Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.246.2018.1.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-31
Teza: Udział pracowników Wnioskodawcy w Programie nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa art. 12 ust. 1 i 3 w związku z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; programy; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; sport; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z udziałem pracowników w programie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z udziałem pracowników w programie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na produkcji komponentów dla sektora motoryzacyjnego (kluczowym produktem Spółki są tłoki do silników spalinowych).

Spółka zatrudnia zarówno pracowników produkcyjnych (w tym korzysta z pracowników tymczasowych jako pracodawca użytkownik) jak i administracyjnych.

Pracownicy produkcyjni wykonują szereg powtarzanych wielokrotnie w ciągu dnia ruchów, przez co narażeni są na przeciążenia pewnych partii mięśniowych i układu kostno-szkieletowego. Z kolei pracownicy administracyjni spędzają większość czasu przy biurku, przed monitorami komputerów – co również wiąże się przede wszystkim z obciążeniem kręgosłupa, a także narażeniem narządu wzroku.

W ostatnich pięciu latach Spółka odnotowała znaczny wzrost absencji spowodowanych zachorowaniami wśród pracowników. Na koniec 2017 r. roczny wskaźnik absencji (wyliczony jako liczba dni absencji chorobowej przypadająca średnio na jednego pracownika) był niemal dwukrotnie wyższy niż w 2013 r.

Z uwagi na powyższe, jak i ciążące na Spółce obowiązki z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy (m.in. zapobieganie chorobom zawodowym), a także obowiązujące w grupie, do której należy Wnioskodawca, zasady odpowiedzialności biznesu, Wnioskodawca poszukuje rozwiązań, które pozwoliłyby w jak największym stopniu zahamować trend wzrostowy i przyczynić się do poprawy stanu zdrowia pracowników.

Spółka doszła do wniosku, iż najbardziej odpowiednim i skutecznym środkiem będzie motywowanie pracowników do aktywności fizycznej i większej dbałości o ogólną sprawność organizmu i postanowiła stworzyć pracownikom warunki do rozpoczęcia takich działań.

W tym celu Spółka rozważa udział w globalnym programie (dalej: Program) organizowanym przez międzynarodową organizację (dalej: Organizator). W ramach Programu pracownicy Spółki (w tym pracownicy tymczasowi) będą dobierać się w siedmioosobowe zespoły, które podejmą rywalizację w zakresie zdrowego trybu życia. Systematycznie mierzona będzie aktywność fizyczna uczestników za pomocą specjalnych urządzeń (tzw. pulse), które otrzymają oraz stan ich zdrowia i samopoczucia – za pomocą okresowych ankiet zadowolenia i nastawienia do pracy, które będą wypełniać. W ramach Programu pracownicy zachęcani są m.in. do regularnych ćwiczeń, zdrowego odżywiania, dbałości o zdrowy sen, kontroli nad emocjami. Drużyny mogą porównać swoje wyniki z innymi uczestnikami nie tylko w ramach organizacji pracodawcy, ale również w różnych miejscach na świecie, ponieważ program obejmuje uczestników ze 185 krajów. Program będzie trwał około 3 miesięcy (obejmuje tzw. 100-dniową podróż).

Według danych Organizatora, po uczestnictwie w Programie:

*   72% pracodawców potwierdza wyższe zaangażowanie pracowników,
*   75% pracowników potwierdza lepszą pracę zespołową,
*   o 21% wzrósł odsetek osób, które deklarują dobry, bardzo dobry lub doskonały stan zdrowia,
*   liczba urazów zmniejszyła się wśród uczestników Programu o 1/2,
*   liczba pracowniczych roszczeń o odszkodowanie jest 2,9 razy niższa niż w przypadku osób niebędących uczestnikami Programu,
*   produktywność pracowników zwiększa się średnio o 9%,
*   członkowie Programu korzystają średnio o 11 godzin mniej rocznie ze zwolnień lekarskich,
*   rotacja wśród uczestników jest mniejsza o 29%.

Spółka zamierza zaoferować udział w Programie swoim pracownikom oraz pracownikom tymczasowym, którzy zgłoszą taką chęć. W ramach nabywanych przez Spółkę pakietów Organizator zapewnia urządzenia do mierzenia aktywności fizycznej, 12-miesięczny dostęp do witryny internetowej Programu, aplikację na telefon, trofea i certyfikaty oraz cotygodniową spersonalizowaną komunikację z pracownikiem.

Pracownik nie musi korzystać ze wszystkich tych elementów – może np. korzystać z własnego urządzenia, może, ale nie musi, instalować aplikację na telefon, co pozostaje jednak bez wpływu na wysokość opłat ponoszonych przez pracodawcę. Pracodawca nie będzie miał też możliwości skontrolowania, z których elementów korzysta dany pracownik. Koszty programu, kalkulowane jako iloczyn stałej opłaty i liczby uczestników, Spółka będzie pokrywać ze środków obrotowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy udział w Programie stanowi dla pracowników przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 i 3 w związku z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji czy Spółka, jako płatnik, jest obowiązana do pobrania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, uczestnictwo w Programie nie będzie się wiązać z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie pracowników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 3 w związku z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się – co do zasady – na podstawie cen rynkowych.

Powyższe przepisy, z uwagi na wątpliwości co do ich właściwej wykładni i zgodności z Konstytucją, były przedmiotem weryfikacji Trybunału Konstytucyjnego.

W wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Trybunał Konstytucyjny orzekł, że nie każde świadczenie spełniane przez pracodawcę wobec pracownika stanowi dla tego ostatniego przychód. Zdaniem Trybunału, za przychód pracownika w rozumieniu powyższych przepisów mogą być uznane tylko takie świadczenia, które:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Aby zatem określić, czy dane świadczenie stanowi przychód pracownika w rozumieniu ww. przepisów należy zweryfikować, czy zachodzą łącznie wszystkie powyższe przesłanki.

Zatem nawet w sytuacji, gdy pracownik korzysta z danego świadczenia dobrowolnie, konieczne jest ustalenie czy zachodzą również dwie pozostałe okoliczności. Przede wszystkim należy ustalić, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach:

*   prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy,
*   albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Trybunał podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków, które w innym wypadku musiałby ponieść samodzielnie. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – świadczenie to jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w przypadku braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownicy co prawda uczestniczą w Programie na zasadzie dobrowolności, jednak świadczenia z nim związane, które otrzymują w ramach tego uczestnictwa, nie powodują powstania po ich stronie żadnego przysporzenia. Nie sposób jest mówić w tym przypadku o jakiejkolwiek korzyści majątkowej pracowników w postaci czy to bezpośredniego przysporzenia majątkowego (powiększenia aktywów), czy też zaoszczędzenia wydatków (świadczenia rzeczowego albo w formie usługi). Nie można bowiem zakładać, że pracownicy uczestniczący w Programie unikają w ten sposób wydatku, który i tak musieliby ponieść z własnych środków. Większość pracowników, nawet dbających o swoją sprawność fizyczną, niekoniecznie potrzebowałaby specjalnego urządzenia, dostępu do aplikacji oraz programu motywacji i rywalizacji z drużynami na całym świecie, które to elementy składają się na Program. Nie sposób zakładać, że gdyby pracodawca nie oferował Programu to pracownik musiałby ponieść koszty jego uczestnictwa – pracownik wówczas zapewne w ogóle nie wziąłby w nim udziału, również ze względu na fakt, że Program jest skierowany właśnie do pracodawców, a nie indywidualnych pracowników.

Zgodnie z art. 227 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany stosować środki zapobiegające chorobom zawodowym i innym chorobom związanym z wykonywaną pracą. Wnioskodawca zakłada, że udział w Programie będzie jednym z takich środków stosowanych w celu zapobiegania zidentyfikowanym zagrożeniom dla zdrowia pracowników. Regularna aktywność fizyczna jest bowiem najbardziej właściwym środkiem przeciwdziałania negatywnym skutkom zarówno siedzącego trybu pracy jak i pracy w innej wymuszonej pozycji.

Zatem to Spółka, chcąc kreować przyjazne dla zdrowia warunki pracy i promować zdrowy tryb życia swoich pracowników, zarówno w związku z obowiązkami z zakresu BHP jak i społecznej odpowiedzialności biznesu, jest bardziej zainteresowana jak najpełniejszym udziałem pracowników w Programie. Beneficjentem Programu już w samym jego zamyśle jest przede wszystkim pracodawca, który uzyskuje bardziej wydajnych i zaangażowanych pracowników, zmniejsza ich rotację oraz zachorowalność i w konsekwencji absencję. To właśnie perspektywa osiągnięcia tych rezultatów jest dla pracodawcy motywem zorganizowania i sfinansowania Programu. Dodatkowo, biorąc udział w Programie organizowanym na skalę międzynarodową, Wnioskodawca kreuje swój pozytywny wizerunek jako pracodawca konkurencyjny, należący do pionierów w dziedzinie dbałości o wszechstronny rozwój swoich pracowników. Jest to również istotnym aspektem udziału w Programie, jako że w związku obecną sytuacją na rynku pracy, aby zachęcić kandydatów do podjęcia pracy w firmie, Wnioskodawca musi stale dbać o swoją atrakcyjność jako pracodawca.

Równocześnie, z uwagi na fakt, że pracownik będzie miał swobodę w korzystaniu ze wszystkich lub tylko niektórych elementów Programu, a Spółka nie będzie posiadać możliwości ustalenia z których (ponadto Organizator nie podaje ceny za poszczególne elementy), nie byłoby możliwe bezpośrednie ustalenie kwoty, którą należałoby im przypisać. Pracownik może bowiem brać udział w Programie rejestrując swoje wyniki, ale nie korzystając z pozostałych elementów (np. motywacyjnych), gdyż może ich po prostu nie potrzebować. Nie można też a priori wykluczyć, że któryś z pracowników zadeklaruje udział w Programie, ale ostatecznie nie podejmie wskazanych w jego ramach wyzwań i w związku z tym nie będzie w praktyce z niego korzystał. Spółka liczy, że takich przypadków nie będzie, jednak nie może z góry ich wykluczyć.

Z uwagi na wszystkie powyższe okoliczności, zdaniem Spółki, udział jej pracowników w Programie nie wiąże się z powstaniem po ich stronie przychodu z nieodpłatnych świadczeń, a Wnioskodawca nie ma wobec tego obowiązku pobrania od nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stanowisko to znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych, np. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 lutego 2016 r. nr ILPB1/4511-1-1504/15-2/TW oraz z dnia 18 lutego 2016 r. nr ILPB1/4511-1-1589/15-4/AK, czy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2016 r. nr IBPB-2-2/4511-195/16/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy źródło przychodów stanowi stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy – wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 12 ust. 2 ustawy). Natomiast wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 tej ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika – o czym stanowi art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają legalnej definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 2-2b oraz art. 12 ust. 1 tej ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.

W konsekwencji, „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Ponadto warunkiem uznania, iż dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

W świetle powyższego, dla uznania świadczenia za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik musi świadczenie otrzymać, świadczenie musi być spełnione w jego interesie i za jego zgodą, musi być korzystne dla pracownika, a uzyskana korzyść musi być wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zatrudnia zarówno pracowników produkcyjnych (w tym korzysta z pracowników tymczasowych jako pracodawca użytkownik) jak i administracyjnych. Pracownicy produkcyjni wykonują szereg powtarzanych wielokrotnie w ciągu dnia ruchów, przez co narażeni są na przeciążenia pewnych partii mięśniowych i układu kostno-szkieletowego. Z kolei pracownicy administracyjni spędzają większość czasu przy biurku, przed monitorami komputerów co również wiąże się przede wszystkim z obciążeniem kręgosłupa, a także narażeniem narządu wzroku. W ostatnich pięciu latach Spółka odnotowała znaczny wzrost absencji spowodowanych zachorowaniami wśród pracowników. Na koniec 2017 r. roczny wskaźnik absencji (wyliczony jako liczba dni absencji chorobowej przypadająca średnio na jednego pracownika) był niemal dwukrotnie wyższy niż w 2013 r. Z uwagi na powyższe, jak i ciążące na Spółce obowiązki z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy (m.in. zapobieganie chorobom zawodowym), a także obowiązujące w grupie, do której należy Wnioskodawca zasady odpowiedzialności biznesu, Wnioskodawca poszukuje rozwiązań, które pozwoliłyby w jak największym stopniu zahamować trend wzrostowy i przyczynić się do poprawy stanu zdrowia pracowników. Spółka doszła do wniosku, iż najbardziej odpowiednim i skutecznym środkiem będzie motywowanie pracowników do aktywności fizycznej i większej dbałości o ogólną sprawność organizmu i postanowiła stworzyć pracownikom warunki do rozpoczęcia takich działań. W tym celu Spółka rozważa udział w globalnym Programie organizowanym przez międzynarodową organizację. W ramach Programu pracownicy Spółki (w tym pracownicy tymczasowi) będą dobierać się w siedmioosobowe zespoły, które podejmą rywalizację w zakresie zdrowego trybu życia. Systematycznie mierzona będzie aktywność fizyczna uczestników za pomocą specjalnych urządzeń (tzw. pulse), które otrzymają oraz stan ich zdrowia i samopoczucia – za pomocą okresowych ankiet zadowolenia i nastawienia do pracy, które będą wypełniać. W ramach Programu pracownicy zachęcani są m.in. do regularnych ćwiczeń, zdrowego odżywiania, dbałości o zdrowy sen, kontroli nad emocjami. Drużyny mogą porównać swoje wyniki z innymi uczestnikami nie tylko w ramach organizacji pracodawcy, ale również w różnych miejscach na świecie, ponieważ program obejmuje uczestników ze 185 krajów. Program będzie trwał około 3 miesięcy (obejmuje tzw. 100-dniową podróż). Według danych Organizatora, po uczestnictwie w Programie: 72% pracodawców potwierdza wyższe zaangażowanie pracowników, 75% pracowników potwierdza lepszą pracę zespołową, o 21% wzrósł odsetek osób, które deklarują dobry, bardzo dobry lub doskonały stan zdrowia, liczba urazów zmniejszyła się wśród uczestników Programu o 1/2, liczba pracowniczych roszczeń o odszkodowanie jest 2,9 razy niższa niż w przypadku osób niebędących uczestnikami Programu, produktywność pracowników zwiększa się średnio o 9%, członkowie Programu korzystają średnio o 11 godzin mniej rocznie ze zwolnień lekarskich, rotacja wśród uczestników jest mniejsza o 29%. Spółka zamierza zaoferować udział w Programie swoim pracownikom oraz pracownikom tymczasowym, którzy zgłoszą taką chęć. W ramach nabywanych przez Spółkę pakietów Organizator zapewnia urządzenia do mierzenia aktywności fizycznej, 12-miesięczny dostęp do witryny internetowej Programu, aplikację na telefon, trofea i certyfikaty oraz cotygodniową spersonalizowaną komunikację z pracownikiem. Pracownik nie musi korzystać ze wszystkich tych elementów – może np. korzystać z własnego urządzenia, może, ale nie musi instalować aplikacji na telefon, co pozostaje jednak bez wpływu na wysokość opłat ponoszonych przez pracodawcę. Pracodawca nie będzie miał też możliwości skontrolowania, z których elementów korzysta dany pracownik. Koszty programu, kalkulowane jako iloczyn stałej opłaty i liczby uczestników, Spółka będzie pokrywać ze środków obrotowych.

Analizując przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego w pierwszej kolejności należy wskazać, że aby świadczenia uzyskiwane od pracodawcy podlegały opodatkowaniu – muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić bądź w postaci powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo w postaci zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. Udział pracowników w opisanym we wniosku Programie – w ramach którego otrzymają od Organizatora pakiety zapewniające urządzenia do mierzenia aktywności fizycznej, 12-miesięczny dostęp do witryny internetowej Programu, aplikację na telefon, trofea i certyfikaty oraz cotygodniową spersonalizowaną komunikację z pracownikiem – wpłynie korzystnie na ogólną kondycję fizyczną pracownika, na ogólny stan jego zdrowia oraz samopoczucie psychiczne, co ma znaczenie nie tylko w pracy. Jednakże nie oznacza to, że udział w tym Programie przyniesie im korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść. Większość pracowników – nawet dbających o swoją sprawność fizyczną – niekoniecznie potrzebowałaby specjalnego urządzenia, dostępu do aplikacji oraz programu motywacji i rywalizacji z drużynami na całym świecie, które to elementy składają się na Program. Nie sposób zatem zakładać, że gdyby nie Program organizowany przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Nie zostanie więc spełnione kryterium wystąpienia po stronie pracowników przysporzenia majątkowego (korzyści), gdyż po stronie pracowników nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Ponadto nie sposób jest określić zakresu korzyści uzyskanej przez konkretnego pracownika. Pracownik będzie miał swobodę w korzystaniu ze wszystkich lub tylko niektórych elementów Programu, a Spółka nie będzie posiadać możliwości ustalenia z których. Organizator nie podaje ceny za poszczególne elementy, więc nie byłoby możliwe bezpośrednie ustalenie kwoty, którą należałoby im przypisać. Pracownik może bowiem brać udział w Programie, rejestrując swoje wyniki, ale nie korzystając z pozostałych elementów (np. motywacyjnych), gdyż może ich po prostu nie potrzebować. Nie można też wykluczyć, że któryś z pracowników zadeklaruje udział w Programie, ale ostatecznie nie podejmie wskazanych w jego ramach wyzwań i w związku z tym nie będzie w praktyce z niego korzystał. Zauważyć również należy, ze udział pracowników w Programie, którego celem jest zachęcanie pracowników m.in. do regularnych ćwiczeń, zdrowego odżywiania, dbałości o zdrowy sen, kontroli nad emocjami niewątpliwie następować będzie za ich zgodą, niemniej świadczenie to nie będzie spełnione wyłącznie w interesie pracownika, ale przede wszystkim w interesie pracodawcy. To przede wszystkim Wnioskodawcy, jako pracodawcy, zależy na uruchomieniu Programu. To Wnioskodawca, jako pracodawca, chce kreować przyjazne dla zdrowia warunki pracy i promować zdrowy tryb życia swoich pracowników. Udział w Programie to – jak wskazuje Wnioskodawca – najbardziej odpowiedni i skuteczny środek motywowania pracowników do aktywności fizycznej i większej dbałości o ogólną sprawność organizmu, które z kolei pozwolą w jak największym stopniu zahamować trend wzrostowy absencji pracowników spowodowanych zachorowaniami. Zatem beneficjentem tego Programu jest przede wszystkim pracodawca, który uzyskuje bardziej wydajnych i zaangażowanych pracowników, co wpływa na zmniejszenie rotacji oraz zachorowalności, a w konsekwencji absencji. To właśnie perspektywa osiągnięcia tych rezultatów jest dla pracodawcy motywem zorganizowania i sfinansowania Programu. Dodatkowo, biorąc udział w Programie organizowanym na skalę międzynarodową, Wnioskodawca kreuje swój pozytywny wizerunek jako pracodawca konkurencyjny, należący do pionierów w dziedzinie dbałości o wszechstronny rozwój swoich pracowników. Jest to również istotny aspekt udziału w Programie, jako że w związku obecną sytuacją na rynku pracy, aby zachęcić kandydatów do podjęcia pracy w firmie, Wnioskodawca musi stale dbać o swoją atrakcyjność jako pracodawca.

Odpowiadając zatem wprost na zadane we wniosku pytanie stwierdzić należy, że udział pracowników Wnioskodawcy w ww. Programie nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa art. 12 ust. 1 i 3 w związku z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwencją uznania, iż ww. świadczenia nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również brak po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika, obowiązku obliczania i pobrania od tych świadczeń zaliczki na podatek dochodowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.