Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-174/14/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-19
Teza: Sprzedaż udziału w nieruchomości na cele uzasadniające wywłaszczenie – budowa zbiornika wodnego.
Słowa kluczowe: cel-cel publiczny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spadek; spadek-dział spadku; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 lutego 2014 r. (data otrzymania 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 19 listopada 1998 r. zmarła matka Wnioskodawcy, a spadek po niej na podstawie ustawy nabyli wprost mąż spadkodawczyni oraz troje dzieci, w tym Wnioskodawca, każde z nich po 1/4 części co zostało stwierdzone na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 16 października 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zaświadczeniem z 16 października 2013 r. zezwolił na ujawnienie praw majątkowych po matce Wnioskodawcy, nabytych na podstawie wyżej opisanego aktu poświadczenia dziedziczenia i stwierdził, że nabycie jest zwolnione od podatku.

W dniu 17 marca 2002 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, a spadek po nim na podstawie ustawy nabyło troje dzieci, w tym Wnioskodawca, każde z nich po 1 /3 części co zostało stwierdzone na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 16 października 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zaświadczeniem z 16 października 2013 r. zezwolił na ujawnienie praw majątkowych po ojcu Wnioskodawcy, nabytych na podstawie wyżej opisanego aktu poświadczenia dziedziczenia i stwierdził, że nabycie jest zwolnione od podatku.

W dniu 16 października 2013 r. Wnioskodawca oraz jego bracia zawarli umowę działu spadku, na mocy której dokonali działu spadku po matce i ojcu obejmującego udział wynoszący 53/64 części we własności niezabudowanej nieruchomości obejmującej działki numer 850/4 i 846/2 o łącznej powierzchni 0.0340 ha, w ten sposób, że Wnioskodawca nabył na wyłączną własność udział wynoszący 53/64 części w ww. nieruchomości.

Jednocześnie Wnioskodawca oraz jego rodzeństwo oświadczyli, że z tytułu działu spadku po rodzicach między osobami należącymi do pierwszej grupy podatkowej nie nastąpiły pomiędzy nimi żadne spłaty i dopłaty, zaś wartość przedmiotu umowy działu spadku ocenili na kwotę 9.500 zł i zapewnili, że podana wartość odpowiada wartości rynkowej.

Wyżej opisana nieruchomość nie stanowiła nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, była niezabudowana i nieogrodzona. Nadto na podstawie wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wydanego przez Wójta Gminy 16 października 2013 r. wynikało, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego sołectwa D. oraz zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego sołectw S. i D. dla obszarów przewidzianych do realizacji zbiornika wodnego, działki numer 850/4 i 846/2 znajdują się w obszarze przeznaczonym pod budowę zbiornika wodnego (poza zasięgiem wód zbiornika).

Wnioskodawca na mocy umowy sprzedaży zawartej na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, zawartej 18 grudnia 2013 r., zbył na rzecz Skarbu Państwa – Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej ww. udział wynoszący 53/64 w nieruchomości, znajdującej się w czaszy zbiornika, za cenę w kwocie 9.852 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami udziału w nieruchomości nabytej przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia ustawowego po rodzicach jest zwolniony od podatku dochodowego?
2.  Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami udziału w nieruchomości, nabytego przez Wnioskodawcę w drodze działu spadku jest zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przychód uzyskany ze sprzedaży 18 grudnia 2013 r. udziału w nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami, nabytego przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia ustawowego po matce zmarłej 19 listopada 1998 r. oraz po ojcu zmarłym 17 marca 2002 r. zwolniony jest z podatku dochodowego w związku z upływem 5 letniego okresu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, a to mając na względzie przepis art. 924 oraz 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Ad.2

Przychód uzyskany ze sprzedaży 18 grudnia 2013 r. udziału w nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami, nabytego przez Wnioskodawcę 16 października 2013 r. w drodze działu spadku zwolniony jest od podatku dochodowego w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Według interpretacji Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym występuje jedna z przesłanek zwalniająca od uiszczenia podatku dochodowego od zbycia udziału w nieruchomości, a mianowicie zwolnione są przychody z tytułu sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Cytowany powyżej przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Ponieważ Wnioskodawca sprzedał 18 grudnia 2013 r. na rzecz Skarbu Państwa – Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej udział w nieruchomości nabyty w drodze działu spadku 16 października 2013 r. bezspornym jest, że w omawianej sprawie sprzedaż tej części nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, czyli transakcja ta będzie dla Wnioskodawcy stanowiła źródło przychodu w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zasady ograniczania i pozbawiania praw do nieruchomości oraz przekazywania nieruchomości na cele publiczne zostały uregulowane w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z przepisem art. 6 pkt 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami – celami publicznymi są między innymi: budowa oraz utrzymywanie obiektów i urządzeń służących ochronie środowiska, zbiorników i innych urządzeń wodnych służących zaopatrzeniu w wodę, regulacji przepływów i ochronie przed powodzią, a także regulacja i utrzymywanie wód oraz urządzeń melioracji wodnych, będących własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl natomiast przepisu art. 112 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy – przepisy rozdziału 4 tej ustawy (wywłaszczanie nieruchomości) stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Zgodnie z przepisem art. 112 ust. 2 ustawy – wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112. ust. 3 ww. ustawy). Jak wynika z powyższych przepisów, w przypadku nieruchomości położonych na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne może zostać wszczęte postępowanie wywłaszczeniowe. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane w przypadku, gdy cele publiczne nie mogą być osiągnięte w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy. Zatem wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane tylko wówczas, gdy prawo do nieruchomości położonej na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne nie może być nabyte w drodze umowy. Jednak przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego powinny zostać podjęte próby nabycia nieruchomości w drodze umowy, przez przeprowadzenie rokowań z podmiotem, któremu przysługuje prawo do nieruchomości niezbędnej dla osiągnięcia celu publicznego.

Jednakże, aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wystarczy wyłącznie fakt, że nieruchomość zostanie odpłatnie zbyta na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Z analizy tego przepisu wynika również, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia. Dodatkowo Wnioskodawca podkreślił, że z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości musi nastąpić na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami.

W przytoczonym stanie faktycznym odpłatne zbycie części udziału w nieruchomości nastąpiło przed upływem 2 lat od nabycia tego udziału w nieruchomości. Jednak w związku z tym, że w omawianej sprawie nabycie części udziału w nieruchomości przez Wnioskodawcę w drodze działu spadku było nieodpłatne należy stwierdzić, że istotnie nie powstanie u Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe, ponieważ nie wystąpi sytuacja, w której cena nabycia udziału w nieruchomości będzie niższa niż 50% ceny zbycia. Oznacza to, że nie jest spełniony drugi warunek wyłączający przedmiotowe zwolnienie.

W związku z powyższymi rozważaniami, na podstawie przestawionego stanu faktycznego i brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytej w drodze działu spadku (udział w działkach oznaczonych numerami 850/4 i 846/2) na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, gdy umowa sprzedaży została zawarta stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów w nieruchomości – nabytych w drodze działu spadku – na rzecz Skarbu Państwa jest zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego uregulowania, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w spadku po matce zmarłej 19 listopada 1998 r. Wnioskodawca wraz ze swoim ojcem oraz dwoma braćmi nabył udział wynoszący 1/4 w masie spadkowej. W dniu 17 marca 2002 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, a spadek po nim nabył Wnioskodawca i jego dwóch braci każdy po 1/3. W dniu 16 października 2013 r. Wnioskodawca zawarł ze swoimi braćmi umowę działu spadku, na mocy której dokonali działu spadku po matce i ojcu obejmującego udział wynoszący 53/64 części we własności niezabudowanej nieruchomości obejmującej działki numer 850/4 i 846/2 o łącznej powierzchni 0.0340 ha, w ten sposób, że Wnioskodawca nabył na wyłączną własność udział wynoszący 53/64 części w ww. nieruchomości bez spłat i dopłat. W dniu 18 grudnia 2013 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami Wnioskodawca zbył na rzecz Skarbu Państwa – Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej ww. udział w nieruchomości. Działki numer 850/4 i 846/2 zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego znajdowały się w obszarze przeznaczonym pod budowę zbiornika wodnego.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom na wyłączną własność lub współwłasność. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem.

Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy stanowi nabycie w drodze działu spadku.

Skoro w omawianej sprawie w wyniku działu spadku Wnioskodawca nabył od swoich braci należące do nich udziały, to dzień dokonania działu spadku utożsamiać należy z nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów należących uprzednio do jego braci.

Z powyższych rozważań wynika zatem, że udziały w nieruchomości obejmującej działki numer 850/4 i 846/2 Wnioskodawca nabył w różnym czasie i w różny sposób:

*   19 listopada 1998 r. w spadku po matce,
*   17 marca 2002 r. w spadku po ojcu,
*   16 października 2013 r. w dziale spadku.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że dokonane w 2013 r. odpłatne zbycie udziału 53/64 w nieruchomości stanowiącej niezabudowane działki numer 850/4 i 846/2 w części odpowiadającej udziałom nabytym w 1998 r. i 2002 r. w spadku po rodzicach nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Natomiast opodatkowaniu podlega sprzedaż udziału w ww. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2013 r. w wyniku działu spadku, a oceniając skutki podatkowe tej sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że dział spadku odbył się bez spłat i dopłat przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy. W myśl tego przepisu – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zasady ograniczania i pozbawiania praw do nieruchomości oraz przekazywania nieruchomości na cele publiczne zostały uregulowane w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Zgodnie z art. 6 pkt 4 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami – celami publicznymi są m.in.: budowa oraz utrzymywanie obiektów i urządzeń służących ochronie środowiska, zbiorników i innych urządzeń wodnych służących zaopatrzeniu w wodę, regulacji przepływów i ochronie przed powodzią, a także regulacja i utrzymywanie wód oraz urządzeń melioracji wodnych, będących własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl natomiast art. 112 ust. 1 ww. ustawy – przepisy rozdziału 4 tej ustawy (wywłaszczanie nieruchomości) stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy – wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112. ust. 3 ww. ustawy).

Wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna (art. 114 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Jak wynika z powyższych przepisów, w przypadku nieruchomości położonych na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne może zostać wszczęte postępowanie wywłaszczeniowe. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane w przypadku, gdy cele publiczne nie mogą być osiągnięte w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy.

Zatem wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane tylko wówczas, gdy prawo do nieruchomości położonej na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne nie może być nabyte w drodze umowy. Jednak przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego powinny zostać podjęte próby nabycia nieruchomości w drodze umowy, przez przeprowadzenie rokowań z podmiotem, któremu przysługuje prawo do nieruchomości niezbędnej dla osiągnięcia celu publicznego. Jak wynika z art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami jednym z celów publicznych w rozumieniu tej ustawy jest budowa zbiorników i innych urządzeń wodnych służących zaopatrzeniu w wodę, regulacji przepływów i ochronie przed powodzią.

Jednakże, aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wystarczy wyłącznie fakt, że nieruchomość zostanie odpłatnie zbyta na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Z analizy tego przepisu wynika również, że omawiane zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W analizowanym stanie faktycznym nabycie udziału w nieruchomości przez Wnioskodawcę w drodze działu spadku było nieodpłatne (dział spadku odbył się bez spłat, dopłat), a zatem nie wystąpi sytuacja, w której cena nabycia nieruchomości będzie niższa niż 50 % ceny zbycia. Oznacza to, że nie została spełniona druga z przesłanek wyłączających ww. zwolnienie.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście pytań ujętych we wniosku należy stwierdzić, że dokonane w 2013 r. odpłatne zbycie udziału 53/64 w nieruchomości stanowiącej niezabudowane działki numer 850/4 i 846/2 na rzecz Skarbu Państwa – Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej, w części odpowiadającej udziałom nabytym w 1998 r. i 2002 r. w spadku po rodzicach nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży odpowiadający udziałowi w nieruchomości nabytemu w 2013 r. w wyniku działu spadku korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że zbycie nastąpiło na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami na cel uzasadniający wywłaszczenie, a mianowicie na budowę zbiornika wodnego.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać zatem za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.