Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-283/15/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-15
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych przez biegłego sądowego.
Słowa kluczowe: biegły-biegły sądowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2015 r. (data wpływu 11 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką podatku 23% wydatków poniesionych w celu sporządzenia opinii biegłego sądowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 maja 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką podatku 23% wydatków poniesionych w celu sporządzenia opinii biegłego sądowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest biegłym sądowym. Za sporządzone opinie przedkłada sądowi wyliczenie wynagrodzenia wraz z zestawieniem poniesionych kosztów w postaci kosztu używania własnego samochodu, kosztu poniesionych wydatków na znaczki pocztowe, dokumentację konieczną do sporządzenia opinii. Poniesione koszty dokumentuje oryginałami rachunków i faktur, koszt dojazdu natomiast stanowi iloczyn ilości kilometrów i stawki określonej przez sąd. Wnioskując o przyznanie wynagrodzenia, Wnioskodawca powiększa wartość wynagrodzenia i poniesionych wydatków o kwotę podatku VAT wg stawki 23%. Faktura VAT wystawiana jest po otrzymaniu postanowienia sądu w sprawie przyznania wynagrodzenia i wyszczególnia pozycje wynagrodzenia oraz poszczególne koszty. Sąd w postanowieniu przyznaje biegłemu wynagrodzenie wraz z wnioskowanym podatkiem VAT oraz zwrot kosztów bez uwzględnienia podatku VAT. Jako podstawę niedoliczania podatku VAT do poniesionych kosztów wskazuje art. 89 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych, zgodnie z którym jedynie do wynagrodzenia należy doliczyć podatek VAT dla biegłych będących płatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, którego ostateczną treść sformułowano w uzupełnieniu wniosku.

Czy w trybie obowiązujących przepisów podatkowych prawidłowe jest powstanie należności podatkowej VAT 23% od wydatków poniesionych w celu sporządzenia opinii, tj. koszt dojazdu, koszt używania własnego samochodu, koszt znaczków pocztowych i koszt zakupu dokumentacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, wchodzące w skład wynagrodzenia za sporządzoną opinię wydatki, których zwrot przysługuje biegłemu, rozliczane być powinny według stawki 23%. Tym samym, na wynagrodzenie za wykonaną usługę (sporządzenie opinii sądowej) składają się wynagrodzenie podstawowe określone wg stawki godzinowej, kwoty poniesionych wydatków na zakup koniecznej dokumentacji, znaczków pocztowych i wydatki związane z użyciem samochodu określone wg stawki za 1 km. Tak obliczoną wartość stanowi kwota usługi netto, która winna być powiększona o kwotę VAT wynikającą ze stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zwrócić uwagę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega każde świadczenie usług na rzecz innego podmiotu, w zamian za wykonanie którego jest wypłacane wynagrodzenie. Z zaistniałego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi płynąć bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że czynności biegłego w postępowaniu sądowym stanowią usługi, na co wskazuje powołany przepis art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy. Ich istotą jest bowiem dokonanie na zlecenie określonego świadczenia – wydanie opinii, ekspertyzy, czy też wykonywanie powierzonych funkcji, za wynagrodzeniem.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 tego artykułu).

Na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 cyt. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Cytowane przepisy stanowią odzwierciedlenie regulacji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1, z późn. zm.).

Z treści art. 73 Dyrektywy wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Artykuł 78 Dyrektywy stanowi, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, że prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. Nr 15, poz. 133). Biegły sądowy jest osobą, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownym dokumentem i w pełni samodzielnie sporządza zleconą mu opinię (ekspertyzę), kierując się wyłącznie posiadaną wiedzą w tym zakresie. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym. Przed objęciem funkcji biegły składa przyrzeczenie, iż powierzone mu obowiązki wykonywać będzie z całą sumiennością i bezstronnością. Nikt zatem nie powinien mieć wpływu na treść jego pracy (sporządzenia stosownej opinii).

Ponadto stosownie do art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1025 z późn. zm.), biegłemu powołanemu przez sąd przysługuje wynagrodzenie za wykonaną pracę oraz zwrot poniesionych przez niego wydatków niezbędnych dla wydania opinii.

W myśl ust. 2 tego artykułu, wysokość wynagrodzenia biegłego za wykonaną pracę ustala się, uwzględniając wymagane kwalifikacje, potrzebny do wydania opinii czas i nakład pracy, a wysokość wydatków, o których mowa w ust. 1 - na podstawie złożonego rachunku.

Z kolei zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, wynagrodzenie biegłych oblicza się według stawki wynagrodzenia za godzinę pracy albo według taryfy zryczałtowanej określonej dla poszczególnych kategorii biegłych ze względu na dziedzinę, w której są oni specjalistami. Podstawę obliczenia stawki wynagrodzenia za godzinę pracy i taryfy zryczałtowanej stanowi ułamek kwoty bazowej dla osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe, której wysokość określa ustawa budżetowa.

Natomiast ust. 4 powyższego artykułu stanowi, że wynagrodzenie biegłego będącego podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług podwyższa się o kwotę podatku od towarów i usług, określoną zgodnie ze stawką tego podatku obowiązującą w dniu orzekania o tym wynagrodzeniu.

Prawo biegłego do żądania wynagrodzenia za spełnienie nałożonych obowiązków wynika natomiast z art. 288 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101, z późn. zm.) oraz cyt. art. 89 ust. 1 ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych.

Zgodnie z § 8 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia stawek wynagrodzenia biegłych, taryf zryczałtowanych oraz sposobu dokumentowania wydatków niezbędnych dla wydania opinii w postępowaniu cywilnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 518), wydatki poniesione przez biegłego, niezbędne dla wydania opinii, w tym w szczególności wydatki materiałowe, amortyzację aparatury badawczej oraz koszty dojazdu na miejsce wykonania czynności, biegły dokumentuje za pomocą faktur lub rachunków albo kopii tych dokumentów, a w razie ich braku – za pomocą oświadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako biegły sądowy powołany przez sąd, świadczy usługi biegłego sądowego. Za sporządzone opinie wystawia faktury VAT, w których wykazuje wynagrodzenie za sporządzenie opinii oraz zwrot wydatków poniesionych w celu jej sporządzenia, obejmujących koszty: dojazdu, używania własnego samochodu, znaczków pocztowych, dokumentacji.

Analiza sprawy w świetle przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro poniesione przez Wnioskodawcę koszty są niezbędne do wykonania opinii sądowej, to składają się na całość świadczenia należnego od nabywcy usługi (sądu) stanowiąc tym samym jeden z elementów kalkulacyjnych otrzymanego wynagrodzenia (część odpłatności za usługę). Poniesione wydatki, o których mowa we wniosku, stanowią więc element rachunku kosztów, zmierzających do ustalenia kwoty całkowitej odpłatności za wykonywaną usługę. Stanowią więc zapłatę, którą Wnioskodawca otrzymuje od usługobiorcy (sądu), w rozumieniu powołanego art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem wg stawki właściwej dla usługi głównej (czynność sporządzania opinii sądowej).

A zatem ponoszone wydatki z tytułu kosztów dodatkowych, ponoszone przez Wnioskodawcę w celu wykonywania czynności biegłego sądowego na zlecenie sądu, winny być traktowane jako wynagrodzenie za usługę i stanowić podstawę opodatkowania z tytułu świadczonych usług. W konsekwencji nie uwzględniając ponoszonych wydatków w podstawie opodatkowania, Wnioskodawca postępowałby nieprawidłowo. Jak wskazano powyżej, podstawą opodatkowania jest cała wartość usługi, na którą składa się zarówno wynagrodzenie biegłego jak i ponoszone koszty konieczne do wykonania usługi. Należy zauważyć, że wartość całego świadczenia podlega opodatkowaniu jedną stawką, tj. w tym przypadku 23%.

Końcowo podkreślić należy, że w niniejszej interpretacji odniesiono się wyłącznie do kwestii objętej zapytaniem, a dotyczącej opodatkowania stawką 23% usług sporządzania opinii sądowych, na które składa się zarówno wynagrodzenie biegłego jak i poniesione koszty konieczne do wykonania usługi, natomiast nie rozstrzygano kwestii kalkulacji należnego od sądu wynagrodzenia za te usługi, a co za tym idzie samego sposobu wyliczenia podstawy opodatkowania, gdyż wykracza to poza unormowania art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.