Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-856/16-6/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-18
Teza: w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu
Słowa kluczowe: amortyzacja; odsetki-odsetki od kredytu; stawka-stawka indywidualna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia (brak daty sporządzenia, data wpływu 27 lipca 2016 r.) uzupełnionego pismem z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 września 2016 r. nr IPPB1/4511-856/16-2/KS oraz pismem z dnia 10 listopada 2016 r. (data wpływu 15 listopada 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 października 2016 r. Nr IPPB1/4511-856/16-4/KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W roku 2009 Wnioskodawca zakupił budynek mieszkalny na współwłasność (50% udziału), zakup z rynku pierwotnego od dewelopera, pow. ok. 200 m², stan deweloperski. Wnioskodawca stał się tym samym pierwszym właścicielem (współwłaścicielem nieruchomości. Budynek zakupiony został w stanie deweloperskim (zamknięty, z podłogami, elewacjami i kompletem instalacji. W chwili zakupu budynek był kompletny i zdatny do użytku (oddany do użytkowania – skutecznym zaświadczeniem o zakończeniu budowy z dnia 9.11.2007 r.).

Od czasu zakupu część budynku pełniła funkcje mieszkalną, w drugiej części Wnioskodawca dokonał stopniowej adaptacji (ulepszenia) przystosowując do prowadzenia działalności (dedykowane pomieszczenie funkcyjne, biurowe, strefa dla interesantów, itd.)

Proces adaptacji trwał w sumie ok. 6 lat, a wydatki na ten cel przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

W roku 2015 Wnioskodawca założył własną działalność gospodarczą.

W lipcu 2016 Wnioskodawca zdecydował się odkupić drugie 50% udziałów w budynku, stając się jego jedynym właścicielem. Zakup został zrealizowany ze środków własnych oraz z kredytu hipotetycznego.

W chwili obecnej Wnioskodawca chce wprowadzić zakupioną część budynku (50%) do ewidencji środków trwałych jego działalności gospodarczej.

Do dnia dzisiejszego, budynek ani żadna jego część, nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były amortyzowane.

Budynek przed nabyciem przez Wnioskodawcę w całości w 2016, był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela (współwłaściciela) przez okres ponad 60 miesięcy (od lipca 2009 do lipca 2016). Tę nabytą właśnie część Wnioskodawca chce wprowadzić teraz do ewidencji środków trwałych. W chwili jej nabycia w 2016 r., była ona w pełni kompletna i zdatna do użytkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku Wnioskodawcy można zastosować indywidualną stawkę amortyzacji budynku - 10% w skali roku?
2.  Czy cała część odsetkowa raty kredytu hipotetycznego (zaciągniętego na zakup drugiej części budynku, w której prowadzi działalność) może zaliczona do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie konsultacji dokonanych we właściwym dla sprawy oddziale US oraz w oparciu o art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku Wnioskodawcy powinna zostać zastosowania indywidualna stawa amortyzacji budynku – 10% w skali roku. Wnioskodawca spełnia bowiem warunki wskazane przez ustawodawcę w ust. 1 pkt 3 i ust. 3 art. 22j.

W przypadku Wnioskodawcy, cała część odsetkowa kredytu hipotetycznego stanowi koszt uzyskania przychodu w związku z tym powinna w całości zostać zaliczona jako koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn.zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   jego przewidywany okres używania być dłuższy niż rok,
*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

W myśl art. 22c pkt 2 ww. ustawy amortyzacji nie podlegają: budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Stawki amortyzacyjne ustalone w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

Jak wynika z art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższe zapisy należy rozumieć więc w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które - w rozumieniu ustawy - są albo używane albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika. Ustalenie przez ustawodawcę minimalnego okresu amortyzacji środka trwałego na 10 lat oznacza, że maksymalna wysokość rocznej stawki amortyzacji będzie wynosić 10%.

Z treści art. 22j ust. 3 pkt 1 ww. ustawy wyraźnie wynika, że środki trwałe uznaje się za używane jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy. W podanej definicji występują dwa istotne sformułowania: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o przeniesienie własności oraz udowodnienie „wykorzystywania” bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany. Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

Z kolei analizując przepisy art. 22j ust. 3 pkt 2 powoływanej ustawy, dotyczące możliwości zastosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla ulepszonych środków trwałych, należy stwierdzić, że nie mają one zastosowania do każdego ulepszonego składnika majątkowego, ale wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środki trwałe. Powyższe przepisy mają zastosowanie do środków trwałych, tj. do obiektów kompletnych i zdatnych do użytku, ulepszonych przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści złożonego wniosku wynika m.in., że w 2009 r. Wnioskodawca zakupił budynek mieszkalny na współwłasność (50% udziału). W chwili zakupu budynek był kompletny i zdatny do użytku. Od czasu zakupu część budynku pełniła funkcje mieszkalną, w drugiej części Wnioskodawca dokonał stopniowej adaptacji (ulepszenia) przystosowując do prowadzenia działalności, a wydatki na ten cel przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. W 2016 Wnioskodawca zdecydował się odkupić drugie 50% udziałów w budynku, stając się jego jedynym właścicielem. Zakup został zrealizowany ze środków własnych oraz z kredytu hipotetycznego. Do dnia dzisiejszego, budynek ani żadna jego część, nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Budynek przed nabyciem przez Wnioskodawcę w całości w 2016, był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela (współwłaściciela) przez okres ponad 60 miesięcy. Tę nabytą właśnie część Wnioskodawca chce wprowadzić teraz do ewidencji środków trwałych. W chwili jej nabycia w 2016, była ona w pełni kompletna i zdatna do użytkowania.

Mając na względzie powyższe oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że w chwili zakupu budynek był kompletny i zdatny do użytku, wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, budynek przed nabyciem w 2016 r., był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela (współwłaściciela) przez okres ponad 60 miesięcy należy stwierdzić, że do przedmiotowego budynku - środka trwałego można zastosować indywidualnej stawkę amortyzacji, stosownie do art. 22j ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy w wysokości 10%.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu hipotetycznego zaciągniętego na zakup w 2016 r. części budynku wskazać należy, że istotny jest moment poniesienia przez Wnioskodawcę takiego wydatku.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
*   odsetki zostały zapłacone,
*   odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Z treści cytowanych przepisów wynika więc, że odsetki od kredytu, jeżeli zostały zapłacone i nie zwiększą kosztów inwestycji, mogą - co do zasady - stanowić koszt uzyskania przychodu.

Przy czym nadmienić należy, że podatnik - wprowadzając środek trwały do ewidencji - musi określić jego wartość początkową. Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że odsetki od kredytu naliczone i zapłacone do dnia przekazania środka trwałego do używania, będą zwiększały wartość początkową tego środka trwałego, natomiast odsetki poniesione po tym dniu (naliczone i zapłacone) będą mogły być zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 10 maja 2016 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.