Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.450.2024.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-28
Teza: Ustalenie miejsca opodatkowania dostaw dokonywanych w składzie celnym, zastosowanie stawki VAT 0%, brak obowiązku rejestracji oraz zastosowanie mechanizmu odwrotnego.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania; obciążenia-odwrotne obciążenie; rejestracja-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; skład-skład celny; stawka-stawka zerowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 2a. Miejsce świadczenia przy imporcie towarów
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych.-Rozdział 4-§ 7-ust. 1; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 7-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 7-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 7-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 7-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 7-ust. 2-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 5-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe
=======================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania, że dostawa towarów dokonywana przez Spółkę w Opcji I podlega opodatkowaniu VAT w Polsce (pytanie 1),
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do opodatkowania dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę wg Opcji I stawką VAT 0% (pytanie 2),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania, że dostawa towarów dokonywana przez Spółkę w Opcji II nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce (pytanie 4),
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania, że podatek VAT z tytułu dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę w Opcji I i Opcji II powinien być rozliczony w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia (pytanie 3 i 5),
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania, że w związku z realizacją dostaw opisanych w Opcji I oraz Opcji II Spółka nie jest zobowiązana do rejestracji dla celów VAT w Polsce (pytanie 6).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 sierpnia 2024 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 27 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania transakcji dokonywanych w ramach Opcji I i II oraz braku obowiązku rejestracji na terytorium Polski. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A. (…) AG („(…), „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką mającą siedzibę w (…), w Austrii.

Na moment składania wniosku, Spółka nie jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce. Ponadto, Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Działalność prowadzona przez Spółkę polega na handlu różnymi formami produktów (…).

Wnioskodawca współpracuje z globalnymi oraz lokalnymi producentami wyrobów (…) w celu dystrybucji ich produktów na skalę światową.

Zwięzły opis schematu transakcji

W przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka nabywa towary od dostawcy spoza Unii Europejskiej, w celu odsprzedaży tych towarów do ostatecznego nabywcy w Polsce.

Transakcja ma następujący przebieg:

*   Kontrahentami Spółki są polscy nabywcy („Nabywca”, „Nabywcy”) zamawiający towary od Wnioskodawcy.
*   Nabywcy są zarejestrowanymi podatnikami VAT w Polsce. Przykładowo, aktualnie w ramach opisywanej transakcji towary dostarczane będą na rzecz dwóch polskich spółek kapitałowych (X. sp. z o.o. lub Y. Sp. z o.o., dalej też jako: „Nabywca”, „Nabywcy”).
*   W celu wykonania złożonego zamówienia, Spółka nabywa towary od podmiotu spoza Unii Europejskiej („Dostawca”, „Dostawcy”) z zastosowaniem reguły Incoterms CFR.
*   Towary dostarczane są przez Dostawcę z kraju spoza Unii Europejskiej do portu w (…), a następnie do składu celnego w (…) (gdzie towary podlegają procedurze składowania celnego).
*   Obowiązek podatkowy związany z importem towarów na terytorium Unii Europejskiej nie powstaje więc w momencie dostawy (w tym momencie towar nie jest dopuszczony do swobodnego obrotu na terytorium Unii Europejskiej). Zgodnie z regułą CFR Incoterms, Dostawca odpowiada za zorganizowanie transportu towaru spoza Unii Europejskiej do (…).
*   Przykładowo, aktualnie w ramach transakcji Spółka nabywa towary od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych - A. oraz od spółki z siedzibą w Singapurze - B. LTD (dalej też jako: „Dostawca”, „Dostawcy”).

W momencie sprzedaży, A. oraz B. LTD są właścicielami sprzedawanych towarów, jednak same towary początkowo znajdują się w magazynach należących do innych podmiotów spoza Unii Europejskiej.

Wedle najlepszej wiedzy Spółki, A. oraz B. LTD nabywają zatem zamawiane przez Wnioskodawcę towary od innego podmiotu, co oznacza, że występuje transakcja łańcuchowa angażująca trzy podmioty:

1) w przypadku B. LTD: towary są sprzedawane przez C. (z siedzibą w Indonezji) firmie B. LTD, która następnie sprzedaje towary do Spółki,

2) w przypadku A.: towary są sprzedawane przez D. (z siedzibą w Kanadzie) do A., która następnie sprzedaje towary do Spółki.

W obu przypadkach towar transportowany jest bezpośrednio od pierwszego podmiotu do Spółki przy czym to B. LTD oraz A. odpowiadają za zorganizowanie transportu towaru spoza Unii Europejskiej do (…).

*   Po dostarczeniu towarów do magazynu w (…), są one składowane przez pewien czas w składzie celnym;
*   Podczas, gdy towary znajdują się w składzie celnym, znajdują się pod dozorem celnym i są ujęte w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 178 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego.
*   Następnie towary znajdujące się w składzie celnym są poddawane procedurom celnym związanym z ich dopuszczeniem do obrotu na terytorium Unii Europejskiej i dostarczane ze składu celnego na polski adres Nabywców.
*   To Nabywcy są odpowiedzialni za dokonanie zgłoszenia celnego towarów oraz dopełnienie formalności celnych, zatem to oni są traktowani jako importerzy towarów na gruncie VAT i z formalnej perspektywy są odpowiedzialni za uiszczenie należności celnych oraz podatku VAT od importu towarów w Polsce.

W opisanym powyżej stanie faktycznym mogą wystąpić dwa podscenariusze opisane poniżej jako „Opcja I” i „Opcja II”.

Opcja I - dostawa towarów pomiędzy Dostawcą a Spółką (w oparciu o regułę CFR Incoterms) oraz dostawa towarów pomiędzy Spółką a Nabywcą (w oparciu o regułę CFR Incoterms).

W ramach Opcji I:

*   Towary sprzedawane są przez Wnioskodawcę do Nabywcy w oparciu o regułę CFR Incoterms. Oznacza to, że Nabywca po zakończeniu procedur celnych związanych z dopuszczeniem towaru do swobodnego obrotu na terytorium UE, odbiera towar w składzie celnym i przewozi go do swojej siedziby na terenie Polski;
*   W tym scenariuszu prawo do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi ze Spółki na Nabywcę w czasie, gdy towary znajdują się w składzie celnym w Polsce, a zatem zanim zostaną one dopuszczone do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.

Opcja II - Dostawa towarów między Dostawcą a Spółką (w oparciu o regułę CFR Incoterms) oraz dostawa towarów pomiędzy Spółką a Nabywcą (w oparciu o regułę DAP Incoterms). W ramach Opcji II:

*   Spółka sprzedaje towary Nabywcy w oparciu o regułę DAP Incoterms;
*   Spółka organizuje transport towarów do siedziby Nabywcy w Polsce. Towary są wysyłane ze składu celnego po dopełnieniu procedur celnych związanych z ich dopuszczeniem do obrotu na terytorium Unii Europejskiej przez Nabywcę;
*   W tym scenariuszu prawo do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi ze Spółki na Nabywcę w momencie, gdy towary zostaną dostarczone do siedziby Nabywcy w Polsce, a zatem już po ich dopuszczeniu do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.

### Pytania

1) Czy dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji I podlega opodatkowaniu VAT w Polsce?

2) Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy do transakcji realizowanej pomiędzy Spółką a Nabywcą opisanych w Opcji I, znajdzie zastosowanie stawka VAT 0%?

3) Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, czy dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji I powinna zostać rozliczona w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia?

4) Czy dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji II podlega opodatkowaniu VAT w Polsce?

5) Jeśli odpowiedź na pytanie 4 jest twierdząca, czy dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji II powinna zostać rozliczona w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia?

6) Czy Spółka w związku z realizacją dostaw opisanych w Opcji I oraz Opcji II jest zobowiązania do rejestracji do celów VAT w Polsce?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) W opinii Wnioskodawcy, dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji I podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

2) W opinii Wnioskodawcy, do transakcji realizowanej pomiędzy Spółką i Nabywcą, opisanej w Opcji I znajdzie zastosowanie stawka 0%.

3) W opinii Wnioskodawcy, jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, dostawa towarów opisana w Opcji I pomiędzy Spółką a Nabywcą powinna być rozliczona w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

4) W opinii Wnioskodawcy, dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji II nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

5) W opinii Wnioskodawcy, jeśli odpowiedź na pytanie 4 jest twierdząca, dostawa towarów opisana w Opcji II pomiędzy Spółką a Nabywcą powinna być rozliczona w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

6) W opinii Wnioskodawcy, Spółka nie jest zobowiązana do rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku z realizacją dostaw opisanych w Opcji I oraz Opcji II.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia przy dostawie towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zasada ustanowiona przez ten przepis wiąże więc miejsce świadczenia z miejscem rozpoczęcia transportu niezależnie od sposobu organizacji dostawy wedle reguł Incoterms.

Jednocześnie, jedną z podstawowych zasad systemu VAT jest zasada terytorialności. Uzależnia ona miejsce opodatkowania danej transakcji od tego, w którym miejscu (na terytorium jakiego kraju) została ona dokonana. W konsekwencji, w przypadku dostaw towarów dokonanych na terytorium Polski, powinny być one opodatkowane VAT w Polsce.

Specyficzna sytuacja zachodzi w przypadku towarów poddanych procedurze składowania celnego. Instytucja składu celnego umożliwia zawieszenie płatności cła i podatków w odniesieniu do towarów „nieunijnych”, przeznaczonych do dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Unii Europejskiej (funkcja zawieszenia płatności). Towary nieunijne objęte procedurą składowania celnego nie podlegają należnościom celnym przywozowym ani środkom polityki handlowej.

Niemniej jednak, również towary objęte procedurą składowania celnego w Polsce, w ocenie Wnioskodawcy, znajdują się na terytorium kraju. Konsekwentnie zatem dokonywane na tych towarach czynności powinny być uznawane za czynności podlegające ustawie o podatku od towarów i usług. Jak bowiem wskazano powyżej, procedura składowania celnego stanowi instytucję prawa celnego, więc jej zastosowanie nie powinno wpływać na sposób opodatkowania VAT określonych transakcji realizowanych na terytorium kraju, w szczególności biorąc pod uwagę, że ustawa o VAT nie zawiera żadnych specyficznych uregulowań dotyczących miejsca opodatkowania transakcji dokonanych w składzie celnym lub wyłączających skład celny z terytorium kraju dla celów VAT.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie m.in. w poglądzie wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.4.2023.2.JO.

Warto przywołać tu również przepisy Rozporządzenia o obniżonych stawkach.

W § 7 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia przewidziano stawkę 0% dla dostawy towarów objętych procedurą składowania celnego. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Skoro więc dostawa towarów objętych procedurą składowania celnego objęta jest preferencyjną stawką podatku, musi być to dostawa realizowana na terytorium Polski.

Wyrok w sprawie Profitube

Rozważania na temat miejsca opodatkowania sprzedaży w składzie celnym prowadził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 8 listopada 2012 r., C-165/11, Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky v. Profitube Spol. S R.O., ZOTSiS 2012. W wyroku tym Trybunał badał między innymi zagadnienie sprzedaży towarów znajdujących się w składzie celnym, niedopuszczonych jeszcze do obrotu na terenie Unii Europejskiej (mających status „towarów nieunijnych”). Swoje rozważania Trybunał rozpoczął od spostrzeżenia, że „dostawa towaru” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel, czyli każdą czynność przekazania dobra materialnego przez stronę, która nadaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania tym dobrem w taki sposób, jakby była jego właścicielem. To moment przeniesienia władania towarami jak właściciel jest więc kluczowy przy ustalaniu momentu dokonania dostawy.

Dalej, Trybunał zauważył, że jeśli towar był przedmiotem dostawy (czyli właśnie przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel) w trakcie przebywania w składzie celnym, to taka transakcja jest opodatkowana jako odpłatna sprzedaż na terytorium danego kraju.

W tym samym orzeczeniu Trybunał potwierdził wspomniane powyżej stanowisko, zgodnie z którym „żaden z przepisów wspomnianych w pkt 56 i 57 niniejszego wyroku ani żaden inny przepis szóstej dyrektywy nie przewiduje (\`(...)\`), iż składy celne - niezależnie od tego, czy chodzi o składy publiczne, czy prywatne - nie znajdują się „na terytorium kraju”, jeżeli są one położone na terytorium państwa członkowskiego w znaczeniu wskazanym w art. 3 ust. 1 szóstej dyrektywy. Również kodeks celny w ramach swojego zakresu stosowania nie przyznaje szczególnego statusu składom celnym.” Skład celny stanowi zatem integralną część terytorium państwa i dostawa dokonana na jego obszarze będzie stanowiła dostawę na terytorium kraju.

Transakcje dokonywane przez Spółkę

Jak wskazano w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym:

*   W Opcji I transakcji, prawo do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi na Nabywcę jeszcze przed dopuszczeniem towarów do obrotu, kiedy znajdują się one na terytorium składu celnego. Nabywca, wedle stosowanych reguł Incoterms CFR sam odbiera te towary ze składu celnego, przejmuje za nie odpowiedzialność i dysponuje nimi w czasie przesyłki do miejsca docelowego.
*   Skład celny, w którym znajdują się towary w momencie przeniesienia prawa do dysponowania nimi na Nabywcę znajduje się w (…), na terytorium Polski.

Powyższe rozważania dotyczące miejsca opodatkowania znajdą więc w pełni zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - przemawiają one za tym, że nabycie opisanych wyżej towarów (przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) na terenie składu celnego będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT na terytorium kraju.

Podsumowując, w ocenie Spółki dostawa towarów objętych procedurą składowania celnego, dokonana między Spółką a Nabywcą i opisana w Opcji I, podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zastosowanie przez Spółkę stawki 0%

Zakres zastosowania stawki 0% do sprzedaży towarów znajdujących się w składzie celnym/objętych procedurą składowania celnego, jak wskazano już powyżej, reguluje § 7 Rozporządzenia o obniżonych stawkach.

Zgodnie z tym przepisem, preferencyjna stawka ma zastosowanie w sytuacji, gdy:

*   dostawy towarów dokonuje się dla podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT;
*   towary znajdują się pod dozorem celnym i są ujęte w ewidencji towarowej prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami;
*   towary, inne niż objęte procedurą składowania celnego, nie są w wyniku tej dostawy lub po dokonaniu tej dostawy wyprowadzane ze składu celnego.

W myśl art. 214 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (wersja przekształcona) (Dz.U. UE L z dnia 10 października 2013 r.), z wyjątkiem procedury tranzytu lub jeżeli przewidziano inaczej, posiadacz pozwolenia, osoba uprawniona do korzystania z procedury oraz każda osoba wykonująca w wolnych obszarach celnych działalność polegającą na składowaniu, obróbce, przetwarzaniu, sprzedaży lub zakupie towarów jest zobowiązana do prowadzenia odpowiedniej ewidencji w formie zatwierdzonej przez organy celne. Ewidencja ta zawiera informacje i dane, które umożliwiają organom celnym dozór nad daną procedurą, w szczególności w odniesieniu do identyfikacji towarów objętych tą procedurą, ich statusu celnego i ich przemieszczeń.

Zgodnie z art. 178 ust. 1 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r., uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 1, z późn. zm.) ewidencja, o której mowa w art. 214 ust. 1 kodeksu, zawiera następujące informacje:

a) w stosownych przypadkach odniesienie do pozwolenia wymaganego do objęcia towarów procedurą specjalną;

b) numer ewidencyjny (MRN) lub, jeżeli nie istnieje, każdy inny numer lub kod identyfikujący zgłoszenia celne, za pomocą których towary obejmuje się procedurą specjalną oraz, jeżeli procedura została zamknięta zgodnie z art. 215 ust. 1 kodeksu, informacje na temat sposobu zamknięcia procedury;

c) dane, które pozwalają na jednoznaczną identyfikację dokumentów celnych innych niż zgłoszenia celne, wszystkich innych dokumentów istotnych z punktu widzenia objęcia towarów procedurą specjalną oraz wszystkich innych dokumentów istotnych dla zamknięcia procedury;

d) dane szczegółowe dotyczące oznaczeń, numerów identyfikacyjnych, ilości i rodzaju opakowań, ilości i zwykłego opisu handlowego lub technicznego towarów oraz w stosownych przypadkach oznaczeń identyfikacyjnych kontenera niezbędnych do identyfikacji towarów;

e) lokalizację towarów i informacje o każdym ich przemieszczeniu;

f) status celny towarów;

g) dane dotyczące zwyczajowych czynności i w stosownych przypadkach nowej klasyfikacji taryfowej wynikającej z takich zwyczajowych czynności;

h) dane dotyczące odprawy czasowej lub końcowego przeznaczenia;

i) dane dotyczące uszlachetniania czynnego lub biernego, w tym informacje na temat charakteru przetwarzania;

j) jeżeli zastosowanie ma art. 86 ust. 1 kodeksu - koszty składowania lub zwyczajowych czynności;

k) w stosownych przypadkach współczynnik produktywności lub sposób jego obliczania;

l) dane umożliwiające dozór celny i kontrole stosowania towarów ekwiwalentnych zgodnie z art. 223 kodeksu;

m) jeżeli zachodzi konieczność zastosowania rozdzielności księgowej - informacje na temat rodzaju towarów, statusu celnego i w stosownych przypadkach miejsca pochodzenia towarów;

n) w przypadkach odprawy czasowej, o której mowa w art. 238 - dane wymagane w przedmiotowym artykule;

o) w przypadkach uszlachetniania czynnego, o którym mowa w art. 241 - dane wymagane w przedmiotowym artykule;

p) w stosownych przypadkach dane dotyczące każdego przeniesienia praw i obowiązków zgodnie z art. 218 kodeksu;

q) jeżeli ewidencja nie jest częścią głównych ksiąg rachunkowych na potrzeby celne - odniesienie do takich głównych ksiąg rachunkowych na potrzeby celne;

r) dodatkowe informacje w szczególnych przypadkach, na uzasadniony wniosek organów celnych.

Jak natomiast wskazano w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym:

*   Towar będący przedmiotem dostawy będzie w momencie jej dokonania objęty procedurą składowania celnego.
*   Nabywcą towarów będzie podatnik VAT. Wnioskodawca w ramach transakcji objętych zakresem wniosku nie dokonuje sprzedaży na rzecz podmiotów nie wykonujących działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.
*   Towary w momencie ich sprzedaży znajdują się pod dozorem celnym.
*   Sprzedawane towary ujęte będą w ewidencji zawierającej informacje, o których mowa w art. 178 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 1, z późn. zm.) zatwierdzonej przez organ celny.

Wobec powyższego, transakcja opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki wskazane w Rozporządzeniu, uprawniające do zastosowania stawki 0% dla sprzedaży towarów znajdujących się w składzie celnym.

Podsumowując, w ocenie Spółki, stawka VAT 0% ma zastosowanie do transakcji realizowanej pomiędzy Spółką a Nabywcą, opisanej w Opcji I.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytań nr 3 i 5

Mechanizm odwrotnego obciążenia

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT wskazuje szereg przesłanek, po kumulatywnym spełnieniu których obowiązek podatkowy z tytułu zrealizowanej dostawy towarów ciąży na ich nabywcy. Warunki te są następujące:

*   dokonującym dostawy towarów jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:
*   innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
*   innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia
*   podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT;
*   nabywcą jest:
*   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,
*   dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9 ustawy to VAT, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

Jak wspomniano powyżej, Wnioskodawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Nie jest też zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce. Z tego względu warunek dotyczący statusu dostawcy towarów, wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony w analizowanej sprawie.

Jak także wspomniano, dostawy dokonywane są na rzecz Nabywców, którzy są podmiotami z siedzibą w Polsce zarejestrowanymi tutaj dla celów VAT. Z tego względu, spełniona jest również przesłanka dotycząca statusu nabywcy wskazana w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Jak również wynika z opisu modelu transakcji, dostawa nie odbywa się w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, sprzedaży na odległość towarów importowanych ani na zasadach odpowiadających tym regulacjom. Spełnienie zarówno warunków dotyczących dostawcy, nabywcy oraz modelu transakcji przemawia więc za uznaniem, że w opisywanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wszystkie warunki z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT będą spełnione, zarówno dla transakcji opisanych w Opcji I, jak i dla transakcji opisanych w Opcji II. W przypadku zatem, gdy miejscem opodatkowania transakcji opisanych w Opcji I i Opcji II będzie Polska, w ocenie Wnioskodawcy podatnikiem VAT z tytułu opisanych dostaw, na zasadach odwrotnego obciążenia, będzie Nabywca.

Podsumowując, w ocenie Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 i/lub pytanie nr 4 będzie twierdząca, dostawy realizowane przez Spółkę na rzecz Nabywcy w ramach Opcji I i Opcji II powinny być rozliczone w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4

Uwagi wstępne

W opinii Wnioskodawcy dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji II nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11. Jednocześnie, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikiem z tytułu importu towarów jest podmiot, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Z powyższego wynika, że w przypadku transakcji opisanej w Opcji II dochodzi do importu towarów na terytorium Polski. Z tytułu importu towarów podatnikiem jest Nabywca, a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego.

Biorąc pod uwagę powyższe, opodatkowanie dostawy towarów dokonanej między Spółką a Nabywcą w ramach transakcji opisanej w Opcji II, jako dostawy towarów na terytorium kraju dokonanej przez Spółkę na rzecz Nabywcy, stałoby w sprzeczności z istotą regulacji dotyczących importu towarów w kontekście kluczowej dla systemu VAT zasady jednokrotności opodatkowania. W szczególności nie można uznać, że taka dostawa towarów stanowiłaby odrębną czynność opodatkowaną względem importu towarów, gdyż obie te czynności opodatkowane dotyczą w istocie tej samej transakcji opisanej w ramach Opcji II.

Spółka zwraca uwagę, że analogiczny pogląd jest powszechnie aprobowany przez organy podatkowe.

Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną z 11 kwietnia 2022 r. wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.39.2022.2.JS,w podobnym stanie faktycznym: „Skoro zatem w omawianej sprawie obowiązek podatkowy powstanie z chwilą powstania długu celnego, czyli obowiązku zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych, określonej dla towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego - to biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, że nabycie przez Wnioskodawcę towarów po dokonaniu ich importu nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT”.

Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w:

*   interpretacji indywidualnej z 19 listopada 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2018.1.PK;
*   interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. 2461-IBPP2.4512.805.2016.1.IK;
*   interpretacji indywidualnej z 13 maja 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0112-KDIL1-3.4012.126.2019.1.PR.

Kwestia podwójnego opodatkowania

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem wskazanej w pytaniu transakcji za znajdującą się poza zakresem polskiej ustawy o VAT, jest ryzyko wystąpienia podwójnego opodatkowania tej samej transakcji w przypadku przyjęcia stanowiska przeciwnego. W takim wypadku bowiem Nabywca musiałby zapłacić VAT zarówno z tytułu importu towarów, jak również z tytułu nabycia tych samych towarów od Spółki. Ponadto, gdyby założyć, że wskazana dostawa podlega opodatkowaniu i Wnioskodawca musi wykazać od niej VAT należny, Nabywcy przysługiwałoby zarówno prawo do odliczenia podatku naliczonego od dostawy krajowej, jak i od importu tego samego towaru. Sytuacja taka jest w sposób oczywisty sprzeczna z aksjologią ustawy o VAT i wykładnią systemową. Aby jej uniknąć, konieczne jest uznanie dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę za będącą poza zakresem polskiej ustawy o VAT.

Ponadto, zasada jednokrotności opodatkowania wynika wprost z przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa VAT). Zgodnie z art. 145 ust. 2 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie powinny dostosowywać przepisy krajowe tak, aby zminimalizować zakłócenia konkurencji, a w szczególności, aby uniknąć przypadków nieopodatkowania lub podwójnego opodatkowania na terytorium Wspólnoty.

Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej tej samej ekonomicznie operacji gospodarczej był także przedmiotem licznych rozważań w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W wyroku z dnia 3 października 1985 r., w sprawie C-249/84, Ministère public i ministère des Finances vs. Venceslas Profant, TSUE stwierdził, że organy państw członkowskich nie dysponują pełną swobodą decyzji w zakresie wprowadzania zwolnień w imporcie, gdyż spoczywa na nich obowiązek wypełniania podstawowych celów harmonizacji VAT, zwłaszcza umożliwiania swobodnego przepływu osób i towarów oraz zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

W wyroku z 11 września 2003 r. w sprawie C-155/01, Cookies World, TSUE podniósł zaś argument, iż opodatkowanie świadczenia usług w danym państwie (zgodnie z lokalną ustawą o VAT tego państwa) w sytuacji, gdy usługi zostały już opodatkowane VAT wcześniej, powoduje podwójne ich opodatkowanie sprzeczne z zasadą neutralności VAT. Nawet istnienie prawa do odliczenia (w pierwszej transakcji), nie zmienia tego, iż w rzeczywistości ta sama operacja ekonomiczna jest podwójnie opodatkowana - co jest niedopuszczalne.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie. Przykładowo wskazać można tu na:

*   Interpretację indywidualną z 22 kwietnia 2020 r., wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.55.2020.1.PJ: „(\`(...)\`) w przypadku opodatkowania sprzedaży towaru przed dokonaniem importu doszłoby do podwójnego opodatkowania. Raz nabywca zobowiązany byłby zapłacić podatek z tytułu nabycia, a drugi raz z tytułu importu towaru.”
*   Wyrok WSA w Warszawie z 20 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 224/10: „Należy zgodzić się z podatnikiem, iż w przypadku opodatkowania sprzedaży towaru przed dokonaniem importu doszłoby do podwójnego opodatkowania.”
*   Wyrok WSA w Poznaniu z 29 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 452/10: „Przyjęte natomiast przez organy podatkowe stanowisko, zgodnie z którym dokonana przez zainteresowanego dostawa towarów podlega opodatkowaniu na terytorium kraju stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT wg stawki właściwej na dla tego towaru na terytorium kraju, doprowadziłoby do sytuacji, w której ta sama transakcja podlegałaby dwukrotnie opodatkowaniu VAT w Polsce, raz jako import towarów i drugi raz jako dostawa krajowa. To naruszałoby jedną z podstawowych zasad wspólnego podatku tj. unikania podwójnego opodatkowania.”

Podsumowując, w ocenie Spółki, dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji II nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 6

Obowiązek rejestracji

Zgodnie z art. 96 ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego powstaje przed dniem dokonania przez podmiot pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu wskazanej w art. 5 tej ustawy.

Zgodnie z kolei z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu w Polsce podlegają następujące czynności:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie, zgodnie z § 1 pkt 1 lit. k Rozporządzenia w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego, obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonują transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca.

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku zachodzą przesłanki pozwalające na wyłączenie jego obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego do VAT w Polsce, w oparciu o przywołane regulacje Rozporządzenia w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego:

Wnioskodawca nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

*   Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytań 3 i 5, nawet w przypadku uznania, że dostawy między Spółką a Nabywcami realizowane na gruncie transakcji opisanych w ramach Opcji I i Opcji II będą opodatkowane w Polsce, podmiotem na którym ciąży obowiązek podatkowy z tytułu tych dostaw towarów będzie ich nabywca. Ze względu na spełnienie się w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wszystkich przesłanek wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, to nie Wnioskodawca będzie występował jako podatnik zobowiązany do rozliczenia dostawy towarów na gruncie VAT.

*   Eksportem towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej \[\`(...)\`\] jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Spółka w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie wywozi żadnych towarów z terytorium kraju, więc przepis ten nie znajdzie zastosowania.
*   Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenie podatku z tytułu importu towarów, jest podmiot, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła. W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest to Nabywca. W związku z tym Wnioskodawca nie ponosi ciężaru uiszczenia należności celnych, które spoczywają w całości na nabywcy. Wobec przytoczonego przepisu Spółka nie może być uznana za importera sprzedawanych dóbr. W opinii Wnioskodawcy zarówno importerem jak i podmiotem, na którym będzie ciążyć obowiązek podatkowy z tytułu importu na gruncie VAT będzie Nabywca.
*   Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się, zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o VAT, nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Jak wskazano w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, opisany model transakcji nie obejmuje dostaw pochodzących z innych niż Polska krajów Unii Europejskiej.

*   Zgodnie z art. 13 ust. 1, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów polega na wywozie towarów, w ramach ich dostawy, z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jak wskazano powyżej, żaden z wariantów stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie zakłada wywożenia żadnych towarów poza terytorium kraju, opisane transakcje nie będą więc stanowić wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Wobec powyższych uwag nie budzi wątpliwości, że Spółka w ramach przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie będzie dokonywała czynności innych niż dostawy towarów objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia, których wykonanie obowiązywałoby ją do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Spółki, nie będzie ona zobowiązana do rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku z realizacją dostaw opisanych w Opcji I oraz Opcji II.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe oraz w części jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Jednocześnie, w myśl art. 19a ust. 9 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu, wówczas także, co do zasady, powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

Na podstawie art. 19a ust. 10a ustawy:

W przypadku objęcia towarów procedurą uszlachetniania czynnego obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą zamknięcia procedury uszlachetniania czynnego zgodnie z art. 324 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 558, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2447''.

W myśl art. 19a ust. 11 ustawy:

W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Według art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Przy czym, w myśl art. 26a ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:

1\. uszlachetniania czynnego,

2\. odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,

3\. składowania celnego,

4\. tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z procedur celnych,

5\. wolnego obszaru celnego

– miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.

Ponadto, w myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej UKC:

*   „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;
*   „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
*   „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Stosownie do art. 77 UKC:

1\. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;

b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

2\. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3\. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. (\`(...)\`)

Z treści wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu produktami (…). Transakcja przebiega w ten sposób, że polscy nabywcy (Nabywca/Nabywcy) zamawiają towary od Spółki (obecnie są to dwie spółki kapitałowe X. sp. z o.o. lub Y. Sp. z o.o.), a Spółka - w celu realizacji tego zamówienia, nabywa towary od podmiotów spoza Unii Europejskiej (Dostawca/Dostawcy). Obecnie Spółka nabywa towary od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych - A. oraz od spółki z siedzibą w Singapurze - B. LTD. Z kolei Dostawcy nabywają towar od sprzedawców spoza UE, tj. spółka A. nabywa towary od sprzedawcy z Kanady (D.), natomiast B. LTD nabywa towary od podmiotu z siedzibą w Indonezji (C.). Towar transportowany jest bezpośrednio od pierwszego podmiotu do Spółki. Dostawca dostarcza towar spoza UE do portu w (…), a następnie do składu celnego w (…), gdzie towar jest składowany przez pewien czas i podlega procedurze składowania celnego. W momencie dostawy towar nie jest dopuszczony do swobodnego obrotu na terytorium UE i nie powstaje obowiązek podatkowy związany z importem towarów. Następnie towary znajdujące się w składzie celnym poddawane są procedurom celnym związanym z dopuszczeniem towarów do obrotu na terytorium UE i dostarczane ze składu celnego na polski adres Nabywców. Nabywca odpowiada za dokonanie zgłoszenia celnego i dopełnienie formalności celnych. Nabywca odpowiada za uiszczenie należności celnych i podatku VAT od importu towarów w Polsce.

W ramach transakcji mogą wystąpić dwie opcje, tj. Opcja I i Opcja II.

Ad 1 i 4

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia miejsca opodatkowania dostaw towarów objętych procedurą składu celnego dokonanych na rzecz Nabywcy w składzie celnym, w ramach Opcji I oraz Opcji II.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z powołanym art. 2 pkt 7 ustawy, za import towarów uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu (ma miejsce import towarów) określa art. 26a ustawy, który stanowi, że miejscem importu jest terytorium tego państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej. Przy czym, w przypadku objęcia towarów z momentem ich wprowadzenia np. procedurą składowania celnego - miejscem importu tych towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary przestaną podlegać tej procedurze. Zatem tylko import na terytorium kraju stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Jednocześnie, stosownie do art. 19a ust. 9 ustawy, powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów powiązane jest z powstaniem długu celnego lub z faktem zaistnienia określonych procedur celnych, o których mowa w art. 19a ust. 10a i 11 ustawy. W przypadku, gdy importowany towar nie będzie objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych i przywóz towaru nie spowoduje powstania długu celnego, ani też nie wystąpią żadne inne należności przywozowe, obowiązek podatkowy dla importu towarów nie powstanie.

Z kolei w kwestii uznania składu celnego za terytorium kraju, na którym znajduje się skład celny oraz opodatkowania podatkiem od wartości dodanej sprzedaży w składzie celnym rozstrzygał Trybunał Sprawiedliwości UE, w powołanym również przez Państwa wyroku z 8 listopada 2012 r. w sprawie C-165/11 Profitube.

W sprawie C-165/11 Profitube, TSUE rozstrzygał w przedmiocie zapłaty podatku od wartości dodanej dotyczącego sprzedaży towarów pochodzących z państwa trzeciego i umieszczonych w składzie celnym położonym na terytorium Republiki Słowackiej, objętych procedurą składu celnego, a następnie procedurą uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń.

Trybunał wskazał, iż żaden z przepisów szóstej dyrektywy Rady nie przewiduje, iż składy celne niezależnie od tego, czy chodzi o składy publiczne, czy prywatne w rozumieniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie znajdują się „na terytorium kraju”, jeżeli są one położone na terytorium państwa członkowskiego, w znaczeniu wskazanym w art. 3 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady (analogicznie art. 5 pkt 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady). Trybunał przyjął, że w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady, skład celny znajduje się „na terytorium kraju”, jeżeli jest położony na terytorium państwa członkowskiego (pkt 59).

Trybunał stwierdził, że jeżeli towary pochodzące z państwa trzeciego zostały objęte procedurą składu celnego w państwie członkowskim, następnie przetworzone w ramach procedury uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń, a w dalszej kolejności sprzedane i ponownie objęte procedurą składu celnego, przy czym podczas tych wszystkich procesów i transakcji pozostawały w tym samym składzie celnym położonym na terytorium tego państwa członkowskiego, to sprzedaż tych towarów podlega podatkowi od wartości dodanej na mocy art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy Rady, chyba że wspomniane państwo członkowskie skorzystało z przysługującej mu na mocy art. 16 ust. 1 wskazanej dyrektywy możliwości zwolnienia jej z podatku od wartości dodanej, czego ustalenie należy do sądu krajowego.

Mając na uwadze ww. wytyczne TSUE, oraz zważywszy, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie nie przewidują wyłączenia składu celnego z terytorium kraju, co oznacza, że terytorium składu celnego znajdujące się na terytorium Polski traktowane jest na gruncie przepisów o podatku VAT, jako terytorium kraju, należy stwierdzić, że sprzedaż towaru w składzie celnym, podlega regulacjom przepisów o podatku od towarów i usług na terytorium kraju.

Fakt, że przedmiotem sprzedaży są towary niewspólnotowe, w stosunku do których nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (towary objęte procedurą składu celnego), nie ma znaczenia dla opodatkowania takiej sprzedaży podatkiem VAT. Przepisy ustawy o VAT nie wyłączają powyższej sprzedaży jako niepodlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji, w przypadku gdy skład celny znajduje się na terytorium Polski, to sprzedaż towarów dokonana z tego składu stanowi czynność dokonaną na terytorium kraju i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Z wniosku wynika, że w przypadku Opcji I Spółka sprzedaje towary Nabywcy z zastosowaniem reguł Incoterms CFR. W związku z tym, Nabywca odbiera towar w składzie celnym i przewozi go do swojej siedziby na terenie Polski po zakończeniu procedur celnych związanych z dopuszczeniem towaru do swobodnego obrotu na terytorium UE. Spółka przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na Nabywcę w składzie celnym w Polsce, zanim towary zostaną dopuszczone do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast w Opcji II dostawa towarów pomiędzy Spółką a Nabywcą realizowana jest w oparciu o regułę Incoterms DAP. W tym przypadku, Spółka organizuje transport towarów do siedziby Nabywcy w Polsce. Przy czym, towary są wysyłane do Nabywcy ze składu celnego, dopiero po dopełnieniu przez Nabywcę procedur celnych związanych z dopuszczeniem towaru do obrotu na terytorium UE. Prawo do dysponowania towarami jak właściciel przechodzi ze Spółki na Nabywcę w momencie, gdy towary zostaną dostarczone do siedziby Nabywcy w Polsce.

Jak wskazano, skład celny zlokalizowany na terytorium kraju uznaje się za terytorium Polski. Tym samym, przywóz towarów z krajów trzecich do składu celnego znajdującego się na terytorium Polski, pomimo tego, że towary te objęte są procedurą składu celnego powoduje, że w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, towary te znajdują się na terytorium kraju. Jednocześnie ustawa o VAT nie przewiduje szczególnych uregulowań dotyczących rozliczania transakcji, których przedmiotem są towary znajdujące się w składzie celnym, które nie zostały dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, a także nie traktuje składu celnego eksterytorialnie.

Odnosząc powyższe do Państwa sytuacji należy wskazać, że skoro skład celny jest uznany za terytorium kraju, to niezależnie od zastosowanych przez strony transakcji warunków Incoterms, sprzedaż towarów ze znajdującego się w Polsce składu celnego dokonywaną przez Spółkę na rzecz Nabywcy, zarówno w Opcji I jak i w Opcji II, należy uznać za dokonaną na terytorium kraju i opodatkować podatkiem VAT na zasadach ogólnych jako dostawę towarów opodatkowaną na terytorium Polski, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 1, z którego wynika, że dostawa towarów pomiędzy Spółką a Nabywcą opisana w Opcji I podlega opodatkowaniu VAT w Polsce jest **prawidłowe**.

Natomiast stanowisko w zakresie pytania 4, z którego wynika, że dostawa towarów między Spółką a Nabywcą opisana w Opcji II nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce jest **nieprawidłowe**.

Ad 2

Wątpliwości wyrażone w pytaniu 2 dotyczą możliwości opodatkowania transakcji opisanej w Opcji I stawką VAT w wysokości 0%.

Zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług z dnia 9 grudnia 2023 r. (Dz.U. z 2023 r. poz. 2670):

Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy:

1) towarów w składzie celnym, wprowadzonych do składu celnego z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju;

2) towarów objętych procedurą składowania celnego.

Na podstawie § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że:

1) dostawy towarów dokonuje się dla podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy;

2) towary znajdują się pod dozorem celnym i są ujęte w ewidencji towarowej prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami;

3) towary, inne niż objęte procedurą składowania celnego, nie są w wyniku tej dostawy lub po dokonaniu tej dostawy wyprowadzane ze składu celnego.

Z wniosku wynika, że w Opcji I Spółka dokonuje w składzie celnym dostawy towarów objętych procedurą składowania celnego. Jak Państwo wskazują, towary objęte są dozorem celnym i są ujęte w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 178 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego. Przy tym, Nabywca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy w składzie celnym, tj. na terytorium kraju w ramach Opcji I stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, która podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0%, na podstawie § 7 ust. 1 w zw. z § 7 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania 2, z którego wynika, że do transakcji opisanej w Opcji I znajdzie zastosowanie stawka 0% jest **prawidłowe**.

Ad 3 i 5

Wątpliwości Spółki dotyczą także kwestii zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia względem dostawy towarów dokonanej na rzecz Nabywcy w Opcji I i Opcji II.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

*   innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
*   innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia
*   podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) nabywcą jest:

*   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

c) dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu dostawy towarów przez nabywcę towarów. Przepis ten ma zastosowanie, gdy miejscem dostawy towarów, a tym samym opodatkowania, ustalonym na podstawie przepisów ustawy, jest terytorium Polski. Przy tym, warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy względem dostawy towarów jest spełnienie warunków dotyczących podmiotu dokonującego dostawy towarów oraz nabywającego towar. Z regulacji ten wynika, że warunkiem niezbędnym do tego, aby w przypadku nabycia towarów podatnikiem stał się nabywca towaru jest, aby podmiotem dokonującym ich dostawy na terytorium kraju był podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Z kolei, nabywca towarów powinien być podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadającym siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadającą siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowanym zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy.

Z przyjętego rozstrzygnięcia wynika, że transakcja pomiędzy Spółką i Nabywcą stanowi krajową dostawę towarów opodatkowaną w Polsce na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy (Opcja I i Opcja II). Przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę są różne formy produktów (…), a więc towary inne niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej. Jednocześnie z wniosku wynika, że Spółka nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce oraz na moment składania wniosku, Spółka nie jest zarejestrowana w Polsce do celów VAT. Natomiast Nabywca, który nabywa towary od Spółki jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zatem, w analizowanej sprawie są/będą spełnione przesłanki wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. W konsekwencji, w przypadku dostaw realizowanych w ramach Opcji I oraz Opcji II podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostawy towarów dokonanej w ramach Opcji I i Opcji II jest/będzie Nabywca.

Fakt późniejszego powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów nie ma znaczenia do opodatkowania dostawy towarów dokonanej na terenie składu celnego. Mamy bowiem do czynienia z dwoma odrębnymi czynnościami, tj. dostawą towarów na terenie składu celnego oraz z importem towarów objętych procedurą składowania celnego.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania 3 i 5, z którego wynika, że podatnikiem VAT z tytułu dostaw opisanych w Opcji I i Opcji II, na zasadzie odwrotnego obciążenia jest/będzie Nabywca należy uznać za **prawidłowe**.

Ad 6

Państwa wątpliwości dotyczą również obowiązku rejestracji do celów VAT w Polsce w związku z realizacją dostaw opisanych w Opcji I oraz Opcji II.

Według art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zatem obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego powstaje przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu określonej w art. 5 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano, zarówno w Opcji I jak i w Opcji II - sprzedaż towarów dokonana przez Spółkę ze znajdującego się w Polsce składu celnego na rzecz Nabywcy stanowi opodatkowaną na terytorium Polski dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, co do zasady, Spółka powinna zarejestrować się do celów VAT w Polsce, stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy.

Niemniej jednak, z przyjętego rozstrzygnięcia wynika również, że podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw realizowanych w ramach Opcji I oraz Opcji II - stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy - jest/będzie Nabywca.

Należy zauważyć, że zgodnie z § 1 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego z dnia 14 listopada 2014 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 1624):

Obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonują transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności:

a) usługi transportowe i usługi pomocnicze związane bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania w imporcie towarów,

b) usługi w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego, świadczone na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym,

c) usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz inne o podobnym charakterze usługi świadczone na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym,

d) usługi świadczone na obszarze portów morskich polegające na obsłudze środków transportu morskiego lub służące bezpośrednim potrzebom ich ładunków,

e) usługi świadczone na obszarze portów morskich, związane z transportem międzynarodowym, polegające na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służące bezpośrednim potrzebom ich ładunków,

f) usługi ratownictwa morskiego, nadzoru nad bezpieczeństwem żeglugi morskiej i śródlądowej oraz usługi związane z ochroną środowiska morskiego i utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych,

g) usługi związane z obsługą statków, wymienionych w klasie PKWiU ex 30.11, należących do armatorów morskich, z wyłączeniem usług świadczonych na cele osobiste załogi,

h) usługi polegające na remoncie, przebudowie lub konserwacji statków, wymienionych w klasie PKWiU ex 30.11, oraz ich części składowych,

i) usługi polegające na remoncie, przebudowie lub konserwacji środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, używanych przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym,

j) usługi, w stosunku do których podatnikami rozliczającymi podatek od towarów i usług są podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą",

k) dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca,

l) pozostałe usługi świadczone na rzecz armatorów morskich lub innych podmiotów wykonujących przewozy środkami transportu morskiego służące bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy, lub ich ładunków,

m)usługi świadczone na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a ustawy, rozliczane w szczególnej procedurze, o której mowa w dziale XII rozdziale 6a i 7 ustawy,

n) wewnątrzwspólnotową sprzedaż na odległość towarów, które w momencie zakończenia wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium kraju, rozliczaną w szczególnej procedurze, o której mowa w dziale XII rozdziale 6a ustawy,

o) dostawę towarów, o której mowa w art. 7a ust. 2 ustawy, dokonywaną przez podatnika ułatwiającego dostawy towarów, jeżeli wysyłka lub transport tych towarów rozpoczyna się i kończy na terytorium kraju, rozliczaną w szczególnej procedurze, o której mowa w dziale XII rozdziale 6a ustawy.

Spółka nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jednocześnie, jak wskazano w niniejszej interpretacji, w przypadku Opcji I i Opcji II, sprzedaż dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy stanowi dostawę towarów opodatkowaną na terytorium kraju. Przy czym, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu analizowanej transakcji jest/będzie Nabywca towarów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

W konsekwencji, nie dokonując żadnych innych czynności podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy, poza wskazanymi dostawami towarów przedstawionymi we wniosku jako Opcja I i Opcja II, w stosunku do których podatnikiem rozliczającym podatek od towarów i usług jest/będzie Nabywca, nie mają Państwo/nie będą Państwo mieli obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy. Tym samym, nie są/nie będą Państwo zobowiązani do dokonania rejestracji w Polsce jako czynny podatnik VAT, co również wynika § 1 pkt 1 lit. k Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2014 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego.

Zatem stanowisko w zakresie pytania 6, z którego wynika, że Spółka nie jest zobowiązana do rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku z realizacją dostaw opisanych w Opcji I oraz Opcji II również jest **prawidłowe**.

Odnosząc się do interpretacji i wyroków powołanych przez Państwa na poparcie stanowiska w zakresie pytania 4, należy wskazać, że zarówno wyroki jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Przy czym, należy zauważyć, że powołane przez Państwa interpretacje indywidualne (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.39.2022.2.JS, 0111-KDIB3-3.4012.261.2018.1.PK, sygn. 2461-IBPP2.4512.805.2016.1.IK, 0112-KDIL1-3.4012.126.2019.1.PR, 0111-KDIB3-3.4012.55.2020.1.PJ nie dotyczą sprzedaży towarów dokonywanej w składzie celnym, co oznacza, że dotyczą one innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niż przedstawiony w Państwa wniosku. Z kolei wyrok WSA w Poznaniu sygn. I SA/Po 452/10 jest nieprawomocny. W związku z tym, ww. interpretacje oraz orzeczenie nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte w Państwa sprawie.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wyjaśniamy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego, niniejsza interpretacja rozstrzyga więc wyłącznie o obowiązkach i uprawnieniach Wnioskodawcy (…) nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla kontrahenta Spółki (Nabywcy).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).