Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.48.2018.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; spółki; umowa; zarządzanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 25 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W Dzienniku Ustaw z dnia 9 sierpnia 2016 r. pod pozycją 1202 ogłoszono ustawę z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (tzw. nowa ustawa kominowa, dalej: „Ustawa”). Wnioskodawca, jako Członek Zarządu, podlega pod przepisy tej Ustawy. W świetle przepisów Ustawy, zasady wynagradzania członka zarządu oraz inne kluczowe postanowienia związane z pełnioną funkcją określa umowa o świadczenie usług zarządzania.

Dnia 23 czerwca 2017 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką reprezentowaną przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej Przedsiębiorstwa Spółka Akcyjna została zawarta umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania (dalej: „Umowa”). Na mocy Umowy Wnioskodawca (w zawartej Umowie zwany także „Zarządzającym” bądź „Prezesem Zarządu”) rozpoczął z dniem 1 lipca 2017 r. świadczenie usług zarządzania.

*   Wnioskodawca (Zarządzający), nie prowadzi działalności gospodarczej.
*   Wnioskodawca (Zarządzający), nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
*   Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje wynagrodzenie od Spółki, ale nie są to przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 do 6 ustawy o PDOF.
*   Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi przychody, o których mowa w przepisach art. 13 punkty 2 do 9 ze wskazaniem na pkt 9.

Umowa została zawarta w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202) o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (tzw. nowa ustawa kominowa, dalej: „Ustawa”), która wyeliminowała możliwość zawierania z członkami organów zarządzających umów o pracę, dotychczas powszechnie stosowanych, również w przypadku Wnioskodawcy. Głównym celem ustawodawcy była zmiana formy wykonywania stosunku korporacyjnego pomiędzy spółką a członkiem zarządu, a nie zmiana zakresu podporządkowania takiej osoby organom spółki, w sposób oczywisty wynikającego z istoty umowy o pracę. Tak więc w dalszym ciągu osoba świadcząca usługi zarządzania jest zobowiązania do stosowania się do uchwał organów spółki, tj. Rady Nadzorczej i Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Znajduje to także potwierdzenie w zapisach Umowy, z której wynika, że Zarządzający, (cytat z treści Umowy) „Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki”. Przywołane powyżej przepisy Ustawy oraz korespondujące z nimi zapisy Umowy przewidują również, że Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy we współdziałaniu z Radą Nadzorczą wyznacza Zarządzającemu cele zarządcze, których realizacja warunkuje przyznanie takiej osobie dodatkowego wynagrodzenia za dany rok obrotowy. Członek Zarządu ma swobodę w zakresie bieżącego prowadzenia spraw Spółki, podejmowania decyzji kadrowych i inwestycyjnych, jednakże w istocie mają one służyć efektywnej realizacji celów wyznaczanych przez ww. organy Spółki. Potwierdzeniem pozytywnej oceny realizacji tych zadań jest nie tylko przyznanie dodatkowego wynagrodzenia (części zmiennej), ale również uzyskanie absolutorium przez członka zarządu, co wynika z powszechnie obowiązujących przepisów KSH.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami KSH oraz Statutem Spółki Członek Zarządu jest uprawniony do jej reprezentacji, a więc także składania w jej imieniu oświadczeń woli.

Członek Zarządu nie posiada akcji Spółki, tak więc nie jest to przyczyna powołania go do sprawowania tej funkcji. Powierzenie mu obowiązków w tym zakresie wynika z posiadanej wiedzy, wykształcenia, wieloletniego doświadczenia i stażu pracy w Spółce, tj. posiadanych atrybutów niezbędnych do prawidłowego, sprawnego i bezkolizyjnego kierowania tak dużym przedsiębiorstwem.

Umowa zawiera postanowienia regulujące wynagrodzenie należne Członkowi Zarządu. Wynagrodzenie to składa się z części stałej oraz premii rocznej jako wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające. Sposób wynagradzania Zarządzającego uregulowany został w Umowie zgodnie z zasadami przewidzianymi w Ustawie – art. 4 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 5. Członek Zarządu/Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość swojego wynagrodzenia stałego, bowiem ustala je w formie uchwały Rada Nadzorcza. Ale również Rada Nadzorcza nie ma swobody działania w tym zakresie, ponieważ z art. 4 ust. 2 „ustawy kominowej” mówi wprost: „część stałą wynagrodzenia członka organu zarządzającego ustala się z uwzględnieniem skali działalności Spółki, w szczególności jej aktywów, osiągniętych przychodów i wielkości zatrudnienia”. Oznacza to, że jedynie zmiana wymienionych kryteriów (poparta ustawą) może być podstawą do ustalenia nowej wysokości wynagrodzenia stałego Zarządzającego. Tożsamy zapis zawarty został w umowie o świadczenie usług pod pozycją w rozdziale „Wynagrodzenie Zarządzającego i przerwy w świadczeniu usługi”.

Wynagrodzenie członka zarządu jest ustalane w trybie przewidzianym w Ustawie. Składa się ono z miesięcznego wynagrodzenia stałego oraz wynagrodzenia zmiennego przyznawanego za dany rok obrotowy. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od realizacji celów zarządczych. Cele zarządcze, wagi tych celów, obiektywne i niezależne kryteria ich realizacji oraz rozliczania zostały ustalone w sposób jednolity przez Radę Nadzorczą dla wszystkich Członków Zarządu Spółki. Część zmienna wynagrodzenia nie może przekroczyć 50% sumy wynagrodzenia podstawowego Członka Zarządu w poprzednim roku obrotowym. Decyzja o przyznaniu albo nieprzyznaniu tego wynagrodzenia zostanie podjęta po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy (czyli za rok 2017 w roku 2018) oraz po udzieleniu przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy konkretnemu Członkowi Zarządu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków. O powyższym mówią zapisy nowej ustawy kominowej. Cytując zapisy zawartej Umowy § 8 ust. 1: ,,Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, o których mowa w § 9, Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne)”.

Wnioskodawca wykonuje czynności związane z zarządzaniem Spółką w siedzibie Spółki. Miejsce i czas wykonywania obowiązków, osobiście przez Wnioskodawcę, określiła Rada Nadzorcza w Umowie. Członek Zarządu funkcjonuje w ramach organizacji Spółki. Jest zintegrowany z jej organizacją. Aby więc wypełniał z należytą starannością swoje obowiązki w czasie i miejscu od niego wymaganym, Spółka zapewnia Wnioskodawcy środki i infrastrukturę biurową, sprzętową, organizacyjną wraz z obsługą według standardów i regulacji obowiązujących w Spółce. Wszystkie koszty opisane przez Wnioskodawcę we Wniosku o wydanie Interpretacji indywidualnej ponosi Spółka. Na mocy zawartej Umowy (§ 4 ust. 1 Umowy) Spółka zobowiązana jest do nieodpłatnego zapewnienia Zarządzającemu: ,,a) pomieszczenie biurowe (gabinet) z zapleczem socjalnym – w siedzibie Spółki, b) samochód służbowy z miesięcznym limitem 3.500 kilometrów, c) elektroniczne urządzenia mobilne (przenośne) pozwalające na przetwarzanie, odbieranie, przechowywanie oraz wysyłanie danych, takie jak: telefon komórkowy, smartfon, tablet, notebook z miesięcznym limitem kosztów związanych korzystaniem z usług telekomunikacyjnych w celach służbowych w wysokości 250 zł netto, przenośna pamięć dyskowa lub typu Flash, aparat cyfrowy, przenośne urządzenia do nawigacji satelitarnej GPS, 2. Inne, nie wymienione wyżej wskazane urządzenia, jeśli są przydatne do wykonywania funkcji, a koszt wykorzystania których stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki”.

Odpowiedzialność Zarządzającego zawarta jest określona w Umowie (cytat z treści Umowy – § 7 ust. 1) ,,Strony zgodnie postanawiają, iż Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy. Odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Usług ponosi Spółka, co nie wyklucza możliwości dochodzenia roszczeń regresowych Spółki względem Zarządzającego”. Zarządzający odpowiada wobec Spółki za naruszenie postanowień Umowy, interesów Spółki a także powszechnie obowiązujących przepisów, w szczególności Kodeksu spółek handlowych, postanowień Statutu oraz uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Niewątpliwie Członek Zarządu, na mocy art. 483 1 KSH, ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec Spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami Statutu Spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności odszkodowawczej i jest oparta na istniejącej między Spółką a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Członek Zarządu ponosi ją wyłącznie wobec Spółki, jest to tzw. odpowiedzialność wewnętrzna, Wnioskodawca w okolicznościach przedstawionej sprawy, będąc Członkiem Zarządu – Zarządzającym w Spółce, nie jest w pełni osobą samodzielną w zakresie praw i obowiązków, co jest priorytetową cechą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jako Członek Zarządu – Zarządzający działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, jego wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną osobom trzecim. Wnioskodawca, jako Członek Zarządu, nie działa w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje on swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki.

Umowa nakazuje Spółce objąć Zarządzającego ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, co wynika z zapisów Umowy. ,,Zarządzający zobowiązany jest do posiadania aktualnej polisy OC związanej z ryzykiem świadczenia usług zarządzania oraz polis NW i na życie. Koszty uzyskania i utrzymania polisy w okresie pełnienia Funkcji ponosi Spółka”.

Umowa nie reguluje szczegółowo kwestii reprezentacji, lecz odwołuje się do obowiązujących przepisów zarówno KSH, jak i Statutu Spółki określającego sposób jej reprezentacji. Jednym z obowiązków Zarządzającego, zgodnie z zapisami umowy jest ,,reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego, zgodnie z zasadami reprezentacji”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z zaprezentowanym stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że czynności realizowane przez niego na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że ,,Podatnikiem są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Art. 15 ust. 2 stanowi: ,,Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (…)”. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 3 pkt 3 ,,Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich”.

Art. 13 pkt 9 ustawy o PDOF stanowi z kolei, że ,,za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 (tejże ustawy), uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7”.

W ocenie Wnioskodawcy, umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania łącząca go ze Spółką zawiera łącznie wszystkie elementy opisane w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, czyli w sposób precyzyjny określa:

*   warunki wykonywania umowy w zakresie zarządzania Spółką,
*   warunki wynagrodzenia,
*   odpowiedzialność zlecającego za wykonanie tych czynności. Odpowiedzialność zlecającego za wykonanie tych czynności to odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia oraz kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy.

Wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak odpowiedzialność za wykonanie czynności rozumie Wnioskodawca. Ważne jest: kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, bo to wskazuje na wyłączenie lub nie ze sfery samodzielności, czyli z grona podatników VAT tego podmiotu, który odpowiada lub nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Z przedstawionego całościowo opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podpisze umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania ze spółką prawa handlowego (spółką kapitałową). Na mocy postanowień przedmiotowej umowy Spółka powierzy Wnioskodawcy pełnienie funkcji Członka Zarządu, a Wnioskodawca zobowiąże się do zarządzania Spółką. Zakres zarządzania obejmuje reprezentowanie Spółki oraz prowadzenie wszystkich spraw zarządzanego podmiotu. Zgodnie z umową wszelkie obowiązki z zakresu zarządzania Spółką Zarządzający powinien wykonywać ze starannością, jaka wymagana jest od podmiotu zajmującego się profesjonalnie zarządzaniem cudzymi interesami i jest on odpowiedzialny w sytuacji niezachowania takiej staranności. Ponadto, w ramach postanowień określających sposób wykonywania przez Wnioskodawcę czynności, umowa przewiduje, że Zarządzający sprawuje swoje czynności w siedzibie Spółki w takich ramach czasowych, jakie niezbędne są do sprawnego zarządzania, jednakże jednocześnie powinien on być stale dostępny dla Spółki w sprawach wymagających jego osobistego zaangażowania, co oznacza, że podejmowane czynności świadczone są na rzecz i w interesie Spółki. Wnioskodawca, będący Członkiem Zarządu, funkcjonuje w ramach organizacji Spółki. Czynności związane z prowadzeniem spraw Spółki, sprawowanie zarządu Spółką wykonywane są przez Członka Zarządu w ramach członkostwa w Zarządzie.

Dodatkowo Wnioskodawcy przysługuje prawo do korzystania z pewnych składników majątku Spółki: telefonu komórkowego z abonamentem, komputera osobistego i środków łączności umożliwiających dostęp do internetu. Spółka zobowiązana jest do pokrycia Wnioskodawcy wszelkich prawidłowo udokumentowanych wydatków związanych z prowadzeniem powierzonych zadań, w szczególności kosztów delegacji służbowych. Jak przewidziano w Umowie, Zarządzający zarządzając Spółką, jest obowiązany stosować się do przepisów kodeksu spółek handlowych, postanowień niniejszej Umowy i uchwał organu stanowiącego oraz nadzorczego Spółki. Za świadczenie usług polegających na zarządzaniu przysługuje wynagrodzenie, na które składa się podstawowe wynagrodzenie określone miesięcznie oraz nagroda roczna w formie wynagrodzenia uzupełniającego, której uwarunkowania, parametry ekonomiczne i wysokość określa Rada Nadzorcza Spółki. Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście. Od tego przychodu Spółka naliczy i odprowadzi za Wnioskodawcę zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz należne składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, zgodnie z zasadami dotyczącymi umów zlecenia.

Wnioskodawca ubezpieczony jest od odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim, jest również objęty ubezpieczeniem w przypadku zarzutów i konsekwencji finansowych wynikających z Kodeksu Karnego Skarbowego w sporze z organami skarbowymi i celnymi. Spółka objęła Zarządzającego ubezpieczeniem, a należna składka jest kosztem Spółki. Ubezpieczenie obowiązuje do czasu wygaśnięcia trwającej aktualnie kadencji Członka Zarządu. Ponadto Zarządzającemu przysługuje prawo do przerwy w wykonywaniu czynności z zakresu zarządzania Spółką 26 dni roboczych oraz na czas choroby potwierdzonej stosownym zaświadczeniem, bez utraty prawa do wynagrodzenia za dni nieświadczenia pracy. Wynagrodzenie zaś w części uzupełniającej (nagroda roczna) jest uzależnione od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę, co wskazuje, że Wnioskodawca nie działa samodzielnie i niezależnie, lecz mając na względzie interesy i wyniki finansowe Spółki. W rezultacie, to na Spółce ciąży ryzyko ekonomiczne podejmowanych działań. To również Spółka odpowie wobec swoich wszystkich zatrudnionych pracowników, nie podnosząc im wynagrodzeń, z powodu złych wyników czy może raczej nieuzyskania przewidywanych, zaplanowanych wyników ekonomiczno-finansowych przez odpowiadających za to Członków Zarządu. Część stała wynagrodzenia Członka Zarządu jest „stała”, ustalona uchwałą Rady Nadzorczej, a więc nie jest wynikiem intensywności podejmowanych przez Wnioskodawcę działań i ich skuteczności. W ocenie Wnioskodawcy pełnienie funkcji Członka Zarządu nie zawiera elementu ryzyka ekonomicznego, które jednak jest integralnie związane z każdą działalnością gospodarczą. Sytuacja Członka Zarządu/Zarządzający jest zupełnie odmienna od sytuacji świadczenia usługi przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy w warunkach rynkowych.

W kwestii odpowiedzialności Wnioskodawcy, z zapisów umowy wynika, że Członek Zarządu ponosi odpowiedzialność wyłącznie wobec Spółki: ,,Strony zgodnie postanawiają, iż Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy. Odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Usług ponosi Spółka, co nie wyklucza możliwości dochodzenia roszczeń regresowych Spółki względem Zarządzającego”. Zatem, nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania Członka Zarządu będzie szkoda wyrządzona przez Spółkę osobie trzeciej, to osoba ta skieruje roszczenia przeciwko Spółce, a nie wobec członka jej organu. Treść stosunku prawnego w zakresie odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich regulowana jest także, a nawet przede wszystkim, w przepisach Kodeksu cywilnego.

Podsumowanie:

W ocenie Wnioskodawcy, jego czynności podejmowane w ramach Umowy o świadczenie usług zarządzania nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Przemawiają za tym trzy zasadnicze argumenty:

1.  wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki (Zleceniodawcy). Przyjęcie w umowie o świadczenie usług zarządzania, zgodnie z postanowieniami nowej ustawy kominowej stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia Zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje Spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego. W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej Spółki powoduje, że Zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego;
2.  określenie w Umowie wynagrodzenia stałego. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez Zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także, jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej Spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 nowej ustawy kominowej, wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a min. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym;
3.  brak odpowiedzialności Zarządzającego względem osób trzecich. To Spółka ponosi odpowiedzialność względem osób trzecich. Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów – Zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów Spółki, w tym także Członków Zarządu w ich relacji do osób trzecich. Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność Zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych. Wyjątkowo Członek Zarządu może ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich, jeżeli jego działania wyrządzą osobom trzecim szkodę (niejako poza jego stosunkiem ze Spółką) – podstawą w tym przypadku jest art. 490 KSH.

Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy zostało wyrażone w interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., sygn. PT3.8101.11.2017, jak również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 listopada 2017 r. (sygn. akt I SA/Sz 825/17).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność (usługa) podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub usługę w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1–6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), dalej ustawa o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   7a. przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika tego podatku) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Spółkę.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. W myśl tego artykułu, działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stanowi on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalność gospodarcza” i „podatnik” należy przypomnieć treść art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE Rady stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa 2006/112/WE Rady wskazuje na bardzo szeroki zakres pojęcia „działalność gospodarcza”, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią R (\`(...)\`), Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom, jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał stwierdził, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której stwierdzono, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Jak wyżej wskazano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, zdefiniowano pojęcie działalności gospodarczej. Zgodnie z cytowanym art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się m.in. czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy).

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, że osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zważywszy na to, że w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie za czynności (usługi) zarządzania świadczone na podstawie umowy zawartej na czas pełnienia funkcji stanowi – jak wskazał Wnioskodawca – przychód zaliczony do źródła określonego w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, który jest wymieniony w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, kwalifikacja tych czynności (usług) zarządzającego (jako wykonywanych przez podatnika) będzie zależeć od spełnienia pozostałych przesłanek określonych w tym przepisie ustawy.

Przepis ten nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą czynności, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby fizyczne (tutaj zarządzający) są związane ze zlecającym wykonanie (tutaj spółka, z którą zawierana jest umowa) tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

*   warunków wykonywania tych czynności (warunek pierwszy) oraz
*   wynagrodzenia (warunek drugi) oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (warunek trzeci).

Powyższe oznacza, że jeżeli analiza umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy warunki to nie można uznać zarządzającego za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności.

Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”. Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm) – dalej: „ustawa o wynagradzaniu” – stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie – warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów, itd.

Warunek drugi – wynagrodzenie.

Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o wynagradzaniu, wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.).

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony, gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy K.s.h) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15: „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. K.s.h.) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio, jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Zatem, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w Dzienniku Ustaw z dnia 9 sierpnia 2016 r. pod pozycją 1202 ogłoszono ustawę z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (tzw. nowa ustawa kominowa, dalej: „Ustawa”). Wnioskodawca, jako Członek Zarządu, podlega pod przepisy tej Ustawy. W świetle przepisów Ustawy, zasady wynagradzania członka zarządu oraz inne kluczowe postanowienia związane z pełnioną funkcją określa umowa o świadczenie usług zarządzania. Dnia 23 czerwca 2017 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką reprezentowaną przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej Przedsiębiorstwa Spółka Akcyjna została zawarta umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania. Na mocy Umowy Wnioskodawca rozpoczął z dniem 1 lipca 2017 r. świadczenie usług zarządzania.

*   Wnioskodawca (Zarządzający), nie prowadzi działalności gospodarczej.
*   Wnioskodawca (Zarządzający), nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
*   Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje wynagrodzenie od Spółki, ale nie są to przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 do 6 ustawy o PDOF.
*   Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi przychody, o których mowa w przepisach art. 13 punkty 2 do 9 ze wskazaniem na pkt 9.

Umowa została zawarta w związku z wejściem w życie przepisów ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, która wyeliminowała możliwość zawierania z członkami organów zarządzających umów o pracę, dotychczas powszechnie stosowanych, również w przypadku Wnioskodawcy. Tak więc w dalszym ciągu osoba świadcząca usługi zarządzania jest zobowiązania do stosowania się do uchwał organów Spółki, tj. Rady Nadzorczej i Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Znajduje to także potwierdzenie w zapisach Umowy, z której wynika, że Zarządzający, (cytat z treści Umowy) „Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki”. Przywołane powyżej przepisy Ustawy oraz korespondujące z nimi zapisy Umowy przewidują również, że Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy we współdziałaniu z Radą Nadzorczą wyznacza Zarządzającemu cele zarządcze, których realizacja warunkuje przyznanie takiej osobie dodatkowego wynagrodzenia za dany rok obrotowy. Członek Zarządu ma swobodę w zakresie bieżącego prowadzenia spraw Spółki, podejmowania decyzji kadrowych i inwestycyjnych, jednakże w istocie mają one służyć efektywnej realizacji celów wyznaczanych przez ww. organy spółki. Potwierdzeniem pozytywnej oceny realizacji tych zadań jest nie tylko przyznanie dodatkowego wynagrodzenia (części zmiennej), ale również uzyskanie absolutorium przez członka zarządu, co wynika z powszechnie obowiązujących przepisów KSH. Zgodnie z obowiązującymi przepisami KSH oraz Statutem Spółki Członek Zarządu jest uprawniony do jej reprezentacji, a więc także składania w jej imieniu oświadczeń woli. Członek Zarządu nie posiada akcji Spółki, tak więc nie jest to przyczyna powołania go do sprawowania tej funkcji. Powierzenie mu obowiązków w tym zakresie wynika z posiadanej wiedzy, wykształcenia, wieloletniego doświadczenia i stażu pracy w Spółce, tj. posiadanych atrybutów niezbędnych do prawidłowego, sprawnego i bezkolizyjnego kierowania tak dużym przedsiębiorstwem. Umowa zawiera postanowienia regulujące wynagrodzenie należne Członkowi Zarządu. Wynagrodzenie to składa się z części stałej oraz premii rocznej jako wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające. Sposób wynagradzania Zarządzającego uregulowany został w Umowie zgodnie z zasadami przewidzianymi w Ustawie – art. 4 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 5. Członek Zarządu/Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość swojego wynagrodzenia stałego, bowiem ustala je w formie uchwały Rada Nadzorcza. Ale również Rada Nadzorcza nie ma swobody działania w tym zakresie, ponieważ z art. 4 ust. 2 „ustawy kominowej” mówi wprost: „część stałą wynagrodzenia członka organu zarządzającego ustala się z uwzględnieniem skali działalności Spółki, w szczególności jej aktywów, osiągniętych przychodów i wielkości zatrudnienia”. Oznacza to, że jedynie zmiana wymienionych kryteriów (poparta ustawą) może być podstawą do ustalenia nowej wysokości wynagrodzenia stałego Zarządzającego. Tożsamy zapis zawarty został w umowie o świadczenie usług pod pozycją w rozdziale „Wynagrodzenie Zarządzającego i przerwy w świadczeniu usługi”. Wynagrodzenie członka zarządu jest ustalane w trybie przewidzianym w Ustawie. Składa się ono z miesięcznego wynagrodzenia stałego oraz wynagrodzenia zmiennego przyznawanego za dany rok obrotowy. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od realizacji celów zarządczych. Cele zarządcze, wagi tych celów, obiektywne i niezależne kryteria ich realizacji oraz rozliczania zostały ustalone w sposób jednolity przez Radę Nadzorczą dla wszystkich Członków Zarządu Spółki. Część zmienna wynagrodzenia nie może przekroczyć 50% sumy wynagrodzenia podstawowego Członka Zarządu w poprzednim roku obrotowym. Decyzja o przyznaniu albo nieprzyznaniu tego wynagrodzenia zostanie podjęta po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy (czyli za rok 2017 w roku 2018) oraz po udzieleniu przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy konkretnemu Członkowi Zarządu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków. O powyższym mówią zapisy nowej ustawy kominowej. Cytując zapisy zawartej Umowy § 8 ust. 1: ,,Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, o których mowa w § 9, Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne)”. Wnioskodawca wykonuje czynności związane z zarządzaniem Spółką w siedzibie Spółki. Miejsce i czas wykonywania obowiązków, osobiście przez Wnioskodawcę, określiła Rada Nadzorcza w Umowie. Członek Zarządu funkcjonuje w ramach organizacji Spółki. Jest zintegrowany z jej organizacją. Aby więc wypełniał z należytą starannością swoje obowiązki w czasie i miejscu od niego wymaganym, Spółka zapewnia Wnioskodawcy środki i infrastrukturę biurową, sprzętową, organizacyjną wraz z obsługą według standardów i regulacji obowiązujących w Spółce. Wszystkie koszty opisane przez Wnioskodawcę we Wniosku o wydanie Interpretacji indywidualnej ponosi Spółka. Na mocy zawartej Umowy (§ 4 ust. 1 Umowy) Spółka zobowiązana jest do nieodpłatnego zapewnienia Zarządzającemu: ,,a) pomieszczenie biurowe (gabinet) z zapleczem socjalnym – w siedzibie Spółki, b) samochód służbowy z miesięcznym limitem 3.500 kilometrów, c) elektroniczne urządzenia mobilne (przenośne) pozwalające na przetwarzanie, odbieranie, przechowywanie oraz wysyłanie danych, takie jak: telefon komórkowy, smartfon, tablet, notebook z miesięcznym limitem kosztów związanych korzystaniem z usług telekomunikacyjnych w celach służbowych w wysokości 250 zł netto, przenośna pamięć dyskowa lub typu Flash, aparat cyfrowy, przenośne urządzenia do nawigacji satelitarnej GPS, 2. Inne, nie wymienione wyżej wskazane urządzenia jeśli są przydatne do wykonywania funkcji, a koszt wykorzystania których stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki. Odpowiedzialność Zarządzającego zawarta jest w Umowie (cytat z treści Umowy – § 7 ust. 1) Strony zgodnie postanawiają, iż Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy. Odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Usług ponosi Spółka, co nie wyklucza możliwości dochodzenia roszczeń regresowych Spółki względem Zarządzającego. Zarządzający odpowiada wobec Spółki za naruszenie postanowień Umowy, interesów Spółki a także powszechnie obowiązujących przepisów, w szczególności Kodeksu spółek handlowych, postanowień Statutu oraz uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Niewątpliwie Członek Zarządu, na mocy art. 483 1 KSH, ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec Spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami Statutu Spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności odszkodowawczej i jest oparta na istniejącej między Spółką a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Członek Zarządu ponosi ją wyłącznie wobec Spółki, jest to tzw. odpowiedzialność wewnętrzna, Wnioskodawca w okolicznościach przedstawionej sprawy, będąc Członkiem Zarządu – Zarządzającym w Spółce, nie jest w pełni osobą samodzielną w zakresie praw i obowiązków, co jest priorytetową cechą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jako Członek Zarządu – Zarządzający działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, jego wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną osobom trzecim. Wnioskodawca, jako Członek Zarządu, nie działa w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje on swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki. Umowa nakazuje Spółce objąć Zarządzającego ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, co wynika z zapisów Umowy”. Zarządzający zobowiązany jest do posiadania aktualnej polisy OC związanej z ryzykiem świadczenia usług zarządzania oraz polis NW i na życie. Koszty uzyskania i utrzymania polisy w okresie pełnienia Funkcji ponosi Spółka”. Umowa nie reguluje szczegółowo kwestii reprezentacji, lecz odwołuje się do obowiązujących przepisów zarówno KSH, jak i Statutu Spółki określającego sposób jej reprezentacji. Jednym z obowiązków Zarządzającego, zgodnie z zapisami umowy jest ,,reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego, zgodnie z zasadami reprezentacji”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynności realizowane przez Członka Zarządu na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca związany jest ze Zleceniodawcą (Spółką) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

*   warunków wykonywania tych czynności oraz
*   wynagrodzenia oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem wypełnione są wszystkie trzy warunki – niepozwalające uznać Wnioskodawcy (Zarządzającego) za podatnika VAT.

Analiza opisu sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wniosków płynących z przywołanego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, czynności, które wykonuje jako Członek Zarządu na rzecz Spółki, na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. Jak wskazano we wniosku – „Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności względem osób trzecich z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy”. Należy ponadto zauważyć, że z umowy tej wynika również, że Spółka zapewnia Wnioskodawcy środki i infrastrukturę biurową, sprzętową, organizacyjną wraz z obsługą według standardów i regulacji obowiązujących w Spółce. Zainteresowany nie działa w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje on swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek, lecz w imieniu zarządzanej Spółki, a wynagrodzenie, które otrzymuje składa się z wynagrodzenia stałego i zmiennego. Część zmienna wynagrodzenia nie może przekroczyć 50% sumy wynagrodzenia podstawowego Członka Zarządu w poprzednim roku obrotowym. Ponadto, umowa została zawarta w związku z regulacjami zawartymi w ustawie o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, a wynagrodzenie to – jak wskazał Wnioskodawca – będzie stanowiło przychody, o których mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze wskazaniem na pkt 9.

W rezultacie, biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego, powołane przepisy prawa oraz powyższą analizę, stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca, z tytułu usług wykonywanych na podstawie przedstawionej umowy o zarządzanie Spółką, nie jest podatnikiem VAT, jako osoba fizyczna wykonująca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Podsumowując, należy uznać, że w związku z przedstawionym stanem faktycznym czynności realizowane przez Zainteresowanego na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.