Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.64.2023.1.PT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-13
Teza: W zakresie kosztów uzyskania przychodów z dobrowolnego umorzenia akcji w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; aport; wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Kapitały pieniężne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1f

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 16 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów z dobrowolnego umorzenia akcji w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Pan tj. (…) wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji w prostej spółce akcyjnej, objętych przez niego w zamian za wniesienie do spółki aportu w postaci prowadzonego przedsiębiorstwa.

Jest Pan osobą fizyczna, polskim rezydentem i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pan tj.(…), legitymujący się numerem PESEL:(…), począwszy od 14 lipca 2006 roku prowadził jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Y. Zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przeważającym przedmiotem Pana działalności gospodarczej były roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z).

W dniu 2 listopada 2022 r. nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży akcji wszystkie 100 (słownie: sto) akcji serii A w kapitale akcyjnym spółki X. z siedzibą w (…), KRS: (…) (dalej także jako: „Spółka”).

Następnie w dniu 8 listopada 2022 r. podczas Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, objętego aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (…), notariusza w (…), Rep. A Nr (…) Spółka podjęła uchwałę o emisji akcji serii B i zmianie umowy spółki. Spółka wyemitowała 86.000 (słownie: osiemdziesiąt sześć tysięcy) nowych akcji serii B o cenie emisyjnej każdej akcji po 50 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych). W treści przedmiotowej uchwały ustalono, że wszystkie akcje serii B zostaną pokryte w całości wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, prowadzonego pod nazwą Y, stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej o łącznej wartości 4.300.000,00 zł (słownie: cztery miliony trzysta tysięcy złotych). W dniu 8 listopada 2022 r. zawarł Pan ze Spółką umowę objęcia wszystkich akcji serii B w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, prowadzonego pod nazwą Y, stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej o łącznej wartości 4.300.000,00 zł (słownie: cztery miliony trzysta tysięcy złotych). Przedmiotowa umowa objęcia akcji została zawarta w formie aktu notarialnego przed notariuszem (…), notariuszem w (…), Rep. A Nr (…).

W tym samym czasie podjęto także uchwałę o zmianie firmy Spółki na Z. Przedmiotowe zmiany zostały wpisane do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego dla Spółki w dniu 24 listopada 2022 r.

**Pytanie**

Czy w następstwie planowanego dobrowolnego umorzenia akcji w Spółce, objętych przez Pana w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, może zaliczyć Pan do kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia tychże akcji Spółki wartość składników przedsiębiorstwa wniesionego do Spółki, przyjętą dla celów podatkowych, a wynikającej z ksiąg podatkowych, określoną na dzień objęcia tych akcji, nie wyższą jednak niż wartość tych akcji z dnia ich objęcia?

**Pana stanowisko w sprawie**

Prosta spółka akcyjna jest spółką kapitałową określoną w art. od 3001 KSH do 300134 KSH. W myśl art. 30044 §1 KSH „Akcja może być umorzona za zgodą akcjonariusza (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe)."

Zgodnie z treścią art. 30047 §1 pkt 1) KSH Spółka nie może nabywać wyemitowanych przez nią akcji (akcje własne). Zakaz ten nie dotyczy nabycia akcji w celu ich umorzenia. A zatem aby Spółka mogła dokonać dobrowolnego umorzenia akcji, w pierwszej kolejności powinna nabyć je od akcjonariusza. Umorzenie dobrowolne następuje bowiem poprzez nabycie akcji przez Spółkę za wynagrodzeniem dla akcjonariusza.

W przypadku dobrowolnego umorzenia akcji dochodzi najpierw do zbycia tych akcji przez akcjonariusza - w takim przypadku następuje nabycie akcji przez spółkę - a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę.

Umorzenie dobrowolne traktowane jest dla celów podatkowych jak odpłatne zbycie.

Warto zaznaczyć jednak, że w przypadku prostej spółki akcyjnej dopuszczalne jest umorzenie akcji bez potrzeby nabycia akcji przez spółkę. Odmiennie niż obowiązujący w spółce z o.o. art. 199 §1 KSH, art. 30044 KSH nie wprowadza wymogu, by umorzenie dobrowolne następowało w drodze nabycia akcji przez spółkę. Niemniej jednak w niniejszej sprawie umorzenie akcji poprzedzi nabycie akcji przez Spółkę.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) (dalej także jako: „Ustawa o PIT").

Wynagrodzenie otrzymane przez akcjonariusza (osobę fizyczną) z tytułu odpłatnego zbycia akcji w ramach umorzenia dobrowolnego zaliczane jest do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych. Stanowi o tym art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, zgodnie z treścią którego: „Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.”

W celu określenia momentu, w którym podatnik uzyskuje przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia akcji, należy mieć na uwadze przepisy treść art. 17 ust. 1ab pkt 1 Ustawy o PIT, z którego wynika, że w razie odpłatnego zbycia akcji - za datę powstania przychodu uznaje się dzień przeniesienia na nabywcę (Spółkę) własności akcji.

Przychód z odpłatnego zbycia akcji powstaje więc w momencie przeniesienia na nabywcę własności akcji, a wartość tego przychodu stanowi cena określona w umowie zbycia.

W przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki, opodatkowanie uzyskanego w ten sposób przychodu reguluje art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, zgodnie z treścią którego: „Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.”

Stosując się do powyższych przepisów, uznać należy, że od dochodów uzyskanych z tzw. odpłatnego zbycia akcji, podatek dochodowy należy pobrać w wysokości 19% uzyskanego dochodu.

Z kolei w myśl przepisów art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia akcji jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Kwestie związane z zaliczeniem wydatków na nabycie akcji do kosztów uzyskania przychodu normują zatem następujące przepisy Ustawy o PIT:

1) art. 22 ust. 1f. pkt 2) Ustawy o PIT: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości: przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109."

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, który stanowi, że: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e;”;

3) art. 23 ust. 1 pkt 38c Ustawy o PIT, który stanowi, że: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f;”.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1f. pkt 2) Ustawy o PIT. Umorzeniu podlegać będą bowiem akcje objęte w zamian za wniesienie przez Pana wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, prowadzonego pod nazwą Y, stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej o łącznej wartości 4.300.000,00 zł (słownie: cztery miliony trzysta tysięcy złotych).

A zatem koszt uzyskania przychodów ustalić należy w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg podatkowych, określoną na dzień objęcia tych akcji, nie wyższą jednak niż wartość tych akcji z dnia ich objęcia określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT.

Tym samym w momencie umorzenia akcji prostej spółki akcyjnej, istotna jest wartość majątku wniesionego do Spółki aportem w postaci przedsiębiorstwa ustalona na dzień wniesienia aportu do Spółki, nie wyższa niż wartość objętych akcji z dnia objęcia.

W niniejszej sprawie wartość majątku wniesionego do Spółki aportem w postaci przedsiębiorstwa wynosiła 4.300.000,00 zł (słownie: cztery miliony trzysta tysięcy złotych) i taką samą wartość przedstawiały objęte przez Pana akcję w prostej spółce akcyjnej.

A zatem, Pana zdaniem w następstwie planowanego przez Pana dobrowolnego umorzenia akcji serii B w Spółce, objętych w zamian za majątek wniesiony przez Pana jako aport przedsiębiorstwa do Spółki, może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia tychże akcji, wartość majątku wniesionego do Spółki w zamian za objęcie akcji nie wyższą jednak niż wartość tych akcji z dnia ich objęcia.

Tym samym, Pana zdaniem odpowiedź na zadane pytanie powinna być twierdząca.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z tego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

\- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc to pod uwagę wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 4 tego przepisu (tj. sytuacji, gdy zbycie udziałów następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej):

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2 ustawy. W świetle pkt 4 tej regulacji:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z umorzenia dobrowolnego udziałów (akcji) są zatem m.in. następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

\- art. 22 ust. 1f ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

1a)określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109;

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

\- art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

\- art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f.

Jak wynika z treści powołanych przepisów, odnoszą się one do:

‒ kosztów dotyczących objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny (art. 22 ust. 1f);

‒ wydatków na objęcie udziałów (akcji) w sposób inny niż za wkład niepieniężny (art. 23 ust. 1 pkt 38);

‒ wydatków na nabycie udziałów (akcji) (art. 23 ust. 1 pkt 38)

i wskazują jako moment ich podatkowego rozliczenia moment odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38c, gdy do zbycia dochodzi w ramach wymiany udziałów (czyli w istocie poprzez wniesienie ich aportem do innej spółki). Celem tych przepisów jest odsunięcie w czasie rozliczenia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem praw wspólnika w spółce do momentu utraty statusu wspólnika.

Co istotne, dla celów ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia udziałów i kosztów uzyskania tych przychodów bierze się pod uwagę czynność objęcia (nabycia) a następnie zbycia tych samych udziałów. Ustawodawca normując omawiane zagadnienie uwzględnił zatem bezpośredni związek czynności nabycia/objęcia i zbycia udziałów.

Zauważyć należy, że z systematyki ustawy i konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że na gruncie tego podatku ustawodawca przyjął zasady, wedle których:

1) w odniesieniu do sytuacji, gdy przeniesienie własności rzeczy lub prawa nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu (jest neutralne podatkowo) ustawodawca przesuwa moment rozliczenia wydatków bezpośrednio związanych z wejściem w posiadanie tej rzeczy lub tego prawa do kolejnego momentu podatkowego z udziałem tych rzeczy lub praw albo składników majątku uzyskanych „w zamian” za te rzeczy lub prawa – tzw. zasada kontynuacji kosztów, zwana również regułą tzw. „kosztu historycznego” (np. art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

2) w odniesieniu do sytuacji, w których przeniesienie własności rzeczy lub prawa skutkuje powstaniem przychodu, ustawodawca wskazuje nową kategorię kosztów bezpośrednio związanych z wejściem w posiadanie tej rzeczy lub tego prawa dla potrzeb podatkowego rozliczenia kolejnego momentu podatkowego z udziałem tych rzeczy lub praw (np. art. 22 ust. 1f ww. ustawy).

Regulacja art. 22 ust. 1f ww. ustawy jest zatem pochodną odpowiednio rozliczeń podatkowych aportu (w przypadku aportu innego niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) i neutralności podatkowej aportu (w przypadku aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) – na moment zostania wspólnikiem.

W przypadkach, których dotyczy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy to przesunięcie jest związane z formą uzyskania praw w spółce – co do zasady nabycie akcji lub objęcie ich w sposób inny niż za wkład niepieniężny nie dają bowiem podstaw do rozpoznania przychodu – na moment zostanie wspólnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że umorzeniu podlegać bowiem akcje objęte w zamian za wniesienie przez Pana wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, prowadzonego pod nazwą Y, stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej o łącznej wartości 4.300.000,00 zł (słownie: cztery miliony trzysta tysięcy złotych).

Zatem, w następstwie planowanego przez Pana dobrowolnego umorzenia akcji serii B w Spółce, objętych w zamian za majątek wniesiony przez Pana jako aport przedsiębiorstwa do Spółki, może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia tychże akcji, wartość majątku wniesionego do Spółki w zamian za objęcie akcji nie wyższą jednak niż wartość tych akcji z dnia ich objęcia.

Kosztem uzyskania Pana przychodów z planowanego przez Pana dobrowolnego umorzenia akcji serii B wSpółce, objętych w zamian za majątek wniesiony przez Pana jako aport przedsiębiorstwa do Spółki będzie więc:

1) wartość wkładu niepieniężnego tj. wartość majątku wniesionego do Spółki ustalona w oparciu o art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, za koszty uzyskania przychodu z tytułu umorzenia akcji Spółki, może Pan zaliczyć wartość składników przedsiębiorstwa wniesionego do Spółki, przyjętą do celów podatkowych wynikającą z ksiąg podatkowych, określoną na dzień objęcia tych akcji, nie wyższą jednak niż wartość tych akcji z dnia ich objęcia.

W związku z tym Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna do wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).