Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.47.2017.2.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-20
Teza: Uznanie odpłatnego udostępniania (wydzierżawiania) budynku za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stawki VAT dla ww. usługi dzierżawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dot. wydatków poniesione na opisany budynek.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2017 r. (data wpływu 6 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępniania (wydzierżawiania) budynku za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, stawki podatku VAT dla ww. usługi dzierżawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ww. budynek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępniania (wydzierżawiania) budynku za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, stawki podatku VAT dla ww. usługi dzierżawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ww. budynek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina, Miasto, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe.

Gmina w najbliższych latach planuje realizację projektu inwestycyjnego, który polegać będzie na przebudowie i rozbudowie oraz zmianie sposobu użytkowania zabytkowego budynku dworcowego na Dom Kultury wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą infrastrukturą techniczną. Budynek został Wnioskodawcy nieodpłatnie przekazany przez SPK na ww. cel. Obecnie Gmina jest użytkownikiem wieczystym gruntu pod budynkiem oraz właścicielem budynku. Dom Kultury jest istniejącą obecnie samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną i jest zarejestrowanym, czynnym odrębnym od Gminy podatnikiem VAT. Domu Kultury składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe.

Budynek po SPK stanowi nieruchomość będącą środkiem trwałym podlegającym u Wnioskodawcy amortyzacji. Gmina na ww. inwestycję (dalej także jako „infrastruktura”, „Inwestycja”) planuje pozyskać finasowanie zewnętrzne w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (trwałość projektu: 5 lat; VAT kwalifikowalny). Wydatki ponoszone w związku z inwestycją będą dokumentowane stosownymi fakturami VAT wystawianymi na Gminę (dalej: „Wydatki”).

Wartość początkowa przebudowanego/rozbudowanego/zmodernizowanego budynku po SPK przez Gminę przekroczy 15 tys. zł. Realizacja inwestycji nastąpi w ramach zadań własnych Gminy wynikających w szczególności z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Przebudowany/rozbudowany/zmodernizowany budynek po SPK przez Gminę na potrzeby Domu Kultury Gmina planuje oddać w zarządzanie Domowi Kultury oraz udostępnić odpłatnie, na podstawie zawartej umowy dzierżawy/najmu (dalej jako: „umowa dzierżawy”, „dzierżawa”) z osobą prawną: wspomnianym powyżej Domem Kultury. Z tytułu wydzierżawienia budynku po SPK Gmina planuje pobierać od Domu Kultury określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Umowa dzierżawy pomiędzy Gminą a Domem Kultury potwierdzać będzie prawo Domu Kultury do używania przedmiotowego budynku i pobierania pożytków z tego tytułu.

Miasto już na etapie planowania/przygotowania do realizacji ww. inwestycji (pierwotnie oraz na każdym z późniejszych etapów realizacji i zakończenia inwestycji), ma zamiar wykorzystywać przedmiotową infrastrukturę wyłącznie do działalności gospodarczej oraz czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jako świadczenie usług), co dodatkowo finalnie zostanie potwierdzone m.in. zawarciem ww. umowy cywilnoprawnej dzierżawy budynku z Domem Kultury. Na żadnym etapie planowania, czy też realizacji omawianej inwestycji, Miasto nie miało innego zamiaru (czy też faktycznej realizacji), w szczególności infrastruktura (budynek) nie będzie udostępniania (użytkowana itp.) nieodpłatnie, czy też do czynności zwolnionych od VAT, niepodlegających temu podatkowi, nie nastąpi „zmiana jej przeznaczenia” itp.

Po zawarciu umowy z Gminą, Dom Kultury będzie wykorzystywał przedmiotowy budynek do swojej działalności statutowej, która obejmuje także działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. wynajem pomieszczeń).

Dodatkowo, niejako na marginesie Gmina dodaje, że gdyby nie wydzierżawiała infrastruktury (budynku) Domowi Kultury, to jej zamiarem i tak byłoby wykorzystywanie jej do działalności gospodarczej oraz czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne udostępnienie przez Gminę przedmiotowej infrastruktury (budynku) na podstawie umowy dzierżawy, zawartej z Domem Kultury, jest czynnością opodatkowaną VAT w kontekście art. 8 ust. 1 ustawy o VAT? W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Gmina prosi o odpowiedź na następne pytania:
2.  Czy świadczenie wykonywane na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Domem Kultury jest czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT?
3.  Czy w związku z pierwotnymi zamiarami Gminy co do wykorzystania infrastruktury (budynku) oraz w związku z udostępnieniem przedmiotowej infrastruktury (budynku) na podstawie umowy dzierżawy Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100 %) odliczenia VAT od poniesionych Wydatków na infrastrukturę (budynek)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1) Odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy będzie czynnością opodatkowaną VAT w kontekście art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2) Świadczenie Gminy wykonywane na podstawie umowy dzierżawy będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT obecnie wynoszącą 23 %.

Ad 3) Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100 %) odliczenia VAT od poniesionych wydatków na infrastrukturę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz fakt, że udostępniona Domowi Kultury infrastruktura pozostanie własnością Gminy, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że świadczenie wykonywane na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło na potrzeby VAT świadczenie usług przez Gminę na rzecz Domu Kultury.

Mianowicie, w drodze dzierżawy Gmina będzie udostępniać infrastrukturę Domowi Kultury, ponadto świadczenie to będzie czynnością odpłatną, ponieważ Dom Kultury zobowiąże się płacić Gminie wynagrodzenie z tego tytułu. Przedmiotowy stosunek będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do oddania rzeczy w dzierżawę będzie świadczenie Domu Kultury, polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego). Skoro wynagrodzenie będzie stanowiło obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz Domu Kultury będzie odpłatnym świadczeniem usług dla potrzeb VAT.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że dzierżawa przedmiotowych obiektów infrastruktury nie będzie czynnością zwolnioną od VAT bądź wyłączoną z opodatkowania VAT.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność usługodawców, a w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Niewątpliwe, tak jak to już zostało wspomniane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina w zakresie infrastruktury będzie prowadzić za jej pomocą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, świadczą o tym takie okoliczności, jak m.in.:

*   zawieranie umowy cywilnoprawnej (zatem brak tutaj władztwa administracyjnego/ publicznego) dzierżawy z Domem Kultury , której przedmiotem jest infrastruktura,
*   odpłatność (zarobkowy charakter) za „udostępnienie” infrastruktury Domowi Kultury na podstawie umowy dzierżawy,
*   ciągłość świadczenia dzierżawy na podstawie umowy z Domem Kultury ,
*   permanentny zamiar wykorzystywania inwestycji do działalności gospodarczej poprzez świadczenie usług.

Ponadto, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji, zdaniem Gminy, należy uznać, że w zakresie czynności wykonywanych przez nią na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nawet gdy dotyczą one jej zadań własnych, Gmina posiada status podatnika VAT. Wykonując takie czynności bowiem, niezależnie od swoich celów i zadań, Gmina postępuje w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Brak opodatkowania tego rodzaju czynności dokonywanych przez Gminę w tym przypadku mógłby prowadzić do zaburzenia zasad konkurencji.

Dodatkowo przemawia za powyższym fakt, że umowa dzierżawy infrastruktury będzie umową cywilnoprawną, uregulowaną w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: kodeks cywilny), co oznacza, że w zakresie wykonywanych na jej podstawie czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych był również wielokrotnie wyrażany przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, że „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, że „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

W konsekwencji, jako że Gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy za wynagrodzeniem i w tym zakresie występować w charakterze podatnika VAT, przedmiotowa transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, wydzierżawienie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Ad 2)

Z uwagi na fakt, że usługa dzierżawy infrastruktury, w opinii Gminy, nie korzysta z obniżonej stawki VAT, czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT w wysokości 23%. Gminie nie są znane inne regulacje ustawy o VAT lub aktów wykonawczych, które umożliwiałyby zastosowanie obniżenia stawki VAT lub zwolnienia od podatku.

Ad 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. W związku z tym, że Gmina ma i będzie miała od początku (pierwotny) zamiar wykorzystywania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i faktycznie ją do tego celu będzie wykorzystywała na każdym etapie jej realizacji, ma prawo do 100 % odliczenia VAT (oczywiście z uwzględnieniem ograniczeń zawartych w ustawie o VAT, o których mowa w przepisie art. 88 ustawy o VAT) w związku z nabyciem towarów i usług dla potrzeb przebudowy/rozbudowy/modernizacji budynku po SPK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Z powyższego wynika, że usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest/będzie wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi/będzie stanowić świadczenie wzajemne należne za używanie budynku przez jego dzierżawcę.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Podmioty takie mogą być wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z treści wniosku wynika, że Gmina (zarejestrowany, czynny podatnik VAT) w najbliższych latach planuje realizację projektu inwestycyjnego, który polegać będzie na przebudowie i rozbudowie oraz zmianie sposobu użytkowania zabytkowego budynku dworcowego na Dom Kultury wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą infrastrukturą techniczną. Budynek został Wnioskodawcy nieodpłatnie przekazany przez SPK na ww. cel. Obecnie Gmina jest użytkownikiem wieczystym gruntu pod budynkiem oraz właścicielem budynku. Dom Kultury jest istniejącą obecnie samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną i jest zarejestrowanym, czynnym odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Budynek po SPK stanowi nieruchomość będącą środkiem trwałym podlegającym u Wnioskodawcy amortyzacji. Gmina na ww. inwestycję (infrastrukturę) planuje pozyskać finasowanie zewnętrzne w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (trwałość projektu: 5 lat; VAT kwalifikowalny). Wydatki ponoszone w związku z inwestycją będą dokumentowane stosownymi fakturami VAT wystawianymi na Gminę.

Wartość początkowa przebudowanego/rozbudowanego/zmodernizowanego budynku po SPK przez Gminę przekroczy 15 tys. zł. Realizacja inwestycji nastąpi w ramach zadań własnych Gminy wynikających w szczególności z ustawy o samorządzie gminnym.

Przebudowany/rozbudowany/zmodernizowany budynek po SPK przez Gminę na potrzeby Domu Kultury Gmina planuje oddać w zarządzanie Domowi Kultury oraz udostępnić odpłatnie, na podstawie zawartej umowy dzierżawy/najmu z osobą prawną: ww. Domem Kultury . Z tytułu wydzierżawienia budynku po SPK Gmina planuje pobierać od Domu Kultury określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Umowa dzierżawy pomiędzy Gminą a Domem Kultury potwierdzać będzie prawo Domu Kultury do używania budynku i pobierania pożytków z tego tytułu.

Miasto już na etapie planowania/przygotowania do realizacji ww. inwestycji (pierwotnie oraz na każdym z późniejszych etapów realizacji i zakończenia inwestycji), ma zamiar wykorzystywać opisaną we wniosku infrastrukturę wyłącznie do działalności gospodarczej oraz czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jako świadczenie usług), co dodatkowo finalnie zostanie potwierdzone m.in. zawarciem ww. umowy cywilnoprawnej dzierżawy budynku z Domem Kultury . Na żadnym etapie planowania, czy też realizacji omawianej inwestycji, Miasto nie miało innego zamiaru (czy też faktycznej realizacji), w szczególności infrastruktura (budynek) nie będzie udostępniania (użytkowana itp.) nieodpłatnie, czy też do czynności zwolnionych od VAT, niepodlegających temu podatkowi, nie nastąpi „zmiana jej przeznaczenia” itp.

Po zawarciu umowy z Gminą, Dom Kultury będzie wykorzystywał budynek do swojej działalności statutowej, która obejmuje także działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. wynajem pomieszczeń).

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury (budynku) na podstawie umowy dzierżawy, zawartej z Domem Kultury za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opisana we wniosku czynność odpłatnego udostępniania budynku po SPK na rzecz dzierżawcy (Domu Kultury) spełnia/będzie spełniała definicję odpłatnego świadczenia usług. W świetle powyższych przepisów, odpłatnie realizowane w ramach umowy cywilnoprawnej świadczenie usług przez Gminę na rzecz innego podmiotu podlega/będzie podlegać opodatkowaniu.

Mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów ustawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Gminę infrastruktury (budynku) na podstawie umowy dzierżawy, zawartej z Domem Kultury, podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest pozytywne (twierdzące), zatem tut. Organ udzieli odpowiedzi – zgodnie z wolą Zainteresowanego – na pytania nr 2 i nr 3 przedstawione we wniosku.

Kolejną kwestią do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest określenie stawki podatku od towarów i usług dla świadczonej na rzecz Domu Kultury usługi dzierżawy infrastruktury.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla czynności polegającej na odpłatnym udostępnieniu przez Gminę na podstawie umowy dzierżawy budynku na potrzeby Domu Kultury, na rzecz zewnętrznych podmiotów. Tym samym należy stwierdzić, że czynność ta będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

Podsumowując, odpłatne świadczenie usług, wykonywane na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Domem Kultury, jest/będzie czynnością opodatkowaną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ponadto w niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki poniesione na ww. infrastrukturę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

W analizowanej sytuacji spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, w odniesieniu do świadczonych usług Gmina jest podatnikiem podatku VAT oraz poniesione przez Gminę wydatki mają/będą miały związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz uwzględniając opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ poniesione przez Zainteresowanego Wydatki na infrastrukturę są/będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. dzierżawą ww. obiektu.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz przytoczonych regulacji prawnych, stwierdzić należy, że Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie Wydatków związanych z infrastrukturą (budynkiem), pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.