Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-961/13/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-16
Teza: Czy Wnioskodawczyni ma prawo do opodatkowania podatkiem liniowym dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatek-podatek liniowy; przychód; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 20 września 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 23 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług doradczych tzw. podatkiem liniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług doradczych tzw. podatkiem liniowym.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, zatrudnioną w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) na podstawie umowy o pracę, której zakres aktualnie obejmuje zarówno czynności mające cechy zarządzania przedsiębiorstwem, jak również czynności o charakterze typowo doradczym, czy też eksperckim.

Wnioskodawczyni rozważa, wraz z innymi pracownikami Spółki (menadżerami wyższego szczebla, członkami zarządu) założenie spółki jawnej, która świadczyłaby na rzecz ich dotychczasowego pracodawcy (Spółki) oraz na dalszym etapie również na rzecz innych podmiotów czynności doradcze. W pewnym zakresie czynności doradcze realizowane przez spółkę jawną będą pokrywały się z czynnościami wykonywanymi obecnie na podstawie umów o pracę. Spółka jawna będzie przedsiębiorcą, zarejestrowanym w KRS i będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Z tytułu wykonywania usług na rzecz Spółki, spółka jawna będzie wystawiała faktury VAT. Płatność na rzecz spółki jawnej będzie płatnością globalną. Ewentualny podział zysku pomiędzy jej poszczególnych wspólników będzie następował na podstawie zasad ustalonych w umowie spółki jawnej.

Czynności doradcze byłyby wykonywane na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych (dalej: „Umowa”) i obejmowałyby w szczególności:

1.Doradztwo w zakresie sprzedaży:

*   przygotowywanie opracowań dotyczących strategii krótko i długoterminowych Spółki na rynku polskim i na rynkach zagranicznych;
*   opracowywanie koncepcji systemów dystrybucji i sprzedaży produktów Spółki;
*   przygotowywanie raportów i analiz w zakresie możliwości rozwoju rynku dla dystrybucji produktów Spółki;
*   przygotowywanie zasad polityki handlowej, współtworzenie polityki cenowej Spółki;

2.Doradztwo w zakresie realizacji inwestycji:

*   przygotowywanie planów inwestycyjnych Spółki w formie raportów, analiz oraz szczegółowych harmonogramów itp.;
*   przygotowywanie rekomendacji w zakresie możliwości poprawy efektywności procesów biznesowych realizowanych w przedsiębiorstwie Spółki;
*   badanie, przegląd i weryfikację danych dotyczących dostępnych technologii na rynku, na którym działa Spółka;
*   udzielanie konsultacji w zakresie decyzji inwestycyjnych dotyczących rozpoczęcia lub rozszerzenia produkcji o nowe asortymenty;

3.Doradztwo w zakresie działalności operacyjnej:

*   przygotowanie budżetu kosztów stałych w oparciu o wskazane przez zlecającego założenia;
*   opracowanie krótko i długoterminowych szczegółowych planów strategicznych w zakresie planowania zakupów surowców i materiałów do produkcji;
*   analizę efektywności planowania produkcji,
*   doradztwo w zakresie warunków bezpieczeństwa pracy, przestrzegania przepisów bhp;
*   opiniowanie możliwości poprawy efektywności projektów realizowanych w przedsiębiorstwie;
*   doradztwo w zakresie ustalania struktury i zasad wynagradzania pracowników;

4.Doradztwo w zakresie przetwórstwa i organizacji produkcji:

*   opracowywanie koncepcji produktu i procesu technologicznego (wdrażanie nowych produktów, modernizacja istniejących) w formie raportów, analiz itp.;
*   tworzenie systemu ciągłego podnoszenia jakości i wydajności pracy oraz optymalizacji wszystkich procesów w obszarze organizacji produkcji;
*   przygotowanie analiz rentowności projektów inwestycyjnych;
*   opracowywanie systemu nadzoru nad sprawnością maszyn i urządzeń linii produkcyjnych (planowanie i realizacja nowych zakupów, remontów, modernizacji);
*   doradztwo w zakresie projektowania narzędzi i przyrządów technologicznych;
*   doradztwo w zakresie: wdrożenia do produkcji nowych wyrobów i detali oraz optymalizacji produkcji wyrobów wdrożonych;

5.Doradztwo w zakresie marketingu:

*   analiza założeń Spółki i udzielanie konsultacji w procesie ustalania i zatwierdzania zadań i celów sprzedaży;
*   opracowywanie i aktualizacja strategii marketingowej, badanie potencjału rynkowego itp.;
*   przygotowywanie analiz rynku ukierunkowanych na identyfikację nowych klientów i produktów;
*   wyszukiwanie i analiza projektów podobnych w charakterze do projektów prowadzonych lub planowanych przez spółkę (w tym projektów w zakresie przejęć i fuzji);

6.Doradztwo w zakresie finansów:

*   opiniowanie podejmowania kluczowych dla Spółki decyzji finansowych;
*   doradztwo w zakresie planów inwestycyjnych Spółki;
*   analiza rozwiązań zapewniających optymalną rentowność Spółki, jak również związanych z przyszłością Spółki - fuzje, przejęcia, reorganizacja lub sprzedaż marek etc.;
*   doradztwo w zakresie sposobu kontroli kosztów działalności wszystkich struktur przedsiębiorstwa względem budżetu: kredytu, należności, płynności etc., doradztwo w zakresie optymalizacji kosztowej funkcjonowania Spółki;
*   analiza ryzyka finansowego inwestycji, transakcji, lokat itp., rekomendacja inwestycji, przygotowywanie raportów, analiz i zaleceń w tym zakresie;
*   opracowywanie, analizowanie krótko-, średnio-, długoterminowych strategii i planów finansowych Spółki;
*   przygotowywanie rekomendacji w sterowaniu płynnością finansową Spółki;
*   doradztwo w zakresie kontroli i rozliczeń z pracownikami Spółki;
*   opiniowanie prawidłowości rozliczeń podatkowych.

Wnioskodawczyni podkreśla, że wymienione powyżej czynności doradcze będą świadczone przez spółkę jawną samodzielnie, ich realizacja będzie miała charakter projektowy (nie będą zastrzegane miesięczne limity godzinowe i usługi będą wynagradzane ryczałtowo), będą co do zasady świadczone w czasie i miejscu wybranym przez spółkę jawną (i pomimo, że w praktyce będą wykonywane w siedzibie Spółki, to wedle uznania spółki jawnej będą mogły być wykonywane również poza jej siedzibą, chyba że z natury danej usługi będzie wynikało, że jej świadczenie poza siedzibą Spółki byłoby nadmiernie uciążliwe); spółka jawna będzie ponosiła pełną odpowiedzialność za świadczone usługi oraz spółka jawna będzie ponosiła pełne ryzyko gospodarcze związane ze świadczonymi na rzecz Spółki usługami. Po spełnieniu określonych w Umowie celów, spółka jawna będzie uprawniona do otrzymania dodatkowego wynagrodzenia. W ramach swoich obowiązków, spółka jawna będzie przedstawiała comiesięczny raport dokumentujący przebieg wykonanych w danym miesiącu usług doradczych na rzecz Spółki obejmujący listę korespondencji (w tym e-mail) oraz ewentualnie raportów, opracowań, analiz, rekomendacji, etc, sporządzonych na rzecz Spółki w ramach świadczonych usług.

Spółka jawna planuje rozpoczęcie świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki z dniem 1 stycznia 2014 r., przy czym wspólnicy spółki jawnej (w tym Wnioskodawczyni), wykonywaliby w dalszym ciągu obowiązki o charakterze „zarządczym” na rzecz dotychczasowego pracodawcy, czyli Spółki.

Zatem z dniem 1 stycznia 2014 r. usługi o charakterze zarządczym byłyby świadczone przez przyszłych wspólników spółki jawnej na rzecz Spółki na dotychczasowych zasadach (umowa o pracę), zaś usługi doradcze byłyby świadczone przez spółkę jawną na podstawie Umowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, dochody Wnioskodawczyni, jako wspólnika spółki jawnej, świadczącej usługi o charakterze doradczym, będą mogły być opodatkowane na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według stawki 19%?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochody uzyskiwane przez nią, jako wspólnika spółki jawnej, której dochody będą pochodziły z tytułu świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki, będą mogły podlegać opodatkowaniu według stawki 19%.

Zgodnie z art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Z powyższego zapisu wynika, że spółka jawna jest z mocy prawa przedsiębiorcą, czyli podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów w zakresie podatków dochodowych, spółka osobowa, czyli spółka niemająca osobowości prawnej nie jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”), podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki jawnej, będący osobami fizycznymi.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w tym m.in. w spółce jawnej), ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Jednocześnie z treści art. 8 ust. 1a Ustawy PIT wynika, że przychody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, osiągane przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy 19%), nie łączy się z przychodami, które podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, z którego wynika, że spółka jawna będzie świadczyła na rzecz Spółki usługi doradcze we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, należy uznać że będzie ona prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą.

Jednocześnie na podstawie art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak się podkreśla w doktrynie, zapis ten stanowi jednoznaczne potwierdzenie faktu, że przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (cywilnej, jawnej, partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (tak m.in. Marciniuk, Komentarz, str. 48, wyd. 14, Warszawa 2013). Z powyższego wynika zatem, że wszelkie przychody wspólnika z udziału w spółce jawnej (w tym Wnioskodawcy), będą stanowiły przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni podkreśla, że w jej ocenie przychody z tytułu usług świadczonych przez spółkę jawną nie będą mogły być zakwalifikowane do przychodów wymienionych w art. 13 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, czyli nie będą uznane za przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym zawieranych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepisy Ustawy PIT nie zawierają definicji umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też kontraktu menadżerskiego. W doktrynie oraz w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że istotną cechą ww. umów jest stałe wykonywanie czynności zarządzania przedsiębiorstwem zleceniodawcy przez przyjmującego zlecenie (menadżerów), na rachunek przedsiębiorcy i na jego ryzyko (tak np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 października 2012 r., znak: IPPB1/415-963/12-3/JB oraz z 12 maja 2010 r., znak: IPPB1/415-202/10-2/AG).

Analiza charakteru czynności, które mają być wykonywane przez spółkę jawną, prowadzi do uznania, że nie będzie ona wykonywała jakichkolwiek czynności mających cechy kontraktu menadżerskiego, czynności zarządzania przedsiębiorstwem, czy też podobnych umów. Nie ma wątpliwości, że dotyczą one wyłącznie usług o charakterze specjalistycznym, doradczym i nie obejmują swoim zakresem czynności dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem (takie czynności będą wykonywane przez poszczególnych wspólników spółki jawnej na podstawie umów o pracę). Ich istotą jest bowiem doradztwo i przygotowywanie projektów, rekomendacji, analiz, raportów, opracowań i zaleceń dla odpowiednich organów Spółki. Spółka jawna (tym samym również Wnioskodawczyni) nie będzie posiadała uprawnień do składania oświadczeń woli (nabywania praw i zaciągania zobowiązań) w imieniu Spółki w związku z wykonywaniem czynności objętych Umową.

W konsekwencji z zakresu usług, które spółka jawna będzie wykonywała na rzecz Spółki, nie wynika, aby Spółka miała powierzyć spółce jawnej jakiekolwiek czynności kierowania, czy też zarządzania przedsiębiorstwem. Będzie to bowiem szereg czynności, których istotą jest doradztwo i które, co istotne, nie będą się pokrywać ze świadczonymi przez wspólników spółki jawnej (w tym przez Wnioskodawczynię) czynnościami o charakterze zarządczym na podstawie umów o pracę.

Należy również podkreślić, że z uwagi na fakt, iż stroną umowy o świadczenie usług doradczych będzie spółka jawna, przychodów z tytułu ich świadczenia nie można zaliczyć do pozostałych przychodów osiąganych z tytułu działalności osobistej, wskazanych w art. 13 ust. 1 Ustawy PIT.

Tym samym, przychody z tytułu usług, które spółka jawna zamierza świadczyć na rzecz Spółki na podstawie Umowy, powinny być na gruncie Ustawy PIT zakwalifikowane do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, czyli pozarolniczej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę, że spółka jawna planuje rozpocząć świadczenie usług doradczych na rzecz Spółki z dniem 1 stycznia 2014 r., nie powstanie sytuacja wskazana w art. 9a ust. 3 Ustawy PIT, czyli że którykolwiek ze wspólników spółki jawnej (w tym Wnioskodawczyni) uzyska z tytułu prawa do udziału w zysku spółki jawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy (tj. Spółki), odpowiadających czynnościom, które Wnioskodawczyni lub co najmniej jeden ze wspólników spółki jawnej wykonywała lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy. Zatem Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze stawki podatku 19% na podstawie art. 30c Ustawy PIT (oczywiście pod warunkiem spełnienia formalnych wymogów określonych w art. 9b (winno być art. 9a) Ustawy PIT.

Wnioskodawczyni wskazała, że możliwość świadczenia usług o charakterze zarządczym, jak również usług doradczych na podstawie różnych tytułów prawnych (np. w przypadku członków zarządu) jest powszechnie akceptowana przez organy podatkowe.

Jako przykład Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 czerwca 2013 r., znak: IPTPB1/415-177/13-4/DS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 maja 2013 r., znak: ITPB1/415-275/13/IG, z 19 lutego 2013 r., znak: ITPB1/415-1198/12/HD, z 3 lutego 2011 r., znak: ITPB1/415-1050c/10/MR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 października 2012 r., znak: IPPB1/415-963/12-3/JB, z 18 listopada 2011 r., znak: IPPB1/415-776/11-2/ES, z 12 maja 2010 r., znak: IPPB1/415-202/10-2/AG i z 15 marca 2010 r., znak: IPPB1/415-983/09-2/AG.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz wskazanych powyżej przepisów Ustawy PIT, spełnia warunki do opodatkowania przychodów z tytułu bycia wspólnikiem w spółce jawnej świadczącej usługi doradcze na rzecz Spółki według stawki 19%, przy jednoczesnym wykonywaniu czynności zarządczych na podstawie umowy o pracę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: „k.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Stosownie do treści art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Spółki osobowe prawa handlowego są jednak odrębnym od wspólników podmiotem praw i obowiązków cywilnoprawnych, mogą zatem posiadać swój majątek.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), odrębnymi źródłami przychodów są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
*   działalność wykonywana osobiście,
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą (w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy) prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Z powyższego przepisu wynika wprost, że wspólnik spółki osobowej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą osiąga przychody z działalności gospodarczej, o ile ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zalicza ich do odrębnych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Do przychodów z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, należy zaliczyć otrzymane wynagrodzenia z tytułu m.in. umów o zarządzanie, gdyż osoby zarządzające spółką na podstawie takiej umowy nie pobierają wynagrodzenia wyłącznie z tytułu pełnionej funkcji lecz z tytułu tej umowy.

Nadmienić należy, iż wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem – zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawczyni jest zatrudniona w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy o pracę, której zakres aktualnie obejmuje zarówno czynności mające cechy zarządzania przedsiębiorstwem, jak również czynności o charakterze typowo doradczym, czy też eksperckim. Wnioskodawczyni rozważa, wraz z innymi pracownikami Spółki (menadżerami wyższego szczebla, członkami zarządu) założenie spółki jawnej, która od 1 stycznia 2014 r., świadczyłaby na rzecz ich dotychczasowego pracodawcy (Spółki) czynności doradcze. Przy czym wspólnicy spółki jawnej (w tym Wnioskodawczyni), wykonywaliby w dalszym ciągu obowiązki o charakterze „zarządczym” na rzecz dotychczasowego pracodawcy, czyli Spółki na dotychczasowych zasadach (umowa o pracę), natomiast usługi doradcze byłyby świadczone przez spółkę jawną na podstawie stosownej umowy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie usługi wykonywane w ramach spółki jawnej nie będą miały charakteru czynności zarządczych, to Wnioskodawczyni będzie osiągała z tego tytułu przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie zauważyć należy, iż kwestia ta może zostać zweryfikowana przez uprawniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażane w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w formie spółki niemającej osobowości prawnej (w tym spółki jawnej) oznacza, że osoba fizyczna będąca wspólnikiem takiej spółki, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznawana jest za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie czynności pozostających w związku z działalnością tej spółki. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce jawnej, stanowiący dla jej wspólnika – osoby fizycznej (co do zasady) dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy, czyli tzw. podatkiem liniowym, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 9a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (…).

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 tej ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że możliwość opodatkowania dochodów 19% „podatkiem liniowym” dotyczy tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w pewnym zakresie czynności doradcze realizowane przez spółkę jawną będą pokrywały się z czynnościami wykonywanymi obecnie przez Wnioskodawczynię (lub) innych wspólników na podstawie umów o pracę. Czynności doradcze będą w przyszłości wykonywane na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych i będą obejmowały wymienione we wniosku czynności. Spółka jawna planuje, że ww. usługi doradcze na rzecz Spółki będą świadczone począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r. Od tego momentu wspólnicy spółki jawnej (w tym Wnioskodawczyni) wykonywaliby w dalszym ciągu obowiązki o charakterze „zarządczym” na rzecz dotychczasowego pracodawcy (czyli Spółki) na dotychczasowych zasadach (umowa o pracę), zaś usługi doradcze będą świadczone przez spółkę jawną na podstawie stosownej umowy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie od 1 stycznia 2014 r. wspólnicy spółki jawnej będą świadczyć usługi doradcze wyłącznie w ramach prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej (nie będą świadczyć tych usług równocześnie na podstawie stosunku pracy), to dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z udziału w tej spółce jawnej, będą mogły być opodatkowane „podatkiem liniowym”, tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie nadmienić należy, że ocena w tym zakresie, tj. weryfikacja czy faktycznie świadczone przez spółkę jawną na rzecz spółki z o.o. usługi nie są tożsame z czynnościami wykonywanymi przez wspólników spółki jawnej na rzecz tej spółki w ramach stosunku pracy, może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy. Dokonanie ww. oceny, wykracza bowiem poza ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.