Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-692/11-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-07-26
Teza: 1. Czy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste od dnia 1 stycznia 2011 r. powinno być opodatkowane stawką podstawową 23% w okresie przejściowym, tj. w latach 2011 – 2013? 2. Czy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 stycznia 2011 r. podlega opodatkowaniu stawką VAT 22% przez cały okres użytkowania gruntu - określony w akcie notarialnym?
Słowa kluczowe: stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy o statusie Miejskim, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 29 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 lipca 2001 r. (dat wpływu 18 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki na użytkowanie wieczyste gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki na użytkowanie wieczyste gruntu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 lipca 2011 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina o statusie Miejskim jest jednostką samorządu terytorialnego, działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz statutu.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale tylko w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ). Gmina posiada numer identyfikacji podatkowej (NIP), nadany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w decyzją z dnia 6 maja 1998 r.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszły w życie zmiany przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wprowadzone ustawą z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw, związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zwaną w dalszej części niniejszego wniosku „ustawą”. W wyniku tych zmian zwiększeniu uległy stawki podatku od towarów i usług VAT.

W okresie przejściowym, tj. od roku 2011 do roku 2013, stawka podstawowa podatku od towarów i usług wzrosła z 22% do 23% (art. 19 pkt 5 ustawy). Jednocześnie art. 19 pkt 2b ustawy dodano w art. 41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług pkt 14a o następującym brzmieniu: „W przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania”.

Ustawodawca wprowadzonym z dniem 1 grudnia 2008 r. przepisem art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT zaklasyfikował dla celów VAT ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu wskazując, że jest to „dostawa towarów, a nie świadczenie usług” tak, jak to było wcześniej.

W piśmie z dnia 13 lipca 2011 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca poinformował, iż:

Gmina oddawała i nadal oddaje grunty w użytkowanie wieczyste.

Po dniu 1 maja 2006 r. Gmina o statusie Miejskim oddawała w użytkowanie wieczyste grunty budowlane, przeznaczone pod zabudowę oraz grunty zabudowane, stosując do tych czynności stawkę podatku od towarów i usług VAT w wysokości 22%.

Dnia 17 stycznia 2006 r. Gmina o statusie Miejskim dokonała czynności oddania Państwu niezabudowanej nieruchomości, składającej się z działki nr 3107 o powierzchni 10955 m2 w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat. Opłaty roczne ustanowione zostały na kwotę wraz z podatkiem VAT naliczonym według stawki 22% na kwotę 12.198,78 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste od dnia 1 stycznia 2011 r. powinno być opodatkowane stawką podstawową 23% w okresie przejściowym, tj. w latach 2011 – 2013?
2.  Czy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 stycznia 2011 r. podlega opodatkowaniu stawką VAT 22%, przez cały okres użytkowania gruntu - określony w akcie notarialnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie podwyższa się od dnia 1 stycznia 2011 r. o 1% stawki podatku od towarów i usług VAT od należnych opłat rocznych z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste gruntu budowlanego, przeznaczonego pod zabudowę oraz gruntu zabudowanego, na który to prawo zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r., i które do dnia 31 grudnia 2010 r. było opodatkowane stawką 22%. Jeśli przy użytkowaniu wieczystym przed dniem 1 stycznia 2011 r. była stosowana 22% stawka podatku VAT, to taka sama stawka będzie stosowana nadal w roku 2011 i w latach następnych. Natomiast do użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego po raz pierwszy w roku 2011 zastosowanie będzie miała nowa stawka, tj. 23%. Stosowana ona będzie we wszystkich latach okresu przejściowego, tj. do dnia 31 grudnia 2013 r. Od dnia 1 stycznia 2014 r., do końca okresu użytkowania wieczystego stosowana będzie stawka 22%.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera także na uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I EPS 1/06 w składzie 7 sędziów NSA. Bezspornie z niej wynika, że ponieważ ustanowienie użytkowania wieczystego zostało wykonane w momencie sporządzenia aktu notarialnego i wpisu do księgi wieczystej, a nie w momencie wygaśnięcia tego prawa prowadzi to do wniosku, że opłaty związane z korzystaniem z prawa użytkowania gruntu typu: budowlanego, przeznaczonego pod zabudowę oraz zabudowanego ustanowionego w okresie pomiędzy dniem 1 maja 2004 r., a dniem 31 grudnia 2010 r. nie mogą po wejściu w życie ustawy okołobudżetowej zmieniającej ustawę o VAT podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawek wprowadzonych na lata 2011 - 2013 i następne, obowiązujące w tych latach. Oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste następuje z dniem, w którym dokonuje się wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie umowy o ustanowienie tego prawa zawartej w formie aktu notarialnego, co wynika z art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.). Ustanowienie użytkowania wieczystego trwa zatem przez cały okres, na jaki zostało zawarte, i w którym wnoszone są opłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f. Przepis art. 146f ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy stanowi, że w przypadku gdy relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2011 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2012 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", przekracza 55 % w okresach od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. oraz od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 24%. Natomiast, stosownie do brzmienia pkt 2 w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. stawka, o której mowa w pkt 1 lit. a, wynosi 25%.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Z zawartych tam regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. W myśl natomiast art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Ustanowienie użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat z tego tytułu odbywa się na podstawie powołanej wyżej ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej. Wpis użytkowania wieczystego w księdze wieczystej ma charakter konstytutywny, co oznacza, że ustanowienie użytkowania wieczystego oraz jego przejście na nabywcę jest uzależnione od dokonania wpisu w księdze wieczystej. Przytoczony przepis nie wyłącza stosowania przepisu art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.), z którego wynika, że wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu.

Stosownie do art. 71 ust. 1-4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Z powyższych przepisów wywnioskować należy, iż w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jako że do uznania za dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług wystarczające jest władanie towarem jak właściciel, a nie bycie właścicielem w sensie prawnym, dlatego też oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, co potwierdza art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W związku z tym podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zobowiązanym do opodatkowania w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest właściciel, tj. Skarb Państwa lub też jednostka samorządu terytorialnego.

W przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu, o czym stanowi art. 19 ust. 16b ustawy.

Powyższy przepis jest odstępstwem od ogólnej zasady powstania obowiązku podatkowego określonej w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale tylko w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Gmina oddawała i nadal oddaje grunty w użytkowanie wieczyste.

Dnia 17 stycznia 2006 r. Gmina dokonała czynności oddania Państwu niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr 3107 o powierzchni 10955m2 w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat. Opłaty roczne ustanowione zostały na kwotę wraz z podatkiem VAT naliczonym według stawki 22% na 12.198,78 zł.

W okresie przejściowym, tj. od roku 2011 do roku 2013, stawka podstawowa podatku od towarów i usług wzrosła z 22% do 23% (art. 19 pkt 5 ustawy).

Dla oceny, jaką stawką podatku VAT, w latach 2011 – 2013 powinny być opodatkowane opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, odwołać się należy do przepisu art. 41 ust. 14a ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Zatem, w przypadku gdy Wnioskodawca oddał grunty w użytkowanie wieczyste, a tym samym wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. dostawę towarów - przed dniem zmiany stawki podatku VAT, tj. przed dniem 1 stycznia 2011 r., to stwierdzić należy, że została spełniona dyspozycja cytowanego wyżej przepisu art. 41 ust. 14a ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe oznacza, iż wnoszone po dniu 31 grudnia 2010 r. opłaty roczne od oddania gruntu w użytkowanie wieczyste powinny podlegać opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla tej czynności w momencie jej wykonania (co miało miejsce do dnia 31 grudnia 2010 r.), czyli w przedmiotowej sprawie, w wysokości 22%.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 41 ust. 14b ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym czynności, dla których w związku z ich wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się, na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.

Czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zostaje wykonana jednorazowo (w całości), a kolejne opłaty roczne nie są płatnościami za sukcesywne wykonywanie tej czynności w kolejnych okresach (której dotyczą opłaty).

Okoliczność, że z oddaniem do użytkowania wieczystego wiążą się opłaty roczne, nie oznacza, że oddawanie do użytkowania wieczystego trwa przez cały okres na jaki zostało ustanowione i w którym wnoszone są opłaty (por. uchwała NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06).

Reasumując, Wnioskodawca oddając grunt w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 stycznia 2011 r. jest zobowiązany opłaty roczne opodatkowywać podatkiem VAT w wysokości 22%, natomiast w odniesieniu do gruntów oddawanych w użytkowanie wieczyste w latach 2011 – 2013 należy zastosować stawkę obowiązującą w dniu wydania gruntu w użytkowanie wieczyste.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.