Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.632.2018.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-11
Teza: Zwolnienie od podatku usług wynajmu przez Spółkę Najemcom lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe pracowników Najemców.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; najem; najemcy; pracownik; spółki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2018 r. (data wpływu 23 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług wynajmu przez Spółkę Najemcom lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe pracowników Najemców – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zwolnienia od podatku usług wynajmu przez Spółkę Najemcom lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe pracowników Najemców.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna (dalej: ,‚Spółka”, „Wnioskodawca”, „Wynajmujący”) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności Spółki jest głównie zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z) oraz pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z).

Spółka, w ramach swojej działalności, świadczy i będzie świadczyć usługi zarówno na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, jak i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej; Spółka zawiera umowy z takimi podmiotami.

Wnioskodawca zawiera i będzie zawierać opisane poniżej umowy najmu w swoim imieniu i na własne ryzyko gospodarcze, co oznacza, że świadczy on i będzie świadczyć usługi na własny rachunek.

Spółka, w ramach prowadzonej na własny rachunek działalności gospodarczej, zawiera i będzie zawierać umowy najmu (podnajmu) lokali mieszkalnych (dalej: „Lokal” lub „Lokale”) z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, głównie spółkami prawa handlowego (dalej: „Najemcy”), na potrzeby osób fizycznych zatrudnionych przez Najemców. Spółka wynajmuje Lokale od właścicieli i następnie oddaje do używania Najemcom. Umowy zawierane przez Spółkę z właścicielami Lokali, które następnie Spółka oddaje do używania Najemcom, zawierają postanowienia, że właściciel zgadza się na takie oddanie Lokalu do dalszego używania (podnajem Lokalu). W przyszłości mogą się zdarzyć sytuacje, że Spółka będzie oddawać od używania Najemcom lokale własne.

Zgodnie z postanowieniami umów zawieranych z Najemcami, Spółka udostępnia odpłatnie Najemcy Lokal wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Również postanowienia umów, które Spółka będzie zawierać w przyszłości, będą przewidywały, że Spółka udostępnia odpłatnie Najemcy Lokal wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Lokale oddawane do używania we wskazanych sytuacjach przez Spółkę są lokalami przeznaczonymi w całości na cele mieszkalne; także lokale oddawane do używania Najemcom w przyszłości przez Spółkę będą lokalami przeznaczonymi w całości na cele mieszkalne. Umowy przewidują oraz będą przewidywać (w odniesieniu do umów, które zawierane będą w przyszłości), że Najemcy nie wolno dokonywać zmiany przeznaczenia lokalu, jak również, że Najemcy nie wolno bez pisemnej zgody Wynajmującego użyczać lub podnajmować lokalu na cele inne niż cele mieszkalne.

W zamian za oddanie Najemcom Lokali do używania, Najemcy zobowiązani są płacić Wynajmującemu miesięczny czynsz, zgodnie z wystawioną fakturą VAT. Umowy, jakie Spółki będzie zawierać w przyszłości, będą zawierały analogiczne postanowienia, tj. w zamian za oddanie Najemcom Lokali do używania, Najemcy będą zobowiązani płacić Wynajmującemu miesięczny czynsz, zgodnie z wystawioną fakturą VAT.

Czas, na jaki zawierane są umowy z Najemcami, zależy od konkretnego przypadku; również czas, na jaki zawierane będą w przyszłości umowy z Najemcami zależał będzie od konkretnego przypadku.

Lokale mieszkalne będą oddawane do używania Najemcom przez Spółkę z przeznaczeniem na cele mieszkalne pracowników Najemców.

Spółka wskazuje także, że przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę z Najemcami nie są i nie będą w przyszłości usługi zakwaterowania, o których mowa w pozycji 163 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług – zatem do usług świadczonych przez Spółkę nie znajduje i nie będzie w przyszłości znajdował zastosowania przepis art. 43 ust. 20 ustawy o VAT.

Opisane wyżej usługi w zakresie oddawania do używania (wynajmowania) lokali o charakterze mieszkalnym, na własny rachunek, na cele mieszkaniowe pracowników Najemców, Spółka dokumentuje i zamierza w przyszłości dokumentować fakturami VAT, stosując stawkę ZW (zwolnienie od podatku VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczenie usług oddawania do używania (najmu, podnajmu) lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników Najemcy, które usługi zostały już wykonane w okresie od 1 stycznia 2013 r. i co do których powstał już obowiązek podatkowy korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”, t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), jako usługa w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe? (zaistniały stan faktyczny)
2.  Czy świadczenie w przyszłości przez Spółkę usług oddawania do używania (najmu, podnajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników Najemcy będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (ustawa o VAT”, t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), jako usługa w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Zaś przepis art. 8 ust. 1 stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). W myśl przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT precyzuje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody; działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub część nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Odnośnie do wskazanego zwolnienia, przepis art. 43 ust. 20 wskazuje, że nie ma ono zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (tj. do usług związanych z zakwaterowaniem).

Ponadto, art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. („Dyrektywa VAT”; Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1) wskazuje, że Państwa Członkowskie zwalniają transakcje dzierżawy i wynajmu nieruchomości. Z wyżej przytoczonych przepisów ustawy o VAT wynika, że świadczenie usług najmu nieruchomości lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  świadczenie usług na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości lub jej części,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Z postanowień zawieranych przez Wnioskodawcę umów wynika, że oddawane do używania Najemcom lokale są lokalami o charakterze mieszkalnym przeznaczonymi na cele mieszkaniowe. Oddawanie do używania lokali mieszkalnych (najem, podnajem) następuje na cele mieszkaniowe pracowników Najemców – zatem celem oddawania do używania (najmu, podnajmu) jest cel mieszkaniowy, pomimo tego, że pracownicy Najemców nie wynajmują lokali mieszkalnych bezpośrednio od Spółki. Usługi dotyczące lokali mieszkalnych przedstawione przez Spółkę w opisie stanu faktycznego dotyczą zaspokajania potrzeb mieszkaniowych pracowników Najemców. Powyższe dotyczy również przedstawionego zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca, świadcząc opisane usługi, działa – oraz będzie w przyszłości działał – w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2, a czynność dokonywana przez Spółkę podlega opodatkowaniu VAT; opodatkowaniu VAT będą także podlegały czynności dokonywane przez Spółkę w przyszłości. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, świadczącym usługi opisane w stanie faktycznym na własny rachunek – zatem spełniona jest w przedstawionym stanie faktycznym również przesłanka podmiotowa. Odnośnie do zdarzenia przyszłego, Spółka będzie świadczyć usługi opisane w zdarzeniu przyszłym jako zarejestrowany, czynny podatnik VAT; Spółka będzie świadczyć te usługi na własny rachunek – zatem przesłanka podmiotowa spełniona będzie również w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Spółkę spełnione są (w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – będą) zatem łącznie wymienione powyżej przesłanki, tj. 1) świadczenie usług na własny rachunek, 2) charakter mieszkalny nieruchomości lub jej części, 3) mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Spółka wskazuje również, że przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę z Najemcami nie jest i nie będzie świadczenie usług zakwaterowania, o których mowa w pozycji 163 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT – zatem do usług świadczonych przez Spółkę nie znajduje i nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 20 ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe, własne stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest takie, że usługi oddawania do używania lokali mieszkalnych (najem, podnajem) świadczone przez Spółkę spełniają wszystkie przewidziane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT przesłanki, a w konsekwencji - świadczenie przez Spółkę opisanych w stanie faktycznym usług w zakresie oddawania do używania (wynajmowania, podnajmowania) lokali o charakterze mieszkalnym, na własny rachunek, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Własne stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 jest takie, że usługi oddawania do używania lokali mieszkalnym (najem, podnajem), które świadczone będą przez Spółkę w przyszłości, będą spełniały wszystkie przewidziane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT przesłanki, a w konsekwencji – świadczenie przez Spółkę opisanych w zdarzeniu przyszłym usług w zakresie oddawania do używania (wynajmowania/podnajmowania) lokali o charakterze mieszkalnym, na własny rachunek, będzie w przyszłości korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki potwierdzają w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z 10 sierpnia 2018 r., 0112-KDIL2-2.4012.305.2018.1.AKR, wydanej na tle analogicznego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wskazał, że: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że przedmiotem usług objętych zapytaniem jest wynajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników Najemcy wyłącznie w celach mieszkalnych, spełnione zostaną wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Dla zastosowania zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki lokale są wynajmowane przez Wnioskodawcę, a w rozpatrywanej sprawie – wynajmowane są Najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe jego pracowników. Tak więc, w przypadku wynajmu lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zastosować należy zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, o ile w umowie najmu Najemca zobowiąże się do wykorzystywania wynajmowanych lokal mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Ten sam organ w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r., 0112-KDIL4.4012.114.2018.1.JKU, uznał, że: „Z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej usługi jest wynajem lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki, która udostępnia przedmiotowy lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe dla pracowników, spełnione są wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że najem dokonany jest na rzecz Spółki prowadzącej działalność gospodarczą na własny rachunek. Istotny jest cel, na jaki lokal mieszkalny jest wynajmowany przez Wnioskodawcę – wynajmowany jest najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe (co wynika z zawartej umowy). Tak więc przedmiotem umowy będzie wynajem lokalu mieszkalnego wyłącznie na cele mieszkaniowe i zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w przypadku wynajmu lokalu mieszkalnego wyłącznie na cele mieszkaniowe Spółce, celem zakwaterowania pracowników, Wnioskodawca może, jako czynny podatnik VAT, zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy”.

Analogiczne stanowisko w odniesieniu do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług najmu lokali na cele mieszkaniowe świadczonych na rzecz spółki Dyrektor KIS zajął w interpretacji z dnia 2 października 2017 r., 0112-KDIL4.4012.392.2017.2.HW.

W podobnym tonie Dyrektor KIS wypowiedział się także w interpretacji z dnia 3 października 2017 r., 0113-KDIPT1-1.4012.521.2017.2.ŻR.

W interpretacji z dnia 22 maja 2017 r., 0112-KDIL4.4012.54.2017.1.NK, ten sam organ uznał, że: „(…) należy stwierdzić, że świadczone przez Spółkę usługi wynajmu nieruchomości mieszkalnych innym przedsiębiorcom z przeznaczeniem tych nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe ich pracowników, podlegają – w myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – zwolnieniu od podatku VAT, jako działalność polegająca na świadczeniu usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Dyrektor KIS w interpretacji z 13 kwietnia 2017 r., 1061-IPTPP3.4512.117.2017.1.MWJ wskazał, że: „(…) z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej usługi jest wynajem lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki, która udostępni przedmiotowy lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe dla pracowników, spełnione są wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że najem dokonany jest na rzecz Spółki prowadzącej działalność gospodarczą na własny rachunek. Istotny jest cel, na jaki lokal mieszkalny jest wynajmowany przez Wnioskodawcę – wynajmowany jest najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe (co wynika z zawartej umowy). Tak więc przedmiotem umowy będzie wynajem lokalu mieszkalnego wyłącznie na cele mieszkaniowe i zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca wynajmując lokal mieszkalny Spółce, która wykorzystuje go wyłącznie na cele mieszkaniowe, w celu zapewnienia zamieszkania osobom skierowanym (oddelegowanym pracownikom) do wykonywania pracy na jej rzecz (przez agencje pracy), posiada prawo do zwolnienia ww. usługi z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy”.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, odnośnie zaistniałego stanu faktycznego, usługi oddawania do używania (najmu, podnajmu) lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników Najemcy, które to usługi zostały już wykonane w okresie od dnia 1 stycznia 2013 r. i co do których powstał już obowiązek podatkowy, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”, t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221), jako usługa w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, jak również - odnośnie do zdarzenia przyszłego - świadczenia w przyszłości usług oddawania do używania (najmu, podnajmu) lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników Najemcy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”, t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221), jako usługa w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z poźn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Wskazać zatem należy, że wykonując cywilną umowę najmu, wynajmujący świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu wynajmujący dokonuje bowiem na rzecz najemcy świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (np. nieruchomość) pozostanie jego własnością i wynajmowany będzie za odpłatnością (czynsz). W konsekwencji najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji, gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są m.in. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%, natomiast od dnia 1 stycznia 2019 r. stawka podatku wynosi 8% na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy), pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”. Ww. wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Ponadto, ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich usług zawierających się w tym grupowaniu.

W tym miejscu warto odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Ponadto, zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że w przypadku gdy towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, jednocześnie na mocy innego przepisu korzysta ze zwolnienia od podatku lub jest opodatkowana stawką niższą niż 8%, to zapis załącznika nie znajduje dla danego towaru lub usługi zastosowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%, gdyż najem/dzierżawa wypełnia określoną w art. 8 ustawy definicję usług i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności Spółki jest głównie zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z) oraz pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z).

Spółka, w ramach swojej działalności, świadczy i będzie świadczyć usługi zarówno na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, jak i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej; Spółka zawiera umowy z takimi podmiotami.

Wnioskodawca zawiera i będzie zawierać opisane poniżej umowy najmu w swoim imieniu i na własne ryzyko gospodarcze, co oznacza, że świadczy on i będzie świadczyć usługi na własny rachunek.

Spółka, w ramach prowadzonej na własny rachunek działalności gospodarczej, zawiera i będzie zawierać umowy najmu (podnajmu) lokali mieszkalnych z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, głównie spółkami prawa handlowego, na potrzeby osób fizycznych zatrudnionych przez Najemców. Spółka wynajmuje Lokale od właścicieli i następnie oddaje do używania Najemcom. Umowy zawierane przez Wnioskodawcę z właścicielami Lokali, które następnie Spółka oddaje do używania Najemcom, zawierają postanowienia, że właściciel zgadza się na takie oddanie Lokalu do dalszego używania (podnajem Lokalu). W przyszłości mogą się zdarzyć sytuacje, że Spółka będzie oddawać od używania Najemcom lokale własne.

Zgodnie z postanowieniami umów zawieranymi z Najemcami, Wnioskodawca udostępnia odpłatnie Najemcy Lokal wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Również postanowienia umów, które Spółka będzie zawierać w przyszłości, będą przewidywały, że Wynajmujący udostępnia odpłatnie Najemcy Lokal wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Lokale oddawane do używania we wskazanych sytuacjach przez Spółkę są lokalami przeznaczonymi w całości na cele mieszkalne; także lokale oddawane do używania Najemcom w przyszłości przez Wnioskodawcę będą lokalami przeznaczonymi w całości na cele mieszkalne. Umowy przewidują oraz będą przewidywać (w odniesieniu do umów, które zawierane będą w przyszłości), że Najemcy nie wolno dokonywać zmiany przeznaczenia lokalu, jak również, że Najemcy nie wolno bez pisemnej zgody Wynajmującego użyczać lub podnajmować lokalu na cele inne niż cele mieszkalne.

W zamian za oddanie Najemcom Lokali do używania, Najemcy zobowiązani są płacić Wynajmującemu miesięczny czynsz, zgodnie z wystawioną fakturą VAT. Umowy, jakie Spółki będzie zawierać w przyszłości, będą zawierały analogiczne postanowienia, tj. w zamian za oddanie Najemcom Lokali do używania, Najemcy będą zobowiązani płacić Wynajmującemu miesięczny czynsz, zgodnie z wystawioną fakturą VAT.

Czas, na jaki zawierane są umowy z Najemcami, zależy od konkretnego przypadku; również czas, na jaki zawierane będą w przyszłości umowy z Najemcami, zależał będzie od konkretnego przypadku. Lokale mieszkalne będą oddawane do używania Najemcom przez Spółkę z przeznaczeniem na cele mieszkalne pracowników Najemców.

Spółka wskazuje także, że przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę z Najemcami nie są i nie będą w przyszłości usługi zakwaterowania, o których mowa w pozycji 163 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług – zatem do usług świadczonych przez Spółkę nie znajduje i nie będzie w przyszłości znajdował zastosowania przepis art. 43 ust. 20 ustawy o VAT.

Opisane wyżej usługi w zakresie oddawania do używania (wynajmowania) lokali o charakterze mieszkalnym, na własny rachunek, na cele mieszkaniowe pracowników Najemców, Spółka dokumentuje i zamierza w przyszłości dokumentować fakturami VAT, stosując stawkę ZW (zwolnienie od podatku VAT).

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla usługi wynajmu/podnajmu przez Spółkę Najemcom lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe pracowników Najemców.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, usługa najmu/dzierżawy nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu/dzierżawy w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu/dzierżawy następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę/dzierżawcę. Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego.

Zatem, uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że przedmiotem usług objętych zapytaniem jest wynajem/podnajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników Najemcy wyłącznie w celach mieszkalnych, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – „Lokale oddawane do używania we wskazanych sytuacjach przez Spółkę są lokalami przeznaczonymi w całości na cele mieszkalne; także lokale oddawane do używania Najemcom w przyszłości przez Spółkę będą lokalami przeznaczonymi w całości na cele mieszkalne”. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że „przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę z Najemcami nie są i nie będą w przyszłości usługi zakwaterowania, o których mowa w pozycji 163 Załącznika nr 3 do ustawy” oraz, że „Zgodnie z postanowieniami umów zawieranych z Najemcami, Spółka udostępnia odpłatnie Najemcy Lokal wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Również postanowienia umów, które Spółka będzie zawierać w przyszłości, będą przewidywały, że Spółka udostępnia odpłatnie Najemcy Lokal wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na cele mieszkalne. (…) Umowy przewidują oraz będą przewidywać (w odniesieniu do umów, które zawierane będą w przyszłości), że Najemcy nie wolno dokonywać zmiany przeznaczenia lokalu, jak również, że Najemcy nie wolno bez pisemnej zgody Wynajmującego użyczać lub podnajmować lokalu na cele inne niż cele mieszkalne”.

W związku z powyższym spełnione zostaną wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Podkreślić należy ponownie, że dla zastosowania zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki lokale są wynajmowane/podnajmowane przez Wnioskodawcę, a w rozpatrywanej sprawie – wynajmowane są Najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe jego pracowników. Tak więc, w przypadku wynajmu lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zastosować należy zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, o ile – jak wynika z opisu sprawy – w umowie najmu Najemca zobowiąże się do wykorzystywania wynajmowanych lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Podsumowując, świadczone w okresie od 1 stycznia 2013 r. przez Wnioskodawcę usługi wynajmu przez Spółkę Najemcom lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe pracowników Najemców, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Również usługi wynajmu przez Spółkę Najemcom lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe pracowników Najemców, które Spółka zamierza w przyszłości wykonywać będą korzystać z ww. zwolnienia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że kwestię związaną z przedawnieniem reguluje art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że dla początku biegu terminu przedawnienia nie ma znaczenia data powstania zobowiązania podatkowego. Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy zwrócić uwagę, że ukształtowanie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w ten sposób, iż liczy się on od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, powoduje faktyczne wydłużenie terminu przedawnienia, mogące obejmować prawie cały rok kalendarzowy.

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia, nie może tym samym ocenić całego rozliczenia (w tym podatku naliczonego) mającego wpływ na powstanie zobowiązania podatkowego w takiej czy innej kwocie.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że korekty faktur powinny być dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskutek przedawnienia wygasa nie tylko powinność zapłaty (z deklaracji albo z decyzji), ale także prawo do zmiany zobowiązania w stosunku do kwoty wynikającej z deklaracji podatkowej (prawo do korekty deklaracji). Do istoty prawa podatkowego należy ograniczona w czasie możliwość domagania się spełnienia zobowiązań przez podatników, jak i możliwość domagania się przez podatników uwzględnienia przez organy podatkowe przysługujących im praw. Dopuszczenie możliwości korygowania faktur VAT wystawionych sześć lub więcej lat wstecz pozbawia organ podatkowy możliwości skontrolowania, czy korekty są zasadne, a co za tym idzie, czy kwoty wykazane w deklaracjach są prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.