Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.310.2020.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-19
Teza: Możliwość korekty zeznania rocznego PIT-36L za 2019 r.
Słowa kluczowe: korekta-korekta zeznania; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi budowlane; Węgry; zakład; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2020 r. (data wpływu 20 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości korekty zeznania rocznego PIT-36L za 2019 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości korekty zeznania rocznego PIT-36L za 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. Ww. działalność zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzona jest przez Wnioskodawcę od dnia 1 września 1999 r.

Dochody osiągane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu na terytorium RP na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa.

Przedmiotem podstawowej działalności spółki są roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka świadczy usługi budowlane (instalacyjne) na terytorium Węgier. Według przepisów prawa węgierskiego spółka komandytowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wskazano powyżej, podatnikiem podatku dochodowego na terenie Węgier jest spółka komandytowa, a nie jej wspólnicy.

Spółka prowadzi na terytorium Węgier kilka placów budowy, niektóre przekraczają 12 miesięcy, inne nie.

Spółka nie ma filii (zarejestrowanego oddziału) na Węgrzech. W związku z tym prace do 12 miesięcy są opodatkowane w Polsce, natomiast gdy ich okres przekroczy 12 miesięcy na Węgrzech (art. 5 umowy o unikaniu).

Istnieje ryzyko, że organ finansowy na Węgrzech uzna, że spółka miała obowiązek dokonać rejestracji filii (oddziału) ze skutkiem np. od kwietnia 2019 roku.

Wówczas spółka będzie zobligowana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wszystkich placów budowlanych niezależnie od okresu ich trwania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli organ finansowy na Węgrzech uzna, że na terenie Węgier powstała filia (oddział), w konsekwencji czego wszystkie prace budowlane zostaną opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych na Węgrzech, Wnioskodawca (wspólnik spółki komandytowej) będzie miał prawo skorygować zeznanie roczne PIT-36L za 2019 o wartość dochodów opodatkowanych na terytorium Węgier?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy węgierski urząd finansowy opodatkuje podatkiem dochodowym od osób prawnych również dochody z tytułu plac budowlanych do 12 miesięcy, wówczas wspólnik spółki komandytowej będzie uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty o wartość dochodu opodatkowanego na Węgrzech.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a tej ustawy: za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów – o czym stanowi art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, dochody osiągane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem liniowym. Ponadto Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej (dalej: Spółka). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi budowlane (instalacyjne) na terytorium Węgier. Według przepisów prawa węgierskiego spółka komandytowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka prowadzi na terytorium Węgier kilka placów budowy, niektóre przekraczają 12 miesięcy, inne nie. Spółka nie ma filii (zarejestrowanego oddziału) na Węgrzech. W związku z tym prace do 12 miesięcy są opodatkowane w Polsce, natomiast gdy ich okres przekroczy 12 miesięcy na Węgrzech (art. 5 umowy o unikaniu). Istnieje ryzyko, że organ finansowy na Węgrzech uzna, że Spółka miała obowiązek dokonać rejestracji filii (oddziału) ze skutkiem np. od kwietnia 2019 r. Wówczas Spółka będzie zobligowana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wszystkich placów budowlanych niezależnie od okresu ich trwania.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest komandytariuszem Spółki, która uzyskuje dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Republiki Węgierskiej, kwestie opodatkowania uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Węgierską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Budapeszcie w dniu 23 września 1992 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 125, poz. 602, z późn. zm., dalej: konwencja polsko-węgierska, konwencja).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 konwencji polsko-węgierskiej: zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. W tym ostatnim przypadku zyski mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W myśl art. 7 ust. 2 konwencji: z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Stosownie do art. 7 ust. 3 tej konwencji: przy ustalaniu zysków dopuszcza się potrącenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym leży zakład, czy gdzie indziej

W świetle ww. przepisów należy zauważyć, że dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Republiki Węgier przez polskiego rezydenta podatkowego będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, chyba że działalność gospodarcza na terytorium Republiki Węgier prowadzona jest przez położony tam „zakład”, przez który zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 konwencji polsko-węgierskiej należy rozumieć stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Placówka oznacza również miejsce produkcyjne. Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Na mocy art. 5 ust. 3 konwencji: budowa, montaż lub instalacja stanowi zakład tylko wtedy, gdy okres ich prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 konwencji polsko-węgierskiej: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to Państwo pierwsze zwolni taki dochód lub majątek od podatku zgodnie z postanowieniami ustępów 2 i 3.

Organ zauważa, że przepis art. 24 ust. 1 konwencji polsko-węgierskiej znajduje odzwierciedlenie w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyższy przepis nie znajduje jednak zastosowania w przypadku podatników opodatkowujących osiągane z działalności gospodarczej dochody według zasad określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy.

W myśl art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Jednocześnie – zgodnie z art. 30c ust. 6 cyt. ustawy – dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, 14 art. 30b, art. 30e i art. 30f.

Zatem w przypadku, gdy − jak wynika to z treści wniosku − podatnik w Polsce prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według 19% stawki liniowej, oraz równocześnie osiągał dochody w ramach tej działalności gospodarczej na terytorium Węgier za pośrednictwem położonego tam zakładu, podlegające zwolnieniu z opodatkowania w Polsce w świetle postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to dochód ten nie będzie miał wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego podatnika w Polsce, z uwagi na brak zastosowania w tym przypadku progresywnej skali opodatkowania.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy podkreślić, że dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Węgier, uzyskane przez podatników, którzy wybrali w Polsce opodatkowanie działalności podatkiem liniowym, nie wpływają na wysokość płaconej przez nich stawki podatku z tytułu tej działalności.

Zatem w przypadku gdy organ finansowy na Węgrzech uzna, że na terenie Węgier powstała filia (oddział), stanowiąca zakład w rozumieniu art. 5 konwencji polsko-węgierskiej Wnioskodawca będzie zobowiązany zastosować przepisy podatkowe obowiązujące na terenie Węgier. Należy podkreślić, że każde państwo w oparciu o własne ustawodawstwo wewnętrzne określa zakres obowiązków podatkowych w konkretnych sytuacjach.

Ponadto w pkt 12 komentarza do art. 5 ust. 2 Konwencji zostało wskazane, że ustęp ten zawiera wykaz, w żadnym wypadku niewyczerpujący, przykładów, z których każdy można uznać prima facie za stałą placówkę. Ponieważ przykłady te należy rozpatrywać w kontekście ogólnej definicji podanej w ust. 1, zakłada się, że Umawiające się Państwa interpretują wymienione terminy „miejsca zarządu”, „oddziału”, „biura” itp. w taki sposób, że takie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej stanowią stałe placówki tylko wtedy, gdy spełniają one wymogi ust. 1. Tym samym ‒ zakład oznacza przede wszystkim stałą placówkę (m.in. oddział), przez którą całkowicie lub częściowo jest prowadzona działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym Wnioskodawca (wspólnik spółki komandytowej) będzie mógł skorygować zeznanie roczne PIT-36L za 2019 r. o wartość dochodów opodatkowanych na terytorium Węgier.

Stosownie bowiem do art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.): jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 niniejszej ustawy).

Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania w korekcie zeznania podatkowego PIT-36L za 2019 r. dochodów uzyskanych za pośrednictwem położonej na Węgrzech filii (oddziału), ponieważ są one w Polsce zwolnione z opodatkowania. Natomiast dochody zwolnione z opodatkowania na podstawie zapisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (tu: konwencji polsko-węgierskiej) nie podlegają wykazaniu w PIT-36L.

Ponadto dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Węgier w 2019 r. za pośrednictwem położonej tam filii (oddziału), stanowiącej zakład, podlega opodatkowaniu na Węgrzech.

Reasumując – jeżeli organ finansowy na Węgrzech uzna, że na terenie Węgier powstała filia (oddział), w konsekwencji czego wszystkie prace budowlane zostaną opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych na Węgrzech, Wnioskodawca (wspólnik spółki komandytowej) będzie miał prawo skorygować zeznanie roczne PIT-36L za 2019 r. o wartość dochodów opodatkowanych na terytorium Węgier.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.