Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.299.2018.1.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-17
Teza: dot. zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z Klientami.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; szkolenie; wycieczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z Klientami:

*   w części dotyczącej wydatków związanych ze szkoleniami w Akademii Jazdy oraz wydatków związanych z wizytami w Niemczech – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2018 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z Klientami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest autoryzowanym dealerem w zakresie sprzedaży samochodów, części, akcesoriów oraz serwisu. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce.

Spółka regularnie wprowadza do sprzedaży nowe modele samochodów. Jednocześnie, Spółka konsekwentnie realizuje strategię marketingową nakierowaną na intensyfikację sprzedaży, badanie rynku i zwiększenie poziomu satysfakcji klienta. Powyższym działaniom towarzyszą spotkania organizowane dla obecnych oraz potencjalnych klientów (zwani dalej: Klientami), służące promocji oraz reklamie nowych modeli samochodów oraz marek samochodów sprzedawanych przez Spółkę. W ramach powyższych działań, Spółka organizuje m.in. spotkania dla Klientów oraz partnerów biznesowych. Forma i charakter tych spotkań uzależniona jest od konkretnych okoliczności oraz celu, jaki zamierza osiągnąć Spółka. Poza organizowanymi przez siebie spotkaniami, Spółka bierze również udział w wydarzeniach klienckich organizowanych przez producentów samochodów, których autoryzowanym dealerem jest Wnioskodawca (zwane dalej Spotkaniami z Klientami). Spółka zaprasza na Spotkania z Klientami wyselekcjonowanych przez siebie Klientów, którzy zainteresowani są nabyciem nowych modeli samochodów. Organizator następnie obciąża Wnioskodawcę zryczałtowanymi kosztami uczestnictwa każdego Klienta zgłoszonego przez Spółkę (Wnioskodawca może także ponosić koszt dodatkowe opisane poniżej). Zaproszeni Klienci zawsze otrzymują materiały informacyjne oraz promocyjno-reklamowe dotyczące marki samochodów sprzedawanych przez Spółkę jak również upominki i gadżety reklamowe Wnioskodawcy (np. długopisy, kalendarze etc).

Spotkania z Klientami przybierają najczęściej jedną z poniższej opisanych form :

1.  Spotkania poza salonami samochodowymi prowadzonymi przez Spółką organizowane są w miejscach, gdzie Klienci mają możliwość zapoznania się z szeroką paletą samochodów oraz przetestowania różnych modeli. Przykładowo takie spotkania organizowane są na terenie toru samochodowego, gdzie odbywają się jazdy testowe samochodów w których uczestniczą Klienci zainteresowani zakupem nowych modeli samochodów oraz pracownicy działu handlowego Spółki. Zaproszeni klienci mogą zapoznać się z wyglądem, jakością oraz uzyskać informacje na temat nowego modelu samochodu. Wnioskodawca zazwyczaj ponosi koszty dojazdu, pobytu oraz koszty noclegu Klientów. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami.
2.  W związku z premierą nowego modelu samochodu oferowanego przez Spółkę Klienci są zapraszani na prezentację tego samochodu obejmującą jazdę próbną samochodem po wyznaczonej trasie. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami. Każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki. Przy trasie szkoleniowej umieszczone są reklamy marki samochodów sprzedawanych przez Spółkę. Wnioskodawca ponosi koszty transportu samochodów oraz koszty pobytu Klientów, koszty paliwa, koszt materiałów informacyjnych, zaproszenia, gadżety, upominki, katalogi, serwis zdjęciowy, nadzór nad przebiegiem imprezy.
3.  Akademia Jazdy to całodniowe szkolenia polegające na ćwiczeniach z doskonalenia techniki jazdy samochodami oferowanymi przez Spółkę pod okiem instruktorów na uprzednio przygotowanej trasie oraz w profesjonalnych ośrodkach doskonalenia techniki jazdy w Polsce co pozwala na zaznajomienie się z możliwościami bezpiecznej jazdy samochodami oferowanymi przez Spółkę. Szkolenie to obejmuje slalom techniczny, awaryjne hamowanie z ominięciem przeszkody, jazdę precyzyjną, technikę mocowania ładunku. W trakcie przerw klienci mają możliwość skorzystania z poczęstunku. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oferowanych przez Spółkę oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami. Każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki. Przy trasie szkoleniowej umieszczone są reklamy marki samochodów sprzedawanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi koszty transportu oraz pobytu Klientów.
4.  Wizyty w Niemczech w fabryce samochodów sprzedawanych przez Spółkę połączone z wizytą muzeum marki. Wizyty mają na celu promocje sprzedawanych przez Spółkę samochodów, zapoznanie Klientów z ofertą sprzedawanych samochodów oraz ich specyfikacjami i funkcjonalnościami oraz poprzez prezentację procesów produkcyjnych w fabryce ugruntowanie opinii na temat niezawodności i trwałości samochodów oferowanych przez Wnioskodawcę, zaś w przypadku wizyty w muzeum prezentowana jest ewolucja rozwiązań technicznych stosowanych w samochodach. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami. Każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki. Wnioskodawca ponosi koszty transportu oraz pobytu Klientów.

Podczas każdego z organizowanych spotkań z Klientami, szczególnie Akademii Jazdy oraz wyjazdów do Niemiec, Spółka prowadzi działania typu CTA (call to action), czyli przygotowuje spersonalizowane oferty sprzedaży wybranych przez klienta modeli samochodów i w przypadku podpisania zamówienia podczas spotkania lub w określonym terminie np. 7 dni po jego zakończeniu, oferuje rabat specjalny.

W trakcie spotkań z klientami, szczególnie Akademii Jazdy oraz wyjazdów do Niemiec, tworzona jest mobilna strefa konsultacyjna, w której konfigurowany jest wybrany model samochodu/samochodów. W zależności od potrzeb klienta, imienna oferta zostaje wydrukowana na miejscu lub zostaje wysłana pocztą elektroniczną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka uprawniona jest do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wydatków ponoszonych na Spotkania z Klientami?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją Spotkań z Klientami jako wydatków o charakterze reklamowym i promocyjnym.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) wprowadza generalną zasadę dotyczącą zaliczania ponoszonych przez podatników wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródło przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z kolei art. 16 ust. 1 updop wprowadza tzw. negatywny katalog kosztów, które pomimo spełnienia warunku opisanego w art. 15 ust. 1 updop nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższych przepisów, aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest, aby:

*   spełniał warunek wynikający z art. 15 ust. 1 updop oraz
*   nie był wymieniony wśród wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 updop.

W opinii Spółki, ponoszone przez nią poszczególne kategorie wydatków na organizację Spotkań z Klientami spełniają oba warunki umożliwiające zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Wszystkie Spotkania z Klientami mają szeroko rozumiany wymiar reklamowo-marketingowy. Ich podstawowym celem jest bowiem promocja sprzedawanych przez Spółkę samochodów, zapoznanie Klientów z ofertą sprzedawanych samochodów oraz ich specyfikacjami i funkcjonalnościami. Niewątpliwie pozytywny wpływ na osiągane przez Spółkę przychody ma również możliwość nawiązywania, podtrzymywania i rozwijania relacji biznesowych podczas powyższych spotkań. W dzisiejszych czasach, w warunkach silnej konkurencji oraz coraz bardziej nasyconego rynku, jednym kluczy do sukcesu jest bycie blisko klienta - pozostawanie w stałym kontakcie. Jednocześnie, stworzenie okazji do wymiany doświadczeń i opinii pomiędzy aktualnymi i potencjalnymi klientami Spółki, przyczynia się do rozpowszechniania pozytywnej opinii o produktach i usługach Spółki. Okazją do realizacji powyższej strategii marketingowej są właśnie spotkania dla klientów organizowane przez Spółkę.

W opinii Spółki nie ulega więc wątpliwości, że organizowane przez nią Spotkania z Klientami przekładają się na jej zdolność do osiągania, zachowania oraz zabezpieczenia źródeł przychodów. W konsekwencji, wydatki ponoszone na organizację tychże spotkań spełniają podstawowy warunek, nałożony przepisami art. 15 ust. 1 updop, niezbędny do uznania ich za koszty uzyskania przychodów. W zakresie spełnienia drugiego warunku koniecznego do uznania danych wydatków za koszty uzyskania przychodów niezbędne jest, aby dany wydatek nie był wymieniony w tzw. negatywnym katalogu kosztów, zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Zdaniem Spółki, wydatki poniesione na organizację spotkań opisanych we wniosku, nie spełniają kryteriów żadnego z wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W szczególności, jako wydatki o charakterze reklamowo-promocyjnym, dotyczącym produktów i usług oferowanych przez Spółkę nie mogą być uznane za wydatki reprezentacyjne, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Powołany powyżej przepis wyłącza z kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Updop nie wprowadza definicji pojęcia reprezentacja. W związku z powyższym, próby jego zdefiniowania były wielokrotnie podejmowane przez podatników, organy podatkowe oraz sądy w indywidualnych sprawach podatników. W niedawnym wyroku NSA z 17 czerwca 2013 r. w składzie 7 sędziów (sygn. akt II FSK 702/11) zaproponował wykładnię terminu reprezentacja jako działań nastawionych wyłącznie na wykreowanie pożądanego wizerunku firmy: „Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności. (\`(...)\`) wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia”.

NSA zwrócił również uwagę, że analizując pojęcie reprezentacji należy mieć na względzie zmieniające się zwyczaje oraz realia gospodarcze: „Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy kierować się w tym zakresie (brak definicji ustawowej oraz wnioski płynące z analizy zmiany poglądów na tle poszczególnych przypadków) posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej - uzyskiwanie przychodów podlegających opodatkowaniu”.

W tym miejscu warto przywołać raz jeszcze fragment powoływanego na wstępie wyroku NSA z 17 czerwca 2013 r. (sygn. akt II FSK 702/11), w którym stwierdzono, że „Jednocześnie wbrew temu co przyjął sąd pierwszej instancji wydatek na zakup nie każdej usługi gastronomicznej należy klasyfikować do kosztów reprezentacji wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tylko wydatek na zakup tych usług gastronomicznych, których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.”.

Podstawowym celem wymienionych we wniosku Spotkań z Klientami jest każdorazowo określone działanie marketingowe nastawione na wzrost sprzedaży oferowanych przez Spółkę produktów i usług. Działania te sprowadzają się m.in. do zaprezentowania nowych modeli samochodów, zwiększenia świadomości bieżącej oferty Spółki, przedstawienia zalet i funkcjonalności samochodów oferowanych przez Spółkę, w szczególności pod kątem bezpieczeństwa jazdy (temu służy Akademia Jazdy) i niezawodności (temu służy wizyta w fabryce, gdzie prezentowany jest gwarantujący niezawodność sposób produkcji nakierowany na uniknięcie jakichkolwiek usterek, w trakcie wizyty w muzeum prezentowana jest ewolucja rozwiązań technicznych stosowanych w samochodach tej marki gwarantujących komfort oraz bezpieczeństwo jazdy) jak również wszelkich innych aktywności nakierowanych na intensyfikację sprzedaży Spółki. W żadnym natomiast wypadku celem powyższych spotkań nie jest kreowanie obrazu Spółki jako firmy, lecz jest nim reklamowanie konkretnych marek lub samochodów. Jeżeli Klienci dzięki takim spotkaniom postrzegają również Spółkę jako wiarygodnego partnera biznesowego lub preferowanego dostawcę samochodów, to w opinii Spółki, jest to przede wszystkim pochodną jakości i innowacyjności oferowanych przez nią samochodów, a nie skali, rozmachu, lokalizacji, czy też programu organizowanego spotkania. Spółka organizuje spotkania dla klientów kierując się swoim interesem ekonomicznym czyli dążeniem do zwiększenia sprzedaży oferowanych samochodów, a nie potrzebą ugruntowania wizerunku wśród klientów. Klientom towarzyszą pracownicy Spółki, którzy w trakcie rozmów prezentują zalety samochodów oferowanych przez Spółkę. W trakcie spotkań dla klientów przygotowywane są spersonalizowane oferty dotyczące samochodów oferowanych przez Spółkę - kliencie zachęcani są specjalnymi rabatami do dokonywania zamówień w trakcie spotkań. Reasumując, opisane we wniosku działania Spółki skupiają się przede wszystkim na informowaniu o produktach i usługach, a nie na kreowaniu wizerunku firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy, o którym mowa powyżej, ma charakter zamknięty. Należy wskazać, że wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Stanowisko zaprezentowane przez Sąd zostało potwierdzone w interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów w dniu 25 listopada 2013 r., Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 ustawy (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Z uwagi na powyższe każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem kwalifikacji konkretnych wydatków jako kosztów reprezentacji, wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy. Należy wskazać, że wymienienie w przepisach podatkowych, jako przykładowych kosztów reprezentacji, tj. wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Dla kwalifikacji określonych wydatków, jako wydatków na reprezentację, wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów, nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, czy świadczenia usług gastronomicznych, tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań. Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi zawarte w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, czyli muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Należy zatem zaznaczyć, że nie pozostają w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika wydatki np. na „obiady dla rodziny”, „fundowane przyjęcia dla znajomych”, „na usługi rozrywkowe”.

Odnosząc się z kolei do kwestii podatkowych związanych z wydatkami poniesionymi na reklamę, wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym poglądem przez reklamę rozumie się działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych, zalet technicznych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Każda z tych form, jeżeli jest stosowana w określonych okolicznościach, spełnia funkcje reklamowe. Identyfikowana bowiem jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami lub usługami, zwiększając ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcając do ich nabycia. Jednocześnie zauważyć należy, że można rozróżnić reklamę towaru, usługi, reklamę marki, a także reklamę samej firmy (przedsiębiorcy). Dokonując zatem oceny zakresu pojęciowego „reprezentacji” i „reklamy” wywieść z powyższego należy, że reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania i rozpowszechniania wizerunku podatnika, jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy. Ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny czy reklamowy) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków i powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca jest autoryzowanym dealerem w zakresie sprzedaży samochodów, części, akcesoriów oraz serwisu. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce. Spółka regularnie wprowadza do sprzedaży nowe modele samochodów. Jednocześnie, Spółka konsekwentnie realizuje strategię marketingową nakierowaną na intensyfikację sprzedaży, badanie rynku i zwiększenie poziomu satysfakcji klienta. Powyższym działaniom towarzyszą spotkania organizowane dla obecnych oraz potencjalnych klientów, służące promocji oraz reklamie nowych modeli samochodów oraz marek samochodów sprzedawanych przez Spółkę. W ramach powyższych działań, Spółka organizuje m.in. spotkania dla Klientów oraz partnerów biznesowych. Forma i charakter tych spotkań uzależniona jest od konkretnych okoliczności oraz celu, jaki zamierza osiągnąć Spółka. Poza organizowanymi przez siebie spotkaniami, Spółka bierze również udział w wydarzeniach klienckich organizowanych przez producentów samochodów, których autoryzowanym dealerem jest Wnioskodawca. Spółka zaprasza na Spotkania z Klientami wyselekcjonowanych przez siebie Klientów, którzy zainteresowani są nabyciem nowych modeli samochodów. Organizator następnie obciąża Wnioskodawcę zryczałtowanymi kosztami uczestnictwa każdego Klienta zgłoszonego przez Spółkę (Wnioskodawca może także ponosić koszty dodatkowe opisane poniżej). Zaproszeni Klienci zawsze otrzymują materiały informacyjne oraz promocyjno-reklamowe dotyczące marki samochodów sprzedawanych przez Spółkę jak również upominki i gadżety reklamowe Wnioskodawcy (np. długopisy, kalendarze etc).

Spotkania z Klientami przybierają najczęściej jedną z poniższej opisanych form:

1.  Spotkania poza salonami samochodowymi prowadzonymi przez Spółką organizowane są w miejscach, gdzie Klienci mają możliwość zapoznania się z szeroką paletą samochodów oraz przetestowania różnych modeli. Przykładowo takie spotkania organizowane są na terenie toru samochodowego, gdzie odbywają się jazdy testowe samochodów w których uczestniczą Klienci zainteresowani zakupem nowych modeli samochodów oraz pracownicy działu handlowego Spółki. Zaproszeni klienci mogą zapoznać się z wyglądem, jakością oraz uzyskać informacje na temat nowego modelu samochodu. Wnioskodawca zazwyczaj ponosi koszty dojazdu, pobytu oraz koszty noclegu Klientów. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami.
2.  W związku z premierą nowego modelu samochodu oferowanego przez Spółkę Klienci są zapraszani na prezentację tego samochodu obejmującą jazdę próbną samochodem po wyznaczonej trasie. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami. Każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki. Przy trasie szkoleniowej umieszczone są reklamy marki samochodów sprzedawanych przez Spółkę. Wnioskodawca ponosi koszty transportu samochodów oraz koszty pobytu Klientów, koszty paliwa, koszt materiałów informacyjnych, zaproszenia, gadżety, upominki, katalogi, serwis zdjęciowy, nadzór nad przebiegiem imprezy.
3.  Akademia Jazdy to całodniowe szkolenia polegające na ćwiczeniach z doskonalenia techniki jazdy samochodami oferowanymi przez Spółkę pod okiem instruktorów na uprzednio przygotowanej trasie oraz w profesjonalnych ośrodkach doskonalenia techniki jazdy w Polsce co pozwala na zaznajomienie się z możliwościami bezpiecznej jazdy samochodami oferowanymi przez Spółkę. Szkolenie to obejmuje slalom techniczny, awaryjne hamowanie z ominięciem przeszkody, jazdę precyzyjną, technikę mocowania ładunku. W trakcie przerw klienci mają możliwość skorzystania z poczęstunku. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oferowanych przez Spółkę oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami. Każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki. Przy trasie szkoleniowej umieszczone są reklamy marki samochodów sprzedawanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi koszty transportu oraz pobytu Klientów.
4.  Wizyty w Niemczech w fabryce samochodów sprzedawanych przez Spółkę połączone z wizytą muzeum marki. Wizyty mają na celu promocje sprzedawanych przez Spółkę samochodów, zapoznanie Klientów z ofertą sprzedawanych samochodów oraz ich specyfikacjami i funkcjonalnościami oraz poprzez prezentację procesów produkcyjnych w fabryce ugruntowanie opinii na temat niezawodności i trwałości samochodów oferowanych przez Wnioskodawcę, zaś w przypadku wizyty w muzeum prezentowana jest ewolucja rozwiązań technicznych stosowanych w samochodach. Obecni na miejscu pracownicy i współpracownicy Spółki wskazują zalety prezentowanych samochodów oraz zachęcają do ich zakupu w trakcie bezpośrednich rozmów z Klientami. Każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki. Wnioskodawca ponosi koszty transportu oraz pobytu Klientów.

Podczas każdego z organizowanych spotkań z Klientami, szczególnie Akademii Jazdy oraz wyjazdów do Niemiec, Spółka prowadzi działania typu CTA (call to action), czyli przygotowuje spersonalizowane oferty sprzedaży wybranych przez klienta modeli samochodów i w przypadku podpisania zamówienia podczas spotkania lub w określonym terminie np. 7 dni po jego zakończeniu, oferuje rabat specjalny.

W trakcie spotkań z klientami, szczególnie Akademii Jazdy oraz wyjazdów do Niemiec, tworzona jest mobilna strefa konsultacyjna, w której konfigurowany jest wybrany model samochodu/samochodów. W zależności od potrzeb klienta, imienna oferta zostaje wydrukowana na miejscu lub zostaje wysłana pocztą elektroniczną.

Dokonując zatem oceny charakteru wydatków ponoszonych na Spotkania z Klientami, należy rozstrzygnąć, czy poszczególne ich elementy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby dokonać kwalifikacji prawnej tych wydatków, należy rozważyć, czy istnieje związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem a przychodami Wnioskodawcy oraz czy nie mieszczą się one w zakresie zastosowania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konieczne jest zatem zbadanie, czy zorganizowanie tych spotkań miało kształtować popyt na produkty Wnioskodawcy, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do ich nabywania, czy też służyć przede wszystkim budowaniu relacji z partnerami handlowymi i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu Spółki.

Przenosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz powyższe wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wydatki jakie ponosi Wnioskodawca w związku ze szkoleniami w Akademii Jazdy oraz wydatki związane z wizytami w Niemczech połączone z wizytą w muzeum marki, noszą znamiona reprezentacji. Poprzez organizowanie tych Wydarzeń Wnioskodawca kreuje swój wizerunek, tworzy wśród wybranych kontrahentów wrażenie podmiotu profesjonalnego, partnera biznesowego godnego zaufania, kształtuje prestiż i pozytywne postrzeganie swojej firmy przez klientów. Mimo iż z opisu sprawy wynika, że organizacja szkoleń w Akademii Jazdy oraz wizyty w Niemczech mają wiele cech charakterystycznych dla reklamy, ponieważ podczas tych wydarzeń wskazywane są zalety prezentowanych samochodów, klienci zachęcani są do ich zakupu, każdy z uczestników otrzymuje pakiet materiałów reklamowo-promocyjnych zawierający ulotki i prospekty reklamowe Spółki oraz oferowanych przez nią marek samochodów oraz poszczególnych modeli jak również gadżety reklamowe i upominki, to jednak całokształt tych wydarzeń oraz ich charakter ma przede wszystkim na celu budowanie pozytywnej relacji z partnerami handlowymi. Również wydatki związane z wizytami w Niemczech w fabryce samochodów sprzedawanych przez Spółkę połączone z wizytą w muzeum marki nie można uznać, że noszą wyłącznie znamiona reklamy, a więc nastawione są w głównej mierze na rozpowszechnianie, przedstawianie konkretnych produktów Spółki z nakłanianiem do ich kupna, lecz są to przede wszystkim wydatki zmierzające do kształtowania i rozpowszechniania wizerunku firmy. Prezentowanie fabryki samochodów sprzedawanych przez Spółkę, czy przedstawianie historii firmy poprzez wizytę w muzeum marki, są to czynności mające charakter reprezentacji firmy. Zatem wydatki które poniósł Wnioskodawca w związku ze szkoleniami w Akademii Jazdy oraz wizytami w Niemczech, są wydatkami, których dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z Klientami. Dlatego też, jako koszty reprezentacji, wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mogą zostać przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do spotkań poza salonami samochodowymi prowadzonymi przez Spółkę, w miejscach, gdzie Klienci mają możliwość zapoznania się z szeroką paletą samochodów oraz przetestowania różnych modeli, a także zapraszaniem Klientów na prezentację nowego samochodu obejmującą jazdę próbną samochodem po wyznaczonej trasie, zauważyć należy, że wydarzenia te zostały zorganizowane przede wszystkim w celu rozpowszechnienia, przedstawienia, przetestowania i zaprezentowania konkretnych towarów (samochodów) Spółki. Istotnym dla rozstrzygnięcia o reklamowym lub reprezentacyjnym charakterze tych wydarzeń jest fakt, że w związku z tymi wydarzeniami, klienci mają możliwość zapoznania się z szeroką paletą samochodów, ich wyglądem, jakością, mają możliwość uzyskania informacje na temat nowego modelu samochodu oraz przetestowania różnych modeli. Powyższe okoliczności wskazują, że celem tych wydarzeń była szeroko rozumiana promocja i reklama, a w konsekwencji wskazane przez Wnioskodawcę wydatki poniesione na organizację spotkań poza salonami samochodowymi prowadzonymi przez Spółkę, w miejscach, gdzie Klienci mają możliwość zapoznania się z szeroką paletą samochodów oraz przetestowania różnych modeli, a także zapraszaniem Klientów na prezentację nowego samochodu obejmującą jazdę próbną samochodem po wyznaczonej trasie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, stanowisko Spółki, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z Klientami:

*   w części dotyczącej wydatków związanych ze szkoleniami w Akademii Jazdy oraz wydatków związanych z wizytami w Niemczech – jest nieprawidłowe,
*   w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.