Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-63/14-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-19
Teza: Prawo do odliczenia podatku z faktur związanych z remontem budynku.
Słowa kluczowe: inwestycje; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatnik; podatnik-podatnik czynny; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Domu Kultury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Domu Kultury. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest instytucją kultury działającą w oparciu o ustawę z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Prezydenta Miasta pod numerem 1 z dniem 17 lutego 1992 r. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT posiadającym osobowość prawną. Zgodnie ze statutem Wnioskodawca prowadzi działalność kulturalną. Większość działań objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowany prowadzi również działalność w zakresie sprzedaży biletów wstępu opodatkowaną w wysokości 8% oraz najem lokali, reklamę i inne usługi opodatkowane stawką 23%. Działalność prowadzona jest w budynku przy Placu. Budynek ten jest własnością organizatora Zainteresowanego, tj. Miasta. Budynek został przekazany Wnioskodawcy umową użyczenia w bezpłatne używanie na czas nieoznaczony. Użyczający przeniósł na Zainteresowanego funkcję administratora budynku. Budynek służy Wnioskodawcy do prowadzenia działalności statutowej oraz do prowadzenia działalności gospodarczej (wynajem lokali, reklama), z której dochody przeznacza na działalność statutową.

Z uwagi na prowadzenie sprzedaży mieszanej (opodatkowanej i zwolnionej od podatku VAT) Zainteresowany rozlicza VAT w zależności od związania zakupów towarów i usług ze sprzedażą zwolnioną bądź opodatkowaną. W przypadku zakupu towarów i usług do działalności zwolnionej – naliczony podatek VAT nie jest odliczany, zakupy dla działalności opodatkowanej – podatek VAT odliczany w 100% (w zakresie unormowanym ustawą), natomiast w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej i zwolnionej (opłaty za prąd, ciepło, wodę, środki czystości, remonty itp.) odliczenie VAT-u naliczonego stosuje się w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. U Wnioskodawcy wyliczona w oparciu o powyższy przepis proporcja za 2013 r. wynosi 47%. Taki też procent podatku naliczonego w fakturach zakupu podlega odliczeniu, natomiast 53% stanowi koszt nabycia bądź wytworzenia. Proporcja ta w 2014 r. jest wykorzystywana jako zaliczkowa i po zakończeniu 2014 r. zostanie ustalona ostateczna proporcja za 2014 r. i dokonana zostanie korekta odliczeń w trakcie 2014 r.

W 2014 r. Zainteresowany otrzyma dotacje z NFOŚiGW oraz z budżetu Miasta na zadanie „Termomodernizacja … ” w ramach Programu priorytetowego System zielonych inwestycji (GIS – Green Investment Scheme), część 5) Zarządzanie energią w budynkach wybranych podmiotów sektora finansów publicznych. Wniosek został złożony przez trzech partnerów – samorządowe instytucje kultury, przy czym Wnioskodawca występuje w tym projekcie jako lider. Każda z instytucji będzie dokonywała wydatków na swój rachunek. W ramach tego zadania w budynku Zainteresowanego wykonane zostanie:

*   ocieplenie ścian zewnętrznych sali kinowej z zastosowaniem styropianu,
*   ocieplenie stropodachu z zastosowaniem styropianu pokrytego papą termozgrzewalną,
*   ocieplenie stropu nad podjazdem nieogrzewanym z zastosowaniem styropianu pokrytego papą termozgrzewalną,
*   modernizacja instalacji centralnego ogrzewania,
*   modernizacja oświetlenia,
*   panele fotowoltaiczne.

Zadanie to będzie traktowane przez Wnioskodawcę jako inwestycja w obcy środek trwały.

W piśmie z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Zainteresowany wskazał, że przedmiotem zapytania są wyłącznie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na jego budynek. Każdy z podmiotów wskazanych w nazwie projektu będzie otrzymywał faktury dotyczące swojego budynku i samodzielnie je rozliczał. Przedmiotem zapytania są wydatki ponoszone na budynek Wnioskodawcy. Zainteresowany nie jest w stanie przyporządkować wydatki (faktury) związane z realizacją opisanego zadania w sposób bezpośredni do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej od podatku od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawca prowadzi w pełni mieszaną sprzedaż – zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną. W tych samych salach odbywają się zarówno imprezy biletowane (opodatkowane), wynajmy (opodatkowane) jak i zajęcia artystyczne bądź imprezy niebiletowane (zwolnione z podatku VAT). Pomieszczenia zaplecza i administracji związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną. Faktury związane z realizacją przedmiotowego zadania w zakresie objętym pytaniem (w zakresie dotyczącym budynku Zainteresowanego) będą wystawiane na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jakiej wysokości Zainteresowany może odliczyć VAT naliczony przy realizacji wymienionego zadania?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ nie jest możliwe przypisanie w jakiej części realizowane w ramach projektu zadania związane są z działalnością opodatkowaną, a w jakiej zwolnioną, do rozliczenia naliczonego podatku VAT należy zastosować ustaloną proporcję, tj. 47% podatku naliczonego do odliczenia, 53% – koszty zadania. Po zakończeniu 2014 r. zostanie dokonana korekta zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W świetle powyższej regulacji, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo obrotów. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów, w stosunku do których przysługuje mu prawo do jego odliczenia i niedających takiego prawa, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, mający na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie zatem z przepisem art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zatem w liczniku tak ustalanej proporcji uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast, uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku VAT.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Ponadto, w świetle art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Z treści art. 90 ust. 9a ustawy – dodanego do ustawy od 1 stycznia 2014 r. – wynika natomiast, że przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei jak stanowi art. art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z powołanych wyżej przepisów dotyczących odliczenia podatku naliczonego wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Oznacza to, że podatnik winien przyporządkować dany zakup jako związany ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną, albo w odpowiednich częściach jako związany ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

W przypadku bowiem mieszanego charakteru prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych działalności) do poszczególnych rodzajów działalności może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Tylko w sytuacji, gdy przyporządkowanie to będzie niemożliwe, podatnik dla potrzeb odliczenia podatku w uprawnionej wysokości, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek, w jakim pozostają ww. kategorie czynności, w oparciu o zapisy art. 90 ust. 2 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest ostateczna.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT posiadającym osobowość prawną. Zgodnie ze statutem Zainteresowany prowadzi działalność kulturalną. Większość jego działań objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowany prowadzi również działalność w zakresie sprzedaży biletów wstępu opodatkowaną w wysokości 8% oraz najem lokali, reklamę i inne usługi opodatkowane stawką 23%. Budynek, w którym Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą służy do prowadzenia działalności statutowej oraz do prowadzenia działalności gospodarczej (wynajem lokali, reklama), z której dochody przeznacza na działalność statutową.

Z uwagi na prowadzenie sprzedaży mieszanej (opodatkowanej i zwolnionej od podatku VAT) Zainteresowany rozlicza VAT w zależności od związania zakupów towarów i usług ze sprzedażą zwolnioną bądź opodatkowaną. W przypadku zakupu towarów i usług do działalności zwolnionej – naliczony podatek VAT nie jest odliczany, zakupy dla działalności opodatkowanej – podatek VAT odliczany w 100% (w zakresie unormowanym ustawą), natomiast w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej i zwolnionej (opłaty za prąd, ciepło, wodę, środki czystości, remonty itp.) odliczenie VAT-u naliczonego stosuje się w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. U Wnioskodawcy wyliczona w oparciu o powyższy przepis proporcja za 2013 r. wynosi 47%. Taki też procent podatku naliczonego w fakturach zakupu podlega odliczeniu, natomiast 53% stanowi koszt nabycia bądź wytworzenia. Proporcja ta w 2014 r. jest wykorzystywana jako zaliczkowa i po zakończeniu 2014 r. zostanie ustalona ostateczna proporcja za 2014 r. i dokonana zostanie korekta odliczeń w trakcie 2014 r.

W 2014 r. Zainteresowany otrzyma dotacje z NFOŚiGW oraz z budżetu Miasta na zadanie „Termomodernizacja … ” w ramach Programu priorytetowego System zielonych inwestycji (GIS – Green Investment Scheme), część 5) Zarządzanie energią w budynkach wybranych podmiotów sektora finansów publicznych. Wniosek został złożony przez trzech partnerów – samorządowe instytucje kultury, przy czym Wnioskodawca występuje w tym projekcie jako lider. Każda z instytucji będzie dokonywała wydatków na swój rachunek. W ramach tego zadania w budynku Zainteresowanego wykonane zostanie:

*   ocieplenie ścian zewnętrznych sali kinowej z zastosowaniem styropianu,
*   ocieplenie stropodachu z zastosowaniem styropianu pokrytego papą termozgrzewalną,
*   ocieplenie stropu nad podjazdem nieogrzewanym z zastosowaniem styropianu pokrytego papą termozgrzewalną,
*   modernizacja instalacji centralnego ogrzewania,
*   modernizacja oświetlenia,
*   panele fotowoltaiczne.

Zadanie to będzie traktowane przez Wnioskodawcę jako inwestycja w obcy środek trwały.

Dodatkowo, Zainteresowany wskazał, że przedmiotem zapytania są wyłącznie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na jego budynek. Każdy z podmiotów wskazanych w nazwie projektu będzie otrzymywał faktury dotyczące swojego budynku i samodzielnie je rozliczał. Przedmiotem zapytania są wydatki ponoszone na budynek Wnioskodawcy. Zainteresowany nie jest w stanie przyporządkować wydatki (faktury) związane z realizacją opisanego zadania w sposób bezpośredni do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej od podatku od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawca prowadzi w pełni mieszaną sprzedaż – zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną. W tych samych salach odbywają się zarówno imprezy biletowane (opodatkowane), wynajmy (opodatkowane) jak i zajęcia artystyczne bądź imprezy niebiletowane (zwolnione z podatku VAT). Pomieszczenia zaplecza i administracji związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną. Faktury związane z realizacją przedmiotowego zadania w zakresie objętym pytaniem (w zakresie dotyczącym budynku Zainteresowanego) będą wystawiane na Wnioskodawcę.

Zatem, z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowany w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wykonuje czynności dające prawa do odliczenia podatku naliczonego (opodatkowane podatkiem VAT – np. sprzedaż biletów, najem) oraz czynności nie dające tego prawa (zwolnione od podatku od towarów i usług). W związku z tym Wnioskodawca rozlicza podatek VAT naliczony w zależności od związania zakupów ze sprzedażą opodatkowaną bądź zwolnioną. W przypadku zakupu towarów i usług związanych z działalnością zwolnioną – naliczony podatek VAT nie jest odliczany, zakupy związane z działalnością opodatkowaną – podatek VAT odliczany w 100% (w zakresie unormowanym ustawą), natomiast w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej i zwolnionej (opłaty za prąd, ciepło, wodę, środki czystości, remonty itp.) odliczenie podatku VAT naliczonego stosuje w oparciu o art. 90 ustawy (u Zainteresowanego wyliczona proporcja za 2013 r. wynosi 47%). Wnioskodawca otrzyma w 2014 r. dotację na zadanie „Termomodernizacja … ”. W ramach tego zadania będzie ponosił udokumentowane fakturami VAT koszty termomodernizacji budynku Domu Kultury. Wydatki te – jak wskazał Wnioskodawca – będą związane ze sprzedażą zwolnioną od podatku oraz opodatkowaną. Zainteresowany nie jest w stanie przyporządkować ww. wydatków w sposób bezpośredni do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej od podatku.

Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy realizacji opisanej wyżej inwestycji – w zakresie dotyczącym budynku Domu Kultury – w oparciu o proporcję ustaloną według zasad wskazanych w art. 90 ustawy.

W tym miejscu ponownie wskazać trzeba, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy, obowiązkiem Zainteresowanego w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli „zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Na podstawie powołanego wyżej art. 90 ust. 1 ustawy, występuje zatem obowiązek wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, tzw. strukturą sprzedaży.

Zatem zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Zainteresowany ponosząc wydatki związane z realizacją zadania opisanego we wniosku, dotyczące zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej od opodatkowania, w sytuacji gdy nie da się przyporządkować kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności, podatek naliczony winien odliczyć z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 i art. 91 ustawy.

Wstępne odliczenie powinno być zatem dokonane w oparciu o proporcję ustaloną według zasad wskazanych w art. 90 ust. 3-10 ustawy, na podstawie obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym. W analizowanym przypadku dla wydatków odliczanych w 2014 r. podstawę odliczenia będzie stanowiła proporcja ustalona na podstawie obrotów z 2013 r., która – jak wskazał Wnioskodawca – wynosi 47%.

Należy jednak zaznaczyć, że po oddaniu inwestycji do użytkowania Zainteresowany zobowiązany będzie dokonać korekty wstępnie odliczonego podatku – zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 91 ustawy (czyli z uwzględnieniem wieloletniego okresu korekty wskazanego w ust. 2 tego przepisu).

Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących realizacji opisanej inwestycji przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, która – jak wskazał Zainteresowany – wynosi 47%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności na informacji dotyczącej tego, że przedmiotowa inwestycja będzie związana do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku VAT. Podkreślić należy, że informacja ta została przyjęta jako element opisu sprawy w związku z tym nie była ona przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Zainteresowanego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.