Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-676/13-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-11-18
Teza: Czy nw. usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług: a) sprzedaż biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe; b) sprzedaż biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe; c) wynajem basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom?
Słowa kluczowe: basen; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia sierpnia 2013r. (data wpływu 4 września 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2013r. (data wpływu 30 października 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, usług:

*   sprzedaży biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe,

*   sprzedaży biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe,

*   wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a ustawy, usług:

*   sprzedaży biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe,

*   sprzedaży biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe,

*   wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 października 2013r. (data wpływu 30 października 2013r.) w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego, przeformułowania pytania oraz o własne stanowisko w sprawie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Od 1 października 2010r. w jednostce organizacyjnej, będącej budżetową samorządową jednostką gminną objętą systemem oświaty, funkcjonuje basen szkolny, w skład którego wchodzi pływalnia, zjeżdżalnia, sauna i siłownia. W godzinach przedpołudniowych z basenu korzystają uczniowie szkoły oraz innych jednostek bezpłatnie (w tym inne szkoły, osoby niepełnosprawne i służby mundurowe).

W godzinach popołudniowych w ramach prowadzonych usług z basenu korzystają osoby indywidualne za odpłatnością na podstawie zakupionych biletów wstępu (jednorazowych lub karnetów). Stowarzyszenia, fundacje, firmy i inne instytucje mające podpisane umowy na karnety wstępu na basen i wynajęcie toru, korzystają z usług również odpłatnie.

W ramach zakupionych biletów wstępu klient może korzystać zarówno z pływalni, sauny i siłowni.

Zespół Szkół jest szkołą publiczną, działającą w ramach systemu edukacji obowiązującego w Rzeczpospolitej Polskiej. Szkoła sprawuje trwały zarząd nad zabudowaną nieruchomością stanowiącą własność Gminy Miasto położoną w ….. Budowa basenu współfinansowana była ze środków unijnych. Basen jako nieruchomość został przekazany w trwały zarząd Decyzją Prezydenta Miasta ….. z dnia 26 listopada 2010 roku, na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami. Trwały zarząd ustanowiony jest na czas nieoznaczony.

Zgodnie z art. 81 ust. 1 ust. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty szkoła zwolniona została z opłat z tytułu trwałego zarządu.

Podstawą gospodarki finansowej szkoły jest plan dochodów i wydatków zwany planem finansowym szkoły. Dochody uzyskane ze sprzedaży biletów wstępu na basen w całości są odprowadzane do budżetu Gminy Miasto.

Szkoła nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług do ogólnej wartości sprzedaży, niezaliczona została sprzedaż usług zwolnionych od podatku, w tym sprzedaż biletów wstępu na basen.

1.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę objęte zakresem zadanego pytania to:
    1.  sprzedaż biletów wstępu jednorazowych na basen w ramach którego można korzystać z urządzeń znajdujących się na basenie w tym części pływalni i sauny; sprzedaż karnetów z możliwością korzystania z basenu, sauny i siłowni;
    2.  sprzedaż biletów do sauny i korzystanie wyłącznie z sauny;
    3.  sprzedaż biletów wstępu na siłownię i korzystanie wyłącznie z urządzeń znajdujących się na siłowni;
    4.  wynajęcie toru lub całego basenu z możliwością korzystania wyłącznie z basenu lub z możliwością korzystania z urządzeń znajdujących się w siłowni i saunie.
2.  Symbole klasyfikacji PKWiU świadczonych przez Wnioskodawcę:
    *   85.20.10 Usługi szkolnictwo podstawowe;
    *   85.31 Usługi szkolnictwo gimnazjalne

1.  Wnioskodawca obecnie nie jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do ww. wartości sprzedaży nie zostały wliczone odpłatne świadczenie usług zwolnionych od podatku, w tym sprzedaż usług objętych pytaniem. W przypadku gdy Wnioskodawca byłby podatnikiem zgodnie z przepisami ustawy, zobowiązany byłby do samodzielnego rozliczania się z podatku. Podatnik odrębny od Gminy.
2.  Wnioskodawca jest zwolniony od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną od podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym 150 000 zł. Do wartości nie wlicza się kwoty podatku. W myśl art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług do ogólnej wartości sprzedaży, niezaliczona została sprzedaż usług zwolnionych od podatku w tym sprzedaż usług objętych pytaniem tj. sprzedaż biletów wstępu na basen.
3.  Dokumenty sprzedaży za świadczenie przedmiotowych usług wystawiane są przez upoważnionych pracowników Wnioskodawcy. Jako sprzedawca ww. usługi figuruje Wnioskodawca tj. Zespół Szkół ….
4.  W ramach prowadzonych usług bilet wstępu na basen obejmuje wstęp wyłącznie na basen lub wstęp na basen i korzystanie z sauny. Natomiast w ramach sprzedawanych karnetów uprawniających do wstępu na basen istnieje możliwość korzystania z sauny i siłowni, w takim przypadku karnet obejmuje wstęp do sauny i siłowni.
5.  Wnioskodawca świadczy usługi sprzedaży biletów wstępu odrębnie na siłownię i do sauny.
6.  Wnioskodawca nie świadczy usług związanych z działalnością marketingowa oraz reklamowo-promocyjną. Jednocześnie Wnioskodawca nie świadczy usług wstępu na imprezy sportowe.
7.  Wnioskodawca nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym, związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i rozpowszechniania sportu. Wnioskodawca jest jednostką budżetową samorządu terytorialnego objętą systemem oświaty.
8.  Świadczone usługi są konieczne do organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim przez uczniów Szkoły Podstawowej i Gimnazjum wchodzących w skład Zespołu Szkół oraz uczniów innych szkół publicznych znajdujących się na terenie Gminy Miasto i Powiatu. Dla ww. jednostek w ramach prowadzonych zajęć wychowania fizycznego usługi świadczone są nieodpłatnie. Świadczone są również usługi konieczne do uprawiania sportu na rzecz stowarzyszeń i klubów sportowych, których celem jest nauka pływania lub kursy ratownika. Dla tych podmiotów usługi te świadczone są odpłatnie. Odpłatnie świadczone są również usługi sprzedaży biletów wstępu i karnetów dla klientów indywidualnych na cele rekreacyjno - sportowe, według ustalonego cennika.
9.  Wnioskodawca jest jednostką budżetową sektora finansów publicznych nie posiadająca osobowości prawnej, pokrywająca wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody, ze świadczonych usług objętych w zakresie zadanego pytania w całości odprowadzane są na rachunek Gminy Miasto - usługi nie są świadczone w celu osiągnięcia zysków.
10.  Wnioskodawca nie świadczy usług odpłatnego zakwaterowania związanego ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego. W ramach prowadzonych usług wynajmowana jest hala sportowa znajdująca się w budynku szkoły, która nie jest odrębnym obiektem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy nw. usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług:

1.  sprzedaż biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe;
2.  sprzedaż biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe;
3.  wynajem basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), nw. usługi:

1.  sprzedaż biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe,
2.  sprzedaż biletów wstępu do sauny lub siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe,
3.  wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom,

\- podlegają zwolnieniu z podatku i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, pkt 26 lit. a o podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę ww. usług w ramach prowadzonych usług edukacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na uwadze treść ww. przepisu należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż dane świadczenie podlega jako usługa opodatkowaniu wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie, bowiem aby czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że wynagrodzenie stanowi należność za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Wynagrodzenie powinno być konsekwencją wykonania świadczenia.

Powyższy przepis art. 8 ust. 1 ustawy odpowiada definicji „usługi" zawartej w art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z 28 listopada 2008 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. nr 347/1, ze zm.) i wprowadza zasadę, że świadczeniem usług jest każda transakcja gospodarcza, która nie stanowi dostawy towarów. W transakcji tej muszą być wyodrębnione dwie strony usługodawca (świadczący usługę) i usługobiorca jako konsument usługi.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

Stosownie do § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Natomiast w myśl § 13 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest szkołą publiczną, działającą w ramach systemu edukacji obowiązującego w Rzeczpospolitej Polskiej. Szkoła sprawuje trwały zarząd nad zabudowaną nieruchomością stanowiącą własność Gminy. Basen jako nieruchomość został przekazany w trwały zarząd Decyzją Prezydenta Miasta. Trwały zarząd ustanowiony jest na czas nieoznaczony. Szkoła nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Od października 2010r. w jednostce organizacyjnej Wnioskodawcy, będącej budżetową samorządową jednostką gminną objętą systemem oświaty, funkcjonuje basen szkolny, w skład wchodzi pływalnia, zjeżdżalnia, sauna i siłownia. W godzinach przedpołudniowych z basenu korzystają uczniowie szkoły oraz innych jednostek bezpłatnie (w tym inne szkoły, osoby niepełnosprawne i służby mundurowe).W godzinach popołudniowych w ramach prowadzonych usług z basenu korzystają osoby indywidualne za odpłatnością na podstawie zakupionych biletów wstępu (jednorazowych lub karnetów). Stowarzyszenia, fundacje, firmy i inne instytucje mające podpisane umowy na karnety wstępu na basen i wynajęcie toru, korzystają z usług również odpłatnie.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę objęte zakresem zadanego pytania:

1.  sprzedaż biletów wstępu jednorazowych na basen w ramach którego można korzystać z urządzeń znajdujących się na basenie w tym części pływalni i sauny; sprzedaż karnetów z możliwością korzystania z basenu, sauny i siłowni;
2.  sprzedaż biletów do sauny i korzystanie wyłącznie z sauny;
3.  sprzedaż biletów wstępu na siłownię i korzystanie wyłącznie z urządzeń znajdujących się na siłowni;
4.  wynajęcie toru lub całego basenu z możliwością korzystania wyłącznie z basenu lub z możliwością korzystania z urządzeń znajdujących się w siłowni i saunie.

Dokumenty sprzedaży za świadczenie przedmiotowych usług wystawiane są przez upoważnionych pracowników Wnioskodawcy. Jako sprzedawca ww. usługi figuruje Wnioskodawca. W ramach prowadzonych usług bilet wstępu na basen obejmuje wstęp wyłącznie na basen lub wstęp na basen i korzystanie z sauny. Natomiast w ramach sprzedawanych karnetów uprawniających do wstępu na basen istnieje możliwość korzystania z sauny i siłowni, w takim przypadku karnet obejmuje wstęp do sauny i siłowni. Wnioskodawca świadczy usługi sprzedaży biletów wstępu odrębnie na siłownię i do sauny. Zainteresowany nie świadczy usług związanych z działalnością marketingowa oraz reklamowo-promocyjną. Jednocześnie Wnioskodawca nie świadczy usług wstępu na imprezy sportowe. Wnioskodawca nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym, związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i rozpowszechniania sportu. Wnioskodawca jest jednostką budżetową samorządu terytorialnego objętą systemem oświaty. Świadczone usługi są konieczne do organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim przez uczniów Szkoły Podstawowej i Gimnazjum wchodzących w skład Zespołu Szkół oraz uczniów innych szkół publicznych znajdujących się na terenie Gminy Miasto i Powiatu. Dla ww. jednostek w ramach prowadzonych zajęć wychowania fizycznego usługi świadczone są nieodpłatnie. Świadczone są również usługi konieczne do uprawiania sportu na rzecz stowarzyszeń i klubów sportowych, których celem jest nauka pływania lub kursy ratownika. Dla tych podmiotów usługi te świadczone są odpłatnie. Odpłatnie świadczone są również usługi sprzedaży biletów wstępu i karnetów dla klientów indywidualnych na cele rekreacyjno - sportowe, według ustalonego cennika. Wnioskodawca jest jednostką budżetową sektora finansów publicznych nie posiadająca osobowości prawnej, pokrywająca wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody, ze świadczonych usług objętych w zakresie zadanego pytania w całości odprowadzane są na rachunek Gminy - usługi nie są świadczone w celu osiągnięcia zysków. Wnioskodawca nie świadczy usług odpłatnego zakwaterowania związanego ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego. W ramach prowadzonych usług wynajmowana jest hala sportowa znajdująca się w budynku szkoły, która nie jest odrębnym obiektem.

Zgodnie z ww. wymienionym przepisem art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ww. przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

Powyższa regulacja stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Stosownie zaś do art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), system oświaty obejmuje szkoły:

1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
2.  gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
3.  ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,
4.  artystyczne.

Z kolei art. 5 ust. 1 ustawy o systemie oświaty określa, iż szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

W świetle art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

1.  jednostkę samorządu terytorialnego;
2.  inną osobę prawną;
3.  osobę fizyczną.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, szkołą publiczną jest szkoła, która:

1.  zapewnia bezpłatne nauczanie w zakresie ramowych planów nauczania;
2.  przeprowadza rekrutację uczniów w oparciu o zasadę powszechnej dostępności;
3.  zatrudnia nauczycieli posiadających kwalifikacje określone w odrębnych przepisach, z zastrzeżeniem ust. 1a;
4.  realizuje:
    1.  programy nauczania uwzględniające podstawę programową kształcenia ogólnego, a w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe - również podstawę programową kształcenia w zawodach,
    2.  ramowy plan nauczania;
5.  realizuje ustalone przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania zasady oceniania, klasyfikowania i promowania uczniów oraz przeprowadzania egzaminów i sprawdzianów.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, iż Wnioskodawca jest szkołą publiczną, działającą w ramach systemu edukacji obowiązującego w Rzeczpospolitej Polskiej. Tym samym można stwierdzić, iż Wnioskodawca wypełnia pierwszy warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Jednakże zwolnienie przewidziane w ww. przepisie ma zastosowanie tylko do usług świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Natomiast z opisu sprawy jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca oczekuje udzielenia interpretacji w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług sprzedaży biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe, sprzedaży biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe oraz wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom.

W tym miejscu należy ustalić, czy świadczone przez Wnioskodawcę przedmiotowe usługi są usługami ściśle związanymi z usługami kształcenia i wychowania.

Aby ustalić, czy dana czynność (usługa) ma ścisły związek z usługami kształcenia i wychowania, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, s 1170), „związek” to stosunek różnych elementów łączących się ze sobą, wpływających na siebie, oddziaływających na siebie; spójność, łączność, powiązanie.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług "ściśle związanych". Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, iż nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Ponadto usługi pomocnicze winny być świadczone przez podmiot, który wykonuje usługę podstawową (art. 43 ust. 17a ustawy).

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, iż świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za "ściśle związane" z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa.

Zgodnie z tymi regulacjami zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (przykładowo edukacyjnymi) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,

*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,

*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż w świetle art. 43 ust. 17a ustawy, usługi w zakresie, sprzedaży biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe, sprzedaży biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe oraz wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom, nie są usługami ściśle związanymi z usługami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, świadczonymi przez Wnioskodawcę i tym samym nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Przez "niezbędność", o której mowa w art. 43 ust. 17 ustawy, należy rozumieć sytuację, w której wykonywanie usługi podstawowej nie byłoby możliwe bez jednoczesnego wykonywania usługi dodatkowej. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę, stanu faktycznego nie wynika bowiem, że bez wykonywania przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług w zakresie, sprzedaży biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe, sprzedaży biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe oraz wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom, Zainteresowany nie mógłby świadczyć swoich usług podstawowych w zakresie edukacji.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż fakt, że Wnioskodawca jest jednostką objętą system oświaty, nie może przesądzać o zwolnieniu z opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Jak już wskazano powyżej, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania, a przedmiotowych usług nie można uznać za usługi w zakresie kształcenia i wychowania bądź za usługi ściśle związane z usługą podstawową, jaką jest – jak wskazał Wnioskodawca - usługa edukacji.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi sprzedaży biletów wstępu na basen klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe, sprzedaży biletów wstępu do sauny i siłowni klientom indywidualnym na cele rekreacyjno – sportowe oraz wynajmu basenu osobom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie nauki pływania lub stowarzyszeniom nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca jest podatnikiem zwolnionym podmiotowo z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to obrót osiągnięty z tytułu świadczenia ww. usług, ma wpływ na wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ww. ustawy. Należy podkreślić, że Wnioskodawca, do czasu przekroczenia kwoty, o której mowa w art. 113 bądź do chwili rezygnacji ze zwolnienia, korzysta z podmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Nadto, należy zauważyć, że wskazany przez Wnioskodawcę art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy został uchylony przez art. 1 pkt 8 lit. a) tiret pierwsze ustawy z dnia 29 października 2010r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011r. Również Załącznik nr 4 został uchylony z dniem 1 stycznia 2011 r. przez art. 1 pkt 18 ww. ustawy z dnia 29 października 2010 r.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, iż przedmiotowe usługi podlegają zwolnieniu z podatku i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę ww. usług w ramach prowadzonych usług edukacyjnych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …….., ul. ………. po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.