Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1092/09-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-04
Teza: Podstawa opodatkowania, faktura VAT, obowiązek podatkowy przy wniesieniu aportem znaków towarowych do spółki osobowej
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura VAT; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej , reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2009 r. (data wpływu: 3 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 3 grudnia 2009 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka w związku z prowadzoną w grupie reorganizacją sposobu zarządzania znakami towarowymi, zamierza wnieść posiadane przez nią prawa do znaków towarowych (dalej: „Znaki”) w formie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Znaki są objęte prawem ochronnym na decyzji Urzędu Patentowego. Wycena Znaków przez podmiot zewnętrzny dokonana zostanie w wartościach netto (bez VAT). Znaki w wartościach wynikających z ww. wyceny, po dokonaniu przez Spółkę wkładu niepieniężnego będą następnie wykazywane w księgach spółki osobowej i przez tę spółkę amortyzowane (przy czym zarówno wartość znaków w księgach spółki osobowej, jak i późniejsze odpisy amortyzacyjne będą ujmowane w kwotach netto - bez VAT).

Na potrzeby umowy spółki, do wartości Znaków wynikających z wyceny netto, dodany zostanie podatek VAT, w związku z czym Spółka, jako wspólnik spółki osobowej, otrzyma udział kapitałowy odpowiadający wartości Znaków z wyceny powiększonej o stosowny VAT (zatem wartość wkładu niepieniężnego ustalona w umowie spółki stanowić będzie wartość brutto Znaków - łącznie z podatkiem VAT).

Ze złożonego w dniu 3 grudnia 2009 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż utworzona w przyszłości spółka będzie spółką komandytową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania podatkiem VAT dla potrzeb dokonania przez Spółkę wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (w postaci Znaków)?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowić będzie łączna wartość wkładu, tj. Znaków, wynikająca z umowy spółki, pomniejszona o kwotę VAT. w rezultacie, kwota należności ogółem powinna równać się wartości wkładu niepieniężnego, czyli łącznej wartości Znaków, ustalonego w umowie spółki.

Uzasadnienie

Zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”), w zamian za wniesiony przez wspólnika wkład uzyskuje on udział kapitałowy w spółce osobowej. Dodatkowo wspólnik uzyskuje prawo do udziału w zyskach spółki osobowej.

Z charakteru prawnego wniesienia wkładu do spółki osobowej wynika pewna dwoistość świadczeń dokonywanych w ramach takiej operacji. z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość.

Za odpłatnym charakterem powyższych czynności przemawia ekwiwalentność świadczeń w ramach wniesienia wkładu (aportu), zwłaszcza z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonaniem wkładu składników majątkowych a uzyskaniem przez wspólników udziału kapitałowego w spółce osobowej. Ponadto, istnieje możliwość określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu, co na podstawie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości pozwala na uznanie danej „transakcji” za mającą charakter odpłatny. Pogląd ten został sformułowany na gruncie orzeczeń 230/87 (Naturally Yours Cosmetics Ltd) oraz C-33/93 (Empire Stores Ltd).

Uznanie aportów znaków towarowych, jako odpłatnego świadczenia usług jest poglądem powszechnie akceptowanym przez polskie organy podatkowe (np. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2009 r., znak: IPPP1/443-269/09-2/MP).

W ocenie Spółki, wniesienie Znaków do spółki osobowej objęte jest definicją odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającego opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie w obecnym stanie prawnym brak jest możliwości zwolnienia przedmiotowej transakcji od podatku VAT. w konsekwencji świadczenie odpłatnej usługi w postaci aportu Znaków opodatkowane będzie 22% VAT.

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały/akcje (zapewniające udział w zyskach) spółką osobową.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży (na fakturze pozycja należność ogółem wraz z należnym podatkiem), pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W przypadku dokonania czynności wniesienia towarów lub usług do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego (aportu), kwota należną (cena) w zamian za wniesione towary/usługi, stanowi wartość udziałów w spółce osobowej, objętych w zamian za wniesione towary/usługi. Zatem odpowiednikiem obrotu, w przypadku aportu będzie, zdaniem Spółki, wartość rynkowa wkładu niepieniężnego ustalona w umowie spółki, pomniejszona o kwotę należnego podatku (kwotą należną będzie całkowita wartość udziałów przyznanych w zamian za aport).

Wartość rynkowa została natomiast zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 2 pkt 27b ustawy o VAT jako całkowita kwota, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju. w przypadku natomiast, gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

*   w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
*   w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Z powyższego wynika, że wartość rynkowa jest kwotą brutto. Powyższe, w opinii Spółki oznacza, że w analizowanej sytuacji wartość VAT przy aporcie powinna zostać określona metodą „w stu”. w konsekwencji, podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa przedmiotu aportu, tj. wartość rynkowa wnoszonych Znaków, w wartości wynikającej z umowy spółki, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W ocenie Spółki należy podkreślić, iż przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości objętych udziałów byłoby o tyle nieprawidłowe, że podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie można określić wartością objętych udziałów, bowiem ich wartość stanowi pochodną wartości wniesionego wkładu niepieniężnego, nie zaś odwrotnie.

Powyższy pogląd, akceptujący określenie podstawy opodatkowania jako wartości wkładu, wynikającej z umowy spółki osobowej, pomniejszonej o wartość VAT, znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych wydanych na gruncie obowiązujących od 1 grudnia 2008 r. regulacji (por.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 5 maja 2009 r. (znak: IPPP1/443-269/09-3/MP), w piśmie z dnia 10 czerwca 2009 r. (znak: IPPP1/443-283/09-2/IG), w piśmie z dnia 25 czerwca 2009 r. (znak: IPPP3-443-318/09-5/JF), w piśmie z dnia 24 lipca 2009 r. (znak: IPPP3/443-475/09-2/MM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 ust. 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są znaki towarowe, mamy do czynienie z odpłatnym świadczeniem usług , o którym mowa w powołanym art. 8 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, zwanej dalej ustawą, podstawą podatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust 2-22 art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

W przypadku dokonania czynności wniesienia znaków towarowych do spółki osobowej jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione prawa, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesione prawa. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia znaków towarowych w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy.

Przez wartość rynkową, zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy, rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka zamierza wnieść do spółki osobowej wkład niepieniężny w postaci znaków towarowych.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji wniesienia znaków towarowych w formie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę podatku.

Należy zauważyć, iż stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, ponieważ w opisanym przypadku podstawę opodatkowania należy ustalić w oparciu o art. 29 ust. 9, a nie w oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy.

W kwestii natomiast powołanych przez Spółkę interpretacji organów skarbowych należy stwierdzić, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Wynika to bezpośrednio z art. 87 Konstytucji RP, w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej.

Natomiast interpretacjami indywidualnymi z dnia 4 grudnia 2009 r. został załatwiony wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zasad wystawiania faktury VAT w związku z wniesieniem aportem znaków towarowych do spółki osobowej, znak ILPP1/443-1092/09-5/AK,
*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej, znak ILPP1/443-1092/09-6/AK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.