Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.57.2018.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-23
Teza: sposób opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytych praw do pożyczek
Słowa kluczowe: majątek; przychód; przychód-źródła przychodu; zakup
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytych praw do pożyczek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu, ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytych praw do pożyczek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W celach korzystnej lokaty kapitału (forma oszczędzania), rozpoczęła współpracę z Kontrahentem, który w zakresie swojej działalności gospodarczej oferuje sprzedaż przysługujących mu praw z tytułu udzielonych pożyczek. Pożyczki, udzielane są osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (dalej: Pożyczkobiorcy).

Zakup praw do pożyczki, odbywa się za pośrednictwem portalu internetowego Kontrahenta (Wnioskodawczyni aby korzystać z portalu, musiała podpisać stosowne umowy z Kontrahentem). Kontrahent na portalu internetowym przedstawia Wnioskodawczyni oferty zakupu praw do konkretnych pożyczek, a Wnioskodawczyni może wybierać i zakupić te pożyczki, którymi jest zainteresowana. Po akceptacji oferty, następuje zawarcie umowy przeniesienia praw majątkowych.

Przedmiotem nabycia są przysługujące Kontrahentowi wobec Pożyczkobiorcy, prawa istniejące i przyszłe, obejmujące:

1.  roszczenie o zwrot kwoty udzielonej pożyczki;
2.  roszczenie o zapłatę odsetek kapitałowych od udzielonej pożyczki zgodnie z umową pożyczki;
3.  roszczenie o zwrot odsetek za opóźnienie, naliczanych w przypadku niespłacenia przez Pożyczkobiorcę raty pożyczki w całości lub części w ustalonym terminie.

Na dzień zawarcia umowy Kontrahent określa kwotowo wysokość przysługujących mu praw. Na kwotę tę składają się:

1.  kwota niespłaconej pożyczki oraz
2.  kwota niewymagalnych i niezapłaconych na dzień zawarcia umowy odsetek kapitałowych od pożyczki.

Wnioskodawczyni kupuje prawa do pożyczki za określoną (oferowaną) cenę nabycia. Cena nabycia praw do pożyczki, to co do zasady kwota udzielonej pożyczki, pomniejszona o odpowiedni rabat. Po dokonaniu nabycia przez Wnioskodawczynię praw do pożyczki, kwota pożyczki oraz odsetki spłacane są w ratach na rachunek bankowy Kontrahenta, który na podstawie umowy przeniesienia praw majątkowych zobowiązuje się do niezwłocznego przekazywania otrzymanych spłat (kwota pożyczki oraz odsetki) na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Do jakiego źródła przychodów, na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zakwalifikować uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu spłat kapitału pożyczki (w części objętej rabatem) oraz odsetek od pożyczki?
2.  Czy uzyskane dochody podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej, tj. czy łączy się je z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Na jakim formularzu i w jakiej pozycji Wnioskodawczyni powinna wykazać podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, uzyskiwane przez Nią dochody z tytułu spłat kapitału pożyczki (w części objętej rabatem) oraz odsetek od pożyczki, zakwalifikować należy jako przychody z kapitałów pieniężnych, które zgodnie z art. 30a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT) są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% dochodu. Dochodu tego zgodnie z art. 30a ust. 7 nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Podatek dochodowy należy wykazać w zeznaniu rocznym na formularzu PIT-36 w pozycji 216 (wersja 23 formularza PIT-36).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni.

W przedmiotowym stanie faktycznym, Wnioskodawczyni nabywa przysługujące Kontrahentowi wobec Pożyczkobiorcy prawa istniejące oraz przyszłe, obejmujące roszczenie o zwrot kwoty pożyczki, zapłatę odsetek kapitałowych oraz zapłatę odsetek za opóźnienie. Tym samym przedmiotem nabycia są prawa ze stosunku obligacyjnego, z którego wynika obowiązek spełnienia świadczenia ratalnego. W stosunku zobowiązaniowym, z którego wynika wierzytelność o świadczenie okresowe, można wyodrębnić prawo do całości świadczenia oraz uprawnienia do poszczególnych świadczeń okresowych (które to są w stosunku do siebie względnie samodzielne). W opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawczyni nabywa prawa do całości świadczenia, skutkiem czego następuje zmiana podmiotu w stosunku zobowiązaniowym. Od chwili nabycia, to Wnioskodawczyni staje się Pożyczkodawcą i posiada wierzytelność względem Pożyczkobiorcy o zapłatę niespłaconej kwoty pożyczki oraz o zapłatę odsetek kapitałowych. Tym samym od momentu nabycia praw, kwota pożyczki i odsetki spłacane są na rzecz Wnioskodawczyni. Uzyskuje Ona zatem przychody z kapitału który zainwestowała.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Z kolei za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się odsetki od pożyczek oraz odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie natomiast do art. 30a ust. 1 ustawy o PIT, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

1.  z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej;
2.  z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych;
3.  z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5.

Tym samym w ocenie Wnioskodawczyni, uzyskiwane przez Nią dochody z tytułu spłat kapitału pożyczki (w części objętej rabatem) oraz odsetek od pożyczki, zakwalifikować należy jako przychody z kapitałów pieniężnych, które zgodnie z art. 30a ustawy o PIT, są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% dochodu. Dochodu tego zgodnie z art. 30a ust. 7 nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27. Podatek dochodowy należy wykazać w zeznaniu rocznym na formularzu PIT-36 w pozycji 216 (wersja 23 formularza PIT-36).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym, źródłami przychodów są, między innymi, wskazane pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   w pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   w pkt 7 – kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ww. ustawie, opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wymienił jako odrębne źródło przychodu kapitały pieniężne i prawa majątkowe, określając jednocześnie, że do tego źródła zaliczone zostały również przychody z odpłatnego zbycia praw majątkowych, jednak innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Tak więc do źródła przychodów z praw majątkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia, którego przedmiotem są:

1.  nieruchomości lub ich część oraz udziały w nieruchomościach;
2.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego;
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;
4.  prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych, określony w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zamknięty. Do kapitałów pieniężnych prawodawca zalicza m.in. kwoty udzielonych pożyczek, wkłady oszczędnościowe, środki utrzymywane na rachunku bankowym lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, papiery wartościowe, udziały (akcje) w spółkach posiadających osobowość prawną, udziały w spółdzielni, jednostki uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz pochodne instrumenty finansowe.

Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 18 ww. ustawy, przychodem z praw majątkowych mogą być w szczególności przychody z:

1.  praw autorskich i praw pokrewnych,
2.  praw do projektów wynalazczych,
3.  praw do topografii układów scalonych,
4.  znaków towarowych,
5.  wzorów zdobniczych,
6.  odpłatnego zbycia praw wymienionych w punktach 1)-5).

Jak podkreślał wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, zawarty w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog przychodów z praw majątkowych jest katalogiem otwartym, a zatem „jest możliwe zaliczenie do niego także innych praw, nigdzie w ustawie niewymienionych” (z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 28 maja 1997 r., sygn. akt SA/Ka 102/96, por. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 775/98).

W sytuacji, gdy osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, gdyż czynności, które podejmuje nie wyczerpują przesłanek, o których mowa w przywołanym powyżej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody uzyskane w związku z nabytymi wierzytelnościami, w tym przypadku prawami do pożyczek, stanowią przychód z praw majątkowych.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ustaliła szczególnej zasady określania dochodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, a zatem w tym zakresie należy stosować ogólną definicję określoną w art. 9 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którą, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Uznać zatem należy, że przychód podatkowy w omawianej sprawie powstaje w dacie otrzymania należności z tytułu nabytych wierzytelności.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu, ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak wskazano powyżej, kosztami uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że cena zakupu wierzytelności może stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu praw majątkowych. Jednakże wydatki na nabycie wierzytelności nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów, dopiero w momencie otrzymania przychodu, ponieważ dopiero wówczas pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem. Przy tym, jeżeli przychód uzyskiwany będzie w różnych odstępach czasu – z tytułu częściowej realizacji wierzytelności – to koszty uzyskania przychodów winny być rozliczane proporcjonalnie do uzyskanego przychodu przypadającego na daną wyegzekwowaną wierzytelność.

Podkreślić należy, że to na podatniku spoczywa ciężar prawidłowego udokumentowania przedmiotowego wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu (źródłem przychodu), co jest warunkiem koniecznym dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Dochód uzyskany z praw majątkowych – w przedmiotowej sprawie zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega kumulacji z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali określonej w tym przepisie. Ze skali podatkowej, zawartej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy wynika, że ustawodawca określa poszczególne przedziały (szczeble) dochodowe. Do części dochodów znajdujących się w poszczególnych przedziałach zostaje zastosowana inna (wyższa) stawka podatkowa. Zatem, stawka podatku dochodowego od osób fizycznych uzależniona jest od sumy dochodów ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanych na tzw. zasadach ogólnych, uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W celach korzystnej lokaty kapitału (forma oszczędzania), rozpoczęła współpracę z Kontrahentem, który w zakresie swojej działalności gospodarczej oferuje sprzedaż przysługujących mu praw z tytułu udzielonych pożyczek. Pożyczki, udzielane są osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (Pożyczkobiorcy). Zakup praw do pożyczki, odbywa się za pośrednictwem portalu internetowego Kontrahenta (Wnioskodawczyni aby korzystać z portalu, musiała podpisać stosowne umowy z Kontrahentem). Kontrahent na portalu internetowym przedstawia Wnioskodawczyni oferty zakupu praw do konkretnych pożyczek, a Wnioskodawczyni może wybierać i zakupić te pożyczki, którymi jest zainteresowana. Po akceptacji oferty, następuje zawarcie umowy przeniesienia praw majątkowych. Wnioskodawczyni kupuje prawa do pożyczki za określoną cenę nabycia, którą co do zasady jest kwota udzielonej pożyczki, pomniejszonej o rabat. Po dokonaniu nabycia przez Wnioskodawczynię praw do pożyczki, spłata pożyczki wraz z odsetkami następuje na rachunek Kontrahenta, który z kolei na podstawie umowy przeniesienia praw majątkowych zobowiązuje się do niezwłocznego przekazania otrzymanych spłat na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że dochody otrzymane z tytułu spłat zakupionych praw do pożyczek będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega kumulacji z dochodami z pozostałych źródeł przychodów, opodatkowanymi według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Dochód ze źródła, o którym mowa w omawianej sprawie, należy wykazać w zeznaniu rocznym na druku PIT-36 w części D.1 wiersz 7 „Prawa autorskie i inne prawa, o których mowa w art. 18”.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym uzyskiwane przez Nią dochody z tytułu spłat zakupionych praw do pożyczek, zakwalifikować należy jako przychody z kapitałów pieniężnych, opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg. stawki 19% oraz, że dochodu tego nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres:Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.