Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.362.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-29
Teza: możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową IP BOX
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową:

· w części dotyczącej zaliczenia składek na ubezpieczenie społeczne do kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe,

· w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 września 2021 roku wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową IP-BOX.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 grudnia 2021 roku. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą … … … …, zarejestrowaną w … przy ul. …. Wnioskodawczyni posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Nią forma opodatkowania to tzw. skala podatkowa.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne. Działalnością Wnioskodawczyni, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest m.in. działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wnioskodawczyni stale współpracuje z X Sp. z o.o. z siedzibą przy ul. … w … (zwaną dalej „X”, „Spółka”), z którą ma zawartą umowę o współpracę (zwaną dalej: „Umową”).

Czynności zlecone Wnioskodawczyni na podstawie Umowy nie są wykonywane pod kierownictwem Spółki. Wnioskodawczyni ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od X jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawczyni wykonuje zlecone czynności w miejscu i czasie wyznaczonym przez Nią samą. Wnioskodawczyni oraz X uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez Spółkę. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawczyni.

Wykonując czynności z zakresu tworzenia oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze. Zgodnie z treścią Umowy, czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię są każdorazowo określane w zamówieniach i co do zasady obejmują usługi w zakresie produkcji i utrzymania systemów informatycznych (zwane dalej „Usługami”). Ponadto Umowa zobowiązuje Wnioskodawczynię do natychmiastowego przeniesienia wszelkich posiadanych praw do dzieł na X. W przyszłości Wnioskodawczyni może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawczynią a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawczynię usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawczyni świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów, nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawczynię usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę.

Wnioskodawczyni świadczy Usługi z ramienia X na rzecz podmiotów prowadzących działalność z różnych branż (np. branży projektowo-budowlanej, finansowej, e-commerce, HR). W praktyce oznacza to, iż Wnioskodawczyni tworzy, rozwija i modyfikuje oprogramowanie na potrzeby projektów realizowanych przez X, biorąc udział w licznych etapach prac nad tworzonym i rozwijanym oprogramowaniem (zwane dalej „Oprogramowaniem”), którego cechy różnią się w zależności od aktualnie realizowanego projektu. Wnioskodawczyni odpowiada za tworzenie i rozwój całości lub uzgodnionej części Oprogramowania, która po połączeniu z pozostałymi częściami tworzy docelowe rozwiązanie. Docelowe rozwiązanie może być rozwijane przez X oraz wykorzystywane w działalności X (np. poprzez jego sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich).

Tworzone przez Wnioskodawczynię Oprogramowanie jest dedykowane przedsiębiorstwom działającym w różnych sektorach gospodarki, m.in. w branżach:

· Projektowo-budowlanej - Oprogramowanie usprawnia zarządzaniem projektowania architektury i jej budowy, ułatwia koordynację realizowanego przez nabywcę Oprogramowania projektu oraz zarządzanie pracami zleconymi podwykonawcom;

· Finansowej - Oprogramowanie umożliwia jego użytkownikom zarządzanie zasobami i planami finansowymi oraz prowadzenie elektronicznej księgowości;

· \`(...)\`. - Oprogramowanie stanowi platformy \`(...)\`., np. do sprzedaży dzieł sztuki poprzez aplikację webową (internetową) oraz korzystanie z wirtualnej galerii sztuki;

· HR (human resources) - Oprogramowanie służy do poszukiwania pracowników i przeprowadzania procesów rekrutacyjnych oraz aplikacyjnych.

Rola Wnioskodawczyni w procesie twórczym Oprogramowania skupia się na projektowaniu ścieżki użytkownika (…) oraz doświadczenia użytkownika (…), poprzez określenie funkcjonalności interfejsu, interakcji oraz zaprojektowaniu ich logiki i wyglądu. W przypadku realizacji niektórych zleceń na Oprogramowanie, Wnioskodawczyni przeprowadza również badania z użytkownikami, takie jak testy użyteczności czy wywiady pogłębione (…).

Tworzone Oprogramowanie powstaje w celu zależnym od zapotrzebowania jego nabywcy. W przypadku Oprogramowania dla przedsiębiorstwa z branży projektowo-budowanej, jego głównym zadaniem jest optymalizacja procesów, poprzez zastępowanie pracy ludzkiej Oprogramowaniem umożliwiającym szczegółowe planowanie i wyszukiwanie kolizji. Wprowadzane za pomocą Oprogramowania rozwiązania mają również docelowo zoptymalizować koszty ponoszone przez nabywcę, a także skrócić czas realizacji budowy. Oprogramowanie tworzone na potrzeby sektora finansowego ma umożliwić optymalizację finansową mikroprzedsiębiorstw oraz działalności jednoosobowych, a także uprościć czynności związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w celu oszczędności czasu. Tworzona przez Wnioskodawczynie platforma e-commerce dla podmiotu zajmującego się obrotem dziełami sztuki ma za zadanie zwiększyć sprzedaż oraz popularyzować rynek sztuki dla szerokiego pola odbiorców poprzez zastosowanie internetowych narzędzi reklamowych. Oprogramowanie tworzone dla sektora HR optymalizuje procesy rekrutacyjne, poprzez uproszczenie czynności obejmujących rekrutację i aplikację.

Istotnym elementem procesu twórczego Oprogramowania jest wyposażanie go w odpowiadające zapotrzebowaniu nabywców funkcjonalności. Oprogramowanie dla branży projektowo-budowlanej umożliwia tworzenie projektów, a w ramach tego przypisywanie ich do klientów, zespołów oraz podwykonawców. Posiada ono również funkcjonalności pozwalające usprawnić proces planowania poprzez określanie ram czasowych dla poszczególnych etapów realizacji budowy oraz ich priorytetyzację, kontrolę czasu pracy pracowników i wykonawców uczestniczących w etapach budowy. Dzięki Oprogramowaniu, nabywca może również zarządzać zasobami kadrowymi, ofertować i wyceniać poszczególne etapy budowy (wewnętrznie i zewnętrznie - dla klienta), a także gromadzić szczegółowe informacje o klientach i wykonawcach. Oprogramowanie pozwala na zarządzanie tymi informacjami oraz bazowe zarządzanie finansami projektu, a także bezpośrednie zarządzanie projektem architektonicznym na budowie. Oprogramowanie tworzone na potrzeby branży finansowej umożliwia jego użytkownikom dokonanie przeglądu wyciągów z konta oraz wyników finansowych, podziału operacji na przychody i koszty, skanowanie faktur i przypisywanie im kategorii kosztowych, a także planowanie budżetu w czasie. Platforma\`(...)\`..została wyposażona w funkcjonalność prezentacji dzieł sztuki dawnej i współczesnej z podziałem na poszczególne kategorie. W ramach Oprogramowania tworzonego na potrzeby platformy został także zaprogramowany proces zakupu i oprawy nabytego dzieła sztuki. Ponadto platforma daje użytkownikom możliwość założenia osobistego konta, w ramach którego mogą oni tworzyć kolekcje oraz śledzić wybranych artystów. Oprogramowanie przewiduje również funkcjonowanie strefy wiedzy o sztuce, strefy muzeów oraz strefy inwestora, która umożliwia poszerzenie wiedzy o inwestowaniu w młodą sztukę. Oprogramowanie tworzone na potrzeby sektora HR zostało wyposażone m.in. w funkcjonalność prezentacji ofert pracy. Ponadto oprogramowanie udostępnia użytkownikom formularz aplikacji na ofertę pracy z możliwością przesłania dokumentów, kalendarz spotkań rekrutacyjnych dla rekruter i kandydata, a także obszar informujący o postępie procesu rekrutacji.

Tworzone przez Wnioskodawczynię Oprogramowanie jest nowatorskie zarówno w skali własnej działalności, jak i rynku. Wnioskodawczyni w procesie twórczym bazuje na indywidualnej analizie potrzeb użytkownika lub badaniach diagnozujących jego potrzeby. Oprogramowanie jest przez Wnioskodawczynię tworzone od etapu stricte ideowego, co oznacza, że stanowi ono zupełnie nowy produkt na rynku. Na przykładzie Oprogramowania przygotowanego dla branży projektowo-budowlanej można wskazać, że informatyzacja procesów budowlanych zachodzi niezwykle powoli, a Oprogramowanie tego typu pozwala na minimalizacje przestojów, a co za tym idzie optymalizację kosztów. Rozwiązania przygotowywane w ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawczynię wypełniają niszę, która istniała do tej pory na rynku z powodu braku tego typu oprogramowania. Z uwagi na nowatorski charakter tworzonego Oprogramowania, Wnioskodawczyni musiała wykazać się nieschematycznym tokiem rozumowania w trakcie prac programistycznych.

Aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawczyni staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowej dokumentacji techniczno- biznesowej, zmian projektowanego interfejsu, a co za tym idzie nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na często zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych i ulepszonych rozwiązań.

Projektowanie Wnioskodawczyni rozpoczyna od analizy oczekiwań biznesowych i konceptu ideowego Oprogramowania. Na tym etapie często pojawia się potrzeba uszczegółowienia pomysłu lub przeprowadzenia wywiadów z odbiorcami Oprogramowania (użytkownikami), które pozwalają Wnioskodawczyni zrozumieć branże dla której tworzone jest Oprogramowanie, a także sposób pracy jego odbiorców. Wnioskodawczyni bada równolegle z procesem projektowania dziedzinę, w której będzie działało Oprogramowanie, a także analizuje profil jego użytkowników. Ponadto, aby ocenić, jak Oprogramowanie zostanie w praktyce odebrane, Wnioskodawczyni przy poszczególnych zleceniach musi stworzyć … (…), czyli zarys funkcjonalność, na podstawie którego przeprowadza badanie na grupie odbiorców. Należy wskazać również, że Oprogramowanie ma na celu rozwiązanie konkretnego problemu użytkownika, lub spełnienie jego potrzeb. W związku z tym Wnioskodawczyni musi dokonać analizy problemów/potrzeb we wszystkich ich aspektach i określić dokładne cele stawiane Oprogramowaniu. W kolejnym etapie tworzenia przez Wnioskodawczynię Oprogramowania powstają mapy funkcji i ścieżki użytkownika, obrazujące jak porusza się po Oprogramowaniu, jakie akcje wykonuje oraz czym one skutkują. Etap ten często obfituje w problemy wynikające ze złożoności procesu przenoszenia rzeczywistego sposobu pracy w formę cyfrową, w taki sposób aby praca ta nie traciła swojego waloru, a Oprogramowanie nie powodowało dodatkowego komplikowania jej. Inne problemy, które Wnioskodawczyni musi zbadać, a następnie rozwiązać wynikają typowo z charakterystyki odbiorców Oprogramowania. Problemy te pojawiają się już na etapie testów użyteczności i mogą obejmować problem: dostępności Oprogramowania (dostosowanie Oprogramowania do potrzeb użytkowników niepełnosprawnych) wykluczania, czy też nieobycia cyfrowego (przy tworzeniu Oprogramowania, którego użytkownicy na co dzień nie korzystają z komputera). Dodatkowej analizy wymagają też projekty, których złożoność (np. Oprogramowanie wspierające proces wielomiesięcznej budowy skompilowanego budynku użyteczności publicznej) wpływa na poziom skomplikowania interfejsu, który odpowiada za wizualizowanie procesów.

Wnioskodawczyni stale rozwija swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Tworzone oraz rozwijane Oprogramowanie jest efektem łączenia i wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy oraz umiejętności w zakresie technologii informatycznych. Tylko w ten sposób Wnioskodawczyni jest w stanie dostarczyć X Oprogramowanie, które spełni ich wysokie i specyficzne oczekiwania. Opracowanie i wdrożenie całkowicie nowego lub ulepszonego Oprogramowania byłoby bardzo trudne lub praktycznie niemożliwe, gdyby nie ciągłe podnoszenie kwalifikacji zawodowych Wnioskodawczyni.

W związku ze złożonością procesu tworzenia i rozwijania Oprogramowania Wnioskodawczyni oprócz wiedzy z zakresu technologii informatycznych wykorzystuje również wiedzę z innych dziedzin. Wnioskodawczyni wykorzystuję mi.in wiedzę dotyczącą użyteczności, projektowania graficznego, typografii, a w przypadku badań również socjologii. Tworzenie Oprogramowania wymaga od Wnioskodawczyni zgłębienia w ramowym zakresie branży, której dotyczy. W ten sposób Wnioskodawczyni poznaje faktyczne potrzeby biznesowe oraz zapotrzebowanie na konkretne funkcjonalności, co umożliwia odpowiedzieć na nie w spersonalizowany sposób projektując logikę i funkcjonalność interfejsu.

Prace wykonywane przez Wnioskodawczynię nie ograniczają się jedynie do tworzenia jednostkowego Oprogramowania. Zaprojektowane i stworzone Oprogramowanie wymaga regularnego udoskonalania, co za tym idzie rozwój Oprogramowania jest nieustanny. Ponadto w ramach świadczonych usług, Wnioskodawczyni rozwija istniejące już aplikacje. Należy tu zaznaczyć, że iteracyjna praca i ciągłe ulepszanie produktu jest charakterystyczne dla usług IT. W większości przypadków rozwój takich aplikacji/programów polega na tworzeniu Oprogramowania, które umożliwia dodanie nowych funkcjonalności rozszerzających spektrum działania aplikacji/programu.

Podsumowując Wnioskodawczyni, pełniąc swoją rolę w realizowanych projektach, podejmuje działania obejmujące:

1) Przygotowanie projektu rozwiązania technicznego na podstawie zebranych wymagań;

2) Implementację prototypów kluczowych elementów rozwiązania;

3) Weryfikację oraz wprowadzanie zmian do rozwiązania;

4) Tworzenie technicznej dokumentacji projektowej;

5) Implementację pełnych rozwiązań architektonicznych konkretnego problemu biznesowego;

6) Wdrożenia produkcyjne gotowych funkcjonalności na rynek do Klienta końcowego.

Wszelkie prawa autorskie (majątkowe) do utworów wytworzonych przez Wnioskodawczynię na podstawie Umowy są przenoszone na X z chwilą ich ustalenia.

W zamian za wykonane Usługi Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie. Umowa przewiduje wynagrodzenie według stawki godzinowej w oparciu o raport godzinowy, powiększone o należny podatek VAT za świadczenie Usług (zwane dalej „Wynagrodzeniem”). Wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Płatność jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawczynię faktury zawierającej opis wykonanych czynności. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawczyni jest w całości związane z wytworzeniem Oprogramowania, a więc w całości będzie objęte preferencyjnym opodatkowaniem.

Wnioskodawczyni nie zatrudnia pracowników ani nie zleca wykonania prac wynikających z Umowy na rzecz podwykonawców. W praktyce Wnioskodawczyni świadcząc Usługi na rzecz Spółki samodzielnie tworzy Oprogramowanie.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawczyni ponosi m.in. następujące wydatki na:

a. Zakup sprzętu (komputer oraz akcesoria komputerowe);

b. Licencje na oprogramowanie służące do projektowania;

c. Zakup akcesoriów biurowych;

d. Usługi księgowe;

e. Usługi telekomunikacyjne;

f. Edukacja własna (kursy doszkalające);

g. Składki ZUS;

Dalej zwane: „Kosztami”.

Powyższe wydatki są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w zakresie tworzenia Oprogramowania. W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Wnioskodawczyni na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT, uwzględnia w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu Excel informacje o:

a. kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawczynię na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT);

b. kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z Oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/ powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b oraz c we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT);

c. kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem Oprogramowania są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawczynię, nie ponosi ona kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawczyni zero.

Do kosztów wskazanych pod lit. a we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika nexus), jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawczyni zalicza opisane powyżej Koszty. W odniesieniu do tych kosztów w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawczyni ww. wskaźnik nexus wynosi u niej 1.

Wnioskodawczyni prowadząca księgę przychodów i rozchodów prowadzi odrębną ewidencję w programie Excel, w której uwzględnia informacje o:

a. zbywanym w danym miesiącu Oprogramowaniu;

b. przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym miesiącu;

c. kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawczynię na wytworzenie Oprogramowania (Koszty);

d. kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku nexus;

dalej zwaną: „Ewidencją”.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu, kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania, ze sprzedaży którego Wnioskodawczyni osiągnie dochód opodatkowany na zasadach IP Box.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 roku regulacjami IP Box, Wnioskodawczyni chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego za rok 2019 oraz lata następne przy założeniu, że nie zmieni się charakter wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa we wniosku od 31 grudnia 2014 roku.

Przedmiotem wniosku jest kwestia możliwości zastosowania przez Wnioskodawczynię 5% stawki od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego lub jego części przez Wnioskodawczynię wytwarzanego, jak również w zależności od realizowanego projektu wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego.

Działalność, w ramach której Wnioskodawczyni wytwarza, rozwija programy komputerowe, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Wszystkie efekty prac Wnioskodawczyni, w związku z którymi Wnioskodawczyni uzyskuje dochody, których dotyczy wniosek zostaną przez Wnioskodawczynię wytworzone/rozwinięte w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Wszystkie wymienione we wniosku - w ramach świadczonych usług - efekty prac stanowią odrębne programy komputerowe (tj. zarówno tworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowanie) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Rozwój/wprowadzanie ulepszeń (modyfikacji) do istniejącego już oprogramowania polega na stworzeniu odrębnego oprogramowania, które następnie jest implementowane do całości. Co za tym idzie, w wyniku rozwinięcia oprogramowania/jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Działalność wykonywana przez Wnioskodawczynię jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Tworzenie, rozwijanie, ulepszanie przez Wnioskodawczynię oprogramowania i jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Działalność prowadzona przez Wnioskodawczynię obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

W zależności od realizowanego projektu Wnioskodawczyni rozwija/ulepsza (modyfikuje) oprogramowanie komputerowe lub jego część, wytworzone przez siebie, oraz rozwija/ulepsza (modyfikuje) oprogramowanie lub jego część, którego nie wytworzyła.

Wnioskodawczyni jako twórca posiada prawa autorskie, w tym prawa majątkowe, do tworzonego przez siebie Oprogramowania. W wyniku tworzenia/rozwijania Oprogramowania, Wnioskodawczyni analizuje architekturę oprogramowania oraz projektuje interfejsy, do których Wnioskodawczyni jako twórcy przysługują prawa autorskie podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawczyni ma wgląd do rozwijanego oprogramowania, jednakże w zakresie prac podejmowanych przez Wnioskodawczynię, polegających na ulepszeniu/modyfikacji oprogramowania, Wnioskodawczyni każdorazowo tworzy nowe utwory (Oprogramowanie), do których na podstawie Umowy przenosi prawa autorskie. Są to odrębne utwory (programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych) w stosunku do istniejącego oprogramowania, które jest rozwijane.

Działania Wnioskodawczyni polegające na rozwijaniu/ulepszaniu ww. oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

W wyniku rozwijania/ulepszenia oprogramowania lub jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawczyni świadczy usługi na rzecz Spółki, na terytorium Polski.

Wnioskodawczyni uzyskuje dochody w postaci Wynagrodzenia za świadczenie Usług opisanych we wniosku, w tym za tworzenie / rozwijanie Oprogramowania. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawczyni obejmuje należności za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Prawo autorskie do Oprogramowania, z którego Wnioskodawczyni uzyskuje dochody jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. W efekcie, uzyskiwany dochód można zaliczyć do osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu.

Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Ewidencja jest prowadzona przez Wnioskodawczynię w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja jest prowadzona od początku roku 2019.

Wskazane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki/koszty opisane we wniosku, mają związek z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

Wszystkie wymienione przez Wnioskodawczynię wydatki (koszty) są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W przypadku wymienionych we wniosku kategorii wydatków Wnioskodawczyni ma na myśli: zakup i serwisowanie komputera (niezbędnego do wykonywania pracy), zakup akcesoriów do niego (myszka, klawiatura), zakup licencji na program … i powiązane programy z pakietu …, służące do projektowania oprogramowania, zakup papieru, ołówków, notesów (wspierających proces projektowy). Wnioskodawczyni nabywa również usługi księgowe, które są bezpośrednio związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą (niezbędne do wypełniania wymaganych obowiązków księgowych) oraz usługi telekomunikacyjne, które stanowią nieodłączny element prowadzenia działalności związanej z nowymi technologiami oraz potrzebą komunikacji z kontrahentami. Składki ZUS opłacane przez Wnioskodawczynię, są ściśle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (wynikają z obowiązku nakładanego na przedsiębiorców).

W przypadku kursów doszkalających, Wnioskodawczyni wskazuje na kursy zawodowe, rozwijające umiejętności projektowe w zakresie UX, analityki i programistyczne. Kursy są związane z wykonywaniem przez Wnioskodawczynię zawodu programistki.

Zakup i serwisowanie komputera oraz zakup akcesoriów do niego (myszka, klawiatura) są bezpośrednio powiązane z charakterem pracy wykonywanej przez Wnioskodawczynię. Prace związane z analizą architektury oprogramowania oraz projektowaniem interfejsów wymagają dostępu do wymienionych sprzętów. Zakup licencji na program … i powiązane programy z pakietu …, służące do projektowania oprogramowania, stanowią narzędzie pracy Wnioskodawczyni. Bez odpowiedniego oprogramowania, tworzenie nowych programów nie byłoby możliwe. Zakup akcesoriów biurowych takich jak papier, ołówki, notesy pozwala za pomocą wymienionych przedmiotów wspierać proces projektowy. Działalność prowadzona przez Wnioskodawczyni polega na pracach twórczych, które wymagają dobrej organizacji pracy, notowania, tworzenia projektów. Usługi księgowe, pozwalają Wnioskodawczyni wypełniać ciążące na niej obowiązki związane z prowadzeniem działalności, w ramach które jest tworzone oprogramowanie. Bez prowadzenia księgowości, nie byłoby możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Usługi telekomunikacyjne, stanowią podstawę funkcjonowania współczesnego przedsiębiorstwa ale również niezbędne narzędzie w przypadku innowacyjnej działalności. Wnioskodawczyni za wykorzystywaniem usług telekomunikacyjnych jest w stanie pozostawać w ciągłym kontakcie z kontrahentami oraz pozyskiwać informacje niezbędne do realizacji zleceń. Składki ZUS, jak wyżej wskazano, opłacane przez Wnioskodawczynię, są ściśle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (wynikają z obowiązku nakładanego na przedsiębiorców). Koszty w tym zakresie, są zatem bezpośrednio powiązane z działalnością. Kursy doszkalające pozwalają Wnioskodawczyni poszerzać wiedze w zakresie oprogramowania i nowych technologii, niezbędną do realizacji projektów związanych z tworzeniem oprogramowania. Z uwagi na dynamiczny rozwój oprogramowania, Wnioskodawczyni musi stale gromadzić nową wiedzę, aby być w stanie zaspokoić zapotrzebowania kontrahentów oraz finalnych odbiorców oprogramowania. Bez kursów doszkalających nie byłoby możliwe realizowanie innowacyjnych i niepowtarzalnych projektów.

Całość wskazanej we wniosku działalności Wnioskodawczyni jest związana z rozwojem Oprogramowania, w związku z tym nie da się przyporządkować wszystkich wydatków ponoszonych przez wnioskodawczynię do konkretnych praw. Część kosztów ma związek z wieloma realizowanymi przez Wnioskodawczynię projektami, a także będzie miała związek ze zleceniami realizowanymi w przyszłości. Ponoszone koszty wynikają z charakteru prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności i odnoszą się do wszystkich efektów prac twórczych. Wnioskodawczyni przyporządkowuje konkretną wartość kosztów proporcjonalnie do tworzonego Oprogramowania w prowadzonej przez siebie ewidencji.

Żaden z wymienionych we wniosku składników majątkowych nie stanowi środka trwałego, ani wartości niematerialnych i prawnych.

Składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawczyni odlicza od dochodu.

Wobec zamiaru korzystania przez Wnioskodawczynię w przyszłości z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką dochodów uzyskiwanych z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, będzie uzyskiwała ww. dochody w takich samych okolicznościach faktycznych. W przyszłości Wnioskodawczyni może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawczynią a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawczynię usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawczyni świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów, nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawczynię usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę.

### Pytania

1\. Czy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2\. Czy podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3\. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4\. Czy Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

5\. Czy ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

6\. Czy ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawczyni, Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad.5

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad.6

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

**Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni**

Ad. 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty' katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga by spełnione zostały dwa kryteria:

a. przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Nią działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b. prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.; zwana dalej **„**Ustawą o prawie autorskim”) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej Ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w Ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej zwanymi **„**Objaśnieniami MF”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego” a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Jednocześnie, zgodnie z Objaśnieniami MF _praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych_ (Objaśnienia MF, akapit 74).

W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerów” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wyników i interfejs.

Tworzenie i rozwijanie (ulepszanie) Oprogramowania polega na całościowym lub częściowym stworzeniu funkcjonalnego oprogramowania, które X wykorzystuje do swojej działalności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o autorskie i indywidualne pomysły, a prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz narzędzi i technologii. Powstające Oprogramowanie jest (subiektywnie) nowym wytworem intelektu Wnioskodawczyni, dzięki któremu Wnioskodawczyni przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, tworzone oraz rozwijane przez Nią Oprogramowanie jest programem komputerowym w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim.

Oprogramowanie zostało wytworzone oraz rozwinięte przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Nią działalności, która w opinii Wnioskodawczyni stanowi działalność badawczo-rozwojową (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, Oprogramowanie, będące rezultatem pracy Wnioskodawczyni:

a. jest wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT - tj. programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim oraz

b. zostało wytworzone przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez Nią działalności badawczo-rozwojowej (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej - oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.; dalej zwana „PSWiN”) - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z włączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie. Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

b. mieć twórczy charakter;

c. być podejmowana w sposób systematyczny;

d. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (GUS (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing).

Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a. nowatorska;

b. twórcza;

c. nieprzewidywalna;

d. metodyczna;

e. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy, że działalność podejmowana przez Wnioskodawczynię polega na:

a. tworzeniu nowego Oprogramowania, w szczególności tworzeniu nowych funkcjonalności; lub

b. rozwoju Oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie Kontrahentów oraz jej klientów.

Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania Wnioskodawczyni rozumie całościowe lub częściowe stworzenie funkcjonalnego oprogramowania, które X wykorzystuje do swojej działalności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przywołanych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawczynię spełnia opisane szczegółowo poniżej cechy działalności badawczo-rozwojowej.

a. nowatorskość i twórczość

Zdaniem Wnioskodawczyni, tworzone i rozwijane przez Nią Oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Posiada indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania X, klientów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Jak wskazała Wnioskodawczyni w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad Oprogramowaniem nic polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy, oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawczyni tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o jej indywidualne pomysły. Wnioskodawczyni przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać Oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego Oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawczyni.

Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego Oprogramowania. W szczególności, na nie rutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawczyni staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów.

Powstałe Oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych, itd.

b. nieprzewidywalność

W trakcie tworzenia Oprogramowania, Wnioskodawczyni staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. X oczekuje od Wnioskodawczyni wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (Oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

c. metodyczność

Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach X i jej klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawczynię realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

Opracowanie oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Proces tworzenia Oprogramowania rozpoczyna się już w momencie zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach X i jej klientów. Następnie, Wnioskodawczyni przystępuje do fazy opracowywania koncepcji, tj. w szczególności musi znaleźć optymalne rozwiązanie, które zazwyczaj nie ma swojego modelowego rozwiązania. Następnie, Wnioskodawczyni tworzy zaprojektowane przez siebie Oprogramowania, wybierając najbardziej adekwatną zdaniem Wnioskodawczyni metodę oraz na każdym etapie testuje, czy zamierzone cele mogą zostać osiągnięte. Końcowym etapem prac nad oprogramowaniem jest przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia. Cały proces jest realizowany w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawczynię działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (Oprogramowanie lub jego część) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawczyni jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umowy Współpracy z X wiążącej Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3 i 4

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu Umowy, Wnioskodawczyni świadczy Usługi na rzecz X. Biorąc pod uwagę, że:

a. świadczone na rzecz X Usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (Oprogramowania);

b. prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na X;

c. w zamian za wykonane Usługi Wnioskodawczyni otrzymuje Wynagrodzenie, które zależne jest od czasu świadczenia Usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia Usług, która po przemnożeniu przez sumę godzin poświęconą na świadczeniu Usług w danym miesiącu stanowi należne Wnioskodawczyni Wynagrodzenie miesięczne;

d. Wynagrodzenie obejmuje także honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych;

\- zdaniem Wnioskodawczyni, Wynagrodzenie z tytułu Umowy, obliczone co miesiąc w oparciu o zaangażowanie czasowe oraz ustaloną stawkę godzinową, jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem Oprogramowania, uzyskane z tytułu Umowy Wynagrodzenie stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W związku z tym, że na podstawie Umowy prawa autorskie to wytworzonego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na Spółkę za Wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), Wynagrodzenie z tytułu Umowy jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Reasumując, Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto zdaniem Wnioskodawczyni, Wynagrodzenie otrzymywane przez Nią z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 5 i 6

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT).

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest:

a. ustalenie jakie przychody przypadające na Oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawczyni (określone w uzasadnieniu do pytania 3 i 4) oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tym ich obliczenie); oraz

b. obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Nią działalność badawczo-rozwojową, związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Koszty uzyskania przychodów z Oprogramowania

W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT). Zatem, kosztami związanymi z przychodami z Oprogramowania, będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień MF (akapit 136): _konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP._

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT), na które składają się m.in.:

a. Zakup sprzętu (komputer oraz akcesoria komputerowe);

b. Licencje na oprogramowanie służące do projektowania;

c. Zakup akcesoriów biurowych;

d. Usługi księgowe;

e. Usługi telekomunikacyjne;

f. Edukacja własna (kursy doszkalające);

g. Składki ZUS;

Wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawczynię Oprogramowania. Sprzęt komputerowy wraz z akcesoriami należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, ponieważ bez nich Wnioskodawczyni, nie mogłaby wykonać pracy związanej z tworzeniem Oprogramowania. Nabywanie licencji na oprogramowanie służące do projektowania, jest niezbędne w przypadku realizacji zleceń programistycznych. Licencje takie stanowią narzędzie pracy programisty, bez których wytworzenie Oprogramowania nie byłoby możliwe. Zakup akcesoriów biurowych jest związany ze wszystkimi czynnościami biurowymi jakie Wnioskodawczyni musi realizować w celu prowadzenia swojej działalności. Konieczność korzystania z ww. akcesoriów wynika z charakteru pracy intelektualnej oraz wymagań formalnych związanych z prowadzeniem działalności. Dzięki nabywanym usługom księgowym Wnioskodawczyni prowadzi ewidencje rachunkowe wymagane przepisami prawa podatkowego. Usługi telekomunikacyjne służą m.in. do komunikacji ze zleceniodawcami, umożliwiając konsultowanie prac prowadzonych nad Oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów. Zdaniem Wnioskodawczyni takie koszty trzeba traktować jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej. Również wydatki ponoszone na różnego rodzaju materiały edukacyjne należy uznać za koszty bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową. Działalność w branży informatycznej wysmaga ciągłego rozwijania wiedzy w zakresie aktualnych bądź nowych technologii. Dzięki nim, Wnioskodawczyni może stale tworzyć nowe Oprogramowanie odpowiadające najwyższym standardom. Natomiast składki ZUS są opłatami obowiązkowymi do uiszczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a więc bez nich Wnioskodawczyni nie mogłaby wykonywać żadnego Oprogramowania w ramach działalności gospodarczej.

Może zdarzyć się, że Wnioskodawczyni uzyska również dochody, które nie mogą być zaliczone do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. W takiej sytuacji do wyliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnia się koszty związane z jego powstaniem. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez Nią działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do Kosztów możliwe będzie ustalenie kosztów jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z osiąganym przychodem z Oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z Oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Obliczenie współczynnika nexus

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru:

((a+b)\*1,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a. wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c. dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Jak wskazano powyżej, wszystkie Koszty są niezbędne dla wytworzenia Oprogramowania - istnieje zatem związek tych Kosztów z Oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego Oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zważywszy na to, że Koszty są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalnością polegająca na tworzeniu Oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus.

Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów'. Zdaniem Wnioskodawczyni, w celu alokowania kosztów do przychodów z Oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nic jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując, Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni doprecyzowała swoje stanowisko Wnioskodawczyni chce uznać za koszty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wszystkie wyżej wymienione wydatki.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową:

· w części dotyczącej zaliczenia składek na ubezpieczenie społeczne do kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe,

· w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że

oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.),

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo - rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawczyni prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni od 31 grudnia 2014 roku prowadzi działalność gospodarczą. Działalność prowadzona przez Wnioskodawczynię obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działalność wykonywana przez Wnioskodawczynię jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Tworzenie, rozwijanie, ulepszanie przez Wnioskodawczynię oprogramowania i jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Tworzone oraz rozwijane Oprogramowanie jest efektem łączenia i wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy oraz umiejętności w zakresie technologii informatycznych. Rozwój/wprowadzanie ulepszeń (modyfikacji) do istniejącego już oprogramowania polega na stworzeniu odrębnego oprogramowania, które następnie jest implementowane do całości. Co za tym idzie, w wyniku rozwinięcia oprogramowania/jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. W zależności od realizowanego projektu Wnioskodawczyni rozwija/ulepsza (modyfikuje) oprogramowanie komputerowe lub jego część, wytworzone przez siebie, oraz rozwija/ulepsza (modyfikuje) oprogramowanie lub jego część, którego nie wytworzyła. Działania Wnioskodawczyni polegające na rozwijaniu/ulepszaniu ww. oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. W wyniku rozwijania/ulepszenia oprogramowania lub jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Działalność, w ramach której Wnioskodawczyni wytwarza, rozwija programy komputerowe jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawczyni spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – działalność Wnioskodawczyni w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawczynię z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy,

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 roku o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego bez preferencji wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

\- wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których podatnik uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

\- wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

\- wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

· Wnioskodawczyni na podstawie umowy współpracy z Kontrahentem, tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie/części oprogramowania w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

· działalność prowadzona przez Wnioskodawczynię obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;

· Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących;

· tworzenie, rozwijanie oraz ulepszanie przez Wnioskodawczynię oprogramowania i jego części stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawczyni o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) oraz są innowacyjne w prowadzonej przez Nią działalności;

· Wnioskodawczyni tworzy, rozwija bądź ulepsza oprogramowanie/części oprogramowania w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

· działalność Wnioskodawczyni w ramach której wytwarza, rozwija, programy komputerowe jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe;

· wszystkie efekty prac Wnioskodawczyni stanowią odrębne programy komputerowe (tj. zarówno tworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowanie) w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) podlegające ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

· Wnioskodawczyni osiąga przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu przeniesienia praw autorskich do wytwarzanego przez Niego oprogramowania;

· Wnioskodawczyni dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych na rzecz Kontrahenta, w zamian za wynagrodzenie;

· Wnioskodawczyni przenosi na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych na podstawie umowy współpracy;

· Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawczyni obejmuje należności za przeniesienie autorskich praw majątkowych, prawo autorskie do Oprogramowania, z którego Wnioskodawczyni uzyskuje dochody jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT

· uzyskiwany dochód można zaliczyć do osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu;

· Wnioskodawczyni od początku 2019 roku prowadzi na bieżąco odrębną ewidencję od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ewidencja jest prowadzona przez Wnioskodawczynię w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

\- zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

\- należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Reasumując powyższe, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawczynię oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone (od podstaw lub stanowiące rozwój istniejącego) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Kontrahenta praw autorskich do wytworzonego, rozwijanego, ulepszanego oprogramowania i jego części, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że do dochodu Wnioskodawczyni osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zeznaniu rocznym za rok 2019, jak również w latach następnych (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny), znajdzie zastosowanie preferencyjna 5% stawka podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przechodząc natomiast do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 roku wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Jeśli chodzi o koszty uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego i ulepszonego oprogramowania będą koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością badawczo-rozwojową, tj. koszty poniesione na:

a. Zakup sprzętu (komputer oraz akcesoria komputerowe);

b. Licencje na oprogramowanie służące do projektowania;

c. Zakup akcesoriów biurowych;

d. Usługi księgowe;

e. Usługi telekomunikacyjne;

f. Edukację własną (kursy doszkalające).

Z kolei składki na ubezpieczenie społeczne mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem że nie zostaną odliczone przez podatnika od dochodu po zakończeniu roku podatkowego.

Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 13a ww. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Należy zauważyć, że to przedsiębiorca sam decyduje, czy składki, które zapłacił bezpośrednio na własne ubezpieczenie społeczne, zaliczy do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też odliczy je od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy tym, podatnik nie może składek odliczonych od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy zaliczyć jednocześnie do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 w związku z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (co wynika z treści art. 26 ust. 13a tej ustawy).

Zatem poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne, które są odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy podkreślić, że Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus_)_ również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawczyni może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania wymienionych wyżej wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawczyni powinna również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zatem należy przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie są to koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Zatem, wydatki na:

a. Zakup sprzętu (komputer oraz akcesoria komputerowe);

b. Licencje na oprogramowanie służące do projektowania;

c. Zakup akcesoriów biurowych;

d. Usługi księgowe;

e. Usługi telekomunikacyjne;

f. Edukację własną (kursy doszkalające);

g. Składki na ubezpieczenie społeczne

które Wnioskodawczyni ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy zachowaniu wskazanej metodologii alokacji, można uznać za koszty bezpośrednie do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. a wskaźnika Nexus).

Dodatkowe informacje
--------------------

Należy dodać, że wybór metody ustalenia odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).