Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-511/16-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-08
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, dochody Wnioskodawcy osiągane z prowadzonej na terytorium Polski indywidualnej działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 3 ust. 2b pkt. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 7 ust. 2 i w zw. z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Francji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nierezydent; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.) uzupełnionego pismem z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 28 lipca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 lipca 2016 r. nr IPPB1/4511-511/16-2/KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim obywatelem na stałe zamieszkującym we Francji (dla celów podatkowych Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w rozumieniu art. 4 ust. 1 polsko - francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania we Francji). Wnioskodawca na terytorium Francji prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawca w momencie składania niniejszego wniosku nie posiada certyfikatu rezydencji wystawionego przez właściwy organ skarbowy we Francji.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, składającej się z jednej działki ewidencyjnej o powierzchni użytkowej 0,0329 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w drodze spadkobrania po swoim ojcu, w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości prawo własności Wnioskodawcy zostało ujawnione na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 grudnia 2015 r. Wartość nieruchomości w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (deklaracja SD-Z2) została określona na kwotę 200.000 zł. Wnioskodawca zamierza zlecić dokonanie wyceny nieruchomości zgodnie z obowiązującymi cenami rynkowymi w zakresie obrotu tego typu nieruchomościami w dacie jej nabycia. W przypadku, gdyby okazało się, że wartość nieruchomości jest wyższa niż określona w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, Wnioskodawca dokona korekty tego zgłoszenia i dla celów dalszych swoich planów przyjmie wartość nieruchomości wynikającą z wyceny biegłego rzeczoznawcy.

Nieruchomość nie jest zabudowana, obecnie na nieruchomości posadowione są blaszane garaże (z uwagi na brak ich trwałego związania z gruntem nie stanowią one budynków w rozumieniu przepisów prawa budowlanego). W skład spadku po ojcu Wnioskodawcy wchodził również samochód marki Skoda, rok produkcji 1982 r., którego wartość w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych została określona na kwotę 3.000 zł.

Nieruchomość oraz samochód stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca w najbliższej przyszłości planuje rozpoczęcie na przedmiotowej nieruchomości inwestycji budowlanej polegającej na wybudowaniu czterokondygnacyjnego (parter oraz trzy piętra) budynku mieszkaniowo - usługowego. Większość lokali i mieszkań jaka powstanie w tym budynku zostanie przeznaczona na sprzedaż (ewentualnie, w przypadku braku na nie kupca, wynajem), Wnioskodawca planuje jeden lub dwa lokale przeznaczyć na cele związane z prowadzoną przez niego wtedy działalnością.

W tym celu Wnioskodawca zamierza złożyć zgłoszenie rejestracyjne do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz rozpocząć prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej (dodatkowym adresem prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będzie adres przedmiotowej nieruchomości) - tak aby od początku prowadzenie inwestycji budowlanej nastąpiło w ramach tej działalności. W związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza m.in.: stworzyć nazwę indywidualizującą jego przedsiębiorstwo, podpisać umowę najmu lokalu/adresu, który stanowić będzie siedzibę jego działalności, podpisać umowę o obsługę księgowo - rachunkową z biurem księgowym, zaprowadzić ewidencję środków trwałych, do której jako środek trwały wprowadzi przedmiotową nieruchomość (wartość początkowa zostanie określona na kwotę odpowiadającą wartości nieruchomości określonej w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, która z kolei odpowiada wartości rynkowej tej nieruchomości lub po korekcie tego zgłoszenia w wartości wynikającej z wyceny biegłego) oraz stanowiący jego własność samochód osobowy marki Skoda, podpisać umowę z biurem architektonicznym o sporządzenie projektu budowlanego, złożyć wniosek o wydanie pozwolenia na budowę oraz dokonać wyboru Generalnego Wykonawcy i podpisać z tym podmiotem umowę o roboty budowlane (Wnioskodawca będzie Inwestorem, roboty budowlane będą wykonywane przez inny podmiot). Równocześnie Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie rozmów z potencjalnymi inwestorami, które dotyczyć będą sposobów finansowania planowanej przez niego inwestycji budowlanej.

Uwzględniając plany Wnioskodawcy dotyczące prowadzenia rozmów z inwestorami, Wnioskodawca nie wyklucza, że w ich efekcie zostanie ustalone, że podmiotem, który dokończy realizację inwestycji rozpoczętej przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej działalności gospodarczej, będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W tej sytuacji na etapie zawiązywania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie miała swoją siedzibę na terytorium Polski, wspólnicy spółki - jednym z nich zostałby wtedy Wnioskodawca - postanowią że przedmiot wkładu Wnioskodawcy do spółki będzie stanowiło przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, obejmujące wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w dotychczasowej formie. Wnioskodawca obejmie w kapitale zakładowym nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości wszystkich składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa. W konsekwencji przedmiotowego aportu, prawo własności poszczególnych składników majątkowych, z Wnioskodawcy przejdzie na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie dokonany bez zastosowania mechanizmu aggio.

W sytuacji, gdy finalizacji inwestycji dokona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością model biznesowy całego przedsięwzięcia nie ulegnie zmianie - większość lokali jaka powstanie w budynku docelowo zostanie przeznaczona na sprzedaż. W przypadku, gdy zgodnie z opisanym powyżej scenariuszem, Wnioskodawca na skutek objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stałby się jej wspólnikiem, Wnioskodawca nie wyklucza, że może podjąć decyzję o sprzedaży posiadanych przez niego udziałów w tej spółce.

Pismem z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 28 lipca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 lipca 2016 r. nr IPPB1/4511-511/16-2/KS uzupełnił braki formalne wniosku. W uzupełnieniu wniosku poinformował, że przedmiotem planowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie szeroko rozumiana działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, w tym: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi oraz zarządzanie nieruchomościami obcymi wykonywane na zlecenie. Zgodnie z planami Wnioskodawcy również spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w przypadku jej zawiązania, podstawową działalność będzie prowadziła w zakresie wyżej scharakteryzowanym. Aktywa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w przeważającej mierze będą składać się z majątku nieruchomego (zyski ze zbycia tych udziałów będą wynosić ponad 50% ich wartości z mienia nieruchomego).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca część lokali (użytkowych i mieszkalnych), która powstanie w wybudowanym na gruncie budynku przeznaczy na sprzedaż, pozostałe lokale, Wnioskodawca zatrzyma na potrzeby własnej działalności (ewentualnie na potrzeby spółki, w przypadku jej zawiązania) lub na wynajem. Przy czym Wnioskodawca wyjaśnił, że 20% lokali jaka powstanie w budynku zostanie przeznaczona na wynajem lub potrzeby własne firmy Wnioskodawcy (ewentualnie na potrzeby spółki, w przypadku jej zawiązania), a jedynie 80% lokali zostanie przeznaczona na sprzedaż.

W przypadku, gdy Wnioskodawca będzie tworzył określone aktywo - tak jak w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym lokale mieszkalne i usługowe - nie będzie mógł potraktować tych lokali jako towarów handlowych, nie będą one bowiem spełniać definicji towaru handlowego z ustawy o rachunkowości. Lokale przeznaczone na sprzedaż, po ich powstaniu, Wnioskodawca (lub spółka) potraktuje jako wyroby gotowe. Lokale przeznaczone na własną działalność Wnioskodawcy (lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) lub na wynajem, po ich powstaniu, Wnioskodawca (lub spółka), dla celów amortyzacji podatkowej, ujmie jako środki trwałe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, dochody Wnioskodawcy osiągane z prowadzonej na terytorium Polski indywidualnej działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 3 ust. 2b pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 7 ust. 2 i w zw. z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Francji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo określi wartość początkową środków trwałych, ujętych w zaprowadzonej przez niego ewidencji środków trwałych i wartości i niematerialnych i prawnych, w wysokości wartości rynkowej tych składników, wskazanej przez Wnioskodawcę w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych lub na wypadek określenia przez biegłego wartości nieruchomości w innej wysokości w wartości wynikającej z wyceny biegłego?
3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, przychód powstały na wypadek objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny będzie zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, z uwagi na fakt, że w momencie wniesienia wkładu jego przedmiot stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego?
4.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu ze sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, Wnioskodawca jako koszt uzyskania tego przychodu potraktuje wartość składników majątku przedsiębiorstwa wynikającą z ksiąg i ewidencji tego przedsiębiorstwa?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. Natomiast w zakresie pytań oznaczony nr 2-4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy dochody osiągane przez niego w związku z prowadzeniem na terytorium Polski indywidualnej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), będą podlegać opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2b pkt 3 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Podkreślenia wymaga, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w art. 3 ust. 2b ustawy o PIT zawiera m.in. dochody (przychody) z działalności gospodarczej. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o PIT, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie jest polskim rezydentem podatkowym, a więc podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w przedmiotowej sprawie skutki podatkowe związane z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Francji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Warunek określony w art. 7 ust, 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność gospodarczą za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Analiza powyższych zapisów wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji. W państwie zakładu opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu (w związku z działalnością tego zakładu).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Francji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w rozumieniu tej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 2 powoływanej umowy, określenie „zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę lub warsztat.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych uregulowań, rozpoczęcie przez Wnioskodawcę prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej na terytorium Polski, doprowadzi do powstania zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Francji. Wnioskodawca na terytorium Polski posiadać będzie stałą placówkę - lokal/adres niezbędny do prowadzenia planowanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, która nadto będzie miała stały charakter oraz poprzez którą to placówkę Wnioskodawca będzie prowadził na terytorium Polski działalność swojego przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdza lektura wydawanych w sprawach indywidualnych interpretacji podatkowych, gdzie za stałą placówkę uznaje się m.in. władanie pewną przestrzenią bez znaczenia na posiadany do niej tytuł prawny przy założeniu, że jej wykorzystywanie wykazuje pewien stopień trwałości (por. postanowienie Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r., nr PB4-6/SR-033-096-64-180/06).

Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku Wnioskodawcy zastosowania nie znajdzie art. 5 ust. 2g umowy, zgodnie z którym pojęcie „zakładu" obejmuje m.in. budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca faktyczne wykonywanie robót budowlanych zamierza powierzyć innemu przedsiębiorcy (Generalnemu Wykonawcy).

W konsekwencji, skoro działalność gospodarcza Wnioskodawcy na terytorium Polski prowadzona będzie za pomocą położonego w tym państwie zakładu, to dochód uzyskany z tej działalności podlegał będzie opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 10 maja 2016 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.