Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-76/10/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-04-12
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących premie pieniężne w kontekście art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu 29 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przyznane premie pieniężne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2010 roku został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przyznane premie pieniężne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów mleczarskich. Odbiorcami są sieci handlowe i hurtownie. Wnioskodawca podejmuje działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży wyrobów mleczarskich poprzez wypłacanie swoim kontrahentom premii pieniężnych. Na mocy zawartych umów dystrybucyjnych i kontraktów handlowych Wnioskodawca zobowiązuje się do wypłaty następujących premii pieniężnych:

1.  premie pieniężne okresowe (miesięczne, kwartalne, półroczne i roczne) za realizację założeń sprzedażowych - wysokość premii zależy od wielkości zrealizowanego obrotu w danym okresie i określona jest stawką procentową w stosunku do wartości obrotu,
2.  premie specjalne za realizację celu, jakim jest uzyskanie określonej dynamiki sprzedaży w stosunku do okresu bazowego - wysokość premii liczona jest stawką procentową od zwiększonych obrotów,
3.  premie z tytułu terminowych płatności są wypłacane dla dystrybutorów, których wszystkie płatności za dostarczone produkty wpłyną na konto Spółdzielni w uzgodnionym terminie, są oni premiowani dodatkowym bonusem w wysokości 2% miesięcznych obrotów netto, premia naliczana jest na podstawie miesięcznej analizy wpłat na konto Wnioskodawcy.

Wskazane premie pieniężne odnoszą się do wszystkich dostaw zrealizowanych w danym okresie z danym kontrahentem i nie są związane z żadną konkretną dostawą.

Część odbiorców Wnioskodawcy opierając się na indywidualnych interpretacjach lub kierując się pismem Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. znak: PP3-812-1222/2004/AP/4026 dokumentuje przyznane premie poprzez wystawienie faktury VAT, traktując otrzymane kwoty jako wynagrodzenie za wykonaną usługę w rozumieniu ustawy VAT.

Inni kontrahenci kierując się orzecznictwem NSA (wyrok z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/6), w którym Sąd uznał, że „osiągniecie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem wypłacana temu nabywcy premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług)” – bądź indywidualnymi interpretacjami wystawiają z tego tytułu noty księgowe uznając czynność otrzymania premii jako niepodlegającą opodatkowaniu. Wnioskodawca kierując się wykładnią Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. uznaje wypłacone premie jako usługę i odlicza podatek zawarty w otrzymanych fakturach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawianych przez kontrahentów i dokumentujących premie pieniężne?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi żadnych wątpliwości, że w sytuacji gdy na podstawie zawartej umowy z kontrahentem, wypłaca premię pieniężną za osiągnięcie określonego poziomu obrotów bądź terminowe dokonywanie płatności, to premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez kontrahenta usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a więc jest wynagrodzeniem za czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu ustawy. Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca przywołuje stanowisko Ministra Finansów wyrażone w piśmie z dnia 30 grudnia 2004 r. znak: PP3-1222/04/AP/4026. W świetle powyższego Wnioskodawca odlicza podatek od towarów i usług z faktur dokumentujących przyznane premie, uważając jednocześnie, że nie ma w tym przypadku zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, stanowiący o braku możliwości odliczenia podatku z faktur dokumentujących transakcje niepodlegające opodatkowaniu lub zwolnione od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi – zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu – suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 3 do 7.

Z powyższego wynika, ze ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca przyznaje swoim kontrahentom, na podstawie zawartych umów i kontraktów handlowych, premie pieniężne okresowe, w zamian za realizację założeń sprzedażowych w zależności od wielkości zrealizowanego obrotu w danym czasie, premie specjalne za realizację celu jakim jest uzyskanie określonej dynamiki sprzedaży w stosunku do okresu bazowego oraz premie z tytułu terminowych płatności. Wypłacane premie pieniężne kalkulowane są jako procent od obrotu netto zrealizowanego w danym okresie rozliczeniowym. Wypłata premii pieniężnej nie jest uzależniona od świadczenia przez kontrahenta żadnych dodatkowych czynności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że opisane we wniosku wypłacane premie pieniężne, nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych zakupów oraz terminowo regulowanych płatności. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Tym samym należy uznać, iż w tych konkretnych przypadkach, otrzymujący premię nie świadczą usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, a zatem czynności te nie podlegają opodatkowaniu i nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Konsekwencją stwierdzenia, iż wystawcy faktur nie świadczą usług na rzecz Wnioskodawcy, wystawione przez nich faktury zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany.

Zatem mając na uwadze opis przedstawiony we wniosku oraz wyżej przytoczone przepisy prawa wskazać należy, iż Wnioskodawca nie ma prawa do obniżania kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w fakturach VAT wystawionych przez kontrahentów.

Końcowo informuje się, iż tut. organ w niniejszej interpretacji nie rozstrzygał kwestii ewentualnego uznania przedmiotowego świadczenia za rabat, bowiem nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie oraz nie postawiono pytania. Niemniej należy zauważyć, że na gruncie prawa podatkowego przewiduje się możliwość zastosowania rabatu pośredniego. Powołana wyżej Dyrektywa Rady 2006/112/WE, w art. 90 ust. 1 wskazuje, że podstawa opodatkowania jest obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, w przypadku gdy podatnik dokona obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Stosowaniu powyższego nie sprzeciwiają się przepisy prawa krajowego. Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę o podatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.