Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.422.2025.2.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-20
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z
realizacją zadania.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-prawo do odliczenia
projekt
źródło-źródło odnawialne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z
    realizacją zadania pn.: „...”. Uzupełnił go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z
    11 czerwca 2025 r. (wpływ 11 czerwca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako czynny podatnik
    VAT. Od 1 stycznia 2017 roku dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT swoich
    jednostek budżetowych. Gmina wykonuje zadania własne, wynikające z ustawy z dnia 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym).
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań
    własnych gminy i obejmuje sprawy między innymi edukacji publiczne oraz utrzymania
    gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych
    (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40).
    Gmina realizuje zadania własne wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o
    samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku
    od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, nie
    uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te urzędy
    w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami, dla realizacji których
    zostały powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów
    cywilnoprawnych.
    Zadanie pn. ... realizowane jest w ramach dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony
    Środowiska i Gospodarki Wodnej, w ramach programu priorytetowego Racjonalizacja
    zużycia energii w budynkach użyteczności publicznej oraz zasobach komunalnych - edycja
    2025 oraz wkładu własnego.
    Termomodernizacja dotyczy budynku Publicznego Samorządowego Przedszkola w ..., do
    której uczęszcza 73 przedszkolaków, jest to jednostka budżetowa Gminy.
    Zadanie realizowane jest w budynku, w którym prowadzone są zajęcia lekcyjne. W
    budynku nie jest prowadzona działalność gospodarcza, tylko statutowa wynikająca z
    ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku - Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1082).
    Przedszkole nie wynajmuje sal lekcyjnych oraz nie posiada mieszkań przeznaczonych na
    wynajem dla nauczycieli. W związku z powyższym nie generuje przychodów mających
    wpływ na wystąpienie sprzedaży opodatkowanej.
    Realizacja zadania ma na celu obniżenie kosztów funkcjonowania szkoły, osiągnięcie
    efektu ekologicznego, a przede wszystkim poprawić stan budynku użyteczności publicznej,
    w którym realizowane są usługi publiczne wynikające z przepisów o samorządzie
    gminnym.
    Efekt ekologiczny przy realizacji zadania ma na celu:

      - Zmniejszenie emisji CO,2
      - Ilość zaoszczędzonej energii cieplnej (końcowej),
      - Ilość wytworzonej energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych,
      - Zmniejszenie zużycia energii pierwotnej w budynkach publicznych (CI).
    Realizacja projektu przyczyni się do poprawy efektywności energetycznej obiektu
    użyteczności publicznej, zmniejszą się straty ciepła co oznacza, że zmniejszy się ilość
    zużytego surowca potrzebnego do uzyskania odpowiedniego poziomu ogrzewania i
    odpowiedniej ilości ciepłej wody, co w efekcie końcowym przyczyni się do zmniejszenia
    kosztów utrzymania budynku.
    Gmina zamierza zrealizować zadanie pn. „...” (dalej: Projekt lub Zadanie). Budynek
    Oddziału przedszkolnego to budynek o konstrukcji murowanej wykonany w technologii
    tradycyjnej. Parterowy, bez podpiwniczenia, z poddaszem nieużytkowym pozbawionym
    wszystkich instalacji. Konstrukcja dachu płaska o pokryciu z papy. Obiekt charakteryzuje
    się niedostatecznymi parametrami charakterystyki energetycznej.
    W ramach prac związanych z termomodernizacją budynku planuje się niżej wymieniony
    zakres robót:
      1. Docieplenie ścian zewnętrznych powyżej gruntu płytami styropianowymi o grubości
        15 cm,
      2. Docieplenie ścian na gruncie z płyt ze styroduru o gr 15 cm,
      3. Docieplenie stropu styropapa o grubości 25 cm,
      4. Wymiana okien zewnętrznych,
      5. Wymiana drzwi zewnętrznych,
      6. Montaż nowoczesnej pompy ciepła wraz z nową instalacją i grzejnikami,
      7. Wymianę istniejącej opraw oświetleniowych na oprawy ze zintegrowanymi źródłami
        światła LED,
      8. Modernizacja instalacji elektrycznej,
      9. Montaż instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii,
      10. Montaż wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z elementami zawierającymi
        klimatyzację.
    Obiekt wykorzystywany jest celem prowadzenia przez Gminę działalności opiekuńczo-
    wychowawczej polegającej na opiece nad dziećmi w wieku przedszkolnym. Działalność ta,
    zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 10 czerwca 2020 r., Nr PT1.
    8101.3.2019, jest wyłączona z opodatkowania VAT. Wydatki na realizację Zadania zostaną
    udokumentowane fakturami, na których Gmina widnieć będzie jako nabywca.
    Nabywane przez Wnioskodawcę usługi związane z realizacją ww. projektu będą
    wykorzystywane tylko do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie utrzymania
    gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych w
    zakresie edukacji publicznej zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy z dnia 8 marca 1990
    roku o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 40 ze zm.). W budynku objętym
    projektem termomodernizacji prowadzona jest tylko działalność statutowa, do której
    Gmina jest powołana jako organ władzy publicznej. Realizowanie inwestycji będzie służyło
    przede wszystkim do wypełnienia zadań publicznoprawnych wynikających z ww. ustawy.
    W uzupełnieniu wniosku udzielono odpowiednio następujących odpowiedzi na zadane w
    wezwaniu pytania:

      1. „Czy będą Państwo w stanie wyodrębnić wydatki poniesione na instalacje
        fotowoltaiczne od pozostałych wydatków na realizację projektu pn.: „...”?”
        Odpowiedź: Tak, wydatki na instalację fotowoltaiczną w ramach projektu będą
        wyodrębnione – zarówno w dokumentacji technicznej (kosztorysie), jak i na
        poziomie faktur oraz księgowości. Wydatki te będą klasyfikowane oddzielnie od
        pozostałych kosztów projektu.
      2. „Z jakimi czynnościami będą miały związek wydatki objęte zakresem Państwa
        pytania, poza wydatkami na montaż instalacji fotowoltaicznej:
        a) opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług;
        b) zwolnionymi od podatku od towarów i usług;
        c) niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?”
        Odpowiedź: Wydatki będą związane wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi
        opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. realizacją zadań własnych Gminy
        w zakresie edukacji publicznej oraz utrzymania obiektów użyteczności publicznej.
      3. „W sytuacji, gdyby wydatki objęte zakresem Państwa pytania, poza wydatkami na
        montaż instalacji fotowoltaicznej, były wykorzystywane zarówno do celów
        wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
        działalność gospodarcza, prosimy wskazać czy będą Państwo mieć możliwość
        przyporządkowania tych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w
        rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
        usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?”
        Odpowiedź: Nie. Wydatki nie będą mogły być przyporządkowane do działalności
        gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ zadanie dotyczy
        wyłącznie działalności statutowej (opiekuńczo-wychowawczej) jednostki budżetowej
        - Przedszkola.
      4. „W sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej będą Państwo wykorzystywać
        wydatki objęte zakresem pytania, poza wydatkami na montaż instalacji
        fotowoltaicznej, do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od
        podatku, prosimy wskazać czy mają/będą mieć Państwo obiektywną możliwość
        odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z
        czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od
        podatku VAT?”
        Odpowiedź: Nie dotyczy. Gmina nie prowadzi w tym zakresie czynności
        opodatkowanych ani zwolnionych – całość służy czynnościom pozostającym poza
        zakresem VAT.
      5. „W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu pn. „...”, proszę
        o wskazanie:
        a) Gdzie będzie zamontowana ww. instalacja (na budynku/poza budynkiem)?”
          Odpowiedź: Instalacja zostanie zamontowana na budynku przedszkola.
        b) „Czy w związku z wykonaniem ww. instalacji będą Państwo prosumentem
          energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015
          r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.)?”
          Odpowiedź: Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu
          art. 2 pkt 27a ustawy oOZE.
        c) „Czy ww. instalacja będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19
          ustawy o odnawialnych źródłach energii?”
          Odpowiedź: Instalacja będzie stanowić mikroinstalację (poniżej 50 kW).

        d) „Czy w przypadku wykonania instalacji będzie zawarta przez Państwa umowa z
          przedsiębiorstwem energetycznym?”
          Odpowiedź: Tak, zostanie zawarta umowa z przedsiębiorstwem
          energetycznym.
        e) „Jakie zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji energii elektrycznej
          zostaną określone z przedsiębiorstwem energetycznym?”
          Odpowiedź: Energia będzie rozliczana w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
          OZE (system net-billingu).
          Ponoszone koszty energii pobranej z sieci energetycznej, pomniejszone o koszt
          energii wprowadzonej do sieci po potrąceniu kosztów przesyłu.
        f) „Czy ww. umowa będzie przewidywać wynagrodzenie dla Państwa w związku z
          wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji?”
          Odpowiedź: Umowa nie przewiduje wynagrodzenia pieniężnego – rozliczenie
          nastąpi przez wartościowe rozliczenie energii.
          Nie, zaplanowana ilość produkowanej energii przez instalację PV pokrywać
          będzie wyłącznie potrzeby własne obiektu, tj. źródła ciepła w postaci pomp
          ciepła (nie będzie nadwyżek energii do odsprzedaży).
        g) „Czy w przypadku ww. instalacji będą korzystali Państwo z rozliczenia:
        i. ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
        oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? lub
        ii. wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
        oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?”
          Odpowiedź: Gmina będzie korzystać z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust.
          1a pkt 2 ustawy o OZE.
        h) „Czy ww. instalacja będzie mieściła się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2
          ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, prosimy wskazać konkretny
          punkt ww. przepisu.”
          Odpowiedź: Instalacja będzie objęta art. 4d ust. 2 pkt 3 ustawy o OZE -
          zgłoszenie po 31.03.2022 r., ale umowa zawarta wcześniej z JST.
        i) „Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej
          przez instalację i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej
          pobranej z tej sieci:
    i. będą mogli ją Państwo wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy wskazać
    w jakim terminie?
    ii. niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?”
          Odpowiedź: Nadwyżki energii będą mogły być wykorzystane przez 12 miesięcy
          od wprowadzenia do sieci. Niewykorzystana nadwyżka po tym okresie
          przepada.
          Będzie można wykorzystać nadwyżkę wyprodukowanej, w danym okresie
          rozliczeniowym energii w kolejnych okresach rozliczeniowych (jednak
          generalnie, dobór wielkości instalacji PV w stosunku do ilości zużywanej energii
          przez pompy ciepła, eliminuje taką sytuację).

        j) „Do jakich czynności będzie wykorzystywana przez Państwa instalacja
          fotowoltaiczna powstała w ramach realizowanej inwestycji, o której mowa w
          opisie sprawy, tj. czy do czynności:
    i. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    ii. zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
    iii. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?”
          Odpowiedź: Zdaniem Gminy instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana
          do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
          Gmina nie przewiduje zmiany sposobu użytkowania tego budynku w kolejnych
          latach, po zakończeniu Zadania. Gmina nie zamierza dokonać wydzierżawienia
          tego budynku, jak również nie zamierza odpłatnie udostępniać znajdujących
          się w nim pomieszczeń. Budynek ten nadal będzie stanowił siedzibę
          Przedszkola i będzie służył wyłącznie działalności statutowej tej jednostki,
          niepodlegającej opodatkowaniu VAT. W związku z brakiem wykorzystania
          przedmiotowego budynku (nawet częściowo) do czynności opodatkowanych
          VAT, Gmina nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od wydatków związanych z
          jego utrzymaniem i funkcjonowaniem.
        k) „W sytuacji gdy powstała instalacja fotowoltaiczna będzie przez Państwa
          wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15
          ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż
          działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od
          towarów i usług, to czy istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych
          wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15
          ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”
          Odpowiedź: Efekty projektu nie będą wykorzystywane do działalności
          gospodarczej – do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art.
          15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
        l) „W sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej będą Państwo
          wykorzystywać instalację fotowoltaiczną, do czynności opodatkowanych i
          czynności zwolnionych od podatku, prosimy wskazać czy mają/będą mieć
          Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku
          naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z
          czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”
          Odpowiedź: Efekty projektu nie będą wykorzystywane do działalności
          gospodarczej - do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art.
          15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

## Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od
    wydatków na realizację Projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina stoi na stanowisku, że nie ma możliwości odliczenia podatku VAT przy realizacji
    projektu pn. „...”.
    Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U z
    2023 r. poz. 40 ze zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną

    odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W
    szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie edukacji publicznej oraz
    obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).
    Wyżej opisana inwestycja służy przede wszystkim do wypełnienia zadań
    publicznoprawnych Gminy, dla których nie występuje w charakterze podatnika, w związku
    z czym dokonując nabyć towarów i usług związanych z termomodernizacją obiektów
    użyteczności publicznej, tj. budynku Publicznego Samorządowego Przedszkola w ... nie ma
    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Utrzymanie
    gminnych obiektów użyteczności publicznej należy do zadań własnych Gminy, która w tym
    zakresie nie działa w charakterze podatnika. Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 15 i 16 ustawy z
    dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.) zakładanie
    i prowadzenie publicznych szkół podstawowych oraz przedszkoli należy do zadań
    własnych gminy.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
    podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4,
    art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a. nabycia towarów i usług,
      b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od
    podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Należy zwrócić uwagę również aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia
    podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i
    usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej
    czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT,
    rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców w tym

    podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób
    wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności
    czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
    prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej
    oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za
    działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły,
    majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1
    ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
      - wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT
      - wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
        opodatkowanymi VAT,
      - nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy
    tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków
    poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza
    zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.
    Na uwagę zasługuje również to, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz jej przepisy
    wykonawcze nie definiują terminu „jednostki budżetowej” dlatego racjonalne jest
    posiłkowanie się definicją wynikającą z ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach
    publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.). Jak wynika z art. 11 cytowanej ustawy
    jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych
    nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z
    budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów
    budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a podstawą
    gospodarki finansowej jest plan dochodów i wydatków.
    Reasumując:
    Gmina przy realizacji ww. inwestycji nie działa jako podatnik prowadzący działalność
    gospodarczą w celu osiągnięcia zysku, tylko jako organ władzy publicznej realizujący
    zadania, do których została powołana. Ponadto jednostka budżetowa w której
    prowadzona będzie termomodernizacja nie generuje przychodów opodatkowanych –
    cząstkowa deklaracja VAT składana co miesiąc jest „zerowa”.

    Efekt końcowy jaki Gmina zamierza osiągnąć to zmniejszenie kosztów utrzymania
    gminnych budynków użyteczności publicznej, w których realizowane są zadania
    statutowe, a nie osiąganie dochodów z działalności komercyjnej. Zdaniem Gminy
    inwestycja, po oddaniu jej do użytkowania, będzie wykorzystywana przez nią do czynności
    niedających prawa od obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Budynek
    bowiem będzie służył czynnościom pozostającym poza zakresem ustawy o VAT, tj.
    realizacji zadań Gminy w zakresie edukacji publicznej. Obiekt wykorzystywany jest i będzie
    celem prowadzenia przez Gminę działalności opiekuńczo-wychowawczej polegającej na
    opiece nad dziećmi w wieku przedszkolnym. Działalność ta, zgodnie z interpretacją ogólną
    Ministra Finansów z dnia 10 czerwca 2020 r., Nr PT1.8101.3.2019, jest wyłączona z
    opodatkowania VAT.
    Tym samym z uwagi na brak związku wydatków ponoszonych na Zadanie z występującymi
    po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT wg różnych stawek VAT, przesłanki
    określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną spełnione. W związku z powyższym,
    zdaniem Gminy nie będzie miała ona prawa do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków
    poniesionych na Projekt. Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych DKIS.
    Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-
    1.4012.76.2017.1.BS, DKIS wskazał, iż: „skoro - jak wynika z wniosku - zakupy dokonane w
    związku z realizacją projektu "M." nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną, to
    w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie nie
    przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących
    przedmiotowe wydatki”.
    Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia
    19 maja 2017 r., sygn. 0113- KDIPT1-2.4012.87.2017.1.KT, w której Organ stwierdził, że: „W
    omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności
    sprawy - efekty zrealizowanego zadania, polegającego na termomodernizacji budynku
    Szkoły Podstawowej w (...) nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.
    Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2017 r.,
    sygn. 3063-ILPP2-2.4512.26.2017.2.EW, w której wskazał, iż: „w analizowanej sprawie -
    pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT - warunki
    wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż
    efekty realizacji tego zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Zainteresowany nie będzie
    miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki
    związane z realizacją przedmiotowego projektu. Podsumowując, w związku z realizacją
    Zadania pn.: "... (...)", Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku naliczonego”.
    Zbieżne stanowisko zajął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2017 r., sygn.
    3063-ILPP2-3.4512.24.2017.2.AG, w której wskazał, że: „w okolicznościach analizowanej
    sprawy, w związku z realizacją inwestycji, polegającej na termomodernizacji budynku
    Szkoły Podstawowej, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w
    analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy -
    przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie
    będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją inwestycji nie będą służyły
    do wykonywania czynności opodatkowanych VAT”.
    Ponadto analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach
    indywidualnych:
      - DKIS z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.122.2017.1.MK,

      - DKIS z dnia 22 marca 2017 r., sygn. 0461-ITPP1.4512.81.2017.1.EA,
      - DKIS z dnia 17 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.23.2017.2.JNA,
      - DKIS z dnia 16 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.25.2017.1.TK,
      - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-
        1.4512.24.2017.1.SJ,
      - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. 1061-IPTPP2.
        4512.516.2016.1.MC,
      - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP3.
        4512.15.2017.1.AR.
    W konsekwencji, zdaniem Gminy nie będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia VAT
    naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji. Po
    wykonaniu zadania Racjonalizacja zużycia energii na budynku Przedszkola w ..., Gmina ...
    w budynku tym będzie wykonywała czynności nieopodatkowane podatkiem VAT.
    W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że Gmina, jako czynny podatnik VAT, który
    dokonał centralizacji rozliczeń od 1 stycznia 2017 r., realizuje przedmiotowe zadanie w
    ramach zadań własnych, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie
    gminnym. Przedszkole, którego dotyczy inwestycja, jest jednostką budżetową,
    nieprowadzącą działalności gospodarczej, a jedynie działalność statutową określoną w
    ustawie Prawo oświatowe.
    W związku z powyższym, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina nie występuje w tym
    zakresie jako podatnik VAT, a zatem - wobec braku związku między ponoszonymi
    wydatkami a czynnościami opodatkowanymi - nie ma prawa do odliczenia podatku VAT
    naliczonego.
    Stanowisko to znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych Dyrektora
    KIS (m.in. 0115-KDIT1-1.4012.76.2017.1.BS, 0113-KD1PT1-2.4012.87.2017.1.KT, 3063-
    ILPP2- 2.4512.26.2017.2.EW), a także w interpretacji ogólnej MF z dnia 10 czerwca 2020 r.,
    PT1.8101.3.2019.
    W związku z powyższym, Gmina podtrzymuje swoje stanowisko, iż nie przysługuje jej
    prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „...”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.
    Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis
    określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy
    realizacja przez Państwa ww. zadania będzie miała związek z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT .
    Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów
    czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.

      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są
    podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują
    jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty
    lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
      · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa, oraz
      · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci

      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
      przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o
      statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).
    Na mocy art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy - Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości
      energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez
      prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w
      mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
      1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;
      2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.
    Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego
      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:
      1) prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których
        mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego
        dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii
        prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:

      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej
        instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty
        odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła
        energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do
        operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania
        handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii
        elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w
        instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:
      - udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o
        której mowa w art. 4a ust. 1, oraz
      - ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania
        niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego
        źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe, albo
      - ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego
        źródła energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób
        ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła
        energii.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a,
      jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:

      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
      zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał
      sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa
        w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których
        mowa w ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa
        w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu.
    W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy
      wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził
      ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość
      energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla
      każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów
      wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym
      miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
        odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość
        ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t),
        to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w
        okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
        prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym
        energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej "kontem prosumenta", na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej "depozytem prosumenckim".

      2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub
        prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej
        od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art.
        4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta
        prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.
      5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy
        innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo
        do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w
        art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4:
          1) ust. 1 - w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;
          2) ust. 1a pkt 1.
          Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
      10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:
          1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej
            obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje
            koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,
          2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii
            elektrycznej dla czerwca 2022 r.
          – ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:
      Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej,
      którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej:
      1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
                        4którym mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego przez

        tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z
        zastrzeżeniem ust. 3;
      2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło
        po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;
      3) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
                        4którym mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w
        terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31
        marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej
        mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem,
        który realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014
        r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w
        perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w
        ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit.
        c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej "sprzedawcą zobowiązanym", na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym
    przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.
    Z okoliczności sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowani na potrzeby podatku
    od towarów i usług jako czynny podatnik VAT. Wykonują Państwo zadania własne
    wynikające z ustawy o samorządzie gminnym. Zadanie pn. ... realizowane jest w ramach
    dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, w ramach
    programu priorytetowego Racjonalizacja zużycia energii w budynkach użyteczności
    publicznej oraz zasobach komunalnych - edycja 2025 oraz wkładu własnego.
    Termomodernizacja dotyczy budynku Publicznego Samorządowego Przedszkola w ..., do
    której uczęszcza 73 przedszkolaków, jest to jednostka budżetowa Gminy. Instalacja
    zostanie zamontowana na budynku Przedszkola. Zadanie realizowane jest w budynku, w
    którym prowadzone są zajęcia lekcyjne. W budynku nie jest prowadzona działalność
    gospodarcza, tylko statutowa wynikająca z ustawy - Prawo oświatowe. Przedszkole nie
    wynajmuje sal lekcyjnych oraz nie posiada mieszkań przeznaczonych na wynajem dla
    nauczycieli. W związku z powyższym nie generuje przychodów mających wpływ na
    wystąpienie sprzedaży opodatkowanej. W związku z wykonaniem w ramach zadania
    instalacji fotowoltaicznej będą Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu
    art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja będzie stanowić
    mikroinstalację (poniżej 50 kW). Zostanie zawarta umowa z przedsiębiorstwem

    energetycznym. Energia będzie rozliczana w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE
    (system net-billingu). Ponoszone koszty energii pobranej z sieci energetycznej,
    pomniejszone o koszt energii wprowadzonej do sieci po potrąceniu kosztów przesyłu.
    Należy zaznaczyć, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o
    podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym
    energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady
    wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT
    jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie
    zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług
    definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np.
    zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
    „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub
    obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze
    ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej
    ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta
    jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność
    gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może
    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-
    219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy – wbrew Państwa stanowisku – sprzedaż energii
    elektrycznej w związku z wykonaną instalacją fotowoltaiczną na budynku Publicznego
    Samorządowego Przedszkola w ..., należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą
    w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o
    którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie
    jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6
    ustawy – bowiem będziecie Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej
    wytworzonej w ww. mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie
    umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.
    Z przepisów ustawy OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub
    prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym

    źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1
    lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2
    ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
    rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii
    odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego
    energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość
    ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
    wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
    wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
    prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym
    energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę
    równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.
    Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za
    wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy
    uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w
    mikroinstalacji.
    Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu
    prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie
    pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie
    rozliczeniowym.
    A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym
    źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą
    Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało
    wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości
    energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość
    środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną
    wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę
    zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej
    energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań
    prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej
    energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta
    na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.
    W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez
    wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będziecie dokonywali na rzecz
    przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zostanie zawarta umowa, dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa
    energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3
    ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej
    przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.
    W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie
    wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynku Przedszkola
    wytworzonej w ramach inwestycji pn. „...”, stanowić będzie odpłatną dostawę towarów
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww.
    inwestycji wskazuję, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną
    zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Według art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    „rozporządzeniem”.
    Zgodnie z § 1 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;

      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik
    jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie
    związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe,
    podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu
    towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku
    takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z
    opodatkowania tym podatkiem.
    Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika
    VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją
    inwestycji do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności
    opodatkowanych) oraz innej niż działalność gospodarcza (do czynności pozostających
    poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli
    Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww.
    wydatków będzie możliwe, będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków
    poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości
    przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację projektu do działalności
    gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    W ramach realizacji zadania pn. „...” planują Państwo wykonanie prac związanych z
    termomodernizacją budynku tj.:
      1. Docieplenie ścian zewnętrznych powyżej gruntu płytami styropianowymi o grubości
        15 cm,
      2. Docieplenie ścian na gruncie z płyt ze styroduru o gr 15 cm,
      3. Docieplenie stropu styropapa o grubości 25 cm,

      4. Wymiana okien zewnętrznych,
      5. Wymiana drzwi zewnętrznych,
      6. Montaż nowoczesnej pompy ciepła wraz z nową instalacją i grzejnikami,
      7. Wymianę istniejącej opraw oświetleniowych na oprawy ze zintegrowanymi źródłami
        światła LED,
      8. Modernizacja instalacji elektrycznej,
      9. Montaż instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii,
      10. Montaż wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z elementami zawierającymi
        klimatyzację.
    Odnosząc się zatem do wydatków poniesionych w ramach inwestycji na wykonanie
    instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynku Przedszkola, zauważam, że instalacja
    ta będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu
    podatkiem VAT. Jednocześnie wskazuję, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty
    wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.
    Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – budynek Przedszkola służyć będzie Państwa
    zadaniom własnym, które nie podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc część inwestycji
    dotycząca wykonania instalacji fotowoltaicznej będzie miała związek z działaniami Gminy,
    które pozostają w sferze jej imperium, czyli zadań własnych, a zatem będzie miała związek
    z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą.
    Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem
    VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w
    charakterze prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o
    podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą
    ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej
    zamontowanej na budynku Przedszkola będą miały związek – wbrew Państwa twierdzeniu
    – zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT),
    jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Z kolei pozostałe wydatki poniesione w ramach realizacji inwestycji, tj. oprócz wydatków
    na instalację fotowoltaiczną – jak Państwo wskazali – będą wykorzystywane wyłącznie do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku
    VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    W związku z powyższym w odniesieniu do pozostałych wydatków – oprócz poniesionych w
    ramach inwestycji wydatków na instalację fotowoltaiczną – wskazuję, że podstawowe
    warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie zostaną spełnione, bowiem
    ww. pozostałe wydatki nie będą wykorzystywane przez Państwa do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, w odniesieniu do ww. pozostałych
    wydatków poniesionych w ramach ww. inwestycji (poza wydatkami na instalację
    fotowoltaiczną) – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – nie będą mieli Państwo prawa do
    odliczenia podatku naliczonego.
    Natomiast w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji, w części
    dotyczącej montażu instalacji fotowoltaicznej, w sytuacji gdy będą mieć Państwo
    możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do
    działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż
    gospodarcza, to będzie Państwu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku

    naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem od towarów i usług. Nie będzie przysługiwać natomiast Państwu prawo do
    odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi
    wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Z kolei w sytuacji, gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ponoszonych
    wydatków na realizację inwestycji w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej w całości
    do działalności gospodarczej, będzie przysługiwać Państwu na podstawie art. 86 ust. 1
    ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Wobec powyższego, oceniając całościowo Państwa stanowisko uznaję je za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie
    zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa – rozpatrzone.
    Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle
    związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia
    przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku.
    W tym miejscu zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny
    interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że
    należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną
    (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.