Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1035/10-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-19
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; nieruchomości; odsetki-odsetki od kredytu; zakup
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2010 r. (data wpływu 23.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach określonych w art. 30c przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). Przedmiotem działalności gospodarczej będą usługi szeroko rozumiane jako usługi edukacyjne. W celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania Wnioskodawczyni będzie prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Miejscem, w którym Wnioskodawczyni będzie prowadzić działalność gospodarczą jest mieszkanie położone w W., które Wnioskodawczyni nabyła w całości ze środków hipotecznego kredytu bankowego udzielonego w 2009 r., czyli przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. W momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni zamierza część lokalu mieszkalnego przeznaczyć na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednocześnie od tej samej części Wnioskodawczyni zamierza dokonywać odpisów amortyzacyjnych po uprzednim wprowadzeniu części lokalu mieszkalnego w wielkości proporcjonalnej do ogólnej powierzchni do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości co do możliwości zaliczenia odsetek od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego w określonej części na prowadzenie działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego w części na prowadzenie działalności gospodarczej będą stanowiły w tej części koszt uzyskania przychodów tej działalności.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 UPOF, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle treści cytowanego powyżej przepisu, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  być właściwie udokumentowany.

Zasadniczo więc, zdaniem Wnioskodawczyni, przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione, racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskanymi przychodami.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie ulega wątpliwości, iż koszty związane z ww. odsetkami stanowią koszt pośredni uzyskania przychodów, nie ma bowiem bezpośredniego związku przyczynowo-skutkowego między zapłaceniem odsetek a uzyskaniem skonkretyzowanego przychodu. Skoro zatem w analizowanym przypadku odsetki nie mogą stanowić bezpośredniego kosztu uzyskania przychodów tym samym powinny być one rozpatrywane w kontekście kosztów pośrednich, zwłaszcza w aspekcie brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) UPDOF oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 UPDOF. Jednocześnie istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej jest to, czy składniki majątku nabyto do majątku przedsiębiorstwa (co znajduje odzwierciedlenie w prowadzonej ewidencji środków trwałych).

Kwestie możliwości zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodu reguluje art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Jednocześnie zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 UPDOF, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów w działalności podatnika. Ponadto zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, z analizy dyspozycji powołanych powyżej przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
2.  odsetki zostały zapłacone,
3.  odsetki zostały zapłacone w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej,
4.  odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Zdaniem Wnioskodawczyni niewątpliwie zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Pod adresem lokalu będzie znajdować się adres firmy Wnioskodawczyni, w części lokalu przeznaczonej na działalność gospodarczą będzie prowadziła szeroko rozumianą działalność operacyjną polegającą przede wszystkim na realizacji projektów szkoleniowych dla klientów instytucjonalnych.

Według Wnioskodawczyni za przyjęciem powyższej tezy przemawia również fakt, iż ww. część lokalu będzie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni przez co niewątpliwie będzie związana z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Jednocześnie w związku z faktem, iż odsetki od kredytu hipotecznego zostaną zapłacone w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej po wprowadzeniu części lokalu do ewidencji środków trwałych, tym samym zasadnym jest stanowisko Wnioskodawczyni, iż zapłacone odsetki w tej części dotyczącej wykorzystywania lokalu w prowadzonej działalności gospodarczej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów. Analogicznie w tej kwestii wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 25.04.2005 r. oraz Naczelnik Pierwszego Urzędu skarbowego w piśmie z dnia 17.05.2006 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przytoczonym wyżej przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie kategorie wydatków mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wskazuje jedynie, iż aby określony wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu:

*   musi pozostawać w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   musi być należycie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Z powyższego wynika zatem, iż nie każdy wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 33 cytowanej ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższego wynika, że istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu aby prawidłowo rozliczyć koszty. Od momentu przekazania lokalu do użytkowania zapłacone odsetki od kredytu należy zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast odsetki zapłacone do dnia przekazania lokalu do używania zwiększają jego wartość początkową i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż odsetki od kredytu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku ze źródłem przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   odsetki zostały zapłacone,

*   wydatek musi być należycie udokumentowany.

Zatem, gdy zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, to odsetki od tego kredytu - o ile nie zwiększają kosztów inwestycji - powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem.

Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej, jest np. to, czy spłata kredytu dotyczy składnika majątku nabytego do majątku przedsiębiorstwa, lub chociażby majątku osobistego przedsiębiorcy ale wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w mieszkaniu nabytym przez Wnioskodawczynię do majątku prywatnego zamierza ona prowadzić działalność gospodarczą polegającą na szeroko rozumianych usługach edukacyjnych. Przedmiotowe mieszkanie Wnioskodawczyni nabyła w całości ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego. Wnioskodawczyni zamierza część lokalu mieszkalnego wykorzystywać w działalności gospodarczej i wprowadzić do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż skoro przedmiotowy lokal mieszkalny będzie w części wykorzystywany przez Wnioskodawczynię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, to odsetki od kredytu zaciągniętego na jego nabycie w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię wykorzystywaną w działalności gospodarczej mogą stanowić koszt uzyskania przychodów tej działalności.

Jednakże dla określenia konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu to Wnioskodawczyni obowiązana jest wykazać związek tego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.