Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-716/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-05
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wydatki ponoszone przez Spółkę na prace inżynieryjne w fazach 3-6, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, opisane we wniosku, mogły być rozliczane (ujmowane jako koszty uzyskania przychodów), dla celów podatkowych według metody, o której mowa w art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione - niezależnie od sposobu ich ujęcia dla celów bilansowych, a więc także w sytuacji, gdy te same koszty, dla celów bilansowych, były aktywowane jako wartości niematerialne i prawne i odnoszone w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne? (stan faktyczny)
Słowa kluczowe: badanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; projekt; projekt-projekt badawczy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na prace inżynieryjne w fazach 3-6, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą być rozliczane (ujmowane jako koszty uzyskania przychodów), dla celów podatkowych według metody, o której mowa w art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione niezależnie od sposobu ich ujęcia dla celów bilansowych (stan faktyczny) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na prace inżynieryjne w fazach 3-6, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą być rozliczane (ujmowane jako koszty uzyskania przychodów), dla celów podatkowych według metody, o której mowa w art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione niezależnie od sposobu ich ujęcia dla celów bilansowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) wchodzi w skład grupy kapitałowej (dalej jako: „Grupa”). W ramach działalności gospodarczej Spółka produkuje podzespoły oraz części zamienne (komponenty) do samochodów na zlecenie koncernów z branży motoryzacyjnej (branża automotive). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na rosnącą konkurencję, szybki postęp technologiczny w branży automotive, jak również najwyższe wymogi bezpieczeństwa dla użytkowników końcowych, w ramach strategii, Grupa prowadzi zaawansowane technologicznie prace badawcze, rozwojowe i wdrożeniowe, które są warunkiem koniecznym do zawarcia i realizacji kontraktów produkcyjnych z kontrahentami Grupy (międzynarodowymi koncernami samochodowymi). W ramach prowadzonych prac Grupa przedstawia swoim kontrahentom oferty na opracowanie i produkcję określonych typów komponentów. W przypadku akceptacji oferty przez kontrahentów, w zależności od specyfiki przyszłego komponentu a także specjalizacji i lokalizacji podmiotów należących do Grupy, podejmowana jest decyzja o przekazaniu zadań w zakresie wytwarzania danego komponentu do wybranych spółek produkcyjnych Grupy.

Funkcjonując w ramach Grupy Spółka ponosi określone koszty prac badawczych, rozwojowych i wdrożeniowych. Są to przy tym koszty związane z prowadzeniem ww. prac zarówno we własnym zakresie przez Spółkę (w szczególności praca zatrudnionych w Spółce inżynierów), jak również koszty ponoszone przez inne podmioty wchodzące w skład Grupy (w szczególności prace inżynierów zatrudnionych w innych spółkach Grupy), którymi Spółka jest obciążana.

W ramach prowadzonej działalności mogą mieć miejsce zarówno sytuacje, w których to Spółka jest bezpośrednią stroną umów na produkcję podzespołów i części zamiennych z kontrahentami Grupy, jak również przypadki, w których to nie Wnioskodawca jest bezpośrednią stroną umowy z kontrahentem Grupy na dostawę tych komponentów. W tym ostatnim przypadku Spółka produkuje podzespoły oraz części zamienne w ramach projektów, w których uczestniczą inne przedsiębiorstwa wchodzące w skład Grupy. W ramach przedmiotowych projektów podmioty z Grupy, które są bezpośrednią stroną umowy na dostawę konkretnych komponentów, zlecają ich wykonanie Spółce.

Specyfika produkcji komponentów polega na tym, że dla realizacji każdego projektu z osobna, Spółka musi ponieść określone koszty przystosowania swoich środków produkcji do wymagań technicznych zamawiającego. Na ponoszone koszty Wnioskodawcy składają się praca zatrudnionych przez Spółkę inżynierów przystosowujących produkcję podzespołów oraz części zamiennych do indywidualnie zgłoszonych przez klientów parametrów technicznych oraz koszty wynikające z realizacji konkretnego projektu, ponoszone przez inne przedsiębiorstwa z Grupy (w szczególności praca inżynierów zatrudnionych w innych spółkach Grupy), którymi Spółka jest obciążana.

W każdym przypadku czynności realizowane przez inżynierów (zatrudnionych u Wnioskodawcy lub w innej spółce Grupy; dalej jako: „prace inżynieryjne”) mają na celu opracowywanie nowych lub unikatowych bądź ulepszonych w znacznym stopniu podzespołów lub części zamiennych. Opracowane w trakcie prac inżynieryjnych komponenty używane następnie są przez konkretnego zamawiającego (producenta samochodów) w swoich produktach finalnych.

Prace inżynieryjne obejmują w szczególności projektowanie poszczególnych komponentów, badanie ich wzajemnych oddziaływań i dopasowywanie, mające na celu stworzenie sprawnych systemów spełniających wymagania klientów, w tym:

*   tworzenie projektów, rysunków, planów oraz innej dokumentacji technicznej na potrzeby wdrażanego w Spółce procesu produkcyjnego,
*   przeprowadzanie, opracowywanie i raportowanie testów realizowanych na stanowiskach pomiarowych,
*   opracowywanie prototypów produktów,
*   tworzenie, uzupełnianie i nadzór nad bazą danych – APQ/rejestry projektów.

Wszystkie prace inżynieryjne podejmowane w ramach Grupy realizowane są zgodnie z przyjętymi przez Grupę standardami i procedurami.

Zgodnie ze standardami i procedurami obowiązującymi dla prac inżynieryjnych, zazwyczaj są one podzielone na sześć faz (etapów).

Podczas prac inżynieryjnych w pierwszych dwóch etapach (fazy 1-2) są przygotowywane i opracowywane dane potrzebne w kolejnych fazach pracy nad projektem. Również w tych fazach dochodzi do opracowania oferty skierowanej do klientów oraz weryfikacji wymagań technicznych pożądanego przez klientów produktu finalnego. Pierwsze dwie fazy prac inżynieryjnych mają charakter badawczy, ponieważ podczas nich powstają dokumenty techniczne służące kolejnym fazom prac inżynieryjnych. Wnioskodawca wydatki poniesione w powyżej opisanych etapach dla celów bilansowych ujmuje jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu ich poniesienia.

W kolejnych fazach prac inżynieryjnych (fazy 3-6) opracowywane są konkretne rozwiązania techniczne a następnie poddane zostają one walidacji. We wskazanych powyżej etapach wykorzystywana jest dokumentacja powstała w pierwszych fazach pracy nad projektem na potrzeby produkcji konkretnych komponentów. Wydatki poniesione w fazach 3-6 dla celów bilansowych są przez Spółkę aktywowane (jako wartości niematerialne i prawne) i ujmowane w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne.

Prace inżynieryjne wykonywane w ramach projektów mają w każdym przypadku na celu dostarczanie klientom spersonalizowanych produktów, których sprzedaż stanowi główne źródło przychodów Wnioskodawcy. Wszystkie wydatki na prace inżynieryjne ponoszone są w ramach poszczególnych projektów mają zatem na celu:

*   osiągnięcie przychodów w postaci przyszłych spodziewanych korzyści ze sprzedaży komponentów dla sektora motoryzacyjnego (na podstawie umów zawieranych przez Spółkę bezpośrednio z kontrahentami Grupy lub ze sprzedaży tych komponentów do innych spółek Grupy), oraz
*   zachowanie/zabezpieczenie źródła przychodów, rozumianego w tym przypadku jako prowadzenie działalności produkcyjnej w branży komponentów dla pojazdów samochodowych.

Prace inżynieryjne, koszty których Spółka ponosi zgodnie z opisem zamieszczonym powyżej w fazach 3-6, spełniają definicję prac rozwojowych, zawartą w art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 96, poz. 620 ze zm.). Wnioskodawca pragnie w szczególności podkreślić, że prace inżynieryjne mają na celu nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (komponentów produkowanych przez Spółkę), procesów (technologicznych wykorzystywanych do produkcji części zamiennych i podzespołów). Nie obejmują one przy tym rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów (komponentów), linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku. Zgodnie z powyższym prace inżynieryjne, których dotyczy wniosek, ponoszone w fazach 3-6, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 15 ust. 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wydatki ponoszone przez Spółkę na prace inżynieryjne w fazach 3-6, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, opisane we wniosku, mogły być rozliczane (ujmowane jako koszty uzyskania przychodów), dla celów podatkowych według metody, o której mowa w art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione - niezależnie od sposobu ich ujęcia dla celów bilansowych, a więc także w sytuacji, gdy te same koszty, dla celów bilansowych, były aktywowane jako wartości niematerialne i prawne i odnoszone w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne? (stan faktyczny)

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę na prace inżynieryjne, opisane we wniosku, obejmujące fazy 3-6, mogą zostać rozliczane (ujmowane jako koszty uzyskania przychodów) dla celów podatkowych według metody, o której mowa w art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione - niezależnie od sposobu ich ujęcia dla celów bilansowych, a więc także w sytuacji, gdy te same wydatki dla celów bilansowych były aktywowane jako wartości niematerialne i prawne a następnie odnoszone w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne. Powyższe wynika z faktu, że w przypadku prac rozwojowych, bilansowy (rachunkowy) sposób rozliczenia wydatków związanych z tymi pracami, nie determinuje ich rozliczenia podatkowego. Sposób rozliczenia podatkowego wynika bezpośrednio z przepisu art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, który nie czyni jakiegokolwiek odwołania do zasad rachunkowych (bilansowych).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem tych kosztów, które zostały określone w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się więc takie wydatki, które w intencji podatnika (a także oceniając je obiektywnie) mają przyczynić się do uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.

Na gruncie regulacji ustawy o CIT, wszelkie wydatki stanowiące w rozumieniu art. 15 ust. 1 koszty uzyskania przychodów i niewymienione w art. 16 ust. 1, mogą zostać odliczone od przychodów podlegających opodatkowaniu i zmniejszać tym samym podstawę opodatkowania a w konsekwencji wysokość zobowiązania podatkowego podatnika.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wydatki poniesione przez Spółkę na prace inżynieryjne, opisane w stanie faktycznym, spełniają ustawowe kryteria zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT, ponieważ jak wskazano w opisie stanu faktycznego - mają na celu osiągnięcie przychodów w postaci przyszłych spodziewanych korzyści ze sprzedaży komponentów dla sektora motoryzacyjnego, dla produkcji których niezbędne jest wykonanie prace inżynieryjnych a także zachowanie/zabezpieczenie źródła przychodów, rozumianego w tym przypadku jako prowadzenie działalności produkcyjnej w branży podzespołów i części zamiennych dla pojazdów samochodowych.

Podkreślenia wymaga, że bez przeprowadzenia prac inżynieryjnych, dostosowujących konkretne produkty do indywidualnych wymogów klientów, komponenty byłyby bezużyteczne dla zamawiających te komponenty koncernów samochodowych. W takiej sytuacji koncerny motoryzacyjne nie decydowałyby się na podjęcie współpracy z Wnioskodawcą (lub innymi spółkami Grupy) a tym samym Wnioskodawca nie mógłby realizować sprzedaży w podstawowym zakresie prowadzonej działalności.

W ocenie Spółki, wydatki na prowadzenie prac inżynieryjnych opisane we wniosku (ponoszone zarówno we własnym zakresie jak i wydatki, którymi Spółka jest obciążana przez inne podmioty z Grupy), obejmujące fazy 3-6, winny być rozliczane dla celów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy o CIT.

Zgodnie z ww. przepisem koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane przez podatników do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy,
2.  albo jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone,
3.  albo poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Opisane w stanie faktycznym zaawansowane prace inżynieryjne faz 3-6 stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, a więc powinny być rozliczane (dla celów podatkowych) wg jednej z metod wskazanych w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT – bez względu na bilansowy sposób ich rozliczenia.

W szczególności należy podkreślić, że wykonywane przez Spółkę w kooperacji z Grupą prace inżynieryjne, mają na celu tworzenie i projektowanie nowych lub znacznie ulepszonych produktów.

Podzespoły i części zamienne wytwarzane przez Spółkę nie mają charakteru typowego. W każdym przypadku niezbędne i wymagane jest przeprowadzenie zaawansowanych prac inżynieryjnych przez wysoko wykwalifikowanych specjalistów, których efektem jest opracowanie koncepcji niestandardowego produktu, spełniającego wymogi niezawodności i bezpieczeństwa narzucone przez kontrahentów Grupy - producentów samochodów. Prace te nie są rutynowe i wymagają zindywidualizowanego podejścia do każdego z projektów i programów. W ocenie Spółki, w przypadku projektów i programów, dla których gromadzona dokumentacja techniczno-projektowa potwierdza powyższe cechy/aspekty, koszty prac inżynieryjnych będą mogły stanowić prace rozwojowe w rozumieniu definicji ustawowych.

Użycie przez ustawodawcę w treści art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, sformułowanie „mogą” (przy wskazaniu sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych), przy jednoczesnym braku dodatkowych wskazań kiedy dany sposób ujęcia i kosztów prac rozwojowych może być zastosowany, prowadzi do konkluzji, że podatnik posiada swobodę wyboru zastosowania poszczególnych sposobów podatkowego rozliczania kosztów prac rozwojowych.

W powołanym powyżej przepisie, wskazując trzy różne sposoby rozliczenia kosztów prac rozwojowych, użyto ponadto spójnika „albo” (alternatywa rozłączna). Oznacza to, że Spółka może wybrać jeden z trzech sposobów rozliczania kosztów prac rozwojowych.

Podkreślenia wymaga także, że analizowany przepis nie stanowi o wyborze metody rozliczania kosztów prac rozwojowych, wg której podatnik miałby rozliczać wszystkie ponoszone koszty prac rozwojowych (jak ma to miejsce np. przy wyborze metody rozliczania różnic kursowych). Podatnik nie jest więc zobowiązany do rozliczania wszystkich ponoszonych kosztów prac rozwojowych wg jednego sposobu.

Należy przy tym podkreślić również, że w odniesieniu do prac rozwojowych, bilansowy (rachunkowy) sposób rozliczenia (ujęcia) wydatków związanych z pracami rozwojowymi nie wpływa na ich rozliczenie podatkowe.

Celem regulacji w ustawie o CIT odnoszącej się do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe było zachęcanie podatników do ponoszenia kosztów prac rozwojowych poprzez pozostawienie swobody kształtowania sytuacji podatkowej. Z uwagi na fakt, że ustawodawca w sposób wyraźny daje podatnikowi wybór metody rozliczeń kosztów prac rozwojowych dla celów podatkowych i nie uzależnia go w żaden sposób od ich ujęcia księgowego, nie powinno budzić wątpliwości, że w kontekście tej regulacji, ujęcie księgowe nie powinno mieć wpływu na rozliczenia podatkowe.

Wobec powyższego, prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy, zgodnie z którym, także w sytuacji gdy dla celów bilansowych wydatki na prace inżynieryjne w fazach 3-6, są przez Spółkę aktywowane jako wartości niematerialne i prawne, od których Spółka dokonuje następnie odpisów amortyzacyjnych (dla etapów od trzeciego do szóstego) poniesione wydatki dla celów podatkowych mogą być ujmowane przez Spółkę, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały poniesione, na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT.

Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazują również organy podatkowe m. in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 grudnia 2014 r., nr IBPBI/2/423-1195/14/AK oraz
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w interpretacji indywidulanej z 24 lipca 2015 r. nr IBPB-1-2/4510-82/15/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.