Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.317.2016.1.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-09
Teza: wytwarzanie wyrobów tytoniowych
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; wyroby-wyroby tytoniowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 12 września 2016 r. (data wpływu 14 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wytwarzania i udostępniania wyrobów tytoniowych jest – **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wytwarzania i udostępniania wyrobów tytoniowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą palącą. W związku z wysokimi cenami na papierosy, które są dostępne w handlu Wnioskodawca rozważa możliwość wytwarzania papierosów we własnym zakresie. W tym celu zamierza zakupić ręczną maszynkę do wytwarzania papierosów w domu oraz krajankę tytoniową dostępną w handlu. Krajanka byłaby zakupywana w oryginalnych opakowaniach, tylko w legalnych źródłach.

Wnioskodawca pracuje w głównej mierze z mężczyznami, którzy są palaczami papierosów. Z wiedzy Wnioskodawcy wynika, że niektórzy z nich również palą papierosy wyprodukowane przez siebie. Czasami Wnioskodawca jest częstowany papierosami. Wnioskodawca, gdy zajdzie taka potrzeba, nie chcąc być gorszym, również chciałby częstować ich. Tym bardziej, że w handlu są dostępne różne rodzaje tytoniów, o różnych smakach, więc Wnioskodawca chciałby również by jego koledzy czasami spróbowali nowych smaków.

Wnioskodawca nie wyklucza również takiej sytuacji, że pożyczałby kolegom papierosy wyprodukowane przez siebie w domu. Po kilku dniach oddaliby Wnioskodawcy papierosy wyprodukowane przez siebie. Dzięki takiej koleżeńskiej wymianie istniałaby możliwość porównania różnic w zastosowanych tytoniach, jak też sposobach ich produkcji. Z pewnością wymiana poglądów dotyczących szczegółów związanych z ręcznym robieniem papierosów w domu pomogłaby Wnioskodawcy w skomponowaniu mieszanki tytoniowej, najbardziej odpowiadających jego gustom.

Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o interpretację indywidualną, ponieważ nie jest w stanie znaleźć potwierdzenia, czy dzielenie się, pożyczanie papierosów wyprodukowanych metodami domowymi jest działaniem w pełni legalnym i nie chce w żaden sposób narazić się na ewentualną odpowiedzialność karnoskarbową.

W związku z powyższym opisem zadano pytania:

1.  Czy wytwarzanie papierosów na własne potrzeby, z tytoniu zakupionego w handlu, powinno odbywać się w składzie podatkowym?
2.  Czy jakiekolwiek dalsze udostępnianie takich papierosów wytwarzanych w warunkach domowych np. pożyczanie znajomym, częstowanie nimi, wymaga uiszczania dodatkowej akcyzy od wyprodukowanych papierosów, wymaga uzyskania zezwolenia lub związane jest z jakimikolwiek dodatkowymi obowiązkami skarbowymi?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 99 ust. 1 produkcja papierosów z tytoniu zakupionego w legalnych źródłach, metodą domową nie jest obłożona akcyzą od wyprodukowanych papierosów. Nie musi również odbywać się w składzie podatkowym ani też nie podlega wymaganiom uzyskania zezwolenia na produkcję wyrobów tytoniowych.

Papierosy, które nie są sprzedawane lecz konsumowane przez osobę wytwarzające te papierosy, jak również przez jego najbliższych, kolegów i są grzecznościowo pożyczane innym, nie podlegają obłożeniu akcyzą od papierosów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 42 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono bez względu na kod CN papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

Z kolei w poz. 27 załącznika nr 2 od ustawy stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG wymieniono bez względu na kod CN papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Za podmiot prowadzący skład podatkowy uznaje się podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy).

Na podstawie art. 47 ust. 1 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1.  wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;
2.  mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz.U. Nr 120, poz. 690 i Nr 171, poz. 1016 oraz z 2014 r. poz. 23);
3.  piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;
4.  mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;
5.  wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;
6.  energii elektrycznej;
7.  wyrobów węglowych;
8.  suszu tytoniowego;
9.  wyrobów gazowych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą - art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy;
2.  tytoń do palenia;
3.  cygara i cygaretki.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy produkcją wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie.

Produkcją papierosów jest również ich wytwarzanie, także przez konsumenta, przy użyciu maszyny do wytwarzania papierosów - art. 99 ust. 1a ustawy.

Za produkcję papierosów nie uznaje się wytwarzania papierosów przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwach domowych - art. 99 ust. 1b ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, że co do zasady wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie wyrobów tytoniowych (w tym m.in. papierosów) stanowi w myśl obowiązujących przepisów produkcję wyrobów tytoniowych i odbywać się może wyłącznie w składzie podatkowym lub z zastosowaniem przedpłaty akcyzy, a wyroby te muszą zostać oznaczone znakami akcyzy.

Wyjątkiem od tej zasady jest wytwarzanie papierosów samodzielnie przez konsumenta ręcznie domowym sposobem (jako prosta manualna czynność), wyłącznie na własny użytek z nabytego legalnie tytoniu do palenia (opodatkowanego właściwą stawką akcyzy).

Zatem wytwarzanie papierosów samodzielnie przez konsumenta ręcznie domowym sposobem (jako prosta manualna czynność), wyłącznie na własny użytek z nabytego legalnie tytoniu do palenia (opodatkowanego akcyzą na wcześniejszym etapie obrotu) nie stanowi produkcji wyrobów tytoniowych w myśl art. 99 ust. 1b ustawy, która wiąże się z obowiązkiem produkcji w składzie podatkowym lub z zastosowaniem przedpłaty akcyzy.

Niemniej z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zakupić ręczną maszynkę do wytwarzania papierosów w domu.

Zauważyć zatem należy, że art. 99 ust. 1a ustawy jako produkcję papierosów uznaje ich wytwarzanie przy użyciu maszyny do wytwarzania papierosów, nie precyzując jaki rodzaj maszyny może być zastosowany przez konsumenta. Oznacza to, że użycie jakiegokolwiek typu maszyny/maszynki przy wytwarzaniu papierosów powoduje, że czynność tę należy zakwalifikować jako produkcję papierosów w rozumieniu art. 99 ust. 1a ustawy.

Art. 99 ust. 1b ustawy wyłączając spod pojęcia produkcji papierosów czynności polegające na wytwarzaniu papierosów przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwach domowych, mówi wyłącznie o czynności dokonywanej manualnie, przy użyciu rąk, a zatem niezmechanizowanej w żaden sposób. Z przepisu tego nie wynika zatem, aby dozwolone było stosowanie np. maszyn ręcznych. Tym bardziej, że w przepisie tym nie ma mowy o możliwości stosowania jakiegokolwiek typu maszyn.

Zatem wytwarzanie papierosów ręcznie, domowym sposobem oznacza w świetle art. 99 ust. 1b ustawy, że konsument powinien tę czynność wykonać ręcznie, tj. nie używać do tego jakiejkolwiek maszyny. Tylko taka czynność nie będzie traktowana jako produkcja na gruncie art. 99 ust. 1b ustawy.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że skoro Wnioskodawca planuje zakup ręcznej maszynki, to czynność związana z wytwarzaniem papierosów przy jej użyciu będzie stanowić produkcję papierosów w myśl art. 99 ust. 1a ustawy. W konsekwencji, w świetle art. 47 ust. 1 ustawy, czynność ta będzie produkcją wyrobu akcyzowego zharmonizowanego, która winna mieć miejsce w składzie podatkowym, po uzyskaniu stosownego zezwolenia na jego prowadzenie, chyba że podmiot będzie dokonywał tej produkcji z zastosowaniem przedpłaty akcyzy.

W kwestii natomiast możliwości dalszego udostępniania (pożyczania – wymieniania się, częstowania) wytworzonych domowym sposobem przez konsumenta papierosów wskazać należy, że przedmiotem opodatkowania jest nie tylko szeroko rozumiana sprzedaż wyrobów akcyzowych (czynność faktyczna lub prawna, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot - art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy) w tym m.in. wymiana, lecz także szereg innych czynności wymienionych w art. 8 ustawy w tym m.in. produkcja wyrobów akcyzowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza wytworzone przez siebie papierosy udostępniać (pożyczać – wymieniać się, częstować) innym osobom tym samym w takiej sytuacji nie zostaną wypełnione wszystkie przesłanki o których mowa w art. 99 ust. 1b ustawy.

Ustawodawca w art. 99 ust. 1b ustawy wyraźnie wskazuje, że wytwarzanie papierosów w gospodarstwie domowym z zakupionego legalnie tytoniu do palenia może odbywać się wyłącznie przez konsumenta tj. przez osobę która nabędzie tytoń do palenia z zapłaconą akcyzą, wytworzy samodzielnie papierosy ręcznie domowym sposobem, a następnie je wypali (skonsumuje). Inaczej mówiąc wytwarzanie papierosów ręcznie domowym sposobem w gospodarstwach domowych oznacza, iż nie mogą być one przedmiotem sprzedaży, czy jakiegokolwiek innego przekazania, choćby nieodpłatnego, osobom spoza gospodarstwa domowego, w którym te papierosy są wytwarzane.

Zatem w sytuacji wytwarzania ręcznie domowym sposobem papierosów z przeznaczeniem do udostępniania innym osobom nie mamy już do czynienia z wytwarzaniem papierosów w ramach gospodarstwa domowego lecz z produkcją wyrobów tytoniowych o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy, a osoba je wytwarzająca stanie się podatnikiem akcyzy z tytuły produkcji wyrobów akcyzowych o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy zgodnie z którym Wnioskodawca zamierza wytwarzać domowym sposobem papierosy a następnie udostępniać je innym osobom (pożyczać – wymieniać się, częstować) stwierdzić należy, że w przedstawionej sytuacji wytwarzanie papierosów będzie stanowić produkcję wyrobów tytoniowych, która odbywać się może wyłącznie w składzie podatkowym lub z zastosowaniem przedpłaty akcyzy, a wyprodukowane papierosy powinny zostać oznaczone znakami akcyzy.

Niewypełnienie powyższych obowiązków skutkować będzie zastosowaniem sankcyjnej stawki akcyzy o której mowa w art. 99 ust. 9 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy na tle przedstawionego opisu sprawy uznać je należy za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że ewentualna odpowiedzialność wynikająca z Kodeksu karnego skarbowego nie może być przedmiotem interpretacji dokonywanej przez Organ, gdyż przedmiotem wykładni dokonywanej przez Organ w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego o których mowa w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej tj. przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.