Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-197/10/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-05-21
Teza: Warunki zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2010 r. (data wpływu 24 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, której źródłem przychodów jest działalność prowadzona osobiście, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zawarł z osobą prawną (Spółka z o.o.) umowę o dzieło, której przedmiotem jest kod źródłowy programu komputerowego. Zgodnie z umową przenosi On prawo do dzieła na Spółkę w zamian za wynagrodzenie. Strony dokumentują powstanie programu komputerowego i jego przekazanie Spółce w protokole odbioru. W ramach przedmiotowej umowy o dzieło Wnioskodawca wykonuje jedynie czynności programistyczne sprowadzające się do pisania kodu źródłowego, tj. ciągu symboli graficznych i matematycznych, o których mowa w przepisie art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Natomiast w ramach umowy o dzieło Wnioskodawca nie wykonuje innego rodzaju czynności, takich jak np. rozwiązywanie technicznych problemów sprzętowych, kontaktowanie się z klientami Spółki ani innych zajęć nienoszących śladów działalności twórczej.

Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, pobierała zaliczki na ten podatek od dochodów uzyskanych w ramach przedmiotowej umowy, przyjmując koszty uzyskania przychodu w wysokości 20%. Wnioskodawca ma jednak wątpliwość, czy w powyższym stanie faktycznym zastosowania nie znajdą podwyższone koszty uzyskania przychodów w wysokości 50%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym istnieje podstawa do zastosowania 50%-towej stawki kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę od Spółki, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym istnieje podstawa do zastosowania 50%-towej stawki kosztów uzyskania przychodów w stosunku do otrzymywanego od Spółki wynagrodzenia, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunki wskazane w tym przepisie zostały podsumowane w piśmie Ministra Kultury z dnia 14 maja 2002 r. nr DP/WPA.024/110/02. Wynika z niego, że zastosowanie 50% stawki kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy uzależnione jest od wystąpienia dwóch podstawowych okoliczności:

1.  zaistnienia utworu w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 ze zm.) oraz
2.  udzielenia przez twórcę licencji na korzystanie z danego utworu zamawiającemu, względnie rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła.

Wnioskodawca wywodzi, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje praw autorskich oraz pokrewnych, lecz odsyła do odrębnych przepisów ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy „przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór)”. Następnie, w art. 1 ust. 2 ustawa o prawie autorskim wskazuje przykłady przedmiotu prawa autorskiego, do których zalicza „utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe)”, dlatego Wnioskodawca uważa, iż ustawa ta wskazuje programy komputerowe jako przykład utworów będących przedmiotem prawa autorskiego.

Ponadto w kwestii warunków niezbędnych do uznania dobra niematerialnego za utwór wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3132/08, w którym wskazał „ażeby dobro niematerialne (utwór) mogło być kwalifikowane jako utwór powinno posiadać następujące cechy: stanowić rezultat pracy człowieka (twórcy), stanowić przejaw działalności twórczej, mieć indywidualny charakter”. Zdaniem Wnioskodawcy, kod źródłowy programu komputerowego, będący przedmiotem umowy, posiada wszystkie powyższe cechy. Tym samym można go uznać za utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim.

Ponadto w trakcie wykonywania dzieła (programu komputerowego) Wnioskodawca rozporządza prawem autorskim do dzieła, gdyż przenosi je na Spółkę w zamian za wynagrodzenie. Stosowny zapis dotyczący przeniesienia prawa autorskiego na Spółkę został ustalony w umowie między stronami. Wnioskodawca podkreśla, że osiągnięty przez niego przychód jest bezpośrednio związany z rozporządzaniem prawami autorskimi do kodu źródłowego programu komputerowego, stanowi skutek takiego rozporządzenia w postaci wynagrodzenia. Z treści zawartej umowy wynika, że wynagrodzenie stanowi zapłatę/honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych do kodu źródłowego programu komputerowego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, poprzez przeniesienie prawa autorskiego do dzieła na odbiorcę (Spółkę), twórca spełnił drugi warunek niezbędny do zastosowania 50%-towej stawki kosztów uzyskania przychodów, tj. udzielił licencji na korzystanie z danego utworu zamawiającemu bądź rozporządzał majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory: 1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno – muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przepis art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca jest objęta prawem autorskim. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca zawarł ze Spółką umowę o dzieło, przedmiotem której jest kod źródłowy programu komputerowego. Zgodnie z zawartą umową przenosi prawa do dzieła na Spółkę w zamian za wynagrodzenie.

Strony dokumentują powstanie programu komputerowego i jego przekazanie Spółce protokołem odbioru.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że jeżeli praca wykonywana na podstawie zawartej umowy jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie jest uprawniony, do osiągniętych przychodów mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.