Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-739/12/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-24
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; lokal; mieszkanie; nieruchomości; prawa; przychód; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2012r. (data wpływu do tut. Biura 25 maja 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 1996r. wnioskodawca nabył na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej 50% udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Przydział został wydany na nazwisko żony wnioskodawcy, ale w trakcie trwania małżeństwa oraz wspólności majątkowej małżonków.

W 2009r. wnioskodawca nabył 50% udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na podstawie notarialnej umowy darowizny od żony. Czynność była zwolniona z podatku z uwagi na darowiznę dokonaną między żoną i mężem. W 2011r. wnioskodawca sprzedał ww. lokal osobom trzecim.

W 2007r. wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny na zakup od dewelopera innego mieszkania, którego własność nabył na podstawie aktu notarialnego sporządzonego w 2007r. Mieszkanie jest obciążone kredytem hipotecznym. Przedmiotowe mieszkanie jest wykorzystywane na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych wnioskodawcy, co nie jest potwierdzone dokonaniem czynności meldunkowych. Wnioskodawca nie korzystał z ulg w rozumieniu Ordynacji podatkowej przy zakupie przedmiotowego mieszkania od dewelopera.

Wnioskodawca zamierza dokonać częściowej spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2007r. z pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży mieszkania dokonanej w 2011r. Na ww. cel wnioskodawca zamierza przeznaczyć połowę kwoty uzyskanej ze sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy połowa kwoty uzyskanej w 2011r. ze sprzedaży całego mieszkania jest zwolniona z podatku z uwagi na okres, jaki upłynął od nabycia 50% udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, tj. od 1996r.?
2.  Czy połowa kwoty uzyskanej w 2011r. ze sprzedaży całego mieszkania jest zwolniona z podatku z uwagi na fakt przeznaczenia jej na częściową spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2007r. i przeznaczonego na zakup innego mieszkania?
3.  Czy w deklaracji PIT-39 poz. 20 wnioskodawca zobowiązany jest wykazać przychód ze sprzedaży w wysokości 50% faktycznie uzyskanej kwoty?

Zdaniem wnioskodawcy, uzyskane przychody ze sprzedaży mieszkania będą w całości korzystały ze zwolnienia z podatku. W przypadku kwoty stanowiącej 50% ceny sprzedaży zwolnienie to będzie przysługiwało na podstawie przepisów sprzed 2007r., zaś podstawą do wyłączenia opodatkowania będzie fakt upływu ponad 5 lat od nabycia tej części udziału w mieszkaniu. W przypadku pozostałej, przypadającej na wnioskodawcę części ceny (czyli 50% ceny sprzedawanego mieszkania) zwolnienie z podatku będzie uzależnione od spełnienia warunków przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad.1) W odpowiedzi na pytanie pierwsze wnioskodawca stoi na stanowisku, że połowa kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w 2011r. jest zwolniona z podatku z uwagi na okres, jaki upłynął od nabycia 1/2 udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, tj. od 1996r. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów (….) zaniechano poboru podatku. W myśl przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Ad.2) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota odpowiadająca połowie wartości pieniężnej uzyskanej w 2011r. ze sprzedaży całego mieszkania jest zwolniona z podatku z uwagi na fakt przeznaczenia jej na częściową spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2007r. i przeznaczonego na zakup mieszkania, służącego celom mieszkaniowym wnioskodawcy, przy zakupie którego wnioskodawca nie korzystał z ulg w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Jak wynika bowiem z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniu podlegają dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, natomiast na mocy przepisu art. 30, powyższej zasady nie stosuje się do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy. Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. l pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw (w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych) na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cele mieszkaniowe. Takim celem mieszkaniowym niewątpliwie jest przeznaczenie przychodu na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele nabycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Biorąc pod uwagę powyższe wnioskodawca stoi na stanowisku, że może on skorzystać z przedstawionego zwolnienia podatkowego, ponieważ w pierwszej kolejności mają do niego zastosowanie zasady odnoszące się do ulgi mieszkaniowej, która obowiązuje od 01 stycznia 2009r., jako że nabył on część nieruchomości, w stosunku do której chce skorzystać z tego zwolnienia w 2009r. Ponadto spełnia on przesłanki określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ zamierza spożytkować uzyskany przychód na cele mieszkaniowe, związane z częściową spłatą kredytu hipotecznego mieszkania, w którym obecnie zamieszkuje z rodziną. Na okoliczność tę nie ma wpływu, że wnioskodawca nie jest zameldowany w przedmiotowej nieruchomości nabytej na jego cele mieszkaniowe – przepisy prawa podatkowego nie warunkują bowiem możliwości skorzystania ze zwolnienia związanego z zaspakajaniem potrzeb mieszkaniowych od posiadania meldunku.

Ad. 3) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w deklaracji PIT-39 w pozycji 20 zobowiązany jest wykazać przychód ze sprzedaży w wysokości 50% faktycznie uzyskanej kwoty. Pozostała część uzyskanej kwoty nie podlega bowiem opodatkowaniu. Co więcej, biorąc pod uwagę chęć skorzystania przez wnioskodawcę ze zwolnienia, co zostało przedstawione w odpowiedzi na pytanie drugie niniejszego wniosku, będzie on również ujmował tę kwotę w pozycji 25 wspomnianej deklaracji podatkowej – jako kwotę dochodu zwolnionego na podstawy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy podkreślić, że podatnicy, którzy chcą skorzystać ze zwolnienia od podatku przychodów ze sprzedaży nieruchomości, mają 2 lata (licząc od końca roku, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości lub określonego prawa do nieruchomości) na dokonanie wydatków uprawniających do zwolnienia. W tym okresie zwolnienie jest warunkowe. W zeznaniu za rok podatkowy, w którym przychody te zostały osiągnięte, muszą być one jednak wykazane w odrębnym zeznaniu rocznym. W przypadku gdy podatnik ma zamiar w przyszłości skorzystać ze zwolnienia, powinien wykazać te przychody w zeznaniu jako wolne od podatku.

Reasumując, należy stwierdzić, iż odpłatne zbycie w 2011r. lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w 1996r. w ogóle nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem minęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego odpowiadający udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w 2009r. tytułem darowizny do majątku odrębnego od małżonki. Jednakże należy wskazać, iż dochód ten może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części, w jakiej zostanie wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przepis ten formułuje tym samym również zasadę, iż jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment nabycia, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca nabył sprzedane w 2011r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w dwóch datach: udział wynoszący 1/2 na zasadzie wspólności małżeńskiej w 1996r. oraz kolejny udział wynoszący 1/2 w drodze darowizny od żony w 2009r.

Przychód z tytułu zbycia w 2011r. przedmiotowego prawa w części odpowiadającej udziałowi w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytym w 1996r. nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym miało miejsce nabycie udziału w tym prawie przez wnioskodawcę.

Jak powyżej wskazano, kolejny udział w przedmiotowym prawie, wynoszący 1/2, wnioskodawca nabył w drodze darowizny od żony w 2009r. W niniejszej sprawie małżonkowie bowiem tak rozporządzili przedmiotowym spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego, że wnioskodawca w drodze zawarcia umowy darowizny stał się jego wyłącznym właścicielem, a przedmiot majątkowy wchodzący uprzednio w skład majątku wspólnego małżonków stał się majątkiem odrębnym wnioskodawcy.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Prawo ustanawia jednak zasadę, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Należy wskazać, że w orzecznictwie dominuje od lat pięćdziesiątych pogląd o dopuszczalności dokonania darowizny z majątku wspólnego do majątku odrębnego. Jego aktualność została potwierdzona uchwałą składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 10 kwietnia 1991r., sygn. akt. III CZP 76/90, z tezy której wynika, że „w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej dopuszczalne jest rozporządzenie przez małżonka przedmiotem wchodzącym w skład majątku wspólnego na rzecz majątku odrębnego drugiego małżonka”. Podobne stanowisko zostało wyrażone w uchwale Sądu Najwyższego – Izba Cywilna z dnia 19 grudnia 1991r., sygn. akt. III CZP 133/91, zgodnie z którym „w obowiązującym stanie prawnym jest skuteczna zawarta w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej umowa, w której małżonek rozporządził na rzecz drugiego małżonka przedmiotem należącym do majątku wspólnego”.

I właśnie z uwagi na fakt, iż od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia kolejnego udziału w sprzedanym w 2011r. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie upłynął pięcioletni okres, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonanie w 2011r. odpłatnego zbycia udziału nabytego w 2009r. stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponieważ nabycie udziału wynoszącego 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, które wnioskodawca sprzedał w 2011r. nastąpiło w 2009r., dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, w myśl art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej ( art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Uzyskany dochód z odpłatnego zbycia będzie zatem opodatkowany 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w prawie, tj. jego wartością rynkową na dzień zbycia, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    *   nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    *   nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    *   nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    *   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    *   rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    *   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    *   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    *   spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2009r. wnioskodawca zamierza wydatkować na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2007r. na nabycie w 2007r. innego mieszkania, w którym wnioskodawca realizuje swoje potrzeby mieszkaniowe i w tym zakresie skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Sposób w jaki wnioskodawca planuje skorzystać ze zwolnienia w przypadku spłaty kredytu zaciągniętego na mieszkanie nabyte w 2007r. jest prawidłowy. W tym miejscu zwrócić należy bowiem uwagę na treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, który mówi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. nabycie mieszkania. Ustawodawca zwolnił bowiem od opodatkowania przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowany na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki, zaciągniętych na nabycie kolejnej nieruchomości. Z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2009r. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Przedmiotowe zwolnienie nie może więc obejmować tej części kredytu, którą wnioskodawca ewentualnie spłaciłby przed zbyciem udziału w prawie nabytego w 2009r. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt spłacony przed datą odpłatnego zbycia nie jest wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Powoływany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy stanowi także, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. To oznacza, że w nabytym lokalu mieszkalnym podatnik ma zaspokajać własne potrzeby mieszkaniowe, a nie potrzeby mieszkaniowe innych osób. Wnioskodawca nie musi się przy tym legitymować posiadanym zameldowaniem, gdyż nie wymaga tego przepis, będzie musiał w razie kontroli organów podatkowych wykazać jednak, że w nabytym w 2007r. lokalu faktycznie realizuje swoje własne potrzeby mieszkaniowe.

Podsumowując, przychód z tytułu zbycia przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1996r. (1/2) nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym miało miejsce nabycie tego prawa przez wnioskodawcę. Natomiast dochód ze sprzedaży w 2011r. udziału wynoszącego 1/2 nabytego w 2009r. w drodze darowizny podlega opodatkowaniu na zasadach art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i wydatkować uzyskane środki na własne cele mieszkaniowe. Wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego w 2007r. na zakup mieszkania w 2007r. mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, albowiem kredyt ten został zaciągnięty przed datą sprzedaży udziału (1/2) w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytym w 2009r. Brak zameldowania wnioskodawcy w mieszkaniu nabytym w 2007r. nie skutkuje brakiem możliwości skorzystania z odliczenia od dochodu wydatków na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wnioskodawca wykaże, że faktycznie w mieszkaniu tym realizuje własne cele mieszkaniowe.

Z uwagi na sprzedaż w 2011r. udziału podlegającego opodatkowaniu wnioskodawca obowiązany był do złożenia zeznania PIT-39 w terminie do dnia 30 kwietnia 2012r. i wykazania w nim 50% przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Sprostować jedynie należy, że wnioskodawca nie wykazuje kwoty faktycznie uzyskanej ze sprzedaży udziału, lecz 1/2 ceny sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynikającą z umowy sprzedaży pomniejszoną o 1/2 kosztów odpłatnego zbycia. Do złożenia zeznania PIT-39 obowiązani są bowiem również i tacy podatnicy, którzy w całości przeznaczą środki uzyskane z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw na cele mieszkaniowe uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku.

Stanowisko wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.