Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.228.2019.3.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-19
Teza: Zastosowanie zwolnienia przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: nakłady; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; powiat; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2019 r. (data wpływu – 26 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu – 19 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z 2 września 2019 r. (data wpływu – 5 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla zbycia zabudowanej działki nr (…) w części posiadającej przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka) – **jest prawidłowe;**
*   zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla zbycia zabudowanej działki nr (…) w części posiadającej przeznaczenie R3- tereny rolnicze – zakaz lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie podlegania zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaży działki nr (…) zabudowanej budynkiem byłego schroniska młodzieżowego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu – 19 sierpnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 sierpnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.228.2019.1.MPU oraz pismem z 2 września 2019 r. (data wpływu – 5 września 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 sierpnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.228.2019.2.MPU.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Powiat (…) – (dalej jako ,,Powiat” lub ,,Wnioskodawca”) od dnia (…) r. jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym NIP: (…) i począwszy od (…) r. składa deklarację VAT we własnym imieniu. Z dniem (…) r. zgodnie z wymogami art. 3 ustawy z dnia 05 września (…) r. o szczególnych zasadach rozliczeniem podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) Powiat podjął rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Powiat będąc jednostką samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną i wykazuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym.

Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną i sporządza scentralizowaną deklarację podatku od towarów i usług VAT-7. W imieniu Powiatu jako ,,Sprzedawcy” i podatnika podatku VAT wystawiają poszczególne jednostki organizacyjne jako ,,Wystawca faktury” z NIP-em Powiatu. Obsługę scentralizowanych rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług VAT prowadzi Starostwo Powiatowe. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym organem reprezentującym Powiat jest Zarząd Powiatu. Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego wyposażona jest w osobowość prawną jej przepisem art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym i samodzielnie wykonuje określone ustawami zadania.

Powiat przeznacza w drodze przetargu ustnego nieograniczonego do zbycia nieruchomość położoną w (…) stanowiącą własność Powiatu, oznaczoną jako działka nr (…) o pow. (…) ha, zabudowaną budynkiem byłego schroniska młodzieżowego w (…) o pow. użytk. (…) m2.

Budynek byłego schroniska obecnie jest nie użytkowany, o średnim stanie technicznym i niskim standardzie (pustostan). Przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego Gminy (…): część działki nr (…) o pow. (…) m2 znajduje się w terenach zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka) - symbol U6, natomiast pozostała część działki nr (…) o pow. (…) m2 znajduje się w terenach rolniczych z zakazem lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej, mieszkalnej i gospodarczej poza granicami istniejących działek siedliskowych oraz z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych - symbol R3.

Zgodnie z operatem szacunkowym z daty (…) r. sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego mgr inż. (…) wartość całej nieruchomości wynosi: (…) zł, w tym wartość działki nr (…) wynosi: (…) zł, wartość budynku wynosi: (…) zł.

Powiat nabył prawo własności działki nr (…) oraz posadowionych na niej budynków i budowli z mocy ustawy, na podstawie przepisów art. 60 ust. 1 i 3 w związku z art. 48 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13.10.1998 r. przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133 poz. 872 ze zm.), co stwierdza decyzja Wojewody (…)w (…) z dnia (…) r. (nr (…)). Przy nabyciu nie został naliczony podatek VAT (wobec czego podatek ten nie został także odliczony).

Powiat decyzją z dnia (…)r. (nr (…)) przekazał ww. nieruchomość w trwały zarząd powiatowej jednostce organizacyjnej - (…)w (…). Następnie Powiat decyzją z dnia (…) r. (nr (…)) przekazał ww. nieruchomość w trwały zarząd (…) - (…)w (…) - Filia w (…) (w celu realizacji przez oświatową jednostkę publiczną zadań i celów edukacyjnych, wychowawczych i rekreacyjnych).

Ponieważ zgodnie z uchwałą nr (…) z dnia (…) r. Rady Powiatu w (…)(…) - (…) w (…)(…) uległo likwidacji, decyzją z dnia (…) r. Zarząd Powiatu w (…) orzekł o wygaśnięciu z dniem (…) r. prawa trwałego zarządu ustanowionego na jego rzecz.

Następnie Powiat umową użyczenia z dnia (…) r. przekazał w. wymienioną nieruchomość do nieodpłatnego używania (…) i (…) w (…), na cele prowadzenia szkolnego schroniska młodzieżowego.

Umowa użyczenia wygasła z dniem (…) r. i ww. nieruchomość została ponownie przekazane do zasobu nieruchomości Powiatu.

Na działce znajdują się następujące budynki i budowle:

1.  budynek byłego schroniska:
    *   brak informacji o dacie wybudowania (z pewnością istniał już w (…) r.),
    *   nakłady poniesione na budynek to (…) zł (w (…) r. kocioł CO). Oznacza to, że od roku (…) (w ciągu ostatnich dwóch lat) wartość nakładów nie przekraczała 30% wartości początkowej budynku,
    *   brak informacji czy od ww. nakładów odliczono podatek VAT.
2.  wybrukowany taras i obejście z trzech stron budynku:
    *   wybudowane w (…) r.,
    *   wartość początkowa budowli to (…) zł. Od wybudowania nie ponoszono na budowlę żadnych nakładów. Oznacza to, że od roku (…) (wciągu ostatnich dwóch lat) wartość nakładów nie przekraczała 30% wartości początkowej budowli,
    *   brak informacji czy od wydatków związanych z budową odliczono podatek VAT.
3.  zewnętrzne murowane WC:
    *   brak informacji o dacie wybudowania (z pewnością istniał już w (…) r.),
    *   brak informacji o ponoszonych nakładach. Oznacza to, że od roku (…) (w ciągu ostatnich dwóch lat) wartość nakładów nie przekraczała 30% wartości początkowej budowli”.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że działka nr (…) ma powierzchnię (…) m2, przy czym zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) przyjętym uchwałą Gminy (…) nr (…) z dnia (…) r. - jej część o powierzchni (…) m2 posiada przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka); a pozostała jej część o powierzchni (…) m2 posiada przeznaczenie R3- tereny rolnicze - zakaz lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych, powierzchnia (…) m2 + (…) m2 = (…) m2.

Na działce nr (…) zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) przyjętym uchwałą Gminy (…) nr (…) z dnia (…)(…)(…) r. w części graficznej wyraźnie rozgraniczono tereny zabudowy usługowej U6 od terenów rolniczych; tereny zabudowy usługowej U6 stanowią wkreślony trapez oznaczony odrębnie kolorem brązowym, zlokalizowany pod istniejącym na działce budynkiem i w jego pobliżu.

Powiat na terenie działki nr (…) prowadził od momentu nabycia najpierw (…) w (…), a następnie od dnia (…) r. (…) w (…); oba Schroniska będące powiatową jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej oraz publiczną placówką oświatowo-wychowawczą o której mowa w art. 2 pkt 3, art. 3 pkt 3 i art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1943 ze zm.) i w ten sposób realizował zadania własne w zakresie edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki określone w art. 4 ust. l pkt l i 8 ustawy o samorządzie powiatowym oraz art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Zatem od dnia nabycia do dnia (…) r. budynek i działka nr (…) były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tj. usług zakwaterowania które świadczyły korzystającym wymienione wyżej Schroniska, ww. usługi były opodatkowane stawką 8% wg. załącznika 3 poz. 163 ustawy o podatku od towarów i usług.

Od dnia (…) r. do dnia (…) r. w związku z centralizacją rozliczeń VAT w samorządzie, budynek i działka nr (…) były wykorzystywane do wykonywania wskazanych wyżej czynności opodatkowanych bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości położonej w (…) oznaczonej jako zabudowana działka nr (…) o pow. (…) ha objęta księgą wieczystą nr (…) będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nastąpi ze zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w dacie składania wniosku: Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm. - dalej „ustawa o VAT; zgodnie z którym zwalnia się do podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tego przepisu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Zgodnie z postanowieniem art. 2 pkt 14 powołanej ustawy, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powiat stoi na stanowisku, iż pierwsze zasiedlenie budynku, o którym mowa w zdarzeniu przyszłym nastąpiło poprzez ustanowienie trwałego zarządu na rzecz (…) w (…), ponieważ to wówczas budynek zaczął być używany na potrzeby działalności Powiatu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zakres przedmiotowy pojęcia pierwszego zasiedlenia budzi wątpliwości zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i rozstrzygnięciach organów podatkowych. Należy w tym miejscu zwrócić szczególną uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 w którym Trybunał stwierdził, że ,,artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku ,,ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie ,,ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie ,,przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”. Podobnie orzekł również NSA w wyroku sygn. akt: I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r., w którym wskazał, że: ,,Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Z kolei, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, iż dostawa budynków lub budowli albo ich części determinuje sposób opodatkowania gruntu, na którym nieruchomość budowlana jest posadowiona. Skoro zatem dostawa budynku znajdującego się na opisanej w zdarzeniu przyszłym nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, ze zwolnienia korzystać będzie również dostawa gruntu, na którym obiekt ten jest posadowiony zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla zbycia zabudowanej działki nr (…) w części posiadającej przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka) – jest prawidłowe;
*   zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla zbycia zabudowanej działki nr (…) w części posiadającej przeznaczenie R3- tereny rolnicze – zakaz lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca w okolicznościach niniejszej sprawy niewątpliwie dla planowanej czynności sprzedaży działki (…) zabudowanej budynkiem schroniska działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zauważyć należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlany. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Wprowadzony do ustawy przepis art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższego należy wywieść, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego cześć jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   konieczny jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak już wskazano zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Przy czym aby dana sprzedaż mogła korzystać ze zwolnienia spełnione muszą zostać obie przesłanki wskazane w tym przepisie.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy planowana sprzedaż działki nr (…) zabudowanej budynkiem byłego schroniska młodzieżowego będzie podlegała zwolnieniu od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw gruntów lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego gruntu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tut. organ pragnie w tym miejscu zwrócić uwagę na kwestię opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru, w której to kwestii TSUE w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v Commisioners of Customs & Excise z dnia 6 lipca 2006 r., stwierdził co następuje cyt.: „Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

Tak więc, z powyższego wynika iż dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż działka ewidencyjna znajduje się w części na terenach przeznaczonych pod zabudowę, a w części na terenach nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym działka nr (…) ma powierzchnię (…) m2, przy czym zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy jej część o powierzchni (…) m2 posiada przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka) a pozostała jej część o powierzchni (…) m2 posiada przeznaczenie R3- tereny rolnicze - zakaz lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych. Na działce nr (…) zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy w części graficznej wyraźnie rozgraniczono tereny zabudowy usługowej U6 od terenów rolniczych; tereny zabudowy usługowej U6 stanowią wkreślony trapez oznaczony odrębnie kolorem brązowym, zlokalizowany pod istniejącym na działce budynkiem i w jego pobliżu.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy budynku posadowionego na działce nr (…) tj. jej części o powierzchni (…) m2 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanego budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż działki nr (…) w części o powierzchni (…) m2 zabudowanej budynkiem byłego schroniska młodzieżowego wraz z przynależnymi do niego budowlami nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia budynku doszło bowiem co najmniej z dniem wejścia w jego posiadanie przez Powiat. Wnioskodawca podał, że na przedmiotowy budynek były ponoszone nakłady (w (…) r. kocioł CO), oznacza to, że od roku (…) (w ciągu ostatnich dwóch lat) wartość nakładów nie przekraczała 30% wartości początkowej budynku) Natomiast na wybrukowany taras i obejście z trzech stron budynku od wybudowania nie ponoszono na budowlę żadnych nakładów. Natomiast na temat zewnętrznego murowanego WC brak informacji o ponoszonych nakładach. Oznacza to, że od roku (…) (wciągu ostatnich dwóch lat) wartość nakładów nie przekraczała 30% wartości początkowej ww. budowli. Tym samym w sprawie nie wystąpi ponowne pierwsze zasiedlenie w wyniku jego ulepszenia, ponieważ co jednocześnie podkreśla Wnioskodawca – wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, nie przekroczyły 30% wartości początkowej.

Zatem sprzedaż działki nr (…), której część o powierzchni (…) m2 jest zabudowana budynkiem byłego schroniska młodzieżowego wraz z przynależnymi do niego budowlami będzie dokonywana po upływie dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, tym samym spełnione zostaną warunki do zwolnienia jego sprzedaży od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że urządzenia budowlane (wybrukowany taras i obejście z trzech stron budynku oraz zewnętrzne murowane WC) należy traktować jako element przynależny do budynku, podlegające opodatkowaniu łącznie z budynkiem, z którym jest powiązane, w niniejszej sprawie sprzedaż ww. urządzeń budowlanych znajdujących się na działce nr (…) o powierzchni (…) m2 w części przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka ) będzie również zwolniona z opodatkowania VAT tak, jak budynek byłego schroniska.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa działki nr (…) w części o powierzchni (…) m2 o przeznaczeniu U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka) również będzie opodatkowana według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana będzie dostawa budynku na niej posadowionego. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie w części działki nr (…) posiadającej przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka), na której posadowiony jest budynek byłego schroniska będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że planowana sprzedaż działki ewidencyjnej nr (…) (z wyraźnie rozgraniczonym terenem zabudowy usługowej) w części posiadającej przeznaczenie U6-tereny zabudowy usługowej związanej z obsługą ruchu turystycznego typu (schroniska, bacówka) o powierzchni (…) m2 zabudowanej budynkiem byłego schroniska młodzieżowego wraz z przynależnymi do niego budowlami tj. wybrukowanym tarasem i obejściem z trzech stron budynku i zewnętrznego murowanego WC będzie korzystała w tej części ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Tym samym pozostała część działki nr (…) o powierzchni (…) m2 znajdująca się na terenach rolniczych (odrębnie rozgraniczonych) posiadająca przeznaczenie R3- tereny rolnicze – z zakazem lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej, mieszkalnej i gospodarczej z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych, w tej części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stosownie do powyższego zbycie działki nr (…) posiadającej w części przeznaczenie R3- tereny rolnicze – zakaz lokalizacji nowej zabudowy zagrodowej z zakazem nowych zalesień i prowadzenia rolnej uciążliwej w stosunku do sąsiednich terenów mieszkaniowych o powierzchni (…) m2 z zastosowaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 10 należało uznać za nieprawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.