Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/436-23/13-4/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-11
Teza: Czy wniesienie aportu do spółki komandytowo-akcyjnej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; kapitał-podwyższenie kapitału; obowiązek-obowiązek podatkowy; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (nieruchomości) do spółki komandytowo – akcyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Pismem z dnia 9 maja 2013 r., Nr IPTPB2/436-23/13-2/KK, Nr IPTPP2/443-160/13-2/KW, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 9 maja 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 13 maja 2013 r., natomiast w dniu 22 maja 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 20 maja 2013 r. (data nadania 20 maja 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, wykazanych szczegółowo poniżej:

1.  Przedmiot aportu: Budynek administracyjno-biurowy o pow. użytkowej 2.461,80 m2;
    *   Położenie: Działki 390/28; 390/29; 390/31;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;
2.  Przedmiot aportu: Budynek magazynowy nr 2 o pow. użytkowej 13.215,20 m2;
    *   Położenie: Działka 391/8;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Budynek warsztatowo-biurowy nr 5 o pow. użytkowej 685 m2;
    *   Położenie: Działka 391/5;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Budynek biurowy nr 6 o pow. użytkowej 1.964,1 m2;
    *   Położenie: Działka 391/6;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Garaż 6-boksowy o pow. 54 m2;
    *   Położenie: Działka 390/22;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30.11.2010r.;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

1.  Przedmiot aportu: Drogi, place, chodniki, ogrodzenia;
    *   Położenie: Działki 391/7; 390/30; 390/32; 390/33; 390/34; 390/25;
    *   Nr księgi wieczystej: …;
    *   Przedmiot najmu: Brak najmu;
    *   Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);
    *   Dla potrzeb ustawy VAT: Działki zabudowane.

Przedmiotowy kompleks magazynowo - biurowy to 5 budynków wraz z garażem, parkingiem, drogami, ogrodzeniem, bramą, posadowionych na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste, których właścicielem jest Skarb Państwa. Nieruchomości wpisane są do 2 ksiąg wieczystych, obejmujących 13 działek ewidencyjnych.

Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 1999 r. na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości od Skarbu Państwa wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów.

Wszystkie działki związane z przedmiotem aportu są zabudowane.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości Wnioskodawca wskazał, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły ich wartości początkowej o min. 30%.

Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich. Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowo powstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA. Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport. W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

W ocenie Wnioskodawcy, wstępne rozważania nad przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, należy rozpocząć od analizy stanu prawnego wynikającego z ustawy o VAT, a dotyczącego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów – przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy i ich części (a więc również nieruchomości). Wniesienie towaru jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej stanowi jego odpłatną dostawę, następuje „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) pod tytułem odpłatnym.

Z kolei z treści przepisu art. 6 pkt l ustawy o VAT wynika zaś, że ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1, wynosi 23%. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT dostawa nieruchomości może podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, może podlegać obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania, bądź też podatnik może mieć prawo wyboru w przedmiotowej kwestii. Przepisy dotyczące zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy nieruchomości zawarte zostały w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a, art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Analizując poszczególne przesłanki zwolnienia dostawy nieruchomości z podatku VAT należy zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. A contrario, dostawa terenów niezabudowanych, które mają charakter budowlany, bądź też przeznaczone są pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca, w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, przewidział również możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT niektórych nieruchomości, które nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przedmiotowe zwolnienie nie ma jednak charakteru fakultatywnego, a obligatoryjny. Innymi słowy, podatnik nie ma możliwości wyboru opodatkowania nieruchomości zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z przedmiotowym przepisem, zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dodatkowo, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, ze zm.) (dalej „rozporządzenie ministra finansów”), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   (uchylone),
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Również istotnym, w ocenie Wnioskodawcy, jest zwrócenie uwagi na fakt, że zgodnie z treścią art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, ze zm., dalej „Prawo budowlane”) przez pojęcie budowla należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Odnosząc powyższą analizę stanu prawnego do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, zauważa On, że:

1.  w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami - nieruchomością, jak właściciel pod tytułem odpłatnym, tzn. w zamian za akcje obejmowane w SKA (w przypadku sprzedaży za określoną kwotę pieniężną);
2.  przedmiot aportu (sprzedaży) z uwagi na opisany w stanie faktycznym charakter nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym, Wnioskodawca stwierdza, że planowana transakcja podlega regulacjom ustawy o VAT, a nadto nie znajduje do niej zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza stosowanie przedmiotowej ustawy do zbycia przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części.

Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o VAT dla przedmiotu aportu (sprzedaży) zastosowanie będzie miała stawka podstawowa w wysokości określonej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, brak w opisanym stanie faktycznym wyjątków pozwalających na przyjęcie stawki podatku VAT równej 8%. Przedmiotem aportu są nieruchomości, które są zabudowane budynkami bądź budowlami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 maja 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował, iż zamierza dokonać zbycia nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał klasyfikację statystyczną budynków zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.):


| Oznaczenie obiektu | Nr klasyfikacji 
| Budynek administracyjno-biurowy o pow. użytkowej 2.461,80 m(pozycja nr 1 wniosku) | 1220 
| Budynek magazynowy nr 2 o pow. użytkowej 13.215,20 m2 (pozycjanr 2 wniosku) | 1252 
| Budynek warsztatowo-biurowy nr 5 o pow. użytkowej 685 m2(pozycja nr 3 wniosku) | 1251 
| Budynek biurowy nr 6 o pow. użytkowej 1.964,1 m2 (pozycja nr 4wniosku) | 1220 
| Garaż 6-boksowy o pow. 54 m2 (pozycja nr 5 wniosku) | 1242 
| Drogi (poz. 6 wniosku) | 2112 
| Place (poz. 6 wniosku) | 2112 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | 2112 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | 2420 

Obiekty, mające być przedmiotem aportu, wymienione w poz. 6 opisu zdarzenia przyszłego, znajdują się na nw. działkach:


| Oznaczenie obiektu | Nr działki 
| Drogi (poz. 6 wniosku) | 390/29; 391/7 
| Place (poz. 6 wniosku) | 391/8; 390/30; 390/33; 390/34; 391/5; 391/6; 390/32 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | 390/32; 390/30 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | 391/5; 391/6; 390/33; 390/34; 390/22; 390/25 

Obiekty, mające być przedmiotem aportu, wymienione w poz. 6 opisu zdarzenia przyszłego, są trwale związane z gruntem:


| Oznaczenie obiektu |  
| Drogi (poz. 6 wniosku) | Są trwale związane z gruntem 
| Place (poz. 6 wniosku) | Są trwale związane z gruntem 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | Są trwale związane z gruntem 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | Jest trwale związane z gruntem 

Place, mające być przedmiotem aportu, wymienione w poz. 6 opisu zdarzenia przyszłego, są utwardzone wylewką betonową oraz tzw. „trelinką” (sześcioramienne bloki betonowe).

Odnośnie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do mających być przedmiotem aportu (sprzedaży) nieruchomości wymienionych w punktach 1-6 opisu sprawy Wnioskodawca wskazał:


| Oznaczenie obiektu |  
| Budynek administracyjno-biurowy o pow.użytkowej 2.461,80 m2 (pozycja nr 1 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wartość tych nakładów była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości.Wartość początkowa 875.632,99Wydatki na ulepszenie w poszczególnych latach1996 61.722,001997 360.465,801998 972.477,871999 644.786,682002 166.500,002004 3.695,002006 35.254,102008 8.298,002009 5.500,002011 13.500,00W związku z faktem, iż nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się. 
| Budynekmagazynowy nr 2 o pow. użytkowej 13.215,20 m2 (pozycja nr 2 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Budynek warsztatowo-biurowy nr 5 o pow. użytkowej 685 m2 (pozycja nr 3 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Budynek biurowy nr 6 o pow. użytkowej 1.964,1 m2 (pozycja nr 4 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Garaż 6-boksowy o pow. 54 m2 (pozycja nr 5 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Drogi (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Place (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Chodniki (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 
| Ogrodzenie (poz. 6 wniosku) | Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nakładów ponoszonych na nieruchomość Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wartość tych nakładów nie była wyższa niż 30% wartości początkowej nieruchomości. 

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1 - 5 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10 Ustawy o VAT i w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
2.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1 - 5 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT i w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC).
3.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a ustawy o VAT i w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zastanie wydane przez tut. Organ odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Dostawa nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, w części objętej najmem, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1 - 5 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 ppkt b) w nawiązaniu do art. 1 ust. 1 pkt 1 ppkt k).

Ad. 2 Dostawa nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-5, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a ustawy o VAT i w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC), na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 ppkt b) w nawiązaniu do art. 1 ust. 1 pkt 1 ppkt k).

Ad. 3 Dostawa nieruchomości w postaci aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, opisanych w stanie faktycznym pod pozycją 6, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. l pkt 10a ustawy o VAT i w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 ppkt b) w nawiązaniu do art. 1 ust. 1 pkt 1 ppkt k).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podatkowi podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Art. 2 ww. ustawy zwiera wyłączenia z tego podatku czynności cywilnoprawnych. Stosownie do treści art. 2 pkt 4, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów wniesionych do majątku spółki (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy wniesieniu wkładów do spółki osobowej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (spółka z akcyjna) jest właścicielem wskazanych we wniosku nieruchomości.

Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu. Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich. Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowo powstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA. Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport. W ramach aportu przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

W uzupełnieniu z dnia 20 maja 2013 r. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że wymienione we wniosku nieruchomości zostaną wniesione jako aport do spółki komandytowo-akcyjnej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że planowane wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowo-akcyjnej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości spowoduje zwiększenie majątku tej spółki. W świetle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nastąpi zatem zmiana umowy spółki. Zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, stosownie do uregulowania art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stawka podatku wynosić będzie 0,5% i będzie liczona od wartości wniesionego wkładu, o którą zostanie powiększony majątek Spółki. A zatem, podstawę opodatkowania omawianym podatkiem będzie stanowiła – zgodnie z przywołanym powyżej brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wartość powiększająca majątek spółki komandytowo-akcyjnej. Z kolei obowiązek uiszczenia podatku będzie ciążył na spółce komandytowo-akcyjnej.

Czynność przedstawiona przez Wnioskodawcę we wniosku nie mieści się w katalogu wyłączeń wymienionych w art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie nie ma zastosowania art. 2 pkt 4 tej ustawy, który stanowi, że „nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Tym samym, bezprzedmiotowa staje się analiza wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przedmiotu aportu, w oparciu o art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r., w którym Wnioskodawca stwierdza, że opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia aportu do spółki komandytowo – akcyjnej uzależnione jest od tego, czy dana czynność podlega przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), należało uznać w całości za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.