Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-652/15/SG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-28
Teza: w zakresie uznania za przychód podatkowy wierzytelności z tytułu przejętych kaucji gwarancyjnych wynikającej z umowy, o której mowa we wniosku
Słowa kluczowe: kaucja-kaucja gwarancyjna; przychód; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 631 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 29 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie uznania za przychód podatkowy wierzytelności z tytułu przejętych kaucji gwarancyjnych wynikającej z umowy, o której mowa we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie uznania za przychód podatkowy wierzytelności z tytułu przejętych kaucji gwarancyjnych wynikającej z umowy, o której mowa we wniosku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest komandytariuszem spółki komandytowej (dalej jako: „Spółka”), która zajmuje się wykonywaniem instalacji wody lodowej i grzewczej. Spółka przejęła umowę na kontynuowanie robót budowlano - montażowych od pierwotnego ich wykonawcy (który ze względu na sytuację finansową nie był w stanie kontynuować robót) za zgodą inwestora. Umową przejęcia praw i obowiązków sporządzoną 18 lipca 2013 r., jako cesjonariusz przejęła ogół praw i obowiązków wynikających z umowy z inwestorem, w tym również kaucje gwarancyjne zatrzymane przez inwestora od dotychczas zafakturowanego zakresu robót. W praktyce oznacza to, że wykonanie i wszelkie naprawy gwarancyjne przejmuje Spółka. Zgodnie z przejętą umową inwestor zatrzymał część wynagrodzenia - kaucję gwarancyjną na okres udzielonej gwarancji –celem zabezpieczenia wykonania roszczeń, które ewentualnie mogą powstać w przyszłości na skutek wadliwości wykonania przedmiotu umowy.

Kaucje gwarancyjne zatrzymane przez inwestora zgodnie z umową, płatne będą po zakończeniu okresu gwarancyjnego wymienionego w umowach na roboty budowlane. Wykonawca nieodpłatnie i bezwarunkowo przeniósł na cesjonariusza wszelkie wierzytelności i prawa z nimi związane wynikające z umowy z inwestorem a cesjonariusz przyjął przelew wierzytelności. Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki w 2013 r., tj. w momencie przejęcia praw i obowiązków rozpoznała (proporcjonalnie do posiadanego udziału) moment powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od zatrzymanych przez zamawiającego kaucji gwarancyjnych w wysokości 49% od kwoty 235.550,41 zł (słownie: dwieście trzydzieści pięć tysięcy pięćset pięćdziesiąt 41/100 złotych), które wcześniej jako przychód ze sprzedaży zostały opodatkowane również podatkiem dochodowym u cedenta. Zwrot zatrzymanych kaucji nastąpi zgodnie z umową dopiero po okresie zakończenia gwarancji, tj. w latach 2014-2017. Kaucja ta może być jednak wykorzystana przez inwestora tj. przeznaczona na świadczenie wynikające z umowy z tytułu napraw gwarancyjnych a tym samym cesjonariusz może nie otrzymać zwrotu kaucji, jeśli zaistnieją przesłanki określone w umowie.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego zostały zawarte w części H. poz. 69 wniosku ORD-IN, tj. w stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że Spółka, w której Wnioskodawczyni posiada udziały jako komandytariusz prowadzi działalność budowlaną, jako wykonawca instalacji. W umowach budowlano montażowych spotyka się z pojęciem kaucji gwarancyjnych, których celem jest zabezpieczenie kwot (określanych często jako procent od wartości wykonanych robót) na pokrycie kosztów napraw gwarancyjnych. W przypadku ich niewykonania kaucja zatrzymywana jest przez inwestora na pokrycie kosztów napraw. Kaucja gwarancyjna jest zwracana po upływie okresu gwarancji określonego w umowie. Zgodnie z przejętą przez Spółkę umową zatrzymane kwoty kaucji gwarancyjnych będą zwracane sukcesywnie w latach 2014 do 2017, tj. po upływie okresu gwarancji od poszczególnych etapów robót. Przejęcie przez Spółkę wierzytelności /cesji/ będących zatrzymaną kaucją gwarancyjną jest również przejęciem ogółu obowiązków i praw związanych z realizacją umowy. Wnioskodawczyni ma wątpliwość co do momentu powstania przychodu z tytułu przejętych kaucji gwarancyjnych oraz co do tego, czy z tego tytułu w ogóle powstaje przychód u wspólników przejmującej Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w ten sposób, że u Wnioskodawczyni powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych od wierzytelności będących przejętą kaucją gwarancyjną (wraz ze wszystkimi zobowiązaniami z tego wynikającymi) w momencie wpływu na rachunek bankowy oraz czy w ogóle powstanie u Wnioskodawczyni przychód z tytułu przejęcia kaucji?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli ma powstać przychód z tego tytułu to dopiero w momencie zwrotu zatrzymanych kaucji, ponieważ wcześniej nie ma pewności czy w ogóle nastąpi zwrot kaucji. Może mieć bowiem miejsce sytuacja, w której inwestor w razie niewykonania napraw skorzysta ze swoich uprawnień i nie zwróci kwot zatrzymanych kaucji przeznaczając je na dokonanie napraw we własnym zakresie. Zatem jeśli ma wystąpić przychód to w momencie zwrotu przejętych kaucji, a nie w momencie podpisania umowy. Zdaniem Wnioskodawczyni, samo przejęcie wierzytelności wynikających z kwot kaucji gwarancyjnych nie stanowi podstawy do wykazania przychodu do opodatkowania u wspólników spółki. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie faktycznej realizacji wierzytelności, czyli w przedstawionej sytuacji w momencie zwrotu przez inwestora zatrzymanych kwot kaucji gwarancyjnych. Wobec powyższego Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki powinna dokonać korekty dochodu podatkowego poprzez korektę zeznania podatkowego za rok 2013 o kwotę opodatkowanej bezpodstawnie kwoty nie zwróconych kaucji. Natomiast jeśli w ogóle powstaje przychód z tytułu zwrotu przejętych kaucji, to powinien on być rozpoznany w momencie zwrotu kaucji przez inwestora, to jest w momencie faktycznej realizacji wierzytelności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli powstanie przychód do opodatkowania z tytułu przejętych kaucji to momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dzień otrzymania środków, czyli wpływ kaucji gwarancyjnej na rachunek bankowy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie, uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku). Na mocy art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Użyte w tym przepisie sformułowanie „otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika” oznacza, że z przychodem mamy do czynienia dopiero wtedy, gdy następuje ostateczny przyrost majątku podatnika. Wyjątek od powyższej zasady przewiduje m.in. art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis w ust. 1 wskazuje, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie którymi może rozporządzać jak właściciel). Z kolei przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie korzyści i przysporzenia majątkowe uzyskane lub choćby należne podatnikowi z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, za wyjątkiem przysporzeń, które ustawa wyłącza z kategorii przychodów, bądź kwalifikuje do innego źródła przychodów. Przy czym, wysokość tej korzyści, w dniu w którym staje się należna, bądź w dniu jej uzyskania musi mieć charakter definitywny.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. Natomiast art. 11 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka komandytowa, w której Wnioskodawczyni jest komandytariuszem przejęła umowę na kontynuowanie robót budowlano - montażowych od pierwotnego ich wykonawcy za zgodą inwestora. Spółka przejęła ogół praw i obowiązków wynikających z umowy z inwestorem, w tym również kaucje gwarancyjne zatrzymane przez inwestora. Zgodnie z przejętą umową inwestor zatrzymał część wynagrodzenia - kaucję gwarancyjną na okres udzielonej gwarancji - celem zabezpieczenia wykonania roszczeń, które ewentualnie mogą powstać w przyszłości na skutek wadliwości wykonania przedmiotu umowy. Kaucje gwarancyjne zatrzymane przez inwestora zgodnie z umową, płatne będą po zakończeniu okresu gwarancyjnego wymienionego w umowach na roboty budowlane. Zwrot zatrzymanych kaucji nastąpi zgodnie z umową dopiero po okresie zakończenia gwarancji, tj. w latach 2014-2017.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że z chwilą nabycia (przejęcia) wskazanej we wniosku wierzytelności z tytułu kaucji gwarancyjnych, doszło do przysporzenia w majątku Wnioskodawczyni, jako podmiotu gospodarczego, a tym samym i do uzyskania przychodu należnego z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak już wykazano na powstanie przychodu należnego nie ma wpływu fakt faktycznego otrzymania (zwrotu) środków pieniężnych pochodzących z kaucji gwarancyjnych o których mowa we wniosku.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.