Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-120/09-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-30
Teza: Czy kwota wypłacona przez Fundusz na rzecz Spółki z tytułu „dodatkowego udziału w zyskach” na podstawie art. VI.4.2 b) Umowy o Współpracy stanowiła kwotę należną z tytułu świadczenia usług będącą podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, biorąc pod uwagę że Spółka nie wykonała na rzecz Funduszu w zamian za ten „dodatkowy udział w zyskach” żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu, w szczególności nie świadczyła usług, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dywidendy; zyski-udział w zyskach; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04 lutego 2009r. (data wpływu 09 lutego 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wypłaconego Spółce „dodatkowego udziału w zyskach” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 lutego 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wypłaconego Spółce „dodatkowego udziału w zyskach”

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2005 r.Spółka z o.o. \[Spółka\] w 2005 r. pod nazwą R. D. Sp. z o.o. (w 2006 r. spółka zmieniła nazwę) zawarła dwie umowy dotyczące wspólnej ze S. SA \[TFI\] i z S.Rynku Nieruchomości Fundusz Inwestycyjny Zamknięty \[Fundusz\] realizacji projektu developerskiego.

W celu realizacji projektu Fundusz utworzył spółkę celową S. Nieruchomości 1 Sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna \[Spółka Celowa\] w której objął 90% akcji a 5% akcji zostało nabytych przez Spółkę.

W związku z realizacją przedsięwzięcia podpisano następujące umowy (1) Umowa o Współpracy zawarta pomiędzy Spółką i z drugiej strony przez m. in. Fundusz (2) Umowa Wykonawcza zawarta pomiędzy Spółką i z drugiej strony Fundusz oraz Spółkę Celową.

Na podstawie Umowy o Współpracy FI i Spółka byli zobowiązani do dołożenia najwyższej zawodowej staranności w celu realizacji Zatwierdzonego Projektu ( t.j. Projekt w wersji zaakceptowanej przez Fundusz). Strony uzgodniły że podmiotem realizującym i bezpośrednio lub pośrednio finansującym realizację Zatwierdzonego Projektu będzie Spółka Celowa.

Spółka Celowa będzie finansowała realizację Zatwierdzanego Projektu ze środków pochodzących z (1) wkładów wspólników (2) pożyczek, kredytów i innych źródeł finansowania zewnętrznego pozyskanych przez Spółkę Celową.

Spółka będzie zobowiązana do pośrednictwa (w szczególności poprzez przygotowanie niezbędnej dokumentacji na potrzeby banku jak również udział w negocjacjach z bankiem) w pozyskaniu dla Zatwierdzonego Projektu finansowania zewnętrznego (poprzez zaciągnięcie długu przez Spółkę Celową) W razie rażącego uchybienia potwierdzonego pisemnym stanowiskiem banku obowiązkowi pośredniczenia w pozyskaniu finansowania zewnętrznego w zakresie i na zasadach opisanych powyżej Spółka zapłaci Spółce Celowej na jej wezwanie karę pieniężną w wysokości 50 000 złotych

Jednocześnie z zawarciem Umowy o Współpracy Strony zawarły Umowę Wykonawczą.

Niezależnie od otrzymania świadczeń należnych na podstawie Umowy Wykonawczej Spółka uprawniona była do udziału w zyskach z Zatwierdzonego Projektu zgodnie z zasadami opisanymi w umowie w następujący sposób:

Artykuł VI Umowy o Współpracy

1.  realizacja zysku z Zatwierdzonego Projektu przez akcjonariuszy Spółki Celowej dokonywana będzie poprzez umorzenia akcji poprzez obniżenie kapitału zakładowego lub poprzez wypłatę dywidendy po sprzedaży przez Spółkę Celową co najmniej 80% powierzchni wszystkich Lokali oraz miejsc garażowych lub parkingowych lub całego obiektu oraz po spłacie przez Spółkę Celową całego finansowania zewnętrznego o którym mowa w ust 1 pkt 2 chyba, że walne zgromadzenie Spółki Celowej postanowi o wcześniejszej wypłacie dywidendy lub o umorzeniu akcji przed spełnieniem powyższych warunków. Strony jako akcjonariusze Spółki Celowej zobowiązują się zwołać walne zgromadzenie Spółki Celowej w celu podjęcia uchwały o umorzeniu akcji Spółki Celowej lub wypłacie dywidendy w ciągu 7 dni kalendarzowych od daty stwierdzenia zajścia okoliczności dotyczących poziomu sprzedaży i spłaty finansowania zewnętrznego, o których mowa powyżej. Jeżeli walne zgromadzenie ma zostać zwołane po sprzedaży przez Spółkę Celową co najmniej 95% powierzchni wszystkich Lokali oraz miejsc garażowych lub parkingowych Deweloper jest uprawniony wskazać na piśmie Funduszowi termin przypadający nie później niż po upływie 6 miesięcy od dnia w którym powinno zostać zwołane walne zgromadzenie Spółki Celowej zgodnie z powyższymi postanowieniami. W takim wypadku Fundusz zobowiązany jest do podejmowania działań zmierzających do zapewnienia że uchwała o umorzeniu akcji nie zostanie podjęta wcześniej niż w terminie wskazanym przez Dewelopera. Umorzenie będzie następowało proporcjonalnie t.j. w taki sposób by w jego efekcie proporcja ilości akcji posiadanych łącznie przez Fundusz oraz jego podmioty zależne w tym Spółkę Inwestującą do ilości akcji posiadanych przez Dewelopera nie uległa zmianie Wysokość wynagrodzenia akcjonariusza za każdą akcję umarzaną będzie jednakowa dla wszystkich akcji Spółki Celowej.
2.  Udział Spółki w zyskach z Zatwierdzonego Projektu ustalony będzie jako: a)równy procentowemu udziałowi Spółki w kapitale zakładowym Spółki Celowej z zastrzeżeniem przypadku w lit c) b) dodatkowy udział w zyskach będzie równy części zysku Spółki Celowej stanowiącej określony poniżej procent nadwyżki tego zysku ponad stopę referencyjną (IRR=25%) obliczoną zgodnie ze wzorem i przykładowym sposobem obliczenia zawartym w załączniki nr 6 (to znaczy Spółka otrzyma środki od Funduszu zgodnie z pkt 6 poniżej) Procent udziału Spółki w nadwyżce IRR ponad 25 % o którym mowa w zdaniu poprzednim będzie obliczony zgodnie z następującym wzorem PUDZ=UDK\*4,5 gdzie: PUDZ -procent udziału Spółki w nadwyżce IRR ponad 25%, UDK - średni udział Spółki w kapitale zakładowym Spółki Celowej w okresie od nabycia akcji w Spółce Celowej do dnia realizacji zysków ze Zrealizowanego Projektu, o którym mowa w pkt 3, \* - znak iloczynu c) w przypadku, gdy IRR ze zrealizowanego Zatwierdzonego Projektu nie osiągnie wartości 6,30%, Spółka nie będzie uprawniona do udziału w zyskach z Zatwierdzonego Projektu (to znaczy Spółka zwróci Funduszowi odpowiadającą zyskowi, ponad cenę nabycia akcji, część kwoty otrzymanej zgodnie z lit. a) powyżej, w trybie określonym w pkt 6 poniżej).
3.  obliczenie IRR będzie dokonywane w dniu podjęcia przez walne zgromadzenie Spółki Celowej uchwały o wypłacie dywidendy lub umorzeniu akcji zgodnie ze wzorem i przykładowym sposobem obliczenia zawartym w załączniku nr 6. Momentem początkowym przyjmowanym do obliczenia stopy IRR będzie dzień podpisania niniejszej Umowy.
4.  stopa IRR zostanie ustalona ex post, jako stopa procentowa, wyrażona w skali roku, po uwzględnieniu której wartość bieżąca strumienia wszystkich wpływów gotówkowych Funduszu związanych z jego uczestnictwem w Spółce Celowej w trakcie Cyklu Inwestycyjnego i kwot zapłaconych za objęte akcje w Spółce Celowej, jest równa zero.
5.  jeżeli po dacie ustalenia IRR i przed datą wypłaty środków Akcjonariuszom z tytułu dywidendy lub umorzenia akcji, Spółka Celowa poniesie niezaplanowany, aczkolwiek niezbędny i związany z realizacją Zatwierdzonego Projektu, wydatek przekraczający kwotę 30.000 (trzydzieści tysięcy) złotych, wówczas Spółka Celowa niezwłocznie dokona przeliczenia IRR (oraz udziału Spółki w zyskach z Zatwierdzonego Projektu), na datę walnego zgromadzenia, o którym mowa w pkt 3), pomniejszając kwotę przypadającą Akcjonariuszom o równowartość powyższego wydatku. Przeliczenie, o którym mowa powyżej może być dokonywane wielokrotnie, z uwzględnieniem wszystkich poniesionych przez Spółkę Celową kosztów spełniających warunki, o których mowa w zdaniu poprzedzającym.
6.  rozliczenie różnicy pomiędzy kwotami otrzymanymi przez Strony ze Spółki Celowej, a kwotami należnymi z tytułu udziału w zyskach z Zatwierdzonego Projektu, o którym mowa w pkt 2), będzie dokonane bezpośrednio pomiędzy Spółką a Funduszem w terminie 14 dni od daty otrzymania środków ze Spółki Celowej. Po zrealizowaniu projektu i jego rozliczeniu Fundusz ustalił wysokość udziału w zrealizowanym przez siebie dochodzie i kwotę tę przekazał na konto Spółki w dniu 30.10.2008. Spółka natomiast w dacie otrzymania wynagrodzenia wystawiła fakturę VAT opodatkowaną wg stawki 22 %. Faktura ta została zwrócona przez kontrahenta z uzasadnieniem, że wypłacona kwota stanowi podział zysku i że Spółka nie wykonała żadnych usług na rzecz Funduszu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota wypłacona przez Fundusz na rzecz Spółki z tytułu „dodatkowego udziału w zyskach” na podstawie art. VI.4.2 b) Umowy o Współpracy stanowiła kwotę należną z tytułu świadczenia usług będącą podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, biorąc pod uwagę że Spółka nie wykonała na rzecz Funduszu w zamian za ten „dodatkowy udział w zyskach” żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu, w szczególności nie świadczyła usług, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem wnioskodawcy, kwota wypłacona przez Fundusz na rzecz Spółki z tytułu „dodatkowego udziału w zyskach” na podstawie art. VI.4.2 b) Umowy o Współpracy nie stanowi kwoty należnej z tytułu świadczenia usług będącej podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Wynika to z następujących okoliczności:

1.  Dla przyjęcia koncepcji odpłatnej dostawy towarów/odpłatnego świadczenia usług niezbędne jest wykazanie że istnieje świadczenie ze Strony Spółki (świadczenie usług) oraz, że pomiędzy świadczeniem ze strony Funduszu w formie „dodatkowego udziału w zyskach”, a ewentualnym świadczeniem ze strony Spółki istnieje bezpośredni i ścisły związek. W przedmiotowej sprawie, taki związek nie zachodzi, gdyż „dodatkowy udział w zyskach” nie jest formą ani dodatkowym składnikiem wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez Spółkę w ramach Umowy Wykonawczej (lub innej umowy między stronami). Innymi słowy Spółka wyświadczyłaby wobec Funduszu usługi określone w Umowie Wykonawczej niezależnie od otrzymania „dodatkowego udziału w zyskach”.
2.  W konsekwencji, „dodatkowy udział w zyskach” nie jest uzyskiwany w zamian za jakiekolwiek usługi (przysporzenia) wykonane przez Spółkę w ramach Umowy Wykonawczej lub innej umowy. Dlatego też bezpośredni i ścisły związek istnieje jedynie pomiędzy usługami Spółki a wynagrodzeniem określonym w Umowie Wykonawczej. Z tego względu, płatność dokonana w formie „dodatkowego udziału w zyskach” na rzecz Spółki przez Fundusz jest w istocie świadczeniem jednostronnym, któremu nie odpowiada z jej strony ani dostawa towarów ani świadczenie usług (świadczenie wzajemne).
3.  Natomiast przyjęcie założenia, że „dodatkowy udział w zyskach” jest dodatkową, ukrytą formą wynagrodzenia za usługi wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy Wykonawczej (innej umowy) jest bezzasadne. Płatność dokonana przez Fundusz nie jest wynikiem jakiegokolwiek świadczenia ze strony Spółki, w związku z czym dokonanie takiej płatności zdaniem Spółki nie powinno być obciążone kwotą podatku VAT.
4.  Bezzasadne jest więc przyjęcie tezy, że płatność dokonana przez Fundusz powinna być obciążona podatkiem VAT jako konsekwencja wynagrodzenia za odpłatną usługę świadczona przez Spółkę. W tym konkretnym przypadku brak jest bowiem jakiegokolwiek świadczenia ze strony Spółki na które ukierunkowana byłaby płatność w formie „dodatkowego udziału w zyskach”.
5.  Spółka otrzymuje „dodatkowy udział w zyskach” jedynie na podstawie swoich uprawnień wynikających z umowy pomiędzy wspólnikami spółki. Okoliczność, że Spółka otrzymuje swoje świadczenie niejako „w związku” z funkcjonowaniem umowy spółki nie oznacza, że jest z tego tytułu podatnikiem VAT.
6.  Wynika to z faktu, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
7.  Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).
8.  Podstawowe czynności, które podlegają opodatkowaniu - tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług - muszą mieć charakter odpłatny. Odpłatność oznacza w tym przypadku wykonanie ich za wynagrodzeniem.
9.  W świetle orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem (dostawą towarów czy też usługą) powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym (Orzeczenie ETS z dnia 16 października 1997 r., C-258/95, Julius Fillibeck Sohne/Finanzamt Neustadt). Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Kwoty przekazane przez świadczeniobiorcę jedynie przy okazji dostawy towarów czy też świadczenia usług, które nie są należne za świadczenie i w związku z jego wykonaniem nie są zapłatą, nie mogą przesądzać o odpłatności danej umowy.
10.  Także w wyroku z dnia 3 marca 1994r. (C-16/93 Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden), ETS podkreślił, że świadczenie usług realizowane jest za wynagrodzeniem stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą w ramach którego występuje świadczenie wzajemne przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktyczną przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.
11.  Spółka pragnie zaznaczyć, że odpłatność czynności jest warunkiem koniecznym niewystarczającym do jej opodatkowania. Usługą mogą być bowiem takie czynności i działanie które mogą być uznane za wykonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
12.  Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu określa zakres przedmiotowy opodatkowania to określenie pojęcia „podatnik” wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.
13.  Należy w tym miejscu zauważyć, że obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie co oznacza że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania (tak tez Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) na gruncie starej ustawy o VAT wyrok NSA z dnia 4 października 2000 r. III SA 1901/99).
14.  W świetle wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Warszawie z dnia 28 czerwca 2007 r. ((II SA/Wa 3397/06) status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT. Jeżeli działalność podmiotu ograniczona jest jedynie do czynności właścicielskich - zarządzania własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji bez podejmowania innych czynności to nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
15.  W wyroku z dnia 16 maja 2007 r. WSA we Wrocławiu (I SA/Wr 153/07) podkreślił z kolei, że okoliczność, iż podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług (m. in. odpłatną dostawę towarów) nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem VAT bowiem musi działać w charakterze podatnika, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust 2 powołanej ustawy.
16.  Definicja działalności gospodarczej nie daje jednoznacznej odpowiedzi, czy za działalność gospodarczą może być uznane samo posiadanie papierów wartościowych, udziałów, w szczególności inkorporujących prawa do kapitału, udziału w zyskach
17.  Jak wynika z licznych orzeczeń ETS samo tylko posiadanie papierów wartościowych a także ich zbywanie oraz nabywanie co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika nawet jeśli z tytułu innej działalności jest podatnikiem (np. orzeczenia w sprawach C-155/95 Wellcome Trust Ltd v Commissioners of Customs end Excise; C-60/99 Polysar lnyestments Netherlands BV v Inspecteur der Incoerrechten en Accijnzen).
18.  Szczególnie istotne zdaniem Spółki jest orzeczenie ETS z dnia 26.06.2003 r. w sprawie C-442/01 (KapHag Renditefonds) gdzie Sąd zauważył, że przyjęcie nowego wspólnika przez spółkę osobową w zamian za wkład pieniężny nie powoduje, że spółka osobowa świadczy na rzecz wspólnika odpłatnej usługi. Dalej w tym samym orzeczeniu ETS podkreślił że:

„pomimo szerokiego rozumienia pojęcia działalności gospodarczej (… ) samo tylko nabycie i posiadanie udziału w spółce nie może być uznane za wykonywanie działalności gospodarczej które prowadziłoby do nadania statusu podatnika posiadaczowi lub nabywcy udziału. Samo posiadanie udziału nie stanowi bowiem wykorzystywania towaru lub wartości niematerialnej i prawnej, w sposób ciągły w celu zarobkowym, albowiem otrzymywanie dywidendy jest efektem samego tylko posiadania udziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.