Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/4512-145/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-05-22
Teza: Czy transakcja zakupu paliwa dokonana przy użyciu karty …refakturowana przez Leasingodawcę daje Leasingobiorcy prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w tej fakturze?
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; samochód-samochód ciężarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2015 r. (data wpływu 6 marca 2015 r), uzupełnionym pismem z dnia 5 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturze dokumentującej zakup paliwa dokonany przy użyciu karty paliwowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturze dokumentującej zakup paliwa dokonany przy użyciu karty paliwowej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 maja 2015 r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Od 01.12.1990 Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej. Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej jest produkcja opakowań z papieru i tektury. Od 28.05.1993 r. Wnioskodawczyni jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej z Europejskim Funduszem Leasingowym w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni użytkuje samochody ciężarowe.

W związku z zawartymi umowami Leasingodawca zaproponował, aby zakupy paliwa były finansowane w EFL przy użyciu karty paliwowej, tj. karty flotowej PKN ….

Zgodnie z umową o świadczenie usługi Karta Paliwowa Leasingodawca będzie świadczył usługę Karta Paliwowa polegającą na sprzedaży Leasingobiorcy towarów i usług nabywanych uprzednio przez Leasingodawcę od Polskiego Koncernu Naftowego … SA (PKN…), który jednocześnie jest operatorem i wydawcą Karty Paliwowej. W tym celu Wnioskodawczyni otrzymała do każdego nowo leasingowanego pojazdu promocyjną kartę flotową PKN …. Karty paliwowe nie były obciążone opłatą za jej wydanie, a nadto Wnioskodawczyni uzyskała rabat w wysokości 10 groszy za każdy litr paliwa zakupiony na stacji sieci …i …. Kierowcy tankują paliwo na wskazanych stacjach paliw. Dostawca (stacja paliw) równowartością wydanego paliwa w ramach programu Flota obciąża Leasingodawcę. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. Po upływie każdego okresu rozliczeniowego Leasingodawca wystawia na Leasingobiorcę fakturę za transakcje dokonane przy użyciu karty z wyszczególnioną kwotą podatku VAT (stawka 23%).

W uzupełnieniu Wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że celem nabycia kart paliwowych od Leasingodawcy było:

*   ułatwienie w tankowaniu paliwa i rozliczeniach z tym związanych;

*   uprawnienie do otrzymania karty bez opłaty za jej wydanie oraz uzyskanie rabatu w wysokości 10 groszy za każdy litr paliwa zakupiony na stacjach sieci …. i … (w odniesieniu do jednego samochodu).

Z umowy nie wynika, że Leasingodawca dostarczający Wnioskodawczyni karty paliwowe ma wpływ na ceny towarów i usług nabywanych na stacjach benzynowych - przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych.

Odpowiedzialność za wady produktów nabywanych przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych przez Wnioskodawczynię ponosi Emitent karty - PKN ….

Zgodnie z zapisami umowy wszelkie roszczenia z tytułu rękojmi i szkód związanych z zakupionymi towarami i usługami Leasingobiorca (Wnioskodawca) będzie zgłaszał bezpośrednio do PKN ….

Wnioskodawczyni nabyła władztwo ekonomiczne nad zakupionymi towarami i usługami w momencie ich nabycia.

Leasingodawca nie rozporządzał towarami i usługami przed nabyciem ich przez Wnioskodawczynię.

Towary i usługi w momencie zakupu przez Wnioskodawczynię, przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych, były w posiadaniu stacji paliw.

Wnioskodawczyni nabywała towary i usługi na stacjach PKN … w imieniu Leasingodawcy i na swoją rzecz.

Przedmiotowe karty paliwowe są przypisane do konkretnego samochodu ciężarowego.

Paliwo nabywane przy pomocy kart paliwowych wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Opis stanu faktycznego dotyczy trzech samochodów ciężarowych o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.


|  | Rodzaj pojazdu | Typ pojazdu 
| samochód dostawczy RENAULT | samochód ciężarowy | TRAFIC 2,0 DCI 
| samochód MERCEDES BENZ | samochód ciężarowy | SPRINTER 
| samochód MERCEDES 3HNZ | samochód ciężarowy | PRINTERS 

Przedmiotowe pojazdy samochodowe są pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 a ustawy o podatku od towarów i usług.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych (wymienionych w odpowiedzi 1 la) zostało stwierdzone na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz adnotację w dowodzie rejestracyjnym o spełnieniu tych wymagań.

Pojazdy samochodowe, wymienione w punkcie 11a odpowiedzi na wezwanie, nie są pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób.


|  | Samochód dostawczy RENAULT | Samochód MERCEDES BENZ | Samochód MERCEDES BENZ 
| dopuszczalna ładowność | 1193 kg | 1152 kg | 1081 kg 
| liczba miejsc | 3 | 3 | 3 
| dopuszczalna masa całkowita | 3030 kg | 3500 kg | 3500 kg 

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja zakupu paliwa dokonana przy użyciu karty …refakturowana przez Leasingodawcę daje Leasingobiorcy prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w tej fakturze?

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę charakter opisanej transakcji Wnioskodawczyni uważa, że zapis Art. 7 ust. 8 ustawy o VAT daje podstawę nabywcy do odliczenia podatku VAT od zakupów „opłaconych” kartą paliwową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostawy, ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również :

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z dyspozycją art. 86a ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Według obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 2 pkt 34 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Artykuł 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.) stanowi, że użyte w ustawie określenie pojazd specjalny oznacza − pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do dyspozycji ust. 3 omawianego artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Jak wynika z ust. 4 ww. artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na podstawie ust. 5 tego artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze − jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których
:

1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

W świetle ust. 9 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

3.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
4.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń
:

1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
2.  do prac wiertniczych,
3.  koparka, koparko-spycharka,
4.  ładowarka,
5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
6.  żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 powołanego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Na podstawie ust. 12 ww. artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

W myśl ust. 13 tegoż artykułu, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Stosownie do § 2 obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 407), za pojazdy samochodowe inne niż określone w art. 86a ust. 9 ustawy uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika uznaje się pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi o przeznaczeniu:

1.  pogrzebowy,
2.  bankowóz − wyłącznie typu A i B

− jeżeli mają jeden rząd siedzeń albo ich dopuszczalna masa całkowita jest większa niż 3 tony.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312) (dalej: ustawa zmieniająca), w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

1.  ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, prowadzi się począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami;
2.  informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi
:

1.  1 − jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2.  2 − jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3.  3 lub więcej − jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Z ust. 2 tego artykułu wynika, że przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej z Europejskim Funduszem Leasingowym w działalności gospodarczej użytkuje samochody ciężarowe. W związku z zawartymi umowami Leasingodawca zaproponował, aby zakupy paliwa były finansowane w EFL przy użyciu karty paliwowej, tj. karty flotowej PKN . Zgodnie z umową o świadczenie usługi Karta Paliwowa Leasingodawca będzie świadczył usługę Karta Paliwowa polegającą na sprzedaży Leasingobiorcy towarów i usług nabywanych uprzednio przez Leasingodawcę od Polskiego Koncernu Naftowego SA (PKN \`(...)\`), który jednocześnie jest operatorem i wydawcą Karty Paliwowej. Po upływie każdego okresu rozliczeniowego Leasingodawca wystawia na Leasingobiorcę fakturę za transakcje dokonane przy użyciu karty z wyszczególnioną kwotą podatku VAT (stawka 23%). celem nabycia kart paliwowych od Leasingodawcy było:

*   ułatwienie w tankowaniu paliwa i rozliczeniach z tym związanych;

*   uprawnienie do otrzymania karty bez opłaty za jej wydanie oraz uzyskanie rabatu w wysokości 10 groszy za każdy litr paliwa zakupiony na stacjach… sieci i … (w odniesieniu do jednego samochodu).

Z umowy nie wynika, że Leasingodawca dostarczający Wnioskodawczyni karty paliwowe ma wpływ na ceny towarów i usług nabywanych na stacjach benzynowych - przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych. Odpowiedzialność za wady produktów nabywanych przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych przez Wnioskodawczynię ponosi Emitent karty – PKN…. Zgodnie z zapisami umowy wszelkie roszczenia z tytułu rękojmi i szkód związanych z zakupionymi towarami i usługami Leasingobiorca (Wnioskodawca) będzie zgłaszał bezpośrednio do PK…. Wnioskodawczyni nabyła władztwo ekonomiczne nad zakupionymi towarami i usługami w momencie ich nabycia. Leasingodawca nie rozporządzał towarami i usługami przed nabyciem ich przez Wnioskodawczynię. Towary i usługi w momencie zakupu przez Wnioskodawczynię, przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych, były w posiadaniu stacji paliw. Wnioskodawczyni nabywała towary i usługi na stacjach PKN … w imieniu Leasingodawcy i na swoją rzecz. Przedmiotowe karty paliwowe są przypisane do konkretnego samochodu ciężarowego. Paliwo nabywane przy pomocy kart paliwowych wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższych informacji istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że takie przeniesienie miało miejsce) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania.

W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy dostawcą towaru (tu w postaci paliwa bądź innych artykułów dostępnych na stacji paliw czy usług) i podmiotem, dla którego wydano karty paliwowe. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli – biorąc pod uwagę analizowaną kwestię – jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. – wg schematu przedstawionego wyżej – dostawa na rzecz nabywcy (użytkownika samochodu), będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Podkreślenia, w tym aspekcie wymaga również, że ust. 8 art. 7 ustawy o VAT posługuje się wprost stwierdzeniem, że „uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”, czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się, że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo powinien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin „uznaje się” oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im – niejako a priori – takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że Leasingodawca, przykładowo, pobiera od nabywcy opłaty za wydanie oraz obsługę karty, przy czym jednocześnie nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, że Leasingodawca nie jest podmiotem, który można by określić jako dostawcę (paliwo przekazywane jest bezpośrednio pomiędzy stacją paliw i nabywcą – klientem), zaś transakcja pomiędzy Leasingodawcą i nabywcą nie nosi znamion dostawy (Leasingodawca, z przyczyn, o których mowa wyżej, nie dysponuje paliwem jak właściciel, zatem nie może przekazać tego prawa, tj. odsprzedać paliwa, na rzecz swoich kontrahentów).

W podobnym kontekście wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01, w postępowaniu pomiędzy Auto Lease Holland BV a Bundedamt fur Finanzen. W sprawie tej podatnik, będący firmą leasingową, oferował swoim klientom usługę zarządzania zakupami paliwa do samochodów będących przedmiotem leasingu. W ramach usługi podatnik udostępniał klientom karty kredytowe wystawione na siebie. Klienci dokonywali płatności ryczałtowych w ciągu roku. Na zakończenie roku następowało rozliczenie końcowe, na podstawie którego klienci obciążani byli rzeczywistymi kosztami paliwa. Faktury za paliwo wystawiane były przez stacje benzynowe na Auto Lease, który ujmował te koszty na fakturze za usługi leasingu wystawiane klientom.

Trybunał zauważył, „iż »dostawa towarów« nie odwołuje się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownym prawie krajowym, lecz obejmuje wszelkie przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, które uprawnia drugą stronę w rzeczywistości do dysponowania nim tak, jakby ta strona była właścicielem tego majątku. Cel VI Dyrektywy może być zagrożony, jeśli warunki wystąpienia dostawy towarów - będącej jedną z trzech transakcji opodatkowanych - różniłyby się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków regulujących przeniesienie własności w prawie cywilnym. W konsekwencji, aby odpowiedzieć na przekazane pytanie, konieczne jest ustalenie, na rzecz kogo - leasingodawcy czy leasingobiorcy - spółki naftowe przenosiły, w postępowaniu głównym, to prawo do rzeczywistego dysponowania towarem jak właściciel. Nie podlega sporowi, że leasingobiorca ma prawo do dysponowania paliwem tak, jakby był on jego właścicielem. Otrzymuje on paliwo bezpośrednio na stacjach benzynowych, a Auto Lease nie ma w żadnym momencie prawa do decydowania, w jaki sposób to paliwo ma zostać zużyte i w jakim celu. Argument, iż paliwo jest dostarczane Auto Lease, biorąc pod uwagę, że leasingobiorca nabywa paliwo w imieniu i na koszt tej spółki, która ponosi z góry koszt tego towaru, nie może być przyjęty”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 sierpnia 2012 r. I FSK 1177/11, wskazując, że mimo że wyrok TSUE został wydany w sprawie dotyczącej umowy leasingu, ale zawarte w jego uzasadnieniu tezy mają szerszy, uniwersalny charakter - odnoszący się do rozumienia pojęcia „dostawy towarów” na tle prawa podatkowego.

Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, że poza zapewnieniem możliwości korzystania z kart paliwowych wydanych na rzecz Wnioskodawczyni, Leasingodawca nie ma wpływu na ceny towarów i usług nabywanych na stacjach benzynowych, nie ponosi odpowiedzialności za wady produktów nabywanych przy użyciu przedmiotowych kart, w przypadku powstania roszczeń z tytułu rękojmi i szkód związanych z zakupionymi towarami, Leasingodawca nie występuje do dostawcy o naprawienie szkód oraz nie bierze udziału w procesie reklamacyjnym. Leasingodawca nie rozporządzał towarami i usługami przed nabyciem ich przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni nabyła władztwo ekonomiczne nad zakupionymi towarami i usługami w momencie ich nabycia. Towary i usługi w momencie zakupu przez Wnioskodawczynię, przy użyciu przedmiotowych kart paliwowych, były w posiadaniu stacji paliw. Z powyższego wynika, że Leasingodawca nie dokonuje dostawy towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawczynię przy pomocy kart paliwowych. Z okoliczności transakcji wynika, że nie rozporządza nabywanymi towarami i usługami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni nabywa paliwo bezpośrednio na stacjach benzynowych, a Leasingodawca nie ma wpływu na wysokość ceny nabywanego paliwa oraz w jaki sposób i w jakim celu paliwo ma zostać zużyte. Leasingodawca w związku z zawartymi umowami leasingu operacyjnego na samochody ciężarowe zaproponował, aby zakupy paliwa były finansowane przez Leasingodawcę przy użyciu karty paliwowej. Tak więc w tym przypadku Leasingodawca świadczy jedynie usługę polegającą na finansowaniu dokonywanych przez Wnioskodawczynię zakupów towarów i usług w tym nabywanego paliwa. Zatem Leasingodawca nie występuje w łańcuchu dostaw towarów i nie dostarcza nabywanego przez Wnioskodawczynię paliwa. W momencie zakupu towarów na stacjach paliwowych, Wnioskodawczyni nabywa ekonomiczne władztwo nad zakupionym paliwem i zużywa je na własne potrzeby. Jedynie płatność za zakupione paliwo jest odroczona do czasu wystawienia faktury przez Leasingodawcę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku nie znajdzie zastosowania przepis art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, ponieważ Leasingodawca nie występuje w łańcuchu dostaw jako podmiot dokonujący dostawy paliwa, a jedynie finansuje jego zakup. Wystawiane przez Leasingodawcę faktury nie dokumentują nabycia paliwa ze strony Wnioskodawczyni od Leasingodawcy. Wnioskodawczyni dokonuje faktycznego nabycia na stacjach paliw od PKN ,\`(...)\` Otrzymane przez Wnioskodawczynię od Leasingodawcy faktury nie potwierdzają nabycia paliwa pomiędzy tymi podmiotami. W konsekwencji zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach za zakup paliwa przy użyciu kart paliwowych wystawianych przez Leasingodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.