Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-435/09-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-13
Teza: Czy wniesienie do osobowej spółki handlowej (spółki jawnej spółki komandytowej, spółki komandytowo akcyjnej) aportu w postaci nieruchomości gruntowych będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy jako wartość nieruchomości gruntowych wniesionych aportem do osobowej spółki handlowej (spółki jawnej spółki komandytowej lub spółki komandytowo-akcyjnej) po której nieruchomości zostaną wprowadzone do ksiąg dla celów podatkowych osobowej spółki handlowej, należy przyjąć wartość określoną przez Wnioskodawcę w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową jednakże nie większą niż wartość rynkowa aportu na dzień wniesienia wkładu? Czy w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowych przez osobową spółkę handlową (spółkę jawną spółkę komandytową lub spółkę komandytowo-akcyjna) kosztem uzyskania przychodów dla wspólników (ustalonym proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału) będzie wartość wkładu niepieniężnego (aportu) określona w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane przez osobową spółkę handlową (w przypadku, w którym nieruchomości będą stanowić środki trwałe spółki osobowej podlegające amortyzacji)?
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 23.07.2009 r. (data wpływu 27.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez spółkę osobową nieruchomości gruntowej stanowiącej uprzednio składnik wkładu niepieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez spółkę osobową nieruchomości gruntowej stanowiącej uprzednio składnik wkładu niepieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od sierpnia 2006 roku Wnioskodawca nabywa od syndyka masy upadłościowej Zakładów Przemysłu nieruchomości, w tym grunty pod zabudowę przemysłową (dalej: „nieruchomości gruntowe”). Na gruntach tych znajdowały się nieużywane hale i fabryki, które nie przedstawiały istotnej wartości rynkowej. Wnioskodawca rozważa wykorzystanie części nieruchomości gruntowych w prowadzonej przez siebie działalności deweloperskiej (budowa i sprzedaż mieszkań, biur oraz powierzchni usługowej). Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane nieruchomości do nowoutworzonych spółek, których zadaniem będzie realizacja konkretnych przedsięwzięć inwestycyjnych.

Nowe spółki zostaną utworzone w formie spółek jawnych, komandytowych lub spółek komandytowo-akcyjnych. Wnioskodawca będzie wspólnikiem/komandytariuszem w spółkach jawnych/komandytowych i/lub akcjonariuszem w spółkach komandytowo – akcyjnych. Zgodnie z poszczególnymi umowami spółek:

*   wszyscy wspólnicy spółek jawnych i/lub komandytowych zostaną zobowiązani do wniesienia wkładów do nowoutworzonych spółek,

*   wszyscy wspólnicy (komplementariusze i akcjonariusze) spółek komandytowo-akcyjnych zostaną zobowiązani do wniesienia wkładów do nowoutworzonych spółek.

Zarówno w przypadku przystąpienia Wnioskodawcy do spółki jawnej, komandytowej, jak i spółki komandytowo-akcyjnej, przedmiotem wkładu Wnioskodawcy będą posiadane przez niego nieruchomości, które nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm.; dalej, jako „ustawa o PDOP”). W przypadku wniesienia wkładu do spółek jawnych lub komandytowych Wnioskodawca uzyska ogół praw i obowiązków wspólnika (komandytariusza) spółki jawnej/komandytowej, natomiast w przypadku wniesienia wkładu do spółek komandytowo-akcyjnych Wnioskodawca uzyska akcje o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu (nieruchomości) z dnia wniesienia.

Wartość wkładu (nieruchomości) zostanie wyceniona przez wyspecjalizowany w dokonywaniu wycen podmiot, według cen rynkowych na chwilę wniesienia wkładu do spółek jawnych komandytowych i/lub komandytowo – akcyjnych. Wspólnicy w spółce jawnej/komandytowej (w tym Wnioskodawca) będą uczestniczyli w zyskach i stratach spółki w proporcji do wartości wniesionych wkładów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie do osobowej spółki handlowej (spółki jawnej spółki komandytowej, spółki komandytowo akcyjnej) aportu w postaci nieruchomości gruntowych będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy jako wartość nieruchomości gruntowych wniesionych aportem do osobowej spółki handlowej (spółki jawnej spółki komandytowej lub spółki komandytowo-akcyjnej) po której nieruchomości zostaną wprowadzone do ksiąg dla celów podatkowych osobowej spółki handlowej, należy przyjąć wartość określoną przez Wnioskodawcę w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową jednakże nie większą niż wartość rynkowa aportu na dzień wniesienia wkładu?
3.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowych przez osobową spółkę handlową (spółkę jawną spółkę komandytową lub spółkę komandytowo-akcyjna) kosztem uzyskania przychodów dla wspólników (ustalonym proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału) będzie wartość wkładu niepieniężnego (aportu) określona w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane przez osobową spółkę handlową (w przypadku, w którym nieruchomości będą stanowić środki trwałe spółki osobowej podlegające amortyzacji)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 3. W przedmiocie pytania nr 1 i 2 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy(ad. do pytania nr 3):

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowych przez osobowe spółki handlowe (spółkę jawną np. spółkę komandytową lub spółkę komandytowo-akcyjną) koszt uzyskania przychodu należy ustalić (proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę i/lub innego wspólnika będącego osobą prawną udziału) w wysokości wartości początkowej nieruchomości gruntowych w osobowych spółkach handlowych wniesionych aportem do tychże osobowych spółek handlowych, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane przez osobowe spółki handlowe (w przypadku, w którym nieruchomości będą stanowić środki trwałe spółek osobowych podlegające amortyzacji).

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej: „KSH”) osobowa spółka handlowa (spółka jawna, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna) może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania; ma więc zdolność prawną lecz nie jest osobą prawną. Nadto, osobowa spółka handlowa nie jest podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. - określanej w dalszej części skrótem „ustawa o PDOP”).

Zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. W świetle powyższego, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do jej wspólników będących spółkami kapitałowymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o PDOP.

Co do zasady, Wnioskodawca (i/lub inny wspólnik będący osobą prawna) jako wspólnik osobowej spółki handlowej będzie podatnikiem PDOP z tytułu dochodu/przychodu jaki zostanie mu przypisany, proporcjonalnie do jego prawa udziału w zysku osiągniętego przez osobową spółkę handlową. W wyniku dokonania sprzedaży nieruchomości gruntowych przez osobową spółkę handlową Wnioskodawca i/lub inny wspólnik będący osobą prawną powinien rozpoznać przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów, określone odpowiednio na podstawie przepisów ustawy o PDOP.

Przepisy ustawy o PDOP nie przewidują szczególnych zasad ustalania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Dochód ten należy zatem określić na zasadach ogólnych. W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP dochodem, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni, uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Stosując powołany przepis odpowiednio do ustalania wartości początkowej nieruchomości gruntowych wniesionych przez Wnioskodawcę aportem do osobowej spółki handlowej, wartość nieruchomości przyjęta dla potrzeb ewidencyjnych w księgach osobowej spółki handlowej powinna odpowiadać wartości ustalonej w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową i nie powinna być wyższa od ich wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o POOP stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Mając na uwadze powołane przepisy ustawy o PDOP, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych przez osobowe spółki handlowe, Wnioskodawca, i/lub inni wspólnicy tej spółki, będący osobami prawnymi powinni określić koszt uzyskania przychodów (proporcjonalnie do posiadanego udziału) w wysokości wartości nieruchomości, po której została ona wniesiona aportem do osobowej spółki handlowej, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne (w przypadku, w którym nieruchomości będą stanowić środki trwałe spółki osobowej podlegające amortyzacji). Tak ustalony koszt uzyskania przychodów będzie odpowiadał wartości nieruchomości gruntowych określonej w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową nie wyższej niż ich wartość rynkowa, pomniejszonej o dokonane (ewentualnie) odpisy amortyzacyjne.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.