Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.112.2022.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-29
Teza: Zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; zwolnienie-prawo do zwolnienia; zwolnienie-warunki zwolnienia
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Zwolnienia-Zwolnienie ze względu na przeznaczenie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 30-ust. 7

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym, dotyczące możliwości zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 29 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący możliwości zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wpłynął 4 maja 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(\`(...)\`) Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest przedsiębiorstwem działającym w branży przemysłu chemicznego. Posiada koncesję na dystrybucję obrót oraz wytwarzanie energii elektrycznej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka w Zakładowej Elektrociepłowni (dalej: Elektrociepłownia) wytwarza energię elektryczną i ciepło w skojarzeniu.

W procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu w Elektrociepłowni zużywane jest sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe. Sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe produkowane jest ze sprężonego powietrza surowego, do produkcji którego zużywana jest energia elektryczna.

Proces produkcji sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego przedstawia się następująco:

1.1. Wytwarzanie sprężonego powietrza surowego.

Produkcja sprężonego powietrza surowego realizowana jest przez 7 kompresorów napędzanych przez silniki elektryczne pracujące na napięciu 6kV. Proces polega na sprężeniu powietrza surowego do ciśnienia roboczego ok. 0,6 MPa. Ilość wyprodukowanego sprężonego powietrza surowego oraz ilość energii elektrycznej zużytej do produkcji tego powietrza jest opomiarowane. Całość powietrza sprężonego surowego wykorzystywana jest do produkcji powietrza pomiarowego i przedmuchowego.

1.2. Produkcja sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego.

Sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe jest otrzymywane/wytwarzane ze sprężonego powietrza surowego. Sprężone powietrze pomiarowe jest produkowane na Stacji osuszania powietrza pomiarowego. Tam następuje przepuszczanie przez filtry powietrza surowego w celu oczyszczenia z cząstek stałych i areozoli. Następnie jest kierowane do osuszaczy adsorbcyjnych powietrza, w których jest osuszane i kierowane do kolektora zbiorczego. Produkcja i zużycie powietrza pomiarowego jest opomiarowane.

Sprężone powietrze przedmuchowe jest produkowane na Stacji osuszania powietrza przedmuchowego.

Tam jest kierowane do adsorberów, gdzie jest osuszane, a następnie kierowane do kolektora zbiorczego.

Po przejściu przez filtr świecowy kierowane jest do odbiorców. Produkcja i zużycie powietrza przedmuchowego jest opomiarowane.

Zużycie sprężonego powietrza surowego do wytworzenia powietrza pomiarowego i przedmuchowego jest opomiarowane.

W procesie produkcji sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego nie jest zużywana energia elektryczna.

1.3. Dystrybucja sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego.

Osuszone sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe jest kierowane do zakładowej sieci powietrza pomiarowego, skąd jest dostarczane odrębnymi rurociągami do poszczególnych wydziałów produkcyjnych, w tym do Elektrociepłowni.

Strumień sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego kierowanego do Elektrociepłowni jest opomiarowany.

W procesie dystrybucji obu strumieni powietrza siecią rurociągów zakładowych nie występuje zużycie energii elektrycznej.

1.4. Ilość energii elektrycznej zużywanej do produkcji sprężonego przedmuchowego i pomiarowego powietrza na potrzeby Elektrociepłowni określa wzór:

Eec = Ec x (Pec/Pc )

Gdzie:

Eec - ilość energii elektrycznej zużytej na wyprodukowanie sprężonego powietrza przedmuchowego i pomiarowego zużywanego w Elektrociepłowni (w jednostkach kWh),

Ec - całkowita ilość energii elektrycznej zużywanej na wyprodukowanie sprężonego powietrza przedmuchowego i pomiarowego na potrzeby wszystkich wydziałów produkcyjnych Spółce określana na podstawie odczytów z układów pomiarowo-rozliczeniowych kompresorów powietrza, które służą do produkcji surowego powietrza sprężonego (w jednostkach kWh),

Pc - całkowita ilość sprężonego powietrza produkowana na potrzeby wszystkich wydziałów produkcyjnych w Spółce (w jednostkach Nm3),

Pec - ilość sprężonego powietrza (pomiarowego i przedmuchowego) zużywanego w Elektrociepłowni (w jednostkach Nm3).

2\. Zastosowanie sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu w Elektrociepłowni:

a) jako nośnik energii w urządzeniach o napędzie pneumatycznym - w siłownikach pneumatycznych służących do sterowania zaworami lub klapami roboczymi, przy przesyle pary i innych nośników energii w rurociągach w Elektrociepłowni. Bez prawidłowej pracy urządzeń pomiarowych nie jest możliwa kontrola i nadzór nad procesami, które przebiegają w Elektrociepłowni;

b) do usuwania i transportu popiołu z elektrofiltrów w Elektrociepłowni;

c) do zasilania układu hamulcowego wywrotnicy wagonowej, która służący do rozładunku węgla na Wydziale Nawęglania Elektrociepłowni;

d) w procesie technologicznym uzdatniania wody zasilającej kotły wytwarzające parę wykorzystywaną w Elektrociepłowni;

e) w suszarce rozpyłowej w procesie odsiarczania spalin podczas filtrowania spalin z dwutlenku siarki. Konieczność odsiarczania spalin wynika z przepisów dotyczących ochrony środowiska, określających dopuszczalną wartość emisji dwutlenku siarki do atmosfery. Bez pracy Instalacji Odsiarczania Spalin, nie jest możliwe osiągnięcie dopuszczalnych norm emisji dwutlenku siarki;

f) do czyszczenia aparatów, pól rozdzielni elektrycznych dla zapewnienia prawidłowego poziomu ich izolacji i bezawaryjnej pracy. Proces polega na kierowaniu strumienia sprężonego powietrza na aparaturę w celu usunięcia zalegającego pyłu węglowego, który może doprowadzać do awaryjnych wyłączeń urządzeń elektrycznych, a nawet do wybuchu ponieważ pył węglowy może tworzyć z powietrzem mieszaninę wybuchową.

### Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym energia elektryczna zużyta w procesie produkcji sprężonego powietrza surowego w części zużytej do produkcji sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego, które jest zużywane w Elektrociepłowni, będzie podlegać zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym?

### Państwa stanowisko w sprawie

Energia elektryczna zużyta w procesie produkcji sprężonego powietrza surowego w części zużytego do produkcji sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego, które jest zużywane w Elektrociepłowni, będzie podlegać zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym. Ustawa o podatku akcyzowym, jak i inne przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji „procesu produkcji”. W związku z tym, uzasadnione jest odwołanie się do Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998), gdzie proces produkcyjny definiowany jest jako „zespół wszystkich czynności związanych z wytworzeniem produktu”.

W opinii Spółki w skład czynności związanych z procesem produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu zalicza się wykorzystanie sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego w Elektrociepłowni.

Przy produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu w Elektrociepłowni, sprężone powietrze przedmuchowe i pomiarowe wykorzystywane jest:

a) jako nośnik energii do działania szeregu urządzeń o napędzie pneumatycznym zalicza się do nich: siłowniki które służą do sterowania zaworami i klapami odcinającymi, zawory regulacyjne, przepustnice;

b) do usuwania i transportu popiołu z Elektrofiltrów w Elektrociepłowni. Nagromadzony w komorze Elektrofiltru popiół jest usuwany strumieniem powietrza do zbiornika popiołu - powietrze jest wykorzystywane jako czynnik transportowy. Nieusunięcie popiołu z elektrofiltrów spowodowałoby zatrzymanie całego procesu produkcji energii i ciepła w skojarzeniu poprzez zablokowanie popiołem komory Elektrofiltru;

c) do zasilania układu hamulcowego wywrotnicy wagonowej, która służący do rozładunku węgla;

d) Spółka nie prowadzi sprzedaży węgla, a cały węgiel wykorzystywany jest do produkcji energii i ciepła w skojarzeniu;

e) w procesie technologicznym uzdatniania wody zasilającej kotły wytwarzające parę wykorzystywaną do zasilania kotłów w Elektrociepłowni. Powietrze jest wykorzystywane do rozładunku pneumatycznego autocystern z wapnem wykorzystywanego do zmiękczania wody w procesie uzdatniania wody. W przedstawionym procesie nie występuje rozładunek innych materiałów, które mogłyby być wykorzystane w innych procesach;

f) w suszarce rozpyłowej w procesie odsiarczania spalin podczas filtrowania spalin z dwutlenku siarki. Przepisy dotyczące ochrony środowiska określają dopuszczalną wartość emisji dwutlenku siarki do atmosfery. Bez pracy Instalacji Odsiarczania Spalin nie jest możliwe spełnienie dopuszczalnych norm emisji dwutlenku siarki;

g) do czyszczenia aparatów, pól rozdzielni elektrycznych. W celu zapewnienia prawidłowego poziomu izolacji oraz bezawaryjnej pracy, strumień sprężonego powietrza kierowany jest na aparaturę w celu usunięcia zalegającego pyłu węglowego. Brak usunięcia pyłu węglowego może doprowadzać do awaryjnych wyłączeń urządzeń elektrycznych a w skrajnej sytuacji nawet do wybuchu, ponieważ pył węglowy może tworzyć z powietrzem mieszaninę wybuchową.

Jak wynika z powyższego opisu bez wykorzystania sprężonego powietrza przedmuchowego i pomiarowego, nie jest możliwy proces produkcji energii i ciepła w skojarzeniu. Jest ono wykorzystywane w procesach, które bezpośrednio biorą udział przy produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu. Bez jego udziału nie jest możliwa prawidłowa i bezawaryjna praca podstawowych urządzeń wykorzystywanych w tym procesie. Zużycie energii elektrycznej służącej do produkcji powietrza przedmuchowego i pomiarowego, oraz wykorzystanie tego powietrza w Elektrociepłowni należy traktować jako proces nierozłączny, którego celem jest wytworzenie energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu. Brak tego procesu tworzy lukę w cyklu produkcyjnym energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu i powoduje zatrzymanie pracy Elektrociepłowni.

Spółka pragnie zauważyć, że w jej ocenie zwolnieniu z podatku akcyzowego podlegać będzie jedynie ilość energii elektrycznej zużytej do produkcji powietrza sprężonego, które jest wykorzystywane w Elektrociepłowni. Energia elektryczna do produkcji sprężonego powietrza, które jest wykorzystywane na innych Wydziałach/Zakładach Spółki, nie będzie podlegała zwolnieniu. Określenie ilości zużytej energii elektrycznej na wyprodukowanie sprężonego powietrza pomiarowego i przedmuchowego, która będzie miało prawo do zwolnienia z akcyzy odbywać będzie się na podstawie wskazań układów pomiarowych powietrza zużytego oraz układów pomiarowych mierzących ilości energii elektrycznej, która posłużyła do wytworzenia sprężonego powietrza.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Spółka przywołuje Interpretację nr IPTPP3/443A-36/12-2/KK, w której czytamy „Natomiast w przypadku urządzeń wymienionych pod lit. "a-l" gdy zużycie energii elektrycznej do produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu jest bezpośrednio związane z tym procesem, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7 ustawy”, gdzie punkt c ma następujące brzmienie „urządzenia sprężarkowni (kompresory, sprężarki) - sprężone powietrze jest niezbędne do pracy wielu urządzeń usytuowanych po całej elektrociepłowni. Sprężone powietrze jest wykorzystywane m.in. do transportu pyłu, usuwania pyłu z elektrofiltrów, do aparatury kontrolno-pomiarowej lub do sterowania np. siłowników pneumatycznych”.

Organ Podatkowy w części dotyczącej wykorzystania energii elektrycznej przez kompresory i sprężarki do wytworzenia sprężonego powietrza, stwierdza, iż Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Podobne stanowisko zajął Organ Podatkowy w Interpretacji Indywidualnej znak: IPPP3/443-162/12-2/SM, w której czytamy „ Podobnie zwolniona od akcyzy będzie energia zużywana w procesie o którym mowa pkt 11 (Przygotowanie sprężonego powietrza)\`(...)\`”. Wskazany w tym wystąpieniu proces, który polega na wytworzeniu sprężonego powietrza o różnych poziomach ciśnień jego filtrowanie, osuszanie, dystrybucja podlega zwolnieniu na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym. Jest to proces, który nie różni się zasadniczo od procesu zachodzącego w Elektrociepłowni Spółki.

Biorąc pod uwagę całość przedstawionej argumentacji Spółka wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r., poz. 143 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 19 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

\- wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy;

\- nabywca końcowy - podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2021 r. poz. 716, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 312 oraz z 2021 r. poz. 1505) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2021 r. poz. 328, 355, 680, 1505, 1595 i 2140),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 33, pod kodem 2716 00 00 wymieniono energię elektryczną.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1\. nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2\. sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3\. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4\. zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5\. import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6\. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy:

Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1\. z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego,

2\. z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju,

3\. z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6,

4\. z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot \`(\`(...)\`)\`.

Jak stanowi art. 24 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1\. upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2\. upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3\. nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Zgodnie z art. 30 ust. 7 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu.

Mając na uwadze powyższe Organ na wstępie zaznacza, że postępowanie interpretacyjne w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie wiąże się z przyznaniem uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, lecz tylko się o nich wypowiada. Polega ono bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, w zakresie rozumienia treści określonych przepisów prawa (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12; prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 15 września 2021 r., sygn. akt I SA/Po 520/21).

Równocześnie wykładnia prawa podatkowego opiera się na określonych zasadach do których należy m.in. ścisła interpretacja przepisów, zwłaszcza tych dotyczących preferencji podatkowych. Tym samym co do zasady podatnik nie może oczekiwać innych przywilejów aniżeli tych, jakie wynikają z ustanowionych norm prawa podatkowego i ich wykładni, uwzględniającej aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych i TSUE (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 10 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1002/10; wyrok WSA w Gdańsku z 5 października 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 975/16; wyrok NSA z 8 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2012/14; wyrok WSA w Gliwicach z 26 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 146/16; wyrok NSA z 21 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 904/13).

Zaznaczyć należy, że krajowe przepisy dotyczące opodatkowania energii elektrycznej stanowią implementacje przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Zgodnie bowiem ze wskazaną wyżej ugruntowaną w orzecznictwie zasadą, wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C-150/99).

W tym miejscu wskazać należy również, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego utrwalone jest stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia. Wrocław 1989, s. 98-100) - por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Wskazać należy, że zarówno ustawa o podatku akcyzowym jak i przepisy wspólnotowe nie zawierają definicji procesu produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu. Z tego też względu zasadne jest odwołanie się do znaczenia tych pojęć w literaturze i orzecznictwie.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym Słownikiem języka polskiego wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces to przykładowo" przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, p. fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Natomiast skojarzyć - spowodować połączenie kogoś, czegoś.

Zauważyć należy, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Zgodnie zaś z definicjami zaczerpniętymi z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984 „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Równocześnie w orzecznictwie wskazuje się, że proces produkcji energii elektrycznej jak i objęty wnioskiem bardziej efektywny proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu, sprowadza się do określonych przemian energii i ma na celu bezpośrednie wykonanie produktu (energii elektrycznej/energii elektrycznej i energii cieplnej). Do procesu tego nie można zaliczyć m.in. etapów pozyskania nośników energii, etapów transportu, wyładunku i składowania nośnika energii, przetwarzania oraz składowania odpadów z produkcji, jako związanych jedynie pośrednio z produkcją energii elektrycznej.

W ocenie sądów administracyjnych, proces produkcji energii elektrycznej/energii elektrycznej i energii cieplnej sprowadza się do pewnej przemiany fizyko-chemicznej nośnika energii w energię elektryczną/energie elektryczną i cieplną, a tym samym nie ma dostatecznego uzasadnienia by językowe znaczenie tych pojęć rozszerzać na inne jeszcze pojęcia, mające swoje odrębne i czytelne znacznie (jak produkcja, wydobycie, transport, magazynowanie surowca/odpadów produkcyjnych jak i produkcja sprężonego powietrza) - por. m.in. wyrok WSA w Warszawie z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 79/18; wyrok NSA z 3 listopada 2021 r., sygn. akt I GSK 892/17; wyrok NSA z 21 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 428/13 i I FSK 425/13 oraz WSA w Gliwicach z 19 września 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 2477/10).

Zatem co do zasady zużycie wyrobu akcyzowego, mającego być przedmiotem zwolnienia w oparciu o art. 30 ust. 7 ustawy – energii elektrycznej, ma przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzenia tego konkretnego procesu tj. ciągu przemian energii zawartej w nośniku w energię elektryczną i cieplną wytwarzaną łącznie (w jednym procesie) wyodrębnionym przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego (por. wyrok WSA w Warszawie z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 79/18; wyrok WSA w Krakowie z 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1416/16; wyrok WSA w Poznaniu z 8 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Po 640/12).

Podnieść w tym miejscu należy, że na gruncie dyrektywy energetycznej 2003/96/WE, w zakresie zwolnienia z opodatkowania wyrobów energetycznych (produktów energetycznych) i energii elektrycznej istnieją wskazówki wg. których kierować się należy rozstrzygając „granice” stosowania zwolnień. Tymi wskazówkami prezentowanymi zarówno przez m.in. TSUE (sprawa C-426/12), jak i w opinii rzecznika generalnego do sprawy C-465/15 są: zasada ścisłej interpretacji oraz zasada „bezpośredniości” i „natychmiastowości” wykorzystania produktu energetycznego do określonego procesu podlegającemu zwolnieniu. Oznacza to zwolnieniu podlegać może wyrób który zużywany jest bezpośrednio i natychmiastowo do określonego procesu, którego wynikiem jest określony produkt. Tak jak wynikiem np. procesu metalurgicznego jest stop metalu uzyskany przez spalenie wyrobu energetycznego uwalniającego energię umożliwiającego stopienie metalu, tak wynikiem procesu produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu jest wytworzona energia elektryczna i cieplna, uzyskana poprzez zużycie nośnika energii uwalniającego energię cieplną, która to energia w części posłuży wytworzeniu pary napędzającej następnie turbinę, a w części będzie wykorzystana jako osobny produkt. W takim bowiem przypadku występuje „bezpośredniość” i „natychmiastowość”.

Równocześnie orzeczenie TSUE w sprawie C-465/15 z 7 września 2017 r., wyraźnie podkreśla, że produkty energetyczne (wyroby energetyczne) i energia elektryczna powinny być traktowane w ten sam sposób i tym samym rozstrzygając granice zwolnienia dla poszczególnych nośników energii należy przeanalizować czy poszczególne wyroby są wykorzystywane bezpośrednio do procesu podlegającemu zwolnieniu czy też służą jedynie jako „paliwo” do napędu poszczególnych urządzeń wykorzystywanych w określonych procesach, które co do zasady podlega opodatkowaniu. Tym samym zgodnie z tym orzeczeniem, energia elektryczna wykorzystywana do sprężania powietrza, jako energia służąca do napędu, nie podlega zwolnieniu, bez względu na cel do jakiego to sprężone powietrze ma zostać wykorzystane.

Powyższe orzeczenie TSUE wprowadza zatem generalną zasadę wyłączenia ze zwolnień wyrobów energetycznych i energii elektrycznej (z uwagi na swą zamienność), w sytuacji wykorzystania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej jako nośników energii napędowej w procesach produkcyjnych. Zasadę tą uwzględnia aktualne orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych (por. m.in. wyroki: WSA w Warszawie z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 79/18; WSA w Opolu z 30 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Op 19/19; WSA w Krakowie z 4 października 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 756/19; WSA w Poznaniu z 25 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Po 1202/21 i III SA/Po 1286/21).

Biorąc zatem pod uwagę wskazane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych i TSUE stwierdzić należy, że zwolnieniu w oparciu o art. 30 ust. 7 ustawy podlegać będzie zużycie energii elektrycznej, która przyczyniać się będzie bezpośrednio do przeprowadzenia procesu produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu tj. ciągu przemian energii zawartej w nośniku w energię elektryczną i cieplna wytwarzaną łącznie (w jednym procesie) wyodrębnionym przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego.

W zakres tego zwolnienia natomiast nie będzie wchodzić zużycie energii elektrycznej do napędu poszczególnych urządzeń wykorzystywanych w trakcie tego procesu ani też zużycie przez urządzenia poprzedzające i podtrzymujące ten proces jak również wykorzystywane po zakończeniu tego procesu, nawet jeśli zasilanie tych urządzeń jest niezbędne do przeprowadzenia procesu produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wytwarza energię elektryczną i cieplną w skojarzeniu. W procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu zużywane jest sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe.

Sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe jest wykorzystywane:

a) jako nośnik energii w urządzeniach o napędzie pneumatycznym - w siłownikach pneumatycznych służących do sterowania zaworami lub klapami roboczymi, przy przesyle pary i innych nośników energii w rurociągach w Elektrociepłowni. Bez prawidłowej pracy urządzeń pomiarowych nie jest możliwa kontrola i nadzór nad procesami, które przebiegają w Elektrociepłowni;

b) do usuwania i transportu popiołu z elektrofiltrów w Elektrociepłowni;

c) do zasilania układu hamulcowego wywrotnicy wagonowej, która służący do rozładunku węgla na Wydziale Nawęglania Elektrociepłowni;

d) w procesie technologicznym uzdatniania wody zasilającej kotły wytwarzające parę wykorzystywaną w Elektrociepłowni;

e) w suszarce rozpyłowej w procesie odsiarczania spalin podczas filtrowania spalin z dwutlenku siarki. Konieczność odsiarczania spalin wynika z przepisów dotyczących ochrony środowiska, określających dopuszczalną wartość emisji dwutlenku siarki do atmosfery. Bez pracy Instalacji Odsiarczania Spalin, nie jest możliwe osiągnięcie dopuszczalnych norm emisji dwutlenku siarki;

f) do czyszczenia aparatów, pól rozdzielni elektrycznych dla zapewnienia prawidłowego poziomu ich izolacji i bezawaryjnej pracy. Proces polega na kierowaniu strumienia sprężonego powietrza na aparaturę w celu usunięcia zalegającego pyłu węglowego, który może doprowadzać do awaryjnych wyłączeń urządzeń elektrycznych, a nawet do wybuchu ponieważ pył węglowy może tworzyć z powietrzem mieszaninę wybuchową.

Sprężone powietrze pomiarowe i przedmuchowe produkowane jest ze sprężonego powietrza surowego, do produkcji którego zużywana jest energia elektryczna.

Co najistotniejsze dla sprawy, produkcja sprężonego powietrza surowego realizowana jest przez 7 kompresorów napędzanych przez silniki elektryczne pracujące na napięciu 6kV. Proces polega na sprężeniu powietrza surowego do ciśnienia roboczego ok. 0,6 MPa.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że energia elektryczna zużywana w procesie produkcji sprężonego powietrza surowego nie może zostać objęta zwolnieniem z akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 7 ustawy.

Energia elektryczna jest bowiem zgodnie z opisem stanu faktycznego wykorzystywana jako „paliwo” do napędu silników elektrycznych kompresorów sprężających powietrze, a więc jest zużywana w zakresie który nie może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy. Bez znaczenia pozostaje w tej sytuacji dalsze wykorzystanie wytworzonego sprężonego powietrza.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy względem sformułowanego pytania uznać należy za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych w stanowisku Wnioskodawcy interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów prawnych i stanów faktycznych, jak i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15). Zaznaczyć równocześnie należy, że powołane interpretacje indywidualne zostały wydane przed m.in. wyrokami TSUE w sprawie C-465/15 i WSA w Warszawie sygn. akt V SA/Wa 79/18, w świetle których dokonano niniejszej interpretacji.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie sformułowanych przez Państwa we wniosku wątpliwości i została wydana w oparciu o przedstawiony opis sprawy.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jesteśmy ściśle związani przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Jako Zainteresowani ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).