Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.38.2017.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-08
Teza: Opodatkowanie dochodów zagranicznych otrzymywanych z Francji.
Słowa kluczowe: bezrobotny-zasiłek dla bezrobotnych; Francja; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych **jest prawidłowe** w zakresie opodatkowania świadczenia pieniężnego pobieranego w I kwartale 2013 r., **jest nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 maja 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia rezydencji podatkowej oraz opodatkowania dochodów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 2009-2013 Wnioskodawczyni przebywała we Francji, gdzie była zatrudniona na umowę o pracę jako kelnerka, a następnie jako kierownik restauracji w dużym ośrodku wypoczynkowym. Wnioskodawczyni wynajmowała mieszkanie od pracodawcy, opłacała rachunki za telefon stacjonarny, internet i abonament TV, posiadała otwarty rachunek bankowy we francuskim banku, ubezpieczenie Securite Sociale oraz dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne.

Raz w roku Wnioskodawczyni składała we francuskim urzędzie podatkowym zeznanie podatkowe, lecz ze względu na niskie dochody była zwolniona z opłaty podatku.

Wnioskodawczyni pracowała przez 10-11 miesięcy w roku, a w listopadzie lub grudniu ośrodek pozostawał zamknięty i wszyscy pracownicy byli na urlopie.

W marcu 2012 r. Wnioskodawczyni zaszła w ciążę i przebywała na zwolnieniu lekarskim aż do czasu porodu. Od 10 października 2012 r. Wnioskodawczyni przebywała na urlopie macierzyńskim, a 7 listopada 2012 r. urodziła we Francji dziecko.

W grudniu 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem i dzieckiem przeprowadziła się z południa Francji na północ w okolice miasta T.

Urlop macierzyński zakończył się 10 lutego 2013 r. po jego zakończeniu Wnioskodawczyni nie przebywała na urlopie wychowawczym ani rodzicielskim i nie pobierała z tego tytułu żadnych świadczeń (jedynie 182 euro miesięcznie z tytułu urodzenia i posiadania dziecka, co we Francji przysługuje każdemu rodzicowi).

Pieniądze z tytułu urlopu macierzyńskiego były wpłacane raz w miesiącu na francuskie konto we francuskim banku przez CPAM (Caisse Primaire d’Assurance Maladie).

W czerwcu 2013 r. Wnioskodawczyni zgłosiła się do francuskiego biura pracy Põle Emploi i zarejestrowała się jako osoba poszukująca pracy. Pod koniec czerwca 2013 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do tego organu z wnioskiem o wydanie UZ – unijnego formularza, na podstawie którego mogłaby otrzymywać zasiłek dla bezrobotnych po opuszczeniu Francji (na terenie Polski) przez okres 3 miesięcy. Formularz ten Wnioskodawczyni otrzymała od francuskiego Biura Pracy i miała w ciągu 7 dni przedstawić w PUP w Polsce.

W dniu 3 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni przyjechała do Polski i przedstawiła w PUP formularz UZ.

Wnioskodawczyni otrzymywała przez 3 kolejne miesiące zasiłek dla bezrobotnych wypłacany przez francuskie Biuro Pracy na francuskie konto.

Od 3 lipca 2013 r. do dnia dzisiejszego Wnioskodawczyni wraz z mężem i obecnie 2 dzieci przebywa w Polsce, gdzie od 14 października 2013 r. pracuje w korporacji(obecnie przebywa na urlopie wychowawczym). W 2014 r. Wnioskodawczyni złożyła deklarację podatkową PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2013 r. z tytułu nowo podjętej pracy. W deklaracji tej nie uwzględniła zasiłku z urlopu macierzyńskiego wypłacanego w I kwartale 2013 r. i zasiłku dla bezrobotnych pobieranego przez 3 miesiące po powrocie do Polski a wypłacanego przez Põle Emploi.

Od 2010 r. Wnioskodawczyni przebywała we Francji z narzeczonym, gdzie w 2012 r. wzięli ślub. We Francji Wnioskodawczyni wraz z narzeczonym a później mężem pracowała, wynajmowała mieszkanie od pracodawcy, opłacała rachunki, składała deklaracje podatkowe, była ubezpieczona , posiadała otwarty rachunek bankowy i karty do bankomatu.

Od 10 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z rodziną mieszkała na północy Francji, gdzie wynajmowali mieszkanie od osoby prywatnej. W dniu 3 lipca Wnioskodawczyni wróciła z mężem i córką do Polski.

We Francji Wnioskodawczyni nigdy nie była właścicielem nieruchomości, inwestycji, nie prowadziła działalności gospodarczej, wykonywała wyłącznie pracę fizyczną u francuskiego pracodawcy.

W dniu 22 lipca 2016 r. Wnioskodawczyni otrzymała pismo z … US w X. o wykonanie korekty zeznania PIT-37 za 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zasiłek, od francuskiego Biura Pracy pobierany przez okres 3 miesięcy po powrocie do Polski, powinien zostać uznany za zasiłek transferowy i tym samym podlegać opodatkowaniu w Polsce?
2.  Czy świadczenie pieniężne pobierane we Francji w I kwartale 2013 r. w związku z przebywaniem na urlopie macierzyńskim powinno zostać uwzględnione w korekcie zeznania PIT-37 za 2013 r. i podlegać opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z uwagi na fakt, że ośrodek Jej interesów życiowych w 2013 r. występował we Francji, gdyż mieszkała tam wspólnie z mężem i dzieckiem, a ponadto nie przebywała w Polsce w tym roku dłużej niż 183 dni, powinna być traktowana jako rezydent podatkowy Francji, tam złożyć odpowiednią deklarację za 2013 r. i ponieść wszelkiego rodzaju konsekwencje związane z opóźnieniem.

Wnioskodawczyni uważa, że zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Francją z dnia 12 września 1976 r. (art. 4 § 2a) oraz ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1997 r. (art. 3 § 1), mając w 2013 r. miejsce zamieszkania we Francji, przez więcej niż 183 dni oraz ze względu na fakt, że w I połowie 2013 r. tam był Jej ośrodek interesów życiowych, powinna podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a zatem rozliczyć za 2013 r. tylko dochody uzyskane na terytorium Polski (co uczyniła składając zeznanie PIT-37 za 2013 r., wykazując dochody z tytułu umowy o pracę – data zatrudnienia 15 października 2013 r.).

W ocenie Wnioskodawczyni zasiłek pobierany po wyjeździe z Francji, a wypłacany przez francuską instytucję, na terenie Francji, nie powinien podlegać opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju, z którego został przyznany, i w którym de facto pozostał, ponieważ jego wypłaty dokonywane były na francuski rachunek bankowy w kwocie netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania świadczenia pieniężnego pobieranego w I kwartale 2013 r., jest nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy) (art. 3 ust. 2a ustawy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w latach 2009-2013 przebywała we Francji, gdzie była zatrudniona na umowę o pracę jako kelnerka, a następnie jako kierownik restauracji w dużym ośrodku wypoczynkowym. Od 2010 r. Wnioskodawczyni przebywała we Francji z narzeczonym, gdzie w 2012 r. wzięli ślub. We Francji Wnioskodawczyni wraz z narzeczonym a później mężem pracowała, wynajmowała mieszkanie od pracodawcy, opłacała rachunki, składała deklaracje podatkowe, była ubezpieczona , posiadała otwarty rachunek bankowy i karty do bankomatu.

Od 10 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z rodziną mieszkała na północy Francji, gdzie wynajmowali mieszkanie od osoby prywatnej.

W marcu 2012 r. Wnioskodawczyni zaszła w ciążę i przebywała na zwolnieniu lekarskim aż do czasu porodu. Od 10 października 2012 r. Wnioskodawczyni przebywała na urlopie macierzyńskim, a 7 listopada 2012 r. urodziła we Francji dziecko.

W grudniu 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem i dzieckiem przeprowadziła się z południa Francji na północ w okolice miasta Tours.

Urlop macierzyński zakończył się 10 lutego 2013 r. po jego zakończeniu Wnioskodawczyni nie przebywała na urlopie wychowawczym ani rodzicielskim i nie pobierała z tego tytułu żadnych świadczeń.

Pieniądze z tytułu urlopu macierzyńskiego były wpłacane raz w miesiącu na francuskie konto we francuskim banku przez CPAM (Caisse Primaire d’Assurance Maladie).

W czerwcu 2013 r. Wnioskodawczyni zgłosiła się do francuskiego biura pracy Põle Emploi i zarejestrowała się jako osoba poszukująca pracy. Pod koniec czerwca 2013 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do tego organu z wnioskiem o wydanie UZ – unijnego formularza, na podstawie którego mogłaby otrzymywać zasiłek dla bezrobotnych po opuszczeniu Francji (na terenie Polski) przez okres 3 miesięcy. Formularz ten Wnioskodawczyni otrzymała od francuskiego Biura Pracy i miała w ciągu 7 dni przedstawić w PUP w Polsce.

W dniu 3 lipca Wnioskodawczyni wróciła z mężem i córką do Polski i przedstawiła w PUP formularz UZ. Od 3 lipca 2013 r. do dnia dzisiejszego Wnioskodawczyni wraz z mężem i obecnie 2 dzieci przebywa w Polsce, gdzie od 14 października 2013 r. pracuje.

Po powrocie do Polski Wnioskodawczyni otrzymywała przez 3 kolejne miesiące zasiłek dla bezrobotnych wypłacany przez francuskie Biuro Pracy na francuskie konto.

We Francji Wnioskodawczyni nigdy nie była właścicielem nieruchomości, inwestycji, nie prowadziła działalności gospodarczej, wykonywała wyłącznie pracę fizyczną u francuskiego pracodawcy.

W kontekście powyższego wyjaśnienia wymaga, że ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle powyższego wyjaśnić należy, że przepis art. 3 ust. 1a wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem stosownych postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl art. 4 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5), w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona, nie włączając jednak osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu, jaki osiągają ze źródeł położonych w wyżej wymienionym Państwie albo z tytułu majątku, jaki posiadają w tym Państwie.

Stosownie natomiast do art. 4 ust. 2 ww. umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas stosuje się następujące zasady:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeśli sytuacji tej osoby nie można uregulować zgodnie z postanowieniami liter a), b) i c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny, w szczególności zaś fakt iż Wnioskodawczyni wraz z mężem i dzieckiem do 2 lipca 2013 r. zamieszkiwała we Francji, gdzie pracowała, a następnie przebywała na urlopie macierzyńskim, i tym samym posiadała tam ośrodek interesów osobistych i gospodarczych, natomiast w Polsce przebywała mniej niż 183 dni w roku podatkowym uznać należy, iż do dnia 2 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni nie miała miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, i w konsekwencji do tego dnia podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, świadczenie wypłacane w trakcie urlopu macierzyńskiego w I kwartale 2013 r. – tj. w okresie w którym Wnioskodawczyni objęta była w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym – nie podlegało opodatkowaniu w Polsce. Świadczenia tego nie należało więc wykazywać w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce za 2013 r.

Mając natomiast na względzie, że Wnioskodawczyni w dniu 3 lipca 2013 r. powróciła wraz z rodziną do Polski, gdzie zamieszkuje do dnia dzisiejszego oraz gdzie podjęła pracę, uznać należy, iż od dnia 3 lipca 2013 r. podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W odniesieniu do opodatkowania zasiłku dla osób bezrobotnych wyjaśnić należy, że umowa polsko – francuska w swej treści nie zawiera odrębnego przepisu, który regulowałby sposób opodatkowania ww. dochodów, zatem w stosunku do tych świadczeń zastosowanie ma art. 21 ust. 1 umowy regulujący zasady opodatkowania innych dochodów.

W myśl tego przepisu, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zatem wskazany we wniosku zasiłek dla osób bezrobotnych, który Wnioskodawczyni otrzymywała od francuskiego Biura Pracy przez okres 3 miesięcy po powrocie do Polski, tj. w okresie w którym w Polsce objęta była nieograniczonym obowiązkiem podatkowym o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, podlegał opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania, tj. w Polsce.

Zasiłek dla osób bezrobotnych podlegał zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce i powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym składanym za 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.