Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1277/12/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-14
Teza: Opodatkowanie usług szkoleniowych.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka organizuje szkolenia dla firm prywatnych i instytucji sektora publicznego (urzędów, urzędów pracy, przedsiębiorstw państwowych i samorządowych, przedsiębiorstw sektora prywatnego, itp.) oraz dla osób prywatnych. Przedmiotem działalności firmy jest prowadzenie szkoleń i kursów zawodowych oraz doradztwo edukacyjno-zawodowe. Zakres działania to kursy i szkolenia dla osób ubiegających się o licencję pracownika ochrony fizycznej I i II stopnia, kursy dla osób ubiegających się o licencję pracownika zabezpieczenia technicznego I stopnia, kursy dla kierowników ds. bezpieczeństwa imprez masowych, członków służb informacyjnych i porządkowych. Celem szkoleń jest przekwalifikowywanie, podnoszenie kwalifikacji pracowników, a także umożliwianie osobom bezrobotnym, zagrożonym wykluczeniem społecznym, zdobycie zawodu odpowiadającego potrzebom rynku, a także upowszechnianie kształcenia ustawicznego dorosłych podnoszących kwalifikacje.

Adresatami szkoleń są osoby fizyczne, pracownicy sektora państwowego i prywatnego, jak również osoby nieaktywne zawodowo, dla których celem uczestnictwa w szkoleniach, jest podniesienie kwalifikacji zawodowych poprzez nabycie uprawnień do wykonywania zawodu, a także zdobycie wiedzy pozwalającej na należyte jego wykonywanie, czyli nabycie przez uczestników szkoleń umiejętności potrzebnych w pracy jaką uczestnik wykonuje bądź zamierza wykonywać. Treści zawarte w programach szkoleń umożliwiają nabycie dodatkowych kwalifikacji niezbędnych do wykorzystania w aktualnej bądź przyszłej pracy oraz, w przypadku osób nieaktywnych zawodowo, są również niezbędne w zakresie poszukiwania zatrudnienia. W przypadku pracy z osobami nieaktywnymi zawodowo, osoby te uczestniczą w cyklu szkoleń, których celem jest zdobycie przez nich uprawnień do wykonywania zawodu, a także należyte przygotowanie do radzenia sobie z sytuacjami, które mogą napotkać w trakcie jego wykonywania. Spółka, w przypadku organizacji szkoleń, zapewnia i będzie zapewniała kompleksową obsługę szkolenia (salę, materiały, wykłady, zaświadczenia).

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jest wpisana do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych. Organem który dokonał wpisu szkoły jest Prezydent Miasta. Usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę są usługami kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania zawodowego. W związku ze zmianą przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem usług edukacyjnych, która weszła w życie od 1 stycznia 2011 r., powstały wątpliwości co do obowiązku podatkowego w zakresie w jakim dotyczą szkoleń zawodowych prowadzonych przez jednostki objęte system oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy szkolenia w zakresie objętym wpisem do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych, dokonanym przez Prezydenta Miasta, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie od źródła finansowania?

Chodzi zarówno o szkolenia „otwarte”, na które zgłaszają się osoby indywidualne oraz instytucje publiczne przysyłające swoich pracowników, jak i o „szkolenia” zamknięte, organizowane wyłącznie dla danego podmiotu.

Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia i kursy podnoszące kwalifikacje zawodowe, umożliwiające przekwalifikowanie zawodowe lub zdobycie nowych kwalifikacji, prowadzone przez placówkę wpisaną do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych w zakresie działania określonym w wydanym zaświadczeniu o wpisie do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 29 o podatku od towarów i usług, niezależnie od źródła finansowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W oparciu o zapisy ust. 17 tegoż artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto w ust. 17a analizowanego artykułu wskazano, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Do dnia 30 czerwca 2011 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 288/1), w którym powyższa kwestia była uregulowana w podobny sposób w art. 14.

Stosownie do art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 3 pkt 17 ww. ustawy, przez kształcenie ustawiczne, należy rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Artykuł 5 ust. 1 tej ustawy określa, iż szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Według art. 82 ust. 1 powyższej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka, wpisana do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych, organizuje szkolenia dla firm prywatnych i instytucji sektora publicznego (urzędów, urzędów pracy, przedsiębiorstw państwowych i samorządowych, przedsiębiorstw sektora prywatnego, itp.) oraz dla osób prywatnych. Celem szkoleń jest przekwalifikowywanie, podnoszenie kwalifikacji pracowników, umożliwianie osobom bezrobotnym, zagrożonym wykluczeniem społecznym, zdobycie zawodu odpowiadającego potrzebom rynku, a także upowszechnianie kształcenia ustawicznego dorosłych podnoszących kwalifikacje. Spółka zapewnia kompleksową obsługę szkolenia (salę, materiały, wykłady, zaświadczenia).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że ww. usługi świadczone przez Spółkę korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, niezależnie od źródła finansowana. Są to bowiem usługi w zakresie kształcenia, a Spółka jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy o systemie oświaty. Zatem wypełnia podmiotowo-przedmiotową przesłankę zawartą w ww. przepisie.

Jakkolwiek Spółka prawidłowo wskazała, iż usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku ze względu na podanie błędnej podstawy prawnej, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo informuje się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z tym niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku, a załączona do wniosku kserokopia dokumentu nie była przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.