Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-735/15-4/MAO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-06
Teza: Opodatkowanie usługi wynajmu mieszkań i pomieszczeń najemcom, opodatkowanie pobieranych przez Wnioskodawcę od właścicieli i najemców opłat za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatacje i fundusz remontowy oraz pośredniczenie Wnioskodawcy w dostawie przedmiotowych mediów, ustalenie czy w świetle art. 113 ust. 2 pkt 2a ustawy o VAT czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 stanowią transakcje związane z nieruchomościami nie wliczenia do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 wartości sprzedaży czynności związanych z utrzymaniem lokali wykorzystywanych przez właścicieli lub najemców na cele mieszkaniowe, określenie momentu, od którego Wnioskodawca stanie się czynnym podatnikiem VAT oraz sposobu dokumentowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: lokal; media; najem; opłata; podatnik-podatnik VAT UE; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania usługi wynajmu mieszkań najemcom - **jest prawidłowe;**

*   opodatkowania usługi wynajmu pomieszczeń mieszkańcom osiedla - **jest nieprawidłowe;**

*   opodatkowania pobieranych przez Wnioskodawcę od właścicieli i najemców opłat za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatacje i fundusz remontowy oraz pośredniczenia Wnioskodawcy w dostawie przedmiotowych mediów - **jest nieprawidłowe;**

*   ustalenia czy w świetle art. 113 ust. 2 pkt 2a ustawy o VAT czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 stanowią transakcje związane z nieruchomościami - **jest nieprawidłowe;**

*   nie wliczenia do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 wartości sprzedaży czynności związanych z utrzymaniem lokali wykorzystywanych przez właścicieli lub najemców na cele mieszkaniowe oraz określenia momentu, od którego Wnioskodawca stanie się czynnym podatnikiem VAT - **jest nieprawidłowe;**

*   sposobu dokumentowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi wynajmu mieszkań i pomieszczeń najemcom, opodatkowania pobieranych przez Wnioskodawcę od właścicieli i najemców opłat za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatacje i fundusz remontowy oraz pośredniczenia Wnioskodawcy w dostawie przedmiotowych mediów, ustalenia czy w świetle art. 113 ust. 2 pkt 2a ustawy o VAT czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 stanowią transakcje związane z nieruchomościami nie wliczenia do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 wartości sprzedaży czynności związanych z utrzymaniem lokali wykorzystywanych przez właścicieli lub najemców na cele mieszkaniowe, określenie momentu, od którego Wnioskodawca stanie się czynnym podatnikiem VAT oraz sposobu dokumentowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 6 października 2015 r. znak IPPP2/4512-735/15-2/MAO (skutecznie doręczone dnia 9 października 2015 r.).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia mieszkaniowa powstała w 1995 r. Administruje 86 mieszkaniami mającymi statut własnościowego prawa do lokalu, 10 mieszkaniami będącymi własnością S., 1 lokalem użytkowym przeznaczonym na biuro S, 1 mieszkaniem należącym do Gminy, oraz 3 garażami - własność S.

Spółdzielnia wynajmuje najemcom 10 mieszkań będących własnością S” oraz 3 garaże.

Zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych za czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni Strona pobiera opłaty. SM T pobiera od właścicieli i najemców opłaty za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatację i fundusz remontowy oraz czynsz od najemców mieszkań. Wszystkie ww. opłaty pobierane są na wydatki związane z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w tym na wynagrodzenia pracownicze.

Na postawie art. 43 ust. 1 pkt 11 za ww. opłaty spółdzielnia stosuje zwolnienie od podatku od towarów i usług. Spółdzielnia nie prowadzi działalności gospodarczej.

Spółdzielnia pośredniczy w sprzedaży mieszkańcom energii elektrycznej w garażach. Spółdzielnia ma podpisaną umowę na dostawę energii z P. Mieszkańcy mają podłączone do licznika Spółdzielni garaże, gdzie korzystają z energii na koszt spółdzielni, a następnie zwracają koszt zużycia energii do Spółdzielni wg stanu podlicznika założonego we własnych garażach. Spółdzielnia stosuje stawki podane przez P i nie wystawia faktur, gdyż tylko pośredniczy w sprzedaży.

Spółdzielnia także pośredniczy w zakupie wody bieżącej dla mieszkańców, a następnie raz w kwartale następuje rozliczenie pomiędzy mieszkańcami a Spółdzielnią wg zużycia licznika po stawkach określonych na fakturze wystawionej przez sprzedawcę dla Spółdzielni.

Spółdzielnia także pośredniczy w pobieraniu opłat za nieczystości stałe, składa deklaracje do Urzędu Gminy i ponosi opłatę za nieczystości stałe w Gminie. Następnie co miesiąc następuje rozliczenie, mieszkańcy zwracają koszty nieczystości do Spółdzielni, po stawkach określonych przez Gminę.

Za pośrednictwo w sprzedaży energii, wody oraz w opłatach za gospodarkę odpadami stałymi spółdzielnia nie pobiera innych opłat niż podane na fakturach.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju - czy przez to należy rozumieć wynajem garaży od których należy pobierać VAT. Spółdzielnia wynajmuje garaże mieszkańcom osiedla, miesięczna opłata za jeden garaż wynosi 35 złotych. W związku z tym, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 za czynności świadczone na rzecz członków spółdzielni Strona stosuje zwolnienie od podatku od towarów i usług, również za wynajem garaży także na podstawie tego artykułu stosuje zwolnienie, gdyż traktuje to jako wynajem na rzecz członków spółdzielni. Spółdzielnia wynajmuje miesięcznie 3 garaże po 35 złotych, w związku z tym 3 x 35 x 12 miesięcy = 1.260,00.

Na podstawie art. 113 spółdzielni także przysługuje zwolnienie do wysokości 150.000,00.

W uzupełnieniu z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) Strona wskazała, że na podstawie art. 2 ust 4 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. nr 80 poz. 903 ze zm.) do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”. Budynki wynajmowane mieszkańcom sklasyfikowane są jako „inne niemieszkalne” (tak sklasyfikowane są w wypisie z rejestru gruntów i budynków) i stanowią części składowe lokalu mieszkalnego, ale nie przylegają do niego bezpośrednio. Mieszkańcy osiedla budynki te przekształcili na garaże stąd też we wniosku z dnia 16 lipca 2015 r. użyto słów wynajem garaży. Wg Spółdzielni stanowią one części składowe lokalu mieszkalnego ale nie przylegają do niego bezpośrednio i służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. nr 80 poz. 903 ze zm.).

Czynsz pobierany od najemców i właścicieli jest opłatą pobieraną zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Spółdzielnia pobiera czynsz od osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, członków spółdzielni będących właścicielami lokali, właścicieli lokali niebędących członkami, najemców lokali mieszkalnych wynajmowanych na cele mieszkaniowe. Ww. osoby obowiązane są uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Spółdzielnia w swoich zasobach posiada 10 mieszkań będących własnością S”, które wynajmuje najemcom na cele mieszkaniowe.

S” pobiera od właścicieli i najemców opłaty za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie. Mieszkańcy nie mają możliwości wyboru dostawców ww. mediów i zawarcia z nimi odrębnych umów. Na terenie miejscowości istnieje tylko jeden dostawca wody. Nieczystości płynne odprowadzane są do osiedlowej oczyszczalni będącej własnością S”. Centralne ogrzewanie oraz ciepła woda dostarczana jest z osiedlowej kotłowni będącej własnością S”. Spółdzielnia pośredniczy w pobieraniu opłat za nieczystości stałe, składa deklaracje do Urzędu Gminy i ponosi opłatę za nieczystości stałe w Gminie. Następnie co miesiąc następuje rozliczenie, mieszkańcy zwracają koszty nieczystości do Spółdzielni, po stawkach określonych przez Gminę. Na terenie gminy nie ma innego odbiorcy nieczystości stałych. Prawdopodobnie istniej możliwość, aby Gmina podpisała umowę na odbiór nieczystości stałych oddzielnie z każdym z mieszkańców, jednak gmina zobowiązała Spółdzielnię, aby to ona pobierała i odprowadzała opłaty od mieszkańców S” za nieczystości stałe do Gminy.

Najemcy innych budynków niemieszkalnych zwanych przez mieszkańców garażami nie mają wyboru dostawcy energii elektrycznej, gdyż na terenie miejscowości jest tylko jeden dostawca energii. Najemcy nie mogą podpisać oddzielnych umów na dostawę energii, gdyż garaże (inne niemieszkalne) są własnością Spółdzielni.

Właściciele innych budynków niemieszkalnych zwanych przez mieszkańców garażami nie mają wyboru dostawcy energii elektrycznej, gdyż na terenie miejscowości jest tylko jeden dostawca energii. Mogą oni prawdopodobnie podpisać oddzielne umowy na dostawę energii, gdyż garaże (inne niemieszkalne) są ich własnością (dot. sprzedaży energii z pytania 7).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy spółdzielnia mieszkaniowa powinna pobierać podatek VAT od czynności świadczonych na rzecz mieszkańców Spółdzielni tj. za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatację i fundusz remontowy od właścicieli oraz dodatkowo od najemców za czynsz?
2.  Czy spółdzielnia mieszkaniowa powinna pobierać podatek VAT za wynajem pomieszczeń innych niemieszkalnych (tak sklasyfikowane są w wypisie z rejestru gruntów i budynków) na rzecz mieszkańców osiedla? (pytanie przeformułowane pismem z dnia 15 października 2015 r.)
3.  Czy spółdzielnia mieszkaniowa powinna pobierać podatek VAT od wynajmu mieszkań najemcom?
4.  Czy spółdzielnia mieszkaniowa powinna zgodnie z art. 113 ustawy o VAT wliczyć do kwoty zwolnienia 150.000,00 czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11?
5.  Jeżeli Spółdzielnia powinna stać się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług jeśli tak to od którego roku?
6.  Czy dla czynności z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT Spółdzielnia powinna wystawiać faktury VAT zwolnione?
7.  Czy pośrednictwo spółdzielni w sprzedaży wody, energii, oraz pobieraniu opłat za gospodarkę odpadami komunalnymi, gdy nie prowadzi działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
8.  Czy zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2a ustawy o VAT do transakcji związanych z nieruchomościami należy wliczyć czynności z art. 43 ust. 1 pkt 11?

Zdaniem Wnioskodawcy, co do pytania 1, 2 i 3 spółdzielnia nie powinna płacić podatku VAT, gdyż przysługuje zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT. Wszystkie czynności wymienione w tych pytaniach świadczone są na rzecz mieszkańców spółdzielni.

Spółdzielnia S” uważa także, że czynności zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT nie wlicza się do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113. Jednocześnie Strona poddaje wątpliwości czy opłaty zwolnione w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT nie stanowią transakcji związanych z nieruchomościami (art. 113 ust. 2 pkt 2a).

Zdaniem Wnioskodawcy za czynności z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT Spółdzielnia nie powinna wystawiać faktur VAT ze stawką zwolnioną, gdyż są one ustawowo zwolnione.

Ponadto Strona wskazała, że Spółdzielnia nie powinna stać się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż opłaty pobierane przez spółdzielnie zwolnione są na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11.

Zdaniem Spółdzielni pośrednictwo w sprzedaży wody, energii, oraz pobieraniu opłat za gospodarkę odpadami komunalnymi, gdy nie prowadzi działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż SM nie pobiera dodatkowych opłat za ww. media, a czynności tych dokonuje na rzecz mieszkańców osiedla.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest prawidłowe** w zakresie opodatkowania usługi wynajmu mieszkań najemcom oraz sposobu dokumentowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT,

*   **jest nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem spełnia definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca administruje 86 mieszkaniami mającymi statut własnościowego prawa do lokalu, 10 mieszkaniami i 3 garażami będącymi własnością SM „T”, 1 lokalem użytkowym (biuro S”) oraz 1 mieszkaniem należącym do Gminy . Strona nie prowadzi działalności gospodarczej.

Spółdzielnia wynajmuje na cele mieszkaniowe najemcom 10 mieszkań będących Jej własnością. Wynajmuje też 3 garaże na rzecz mieszkańców osiedla (tj. budynki sklasyfikowane w wypisie z rejestru gruntów i budynków jako „inne niemieszkalne”, stanowiące części składowe lokalu mieszkalnego, nie przylegające do niego bezpośrednio oraz służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, które mieszkańcy osiedla przekształcili na garaże).

S” pobiera od właścicieli i najemców następujące opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych:

*   za czynsz od osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, członków spółdzielni będących właścicielami lokali, właścicieli lokali niebędących członkami, najemców lokali mieszkalnych wynajmowanych na cele mieszkaniowe. Ww. osoby obowiązane są uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu;
*   za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, przy czym mieszkańcy nie mają możliwości wyboru dostawców ww. mediów i zawarcia z nimi odrębnych umów, gdyż na terenie miejscowości istnieje tylko jeden dostawca wody, nieczystości płynne odprowadzane są do osiedlowej oczyszczalni będącej własnością S”, zaś centralne ogrzewanie oraz ciepła woda dostarczane są z osiedlowej kotłowni będącej własnością Wnioskodawcy;
*   za eksploatacje i fundusz remontowy.

Wszystkie ww. opłaty pobierane są na wydatki związane z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w tym na wynagrodzenia pracownicze.

Wnioskodawca pośredniczy w zakupie wody bieżącej dla mieszkańców, a następnie raz w kwartale następuje rozliczenie pomiędzy mieszkańcami a Stroną wg zużycia licznika po stawkach określonych na fakturze wystawionej przez sprzedawcę dla Spółdzielni. Wnioskodawca również pośredniczy w pobieraniu opłat za nieczystości stałe, tj. składa deklaracje do Urzędu Gminy i ponosi opłatę za nieczystości stałe w Gminie. Następnie co miesiąc następuje rozliczenie, mieszkańcy zwracają koszty nieczystości do Spółdzielni, po stawkach określonych przez Gminę. Spółdzielnia pośredniczy także w sprzedaży mieszkańcom energii elektrycznej w innych budynkach niemieszkalnych zwanych przez mieszkańców garażami. Mieszkańcy mają podłączone do licznika Spółdzielni garaże, gdzie korzystają z energii na koszt Wnioskodawcy, a następnie zwracają koszt zużycia energii do Strony wg stanu podlicznika założonego we własnych garażach. To Spółdzielnia ma podpisaną umowę na dostawę energii z P, stosuje więc stawki podane przez P i nie wystawia faktur, gdyż tylko pośredniczy w sprzedaży. Najemcy przedmiotowych garaży nie mają wyboru dostawcy energii elektrycznej, gdyż nie mogą podpisać oddzielnych umów na dostawę energii bowiem pomieszczenia tzw. garaże są własnością Spółdzielni. Natomiast właściciele przedmiotowych pomieszczeń (zwanych przez mieszkańców garażami) mogą prawdopodobnie podpisać oddzielne umowy na dostawę energii, gdyż garaże są ich własnością.

Za pośrednictwo w sprzedaży energii, wody oraz w opłatach za gospodarkę odpadami stałymi Wnioskodawca nie pobiera innych opłat niż podane na fakturach.

Na postawie art. 43 ust. 1 pkt 11 za ww. opłaty Spółdzielnia stosuje zwolnienie od podatku od towarów i usług. Również za wynajem garaży także na podstawie tego artykułu Strona stosuje zwolnienie, gdyż traktuje to jako wynajem na rzecz członków spółdzielni.

Na podstawie tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego czy postępuje prawidłowo nie pobierając podatku VAT za usługi wynajmu 10 mieszkań i 3 pomieszczeń zwanych przez mieszkańców osiedla garażami oraz od czynności świadczonych na rzecz mieszkańców Spółdzielni (tj. za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatację i fundusz remontowy od właścicieli oraz dodatkowo od najemców za czynsz) .

Stosownie do art. 41 ust. 1 tej ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W myśl art. 43 ust. 20 ustawy o VAT postanowiono, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (tj. usług związanych z zakwaterowaniem PKWiU-55).

Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwała na zastosowanie zwolnienia.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1222 ze zm.) lokalem w rozumieniu ustawy jest samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 oraz z 2004 r. Nr 141, poz. 1492).

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Jak stanowi art. 2 ust. 4 ww. ustawy o własności lokali do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Zatem dodatkowe pomieszczenia, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, jeśli stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Z uwagi na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że świadczone przez Spółdzielnię usługi najmu 10 mieszkań, mieszczą się w katalogu czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, a zatem korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - Spółdzielnia wynajmuje przedmiotowe mieszkania najemcom na cele mieszkalne.

W konsekwencji Spółdzielnia nie ma obowiązku naliczenia ani zapłaty podatku od towarów i usług w związku z wynajmem 10 mieszkań.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że za wynajem mieszkań najemcom Spółdzielnia nie powinna płacić podatku VAT - jest prawidłowe.

Natomiast wynajem 3 pomieszczeń znajdujących się w budynkach sklasyfikowanych w wypisie z rejestru gruntów i budynków jako „inne niemieszkalne” nie podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, ponieważ zwolnienie od podatku nie dotyczy pomieszczeń służących celom innym niż mieszkaniowe, a jak wskazał Wnioskodawca mieszkańcy osiedla budynki te przekształcili na garaże, tj. na lokale użytkowe. Ponieważ przepisy dotyczące podatku VAT nie przewidują dla usług wynajmu pomieszczeń użytkowych zwolnienia od podatku VAT, w zakresie tym Spółdzielnia zobowiązana jest naliczać oraz zapłacić podatek VAT.

Zatem stanowisko Strony, że za wynajem pomieszczeń innych niemieszkalnych na rzecz mieszkańców osiedla Spółdzielnia nie powinna płacić podatku VAT - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2015 r. poz. 736) zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1222 oraz z 2015 r. poz. 201).

Powołany powyżej przepis art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi, że:

*   członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu (ust. 1);

*   członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu (ust. 2);

*   właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych. Są oni również obowiązani uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu. Obowiązki te wykonują przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5 (ust. 4);

*   członkowie spółdzielni uczestniczą w kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi. Właściciele lokali niebędący członkami oraz osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, mogą odpłatnie korzystać z takiej działalności na podstawie umów zawieranych ze spółdzielnią (ust. 5).

Należy zatem zauważyć, że przytoczony wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT wskazuje grupę osób, w przypadku których świadczenie przez spółdzielnie mieszkaniowe czynności, za które pobierane są opłaty na podstawie art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 cyt. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, jest zwolnione przedmiotowo od podatku VAT. Zwolnienie to odnosi się wyłącznie do czynności wykonywanych przez spółdzielnię w związku z eksploatacją i utrzymaniem lokali przeznaczonych na cele mieszkalne.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wszystkie opłaty pobierane przez Wnioskodawcę od najemców i właścicieli (tj. czynsz, opłaty za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatacje i fundusz remontowy) przeznaczone są na wydatki związane z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości, w tym na wynagrodzenia pracownicze. Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - czynsz pobierany od właścicieli przez Wnioskodawcę jest opłatą pobieraną zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Dlatego też powołane powyżej zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT będzie miało zastosowanie w przedmiotowej sprawie w przypadku opłat pobieranych przez Spółdzielnię od właścicieli lokali mieszkalnych. Natomiast w przypadku najemców opłata za nieczystości płynne i stałe, eksploatację i fundusz remontowy oraz czynsz stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. W związku z tym najem na cele mieszkaniowe lokali (który zawiera również czynsz i opłaty za odpady, eksploatację i fundusz remontowy) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy. Zaś opłaty za następujące media: dostawa wody, energii elektrycznej oraz ciepła zgodnie z aktualną linią orzecznictwa (wyrok TSUE w sprawie C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa) co do zasady uznajemy za usługi odrębne od stricte usługi najmu, w sytuacji, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości zużycia mediów. Zatem kryterium zużycia jest jednym z czynników decydujących o odrębności świadczeń.

W przedmiotowej sprawie koszty zużycia mediów obliczane są w oparciu o wskazania liczników i na tej podstawie dostawcy mediów wystawiają stosowne faktury. Spółdzielnia nie ma możliwości decydowania o wielkości zużycia mediów przez najemców lokali (najem na cele mieszkaniowe), natomiast - jak wskazał Wnioskodawca - najemcy nie mają wyboru dostawcy mediów (tj. wody zimnej i ciepłej, centralnego ogrzewania do mieszkań czy energii elektrycznej do tzw. garaży), gdyż nie mogą podpisać oddzielnych umów na dostawę, bowiem wynajmowane mieszkania/pomieszczenia są własnością Strony. Tak więc dostawę ww. mediów (energii elektrycznej, wody i ciepła) należy traktować odrębnie od usługi najmu i udokumentować poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę na podmiot będący faktycznym odbiorcą świadczenia faktury VAT, z zastosowaniem właściwej stawki podatku od danej usługi.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że nie jest zobowiązany do naliczenia i zapłaty podatku VAT od czynności świadczonych na rzecz mieszkańców Spółdzielni (tj. za nieczystości płynne i stałe, wodę zimną i ciepłą, centralne ogrzewanie, eksploatację i fundusz remontowy od właścicieli oraz dodatkowo od najemców za czynsz), jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Strony dotyczą również podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pośrednictwa Spółdzielni w sprzedaży wody, energii, oraz pobieraniu opłat za gospodarkę odpadami komunalnymi.

Powyżej cytowany przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowi implementację art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Jak wskazano wyżej, regulacja art. 8 ust. 2a ustawy ma zastosowanie w sytuacji, w której podatnik nabywa usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” (identycznym jak w chwili jej nabycia) odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi, samemu nie wykonując fizycznie przedmiotowej usługi, gdzie świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane VAT według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Mając na uwadze powyższe przepisy i analizując przedstawiony stan faktyczny, uznać należy, że Wnioskodawca pośrednicząc w sprzedaży energii, wody oraz w opłatach za gospodarkę odpadami stałymi, pomimo że nie pobiera innych opłat niż podane na fakturach, działa jako podatnik świadczący dane usługi. Innymi słowy, czynności te stanowić będą po stronie Wnioskodawcy odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według właściwej stawki dla danego świadczenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że pośrednictwo w sprzedaży wody, energii, oraz pobieraniu opłat za gospodarkę odpadami komunalnymi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż SM nie pobiera dodatkowych opłat za ww. media, a czynności tych dokonuje na rzecz mieszkańców osiedla, należy uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy w świetle art. 113 ustawy o VAT do kwoty sprzedaży 150.000 zł należy wliczać czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych przeznaczonych na cele mieszkaniowe, tj. czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 oraz czy czynności te stanowią transakcje związane z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy - o treści obowiązującej od dnia 1 stycznia 2014 r. - zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei przepis art. 113 ust. 2 ustawy - o treści obowiązującej od dnia 1 stycznia 2014 r. - stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy o VAT wynika, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast stosownie do treści art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z powyższego przepisu wynika, że obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli nie mają one charakteru transakcji pomocniczych.

Rozpatrując kwestię wliczenia do kwoty sprzedaży czynności związanych z utrzymaniem lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe należy wskazać, że dokonane przez ustawodawcę od 1 stycznia 2014 r. zmiany w art. 113 mają na celu w sposób bardziej precyzyjny i odpowiadający prawu unijnemu regulować stosowanie zwolnienia od podatku VAT dla drobnych przedsiębiorców, których obrót w skali roku nie przekracza 150.000 zł.

Z cyt. art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Analizując zatem treść art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, o treści obowiązującej od 1 stycznia 2014 r., wskazać należy, że „Słownik języka polskiego PWN” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2008, definiuje słowo „transakcja” jako operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług albo umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług i samo zawarcie takiej umowy.

Ponadto należy zauważyć, że pojęcie nieruchomości nie zostało zdefiniowane w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług. Definicję nieruchomości zawiera art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie ulega wątpliwości, że lokale mieszkalne, jako części budynków stanowią nieruchomości w świetle powołanego wyżej przepisu. Zatem wpłaty uzyskiwane od właścicieli lokali mieszkalnych z tytułu pokrycia kosztów związanych z ich indywidualnymi potrzebami i ze zużyciem przez nich mediów są wpłatami związanymi z nieruchomością.

Wnioskodawca uważa, że dostawa mediów do lokali mieszkalnych nie stanowi transakcji związanej z nieruchomościami. Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić, ponieważ specyfiką funkcjonowania Spółdzielni jest zarządzanie lokalami w nieruchomościach, zatem dostawa mediów do poszczególnych lokali mieszkalnych jest bez wątpienie czynnością związaną z nieruchomościami. W konsekwencji, obrót uzyskiwany z tytułu dostawy mediów do lokali mieszkalnych należy uznać za transakcję związaną z nieruchomościami, gdyż wynika to z istoty prowadzonej działalności Spółdzielni.

Podkreślić także należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów, dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”. Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Aby więc ocenić czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie czynności świadczone przez Spółdzielnię związane z dostawą mediów do lokali mieszkalnych są przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a więc nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności świadczone przez Spółdzielnię na rzecz mieszkańców, zaklasyfikowane przez Wnioskodawcę jako zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 są transakcjami związanymi z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych i od 1 stycznia 2014 r. powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem, czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych przeznaczonych na cele mieszkaniowe, tj. czynności związane ze sprzedażą mediów przez Spółdzielnię na rzecz właścicieli i najemców lokali, podlega uwzględnieniu w sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

A zatem w sytuacji, gdy podmiot świadczy usługi związane z nieruchomościami i usługi te mają charakter zasadniczy w działalności gospodarczej danego podatnika, wartość sprzedaży tychże usług powinna być wliczana do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Do limitu tego nie wlicza się jedynie usług związanych z nieruchomościami w przypadku gdy usługi te mają charakter pomocniczy.

Tym samym w świetle nowelizacji art. 113 ust. 2 ustawy o VAT Wnioskodawca powinien wliczać do kwoty sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ww. ustawy, czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe, tj. czynności związane ze sprzedażą mediów przez Spółdzielnię na rzecz właścicieli mieszkań.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że czynności zwolnione z art. 43 ust. 1 pkt 11 nie stanowią transakcji związanych z nieruchomościami w świetle art. 113 ust.2 pkt 2a oraz że nie wlicza się ich do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113, jest nieprawidłowe.

Ponadto w przypadku, gdy wartość sprzedaży opodatkowanej przekroczy kwotę wskazaną w art. 113 ust. 1 ustawy (150.000 zł), Wnioskodawca utraci ww. zwolnienie podmiotowe w związku z art. 113 ust. 5.

W konsekwencji, od momentu przekroczenia limitu obrotu sprzedaży opodatkowanej wskazanego w tym artykule, Spółdzielnia stała się/stanie się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że Spółdzielnia nie powinna stać się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż opłaty pobierane przez spółdzielnie zwolnione są na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11, należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Strony dotyczą również ustalenia czy dla czynności z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT Spółdzielnia powinna wystawiać faktury VAT zwolnione.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a - 106q ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ww. ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na podstawie art. 106e ust. 1 ww. ustawy faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. A;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 - wyrazy „metoda kasowa”.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Nie ma natomiast takiego obowiązku w odniesieniu do podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, chyba że podmiot ten zgłosi żądanie w tym zakresie. W tym przypadku zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy, sprzedawca będzie obowiązany wystawić fakturę, pod warunkiem jednak, że czynności, których wykonanie ma zostać udokumentowane nie są tymi, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy oraz pod warunkiem spełniania przez nabywcę wskazanej w tym przepisie przesłanki dotyczącej terminu złożenia żądania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że za czynności z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT Spółdzielnia nie powinna wystawiać faktur VAT ze stawką zwolnioną, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.