Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-173/12-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-05-23
Teza: Czy Syndyk upadłej Spółki może i powinien dokonać przedmiotowych korekt deklaracji VAT?
Słowa kluczowe: dłużnik; korekta-korekta podatku naliczonego; nieściągalność; postępowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki w upadłości likwidacyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2012 r. (data wpływu 1 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia korekt deklaracji VAT-7 związanych z należnościami nieuregulowanymi przez Spółkę przed datą ogłoszenia upadłości Spółki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia korekt deklaracji VAT-7 związanych z należnościami nieuregulowanymi przez Spółkę przed datą ogłoszenia upadłości Spółki.

Pismem z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) uzupełniono wniosek w zakresie prawa reprezentacji i doprecyzowania zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny

Urząd Skarbowy wezwał firmę Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej do złożenia korekt deklaracji VAT za okresy rozliczeniowe wynikające z faktur wystawionych w okresie przed ogłoszeniem upadłości przez przedsiębiorstwa: Sp. z o. o., ., Sp. jawna, PPiH.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że 22 marca 2011 r. Sąd Rejonowy, Sąd Gospodarczy, Wydział dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych ogłosił upadłość Spółki. Nieuregulowane przez Spółkę należności dotyczą okresu sprzed ogłoszenia upadłości. Zgłoszone wierzytelności (z podatkiem VAT) znajdują się na prawomocnej „Liście wierzytelności”. Syndyk został poinformowany przez niżej wymienione firmy o zamiarze skorygowania podatku należnego z wymienionych faktur po ogłoszeniu upadłości.

Faktury wystawione przez Sp. z o. o.:

*   z dnia 10.08.2010 r.

*   z dnia 10.09.2010 r.

*   z dnia 01.10.2010 r.

*   z dnia 02.10.2010 r.

*   z dnia 28.02.2011 r.

*   z dnia 01.03.2011 r.

Faktury wystawione przez S. A.:

*   z dnia 31.03.2010 r.

*   z dnia 27.04.2010 r.

*   z dnia 29.04.2010 r.

*   z dnia 29.04.2010 r.

*   z dnia 30.11.2010 r.

*   z dnia 30.11.2010 r.

*   z dnia 30.11.2010 r.

*   z dnia 21.02.2011 r.

Faktury wystawione przez P. H.:

*   z dnia 18.06.2010 r.

Faktury wystawione przez spółka jawna:

*   z dnia 18.10.2010 r.

*   z dnia 18.10.2010 r.

Faktury wystawione przez PPiH:

*   z dnia 21.05.2010 r.

*   z dnia 09.07.2010 r.

*   z dnia 21.09.2010 r.

Ww. wierzytelności nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Syndyk upadłej Spółki może i powinien dokonać przedmiotowych korekt deklaracji VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Syndyk upadłej Spółki oświadcza, że nie powinien, a nawet nie może (zgodnie z obowiązującym prawem) dokonać przedmiotowych korekt z niżej wymienionych przyczyn:

1.  wierzytelności wynikające z wymienionych w zwężaniu faktur zostały w pełni wysokości (łącznie z podatkiem VAT) zgłoszone przez uprawnione podmioty gospodarcze do Sędziego Komisarza, a następnie ujęte w liście wierzytelności sporządzonej przez Syndyka. Lista Wierzytelności jest prawomocna – zatwierdzona przez Sędziego Komisarza.
2.  Syndyk Masy Upadłości Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej nie jest podatnikiem uprawnionym do dokonania korekt, a masa upadłości nie może odpowiadać za zobowiązania zarządu upadłej spółki (spowodowane) powstałe przed datą ogłoszenia upadłości, których struktura zostanie zmieniona w wyniku sporządzenia korekt przez syndyka.
3.  Syndyk zwraca jednocześnie uwagę na istotną przeszkodę techniczną w dokonaniu ewentualnych korekt, a mianowicie – bez badania ksiąg przez biegłych rewidentów nie będzie możliwe ustalenie okresów, w których upadły dokonywał odliczeń VAT od niezapłaconych faktur. Niezbędne byłoby zatem przeprowadzenie badania ksiąg przez biegłych rewidentów, co wiązałoby się z nakładami, na które nie ma środków w masie upadłości.
4.  Art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w sposób dokładny i jednoznaczny wymienia podmioty uprawnione do korygowania deklaracji VAT. W katalogu tym nie jest wymieniony syndyk, który nie jest reprezentantem upadłego, a jego naczelnym celem działania jest jak najlepsze zaspokojenie wierzytelności w sposób jak najbardziej sprawiedliwy, zgodnie z obowiązujący prawem.
5.  Złożenie korekt przedmiotowych deklaracji VAT przez Syndyka spowoduje pokrzywdzenie pozostałych wierzycieli upadłej spółki z powodu przeniesienia ewentualnie skorygowanych zobowiązań podatkowych do wyższej kategorii. Obecnie wierzytelności te podlegają IV kategorii, po dokonaniu korekt zobowiązania podatkowego (w części dotyczącej podatku VAT) przejdą do III kategorii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast, w myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Zatem zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług dłużnik jest stroną, która dokonuje korekty podatku naliczonego i na której ciążą obowiązki wynikające z art. 89b ustawy. Jak już bowiem wskazano, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, tj. zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1a i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Brzmienie art. 89b ustawy wskazuje zatem, że dłużnik w sytuacji otrzymania zawiadomienia jest zawsze zobowiązany do korekty podatku naliczonego i nie ma możliwości kwestionowania takiej korekty, nawet jeśli posiadałby wiedzę o niespełnieniu przez wierzyciela warunków wynikających z przepisu art. 89a ustawy. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że dłużnik, w przypadku otrzymania zawiadomienia jest obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego. Przy czym, jak wynika z powołanych wyżej przepisów korekta podatku naliczonego następuje poprzez złożenie korekty deklaracji VAT - 7 za okres, w którym dokonano odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 160 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego lecz w imieniu własnym. W myśl art. 173 ww. ustawy, syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych.

We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

Syndyk sprawujący zarząd nad majątkiem upadłego, w celu jego likwidacji poprzez sprzedaż, dokonuje szeregu czynności prawnych i faktycznych, które powodują powstanie określonych zobowiązań. Zobowiązania takie, powstałe w trakcie trwania upadłości stanowią wydatki niezbędne do osiągnięcia celu postępowania (art. 230 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).

Stosownie do art. 230 ust. 2 ww. ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, do wydatków postępowania upadłościowego należą w szczególności: wynagrodzenie i wydatki syndyka, nadzorcy sądowego i zarządcy oraz ich zastępców, wynagrodzenie i wydatki członków rady wierzycieli, wydatki związane ze zgromadzeniem wierzycieli, koszty doręczeń, obwieszczeń i ogłoszeń, przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości podatki i inne daniny publiczne, wydatki związane z zarządem masy upadłości, w tym przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości należności ze stosunku pracy oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, wydatki związane z likwidacją masy upadłości, chociażby do likwidacji doszło na podstawie układu.

Zatem obowiązki podatnika nałożone m.in. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, w tym obowiązek składania deklaracji podatkowych, nie ustają w chwili ogłoszenia upadłości, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 57 ust. 1 ww. ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać wszelkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.

Syndyk masy upadłości ponosi zatem odpowiedzialność za rzetelność i niewadliwość ksiąg rachunkowych. Tym samym syndyk jest zobowiązany do terminowego składania deklaracji podatkowych, jak również ma obowiązek niezwłocznego regulowania należności podatkowych, z tym, że obowiązek ten aktualizuje się jedynie wtedy, gdy syndyk posiada środki potrzebne do zapłaty podatku. Zatem syndyk – działający w imieniu i na rzecz upadłego – jest zobowiązany do podpisywania deklaracji i dokonywania ewentualnych wpłat zobowiązania podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że 22 marca 2011 r. Sąd Rejonowy, Sąd Gospodarczy, Wydział dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych ogłosił upadłość Spółki z o. o.. Urząd Skarbowy wezwał firmę Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej do złożenia korekt deklaracji VAT za okresy rozliczeniowe wynikające z faktur wystawionych w okresie przed ogłoszeniem upadłości przez przedsiębiorstwa: Sp. z o. o., S. A., P. H., Sp. jawna, PPiH. Nieuregulowane przez Spółkę należności dotyczą okresu sprzed ogłoszenia upadłości tj. za lata 2010 i 2011. Zgłoszone wierzytelności (z podatkiem VAT) znajdują się na prawomocnej „Liście wierzytelności”. Syndyk został poinformowany przez firmy o zamiarze skorygowania podatku należnego z wymienionych faktur po ogłoszeniu upadłości. Ww. wierzytelności nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że syndyk działając w zastępstwie zarządu Spółki zobowiązany jest do wykonywania obowiązków podatkowych, ciążących na Spółce będącej w upadłości likwidacyjnej, w tym do podpisywania i składania w imieniu Spółki deklaracji podatkowych w zakresie podatku od towarów usług. Obowiązek ten spoczywa na syndyku również w przypadku, gdy na skutek zaistniałych po ogłoszeniu upadłości okoliczności nastąpi konieczność dokonania korekty złożonej deklaracji, w tym przypadku na skutek otrzymania przez Spółkę zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, tj. zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego. W przedmiotowej sprawie bowiem okoliczność obowiązku złożenia korekty deklaracji (otrzymanie zawiadomienia) wystąpiła po ogłoszeniu upadłości i bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest to, że korekta ta dotyczy okresu rozliczeniowego, w którym Spółka nie była w upadłości likwidacyjnej. Zatem, w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w ww. art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, do dokonania korekty deklaracji zobowiązany jest Syndyk.

Reasumując, w przypadku zaistnienia okoliczności, o których mowa w art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, Syndyk masy upadłości Spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej, ma obowiązek dokonania i złożenia korekt deklaracji VAT-7 w związku z nieuregulowanymi przez Spółkę należnościami z faktur wystawionych przed datą ogłoszenia upadłości Spółki.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy zauważyć, iż stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polska umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przepisy ustaw podatkowych nakładające na podatników obowiązki związane z rozliczaniem podatków nie odsyłają do przepisów innych ustaw (niepodatkowych). Dlatego też przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze nie mogą uchylić obowiązków, jakie nałożone zostały na podatników przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 , poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.