Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.67.2019.3.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-10
Teza: zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanej usługi montażu instalacji na nieruchomościach mieszkańców oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; montaż; obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-prawo do odliczenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 1 lutego 2019 r.) uzupełnionym w dniu 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 1 kwietnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 marca 2019 r., oraz w dniu 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 30 kwietnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe** oraz

*   opodatkowania usług nabytych od wykonawcy w związku z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz opodatkowania usług nabytych od wykonawcy w związku z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców. Wniosek został uzupełniony w dniu 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 1 kwietnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 marca 2019 r., skutecznie doręczone w dniu 25 marca 2019 r., oraz w dniu 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 30 kwietnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 kwietnia 2019 r., doręczone w dniu 26 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina sporządza miesięczne deklaracje VAT-7. Gmina realizuje projekt pt. Montaż instalacji fotowoltaicznych na terenie gminy - w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 - 2020, w ramach działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE. Umowa o dofinansowanie projektu została podpisana w dniu 2017 r.

Inwestycja realizowana będzie w 2019 r. i dotyczy dostawy i montażu: 131 zestawów instalacji fotowoltaicznych u użytkowników - mieszkańców gminy w tym: (79 szt. na budynkach mieszkalnych , 43 szt. na budynkach gospodarczych, 9 szt. na gruncie), 3 instalacje fotowoltaiczne na budynkach użyteczności publicznej tj. Oczyszczalnia ścieków, Stacja wodociągowa i budynek administracyjny oraz 24 szt. kotłów c.o. na biomasę o mocy 23-25 kW w budynkach mieszkalnych.

Projekt realizowany będzie na terenie całej gminy. Rezultatem zrealizowanego projektu będzie uruchomienie w/w instalacji wykorzystywanych docelowo przez prywatne gospodarstwa domowe, Zakład Gospodarki Komunalnej oraz Urząd Miejski, do produkcji energii elektrycznej. Wszystkie instalacje fotowoltaiczne przewidziane do zamontowania na bryle budynków mieszkalnych jednorodzinnych o pow. pojedynczego budynku poniżej 300 m2. Na podstawie umowy z Urzędem Marszałkowskim jak również z Wykonawcą inwestycji beneficjentem tego projektu jak również inwestorem jest Gmina. Na wykonanie przedmiotowego projektu Gmina rozpoczyna zawierać umowy z użytkownikami instalacji, gdzie ustalono wzajemne zobowiązania stron pod względem organizacyjnym i finansowym. W ramach projektu Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu na którą składa się: wyłonienie wykonawcy dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych oraz pieców c.o., nadzór inwestorski, przeprowadzenie odbiorów instalacji oraz rozliczenie finansowe projektu. Użytkownik instalacji z tyt. świadczenia usług przez Gminę w ramach tej umowy wnosi na rzecz gminy obowiązkową kwotę udziału w ustalonej wysokości (na realizację pieców c.o. - 2800 zł., na instalacje fotowoltaiczne zostanie ustalona po przetargu). Nie dokonanie przez użytkownika wpłaty może skutkować wykreśleniem z udziału w projekcie. Pozostała część kwoty na pokrycie kosztów wykonania instalacji pokrywana jest z dotacji z w/w programu (85% kosztów kwalifikowanych) oraz wkładu własnego Gminy. Po wybudowaniu instalacji i protokólarnym odbiorze, Gmina nadal pozostaje właścicielem instalacji przez okres 5 lat od daty odbioru. Po tym czasie instalacja zostanie przekazana użytkownikowi - wyłącznie mieszkańcom bez dodatkowej odpłatności.

Faktury wystawiane przez podatników wykonujących na zlecenie Gminy przedmiotową inwestycję wystawiane będą na Gminę. Czynności będące przedmiotem zapytania Gmina klasyfikuje do:

*   PKWiU F 43.22.12.00 dostawa i montaż instalacji solarnych na budynkach mieszkalnych oraz pieców c.o..

*   PKWiU F 43.21.10.2 montaż instalacji fotowoltaicznych

*   PKWiU M 71.12.20.0 i M 71.11.10.0 - pełnienie nadzoru inwestorskiego nad realizacją projektu.

Na wezwanie Organu z dnia 25 marca 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że wykonawca inwestycji będzie podatnikiem podatku VAT u którego sprzedaż nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust 1 i 9 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że budynek oczyszczalni ścieków, budynek Stacji wodociągowej oraz budynek administracyjny jest własnością Gminy.

W odpowiedzi na pytanie czy pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów, który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach będących własnością mieszkańców Gminy, Wnioskodawca wskazał: „Nie, pytanie Nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów przyporządkowanych do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach będących własnością mieszkańców Gminy, jak również Oczyszczalni ścieków stacji wodociągowej i budynku administracji.”

W odpowiedzi na pytanie czy pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów, który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku Oczyszczalni ścieków Wnioskodawca wskazał: „Nie, pytanie Nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów przyporządkowanych do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach będących własnością mieszkańców Gminy, jak również Oczyszczalni ścieków stacji wodociągowej i budynku administracji”.

W odpowiedzi na wezwanie (jeśli pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów, który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku Oczyszczalni ścieków) o wskazanie w sposób niebudzący wątpliwości czy budynek Oczyszczalni ścieków, na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna jest/będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych czy też do wykonywania czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czy też do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca wskazał „Budynek oczyszczalni ścieków na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż usługi polegające na odbiorze i oczyszczeniu ścieków oraz dostarczeniu wody będą wykonywane także dla Urzędu Miejskiego jak również Szkół i Ośrodka Kultury - które prowadzą działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT”.

W odpowiedzi na wezwanie (jeśli budynek Oczyszczalni ścieków jest/będzie wykorzystywany przez Gminę do różnych czynności, o których mowa w punkcie wyżej) o jednoznaczne wskazanie do których spośród wymienionych czynności (tj. czynności opodatkowanych, czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) oraz czy Gmina ma możliwość przyporządkowania podatku naliczonego (dotyczącego czynności wybudowania instalacji fotowoltaicznej na budynku Oczyszczalni ścieków) do wskazanych konkretnych czynności (tj. czynności opodatkowanych czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), Wnioskodawca wskazał: „Budynek oczyszczalni ścieków będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegającym opodatkowaniu (dotyczy usług dla gminy i jednostek organizacyjnych) Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego (dotyczącego czynności wybudowania instalacji fotowoltaicznej na budynku Oczyszczalni ścieków i Stacji wodociągowej) do wskazanych konkretnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności nie podlegających opodatkowaniu.”

W odpowiedzi na pytanie czy pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku Stacji wodociągowej, Wnioskodawca wskazał: „Nie, pytanie Nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów przyporządkowanych do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach będących własnością mieszkańców Gminy, jak również Oczyszczalni ścieków, stacji wodociągowej i budynku administracji”.

W odpowiedzi na wezwanie (jeśli pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów, który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku Stacji wodociągowej) o wskazanie w sposób niebudzący wątpliwości czy budynek Stacji wodociągowej na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna jest, będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych czy też do wykonywania czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czy też do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca wskazał: „Budynek stacji wodociągowej na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż usługi polegające na dostarczeniu wody będą wykonywane także dla Urzędu Miejskiego jak również jednostek organizacyjnych Gminy (Szkoły, Ośrodek Kultury) - które prowadzą działalność nie podlegającą opodatkowaniu VAT”.

W odpowiedzi na wezwanie (jeśli budynek Stacji wodociągowej jest/będzie wykorzystywany przez Gminę do różnych czynności, o których mowa w punkcie wyżej) o jednoznaczne wskazanie do których spośród wymienionych czynności (tj. czynności opodatkowanych, czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) oraz czy Gmina ma możliwość przyporządkowania podatku naliczonego (dotyczącego czynności wybudowania instalacji fotowoltaicznej na budynku Stacji wodociągowej) do wskazanych konkretnych czynności (tj czynności opodatkowanych, czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) Wnioskodawca wskazał: „Budynek Stacji wodociągowej będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności nie podlegających opodatkowaniu (dotyczy usług dla gminy i jednostek organizacyjnych) Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego (dotyczącego czynności wybudowania instalacji fotowoltaicznej na budynku Stacji wodociągowej) do wskazanych konkretnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności nie podlegających opodatkowaniu.”

W odpowiedzi na pytanie czy pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów, który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku administracyjnym, Wnioskodawca wskazał: „Nie, pytanie Nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów przyporządkowanych do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach będących własnością mieszkańców Gminy, jak również Oczyszczalni ścieków, stacji wodociągowej i budynku administracji”.

W odpowiedzi na wezwanie (jeśli pytanie nr 1 dotyczy odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług bądź towarów, który to podatek Wnioskodawca przyporządkowuje wyłącznie do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku administracyjnym) o wskazanie w sposób niebudzący wątpliwości czy budynek administracyjny na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna jest/będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych czy też do wykonywania czynności podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czy też do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca wskazał, „Budynek administracyjny na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna będzie przez Gminę wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W odpowiedzi na pytanie jakich konkretnie usług nabytych od wykonawcy dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2, Wnioskodawca wskazał: „Pytanie nr 2 dotyczy usług nabytych od Wykonawcy inwestycji polegających na montażu instalacji fotowoltaicznych i pieców c.o. na budynkach mieszkalnych, gospodarczych i gruncie u mieszkańców gminy osób fizycznych.”

W odpowiedzi o wskazanie pełnego (siedmiocyfrowego) symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293. z późn. zm.) dla usług nabytych od wykonawcy, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 Wnioskodawca wskazał:

43.22.12.0 – „roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”

43.21.10.2 – „roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”

71.12.20.0 – „usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej”

71.11.10.0 - „projekty i rysunki wykonywane dla celów architektonicznych”.

W odpowiedzi na pytanie czy usługi, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 dotyczą budynków będących własnością mieszkańców Gminy, Wnioskodawca odpowiedział: „Tak, pytanie nr 2 dotyczy usług wykonywanych na budynkach i gruncie będących własnością mieszkańców Gminy.”

W odpowiedzi na pytanie czy usługi których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 dotyczą budynku Oczyszczalni ścieków, Wnioskodawca odpowiedział: „Nie pytanie nr 2 nie dotyczy budynku Oczyszczalni ścieków”.

W odpowiedzi na pytanie czy usługi których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 dotyczą budynku Stacji wodociągowej, Wnioskodawca odpowiedział: „Nie, pytanie nr 2 nie dotyczy budynku i gruntu Stacji wodociągowej.”

W odpowiedzi na pytanie czy usługi których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 dotyczą budynku administracyjnego, Wnioskodawca odpowiedział: „Pytanie nr 2 nie dotyczy budynku administracyjnego będącego własnością Gminy.”

W odpowiedzi na pytanie czy usługi nabyte od wykonawcy, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 Wnioskodawca nabywa celem wykonania usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, tj. czy nabyte usługi od wykonawcy służą Wnioskodawcy do dalszego wykonania przez Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, Wnioskodawca wskazał: „Usługi nabyte od Wykonawcy, których dotyczy pytanie nr 2, wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT poz. 2-28 dotyczące dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych będą wykonywane u mieszkańców gminy na budynkach mieszkalnych, gospodarczych i gruncie. W związku z powyższym zdaniem Gminy usługi nabyte od Wykonawcy przez Gminę służą do dalszego wykonywania ich - tych usług na rzecz mieszkańców gminy”.

W odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 26 kwietnia 2019 r. o jednoznaczne doprecyzowanie czy Wnioskodawca w ogóle w odniesieniu do podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług od wykonawcy nie ma możliwości przyporządkowania nawet części tego podatku naliczonego do wykonania instalacji fotowoltaicznej na poszczególnych budynkach, Wnioskodawca wskazał: „Gmina ma możliwość odrębnego określenia i przyporządkowania w części dotyczącej dostaw i usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT poz. 2-48 całość podatku naliczonego z tytułu nabycia od Wykonawcy usług bądź towarów przyporządkowanych do czynności dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych i pieców c.o. na i w budynkach będących własnością mieszkańców Gminy, jak również Oczyszczalni ścieków, stacji wodociągowej i budynku administracji. Określenie i przyporządkowanie podatku naliczonego VAT będzie wynikać bezpośrednio z faktur wystawionych dla Gminy przez Wykonawcę inwestycji. Gmina nie ma możliwości określenia i przyporządkowania podatku naliczonego dotyczącego wykonywania usług nadzoru inwestorskiego i usług projektowych, związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej i pieców c.o. na wszystkich budynkach (tj. zarówno na budynkach mieszkańców, na budynku Oczyszczalni ścieków, na budynku Stacji wodociągowej jak i na budynku administracyjnym). W tym przypadku podatek naliczony będzie związany z wykonaniem instalacji na wszystkich budynkach i nie ma możliwości przyporządkowania go do kreślonego budynku.”

W odpowiedzi o jednoznaczne doprecyzowanie czy nabyte usługi od wykonawcy, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2 służą Wnioskodawcy do dalszego wykonania przez Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, Wnioskodawca wskazał: „Usługi nabyte od Wykonawcy, których dotyczy pytanie nr 2, wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT poz. 2-48 , dotyczące dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych będą wykonywane u mieszkańców gminy - osób fizycznych na budynkach mieszkalnych, gospodarczych i gruncie. Wydatki poniesione przez Gminę w tej części inwestycji są bezpośrednio związane wyłącznie ze świadczeniem przez nią usług na rzecz mieszkańców. W związku z powyższym usługi nabyte od Wykonawcy przez Gminę wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy służą Gminie do dalszego wykonywania - tych usług na rzecz mieszkańców gminy - osób fizycznych tj. innego podmiotu”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wyniku wykazania w deklaracji podatkowej rozliczenia podatku należnego z tytułu nabycia usług budowlanych do których ma zastosowanie procedura odwrotnego obciążenia lub z faktur wystawionych przez podatników podatku VAT wykonujących na zlecenie Gminy przedmiotową inwestycję?
2.  Czy opodatkowanie usług nabytych od wykonawcy inwestycji powinno odbywać się zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Gminy jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, które wykorzystywane będą do wykonania instalacji fotowoltaicznych i pieców c.o. na budynkach mieszkalnych, gospodarczych i gruncie mieszkańców gminy, oraz realizowanych na budynku oczyszczalni i stacji wodociągowej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Wnioskodawcy wpłaty wnoszone przez mieszkańców jako obowiązkowy udział w kosztach inwestycji związane są z wykonaniem usługi polegającej na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych oraz pieców c.o. zgodnie z zawartą z mieszkańcami umową. W związku z tym jest to odpłatne świadczenie usług i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Biorąc pod uwagę związek wydatków inwestycyjnych z tymi czynnościami, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Również świadczenie usług przez Zakład Gospodarki Komunalnej na rzecz mieszkańców w dostarczeniu wody i odbioru ścieków komunalnych jest opodatkowane podatkiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT Gminy i jednostek budżetowych i rozlicza się wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w tym z Zakładem Gospodarki Komunalnej. Do zadań własnych Gminy wymienionych w ustawie o samorządzie gminnym należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Zadania z zakresu wodociągów, zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji Gmina realizuje przy pomocy Zakładu Gospodarki Komunalnej, na podstawie umów cywilnoprawnych na rzecz mieszkańców. Natomiast nie będzie przysługiwało Gminie uprawnienie do odliczenia podatku VAT od wydatków na realizację instalacji fotowoltaicznych na budynku administracji, gdyż czynności administracyjne wykonywane przez organy władzy nie podlegają opodatkowaniu, w związku z tym nie występują przesłanki określone w art. 86 ustawy o VAT.

Ad 2

Opodatkowanie usług nabytych od Wykonawcy inwestycji polegającej na montażu instalacji fotowoltaicznych i pieców c.o. na budynkach mieszkalnych, gospodarczych i gruncie u mieszkańców gminy osób fizycznych, powinno odbywać się zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia. Dokonywana przez Gminę na rzecz mieszkańców dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych oraz pieców c.o. będzie świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina nabywa od Wykonawcy inwestycji usługi zgodnie z polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) o symbolach: 43.22.12.0 – „roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych , wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” oraz 43.21.10 – „roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych”. Usługi te wymienione są w załączniku Nr 14 do ustawy VAT spełniając przesłanki do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Wydaje się że Gmina wykonując usługę na rzecz mieszkańców polegającą na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych i pieców c.o. występuje jako główny wykonawca a Wykonawca inwestycji który wykonuje usługi na rzecz gminy działa w charakterze podwykonawcy. W związku z powyższym w realizacji przedmiotowej inwestycji na rzecz mieszkańców w części dotyczącej usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT, to Gmina będzie podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z art. 17 ust. 1h dla świadczonych przez podwykonawców w/w usług. Inne usługi związane z przedmiotową inwestycją jak usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej (nadzór budowlany) PKWiU 71.12.20.0 oraz usługi projektowania o PKWiU 71.11.10.0 nie są wymienione w załączniku nr 14 i nie spełniają przesłanek koniecznych do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych polegających na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku gospodarczym oczyszczalni ścieków, stacji wodociągowej (przekazane na podstawie umowy użyczenia do Zakładu Gospodarki Komunalnej) i budynku administracyjnym (Urząd Miejski) realizowane będą przez wykonawcę na rzecz inwestora - Gminy, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę inwestycji, natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania usług nabytych od wykonawcy w związku z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do wskazania prawidłowej klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy tym w myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przy tym ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwanego dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt pt. Montaż instalacji fotowoltaicznych na terenie gminy. Inwestycja dotyczy dostawy i montażu: 131 zestawów instalacji fotowoltaicznych u użytkowników - mieszkańców gminy w tym: (79 szt. na budynkach mieszkalnych, 43 szt. na budynkach gospodarczych, 9 szt. na gruncie), 3 instalacje fotowoltaiczne na budynkach użyteczności publicznej tj. Oczyszczalnia ścieków, Stacja wodociągowa i budynek administracyjny oraz 24 szt. kotłów c.o. na biomasę o mocy 23-25 kW w budynkach mieszkalnych. Budynek oczyszczalni ścieków, budynek Stacji wodociągowej oraz budynek administracyjny jest własnością Gminy.

Budynek Oczyszczalni ścieków na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego (dotyczącego czynności wybudowania instalacji fotowoltaicznej na budynku Oczyszczalni ścieków) do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Budynek Stacji wodociągowej, na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna będzie przez Gminę wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego (dotyczącego czynności wybudowania instalacji fotowoltaicznej na budynku Stacji wodociągowej) do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Budynek administracyjny na którym zostanie wykonana instalacja fotowoltaiczna będzie przez Gminę wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy tym wskazano, że Gmina ma możliwość odrębnego określenia i przyporządkowania części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy do realizacji instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców. Ma możliwość odrębnego określenia i przyporządkowania części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy do realizacji instalacji na budynku Oczyszczalni ścieków. Ma możliwość odrębnego określenia i przyporządkowania części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy do realizacji instalacji na budynku Stacji wodociągowej. Ma możliwość odrębnego określenia i przyporządkowania części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy do realizacji instalacji na budynku administracyjnego.

Natomiast Gmina nie ma możliwość odrębnego określenia i przyporządkowania części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy usług nadzoru inwestorskiego i usług projektowych do realizacji instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców, części do realizacji instalacji na budynku Oczyszczalni ścieków, części do realizacji instalacji na budynku Stacji wodociągowe czy też części do realizacji instalacji na budynku administracyjnego.

Zatem w odniesieniu do tej części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, którą Gmina odrębnie określa i przyporządkowuje do realizacji instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku. W odniesieniu do tej części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, którą Gmina odrębnie określa i przyporządkowuje do realizacji instalacji na budynku Oczyszczalni ścieków (skoro budynek Oczyszczalni ścieków będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a jednocześnie Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego do czynności opodatkowanych podatkiem oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu) Gmina ma prawo do odliczenia podatku na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z zasadami wynikającymi z rozporządzenia. Również w odniesieniu do tej części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, którą Gmina odrębnie określa i przyporządkowuje do realizacji instalacji na budynku Stacji wodociągowej (skoro budynek Stacji wodociągowej będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a jednocześnie Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego do czynności opodatkowanych podatkiem oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu) Gmina ma prawo do odliczenia podatku na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z zasadami wynikającymi z rozporządzenia. Natomiast w odniesieniu do tej części podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy świadczeń, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, którą Gmina odrębnie określa i przyporządkowuje do realizacji instalacji na budynku administracyjnym (skoro budynek administracyjny będzie wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem) Gmina w ogóle nie ma prawa do odliczenia podatku.

Natomiast w odniesieniu do podatku naliczonego związanego z zakupem od wykonawcy usług nadzoru inwestorskiego i usług projektowych, w przypadku których Gmina nie ma możliwości odrębnego określenia i przyporządkowania części podatku do realizacji instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców, części podatku do realizacji instalacji na budynku Oczyszczalni ścieków, części podatku do realizacji instalacji na budynku Stacji wodociągowej czy też części podatku do realizacji instalacji na budynku administracyjnym (skoro jak wynika z opisu sprawy nabycie tych usług będzie związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych oraz wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) Gmina ma prawo do odliczenia podatku na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z zasadami wynikającymi z rozporządzenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Gminy czy opodatkowanie nabytych od wykonawcy usług związanych z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców powinno odbywać się zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia wskazać należy, że na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik,

o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008) podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Również wykonawca, tj. podmiot wykonujący na zlecenie Gminy usługi związane z realizacją inwestycji będzie podatnikiem podatku VAT. Natomiast usługi świadczone przez wykonawcę na rzecz Gminy są sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 43.22.12.0 – „roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, 43.21.10.2 – „roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”, 71.12.20.0 – „usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej” oraz 71.11.10.0 - „projekty i rysunki wykonywane dla celów architektonicznych”.

Jak wskazano opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podlegają usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2-48) do ustawy świadczone przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem w odniesieniu do nabywanych od wykonawcy usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 71.12.20.0 oraz 71.11.10.0, nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Usługi te nie zostały bowiem wskazane w załączniku nr 14 do ustawy. Zatem Gmina nie będzie podatnikiem podatku VAT w myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy obowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu nabycia usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 71.12.20.0 oraz 71.11.10.0. Świadczenie przedmiotowych usług na rzecz Gminy wykonawcy winni opodatkować na zasadach ogólnych.

Natomiast nabywane przez Gminę usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 43.22.12.0 oraz 43.21.10.2 zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy jako podlegające opodatkowaniu na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia. Jednocześnie w analizowanym przypadku wykonawca realizując niniejsze usługi na rzecz Gminy działa jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Należy bowiem przyjąć, iż Gmina wykonując usługę polegającą na montażu przedmiotowych instalacji na rzecz mieszkańców będzie działać w charakterze głównego wykonawcy. W analizowanym przypadku mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług (tj. inwestorem). Zatem, Gmina jako główny wykonawca nabywając usługi sklasyfikowane do grupowania PKWiU 43.22.12.0 oraz 43.21.10.2 związane z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców, od wykonawcy działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana będzie do ich opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym Wnioskodawca będzie miał obowiązek rozliczyć podatek należny z tytułu nabytych od wykonawcy przedmiotowych usług sklasyfikowanych do grupowania PKWiU 43.22.12.0 oraz 43.21.10.2. W konsekwencji Gmina będzie zobowiązana do wykazania w deklaracji podatkowej podatku należnego od wykonanej na jej zlecenie przez wykonawcę usługi sklasyfikowanej do grupowania PKWiU 43.22.12.0 oraz 43.21.10.2.

W konsekwencji opodatkowanie zaklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 43.22.12.0 oraz PKWiU 43.21.10.2 usług nabytych od wykonawcy w związku z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców powinno odbywać się zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia. Natomiast usługi nabyte od wykonawcy w związku z wykonaniem instalacji na budynkach/gruncie mieszkańców i zaklasyfikowane pod symbolem PKWiU 71.12.20.0 i 71.11.10.0 jako niewymienione w załączniku nr 14 do ustawy nie podlegają opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.