Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.90.2022.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-24
Teza: W zakresie ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do amortyzacji nabytej nieruchomości w cenie nabycia z wyłączeniem wartości gruntu.
Słowa kluczowe: amortyzacja; nakłady; nieruchomości-nabycie nieruchomości; przychód; umowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a-ust. 2-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16f-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16i-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do amortyzacji nabytej nieruchomości w cenie nabycia z wyłączeniem wartości gruntu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 listopada 2022 r. (wpływ 17 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą w zakresie klimatyzacji i wentylacji.

Wspólnikami spółki o statusie komandytariusza są osoby fizyczne natomiast status komplementariusza posiada spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność wspólników (własność prywatna nie związana z prowadzoną działalnością gospodarczą) Wnioskodawca przeprowadził inwestycję w postaci budowy budynku użytkowego (o charakterze biurowym).

Wnioskodawca prowadzi amortyzację budynku jako budynku zbudowanego na cudzym gruncie. Właścicielem nieruchomości (zarówno gruntu jak i budynku) pozostają osoby fizyczne (posiadające status komandytariuszy) Wnioskodawcy. Wybudowany budynek jest częściowo wykorzystywany na potrzeby własne spółki (na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą), a częściowo wynajmowany przez Wnioskodawcę. Wspólnicy z tytułu używania nieruchomości obciążają Wnioskodawcę kosztami dzierżawy nieruchomości.

W obecnej sytuacji wspólnicy rozważają sprzedaż gruntu wraz z budynkiem na rzecz Wnioskodawcy co umożliwi bardziej efektywne zarządzanie majątkiem da potencjalną możliwości sprzedaży nieruchomości w przyszłości co w obecnym stanie faktycznym byłoby znaczące utrudnione.

Po planowanej transakcji właścicielem gruntu jak i budynku stanie się Wnioskodawca. Celem wyceny nieruchomości Wnioskodawca uzyska opinię rzeczoznawcy majątkowego, który wyceni wartość nieruchomości (gruntu i budynku) i wycena ta będzie podstawą do kalkulacji wynagrodzenia z tytułu sprzedaży nieruchomości.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca w całości zamierza wykorzystywać nieruchomość, którą planuje nabyć w prowadzonej działalności gospodarczej.

Nieruchomość nie jest budynkiem ani lokalem mieszkalnym.

Nieruchomość kwalifikowana jest w grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod kodem 1220.

Nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nastąpi to niezwłocznie po jej nabyciu (w miesiącu nabycia).

Amortyzacja zostanie rozpoczęta od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych.

W momencie przyjęcia do użytkowania nieruchomości będzie kompletna i zdatna do użytku. Nieruchomość obecnie również jest kompletna i zdatna do użytku.

Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w wartości początkowej wynikającej z poniesionych wydatków na budowę budynku - nie jest to więc wartość ustalona w oparciu o wartość rynkową.

Na podstawie uzyskanej interpretacji indywidualnej (sygn. IPTPB1/415-576/14-4/MD z dnia 20 stycznia 2015 r.): jako _„Inwestycja w obym środku trwałym”,_ nieruchomość wybudowana przez Wnioskodawcę na gruncie należącym do wspólników była przez Wnioskodawcę amortyzowana.

Nakłady spółki na budowę budynku użytkowego nie zostały zwrócone w żadnym stopniu. Spółka korzystała i nadal w korzysta w 100% z wybudowanego budynku użytkowego czerpiąc korzyści wyłącznie na rzecz Spółki.

Jeżeli nastąpi sprzedaż nieruchomości na rzecz Spółki planowane jest pomniejszenie rynkowej wartość nieruchomości o poniesione przez Spółkę faktyczne nakłady (w cenach zakupu). Cena sprzedaży nieruchomości będzie ceną rynkową (w oparciu o wycenę rzeczoznawcy) pomniejszoną o poniesione przez spółkę dotychczasowe nakłady. Taki sposób określenia wynagrodzenia stanowiłby jednocześnie rozliczenie poniesionych nakładów.

Cena sprzedaży nieruchomości na rzecz Spółki zostanie pomniejszona o nakłady poniesione przez Spółkę co będzie stanowiło rozliczenie nakładów.

Nie jest planowane zawarcie umowy sprzedaży bez rozwiązania umowy najmu. Tak więc przy sprzedaży nieruchomości automatycznie rozwiązana zostanie umowa najmu, gdyż sprzedaż dotyczyłaby również gruntu i dotychczasowi właściciele przestaliby być właścicielami gruntu, zatem straciliby możliwość jego wynajmu.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przedstawił uzupełnione stanowisko własne w sprawie.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do amortyzacji nabytej nieruchomości w cenie nabycia z wyłączeniem wartości gruntu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do amortyzacji nieruchomości w cenie nabycia nieruchomości z wyłączeniem wartości gruntu po pomniejszeniu wartości początkowej o wartość rozliczonych nakładów, tj. mając na względzie uzupełniony stan faktyczny w cenie nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. amortyzacji podlegają budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie (jest to odrębna kategoria środka trwałego w stosunku do inwestycji w obcym środku trwałym), które w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. również stanowi środek trwały.

W obecnej sytuacji, Spółka nie będąc właścicielem gruntu, posiada zatem prawo do amortyzacji budynku wybudowanego na cudzym gruncie (budynek z punktu widzenia prawa cywilnego stanowi własność wspólników) na podstawie wskazanego przepisu. Mamy w tym przypadku do czynienia ze specyficznym prawem, które w świetle wskazanego przepisu również jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Do tego należy zauważyć, że zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. amortyzacji nie podlegają grunty i prawo użytkowania wieczystego gruntu.

W tym miejscu należy odnotować, że stosownie do art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zatem z punktu widzenia cywilnoprawnego nakłady na nieruchomość, tj. ulepszenie bądź dobudowanie nieruchomości, stanowią część składową gruntu i tym samym są własnością właściciela gruntu. W tym stanie rzeczy właścicielami wybudowanego budynku z punktu widzenia prawa cywilnego pozostają wspólnicy spółki komandytowej.

W przypadku sprzedaży nieruchomości na rzecz Spółki przedmiotem transakcji będzie cała nieruchomość, a zatem grunt, na którym posadowiony jest budynek oraz sam budynek.

Tym samym przedmiotem nabycia przez Spółkę będzie grunt (który nie podlega amortyzacji) oraz budynek, który podlega amortyzacji.

W przypadku nabycia własności całości nieruchomości - zarówno gruntu jak i budynku powstaje nowy środek trwały określony w art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. tj., budynek będący odrębną własnością.

Nabycie przez Spółkę od wspólników na własność całości nieruchomości (wraz z zamortyzowanym budynkiem) spowoduje powstanie prawa do amortyzacji „nowego składnika majątku” w postaci budynku, w cenie nabycia z wyłączeniem wartości gruntu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a–16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o CIT:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1) wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b) maszyny, urządzenia i środki transportu,

c) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przy czym, amortyzacji podatkowej podlegają nie tylko budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością stanowiące własność bądź współwłasność podatnika, lecz także te budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, które są użytkowane przez podatnika na podstawie zawartych umów, bądź wybudowane na cudzym gruncie.

Jak stanowi bowiem art. 16a ust. 2 pkt 1-3 ustawy o CIT:

amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,

2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,

3) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

– zwane także środkami trwałymi;

Treść powyższych przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.

Budynki i budowle wznoszone na cudzym gruncie stanowią pewną odmianę inwestycji w obcym środku trwałym, o której mowa w pkt 1 art. 16a ust. 2 powyżej. Ustawa o CIT nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217, dalej: „ustawa o rachunkowości”) definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Środki trwałe w budowie to w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę ww. definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia.

Ulepszeniem środka trwałego w rozumieniu Ustawy o CIT jest więc:
----------------------------------------------------------------

\- przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
---------------------------------------------------------------------------------------------

\- rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi przywrócenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do pełnienia innych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.
---------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT:

jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że w świetle art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT wydatki inwestycyjne będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne pod warunkiem, że nie zostaną dzierżawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia; w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem **art. 16k** , począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem **art. 16e**, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z **art. 16** ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z powyżej powołanym przepisem odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Przepis ten wskazuje zatem jednoznacznie, że ustawodawca przewidział tylko cztery przyczyny zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych: postawienie w stan likwidacji, zbycie, stwierdzenie niedoboru, zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową.

Jak stanowi art. 16i ust. 1 ustawy o CIT:

odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Stosownie do dyspozycji art. 16j ust. 4 Ustawy o CIT, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym, że dla:

1) inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat;

2) inwestycji w obcych środkach trwałych innych niż wymienione w pkt 1 okres amortyzacji ustala się według zasad określonych w ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT.

Budynek czy budowla wzniesiona na cudzym gruncie stanowi odrębny od gruntu środek trwały i tym samym nie można go uznać za środek trwały w postaci inwestycji w obcym środku trwałym, co oznacza, że w takim przypadku nie znajdzie zastosowania art. 16j ust. 4 pkt 1 ww. Ustawy o CIT. Zgodnie z tym artykułem podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Zaznaczyć przy tym należy, że w takim przypadku z uwagi na autonomię prawa podatkowego, nie ma zastosowania zasada „superficies solo cedit” (art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, dalej: „Kodeks cywilny”) w zw. z art. 191 Kodeksu cywilnego), zgodnie z którą wszystkie budynki wzniesione na cudzym gruncie są do niego przynależne i z nim związane oraz stanowią własność właściciela gruntu. Ustawodawca na gruncie prawa podatkowego wprowadził wyłom od powyższej zasady regulując odrębny od gruntu środek trwały w postaci budynków i budowli wzniesionych na cudzym gruncie.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W świetle prawa podatkowego właścicielem tak wzniesionych obiektów jest nie właściciel gruntu, ale podatnik, który na obcym gruncie posadowił budynki lub budowle.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odrębne ukształtowanie skutków podatkowych wobec budynków i budowli stanowi przejaw autonomii prawa podatkowego wobec prawa cywilnego.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Autonomia prawa podatkowego znajduje swoje odzwierciedlenie w linii orzeczniczej zarówno Trybunału Konstytucyjnego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”). Dla przykładu w uchwale z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FPS 3/11, NSA wskazał m.in. na to, że z uwagi na swą niezależność pomiędzy gałęziami prawa „(\`(...)\`) to samo zdarzenie faktyczne mogą odmiennie oceniać i przypisywać mu odmienne skutki prawne”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto zgodnie z art. 16c ustawy o CIT:

amortyzacji nie podlegają:

1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2) budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,

2a) budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a,

5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przechodząc do omawianej sprawy należy wskazać, że z przedstawionego we wniosku opisie zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie klimatyzacji i wentylacji. Na nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność wspólników (własność prywatna nie związana z prowadzoną działalnością gospodarczą) przeprowadzili Państwo inwestycję w postaci budowy budynku użytkowego (o charakterze biurowym). Prowadzą Państwo amortyzację budynku jako budynku zbudowanego na cudzym gruncie. Właścicielem nieruchomości (zarówno gruntu jak i budynku) pozostają osoby fizyczne (posiadające status komandytariuszy). W obecnej sytuacji wspólnicy rozważają sprzedaż gruntu wraz z budynkiem na Państwa rzecz co umożliwi bardziej efektywne zarządzanie majątkiem da potencjalną możliwości sprzedaży nieruchomości w przyszłości co w obecnym stanie faktycznym byłoby znaczące utrudnione. Po planowanej transakcji właścicielem gruntu jak i budynku staną się Państwo. Celem wyceny nieruchomości uzyskają Państwo opinię rzeczoznawcy majątkowego, który wyceni wartość nieruchomości (gruntu i budynku) i wycena ta będzie podstawą do kalkulacji wynagrodzenia z tytułu sprzedaży nieruchomości. W całości zamierzają Państwo wykorzystywać nieruchomość, którą planują nabyć w prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie jest budynkiem ani lokalem mieszkalnym. Nieruchomość kwalifikowana jest w grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod kodem 1220. Nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nastąpi to niezwłocznie po jej nabyciu (w miesiącu nabycia). Amortyzacja zostanie rozpoczęta od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych. W momencie przyjęcia do użytkowania nieruchomości będzie kompletna i zdatna do użytku. Nieruchomość obecnie również jest kompletna i zdatna do użytku. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w wartości początkowej wynikającej z poniesionych wydatków na budowę budynku – nie jest to więc wartość ustalona w oparciu o wartość rynkową. Nakłady Państwa na budowę budynku użytkowego nie zostały zwrócone w żadnym stopniu. Jeżeli nastąpi sprzedaż nieruchomości na rzecz Państwa planowane jest pomniejszenie rynkowej wartość nieruchomości o poniesione przez Państwa faktyczne nakłady (w cenach zakupu). Cena sprzedaży nieruchomości będzie ceną rynkową (w oparciu o wycenę rzeczoznawcy) pomniejszoną o poniesione przez spółkę dotychczasowe nakłady. Taki sposób określenia wynagrodzenia stanowiłby jednocześnie rozliczenie poniesionych nakładów. Cena sprzedaży nieruchomości na rzecz Państwa zostanie pomniejszona o nakłady poniesione przez Państwa co będzie stanowiło rozliczenie nakładów. Nie jest planowane zawarcie umowy sprzedaży bez rozwiązania umowy najmu. Tak więc przy sprzedaży nieruchomości automatycznie rozwiązana zostanie umowa najmu, gdyż sprzedaż dotyczyłaby również gruntu i dotychczasowi właściciele przestaliby być właścicielami gruntu, zatem straciliby możliwość jego wynajmu.

Analizują powyższą sprawę można posiłkować się pismem Ministerstwa Finansów pt.: „Inwestycje w obcych środkach trwałych a zakończenie umowy najmu”, z grudnia 2018 r., wydanym pod sygn. 21189/K i opublikowanym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, które dotyczyło problematyki związanej z inwestycjami w obcych środkach trwałych na gruncie Ustawy o CIT.

W piśmie tym, stwierdzono iż: „W przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym według zasad dotychczasowych, pomimo iż po nabyciu środka trwałego nie będzie to już obcy środek trwały lecz własny albo powiększenia wartości początkowej nabytego środka trwałego o niezamortyzowaną wartość inwestycji w obcym środku trwałym”.

Powyższe rozwiązanie pozwala, na uniknięcie sztucznych operacji polegających na rozliczaniu Nakładów dokonanych przez Najemcę, w trakcie sprzedaży Nieruchomości, co wiązałoby się z obowiązkiem ich wyksięgowania z ewidencji środków trwałych Najemcy, a następnie, po ich zakupie (w ramach umowy sprzedaży) z obowiązkiem ich ponownego ujęcia w ewidencji środków trwałych po nowej, przeszacowanej wartości rynkowej i ich amortyzacji na nowych zasadach, co mogłoby doprowadzić do podwójnej amortyzacji tej samej inwestycji, raz jako jej najemca, a potem jako jej właściciel.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Organu w związku z zakupem Nieruchomości w okolicznościach objętych opisanym stanem faktycznym będzie Państwu przysługiwało prawo do kontynuowania amortyzacji podatkowej Nakładów poniesionych na budowę budynku użytkowego.

W przedmiotowej sprawie nie zmienią się:

a) podstawa naliczania amortyzacji podatkowej oraz

b) stawka, która będzie miała zastosowanie do amortyzacji.

Powyższe stanowisko dotyczy także sytuacji, kiedy w dniu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wartość rynkowa nakładów na zabudowania przewyższałaby wartość księgową, czy podatkową nakładów w Państwa księgach, gdyż nie jest to okoliczność pozwalająca na aktualizację wartości środków trwałych dla celów podatkowych (tzw. step-up).

Zatem, w analizowanej sprawie nabycie przez Państwa od wspólników na własność całości nieruchomości (wraz z amortyzowanym budynkiem) nie spowoduje powstania po Państwa stronie prawa do amortyzacji w postaci budynku, w cenie nabycia z wyłączeniem wartości gruntu.

Tym samym Państwa stanowisko, że przysługuje Państwu prawo do amortyzacji nabytej nieruchomości w cenie nabycia z wyłączeniem wartości gruntu należało uznać za nieprawidłowe.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;70

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).