Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.608.2021.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-28
Teza: skutki podatkowe uczestnictwa w programie akcyjnym
Słowa kluczowe: akcja; dywidendy; nabycie-nabycie nieodpłatne; programy; programy-program motywacyjny; zakup
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 14 lipca 2021 r**.** (data wpływu 20 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 5 października 2021 r. (data wpływu 5 października 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 28 września 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.608.2021.1.MG oraz pismem z 22 października 2021 r. (data wpływu 22 października 2021 r.) na wezwanie organu z 18 października 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.608.2021.2.MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie akcyjnym organizowanym przez spółkę brytyjską - **jest:**

*   **nieprawidłowe -** w części dotyczącej braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego nabycia prawa własności Akcji Bonusowych oraz określenia źródła przychodu z tytułu nabycia prawa własności Akcji Bonusowych (pytanie Nr 2d),
*   **nieprawidłowe -** w części dotyczącej określenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1db ustawy w odniesieniu do przychodu ze sprzedaży Akcji Bonusowych (pytanie Nr 3),
*   **prawidłowe -** w pozostałym zakresie.

**UZASADNIENIE**

W dniu 20 lipca 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie akcyjnym organizowanym przez spółkę brytyjską.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.**

X plc jest międzynarodową firmą zajmującą się (\`(...)\`) z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej jako „X”, „Spółka Brytyjska”), która prowadzi działalność operacyjną poprzez swoje spółki zależne w dziesięciu krajach Europy, w tym na terenie Polski.

X i jej spółki zależne (czyli Grupa X, dalej jako „Grupa") należą do (\`(...)\`). Grupa prowadzi działalność gospodarczą poprzez (\`(...)\`). Zakres oferowanej gamy (\`(...)\`).

Spółka Brytyjska wprowadziła globalny program akcyjny funkcjonujący pod nazwą „Program Akcyjny 1 + 1 – („\`(...)\`”) (dalej jako „Program”), w ramach którego oferuje swoim pracownikom oraz pracownikom spółek powiązanych należących do Grupy możliwość nabycia swoich akcji. Program został przyjęty w dniu 15 września 2020 r. i będzie obowiązywał do dnia 15 września 2030 r. Akcje X są notowane na rynku głównym .. Giełdy Papierów Wartościowych. Program nie został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia X.

W Polsce Program skierowany jest m.in. do pracowników spółek z siedzibą w Polsce (dalej „Pracownicy”), które należą do Grupy (dalej jako „Spółki Polskie”). Jedną ze Spółek Polskich jest pracodawca Wnioskodawczyni A (dalej „Spółka Polska”). Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka Polska (jako odrębny pracodawca) powinien być objęty pojęciem „Spółki Polskie”.

Wnioskodawczyni uczestniczy w Programie. W dalszej części wniosku Wnioskodawczyni określana jest również jako „Pracownik”. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o złożeniu wniosku w celu ustalenia skutków podatkowych, jakie będą się wiązały dla Niej - jako podatnika podatku PIT - z udziałem w Programie.

Zarówno Spółki Polskie, jak i Wnioskodawczyni są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski z perspektywy podatku CIT oraz podatku PIT.

Akcje X są oferowane jako zachęta dla pracowników w celu promowania długoterminowego zaangażowania kapitałowego pracowników Grupy oraz w celu ich zmotywowania i zapewnienia pracownikom możliwości uczestniczenia w sukcesie Grupy.

Do udziału w Programie uprawnieni są pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę w dniu 22 września 2020 r. w dowolnej spółce należącej do Grupy, która objęta jest Programem (w tym w Spółkach Polskich), niezależnie od czasu trwania umowy. Do Programu mogą przystąpić pracownicy zatrudnieni w pełnym i niepełnym wymiarze czasu pracy. Pracownicy kontraktowi (współpracujący z daną spółką na podstawie innej umowy niż umowa o pracę) nie są uprawnieni do przystąpienia do Programu.

Organizatorem Programu jest zarząd Spółki Brytyjskiej (dalej jako „Zarząd”). Zgodnie z zasadami Programu Zarząd, w okresie obowiązywania Programu, może zaprosić do uczestnictwa w Programie wybranych według własnego, wyłącznego uznania pracowników spółek z Grupy, proponując im zawarcie umowy o wnoszeniu składek w określonym przez Zarząd okresie. Spółki Polskie nie uczestniczą w procesie wyboru pracowników, którzy mają uczestniczyć w Programie. W praktyce proces przystąpienia do Programu, w tym proces zawarcia umowy o wnoszeniu składek, odbywa się w sposób zautomatyzowany, poprzez rejestrację przez pracownika na przeznaczonej dla potrzeb obsługi Programu platformie internetowej. Z informacji posiadanych przez Spółki Polskie wynika, że zaproszenie do udziału w Programie będzie skierowane do wszystkich pracowników Spółek Polskich.

Pracownik, który podpisze z Zarządem (w formie elektronicznej) umowę o wnoszeniu składek staje się uczestnikiem Programu.

Istotą Programu jest stworzenie pracownikom zatrudnionym przez podmioty z Grupy możliwości nabycia pakietu akcji X. Co do zasady pracownik, który nabędzie akcje X będzie mógł osiągnąć korzyść majątkową z tytułu ich odpłatnego zbycia, bądź z tytułu otrzymania dywidendy. Może się jednak okazać, że z uwagi na spadek wartości akcji X pracownik nie tylko nie osiągnie zysku z tytułu odpłatnego zbycia akcji, ale nawet nie uzyska zwrotu kwoty zainwestowanej na ich zakup. Nie jest również pewne, czy pracownik rzeczywiście otrzyma dywidendę z nabytych akcji X (prawo do dywidendy nie jest gwarantowane uczestnikom Programu).

Administratorem Programu jest podmiot zewnętrzny w stosunku do podmiotów z Grupy, niepowiązany ze spółkami z Grupy (międzynarodowa firma informatyczna będąca właścicielem platformy wykorzystywanej do obsługi Programu, dalej jako „Administrator Programu”).

Poniżej przedstawiono poszczególne etapy Programu.

**A. Składki i okres składkowy (Contribution Period)**

Zgodnie z dokumentami programowymi, każdy uczestnik Programu, w tym Pracownik, podpisując umowę o wnoszeniu składek zobowiązuje się przekazać określoną kwotę swojego wynagrodzenia netto na zakup akcji X (dalej jako „Akcje Zakupione”). Wnoszenie składek rozpoczyna się po zakończeniu okresu zapisów w dniu określonym przez Zarząd i obejmuje okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2021 r.

Uczestnicy Programu deklarują wnoszenie składki w określonej walucie oraz w wysokości nie mniejszej niż określona składka minimalna oraz nie większej niż określona składka maksymalna. Zgodnie z zasadami Programu w Polsce składki są wnoszone przez uczestników Programu lub w ich imieniu. W praktyce pracownicy upoważnią swoich pracodawców do potrącania kwoty składek z ich wynagrodzenia netto (zostanie to odnotowane na liście płac). Taki system rozliczeń będzie stosowany również w odniesieniu do Pracowników.

Składki potrącane z wynagrodzenia netto uczestnika (w tym Pracowników) będą przekazywane przez Spółki Polskie, w imieniu Pracowników, Administratorowi Programu tak szybko, jak to będzie możliwe. Składki będą przechowywane przez Administratora Programu i odnotowywane na indywidualnym koncie danego uczestnika Programu (Pracownika) do czasu nabycia Akcji Zakupionych, tj. do czasu zakończenia sześciomiesięcznego okresu składkowego.

Składki wnoszone w walucie innej niż funt szterling (w przypadku polskich uczestników Programu, w tym Pracowników – w walucie złoty) będą przewalutowane co miesiąc po kursie wymiany funta szterlinga określonym przez Administratora Programu. Administrator Programu będzie powiernikiem środków finansowych uczestnika Programu zgromadzonych z tytułu składek do chwili zakupu Akcji Zakupionych bądź rezygnacji przez uczestnika z udziału w Programie.

Po przystąpieniu do Programu, bez zgody Zarządu, uczestnik Programu nie może zmienić wysokości kwoty składek, wstrzymać się od wnoszenia składek, ani też wycofać lub wstrzymać udzielonej wcześniej jakiejkolwiek niezbędnej zgody w odniesieniu do wnoszonych składek. Niemniej jednak w trakcie okresu składkowego uczestnik może w dowolnej chwili zażądać zwrotu swoich składek. W takim przypadku całość wniesionych składek zostanie mu zwrócona w tej samej postaci, tj. technicznie nastąpi to „poprzez listę płac”, czyli faktycznie zwracane składki zostaną wypłacone przez Spółki Polskie (jako pracodawców) jako dodatkowe kwoty należne pracownikom poza kwotą wynagrodzenia netto. Nie będą to jednak kwoty sfinansowane przez Spółki Polskie - w razie zażądania zwrotu składek przez Pracownika, Administrator Programu przekaże składki uczestnika Spółce Polskiej, za pośrednictwem której pracownik wpłacił składkę. W takim wypadku Spółka Polska przekaże takiemu pracownikowi składki otrzymane od Administratora Programu w sposób przewidziany przy wypłacie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę. Spółka Polska będzie zatem wyłącznie pośrednikiem przekazującym składki otrzymane wcześniej od Administratora Programu.

Zażądanie zwrotu składek jest równoznaczne z rezygnacją z uczestnictwa w Programie. Jeżeli uczestnik Programu złoży zawiadomienie o chęci wycofania się z Programu, nie może on wznowić wnoszenia składek w odniesieniu do okresu składkowego, w którym złożył on takie zawiadomienie.

Zwracane uczestnikowi składki zostaną przeliczone na złoty po kursie wymiany funta szterlinga określonym przez Administratora Programu. Z uwagi na różnice w stosowanych kursach walut może zdarzyć się, że zwracana uczestnikowi Programu w złotych kwota zwracanych składek będzie wyższa bądź niższa od kwoty składek potrąconej uprzednio z wynagrodzenia uczestnika.

W przypadku, gdy uczestnik zażąda zwrotu swoich składek, w imieniu takiego uczestnika nie zostaną nabyte Akcje Zakupione, a na koniec okresu składkowego nie zostaną mu przyznane akcje bonusowe (dalej jako „Akcje Bonusowe”).

W przypadku rozwiązania stosunku pracy z podmiotem z Grupy, uczestnik nie może w dalszym ciągu wnosić składek, a wszelkie składki wniesione do tego momentu przez uczestnika zostaną mu przekazane jako zwrot wynagrodzenia netto „przez listę płac” (również w tym przypadku dojdzie do ponownego przeliczenia kwot zwracanych składek na złoty po kursie wymiany określonym przez Administratora Programu). Innymi słowy, Administrator Programu przekaże składki uczestnika Spółce Polskiej, za pośrednictwem której pracownik wpłacił składkę. Spółka Polska przekaże takiemu pracownikowi składki otrzymane od Administratora Programu w sposób przewidziany przy wypłacie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę.

Powyższe oznacza, że jeżeli uczestnik Programu wycofa się z uczestnictwa w Programie w trakcie okresu składkowego, to faktycznie pracodawca (jedna ze Spółek Polskich) - a nie Administrator Programu - będzie podmiotem przekazującym pracownikowi kwotę potrąconych w związku z udziałem w Programie składek. Kwoty zwracane uczestnikom będą jednak pochodzić od Administratora Programu. Najpierw Administrator Programu przekaże składki Spółce Polskiej (pracodawcy), a następnie Spółka Polska wypłaci je pracownikowi. Raz jeszcze należy podkreślić, że Spółka Polska będzie wyłącznie pośredniczyć w przekazaniu kwoty składki.

Podsumowując, Wnioskodawczyni wyjaśnia, że w czasie ww. etapu trwania Programu (okresu składkowego - Contribution Period) nie dojdzie do nabycia przez uczestników Programu żadnych akcji. Etap ten jest etapem przeznaczonym na wpłatę składek przez uczestników. Na tym etapie może dojść do wypłaty środków na rzecz uczestnika, jeśli uczestnik wycofa się z udziału w Programie. W takim wypadku dojdzie do opisanego wyżej zwrotu składek.

**B. Nabycie i utrzymywanie akcji**

Kolejnym etapem Programu jest etap nabywania akcji. Zgodnie z zasadami Programu, po spełnieniu określonych warunków, każdy uczestnik jest uprawniony do nabycia akcji zwykłych X, które zwyczajowo uprawniają uczestnika do głosowania na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy oraz do otrzymywania dywidend z tych akcji.

Akcje będą dopuszczone do obrotu na \`(...)\` Giełdzie Papierów Wartościowych.

Program zakłada nabycie:

*   Akcji Zakupionych,
*   Akcji Zakupionych w ramach dywidendy,
*   Akcji Bonusowych,
*   Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

**Akcje Zakupione**

Co do zasady, składki wniesione przez każdego z uczestników w okresie składkowym zostaną wykorzystane w celu nabycia Akcji Zakupionych w imieniu danego uczestnika po zakończeniu okresu składkowego (przy założeniu, że w okresie składkowym pracownik nie zrezygnuje z uczestnictwa w Programie). Akcje Zakupione zostaną nabyte w imieniu uczestnika przez Administratora Programu.

Jak wynika z dokumentów programowych, Administrator Programu może kupić ze zgromadzonych na koncie danego uczestnika środków tylko pełną liczbę Akcji Zakupionych. Kwota pozostała po nabyciu Akcji Zakupionych zostanie przekazana uczestnikowi jako zwrot wynagrodzenia netto, „za pośrednictwem listy płac’’. Jak wyjaśniano wcześniej, zwrot „za pośrednictwem listy płac” oznacza, że Administrator Programu przekaże niewykorzystane składki uczestnika Spółce Polskiej, za pośrednictwem której pracownik otrzyma niewykorzystaną przez Administratora Programu składkę. Następnie Spółka Polska przekaże takiemu pracownikowi składki otrzymane od Administratora Programu w sposób przewidziany przy wypłacie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę.

Akcje Zakupione mogą być nabywane wyłącznie w drodze przeniesienia na uczestnika Programu własności istniejących Akcji nabytych na rynku. Akcje Zakupione nie mogą być nabywane w drodze emisji nowych Akcji ani przeniesienia własności Akcji własnych.

Nabycie Akcji Zakupionych będzie dokonywane po cenach rynkowych. W związku z tym Wnioskodawczyni prosi o przyjęcie na potrzeby niniejszego wniosku założenia, że Akcje Zakupione nie będą nabywane po cenach preferencyjnych, niższych niż rynkowe.

Akcje Zakupione będą utrzymywane w imieniu danego uczestnika przez Administratora Programu jako akcjonariusza zastępczego (nominee shareholder) lub w inny sposób określony przez Zarząd. Akcje Zakupione nie będą podlegać żadnym postanowieniom, na mocy których mogą one ulec przepadkowi w ramach Programu.

Z zastrzeżeniem wszelkich ograniczeń dotyczących obrotu, uczestnik może w dowolnym czasie dokonać sprzedaży, przenieść własność lub w inny sposób zbyć część lub całość swoich Akcji Zakupionych bądź zlecić Administratorowi Programu, aby uczynił to w jego imieniu.

Jakkolwiek z chwilą nabycia Akcji Zakupionych uczestnik Programu będzie mógł nimi swobodnie rozporządzać, to - jeżeli do zbycia Akcji Zakupionych dojdzie przed lipcem 2022 r. - uczestnik utraci w wyniku takiego zbycia prawo do realizacji uprawnień z Akcji Bonusowych oraz - ewentualnie - do Akcji Bonusowych w ramach dywidendy, opisanych w dalszej części wniosku (zob. dalszy opis zawarty we wniosku).

Jeżeli uczestnik obciąży Akcje Zakupione, dokona ich cesji lub w inny sposób dokona zbycia Akcji Zakupionych w okresie nabywania uprawnień, takie akcje - na potrzeby rozliczeń Programu - będą traktowane jako sprzedane lub przeniesione.

**Dywidendy w odniesieniu do Akcji Zakupionych**

Akcje Zakupione będą upoważniać uczestnika do otrzymania dywidendy. Zgodnie z zasadami Programu, wszelkie dywidendy lub wypłaty dokonywane w związku z Akcjami Zakupionymi zostaną wykorzystane w celu nabycia dodatkowej puli akcji - tzw. Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, a takie Akcje Zakupione w ramach dywidendy będą utrzymywane (przez Administratora Programu jako akcjonariusza zastępczego) na tych samych warunkach, co Akcje Zakupione, z którymi są one powiązane. W związku z tym uczestnicy Programu nie otrzymają dywidendy przypadającej na Akcje Zakupione w formie pieniężnej. Kwota przysługującej im dywidendy zostanie przeznaczona na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy.

Wszelkie kwoty, które nie będą mogły zostać wykorzystane w celu nabycia całej Akcji Zakupionej w ramach dywidendy, zostaną zatrzymane w gotówce i przeznaczone na nabycie przyszłych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy. Wszelkie nadwyżki zostaną zwrócone uczestnikom Programu w chwili sprzedaży, przeniesienia własności lub zbycia w inny sposób Akcji Zakupionych w postaci zwrotu wynagrodzenia netto „przez listę płac” (w przypadku polskich uczestników po przeliczeniu na złoty, po kursie wymiany określonym przez Zarząd).

Jak wyjaśniano wcześniej, zwrot „za pośrednictwem listy płac” oznacza, że Administrator Programu przekaże niewykorzystane kwoty dywidendy (pozostałą po nabyciu Akcji Zakupionych w ramach dywidendy nadwyżkę) Spółce Polskiej. Następnie Spółka Polska przekaże takiemu pracownikowi otrzymaną od Administratora Programu kwotę w sposób przewidziany przy wypłacie wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę.

Uczestnik Programu ma prawo do rozporządzania Akcjami Zakupionymi w ramach dywidendy, z tym że - tak jak w przypadku Akcji Zakupionych - ich zbycie pozbawi uczestnika prawa do nabycia uprawnień do Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

**Etap Przyznania Akcji Bonusowych**

Przez Przyznanie Akcji Bonusowych należy rozumieć otrzymanie prawa do nabycia uprawnień do Akcji Bonusowych na kolejnym etapie realizacji Programu (opisanym w punkcie C). Etap ten nie jest jednak etapem nabywania własności Akcji Bonusowych.

Z chwilą Przyznania Akcji Bonusowych uczestnik Programu nie staje się jeszcze właścicielem Akcji Bonusowych. Własność Akcji Bonusowych zostanie przeniesiona na uczestnika Programu dopiero po upływie tzw. okresu nabywania uprawnień. Przez okres nabywania uprawnień rozumie się okres ustalony przez Zarząd, rozpoczynający się w chwili nabycia Akcji Zakupionych i kończący się w dniu wyznaczonym przez Zarząd.

W przypadku Przyznania Akcji Bonusowych w lipcu 2021 r. okres ten będzie wynosić 12 miesięcy i potrwa do lipca 2022 r. Oznacza to, że do lipca 2022 r. uczestnik Programu nie będzie właścicielem Akcji Bonusowych. W związku z Przyznaniem Akcji Bonusowych uczestnik Programu będzie miał jedynie możliwość nieodpłatnego otrzymania w przyszłości prawa własności Akcji Bonusowych.

Innymi słowy, uczestnik spełniający warunki Programu (m.in. w zakresie ograniczeń dotyczących obrotu, ciągłego zatrudnienia w Grupie oraz wniesienia przez uczestnika wszystkich stosownych składek) otrzyma, po zakończeniu okresu składkowego uprawnienie w postaci tzw. Przyznania Akcji Bonusowych.

Liczba Przyznania Akcji Bonusowych zostanie określona przez Zarząd w drodze uchwały w wyniku zastosowania współczynnika Akcji Bonusowych do liczby Akcji Zakupionych nabytych przez uczestnika na koniec danego okresu składkowego. Co do zasady, współczynnik Akcji Bonusowych do Akcji Zakupionych będzie wynosić 1:1 w odniesieniu do Akcji Bonusowych przyznawanych w lipcu 2021 r.

Program zakłada, że uczestnik nie będzie zobowiązany do zapłaty za Przyznanie Akcji Bonusowych. Przyznanie Akcji Bonusowych nastąpi automatycznie w chwili nabycia Akcji Zakupionych.

Przyznanie Akcji Bonusowych będzie miało charakter imienny. Uczestnik Programu nie będzie miał możliwości rozporządzenia tym uprawnieniem (nie będzie możliwe przeniesienie tego uprawnienia, jego obciążenie, dokonanie cesji etc.). W razie gdyby doszło do próby takiego rozporządzenia, dojdzie do wygaśnięcia tego uprawnienia. Wyjątkowo, w przypadku śmierci uczestnika Programu, jego osobiści przedstawiciele mogą nabyć to uprawnienie.

**C. Koniec okresu nabywania uprawnień**

Etapem Programu jest też etap nabywania uprawnień do Akcji Bonusowych - realizacja Przyznania Akcji Bonusowych.

Realizacja uprawnień z tytułu Akcji Bonusowych (nabycie prawa własności do Akcji Bonusowych) nastąpi, z pewnymi zastrzeżeniami, po zakończeniu okresu nabywania uprawnień (rozpoczynającego się w chwili Przyznania Akcji Bonusowych). Po zakończeniu tego okresu uczestnik Programu staje się uprawniony do sprzedaży lub przeniesienia w inny sposób własności swoich Akcji Zakupionych bez utraty przyznanych mu Akcji Bonusowych.

Akcje Bonusowe mogą być przenoszone na własność na rzecz uczestników Programu wyłącznie w drodze przeniesienia własności akcji istniejących już na rynku. Akcje Bonusowe nie będą pochodzić z nowych emisji zrealizowanych na tym etapie Programu ani nie będą stanowić akcji własnych X. Jak już wcześniej wspominano, nabycie prawa własności do Akcji Bonusowych nastąpi nieodpłatnie.

**Ekwiwalent dywidendy w odniesieniu do Akcji Bonusowych**

W okresie nabywania uprawnień do Akcji Bonusowych (który rozpoczyna się w chwili Przyznania Akcji Bonusowych, a kończy się w momencie nabycia prawa własności do Akcji Bonusowych) uczestnikowi Programu naliczany jest ekwiwalent dywidendy przypadający na Akcje Bonusowe. Ekwiwalent ten zostanie faktycznie otrzymany przez uczestnika Programu, o ile rzeczywiście dojdzie do nabycia prawa własności do Akcji Bonusowych.

Co do zasady, jeżeli uczestnik Programu dokona sprzedaży lub cesji bądź w inny sposób przeniesie własność jakichkolwiek Akcji Zakupionych lub Akcji Zakupionych w ramach dywidendy przed końcem okresu nabywania uprawnień, Przyznanie Akcji Bonusowych (oraz wszelkie związane z nimi ekwiwalenty dywidendy, niezależnie od formy ekwiwalentu) ulegną w całości przepadkowi. W związku z tym dopiero z chwilą nabycia prawa własności do Akcji Bonusowych uczestnik Programu nabędzie prawo do wcześniej naliczonego ekwiwalentu dywidendy.

Uczestnicy Programu mogą otrzymać ekwiwalent równy wartości wszelkich dywidend, które zostałyby wypłacone z tytułu Akcji Bonusowych (gdyby w okresie nabywania uprawnień uczestnik pozostawał ich właścicielem), na warunkach określonych przez Zarząd i w okresie określonym przez Zarząd. Może przy tym następować reinwestycja tego ekwiwalentu (na zasadach określonych przez Zarząd). Reinwestycja ekwiwalentu dywidendy będzie polegać na zakupie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

**D. Ustanie zatrudnienia w Grupie**

W przypadku, gdy zatrudnienie uczestnika w Grupie ustanie przed końcem okresu nabycia uprawnień, za wyjątkiem śmierci uczestnika oraz innych przypadków szczególnych określonych w Programie, okres nabywania uprawnień zostanie zakończony.

W takiej sytuacji, co do zasady, uczestnik będzie zobowiązany do sprzedaży lub wydania polecenia przeniesienia własności swoich Akcji Zakupionych oraz ewentualnych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy w ciągu sześciu miesięcy od daty ustania zatrudnienia oraz, jeśli Zarząd nie postanowi inaczej, wszelkie Akcje Bonusowe przyznane uczestnikowi ulegną w całości przepadkowi w dniu ustania zatrudnienia w Grupie.

Jeśli zatrudnienie uczestnika w Grupie ustanie po zakończeniu okresu nabycia uprawnień, co do zasady, uczestnik będzie zobowiązany do sprzedaży lub wydania polecenia przeniesienia własności swoich Akcji Zakupionych, ewentualnych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych i wszelkich innych Akcji nabytych przez siebie w ramach Programu w ciągu sześciu miesięcy od daty ustania zatrudnienia w Grupie.

Jeżeli Administrator Programu nie otrzyma od uczestnika polecenia sprzedaży lub przeniesienia własności jego akcji w ww. terminie, co do zasady, Administrator Programu dokona na koniec tego okresu zbycia lub zapewni zbycie wszystkich takich akcji uczestnika w jego imieniu w drodze ich sprzedaży. Administrator Programu dokona przelewu wpływów ze sprzedaży (z zastrzeżeniem wszelkich potrąceń lub odliczeń oraz po niezbędnym przewalutowaniu) na ostatni znany rachunek bankowy uczestnika.

**E. Związek programu z umową o pracę**

Uprawnienie do uczestnictwa w Programie nie wynika z umów o pracę zawartych między uczestnikami a Spółkami Polskimi, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółkach Polskich (regulaminach pracy, regulaminach wynagradzania, itp.). Uprawnienie to wynika jedynie z umowy o wnoszeniu składek zawartej odrębnie pomiędzy Zarządem a uczestnikiem. Uczestnictwo w Programie nie ma zatem wpływu na prawa, uprawnienia i obowiązki wynikające z umowy o pracę i nie daje uczestnikowi żadnych praw ani dodatkowych praw do odszkodowania lub wynagrodzenia w przypadku ustania zatrudnienia uczestnika w Grupie.

Korzyści przypadające pracownikowi z tytułu uczestnictwa w Programie (w tym w szczególności wszelkie Akcje Zakupione, Akcje Zakupione w ramach dywidendy, ekwiwalenty dywidendy lub wszelkie przyznane i przeniesione na własność Akcje Bonusowe utrzymywane przez niego lub w jego imieniu w ramach Programu) nie będą stanowić żadnej części jego wynagrodzenia, ani nie będą zaliczane do wynagrodzenia do jakichkolwiek celów i nie mogą stanowić podstawy ustalenia emerytury.

Jeżeli zatrudnienie uczestnika w Grupie ustanie z dowolnego powodu, nie będzie mu przysługiwać prawo do rekompensaty za utratę lub zmniejszenie wartości jakichkolwiek praw lub świadczeń bądź przyszłych praw lub świadczeń w ramach Programu (w tym w szczególności przyznanych mu Akcji Bonusowych, których przepadek nastąpi wskutek ustania jego zatrudnienia w Grupie) w ramach odszkodowania za bezpodstawne zwolnienie, niezgodne z prawem zwolnienie, naruszenie umowy lub z innego tytułu; dotyczy to też analogicznych podstaw odszkodowania w dowolnej jurysdykcji.

**F. Rozliczenia kosztów Programu pomiędzy Spółką Brytyjską a Spółkami Polskimi**

Koszty związane z administrowaniem oraz wdrożeniem i realizacją Programu ponosi Spółka Brytyjska. Niemniej jednak to Spółki Polskie będą obciążone ekonomicznym ciężarem realizowania i administrowania Programem na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę Brytyjską na rzecz Spółek Polskich. Wystawione faktury obejmować będą koszty rzeczywiście poniesione przez Spółkę Brytyjską w związku z realizacją Programu, między innymi:

*   koszty Akcji Bonusowych wydanych pracownikom Spółek Polskich uczestniczących w Programie,
*   koszty administracyjne związane z realizowaniem Programu przez Spółkę Brytyjską (tj. koszty związane z bieżącą obsługą Programu i wydaniem Akcji Zakupionych i Akcji Bonusowych na rzecz pracowników Spółek Polskich, w tym roczną opłatę administracyjną związaną z użytkowaniem portalu do obsługi Programu).

W dniu 22 marca 2021 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku PIT w zakresie:

*   powstania przychodu po stronie uczestnika Programu w okresie składkowym,
*   powstania przychodu po stronie uczestnika Programu w okresie nabywania i utrzymywania akcji,
*   skutków podatkowych zbycia Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy,
*   obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych ciążących na Spółkach Polskich (data wpływu wniosku: 24 marca 2021 r., dalej „Wniosek Wspólny”).

Wniosek Wspólny został złożony przez Wnioskodawczynię wraz z następującymi zainteresowanymi:

*   B (\`(...)\`), zainteresowany będący stroną postępowania),
*   C (\`(...)\`), we Wniosku Wspólnym wyjaśniono, że na jego potrzeby B (jako odrębny pracodawca) powinien być objęty pojęciem „Spółki Polskie” lub „Wnioskodawcy”,
*   D (\`(...)\`),
*   Wnioskodawczynię (\`(...)\`),
*   Panią E (\`(...)\`),

\- tj. ze Spółkami Polskimi oraz ich pracownikami.

W dniu 13 lipca 2021 r. pełnomocnikowi Wnioskodawczyni doręczono odpis postanowienia Dyrektora KIS (znak: (\`(...)\`), UNP: (\`(...)\`) o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie Wniosku Wspólnego (dalej „Postanowienie”). W uzasadnieniu Postanowienia Organ stwierdził, że:

„(\`(...)\`) jak wynika z treści wniosku: organizatorem Programu oraz przyznającym akcje pracownikom Spółek Polskich jest Zarząd Spółki Brytyjskiej, uprawnienie do uczestnictwa w Programie nie wynika z umów o pracę zawartych między uczestnikami a Spółkami Polskimi, ale z umowy wnoszenia składek zawartej odrębnie pomiędzy uczestnikiem Programu a Zarządem Spółki Brytyjskiej, akcje są przyznawane uczestnikowi Programu przez Spółkę Brytyjską; zatem to Spółka Brytyjska (a nie Spółki Polskie) jest podmiotem faktycznie udzielającym świadczeń w ramach Programu. Również w opisanej we wniosku czynności zbycia Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy. Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy samodzielnie uczestniczą uczestnicy Programu (a więc (\`(...)\`)), natomiast - jak wynika z treści wniosku - nie uczestniczą w tych transakcjach Spółki Polskie.

Zatem przedmiotowy wniosek nie spełnia wymogów formalnych stawianych wnioskowi wspólnemu o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-WS). Status Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania winien dotyczyć całego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie poszczególnych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych).

Nie można wystąpić z wnioskiem wspólnym (ORD-WS), gdy któryś z przedstawionych w nim stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) nie dotyczy sytuacji/konsekwencji podatkowych dla wszystkich stron wniosku (tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie w zakresie nabywania i utrzymywania akcji oraz odpłatnego zbycia Akcji Zakupionych. Akcji Zakupionych w ramach dywidendy. Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy przez uczestników Programu, które nie dotyczą Spółek Polskich)”.

Z uwagi na odmowę wszczęcia postępowania w sprawie Wniosku Wspólnego, Wnioskodawczyni podjęła decyzję o samodzielnym wystąpieniu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN) w celu ustalenia skutków podatkowych związanych z jej udziałem w Programie.

Pismem z 28 września 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.608.2021.1.MG organ podatkowy wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1\. Czy Administrator Programu działa w imieniu organizatora Programu, tj. spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii?

2\. Czy też działa w imieniu innego podmiotu, jeżeli tak to organ prosi o jego wskazanie?

3\. Czy jest to podmiot z siedzibą w Polsce, czy też zagranicą (organ prosi o wskazanie jego siedziby)?

4\. Na jakiej podstawie Administrator Programu przekazuje/będzie przekazywał na rzecz pracodawcy Wnioskodawczyni środki pieniężne dotyczące uczestnictwa Wnioskodawcy w Programie (czy podmioty te wiąże w tym zakresie stosowna umowa), które następnie pracodawca przekazuje/będzie przekazywał na rzecz Wnioskodawczyni poprzez listę płac?

5\. Czy Wnioskodawczynię, jako uczestnika Programu wiąże stosowna umowa zawarta z Administratorem, na podstawie której Administrator działa w imieniu Wnioskodawczyni na poszczególnych etapach Programu?

6\. Co oznacza sformułowanie zawarte w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mówiące o Administratorze jako Akcjonariuszu zastępczym?

7\. Czy Wnioskodawczyni ma/będzie miała postawione do dyspozycji środki z tytułu przysługującej dywidendy w odniesieniu do Akcji Zakupionych?

Jak Wnioskodawczyni wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego „(\`(...)\`) uczestnicy Programu nie otrzymają dywidendy (\`(...)\`) w formie pieniężnej. Kwota przysługującej im dywidendy zostanie przeznaczona na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy. Wszelkie kwoty, które nie będą mogły zostać wykorzystane w celu nabycia całej Akcji Zakupionej w ramach dywidendy, zostaną zatrzymane w gotówce i przeznaczone na nabycie przyszłych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy.

Natomiast w stanowisku do pytania Nr 2 lit. b) Wnioskodawczyni wskazała, że: „(\`(...)\`) W związku z tym uczestnicy Programu nie otrzymają dywidendy przypadającej na Akcje Zakupione w formie pieniężnej. Kwota przysługującej im dywidendy zostanie przeznaczona automatycznie na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy.

W piśmie z 5 października 2021 r. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że:

Ad. 1

Administratorem Programu jest podmiot zewnętrzny w stosunku do podmiotów z Grupy, niepowiązany ze spółkami z Grupy (jest to międzynarodowa firma informatyczna będąca właścicielem platformy wykorzystywanej do obsługi Programu). Zgodnie z zasadami Programu, podmiot ten jest wyznaczany przez X plc (Spółkę Brytyjską), a zatem działa on w imieniu organizatora Programu.

Ad. 2

W związku z realizacją Programu Administrator Programu nie działa w imieniu innego podmiotu niż Spółka Brytyjska.

Ad. 3

Administratorem Programu jest podmiot mający siedzibę w Wielkiej Brytanii.

Ad. 4

Administrator Programu przekazuje/będzie przekazywał na rzecz pracodawcy Wnioskodawczyni środki pieniężne dotyczące uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie na podstawie umowy, jaka wiąże go ze Spółką Brytyjską (Administrator Program to podmiot zewnętrzny wobec Grupy, który został wyznaczony przez Spółkę Brytyjską do obsługi Programu). Ani Wnioskodawczyni, ani pracodawca Wnioskodawczyni nie zawierali umów z Administratorem Programu. Pracownicy wyrażali zgodę na warunki Programu (w tym m.in. na to, aby Administrator Programu przekazywał środki pieniężne dotyczące ich uczestnictwa w Programie za pośrednictwem pracodawcy) poprzez zaakceptowanie regulaminu dostępnego na Platformie, logując się do indywidualnego konta uczestnika Programu.

Ad. 5

Wnioskodawczyni nie wiąże z Administratorem Programu umowa, na podstawie której Administrator Programu działałby w imieniu Wnioskodawczyni na poszczególnych etapach Programu. W ramach oświadczeń składanych w związku z przystąpieniem do Programu Spółce Brytyjskiej uczestnik Programu potwierdza, że jest świadomy tego, że:

*   Spółka Brytyjska może zlecić wykonanie usług i administrowanie Programem innemu podmiotowi (Administratorowi Programu),
*   nie jest klientem Administratora Programu.

Ad. 6

Użyte w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego sformułowanie mówiące o Administratorze Programu jako Akcjonariuszu zastępczym oznacza, że w trakcie realizacji Programu Administrator Programu „przechowuje” akcje (Akcje Zakupione, Akcje Zakupione w ramach dywidendy, Akcje Bonusowe, Akcje Bonusowe w ramach dywidendy) na Platformie. W czasie „przechowywania” (de facto ewidencjonowania) tych akcji na Platformie to uczestnik Programu cały czas pozostaje ich właścicielem. Administrator Programu zapisuje akcje należące do danego uczestnika Programu na jego indywidualnym koncie utworzonym na Platformie. To rzeczywisty właściciel akcji (a nie Administrator) jest podmiotem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji. Stosowane w ramach Programu rozwiązanie polegające na „przechowywaniu” przez Administratora Programu akcji stanowiących własność uczestnika Programu jest oparte na stosunku powiernictwa.

Ad. 7

Co do zasady środki z tytułu dywidendy przysługującej w odniesieniu do Akcji Zakupionych nie są/nie będą „postawione do dyspozycji” Wnioskodawczyni, ponieważ nie ma i nie będzie ona miała możliwości zadecydowania o ich wykorzystaniu. Tak jak była o tym mowa we Wniosku, dywidendy przysługujące uczestnikom Programu z tytułu Akcji Zakupionych, zgodnie z zasadami Programu, będą automatycznie przeznaczane na zakup nowych akcji - Akcji Zakupionych w ramach dywidendy.

Uczestnik Programu nie ma możliwości rezygnacji z tego rozwiązania i wyboru wariantu, w ramach którego doszłoby do wypłaty na jego rzecz dywidendy w formie pieniężnej ani wariantu, w ramach którego kwota dywidendy byłaby przechowywana na indywidualnym koncie uczestnika na Platformie (bez przeznaczenia jej na zakup kolejnych akcji Spółki Brytyjskiej).

Do przechowywania środków pieniężnych (a nie akcji) uczestnika Programu na Platformie przez Administratora Programu dojdzie natomiast w przypadku, gdyby kwota dywidendy nie wystarczyła na zakup „całych” Akcji Zakupionych w ramach dywidendy. W tej sytuacji niewykorzystana kwota dywidendy zostanie zaewidencjonowana na Platformie i „przeniesiona” na późniejszy okres celem przeznaczenia (razem z przyszłymi kwotami dywidendy) na zakup kolejnych akcji Spółki Brytyjskiej. Podobnie jak w przypadku dywidendy przysługującej w odniesieniu do Akcji Zakupionych, Wnioskodawca nie ma możliwości podjęcia innej decyzji co do kwot dywidendy zaewidencjonowanych na Platformie (kwoty pozostałej po zakupie kolejnego pakietu akcji). Nie może nimi swobodnie dysponować i np. zażądać ich wypłaty.

Pismem z 18 października 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.608.2021.2.MG ponownie wezwano Wnioskodawczynię o doprecyzowanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1\. Czy niezbywalne prawo (uprawnienie) do nabycia w kolejnym etapie realizacji Programu Akcji Bonusowych stanowi prawo majątkowe, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy niezbywalne prawo (uprawnienie) do nabycia Akcji Bonusowych Wnioskodawczyni nabywa nieodpłatnie?

W piśmie z 22 października 2021 r. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że:

Ad. 1

W przepisach prawa podatkowego brak jest definicji „prawa majątkowego”. Definicja taka nie występuje również w przepisach prawa cywilnego. W doktrynie podkreśla się, że prawa majątkowe wykazują związek z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Wyróżnia się przy tym następujące rodzaje praw majątkowych:

1) prawa rzeczowe (np. prawo własności, prawo wieczystego użytkowania, ograniczone prawa rzeczowe),

2) wierzytelności (wynikające ze stosunków zobowiązaniowych) opiewające na świadczenia majątkowe (np. wierzytelność z tytułu umowy sprzedaży),

3) prawa majątkowo-rodzinne (np. prawo do emerytury po zmarłym itp.),

4) prawa własności intelektualnej (np. prawo autorskie, prawa pokrewne itd.),

5) niektóre prawa wynikające ze stosunków publicznoprawnych (np. prawo do ulgi celnej) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, 2015, LEX).

Co istotne, w powyższym katalogu wymieniono prawa, które posiadają realny wymiar majątkowy, a więc prawa, których posiadanie (bądź odpłatne zbycie) może skutkować powstaniem przychodu po stronie osoby uprawnionej. W związku z Przyznaniem Akcji Bonusowych Wnioskodawczyni, jako uczestnik Programu, nie osiągnie natomiast żadnego przysporzenia majątkowego, które mogłoby zostać uznane za przychód w rozumieniu przepisów Ustawy PIT.

W ocenie Wnioskodawczyni niezbywalne prawo (uprawnienie) do nabycia w kolejnym etapie Programu Akcji Bonusowych nie stanowi prawa majątkowego, o którym mowa w art. 18 Ustawy PIT (prawo do nabycia uprawnień do Akcji Bonusowych na kolejnym etapie realizacji Programu zdefiniowano na potrzeby Wniosku jako „Przyznanie Akcji Bonusowych”).

Tak jak była o tym mowa we Wniosku, Przyznanie Akcji Bonusowych nie jest równoznaczne z nabyciem prawa własności Akcji Bonusowych. Własność Akcji Bonusowych zostanie przeniesiona na uczestnika Programu dopiero po upływie tzw. okresu nabywania uprawnień (który rozpocznie się w dniu Przyznania Akcji Bonusowych). Pomimo Przyznania Akcji Bonusowych uczestnik Programu może nigdy nie stać się właścicielem Akcji Bonusowych (np. z tego powodu, że zrezygnuje z udziału w Programie albo dojdzie do ustania zatrudnienia uczestnika Programu w Grupie). Przyznanie Akcji Bonusowych nie skutkuje zatem powstaniem po stronie uczestnika Programu przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym, a tylko takie przysporzenie mogłoby stanowić przychód podatkowy.

Ponadto, jak podkreślano we Wniosku, Przyznanie Akcji Bonusowych jest uprawnieniem o charakterze niezbywalnym (jest to uprawnienie imienne). Uczestnik Programu nie ma możliwości rozporządzenia tym uprawnieniem. Należy zatem uznać, że Przyznanie Akcji Bonusowych jest uprawnieniem, które nie może stanowić przedmiotu obrotu i tym samym nie posiada wartości rynkowej. Przyznanie Akcji Bonusowych nie skutkuje zatem powstaniem przychodu po stronie uczestnika Programu.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 3873/14, w którym sąd stwierdził, że:

„Majątkowy charakter prawa przejawia się w jego związku z ekonomicznym interesem uprawnionego) odzwierciedla jego wartość majątkową w obrocie. W związku z tym trafne było przyjęcie przez sąd pierwszej instancji, że w sprawie należało zastosować przepis art. 18 PDoFizU”.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawczyni Przyznanie Akcji Bonusowych - z uwagi na swój niedefinitywny i niezbywalny charakter - nie może zostać uznane za prawo majątkowe, o którym mowa w art. 18 Ustawy PIT.

We Wniosku odniesiono się do potencjalnej kwalifikacji Przyznania Akcji Bonusowych jako prawa majątkowego w rozumieniu art. 18 Ustawy PIT jedynie z ostrożności, na wypadek, gdyby organ podatkowy nie podzielił poglądu Wnioskodawczyni o neutralności podatkowej zdarzenia polegającego na Przyznaniu Akcji Bonusowych.

Ad. 2

Wnioskodawczyni - jako uczestnik Programu - nabywa niezbywalne prawo (uprawnienie) do nabycia Akcji Bonusowych (czyli tzw. Przyznanie Akcji Bonusowych) dopiero w chwili nabycia Akcji Zakupionych. O tym, że takie prawo Wnioskodawczyni nabędzie, wie ona jednak już w chwili przystąpienia do Programu. Samo przystąpienie do Programu ma charakter odpłatny.

Można zatem uznać, że Wnioskodawczyni nabywa prawo (uprawnienie) do nabycia Akcji Bonusowych w sposób nieodpłatny w tym znaczeniu, że nie jest ona zobowiązana do zapłaty „odrębnej” ceny za Przyznanie Akcji Bonusowych. Zdaniem Wnioskodawczyni nie można jednak uznać, że otrzymanie uprawnienia w postaci Przyznania Akcji Bonusowych następuje nieodpłatnie, skoro dochodzi do niego w ramach Programu, w którym udział jest odpłatny. Wnioskodawczyni przystępując do Programu i płacąc za udział w Programie ma świadomość tego, że kupowane przez nią akcje (Akcje Zakupione) będą dawały dodatkowy „pożytek” w postaci (uprawnienia) do nabycia Akcji Bonusowych (można to porównać np. do zakupu drzewka owocowego, które po kilku miesiącach wyda z siebie owoce - w takim przypadku trudno przyjąć, że owoce zostały nabyte nieodpłatnie).

Akcje Zakupione, których nabycie skutkuje automatycznym otrzymaniem uprawnienia do nabycia Akcji Bonusowych (tj. Przyznania Akcji Bonusowych), są finansowane ze składek potrącanych z wynagrodzenia uczestnika Programu w okresie składkowym. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawczyni zarówno nabycie Akcji Zakupionych, jak i otrzymanie uprawnienia w postaci Przyznania Akcji Bonusowych ma charakter odpłatny.

**W związku z powyższym zadano następujące pytani****a.**

1\. /Okres składkowy/ Czy w czasie trwania okresu składkowego Programu po stronie Pracownika jako uczestnika Programu może dojść do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT? W szczególności Wnioskodawczyni prosi o odpowiedź na następujące pytania:

a) Czy i ewentualnie jakie skutki podatkowe powstaną po stronie Pracownika jako uczestnika Programu, jeśli kwota składek zwracanych przez Administratora Programu, za pośrednictwem pracodawcy - Spółki Polskiej (czyli tzw. zwrot „za pośrednictwem listy płac”), tj. po przeliczeniu na złote, będzie wyższa lub niższa od kwoty wcześniej wpłaconej przez uczestnika Programu, w związku ze zmianą kursów walut? W szczególności, czy po stronie Pracownika dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, jeśli kwota otrzymywana przez niego w związku z wycofaniem się z Programu będzie wyższa od kwoty wcześniej przez niego wpłaconej tytułem składki?

b) Jeśli zdaniem organu podatkowego u Pracownika jako uczestnika Programu może dojść do powstania przychodu w związku z zakończeniem uczestnictwa w Programie i otrzymaniem zwrotu wpłaconych uprzednio składek, Wnioskodawczyni prosi o wyjaśnienie, kiedy powstaje ten przychód i do jakiego źródła przychodów powinien on zostać zaliczony?

2\. (Okres nabywania i utrzymywania akcji) Czy w czasie trwania okresu nabywania i utrzymywania akcji po stronie Pracownika jako uczestnika Programu może dojść do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT? W szczególności Wnioskodawczyni prosi o odpowiedź na następujące pytania:

a) Czy nabycie Akcji Zakupionych za składki Pracownika jako uczestnika Programu, zgromadzone w ramach okresu składkowego Programu, skutkuje powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstaje i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować len przychód?

b) Czy nabycie Akcji Zakupionych ramach dywidendy skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to to kiedy ten przychód powstaje i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

c) Czy Przyznanie Akcji Bonusowych skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstaje i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

d) Czy nabycie prawa własności Akcji Bonusowych skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstanie i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

e) Czy nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstaje i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

f) Jakie skutki podatkowe powstaną po stronie Pracownika jako uczestnika Programu, jeśli Administrator Programu nie przeznaczy całej kwoty dywidendy na nabycie dla uczestnika Akcji Zakupionych w ramach dywidendy i zatrzyma niewykorzystaną kwotę w gotówce celem nabycia przyszłych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy? Czy będzie to skutkowało powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstanie i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

g) Jakie skutki podatkowe powstaną po stronie Pracownika jako uczestnika Programu, jeśli Administrator Programu nie przeznaczy całej kwoty dywidendy na nabycie dla uczestnika Akcji Zakupionych w ramach dywidendy i przekaże, za pośrednictwem pracodawcy - Spółki Polskiej (czyli tzw. zwrot „za pośrednictwem listy plac”), pozostałą nadwyżkę? W szczególności Wnioskodawczyni prosi o wyjaśnienie, czy po stronie Pracownika jako uczestnika Programu dojdzie do powstania w takim przypadku przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstanie i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

h) Jakie skutki podatkowe powstaną po stronie Pracownika jako uczestnika Programu w związku z otrzymaniem ekwiwalentu dywidendy po nabyciu własności Akcji Bonusowych? Czy otrzymanie ekwiwalentu dywidendy skutkowało będzie powstaniem po stronie Pracownika - uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy ten przychód powstanie i do którego ze źródeł przychodów należy zakwalifikować ten przychód?

3) /Zbycie akcji nabytych w związku z udziałem w Programie/ Jakie skutki podatkowe powstaną po stronie Pracownika jako uczestnika Programu w związku ze zbyciem: Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych bądź Akcji Bonusowych w ramach dywidendy? W szczególności Wnioskodawczyni prosi o wyjaśnienie do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychód uzyskany ze zbycia? Jak ustalić moment powstania tego przychodu? W jaki sposób ustalić koszty uzyskania przychodów w razie zbycia Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych, Akcji Bonusowych w ramach dywidendy?

4) Czy na którymkolwiek etapie Programu po stronie Pracownika jako uczestnika Programu dojdzie do powstania przychodu ze stosunku pracy?

**Stanowisko Wnioskodawcy,**

Ad. 1

W czasie trwania okresu składkowego Programu po stronie Pracownika jako uczestnika Programu nie dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu. W szczególności:

a) w przypadku, gdy kwota składek zwracanych przez Administratora Programu za pośrednictwem pracodawcy - Spółki Polskiej (czyli tzw. zwrot „za pośrednictwem listy płac”), po przeliczeniu na złote, będzie wyższa lub niższa od kwoty wcześniej wpłaconej przez uczestnika Programu, w związku ze zmianą kursów walut, zdarzenie to będzie neutralne na gruncie przepisów Ustawy PIT; w szczególności po stronie uczestnika Programu nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, jeśli kwota otrzymywana przez niego w związku z wycofaniem się z Programu będzie wyższa od kwoty wcześniej przez niego wpłaconej tytułem składki z uwagi na różnice kursowe,

b) jeśli zdaniem organu podatkowego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania 1a jest nieprawidłowe, a więc organ podatkowy uzna, że u uczestnika Programu może dojść do powstania przychodu w związku z zakończeniem uczestnictwa w Programie i otrzymaniem zwrotu wpłaconych uprzednio składek, to zdaniem Wnioskodawczyni przychód ten powstanie z chwilą otrzymania przez uczestnika Programu kwoty zwracanej składki i będzie to przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT.

Ad. 2

W czasie trwania okresu nabywania i utrzymywania akcji po stronie Pracownika jako uczestnika Programu może dojść do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT, przy czym:

a) nabycie Akcji Zakupionych za składki Pracownika jako uczestnika Programu zgromadzone w ramach okresu składkowego Programu nie skutkuje powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu;

b) nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy nie skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu;

c) Przyznanie Akcji Bonusowych nie skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu;

d) nabycie prawa własności Akcji Bonusowych nie skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu. Na wypadek jednak, gdyby organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni co do neutralności podatkowej zdarzenia polegającego na nabyciu prawa własności Akcji Bonusowych, Wnioskodawczyni uważa, że powstały w związku z tym zdarzeniem przychód powinien być traktowany jako przychód z innych praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 Ustawy o PIT, powstały z chwilą nabycia prawa własności Akcji Bonusowych (czyli zakończenia okresu nabywania uprawnień);

e) nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy nie skutkuje powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu;

f) zatrzymanie przez Administratora Programu niewykorzystanej kwoty dywidendy w gotówce nie będzie zdarzeniem skutkującym powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu. Otrzymanie dywidendy przez takiego uczestnika Programu będzie jednak prowadzić do powstania u niego przychodu. Przychód ten będzie przychodem z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT. Powstanie on w momencie faktycznego otrzymania dywidendy przez Administratora Programu działającego w imieniu i na rzecz uczestnika Programu;

g) samo przekazanie przez Administratora Programu, za pośrednictwem pracodawcy - Spółki Polskiej (czyli tzw. „zwrot za pośrednictwem listy płac”), pozostałej nadwyżki z kwoty dywidendy nie będzie zdarzeniem skutkującym powstaniem po stronie Pracownika jako uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu. Otrzymanie dywidendy przez uczestnika Programu będzie jednak prowadzić do powstania przychodu. Przychód ten będzie przychodem z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT. Powstanie on w momencie faktycznego otrzymania dywidendy przez Administratora Programu działającego w imieniu i na rzecz uczestnika Programu;

h) otrzymanie przez Pracownika jako uczestnika Programu ekwiwalentu dywidendy będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu; przychód ten powstanie w momencie faktycznego otrzymania ekwiwalentu dywidendy przez Administratora Programu działającego w imieniu. Będzie to przychód ze źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT.

Ad. 3

W związku ze zbyciem Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych bądź Akcji Bonusowych w ramach dywidendy po stronie Pracownika jako uczestnika Programu dojdzie do powstania przychodu z kapitałów pieniężnych (z tytułu odpłatnego zbycia akcji), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT. Do powstania tego przychodu dojdzie w momencie przeniesienia na nabywcę prawa własności do Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych bądź Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

Kosztem uzyskania przychodu będą odpowiednio:

*   w przypadku Akcji zakupionych - wydatki poniesione przez Pracownika na nabycie tych akcji (sfinansowane ze składek),
*   w przypadku Akcji Zakupionych w ramach dywidendy - wydatki poniesione przez Pracownika na nabycie tych akcji (sfinansowane z kwoty dywidendy, czyli część dywidendy przeznaczona na zakup tych akcji),
*   w przypadku Akcji Bonusowych - jeżeli organ podatkowy potwierdzi neutralność zdarzenia polegającego na nabyciu przez uczestnika Programu prawa własności Akcji Bonusowych (pytanie nr 2d), kosztem uzyskania przychodu w związku z odpłatnym zbyciem Akcji Bonusowych będą mogły być jedynie prowizje bądź opłaty poniesione w związku z nabyciem własności Akcji Bonusowych (o ile takie wydatki zostaną poniesione przez Pracownika - uczestnika Programu), do nabycia Akcji Bonusowych dojdzie bowiem nieodpłatnie (tj. bez uiszczania ceny zakupu); natomiast w przypadku uznania przez organ podatkowy, że nabycie prawa własności Akcji Bonusowych wiąże się z powstaniem przychodu po stronie uczestnika Programu i przychód ten powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z innych praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 Ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych będzie dodatkowo (oprócz prowizji i opłat poniesionych w związku z nabyciem) wartość dochodu powstałego z chwilą nabycia prawa własności Akcji Bonusowych, stosownie do art. 22 ust. 1db Ustawy o PIT,
*   w przypadku Akcji Bonusowych w ramach dywidendy - wydatki poniesione przez Pracownika na nabycie tych akcji (sfinansowane z kwoty ekwiwalentu dywidendy).

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawczyni na żadnym etapie Programu po stronie Pracownika jako uczestnika Programu nie dojdzie do powstania przychodu ze stosunku pracy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z zasadami Programu, każdy uczestnik zobowiązuje się przeznaczyć określoną w umowie o wnoszeniu składek kwotę wynagrodzenia netto na zakup Akcji Zakupionych. Kwoty określone w złotych będą przeliczane na funty szterlingi po kursie określonym przez Zarząd. W określonych przez Program sytuacjach, kwoty te mogą ulec zwrotowi na rzecz uczestnika w postaci pobranego wcześniej za jego zgodą wynagrodzenia netto. Wówczas zwrócone kwoty będą ponownie przeliczone z funtów szterlingów na złote po kursie wymiany określonym przez Zarząd. Taka sytuacja będzie mogła mieć miejsce w przypadku, gdy:

*   uczestnik zażąda zwrotu swoich składek przed zakupem Akcji Zakupionych przez Administratora Programu,
*   z całości składek zgromadzonych w okresie składkowym pozostanie kwota po nabyciu Akcji Zakupionych,
*   w przypadku rozwiązania stosunku pracy i związanym z nim zakończeniem udziału w Programie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powyższa sytuacja może spowodować powstanie po stronie uczestnika dodatnich lub ujemnych różnic kursowych. Jeśli kwota przeznaczona na zakup Akcji Zakupionych w złotych przeliczona na funty szterlingi będzie mniejsza niż kwota zwrotu przeliczona z funtów szterlingów na złote, to powstanie przychód. W odwrotnej sytuacji, jeśli kwota przeznaczona na zakup Akcji Zakupionych w złotych przeliczona na funty szterlingi będzie większa niż kwota zwrotu przeliczona z funtów szterlingów na złote, to powstanie strata.

W świetle art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ust. 2 cytowanego artykułu stwierdza, że dochodem ze źródła przychodów, art. 23o, art. 23u, art. 24- 24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f Ustawy o PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Uznaje się, że przychodem jest takie przysporzenie, które skutkuje rzeczywistym wzrostem majątku danej osoby, tj. w sposób ostateczny powiększa jej aktywa.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 Ustawy o PIT. W art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, jako źródło przychodów wymieniono m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę. Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT wskazuje na inne źródła, jako na odrębną kategorię przychodów podatnika.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z uwagi na art. 24c ust. 1 Ustawy o PIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 tego przepisu.

Co istotne, stosownie do art. 24c ust. 10 Ustawy o PIT zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej.

Powyższe oznacza, że - co do zasady - osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej nie wykazują przychodów ani kosztów w związku z powstaniem tzw. różnic kursowych. Uznaje się, że w przypadku wymiany waluty obcej poza działalnością gospodarczą nie dochodzi do zapłaty lub innej formy wypływu środków pieniężnych (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 sierpnia 2018 r., znak 0112-KDIL3-2.4011.287.2018.1.TR). Operacja przewalutowania środków pieniężnych w walucie obcej na walutę polską ma charakter neutralny podatkowo w tych przypadkach, gdy podatnik dokonuje przewalutowania środków własnych (prywatnych).

Do powstania po stronie podatników nieprowadzących działalności gospodarczej przychodu (bądź kosztu uzyskania przychodu) w związku z wystąpieniem różnic w kursach walut może dojść w przypadku, gdy dokonują oni operacji polegających na zakupie i sprzedaży walut (zob. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2016 r., znak IPPB2/4511-404/16-2/AK). Taka sytuacja nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.

W ocenie Wnioskodawczyni w opisanych we wniosku przypadkach, w których dojdzie do zwrotu na rzecz Pracownika - uczestnika Programu kwot składek potrąconych uprzednio z jego wynagrodzenia w celu sfinansowania nabycia Akcji Zakupionych po stronie uczestnika Programu nie dojdzie do powstania przychodu ani kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów Ustawy PIT. Zdarzenie polegające na zwrocie składek na rzecz uczestnika Programu będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku PIT.

Zdaniem Wnioskodawczyni przewalutowanie kwoty składki potrąconej z wynagrodzenia uczestnika Programu, po kursie wymiany funta szterlinga określonym przez Administratora Programu, nie powinno być traktowane jako „zakup waluty” ani „sprzedaż waluty”. Zasadniczym celem przystąpienia danego pracownika Spółki Polskiej do Programu jest osiągnięcie korzyści majątkowej z tytułu zbycia nabytych odpłatnie bądź otrzymanych nieodpłatnie akcji, a także z tytułu otrzymania związanej z tymi akcjami dywidendy bądź ekwiwalentu dywidendy. Do zwrotu składek i powtórnego ich przewalutowania na walutę polską dojdzie w wyjątkowej sytuacji, gdy uczestnik zrezygnuje z udziału w Programie bądź też przestanie spełniać warunki pozwalające na jego uczestnictwo w Programie (np. rozwiąże stosunek pracy ze Spółką Polską). Zdaniem Wnioskodawczyni pomimo tego, że w związku ze zwrotem składki dojdzie do jej powtórnego przewalutowania, zdarzenie to nie powinno być traktowane jako sprzedaż waluty ukierunkowana na osiągnięcie korzyści majątkowej z tytułu wystąpienia różnic w stosowanych kursach walut.

Ewentualny przychód powstały po stronie uczestników Programu w związku z otrzymaniem zwrotu składek stanowić powinien przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT.

Przepis art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT wskazuje, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 Ustawy PIT.

Katalog innych źródeł przychodów ma charakter katalogu otwartego, na co wskazuję sformułowanie „w szczególności”. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie stoi w sprzeczności zaliczenie do tej kategorii przychodów innych, niż te wymienione wprost w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, chociaż - jak zaznaczono wcześniej - Wnioskodawczyni uważa, że na tym etapie Programu żaden przychód nie powstaje po stronie Pracownika. Zwrot składek (nawet o wyższej wartości) jest neutralny podatkowo.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2:

Ad. a. (nabycie Akcji Zakupionych):

W ocenie Wnioskodawczyni nabycie Akcji Zakupionych za składki zgromadzone w ramach okresu składkowego Programu nie będzie skutkowało powstaniem po stronie uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. W związku z nabyciem Akcji Zakupionych po stronie uczestników Programu nie dojdzie bowiem do powstania żadnego przysporzenia majątkowego, w szczególności przy uwzględnieniu tego, że do nabycia Akcji Zakupionych dojdzie po cenach rynkowych.

Na marginesie zauważyć należy, że nawet w tych przypadkach, gdy do nabycia akcji dochodzi po cenach preferencyjnych (niższych od rynkowych), organy podatkowe przyjmują, że w momencie nabycia akcji nie dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, a różnica wartości „realizuje się’’ podatkowo w momencie odpłatnego zbycia tych akcji (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r., znak 0115-KDIT1.4011.33.2019.2.MT).

W interpretacji tej czytamy:

„(\`(...)\`) Nie ma przy tym znaczenia, że objęcie/nabycie Akcji nastąpiło w ramach realizacji «prawa majątkowego». Skoro bowiem odpłatne objęcie/nabycie Akcji w ogóle nie skutkuje powstaniem przychodu, nie ma podstaw do kwalifikowania tego zdarzenia jako generujące przychód z realizacji prawa majątkowego zaliczany do źródła przychodów, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z przyjętym poglądem, nawet jeśli cena objęcia/nabycia Akcji przez Wnioskodawcę była niższa niż wartość rynkowa Akcji z dnia ich objęcia/nabycia, nie skutkuje to powstaniem przychodu na moment tego objęcia/nabycia. Taka ewentualna różnica wartości „zrealizuje się” podatkowo na moment odpłatnego zbycia Akcji (jako niższe koszty uzyskania przychodów, co wpłynie na wysokość podstawy opodatkowania”.

Nabycie Akcji Zakupionych będzie zatem zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów Ustawy o PIT.

Ad. b. (nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy):

W ocenie Wnioskodawczyni czynność nabycia Akcji Zakupionych w ramach dywidendy nie będzie skutkowała powstaniem po stronie uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Do nabycia przez uczestnika Programu Akcji Zakupionych w ramach dywidendy dojdzie w przypadku otrzymania przez uczestnika Programu dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych (nastąpi „automatyczna” reinwestycja otrzymanej kwoty dywidendy - zob. uwagi poniżej).

Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego, zgodnie z zasadami Programu, wszelkie dywidendy lub wypłaty dokonywane w związku z Akcjami Zakupionymi zostaną wykorzystane w celu nabycia dodatkowej puli akcji, czyli Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, a takie Akcje Zakupione w ramach dywidendy będą utrzymywane (przez Administratora Programu jako akcjonariusza zastępczego) na tych samych warunkach, co Akcje Zakupione, z którymi są one powiązane. W związku z tym uczestnicy Programu nie otrzymają dywidendy przypadającej na Akcje Zakupione w formie pieniężnej. Kwota przysługującej im dywidendy zostanie przeznaczona automatycznie na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy.

Z uwagi na powyższe zdaniem Wnioskodawczyni zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem PIT nie będzie samo nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, a zdarzenie je poprzedzające (towarzyszące), polegające na otrzymaniu przez uczestnika Programu dywidendy z tytułu bycia właścicielem Akcji Zakupionych.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Jednak należy mieć na uwadze, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 11 ust. 1 Ustawy PIT kwota dywidend jest przychodem podlegającym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy jest faktycznie postawiona do dyspozycji podatnika. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymany, a nie dochód potencjalny.

To, że kwota dywidendy zostanie automatycznie przeznaczona na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy nie wpływa na konieczność opodatkowania samego otrzymania dywidendy. W związku z tym należy uznać, że samo otrzymanie dywidendy (oddanie jej do dyspozycji uczestników Programu i umożliwienie zakupu za środki pochodzące z dywidendy Akcji Zakupionych) będzie podlegać opodatkowaniu. Samo nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy będzie natomiast zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów Ustawy o PIT.

Takie stanowisko potwierdza między innymi interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2020 r., znak 0112-KDIL2-1.4011.763.2020.1.JK, w której stwierdzono:

„Jednak należy mieć na uwadze, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota dywidend jest przychodem podlegającym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy jest faktycznie postawiona do dyspozycji podatnika. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymany, a nie dochód potencjalny.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy - podatek dochodowy od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Na podstawie art. 30a ust. 9 ww. ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1. od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

W myśl art. 30a ust. 11 ww. ustawy - kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10. podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

Stosownie do powyższego w przypadku uzyskiwania dochodów z dywidend wypłacanych z tytułu posiadania Akcji nie nastąpi odroczenie opodatkowania dywidendy do momentu zbycia akcji”.

Ad. c. (Przyznanie Akcji Bonusowych):

W ocenie Wnioskodawczyni przyznanie Akcji Bonusowych nie będzie skutkowało powstaniem po stronie uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Tak jak opisano we wniosku, przez Przyznanie Akcji Bonusowych należy rozumieć otrzymanie uprawnienia do nabycia Akcji Bonusowych na kolejnym etapie realizacji Programu. Z chwilą Przyznania Akcji Bonusowych uczestnik Programu nie staje się jeszcze właścicielem Akcji Bonusowych. Własność Akcji Bonusowych zostanie przeniesiona na uczestnika Programu dopiero po upływie tzw. okresu nabywania uprawnień. Do chwili przeniesienia prawa własności Akcji Bonusowych uczestnik Programu nie osiąga zatem żadnych korzyści majątkowych związanych z Przyznaniem Akcji Bonusowych (w szczególności nie może dokonać zbycia tego uprawnienia). Możliwe jest ponadto wystąpienie sytuacji, w której pomimo Przyznania Akcji Bonusowych na uczestnika Programu nie zostanie przeniesiona własność Akcji Bonusowych (np. z tego powodu, że w okresie nabywania uprawnień dokona on zbycia Akcji Zakupionych). W związku z powyższym, z chwilą Przyznania Akcji Bonusowych nie dojdzie do powstania po stronie uczestnika Programu przysporzenia majątkowego mającego charakter definitywny.

Przyznanie Akcji Bonusowych jest to uprawnienie warunkowe - zależne od pozostawania przez Pracownika w Programie. Realizacja uprawnień z tytułu Akcji Bonusowych (nabycie prawa własności do Akcji Bonusowych) nastąpi, z pewnymi zastrzeżeniami, po zakończeniu okresu nabywania uprawnień (rozpoczynającego się w chwili Przyznania Akcji Bonusowych). Samo przyznanie Akcji Bonusowych nie stanowi zatem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W opinii Wnioskodawczyni tylko przysporzenie o charakterze definitywnym prowadzi do powstania przychodu. Przysporzenie definitywne to przysporzenie bezzwrotnie, trwałe i ostateczne.

Uprawnienie w postaci Przyznania Akcji Bonusowych nie daje uczestnikom Programu (w tym Pracownikom) żadnych ostatecznych i wymiernych praw majątkowych. Samo Przyznanie Akcji Bonusowych nie ma wartości majątkowej, a zatem trudno uznać je za konkretne i definitywne przysporzenie, które mogłoby stanowić przychód w rozumieniu Ustawy PIT.

Przyznanie Akcji Bonusowych będzie zatem zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów Ustawy o PIT.

Ad. d. (nabycie prawa własności Akcji Bonusowych):

W ocenie Wnioskodawczyni z chwilą nabycia prawa własności Akcji Bonusowych po stronie uczestnika Programu nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, pomimo tego, że nabycie to nastąpi w sposób nieodpłatny.

Tak jak już wspominano, w sytuacji, w której dochodzi do nabycia akcji po cenie preferencyjnej, tj. niższej od ceny rynkowej, w momencie nabycia tych akcji nie dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, a różnica wartości „realizuje się” podatkowo dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r., znak 0115-KDIT1.4011.33.2019.2.MT).

Zdaniem Wnioskodawczyni skutki podatkowe nieodpłatnego nabycia akcji powinny być oceniane w ten sposób, co skutki „częściowo” odpłatnego nabycia akcji - czyli nabycia akcji po cenie niższej niż rynkowa. Podkreślić należy, że z chwilą nieodpłatnego nabycia prawa własności Akcji Bonusowych uczestnik Programu nie uzyskuje przysporzenia majątkowego. Przysporzenie to uzyska dopiero na etapie odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych, których stał się właścicielem.

W ocenie Wnioskodawczyni nie ma podstaw do uznania, że już w momencie nabycia Akcji Bonusowych Pracownik osiąga przysporzenie, które podlega opodatkowaniu. Aby mogło tak być, wartość przysporzenia musi być określona. Warunek ten nie jest spełniony w chwili otrzymania Akcji Bonusowych. Nie jest bowiem wówczas wiadomo, czy wskutek ich zbycia Pracownik uzyska przychód oraz nie wiadomo w jakiej wysokości ten przychód powstanie. Podsumowując, nabycie prawa własności Akcji Bonusowych będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów Ustawy o PIT.

Na wypadek jednak, gdyby organ podatkowy nie zgodził się z powyższym stanowiskiem i uznał, że nabycie prawa własności Akcji Bonusowych stanowi zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem PIT, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że ewentualny przychód powstały na tym etapie Programu powinien zostać uznany za przychód z innych praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ust. 1 Ustawy o PIT. Nie będzie to przychód z umowy o pracę.

Zgodnie z ww. przepisem, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Wyliczenie w art. 18 Ustawy o PIT praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, ma charakter przykładowy - świadczy o tym użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”. Katalog wyliczonych przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, a zatem jest możliwe zaliczenie do niego innych praw tam nie wymienionych.

Ad. e. (nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy):

W ocenie Wnioskodawczyni nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy nie będzie skutkowało powstaniem po stronie uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Do nabycia przez uczestnika Programu Akcji Bonusowych w ramach dywidendy dojdzie w przypadku otrzymania przez uczestnika Programu ekwiwalentu dywidendy z tytułu Akcji Bonusowych (po zakończeniu okresu nabywania uprawnień).

Uczestnicy Programu mogą otrzymać ekwiwalent równy wartości wszelkich dywidend, które zostałyby wypłacone z tytułu Akcji Bonusowych (gdyby w okresie nabywania uprawnień uczestnik pozostawał ich właścicielem), na warunkach określonych przez Zarząd i w okresie określonym przez Zarząd. Może przy tym następować reinwestycja tego ekwiwalentu (na zasadach określonych przez Zarząd). Reinwestycja ekwiwalentu dywidendy może polegać na zakupie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

Tak jak w przypadku pytania nr 2b, Wnioskodawczyni uważa, że zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu nie będzie samo nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy, a zdarzenie je poprzedzające, polegające na otrzymaniu przez uczestnika Programu ekwiwalentu dywidendy z tytułu Akcji Bonusowych. To, że kwota ekwiwalentu dywidendy zostanie automatycznie przeznaczona na nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy nie wpływa na konieczność opodatkowania samego otrzymania ekwiwalentu dywidendy.

Ad. f. (Zatrzymanie przez Administratora Programu niewykorzystanej kwoty dywidendy):

Zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku, gdy Administrator Programu nie przeznaczy całej kwoty dywidendy na nabycie dla uczestnika Akcji Zakupionych w ramach dywidendy i zatrzyma niewykorzystaną kwotę w gotówce celem nabycia przyszłych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, zdarzenie to nie będzie skutkowało powstaniem po stronie uczestnika Programu przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W ocenie Wnioskodawczyni zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem PIT nie będzie bowiem samo zatrzymanie przez Administratora Programu kwoty dywidendy niewykorzystanej na nabycie Akcji Zakupionych, a zdarzenie je poprzedzające, polegające na otrzymaniu przez uczestnika Programu dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych (zob. stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytań nr 2b oraz 2e).

Zatrzymanie przez Administratora Programu kwoty dywidendy niewykorzystanej na nabycie Akcji Zakupionych będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów Ustawy o PIT.

Ad. g. (Przekazanie przez Administratora Programu niewykorzystanej kwoty dywidendy):

Zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku, gdy Administrator Programu nie przeznaczy całej kwoty dywidendy na nabycie dla uczestnika Akcji Zakupionych w ramach dywidendy i przekaże, za pośrednictwem pracodawcy danego uczestnika Programu - Spółki Polskiej (czyli tzw. zwrot „za pośrednictwem listy płac”), pozostałą nadwyżkę, po stronie uczestnika Programu nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W ocenie Wnioskodawczyni zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem PIT nie będzie samo przekazanie przez Administratora Programu kwoty dywidendy niewykorzystanej na nabycie Akcji Zakupionych (pozostałej nadwyżki), a zdarzenie je poprzedzające, polegające na otrzymaniu przez uczestnika Programu dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych (zob. stanowisko w zakresie pytań nr 2b, 2e oraz 2f).

Przekazanie przez Administratora Programu „za pośrednictwem listy płac” kwoty dywidendy niewykorzystanej na nabycie Akcji Zakupionych będzie zatem zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów Ustawy o PIT.

Ad. h. (otrzymanie przez uczestnika Programu ekwiwalentu dywidendy):

Zdaniem Wnioskodawczyni w związku z otrzymaniem ekwiwalentu dywidendy po nabyciu własności Akcji Bonusowych po stronie uczestnika Programu dojdzie do powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W ocenie Wnioskodawczyni ekwiwalent dywidendy powinien podlegać opodatkowaniu na zasadach analogicznych do dywidendy, ponieważ do jego przekazania na rzecz uczestnika Programu dojdzie w momencie, w którym uczestnik Programu będzie już właścicielem Akcji Bonusowych (po zakończeniu okresu nabywania uprawnień), a wypłacony ekwiwalent będzie związany właśnie z faktem posiadania tych akcji.

Moment powstania przychodu z tytułu otrzymania ekwiwalentu dywidendy należy ustalić na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, przychodami są świadczenia otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika. Tym samym za moment powstania przychodu z tytułu otrzymania ekwiwalentu należy przyjąć moment faktycznego otrzymania ekwiwalentu Programu (jego wpływu na indywidualne konto uczestnika) przez Administratora Programu działającego w imieniu uczestnika.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 3:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia akcji. Przychody powstałe z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy powinny zostać zakwalifikowane właśnie do tego źródła.

Stosownie do art. 17 ust. 1ab pkt 1 Ustawy o PIT, przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT z tytułu odpłatnego zbycia akcji powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności akcji.

W związku z tym do powstania przychodu dojdzie w momencie przeniesienia na nabywcę prawa własności do Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych bądź Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy PIT.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W związku z powyższym kosztem uzyskania przychodu będą odpowiednio:

*   w przypadku Akcji zakupionych - wydatki poniesione na nabycie tych akcji (sfinansowane ze składek),
*   w przypadku Akcji Zakupionych w ramach dywidendy - wydatki poniesione na nabycie tych akcji (sfinansowane z kwoty dywidendy),
*   w przypadku Akcji Bonusowych w ramach dywidendy - wydatki poniesione na nabycie tych akcji (sfinansowane z kwoty ekwiwalentu dywidendy).

O ile natomiast w odpowiedzi na niniejszy wniosek organ podatkowy uzna, że stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie neutralności podatkowej zdarzenia polegającego na nabyciu prawa własności Akcji Bonusowych jest nieprawidłowe (pytanie nr 2d), a powstały w związku z tym zdarzeniem przychód powinien zostać uznany za przychód z innych praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 Ustawy o PIT, koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych powinien zostać ustalony w odmienny sposób.

Zgodnie z art. 22 ust. 1db Ustawy o PIT, jeżeli podatnik uzyskał przychód z odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, w związku z którymi został określony przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b lub pkt 10 albo art. 18, wartość dochodu określonego z tego tytułu powiększa koszty uzyskania przychodu, o których mowa odpowiednio w ust. 1 lub ust. 1e albo w art. 23 ust. 1 pkt 38.

W związku z powyższym, jeżeli uznać, że nabycie własności Akcji Bonusowych wiąże się z powstaniem po stronie uczestnika Programu przychodu z innych praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 Ustawy o PIT, to w konsekwencji uczestnikowi Programu będzie przysługiwało prawo do uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych opodatkowanego uprzednio dochodu (który równy będzie kwocie przychodu) - stosownie do art. 22 ust. 1db Ustawy o PIT (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2020 r., znak 0115-KDIT1.4011.149.2020.3.MN).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 4:

Zgodnie art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wyjaśniono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

*   podmiotem organizującym Program jest Spółka Brytyjska,
*   uprawnienie Pracowników do możliwości uczestniczenia w Programie jest związane z zatrudnieniem w Spółkach Polskich, jednakże Spółki Polskie nie biorą udziału w organizacji Programu,
*   wszelkie warunki i kryteria uczestnictwa w Programie ustala Spółka Brytyjska,
*   możliwość i zasady uczestnictwa w Programie nie wynikają z treści umów o pracę zawartych między Spółkami Polskimi a Pracownikami

\- w związku z powyższym nie można w opinii Wnioskodawczyni uznać, że jakiekolwiek świadczenia (przysporzenia) Pracowników związane z uczestnictwem w Programie są przez nich uzyskiwane od Spółek Polskich jako pracodawców. Innymi słowy, ewentualne przysporzenia wynikające z udziału w Programie nie powinny być zaliczane do przychodów z umowy o pracę.

Uprawnienie do uczestnictwa w Programie nie wynika z umów o pracę zawartych przez Pracowników - uczestników Programu ze Spółkami Polskimi, ani z jakichkolwiek innych dokumentów obowiązujących w Spółkach Polskich (m.in. regulaminów pracy, regulaminów wynagradzania, itp.). Uprawnienie to wynika jedynie z umowy o wniesieniu składek zawartej pomiędzy Zarządem a uczestnikiem Programu - Pracownikiem. Jednym z elementów warunkujących możliwość przystąpienia do Programu jest nie tyle fakt zatrudnienia w Spółce Polskiej, co pozostawania zatrudnionym w jednej ze spółek należących do Grupy. Co więcej, korzyści przypadające Pracownikowi z tytułu uczestnictwa w Programie (możliwość nabywania Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, otrzymania ekwiwalentu dywidendy, własności Akcji Bonusowych, itp.) nie będą stanowić żadnej części jego wynagrodzenia, ani nie będą zaliczane do wynagrodzenia Pracownika z umowy o pracę do jakichkolwiek celów (w tym nie mogą stanowić podstawy ustalenia emerytury). Tym samym, potencjalna wartość przysporzenia majątkowego uzyskanego w związku z uczestnictwem w Programie nie może być zaliczona do źródła przychodu „stosunek pracy”.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawczyni, dla przedmiotowej kwalifikacji przychodu bez znaczenia pozostaje fakt, iż to Spółki Polskie będą ponosić ekonomiczny ciężar partycypowania pracowników w Programie (nastąpi częściowa refaktura kosztów uczestnictwa w Programie na Spółki Polskie). Okoliczność ta nie zmienia bowiem zasadniczej kwalifikacji świadczenia uzyskiwanego nie od Spółek Polskich, ale od zagranicznego podmiotu (Spółki Brytyjskiej), z którym uczestników Programu nie będzie wiązać żaden stosunek pracy.

Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawczyni na żadnym etapie realizacji Programu nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu ze stosunku pracy. Przychody powstałe na poszczególnych etapach Programu powinny być kwalifikowane w sposób opisany w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawczyni odnoszącym się do pytań nr 1-3.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego nabycia prawa własności Akcji Bonusowych, określenia źródła przychodu z tytułu nabycia prawa własności Akcji Bonusowych (pytanie Nr 2d) oraz określenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1db ustawy w odniesieniu do przychodu ze sprzedaży Akcji Bonusowych (pytanie Nr 3), natomiast prawidłowe w pozostałym zakresie.**

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 (art. 20 ust. 1 ww. ustawy)

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia skutków podatkowych zwrotu przez Administratora Programu, w czasie trwania okresu składowego, za pośrednictwem listy płac, w związku z wycofaniem się Wnioskodawczyni z Programu, wpłaconych uprzednio składek na zakup akcji spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, tj. czy po stronie Wnioskodawczyni dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, w sytuacji gdy kwota zwracanych składek po przeliczeniu na złote polskie będzie wyższa lub niższa od kwoty wcześniej wpłaconej tytułem składek, z uwagi na różnice kursowe.

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Co istotne, stosownie do treści art. 24c ust. 10 cytowanej ustawy, zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej.

Jak słusznie stwierdziła Wnioskodawczyni w stanowisku do pytania Nr 1, osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej nie wykazują przychodów ani kosztów w związku z powstaniem tzw. różnic kursowych. Uznaje się, że w przypadku wymiany waluty obcej poza działalnością gospodarczą nie dochodzi do zapłaty lub innej formy wypływu środków pieniężnych. Operacja przewalutowania środków pieniężnych w walucie obcej na walutę polską ma charakter neutralny podatkowo w tych przypadkach, gdy podatnik dokonuje przewalutowania środków własnych (prywatnych).

Do powstania po stronie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przychodu (bądź kosztu uzyskania przychodu), w związku z wystąpieniem różnic w kursach walut może dojść w przypadku, gdy dokonują oni operacji polegających na zakupie i sprzedaży walut, jednakże z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

W konsekwencji, przewalutowania kwoty składki potrąconej z wynagrodzenia Wnioskodawczyni, po kursie wymiany funta szterlinga, określonym przez Administratora Programu, nie należy traktować jako „zakup waluty” czy też „sprzedaż waluty”, a zatem zdarzenie polegające na zwrocie składek na rzecz Wnioskodawczyni, będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Prawidłowe jest także stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 2a, dotyczącego skutków podatkowych nabywania i utrzymywania akcji spółki zagranicznej, tzw. Akcji Zakupionych za składki zgromadzone przez Wnioskodawczynię w ramach okresu składkowego.

Nabycie Akcji Zakupionych za składki zgromadzone przez Wnioskodawczynię w ramach okresu składkowego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, należy bowiem zauważyć, że nabycie Akcji Zakupionych będzie dokonywane po cenie rynkowej.

Zgodzić należy się także ze stanowiskiem Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 2b, że samo nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychód do opodatkowania po stronie Wnioskodawczyni powstaje w momencie otrzymania dywidendy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, kwota dywidend jest przychodem podlegającym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy jest otrzymana lub postawiona do dyspozycji podatnika.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30a ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 30a ust. 9 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Stosownie do treści art. 30a ust. 11 ww. ustawy, kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwotę podatku zapłaconego za granicą, o której mowa w ust. 9, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

Do nabycia Akcji Zakupionych w ramach dywidendy dojdzie w przypadku otrzymania przez Wnioskodawczynię dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych. Zgodnie z zasadami Programu, wszelkie dywidendy zostaną wykorzystane w celu nabycia dodatkowej puli akcji, czyli Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, które będą utrzymywane przez Administratora Programu, na tych samych warunkach, co Akcje Zakupione, z którymi są one powiązane.

Wnioskodawczyni, jako uczestnik Programu nie ma możliwości zdecydowania o innym wykorzystaniu dywidendy niż jej przeznaczenie na zakup nowych akcji spółki brytyjskiej (Akcji Zakupionych w ramach dywidendy).

Wymaga podkreślenia, że w czasie przechowywania akcji przez Administratora Programu, to Wnioskodawczyni pozostaje ich właścicielem, Wnioskodawczyni jest bowiem podmiotem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji.

Zatem, przychód do opodatkowania po stronie Wnioskodawczyni powstaje w momencie otrzymania dywidendy, tym samym samo nabycie Akcji Zakupionych ramach dywidendy nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Przedmiotem pytania Nr 2c wniosku jest natomiast przyznanie Wnioskodawczyni w ramach Programu Akcji Bonusowych, tj. ustalenie czy ich przyznanie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, a jeśli tak, to kiedy przychód ten powstaje i do którego ze źródeł przychodów należy go zakwalifikować.

Słusznie twierdzi Wnioskodawczyni, że przyznanie Akcji Bonusowych nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Etap przyznania Akcji Bonusowych nie jest etapem nabywania własności Akcji Bonusowych. Z chwilą przyznania Akcji Bonusowych Wnioskodawczyni nie stała się jeszcze właścicielem Akcji Bonusowych. Własność Akcji Bonusowych zostanie przeniesiona na Wnioskodawczynię dopiero po upływie tzw. okresu nabywania uprawnień, który przykładowo w przypadku przyznania Akcji Bonusowych w lipcu 2021 r. będzie trwał do lipca 2022 r.

Pomimo, że przyznanie Akcji Bonusowych będzie miało charakter imienny, uczestnik Programu nie będzie miał możliwości rozporządzenia tym uprawnieniem (nie będzie możliwe przeniesienie tego uprawnienia, jego obciążenie, dokonanie cesji etc.).

W związku z powyższym, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że przyznanie Akcji Bonusowych jest zdarzeniem neutralnym na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem uprawnienie w postaci przyznania Akcji Bonusowych nie daje uczestnikom Programu żadnych ostatecznych i wymiernych praw majątkowych.

Nie można natomiast potwierdzić stanowiska Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 2d wniosku, które dotyczy skutków podatkowych nieodpłatnego nabycia prawa własności Akcji Bonusowych.

W niniejszej sprawie realizacja uprawnień z tytułu Akcji Bonusowych (nabycie prawa własności do Akcji Bonusowych) nastąpi, z pewnymi zastrzeżeniami, po zakończeniu okresu nabywania uprawnień (rozpoczynającego się w chwili Przyznania Akcji Bonusowych).

Zatem w wyniku nieodpłatnego nabycia prawa własności akcji spółki brytyjskiej po stronie Wnioskodawczyni niewątpliwie ma miejsce przysporzenie majątkowe w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przyjmując za Wnioskodawczynią, że uczestnictwo w Programie nie wynika z umowy o pracę zawartej między Wnioskodawczynią a pracodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących u pracodawcy (regulaminach pracy, regulaminach wynagradzania, itp.), uprawnienie to wynika jedynie z umowy o wnoszeniu składek zawartej odrębnie pomiędzy Zarządem spółki brytyjskiej a Wnioskodawczynią, należy uznać, że po stronie Wnioskodawcy nie powstaje z tego tytułu przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ Wnioskodawczyni w ramach Programu nabywa akcje spółki brytyjskiej, należy odwołać się w tym momencie do odpowiednich uregulowań konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840, dalej: „Konwencja”).

W myśl art. 21 ust. 1 ww. Konwencji, części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zatem do opodatkowania dochodu z tytułu nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawczynię akcji spółki brytyjskiej, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten należy zatem zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w powołanym powyżej art. 20 ust. 1 ww. ustawy, ponieważ Wnioskodawczynię ze spółką brytyjską, organizatorem Programu nie łączy żadna inna relacja, z uwagi na którą dochód ten powinien być przyporządkowany do innego źródła przychodów.

Wnioskodawczyni twierdzi natomiast, że ewentualny przychód powstały na tym etapie Programu powinien zostać uznany za przychód z innych praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 18 cytowanej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Jednakże w uzupełnieniu wniosku na wezwanie tut. organu Wnioskodawczyni wskazała, że w ocenie Wnioskodawczyni niezbywalne prawo (uprawnienie) do nabycia w kolejnym etapie Programu Akcji Bonusowych nie stanowi prawa majątkowego, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 2d wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Prawidłowe jest natomiast stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 2e wniosku dotyczące ustalenia, czy nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskodawczyni wskazała, że uczestnicy Programu mogą otrzymać ekwiwalent równy wartości wszelkich dywidend, które zostałyby wypłacone z tytułu Akcji Bonusowych (gdy w okresie nabywania uprawnień Wnioskodawczyni będzie ich właścicielem), na warunkach określonych przez Zarząd i w okresie określonym przez Zarząd. Może przy tym następować reinwestycja tego ekwiwalentu (na zasadach określonych przez Zarząd). Reinwestycja ekwiwalentu dywidendy może polegać na zakupie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że tak jak w stanowisku do pytania Nr 2b wniosku (dotyczącego nabycia Akcji Zakupionych w ramach dywidendy) - zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu nie będzie samo nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy, a zdarzenie je poprzedzające, polegające na otrzymaniu przez Wnioskodawczynię ekwiwalentu dywidendy z tytułu Akcji Bonusowych.

W konsekwencji, przychód do opodatkowania po stronie Wnioskodawczyni powstaje w momencie otrzymania ekwiwalentu dywidendy, natomiast nabycie Akcji Bonusowych w ramach dywidendy nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 2f i 2g wniosku również są prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia skutków podatkowych po stronie Wnioskodawczyni nie przeznaczenia przez Administratora Programu całej kwoty dywidendy przysługującej Wnioskodawczyni na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy i zatrzymania niewykorzystanej kwoty w gotówce celem nabycia przyszłych Akcji Zakupionych w ramach dywidendy oraz przekazania, za pośrednictwem pracodawcy, tj. polskiej spółki (tzw. zwrot za pośrednictwem listy płac), pozostałej nadwyżki.

Zarówno w sytuacji, gdy Administrator nie przeznaczy całej kwoty dywidendy przysługującej Wnioskodawczyni na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, tj. zatrzyma niewykorzystaną kwotę dywidendy w gotówce celem nabycia w przyszłości Akcji Zakupionych w ramach dywidendy oraz przekaże Wnioskodawczyni, za pośrednictwem pracodawcy, poprzez listę płac kwotę dywidendy niewykorzystanej na nabycie Akcji Zakupionych w ramach dywidendy - zdarzenia te będą dla Wnioskodawczyni neutralne podatkowo.

Jak bowiem rozstrzygnięto w zakresie pytania Nr 2b i 2e wniosku, zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu nie będzie samo zatrzymanie przez Administratora Programu kwoty dywidendy niewykorzystanej na nabycie Akcji Zakupionych, czy też samo przekazanie Wnioskodawczyni za pośrednictwem pracodawcy pozostałej nadwyżki z kwoty dywidendy - a zdarzenie je poprzedzające, polegające na otrzymaniu przez Wnioskodawczynię dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych, czy też Akcji Bonusowych.

Należy także zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 2h wniosku, a mianowicie, że otrzymanie ekwiwalentu dywidendy po nabyciu własności Akcji Bonusowych będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu, który powstanie w momencie faktycznego otrzymania ekwiwalentu dywidendy przez Administratora Programu i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że w czasie przechowywania akcji spółki zagranicznej (w tym Akcji Bonusowych) przez Administratora Programu, to Wnioskodawczyni pozostaje ich właścicielem, Wnioskodawczyni jest podmiotem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji.

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni otrzyma ekwiwalent dywidendy z tytułu posiadania akcji spółki brytyjskiej, zatem zastosowanie musi znaleźć stosowne uregulowanie konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, a konkretnie art. 10 Konwencji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. Konwencji, dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak stanowi art. 10 ust. 3 ww. Konwencji, określenie „dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochód z udziałów (akcji) lub innych praw do udziału w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa Umawiającego się Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z udziałów (akcji) i obejmuje również każdy dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest traktowany jak dywidenda lub dystrybucja dokonywana przez spółkę.

Zatem zapisy ust. 3 art. 10 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej pozwalają zakwalifikować uzyskany przez Wnioskodawczynię ekwiwalent dywidendy do dochodu z dywidendy.

Tym samym zgodzić należy się z Wnioskodawczynią, że ekwiwalent dywidendy powinien podlegać opodatkowaniu na zasadach analogicznych do dywidendy, ponieważ do jego przekazania na rzecz uczestnika Programu dojdzie w momencie, w którym Wnioskodawczyni będzie już właścicielem Akcji Bonusowych (po zakończeniu okresu nabywania uprawnień), a wypłacony ekwiwalent będzie związany właśnie z faktem posiadania tych akcji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Potwierdzić nie można w całości stanowiska Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania Nr 3 wniosku dotyczącego skutków podatkowych zbycia akcji nabytych w związku z udziałem w Programie akcyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii, tj. Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy.

Przychód z tytułu zbycia przez Wnioskodawczynię akcji spółki brytyjskiej będzie podlegał opodatkowaniu jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1ab pkt 1 cytowanej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w ust. 1 art. 30b ustawy, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c, osiągnięta w roku podatkowym (art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b cytowanej ustawy ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania, według ustalonego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie podatnicy są obowiązani do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 3 należało uznać za prawidłowe, a mianowicie, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Zakupionych, Akcji Zakupionych w ramach dywidendy, Akcji Bonusowych oraz Akcji Bonusowych w ramach dywidendy należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) cytowanej ustawy, który powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę prawa własności do tych akcji.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zatem dopiero z chwilą sprzedaży akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz sprzedaż. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

W myśl art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo

2) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

3) równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

\- pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem należy częściowo zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni odnośnie zastosowania w niniejszej sprawie odpowiednich kosztów uzyskania przychodów, związanych z uzyskanym przychodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki zagranicznej, a mianowicie:

*   w przypadku Akcji Zakupionych - kosztami uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie tych akcji (Wnioskodawczyni nabywa je po cenie rynkowej) i w tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe;
*   w przypadku Akcji Zakupionych w ramach dywidendy - kosztami uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie tych akcji (sfinansowane z kwoty dywidendy, czyli część dywidendy przeznaczona na zakup tych akcji) i w tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe;
*   w przypadku Akcji Bonusowych w ramach dywidendy - kosztami uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie tych akcji (sfinansowane z kwoty ekwiwalentu dywidendy) i w tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe;
*   natomiast w przypadku Akcji Bonusowych - gdzie jak wyjaśniono w stanowisku organu podatkowego odnośnie pytania Nr 2d, że w związku z nabyciem prawa własności tych akcji, po stronie Wnioskodawczyni powstał przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych będzie (oprócz prowizji i opłat poniesionych w związku z ich nabyciem) wartość przychodu z tytułu nieodpłatnego nabycia prawa własności akcji spółki brytyjskiej, stosownie do treści cytowanego powyżej art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak twierdzi Wnioskodawczyni na podstawie art. 22 ust. 1db ww. ustawy, a w konsekwencji w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Przepis art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje bowiem możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych - w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy/prawa otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie - wartości przychodu określonego na moment otrzymania/nabycia tych rzeczy/praw z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń i świadczeń w naturze, określonego zgodnie z art. 11 ust. 2, ust. 2a i ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co znajdzie zastosowanie do Akcji Bonusowych nabytych przez Wnioskodawczynię w ramach Programu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 3 wniosku należało uznać w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Słusznie Wnioskodawczyni wskazała we własnym stanowisku odnośnie pytania Nr 4 wniosku, że na żadnym etapie Programu po stronie Wnioskodawczyni, jako uczestniku Programu, nie dojdzie do powstania przychodu ze stosunku pracy.

Jak Wnioskodawczyni wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

*   podmiotem organizującym Program jest spółka brytyjska,
*   uprawnienie Wnioskodawczyni do uczestniczenia w Programie jest związane z zatrudnieniem w polskiej spółce, będącej pracodawcą Wnioskodawczyni, jednakże pracodawca nie bierze udziału w organizacji tego Programu,
*   wszelkie warunki i kryteria uczestnictwa w Programie ustala spółka brytyjska,
*   możliwość i zasady uczestnictwa w Programie nie wynikają z treści umowy o pracę zawartej między polską spółką a Wnioskodawczynią, są natomiast uregulowane w umowie o wnoszenie składek do Programu podpisanej z Zarządem spółki zagranicznej

\- w związku z powyższym nie można uznać, że jakiekolwiek świadczenia (przysporzenia) związane z uczestnictwem w Programie są przez Wnioskodawczynię uzyskiwane od spółki polskiej, będącej pracodawcą Wnioskodawczyni. Zatem, jak słusznie twierdzi Wnioskodawczyni, ewentualne przysporzenia wynikające z udziału w Programie nie powinny być zaliczane do przychodów z umowy o pracę, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na żadnym etapie realizacji Programu nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu ze stosunku pracy. Przychody powstałe na poszczególnych etapach uczestnictwa w Programie powinny być kwalifikowane w sposób opisany powyżej, w odniesieniu do pytań Nr 1-3 wniosku.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowe nie jest bowiem ustalenie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.