Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.99.2017.2.HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-19
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: lokal; nabycie; nieruchomości; przychód; sprzedaż; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 27 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym 10 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 19 czerwca 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.99.2017.1.HS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 10 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca 2 grudnia 2011 r., na podstawie umowy darowizny objętej aktem notarialnym nabył samodzielny lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 49,45 m2 wraz z udziałem wynoszącym 1/2 części we współwłasności części wspólnych budynku, z którego lokal został wydzielony oraz we współwłasności działki nr 1122/1, na której budynek ten jest położony.

W przedmiotowym budynku wyodrębniony był także inny samodzielny lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 49,45 m2. Lokal ten został nabyty przez siostrę Wnioskodawcy, na podstawie umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym, wraz z udziałem wynoszącym 1/2 we współwłasności części wspólnych budynku, z którego lokal został wydzielony oraz we współwłasności działki nr 1122/1 o powierzchni 0,0407 ha, na której budynek ten jest położony.

Łączna powierzchnia użytkowa budynku wynosi 381,79 m2. Poza powyżej wskazanymi wyodrębnionymi samodzielnymi lokalami mieszkalnymi w budynku, w dacie nabycia lokali przez Wnioskodawcę i jego siostrę, nie istniały inne samodzielne lokale w rozumieniu ustawy o własności lokali. Powierzchnia użytkowa budynku, za wyjątkiem ww. wyodrębnionych samodzielnych lokali mieszkalnych, stanowiła części wspólne budynku, będące we współwłasności Wnioskodawcy i jego siostry. W rzeczywistości, biorąc pod uwagę, że powierzchnia części wspólnych była na tyle duża, że istniała możliwość zagospodarowania jej części na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego siostry, Wnioskodawca i jego siostra dokonali dorozumianego podziału do używania niektórych fragmentów z części wspólnych budynku i użytkowali je odrębnie (zgodnie z przyjętym podziałem).

Odnosząc się do kwestii stosunkowo małej powierzchni użytkowej samodzielnych lokali mieszkalnych nabytych przez Wnioskodawcę i jego siostrę (po 49,45 m2) w stosunku do łącznej powierzchni użytkowej części wspólnych należy wyjaśnić, że budynek został rozbudowany w latach 1987-89 (na podstawie decyzji z 9 września 1987 r. wydanej przez właściwy organ władzy publicznej o udzieleniu pozwolenia na rozbudowę domu mieszkalnego), tj. na długo przed nabyciem przez Wnioskodawcę i jego siostrę ww. lokali.

Na dzień zawarcia przez Wnioskodawcę umowy darowizny we właściwej ewidencji gruntów i budynków nie była ujawniona powierzchnia budynku powstała na skutek ww. rozbudowy. Zapisy w ewidencji gruntów i budynków mają jednak charakter deklaratoryjny i nie wpływają w jakikolwiek sposób na sytuacją prawną Wnioskodawcy opisaną w niniejszym wniosku. Niemniej jednak należy podkreślić, że nabywając samodzielne wyodrębnione lokale mieszkalne w tym budynku, Wnioskodawca i jego siostra stali się współwłaścicielami w udziałach po 1/2 w częściach wspólnych budynku o łącznej powierzchni użytkowej 381,79 m2 oraz w tym samym udziale 1/2 we współwłasności działki nr 1122/1, na której budynek ten został posadowiony. Innymi słowy, w 2011 r. nabyli oni do swoich majątków całą nieruchomość gruntową (działkę nr 1122/1) wraz z posadowionym na niej budynkiem, z uwzględnieniem struktury właścicielskiej jaką wskazano powyżej, tj. poprzez nabycie prawa własności samodzielnych lokali i prawa współwłasności części wspólnych budynku i gruntu. Powyższy stan potwierdzała także treść księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1122/1 na dzień nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę poprzez zamieszczenie w dziale II tej księgi wieczystej wpisu wskazującego, że jedynymi właścicielami tej nieruchomości są w części 1/2 udziału w prawie własności właściciele powyżej wskazanych wyodrębnionych lokali.

Po dacie nabycia ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego siostrę nie dokonano jakiejkolwiek rozbudowy budynku i tym samym powierzchnia budynku od tej daty do dnia złożenia niniejszego wniosku nie uległa zwiększeniu.

Ze względu na stosunkowo małą powierzchnię wyodrębnionych lokali, Wnioskodawca i jego siostra postanowili zwiększyć powierzchnię użytkową stanowiących ich odrębną własność samodzielnych lokali mieszkalnych poprzez zmniejszenie powierzchni części wspólnych budynku, odzwierciedlając dokonany już w 2011 r. podział do używania części wspólnych budynku. W związku z powyższymi okolicznościami 10 lutego 2017 r. zawarli oni umowę zniesienia odrębnej własności lokali i ustanowienia odrębnej własności lokali. Na mocy tej umowy, Wnioskodawca i jego siostra znieśli odrębną własność samodzielnych lokali mieszkalnych nabytych przez nich w 2011 r. oraz oświadczyli, że jako współwłaściciele w udziałach wynoszących po 1/2 nieruchomości stanowiącej działkę nr 1122/1 zabudowanej budynkiem ustanawiają:

1.  odrębną własność lokalu mieszkalnego nr 1 położonego na drugiej kondygnacji budynku, składającego się z trzech pokoi, kuchni, przedpokoju, dwóch łazienek, wc, schowka i klatki schodowej, do której przynależą położone na parterze schowek i garaż, o łącznej powierzchni użytkowej 116,28 m2, z własnością którego związany jest udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali wynoszący 1/2, który to lokal przypada siostrze Wnioskodawcy,
2.  odrębną własność lokalu mieszkalnego nr 2 położonego na trzeciej kondygnacji budynku składającego się z trzech pokoi, kuchni, przedpokoju, dwóch wc, prysznica i łazienki, do którego przynależą położone na parterze garaż, korytarz i dwa schowki, o łącznej powierzchni użytkowej 113,27 m2, z własnością którego związany jest udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali wynoszący 1/2, który to lokal przypada Wnioskodawcy.

W związku z ustanowieniem odrębnej własności ww. lokali, łączna powierzchnia użytkowa lokali w budynku wraz z powierzchnią pomieszczeń do nich przynależnych wynosi 229,55 m2, a powierzchnia części wspólnych wynosi 152,24 m2, co stanowi łączną powierzchnię użytkową budynku w wysokości 381,79 m2. Do aktu notarialnego obejmującego ww. umowę dołączono dokumentację architektoniczną potwierdzającą samodzielność ww. lokali mieszkalnych. Notariusz sporządzający akt notarialny obejmujący ww. umowę, złożył stosowne wnioski o wpis w księgach wieczystych, jednakże na dzień złożenia niniejszego wniosku, wnioski te nie zostały jeszcze rozpoznane przez sąd wieczystoksięgowy.

Wnioskodawca i jego siostra w treści ww. umowy jednocześnie oświadczyli, że z tytułu zawarcia tej umowy nie dochodzi między nimi do jakichkolwiek spłat pieniężnych lub dopłat ani też innych rozliczeń finansowych. Powyższe oświadczenia były związane z faktem, że w związku z zawarciem ww. umowy nie doszło do przysporzenia majątkowego po stronie którejkolwiek z osób kosztem drugiej osoby.

Dokonano bowiem zniesienia odrębnej własności lokali o powierzchni 49,45 m2 każdy, a ustanowiono własność lokali o powierzchni odpowiednio 113,27 m2 i 116,28 m2. Nowo ustanowione lokale mają powierzchnię większą niż poprzednie lokale, albowiem doszło do zmniejszenia powierzchni części wspólnych budynku, które to powierzchnie weszły w skład nowo ustanowionych lokali. Tym samym Wnioskodawca i jego siostra stali się właścicielami lokali mieszkalnych o powierzchni większej niż poprzednio posiadane lokale, jednakże jednocześnie powierzchnia części wspólnych budynku stanowiąca ich współwłasność uległa zmniejszeniu. Zmianie uległ jedynie tytuł prawny do części budynku stanowiącej uprzednio część wspólną budynku, tj. tytuł prawny do tej części wspólnej budynku uległ zmianie z formy współwłasności w częściach ułamkowych po 1/2 przysługującej Wnioskodawcy i jego siostrze do formy odrębnej własności przysługującej odpowiednio Wnioskodawcy i jego siostrze – innymi słowy doszło do zniesienia współwłasności tej części wspólnej budynku.

Wnioskodawca i jego siostra zamierzają dokonać sprzedaży przysługujących im samodzielnych wyodrębnionych lokali mieszkalnych, z własnością których związany jest udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Odpłatne zbycie nieruchomości nie będzie następowało w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższy opis zdarzenia przyszłego został przedstawiony przy założeniu dokonania wpisu odrębnej własności przedmiotowych lokali mieszkalnych do ksiąg wieczystych, zgodnie z treścią wniosków wieczystoksięgowych złożonych przez notariusza sporządzającego umowę z 10 lutego 2017 r., który to wpis jest konieczny do powstania odrębnej własności lokalu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na dzień zniesienia odrębnej własności lokali dokonanej 10 lutego 2017 r. wartość rynkowa nieruchomości posiadanej przez Wnioskodawcę przed dokonaniem tej czynności oraz wartość rynkowa nieruchomości posiadanej przez Wnioskodawcę po dokonaniu tej czynności była taka sama, tj. obie wartości były identyczne.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, że związane to jest z faktem, że ww. umowa z lutego 2017 r. spowodowała jedynie taki skutek, że doszło do zmiany formy przysługującego Wnioskodawcy prawa do fragmentu z powierzchni części wspólnej budynku, który „powiększył” powierzchnię przysługującego Wnioskodawcy lokalu mieszkalnego – z prawa współwłasności w częściach ułamkowych na prawo odrębnej własności. Jednocześnie zmniejszyła się powierzchnia części wspólnej budynku stanowiącego współwłasność Wnioskodawcy, która „powiększyła” lokal mieszkalny należący do siostry Wnioskodawcy. Wartość przysługującej Wnioskodawcy nieruchomości nie uległa zatem zmianie na skutek umowy z lutego 2017 r.

Opisana powyżej czynność nie spowodowała zatem zwiększenia aktywów majątkowych Wnioskodawcy lub jego siostry, gdyż była ekwiwalentna w naturze, nie towarzyszyły jej spłaty i dopłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości (wskazanej w opisanym zdarzeniu, którą Wnioskodawca zamierza zbyć) nastąpiło w 2011 r. (niezależnie od dokonania w 2017 r. ponownego wyodrębnienia własności lokali), a w konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nieruchomość nabyto?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** należy przyjąć, że nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nastąpiło w 2011 r. (niezależnie od dokonania w 2017 r. ponownego wyodrębnienia własności lokali), a w konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nieruchomość nabyto.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przywołany powyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje zatem generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym, odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości, dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej, nie stanowi źródła przychodu i w efekcie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia, Wnioskodawca 2 grudnia 2011 r. nabył nieruchomość stanowiącą samodzielny lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 49,45 m2 wraz z udziałem wynoszącym 1/2 części we współwłasności części wspólnych budynku, z którego lokal został wydzielony oraz we współwłasności działki nr 1122/1, na której budynek ten jest położony. Drugi samodzielny lokal mieszkalny w tym budynku o powierzchni użytkowej 49,45 m2 wraz z udziałem wynoszącym 1/2 części we współwłasności części wspólnych budynku i we współwłasności działki nr 1122/1, na której budynek ten jest położony nabyła także w 2011 r. siostra Wnioskodawcy.

Ze względu na stosunkowo dużą powierzchnię części wspólnych budynku, Wnioskodawca i jego siostra postanowili, że dokonają zwiększenia powierzchni lokali mieszkalnych stanowiących ich odrębną własność kosztem zmniejszenia części wspólnych nieruchomości, które stanowiły ich współwłasność w częściach ułamkowych, co miało odzwierciedlić dokonany już w 2011 r. podział do używania części wspólnych budynku. W tym celu na mocy umowy z 10 lutego 2017 r. Wnioskodawca i jego siostra znieśli odrębną własność samodzielnych lokali mieszkalnych nabytych przez nich w 2011 r. oraz oświadczyli, że jako współwłaściciele w udziałach wynoszących po 1/2 nieruchomości stanowiącej działkę nr 1122/1 zabudowanej budynkiem ustanowili odrębną własność dwóch lokali bliżej przedstawionych w opisie zdarzenia.

Odnosząc się do treści przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak już zostało wskazane warunkiem niepodlegania danej czynności stanowiącej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości albo innych praw majątkowych opodatkowaniu, jest dokonanie tego odpłatnego zbycia po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje jednak pojęcia „nabycia” nieruchomości czy innych praw majątkowych. W związku z powyższym faktem należy zastosować taką wykładnię tego pojęcia ustawowego, która jest zgodna z jego powszechnym, słownikowym znaczeniem, nakazującym rozumieć „nabycie” jako otrzymanie czegoś na własność, zyskanie, zdobycie. Pojęciem „nabycia” nie są objęte natomiast czynności mające na celu jedynie zmianę formy własności.

Ustanowienie odrębnej własności samodzielnych lokali nie stanowi zatem „nabycia” nieruchomości, albowiem nie powoduje, że momentem nabycia lokalu jest chwila ustanowienia odrębnej własności czy założenie księgi wieczystej dla lokalu (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2010 r. Znak: IPPB4/415-197/10-2/JS).

Zarówno w stanowiskach organów podatkowych wyrażonych w indywidualnych interpretacjach podatkowych jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych panuje jednolity pogląd, zgodnie z którym przez pojęcie „nabycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia dopiero wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 19 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 625/15). W tym miejscu należy przytoczyć fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 1489/08 (a także w ślad za nim interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 grudnia 2015 r. Znak: ILPB2/4511-1-1154/15-4/NK), zgodnie z którym „Zniesienie współwłasności, w skład której wchodzi prawo własności nieruchomości może nastąpić w ten sposób, że każdy ze współwłaścicieli nabędzie część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, przy czym wartość tej rzeczy nie będzie przekraczała wartości udziału, a zatem nie powstanie obowiązek zapłaty, dopłaty lub spłaty. Wówczas podmiot ten, pomimo uzyskania prawa własności nieruchomości, nie zwiększy swych aktywów majątkowych. Stąd też nie nabywa nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8a) PDOFizU.”

W związku z powyższymi orzeczeniami, na mocy umowy z 10 lutego 2017 r. doszło jedynie do zmiany formy prawnej faktycznego prawa do fragmentu z powierzchni części wspólnej budynku, który „powiększył” powierzchnię lokalu mieszkalnego Wnioskodawcy – z prawa współwłasności w częściach ułamkowych na prawo odrębnej własności. Jednocześnie zmniejszyła się powierzchnia części wspólnej budynku stanowiąca współwłasność Wnioskodawcy, która „powiększyła” lokal mieszkalny jego siostry. Taka czynność nie spowodowała zatem zwiększenia aktywów majątkowych Wnioskodawcy ani jego siostry, gdyż była ekwiwalentna w naturze, nie towarzyszyły jej spłaty i dopłaty, a wartość zwiększonej powierzchni lokali mieszkalnych mieści się w ramach dotychczasowego udziału w nieruchomości wspólnej, w części powierzchni, która „powiększyła” lokale Wnioskodawcy i jego siostry, a zatem zdarzenie to nie może być traktowane jako „nabycie” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowy wyodrębniony lokal mieszkalny będzie korzystać z udziału we współwłasności części wspólnych budynku oraz udziału w gruncie, na którym posadowiony jest budynek, w takiej samej wielkości jak w czasie nabycia lokali w 2011 r., tj. w udziale wynoszącym 1/2.

Tym samym ustanowienie odrębnej własności lokalu w 2017 r. nie stanowiło nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nastąpiło w 2011 r. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nieruchomość nabyto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia.

Nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można odpłatnie lub nieodpłatnie.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została także przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca 2 grudnia 2011 r. nabył na podstawie umowy darowizny samodzielny lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 49,45 m2 wraz z udziałem wynoszącym 1/2 we współwłasności części wspólnych budynku o łącznej powierzchni użytkowej 381,79 m2, z którego lokal został wydzielony oraz we współwłasności działki nr 1122/1, na której budynek ten jest położony. Taki stan potwierdzała także treść księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1122/1 na dzień nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę poprzez zamieszczenie w dziale II tej księgi wieczystej wpisu wskazującego, że jedynymi właścicielami tej nieruchomości są w udziale po 1/2 właściciele wyodrębnionych lokali, tj. Wnioskodawca i jego siostra.

W latach 1987-89 cała nieruchomość była rozbudowywana, co nie znalazło odzwierciedlenia we właściwej ewidencji gruntów i budynków, w których zapisy mają jednak charakter deklaratoryjny. Natomiast już po dacie nabycia ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego siostrę nie dokonywano jakiejkolwiek rozbudowy budynku i tym sam powierzchnia budynku od tej daty do dnia złożenia niniejszego wniosku nie uległa zwiększeniu.

Następnie, ze względu na stosunkowo małą powierzchnię wyodrębnionych lokali, Wnioskodawca i jego siostra postanowili zwiększyć powierzchnię użytkową stanowiących ich odrębną własność samodzielnych lokali mieszkalnych poprzez zmniejszenie powierzchni części wspólnych budynku, odzwierciedlając dokonany już w 2011 r. podział do używania części wspólnych budynku, zawierając 10 lutego 2017 r. umowę zniesienia odrębnej własności lokali i ustanowienia odrębnej własności lokali. Wskutek jej zawarcia Wnioskodawca nabył odrębną własność lokalu mieszkalnego nr 2 o łącznej powierzchni użytkowej 113,27 m2, z własnością którego związany jest udział 1/2 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Obecnie Wnioskodawca zamierza zbyć tę nieruchomość, którą jest lokal nr 2, z własnością którego związany jest udział 1/2 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

W przedstawionej sprawie istotne jest ustalenie kiedy doszło do nabycia nieruchomości, którą Wnioskodawca zamierza zbyć, i w rezultacie, od końca którego roku kalendarzowego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1892) reguluje m.in. kwestie ustanowienia odrębnej własności lokalu. W art. 2 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca stwierdza, że – samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu mogą stanowić odrębne nieruchomości. Pod pojęciem samodzielny lokal mieszkalny należy rozumieć wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych (art. 2 ust. 2 ww. ustawy). Art. 3 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że – w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 cyt. ustawy).

Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Udział właściciela samodzielnych lokali niewyodrębnionych w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej tych lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi (art. 3 ust. 3 ww. ustawy).

Jak z powyższego wynika, właściciel odrębnego lokalu jest jednocześnie współwłaścicielem nieruchomości wspólnej. Prawo własności lokalu oraz związane z nim prawo współwłasności nieruchomości wspólnej nie mogą być przedmiotem odrębnego obrotu prawnego. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Zatem w sytuacji, gdy w wyniku wyodrębnienia z nieruchomości wspólnej (z części budynku) powstaje odrębna własność lokalu, dochodzi w tej części do zniesienia udziału we współwłasności nieruchomości wspólnej.

Z kolei celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Jeżeli zatem w drodze zniesienia współwłasności współwłaściciel nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio posiadał to nabycie w drodze zniesienia współwłasności, w części przekraczającej posiadany udział, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela bądź wielkość (powierzchnia) nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności.

W rozpatrywanej sprawie na mocy umowy notarialnej z 10 lutego 2017 r. dokonano zniesienia odrębnej własności lokali o powierzchni 49,45 m2 każdy, a ustanowiono własność lokali o powierzchni odpowiednio 113,27 m2 i 116,28 m2. Nowo ustanowione lokale mają powierzchnię większą niż poprzednie lokale, albowiem doszło do zmniejszenia powierzchni części wspólnych budynku, które to powierzchnie weszły w skład nowo ustanowionych lokali. Jednakże Wnioskodawca wskazał, że na dzień zniesienia odrębnej własności lokali i ustanowienia odrębnej własności lokali, czyli 10 lutego 2017 r., wartość rynkowa nieruchomości posiadanej przez Wnioskodawcę przed dokonaniem tej czynności oraz wartość rynkowa nieruchomości posiadanej przez niego po dokonaniu tej czynności była taka sama, tj. obie wartości były identyczne. Oznacza to, że wartość przysługującej Wnioskodawcy nieruchomości nie uległa zatem zmianie na skutek umowy z lutego 2017 r.

Tym samym Wnioskodawca i jego siostra stali się właścicielami lokali mieszkalnych o powierzchni większej niż poprzednio posiadane lokale, jednocześnie z mniejszą powierzchnią części wspólnych budynku stanowiącą ich współwłasność, ale o takiej samej wartości jaką posiadali przed zawarciem umowy z 10 lutego 2017 r. Zmianie uległ jedynie tytuł prawny do części budynku stanowiącej uprzednio część wspólną budynku, tj. tytuł prawny do tej części wspólnej budynku uległ zmianie z formy współwłasności w częściach ułamkowych po 1/2 przysługującej Wnioskodawcy i jego siostrze do formy odrębnej własności przysługującej odpowiednio Wnioskodawcy i jego siostrze – innymi słowy doszło do zniesienia współwłasności tej części wspólnej budynku. Taka czynność nie spowodowała zatem zwiększenia aktywów majątkowych Wnioskodawcy, gdyż była ekwiwalentna w naturze, nie towarzyszyły jej spłaty i dopłaty, a wartość zwiększonej powierzchni lokali mieszkalnych mieści się w ramach dotychczasowego udziału w nieruchomości wspólnej, w części powierzchni, która „powiększyła” lokale Wnioskodawcy i jego siostry. Zdarzenie to nie może być traktowane zatem jako „nabycie” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze powyższe wyjaśnienia oraz przedstawione zdarzenie stwierdzić należy, że w konsekwencji zniesienia odrębnej własności lokali i ustanowienia odrębnej własności lokali w lutym 2017 r. skutkującego przyznaniem Wnioskodawcy tej nieruchomości, tj. lokalu nr 2 wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i urządzeń oraz udziałem w gruncie, nie powiększył się stan majątku osobistego jaki przysługiwał uprzednio Wnioskodawcy, o ile rzeczywiście na ten dzień wartość rynkowa wyodrębnionej nieruchomości nie była większa od wartości rynkowej posiadanej uprzednio przez Wnioskodawcę nieruchomości nabytej w darowiźnie w grudniu 2011 r.

Zatem zniesienie odrębnej własności lokali i ponowne ustanowienia odrębnej własności lokali dokonane w 2017 r. nie będzie stanowiło w przypadku Wnioskodawcy nowego nabycia, a za datę nabycia opisanej nieruchomości, tj. lokalu nr 2 o powierzchni 113,27 m2, z własnością którego związany jest udział 1/2 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, należy uznać rok 2011.

Podsumowując, bez wpływu na datę nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości, tj. lokalu nr 2 wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i urządzeń oraz w części gruntu pozostaje dokonane w 2017 r. zniesienie odrębnej własności lokali i ponowne ustanowienia odrębnej własności lokali.

Tak więc przychód z planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży tej nieruchomości nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ z końcem 2016 r. pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zamiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.