Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.232.2017.1.AGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-14
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: korekta; przychód; płatnik; składki; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2017 r. (data wpływu 29 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest:**

*   w części dotyczącej powstania u pracowników oraz byłych pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń – **nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej obowiązku dokonania przez płatnika korekty PIT-11 oraz PIT-4R – **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W okresie od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. Wnioskodawca wypłacał swoim pracownikom świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej. „ZFŚS”) w postaci bonów, jak i dopłat do wypoczynku, uzależniając je wyłącznie od kryterium wysokości dochodów uzyskiwanych w Spółce. Wnioskodawca nie analizował i nie uwzględniał tego, ile osób prowadzi z zainteresowanym (beneficjentem świadczeń) gospodarstwo domowe, ile osób pozostaje na jego utrzymaniu, jakie osiągają dochody, czy i w jakiej wysokości dochody osiągają pozostali członkowie ich rodzin.

Zdaniem Wnioskodawcy takie działanie stanowiło naruszenie przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 800, ze zm.; dalej: uZFŚS”). Zgodnie bowiem z tym przepisem, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. W konsekwencji, Wnioskodawca uznał, że od przychodu z tytułu świadczeń wypłaconych z ZFŚS nie zostały naliczone i odprowadzone składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne (łącznie dalej jako: „Składki”).

Ze względu na powyższe, Wnioskodawca z własnych środków uregulował należność na rzecz ZUS z tytułu zaległych Składek. Nadmienić przy tym należy, iż Wnioskodawca nie dochodził zwrotu składek zarówno od pracowników, jak i byłych pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy z tytułu opłacenia Składek ze środków własnych Wnioskodawcy po stronie pracowników, jak i byłych pracowników należy rozpoznać przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w konsekwencji, czy na Wnioskodawcy będą spoczywać jakiekolwiek obowiązki płatnika - w szczególności dotyczące wystawienia i doręczenia informacji PIT-11 (w odniesieniu do pracowników), bądź PIT-8C (w odniesieniu do byłych pracowników), jak również, czy zaistnieje konieczność korekt informacji PIT-11 oraz PIT-8C za poprzednie lata?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu opłacenia Składek ze środków własnych Wnioskodawcy po stronie pracowników, jak i byłych pracowników nie należy rozpoznać przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą spoczywać obowiązki płatnika - w szczególności brak będzie obowiązku wystawienia i doręczenia podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania informacji PIT-11 (w odniesieniu do pracowników), bądź PIT-8C (w odniesieniu do byłych pracowników).

Ponadto, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekt informacji PIT-11 oraz PIT-8C za lata poprzednie. Nawet bowiem, jeśli uznać, iż uiszczenie zaległych Składek przez Wnioskodawcę skutkowałoby po stronie pracowników (jak i byłych pracowników) powstaniem przychodu w rozumieniu uPIT - z czym jednak Wnioskodawca się nie zgadza - to stwierdzić należy, iż brak jest podstaw prawnych do korekty informacji PIT-11 oraz PIT-8C za lata objęte kontrolą ZUS. Podkreślić bowiem należy, iż informacje te wystawione za dane lata odzwierciedlały stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez płatnika składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz zaliczek na podatek dochodowy. Nadmienić należy, iż pogląd taki został wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 stycznia 2012 r. (znak: ILPB1/415-1214/11-8/AA). Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032, ze zm.; dalej: „uPIT”, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle orzecznictwa sądowo-administracyjnego, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z uwagi na fakt, że zapłata zaległych składek dotyczy pracowników, zasadnym jest rozważenie, czy na gruncie badanej sprawy zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 uPIT, w myśl którego źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Konkretyzacją ww. przepisu jest art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ponadto treść ww. przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia - czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 uPIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 uPIT). Z kolei, zgodnie z art. 31 uPIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie zaś do art. 39 ust. 1 uPIT, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 2 pkt 1 uPIT). Zgodnie zaś z art. 42e ust. 6 uPIT, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

W opinii Wnioskodawcy, kluczowe na gruncie badanej sprawy jest rozstrzygnięcie, czy uiszczenie przez Wnioskodawcę Składek - także w części, która zgodnie z odrębnymi przepisami finansowana jest przez pracownika - stanowić będzie nieodpłatne świadczenie ze stosunku pracy dla tych pracowników.

Istotne dla przedmiotowej sprawy są przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 963, ze zm.; dalej: „uSUS”). Zgodnie bowiem z przepisem art. 46 ust. 1 uSUS, płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy.

Zatem to na Wnioskodawcy jako na płatniku Składek - a nie na pracownikach, czy też na byłych pracownikach - spoczywa obowiązek prawidłowego obliczenia, potrącenia, rozliczenia oraz opłacenia należnych składek.

Oznacza to, iż wykonania zaległego zobowiązania przez Zainteresowanego, występującego w roli płatnika, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne i zdrowotne - nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, tj. za byłego, czy też aktualnego pracownika. Zaakcentować przy tym należy, iż fakt późniejszego wypłacenia składek (późniejszego wywiązania się z obowiązku prawnego) nie zmienia jej charakteru prawnego, nawet jeżeli w dacie wypłaty nie wiąże Wnioskodawcy z pracownikiem stosunek zatrudnienia.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. Tytułem przykładu przywołać można chociażby wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 marca 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 1/13), którego prawidłowość została następnie potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 października 2015 r. (sygn. akt II FSK 1891/13).

W treści ww. orzeczenia NSA wskazał, iż wykonanie zaległego zobowiązania przez płatnika, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, (…). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego fakt późniejszego wypłacenia składek (późniejszego wywiązania się z obowiązku prawnego) nie zmienia jej charakteru prawnego, nawet jeżeli w dacie wypłaty nie wiąże spółki (\`(...)\`) stosunek zatrudnienia. Pozostaje ona nadal składką na ubezpieczenie społeczne.

Zauważyć przy tym należy, iż można tu mówić o utrwalonej linii orzeczniczej. Wskazać bowiem należy, iż wyrażony w wyroku z 27 października 2015 r. pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zyskał aprobatę także innych składów sądów administracyjnych. Przykładowo:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 października 2016 r. (sygn. akt I SA/Gd 907/16 - orzeczenie prawomocne);
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 listopada 2016 r. (sygn. akt I SA/Bk 359/16 - orzeczenie prawomocne);
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 382/17);
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 listopada 2016 r. (sygn. akt I SA/Lu 549/16).

Zainteresowany w pełni aprobuje wykładnię przedstawioną w przywołanych wyżej orzeczeniach, wobec czego twierdzenia i poglądy w nich zawarte uważa za własne.

Reasumując, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, który uiścił nota bene zaległe Składki - również w części, która na podstawie odrębnych przepisów winna być finansowana ze środków obecnych, jak również byłych pracowników - nie dokonuje na ich rzecz nieodpłatnego świadczenia, które skutkowałoby powstaniem przysporzenia majątkowego i wiązało się z jakimikolwiek obowiązkami w zakresie informacji PIT-11 oraz PIT-8C.

W konsekwencji potwierdzenie znajduje teza wyrażona w petitum własnego stanowiska Zainteresowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika jest:

*   w części dotyczącej powstania u pracowników oraz byłych pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń – **nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej obowiązku dokonania przez płatnika korekty PIT-11 oraz PIT-4R – **prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika, to wskazać należy, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot (np. zapłacenie składki przez pracodawcę środkami z jego majątku w sytuacji, gdy winna ona być sfinansowana środkami pracownika).

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również - miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy wynika, że podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1793, 1807, 1860 i 1948) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że w okresie od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. Wnioskodawca wypłacał swoim pracownikom świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w postaci bonów, jak i dopłat do wypoczynku, uzależniając je wyłącznie od kryterium wysokości dochodów uzyskiwanych w Spółce. Wnioskodawca uznał, że od przychodu z tytułu świadczeń wypłaconych z ZFŚS nie zostały naliczone i odprowadzone składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Wnioskodawca z własnych środków uregulował należność na rzecz ZUS z tytułu zaległych Składek. Wnioskodawca nie dochodził zwrotu składek zarówno od pracowników, jak i byłych pracowników.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że sfinansowanie przez Wnioskodawcę, ze środków własnych, za pracowników (obecnych i byłych) składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, za okres od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. w tej części, do zapłacenia których zobligowani byli ubezpieczeni (obecni i byli pracownicy) stanowić będzie dla tych osób nieodpłatne świadczenie generujące przychód podatkowy. Osoby te uzyskają bowiem wymierną korzyść majątkową, gdyż inny podmiot, tj. Wnioskodawca, poniesie kosztem swojego majątku wydatek, który winien być sfinansowany majątkiem (dochodami) tychże osób.

Skoro zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, to Wnioskodawca był obowiązany do odprowadzenia składek za ówczesnych pracowników, to w części, w której składki te powinny zostać sfinansowane z dochodów tych osób fizycznych, a zostały zapłacone przez pracodawcę stanowią przychód, który należy odpowiednio zakwalifikować do:

*   przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, jeżeli w dniu powstania przychodu łączy je z Wnioskodawcą stosunek pracy, oraz
*   przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, jeżeli w dniu powstania przychodu, nie byli pracownikami Wnioskodawcy.

Zatem opłacenie w całości przez Wnioskodawcę zaległych składek społecznych i zdrowotnych za pracowników w części, w której składki powinny być sfinansowane majątkiem tych pracowników i nie zostaną przez nich zwrócone Wnioskodawcy, stanowić będzie dla obecnych i byłych pracowników przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Dla obecnych pracowników zapłata ww. składek spowoduje powstanie przychodów z tytułu wykonywanej pracy i w związku z tym powstanie obowiązek ujęcia ww. przychodu w informacji PIT-11 – zgodnie z art. 39 ww. ustawy, natomiast dla byłych pracowników zapłata ww. składek spowoduje powstanie przychodów z innych źródeł i w związku z tym na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie obowiązek wystawienia dla byłych pracowników informacji PIT-8C. W związku z powyższym stanowisko w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii obowiązku dokonania korekty informacji PIT-11 i deklaracji PIT-4R należy wyjaśnić, że informacje i deklaracje podatkowe, w tym PIT-11 i PIT-4R, służą do odwzorowania zaistniałego w trakcie roku podatkowego stanu faktycznego, a nie do jego kreowania.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokonania korekt deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11 wystawianych pracownikom za lata 2013-2015, bowiem wystawione dokumenty sporządzone były prawidłowo, odzwierciedlały zaistniały w tamtym okresie stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez płatnika – Wnioskodawcę – składek, a nie wysokość składek należnych. Brak jest więc podstaw prawnych do ich korygowania. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.