Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.593.2023.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-08
Teza: Ustalenie kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą części akcji konwertowanych z udziałów.
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; dochód; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty z tytułu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Zbycie udziałów, akcji.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Kapitały pieniężne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 27 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą części akcji konwertowanych z udziałów. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia, stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Jest Pan akcjonariuszem spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zwanej dalej Spółką Akcyjną). Spółka Akcyjna została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu (\`(...)\`)2021 r. Spółka Akcyjna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka Akcyjna powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej Spółką Przekształcaną). Wykreślenie Spółki Przekształcanej z Krajowego Rejestru Sądowego nastąpiło w dniu (\`(...)\`)2022 r.

W okresie od chwili powstania Spółki Przekształcanej do chwili jej przekształcenia w Spółkę Akcyjną, kapitał zakładowy Spółki Przekształcanej wynosił 100.000,00 zł i dzielił się na 1000 udziałów o równej wartości nominalnej wynoszącej 100 zł każdy udział.

Na dzień poprzedzający dzień przekształcenia (tj. dzień, o którym mowa w art. 552 Kodeksu spółek handlowych), posiadał Pan w spółce przekształcanej 900 udziałów o łącznej wartości 90.000,00 złotych.

W chwili powstania Spółki Przekształconej, posiadał Pan w Spółce Przekształconej 850 udziałów, które objął Pan w ten sposób, że:

\- 500 udziałów objął Pan w zamian za wkład pieniężny w kwocie 50.000,00 złotych,

\- 350 udziałów objął Pan w zamian za wkład niepieniężny o wartości 35.000,00 złotych.

W dniu (\`(...)\`)2019 r. nabył Pan od drugiego wspólnika Spółki Przekształcanej 150 udziałów za cenę 170.000,00 złotych. Tego samego dnia, (\`(...)\`)2019 r. darował Pan swojej małżonce 100 udziałów w Spółce Przekształconej.

Zgodnie ze statutem Spółki Akcyjnej:

\- kapitał zakładowy Spółki Akcyjnej wynosi 1.600.000,00 złotych,

\- kapitał zakładowy Spółki Akcyjnej dzieli się na 80.000 akcji, o wartości nominalnej jednej akcji wynoszącej 20,00 złotych.

Projekt statutu Spółki Akcyjnej, zgodnie z art. 558 § 2 pkt 2) kodeksu spółek handlowych, stanowił element planu przekształcenia. Uchwała o przekształceniu Spółki Przekształcanej w Spółkę Akcyjną podjęta w trybie art. 563 ksh, obejmowała między innymi zgodę na brzmienie statutu Spółki Akcyjnej, stosownie do treści art. 563 § 1 pkt 5) ksh.

Stosownie do treści planu przekształcenia, uchwały o przekształceniu oraz statutu Spółki Akcyjnej, różnica pomiędzy kwotą kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej a kwotą kapitału zakładowego Spółki Przekształcanej, wynosząca 1.500.000,00 złotych, została sfinansowana z osiągniętych przez Spółkę Przekształconą zysków z poprzednich lat, które nie zostały wypłacone wspólnikom Spółki Przekształcanej, ani też do dnia poprzedzającego dzień podjęcia uchwały o przekształceniu nie zostały przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przekształcanej. Kwota ta zwana jest w dalszej części wniosku Rezerwami.

W planie przekształcenia Spółki Przekształcanej w Spółkę Akcyjną przyjęto, że w zamian za jeden udział Spółki Przekształcanej wspólnik otrzyma 80 akcji Spółki Akcyjnej.

Według stanu na dzień poprzedzający dzień przekształcenia, wspólnikami Spółki Przekształcanej byli:

\- Pan, posiadający 900 udział w łącznej wartości nominalnej 90.000,00 złotych, częściowo nabytych w chwili powstania Spółki Przekształcanej, a częściowo w chwili nabycia udziałów w dniu (\`(...)\`)2019 r.,

\- Pana małżonka, posiadająca 100 udziałów o łącznej wartości nominalnej 10.000,00 złotych, które nabyła w drodze umowy darowizny w dniiu (\`(...)\`)2019 r.

Według stanu na dzień przekształcenia, akcjonariuszami Spółki Akcyjnej byli:

\- Pan, posiadający 72.000 akcji o łącznej wartości nominalnej 1.440.000,00 złotych,

\- Pana małżonka, posiadająca 8.000 akcji o łącznej wartości nominalnej 160.000,00 złotych.

Biorąc pod uwagę liczbę posiadanych przez Pana i Pana małżonkę akcji Spółki Akcyjnej oraz udział posiadanych przez nich akcji w kapitale zakładowym, kwota rezerw wynosząca 1.500.000,00 zł została przeznaczona na pokrycie akcji posiadanych przez Pana i Pana małżonkę w następujących proporcjach:

\- kwota 1.350.000,00 zł na pokrycie 72.000 akcji posiadanych według stanu na dzień przekształcenia przez Pana,

\- kwota 150.000,00 zł na pokrycie 8.000 akcji posiadanych według stanu na dzień przekształcenia przez Pana małżonkę.

Na nabycie 72.000 akcji w Spółce Akcyjnej o łącznej wartości nominalnej 1.440.000,00 złotych, poniósł Pan:

\- wydatki poniesione na nabycie udziałów w Spółce Przekształcanej, tj. wskazane wyżej wydatki w postaci:

· wkładu pieniężnego poniesione przy założeniu Spółki Przekształcanej,

· wkładu niepieniężnego poniesione przy założeniu Spółki Przekształcanej, oraz

· wydatki poniesione po założeniu Spółki Przekształcanej na nabycie udziałów w drodze umowy sprzedaży,

\- wydatki w kwocie 1.350.000,00 zł poniesione jako Rezerwy przeznaczone na nabycie akcji w Spółce Akcyjnej.

Z uwagi na treść art. 24 ust. 5 pkt 4) ustawy o PIT, dochód Spółki Przekształcanej przeznaczony na sfinansowanie pokrycia kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej w kwocie 1.500.000,00 złotych (Rezerwy) stanowił dla Pana i Pana małżonki dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych (zwany dalej Dochodem z Kapitalizacji Rezerw). Dochód z Kapitalizacji Rezerw podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Do poboru i zapłaty podatku obowiązana była Spółka Akcyjna stosownie do treści art. 41 ust. 4 i 5 ustawy o PIT.

Po przekształceniu nabył Pan 8.000 akcji od swojej małżonki w drodze darowizny i został jedynym akcjonariuszem Spółki Akcyjnej. Akcje zostały zatem przez Pana nabyte w następujących okolicznościach:

\- 72.000 akcji zostało objętych w związku z przekształceniem Spółki Przekształconej w Spółkę Akcyjną jako akcje, które przed przekształceniem Spółki Przekształconej w Spółkę Akcyjną stanowiły 900 Pana udziałów w Spółce Przekształcanej o łącznej wartości nominalnej 90.000,00 złotych, a po przekształceniu Spółki Przekształconej w Spółkę Akcyjną dokonała się konwersja tych udziałów w akcje Spółki Akcyjnej (zwane dalej „Akcjami Konwertowanymi z Udziałów”),

\- 8.000 akcji zostało nabyte przez Pana na podstawie umowy darowizny zawartej z Pana małżonką (akcje zwane dalej „Akcjami Darowanymi”).

Jest Pan w stanie zidentyfikować akcje nabyte w związku z przekształceniem Spółki Przekształcanej w Spółkę Akcyjną (Akcje Konwertowane z Udziałów) i akcje nabyte w drodze umowy darowizny (Akcje Darowane). Akcje są bowiem zindywidualizowane numerami i serią.

Dokonał Pan odpłatnego zbycia części Akcji Konwertowanych z Udziałów na rzecz osoby trzeciej w drodze umowy sprzedaży. Sprzedaży nie podlegały Akcje Darowane.

Jako element własnego opisu zdarzenia przyszłego \[powinno być: stanu faktycznego –przyp. Organu\] podaje Pan ponadto, że wynagrodzenie, jakie uzyskał Pan od kupującego nie odbiega od rynkowej ceny akcji. Nie wystąpiły przesłanki, aby do przychodu, jaki Pan osiągnął z odpłatnego zbycia znalazł zastosowanie art. 19 ustawy o PIT, co również wskazuje Pan jako element własnego opisu zdarzenia przyszłego \[powinno być: stanu faktycznego – przyp. Organu\].

### Pytanie

Czy w związku z dokonaniem przez Pana Sprzedaży części Akcji Konwertowanych z Udziałów w drodze umowy sprzedaży, Pana dochodem będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodu, na które składać się będzie m.in. część kwoty Pana dochodu z Kapitalizacji Rezerw, osiągniętego w myśl art. 24 ust. 5 pkt 4) ustawy o PIT w związku z objęciem Akcji Konwertowanych z Udziałów?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w związku z dokonaniem sprzedaży części Akcji Konwertowanych z Udziałów w drodze umowy sprzedaży, Pana dochodem będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodu, na które składać się będzie m.in. część kwoty Pana dochodu z Kapitalizacji Rezerw, osiągniętego w myśl art. 24 ust. 5 pkt 4) ustawy o PIT w związku z objęciem Akcji Konwertowanych z Udziałów.

W interpretacjach indywidualnych podkreśla się, że opodatkowanie dochodu przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego występuje niezależnie od tego z jakich źródeł sfinansowano dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego. Nie ulega jednak wątpliwości, że dochodem takim jest kwota przeniesiona z kapitału zapasowego na kapitał zakładowy spółki:

„Użyte w ww. przepisie wyrażenie "dochód faktycznie uzyskany z tego udziału" należy rozumieć jako dochód należny udziałowcowi, a nie dochód przyszły. Ponadto wyrażenie to w sposób szeroki definiuje pojęcie dochodu z udziału w zyskach, włączając do jego obszaru enumeratywnie wymienione w analizowanym przepisie dochody, których związek z zyskiem osoby prawnej nie musi być bezpośredni. Świadczy o tym ustawowy zwrot "w tym także" i następujące po nim wyliczenie. Analiza art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że nie jest istotne źródło finansowania dochodu podatnika z tytułu posiadanego przez niego udziału w osobie prawnej. Znaczenie ma natomiast to, że dochód ten ma swoje źródło w samym fakcie bycia właścicielem udziału w osobie prawnej, a więc wynika z samego faktu posiadania udziału danej spółki. Przy czym powołane przepisy nie ograniczają opodatkowania przeniesienia środków z kapitału zapasowego lub rezerwowego na kapitał zakładowy jedynie do środków pochodzących z zysku spółki. Gdyby ustawodawca tak zamierzał, takie ograniczenie w sposób jednoznaczny przewidziałby w ustawach podatkowych. Tymczasem tego nie uczynił, co oznacza, że każde podwyższenie kapitału zakładowego ze środków własnych spółki podlega opodatkowaniu. Nie jest przy tym istotne, w jaki sposób został utworzony kapitał zapasowy, nie musi on pochodzić z wypracowanego przez spółkę zysku”. (interpretacja indywidualna z dnia 4 marca 2022 r., wydana przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL2-1.4011.1139.2021.1.JK).

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym od dochodów z tytułu przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT).

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 3e ustawy o PIT.

Na nabycie Akcji w Spółce Akcyjnej poniósł Pan następujące wydatki:

\- wydatki poniesione na nabycie udziałów w Spółce Przekształcanej, tj. wskazane wyżej wydatki w postaci:

· wkładu pieniężnego poniesione przy założeniu Spółki Przekształcanej,

· wkładu niepieniężnego poniesione przy założeniu Spółki Przekształcanej, oraz

· wydatki poniesione po założeniu Spółki Przekształcanej na nabycie udziałów w drodze umowy sprzedaży,

\- wydatki w kwocie 1.350.000,00 zł jako Rezerwy przeznaczone na nabycie akcji w Spółce Akcyjnej.

Przepisy ustawy o PIT wskazują wprost sposób określenia wysokości kosztów uzyskania przychodu ze zbycia udziałów (akcji) w spółce w przypadku poniesienia wydatków w postaci wkładu pieniężnego lub ceny nabycia wyrażonej w pieniądzu (art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują wprost w jaki sposób należy ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodu ze zbycia udziałów (akcji) objętych przez wspólnika (akcjonariusza) będącego osobą fizyczną w sposób przewidziany w art. 24 ust. 5 pkt 4) ustawy o PIT, to znaczy w drodze podwyższenia kapitału zakładowego spółki ze środków pochodzących z funduszy tej spółki, na przykład z jej kapitałów zapasowych.

W interpretacjach indywidualnych wyrażany jest pogląd, że w przypadku objęcia udziałów (akcji) w drodze przeznaczenia dochodu spółki na podwyższenie kapitału zakładowego, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4) ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia takich udziałów (akcji) jest ich wartość nominalna:

„Należy zatem przyjąć, że nominalny wzrost wartości posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów, stanowi wydatek na objęcie udziału w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, tj.), a w konsekwencji wydatek ten można doliczyć do kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu tych udziałów, przy czym wzrost wartości nominalnej udziałów stanowi koszt uzyskania przychodów zarówno w stosunku do udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład pieniężny, jak i w stosunku do udziałów otrzymanych w formie darowizny”. (interpretacja indywidualna z dnia 9 sierpnia 2018 r., wydana przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP3-2.4011.336.2018.2.JG1).

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się między innymi przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT).

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ustawy o PIT). Podlegającym opodatkowaniu dochodem jest różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodów (art. 30b ust. 2 pkt 1) ustawy o PIT).

Zgodnie z przedstawionym przez Pana opisem zdarzenia przyszłego \[powinno być: stanu faktycznego – przyp. Organu\]:

\- na nabycie 72.000 Akcji Konwertowanych z Udziałów w Spółce Akcyjnej o łącznej wartości nominalnej 1.440.000,00 złotych, poniósł Pan:

· wydatki poniesione na nabycie udziałów w Spółce Przekształcanej, które nie są przedmiotem pytania,

· wydatki w kwocie 1.350.000,00 zł jako Rezerwy przeznaczone na nabycie akcji w Spółce Akcyjnej,

\- w związku z objęciem Akcji Konwertowanych z Udziałów osiągnął Pan dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, za prawidłowe należy uznać Pana stanowisko, zgodnie z którym w związku z dokonaniem Sprzedaży części Akcji Konwertowanych z Udziałów w drodze umowy sprzedaży, Pana dochodem będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodu, na które składać się będzie m.in. część kwoty Pana dochodu z Kapitalizacji Rezerw, osiągniętego w myśl art. 24 ust. 5 pkt 4) ustawy o PIT w związku z objęciem Akcji Konwertowanych z Udziałów.

Końcowo podaje Pan, że ma świadomość, iż interpretacje podatkowe wydane w indywidualnych sprawach osób trzecich, których numery Pan przytoczył powyżej, nie wiążą organu ani też podatnika (w tym także Pana). Wskazuje Pan jednak, że nie powołuje się na związanie tymi interpretacjami Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Wskazuje Pan jedynie, że w przytoczonych przez Pana interpretacjach indywidualnych wskazywano elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego tożsame z kluczowymi elementami zdarzenia przyszłego \[powinno być: stanu faktycznego – przyp. Organu\] podanymi przez Pana w niniejszym wniosku. Z tych przyczyn podaje Pan, że treść uzasadnień Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawartych w przywołanych wyżej interpretacjach mają walor wywodu prawnego, który zachowuje przydatność na potrzeby postępowania wywołanego niniejszym wnioskiem. Z tych przyczyn treść uzasadnień interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przytoczonych powyżej, czyni Pan niniejszym elementem własnej argumentacji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do dyspozycji tego przepisu źródłami przychodów są m.in. wskazane w pkt 7 kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Do tej kategorii należą przychody, które są odpłatnością dla podatnika za przeniesienie własności udziałów (akcji) na inny podmiot.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zatem w momencie sprzedaży akcji powstał po Pana stronie przychód z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie zaś z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia akcji zezwala zatem, aby przychód do opodatkowania pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu objęcia (nabycia) zbywanych akcji.

W myśl art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109;

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

W przypadku zbycia udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajduje art. 23 ust. 1 pkt 38 przywołanej ustawy, zgodnie z którym:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W przedstawionym stanie faktycznym Pana wątpliwości budzi kwestia możliwości pomniejszenia przychodu ze sprzedaży akcji o koszty uzyskania przychodów w wysokości środków pochodzących z zysków spółki z o.o. z lat ubiegłych, które zostały pozostawione na kapitale zapasowym spółki i w momencie przekształcenia spółki z o.o. w Spółkę Akcyjną zostały przeznaczone na nabycie akcji w Spółce Akcyjnej.

Instytucja podwyższenia kapitału zakładowego ze środków spółki została wprowadzona do polskiego systemu prawa spółek na mocy ustawy Kodeks spółek handlowych.

Podwyższenie kapitału zakładowego w spółce akcyjnej ze środków własnych może nastąpić na mocy uchwały walnego zgromadzenia. Źródłami podwyższenia mogą być kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe utworzone z zysku, ale wyłącznie wtedy, gdy mogą one być użyte w tym właśnie celu bądź powstałe na skutek dokonanego uprzednio obniżenia kapitału zakładowego. Ustawa przyznaje uprawnienie do podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych spółki, gdy spełniony jest warunek zatwierdzenia sprawozdania finansowego za poprzedni rok obrotowy, w którym spółka osiągnęła zysk i nie istnieją istotne zastrzeżenia co do sytuacji majątkowej spółki. Akcje powstałe z wykorzystaniem tego trybu podwyższenia kapitału zakładowego w spółce akcyjnej przysługują akcjonariuszom na podstawie zasady proporcjonalności.

Podwyższenie kapitału zakładowego spółki ze środków pochodzących z kapitału zapasowego powoduje u wspólników (akcjonariuszy) powstanie przychodu podatkowego z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie bowiem z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.

Użyte w ww. przepisie wyrażenie „dochód faktycznie uzyskany z tego udziału” należy rozumieć jako dochód należny udziałowcowi, a nie dochód przyszły. Powyższy przepis nie zawiera żadnych ograniczeń w jego stosowaniu. Wyrażenie „dochód faktycznie uzyskany z tego udziału” w sposób szeroki definiuje pojęcie dochodu z udziału w zyskach, włączając do jego obszaru enumeratywnie wymienione w analizowanym przepisie dochody, których związek z zyskiem osoby prawnej nie musi być bezpośredni. Świadczy o tym ustawowy zwrot „w tym także” i następujące po nim wyliczenie.

Analiza art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że nie jest istotne źródło finansowania dochodu podatnika z tytułu posiadanego przez niego udziału w osobie prawnej. Znaczenie ma natomiast to, że dochód ten ma swoje źródło w samym fakcie bycia właścicielem udziału w osobie prawnej, a więc wynika z samego faktu posiadania udziału danej spółki.

Tym samym należy stwierdzić, że dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, bez względu na źródło podwyższenia tego kapitału. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej, w której jest Pan Akcjonariuszem i objęcie przez Pana akcji spowodowało powstanie u Pana przychodu z kapitałów pieniężnych.

Jak wskazał Pan we wniosku, z uwagi na treść art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód Spółki Przekształcanej przeznaczony na sfinansowanie pokrycia kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej stanowił dla Pana dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, który podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do poboru i zapłaty którego zobowiązana była Spółka Akcyjna.

Przechodząc do kwestii możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu ze sprzedaży akcji o część kwoty dochodu, który opodatkował Pan w związku z objęciem Akcji Konwertowanych z Udziałów należy wyjaśnić, że do wydatków na nabycie bądź objęcie udziałów (akcji) zaliczyć należy wydatki bezpośrednio związane z takim objęciem, a więc wydatki, bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów (akcji). Takimi wydatkami są w szczególności cena za udziały (akcje) oraz wpłaty na kapitał zakładowy spółki.

Zauważyć przy tym należy, że opisany we wniosku model podwyższenia kapitału zakładowego (tj. przekazanie na ten cel środków z kapitału zapasowego) odzwierciedla niejako sytuację wypłacenia wspólnikowi dywidendy i jej następczego przeznaczenia decyzją zgromadzenia wspólników na kapitał zakładowy spółki.

W przypadku klasycznego (zakładającego uprzednie wypłacenie dywidendy) podwyższenia kapitału zakładowego, dany podatnik zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczyłby przypadającą na niego wartość podwyższonego kapitału zakładowego do wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów.

W przypadku podwyższenia kapitału zakładowego ze środków pochodzących z kapitału zapasowego również dochodzi pośrednio do przesunięcia zysku osiągniętego przez spółkę na własność podatnika (w postaci objęcia przez niego utworzonych akcji).

Mając na uwadze powyższe, w momencie zbycia akcji ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość przypadającego na Pana kapitału zapasowego spółki (w stosunku do posiadanych akcji), który został przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego.

**Podsumowując, w związku z dokonaniem sprzedaży części Akcji Konwertowanych z Udziałów w drodze umowy sprzedaży, Pana dochodem będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodu, na które składać się będzie m.in. część kwoty Pana dochodu z Kapitalizacji Rezerw, osiągniętego w myśl art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem Akcji Konwertowanych z Udziałów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).