Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.149.2025.3.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-27
Teza: Skutki podatkowe przekazania nieruchomości w zamian za
spłatę długu oraz możliwość skorzystania z ulgi na własne cele
mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: budowa
budynek
cel-cele mieszkaniowe
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
pożyczka
ulga-ulga mieszkaniowa
świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in
solutum)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy
lub praw.
1
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 lutego 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 14 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 1 kwietnia 2025 r. (wpływ) oraz pismem z 16
    maja 2025 r. (wpływ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawczyni ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3
    ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z pózn. zm., dalej zwana ustawa o PIT).
    W 2022 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła pożyczkę pieniężną od Pana A.A w kwocie 3 000
    000 złotych. Aktualny stan zadłużenia wynosi 2 031 000 złotych. Wnioskodawczyni
    zamierza spłacić pozostałą część pożyczki przenosząc własności nieruchomości w miejsce
    świadczenia pieniężnego (datio in solutum).
    Zgodnie z treścią umowy dług w wysokości 2 031 000 złotych zostanie spłacony poprzez
    przekazanie:
    · własności zabudowanej nieruchomości wraz z gruntem o wartości rynkowej 1 301 000
      złotych oraz kwocie nabycia 1 000 100 zł,
    · własności zabudowanej nieruchomości wraz z gruntem o wartości rynkowej 605 000
      złotych oraz kwocie zakupu 515 000 zł,
    · własności niezabudowanej nieruchomości o wartości rynkowej 125 000 złotych oraz
      kwocie zakupu 100 000 zł.
    W stosunku do żadnej z nieruchomości nie minął okres 5 letni uprawniający do braku
    opodatkowania transakcji zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.
    Wnioskodawczyni oświadcza, iż jest wyłącznym właścicielem dwóch odrębnych
    nieruchomości:
    1) Lokalu mieszkalnego nr 1 o powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią
      pomieszczeń przynależnych 50,22 m kw., składającego się z dwóch pokoi, kuchni,
      łazienki z WC, przedpokoju oraz przynależnej piwnicy nr 2, o powierzchni 3,88 m kw.,
      usytuowanego na czwartym piętrze, piątej kondygnacji naziemnej, budynku
      mieszkalnego wielorodzinnego położonego w X przy ul. A pod numerem
      porządkowym 3, powiecie (...), województwie (...), posadowionego na nieruchomości
      oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 1/1, o obszarze 0,1292 ha.
      Dla ww. lokalu mieszkalnego w Sądzie Rejonowym w (...) VI Wydziale Ksiąg Wieczystych
      prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...).
    2) Nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Y, gmina (...), o powierzchni
      0,1040 ha, oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki 2/1, dla której Sąd
      Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...).

      Dochód powstały w związku ze spłatą pożyczki za pomocą nieruchomości (datio in
      solutum) Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, tj.
      budowę domu jednorodzinnego na nieruchomości wymienionej w punkcie 2).
    Uzupełnienie wniosku
    1. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 1 maja 2014 r.
      Od rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej do zawieszenia, tj. 11 września
      2015 r. Wnioskodawczyni:
        - prowadziła działalność (...),
        - świadczyła usługi dla firmy (...) współpracującej z (...) w zakresie reklamy (...).
      Od wznowienia działalności gospodarczej 9 grudnia 2015 r. do dzisiaj prowadzi (...).
      Aktualną formą opodatkowania działalności gospodarczej jest podatek liniowy.
    2. Wnioskodawczyni jest w stanie udokumentować fakt udzielania pożyczki i jej wysokość.
      Pożyczka została udzielona na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej. Do tej
      umowy został zawarty aneks.
    3. Umowa została zawarta (...) 2022 r., pierwotnie na okres 2 lat i 4 miesięcy.
      Po zawarciu aneksu termin spłaty pożyczki został ustalony na:
        - co do kwoty 2 031 000 zł - (...) 2024 r.
        - co do kwoty 969 000 zł oraz odsetek - (...) 2024 r.
    4. Pożyczka jest oprocentowana 5% w stosunku rocznym.
    5. Umowa pożyczki nie została zabezpieczona hipoteką na posiadanych
      nieruchomościach.
    6. Umowa pożyczki nie została zawarta w związku z prowadzoną przez
      Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą.
    7. W umowie pożyczki nie został wskazany cel jej przeznaczenia. Pożyczka została
      przeznaczona na nabycie nieruchomości.
    8. Odnośnie przekazanych nieruchomości wskazuje Pani:
      1. Nieruchomość o wartości 1 301 000 złotych - położona w Z przy ul. B1, gmina (...), nr
      działek ewidencyjnych: 3/1 oraz 3/2 i 3/3. Numery ksiąg wieczystych: (...) i (...); data
      nabycia: (...) 2023 r.
      2. Nieruchomość o wartości 605 000 złotych - położona w V pod numerem C1, w
      obrębie (...) w gminie (...), nr działek ewidencyjnych: 4/1 oraz 4/2. Numery ksiąg
      wieczystych: (...) i (...); data nabycia: (...) 2024 r.
      3. Nieruchomość o wartości 125 000 złotych - położona w Q, nr działek ewidencyjnych:
      5/1 oraz 5/2. Numery ksiąg wieczystych: (...) i (...); data nabycia: (...) 2022 r.
      Nieruchomości 1 i 3 są oddalone względem siebie o ok. (...) km.
      Nieruchomość nr 2 jest oddalona od pozostałych dwóch o ok. (...) km.
      Nieruchomości nie sąsiadują ze sobą.
      Wszystkie nieruchomości zostały nabyte na podstawie umów sprzedaży.
      Nieruchomość 1 - od B.B i C.C.
      Nieruchomość 2 - od D.D.
      Nieruchomość 3 - od E.E.
      Nabycie nieruchomości 1 i 2 nastąpiło poprzez zapłaty ceny sprzedaży przelewem.
      Nabycie nieruchomości 3 nastąpiło za gotówkę.

      Aktualnie nie jest Pani już właścicielem tych nieruchomości, własność nieruchomości
      została przeniesiona w ramach datio in solutum.
      Nieruchomość 1 - dz. ew. 3/1 zabudowana budynkiem mieszkalnym, wolnostojącym,
      parterowym z poddaszem użytkowym o pow. 190 m2, wybudowanym w 2008 r., oraz
      garażem o pow. 158 m2, dz. ew. 3/2 i 3/3 niezabudowane, stanowią drogę dojazdową
      do działki 3/1.
      Nieruchomość 2 - dz. ew. 4/1 zabudowana budynkiem mieszkalnym w zabudowie
      wolnostojącej, parterowym z poddaszem użytkowym do zagospodarowania,
      całkowicie podpiwniczonym, z pomieszczeniami gospodarczymi i wbudowanym
      garażem o pow. 74 m2, wybudowanym w 2005 r., na działce znajduje się również
      altana konstrukcji drewnianej o pow. użytkowej ok. 15 m2, dz. ew. 4/2 -
      niezabudowana, stanowi wewnętrzną drogę dojazdową.
      Nieruchomość 3 - niezabudowana.
      Nieruchomość 1 – nabyta na potrzeby mieszkaniowe. Nieruchomość 2 i 3 -
      nieruchomości zostały nabyte w celu alokacji zarobionych pieniędzy, aby nie utraciły
      one wartości wskutek inflacji.
      Nieruchomość 1 – wykorzystywana dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.
      Nieruchomość 2 - wykorzystywana do celów rekreacyjnych. Nieruchomość 3 - nie była
      wykorzystywana, ze względu na brak zabudowania.
    9. Zwolnienie ze świadczenia związanego ze spłatą pozostałej części pożyczki poprzez
      przeniesienie własności nieruchomości na pożyczkodawcę nastąpiło na podstawie art.
      453 KC.
    10. Umowa przenosząca własności nieruchomości w miejsce świadczenia pieniężnego
    (datio in solutum) została zawarta (...) 2024 r. i dotyczyła zwolnienia ze świadczenia
    spłaty pożyczki w kwocie 2 031 000 zł.
    11. Wartość działek, których własność została przeniesiona w miejsce zwrotu pożyczki
    odpowiada wartości długu do uregulowania.
    12. A.A jest małżonkiem Wnioskodawczyni. Związek małżeński został zawarty (...) 2024 r.
    13. Nabycie ww. nieruchomości nie nastąpiło do majątku wspólnego małżonków,
    ponieważ wówczas Wnioskodawczyni nie była z A.A w związku małżeńskim.
    14. W momencie dokonania czynności w postaci nabycia nieruchomości oraz datio in
    solutum Wnioskodawczyni nie była w związku małżeńskim. Obecnie w związku
    małżeńskim z A.A obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej.
    15. Obecnie Wnioskodawczyni posiada dwie nieruchomości:
    1. Lokal mieszkalny położony w X przy ul. A3, Numer księgi wieczystej: (...); nr działki
    ewidencyjnej: 1/1; data nabycia: 16 maja 2017 r.
    2. Nieruchomość położona w miejscowości Y, gmina (...), Numer księgi wieczystej: (...); nr
    działki ewidencyjnej: 2/1; data nabycia: 26 maja 2023 r.
    16. Wnioskodawczyni zbyła nieruchomość o wartości 550 000 złotych - położoną w Q nr
    działek ewidencyjnych: 5/1 oraz 5/2. Numery ksiąg wieczystych: (...) i (...); data nabycia: 2
    czerwca 2023 r. Nieruchomość została nabyta na podstawie umowy sprzedaży od E.E.
    Nieruchomość została nabyta w celu rozpoczęcia przyszłej budowy. Nie była ona
    wykorzystywana do momentu sprzedaży. Wnioskodawczyni zamierzała na niej
    wybudować budynek, do czego finalnie nie doszło. Nieruchomość została zbyta na
    podstawie umowy z dnia (...) 2024 r., która dotyczyła zwolnienia ze świadczenia spłaty
    części pożyczki w kwocie 550 000 złotych (umowę pożyczki wykazana została w punkcie
    3). Wartość działki Wnioskodawczyni, której przeniesienia własności dokonała w miejsce

    zwrotu pożyczki odpowiadała wartości długu do uregulowania w kwocie 550 000
    złotych. Zwolnienie ze świadczenia związanego ze spłatą pożyczki nastąpiło poprzez
    przeniesienie własności nieruchomości na pożyczkodawcę na podstawie art. 453 K.c.
    17. Na ten moment Wnioskodawczyni nie zamierza nabywać innych nieruchomości.
    Planuje zaangażować swoje środki na budowę domu jednorodzinnego.
    18. Przychód powstały w związku ze spłatą pożyczki za pomocą nieruchomości (datio in
    solutum), Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, tj.
    budowę domu jednorodzinnego na nieruchomości wymienionej w punkcie 2).
    (Nieruchomość gruntową położoną w miejscowości Y, gmina (...), o powierzchni 0,1040
    ha, oznaczoną w ewidencji gruntów numerem działki 2/1, dla której Sąd Rejonowy w (...)
    Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...)).
    19. Wnioskodawczyni mieszka aktualnie w domu męża.
    20. Wnioskodawczyni na budowę domu poniesie wydatki związane z:
    - zakupem projektu domu;
    - zawartą umową z firmą budowlaną, która będzie wykonawcą inwestycji.
    Firma ta zajmie się kompleksową budową domu. We własnym zakresie
    Wnioskodawczyni nie będzie nabywała materiałów budowlanych, nie będzie zatrudniać
    pracowników ani korzystać z urządzeń i maszyn potrzebnych do realizacji inwestycji.
    Całokształtem budowy zajmie się wykonawca - firma budowlana.
    21. Wydatki na budowę domu planuje Pani ponieść w okresie trzech lat od końca roku
    podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do końca 2027 r.
    22. Będzie Pani posiadać wystawione na Panią rachunki i faktury lub inne
    udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą
    prac remontowo-budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie)
    potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na budowę ww. nieruchomości.
    23. Grunt, na którym planuje Pani budowę stanowi Pani wyłączną własność.
    24. Przysługuje Pani do ww. gruntu prawo własności.
    25. Nieruchomość została nabyta dnia 26 maja 2023 r. na podstawie umowy sprzedaży.
    26. Grunt ma kategorię LZR - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.
    27. Wnioskodawczyni zamierza wystąpić w najbliższym czasie o warunki zabudowy
    budynkiem.
    28. Cała wartość przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości w ramach umowy datio
    in solutum zostanie wydatkowana w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w
    którym nastąpi odpłatne zbycie na budowę ww. domu.
    29. Wnioskodawczyni w wybudowanym domu będzie mieszkać (zajmować go jako miejsce
    swojego stałego pobytu). Dom nie będzie przeznaczony tylko dla potrzeb
    wypoczynkowych, rekreacyjnych i sezonowych.
    30. Wnioskodawczyni chce zamieszkać w tej nieruchomości z dziećmi z poprzednich
    małżeństw. Aktualnie mieszka w domu męża, jednak kwestia ta ulegnie zmianie. W
    nowo wybudowanym budynku będzie mieć stałe miejsce swojego pobytu.
    31. W związku z tym, iż Wnioskodawczyni posiada z mężem rozdzielność majątkową,
    chciałaby przeprowadzić się do nowo wybudowanego budynku mieszkalnego ze swoimi
    dziećmi z poprzednich małżeństw. Powyższe oznacza więc wyprowadzkę.
    32. Dla ww. nieruchomości nie został uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania
    Przestrzennego.

    33. Decyzja o warunkach zabudowy budynkiem mieszkalnym zostanie wydana w okresie 3
    lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości w
    ramach umowy datio in solutum.
    34. Budowę budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć w 2026 r., a
    zakończyć oraz zamieszkać w grudniu 2027 r.
    35. Budynek mieszkalny, który zostanie wybudowany na działce będzie spełniać definicję
    budynku mieszkalnego jednorodzinnego z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. -
    Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).
    Pytania
    1. Czy Wnioskodawczyni przekazując nieruchomości w zamian za spłatę długu powinna
      zapłacić podatek dochodowy od podstawy opodatkowania równej wartości
      zwalnianego długu wskazanego w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym
      pomniejszonej o koszty nabycia nieruchomości zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o PIT?
    2. Czy Wnioskodawczyni budując przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu
      przyszłym dom jednorodzinny będzie mogła skorzystać zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131
      ustawy o PIT z własnych celi mieszkaniowych i pomniejszyć podstawę opodatkowania
      transakcji wskazanej w pytaniu 1 o wydatki poniesione na tę budowę?
    Pani stanowisko w sprawie
    Ad 1
    Zdaniem Wnioskodawczyni przekazując nieruchomości w zamian za spłatę długu powinna
    Ona zapłacić podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości od podstawy
    opodatkowania równej wartości zwalnianego długu pomniejszonej o koszty nabycia
    zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o PIT.
    Według art. 19 ust. 1 ustawy o PIT przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub
    praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich
    wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego
    zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości
    rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości
    wartości rynkowej.
    Do tego źródła zaliczane są przychody z odpłatnego zbycia:
    1) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości;
    2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
      prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;
    3) prawa wieczystego użytkowania gruntów;
    4) innych rzeczy
    - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
    dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
    określonych w pkt 13 przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku,
    licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. W przypadku zamiany okresy te
    odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    W powyższej sprawie kluczowe jest to, iż nieruchomości nie będą sprzedawane w zamian
    za gotówkę, lecz w celu zwolnienia się z długu. Oznacza to, że cena nie zostanie
    bezpośrednio wskazana w umowie. Zdaniem Wnioskodawczyni to wartość długu
    zwalnianego w zamian za nieruchomości będzie wyznaczać kwotę przychodu. To ta
    wartość odnosić się będzie do ceny uwzględniając, iż nie może ona w znaczący sposób
    odbiegać od ceny rynkowej.

    Stosownie do uregulowań zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
    nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane
    nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
    posiadania.
    W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d,
    ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług
    oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Dodatkowo według art. 22 ust. 6f ustawy o PIT Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o
    których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po
    roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw
    majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w
    stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w
    okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego
    okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w
    Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.
    Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami uzyskania
    przychodu ustalonymi zgodnie z art. 19 ustawy o PIT, przy czym przychód należy ustalić
    według wartości zwalnianego długu, a koszty z uwzględnieniem art. 22 ust. 6c i 6f ustawy o
    PIT. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych.
    Ad 2
    Zdaniem Wnioskodawczyni będzie Ona mogła skorzystać zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o PIT z własnych celów mieszkaniowych i pomniejszyć podstawę opodatkowania
    transakcji wskazanej w pytaniu 1 o wydatki poniesione na budowę domu jednorodzinnego.
    Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT przewiduje, że wolne od podatku dochodowego są
    dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art.
    30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków
    poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
    wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te
    cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych.
    W art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a, art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d, art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o PIT
    literalnie wskazane zostały następujące cele mieszkaniowe:
    - nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
      mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
      także nabycie gruntu lub udziału w gruncie, albo prawa użytkowania wieczystego
      gruntu lub udziale w takim prawie,
    - budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
      mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    - spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika
      przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na powyższe cele.

    Wnioskodawczyni uważa, że o zastosowaniu omawianego zwolnienia decyduje
    przeznaczenie środków na cele mieszkaniowe w odpowiednim terminie (trzy lata od końca
    roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości), co w tym przypadku zostanie
    spełnione.
    Warto zaznaczyć, że aby skorzystać z ulgi mieszkaniowej nie jest konieczne przeznaczenie
    konkretnych pieniędzy uzyskanych ze zbycia nieruchomości, lecz uzyskaną wartość
    przychodu. W związku z tym zdaniem Wnioskodawczyni kwotę tę może Ona wykorzystać
    na własne cele mieszkaniowe nawet jeśli nie będą to pieniądze faktycznie uzyskane ze
    zbycia nieruchomości. W powyższej sprawie dochód do opodatkowania powstał w związku
    ze spłatą pożyczki za pomocą nieruchomości (datio in solutum) przez co Wnioskodawczyni
    nie otrzymała żadnych pieniędzy. Nie jest to jednak przeszkoda, aby skorzystać z ww.
    zwolnienia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
        a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
        c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
        d) innych rzeczy,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
      dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
      określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy –
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą
    sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w
    tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania
    działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne
    zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po
    upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest
    źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub
    udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
    We wniosku wskazała Pani, że:
    · w 2022 r. zaciągnęła Pani pożyczkę pieniężną od Pana A.A w kwocie 3 000 000 złotych.
      Aktualny stan zadłużenia wynosi 2 031 000 złotych.

    · Umowa pożyczki nie została zawarta w związku z prowadzoną przez Panią działalnością
      gospodarczą.
    · (...) 2024 r. umową przenoszącą własność wskazanych we wniosku nieruchomości
      spłaciła Pani pozostałą do spłaty pożyczkę w kwocie 2 031 000 zł.
    · Zgodnie z treścią umowy dług w wysokości 2 031 000 złotych został spłacony poprzez
      przekazanie:
        – własności zabudowanej nieruchomości wraz z gruntem o wartości rynkowej 1 301
        000 złotych oraz kwocie nabycia 1 000 100 zł, data nabycia: 12 czerwca 2023 r.
        – własności zabudowanej nieruchomości wraz z gruntem o wartości rynkowej 605
        000 złotych oraz kwocie zakupu 515 000 zł, data nabycia: 11 marca 2024 r.
        – własności niezabudowanej nieruchomości o wartości rynkowej 125 000 złotych
        oraz kwocie zakupu 100 000 zł., data nabycia 2 grudnia 2022 r.
    · Wartość działek, których własność została przeniesiona w miejsce zwrotu pożyczki
      odpowiada wartości długu do uregulowania.
    Wątpliwość Pani budzi kwestia, czy przeniesienie własności wskazanych nieruchomości w
    ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) będzie po Pani stronie
    stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych.
    Mając na uwadze powyższe, w celu udzielenia odpowiedzi na ww. pytanie, należy
    rozważyć, czy dokonane (...) 2024 r. przeniesienie prawa własności nieruchomości na rzecz
    pożyczkodawcy w zamian za zwolnienie z długu stanowi zbycie przez Panią
    przedmiotowych nieruchomości w rozumieniu cytowanego powyżej przepisu art. 10 ust. 1
    pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W tym miejscu należy wskazać, że moment przeniesienia prawa własności w prawie
    podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.
    Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1061 ze zm.):
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do
      przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na
      nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej
      postanowiły.
    Podkreślić zatem należy, że użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności
    rzeczy lub prawa w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu
    prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do
    przeniesienia własności. Tak więc, jednym ze sposobów nabycia nieruchomości lub praw
    majątkowych jest nabycie własności nieruchomości lub praw majątkowych w zamian za
    zwolnienie z długu.
    Nawiązując do pojęcia „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy)
    oznacza ono każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za
    korzyść majątkową. Termin ten obejmuje zatem szeroki zakres umów i pozostaje bez
    znaczenia, czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze zniesienia współwłasności, działu
    spadku, umowy zamiany lub sprzedaży, czy też – jak to ma miejsce w omawianym
    przypadku – w drodze przeniesienia na rzecz pożyczkodawcy prawa własności
    nieruchomości w zamian za zwolnienie z obowiązku zwrotu długu. „Płatność” bowiem nie
    musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego, może
    oznaczać także uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze
    (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia.
    Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty w pieniądzu,

    płatnością może także być zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych
    wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).
    Zatem, do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie
    przysporzenia majątkowego. Wskazać należy w tym miejscu na definicję przywołaną w
    komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wywiedzioną przez
    Adama Bartosiewicza, który definiuje odpłatne zbycie jako:
      przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za
      wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz
      zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w
      innej formie”, po czym dodaje: „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi
      być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że
      zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma
      przysporzenia majątkowego.
    (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex,
    2010, wyd. II).
    Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne
    określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych
    wierzytelności.
    Natomiast zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne
      świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady,
      dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.
    Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in
    solutum) – określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia – jest formą umowy
    uregulowanej w art. 453 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem (zdanie
    pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela
    inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.
    Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami
    zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści
    pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe
    wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną
    przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste spełnienie
    świadczenia przez dłużnika.
    Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania
    (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań
    cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o
    świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas
    alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia
    innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie
    umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do
    jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje
    zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.
    W omawianej sprawie nabycie przez Panią wskazanych nieruchomości nastąpiło
    odpowiednio: 12 czerwca 2023 r., 11 marca 2024 r., 2 grudnia 2022 r. na podstawie umów
    sprzedaży.
    Stwierdzić należy, że w zamian za przeniesienie na rzecz pożyczkodawcy prawa własności
    nieruchomości otrzymała Pani świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu z
    ciążącego na Pani długu. Innymi słowy, zbyła Pani prawo własności przedmiotowych

    nieruchomości za zwolnienie z długu. Zwolnienie z długu miało więc w niniejszej sytuacji
    dla Pani określoną wartość majątkową, gdyż w jego wyniku przestała Pani być
    zobowiązana wobec wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej.
    W konsekwencji, dokonane przez Panią przeniesienie na pożyczkodawcę własności
    przedmiotowych nieruchomości stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10
    ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na brak
    upływu pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie i podlega opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
      art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o
    ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
    ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za
    koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
    wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do
    skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do
    takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki
    związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty
    sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
    zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
    zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
    nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
      1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub
      udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady,
      które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
      posiadania.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT
      w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Jak stanowi art. 22 ust. 6f ww. ustawy:
      Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie
      podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie
      lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego
      rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym
      wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych
      trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku
      ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku
      Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej ,,Monitor Polski”.
    Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
        1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
        praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny
        podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
        pkt 131, lub
        2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik
      jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i
      do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego
      dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia
      zapłaty podatku włącznie.
    Pani wątpliwości dotyczą również ustalenia czy przeznaczenie przychodu ze zbycia
    opisanych nieruchomości na wybudowanie budynku mieszkalnego uprawnia Panią do
    skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania

        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie
        członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
        Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i
      e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
        1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
        2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Z kolei, jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:
      Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w
      ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu
      Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej
      części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały

      wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg
      podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym.
    Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości
    skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze
    sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie
    trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana na wskazane w
    art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.
    Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska
    prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby
    zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie
    musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie
    czasu.
    Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter
    mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, wydatkowanie środków na określony przedmiot w
    połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego
    niezaspokojonych celów mieszkaniowych.
    W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia
    w związku z budową własnego domu w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i
    faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.
    Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca regulując ww. zwolnienie nie ograniczył
    wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z
    wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu
    pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na
    zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca
    nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania
    tylko jednej nieruchomości mieszkalnej.
    W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania może
    wybudować lub nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych
    celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży
    nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na budowę lub zakup nieruchomości
    mieszkalnej czy prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych
    nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże
    przy spełnieniu przesłanki, że budowa domu lub zakup ma służyć faktycznemu
    zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.
    Przy czym zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych
    wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D × W/P
    gdzie:
    D - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
    W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych,
    P - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

    W sytuacji zatem, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na
    cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał
    ze zwolnienia od podatku dochodowego.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają
    również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia.
    Pojęcie budowy zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo
    budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie
      obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę,
      nadbudowę obiektu budowlanego.
    W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych – należy przez to rozumieć
      budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce
      obiektu budowlanego.
    Przy czym, zgodnie z art. 28 ust. 1 ww. ustawy:
      Roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie decyzji o pozwoleniu na
      budowę, z zastrzeżeniem art. 29-31.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje terminu rozpoczęcia
    budowy, dlatego na potrzeby analizowanej sprawy przyjąć należy wyjaśnienie tego pojęcia
    na gruncie przepisów ustawy Prawo budowlane.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy Prawo budowlane:
      Rozpoczęcie budowy następuje z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie
      budowy.
    Z kolei jak stanowi art. 41 ust. 2 ww. ustawy:
      Pracami przygotowawczymi są:
        1) wytyczenie geodezyjne obiektów w terenie;
        2) wykonanie niwelacji terenu;
        3) zagospodarowanie terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów;
        4) wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy.
    Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 41 ust. 3 ww. ustawy:
      Prace przygotowawcze mogą być wykonywane tylko na terenie objętym pozwoleniem
      na budowę lub zgłoszeniem.
    Jak wynika z powyższych przepisów prawa, roboty budowlane można rozpocząć jedynie
    na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę (z zastrzeżeniem art. 29-31 ustawy Prawo
    budowlane), natomiast z chwilą podjęcia prac przygotowawczych następuje rozpoczęcie
    budowy, a prace przygotowawcze mogą być wykonywane tylko na terenie objętym
    pozwoleniem na budowę lub zgłoszeniem – w odniesieniu do robót, w przypadku których
    nie jest wymagane pozwolenie na budowę, gdy organ administracji
    architektonicznobudowlanej nie wniesie sprzeciwu.
    Jak stanowi art. 48 ust. 1 ww. ustawy:
      Organ nadzoru budowlanego wydaje postanowienie o wstrzymaniu budowy w
      przypadku obiektu budowlanego lub jego części będącego w budowie albo
      wybudowanego:
        1) bez wymaganej decyzji o pozwoleniu na budowę albo

        2) bez wymaganego zgłoszenia albo pomimo wniesienia sprzeciwu do tego
        zgłoszenia.
    W myśl art. 50 ust. 1 ww. ustawy:
      W przypadkach innych niż określone w art. 48 ust. 1 lub w art. 49f organ nadzoru
      budowlanego wstrzymuje postanowieniem prowadzenie robót budowlanych
      wykonywanych:
        1) bez wymaganej decyzji o pozwoleniu na budowę albo zgłoszenia lub
        2) w sposób mogący spowodować zagrożenie bezpieczeństwa ludzi lub mienia lub
        zagrożenia środowiska, lub
        3) na podstawie zgłoszenia z naruszeniem art. 29 ust. 1 i 3, lub
        4) w sposób istotnie odbiegający od ustaleń i warunków określonych w decyzji o
        pozwoleniu na budowę, projekcie zagospodarowania działki lub terenu, projekcie
        architektoniczno-budowlanym lub w przepisach.
    Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d)
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem uznać wykonanie robót
    budowlanych, w tym prac przygotowawczych, prowadzonych na podstawie pozwolenia na
    budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym lub na podstawie zgłoszenia
    organowi zamiaru prowadzenia prac budowlanych – gdy organ administracji
    architektoniczno-budowlanej nie wniesie sprzeciwu.
    W sytuacji, gdy wymogi formalnoprawne zostały spełnione i na ich podstawie został
    rozpoczęty proces budowy, można mówić o budowie budynku mieszkalnego.
    W konsekwencji, dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w
    zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    niezbędne jest wydatkowanie, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w
    okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,
    przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art.
    10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, na budowę własnego budynku mieszkalnego, dla
    której to budowy w wymaganym przepisami prawa ww. terminie, podatnik będzie
    dysponował pozwoleniem na budowę lub dokona zgłoszenia – w odniesieniu do robót, w
    przypadku których nie jest wymagane pozwolenie na budowę, gdy organ administracji
    architektoniczno-budowlanej nie wniesie sprzeciwu.
    We wniosku wskazała Pani, że:
    · Przychód powstały w związku ze spłatą pożyczki za pomocą nieruchomości (datio in
      solutum), zamierza Pani przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, tj. budowę domu
      jednorodzinnego na nieruchomości wymienionej w punkcie 2 – nieruchomości
      gruntowej położonej w miejscowości Y.
    · Na budowę domu poniesie Pani wydatki związane z:
        – zakupem projektu domu;
        – zawartą umową z firmą budowlaną, która będzie wykonawcą inwestycji.
    · Całokształtem budowy zajmie się wykonawca - firma budowlana.
    · Wydatki na budowę domu planuje Pani ponieść w okresie trzech lat od końca roku
      podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do końca 2027 r.
    · Będzie Pani posiadać wystawione na Panią rachunki i faktury lub inne
      udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą
      prac remontowo-budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie)
      potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na budowę ww. nieruchomości.
    · Grunt, na którym planuje Pani budowę stanowi Pani wyłączną własność.

    · Dla ww. nieruchomości nie został uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania
      Przestrzennego.
    · Decyzja o warunkach zabudowy budynkiem mieszkalnym zostanie wydana w okresie 3
      lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości w
      ramach umowy datio in solutum.
    · Budowę budynku mieszkalnego zamierza Pani rozpocząć w 2026 r., a zakończyć oraz
      zamieszkać w grudniu 2027 r.
    · Budynek mieszkalny, który zostanie wybudowany na działce będzie spełniać definicję
      budynku mieszkalnego jednorodzinnego z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. -
      Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).
    · W wybudowanym domu będzie Pani mieszkać (zajmować go jako miejsce swojego
      stałego pobytu). Dom nie będzie przeznaczony tylko dla potrzeb wypoczynkowych,
      rekreacyjnych i sezonowych.
    · Chce Pani zamieszkać w tej nieruchomości z dziećmi z poprzednich małżeństw.
      Aktualnie mieszka Pani w domu męża, jednak kwestia ta ulegnie zmianie. W nowo
      wybudowanym budynku będzie mieć Pani stałe miejsce swojego pobytu. W związku z
      tym, iż posiada Pani z mężem rozdzielność majątkową, chciałaby przeprowadzić się do
      nowo wybudowanego budynku mieszkalnego ze swoimi dziećmi z poprzednich
      małżeństw.
    · Cała wartość przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości w ramach umowy datio in
      solutum zostanie wydatkowana w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w
      którym nastąpi odpłatne zbycie na budowę ww. domu.
    W świetle powyższego stanowisko Pani przedstawione we wniosku, w myśl którego będzie
    Pani przysługiwać zwolnienie od podatku od dochodu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z wydatkowaniem
    przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe,
    pomimo posiadania innych nieruchomości mieszkalnych - uznaję co do zasady za
    prawidłowe.
    Skoro – jak wskazała Pani – budowa domu zostanie zrealizowana w okresie 3 lat od daty
    zbycia nieruchomości w ramach umowy datio in solutum i w wybudowanym w przyszłości
    domu będzie Pani mieszkała, to uznaję, że wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia
    tych nieruchomości będzie uprawniało Panią do skorzystania ze zwolnienia
    przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Przy czym zwolnieniu podlegał będzie dochód uzyskany ze sprzedaży opisanych we
    wniosku nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału
    wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
    nieruchomości. Tylko zatem w sytuacji wydatkowania w całości uzyskanego przychodu ze
    sprzedaży na ww. cel, cały uzyskany dochód będzie zwolniony z opodatkowania
    podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Wobec powyższego, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
    zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w
    dniu wydania interpretacji.

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Panią w złożonym
    wniosku.
    W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego
    we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.