Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-300/15-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-23
Teza: Rozpoznanie podatnika dla celów określenia miejsca świadczenia usług.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania podatnika dla celów określenia miejsca świadczenia usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania podatnika dla celów określenia miejsca świadczenia usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi internetową porównywarkę cenową pod adresem www. (dalej: Porównywarka) w formie katalogu produktów, które są oferowane przez różne sklepy internetowe (dalej: Klienci). Na podstawie umów zawieranych z Klientami, Wnioskodawca świadczy odpłatnie usługi reklamowe. Ich przedmiotem jest w szczególności:

*   ekspozycja oferty Klientów na stronach Porównywarki i na stronach serwisów partnerskich w celu przekierowania ich użytkowników do sklepu internetowego konkretnego Klienta. Klienci są rozliczani ze współpracy ze Spółką w modelu CPC, czyli koszt za kliknięcie (ang. cost per click);
*   sprzedaż powierzchni reklamowej na stronach Porównywarki.

Klientami Spółki są, poza podmiotami polskimi, również m.in. podmioty (osoby fizyczne oraz spółki zawiązane i działające na podstawie przepisów obowiązujących w państwie ich siedziby), prowadzące działalność gospodarczą w innych niż Polska krajach należących do Unii Europejskiej (dalej: Kontrahenci). W niektórych przypadkach Kontrahenci nie są zarejestrowani w państwie siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jako podatnicy podatku od wartości dodanej. W konsekwencji Kontrahenci nie posiadają numerów VAT UE i nie są zidentyfikowani w systemie VIES. Wnioskodawca nie posiada informacji, czy Kontrahenci ci wystąpili z wnioskiem o zarejestrowanie do celów VAT i nadanie numeru VAT. Zgodnie z informacjami uzyskiwanymi przez Spółkę od części Kontrahentów, powodem braku rejestracji dla celów VAT jest nieprzekroczenie określonych progów, wywołujących obowiązek rejestracji lub też prowadzenie działalności o określonym przedmiocie, zwalniającym z obowiązku rejestracji zgodnie z obowiązującymi w danym kraju przepisami.

W celu potwierdzenia swojego statusu Kontrahenci przedstawiają Wnioskodawcy następujące dokumenty:

*   oświadczenie Kontrahenta o prowadzeniu przez niego działalności na terytorium danego kraju i/lub,
*   dokumenty z rejestru przedsiębiorców prowadzone w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności.

Kontrahenci nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, dla którego Spółka świadczyłaby usługi. Zgodnie z przekazywanymi przez Kontrahentów informacjami, usługi świadczone przez Wnioskodawcę są nabywane przez Kontrahentów w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą i w szczególności nie służą celom osobistym Kontrahentów, ich pracowników, wspólników etc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka, nie dysponując numerem identyfikacyjnym VAT Kontrahenta, przy jednoczesnym dysponowaniu oświadczeniem Kontrahenta o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, przy braku odmiennych informacji, może uznać, że Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca, nie dysponując numerem identyfikacyjnym VAT Kontrahenta, przy jednoczesnym dysponowaniu dokumentami z rejestru przedsiębiorców prowadzonego w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności, potwierdzającymi prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej, przy braku odmiennych informacji, może uznać, że Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Nie dysponując numerem identyfikacyjnym VAT Kontrahenta, przy jednoczesnym dysponowaniu oświadczeniem Kontrahenta o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, przy braku odmiennych informacji, może on uznać, iż Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.
2.  Nie dysponując numerem identyfikacyjnym VAT Kontrahenta, przy jednoczesnym dysponowaniu dokumentami z rejestru przedsiębiorców prowadzonego w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności, potwierdzającymi prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej, przy braku odmiennych informacji, może on uznać, że Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT.

Ponadto, jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z kolei, art. 28c wprowadza zasadę, zgodnie z którą, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy o VAT.

Uwzględniając brzmienie powołanych przepisów, należy stwierdzić, że dla określenia miejsca świadczenia usług (a tym samym miejsca ich opodatkowania) zasadnicze znaczenie ma określenie, czy kontrahenci mogą być uznani za podatników.

Art. 28a ustawy o VAT wprowadza na potrzeby przepisów określających miejsce świadczenia przy świadczeniu usług (tj. Rozdziału 3 Działu V ustawy o VAT), definicję podatnika, zgodnie z którą ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania),
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie, zgodnie z ust. 2, podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT decydujące znaczenie dla określenia statusu kontrahenta jako podatnika jest określenie, czy prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Ustawa o VAT w art. 15 ust. 2 definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o VAT nie uzależniają uznania usługobiorcy za podatnika od posiadania przez niego numeru identyfikacyjnego VAT. Wymogu posiadania takiego numeru dla uznania danego podmiotu za podatnika nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347/1, dalej: Dyrektywa).

W szczególności art. 9 Dyrektywy wskazuje, że „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje zaś wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Przepisy ustawy o VAT nie określają, jakie dowody potwierdzają status podatnika na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług w przypadku braku numeru identyfikacyjnego VAT, stąd należy stwierdzić, że dowodem takim może być wszystko, co potwierdza jednoznacznie fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez dany podmiot, przy jednoczesnym braku innych, odmiennych okoliczności.

W opinii Spółki takimi dowodami mogą w szczególności być:

*   oświadczenie usługobiorcy o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej,
*   zaświadczenie o wpisie do rejestru przedsiębiorców, prowadzonego przez właściwe organy, zwłaszcza, jeżeli z całokształtu okoliczności (m.in. z zakresu i charakteru nabywanych usług) wynika, że świadczenia są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (i ze swej natury mogą służyć wyłącznie dla potrzeb takiej działalności).

Uzasadnienie dot. pytania nr 1

Uwzględniając powyższe, w omawianej sytuacji należy stwierdzić, że oświadczenie Kontrahenta o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej na terytorium danego kraju – w przypadku niepodania przez Kontrahenta numeru identyfikacyjnego VAT – można uznać za wystarczające dla potwierdzenia statusu Kontrahenta jako podatnika dla potrzeb prawidłowego rozliczenia świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Jak wspomniano, Spółka nie posiada odmiennych informacji, które wywoływałyby wątpliwości co do faktu prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahentów Wnioskodawcy. Wręcz przeciwnie, charakter usług nabywanych przez Kontrahentów (usługi reklamowe polegające na ekspozycji oferty Kontrahentów oraz sprzedaży powierzchni reklamowej) wskazuje, iż usługi te są nabywane przez podmioty działające w charakterze przedsiębiorców i służą one prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej. Reklama bowiem ma za zadanie przede wszystkim zachęcić potencjalnych klientów do korzystania z usług lub zakupu towarów danego podmiotu gospodarczego. Stąd, zdaniem Spółki, sam fakt eksponowania oferty Kontrahentów oraz zamieszczanie reklam w mediach świadczy o prowadzeniu działalności gospodarczej przez tych Kontrahentów. Jak wynika z praktyki biznesowej, osoby nieprowadzące jakiejkolwiek działalności gospodarczej zasadniczo nie dokonują ekspozycji swoich ofert ani nie umieszczają reklam w mediach.

Stąd, w opinii Wnioskodawcy za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Spółka, nie dysponując numerem identyfikacyjnym VAT Kontrahenta, przy jednoczesnym dysponowaniu oświadczeniem Kontrahenta o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, może uznać, iż Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.

Uzasadnienie dot. pytania nr 2

Uwzględniając powyżej powołane regulacje, w omawianej sytuacji należy stwierdzić, że dokumenty rejestru przedsiębiorców prowadzonego w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności, potwierdzające prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej można uznać za wystarczające dla potwierdzenia statusu Kontrahenta jako podatnika dla potrzeb prawidłowego rozliczenia świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Zdaniem Spółki, dokumenty z rejestru przedsiębiorców (zaświadczenia, odpisy, wyciągi, w tym wyciąg elektroniczne itp.), prowadzonego przez odpowiednie instytucje lub organy, obiektywnie i wystarczająco pewnie potwierdzają fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez dany podmiot. Ponadto, jak wspomniano, Wnioskodawca nie posiada odmiennych informacji, które wywoływałyby wątpliwości co do aktu prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahentów; jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, charakter usług świadczonych przez Spółkę, a nabywanych przez Kontrahentów (usługi reklamowe polegające na ekspozycji oferty Kontrahentów oraz sprzedaży powierzchni reklamowej) wskazuje, że usługi te są nabywane przez podmioty działające w charakterze przedsiębiorców i służą one prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.

Stąd, w opinii Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Spółka, nie dysponując numerem identyfikacyjnym VAT Kontrahenta, przy jednoczesnym dysponowaniu dokumentem z rejestru przedsiębiorców w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta, który potwierdza prowadzenie przez niego działalności gospodarczej, może uznać, że Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.

Powyżej przedstawione stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Warszawie z dnia 30 grudnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-986/14-2/ISZ, w której organ za prawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawcy, wskazujące, że „(\`(...)\`) dokumenty wskazane przez Wnioskodawcę w postaci: (1.) oświadczenia Kontrahenta o prowadzeniu działalności gospodarczej, (2.) dokumentu z rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez organy właściwe dla miejsca siedziby Kontrahenta/stałego miejsca prowadzenia działalności potwierdzającego, że Kontrahent jest zarejestrowany w przedmiotowym rejestrze, można uznać za wystarczające dla potwierdzenia statusu Kontrahent jako podatnika dla potrzeb prawidłowego rozliczenia świadczonych przez Wnioskodawcę Usług (…)”;
2.  w interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z dnia 3 lipca 2012 r., sygn. IPPP3/443 -398/12-2/SM, w której organ potwierdził, że: „(\`(...)\`) certyfikat, wystawiony przez Departament Rejestracji Przedsiębiorstw Ministerstwa Handlu, Przemysłu i Turystyki Republiki Cypryjskiej zaświadczający, iż przedsiębiorstwo klienta jest firmą istniejącą, zarejestrowaną w Republice Cypryjskiej, można uznać za wystarczający dokument dla potwierdzenia statusu usługobiorcy jako podatnika dla potrzeb prawidłowego rozliczenia świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych (…)”;
3.  w interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2012 r. o sygn. IPPP3/443-31/12-4/KC, potwierdzającej, że „(\`(...)\`) wyciąg z luksemburskiego rejestru handlowego, z którego wyniki między innymi, że Klient jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, adres siedziby i numer wpisu do rejestru handlowego, możno uznać za wystarczający dokument dla potwierdzenia statusu usługobiorcy jako podatnika dla potrzeb prawidłowego rozliczenia świadczonej przez Wnioskodawcę usługi zarządzania portfelem (\`(...)\`)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.