Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.176.2017.1.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-08
Teza: Czy jeśli Wnioskodawczyni odziedziczy mieszkanie w Niemczech to będzie mogła skorzystać z ulgi mieszkaniowej nawet wtedy, gdy sprzeda to mieszkanie?
Słowa kluczowe: dziedziczenie; mieszkanie; Niemcy; spadek; ulga; ulga-ulga mieszkaniowa; zwolnienie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 16 października 2017 r. (data wpływu – 19 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania prawa do ulgi z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn m.in. w zakresie zastosowania prawa do ulgi z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W sierpniu 2016 r. zmarła ciotka Wnioskodawczyni (siostra dziadka Wnioskodawczyni), bezdzietna wdowa. Spadkodawczyni pozostawiła testament w formie aktu notarialnego, w którym ustanowiła Wnioskodawczynię jedyną spadkobierczynią. Wnioskodawczyni przeprowadziła postępowanie w sądzie i otrzymała stwierdzenie nabycia spadku.

Już po śmierci ciotki Wnioskodawczyni okazało się, iż została ona (ciotka) znaleziona przez niemieckie biuro poszukiwania spadkobierców (działające na zlecenie kuratora sądu niemieckiego), jako spadkobierczyni po obywatelu niemieckim – swoim kuzynie.

Aktualnie toczy się w sądzie niemieckim postępowanie o uznanie zmarłej ciotki Wnioskodawczyni za spadkobierczynię po obywatelu niemieckim (kuzynie ciotki), a Wnioskodawczyni za jej spadkobierczynię, co będzie skutkowało otrzymaniem przez Wnioskodawczynię spadku z Niemiec. W skład tego spadku wchodzą środki pieniężne oraz mieszkanie własnościowe o powierzchni ok. 104 m2. Masą spadkową zawiaduje kurator spadku. Biuro poszukiwania spadkobierców podpisało z Wnioskodawczynią umowę, która opiewa na 33% wartości całego spadku. Podpisanie umowy było warunkiem ujawnienia nazwiska spadkodawcy i wartości spadku. Biuro to zajmuje się też obsługą prawną sprawy spadkowej na terenie Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jeśli Wnioskodawczyni odziedziczy mieszkanie w Niemczech to będzie mogła skorzystać z ulgi mieszkaniowej nawet wtedy, gdy sprzeda to mieszkanie? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanej sytuacji może skorzystać z ulgi mieszkaniowej i nie płacić podatku spadkowego od odziedziczonego mieszkania.

Wnioskodawczyni nie posiada żadnej nieruchomości, mieszkanie które otrzyma w spadku ma 104 m2 (a więc mniej niż 110 m2), kurator spadku wynajął je, a więc Wnioskodawczyni nie może w nim zamieszkać (przepisy prawa niemieckiego chronią najemców). Wnioskodawczyni mieszka i studiuje w Polsce i nie może zmienić miejsca zamieszkania. Odziedziczone mieszkanie może tylko sprzedać (wraz z umową najmu – wtedy najemcy będą mogli nadal mieszkać w tym mieszkaniu). Wnioskodawczyni zamierza za uzyskane ze sprzedaży tego mieszkania pieniądze nabyć lokal mieszkalny w Polsce (w ciągu dwóch lat) i tam zamieszkać. W ten sposób – w ocenie Wnioskodawczyni – spełni ona warunki uzyskania ulgi mieszkaniowej. Ustawa nie wyklucza skorzystania w sytuacji dziedziczenia nieruchomości poza granicami Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni tylko w zakresie zastosowania prawa do ulgi z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku, tj. konsekwencji nieterminowego złożenia zeznania podatkowego – wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2017 r., poz. 833, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

W myśl art. 2 ww. ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy zauważyć, że spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Zaś powołanie do spadku, jak stanowi art. 926 Kodeksu cywilnego, wynika z ustawy albo z testamentu.

W świetle natomiast art. 1025 § 1 ww. Kodeksu, sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę, zaś notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia. W związku z tym istnieje domniemanie, o czym mowa w § 2 ww. artykułu, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, powstaje z chwilą przyjęcia spadku.

W myśl art. 6 ust. 4 cyt. ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

W świetle art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (ust. 2 ww. przepisu). Natomiast w oparciu o art. 14 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy, do II grupy podatkowej zalicza się: zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej, nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

W myśl art. 16 ust. 2 analizowanej ustawy, ulga, o której wyżej mowa, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:
    1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego – jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
    2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku – jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabyty budynek lub lokal jest zajęty przez osoby trzecie, spełnienie warunków określonych w ust. 2 pkt 2-5 może nastąpić w okresie 5 lat od dnia nabycia; w tym wypadku zawiesza się odpowiednio bieg terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku.

W myśl art. 16 ust. 7 cyt. ustawy, nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego:

1.  zbycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych, albo
2.  zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym albo wybudowanym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.

Stosownie do art. 16 ust. 8 ww. ustawy, warunek określony w ust. 2 pkt 5 lit. b) uważa się za spełniony również wtedy, gdy budynek lub lokal mieszkalny (udział w budynku lub lokalu) albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (udział w takim prawie) został zbyty przed rozpoczęciem zamieszkiwania, ze względu na konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia.

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia nieruchomości mieszkaniowej, gdy nie dysponują innym mieszkaniem czy domem i będą mieszkać, będąc zameldowanymi na pobyt stały w uzyskanej nieruchomości przez 5 lat oraz utrzymają tytuł prawny do nabytego, np. tytułem dziedziczenia budynku – a więc nie dokonają jego zbycia – przez okres 5 lat.

Z treści wniosku wynika, że w sierpniu 2016 r. zmarła ciotka Wnioskodawczyni (siostra dziadka Wnioskodawczyni), bezdzietna wdowa. Spadkodawczyni pozostawiła testament w formie aktu notarialnego, w którym ustanowiła Wnioskodawczynię jedyną spadkobierczynią. Wnioskodawczyni przeprowadziła postępowanie w sądzie i otrzymała stwierdzenie nabycia spadku. Już po śmierci ciotki Wnioskodawczyni, okazało się, iż została ona (ciotka) znaleziona przez niemieckie biuro poszukiwania spadkobierców (działające na zlecenie kuratora sądu niemieckiego), jako spadkobierczyni po obywatelu niemieckim – swoim kuzynie. Aktualnie toczy się w sądzie niemieckim postępowanie o uznanie zmarłej ciotki Wnioskodawczyni za spadkobierczynię po obywatelu niemieckim (kuzynie ciotki), a Wnioskodawczyni za jej spadkobierczynię, co będzie skutkowało otrzymaniem przez Wnioskodawczynię spadku z Niemiec.

Wnioskodawczyni uważa, że może skorzystać z ulgi mieszkaniowej i nie płacić podatku spadkowego od odziedziczonego mieszkania gdyż nie posiada żadnej nieruchomości, mieszkanie które otrzyma w spadku ma 104 m2 (a więc mniej niż 110 m2), kurator spadku wynajął je, a więc Wnioskodawczyni nie może w nim zamieszkać (przepisy prawa niemieckiego chronią najemców). Wnioskodawczyni mieszka i studiuje w Polsce i nie może zmienić miejsca zamieszkania. Odziedziczone mieszkanie może tylko sprzedać (wraz z umową najmu – wtedy najemcy będą mogli nadal mieszkać w tym mieszkaniu). Wnioskodawczyni zamierza za uzyskane ze sprzedaży tego mieszkania pieniądze nabyć lokal mieszkalny w Polsce (w ciągu dwóch lat) i tam zamieszkać. W ten sposób – w ocenie Wnioskodawczyni – spełni ona warunki uzyskania ulgi mieszkaniowej, gdyż ustawa nie wyklucza skorzystania w sytuacji dziedziczenia nieruchomości poza granicami Polski.

Ze stanowiskiem Wnioskodawczyni nie można się zgodzić.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanowiska i przywołanych wyżej przepisów, zwłaszcza art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 oraz 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, należy wskazać, iż przepisy te dotyczą w istocie zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej w przypadku jej uprzedniego nabycia. Nabycie prawa do ulgi potwierdzone jest decyzją naczelnika urzędu skarbowego w związku ze złożeniem zeznania.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nie spełni wszystkich przesłanek, aby z omawianej ulgi skorzystać. Wnioskodawczyni nie nabędzie prawa do ulgi – Wnioskodawczyni wskazuje bowiem wprost, że w odziedziczonym mieszkaniu nie zamierza zamieszkać.

Aby zachować prawo do ulgi w warunkach określonych w art. 16 ust. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wskazanym przez Wnioskodawczynię, to należy najpierw nabyć prawo do tejże ulgi. Przesłanki do jej nabycia określa jednoznacznie art. 16 ust. 2 omawianej ustawy.

Wnioskodawczyni nie spełni tych przesłanek. Przywołany powyżej przepis art. 16 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, wskazuje bowiem jednoznacznie, iż warunkiem do skorzystania z analizowanej ulgi jest zamieszkanie (aktualnie lub w przyszłości, w czasie określonym ustawą) w nabytym lokalu. Z przepisu tego wynika wprost, by skorzystać z ulgi, należy co do zasady:

*   w nabytym lokalu mieszkać przez 5 lat od momentu złożenia zeznania, jeśli już na ten moment nabywca w nimi mieszkał, lub
*   zamieszkać w nim w przeciągu roku od dnia złożenia zeznania i od tego momentu mieszkać tam przez 5 lat.

Jeśli nabyty lokal jest zajmowany przez osoby trzecie – to zgodnie z art. 16 ust. 3 cyt. ustawy, obowiązek zamieszkania przedłuża się maksymalnie do 5 lat od dnia nabycia.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawczyni nigdy nie zamierza zamieszkać w nabytym lokalu, położonym w Niemczech. Skoro tak, to nie nabędzie prawa do ulgi. A jeśli go nie nabędzie, to nie ma podstaw, aby oceniać czy planowane działania spowodują zachowanie tego prawa (skoro takiego prawa nie posiada).

Skoro zatem Wnioskodawczyni nie nabędzie prawa do tzw. ulgi mieszkaniowej bezprzedmiotowym jest analizowanie art. 16 ust. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn przez pryzmat zachowania prawa do ww. ulgi na skutek zaistniałej zmiany warunków (o których mowa w tym przepisie), bowiem w istocie żadna zmiana warunków – w przedmiotowej sprawie – nie następuje. Bez znaczenia dla sprawy pozostaje więc fakt, że Wnioskodawczyni sprzeda odziedziczone mieszkanie, a za uzyskane ze tego tytułu środki pieniężne nabędzie lokal mieszkalny w Rzeczpospolitej Polskiej w ciągu dwóch lat, w którym zamieszka. Wnioskodawczyni bowiem z góry wie, że w nabytym tytułem dziedziczenia lokalu – nie zamieszka. Tym samym nie znajdzie do niej zastosowania ulga określona w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.