Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-389/12-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji oraz działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka; towar-towar używany; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (data wpływu 11 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 4 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji oraz
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do działki niezabudowanej.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Przedmiotowy wniosek złożony na formularzu ORD-OG został uzupełniony w dniu 4 maja 2012 r. poprzez złożenie wniosku na formularzu ORD-IN oraz wskazanie, iż podanie wniesione na druku ORD-OG należy traktować jako wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W postępowaniu egzekucyjnym dokonano zajęcia nieruchomości należącej do dłużnika Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Na przedmiotową nieruchomość składają się dwie działki o następującym przeznaczeniu wynikającym z Uchwały Rady Gminy i Miasta (…) z dnia 5 sierpnia 2002 roku (Dz. U. … Nr 218 z 2002 r.) miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego: 1) przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o skoncentrowanych układach zabudowy; 2) przeznaczenie dopuszczalne: a) usługi publiczne i komercyjne: istniejące – do zachowania, pod warunkiem ograniczenia uciążliwości do poziomów ustalonych w obowiązujących przepisach i normach, projektowane – wyłącznie jako wybudowane lub dobudowane, nie mogą przekroczyć 30% powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego; b) zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna – wyłącznie jako istniejąca, do zachowania i adaptacji; c) zieleń urządzona – zieleń parkowa, ogrody działkowe. W wypisie z rejestru gruntów prowadzonym przez Starostę (…) działki opisane są jako tereny mieszkaniowe. Jedna z działek składających się na ww. nieruchomość o powierzchni 0,2051 ha zabudowana jest budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji – pierwotnie wzniesiony w pierwszej połowie XX wieku, w międzyczasie przebudowywany, ograbiony i spalony. Substancja budynku to ściany zewnętrzne, pozostałość dachu i kominów, brak stolarki okiennej i drzwiowej. Ponadto, do budynku przylega budynek gospodarczy w analogicznym stanie oraz ruiny innych zabudowań gospodarczych. Dla przedmiotowych zabudowań brak jest jakiejkolwiek dokumentacji projektowej i budowlanej. Na drugiej działce będącej integralną częścią nieruchomości – stanowiącej fragment placu przed frontem budynku, o którym mowa wyżej, nie ma żadnych zabudowań, jednakże przedmiotowa działka stanowi funkcjonalną całość dla przedmiotowej nieruchomości i jej odrębna sprzedaż, między innymi z uwagi na jej wielkość 153 m2, nie znajduje uzasadnienia gospodarczego. Jednocześnie w księdze wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości jest ona oznaczona (w całości działka 24/1 i 24/7) jako nieruchomość zabudowana i dla obu działek jest prowadzona jedna księga wieczysta. Na działce nr 24/1 o pow. 153 m2 zlokalizowane były obiekty budowlane w postaci murowanych słupów stanowiących część bramy i ogrodzenia, wyburzone w toku postępowania egzekucyjnego z nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość nabyta została przez dłużnika od innego podmiotu – również spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnego podatnika podatku od towarów i usług – w dniu 28 października 2003 r. W akcie notarialnym kupna-sprzedaży zawarte zostało oświadczenie strony sprzedającej, że budynki i urządzenia, będące przedmiotem aktu są towarem używanym w rozumieniu art. 4 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz oświadczenie, że sprzedający jest podatnikiem podatku od towarów i usług i z tytułu tej czynności spółka ta jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Nabywca, co wynika z informacji uzyskanej z właściwego urzędu skarbowego, nie ponosił po nabyciu nieruchomości żadnych nakładów inwestycyjnych na nieruchomość uprawniających do odliczenia podatku VAT z nimi związanego.

W obecnej chwili nieruchomość, w ramach postępowania egzekucyjnego przygotowywana jest do sprzedaży w trybie licytacji określonej w przepisach postępowania cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  W związku z powyższym, Wnioskodawczyni działając jako organ egzekucyjny – Komornik Sądowy, będąc zobowiązanym do sprzedaży ww. nieruchomości w trybie licytacji zwraca się z wnioskiem, czy prawidłowe jest stanowisko, że dostawa ww. nieruchomości składającej się z działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji oraz działki gruntu bez zlokalizowanych na chwilę obecną budynków i budowli, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; zwanej dalej ustawą o VAT) jako dostawa budynków, budowli lub ich części?
2.  Ponadto, mając na uwadze specyfikę sprzedaży w trybie licytacji w postępowaniu egzekucyjnym, Wnioskodawczyni zwraca się z pytaniem, czy prawidłowe jest stanowisko, że dokonana sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji, nie powoduje utraty zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w przypadku, gdy nabywca dokona w ciągu dwóch lat od transakcji zasiedlenia przedmiotowego budynku, o czym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT, jeżeli dotychczasowemu właścicielowi obiektów, budynków nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ani też nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie (…), o czym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 a lit. a i b ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że nieruchomość określona w księdze wieczystej jako nieruchomość zabudowana, korzysta z przedmiotowego zwolnienia od podatku VAT określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, działka (o powierzchni 153 m2 w odniesieniu do powierzchni całej nieruchomości, a to 2.051 m2), kwalifikuje się jako używany grunt zabudowany, na którym były zlokalizowane wymienione wyżej budowle. Ponadto, sztuczne rozdzielenie dla celów transakcyjnych działek składających się na przedmiotową nieruchomość wydaje się być niecelowe i nie znajduje uzasadnienia gospodarczego i ekonomicznego, co potwierdza również istnienie tylko jednej księgi wieczystej dla obu działek.

Ad. 2

Zainteresowana stoi na stanowisku, że dokonanie zasiedlenia przedmiotowego budynku w ciągu dwóch lat od transakcji przez nabywcę nie spowoduje utraty zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, albowiem dotychczasowemu właścicielowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – z tytułu transakcji nabycia przedmiotowej nieruchomości – ani nie poniósł on wydatków na jej ulepszenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji oraz
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do działki niezabudowanej.

W myśl art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

I tak, art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany (nastąpi jego dostawa) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu lub np. oddany w dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni, działając jako organ egzekucyjny – Komornik Sądowy, będzie zbywać nieruchomość, która została zajęta w postępowaniu egzekucyjnym, a która należy do dłużnika Spółki z o.o., czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Na przedmiotową nieruchomość składają się dwie działki. Jedna z działek o powierzchni 0,2051 ha zabudowana jest budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji – pierwotnie wzniesiony w pierwszej połowie XX wieku, w międzyczasie przebudowywany, ograbiony i spalony. Substancja budynku to ściany zewnętrzne, pozostałość dachu i kominów, brak stolarki okiennej i drzwiowej. Ponadto, do budynku przylega budynek gospodarczy w analogicznym stanie oraz ruiny innych zabudowań gospodarczych. Dla przedmiotowych zabudowań brak jest jakiejkolwiek dokumentacji projektowej i budowlanej. Na drugiej działce będącej integralną częścią nieruchomości – stanowiącej fragment placu przed frontem budynku, o którym mowa wyżej, nie ma żadnych zabudowań, jednakże przedmiotowa działka stanowi funkcjonalną całość dla przedmiotowej nieruchomości i jej odrębna sprzedaż, między innymi z uwagi na jej wielkość 153 m2, nie znajduje uzasadnienia gospodarczego. Jednocześnie w księdze wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości jest ona oznaczona (w całości działka 24/1 i 24/7) jako nieruchomość zabudowana i dla obu działek jest prowadzona jedna księga wieczysta. Na działce nr 24/1 o pow. 153 m2 zlokalizowane były obiekty budowlane w postaci murowanych słupów stanowiących część bramy i ogrodzenia, wyburzone w toku postępowania egzekucyjnego z nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość nabyta została przez dłużnika od innego podmiotu – również spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnego podatnika podatku od towarów i usług – w dniu 28 października 2003 r. W akcie notarialnym kupna -sprzedaży zawarte zostało oświadczenie strony sprzedającej, że budynki i urządzenia, będące przedmiotem aktu są towarem używanym w rozumieniu art. 4 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz oświadczenie, że sprzedający jest podatnikiem podatku od towarów i usług i z tytułu tej czynności spółka ta jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Nabywca, co wynika z informacji uzyskanej z właściwego urzędu skarbowego, nie ponosił po nabyciu nieruchomości żadnych nakładów inwestycyjnych na nieruchomość uprawniających do odliczenia podatku VAT z nimi związanego.

Jak wskazała Zainteresowana, z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika następujące przeznaczenie ww. nieruchomości: 1) przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o skoncentrowanych układach zabudowy; 2) przeznaczenie dopuszczalne: a) usługi publiczne i komercyjne: istniejące – do zachowania, pod warunkiem ograniczenia uciążliwości do poziomów ustalonych w obowiązujących przepisach i normach, projektowane – wyłącznie jako wybudowane lub dobudowane, nie mogą przekroczyć 30% powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego; b) zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna – wyłącznie jako istniejąca, do zachowania i adaptacji; c) zieleń urządzona – zieleń parkowa, ogrody działkowe. W wypisie z rejestru gruntów prowadzonym przez Starostę Zgorzeleckiego działki opisane są jako tereny mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotem transakcji sprzedaży w ramach postępowania egzekucyjnego przez Wnioskodawczynię będzie nieruchomość składająca się z działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji (nr 24/7 – o powierzchni 0,2051 ha) oraz z działki gruntu niezabudowanej (nr 24/1 o powierzchni 153 m2), dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta. Na działce 24/1 były zlokalizowane obiekty budowlane w postaci murowanych słupów stanowiących części bramy i ogrodzenia, które zostały wyburzone w toku postępowania egzekucyjnego. W wypisie z rejestrów gruntów prowadzonym przez Starostę przedmiotowe działki opisane są jako tereny mieszkaniowe.

Podkreślić należy, iż zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 93 zd. pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), do transakcji opodatkowanych stosuje się stawkę obowiązującą w momencie zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego.

Tym samym należy przyjąć, iż skutki podatkowe dokonywanych transakcji należy oceniać zgodnie z przepisami obowiązującymi w momencie zaistnienia zdarzeń powodujących powstanie obowiązków lub uprawnień w zakresie prawa podatkowego.

Zatem, skoro więc przed dokonaniem sprzedaży ww. nieruchomości na działce nr 24/1 zostały wyburzone znajdujące się na niej obiekty budowlane w postaci murowanych słupów stanowiących części bramy i ogrodzenia, to na moment dokonania dostawy towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, działka nr 24/1 będzie niezabudowana.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zatem, zwolnienie przysługuje wyłącznie względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane, czy też pod zabudowę. Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym lub leśnym. Nie ma przy tym znaczenia faktyczny i aktualny sposób wykorzystania gruntu, ponieważ znaczenie ma jedynie jego przeznaczenie. Przyjmuje się, że pojęcie tereny przeznaczone pod zabudowę obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy np. mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu a nie tylko jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w świetle ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dopiero w przypadku, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem, dla podstawy wymiaru każdego podatku, w tym podatku od towarów i usług wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2010 r., sygn. akt I FPS 8/10, w którym rozstrzygnięto, iż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku stwierdził, że przy rozstrzyganiu sporów w tej kwestii należy sięgnąć do rozwiązań zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347). Przepis art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy stanowi, że do celów dostawy terenu budowlanego – „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. NSA powołał się na orzeczenie w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondememingen (Holandia), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjął, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego. Polski ustawodawca nie zdefiniował pojęcia dostawy terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę w ustawie o podatku od towarów i usług. A zatem do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Dokonując zatem podsumowania powyższej analizy stwierdzić należy, iż kwestię zasad kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej oraz zakres i sposób postępowania w sprawach przeznaczenia terenów na określone cele oraz ustalenia zasad ich zagospodarowania i zabudowy określa ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z zawartych w niej przepisów wynika, że o przeznaczeniu terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego sporządzony, dla terenów gminy – przez gminę oraz że ustalenia tego planu kształtują sposób wykonywania prawa własności nieruchomości. W przypadku natomiast jego braku określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu wskazać należy, iż pojęcie gruntu należy interpretować w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy może być grunt rozumiany jako nieruchomość, mogąca być przedmiotem obrotu. Uwzględnić również należy fakt, iż na gruncie ustawy istnieje przesunięcie akcentów z prawnych na ekonomiczne aspekty transakcji, stąd też przedmiotem obrotu może być każda nieruchomość, do której sprzedający przenosi prawo do rozporządzania nią jak właściciel. W przypadku gruntu przedmiotem obrotu może być wydzielona działka lub udział w niej. Nie może być natomiast tylko wyodrębniona fizycznie część działki gruntu, gdyż nie może być ona przedmiotem obrotu.

Wskazać ponadto należy, iż stosownie do treści § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż co do zasady, w przypadku dostawy wyodrębnionych ewidencyjnie działek, objętych jedną księgą wieczystą, dostawę tą na gruncie przepisów podatkowych, należy rozpatrywać odrębnie bez względu na status gruntu objętego jedną księgą wieczystą. Zatem, poszczególne działki winny być traktowane jako odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Decydujące bowiem znaczenie – z punktu widzenia każdej nieruchomości – ma na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – kryterium fizyczne, tj. wydzielona samodzielna nieruchomość.

Zaznaczyć należy, iż w niektórych przypadkach jedna nieruchomość może być opodatkowana różnymi stawkami podatku VAT. Sytuacja taka będzie miała miejsce na przykład, gdy na nieruchomości gruntowej znajdować się będzie zarówno budynek (budowla), której sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak również budynek (budowla), którego sprzedaż będzie zwolniona od tego podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż działka o nr 24/7 o powierzchni 0,2051 ha, zabudowana jest budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji – pierwotnie wzniesiony w pierwszej połowie XX wieku, w międzyczasie przebudowywany, ograbiony i spalony. Substancja budynku to ściany zewnętrzne, pozostałość dachu i kominów, brak stolarki okiennej i drzwiowej. Ponadto, do budynku przylega budynek gospodarczy w analogicznym stanie oraz ruiny innych zabudowań gospodarczych. Właściciel przedmiotowej nieruchomości nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych uprawniających do odliczenia podatku VAT z nimi związanego. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta od podmiotu będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a w akcie notarialnym kupna-sprzedaży zostało zawarte oświadczenie, iż czynność sprzedaży tej sprzedaży jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a. Jednakże, dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży (dostawy), pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w przedmiotowej sprawie dla rozstrzygnięcia, czy planowana sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT lub też korzystała ze zwolnienia od podatku, ważne jest aby dostawa tej nieruchomości nie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia. Bowiem, jeżeli mamy do czynienia ze sprzedażą w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynęło mniej niż dwa lata, wówczas dostawa takiej nieruchomości jest opodatkowana według stawek właściwych dla danej nieruchomości.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji (nr 24/7) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem nie będzie to dostawa następująca na rzecz pierwszego użytkownika w wykonaniu czynności opodatkowanych. Wynika to z faktu, iż przedmiotowa nieruchomość została nabyta (zakupiony) przez dłużnika w 2003 r. i była to czynność opodatkowana podatkiem VAT, jednakże korzystająca ze zwolnienia od podatku. Dłużnik nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na przedmiotowej nieruchomości. A zatem, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, które miało miejsce w 2003 r., a dostawą (sprzedażą) nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Z uwagi na powyższe, w niniejszej sprawie w odniesieniu do nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji nie zajdą żadne wyłączenia ze zwolnienia od podatku, wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do nieruchomości składającej się z działki gruntu niezabudowanej nie znajdą zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, bowiem odnoszą się one do kwestii zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie również korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ grunty te przeznaczone są pod budowę mieszkaniową. Z uwagi na powyższe, przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej (działka nr 24/1) znajdą zastosowanie przepisy art. 41 ust. 1 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię działającą jako organ egzekucyjny – Komornika Sądowego, będącą zobowiązaną do sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji, nieruchomości składającej się z działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast sprzedaż nieruchomości składającej się z działki bez zlokalizowanych na niej na chwilę obecną budynków i budowli, nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie będzie również zwolniona od podatku w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, lecz będzie opodatkowana według stawki w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Ponadto, Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy dokonana sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w trakcie realizacji, nie powoduje utraty zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w przypadku, gdy nabywca dokona w ciągu dwóch lat od transakcji zasiedlenia przedmiotowego budynku, o czym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT, jeżeli dotychczasowemu właścicielowi obiektów, budynków nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ani też nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie (…), o czym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 a lit. a i b ustawy o VAT.

W kontekście powyższego tut. Organ wyjaśnia, iż przyszłe zadysponowanie przez nabywcę zbywanej przez Wnioskodawczynię nieruchomości, tj. np.: zasiedlenie budynku, jego modernizacja, najem itp., nie ma żadnego wpływu na utratę przez Zainteresowaną zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w odniesieniu do transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.