.in. w interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.225.2021.1.BS z 24 maja 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (usługi prawne świadczone przez komplementariusza).

Z uwagi na fakt, że rozważane usługi nie zostały wymienione w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, ani nie stanowią usług o podobnymi charakterze, w opinii Wnioskodawcy Usługi świadczone przez Partnerów, zarówno w zakresie usług prawnych jak i pełnienia funkcji partnera nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wynikającego z art. 15e ustawy o PDOP.

Ad C. Usługi wsparcia.

W celu świadczenia usług prawnych, Wnioskodawca korzysta z usług świadczonych przez CC UK, polegających na wsparciu operacyjnymi w funkcjonowaniu Spółki.

Wnioskodawca zaznacza, iż odnosząc się do kwestii określenia co stanowi przedmiot nabycia, w zakresie którego ponoszone są wydatki, należy zwrócić uwagę, że dla prawidłowego zakwalifikowania określonej czynności do danej kategorii, kluczowe jest określenie rzeczywistego charakteru świadczenia, jego treści, z uwzględnieniem specyfiki działalności prowadzonej przez podatnika. Tym samym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w analizowanej sytuacji Spółka nabywa usługi o charakterze kompleksowym czy pojedyncze usługi.

W tym też wypadku, pomocniczo może służyć przytoczenie koncepcji świadczeń kompleksowych, która została wykształcona w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”). Pomimo iż koncepcja ta została wykształcona na gruncie podatku od towarów i usług, to biorąc pod uwagę postulat spójności prawa i systemu podatkowego, w opinii Wnioskodawcy jest ona istotna również dla innych podatków, w tym PDOP. Zgodnie z wypracowanym przez Trybunał w licznych orzeczeniach poglądem (np. wyrok w sprawie C-349/96 z 25 lutego 1999 r., w sprawie C-432/15 z 10 listopada 2016 r. czy też w sprawie C-463/16 z 18 stycznia 2018 r.):

\- co do zasady, każda wykonywana przez podatnika czynność powinna być uznawana za odrębne i niezależne świadczenie,

\- niemniej transakcja, na którą składa się z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie, nie powinna być dzielona w sposób sztuczny.

Powyższe zostało potwierdzone również przez polskie sądy administracyjne, m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 1 czerwca 2011 r., sygn. I FSK 869/10, oraz w wyroku z 20 listopada 2015 r., sygn. I FSK 1164/14.

W świetle powyższego, dla prawidłowego ustalenia przedmiotu dostawy konieczne jest ustalenie, na podstawie cech charakterystycznych i elementów dominujących transakcji, czy usługodawca dostarcza nabywcy kilka różnych, niezależnych świadczeń, czy też jedno świadczenie o charakterze kompleksowymi. Przy czym istnieje możliwość, że na usługę kompleksową składa się czynność zasadnicza wraz z czynnościami pomocniczymi, wspierającymi najlepsze wykorzystanie czynności zasadnicze lub dwie lub więcej czynności równorzędne. Powyższa ocena powinna następować w oparciu o przesłanki obiektywne.

1\. Obszar finansowy.

Otrzymywane przez Wnioskodawcę usługi z Obszaru finansowego dotyczące Administracji systemami, Centralnej rachunkowości, Usług zespołu zarządzania projektami i Administracji finansów lokalnych nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art stanowią kompleksową usługę księgową obejmującą czynności typowo księgowe, jak również te dotyczące technicznej obsługi systemów informatycznych (sporządzanie raportów finansowych i utrzymywanie bazy danych Grupy) oraz w ograniczonym zakresie czynności finansowe (budżetowanie roczne i prognozowanie na okres 2 lat).

Ponadto, Wnioskodawca otrzymuje usługi polegające na przekazaniu przez CC UK odpowiedzi na kwestie księgowe (w ramach udzielania konsultacji pracownikom, partnerom i zespołom finansowym w innych biurach), jednakże jest to wyłącznie czynność pomocnicza, polegająca głównie na wyjaśnieniu technicznych kwestii księgowania w Grupie, tym samym nie powinna być rozważana w innej kategorii niż czynności księgowe. Spółka w ramach czynności globalnych zasobów finansowych oraz zarządzania środkami pieniężnymi w celu zapewnienia zgodności z warunkami kredytu odnawialnego, otrzymuje również usługi świadczone przez managera, który przekazuje opinie ekspertów i przedstawia rekomendacje odnośnie kredytów odnawialnych. Tym niemniej manager ten jest związany ogólnymi wytycznymi Grupowymi, w tym wytycznymi Spółki, dlatego też jego funkcja jest ograniczona. W opinii Wnioskodawcy, czynność ta stanowi wyłącznie element kompleksowej usługi księgowej i nie powinna być rozważana w kategorii decydującej przy ocenie charakteru całościowej usługi. Jeśli zaś chodzi o czynność sporządzania i obsługi raportów, to jest to czynność wyłącznie o charakterze technicznym. Podobnie również czynności z zakresu zarządzania jakością danych dla GPMS (w tym Expert Time), bezpieczeństwem i dostępem do GPMS (w tym Expert Time) oraz alertami i zapytaniami dotyczącymi funkcjonalnych systemów GPMS (w tym czasu eksperckiego) stanowią czynności wyłącznie z zakresu technicznej obsługi informatycznej. Opis czynności jest specyficzny dla branży informatycznej, jednakże nie dotyczy zarządzania w powyżej przedstawionym rozumieniu zgodnie z definicją przedstawioną w SJP.

Usługi zespołu zarządzania projektami dotyczą technicznej obsługi projektów, która w dużej mierze polega na terminowym wystawianiu faktur, monitorowaniu terminów płatności, obsłudze finansowej projektów, pilnowaniu ram finansowych, etc. Prace te mają za zadanie wsparcie prawników w kwestiach technicznej obsługi finansowej projektów, umożliwiając im skupienie się na świadczeniu usług prawnych klientom. Wnioskodawca podając opis czynności, przedstawił opis zawarty w Umowie, tym samym terminy służące do opisu czynności nie powinny być czynnikiem decydującym w ocenie charakteru rozważanych usług, ale ich faktyczny przedmiot. Z tego też względu, w opinii Spółki wskazane usługi powinny być rozważane w kategorii usług księgowych.

W opinii Wnioskodawcy, nabywane usługi w ramach Centralnej rachunkowości, Usług zespołu zarządzania projektami i Administracji finansów lokalnych w istocie stanowią kompleksowe usługi księgowa (z elementami usług finansowych i informatycznych), które nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP, gdyż nie zostały wymienione w katalogu usług podlegających ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, jak również nie stanowią one świadczeń o podobnym charakterze.

W zakresie usług księgowych, powyższe zostało potwierdzone w Wyjaśnieniach, zgodnie z którymi, m.in. usługi księgowe, w tym audytu finansowego nie podlegają limitowi. Usługi księgowe można rozpatrywać jedynie w kontekście świadczeń o podobnym charakterze do usług wymienionych w art. 15e ustawy o PDOP. Zdaniem Spółki, nabywanych usług o charakterze księgowym nie można jednak uznać za usługi o podobnym charakterze do usług wymienionych w katalogu zawartym w art. 15e ustawy o PDOP, w szczególności do usług doradczych lub przetwarzania danych. Wskazuje na to chociażby wykładnia systemowa ustawy o PDOP, tj. art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP odrębnie wskazuje usługi doradcze i przetwarzania danych oraz usługi księgowe, co dowodzi że jeżeli zamiarem ustawodawcy byłoby objęcie usług księgowych dyspozycją art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, to tego rodzaju usługi zostałyby wymienione wprost w treści tego przepisu, analogicznie jak w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP. Tym samym, należy przyjąć, że nie tylko samo literalne brzmienie art. 15e ustawy o PDOP nakazuje uznać, że usługi księgowe jako niewymienione w tym przepisie nie są objęte przedmiotowym ograniczeniem, ale również że nie stanowią one świadczeń o podobnym charakterze, gdyż pierwotną intencją ustawodawcy było ich wyodrębnienie. W opinii Spółki, charakter nabywanych usług również przesądza, iż usługi te nie stanowią usług podobnych do usług doradczych i przetwarzania danych, gdyż stanowią one zgodnie z powyższymi komentarzami kompleksową usługę księgową.

W ograniczonym zakresie można twierdzić, że Spółka nabywa usługi finansowe, jednakże usługi te generalnie są bardzo zbliżone do usług księgowych, które zgodnie z powyższymi nie znajdują się w kategorii usług objętych limitem wskazanym w art. 15e ustawy o PDOP. Z tego też względu, traktowanie w opinii Wnioskodawcy, powinno być takie samo jak w przypadku usług księgowych.

Biorąc pod uwagę charakter nabywanych przez Wnioskodawcę usług w ramach Administracji systemami, Centralnej rachunkowości, Usług zespołu zarządzania projektami i Administracji finansów lokalnych, należy uznać, że są to kompleksowe usługi księgowe i informatyczne, które to usługi zgodnie z powyższymi komentarzami nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP.

Brak podlegania ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP usług księgowych o profilu zbliżonym do usług otrzymywanych przez Wnioskodawcę w ramach Centralnej rachunkowości, Administracji finansów lokalnych i Usług zespołu globalnego zarządzania projektami zostało potwierdzone m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.4.2021.2.AW z 10 marca 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.3.2021.2.MMU z 10 marca 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.22.2021.1.AG z 5 marca 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.317.2020.1.RK z 14 stycznia 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Natomiast, Usługi wsparcia z Obszaru finansowego w zakresie Administracji systemami polegają na technicznej obsłudze systemów księgowych (Hyperion Planning, Hyperion Enterprise, Oracle Application Data Integration, Oracle Financials). Usługi te mają na celu utrzymanie i prawidłowe funkcjonowanie systemów do obsługi księgowej Spółki. Tym samym, usługi z zakresu Administracji systemami powinny być rozważane w kategorii usług informatycznych.

Podobnie jak usługi księgowe, również usługi informatycznie nie zostały wymienione w katalogu usług podlegających ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP. Dlatego też, co najwyżej mogą być rozważane w kategorii świadczeń podobnych do usług podlegających limitowi. Wnioskodawca jednak pragnie zauważyć, iż nabywa usługi dotyczące utrzymania i obsługi systemów informatycznych, które w istocie są usługami o charakterze technicznym, w związku z czym trudno jest dopatrywać się w nich cech charakterystycznych dla usług zarządzania i kontroli, doradztwa, przetwarzania danych lub podobnych świadczeń. W związku z usługą, Spółka otrzymuje gotowe rozwiązania informatyczne lub partycypuje w kosztach utrzymania systemów dla Grupy. W tym zakresie nie są wykonywane czynności zarządcze i kontrolne, jak również nie są przetwarzane dane, a Spółka nie otrzymuje porad. Dlatego też, nabywane usługi Administracji systemami, będące w istocie usługami informatycznymi nie stanowią z usługi wymienionej w art. 15e, jak również świadczenia podobnego do takiej usługi. Nie zawierają również opłaty za licencje, gdyż Spółka otrzymuje odrębne obciążenie z tego tytułu.

Brak podlegania ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP usług informatycznych o profilu podobnym do Administracji systemami zostało potwierdzone m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.214.2020.2.JG z 7 października 2020 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.522.2019.2.BJ z 5 lutego 2020 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.352.2019.1.HK z 2 grudnia 2019 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.13.2019.2.JG z 8 marca 2019 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Podsumowując powyższe komentarze, w opinii Wnioskodawcy nabywane Usługi wsparcia w zakresie Obszaru finansowego w każdym z wymienionych podobszarów tj. Administracja systemami, Centralna rachunkowość, Usługi zespołu zarządzania projektami oraz Administracja finansów lokalnych nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

2\. Administracja ds. eBillingu.

W ramach Administracji ds. Billingu, Spółka otrzymuje usługi następujących kategorii: Zespół administracyjny ds. eBillingu, Grupa wyboru Partnerów, Opodatkowanie, Grupa zarządzająca.

Zespół administracyjny ds. eBillingu zajmuje się elektroniczną obsługą rozliczeń faktur i rachunków. W tym też znaczeniu, usługi te powinny być rozważane w kategorii usług księgowych, które zgodnie z powyższymi komentarzami nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wynikającego z art. 15e ustawy o PDOP. Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż Zespół administracyjny ds. eBillingu zajmuje się kompleksową obsługą rozliczeń elektronicznych, na którą składa się szereg pojedynczych czynności wymienionych w opisie stanu faktycznego. Czynności te nie mają w żadnym wypadku charakteru zarządczego i kontrolnego lub doradczego czy przetwarzania danych, a stanowią wyłącznie techniczną obsługę elektronicznych rozliczeń.

Usługi otrzymywane przez Wnioskodawcę skupione w ramach kategorii Opodatkowanie dotyczą usług doradztwa podatkowego, które głównie dotyczą monitorowania prawidłowości rozliczeń dot. ubezpieczeń, usług emerytalnych oraz świadczeń osobistych pod względem podatkowym, rozliczeń podatkowych partnerów, jak również rozliczeń podmiotów w ramach Grupy.

Zgodnie z Wyjaśnieniami usługi doradztwa podatkowego są usługami zbliżonymi do usług prawnych: „Pomimo, takiej a nie innej nazwy w/w ustawy stanowiącej o „doradztwie” podatkowym, zestawienie zakresu czynności wykonywanych przez doradców podatkowych oraz radców prawnych i adwokatów prowadzi do wniosku o braku istotnej jakościowej różnicy pomiędzy charakterem świadczonych przez te grupy zawodowe usług.”

Ponadto, jak zostało to wskazane w Wyjaśnieniach, z uwagi na podobieństwo usług doradztwa podatkowego do usług prawnych, usługi te nie powinny podlegać innemu reżimowi niż usługi prawne: „\[\`(...)\`\] czynności doradztwa podatkowego powinny być w swych skutkach podatkowych (na gruncie komentowanego przepisu art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) traktowane w tożsamy sposób jak pozostałe usługi prawne. Usługi te różnią się bowiem jedynie obszarem prawa, który mają za swój przedmiot. Nie jest to cecha uzasadniająca różnicowanie w traktowaniu omawianych usług na gruncie art. 15e ustawy o CIT.“

Wnioskodawca podziela powyżej przedstawione rozumienie usług doradztwa podatkowego. Brak podlegania ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP, usług doradztwa podatkowego został potwierdzone m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.481.2020.1.BJ z 15 stycznia 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.339.2020.1.MMU z 19 października 2020 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Grupa wyboru Partnerów w połączeniu z Akademią prowadzi program oceniający Partnerów. Usługi te należy więc postrzegać w kategorii usług kadrowych / usług HR (human resources). Odwołując się po raz kolejny do Wyjaśnień, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż stwierdzono w nich, że w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP nie zostały wymienione usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Tym samym Ministerstwo Finansów, wprost wykluczyło usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu z kategorii usług objętych ograniczeniem w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów. Rozważane usługi nie stanowią również usług o charakterze zarządczym i kontroli, gdyż w wyniku świadczonej usługi nie dochodzi do przejęcia przez CC UK procesów związanych z zarządzaniem i kontrolą zasobów ludzkich, natomiast służą one do oceny efektywności Partnerów.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy nabywane usługi Administracji ds. cBillingu w zakresie podobszarów obejmujących: Zespół administracyjny ds. eBillingu, Grupę wyboru Partnerów i Opodatkowanie nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, gdyż nie wypełniają definicji usług zawartych w tym katalogu, ani nie stanowią świadczeń o charakterze podobnym.

Jeśli zaś chodzi o usługi świadczone w ramach Grupy zarządzającej, Wnioskodawca przyznaje, iż usługi te wypełniają definicję usług zarządczych, które zostały bezpośrednio wymienione w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, tym samym usługi nabywane w tym zakresie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

3\. Technologia.

Usługi nabywane przez Wnioskodawcę w ramach kategorii technologia w istocie stanowią usługi wsparcia informatycznego, które obejmują utrzymanie, rozwój, monitorowanie jakości i bezpieczeństwa systemów pozaksięgowych. Podobnie jak w przypadku usług wsparcia informatycznego dotyczących systemów księgowych, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż są to usługi o charakterze technicznym, w związku z czym trudno jest dopatrywać się w nich cech charakterystycznych dla usług zarządzania i kontroli, doradztwa, przetwarzania danych lub podobnych świadczeń. Elementem odróżniającym te usługi jest wyłącznie zakres tematyczny systemów, tj. księgowe i pozaksięgowe systemy. Usługi te nie zawierają opłaty za licencje, gdyż Spółka otrzymuje odrębne obciążenie z tego tytułu.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy usługi z zakresu Technologii nie podlegają ograniczeniom w zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

4\. Wiedza i informacje.

Usługi z kategorii Wiedza i informacje obejmują wewnętrzną bazę wiedzy i systemów używanych w tym zakresie. Usługi te umożliwiają propagowanie i wymianę wiedzy w ramach Grupy. Ponadto, usługi te obejmują szablony wspierające prawników w pracy. Istotną rolę pełni również intranet Grupy oraz platformy do udostępniania dokumentów od klientów oraz pomiędzy podmiotami z Grupy, co jest przydatne w przypadku świadczenia Usług prawnych przez te podmioty.

Usługi te w opinii Wnioskodawcy nie stanowią usług wymienionych w katalogu art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP oraz świadczeń o podobnym charakterze, w szczególności usług doradczych. Wymiana wiedzy odbywająca się w ramach Grupy ma na celu przedstawienie wyłącznie faktów w postaci np. opisów wydanych wyroków i linii interpretacyjnych prezentowanych przez sądy lub artykułów publicystycznych niestanowiących indywidualnych porad. W szczególności wymiana informacji nie obejmuje informacji dotyczącej samej Spółki. Tym samym nie można uznać, że usługi te stanowią usługi podobne do usług o charakterze doradczym. Natomiast, wymiana dokumentów poprzez systemy informatyczne stanowi wyłącznie techniczny zamiennik obiegu dokumentów w wersji papierowej. W oczywisty sposób rozważane usługi nie są również podobne do innych usług wymienionych w art. 15e ustawy o PDOP.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, usługi z zakresu Wiedzy i informacji nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

5\. Marka, komunikacja, marketing, klient i rozwój rynku.

Usługi reklamowe zostały bezpośrednio wymienione w katalogu usług podlegających ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wynikającego z art. 15e ustawy o PDOP.

W tym też zakresie, Wnioskodawca pragnie przyznać, że usługi świadczone w ramach następujących podobszarów: Marka, Strategia marketingowa i zarządzanie kanałami komunikacji, Byli pracownicy, Wydarzenia, Rozwój klienta i rynku oraz Globalny rozwój klienta polegają m.in. na działaniach reklamowych, kreowaniu dobrego imienia Grupy oraz rozpoznawalności brandu na rynku, pozyskiwaniu klientów poprzez działania marketingowe, etc., co w istocie powinno być rozważane jako usługi reklamowe.

Natomiast wynagrodzenie za usługi opisane jako Systemy informatyczne do marketingu stanowi obciążenie za obsługę systemów informatycznych wykorzystywanych w działaniach marketingowych. W tym też zakresie, podobnie jak w przypadku obsługi systemów księgowych i pozaksięgowych, nabywane usługi powinny być rozważane w kategorii usług IT, które zgodnie z powyższymi komentarzami nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP.

Również w przypadku usług opisanych jako Komunikacja korporacyjna, komunikacja wewnętrzna i PR usługi te nie powinny podlegać limitowi, gdyż mają one na celu przekazywanie informacji wewnątrz Grupy, co eliminuje możliwość reklamowania Spółki na zewnątrz. Usługi te nie stanowią również usług o podobnym charakterze, gdyż nie mają one na celu doradzania Spółce ale przekazywanie istotnych informacji. W tym też zakresie usługi te wg Wnioskodawcy są podobne do usług z kategorii Wiedza i informacje, które w opinii Wnioskodawcy nie podlegają limitowi (zgodnie z powyższymi komentarzami).

Podsumowując powyższe, w opinii Wnioskodawcy, usługi z zakresu Marki, Strategii marketingowej i zarządzania kanałami komunikacji, Byłych pracowników, Wydarzenia, Rozwoju klienta i rynku, Globalnego rozwoju klienta jako usługi reklamowe podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, natomiast w zakresie Systemów informatycznych do marketingu oraz Komunikacji korporacyjnej nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

6\. Wewnętrzne doradztwo i zarządzanie ryzykiem.

Wnioskodawca nabywa usługi Wewnętrznego doradztwa i zarządzania ryzykiem, które stanowią zaplecze techniczno-merytoryczne do utrzymania poziomu ryzyk w ustalonych granicach oraz zagwarantowanie wykonywania przez Spółkę wszystkich czynności wymaganych przepisami prawa. Usługi te wpływają na proces decyzyjny (a właściwie determinują możliwość) w przedmiocie zawierania umów z kontrahentami / klientami, dlatego też powinny być rozważane w kategorii usług zarządzania i kontroli, doradczych lub o podobnym charakterze.

Tym samym, w ocenie Spółki usługi Wewnętrznego doradztwa i zarządzania ryzykiem podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

7\. Usługi HR.

W ramach Usług HR, Spółka otrzymuje usługi z kategorii: Global HR, Globalna rekrutacja i Akademia.

Jak zostało już podniesione, zgodnie z treścią Wyjaśnień, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu jako niewymienione w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. W opinii Spółki, nabywanych usług z zakresu Usług HR nie można zrównywać z usługami doradczymi lub usługami o podobnym charakterze. Usługi z zakresu Usług HR polegają bowiem na rekrutacji (w tym przygotowywanie ogłoszeń i prowadzenie portali rekrutacyjnych), podnoszeniu kwalifikacji pracowników, organizowaniu wyjazdów rekrutacyjnych, przeprowadzaniu globalnych ankiet, ustalaniu nazewnictwa w zakresie stanowisk pracy oraz ustalanie linii zaszeregowania pracowników, tworzenie opisów stanowisk pracy jednolitych dla całej Grupy, oceny efektywności i jakości pracy świadczonej przez pracowników, promowaniu wśród pracowników wartości firmy, koordynacji delegacji pracowników. Działalność CC UK nie obejmuje udzielania fachowych porad lecz koncentruje się na realizacji konkretnych procesów operacyjnych dla Wnioskodawcy w obszarze zasobów ludzkich.

Wnioskodawca zauważa, że pojedyncze czynności mogłyby być potencjalnie rozważane jako działania o charakterze zarządzania, jednakże nie powinno mieć to przeważającego znaczenia w ocenie nabywanej Usługi HR jako kompleksowej usługi z dziedziny zasobów ludzkich. Dlatego też, rozważane usługi zdaniem Wnioskodawcy nie powinny podlegać limitowi.

Brak podlegania ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP usług o profilu podobnym do Usług HR zostało potwierdzone m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.18.2021.1.AS z 26 marca 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.213.2020.1.RK z 30 września 2020 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.222.2019.2.ANK z 20 sierpnia 2019 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy usługi z zakresu Usług HR w obszarze Global HR, Globalna rekrutacja i Akademia nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

8\. Inne działania wspierające.

W ramach Innych działań wspierających Wnioskodawca nabywa usługi, które polegają na obsłudze administracyjnej (sekretariacie) Partnerów i Rady Partnerów oraz organizacji spotkań. Czynności te stanowią techniczną obsługę i nie są związane ze świadczeniem usług zarządzania i kontroli, doradczych ani usług o podobnym charakterze. Dlatego też w opinii Spółki usługi Działu Administracji Partnerów i Zespołu ds. spotkań Partnerów nie podlegają limitowi.

W ramach Innych funkcji wspierających, Spółka obciążana jest kosztami ponoszonymi przez pracowników świadczących różnego rodzaju usługi na rzecz Biur Grupy, w tym Wnioskodawcy. Koszty te stanowią koszty wynagrodzenia tych pracowników oraz koszty podróży. Pracownicy ci świadczą usługi marketingowe, rozwoju biznesu i wyceny świadczonych usług. Wskazany zakres usług jest zbieżny z usługami wymienionymi w katalogu usług podlegających ograniczeniu w ramach art. 15e ustawy o PDOP.

Spółka nabywa również usługi Biura starszego Partnera i administracji Partnerów oraz Rady Partnerów. Czynności wykonywane w ramach tych kategorii mają charakter zarządzania i kontroli, dlatego też usługi te, w opinii Wnioskodawcy, podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e.

Podsumowując powyższe, w opinii Wnioskodawcy usługi z zakresu w Innych działań wspierających w ramach obszarów Działu Administracji Partnerów i Zespołu ds. spotkań Partnerów nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, natomiast w zakresie Biura starszego Partnera i administracji Partnerów, Rady Partnerów oraz Innych funkcji wspierających podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

9\. Centrum danych IT w Niemczech.

W ramach Centrum danych IT, CC UK świadczy na rzecz Spółki usługi hostingowe, które polegają na dostarczeniu i umożliwieniu korzystania przez Spółkę ze sprzętu w postaci serwerów. W opinii Spółki, usługi te stanowią usługę czystego wsparcia informatycznego. Nabywane przez Spółkę usługi mają na celu udostępnienie miejsca na serwerach oraz utrzymanie centrów danych. Ponadto usługi te obejmują utrzymanie stron, przechowywanie zawartości, techniczny serwis sprzętu i naprawy oraz wymiany. Nabywane czynności są wyłącznie charakteru technicznego, Wnioskodawca nie udziela prawa do ingerencji w dane, nie są podejmowane również żadne decyzje zarządcze dotyczące tych danych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, czynności te w żaden sposób nie są podobne do usług wymienionych w katalogu przedstawionym w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, ani nie stanowią świadczeń do nich podobnych. W świetle powyższego, nabywane przez Wnioskodawcę usługi opisane jako Centrum danych TT nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

10\. Usługi CCBS w Indiach.

Spółka korzysta również usług świadczonych przez centrum usług wspólnych zlokalizowanego w Indiach. Usługi świadczone przez to centrum w ramach Usługi wsparcia biznesu, Dział usługi centrów wiedzy oraz Jednostki obróbki dokumentów stanowią usługi księgowe i finansowe, wsparcia informatycznego, wiedzy oraz technicznej obsługi dokumentów. Usługi te są charakteru wyłącznie technicznego i nie są skomplikowane. Głównym argumentem przemawiającym za przeniesieniem tych funkcji do centrum usług wspólnych w Indiach jest redukcja kosztów.

Zgodnie z powyższymi komentarzami, usługi księgowe i finansowe, wsparcia IT, wiedzy oraz technicznej obsługi dokumentów nie wypełniają definicji usług wymienionych w art. 15e ustawy o PDOP, ani świadczeń podobnych, dlatego też nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wynikającego z tego artykułu.

Natomiast usługi świadczone w ramach kategorii Usług biznesowych i badawczych są w istocie świadczone na rzecz klientów Spółki. W tym zakresie, Spółka dokonuje wyłącznie refaktury obciążając klientów kosztem Usług biznesowych i badawczych. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT wyłącza stosowanie limitu ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (tj. kosztów refakturowanych). Taka też sytuacja ma miejsce w rozważanym przypadku. Usługi bowiem są świadczone na rzecz klientów Wnioskodawcy, a nie na rzecz samej Spółki. Wnioskodawca natomiast jest obciążany ich kosztem, który następnie refakturuje na swoich klientów.

Konkludując, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług świadczonych w ramach Usług CCBS w Indiach nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, gdyż usługi świadczone w ramach Usług wsparcia biznesu, Działu usługi centrów wiedzy oraz Jednostki obróbki dokumentów nie stanowią usług wymienionych w tym artykule. Natomiast koszty z tytułu usług z kategorii Usług biznesowych i badawczych stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o PDOP, tym samym ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 nie znajdzie zastosowania.

11\. Biuro xxx.

W ramach kategorii Infrastruktura, Wnioskodawca nabywa usługi informatyczne. Usługi te są świadczone w ramach Biura xxx. Biuro to świadczy usługi informatyczne globalnie, w ramach Grupy. Pracownicy zatrudnieni w Biurze xxx świadczą usługi informatyczne w ramach globalnych projektów lub mogą być oddelegowani do lokalnych biur w ramach Grupy. Biuro xxx świadczy również usługi polegające na obsłudze poczty e-mail. W ramach rozważanych usług nie są świadczone usługi hostingowe.

Ponadto, w ramach kategorii Zamówień, Spółka nabywa usługi zaopatrzeniowej (procurementu). Usługi te polegają na organizacji zakupów sprzętu elektronicznego (komputerów i telefonów). Koncentracja zaopatrzenia na poziomie Grupy pozwala na negocjację cen i indywidualizowanie zamówień, aby odpowiadały potrzebom Grupy.

CC UK nie udziela ani nie przekazuje Spółce żadnych porad dotyczących w szczególności zakupów towarów, relacji z zewnętrznymi dostawcami, etc. Rozważane usługi nie stanowią więc usług doradczych ani świadczeń o podobnym charakterze do usług doradczych. Nie są również podobne do usług zarządzania i kontroli, ponieważ nie mają na celu zarządzania Spółką. Nie są również podobne do usług reklamowych, gdyż nie dotyczą marketingu świadczonych przez Spółkę usług, ale nabywania przez nią towarów. Usługi te nie stanowią również innych tytułów wymienionych w art. 15e ustawy o PDOP, ani świadczeń do nich podobnych, gdyż polegają wyłącznie na organizacji zakupów, które przez koncentrację procesu zakupów na poziomie Grupy, pozwalają na uzyskanie niższych cen. W rezultacie, w opinii Wnioskodawcy, usługi Zamówień nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ustawy o PDOP.

Brak podlegania ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP usług o profilu podobnym do Zamówień zostało potwierdzone m.in. w: interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.426.2020.3.BJ z 25 stycznia 2021 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Biura CC Europe w Paryżu w obszarze Infrastruktury i Zamówień nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z kolei w myśl art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym

charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach

zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub

zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają

5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania

przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i

odsetek.

W myśl art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT ograniczenie, o którym mowa w art. 15e ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Wykładnia językowa art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT prowadzi do jednoznacznego wniosku, że ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów (o którym mowa w ust. 1 tego przepisu) nie dotyczy kosztów usług, opłat i należności (wskazanych w ust. 1) pod warunkiem, że koszty te:

1\. stanowią koszty uzyskania przychodów i

2\. są bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Warunki te muszą być, spełnione łącznie.

Zawarty w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Klasyfikacja czynności pomocna jest do określenia rzeczywistego charakteru usług. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

Z uwagi na fakt, że wprowadzając art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ustawodawca nie zdefiniował usług objętych ograniczeniem, przy ustalaniu czy dana usługa podlega, czy też nie, przedmiotowemu limitowi, należy co do zasady każdorazowo odwołać się do jej językowego (słownikowego) znaczenia pojęć.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że „doradczy” to „służący radą”, „doradzający”. Jednocześnie „doradzać” to „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Użyty w updop termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko. Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten, który udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu. Jak wskazano w treści objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 25 kwietnia 2018 r. „Kategorie usług objętych art. 15e ust. 1 ustawy o CIT”, charakterystyczne dla usług doradczych jest to, że nie można ich jednoznacznie przypisać do określonej sfery działalności przedsiębiorstwa. Działalność doradcza sensu largo może dotyczyć większości sfer życia gospodarczego i jako taka, jest działalnością niejednorodną. Konsekwencją powyższego jest to, że czynności „doradcze” mogą obejmować usługi z różnych działów (grup, klas, kategorii) klasyfikacji PKWiU. Przejawy tego rodzaju usług mogą również stanowić element usług klasyfikowanych jako odrębny typ usługi.

Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem usług badania rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, że badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

„Zarządzać” to znaczy „1. «wydać polecenie» 2. zarządzać «sprawować nad czymś zarząd»”, z kolei „kontrola” to „1. «sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym» 2. «nadzór nad kimś lub nad czymś», 3. pot. «instytucja lub osoba sprawująca nad czymś nadzór»”. W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN,

„Kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Według organu interpretacyjnego, pojęcie „zarządzania” musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów;

„Reklamować” to znaczy „1. «zachwalać towary lub usługi w taki sposób, by zachęcić do ich kupna lub do skorzystania z nich», 2. «wygłaszać o kimś lub o czymś bardzo pochlebne opinie». Reklamowanie polega zatem na aktywnym zachęcaniu i promowaniu danego produktu poprzez zachwalanie jego walorów, wypowiadanie pochlebnych opinii na jego temat, zachęcaniu winny sposób do zakupu tego produktu.

„Przetwarzać” to znaczy „1. «przekształcić coś twórczo», 2. «zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd» 3. «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»”. Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych.

W omawianej sytuacji wyjaśnienia wymaga dodatkowo kwestia nadzoru – w tym przypadku pojęcie nadzór zawiera się w słownikowej definicji pojęcia kontrola, gdyż wg Słownika Języka Polskiego PWN, kontrola to m.in. „nadzór nad kimś lub nad czymś”. Z kolei z definicji pojęcia nadzór określonej jako: „kontrolowanie lub pilnowanie kogoś lub czegoś” wynika, iż w swojej treści zawiera słowo kontrolowanie. W potocznym znaczeniu oba te pojęcia są zamiennie wykorzystywane do opisania w dużej mierze tożsamych czynności polegających na „doglądaniu” np. pewnych procesów i weryfikowaniu ich poprawności lub jakości. Bez wątpienia więc należy uznać, iż usługa nadzoru to świadczenie o podobnym charakterze do usługi kontroli jako wymienionej wprost w treści art. 15e ust. 1 ustawy. Usługa nadzoru jako więc nie wymieniona wprost w treści art. 15e ust. 1 ustawy będąca jednocześnie świadczeniem o podobnym charakterze do usługi kontroli objętej powyższą regulacją, podlega również ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Co zostało wykazane powyżej, działalność doradcza rozumiana powinna być w tym przypadku szeroko, jako wszelkie czynności mające pomóc w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Trudno przyjąć, że w realiach współpracy gospodarczej świadczenie przez inny podmiot powiązany kompleksowych usług „wsparcia” w wymienionych powyżej dziedzinach, nie wiąże się faktycznie z udzielaniem fachowych porad z jego strony opartych na ewentualnej wiedzy, doświadczeniu i kompetencjach biznesowych.

Analizując cytowane powyżej przepisy oraz analizując charakter usług opisanych we wniosku zauważyć należy, że w części wymienionych usług stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Dotyczy to usług wskazanych w pytaniu nr 9 tj. nabycia usług Centrum danych IT oraz usług zarządzania pokojami danych będących częścią pytania oznaczonego nr 10.

Należy podkreślić, że jak wynika z opisu sprawy powyższe Usługi świadczone przez podmiot powiązany na rzecz Spółki, obejmujące czynności polegające na:

\- przechowywaniu danych i przywracaniu danych po awarii dla CC London;

\- tworzeniu kopii zapasowych wszystkich danych wygenerowanych przez CC UK;

\- przechowywaniu danych dla wszystkich biur w Europie i Afryce Północnej;

\- utrzymywaniu serwerów i przechowywanie danych;

\- kontroli dostępu do serwerów i centrum przetwarzania danych (np. zasilanie i szafy);

\- utrzymaniu europejskich systemów sprzętu telefonicznego w Grupie;

\- zarządzaniu pkojami danych

\- bez wątpienia wpisują się w istotę usług zarządzania i kontroli (noszą cechy odpowiadające usługom o charakterze podobnym do powołanych usług i cechy te są dominujące).

Zdaniem Organu, usługi powyższe stanowią usługi zarządzania i kontroli oraz usługi doradcze i jako takie objęte są regulacją art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. Element doradczy, zarządczy i kontrolny powyższych usług determinuje ich główny i zasadniczy charakter. Wychodząc z powyższych założeń należy stwierdzić, że powyższe usługi stanowią usługi wskazane w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Będące przedmiotem interpretacji ww. usługi, podobnie jak wskazane wprost w treści przywołanego przepisu usługi, stanowią usługi niematerialne polegającą na doradztwie, zarządzaniu i kontroli. Podkreślić przy tym należy, że o rodzaju usługi decyduje nie jej nazwa nadana przez podatnika, lecz jej rzeczywisty charakter.

W tym też zakresie, powyższe usługi podlegają limitowaniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, co zarazem oznacza, że przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Natomiast, pozostałe wskazane we wniosku usługi, nie są usługami mieszczącymi się w zakresie usług wskazanych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, bowiem cel i zakres tych usług jest odmienny od usług zawartych w tym przepisie. Przedstawiony przez Wnioskodawcę opis tych usług, nie pozwala na ich uznanie za usługi tożsame lub chociażby podobne do usług doradztwa, zarządzania i kontroli, czy też innych usług wskazanych w przepisie art. 15e ustawy o CIT.

Zatem, pozostałe usługi nabywane od podmiotu powiązanego nie podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę:

\- na rzecz Usługodawców z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług prawnych podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa

w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług świadczonych przez Partnerów, zarówno w zakresie usług prawnych, jak pełnienia funkcji Partnera w Spółce podlegają

ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług wsparcia w zakresie Obszaru finansowego w każdym z wymienionych podobszarów tj. Administracja systemami,

Centralna rachunkowość, Usługi zespołu zarządzania projektami oraz Administracja finansów lokalnych podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania

przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Administracji ds. eBillingu w zakresie podobszarów, tj. Zespołu administracyjnego ds. eBillingu, Grupa wyboru

Partnerów, Opodatkowania i Grupy zarządzającej podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o

PDOP – jest prawidłowe;

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług dotyczących Wiedzy i informacji podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o

których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług dotyczących sekcji Marka, komunikacja, marketing, klient i rozwój rynku, z zakresu: Marka, Komunikacja

korporacyjna, komunikacja wewnętrzna i PR, Strategia marketingowa i zarządzania kanałami komunikacji, Byli pracownicy, Wydarzenia, Rozwój klienta i rynku, Systemy

informatyczne do marketingu, Globalny rozwój klienta podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o

PDOP – jest prawidłowe.

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie Usług HR w obszarze Global HR, Globalnej rekrutacji i Akademii podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów

uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Innych działań wspierających w obszarze Działu Administracji Partnerów, Zespołu ds. spotkań Partnerów, Biura

Starszego Partnera i administracji partnerów, Rady Partnerów i Innych funkcji wspierających podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o

których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe;

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Centrum danych IT podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa

w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest nieprawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług CCBS w Indiach w obszarze Usług wsparcia biznesu, Działu usługi centrów wiedzy, Usług biznesowych

i badawczych, Jednostki obróbki dokumentów podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP,

w zakresie:

\- zarządzania pokojami danych – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie - jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie w usług Biura CC Europe w Paryżu w obszarze Infrastruktury i Zamówień podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do

kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Technologia (jak opisane we Wniosku) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów,

o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe,

\- na rzecz CC UK z tytułu wynagrodzenia za nabycie usług Wewnętrzne doradztwo i zarządzanie ryzykiem (jak opisane we Wniosku) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do

kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2021 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.