Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.398.2021.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-20
Teza: Brak uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr 5 i 6/1
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 31 maja 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 12 lipca 2021 r. (data wpływu 16 lipca 2021 r.) na wezwanie Organu z 1 lipca 2021 r. (doręczone 7 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr 5 i 6/1– **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

7 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dostawy nieruchomości (działek nr 5 i 6/1).

Wniosek został uzupełniony pismem z 12 lipca 2021 r. (data wpływu 16 lipca 2021 r.) na wezwanie Organu z 1 lipca 2021 r. (doręczone 7 lipca 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana J.B.
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Panią H.B. Pana L.R., Panią D.R. (\`(...)\`) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna,

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe sprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca będący strona postępowania – J. B.. Wnioskodawcy nie będący stronami postępowania: H.B., L.R., D.R. oraz (\`(...)\`) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna. Małżonkowie H.B. i J.B., na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 lipca 1997 r., Repertorium A (…), nabyli do majątku wspólnego udział w wysokości 1/2, w niezabudowanej nieruchomości gruntowej, dalej zwanej nieruchomością, oznaczonej dla celów geodezyjnych numerami 1 i 2 o powierzchni odpowiednio 880 m2 i 93.688 m2 (łącznie 94.568 m2), położoną w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

W tym samym dniu, na podstawie tego samego aktu notarialnego, małżonkowie D. R. i L.R., nabyli do majątku wspólnego udział w wysokości 1/2, w przedmiotowej nieruchomości.

Udziały w przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte do majątku prywatnego małżonków H.B. i J.B. oraz D.R. i L.R. i miały stanowić zabezpieczenie majątkowe na "jesień życia" oraz zabezpieczenie majątkowe dla zstępnych.

Zgodnie z zapisem w rejestrze gruntów działka nr 1 oznaczona jest jako rowy, a działka nr 2 oznaczona jest symbolem RIVb (grunty rolne).

Nieruchomość jest opodatkowana podatkiem rolnym i była sporadycznie wykorzystywana do celów rolniczych - uprawa zbóż i trawy na cele własne. W przeszłości były pobierane dopłaty z (…).

Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej oraz nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nie była przedmiotem umów dzierżawy ani najmu. Nie posiada żadnego uzbrojenia w media.

Od dnia zakupu stan nieruchomości nie uległ zasadniczym zmianom.

Nieruchomość znajduje się na terenie, na którym obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą nr (…) Rady Miejskiej (…) z dnia 26 kwietnia 2012 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego w (…)

Zgodnie z zapisami planu nieruchomość znajduje się:

*   na terenie obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z równoważną zabudową usługową,
*   na terenie przeznaczonym pod drogi wewnętrzne,
*   na terenie przeznaczonym pod drogi publiczne klasy dojazdowej,
*   na terenie przeznaczonym pod drogi publiczne klasy zbiorczej.

12 kwietnia 2021 roku została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży opisanej powyżej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będącego stroną postępowania, tj. (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna. Umowa zostanie zawarta pod warunkiem, że Gmina (…) nie skorzysta z prawa pierwokupu nieruchomości. Ponadto strony ustanowiły 3 warunki zawieszające:

*   uzyskanie pozytywnej oceny badania due diligence w zakresie zgodności z prawdą oświadczeń i zapewnień sprzedających złożonych w umowie przedwstępnej, do dnia 31 lipca 2021 roku,
*   uzyskania przez kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla planowanej przez kupującego inwestycji, do dnia 31 lipca 2021 roku,
*   uzyskania interpretacji prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej w zakresie podatku VAT.

Przed zawarciem umowy małżonkowie nie podejmowali działań marketingowych. Informację o kupującym uzyskali w biurze zajmującym się pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości.

Małżonkowie, w celu uniknięcia błędów, zlecili przygotowanie transakcji sprzedaży profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami i prawnikowi.

H.B. nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT. J.B. również nie jest podatnikiem VAT - jest wspólnikiem (…) Przedsiębiorstwo Wielobranżowe Spółka (…).

D.R. nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT.

L.R. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług wodno-kanalizacyjnych zarejestrowaną (…), jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, (…).

(\`(...)\`) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, (…).

Nieruchomość zakupiona przez (\`(...)\`) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że Sprzedający wnioskowali o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego dla działek 1 i 2.

Sprzedający udzielili pełnomocnictwa osobom działającym w imieniu i na rzecz Kupującego.

Wnioskodawca wskazał treść pełnomocnictwa w oryginalnym brzmieniu:

PEŁNOMOCNICTWO

1.  L.R, (…),
2.  D.R., (…),
3.  J.B, (…),
4.  H.B., (…) (dalej: „Mocodawcy” lub „Mocodawca”), niniejszym udzielamy pełnomocnictwa:
    1.  radcy prawnemu (…)
    2.  radcy prawnemu (…),
    3.  radcy prawnemu (…),
    4.  Panu (…),
    5.  Panu (\`(...)\`),
    6.  Pani (…),

do uzyskania informacji i dokumentów dotyczących nieruchomości niezabudowanej składającej się z działek gruntu nr: 1 \`(\`(...)\`)\` o powierzchni 880 m2 (osiemset osiemdziesiąt metrów kwadratowych) oraz 2 \`(\`(...)\`)\` o powierzchni 93.688 m2 (dziewięćdziesiąt trzy tysiące sześćset osiemdziesiąt osiem metrów kwadratowych), czyli o łącznej powierzchni 9,4568 ha tj. 94.568 m2 (dziewięćdziesiąt cztery tysiące pięćset sześćdziesiąt osiem metrów kwadratowych), położonej w miejscowości (…), dla której to nieruchomości prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w (…) dalej „Nieruchomość", a w szczególności do:

1.  przeglądania akt powyżej wskazanej księgi wieczystej oraz/lub ksiąg wieczystych/dawnych ksiąg wieczystych, które były uprzednio prowadzone dla Nieruchomości lub ich części, w tym wniosków dotyczących wpisów w wyżej wskazanych księgach wieczystych i dawnych księgach wieczystych; oraz uzyskania odpisów i kopi (w tym fotografii cyfrowych) dokumentów dołączonych do wyżej wskazanych ksiąg wieczystych i dawnych ksiąg wieczystych, które dotyczą również odpowiednich wniosków;
2.  uzyskania odpisów i wyciągów z planu zagospodarowania przestrzennego właściwego dla Nieruchomości, jeżeli taki plan został uchwalony bądź zaświadczeń o braku takiego planu;
3.  uzyskania odpisów, wypisów i wyciągów z ewidencji gruntów i budynków, jak również wyrysów map ewidencyjnych i map zasadniczych sporządzonych w celach prawnych, a zwłaszcza tych z adnotacją, że mogą stanowić podstawę do wpisu w księgach wieczystych; oraz wszelkich innych informacji i dokumentów związanych z Nieruchomościami zawartych w ewidencji gruntów i budynków;
4.  uzyskania wszelkich zaświadczeń oraz/lub informacji z rejestru i wojewódzkiej ewidencji zabytków;
5.  uzyskania od wszelkich organów państwowych, organów administracji publicznej i urzędów administracji samorządowej wszelkich innych informacji w sprawie jakichkolwiek postępowań sądowych lub administracyjnych, w szczególności tych dotyczących roszczeń restytucyjnych, decyzji administracyjnych, orzeczeń i umów dotyczących Nieruchomości;
6.  otrzymywania od właściwych organów i urzędów informacji i zaświadczeń o warunkach geologiczno-górniczych w odniesieniu do Nieruchomości, jak również potwierdzających czy teren Nieruchomości jest obszarem górniczym, terenem górniczym oraz czy występują na ww. terenie złoża górnicze oraz o warunkach geologiczno-górniczych na terenie po górniczym w odniesieniu do Nieruchomości;
7.  otrzymywania od właściwych organów i urzędów informacji i zaświadczeń o stanie środowiska Nieruchomości, w tym o stanie środowiska gruntowego Nieruchomości, w szczególności stwierdzających czy z posiadanych przez właściwy organ dokumentów wynika, że Nieruchomości występują w rejestrze jako obszary, na których przekroczono standard jakości gleby lub ziemi i czy w stosunku do Nieruchomości toczyły się lub toczą się sprawy dotyczące rekultywacji zanieczyszczonej powierzchni ziemi;
8.  uzyskiwania od właściwych urzędów odpisów i kopii dokumentów oraz uzyskiwania informacji dotyczących procesu budowlanego prowadzonego w odniesieniu do Nieruchomości, wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej czy leśnej oraz podziałów i scaleń dokonywanych w odniesieniu do Nieruchomości;
9.  uzyskania informacji dotyczących Nieruchomości dostępnych w rejestrach publicznych;
10.  podpisywania oraz składania wniosków dotyczących Mocodawcy niezbędnych w celu badania Nieruchomości, tj. wniosków o niezaleganie z podatkami, wniosków do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz do występowania do właściwych organów administracji publicznej w celu uzyskania informacji o stanie prawnym Nieruchomości, w szczególności istnienia roszczeń restytucyjnych oraz odbioru pism będących następstwem złożonych wniosków;
11.  przeglądania akt wszystkich postępowań sądowych, administracyjnych i sądowoadministracyjnych dotyczących Nieruchomości.

W zakresie umocowania wynikającego z niniejszego pełnomocnictwa każdy z pełnomocników umocowany występowania w imieniu Mocodawcy przed właściwymi sądami, urzędami oraz wszelkimi właściwymi organami, w tym organami administracji publicznej i organami podatkowymi, między innymi przed właściwym naczelnikiem urzędu skarbowego, właściwą jednostką organizacyjną Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i urzędem statystycznym.

Każdy z pełnomocników jest upoważniony do udzielania dalszych pełnomocnictw.

Niniejsze pełnomocnictwo zostało udzielone w dniu 12 kwietnia 2021 i jest ważne do dnia 6 października 2021 r.

Sprzedający H. i J. B. posiadają gospodarstwo rolne w skład którego wchodzą działki 1 i 2. Użycie we wniosku określenia "sporadycznie wykorzystywana do celów rolniczych " oznacza, że w okresie posiadania działka 2 była rzadko obsiewana zbożem, które było wykorzystywane wyłącznie na użytek własny właścicieli i ich najbliższych. W pozostałym okresie działka była porośnięta trawą. Na gruncie nie były stosowane żadne nawozy sztuczne i zbiory były niewielkie.

Przez cały okres posiadania działki były wykorzystywane wyłącznie do celów rolniczych.

Sprzedający posiadają nieruchomości, które zamierzają sprzedać. I tak:

1.  J.B. -udział w 1/2 części z niezabudowanej działki nr (…), majątek osobisty sprzedającego.
2.  J.B. i H.B. -niezabudowana działka nr (…), majątek wspólny małżeński.
3.  L.R. - udział w 2/5 części niezabudowanych działkach nr (…), (…), (…), (…), (…), (…) o łącznej powierzchni 4,0186 ha, zapisanych w KW (…), majątek osobisty sprzedającego,

*   niezabudowana działka nr (…) o pow. 1,4839 ha, zapisana w KW (…), majątek osobisty sprzedającego.

1.  D.R. nie posiada nieruchomości, które zamierza sprzedać.

Sprzedający H. i J. B. nie dokonywali wcześniej sprzedaży nieruchomości.

L.R. dokonał sprzedaży:

*   niezabudowana nieruchomość gruntowa o pow. 0,7807 ha, grunty orne, zapisana w KW (…), majątek osobisty sprzedającego. - nieruchomość zakupiona w 7 czerwca 1995 roku - zabezpieczenie dla sprzedającego i najbliższej rodziny na starość, - w okresie posiadania nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób, była nieużytkiem, - data sprzedaży: 30 lipca 2019 r., przyczyna sprzedaży: zainteresowany nabywca, upływ wieku sprzedającego, - z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości sprzedający nie był zobowiązany do zarejestrowania jako podatnik VAT,
*   niezabudowane nieruchomości gruntowe o pow. 1 86.80 ha, stanowiące rolę, zapisane w (…), majątek osobisty sprzedającego, - nieruchomość zakupiona 7 czerwca 1995 roku od syndyka masy upadłości Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej (…), zabezpieczenie dla sprzedającego i najbliższej rodziny na starość, - w okresie posiadania nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób, była nieużytkiem, - data sprzedaży: 7 stycznia 2021 r., przyczyna sprzedaży: zainteresowany nabywca, upływ wieku sprzedającego, - z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości sprzedający nie był zobowiązany do zarejestrowania jako podatnik VAT,
*   niezabudowane nieruchomości gruntowe o pow. 0,2128 ha, stanowiące rolę, zapisane w (…), majątek osobisty sprzedającego, -nieruchomości zakupione 28 czerwca 1995 roku od syndyka masy upadłości Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej (…), - zabezpieczenie dla sprzedającego i najbliższej rodziny na starość, - w okresie posiadania nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób, była nieużytkiem, - data sprzedaży: 7 stycznia 2021 r., przyczyna sprzedaży: zainteresowany nabywca, wiek sprzedającego - z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości sprzedający nie był zobowiązany do zarejestrowania jako podatnik VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości, wchodzącego w skład majątku wspólnego małżonków H. i J.B. nie podlega przepisom ustawy VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości, wchodzącego w skład majątku wspólnego małżonków D. i L.R. nie podlega przepisom ustawy VAT?
3.  Czy w przypadku uznania, że stanowisko zaprezentowane w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, wystarczające będzie, że J.B. uzyska status czynnego podatnika VAT, celem wystawienia faktury i rozliczenia podatku od towarów z tytułu sprzedanego przez małżonków H. i J.B. udziału w przedmiotowej nieruchomości?
4.  Czy w przypadku uznania, że stanowisko zaprezentowane w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe, wystarczające będzie, że L.R., posiadający status czynnego podatnika VAT, wystawi fakturę i rozliczy podatek od towarów z tytułu sprzedanego przez małżonków D. i L.R. udziału w przedmiotowej nieruchomości?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska w zakresie pytania nr 1 i 2 (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna może rozliczyć podatek naliczony z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości, wykazany w fakturach wystawionych na zasadach określonych w pytaniu nr 3 i 4?

Zdaniem Zainteresowanych:

Wspólne stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2

Udziały w przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte do majątku prywatnego małżonków H.B. i J.B. oraz D.R. i L.R. i miały stanowić zabezpieczenie majątkowe na "jesień życia" oraz zabezpieczenie majątkowe dla zstępnych.

Sprzedaż udziałów w przedmiotowej nieruchomości przez małżonków H.B. i J.B. oraz D.R. i L.R., stanowiących ich majątek prywatny nie stanowi zatem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. W konsekwencji nie można im przypisać statusu podatników podatku VAT.

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, nawiązującym do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej Trybunał lub TSUE, z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

W wyroku z 5 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 913/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wywiódł, że "W praktyce stosowania w/w przepisów ujawnił się problem dotyczący kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu, poza którymi znajduje się już obrót profesjonalny. Problem ten znalazł swoje rozstrzygnięcie w orzecznictwie TSUE wskazanym przez organ interpretacyjny. W kluczowym dla polskiego systemu prawnego wyroku z 15 września 2011 r. Słaby i in.: C-180/10, C-181/10, na który w tej sprawie powoływały się obie strony, TSUE zauważył, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. TSUE stanowisko to konsekwentnie prezentował także w innych orzeczeniach (sprawy: C- 263/11, C-331/14, C-72/137).

W oparciu o poglądy TSUE wyrażone w/w wyrokach w orzecznictwie sądowo- administracyjnym jednolicie podkreśla się, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem różnorodność stanów faktycznych pozwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności dany podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. np. wyroki NSA z 22 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1323/12, z 14 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 319/13 czy z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 983/17).

Jednocześnie wymaga podkreślenia, że sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, na co powołuje się w niniejszej sprawie organ interpretacyjny, a umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego, na co bezpodstawnie powołuje się organ interpretacyjny ( zob. np. wyroki NSA z 30 listopada 2011r. sygn. akt I FSK 1684/11 czy 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Aplikując powyżej zaprezentowane wskazania TSUE i NSA co do postępowania w tego rodzaju sprawach odnoszących się do styku zarządu majątkiem prywatnym z profesjonalnym obrotem nieruchomości, stwierdzić należy, że do oceny charakteru działania danego podmiotu in concreto, niezbędne jest każdorazowo ustalenie, czy zbywca podjął aktywne działania angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu, w świetle opisanych we wniosku inicjującym postępowanie okoliczności, skarżącemu nie można przypisać cech osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami". Podobnie wywiódł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w wyroku z dnia 15 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/GI 1293/19, stwierdzając, że "W praktyce stosowania w/w przepisów ujawnił się problem dotyczący kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu, poza którymi znajduje się już obrót profesjonalny. Problem ten znalazł swoje rozstrzygnięcie w orzecznictwie TSUE. W kluczowym dla polskiego systemu prawnego wyroku z 15 września 2011 r. Słaby i in.: C-180/10, C-181/10, na który w tej sprawie powoływały się obie strony, TSUE zauważył, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. TSUE stanowisko to konsekwentnie prezentował także w innych orzeczeniach (sprawy: C- 263/11, C-331/14, C-72/137).

Poglądy TSUE zyskały pełną aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wielokrotnie wyrażał pogląd, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r. I FPS 3/07; z 22 października 2013 r. I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r. I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., l FSK 1859/13 z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14 z 5 czerwca 2019 r. ,sygn. I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA: z 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13, z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/OI 249/19, z 25 września 2019 r. sygn. I SA/Łd 352/2019).

Jednocześnie sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA z: 30 listopada 2011r., sygn. akt I FSK 1684/11; 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK1 655/11; 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Powyższe prowadzi do wniosku, że dokonując oceny zamierzonej sprzedaży gruntu w okolicznościach takich jak w rozpoznawanej sprawie, niezbędne jest każdorazowo ustalenie, czy zbywca działać będzie w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, czy też w celu dokonania tej sprzedaży podjął aktywne działania angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU, co - w tym drugim przypadku - skutkowałoby koniecznością uznania, że zbycie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu, a zbywca działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu, w świetle opisanych we wniosku okoliczności, skarżącemu nie można przypisać cech osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Podejmowane przez niego czynności odpowiadały zarządowi majątkiem prywatnym, a nie ukierunkowanej na zarobek zorganizowanej działalności. O ile bowiem część powziętych działań, jak np. podział działki, zasadniczo może wskazywać na zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, to jednak ich wąski zakres z uwzględnieniem pozostałych okoliczności stanu faktycznego, przeczy wnioskom wywiedzionym przez organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji. Mianowicie pierwszy podział nieruchomości został dokonany w celu zbycia na rzecz Gminy gruntu na którym posadowiona była gminna przepompownia. Z kolei drugi podział zmierzał do oddzielenia gruntów zabudowanych, w tym budynkami mieszkalnymi, od niezabudowanych, które zostały przeznaczone do sprzedaży. Rację należy przyznać skarżącemu, że skoro złożenie wniosku o uwzględnienie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, co do oznaczenia terenu, nastąpiło w związku z trwającą procedurą prowadzoną przez Gminę, to nie można przyjąć, że zmiany w tym planie zainicjował skarżący. Skorzystał on jedynie z uprawnień, jakie przysługiwały mu na określonym etapie prac planistycznych."

Analogiczne stanowisko zaprezentował także Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 917/19.

W Centralnej Bazie Sądów Administracyjnych może znaleźć wiele wyroków zawierających podobne poglądy, a zatem możemy mówić o utrwalonej linii orzecznictwa w zakresie kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu.

Podkreślenia przy tym wymaga, że małżonkowie H.B. i J.B. oraz D.R. i L.R. nie podejmowali działań, które mogłyby być ocenione jako podobne do działań stosowanych przez handlowców i usługodawców. Na przestrzeni prawie 24 lat, od dnia zakupu, stan nieruchomości nie uległ zasadniczym zmianom, a w szczególności nie uległa ona podziałowi na mniejsze jednostki, które mogłyby być przedmiotem samodzielnego obrotu. Nie podejmowano również czynności mających doprowadzenie mediów.

Małżonkowie nie podejmowali działań, które nakierowane byłyby na zwiększenie wartości lub atrakcyjności przedmiotowej nieruchomości.

Okoliczność, że małżonkowie skorzystali z usługi profesjonalnego pośrednika w zakresie obrotu nieruchomościami nie oznacza, że w wyniku takiego wyboru stali się osobami prowadzącymi działalność gospodarczą.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, 18 listopada 2020 r., sygn. akt akt I SA/GI 389/20. "Zdaniem Sądu, ogół podejmowanych przez skarżącego na przestrzeni wielu lat działań, które opisano we wniosku oraz jego uzupełnieniu, należy postrzegać w kategoriach czynności podejmowanych w ramach normalnego zarządu majątkiem osobistym, właściwych dla osoby należycie dbającej o własne interesy. Skarżący nie podejmował aktywnych działań zmierzających do upublicznienia oferty sprzedaży, poprzez czynności marketingowe, czy reklamowe. Sam fakt skorzystania z usług pośrednika przy planowanej sprzedaży części działek nie świadczy bowiem o profesjonalnej działalności skarżącego. Nie można bowiem, wbrew zdrowemu rozsądkowi i zasadom logiki wymagać , aby skarżący chcąc sprzedać przedmiotowe działki celem zaspokojenia potrzeb swojej rodziny ograniczał się wyłącznie do informacji o sprzedaży w formie tabliczki umieszczonej na działkach czy "poczty pantoflowej". Działaniom skarżącego można by przypisać profesjonalny charakter działania, gdyby w stosunkowo krótkim okresie od nabycia do sprzedaży, podjął szereg następujących po sobie ciągłych, konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie wartości nieruchomości. Czynności, które by wymiernie wpływały na taką ocenę, co już wyżej wzmiankowano, to m.in. uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, wystąpienie o opracowanie planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego, zarejestrowanie i prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zbliżonym do usług developerskich. Działania strony, takiego zorganizowanego charakteru nie przybrały".

Stanowisko wspólne do pytania nr 3 i 4

Jeżeli organ nie podzieli zaprezentowanego w pkt 1 stanowiska, że planowana transakcja nie podlega ustawie VAT i uzna, że małżonkowie H.B. i J.B. oraz D.R. i L.R., dokonując sprzedaży z majątku prywatnego udziałów w przedmiotowej nieruchomości są podatnikami podatku VAT, to uważają, że:

1.  wystarczające będzie, że J.B. uzyska status czynnego podatnika VAT, celem wystawienia faktury i rozliczenia podatku od towarów z tytułu sprzedanego przez małżonków H. i J.B. udziału w przedmiotowej nieruchomości,
2.  wystarczające będzie, że L.R., posiadający status czynnego podatnika VAT, wystawi fakturę i rozliczy podatek od towarów z tytułu sprzedanego przez małżonków D. i L.R. udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym. Z powyższego małżonkowie wywodzą, że faktury na poszczególne udziały mogę być wystawione przez jednego małżonka.

Stanowisko w zakresie pytania nr 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zakupiona nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a zatem podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych na zasadach określonych w pkt 2 będzie podlegał rozliczeniu przez (\`(...)\`) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna.

Pogląd odmienny pozostawałby w oczywistej sprzeczności z zasadą neutralności podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy VAT).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C- 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że H.B. i J.B., nabyli do majątku wspólnego udział w wysokości 1/2, w niezabudowanej nieruchomości gruntowej, oznaczonej dla celów geodezyjnych numerami 1 i 2.

W tym samym dniu, na podstawie tego samego aktu notarialnego, małżonkowie D.R. i L.R, nabyli do majątku wspólnego udział w wysokości 1/2, w przedmiotowej nieruchomości.

Udziały w przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte do majątku prywatnego małżonków H.B. i J.B. oraz D.R. i L.R. i miały stanowić zabezpieczenie majątkowe na "jesień życia" oraz zabezpieczenie majątkowe dla zstępnych.

Zgodnie z zapisem w rejestrze gruntów działka nr 1 oznaczona jest jako rowy, a działka nr 2 oznaczona jest symbolem RIVb (grunty rolne).

Nieruchomość jest opodatkowana podatkiem rolnym i była sporadycznie wykorzystywana do celów rolniczych - uprawa zbóż i trawy na cele własne. W przeszłości były pobierane dopłaty z (…).

Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej oraz nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nie była przedmiotem umów dzierżawy ani najmu. Nie posiada żadnego uzbrojenia w media.

Od dnia zakupu stan nieruchomości nie uległ zasadniczym zmianom.

Nieruchomość znajduje się na terenie, na którym obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą nr (…) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego w (…).

Zgodnie z zapisami planu nieruchomość znajduje się:

*   na terenie obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z równoważną zabudową usługową,
*   na terenie przeznaczonym pod drogi wewnętrzne,
*   na terenie przeznaczonym pod drogi publiczne klasy dojazdowej,
*   na terenie przeznaczonym pod drogi publiczne klasy zbiorczej.

12 kwietnia 2021 roku została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży opisanej powyżej nieruchomości na rzecz (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna. Umowa zostanie zawarta pod warunkiem, że Gmina (…) nie skorzysta z prawa pierwokupu nieruchomości. Ponadto strony ustanowiły 3 warunki zawieszające:

*   uzyskanie pozytywnej oceny badania due diligence w zakresie zgodności z prawdą oświadczeń i zapewnień sprzedających złożonych w umowie przedwstępnej, do dnia 31 lipca 2021 roku,
*   uzyskania przez kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla planowanej przez kupującego inwestycji, do dnia 31 lipca 2021 roku,
*   uzyskania interpretacji prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej w zakresie podatku VAT.

Przed zawarciem umowy małżonkowie nie podejmowali działań marketingowych. Informację o kupującym uzyskali w biurze zajmującym się pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości.

Małżonkowie, w celu uniknięcia błędów, zlecili przygotowanie transakcji sprzedaży profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami i prawnikowi.

H.B. nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT. J.B. również nie jest podatnikiem VAT - jest wspólnikiem (…) Przedsiębiorstwo Wielobranżowe Spółka Jawna (…) nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT. L.R. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług wodno-kanalizacyjnych jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

(\`(...)\`) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nieruchomość zakupiona przez (\`(...)\`) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka Komandytowo-Akcyjna będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Sprzedający wnioskowali o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego dla działek 1 i 2.

Sprzedający udzielili pełnomocnictwa osobom działającym w imieniu i na rzecz Kupującego do przeglądania akt księgi wieczystej oraz/lub ksiąg wieczystych/dawnych ksiąg wieczystych, które były uprzednio prowadzone dla Nieruchomości lub ich części, w tym wniosków dotyczących wpisów w wyżej wskazanych księgach wieczystych i dawnych księgach wieczystych; oraz uzyskania odpisów i kopii (w tym fotografii cyfrowych) dokumentów dołączonych do ksiąg wieczystych i dawnych ksiąg wieczystych, które dotyczą również odpowiednich wniosków; uzyskania odpisów i wyciągów z planu zagospodarowania przestrzennego właściwego dla Nieruchomości, jeżeli taki plan został uchwalony bądź zaświadczeń o braku takiego planu; uzyskania odpisów, wypisów i wyciągów z ewidencji gruntów i budynków, jak również wyrysów map ewidencyjnych i map zasadniczych sporządzonych w celach prawnych, a zwłaszcza tych z adnotacją, że mogą stanowić podstawę do wpisu w księgach wieczystych; oraz wszelkich innych informacji i dokumentów związanych z Nieruchomościami zawartych w ewidencji gruntów i budynków; uzyskania wszelkich zaświadczeń oraz/lub informacji z rejestru i wojewódzkiej ewidencji zabytków; uzyskania od wszelkich organów państwowych, organów administracji publicznej i urzędów administracji samorządowej wszelkich innych informacji w sprawie jakichkolwiek postępowań sądowych lub administracyjnych, w szczególności tych dotyczących roszczeń restytucyjnych, decyzji administracyjnych, orzeczeń i umów dotyczących Nieruchomości; otrzymywania od właściwych organów i urzędów informacji i zaświadczeń o warunkach geologiczno-górniczych w odniesieniu do Nieruchomości, jak również potwierdzających czy teren Nieruchomości jest obszarem górniczym, terenem górniczym oraz czy występują na ww. terenie złoża górnicze oraz o warunkach geologiczno-górniczych na terenie po górniczym w odniesieniu do Nieruchomości; otrzymywania od właściwych organów i urzędów informacji i zaświadczeń o stanie środowiska Nieruchomości, w tym o stanie środowiska gruntowego Nieruchomości, w szczególności stwierdzających czy z posiadanych przez właściwy organ dokumentów wynika, że Nieruchomości występują w rejestrze jako obszary, na których przekroczono standard jakości gleby lub ziemi i czy w stosunku do Nieruchomości toczyły się lub toczą się sprawy dotyczące rekultywacji zanieczyszczonej powierzchni ziemi; uzyskiwania od właściwych urzędów odpisów i kopii dokumentów oraz uzyskiwania informacji dotyczących procesu budowlanego prowadzonego w odniesieniu do Nieruchomości, wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej czy leśnej oraz podziałów i scaleń dokonywanych w odniesieniu do Nieruchomości; uzyskania informacji dotyczących Nieruchomości dostępnych w rejestrach publicznych; podpisywania oraz składania wniosków dotyczących Mocodawcy niezbędnych w celu badania Nieruchomości, tj. wniosków o niezaleganie z podatkami, wniosków do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz do występowania do właściwych organów administracji publicznej w celu uzyskania informacji o stanie prawnym Nieruchomości, w szczególności istnienia roszczeń restytucyjnych oraz odbioru pism będących następstwem złożonych wniosków; przeglądania akt wszystkich postępowań sądowych, administracyjnych i sądowoadministracyjnych dotyczących Nieruchomości.

Sprzedający H. i J.B. posiadają gospodarstwo rolne w skład którego wchodzą działki 1 i 2. Użycie we wniosku określenia "sporadycznie wykorzystywana do celów rolniczych " oznacza, że w okresie posiadania działka 2 była rzadko obsiewana zbożem, które było wykorzystywane wyłącznie na użytek własny właścicieli i ich najbliższych. W pozostałym okresie działka była porośnięta trawą. Na gruncie nie były stosowane żadne nawozy sztuczne i zbiory były niewielkie

Przez cały okres posiadania działki były wykorzystywane wyłącznie do celów rolniczych.

J.B. posiada udział w 1/2 części z niezabudowanej działki nr (…), którą zamierza sprzedać. J. B. i H. B. posiadają niezabudowaną działkę nr (…) majątek wspólny małżeński, którą zamierzają sprzedać. L.R. posiada udział w 2/5 części niezabudowanych działkach nr (…), (…),, (…),, (…),, (…),, (…),, majątek osobisty sprzedającego, który zamierza sprzedać oraz niezabudowaną działkę nr (…),, którą planuje sprzedać. D.R. nie posiada nieruchomości, które zamierza sprzedać.

Sprzedający H. i J. B. nie dokonywali wcześniej sprzedaży nieruchomości.

L.R. dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości z tytułu tych sprzedaży nie był zobowiązany do zarejestrowania jako podatnik VAT.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy sprzedaż działek 1 i 2 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wyjaśniono wyżej, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowym opisie sprawy nie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że zbycie przez Sprzedających działek nr 5 i 6/1, należy uznać za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, która skutkuje uznaniem Sprzedających za podatnika.

Znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma analiza całokształtu działań jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do działek nr 5 i 6/1przez cały okres posiadania. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Sprzedających, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowani nie podejmowali ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedający nie dokonywali żadnych czynności w celu uatrakcyjnienia ww. działek. Działki nie były przedmiotem umowy najmu czy też dzierżawy. Działki nie zostały uzbrojone w media. Tak więc, nie wystąpił taki ciąg zdarzeń, który wskazywałby na aktywność Sprzedających w zakresie obrotu nieruchomościami. Okoliczność, że Sprzedający zlecili przygotowanie transakcji sprzedaży profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami i prawnikowi, nie może przesądzać o tym, że sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zauważyć należy także, że co prawda Sprzedający udzieli pełnomocnictwa osobom działającym w imieniu i na rzecz Kupującego, natomiast z zakresu pełnomocnictwa przedstawionego w opisie sprawy nie wynika aby pełnomocnik wykonywał aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odnosząc się zatem do sprzedaży przedmiotowych działek stwierdzić należy, że czynności podjęte przez Sprzedających nie wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających i nie stanowią działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedający nie dokonywali czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców. Brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności przesądza o tym, że zbycie działek przez Sprzedających nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji zbycie działek nr 1 i 2 nie będzie skutkować uznaniem Sprzedających za podatników podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że w związku uznaniem stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytań oznaczonego nr 1 i 2 za prawidłowe, rozpoznanie wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 3, 4 i 5 stało się bezzasadne, gdyż Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na nie w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.