Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-50/09-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-06-16
Teza: Opodatkowanie umowy pożyczki
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r.) uzupełnionym w dniu 15 czerwca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) w dniu 25 lutego 2009 r. zaciągnęła pożyczkę od spółki XXX niebędącej jej udziałowcem.

Z przekazanych przez Spółkę informacji wynika, iż umowa pożyczki zawierana będzie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Pożyczkodawca nie ma siedziby na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, a środki pieniężne w dniu zawarcia umowy będą znajdowały się na rachunku bankowym prowadzonym w banku niemającym siedziby na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Przekazanie Spółce środków pieniężnych nastąpi z tego rachunku bankowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie w wyżej opisanym stanie faktycznym umowy pożyczki podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy pożyczki z podmiotem zagranicznym, w sytuacji gdy:

*   umowa zawarta zostanie poza granicami Polski,
*   w dniu zawarcia umowy pożyczki środki pieniężne będą znajdowały się na rachunku bankowym prowadzonym w banku niemającym siedziby na terenie Rzeczypospolitej Polskiej,
*   ich przekazanie spółce nastąpi z tego rachunku bankowego,

to przedmiotowa umowa pożyczki nie podlega w Polsce podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Analizując czy w danej sytuacji powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa pcc) należy przede wszystkim zwrócić uwagę na dyspozycje zawarte w art. 1 ust. 4 ustawy pcc, które mówią iż czynności cywilnoprawne (w tym umowy pożyczki) podlegają co do zasady podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

*   rzeczy znajdujące się na terytorium Polski lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Polski;
*   rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą w przypadku gdy ich nabywca ma siedzibę w Polsce i czynność cywilnoprawna (w tym umowa pożyczki) została dokonana na terytorium Polski.

Warunki, o których mowa w pkt 2 ww. przepisu muszą być spełnione łącznie.

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, gdy w momencie zawarcia umowy rzeczy będące jej przedmiotem znajdowały się za granicą. Umowa pożyczki także została zawarta za granicą. Nie dojdzie zatem do spełnienia warunków koniecznych do opodatkowania czynności w Polsce. Tym samym udzielenie spółce pożyczki nie będzie opodatkowane w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stanowisko to potwierdzają interpretacje wydawane przez organy podatkowe.

Pismo z dnia 12 sierpnia 2008 r., Izba Skarbowa w Warszawie, nr IPPB2/436-176/08-2/MZ:

"Zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy podatkowi podlegają czynności wskazane w ustawie, gdy ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą ale jeżeli są spełnione łącznie dwie przesłanki:

*   nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   oraz objęta zakresem przedmiotowym ustawy czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy zauważyć, iż dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych obydwa warunki muszą być spełnione kumulatywnie. Jeżeli zostanie spełniony tylko jeden z nich, nie powstanie obowiązek podatkowy.

W świetle przedstawionej przez spółkę sytuacji w dniu zawarcia umowy pieniądze będą znajdowały się za granicą i umowa zostanie zawarta za granicą.

Reasumując stwierdza się, iż zawarcie przez pożyczkobiorcę umowy pożyczki poza terytorium

Rzeczypospolitej Polskiej przy założeniu, że pieniądze będące przedmiotem tej umowy w chwili jej zawarcia znajdują się na rachunku bankowym pożyczkodawcy za granicami Polski nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”

Pismo z dnia 15 stycznia 2008 r., Izba Skarbowa w Warszawie, nr IPPB2/436-213/08-3/MZ - treść uzasadnienia jak powyżej.

Pismo z dnia 26 listopada 2008 r., Izba Skarbowa w Warszawie, nr ILPB2/436-92/08-6/MK:

„Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

*   rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy."

Pismo z dnia 18 stycznia 2008 r., Izba Skarbowa w Bydgoszczy, nr ITPB1/436-37/07/MK:

„Dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych istotne jest zatem to, aby w momencie zawarcia umowy przedmiot umowy w postaci środków pieniężnych znajdował się na terenie kraju, a w przypadku gdy pieniądze znajdują się za granicą aby nabywca miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jednocześnie czynność dokonana została na terytorium Polski. Skutki podatkowo-prawne w podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca zróżnicował w zależności od miejsca, w którym znajduje się przedmiot tej czynności. Jeżeli zatem będące przedmiotem umowy pożyczki rzeczy (w tym pieniądze) znajdują się w chwili zawierania umowy poza granicami Polski, jak to ma miejsce w przedstawionym stanie faktycznym, wówczas umowa taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile którakolwiek z dwóch dodatkowych przesłanek wymienionych w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy nie zostanie spełniona."

Spółka pragnie wskazać, także na to, iż w analizowanym przypadku umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych także na mocy art. 2 pkt 4 lit a) ustawy pcc.

Zgodnie z przywołanym przepisem nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Sytuacja ta wystąpi w analizowanym przypadku. Spółka będzie zobowiązana rozpoznać obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu umowy pożyczki zawartej z podmiotem niemajacym siedziby bądź stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Czynność ta będzie stanowiła na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej „ustawą o VAT") tzw. import usług.

Zgodnie bowiem z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek pożyczkobiorcy. Jest on bowiem obowiązany do ich zwrotu, tj. do „powrotnego” przeniesienia na pożyczkodawcę tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju. W zamian za to pożyczkodawca otrzymuje wynagrodzenie, którym są odsetki.

Tym samym dochodzi do świadczenia usług, o których mowa w ustawie o VAT. Zgodnie bowiem z dyspozycją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się zaś każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług należy rozumieć świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Oznacza to, że jeżeli usługi są świadczone na rzecz polskich podatników przez usługodawców mających siedzibę poza terytorium Polski, to, co do zasady, polscy podatnicy dokonują „importu usług", a także zobowiązani są do „rozliczenia" podatku od towarów i usług. W przypadku usług finansowych, m.in. takich jak pożyczka udzielona poza systemem bankowym, przepis ten stosuje się, gdy nabywca usługi jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a także posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju - Polski.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W przypadku usługi polegającej na udzielaniu pożyczki, obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, są odsetki od udzielonej pożyczki. Odsetki stanowią bowiem wynagrodzenie za wykonaną usługę, jaką jest na gruncie ustawy o VAT umożliwienie czasowego wykorzystywania środków pieniężnych, będących przedmiotem pożyczki (interpretacją indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 09 grudnia 2008 r. sygn. IPPP3/443-172/08-2/MM). Tym samym, skoro z tytułu umowy pożyczki spółka będzie podatnikiem podatku VAT, to na podstawie art. 2 pkt 4 lit a) ustawy pcc, umowa ta nie będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Takie samo stanowisko zostało wyrażone m.in. w postanowieniu Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2007 r. (nr ZP/436-9/1/07) dotyczącym bardzo zbliżonego stanu faktycznego. W uzasadnieniu tego postanowienia można przeczytać, że: „Skoro jedna ze stron (wnioskująca) z tytułu dokonania czynności pożyczki jest zwolniona z podatku od towarów i usług, to na podstawie ww. przepisów prawnych pożyczka otrzymana przez podatnika od podmiotu zagranicznego, a także udziałowca spółki, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych." Podobne stanowisko zostało wyrażone w postanowieniu Pierwszego Urzędy Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 10 września 2007 r. (nr 1435/DM/436/30/07/BP), a także postanowieniu Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 września 2007 r. (nr PMO/436-15/07/75987/2007).

Podsumowując uznać należy, iż w przedstawionym przez spółkę stanie faktycznym przedmiotowa umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż spółka będzie miała obowiązek rozpoznać obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy, podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z przywołanym artykułem czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 lutego 2009 r. Spółka zaciągnęła pożyczkę od pożyczkodawcy nie będącego Jej udziałowcem. Umowa pożyczki zawierana będzie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. W dniu zawarcia umowy środki pieniężne będące jej przedmiotem będą znajdować się na rachunku bankowym prowadzonym przez bank niemający siedziby na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego żadna z przesłanek wymienionych w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wystąpi, gdyż w chwili zawarcia umowy pożyczki pieniądze będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i umowa również zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem opisana umowa pożyczki, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Tym samym bezprzedmiotowym jest rozpatrywanie omawianej pożyczki pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.