Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-74/16/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-07
Teza: Brak opodatkowania czynności zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości; opodatkowanie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji konstrukcji stalowych oraz urządzeń dla przemysłu stoczniowego, energetycznego motoryzacyjnego i budownictwa i jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Jednocześnie Spółka prowadząc działalność gospodarczą sąsiaduje z Panem X prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą Y. Pan X pozostaje we wspólności majątkowej ze swoją żoną (dalej łącznie: Małżeństwo, Współmałżonkowie). Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Pana X jest produkcja mebli. Jest on także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka wraz z Małżeństwem są współużytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanej składającej się z działki o numerze ewidencyjnym „a” oraz „b” (na działkach znajdują się budynki nr ……), a także nieruchomości - działki ewidencyjnej „c”.

Budynki nr .. oraz … znajdują się na działce ewidencyjnej „b”. Budynek nr … oraz nr … znajduje się na działce ewidencyjnej „a”.

Zgodnie z art. 235 Kodeksu cywilnego powyżsi współużytkownicy wieczyści są również współwłaścicielami budynków znajdujących się na gruncie. Spółka oraz Małżeństwo użytkują ww. działki i budynki na zasadzie quad usum tj. na mocy podjętych przez Współużytkowników umownych uzgodnień, każdy z nich użytkuje określony „swój” fragment działki oraz „swoje” budynki (dalej: umowa quad usum).

Na podstawie umowy quad usum: 1. Spółka wyłącznie włada i użytkuje (prowadzi tam działalność gospodarczą) działkę „c” oraz działkę „b” wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce tj. budynkiem nr … i nr .. i …. Małżeństwo wyłącznie włada i użytkuje (prowadzi tam działalność gospodarczą) działkę „a”, wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce (budynek nr .. oraz …). Aktualnie Spółka oraz Małżeństwo planują zawrzeć umowę zniesienia współużytkowania wieczystego gruntów oraz umowę zniesienia współwłasności ww. budynków. Czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego oraz zniesienia współwłasności będzie neutralna ekonomicznie. Żadnej ze stron nie będzie bowiem przysługiwała dopłata, gdyż wartości przedmiotowych nieruchomości, po zniesieniu współwłasności i współużytkowania wieczystego, są - według stron - równoważne. Takie zniesienie współużytkowania wieczystego i współwłasności miałoby nastąpić w sposób, który odpowiada istniejącemu podziałowi quad usum wspólnych rzeczy, czyli każda ze stron (Spółka i Małżeństwo) będzie dalej korzystać ze „swoich" gruntów i budynków.

W następstwie stosownej umowy bowiem: 1. Prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr „b” wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce tj. budynkiem nr .. i nr …, a także prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr „c” miałoby przypaść w całości Spółce, 2. Prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej „a”, wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce (budynek nr … oraz …) miałoby przypaść w całości Małżeństwu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zdarzenie przyszłe przedstawione w stanie faktycznym tj. czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (pozostając poza zakresem przedmiotowym tego podatku), w szczególności nie będzie stanowić dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy zdarzenie przyszłe przedstawione w stanie faktycznym tj. czynność prawna zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (pozostając poza zakresem przedmiotowym tego podatku), w szczególności nie będzie stanowić dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie Spółka wraz z Małżeństwem użytkują nieruchomości, stanowiące przedmiot współużytkowania wieczystego oraz współwłasności w drodze podziału quoad usum. Umowa quoad usum to umowa, której treścią jest sposób korzystania ze współwłasności. Oznacza to, iż korzystać z niego mogą współwłaściciele, którzy osiągnęli porozumienie w związku z korzystaniem ze współwłasności. Podział quoad usum nie jest zniesieniem współwłasności, to wyłącznie wewnętrzny podział, który ma ułatwić korzystanie z rzeczy wspólnej. Jak to zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym strony realizują umowę quoad usum i użytkują nieruchomości, stanowiące przedmiot współwłasności na podstawie podjętych własnych uzgodnień. Ustaliły one bowiem pewne reguły - pewien podział korzystania z nieruchomości - zgodnie, z którym każda ze stron umowy qouad usum wyłącznie włada i użytkuje „swoimi” budynkami i działkami. Planowane zniesienia współwłasności oraz współużytkowania wieczystego ma na celu uregulowania stanu prawnego w ten sposób, aby odpowiadał on status quo aktualnego użytkowania i władania działkami i budynkami (na podstawie podziału quoad usum).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Wedle art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; 2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
3.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
4.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
5.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
6.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W przypadku, gdy w wyniku przeprowadzonego zniesienia współwłasności, każda ze stron stanie się wyłącznym prawnym właścicielem tych budynków i działek, które użytkowała „na wyłączność” na podstawie umowy quoad usum, to nie dojdzie do jakiegokolwiek świadczenia żadnej ze stron, które mogłoby podlegać opodatkowaniu VAT. Taka czynność prawna (zniesienie współwłasności powyższych nieruchomości) nie opiewa na żadną wartość ekonomiczną. Nie kreuje żadnej konsumpcji. Strony bowiem uzyskają jedynie status prawny użytkowanej już nieruchomości, zgodny ze stanem faktycznym. Nie odniosą żadnej faktycznej korzyści ekonomicznej. Abstrahując bowiem od prawnych zawisłości tego stanu faktycznego, w istocie opisywana czynność doprowadza do zgodności stanu prawnego (i wieczystoksięgowego) ze stanem rzeczywistym. Żadna ze stron bowiem nie otrzyma części ze współwłasności o wartości wyższej aniżeli druga strona. Nie wystąpią także żadne dopłaty między stronami.

Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2009 roku. sygn. akt: IPPP1-443-92/09-7/IZ: „(\`(...)\`) nie dojdzie do jakiegokolwiek świadczenia żadnej ze stron, które mogłoby podlegać opodatkowaniu VAT. U żadnej ze stron nie wystąpi bowiem obowiązek dopłaty -zarówno bowiem Wnioskodawca, jak i Nabywca przy zniesieniu współwłasności części nieruchomości zachowają części nieruchomości, które będą równe ich udziałom we własności nieruchomości. Dokonanie zniesienia współwłasności spowoduje jedynie zmianę charakteru prawa, jakie przysługuje Spółce oraz nabywcy w związku z odpowiednimi częściami nieruchomości (tj. prawo własności zamiast udziału we własności)”. Nie ma tutaj miejsca dostawa towarów, bowiem po stronie uczestników czynności prawnej (Małżonków oraz Spółki) nastąpi jedynie zmiana charakteru prawa do rzeczy, które są w ich posiadaniu i które aktualnie użytkują - nie wystąpi zatem żadne ekonomiczne przeniesienie prawa władania towarami (gruntem, budynkami). Podkreślić bowiem należy, że wynikające z przedstawionego stanu przyszłego „prawo do dysponowania towarami (poszczególnymi gruntami i budynkami) jak właściciel” (czyli tzw. własność ekonomiczna) nie ulegnie zmianie po planowanej transakcji, gdyż już przed planowaną czynnością na podstawie umowy quoad usum - strony czynności od wielu lat są ekonomicznymi dysponentami poszczególnych gruntów czy budynków. Zgodnie z art. 7 ust. l ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

W orzecznictwie i praktyce ETS pojawił się w tym kontekście termin „własność ekonomiczna” - tak w orzeczeniu C-320/88 (Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien). W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym.

W przedmiotowej sprawie owa „własność ekonomiczna” z chwilą dokonania transakcji nie ulegnie żadnej zmianie  taki podział użytkowania (władania) przedmiotem współwłasności jest już praktykowany, realizowany przez strony od wielu lat. Nie zostaje zatem spełniona podstawowa przesłanka  przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel  dla uznania konkretnej czynności za dostawę towarów. Stąd uznać należy, iż opisana w stanie przyszłym czynność zniesienia współwłasności nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przez zniesienie współwłasności Kodeks Cywilny rozumie likwidację stosunku prawnego jaki łączy współwłaścicieli. Zatem nie można przyjąć, iż zniesienie współwłasności stanowi sprzedaż lub dostawę towarów. W tej sytuacji stwierdzić należy, że nieodpłatne zniesienie współwłasności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (tak w: piśmie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu w dnia 8 listopada 2004 roku, sygn. akt: PP/1443-268/04).

Na potwierdzenie powyższego Spółka powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2013 roku, sygn. akt: I FSK 310/12: ..Z punktu widzenia prawa cywilnego, na Spółdzielnię formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, ale jednocześnie, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej Spółdzielnia mogła dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel. Ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do Spółdzielni z chwilą wybudowania budynku, chociaż nie należało do niej prawo własności. Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, transakcja zbycia nieruchomości w części obejmującej budynek nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT”.

Spółka zaznacza, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania również art. 7 ust. 2 ustawy o VAT dotyczący tzw. nieodpłatnej dostawy towarów. Przepis ten referuje do nieodpłatnego przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa. Co istotne jednak, przepis ten nie znajdzie zastosowania nie ze względu na brak odpłatności, ale ze względu na niewystąpienie w stanie przyszłym przekazania towarów. Jak to zostało bowiem zaznaczone powyżej  żadna ze stron czynności zniesienia współwłasności nie przekazuje drugiej stronie ekonomicznego władztwa nad towarem, gdyż już dotychczas każda ze stron na podstawie umowy quoad usum posiada władztwo ekonomiczne nad danymi nieruchomościami.

Reasumując, przedstawione w stanie przyszłym zdarzenie prawne nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT  ani na podstawie art. 7 ust. 1, ani na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, jak również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (w szczególności art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust., 1 i art. 8) nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 K.c.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z art. 196 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 K.c., każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Na mocy art. 211 ww. ustawy – każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Stosownie do art. 212 § 1 K. c. – jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

W tym miejscu podkreślić należy, że zniesienie współwłasności, w następstwie której zostanie przyznane wyłączne prawo własności do poszczególnych nieruchomości na rzecz każdego z dotychczasowych współwłaścicieli należy traktować na gruncie podatku od towarów i usług jak zamianę towarów.

W myśl art. 603 ustawy, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Stosownie do art. 237 cyt. ustawy Kodeks cywilny do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. Z powyższego wynika, że wskutek zamierzonej czynności dojdzie do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych udziałów w przedmiotowej nieruchomości, a zakres władztwa nad rzeczą ulegnie zmianie i każdy z dotychczasowych współwłaścicieli posiadać będzie odrębne prawo własności.

Wskazać ponadto należy, że sprzedaż udziału we współwłasności, z uwagi na jego charakter prawny, przynoszący efekt rozporządzania tym udziałem jak towarem np. przez prawną możliwość zbycia go na rzecz nabywcy, który może nim dysponować jak właściciel, należy traktować jako dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (por. uchwała NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że współużytkownicy wieczyści zamierzają znieść współwłasność działek nr „a” i „b” i „c” w ten sposób, że:

1.  prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr „b” wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce tj. budynkiem nr … i nr …, a także prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr „c” miałoby przypaść w całości Spółce,
2.  prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr „a”, wraz z budynkami zlokalizowanymi na tej działce (budynek nr … oraz …) miałoby przypaść w całości Małżeństwu.

Analizując opisane w wniosku okoliczności sprawy wskazać należy, że w wyniku planowanego zniesienia współużytkowania wieczystego ww. działek będzie miała miejsce zamiana posiadanego przez Spółkę udziału w prawie wieczystego użytkowania działki o nr „a” na odpowiedni udział w prawie wieczystego użytkowania działek o nr „b” i „c”, odpowiadającą istniejącemu podziałowi quad usum wspólnych rzeczy. Zamiana ta odbędzie się bez dopłat.

Zatem w wyniku planowanych operacji gospodarczych Spółka dokona zbycia posiadanego udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr „a” na rzecz Współmałżonków w zamian za udział w prawie wieczystego użytkowania działek o nr „b” i „c”. Wskutek dokonania ww. czynności, Spółka zostanie właścicielem działki o nr „c” oraz o nr „b” wraz z budynkami posadowionymi na tym gruncie.

Planowane zbycie udziału w prawie wieczystego użytkowania działki „a” stanowić będzie odpłatną dostawę towaru i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem opodatkowania będzie udział w prawie wieczystego użytkowania przeniesiony na rzecz Współmałżonków.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, skutkiem dokonania opisanej wyżej dostawy nieruchomości będzie konieczność opodatkowania przez Spółkę dostawy udziału w prawie wieczystego użytkowania działki o nr „a” wraz z posadowionymi budynkami o nr .. i …, który Spółka przekaże na rzecz Współmałżonków, na zasadach właściwych dla przedmiotu dostawy.

Podsumowując zatem czynność zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych stanowić będzie  wbrew twierdzeniu Spółki  dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii opodatkowania czynności zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz współwłasności nieruchomości budynkowych i uznania jej za dostawę, nie rozstrzyga natomiast kwestii sposobu opodatkowania, gdyż nie była ona przedmiotem zapytania w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenie przyszłe przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.