Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.83.2017.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-06
Teza: brak prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu „xxx” w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi – **jest prawidłowe,**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu „xxx” w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Gmina Miasta (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których została powołana.

W związku z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm. - dalej: ustawa o samorządzie gminnym) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym, posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Reasumując, Gmina jest związkiem publicznoprawnym wyposażonym w osobowość prawną, który powinien zaspokajać potrzeby wspólnoty poprzez realizację zadań publicznych. Wykonanie tych zadań następuje w formach ściśle określonych przez prawo.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy w celu wykonywania zadań Gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.

Jedną z jednostek budżetowych jest Zespół Szkół Plastycznych (dalej: ZSP), powołany do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej w myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym. Realizuje on cele i zadania wynikające z przepisów prawa określone w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2015 r. po. 2156 z późn. zm.; dalej: ustawa o systemie oświaty).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pt. „xxx” (dalej: projekt), który został zakończony w 2012 r. Prace objęte projektem trwały w latach 2007-2012. ZSP nie był wówczas zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Korzystał on bowiem ze zwolnienia podmiotowego VAT, wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł.

Projekt zrealizowany z wykorzystaniem środków unijnych, otrzymanych w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko działania 11.3 Infrastruktura szkolnictwa artystycznego, priorytetu XI Kultura i Dziedzictwo Kulturowe Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

Zarówno Gmina, jak i ZSP nie dokonało zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektu.

Zakres ww. projektu obejmował wieloetapową modernizację kompleksu szkolnego oraz dobudowanie 3 nowych budynków oświatowych (m.in. sali gimnastycznej i budynku warsztatów). Infrastruktura ta została przystosowana do potrzeb osób niepełnosprawnych.

Teren, na którym znajdują się obiekty objęte pracami w ramach projektu, stanowi własność Gminy i został oddany w trwały zarząd ZSP. Przekazanie powstałych w wyniku ww. projektu obiektów nastąpiło w 2012 r., co udokumentowano protokołem (PT).

W ramach projektu zakupiono również wyposażenie/przenośne środki trwałe takie jak: narzędzia, maszyny i elektronarzędzie dla potrzeb warsztatów szkolnych, meble i elementy wyposażenia, aparaty i akcesoria fotograficzne, samochód transportowy oraz sprzęt komputerowy. Wyposażenie i sprzęt przekazane zostały przez Gminę do ZSP w oparciu o protokoły przekazania sprzętu i wyposażenia.

Projekt został zrealizowany zgodnie z założeniami wniosku o dofinansowanie, tj. infrastruktura powstała w wyniku realizacji projektu służy głownie do prowadzenia zajęć szkolnych, a także prowadzenia zajęć pozalekcyjnych, organizowania imprez kulturalnych i sportowo-widowiskowych. Majątek powstały w wyniku realizacji projektu wykorzystywany jest na potrzeby edukacyjne młodzieży w zakresie państwowego szkolnictwa artystycznego. Powstała infrastruktura dostosowana jest dla potrzeb osób niepełnosprawnych, dzięki obecności windy, przystosowanych toalet, wybudowanym podjazdom w ciągach komunikacyjnych.

Przez ZSP organizowane są m.in. wystawy szkolne, wystawy pozaszkolne prezentujące osiągnięcia uczniów i nauczycieli ZSP, warsztaty dla uczniów oraz społeczności lokalnej, w tym warsztaty integracyjne dla osób niepełnosprawnych.

Jako cel nadrzędny projektu, we wniosku o dofinansowanie wskazano wzmocnienie pozycji konkurencyjnej T. poprzez wzmocnienie oferty edukacyjnej w zakresie szkolnictwa artystycznego.

Poza działalnością edukacyjną, w ZSP wykonywane są następujące czynności:

*   sprzedaż wyrobów uczniów, wystawa oraz sprzedaż prac uczniów z możliwością zakupu - towary są sprzedawane zarówno uczniom, jak i osobom trzecim, tj. osobom fizycznym i prawnym,
*   usługi konserwatorskie, tj. renowacja mebli - usługę wykonują uczniowie ZSP na rzecz Wnioskodawcy i jego jednostek organizacyjnych, osób prawnych, instytucji kultury np. Muzeum oraz na rzecz stowarzyszeń i fundacji,
*   organizacja imprezy plenerowo-malarskiej, tj. Ogólnopolskiego Pleneru Malarskiego dla uczniów ZSP oraz uczniów ze szkół zewnętrznych - ZSP pobiera opłaty od uczestników, w ramach których mają oni zapewnione niezbędne materiały plastyczne celem wykonania prac, poza tym ZSP zapewnia uczestnikom zakwaterowanie oraz wyżywienie. Uczestnicy, w trakcie imprezy, wykonują prace, które następnie biorą udział w konkursie. ZSP otrzymuje dotację częściową z Ministerstwa Kultury, pozostałą kwotę pobiera od uczestników, jako opłatę za uczestnictwo w imprezie.

ZSP otrzymane kwoty odprowadza na konto dochodów Gminy.

Ww. czynności nie były opodatkowane VAT, bowiem ZSP nie był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, gdyż korzystał ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina natomiast była odrębnym od swoich jednostek organizacyjnych czynnym podatnikiem VAT. Gmina, jako podatnik VAT odrębny od ZSP nie odliczała podatku VAT naliczonego od ww. czynności wykonywanych przez ZSP. Wobec powyższego podatnik nie odliczał podatku VAT naliczonego od wydatków dokumentujących wykonanie projektu.

Na bazie trwających do 2015 r. sporów jurysdykcyjnych, Gmina uznawała, iż nie ma prawa do odliczania podatku VAT naliczonego.

Wnioskodawca oświadcza, że również po centralizacji VAT z jednostkami budżetowymi, do której przystąpił od dnia 1 stycznia 2017 r., nie zamierza odliczać VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionym na realizację projektu.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi przez Gminę wydatkami inwestycyjnymi związanymi z realizacją projektu..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi przez nią wydatkami inwestycyjnymi związanymi z realizacją projektu „xxx” w trakcie, jak i po zakończeniu realizacji projektu?
2.  Czy w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi zastosowanie będzie mieć art. 10 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektu finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z poniesionymi przez nią wydatkami inwestycyjnymi związanymi z realizacją projektu „xxx”.

Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z opisem stanu faktycznego Gmina i ZSP w latach prac nad projektem tj. 2007-2012 byli odrębnymi podatnikami podatku VAT. ZSP korzystał ze zwolnienia z opodatkowania VAT, zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego udokumentowanego fakturami VAT dotyczącymi Projektu zarówno w czasie realizacji projektu jak również po jego zakończeniu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi lub w sytuacji, gdy podmiot nie jest podatnikiem podatku VAT.

Do 2015 r. trwały spory jurysdykcyjne, w zakresie prawa Gminy do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej i są przez niego/-nią wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej VAT. Przykładowo taki stan rzeczy dotyczył inwestycji dotyczących budowy sieci wodno-kanalizacyjnych, następnie przekazanych przez jednostki samorządu terytorialnego zakładom budżetowym w celu świadczenia usług na rzecz mieszkańców. Zakłady będąc zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi i świadcząc usługi odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców wykonywały czynności opodatkowane VAT, zatem całość inwestycji finalnie służyła realizacji czynności opodatkowanej. Odmowa prawa do odliczania przez jednostki samorządu terytorialnego prawa do odliczenia podatku VAT z takich inwestycji była niezgodna z zasadą neutralności podatku VAT. Spory z organami podatkowymi w ww. zakresie zakończyła uchwała NSAI FPS 4/15 z dnia 26 października 2015 r., w której sąd uznał, iż jednostka samorządu terytorialnego ma w tych przypadkach prawo do odliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż opisana wyżej sytuacja me jest tożsama z opisaną w stanie faktycznym wniosku, bowiem czynności wykonywane przez ZSP nigdy nie podlegały opodatkowaniu VAT, z uwagi na korzystanie przez ZSP ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, iż czynność przekazania nieruchomości i obiektów na niej posadowionych objętych Projektem nie stanowi czynności podlegającej VAT, Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia kwot podatku VAT naliczonego udokumentowanego fakturami dotyczącymi Projektu.

Wnioskodawca podkreśla, że w myśl art. 6 ustawy centralizacyjnej, jednostki organizacyjne korzystające ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT, mogły korzystać z tego zwolnienia do dnia poprzedzającego dzień podjęcia wspólnego rozliczania podatku z jednostką samorządu terytorialnego.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, iż do dnia poprzedzającego dzień podjęcia wspólnego rozliczania podatku VAT Gmina nie miała prawa do odliczania wydatków udokumentowanych fakturami dot. projektu z uwagi na to, że:

*   ZSP był odrębnym od Gminy podatnikiem VAT,
*   czynności wykonywane przez ZSP nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   przekazanie nieruchomości i posadowionych na niej obiektów objętych projektem w trwały zarząd ZSP nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

W związku z powyższym nie zachodzą warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, dające prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi przez Gminę wydatkami inwestycyjnymi związanymi z realizacją projektu „xxx”.

Ad.2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi zastosowanie będzie mieć art. 10 projektu ustawy centralizacyjnej.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż zastosowanie będzie mieć art. 10 ustawy centralizacyjnej, zgodnie z którym, jeżeli przed dniem wejścia w życie ustawy nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku, jednostce samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o VAT, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o VAT.

Pomimo, iż po 1 stycznia 2017 r. (po centralizacji VAT) następuje zmiana kwalifikowalności podatku VAT rozumiana zgodnie z art. 2 pkt 2) jako: „spełnianie przez wydatek poniesiony przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jej jednostkę organizacyjną, finansowany ze środków przeznaczonych na realizację projektów, w części dotyczącej podatku, kryteriów określonych w ustawach i aktach wykonawczych wydanych na ich podstawie, rozporządzeniach organów Unii Europejskiej, umowach międzynarodowych, porozumieniach międzyrządowych i umowach o dofinansowanie, stanowiących podstawę do otrzymania środków przeznaczonych na realizację projektów, o których mowa w pkt 4 lit. a.”

Wnioskodawca nie dokonał zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektu opisanego w stanie faktycznym wniosku oraz nie ma takiego zamiaru obecnie tj. po dokonaniu centralizacji rozliczeń podatku VAT.

Wobec powyższego Wnioskodawca nie ma prawa do skorygowania kwot podatku VAT naliczonego dokumentującego wydatki na realizację Projektu, na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, stanowiącym iż.: podatnik dokonuje korekty kwoty podatku, jeżeli nie miał on prawa do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zatem, zgodnie z brzmieniem art. 10 ustawy centralizacyjnej, znajduje on zastosowanie, bowiem jednostka samorządowa nie dokonała korekty i jej nie dokona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, że jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi, wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2 ustawy o VAT).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 446) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2156 ze zm.), Organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

1.zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;

1a.zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;

2.wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;

3.zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;

4.wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

Zgodnie z art. 79 ust. 1 ww. ustawy, przedszkola, szkoły i placówki publiczne zakładane i prowadzone przez ministrów i jednostki samorządu terytorialnego są jednostkami budżetowymi. Zasady gospodarki finansowej tych szkół, przedszkoli i placówek określają odrębne przepisy, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina w latach 2007-2012 realizowała projekt pt. „xxx”. Teren, na którym znajdują się obiekty objęte pracami w ramach projektu, stanowi własność Gminy i został oddany w trwały zarząd ZSP – jednostce budżetowej Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu „xxx” w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1454).

Jak wynika z art. 3 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Ponadto, na mocy art. 4 powołanej ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Jednostka samorządu terytorialnego, która podejmuje rozliczanie podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, jest obowiązana złożyć przed dniem podjęcia tego rozliczania do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na adres jej siedziby informację, w której wskazuje dzień podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, według wzoru określonego w załączniku nr 1 do ustawy. Dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może być wyłącznie pierwszy dzień miesiąca (art. 5 ust. 1 ustawy).

Należy w tym miejscu zauważyć, że ZSP w obiektach, które objęte były pracami w ramach realizacji projektu poza działalnością edukacyjną odpłatnie świadczył usługi (np. usługi konserwatorskie renowacji mebli) i sprzedawał towary (sprzedaż wyrobów uczniów), jednakże czynności te nie były opodatkowane bowiem ZSP nie był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, gdyż korzystał ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Gmina natomiast była odrębnym od swoich jednostek organizacyjnych czynnym podatnikiem VAT. Gmina, jako podatnik VAT odrębny od ZSP nie odliczała podatku VAT naliczonego od ww. czynności wykonywanych przez ZSP. Wobec powyższego podatnik nie odliczał podatku VAT naliczonego od wydatków dokumentujących wykonanie projektu. Wnioskodawca oświadczył, że również po centralizacji VAT z jednostkami budżetowymi, do której przystąpił od dnia 1 stycznia 2017 r., nie zamierza odliczać VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionym na realizację projektu.

Zgodnie z art. 6 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostki organizacyjne, których sprzedaż na dzień 29 września 2015 r. korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, mogą korzystać z tego zwolnienia na warunkach określonych w tym przepisie do dnia poprzedzającego dzień podjęcia wspólnego rozliczania podatku z jednostką samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 10 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, jednostce samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o tę kwotę podatku naliczonego, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed dniem wejścia w życie ustawy nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku.

Natomiast w myśl z art. 11 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego od dnia podjęcia wspólnego rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać, z zastrzeżeniem art. 10, korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), oraz ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720 i 1165), zwanych dalej „korektami deklaracji podatkowych”, w odniesieniu do rozliczeń łącznie wszystkich jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli korekty deklaracji podatkowych są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem:

1.  złożenia informacji według wzoru określonego w załączniku nr 2 do ustawy, że korekty deklaracji podatkowych są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości oraz czy obejmują one kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowane ze środków przeznaczonych na realizację projektów, w odniesieniu do których jednostka samorządu terytorialnego nie była obowiązana, na podstawie art. 17, do zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów,
2.  złożenia wykazu wszystkich jednostek organizacyjnych, których rozliczenia podatku są objęte korektami deklaracji podatkowych, z podaniem ich nazwy, adresu siedziby oraz numeru identyfikacji podatkowej,
3.  złożenia korekt deklaracji podatkowych za wszystkie okresy rozliczeniowe, w których jednostki organizacyjne rozliczały odrębnie podatek, licząc od najwcześniejszego okresu rozliczeniowego, za jaki została złożona korekta deklaracji podatkowej,
4.  uwzględnienia w składanych korektach deklaracji podatkowych rozliczeń podatku wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, dokonując korekt deklaracji podatkowych, o których mowa w art. 11 ust. 1 pkt 2, jest uprawniona do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przez jednostki organizacyjne towarów i usług na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Jednostka samorządu terytorialnego, dokonując korekt deklaracji podatkowych zgodnie z ust. 1 dokonuje odpowiednio korekty zgodnie z art. 90a-91 ustawy o podatku od towarów i usług – w przypadku zaistnienia okoliczności, o których mowa w tych przepisach (art. 16 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Zatem jednostka samorządu terytorialnego decydując się na złożenie korekt deklaracji uwzględniających rozliczenia podatku wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem, musi dokonać przeanalizowania („przedefiniowania”) w okresach rozliczonych, które planuje skorygować, wszystkich dokonywanych czynności przez samą jednostkę oraz jej jednostki organizacyjne, zarówno pod kątem wykazania podatku należnego, jak i dokonywanego odliczenia podatku naliczonego.

Dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług zarówno przez jednostkę samorządu terytorialnego jak i jej jednostki organizacyjne, w tzw. „scentralizowanych” korektach deklaracji, należy przede wszystkim badać czy przy nabyciu towaru lub usługi jednostka samorządu terytorialnego działała w charakterze podatnika, co potwierdzają obiektywne okoliczności towarzyszące nabyciu tego towaru lub usługi wskazujące na zamiar ich wykorzystania w działalności gospodarczej oraz czy nabywane towary i usługi były wykorzystane/są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (niezależnie od tego kto je faktycznie wykonywał, czy jednostka samorządu terytorialnego czy też jej jednostki organizacyjne).

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że korekty odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca może dokonać wyłącznie za lata w stosunku do których nie upłynął okres przedawnienia.

Zatem skoro Gmina traktowała Zespół Szkół Plastycznych jako odrębnego podatnika VAT i nie dokonała za poprzednie lata centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, to nie ma prawa w tym zakresie do odliczenia podatku naliczonego związanego z rozbudową i przebudową Zespołu Szkół Plastycznych w drodze korekt o których mowa w przepisach art. 86 ust. 13 i 13a oraz art. 91 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi (w tym z ZSP) od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a zatem sprzedaż dokonywana po centralizacji za pośrednictwem gminnej jednostki organizacyjnej – ZSP – stanowi obrót z działalności gospodarczej gminy.

Zatem, należy stwierdzić, że po centralizacji obiekty objęte pracami w ramach przedmiotowego projektu będą wykorzystywane również do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednak zgodnie cyt. wyżej art. 10 ustawy o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, jednostce samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o tę kwotę podatku naliczonego, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed dniem wejścia w życie ustawy nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku.

Ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego weszła w życie z dniem 1 października 2016 r.

Natomiast w opisie stanu faktycznego jednoznacznie wskazano, że zarówno Gmina, jak i ZSP nie dokonało zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu „xxx” w związku z procesem centralizacji VAT jednostki samorządowej z jej jednostkami budżetowymi, również w ramach korekty o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ przed dniem wejścia w życie cyt. wcześniej ustawy z 5 wrześnie 2016 r. nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.