Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.784.2016.2.AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-09
Teza: Przedmiot transakcji, bez wykazania organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa nie daje podstaw do przyjęcia, że stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, Przedmiot Transakcji, który nie stanowi ZCP w rozumieniu ww. przepisu nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 listopada 2016 r. (data wpływu 23 listopada 2016 r.), na wezwanie Organu z dnia 17 listopada 2016 r., znak sprawy 1462-IPPP2.4512.784.2016.1.AM (skutecznie doręczone w dniu 21 listopada 2016 r.) oraz pismem otrzymanym przez tut. Organ w dniu 1 grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży składników majątkowych, które nie stanowią przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży składników majątkowych, które nie stanowią przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Niniejszy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 listopada 2016 r. (data wpływu 23 listopada 2016 r.), na wezwanie Organu z dnia 17 listopada 2016 r., znak sprawy 1462- IPPP2.4512.784.2016.1.AM (skutecznie doręczone w dniu 21 listopada 2016 r.) oraz pismem otrzymanym przez tut. Organ w dniu 1 grudnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa poprzednio działająca pod firmą P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: E.), wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego jest spółką należącą do grupy E., wiodącego polskiego dewelopera. Od 1996 r. spółki z grupy E. prowadzą w szczególności działalność na rynku nieruchomości realizując takie inwestycje deweloperskie jak budowa budynków mieszkalnych, budynków biurowych, hoteli oraz centrów handlowych. Dla potrzeb prowadzenia działalności, grupa E. w sposób ciągły poszukuje atrakcyjnych terenów, na których istnieje możliwość zrealizowania inwestycji deweloperskich.

W ramach prowadzonej działalności deweloperskiej E. zamierza wybudować nowoczesne centrum handlowe (dalej: Projekt). Po wybudowaniu centrum i komercjalizacji, E. zamierza sprzedać centrum (zgodnie z modelem działalności spółek z grupy E. zakładającym wybudowanie obiektów, ich sprzedaż i zainwestowanie pozyskanych środków w dalszą działalność deweloperską).

W pierwszym etapie Projektu, E. zamierza pozyskać atrakcyjne grunty, których obecnym właścicielem jest F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: F.), wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego.

F. jest z kolei przedsiębiorstwem, którego głównym przedmiotem działalności jest obrót nieruchomościami. W ramach działalności F. nabywa różne nieruchomości, dokonuje ich scalenia, konsolidacji, przekształcenia na grunty budowlane (jeżeli jest to konieczne) i sprzedaje podmiotom realizującym inwestycje na tak przygotowanych gruntach.

We wrześniu 2016 r. E. i F. zawarły warunkową przedwstępną umowę sprzedaży, której przedmiotem sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego następujących nieruchomości (dalej: Nieruchomości Gruntowe):

*   Nieruchomość Gruntowa 1, składającą się z działek nr 11/5, 11/6 i 14/13, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: Sąd Wieczystoksięgowy) prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 2, składającą się z działek nr 11/3, 11/4 i 14/12, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 3, składającą się z działki nr 14/15, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 4, składającą się z działki nr 14/11, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 5, składającą się z działki nr 16/1, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 6, składającą się z działek nr 14/2 i 11/2, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 7, składającą się z działki nr 14/3, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 8, składającą się z działki nr 14/14, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 9, składającą się z działki nr 16/3, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 10, składającą się z działek nr 16/2 i 14/5, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 11, składającą się z działki nr 14/4, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 12, składającą się z działki nr 16/4, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą;

*   Nieruchomość Gruntowa 13, składającą się z działki nr 15, dla której Sąd Wieczystoksięgowy prowadzi księgę wieczystą.

Liczba nieruchomości gruntowych wskazanych wyżej związana jest z faktem, że sprzedawany teren jest podzielony na wiele działek geodezyjnych o różnej powierzchni, co wynika z uwarunkowań historycznych oraz faktem, iż przed ich nabyciem przez F. (przed przekształceniem formy prawnej występującej jako F. Sp. z o.o.), Nieruchomości Gruntowe należały do różnych właścicieli. F. jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości Gruntowych i jako użytkownik wieczysty Nieruchomości Gruntowych jest właścicielem wszelkich naniesień na Nieruchomościach Gruntowych, w tym budynków i budowli (dalej: Budynki i Budowle). Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości Gruntowych wraz z prawem własności Budynków i Budowli zwane będzie łącznie dalej: Nieruchomościami, natomiast odniesienie do Nieruchomości z konkretnym numerem będzie oznaczało, że chodzi o Nieruchomość Gruntową o tym numerze (zgodnie z listą powyżej) wraz z prawem własności Budynków i Budowli na niej posadowionych. Obecnie na Nieruchomościach Gruntowych znajduje się niewielkie centrum handlowe (funkcjonujące pod nazwą Centrum Handlowe T\`(...)\`), stacja paliw oraz zabudowania po byłych zakładach D\`(...)\` (które pozostały po wyburzeniach), F. w przeszłości wynajmował oraz nadal wynajmuje powierzchnie w niektórych Budynkach znajdujących się na Nieruchomościach Gruntowych, w szczególności Centrum Handlowego T\`(...)\` oraz stacji paliw. Ponadto, F. wynajmuje także części Nieruchomości na cele parkingowe. Czynsze należne F. z tytułu najmu są opodatkowane VAT.

F. jest również właścicielem praw własności intelektualnej, na które składa się domena internetowa i związane z nią prawa oraz niezarejestrowane logo Centrum Handlowego T\`(...)\`. Wszystkie te prawa są w dalszej części wniosku zwane: Prawami Własności Intelektualnej. Prawa Własności Intelektualnej nie zostaną przeniesione na E. w ramach transakcji. Należy wskazać, że w zakresie domeny internetowej F. wygasi swoje prawa do adresów, które następnie mogą zostać wykupione przez E. F. nie prowadzi odrębnej analityki księgowej dla przychodów i kosztów z Nieruchomości Gruntowych, dla przychodów i kosztów z Centrum Handlowego oraz z innej działalności. F. i E. są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Umowy

1.  Umowa Przedwstępna

W dniu 15 września 2016 r. E., F. oraz G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarły warunkową przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności budynków stanowiących odrębny przedmiot własności (dalej: Umowa Przedwstępna), dotyczącą zbycia Nieruchomości, której celem jest m.in. uregulowanie obowiązujących strony zasad zawarcia umów przyrzeczonych, czyli:

*   warunkowej umowy sprzedaży (dalej: Warunkowa Umowa Sprzedaży) i umowy ostatecznej (dalej: Umowa Ostateczna), na podstawie których F. sprzeda E. Nieruchomości podlegające prawu pierwokupu (tj. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych objętych ustawowym prawem pierwokupu) oraz
*   umowy ostatecznej (dalej również: Umowa Ostateczna), na podstawie której F. sprzeda E. Nieruchomości niepodlegające prawu pierwokupu (tj. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz własność Budynków, obiektów budowlanych i infrastruktury położonej na nabywanych nieruchomościach gruntowych, z wyłączeniem infrastruktury dostawców mediów) łącznie z przynależnościami (stanowiącymi przynależności Nieruchomości, dalej: Przynależności).

Część warunkowa Umowy Przedwstępnej (dla której w pierwszej kolejności zostanie zawarta Warunkowa Umowa Sprzedaży) dotyczy nabycia tych Nieruchomości, dla których Skarb Państwa posiada prawo pierwokupu, tj. Nieruchomości 5, Nieruchomości 7, Nieruchomości 9, Nieruchomości 10, Nieruchomości 11, Nieruchomości 12 oraz Nieruchomości 13. W stosunku do pozostałych działek wymienionych w Umowie Przedwstępnej i w niniejszym wniosku, zawarta zostanie wyłącznie Umowa Ostateczna (w znaczeniu, że Warunkowa Umowa Sprzedaży nie obejmie tych nieruchomości).

W dniu zawarcia Umowy Przedwstępnej zawarta została także przedwstępna umowa inwestycyjna i sprzedaży udziałów pomiędzy I. S.A. (dalej: I.), X. N.V. (dalej: X.), E. oraz kompiementariuszem E. Natomiast jeszcze przed zawarciem Umowy Ostatecznej, zawarta zostanie ostateczna umowa sprzedaży udziałów w kapitale zakładowym komplementariusza E. pomiędzy I. a X., a także umowa przystąpienia do spółki E. w wykonaniu umowy, do której odnosi się przedwstępna umowa inwestycyjna i sprzedaży udziałów pomiędzy I., X., E. i komplementariuszem E.

Całokształt uregulowań i transakcji przewidzianych Umową Przedwstępną i Warunkową Umową Sprzedaży oraz Umową Ostateczną, w tym sprzedaż Nieruchomości i Przynależności, zwane będą dalej łącznie Transakcją.

1.  Umowa Ostateczna

Na mocy projektowanej Umowy Przedwstępnej, zawarcie najpierw Warunkowej Umowy Sprzedaży, a następnie Umowy Ostatecznej powinno nastąpić po wypełnieniu odpowiednich warunków zawieszających lub po zrzeczeniu się przez E. warunków zawieszających.

Ponadto, tytułem zabezpieczenia zawarcia Umowy Ostatecznej, E. wpłaciło F. kaucję gwarancyjną w umówionej wysokości.

Zawarcie Umowy Ostatecznej będzie natomiast poprzedzone, oprócz wypełnienia warunków zawieszających, wykonaniem dodatkowych czynności przez F. i E. Między innymi, F. i E. zobowiązały się do podpisania wspólnego oświadczenia potwierdzającego, że dla dostawy Nieruchomości wybierają opodatkowanie podatkiem VAT zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT, a tym samym rezygnują ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Ponadto, E. wpłaci - na rachunki zastrzeżone (dalej: Rachunki Zastrzeżone) - cenę za przeniesienie prawa do Nieruchomości i Przynależności (dalej: Cena), powiększoną o kwotę podatku VAT, a pomniejszoną o kaucję gwarancyjną już wpłaconą. Rachunki Zastrzeżone, na które wpłacone zostaną Cena i podatek VAT, będą rachunkami otwartymi na mocy umów rachunku zastrzeżonego, zawartych m.in. między F., E. oraz agentem - wybranym bankiem (dalej: Umowa Rachunków Zastrzeżonych).

1.  Dodatkowe elementy stanu faktycznego

Korekty ceny sprzedaży

Zgodnie w Umową Przedwstępną, po dniu sprzedaży Nieruchomości możliwa jest korekta Ceny, która została opisana poniżej (w części 4).

Wykonanie projektu

Ponieważ F., działając na zlecenie I. zaangażował się w pozyskanie projektu architektonicznego dotyczącego przyszłej inwestycji na Nieruchomościach, w przyszłości prawa i obowiązki F. z umów dotyczących dokumentacji projektowej prawdopodobnie zostaną przeniesione na I., która to z kolei w ramach świadczenia usług deweloperskich na rzecz E. prawdopodobnie przeniesienie na E. te prawa i obowiązki z umów dotyczących dokumentacji projektowej lub przeniesie na E. prawa do utworów, które powstaną w wykonaniu tych umów.

Dodatkowe informacje

E. i F. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W dniu 12 września 2016 r. E. oraz F. złożyli zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w przypadku objęcia Transakcji zwolnieniem z opodatkowania VAT (z opcją wyboru opodatkowania VAT). Przed zawarciem Umowy Ostatecznej strony Transakcji ponownie złożą zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w przypadku objęcia Transakcji zwolnieniem z opodatkowania VAT (z opcją wyboru opodatkowania VAT).

1.  Wynagrodzenie

Na podstawie zawartych umów, F. otrzyma Cenę w zamian za sprzedaż praw wskazanych w Umowie Przedwstępnej. Cena ma być wyrażona i płatna w EUR.

Cena zostanie zapłacona w następujący sposób:

*   część Ceny odpowiadająca wartości kaucji gwarancyjnej zostanie pobrana przez F. z wpłaconej przez E. kaucji gwarancyjnej i zaliczona na poczet części Ceny w dniu zawarcia Umowy Ostatecznej;

*   pozostała część, będąca różnicą Ceny i kaucji gwarancyjnej - będzie płatna zgodnie z postanowieniami Umowy Rachunków Zastrzeżonych.

Podatek należny VAT, który powinien zostać wykazany przez F. w związku z transakcją, również ma zostać zdeponowany na Rachunku Zastrzeżonym zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej.

Ponadto, F. wystawi na rzecz E. fakturę VAT dokumentującą należne wynagrodzenie powiększone o należny podatek VAT.

Cena zostanie skorygowana w górę, po dniu sprzedaży, w kilku sytuacjach przewidzianych w Umowie Przedwstępnej, przede wszystkim w przypadku gdy:

*   opublikowany zostanie plan zagospodarowania przestrzennego terenu pozwalający na rozwój planowanego przez E. projektu budowy nowoczesnego centrum handlowego,

*   E. otrzyma ostateczną pozytywną decyzję wpływu planowanego projektu na środowisko, ale także gdy na przykład Nieruchomość zostanie zbyta bezpośrednio lub pośrednio na rzecz ewentualnego kolejnego nabywcy.

Cena zostanie natomiast skorygowana w dół, jeśli do dnia zawarcia Warunkowej Umowy Sprzedaży F. nie zawrze umowy dobrosąsiedzkiej, czyli porozumienia o dobrym sąsiedztwie pomiędzy F. a S. sp. z o.o., dotyczącego m.in. realizacji Projektu oraz zawierającego zobowiązania jego stron do wzajemnego nieingerowania w realizowane przez strony na ich działkach projekty inwestycyjne. Prawa i obowiązki z umowy dobrosąsiedzkiej zostaną przeniesione przez F. na E. w ramach Transakcji.

Informacje na temat Nieruchomości i umów towarzyszących

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości Gruntowych zostało nabyte przez F. na podstawie następujących umów - aktów notarialnych zakupu nieruchomości:

1.  został sporządzony 18 grudnia 2014 r. (działki o numerach ewidencyjnych 11/2, 14/2, 15),
2.  został sporządzony 30 grudnia 2013 r. (działki o numerach ewidencyjnych 11/5, 11/6, 14/13, 11/3, 11/4, 14/12, 14/15),
3.  został sporządzony 9 lipca 2014 r. (działki o numerach ewidencyjnych 14/11, 16/1),
4.  został sporządzony 20 lipca 2015 r. (działki o numerach ewidencyjnych 14/5, 16/2),
5.  został sporządzony 16 lutego 2015 r. (działki o numerach ewidencyjnych 14/3, 14/14, 14/4, 16/3, 16/4).

Nieruchomości zostały nabyte od trzech różnych podmiotów gospodarczych, które przed sprzedażą prowadziły niezależną od siebie działalność gospodarczą w różnych branżach (między innymi działalność w zakresie wynajmu powierzchni handlowych, usługi druku książek i czasopism, sprzedaż detaliczna paliw silnikowych).

Cena nabycia części Nieruchomości (tj. innych niż odnoszących się do działek o numerach ewidencyjnym 14/3, 14/5, 14/11, 14/14, 16/2 i 16/3) została powiększona o należy podatek VAT, w wysokości 23%. Zawarty w cenie podatek VAT został w całości potraktowany przez F. jako jego VAT naliczony pomniejszający VAT należny. Na nabytych Nieruchomościach Gruntowych F. prowadził działalność opodatkowaną VAT (najem powierzchni biurowej w Centrum Handlowym T\`(...)\` oraz najem powierzchni pod parking, a także najem powierzchni na rzecz podmiotu prowadzącego stację paliw z myjnią, oraz najem powierzchni pod paczkomat).

Od dnia nabycia Nieruchomości Gruntowych przez F. do dnia Transakcji, F. nie dokonał ulepszeń Budynków powyżej 30 % ich wartości.

Na moment nabycia Nieruchomości przez E. od F. stan przejmowanych działek będzie przedstawiał się następująco:

1.  Działki o numerach ewidencyjnych 11/5, 11/6 są zabudowane parkingiem betonowym wraz z infrastrukturą parkingową. Parking ten jest wynajmowany w dni robocze przede wszystkim klientom centrum handlowego (system bilecikowy, najem na godziny).
2.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/13 jest zabudowana Centrum Handlowym T\`(...)\`. Powierzchnie w centrum handlowym są wynajmowane najemcom.
3.  Działki o numerach ewidencyjnych 11/3, 11/4 są zabudowane fragmentem parkingu betonowego, przy czym na działce 11/3 znajduje się także reklama świetlna (stanowiąca własność najemcy i przeznaczona do rozbiórki). Parking natomiast jest wynajmowany w dni robocze przede wszystkim klientom centrum handlowego (system bilecikowy, najem na godziny).
4.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/12 jest zabudowana (w bardzo niewielkim obszarze) fragmentem Centrum Handlowego T\`(...)\` oraz fragmentem parkingu z kostki brukowej, pozostała cześć tej działki stanowi grunt po wyburzeniu budynku na niej wcześniej osadzonego. Parking ten nie jest wynajmowany.
5.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/15 jest zabudowana elementami infrastruktury komunikacyjnej i technicznej (parking z kostki brukowej) oraz budowlami należącymi do systemu wentylacji Centrum Handlowego T\`(...)\` (wyłączone z użytkowania i przeznaczone do rozbiórki). Parking ten nie jest wynajmowany.
6.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/11 jest zabudowana budynkiem Centrum Handlowego T\`(...)\` oraz budynkiem D\`(...)\`. W niewielkiej części Budynek D\`(...)\` jest obecnie wynajmowany. Niemniej budynek ten był wykorzystywany w całości przez poprzedniego właściciela - D. SA na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (wcześniej własna działalność poligraficzna, a następnie wynajem wybranych powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) podlegającej opodatkowaniu VAT.
7.  Działka o numerze ewidencyjnym 16/1 jest zabudowana drogą wjazdową na parking, oraz znajduje się na niej paczkomat. Teren pod paczkomat jest wynajmowany.
8.  Działka o numerze ewidencyjnym 11/2 jest zabudowana drogą, fragmentem chodnika i fragmentem parkingu (betonowego). Teren ten jest wynajmowany podmiotowi prowadzącemu stację paliw i myjnię.
9.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/2 jest zabudowana stacją paliw i myjnią samochodową. Teren ten jest wynajmowany podmiotowi prowadzącemu stację paliw i myjnię. Ponadto część tej działki stanowi grunt po wyburzonym budynku magazynowym, pozostałością po którym jest obecnie mur oporowy. Budynek ten nie był od dawna użytkowany z uwagi na jego stan techniczny.
10.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/3 jest zabudowana murem oporowym, stanowiącym pozostałość po wyburzonym budynku magazynowym. Budynek ten nie był od dawna użytkowany z uwagi na jego stan techniczny. Zgodnie także z informacjami jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - służyły one prowadzeniu działalności tego podmiotu (która najpierw obejmowała głównie własną działalność poligraficzną, a następnie najem części powierzchni na rzecz podmiotów trzecich, choć ta akurat nieruchomość nie była przedmiotem najmu) podlegającej opodatkowaniu VAT.
11.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/14 jest zabudowana elementami infrastruktury komunikacyjnej (parking z kostki brukowej i rozmontowany szlaban). Parking ten nie jest wynajmowany. Co istotne jednak, zgodnie także z informacjami jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - w 2006 roku doszło do ustanowienia na tej nieruchomości służebności, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.
12.  Działka o numerze ewidencyjnym 16/3 jest zabudowana drogą (betonowo-kostkową) i bramą. Droga ta prowadzi m.in. do parkingów osadzonych na działkach 16/2, 16/4, 14/14 i 14/15. Co istotne jednak, zgodnie także z informacjami jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - w 2006 roku doszło do ustanowienia na tej nieruchomości służebności, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.
13.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/5 stanowi w przeważającej części teren zielony, ale w niewielkiej części jest także zabudowana kawałkiem parkingu (płyty mono) i latarniami. Parking ten nie jest wynajmowany. Zgodnie jednak z informacjami jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - służyły one prowadzeniu działalności tego podmiotu (która najpierw obejmowała głównie własną działalność poligraficzną, a następnie najem części powierzchni na rzecz podmiotów trzecich, choć ta akurat nieruchomość nie była przedmiotem najmu) podlegającej opodatkowaniu VAT.
14.  Działka o numerze ewidencyjnym 16/2 jest ogrodzona i zabudowana latarniami i szlabanem, stanowiącymi elementy parkingu (utwardzony grunt, po demontażu płyt mono), na który jest ona przeznaczona. Parking ten jest wynajmowany użytkownikom indywidualnym (system wynajmu miejsc parkingowych na okresy miesięczne). Zgodnie także z informacjami jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - służyły one prowadzeniu działalności tego podmiotu (która najpierw obejmowała głównie własną działalność poligraficzną, a następnie najem części powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) podlegającej opodatkowaniu VAT. Ponadto, ta działka była wtedy już częściowo wykorzystywana, na podstawie umów najmu i indywidualnych zleceń, na parking dozorowany.
15.  Działka o numerze ewidencyjnym 14/4 jest zabudowana elementami infrastruktury komunikacyjnej (parking z płyt mono, lampy). Parking ten jest obecnie wynajmowany jednemu podmiotowi, który decyduje o jego dalszym przeznaczeniu. Zgodnie także z informacjami jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - służyły one prowadzeniu działalności tego podmiotu (która najpierw obejmowała głównie własną działalność poligraficzną, a następnie najem części powierzchni na rzecz podmiotów trzecich, choć ta akurat nieruchomość nie była przedmiotem najmu) podlegającej opodatkowaniu VAT.
16.  Działka o numerze ewidencyjnym 16/4 jest zabudowana parkingiem (płyty mono, szlaban, lampy). Parking ten jest wynajmowany użytkownikom indywidualnym (system wynajmu miejsc parkingowych na okresy miesięczne). Zgodnie także z informacjami, jakie uzyskał F. w momencie nabycia tej nieruchomości od poprzedniego właściciela - D\`(...)\` SA - służyły one prowadzeniu działalności tego podmiotu (która najpierw obejmowała głównie własną działalność poligraficzną, a następnie najem części powierzchni na rzecz podmiotów trzecich, choć ta akurat nieruchomość nie była przedmiotem najmu) podlegającej opodatkowaniu VAT.
17.  Działka o numerze ewidencyjnym 15 jest działką niezabudowaną przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z wydanymi warunkami zabudowy i zagospodarowania terenu.

Dla działek 11/3, 11/4, 11/5, 11/6, 14/12, 14/13 i 14/15 wydano decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczające budowę zespołu budynków mieszkalnych z towarzyszącym programem funkcji handlowych, hotelem, wraz z garażem podziemnym i niezbędną infrastrukturą. Również dla działek 11/2, 14/2 oraz 15 - wykorzystywanych obecnie w części na cele stacji paliw i myjni oraz parkingu przed tymi obiektami (działki 11/2 i 14/2, przy czym część działki 14/2 stanowi grunt po wyburzeniu budynku magazynowego i osadzony jest na tej części wyłącznie mur oporowy - pozostałość po tym budynku), a w niewielkiej części jest to obecnie teren zielony (działka 15) wydano decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczającą budowę budynku biurowego z garażem podziemnym, stacji paliw, restauracji, myjni samochodowej, infrastruktury technicznej oraz inwestycji drogowych.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, została wydana decyzja rozbiórki D\`(...)\` zlokalizowanego na części przenoszonych gruntów, zgodnie z którą rozbiórka jest możliwa pod warunkiem, że część nieruchomości wpisana do rejestru zabytków zostanie zaadoptowana na potrzeby usługowe oraz zmodernizowana nieruchomość zostanie oznaczona specjalną tablicą upamiętniającą wartość historyczną D\`(...)\`

Powyższa rozbiórka zostanie wykonana przez E.. Prace związane z rozbiórką zostaną udokumentowane fakturami VAT, zawierającymi podatek naliczony VAT, który zostanie potraktowany przez E. jako VAT naliczony pomniejszający VAT należny lub innymi dokumentami. W związku z tym, że na nabytych Nieruchomościach Gruntowych F. prowadzi działalność opodatkowaną VAT (najem powierzchni biurowej w Centrum Handlowym T\`(...)\` oraz najem powierzchni pod parking) wraz z przejęciem Nieruchomości Gruntowych, na E. przejdą z mocy prawa (na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm. dalej: „Kodeks cywilny”) obowiązujące umowy zawarte z najemcami oraz zawarte w celu komercjalizacji (wynajmu) Centrum Handlowego T\`(...)\`. Dodatkowo, E. stanie się właścicielem D\`(...)\` przeznaczonego w części do rozbiórki, które to prace rozpoczną się po dniu Transakcji oraz właścicielem stacji paliw wraz z myjnią. Ponadto, E. stanie się właścicielem infrastruktury towarzyszącej ww. budynkom oraz parkingów i ciągów komunikacyjnych.

Ponadto, na dzień dzisiejszy istnieje również budżet eksploatacyjny na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość (szacowana strona kosztowa utrzymania Nieruchomości; dalej: Budżet). Jednakże Budżet nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku w ramach F., tylko do zarządzania eksploatacją Nieruchomości.

W chwili obecnej funkcjonuje także dokument określany jako regulamin organizacyjno - porządkowy Centrum Handlowego T\`(...)\` (dalej: „Regulamin”), który jest integralną częścią umów najmu (choć jego zmiana nie wymaga aneksowania tych umów najmu). Regulamin jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z prawidłowym funkcjonowaniem obiektu, określającym m.in.:

1.  zasady funkcjonowania i zabezpieczenia obiektu, w tym:
    *   zabezpieczenie mienia (ochrona) i godziny otwarcia Centrum,
    *   instrukcja postępowania w przypadku zgłoszenia o podłożeniu lub znalezieniu ładunku wybuchowego,
    *   zabezpieczenie przeciwpożarowe (obowiązki i zakazy),
    *   procedura postępowania na wypadek pożaru,
    *   organizacja i warunki ewakuacji,
    *   obowiązki osób przebywających w budynku na wypadek ogłoszenia alarmu ewakuacyjnego.
2.  obowiązki i prawa Administratora,
3.  obowiązki i prawa Najemców i użytkowników powierzchni Centrum,
4.  zasady przechowywania kluczy,
5.  zasady otwarcia lokalu oraz przekazania kluczy na wypadek awarii lub pożaru,
6.  zasady korzystania z parkingu,
7.  zasady przekazywania korespondencji,
8.  zasady załadunku i rozładunku,
9.  zasady użytkowania magazynów,
10.  zasady segregacji odpadów,
11.  powierzchnie reklamowe (zasady korzystania z nośników reklamowych),
12.  prace budowlane, modernizacje, adaptacje Lokali (zasady i obowiązki),
13.  telefony alarmowe.

Poza regulaminem operacyjno-porządkowym funkcjonuje także regulamin parkingu stanowiący załącznik do umów najmu miejsc parkingowych określający tryb postępowania przy przyjmowaniu i wydawaniu pojazdów. Regulamin ten jest odrębnym dokumentem przekazywanym najemcy lub stanowi załącznik do umów najmu miejsc parkingowych.

Regulaminy, o których mowa powyżej nie są dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynków jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz F.

E. po nabyciu Nieruchomości zweryfikuje regulaminy i wprowadzi do niego zmiany, jeżeli uzna to za konieczne.

Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

W związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości dokonane zostaną w szczególności następujące czynności:

1.  sprzedaż Przynależności związanych z Nieruchomościami będących własnością F., ściśle związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,
2.  przeniesienie zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w tym w szczególności - w drodze przelewu - praw z gwarancji bankowych, z pominięciem jednak kaucji składanych przez najemców, które zostaną zwrócone, o czym mowa w kolejnym paragrafie),
3.  przeniesienie praw związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z procesem budowlanym oraz zabezpieczenia prawidłowego wykonania tych praw (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje budowlane, jeśli takowe będą istniały),
4.  przeniesienie dokumentacji prawnej i technicznej Nieruchomości.

Co do natomiast wspomnianych kaucji wpłaconych przez najemców, F. zobowiąże się do ich zwrotu tymże najemcom, a najemcy zobowiążą się do wpłaty na rzecz E. na nowo kaucji w ramach zabezpieczenia wykonania obowiązków wynikających z umów najmu. W trosce o uproszczenie stosunków pomiędzy F., najemcami i E., do spełnienia świadczenia dojdzie zapewne w drodze przekazu (dalej: „Przekaz”), uregulowanego w art. 9211 (i następne) Kodeksu cywilnego.

Tym samym, F. (przekazany) będzie zobowiązany do zwrotu powyższych kaucji najemcom (przekazujący), którzy z kolei przekażą E. (odbiorca przekazu) świadczenie F.. W przypadku natomiast odmiennych preferencji najemców, zainteresowane strony uzgodnią inny sposób wpłacenia kaucji na rzecz E.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników F. w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy - tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 1502 ze zm.).

Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia Nieruchomości z mocy prawa na E. zostaną przeniesione prawa i obowiązki F. wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień przeprowadzenia Transakcji (w tym także prawa i obowiązki wynikające z Regulaminu, który jest elementem umów najmu). W takiej sytuacji na E. przejdą również prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców.

W ramach Transakcji nie dojdzie natomiast do przeniesienia przez F. na E. w szczególności;

1.  umów serwisowych;
2.  umów z wykonawcami;
3.  umowy o zarządzanie;
4.  stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości;
5.  umów rachunków bankowych F. (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
6.  umów związanych z finansowaniem działalności F. i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek);
7.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez F. (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.);
8.  środków pieniężnych F. zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez E. w stosunek najmu, lecz z wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez F. do E. w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego);
9.  tajemnic przedsiębiorstwa F.;
10.  know-how (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);
11.  ksiąg rachunkowych F. i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez F. działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane E.);
12.  firmy F.;
13.  znaku towarowego związanego z Nieruchomością oraz nazwy Centrum Handlowe T\`(...)\`;
14.  Praw Własności Intelektualnej;
15.  pozostałych należności i zobowiązań,
16.  Budżetu.

E., która nabędzie Nieruchomości, podpisze nowe umowy z dostawcami wymaganych usług wymienionych powyżej (może się zdarzyć, że będą to te same podmioty - np. w przypadku dostawy mediów, jak również inne podmioty - np. w przypadku umowy ubezpieczenia).

Podjęcie własnej działalności przez E. po Transakcji

Celem nabycia Nieruchomości przez E. jest pozyskanie gruntów pod budowę nowoczesnego centrum handlowego (wspomniany wcześniej Projekt). Z uwagi na fakt, że na dzień przeniesienia praw do Nieruchomości Gruntowych będą obowiązywały umowy najmu (w szczególności na pomieszczenia Centrum Handlowego T\`(...)\` oraz stacji paliw), E. będzie tymczasowo prowadziło działalność gospodarczą polegającą na kontynuacji wynajmu, do momentu pojawienia się możliwości rozpoczęcia inwestycji deweloperskiej (co wiąże się ze skutecznym rozwiązaniem umów najmu oraz uzyskaniem pozwolenia na budowę). Stąd też, w związku z planami realizacji Projektu (budowy nowego centrum handlowego na Nieruchomościach Gruntowych), E. przewiduje, że w momencie rozpoczęcia wyburzania Budynków rozwiązana zostanie przynajmniej większość umów najmu, przy czym niewykluczone, że niektóre z umów najmu zostaną utrzymane także na czas budowy nowego centrum (na przykład umowy dotyczące masztów czy banerów reklamowych), a nawet z niektórymi najemcami umowy mogą zostać przedłużone/przeniesione na czas po zakończeniu budowy tego nowego centrum (lub ewentualnie na nowo zostaną te umowy najmu zawarte, ale z dotychczasowymi najemcami) i będą one obejmować wtedy powierzchnie już w ramach tej nowej inwestycji. Wynajem ten będzie podlegać opodatkowaniu VAT, jednakże działalność w powyższym zakresie będzie mieć charakter działalności pobocznej, akcesoryjnej w stosunku do podstawowej działalności (którą stanowi przede wszystkim działalność deweloperska) i będzie ograniczona w czasie. Powyższa działalność będzie prowadzona przy pomocy profesjonalnych usługodawców (z uwagi na brak doświadczeń E. w tym zakresie).

Mając na uwadze, że część ze wskazanych umów, dotyczących Nieruchomości nie zostanie przeniesiona na E. wskutek zawarcia lub na podstawie Umowy Ostatecznej, ani w dalszym czasie, w celu dalszego, nieprzerwanego wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, E. na podstawie umów, które zostaną zawarte z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności:

1.  zarządzanie Nieruchomością oraz
2.  wykonanie innych czynności/dostawę usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości.

Faktycznie, nowy zarządca może powierzyć wykonywanie czynności tym samym osobom, które obecnie zarządzają Nieruchomościami.

Podjęcie przez E. kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej planowanym przeznaczeniem.

E. nie wyklucza natomiast, że pewne usługi lub zasoby, bądź know-how będą mogły być nabyte od dotychczasowych dostawców - przykładowo dostawy wody, elektryczności, gazu, zarządzania nieruchomością. Niemniej jednak, dostęp do mediów czy też zarząd nad Nieruchomością uregulowane zostaną odrębnymi stosunkami umownymi od tych, które łączyć będą tych dostawców z F., tj. nie dojdzie do cesji umów w tym zakresie.

W szczególności, wspomniana tożsamość może dotyczyć: zarządcy Nieruchomości, księgowego, dostawców mediów i obsługi Nieruchomości itp. Takie jednak ustrukturyzowanie pozyskania zasobów i mediów ma swoje uzasadnienie w związku z faktem, że dostawcy mediów są ściśle określeni na danym terenie, tj. przemawia za nim także wola E., aby przejęcie składników majątku przebiegło sprawnie, bez niepotrzebnych zakłóceń, w tym w szczególności w sposób pozwalający na uniknięcie niedogodności po stronie dotychczasowych najemców.

Niezależnie od wynajmu powierzchni biurowo-usługowej, E. może również sprzedać Nieruchomość w całości lub w części lub prowadzić innego typu niż najem działalność w odniesieniu do Nieruchomości.

Dodatkowo w piśmie z dnia 22 listopada 2016 r. (data wpływu 23 listopada 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu, Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami. Dla realizacji celów biznesowych tej działalności Wnioskodawca nabywa różne grunty (także zabudowane), dokonując ich scalenia, konsolidacji i przekształcenia na grunty budowlane, a następnie dokonuje odsprzedaży tych gruntów. Działalność w zakresie najmu i dzierżawy pojawia się zatem jako działalność poboczna przy okazji prowadzenia działalności głównej. Mianowicie, jeżeli Wnioskodawca nabywa inwestycyjnie grunt, na którym znajduje się nieruchomość, która jest wynajmowana (przykładowo może być to pawilon handlowy, parking, których wartość jest niska w stosunku do ceny gruntu) Wnioskodawca, z mocy prawa, wchodzi w stosunek najmu i kontynuuje przez pewien czas działalność zbywcy do momentu zbycia nieruchomości, ewentualnie rozpoczęcia prac rozbiórkowych obiektu znajdującego się na gruncie. W wyniku planowanej transakcji, Wnioskodawca dokona zbycia wszystkich aktualnie posiadanych nieruchomości (zatem w dniu następnym po transakcji nie będzie świadczył usług najmu i dzierżawy na tych nieruchomościach). Uzyskane w ten sposób środki finansowe Wnioskodawca przeznaczy na kontynuowanie działalności gospodarczej i będzie poszukiwał kolejnych wartościowych gruntów inwestycyjnych. Jeżeli grunty, które pozyska będą gruntami zabudowanymi budynkami i budowlami, które są wynajmowane (np. grunt zabudowany parkingiem), Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu lub dzierżawy do momentu, kiedy będzie to możliwe z uwagi na realizację celów biznesowych. Wnioskodawca podkreślił, że taki model prowadzenia działalności gospodarczej był realizowany w odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży, gdzie poszczególne nieruchomości były nabywane w latach 2013 - 2015 z intencją ich scalenia i późniejszej odsprzedaży. Z kolei najem i dzierżawa nieruchomości był realizowany niejako „przy okazji” w związku z faktem, że nabyte nieruchomości były częściowo wynajmowane przez poprzednich właścicieli, zgodnie z ważnymi umowami najmu i aktualni najemcy wyrażali wolę dalszego wynajmu. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wysokość przychodów z najmu i dzierżawy nieruchomości nie ma istotnego wpływu na rentowność całego przedsięwzięcia, które zależy wyłącznie od ceny uzyskanej w wyniku sprzedaży nieruchomości.
2.  Wnioskodawca ponadto wskazał, że:
    1.  parking betonowy wraz z infrastrukturą parkingową znajdujący się na Nieruchomości Gruntowej 1 (działki nr 11/5 i 11/6),
    2.  fragment parkingu betonowego (działki nr 11/3 i 11/4), fragment parkingu z kostki brukowej (działka nr 14/12) znajdujące się na Nieruchomości Gruntowej 2,
    3.  parking z kostki brukowej oraz budowle należące do systemu wentylacji Centrum Handlowego T\`(...)\` znajdujących się na Nieruchomości Gruntowej 3 (działka nr 14/15),
    4.  droga wjazdowa na parking oraz paczkomat znajdujące się na Nieruchomości Gruntowej 5 (działka nr 16/1),
    5.  droga, fragment chodnika oraz fragment parkingu betonowego (działka nr 11/2) znajdujące się na Nieruchomości Gruntowej 6,
    6.  mur oporowy będący pozostałością po wyburzonym budynku magazynowym (działka nr 14/3) znajdujący się na Nieruchomości Gruntowej 7,
    7.  parking z kostki brukowej (działka nr 14/14) znajdujący się na Nieruchomości Gruntowej 8,
    8.  droga betonowo-kostkowa z bramą (działka nr 16/3), która prowadzi do parkingów osadzonych na działkach nr 16/2, 16/4, 14/14, i 14/15, znajdująca się na Nieruchomości Gruntowej 9,
    9.  parking z płyt mono (działka nr 14/5) oraz parking (utwardzony grunt po demontażu płyt mono) (działka nr 16/2) znajdujące się na Nieruchomości Gruntowej 10,
    10.  parking z płyt mono z lampami (działka nr 14/4), znajdujący się na Nieruchomości Gruntowej 11,
    11.  parking z płyt mono z lampami i szlabanem (działka nr 16/4), znajdujący się na Nieruchomości Gruntowej 12,

wypełniają przesłanki do bycia uznanymi za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.), natomiast stacja paliw i myjnia samochodowa (działka nr 14/2) znajdujące się na Nieruchomości Gruntowej 6, powinny zostać uznane za budynki w rozumieniu tych przepisów.

Dodatkowo w zakresie opisu Nieruchomości Gruntowych Wnioskodawca dodał następujące informacje:

1.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 6:
    1.  Nieruchomość Gruntowa 6, składająca się z działek 11/2 i 14/2, nabyta na podstawie aktu notarialnego z dnia 18 grudnia 2014 r., należała uprzednio do spółki zajmującej się prowadzeniem stacji paliw. Poprzedni właściciel, w latach 2002-2004, wybudował na wskazanych działkach stację paliw i myjnię, które wykorzystywał od 2004 r. do prowadzenia działalności gospodarczej (działalność handlowo - usługowa w zakresie sprzedaży detalicznej paliw i innych artykułów oraz usługi myjni samochodowej). Obecnie tereny te są wynajmowane również podmiotowi prowadzącemu stację paliw i myjnię.
    2.  Na naniesieniach znajdujących się na Nieruchomości Gruntowej 6 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
2.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 7:
    1.  Budynek magazynowy, po nabyciu przez Spółkę Nieruchomości Gruntowej 7 składającej się z działki nr 14/3, został wyburzony.
    2.  Mur oporowy stanowiący pozostałość po wyburzonym budynku był integralną częścią tego budynku.
    3.  Nieruchomość Gruntową 7, poprzedni właściciel - D. - od 1950 r. wykorzystywał do prowadzenia działalności poligraficznej. Swoją działalność D. zakończył w 2009 r. lub na początku 2010 r. kiedy został postawiony w stan upadłości (Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić dokładnej daty zakończenia działalności poligraficznej przez poprzedniego właściciela).
    4.  Na naniesieniach znajdujących się na Nieruchomości Gruntowej 7 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
3.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 8:
    1.  Parking (działka nr 14/14) znajdujący się na Nieruchomości Gruntowej 8 służył poprzedniemu właścicielowi m.in. również jako parking dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, ale także jako teren, przez który dojeżdżało się na kolejny parking oraz w części także plac, na którym składowano kontenery na śmieci. Obecnie parking nie jest wynajmowany osobom trzecim.
    2.  Na parkingu znajdującym się na Nieruchomości Gruntowej 8 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
4.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 9:
    1.  Droga betonowo-kostkowa (działka nr 16/3) służyła poprzedniemu właścicielowi jako dojazd do rampy i parkingu. W 2006 r. na nieruchomości ustanowiono służebność, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.
    2.  Na ww. drodze znajdującej się na Nieruchomości Gruntowej 9 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
5.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 10:
    1.  Odnośnie działki 14/5 D. wykorzystywał parking do prowadzenia własnej działalności poligraficznej. W zakresie działki 16/2 D. wykorzystywał parking do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, a następnie wynajmował jego część podmiotom trzecim w ramach transakcji opodatkowanych VAT.
    2.  Na parkingach znajdującym się na Nieruchomości Gruntowej 10 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
6.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 11:
    1.  Parking znajdujący się na działce 14/4, wchodzącej w skład Nieruchomości Gruntowej 11, był pierwotnie wykorzystywany przez jej właściciela - D. (przez około 20 lat) w celu prowadzenia działalności tego podmiotu. Obecnie parking jest wynajmowany podmiotowi trzeciemu.
    2.  Na parkingu znajdującym się na Nieruchomości Gruntowej 11 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
7.  W zakresie Nieruchomości Gruntowej 12:
    1.  Parking znajdujący się na działce ew. nr 16/4, wchodzącej w skład Nieruchomości Gruntowej 12, był pierwotnie wykorzystywany przez jej właściciela - D. (przez około 20 lat) w celu prowadzenia działalności tego podmiotu. Obecnie parking jest wynajmowany użytkownikom indywidualnym.
    2.  Na parkingu znajdującym się na Nieruchomości Gruntowej 12 nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

(Pytanie oznaczone numerem 1 we wniosku)

Stanowisko Wnioskodawcy:

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zbycie Nieruchomości dokonywane przez F. na rzecz E. w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na F. prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości Gruntowych, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

W świetle powyższego, transakcja zbycia Nieruchomości przedstawiona w niniejszym wniosku stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja powinna, co do zasady, podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT.

W szczególności, zdaniem E. i F., przedmiotem transakcji nie będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, które to czynności są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT. Poniżej E. i F. przedstawiają argumenty przemawiające za przyjętą przez siebie kwalifikacją omawianej transakcji.

Przedmiot transakcji a przedsiębiorstwo

W opinii E. i F., omawianej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie można uznać za sprzedaż przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Zarówno jednak w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie istotne wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

W tym kontekście warto zwrócić uwagę na wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08), w którym sąd zaznaczył, że „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż faktycznie prowadzona działalność przez E. w zasadniczy sposób różni się od działalności F.. Jak wskazano w stanie faktycznym, E. prowadzi działalność deweloperską i w tym celu zamierza nabyć Nieruchomości Gruntowe. Fakt, iż niektóre z Nieruchomości Gruntowych są zabudowane i przynoszą pewne dochody z najmu (które są zresztą niewspółmiernie niskie do środków pieniężnych, które musi zainwestować E. w celu nabycia Nieruchomości Gruntowych) nie ma istotnego znaczenia dla E., w kontekście realizacji celu gospodarczego działalności. Co więcej istnienie zabudowań na Nieruchomościach Gruntowych oraz związanych z nimi umów najmu stanowi pewne utrudnienie w realizacji projektu deweloperskiego, gdyż będzie wymagało wygospodarowania dodatkowych środków na wyburzenia oraz zaangażowania dodatkowych zasobów w celu stopniowego wygaszania umów najmu.

Zatem z perspektywy E. i jej planów biznesowych nabycie Nieruchomości Gruntowych stanowi nabycie nieruchomości pod inwestycję deweloperską, a nie nabycie obiektów generujących stały dochód z najmu.

Z kolei z perspektywy F., spółki zajmującej się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, sprzedaż Nieruchomości Gruntowych będzie zakończeniem projektu, który polegał na nabyciu gruntów od różnych podmiotów ich konsolidacji i scaleniu oraz przygotowanie do sprzedaży pod przyszłą inwestycję deweloperską. Projekt ten został rozpoczęty w 2013 r. gdzie Spółka rozpoczęła negocjacje w sprawie nabycia pierwszej działki gruntu wchodzącej w skład Nieruchomości. Zważywszy, iż część nabytych Nieruchomości była oddana w dzierżawę, a część wynajęta w momencie nabycia, F. w dalszym ciągu kontynuował wynajem tych Nieruchomości.

Jednakże ta działalność miała i w dalszym ciągu ma charakter poboczny, ograniczony w czasie (tj. do momentu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży i znalezienia nabywcy) i w żadnym stopniu nie wypełnia celów gospodarczych F. (które są realizowane poprzez nabywanie nieruchomości w celu konsolidacji i odsprzedaży).

Po sprzedaży Nieruchomości Gruntowych, F. będzie w dalszym ciągu działał na rynku nieruchomości wykorzystując posiadane zasoby (w szczególności środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży po spłacie wszystkich zobowiązań) i własne know-how.

Mając na uwadze odmienny charakter przedsiębiorstw F. oraz E., w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, w szczególności know-how w zakresie wyszukiwania i nabywania nieruchomości, ich przekształcania, konsolidacji, a następnie przygotowania do sprzedaży i promocji. W szczególności do E. nie zostaną przeniesione osoby piastujące funkcje w zarządzie spółki, które decydują o przedsięwzięciach biznesowych w F.

W ramach transakcji dojdzie jedynie do sprzedaży „przedmiotu inwestycji” F., czyli Nieruchomości i związanych z nimi przynależności.

Na bazie tych składników, ale w oparciu o własny know -how i zasoby E. będzie mogła rozpocząć Projekt w ramach swojej działalności deweloperskiej. Z uwagi jednak na specyfikę Nieruchomości E. w okresie przejściowym będzie musiała podjąć określone działania aby zapewnić wywiązanie się z umów najmu, które z mocy art. 678 Kodeksu cywilnego przejdą na E., takie jak zawarcie nowych umów z dostawcami usług serwisowych i mediów oraz z zarządcą Nieruchomości. E.l38 jako nabywca musi przejąć umowy najmu, gdyż ww. przepis przewiduje, że „w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu w miejsce zbywcy”.

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, transakcji sprzedaży nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa F. działającego na rynku obrotu nieruchomościami (czyli know-how pozwalający na prowadzenie takiej działalności), a jedynie - przeniesienie Nieruchomości F. nabytej w ramach dotychczasowej działalności.

Z kolei z perspektywy E. przedmiotem nabycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku F. niezbędne do realizacji inwestycji deweloperskiej, tj. Nieruchomości.

W szczególności, nie dojdzie do przejścia na E.:

1.  umów serwisowych;
2.  umów z wykonawcami;
3.  umowy o zarządzanie;
4.  stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości;
5.  umów rachunków bankowych F. (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
6.  umów związanych z finansowaniem działalności F. i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek);
7.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez F. (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.);
8.  środków pieniężnych F. zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez E. w stosunek najmu, lecz z wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez F. do E. w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego);
9.  tajemnic przedsiębiorstwa F.;
10.  ksiąg rachunkowych F. i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez F. działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane E.);
11.  firmy F.;
12.  znaku towarowego związanego z Nieruchomością oraz nazwy Centrum Handlowe T\`(...)\`;
13.  Praw Własności Intelektualnej;
14.  pozostałych należności i zobowiązań;
15.  Budżetu.

Na powyższe konkluzje nie wpłynie fakt, iż nabywca Nieruchomości może zawrzeć z tymi samymi dostawcami ww. usług nowe umowy np. w przypadku dostawy mediów, ponieważ F. nie ma na powyższą okoliczność wpływu. Co więcej, podpisanie umów z tymi samymi usługodawcami może być jedynym rozwiązaniem, aby wywiązać się z obowiązków wynikających z umów najmu, które nabywca musi przejąć z mocy prawa - przykładowo w zakresie dostawy mediów (wody, energii, gazu) nabywca nieruchomości zasadniczo nie ma wyboru dostawcy, gdyż na rynku jest w zasadzie monopol przedsiębiorstw komunalnych lub państwowych.

Dlatego w ocenie E. i F., Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

(Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r, (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512‑1‑544/15‑3/HW), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe), 16 października 2012 r. (sygn. IPPP2/443‑879/12‑4/BH), 8 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-611/12-2/BH).

Szczególnie warto zwrócić też uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”.

W omawianym przypadku Nieruchomość nie jest zorganizowanym zespołem, który mógłby samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, a jedynie pewną sumą składników majątkowych, będącą efektem kilkuletniej działalności F. mającej na celu znalezienie nieruchomości i ich scalenie oraz przygotowanie pod realizację projektu deweloperskiego.

Dopiero E. za pomocą posiadanych środków będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą związaną z Nieruchomością (nabycie samej Nieruchomości nie umożliwi prowadzenia tej działalności - dopiero w połączeniu z posiadanymi środkami tj. know-how dotyczącym budowy, środkami pieniężnymi, umowami o współpracę z przedsiębiorstwami budowlanymi, architektami itp., będzie mogła prowadzić działalność deweloperską.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem E. i F., nie można uznać, że przedmiotem sprzedaży przedstawionej w niniejszym wniosku i objętej zakresem pytania będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT. W ocenie E. i F. przedmiot transakcji nie wyczerpuje bowiem przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana na gruncie ustawy o VAT.

Zbywana Nieruchomość jako ZCP

Zdaniem E. i F. transakcji sprzedaży Nieruchomości nie można również traktować jako dostawy ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako ZCP uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IBPP2/4512‑510/15/ICz oraz z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443‑850/11-2/PR) z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością funkcjonalną, organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz musi stanowić pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

1.  Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość.

Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo, a także interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. ILPP1/443- 378/13-2/JSK, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IBPP1/443-474/14/AW.

W omawianym przypadku powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać za samodzielny zespół Nieruchomość bez pracowników, praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie, Umów Serwisowych, Umów z Wykonawcami, Umów Project Management, środków na rachunkach bankowych, przypisanych do Nieruchomości należności i zobowiązań. Ponadto, celem nabycia Nieruchomości jest budowa przez E. nowoczesnego centrum handlowego, natomiast komercyjny wynajem powierzchni biurowo- usługowej ma charakter pochodny i krótkoterminowy.

Dodatkowo aktywa wchodzące w skład Nieruchomości nie pozwalają nawet na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni biurowo- usługowej. To na E. spocznie bowiem ciężar podjęcia określonych czynności (jak chociażby zawarcie ww. umów), umożliwiających prowadzenie przedmiotowej działalności.

W związku z tym należy uznać, że Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników, ale wyłącznie sumę poszczególnych aktywów, niepozostających ze sobą we wzajemnych relacjach pozwalających łącznie na prowadzenie działalności. Ich jedyną cechą wspólną jest w istocie bycie przedmiotem prawa własności jednego podmiotu gospodarczego, co zresztą ma miejsce dopiero od 2015 r., gdyż wcześniej Nieruchomości były własnością różnych podmiotów.

Brak spełnienia warunku istnienia zorganizowanego zespołu składników wyklucza zatem możliwość uznania Nieruchomości za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, E. i F. pragną dodatkowo wskazać, że również pozostałe przesłanki warunkujące istnienie ZCP nie zostały spełnione, co F. szczegółowo uzasadnia poniżej.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej F.. Nie stanowi ona odrębnego działu czy oddziału (odrębnej jednostki organizacyjnej). Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości, zbywanej w ramach planowanej transakcji. Ponadto, żaden zapis statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze nie świadczy o tym, że Nieruchomość została wyodrębniona w ramach struktury organizacyjnej F.

Tym samym, w ocenie E. i F., nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie E. i F., kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionej w opisie stanu faktycznego Nieruchomości.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem E. i F., wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512‑938/15-2/MAO) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH).

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, brak jest u F. odpowiedniego - przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w stosunku do Nieruchomości. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie jest prowadzona żadna odrębna księgowość dla części przedsiębiorstwa F., lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez F..

W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów F.. W konsekwencji, Nieruchomość, którą F. planuje zbyć w ramach transakcji na rzecz E., w żaden sposób nie jest wyodrębniona (wydzielona) finansowo.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie E. i F., kryterium wyodrębnienia finansowego również nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości.

1.  Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m. in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443‑1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), czy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r. sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono, że „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania ustawy uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomości nie spełniają przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego, a zatem nie stanowią ZCP. Zdaniem E. i F., pozostawienie poza zakresem sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej F. pozbawia zbywane Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii E. będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej - w tym przypadku działalności deweloperskiej. W konsekwencji, zdaniem E. i F. elementy planowanej sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Potwierdza to także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 1090/12, w którym stwierdzono, że „(\`(...)\`) sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe, E. i F. stoją na stanowisku, iż planowane zbycie Nieruchomości w ramach transakcji opisanej w niniejszym wniosku nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z poźn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Przy uwzględnieniu zakresu przedmiotowego ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) itp.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posiłkować się definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z poźn. zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

W art. 552 Kodeksu cywilnego, ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak już wskazano ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie i prowadzenie działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z opisu sprawy wynika, że E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa poprzednio działająca pod firmą P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa jest spółką należącą do grupy E., wiodącego polskiego dewelopera. Od 1996 r. spółki z grupy E. prowadzą w szczególności działalność na rynku nieruchomości realizując takie inwestycje deweloperskie jak budowa budynków mieszkalnych, budynków biurowych, hoteli oraz centrów handlowych.

W ramach prowadzonej działalności deweloperskiej E. zamierza wybudować nowoczesne centrum handlowe. Po wybudowaniu centrum i komercjalizacji, E. zamierza sprzedać centrum (zgodnie z modelem działalności spółek z grupy E. zakładającym wybudowanie obiektów, ich sprzedaż i zainwestowanie pozyskanych środków w dalszą działalność deweloperską).

W pierwszym etapie Projektu, E. zamierza pozyskać atrakcyjne grunty w Warszawie, których obecnym właścicielem jest F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Wnioskodawca z kolei jest przedsiębiorstwem, którego głównym przedmiotem działalności jest obrót nieruchomościami. W ramach działalności F. nabywa różne nieruchomości, dokonuje ich scalenia, konsolidacji, przekształcenia na grunty budowlane (jeżeli jest to konieczne) i sprzedaje podmiotom realizującym inwestycje na tak przygotowanych gruntach.

We wrześniu 2016 r. E. i F. zawarły warunkową przedwstępną umowę sprzedaży, której przedmiotem sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości od 1-13.

F. jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości Gruntowych i jako użytkownik wieczysty jest właścicielem wszelkich naniesień na Nieruchomościach Gruntowych, w tym budynków i budowli. Obecnie na Nieruchomościach Gruntowych znajduje się niewielkie centrum handlowe (funkcjonujące pod nazwą Centrum Handlowe T\`(...)\`), stacja paliw oraz zabudowania po byłych zakładach D\`(...)\` (które pozostały po wyburzeniach). F. w przeszłości wynajmował oraz nadal wynajmuje powierzchnie w niektórych Budynkach znajdujących się na Nieruchomościach Gruntowych, w szczególności Centrum Handlowego T\`(...)\` oraz stacji paliw. Ponadto, F. wynajmuje także części Nieruchomości na cele parkingowe. Czynsze należne F. z tytułu najmu są opodatkowane VAT. F. jest również właścicielem praw własności intelektualnej, na które składa się domena internetowa i związane z nią prawa oraz niezarejestrowane logo Centrum Handlowego T\`(...)\`. Prawa Własności Intelektualnej nie zostaną przeniesione na E. w ramach transakcji. Należy wskazać, że w zakresie domeny internetowej F. wygasi swoje prawa do adresów, które następnie mogą zostać wykupione przez E. F. nie prowadzi odrębnej analityki księgowej dla przychodów i kosztów z Nieruchomości Gruntowych, dla przychodów i kosztów z Centrum Handlowego oraz z innej działalności.

W wyniku planowanej transakcji, Wnioskodawca dokona zbycia wszystkich aktualnie posiadanych nieruchomości (zatem w dniu następnym po transakcji nie będzie świadczył usług najmu i dzierżawy na tych nieruchomościach). Uzyskane w ten sposób środki finansowe Wnioskodawca przeznaczy na kontynuowanie działalności gospodarczej i będzie poszukiwał kolejnych wartościowych gruntów inwestycyjnych.

W związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości dokonane zostaną również następujące czynności:

1.  sprzedaż Przynależności związanych z Nieruchomościami będących własnością F., ściśle związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,
2.  przeniesienie zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w tym w szczególności - w drodze przelewu - praw z gwarancji bankowych, z pominięciem jednak kaucji składanych przez najemców, które zostaną zwrócone),
3.  przeniesienie praw związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z procesem budowlanym oraz zabezpieczenia prawidłowego wykonania tych praw (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje budowlane, jeśli takowe będą istniały),
4.  przeniesienie dokumentacji prawnej i technicznej Nieruchomości.

Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia Nieruchomości z mocy prawa na E. zostaną przeniesione prawa i obowiązki F. wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień przeprowadzenia Transakcji (w tym także prawa i obowiązki wynikające z Regulaminu, który jest elementem umów najmu). W takiej sytuacji na E. przejdą również prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników F. w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

W ramach Transakcji nie dojdzie natomiast do przeniesienia przez F. na E. w szczególności;

1.  umów serwisowych;
2.  umów z wykonawcami;
3.  umowy o zarządzanie;
4.  stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości;
5.  umów rachunków bankowych F. (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
6.  umów związanych z finansowaniem działalności F. i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek);
7.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez F. (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.);
8.  środków pieniężnych F. zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez E. w stosunek najmu, lecz z wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez F. do E. w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego);
9.  tajemnic przedsiębiorstwa F.;
10.  know-how (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);
11.  ksiąg rachunkowych F. i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez F. działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane E.);
12.  firmy F.;
13.  znaku towarowego związanego z Nieruchomością oraz nazwy Centrum Handlowe T\`(...)\`;
14.  Praw Własności Intelektualnej;
15.  pozostałych należności i zobowiązań,
16.  Budżetu.

W przedmiotowym wniosku kwestią do rozstrzygnięcia jest zbadanie, czy przedstawiona w opisie sprawy planowana Transakcja nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dla dokonania analizy czy dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w pierwszej kolejności należy ustalić, czy Wnioskodawca przekaże w dokonywanej transakcji składniki materialne i niematerialne, pozwalające na kontynuowanie przez Nabywcę działalności gospodarczej, która była realizowana przed zbyciem.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych aby podlegał wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie i prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, związanych z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na E. tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne składniki materialne i niematerialne, które nadają kształt działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Transakcji sprzedaży nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników, przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa F. działającego na rynku obrotu nieruchomościami (czyli know-how pozwalający na prowadzenie takiej działalności), a jedynie - przeniesienie Nieruchomości F. nabytych z zamiarem sprzedaży.

W szczególności, nie dojdzie do przejścia na E.:

1.  umów serwisowych;
2.  umów z wykonawcami;
3.  umowy o zarządzanie
4.  stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości;
5.  umów rachunków bankowych F. (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
6.  umów związanych z finansowaniem działalności F. i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek);
7.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez F. (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.);
8.  środków pieniężnych F. zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. -w szczególności- depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez E. w stosunek najmu, lecz z wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez F. do E. w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego);
9.  tajemnic przedsiębiorstwa F. (know-how);
10.  ksiąg rachunkowych F. i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez F. działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane E.);
11.  firmy F.;
12.  znaku towarowego związanego z Nieruchomością oraz nazwy Centrum Handlowe T\`(...)\`;
13.  Praw Własności Intelektualnej;
14.  pozostałych należności i zobowiązań;
15.  Budżetu.

Prowadzona działalność przez E. różni się od działalności Wnioskodawcy.

W konsekwencji, opisany przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.

Zatem przedstawiony opis sprawy i przywołane przepisy w tym zakresie nie pozwalają wyłączyć przedmiotu transakcji z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przedmiotowej transakcji nie można również traktować jako dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP).

Ustawodawca w art. 2 pkt 27e zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W omawianym przypadku powyższy warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnymi nie zostanie spełniony, ponieważ przedmiot sprzedaży obejmie Nieruchomość bez pracowników, praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie, Umów Serwisowych, Umów z Wykonawcami, Umów Project Management, środków na rachunkach bankowych, przypisanych do Nieruchomości należności i zobowiązań.

Jak wskazał Wnioskodawca, aktywa wchodzące w skład Nieruchomości nie pozwalają nawet na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni biurowo- usługowej. To na nabywcy Nieruchomości spocznie ciężar podjęcia określonych czynności (jak chociażby zawarcie ww. umów), umożliwiających prowadzenie przedmiotowej działalności.

Ponadto, celem nabycia Nieruchomości jest budowa przez E. nowoczesnego centrum handlowego (wynajem powierzchni biurowo-usługowej ma charakter pochodny i krótkoterminowy).

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Nie stanowi ona odrębnego działu czy oddziału (odrębnej jednostki organizacyjnej). Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości, zbywanej w ramach planowanej transakcji. Ponadto, żaden zapis statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze nie świadczy o tym, że Nieruchomość została wyodrębniona w ramach struktury organizacyjnej F.

Z opisu sprawy wynika, że istnieje regulamin organizacyjno-porządkowy Centrum Handlowego T\`(...)\`, który jest integralną częścią umów najmu (regulamin jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z prawidłowym funkcjonowaniem obiektu), a także regulamin parkingu stanowiący załącznik do umów najmu miejsc parkingowych określający tryb postępowania przy przyjmowaniu i wydawaniu pojazdów (regulamin ten jest odrębnym dokumentem przekazywanym najemcy lub stanowi załącznik do umów najmu miejsc parkingowych).

Regulaminy, o których mowa powyżej nie są jednak dokumentami wyznaczającymi ramy funkcjonowania Budynków jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz F.

Zatem kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie będzie spełnione w odniesieniu do przedstawionego we wniosku przedmiotu Transakcji.

Wnioskodawca nie posiada odrębnego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w stosunku do Nieruchomości. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie jest prowadzona żadna odrębna księgowość dla tej części przedsiębiorstwa, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Jak wskazał Wnioskodawca istnieje wprawdzie budżet eksploatacyjny na potrzeby zarządzania kosztami i przychodami generowanymi przez Nieruchomość, lecz z wniosku wynika, że budżet ten nie służy do wyodrębnienia finansowego w ramach F.

Finanse dotyczące Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Wnioskodawcy. W konsekwencji, Nieruchomość, którą Wnioskodawca planuje sprzedać nie jest wyodrębniona finansowo w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa.

Tym samym kryterium wyodrębnienia finansowego również nie zostanie spełnione w odniesieniu do przedmiotowych Nieruchomości.

Jak wskazał Wnioskodawca zbywane Nieruchomości zostaną pozbawione zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, które były na nich prowadzone przed transakcją sprzedaży. Dopiero Nabywca musiałby je odpowiednio zorganizować i ponieść własne nakłady na nowe składniki, aby Nieruchomości mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, którą prowadził na nich Wnioskodawca. W konsekwencji, Przedmiot planowanej sprzedaży nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Przedmiot transakcji, bez wykazania organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa nie daje podstaw do przyjęcia, że stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, Przedmiot Transakcji, który nie stanowi ZCP w rozumieniu ww. przepisu nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie pytania numer 1 zamieszczonego we wniosku natomiast w zakresie pytań: 2, 3, 4, 5, 6 i 7 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy oraz Zainteresowanego niebędącego Stroną do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00‑013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.