Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.256.2019.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-12
Teza: Korekta rozliczenia podatku z tytułu importu towarów wyniku otrzymania decyzji o unieważnieniu złożonego zgłoszenia celnego
Słowa kluczowe: decyzja; deklaracje; import; korekta; nadpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VII-art. 33

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2019 r. (data wpływu 12 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie korekty rozliczenia podatku z tytułu importu towarów wyniku otrzymania decyzji o unieważnieniu złożonego zgłoszenia celnego, jest:

*   **prawidłowe** w zakresie braku zastosowania art. 40 ustawy o VAT do korekty rozliczenia wartości importu towarów,
*   **nieprawidłowe** w zakresie korekty deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy - z tytułu korygowanego importu.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie korekty rozliczenia podatku z tytułu importu towarów wyniku otrzymania decyzji o unieważnieniu złożonego zgłoszenia celnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) Wnioskodawca jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja pozostałych wyrobów ceramicznych (23.49.Z PKD).

W ramach prowadzonej działalności. Wnioskodawca importuje towary z państw trzecich, obejmując je na terytorium Polski uproszczeniami przewidzianymi w art. 33a ustawy o VAT, z zachowaniem warunków przewidzianych w tych przepisach.

Nabywane towary nie są zwolnione z opodatkowania VAT, w rezultacie Spółka wykazuje VAT należny wynikający z dokonanego importu towarów w deklaracji VAT składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu. Towary importowane przez Spółkę są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w stosunku, do których Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 Ustawy VAT. W konsekwencji w deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów Wnioskodawca wykazuje również podatek naliczony odpowiadający podatkowi należnemu.

Aktualnie, Spółka posługuje się certyfikatem AEO składając rejestry odpraw uproszczonych samodzielnie.

Podczas dokonywania zgłoszeń celnych mogą się zdarzyć sytuacje, w których w wyniku niezamierzonej omyłki Spółka wykaże w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celne dokonane dwa razy na podstawie tej samej faktury. W razie zaistnienia takiej sytuacji i jej zidentyfikowania przez Wnioskodawcę, Spółka niezwłocznie wystąpi do właściwego Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z wnioskiem o anulowanie błędnego zgłoszenia celnego. W następstwie takiego wniosku ww. organ powinien wydać decyzję unieważniającą uprzednio dokonane zgłoszenie celne.

Mając na względzie, że Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie do skutków jakie opisany błąd może wywołać na gruncie VAT, Spółka wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” lub „Organ”) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w którym zwróciła się o potwierdzenie, czy błędne, podwójne wykazanie w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w VAT w konsekwencji czego Spółka będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7.

W następstwie złożonego wniosku w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2019 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.380.2018.l.MK (dalej: „Interpretacja”) DKIS uznał, że błąd polegający na podwójnym wykazaniu w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, skutkował będzie powstaniem po stronie Spółki obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów w rozliczeniu za okres, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny. Jednocześnie Organ wskazał, że w sytuacji, gdy w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy”, Spółka nie uzyska decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne, Wnioskodawca będzie zobligowany do wykazania VAT należnego z tytułu importu towarów w deklaracji za ten okres. Niemniej późniejsze uzyskanie przez Spółkę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne będzie uprawniało Wnioskodawcę do dokonania korekty VAT należnego.

W związku z faktem, że wydana Interpretacja DKIS nie obejmuje wszystkich aspektów rozliczenia VAT w związku z podwójnie wykazanym importem, a w szczególności nie określa zasad, na jakich Spółka powinna dokonać korekty podatku po otrzymaniu decyzji unieważniającej błędne zgłoszenie celne, Wnioskodawca uznał za zasadne wystąpienie z niniejszym wnioskiem w celu otrzymania kompleksowej oceny prawidłowości swojego postępowania.

Opierając się na wnioskach płynących z dotychczasowego orzecznictwa organów podatkowych, jak również na samej Interpretacji, Spółka stwierdziła, że w zależności od zaistniałej sytuacji jej działania związane z opisanym powyżej błędem powinny przedstawiać się następująco:

(i) jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów, Spółka otrzyma decyzję unieważniającą omyłkowo złożone zgłoszenie celne, wówczas Wnioskodawca nie wykaże VAT należnego i naliczonego z tego tytułu w swoich deklaracjach VAT (Scenariusz I);

(ii) jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów, Spółka nie uzyska decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne (Scenariusz II), wówczas:

*   Wnioskodawca wykaże VAT należny i naliczony z tego tytułu w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7 składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (mając na względzie, że zgodnie z Interpretacją, obowiązek podatkowy powstanie w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego i powstania długo celnego, niezależnie od tego czy zostało ono błędnie przez Spółkę złożone);
*   jeżeli Wnioskodawca uzyska decyzję unieważniającą omyłkowo złożone zgłoszenie celne w kolejnym okresie rozliczeniowym - Spółka dokona korekty VAT należnego i naliczonego z tytułu tak zadeklarowanego importu towarów poprzez korektę deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy - z tytułu korygowanego importu (korekta deklaracji wstecz).

Obecnie zatem Spółka chciałaby potwierdzić, czy założony przez nią sposób rozliczania podatku w ramach ww. Scenariusza II jest prawidłowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym) po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów (Scenariusz II) do korekty podatku należnego, przewidzianej w Interpretacji DKIS, zastosowanie znajdzie przepis art. 40 Ustawy VAT?
2.  Czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, wskazany przez Spółkę sposób rozliczenia VAT w ramach Scenariusza II należy uznać za prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

I. Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Spółka stoi na stanowisku, że uzyskanie przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym) po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów i konieczność dokonania korekty podatku należnego, przewidzianej w Interpretacji DKIS, nie będzie objęta zakresem zastosowania art. 40 Ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania przez Spółkę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym) po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów (Scenariusz II), wskazany przez Spółkę sposób rozliczenia VAT należy uznać za prawidłowy.

W rezultacie, Spółka powinna najpierw wykazać VAT należny i naliczony z tytułu analizowanego importu w deklaracji VAT, za okres, w którym zgodnie z Interpretacją powstał obowiązek podatkowy dla importowanych towarów. Następnie, po otrzymaniu decyzji unieważniającej zgłoszenie celne. Wnioskodawca powinien dokonać korekty VAT należnego i naliczonego poprzez odpowiednie uwzględnienie tego faktu w deklaracjach VAT Wnioskodawcy.

Powyższe nastąpi poprzez zmniejszenie, zgodnie z regułami przewidzianymi dla importu towarów, kwot podatku należnego i naliczonego wykazanych w deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i zarazem prawo do odliczenia VAT naliczonego od importowanych towarów (korekta deklaracji VAT wstecz). Zmniejszenie kwoty podatku należnego objętego unieważnionym zgłoszeniem celny i odpowiadającej mu kwoty podatku naliczonego nie nastąpi zatem w deklaracji VAT za okres, w którym Spółka otrzyma tę decyzję (czyli na bieżąco).

II. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w dniu 18 lutego 2019 r. Organ wydał wobec Spółki Interpretację będącą następstwem wniosku, którym Spółka zwróciła się o udzielenie odpowiedzi, czy błędne, podwójne wykazanie w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT w konsekwencji czego Spółka będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7.

Odpowiadając na tak postawione pytanie DKIS stwierdził, że:

„W przypadku importu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego, natomiast dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zatem momentem powstania obowiązku podatkowego jest chwila przyjęcia zgłoszenia celnego, a w konsekwencji to w deklaracji składanej za ten okres rozliczeniowy podatnik jest zobowiązany do rozliczenia kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w przypadku korzystania z procedury, o której mowa w art. 33a ust. 1 ustawy.

(\`(...)\`) pomimo błędu polegającego na podwójnym wykazaniu w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, na Spółce, jako na podatniku, ciążyć będzie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu importowanych towarów, przy czym Spółka jest zobowiązana do wykazania tego podatku w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów. Tym samym jeśli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, Wnioskodawca nie uzyska decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne, wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7 składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie bowiem w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego i powstania długo celnego, niezależnie od tego czy zostało on błędnie przez Wnioskodawcę złożone.

W przypadku natomiast uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym). Spółce będzie przysługiwało prawo do dokonania korekty należnego podatku VAT” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Jednocześnie DKIS nie wskazał w jaki sposób należy rozumieć korektę podatku należnego w tym przypadku i poprzez podjęcie jakich działań powinna ona zostać przez Spółkę dokonana. W konsekwencji Spółka powzięła wątpliwości, czy korekta ta w praktyce nie powinna zostać przeprowadzona na zasadach przewidzianych w art. 40 ustawy o VAT.

Stosownie bowiem do treści tego przepisu, w przypadku gdy kwota podatku z tytułu importu została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego.

Przepis ten dotyczy nadpłaconej kwoty podatku należnego, wydając się nie ograniczać wprost zakresu swojego zastosowania do jakiejkolwiek trybu rozliczania VAT należnego z tytułu importu towarów, czy to przewidzianego w ramach art. 33, czy też w art. 33a Ustawy VAT. Niemniej biorąc pod uwagę cel tej regulacji - uzyskanie zwrotu podatku, który został przez podatnika nadpłacony (czyli w ocenie Spółki zapłacony organowi nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, co wynika z definicji nadpłaty przewidzianej w przepisach Ordynacji podatkowej) zdaniem Wnioskodawcy nie powinien on znaleźć zastosowania do podatku rozliczanego w trybie art. 33a Ustawy VAT.

Zgodnie bowiem z tą regulacją, w przypadku, gdy towary zostały objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 166 oraz art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego (Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (dalej: Unijny Kodeks Celny), w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Procedurami celnymi umożliwiającymi skorzystanie z ww. wariantu rozliczenia podatku VAT od importu towarów są procedury dopuszczenia towarów do obrotu realizowane na podstawie:

*   uproszczonego zgłoszenia celnego,
*   wpisu towarów do rejestru (procedura w miejscu).

Należy zauważyć, że przepis art. 33a Ustawy VAT umożliwia podatnikom rozliczenie podatku należnego od importu towarów na zasadach analogicznych do rozliczenia podatku od importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów” - a zatem poprzez ujęcie kwot podatku należnego i naliczonego w deklaracji podatkowej. W rezultacie, poprzez skorzystanie z rozwiązania przewidzianego w art. 33a Ustawy VAT podatnikowi udaje się uniknąć określonej w art. 33 ust. 4 Ustawy VAT konieczności zapłaty podatku na rachunek bankowy naczelnika urzędu skarbowego właściwego do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego. Na podstawie omawianego przepisu uprawniony podatnik może rozliczyć podatek od importu towarów w okresowej deklaracji podatkowej.

Istotą uproszczenia jest więc umożliwienie takiemu podatnikowi rozliczenia podatku jedynie poprzez wykazanie kwot podatku w deklaracji VAT bez konieczności jej fizycznej zapłaty. Podatek wprawdzie zostaje w efekcie „uregulowany” - zwiększa kwotę podatku należnego wykazaną przez podatnika w deklaracji VAT tym samym podlega rozliczeniu zgodnie z powstałym obowiązkiem podatkowym z tego tytułu - niemniej nie dochodzi do jego faktycznej wpłaty.

W ocenie Wnioskodawcy brak fizycznej zapłaty podatku na rachunek właściwego naczelnika urzędu skarbowego powoduje, że nie można mówić o tym podatku w kategorii podatku nadpłaconego objętego jakimkolwiek uprawnieniem do uzyskania jego zwrotu.

Analogicznie wypowiadają się organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, w tym np. DKIS w interpretacji z dnia 9 maja 2018 r., znak 0113-KDIPT1-2.4012.197.2018.1.KW, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 12 czerwca 2014 r. znak IBPP2/443-268/14/KO.

W obu tych interpretacjach wskazano bowiem, że w sytuacji rozliczenia VAT zgodnie z art. 33a Ustawy VAT kwota podatku nie została nadpłacona. Podatek należny zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy został rozliczony w deklaracji podatkowej, czyli bez fizycznej wpłaty podatku należnego w terminie 10 dni, o którym mowa w art. 33 ust. 4 ww. Ustawy.

W rezultacie Spółka stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym cytowany art. 40 Ustawy VAT nie znajdzie zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

W przypadku, w którym DKIS potwierdzi, że uzyskanie przez Spółkę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym) po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów nie powinno być analizowane w kontekście art. 40 Ustawy VAT, oznaczać to będzie dla Spółki konieczność odpowiedniego uwzględnienia tego faktu w deklaracjach VAT Wnioskodawcy.

W takiej sytuacji korekta podatku należnego, na którą wskazał DKIS w Interpretacji powinna być rozumiana jako konieczność odpowiedniego zmniejszenia kwoty podatku należnego, jak również kwoty podatku naliczonego o kwotę odpowiadającą kwocie podatku należnego objętą unieważnionym zgłoszeniem celnym.

Biorąc pod uwagę, że Spółka zobowiązana jest rozliczyć VAT z tytuł analizowanej transakcji na zasadach przewidzianych stricte dla importu towarów (pomimo błędu polegającego na podwójnym wykazaniu w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, Spółka będzie bowiem zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu importowanych towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów, a zatem zgodnie z regułami przewidzianymi dla importu) również i korekta polegająca na odpowiednim obniżeniu kwot podatku należnego i naliczonego powinna odpowiadać regułom rozliczania VAT przewidzianym dla importu towarów objętego regulacją art. 33a Ustawy VAT.

Rozliczenie VAT do momentu otrzymania decyzji unieważniającej

Jak wynika z art. 33a Ustawy VAT, uprawniony podatnik może rozliczyć podatek od importu towarów w okresowej deklaracji podatkowej. Jednocześnie, zgodnie z intencją ustawodawcy, podatek ten powinien/może być wykazany równocześnie jako podatek naliczony, stosownie do przepisów Ustawy VAT dotyczących odliczenia VAT naliczonego.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 2 Ustawy VAT, w przypadku importu towarów kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku:

1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b.

Zatem w przypadku rozliczania VAT z tytułu importu towarów w ramach procedury uproszczonej określonej w art. 33a Ustawy VAT, jak ma to miejsce w analizowanym przypadku, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu importu towarów, czyli kwota podatku należnego wykazana w deklaracji VAT.

Biorąc pod uwagę treść wydanej wobec Spółki Interpretacji pod tym pojęciem należy rozumieć także podatek wykazany przez Wnioskodawcę w oparciu o błędnie złożone zgłoszenie celne. Jak wskazał bowiem DKIS, pomimo błędu polegającego na podwójnym wykazaniu w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, na Spółce, jako na podatniku, ciążyć będzie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu importowanych towarów.

Podatek należny od importu towarów jest jednocześnie podatkiem naliczonym podlegającym odliczeniu, w zakresie w jakim związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez importera, co jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego będzie mieć miejsce w przypadku Wnioskodawcy. Będzie on bowiem związany z importowanymi towarami, które Spółka wykorzysta dla celów swoich czynności opodatkowanych VAT.

Mając zatem na względzie, że jak organ wskazał obowiązek podatkowy w tym przypadku powstanie z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego i powstania długu celnego, uprawnienie do odliczenia VAT powstanie po stronie Spółki również z tą chwilą. Prawa tego nie będzie niweczyć żadna z okoliczności wymienionych w art. 88 Ustawy VAT, gdyż odnoszą się one do przesłanek niezachodzących w niniejszej sprawie. W szczególności w przypadku odliczenia podatku naliczonego z tytułu import towaru objętego art. 33a Ustawy VAT odliczenie to nie następuje na podstawie faktury lub dokumentu celnego ale w oparciu o fakt powstania obowiązku podatkowego w VAT i obowiązek wykazania podatku należnego.

W rezultacie Spółka rozliczając VAT z tytułu importu towarów w ramach Scenariusza II wykaże w jednej i tej samej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym zgodnie z Interpretacją powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu, zarówno podatek należny, jak i podatek naliczony odpowiadający podatkowi należnemu (neutralność rozliczenia).

Korekta podatku w związku z otrzymaniem decyzji unieważniającej

W analogiczny sposób powinno przebiegać rozliczenie obniżenia kwoty podatku (należnego i tym samym naliczonego) z tytułu importu towarów w sytuacji wydania odpowiedniej decyzji unieważniającej przez właściwy w sprawie organ. Od momentu bowiem wyeliminowania z obrotu decyzją podatku należnego od importowanych towarów przestaje istnieć odpowiadająca mu kwota podatku naliczonego.

W ocenie Spółki, zważywszy na fakt, że w sytuacji otrzymania decyzji unieważniającej błędnie złożone zgłoszenie celne w miesiącu następującym po miesiącu powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów, Wnioskodawca będzie:

(i) z jednej strony zobligowany do wykazania VAT należnego związanego z dokonanym importem towarów i złożonym zgłoszeniem celnym w składanych deklaracjach, za okres powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów, co też uczyni,

(ii) z drugiej strony uprawniony do dokonania korekty tak rozliczonego podatku należnego po uzyskaniu tej decyzji

\-jedynym możliwym sposobem dokonania tej korekty będzie uwzględnienie tego faktu w odpowiedniej deklaracji VAT Spółki poprzez stosowne obniżenie kwot podatku należnego i naliczonego wykazanych w tej deklaracji.

Wynika to bowiem ze specyfiki dokonywanego rozliczenia VAT należnego w imporcie towarów w trybie art. 33a Ustawy VAT, tj. poprzez deklarację VAT Wnioskodawcy, nie zaś poprzez zapłatę podatku na rachunek bankowy naczelnika urzędu skarbowego właściwego do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że wykazując podatek należny z tytułu importu towarów. Spółka odliczy VAT naliczony odpowiadający podatkowi należnemu objętemu następnie unieważnionym zgłoszeniem celny Wnioskodawca będzie zobligowany również dokonać odpowiedniego zmniejszenia podatku naliczonego.

Jednocześnie co do określenia okresu objętego deklaracją, w której powinna zostać dokonana przedmiotowa korekta, Spółka uważa, że w sytuacji uzyskania decyzji unieważniającej błędnie złożone zgłoszenie celne, zmniejszenie uprzednio zadeklarowanych kwot podatku należnego i naliczonego powinno zostać dokonane przez Wnioskodawcę w deklaracji VAT za okres, w którym został pierwotnie wykazany objęty decyzją import towarów. Korekta powinna zostać zatem dokonana wstecz poprzez korektę deklaracji, w której podatek został pierwotnie zadeklarowany, czyli korektę deklaracji za miesiąc powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów (nie zaś za miesiąc otrzymania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej błędnie złożone zgłoszenie celne).

W tym kontekście nie można pominąć, że Ustawa VAT nie zawiera regulacji odnoszących się wprost do analizowanej sytuacji, wskazując jedynie na zasady zapłaty oraz rozliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów w sytuacji wydania decyzji określających kwotę podatku w wysokości wyższej niż pierwotnie wykazana z tego tytułu.

Mając na względzie powyższe, jak również fakt, że rozliczenie podatku od importu towarów jest dokonywane przez podatnika z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, przewidzianego w art. 17 Ustawy VAT, Spółka stoi na stanowisku, że opisana sytuacja powinna zostać objęta zasadami rozliczenia podatku wynikającymi z ugruntowanej praktyki organów podatkowych, wypracowanej w odniesieniu do transakcji rozliczanych z zastosowaniem tego mechanizmu (w tym m.in. dostaw towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, czy też importu usług).

W rezultacie moment korekty podatku należnego i naliczonego, tj. ustalenie okresu rozliczeniowego, w którym powinna ona zostać dokonana, powinien zostać ustalony z uwzględnieniem okoliczności jakie stały się przyczyną dla dokonania przedmiotowej korekty. Jak wynika bowiem z interpretacji indywidualnych wydawanych w tym zakresie przez organy podatkowe, termin dokonania korekty dla transakcji rozliczanych z zastosowaniem odwrotnego obciążenia uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały jej powstanie, spowodowały konieczność wystawienia stosownego dokumentu korygującego, którego celem jest przedstawienie danych dotyczących transakcji zgodnie z jej faktycznym przebiegiem.

W praktyce oznacza to, że jeżeli przyczyna korekty istniała już w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu korygowanej transakcji, korektą powinna zostać objęta deklaracja VAT za okres powstania obowiązku podatkowego („korekta wstecz”), w przeciwnym wypadku (okoliczność uzasadniająca korektę powstała w późniejszym okresie) korekta powinna zostać uwzględniona w rozliczeniu za okres otrzymania dokumentu korygującego („na bieżąco”).

Takie wnioski wypływają przykładowo z wydanej przez DKIS interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2018 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.379.2018.1.MC, interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2017 r. znak nr 0114-KDIP1-2.4012.379.2018.1.MC, czy też z dnia 18 maja 2018 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.138.2018.l.RD. W ocenie Wnioskodawcy konkluzje te powinny również znaleźć zastosowanie w odniesieniu do importu towarów rozliczanego w trybie art. 33a Ustawy VAT, gdzie za dokument korygujący podstawę opodatkowania, kwotę podatku należnego i zarazem naliczonego od importowanych towarów powinna zostać uznana decyzja unieważniająca błędnie złożone zgłoszenie celne.

W tym kontekście nie można nie zauważyć, że Spółka będzie zobligowana do rozliczenia podatku od importowanych towarów dwukrotnie z uwagi na błąd, którego dopuściła się w momencie składania zgłoszenia celnego. To zatem ten błąd wygeneruje konieczność rozliczenia podatku w analizowanym zakresie, legnie u podstaw powstania długu celnego, czyli jak wskazano w Interpretacji obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów, a ostatecznie spowoduje konieczność wydania stosownej decyzji.

Potrzeba unieważnienia zgłoszenia celnego będzie zatem następstwem tzw. przyczyny „pierwotnej” - błędu zaistniałego po stronie Wnioskodawcy w momencie składania zgłoszenia, nie zaś następstwem okoliczności zaistniałych po dacie jego złożenia. Będzie to zatem błąd istniejący już w dacie powstania obowiązku podatkowego. Jednocześnie w wyniku unieważnienia zgłoszenia celnego dojdzie do całkowitego pozbawienia go bytu materialnego i prawnego.

Przyczyna korekty powstanie zatem przed datą otrzymania przez Spółkę decyzji unieważniającej błędne zgłoszenie celne.

W rezultacie, w sytuacji zaistnienia opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego Spółka będzie mogła dokonać korekty podatku należnego od importowanych towarów w rozliczeniu za okres powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu (korekta deklaracji wstecz). Jednocześnie, uwzględniając neutralność rozliczenia VAT z tytułu importu towarów, poprzez korektę deklaracji za ten okres Wnioskodawca dokona korekty odpowiadającej podatkowi należnemu kwoty podatku naliczonego do odliczenia. Do momentu bowiem, w którym Spółka zobligowana będzie wykazywać w swoich deklaracjach podatek należny z tytułu błędnie rozliczonego importu towarów Spółka będzie miała również prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu, co wynika z faktu, że warunkiem konstytuującym prawo do odliczenia jest poniesienie przez podatnika ciężaru podatku, który ma być dla niego neutralny.

Podsumowując, w ocenie Spółki obowiązek zmniejszenia kwoty podatku należnego i naliczonego w przypadku unieważnienia złożonego błędnie zgłoszenia celnego wystąpi w rozliczeniu za okres, w którym, zgodnie z wydaną Interpretacją, powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów, rozpoznanym na podstawie unieważnianego zgłoszenia.

Jeżeli jednak takie rozwiązanie nie zostanie przez organ zaakceptowane będzie to oznaczało konieczność obniżenia kwoty podatku należnego i naliczonego przez Wnioskodawcę w oparciu o stosowną decyzję w rozliczeniu za okres otrzymania decyzji unieważniającej błędne zgłoszenie celne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie braku zastosowania art. 40 ustawy o VAT do korekty rozliczenia wartości importu towarów,
*   **nieprawidłowe** w zakresie korekty deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy - z tytułu korygowanego importu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega m.in. import towarów na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega określone czynności w tym import towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Przez import towarów rozumie się to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów (rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11 (art. 19a ust. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy – miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2019 r. - podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Natomiast zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r., podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

1.  zgłoszeniu celnym albo
2.  rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2446", w przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447

\-kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 33 ust. 3 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2019 r. - po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości.

Po przyjęciu zgłoszenia celnego lub po przedstawieniu rozliczenia zamknięcia podatnik może wystąpić z wnioskiem do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r.).

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie towarów wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przede wszystkim należy podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary, bez względu na to, czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów.

Na podstawie art. 33a ust. 1 ustawy – w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, którego realizacja jest uzależniona od wcześniejszego wydania pozwolenia i w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 5 pkt 12, 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013 r., str. 1, ze zm.) – zwanym dalej unijnym kodeksem celnym:

*   „zgłoszenie celne” oznacza czynność, przez którą osoba w wymaganej formie i w określony sposób wyraża zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną, wskazując w stosownych przypadkach wszelkie szczegółowe ustalenia, które mają mieć zastosowanie;
*   „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;
*   „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
*   „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

W myśl art. 77 unijnego kodeksu celnego:

1.  Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:
    1.  dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
    2.  odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.
2.  Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.
3.  Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. (\`(...)\`)

Przepis art. 33a ustawy umożliwia importerom będącym podatnikami rozliczenie podatku należnego od importu towarów na zasadach analogicznych do rozliczenia podatku od importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - a zatem poprzez ujęcie kwot podatku należnego i naliczonego w deklaracji podatkowej. Innymi słowy, ustawa pozwala podatnikowi na uniknięcie określonej w art. 33 ust. 4 ustawy konieczności zapłacenia podatku w terminie 10 dni, co oznacza konieczność zamrożenia określonych kwot na kilkadziesiąt dni (a czasem i dłużej, jeżeli podatnik w deklaracji podatkowej wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego do przeniesienia na kolejne okresy rozliczeniowe). Na podstawie omawianego przepisu uprawniony podatnik może rozliczyć podatek od importu towarów w okresowej deklaracji podatkowej. Istotą uproszczenia jest więc umożliwienie takiemu podatnikowi rozliczenia podatku jedynie poprzez wykazanie kwot podatku w deklaracji podatkowej. Zgodnie z zamiarem ustawodawcy podatek ten wykazany powinien być jednocześnie jako podatek należny i naliczony (podlegający odliczeniu na zasadach ogólnych).

Na podstawie art. 40 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego.

Powyższa regulacja upraszcza procedurę związaną z rozliczeniem podatku VAT z tytułu importu towarów. Omawiany przepis odnosi się do występujących w praktyce sytuacji, w których podatnicy dokonujący importu towarów deklarują (i dokonują) zapłaty zawyżonych kwot podatku. Zawyżenie takie wynika z wielu przyczyn - najczęściej związane jest z różnicą pomiędzy wartością (oraz ilością) dostaw wykazywanych na fakturach a rzeczywistymi dostawami lub też zawyżeniem ceny towarów.

Z powyższego przepisu art. 40 ustawy o VAT wynika - a contrario - że podatnikowi przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota ta nie pomniejszyła kwoty podatku należnego (a więc nie została przez podatnika wykazana w deklaracji).

Trzeba mieć na uwadze, ze stosownie do art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Syntetycznie rzecz ujmując można stwierdzić, że istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci, gdy nie musi tego robić, albo płaci za dużo. W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów – kwota podatku:

1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje, w myśl art. 86 ust. 10d ustawy:

1.  w przypadku stosowania w imporcie towarów uproszczenia, o którym mowa w art. 182 unijnego kodeksu celnego – za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru zgłaszającego; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w dokumencie celnym stanowiącym zgłoszenie uzupełniające dotyczące tego okresu rozliczeniowego, z zastrzeżeniem art. 33a;
2.  w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 – w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

Należy zauważyć, że powyższy przepis art. 86 ust. 10d pkt 2 ustawy nie zawiera żadnych zastrzeżeń wyłączających jego stosowanie w przypadku rozliczenia importu towarów na podstawie art. 33a ustawy. Tak więc, w związku z otrzymaniem decyzji organu celno-skarbowego jedynym warunkiem uprawniającym podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w danym okresie rozliczeniowym, jest dokonanie zapłaty podatku wynikającego z tej decyzji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonuje importu towarów w procedurze uproszczonej zgodnie z art. 33a ustawy VAT. Spółka wykazuje VAT należny wynikający z dokonanego importu towarów w deklaracji VAT składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu. W deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów Wnioskodawca wykazuje również podatek naliczony odpowiadający podatkowi należnemu.

Podczas dokonywania zgłoszeń celnych mogą się zdarzyć sytuacje, w których w wyniku niezamierzonej omyłki Spółka wykaże w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celne dokonane dwa razy na podstawie tej samej faktury. W razie zaistnienia takiej sytuacji i jej zidentyfikowania przez Wnioskodawcę, Spółka niezwłocznie wystąpi do właściwego Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z wnioskiem o anulowanie błędnego zgłoszenia celnego. W następstwie takiego wniosku ww. organ powinien wydać decyzję unieważniającą uprzednio dokonane zgłoszenie celne.

Spółka stwierdziła, że w zależności od zaistniałej sytuacji jej działania związane z opisanym powyżej błędem powinny przedstawiać się następująco:

*   jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów, Spółka otrzyma decyzję unieważniającą omyłkowo złożone zgłoszenie celne, wówczas Wnioskodawca nie wykaże VAT należnego i naliczonego z tego tytułu w swoich deklaracjach VAT (Scenariusz I);
*   jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów, Spółka nie uzyska decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne (Scenariusz II), wówczas:
    1.  Wnioskodawca wykaże VAT należny i naliczony z tego tytułu w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7 składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (mając na względzie, że zgodnie z Interpretacją, obowiązek podatkowy powstanie w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego i powstania długo celnego, niezależnie od tego czy zostało ono błędnie przez Spółkę złożone);
    2.  jeżeli Wnioskodawca uzyska decyzję unieważniającą omyłkowo złożone zgłoszenie celne w kolejnym okresie rozliczeniowym - Spółka dokona korekty VAT należnego i naliczonego z tytułu tak zadeklarowanego importu towarów poprzez korektę deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy - z tytułu korygowanego importu (korekta deklaracji wstecz).

Spółka chciałaby potwierdzić, czy założony przez nią sposób rozliczania podatku w ramach ww. Scenariusza II jest prawidłowy.

Odpowiadając na pytanie nr 1 Spółki należy zauważyć, że w omawianym przypadku kwota podatku nie została nadpłacona, gdyż podatnik fizycznie jej nie wpłacał. Podatek należny zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy został przez Wnioskodawcę rozliczony w deklaracji podatkowej, czyli bez fizycznej wpłaty podatku należnego w terminie 10 dni, o którym mowa w art. 33 ust. 4 cyt. ustawy. Czyli nie zaistniała sytuacja, przewidziana w art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, która skutkowałaby powstaniem nadpłaty. Zatem cytowany wyżej art. 40 ustawy o VAT, w którym mówi o nadpłaconym podatku, nie będzie miał zastosowania.

W konsekwencji, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym) po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów (Scenariusz II) do korekty podatku należnego nie znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 40 ustawy o VAT

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnośnie pytania nr 2 Spółki należy zauważyć, że w przypadku importu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego, natomiast dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zatem momentem powstania obowiązku podatkowego jest chwila przyjęcia zgłoszenia celnego, a w konsekwencji to w deklaracji składanej za ten okres rozliczeniowy podatnik jest zobowiązany do rozliczenia kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w przypadku korzystania z procedury, o której mowa w art. 33a ust. 1 ustawy.

Zatem pomimo błędu polegającego na podwójnym wykazaniu w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, na Spółce, jako na podatniku, ciążyć będzie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu importowanych towarów, przy czym Spółka jest zobowiązana do wykazania tego podatku w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów. Tym samym jeśli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, Wnioskodawca nie uzyska decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne, wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7 składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie bowiem w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego i powstania długo celnego, niezależnie od tego czy zostało on błędnie przez Wnioskodawcę złożone.

W związku z powyższym (brakiem zastosowania art. 40 ustawy), w przypadku otrzymania przez Spółkę decyzji właściwego organu celno-skarbowego, z których wynikać będą zmniejszone kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w stosunku do kwot pierwotnych, Wnioskodawca winien dokonać korekty rozliczenia podatku naliczonego i należnego z tytułu importu towarów.

W kwestii terminu dokonania ww. korekty należy wskazać, że powyższego zmniejszenia kwoty podatku należnego i jednocześnie kwoty podatku naliczonego z tytułu importu towarów, Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał decyzję naczelnika urzędu celno-skarbowego, o której mowa w art. 33 ust. 2 i 3 ustawy, gdyż to ona jest podstawą do korekty rozliczenia.

Zatem stanowisko Spółki, w zakresie zmniejszenia kwot podatku należnego i naliczonego w deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu, należało uznać za nieprawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Podsumowując:

1.  w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym) po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w imporcie towarów, do korekty podatku należnego, nie znajdzie zastosowanie przepis art. 40 ustawy VAT;
2.  w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym), Spółka winna dokonać korekty (zmniejszając wartość podatku należnego i naliczonego) w deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym otrzyma decyzję naczelnika urzędu celno-skarbowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   prawidłowe w zakresie braku zastosowania art. 40 ustawy o VAT do korekty rozliczenia wartości importu towarów,
*   nieprawidłowe w zakresie korekty deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy - z tytułu korygowanego importu.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Organ informuje, że orzeczenia podatkowe za każdym razem wydawane są w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Ponadto należy zauważyć, że przywołane interpretacje w zakresie uzasadnienia stanowiska do pytania nr 2 dotyczyły wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz transakcji krajowej do której ma zastosowanie odwrotne obciążenie, czyli zagadnień innych niż to będące przedmiotem niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.