Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.467.2020.2.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-20
Teza: Autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze zbycia tego prawa stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2020 r. (data wpływu 20 lipca 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 5 października 2020 r. (data nadania 5 października 2020 r., data wpływu 5 października 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 29 września 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.467.2020.1.LS (data doręczenia 29 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 11 grudnia 2017 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, w ramach której zajmuje się głównie tworzeniem oraz rozwojem programów komputerowych (kodów źródłowych). Wnioskodawca, na potrzeby ewidencji podatkowej rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z póżn. zm.; dalej: ustawa o PIT). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT. Wnioskodawca, od 3 lutego 2020 r. stale współpracuje ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą siedzibę w Polsce, która prowadzi działalność w zakresie tworzenia oprogramowania dla swoich klientów (dalej jako: Spółka). Powyższa współpraca pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką odbywa się na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług (dalej: Umowa). Usługi świadczone na rzecz Spółki to usługi programistyczne polegające na tworzeniu programów komputerowych (kodów źródłowych) służących do automatyzacji procesów oraz zrobotyzowanej automatyzacji procesów (robotic process automation), poprzez wykorzystanie sztucznej inteligencji oraz uczenia maszynowego (maschine learning), tj. nowoczesnych oraz innowacyjnych technologii. Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe (kody źródłowe) pozwalają na usprawnianie pracy przedsiębiorstw poprzez organizowanie różnego rodzaju procesów bez konieczności udziału lub przy ograniczonym udziale człowieka. Tworzenie kodów źródłowych przez Wnioskodawcę nie jest oparte na działaniach rutynowych, Wnioskodawca każdorazowo wypracowuje oraz stosuje oryginalne oraz nowatorskie rozwiązania, dostosowane do konkretnych potrzeb. Wnioskodawca tworzy kody źródłowe w różnych językach programistycznych. Zatem w ramach opisanych powyżej usług Wnioskodawca tworzy każdorazowo nowy kod od zera. Zdarza się, iż tworzenie nowego kodu ma postać poprawy błędów w istniejących funkcjonalnościach, co polega na zamianie wadliwej funkcjonalności (wadliwego kodu) na nowy wytworzony przez Wnioskodawcę kod programistyczny, który zapewnia prawidłowe działanie funkcjonalności. Wszystkie kody programistyczne wytwarzane przez Wnioskodawcę stanowią przejaw samodzielnej oraz twórczej pracy Wnioskodawcy. Wytworzony przez niego kod każdorazowo jest w całości własnością Wnioskodawcy, stanowiącą utwór objęty ochroną przysługującymi Wnioskodawcy autorskimi prawami majątkowymi do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z póżn. zm.; dalej: Prawo autorskie). Wnioskodawca jest zawsze w pierwszej kolejności właścicielem oraz autorem kodów, a dopiero później dochodzi dc przeniesienia praw autorskich do tych kodów na Spółkę. Także w przypadku zamiany wadliwej funkcjonalności na nową, Wnioskodawca tworzy kod źródłowy mający cechy utworu w rozumieniu Prawa autorskiego. Kody wytworzone przez Wnioskodawcę stanowią samodzielnie oprogramowanie lub fragmenty oprogramowania. Zdarza się też, że kod tworzony przez Wnioskodawcę jest przyłączany do oprogramowania Spółki współtworzonego przez innego programistę - jednak także w takiej sytuacji, wytworzony przez Wnioskodawcę kod programu komputerowego przed przeniesieniem go na Spółkę stanowi samodzielnie przedmiot ochrony Prawem autorskim. W związku z tym, że Wnioskodawca jest wyłącznie uprawniony do kodów przenoszonych na Spółkę na podstawie Umowy jako ich twórca oraz właściciel, Wnioskodawca nie posiada jakichkolwiek licencji do kodów, których następnie na zasadzie sublicencji udziela Spółce. Wnioskodawca w ramach opisanego powyżej tworzenia nowego oprogramowania nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Niekiedy Wnioskodawca zajmuje się także ulepszaniem oraz rozwojem (modyfikacją) już istniejącego oprogramowania, którego nie jest właścicielem. Zmiany wprowadzane poprzez modyfikacje ulepszają oprogramowanie, pozwalając zachować jego użyteczność. Ponadto, modyfikacje oprogramowania mogą mieć postać rozszerzania funkcjonalności oprogramowania, w celu wykorzystania oprogramowania do procesów automatyzacji, poprzez dodanie funkcjonalności, których oprogramowanie do tej pory nie miało. Podsumowując powyższe, modyfikacje oprogramowania tworzone przez Wnioskodawcę w istotny sposób zmieniają oprogramowanie. Dodatkowo należy podkreślić, że opisane powyżej zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do oprogramowania polegają na zmianie określonych fragmentów kodu lub dopisywaniu nowych fragmentów kodu. Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do oprogramowania nie mają więc jedynie charakteru technicznego, lecz polegają na rozwoju, adaptacji i aktualizacji oprogramowania, wobec czego mają charakter twórczy. Wnioskodawca, dokonując modyfikacji takiego oprogramowania działa każdorazowo na podstawie nieodpłatnej licencji niewyłącznej, udzielonej mu przez Spółkę wyłącznie w zakresie dokonywania zmian oprogramowania - Spółka udziela Wnioskodawcy licencji jako właściciel oprogramowania lub dalszej licencji za zgodą właściciela oprogramowania. Rozwijanie oraz ulepszanie przez Wnioskodawcę Oprogramowania każdorazowo stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Rozwijając oprogramowanie, Wnioskodawca tworzy kody źródłowe, stanowiące opracowania oprogramowania, które w świetle Prawa autorskiego mają charakter odrębnych utworów w postaci programów komputerowych. W związku z powyższym opracowania programów komputerowych, tworzone przez Wnioskodawcę w efekcie rozwijania istniejącego już oprogramowania, są również objęte ochroną na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Na podstawie Umowy Wnioskodawca, jako twórca, przenosi na Spółkę prawa autorskie do tworzonych przez siebie programów komputerowych (kodów źródłowych), zawierających w swoim zapisie rozwiązania umożliwiające automatyzację procesów. Przeniesienie praw autorskich na Spółkę następuje w najszerszym możliwym zakresie oraz bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych lub terytorialnych, na wszystkich znanych w dniu podpisania Umowy polach eksploatacji, w tym w szczególności wymienionych w przepisach Prawa autorskiego. W przypadku modyfikacji oprogramowania, Wnioskodawca przenosi na Spółkę prawa autorskie do utworów (opracowań oprogramowania) powstałych w wyniku dokonywania zmian w oprogramowaniu, z zakresie, w jakim Wnioskodawca jest właścicielem tych utworów. Umowa przewiduje, że głównym przedmiotem usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki jest tworzenie programów komputerowych (kodów źródłowych) oraz przenoszenie praw autorskich do tych programów na Spółkę. Zdarza się czasem, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki nie są związane z przenoszeniem na Spółkę praw autorskich do programów komputerowych - usługi takie mogą polegać np. na wspieraniu klienta biznesowego Spółki we wdrożeniu stworzonego oprogramowania. Umowa zawarta ze Spółką przewiduje otrzymywanie przez Wnioskodawcę: 1) odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich do programów komputerowych (kodów programów komputerowych); oraz 2) odrębnego wynagrodzenia z tytułu świadczenia pozostałych usług na podstawie Umowy. Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich do programów komputerowych (kodów) jest należne za przeniesienie praw autorskich do utworów w rozumieniu Prawa autorskiego. Wnioskodawca, zgodnie z zapisami Umowy, jest zobowiązany do wskazania na fakturze wystawionej na Spółkę za każdy miesiąc odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich oraz odrębnego z tytułu pozostałych Usług świadczonych na rzecz Spółki. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich stanowi odrębną pozycję na fakturze w stosunku do wynagrodzenia z tytułu świadczenia pozostałych usług. W przypadku dokonywania modyfikacji oprogramowania, Wnioskodawca nie uzyskuje jakichkolwiek dochodów z opłat lub należności licencyjnych udzielanych Wnioskodawcy przez Spółkę na dokonywanie zmian oprogramowania. Także w przypadku dokonywania modyfikacji oprogramowania (opracowań oprogramowania), Wnioskodawca otrzymuje wyłącznie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich do odrębnych utworów w rozumieniu Prawa autorskiego. Opisane powyżej działania Wnioskodawcy dotyczące tworzenia, rozwoju i ulepszania (modyfikacji) programów komputerowych (kodów źródłowych) stanowią działalność twórczą, nastawioną na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie mają charakteru odtwórczego, działalność podejmowaną w sposób systematyczny, a nie incydentalny oraz działalność nakierowaną na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Dodać należy, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszaniu programów komputerowych (kodów źródłowych) obejmuje korzystanie z dostępnej wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, a zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, wprowadzone dzięki działalności Wnioskodawcy w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania programów komputerowych (kodów źródłowych), nie cechują się rutynowością lub okresowością. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa, że prowadzi działalność spełniającą cechy działalności badawczo- rozwojowej oraz uzyskuje z tej działalności przychody. Jednocześnie, Wnioskodawca oświadcza że począwszy od 1 maja 2020 r. posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję. Wnioskodawca przewiduje, że będzie kontynuował współpracę ze Spółką na opisanych powyżej zasadach także w przyszłości, tj. w kolejnych latach podatkowych. Mając na uwadze obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. regulacje dotyczące tzw. ulgi IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 "Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box". Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla wnioskodawcy.

Pismem z dnia 29 września 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.467.2020.1.LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

1.  Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:
    1.  Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?
    2.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku?
    3.  Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu:
        *   opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej,
        *   sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
        *   kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu?
    4.  Czy działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?
    5.  Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:
        *   na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?
        *   czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?
        *   czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
    6.  Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, osiągnie Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty:
        1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
        4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu;
    7.  Czy całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (lub jego części) jest przenoszona każdorazowo na podstawie odrębnie zawartej umowy?
    8.  W przypadku gdy wniosek dotyczy:
        *   stanu faktycznego proszę wskazać czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP?
        *   zdarzenia przyszłego proszę wskazać czy odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,



Pismem z dnia 5 października 2020 r. (data wpływu 5 października 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1) Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy kody programów komputerowych służących do zrobotyzowanej automatyzacji procesów, które każdorazowo powodują powstanie/opracowanie nowych procesów, niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Także w sytuacji, w której Wnioskodawca modyfikuje oraz ulepsza już istniejące procesy, polega to na dodawaniu do procesów zupełnie nowych funkcjonalności, które w efekcie skutkują powstaniem nowych, nieistniejących dotąd procesów. Dodatkowo, wszystkie procesy, niezależnie od tego, czy tworzone są od nowa czy też w wyniku ulepszenia lub modyfikacji starych procesów, opracowywane są w oparciu o najnowsze technologie oraz poprzez korzystanie z innowacyjnych rozwiązań, wprowadzających istotne zmiany w porównaniu do procesów już istniejących u Wnioskodawcy. W związku z powyższym stwierdzić należy, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza procesy zarówno niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, jak również na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy.

Ad. 2) Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w szczególności z wykorzystaniem istniejących języków programowania oraz oprogramowania specjalistycznego dedykowanego dla programistów, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów/produktów. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę każdorazowo są czynnościami innowacyjnymi, dostosowanymi do konkretnych potrzeb, w związku z czym nie stanowią czynności rutynowych, a także nie wprowadzają jedynie okresowych zmian w procesach/produktach. Rozwiązania tworzone przez Wnioskodawcę mają na celu zastąpienie przestarzałego procesu/produktu nowym, trwałym oraz nieszablonowym rozwiązaniem z wykorzystaniem najnowszych technologii.

Ad. 3) Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są (jak również będą w przyszłości) dochody osiągnięte/osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca nie uzyskuje dochodów z opłat lub należności licencyjnych, ani z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu.

Ad. 4) Wszystkie działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania. W sytuacji, w której Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza/rozwija oprogramowanie, zawsze ma na celu poprawę jego użyteczności oraz funkcjonalności poprzez stosowanie innowacyjnych procesów automatyzacji, dostosowanych każdorazowo do konkretnych potrzeb. Oprogramowanie w wyniku modyfikacji/ulepszenia/rozwinięcia przez Wnioskodawcę zostaje zmienione w ten sposób, że zyskuje zupełnie nowe funkcjonalności, których do tej pory nie miało oraz dochodzi do poprawy jego użyteczności.

Ad. 5) W celu umożliwienia Wnioskodawcy ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, Spółka udziela Wnioskodawcy upoważnienia do wprowadzania twórczych zmian w oprogramowaniu (tworzenia opracowań oprogramowania), co na gruncie przepisów Prawa autorskiego należy rozpoznawać jako nieodpłatną licencję niewyłączną udzieloną Wnioskodawcy przez Spółkę na dokonywanie twórczych zmian oprogramowania. Należy podkreślić, że w efekcie ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, Wnioskodawca zawsze tworzy nowe kody i algorytmy w językach programowania, będące utworami w rozumieniu art. 74 Prawa autorskiego w postaci opracowań oprogramowania, do których wyłącznie uprawniony jest Wnioskodawca. W związku z powyższym, w wyniku ulepszenia/rozwinięcia przez Wnioskodawcę każdorazowo dochodzi do powstania nowego prawa własności intelektualnej, które to prawo zawsze przysługuje Wnioskodawcy. Dodatkowo, utwory tworzone przez Wnioskodawcę w efekcie ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 Prawa autorskiego.

Ad. 6) W związku z ulepszeniem/rozwinięciem oprogramowania, Wnioskodawca osiąga oraz będzie osiągał wyłącznie dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochód z tytułu przeniesienia praw autorskich do ulepszeń/rozwinięć oprogramowania na Spółkę. Wnioskodawca nie uzyskuje dochodów z opłat lub należności licencyjnych, z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu, ani z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad. 7) Wnioskodawca ma zawartą ze Spółką jedną umowę, na podstawie której przenoszone są na Spółkę autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych wytworzonych przez Wnioskodawcę. Umowa ta przewiduje jednak w sposób precyzyjny wyodrębnienie oddzielnego wynagrodzenia za całość autorskich praw majątkowych do każdego z programów komputerowych wytworzonych przez Wnioskodawcę w danym miesiącu. W związku z powyższym, możliwe jest przyporządkowanie danego wynagrodzenia do odpowiadających temu wynagrodzeniu praw autorskich do programu komputerowego przenoszonych przez Wnioskodawcę na Spółkę w danym miesiącu. Tak wyodrębnione wynagrodzenie umożliwia dodatkowo wnioskodawcy prowadzenie wymaganej przez przepisy prawa odrębnej ewidencji, umożliwiającej wyodrębnienie przychodów i kosztów przypadających dla każdego kwalifikowanego IP oddzielnie. Wskazane wynagrodzenie jest wynagrodzeniem wyłącznie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych. W sytuacji, w której Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi niezwiązane z przeniesieniem autorskich praw majątkowych, jak np. usługi wdrożeniowe, wówczas wynagrodzenie takie jest wyraźnie wyodrębnione i stanowi oddzielną pozycję na fakturze.

Ad. 8) W odniesieniu do pytania dotyczącego stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazuje, że odrębna ewidencja jest prowadzona przez Wnioskodawcę od dnia 1 maja 2020 r., a Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od 11 grudnia 2017 r. Wnioskodawca zamierza rozliczyć dochód z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku w zeznaniu rocznym za rok 2020 oraz za lata następne wyłącznie w odniesieniu do dochodów objętych prowadzoną ewidencją. W odniesieniu do pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazuje, że odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zamierza korzystać ze stawki preferencyjnej podatku dochodowego wyłącznie w odniesieniu do dochodów, co do których prowadzona jest ewidencja.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia programów komputerowych (kodów źródłowych) będących utworami chronionymi przez przepisy Prawa autorskiego oraz tworzenia modyfikacji programów komputerowych (kodów źródłowych) będących utworami chronionymi przez przepisy Prawa autorskiego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w zakresie dochodu osiągniętego w roku 2020 (w okresie objętym ewidencją, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT) lub w kolejnych latach, odpowiadającemu wynagrodzeniu otrzymanemu z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę na Spółkę praw autorskich do programów komputerowych (kodów źródłowych), wytworzonych przez Wnioskodawcę od zera w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, ma prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatki w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?
3.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w zakresie dochodu osiągniętego w roku 2020 (w okresie objętym ewidencją, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT) lub w kolejnych latach, odpowiadającemu wynagrodzeniu otrzymanemu z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę na Spółkę praw autorskich do programów komputerowych (kodów źródłowych), wytworzonych przez Wnioskodawcę w wyniku modyfikacji istniejącego oprogramowania (opracowań oprogramowania), w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, ma prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, na tak postawione pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. W zakresie pytania nr 1 Kwalifikacja, że w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje działalność badawczo-rozwojową jest jedną z najważniejszych przesłanek dopuszczalności zastosowania w stosunku do dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust 1 ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego w ramach działalności gospodarczej prace w postaci usług polegających na tworzeniu, rozwoju oraz ulepszaniu programów komputerowych (kodów źródłowych) służących do automatyzacji procesów oraz zrobotyzowanej automatyzacji procesów (robotic process automation), poprzez wykorzystanie sztucznej inteligencji oraz uczenia maszynowego (maschine learning), stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu powiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do stworzenia nowych zastosowań. W wydanych przez Ministra Finansów „Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box” (dalej jako: Objaśnienia) wskazano na następujące kryteria uznania danej działalności za działalność badawczo-rozwojową: 1) twórczość; 2) systematyczność; 3) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W zakresie pierwszego ze wskazanych powyżej kryteriów działalności badawczo-rozwojowej należy zauważyć, że Wnioskodawca jest każdorazowo twórcą programów komputerowych (kodów źródłowych) lub modyfikacji programów komputerowych (kodów źródłowych), do których na mocy Umowy przenoszone są prawa autorskie na Spółkę. Zgodnie z art. 74 ust. 2 Prawa autorskiego, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Należy zauważyć, że tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe (kody źródłowe), a także modyfikacje tych programów komputerowych (kodów źródłowych), są utworami w rozumieniu Prawa autorskiego przede wszystkim ze względu na posiadanie cechy twórczości. Jednocześnie, występowanie tej cechy powoduje, że działalność Wnioskodawcy spełnia określone dla działalności badawczo- rozwojowej kryterium twórczości. Zgodnie z treścią Objaśnień, przez systematyczność należy rozumieć prowadzenie prac w sposób uporządkowany, metodyczny, zaplanowany oraz według pewnego systemu, a działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. W Objaśnieniach wskazano także, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu programów komputerowych oraz modyfikacji programów komputerowych, jest działalnością systematyczną - na co wskazuje już samo nastawienie prowadzonej działalności na ciągłe tworzenie programów komputerowych, w oparciu o nowatorskie i innowacyjne rozwiązania oraz fakt, że każdy program komputerowy powstaje w oparciu o wypracowaną przez Wnioskodawcę metodykę oraz w zamierzeniu zrealizowania określonego celu - umożliwienia określonej automatyzacji. Ostatecznie należy wskazać, że wykonywana przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia, programów komputerowych oraz modyfikacji programów komputerowych jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz och wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prace w zakresie programowania realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy wykorzystują bowiem dostępną wiedzę do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych rozwiązań pozwalających na automatyzację procesów w przedsiębiorstwach, które są utrwalane w postaci programów komputerowych. Podsumowując, działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu, rozwoju oraz ulepszaniu programów komputerowych (kodów źródłowych), zarówno w stanie faktycznym, jak i zdarzeniach przyszłych, spełniają wszystkie kryteria do zakwalifikowania jej jako działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

W zakresie pytania nr 2 Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w przedstawionym zdarzeniu faktycznym, jak i w zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie mieć prawo do korzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT) od dochodów z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich do utworów w postaci programów komputerowych (kodów źródłowych) wytworzonych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej. Uzasadniając powyższe wskazać należy, że zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatnik ma prawo zastosowania stawki 5% podstawy opodatkowania do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zgodnie z kolei z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest prawo autorskie do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Jak zostało to już wskazane, w ramach współpracy ze Spółką, na podstawie Umowy, Wnioskodawca tworzy programy komputerowe (kody źródłowe) objęte ochroną z art. 74 Prawa autorskiego i przenosi na Spółkę prawa autorskie do tych programów (kodów) jako twórca. Na marginesie można dodać, że cechę utworu na gruncie Prawo autorskiego mają nie tylko kompletne (ukończone) programy komputerowe, ale także poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu komputerowego. Warunkiem zakwalifikowania jako utwór jest spełnianie ogólnych przesłanek takiej kwalifikacji, określonych w art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, tj. muszą one stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Zatem, zarówno kompletny (ukończony) program komputerowy, jak i elementy programu komputerowego mogą posiadać cechu utworu chronionego na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. W konsekwencji kwalifikowane prawo własności intelektualnej określone w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. obejmuje chroniony przepisami prawa autorskiego utwór w postaci kompletnego (ukończonego) programu komputerowego lub w postaci fragmentu programu komputerowego. Dodatkowo, zakładając odpowiedź twierdzącą na pytanie nr 1, w związku z tym, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania spełnia cechy działalności badawczo- rozwojowej. to tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe (kody źródłowe) zostają wytworzone, rozwinięte lub ulepszane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy dochody osiągane z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw do programu komputerowego mieszczą się w kategorii dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, wobec czego Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do tych dochodów stawki, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, opisane uprawnienie będzie można zastosować za okres, w którym Wnioskodawca prowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT oraz dla dochodów objętych tą ewidencją. Dodać jeszcze trzeba, że w analogicznych sprawach dotyczących podatników prowadzących działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził dopuszczalność stosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w stosunku do dochodu uzyskiwanego ze zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci prawa autorskiego do programu komputerowego, tak m.in. pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lipca 2019 r., sygn. 0115- KDIT3.4011.224.2019.3.MR. pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO, pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR, pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.45.2020.2.AA, pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 grudnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-3.4011.495.2019.2.MT.

W zakresie pytania nr 3 Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w przedstawionym zdarzeniu faktycznym, jak i w zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie mieć prawo do korzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT) od dochodów z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich do także do utworów w postaci programów komputerowych (kodów źródłowych) powstałych w wyniku dokonania przez Wnioskodawcę zmian (modyfikacji) oprogramowania, wytworzonych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej. Uzasadniając powyższe wskazać należy, że Wnioskodawca dokonując zmian (modyfikacji) oprogramowania, jest każdorazowo twórcą utworów powstałych na skutek dokonania takich zmian. Status utworu na gruncie Prawa autorskiego mają nie tylko pierwotne wersje programów komputerowych, ale również twórcze modyfikacje tych programów, nazywane na gruncie Prawa autorskiego „opracowaniami”. Powyższe wynika z art. 2 ust. 2 Prawa autorskiego, który stanowi, że opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego. Jednocześnie należy zauważyć, że warunkiem zakwalifikowania opracowania programu komputerowego jako utworu jest spełnianie ogólnych przesłanek takiej kwalifikacji, określonych w art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, tj. opracowanie musi stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zatem program komputerowy będący opracowaniem istniejącego już programu komputerowego może posiadać cechy utworu chronionego na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Zważywszy, że, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tworzone przez Wnioskodawcę opracowania oprogramowania mają charakter twórczy (twórczo zmieniają oprogramowanie), to należy uznać je za utwory chronione na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Oznacza to, iż tworzone przez Wnioskodawcę modyfikacje (opracowania) oprogramowania są odrębnymi utworami w postaci programów komputerowych, chronionymi przez przepisy Prawa autorskiego. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF autorskie prawo do programu komputerowego jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zważywszy, że tworzone przez Wnioskodawcę opracowania (modyfikacje) oprogramowania stanowią program komputerowy, chroniony na podstawie art. 74 Prawa autorskiego, to prawa do opracowań oprogramowania zaliczają się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskazanych w art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF. W związku z tym, że działalność Wnioskodawcy w zakresie modyfikacji oprogramowania spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, a w konsekwencji zakładając twierdzącą odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku nr 1, należy również stwierdzić, iż kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF powstają w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej polegającej na dokonywaniu zmian istniejącego oprogramowania. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy dochody osiągane na podstawie Umowy z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw do programu komputerowego powstałego na skutek modyfikacji oprogramowania mieszczą się w kategorii dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, wobec czego Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do tych dochodów stawki, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, opisane uprawnienie będzie można zastosować za okres, w którym Wnioskodawca prowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT oraz dla dochodów objętych tą ewidencją. Uzupełniając powyższe wskazać należy, iż w analogicznych sprawach dotyczących podatników prowadzących działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził dopuszczalność stosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 30ca ust. 1-2 UPDOF oraz analogicznych przepisów art. 24d ust. 1-2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. 2019 poz. 865) przy opodatkowaniu dochodu uzyskiwanego z przeniesienia praw autorskich do opracowań programu komputerowego, polegających na rozwinięciu/ulepszeniu programu komputerowego. Wskazują na to chociażby: pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.493.2019.2.JKT, pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4011.63.2020.2.AS/SJ, pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 maja 2020 r. sygn. 0115-KDIT3.4011.42.2020.3.AD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

\-------------------

a+b+c+d

W którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy przy tym podkreślić, że w przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r, poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Reasumując powyższe - autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za 2020 roku według stawki 5% po zakończeniu roku podatkowego, tj. w zeznaniu rocznym składanym w 2021 r. Ponadto, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów, w zeznaniach rocznych, w latach następnych – o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywało się ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.