Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-969/11-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-12-23
Teza: Najem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; kaucja; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; najem; stawka-stawka indywidualna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2011 r. (data wpływu 29 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie najmu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada wraz z małżonką mieszkanie (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego), które wynajmują. Między małżonkami istnieje wspólność majątkowa. Mieszkanie, które wynajmują kupili w sierpniu 2008 r. Zakup mieszkania sfinansowany został z zaciągniętego solidarnie na ten cel kredytu hipotecznego, w walucie obcej - franku szwajcarskim.

Od momentu nabycia do dnia 20 sierpnia 2011 r. mieszkanie nie było użytkowane, eksploatowane (ani Wnioskodawca, ani małżonka nie mieszkali w nim), ani wynajmowane. Od dnia 21 sierpnia 2011 r. małżonkowie wynajmują mieszkanie na podstawie umowy najmu, z której wynika, że najemca ponosi opłatę za wynajem lokalu mieszkalnego (czynsz najmu) oraz wydatki związane z eksploatacją mieszkania (opłaty do spółdzielni mieszkaniowej za użytkowanie lokalu mieszkalnego, opłaty za gaz i energię elektryczną).

We wrześniu 2011 r. złożone zostało oświadczenie do naczelnika urzędu skarbowego o opodatkowaniu całości przychodów z najmu przez jednego z małżonków, tj. Wnioskodawcę. Przychód z najmu Zainteresowany będzie rozliczał na zasadach ogólnych.

Z dniem 20 sierpnia 2011 r. mieszkanie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zgodne z przepisami prawa jest zwiększenie wartości początkowej mieszkania o sumę odsetek od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania, które zostały zapłacone w okresie od chwili nabycia mieszkania do dnia wpisania mieszkania do ewidencji środków trwałych oraz o wartość taksy notarialnej, podatku od czynności cywilnoprawnych, jednorazową prowizję za ubezpieczenie przejściowe obowiązujące do czasu wpisania hipoteki, składkę jednorazową tytułem ubezpieczenia na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej (wymagana przez bank za pierwsze 24 miesiące okresu kredytowania), sumę składek na ubezpieczenie nieruchomości od ognia i innych zdarzeń losowych, które zostały zapłacone w okresie od chwili nabycia mieszkania do dnia wpisania mieszkania do ewidencji środków trwałych (wymagane przez bank) i sumę składek na ubezpieczenie na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej, które zostały zapłacone w okresie od 15 września 2010 r. do dnia wpisania mieszkania do ewidencji środków trwałych (wymagane przez bank)?
2.  Czy zgodne z przepisami prawa jest zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacji spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego w 2008 roku, a przekazanego do użytku w 1978 roku, przy założeniu, że okres amortyzacji będzie dłuższy niż 10 lat?
3.  Czy zgodne z przepisami prawa jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów z najmu mieszkania:

1.  odsetek od raty kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania,
2.  składki wymaganej przez bank na ubezpieczenie nieruchomości od ognia i innych zdarzeń losowych,
3.  składki wymaganej przez bank na ubezpieczenie na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej,
4.  składki na dobrowolne ubezpieczenie mieszkania,
5.  opłat za wystawienie ogłoszenia o najmie mieszkania oraz opłat dla biura pośredniczącego w znalezieniu najemcy?

5.  Czy okres przez jaki Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych mieszkania powinien zostać skrócony o okres, w którym mieszkanie nie było wynajmowane, tj. od chwili nabycia do dnia wpisania mieszkania do ewidencji środków trwałych?
6.  Czy koszty uzyskania przychodu z najmu w miesiącu rozpoczęcia (ze względu na dzień przekazania mieszkania do użytku – 21 sierpnia 2011 r.), powinny zostać wyliczone proporcjonalnie za 11 dni z 31, oraz czy stawkę amortyzacji (zaliczaną do kosztów) należy również wyliczyć proporcjonalnie za 11 dni?
7.  Czy kaucję zwrotną też należy zaliczyć do przychodu, od którego należy zapłacić podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w przypadku odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji. Ponieważ wszystkie koszty wymienione przez Wnioskodawcę w pytaniu 1 pozostają w związku z zakupem mieszkania i są naliczone do dnia przekazania mieszkania do używania, uważa On, że w świetle obowiązujących przepisów zwiększają wartość początkową mieszkania (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zm. - art. 22g).

Ad. 2.

Podatnicy, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Środki trwałe, uznaje się za używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane, co najmniej przez okres 60 miesięcy (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zmianami - art. 22j). Jednak spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nie jest zaliczane do środków trwałych, a do wartości niematerialnych i prawnych, dlatego też podatnik musi zastosować jedną z dwóch stawek amortyzacji przewidzianych w ustawie dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, tj. 2,5 lub 1,5% (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zm. - art. 22m). Mając na uwadze powyższe stwierdzenia, Wnioskodawca uważa, że niezgodne z prawem jest ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Ad. 3.

W myśl art. 22 ustawy, kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup nieruchomości, ubezpieczenie nieruchomości od ognia i innych zdarzeń losowych oraz ubezpieczenie na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej, które są wymagane przez bank przy udzielaniu kredytu przeznaczonego na zakup nieruchomości, są związane z uzyskiwanym przychodem z najmu i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania tego przychodu. Pozostałe wydatki wymienione w pyt. 3 (lit. d i e) mogą również zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ są związane z uzyskiwanym przychodem z najmu.

Ad. 4.

Nie ma konieczności skrócenia okresu przez jaki można dokonywać odpisów amortyzacyjnych o okres, w którym mieszkanie nie było wynajmowane przed wpisaniem do ewidencji środków trwałych (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zm. - art. 22n).

Ad. 5.

Do kosztów uzyskania przychodu można bezpośrednio zaliczyć tylko te, które zostały faktycznie zapłacone od momentu przekazania lokalu do wynajmu, czyli uruchomienia źródła przychodu, z którym te koszty są związane. Ponieważ w sierpniu koszty zostały faktycznie poniesione – 15 sierpnia 2011 r. (odsetki od kredytu oraz składki na ubezpieczenia), natomiast mieszkanie przekazano do wynajmu 21 sierpnia 2011 r., dlatego nie można zaliczyć ich do kosztów związanych ze źródłem przychodu w miesiącu sierpniu i nie można wyliczyć ich proporcjonalnie za 11 dni tego miesiąca. Natomiast odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zm. - art. 22h), w związku z tym odpisy amortyzacyjne należy rozpocząć od miesiąca września i od tego miesiąca można uznać je również za koszty uzyskania przychodu.

Ad. 6.

W związku z tym, że kaucja zwrotna to nie są środki pieniężne postawione do dyspozycji wynajmującego na stałe, dlatego nie należy środków tych uznawać za przychód, od którego należy zapłacić podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) wymienia najem (który nie stanowi działalności gospodarczej) jako odrębne źródło przychodu.

W odniesieniu do przychodów z najmu zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być ponoszony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;
*   musi być należycie udokumentowany.

W konsekwencji kosztami uzyskania przychodów z tytułu najmu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Duże znaczenie dla ustalenia wysokości kosztów najmu ma treść zawartej umowy. Powinno z niej wynikać, jakie wydatki związane z wynajmowaną rzeczą ponosi właściciel, a jakie najemca.

W przypadku najmu, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które mają związek z uzyskaniem przychodu z najmu. Niemniej jednak podkreślenia wymaga, iż wydatki te muszą być faktycznie poniesione przez wynajmującego, a nie przez najemcę.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a -22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22f ust. 1 cyt. Ustawy, podatnicy (…) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z treścią art. 22b ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca oddał w najem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Z dniem 20 sierpnia 2011 r. mieszkanie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

W celu ustalenia właściwej stawki amortyzacyjnej, w pierwszej kolejności należy środek trwały zakwalifikować do odpowiedniego rodzaju według Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), gdyż stawki amortyzacyjne ustalane są w zależności od przyporządkowanego danemu środkowi trwałemu symbolu KŚT. Czynność ta jest zatem konieczna dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej, a w konsekwencji warunkuje naliczenie odpisów amortyzacyjnych w prawidłowej wysokości.

Stosownie do treści przepisu art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j – 22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Stawki amortyzacyjne ustalone w wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy.

Z wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącego załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, iż do lokali mieszkalnych sklasyfikowanych do rodzaju 122 w KŚT stosuje się stawkę amortyzacyjną w wysokości 1,5%.

Możliwość ustalenia indywidualnej stawki amortyzacji przewiduje art. 22j ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

*   dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat (…),
*   dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Wskazać należy jednak, iż możliwość indywidualnego ustalenia stawki amortyzacyjnej dla składnika majątku, o którym mowa w przedmiotowym wniosku, uzależniona jest od odpowiedniego jego sklasyfikowania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego zaliczane jest do wartości niematerialnych i prawnych (art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy).

Jak wynika z zacytowanego powyżej przepisu art. 22j, podatnicy mogą ustalić indywidualne stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych. Jednakże z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca jest w posiadaniu spółdzielczego własnościowego prawa do tego lokalu, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi wartość niematerialną i prawną (art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy).

Tym samym przepis art. 22j ww. ustawy stanowiący o możliwości ustalania indywidualnych stawek amortyzacyjnych nie ma zastosowania dla ustalenia stawki amortyzacyjnej przedmiotowego prawa.

Zgodnie natomiast z art. 22m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 22ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich – 24 miesiące,
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych – 24 miesiące,
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych – 12 miesięcy,
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych – 60 miesięcy.

Z treści art. 22m ust. 4 ww. ustawy wynika natomiast, iż odpisów amortyzacyjnych od własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej dokonuje się przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5%; przy ustalaniu wartości początkowej tych praw podatnicy mogą stosować zasadę określoną w art. 22g ust. 10, z tym że wówczas roczna stawka amortyzacyjna wynosi 1,5%.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Należy wskazać, iż podatnik, który podejmie decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ust. 1 i ust. 3 oraz w art. 22g ust.10 ww. ustawy.

Artykuł 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Jednakże nie bez znaczenia jest moment poniesienia przez podatników wydatków związanych z zakupem środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zaznaczyć bowiem należy, że zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług (…). Jeśli więc przykładowo odsetki od kredytu zostały naliczone i zapłacone do dnia przekazania środka trwałego do używania, to zwiększają one wartość początkową tego środka trwałego i poprzez odpisy amortyzacyjne mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Podkreślić jednakże należy, iż ustalając odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej, którą stanowi koszt nabycia lokalu, konieczne jest uwzględnienie regulacji wynikających z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy. Nabiera on szczególnego znaczenia, w sytuacji gdy z tytułu wydatków poniesionych na nabycie budynku lub lokalu będącego przedmiotem najmu podatnik skorzystał z ulgi podatkowej.

Powołany przepis stanowi bowiem, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o ustawy, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż zakup przedmiotowego mieszkania sfinansowany został z zaciągniętego solidarnie na ten cel kredytu hipotecznego, w walucie obcej - franku szwajcarskim.

W związku z powyższym wydatki związane ze spłatą kredytu zaciągniętego na zakup ww. mieszkania będą stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, jednakże skapitalizowane odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania oraz pozostałe wydatki związane z jego zakupem zapłacone do dnia przekazania mieszkania do używania, m.in. wartość taksy notarialnej, podatku od czynności cywilnoprawnych, jednorazowej prowizji za ubezpieczenie przejściowe obowiązujące do czasu wpisania hipoteki, składka jednorazowa tytułem ubezpieczenia na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej (wymagana przez bank za pierwsze 24 miesiące okresu kredytowania), suma składek na ubezpieczenie nieruchomości od ognia i innych zdarzeń losowych, które zostały zapłacone w okresie od chwili nabycia mieszkania do dnia wpisania mieszkania do ewidencji środków trwałych (wymagana przez bank) i suma składek na ubezpieczenie na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej, zapłacone do dnia wpisania mieszkania do ewidencji środków trwałych (wymagana przez bank), będą stanowić element wartości początkowej tego środka trwałego. Natomiast odsetki od kredytu oraz inne wydatki związane z przedmiotem najmu, zapłacone po tym dniu będą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

W tym miejscu podkreślić należy, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania przedmiotowego wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na Wnioskodawcy i jest warunkiem koniecznym dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Z art. 22d ust. 2 ww. ustawy wynika, że składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe mieszkanie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych z dniem 20 sierpnia 2011 r.

Zatem odpisy amortyzacyjne należy rozpocząć od miesiąca września i od tego miesiąca podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu, przy czym należy przypomnieć że odpisy te ustala się od wartości początkowej, powiększonej o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania mieszkania do używania. Natomiast pozostałe koszty związane z najmem, faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę, podlegają bezpośrednio zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu. Zatem nieprawidłowe byłoby ustalanie tych kosztów proporcjonalnie ze względu na to, że lokal mieszkalny wprowadzony został do ewidencji w trakcie miesiąca sierpnia.

Nie ma również konieczności skracania okresu przez jaki można dokonywać odpisów amortyzacyjnych o okres, w którym mieszkanie nie było wynajmowane przed wpisaniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przedmiotem złożonego przez Zainteresowanego wniosku jest również kwestia ewentualnego obowiązku zaliczenia do przychodów z tytułu najmu mieszkania kaucji zwrotnej.

Słowo „ kaucja” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003) jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania.

Kaucja zwrotna jest świadczeniem obojętnym z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Ma ona jedynie charakter zabezpieczenia prawidłowego wykonania postanowień umowy najmu. Z uwagi na swój charakter zwrotny nie stanowi ona zatem dochodu do opodatkowania, zarówno dla wynajmującego w momencie wypłaty kaucji przez najemcę, jak i dla najemcy w dacie jej zwrotu przez wynajmującego.

Jeżeli jednak z pobranej uprzednio kaucji zostanie pokryte należne wynajmującemu (właścicielowi nieruchomości) świadczenie (na przykład zaległy czynsz), wówczas w dacie przekwalifikowania pobranej tytułem kaucji kwoty i zaliczenia jej na poczet czynszu powstanie u wynajmującego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.