Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-995/13-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-20
Teza: Czy wydatki ponoszone z tytułu opłat czynszowych na podstawie Umowy stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: czynsz; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; nieruchomości; opłata-opłata eksploatacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskana przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskana przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Najemca”) prowadzi działalność gospodarczą (…) polegającą na świadczeniu usług konferencyjnych, szkoleniowych, hotelowych oraz cateringowych.

Dla realizacji wskazanych celów gospodarczych Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę z X (dalej: „X” albo „Wynajmujący”) w zakresie najmu części nieruchomości będącej własnością Zgromadzenia.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę najmu części nieruchomości (…) (dalej: „Umowa”), której warunkiem jest zgoda na ustalenie ostatecznej odpłatności za udostępnienie określonych części nieruchomości w formie opłaty czynszowej, której składnikiem będą wskazane przez Wynajmującego opłaty eksploatacyjne związane z utrzymaniem budynku, w którym udostępnione zostaną pomieszczenia Najemcy. Konstrukcja instalacji elektrycznych oraz wodno-kanalizacyjnych zastosowana w przedmiotowej nieruchomości nie daje możliwości wydzielenia przedmiotu najmu z sieci dostarczającej wskazane media dla całej nieruchomości bez poniesienia niewspółmiernych nakładów finansowych przez Wynajmującego.

Zgodnie z preambułą do Umowy koniecznym warunkiem przystąpienia do najmu części nieruchomości jest zgoda Najemcy na ustalenie ostatecznej odpłatności za udostępnienie przedmiotu najmu (opłat czynszowych) poprzez wliczenie w nie opłat eksploatacyjnych jako składnik czynszu.

W związku z powyższym jedyną możliwością podjęcia współpracy w zakresie najmu jest spełnienie warunku stawianego przez Wynajmującego i zaakceptowanie proponowanych warunków kalkulacji wynagrodzenia za najem.

Wszelkie warunki przewidziane niniejszą Umową strony ukształtują zgodnie z treścią przepisów Tytułu XVVII (art. 659-70918) Najem i dzierżawa ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (publ. Dz. U. 1971.27.252 z późn. zm., dalej: „,Kodeks cywilny”) oraz z poszanowaniem zasady swobody zawierania umów wyrażonej w art. 3531 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”.

Dla celów ustalenia odpłatności zostanie dokonana kalkulacja w ten sposób, iż z opłaty czynszowej podstawowej wydzielona zostanie kwota o wartości równej opłatom eksploatacyjnym, które ponosić będzie Wnioskodawca na podstawie odrębnych faktur wystawianych dla Wnioskodawcy.

W ten sposób ustalony czynsz składać się będzie z dwóch części składowych:

1.  część - stała, czyli ustalona opłata podstawowa oraz
2.  część - zmienna, która zawiera opłaty eksploatacyjne takie jak:
    *   koszy utrzymania łącza internetowego,
    *   koszty utrzymania, konserwacji i napraw dźwigów osobowych na terenie obiektu,
    *   koszty opłat za przeglądy instalacji oddymiającej oraz przeciwpożarowej,
    *   koszty opłat za przeglądy przyrządów i instalacji przeciwpożarowych oraz opłat za odbiory sanitarno-epidemiologiczne, odbywające się na terenie budynku,
    *   koszty opłat za przeglądy kominiarskie oraz instalacji wentylacyjnych na terenie obiektu,
    *   koszty opłat za energię elektryczną,
    *   koszty opłat za dostawę wody i odbiór ścieków,
    *   koszty opłat za materiały eksploatacyjne oraz wynagrodzenia osób lub firm zajmujących się utrzymaniem części wspólnych obiektu oraz terenów przyległych do obiektu (terenów zielonych i ciągów komunikacyjnych),
    *   koszty opłat za wywóz odpadów komunalnych,
    *   koszty związane z podgrzaniem cieplej wody użytkowej oraz z ogrzewaniem budynku (…) przy wykorzystaniu infrastruktury grzewczej istniejącej w obiekcie, w tym m.in. zakup paliwa do ogrzewania tj. gazu ziemnego oraz oleju opalowego.

Z ustaleń stron projektowanej Umowy wynika więc, iż bez względu na przyjęty sposób kalkulacji opłaty czynszowej, ostateczna jej wysokość będzie taka sama w przypadku podzielenia czynszu na dwie części składowe w sposób opisany powyżej, jak w przypadku ustalenia jednej opłaty - wyłącznie części stałej. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie byłby zobowiązany Umową do poniesienia części zmiennej czynszu - czyli opłat eksploatacyjnych, wartość części stałej wzrosłaby o kwotę szacunkowo określonych kosztów eksploatacyjnych.

Zgodnie z treścią Umowy dla rozliczania wszelkich należności czynszowych obowiązywać będą miesięczne okresy rozliczeniowe. W comiesięcznym rozliczeniu strony Umowy potwierdzać będą w jakiej wysokości mają zostać poniesione opłaty eksploatacyjne, które stanowią część zmienną czynszu.

Należy podkreślić, iż intencją stron Umowy jest zaliczenie wszystkich wskazanych opłat eksploatacyjnych do należności czynszowych z tytułu użytkowania wynajmowanego obiektu. Ponoszone przez Wnioskodawcę opłaty zgodnie z zapisami Umowy stanowić będą część opłaty czynszowej, a nie koszt dodatkowy związany z najmem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone z tytułu opłat czynszowych na podstawie Umowy stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Zainteresowanego opłaty czynszowe w związku z odpłatnym korzystaniem z nieruchomości (…) stanowić będą dla niego koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej; „Ustawa”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 Ustawy,
*   zostać właściwie udokumentowany,
*   zostać faktycznie poniesiony.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów z prowadzoną działalnością wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). W przypadku kosztów pośrednich brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w Ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

Generalną zasadą prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest więc bezpośrednie lub pośrednie powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia przychodu, a dążenie podatnika jest celowe, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko te, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 Ustawy i które pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Najemca zamierza wynająć część nieruchomości będącej własnością Zgromadzenia w celu wykonywania działalności gospodarczej w wynajmowanych pomieszczeniach.

Istotną przesłanką uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest okoliczność, iż dany wydatek nie może stanowić w działalności wydatku zbędnego, co znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2452/11.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego decydujące znaczenie ma istniejący związek pomiędzy kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę a przychodem uzyskanym z prowadzonej działalności gospodarczej w nieruchomości wynajmowanej od Wynajmującego.

Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej posiada zapotrzebowanie na nieruchomości, w których będzie mógł świadczyć usługi w zakresie szkoleń, organizacji konferencji oraz usługi hotelowe. Zapewnienie możliwości korzystania z odpowiedniej nieruchomości stanowi dla niego warunek konieczny do podjęcia współpracy z potencjalnymi klientami, szczególnie w przypadku organizacji większych wydarzeń i konferencji.

Decydując się na wynajęcie pomieszczeń od Wynajmującego Wnioskodawca będzie zobligowany do zaakceptowania sposobu rozliczenia należności czynszowych w taki sposób, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego. W takiej sytuacji należy wskazać, iż warunkiem uzyskania dostępu do nieruchomości, w której Wnioskodawca będzie mógł świadczyć usługi, jest zawarcie Umowy w treści zaproponowanej przez Zgromadzenie, oraz ponoszenie wydatków z tytułu opłat czynszowych według przedstawionej w niej kalkulacji, tym samym związek ponoszonego wydatku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości.

Oznacza to, że konieczność poniesienia kosztów czynszu w wysokości oraz w formie zaproponowanej w przedmiotowej Umowie jest związana z zabezpieczeniem źródła przychodu w postaci posiadania długoterminowej umowy najmu. Koniecznym warunkiem dla Wnioskodawcy jest ponoszenie wszystkich opłat z tytułu utrzymania nieruchomości w ramach ponoszonych przez niego opłat czynszowych wskazanych w Umowie. Taki zapis umowny jest uzasadniony ekonomicznie, biorąc pod uwagę interesy obu stron Umowy. Nie ulega zatem wątpliwości, iż w opisywanym zdarzeniu przyszłym istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem ponoszonym z tytułu opłat czynszowych. Poniesienie opłat czynszowych w zakresie i formie przewidzianej w Umowie jest bowiem niezbędne dla zabezpieczenia źródła przychodu poprzez zapewnienie możliwości korzystania z nieruchomości, w której Wnioskodawca będzie mógł świadczyć usługi.

Wydatki z tytułu opłat czynszowych nie zostały zamieszczone na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodu zawartej w art. 23 Ustawy. Wszelkie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu opłat czynszowych dokumentowane będą przez Wnioskodawcę potwierdzeniami przelewów bankowych. Ponadto Wnioskodawca posiadać będzie kompletną dokumentację związaną z najmem w postaci umowy najmu wraz z załącznikami, harmonogramy płatności, kalkulacje opłat czynszowych.

Podsumowując powyższe, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione są wszystkie warunki pozwalające na zaliczenie opłat czynszowych przewidzianych Umową najmu do kosztów uzyskania przychodu:

*   wydatki z tytułu opłat czynszowych zostaną faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę,
*   istnieje związek przyczynowy miedzy opłatami czynszowymi a przychodami - wydatek ten służy zabezpieczeniu źródła przychodów,
*   opłaty czynszowe nie znajdują się na liście negatywnej zawartej w art. 23 Ustawy,
*   poniesienie wydatku zostanie właściwie udokumentowane potwierdzeniami dokonania przelewów bankowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo tut. Organ zauważa, że właściwym publikatorem ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., a nie – jak wskazał Wnioskodawca – t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. Powyższe nie miało jednak wpływu na dokonaną przez tut. Organ ocenę stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcie zapadło bowiem w innej sprawie i nie ma mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.