Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.29.2017.1.JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-15
Teza: Czy sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w niniejszym wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Galeria, na zasadach określonych w Umowie przedwstępnej, będzie podlegała przepisom Ustawy VAT?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; umowa-umowa przedwstępna; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 za zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Galeria – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Galeria.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną: odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch głównych obszarach. Pierwszym z nich jest wynajem oraz zarządzanie przestrzenią o przeznaczeniu handlowo-usługowym w będącym własnością Spółki wielkopowierzchniowym budynku centrum handlowego pod nazwą „Galeria\`(...)\`”.

Drugim obszarem działalności Spółki jest świadczenie usług w zakresie instalacji i obsługi technicznej urządzeń oraz usług w zakresie utrzymywania wielkopowierzchniowych obiektów budowlanych. Usługi te określić można ogólnie jako usługi w zakresie obsługi (zarządzania) centrami handlowymi nie będącymi własnością Spółki.

Struktura organizacyjna Spółki odzwierciedla odrębność prowadzonej przez nią działalności we wskazanych wyżej obszarach. Jest ona uregulowana w „Regulaminie Organizacyjnym P. Sp. z o.o”, który został przyjęty uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 9 września 2016 r. (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem w ramach przedsiębiorstwa Spółki funkcjonują dwie wewnętrzne jednostki organizacyjne:

1.  Dział Galeria\`(...)\`,
2.  Dział Usługi Serwisowe.

W ramach Spółki nie wyodrębniono innych wewnętrznych jednostek organizacyjnych. W Spółce pozostały pewne obszary działalności, które nie zostały organizacyjnie wyodrębnione z przedsiębiorstwa. Dotyczy to głównie działalności Spółki w zakresie udzielania pożyczek, która jest działalnością mającą charakter pomocniczy.

Zgodnie z Regulaminem, zadania poszczególnych jednostek organizacyjnych wykonują przypisani do nich pracownicy i współpracownicy. Jednostkami organizacyjnymi kierują kierownicy jednostek organizacyjnych. Jednostkom organizacyjnym przypisane zostały określone ogólne zasady działania, zaś ich kierownikom odpowiedni zakres uprawnień i obowiązków.

W ramach wewnętrznej gospodarki finansowej przedsiębiorstwa Spółki, jednostki organizacyjne są wyodrębnione finansowo i podlegają wewnętrznej sprawozdawczości. Zasady wyodrębnienia finansowego jednostek organizacyjnych Spółki reguluje Regulamin oraz polityka rachunkowości Spółki.

Dla poszczególnych działów:

1.  prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej jednostki organizacyjnej (odrębne konta księgowe),
2.  sporządza się wewnętrzny bilans i rachunek zysków i strat dla obydwu jednostek organizacyjnych oraz ustala wynik finansowy tych jednostek,
3.  poszczególnym jednostkom organizacyjnym przypisuje się koszty bezpośrednio związane z ich działalnością, natomiast koszty ogólne zarządu, w tym koszty obsługi księgowej, przypisuje się poszczególnym jednostkom organizacyjnym proporcjonalnie według klucza przychodowego.

Wyodrębnienie w Spółce dwóch wewnętrznych jednostek organizacyjnych wynika z odmienności funkcji gospodarczych realizowanych przez te jednostki. Działalność Działu Galeria\`(...)\` skupia się wyłącznie wokół składnika przedsiębiorstwa Spółki, jakim jest budynek handlowo-usługowy i polega na generowaniu przychodów z tytułu eksploatacji tego budynku oraz wymaga stałego dostępu do towarów i usług niezbędnych do jego prawidłowego funkcjonowania.

Natomiast Dział Usługi Serwisowe to przede wszystkim wykwalifikowana kadra, niezbędna do prawidłowego wykonywania usług serwisowych oferowanych przez Spółkę podmiotom zewnętrznym.

Do 31 sierpnia 2016 r. w przedsiębiorstwie Spółki nie było potrzeby formalnego wyodrębniania wewnętrznych jednostek organizacyjnych, gdyż Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zasadzie jedynie w zakresie prowadzenia galerii handlowej (jak wspomniano wyżej, działalność w zakresie udzielania pożyczek ma charakter pomocniczy). Dopiero z dniem 1 września 2016 r. Spółka podpisała ze spółką R. S.A. umowę dot. świadczenia usług obsługi technicznej i utrzymania centrum handlowego pod nazwą „B\`(...)\`” i zatrudniła w tym celu pracowników. Od tego momentu Spółka zaczęła również przyjmować inne zlecenia na usługi serwisowe i osiągać przychody oraz ponosić koszty z tym związane.

W związku z powyższym powstała konieczność wyodrębnienia dwóch wskazanych obszarów działalności w osobnych działach w celu odrębnego monitorowania i kontroli wyniku finansowego ich działalności. Dotyczyło to w szczególności Działu Galeria\`(...)\` zarządzającego budynkiem handlowo-usługowym. Spółka planuje bowiem sprzedaż tego działu. Na taką okoliczność niezbędne jest konsekwentne monitorowanie zdolności tego specyficznego rodzaju składników majątku do samodzielnego generowania zysków. Takie wyodrębnienie umożliwia ocenę wpływu tego rodzaju składnika majątku na kondycję przedsiębiorstwa, a także daje czytelny obraz dla potencjalnych nabywców, dla których niezwykle istotna jest kwestia oceny rentowności potencjalnej inwestycji.

Jak już wspomniano, działalność Działu Galeria\`(...)\` polega na wynajmie oraz zarządzaniu przestrzenią o przeznaczeniu handlowo-usługowym w budynku galerii handlowej „Galeria\`(...)\`”. Na podstawie Regulaminu, do Działu Galeria\`(...)\` przypisany został szereg składników materialnych i niematerialnych, w tym:

*   stanowiący własność Spółki - budynek galerii handlowej „Galeria\`(...)\`” wraz z budowlami m.in. w postaci miejsc parkingowych i zjazdów do dróg publicznych oraz urządzeniami budowlanymi, a także prawo wieczystego użytkowania działek gruntu związanych z „Galerią S\`(...)\`” (działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 1917, 1918, 2670, 2681, 2684, 2687, 2688, 2689, 2690, 2691, 2692, 2693, 2695, 2697, 2705, 2713, dla których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą). Wymienione wyżej składniki majątku będą w dalszej części niniejszego wniosku określane jako „Galeria”,

*   identyfikujące Galerię znaki towarowe zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP (zwane dalej łącznie: „Znakiem Towarowym”),

*   autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowo - architektonicznej związanej z Galerią, autorskie prawa majątkowe oraz prawo udzielania zgody podmiotom trzecim na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do projektów budynku i budowli, a także upoważnienia i zobowiązania związane z prawami autorskimi do takich projektów (zwane dalej: „Prawami Autorskimi”),

*   gwarancje budowlane udzielone przez generalnego wykonawcę oraz gwarancje na elewację klinkierową, płytę parkingu, urządzenia i materiały, udzielone przez wykonawców oraz producentów tych urządzeń i materiałów (zwane dalej: „Gwarancjami Budowlanymi”),

*   prawa autorskie oraz prawa zależne i wszelkie inne prawa z nimi związane do strony internetowej Galerii (zwane dalej: „Domeną Internetową”),

*   będące własnością Spółki środki trwałe, wartości niematerialne i prawne związane z budynkiem Galerii oraz drobniejsze wyposażenie Galerii (zwane dalej: „Wyposażeniem Galerii”),

*   ustanowione przez najemców zabezpieczenia, w tym prawa wynikające z umów poręczenia, kaucji oraz gwarancji bankowych (zwane dalej: „Zabezpieczeniami Umów Najmu”),

*   know-how w zakresie prowadzenia działalności z wykorzystaniem wielkopowierzchniowych obiektów handlowych oraz tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Galerii, a także dokumentacja związana z Działem Galeria, w szczególności oryginały i kopie dokumentacji prawnej, dokumentacji technicznej, dokumentacji powykonawczej, Umów Najmu oraz Umów Zabezpieczeń Najmu, dokumentów i wyciągów z ksiąg rachunkowych odnoszących się do Galerii oraz świadczenia usług na terenie Galerii i związanych z tym opłat eksploatacyjnych oraz wszelkie inne istotne istniejące dokumenty dotyczące Galerii, które znajdują się w posiadaniu Spółki (np. Regulamin Wewnętrzny Galerii, który jest integralną częścią Umów Najmu i określa zasady i warunki funkcjonowania Galerii celem zapewnienia optymalnych warunków prowadzenia działalności handlowej na jej terenie, a także kreowania pozytywnego wizerunku Galerii wśród jej klientów ).

Do Działu Galeria\`(...)\` przypisane zostały również umowy związane z funkcjonowaniem Galerii, w tym w szczególności:

*   umowy najmu przestrzeni handlowej podpisane z najemcami (zwane dalej: „Umowami Najmu”),

*   umowa kredytu zawarta w dniu 29 listopada 2011 r. przez Spółkę z B. S.A. (obecnie X. S.A.) związana z budową Galeria S\`(...)\` oraz umowy i dokumenty towarzyszące, których zawarcie lub ustanowienie było wymagane przez bank, w szczególności ustanawiające zabezpieczenia praw i roszczeń banku (zwane dalej łącznie: „Umową Kredytu”),

*   umowy na dostawę mediów oraz inne umowy na świadczenie usług potrzebnych do funkcjonowania Galerii m. in. umowy na dostawę wody i odprowadzanie ścieków, umowy na dostawę energii elektrycznej, umowy na świadczenie usług: ochrony osób i mienia, zarządzania parkingiem, obsługi strony internetowej, nadzór, serwis oraz konserwacja różnego rodzaju urządzeń znajdujących się w budynku Galerii, umowy ubezpieczenia, umowy na publiczne odtwarzanie utworów.

Na podstawie Regulaminu, do Działu Galeria\`(...)\` przypisani zostali także pracownicy oraz zleceniobiorcy Spółki, których zakres wykonywanych czynności związany jest z Galerią, w tym Dyrektor Centrum Handlowego Galeria\`(...)\`, Specjalista ds. marketingu, Obsługa sekretariatu, Nadzorca zagadnień ochrony przeciwpożarowej w Galeria S\`(...)\` (zwani dalej: „Pracownikami Galerii”).

Zgodnie z Regulaminem, do Działu Galeria\`(...)\` przyporządkowane zostaną wszelkie składniki przedsiębiorstwa Spółki (składniki majątkowe, umowy i pracownicy), jeżeli pojawią się w przyszłości i będą funkcjonalnie związane z Galerią oraz działalnością Działu Galeria.

Wszystkie wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne przydzielone do Działu Galeria\`(...)\` (Galeria oraz pozostałe składniki materialne i niematerialne, umowy i pracownicy), będą dalej łącznie nazywane „Działem Galeria”.

W oparciu o przedstawione wyżej składniki materialne oraz niematerialne Dział Galeria wykonuje powierzone mu funkcje (określone dalej łącznie jako „Działalność”). W szczególności zatem Dział Galeria:

1.  poszukuje najemców przestrzeni handlowej w Galerii,
2.  zarządza istniejącymi umowami najmu Galerii,
3.  zapewniania dostawy towarów i usług niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Galerii,
4.  dokonuje rozliczeń finansowych z najemcami Galerii oraz dostawcami towarów i usług niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Galerii,
5.  zarządza oraz sprawuje pieczę nad wyposażeniem Galerii oraz wszelką dokumentacją związaną z Galerią,
6.  promuje i reklamuje Galerię.

Działalność Działu Galeria prowadzona jest w budynku Galerii. Obsługa korespondencji odbywa się natomiast w biurze Spółki, mieszczącym się pod innym adresem.

Dział Galeria dysponuje środkami pieniężnymi wypracowanymi w ramach prowadzonej przez niego wyodrębnionej działalności Spółki. Regulamin przewiduje, iż środki pieniężne, którymi zarządza dana jednostka organizacyjna powinny być przechowywane na utworzonym dla niej odrębnym rachunku bankowym. Obie jednostki organizacyjne posiadają swoje rachunki bankowe, ale na dzień złożenia niniejszego wniosku Dział Usługi Serwisowe korzysta jeszcze z innych rachunków Spółki.

Spółka niniejszym zaznacza, iż w oparciu o przydzielony do Działu Galeria zespół składników majątkowych, Dział ten jest w stanie samodzielnie realizować powierzone mu funkcje związane z eksploatacją Galerii.

W wyniku prowadzonych rozmów Spółka znalazła nabywcę Działu Galeria. Chęć nabycia Działu Galeria zadeklarował podmiot działający pod firmą C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”): Nabywca jest zainteresowany nabyciem zorganizowanego i funkcjonującego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym praw, tak aby po nabyciu miał zapewnione nieprzerwane funkcjonowanie Galerii pod dotychczasową nazwą, utrzymanie dotychczasowej klienteli, poziomu sprzedaży oraz wizerunku na rynku lokalnym. Intencją Nabywcy jest kontynuacja dotychczasowej Działalności Spółki związanej z Galerią.

W związku z powyższym, Spółka oraz Nabywca zawarli umowę przedwstępną sprzedaży, której przedmiotem są składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Działu Galeria zatytułowaną „Umowa przedwstępna sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności” z dnia 22 grudnia 2016 r. sporządzoną w formie aktu notarialnego (zwaną dalej: „Umową przedwstępną”). Na mocy Umowy przedwstępnej Spółka zobowiązała się do zawarcia umowy przyrzeczonej, na podstawie której sprzeda na rzecz Nabywcy zespół składników majątku Spółki, w których skład wchodzi Galeria oraz pozostałe składniki Działu Galeria szczegółowo opisane w Umowie przedwstępnej oraz załącznikach do niej (zwaną dalej: „Umową sprzedaży”), w wyniku której Nabywca przejmie Działalność Spółki związaną z Galerią.

Strony określiły, że Umowa sprzedaży zawarta zostanie po spełnieniu się określonych warunków, nie później niż w dniu 16 maja 2017 r. Rzeczywista data zawarcia Umowy sprzedaży jest określana w Umowie przedwstępnej jako „Data Zamknięcia”.

W Umowie przedwstępnej określona została jedna łączna cena Działu Galeria. Analogicznie cena ta będzie określona w Umowie sprzedaży. Niemniej jednak Spółka oraz Nabywca planują sporządzić w dniu zawarcia Umowy sprzedaży dodatkowy dokument, który określał będzie wartość poszczególnych rzeczy i praw wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dokument ten może stanowić załącznik do Umowy sprzedaży lub też osobne porozumienie, zawarte na podstawie Umowy sprzedaży.

Spółka niniejszym wyjaśnia, iż z treści Umowy przedwstępnej wynika, że Nabywca zainteresowany jest co do zasady nabyciem tych wszystkich składników materialnych i niematerialnych Spółki, które funkcjonują obecnie w przedsiębiorstwie Spółki jako Dział Galeria. Zgodnie z treścią Umowy przedwstępnej, umowa sprzedaży będzie obejmować zespół składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą:

1.  Galeria,
2.  Umowy Najmu,
3.  Przysługujące Spółce Zabezpieczenia Umów Najmu,
4.  Przysługujące Spółce Gwarancje Budowlane,
5.  Przysługujące Spółce Prawa Autorskie,
6.  Prawa do Znaku Towarowego,
7.  Prawo do Domeny Internetowej,
8.  Wyposażenie Galerii (w skład Wyposażenia Galerii, wchodzą różnego rodzaju przedmioty. Niektóre z nich, ze względu na niską wartość lub stopień zużycia, mogą zostać pominięte w transakcji. Pominięcie niektórych składników Wyposażenia Galerii nie będzie miało jednak wpływu na możliwość korzystania z Galerii przez Nabywcę w zakresie, w jakim czyni to obecnie Spółka),
9.  Pracowników Galerii (Umowa przedwstępna przewiduje, iż Nabywca wstąpi w stosunek pracy z niektórymi pracownikami Działu Galeria: Specjalistą ds. marketingu oraz osobą odpowiedzialną za obsługę sekretariatu oraz przejmie wyposażenie ich stanowisk pracy. Na Nabywcę nie przejdzie natomiast stosunek pracy z pozostałymi pracownikami Działu Galeria, w odniesieniu do których z różnych przyczyn nie będzie to możliwe).
10.  know-how w zakresie prowadzenia działalności z wykorzystaniem wielkopowierzchniowych obiektów handlowych oraz tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Galerii (również w związku z przejęciem pracowników).

Umowa przedwstępna określa zasady dotyczące przejmowania przez Nabywcę wybranych długów (obciążeń) i wierzytelności (roszczeń) związanych z działalnością Działu Galeria, a także wybranych zobowiązań i praw związanych z działalnością Działu Galeria. Umowa przedwstępna wprowadza następujące określenia:

*   Długi Przejmowane oznacza określone zgodnie z procedurą opisaną w Umowie przedwstępnej i Umowie sprzedaży długi (obciążenia), związane z działalnością ZCP, dotyczące okresu przed Datą Zamknięcia (włącznie), przy czym w każdym przypadku do Długów Przejmowanych należeć będą długi (obciążenia) wynikające z umowy kredytu, według ich stanu (salda, wysokości) na Datę Zamknięcia, jeśli Umowa Kredytu zostanie przeniesiona,

*   Wierzytelności Przejmowane oznacza określone zgodnie z procedurą opisaną w Umowie przedwstępnej i Umowie sprzedaży wierzytelności (roszczenia) związane z działalnością ZCP, dotyczące okresu przed Datą Zamknięcia (włącznie),

*   Zobowiązania Przejmowane oznacza określone zgodnie z procedurą opisaną w Umowie przedwstępnej i Umowie sprzedaży zobowiązania związane działalnością ZCP, dotyczące okresu od dnia następującego po Dacie Zamknięcia (włącznie),

*   Prawa Przejmowane oznacza określone zgodnie z procedurą opisaną w Umowie przedwstępnej i Umowie sprzedaży prawa związane z działalnością ZCP, dotyczące okresu od dnia następującego po Dacie Zamknięcia (włącznie).

Nabywca w szczególności wstąpi w prawa i zobowiązania Spółki wynikające z Umowy Kredytu oraz przejmie wszelkie długi (zobowiązania) Spółki wynikające z tej umowy, w taki sposób, że Spółka zostanie zwolniona z wszelkich tych długów (zobowiązań). Jedynie dla jasności oraz biorąc pod uwagę ewentualne stanowisko banku, z którym została zawarta Umowa kredytu, które w momencie zawierania Umowy przedwstępnej nie było i nie jest jeszcze znane, należy wskazać, że może teoretycznie dojść również do takiej sytuacji, kiedy całość długów (zobowiązań) Spółki z tytułu umowy Kredytu według stanu na moment zawarcia Umowy sprzedaży będzie musiała zostać spłacona. W takiej sytuacji dojdzie do spłaty tych długów (zobowiązań) ze środków stanowiących odpowiednio określoną w Umowie przedwstępnej cenę.

W tym miejscu Strony pragną wskazać, że opisana we wniosku transakcja może zostać sfinansowana przez Nabywcę w części ze środków pieniężnych, uzyskanych na podstawie Umowy Kredytu, w której prawa i zobowiązania z niej wynikające ma wstąpić Nabywca (w drodze cesji Umowy Kredytu ze Spółki na Nabywcę), oraz w części ze środków pieniężnych, uzyskanych na podstawie nowej umowy kredytowej, zawartej przez Nabywcę bezpośrednio z bankiem finansującym. Z uwagi na to, że, jak wskazano powyżej, może teoretycznie dojść również do takiej sytuacji, w której nie dojdzie do cesji Umowy Kredytu ze Spółki na Nabywcę, transakcja może zostać sfinansowana w całości z nowej umowy kredytowej, zawartej przez Nabywcę bezpośrednio z bankiem finansującym.

Długi Przejmowane będą obejmowały także zobowiązania z tytułu opłat (wynagrodzeń) dotyczących funkcjonowania Działu Galeria, powstałe do dnia zawarcia Umowy sprzedaży, wyliczone zgodnie z procedurą określoną w Umowie przedwstępnej. Poszczególne pozycje Długów Przejmowanych zostaną opisane w Umowie sprzedaży.

W zakresie przeniesienia na Nabywcę Wierzytelności Przejmowanych, będą one obejmowały czynsze najmu oraz opłaty eksploatacyjne ponoszone przez najemców Galerii, powstałe do dnia zawarcia Umowy sprzedaży, wyliczone zgodnie z procedurą określoną w Umowie przedwstępnej. Poszczególne pozycje Wierzytelności Przejmowanych opisane zostaną w Umowie sprzedaży.

Umowa przedwstępna określa, iż salda Wierzytelności Przejmowanych oraz Długów Przejmowanych powinny być co do zasady równe, co jest wskazane z punktu widzenia oczekiwań banku finansującego Nabywcę, który chce znać możliwie najbardziej precyzyjną kwotę wartości całej transakcji (tj. nie tylko ceny sprzedaży, ale również rozliczenia związanego z Długami Przejmowanymi). W przypadku, gdy z jakichkolwiek powodów nie będzie to możliwe i pomiędzy tymi kwotami wystąpi różnica, strony w odpowiedni sposób obniżą albo podwyższą cenę sprzedaży, dokonując rozliczenia w określonym terminie po zawarciu Umowy sprzedaży.

Strony postanowiły, że rozliczenia z najemcami opłat eksploatacyjnych wynikających z Umów Najmu za okresy poprzedzające rok 2016 oraz za rok 2016 dokona Spółka, co jest związane za przyjętym w Umowach Najmu, zgodnym ze standardem rynkowym, terminarzem rozliczenia opłat eksploatacyjnych oraz przewidywaną Datą Zamknięcia (tj. opłaty te rozliczane są, w odniesieniu do danego roku kalendarzowego, w terminie do końca kwietnia następnego roku kalendarzowego). Natomiast rozliczenia opłat eksploatacyjnych z najemcami za rok 2017 dokona Nabywca.

Przed zawarciem umowy sprzedaży Spółka oraz Nabywca zamierzają uzgodnić listę pozostałych umów związanych z Działem Galeria, z których Prawa Przejmowane i Zobowiązania Przejmowane zostaną przeniesione na Nabywcę. Spółka oraz Nabywca są zainteresowani przeniesieniem jak największej liczby praw i zobowiązań związanych z Galerią (praw i zobowiązań z umów na dostawę mediów oraz umów o świadczenie usług związanych z Galerią). W tym celu Spółka oraz Nabywca zamierzają podjąć wszelkie niezbędne działania (w szczególności poprzez uzyskanie zgody odpowiednich podmiotów) w celu doprowadzenia do przeniesienia ogółu tychże praw i zobowiązań na Nabywcę w dniu podpisani Umowy sprzedaży albo po tym dniu. Może się zdarzyć, iż z różnych przyczyn przeniesienie niektórych umów na Nabywcę może okazać się niecelowe lub niemożliwe. Przykładowo, prawdopodobnie na Nabywcę nie przejdzie umowa na usługi w zakresie konserwacji i serwisowania schodów ruchomych. Niemożliwe ze względów formalnoprawnych będzie także przeniesienie na Nabywcę polisy ubezpieczeniowej Galerii. W przypadku tego rodzaju umów, będą one podlegały rozwiązaniu, a Nabywca we własnym zakresie zaangażuje innych dostawców lub podpisze nowe umowy z obecnym dostawcami.

Intencją stron jest przeniesienie na Nabywcę co najmniej części rachunków bankowych wykorzystywanych w ramach Działu wraz ze zgromadzonymi na nich środkami finansowymi. Dotyczy to przede wszystkim rachunku bankowego, na którym przechowywane są kaucje wpłacone przez najemców. W praktyce może okazać się, że przeniesienie niektórych lub nawet wszystkich rachunków bankowych będzie niemożliwe z uwagi na brak zgody banku.

Na Nabywcę przeniesione zostaną środki pieniężne znajdujące się w urządzeniach należących do systemu opłat parkingowych Galerii.

Niektóre składniki Działu Galeria przejdą na Nabywcę automatycznie w momencie zawarcia Umowy sprzedaży (np. Umowy Najmu, w odniesieniu do których rozpoczął się okres najmu), a przeniesienie niektórych z nich może wymagać zawarcia dodatkowych umów (np. umowy cesji przysługujących Spółce Zabezpieczeń Umów Najmu).

Do Umowy przedwstępnej załączony został m. in. dokument sporządzony przez Spółkę, obrazujący koszty eksploatacyjne związane z funkcjonowaniem Galerii oraz plan komercjalizacji. Umowa przedwstępna wskazuje, iż Nabywca otrzyma dokumentację związaną z Działem Galeria, w szczególności oryginały i kopie dokumentacji prawnej, dokumentacji technicznej, dokumentacji powykonawczej, Umów Najmu oraz Umów Zabezpieczeń Najmu, wszelkich dokumentów i wyciągów z ksiąg rachunkowych odnoszących się do Galerii oraz świadczenia usług na terenie Galerii i związanych z tym opłat eksploatacyjnych oraz wszelkie inne istotne istniejące dokumenty dotyczące Galerii, które znajdują się w posiadaniu Spółki (np. Regulamin Wewnętrzny Galerii).

Oprócz wskazanych wyżej niektórych składników Wyposażenia Galerii, niektórych umów, rachunków bankowych i części pracowników, które/którzy mogą nie zostać przeniesione na Nabywcę, także niektóre inne składniki Działu Galeria, które nie będą miały istotnego znaczenia dla jego funkcjonowania, mogą pozostać poza transakcją.

Poza transakcją pozostaną także zgodnie z intencją stron składniki przedsiębiorstwa Spółki nieprzypisane do Działu Galeria (np. nazwa Spółki, umowa najmu biura Spółki, umowa dotycząca świadczenia usług księgowych, aktywa związane z Działem Usługi Serwisowe).

Umowa przedwstępna przewiduje ponadto, że Strony zawrą Ramową Umowę Najmu oraz Umowę Gwarancji Przychodów Czynszowych. Ich celem jest zabezpieczenie przychodów Nabywcy generowanych przez Dział Galeria po jego nabyciu (np. w sytuacji, jeśli którakolwiek z powierzchni generujących przychody Działu Galeria nie będzie przedmiotem jakiejkolwiek Umowy Najmu według stanu na moment zawarcia Umowy sprzedaży). Jak wspomniano, Nabywca planuje kontynuować dotychczasową działalność Spółki w zakresie prowadzenia Galerii, w tym polegającą na wynajmie powierzchni Galerii handlowej i na jej zarządzaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w niniejszym wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Galeria, na zasadach określonych w Umowie przedwstępnej, będzie podlegała przepisom Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w niniejszym wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Galeria, na zasadach określonych w Umowie przedwstępnej, nie będzie podlegała przepisom Ustawy VAT. Składniki majątku będące przedmiotem Umowy przedwstępnej stanowią bowiem zdaniem Spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Ustawy VAT. Jak natomiast wynika z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Art. 6 pkt 1 Ustawy VAT stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (poprzednio art. 5 ust. 8 tzw. Szóstej dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system, podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim .przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Przepis ten stanowi również, że w przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

NSA w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r. o sygn. I FSK 1001/11 stwierdził, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy). W tym kontekście warto zwrócić uwagę, na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), poprzednio Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), który wykładni przepisu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 5 ust.8 Szóstej Dyrektywy) dokonał m. in. w wyrokach w sprawie Zita Modes (C-497/01) oraz Chrìstel Schriever (C-444/10).

W orzeczeniu w sprawie Zita Modes C-497/01 z dnia 27 listopada 2003 r. ETS stwierdził, że „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Trybunał podkreśli również, że nabywca całości lub części majątku musi mieć zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów produktów”. Trybunał podkreśli również, że nabywca całości lub części majątku musi mieć zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Podobnie wypowiedział się ETS w orzeczeniu w sprawie Christel Schriever C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r., orzekając, że art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE) „należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony; ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”. W orzeczeniu tym ETS wyjaśnił, że „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust 8 szóstej dyrektywy, wymaga; by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.”

Mając na uwadze powyższe orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”. TSUE uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Na tle powyższych orzeczeń polskie sądy administracyjne i organy podatkowe wypracowały stanowisko, zgodnie z którym zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Aby mówić o zorganizowanej część przedsiębiorstwa, ten zbiór składników majątkowych powinien łącznie posiadać następujące cechy:

1.  powinien być organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
2.  powinien być finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
4.  mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Spółki, składniki majątku, które zgodnie treścią Umowy przedwstępnej Nabywca zobowiązał się nabyć będą posiadały wszystkie wskazane wyżej cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad a)

Zdaniem Spółki, wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie oznacza wydzielenie w strukturze przedsiębiorstwa jako odrębny dział, wydział, oddział. Wyodrębnienie organizacyjne wynikać musi z umowy spółki, regulaminu organizacyjnego lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

Odnośnie powyższego wymogu, w przedsiębiorstwie Spółki uchwalony został Regulamin, na mocy którego Dział Galeria został formalnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki jako wewnętrzna jednostka organizacyjna. Zgodnie z Regulaminem Dział Galeria działa pod nazwą „Dział Galeria\`(...)\`”. Regulamin określa szczegółowo najważniejsze kwestie związane z działalnością Działu Galeria\`(...)\`. W szczególności funkcje pełnione przez Dział Galeria\`(...)\`, prawa i obowiązki jego kierowników, przydzielone mu składniki majątku, umowy oraz pracowników. Regulamin określa również wytyczne w zakresie sprawozdawczości finansowej Działu Galeria\`(...)\`. Nie może zatem budzić wątpliwości, iż Dział Galeria został organizacyjnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki.

Ad b)

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych wypracowała jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (tak. m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. o sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB). Dla wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczy, by rachunkowość prowadzona była w takim układzie, by można było ustalić sytuację majątkową (aktywa i pasywa) oraz choćby potencjalną zyskowność danej części przedsiębiorstwa. W orzecznictwie .podkreśla się jednak, iż wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać z samodzielnością finansową. Odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych może się również przejawiać w tym, że dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa opracowywane są odrębne plany finansowe, budżety, wyodrębniane są konta księgowe właściwe wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakładowym planie kont (por. m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 czerwca 2015 r., znak IPPP3/4512-233/15-2/1G).

Odnośnie powyższego, obowiązująca w przedsiębiorstwie Spółki polityka rachunkowości przewiduje, iż dla poszczególnych wewnętrznych jednostek organizacyjnych prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa. Taki sposób prowadzenia ewidencji księgowej pozwala na odpowiednie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych jednostek organizacyjnych działających w przedsiębiorstwie Spółki. Na tej podstawie możliwe jest sporządzenie wewnętrznego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla poszczególnych jednostek organizacyjnych, a także ustalenie wyniku finansowego tych jednostek. Istnieje zatem możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych wyłącznie z Działem Galeria, co jednoznacznie wskazuje na to, iż Dział ten jest finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki. Na podstawie odpowiednio przyporządkowywanych do Działu Galeria przychodów i kosztów oraz stanu należności i zobowiązań istnieje możliwość dokładnego ustalenia, czy ten wyodrębniony finansowo składnik majątku Spółki przynosi zyski czy straty.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że chociaż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, to również i ta cecha jest w przypadku Działu Galeria spełniona. Prowadzona w przedsiębiorstwie rachunkowość oraz inne zestawienia finansowe dla wewnętrznych potrzeb Spółki, wskazują na to, iż Dział Galeria mógłby być samodzielną finansowo jednostką.

Dodatkowym faktem potwierdzającym wyodrębnienie finansowe Działu Galeria jest to, iż Spółka dla potrzeb zawarcia Umowy przedwstępnej była w stanie przygotować dokumentację obrazującą przychody z najmu oraz koszty eksploatacyjne związane z funkcjonowaniem Galerii, a więc dającą Nabywcy pełny obraz rentowności Działu Galeria. Dotychczasowa i prognozowana rentowność Działu Galeria są miarodajne dla Nabywcy, bowiem zamierza on kontynuować działalność Galerii w celu osiągania z tego tytułu przychodów.

Kolejnym argumentem potwierdzającym, iż przedmiotem sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa jest intencja stron w zakresie przejęcia przez Nabywcę kredytu bankowego, co najmniej niektórych rachunków bankowych wraz ze zgromadzonymi na nich środkami pieniężnymi oraz środków pieniężnych zgromadzonych w systemie opłat parkingowych. Potwierdza to, że Nabywca zamierza kontynuować gospodarkę finansową Działu.

Zdaniem jednak Spółki, przedmiotem sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa także w sytuacji, w której okaże się, że na Nabywcę nie może zostać przeniesiona Umowa Kredytu i/lub niektóre lub żaden rachunek bankowy.

Przejście Umowy Kredytu na Nabywcę ułatwiłoby mu przejęcie Działalności - nie musiałby bowiem poszukiwać dodatkowego finansowania w odniesieniu do tej kwoty. Jednak nawet w sytuacji, w której nie uda się przenieść Umowy Kredytu na Nabywcę, zdaniem Spółki Nabywca będzie mógł kontynuować Działalność. Będzie musiał po prostu pozyskać większe środki na jej finansowanie ze źródeł zewnętrznych.

Jeżeli Nabywca nie stanie się natomiast stroną funkcjonujących już rachunków bankowych, to będzie w stanie natychmiast zapewnić własne rachunki bankowe dla funkcjonowania Działu Galeria, posiadać będzie także środki pieniężne niezbędne dla funkcjonowania Działu Galeria po jego przejęciu.

Ad c)

Kolejną kwestią istotną przy ocenie, czy będący przedmiotem transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest analiza czy zespół ten spełnia warunek wyodrębnienia funkcjonalnego. Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powszechnie podkreśla się, że składniki zorganizowanej część przedsiębiorstwa powinny być ze sobą w taki sposób funkcjonalnie powiązane, aby wspólnie mogły stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Kryterium to sprowadza się zatem do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Jak stwierdził WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r.,o sygn. I SA/Wr 403/11: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania; jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich, jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.” Jednocześnie w orzecznictwie wskazuje się, iż sam fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie jest równoznaczny ze stwierdzeniem, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zawsze decydującą jest bowiem okoliczność, czy przy wykorzystaniu tej części można nadal samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą (tak m. in. NSA w wyroku z dnia 4 października 2011 r. o sygn. I FSK 1589/10, w którym stwierdził, iż brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych oraz NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r. o sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdził, iż brak przeniesienia zobowiązań - długów, wierzytelności - nie dyskwalifikuje sprzedawanego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Z powyższego wynika, iż kluczową kwestią dla oceny czy mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, której zbycie jest wyłączone spod działania Ustawy VAT jest zatem nie to co zostało wyłączone ze zbycia, ale to co jest przedmiotem tego zbycia. Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT. Jak wskazał WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 29 kwietnia 2015 r. o sygn. I SA/Wr 2430/14 ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki miedzy poszczególnymi składnikami, tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności.

W świetle powyższych rozważań, zdaniem Spółki Dział Galeria, który zostanie sprzedany na rzecz Nabywcy na warunkach określonych w Umowie przedwstępnej spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Do będącego przedmiotem sprzedaży Działu Galeria będą przynależeć zarówno składniki materialne jak i składniki niematerialne, w tym zobowiązania i będą one stanowiły funkcjonalnie ze sobą związaną całość. Wszystkie te składniki majątku są przeznaczone do jednego celu, tj. prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni handlowej Galerii. Za powiązaniem funkcjonalnym nabywanych składników przemawia fakt, iż eksploatacja Galerii nie byłaby możliwa bez pozostałych (innych niż nieruchomości) składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Galeria i jednocześnie istnienie składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Galeria, uzasadnione jest jedynie przez fakt eksploatacji Galerii. W związku z zawarciem Umowy sprzedaży na Nabywcę przejdą zatem te wszystkie funkcjonalnie powiązane z Galerią składniki materialne i niematerialne, które umożliwią Nabywcy natychmiastowe prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Galerią.

Na Nabywcę przejdą zatem w szczególności funkcjonalnie związane z Galerią Umowy Najmu, czyli te składniki Działu Galeria, które zapewniają stałe źródło dochodów podmiotowi wykorzystującemu Galerię. Nabywca uzyska także Zabezpieczenia Umów Najmu, które stanowią gwarancję, iż najemcy będą wywiązywać się ze swoich zobowiązań wobec właściciela Galerii.

Oprócz ww. Umów Najmu, intencją, Nabywcy jest również przejęcie pozostałych umów związanych z funkcjonowaniem Galerii. Dotyczy to w szczególności umów na dostawę mediów do Galerii oraz umów na świadczenie różnego rodzaju usług serwisowych związanych z Galerią. W celu kontynuacji przez Nabywcę samodzielnej działalności gospodarczej z wykorzystaniem Galerii, jest on zainteresowany przeniesieniem jak największej liczby tych umów - zapewniają one bowiem prawidłowe funkcjonowanie Galerii. Niemniej jednak nie można wykluczyć sytuacji, iż nie wszystkie umowy związane z Działem Galeria zostaną przeniesienie na Nabywcę. Może to wynikać z różnych przyczyn, czasami niezależnych od stron Umowy sprzedaży np. niektórzy usługodawcy nie zgodzą się na przeniesienie umowy na Nabywcę. W przypadku tego rodzaju umów, będą one podlegały rozwiązaniu a Nabywca będzie zmuszony poszukiwać nowych dostawców we własnym zakresie lub podpisać nową umowę z obecnym dostawcą. Zdaniem Spółki brak przeniesienia niektórych umów, nie będzie miał jednak wpływu na status nabywanego Działu Galeria jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Większość umów zostanie bowiem przeniesiona, a w pozostałym zakresie Nabywca jako właściciel Galerii będzie w stanie podpisać nowe umowy, co pozwoli Nabywcy nieprzerwanie kontynuować działalność z wykorzystaniem Galerii.

Nabywca przejmie także Gwarancje Budowlane oraz Prawa Autorskie związane z Galerią. Te składniki Działu Galeria są również funkcjonalnie związane z Galerią - zapewniają bowiem właścicielowi Galerii możliwość nieskrępowanego i bezpośredniego egzekwowania praw związanych z Galerią oraz dalsze prowadzenie działalności.

Równie istotne jest przejęcie przez Nabywcę Prawa do Znaku Towarowego oraz prawa do Domeny Internetowej - również te identyfikujące Galerię składniki majątku są funkcjonalnie z nią związane. Zapewniają one bowiem rozpoznawalność marki i budują jej świadomość wśród konsumentów co niewątpliwie przekłada się na prawidłową eksploatację Galerii i osiąganie dochodów na oczekiwanym poziomie.

Dodatkowo, Nabywca przejmie pracowników, którzy wykonują czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Galerii w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Nabywca wstąpi w szczególności w stosunek pracy z pracownikiem będącym specjalistą ds. marketingu, który będzie wspierać Nabywcę swoją wiedzą i doświadczeniem w zakresie biznesu prowadzonego z wykorzystaniem Galerii. Nie wszyscy pracownicy zatrudnieniu dotychczas w Dziale Galeria zostaną przeniesieniu do Nabywcy. Zdaniem jednak Spółki, okoliczność ta w żaden sposób nie umniejsza funkcjonalnej odrębności przedmiotu Umowy sprzedaży.

Umowa sprzedaży będzie obejmować również funkcjonalnie związane z Galerią elementy stanowiące Wyposażenie Galerii. Może się jednak zdarzyć, iż niektóre elementy Wyposażenia Galerii nie zostaną objęte transakcją, co będzie jednak sytuacją wyjątkową. W ocenie Spółki, pominięcie niektórych elementów Wyposażenia Galerii (w szczególności niskocennych) nie powinno jednak w żaden sposób wpłynąć na możliwość kontynuacji przez Nabywcę działalności gospodarczej z wykorzystaniem Galerii.

Nabycie Działu Galeria będzie się wiązało z przejęciem przez Nabywcę, wynikających z funkcjonowania tego Działu długów oraz wierzytelności. W przypadku długów będą to opłaty (wynagrodzenia) związane z funkcjonowaniem Galerii oraz zadłużenie wynikające z Umowy Kredytu (o ile przeniesienie Umowy Kredytu okaże się możliwe). W przypadku wierzytelności, będą to opisane w Umowie sprzedaży czynsze najmu oraz opłaty eksploatacyjne. Z powyższego wynika, iż co do zasady na Nabywcę przejdzie znaczna część wierzytelności i długów związanych z funkcjonowaniem Działu Galeria, powstałych w okresie poprzedzającym zawarcie Umowy sprzedaży (w szczególności intencją stron jest przeniesienie Umowy Kredytu).

Należy zauważyć, iż otrzymanie przez Nabywcę dokumentacji związanej z Działem Galeria (takiej jak dokumenty dotyczące jego wyników finansowych) bezpośrednio potwierdza, że Nabywca zainteresowany jest nabyciem funkcjonującego i przynoszącego przychodu organizmu gospodarczego. W przypadku, gdyby Nabywca nie miał kontynuować dotychczasowej działalności Działu Galeria, nie byłby zainteresowany jego dotychczasowymi wynikami finansowymi i prognozami finansowymi. Tożsamy wydźwięk ma przekazanie Nabywcy planu komercjalizacji i planu marketingowego dotyczących Galerii.

Jak wynika z przedstawionej wyżej analizy, na Nabywcę przejdą składniki materialne oraz niematerialne funkcjonalnie związane z Galerią. Zespół tych składników majątkowych należy postrzegać, jako funkcjonalnie ze sobą powiązaną całość. Przejęte składniki umożliwią Nabywcy kontynuację działalności gospodarczej Spółki prowadzonej obecnie przez Dział Galeria\`(...)\`, a zatem stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dodatkowo wskazuje na to również okoliczność zawarcia Ramowej Umowy Najmu oraz Umowy Gwarancji Przychodów Czynszowych, których celem jest zabezpieczenie przychodów Nabywcy generowanych przez Dział Galeria po jego nabyciu.

Zdaniem Spółki bez znaczenia pozostanie fakt, iż w ramach omawianej transakcji, pewne składniki Działu Galeria (m.in. niektórzy Pracownicy Galerii, niektóre elementy Wyposażenia Galerii, niektóre długi i wierzytelności, niektóre umowy) nie przejdą na Nabywcę.

Charakteru Działu Galeria, będącego przedmiotem Umowy przedwstępnej, a następnie Umowy sprzedaży, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdolnej do samodzielnego funkcjonowania, nie zmienia okoliczność, że Nabywca nie wstąpi we wszelkie funkcje realizowane przez Spółkę. W szczególności Nabywca nie nabędzie nazwy Spółki i umów związanych z jej ogólnym funkcjonowaniem (usługi księgowe, umowa najmu, udzielone pożyczki), ani też z Działem Usługi Serwisowe. Brak przeniesienia tych składników przedsiębiorstwa Spółki wręcz potwierdza, że mają one charakter odrębny od samego Działu Galeria i nie są ściśle związane z jej funkcjonowaniem. Dział ten będzie mógł dalej funkcjonować w przedsiębiorstwie Nabywcy, które realizować będzie ogólne funkcje związane z utrzymaniem podmiotu gospodarczego, takie jak na przykład zapewnienie obsługi księgowej.

Należy bowiem oceniać nie to co zostanie wyłączone z transakcji, lecz to co będzie jej przedmiotem. Najistotniejsze jest to, iż po nabyciu Działu Galeria - nawet z pewnymi nielicznymi wyłączeniami - nie ulegnie zmianie zakres prowadzonej działalności z wykorzystaniem Galerii. Zdaniem Spółki, Nabywca przy wykorzystaniu nabytych składników Działu Galeria będzie mógł natychmiast kontynuować działalność polegającą na wynajmie powierzchni handlowej Galerii, co ma kluczowe znaczenie w kontekście oceny czy przedmiotem sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa. O ile będzie to konieczne, Nabywca będzie w stanie z łatwością uzupełnić ewentualne brakujące elementy Działu Galeria, które nie zostają objęte transakcją. Przykładowo Nabywca będzie w stanie z łatwością uzupełnić drobne elementy Wyposażenia Galerii (ich brak na moment zawarcia Umowy sprzedaży nie będzie miał wpływu na zakres prowadzonej działalności).

Nabywca będzie mógł również korzystać (stale lub tymczasowo) z własnego rachunku bankowego celem obsługi płatności związanych z funkcjonowaniem Galerii, o ile rachunki bankowe należące obecnie do Działu nie zostaną na niego przeniesione. Wobec powszechności usług świadczonych przez banki w zakresie prowadzenia rachunków bankowych oraz w zasadzie uniwersalny charakter ich funkcji, rachunek bankowy nie jest na tyle istotnym składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, że w przypadku jego wyłączenia z transakcji, nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie w stanie wykorzystywać zespołu nabytych składników przedsiębiorstwa w celu kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Analogiczna sytuacja dotyczy polisy ubezpieczeniowej Galerii.

W ocenie Spółki nieistotny jest także techniczny sposób przeniesienia poszczególnych składników majątku na Nabywcę, tj. czy nastąpi to automatycznie, jak w przypadku Umów Najmu, czy też wymagać będzie zawarcia osobnych umów (w szczególności cesji). Istotne jest, że zawarcie Umowy sprzedaży i wynikających z niej umów i porozumień mających na celu techniczną realizację jej postanowień doprowadzi do przeniesienia na Nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki.

W konsekwencji skoro w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki, występują funkcjonalnie ze sobą powiązane składniki majątku stanowiące Dział Galeria i są w stanie funkcjonować jako wyodrębniony zespół gospodarczy samodzielnie realizujący zadania gospodarcze i jednocześnie taka zdolność zostanie zachowana w związku ze zbyciem Działu Galeria (nie ulegnie zmianom zakres prowadzonej działalności), to należy uznać, iż przedmiotem Umowy sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ad d)

Spełnienie przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego jednoznacznie potwierdza, iż Dział Galeria, który zostanie sprzedany na rzecz Nabywcy może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze. Dział Galeria będzie miał zapewnione wszelkie składniki materialne i niematerialne, dzięki którym mógłby w zasadzie samodzielnie funkcjonować na rynku - osiągać przychody z wykorzystaniem przydzielonych mu składników majątku oraz pokrywać koszty związane z bieżącą działalnością. Potwierdzeniem tej okoliczności jest fakt, iż w ramach istniejącego w przedsiębiorstwie Spółki podziału organizacyjnego, Dział Galeria jest w stanie funkcjonować samodzielnie bez konieczności zaangażowania innych składników majątku przedsiębiorstwa Spółki - w szczególności do prawidłowego funkcjonowania Działu Galeria nie ma konieczności angażowania zasobów przydzielonych do Działu Usługi Serwisowe ani składników majątku niewydzielonych w przedsiębiorstwie Spółki.

Spółka zwraca uwagę, iż w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych, organy podatkowe oraz sądy administracyjne przyznają, iż transakcja ma za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przykładowo w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 25 listopada 2015 r. o sygn. I SA/Sz 1517/14, sąd uznał, iż sprzedaż majątku nieruchomego, w skład którego wchodziły prawo wieczystego użytkowania działki zabudowanej budynkami biurowymi, funkcjonalnie powiązane z tą nieruchomością przyłącza, ogrodzenia, drogi dojazdowe, place i obiekty małej architektury, oraz związane z tym przejście umów najmu oraz przejęcie wierzytelności; która pozwala nabywcy będącemu nowo zarejestrowaną spółką nieposiadającą żadnych zasobów, bezpośrednio po nabyciu kontynuować działalność i osiągać zysk, stanowi sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2016 r. o sygn. I SA/Wr 1789/15, sąd uznał, iż sprzedaż gruntu, budynku wielkopowierzchniowego, o przeznaczeniu handlowo-usługowym z częścią hotelową wraz z kompletnym wyposażeniem nie należącym do najemców, połączone ze wstąpieniem nabywcy w umowy najmu i która umożliwia nabywcy prowadzenie nadal działalność gospodarczą przy pomocy nabytych składników majątku w takim samym zakresie i charakterze, co właściciel dotychczasowy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2015 r. o sygn. VIII SA/Wa 514/14, sąd uznał, iż sprzedaż prawa własności nieruchomości, tj. działek gruntu zabudowanych murowanym, parterowym budynkiem stacji paliw i murowanym śmietnikiem, na którym znajdują się dystrybutory paliwowe, dystrybutor gazowy, zbiorniki na gaz, pompa gazowa, wiata nad dystrybutorami, zbiorniki paliwowe podziemne, sieć sanitarna, słup cenowy i studnia głębinowa, które to składniki majątku były wyodrębnione w przedsiębiorstwie sprzedającego, była dla nich prowadzona odrębna księgowość i składniki te w chwili przekazania były zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, pomimo przeprowadzenia przez nabywcę remontu w celu podwyższenia jakości prowadzonej w ramach stacji paliw działalności gospodarczej, stanowi sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2016 r. o sygn. 3063-ILPP2-2.4512.149.2016.2.MŁ, organ podatkowy uznał, iż umowa sprzedaży galerii handlowej, która obejmuje takie składniki jak grunty, budynek galerii, umowy najmu wraz z zabezpieczeniami ustanowionymi przez najemców, umowy z pracownikami, gwarancje ustanowione przez wykonawców, prawa autorskie do projektów architektonicznych galerii, prawo do domen internetowych związanych galerią, prawa z umów serwisowych i dostawy mediów, polisy ubezpieczeniowe, zobowiązania z tytułu będących w obiegu bonów podarunkowych, środki trwałe i ruchomości niezbędne do funkcjonowania i prowadzenia działalności z wykorzystaniem galerii, dokumentację prawną, księgową i techniczną (oryginały lub kopie), know-how i tajemnica przedsiębiorstwa związane z funkcjonowaniem galerii, prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych związanych z działalnością galerii, gotówka w kasach parkingowych, zezwolenia, pozwolenia i decyzje administracyjne dotyczące funkcjonowania galerii, niektóre należności związane z galerią, określone zobowiązania związane z funkcjonowaniem galerii, dla których to składników nie jest prowadzona odrębna księgowość, jednak system księgowy umożliwia przyporządkowanie do galerii związanych z nią przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów, które to składniki majątku nie są formalnie wyodrębnione w przedsiębiorstwie jako dział, wydział lub oddział będzie stanowiła umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę przedstawioną w niniejszym wniosku argumentację, należy uznać, iż sprzedaż Działu Galeria na warunkach określonych w Umowie przedwstępnej, będzie sprzedażą organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionego zespołu składników majątku Spółki, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. W konsekwencji, sprzedaż Działu Galeria na warunkach określonych w Umowie przedwstępnej będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie oraz zainteresowanemu niebędącemu stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Skarbowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.