Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-827/15-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania usług świadczonych w ramach Pakietów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; pakiet; promocja; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania usług świadczonych w ramach Pakietów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania usług świadczonych w ramach Pakietów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną będącą czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki są usługi hotelarskie, świadczone w hotelach położonych na terytorium Polski, przede wszystkim w miejscowościach atrakcyjnych turystycznie. W każdym hotelu Spółka prowadzi również restaurację. W restauracjach świadczone są usługi gastronomiczne, których odbiorcami są przede wszystkim goście hotelowi.

Oferowane usługi skierowane są do klientów indywidualnych, zorganizowanych grup oraz innych podmiotów.

Jednym z podstawowych założeń strategii rozwoju przyjętej przez Wnioskodawcę jest stałe zwiększanie udziału w rynku usług hotelarskich (noclegowych), poprzez powiększanie bazy obiektów należących do Spółki (np. poprzez budowę lub kupno nowych hoteli) oraz wzrost sprzedaży w hotelach, które aktualnie tworzą tę bazę.

Jednocześnie z uwagi na rosnącą na rynku konkurencję, jak również wzrost oczekiwań klientów, Spółka widzi konieczność dostosowywania swojej oferty do panujących trendów, uwzględniając w szczególności pożądany przez gości hotelowych coraz wyższy standard usług hotelowych oraz bogactwo/zróżnicowanie dostępnej oferty.

Mając na uwadze powyższe, obok usług hotelowych i gastronomicznych Wnioskodawca dostrzega potrzebę zapewnienia swoim gościom hotelowym świadczeń dodatkowych, powiązanych z wypoczynkiem, w tym m.in. zabiegów leczniczych i pielęgnacyjnych, zabiegów SPA i innych atrakcji mających na celu uatrakcyjnienie pobytu wypoczynkowego (np. organizacji Balu Sylwestrowego, zapewnienia przejazdu kolejką gondolową czy też wycieczki górskiej z przewodnikiem).

Jednocześnie Wnioskodawca ma świadomość zmieniających się trendów, co powoduje, że wszelkie ww. świadczenia dodatkowe traktuje jako element tymczasowy swojej oferty tzn. uwzględnia, że w przyszłości może wystąpić konieczność zmiany niektórych obecnie oferowanych usług dodatkowych na rzecz innych, które będą przedmiotem zainteresowania potencjalnych klientów. Priorytetem (głównym celem) dla Wnioskodawcy pozostaje bowiem cały czas wzrost sprzedaży usług hotelowych i maksymalizacja marży realizowanej na tej sprzedaży, zaś sprzedaż usług pozostałych ma znaczenie tylko o tyle, o ile będzie służyła realizacji głównego celu (zwiększenie sprzedaży świadczeń dodatkowych nie stanowi celu samego w sobie).

Uwzględniając założenia opisanej wyżej strategii rozwoju Wnioskodawca planuje w niedalekiej przyszłości prowadzić sprzedaż tzw. pakietów promocyjnych (dalej: Pakiety). Podstawowym elementem tych Pakietów będzie zapewnienie noclegu w ramach kilku - względnie kilkunastodniowego pobytu gościa hotelowego wraz z wyżywieniem, a także szeregiem usług dodatkowych, mających na celu uatrakcyjnienie pobytu.

Zakres świadczeń objętych w ramach poszczególnych Pakietów będzie zróżnicowany, w zależności od rodzaju danego obiektu i wybranego Pakietu (Pakiet wypoczynkowy, Pakiet SPA itp.). Sprzedaż konkretnych Pakietów następować będzie w określonym przedziale czasu (od\`(...)\`. do\`(...)\`.). Pakiety będą oferowane głównie za pośrednictwem strony internetowej Wnioskodawcy, jak również za pomocą innych powszechnych kanałów sprzedaży. W Pakietach sprzedawane będą usługi znajdujące się w szeroko pojętej ofercie Wnioskodawcy, a zatem dostępne dla gości hotelowych również poza Pakietami (np. dodatkowe wyżywienie, zabiegi SPA, udział w Balu Sylwestrowym), jak również świadczenia, które nie są regularnie sprzedawane przez Spółkę (np. bilet na przejazd koleją gondolową).

Sprzedawane Pakiety będą składać się zatem z następujących elementów:

1.  usługa noclegowa wraz ze śniadaniem
2.  usługi gastronomiczne (obejmujące dodatkowe wyżywienie całodzienne gościa hotelowego)
3.  dodatkowe świadczenia limitowane, w tym usługi nabywane od podmiotów trzecich, określone w konkretnym Pakiecie co do rodzaju, ilości i warunków wykorzystania. Zakres dostępnych usług dodatkowych będzie zróżnicowany, dostosowany do danego hotelu, okresu, w którym będzie sprzedawany dany Pakiet, przewidywanych oczekiwań klientów. Mogą być to zatem świadczenia takie jak określone zabiegi lecznicze i pielęgnacyjne, zabiegi SPA, konsultacje lekarskie, świadczenia okazjonalne np. udział w Balu Sylwestrowym czy Imprezie Andrzejkowej, a także świadczenia nabyte przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich np. bilet na przejazd Koleją Gondolową.

Ceny poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów, a co za tym idzie ich podstawa opodatkowania będzie określana odrębnie dla każdego rodzaju usługi, przy czym:

1.  ceny usług noclegowych i usług gastronomicznych sprzedawanych w ramach Pakietów będą odpowiadały regularnym cenom tych usług, wynikającym z cennika obowiązującego w danym hotelu przy ich sprzedaży poza Pakietami, albo będą niższe od tych cen o rabat w wysokości od 1% do 99,9% zależny od aktualnej polityki cenowej Wnioskodawcy,
2.  ceny dodatkowych, limitowanych usług wchodzących w skład Pakietów (również tych które Wnioskodawca nabędzie od podmiotów trzecich), będą co do zasady cenami promocyjnymi tzn. pomniejszonymi o rabat udzielony przez Wnioskodawcę w wysokości od 1% do 99,9% zależny od aktualnej polityki cenowej Wnioskodawcy.

Udzielenie przez Wnioskodawcę rabatu w stosunku do poszczególnych (niektórych) usług sprzedawanych w ramach Pakietów oznacza, że ich ceny w ramach Pakietów:

*   mogą być niższe od regularnych cen tych usług wynikających z cennika obowiązującego w Spółce, jeśli dane usługi są sprzedawane przez Wnioskodawcę Pakietami,
*   mogą być niższe od kosztów wytworzenia tych usług przez Wnioskodawcę,
*   mogą być niższe od cen tych usług stosowanych na rynku przez inne podmioty, w tym niższe od ich ceny zakupu przez Wnioskodawcę (w przypadku, gdy określone usługi są nabywane od podmiotów trzecich).

Wdrażając zatem politykę udzielania rabatów na wszystkie bądź tylko niektóre usługi sprzedawane w ramach Pakietów Wnioskodawca przewiduje, że w szczególności:

1.  będzie oferował Pakiety, w ramach których usługi noclegowe i usługi gastronomiczne będą sprzedawane po ich cenach standardowych (regularnych), wynikających z podstawowego cennika stosowanego przy ich sprzedaży poza Pakietami, bez uwzględnienia jakiegokolwiek rabatu, zaś usługi dodatkowe (np. zabiegi SPA, zabiegi lecznicze) będą sprzedawane po cenie promocyjnej tj. z rabatem w wysokości od 1% do 99,9%, w tym np. za kwotę 1 zł,
2.  będzie oferował Pakiety, w ramach których usługi noclegowe będą sprzedawane po ich cenach standardowych (regularnych), wynikających z podstawowego cennika, stosowanego przy ich sprzedaży poza Pakietami, bez uwzględnienia jakiegokolwiek rabatu, zaś usługi gastronomiczne oraz usługi dodatkowe będą sprzedawane po cenach promocyjnych tj. z rabatem, przy czym wysokość rabatu przewidzianego odrębnie dla usług gastronomicznych i usług dodatkowych może być różna,
3.  będzie oferował Pakiety, w których każde, z poszczególnych rodzajów usług (noclegowe, gastronomiczne, dodatkowe) będą sprzedawane z rabatem, przy czym wysokość rabatu przewidzianego odrębnie dla usług noclegowych, usług gastronomicznych i usług dodatkowych może być różna.

W przedstawionym stanie faktycznym udzielane rabaty na usługi oferowane w ramach sprzedawanych przez Wnioskodawcę Pakietów, będą widoczne dla klientów na wydanym paragonie fiskalnym lub fakturze.

Takie działania będą wynikiem przyjętej strategii prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca po przeprowadzonej ocenie biznesowej uznał bowiem, iż przyjęta strategia sprzedaży jest czynnikiem, który w znaczny sposób przyczyni się do zwiększenia sprzedaży usługi hotelowej.

Wnioskodawca wskazuje, że nabywcami Pakietów nie będą podmioty z nim powiązane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podstawę opodatkowania podatkiem VAT poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów (noclegowych, gastronomicznych, dodatkowych) będzie stanowiła ich cena netto ustalona przez Wnioskodawcę po uwzględnieniu ewentualnie udzielonego na określone usługi rabatu w wysokości od 1% do 99,9%?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania podatkiem VAT poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów (noclegowych, gastronomicznych, dodatkowych) będzie stanowiła ich cena netto ustalona przez Wnioskodawcę po uwzględnieniu ewentualnie udzielonego rabatu w wysokości od 1% do 99,9%.

W myśl przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Świadczenie usług rozumie się jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Przedmiotem sprzedaży prowadzonej przez Wnioskodawcę będą odpowiednio skonfigurowane „zestawy usług” określane jako Pakiety. Na podstawie bogatego orzecznictwa podatkowego Wnioskodawca uznaje, że świadczone w ramach Pakietów usługi nie będą stanowiły usługi jednolitej (kompleksowej). Fakt umieszczenia różnych usług w jednym Pakiecie, nie stanowi bowiem uzasadnienia dla stosowania jednej stawki przyporządkowanej jednej z tych usług dla wszystkich usług wchodzących w skład Pakietu (por. m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2011 r., znak: IBPP2/443-749/11/WN). Wprawdzie zatem podstawowym celem włączenia do oferty Wnioskodawcy usług gastronomicznych oraz tzw. usług dodatkowych (np. zabiegów SPA, zabiegów leczniczych) i ich sprzedaży obok usług noclegowych w ramach Pakietów będzie przede wszystkim zwiększenie obrotów i zysków w zakresie tych ostatnich, nie można jednak stwierdzić, że te usługi dodatkowe w sensie gospodarczym stworzą jedną całość z usługami noclegowymi, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 kwietnia 2014 r., znak: IPPP1/443-130/14-2/MPe).

Usługi objęte Pakietami stanowią odrębne świadczenia, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinny być odrębnie opodatkowanej wg stawek dla nich właściwych.

Podstawa opodatkowania dla poszczególnych usług powinna zostać określona na podstawie przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym przepisem podstawę opodatkowania stanowi wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy (\`(...)\`). Zgodnie z art. 29a ust. 10 ww. ustawy, podstawę opodatkowania, obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Kwota, która stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży jest wartością ustalaną pomiędzy stronami transakcji. Strony układają swoje stosunki w oparciu o wolę zawierania umów. Strony mogą zatem dowolnie kształtować ceny świadczonych usług, przyznając sobie nawet znaczne upusty.

W opisanym stanie faktycznym ustalona przez Wnioskodawcę cena poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów będzie stanowiła ich podstawę opodatkowania. Jeśli zatem Wnioskodawca zdecyduje że niektóre z usług realizowanych w ramach określonych Pakietów będą sprzedawane po cenie promocyjnej (z rabatem w wysokości od 1% do 99,9%), to taka cena promocyjna będzie stanowiła podstawę opodatkowania dla tych usług.

Praktyka polegająca na oferowaniu przy sprzedaży jednego towaru lub usługi innego towaru lub usługi wg promocyjnej czy wręcz symbolicznej ceny, jest rozpowszechniona w gospodarce wolnorynkowej jako sposób przyciągnięcia klientów. Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnikowi możliwości swobodnego kreowania cen świadczonych usług i stosowania rabatów nawet w wysokości np. 99% podstawowej ceny. Możliwa jest zatem sprzedaż po cenie mniejszej niż rzeczywista wartość wytworzenia usługi. Przepisy ustawy o VAT w art. 32 przewidują jedynie, iż w sytuacji kiedy między sprzedawcą a nabywcą istnieje powiązanie rodzinne, majątkowe, kapitałowe lub wynikającej ze stosunku pracy, organ podatkowy może określić podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się że związek ten miał wpływ na ustalenia wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Jednakże zgodnie z opisanym stanem faktycznym taka sytuacja nie będzie mieć miejsca. Podatnik jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, może swobodnie kształtować swoje operacje gospodarcze, w szczególności według uznania ustalać cenę czy stosować rabaty — jeżeli w jego opinii działalność ta będzie nastawiona na zarobek przynosząc mu korzyści finansowe.

Planowane działania Wnioskodawcy w postaci tworzenia Pakietów zgodnie z zasadami opisanymi w stanie faktycznym mają na celu zwiększyć atrakcyjność oferty hotelowej Spółki na rynku, przekładając się tym samym na wzrost poziomu sprzedaży oferowanych usług noclegowych. Wnioskodawca wierzy również, że powyższe działania mogą przełożyć się na związanie klienta z jego usługami i tym samym przyczynić się do powstania długotrwałych relacji na linii Klient — Usługodawca.

Pomimo zatem, że niektóre usługi wchodzące w skład Pakietów będą oferowane ze znaczącym rabatem np. po cenie 1 zł, czyli de facto po cenie niższej niż koszt wytworzenia takiego świadczenia, Wnioskodawca uważa, że na całym przedsięwzięciu może osiągnąć pozytywny efekt ekonomiczny.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży usług po cenie promocyjnej ze znacznym rabatem, nie będzie również podstaw do uznania, że dochodzi do nieodpłatnego świadczenia tych usług. Jak bowiem wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej kwota, nawet minimalna, nie może być uznana za bezpłatne przekazanie na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT. Wskazać można tutaj na wyrok z dnia 9 czerwca 2011 roku w sprawie C-285/10 Camposa Estaciones de Servicio S.C. przeciwko Administracion del Estado stwierdzając, że „w zakresie, w jakim transakcje, takie jak sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, w których uzgodniona cena jest oczywiście niższa od zwykłej ceny rynkowej, nadal pozostają odpłatnymi transakcjami, w których otrzymano rzeczywiste świadczenie wzajemne mogące służyć jako podstawa opodatkowaniu, zasada równego traktowania sama w sobie nie wymaga stosowania do nich zasad ustalaniu podstawy opodatkowania, jakie zostały przewidziane dla transakcji pod tytułem darmym, i które mają na celu, w braku jakiegokolwiek rzeczywistego świadczenia wzajemnego, ustalenie takiej podstawy opodatkowania według obiektywnych kryteriów, ponieważ takie dwa rodzaje transakcji nie są porównywalne.”

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w podobnych stanach faktycznych jak ten przedstawiony w niniejszym wniosku, stanowisko które zajął w sprawie ustalania podstawy opodatkowania oferowanych Pakietów na gruncie przepisy o VAT, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, np.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 października 2014 r. sygn. ITPP2/443-960/AP,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 lipca 2013 r. znak: IPTPP1/443-255/13-4/IG,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2013 r. znak: IPPP1/443-1187/12-3/AP,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 września 2013 r. znak: IBPP1/443-518/13/LSz,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 grudnia 2014 r. znak: IPTPP2/443-656/14-4/JS.

Podsumowując w opinii Wnioskodawcy sposób ustalenia podstawy opodatkowania oferowanych usług w ramach sprzedawanych Pakietów będzie prawidłowy i zgodny z przepisami prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania,
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915) użyte w ustawie określenie cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy – przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Jak stanowi art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Według art. 32 ust. 3 ustawy, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2 – w świetle art. 32 ust. 4 ustawy – rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Na mocy art. 32 ust. 5 ustawy – przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Z opisu sprawy wnika, że Wnioskodawca jest osobą prawną będącą czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki są usługi hotelarskie, świadczone w hotelach położonych na terytorium Polski, przede wszystkim w miejscowościach atrakcyjnych turystycznie.

W każdym hotelu Spółka prowadzi również restaurację. W restauracjach świadczone są usługi gastronomiczne, których odbiorcami są przede wszystkim goście hotelowi.

Oferowane usługi skierowane są do klientów indywidualnych, zorganizowanych grup oraz innych podmiotów.

Jednym z podstawowych założeń strategii rozwoju przyjętej przez Wnioskodawcę jest stałe zwiększanie udziału w rynku usług hotelarskich (noclegowych), poprzez powiększanie bazy obiektów należących do Spółki (np. poprzez budowę lub kupno nowych hoteli) oraz wzrost sprzedaży w hotelach, które aktualnie tworzą tę bazę.

Jednocześnie z uwagi na rosnącą na rynku konkurencję, jak również wzrost oczekiwań klientów, Spółka widzi konieczność dostosowywania swojej oferty do panujących trendów, uwzględniając w szczególności pożądany przez gości hotelowych coraz wyższy standard usług hotelowych oraz bogactwo/zróżnicowanie dostępnej oferty.

Obok usług hotelowych i gastronomicznych Wnioskodawca dostrzega potrzebę zapewnienia swoim gościom hotelowym świadczeń dodatkowych, powiązanych z wypoczynkiem, w tym m.in. zabiegów leczniczych i pielęgnacyjnych, zabiegów SPA i innych atrakcji mających na celu uatrakcyjnienie pobytu wypoczynkowego (np. organizacji Balu Sylwestrowego, zapewnienia przejazdu kolejką gondolową czy też wycieczki górskiej z przewodnikiem).

Jednocześnie Wnioskodawca ma świadomość zmieniających się trendów, co powoduje, że wszelkie ww. świadczenia dodatkowe traktuje jako element tymczasowy swojej oferty tzn. uwzględnia, że w przyszłości może wystąpić konieczność zmiany niektórych obecnie oferowanych usług dodatkowych na rzecz innych, które będą przedmiotem zainteresowania potencjalnych klientów. Priorytetem (głównym celem) dla Wnioskodawcy pozostaje bowiem cały czas wzrost sprzedaży usług hotelowych i maksymalizacja marży realizowanej na tej sprzedaży, zaś sprzedaż usług pozostałych ma znaczenie tylko o tyle, o ile będzie służyła realizacji głównego celu (zwiększenie sprzedaży świadczeń dodatkowych nie stanowi celu samego w sobie).

Uwzględniając założenia opisanej wyżej strategii rozwoju Wnioskodawca planuje w niedalekiej przyszłości prowadzić sprzedaż tzw. pakietów promocyjnych (dalej: Pakiety). Podstawowym elementem tych Pakietów będzie zapewnienie noclegu w ramach kilku - względnie kilkunastodniowego pobytu gościa hotelowego wraz z wyżywieniem, a także szeregiem usług dodatkowych, mających na celu uatrakcyjnienie pobytu.

Zakres świadczeń objętych w ramach poszczególnych Pakietów będzie zróżnicowany, w zależności od rodzaju danego obiektu i wybranego Pakietu (Pakiet wypoczynkowy, Pakiet SPA itp.). Sprzedaż konkretnych Pakietów następować będzie w określonym przedziale czasu (od\`(...)\`. do\`(...)\`.). Pakiety będą oferowane głównie za pośrednictwem strony internetowej Wnioskodawcy, jak również za pomocą innych powszechnych kanałów sprzedaży. W Pakietach sprzedawane będą usługi znajdujące się w szeroko pojętej ofercie Wnioskodawcy, a zatem dostępne dla gości hotelowych również poza Pakietami (np. dodatkowe wyżywienie, zabiegi SPA, udział w Balu Sylwestrowym), jak również świadczenia, które nie są regularnie sprzedawane przez Spółkę (np. bilet na przejazd koleją gondolową).

Sprzedawane Pakiety będą składać się zatem z następujących elementów:

1.  usługa noclegowa wraz ze śniadaniem
2.  usługi gastronomiczne (obejmujące dodatkowe wyżywienie całodzienne gościa hotelowego)
3.  dodatkowe świadczenia limitowane, w tym usługi nabywane od podmiotów trzecich, określone w konkretnym Pakiecie co do rodzaju, ilości i warunków wykorzystania. Zakres dostępnych usług dodatkowych będzie zróżnicowany, dostosowany do danego hotelu, okresu, w którym będzie sprzedawany dany Pakiet, przewidywanych oczekiwań klientów. Mogą być to zatem świadczenia takie jak określone zabiegi lecznicze i pielęgnacyjne, zabiegi SPA, konsultacje lekarskie, świadczenia okazjonalne np. udział w Balu Sylwestrowym czy Imprezie Andrzejkowej, a także świadczenia nabyte przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich np. bilet na przejazd Koleją Gondolową.

Ceny poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów, a co za tym idzie ich podstawa opodatkowania będzie określana odrębnie dla każdego rodzaju usługi, przy czym:

1.  ceny usług noclegowych i usług gastronomicznych sprzedawanych w ramach Pakietów będą odpowiadały regularnym cenom tych usług, wynikającym z cennika obowiązującego w danym hotelu przy ich sprzedaży poza Pakietami, albo będą niższe od tych cen o rabat w wysokości od 1% do 99,9% zależny od aktualnej polityki cenowej Wnioskodawcy,
2.  ceny dodatkowych, limitowanych usług wchodzących w skład Pakietów (również tych które Wnioskodawca nabędzie od podmiotów trzecich), będą co do zasady cenami promocyjnymi tzn. pomniejszonymi o rabat udzielony przez Wnioskodawcę w wysokości od 1% do 99,9% zależny od aktualnej polityki cenowej Wnioskodawcy.

Udzielenie przez Wnioskodawcę rabatu w stosunku do poszczególnych (niektórych) usług sprzedawanych w ramach Pakietów oznacza, że ich ceny w ramach Pakietów:

*   mogą być niższe od regularnych cen tych usług wynikających z cennika obowiązującego w Spółce, jeśli dane usługi są sprzedawane przez Wnioskodawcę Pakietami,
*   mogą być niższe od kosztów wytworzenia tych usług przez Wnioskodawcę,
*   mogą być niższe od cen tych usług stosowanych na rynku przez inne podmioty, w tym niższe od ich ceny zakupu przez Wnioskodawcę (w przypadku, gdy określone usługi są nabywane od podmiotów trzecich).

Wdrażając zatem politykę udzielania rabatów na wszystkie bądź tylko niektóre usługi sprzedawane w ramach Pakietów Wnioskodawca przewiduje, że w szczególności:

1.  będzie oferował Pakiety, w ramach których usługi noclegowe i usługi gastronomiczne będą sprzedawane po ich cenach standardowych (regularnych), wynikających z podstawowego cennika stosowanego przy ich sprzedaży poza Pakietami, bez uwzględnienia jakiegokolwiek rabatu, zaś usługi dodatkowe (np. zabiegi SPA, zabiegi lecznicze) będą sprzedawane po cenie promocyjnej tj. z rabatem w wysokości od 1% do 99,9%, w tym np. za kwotę 1 zł,
2.  będzie oferował Pakiety, w ramach których usługi noclegowe będą sprzedawane po ich cenach standardowych (regularnych), wynikających z podstawowego cennika, stosowanego przy ich sprzedaży poza Pakietami, bez uwzględnienia jakiegokolwiek rabatu, zaś usługi gastronomiczne oraz usługi dodatkowe będą sprzedawane po cenach promocyjnych tj. z rabatem, przy czym wysokość rabatu przewidzianego odrębnie dla usług gastronomicznych i usług dodatkowych może być różna,
3.  będzie oferował Pakiety, w których każde, z poszczególnych rodzajów usług (noclegowe, gastronomiczne, dodatkowe) będą sprzedawane z rabatem, przy czym wysokość rabatu przewidzianego odrębnie dla usług noclegowych, usług gastronomicznych i usług dodatkowych może być różna.

W przedstawionym stanie faktycznym udzielane rabaty na usługi oferowane w ramach sprzedawanych przez Wnioskodawcę Pakietów, będą widoczne dla klientów na wydanym paragonie fiskalnym lub fakturze.

Takie działania będą wynikiem przyjętej strategii prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca po przeprowadzonej ocenie biznesowej uznał bowiem, iż przyjęta strategia sprzedaży jest czynnikiem, który w znaczny sposób przyczyni się do zwiększenia sprzedaży usługi hotelowej.

Wnioskodawca wskazuje, że nabywcami Pakietów nie będą podmioty z nim powiązane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sytuacji, czy podstawę opodatkowania podatkiem VAT poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów (noclegowych, gastronomicznych, dodatkowych) będzie stanowiła ich cena netto ustalona przez Wnioskodawcę po uwzględnieniu ewentualnie udzielonego na określone usługi rabatu w wysokości od 1% do 99,9%?

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że działania Wnioskodawcy w postaci tworzenia Pakietów w ramach założeń strategii rozwoju mają na celu zwiększyć atrakcyjność oferty hotelowej na rynku, czego efektem ma być wzrost poziomu sprzedaży oferowanych usług. W ramach tych Pakietów Zainteresowany nie tylko będzie zapewniał nocleg kilku względnie kilkunastodniowy wraz z wyżywieniem, ale również będzie świadczył dodatkowe usługi, mające na celu uatrakcyjnienie pobytu. Ceny poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów będą określane odrębnie, przy czym ceny te dla poszczególnych świadczeń mogą być m.in. niższe od regularnych cen wynikających z cennika, niższe od kosztów wytworzenia lub niższe od cen tych usług stosowanych przez inne podmioty. Rabaty udzielone na poszczególne usługi mogą wynosić od 1% do 99,9% w zależności od aktualnej polityki cenowej Wnioskodawcy. Zasady udzielania rabatów będą miały przede wszystkim znaczenie marketingowe, które mają spowodować m.in. zwiększenie udziału w rynku usług hotelarskich.

W przedstawionych okolicznościach sprawy rabaty udzielone przed ustaleniem ceny nie mają wpływu na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie dokonywał świadczenia poszczególnych usług sprzedawanych w ramach Pakietów (noclegowych, gastronomicznych, dodatkowych), w cenie promocyjnej, co oznacza, że powyższa sprzedaż następować będzie po cenie uwzględniającej określony rabat na daną usługę/usługi. Zatem określając podstawę opodatkowania, Spółka powinna jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną z tytułu sprzedaży.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie podstawą opodatkowania przy sprzedaży Pakietów będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – kwota faktycznie należna od odbiorcy usługi (cena promocyjna) pomniejszona o należny podatek, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek określonych w art. 32 ustawy.

Końcowo Minister Finansów wskazuje, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym. Należy jednak zwrócić uwagę, że dla potrzeb określenia rzeczywistego charakteru transakcji w podatku od towarów i usług należy uwzględnić obiektywny ich przebieg, a także, czy zasadniczym celem tych transakcji nie było uzyskanie korzyści podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku – zapytania sformułowanego na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.