Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-193/14/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-31
Teza: Czy pozyskiwanie przychody są zwolnione podmiotowo i/lub przedmiotowo w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli są przeznaczane na działalność statutową i utrzymujące się przede wszystkim z dotacji?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Centrum \`(...)\` funkcjonuje od dnia 1 stycznia 2013 r. Powstało w celu przygotowania osób bezrobotnych lub zagrożonych wykluczeniem społecznym na terenie gminy wiejskiej xxx do podjęcia pracy oraz powrotu do aktywnego życia społecznego zgodnego z prawem pełnienia ról społecznych, korzystania z dóbr publicznych i zdobywania dochodów w godny sposób.

Centrum funkcjonuje jako Samorządowy Zakład Budżetowy Gminy. Indywidualne Programy Zatrudnienia Socjalnego realizowane są w cyklach 12 miesięcznych i obejmują:

*   reintegrację społeczną tj. trening interpersonalny, doradztwo zawodowe, trening gospodarowania władnymi środkami, kurs komputerowy - zajęcia odbywają się jeden raz w tygodniu,
*   reintegrację zawodową w ramach:

1.  warsztatu remontowo-budowlanego - który wykonuje prace remontowo – naprawcze na terenie Gminy,
2.  warsztatu gastronomiczno-cateringowego - prace związane z realizacją zamówień i obsługą imprez organizowanych przez Gminę np. kanapki, ciasta, dania obiadowe itp.,
3.  warsztatu ogrodniczo-porządkowego - prace porządkowe sprzątanie klatek schodowych itp. Prace w ramach reintegracji zawodowej odbywają się w pozostałe dni tygodnia. Zgodnie ze statutem CIS stanowiącym załącznik do Uchwały Nr XX/151/2012 Rady Gminy z dnia 12 września 2012r. i paragrafem 13,14,15 przedmiotem działania jest - pozyskiwanie wpływów z prowadzonej działalności wytwórczej, handlowej lub usługowej oraz działalności wytwórczej w rolnictwie, o której mowa w ustawie o zatrudnieniu socjalnym - zgodnie z art. 6 ustawy o zatrudnieniu socjalnym. Powyższa działalność nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ale działalnością w ramach odpłatnej działalności statutowej.

Pozyskiwanie przychody są „zwolnione podmiotowo i przedmiotowo w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie podlegają przepisom ustawy”.

Koszty działalności Centrum pokrywa z:

*   dotacji przyznanych zgodnie z ustawą o finansach publicznych oraz ustawą o zatrudnieniu socjalnym,
*   wpływów z prowadzonej działalności wytwórczej, handlowej lub usługowej o której mowa w ustawie o zatrudnieniu socjalnym,
*   zadania inwestycyjne i remontowe realizowane są z dotacji celowych z budżetu Gminy xxx.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Centrum \`(...)\` nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Zajęcia w ramach reintegracji społecznej i zawodowej, zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawyz dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym, stanowią usługi kształcenia zawodowego i/lub przekwalifikowania zawodowego. Centrum nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty. Usługi są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w ustawie o zatrudnieniu socjalnym.

Uzyskiwane dotacje nie mają wpływu na cenę świadczonych usług, a uczestnicy nie ponoszą żadnej odpłatności, bez względu na to, czy dotacja została przyznana, czy nie. Usługi Centrum są finansowane w 100% ze środków publicznych – z dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy pozyskiwanie przychody są zwolnione podmiotowo i/lub przedmiotowo w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli są przeznaczane na działalność statutowąi utrzymujące się przede wszystkim z dotacji? (Przy czym wskazano jako przepis prawa podatkowego mający być przedmiotem interpretacji – art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku oraz jego uzupełnieniu, zgodnie z PKD - 8559B „pozostałe formy edukacji, gdzie indziej nie sklasyfikowane”, pozyskiwane przychodysą zwolnione w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż przeznaczone są na działalność statutową. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych – art. 17 pkt 4 (winno być art. 17 ust. 1 pkt 4) dochody podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność oświatowa i pomoc społeczna. Właśnie w tych obszarach funkcjonuje Centrum. Wnioskodawca jest jednocześnie samorządowym zakładem budżetowym, ale nie prowadzi działalności mającej na celu zaspokojenie potrzeb publicznych związanych z ochroną środowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Centrum \`(...)\` od 1 stycznia 2013 r. jest samorządowym zakładem budżetowym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851 – dalej: „ustawa”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 ustawy).

Zatem jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej są co do zasady podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zarówno w przepisach prawa podatkowego, jak i cywilnego brak jest ustawowej definicji jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. Art. 33¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm. – dalej: „Kc”) stanowi jedynie, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Dla uznania danego podmiotu za jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej musi posiadać on wyodrębnioną strukturę organizacyjną, organ uprawniony do reprezentacji na zewnątrz, a także powinien dysponować odrębnym majątkiem i zasobami ludzkimi.

Istnienie i działalność samorządowych zakładów budżetowych uregulowane zostały w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.). Ustawa określa zakres i zasady działania oraz organizację jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych.

Wobec powyższego, samorządowe zakłady budżetowe są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej i stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Należy również dodać, iż samorządowe zakłady budżetowe nie są objęte dyspozycją art. 6 ustawy, która wymienia podmioty zwolnionez podatku dochodowego od osób prawnych, a więc co do zasady dochody własne podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (…).

Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy. Przepis ten, zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Przepis art. 17 ust. 1c ustawy stanowi, że zwolnienie o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach,
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów,
3.  zakładach budżetowych i innych jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei, ust. 1b powyższego przepisu określa, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a. Zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest zwolnieniem warunkowym.

Do skorzystania z tego zwolnienia należy spełnić łącznie dwie przesłanki:

1.  podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) wymienioną w tym przepisie,
2.  dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele tej preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej oraz bez względu na termin wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował. Należy wskazać, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest, aby cele przewidziane w statucie Centrum mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Centrum \`(...)\` od dnia 1 stycznia 2013 r. jest samorządowym zakładem budżetowym. Powstało w celu przygotowania osób bezrobotnych lub zagrożonych wykluczeniem społecznym na terenie gminy wiejskiej Inowrocław do podjęcia pracy oraz powrotu do aktywnego życia społecznego zgodnego z prawem pełnienia ról społecznych, korzystania z dóbr publicznych i zdobywania dochodów zgodny sposób.

Centrum organizuje Indywidualne Programy Zatrudnienia Socjalnego, które realizowane są w cyklach 12 miesięcznych i obejmują:

*   reintegrację społeczną tj. trening interpersonalny, doradztwo zawodowe, trening gospodarowania władnymi środkami,, kurs komputerowy - zajęcia odbywają się jeden raz w tygodniu -reintegrację zawodową w ramach:

1.  warsztatu remontowo-budowlanego - który wykonuje prace remontowo - naprawcze na terenie Gminy
2.  warsztatu gastronomiczno-cateringowego - prace związane z realizacją zamówień i obsługą imprez organizowanych przez Gminę np. kanapki, ciasta, dania obiadowe itp.
3.  warsztatu ogrodniczo-porządkowego - prace porządkowe sprzątanie klatek schodowych itp.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Niezależnie od powyższego, podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Z uwagi na powyższe, dla możliwości nabycia prawa do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, uprawniające do niego cele muszą jasno wynikać ze statutu, gdyż aby stwierdzić, czy został spełniony warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania porównuje się treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Organy podatkowe badają jedynie, czy cele określone w statucie są tożsame z celami wymienionymi w treści przepisu regulującego zwolnienie podatkowe.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, iż wskazane cele statutowe (pomoc społeczna ludziom zagrożonym wykluczeniem społecznym) objęte są zakresem przedmiotowym wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, a zatem w sytuacji gdy Wnioskodawca uzyska dochód to będzie on podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 17 ust. 1b ustawy, w części przeznaczonej, a następnie wydatkowanej na realizację celów (reintegracja zawodowa i społeczna ludzi), o których mowa w tym przepisie.

Reasumując stanowisko Jednostki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, iż w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. wskazano, iż usługi Centrum finansowane są w 100% ze środków publicznych – dotacji. W tym miejscu należy nadmienić, iż o ile otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje pochodzą ze środków budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, może znaleźć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy, który stanowi, iż wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Powyższe jednak nie było przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.