Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.242.2021.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-02
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; przychód; skutki podatkowe; spadek; spadek-dział spadku; spadkodawca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.) uzupełnione pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 31 maja 2021 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z 14 maja 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.242.2021.1.MS (data nadania 14 maja 2021 r., data doręczenia 24 maja 2021 r.) oraz pismem z 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 14 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne pismem z 14 maja 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.242.2021.1.MS (data nadania 14 maja 2021 r., data doręczenia 24 maja 2021 r.) Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku.

Pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 31 maja 2021 r.) oraz z 14 czerwca 2021 r. uzupełniono braki wniosku.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także: "Sprzedający") jest osobą fizyczną, współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości położonej w województwie (…), w (…), w dzielnicy (…) przy ulicy (…), stanowiącej działkę ewidencyjną numer 1 z obrębu (…) o powierzchni 1038 m2, stanowiącej według opisu użytków grunty orne oznaczone symbolem R klasa IVa, dla której to nieruchomości Sąd-Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: „Nieruchomość”).

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Nabywca”) prowadzi działalność deweloperską. Spółka zamierza nabyć Nieruchomość od Wnioskodawcy (dalej: „Transakcja”). W dniu 29 maja 2018 r. Spółka podpisała ze Sprzedającym umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Sprzedający nabył tytuł prawny do Nieruchomości na podstawie umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o dział spadku, nabycie nastąpiło do majątku osobistego.

Nieruchomość nie była na moment sporządzenia Umowy i nie będzie do dnia Transakcji przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającego, poza użyczeniem i użytkowaniem na rzecz Spółki. Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna ani leśna. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego ani w żaden inny sposób używana.

Ponadto Sprzedający nie podejmował i nie planuje podejmować żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Czynności te będą wykonane w późniejszym czasie bezpośrednio przez Spółkę, jednakże nie będą one wykonywane do czasu dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Co więcej, Sprzedający nie prowadził ani nie będzie prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Wnioskodawca pozyskał nabywcę na przedmiotową Nieruchomość w sposób bezpośredni, tj. odpowiadając na kontakt zainicjowany przez Spółkę w celu zaoferowania możliwości zakupu Nieruchomości. Oferując Nieruchomość na sprzedaż Wnioskodawca nie korzystał z usług agencji nieruchomości.

Wnioskodawca posiada (własność lub udział we współwłasności) również inne nieruchomości (mieszkania), które nabył na podstawie: umowy darowizny, umowy kupna-sprzedaży i umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o dział spadku. Wnioskodawca na dzień dzisiejszy nie planuje sprzedaży posiadanych nieruchomości. Nie można jednak wykluczyć, że w przyszłości decyzja Wnioskodawcy ulegnie zmianie. Ponadto, Wnioskodawca nie dokonywał dotychczas odpłatnego zbycia innych nieruchomości.

Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy, nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie nabywania i odsprzedaży nieruchomości, świadczenia usług deweloperskich, ani pośrednictwa w handlu nieruchomościami. Ponadto nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Spółka oprócz Nieruchomości zamierza nabyć jednocześnie od innych osób własność nieruchomości sąsiednich (dalej: „Nieruchomości sąsiednie”). Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie w prowadzonej działalności gospodarczej poprzez wybudowanie na nich zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową, a także wjazdem na teren Nieruchomości (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Charakterystyka Nieruchomości i Transakcji

Nieruchomość niezabudowana objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi teren przeznaczony pod budowę ciągu pieszo–jezdnego, a także na wszelkie formy mieszkalnictwa jako przeznaczenie podstawowe oraz usługi nieuciążliwe. Nieruchomość stanowi zatem niezabudowany teren budowlany.

Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym uzyskania przez Nabywcę na własny koszt:

*   prawomocnej i ostatecznej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zezwalających na realizację Inwestycji;
*   prawomocnej i ostatecznej zgody wodnoprawnej;
*   prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i Nieruchomościach sąsiednich;
*   prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na rozbiórkę zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach sąsiednich;
*   prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji;
*   prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę sieci kanalizacji sanitarnej oraz wodociągowej, pozwalającej na obsługę Inwestycji.

W związku z powyższym, zgodnie z Umową, sprzedający, każdy w odniesieniu do nieruchomości stanowiącej jego własność, udzielili Nabywcy prawa do dysponowania nieruchomościami na cele budowlane w celu uzyskania wszelkich niezbędnych zezwoleń i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.) na zasadzie użyczenia, co Nabywca zaakceptował. Udzielenia tego prawa zawarte jest w cenie. Sprzedający zawarł ze Spółką umowę ustanowienia użytkowania Nieruchomości, która została podpisana na potrzeby ubiegania się o pozwolenie na budowę.

Ponadto, Sprzedający zezwolił Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań jak również wyraził zgodę, aby Spółka wystąpiła o zatwierdzenie projektu robót geologicznych, wszelkiej dokumentacji geologiczno-inżynierskiej oraz zgłoszenia robót geologicznych. Co więcej, Sprzedający udzielił Spółce upoważnienia do podejmowania wszelkich czynności, w tym składania i odbierania wszelkich oświadczeń, dokumentów lub uzgodnień w toku ww. postępowań.

Dodatkowo, Sprzedający wyraził zgodę na uzyskanie przez Spółkę zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalega z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z ZUS, KRUS oraz PFRON.

W ramach prowadzonych postępowań administracyjnych Spółka zasadniczo działa / będzie działać we własnym imieniu, ale na rzecz Sprzedającego, bądź jako pełnomocnik Sprzedającego.

Uzyskanie przez Sprzedającego interpretacji na gruncie ustawy o VAT

Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną w zakresie zastosowania przepisów ustawy o VAT (sygn. 0114-KDIP4.4012.264.2019.2.BS), w której organ interpretacyjny stwierdził, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego należy uznać za dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, i w konsekwencji, czynność dostawy Nieruchomości będzie podlegała przepisom o opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższą interpretacją, Wnioskodawca zamierza dokonać rejestracji jako podatnik VAT.

Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku wyjaśnił, że przedmiotem zapytania we wniosku o interpretację jest jedynie potwierdzenie, że rozpatrywane odpłatne zbycie Nieruchomości prowadzi do powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT przy założeniu niespełnienia minimalnego okresu od nabycia Nieruchomości, tj. w szczególności nie stanowi przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (działalność gospodarcza). Nie jest natomiast przedmiotem zapytania kwestia, czy od nabycia Nieruchomości do jej zbycia upłynął okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy.

Wnioskodawca w uzupełnieniach do wniosku doprecyzował, że:

*   opisana we wniosku nieruchomość została przez niego nabyta do majątku osobistego,
*   spadkodawcami przedmiotowej nieruchomości byli AB (dziadek Wnioskodawcy) zmarły (…) i AC (babcia Wnioskodawcy) zmarła (…),
*   spadek po AB nabyli: AC, AA (Wnioskodawca) oraz AD (córka drugiego syna),
*   spadek po AC nabyli: AA (Wnioskodawca) oraz AD,
*   umowa o dział spadku została zawarta (…) pomiędzy AA i AD (wnukami AC) ze spłatą na rzecz AD,
*   przedmiotem spadku nie była wyłącznie przedmiotowa nieruchomość,
*   wartość nieruchomości, którą Wnioskodawca otrzymał w wyniku działu spadku, przewyższała wartość udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w masie spadkowej,
*   spadkodawca AB (dziadek Wnioskodawcy) nabył udziały we współwłasności Nieruchomości częściowo przez zasiedzenie w dniu (…) do majątku wspólnego małżeńskiego, a częściowo przez spadek po matce, AG, zmarłej w dniu (…), która nabyła swój udział we współwłasności Nieruchomości również przez zasiedzenie w dniu (…) - nabycie nastąpiło do majątku osobistego AB,
*   spadkodawczyni AC (babcia Wnioskodawcy) nabyła udziały we współwłasności Nieruchomości w dacie nabycia udziału przez zasiedzenie w dniu (…) AB był żonaty z AC (babcią Wnioskodawcy), a w ich małżeństwie obowiązywał ustrój wspólności ustawowej, niezmieniony żadną umową ani orzeczeniem sądu, wobec czego nabyty przez niego udział we własności Nieruchomości był objęty małżeńską wspólnością majątkową, a w pozostałej części w drodze spadku po mężu (AB), zmarłym w dniu (…) - do majątku osobistego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód podatkowy osiągnięty przez Sprzedającego z tytułu Transakcji należy kwalifikować jako przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, przy założeniu dokonania zbycia Nieruchomości przed upływem okresu od nabycia Nieruchomości, o którym mowa w tym przepisie?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy osiągnięty przez Sprzedającego z tytułu Transakcji należy kwalifikować jako przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, przy założeniu dokonania zbycia Nieruchomości przed upływem okresu od nabycia Nieruchomości, o którym mowa w tym przepisie.

Uzasadnienie stanowiska:

Katalog źródeł przychodów PIT jest przewidziany w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z ww. artykułem, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

,,1.  pozarolnicza działalność gospodarcza, (\`(...)\`)
2.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, m.in.:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany; (\`(...)\`).”

Zatem przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy formułuje generalną zasadę, stanowiącą że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, a tym samym w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, ma moment i sposób jej nabycia. Jednakże ustawodawca zastrzegł, że wskazany przepis ma zastosowanie, jeżeli zbycie nieruchomości nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z przepisami wprowadzonymi do ustawy o PIT z dniem 1 stycznia 2019 r.:

*   w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę (art. 10 ust. 5 ustawy o PIT),
*   w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej art. 10 ust. 6 ustawy o PIT),
*   nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku (art. 10 ust. 7 ustawy o PIT).

Przesłanki wykonywania działalności gospodarczej

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza -„oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9; (\`(...)\`)”.

Zatem, pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4- 9 ustawy o PIT. Tym samym, aby jakiemuś przedsięwzięciu można było przypisać znamiona działalności gospodarczej, musi ono charakteryzować się łącznie cechami wymienionymi ww. definicji. Należy podkreślić, że brzmienie tego przepisu wskazuje zatem jednoznacznie, że do przychodów z działalności gospodarczej można zaliczyć wyłącznie te przychody, które nie stanowią przychodów z innego źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT (poza art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, w którym wskazuje się przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Należy wskazać, że działalność ma charakter zarobkowy wtedy, gdy celem jej podjęcia jest osiągnięcie zysku, czyli nadwyżki przychodów nad wydatkami. Nie jest to jednak równoznaczne z koniecznością osiągnięcia zysku, gdyż w działalności gospodarczej może wystąpić również strata, sam rezultat prowadzonej działalności nie jest istotny. Jednakże sam zamiar osiągnięcia zysku w związku ze sprzedażą danej nieruchomości nie będzie w sposób wyłączny przesądzał o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionej w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jeżeli nie zostaną jednocześnie spełnione pozostałe przesłanki z art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany. Przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej). Prowadzenie działalności gospodarczej jest co do zasady kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Jednakże musi się wiązać z podjęciem pewnego wysiłku organizacyjnego w związku z jej prowadzeniem oraz z wykorzystaniem konkretnych składników materialnych i/lub niematerialnych, połączonych w sensowny funkcjonalny kompleks, który może uczestniczyć w obrocie gospodarczym poprzez np. wynajęcie lokalu, zatrudnienie pracowników.

Natomiast zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzanie określonego zespołu konkretnych działań. Kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Nie wyklucza ono jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. W celu zachowania ciągłości, z całokształtu okoliczności sprawy musi wynikać zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia pożądanego efektu. Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Tylko taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Jeżeli działanie podatnika cechuje się tylko jedną z wymienionych cech np. „zarobkowością”, nie można go zaliczyć do działalności gospodarczej. Należy bowiem podkreślić, że w zasadzie każde źródło przychodów wymienione w art. 10 ustawy o PIT cechuje „zarobkowość”; inaczej nie podlegałyby one podatkowi dochodowemu. Sam zatem fakt uzyskania „zarobku” nie przesądza o tym, że dane działanie stanowi działalność gospodarczą.

Ponadto, w celu zakwalifikowania sprzedaży określonej nieruchomości, jako przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest, aby przedmiotowa nieruchomość była w ogóle wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Przy czym o wykorzystaniu nieruchomości dla celów działalności gospodarczej powinien świadczyć całokształt okoliczności prawnych (m.in. ujęcie nieruchomości w ewidencji środków trwałych) i faktycznych (wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej).

W orzecznictwie podkreśla się, że aby uznać określone działania za działalność gospodarczą, trzeba w pierwszej kolejności ustalić, czy nie są one zaliczone do innego źródła przychodu w art. 10 ustawy o PIT. Taką kolejność postępowania nakazuje zarówno treść art. 5a pkt 6, który nakazuje w pierwszej kolejności ustalić, czy „uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9”, jak i reguła derogacyjna, dająca pierwszeństwo przepisom o charakterze szczegółowym przed ogólnymi. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu wyroków sądów administracyjnych (m.in.: wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2014 roku, sygn. akt II FSK 1092/12 czy wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 roku, sygn. akt II FSK 1987/11).

Co więcej, z orzecznictwa sądów administracyjnych (np.: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2019 r. II FSK 829/17, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 marca 2016 r. II FSK 1423/14: można wysnuć następujące kryteria, które pomocniczo mogą wskazywać na osiąganie (lub nie) przychodu z działalności gospodarczej:

*   sposób nabycia nieruchomości tj. czy podatnik nabył nieruchomość planując jej sprzedaż w przyszłości (lub choćby rozważając taką możliwość), czy też otrzymał ją/zakupił nie mając planów co do jej przyszłej sprzedaży (np.: poprzez darowiznę, dziedziczenie),
*   okoliczności towarzyszące zbyciu nieruchomości tj. czy podatnik podejmuje profesjonalne działania mające zorganizowany charakter; należy podkreślić, że działania podejmowane w celu zwiększenia rynkowej wartości/atrakcyjności, w tym udzielenie pełnomocnictwa dla nabywcy w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości do dokonania różnych czynności prawnych i faktycznych (wycinki drzew, uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, podział nieruchomości na mniejsze działki) nie wykraczają poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi (cytat z ww. wyroku NSA z 5 marca 2019 r.: „Błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi.).”
*   sposób użytkowania nieruchomości tj. czy była wykorzystywana wyłącznie do prywatnych celów podatnika: czy poprzez nieruchomość był osiągany jakikolwiek dochód (np.: z najmu, dzierżawy).

Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Kwalifikacja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT i jej wpływ na kwalifikację działalności gospodarczej na gruncie PIT

Mając na uwadze przytoczony powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy rozważyć, czy ewentualna kwalifikacja określonej działalności, jako działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT (czyli zgodnie z interpretacją uzyskaną przez Wnioskodawcę) wpłynie w jakikolwiek sposób na kwalifikację takiej działalności na gruncie ustawy o PIT.

W pierwszej kolejności należy podkreślić odmienne brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w stosunku do art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Przepis definiujący działalność gospodarczą na gruncie ustawy o PIT precyzyjnie wskazuje na cechy takiej działalności: zarobkowość, prowadzenie takiej działalność we własnym imieniu, zorganizowanie i ciągłość. Analogiczny przepis definiujący działalność gospodarczą na gruncie ustawy o VAT wskazuje explicite jedynie na cechy zarobkowości oraz ciągłości. Literalne brzmienie obu ww. przepisów jest odmienne, stąd ww. przepisy powinny być interpretowane niezależnie od siebie.

Ponadto należy wskazać na zasady interpretacji pojęć podatkowych. Zgodnie z tzw. wykładnią systemową, określone pojęcie/termin funkcjonujący w ramach jednej gałęzi prawa (np.: prawa podatkowego) należy interpretować jednolicie w ramach całej tej gałęzi, chyba że co innego wynika z definicji określonego pojęcia lub ogólnej spójności interpretacyjnej na gruncie danej gałęzi prawa (np.: określone pojęcie jest odmiennie definiowane na potrzeby różnych aktów prawnych w ramach w ramach jednej gałęzi prawa). W tym kontekście należy wskazać, że pojęcie działalności gospodarczej jest odmiennie definiowane na gruncie ustawy o VAT i ustawy o PIT.

Kierując się wykładnią systemową, można zatem wskazać, że zasadne jest oddzielić od siebie kwalifikację działalności gospodarczej na gruncie ww. ustaw. Stąd nie powinno się automatycznie przenosić kwalifikacji działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT na grunt ustawy o PIT (oraz odwrotnie).

Końcowo należy wskazać, że brak jest jakiegokolwiek przepisu na gruncie ustawy o VAT oraz ustawy o PIT, który nakazywałby, w przypadku kwalifikacji określonej działalności, jako działalności gospodarczej na gruncie jednej z tych ustaw zastosować tę kwalifikację w stosunku do drugiej ustawy.

Reasumując, kwalifikację określonej działalności, jako działalności gospodarczej na gruncie ustawy o PIT należy rozpatrywać odrębnie od kwalifikacji tejże działalności na gruncie ustawy o VAT.

Podsumowanie

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, przychód osiągnięty na Transakcji powinien zostać zakwalifikowany, jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, pod warunkiem, że odpłatne zbycie Nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie Nieruchomości, z uwzględnieniem art. 10 ust. 5-7 ustawy o PIT.

Sprzedaż Nieruchomości nie powinna być bowiem uznana za przychód z działalności gospodarczej. Działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru ciągłego. Sprzedający, na chwilę obecną, nie planuje przeprowadzenia podobnych transakcji w zakresie posiadanych przez siebie nieruchomości. Przedmiotowa transakcja ma charakter incydentalny i jest związana z zarządem własnym majątkiem.

Dodatkowo działalność Wnioskodawcy nie charakteryzuje się również cechą zorganizowania - brak jest jakichkolwiek obiektywnych kryteriów (rejestracja działalności lub zarejestrowanie jako podatnika VAT, zatrudnianie pracowników, reklamowanie) wskazujących na spełnienie tego elementu przez działalność Wnioskodawcy. Natomiast działania, jakie zostały podjęte w związku z Transakcją tj. udzielenie Spółce szeregu upoważnień i zgód związanych z Transakcją należy postrzegać wyłącznie jako element Transakcji, a nie jako zorganizowaną działalność gospodarczą. Warto podkreślić, że takie usystematyzowanie działań związanych z Transakcją odnosi się tylko do Nieruchomości, gdyż jak zostało wskazane powyżej, na chwilę obecną, Wnioskodawca nie planuje podejmować analogicznych działań w stosunku do innych posiadanych przez siebie nieruchomości, co wskazuje na fakt, że sprzedaż Nieruchomości jest jedynie zarządem własnym majątkiem prywatnym.

Dodatkowo inne kryteria kwalifikacji działalności gospodarczej na gruncie ustawy o PIT tj.: sposób nabycia Nieruchomości (na podstawie umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o dział spadku), okoliczności towarzyszące jego zbyciu (brak profesjonalnych działań mających na celu zbycie Nieruchomości - udzielenie upoważnień i zgód dla Spółki nie stanowią takich działań) oraz sposób użytkowania Nieruchomości (brak osiągania dochodu w związku z Nieruchomością) wskazują na niespełnienie przez działalność Wnioskodawcy cech działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że znana jest mu interpretacja, wydana w analogicznym stanie faktycznym, potwierdzająca, że zbycia nieruchomości w takim przypadku nie należy uznać za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT - interpretacja z 30 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-3.4011.305.2019.1.JK3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług.

Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Odrębnym źródłem przychodu, określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jak wynika z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

*   po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

*   po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

*   po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy.

Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty. Nie zawsze można więc utożsamiać zarobkowego charakteru działalności gospodarczej z faktycznym osiąganiem dochodów z tej działalności; działalność gospodarcza często związana jest z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Czym innym jest motyw zysku, a czym innym efekt osiągnięcia zysku.

Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07). Zamiar osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi transakcjami (czynnościami), nie przesądza jednak w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Wola uzyskania zysku w przytoczonym wyżej rozumieniu stanowić bowiem może również imperatyw, którym kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł, niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym np. z najmu lub dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6), czy też z odpłatnego zbycia składników majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8).

Poza tym wskazuje się, że zarobkowy cel działalności oznacza, że jest ona prowadzona w celu uzyskania zysku (zarobku) i jest nakierowana na zaspokajanie cudzych potrzeb.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Zatem, jak wskazano w wyroku NSA z 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2096/12, nie ma znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, że przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

W efekcie uznać należy, że o zaliczeniu określonych form aktywności podatnika do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej zadecyduje nie tyle dopełnienie przez niego wymogów formalnych związanych z podjęciem i prowadzeniem działalności gospodarczej, ile okoliczności faktyczne świadczące o tym, że jego działania miały charakter zorganizowany i ciągły oraz, że były prowadzone w celu zarobkowym we własnym imieniu, a uzyskane w ten sposób przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (wyrok NSA z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że w przypadku zbycia nieruchomości o prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości, czy przewidywanych korzyści podatkowych kwalifikować wykonywanej przez siebie aktywności (wyrok NSA z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17).

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości położonej w województwie (…), w (…), w dzielnicy (…) przy ulicy (…), stanowiącej działkę ewidencyjną numer 1 z obrębu (…) o powierzchni 1038 m2 stanowiącej według opisu użytków grunty orne oznaczone symbolem R klasa IVa, dla której to nieruchomości Sąd-Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…). A. Sp. z o.o. zamierza nabyć Nieruchomość od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabył tytuł prawny do Nieruchomości na podstawie umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o dział spadku; nabycie nastąpiło do majątku osobistego. Nieruchomość nie była na moment sporządzenia Umowy i nie będzie do dnia Transakcji przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającą, poza użyczeniem i użytkowaniem na rzecz Spółki. Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna ani leśna. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego ani w żaden inny sposób używana. Wnioskodawca nie podejmował i nie planuje podejmować żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Czynności te będą wykonane w późniejszym czasie bezpośrednio przez Spółkę, jednakże nie będą one wykonywane do czasu dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie prowadził ani nie będzie prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Wnioskodawca pozyskał nabywcę na przedmiotową Nieruchomość w sposób bezpośredni, tj. odpowiadając na kontakt zainicjowany przez Spółkę w celu zaoferowania możliwości zakupu Nieruchomości. Oferując Nieruchomość na sprzedaż Wnioskodawca nie korzystał z usług agencji nieruchomości. Wnioskodawca posiada (własność lub udział we współwłasności) również inne nieruchomości (mieszkania), które nabył na podstawie: umowy darowizny, umowy kupna-sprzedaży i umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o dział spadku. Wnioskodawca na dzień dzisiejszy nie planuje sprzedaży posiadanych nieruchomości. Nie można jednak wykluczyć, że w przyszłości decyzja Wnioskodawcy ulegnie zmianie. Ponadto, Wnioskodawca nie dokonywał dotychczas odpłatnego zbycia innych nieruchomości. Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy, nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie nabywania i odsprzedaży nieruchomości, świadczenia usług deweloperskich, ani pośrednictwa w handlu nieruchomościami. Ponadto Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie w prowadzonej działalności gospodarczej poprzez wybudowanie na nich zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową, a także wjazdem na teren Nieruchomości, a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali. Niezabudowana nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi teren przeznaczony pod budowę ciągu pieszo–jezdnego, a także na wszelkie formy mieszkalnictwa jako przeznaczenie podstawowe oraz usługi nieuciążliwe. Nieruchomość stanowi zatem niezabudowany teren budowlany.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz ze sprzedażą nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wskazują, że przedmiotowe nieruchomości, nie zostały nabyte przez Wnioskodawcę dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w takiej działalności wykorzystywane.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe odpłatnego zbycia ww. nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia skutków podatkowych z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej na podstawie umowy o podział majątku wspólnego oraz w drodze działu spadku (…). Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę do jego majątku osobistego. Udziały we współwłasności działki Nr 1 zostały nabyte przez oboje spadkodawców Wnioskodawcy (dziadków) (…) przez zasiedzenie do majątku wspólnego oraz częściowo przez spadkodawcę (dziadka Wnioskodawcy) w drodze spadku po matce (3 stycznia 2005 r.).

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony będzie od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Dodany przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony jest od daty nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 6 PIT, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c PIT, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

W myśl zaś art. 10 ust. 7 cyt. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (osoba fizyczna) nabył tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości na podstawie umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o dział spadku. Wnioskodawca otrzymując w spadku po dziadku AB zmarłym (…) i po babci AC (…) udziały w przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej, stał się jej współwłaścicielem. Nabycie nastąpiło do majątku osobistego Wnioskodawcy. Spadek po AB nabyli: AC, AA oraz AD (córka drugiego syna). Spadek po AC nabyli: AA i AD. Umowa o dział spadku została zawarta (…) pomiędzy AA i AD (wnukami AC) ze spłatą dokonaną na rzecz AD. Przedmiotem spadku nie była wyłącznie przedmiotowa nieruchomość. Wartość nieruchomości, którą Wnioskodawca otrzymał w wyniku działu spadku, przewyższała wartość udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w masie spadkowej.

Odnosząc się do powyższego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że kwestie związane z dziedziczeniem regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Jak stanowi art. 172 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od dwudziestu lat jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). W takim przypadku nabycie nieruchomości następuje po upływie trzydziestu lat. Zasiedzenie jest zatem instytucją, która sankcjonuje trwający od dłuższego czasu stan faktyczny posiadania i jest sposobem nabywania własności. Warunkami niezbędnymi do zasiedzenia jest posiadanie samoistne i nieprzerwane oraz odpowiedni upływ czasu. Przy spełnieniu powyższych przesłanek posiadacz nabywa prawo własności. Warunkiem nabycia własności nie jest natomiast orzeczenie sądu stwierdzające nabycie własności. Orzeczenie takie stanowi potwierdzenie nabycia własności i jest orzeczeniem deklaratywnym, czyli stwierdzającym zaistnienie pewnych faktów, na które można się powołać w celu, np. dokonania wpisu prawa własności do księgi wieczystej. W jego treści jest wskazywana data nabycia własności nieruchomości w drodze zasiedzenia (tj. moment, na jaki spełnione zostały przesłanki zasiedzenia). Datą nabycia własności nieruchomości nie jest natomiast data wydania postanowienia o zasiedzeniu, ani też data uprawomocnienia się tego postanowienia.

Aby zatem stwierdzić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez Spadkodawców, tj. babcię i dziadka Wnioskodawcy.

Zważywszy na fakt, że nieruchomość została nabyta przez dziadków Wnioskodawcy na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej przez zasiedzenie, należy odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 cytowanej ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Ze wskazanego przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do tej części udziału w nieruchomości, która została nabyta przez Wnioskodawcę w drodze spadku po dziadkach, pięcioletni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawców. Spadkodawca AB (dziadek Wnioskodawcy) nabył udziały we współwłasności Nieruchomości częściowo przez zasiedzenie w dniu (…) do majątku wspólnego małżeńskiego, a częściowo w wyniku spadku. Spadkodawczyni AC (babcia Wnioskodawcy) nabyła udziały we współwłasności Nieruchomości (…) (w części dotyczącej udziałów nabytych w drodze zasiedzenia oraz w spadku po mężu). Zatem ww. termin upłynął odpowiednio (…).

Wobec powyższego, uznać należy, że planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości w części dotyczącej udziału nabytego w drodze spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. udziału nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez spadkodawców. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy w odniesieniu do części dotyczącej udziału nabytego w drodze spadku, nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii nabycia przez Wnioskodawcę udziału w drodze działu spadku wskazać należy, że stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Artykuł 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W rezultacie w wyniku działu spadku dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy współwłasności. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku działu spadku doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni.

Tak więc, co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tej czynności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed ich dokonaniem, oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze działu spadku jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym (rzeczy wspólnej) przed zniesieniem współwłasności.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku lub zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego działu spadku przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Powyższe stanowisko potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym sąd stwierdził, że „(…) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku”.

Powtórzyć ponadto należy, że zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Zatem również z powyższego przepisu wynika, że nabycie ponad przysługujący podatnikowi udział w spadku stanowi nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W związku z powyższym w niniejszej sprawie należy ustalić czy w wyniku działu spadku po dziadkach Wnioskodawcy, którego przedmiotem były nieruchomości, w tym przedmiotowa nieruchomość, udział Wnioskodawcy zwiększył się w stosunku do udziału jaki Mu przysługiwał w spadku.

W przedmiotowej sprawie w wyniku działu spadku przeprowadzonego (…) wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział w spadku, posiadany przed dokonaniem tych czynności. Wnioskodawca nabył składnik majątkowy o wartości przekraczającej udział w spadku. Oznacza to, że dla udziału w nieruchomości gruntowej nabytej w drodze działu spadku dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Wobec powyższego, skoro w związku z przeprowadzonym działem spadku Wnioskodawca uzyskał wyłączne prawo własności do przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz jak wskazał we wniosku wartość wszystkich nieruchomości, które otrzymał w wyniku działu spadku przekracza wartość udziału jaki przypadł Mu w masie spadkowej stwierdzić zatem należy, że doszło do nabycia przez Wnioskodawcę kolejnych udziałów w nieruchomościach.

Wobec powyższego, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych w części przypadającej na nabycie przez Wnioskodawcę w drodze działu spadku z dnia (…) (ponad pierwotny udział spadkowy) będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu kwalifikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jeżeli sprzedaż w tejże części nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie (dział spadku), tj. przed 1 stycznia 2024 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że dochód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w części nabytej wskutek działu spadku ponad udział posiadany w wyniku spadkobrania, podlega – zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy – opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tego udziału w nieruchomości w drodze działu spadku.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.