Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.426.2021.2.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-26
Teza: Opodatkowania sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 20 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 17 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

21 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniony został na wezwanie tutejszego organu z 17 sierpnia 2021 r., pismem z 20 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości rolnej położonej w miejscowości (…), obręb (…), jednostka ewidencyjna: (…), powiat (…), województwo (…), oznaczonej jako działka 1, o obszarze 0,5200 ha, objętej księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych („Nieruchomość”).

Wnioskodawca nabył Nieruchomość na podstawie Umowy o udział w spadku i częściowe zniesienie współwłasności, zawartej z mamą (…) oraz bratem (…) , aktem notarialnym z 15 czerwca 2010 roku sporządzonym przez (…), notariusza w (…), za rep. (…).

Nieruchomość należy do majątku osobistego (prywatnego) Wnioskodawcy. Nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawcę z zamiarem jej dalszej odsprzedaży, ale w ramach rodzinnych regulacji posiadanego prywatnie majątku.

Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w szczególności na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i jest rencistą. Wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, ani nie była udostępniana odpłatnie osobom trzecim.

Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działek np.: ogrodzenie, uzbrojenie, wyposażenie Nieruchomości w media. Wnioskodawca nie prowadził także reklamy Nieruchomości w celu sprzedaży.

Wnioskodawca nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na dostosowanie Nieruchomości w celu zmiany przeznaczenia dla celów jakiejkolwiek zabudowy, w szczególności nie wnioskował o objęcie Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…), Nieruchomość położona jest na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z towarzyszącą funkcją usługową, oznaczonym symbolem (…) i na „terenie usług, produkcji, składów i magazynów oznaczonych symbolem (…)”.

Wnioskodawca zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz (…) (nr KRS (…)) („Kupujący”) i w tym celu 16 kwietnia 2021 roku zawarł z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego, sporządzoną przez (…), notariusza w (…), za rep. (…), gdzie zostało stwierdzone m.in., że:

*   Kupujący będzie realizował na Nieruchomości oraz na działkach sąsiednich inwestycję polegającą na zabudowie mieszkaniowej,
*   Kupujący wystąpił do odpowiednich gestorów mediów z wnioskiem o uzyskanie warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, wodnej i kanalizacyjnej dla celów realizacji inwestycji,
*   Kupujący uzyska własnym kosztem i staraniem ostateczną i prawomocną decyzję o warunkach zabudowy na Nieruchomości oraz na działkach sąsiednich, inwestycji polegającej na zabudowie mieszkaniowej oraz dokona zmiany oznaczenia Nieruchomości z „grunty orne R” na „tereny mieszkaniowe B” lub „inne tereny zabudowane Bi”.

Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa umożliwiającego działanie Kupującego przed stosownymi organami w związku z przygotowaniem inwestycji oraz upoważnił Kupującego do przeprowadzenia na Nieruchomości badań geologicznych i pomiarów geodezyjnych oraz do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. Wszystkie koszty oraz opłaty związane z czynnościami opisanymi powyżej obciążają Kupującego. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na cele prywatne.

Wnioskodawca w 2018 roku dokonał sprzedaży innych swoich nieruchomości, tj. działki nr 2 obręb (…). Także w 2018 roku Wnioskodawca dokonał sprzedaży innych swoich nieruchomości, tj. działki od nr 3/1 do nr 3/19 obręb (…). Wnioskodawca w 2020 roku dokonał sprzedaży innych swoich nieruchomości, tj. działki nr 4/1 obręb (…). Z tytułu sprzedaży tych nieruchomości Wnioskodawca, w żadnym z przypadków, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość od momentu nabycia była i jest częściowo uprawiana. Pozostała część, która przy każdych opadach jest zalewana i uprawy wymiękają, Wnioskodawca użytkuje sporadycznie lub kosi wyrastające chwasty, gdy jest to możliwe.

Wnioskodawca posiada jeszcze działkę o nr 5 o powierzchni 3600m2 i szerokości około 6,5m we wsi (…), której w tym momencie nie zamierza sprzedawać. Gdyby jednak sąsiedzi chcieli sprzedać przyległe działki pod zabudowę mieszkaniową lub usługową, wtedy Wnioskodawca będzie zmuszony ją sprzedać.

Pełnomocnictwo zostało udzielone do zastępowania i reprezentowania, a także działania wobec wszystkich władz, urzędów administracji państwowej i samorządowej, organów podatkowych, operatorów pocztowych, w tym (…), dostawców mediów, w tym w szczególności wobec Wójta Gminy (…), Starosty Powiatu (…), składania i odbioru wszelkich oświadczeń, pism, dokumentów, w tym składania wniosków o zmianę stanu wpisów w ewidencji gruntów prowadzonej dla działki ewidencyjnej nr 1 w związku ze zmianą użytków, dysponowania w/w działką ewidencyjną na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane oraz do wszelkich czynności, jakie w związku wyjednywaniem dokumentów niezbędnych do zawarcia ww. umowy sprzedaży okażą się niezbędne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości, transakcja ta będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (VAT) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości Kupującemu nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (VAT) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przemawiają za tym następujące okoliczności:

*   Nieruchomość pochodzi wyłącznie z majątku osobistego (prywatnego) Wnioskodawcy,
*   Nieruchomość od lat i bez zmian należy do majątku osobistego (prywatnego) Wnioskodawcy,
*   Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a w szczególności na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza,
*   Wnioskodawca nie prowadził reklamy Nieruchomości w celu jej sprzedaży,
*   Wnioskodawca nie dokonywał czynności mających zwiększyć wartość Nieruchomości czy mających zachęcić potencjalnych kupujących do jej zakupu, w tym jej ogrodzenia, uzbrojenia, wyposażenia w media,
*   Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i jest rencistą,
*   Wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   Wnioskodawca nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na dostosowanie Nieruchomości w celu zmiany przeznaczenia dla celów jakiejkolwiek zabudowy, w tym nie wnioskował o objęcie Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego np. pod zabudowę mieszkaniową,
*   środki finansowe uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na cele prywatne.

Nieruchomość jest towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług („VATU”), a w myśl art. 7 ust. 1 VATU przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Aby dana czynność (np. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) była opodatkowana podatkiem VAT musi być dokonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 VATU: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 VATU: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem dostawa Nieruchomości podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT gdyby Wnioskodawca miał status podatnika podatku VAT, a dodatkowo działał w takim charakterze przy sprzedaży Nieruchomości Kupującemu. W przypadku sprzedaży Nieruchomości Kupującemu powyższe nie zachodzi.

Sprzedaży posiadanych nieruchomości, w tym Nieruchomości, Wnioskodawca nie dokonuje w sposób zawodowy (profesjonalny), wskazujący na działanie zorganizowane i ciągłe, np. nie prowadzi działań marketingowych czy zwiększających wartość nieruchomości (budowa ogrodzenia, przyłączenie mediów, uzyskiwanie decyzji o warunkach zabudowy, starania o uchwalenie planu miejscowego, itp.).

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży Nieruchomości z majątku osobistego i w ramach dozwolonego prawem zarządu majątkiem osobistym, co jest poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Warto przytoczyć tu tezę 2, wyroku NSA w sprawie I FPS 3/07: Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nie występuje przy sprzedaży Nieruchomości jako podatnik podatku VAT.

Powyższe znajduje poparcie także w orzecznictwie TSUE. Z orzeczenia z 15 września 2011 roku w połączonych sprawach Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) i Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że:

*   czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, w tym sprzedaż nieruchomości, nie mogą same z siebie być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej,
*   sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nieruchomości nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą - nawet okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca, - inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, a takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów grunty spełniają definicję towaru, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.; dalej jako: „Dyrektywa” lub „Dyrektywa 2006/112/WE”), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do faktycznego opodatkowania danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT, należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, polegające na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Przyjęcie zatem, że sprzedając nieruchomość dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich. Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości rolnej. Wnioskodawca nabył Nieruchomość na podstawie Umowy o udział w spadku i częściowe zniesienie współwłasności. Nieruchomość należy do majątku osobistego (prywatnego) Wnioskodawcy. Nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawcę z zamiarem jej dalszej odsprzedaży, ale w ramach rodzinnych regulacji posiadanego prywatnie majątku. Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w szczególności na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i jest rencistą. Nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, ani nie była udostępniana odpłatnie osobom trzecim. Nieruchomość od momentu nabycia była i jest częściowo uprawiana. Pozostałą część Wnioskodawca użytkuje sporadycznie lub kosi wyrastające chwasty, gdy jest to możliwe.

Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działek np.: ogrodzenie, uzbrojenie, wyposażenie Nieruchomości w media. Wnioskodawca nie prowadził także reklamy Nieruchomości w celu sprzedaży. Wnioskodawca nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na dostosowanie Nieruchomości w celu zmiany przeznaczenia dla celów jakiejkolwiek zabudowy, w szczególności nie wnioskował o objęcie Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, Nieruchomość położona jest na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z towarzyszącą funkcją usługową i na terenie usług, produkcji, składów i magazynów.

Wnioskodawca zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz Kupującego i w tym celu zawarł z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego, gdzie zostało stwierdzone m.in., że: Kupujący będzie realizował na Nieruchomości oraz na działkach sąsiednich inwestycję polegającą na zabudowie mieszkaniowej, Kupujący wystąpił do odpowiednich gestorów mediów z wnioskiem o uzyskanie warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, wodnej i kanalizacyjnej dla celów realizacji inwestycji, Kupujący uzyska własnym kosztem i staraniem ostateczną i prawomocną decyzję o warunkach zabudowy na Nieruchomości oraz na działkach sąsiednich, inwestycji polegającej na zabudowie mieszkaniowej oraz dokona zmiany oznaczenia Nieruchomości z „grunty orne R” na „tereny mieszkaniowe B” lub „inne tereny zabudowane Bi”.

Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa umożliwiającego działanie Kupującego przed stosownymi organami w związku z przygotowaniem inwestycji oraz upoważnił Kupującego do przeprowadzenia na Nieruchomości badań geologicznych i pomiarów geodezyjnych oraz do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane.

Pełnomocnictwo zostało udzielone do zastępowania i reprezentowania, a także działania wobec wszystkich władz, urzędów administracji państwowej i samorządowej, organów podatkowych, operatorów pocztowych, dostawców mediów, w tym w szczególności wobec Wójta Gminy (…), Starosty Powiatu (…), składania i odbioru wszelkich oświadczeń, pism, dokumentów, w tym składania wniosków o zmianę stanu wpisów w ewidencji gruntów prowadzonej dla działki ewidencyjnej w związku ze zmianą użytków, dysponowania w/w działką ewidencyjną na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane oraz do wszelkich czynności, jakie w związku wyjednywaniem dokumentów niezbędnych do zawarcia ww. umowy sprzedaży okażą się niezbędne.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z czynnościami opisanymi powyżej obciążają Kupującego. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na cele prywatne. Wnioskodawca w 2018 i 2020 roku dokonał sprzedaży innych swoich nieruchomości. Z tytułu sprzedaży tych nieruchomości Wnioskodawca, w żadnym z przypadków, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca posiada jeszcze inną działkę, której w tym momencie nie zamierza sprzedawać. Gdyby jednak sąsiedzi chcieli sprzedać przyległe działki pod zabudowę mieszkaniową lub usługową, wtedy Wnioskodawca będzie zmuszony ją sprzedać.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia przedmiotowej Nieruchomości.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy istotna jest ocena, czy w odniesieniu do Nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) podejmuje On działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży, została nabyta na podstawie Umowy o udział w spadku i częściowe zniesienie współwłasności. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działek np.: ogrodzenie, uzbrojenie, wyposażenie Nieruchomości w media. Wnioskodawca nie prowadził także reklamy Nieruchomości w celu sprzedaży. Wnioskodawca nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na dostosowanie Nieruchomości w celu zmiany przeznaczenia dla celów jakiejkolwiek zabudowy, w szczególności nie wnioskował o objęcie Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz Kupującego i w tym celu zawarł z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego, gdzie zostało stwierdzone m.in., że: Kupujący będzie realizował na Nieruchomości inwestycję polegającą na zabudowie mieszkaniowej, Kupujący wystąpił do odpowiednich gestorów mediów z wnioskiem o uzyskanie warunków przyłączenia do sieci, Kupujący uzyska własnym kosztem i staraniem ostateczną i prawomocną decyzję o warunkach zabudowy na Nieruchomości .

Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa umożliwiającego działanie Kupującego przed stosownymi organami w związku z przygotowaniem inwestycji. Pełnomocnictwo zostało udzielone do zastępowania i reprezentowania, a także działania wobec wszystkich władz, urzędów administracji państwowej i samorządowej, organów podatkowych, operatorów pocztowych, dostawców mediów, składania wniosków, dysponowania w/w działką na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane oraz do wszelkich czynności, jakie w związku wyjednywaniem dokumentów niezbędnych do zawarcia ww. umowy sprzedaży okażą się niezbędne.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia  art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży  nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy również zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Dziale VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne i Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 5 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności przedmiotowej Nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa do działania w Jego imieniu, w celu składania i odbioru wszelkich oświadczeń, pism, dokumentów, w tym składania wniosków i dysponowania działką na cele budowlane. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży, Kupujący będzie podejmował określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego Wnioskodawca, sprzedając ww. Nieruchomość, nie będzie dokonywał tego w ramach przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż Nieruchomości, że Jego działanie połączone zostało z działaniami przyszłego nabywcy, stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Wszystkie te czynności, realizowane przez Kupującego na podstawie otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia dla oceny prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działki będzie wywoływała skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, udzielając Kupującemu pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, mających umożliwić zbycie przedmiotowej działki, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawca wykazał bowiem aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonywane przez pełnomocnika czynności wykluczają sprzedaż działki w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż działki przez Wnioskodawcę będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym czynność sprzedaży przedmiotowej działki będzie stanowiła – podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – odpłatną dostawę towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie

ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.