Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.304.2020.4.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-09
Teza: Przedmiotem transakcji są prawa i obowiązki wynikające z umów przedwstępnych nabycia Udziałów, a nie samo nabycie tych Udziałów. Przeniesienie praw i obowiązków z umów przedwstępnych, stanowić będzie usługę świadczoną przez Poprzedniego Kupującego na rzecz Kupującego. Usługa ta podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; udział-nabycie udziałów; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z 18 czerwca 2020 r. (data wpływu 19 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 2 września 2020 r. (dostarczone za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 3 września 2020 r.) oraz uzupełnionym w dniu 6 października 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 6 października 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 25 września 2020 r. (dostarczone za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 29 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia udziałów, przez poprzedniego kupującego na Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia udziałów przez poprzedniego kupującego na Wnioskodawcę. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 2 września 2020 r. (dostarczone za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 3 września 2020 r.) oraz w dniu 6 października 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 6 października 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 25 września 2020 r. (dostarczone za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 29 września 2020 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

przedstawiono następujący stan faktyczny:

B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Poprzedni Kupujący”) oraz A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Wnioskodawca”, zaś Poprzedni Kupujący i Kupujący łącznie będą zwani dalej „Stronami”) należą do jednej grupy kapitałowej C., inwestującej w nieruchomości komercyjne. Poprzedni Kupujący zawarł z D Spółka Akcyjna (dalej: „Sprzedający”) dwie przedwstępne umowy sprzedaży, których przedmiotem była przedwstępna sprzedaż przez Sprzedającego Poprzedniemu Kupującemu 100% udziałów w kapitale zakładowym dwóch spółek, tj. E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W dalszej części niniejszego wniosku będą one łącznie zwane „Spółkami Zależnymi”, a 100% udziałów w Spółkach Zależnych łącznie będzie zwane „Udziałami”. Spółki Zależne zawarły przedwstępne warunkowe umowy sprzedaży nieruchomości w celu realizacji na tych nieruchomościach (po ich nabyciu) określonych obiektów.

Zgodnie z zapisami przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów zawartych pomiędzy Poprzednim Kupującym i Sprzedającym, Poprzedni Kupujący mógł przenieść prawa i obowiązki wynikające z tych umów na rzecz innego podmiotu. Ponieważ Poprzedni Kupujący nie zdecydował się na sfinalizowanie inwestycji w Udziały Spółek Zależnych, postanowił skorzystać ze wspomnianego uprawnienia, na skutek czego doszło do zmiany strony kupującej Udziały na Kupującego. W tym celu Sprzedający, Poprzedni Kupujący oraz Kupujący zawarli trójstronne porozumienia oraz aneksy do umów przedwstępnych sprzedaży Udziałów (dalej: „Porozumienia”). W wyniku zawarcia Porozumień, Poprzedni Kupujący przeniósł na Kupującego całość praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów, w zamian za określone w Porozumieniach odpowiednie wynagrodzenie. W rezultacie, Kupujący stał się stroną kupującą w ramach przedwstępnych umów sprzedaży Udziałów w miejsce Poprzedniego Kupującego. Na wspomnianą całość praw i obowiązków składa się szereg różnego rodzaju uprawnień, z których najważniejsze polega na możliwości doprowadzenia do nabycia Udziałów w ustalonym terminie. Ponadto jednak przenoszona Porozumieniami całość praw i obowiązków obejmuje także szereg obowiązków, które mają różnoraki charakter prawny, z których najważniejsze to obowiązek zapłaty określonej ceny za Udziały. W przypadku jednej z umów, tj. umowy dotyczącej Udziałów w spółce F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przenoszone prawa obejmują także prawo do uiszczonej przez Poprzedniego Kupującego zaliczki na poczet ceny za Udziały.

Jednocześnie dla pełnego obrazu sytuacji można wskazać, iż na dzień składania niniejszego wniosku jest prawdopodobne, że również Kupujący nie zdecyduje się finalnie na zrealizowanie inwestycji w Spółki Zależne poprzez nabycie ich Udziałów. Kupujący rozważa bowiem dokonanie kolejnego przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów sprzedaży Udziałów (w tym ewentualnych zaliczek uiszczonych do dnia takiego przeniesienia na poczet ceny za Udziały) na podmiot trzeci w takim samym kształcie i zakresie w jakim wcześniej zostały one przeniesione na Kupującego przez Poprzedniego Kupującego.

Zarówno Poprzedni Kupujący, jak i Kupujący prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

W ramach zawartych umów przedwstępnych dotyczących nabycia Udziałów, Poprzedni Kupujący nie przechowywał ani nie zarządzał Udziałami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 września 2020 r. strony wyjaśniły, że w wyniku przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia przez Wnioskodawcę (Kupującego) od Poprzedniego Kupującego, 100% udziałów w kapitale zakładowym dwóch Spółek Zależnych w wyniku zawartych Porozumień, nie doszło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych tych Spółek Zależnych, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zdaniem Stron, zawarte Porozumienia nie przybrały postaci którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 Ustawy o PCC.

Przedmiotem opisanych we Wniosku Porozumień jest przeniesienie całości praw (np. prawa do nabycia Udziałów w określonych w umowach przedwstępnych terminach) i obowiązków (np. obowiązku zapłaty ceny z tytułu nabycia Udziałów w określonych w umowach przedwstępnych kwotach) wynikających z umów przedwstępnych dotyczących nabycia Udziałów.

Jednoczesne przeniesienie praw i obowiązków nie zostało wprost uregulowane w przepisach prawa cywilnego. W ocenie Stron należy uznać, że jest to swoista czynność prawna, która zawiera w sobie co najmniej elementy takich instytucji prawa cywilnego uregulowanych w Kodeksie cywilnym jak cesja wierzytelności oraz przejęcie długu. Głównym celem przeniesienia praw i obowiązków z umów przedwstępnych jest zmiana podmiotowa po stronie nabywcy, a otrzymywane z tego tytułu wynagrodzenie ma w pewnym sensie charakter wtórny. Stanowi ono bowiem jedynie wyraz tego, czy w danym wypadku przeważa element wierzytelności (w którym to wypadku zazwyczaj uiszczać je będzie nabywca, jako odnoszący korzyść z takiej transakcji) czy też element długu (w którym to wypadku wynagrodzenie może być uiszczane przez zbywcę, jako tego, który zwalnia się z uciążliwego dla niego zobowiązania); można sobie także wyobrazić, iż - w przypadku „zbilansowania” elementu długu i wierzytelności - żadne wynagrodzenie nie będzie przysługiwało.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 6 października 2020 r. strony wyjaśniły, że Poprzedni Kupujący nie zbywał udziałów w spółkach w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej.

Poprzedni Kupujący nie uczestniczył w zarządzaniu spółkami w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca.

Posiadanie udziałów w spółkach nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Poprzedniego Kupującego.

Poprzedni Kupujący nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zarządzania udziałami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przeniesienie całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów przez Poprzedniego Kupującego na Kupującego na podstawie zawartych Porozumień podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

W ocenie Stron, przeniesienie całości praw i obowiązków z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów przez Poprzedniego Kupującego na Kupującego na podstawie zawartych Porozumień podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przy czym, na podstawie art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle przywołanych przepisów należy uznać, że z dostawą towarów mamy do czynienia wówczas gdy dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (czynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie czy znoszenie określonych zachowań).

Jednocześnie, jak wynika z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby dane świadczenie usług uznać za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W przypadku przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy cywilnoprawnej, nie mamy do czynienia z towarami w rozumieniu Ustawy o VAT. W konsekwencji, nie można również mówić o dostawie towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe do opisanych we wniosku Porozumień należy, zdaniem Stron, stwierdzić, że przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów przedwstępnych dotyczących nabycia Udziałów przez Poprzedniego Kupującego na rzecz Kupującego było świadczeniem, za które Poprzedni Kupujący otrzymał ustalone przez Strony wynagrodzenie. Wobec tego, pomiędzy Stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie Ustawy o VAT stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT. Poprzedni Kupujący podjął bowiem określone działania, za które otrzymał wynagrodzenie, natomiast Kupujący stał się beneficjentem tej czynności - jest bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym.

Stanowisko Stron, zgodnie z którym przeniesienie na inny podmiot całości praw i obowiązków z umowy przedwstępnej sprzedaży należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z 30 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.663.2019.3.RR, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego i uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „Cesja sama w sobie nie stanowi dostawy towarów. Skutkiem zawarcia umowy cesji jest zmiana podmiotowa stron stosunku prawnego, który powstał pierwotnie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazuje na to przede wszystkim fakt, iż na moment dokonania Cesji praw i obowiązków wynikających z Umów Przedwstępnych Pierwotny Inwestor nie dysponuje żadnym „towarem” (nieruchomościami; dysponuje tylko prawami do nabycia ich w przyszłości). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Cesja praw z umów przedwstępnych zostanie dokonana pomiędzy dwoma podmiotami posiadającymi status czynnych podatników VAT. W ocenie Wnioskodawcy Wynagrodzenie określone w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazuje na odpłatny charakter umowy cesji (tj. Cesja praw i obowiązków z Umów przedwstępnych, będzie mieć zatem charakter umowy sprzedaży w myśl przepisów art. 510 KC). Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Cesja praw i obowiązków z Umów Przedwstępnych spełnia wszelkie warunki pozwalające na uznanie jej za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

*   Interpretacji indywidualnej z 19 sierpnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.388.2019.UCZ, w której organ uznał, że: „Zatem przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które cedent (tutaj: Wnioskodawca) otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą zaistnieje bowiem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności - będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym. W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawcę na Nabywcę praw i obowiązków z umowy przedwstępnej, wskutek zawarcia umowy cesji stanowić będzie usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy a nie dostawę towaru.

*   Interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.107.2017.l.WR, w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które cedent (tutaj Wnioskodawca) otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą zaistnieje bowiem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności - będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym. W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawcę na Nabywcę praw i obowiązków z umowy przedwstępnej wskutek zawarcia umowy cesji stanowić będzie usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy a nie dostawę towaru".

Zatem przeniesienie całości praw i obowiązków z umów przedwstępnych dotyczących nabycia Udziałów stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy jednak zauważyć, że ustawodawca przewidział zwolnienie niektórych czynności z opodatkowania podatkiem VAT. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 Ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

\- z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

W myśl art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 Ustawy o VAT, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

W świetle art. 43 ust. 16 Ustawy o VAT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41 Ustawy o VAT, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT stanowi transpozycję do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. f Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 Dyrektywy VAT. Na mocy art. 15 ust. 2 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości;
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT, zwolnione z podatku VAT są m.in. usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach.

Zdaniem Stron, zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do opisanego we wniosku przeniesienia całości praw i obowiązków z umów przedwstępnych nabycia Udziałów, jako usługi, której przedmiotem są udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Odnosząc się do wyłączenia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT należy zauważyć, że opisane we wniosku przeniesienie całości praw i obowiązków z umów przedwstępnych nabycia Udziałów nie można w żadnym wypadku uznać za usługi przechowywania lub zarządzania udziałami. Poprzedni Kupujący nie przechowywał bowiem ani nie zarządzał opisanymi we wniosku Udziałami posiadanymi przez Sprzedającego w ramach świadczonej przez Poprzedniego Kupującego na rzecz Kupującego usługi. Tym samym, wyłączenie to nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

Jednocześnie, zdaniem Stron, zastosowania nie znajdzie żadne z wyłączeń przewidzianych w art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT. Przeniesienie całości praw i obowiązków z umów przedwstępnych nabycia Udziałów nie stanowi bowiem czynności ściągania długów (w tym factoringu), usług doradztwa ani usług w zakresie leasingu.

Ponadto, zastosowania nie znajdzie również żadna z przesłanek określonych w art. 43 ust. 16 Ustawy o VAT. W ocenie Stron, usługa polegająca na przeniesieniu całości praw i obowiązków z umów przedwstępnych dotyczących nabycia Udziałów nie odzwierciedla tytułów ani praw, o których mowa w tym przepisie. Przedmiotem tej usługi są bowiem Udziały w Spółkach Zależnych, będących spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentują ogół praw i obowiązków związanych z majątkiem tej spółki. Odzwierciedlają one cząstkowe prawo wspólnika do całego majątku danej spółki, a nie pełne, nieograniczone prawo własności tego wspólnika do konkretnego składnika majątku tej spółki, np. nieruchomości. Stanowisko Stron, zgodnie z którym udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie odzwierciedlają prawa własności do składników majątkowych tejże spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z 19 marca 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.748.2019.1.KST, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego i uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w przypadku polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, udział w nich odzwierciedla cząstkowe prawo wspólnika do całego majątku danej spółki, a nie pełne, nieograniczone prawo własności tego wspólnika do konkretnego składnika majątku tejże spółki. To zaś powoduje, że posiadanie udziału w spółce nie odzwierciedla tytułu własności nieruchomości będącej własnością tejże spółki. Udziały Zbywanej Spółki reprezentują ogół praw i obowiązków związanych z majątkiem Zbywanej Spółki, w tym przede wszystkim w zakresie spółek zależnych, które należą do Spółki Zbywanej. Udziały Spółki Zbywanej związane są więc z ogółem praw i obowiązków dotyczących udziałów spółek zależnych. Udziały Spółki Zbywanej nie dotyczą więc tytułu prawnego do jakiekolwiek nieruchomości.

*   Interpretacji indywidualnej z 30 maja 2017 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.14.2017.l.MK, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego i uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „(\`(...)\`) udziały (akcje) w EP nie odzwierciedlają powyższych tytułów i praw, w związku z czym Usługi Fazy II dotyczące udziałów w EP korzystają ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust 1 pkt 40a i 41 Ustawy o VAT. Należy bowiem zauważyć, że w przypadku polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, udział w nich odzwierciedla cząstkowe prawo wspólnika do całego majątku danej spółki, a nie pełne, nieograniczone prawo własności tego wspólnika do konkretnego składnika majątku tejże spółki. To zaś powoduje, że posiadanie udziału w spółce nie odzwierciedla tytułu własności nieruchomości będącej własnością tejże spółki.

*   Interpretacji indywidualnej z 13 maja 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-99/15-4/IR z 13 maja 2015, w której organ stwierdził, że: „ W świetle powołanych przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych - udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością to ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce z o. o. (zarówno tych o charakterze korporacyjnym -prawo do uczestnictwa w zgromadzeniu wspólników, jak i majątkowym - prawo do dywidendy). Równocześnie pojęcie „udziału" rozumieć należy jako część (ułamek) kapitału zakładowego. Udziały obejmowane są przez wspólników za wnoszone przez nich wkłady do spółki. Suma wszystkich udziałów musi równać się kapitałowi zakładowemu. Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w okolicznościach niniejszej sprawy nie będą miały zastosowania wyłączenia określone w ww. przepisach, w tym w szczególności w art. 43 ust. 16 ustawy, ponieważ jak wynika z przepisów regulujących kwestie udziałów w spółce z o.o., udziały nie odzwierciedlają uprawnień w postaci prawa własności do składników majątkowych ww. spółki. Ponadto wskazać należy, że świadczenie przedmiotowych usług - jak wynika z opisu sprawy - nie dotyczy przechowywania i zarządzania udziałami. Wobec powyższego uznać należy, że pośrednictwo w sprzedaży udziałów korzystać będzie ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy”.

Zdaniem Stron, powyższe oznacza, że opisane we wniosku Udziały nie odzwierciedlają uprawnień w postaci tytułów lub praw własności do składników majątkowych Spółek Zależnych, w szczególności nie odzwierciedlają żadnego tytułu prawnego do jakiejkolwiek nieruchomości.

Mając na względzie powyższe, należy uznać, że przeniesienie całości praw i obowiązków z umów przedwstępnych nabycia Udziałów przez Poprzedniego Kupującego na Kupującego w wyniku zawarcia Porozumień stanowi świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT, które podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT. W przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzą bowiem żadne przesłanki wykluczające możliwość zastosowania wskazanego wyżej zwolnienia.

Podsumowując, Strony stoją na stanowisku, że przeniesienie całości praw i obowiązków z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów przez Poprzedniego Kupującego na Kupującego na podstawie zawartych Porozumień podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 6 pkt 1 ustawy stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dlatego też, nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. w sprawach C-142/99, C-102/00, C-77/01 i C-16/00. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Od tej zasady orzecznictwo Trybunału przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Dotyczy to sytuacji, gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;

*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły.

TSUE w orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien Trybunał wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego, działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.

W orzeczeniu TSUE z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych.

Natomiast w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że „zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej”.

W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

WSA w Opolu w wyroku z 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 176/10, interpretując wskazany w orzecznictwie wyjątek od omawianej zasady, sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, stwierdził, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółkach podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

\- z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT stanowi transpozycję do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. f Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Poprzedni Kupujący oraz Kupujący (Wnioskodawca), należą do jednej grupy kapitałowej inwestującej w nieruchomości komercyjne. Poprzedni Kupujący zawarł dwie przedwstępne umowy sprzedaży, których przedmiotem była przedwstępna sprzedaż przez Sprzedającego Poprzedniemu Kupującemu 100% udziałów w kapitale zakładowym dwóch spółek.

Zgodnie z zapisami przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów zawartych pomiędzy Poprzednim Kupującym i Sprzedającym, Poprzedni Kupujący mógł przenieść prawa i obowiązki wynikające z tych umów na rzecz innego podmiotu. Ponieważ Poprzedni Kupujący nie zdecydował się na sfinalizowanie inwestycji w Udziały Spółek Zależnych, postanowił skorzystać ze wspomnianego uprawnienia, na skutek czego doszło do zmiany strony kupującej Udziały na Kupującego. W tym celu Sprzedający, Poprzedni Kupujący oraz Kupujący zawarli trójstronne porozumienia oraz aneksy do umów przedwstępnych sprzedaży Udziałów. W wyniku zawarcia Porozumień, Poprzedni Kupujący przeniósł na Kupującego całość praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów, w zamian za określone w Porozumieniach odpowiednie wynagrodzenie. W rezultacie, Kupujący stał się stroną kupującą w ramach przedwstępnych umów sprzedaży Udziałów w miejsce Poprzedniego Kupującego. Na wspomnianą całość praw i obowiązków składa się szereg różnego rodzaju uprawnień, z których najważniejsze polega na możliwości doprowadzenia do nabycia Udziałów w ustalonym terminie. Ponadto jednak przenoszona Porozumieniami całość praw i obowiązków obejmuje także szereg obowiązków, które mają różnoraki charakter prawny, z których najważniejsze to obowiązek zapłaty określonej ceny za Udziały. W przypadku jednej z umów, tj. umowy dotyczącej Udziałów w spółce F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przenoszone prawa obejmują także prawo do uiszczonej przez Poprzedniego Kupującego zaliczki na poczet ceny za Udziały.

Jest prawdopodobne, że Kupujący nie zdecyduje się finalnie na zrealizowanie inwestycji w Spółki Zależne poprzez nabycie ich Udziałów. Kupujący rozważa bowiem dokonanie kolejnego przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów sprzedaży Udziałów w tym ewentualnych zaliczek uiszczonych do dnia takiego przeniesienia na poczet ceny za Udziały na podmiot trzeci w takim samym kształcie i zakresie w jakim wcześniej zostały one przeniesione na Kupującego przez Poprzedniego Kupującego.

Zarówno Poprzedni Kupujący, jak i Kupujący prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

W ramach zawartych umów przedwstępnych dotyczących nabycia Udziałów, Poprzedni Kupujący nie przechowywał ani nie zarządzał Udziałami.

W wyniku przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia przez Kupującego od Poprzedniego Kupującego, 100% udziałów w kapitale zakładowym dwóch Spółek w wyniku zawartych Porozumień, nie doszło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych tych Spółek Zależnych, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Poprzedni Kupujący nie zbywał udziałów w spółkach w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej.

Poprzedni Kupujący nie uczestniczył w zarządzaniu spółkami w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca.

Posiadanie udziałów w spółkach nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Poprzedniego Kupującego.

Poprzedni Kupujący nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zarządzania udziałami.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą tego, czy przeniesienie całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów przez Poprzedniego Kupującego na Kupującego na podstawie zawartych Porozumień podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że z uzupełnienia wniosku jednoznacznie wynika, że w wyniku przeniesienia całości praw i obowiązków wynikających z przedwstępnych umów dotyczących nabycia przez Wnioskodawcę od Poprzedniego Kupującego, 100% udziałów w kapitale zakładowym dwóch Spółek Zależnych w wyniku zawartych Porozumień, nie doszło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych tych Spółek Zależnych, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Skoro w niniejszej sprawie nie doszło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych Spółek Zależnych, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego, to nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy dotyczący wyłączenia stosowania przepisów ustawy do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z wniosku wynika, że Poprzedni Kupujący nie zbywał udziałów w spółkach w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej, nie uczestniczył w zarządzaniu spółkami w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, posiadanie udziałów w spółkach nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem jego działalności gospodarczej oraz nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zarządzania udziałami. Jak wynika z wcześniej cytowanego orzecznictwa TSUE, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samej sprzedaży udziałów bądź akcji nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W niniejszej sprawie nie dochodzi do transakcji zbycia/nabycia Udziałów, lecz praw i obowiązków wynikających z umów przedwstępnych dotyczących Udziałów, zatem Poprzedni Kupujący występuje tu w charakterze podatnika podatku VAT.

Nie można zgodzić się z Zainteresowanymi, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach, z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

W przedstawionych okolicznościach przedmiotem transakcji są prawa i obowiązki wynikające z umów przedwstępnych nabycia Udziałów, a nie samo nabycie tych Udziałów. Należy bowiem odróżnić przeniesienie całości praw i obowiązków (za wynagrodzeniem), na które to przeniesienie składa się szereg różnego rodzaju uprawnień, z których najważniejsze polega na możliwości nabycia Udziałów w ustalonym terminie od samego nabycia tych Udziałów.

W analizowanej sprawie przedmiotem transakcji jest cesja praw i obowiązków z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów, w tym uprawnienie do nabycia tych Udziałów, nie zaś faktyczne nabycie Udziałów w spółkach.

Sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Zatem przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które cedent (tutaj: Poprzedni Kupujący) otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Poprzednim Kupującym a Kupującym zaistnieje bowiem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Poprzedni Kupujący podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei Kupujący stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym – nabędzie uprawnienie do nabycia Udziałów w ustalonym terminie.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisaną sytuację należy stwierdzić, że przeniesienie praw i obowiązków z umów przedwstępnych, stanowić będzie usługę świadczoną przez Poprzedniego Kupującego na rzecz Kupującego.

Przy tym, należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o VAT, ani też rozporządzenia wykonawczego do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia praw i obowiązków (cesji umowy). Zatem nie można uznać, że transakcja przejęcia praw i obowiązków z przedwstępnych umów dotyczących nabycia Udziałów, która w konsekwencji umożliwi Kupującemu nabycie tych Udziałów, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, jako usługa, której przedmiotem są udziały w spółkach. Usługa ta podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Tym samym stanowisko w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o VAT podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

W odniesieniu natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych i wyroków sądowych należy podkreślić, że zostały one potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia które zapadły w odmiennych sytuacjach niż opis przedstawiony w złożonym wniosku i nie mają zastosowania w sprawie niniejszej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.