Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.724.2018.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-20
Teza: Zwolnienie pobieranych opłat od uczestników konferencji naukowej oraz prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z organizacją konferencji.
Słowa kluczowe: narada; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opłata; proporcja; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 30 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia pobieranych opłat od uczestników konferencji naukowej oraz prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z organizacją konferencji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia pobieranych opłat od uczestników konferencji naukowej oraz prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z organizacją konferencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Instytut ( dalej Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 01 maja 2004 r.

Wnioskodawca jest instytutem naukowym i działa na podstawie ustawy.

Instytut w ramach swojej statutowej działalności związanej z upowszechnieniem działalności naukowej organizuje konferencje naukowe. Są to spotkania poświęcone wymianie doświadczeń naukowych oraz dyskusji w ramach tematów przedstawionych na konferencji. Organizowane konferencje mają na celu szkolenie i kształcenie ich uczestników, a przez wydawanie naukowych materiałów pokonferencyjnych szkolenie również innych osób zapoznających się z tymi materiałami. Przed konferencją uczestnicy przygotowują referaty związane z tematyką konferencji, które są następnie kwalifikowane do prezentacji przez ekspertów powołanych przez Instytut.

W konferencji uczestniczą zarówno pracownicy naukowi i doktoranci Instytutu, jak również naukowcy i studenci z innych jednostek krajowych i zagranicznych. W ramach konferencji odbywają się wykłady i prelekcje oraz dyskusje, w których uczestnicy odnoszą się do prezentowanych treści i przedstawiają swój punkt widzenia na zaprezentowany problem. Wynikiem konferencji są najczęściej wydane w formie książkowej materiały pokonferencyjne.

Dla doktorantów i pracowników naukowych udział w konferencjach naukowych jest istotną formą kształcenia zawodowego.

Uczestnicy wnoszą opłaty konferencyjne, w ramach których mają zapewniony udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów, itp. oraz zakwaterowanie, w przypadku konferencji kilkudniowej i wyżywienie. Organizowane są wystawy prezentujące osiągnięcia naukowe ośrodków, organizatorów i uczestników. Konferencje finansowane są z wpłat konferencyjnych uczestników i z wpłat sponsorów za usługę promocyjną w sytuacji, gdy sponsorzy uczestniczą w finansowaniu. Instytut w całości przeznacza powyższe środki na organizację konferencji.

Wnioskodawca pobiera opłaty za uczestnictwo w konferencji od każdego uczestnika na podstawie ustalonych cen, w zależności od statusu uczestnika (opłata studencka bądź regularna), obejmującą zarówno udział w konferencji, jak również zakwaterowanie, wyżywienie, materiały konferencyjne, uroczystą kolację oraz materiały pokonferencyjne.

Ponadto Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu świadczenia w trakcie konferencji usług reklamowych i promocyjnych, na podstawie zawartych z kontrahentami komercyjnymi umów sponsoringowych. Na konferencje te pozyskiwani są sponsorzy związani z tematyką konferencji, na których promują swoje produkty wśród uczestników poprzez prezentacje, rozdawanie ulotek, logo sponsora jest umieszczane na materiałach konferencyjnych, plakatach, zaproszeniach.

Przychody te służą również pokryciu kosztów związanych z organizacją konferencji, niepokrytych wpływami z tytułu opłat od uczestników.

Pozostałą część kosztów organizacji konferencji Wnioskodawca finansuje ze środków dotacji podmiotowej Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego (MNiSW) na utrzymanie potencjału badawczego, w związku z upowszechnieniem wyników badań naukowych, zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki. W finansowaniu kosztów konferencji uczestniczą także podmioty współrealizujące konferencję będące jednostkami naukowymi.

W związku z organizacją konferencji Wnioskodawca ponosi koszty bezpośrednio przypisane do danej konferencji, w szczególności koszty hotelu, cateringu, materiałów, transportu, wynagrodzeń i wykładów, w tym kosztów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie otrzymanych faktur VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytanie nr 1:

Czy opłaty uzyskiwane od uczestników konferencji na podstawie wystawionych faktur powinny być zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust 1 pkt 13 Rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (tekst jednolity z dnia 20 marca 2018 r. - Dz. U. z 10 kwietnia 2018, poz. 701) jako usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu do dnia 30 września 2018 r. (a od 1 października 2018 r. także powinny być zwolnione w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku od towarów i usług w związku z jego nowym brzmieniem), świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe X oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane?

Pytanie nr 2:

Czy Instytut ma prawo dokonywać odliczenia podatku od towarów i usług jako podatku VAT naliczonego od czynności opodatkowanych, zakupionych w związku z organizacją konferencji, na podstawie proporcji określonej w art. 86 pkt 2a ustawy z dn. 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z faktem iż dotyczą one zarówno działalności gospodarczej jednostki (faktury z tytułu opłat za uczestnictwo w konferencji oraz faktury z tytułu świadczonych usług sponsoringowych), jak również działalności niegospodarczej (tj. finansowanie części kosztów konferencji ze środków dotacji podmiotowej Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego), a także z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy z dn. 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z odniesieniem dokonywanych zakupów zarówno do czynności opodatkowanych (usługi sponsoringowe), jak i zwolnionych z opodatkowania (opłaty od uczestników konferencji)?

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1:

W opinii Wnioskodawcy głównym celem konferencji naukowej jest wymiana i prezentacja doświadczeń naukowych oraz poszerzenie wiedzy z danego zakresu, a usługa kształcenia ma zasadniczy udział w ramach organizowanej konferencji. W ramach konferencji odbywają się wykłady i prelekcje oraz dyskusje, w których uczestnicy odnoszą się do uzyskanych treści i przedstawiają swój punkt widzenia na zaprezentowany problem. Wynikiem konferencji są najczęściej wydane materiały konferencyjne w formie książkowej. W ramach opłaty konferencyjnej uczestnicy mają zapewniony udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów itp. oraz zakwaterowanie (konferencja kilkudniowa) i wyżywienie.

Ze względu na fakt, iż organizacja konferencji i udział w niej stanowi usługi kształcenia to opłata za uczestnictwo pobierana od uczestników korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26b ustawy z dn. 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 19 w/w rozporządzenia.

Zwolnienie, w opinii Wnioskodawcy obejmuje zarówno część dotyczącą uczestnictwa, jak i pozostałe usługi ściśle z podstawową usługą związane, takie jak nocleg oraz wyżywienie, a także materiały konferencyjne i pokonferencyjne, gdyż są świadczone przez ten sam podmiot świadczący podstawową usługę kształcenia i ściśle związane z usługą podstawową kształcenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity w Dz. U. z 2017r. poz. 1221, wraz z póżn. zm.), zwanej dalej ustawą o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów;

*   import towarów;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub do podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r. poz. 701 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Xoraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Natomiast na podstawie § 13 ust. 9 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Od dnia 1 października 2018 r. także treść znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26), iż „1. Zwalnia się od podatku: (\`(...)\`) 26) usługi świadczone przez: b) uczelnie, jednostki naukowe X oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane”.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy głównym celem konferencji naukowej jest wymiana i prezentacja doświadczeń naukowych oraz poszerzenie wiedzy z danego zakresu, a usługa kształcenia ma zasadniczy udział w ramach organizowanej konferencji. W ramach konferencji odbywają się wykłady i prelekcje oraz dyskusje, w których uczestnicy odnoszą się do uzyskanych treści i przedstawiają swój punkt widzenia na zaprezentowany problem. Wynikiem konferencji są najczęściej wydane materiały konferencyjne w formie książkowej. W ramach opłaty konferencyjnej uczestnicy mają zapewniony udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów itp. oraz zakwaterowanie (konferencja kilkudniowa) i wyżywienie.

Ze względu na fakt, iż organizacja konferencji i udział w niej stanowi usługi kształcenia to opłata za uczestnictwo pobierana od uczestników korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26b ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 19 ww. rozporządzenia MF.

Zwolnienie, w opinii Wnioskodawcy obejmuje zarówno część dotyczącą uczestnictwa, jak i pozostałe usługi ściśle z podstawową usługą związane, takie jak nocleg oraz wyżywienie, a także materiały konferencyjne i pokonferencyjne, gdyż są świadczone przez ten sam podmiot świadczący podstawową usługę kształcenia i ściśle związane z usługą podstawową kształcenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2:

W opinii Wnioskodawcy, jednostka ma prawo odliczyć podatek naliczony od towarów i usług zakupionych w związku z czynnościami opodatkowanymi, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 86a pkt 2a (związek zarówno z działalnością gospodarczą, jak i niegospodarczą) ustawy o podatku od towarów i usług, jak i z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy (związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami zwolnionymi z podatku oraz brak możliwości wyodrębnienia odpowiedniej części). Zaznaczyć należy, że odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego następuje z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ust. 1 ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2:

Ponoszone przez jednostkę koszty organizacji konferencji obejmujące podatek VAT naliczony, mają bezpośredni związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi (świadczone usługi na rzecz sponsorów), czynnościami zwolnionymi z podatku od towarów i usług tj. opłat za uczestnictwo, a także związek z działalnością niegospodarczą jednostki (upowszechnienie wyników badań finansowane ze środków dotacji podmiotowej Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego na utrzymanie potencjału badawczego).

Co więcej jednostka nie jest w stanie przewidzieć dokładnej ostatecznej struktury finansowania organizowanej konferencji, gdyż informacje na temat wysokości opłat od uczestników, uzyskanych przychodów z tytułu usług sponsoringowych oraz wielkości dotacji koniecznej do pokrycia pozostałych kosztów konferencji, są znane nawet kilka miesięcy po zakończeniu konferencji i na pewno nie są znane w momencie ponoszenia kosztów związanych z organizowaną konferencją.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, jednostka ma prawo odliczyć podatek naliczony od towarów i usług zakupionych w związku z czynnościami opodatkowanymi, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 86a pkt 2a (związek zarówno z działalnością gospodarczą, jak i niegospodarczą), jak i z uwzględnieniem struktury, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy (związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami zwolnionymi z podatku oraz brak możliwości wyodrębnienia odpowiedniej części). Oczywiście odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego następuje z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe X oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r., usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe X oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Przepis art. 43 ust. 17 ustawy przewiduje, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22 24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W ust. 17a tego artykułu wskazano, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2018 r. poz. 701 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe X oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że do dnia 30 września 2018 r. ze zwolnienia od podatku od towarów korzystały usługi świadczone przez jednostki naukowe X w zakresie kształcenia na poziomie wyższym (art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy) oraz usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy (§ 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia). Natomiast od dnia 1 października 2018 r. usługi świadczone przez jednostki naukowe X w zakresie kształcenia korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy. Ze zwolnienia korzystają również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, jeżeli wykonywane są przez podmioty świadczące usługi podstawowe i są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej oraz ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z tego zwolnienia.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest instytutem naukowym i działa na podstawie ustawy. Instytut w ramach swojej statutowej działalności związanej z upowszechnieniem działalności naukowej organizuje konferencje naukowe. Są to spotkania poświęcone wymianie doświadczeń naukowych oraz dyskusji w ramach tematów przedstawionych na konferencji. Organizowane konferencje mają na celu szkolenie i kształcenie ich uczestników, a przez wydawanie naukowych materiałów pokonferencyjnych szkolenie również innych osób zapoznających się z tymi materiałami. Przed konferencją uczestnicy przygotowują referaty związane z tematyką konferencji, które są następnie kwalifikowane do prezentacji przez ekspertów powołanych przez Instytut. W konferencji uczestniczą zarówno pracownicy naukowi i doktoranci Instytutu, jak również naukowcy i studenci z innych jednostek krajowych i zagranicznych. W ramach konferencji odbywają się wykłady i prelekcje oraz dyskusje, w których uczestnicy odnoszą się do prezentowanych treści i przedstawiają swój punkt widzenia na zaprezentowany problem. Wynikiem konferencji są najczęściej wydane w formie książkowej materiały pokonferencyjne.

Wnioskodawca wskazał, że dla doktorantów i pracowników naukowych udział w konferencjach naukowych jest istotną formą kształcenia zawodowego. Uczestnicy wnoszą opłaty konferencyjne, w ramach których mają zapewniony udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów, itp. oraz zakwaterowanie, w przypadku konferencji kilkudniowej i wyżywienie. Organizowane są wystawy prezentujące osiągnięcia naukowe ośrodków, organizatorów i uczestników. Konferencje finansowane są z wpłat konferencyjnych uczestników i z wpłat sponsorów za usługę promocyjną w sytuacji, gdy sponsorzy uczestniczą w finansowaniu. Instytut w całości przeznacza powyższe środki na organizację konferencji.

Wnioskodawca pobiera opłaty za uczestnictwo w konferencji od każdego uczestnika na podstawie ustalonych cen, w zależności od statusu uczestnika (opłata studencka bądź regularna), obejmującą zarówno udział w konferencji, jak również zakwaterowanie, wyżywienie, materiały konferencyjne, uroczystą kolację oraz materiały pokonferencyjne.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii czy opłaty uzyskiwane od uczestników konferencji na podstawie wystawionych faktur korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Jednocześnie zaznaczyć należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych do niej brak jest definicji „kształcenia”. Posiłkując się zatem Internetowym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. stwierdzić należy, że „kształcić” to przekazywać komuś wiedzę, umiejętności, czynić starania aby ktoś zdobył wiedzę, rozwijał umiejętności, rozwijać cechy charakteru.

Przyjmuje się powszechnie, że kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania przez jednostkę umiejętności, wiedzy oraz rozumienia otaczającego ją świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się. Pojęcie kształcenie często utożsamia się z formalnym kształceniem w instytucjach systemu szkolnictwa. W szerszym rozumieniu, obejmuje ono także kształcenie nieformalne, mające źródło w codziennych doświadczeniach, kontaktach z rówieśnikami i informacjami pochodzącymi z mass mediów. Podkreśla się także znaczenie szeroko rozumianego kształcenia ustawicznego (uczenia się przez całe życie).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy X służy rozwojowi, promocji, integracji i upowszechnianiu nauki oraz przyczynia się do rozwoju edukacji i wzbogacania kultury narodowej.

Zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, do zadań X należy w szczególności:

1.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
2.  wspieranie rozwoju osób rozpoczynających karierę naukową, o których mowa w art. 2 pkt 3 ustawy
3.  kształcenie na studiach doktoranckich, studiach podyplomowych i w innych formach;
4.  formułowanie zasad etyki w nauce;
5.  przedstawianie opinii i programów dotyczących spraw nauki oraz wykorzystywania wyników badań naukowych i prac rozwojowych w praktyce;
6.  wykonywanie na wniosek Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, Marszałka Sejmu lub Senatu, ministrów lub centralnych organów administracji rządowej lub z inicjatywy własnej opinii, ocen, ekspertyz i prognoz dotyczących spraw istotnych dla planowania i realizacji polityki państwa;
7.  opiniowanie projektów aktów normatywnych dotyczących nauki, jej zastosowań oraz kształcenia;
8.  współpraca z uczelniami, instytutami badawczymi i towarzystwami naukowymi, w szczególności w zakresie realizacji badań naukowych i prac rozwojowych;
9.  współpraca ze środowiskiem społeczno-gospodarczym w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w celu ich wdrożenia;
10.  rozwijanie międzynarodowej współpracy naukowej przez tworzenie konsorcjów naukowych i prowadzenie projektów badawczych wspólnie z partnerami zagranicznymi;
11.  uczestnictwo w międzynarodowych organizacjach naukowych i programach badawczych oraz współdziałanie z zagranicznymi instytucjami naukowymi;
12.  zawieranie z międzynarodowymi organizacjami naukowymi i zagranicznymi instytucjami naukowymi umów o współpracy naukowej.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności rozważyć należy, w oparciu o przedstawiony opis sprawy, czy w sytuacji gdy w uiszczonej opłacie przez uczestnika konferencji, zawarty jest udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów itp., oraz wyżywienie i zakwaterowanie (konferencja kilkudniowa) przedmiotowe czynności stanowią świadczenie kompleksowe.

W związku z powyższym wskazać należy, że przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE, nie regulują kwestii czynności złożonych (kompleksowych). Jednakże na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE, a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L nr 145, str. 1 ze zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. W tym kontekście - zdaniem TSUE - tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.

Przykładowo w wyroku z dnia 21 lutego 2008r. w sprawie C-425/06 Ministero dell’Economia e delle Finanze vs. Part Service Srl TSUE stwierdził: „(…) gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności dla zastosowania stawek opodatkowania lub przepisów dotyczących zwolnień przewidzianych przez szóstą dyrektywę (zob. wyrok z 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z jej art. 2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne”.

Powyższe wynika także z wyroku TSUE z 25 lutego 1999r. w sprawie C-349/96 Card Protection Ltd (CPP) v. Comissionners of Customs & Excise.

Podobnie orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Finanční ředitelství v Ústí nad Labem. Zdaniem TSUE „chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 część B lit. b) VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału“.

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, iż każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach ww. wyroku TSUE podkreślił, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenie dla celów podatkowych. Zatem TSUE przedstawia jedynie wskazówki, jak należy interpretować przepisy Dyrektywy, nie wypowiadając się co do tego, która z powyższych wykluczających się zasad powinna mieć zastosowanie w sprawie.

Z uwagi na powyższe przepisy jak i orzeczenia TSUE, zdaniem Organu, aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W związku z powyższym uznać należy, iż w okolicznościach niniejszej sprawy świadczona przez Wnioskodawcę usługa organizacji konferencji wraz z ponoszonymi przez Zainteresowanego na rzecz ich uczestników kosztami zakwaterowania i wyżywienia oraz kosztami związanymi z materiałami konferencyjnymi oraz materiałami pokonferencyjnymi (zbiór referatów, materiały z wykładów) stanowi jedno kompleksowe świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestników, składające się ze świadczenia podstawowego i świadczeń pomocniczych.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro Zainteresowany będący instytutem naukowym X organizuje konferencje, które – jak wskazano we wniosku –mają na celu kształcenie ich uczestników, to usługi te należy uznać za usługi w zakresie kształcenia, które będą podlegały zwolnieniu od podatku zarówno w sytuacji gdy w uiszczonej przez uczestnika konferencji opłacie, zawarta będzie wyłącznie opłata za udział w konferencji jak i gdy w uiszczonej opłacie zawarty będzie udział w konferencji, materiały dotyczące konferencji, wyżywienie oraz zakwaterowanie. Przy czym, wskazać należy, że do dnia 30 września 2018 r. opłata za uczestnictwo w konferencji pobierana od uczestników korzystała ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, natomiast od dnia 1 października 2018 r. opłata ta będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego czy ma on prawo do częściowego odliczenia podatku VAT związanego z organizacją konferencji.

Wnioskodawca wskazał, że w trakcie konferencji uzyskuje przychody z tytułu świadczenia usług reklamowych i promocyjnych, na podstawie zawartych z kontrahentami komercyjnymi umów sponsoringowych. Na konferencje te pozyskiwani są sponsorzy związani z tematyką konferencji, na których promują swoje produkty wśród uczestników poprzez prezentacje, rozdawanie ulotek, logo sponsora jest umieszczane na materiałach konferencyjnych, plakatach, zaproszeniach. Przychody te służą również pokryciu kosztów związanych z organizacją konferencji, niepokrytych wpływami z tytułu opłat od uczestników. Pozostałą część kosztów organizacji konferencji Wnioskodawca finansuje ze środków dotacji podmiotowej Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego (MNiSW) na utrzymanie potencjału badawczego, w związku z upowszechnieniem wyników badań naukowych, zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki. W finansowaniu kosztów konferencji uczestniczą także podmioty współrealizujące konferencję będące jednostkami naukowymi. W związku z organizacją konferencji Wnioskodawca ponosi koszty bezpośrednio przypisane do danej konferencji, w szczególności koszty hotelu, cateringu, materiałów, transportu, wynagrodzeń i wykładów, w tym kosztów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie otrzymanych faktur VAT.

Jak wynika z wniosku, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty związane z organizacją konferencji mają bezpośredni związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi (świadczone usługi na rzecz sponsorów), czynnościami zwolnionymi z podatku od towarów i usług tj. opłat za uczestnictwo, a także związek z działalnością niegospodarczą jednostki (upowszechnienie wyników badań finansowane ze środków dotacji podmiotowej Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego na utrzymanie potencjału badawczego).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie tylko w takiej części, którą można proporcjonalnie przypisać do jego działalności gospodarczej i związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

W rozpatrywanej sprawie w związku z wykorzystywaniem nabywanych w ramach organizowanych konferencji towarów i usług do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W okolicznościach niniejszej sprawy, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego, mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy.

W pierwszym etapie, w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawca powinien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego zawartego w cenie nabycia towarów i usług, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do kwoty podatku naliczonego przyporządkowanej do działalności gospodarczej Wnioskodawcy związanej zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro nabyte towary i usługi w ramach organizowania opisanych konferencji będą związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą – opodatkowaną i zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT – oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania kwoty podatku naliczonego do poszczególnych ww. czynności, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami. Wysokość kwoty podatku naliczonego do odliczenia należy ustalić w pierwszej kolejności w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a -2g ustawy a następnie na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.