Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.485.2018.1.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Zwolnienia od podatku odpłatnego przekazania sieci kanalizacji sanitarnej.
Słowa kluczowe: budowa; gmina; podatnik; zamiana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku odpłatnego przekazania sieci kanalizacji sanitarnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku odpłatnego przekazania sieci kanalizacji sanitarnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) Gmina posiada osobowość prawną. Zainteresowany wykonuje zadania własne określone w art. 7 samodzielnie lub przez powołane jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. W art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne gminy obejmują m.in. zaopatrzenie w wodę, kanalizację, usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych. Gmina zobowiązana jest do realizacji inwestycji dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Przedsiębiorstwo Komunalne jest jednoosobową Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością Gminy. Gmina posiada 100% udziałów ww. Spółce. Spółka została utworzona na podstawie Aktu Założycielskiego z dnia 1 sierpnia 2001 r. w sprawie likwidacji Miejskiego Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest m.in. zbiorowe zaopatrywanie w wodę i odprowadzanie ścieków. Gmina zamierza nabyć od Spółki działkę położoną w oznaczoną geodezyjnie numerami działek o łącznej powierzchni 6,0331 ha przy ul., która stanowi teren byłego zakładu obróbki.

Teren jest własnością Skarbu Państwa a użytkownikiem wieczystym nieruchomości i właścicielem budynków jest Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia, nieruchomości powyższe przeznaczone zostały pod zabudowę usługową i mieszkaniową oraz w części pod poszerzenie i uregulowanie pasa rzeki.

Wartość nieruchomości oszacowana została przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego na kwotę zł. W ramach rozliczenia kwoty nabycia, Gmina przekaże na rzecz Przedsiębiorstwa Komunalnego Sp. z o.o. sieci kanalizacji sanitarnej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, stanowiące własność Gminy, znajdujące się w miejscowości, które obecnie użytkowane są przez spółkę na podstawie umów nieodpłatnego używania tj. umowa nr (dotyczy ul.; umowy nr dotyczy ul. oraz umowy nr z dnia dotyczy ul.).

Wartość ww. sieci ustalona została przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego na kwotę zł. Różnica wynikająca z wycen zostanie przez Spółkę zapłacona na rzecz Gminy.

Odpłatne nabycie użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanej do gminnego zasobu nieruchomości Gminy ma nastąpić w drodze uchwały Rady Miejskiej w, a Przedsiębiorstwo Komunalne wystawi fakturę na rzecz Gminy. Sieci kanalizacji sanitarnej mają natomiast zostać przekazane w drodze Zarządzenia Burmistrza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie prawnym, odpłatne przekazanie budowli w postaci sieci kanalizacji sanitarnej w zamian za teren, którego użytkownikiem wieczystym jest Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o., będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przekazanie budowli przez podatnika podatku VAT, stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie mniej jednak Gmina uważa, że przekazując budowlę w postaci sieci kanalizacji w zamian odpłatnego nabycia od Spółki użytkowania wieczystego nieruchomości stawka podatku VAT winna być określona jako zwolniona, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Gmina przy realizacji inwestycji polegającej na budowie sieci kanalizacji sanitarnej w latach 2009-2011 na terenie Gminy nie odliczała podatku od faktur związanych z realizacją inwestycji, i takie prawo jej nie przysługiwało na dzień realizacji inwestycji. Kanalizacja sanitarna nie była przez Gminę wykorzystywana do czynności opodatkowanych, w związku z ich nieodpłatnym przekazaniem do Spółki Sp. z o.o. Sieć kanalizacji od momentu zakończenia inwestycji nie była modernizowana ani ulepszana przez Gminę.

W związku z powyższym Gmina stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie winna udokumentować odpłatne przekazanie sieci kanalizacji sanitarnych fakturą ze stawką podatku VAT „zwolnione”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – (dalej k.c.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem, w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

W wyniku zamiany każda ze stron wchodzi we władanie nabytego towaru jak właściciel. Na podstawie powyższego można stwierdzić, że umowa zamiany na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Zatem przeniesienie własności (np. gruntu, nieruchomości) na podstawie umowy zamiany także stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) posiada osobowość prawną. Gmina przekaże na rzecz Przedsiębiorstwa Komunalnego Sp. z o.o. sieci kanalizacji sanitarnej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, wybudowane w latach, stanowiące własność Gminy, znajdujące się w miejscowości, które obecnie użytkowane są przez Spółkę na podstawie umów nieodpłatnego używania, tj. umowa nr z dnia (dotyczy ul.; umowy nr z dnia dotyczy ul. z dnia dotyczy ul.).

Gmina przy realizacji inwestycji polegającej na budowie ww. sieci kanalizacji sanitarnej nie odliczała podatku od faktur związanych z realizacją inwestycji, i takie prawo jej nie przysługiwało na dzień realizacji inwestycji. Kanalizacja sanitarna nie była przez Gminę wykorzystywana do czynności opodatkowanych, w związku z ich nieodpłatnym przekazaniem do Spółki Sp. z o.o. Sieć kanalizacji od momentu zakończenia inwestycji nie była modernizowana ani ulepszana przez Gminę.

Gmina ma wątpliwości czy, odpłatne przekazanie budowli w postaci sieci kanalizacji sanitarnej w zamian za teren, którego użytkownikiem wieczystym jest Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o., będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne przekazanie budowli będzie podlegało opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana na podstawie umowy cywilnoprawnej przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy zdarzenia przyszłego wskazać należy, że zamiana nieruchomości gruntowej zabudowanej mającej postać „sieci kanalizacji sanitarnej”, stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe wynika z faktu, że umowa zamiany zdefiniowana w art. 603 k.c. stanowi – na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy – czynność odpłatnej sprzedaży. Na podstawie z kolei art. 2 pkt 6 ustawy, nieruchomość zabudowana wypełnia przesłanki do uznania jej za towar, którego sprzedaż (zamiana) jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższego transakcja taka jest uznawana na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy za czynność podlegającą opodatkowaniu.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym przepisie.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie bowiem do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.

W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa TSUE, należy zaznaczyć, że dostawa sieci kanalizacji sanitarnej będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem, nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z brakiem możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Aby sprzedaż mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie tego przepisu muszą być spełnione oba warunki określone w tym przepisie.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie wybudowania sieci kanalizacji sanitarnej. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jej ulepszenie. Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dostawa sieci kanalizacji sanitarnej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z powyższym dostawa gruntu, na którym posadowiona jest ww. sieć kanalizacji sanitarnej, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy.

Reasumując, sprzedaż sieci kanalizacji sanitarnej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne przekazanie budowli w postaci sieci kanalizacji sanitarnej w zamian za teren, którego użytkownikiem wieczystym jest Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o., będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.