Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-793/13-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-27
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku czynności przeniesienia własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie oraz korekty odliczonego podatku
Słowa kluczowe: korekta; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odszkodowania; własność; własność-przeniesienie własności rzeczy; zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 163

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.08.2013 r. (data wpływu 28.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności przeniesienia własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie oraz korekty odliczonego podatku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności przeniesienia własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie oraz korekty odliczonego podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 1998 roku Spółka zakupiła niezabudowaną nieruchomość od osób fizycznych. Przy zakupie działki nie był odliczany podatek VAT. Następnie, w latach 2000 - 2003 Spółka wybudowała na tej działce budynek magazynowo -usługowy z częścią biurowo–socjalną o powierzchni około 1.000 m2. W trakcie budowy Spółka korzystała z odliczeń podatku naliczonego od zakupionych na cele inwestycyjne towarów i usług. Po zakończeniu budowy, w grudniu 2003 roku, Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił Spółce pozwolenia na użytkowanie budynku.

Od dnia 1 stycznia 2004 roku budynek został wynajęty. Po zakończeniu okresu najmu Spółka rozpoczęła w nim własną działalność gospodarczą w listopadzie 2004 roku i prowadziła do 2013 roku. Spółka była już drugim użytkownikiem budynku. Spółka przez cały okres użytkowania nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku.

W dniu 7 czerwca 2013 roku Wojewoda decyzją wydaną na podstawie art. 12 ust. 4a, 4g i ust. 5 oraz art. 18 i art. 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2008 roku nr 193 poz. 1194, ze zm.), art. 132 ust. 1a i 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. nr 102 poz. 651 ze zm.) oraz na podstawie art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r., poz. 267), ustalił wysokość odszkodowania za prawo własności nieruchomości Spółki i zobowiązał Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad do wypłaty odszkodowania. Operat szacunkowy nieruchomości nie zawiera podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i obowiązujących przepisów, Spółka może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10?
2.  Czy Spółka jest zobowiązana do skorygowania podatku naliczonego, który odliczyła w trakcie budowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Uzyskane przez Spółkę odszkodowanie (dostawa budynku) nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ponieważ pierwszego zasiedlenia dokonano w 1 stycznia 2004 roku, gdy oddano całą nieruchomość w użytkowanie najemcy za odpłatnością. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą, o której mowa w art. 7 pkt 1 (tj. przeniesieniem z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie) upłynęło ponad 9 lat, Spółka prowadziła swoją działalność na nieruchomości w ramach drugiego zasiedlenia.

Spółka stoi na stanowisku, że może skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ad. 2

Spółka dokonująca dostawy, w myśl art. 7 ustawy, nie ponosiła nakładów na ulepszenia nieruchomości po dniu 1 maja 2004 roku. Do momentu wywłaszczenia prowadziła w tej nieruchomości czynności opodatkowane przez ponad 9 lat. Odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych miały miejsce w okresie obowiązującej poprzednio ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 roku Nr 11, poz. 50 ze zm.), czyli przed 1 maja 2004 roku.

Przepisy tej ustawy nie przewidywały konieczności korekt przy zmianie przeznaczenia środków trwałych ze sprzedaży opodatkowanej na sprzedaż zwolnioną. Biorąc pod uwagę zapisy art. 163 ust. 2 i art. 175 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku, korekta podatku jest dokonywana tylko od towarów nabytych od 1 maja 2004 roku. Przepis ten dotyczy zarówno towarów handlowych jaki środków trwałych. Podatek od towarów i usług nabytych przed tą datą nie podlega żadnej korekcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest zobowiązana do skorygowania podatku naliczonego, który odliczyła w trakcie budowy budynku i budowli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Natomiast przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, zarówno grunt jak i budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z cytowanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Decyzją Wojewody ustalono na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie za prawo własności nieruchomości, należne od Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad. Operat szacunkowy nieruchomości nie zawiera kwoty podatku VAT

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. W myśl art. 128 ust. 1 tej ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 687), nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

– z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a ww. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Decyzję ww. wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy). Stosownie do art. 12 ust. 4f ww. ustawy odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Z powołanych przepisów wynika, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz podmiotu wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy - jest objęte podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości gruntowej w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Należy zatem stwierdzić, że przeniesienie własności gruntu w zamian za odszkodowanie, dokonane przez podatnika podatku od towarów i usług, stanowi odpłatną dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i ze względu na przedmiot czynność ta objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, dostawa opisanej nieruchomości będzie, co do zasady, podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że Spółka zakupiła w roku 1998 niezabudowaną nieruchomość od osób fizycznych. Przy zakupie działki nie był odliczony podatek VAT. Następnie, w latach 2000 - 2003 Spółka wybudowała na tej działce budynek magazynowo-usługowy. W trakcie tej budowy Spółka korzystała z odliczeń podatku naliczonego od zakupionych na cele inwestycyjne towarów i usług. Po zakończeniu budowy, w grudniu 2003 roku, wydano pozwolenie na użytkowanie budynku. Od dnia 1 stycznia 2004 roku budynek został wynajęty. Po zakończeniu okresu najmu Spółka rozpoczęła w nim własną działalność gospodarczą w listopadzie 2004 roku i prowadziła do 2013 roku (do momentu wywłaszczenia). Przez cały okres użytkowania Spółka nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy – na podstawie obowiązujących przepisów - w odniesieniu opisanej transakcji dostawy nieruchomości zabudowanej (przeniesienia własności w zamian za odszkodowanie), Spółka może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ustawy).

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy. Na podstawie tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można uznać m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje (przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej), a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Dana nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Przy czym, pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

W niniejszej sprawie przedmiotem dostawy jest nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem użytkowym wybudowanym przez Wnioskodawcę. W takim przypadku należy mieć na uwadze, że grunt dzieli los podatkowy budynków, budowli lub ich części, posadowionych na tym gruncie.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z regulacji tej jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku

Na podstawie powołanych wyżej przepisów, dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym – stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy - powyższe wykluczenie doznaje ograniczenia, gdyż dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia również może korzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i równocześnie dostawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku znajdującego się na opisanej nieruchomości, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Należy zauważyć, że zgodnie z cyt. art. 2 pkt 14 ustawy, „pierwsze zasiedlenie” oznacza wyłącznie transakcję dokonaną pomiędzy dwoma podmiotami – aby wystąpiło pierwsze zasiedlenie, musi wystąpić czynność, o której mowa w art. 5 ustawy. Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi zatem do wniosku, że pierwsze zasiedlenie wybudowanego przez Spółkę budynku nastąpiło w dniu 1 stycznia 2004 roku w momencie oddania budynku w najem, tj. „oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi”.

Tym samym, z uwagi na to, że – jak wskazano we wniosku – Spółka od momentu wybudowania nie ponosiła nakładów na ulepszenie opisanego obiektu, należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości zabudowanej (przeniesienie własności gruntu w zamian za odszkodowanie), dokonana przez Spółkę w roku 2013, miała miejsce po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia posadowionego na gruncie budynku. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznaje się za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do obowiązku dokonania korekty odliczonego przez Spółkę podatku naliczonego od wydatków poniesionych przy budowie obiektu, należy stwierdzić, co następuje:

Podstawowa zasada dotycząca odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza więc możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, lecz do czynności, które nie są obciążone podatkiem od towarów i usług (w tym czynności zwolnione od podatku).

Jak wynika z wniosku, Spółka ponosząc nakłady na wybudowanie budynku użytkowego w latach 2000 – 2003 korzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Jednakże, z chwilą sprzedaży tej nieruchomości (przeniesienia własności w zamian za odszkodowanie) w roku 2013, nastąpiła zmiana jej przeznaczenia ze związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych na związane z czynnościami zwolnionymi od podatku (tj. niedającymi prawa do odliczenia), a zatem wystąpi okoliczność zmieniająca prawo Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 - 10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Powołane regulacje wskazują, że podatnikowi wykorzystującemu środki trwałe (nieruchomości) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych środków w całości. Jednakże zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości, polegająca na wykorzystywaniu jej do wykonania czynności zwolnionej, powoduje bezwzględnie zmianę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Powyższe nie ma jednak zastosowania w odniesieniu do przypadków określonych w art. 163 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z art. 163 ust. 2 ustawy wynika bowiem, że w przypadku, gdy nakłady inwestycyjne poczynione zostały przed 1 maja 2004 r., to w odniesieniu do korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175 - tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami).

Powołany art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku stanowił, że podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 - 3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust. 4 i dokonują korekty podatku naliczonego. Unormowania te nie przewidywały korekty podatku naliczonego w przypadku nabycia środków trwałych podlegających amortyzacji, nawet w sytuacji zmiany przeznaczenia tych środków trwałych do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Nie zachodzi zatem obowiązek dokonywania korekt, w przypadku, gdy towary i usługi nabyte zostały przed dniem 1 maja 2004 r., bowiem w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przewidywały konieczności dokonywania tego typu korekt.

Korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od dnia 1 maja 2004 r.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w odniesieniu do nakładów ponoszonych przez Spółkę na przedmiotową nieruchomość przed dniem 1 maja 2004 r., Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tej części również jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.