Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-505/11-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-01
Teza: Nieopodatkowanie dostawy towaru znajdującego się w procedurze tranzytu
Słowa kluczowe: import; obowiązek-obowiązek podatkowy; obrót; tranzyt; Unia Europejska (Wspólnota Europejska)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2a-art. 26a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VII-art. 36 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.03.2011r. (data wpływu 01.04.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania dostawy towaru znajdującego się w procedurze tranzytu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.04.2011r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania dostawy towaru znajdującego się w procedurze tranzytu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza uczestniczyć w transakcji nabycia koksu, który zostaje zakupiony na terytorium Stanów Zjednoczonych i będzie przebiegał w sposób następujący:

Spółka, która ma siedzibę na terytorium Niemiec i jest tam zarejestrowana jako podatnik od wartości dodanej oraz na potrzeby obrotu wewnątwspólnotowego dokonuje zakupu i załadunku na statek na terytorium Stanów Zjednoczonych. W trakcie przewozu morskiego przed przybyciem do portu przeznaczenia następuje przeniesienie własności towaru bezpośrednio przez nabywcę na rzecz innej spółki posiadającej siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, która zdefiniowana jest na potrzeby obrotu wewnątwspólnotowego na terytorium Polski (posiada prefiks PL), bezpośrednio przed wyładunkiem w porcie przeznaczenia następuje przeniesienie własności towaru na rzecz nabywcy, który posiada siedzibę na terytorium Unii Europejskiej i zarejestrowany jest na terytorium Republiki Czeskiej na potrzeby wewnątrzwspónotowego obrotu. Ostatni nabywca dokonuje rozładunku towaru w porcie na terytorium Polski i zgłasza ten towar do objęcia procedurą celną tranzytu.

W następnym etapie zgłaszająca do procedury tranzytu firma dokonuje dostawy w części na terytorium Republiki Czeskiej oraz na terytorium Polski w tej części na rzecz polskiej spółki - Wnioskodawcy, która jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanej na rzecz obrotu wewnątrzwspólnotowego. Spółka - Wnioskodawca dokonuje zgłoszenia celnego dopuszczenia do obrotu na terytorium Unii Europejskiej, reguluje dług celny oraz należności podatkowe i dokonuje ostatecznej dostawy na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, na poziomie którejkolwiek z dostaw towaru przed zakończeniem procedury tranzytu i dopuszczeniem tegoż towaru do obrotu na terytorium Unii Europejskiej - Polska, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

W oparciu o obowiązujące przepisy:

1.  ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 54. Poz. 535 ze zm.) (dalej zwana ustawa o VAT)
2.  Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE-sp.02-4-307 (zwany dalej WKC), należy uznać, iż do momentu dokonania ostatecznego dopuszczenia do obrotu to jest zakończenia procedury tranzytu nie powstaje obowiązek zapłaty podatku VAT na terytorium kraju (Polski) z uwagi na fakt, iż nie powstaje dług celny z tytułu importu.

Wskazane twierdzenie Wnioskodawcy wynika z następującego stanu prawnego:

Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstaje w opisanej wyżej sytuacji chyba, że zaistnieją szczególne, przypadki, o których mowa w ust. 8 i 9 przywołanego wyżej przepisu art. 19 ustawy o VAT. Mając zatem na względzie regulacje prawa celnego (art. 91 ust. 1 lit. WKC) stwierdzić trzeba, że objęcie towaru procedurą tranzytu (art. 91 ust. 1 lit. a WKC) nie powoduje powstania długu celnego oraz nie powoduje powstania obowiązku zapłaty innych należności, chyba że towar objęty jest obowiązkiem zapłaty opłat wyrównawczych lub im podobnych należności, które co do zasady nie mają charakteru powszechnego. Zatem zastosowanie do towarów pochodzących z państw trzecich procedury celnej tranzytu nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w przypadku dostawy przed dokonaniem ostatecznej odprawy celnej.

Zgodnie z art. 19 ust. 9 ustawy o VAT jeżeli import towarów objęty jest procedurą celną między innymi tranzytu (\`(...)\`) i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Z kolei w art. 19 ust. 7 ustawy o VAT, postanowiono, iż „obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9”. Natomiast podatnikami VAT z tytułu importu są według art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT między innymi osoby prawne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła (\`(...)\`).

Nie mniej dla porządku warto skonstatować, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług interpretować należy z uwzględnieniem celów, jakie spełniać ma podatek od wartości dodanej jak i przez wzgląd na okoliczności analizowanego tu przypadku prawa celnego. Stąd też w tych ramach szczególnego znaczenia nabierają, a przez to winny podlegać uwzględnieniu, takie cechy tych regulacji, które przesądzają o tym, że VAT jest podatkiem konsumpcyjnym a przy tym dla prowadzących działalność gospodarczą neutralnym. Towar sprowadzony zaś w warunkach procedury tranzytu nie dość, że wyłączony jest z konsumpcji, a więc znajduje się poza wspólną polityką handlową to na dodatek znajduje się pod dozorem celnym.

Względy te niewątpliwie powodują że po myśli art. 19 ust. 7 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstaje w opisanej wyżej sytuacji chyba, że zaistnieją szczególne, nie stwierdzone w sprawie przypadki, o których mowa w ust. 8 i 9 przywołanego wyżej przepisu art. 19 ustawy o VAT. Mając zatem na względzie regulacje prawa celnego (art. 91 ust. 1 lit. a Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE-sp.02-4-307 zwany dalej WKC) stwierdzić trzeba, że objęcie towaru procedurą tranzytu (art. 91 ust. 1 lit. a WKC) nie powoduje powstania długu celnego oraz nie powoduje powstania obowiązku zapłaty innych należności, chyba że towar objęty jest obowiązkiem zapłaty opłat wyrównawczych lub im podobnych należności, które co do zasady nie mają charakteru powszechnego. Zatem zastosowanie do towarów pochodzących z państw trzecich procedury celnej tranzytu nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w przypadku dostawy przed dokonaniem ostatecznej odprawy celnej. Jeżeli dwa podmioty dokonują dostawy towaru przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu tegoż towaru na terenie UE nie mamy do czynienia z dostawą opodatkowaną w świetle ustawy o VAT. Zatem czynność ta mimo, że generalnie zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlega przepisom tej ustawy, to w tym konkretnym wypadku jest czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 ust. 9 ustawy o VAT i art. 91 ust. 1 lit. a WKC nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy. Skoro ustawodawca uznaje omawiane wprowadzenie towaru za neutralne podatkowo, to należy uznać, że w ocenie ustawodawcy czynność ta jest czynnością, która nie prowadzi do konsumpcji na terytorium kraju, przez którą w świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o VAT należy rozumieć nabycie towarów niekrajowych i wprowadzenie ich do obrotu na terytorium kraju. To założenie jest zgodne z treścią procedury celnej tranzytu, gdyż jej zastosowanie w istocie skutkuje tym, że towar mimo, iż znajduje się na terytorium celnym Wspólnoty, to nie podlega obrotowi na tym terytorium, zatem nie może być przedmiotem konsumpcji we Wspólnocie. Niekonsumpcyjny charakter objęcia towaru procedurą celną tranzytu uzasadnia bowiem wyłączenie powstania obowiązku podatkowego od dostaw towarów nią objętych, przed dokonaniem ostatecznej odprawy.

Tym samym, sprzedaż towaru będącego w celnej procedurze tranzytu przed dokonaniem importu towaru nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Funkcjonujący na terytorium Wspólnoty wspólny system podatku od wartości dodanej polega na stosowaniu powszechnego, proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnego od liczby transakcji podatku obciążającego konsumpcję tzn. obciąża ostatecznego odbiorcę konsumenta.

W związku z czym nie może ulegać wątpliwości, że w analizowanym tu przypadku towar w żaden sposób nie zostaje wprowadzony do konsumpcji na obszarze Wspólnoty przed dokonaniem importu, dopuszczeniem do obrotu jako towar wspólnotowy podlegający konsumpcji. Powyższy pogląd został potwierdzony też w piśmiennictwie Dyrektywa VAT 2006/112/WE Komentarz 2008 pod redakcją J. Martini str. 228.

Należy wskazać, iż w przypadku opodatkowania sprzedaży towaru przed dokonaniem importu doszłoby do podwójnego opodatkowania. Raz nabywca zobowiązany byłby zapłacić podatek z tytułu nabycia a drugi raz z tytułu importu towaru. Wskazać należy również na zapis art. 36 ustawy o VAT, który wskazuje, że przed dokonaniem importu, gdy towar jest w celnej procedurze tranzytu, nie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko potwierdza np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2010 r. III A/Wa 224/2010.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Definicja importu znajduje się w art. 2 pkt 7 ustawy a rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów jest powiązane z powstaniem obowiązku zapłaty cła lub faktem zaistnienia określonych procedur celnych. Co do zasady, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego - art. 19 ust. 7 ww. ustawy o VAT. Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 9, jeżeli import towarów objęty jest procedurą: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat. Wskazane w tym przepisie opłaty wyrównawcze i opłaty o podobnym charakterze są to pozataryfowe środki polityki celnej, które mimo że nie są cłami pełnią podobną funkcję.

Zapis powyższy jest analogicznym przepisem do regulacji zawarte w art. 91 ust. 1 lit. a) Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE-sp.02-4-307 zwany dalej WKC) stwierdzić trzeba, że objęcie towaru procedurą tranzytu, nie powoduje powstania długu celnego oraz nie powoduje powstania obowiązku zapłaty innych należności, chyba że towar objęty jest obowiązkiem zapłaty opłat wyrównawczych lub im podobnych należności, które co do zasady nie mają charakteru powszechnego. Zatem zastosowanie do towarów pochodzących z państw trzecich procedury celnej tranzytu nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w przypadku dostawy przed dokonaniem ostatecznej odprawy celnej.

Ustawodawca w celu określenia miejsca dokonania importu towarów w sytuacji, gdy importowane towary objęte zostały ww. procedurami, z którymi nie wiąże się powstanie długu celnego, wprowadził szczegółowe uregulowania.

Zgodnie bowiem z art. 36 ust. 1 cyt. ustawy w przypadku gdy towary zostaną objęte, na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, procedurą składu celnego, tranzytu, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń i towary te przestaną podlegać tym procedurom na terytorium kraju, uważa się, iż import tych towarów będzie dokonany na terytorium kraju. Natomiast w ust. 2 określa skutki sytuacji odwrotnej - towary są obejmowane procedurą celną na terytorium Polski, a przestają być nimi objęte na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Ta regulacja obejmuje więc import towarów do innego państwa członkowskiego przez terytorium Polski.

Zatem, na podstawie cytowanych przepisów, import towarów uważa się za dokonany na terytorium Polski tylko w przypadku, gdy towary sprowadzane będą do Polski przez terytorium innego państwa członkowskiego, ponieważ tutaj znajduje się ich miejsce przeznaczenia i faktyczne miejsce zakończenia przywozu. Z kolei towary wprowadzane do Wspólnoty przez terytorium polskie, lecz następnie przewożone do innego państwa członkowskiego przy zastosowaniu procedury celnej, nie będą zaimportowane w Polsce.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć koks pochodzący ze Stanów Zjednoczonych od podmiotu, zarejestrowanego na terytorium Republiki Czeskiej na potrzeby wewnątrzwspólnotowego obrotu, który jednocześnie dokonuje rozładunku towaru w porcie na terytorium Polski i zgłasza ten towar do objęcia procedurą celną tranzytu. Część towaru zostanie wywieziona i dostarczona na terenie Czech, natomiast część sprzedawana będzie Wnioskodawcy, jako polskiemu podatnikowi podatku od towarów i usług, który dokona zgłoszenia celnego dopuszczenia do obrotu na terytorium UE, ureguluje dług celny oraz należności podatkowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z kwestią ewentualnego opodatkowania dostawy towaru od podmiotu czeskiego, w związku z tym, że towar będzie w momencie dostawy dla Wnioskodawcy znajdował się w polskim porcie w procedurze tranzytu, otwartej przez podmiot czeski.

Zastosowanie procedury celnej tranzytu, skutkuje tym, że towar mimo, iż znajduje się na terytorium celnym Wspólnoty, to nie podlega obrotowi na tym terytorium, a co za tym idzie nie może być przedmiotem konsumpcji we Wspólnocie. Taki właśnie charakter objęcia towaru procedurą celną tranzytu uzasadnia wyłączenie powstania obowiązku podatkowego od dostaw towarów nią objętych, przed dokonaniem ostatecznej odprawy celnej i dopuszczeniem do obrotu na terenie UE.

Analizując cytowane wyżej przepisy, zwłaszcza art. 36 ustawy, należy uznać, że te regulacje wskazują, że przed dokonaniem importu, gdy towar jest w celnej procedurze tranzytu, nie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W tych okolicznościach, jeżeli Wnioskodawca nabywa koks od podmiotu czeskiego przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu tegoż towaru na terenie UE nie mamy do czynienia z dostawą opodatkowaną w świetle ustawy. Słusznie zauważa Wnioskodawca, że opodatkowanie sprzedaży towaru przed dokonaniem importu spowodowałoby opodatkowania podwójne transakcji, tj. raz nabywca zobowiązany byłby zapłacić podatek z tytułu nabycia a drugi raz z tytułu importu towaru. Konkludując, mimo że czynność ta zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega przepisom tej ustawy, to w tym konkretnym wypadku jest czynnością nieopodatkowaną, gdyż według art. 19 ust. 9 ustawy i art. 91 ust. 1 lit. a Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.