Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.446.2019.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-31
Teza: Opodatkowanie i prawo do odliczenia z tytułu zakupu działki.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; nieruchomości; odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; teren-teren budowlany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 sierpnia 2019 r. (data wpływu 19 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2019 r. (data wpływu 23 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego Działki jako terenu niezabudowanego 23% stawką podatku VAT;
*   dokumentowania powyższej transakcji;
*   prawa do odliczenia podatku

−**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 października 2019 r. (data wpływu 23 października 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **Spółdzielnię Mieszkaniową 1;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (…)**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia Mieszkaniowa 1 z siedzibą w (…) (dalej: „Spółdzielnia” lub „Wnioskodawca”) jest użytkownikiem wieczystym do dnia (…) maja 2089 r., działki gruntu nr ewid. (…), identyfikator działki (…), z obrębu nr (…), nazwa obrębu: (…), stanowiącej inne tereny zabudowane oznaczone symbolem Bi, o obszarze 0,3834ha, znajdującej się w (…), dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Działka”).

Działka leży na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „Plan”) (Uchwała nr (…) Rady Miasta (…) z dnia (…) czerwca 2009 r.). Z treści Planu wynika, że Działka należy do kwartału oznaczonego symbolem B75 U-HA a jej przeznaczenie: (i) podstawowe to rozwój funkcji usługowych – zabudowy i obiektów z zakresu handlu detalicznego w obiektach o powierzchni sprzedaży poniżej 2.000 m2, biur, administracji, obsługi finansowej, usług mieszkalnictwa zbiorowego, w tym hotele, pensjonaty, schroniska młodzieżowe, (ii) dopuszczalne to usługi nieuciążliwe wbudowane w budynkach o funkcjach wymienionych w pkt (i), w formie wydzielonych lokali usługowych, z zakresu gastronomii, zdrowia, kultury, oświaty, usług bytowych i rzemiosła, opieki społecznej jako funkcja uzupełniająca do funkcji podstawowej oraz zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna jako funkcja uzupełniająca w stosunku do funkcji podstawowej.

Na Działce położony jest parking oraz zamontowane jest ogrodzenie. Z parkingu korzystają zarówno mieszkańcy okolicznych budynków jak i inne osoby. Parking został oddany do użytku w 1991 r. a ogrodzenie zostało wykonane w 1992 r. Od tego czasu nie dokonano remontu ani ulepszenia parkingu i ogrodzenia.

Na Działce znajdują się także inne obiekty: paczkomat/pralniomat, budka dla ochroniarzy parkingu oraz pawilon handlowy. Pawilon jest przenośny (niezwiązany trwale z gruntem), posadowiony na płytach betonowych typu trelinka. Posiada samonośną konstrukcję stalową, gdzie głównym elementem konstrukcyjnym, materiałem izolacyjnym czy też ognioodpornym jest warstwowa płyta „obornicka”. Podobnie paczkomat/pralniomat oraz budka dla ochroniarzy parkingu nie są na stałe połączone z gruntem za pomocą fundamentów.

Na Działce znajdują się ponadto sieci uzbrojenia terenu, tj. sieć kanalizacji deszczowej oraz wodociągowej wraz z przyłączami do pobliskiego budynku, sieć elektroenergetyczna wraz z przyłączem do pobliskiego budynku, sieć gazowa oraz przyłącze kanalizacji sanitarnej do pobliskiego budynku. Właścicielami istniejących sieci są gestorzy mediów. Wyjątkiem jest przyłącze kanalizacji sanitarnej, które należy do Spółdzielni.

Spółdzielnia podpisała warunkową umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działki (dalej: „Umowa warunkowa”) ze spółką (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”).

Przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Działki ma nastąpić po spełnieniu wszystkich warunków określonych w Umowie warunkowej, nie później niż w określonej dacie wskazanej w tej umowie.

Głównym warunkiem Umowy warunkowej jest rezygnacja Prezydenta (…) z prawa pierwokupu przysługującego mu na podstawie art. 109 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.).

Obie strony związane Umową warunkową są podatnikami VAT czynnymi.

Po transakcji Spółka będzie wykorzystywać przedmiot transakcji do działalności opodatkowanej VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 października 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Na Działce znajdują się obiekty, które nie są budynkami ani budowlami w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.) (dalej: „Prawo budowlane”). Obiekty te stanowią:
    1.  parking stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;
    2.  ogrodzenie parkingu stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;
    3.  paczkomat/pralniomat stanowi tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. Właścicielem paczkomatu/pralniomatu jest najemca wynajmujący część Działki pod zamontowanie elektronicznego urządzenia, który zainstalował urządzenie na Działce;
    4.  budka dla ochroniarza parkingu stanowi tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane;
    5.  pawilon handlowy stanowiący tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane. Właścicielem jest najemca najmujący część Działki pod posadowienie pawilonu, w którym prowadzona jest sprzedaż;
    6.  przyłącze kanalizacji sanitarnej do budynku stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.Zgodnie z opisem z wniosku przeniesienie prawa użytkowania wieczystego Działki ma nastąpić po spełnieniu się wszystkich warunków określonych w umowie warunkowej, nie później niż w dacie określonej w umowie. Warunkiem Umowy jest rezygnacja Prezydenta (…) z prawa pierwokupu. Dodatkowo zgodnie z zobowiązaniem Wnioskodawcy w umowie warunkowej Spółdzielnia rozwiąże umowy najmu, na podstawie których osoby trzecie korzystają z Działki m.in. umowę najmu powierzchni pod pawilon handlowy, umowę najmu pod pralniomat/paczkomat, umowy najmu miejsc parkingowych. W związku z powyższym w dniu transakcji na Działce nie będą się znajdować paczkomat/pralniomat oraz pawilon handlowy.
2.  Wnioskodawca wszedł w posiadanie Działki w wyniku wydania Działki od Spółdzielni Mieszkaniowej 2, po powstaniu Spółdzielni Mieszkaniowej 1 z siedzibą w (…), która powstała na podstawie uchwały nr (…) Zebrania Przedstawicieli Spółdzielni Mieszkaniowej 2 z siedzibą w (…) z dnia (…) maja 1991 r. w sprawie podziału Spółdzielni Mieszkaniowej i utworzenia Spółdzielni Mieszkaniowej i 1. Z chwilą nabycia przedmiotowej Działki znajdował się na niej parking oraz przyłącze kanalizacji sanitarnej.
3.  Wnioskodawca nabył przedmiotową Działkę na podstawie umowy przeniesienia użytkowania wieczystego działek gruntu wraz z własnością budynków oraz umową o przejęciu długu z dnia (…) września 2001 r. Na podstawie uchwały nr (…) Zebrania Przedstawicieli Spółdzielni Mieszkaniowej 2 z siedzibą w (…) z dnia (…) maja 1991 r. w sprawie podziału Spółdzielni Mieszkaniowej i utworzenia Spółdzielni Mieszkaniowej 3 i 1 utworzona została Spółdzielnia Mieszkaniowa 1 z siedzibą w (…), tj. Wnioskodawca. Z powołanej powyżej uchwały nr (…) oraz uchwały nr (…) Zebrania Przedstawicieli Spółdzielni Mieszkaniowej 2 z siedzibą w (…) z dnia (…) czerwca 1991 r. w sprawie zatwierdzenia planu podziału składników majątkowych, praw i zobowiązań Spółdzielni Mieszkaniowej 2 w związku z podziałem tej Spółdzielni poprzez wydzielenie Spółdzielni Mieszkaniowej 1 wynika, że Wnioskodawca przejął część zasobu osiedle 3. Do pierwszego zajęcia, używania parkingu doszło w 1991 r., ogrodzenia i budki dla ochroniarzy parkingu w 1992 r., pawilonu handlowego w 1994 r., przyłącza kanalizacji sanitarnej w roku, a paczkomatu/pralniomatu w 2014 r.
4.  Nabycie przedmiotowej Działki oraz niektórych z ww. obiektów nastąpiło w ramach czynności nie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a czynność ta nie została udokumentowana fakturą.
5.  Wykorzystanie obiektów znajdujących się na Działce:
    1.  paczkomat/pralniomat – właścicielem paczkomatu/pralniomatu jest najemca wynajmujący część Działki pod zamontowanie elektronicznego urządzenia, który zainstalował urządzenie na Działce w wyniku zawarcia z Wnioskodawcą umowy najmu z dnia (…) sierpnia 2014 r., dlatego to najemca a nie Wnioskodawca wykorzystuje paczkomat/pralniomat w swojej działalności gospodarczej;
    2.  budka dla ochroniarza parkingu – jest wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca wynajmuje miejsca parkingowe na podstawie umów najmu;
    3.  pawilon handlowy – właścicielem jest najemca najmujący część Działki pod posadowienie pawilonu, w którym prowadzona jest sprzedaż na podstawie umowy dzierżawy z dnia (…) września 2007 r., uprzednio na podstawie umowy najmu z dnia (…) lutego 1994 r., dlatego to najemca a nie Wnioskodawca wykorzystuje paczkomat/pralniomat w swojej działalności gospodarczej;
    4.  parking – jest wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca wynajmuje miejsca parkingowe na podstawie umów najmu;
    5.  przyłącze kanalizacji sanitarnej – nie jest wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.Przedmiotowa Działka była wykorzystywana przez Wnioskodawcę m.in. jako parking, który Spółdzielnia wynajmowała swoim członkom, a także mieszkańcom pobliskich budynków oraz jest wynajmowana część Działki pod pawilon handlowy, pralniomat/paczkomat.
6.  Działka będąca przedmiotem sprzedaży oraz ww. obiekty były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających VAT.
7.  Wnioskodawca z tytułu nabycia Działki oraz obiektów nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego.
8.  W stosunku do obiektów budowlanych położonych na Działce nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
9.  Wnioskodawca i Spółka przed dniem dokonania dostawy Działki wraz z obiektami znajdującymi się na Działce, stanowiącymi własność Wnioskodawcy, złożą właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Działki i obiektów.
10.  Oświadczenie to będzie zawierało dane, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa dokonana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego Działki będzie jako dostawa terenów niezabudowanych opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23% czy zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 poz. 2174 z późn. zm.) (dalej: „Ustawa VAT”)?
2.  W przypadku przyjęcia w odpowiedzi na pytanie nr 1, że dokonana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki dostawa będzie stanowiła dostawę budynków i budowli lub ich części, czy dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23% czy też będzie objęta zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT oraz czy strony będą mogły zrezygnować z ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT?
3.  W przypadku przyjęcia w odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, że dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług w stawce 23% lub, że jest zwolniona ale możliwe jest jej opodatkowanie VAT na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT i strony skorzystają z tej możliwości czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie, z którym dostawa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT?
4.  W przypadku przyjęcia w odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, że dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług w stawce 23% lub, że jest zwolniona ale możliwe jest jej opodatkowanie VAT na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT i strony skorzystają z tej możliwości, czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie, z którym Spółce, jeżeli otrzyma odpowiednią fakturę VAT, będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na fakturze VAT dokumentującej dostawę oraz do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko dotyczące pytania 1:

Dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki jako dostawa terenów niezabudowanych będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. A przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Biorąc jednak pod uwagę art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawa VAT przewiduje także zwolnienia od podatku. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia terenu niezabudowanego. Zgodnie z wykładnią językową za teren niezabudowany uznaje się grunt na którym nie znajduje się żaden budynek ani budowla.

Definicję tą trzeba jednak uzupełnić o definicję budynku i budowli z ustawy Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.) (dalej: „Prawo budowlane”), gdzie zgodnie z art. 3 pkt 2 budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, a zgodnie z art. 3 pkt 3 budowla to obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Wnioskodawca posiada prawo użytkowania wieczystego Działki, którą w jego ocenie dla potrzeb podatku od towarów i usług należy traktować jako niezabudowaną.

Na ten stan nie ma wpływu obecność na Działce paczkomatu/pralniomatu, budki dla ochroniarzy parkingu oraz pawilonu handlowego. Obiekty te nie są trwale związane z gruntem za pomocą fundamentów, w związku z czym mogą zostać przeniesione. W skutek powyższego należy je zakwalifikować jako tymczasowe obiekty budowlane, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego tymczasowy obiekt budowlany to obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Na status Działki nie wpływają także znajdujące się na niej sieci uzbrojenia terenu i przyłącza. Sieci uzbrojenia stanowią własność gestorów mediów. Natomiast przyłącza należy uznać za niebędące budynkiem ani budowlą urządzenie budowlane o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Bez wątpienia przyłącza mają więc charakter urządzeń budowlanych a nie budynków lub budowli.

Za budynek lub budowlę nie może zostać uznany także parking i ogrodzenie – zapewniają one bowiem możliwość użytkowania innych obiektów (budynków Spółdzielni) i należy je uznać za niebędące obiektami budowlanymi (a więc budowlami) urządzenia budowlane o których mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Z parkingu korzystają też osoby niebędące mieszkańcami budynków spółdzielni, jest ich jednak mniejszość, w związku z czym dominującą funkcją parkingu i ogrodzenia jest zapewnienie możliwości użytkowania innych obiektów budowlanych.

Ustawa VAT definiuje w art. 2 pkt 33 tereny budowlane jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego może być opodatkowane stawką VAT podstawową lub zwolnione zależnie od tego czy grunt posiada status terenu budowlanego czy nie. Jeżeli niezabudowany grunt jest terenem budowlanym tzn. jest przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, to zbycie prawa użytkowania wieczystego do takiego gruntu jest opodatkowane stawką podstawową.

Wskazana Działka jest też terenem budowlanym, gdyż objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jest w planie zaklasyfikowana do kwartału oznaczonego symbolem B75 U-HA, co oznacza tereny usług handlu, biur i administracji.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że planowana dostawa przez Spółdzielnię na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego Działki, która jest niezabudowana i jest terenem budowalnym nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT i powinna być opodatkowana podstawową stawką VAT, tj.23%.

Stanowisko dotyczące pytania 2:

Jednakże w przypadku przyjęcia, że parking oraz ogrodzenie nie są urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 ust. 9 Prawa budowlanego, tj. iż bez znaczenia jest fakt, że dominującą funkcją parkingu i ogrodzenia jest zapewnienie możliwości użytkowania budynków Spółdzielni zgodnie z ich przeznaczeniem, należy je zakwalifikować jako budowle w rozumieniu art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego.

W takiej sytuacji Działka nie może zostać uznana za teren niezabudowany. Przedmiotem dostawy będą wówczas budynki i budowle – wynika to z faktu, że zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Dostawa na rzecz Spółki będzie wówczas zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z tym, że strony transakcji będą mogły zrezygnować ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, z podatku zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 Ustawy VAT zgodnie z którym, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Jednocześnie, jak wskazuje się w orzecznictwie, warunek aby do oddania do użytkowania doszło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, nie znajduje oparcia w treści Dyrektywy VAT (np. wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14). W konsekwencji, za pierwsze zasiedlenie należy uznać także oddanie do użytkowania dokonane przez podatnika, który dany obiekt wybudował.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, parking został oddany do użytku w 1991 r. a ogrodzenie zostało wykonane w 1992 r. Od tego czasu nie dokonano remontu ani ulepszenia parkingu i ogrodzenia. Oznacza to, że do pierwszego zasiedlenia wskazanych budowli doszło w 1991 i 1992 r.

W konsekwencji należy stwierdzić, że dostawa dokonywana przez Spółdzielnie na rzecz Spółki będzie zwolniona, gdyż nie znajdzie do niej zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Wobec tego nie ma też konieczności analizowania spełnienia przesłanek przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT. Przepis ten stosuje się bowiem jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Jednocześnie, strony transakcji mogą zrezygnować ze zwolnienia z podatku zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT powinno zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego zarówno Spółdzielnia jak i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni mogą więc złożyć odpowiednie oświadczenie a transakcja będzie wówczas podlegać opodatkowaniu VAT.

Stanowisko dotyczące pytania 3:

W przypadku uznania, że dostawa dokonywana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki jest dostawą terenu budowlanego opodatkowaną 23% stawką VAT lub też w przypadku gdy dostawa ta będzie dostawą budynków i budowli zwolnioną z VAT ale strony złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, wówczas dostawa powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 Ustawy VAT, dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W powyższym przepisie pod pojęciem sprzedaży należy rozumieć zarówno podlegającą opodatkowaniu dostawę towarów jak i świadczenie usług. Zgodnie z Ustawą VAT na fakturze należy wykazać m.in. kwotę podatku VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Spółdzielnia powinna wystawić na Spółkę fakturę dokumentującą dostawę prawa użytkowania wieczystego Działki, w której wskaże kwotę podatku VAT z zastosowaniem 23% stawki podatku.

Stanowisko dotyczące pytania 4:

W przypadku uznania, że dostawa dokonywana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki jest dostawą terenu budowlanego opodatkowaną 23% stawką VAT lub też w przypadku gdy dostawa ta będzie dostawą budynków i budowli zwolnioną z VAT ale strony złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT i udokumentowania tej dostawy fakturą VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na fakturze VAT dokumentującej dostawę oraz do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 Ustawy VAT.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie, jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Powyższe oznacza, że aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu określonej dostawy towaru powinien on dysponować fakturą dokumentującą daną dostawę towaru.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a nabyte prawo użytkowania wieczystego Działki, ma zamiar wykorzystać do działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Spółka otrzyma od Spółdzielni fakturę dokumentującą dostawę, będzie miała ona prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tego nabycia.

Jednocześnie, w niniejszej sprawie nie zajdą okoliczności przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Ze względu na fakt, że jak wskazano powyżej, dostawa będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką VAT, powyższy przepis nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeżeli w okresie rozliczeniowym w którym powstanie po stronie Spółki prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, kwota podatku należnego będzie niższa niż kwota podatku naliczonego, wówczas po stronie Spółki powstanie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółdzielnia) jest użytkownikiem wieczystym do dnia (…) maja 2089 r., działki gruntu, stanowiącej inne tereny zabudowane oznaczone symbolem Bi (Działka). Spółdzielnia podpisała warunkową umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działki ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka). Obie strony umowy są podatnikami VAT czynnymi.

Zatem mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja dotyczy towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Wnioskodawca w pytaniach oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 ma wątpliwości dotyczące tego, czy dostawa dokonana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego Działki będzie jako dostawa terenów niezabudowanych opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23% czy zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, czy też dokonana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki dostawa będzie stanowiła dostawę budynków i budowli lub ich części, która będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23% czy też będzie objęta zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz czy strony będą mogły zrezygnować z ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Zatem w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, co będzie przedmiotem dostawy, czy przedmiotem dostawy będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego czy zabudowanego.

Jak wskazał Wnioskodawca na Działce położony jest parking oraz zamontowane jest ogrodzenie. Na Działce znajdują się także inne obiekty: paczkomat/pralniomat, budka dla ochroniarzy parkingu oraz pawilon handlowy. Pawilon jest przenośny (niezwiązany trwale z gruntem), posadowiony na płytach betonowych typu trelinka. Posiada samonośną konstrukcję stalową, gdzie głównym elementem konstrukcyjnym, materiałem izolacyjnym czy też ognioodpornym jest warstwowa płyta „obornicka”. Podobnie paczkomat/pralniomat oraz budka dla ochroniarzy parkingu nie są na stałe połączone z gruntem za pomocą fundamentów. Na Działce znajdują się ponadto sieci uzbrojenia terenu, tj. sieć kanalizacji deszczowej oraz wodociągowej wraz z przyłączami do pobliskiego budynku, sieć elektroenergetyczna wraz z przyłączem do pobliskiego budynku, sieć gazowa oraz przyłącze kanalizacji sanitarnej do pobliskiego budynku. Właścicielami istniejących sieci są gestorzy mediów. Wyjątkiem jest przyłącze kanalizacji sanitarnej, które należy do Spółdzielni.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreślił, że na Działce znajdują się obiekty, które nie są budynkami ani budowlami w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), zwanej dalej Prawo budowlane. Obiekty te stanowią:

1.  parking stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;
2.  ogrodzenie parkingu stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;
3.  paczkomat/pralniomat stanowi tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. Właścicielem paczkomatu/pralniomatu jest najemca wynajmujący część Działki pod zamontowanie elektronicznego urządzenia, który zainstalował urządzenie na Działce;
4.  budka dla ochroniarza parkingu stanowi tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane;
5.  pawilon handlowy stanowiący tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane. Właścicielem jest najemca najmujący część Działki pod posadowienie pawilonu, w którym prowadzona jest sprzedaż;
6.  przyłącze kanalizacji sanitarnej do budynku stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Stosownie do art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, tymczasowy obiekt budowlany – należy przez to rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe, przenośne wolno stojące maszty antenowe.

W myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Odnosząc się do powołanych powyżej przepisów Prawa budowlanego, w świetle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że znajdujące się na Działce obiekty – wymienione przez Wnioskodawcę – nie stanowią budynku ani budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

Natomiast odnośnie znajdujących się na Działce sieci uzbrojenia terenu, tj. sieć kanalizacji deszczowej oraz wodociągowej wraz z przyłączami do pobliskiego budynku, sieć elektroenergetyczna wraz z przyłączem do pobliskiego budynku, sieć gazowa oraz przyłącze kanalizacji sanitarnej do pobliskiego budynku, których właścicielami istniejących sieci są gestorzy mediów (za wyjątkiem przyłącza kanalizacji sanitarnej, które należy do Spółdzielni), to należy wskazać, że nie będą one przedmiotem dostawy w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, bowiem Wnioskodawca nie posiada prawa do dysponowania nimi jak właściciel.

W konsekwencji uznać należy, że przedmiotowa Działka jest niezabudowana. Zatem przedmiotem dostawy będzie samo prawo użytkowania wieczystego Działki.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dla dokonania właściwej interpretacji przedmiotowej sprawy istotne jest zatem ustalenie przedmiotu sprzedaży i czy działki stanowią tereny budowlane w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z wniosku wynika, że Działka, mająca być przedmiotem dostawy, leży na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego treści wynika, że jej przeznaczenie to: (i) podstawowe to rozwój funkcji usługowych – zabudowy i obiektów z zakresu handlu detalicznego w obiektach o powierzchni sprzedaży poniżej 2.000 m2, biur, administracji, obsługi finansowej, usług mieszkalnictwa zbiorowego, w tym hotele, pensjonaty, schroniska młodzieżowe, (ii) dopuszczalne to usługi nieuciążliwe wbudowane w budynkach o funkcjach wymienionych w pkt (i), w formie wydzielonych lokali usługowych, z zakresu gastronomii, zdrowia, kultury, oświaty, usług bytowych i rzemiosła, opieki społecznej jako funkcja uzupełniająca do funkcji podstawowej oraz zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna jako funkcja uzupełniająca w stosunku do funkcji podstawowej.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, że skoro Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z tym planem jej przeznaczenie jest pod zabudowę, to Działka ta spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy, a więc jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego wyżej zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca Działka będąca przedmiotem sprzedaży była wykorzystywana przez niego do czynności podlegających VAT. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że wszedł w posiadanie Działki w wyniku wydania Działki od Spółdzielni Mieszkaniowej 2, po powstaniu Spółdzielni Mieszkaniowej 1 z siedzibą w (…), która powstała na podstawie uchwały nr (…) Zebrania Przedstawicieli Spółdzielni Mieszkaniowej 2 z siedzibą w (…) z dnia (…) maja 1991 r. w sprawie podziału Spółdzielni Mieszkaniowej i utworzenia Spółdzielni Mieszkaniowej 3 i 1. Nabycie przedmiotowej Działki nastąpiło w ramach czynności nie podlegającej opodatkowaniu od towarów i usług, a czynność ta nie została udokumentowana fakturą.

Mając na uwadze powyższe informacje, stwierdzić należy, że przy nabyciu Działki nie wystąpił podatek, który by podlegał odliczeniu. Tym samym nie jest spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Reasumując wyżej przedstawione wyjaśnienia przeprowadzone na tle obowiązujących przepisów prawa oraz przywołanego orzeczenia NSA, należy stwierdzić, że czynność sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działki nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na stwierdzony brak występowania w sprawie na uprzednim etapie obrotu podatku naliczonego (z uwagi, że nabycie tego prawa użytkowania wieczystego Działki nie podlegało podatkowi VAT), który mógłby obecnie, tj. z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działki ulec odliczeniu. Zatem, sprzedaż przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego Działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego Działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zatem będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Reasumując, dostawa dokonana przez Spółdzielnię na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego Działki będzie traktowana jako dostawa terenów niezabudowanych opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23% i nie będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części zostało uznane za prawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, ponieważ – jak to już wyżej rozstrzygnięto – w niniejszej sprawie przedmiotem dostawy będzie prawo użytkowania wieczystego Działki niezabudowanej.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowanie przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, bowiem dotyczą one zwolnienia od podatku dostawy terenów zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami. Zatem w sprawie tej nie znajdzie zastosowanie także przepis art. 43 ust. 10 ustawy, który pozwala na rezygnację ze zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania danej transakcji.

Ponadto nie udziela się również odpowiedzi na pytania nr 3 i 4 w części dotyczącej udokumentowania fakturą VAT oraz prawa do odliczenia w sytuacji gdy dostawa jest zwolniona ale możliwe jest jej opodatkowanie VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i strony skorzystają z tej możliwości ponieważ – jak to już wyżej wskazano – przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz art. 43 ust. 10 nie mają zastosowania.

Wnioskodawca w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 3 ma wątpliwości dotyczące kwestii dokumentowania – poprzez wystawienie faktury – transakcji dostawy prawa użytkowania wieczystego Działki.

Zasady fakturowania obowiązujące na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług regulują przepisy Działu XI „Dokumentacja” Rozdział 1 „Faktury”.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik – co do zasady – ma obowiązek wystawić fakturę, która dokumentuje sprzedaż dokonywaną na rzecz innego podatnika. Natomiast wyjątki od tej zasady wskazano w art. 106b ust. 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku obie strony transakcji są podatnikami VAT czynnymi.

Zatem, biorąc pod uwagę powołane przepisy w kontekście powyższej informacji stwierdzić należy, że Wnioskodawca z tytułu dostawy prawa użytkowania wieczystego Działki, która to dostawa będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT, będzie zobowiązany do udokumentowania tej transakcji poprzez wystawienie faktury na nabywcę (Spółkę).

Reasumując, dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki, która to dostawa jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%, powinna zostać udokumentowana fakturą.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca – w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 4 – ma wątpliwości dotyczące prawa do odliczenia przez Spółkę podatku VAT wykazanego na fakturze dokumentującą dostawę oraz do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy:

*   zostaną spełnione pozytywne przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz
*   nie zaistnieją ograniczenia określone w art. 88 ustawy, w tym w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak to już wcześniej rozstrzygnięto dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, lecz będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT oraz transakcja ta powinna być udokumentowana poprzez wystawienie faktury.

Ponadto obie strony są podatnikami VAT czynnymi oraz po transakcji Spółka będzie wykorzystywać przedmiot transakcji do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe informacje, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie spełnione będą warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy dające prawo do odliczenia Spółce podatku VAT z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania ograniczenie w odliczeniu podatku VAT wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zatem, dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług w stawce 23% Spółce – jeżeli otrzyma odpowiednią fakturę z tytułu tej dostawy – będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na tej fakturze oraz prawo do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.