Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-772/15-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od Członka Konsorcjum za wykonane czynności.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; członkowie; faktura; konsorcjum; odliczenia-odliczenie od podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2015 r. (data wpływu 12 października 2015 r.), uzupełnione pismem z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od Członka Konsorcjum za wykonane czynności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od Członka Konsorcjum za wykonane czynności. Wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego w dniu 1 grudnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu 5 lutego 2015 r. zawarł umowę konsorcjum, której celem było złożenie wspólnej oferty na realizację prac usług leśnych wykonywanych na rzecz Parku Narodowego, który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Firma Zainteresowanego została Liderem Konsorcjum i zawarła umowę konsorcjum. Umowa konsorcjum rozumiana jest jako umowa regulująca współpracę wykonawców o której mowa w art. 23 ust. 4 ustawy Prawo zamówień publicznych. Wyłącznym celem konsorcjum jest współdziałanie stron w postępowaniu o udzielenie zawarcia umowy, dotyczącej zmówienia oraz wspólnej realizacji zadania.

Konsorcjum zobowiązuje sie do prawnej łącznej i solidarnej odpowiedzialności za wykonanie zadania. Strony w umowie ustaliły, że Lider Konsorcjum jest upoważniony i zobowiązany do prowadzenia spraw konsorcjum oraz działania we własnym imieniu i na własną rzecz oraz w imieniu i na rzecz partnera w szczególności do podpisywania i parafowania wszelkich dokumentów, w tym dokumentów składanych wraz z ofertą składania zamawiającemu w imieniu konsorcjum, oświadczeń pozostających w związku z realizacją zamówienia, dokonywania zmian w umowie zawartej z zamawiającym i przyjmowania płatności od zamawiających.

Wszystkie koszty poniesione w ramach umowy w całości pokrywa Lider Konsorcjum (zakup towarów, zakup paliwa, niezbędnych narzędzi itp. wykorzystywanych do realizacji zadania), zakupy te są w całości wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Członek Konsorcjum, który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, po wykonaniu zlecenia wystawia dla Lidera Konsorcjum fakturę VAT za wykonane przez siebie usługi. Członek Konsorcjum nie ponosi żadnych kosztów związanych z wykonywaniem zlecenia.

W ramach konsorcjum wykonywane są zadania:

*   ochrona odnowień przed zwierzyną - zdejmowanie spiralek Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   ochrona odnowień przed zwierzyną - zakładanie spiralek Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   ochrona odnowień przed zwierzyną - zabezpieczanie repelentem przed zgryzaniem - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   demontaż grodzeń - Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   budowa grodzeń - Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   bieżąca konserwacja grodzeń - Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   kompleksowa naprawa grodzeń - Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   pielęgnacja archiwów genetycznych jodły pospolitej - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   pielęgnacja upraw - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   inne prace z ochrony lasu - Lider 20%, Członek Konsorcjum 80%,
*   inne prace związane z hodowli lasu - Lider 20%, Członek Konsorcjum 80%,
*   pozyskiwanie i korowanie drewna zasiedlonego - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%.

Wystawiane faktury przez Członka Konsorcjum płatne są przelewem w ciągu 14 dni od daty wystawienia faktury. Lider Konsorcjum nie świadczy usług na rzecz Członka Konsorcjum, nie zakupuje w jego imieniu towaru, usług, nie wystawia faktur dla Członka Konsorcjum.

Prace wykonywane przez Konsorcjum na rzecz Parku Narodowego są opodatkowane podatkiem VAT. Członkowie Konsorcjum nie dokonują zakupów i nie ponoszą kosztów na rzecz Lidera Konsorcjum.

Członek Konsorcjum fakturuje usługi na rzecz Lidera za demontaż grodzeń, bieżącą konserwację grodzeń, kompleksową naprawę grodzeń, budowę grodzeń. W ślad wystawianych faktur przez Członka Konsorcjum na rzecz Lidera dochodzi do rozliczeń pieniężnych płatnych przelewem.

Prace leśne wykonane przez Konsorcjum na rzecz Parku Narodowego opodatkowane są 8% stawką podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca doprecyzował, że udziały wskazane we wniosku dotyczą wykonania zadań Członka i Lidera Konsorcjum.

Zarówno Członek jak i Lider Konsorcjum wykonując swoje zadania angażują własne środki finansowe na ich pokrycie i w związku z powyższym za poniesione koszty i wykonane usługi wystawiają faktury, Członek Konsorcjum dokumentuje wykonane usługi na rzecz Lidera Konsorcjum, a Lider Konsorcjum fakturuje całość (tj. swoje usługi i Członka Konsorcjum na rzecz Parku Narodowego). Lider Konsorcjum wystawia faktury za wszystkie wykonane usługi zarówno swoje jak i Członka Konsorcjum na rzecz Parku Narodowego. Za wykonane usługi i wystawione faktury przez Członka Konsorcjum rozlicza się przelewami na konto na podstawie wystawionego dokumentu (wystawionych faktur).

Zarówno Lider Konsorcjum jak i Członek Konsorcjum sami opłacają koszty zakupu towaru i usług oraz poniesione wydatki do realizacji zadania, których podjęło się Konsorcjum swojej części tj. Lider Konsorcjum nie pokrywa kosztów poniesionych przez Członka Konsorcjum.

W rzeczywistości wygląda to tak, że Członek Konsorcjum wystawia fakturę dla Lidera Konsorcjum, w której ujęte są zarówno kwota za wykonaną usługę jak i poniesione koszty przy realizacji zadania a Lider Konsorcjum refakturuje to dalej na rzecz Parku Narodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Na podstawie jakich dokumentów powinni rozliczać się między sobą Lider Konsorcjum, a Członek Konsorcjum za świadczone usługi w ramach umowy konsorcjum?
2.  Czy Lider Konsorcjum ma prawo do odliczania podatku VAT z faktur otrzymywanych od Członka Konsorcjum za świadczone usługi przez Członka Konsorcjum?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odpowiedzi na pierwsze pytanie, Członek Konsorcjum powinien wystawiać na jego rzecz noty obciążeniowe, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w odpowiedzi na drugie pytanie, Lider Konsorcjum stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczania podatku VAT od faktur otrzymanych od Członka Konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit.a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – art. 86 ust. 11 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich odpowiednich przesłanek.

Prawo do odliczenia podatku powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylony)
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony)
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony)
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od członka konsorcjum za świadczone usługi przez członka konsorcjum.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca świadczenia, odnoszący korzyść o charakterze majątkowym, tym samym aby świadczenie usługi podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80, Staatssecretaris van Financien przeciwko Association cooperative Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA. które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji wobec powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Stosownie do przepisu art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W prawie cywilnym i podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, jednak przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów. W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ukształtować stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku.

Umowa taka wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony poprzez osiągnięcie celu, do którego zostało powołane. Celem jego zawiązania jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwości jednego podmiotu.

Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie jest rejestrowane, ani nie ma odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz, tj. wybierają lidera. Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest zatem samo konsorcjum, dlatego tez podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę, stosować ogólne zasady w zakresie rozliczania i wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywanie przez nie czynności.

Zaznacza się, że mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum – podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum uprawnieni są do fakturowania wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, że lider konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu, świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz zamawiającego. Pozostali uczestnicy konsorcjum świadczący usługi na rzecz lidera w zakresie wynikającym z zawartej umowy są również zobowiązani do wystawiania faktur dokumentujących te usługi.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 1 ww. ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 106i ust. 2 ww. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Natomiast w myśl art. 106i ust. 7 ww. ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zainteresowany zawarł umowę Konsorcjum, której celem było złożenie wspólnej oferty na realizację prac usług leśnych wykonywanych na rzecz Parku Narodowego. Umowa na wykonanie tego zadania została zawarta 5 lutego 2015 r., w której to współdziałają dwa podmioty - Wnioskodawca jako Lider Konsorcjum oraz inny podmiot jako Członek Konsorcjum.

Co istotne, wyłącznym celem konsorcjum jest współdziałanie stron w postępowaniu o udzielenie zawarcia umowy, dotyczącej zmówienia oraz wspólnej realizacji zadania.

Konsorcjum zobowiązuje sie do prawnej łącznej i solidarnej odpowiedzialności za wykonanie zadania. Strony w umowie ustaliły, że Lider Konsorcjum jest upoważniony i zobowiązany do prowadzenia spraw konsorcjum oraz działania we własnym imieniu i na własną rzecz oraz w imieniu i na rzecz partnera w szczególności do podpisywania i parafowania wszelkich dokumentów, w tym dokumentów składanych wraz z ofertą składania zamawiającemu w imieniu konsorcjum, oświadczeń pozostających w związku z realizacją zamówienia, dokonywania zmian w umowie zawartej z zamawiającym i przyjmowania płatności od zamawiających.

Wszystkie koszty poniesione w ramach umowy w całości pokrywa Lider Konsorcjum (zakup towarów, zakup paliwa, niezbędnych narzędzi itp. wykorzystywanych do realizacji zadania), zakupy te są w całości wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Członek Konsorcjum, który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, po wykonaniu zlecenia wystawia dla Lidera Konsorcjum fakturę VAT za wykonane przez siebie usługi. Członek Konsorcjum nie ponosi żadnych kosztów związanych z wykonywaniem zlecenia.

W ramach konsorcjum wykonywane są zadania:

*   ochrona odnowień przed zwierzyną - zdejmowanie spiralek Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   ochrona odnowień przed zwierzyną - zakładanie spiralek Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   ochrona odnowień przed zwierzyną-zabezpieczanie repelentem przed zgryzaniem - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   demontaż grodzeń - Lider 0% , Członek Konsorcjum 100%,
*   budowa Grodzeń - Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   bieżąca konserwacja Grodzeń - Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   kompleksowa naprawa grodzeń Lider 0%, Członek Konsorcjum 100%,
*   pielęgnacja archiwów genetycznych jodły pospolitej - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   pielęgnacja upraw - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%,
*   inne prace z ochrony lasu - Lider 20%, Członek Konsorcjum 80%,
*   inne prace związane z hodowli lasu - Lider 20%, Członek konsorcjum 80%,
*   pozyskiwanie i korowanie drewna zasiedlonego - Lider 50%, Członek Konsorcjum 50%.

Wystawiane faktury przez Członka Konsorcjum płatne są przelewem w ciągu 14 dni od daty wystawienia faktury. Lider Konsorcjum nie świadczy usług na rzecz Członka Konsorcjum, nie zakupuje w jego imieniu towaru, usług, nie wystawia faktur dla Członka Konsorcjum.

Prace wykonywane przez konsorcjum na rzecz Parku Narodowego są opodatkowane podatkiem VAT. Członkowie Konsorcjum nie dokonują zakupów i nie ponoszą kosztów na rzecz Lidera Konsorcjum.

Członek Konsorcjum fakturuje usługi na rzecz Lidera za demontaż grodzeń, bieżąca konserwacja grodzeń, kompleksowa naprawa grodzeń, budowa grodzeń. W ślad wystawianych faktur przez Członka Konsorcjum na rzecz Lidera dochodzi do rozliczeń pieniężnych płatnych przelewem.

W konsekwencji wzajemne rozliczenie Partnerów Konsorcjum odbywa się na podstawie wystawionej faktury przez uczestnika na rzecz Lidera tytułem rozliczenia za wykonane usługi.

Prace leśne wykonane przez konsorcjum na rzecz Parku Narodowego opodatkowane są 8% stawką podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca doprecyzował, że udziały wskazane we wniosku dotyczą wykonania zadań Członka i Lidera Konsorcjum.

Zarówno Członek jak i Lider Konsorcjum wykonując swoje zadania angażują własne środki finansowe na ich pokrycie i w związku z powyższym za poniesione koszty i wykonane usługi wystawiają faktury, Członek Konsorcjum dokumentuje wykonane usługi na rzecz Lidera Konsorcjum, a Lider Konsorcjum fakturuje całość (tj. swoje usługi i Członka Konsorcjum na rzecz Parku Narodowego). Lider Konsorcjum wystawia faktury za wszystkie wykonane usługi zarówno swoje jak i Członka Konsorcjum na rzecz Parku Narodowego. Za wykonane usługi i wystawione faktury przez Członka Konsorcjum rozlicza się przelewami na konto na podstawie wystawionego dokumentu (wystawionych faktur).

Zarówno Lider Konsorcjum jak i Członek Konsorcjum sami opłacają koszty zakupu towaru i usług oraz poniesione wydatki do realizacji zadania, których podjęło się konsorcjum swojej części tj. Lider Konsorcjum nie pokrywa kosztów poniesionych przez Członka Konsorcjum.

W rzeczywistości wygląda to tak, że Członek Konsorcjum wystawia fakturę dla Lidera Konsorcjum, w której ujęte są zarówno kwota za wykonaną usługę jak i poniesione koszty przy realizacji zadania a Lider Konsorcjum refakturuje to dalej na rzecz Parku Narodowego.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że – na podstawie zawartej umowy konsorcjum – zarówno Wnioskodawca, jaki i Członek Konsorcjum wykonując swoje zadania na rzecz Parku Narodowego, angażują własne środki finansowe na ich pokrycie i w związku z powyższym za poniesione koszty i wykonane usługi wystawiają faktury. Członek konsorcjum dokumentuje wykonane usługi na rzecz Lidera Konsorcjum, a Lider Konsorcjum wystawia faktury za wszystkie usługi, czyli zarówno usługi wykonane przez siebie jak i Członka Konsorcjum. Co istotne Lider Konsorcjum nie pokrywa kosztów poniesionych przez Członka Konsorcjum, co jest wynikiem tego, że każdy z nich odrębnie ponosi wydatki, służące na pokrycie zrealizowania zadania, tj. koszty zakupu towaru i usług. Jak wskazał Wnioskodawca Członek Konsorcjum wystawia fakturę dla Lidera Konsorcjum, w której ujęta jest zarówno kwota za wykonaną usługę jak i poniesione koszty przy realizacji zadania, natomiast Lider Konsorcjum refakturuje to dalej na rzecz Parku Narodowego.

Z powyższego wynika, że Członek Konsorcjum na podstawie zawartej umowy konsorcjum wykonuje określone usługi demontażu grodzeń, bieżącą konserwację grodzeń, kompleksową naprawę grodzeń, budowę grodzeń, angażując własne środki finansowe na pokrycie wykonania usługi.

Mając na uwadze relacje pomiędzy podmiotami tworzącymi konsorcjum (konsorcjum jak wskazano nie jest podatnikiem podatku VAT), charakter świadczonych usług oraz ich odpłatność, nie można zgodzić się z poglądem Wnioskodawcy prezentowanym we wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej, że należności uzyskiwane z tytułu umowy konsorcjum związane ze świadczonymi usługami, znajdują się poza zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług i mogą być traktowane jako wewnętrzne rozliczenia pomiędzy stronami umowy konsorcjum, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w ramach przedmiotowej umowy Członek Konsorcjum wykonuje na rzecz Lidera czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, które powinien udokumentować fakturami VAT, zgodnie z przepisami art. 106b ust. 1 ustawy.

Tym samym, biorąc pod uwagę zapis art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia z faktury otrzymanej od Członka Konsorcjum, która to faktura dokumentuje świadczenie usługi na rzecz Lidera.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.