Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-364/16-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-30
Teza: W zakresie przeliczania przychodów i kosztów na złote polskie związanych z odkupowaniem jednostek uczestnictwa w subfunduszach w walucie obcej w celu ustalenia dochodu i ewentualnego potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego.
Słowa kluczowe: dochód; fundusz; fundusz-fundusz kapitałowy; inwestycje; jednostka-jednostka uczestnictwa; przeliczanie; przychód-przychody w walutach obcych; waluta-waluta obca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data wpływu 9 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przeliczania przychodów i kosztów na złote polskie związanych z odkupowaniem jednostek uczestnictwa w subfunduszach w walucie obcej w celu ustalenia dochodu i ewentualnego potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przeliczania przychodów i kosztów na złote polskie związanych z odkupowaniem jednostek uczestnictwa w subfunduszach w walucie obcej w celu ustalenia dochodu i ewentualnego potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności Spółka S.A. (dalej TFI lub Wnioskodawca) zarządza m.in. funduszami inwestycyjnymi otwartymi i specjalistycznymi funduszami inwestycyjnymi otwartymi (dalej zwane funduszem lub funduszem inwestycyjnym).

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Wnioskodawca ze względu na pełnione funkcje wobec funduszy inwestycyjnych oraz ich uczestników dokonuje pełnej obsługi tak funduszy inwestycyjnych jak i uczestników. W związku z powyższym Wnioskodawca pełni w przypadku uczestników będących osobami fizycznymi między innymi funkcję płatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak też przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako fundusz składający się z subfunduszy różniących się w szczególności tym, że każdy z subfunduszy może stosować inną politykę inwestycyjną.

Jednostki uczestnictwa subfunduszy są zbywane i odkupywane przez fundusz w walucie polskiej oraz w walutach rozliczeniowych wskazanych przez fundusz.

Niniejszy wniosek dotyczy subfunduszy zbywających i odkupujących jednostki uczestnictwa w walucie rozliczeniowej obcej.

Fundusz dokonuje obliczenia ceny jednostki uczestnictwa (wartość aktywów netto danego subfunduszu na jednostkę uczestnictwa) w każdym „dniu wyceny”. Fundusz ogłasza wartość jednostki uczestnictwa na dany „dzień wyceny” w PLN, natomiast, dodatkowo, w odniesieniu do subfunduszy zbywających jednostki uczestnictwa w walucie, wartość w tej walucie. Do ustalenia ceny jednostki uczestnictwa w walucie obcej stosowany jest średni kurs danej waluty ogłaszany przez NBP.

Czyli:

1.  W przypadku dokonania przez klienta wpłaty w walucie rozliczeniowej liczbę zbywanych jednostek uczestnictwa ustala się w dniu zbycia jednostek uczestnictwa poszczególnych subfunduszy w ten sposób, że:
    *   ustalana jest wartość aktywów netto danego subfunduszu (w PLN), przypadającą na jednostkę uczestnictwa,
    *   wpłata walutowa klienta przeliczana jest na PLN według średniego kursu NBP,
    *   liczba zbywanych przez fundusz jednostek uczestnictwa stanowi iloraz przeliczonej na PLN wpłaty walutowej i wartości aktywów netto subfunduszu przypadającej na jednostkę uczestnictwa tego subfunduszu,
2.  W przypadku odkupywania od klienta przez fundusz jednostek uczestnictwa zbytych w walucie rozliczeniowej wartość wypłaty netto w walucie rozliczeniowej należnej klientowi ustala się w dniu odkupu jednostek uczestnictwa w następujący sposób:
    *   ustalana jest wartość aktywów netto danego subfunduszu (w PLN), przypadająca na jednostkę uczestnictwa,
    *   ustalana jest wartość odkupywanych jednostek uczestnictwa, jako iloczyn liczby odkupywanych jednostek uczestnictwa i wartości aktywów netto przypadających na jednostkę uczestnictwa,
    *   ustalany jest (w PLN) dochód podatkowy klienta jako różnica łącznej wartości (w PLN) odkupywanych jednostek i łącznej wartości tych jednostek (w PLN) w chwili ich zbycia klientowi, przy czym fundusz stosuje zasadę, iż w pierwszej kolejności odkupywane są jednostki uczestnictwa nabyte według najwyższej ceny,
    *   od tak ustalonego dochodu podatkowego fundusz potrąca podatek dochodowy w wysokości 19%,
    *   pozostała kwota dochodu netto przeliczana jest na walutę rozliczeniową średnim kursem NBP i klientowi wypłacana jest fizycznie kwota inwestycji w walucie rozliczeniowej w odpowiedniej wysokości (uwzględniająca wartość dochodu po odliczeniu podatku).

W związku z tym, że dla ustalenia dochodu i podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno przychody jak i koszty przeliczane są na złote polskie, a jednocześnie stale zmienia się wartość aktywów netto subfunduszy oraz kurs walut w stosunku do złotego, mogą wystąpić sytuacje, w których:

1.  pomimo tego, że w walucie rozliczeniowej uczestnik nie uzyska zysku, zostanie mu potrącony podatek dochodowy i w rezultacie uczestnik otrzyma w walucie rozliczeniowej mniej niż wpłacił do funduszu,
2.  w walucie rozliczeniowej uczestnik nie uzyska zysku (ani straty) i nie zostanie mu potrącony podatek dochodowy a w rezultacie uczestnik otrzyma w walucie rozliczeniowej tyle samo ile wpłacił do funduszu,
3.  w walucie rozliczeniowej uczestnik uzyska zysk ale nie zapłaci podatku dochodowego.

Obrazują to następujące przykłady:

1.  Założenia dotyczące prezentowanego przykładu zakupu jednostek uczestnictwa przez klienta:
    *   waluta rozliczeniowa - USD
    *   klient wpłaca 1000 USD
    *   kurs USD/PLN na „dzień wyceny” nabycia jednostek uczestnictwa: 1 USD - 4,2000 PLN
    *   wartość jednostki uczestnictwa w „dniu wyceny” (wartość aktywów netto na jednostkę uczestnictwa) 42.00 PLN (wycena prezentowana w USD - 10.00 USD = 42.00 / 4.2000)
    *   brak opłaty manipulacyjnej (dla uproszczeń obliczeń)
    *   wartość inwestycji klienta = 4200,00 PLN
    *   liczba zakupionych jednostek uczestnictwa 4200.00 PLN/42.00 PLN = 100
    *   wartość inwestycji klienta przeliczona na USD = 1000.00 USD (100 \* 10.00)
    *   koszt nabycia 1 jednostki uczestnictwa przez Klienta 42.00 PLN

Zatem cena zakupu JU w USD wynosi 10.00 USD (1000.00 USD / 100 JU)

1.  Przykładowe 3 warianty w momencie odkupienia:
    1.  \- w PLN zysk / brak zysku w USD - występuje podatek
    2.  \- brak zysku w USD / strata w PLN - bez podatku
    3.  \- zysk w USD / strata w PLN - bez podatku

1.  Wariant A odkupienia jednostek uczestnictwa przez fundusz:
    *   fundusz odkupuje wszystkie jednostki uczestnictwa (100)
    *   wartość jednostki uczestnictwa na „dzień wyceny” odkupienia 45.00 PLN (bo wzrosła wartość aktywów netto subfunduszu, nie jest to powiązane ze zmianą kursu USD)
    *   kurs USD/PLN na „dzień wyceny” odkupienia: 1 USD = 4.5000 PLN
    *   wycena JU w USD = 10.00 USD (45.00 / 4.5000)
    *   bez zmian w USD
    *   wartość inwestycji klienta w PLN na „dzień wyceny” odkupienia 100 x 45.00 PLN = 4.500.00 PLN
    *   wartość inwestycji klienta przeliczona na USD na „dzień wyceny” odkupienia = 1000.00 USD (100 \* 10.00)
    *   ustalenie przychodu klienta do opodatkowania oraz kwoty netto wypłacanej klientowi jest następujące:
    *   100 jednostek x (45.00 PLN - 42.00 PLN) = 300.00 PLN - dodatnia podstawa opodatkowania
    *   należny podatek: 19% x 300 zł = 57.00 PLN
    *   kwota należna klientowi do wypłaty: 4500.00 PLN - podatek (57.00 PLN) = 4.443.00 PLN
    *   ponieważ klient wpłacał w walucie (USD) fundusz wypłaca środki w walucie klienta (USD), przeliczając należną wypłatę ze złotówek na USD, zatem wartość do wypłaty: 4.443.00 PLN /4.5000 PLN/USD = 987.30 USD

Czyli, w tym przypadku wzrosła wartość aktywów netto subfunduszu i w konsekwencji wzrosła wartość jednostek uczestnictwa (liczona w PLN), ale ponieważ jednocześnie wzrósł kurs dolara względem złotówki, klient otrzymał, po potrąceniu podatku dochodowego kwotę w USD niższą od kwoty wpłaconej.

Należy zauważyć, że przed opodatkowaniem - uczestnik nie ma zysku/straty w USD, podatek powoduje, że ma stratę po opodatkowaniu.

1.  Wariant B odkupienia jednostek uczestnictwa przez fundusz:
    *   fundusz odkupuje wszystkie jednostki uczestnictwa (100)
    *   wartość jednostki uczestnictwa na „dzień wyceny” odkupienia 39.00 PLN (bo spadła wartość aktywów netto subfunduszu, nie jest to powiązane ze zmianą kursu USD)
    *   kurs USD/PLN na „dzień wyceny” odkupienia: 1 USD = 3.9000 PLN
    *   wartość JU w USD 39.00 / 3.9000 = 10.00 USD - bez zmian w USD
    *   wartość inwestycji klienta w PLN na „dzień wyceny” odkupienia 100 x 39.00 PLN = 3900.00 PLN
    *   wartość inwestycji klienta przeliczona na USD na „dzień wyceny” odkupienia = 1000.00 USD (100 \* 10.00)
    *   ustalenie przychodu klienta do opodatkowania oraz kwoty netto wypłacanej klientowi jest następujące:
    *   100 jednostek x (39 PLN - 42 PLN) = - 300 PLN (strata)
    *   brak podatku
    *   kwoty należna klientowi do wypłaty: 3900 PLN
    *   ponieważ klient wpłacał w walucie (USD) fundusz wypłaca środki w walucie klienta (USD), przeliczając należną wypłatę ze złotówek na USD, zatem wartość do wypłaty: 3900.00 PLN /3.9000 PLN/USD = 1000.00 USD

Czyli, w tym przypadku spadła wartość aktywów netto subfunduszu i w konsekwencji spadła wartość jednostek uczestnictwa (liczona w PLN), a jednocześnie spadł kurs dolara względem złotówki, nie wystąpił podatek dochodowy i klient otrzymał w USD kwotę identyczną jak wpłacona.

Należy zauważyć, że uczestnik otrzymuje w USD kwotę równą wpłacie, bez podatku.

1.  Wariant C odkupienia jednostek uczestnictwa przez fundusz:
    *   fundusz odkupuje wszystkie jednostki uczestnictwa (100)
    *   wartość jednostki uczestnictwa na „dzień wyceny” odkupienia 40.70 PLN (bo spadła wartość aktywów netto subfunduszu, nie jest to powiązane ze zmianą kursu USD)
    *   kurs USD/PLN na „dzień wyceny” odkupienia: 1 USD = 3.7000 PLN
    *   wartość JU w USD = 11.00 USD (40.70 / 3.7000) - zysk w USD
    *   wartość inwestycji klienta w PLN na „dzień wyceny” odkupienia 100 x 40.70 PLN = 4070.00 PLN
    *   wartość inwestycji klienta przeliczona na USD na „dzień wyceny” odkupienia = 1100 USD (100 \* 11.00)
    *   ustalenie przychodu klienta do opodatkowania oraz kwoty netto wypłacanej klientowi jest następujące:
    *   100 jednostek x (40,70 PLN - 42 PLN) = -130 PLN (strata)
    *   brak podatku
    *   kwota należna klientowi do wypłaty: 4070 PLN
    *   ponieważ klient wpłacał w walucie (USD) fundusz wypłaca środki w walucie klienta (USD), przeliczając należną wypłatę ze złotówek na USD, zatem wartość do wypłaty: 4070 PLN /3.70 PLN/ USD = 1100 USD

Czyli, w tym przypadku spadła wartość aktywów netto subfunduszu i w konsekwencji spadła wartość jednostek uczestnictwa (liczona w PLN), a jednocześnie spadł kurs dolara względem złotówki, nie wystąpił podatek dochodowy ale klient otrzymał w USD kwotę wyższą niż wpłacił.

Należy zauważyć, że uczestnik ma zysk w USD ale nie płaci podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo przeliczając zarówno przychody jak i koszty w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa w subfunduszach w walutach rozliczeniowych na złote polskie i od dochodu ustalonego w złotych polskich potrąca podatek dochodowy w wysokości 19%, pomimo, że przy takich przeliczeniach może wystąpić sytuacja, w której:

1.  uczestnik funduszu nie uzyska dochodu w walucie rozliczeniowej a zostanie mu potrącony podatek dochodowy, ponieważ w kalkulacji złotówkowej dochód wystąpi,
2.  uczestnik funduszu uzyska dochód w walucie rozliczeniowej a nie zostanie mu potrącony podatek dochodowy, ponieważ w kalkulacji złotówkowej dochód nie wystąpi,
3.  uczestnik funduszu uzyska dochód w walucie rozliczeniowej, jednakże podatek w PLN przekroczy wartość uzyskanego zysku i uczestnik funduszu otrzyma kwotę mniejszą od zainwestowanej pierwotnie wartości środków?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodu są dla osoby fizycznej kapitały pieniężne. Przy czym przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Ogólna zasada uzyskiwania przychodów przez osobę fizyczną stanowi, iż przychodami są otrzymane przez podatnika lub postawione do jego dyspozycji w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Podlegający opodatkowaniu dochód osoby fizycznej z danego źródła oblicza się, co do zasady jako różnicę pomiędzy przychodami z danego źródła a kosztami ich uzyskania w danym roku podatkowym (art. 9 ust. 2 ww. ustawy). Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W przypadku funduszy kapitałowych przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy stanowi, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Czyli:

*   W chwili nabywania przez osobę fizyczną jednostek uczestnictwa w funduszu kapitałowym nie występują dla tej osoby skutki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
*   W chwili odkupienia przez fundusz jednostek uczestnictwa osoba fizyczna uzyskuje przychód podatkowy a kosztem uzyskania tego funduszu są wydatki na nabycie odkupywanych tytułów uczestnictwa.

Zgodnie z przepisem art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu. Przy czym dochodu tego nie łączy się z dochodami z innych źródeł przychodu. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich (art. 30a ust. 5 ww. ustawy).

Płatnikiem jest podmiot wypłacający (stawiający do dyspozycji) pieniądze lub wartości pieniężne (art. 41 ust. 4 ww. ustawy). Czyli Wnioskodawca ma obowiązek przy odkupieniu jednostek uczestnictwa w subfunduszach obliczyć dochód osiągnięty przez uczestnika i pobrać od dokonywanej wypłaty podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu tego dochodu w wysokości 19% dochodu.

Zgodnie z przepisem art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu. Przy czym dochodu tego nie łączy się z dochodami z innych źródeł przychodu. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich (art. 30a ust. 5 ww. ustawy).

Płatnikiem jest podmiot wypłacający (stawiający do dyspozycji) pieniądze lub wartości pieniężne (art. 41 ust. 4 ww. ustawy). Czyli Wnioskodawca ma obowiązek przy odkupieniu jednostek uczestnictwa w subfunduszach obliczyć dochód osiągnięty przez uczestnika i pobrać od dokonywanej wypłaty podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu tego dochodu w wysokości 19% dochodu.

Jeżeli wpłaty do subfunduszu i wypłaty z tego subfunduszu dokonywane są przez jego uczestnika w walucie rozliczeniowej, to wówczas uczestnik funduszu uzyskuje przychód w walucie obcej i koszty uzyskania tego przychodu też ponosi w walucie obcej.

W takiej sytuacji dla potrzeb podatkowych (art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zarówno przychody jak i koszty przelicza się na złote polskie według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski.

Jeżeli wystąpi dochód w złotówkach, to od tego dochodu obliczany jest podatek dochodowy od osób fizycznych, jeżeli dochód w złotówkach nie wystąpi, to podatku dochodowego nie ma. Zatem w sytuacji osiągania przychodu i ponoszenia kosztów w walutach obcych nie jest istotne, czy podatnik uzyskał dochód/stratę w walucie obcej - istotny jest jedynie dochód/strata osiągnięte w złotówkach. A ponieważ przeliczenia z waluty obcej dokonuje się średnim kursem NBP tej waluty, więc wahania kursów mają istotne znaczenie dla osiągnięcia dochodu lub straty podatkowej w złotówkach.

Zatem możliwe i w pełni zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są sytuacje opisane w stanie faktycznym powyżej, w których pomimo braku dochodu w walucie rozliczeniowej wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych lub pomimo dochodu w walucie rozliczeniowej nie wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Pojęcie „fundusze kapitałowe” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdefiniowane zostało w art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem przez pojęcie „fundusze kapitałowe” należy rozumieć fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Dochody uzyskane z tytułu udziału w funduszach kapitałowych podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle ww. przepisu od uzyskanych dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych jest dochód.

Zgodnie z art. 30a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zatem zgodnie z wyżej cytowanym przepisem wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu a tym samym pomniejszają przychód do opodatkowania w momencie odkupienia jednostek – o ile takie wydatki zostały w ogóle poniesione przez właściciela jednostek funduszu inwestycyjnego realizującego operację wykupu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca ze względu na pełnione funkcje wobec funduszy inwestycyjnych oraz ich uczestników dokonuje pełnej obsługi tak funduszy inwestycyjnych jak i uczestników. W związku z powyższym Wnioskodawca pełni w przypadku uczestników będących osobami fizycznymi między innymi funkcję płatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednostki uczestnictwa subfunduszy są zbywane i odkupywane przez fundusz w walucie polskiej oraz w walutach rozliczeniowych wskazanych przez fundusz. Fundusz dokonuje obliczenia ceny jednostki uczestnictwa (wartość aktywów netto danego subfunduszu na jednostkę uczestnictwa) w każdym „dniu wyceny”. Fundusz ogłasza wartość jednostki uczestnictwa na dany „dzień wyceny” w walucie polskiej, natomiast dodatkowo, w odniesieniu do subfunduszy zbywających jednostki uczestnictwa w walucie, wartość w tej walucie. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości ustalania dochodu do opodatkowania w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa w subfunduszach w walutach rozliczeniowych przeliczanych na złote polskie.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Na mocy art. 41 ust. 4d ww. ustawy, zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast art. 11a ust. 2 ww. ustawy stanowi, że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W związku z powyższymi przepisami Wnioskodawca, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego, ustalając dochód uzyskany przez uczestnika z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa subfunduszu, w sytuacji gdy odkupienie jednostek uczestnictwa w subfunduszu nastąpiło w walucie obcej, winien osiągnięty przychód przeliczyć na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu – w oparciu o przywołany powyżej przepis art. 11a ust. 1 ustawy – i pomniejszyć ten przychód o koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy (wydatki poniesione przez uczestnika na nabycie jednostek uczestnictwa subfunduszu ) przeliczone się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu - na podstawie przywołanego art. 11a ust. 2 ustawy podatkowej. Jeżeli wystąpi dochód - czyli nadwyżka przychodu nad kosztami ich uzyskania - Wnioskodawca powinien pobrać 19% zryczałtowany podatek dochody.

Podsumowując, podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa w subfunduszu stanowi różnica między przychodem uzyskanym w walucie obcej, przeliczonym na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu a kosztami poniesionymi w walucie obcej przeliczonymi na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, czyli dzień nabycia przez uczestnika jednostek uczestnictwa w subfunduszu. Ustalony w ww. sposób dochód, stanowi dochód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym.

W świetle powyższego zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że jeżeli wystąpi dochód w złotówkach, to od tego dochodu obliczany jest podatek dochodowy od osób fizycznych, jeżeli dochód w złotówkach nie wystąpi, to podatek dochodowy również nie wystąpi. Zatem w sytuacji osiągania przychodu i ponoszenia kosztów w walutach obcych nie jest istotne, czy podatnik uzyskał dochód/stratę w walucie obcej - istotny jest bowiem jedynie dochód/strata osiągnięte w złotówkach. Zatem możliwe są sytuacje, w których pomimo braku dochodu w walucie rozliczeniowej wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych lub pomimo dochodu w walucie rozliczeniowej nie wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych.

Reasumując, Wnioskodawca postępuje prawidłowo przeliczając zarówno przychody jak i koszty w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa w subfunduszach w walutach rozliczeniowych na złote polskie i od dochodu ustalonego w złotych polskich potrąca podatek dochodowy w wysokości 19%, pomimo, że przy takich przeliczeniach może wystąpić sytuacja, w której:

1.  uczestnik funduszu nie uzyska dochodu w walucie rozliczeniowej a zostanie mu potrącony podatek dochodowy, ponieważ w kalkulacji złotówkowej dochód wystąpi,
2.  uczestnik funduszu uzyska dochód w walucie rozliczeniowej a nie zostanie mu potrącony podatek dochodowy, ponieważ w kalkulacji złotówkowej dochód nie wystąpi,
3.  uczestnik funduszu uzyska dochód w walucie rozliczeniowej, jednakże podatek w złotówkach przekroczy wartość uzyskanego zysku i uczestnik funduszu otrzyma kwotę mniejszą od zainwestowanej pierwotnie wartości środków.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.