Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1170/11-2/KAN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-24
Teza: obniżenie podatku należnego o wartość udzielonej bonifikaty
Słowa kluczowe: bonifikaty; komputery-program komputerowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2011r. (data wpływu 10 października 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o wartość udzielonej bonifikaty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o wartość udzielonej bonifikaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podstawowym przedmiotem działalności sp. z o. o \[Spółka lub Wnioskodawca\] jest handel detaliczny produktami leczniczymi, wyrobami medycznymi, produktami sanitarnymi, kosmetykami i odżywkami, preparatami ziołowymi itp. Spółka jest właścicielem aptek i prowadzi swoją działalność w zakresie detalicznego handlu lekami i wskazanymi powyżej towarami poprzez te placówki handlowe.

W celu zwiększenia przychodów i uatrakcyjnienia oferty handlowej, apteka udziela swoim klientom bonifikaty. Bonifikata polega na obniżeniu — w momencie dokonania sprzedaży — kwoty do zapłaty przez klienta o określoną wartość procentową lub kwotową.

W efekcie, należność uiszczana przez kupujących w kasie apteki jest niższa od sumy wartości jednostkowych sprzedawanych towarów. Innymi słowy - pacjent otrzymuje rabat wyliczany od łącznej wartości nabywanych towarów. Sposób naliczania rabatów zobrazowany jest w poniżej załączonej tabeli:

W ten sposób następuje obniżenie ceny towarów przed sprzedażą, o czym kupujący jest informowany i na co wyraża zgodę. Sprzedaż detaliczna ewidencjonowana jest przy zastosowaniu kasy rejestrującej i dokumentowana paragonami fiskalnymi, zawierającymi wszystkie niezbędne informacje, stosownie do § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania.

Na paragonie fiskalnym dokumentującym sprzedaż z bonifikatą nie obniża cen poszczególnych artykułów, ale pomniejsza wykazaną w nim ostateczną kwotę do zapłaty.

Na paragonie wyspecyfikowane są bowiem ceny leków w kwotach netto i brutto, natomiast bonifikata przedstawiona jest na dole paragonu w postaci jednej kwoty — bez podziału na kwotę netto i podatek VAT oraz bez przyporządkowania do poszczególnych pozycji towarów wydanych klientowi. Do kasy apteki wpływa wyłącznie należność po bonifikacie, a zatem kwota faktycznie zapłacona przez klienta. Wartość bonifikat nie jest uwidoczniona w raporcie dobowym z kasy fiskalnej (bonifikata ujmowana jest w części informacyjnej, a nie fiskalnej kasy). Z tego powodu powstaje różnica pomiędzy raportem fiskalnym, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględniania bonifikat oraz rzeczywistym obrotem, który jest o te bonifikaty pomniejszony. Spółka podkreśla, że kasy rejestrujące i ich algorytmy działania są zdeterminowane przepisami i brak jest możliwości ingerencji w strukturę oprogramowania przez podatnika. Z uwagi jednak na fakt, iż apteki pracują przy użyciu zintegrowanego systemu informatycznego, który powiązany jest z drukarkami fiskalnymi, wartość bonifikat i obrotu rejestrowanego za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych przez ten system, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego obrotu. Apteczny program komputerowy umożliwia sporządzenie zestawienia komputerowego, uwidaczniającego udzielone bonifikaty (w oparciu o to zestawienie podatnik sporządza raport dzielący udzielone bonifikaty proporcjonalnie na poszczególne stawki VAT - na każdą pozycję sprzedaży), co również pozwala na prawidłowe udokumentowanie udzielonych bonifikat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie wydruku z aptecznego programu komputerowego (obejmującego poszczególne stawki VAT i udzielone bonifikaty) Spółka ma prawo obniżyć obrót, a w związku z tym podatek należny o wartość udzielonej bonifikaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy ustaleniu podstawy opodatkowania podatkiem VAT, Spółka ma prawo obniżyć obrót o wartość udzielonych bonifikat, bowiem podstawą opodatkowania, co do zasady, jest obrót, czyli kwota faktycznie otrzymana od nabywcy.

Zgodnie bowiem z art. 29 ust 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót podatnika zmniejsza się m.in. o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Art. 29 ust 4 ustawy o VAT stanowi implementację art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym, w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. Dokonując wykładni tego przepisu (a ściślej — przepisu zawartego w Dyrektywie 77/388/EEC, będącej poprzedniczką Dyrektywy 2006/112/WE) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w orzeczeniu z dnia 24 października 1996 r. C-317/94, Elida Gibbs) orzekł, iż system VAT zmierza do obciążenia podatkiem jedynie ostatecznego konsumenta. Stąd też podstawa opodatkowania VAT postrzegana przez organy podatkowe nie może być wyższa od wynagrodzenia rzeczywiście zapłaconego przez konsumenta. To wynagrodzenie stanowi podstawę obliczenia VAT, którego ciężar ostatecznie ponosi konsument.”

Dalej TSUE wskazał, iż „zgodnie z istniejącym orzecznictwem ETS (pierwotna nazwa TSUE) wynagrodzenie (podatnika ) stanowi wartość subiektywną, tj. wartość rzeczywiście otrzymaną w danym przypadku, nie zaś wartość ocenianą według kryteriów obiektywnych. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT od podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady neutralności podatkowej”.

W ocenie TSUE z omawianego przepisu Dyrektywy wynika, że aby zapewnić realizację zasady neutralności należy, w sytuacji wyliczenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT wziąć pod uwagę sytuację podatnika. Brak uwzględnienia sytuacji podatnika spowoduje, że administracja podatkowa pobierałaby z tytułu VAT kwotę wyższą od kwoty rzeczywiście zapłaconej przez ostatecznego konsumenta i to kosztem podatnika.

Na konieczność analizowania sytuacji konkretnego podatnika wskazał również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13.04.2010 r. sygn. I FSK 600/09: „dokonując wykładni art. 29 ust. 4 ustawy o VAT z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE stwierdzić należy, że podatnik zmniejsza obrót nie tylko o kwoty rabatów udzielonych swoim bezpośrednim kontrahentom, lecz także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru, o ile fakt udzielenia takiego rabatu znajduje stosowne udokumentowanie, które w takim przypadku nie mogąc przybrać formy faktury korygującej, może przybrać inną dopuszczalną prawnie formę dokumentacyjną, np. noty księgowej.”

Zatem zdaniem Sądu przedstawionym w cytowanym wyroku, w sytuacji, gdy brak jest możliwości dokonania korekty obrotu poprzez wystawienie faktury korygującej, gdyż podatnik nie pozostaje w bezpośredniej relacji handlowej z beneficjentem rabatu, możliwe jest obniżenie obrotu poprzez wystawienie noty rabatowej. Podobnie należy rozstrzygnąć w przypadku, gdy mamy do czynienia z podatnikiem obowiązanym do ewidencji obrotu za pomocą kas rejestrujących, które z przyczyn obiektywnych (warunki techniczne) nie pozwalają na wykazanie bonifikaty udzielanej pacjentom w rozbiciu na poszczególne produkty oraz kwotę netto i VAT.

W takim przypadku należy uznać, iż posiadana przez ten podmiot ewidencja informatyczna dokładnie odzwierciedlająca przebieg transakcji i kwotę zmniejszenia kwoty netto i podatku VAT z tytułu udzielenia bonifikaty jest wystarczającym dokumentem pozwalającym na obniżenie podstawy opodatkowania VAT.

W ocenie Spółki jedynie taka wykładnia art. 29 ust. 4 ustawy o VAT zapewnia prawidłową realizację zasady proporcjonalności VAT wyrażonej w art. 1 Dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. Konsekwencją tej zasady jest prawo podatnika do obniżania obrotu w przypadku obniżenia ceny, np. w następstwie udzielonego rabatu, aby po korekcie podatek był nadal proporcjonalny do faktycznej ceny (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13.04.2010 r. sygn I FSK 600/09)

Zatem zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe udokumentowanie udzielonych bonifikat pozwoli na zmniejszenie obrotu z tytułu prowadzonej przez Spółkę sprzedaży detalicznej ewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, wskazuje, iż podatnicy, co do zasady, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Przepisy ustawy o VAT nie określają dokładnie postaci tej ewidencji, wskazując jedynie, jakie dane, niezbędne do sporządzenia deklaracji podatkowej, ma ona zawierać.

Art. 111 ustawy o VAT wskazuje, kiedy podatnicy obowiązani są do ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej.

Z uwagi na fakt, iż Spółka prowadzi sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej obowiązana jest do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej.

Opierając się na cytowanych powyżej orzeczeniach należy podkreślić, iż brak unormowania sposobu dokonania korekty sprzedaży ewidencjonowanej przy pomocy kas rejestrujących, jak również brak technicznych możliwości przeprowadzenia tego procesu nie może pozbawić Spółki możliwości dokonania korekty zaewidencjonowanego obrotu.

Wobec ograniczeń technicznych korekty należy dokonać za pomocą innych narzędzi księgowych. Odebranie tego prawa podatnikowi spowodowałoby naruszenie zasady wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota rzeczywiście należna od nabywcy, co w konsekwencji — jak Spółka wykazała wyżej — doprowadziłoby do naruszenia zasady neutralności opodatkowania VAT.

Z uwagi na brak możliwości dokumentowania bonifikaty za pomocą kasy rejestrującej Spółka prowadzi ewidencję w systemie informatycznym pozwalającą na ustalenie kwot sprzedaży, kwot podatku, wartości przyznanych bonifikat i kwot VAT naliczonych od tych bonifikat. Dane te, gromadzone w ewidencji informatycznej prowadzonej przez poszczególne apteki, przyporządkowane są do poszczególnych paragonów.

W takim przypadku zdaniem Wnioskodawcy prowadzona przez nią dokumentacja jest wystarczająca dla udokumentowania faktu udzielenia bonifikaty i wykazania kwot zmniejszenia podatku należnego z tego tytułu.

Ponadto ze względu na specyfikę kas użytkowanych przez Spółkę, udzielona bonifikata nie będzie uwidoczniona w raporcie dobowym. Jednakże, apteczny program komputerowy umożliwia sporządzenie zestawienia komputerowego, uwidaczniającego udzielone bonifikaty (w oparciu o to zestawienie podatnik sporządza raport dzielący udzielone bonifikaty proporcjonalnie na poszczególne stawki VAT - na każdą pozycję sprzedaży), co również pozwala na prawidłowe udokumentowanie udzielonych bonifikat.

Wobec powyższego, uznać należy, iż Spółka spełnia wymogi przewidziane w art. 29 ust 4 ustawy o VAT, to jest udzielane przez nią bonifikaty uznać należy za „udokumentowane”.

Skoro bowiem przepisy podatkowe nie przewidują określonego wzoru takiej ewidencji, zdaniem Wnioskodawcy wystarczające jest, by zawierała ona co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Stanowiska Wnioskodawcy potwierdzone jest w praktyce orzeczniczej Ministra Finansów. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 października 2010 r. o nr ITPP1/443-788/10/AT Dyrektor twierdzi, iż,, (\`(...)\`) wnioskodawca może przyjąć do określenia podstawy opodatkowania inną kwotę, niż wynika to z wydruku raportu fiskalnego przy założeniu, iż podstawą prawidłowego sporządzenia rozliczenia jest rzeczywisty przebieg transakcji gospodarczej udokumentowany rzetelnymi dowodami i wynika z zapisów zawartych w prowadzonych urządzeniach księgowych, z których dane wynikające za dany miesiąc rozliczeniowy obniżą łączną miesięczną sprzedaż zaewidencjonowaną w kasie rejestrującej (\`(...)\`)„

Stanowisko zgodne z przedstawionym przez Spółkę zostało również zawarte w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15.11.2010 r. nr IPPP2-443-609/10-2/AK oraz z 22.04.2011 r. nr IPPP2/443-302/11-4/KOM, jak również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10.11.2010 r. nr ILPP2/443-1288/10-2/BA.

W konsekwencji, według Wnioskodawcy, dokumentowanie kwoty należnej od nabywcy, które następuje zarówno poprzez wykazanie na wydruku z kasy rejestrującej kwoty otrzymywanej od klienta oraz równolegle poprzez taki sam zapis w komputerowym programie sprzedaży Spółka ma prawo obniżyć obrót podlegający opodatkowaniu, a w związku z tym również kwotę podatku należnego, o wartość udzielonej bonifikaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity, Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniem ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania – art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „bonifikata”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Bonifikata to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy (Słownik języka polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62).

Ponadto, jak wskazało Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 14 kwietnia 1994 r. nr PO 4/AK-722-122-94 „(…) Przez bonifikatę (rabat) należy rozumieć zmniejszenie umówionej wcześniej należności za wykonane świadczenie. Najczęściej bonifikata udzielana jest w związku z faktycznie poniesioną lub przewidywaną szkodą kontrahenta. Bonifikata udzielana jest w przypadku, gdy wystąpią okoliczności, których strony nie mogły przewidzieć w momencie podpisania umowy i w jej efekcie następuje faktyczne obniżenie określonej w umowie ceny towaru. W przypadku, gdyby okoliczność wpływająca na zmniejszenie tej ceny była znana stronom przed podpisaniem umowy, powinna znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w kontrakcie (…)”.

Odnosząc się do powyższego, z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat;

*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży (bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta) wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania.

Zatem obrotem jest kwota należna ze sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Należy zaznaczyć, iż bonifikata obniża zarówno podstawę opodatkowania, jak i podatek należny z niej wynikający. Wartość udzielonych bonifikat pomniejsza więc obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi handel detaliczny produktami leczniczymi, wyrobami medycznymi, produktami sanitarnymi, kosmetykami i odżywkami, preparatami ziołowymi itp. Spółka jest właścicielem aptek i prowadzi swoją działalność w zakresie detalicznego handlu lekami i wskazanymi powyżej towarami poprzez te placówki handlowe.

W celu zwiększenia przychodów i uatrakcyjnienia oferty handlowej, apteka udzielą swoim klientom bonifikaty. Bonifikata polega na obniżeniu — w momencie dokonania sprzedaży — kwoty do zapłaty przez klienta o określoną wartość procentową lub kwotową.

W efekcie, należność uiszczana przez kupujących w kasie apteki jest niższa od sumy wartości jednostkowych sprzedawanych towarów. Innymi słowy - pacjent otrzymuje rabat wyliczany od łącznej wartości nabywanych towarów.

W ten sposób następuje obniżenie ceny towarów przed sprzedażą, o czym kupujący jest informowany i na co wyraża zgodę. Sprzedaż detaliczna ewidencjonowana jest przy zastosowaniu kasy rejestrującej i dokumentowana paragonami fiskalnymi, zawierającymi wszystkie niezbędne informacje, stosownie do § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania.

Na paragonie fiskalnym dokumentującym sprzedaż z bonifikatą nie obniża cen poszczególnych artykułów, ale pomniejsza wykazaną w nim ostateczną kwotę do zapłaty.

Na paragonie wyspecyfikowane są bowiem ceny leków w kwotach netto i brutto, natomiast bonifikata przedstawiona jest na dole paragonu w postaci jednej kwoty — bez podziału na kwotę netto i podatek VAT oraz bez przyporządkowania do poszczególnych pozycji towarów wydanych klientowi. Do kasy apteki wpływa wyłącznie należność po bonifikacie, a zatem kwota faktycznie zapłacona przez klienta. Wartość bonifikat nie jest uwidoczniona w raporcie dobowym z kasy fiskalnej (bonifikata ujmowana jest w części informacyjnej, a nie fiskalnej kasy). Z tego powodu powstaje różnica pomiędzy raportem fiskalnym, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględniania bonifikat oraz rzeczywistym obrotem, który jest o te bonifikaty pomniejszony. Spółka podkreśla, że kasy rejestrujące i ich algorytmy działania są zdeterminowane przepisami i brak jest możliwości ingerencji w strukturę oprogramowania przez podatnika. Z uwagi jednak na fakt, iż apteki pracują przy użyciu zintegrowanego systemu informatycznego, który powiązany jest z drukarkami fiskalnymi, wartość bonifikat i obrotu rejestrowanego za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych przez ten system, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego obrotu. Apteczny program komputerowy umożliwia sporządzenie zestawienia komputerowego, uwidaczniającego udzielone bonifikaty (w oparciu o to zestawienie podatnik sporządza raport dzielący udzielone bonifikaty proporcjonalnie na poszczególne stawki VAT - na każdą pozycję sprzedaży), co również pozwala na prawidłowe udokumentowanie udzielonych bonifikat.

Podatnicy podatku od towarów i usług dokumentują dokonaną sprzedaż następującymi sposobami:

*   wystawiając faktury VAT,

*   ewidencjonując obrót na kasie rejestrującej.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust.1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do treści art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Natomiast art. 111 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Należy wskazać, iż na mocy § 5 ust. 1 pkt 6 lit. f) - k) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.) – paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać m. in. takie informacje jak: cenę jednostkową towaru lub usługi, ilość i wartość sprzedaży, wartość sprzedaży i kwoty podatku według poszczególnych stawek, wartość sprzedaży zwolnionej z podatku, łączną kwotę podatku, łączną kwotę należności.

Obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej, jednak brak regulacji prawnych w tym zakresie nie pozbawia podatnika możliwości dokonania korekty zaewidencjonowanego obrotu. Skoro konstrukcja kasy rejestrującej nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej, to korektę należy dokonać za pomocą innych urządzeń księgowych.

Istotną bowiem jest w tym względzie zasada wynikająca z art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Obrotem jest zatem kwota rzeczywiście należna od nabywcy.

W celu więc ustalenia prawidłowej (rzeczywistej) podstawy opodatkowania w przypadku udzielenia bonifikat, które nie są uwidocznione w raportach fiskalnych należałoby prowadzić dodatkową, poza kasą rejestrującą, ewidencję (korekt), z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Wnioskodawca wskazał, iż w momencie sprzedaży produktów będzie udzielał bonifikaty polegającej na obniżeniu ostatecznej kwoty do zapłaty przez klienta, co stanowić ma instrument ekonomiczny mający na celu podniesienie konkurencyjności apteki na rynku. W raportach fiskalnych dobowych, obrót będzie ewidencjonowany bez pomniejszania o bonifikatę, do kasy apteki będzie wpływało faktycznie mniej pieniędzy ze sprzedaży tych leków, niż wykazywać będą raporty kasy fiskalnej. Jednakże Wnioskodawca udzielone bonifikaty rejestrować będzie poprzez oddzielny system komputerowy apteki.

Odnosząc się zatem do przedstawionego stanu faktycznego oraz mając na względzie brak szczegółowych uregulowań odnoszących się do sposobu korygowania obrotu ewidencjonowanego przy zastosowaniu kas rejestrujących stwierdzić należy, iż Wnioskodawca może przyjąć do określenia podstawy opodatkowania oraz rozliczenia deklaracji podatkowej inną kwotę, niż wynika to z wydruku raportu fiskalnego. Bowiem podstawą przysługującego uprawnienia do korekty sprzedaży i podatku należnego oraz podstawą prawidłowego sporządzenia deklaracji VAT-7 jest rzeczywisty przebieg transakcji gospodarczej udokumentowany rzetelnymi dowodami, co wynika z zapisów zawartych w prowadzonych urządzeniach księgowych, z których dane za miesiąc rozliczeniowy obniżą łączną miesięczną sprzedaż zaewidencjonowaną w kasie rejestrującej.

Należy bowiem podkreślić, że to na podatniku spoczywa obowiązek rzetelnego udokumentowania prowadzonych transakcji w urządzeniach księgowych, tak by odzwierciedlały faktyczny ich przebieg.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawca w sposób prawidłowy pomniejszy obroty ze sprzedaży o kwoty bonifikat udzielonych na podstawie wydruku z aptecznego programu komputerowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.