Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.128.2024.2.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-30
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonej usługi organizacji wydarzeń artystycznych.
Słowa kluczowe: usługi-usługi kulturalne; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kulturalne świadczone przez instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 33-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 lutego 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 29 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT świadczonej usługi organizacji wydarzeń artystycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 marca 2024 r. (wpływ 29 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Ma Pani zamiar otworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka będzie prowadzić działalność przede wszystkim w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych, w szczególności koncertów, zaś jej przeważającym przedmiotem działalności będzie działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych (PKD: 90.01.Z). Spółka będzie zainteresowana korzystaniem ze zwolnienia z podatku VAT.

### Zwolnienie z podatku VAT na usługi kulturalne dla podmiotów nie będących twórcami indywidualnymi wprowadza przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2023. 1570 t. j. z 9 sierpnia 2023 r., dalej: „p.t.u.”), który ustanawia zwolnienie z usług kulturalnych (oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną) świadczonych przez określony katalog podmiotów, tj.:

### a) podmiotów prawa publicznego

### b) innych podmiotów uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym

### c) podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Spółka niewątpliwie nie będzie zaliczać się do kategorii a) lub c) powyżej, ale będzie można zaliczyć ją do kategorii b), zwłaszcza że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 kwietnia 2015 r. (sygn. akt: I FSK 318/14) rozstrzygnął, iż jako „odrębne przepisy” można uznać Ustawę z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2024. 87 t. j. z 24 stycznia 2024 r., dalej jako: „u.o.p.d.k.”).

Z art. 2 ww. ustawy wynika, że formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności, a więc nie tylko: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Katalog podmiotów mogących prowadzić taką działalność jest otwarty, a więc można zaliczyć do niego także spółki.

Warunkiem skorzystania przez spółkę ze zwolnienia z podatku VAT jest prowadzenie działalności kulturalnej w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.o.p.d.k., tj. „tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury”. Definicja ta jest na tyle szeroka, że tak działalność główna, która określona będzie w PKD Spółki („działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych”), jak i jej faktyczna działalność o charakterze podstawowym powinna zostać uznana za spełniającą ww. definicję.

Istotną wskazówką interpretacyjną jest w tym kontekście ustawodawstwo i orzecznictwo unijne. Z wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 3 kwietnia 2003 r. w sprawie C-144/00, należy wnioskować, że dyrektywa 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (zastąpiona przez dyrektywą 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej „Dyrektywa VAT”) powinna być interpretowana w taki sposób, aby przeciwdziałać dyskryminacji jakichkolwiek podmiotów prowadzących działalność kulturalną, i wprowadza szeroką definicję „instytucji kulturalnej” (tak WSA w Łodzi w wyroku z 5 listopada 2013 r., sygn. akt: I SA/Łd 776/13). Dodatkowo NSA w cytowanym wyżej wyroku podkreślił, że „Prawodawca unijny określając analizowane zwolnienie w zakresie świadczenia usług kulturalnych na równi traktuje podmioty prawa publicznego oraz pozostałe instytucje kultury. Celem wprowadzenia zwolnienia było wykonywanie czynności w interesie publicznym, a w konsekwencji obniżenie kosztów dostępu do dóbr kultury”.

Z powyższego wynika, że nie ma powodu, aby odmówić podmiotowi działającemu w formie prawnej spółki z o.o. prawa do zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a p.t.u., jeśli jego podstawową działalnością jest działalność kulturalna w rozumieniu u.o.p.d.k. Wydaje się, że Spółka będzie wymóg spełniała.

Zdaje sobie Pani sprawę, że sytuacja osób prawnych, takich jak Spółka, jest w kontekście omawianego zwolnienia z podatku VAT odmienna od sytuacji twórców indywidualnych i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Twórcy ci zwolnieni są z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 33 lit. b p.t.u., jeśli ich usługi są wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów. Tacy twórcy nie podlegają obostrzeniom, jakim podlegają podmioty wskazane w art. 43 ust. 33 lit. a p.t.u. (w tym zwłaszcza ograniczeniu osiągania w sposób systematyczny zysków ze swojej działalności czy obowiązkowi przeznaczenia takich zysków na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, o których napiszę poniżej).

Ważne są także kolejne przepisy. Wydaje się, że najważniejszym z nich jest art. 43 ust. 18 p.t.u., który stanowi, że zwolnienie określone m.in. w art. 43 ust. 33 lit. a p.t.u. stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa we wskazanych przepisach (w tym podmioty świadczące usługi kulturalne), nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Przepis ten przesądza, że (dla podmiotów innych niż twórcy indywidualni, spełniających kryteria wskazane w art. 43 ust. 33 list, a p.t.u.) warunkiem uzyskania zwolnienia z VAT, poza prowadzeniem działalności kulturalnej, jest (1) brak systematycznego osiągania zysków oraz, w razie ich osiągnięcia (2), przeznaczanie ich w całości na kontynuację lub doskonalenie ich świadczenia.

Obowiązek przeznaczania zysków z działalności w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług podkreślił także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji nr 0114-KDIP4.4012.286.2018.2.KR z 26 lipca 2018 r., który w sprawie, w której wnioskodawca (będący fundacją) określił, że jego „przychody są częściowo przeznaczane na kontynuowanie i doskonalenie świadczonych usług kulturalnych, a częściowo na inne rodzaje działalności (inne usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej, a także na działalność statutową Wnioskodawcy)” nie spełnia kryterium z art. 43 ust. 18 p.t.u. właśnie z uwagi na brak przeznaczania zysków w całości na kontynuowanie i doskonalenie działalności.

Co istotne, Dyrektor KIS w ww. interpretacji stwierdził również, że „jeżeli podmiot osiąga w sposób systematyczny zyski z prowadzonej działalności, to powinny one zostać w całości przeznaczone przez Niego na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych, nie tak jak w sytuacji Wnioskodawcy tylko częściowo” - tym samym potwierdzając, iż dopuszczalne jest skorzystanie ze zwolnienia pomimo osiągania w sposób systematyczny zysków z prowadzonej działalności, o ile tylko będą one w całości przeznaczane na kontynuowanie i doskonalenie działalności.

Kolejnym wymagającym wzmianki przepisem jest art. 43 ust. 17 p.t.u., zgodnie z którym zwolnienie z podatku nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

*   nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 17a p.t.u. zwolnienie ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Należy wskazać też na art. 43 ust. 19 p.t.u., który stanowi m.in., że omawiane zwolnienie nie ma zastosowania do usługi wstępu, m.in. na „spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego”. Tego rodzaju usługi powinny zatem być zawsze opodatkowane wg właściwej stawki VAT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Spółka co do zasady będzie mogła spełnić kryteria zwolnienia z podatku VAT, albowiem główny przedmiot jej działalności można zakwalifikować jako usługi kulturalne. Natomiast w celu uzyskania zwolnienia kluczowe będzie spełnienie dodatkowego warunku z art. 43 ust. 18 p.t.u., tj. brak systematycznego osiągania zysków z działalności objętej zwolnieniem, a w razie jego osiągnięcia przeznaczanie tego zysku w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

### Celem powołania spółki z o.o. jest prowadzenie działalności gospodarczej. W ramach prowadzenia tej działalności gospodarczej spółka będzie organizować wydarzenia artystyczne, które przyczyniać się będą do rozwijania i rozpowszechniania kultury.

### Spółka zamierza uzyskany przychód z wystawianych za koncerty faktur przeznaczać na wynagrodzenia artystów i inne koszty wynikające z przygotowania, organizacji i promocji takich wydarzeń. Zatrzymany w spółce zysk będzie przeznaczany na promowanie wydarzeń kulturalnych.

### Spółka będzie działała w celu osiągania w sposób systematyczny zysku, który będzie przeznaczany na propagowanie kultury.

### W przypadku zatrzymania zysku w spółce będzie on przeznaczony w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług polegających na organizacji wydarzeń artystycznych.

### W ocenie składającego wniosek, spółka może być podmiotem uznanym za instytucję o charakterze kulturalnym na podstawie odrębnych przepisów. Za „odrębne przepisy” można uznać ustawę z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2024. 87, t. j. z 24 stycznia 2024 r.).

### Z art. 2 ww. ustawy wynika, że formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności, a więc nie tylko: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

### Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Ten fragment wyjaśnienia został już zawarty we wniosku.

### Spółka nie będzie działała pod kontrolą żadnych instytucji państwowych. Działania Spółki w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych nie będą wymagały akceptacji instytucji państwowych. Spółka będzie miała dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych.

### Spółka będzie zatrudniać artystów na umowę o dzieło z przeniesieniem praw autorskich z artysty na spółkę, a zatem tworzyć będzie autorskie programy i koncerty z udziałem profesjonalnych muzyków najczęściej po wyższych uczelniach muzycznych lub z odpowiednim doświadczeniem estradowym. Następnie sporządzać będzie oferty kierowane zarówno do instytucji takich jak domy kultury czy filharmonie, jak i firm prywatnych, które kupować będą gotowe programy artystyczne rozwijające i upowszechniające kulturę.

### Celem usługi polegającej na organizacji wydarzeń artystycznych, w szczególności koncertów, będzie tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury, wśród koncertów organizowanych przez Spółkę będą programy opracowywane autorsko, wśród nich m.in. muzyka polska, kompozycje, które wykonywane są coraz rzadziej i które Spółka chce ocalić od zapomnienia. Koncerty prowadzone będą także przez konferansjera z wykształceniem muzycznym, który poprzez zindywidualizowaną kreację autorskiego opracowania opowiadać będzie o utworach wykonywanych na koncercie celem podniesienia artystycznych wrażeń słuchaczy.

### Każdy koncert będzie miał charakter autorski, opracowany głównie przez osoby z wykształceniem muzycznym, niektóre programy będą miały nowe aranżacje muzyczne opracowane przez doświadczonego aranżera, co przyczynia się do rozwijania kultury, tak samo opracowanie scenariuszy koncertów i omówienie poszczególnych utworów czy przybliżenie postaci ważnych w świecie muzyki (kompozytorów, artystów scenicznych, czy aktorów wpływających na kulturę polską i zagraniczną) ma wpływ na rozwój i odbiór kultury przez słuchaczy i rozpowszechnianie kultury wśród słuchaczy. Samo wysłuchanie utworów muzycznych na najwyższym poziomie wykonawczym jest także przecież upowszechnianiem kultury.

### Usługi polegające na organizacji wydarzeń artystycznych, nie będą należały do którejś z kategorii czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka nie będzie sprzedawać biletów wstępu, a jedynie sprzedawać kontrahentom konkretne programy i koncerty, które oni sami będą mogli biletować, jeśli taka będzie ich decyzja. Pozostałych usług wymienionych w powyższych podpunktach Spółka nie będzie świadczyć.

### Pytanie

### Czy przy spełnieniu opisanych powyżej warunków, tj. osiągania w sposób systematyczny zysków z działalności kulturalnej i przeznaczania ich w całości na kontynuowanie lub doskonalenie świadczonych usług spółka może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a?

### Państwa stanowisko w sprawie

Spółka będzie miała prawo skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT w przypadku braku systematycznego osiągania zysków z działalności objętej zwolnieniem, a w razie jego systematycznego osiągania gdy będzie przeznaczała ten zysk w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 18 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W myśl art. 43 ust. 19 ustawy:

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Odnosząc się do zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy należy wskazać, że przepis ten stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), który stanowi, że;

Państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Należy zaznaczyć, że państwa członkowskie otrzymały uprawnienie do określenia podmiotów, które będą traktowane na równi z podmiotami prawa publicznego.

W art. 133 Dyrektywy wskazano, że wprowadzając zwolnienie dla innego podmiotu, Państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z następujących warunków:

a) podmioty, których to dotyczy, nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług;

b) podmioty te muszą być zarządzane i administrowane, co do zasady, bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane (bezpośrednio ani pośrednio, osobiście ani przez pośredników) wynikami takiej działalności;

c) podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT;

d) zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Zamieszczenie w Dyrektywie powyższych warunków pozwala przyjąć, że zwolnienia przewidziane w art. 132 Dyrektywy, w tym dotyczące usług kulturalnych, odnoszą się przede wszystkim do czynności wykonywanych przez podmioty prawa publicznego. Wskazuje na to np. możliwość ustanowienia warunku o „niedążeniu do osiągania zysku”. Zatem ze zwolnienia mogą korzystać usługi wykonywane przez podmioty prawa publicznego. Pozostałe podmioty, aby korzystać ze zwolnienia, muszą świadczyć swoje usługi na podobnych warunkach, jakie są stosowane w odniesieniu do podmiotów prawa publicznego. Dyrektywa daje tutaj pewną swobodę państwom członkowskim, stwarzając możliwość uregulowania kwestii, jakie podmioty mogą być uznane za działające na podobnych zasadach do podmiotów prawa publicznego.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C- 461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Polski ustawodawca zwalnia od podatku, m.in. usługi kulturalne, świadczone przez grupę podmiotów, określoną w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a i lit. b ustawy. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest zatem spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy.

Jak wynika z powyższego, ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez dwie grupy podmiotów, określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Do pierwszej grupy można zaliczyć podmiot, który jest:

1\. podmiotem prawa publicznego, który na podstawie definicji zawartej w artykule 1 ust. 9 Dyrektywy 2004/18/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 31 marca 2004 r. w sprawie koordynacji procedur udzielania zamówień publicznych na roboty budowlane, dostawy i usługi (Dz.U.UE.L.04.134.114), oznacza każdy podmiot:

*   ustanowiony w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;
*   posiadający osobowość prawną oraz
*   finansowany w przeważającej części przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty prawa publicznego, albo taki, którego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych podmiotów, albo taki, w którym ponad połowa członków organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub

2\. inne podmioty prawa publicznego, lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, lub

3\. podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W skład drugiej grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli natomiast indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów

Jeśli chodzi o pierwszą grupę podmiotów, tj. inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym należy podkreślić, że art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy nie odsyła do ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Czyni to jedynie w odniesieniu do grupy podmiotów wpisanych do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zatem odrębne przepisy, które uznają dany podmiot za instytucje o charakterze kulturalnym, nie muszą być tożsame z wspomnianą wyżej ustawą.

Określając katalog podmiotów, które mogą na podstawie odrębnych przepisów zostać uznane za instytucje o charakterze kulturalnym, w rozumieniu cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, należy przywołać regulacje ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2024 r. poz. 87), definiujące pojęcie działalności kulturalnej, jak i krąg podmiotów, które mogą tę działalność prowadzić.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 2. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Analizując powołane powyżej regulacje zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług kulturalnych, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Podmiotem mogącym świadczyć usługi kulturalne korzystającym ze zwolnienia może być m.in. podmiot prawa publicznego lub inny podmiot uznany na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym pod warunkiem, że podmiot ten nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy).

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, ma Pani zamiar otworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Celem powołania spółki z o.o. jest prowadzenie działalności gospodarczej. W ramach prowadzenia tej działalności gospodarczej spółka będzie organizować wydarzenia artystyczne, które przyczyniać się będą do rozwijania i rozpowszechniania kultury. Spółka zamierza uzyskany przychód z wystawianych za koncerty faktur przeznaczać na wynagrodzenia artystów i inne koszty wynikające z przygotowania, organizacji i promocji takich wydarzeń. Zatrzymany w spółce zysk będzie przeznaczany na promowanie wydarzeń kulturalnych. Spółka będzie działała w celu osiągania w sposób systematyczny zysku, który będzie przeznaczany na propagowanie kultury. W przypadku zatrzymania zysku w spółce będzie on przeznaczony w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług polegających na organizacji wydarzeń artystycznych.

W ocenie składającego wniosek, spółka może być podmiotem uznanym za instytucję o charakterze kulturalnym na podstawie odrębnych przepisów. Za „odrębne przepisy” można uznać ustawę z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2024.87, t. j. z 24 stycznia 2024 r.). Spółka nie będzie działała pod kontrolą żadnych instytucji państwowych. Działania Spółki w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych nie będą wymagały akceptacji instytucji państwowych. Spółka będzie miała dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych.

Spółka będzie zatrudniać artystów na umowę o dzieło z przeniesieniem praw autorskich z artysty na spółkę, a zatem tworzyć będzie autorskie programy i koncerty z udziałem profesjonalnych muzyków najczęściej po wyższych uczelniach muzycznych lub z odpowiednim doświadczeniem estradowym. Następnie sporządzać będzie oferty kierowane zarówno do instytucji takich jak domy kultury, czy filharmonie, jak i firm prywatnych, które kupować będą gotowe programy artystyczne rozwijające i upowszechniające kulturę.

W tym miejscu wskazać należy, że Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy świadczone przez Spółkę usługi organizacji wydarzeń artystycznych, będą mogły korzystać ze zwolnienia, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz Dyrektywy, jak również opis zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że usługi, które Spółka zamierza świadczyć po jej założeniu, tj. usługi polegające na organizacji wydarzeń artystycznych nie mogą – wbrew opinii zawartej we wniosku - korzystać ze zwolnienia, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, ponieważ spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie może zostać uznana na podmiot wskazany w tym przepisie.

Odnosząc do Pani stwierdzenia, że Spółka jest innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym należy wskazać, iż sam fakt, że Spółka zamierza prowadzić działalność w zakresie kultury nie przesądza jeszcze, że może zostać uznana za instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Uznanie danego podmiotu za instytucję o charakterze kulturalnym powinno wynikać z odrębnych przepisów. Zatem to konkretny przepis odrębnych regulacji prawnych powinien pozwolić na uznanie podmiotu (Spółki) za instytucję kultury, tj. nadawać temu podmiotowi status instytucji kultury. Brak przepisów w tym zakresie uniemożliwia Spółce korzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Okoliczność, że Spółka zamierza prowadzić działalność w oparciu o ustawę o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, nie oznacza, że Spółka na podstawie tego przepisu zostanie uznana za instytucję o charakterze kulturalnym. Wskazać należy, że przepisy ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie nadają podmiotom przymiotu instytucji o charakterze kulturalnym.

Z przepisu, który wskazuje Pani w opisie sprawy, jako przepis na podstawie którego uważa Pani, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powinna zostać uznana za instytucję o charakterze kulturalnym, tj. w szczególności art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wynika co prawda uprawnienie m.in. dla osób prawnych do prowadzenia działalności kulturalnej. Jednocześnie należy zwrócić uwagę na regulację art. 4 ust. 1 wskazanej ustawy, zgodnie z którym m.in. osoby prawne mogą prowadzić działalność kulturalną w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy oraz brzmienie art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie może zostać uznana za instytucję o charakterze kulturalny ani też za instytucję realizującą cele podobne. Osoba prawna może co prawda świadczyć usługi kulturalne, jednak uprawnienie to nie powoduje, że automatycznie zyskuje miano instytucji o charakterze kulturalnym. Cele funkcjonowania osoby prawnej nie są tożsame z celami, jakie realizują inne podmioty realizujące działalność o charakterze kulturalnym działające przykładowo w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek. Tym bardziej nie sposób przyrównać działalności prowadzonej w ramach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do działalności prowadzonej przez teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Wskazać również należy, że Spółka nie może być uznana za instytucję o celu podobnym do podmiotów prawa publicznego, gdyż nie można mówić o spełnieniu przez Spółkę któregokolwiek z celów wskazanych w art. 133 Dyrektywy 2006/112/WE.

Ze wskazanych we wniosku okoliczności wynika, że cele działalności Spółki w dziedzinie szeroko pojętych usług kulturalnych nie mogą zostać uznane za podobne do celów realizowanych przez instytucje państwowe, realizujące zadania publiczne w zakresie usług kulturalnych.

Jak wskazała Pani we wniosku, Spółka będzie działała w celu osiągania w sposób systematyczny zysku, który będzie przeznaczany na propagowanie kultury. Ponadto wskazała Pani, że Spółka nie będzie działała pod kontrolą żadnych instytucji państwowych. Działania Spółki w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych nie będą wymagały akceptacji instytucji państwowych. Spółka będzie miała dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych.

### Spółka będzie zatrudniać artystów na umowę o dzieło z przeniesieniem praw autorskich z artysty na spółkę, a zatem tworzyć będzie autorskie programy i koncerty z udziałem profesjonalnych muzyków najczęściej po wyższych uczelniach muzycznych lub z odpowiednim doświadczeniem estradowym. Następnie sporządzać będzie oferty kierowane zarówno do instytucji takich jak domy kultury czy filharmonie, jak i firm prywatnych, które kupować będą gotowe programy artystyczne rozwijające i upowszechniające kulturę.

### Jak wynika z art. 133 Dyrektywy, Państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z warunków wymienionych w tym przepisie.

### Kwestię relacji tych przepisów poddano analizie w wyroku TSUE z 28 listopada 2013 r. C- 319/12 w sprawie MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu. Wyrok ten dotyczył wprawdzie zwolnienia usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych, ale wnioski należy uznać za aktualne w sprawie niniejszej m.in. w tej części, w której Trybunał wyjaśnił, że art. 133 akapit pierwszy lit. a dyrektywy VAT, stanowiący fakultatywny warunek, który państwa członkowskie mogą ustanowić dodatkowo do celów przyznania określonych zwolnień z art. 132 ust. 1 tej dyrektywy, upoważnia państwa członkowskie, ale nie zobowiązuje ich do ograniczenia możliwości skorzystania ze zwolnień, przewidzianych w szczególności w art. 132 ust. 1 lit. i, do podmiotów, które nie są podmiotami prawa publicznego i nie dążą systematycznie do osiągnięcia zysków. Użyty w art. 133 Dyrektywy zwrot państwa członkowskie „mogą uzależnić” przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego zwolnienia przewidzianego m.in. w art. 132 ust. 1 lit. n, od spełnienia jednego lub kilku warunków oznacza, że w polskim prawie było to możliwe, ale niekonieczne.

Z okoliczności sprawy, nie wynika, aby Spółka nie dążyła systematycznie do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Wręcz przeciwnie wskazać należy, że Pani jako podmiot planujący prowadzić działalność gospodarczą w formie spółki z o.o. będzie dążyć do osiągania stałych i systematycznych dochodów z tej działalności, nie można więc uznać, że będzie podmiotem, który nie dąży do osiągania zysku a ewentualne zyski będzie przeznaczać na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Planując prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki z o.o. nastawiona jest Pani na osiąganie zysków i jest jak najbardziej zainteresowana jej wynikami. A zatem nie została spełniona przesłanka wskazana w art. 133 lit. a, zgodnie z którą inny podmiot niebędący podmiotem prawa publicznego nie dąży systematycznie do osiągnięcia zysków.

Drugi ze wskazanych warunków nie będzie także spełniony, gdyż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie może zostać uznana za podmiot zarządzany i administrowany bez wynagrodzenia i niezainteresowanym wynikami swojej działalności (art. 133 lit. b).

Z okoliczności sprawy, jak również z przepisów wskazanych przez Spółkę, nie wynika, również, że Spółka stosuje ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT. Wręcz przeciwnie Spółka nie będzie działała pod kontrolą żadnych instytucji państwowych. Działania Spółki w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych nie będą wymagały akceptacji instytucji państwowych. Spółka będzie miała dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w zakresie organizacji wydarzeń artystycznych. Tym samym kolejny z warunków wskazanych w Dyrektywie nie zostanie spełniony (art. 133 lit. c).

Nie wypełniona jest również ostatnia z wymienionych przesłanek, tj. że zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji (art. 133 lit. d).

W tym miejscu wskazać należy, że kwestia powstania bądź niepowstania zakłóceń konkurencji podlega w każdym przypadku indywidualnej ocenie. Jednakże pewne wskazówki zaczerpnąć można z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zasada nie zakłócania konkurencji jest istotna na gruncie systemu VAT, gdyż jest emanacją zasady neutralności tego podatku. Ta zaś sprzeciwia się odmiennemu traktowaniu z punktu widzenia podatku VAT towarów lub usług podobnych, które są zatem wobec siebie konkurencyjne. Odnosić to należy zarówno do stawek podatkowych, jak i wyłączeń od opodatkowania czy zwolnień podatkowych.

Jak wskazywał TSUE, zasada neutralności VAT sprzeciwia się temu, by podmioty gospodarcze, które dokonują takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru podatku VAT (wyrok z 19 lipca 2012 r., w sprawie C-33/11 A Oy, pkt 32). W tymże wyroku TSUE stwierdził, że:

zasada neutralności podatkowej oznacza eliminowanie zakłóceń konkurencji wynikających ze zróżnicowanego traktowania z punktu widzenia podatku VAT. Tym samym wystąpienie zakłóceń konkurencji zostaje wykazane w razie stwierdzenia, że usługi pozostają w stosunku konkurencji i są nierówno traktowane z punktu widzenia podatku VAT. Tym samym wystąpienie zakłóceń konkurencji zostaje wykazane w razie stwierdzenia, że usługi pozostają w stosunku konkurencji i są nierówno traktowane z punktu widzenia podatku VAT (pkt 33).

TSUE podkreślał także wielokrotnie, że to właśnie podobny charakter dwóch usług, może skutkować tym, że są one konkurencyjne względem siebie.

Podobne stanowisko TSUE wyraził w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawach połączonych C-259/10 i C-260/10 The Rank Group plc, w którym w tezach 32-36 stwierdził:

„32. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT (zob. w szczególności wyroki: z 3 maja 2001 r. w sprawie C‑481/98 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I‑3369, pkt 22; z 26 maja 2005 r. w sprawie C‑498/03 Kingscrest Associates i Montecello, Zb.Orz. s. I‑4427, pkt 41, 54; z 10 kwietnia 2008 r. w sprawie C‑309/06 Marks & Spencer, Zb.Orz. s. I‑2283, pkt 47; a także z 3 marca 2011 r. w sprawie C‑41/09 Komisja przeciwko Niderlandom, Zb.Orz. s. I‑831, pkt 66).”.

33\. Z powyższego opisu rzeczonej zasady wynika, że podobny charakter dwóch usług skutkuje tym, że są one konkurencyjne względem siebie.

34\. Zatem faktyczne istnienie konkurencji między dwiema usługami nie stanowi niezależnego i dodatkowego warunku naruszenia zasady neutralności podatkowej, jeżeli dane usługi są identyczne lub podobne z punktu widzenia konsumenta i zaspokajają te same jego potrzeby (zob. podobnie wyroki: z 23 października 2003 r. w sprawie C‑109/02 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I‑12691, pkt 22, 23; a także z 17 lutego 2005 r. w sprawach połączonych C‑453/02 i C‑462/02 Linneweber i Akritidis, Zb.Orz. s. I‑1131, pkt 19–21, 24, 25, 28).

35\. Wniosek ten ma znaczenie również w odniesieniu do istnienia zakłócenia konkurencji. Okoliczność, że dwie usługi identyczne lub podobne i zaspokajające te same potrzeby są traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT, tytułem ogólnej zasady skutkuje zakłóceniem konkurencji (zob. podobnie wyroki: z 29 marca 2001 r. w sprawie C‑404/99 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I‑2667, pkt 46, 47; a także z 28 czerwca 2007 r. w sprawie C‑363/05 JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust i The Association of Investment Trust Companies, Zb.Orz. s. I‑5517, pkt 47–51).

36\. W świetle powyższych rozważań na pytanie pierwsze lit. b) i c) w sprawie C‑259/10 należy odpowiedzieć, iż zasadę neutralności podatkowej należy interpretować w ten sposób, że odmienne traktowanie pod względem podatku VAT dwóch usług identycznych lub podobnych z punktu widzenia konsumenta i zaspokajających te same jego potrzeby wystarczy, aby stwierdzić naruszenie tej zasady. Naruszenie takie nie wymaga więc, aby ponadto stwierdzić faktyczne istnienie konkurencji między danymi usługami bądź zakłócenie konkurencji z uwagi na rzeczone odmienne traktowanie.

Z powyższego wynika, że zagrożenie dla zasady neutralności w przypadku stosowania różnych stawek podatku VAT lub zwolnień od tego podatku może powstać tylko wówczas, gdy dotyczy ono towarów lub usług podobnych. TSUE, odwołując się do swoich poprzednich orzeczeń, wskazał w cytowanych wyrokach pewne istotne kryteria, do których należy się odwołać oceniając, czy dwie usługi można uznać za podobne do siebie.

Wyjaśnił bowiem w pkt 43 i 44 powołanego wyżej wyroku, iż :

„W celu ustalenia, czy dwie usługi są podobne w rozumieniu orzecznictwa przywołanego we wskazanym punkcie, należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta (zob. analogicznie wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. s. I-973, pkt 29), unikając sztucznych rozróżnień opartych na nieznaczących różnicach (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Komisja przeciwko Niemcom, pkt 22, 23). Dwie usługi są zatem podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i spełniają te same potrzeby konsumenta, w zależności od kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta o skorzystaniu z jednej lub drugiej usługi (zob. podobnie ww. wyrok z dnia 3 maja 2001 r. Komisja przeciwko Francji, pkt 27; analogicznie wyroki: z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawach połączonych od C-367/93 do C-377/93 Roders i in., Rec. s. I-2229, pkt 27; a także z dnia 27 lutego 2002 r. w sprawie C-302/00 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-2055, pkt 23)”.

Reasumując stwierdzić należy, że konkurencja między podmiotami może istnieć zatem jedynie wówczas, gdy wykonują one podobne usługi. Co więcej – o konkurencji można mówić, gdy usługi te mają, choćby potencjalnie, ten sam krąg odbiorców.

Wskazać należy, że w przedstawionej sprawie istnieje realne ryzyko wystąpienia naruszenia zasad konkurencji. Zastosowanie bowiem zwolnienia dla Spółki stawia ją w uprzywilejowanej sytuacji na rynku w stosunku do innych podmiotów wykonujących takie same czynności, a podlegających opodatkowaniu VAT. Usługa organizacji wydarzeń artystycznych wymieniona w opisie sprawy, którą zamierza wykonywać Spółka może być (i w praktyce jest) oferowana również przez inne podmioty (przedsiębiorstwa komercyjne). Co istotne w sprawie planując prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki z o.o. nastawiona jest Pani na osiąganie zysków i jest jak najbardziej zainteresowana jej wynikami.

A zatem stwierdzić należy, że nie została spełniona ostatnia przesłanka (art. 133 lit. d), ponieważ zastosowanie przez Spółkę zwolnienia od podatku dla świadczonych usług polegających na organizacji wydarzeń artystycznych stanowiłoby zakłócenie konkurencji na niekorzyść innych przedsiębiorstw komercyjnych wykonujących takie same usługi, a podlegających opodatkowaniu VAT.

Tym samym wbrew Pani twierdzeniom, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie może zostać uznana za instytucję o charakterze kulturalnym i tym samym, Spółka nie spełnia przesłanki podmiotowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W następnej kolejności należy zbadać, czy usługa polegająca na organizacji wydarzeń artystycznych, w szczególności koncertów, spełnia przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp.

Kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. („Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999).

Ponadto Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Wykładnia systemowa pozwala na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia „kultura” w znaczeniu, w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. powołanych wyżej przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Jak wskazano powyżej, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

### Jak wskazano we wniosku, celem usługi polegającej na organizacji wydarzeń artystycznych, w szczególności koncertów, będzie tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury, wśród koncertów organizowanych przez Spółkę będą programy opracowywane autorsko, wśród nich, m.in. muzyka polska, kompozycje, które wykonywane są coraz rzadziej i które Spółka chce ocalić od zapomnienia. Koncerty prowadzone będą także przez konferansjera z wykształceniem muzycznym, który poprzez zindywidualizowaną kreację autorskiego opracowania opowiadać będzie o utworach wykonywanych na koncercie celem podniesienia artystycznych wrażeń słuchaczy.

### Każdy koncert będzie miał charakter autorski, opracowany głównie przez osoby z wykształceniem muzycznym, niektóre programy będą miały nowe aranżacje muzyczne opracowane przez doświadczonego aranżera, co przyczynia się do rozwijania kultury, tak samo opracowanie scenariuszy koncertów i omówienie poszczególnych utworów, czy przybliżenie postaci ważnych w świecie muzyki (kompozytorów, artystów scenicznych, czy aktorów wpływających na kulturę polską i zagraniczną) ma wpływ na rozwój i odbiór kultury przez słuchaczy i rozpowszechnianie kultury wśród słuchaczy. Samo wysłuchanie utworów muzycznych na najwyższym poziomie wykonawczym jest także przecież upowszechnianiem kultury.

### Ponadto, usługi polegające na organizacji wydarzeń artystycznych, nie będą należały do którejś z kategorii czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka nie będzie sprzedawać biletów wstępu, a jedynie sprzedawać kontrahentom konkretne programy i koncerty, które oni sami będą mogli biletować, jeśli taka będzie ich decyzja. Pozostałych usług wymienionych w powyższych podpunktach Spółka nie będzie świadczyć.

W konsekwencji mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że analizowanym przypadku, Spółka spełnia przesłankę przedmiotową wskazaną w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Podsumowując, wykonywane przez Spółkę usługi polegające na organizacji wydarzeń artystycznych, w szczególności koncertów nie będą zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, ze względu na niespełnienie przez Spółkę przesłanki podmiotowej.

Zatem Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W pierwszej kolejności, wskazać należy, że prawidłowa data powołanego przez Panią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt. I FSK 318/14 to 14 maja 2015 r. a nie jak wskazała Pani we wniosku 14 kwietnia 2015 r.

A zatem, odnosząc się do powołanego przez Panią wyroku WSA w Łodzi z 5 listopada 2013 r., sygn. akt. I SA/Łd 776/13 oraz wyroku NSA z 14 kwietnia 2015 r. sygn. akt. I FSK 318/14, wskazać należy, że wyrok WSA oraz NSA dotyczył tej samej interpretacji, w której Wnioskodawcą było Stowarzyszenia a więc podmiot inny niż Spółka z o.o. W wyroku wskazano, że „formą organizacyjno-prawną, w której może być prowadzona działalność kulturalna jest również stowarzyszenie”. Ponadto zaskarżona interpretacja dotyczyła zwolnienia od podatku usług polegających na organizowaniu prywatnych ceremonii pogrzebowych i ślubnych. Tym samym zauważyć należy, że wyroki te zapadły na tle stanu faktycznego odmiennego niż przedstawiony przez Panią. W związku z tym interpretacja art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego w zaskarżonej interpretacji, do którego odnoszą się ww. rozstrzygnięcia, musiała być inna.

Również wskazana przez Panią interpretacja o nr 0114-KDIP4.4012.286.2018.2.KR z 26 lipca 2018 r., odnosi się do odmiennego niż przedstawione przez Panią zdarzenie przyszłe. W powołanej interpretacji Wnioskodawcą była Fundacja. Ponadto wskazano, że „przychody są częściowo przeznaczane na kontynuowanie i doskonalenie świadczonych usług kulturalnych, a częściowo na inne rodzaje działalności (inne usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej, a także na działalność statutową Wnioskodawcy)”.

A zatem wskazać należy, że powołane przez Panią wyroki Sądów jak i interpretacja dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podatników. Ww. rozstrzygnięcia zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).