Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-539/12/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-11
Teza: Skoro budynek został wybudowany na potrzeby prywatne i nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, to jego sprzedaż w części, w jakiej nie był wynajmowany, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej. Sprzedaż pozostałej części będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: majątek-majątek osobisty; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2012 r. (data wpływu 7 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości lub zwolnienia od podatku tej czynności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości lub zwolnienia od podatku tej czynności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W latach 90-tych wybudowała Pani z mężem, na prywatne potrzeby, budynek mieszkalno-usługowy, położony w miejscowości Z., przy ulicy B. Przy budowie tego budynku nie odliczano podatku naliczonego, gdyż nie przysługiwało do tego prawo. Budynek nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych w pozarolniczej działalności gospodarczej. Był używany na prywatne potrzeby (zamieszkuje Pani tam do chwili obecnej). Od 1998 r. część użytkowa jest wynajmowana dla innych podmiotów. Obecnie planuje Pani z mężem sprzedaż tego budynku. Ze względu na trudności w zbyciu całej nieruchomości (m.in. trudności w uzyskaniu kredytu przez potencjalnego nabywcę), dokonano podziału nieruchomości na odrębne lokale:

1.  Lokal nr 1 - garaż o powierzchni 42,68 m2,
2.  Lokal nr 2 - lokal usługowy o powierzchni 66,38 m2,
3.  Lokal nr 3 - lokal mieszkalny o powierzchni 62,26 m2,
4.  Lokal nr 4 - lokal mieszkalny o powierzchni 57,07 m2,
5.  Lokal nr 5 - lokal mieszkalny o powierzchni 46,44 m2.

Ponadto wyodrębniono część wspólną dotyczącą wszystkich wymienionych wyżej lokali. Na budynek od momentu wybudowania nie dokonano nakładów przekraczających 30% wartości początkowej.

Ze względu na trudności w sprzedaży całego budynku, najprawdopodobniej poszczególne lokale zostaną sprzedane różnym osobom.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy sprzedaż wspomnianego budynku lub poszczególnych lokali w tym budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Jeżeli sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu, to czy będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a ustawy o podatku od towarów i usług, będzie opodatkowana stawką 8 %, czy 23 %?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana czynność zbycia nieruchomości nie polega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wskazała Pani, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

*   czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   musi zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Po powołaniu treści art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdziła, iż w świetle powyższych przepisów z grona podatników wykluczone są osoby, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, o ile zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu odsprzedaży. Ponownie wskazała, że zamierza sprzedać nieruchomość wybudowaną w latach 90-tych, która jest składnikiem majątku prywatnego. W nieruchomości tej mieszka Pani do chwili obecnej. Stwierdziła, że w związku z działaniem w sferze prywatnej, do której przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania, czynność ta nie podlega opodatkowaniu. Podkreśliła, iż w przypadku sprzedaży majątku prywatnego nie ma znaczenia, czy majątek ten jest sprzedawany w całości, czy też w częściach (czy ma miejsce jedna transakcja sprzedaży, czy też wiele kolejnych umów). Zaznaczyła Pani, iż nie ma znaczenia, czy budynek zostanie sprzedany w całości dla jednego nabywcy, czy nabywcami poszczególnych lokali w tym budynku będą różne podmioty. Samo dokonanie podziału nieruchomości na lokale w celu jego łatwiejszego zbycia nie zmienia faktu, iż dana nieruchomość stanowi składnik majątku prywatnego. Na potwierdzenie powyższego powołała Pani fragment wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C- 180/10 i C-181/10 oraz wskazała interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 sierpnia 2010 r., nr ITPP1/443-500/10/KM i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2007 r., sygn. akt IFPS 3/07.

Stwierdziła Pani, iż ww. nieruchomość, która od ok. 20 lat stanowi Pani i męża prywatną własność, zostanie sprzedana ze względów „prywatnych”. Wskazała, że w celu dokonania sprzedaż nie angażowano żadnych specjalnych środków, a podział na poszczególne lokale miał na celu łatwiejsze zbycie. W Pani ocenie, takie działanie nie może - w świetle powołanego wyroku TSUE - być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej. Ponownie stwierdziła Pani, iż sprzedaż ta, bez względu na to, czy zostanie dokonana w całości, czy też dojdzie do odrębnego zbycia poszczególnych lokali, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do pytania drugiego stwierdziła Pani, iż gdyby organ podatkowy uznał, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, sprzedaż budynku (lub poszczególnych lokali), korzystałaby ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Po powołaniu treści art. 43 ust. 1 pkt 10 podniosła Pani, iż część użytkowa ww. nieruchomości (obecnie wyodrębnione lokale użytkowe), była wynajmowana od 1998 r. W związku z powyższym, nawet gdyby zbycie podlegało opodatkowaniu, to zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, transakcja ta korzystałaby ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ponieważ nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Po powołaniu treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zauważyła Pani, iż budynek był wybudowany na początku lat 90-tych (na podstawie pozwolenia na budowę z 1993 r.) na cele prywatne w ramach majątku prywatnego, w związku z czym nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podniosła, że po wybudowaniu, nie dokonała nakładów przekraczających 30% wartości początkowej, wobec czego sprzedaż wspomnianego budynku mogłaby korzystać również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Podsumowując stwierdziła Pani, iż sprzedaż nieruchomości, bez względu na to, czy zostanie dokonana w całości, czy też dojdzie do odrębnego zbycia poszczególnych lokali, nie podlega opodatkowaniu. Gdyby organ podatkowy uznał, iż czynność ta podlega opodatkowaniu - Pani zdaniem - korzystałaby ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16 poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do brzmienia art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, iż nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest wykorzystywany na potrzeby osobiste. Sprzedaż majątku prywatnego oznacza, że majątek ten nabywany był na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, a zatem jego zbycie zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznane za działalność gospodarczą ze skutkiem uznania tej osoby za podatnika.

Jak stanowi art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z brzmienia art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień od podatku.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – stosownie do brzmienia art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 43 ust. 10, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z ust. 11 powyższego artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z brzmienia ust. 7a powyższego artykułu wynika, iż warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z treści wniosku wynika, iż w latach 90-tych wybudowała Pani z mężem, na prywatne potrzeby, budynek mieszkalno-usługowy. Od wydatków poniesionych na budowę nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Był używany na prywatne potrzeby (w celu zamieszkania). Od 1998 r. część użytkowa jest wynajmowana. Ze względu na trudności w zbyciu całej nieruchomości dokonano podziału nieruchomości na odrębne lokale:

1.  Lokal nr 1 - garaż o powierzchni 42,68 m2,
2.  Lokal nr 2 - lokal usługowy o powierzchni 66,38 m2,
3.  Lokal nr 3 - lokal mieszkalny o powierzchni 62,26 m2,
4.  Lokal nr 4 - lokal mieszkalny o powierzchni 57,07 m2,
5.  Lokal nr 5 - lokal mieszkalny o powierzchni 46,44 m2.

Ponadto wyodrębniono część wspólną dotyczącą wszystkich wymienionych wyżej lokali. Na budynek od momentu wybudowania nie ponoszono nakładów przekraczających 30% wartości początkowej. Ze względu na trudności w sprzedaży całego budynku, prawdopodobnie poszczególne lokale zostaną sprzedane różnym osobom.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż skoro – jak wynika z treści wniosku – ww. budynek został wybudowany na potrzeby prywatne i nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, to jego sprzedaż w części, w jakiej nie był wynajmowany, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast sprzedaż pozostałej jego części (pozostałych lokali), niezależnie od tego, czy zostanie dokonana w całości, czy też dojdzie do odrębnego zbycia poszczególnych lokali, będzie podlegała opodatkowaniu, z uwagi na wystąpienie przesłanek pozwalających na uznanie Pani za podatnika, gdyż ta część budynku (te lokale) była wykorzystywana w działalności gospodarczej, o której mowa w ww. przepisie, polegającej na oddawaniu w najem. Jednakże ze względu na to, że sprzedaż ta zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia (najem od 1998 r.), czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy, przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że wprawdzie powołany przez Panią wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne, wskazując jakie rodzaje aktywnych działań podejmowanych przez sprzedawcę skutkują uznaniem go za podatnika, jednakże zapadł on na gruncie innego stanu faktycznego niż wskazany przez Panią we wniosku. Wobec powyższego nie może mieć wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Ze względu na to, że stanowisko Pani, iż planowana czynność zbycia nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe tylko w odniesieniu do części sprzedawanego budynku, oceniając Pani stanowisko całościowo, należało uznać je za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.