Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-233/10/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-06-04
Teza: Wynagrodzenia dla pilotów, przewodników i wychowawców zatrudnianych na umowę zlecenie przy świadczeniu usług turystyki, nie można uwzględnić przy obliczaniu marży, gdyż nie prowadząc działalności i nie ponosząc odpowiedzialności za wykonane przez siebie usługi, nie można ich uznać za podatników.
Słowa kluczowe: marża; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2010 r. (data wpływu 17 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniach 30 kwietnia i 31 maja 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wynagrodzeń dla pilotów, przewodników i wychowawców za wydatki dla bezpośredniej korzyści turysty - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony z dniach 30 kwietnia i 31 maja 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wynagrodzeń dla pilotów, przewodników i wychowawców za wydatki dla bezpośredniej korzyści turysty.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług turystycznych. W ramach organizacji imprez, zatrudnia na umowę zlecenie pilotów, przewodników i wychowawców.

Osoby te nie prowadzą działalności gospodarczej, a ryzyko i odpowiedzialność za wykonanie przez nich usług ponosi Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenia z tytułu zleceń dla pilotów, przewodników i wychowawców mogą zostać zaliczone do katalogu wydatków dla bezpośredniej korzyści turysty, w celu rozliczenia podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na pilotów, przewodników i wychowawców są wydatkami służącymi turyście. Są związane z usługą turystyczną i powinny być rozliczone w podatku od towarów i usług kompleksowo, z innymi wydatkami służącymi turyście.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na podstawie ust. 2 ww. artykułu, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Stosownie do ust. 3 powołanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Regulacja zawarta w art. 119 ust. 5 wskazuje, że w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej "usługami własnymi", odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Definicję podatnika zawiera art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści art. 15 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

Zauważyć należy, że podstawowym kryterium zasadności zastosowania specjalnych zasad opodatkowania marży, jest uznanie całego pakietu świadczeń za jedną usługę turystyki. Usługa turystyki jest kompleksową usługą, realizowaną przez podatnika, obejmującą swym zakresem różne usługi składowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć.

Jednakże trzeba zwrócić uwagę, iż art. 119 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazuje, jak należy wyliczać podstawę opodatkowania dla usług opodatkowanych w systemie VAT marża. Z przepisu tego wynika, że „kosztami”, o które obniża się przychody uzyskane od nabywców usług w celu obliczenia marży, są towary i usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Usługodawca umożliwił zatem obniżenie kwoty marży poprzez odliczenie ceny nabycia towarów i usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty, pod warunkiem, że są nabywane od podatników.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka organizuje imprezy turystyczne, w ramach których zatrudnia na umowę zlecenie pilotów, przewodników i wychowawców, ponosząc ryzyko i odpowiedzialność za jakość wykonanych przez nich usług (osoby te nie prowadzą działalności gospodarczej).

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro piloci, przewodnicy i wychowawcy zatrudnieni zostaną w celu wykonania danej usługi turystycznej, gdyż charakter organizowanej imprezy wymaga nabycia usług wykonywanych przez te podmioty, to należy przyjąć, iż będą one częściami składowymi świadczonej usługi turystycznej. Jednakże biorąc pod uwagę definicję podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1, 2 ,3), przy uwzględnieniu faktu, iż osoby zatrudnione na podstawie zawartych umów zlecenia - jak wskazano we wniosku - nie prowadzą działalności gospodarczej i nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonane czynności, trzeba wskazać, iż świadczone przez nie usługi, nie wypełniają definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. W konsekwencji osób świadczących te usługi nie można uznać za podatników określonych w art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym koszt nabywanych od nich usług nie może zostać uwzględniony przy obliczaniu kwoty marży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.