Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-190a/14/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-20
Teza: Kwestia zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych związanych z zakupem. nieruchomości (wprowadzenie do ewidencji księgowej w wartości netto zgodnie z zapisami na fakturze VAT, tj. udział we własności nieruchomości oraz udział w prawie użytkowania wieczystego)?
Słowa kluczowe: amortyzacja; lokal-lokal użytkowy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2014 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji lokalu użytkowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji lokalu użytkowego.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 16 kwietnia 2014 r. Nr ITPP3/443-87/14-2/AT; ITPB1/415-190/14-2/AD; ITPB2/436-48/14-2/DSZ wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 kwietnia 2014 r.

W ww. wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W małżeństwie Wnioskodawcy ustalono rozdzielność majątkową. Wnioskodawca zamierza od dnia 3 marca 2014 r. prowadzić działalność gospodarczą m.in. w zakresie doradztwa gospodarczego, wynajmu nieruchomości, szkolenia, outsourcing usług biurowych. Będzie płatnikiem podatku VAT oraz podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Dla celów podatku dochodowego będzie prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Przed rozpoczęciem działalności gospodarczej Wnioskodawca rozpoczął poszukiwania lokalu w celu prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 13 stycznia 2014 r. uczestniczył w licytacji komorniczej lokalu użytkowego. Występował jako licytant (nabycie w części ułamkowej wraz z innymi osobami - część przypadająca na Wnioskodawcę w wys. ½). Wnioskodawca wylicytował w części ułamkowej ww. nieruchomość. W miesiącu styczniu 2014 r. nastąpiła zapłata wadium, natomiast w m-cu lutym 2014 r. dokonano opłaty od przybicia oraz uiszczenie reszty ceny nabycia (nabycie ze środków własnych oraz z zewnętrznych źródeł finansowania) Zgodnie z wyjaśnieniami komornika wystawiona zostanie faktura VAT. Jest to nieruchomość - lokal użytkowy składający się z 2 izb oraz pomieszczeń przynależnych. Z lokalem użytkowym związany jest udział w częściach wspólnych oraz w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać ww. nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej. Rozważa możliwość wprowadzenia lub nie nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz odliczenia lub nie podatku VAT związanego z zakupem nieruchomości. Przewidywany okres użytkowania lokalu użytkowego będzie dłuższy niż rok. Zostanie przyjęta stawka amortyzacji w wysokości 2,5 % rocznie. W związku z wykorzystywaniem lokalu na cele prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie ponosił wydatki związane z opłatami związanymi z użytkowaniem wieczystym, opłatami na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, opłatami za energię elektryczną, wodę, itp. Wielkość wydatków będzie odpowiadała udziałowi Wnioskodawcy. W przypadku uzyskania przez właścicieli nieruchomości 1 faktury, połowa wartości będzie refakturowana przez Wnioskodawcę na pozostałych współwłaścicieli.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych sformułowano następujące pytania.

1.  Czy będzie możliwość zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych związanych z zakupem ww. nieruchomości (wprowadzenie do ewidencji księgowej w wartości netto zgodnie z zapisami na fakturze VAT, tj. udział we własności nieruchomości oraz udział w prawie użytkowania wieczystego)?
2.  Czy będzie możliwość zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatków eksploatacyjnych i innych związanych z ww. lokalem?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej na potrzeby tej działalności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełniają przesłanki określone w art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Muszą więc być poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła i nie mogą być wymienione w art. 23 tej ustawy jako niestanowiące kosztów podatkowych. U podatników opodatkowanych według skali podatkowej lub podatkiem liniowym wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności na nabycie środków trwałych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Aby to jednak było możliwe, podatnik powinien środki trwałe wpisać do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Konieczne jest więc ustalenie ich wartości początkowej. Jeżeli składnik majątku został przez podatnika nabyty w drodze kupna, jego wartość początkową w przypadku uznania go za środek trwały w prowadzonej działalności, należy ustalić, przyjmując cenę nabycia (art. 22g ust. 3 ustawy). Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odliczenia podatku VAT, wartość nieruchomości od której będą naliczane odpisy amortyzacyjne stanowić będzie wartość netto lokalu pomniejszona o wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu (wartość prawa użytkowania wieczystego zostanie określona przez rzeczoznawcę majątkowego). Natomiast w przypadku nieskorzystania z odliczenia podatku VAT, ww. nieruchomość będzie podlegała amortyzacji od wartości brutto pomniejszonej o wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Na potwierdzenie własnego stanowiska, że wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności są kosztem podatkowym Wnioskodawca powołuje się m.in. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w …………………………………

Ponadto Wnioskodawca podaje, że w odniesieniu do budynków niemieszkalnych, dla których w wykazie stawek amortyzacyjnych przewiduje się stawkę 2,5%, podatnicy mogą przyjąć indywidualną stawkę amortyzacyjną. Okres amortyzacji dla tych budynków nie może być krótszy niż liczba lat wynikająca z różnicy 40 lat i liczby lat od dnia oddania budynku po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika. Z tym że okres ten nie może być krótszy niż 10 lat (art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy). Ustawodawca nie określił sposobu dokumentowania dotychczasowego okresu używania danego środka trwałego. Zatem w gestii podatnika pozostaje zebranie stosownej dokumentacji pozwalającej ustalić okres używania tego składnika majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów są natomiast, zgodnie art. 22 ust. 8 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają natomiast grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu (art. 22c pkt 1 ww. ustawy).

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania (art. 22d ust. 2 ww. ustawy).

W tym miejscu podkreślić należy, że grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu choć - jak wskazano powyżej - nie podlegają amortyzacji, to jednak w sytuacji gdy wykorzystywane są na potrzeby działalności gospodarczej jako składnik majątku firmy, podlegają wpisowi do ewidencji środków trwałych. Wydatki na ich nabycie nie stanowią jednak kosztów uzyskania przychodów ani w momencie zakupu i oddania do używania, ani poprzez odpisy amortyzacyjne.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2–18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę jego nabycia, zaś w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie (art. 22g ust. 11 ustawy).

Stosownie zaś do treści przepisu art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być - dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Przedstawione powyżej zasady amortyzacji wynikające z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczą używanych lub ulepszonych budynków (lokali) niemieszkalnych. Nie mają przy tym zastosowania definicje dotyczące budynków (lokali) i budowli, o których mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy w kwestii okresu ich używania (co najmniej 60 miesięcy) i ulepszenia (co najmniej 30% wydatków).

Przepisy podatkowe nie regulują jakimi dowodami należy udokumentować używanie środka trwałego. Przyjąć zatem należy, że mogą to być wszelkie wiarygodne dowody potwierdzające używanie środka trwałego w określonym czasie. Ciężar udowodnienia takiego stanu rzeczy spoczywa jednak na podatniku.

Z kolei ustalenie przez ustawodawcę minimalnego okresu amortyzacji środka trwałego na 10 lat oznacza, że maksymalna wysokość rocznej stawki amortyzacji wynosi 10%.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza wykorzystywać na potrzeby działalności gospodarczej nabyty w drodze licytacji udział w nieruchomości, na który składa się lokal użytkowy oraz związany z nim udział w częściach wspólnych nieruchomości i w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Przewidywany okres użytkowania lokalu użytkowego będzie dłuższy niż rok. Zostanie przyjęta stawka amortyzacji w wysokości 2,5 % rocznie.

Mając zatem na uwadze powyższe regulacje prawne i przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawca zakupiony lokal użytkowy będzie wykorzystywał na potrzeby działalności gospodarczej oraz wprowadzi go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, to wówczas może – stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznać za koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 22a-22o tej ustawy. Dla określenia wartości początkowej poszczególnych środków trwałych należy cenę nabycia wynikającą z dokumentu ich nabycia (faktury VAT) przypisać proporcjonalnie do lokalu użytkowego i prawa wieczystego użytkowania gruntu. Jednakże należy pamiętać, aby ich suma wartości początkowej odpowiadała cenie nabycia wynikającej z dowodu nabycia.

Jednocześnie jeśli z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów wynika, że zakupiony lokal użytkowy, spełnia warunki do uznania go za środek trwały, o którym mowa w art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to będzie można ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną - maksymalnie 10%.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanych przez Wnioskodawcę.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo wskazać również należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Wobec powyższego załączone do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny stanowiska dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku.

W odniesieniu natomiast do powołanej we wniosku indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.