Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-167/14-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-13
Teza: Podstawa opodatkowania – określenie czy wypłacona kwota jest wartością netto czy brutto.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; służebność-służebność przesyłu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2014 r. (data wpływu 4 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania. Wniosek został uzupełniony w dniu 6 października 2014 r. o dokument z którego wynika prawo osoby podpisanej pod wnioskiem do samodzielnego występowania w imieniu Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sąd Rejonowy ustanowił na nieruchomościach stanowiących własność Gminy na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego służebność przesyłu polegającą na prawie korzystania przez przedsiębiorcę z posadowionych na nieruchomościach Gminy urządzeniach elektroenergetycznych – korzystania z nieruchomości Gminy w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, usuwania awarii, powstrzymania się właściciela nieruchomości od działań uniemożliwiających dostęp do urządzeń elektroenergetycznych. Ponadto sąd zasądził od przedsiębiorstwa energetycznego na rzecz Gminy kwotę wynagrodzenia na ustanowienie opisanej służebności.

Wydając postanowienie w powyższej sprawie sąd opierał się na operacie szacunkowym sporządzonym przez biegłego, który określił wartość służebności przesyłu. Jednocześnie biegły wskazał, że podana wartość nie jest powiększona o podatek VAT. Kwota wynagrodzenia zasądzona przez sąd odpowiada dokładnie wartości (bez podatku VAT) wynikającej z operatu sporządzonego przez biegłego.

Gmina i przedsiębiorstwo energetyczne są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest przyjęcie jako podstawy opodatkowania, kwoty wynagrodzenia zasądzonej przez sąd, a w wystawionej fakturze VAT dla przedsiębiorstwa energetycznego kwota zasądzonego wynagrodzenia będzie stanowić wartość netto, do której Gmina doliczy podatek VAT?
2.  Czy należy przyjąć, że zasądzona kwota wynagrodzenia zawiera już w sobie podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina winna przyjąć jako podstawę opodatkowania kwotę zasądzonego wynagrodzenia i doliczyć do niej podatek VAT.

Wątpliwości Gminy nie budzi fakt, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu stanowi czynność opodatkowaną stawką 23% i wymaga wystawienia faktury.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca ma otrzymać od usługobiorcy.

Podatek VAT wykazany w wystawionej fakturze nie stanowi dla Gminy przychodu, ale podlega odprowadzeniu do budżetu państwa. Przychodem Gminy – zapłatą za usługę – jest kwota netto, a więc kwota zasądzonego wynagrodzenia.

Stanowisko Gminy ilustruje przykład:

*   kwota zasądzonego na rzecz Gminy wynagrodzenia – 10.000 zł,
*   kwota netto na fakturze wystawionej przez Gminę – 10 000 zł,
*   podatek VAT – 2.300 zł,
*   kwota brutto na fakturze wystawionej przez Gminę – 12.300 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przepisem art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że obecnie obowiązujący art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy stanowi zatem implementację przepisu art. 78 Dyrektywy.

Zauważa się, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a odpowiednika przepisu art. 29 ust. 9 ustawy, określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy również nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej, ponieważ takie odwołanie nie wpisuje się w cel Dyrektywy.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sąd Rejonowy ustanowił na nieruchomościach stanowiących własność Gminy na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego służebność przesyłu polegającą na prawie korzystania przez przedsiębiorcę z posadowionych na nieruchomościach Gminy urządzeniach elektroenergetycznych – korzystania z nieruchomości Gminy w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, usuwania awarii, powstrzymania się właściciela nieruchomości od działań uniemożliwiających dostęp do urządzeń elektroenergetycznych. Ponadto sąd zasądził od przedsiębiorstwa energetycznego na rzecz Gminy kwotę wynagrodzenia na ustanowienie opisanej służebności.

Wydając postanowienie w powyższej sprawie sąd opierał się na operacie szacunkowym sporządzonym przez biegłego, który określił wartość służebności przesyłu. Jednocześnie biegły wskazał, że podana wartość nie jest powiększona o podatek VAT. Kwota wynagrodzenia zasądzona przez sąd odpowiada dokładnie wartości (bez podatku VAT) wynikającej z operatu sporządzonego przez biegłego.

Zarówno Gmina jak i przedsiębiorstwo energetyczne są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest przyjęcie jako podstawy opodatkowania, kwoty wynagrodzenia zasądzonej przez sąd, a w wystawionej fakturze VAT dla przedsiębiorstwa energetycznego kwota zasądzonego wynagrodzenia będzie stanowić wartość netto, do której Gmina doliczy podatek VAT oraz czy należy przyjąć, że zasądzona kwota wynagrodzenia zawiera już w sobie podatek VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie wypłacone w zamian za ustanowienie służebności przesyłu uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

W tym miejscu należy przypomnieć – co wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy – że podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar lub świadczoną usługę, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Należy jednakże zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu oraz jego wysokości, Zainteresowany za ustanowienie służebności przesyłu otrzyma wyłącznie kwotę zasądzoną przez sąd, która będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy za udzielenie prawa korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Zatem, jeśli kwota zasądzona przez sąd stanowi jedyne wynagrodzenie należne Gminie z tytułu ustanowienia na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego służebności przesyłu, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług w stawce 23%. Przyjąć zatem należy, że wartość zasądzonego przez sąd wynagrodzenia stanowi kwotę brutto, zawierającą „w sobie” należny podatek od towarów i usług.

Jeśli natomiast zgodnie z odpowiednimi dokumentami, przepisami innych gałęzi prawa czy uzgodnieniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty wynagrodzenia oraz jego wysokości, kwota zasądzona przez sąd nie jest jedyną kwotą należną Gminie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu i z dokumentów, przepisów czy też uzgodnień pomiędzy stronami wynika, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy przy tym podkreślić, że w kompetencji tut. Organu nie leży dokonywanie oceny jaka kwota jest Wnioskodawcy faktycznie należna od przedsiębiorstwa energetycznego za ustanowienie służebności przesyłu, gdyż nie mieści się to w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ponadto należy zaznaczyć, że tut. Organ nie dokonał oceny prawidłowości wyliczeń dokonanych przez Wnioskodawcę, bowiem w oparciu o ww. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, tut. Organ nie jest uprawniony do oceny poprawności kwot wskazanych przez Podatnika.

Tut. Organ wskazuje również, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia uznania ustanowienia służebności przesyłu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT dla tej czynności oraz jej dokumentowania gdyż Wnioskodawca nie zadał pytania w tym zakresie i nie przedstawił własnego stanowiska w tej kwestii. W niniejszej sprawie przyjęto bowiem stwierdzenie Wnioskodawcy, że „Wątpliwości Gminy nie budzi fakt, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu stanowi czynność opodatkowaną stawką 23% i wymaga wystawienia faktury”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.