Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.130.2017.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-05
Teza: 1) Czy wydatek na budowę „budynku rekreacji indywidualnej” na terenie działki może być zaliczony do wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód osiągnięty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest zwolniony z opodatkowania? 2) Czy spłata dokonana na rzecz macochy w kwocie 60.000 zł za zniesienie współwłasności działki na podstawie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza z dnia 21 października 2015 r. może być zaliczona do wydatków na własne cele mieszkaniowe?
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; dom; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spłata; ulga-ulga mieszkaniowa; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 9 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego:

1.  w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatków na budowę domu – **jest prawidłowe,**
2.  w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatków na spłatę współwłaściciela w związku ze zniesieniem współwłasności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 9 sierpnia 2017 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego dnia 7 kwietnia 2010 r. przez notariusza, Wnioskodawczyni nabyła spadek w 1/2 części rzeczy i praw majątkowych po ojcu W.S., zmarłym dnia 17 stycznia 2010 r., ostatnio zamieszkałym w G.

W dniu 16 kwietnia 2010 r. w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawczyni złożyła zgłoszenie o nabyciu rzeczy i praw majątkowych (druk SD-Z2):

*   lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 58,9 m2, 1/2 udziału nabytego o wartości tego udziału 125.000 zł,
*   nieruchomość niezabudowana o powierzchni gruntu 895 m2, 1/4 udziału nabytego o wartości tego udziału 14.543 zł 75 gr.

Dnia 21 października 2015 r. w kancelarii notarialnej, Wnioskodawczyni zawarła umowę o dział spadku i umowę zniesienia współwłasności obu nieruchomości z macochą B.S., zamieszkałą w S. Na podstawie umowy zniesienia współwłasności obie nieruchomości w całości nabyła Wnioskodawczyni zameldowana w tej dacie w G., a czasowo przebywająca w Wielkiej Brytanii.

Strony uzgodniły, że zniesienie współwłasności nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny w G. nabywa Wnioskodawczyni, gdyż zmarły ojciec W.S. nabył go z majątku odrębnego z zamiarem przekazania go w całości córce, tj. Wnioskodawczyni. Natomiast współwłasność nieruchomości w postaci działki Nr X położonej w miejscowości L., jako zakupionej przez małżonków B.S. i W.S. do ich majątku objętego wspólnością ustawową, zostanie zniesiona odpłatnie w kwocie 60.000 zł. Sumę tę Wnioskodawczyni przekazała B.S. w dwóch ratach po 30.000 zł.

Dnia 4 maja 2016 r., przed notariuszem Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży prawa własności lokalu mieszkalnego w G. z małżonkami K. za cenę 240.000 zł. 1/2 tej kwoty, na podstawie aktu dziedziczenia z dnia 7 kwietnia 2010 r., jest zwolniona z opodatkowania z uwagi na upływ 5 lat od chwili nabycia prawa do 1/2 udziału w ww. nieruchomości.

Dnia 2 marca 2017 r. w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawczyni złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w 2016 r. (PIT-39), w którym to zeznaniu jako kwotę zwolnioną na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni wykazała kwotę 120.000 zł.

Otrzymaną sumę środków pieniężnych ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na budowę domu oraz spłatę pożyczki, którą zaciągnęła na spłatę przysługującą macosze B.S. z tytułu zawartej umowy zniesienia współwłasności działki.

W dniu 15 marca 2017 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Starosty z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę i zatwierdzenie projektu budowlanego. Dnia 27 kwietnia 2017 r. Starosta wydał decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę (kopia w załączeniu). Z dniem 12 maja 2017 r. decyzja Starosty uprawomocniła się, wobec tego Wnioskodawczyni rozpoczęła budowę.

Na podstawie uchwały Rady Gminy z dnia 25 lutego 1999 r. nieruchomość stanowiąca działkę Nr X w L., należy do zespołu działek przeznaczonych pod zabudowę o niskiej intensywności: jednorodzinną, jednorodzinną z pokojami gościnnymi i jednorodzinną z usługami nieuciążliwymi. W zabudowie jednorodzinnej mogą być realizowane budynki wolnostojące i bliźniacze oraz małe domy mieszkalne (do 4 lokali). W ww. uchwale ustalono, że główną funkcją tego obszaru będzie mieszkalnictwo o niskiej intensywności, całorocznego przebywania, oraz o wykorzystaniu sezonowym dla obszarów letnisk indywidualnych. W chwili kiedy Wnioskodawczyni została właścicielką tej działki, tj. po podpisaniu aktu notarialnego znoszącego współwłasność w dniu 21 października 2015 r. nieruchomość ta była już oznaczona symbolem korzystania „inne tereny zabudowane” oraz symbolem B i potwierdzone wypisem z rejestru gruntów Starostwa Powiatowego, a więc jest to działka „budowlana”, co zresztą miało istotne znaczenie przy ubieganiu się o pozwolenie na budowę.

Budynek, którego budowę Wnioskodawczyni rozpoczęła będzie służył do zaspokojenia jej potrzeb mieszkaniowych, dlatego będzie to budynek murowany, ocieplony ze wszystkimi mediami (woda, kanalizacja, instalacja elektryczna, ogrzewanie gazem ziemnym) i dostępem do drogi gminnej. Po ukończeniu budowy domu Wnioskodawczyni w nim zamieszka. Wnioskodawczyni nadmienia, że gdyby chciała realizować tylko cele rekreacyjne, to wystarczyłby domek letniskowy, drewniany, nieocieplony o powierzchni 28 m2, który już na tej działce stoi. Jest on jednak za mały aby adaptować go na zamieszkiwanie całoroczne, więc Wnioskodawczyni postanowiła zbudować taki, który będzie spełniał funkcję dla pobytu całorocznego dla niej i jej rodziny, o powierzchni 120 m2. Obecnie Wnioskodawczyni przebywa w Wielkiej Brytanii, ale gdy będzie miała gdzie mieszkać zamierza wrócić do kraju. Zatem, jej celem jest „zapewnienie sobie dachu na głową” po powrocie.

Pożyczkę, z której środki Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę przysługującą macosze w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr X Wnioskodawczyni zaciągnęła od osoby fizycznej w październiku 2015 r. przed podpisaniem umowy zniesienia współwłasności. Była to suma wynegocjowana z macochą, która postawiła Wnioskodawczyni taki warunek za wyrażenie zgody na zniesienie współwłasności działki Nr X w L.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatek na budowę „budynku rekreacji indywidualnej” na terenie działki Nr ew. X w miejscowości L., może być zaliczony do wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód osiągnięty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w G. jest zwolniony z opodatkowania?
2.  Czy spłata dokonana na rzecz macochy w kwocie 60.000 zł za zniesienie współwłasności działki Nr ew. X w miejscowości L., na podstawie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusz z dnia 21 października 2015 r. może być zaliczona do wydatków na własne cele mieszkaniowe?

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dają podstawę do skorzystania z ulgi jeżeli środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczy się na własne cele mieszkaniowe, a taka sytuacja w tym wypadku występuje, gdyż przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczy na budowę domu jednorodzinnego (budowę Wnioskodawczyni rozpoczęła 1 czerwca 2017 r.). Wnioskodawczyni uważa, że w tej sprawie nie ma zastosowania art. 21 ust. 28 pkt 2, gdyż wydatki poniesione na budowę będą dotyczyć domu, który ma służyć do zaspokojenia jej potrzeb mieszkaniowych, a nie rekreacyjnych.

Ponieważ od dzieciństwa Wnioskodawczyni była emocjonalnie związana z działką w L. (stoi tam mały domek letniskowy, w którym Wnioskodawczyni spędzała letnie wakacje) zawsze pragnęła tam zamieszkać na stałe w swoim domu. Przystała więc na propozycję macochy – spłaty w zamian za zniesienie współwłasności. Wnioskodawczyni jest więc obecnie jedyną właścicielką nieruchomości gruntowej w L., dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze Y w Sądzie Rejonowym Wydział Ksiąg Wieczystych.

Wnioskodawczyni obecnie przebywa w Wielkiej Brytanii, ale zamierza wrócić do Polski aby zamieszkać na stałe. Na kilku okolicznych działkach takie domy już zostały zbudowane, a ich właściciele zamieszkali w nich na stałe korzystając z czystego środowiska.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota spłaty za zniesienie współwłasności również dotyczy wydatków na zaspokojenie jej potrzeb mieszkaniowych, gdyż spłata ta była warunkiem zniesienia współwłasności działki i dopiero po spełnieniu tego warunku Wnioskodawczyni stała się jej właścicielką.

Spłaty Wnioskodawczyni dokonała zgodnie z umową notarialną w dwóch ratach po 30.000 zł w dniach 21 października 2015 r. (I rata) oraz 26 października 2015 r. (II rata).

Jednym z warunków uzyskania pozwolenia na budowę było posiadanie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, a więc w ocenie Wnioskodawczyni kwota spłaty spełnia warunek zapisany w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni nadmienia, że ponieważ jej celem było wybudowanie domu i powrót do Polski przystała na propozycję macochy dotyczącą spłaty. A więc aby stać się właścicielką gruntu (działki nr X w L.) zaciągnęła pożyczkę na uzyskanie tego gruntu w całości. W ocenie Wnioskodawczyni, spłata dokonana na rzecz macochy była wydatkiem na własny cel mieszkaniowy, gdyż czynność ta była podyktowana nabyciem gruntu pod budowę domu. W ocenie Wnioskodawczyni, spełnia to warunek zawarty w art. 21 ust. 25 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W artykule tym nie sprecyzowano daty powstania tego wydatku, jak to ma miejsce w art. 21 ust. 25 pkt 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatków na budowę domu jest prawidłowe oraz nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatków na spłatę współwłaściciela w związku ze zniesieniem współwłasności.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z pkt 1 i 2 tego przepisu za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Podstawową okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest bowiem przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym pojęcie „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Innymi słowy, realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia lub budowy nowej nieruchomości to w niej podatnik musi faktycznie takie cele realizować.

Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na budowę budynku mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowej nieruchomości jedynie w chwili jej nabycia lub wybudowania, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie lub budowa muszą być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Zatem nieruchomość ma stanowić ośrodek zaspokajania codziennych potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania. Nie chodzi bowiem o wykorzystywanie nieruchomości tylko okresowo, podczas wypoczynku, urlopów, dni wolnych itp. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy (wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych). W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspakaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu lub remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu nieruchomości w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości i późniejszych decyzji co do dalszych jej losów. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami. Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym jedynie do uniknięcia opodatkowania lub zaspakajania potrzeb mieszkaniowych innych osób (np. najemcy), a nie podatnika.

Innymi słowy podatnik, który nabywa lub buduje nieruchomość dla własnych potrzeb ma w tej nieruchomości faktycznie mieszkać. Nieruchomość, która nie jest zamieszkała przez podatnika, jest niewykorzystywana przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywana do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby lub jest wykorzystywana w celach rekreacyjnych) nie jest nieruchomością, której zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych, a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych. Tę okoliczność Wnioskodawczyni będzie zobowiązana wykazać w toku ewentualnych czynności sprawdzających. Wówczas Wnioskodawczyni będzie musiała wykazać, że budowa „budynku rekreacji indywidualnej” służyć miała zaspokojeniu Jej własnych potrzeb mieszkaniowych rozumianych jako zaspokajanie potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania i tam Jej potrzeby mieszkaniowe są zaspakajane.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że – o ile zostaną wypełnione wszystkie wskazane wyżej warunki – wydatki poniesione na budowę „budynku rekreacji indywidualnej”, który zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawczyni będzie służył do zaspokojenia jej własnych potrzeb mieszkaniowych mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe spłaty dokonanej na rzecz macochy w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności nieruchomości należy stwierdzić, że ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego dokonane począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Oznacza to, że po pierwsze, dla skorzystania ze zwolnienia konieczne jest sfinansowanie wydatków na własne cele mieszkaniowe środkami uzyskanymi z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Po drugie zaś, dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. W powyższym przepisie ograniczeniem jest moment wydatkowania uzyskanego przychodu. Ustawodawca jednoznacznie wprowadził do treści przepisu zapis, że zwolnienie obejmuje przychód z odpłatnego zbycia wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik powinien wydatkować przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w tym m.in. na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Warunek ten będzie spełniony wówczas, gdy zarówno nabycie gruntu, jak i wydatki związane z tym nabyciem będą dokonane po sprzedaży nieruchomości lub praw.

Podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest wyłącznie przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami jest – co wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – dzień odpłatnego zbycia, czyli dzień w którym została zawarta przez Wnioskodawczynię umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że spłaty na rzecz macochy w związku ze zniesieniem współwłasności Wnioskodawczyni dokonała przed odpłatnym zbyciem lokalu mieszkalnego i to ze środków pozyskanych z pożyczki zaciągniętej od osoby fizycznej. W niniejszej sprawie nie nastąpiło zatem ani wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, ani nie dokonano tego we właściwym terminie, tj. nie wcześniej niż w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że spłatę dokonaną na rzecz macochy należy wyraźnie odróżnić od ewentualnej spłaty pożyczki zaciągniętej na ten cel.

W konsekwencji kwota wydatkowana przez Wnioskodawczynię na spłatę na rzecz macochy w związku ze zniesieniem współwłasności nieruchomości nie może być uznana za wydatek na własny cel mieszkaniowy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie może być uwzględniona do obliczenia dochodu zwolnionego od opodatkowania.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W szczególności, analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlegają dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku dokumenty. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.