Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-529/08-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-07-10
Teza: Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwe jest uznanie, że wydatki Spółki na składki na ubezpieczenie gospodarcze z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez Spółkę w wyniku działalności jej statutowych organów podczas i w związku z wykonywaniem ich funkcji mają charakter nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do przychodów ze stosunku pracy, przychodów z działalności wykonywanej osobiście lub przychodów z innych źródeł członków statutowych organów Spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; strata; ubezpieczony; umowa-umowa ubezpieczenia; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12.03.2008 r. (data wpływu 21.03.2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 20.06.2008 r. (data wpływu 25.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie określenia nieodpłatnych świadczeń członków statutowych Spółki z tytułu poniesionych przez Spółkę wydatków na składki na ubezpieczenie majątkowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.03.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia nieodpłatnych świadczeń członków statutowych Spółki z tytułu poniesionych przez Spółkę wydatków na składki na ubezpieczenie majątkowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia majątkowego, której przedmiotem będą straty, jakie Spółka może ponieść wskutek działań jej organów statutowych (zarządu, rady nadzorczej). Umowa ta zaliczałaby się do grupy 16 Działu II załącznika do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej („Ubezpieczenia różnych ryzyk finansowych”). Konstrukcja umowy zakłada, że ubezpieczającym i jednocześnie ubezpieczonym jest spółka kapitałowa ubezpieczająca swój interes majątkowy, analogicznie jak w innych ubezpieczeniach mienia (od ognia i innych zdarzeń losowych, od kradzieży z włamaniem i rabunku, od utraty zysku).

Przedmiotem ubezpieczenia, które Wnioskodawca zamierza zawrzeć, mają być straty, jakie Spółka może ponieść wskutek działań jej organów statutowych (zarządu, rady nadzorczej). Można więc umowę ubezpieczenia zaliczyć do ryzyk wskazanych w Dziale II grupie 16 pkt 10) – Inne straty finansowe, chociaż przedmiot ubezpieczenia zawiera elementy określone w pkt 4 (utrata zysku), 6 (nieprzewidziane wydatki handlowe), 7 (utrata wartości rynkowej) i 9 (pośrednie straty handlowe). Przedmiotem tego ubezpieczenia ma być bowiem strata. W warunkach ubezpieczenia przewidziano definicję tej straty, za którą uważa się „określony w pieniądzu uszczerbek majątkowy poniesiony przez spółkę, obejmujący w szczególności szkody wyrządzone w związku z niewykonaniem bądź nienależytym wykonaniem przez organ czynności służbowych”.

Zakres ubezpieczenia obejmuje zarówno stratę rzeczywistą, jak i korzyści utracone wskutek działania bądź zaniechania członka organu. Wypadkiem ubezpieczeniowym jest więc zaistnienie straty zdefiniowanej powyżej. Świadczeniem z umowy ubezpieczenia jest zaś odszkodowanie wyrównujące opisaną wyżej stratę. Konstrukcję przedmiotowego ubezpieczenia można porównać do innych ubezpieczeń klasyfikowanych do grupy 16 II Działy – Inne ryzyka finansowe, funkcjonujących na polskim rynku ubezpieczeniowym, takich jak ubezpieczenie utraty zysku, ubezpieczenie kosztów wycofania produktów z rynku, ubezpieczenie kosztów naprawy budowli. W każdym z tych ubezpieczeń przedmiotem ubezpieczenia jest interes majątkowy ubezpieczonego.

Ze względu na różnorodność stanów faktycznych objętych zakresem ubezpieczenia, wyczerpujący opis wszystkich możliwych wypadków powodujących wypłatę odszkodowania nie jest możliwy. Jednakże Wnioskodawca przytacza poniżej najbardziej reprezentatywne przykłady szkód, które byłyby objęte ubezpieczeniem:

*   straty spółki spowodowane przez zawarcie przez zarząd niekorzystnej umowy, której realizacja przynosi ubezpieczonej spółce przychody niepokrywające kosztów,
*   straty spółki wynikłe z wyboru przez zarząd nierzetelnego kontrahenta,
*   straty spółki wynikające z konieczności wypłaty odszkodowania wynikającego z naruszenia praw pracowniczych,
*   straty spółki wynikające z niekorzystnych inwestycji.

W każdym z wyżej wskazanych stanów uprawnionym do otrzymania odszkodowania będzie, jako ubezpieczony, Spółka. Tym sposobem ochronie podlega jej interes majątkowy. W związku z tym Wnioskodawca podkreśla, że na ochronę ubezpieczeniową nie miałyby wpływu ewentualne zmiany w składzie osobowym organu. Jej ciągłość zostałaby zachowana w razie jakichkolwiek zmian w tym zakresie.

Umowa, którą zamierza zawrzeć Wnioskodawca nie jest umową ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osób będących członkami zarządu i rady nadzorczej, albowiem nie chroni ona interesów osób odpowiedzialnych za szkodę (nie są ubezpieczonymi). W umowie odpowiedzialności cywilnej przedmiotem ochrony jest bowiem odpowiedzialność cywilna określonej osoby za szkody, które może ona wyrządzić osobom trzecim. Przedmiotem ochrony jest więc interes majątkowy sprawcy. W ubezpieczeniu będącym przedmiotem niniejszego zapytania chroniony jest zaś interes majątkowy Spółki jako ubezpieczającego i ubezpieczonego, który może doznać uszczerbku na skutek działania innych osób. Członkowie zarządu Spółki są zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę.

Pismem z dnia 03 czerwca 2008 r. Nr IPPB2/415-529/08-2/AF wezwano Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku poprzez wskazanie, którego zdarzenia przyszłego dotyczy uiszczona opłata w kwocie 75 zł. Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył dwóch zdarzeń przyszłych, natomiast opłata wniesiona została w wysokości odpowiadającej jednemu zdarzeniu przyszłemu.

Wnioskodawca odpowiadając na wezwanie wskazał zdarzenie przyszłe, którego dotyczyła uiszczona kwota oraz wniósł dodatkową opłatę w wysokości 75 zł odnośnie rozpatrzenia drugiego zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki na składki na ubezpieczenie gospodarcze z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych prze Spółkę w wyniku działalności członków jej statutowych organów podczas i w zawiązku z wykonywaniem ich funkcji?
2.  Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwe jest uznanie, że wydatki Spółki na składki na ubezpieczenie gospodarcze z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez Spółkę w wyniku działalności jej statutowych organów podczas i w związku z wykonywaniem ich funkcji mają charakter nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do przychodów ze stosunku pracy, przychodów z działalności wykonywanej osobiście lub przychodów z innych źródeł członków statutowych organów Spółki?

Odpowiedź na pytania 2 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej.

Wniosek w zakresie pytania 1 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy nie można uznać, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki Spółki na opłacenie składek z tytułu opisanego ubezpieczenia mają charakter nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do przychodów ze stosunku pracy, przychodów z działalności wykonywanej osobiście lub przychodów z innych źródeł członków statutowych organów Spółki. Składki te nie powodują wzrostu majątku tych osób, nie powodują redukcji ich wydatków, nie ograniczają też w żadnym stopniu ryzyka związanego z pełnieniem funkcji w Spółce. Ubezpieczenie to nie eliminuje odpowiedzialności tych osób za szkody, jakie mogą wyrządzić. Z faktem zawarcia takiego ubezpieczenia nie są związane żadne korzyści dla osób pełniących funkcje w organach statutowych Spółki. Nie sposób więc uznać, że składka ubezpieczeniowa stanowi przychód członków zarządu lub rady nadzorczej Spółki.

Zaprezentowane powyżej stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej nr ITPB1/415-6/07/IB z dnia 3 września 2007 roku wydanej dla innego podatnika przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w imieniu Ministra Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zapisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust.1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 20 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika.

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia majątkowego.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Przy ubezpieczeniu majątkowym świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku (art. 805 § 2 pkt 1 Kodeksu cywilnego).

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka (w przypadku Spółki ryzyka finansowego), w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie miarodajne będzie ustalenie przede wszystkim tego, kto będzie chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 tego artykułu roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Umowa ubezpieczenia może być umową ubezpieczenia na rzecz osoby trzeciej sensu stricto albo umową ubezpieczenia na cudzy rachunek. Pierwsza polega na tym, że ubezpieczający ubezpiecza własny interes majątkowy lub własne życie, a jednocześnie wskazuje osobę uprawnioną do otrzymania świadczenia ubezpieczeniowego w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku ubezpieczeniowego, przy czym wskazanie tej osoby nie musi być imienne, lecz takie, że wiadomo o kogo chodzi, a w ubezpieczeniu na życie osobą tą może być nawet okaziciel polisy. Druga natomiast występuje wówczas, gdy ubezpieczający ubezpiecza cudzy interes majątkowy, ale działa przy tym we własnym imieniu, co powoduje, że kto inny jest tu ubezpieczającym, a kto inny osobą, w której interesie majątkowym zawiera się ubezpieczenie.

Spółka jednoznacznie stwierdziła, że umowa ubezpieczenia, którą zamierza zawrzeć będzie chroniła interes majątkowy Spółki i Spółka będzie ubezpieczonym.

Poza tym, z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotowa umowa ubezpieczenia nie będzie stanowiła umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej. Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Spółka wyraźnie wskazuje, że nie jest to umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osób pełniących funkcje w jej organach statutowych. Bez znaczenia dla ochrony ubezpieczeniowej mają pozostawać również ewentualne zmiany w składzie osobowym tych organów. Przedmiotem ubezpieczenia mają być natomiast straty, jakie może ponieść Spółka (ewentualna szkoda ma wystąpić więc po stronie Spółki). Z kolei konstrukcja umowy oparta na art. 822 Kodeksu cywilnego wyraźnie wyłącza możliwość traktowania poszkodowanego jako ubezpieczonego.

W sytuacji więc, kiedy zawarta przez Spółkę umowa ubezpieczenia majątkowego będzie dotyczyła wyłącznie mienia Spółki to tylko i wyłącznie dobra Spółki jako ubezpieczonego będą objęte ochroną ubezpieczeniową, a wraz z faktem zawarcia tego ubezpieczenia w żaden sposób nie zostanie chociażby ograniczona odpowiedzialność względem Spółki bezpośrednich sprawców szkody tj. członków zarządu, rady nadzorczej i prokurentów, to nie można również przypisać im jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego w momencie opłacania przez Spółkę składek na to ubezpieczenie.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż wydatki Spółki poniesione na składki na ubezpieczenie majątkowe z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez Spółkę w wyniku działalności jej statutowych organów podczas i w związku z wykonywaniem ich funkcji nie mają charakteru nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do przychodów ze stosunku pracy, przychodów z działalności wykonywanej osobiście lub przychodów z innych źródeł członków statutowych Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustosunkowując się natomiast do prośby Wnioskodawcy o rozważenie zasadności pobrania dodatkowej opłaty oraz o jej zwrot na rachunek bankowy, z uwagi na fakt zaprezentowania we wniosku o wydanie interpretacji 1 zdarzenia przyszłego, Organ wskazuje, że określenie liczby stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych odnoszone jest do ilości regulacji, które są przedmiotem wydawania interpretacji, czyli jeśli przywołana zostaje ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych są to dwa stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe. W związku z powyższym za bezzasadną należy uznać prośbę Wnioskodawcy o zwrot opłaty wniesionej w dniu 23.06.2008 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.