Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.171.2018.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-12
Teza: Czy Spółka jako płatnik podatku dochodowego zastosowała prawidłowo zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym dotyczącym wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych tylko w okresie od dnia 12 września 2016 r. do dnia 30 czerwca 2017 r., tj. w trakcie obowiązywania umowy o pracę?
Słowa kluczowe: kwalifikacje-kwalifikacje zawodowe; przychód; studia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem świadczeń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracownika (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.171.2018.1.GG Organ podatkowy, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 26 kwietnia 2018 r. (skutecznie doręczono w dniu 7 maja 2018 r.), zaś w dniu 18 maja 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku wraz dodatkową opłatą w wysokości 40 zł (data nadania 14 maja 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202) została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania pomiędzy Spółką a osobą powołaną na Członka Zarządu Spółki (zwanym dalej Zarządzającym).

Zarządzający jest osobą fizyczną niewykonującą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2014 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829, z późn. zm.) i nieposiadającą wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Na podstawie zawartej umowy Spółka powierza Zarządzającemu prowadzenie przedsiębiorstwa Spółki, zarządzanie Jej majątkiem, reprezentowanie Spółki wobec osób trzecich na zasadach określonych w Kodeksie spółek handlowych i umowie Spółki.

Zarządzający wykonuje obowiązki wynikające z zawartej umowy osobiście w pełnym wymiarze czasu pracy, w godzinach pracy Spółki, z zastrzeżeniem, że jeżeli wymaga tego dobro Spółki, praca powinna być wykonywana również poza godzinami czasu pracy obowiązującymi w Spółce. Zarządzający wykonuje swoje obowiązki zarówno w Spółce, jak i poza nią. Do zadań Zarządzającego należy w szczególności:

1.  organizowanie prac Zarządu,
2.  uczestnictwo w posiedzeniach Zarządu,
3.  udział w głosowaniach w poszczególnych sprawach,
4.  przygotowywanie i przedstawianie spraw oraz wniosków o podjęcie decyzji,
5.  udział w Zgromadzeniach Wspólników Spółki oraz posiedzeniach Rady Nadzorczej,
6.  realizacja uchwał Zgromadzeń Wspólników i uchwał Rady Nadzorczej dotyczących zagadnień i problemów będących w sferze działania wszystkich jednostek organizacyjnych Spółki,
7.  składanie oświadczeń i podpisywanie dokumentów wymaganych przez przepisy prawa,
8.  sporządzanie i podpisywanie sprawozdań z działalności oraz sprawozdań finansowych (bilansu, rachunku zysków i strat) za każdy rok urzędowania oraz dopełnianie czynności niezbędnych dla uzyskania absolutorium z wykonywania obowiązków,
9.  poszukiwanie i wprowadzanie metod sprzyjających poprawie wyników finansowych i rozwojowi Spółki,
10.  koordynowanie, inspirowanie i ocena działalności wszystkich jednostek organizacyjnych Spółki,
11.  prowadzenie spraw analitycznych i koncepcyjnych,
12.  wykonywanie innych prac, czynności, przedsięwzięć, itp. celowych lub koniecznych dla należytego wywiązywania się z nałożonych obowiązków lub funkcji, którą wykonuje.

W umowie Spółka zobowiązuje się do:

1.  wypłaty wynagrodzenia,
2.  zapewnienia Zarządzającemu możliwości korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, niezbędnych do wykonywania funkcji,
3.  przyznania Zarządzającemu zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych,
4.  ponoszenia kosztów niezbędnych do wykonywania przedmiotu Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak koszty podróży służbowych i zakwaterowania,
5.  finansowania kosztów dokształcania i podnoszenia kwalifikacji zawodowych Zarządzającego na zasadach stosowanych w Spółce wobec pracowników, w szczególności w zakresie udziału w szkoleniach lub konferencjach związanych z przedmiotem działalności Spółki,
6.  ponoszenia kosztów udziału Zarządzającego w pracach podmiotów i instytucji, których Spółka jest członkiem lub uczestnikiem,
7.  zwrotu wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego wykonywania przedmiotu umowy, po ich należytym udokumentowaniu, uzasadnieniu ich poniesienia, w tym wskazaniu związku i niezbędności dla należytego wykonywania przedmiotu Umowy (weryfikacji dokonuje Rada Nadzorcza),
8.  objęcia Zarządzającego ubezpieczeniem typu D&O (Directors & Officers) za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim do wysokości 15 000 000 zł oraz OC Zarządzającego.

Zarządzający ponosi odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną Spółce podczas i przy wykonywaniu niniejszej umowy na zasadach określonych w przepisach prawa powszechnie obowiązującego.

Spółka ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody wyrządzone im przez Członka Zarządu w związku z wykonywaniem przedmiotu umowy.

Za wykonanie przedmiotu Umowy Spółka zapłaci Zarządzającemu tytułem wynagrodzenia:

1.  miesięczne wynagrodzenie podstawowe brutto (Wynagrodzenie Stałe) w wysokości ustalonej zgodnie z uchwałą zgromadzenia wspólników o zasadach kształtowania wynagrodzeń Członków Zarządu Spółki oraz uchwałą Rady Nadzorczej o zasadach kształtowania wynagrodzeń Członka Organu Zarządzającego
2.  wynagrodzenie zmienne (Wynagrodzenie Zmienne) uzależnione od poziomu realizacji Celów Zarządczych, w wysokości zgodnej z zasadami określonymi zgodnie z uchwałą zgromadzenia wspólników o zasadach kształtowania wynagrodzeń Członków Zarządu Spółki oraz uchwałą Rady Nadzorczej o zasadach kształtowania wynagrodzeń Członka Organu Zarządzającego. Wynagrodzenie Stałe wypłacane jest w terminach miesięcznych na podstawie rachunku wystawionego przez Zarządzającego w terminie do dnia 10 każdego miesiąca następującego po miesiącu rozliczeniowym na wskazany w rachunku numer rachunku bankowego.

Płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne, jak również zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jest Spółka zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

Zarządzający złożył wniosek o objęcie go dobrowolnym ubezpieczeniem chorobowym. Zarządzający zobowiązuje się, w czasie trwania umowy, do powstrzymywania się od wszelkiej działalności sprzecznej z interesami Spółki. Umowa o świadczenie usług zarządzania została zawarta na czas określony, z mocą od dnia 1 lipca 2017 r. do odbycia Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy Spółki pełnienia funkcji Członka Zarządu to jest za 2019 r. Zarządzający został powołany na Członka Zarządu od 2 listopada 2015 r. na podstawie umowy o pracę, która trwała do 30 czerwca 2016 r.

Uchwałą Rady Nadzorczej na podstawie przepisów Kodeksu pracy – Dział IV Rozdział III, Członek Zarządu został skierowany na studia – Międzynarodowy Program Executive MBA w roku akademickim 2016/2017 i 2017/2018 (dwa lata – cztery semestry). Spółka pokrywa w całości koszty za czesne. Przed rozpoczęciem pierwszego semestru studiów została zawarta umowa szkoleniowa pomiędzy Radą Nadzorczą a Członkiem Zarządu (będącym wówczas Pracownikiem), w której Spółka zobowiązuje się do świadczenia dodatkowego w postaci pokrycia całości kosztów kształcenia. Płatności odbywają się na podstawie faktur, wystawionych na Spółkę. W trakcie trwania umowy o pracę Pracodawca zastosował zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmujące swoim zakresem świadczenie otrzymane przez Pracownika od Pracodawcy na podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Od 1 lipca 2017 r. Członka Zarządu nie łączy już stosunek pracy, stał się Zarządzającym na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, w związku z tym Pracodawca nie zastosował już zwolnienia z opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że Zarządzający posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa szkoleniowa pomiędzy Radą Nadzorczą a Członkiem Zarządu będącym pracownikiem dotycząca podnoszenia kwalifikacji zawodowych została zawarta w dniu 12 września 2016 r. Zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Zarządzającego do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych kursach, szkoleniach związanych z zakresem wykonywanych na rzecz Spółki usług zarządzania. Spółka ponosi koszty studiów MBA (VIII Edycja Międzynarodowego Programu Executive MBA w K….. we współpracy z Uniwersytetem i Centrum Kształcenia Ustawicznego Uniwersytetu …w roku akademickim 2016/2017 i 2017/2018), dwa lata – cztery semestry. Spółka ponosi koszty studiów, tj. czesne za każdy semestr, w przyszłości, Zarządzający będzie uczestniczyć w kursach, szkoleniach i konferencjach podnoszących kwalifikacje zawodowe obejmujące różne zagadnienia.

Zdarzenia chronologicznie:

1.  dnia 2 listopada 2015 r. – zatrudnienie Członka Zarządu na podstawie umowy o pracę.
2.  dnia 12 września 2016 r. – zawarcie umowy szkoleniowej z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe, tj. z Członkiem Zarządu,
3.  dnia 30 czerwca 2017 r. – rozwiązanie umowy o pracę z Członkiem Zarządu,
4.  dnia 1 lipca 2017 r. – zawarcie umowy o świadczenie usług zarządzania z Członkiem Zarządu.

W okresie od 12 września 2016 r. do 30 czerwca 2017 r. Spółka stosowała zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym.

W okresie od 1 lipca 2017 r. do 30 czerwca 2018 r. Spółka nie stosuje zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Spółka jako płatnik podatku dochodowego zastosowała prawidłowo zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym dotyczącym wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych tylko w okresie od dnia 12 września 2016 r. do dnia 30 czerwca 2017 r., tj. w trakcie obowiązywania umowy o pracę?
2.  Czy w przypadku, gdy Spółka poniesie koszty z tytułu uczestnictwa Zarządzającego w kursach, szkoleniach i konferencjach, wartość poniesionych kosztów będzie stanowić przychód dla Zarządzającego z tytułu nieodpłatnego świadczenia i stanowić będzie przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 1 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 2 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosuje On zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym świadczeń otrzymanych na dokształcanie na podstawie Uchwały Rady Nadzorczej, powołującej się na przepisy Kodeksu pracy – Dział IV Rozdział III, tylko dla członka Zarządu zatrudnionego na podstawie umowy o pracę. Spółka nie stosuje zwolnienia z opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku Członka Zarządu, z którym Spółka zawarła umowę o świadczenie usług zarządzania i nie istnieje stosunek pracy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że Jego zdaniem dochód Zarządzającego otrzymany z tytułu świadczeń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych mógł być zwolniony z opodatkowania jedynie do dnia 30 czerwca 2017 r., tj. do końca trwania umowy o pracę, a od dnia 1 lipca 2017 r. dochód otrzymany z tytułu świadczeń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych nie jest zwolniony z opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konkluzja niniejsza oparta jest na wykładni art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy, w myśl której, przepis ten obejmuje zakresem podatkowym zwolnienie świadczenia realizowanego przez pracodawcę na rzecz pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. osobę pozostającą z pracodawcą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy) nie dotyczy zaś świadczenia dla osoby, z którą zawarto umowę o świadczenie usług zarządzania, do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o umowie zlecenia.

Spółka prawidłowo stosowała zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym dotyczącym wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych tylko w okresie od dnia 12 września 2016 r. do dnia 30 czerwca 2017 r., tj. w trakcie obowiązywania umowy o pracę.

Zdaniem Spółki, stanowisko reprezentowane we wniosku jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), co do zasady, dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Definicja przychodu określona w art. 11 ww. ustawy, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 31 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazuje, że na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202) została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania pomiędzy Spółką a osobą powołaną na Członka Zarządu Spółki (zwanym dalej Zarządzającym). Pomiędzy Radą Nadzorczą a Członkiem Zarządu będącym pracownikiem w dniu 12 września 2016 r. została zawarta umowa szkoleniowa dotycząca podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Zarządzającego do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych kursach, szkoleniach związanych z zakresem wykonywanych na rzecz Spółki usług zarządzania, Spółka ponosi koszty studiów MBA (VIII Edycja Międzynarodowego Programu Executive MBA w K….we współpracy z Uniwersytetem i Centrum Kształcenia Ustawicznego Uniwersytetu w roku akademickim 2016/2017 i 2017/2018), dwa lata – cztery semestry. W okresie od dnia 2 listopada 2015 r. do dnia 30 czerwca 2017 r. Wnioskodawca zatrudniał Członka Zarządu na podstawie umowy o pracę, natomiast od dnia 1 lipca 2017 r. zawarł umowę o świadczenie usług zarządzania z Członkiem Zarządu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy. Wnioskodawca wskazał bowiem, że do przychodów pracowniczych zalicza się wszelkiego rodzaju świadczenia przekazywane pracownikowi. Takim świadczeniem jest niewątpliwie sfinansowanie pracownikowi kosztów studiów.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

W omawianym przypadku do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należy ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 108).

W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy – przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Regulacje zawarte w art. 1031\-1036 Kodeksu pracy, różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

*   podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź

*   zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 1033 Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny – w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 1036 Kodeksu pracy).

Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy – nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zaznaczyć, że pracodawca zawiera – na piśmie – z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy (art. 1034 § 1 i § 2 Kodeksu pracy).

Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, jeżeli nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 1034 § 3 Kodeksu pracy).

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koresponduje z przepisami innymi niż przepisy prawa podatkowego; w tym przypadku będą to przepisy ustawy Kodeks pracy.

Podnoszenie kwalifikacji zawodowych w rozumieniu Kodeksu pracy oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku.

Zatem, przepisy Kodeksu pracy dotyczą przede wszystkim podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, ale również będą mogły mieć zastosowanie w przypadku, gdy planowany jest awans pracownika lub też pracodawca zamierza zaproponować mu inne warunki pracy, np. pracę na innym stanowisku, ze względu na zmianę profilu działalności firmy (patrz pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej – Lex 37833).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przychód pracownika w postaci otrzymanego od pracodawcy świadczenia na sfinansowanie studiów stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże – po myśli art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy – przedmiotowe świadczenie przyznane przez Wnioskodawcę w trakcie obowiązywania umowy o pracę, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Reasumując, Spółka jako płatnik podatku dochodowego zastosowała prawidłowo zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych tylko w okresie od dnia 12 września 2016 r. do dnia 30 czerwca 2017 r., tj. w trakcie obowiązywania umowy o pracę.

Tym samym, z tytułu wypłaty ww. świadczenia, nie była zobowiązana do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.