Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1232/12-4/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-27
Teza: W sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla części Budynku 1 oraz fragmentu naziemnego parkingu - przedmiotowa Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w wys. 23%. W przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie więc cyt. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Zbywcę, dokumentującej nabycie Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13.12.2012 r. (data wpływu 14.12.2012 r.) – uzupełnionym w dniu 07.02.2013r. pismem z dnia 06.02.2013r. (data wpływu 07.02.2013r.) na wezwanie Organu z dnia 30.01.2013r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został w dniu 07.02.2013r. pismem z dnia 06.02.2013r. (data wpływu 07.02.2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 30.01.2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P (dalej: „Nabywca” lub „Spółka”) prowadzi działalność, m.in. w zakresie wynajmu i dzierżawy nieruchomości. Nabywca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Nabywca planuje nabyć prawo własności do dwóch budynków biurowo-usługowych wraz z przynależną infrastrukturą oraz niezbędnym wyposażeniem (dalej łącznie: „Budynki”), usytuowanych na nieruchomości gruntowej (dalej: „Grunt”), której użytkownikiem wieczystym jest zbywca (dalej: „Zbywca”), będący podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Grunt oraz Budynki zwane są dalej łącznie „Nieruchomością”. W ramach planowanej transakcji Nabywca zamierza nabyć Nieruchomość (dalej: „Transakcja”). Nabywca i Zbywca zwani są dalej łącznie „Stronami”.

Pierwszy z Budynków został wybudowany przez Zbywcę i oddany do użytkowania w lutym 2010 roku (dalej: „Budynek 1”). Od tego momentu powierzchnia biurowa i usługowa Budynku 1 była wynajmowana przez Zbywcę (tj. od momentu oddania w najem upłynęły ponad dwa lata). Niemniej istnieje niewielka część powierzchni Budynku 1, która nie była nigdy wynajęta. Ponadto, Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1 przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Drugi z Budynków jest obecnie na etapie budowy przez Zbywcę. Ukończenie budowy planowane jest na styczeń 2013 roku (dalej: „Budynek 2”). Nie jest wykluczone, że w chwili sprzedaży praw do Nieruchomości nie zostaną jeszcze zawarte umowy najmu w odniesieniu do wszystkich, podlegających wynajmowi, powierzchni Budynku 2. W celu zapewnienia finansowania budowy Budynków, Zbywca zawarł umowę kredytu bankowego z bankiem (dalej: „Bank”). Zobowiązanie Zbywcy względem Banku, pozostałe do spłaty z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego, nie zostanie zaspokojone przed przeprowadzeniem Transakcji, jednakże wszelkie wierzytelności Banku zostaną spłacone przy zamknięciu Transakcji w ramach części ceny za prawa do Nieruchomości.

Z uwagi na związek ze sprzedażą opodatkowaną, Zbywca miał prawo i odliczył (lub odlicza) podatek VAT naliczony w związku z budową Budynków. Nabywana Nieruchomość stanowi główny, ale nie jedyny składnik majątku Zbywcy, który posiada także inne aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W celu umożliwienia właściwego użytkowania Nieruchomości, Zbywca zawarł niezbędne umowy, m.in. w zakresie dostawy mediów, zarządzania Nieruchomością, ubezpieczenia i bieżącej obsługi Nieruchomości (konserwacja, remonty), utrzymania czystości, odśnieżania i ochrony. Zbywca - w celu umożliwienia jego przedsiębiorstwu funkcjonowania - korzysta także z usług księgowych i bieżącego doradztwa podatkowego oraz najmu powierzchni biurowej na własne potrzeby.

W ramach planowanej Transakcji nabycia przez Nabywcę praw do Nieruchomości, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w stosunki najmu w miejsce Zbywcy. W ramach Transakcji dojdzie także do przeniesienia m.in. praw z zabezpieczeń dostarczonych przez najemców, praw autorskich do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami oraz prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej zbywanych Nieruchomości.

Jednocześnie, zgodnie z ustaleniami Stron, Zbywca nie dokona przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących obsługi Nieruchomości. W szczególności, Zbywca nie dokona przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością (jako, że Nabywca zawrze w tym zakresie umowę(-y) z innym podmiotem). W okresie przejściowym po sfinalizowaniu Transakcji, na mocy odrębnych porozumień Stron, część umów może być wykorzystywana w zakresie niezbędnym do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości do czasu zawarcia nowych umów przez Nabywcę. Dodatkowo, na Nabywcę nie będą przenoszone prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy m.in.: w zakresie usług księgowych, najmu powierzchni biurowej oraz bieżącego doradztwa podatkowego. Planowana Transakcja nie obejmie również przeniesienia należności Zbywcy (w tym ewentualnych należności związanych z czynszem za wynajem powierzchni Budynków, powstałych przed finalizacją Transakcją), rachunków bankowych czy środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku(-ach) Zbywcy (innych niż kaucje wpłacone przez najemców związane z przenoszonymi - z mocy prawa - umowami najmu). Nabywca nie przejmie również żadnych bilansowych ani pozabilansowych zobowiązań Zbywcy (w szczególności przejęciem nie zostaną objęte zobowiązania z tytułu kredytu wobec Banku). Jednocześnie, Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem nie nastąpi także przeniesienie zakładu pracy.

Zbywca w ramach kontynuowania działalności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną wskazanych wyżej umów nie przenoszonych na Nabywcę.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy na podstawie jakichkolwiek wewnętrznych regulacji. Ponadto, nie stanowi ona wyodrębnionego w KRS oddziału Zbywcy.

Nabywca pragnie zwrócić uwagę, że analogiczne zapytanie w odniesieniu do Transakcji zostanie złożone przez Zbywcę.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w skład infrastruktury przynależnej wchodzą te elementy, które pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do budynków, w szczególności:

*   przyłącze wodno-kanalizacyjne i kanalizacji deszczowej,
*   oświetlenie zewnętrzne terenu,
*   ogrodzenie wraz z murkiem,
*   przyłącze wody,
*   place, drogi oraz chodniki, część naziemna parkingu,
*   fontanna,
*   tereny zielone,
*   mała architektura,
*   system obsługi parkingu (obejmujący w szczególności urządzenia, szlabany i kasę fiskalną),
*   stojaki na rowery.

Ponadto do infrastruktury przynależnej można zaliczyć również urządzenia niezbędne do właściwego użytkowania nieruchomości, będące jednak własnością podmiotów trzecich (dostawców mediów), stąd w tej części nie objęte zakresem przedmiotowej transakcji:

*   przyłącze energetyczne - PZO (punkt zasilania odbiorcy) zlokalizowany w Budynku 1 będący w części własnością S (jedynie transformatory energetyczne znajdujące się wewnątrz Budynku 1 są własnością Zbywcy),
*   przyłącze CO będące własnością T,
*   przyłącza telekomunikacyjne będące własnością operatorów telekomunikacyjnych.

Oprócz budynków przedmiotem transakcji są także inne budowle, zabudowania znajdujące się na nieruchomości, stanowiące infrastrukturę przynależną - zostały one wymienione wśród elementów wyszczególnionych w odpowiedzi na pytanie pierwsze powyżej. Nie istnieją żadne inne zabudowania lub budowle znajdujące się na nabywanej nieruchomości gruntowej (poza wymienionymi w odpowiedzi na pytanie pierwsze), które objęte zostaną opisywaną transakcją. Ze względu na swój pomocniczy charakter, budowle/naniesienia posadowione na przedmiotowej nieruchomości gruntowej wymienione w odpowiedzi na pytanie pierwsze (za wyjątkiem części naziemnej parkingu o czym poniżej) nie podlegały nigdy osobnej umowie dzierżawy ani nie były przedmiotem osobnego najmu lub podobnych umów. W oczywisty sposób były zaś wykorzystywane przez najemców w ramach zawartych przez nich umów najmu powierzchni biurowej w budynkach jako część infrastruktury przynależnej w rozumieniu przedstawionym przez Wnioskodawcę. W zakresie części naziemnej parkingu (główny parking znajduje się wewnątrz budynku) należy wskazać, iż miejsca postojowe zlokalizowane w jego obrębie dzielą się na (i) miejsca odpłatnie wynajmowane najemcom (przypisane konkretnym najemcom), (ii) miejsca podlegające odpłatnemu wynajmowi na rzecz nieskonkretyzowanych podmiotów w systemie czasowym (godzinowym) tzw. miejsca postojowe publiczne oraz (iii) niewielka część miejsc dostępnych dla firm zaopatrzeniowych, dostawców czy kurierów pocztowych - tzw. miejsca serwisowe.

Ta ostatnia kategoria miejsc parkingowych (miejsca serwisowe) ze względu na swój charakter (podobnie jak budowle/naniesienia wspomniane w pierwszym akapicie w odpowiedzi na pytanie 3) nie podlegały nigdy osobnej umowie dzierżawy ani nie były przedmiotem osobnego najmu lub podobnych umów. Były zaś w naturalny sposób wykorzystywane przez najemców w ramach zawartych przez nich umów najmu powierzchni biurowej jako część infrastruktury przynależnej w rozumieniu przedstawionym przez Wnioskodawcę.

Miejsca postojowe publiczne oraz wynajmowane najemcom zlokalizowane w obrębie parkingu naziemnego (opisane w odpowiedzi na pytanie 3) podlegały wynajmowi począwszy od oddania Budynku 1 do używania (tj. od lutego 2010 roku). Natomiast jak wskazano powyżej, pozostałe budowle/zabudowania nie były przedmiotem osobnych umów dzierżawy, najmu lub podobnych. Niemniej, od momentu oddania Budynku 1 do użytkowania (tj. od lutego 2010 roku) były one wykorzystywane przez najemców w ramach zawartych przez nich umów najmu powierzchni biurowej. Powierzchnia biurowa została wynajęta zgodnie ze wskazaniami we Wniosku.

Jak wskazano we Wniosku, z uwagi na związek ze sprzedażą opodatkowaną, Zbywca miał prawo i odliczył (lub odlicza) podatek VAT naliczony w związku z budową budynków biurowo- usługowych, przynależnej infrastruktury oraz niezbędnego wyposażenia. Tym samym od wydatków poniesionych na budowę wskazanych w odpowiedzi na pytanie pierwsze budowli/naniesień posadowionych na nieruchomości gruntowej, które będą przedmiotem opisywanej transakcji, również przysługiwało Zbywcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przedmiotem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT Nabywca i Zbywca będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej Transakcji w odniesieniu do przeważającej części Budynku 1 (uprzednio wynajętej) i złożenia odpowiedniego oświadczenia?
3.  Czy planowana Transakcja w zakresie Budynku 2 oraz części Budynku 1 (która nie była nigdy wynajęta) zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu VAT jako dokonywana przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia, ewentualnie w okresie nie przekraczającym 2 lat po nim?
4.  Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości wynikającego z faktury wystawionej przez Zbywcę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pytania 1)

Przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W odniesieniu do pytania 2)

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (oraz w związku z konkluzją Spółki w zakresie pytania 1), Strony będą uprawnione do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do Budynku 1 w części uprzednio wynajętej i złożenia odpowiedniego oświadczenia.

W odniesieniu do pytania 3)

Transakcja w zakresie Budynku 2 oraz niewynajętej uprzednio części Budynku 1, z uwagi na to, że odbędzie się przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia, ewentualnie w okresie nie przekraczającym 2 lat po nim podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

W odniesieniu do pytania 4)

Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy i wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Zbywcę w zakresie w jakim nabyte aktywa będą wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pytanie nr 1

Zdaniem Spółki w opisywanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, zastosowania nie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie, z którym przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W ustawie o VAT pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane. Zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który stanowi, że „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W związku z powyższym, należy uznać, że dla klasyfikacji danej transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa istotne będzie zachowanie więzi funkcjonalnych pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku tak aby możliwe było prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki. Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie oraz finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych definicji, aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przenoszone składniki majątkowe powinny być co najmniej wyodrębnione organizacyjnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, względnie umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o te składniki (wyodrębnienie funkcjonalne).

Tymczasem, jak wskazano, Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy na podstawie jakichkolwiek wewnętrznych regulacji. Ponadto, nie stanowi ona również wyodrębnionego w KRS oddziału Zbywcy. W omawianym przypadku, Spółka nabędzie jedynie poszczególne aktywa tj. w szczególności Budynek 1 oraz Budynek 2, a także prawo użytkowania wieczystego Gruntu, podczas gdy nie nabędzie składników istotnych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa Zbywcy, jak i funkcjonowania Nieruchomości. W tym kontekście Spółka wskazuje, że nie wstąpi w prawa strony w odniesieniu do szeregu umów pierwotnie zawartych przez Zbywcę związanych z wykorzystywaniem Nieruchomości - przykładowo umowa w zakresie zarządzania Nieruchomością (w tym zakresie, Nabywca będzie korzystał z usług innych dostawców), jak również inne umowy z tego obszaru. Ponadto na Nabywcę nie zostaną przeniesione umowy związane z działalnością Zbywcy, w szczególności umowy usług księgowych, najmu powierzchni biurowej na jego potrzeby czy też bieżącego doradztwa podatkowego. W efekcie, Nieruchomość po przeprowadzeniu transakcji będzie funkcjonować na innych zasadach, a Nabywca współpracować będzie z innymi dostawcami.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że wstąpienie Spółki na miejsce Zbywcy w ramach zawartych umów najmu odbędzie się z mocy prawa i nie będzie stanowiło elementu transakcji, tylko jej skutek.

Transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie także skutkować przeniesieniem należności Zbywcy, rachunków bankowych ani środków pieniężnych Zbywcy zdeponowanych na jego rachunkach. Co więcej, na Nabywcę nie przejdą również żadne bilansowe lub pozabilansowe zobowiązania Zbywcy (w szczególności przejęciem nie zostaną objęte zobowiązania z tytułu kredytu wobec Banku).

Podsumowując, zdaniem Spółki, przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, gdyż (i) w wyniku Transakcji Zbywca przenosi jedynie pojedyncze składniki majątku, a nie „zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej” (ii) nie można uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować zadania gospodarcze jako przedsiębiorstwo tj. w oparciu tylko i wyłącznie o Nieruchomość nie będzie możliwe prowadzenie przez Nabywcę działalności gospodarczej.

Jednocześnie, ze względu na fakt, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona ani funkcjonalnie, organizacyjnie ani też finansowo w przedsiębiorstwie Spółki, jak również na fakt, iż w ramach Transakcji Nabywca nie przejmie praw z kluczowych umów zawartych przez Zbywcę, a także zobowiązań oraz należności Zbywcy, Transakcja nie może zostać zakwalifikowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W efekcie, przedmiotem Transakcji zbycia Nieruchomości będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Pytanie nr 2 - Możliwość wyboru opcji opodatkowania dla Transakcji w zakresie Budynku 1 w części uprzednio wynajętej. Zdaniem Spółki w przypadku planowanej Transakcji w odniesieniu do Budynku 1 (w części uprzednio wynajętej), Strony będą uprawnione do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT.

Przy wyborze zaś przez Zbywcę i Nabywcę opcji opodatkowania, jej sprzedaż nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W rezultacie, Transakcja w zakresie wynajętej części Budynku 1 podlegać będzie opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów przy zastosowaniu standardowej stawki wynikającej z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Sprzedaż aktywów będących przedmiotem Transakcji niewątpliwie stanowi dostawę towarów i w tym kontekście należy ocenić jakiej stawce podlegała będzie ta dostawa.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że oddanie w najem powierzchni biurowo-usługowej w części Budynku 1 objętej zakresem niniejszego zapytania (jego pierwsze zasiedlenie) już nastąpiło. Zbywca bowiem oddał do użytkowania Budynek 1 w lutym 2010 roku, a od tego momentu przedmiotowe powierzchnie biurowe i usługowe były wynajmowane (tj. od momentu oddania w najem upłynęły ponad dwa lata). Ponadto, Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1 (zarówno w zakresie wynajętych, jak i niewynajętych powierzchni) przekraczających 30% jego wartości początkowej. Tym samym, ewentualne zbycie przedmiotowej części Budynku 1 nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Konsekwentnie, sprzedaż Budynku 1 (w części uprzednio wynajętej) spełnia warunki zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec wstępnej kwalifikacji Transakcji w zakresie wynajmowanej części Budynku 1 jako zwolnionej z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Strony Transakcji będą uprawnione do wyboru opcji opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W szczególności, Spółka jako Nabywca będzie uprawniona do podpisania odpowiedniego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, jeżeli Strony wypełnią obydwie, wynikające z przedmiotowego przepisu, przesłanki rezygnacji ze zwolnienia, tj. obowiązek dokonania rejestracji jako podatnika VAT przez Spółkę i Zbywcę oraz złożenie Naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości, Transakcja w odniesieniu do wynajmowanej części Budynku 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem standardowej stawki podatku VAT, wynikającej z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Pytanie nr 3 - Opodatkowanie VAT Transakcji w odniesieniu do Budynku 2 oraz niewynajętej nigdy części Budynku 1

W ocenie Spółki, Transakcja w zakresie Budynku 2 oraz niewynajętej nigdy części Budynku 1 nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania, o którym mowa w art . 43 ust. 1 pkt 10 ani zwolnieniu o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Mając na uwadze, iż Budynek 2 jest obecnie na etapie budowy, której zakończenie planowane jest na styczeń 2013 roku oraz, że nie jest wykluczone, iż na moment sprzedaży Nieruchomości nie zostaną jeszcze zawarte umowy najmu w odniesieniu do całości Budynku 2 oraz fakt, iż część Budynku 1 nie była jak dotąd przedmiotem najmu, należy stwierdzić, iż sprzedaż Budynku 2 oraz nie oddanej nigdy w najem opodatkowany części Budynku 1 dokonywana będzie przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia, ewentualnie w okresie nie przekraczającym 2 lat po nim.

Wobec wstępnej klasyfikacji Transakcji w odniesieniu do Budynku 2 oraz niewynajętej nigdy części Budynku 1 jako opodatkowanej VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy jeszcze rozważyć możliwość zastosowania obligatoryjnego zwolnienia Transakcji w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z wspomnianym przepisem, dostawa budynków, budowli lub ich części, nie podlegająca zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, jest zwolniona z VAT jeżeli zostaną łącznie spełnione następujące przesłanki:

1.  w stosunku do zbywanych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takle wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano, Zbywca miał prawo i odliczył (oraz będzie odliczał) podatek VAT naliczony w związku z budową zarówno Budynku 1, jak i Budynku 2. Stąd pierwszy ze wspomnianych warunków nie jest spełniony, a zatem dostawa Budynku 2 oraz niewynajętej nigdy części Budynku 1 nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W konsekwencji Transakcja w zakresie Budynku 2 oraz niewynajętej nigdy części Budynku 1 należy uznać, za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

Pytanie nr 4 - Możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości

Nabywca będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Zgodnie z art . 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art . 86 ust . 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jak wskazano w stanie faktycznym, Nabywca jest podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność opodatkowaną w zakresie wynajmu i dzierżawy nieruchomości. Składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT - świadczenia usług wynajmu na rzecz osób trzecich. W szczególności, w związku z tym, że Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT - co szczegółowo uzasadniono powyżej - zastosowania nie znajdzie w tym zakresie art . 88 ust. 3a pkt . 2 ustawy o VAT, w myśl którego „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (…) w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (…)”

W konsekwencji, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ww. ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem aby ocenić, czy do czynności opisanej we wniosku znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT konieczne jest przeanalizowanie czy nabywane składniki majątku Zbywcy stanowią jego przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część tego przedsiębiorstwa.

Stosownie do przepisu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Użyte w powyższym, przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, iż wymienione w pkt 1-9 składniki mają znaczenie decydujące dla uznania danego zespołu składników za przedsiębiorstwo. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa Zbywcy w rozumieniu ww. definicji. Jak wynika bowiem z wniosku przedmiotem sprzedaży jest grunt (prawo użytkowania wieczystego) wraz z posadowionymi na nim budynkami biurowo-usługowymi i przynależną do nich infrastrukturą. Na Nabywcę nie będą przenoszone prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy m.in.: w zakresie usług księgowych, najmu powierzchni biurowej oraz bieżącego doradztwa podatkowego. Zbywca nie dokona również przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością (Nabywca zawrze w tym zakresie umowę(-y) z innym podmiotem). Planowana Transakcja nie obejmie również należności Zbywcy (w tym ewentualnych należności związanych z czynszem za wynajem powierzchni Budynków, powstałych przed finalizacją Transakcji), rachunków bankowych czy środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku(-ach) Zbywcy (innych niż kaucje wpłacone przez najemców związane z przenoszonymi - z mocy prawa - umowami najmu). Nabywca nie przejmie również żadnych bilansowych ani pozabilansowych zobowiązań Zbywcy (w szczególności przejęciem nie zostaną objęte zobowiązania z tytułu kredytu wobec Banku). Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w stosunki najmu w miejsce Zbywcy. W ramach Transakcji dojdzie także do przeniesienia m.in. praw z zabezpieczeń dostarczonych przez najemców, praw autorskich do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami oraz prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej zbywanych Nieruchomości. Zbywca w ramach kontynuowania działalności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną umów nie przenoszonych na Nabywcę.

Jak wynika z powyższego, Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55¹ Kodeksu cywilnego, takich jak nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należności, zobowiązań i środków pieniężnych Zbywcy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, np. jako oddział, wydział, samodzielna jednostka organizacyjna. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż składniki majątkowe będące przedmiotem opisanej we wniosku transakcji nie stanowią również zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wynika bowiem z wniosku, Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy na podstawie jakichkolwiek wewnętrznych regulacji i nie stanowi ona również wyodrębnionego w KRS oddziału Zbywcy. Ponadto przedmiotem transakcji nie są zobowiązania Zbywcy.

Tym samym w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - do sprzedaży przedmiotowych składników majątkowych przez Zbywcę mają zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania poszczególnych składników majątkowych i niemajątkowych.

Stanowisko Spółki w powyższym zakresie należało zatem uznać za prawidłowe.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, stosując stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym powyższe wykluczenie doznaje ograniczenia, gdyż dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia również może korzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i równocześnie dostawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powołaną definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika więc, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać m.in. umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy.

Jak wynika z wniosku Budynek 1 został wybudowany przez Zbywcę i oddany do użytkowania w lutym 2010 roku i od tego momentu powierzchnia biurowa i usługowa Budynku 1 była wynajmowana przez Zbywcę (tj. od momentu oddania w najem upłynęły ponad dwa lata). Istnieje niewielka część powierzchni Budynku 1, która nie była nigdy wynajęta. Ponadto, Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1 przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Mając zatem na uwadze powołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia części ww. Budynku 1. Został on bowiem oddany do użytkowania na podstawie umowy najmu. Ponadto jego dostawa zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Tym samym dostawa przedmiotowego Budynku 1, w części, która była przedmiotem najmu, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki w powyższej kwestii jest prawidłowe.

Odnosząc się do pozostałej części Budynku 1, która nie była przedmiotem najmu należy stwierdzić, iż jej sprzedaż nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, co uniemożliwi zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji rozważyć należy możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być obie powyższe przesłanki.

Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia, Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie Budynku 1 - tym samym nie został spełniony warunek zastosowania zwolnienia od podatku VAT wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy. Zatem dostawa Budynku 1, w części nie będącej przedmiotem najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wys. 23%.

Stanowisko Spółki w tej kwestii należało zatem uznać za prawidłowe.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż przedmiotem opisanej transakcji będą również zabudowania pomocnicze, w tym część naziemna parkingu. Jak wskazano w uzupełnieniu do wniosku, w zakresie części naziemnej parkingu miejsca postojowe zlokalizowane w jego obrębie dzielą się na miejsca odpłatnie wynajmowane najemcom (przypisane konkretnym najemcom), miejsca podlegające odpłatnemu wynajmowi na rzecz nieskonkretyzowanych podmiotów w systemie czasowym (godzinowym) tzw. miejsca postojowe publiczne oraz niewielką część miejsc dostępnych dla firm zaopatrzeniowych, dostawców czy kurierów pocztowych - tzw. miejsca serwisowe. Ta ostatnia kategoria miejsc parkingowych (miejsca serwisowe) ze względu na swój charakter nie podlegały nigdy osobnej umowie dzierżawy ani nie były przedmiotem osobnego najmu lub podobnych umów. Miejsca postojowe publiczne oraz wynajmowane najemcom zlokalizowane w obrębie parkingu naziemnego podlegały wynajmowi począwszy od oddania Budynku 1 do używania (tj. od lutego 2010 roku).

Należy więc zauważyć, że podobnie jak w przypadku Budynku 1, opisany parking zewnętrzny, w części, w której był przedmiotem najmu – został zasiedlony, a jego dostawa zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Tym samym dostawa fragmentu naziemnego parkingu, w części, która była przedmiotem najmu, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast dostawa parkingu, w części, w której nie był on przedmiotem najmu, odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia i nie korzysta tym samym z powyższego zwolnienia od podatku VAT.

Należy również zaznaczyć, że ponieważ Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie infrastruktury i wyposażenia, a więc również parkingu, w przypadku części parkingu, która nie była przedmiotem najmu nie został spełniony warunek zastosowania zwolnienia od podatku VAT wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy. Zatem dostawa fragmentu naziemnego parkingu, w części nie będącej przedmiotem najmu nie korzysta również ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wys. 23%.

Jak zatem wskazano powyżej dostawa Budynku 1 oraz fragmentu naziemnego parkingu korzysta częściowo ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie jednak z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z powyższego wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu powyższych warunków dostawca nieruchomości lub jej części może z niego zrezygnować.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że zarówno Spółka jak i Zbywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT.

W sytuacji zatem, gdy zarówno Zbywający jak i Nabywca przedmiotowego Budynku 1 są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodne oświadczenie, o wyborze opodatkowania sprzedaży Budynku 1 korzystającej w przeważającej części ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przedmiotowa dostawa również w tej części nie będzie korzystać ze zwolnienia i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Stanowisko Spółki w powyższej kwestii należało zatem uznać za prawidłowe.

Należy również podkreślić, iż strony przedmiotowej transakcji mogą wybrać opcję opodatkowania dla fragmentu naziemnego parkingu, który częściowo korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji dostawa parkingu również w tej części nie będzie korzystać ze zwolnienia i podlegać będzie w całości opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do Budynku 2 oraz innych budowli przynależnych (poza omówioną częścią naziemną parkingu) znajdujących się na zbywanej nieruchomości będących przedmiotem transakcji należy zauważyć, że jak wynika z wniosku, Budynek 2 jest obecnie na etapie budowy przez Zbywcę. Ukończenie budowy planowane jest na styczeń 2013 roku. Nie jest wykluczone, że w chwili sprzedaży praw do Nieruchomości nie zostaną jeszcze zawarte umowy najmu w odniesieniu do wszystkich, podlegających wynajmowi, powierzchni Budynku 2. Jego dostawa nastąpi zatem w ramach pierwszego zasiedlenia, ewentualnie od pierwszego zasiedlenia nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania przy sprzedaży Budynku 2. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Budynku 2, więc zastosowania nie znajdzie również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym dostawa przedmiotowego Budynku 2 nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Stanowisko Spółki w powyższej kwestii należało zatem uznać za prawidłowe.

W przypadku natomiast budowli pomocniczych, jak wynika z uzupełnienia wniosku, ze względu na swój pomocniczy charakter, budowle te, posadowione na przedmiotowej nieruchomości gruntowej (za wyjątkiem części naziemnej parkingu) nie podlegały nigdy osobnej umowie dzierżawy ani nie były przedmiotem osobnego najmu lub podobnych umów.

Mając zatem na uwadze powołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia ww. budowli przynależnych. Zatem ich sprzedaż planowana przez Spółkę nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową tych budowli, więc zastosowania nie znajdzie również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym dostawa przedmiotowych budowli przynależnych nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Tym samym w analizowanej sprawie, w sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla części Budynku 1 oraz fragmentu naziemnego parkingu - których dostawa korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ich sprzedaż – tak jak przypadku Budynku 2 oraz innych budowli przynależnych, znajdujących się na gruncie należącym do Zbywcy, podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT. Zatem w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla nieruchomości, które w przedmiotowej sprawie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawa wszystkich budynków i budowli podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem transakcji jest Nieruchomość składająca się z gruntu oraz posadowionych na nim zabudowań. Zbywca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, na której znajdują się omówione powyżej zabudowania.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Przepisy powyższe regulują szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), z którym budynek (budowla lub jej część) ten jest trwale związany. Treść tych przepisów nakazuje opodatkować dostawę gruntu bądź prawa użytkowania wieczystego gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 23%, dostawa gruntu bądź jego prawa użytkowania wieczystego związanego z tymi obiektami jako niewyłączona z podstawy opodatkowania, również podlega opodatkowaniu według stawki 23%.

W odniesieniu zatem do opodatkowania opisanej Transakcji należy stwierdzić, że skoro w sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla części Budynku 1 oraz fragmentu naziemnego parkingu sprzedaż wszystkich budowli znajdujących się na gruncie należącym do Zbywcy podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT, stawka ta będzie mieć również zastosowanie w stosunku do prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Zatem opisana we wniosku Transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Zbywcę - w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla nieruchomości, które w przedmiotowej sprawie korzystają ze zwolnienia - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Stanowisko Spółki w tej kwestii należało zatem uznać za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z wniosku Spółka zamierza wynajmować nabyte budowle, o których mowa we wniosku. Będą one więc wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Spełniona została więc podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto - w sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla części Budynku 1 oraz fragmentu naziemnego parkingu - przedmiotowa Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w wys. 23%. W przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie więc cyt. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

W konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Zbywcę, dokumentującej nabycie Nieruchomości.

Stanowisko Spółki w powyższej kwestii należało również uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.