Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.157.2021.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-16
Teza: W zakresie: braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania ww. czynności.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 18 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 25 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 maja 2021 r. (skutecznie doręczone 18 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**;

*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku i budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, które to budowle Wnioskodawca przebudował i poniósł nakłady powyżej 30% ich wartości początkowej oraz te, które wybudował Wnioskodawca, a oddane zostały do użytkowania w czerwcu 2020 r.) posadowionych na działce gruntu nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**;

*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, które to budowle Wnioskodawca przebudował i poniósł nakłady poniżej 30% ich wartości początkowej) posadowionych na działce gruntu nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**;

*   oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

18 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny uzupełniony pismem Strony z 25 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 maja 2021 r. (skutecznie doręczone 18 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania przedmiotu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania zabudowanej działki gruntu nr 1 oraz prawa nabywcy do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: - Spółka 1

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: - Spółka 2

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży niżej opisanej nieruchomości komercyjnej będącej w użytkowaniu wieczystym Spółka 2 (dalej: „Sprzedający”). Sprzedający jest osobą prawną z siedzibą w Polsce. Działalność Sprzedającego obejmuje wykorzystywanie posiadanej nieruchomości do komercyjnego wynajmu znajdującej się w niej powierzchni użytkowej. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Po planowanej sprzedaży nieruchomości komercyjnej, Sprzedający będzie w dalszym ciągu prowadzić działalność gospodarczą w zakresie realizacji inwestycji budowlanych.

Nabywca to Spółka 1 spółką prawa francuskiego, z siedzibą w (…), (…), Francja, zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców pod numerem … (dalej jako „Nabywca” albo „Kupujący”).

Wyłącznym celem Kupującego jest nabywanie bezpośrednio nieruchomości komercyjnych (głównie biur, głównie w Polsce) pod wynajem, poprzez emisję publiczną udziałów dla inwestorów francuskich. Kupujący posiada osobowość prawną (co wynika wprost z art. 1842 francuskiego kodeksu cywilnego) i może nabywać nieruchomości na własny rachunek. Kupujący uzyskał we wrześniu 2020 r. indywidulaną interpretację potwierdzającą, iż w przypadku bezpośredniego nabywania nieruchomości w Polsce i uzyskiwania dochodu z najmu lub zbycia takich nieruchomości Kupujący będzie traktowany jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce (interpretacja z 25 września 2020 r., sygn.0111-KDIB21.4010.264.2020.1.MK). Na moment zawarcia transakcji Kupujący będzie już właścicielem innej nieruchomości komercyjnej, zlokalizowanej w Polsce.

Sprzedający oraz Nabywca są określani łącznie w niniejszym wniosku, jako „Zainteresowani”. Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT.

Przedmiot transakcji

Sprzedający zamierza dokonać sprzedaży na rzecz Nabywcy następującej nieruchomości (dalej łącznie: „Nieruchomość”):

*   prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę o projektowanym numerze ewidencyjnym 1, o powierzchni 4.757 m2 (dalej: „Grunt”), która ma powstać w wyniku podziału działki o numerze ewidencyjnym 1A, z obrębu …, położonej w (…) przy ul. (…), o powierzchni 12.517 m2, dla której Sąd Rejonowy, (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr …, zabudowaną budynkiem o funkcji biurowo-technologicznej, składającym się z 0 kondygnacji podziemnych oraz 3 kondygnacji naziemnych, o powierzchni wynoszącej 3.741 m2 (dalej: „Budynek”) oraz towarzyszącymi budowlami (takimi jak kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, oświetlenie terenu, przyłącze wodociągowe, ogrodzenie terenu oraz chodnik).

Opisana w ramach niniejszego wniosku transakcja będzie zwana dalej także jako „Transakcja”.

W ramach Transakcji, oprócz przeniesienia tytułu prawnego do Nieruchomości, dojdzie także do przeniesienia na rzecz Nabywcy - w prawnie dopuszczalnym zakresie (w tym również z zastrzeżeniem uzyskania zgody właściwego podmiotu tam, gdzie będzie to konieczne do przeniesienia praw i obowiązków z danej umowy) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień transakcji - m.in. następujących składników majątku:

*   ruchomości i wyposażenia znajdujących się w Budynku np. mebli,

*   praw wynikających z dokumentów zabezpieczenia zabezpieczających wykonanie zobowiązań najemcy wynikających z umowy najmu, które najemca dostarczył wynajmującemu na podstawie umowy najmu w formie kaucji najemcy wraz z obowiązkiem zwrotu kaucji najemcy zgodnie z umowami najmu oraz gwarancji spółki matki najemcy;

*   wszelkich przysługujących Sprzedającemu majątkowych praw autorskich do dokumentacji projektowej wykorzystanej do budowy Budynku oraz infrastruktury mu służącej, w ramach stosownych pól eksploatacji;

*   wyłączne prawo do wykonywania i upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych do adaptacji dokumentacji architektonicznej wykorzystanej do budowy Budynku;

*   własność wszystkich nośników, takich jak materiały, nagrania i pliki, zawierających dokumentację projektową wykorzystaną do budowy Budynku oraz infrastruktury mu służącej;

*   praw wynikających z ustawowych rękojmi lub gwarancji jakości/budowlanych udzielonych Sprzedającemu;

*   wykonywania przez Nabywcę i zezwalania osobom trzecim na wykonywanie osobistych praw autorskich do całej dokumentacji architektonicznej wykorzystanej do budowy Budynku oraz zobowiązania, że ani Sprzedający, ani twórcy całej dokumentacji architektonicznej wykorzystanej do budowy Budynku, nie będą wykonywać osobistych praw autorskich do tych projektów, w zakresie, w jakim Sprzedający jest upoważniony do udzielenia takiego upoważnienia i zaciągnięcia takiego zobowiązania;

*   praw wynikających z dokumentów zabezpieczenia gwarancji budowlanych, czyli wszelkich instrumentów zabezpieczających wykonanie zobowiązań odpowiednich wykonawców wynikających z odpowiedniej gwarancji budowlanej oraz kaucji zabezpieczenia gwarancji budowlanych, czyli wszelkich depozytów pieniężnych zabezpieczających wykonanie zobowiązań wykonawców wynikających z gwarancji budowlanych wraz z obowiązkiem zwrotu kaucji zabezpieczenia gwarancji budowlanych odpowiednim wykonawcom po wygaśnięciu danej gwarancji budowlanej.

W przypadku praw z niektórych umów z podmiotami trzecimi (oraz wynikających z nich zobowiązań), np. gwarancji, praw autorskich i innych praw i zobowiązań, na których przeniesienie będą wymagane zgody podmiotów trzecich, Zainteresowani podejmą działania mające na celu ich uzyskanie.

W przypadku braku takowych zgód, umowy te oraz te zobowiązania, gwarancje, prawa autorskie, inne prawa i zobowiązania zostaną przeniesione na rzecz Nabywcy w ramach transakcji pod warunkiem zawieszającym uzyskania zgód osób trzecich na ich przeniesienie po transakcji, a w przypadku nie uzyskania takich zgód mogą pozostać przy Sprzedającym.

W ramach Transakcji, Sprzedający przekaże Nabywcy (bez żadnego wynagrodzenia innego niż cena Transakcji - cena Transakcji uwzględnia również wynagrodzenie za przekazanie dokumentacji) całą dokumentację prawną, dotyczącą Nieruchomości, w szczególności:

*   oryginały podpisanych egzemplarzy umowy najmu, oryginały dokumentów zabezpieczenia zabezpieczających wykonanie zobowiązań najemcy wynikających z umowy najmu, które najemca był zobowiązany dostarczyć wynajmującemu na podstawie umowy najmu w formie gwarancji bankowych lub oświadczeń o poddaniu się egzekucji oraz oryginały pozwoleń dotyczących Nieruchomości;

*   kopie ksiąg prowadzonych przez zarządcę nieruchomości w odniesieniu do Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych odnoszących się do Nieruchomości, włączają w to protokoły z pomiarów;

*   oryginały lub kopie podręczników lub innych instrukcji odnoszących się do eksploatacji lub konserwacji Budynku lub jakiejkolwiek jego części lub jakichkolwiek instalacji, maszyn lub wyposażenia na Nieruchomości lub służącego Nieruchomości;

*   kopie projektów budowlanych;

*   oryginały albo kopie jakichkolwiek innych dokumentów odnoszących się do Nieruchomości będących w posiadaniu Sprzedającego, w szczególności oryginał książki obiektu budowlanego.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (za wyjątkiem ewentualnie umów z dostawcami mediów co do których nie będzie możliwe ich rozwiązanie ze Sprzedającym i powtórne zawarcie z Nabywcą). Lista elementów, które co do zasady nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z następujących umów:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością (obecnie Sprzedający jest stroną umowy na zarządzanie nieruchomością zawartej z podmiotem powiązanym ze Sprzedającym, która obejmuje wykonywania czynności oraz podejmowanie decyzji mających na celu: (i) zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości, (ii) zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości, (iii) zapewnienie właściwej gospodarki energetycznej, (iv) bieżące administrowanie nieruchomością, (v) utrzymywanie nieruchomości w stanie nie pogorszonym, w tym rekomendowanie uzasadnionych inwestycji w nieruchomość);

*   prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości.

Po Transakcji, na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Ze względów biznesowych niektóre z nowo zawartych przez Nabywcę umów mogą zostać zawarte na identycznych lub podobnych warunkach z dotychczasowymi dostawcami usług (np. usług dostawy mediów) na rzecz Sprzedającego. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Sprzedający rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Strony Transakcji i nawet jeśli będzie miała miejsce, to będzie miała charakter wyjątkowy (i na pewno nie będzie to dotyczyło umowy na zarządzanie nieruchomością).

Zainteresowani będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze, aby zapewnić, że nie wystąpią przerwy w dostawie mediów do Nieruchomości oraz że nowe umowy o świadczenie usług i dostawę mediów zostaną zawarte jak najszybciej. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami, w ten sposób, iż Sprzedający będzie obciążał Nabywcę kosztami wynikających z rozliczeń z dostawcami usług, które będą dotyczyły Nieruchomości zakupionych przez Nabywcę).

W odniesieniu do czynszu oraz miesięcznych opłat eksploatacyjnych, Sprzedający wystawi na najemcę fakturę za cały miesiąc, w którym dojdzie do zawarcia transakcji (dalej jako: „Miesiąc Zamknięcia”), tj. także za część Miesiąca Zamknięcia przypadającą po dniu zawarcia transakcji, następnie może dojść do rozliczenia tych czynszów i opłat pomiędzy Sprzedającym i Nabywcą.

Pomiędzy Nabywcą oraz Sprzedającym może dojść też do dodatkowych rozliczeń np. w związku z ostatecznym rozliczeniem opłat eksploatacyjnych wynikającym z różnicy pomiędzy kwotami tych opłat rzeczywiście poniesionymi przez Sprzedającego a kwotami tych opłat, które Sprzedający zafakturował na najemcę, a które są mu należne do dnia Transakcji.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki m.in. z:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

*   umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., a także nie zostaną przeniesione na Nabywcę:

*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice handlowe oraz know-how Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach okazanych/przekazywanych Nabywcy w ramach transakcji i badania due diligence Nieruchomości,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną wydane Nabywcy),

*   firma Sprzedającego.

Przedmiotem Transakcji nie będzie także umowa zarządzania aktywami Sprzedającego - Sprzedający nie jest stroną umowy zarządzania aktywami, ani nie zawrze takiej umowy przed Transakcją.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości, ale na podstawie istniejących ksiąg jest w stanie przyporządkować do niej przychody i koszty.

Część środków pieniężnych otrzymanych tytułem ceny zostanie przeznaczona przez Sprzedającego do spłaty zobowiązań z tytułu kredytu bankowego. Część ceny sprzedaży należnej za przedmiot transakcji zostanie zapłacona w formie przekazu (Nabywca wykonując przekaz zapłaci część ceny sprzedaży bezpośrednio na rzecz kredytodawcy Sprzedającego). Część ceny może zostać także potrącona pomiędzy Sprzedającym oraz Nabywcą. Inne okoliczności związane z planowaną transakcją.

Sprzedający zakupił prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności budynku, stanowiącego odrębną nieruchomości, posadowionego na Gruncie na podstawie umowy sprzedaży z 27 września 2018 r. za cenę powiększoną o podatek VAT.

Sprzedający dokonał nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu z zamiarem przebudowy i modernizacji istniejącego na nim budynku, w celu jego późniejszej sprzedaży (czemu towarzyszyło podjęcie działań zmierzających do sprzedaży Budynku, zainicjowanych jeszcze przed oddaniem Budynku do użytku).

Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta (…) z dnia 5 grudnia 2018 r. o numerze … w sprawie zatwierdzenia projektu budowalnego oraz udzielenia pozwolenia na budowę, po nabyciu Nieruchomości, Sprzedawca prowadził prace polegające na przebudowie i modernizacji istniejącego budynku znajdującego się na Gruncie. Wydatki poniesione przez Sprzedającego na przebudowę i modernizację budynku znajdującego się na działce były wyższe niż 30% jego wartości początkowej.

W związku z nabyciem przez Sprzedającego towarów i usług dotyczących realizacji prac budowlanych w zakresie przebudowy i modernizacji, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

W następstwie zakończenia prowadzonej przez Sprzedającego przebudowy i modernizacji usadowionego na Gruncie budynku Sprzedający rozpoczął wykorzystywanie Nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowo-technologicznej) - oddanie w najem na rzecz jedynego najemcy nastąpiło dnia 16 lipca 2020 r.

Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

W momencie sprzedaży zarówno Nabywca jak i Sprzedający będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

Nabywca dokona zakupu Nieruchomości w celu prowadzenia działalności obejmującej wynajem powierzchni użytkowej w nabytym Budynku podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (Nabywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT). Umowa najmu z jedynym najemcą przejdzie na Nabywcę Nieruchomości z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego. Działalność ta będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie.

Intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie transakcji podatkiem VAT według stawki podstawowej. Nieruchomość, która będzie przedmiotem planowanej Transakcji, nie jest formalnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako odrębny dział, wydział czy też oddział wydzielony w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający jest w stanie przyporządkować do Nieruchomości przychody generowane przez Nieruchomość oraz bezpośrednie koszty związane z Nieruchomością.

Zainteresowani zakładają, iż do Transakcji dojdzie najpewniej w trakcie 2021 r., a jeżeli to nie będzie możliwe, to zamiarem Zainteresowanych jest przeprowadzenie Transakcji przed 16 lipca 2022 r., tzn. przed upływem okresu 2 lat od dnia oddania Budynku w najem.

Przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca ze względów ostrożnościowych złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT. Zainteresowani planują dokonać rozliczenia podatku VAT z tytułu Transakcji z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (split payment).

Przed transakcją mogą zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e oraz art. 306g Ordynacji Podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Sprzedającego lub innych opłat publicznoprawnych, lub też zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Sprzedający jest stroną (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W umowie sprzedaży Sprzedający oraz Nabywca udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Sprzedającego oraz Nabywcy do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umowy najmu, ubezpieczenia, pracowników, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2021 r. Wnioskodawca poinformował, że na dzień zakupu przez Sprzedającego w 2018 roku na gruncie były posadowione następujące budowle : kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, przyłącze wodociągowe, a także chodniki, ogrodzenie, oświetlenie zewnętrzne. Jednakże w toku prac budowlanych zostały one przebudowane lub częściowo rozebrane i wybudowane nowe (np. chodniki).

Chodnik wzdłuż ulicy Równoległej, parkingi posadowione na Nieruchomości oraz kanalizacja deszczowa odprowadzająca wodę z Budynku oraz części nowopowstałych parkingów, kanalizacja sanitarna odprowadzająca ścieki z Budynku do przyłącza, instalacja wodociągowa od Budynku do przyłącza wodociągowego zostały wybudowane przez Sprzedającego.

Na Nieruchomości zostały także posadowione przez Sprzedającego dwie stacje transformatorowe zaliczane do budowli.

Należy zwrócić uwagę, iż we Wniosku wskazano tylko przykładowe budowle, które będą przedmiotem transakcji. Natomiast powyżej, w odpowiedzi, wymieniono wszystkie budowle, które będą przedmiotem transakcji.

Wszystkie budowle usadowione na działce (a więc także te wymienione w pytaniu) służą do (były wykorzystywane w) działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Są one bowiem związane z Budynkiem, którego wynajem jest opodatkowany VAT.

W okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie następujących budowli: przyłącze wodociągowe, oświetlenie zewnętrze, chodniki, o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenia.

Budowle te po otrzymaniu zgody na użytkowanie w czerwcu 2020 roku, były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Budowle: kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, oświetlenie terenu, przyłącze wodociągowe, ogrodzenie terenu oraz chodniki posadowione na Nieruchomości zgodnie z umową najmu stanowią przedmiot umowy najmu. Najemcy Budynku są również wynajmowane inne budowle, w tym naziemne miejsca postojowe na parkingu. Umowa najmu w tym zakresie została zawarta w dniu 28 września 2018 roku na okres 10 lat, z opcją przedłużenia o kolejnych 5 lat, a następnie z opcją przedłużenia o kolejne 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości wraz z Budynkiem oraz budowlami) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości wraz z Budynkiem oraz budowlami), jako dostawa dokonywana przed upływem okresu 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Budynku, będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
3.  Czy w związku z planowaną Transakcją Nabywca będzie uprawniony do:
    1.  obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji, oraz
    2.  do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym?

Stanowisko Zainteresowanych:

w zakresie pytania nr 1

W opinii Zainteresowanych, planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości wraz z Budynkiem oraz budowlami) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, iż transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części leży poza zakresem opodatkowania VAT.

Ponieważ planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia” do prowadzenia działalności gospodarczej. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem Transakcji będzie zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego.

Istotne jest przy tym, iż wraz z Nieruchomością nie zostaną zbyte przez Sprzedającego składniki majątku, które stanowią elementy przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym np. nazwa przedsiębiorstwa, środki finansowe, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe, które na dzień dokonania Transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

*   taki zespół składników powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Ponieważ składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze) uznać należy, iż składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie stanowią jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS i związanego wyłącznie z Nieruchomością, której dotyczy Transakcja), a tym samym przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (tzn. ZCP jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego). Nie oznacza to jednak sytuacji, w której taka wyodrębniona część przedsiębiorstwa musi mieć formę samodzielnie rozliczającego się oddziału. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych,

*   Nabywca nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pomocą Nieruchomości i pozostałych przenoszonych składników majątkowych,

*   Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedającego,

*   Nabywca nie przejmie należności Sprzedającego, za wyjątkiem płatności dokonanych na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem.

Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Jak podkreślają również organy podatkowe, odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2017 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. 3063-ILPP1-1.4512.4.2017.2.SJ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca nie nabędzie wszystkich składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę za pomocą nabywanej Nieruchomości.

W szczególności, przedmiotem sprzedaży nie będą takie składniki majątku jak:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania,

*   umowy o zarządzanie Nieruchomościami,

*   umowy zarządzania aktywami (Sprzedający nie jest stroną takiej umowy, ani nie zawrze takiej umowy przed Transakcją),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości.

Co więcej, w ramach transakcji, do Nabywcy nie zostaną przeniesieni pracownicy Sprzedającego (Sprzedający nie posiada pracowników).

Nieruchomości nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również odrębnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości.

Nabywca będzie kontynuował działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych prowadzoną przez Sprzedającego. Tym niemniej, nie zostaną na niego przeniesione składniki majątku pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej bez zaangażowania własnych środków i struktur. Działalność w zakresie wynajmu powierzchni nabytej Nieruchomości będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium samodzielności funkcjonalnej, pozwalającej na kontynuowanie przez Nabywcę działalności w zakresie wynajmu wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Stosownie do treści Objaśnień (podkreślenia i pogrubienia własne Zainteresowanych):

*   „(\`(...)\`) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (\`(...)\`).

*   Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:
    1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
    2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

*   Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. (…).

*   Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. (\`(...)\`).

*   W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
    *   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
    *   umowy o zarządzanie nieruchomością;
    *   umowy zarządzania aktywami;
    *   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (…).

*   Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. (\`(...)\`).

*   Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu czy też inne. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. (\`(...)\`).

*   W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:
    *   ruchomości stanowiące wyposażenie budynku,
    *   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),
    *   prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. Facility management agreement), itp.,
    *   prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe,
    *   prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości,
    *   prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości,
    *   dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich,
    *   dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

*   W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych).”

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które - zgodnie z Objaśnieniami - nie są istotne dla oceny przedmiotu transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile Sprzedawca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów,

*   umowa o zarządzanie nieruchomością,

*   umowa zarządzania aktywami (Sprzedający nie jest stroną takiej umowy, ani nie zawrze takiej umowy przed Transakcją),

*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, nie będzie przedmiotem transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot transakcji nie będzie mógł służyć Nabywcy prowadzeniu działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez zawarcia przez Nabywcę dodatkowych umów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie Nieruchomością. Innymi słowy Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności Sprzedającego wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem transakcji.

Ponadto, należy podkreślić, iż Sprzedający dokonał nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu w celu przeprowadzenia na nim inwestycji deweloperskiej oraz następnie zbycia Gruntu z ukończonym Budynkiem. Tym samym, Transakcja wpisuje się w Przykład 1 ze strony 8 Objaśnień, stanowiący najbardziej reprezentatywny przykład transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej, która nie stanowi zbycia ZCP (z uwagi na brak zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę tj. działalności deweloperskiej).

W świetle powyższego, planowana sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

w zakresie pytania nr 2

Planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości wraz z Budynkiem oraz budowlami), jako dostawa dokonywana przed upływem okresu 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Budynku, będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, w której podatnik dokonuje dostawy - z punktu widzenia VAT - dwóch różnych towarów: budynku, budowli lub ich części, oraz gruntu, z którym trwale związany jest ten budynek, budowla lub ich część. Jeśli dojdzie do takiej sytuacji, wówczas podatnik ustalając podstawę opodatkowania dla budynku, budowli lub ich części powinien w tej podstawie uwzględnić również wartość gruntu. Takie rozwiązanie w praktyce oznacza, że grunt niejako przejmuje stawkę VAT właściwą dla budynku, budowli lub ich części, czyli podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach co odpowiednio budynek, budowla lub ich część. Zatem grunt dzieli los podatkowy posadowionych na nim budynków/budowli.

W świetle powyższego, prawo użytkowania wieczystego Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości, będące przedmiotem umowy sprzedaży będzie podlegało takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie VAT jak Budynek, znajdujący się na tym Gruncie (będzie podlegało opodatkowaniu stawką podstawową VAT).

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, może mieć zastosowanie zwolnienie określone w przepisach Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

W ocenie Zainteresowanych, planowana Transakcja nie powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, w związku z faktem, że Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

*   adres budynku, budowli lub ich części.

Na mocy 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający zakupił prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności budynku, stanowiącego odrębną nieruchomości, posadowionego na Gruncie na podstawie umowy sprzedaży z 27 września 2018 r. za cenę powiększoną o podatek VAT.

Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta (…) z 5 grudnia 2018 r. o numerze … w sprawie zatwierdzenia projektu budowalnego oraz udzielenia pozwolenia na budowę, Sprzedawca prowadził prace polegające na przebudowie i modernizacji budynku znajdującego się na Gruncie.

W związku z nabyciem przez Sprzedającego towarów i usług dotyczących realizacji prac budowlanych w zakresie przebudowy i modernizacji, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

W następstwie zakończenia prowadzonej przez Sprzedającego przebudowy i modernizacji usadowionego na Gruncie Budynku, Sprzedający rozpoczął wykorzystywanie Nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowo-technologicznej (oddanie w najem na rzecz jedynego najemcy nastąpiło dnia 16 lipca 2020 r.)

Mając na uwadze zakres przeprowadzonych przez Sprzedającego pracy budowalnych, w efekcie których dzięki przebudowie i modernizacji znajdującego się uprzednio na Gruncie, Sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym) Budynku stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej. Zatem, wraz z przekazaniem do użytkowania przez najemcę powierzchni użytkowych (16 lipca 2020 r.), doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy o VAT.

Tym samym, do dostawy Budynku dojdzie w okresie krótszym niż 2 lata licząc od daty jego pierwszego zasiedlenia - w stosunku do planowanej transakcji nie będzie zatem znajdować zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Skoro planowana dostawa Budynku nie będzie podlegać zwolnieniu określonym w powyższej regulacji, należy dokonać analizy, czy nie będzie ona podlegać zwolnieniu w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle tej regulacji ze zwolnienia korzysta dostawa budynki/budowle lub ich części nieobjętych zwolnieniem przewidzianym w pkt 10, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku Sprzedającego nie będzie spełniona żadna ze wskazanych powyższych przesłanek. Jako wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z nabyciem Nieruchomości Sprzedający był uprawniony do odliczenia podatku VAT. Sprzedający poniósł również wydatki na ulepszenie Budynku przekraczające 30% wartości początkowej. W konsekwencji, dostawa Budynku nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT. Tym samym, będzie podlegać opodatkowaniu podstawową, 23% stawką VAT.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, dokonana przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy na podstawie zawartej umowy sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, iż uwzględnienie pytania nr 2, w formie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w ich opinii zasadne i nie powinno budzić wątpliwości pod kątem potencjalnego wystąpienia o potwierdzenie w tym zakresie w ramach wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a Ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 42a ustawy o VAT, „Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS", jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1.  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2.  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:
    1.  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
    2.  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3.  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi”.

Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 4 ustawy o VAT „Wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku”.

Kierując się zatem intencją ustawodawcy, wyrażoną w konstrukcji wskazanych wyżej przepisów (w szczególności w art. 42a pkt 2), wiążąca informacja stawkowa dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie VAT może być wydawana jedynie, gdy przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznych - kwalifikacji CN, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Wskazany wyżej zamiar Ustawodawcy potwierdza również cytowany niżej fragment uzasadnienia projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 3255), wprowadzającej instytucję wiążącej informacji stawkowej (Ustawa z 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; t. j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1751).

Mianowicie: „zgodnie z projektowanymi przepisami WIS będzie decyzją wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na potrzeby opodatkowania VAT dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. WIS - zawierająca m.in. klasyfikację towaru według CN albo według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, albo według PKWiU - będzie mogła być wykorzystana przez podatnika również na potrzeby stosowania przepisów w zakresie VAT, które tę klasyfikację przywołują, np. opodatkowania VAT transakcji na zasadzie odwróconego obciążenia, na potrzeby stosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej, zwolnienia podmiotowego czy też zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej - art. 42a ustawy o VAT”.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych odnośnie pytania nr 2, dostawa nieruchomości podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, przy czym w Ustawie o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których podlega ona zwolnieniu z VAT (zwolnienia przedmiotowe), określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Analiza treści wskazanych wyżej regulacji ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że zawarte w nich zwolnienia przedmiotowe (w tym w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10), nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych, lecz skonstruowane są w sposób opisowy. Tym samym pytanie o stawkę VAT dotyczące dostawy Nieruchomości wraz z Budynkami nie może być przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej ze względu na fakt, iż jest ściśle związane z interpretacją przepisów Ustawy o VAT dotyczących opisowych zwolnień przedmiotowych, które nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych (CN, PKOB, PKWiU). W konsekwencji, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi w tym zakresie przez Organ w trybie postępowania interpretacyjnego.

Podsumowując, planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości wraz z Budynkiem oraz budowlami) będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

w zakresie pytania nr 3

W związku z planowaną Transakcją Nabywca będzie uprawniony do:

1.  obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji, oraz
2.  uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Zainteresowanych, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywającego do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości niezbędne jest ustalenie, czy (i) przedmiot transakcji będący przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki 23%.

Na dzień transakcji Nabywca będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Nabywca dokona transakcji na cele prowadzenia swojej, opodatkowanej VAT, działalności gospodarczej polegającej na wynajmie komercyjnym powierzchni w Budynku. Nabywca zamierza zatem wykorzystać przedmiot transakcji do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Zainteresowanych, planowana transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co więcej, jak zostało wykazane powyżej, transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca w analizowanym stanie faktycznym.

W świetle powyższego, po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej tę transakcję, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu zakupu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a nabycie Budynku wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym jest posadowiony, jak wskazano powyżej, będzie podlegać opodatkowaniu VAT, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym na rachunek Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   **jest prawidłowe** w zakresie braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

*   **jest prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku i budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, które to budowle Wnioskodawca przebudował i poniósł nakłady powyżej 30% ich wartości początkowej oraz te, które wybudował Wnioskodawca, a oddane zostały do użytkowania w czerwcu 2020 r.) posadowionych na działce gruntu nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

*   **jest nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, które to budowle Wnioskodawca przebudował i poniósł nakłady poniżej 30% ich wartości początkowej) posadowionych na działce gruntu nr 1;

*   **jest prawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę o projektowanym numerze ewidencyjnym 1, o powierzchni 4.757 m2, która ma powstać w wyniku podziału działki o numerze ewidencyjnym 1A, z obrębu (…), położonej w (…) przy ul. (…), o powierzchni 12.517 m2, dla której Sąd Rejonowy (…) w (…),Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr …, zabudowaną budynkiem o funkcji biurowo-technologicznej, składającym się z 0 kondygnacji podziemnych oraz 3 kondygnacji naziemnych, o powierzchni wynoszącej 3.741 m2 oraz towarzyszącymi budowlami (takimi jak kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, oświetlenie terenu, przyłącze wodociągowe, ogrodzenie terenu oraz chodnik).

W ramach Transakcji, oprócz przeniesienia tytułu prawnego do Nieruchomości, dojdzie także do przeniesienia na rzecz Nabywcy - w prawnie dopuszczalnym zakresie (w tym również z zastrzeżeniem uzyskania zgody właściwego podmiotu tam, gdzie będzie to konieczne do przeniesienia praw i obowiązków z danej umowy) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień transakcji - m.in. następujących składników majątku:

*   ruchomości i wyposażenia znajdujących się w Budynku np. mebli,

*   praw wynikających z dokumentów zabezpieczenia zabezpieczających wykonanie zobowiązań najemcy wynikających z umowy najmu, które najemca dostarczył wynajmującemu na podstawie umowy najmu w formie kaucji najemcy wraz z obowiązkiem zwrotu kaucji najemcy zgodnie z umowami najmu oraz gwarancji spółki matki najemcy;

*   wszelkich przysługujących Sprzedającemu majątkowych praw autorskich do dokumentacji projektowej wykorzystanej do budowy Budynku oraz infrastruktury mu służącej, w ramach stosownych pól eksploatacji;

*   wyłączne prawo do wykonywania i upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych do adaptacji dokumentacji architektonicznej wykorzystanej do budowy Budynku;

*   własność wszystkich nośników, takich jak materiały, nagrania i pliki, zawierających dokumentację projektową wykorzystaną do budowy Budynku oraz infrastruktury mu służącej;

*   praw wynikających z ustawowych rękojmi lub gwarancji jakości/budowlanych udzielonych Sprzedającemu;

*   wykonywania przez Nabywcę i zezwalania osobom trzecim na wykonywanie osobistych praw autorskich do całej dokumentacji architektonicznej wykorzystanej do budowy Budynku oraz zobowiązania, że ani Sprzedający, ani twórcy całej dokumentacji architektonicznej wykorzystanej do budowy Budynku, nie będą wykonywać osobistych praw autorskich do tych projektów, w zakresie, w jakim Sprzedający jest upoważniony do udzielenia takiego upoważnienia i zaciągnięcia takiego zobowiązania;

*   praw wynikających z dokumentów zabezpieczenia gwarancji budowlanych, czyli wszelkich instrumentów zabezpieczających wykonanie zobowiązań odpowiednich wykonawców wynikających z odpowiedniej gwarancji budowlanej oraz kaucji zabezpieczenia gwarancji budowlanych, czyli wszelkich depozytów pieniężnych zabezpieczających wykonanie zobowiązań wykonawców wynikających z gwarancji budowlanych wraz z obowiązkiem zwrotu kaucji zabezpieczenia gwarancji budowlanych odpowiednim wykonawcom po wygaśnięciu danej gwarancji budowlanej.

W przypadku praw z niektórych umów z podmiotami trzecimi (oraz wynikających z nich zobowiązań), np. gwarancji, praw autorskich i innych praw i zobowiązań, na których przeniesienie będą wymagane zgody podmiotów trzecich, Zainteresowani podejmą działania mające na celu ich uzyskanie.

W przypadku braku takowych zgód, umowy te oraz te zobowiązania, gwarancje, prawa autorskie, inne prawa i zobowiązania zostaną przeniesione na rzecz Nabywcy w ramach transakcji pod warunkiem zawieszającym uzyskania zgód osób trzecich na ich przeniesienie po transakcji, a w przypadku nie uzyskania takich zgód mogą pozostać przy Sprzedającym.

W ramach Transakcji, Sprzedający przekaże Nabywcy (bez żadnego wynagrodzenia innego niż cena Transakcji - cena Transakcji uwzględnia również wynagrodzenie za przekazanie dokumentacji) całą dokumentację prawną, dotyczącą Nieruchomości, w szczególności:

*   oryginały podpisanych egzemplarzy umowy najmu, oryginały dokumentów zabezpieczenia zabezpieczających wykonanie zobowiązań najemcy wynikających z umowy najmu, które najemca był zobowiązany dostarczyć wynajmującemu na podstawie umowy najmu w formie gwarancji bankowych lub oświadczeń o poddaniu się egzekucji oraz oryginały pozwoleń dotyczących Nieruchomości;

*   kopie ksiąg prowadzonych przez zarządcę nieruchomości w odniesieniu do Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych odnoszących się do Nieruchomości, włączają w to protokoły z pomiarów;

*   oryginały lub kopie podręczników lub innych instrukcji odnoszących się do eksploatacji lub konserwacji Budynku lub jakiejkolwiek jego części lub jakichkolwiek instalacji, maszyn lub wyposażenia na Nieruchomości lub służącego Nieruchomości;

*   kopie projektów budowlanych;

*   oryginały albo kopie jakichkolwiek innych dokumentów odnoszących się do Nieruchomości będących w posiadaniu Sprzedającego, w szczególności oryginał książki obiektu budowlanego.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (za wyjątkiem ewentualnie umów z dostawcami mediów co do których nie będzie możliwe ich rozwiązanie ze Sprzedającym i powtórne zawarcie z Nabywcą). Lista elementów, które co do zasady nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z następujących umów:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością (obecnie Sprzedający jest stroną umowy na zarządzanie nieruchomością zawartej z podmiotem powiązanym ze Sprzedającym, która obejmuje wykonywania czynności oraz podejmowanie decyzji mających na celu: (i) zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości, (ii) zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości, (iii) zapewnienie właściwej gospodarki energetycznej, (iv) bieżące administrowanie nieruchomością, (v) utrzymywanie nieruchomości w stanie nie pogorszonym, w tym rekomendowanie uzasadnionych inwestycji w nieruchomość);

*   prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki m.in. z:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

*   umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., a także nie zostaną przeniesione na Nabywcę:

*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice handlowe oraz know-how Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach okazanych/przekazywanych Nabywcy w ramach transakcji i badania due diligence Nieruchomości,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną wydane Nabywcy),

*   firma Sprzedającego.

Przedmiotem Transakcji nie będzie także umowa zarządzania aktywami Sprzedającego - Sprzedający nie jest stroną umowy zarządzania aktywami, ani nie zawrze takiej umowy przed Transakcją.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia” do prowadzenia działalności gospodarczej. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem Transakcji będzie zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego.

Istotne jest przy tym, iż wraz z Nieruchomością nie zostaną zbyte przez Sprzedającego składniki majątku, które stanowią elementy przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym np. nazwa przedsiębiorstwa, środki finansowe, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności.

W związku z powyższym, opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe, które na dzień dokonania Transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Tym samym nie można uznać, że przedmiotowa Transakcja stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Jak zostało wskazane we wniosku przez Wnioskodawcę składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze) zatem uznać należy, iż składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie stanowią jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego, a tym samym przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, Nabywca nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pomocą Nieruchomości i pozostałych przenoszonych składników majątkowych, Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedającego, Nabywca nie przejmie należności Sprzedającego, za wyjątkiem płatności dokonanych na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników, dla których Nieruchomość stanowiłaby zakład pracy, który z chwilą planowanej sprzedaży Nieruchomości z mocy prawa przeszedłby na Kupującego zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320).

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca nie nabędzie wszystkich składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę za pomocą nabywanej Nieruchomości.

Przedmiotem sprzedaży nie będą takie składniki majątku jak prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy zarządzania aktywami (Sprzedający nie jest stroną takiej umowy, ani nie zawrze takiej umowy przed Transakcją), prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości. W ramach transakcji, do Nabywcy nie zostaną przeniesieni pracownicy Sprzedającego (Sprzedający nie posiada pracowników).

Z wniosku wynika również, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również odrębnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości. Nabywca będzie kontynuował działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych prowadzoną przez Sprzedającego. Tym niemniej, nie zostaną na niego przeniesione składniki majątku pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej bez zaangażowania własnych środków i struktur. Działalność w zakresie wynajmu powierzchni nabytej Nieruchomości będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium samodzielności funkcjonalnej, pozwalającej na kontynuowanie przez Nabywcę działalności w zakresie wynajmu wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W konsekwencji, opisany we wniosku przedmiot transakcji, tj. Nieruchomość nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania działki gruntu nr 1 wraz z prawem własności położonych na tym Gruncie składników majątkowych: Budynku o funkcji biurowo-technologicznej, oraz towarzyszącymi budowlami tj. kanalizacją deszczową, kanalizacją sanitarną, oświetleniem terenu, przyłączem wodociągowym, ogrodzeniem terenu oraz chodnikiem) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku i budowli posadowionych na działce gruntu nr 1.

W celu ustalenia czy w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też obligatoryjne opodatkowanie należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynku oraz budowli będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy usytuowanych na Nieruchomości mającej być przedmiotem dostawy, nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wynika z opisu Sprzedający zakupił prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Budynku z budowlami, stanowiącego odrębną nieruchomości, posadowionego na Gruncie na podstawie umowy sprzedaży z 27 września 2018 r. za cenę powiększoną o podatek VAT. Na dzień zakupu przez Sprzedającego w 2018 roku na gruncie były posadowione następujące budowle: kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, przyłącze wodociągowe, a także chodniki, ogrodzenie, oświetlenie zewnętrzne. Jednakże w toku prac budowlanych zostały one przebudowane lub częściowo rozebrane i wybudowane nowe np. chodniki).

Sprzedający dokonał nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu z zamiarem przebudowy i modernizacji istniejącego na nim Budynku, w celu jego późniejszej sprzedaży (czemu towarzyszyło podjęcie działań zmierzających do sprzedaży Budynku, zainicjowanych jeszcze przed oddaniem Budynku do użytku).

Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta (…) z dnia 5 grudnia 2018 r. o numerze … w sprawie zatwierdzenia projektu budowalnego oraz udzielenia pozwolenia na budowę, po nabyciu Nieruchomości, Sprzedawca prowadził prace polegające na przebudowie i modernizacji istniejącego budynku znajdującego się na Gruncie. Wydatki poniesione przez Sprzedającego na przebudowę i modernizację budynku znajdującego się na działce były wyższe niż 30% jego wartości początkowej.

W związku z nabyciem przez Sprzedającego towarów i usług dotyczących realizacji prac budowlanych w zakresie przebudowy i modernizacji, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

W następstwie zakończenia prowadzonej przez Sprzedającego przebudowy i modernizacji usadowionego na Gruncie budynku Sprzedający rozpoczął wykorzystywanie Nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowo-technologicznej) - oddanie w najem na rzecz jedynego najemcy nastąpiło dnia 16 lipca 2020 r.

Chodnik wzdłuż ulicy Równoległej, parkingi posadowione na Nieruchomości oraz kanalizacja deszczowa odprowadzająca wodę z Budynku oraz części nowopowstałych parkingów, kanalizacja sanitarna odprowadzająca ścieki z Budynku do przyłącza, instalacja wodociągowa od Budynku do przyłącza wodociągowego zostały wybudowane przez Sprzedającego.

Na Nieruchomości zostały także posadowione przez Sprzedającego dwie stacje transformatorowe zaliczane do budowli.

Z opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie niektórych budowli o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenia. Budowle te po otrzymaniu zgody na użytkowanie w czerwcu 2020 roku, były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Wszystkie budowle usadowione na działce (a więc także te wymienione w pytaniu) służą do (były wykorzystywane w) działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Są one bowiem związane z Budynkiem, którego wynajem jest opodatkowany VAT. Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia transakcji) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynków oraz budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze zakres przeprowadzonych przez Sprzedającego pracy budowalnych, w efekcie których dzięki przebudowie i modernizacji znajdujących się uprzednio na Gruncie Budynku oraz niektórych budowli Sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie Budynku i budowli stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej. Ponadto Sprzedający wybudował nowe budowle. Zatem, wraz z przekazaniem do użytkowania przez najemcę powierzchni użytkowych, doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku (16 lipca 2020 r.) i budowli ( w czerwcu 2020 r.) w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy o VAT. Dostawa Budynku i ww. budowli nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ w odniesieniu do Budynku i wskazanych budowli na moment Transakcji nie upłynie jeszcze okres 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia.

W związku z tak przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego oraz analizą powołanych wyżej przepisów dostawa Budynku oraz budowli (na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej i nowo wybudowane budowle, które oddane zostały do użytkowania w czerwcu 2020 r.) znajdujących się na działce gruntu nr 1 nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata licząc od daty pierwszego zasiedlenia nie znajdzie więc zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Zatem skoro planowana dostawa Budynku oraz ww. budowli (na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej i nowo wybudowane budowle, w stosunku do których do pierwszego zasiedlenia doszło w czerwcu 2020 r.) nie będzie podlegać zwolnieniu określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10, należy dokonać analizy, czy nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT znajduje zastosowanie tylko wówczas, gdy dana dostawca nie jest objęta zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dostawa wchodzących w skład Nieruchomości Budynku i budowli (na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej oraz nowo wybudowane i oddane do użytkowania w czerwcu 2020 r.) znajdujących się na działce gruntu o nr 1 nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na to, iż Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z przebudową Budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, tym samym, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w analizowanej sytuacji.

W konsekwencji, warunki zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będą spełnione, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania do dokonywanej w ramach Transakcji dostawy Budynku oraz budowli (na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej oraz do pierwszego zasiedlenia doszło w czerwcu 2020 r.) znajdujących się na działce gruntu nr 1.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. Budynku i budowli wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej od opodatkowania. Zatem dostawa Budynku oraz budowli (na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej oraz te, które wybudował i oddane zostały do użytkowania w czerwcu 2020 r.) znajdujących się na działce gruntu nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony warunek, o których mowa w tym przepisie.

Zatem dostawa Budynku oraz budowli (na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej oraz nowo wybudowane i oddane do użytkowania w czerwcu 2020 r.) znajdujących się na działce gruntu nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku i budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej i nowo wybudowane budowle oddane do użytkowania w czerwcu 2020 r.) posadowionych na działce gruntu nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) należało uznać za prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika także, że na dzień zakupu przez Sprzedającego w 2018 roku na gruncie były posadowione budowle, które w toku prac budowlanych zostały przebudowane jednak wysokość poniesionych nakładów nie przekroczyła 30% ich wartości początkowej.

Zatem do pierwszego zasiedlenia tych budowli posadowionych na działce gruntu nr 1 (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) doszło najpóźniej w 2018 r. i nie były one przedmiotem późniejszego kolejnego pierwszego zasiedlenia.

Zatem, należy stwierdzić, że dostawa budowli (nabytych w 2018 r., które były ulepszane przez Sprzedającego, na które to ulepszenie poniesione zostały nakłady w wysokości poniżej 30% ich wartości początkowej) posadowionych na działce gruntu nr 1 będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednakże jak zostało wskazane we wniosku przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca ze względów ostrożnościowych złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym strony będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania sprzedaży ww. budowli, które zostały nabyte przez Sprzedającego w 2018 r., w stosunku do których poniósł on nakłady na przebudowę poniżej 30% ich wartości początkowej podatkiem VAT - pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynku i Budowli.

Tym samym, w przypadku, gdy Strony Transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, opodatkują dostawę ww. Budowli (nabytych w 2018 r., które były ulepszane przez Sprzedającego, na które to ulepszenie poniesione zostały nakłady w wysokości poniżej 30% ich wartości początkowej), wówczas dostawa użytkowania wieczystego gruntu również będzie opodatkowana.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, które to budowle Wnioskodawca przebudował i poniósł nakłady poniżej 30% ich wartości początkowej) posadowionych na działce gruntu nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 3

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedawcy dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak mówi art. 87 ust. 1 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Dostawa Budynku oraz budowli (nabytych w 2018 r., na które w okresie 2 lat przed sprzedażą Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej oraz budowle nowo wybudowane oddane do użytkowania w czerwcu 2020 r.) znajdujących się na działce gruntu nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT, a dostawa budowli (nabytych w 2018 r. przez Wnioskodawcę, które to budowle Wnioskodawca przebudował i poniósł nakłady poniżej 30% ich wartości początkowej) będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednakże jak zostało wskazane we wniosku przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca ze względów ostrożnościowych złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT. Tym samym dostawa budowli, które Sprzedający nabył w 2018 r., w stosunku do których ponosił nakłady na przebudowę mniejsze niż 30% ich wartości początkowej będzie również opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W świetle powyższego po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości w odniesieniu do Budynku oraz budowli znajdujących się na działce gruntu nr 1 zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać częściowo za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.