Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-554/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-29
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek niezabudowanych
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 30 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w niezabudowanych działkach – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2015 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w niezabudowanych działkach.

Wniosek uzupełniono pismem z 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 25 sierpnia 2015 r. znak: IBPP1/4512-554/15/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowych będących gruntami ornymi, składających się z sześciu działek ewidencyjnych o łącznym obszarze 32349 m2. Pozostali współwłaściciele to rodzeństwo Wnioskodawcy. Działki sąsiadują ze sobą.

Z uwagi na fakt, że po stronie sprzedawcy było kilka osób, które nie mogły osiągnąć porozumienia między sobą odnośnie sprzedaży wszystkich działek w jednym terminie, działki były przez Wnioskodawcę i jego rodzeństwo nabywane na przestrzeni kilku lat.

W związku z tym niektóre z posiadanych działek ewidencyjnych zostały nabyte w dniu 10 marca 1998 roku (działka nr 43, nr 45, nr 46, nr 48) oraz w dniu 21 lipca 1998 roku (działka nr 49).

Pozostałe działki zostały nabyte na podstawie umowy sprzedaży dopiero po śmierci dotychczasowych współwłaścicieli – od ich spadkobierców – oraz na podstawie umowy zniesienia współwłasności z pozostałymi spadkobiercami (działka nr 47: zakup w roku 2008, częściowe zniesienie współwłasności w roku 2010 oraz działka nr 42: zakup w roku 2014).

Dokupienie działek nr 47 i 42 było niezbędne z uwagi na to, że działki nabyte w roku 1998 były zbyt małe i zbyt wąskie, aby można je było racjonalnie zagospodarować.

Działki gruntu są niezabudowane i nie była na nich prowadzona żadna działalność gospodarcza (w tym rolnicza). Nie były też przedmiotem dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze.

Działki o nr ewid. 42, 43, 45 i 46, obręb geodezyjny 33, położone w R nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania, zaś działki o nr ewid. 47, 48 i 49, obręb geodezyjny 33, położone w R. znajdują się częściowo w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego trasy gazociągu wysokoprężnego na terenie m. R. zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej w R. z dnia 30 czerwca 2006 roku oraz częściowo nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Trasa gazociągu wysokoprężnego przebiega przez część działek (nr 47, 48, 49), które ciągną się na długości ponad 600 m. Teren ten stanowi na dzień dzisiejszy rezerwę pod gazociąg ze strefą ochronną dochodzącą do 200 m w zależności od rodzaju zabudowy. W momencie realizacji inwestycji teren przeznaczony pod trasę gazociągu będzie podlegał wywłaszczeniu pod inwestycję celu publicznego. Plan zagospodarowania przestrzennego z oczywistych względów nie był inicjowany przez współwłaścicieli opisanych nieruchomości.

W roku 2012 pojawił się inwestor zainteresowany zakupem posiadanych przez współwłaścicieli działek, jednak do zakupu ostatecznie nie doszło. Jednym z warunków zawarcia umowy sprzedaży było uzyskanie przez inwestora decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej konkretnej inwestycji, którą planował zrealizować na ww. terenie. Decyzja o warunkach zabudowy została wydana w roku 2012 na jego wniosek, jednak z uwagi na fakt, że ostatecznie nie doszło do sprzedaży decyzja ta nie została „wykorzystana” przez nikogo, pod żadną inwestycję. Właściciele działek nie byli inicjatorami postępowania w sprawie wydania warunków zabudowy.

W roku 2014 nieruchomościami zainteresował się inny podmiot gospodarczy (deweloper). Zainteresowany klient dotarł współwłaścicieli, ponieważ szukał nieruchomości w tym rejonie. Wcześniej prowadził rozmowy z właścicielami nieruchomości sąsiednich. Jednak z uwagi na potencjalne możliwości nowych rozwiązań komunikacyjnych w rejonie przedmiotowych działek zwrócił się do współwłaścicieli z ofertą sprzedaży nieruchomości. Współwłaściciele nie prowadzili żadnych działań marketingowych, nie angażowali także żadnych środków finansowych podobnych do wykorzystywanych przez producentów lub handlowców.

W związku ze złożeniem współwłaścicielom przez dewelopera oferty zakupu, została zawarta z nim w dniu 9 stycznia 2015 r. przedwstępna umowa sprzedaży.

Przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość o powierzchni od 11500 m2 do 22000 m2 z przeznaczeniem pod inwestycję Kupującego polegającą na wybudowaniu obiektu usługowo-handlowego pod warunkiem uzyskania przez Kupującego stosownych decyzji administracyjnych. Ostateczna powierzchnia sprzedawanej nieruchomości zostanie określona dopiero po uzyskaniu przez stronę Kupującą warunków zabudowy.

Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami jest zobowiązany do wydzielenia z należącej do nich nieruchomości powierzchni pod planowaną inwestycję, po uzyskaniu przez stronę Kupującą decyzji o warunkach zabudowy.

Ani Wnioskodawca ani jego rodzeństwo nie będą ponosić żadnych nakładów na uzbrojenie nieruchomości ani też jej ogrodzenie. Nie będą również w związku z planowanym podziałem działek gruntu nr 47, 48 i 49 wydzielać żadnych dróg, ponieważ działki te mają bezpośredni dostęp do ulicy (dz. 48 i 49) natomiast działka nr 47 poprzez działki 48 i 49 oraz działki nr 46 i 45 wchodzące w przedmiot sprzedaży.

Teren będący w sferze zainteresowania Kupującego nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Oprócz nieruchomości stanowiącej przedmiot niniejszego zapytania Wnioskodawca posiada inne nieruchomości gruntowe, które w przyszłości mogą być przedmiotem dzierżawy.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu wynajmowania nieruchomości lokalowych oraz z tytułu przeniesienia praw autorskich. W okresie ostatnich sześciu lat nie dokonywał żadnych transakcji sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowych będących gruntami ornymi, składających się z siedmiu działek ewidencyjnych o łącznym obszarze 32349 m2. Pozostali współwłaściciele to rodzeństwo Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem każdej z wymienionych działek o numerach ewidencyjnych: 42, 43, 45, 46, 47, 48 i 49. Działki sąsiadują ze sobą.

Z uwagi na fakt, że po stronie sprzedawcy tych działek było kilka osób, które nie mogły osiągnąć porozumienia między sobą odnośnie sprzedaży wszystkich działek w jednym terminie, współwłasność przedmiotowych działek Wnioskodawca nabył na przestrzeni kilku lat. I tak współwłasność w działkach nr 43, nr 45, nr 46, nr 48 Wnioskodawca nabył w dniu 10 marca 1998 r.; współwłasność działki nr 49 – w dniu 21 lipca 1998 r. Współwłasność pozostałych działek została nabyta na podstawie umowy sprzedaży dopiero po śmierci dotychczasowych współwłaścicieli – od ich spadkobierców – oraz na podstawie umowy zniesienia współwłasności z pozostałymi spadkobiercami. I tak działka nr 47 – zakup w roku 2008, częściowe zniesienie współwłasności w roku 2010 oraz działka nr 42 – zakup w roku 2014.

Dokupienie – we współwłasności – działek nr 47 i 42 było niezbędne z uwagi na to, że działki nabyte w roku 1998 były zbyt małe i zbyt wąskie, aby można je było racjonalnie zagospodarować.

Działki gruntu są niezabudowane i nie była na nich prowadzona żadna działalność gospodarcza (w tym rolnicza). Wnioskodawca nie jest również rolnikiem ryczałtowym.

Wnioskodawca nabywał nieruchomości w celu lokaty kapitału. Nabywając działki miał zamiar zainwestowania w budowę obiektu pod wynajem. Jednak Wnioskodawca nie przewidział, że zakup nieruchomości rozłoży się na tak długi okres.

Przedmiotowe działki nie były też przedmiotem dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze. Nie były też przez Wnioskodawcę w żaden sposób wykorzystywane przez cały okres posiadania, jak również nie były źródłem jakiegokolwiek przychodu dla Wnioskodawcy, jako współwłaściciela.

Działki o nr ewid. 42, 43, 45 i 46, obręb geodezyjny 33 nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania, zaś działki o nr ewid. 47, 48 i 49, obręb geodezyjny 33 znajdują się częściowo w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego trasy gazociągu wysokoprężnego na terenie Miasta zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 30 czerwca 2006 r. oraz częściowo nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Trasa gazociągu wysokoprężnego przebiega przez część działek (nr 47, 48, 49), które ciągną się na długości ponad 600 m. Teren ten stanowi na dzień dzisiejszy rezerwę pod gazociąg ze strefą ochronną dochodzącą do 200 m w zależności od rodzaju zabudowy. W momencie realizacji inwestycji teren przeznaczony pod trasę gazociągu będzie podlegał wywłaszczeniu pod inwestycję celu publicznego. Plan zagospodarowania przestrzennego z oczywistych względów nie był inicjowany przez Wnioskodawcę jako współwłaściciela opisanych wyżej nieruchomości.

Dla żadnej z działek w chwili nabycia nie były wydane warunki zabudowy.

Dla działek nr 43, 45, 46 ,48 i 49 nabytych w 1998 r. w chwili ich nabycia nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Podobnie dla działki nr 42 nabytej w 2014 r.

Natomiast działka nr 47 (nabyta w 2008 r.) częściowo znajdowała się poza planem zagospodarowania przestrzennego, a w części była objęta planem przewidującym budowę trasy gazociągu.

W roku 2012 pojawił się inwestor zainteresowany zakupem wyżej opisanych działek, jednak do zakupu ostatecznie nie doszło. Jednym z warunków zawarcia umowy sprzedaży było uzyskanie przez inwestora decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej konkretnej inwestycji, którą planował zrealizować na ww. terenie. Decyzja o warunkach zabudowy została wydana w roku 2012 na jego wniosek, jednak z uwagi na fakt, że ostatecznie nie doszło do sprzedaży, decyzja ta nie została „wykorzystana” przez nikogo, pod żadną inwestycję. Wnioskodawca jako współwłaściciel przedmiotowych działek nie był inicjatorem, ani wnioskodawcą postępowania w sprawie wydania warunków zabudowy. Wnioskodawca nie był też adresatem decyzji o warunkach zabudowy. Nie udzielał też w tym zakresie pełnomocnictwa. O warunki zabudowy może wystąpić każdy, bez żadnego tytułu prawnego do danej nieruchomości. Decyzja o warunkach zabudowy nie rodzi praw do terenu oraz nie narusza prawa własności i uprawnień osób trzecich (art. 63 ust. 2 ustawy o planowaniu o zagospodarowaniu przestrzennym).

W roku 2014 wyżej opisanymi nieruchomościami zainteresował się inny podmiot gospodarczy (deweloper). Zainteresowany klient dotarł do Wnioskodawcy (i pozostałych współwłaścicieli) samodzielnie ponieważ szukał nieruchomości w tym rejonie. Wcześniej prowadził rozmowy z właścicielami nieruchomości sąsiednich. Jednak z uwagi na potencjalne możliwości nowych rozwiązań komunikacyjnych w rejonie działek, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem, zwrócił się z ofertą sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca jako współwłaściciel wyżej opisanych działek nie prowadził żadnych działań marketingowych, nie angażował także żadnych środków finansowych podobnych do wykorzystywanych przez producentów lub handlowców. W związku ze złożeniem przez dewelopera oferty zakupu, została zawarta z nim w dniu 9 stycznia 2015 r. przedwstępna umowa sprzedaży. Przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość o powierzchni od 11500 m2 do 22000 m2 z przeznaczeniem pod inwestycję Kupującego polegającą na wybudowaniu obiektu usługowo-handlowego pod warunkiem uzyskania przez Kupującego stosownych decyzji administracyjnych. Ostateczna powierzchnia sprzedawanej nieruchomości zostanie określona dopiero po uzyskaniu przez stronę Kupującą warunków zabudowy. Wnioskodawca jako współwłaściciel przedmiotowych działek nie jest inicjatorem ani wnioskodawcą postępowania w sprawie wydania warunków zabudowy. Nie udzielał też w tym zakresie pełnomocnictwa. Pełnomocnictwa będą niezbędne na etapie uzyskiwania przez inwestora pozwolenia na budowę, a przed przeniesieniem własności. Sprzedaż zgodnie z treścią umowy przedwstępnej ma nastąpić po uzyskaniu przez inwestora pozwolenia na budowę.

Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami jest zobowiązany do wydzielenia z działek, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem, powierzchni pod planowaną inwestycję po uzyskaniu przez stronę Kupującą decyzji o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca nie będzie ponosić żadnych nakładów na uzbrojenie nieruchomości, ani też jej ogrodzenie. Nie będzie również w związku z planowanym podziałem działek gruntu nr 47, 48 i 49 wydzielać żadnych dróg ponieważ działki te mają bezpośredni dostęp do ulicy (dz. 48 i 49) natomiast działka nr 47 poprzez działki 48 i 49 oraz działki nr 46 i 45 wchodzące w przedmiot sprzedaży.

Przedmiotem sprzedaży będą:

1.  w całości – działki nr 42, 43, 45 i 46 - co w sumie daje powierzchnię 3523 m2,
2.  w części – działki nr 47, 48, 49.

Całkowita powierzchnia do wydzielenia zostanie określona na podstawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, która to decyzja będzie podstawą podziału nieruchomości (konkretnie działek nr 47, 48 i 49). Dlatego w umowie przedwstępnej powierzchnia stanowiąca przedmiot sprzedaży została podana w bezpiecznym przedziale od 11500 m2 (minimum) do 22000 m2 (pow. maksymalna).

W każdej z tych działek Wnioskodawca ma udział (jest współwłaścicielem).

Teren będący w sferze zainteresowania Kupującego nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Oprócz nieruchomości stanowiącej przedmiot niniejszego zapytania Wnioskodawca posiada inne nieruchomości gruntowe, które w przyszłości mogą być przedmiotem dzierżawy. Nieruchomości te traktuje jako zabezpieczenie na przyszłość i nie planuje w najbliższej przyszłości ich sprzedaży. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w tym w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT od 29 stycznia 2007 r. z tytułu wynajmowania nieruchomości lokalowych oraz z tytułu przeniesienia praw autorskich. Wnioskodawca w okresie ostatnich dziesięciu lat nie dokonywał żadnych transakcji sprzedaży nieruchomości.

Przyczyną sprzedaży działek (udziałów w działkach) jest zarówno pojawienie się potencjalnego nabywcy proponującego dobre warunki zakupu, jak również obniżenie zasobów finansowych przy rosnących potrzebach. Nie bez znaczenia jest fakt mocno restrykcyjnej zmiany przepisów dotyczących obrotu gruntami rolnymi nieobjętymi planami miejscowymi.

Wnioskodawca środki uzyskane ze sprzedaży współwłasności nieruchomości przeznaczy na poprawę warunków socjalno-bytowych swoich i swojej rodziny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowana sprzedaż opisanych wyżej działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 sierpnia 2015 r.) planowana sprzedaż nieruchomości nie podlega podatkowi VAT, nie mieści się bowiem w zakresie objętym definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT).

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Z przytoczonych regulacji wynika, że sprzedaż nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy jest dokonana przez podmiot, któremu można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT – w odniesieniu do tej konkretnej sprzedaży.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług taka osoba fizyczna, która dokonuje okazjonalnych transakcji, których przedmiotem jest nieruchomość. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika VAT w zakresie tych czynności. Okazjonalna sprzedaż nieruchomości stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym zbywcy.

W orzecznictwie podkreśla się, że uznanie osoby fizycznej za podatnika VAT wymaga ustalenia, że jej działalność w danym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak np. WSA w Gdańsku z 10 grudnia 2014 r., I SA/Gd 1229/14).

Przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika nie tylko z treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ale także z treści art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112). Zgodnie z nim, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto w orzecznictwie podkreśla się, że w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne, należy wziąć także pod uwagę treść art. 12 Dyrektywy, który wprowadza – jako zasadę szczególną – możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny).

Dopiero zestawienie art. 9 ust. 1 i art. 12 Dyrektywy pozwala na ustalenie, w jakich warunkach musi działać osoba fizyczna, aby uzyskała status podatnika VAT w zakresie obrotu nieruchomościami. Z zestawienia obu tych norm wynika bowiem, że generalną zasadą jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób niesporadyczny i stały (tak NSA w wyroku z 21 lutego 2012 r., I FSK 1849/11). A contrario, sprzedaż jednorazowa (sporadyczna) nie jest działalnością gospodarczą.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) dokonując analizy przepisów Dyrektywy 112 (w relacji do art. 15 polskiej ustawy o VAT) w kontekście sprzedaży gruntów uznał, że opodatkowanie pojedynczych, okazjonalnych transakcji mogłoby podlegać podatkowi VAT wyłącznie wówczas, gdyby Polska wdrożyła art. 12 Dyrektywy 112 (wyrok z 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10).

Jak zauważono wyżej, artykuł 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE pozwala państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Przepis art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE daje możliwość wprowadzenia do porządku krajowego opodatkowania okazjonalnych, tj. prywatnych transakcji.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że opodatkowanie podatkiem VAT pojedynczych transakcji nie jest dopuszczalne, jeżeli Polska nie wdrożyła art. 12 Dyrektywy.

Według TSUE tylko wprowadzenie do polskiej ustawy zapisów odpowiadających treści art. 12 Dyrektywy pozwala na opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości także wtedy, gdy sprzedawca nie prowadzi działalności producenta, handlowca lub usługodawcy – w zakresie obrotu nieruchomościami.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych – po przywołanym wyżej wyroku TSUE – przesądzono, że Polska nie wdrożyła art. 12 Dyrektywy, tj. nie opodatkowała sprzedaży „okazjonalnych” (np. wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., I FSK 1695/11; z 18 października 2011 r., I FSK 1536/10; z 24 października 2011 r., I FSK 1482/10; z 28 października 2011 r., I FSK 1554/10).

W wyroku z 23 stycznia 2013 r. (I FSK 301/12) NSA orzekł, nie można skutecznie wywieść z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, że Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE.

W przywołanym orzeczeniu Trybunału z 15 września 2011 r. TSUE stwierdził ponadto, że podatkowi VAT nie podlegają czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. TSUE podkreślił, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy (zob. wyroki z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01; z 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03).

Ponadto TSUE wskazał, że jeżeli Polska nie wdrożyła art. 12 Dyrektywy, to jedynym kryterium dla opodatkowania transakcji na rynku nieruchomości jest art. 9 ust. 1 akapit 2 Dyrektywy 2006/112/WE, który definiuje podatnika VAT w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Odpowiednikiem art. 9 Dyrektywy jest art. 15 polskiej ustawy o VAT.

W przywołanym orzeczeniu Trybunał stwierdził także, że każdorazowo należy zbadać, czy sprzedaż jest działaniem mieszczącym się w zakresie „zwykłego wykonywania prawa własności”, czy wykracza poza te ramy.

Z uzasadnienia TSUE wynika także, że nie jest „zwykłym wykonywaniem prawa własności” podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami. Trybunał Sprawiedliwości podkreślił dodatkowo, że jeżeli osoba fizyczna, w celu dokonania sprzedaży nieruchomości, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

TSUE zaznaczył jednak, że pod pojęciem aktywnych działań należy rozumieć tylko takie sytuacje, w których sprzedawca angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit 2 Dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40 wyroku). Działania takie wykraczają poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę omówione wyżej kryteria odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, należy uznać, że nabycie gruntów w sytuacji opisanej wyżej w pkt 68, tj. gdy zakup sąsiadujących ze sobą działek został rozłożony na wiele lat z uwagi na spory toczone między współwłaścicielami po stronie sprzedawcy, co uniemożliwiło zakup wszystkich działek w roku 1998 – nie mieści się w kategorii działań nazwanych przez TSUE „angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów lub handlowców”.

Wnioskodawca nie zamierzał nabywać gruntów przeznaczonych na sprzedaż. Celem opisanego wyżej zakupu była wyłącznie lokata kapitału. W orzecznictwie TSUE podkreśla się, że lokowanie kapitału w nieruchomościach (i następnie ich sprzedaż) mieści się w pojęciu „zwykłego wykonywania prawa własności” (tak TSUE z 6 lutego 1997 r. sprawa C-80/95; z 26 czerwca 2003 r. sprawa C-442/01; z 21 października 2004 r. sprawa C-8/03; z 26 maja 2005 r. sprawa C-465/03).

Wskazują na to także wyroki NSA jakie zapadły po cytowanym wyżej wyroku TSUE. (I FSK192/12) podkreślił, że do zarządu majątkiem prywatnym należy zaliczyć obrót nieruchomościami dokonywany w celu uzyskania zarobku, zysku; że takie działania są czymś w rodzaju lokaty kapitału. Sąd zwrócił uwagę, że zakup nieruchomości może być formą inwestycji i jako taki nadal należy do majątku osobistego, mimo że nie zaspokaja potrzeb bytowych nabywców, lecz stanowi źródło uzyskiwania przychodów w przyszłości. Sąd uznał, że zaliczenie do majątku prywatnego (osobistego) tylko takich jego składników, które służą zaspokojeniu wyłącznie potrzeb bytowych nie znajduje uzasadnienia ani na gruncie przepisów Dyrektywy 112 (dawniej VI Dyrektywy) ani też orzecznictwa TSUE. O ile pojęcie majątku prywatnego nie jest definiowane w Dyrektywie 112 (dawniej VI Dyrektywie) to analiza orzecznictwa TSUE pozwala dojść do przekonania, że mowa tu o majątku, który nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej czyli majątku pozostającym poza systemem VAT. NSA podkreślił także, że to podatnik decyduje o tym, czy dany majątek będzie wykorzystywany dla celów działalności gospodarczej czy też nie.

Żeby okazjonalna sprzedaż stała się przedmiotem działalności gospodarczej, musi odpowiadać definicji tej działalności zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działalność gospodarczą cechuje przede wszystkim jej powtarzalność i ciągłość (przynajmniej w sferze zamiarów odnośnie do przyszłych działań).

W planowanej transakcji będącej przedmiotem wniosku ten podstawowy element charakteryzujący działalność nie wystąpi. Z przytoczonych wyżej regulacji (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112) wynika, że sprzedaż nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy jest dokonana przez podmiot, któremu można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług taka osoba fizyczna, która dokonuje okazjonalnych transakcji, których przedmiotem jest nieruchomość lub budynek. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Okazjonalna sprzedaż nieruchomości stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym zbywcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli dojdzie do planowanej sprzedaży, nie będzie ona podlegać podatkowi VAT. Należy bowiem podkreślić, że Wnioskodawca (ani pozostali współwłaściciele) nie prowadził żadnych działań marketingowych, ani nie angażował środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów i handlowców w celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Kupujący dotarł do Współwłaścicieli samodzielnie, ponieważ interesował się zakupem nieruchomości w tym rejonie. Wcześniej prowadził rozmowy z właścicielami nieruchomości sąsiednich, jednak z uwagi na potencjalne możliwości nowych rozwiązań komunikacyjnych w rejonie działek Wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli – ostatecznie zwrócił się do Współwłaścicieli z ofertą sprzedaży nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia jest także fakt, że potencjalna sprzedaż nastąpi po wydaniu dla nieruchomości warunków zabudowy i zagospodarowania terenu oraz pozwolenia na budowę. O wydanie ww. decyzji administracyjnych wystąpi kupujący na swoją rzecz. Wnioskodawca (ani pozostali współwłaściciele) nie będzie zaangażowany w procedury związane z uzyskiwaniem stosownych zezwoleń. Będą to bowiem decyzje wydane na wniosek nabywcy, a ich uzyskanie jest warunkiem zawarcia umowy sprzedaży. W przeciwnym wypadku do umowy nie dojdzie.

Warunkiem zakupu nieruchomości przez inwestora jest prawdopodobny podział nieruchomości, jaki Wnioskodawca będzie (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) zobowiązany dokonać po wydaniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Jeżeli dojdzie do tego podziału nie będzie to inicjatywa Wnioskodawcy podejmowana w celu znalezienia potencjalnych (wielu) kupców.

Podział gruntów jest jednym z warunków koniecznych do spełnienia, aby doszło do umowy sprzedaży, ponieważ przedmiotem sprzedaży będą działki nr: 42, 43, 45, 46 oraz część działek nr 47, 48 i 49. Jednym słowem, podział będzie konsekwencją zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży, a nie etapem ją poprzedzającym w celu szukania potencjalnych nabywców. Po prostu deweloper nie jest zainteresowany zakupem wszystkich działek w ich obecnym kształcie, co wymusza ich podział.

Jak zauważył NSA w wyroku z 23 stycznia 2013 r. (I FSK 305/12), dzielenie dużej nieruchomości na mniejsze działki jest jedynie wyrazem racjonalnego działania sprzedającego. Sąd zauważył, że podział geodezyjny jest często warunkiem niezbędnym do zawarcia jakiejkolwiek umowy sprzedaży, z uwagi na to, że nieruchomości są zbyt duże, albo mają kształt uniemożliwiający ich zagospodarowanie. NSA uznał, że sam podział nieruchomości wymuszony konkretnymi okolicznościami danej sprawy nie jest oznaką prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Podobny pogląd wyrażono w cytowanym wyżej wyroku TSUE z 15 września 2011 r. (C-180/10 i C-181/10).

Podsumowując, w przestawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie do sprzedaży majątku prywatnego. Wnioskodawca jako współwłaściciel nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, nie inicjował tej sprzedaży, nie zaangażował żadnych środków w wysokości i w okolicznościach charakterystycznych dla producenta lub handlowca.

Działalnością gospodarczą jest działalność mająca charakter zarobkowy, zorganizowany, w ramach której podejmowane są aktywne działania, pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. O tym, czy dokonujący sprzedaży działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Z jego działań winno zatem wynikać, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Z warunków opisanej wyżej planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości wynika, że nie będzie ona dokonana w warunkach opisanych w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym sprzedawcy (w tym Wnioskodawca) nie będą podlegali podatkowi od towarów i usług z tego tytułu.

Jednocześnie Wnioskodawca poinformował, że współwłaściciel nieruchomości (siostra Wnioskodawcy) wystąpił o interpretację przepisów prawa podatkowego – przy identycznym stanie faktycznym – i otrzymał od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 maja 2015 r. interpretację nr IPPP1/4512-171/15-4/MPe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ustawodawca w ww. przepisach – poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów. Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do: podwójnego opodatkowania, braku opodatkowania, zakłócenia konkurencji. Podstawowe znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj. powszechność opodatkowania, faktyczne opodatkowanie konsumpcji, stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami. Realizację tych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cytowany art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kc).

Jak stanowi art. 196 § 1 Kc współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kc). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wyjaśnić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 Kc, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kc, stanowi odpłatną dostawę towarów.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Czyli warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek stanowi sprzedaż majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z treści wskazanego orzeczenia wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa, stwierdzić należy, że nabycie udziałów w nieruchomościach w celu lokaty kapitału nie może przesądzać o tym, że automatycznie w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w działkach nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca twierdzi wprawdzie, że nabywał nieruchomości w celu lokaty kapitału, jednak wskazał również, że nabywając działki miał zamiar zainwestowania w budowę obiektu pod wynajem, co wskazuje, że zakupione udziały w działkach miały zostać związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 659 § 1 powołanej wyżej ustawy Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem wypełnia więc definicję działalności gospodarczej określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły w celach zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe). Zakupione przez Wnioskodawcę udziały w działkach miały więc mieć związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Przemawia bowiem za tym okoliczność sukcesywnego skupowania nieruchomości gruntowych w celach związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zwłaszcza w kontekście pochodzącej od Wnioskodawcy informacji, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz charakteru prowadzonej przez niego działalności polegającej m.in. na wynajmowaniu nieruchomości lokalowych. Skupowanie to odbywało się w sposób konsekwentny, dotyczyło konkretnych działek, o których zakup Wnioskodawca starał się przez dłuższy okres. Trwające na przestrzeni kilku lat czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na nabywaniu sąsiadujących ze sobą gruntów wskazują na zorganizowany charakter działań Wnioskodawcy, które doprowadziły w efekcie do stworzenia areału atrakcyjnego gospodarczo z punktu widzenia prowadzonej już działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości lokalowych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca sukcesywnie nabywał udziały w działkach, w wyniku czego, w ramach zakupów dokonanych:

*   10 marca 1998 r. (udziały w działkach 43, 45, 46, 48),
*   21 lipca 1998 r. (udziały w działce 49),
*   w 2008 r. (udziały w działce 47 – częściowe zniesienie współwłasności w roku 2010) oraz
*   w 2014 r. (udziały w działce nr 42)

wszedł w posiadanie nieruchomości, która ostatecznie stała się przedmiotem zainteresowania inwestora, który chce nabyć nieruchomość w celu budowy obiektu usługowo-handlowego.

Jednocześnie przez cały okres gromadzenia gruntów Wnioskodawca nie wykorzystywał ich do celów prywatnych i nie wskazał jakie ewentualnie prywatne cele miałyby te grunty zaspokoić.

Nabywane przez Wnioskodawcę na przestrzeni lat działki gruntu (nr 47, 48 i 49) znajdują się częściowo w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego trasy gazociągu wysokoprężnego. Trasa gazociągu wysokoprężnego przebiega przez część działek, które ciągną się na długości 600 m. Teren ten stanowi na dzień dzisiejszy rezerwę pod gazociąg ze strefą ochronną dochodzącą do 200 m w zależności od rodzaju zabudowy. Jak wskazał Wnioskodawca, w momencie realizacji inwestycji teren przeznaczony pod trasę gazociągu będzie podlegał wywłaszczeniu pod inwestycję celu publicznego.

Z wniosku wynika również, że sprzedaż zgodnie z treścią umowy przedwstępnej ma nastąpić po uzyskaniu przez inwestora pozwolenia na budowę a przed przeniesieniem własności, na etapie uzyskiwania przez inwestora pozwolenia na budowę, niezbędne będą pełnomocnictwa.

Kwestia udzielenia pełnomocnictw uregulowana jest w Dziale VI Przedstawicielstwo Rozdziale II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny. Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że uzyskanie przez inwestora pozwolenia na budowę dokonane w imieniu Wnioskodawcy, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy, zatem należy przyjąć, że przed sprzedażą Wnioskodawca udzielając pełnomocnictwa podejmie działania w celu uzyskania pozwolenia na budowę.

Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawca jako współwłaściciel przedmiotowych działek nie jest inicjatorem ani wnioskodawcą postępowania w sprawie wydania warunków zabudowy, natomiast po uzyskaniu przez Kupującego decyzji o warunkach zabudowy Wnioskodawca dokona wydzielenia z działek, których jest współwłaścicielem powierzchni pod planowaną inwestycję.

Dodatkowo na uwagę zasługuje fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – oprócz nieruchomości stanowiącej przedmiot niniejszego zapytania, posiada on inne nieruchomości gruntowe, które w przyszłości mogą być przedmiotem dzierżawy.

W analizowanej sprawie uznać więc należy, że Wnioskodawca – dokonując sprzedaży udziałów w opisanej nieruchomości – będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Aktywność podejmowana przez Wnioskodawcę w przedmiocie zbycia udziałów w gruntach jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Dokonanej oceny nie mogą zmienić zapewnienia Wnioskodawcy, że nabył on wymienione nieruchomości do swojego majątku prywatnego, niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą jako lokatę kapitału.

W tym miejscu zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), dotyczącego kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” – zdaniem TSUE – to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych nieruchomości do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Z okoliczności sprawy nie wynika, aby od chwili nabycia działek Wnioskodawca planował wykorzystywanie ich dla celów prywatnych, natomiast wiadomym było, że część działek stanowi teren przeznaczony pod trasę gazociągu i będzie podlegał wywłaszczeniu pod inwestycję celu publicznego.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będący obecnie czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu wynajmowania nieruchomości lokalowych, który posiada jeszcze inne nieruchomości gruntowe, mogące być w przyszłości przedmiotem dzierżawy, podejmując ww. czynności związane z przedmiotowymi udziałami w działkach (sukcesywne skupowanie udziałów w działkach w celu racjonalnego zagospodarowania, zamiar zainwestowania w budowę obiektu pod wynajem, udzielenie pełnomocnictwa inwestorowi w celu uzyskania pozwolenia na budowę oraz podział działek), zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Została tym samym wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że działania Wnioskodawcy zmierzające do sprzedaży udziałów w działkach oceniane pojedynczo nie decydowałyby jeszcze o handlowym charakterze działań Wnioskodawcy, jednak brane pod uwagę łącznie dowodzą, że Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy udziałów w działkach w warunkach, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

A zatem w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowych udziałów w działkach będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziałów w działkach będzie działał w charakterze podatnika zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a czynność ta nosi znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w niezabudowanych działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana jako Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), zatem interpretację wydać można na rzecz jednej osoby fizycznej, a nie dla wszystkich współwłaścicieli. Jeżeli pozostali współwłaściciele (rodzeństwo Wnioskodawcy) są zainteresowani uzyskaniem dla siebie interpretacji indywidualnych, powinni złożyć odrębne wnioski, przedstawić właściwe dla siebie stany faktyczne (zdarzenia przyszłe), pytania oraz własne stanowiska w tych sprawach, jak również wnieść odrębne opłaty.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy stwierdzić, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie, zwłaszcza, gdy nie dotyczą identycznych stanów faktycznych.

Równocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Zatem dokumenty te nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.