Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-72/12/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-16
Teza: 1. Czy przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałowa jest zdarzeniem podlegającym ustawie o podatku od towarów i usług? 2. Czy przekształcony przedsiębiorca (osoba fizyczna) jest zobowiązany na dzień przekształcenia sporządzić spis z natury, o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT oraz opodatkować go na zasadach wynikających z art. 14 ustawy VAT?
Słowa kluczowe: firma-firma jednoosobowa; podmiot-przekształcanie podmiotów; remanent-remanent likwidacyjny; spółki-spółka kapitałowa; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2012r. (data wpływu 18 stycznia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorcy Wnioskodawcy w jednoosobową spółkę z o.o. lub spółkę akcyjną – jest:

*   **prawidłowe** – odnośnie stwierdzenia, że przekształcenie działalności gospodarczej w spółkę kapitałową nie jest żadną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w szczególności nie jest ani dostawą towarów ani świadczeniem usług, a co za tym idzie pozostaje poza zakresem ustawy VAT,
*   **prawidłowe** \- odnośnie stwierdzenia, że Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzenia spisu z natury o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT, ani go opodatkować.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorcy Wnioskodawcy w jednoosobową spółkę z o.o. lub spółkę akcyjną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 1 lipca 2011r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 25 marca 2011r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 105, poz. 622). Ustawa ta, w dalszej części niniejszego wniosku określana jako „ustawa deregulacyjna" wprowadziła, miedzy innymi, zmianę umożliwiającą osobie fizycznej wykonującej we własnym imieniu działalność gospodarczą przekształcenie formy prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę z o.o. albo akcyjną z zachowaniem ciągłości prawnej.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa przekształcenie prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, zgodnie z wyżej powołaną ustawą deregulacyjną, w jednoosobową spółkę z ograniczona odpowiedzialnością lub akcyjną (dalej: „Spółka przekształcona").

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a na dzień przekształcenia Wnioskodawca będzie posiadał nierozliczone faktury zakupowe VAT, zawierające podatek naliczony oraz towary, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałowa jest zdarzeniem podlegającym ustawie o podatku od towarów i usług?
2.  Czy przekształcony przedsiębiorca (osoba fizyczna) jest zobowiązany na dzień przekształcenia sporządzić spis z natury, o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT oraz opodatkować go na zasadach wynikających z art. 14 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1. Przekształcenie działalności gospodarczej w spółkę kapitałową nie jest żadną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w szczególności nie jest ani dostawą towarów ani świadczeniem usług, a co za tym idzie pozostaje poza zakresem ustawy VAT analogicznie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2. Ponieważ przedsiębiorstwo osoby fizycznej, w tym również towary w rozumieniu ustawy o VAT zostanie w całości wniesione do nowo utworzonej spółki kapitałowej, to należy przyjąć iż na moment zaprzestania (dzień przekształcenia) wykonywania czynności opodatkowanych VAT przez przekształconego przedsiębiorcę, tj. podatnika będącego osobą fizyczną nie pozostaną żadne towary, które mogłyby zostać objęte ewentualnym spisem z natury. Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzenia spisu z natury o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT, ani go opodatkować.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 tej ustawy).

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

W myśl art. 14 ust. 4 cyt. ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla rozstrzygnięcia zagadnień będących przedmiotem wniosku istotne jest ustalenie, czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z następstwem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Należy zauważyć, że od dnia 1 lipca 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 25 marca 2011r. o ograniczeniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622 ze zm.), która zawiera m.in. rozszerzenie ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) o przepisy dotyczące przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową (spółkę z o.o. lub spółkę akcyjną).

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy Kodeks spółek handlowych przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593 oraz z 2011r. Nr 85, poz. 459) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Stosownie do art. 5841 § 1 cyt. ustawy, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny z urzędu wykreśla przedsiębiorcę przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W myśl art. 5842 § 1 ww. ustawy, Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Zgodnie z art. 5842 § 2 spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Natomiast w myśl art. 5842 § 3 ww. ustawy osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Jednocześnie do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wprowadzono art. 112b przewidujący odpowiedzialność solidarną jednoosobowej spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną oraz tej osoby fizycznej za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na gruncie prawa podatkowego, prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, reguluje rozdział 14 działu III ustawy Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

–wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

–wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Według art. 93a § 2 tej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

3.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wnioskodawca rozważa przekształcenie prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjną w związku z wejściem w życie z dniem 1 lipca 2011r. regulacji ustawy z dnia 25 marca 2011r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a na dzień przekształcenia będzie posiadał nierozliczone faktury zakupowe VAT, zawierające podatek naliczony oraz towary, w stosunku do których przysługiwała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową jest zdarzeniem podlegającym ustawie o podatku od towarów i usług oraz czy jest zobowiązany na dzień przekształcenia sporządzić spis z natury, o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT oraz opodatkować go na zasadach wynikających z art. 14 ustawy VAT.

Należy zauważyć, iż powołane wyżej regulacje prawne Ordynacji podatkowej nie przewidują pełnej sukcesji podatkowej dla sytuacji opisanej we wniosku. Jednocześnie sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 5842 Kodeksu spółek handlowych, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwala to uznać, że ustawodawca – ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych – nie wyłączył ich stosowania do innych praw wynikających z przepisów prawa podatkowego. Przedmiotem sukcesji nie będzie jednak odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przekształconego przedsiębiorcy.

Zmiana formy prawnej prowadzonej działalności nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie będzie miało miejsca zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że w przedstawionej sytuacji nie dojdzie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa należącego do osoby fizycznej - przedsiębiorcy, wobec czego zastosowania nie znajdzie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że przekształcenie działalności gospodarczej w spółkę kapitałową nie jest żadną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w szczególności nie jest ani dostawą towarów ani świadczeniem usług, a co za tym idzie pozostaje poza zakresem ustawy VAT, należało uznać za prawidłowe, jednakże czynność ta nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa.

Jak już wcześniej zaznaczono, stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną, wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Przepis ten odnosi się więc do towarów, będących na stanie w dniu zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 5 ww. ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem przekształcenie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (zmiana formy prawnej prowadzonej działalności) nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT i jednocześnie w przedstawionej sytuacji nie dojdzie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa należącego do osoby fizycznej i Wnioskodawca w związku z przekształceniem nie będzie wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to wartość remanentu likwidacyjnego wyniesie „0”, a tym samym Wnioskodawca (przedsiębiorca) nie będzie zobowiązany do sporządzenia spisu z natury towarów na dzień przekształcenia w spółkę kapitałową.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy, że nie ma obowiązku sporządzenia spisu z natury o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT, ani go opodatkować, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto w pozostałej części objętej wnioskiem zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.