Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.192.2021.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-04
Teza: - czy w związku z nabyciem wierzytelności u Wnioskodawcy powstanie przychód lub dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy nadwyżka pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich nabycia, - czy Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać spłatę należności z tytułu nabytych Wierzytelności od dłużnika jako pozostałe przychody, a nie jako przychody z zysków kapitałowych i opodatkować je według stawki 9% jeśli będzie spełniać przesłanki dla uznania go za tzw. małego podatnika.
Słowa kluczowe: nabycie; należność; podatnik-mały podatnik; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spłata; stawka-stawki podatku; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 maja 2021 r., który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem platformy epuap, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w związku z nabyciem wierzytelności u Wnioskodawcy powstanie przychód lub dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy nadwyżka pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich nabycia - **jest prawidłowe**,
*   czy Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać spłatę należności z tytułu nabytych Wierzytelności od dłużnika jako pozostałe przychody, a nie jako przychody z zysków kapitałowych i opodatkować je według stawki 9% jeśli będzie spełniać przesłanki dla uznania go za tzw. małego podatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy w związku z nabyciem wierzytelności u Wnioskodawcy powstanie przychód lub dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy nadwyżka pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich nabycia,
*   czy Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać spłatę należności z tytułu nabytych Wierzytelności od dłużnika jako pozostałe przychody, a nie jako przychody z zysków kapitałowych i opodatkować je według stawki 9% jeśli będzie spełniać przesłanki dla uznania go za tzw. małego podatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi działalność w obszarze „roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych”.

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka nie prowadzi działalności w obszarze windykacji długów. Wnioskodawca nabędzie od podmiotu zagranicznego wierzytelności wobec polskiej spółki kapitałowej (dłużnika) z tytułu udzielonych pożyczek.

Z tego tytułu Wnioskodawca będzie miał roszczenie o zapłatę wierzytelności pieniężnych do tego dłużnika (dalej zwane: „Wierzytelnościami”). Wnioskodawca nabędzie od spółki zagranicznej Wierzytelności za określoną kwotę (cenę) na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności (odpłatna cesja).

W opisanym przypadku wydatki Wnioskodawcy na nabycie Wierzytelności (cena zapłacona za Wierzytelności), będą niższe od wartości rynkowej i nominalnej nabytych Wierzytelności. Pojawi się więc nadwyżka pomiędzy wartością rynkową oraz nominalną Wierzytelności, a wydatkami na ich nabycie. Po nabyciu Wierzytelności Wnioskodawca będzie w pełni korzystać z jakichkolwiek uprawnień właścicielskich z nią związanych (np. prawo dochodzenia wierzytelności przed sądem, uzyskanie spłaty, umorzenie całości lub części długu lub cesja na osobę trzecią). Wnioskodawca spełnia przesłanki do objęcia go statusem tzw. małego podatnika dla zastosowania stawki 9% CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć w ten sposób, że u Wnioskodawcy powstanie przychód lub dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych (winno być: prawnych), w szczególności czy nadwyżka pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich nabycia, a jeśli tak to w jaki sposób?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać spłatę należności z tytułu nabytych Wierzytelności od dłużnika jako pozostałe przychody, a nie jako przychody z zysków kapitałowych i opodatkować je według stawki 9% jeśli będzie spełniać przesłanki dla uznania go za tzw. Małego podatnika?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 2)

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nabyciem Wierzytelności w przedstawionych warunkach po stronie Wnioskodawcy nie powstaje na jakiejkolwiek podstawie prawnej przychód lub dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych. W szczególności nie ma tu zastosowania art. 12 ust. 6a ustawy CIT mówiący o tym, iż jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 ustawy CIT stosuje się odpowiednio.

Przepis ten reguluje sposób określenia wysokości przychodu z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń. O tym jednak, czy w danym wypadku można mówić o powstaniu tego rodzaju przychodu rozstrzyga definicja przychodu zawarta w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, oparta na tzw. metodzie kasowej, zgodnie z którą przychodem jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z definicji tej wynika, że za przychód mogą być uznane tylko takie nieodpłatne świadczenia, które zostały przez podatnika otrzymane, a więc które stanowią dla niego rzeczywiste i definitywne przysporzenie majątkowe. Charakter praw majątkowych jakimi są wierzytelności powoduje, że sam fakt ich nabycia po cenie niższej niż rynkowa nie stanowi jeszcze sam w sobie realnego przysporzenia majątkowego po stronie podmiotu dokonującego zakupu takich Wierzytelności.

Cechą wierzytelności jest to, iż generuje ona przychód dopiero w przyszłości, w postaci środków pieniężnych uzyskanych z jej spłaty lub odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze spłaty lub sprzedaży, a kosztami poniesionymi na jej nabycie. Istniejąca w momencie nabycia wierzytelności na preferencyjnych warunkach różnica pomiędzy ceną zapłaconą za te wierzytelności a ich wartością rynkową stanowi jedynie potencjalne (niezrealizowane) przysporzenie, które będzie mogło być faktycznie zrealizowane dopiero w momencie spłaty wierzytelności lub jej odpłatnego zbycia. Istnieje istotna różnica pomiędzy nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym nabyciem wierzytelności, a przypadkami nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania środków produkcji, czy też różnego rodzaju usług. Te ostatnie bowiem mogą bezpośrednio służyć działalności prowadzonej przez podatnika, bądź też zaspokajać jego potrzeby konsumpcyjne.

Natomiast specyfika wierzytelności powoduje, że nie może być ona nośnikiem tego rodzaju natychmiastowych korzyści wynikających z samego faktu jej nabycia. Z tego powodu w momencie nabycia Wierzytelności nie powstaje żadne przysporzenie majątkowe po stronie nabywcy – Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego o definitywnym charakterze, które w sposób ostateczny powiększałoby jego majątek.

Takie zaakcentowanie konieczności uzyskania definitywnego przysporzenia zostało też potwierdzone w wyroku WSA w Gliwicach z 5 maja 2008 r. sygn. I SA/Gl 201/08 gdzie wskazano: „Pojęcie «nieodpłatne świadczenie» na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenie gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Z powyższego przepisu wyraźnie wynika, że opodatkowanie przysporzenia w postaci nadwyżki pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na ich nabycie powinno nastąpić dopiero w momencie uzyskania spłaty tych Wierzytelności ewentualnie ich odpłatnego zbycia, pod warunkiem, że taka spłata lub zbycie nastąpi w jakiejkolwiek formie (potrącenie, zapłata w pieniądzu).

Powyższy mechanizm wskazuje na zamierzone przez Ustawodawcę odroczenie opodatkowania dochodu wygenerowanego na opisanej operacji do czasu uzyskania środków pieniężnych z tytułu spłaty lub odpłatnego zbycia Wierzytelności. Gdyby przyjąć odmienną interpretację, zgodnie z którą w związku z samym nabyciem Wierzytelności powstaje przychód lub dochód dla Wnioskodawcy, w szczególności jeśliby przyjąć, że nadwyżka pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na jej nabycie podlega opodatkowaniu na moment nabycia tych Wierzytelności, to ten dochód byłby podwójnie opodatkowany.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów w podobnych sprawach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 31 sierpnia 2011 r. (Znak: IPTPB3/423-102/11-3/KJ) stwierdzono wyraźnie: „W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zakupił Wierzytelności za cenę poniżej ich wartości nominalnej. Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż w przypadku wcześniej nabytej wierzytelności, dopiero w momencie spłaty zobowiązania z niej wynikającej przez dłużnika, bądź zbycia tej wierzytelności, Wnioskodawca uzyska przychód stosowania do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odpowiednio do treści art. 15 ust. 4 ww. ustawy, w dacie otrzymania należności od dłużnika lub w momencie zbycia tej wierzytelności, Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na jej nabycie. Jeżeli natomiast dłużnika będzie wyższa od wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności, Wnioskodawca uzyska dochód”.

Taka zasada, iż opodatkowany musi być realnie osiągnięty przychód została potwierdzona m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. I SA/Po 744/16 z dnia 22 lutego 2017 r. w którym wskazano: „Za zasadnością tego wniosku przemawia treść art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w myśl którego kosztów uzyskania przychodu nie stanowią wydatki poniesione na nabycie Wierzytelności w spółce posiadającej osobowość prawną, ale jednocześnie wydatki takie stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych Wierzytelności. Należy zwrócić uwagę, że przepis ten dotyczy zarówno objęcia, jak i nabycia Wierzytelności (akcji). W obu tych przypadkach, zgodnie ze wskazanym przepisem, poczynione wydatki (również, tak jak w niniejszej sprawie, poniżej cen rynkowych) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero przy ustalaniu dochodu w momencie odpłatnego zbycia tych Wierzytelności (akcji). W ocenie Sądu, uregulowanie zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. stanowi istotny argument za przyjęciem, że również w przypadku objęcia Wierzytelności po wartości nominalnej niższej niż realna ich wartość, podlegający opodatkowaniu „rzeczywisty dochód” pojawia się dopiero w momencie zbywania Wierzytelności. Okoliczność, że udziały zostały objęte w wartości niższej niż rynkowa, znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych Wierzytelności. W takim wypadku niższy będzie koszt uzyskania przychodów, a więc w konsekwencji nastąpi zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy. Tak więc korzyść, którą uzyskuje podatnik w postaci objęcia Wierzytelności po wartości niższej niż ich wartość rynkowa, zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych w ten sposób Wierzytelności.

Za brakiem zasadności stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji, że powstanie dochodu nastąpi z chwilą objęcia Wierzytelności po wartości nominalnej, która jest niższa od wartości rynkowej, przemawiają również inne argumenty”.

Podobnie stwierdzono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 października 2012 r. (Znak: IPPB2/415-686/12-2/AK).

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 stycznia 2016 r. Znak: IPPB1/4511-1335/15-2/DK gdzie wskazano: „Odpłatne nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę nie stanowi zatem czynności skutkującej powstaniem przychodu podatkowego a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie nabycia. Tym samym, przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie faktycznej realizacji wierzytelności, tj. dalszej odsprzedaży, windykacji lub dobrowolnej spłaty przez dłużnika”.

Mając na uwadze powyższe stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę jest poprawne.

Ad 2)

W opinii Wnioskodawcy, będzie on mógł rozpoznać przyszłą spłatę należności z tytułu nabytych Wierzytelności wynikających z umów pożyczek od dłużnika jako pozostałe przychody, a nie jako przychody z zysków kapitałowych i opodatkować je według stawki 9% jeśli będzie spełniać przesłanki dla uznania go za tzw. małego podatnika. Zgodnie z art. 7b ustawy CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.  przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:
    
    1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
    2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
    3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
    7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
    8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
    9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
    10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
    11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
    13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
    
    *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
    *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    *   przychody spółki dzielonej;
2.  przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;
3.  inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:
    1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
    2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;
4.  przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
5.  przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
6.  przychody:
    1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
    2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
    4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
    5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
    6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z wolą ustawodawcy powyższy katalog ma charakter zamknięty.

Zostało to potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 października 2019 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.334.2019.5.AG gdzie wskazano: „Należy wskazać, że art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów. Podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej (winno być: Krajowej Informacji Skarbowej - przyp. organu) z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.63.2019.2.APO”.

Zatem skoro w żadnym punkcie nie wskazano przychodu z tytułu spłaty nabytej wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek to należy uznać, iż przychód z tego tytułu stanowi tzw. pozostałe przychody. W konsekwencji, stanowisko przedstawione przez podatnika jest poprawne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Zgodnie z § 2 tego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Przeniesienie wierzytelności może nastąpić, jak wynika z treści art. 510 § 1 cytowanej ustawy, w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm. dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, że środki jakie wpływają na rachunek Wnioskodawcy stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jego przychód.

Z treści art. 12 ust. 3 updop wynika natomiast, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawodawca ustanawiając ten przepis wprowadził wyjątki od zasady wynikającej z art. 12 ust. 1, bowiem o przychodach należnych możemy mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania. Oznacza to więc, że przychód należny związany jest z powstaniem wierzytelności. Ponadto przepis ten znajduje zastosowanie gdy podatnik nie uzyskuje zapłaty za wykonane w roku podatkowym świadczenie, które było wymagalne.

Na gruncie updop po stronie nabywcy wierzytelności (u wierzyciela), który stał się jej właścicielem na mocy umowy sprzedaży nie powstaje w momencie dokonania cesji przychód w rozumieniu ww. ustawy.

Przychód ten powstanie bowiem dopiero w momencie zbycia wierzytelności innemu podmiotowi lub faktycznego otrzymania należności od dłużnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z treści art. 7 ust. 2 updop wynika natomiast, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W tym miejscu wskazać trzeba, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193) do updop wprowadzone zostały regulacje dotyczące pakietów wierzytelności.

W myśl art. 15ba ust. 1 updop, w przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera legalną definicję przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności.

Zgodnie z art. 15ba ust. 2 updop, przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

Kolejno, art. 15ba ust. 3 i 4 updop wskazują, że przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności. Koszt nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi. Jednocześnie, zgodnie z art. 15ba ust. 5 updop, przytoczone przepisy znajdują zastosowanie do nabycia pojedynczej wierzytelności.

Zgodnie zatem z dyspozycją wyrażoną w cyt. powyżej art. 15ba ust. 4 updop koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi. Z powołanych regulacji wynika zasada odpowiedniości (adekwatności) potrącania kosztów z przychodami. Oznacza to, że osiągnięcie części oczekiwanego przychodu powinno skutkować rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodu „wprost” w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku.

Zauważyć również należy, że w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wskazano: (…) Po zmianie przepisów koszty nabycia wierzytelności bądź pakiety wierzytelności będą rozpoznawane „wprost” w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego z niej przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku (tj. innymi słowy, do momentu rozliczenia całości wydatków na nabycie określonej wierzytelności bądź pakietu wierzytelności). (…)

Można zatem uznać, że wydatki na nabycie wierzytelności są ponoszone w celu uzyskania spłaty tych wierzytelności w wysokości odpowiadającej co najmniej wartości tych wierzytelności określonej w cenie ich nabycia. W konsekwencji, wydatki poniesione na nabycie wierzytelności mogą być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w momencie powstania przychodu z tytułu spłaty danej wierzytelności pożyczkowej.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w części niepokrytej przychodami uzyskanymi z nabytych wierzytelności, w tym nabytego pakietu wierzytelności.

Należy także zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian było wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 updop za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.  przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:
    
    1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
    2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
    3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
    7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
    8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
    9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
    10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
    11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
    13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
    
    *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
    *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    *   przychody spółki dzielonej;n. przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej.
2.  przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;
3.  inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:
    1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
    2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;
4.  przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
5.  przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
6.  przychody:
    1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
    2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
    4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
    5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
    6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z art. 7b ust. 2 updop, w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3, 4, 15 i 16, instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe oraz podmiotów, o których mowa w art. 3 pkt 21 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Oznacza to, że konieczność rozdzielania źródeł przychodów na „przychody operacyjne” i „zyski kapitałowe” nie ma zastosowania jedynie do określonych podmiotów zajmujących się działalnością finansową. W przypadku takich podmiotów kategorie przychodów ze źródła „zyski kapitałowe” stanowią podstawowy rodzaj działalności (są de facto działalnością operacyjną).

W tym miejscu należy wskazać, że art. 7b ust. 1 updop zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 i 2 updop, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

W myśl art. 4a pkt 10 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

W myśl art. 19 ust. 1a updop, podatnik, który został utworzony:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2.  w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo
5.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\-nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych (art. 19 ust. 1b updop).

Stosownie do art. 19 ust. 1c updop, przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1.  spółki dzielonej,
2.  podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
    
    1.  uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
    2.  składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników
    
    *   w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi działalność w obszarze „roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych”. Spółka nie prowadzi działalności w obszarze windykacji długów. Wnioskodawca nabędzie od podmiotu zagranicznego wierzytelności wobec polskiej spółki kapitałowej (dłużnika) z tytułu udzielonych pożyczek. Z tego tytułu Wnioskodawca będzie miał roszczenie o zapłatę wierzytelności pieniężnych do tego dłużnika. Wnioskodawca nabędzie od spółki zagranicznej Wierzytelności za określoną kwotę (cenę) na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności (odpłatna cesja). W opisanym przypadku wydatki Wnioskodawcy na nabycie Wierzytelności (cena zapłacona za Wierzytelności), będą niższe od wartości rynkowej i nominalnej nabytych Wierzytelności. Pojawi się więc nadwyżka pomiędzy wartością rynkową oraz nominalną Wierzytelności, a wydatkami na ich nabycie. Po nabyciu Wierzytelności Wnioskodawca będzie w pełni korzystać z jakichkolwiek uprawnień właścicielskich z nią związanych (np. prawo dochodzenia wierzytelności przed sądem, uzyskanie spłaty, umorzenie całości lub części długu lub cesja na osobę trzecią). Wnioskodawca spełnia przesłanki do objęcia go statusem tzw. małego podatnika dla zastosowania stawki 9% CIT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia:

*   czy u Wnioskodawcy powstanie przychód lub dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy nadwyżka pomiędzy wartością rynkową lub nominalną Wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę a wydatkami na ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich nabycia;
*   czy Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać spłatę należności z tytułu nabytych Wierzytelności od dłużnika jako pozostałe przychody, a nie jako przychody z zysków kapitałowych i opodatkować je według stawki 9% jeśli będzie spełniać przesłanki dla uznania go za tzw. Małego podatnika.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż samo nabycie wierzytelności od dłużnika nie stanowi operacji gospodarczej, w wyniku której Wnioskodawca otrzyma pieniądze bądź prawo majątkowe w sposób nieodpłatny. Zatem w momencie nabycia przedmiotowej wierzytelności nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód należny. Kwota należna, w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do świadczeń spełnionych (dokonanych). Tym samym, nabyta wierzytelność stanie się przychodem dopiero w momencie jej faktycznej realizacji.

Reasumując, odpłatne nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę nie stanowi czynności skutkującej powstaniem przychodu podatkowego a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie nabycia. Tym samym, przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie faktycznej realizacji wierzytelności, tj. w szczególności w sytuacji dokonania, będącej przedmiotem pytania, spłaty wierzytelności (jej części) przez dłużnika.

Odnosząc się natomiast do kwestii rozpoznania spłaty należności z tytułu nabytych Wierzytelności od dłużnika jako pozostałych przychodów, tj. przychodów z tzw. innych źródeł, a nie jako przychodów z zysków kapitałowych oraz możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę 9% stawki zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, wskazać należy, że w sytuacji, w której Wnioskodawca nabędzie od podmiotu zagranicznego wierzytelności wobec polskiej spółki kapitałowej z tytułu udzielonych pożyczek, a następnie po nabyciu Wierzytelności Wnioskodawca otrzyma spłatę tych wierzytelności, to otrzymany przez Spółkę przychód z tego tytułu stanowić będzie przychód z innych źródeł, bowiem w katalogu przychodów z zysków kapitałowych nie zostały wymienione przychody z tytułu spłaty należności wynikających z nabytych od dłużnika Wierzytelności, stąd też tego rodzaju przychody stanowią przychody z innych źródeł.

W konsekwencji, skoro ww. przychód stanowi przychód z innych źródeł, to o ile Spółka spełnia (spełniać będzie) przesłanki pozwalające za uznanie jej za małego podatnika i jednocześnie nie wystąpią przesłanki negatywne określone w art. 19 ust. 1a – 1c ustawy wyłączające możliwość korzystania z preferencyjnej stawki podatkowej, to uzyskany dochód, o którym mowa we wniosku będzie mógł zostać opodatkowany 9% stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.