Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-314/13/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-25
Teza: Zmniejszenie podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2013 r. (data wpływu 3 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 14 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pomniejszenia obrotów o kwoty rabatu na podstawie pisemnego zobowiązania kontrahenta do zapłaty wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pomniejszenia obrotów o kwoty rabatu na podstawie pisemnego zobowiązania kontrahenta do zapłaty wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Obowiązujące zasady sprzedaży drewna w Nadleśnictwie umożliwiają zastosowanie skonta dla odbiorców, którzy przy odroczonym terminie płatności dokonali zapłaty za odebrane drewno w terminie do 14 dni. Dotychczas Nadleśnictwo stosuje zasadę, że kontrahent nabywa prawo do skonta po dokonaniu płatności za fakturę w terminie 14 dni, które powodują wystawienie faktury korygującej do faktury pierwotnej, zmniejszającą cenę pierwotną o obowiązujące w danym okresie skonto. Jednakże Nadleśnictwo zamierza w przyszłości wprowadzić możliwość przewidzianą w umowie zastosowania skonta po otrzymaniu wniosku od kontrahenta wraz z jego zobowiązaniem o zapłacie w terminie 14 dni od wystawienia faktury. Skonto uwzględnione byłoby od razu na fakturze, dokumentującej dostawę, co w przypadku terminowej zapłaty (zgodnie ze zobowiązaniem kontrahenta) nie powodowałoby konieczności wystawienia faktury korygującej. Dopiero w przypadku zapłaty po upływie 14 dni prawo do skonta zostałoby utracone i wystawiona byłaby faktura korygująca, zwiększająca podstawę opodatkowania oraz podatek VAT należny.

Powołując treść art. 29 ust. 1 i 4 ustawy oraz § 5 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Nadleśnictwo wskazuje, że w przypadku odroczonego terminu płatności, faktura może nie obejmować skonta, gdyż w momencie jej wystawiania nie wiadomo, czy kontrahent ostatecznie będzie mógł z niego skorzystać (tzn. czy dokona zapłaty w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury). Jeżeli zatem płatność zostanie dokonana w terminie 14 dni, kontrahent nabędzie prawo do skonta, zaś Nadleśnictwo wystawi fakturę korygującą, dokumentującą jego udzielenie. Zgodnie bowiem z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy (bonifikaty, uznanie reklamacji, opustu i skonta), podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Zatem po stwierdzeniu, że kontrahentowi przysługuje skonto z tytułu wcześniejszej płatności, Nadleśnictwo powinno wystawić fakturę korygującą pierwotną fakturę o wartość skonta. Elementy obowiązkowe, które powinny się znaleźć na takiej fakturze korygującej wskazane są w § 13 rozporządzenia.

Natomiast w przypadku otrzymania pisemnego wniosku kontrahenta o uwzględnienie skonta wraz z jego zobowiązaniem się do zapłaty w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, Nadleśnictwo zamierza uwzględnić skonto w fakturze za odebrane drewno, a nie dopiero po zapłacie wystawiając fakturę korygująca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Nadleśnictwo może zmniejszyć podstawę opodatkowania o kwotę rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty w oparciu o pisemnie zobowiązanie kontrahenta do terminowej zapłaty w czasie 14 dni do wystawienia faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie § 5 ust. 1 pkt 10 rozporządzenie Ministra Finansów dopuszczalna jest sytuacja, kiedy po dniu otrzymania pisemnego wniosku kontrahenta o zastosowanie skonta wraz z jego zobowiązaniem do zapłaty w terminie14 dni od wystawienia faktury, skonto uwzględnione byłoby od razu na fakturze, co w przypadku terminowej zapłaty nie powodowałoby konieczności wystawienia faktury korygującej.

Dopiero w przypadku zapłaty po upływie 14 dni prawo do skonta zostałoby utracone i wystawiona byłaby faktura korygująca, zwiększająca podstawę opodatkowania oraz podatek VAT należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 29 ustawy wynika, iż udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat;
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą; w przypadku sprzedaży ewidencjonowanej na kasie rejestrującej – ewidencją korekt).

Zatem obrotem jest kwota należna ze sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Należy zaznaczyć, iż skonto obniża zarówno podstawę opodatkowania, jak i podatek należny z niej wynikający. Wartość udzielonych rabatów pomniejsza więc obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z treści wniosku wynika, iż dotychczas Nadleśnictwo stosowało skonta wobec kontrahentów, którzy dokonali płatności za dostawę w terminie 14 dni. Obecnie Nadleśnictwo zamierza uwzględniać skonto na fakturze, w momencie dokonania dostawy na podstawie pisemnego zobowiązania kontrahenta do zapłaty za towaru w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury. Nadleśnictwo powzięło wątpliwości, dotyczące zmniejszenia podstawy opodatkowaniu o kwotę rabatu udzielonego na podstawie pisemnego zobowiązania się kontrahenta do zapłaty w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „skonta”, w związku z tym jej definicja powinna być odczytywana w oparciu o definicję słownikową. Skonto, to procentowe zmniejszenie sumy należności, przyznane nabywcy towaru na warunkach kredytowych, w razie zapłaty należności gotówką przed umówionym terminem („Mały słownik języka polskiego”, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, str. 849). Natomiast przez rabat, w myśl słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany rabat winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danego towaru czy usługi.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.)

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Z kolei jak stanowi § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że będą to rabaty udzielone w momencie odbioru drewna przez kontrahentów i udokumentowania tych czynności fakturami – tym samym nie będą one miały wpływu na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat.

Odnosząc przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż sprzedaż towaru z rabatem następuje po spełnieniu przez kontrahenta określonych warunków, tj. pisemnego zobowiązania do dokonania płatności w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, a zatem nie jest wynikiem przypadku, lecz wynika z relacji istniejących pomiędzy kontrahentem, a Wnioskodawcą. Zatem, określając podstawę opodatkowania, Nadleśnictwo winno jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną z tytułu sprzedaży. Tym samym, w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania (obrotem) dla Wnioskodawcy – zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy – będzie kwota faktycznie należna od nabywcy – tj. cena promocyjna - pomniejszona o należny podatek.

Biorąc pod uwagę zapis § 5 ust. 1 pkt 10 ww. rozporządzenia, na fakturze, dokumentującej dokonaną dostawę drewna Nadleśnictwo nie ma obowiązku wyszczególniać kwoty udzielonego rabatu, skoro został on już uwzględniony w wynagrodzeniu, do którego uiszczenia zobowiązał się pisemnie kontrahent.

W przypadku natomiast niespełnienia warunków określonych przez strony w umowie, tzn. jeżeli kontrahent nie zapłaci w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury kwoty należności określonej w fakturze, Nadleśnictwo będzie zobowiązane wystawić fakturę korygującą, zwiększającą podstawę opodatkowania na pierwotnej fakturze.

Końcowo wskazać należy, iż interpretacji udzielono przy założeniu, że zawarte z kontrahentem umowy są prawnie skuteczne i nie zmierzają do obejścia przepisów prawa podatkowego. Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, właściwy organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.