Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.207.2020.3.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-27
Teza: możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna; zadatek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2019 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 maja 2020 r. (data wpływu 8 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 24 kwietnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.207.2020.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 24 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 kwietnia 2020 r.). W dniu 8 maja 2020 r. (nadano w dniu 6 maja 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 16 lutego 2015 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną żoną nabyli umową sprzedaży na podstawie aktu notarialnego nieruchomość, tj. działkę nr A, położoną przy ul. …w …, obręb …, o powierzchni 895 m2 wraz z budynkiem jednorodzinnym w stanie surowym zamkniętym, którą następnie zbyli przed upływem pięciu lat. Nieruchomość została zakupiona przez oboje małżonków „nie mających żadnych rozdzielności” majątkowych. Nieruchomość stanowiła współwłasność.

W dniu 15 czerwca 2018 r. w formie aktu notarialnego została zawarta, pomiędzy Wnioskodawcą i Jego byłą żoną a kupującymi …oraz jej mężem …, umowa przedwstępna sprzedaży ww. nieruchomości. Umowa stanowiła umowę sprzedaży całej nieruchomości, tj. działki nr A wraz z budynkiem (domem gotowym z projektu pn. …), na mocy której Wnioskodawca wraz z byłą żoną otrzymali kwotę 60 000 zł tytułem zadatku.

W dniu 8 sierpnia 2018 r. pomiędzy Wnioskodawcą, Jego byłą żoną oraz kupującymi dokonano umowy sprzedaży, przekazu oraz ustanowienia hipoteki. Państwo … zainteresowali się kupnem nieruchomości poprzez ogłoszenie znajdujące się na nieruchomości informujące o sprzedaży. Ofertę sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca wraz z byłą żoną umieścił również na kilku portalach internetowych. Sprzedaż nastąpiła poprzez uregulowanie przez państwo … kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę oraz Jego ówczesną żonę, a pozostałą część wartości nieruchomości przelano w równych połowach na konto Wnioskodawcy i Jego byłej żony. Sprzedaży nieruchomości dokonano na skutek rozpadu związku małżeńskiego Wnioskodawcy. Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostanie wydatkowany przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe. Za otrzymaną kwotę, w części przypadającej na Wnioskodawcę, dokonał On zakupu materiałów budowlanych przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe, tj. remont oraz rozbudowę nieruchomości, której jest właścicielem. Wydatki jakie Wnioskodawca poniósł od dnia zawarcia umowy przedwstępnej (tj. od dnia 15 czerwca 2018 r.) do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (tj. do dnia 8 sierpnia 2018 r.) wyniosły 37 400 zł.

Od dnia sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca gromadzi niezbędne faktury VAT z kosztami, które ponosił na remont swojego rodzinnego domu, którego jest właścicielem od 2007 r. Jest to nieruchomość położona we wsi …, którą Wnioskodawca otrzymał na podstawie umowy darowizny od rodziców, i w której mieszka wraz ze swoimi dziećmi. Dochód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca wydatkuje na generalny remont swojego aktualnego miejsca zamieszkania, tj. remont ścian, łazienki, podłóg, sufitów, elewacji, ocieplenia, blachodachówki, elektryki, hydrauliki, ogrzewania.

Wnioskodawca wskazuje, że nie zamierza odpłatnie ani nieodpłatnie udostępniać nieruchomości osobom trzecim. Wskazuje również, że nie posiada żadnej innej nieruchomości, oprócz tej położonej w miejscowości …, którą aktualnie zamieszkuje.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 23 kwietnia 2014 r. sprzedał część ziemi rolnej o powierzchni 3 ha 7400 m2, poprzez umowę sprzedaży oraz umowę o ustanowienie służebności gruntowej, której Wnioskodawca nie uprawiał, gdyż jest kierowcą zawodowym i z uzyskanych pieniędzy posiadał wkład własny w nieruchomości położonej w …. Od powyższej nieruchomości należny był podatek od towarów i usług z art. 41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - 23%, podatek od czynności cywilnoprawnych - 2% (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) od wartości lasu i gruntów leśnych. Podatku od czynności cywilnoprawnych w pozostałym zakresie nie pobrano na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 101 z 2010 r., poz. 594, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód w formie zadatku uzyskany przez Wnioskodawcę w wyniku zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zawartej w dniu 15 czerwca 2018 r. i wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (tj. zakup materiałów budowlanych wykorzystanych do przebudowy oraz remontu nieruchomości, której jest właścicielem), ale przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży zawartej w dniu 8 sierpnia 2018 r. na podstawie aktu notarialnego, może być potraktowany jako wydatek na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości, jednakże jest zawierana właśnie w celu doprowadzenia do takiego skutku, a zadatek dany przy umowie przedwstępnej stanowi część ceny. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc sfinalizowanie umowy przedwstępnej poprzez zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży, co miało miejsce w przedstawionym stanie faktycznym. A otrzymana zaliczka została zarachowana na poczet ustalonej ceny nieruchomości. Zadatek, wypłacony na podstawie umowy przyrzeczonej, nie funkcjonuje w próżni prawnej, ale jest ściśle związany z umową sprzedaży. Środki te przeznaczone są na ściśle określone cele i związane ze ściśle określoną transakcją. Po dopełnieniu umowy przyrzeczonej stają się częścią ceny sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 16 lutego 2015 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną żoną nabyli umową sprzedaży na podstawie aktu notarialnego nieruchomość, tj. działkę nr A położoną w …, o powierzchni 895 m2 wraz z budynkiem jednorodzinnym w stanie surowym zamkniętym, którą następnie zbyli. Nieruchomość została zakupiona przez oboje małżonków do majątku wspólnego i stanowiła współwłasność. W dniu 15 czerwca 2018 r. w formie aktu notarialnego została zawarta, pomiędzy Wnioskodawcą i Jego byłą żoną a kupującymi, umowa przedwstępna sprzedaży ww. nieruchomości. Umowa stanowiła umowę sprzedaży całej nieruchomości, tj. działki nr A zabudowanej budynkiem, na mocy której Wnioskodawca wraz z byłą żoną otrzymali kwotę 60 000 zł tytułem zadatku. W dniu 8 sierpnia 2018 r. pomiędzy Wnioskodawcą, Jego byłą żoną oraz kupującymi dokonano umowy sprzedaży, przekazu oraz ustanowienia hipoteki. Kupujący zainteresowali się nieruchomością poprzez ogłoszenie znajdujące się na nieruchomości informujące o sprzedaży. Ofertę sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca wraz z byłą żoną umieścił również na kilku portalach internetowych. Sprzedaż nastąpiła poprzez uregulowanie przez kupujących kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę oraz Jego ówczesną żonę, a pozostałą część wartości nieruchomości przelano w równych połowach na konto Wnioskodawcy i Jego byłej żony. Sprzedaży nieruchomości dokonano na skutek rozpadu związku małżeńskiego Wnioskodawcy. Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostanie wydatkowany przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe. Za otrzymaną kwotę, w części przypadającej na Wnioskodawcę, dokonał On zakupu materiałów budowlanych przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe, tj. remont oraz rozbudowę nieruchomości, której jest właścicielem. Wydatki jakie Wnioskodawca poniósł od dnia zawarcia umowy przedwstępnej (tj. od dnia 15 czerwca 2018 r.) do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (tj. do dnia 8 sierpnia 2018 r.) wyniosły 37 400 zł. Od dnia sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca gromadzi niezbędne faktury VAT z kosztami, które ponosił na remont swojego rodzinnego domu, którego jest właścicielem od 2007 r. Jest to nieruchomość położona we wsi …, którą Wnioskodawca otrzymał na podstawie umowy darowizny od rodziców, i w której mieszka wraz ze swoimi dziećmi. Dochód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca wydatkuje na generalny remont swojego aktualnego miejsca zamieszkania, tj. remont ścian, łazienki, podłóg, sufitów, elewacji, ocieplenia, blachodachówki, elektryki, hydrauliki, ogrzewania. Wnioskodawca nie zamierza odpłatnie ani nieodpłatnie udostępniać ww. nieruchomości osobom trzecim. Wnioskodawca nie posiada żadnej innej nieruchomości, oprócz tej, którą aktualnie zamieszkuje. W przeszłości, tj. w dniu 23 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca sprzedał część ziemi rolnej o powierzchni 3 ha 7400 m2, poprzez umowę sprzedaży oraz umowę o ustanowienie służebności gruntowej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę w dniu 8 sierpnia 2018 r. nieruchomości zabudowanej budynkiem, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo majątkowe) niezależnie od tego czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego pochodziły z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych – pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na cele w nim określone, m.in. na rozbudowę, przebudowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego lub jego części.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. Uregulowane w powyższym przepisie zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Głównym celem takiej normy jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego.

Zatem, samo poniesienie wydatku na rozbudowę, przebudowę lub remont nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na rozbudowę, przebudowę lub remont budynku mieszkalnego, uzyskując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. W sytuacji przedstawionej we wniosku warunek ten jest spełniony, ponieważ Wnioskodawca mieszka w ww. budynku mieszkalnym, który rozbudowuje, przebudowuje oraz remontuje ze środków pieniężnych uzyskanych tytułem zadatku oraz zapłaty pozostałej kwoty stanowiącej cenę nieruchomości w związku ze sprzedażą nieruchomości zabudowanej budynkiem na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 15 czerwca 2018 r. i umowy sprzedaży zawartej w dniu 8 sierpnia 2018 r.

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Termin ten, jak z przepisu wyraźnie wynika, kończy się z upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Z przepisu nie wynika natomiast, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

W analizowanej sytuacji nie budzi wątpliwości, że uzyskane przez Wnioskodawcę środki stanowiły część ceny za nieruchomość zabudowaną budynkiem, bowiem jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w dniu 15 czerwca 2018 r. podpisana została umowa przedwstępna sprzedaży ww. nieruchomości i w tym samym dniu Wnioskodawca otrzymał zadatek w wysokości 60 000 zł. Otrzymaną kwotę, w części przypadającej na Wnioskodawcę, przeznaczył On na zakup materiałów budowlanych w celu przeprowadzenia rozbudowy, przebudowy oraz remontu w zamieszkiwanej przez Niego i dzieci nieruchomości, która jest Jego własnością. Ostateczna sprzedaż nastąpiła poprzez uregulowanie przez kupujących kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę oraz Jego ówczesną żonę oraz przelanie pozostałej części wartości nieruchomości w równych połowach na konto Wnioskodawcy i Jego byłej żony. Przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem dokonano na podstawie aktu notarialnego w dniu 8 sierpnia 2018 r.

W związku z powyższym, kwota uzyskana tytułem zadatku w związku z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem może być uwzględniona do obliczenia dochodu zwolnionego w związku z jej wydatkowania na cele mieszkaniowe wskazane w powołanych przepisach.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że przychód z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę w dniu 8 sierpnia 2018 r. sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem, nienastępującej w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wydatkowanie uzyskanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w formie zadatku w wyniku zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem zawartej w dniu 15 czerwca 2018 r. na zakup materiałów budowlanych wykorzystanych do rozbudowy, przebudowy oraz remontu własnej nieruchomości, która służy zaspokajaniu Jego potrzeb mieszkaniowych, przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży zawartej w dniu 8 sierpnia 2018 r. na podstawie aktu notarialnego, uprawnia do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, tutejszy Organ wskazuje, że powyższe zwolnienie będzie obejmować jedynie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi wydatków na własne cele mieszkaniowe, w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia (dochód zwolniony = D - W / P).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.