Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.237.2019.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-05
Teza: stawka podatku dla świadczonych usług wstępu w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe, stawka podatku dla świadczonych usług wstępu w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe,
Słowa kluczowe: bilety; karnet; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 13 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku dla świadczonych usług wstępu w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe,

*   stawki podatku dla świadczonych usług wstępu w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe,

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku dla świadczonych usług wstępu w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe,

*   stawki podatku dla świadczonych usług wstępu w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca, jako podatnik VAT czynny, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie organizacji zajęć sportowo-rekreacyjnych (studio gimnastyki ogólnorozwojowej, akrobatycznej i artystycznej). Usługi oferowane są w obiektach, które Wnioskodawca objął w posiadanie na mocy umów najmu. Niewykluczone, że w przyszłości kolejne obiekty zostaną nabyte na własność. W posiadanych nieruchomościach, Wnioskodawca zaadaptował sale gimnastyczne i wyposażył je w specjalistyczny sprzęt, umożliwiający wykonywanie przeróżnych ćwiczeń gimnastyczno-akrobatycznych. Są to m.in. trampoliny, powietrzne ścieżki akrobatyczne, materace, drabinki, poręcze, plansze gimnastyczne.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca oferuje uczestnikom możliwość:

1.  wstępu do studia gimnastycznego na określony czas i korzystania we własnym zakresie z dostępnych urządzeń na zasadach określonych w regulaminie (dalej: „Wolna Gimnastyka”),
2.  wstępu do studia gimnastycznego w celu uczestnictwa w zorganizowanych zajęciach grupowych, prowadzonych na dostępnych urządzeniach przez personel Wnioskodawcy, które odbywają się w dniach i godzinach określonych harmonogramem, niezależnie od liczby przybyłych uczestników (dalej: „Zajęcia Grupowe”).

Ze względu na specyfikę akrobatyki oraz wymogi bezpieczeństwa, na sali, każdorazowo, gdy jest ona udostępniana uczestnikom Wolnej Gimnastyki bądź Zajęć Grupowych, znajduje się co najmniej jedna osoba, która posiada niezbędną wiedzę z zakresu tej dyscypliny sportu (dalej: „Instruktor”). Jej rolą jest nadzór nad przestrzeganiem regulaminu przez klientów, koordynowanie ruchem na sali tak, aby ćwiczący np. nie zderzyli się, wykonując poszczególne akrobacje. Instruktor dba również o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków wentylacyjnych, oświetleniowych, itp. Na Zajęcia Grupowe, w których uczestniczą np. osoby zorientowane na konkretne układy akrobatyczne, czy ćwiczenia gimnastyczne, zadaniem instruktora jest dodatkowo przygotowanie sprzętu (np. trampoliny, ścieżki, materacy, itp.) pod kątem danych zajęć, czasem podkładu muzycznego. Instruktor nie udziela podczas tych zajęć indywidualnych konsultacji, a jedynie prezentuje bezpieczny sposób wykonania ćwiczenia i korzystania z udostępnionych przyrządów.

Uczestnicy nabywają możliwość wstępu do studia gimnastycznego (zwanego dalej w skrócie „Studiem”) na Wolną Gimnastykę albo Zajęcia Grupowe w drodze zakupu biletów jednorazowych lub karnetów na określoną ilość wejść danego typu. Sprzedaż biletów i karnetów podlega opodatkowaniu VAT. Dodatkowo Wnioskodawca planuje wprowadzenie nowego rodzaju karnetów obejmujących możliwość wstępu na określony czas zarówno na Wolną Gimnastykę, jak i Zajęcia Grupowe. Od uznania nabywcy zależeć będzie, w jakim stopniu wykorzysta nabyty w ramach karnetu limit czasu na Wolną Gimnastykę, a w jakim na Zajęcia Grupowe (dalej: „Karnet Czasowy”). Poza wyżej wymienionymi formami korzystania ze studia, w ofercie Wnioskodawcy znajdują się zajęcia indywidualne z instruktorem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż opisane usługi klasyfikuje w grupowaniu PKWiU 93.13.1 jako „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego we wniosku z dnia 17 kwietnia 2019 r., ze względu na specyfikę akrobatyki oraz wymogi bezpieczeństwa, na sali, każdorazowo, gdy jest ona udostępniana uczestnikom Wolnej Gimnastyki bądź Zajęć Grupowych znajduje się co najmniej jedna osoba, która posiada niezbędną wiedzę z zakresu tej dyscypliny sportu (dalej: „Instruktor”). Jej rolą jest nadzór nad przestrzeganiem regulaminu przez klientów, koordynowanie ruchem na sali tak, aby ćwiczący np. nie zderzyli się wykonując poszczególne akrobacje. Instruktor dba również o stan techniczny sprzętu, zapewnienie odpowiednich warunków wentylacyjnych, oświetleniowych, itp. Na Zajęcia Grupowe, w których uczestniczą np. osoby zorientowane na konkretne układy akrobatyczne, czy ćwiczenia gimnastyczne, zadaniem instruktora jest dodatkowo przygotowanie sprzętu (np. trampoliny, ścieżki, materacy, itp.) pod kątem danych zajęć, czasem podkładu muzycznego. Instruktor nie udziela podczas tych zajęć indywidualnych konsultacji, a jedynie prezentuje bezpieczny sposób wykonania ćwiczenia i korzystania z udostępnionych przyrządów. Należy zatem przyjąć, że opieka instruktora/trenera w wyżej opisanym zakresie jest zawarta każdorazowo w cenie wejścia jednorazowego/karnetu/karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę lub Zajęcia Grupowe. Wnioskodawca jednocześnie podkreśla, że w tych zajęciach opieka trenera nie obejmuje treningów personalnych, które Wnioskodawca oferuje klientom w ramach odrębnej usługi, innej niż wstęp na Wolną Gimnastykę, bądź Zajęcia Grupowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Jaką stawką podatku od towarów usług - 8% czy 23% - powinna być opodatkowana opłata za bilet wstępu lub karnet na Zajęcia Grupowe?
2.  Jaką stawką podatku od towarów usług - 8% czy 23% - powinna być opodatkowana opłata za Karnet Czasowy, umożliwiający nabywcy wstęp zarówno na Wolną Gimnastykę, jak i Zajęcia Grupowe?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, opłata za bilet wstępu lub karnet na Zajęcia Grupowe, powinna być opodatkowana stawką 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, opłata za Karnet Czasowy, umożliwiający nabywcy wstęp zarówno na Wolną Gimnastykę, jak i Zajęcia Grupowe, powinna być opodatkowana stawką 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm., zwanej dalej ustawą lub w skrócie, „u.p.t.u.”), dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie jednak z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Natomiast zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 2 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 art. 120 oraz tytule do załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU.

W ocenie Wnioskodawcy, pobierane przez niego opłaty za bilety i karnety, o których mowa w postawionych powyżej pytaniach, stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez niego pozostałych usług wstępu związanych z rekreacją, co w świetle powyższych przepisów uprawnia go do stosowania do biletów i karnetów (niezależnie od wariantu, którego dotyczy pytanie) stawki 8%. Nie ulega wątpliwości, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi opisane na wstępie należy kwalifikować jako „pozostałe usługi związane z rekreacją”. Uczestnictwo w zajęciach świadczonych przez Wnioskodawcę ma dla uczestników na celu szeroko pojętą rekreację. Wnioskodawca zapewnia swoim klientom dostęp do odpowiednio wyposażonej sali gimnastycznej, zaopatrzonej w profesjonalny sprzęt gimnastyczny i akcesoria, m.in. trampoliny, drabinki, materace, powietrzne ścieżki akrobatyczne. Oprócz warunków technicznych Wnioskodawca gwarantuje także niezbędną w tego rodzaju aktywności fizycznej asystę instruktora, który przede wszystkim czuwa nad bezpieczeństwem ćwiczących. Należy bowiem podkreślić, że ćwiczenia akrobatyczne bez asekuracji mogłyby skutkować wypadkiem z uszczerbkiem na zdrowiu i niepowetowaną szkodą klienta - usługobiorcy. Instruktor dba o przestrzeganie przez ćwiczących regulaminu, porządek na sali (np. układając sprzęt i sprawdzając każdorazowo jego stan techniczny), wentylację, temperaturę. W zależności od rodzaju zajęć i grupy uczestników, instruktor dobiera także odpowiedni podkład muzyczny oraz sprzęt i akcesoria gimnastyczne, przygotowuje np. piłki, wstążki, obręcze, skakanki i bardziej zaawansowany sprzęt.

Sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” nie może, zdaniem Wnioskodawcy, zostać ograniczone do fizycznej możliwości wejścia na teren obiektu, w którym organizowane są zajęcia rekreacyjne. Pojęcie „wstępu”, którym posłużył się ustawodawca podatkowy, należy rozumieć jako uprawnienie do uczestniczenia w organizowanej usłudze rekreacyjnej będącej podstawową ofertą podmiotu świadczącego dane usługi. „Wstępu” nie można natomiast kojarzyć tylko z uprawnieniem do wejścia do pomieszczenia, ponieważ ze wstępem w rozumieniu ww. przepisu związane jest określone świadczenie (usług związanych z rekreacją), które pozostaje typowe dla danego obiektu. Trzeba podkreślić, że obecność instruktora nie kwalifikuje świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako treningu personalnego, ponieważ nie uwzględniają one indywidualnych potrzeb klienta i nie polegają na dobieraniu ćwiczeń według wcześniej ustalonego celu treningowego. Indywidualne lekcje z instruktorem stanowią odrębną usługę. Z kolei bez obecności instruktora podczas grupowych zajęć, w których uczestniczyć może nawet kilkanaście osób jednocześnie, nie byłoby praktycznie możliwe korzystanie ze studia. Jego unikalny charakter - studia gimnastyki i akrobatyki ograniczyłby się do pustej sali, kompletnie bezużytecznej dla osób zainteresowanych wykonywaniem bezpiecznie ćwiczeń akrobatycznych i gimnastycznych na specjalnych przyrządach.

Wnioskodawca, opierając się na modelu rozsądnego prawodawcy, stoi na stanowisku, że ograniczenie wynikające z pozycji nr 186 załącznika nr 3 ustawy odnosi się jedynie do tych świadczeń, które normalnie (typowo) nie wchodzą do usług oferowanych przez danego rodzaju kluby, związanych z rekreacją. Przykładowo nie będą korzystały ze stawki obniżonej usługi oferowane przez Wnioskodawcę, a niezwiązane z normalnym użytkowaniem studia gimnastycznego, np. usługi lekcji u indywidualnego instruktora, zakupu napojów, odżywek sportowych itp., które są opodatkowane stawką podstawową. Nie ma bowiem w tym przypadku związku pomiędzy możliwością normalnego funkcjonowania studia, a udostępnieniem w ofercie tych usług dodatkowych. Wszelkie inne usługi typowe dla danego rodzaju usług rekreacyjnych, bez zaoferowania których studio nie mogłoby funkcjonować, należy objąć opodatkowaniem stawką obniżoną.

Stanowisko Wnioskodawcy wpisuje się w utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, na czele ze stanowiskiem NSA zawartym w wyroku z 30 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 311/13), w którym Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: „(\`(...)\`) sformułowanie „usługi związane z rekreacją wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową”.

Warto również wskazać, że stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów, który działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe, wydał 2 grudnia 2014 r. interpretację ogólną nr PT1/033/32/354/LJU/14, w której powołując się m.in. na cytowany powyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyjaśnił m.in. że: „(\`(...)\`) pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię” czy do parku rozrywki) (\`(...)\`)”.

Również w indywidualnych interpretacjach podatkowych uprawnione do ich wydawania organy, prezentują rozumienie przepisów w zakresie opodatkowania usług wstępu na zajęcia rekreacyjne zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Przykładowo w interpretacji nr 0114-KDIP4.4012.414.2018.2.AS z dnia 3 września 2018 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się, że usługi wstępu na teren prowadzonego obiektu oraz uczestniczenia w zajęciach grupowych (fitness, zumba, taniec) prowadzonych w specjalnie przygotowanych do tego salach, spełniają przesłanki uprawniające do objęcia ich obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy. Organ podatkowy przyznał, że usługi te należy zakwalifikować jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”. Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2015 r., nr ITPP1/4512-534/15/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, potwierdził, że usługi sprzedaży biletu/karnetu, w ramach którego możliwy jest wstęp na siłownię, a także możliwe jest uczestnictwo w grupowych zajęciach organizowanych przez siłownię, takie jak m.in.: fitness, spinning rowerowy, boks, prowadzonych w określonych godzinach przez trenera/instruktora, mieszczą się w kategorii usług określonych w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą linię interpretacyjną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej prezentuje również w interpretacjach indywidualnych wydanych w ostatnim czasie, chociażby nr 0112-KDIL1-1.4012.300.2018.2.MR z dnia 24 lipca 2018 r. czy nr 0112-KDIL2-1.4012.482.2018.2.MG z dnia 2 listopada 2018 r.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy uznać, że na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi wstępu na Wolną Gimnastykę, jak i organizowane w ramach podstawowej (typowej) działalności studia Zajęcia Grupowe stanowią pozostałe usługi związane z rekreacją (w zakresie wstępu), a tym samym opłaty pobierane za bilety i karnety, uprawniające do wstępu na Wolną Gimnastykę albo na Zajęcia Grupowe albo na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe łącznie, mogą korzystać z opodatkowania stawką 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku. Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. art. 146aa ust. 1 ustawy, do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Pod pozycją 186 wspomnianego załącznika nr 3 do ustawy wskazano „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, zaś Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”.

Mając na uwadze powyższe definicje, za rekreację należy uznać różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu, objęte są stawką podatku w wysokości 8% na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię”, czy do parku rozrywki).

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu np. na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone np. przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną podatku stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako podatnik VAT czynny, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie organizacji zajęć sportowo-rekreacyjnych (studio gimnastyki ogólnorozwojowej, akrobatycznej i artystycznej).

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca oferuje uczestnikom możliwość:

1.  wstępu do studia gimnastycznego na określony czas i korzystania we własnym zakresie z dostępnych urządzeń na zasadach określonych w regulaminie (dalej: „Wolna Gimnastyka”),
2.  wstępu do studia gimnastycznego w celu uczestnictwa w zorganizowanych zajęciach grupowych, prowadzonych na dostępnych urządzeniach przez personel Wnioskodawcy, które odbywają się w dniach i godzinach określonych harmonogramem, niezależnie od liczby przybyłych uczestników (dalej: „Zajęcia Grupowe”).

Usługi Wnioskodawcy sklasyfikowane są w grupowaniu PKWiU 93.13.1 jako „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej”.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy usługi wstępu w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe oraz w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe jest opodatkowana stawką VAT w wysokości 8%.

W tym miejscu należy wskazać na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 274/14 dotyczące opodatkowania VAT stawką w wysokości 8% usług świadczonych przez szkołę tańca, w którym to wyroku Sąd wskazał, że: „zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 183 i 186 zał. nr 3 do ustawy VAT sformułowania »…wyłącznie w zakresie wstępu\`(...)\`« było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13; z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 349/13 i z dnia 7 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 504/13) oraz wojewódzkich sądów administracyjnych (między innymi WSA w Rzeszowie z dnia 1 kwietnia 2014 sygn. akt I SA/Rz 110/14 i WSA w Poznaniu z dnia 27 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 954/13) (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela zawartą w tych wyrokach argumentację, że preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% – odnosząca się do wymienionych pod poz. 183 i 186 zał. nr 3 do ustawy VAT »usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu«, dotyczy nie tylko opłaty za wstęp i bierne uczestniczenie w rozrywce lub rekreacji, ale obejmuje też aktywny udział uczestników w tak określonej usłudze.

Sąd w niniejszym składzie całkowicie podziela argumentację zaprezentowaną w powołanych wyżej wyrokach, z których wynika, że wykładnia pojęcia »wstęp« nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową lub rehabilitację bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji – stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia.

W ocenie Sądu, sformułowanie »usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu – odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez ten klub, czy jak w spornej sprawie – przez szkołę tańca, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek – nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową”.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 sierpnia 2014 r. sygn. I FSK 1365/13 w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla świadczonych usług udostępniania urządzeń siłowni, prowadzenia zajęć sportowych, groty solnej, sauny suchej oraz łaźni parowej stwierdził, że:

„Również w piśmiennictwie podnosi się, że usługi rekreacyjne (wstęp) takie jak, np.: siłownia, aerobik, joga, kursy tańca podlegają opodatkowaniu stawką 8%, gdyż w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u., jako opodatkowane tą stawką wymieniono: „pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” (bez względu na symbol PKWiU). W tym zatem zakresie przedmiotowym mieszczą się tego rodzaju usługi o charakterze rekreacji sportowej, świadczone przez podmioty gospodarcze (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Wrocław 2012 r., Tom I, s. 1072)”.

Jak wynika z okoliczności sprawy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi przedstawione we wniosku polegające na sprzedaży w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe oraz sprzedaży w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe, stanowią usługi związane z rekreacją.

W związku z powyższym, usługi wstępu w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe oraz w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe, są opodatkowane preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, pomimo wskazania art. 146a ustawy, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.