Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.253.2017.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-13
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% od wydatków poniesionych na realizację inwestycji
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% od wydatków poniesionych na realizację inwestycji „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% od wydatków poniesionych na realizację inwestycji „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. W 2016 roku podpisała umowę na dofinansowanie realizacji projektu pn.: „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020; Oś priorytetowa II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu; Działanie 2.3 Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach.

Projekt dotyczy budowy sieci kanalizacji sanitarnej oraz sieci wodociągowej w Gminie. Wydatki inwestycyjne będą współfinansowane z Programu Infrastruktura i Środowisko. Podatek VAT z tytułu tych wydatków będzie kosztem niekwalifikowanym.

Na realizację składają się następujące zadania:

1.  Budowa sieci wodociągowej na osiedlu \`(...)\`,
2.  Budowa sieci kanalizacji sanitarnej na osiedlu \`(...)\`,
3.  Budowa przykanalików od sieci do 1 studni na posesji na osiedlu \`(...)\`,
4.  Opłaty do PKP za umieszczenie sieci kanalizacyjnej i wodociągowej na terenach zamkniętych.

Budowa sieci wodociągowej, sieci kanalizacji sanitarnej oraz budowa przykanalików jest nowym zadaniem inwestycyjnym. Nowa sieć wodociągowa będzie zasilana z istniejącej stacji wodociągowej, której użytkownikiem jest zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej sieci kanalizacji sanitarnej będą odprowadzane ścieki istniejącymi rurociągami do istniejącej oczyszczalni ścieków, którą również użytkuje zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej.

Do nowo wybudowanych rurociągów będą podłączeni mieszkańcy osiedla\`(...)\`, nie zostanie podłączona żadna jednostka organizacyjna gminy.

Całkowite koszty projektu „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`” wynoszą 13 279 310,00 PLN netto.

Do dnia wystąpienia o interpretację nie zostało wykonane żadne z wymienionych wyżej zadań. Została zaktualizowana dokumentacja (kosztorysy, operat wodnoprawny) niezbędna do rozpoczęcia robót.

Wybudowane sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przykanalikami oraz sieci wodociągowe zostaną przyjęte dokumentem OT w stan majątku Gminy, następnie dokumentem PT przekazane w stan majątku zakładu budżetowego, który będzie nimi administrował, przeprowadzał wszelkie naprawy oraz konserwację.

Do chwili wejścia ustawy w sprawie centralizacji VAT zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, zgodnie z art. 2 pkt 4 jak również art. 6 pkt 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków z dnia 7 czerwca 2001 r. (Dz. U z 2015 poz. 139) wykonywał usługi na podstawie umów cywilno-prawnych, w których stronami umów były Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej , reprezentowany przez Dyrektora oraz osoba fizyczna. Podmiot ten posiadał własny numer identyfikacji podatkowej, był odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług. Z uwagi na wykonywanie przezeń czynności podlegających opodatkowaniu VAT z tytułu dostaw wody i odprowadzania ścieków dokonywał pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi funkcjonowania sieci wodociągowych i kanalizacyjnych.

W związku z centralizacją VAT od 1 stycznia 2017 r. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w dalszym ciągu jest użytkownikiem wytworzonego majątku, zaś stronami umów dotyczących zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków jest Gmina, w imieniu której na podstawie udzielonego upoważnienia działa Dyrektor Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej oraz osoba fizyczna (odbiorca wody i dostawca ścieków).

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej , jako jednostka niesamodzielna nie jest odrębnym od gminy podatnikiem VAT, wystawiając faktury za dostarczoną wodę i odbiór ścieków nie dokonuje samodzielnie rozliczenia z urzędem skarbowym, składa natomiast deklaracje cząstkowe VAT, zaś Gmina , jako czynny podatnik VAT jest zobowiązana do złożenia zbiorczej deklaracji VAT.

Gmina , jako beneficjent Programu Infrastruktura i Środowisko, na podstawie zawartych umów będzie otrzymywać faktury od kontrahentów za realizację inwestycji i je regulować, będzie więc dokonywać odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami związanymi z realizacją projektu pn. „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`”.

Dla Zakładu Gospodarki Komunalnej została ustalona wartość proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT zgodnie ze wzorem określonym w § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Prewspółczynnik).

Ponadto, Gmina zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (dalej: Ustawa o centralizacji) dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przyjmuje proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywania przy pomocy tej jednostki organizacyjnej czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (Współczynnik).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Gmina powinna dokonać ustalenia kwoty VAT podlegającego odliczeniu od wydatków poniesionych na realizację inwestycji „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020”? w wysokości 100% czy za pomocą Prewspółczynnika Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jeśli po zakończeniu inwestycji infrastruktura będzie przekazana do użytkowania do ZGKiM i tenże zakład budżetowy będzie za jej pomocą wykonywał działalność opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina powinna dokonać ustalenia kwoty VAT podlegającego odliczeniu od wydatków poniesionych na inwestycję pn „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`” w wysokości 100% ponieważ w przypadku tej inwestycji jest możliwe dokonanie tzw. bezpośredniej alokacji – do nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej nie będą podłączone jednostki organizacyjne Gminy – nie będzie więc występowała sprzedaż inna niż opodatkowana.

Zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt l lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust.4.

Z uwagi jednak na fakt, że działalność ta stanowi realizację zadań własnych Gminy, Gmina może wykonywać ją wyłącznie w formach określonych przepisami prawa (w szczególności poprzez jednostkę budżetową, zakład budżetowy lub spółkę komunalną). Dlatego też, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446), Gmina utworzyła w tym celu Zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej.

Specyfika relacji pomiędzy Gminą a Zakładem budżetowym Zakładem Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej przejawia się w ścisłych powiązaniach między tymi podmiotami w następujących sferach:

*   powiązania ekonomiczne – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jest zakładem budżetowym sektora finansów publicznych nieposiadający osobowości prawnej. Podstawą gospodarki finansowej zakładu budżetowego jest roczny plan finansowy, obejmujący dochody własne, dotacje z budżetu państwa lub budżetu jednostki JST, wydatki na wynagrodzenia i składki naliczane od wynagrodzeń, wydatki inwestycyjne, wydatki stanowiące koszty działalności oraz stan środków obrotowych i rozliczenia z budżetem. Zakład budżetowy może otrzymywać dotację przedmiotową w wysokości nie większej niż 50% jego wydatków (nie dotyczy to dotacji inwestycyjnych). Zakład budżetowy ma prawo do zatrzymania na rok następny pewnej części wygospodarowanych środków. Przedmiotem rozliczenia z budżetem państwa lub jednostką JST jest wynik działalności – budżetowanie netto.

*   powiązania organizacyjne – posiada swój statut nadany jej przez Gminę : wynika z niego m.in. cel powołania oraz nałożone na nią zadania. Dyrektor Zakładu budżetowego, co do zasady, jest powoływany i odwoływany przez Burmistrza a, działa jedynie na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Burmistrza.

W świetle powyższego działalność Zakładu budżetowego – Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jest w rzeczywistości przejawem działalności samej Gminy. Stąd też istnieje niewątpliwy związek pomiędzy inwestycjami zrealizowanymi przez Gminę, a działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej przy wykorzystaniu powierzonego im mienia. W ramach realizacji projektu Gmina za pośrednictwem Zakładu budżetowego – Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej będzie świadczyła bowiem usługi opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu VAT. Do wykonywania tych czynności będzie wykorzystywał mienie wytworzone przez Gminę w toku realizacji inwestycji. Wymóg polegający na konieczności wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania działalności opodatkowanej został, zatem spełniony. Dodatkowo prawo do odliczenia stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT – zasady neutralności (wyrok z dnia 27 lutego 2013 roku sygn. akt I SA/Kr 54/13).

Gmina za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej wykorzystuje istniejącą infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT (dostawa wody i odprowadzanie ścieków na rzecz mieszkańców Gminy i na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na terenie Gminy) oraz czynności wewnętrznych dokonywanych w ramach Gminy – pozostających poza zakresem opodatkowania VAT (dostawa wody i odprowadzanie ścieków na rzecz jednostek budżetowych Gminy).

Gmina w świetle art. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. Ustawy o samorządzie gminnym).

Dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy służy realizacji zadań własnych gminy i nie podlega opodatkowaniu.

W związku ze zmianami dotyczącymi centralizacji podatku VAT Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, jako jednostka niesamodzielna nie jest odrębnym od gminy podatnikiem VAT, wystawiając faktury za dostarczoną wodę i odbiór ścieków nie dokonuje samodzielnie rozliczenia z urzędem skarbowym, natomiast składa deklaracje cząstkowe VAT, zaś Gmina , jako czynny podatnik VAT jest zobowiązana do złożenia zbiorczej deklaracji VAT.

Gmina , jako podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od zakupów. Co z kolei skutkuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Naczelny sąd Administracyjny w Uchwale z 26 października 2015 r., sygn.. akt I FPS 4/15 wskazuje na status podatkowy zakładów budżetowych, w której orzekł, że w świetle art. 15 ust. 1 oraz art. 86 ust. 1 u.p.t.u gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnegc zakładu budżetowego, który realizuje powierzone mu zadania własne tej gminy, jeżeli te inwestycje są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że samorządowy zakład budżetowy nie ma osobowości prawnej, gdyż działa w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła, zaś kierownik zakładu działa jednoosobowo na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Samorządowy zakład budżetowy realizuje tylko zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie gospodarki komunalnej o charakterze czynności użyteczności publicznej. Wydzielenie mienia ma jedynie charakter organizacyjny. Mienie pozostaje w bezpośrednim władztwie jednostki samorządu terytorialnego. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w świetle kryteriów samodzielności podatnika wskazanych w wyroku C-276/14 – nie można uznać, że samorządowy zakład budżetowy wykonuje działalność gospodarczą we własnym imieniu, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność oraz że ponosi on związane prowadzeniem działalności gospodarczej ryzyko gospodarcze.

W związku z tym Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy inwestycyjne dotyczące mienia wytworzonego w ramach inwestycji pn. „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`”.

Jednocześnie dokonanie przez Gminę obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie skutkowało nadużyciem tego prawa, ani wykonaniem go w sposób nieuczciwy, lecz zapewni neutralność podatku VAT dla Gminy , jako podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie do art. 4 ww. ustawy jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa st. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej.

Podatnik jest zobowiązany w pierwszej kolejności do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa st. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy w tym miejscu wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

Na podstawie art. 9 ust. 1 wskazanej ustawy, gmina, w celu wykonywania zadań, może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 powołanej ustawy).

Jak wynika z art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Realizacja ww. zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. W 2016 roku podpisała umowę na dofinansowanie realizacji projektu pn.: „Przeciwdziałanie degradacji środowiska, \`(...)\`” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020; Oś priorytetowa II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu; Działanie 2.3 Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach.

Projekt dotyczy budowy sieci kanalizacji sanitarnej oraz sieci wodociągowej w Gminie. Wydatki inwestycyjne będą współfinansowane z Programu Infrastruktura i Środowisko.

Na realizację składają się następujące zadania:

*   Budowa sieci wodociągowej na osiedlu \`(...)\`,

*   Budowa sieci kanalizacji sanitarnej na osiedlu \`(...)\`,

*   Budowa przykanalików od sieci do 1 studni na posesji na osiedlu\`(...)\`,

*   Opłaty do PKP za umieszczenie sieci kanalizacyjnej i wodociągowej na terenach zamkniętych.

Budowa sieci wodociągowej, sieci kanalizacji sanitarnej oraz budowa przykanalików jest nowym zadaniem inwestycyjnym. Nowa sieć wodociągowa będzie zasilana z istniejącej stacji wodociągowej, której użytkownikiem jest zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej sieci kanalizacji sanitarnej będą odprowadzane ścieki istniejącymi rurociągami do istniejącej oczyszczalni ścieków, którą również użytkuje ww. zakład budżetowy.

Do nowo wybudowanych rurociągów będą podłączeni mieszkańcy osiedla\`(...)\`, nie zostanie podłączona żadna jednostka organizacyjna gminy.

Wybudowane sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przykanalikami oraz sieci wodociągowe zostaną przyjęte dokumentem OT w stan majątku Gminy, następnie dokumentem PT przekazane w stan majątku zakładu budżetowego, który będzie nimi administrował, przeprowadzał wszelkie naprawy oraz konserwację.

Do chwili wejścia ustawy w sprawie centralizacji VAT zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej , zgodnie z art. 2 pkt 4 jak również art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków wykonywał usługi na podstawie umów cywilno-prawnych, w których stronami umów były Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej , reprezentowany przez Dyrektora oraz osoba fizyczna. Podmiot ten posiadał własny numer identyfikacji podatkowej, był odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z centralizacją VAT od 1 stycznia 2017 r. ww. Zakład w dalszym ciągu jest użytkownikiem wytworzonego majątku, zaś stronami umów dotyczących zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków jest Gmina , w imieniu której na podstawie udzielonego upoważnienia działa Dyrektor Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej oraz osoba fizyczna (odbiorca wody i dostawca ścieków). Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej , jako jednostka niesamodzielna nie jest odrębnym od gminy podatnikiem VAT, wystawiając faktury za dostarczoną wodę i odbiór ścieków nie dokonuje samodzielnie rozliczenia z urzędem skarbowym, składa natomiast deklaracje cząstkowe VAT, zaś Gmina , jako czynny podatnik VAT jest zobowiązana do złożenia zbiorczej deklaracji VAT.

Gmina , jako beneficjent Programu Infrastruktura i Środowisko, na podstawie zawartych umów będzie otrzymywać faktury od kontrahentów za realizację inwestycji i je regulować, będzie więc dokonywać odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami związanymi z realizacją przedmiotowego projektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gmina powinna dokonać ustalenia kwoty VAT podlegającego odliczeniu od wydatków poniesionych na realizację opisanej inwestycji w wysokości 100% czy za pomocą Prewspółczynnika Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jeśli po zakończeniu inwestycji nowa infrastruktura zostanie przekazana do użytkowania do ZGKiM, który wykorzystuje istniejącą infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT.

Z uwagi na treść ww. przepisóstawy o podatku od towarów i usług podkreślić jeszcze raz należy, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że w przypadku tej inwestycji jest możliwe dokonanie tzw. bezpośredniej alokacji – do nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej będą podłączeni mieszkańcy osiedla nie zostaną podłączone żadne jednostki organizacyjne Gminy. Pomiędzy mieszkańcami a Gminą zawarte będą umowy na dostawę wody i odprowadzanie ścieków.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przestawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że że skoro Wnioskodawca ma możliwość bezpośredniego przypisania poniesionych wydatków dla zadania inwestycyjnego polegającego na budowie nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej, służących realizacji czynności opodatkowanych VAT – usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców osiedla (dokumentowanych fakturami VAT na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te wydatki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Jednocześnie wskazać należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.