Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.236.2024.2.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-16
Teza: Ustalenie czy otrzymanie i korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek oraz czy otrzymanie i korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych.
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; pożyczka-pożyczka nieoprocentowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 1-art. 28h-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   otrzymanie i korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek;
*   otrzymanie i korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 25 czerwca 2024 r. – pismem z 2 lipca 2024 r. (data wpływu 2 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (spółka komandytowa) jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek (dalej: „Ryczałt”), rozliczającym się z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) na zasadach określonych w Rozdziale 6b updop (spełniającym wszystkie warunki do stosowania tej formy opodatkowania). Zamierza zaciągnąć pożyczkę pieniężną od podmiotu powiązanego ze wspólnikiem (komplementariuszem). Podmiotem tym (dalej: „Pożyczkodawca”) jest spółka komandytowo-akcyjna, w której wspólnik Wnioskodawcy także jest komplementariuszem. Pożyczka będzie udzielona na czas oznaczony (kilka lat). Jej celem jest dofinansowanie bieżącej działalności Pożyczkobiorcy.

Strony w umowie pożyczki ustalą, że będzie ona nieoprocentowana (nieodpłatna). Umowa nie będzie przewidywać żadnej innej formy wynagrodzenia za udzielenie pożyczki. Pożyczkodawca nie będzie również otrzymywał od Wnioskodawcy żadnych innych świadczeń w związku z udzieleniem pożyczki (w szczególności opłat czy prowizji).

W momencie udzielenia pożyczki i przez okres, na który została udzielona, Wnioskodawca będzie opodatkowany Ryczałtem.

Udzielenie dodatkowego finansowania przełoży się na ograniczenie kosztów działalności i wzrost zysku spółki, podlegającego opodatkowaniu Ryczałtem na etapie jego podziału i dystrybucji do wspólnika. Alternatywne formy finansowania działalności, takie jak oprocentowana pożyczka od podmiotów zewnętrznych, czy kredyt bankowy wiązałyby się z dodatkowymi kosztami, obciążającymi wynik finansowy Wnioskodawcy.

**Pytania**

1) Czy otrzymanie i korzystanie z opisanej we wniosku nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata spowodują po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w Ryczałcie?

2) Czy otrzymanie i korzystanie z opisanej we Wniosku nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata spowodują po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w CIT rozliczanym na zasadach ogólnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie i korzystanie z opisanej we Wniosku nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany ze wspólnikiem i jej późniejsza spłata:

1\. nie spowodują powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w Ryczałcie, za wyjątkiem obowiązku zapłaty Ryczałtu w ramach czynności dystrybucji zysku do wspólnika lub rozdysponowania zysku w innej formie, od dochodu z tytułu zysku netto uwzględniającego zwiększony zysk Spółki (wypracowany dzięki nieodpłatnemu korzystaniu z kapitału pożyczki) o kwotę odpowiadającą rynkowym odsetkom, które zostałyby naliczone, gdyby umowa pożyczki była odpłatna – w związku z brakiem konieczności wykazania tych odsetek jako kosztów,

2\. nie spowodują powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w CIT rozliczanym na zasadach ogólnych.

uwzględniającego zwiększony zysk Spółki wypracowany dzięki nieodpłatnemu korzystaniu z kapitału Pożyczki.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Treść przepisu w powiązaniu z obowiązującą na gruncie prawa cywilnego zasadą swobody umów prowadzi do wniosku, że na gruncie prawa cywilnego umowa pożyczki może być umową odpłatną. Odpłatność pożyczki jest wyrażona w odsetkach.

Umowa pożyczki, którą zamierza zawrzeć Wnioskodawca nie przewiduje odsetek (oprocentowania kapitału pożyczki), ani żadnej innej formy wynagrodzenia. Wnioskodawca będzie korzystać z kapitału Pożyczkodawcy nieodpłatnie.

W związku z tym – zdaniem Wnioskodawcy – nie powstanie po jego stronie jakikolwiek przychód opodatkowany CIT.

Z przepisów updop nie wynika bowiem, aby w związku z otrzymaniem nieodpłatnej pożyczki, z tytułu której spółka opodatkowana Ryczałtem nie przekazuje na rzecz pożyczkodawcy żadnych świadczeń (pieniężnych czy niepieniężnych) powstawał po stronie tej spółki jakikolwiek dochód opodatkowany Ryczałtem, w szczególności dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 updop.

Zgodnie z definicją ukrytych zysków, są to świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (art. 28m ust. 3 updop).

W szczególności do ukrytych zysków ustawodawca zalicza:

1\. odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej podatnikowi Ryczałtu przez udziałowców, akcjonariuszy albo wspólników lub podmioty z nimi powiązane (art. 28m ust. 3 pkt 1 updop),

2\. nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 updop).

W myśl natomiast art. 28m ust. 4 pkt 3 updop ukrytego zysku nie stanowi kwota pożyczki (kredytu) zwrócona przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Ponieważ w związku z nieodpłatnie udzieloną pożyczką Wnioskodawca nie będzie wykonywać na rzecz Pożyczkodawcy (podmiotu powiązanego ze wspólnikiem) żadnych świadczeń (pieniężnych czy niepieniężnych, odpłatnych czy nieodpłatnych), a w szczególności nie będzie mu wypłacać odsetek, prowizji, wynagrodzeń czy opłat, to nie powstanie u niej przychód, o którym mowa w art. 28m ust. 3 updop w tym określony w pkt 1 tego ustępu.

Zdaniem Wnioskodawcy nie powstanie też u niego przychód z tytułu nadwyżki wartości rynkowej transakcji określonej zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 updop). Pojawia się on bowiem w przypadku, gdy świadczenia spółki opodatkowanej Ryczałtem na rzecz podmiotów powiązanych przewyższają wartość rynkową tych świadczeń. Jak wskazano powyżej Wnioskodawca niczego nie świadczy na rzecz podmiotu powiązanego, w związku z udzieloną jej nieodpłatnie pożyczką. Pożyczkodawca nie jest beneficjentem jakiegokolwiek świadczenia ze strony Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko podzielił dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „KIS”) w interpretacji z dnia 16 października 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.445.2023.1.END), dotyczącej nieodpłatnej pożyczki udzielonej Spółce przez jej wspólnika: „W przedmiotowej sprawie beneficjentem w związku z brakiem obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki będzie Spółka \[podatnik ryczałtuj a nie jej udziałowiec/wspólnik (osoba fizyczna) lub podmiot powiązany. Wobec czego brak obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki nie będzie prowadził do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. (\`(...)\`) stwierdzić należy, że udzielenie Spółce nieoprocentowanej pożyczki, a co za tym idzie nieodpłatne korzystanie przez Wnioskodawcę z kapitału pożyczki nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 updop, co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek”.

Nieodpłatne korzystanie z kapitału pożyczki, wpłynie na wynik finansowy netto Wnioskodawcy, a tym samym będzie opodatkowane ryczałtem w ramach czynności dystrybucji zysku do wspólników.

Przysporzenie Wnioskodawcy - odpowiadające rynkowym odsetkom, które zostałyby naliczone, gdyby umowa pożyczki była odpłatna, wpłynie bowiem na wynik finansowy netto Wnioskodawcy, w związku z brakiem konieczności wykazania jako kosztów (obniżających ten wynik) wydatków w postaci ww. odsetek. Brak obowiązku zapłaty odsetek za korzystanie z kapitału Pożyczki wpłynie zatem na wysokość wypracowanego przez Wnioskodawcę zysku netto (poprzez jego zwiększenie\], W konsekwencji, mając na uwadze specyfikę opodatkowania Ryczałtem oraz wprowadzony przez ustawodawcę mechanizm odroczenia opodatkowania do momentu wypłaty dywidendy, nieodpłatne korzystanie z Pożyczki będzie opodatkowane Ryczałtem w ramach czynności dystrybucji zysku do wspólnika lub rozdysponowania zysku w innej formie (u Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy od dochodu z tytułu zysku netto, uwzględniającego zwiększony zysk Spółki wypracowany dzięki nieodpłatnemu korzystaniu z kapitału Pożyczki\].

Potwierdzają to interpretacje dyrektora KIS, m.in. z 22 grudnia 2023 r. (0111-KDIB2- 1.4010.491.2023.1.AJ\] i 4 maja 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.130.2023.1.MC).

W przypadku podatnika Ryczałtu nie ma też zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 updop stanowiący, że przychodem podatnika CIT jest przychód z nieodpłatnych świadczeń. Podatnik ryczałtu ustala swoje przychody zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120).

W myśl art. 28d updop podatnik opodatkowany Ryczałtem jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób, który zapewni prawidłowe określenie wysokości zysku (straty\] netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Konsekwencją tego jest przyjęcie, że podatnik ustala przychody i koszty zgodnie z przepisami prawa bilansowego, w celu ustalenia zysku netto (zdefiniowanego w art. 28c pkt 4 updop jako „wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości”), a przepisy ustawy o rachunkowości nie przewidują takiej kategorii przychodu jak przychód z nieodpłatnego świadczenia.

Jak już wspomniano, udzielenie nieodpłatnej pożyczki będzie wpływać na wynik finansowy netto Wnioskodawcy, poprzez to, że nie poniesienie on żadnych kosztów udzielenia tej pożyczki, dzięki czemu wynik ten będzie wyższy (i tym samym wyższa będzie podstawa opodatkowania Ryczałtem\], niż gdyby pożyczka została udzielona odpłatnie.

Również spłata przez Wnioskodawcę kapitału udzielonej pożyczki na rzecz Pożyczkodawcy pozostaje neutralna podatkowo dla Wnioskodawcy jako podatnika Ryczałtu. Przepisy updop nie przewidują bowiem, by takie zdarzenie było źródłem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

W myśl natomiast art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

*   wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
*   inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/wspólnikiem.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z powyższym podczas określania czy dany wydatek lub koszt stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą można pomocniczo posiłkować się praktyką podmiotu jak również bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych, w zakresie kwalifikacji wydatków oraz kosztów do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zaciągnąć pożyczkę pieniężną od podmiotu powiązanego ze wspólnikiem (komplementariuszem). Pożyczkodawcą jest spółka komandytowo-akcyjna. Pożyczka będzie udzielona na czas oznaczony (kilka lat). Jej celem jest dofinansowanie bieżącej działalności Pożyczkobiorcy. Strony w umowie pożyczki ustalą, że będzie ona nieoprocentowana (nieodpłatna). Umowa nie będzie przewidywać żadnej innej formy wynagrodzenia za udzielenie pożyczki. Pożyczkodawca nie będzie również otrzymywał od Państwa żadnych innych świadczeń w związku z udzieleniem pożyczki (w szczególności opłat czy prowizji). W momencie udzielenia pożyczki i przez okres, na który została udzielona, Spółka będzie opodatkowana Ryczałtem. Udzielenie dodatkowego finansowania przełoży się na ograniczenie kosztów działalności i wzrost zysku spółki, podlegającego opodatkowaniu Ryczałtem na etapie jego podziału i dystrybucji do wspólnika. Alternatywne formy finansowania działalności, takie jak oprocentowana pożyczka od podmiotów zewnętrznych, czy kredyt bankowy wiązałyby się z dodatkowymi kosztami, obciążającymi wynik finansowy Spółki.

Ad 1

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy otrzymanie i korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany i jej późniejsza spłata będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, **którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.** Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy.

Znajduje to potwierdzenie w przewodniku o ryczałcie od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r.

Zauważyć należy, że w sprawie opisanej we wniosku beneficjentem w związku z brakiem obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki będzie Spółka (podatnik ryczałtu) a nie jej udziałowiec/wspólnik (osoba fizyczna) lub podmiot powiązany. Wobec czego brak obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki nie będzie prowadził do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Przechodząc do ustalenia czy na gruncie analizowanej sprawy powstanie dochód z tytułu wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą wskazać należy, że w opisanych we wniosku okolicznościach nie dojdzie do „wydatku” tylko do powstania po Państwa stronie przysporzenia/zmniejszenia kosztów co będzie prowadziło do wzrostu wyniku finansowego Spółki. Wobec czego brak obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki nie będzie również wydatkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą.

Zatem zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, w myśl którego, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nieodpłatne korzystanie przez Państwa z kapitału Pożyczki, tj. bez odsetek przewidzianych w umowie Pożyczki nie będzie skutkowało obowiązkiem rozliczenia i uiszczenia ryczałtu od dochodów spółek.

Nieodpłatne korzystanie z kapitału Pożyczki, tj. bez odsetek przewidzianych w Umowie Pożyczki wpłynie na wynik finansowy netto Spółki a tym samym będzie opodatkowane ryczałtem w ramach czynności dystrybucji zysku do Wspólnika.

Przysporzenie Spółki odpowiadające rynkowym odsetkom, które zostałyby naliczone, gdyby Umowa Pożyczki przewidywała naliczenie i wypłatę odsetek (hipotetyczne odsetki) wpłynie bowiem na Państwa wynik finansowy netto, w związku z brakiem konieczności wykazania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci ww. odsetek. Brak obowiązku zapłaty odsetek za korzystanie z kapitału Pożyczki wpłynie zatem również na wysokość wypracowanego przez Państwa zysku netto.

W konsekwencji, mając na uwadze specyfikę opodatkowania Ryczałtem oraz wprowadzony przez ustawodawcę mechanizm odroczenia opodatkowania Ryczałtem do momentu dokonania wypłaty dywidendy, można stwierdzić, że nieodpłatne korzystanie z Pożyczki będzie opodatkowane Ryczałtem w ramach czynności dystrybucji zysku do Wspólnika lub rozdysponowania zysku w innej formie.

Zatem w związku z nieodpłatnym korzystaniem przez Spółkę z kapitału Pożyczki, tj. bez odsetek przewidzianych w Umowie Pożyczki, obowiązek podatkowy w Ryczałcie, uwzględniający równowartość hipotetycznych odsetek, wystąpi:

a) w trakcie opodatkowania ryczałtem, jako dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten zostanie uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

*   do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub
*   na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem albo

b) w przypadku zakończenia opodatkowania ryczałtem; jako suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto).

Dopiero bowiem w takich przypadkach podatnik Ryczałtu może zostać zobowiązany do zapłaty podatku (Ryczałtu) w związku z uzyskanym przysporzeniem w postaci braku obowiązku zapłaty odsetek od pożyczonego kapitału.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.**

Ad 2

Państwa wątpliwości budzi także kwestia, czy otrzymanie i korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podmiot powiązany będzie podlegało opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych.

Jak wynika z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.

Z przewodnika do Ryczałtu wynika, że: Podatnik wybierając ryczałt stosuje regulacje dedykowane temu modelowi opodatkowania, które zostały określone w rozdziale 6b ustawy o CIT. Oznacza to pominięcie, co do zasady, normujących analogiczne przepisów ustawy o CIT, odnoszących się w szczególności do:

*   ustalenia dochodu (art. 7 ustawy o CIT),
*   przychodów podatkowych (art. 12 ustawy o CIT),
*   kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ustawy o CIT),
*   zwolnień od podatku (art. 17 ustawy o CIT),
*   podstawy opodatkowania i wysokości podatku (art. 18 oraz 19 ustawy o CIT), czy
*   możliwych do zastosowania odliczeń (art. 18 – 18f ustawy o CIT).

Zauważyć należy, że w przypadku podatnika opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, przysporzenie w postaci braku obowiązku zapłaty odsetek w związku z korzystaniem z kapitału pożyczki wiązałoby się z obowiązkiem wykazania przez tego podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Jak jednak wskazano wyżej, w stosunku do podatników opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek nie mają co do zasady zastosowania regulacje obowiązujące podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych a katalog dochodów do opodatkowania w przypadku estońskiego CIT został wyraźnie określony w rozdziale 6b ustawy o CIT w art. 28m ust. 1 ustawy CIT.

Tym samym zgodzić się z Państwem należy, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w związku z nieodpłatnym korzystaniem przez Państwa z kapitału Pożyczki udzielonej przez Wspólnika, nie podlega opodatkowaniu przez Spółkę będącą w reżimie ryczałtu od dochodów spółek – podatkiem dochodowym od osób prawnych w ramach ogólnych zasad opodatkowania, które stosują podmioty nieopodatkowane ryczałtem od dochodów spółek.

**Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).