Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-570/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-24
Teza: Czy przychód z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT przy założeniu, że wartość tego świadczenia będzie mieścić się w dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia oraz przepisów prawa? Czy datą powstania przychodu z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie data ustanowienia tego poręczenia? Czy wartość otrzymanego przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego należy ustalać na podstawie łącznej wartości poręczonego kredytu oraz oprocentowania przewidzianego do spłaty w chwili udzielenie poręczenia, czy też na podstawie maksymalnej kwoty poręczenia wynikającej z zawartej umowy? Czy wartość otrzymanego przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego, która zostanie ustalona na poziomie od 0,2 % do 1 % poręczonej kwoty będzie ceną rynkową w rozumieniu art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: kredyt; poręczenie; przychód; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.07.2012r. (data wpływu 06.08.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego w części dotyczącej:

*   objęcia ww. przychodu zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT przy założeniu, że wartość tego świadczenia będzie mieścić się w dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia oraz przepisów prawa (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   daty powstania przychodu z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego jako daty ustanowienia tego poręczenia (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe,**

*   zasady ustalania wartości otrzymanego przez Wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego, tj. czy ustalać ją na podstawie łącznej wartości poręczonego kredytu oraz oprocentowania przewidzianego do spłaty w chwili udzielenie poręczenia, czy też na podstawie maksymalnej kwoty poręczenia wynikającej z zawartej umowy (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego w części dotyczącej objęcia ww. przychodu zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT przy założeniu, że wartość tego świadczenia będzie mieścić się w dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia oraz przepisów prawa, daty powstania przychodu z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie data ustanowienia tego poręczenia oraz zasady ustalania wartości otrzymanego przez Wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego, tj. czy ustalać ją na podstawie łącznej wartości poręczonego kredytu oraz oprocentowania przewidzianego do spłaty w chwili udzielenie poręczenia, czy też na podstawie maksymalnej kwoty poręczenia wynikającej z zawartej umowy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Na podstawie zezwolenia z 17 października 2007r. (”Zezwolenie”) wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (”Strefa”). W trakcie obowiązywania zezwolenia, wnioskodawca poniósł niezbędne wydatki inwestycyjne kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną udzielaną w formie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy. Dzięki poniesionym wydatkom wnioskodawca korzysta z przedmiotowego zwolnienia, a przyznana w tej formie pomoc nie przekroczyła dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia oraz przepisów prawa. Oprócz działalności prowadzonej na terenie Strefy wnioskodawca nie prowadzi innej (pozastrefowej) działalności.

Wnioskodawca zamierza zaciągnąć kredyt bankowy, który w części zostanie przeznaczony na spłatę dotychczasowych zobowiązań kredytowych wnioskodawcy, a w części na bieżącą działalność prowadzoną na terenie Strefy. Dotychczasowe zobowiązania kredytowe miały bezpośredni związek z działalnością strefową, albowiem środki pochodzące z tego kredytu zostały w całości przeznaczone przez wnioskodawcę na inwestycje oraz bieżącą działalność na terenie Strefy. Jedną z form zabezpieczenia kredytu, który wnioskodawca zamierza zaciągnąć będzie nieodpłatne poręczenie udzielone przez inną spółkę kapitałową, nie prowadzącą działalności w zakresie udzielania poręczeń oraz niebędącą bankiem. Poręczenie zostanie udzielone wnioskodawcy na cały okres spłaty kredytu i będzie zabezpieczać spłatę wszystkich zobowiązań wynikających z umowy kredytowej, w tym kapitału oraz oprocentowania. Umowa będzie określała także maksymalną kwotę poręczenia, która wyznaczać będzie górną granicę odpowiedzialności poręczyciela.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy przychód z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT przy założeniu, że wartość tego świadczenia będzie mieścić się w dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia oraz przepisów prawa?
2.  Czy datą powstania przychodu z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie data ustanowienia tego poręczenia?
3.  Czy wartość otrzymanego przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego należy ustalać na podstawie łącznej wartości poręczonego kredytu oraz oprocentowania przewidzianego do spłaty w chwili udzielenie poręczenia, czy też na podstawie maksymalnej kwoty poręczenia wynikającej z zawartej umowy?
4.  Czy wartość otrzymanego przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego, która zostanie ustalona na poziomie od 0,2 % do 1 % poręczonej kwoty będzie ceną rynkową w rozumieniu art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 1, 2 i 3. W przedmiocie pytania nr 4 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Spółki:

Ad 1.

Przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, pod warunkiem, że wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie przekroczy wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Cytowany przepis odwołuje się do kategorii dochodów „uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej” stąd kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy dochód z tytułu nieodpłatnego świadczenia może zostać zaliczony do tzw. dochodów strefowych.

Pod pojęciem „dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej” należy rozumieć wszelkie przychody, które są związane z tym rodzajem działalności danego podatnika na terenie strefy, który jest objęty zezwoleniem. Dotyczy to zarówno dochodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy (np. sprzedaży produktów objętych zezwoleniem) jak również dochodów nie tyle powstałych w wyniku prowadzenia tej działalności, ale spowodowanych okolicznościami z tą działalnością związanymi. Należy pamiętać, że z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, tak jak z każdą działalnością gospodarczą wiąże się szereg różnorodnych zdarzeń gospodarczych, które mogą generować po stronie przedsiębiorcy przychód. Ujęcie tych zdarzeń w enumeratywnym katalogu, który wynikałby z treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest w praktyce niemożliwe, dlatego też w odniesieniu do tych zdarzeń, w celu ustalenia czy wygenerowany przez nie dochód jest objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, należy badać czy wykazują one funkcjonalny związek z działalnością prowadzoną na terenie strefy. Dotyczy to również dochodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, których u podmiotów prowadzących działalność strefową nie można w żaden sposób wykluczyć.

Otrzymanie nieodpłatnego poręczenia jest niewątpliwie źródłem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń (tak m.in. wyrok NSA z 08.12.2009r. II FSK 1156/08, wyrok NSA z 26.01.2010r. II FSK 1417/08). Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy (tak m.in. wyrok NSA z dnia 20.09.2005r., sygn. akt FSK 2206/04). W opisanym stanie faktycznym wnioskodawca otrzyma nieodpłatne świadczenie w postaci poręczenia kredytu bankowego, który zostanie przeznaczony na spłatę dotychczasowych zobowiązań kredytowych wnioskodawcy, a w części na bieżącą działalność prowadzoną na terenie Strefy. Za objęciem powstałego dochodu zwolnieniem strefowym przemawiają następujące argumenty:

1.  wnioskodawca posiada zezwolenie na prowadzenie działalności strefowej i poniósł wydatki Inwestycyjne uprawniającego go do skorzystania ze zwolnienia podatkowego,
2.  wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie na terenie Strefy,
3.  zaciągnięty kredyt zostanie przeznaczony na spłatę zobowiązań zaciągniętych wcześniej na potrzeby związane działalnością strefową oraz bieżącą działalność w Strefie,
4.  środki pochodzące z kredytu, który zostanie spłacony przez wnioskodawcę zostały wcześniej w całości przeznaczone przez wnioskodawcę na inwestycje oraz bieżącą działalność na terenie Strefy.

Przytoczone argumenty jednoznacznie wskazują na istnienie związku pomiędzy poręczeniem, które ma zostać udzielone a działalnością prowadzoną na terenie Strefy. Poręczenie będzie zabezpieczać kredyt, z którego całość środków zostanie przeznaczona (pośrednio lub bezpośrednio) na finansowanie działalności strefowej. To oznacza, że dochód powstały w wyniku otrzymanego poręczenia będzie dochodem podlegającym zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Sprawa zwolnienia od podatku dochodów z tytułu bezpłatnych świadczeń otrzymanych w ramach działalności strefowej była juz przedmiotem rozstrzygnięć organów wydających indywidualne interpretacje. Przykładowo, w interpretacji z 17.11 .2008r. nr IBPB3/423-/08/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że zwolniony z podatku jest przychód z umorzenia pożyczki i odsetek udzielonych podatnikowi na potrzeby działalności strefowej. Z kolei w Interpretacji z 28.11.2011 r. nr IBPBI/2/423-1067/11/AP ten sam organ uznał, że pod zwolnienie strefowe podpada przychód osiągnięty z otrzymania darowizny urządzeń, które będą wykorzystywane przez podatnika. Na temat zwolnienia od podatku nieodpłatnych świadczeń wypowiedział się również NSA w Warszawie w wyroku z 30.06.2004r. FSK 189/04, w którym stwierdził, że dochód z nieodpłatnego świadczenia także może być dochodem zwolnionym z opodatkowania.

Ad 2.

Datą powstania przychodu z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego będzie data ustanowienia tego poręczenia. Mimo, że ustawa o CIT nie określa wprost daty powstania takiego przychodu, należy przyjąć, że przychód ten powstaje z chwilą otrzymania nieodpłatnego świadczenia, bo już wówczas ma ono wymierny efekt w postaci zabezpieczenia zobowiązania a tym samym przysporzenia majątkowego, Chodzi w tym przypadku o samą możliwość skorzystania z zabezpieczenia, a nie wykonanie tego zabezpieczenia przez poręczyciela. Podobnie na temat nieodpłatnych świadczeń wypowiedział się NSA w uchwale pełnego składu Izby Finansowej z 24.10.2011 r. sygn. akt II FPS 7/10

Ad 3.

Wartość nieodpłatnego świadczenia należy ustalać na podstawie łącznej wartości poręczonego kredytu oraz oprocentowania przewidzianego do spłaty w chwili udzielenie poręczenia, a nie na podstawie maksymalnej kwoty poręczenia wynikającej z zawartej umowy. Maksymalna kwota poręczonych zobowiązań jest jedynie hipotetyczną wartością, która wyznacza górną granicę odpowiedzialności poręczyciela, bez odniesienia do konkretnych zobowiązań, które istnieją lub mogą powstać w przyszłości. Rzeczywista wartość poręczenia jest wyznacza przez kwotę uruchomionego kredytu oraz jego oprocentowania, stąd właśnie ta kwota, jasno określona w umowie kredytowej stanowi podstawę do w określenia wartości niedopłatnego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.