Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.257.2018.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Czy wykonywane przez Spółkę czynności w ramach Platformy, obejmującej tworzenie nowego produktu oraz prace nad dalszym jego rozwojem, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, wskazanej w art. 4a pkt 26-28 updop, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającej z art. 18d ust. 1 updop? Czy Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 updop zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; koszt-moment zarachowania kosztów; prace-prace badawczo-rozwojowe; spółki; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 lipca 2018 r. (data nadania 24 lipca 2018 r., data wpływu 31 lipca 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-1.4010.257.2018.1.JS z dnia 17 lipca 2018 r. (data nadania 17 lipca 2018 r, data doręczenia 19 lipca 2018 r.) oraz pismem z dnia 21 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Projekt realizowany przez Wnioskodawcę stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ww. ustawy, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającą z art. 18d ust. 1 cyt. ustawy (pytanie Nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   czy Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 cyt. zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione, zgodnie z art. 18d ust. 8 ww. ustawy (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” bądź „Spółka”) jest firmą z branży technologii informatycznych. Przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie kompleksowych projektów informatycznych takich jak dedykowane oprogramowania, strony www, aplikacje webowe, mobilne i desktopowe, zgodnie z potrzebami i oczekiwaniami klientów. Wykonywane przez Spółkę projekty są realizowane w oparciu o nowoczesne metody tworzenia oprogramowania oraz wspierane systemem zarządzania jakością. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej \[tj. z dnia 8 grudnia 2017 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 141 ze zm.)\].

Wobec dynamicznie rozwijającego się rynku dla usług oferowanych przez Spółkę, jak i mając na uwadze dużą konkurencję w obszarze usług informatycznych, Wnioskodawca postanowił udoskonalić procesy związane z realizacją oraz zarządzaniem swoimi projektami, aby oferować usługi o najwyższych standardach jakościowym.

W tym celu od marca 2018 r. Spółka realizuje wewnętrzny projekt o charakterze badawczo - rozwojowym, którego celem jest stworzenie aplikacji web z interfejsem www do obsługi procesów świadczenia przez nią usług (dalej: „Platforma”, bądź „Projekt”). Powstająca Platforma jest autorskim rozwiązaniem Spółki począwszy od fazy koncepcji i projektu, poprzez tworzenie kodu źródłowego i testowanie, aż do opracowania szaty graficznej. Projekt ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalnościach systemów dostępnych na rynku. Poszczególne czynności związane z tworzeniem aplikacji są realizowane w sposób systematyczny, przemyślany i zorganizowany. Główne funkcjonalności Platformy tworzonej w ramach projektu badawczo-rozwojowego to m.in.:

*   moduł rejestracji i monitoringu czasu pracy nad poszczególnymi projektami, który gromadzi i analizuje dane dotyczące realizacji projektów z wielu systemów w jednym miejscu, w tym czas pracy nad poszczególnymi zadaniami, nagłe zdarzenia, wykorzystane technologie;

*   moduł rozliczeniowy na potrzeby wewnętrzne i zewnętrzne generujący m.in. umowy oraz faktury dla kontrahentów, jak również rozliczenia z pracownikami i podwykonawcami;

*   moduł raportowy i analiz obejmujący m.in. automatyzację powtarzalnych czynności, w tym generowanie i wysyłanie raportów oraz nadzór nad jakością pracy i terminowością realizacji projektów;

*   moduł testowy na potrzeby wewnętrzne (administracja, pracownicy), jak i zewnętrzne (klienci);

*   moduł prezentacji gromadzonych danych oraz postępu prac nad projektem w czytelny i przejrzysty sposób.

Platforma w istotny sposób przyczyni się do zwiększenia transparentności procesu realizacji projektów informatycznych przez Spółkę poprzez kompleksową ekspozycję danych, dotyczących postępu prac, które będą na bieżąco udostępniane klientom, jak i członkom zespołów wykonawczych.

Pozwoli to na identyfikację typowych błędów w trakcie ich realizacji, poprawiając tym samym jakość świadczonych usług. Z kolei, analiza danych historycznych przyczyni się do efektywnego zarządzania projektami Spółki poprzez wzrost kompetencji pracowników w nich zaangażowanych.

Początkowo Platforma będzie funkcjonowała w wersji podstawowej, natomiast sukcesywnie prowadzone prace rozwojowe pozwolą na wdrożenie kolejnych modułów i zakładanej funkcjonalności. W momencie osiągnięcia gotowej wersji aplikacji Spółka rozważy opłacalność opracowania wersji komercyjnej.

Spółka powierzyła opracowanie Platformy wybranym pracownikom (dalej: „Zespół”), którzy w okresie realizacji Projektu mogą również wykonywać prace dotyczące innych komercyjnych projektów.

Obowiązujące w Spółce procedury ewidencjonowania czasu pracy nakładają na poszczególnych pracowników obowiązek alokacji ich zaangażowania w zakresie poszczególnych projektów, w tym Platformy. Zgodnie z tymi procedurami ta ewidencja jest weryfikowana i przechowywana w formie elektronicznej przez Spółkę.

Niezależnie od wydatków pracowniczych, na potrzeby realizacji Platformy zostały zakupione lub zostaną zakupione dodatkowe stacje robocze, w postaci zestawów komputerów, których wartość początkowa stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych będzie niższa lub równa 10.000 zł, choć na zasadzie wyjątku od reguły ich wartość w uzasadnionych przypadkach może przekroczyć 10.000 zł. Dodatkowe stacje robocze zostały lub zostaną przekazane do użytkowania poszczególnym członkom Zespołu na potrzeby wykonania Projektu.

W przypadku zestawów komputerowych o wartości niższej lub równej 10.000 zł Wnioskodawca podjął decyzję, że te środki trwałe podlegają lub będą podlegały jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania ich do użytkowania albo w miesiącu następnym.

W sytuacji, gdy wartość tych zestawów będzie wyższa niż 10.000 zł ich amortyzacja rozpocznie się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały przyjęte do użytkowania, w oparciu o stawki wynikające z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, zawartych w załączniku nr 1 do updop.

Proporcja czasu pracy poświęconego na realizację Platformy w stosunku do pozostałych projektów wykonywanych w danym miesiącu stanowi klucz podziału, według którego Spółka identyfikuje kwotę kosztów kwalifikowanych, które należy przypisać Projektowi w zakresie:

*   wynagrodzeń pracowników oraz sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu ich ubezpieczeń społecznych;

*   kosztów amortyzacji dodatkowych stacji roboczych, które mogą być również wykorzystywane przez członków Zespołu celem wykonania projektów komercyjnych.

Ewidencja kosztów prac badawczo-rozwojowych w zakresie Platformy, jest prowadzona w księgach rachunkowych Spółki na wyodrębnionym koncie pozabilansowym „Prace badawczo-rozwojowe”. Koszty prac badawczo-rozwojowych są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu ich poniesienia.

Ponadto Spółka oświadcza, że:

*   nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych \[tj. z dnia 11 maja 2017 r. (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 ze zm.)\];

*   nie korzysta z prawa do preferencyjnego rozliczenia kosztów działalności w ramach ulgi na innowacje;

*   na potrzeby realizacji Projektu nie były wykonywane przez Spółkę badania naukowe ani też Spółka nie nabyła wyników takich badań, prowadzonych przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 roku o zasadach finansowania nauki \[tj. z dnia 8 rudnia 2017 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 87)\].

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca, pismem z dnia 20 lipca 2018 r. doprecyzował przedmiotowy wniosek wskazując, że Spółka przy realizacji Projektu wykorzystuje dostępną wiedzę, technologię i umiejętności do tworzenia oraz projektowania nowych produktów/usług. Tym samym, realizacja przez Spółkę Projektu spełnia definicję prac rozwojowych zawartą w art. 4a pkt 28 updop.

Spółka nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych. Zakresem odliczeń Spółki z tytułu kosztów kwalifikowanych nie będą objęte przychody z zysków kapitałowych (art. 18d ust. 1 updop).

Projekt jest autorskim rozwiązaniem Spółki począwszy od fazy koncepcji i projektu, poprzez tworzenie kodu źródłowego i testowanie, aż do opracowania szaty graficznej, który ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalnościach systemów dostępnych na rynku. W oparciu o powyższe przesłanki Projekt należy uznać za zdarzenie unikalne/innowacyjne.

Projekt ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalnościach systemów dostępnych na rynku z założenia ma on zatem stanowić nowe rozwiązanie.

Istotą projektu jest platforma informatyczna nie wymagająca prototypu. Na etapie tworzenia Projektu będzie funkcjonowała wersja testowa, do momentu wdrożenia.

Działalność w zakresie działalności badawczo-rozwojowej nie będzie miała charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Projekt jest autorskim rozwiązaniem Spółki począwszy od fazy koncepcji i projektu, poprzez tworzenie kodu źródłowego i testowanie, aż do opracowania szaty graficznej. Początkowo Platforma będzie funkcjonowała w wersji podstawowej, natomiast sukcesywnie prowadzone prace rozwojowe mają na celu wdrożenie kolejnych modułów i funkcjonalności. Po zakończeniu realizacji Projektu rozważana będzie wersja komercyjna. Na chwilę obecną Spółka realizuje wewnętrzny projekt o charakterze badawczo-rozwojowym, jednakże jej zamiarem jest by w przyszłości podejmować również inne projekty/prace o charakterze badawczo-rozwojowym, w tym kierowane do klientów.

W rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców Wnioskodawca jest małym przedsiębiorcą.

Ewidencja kosztów prac badawczo - rozwojowych w zakresie Platformy, jest prowadzona w księgach rachunkowych Spółki na wyodrębnionym koncie zgodnie z art. 9 ust. 1 updop.

Wydatki dotyczące prac badawczo - rozwojowych Spółka odpisze od podstawy opodatkowania w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

Osoby dedykowane do realizacji Projektu są pracownikami w rozumieniu Kodeksu pracy. Otrzymywane przez nich wynagrodzenia są należnościami ze stosunku pracy.

Spółka powierzyła opracowanie Projektu wybranym pracownikom, którzy w okresie realizacji Projektu mogą również wykonywać prace dotyczące innych komercyjnych projektów. Obowiązujące w Spółce procedury ewidencjonowania czasu pracy nakładają na poszczególnych pracowników obowiązek alokacji ich zaangażowania w zakresie poszczególnych projektów, w tym Projektu.

Przedmiot zapytania nr 2 ogranicza się wyłącznie do czynności personelu związanego z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Koszty realizacji prac będą finansowane ze środków własnych, które nie są/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W piśmie z dnia 21 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że na chwilę obecna Spółka realizuje wewnętrzny Projekt o charakterze badawczo-rozwojowym, jednakże jej zamiarem jest by w przyszłości podejmować również inne projekty/prace o charakterze badawczo-rozwojowym, w tym kierowane do klientów.

W piśmie z dnia 20 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca sformułował ostatecznie treść pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 oraz przedstawił własne stanowisko w zakresie tego pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy wykonywane przez Spółkę czynności w ramach Platformy, obejmującej tworzenie nowego produktu oraz prace nad dalszym jego rozwojem, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, wskazanej w art. 4a pkt 26-28 updop, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającej z art. 18d ust. 1 updop?
2.  Czy Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 updop zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop?
3.  Czy Spółka jest uprawniona na podstawie art. 18d ust. 3 updop do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych dokonane odpisy amortyzacyjne od zakupionych stacji roboczych na potrzeby realizacji Platformy, w części w jakiej te stacje robocze są wykorzystywane na potrzeby wykonania tego projektu przez członków Zespołu w stosunku do ogólnego ich czasu pracy w danym miesiącu, poświęconego również na realizację projektów komercyjnych przy użyciu tych stacji roboczych?

Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 i 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wykonywane przez Spółkę czynności w ramach Platformy, obejmującej tworzenie nowego produktu oraz prace nad dalszym jego rozwojem, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, wskazanej w art. 4a pkt 26-28 updop, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo - rozwojową, wynikającej z art. 18d ust. 1 updop.

W art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarty jest słowniczek pojęć zdefiniowanych wyłącznie na potrzeby tego aktu prawnego. W punkcie 26 tego słowniczka, ustawodawca za działalności badawczo - rozwojową uznał: „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Użycie przez ustawodawcę w definicji działalności badawczo-rozwojowa spójnika komunikacji „lub”, oznacza, iż aktywność podatnika w tym zakresie może ograniczać się tylko do jednej z tych działalności lub polegać na obu tych działalnościach łącznie.

Zakres pojęciowy działalności badawczej oraz działalności rozwojowej został skonkretyzowany w punktach 27 i 28 słowniczka updop. Na marginesie warto zauważyć, iż analogiczne definicje zawarte są w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (art. 2 ust. 3 i 4).

Do badań naukowych zalicza:

1.  badania podstawowe, czyli oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania stosowane, czyli prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce;
3.  badania przemysłowe, czyli badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działania dotyczące nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Z definicji działalności badawczo - rozwojowej wynika również, iż ten rodzaj aktywności podatnika charakteryzuje się trzema cechami, które muszą wystąpić łącznie:

*   twórczym charakterem działań, a zatem jest to taka aktywność, która jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru;

*   systematycznością działań ukierunkowanych na tworzenie nowych rozwiązań, a zatem nie może to mieć charakteru incydentalnych działań podejmowanych podatnika;

*   ukierunkowaniem działań na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazane powyżej dwie pierwsze cechy, charakteryzujące działalność badawczo-rozwojową, są szczególnie istotne tj. twórczość i systematyczność. Nie mają on jednak swoich legalnych definicji zarówno w słowniczku updop, jak i w innych aktach prawnych. Zgodnie z zasadami wykładni językowej tym wyrażeniom należy przypisać takie znaczenie jakie funkcjonuje w języku powszechnym. Pomocne w tym zakresie jest odwołanie się wprost do definicji zawartych w słowniku języka polskiego. Posiłkując się tym źródłem wiedzy, należy uznać, iż:

*   twórczy to „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy; będący wynikiem tworzenia” - Słownik Języka Polskiego pod red. prof. M. Szymczaka Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002. Analogiczne rozumienie tego sformułowania zawarte jest w Słowniku Języka Polskiego pod red. prof. W. Doroszewskiego - dostęp on-line;

*   systematyczny to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czego; dokładny” - Słownika Języka Polskiego pod red. prof. W. Doroszewskiego.

Poza wyżej wymienionymi cechami oraz zakresem działalności badawczo - rozwojowej, ustawodawca nie zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dodatkowych warunków formalnych, odnośnie zasad prowadzenia prac w tym zakresie np.:

*   nie jest wymagane, aby w strukturze organizacyjnej podatnika był wyodrębniony dział badawczo-rozwojowy;

*   nie jest wymagane, aby w umowie o pracę z danym członkiem zespołu realizującego prace badawczo-rozwojowe, był wyraźnie wskazany zakres jego obowiązków związany z tą działalnością;

*   nie jest wymagane posiadanie przez podatnika opinii jednostki naukowej potwierdzającej innowacyjność efektów prowadzonych działań.

Określone warunki formalne zostały sformułowane przez ustawodawcę jedynie w zakresie prawa do odliczenia od dochodu podatnika kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 18d updop. W tym zakresie podatnik jest zobowiązany do wyodrębnienia w swojej ewidencji rachunkowej kosztów tej działalności, zgodnie z art. 9 ust. 1b updop. Ze względu na swoją specyfikę, prace badawczo-rozwojowe są traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj „inwestycji”, której efekty pozwalają zwiększać zasoby wiedzy celem ich wykorzystania dla potrzeb tworzenia nowych zastosowań.

Powyższe reguły odniesione do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę prowadzą do wniosku, iż sposób prowadzenia prac nad stworzeniem Platformy jak i zakres tych prac odpowiada autonomicznej definicji działalności badawczo-rozwojowej w updop.

Celem realizacji Projektu jest opracowanie i wdrożenie nowego narzędzia do udoskonalenia procesów związanych z realizacją oraz zarządzaniem projektami, uwzględniających zmienne czynniki takie jak dane z różnorodnych systemów i projektów czy odmienne wymagania funkcjonalne. Wszystkie etapy prac dotyczące Projektu są wykonywane na podstawie autorskiego pomysłu i wkładu członków Zespołu. Choć definicja działalności badawczo-rozwojowej nie odsyła do uregulowań prawa autorskiego i nie wymaga, aby efektem tej działalności były utwory chronione prawem autorskim, Wnioskodawca podkreśla, że prace realizowane przez członków Zespołu mają charakter twórczy (oryginalny i indywidualny) i co do zasady prowadzą do powstania utworów objętych ochroną prawa autorskiego, które w tym przypadku są oprogramowaniem komputerowym.

Prace nad Platformą są prowadzone w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Ze względu na wysoki poziom zaawansowania technicznego zarówno systemów, z których aplikacja ma pobierać dane do analizy, jak i środowiska, w którym ma on znaleźć zastosowanie, wszystkie czynności wymagają wyjątkowej dokładności i skrupulatności. Ich efektem nie będzie jedynie wprowadzenie rutynowych czy okresowych zmian w oprogramowaniu Spółki, lecz wykreowanie nowego narzędzia informatycznego. Projekt ma na celu wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań takich jak szczegółowa analiza postępów prac, gromadzenie danych i ich przetwarzanie w innowacyjny sposób, który wspomaga procesy kontrolne i zarządcze, co znacząco wpłynie na jakość oferowanych przez Spółkę usług.

W świetle powyższego, prace nad stworzeniem Platformy mają charakter twórczy, systematyczny a ich efektem jest wykorzystanie wewnętrznych zasobów wiedzy Spółki do wykreowania innowacyjnego rozwiązania informatycznego nie funkcjonującego na rynku.

W interpretacjach organów podatkowych w pełni akceptowany jest pogląd, iż:

*   realizacja przez podatnika wewnętrznego projektu, mającego na celu stworzenie aplikacji do obsługi procesów realizacji usług informatycznych, która ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalnościach systemów dostępnych na rynku, jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 stycznia 2018 r., znak 0115-KDIT2-3.4010.340.2017.1 MK);

*   stworzenie przez podatnika wewnętrznego oprogramowania do obsługi bieżących procesów w firmie, z uwagi na braki w funkcjonalności w systemach dostępnych na rynku, jest działalnością badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 sierpnia 2016 r., znak IPPB5/4510-641/16-3/MR).

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, wykonywane przez Spółkę czynności w ramach Platformy, obejmującej tworzenie nowego produktu oraz prace nad dalszym jego rozwojem, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, wskazanej w art. 4a pkt 26-28 updop, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającej z art. 18d ust. 1 updop.

Ad. 2

Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 updop zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop.

Na podstawie art. 15 ust. 4a updop koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Zgodnie z wykładnią językową, użycie spójnika komunikacji „albo” oznacza, że formalnie mamy do czynienia ze zdaniami rozłącznymi, zaś materialnie - zachodzi konieczność zadecydowania, wyboru wskazanej opcji. Zatem, rozpisując w punktach oddzielonych wyrazem „albo” sposób, w jaki możliwe jest zaliczenie kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca nie tylko nie uzależnił ich stosowania od siebie nawzajem, ale stworzył konieczność wyboru przez podatnika jednej z trzech możliwości.

Wnioskodawca dokonał wyboru rozliczania kosztów prac badawczo-rozwojowych zgodnie z punktem 1) pierwsza jego cześć tj. będzie zaliczał je do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały poniesione. Warunek poniesienia kosztu przez Wnioskodawcę należy rozumieć jako ujęcie tego kosztu w księgach rachunkowych na określony dzień w danym miesiącu, zgodnie z art. 15 ust. 4 updop.

W świetle art. 18d ust. 1 updop podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, odlicza od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”), przy czym zakres tych kosztów został doprecyzowany kolejnych ustępach tego artykułu (ust. 2 i 3).

W myśl art. 18d ust. 8 updop odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.

Wykładnia językowa przepisów dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazuje, iż prawo Wnioskodawcy do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych nie jest uzależnione od zakończenia prowadzonych przez niego prac rozwojowych oraz ich rezultatu.

Relacja pomiędzy zasadami rozpoznawania kosztów prac rozwojowych na podstawie art. 15 ust. 4a updop a odliczeniem od dochodu kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo- rozwojową była przedmiotem wyjaśnienia Ministerstwo Finansów z dnia 22 maja 2017 roku na pytanie wydawnictwa GOFIN:

„W sytuacji, gdy przedsiębiorca ponosi w ramach ulgi B+R koszty prac rozwojowych, powinien w pierwszej kolejności rozpoznać koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4a CIT (art. 22 ust. 7b PIT). Podatnik zatem powinien podjąć decyzję o sposobie potrącalności wydatków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi, a następnie stosując ulgę i obliczając odpowiednią wysokość kosztów kwalifikowanych, ujętych uprzednio w rachunku podatkowym jako koszt, odliczyć je od podstawy opodatkowania w roku podatkowym, w którym dany koszt został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” (Dodatek nr 35 do Biuletynu Informacyjnego dla Służb Ekonomiczno-Finansowych nr 36 z dnia 20.12.2017).

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż proporcja czasu pracy poświęconego na realizację Platformy (projektu badawczo-rozwojowego) w stosunku do pozostałych projektów wykonywanych w danym miesiącu stanowi klucz podziału, według którego Spółka identyfikuje kwotę kosztów kwalifikowanych, które należy przypisać temu Projektowi w zakresie:

*   wynagrodzeń pracowników oraz sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu ich ubezpieczeń społecznych;

*   kosztów amortyzacji zakupionych na potrzeby Projektu dodatkowych stacji roboczych w postaci zestawów komputerów, które mogą być również wykorzystywane przez członków Zespołu celem wykonania projektów komercyjnych.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia, czy Projekt realizowany przez Wnioskodawcę stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ww. ustawy, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającą z art. 18d ust. 1 cyt. ustawy oraz czy Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 cyt. zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione, zgodnie z art. 18d ust. 8 ww. ustawy – jest prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2018, poz. 1036 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT, updop) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4; 4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Stosownie do art. 18d ust. 3 cyt. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. , kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Ad. 1.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, na wstępie, wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

1.  zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT);
2.  określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d ustawy o CIT);
3.  zidentyfikowanie dokumentacji uzasadniającej prawo do skorzystania z ulgi oraz wypełnienie obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Przesłankę tę należy rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, iż taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 ustawy o CIT).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Ponadto, w przypadku „prac rozwojowych” w ustawie o CIT wymieniono ich przykładowe przejawy, poprzez wskazanie, iż stanowią je w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Podkreślić w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle, a zatem tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, mając na uwadze przestawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, powyższego, należy stwierdzić, że skoro Spółka przy realizacji Projektu, jak wskazuje sam Wnioskodawca:

*   wykorzystuje dostępną wiedzę, technologię i umiejętności dotworzenia oraz projektowania nowych produktów/usług,

*   Projekt jest autorskim rozwiązaniem Spółki począwszy od fazy koncepcji i projektu, poprzez tworzenie kodu źródłowego i testowanie, aż do opracowania szaty graficznej.

*   Projekt ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalności systemów dostępnych na rynku – z założenia ma on zatem stanowić nowe rozwiązanie,

*   w oparciu o powyższe Projekt należy uznać za zdarzenie unikalne/innowacyjne,

*   Projekt nie będzie obejmował rutynowych i okresowych zmian oraz

*   w przyszłości Wnioskodawca zamierza realizować inne projekty/prace o charakterze badawczo-rozwojowym (czyli nie jest to incydentalne działanie podatnika),

to należy uznać, że czynności realizowane przez Spółkę od marca 2018 r. stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającą z art. 18d ust. 1 updop, przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z dyspozycji art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, pkt 2 albo 3 updop. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli podatnik w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.),
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.).

Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu, czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto, wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów, jak również momentu ich poniesienia.

W tym miejscu, wskazać należy na treść art. 18d ust. 8 updop, zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane. Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał wyboru sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac badawczo-rozwojowych w miesiącu ich poniesienia, czyli zgodnie z treścią art. 15a ust. 4a pkt 1 updop,

W świetle powyższego, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że Spółka jest uprawniona, aby w zeznaniu za rok podatkowy, odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane dotyczące realizacji Platformy, które na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 zostały uznane za koszt uzyskania przychodów w kolejnych miesiącach tego roku, w których zostały poniesione, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych w uzasadnieniu własnego stanowiska interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że wiążą one w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.