Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.247.2021.3.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-08
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego nakładów poniesionych na prace wykończeniowe.
Słowa kluczowe: dokumenty; majątek-majątek odrębny; nakłady; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.), uzupełnionym pismami w dniu 1 kwietnia 2021 r. oraz w dniu 22 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego nakładów poniesionych na prace wykończeniowe – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie. Wniosek uzupełniony został pismami w dniu 1 kwietnia 2021 r. oraz w dniu 22 kwietnia 2021 r.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 4 stycznia 2017 r. Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości - lokalu mieszkalnego położonego w G. przy ul. \`(...)\` Lokal ten nabył jako obiekt nowy, od dewelopera w stanie deweloperskim za cenę 275 481 zł. Koszt aktu notarialnego to 1 940 zł 55 gr.

Lokal mieszkalny został wykończony na koszt Wnioskodawcy. Łączna wartość wykonanych prac to kwota około 60 000 zł. Wnioskodawca nie pobrał faktur na wydatki.

Wnioskodawca w dniu 23 kwietnia 2020 r. dokonał sprzedaży należącego do niego lokalu mieszkalnego wskazanego powyżej. Cena sprzedaży to kwota 405 000 zł.

W dniu 29 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył kolejną nieruchomość, tym razem zakup był ze skutkiem do majątku wspólnego.

Cenę nieruchomości określono na kwotę 539 000 zł. Cena płatna była:

*   10 000 zł ze środków własnych przed zakupem (przelewem z ceny zbycia poprzedniego lokalu),
*   149 000 zł ze środków własnych po zakupie (przelewem z ceny zbycia poprzedniego lokalu).

Pozostała część została pokryta ze środków pochodzących z kredytu.

W związku z zakupem nieruchomości Wnioskodawca poniósł szereg wydatków. W szczególności poniósł koszt aktu notarialnego - umowy kupna - w kwocie 10 305 zł 70 gr.

Wobec zakupu nieruchomości w stanie deweloperskim, Wnioskodawca poniósł wydatki na wykończenie, obejmujące tak robociznę jak też materiały. Część wydatków udokumentowano fakturami, część nie. Łączna wartość prac to około 100 000 zł udokumentowane fakturami oraz 40 000 zł bez takiego dowodu.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

*   nieruchomość położona przy ul. … stanowiła jego majątek osobisty, zaś kolejna została zapisana w poczet majątku wspólnego, mimo zakupu jej ze znacznym udziałem środków z majątku osobistego,
*   zakup nieruchomości położonej przy ul. … finansowany był z jego środków własnych.
*   zbycie lokalu położonego w G. przy ul. … nie było związane z działalnością gospodarczą,
*   z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego położonego w G. przy ul. … zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu: cenę zakupu nieruchomości oraz koszty jego wykończenia (wykończenie, ścian i podłóg, glazury itp., armatura i ceramika łazienkowa i kuchenna),
*   zakup nieruchomości kolejnej był w części finansowany ze środków ze zbycia nieruchomości położonej przy ul. …, a w części z kredytu,
*   cofa pytanie w zakresie dot. kredytu,
*   zakresem tzw. ulgi mieszkaniowej zamierza objąć wydatki - sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w G. przy ul. … – w postaci wydatku na zakup kolejnej nieruchomości, koszt aktu notarialnego oraz opłaty i podatki w tym akcie pobranych (np. opłaty wieczystoksięgowe), koszt wykonanych prac pozwalających na zamieszkanie, takich jak wykonanie pokrycia podłóg, wykończenia ścian, urządzeń sanitarnych i powierzchni łazienek.
*   od momentu nabycia nieruchomości w dniu 29 kwietnia 2020 r. - w nabytej nieruchomości zamieszkuje, przechowuje swoje ruchomości oraz posiada swoje centrum życiowe,
*   zakupiona w dniu 29 kwietnia 2020 r. nieruchomość przeznaczona jest jedynie na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 kwietnia 2021 r. sformułował m.in. następujące pytania.

Pytanie A1. Czy do kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zaliczyć można koszt nakładów na lokal (wykończenie lokalu ze stanu deweloperskiego do stanu pozwalającego na zamieszkanie) rozumianych poprzez wykonanie powierzchni podłóg, ścian (w tym glazury w łazienkach), montaż armatury i urządzeń sanitarnych?

Pytanie A2. Czy w sytuacji, w której ustawa nie przewiduje obowiązku wystawienia faktury VAT lub obowiązku domagania się jej wystawienia przez podatnika możliwym jest udokumentowanie wydatku jedynie za pomocą faktury?

**W sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 kwietnia 2021 r. własnym stanowisku Wnioskodawca podaje, że jego zdaniem** jest uprawniony do zaliczenia wydatków wymienionych w punkcie A do kosztów uzyskania przychodów.

W dalszej kolejności podnosi, że nie w każdym wypadku pozyskania odpłatnej usługi czy też towaru sprzedawca (wykonawca) ma obowiązek wystawienia faktury VAT. Dotyczy to zdarzeń takich jak wykonanie pracy przez osoby nieprowadzące działalności gospodarczej. Niewątpliwym jest zatem wykonanie danej pracy - pozyskanie usługi - ale nie ma możliwości wykazania powyższego wydatku za pomocą faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 22 ust. 6e nie może wykluczać istnienia ulgi w sytuacji, w której wydatek dokonano ale z prawnych powodów nie ma obowiązku wystawienia faktury - tym samym przepis należy interpretować w ten sposób, że w każdym wypadku gdy istnieje obowiązek wystawienia faktury VAT dowodzenie wydatku musi być dokonane za pomocą tego dokumentu.

Tym samym Wnioskodawca może powołać się na każdy wydatek jak opisany w pyt A1 lecz musi go dowodzić fakturą VAT gdy obowiązek jej wystawienia zaistniał.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020r. poz. 1426 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu jest m.in, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Na podstawie treści wniosku przyjęto, że zbycie nieruchomości położonej w G. przy ul. … nastąpiło przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia. Jak bowiem Wnioskodawca podał W dniu 4 stycznia 2017 r. Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości - lokalu mieszkalnego położonego w G. przy ul. \`(...)\` (…) Wnioskodawca w dniu 23 kwietnia 2020 r. dokonał sprzedaży należącego do niego lokalu mieszkalnego wskazanego powyżej.

Tym samym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości - z uwagi na fakt, że nie minął pięcioletni okres, o którym mowa w wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 - stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy).

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której nabywca staje się właścicielem nieruchomości.

Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup ten jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup nieruchomości pochodzą z oszczędności nabywcy.

Kosztem nabycia są również wydatki notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość nakładów zwiększających wartość nieruchomości poniesionych w czasie jej posiadania ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6e ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Innymi słowy w niniejszej sprawie nakładami na nieruchomość zwiększającymi jej wartość, a tym samym kosztami uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości będą wydatki, które Wnioskodawca poniósł na wykonanie prac wykończeniowych w lokalu mieszkalnym niezależnie od tego czy niniejsze nakłady sfinansował ze środków własnych (np. oszczędności) czy też z kredytu bankowego.

Jednakże, aby dany wydatek mógł być zaliczony w poczet nakładów stanowiących koszt uzyskania przychodu musi on być odpowiednio udokumentowany fakturami VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych, o czym stanowi cytowany art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 4 stycznia 2017 r. Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości - lokalu mieszkalnego w stanie deweloperskim. Lokal mieszkalny został wykończony na koszt Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie pobrał faktur na wydatki.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny wątpliwości Wnioskodawcy budzi m.in. kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości poniesionych przez niego nakładów na lokal (wykończenie lokalu ze stanu deweloperskiego do stanu pozwalającego na zamieszkanie) rozumianych poprzez wykonanie powierzchni podłóg, ścian (w tym glazury w łazienkach), montaż armatury i urządzeń sanitarnych.

Jak wskazano powyżej ustawodawca w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie wskazał na podstawie jakich dokumentów określa się wysokość poniesionych nakładów w przypadku kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 6c tej ustawy.

Należą do nich faktury VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumenty stwierdzające poniesienie opłat administracyjnych, z których dokładnie wynika jaka była kwota faktycznie poniesionych wydatków, kto je ponosił oraz dokładny termin ich poniesienia, a także za jakiego rodzaju usługę/świadczenie jest to opłata.

Zatem nakłady, które nie są udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami potwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Skoro zatem - jak wskazano w opisie sprawy - Wnioskodawca nie posiada faktur VAT na poniesione nakłady na wykończenie lokalu - położonego w G. przy ul. … - ze stanu deweloperskiego do stanu pozwalającego na zamieszkanie rozumianego poprzez wykonanie powierzchni podłóg, ścian (w tym glazury w łazienkach), montaż armatury i urządzeń sanitarnych, to tym samym nie może on zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży tego lokalu.

Fakt, że nie w każdym wypadku pozyskania odpłatnej usługi czy też towaru sprzedawca (wykonawca) ma obowiązek wystawienia faktury VAT nie stanowi argumentu, który przesądza o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, na które Wnioskodawca nie posiada dokumentów, o których mowa w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To bowiem na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które z punktu widzenia obowiązujących przepisów podatkowych traktowane są jako koszty uzyskania przychodów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.