Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.128.2018.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-27
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości (działek)
Słowa kluczowe: działki; grunty-podział gruntu; majątek-majątek osobisty; nabycie; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (działek) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (działek).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 1984 Wnioskodawczyni nabyła do majątku osobistego grunty rolne o obszarze ponad 1 ha. W skład tych gruntów wchodziły trzy działki ewidencyjne. Na jednej z tych działek (ok 760 m.kw.) został wybudowany dom mieszkalny, w którym mieszka z rodziną do dzisiaj. Drugą działkę ewidencyjną stanowią grunty sklasyfikowane jako łąki (ok. 2000 m.kw.); Wnioskodawczyni wykorzystuje je do własnych prywatnych celów. Trzecia działka (ok 8300 m.kw.) została w roku 1999 objęta planem zagospodarowania przestrzennego, w którym przeznaczono ją pod zabudowę. Wnioskodawczyni nie była inicjatorką tego planu ani tego przeznaczenia działki. W latach 2000 i 2003 dokonała podziału tej trzeciej działki na mniejsze działki - 16 działek po ok. 400 i ok. 600 m.kw. Plan zagospodarowania przestrzennego narzucił, zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami, obowiązek wydzielenia dróg wewnętrznych przy podziale gruntu na działki ewidencyjne; wskutek tego powstały także trzy działki przeznaczone na komunikację wewnętrzną. Po podziale sześć działek zostało sprzedanych, w tym cztery z nich - jako działki zabudowane. W roku 2006 Wnioskodawczyni zarejestrowała działalność gospodarczą polegającą na budowie i sprzedaży domów. Dokonała także rejestracji jako podatnik VAT czynny. Do majątku przedsiębiorstwa zostały wprowadzone cztery działki z majątku prywatnego Wnioskodawczyni (z tych 16, które powstały po podziale dużej działki przeznaczonej w planie miejscowym pod zabudowę). Był to początek Jej działalności i nie miała zbyt wiele środków finansowych na zakup innych gruntów pod budowę. To był jedyny powód, dla którego postanowiła części prywatnego gruntu nadać charakter towarów handlowych, oczywiście po wybudowaniu budynków. Na tych 4 działkach zostały wybudowane dwa bliźniaki (4 budynki), jednak przez kilka lat nie można było znaleźć na nie nabywców. W końcu jeden z domów (1/2 bliźniaka) został sprzedany w roku 2008, a drugi (1/2 bliźniaka) - dopiero w roku 2011. Drugi bliźniak (dwa budynki) do dnia dzisiejszego, czyli już prawie 12 lat, pozostaje w stanie surowym, ponieważ nie można znaleźć na niego kupca za cenę, która pokryje koszty inwestycji i przyniesie spodziewany pierwotnie zysk. Cały obszar, na którym są położone działki znajduje się obszarze oddziaływania trasy szybkiego ruchu, i mimo że tereny sąsiadujące są zabudowane domami jednorodzinnymi, to nabywcy szukają lepszych ofert, właśnie z uwagi na duże natężenie ruchu. Grunty, które Wnioskodawczyni nabywa do swojej działalności znajdują się w innych lokalizacjach. W majątku prywatnym Wnioskodawczyni pozostało jeszcze sześć działek (poza działką, na której mieszka oraz łąkami). Planuje Ona dokonać sprzedaży czterech z tych działek łącznie z udziałami w drogach wewnętrznych; jak to wyżej zauważono wydzielenie dróg wewnętrznych zostało narzucone przez plan miejscowy. Wnioskodawczyni nie podejmowała w stosunku do tych gruntów żadnych czynności mających na celu przygotowanie ich do sprzedaży. Jako przedsiębiorca zajmuje się budową i sprzedażą domów. Nigdy nie prowadziła obrotu działkami niezabudowanymi. Działki, które planuje sprzedać nigdy nie zostały wprowadzone do Jej przedsiębiorstwa jako towar handlowy. Nie miała także wobec nich nigdy żadnych planów zabudowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż tych niezabudowanych działek ewidencyjnych, które od 1984 roku pozostają w majątku prywatnym będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż niezabudowanych gruntów, które pozostają w jej majątku prywatnym od roku 1984 nie będzie przychodem z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej i nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych z uwagi na upływ okresu dłuższego niż 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli to odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Zaliczenie do tego źródła przychodu następuje pod warunkiem, że transakcja nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Definicja działalności gospodarczej znajduje się w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Jest to działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy. Z zestawienia tych dwóch norm wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, w pierwszej kolejności należy zbadać, czy transakcja „następuje w wykonaniu działalności gospodarczej", co oznacza, że należy zbadać, czy można jej przypisać znamiona działalności gospodarczej wymienione art. 5a pkt 6 ustawy. O tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Taki pogląd został utrwalony w orzecznictwie sądowo administracyjnym; wyrażono go m in. w wyrokach NSA: z 3.10.2017 r., II FSK 2346/15; z 10.4.2013 r., II FSK 1686/11; z 30.5.2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z 1.4.2010 r., II FSK 1933/08; z 2.4.2009 r., II FSK 1937/07, z 16.4.2009 r., II FSK 28/08. Jedną z cech pozwalającą odróżnić działalność gospodarczą od innych form aktywności i zarobkowania osób fizycznych jest jej ciągłość, co eliminuje z zakresu działalności gospodarczej przedsięwzięcia jednorazowe lub podejmowane sporadycznie. Istotne znaczenie ma więc przede wszystkim ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego i powtarzalnego źródła zarobkowania. W orzecznictwie podkreśla się, że ciągłość działania oznacza stały zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. W przypadku działalności handlowej oznacza to stałą sprzedaż towarów handlowych, w tym wypadku niezabudowanych nieruchomości gruntowych. Pojęcie działalności gospodarczej nie obejmuje działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym. W doktrynie podkreśla się, że działania incydentalne, jednorazowe nie mogą zostać zaliczone do działalności gospodarczej (zob. pkt 22 komentarza do art. 5a u.p.d.o.f. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz, Lex). Autorzy podkreślają, że ciągłość działania wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Tylko takie transakcje wolno zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, które cechuje ciągłość, stałość i powtarzalność (tak np. w wyrokach: z 30.1.2014 r., II FSK 867/12; z 13.06.2013 r., II FSK 1987/11; z 2.10.2013 r., II FSK 2729/11). W tym ostatnim orzeczeniu NSA wprost stwierdził, że: „W pojęciu działalności gospodarczej nie mieszczą się przedsięwzięcia o charakterze incydentalnym, sporadycznym. (\`(...)\`) Zasadnicze cechy działalności gospodarczej to: częstotliwość określonych czynności, ciągłość i prowadzenie działalności w celu zarobkowym." W wyroku z 3.7.2013 r. (II FSK 2110/11) charakterystycznym dla analizowanego zagadnienia NSA sformułował następujące tezy: „1. W przypadku zbycia nieruchomości na stwierdzenie, czy dana transakcja jest dokonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) czy też jest odpłatnym zbyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. wpływać będzie całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. 2. Okolicznościami, o których mowa w pkt 1 są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie czy do zbycia dochodzi w warunkach „zorganizowania", o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. 3. Zastosowaniu art. 10 pkt 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie przeszkadza dążenie jednostki do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji, Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania.” W orzecznictwie podkreśla się także, że o zaliczeniu konkretnej transakcji do działalności gospodarczej decyduje, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości (tak NSA w wyrokach z 3.10.2017 r., II FSK 2346/15; z 9.3.2016 r., II FSK 1423/14; z 5.4.2016 r„ II FSK 379/14; z 25.9.2015 r„ II FSK 2043/13; 9.4.2015 r„ II FSK 773/13; z 4.3.2015 r., II FSK 855/14; z 15.1.2015 r., II FSK 70/13; z 3.7.2013 r., II FSK 2110/11). Transakcje sprzedaży nieruchomości, które łącznie charakteryzują się następującymi cechami: 1) mają charakter działalności handlowej (zakupu w celu sprzedaży); 2) są wykonywane w celach zarobkowych; 3) mają stały, powtarzalny charakter. - zalicza się do działalności gospodarczej. Incydentalne transakcje, którym nie towarzyszą dodatkowe działania charakterystyczne dla producentów lub handlowców (np. nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość) nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej, w związku z czym nie są do niej zaliczane. Z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie wynika, że chodzi w nim o zbycie nieruchomości wykorzystywanej przedtem na cele osobiste. Do tego źródła zalicza się każdą sprzedaż incydentalną, jednorazową. Determinantą przepisu jest przeciwstawienie sprzedaży nieruchomości takim działaniom, które mieszczą się w pojęciu działalności gospodarczej. Czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych i swojej rodziny, nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Sądy administracyjne orzekając w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym transakcji sprzedaży nieruchomości często przywołują wyroki dotyczące podatku VAT odnoszące się do pojęcia podatnika i działalności gospodarczej na gruncie podatku od towarów i usług. Przykładowo WSA w Bydgoszczy w wyroku z 6.9.2017 r. (I SA/Bd 529/17) stwierdził, że: „W orzecznictwie jest wyrażany pogląd, że kryteria pozwalające odróżnić sprzedaż wykonywaną w ramach działalności gospodarczej od wyzbywania się majątku prywatnego nie powinny różnić się przy ocenie określonych czynności z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawy o podatku od towarów i usług (por. wyrok NSA z 9.3.2016 r., II FSK 1423/14). Jest to odniesienie do tej grupy orzeczeń w sprawach podatku VAT, które dotyczą wyprzedaży majątku prywatnego, jednak w warunkach charakterystycznych dla działalności gospodarczej. Powtarza się w nich pogląd, w myśl którego: „Można sobie bowiem wyobrazić, i jest to realna sytuacja, że rozpoczęcie handlu nieruchomościami następuje poprzez oferowanie do sprzedaży już posiadanych nieruchomości, a nabytych np. w drodze spadku lub darowizny, które traktowane są jako towar handlowy." (tak np. w wyrokach WSA w Gdańsku z 8.11.2017 r., I SA/Gd 1023/17 i 1022/11; WSA w Bydgoszczy z 13.9.2017 r., I SA/Bd 429/17). Wyraźnie jednak wskazuje się, że podatnik musi podjąć wyraźną decyzje w tej sprawie. O podjęciu takiej decyzji świadczy całokształt podejmowanych w tym celu czynności i działań charakterystycznych dla producentów lub handlowców. Sądy odnoszą się wówczas do wyroku TSUE z 15.9.2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 wydanego w sprawie sprzedaży prywatnych gruntów. Przykładowo, WSA w Bydgoszczy w przywołanym wyżej wyroku stwierdził w ślad za tym orzeczeniem TSUE, że: „Możliwa sytuacja, w której podmiot, nabywając grunty na potrzeby prywatne, później zmieni ich przeznaczenie, angażując siły i środki podobne do tych, które angażują podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomości.” Zmianie przeznaczenia majątku prywatnego w towary handlowe muszą więc towarzyszyć działania charakterystyczne dla działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. W świetle tej definicji istotne jest bowiem, żeby obrót takimi składnikami majątku prywatnego przybrał formę działania w sposób zorganizowany, ciągły, w celu osiągania zarobków z tego tytułu w sposób trwały, bowiem dopiero wtedy można uznać, że sprzedający zmienił przeznaczenie poszczególnych składników majątku prywatnego nadając im charakter towarów handlowych, wskutek czego sprzedaje je jako przedsiębiorca. Jak to bowiem zauważono wyżej, w przypadku zbycia nieruchomości przychody uzyskane z tego tytułu mogą zostać zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej, jeżeli ich zbycie nastąpiło w warunkach charakterystycznych dla działalności gospodarczej.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości znajdujących się w majątku prywatnym może zostać zaliczona do przychodów działalności gospodarczej wyłącznie wtedy, gdy sprzedawca uczyni z tych transakcji stałe źródło zarobkowania albo wtedy gdy zaangażuje takie środki i podejmie takie działania, które są charakterystyczne dla producenta, w tym przede wszystkim uzbroi nieruchomość, wystąpi o warunki zabudowy albo zainicjuje uchwalenie planu miejscowego itd. Istotne znaczenie ma bowiem: fachowość, podporządkowanie regułom opłacalności i zysku oraz powtarzalność działań. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą na rynku nieruchomości, jednak jedynym obszarem jej działania jest budowa domów w celu ich sprzedaży. Nie prowadzi ona sprzedaży gruntów, nigdy także nie dokonała takiej -nawet jednorazowej - sprzedaży w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Grunty, które planuje sprzedać nabyła do majątku osobistego 34 lata temu i przez ten czas pozostawały one w jej majątku osobistym. Fakt posiadania przez nią od 34 lat gruntów i chęć ich sprzedaży nie oznacza, że taka sprzedaż może zostać zaliczona do działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni podjęła na początku swojej działalności decyzję o wprowadzeniu do niej 4 działek z jej majątku prywatnego, ale wyłącznie w celu ich zabudowy i sprzedaży wybudowanych budynków. Do dzisiaj dwa z nich nie zostały sprzedane. Nie zamierza i nigdy nie zamierzała wprowadzić do swojej działalności kolejnych działek. W przypadku incydentalnej sprzedaży (4 działki) bez zamiaru powtórzenia tego typu działań w przyszłości w ogóle nie można mówić, że jest ona prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły. Istotne jest także to, że Wnioskodawczyni nie miała żadnego wpływu na przeznaczenie posiadanych przez nią gruntów pod zabudowę. Uchwalenie w 1999 roku planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiło bez jej inicjatywy. Stało się to na 7 lat przed podjęciem decyzji o rozpoczęciu działalności gospodarczej w zakresie budowy domów. Wnioskodawczyni nie będzie przed sprzedażą ponosiła żadnych dodatkowych nakładów na grunt (np. poprzez uzbrojenie działki w media). W związku z powyższym zasadny jest wniosek, że planowana sprzedaż działek z majątku prywatnego mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym. Planowana sprzedaż nie będzie podlegała więc podatkowi dochodowemu, minęły bowiem 34 lata od ich zakupu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy – istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Jak wskazano, odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz ze sprzedażą działek, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w roku 1984 nabyła do majątku osobistego grunty rolne o obszarze ponad 1 ha. W skład tych gruntów wchodziły trzy działki ewidencyjne. Na jednej z tych działek (ok 760 m.kw.) został wybudowany dom mieszkalny, w którym mieszka z rodziną do dzisiaj. Drugą działkę ewidencyjną stanowią grunty sklasyfikowane jako łąki (ok. 2000 m.kw.); Wnioskodawczyni wykorzystuje je do własnych prywatnych celów. Trzecia działka (ok 8300 m.kw.) została w roku 1999 objęta planem zagospodarowania przestrzennego, w którym przeznaczono ją pod zabudowę. Wnioskodawczyni nie była inicjatorką tego planu ani tego przeznaczenia działki. W latach 2000 i 2003 dokonała podziału tej trzeciej działki na mniejsze działki - 16 działek. Plan zagospodarowania przestrzennego narzucił, zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami, obowiązek wydzielenia dróg wewnętrznych przy podziale gruntu na działki ewidencyjne; wskutek tego powstały także trzy działki przeznaczone na komunikację wewnętrzną. Po podziale sześć działek zostało sprzedanych, w tym cztery z nich - jako działki zabudowane. W roku 2006 Wnioskodawczyni zarejestrowała działalność gospodarczą polegającą na budowie i sprzedaży domów. Dokonała także rejestracji jako podatnik VAT czynny. Do majątku przedsiębiorstwa zostały wprowadzone cztery działki z majątku prywatnego Wnioskodawczyni (z tych 16, które powstały po podziale dużej działki przeznaczonej w planie miejscowym pod zabudowę). Był to początek Jej działalności i nie miała zbyt wiele środków finansowych na zakup innych gruntów pod budowę. To był jedyny powód, dla którego postanowiła części prywatnego gruntu nadać charakter towarów handlowych, oczywiście po wybudowaniu budynków. Na tych 4 działkach zostały wybudowane dwa bliźniaki (4 budynki). Jeden z domów (1/2 bliźniaka) został sprzedany w roku 2008, a drugi (1/2 bliźniaka) - dopiero w roku 2011. Drugi bliźniak (dwa budynki) do dnia dzisiejszego, czyli już prawie 12 lat, pozostaje w stanie surowym, ponieważ nie można znaleźć na niego kupca za cenę, która pokryje koszty inwestycji i przyniesie spodziewany pierwotnie zysk. Cały obszar, na którym są położone działki znajduje się obszarze oddziaływania trasy szybkiego ruchu, i mimo że tereny sąsiadujące są zabudowane domami jednorodzinnymi, to nabywcy szukają lepszych ofert, właśnie z uwagi na duże natężenie ruchu. Grunty, które Wnioskodawczyni nabywa do swojej działalności znajdują się w innych lokalizacjach. W majątku prywatnym Wnioskodawczyni pozostało jeszcze sześć działek (poza działką, na której mieszka oraz łąkami). Planuje Ona dokonać sprzedaży czterech z tych działek łącznie z udziałami w drogach wewnętrznych; jak to wyżej zauważono wydzielenie dróg wewnętrznych zostało narzucone przez plan miejscowy. Wnioskodawczyni nie podejmowała w stosunku do tych gruntów żadnych czynności mających na celu przygotowanie ich do sprzedaży. Jako przedsiębiorca zajmuje się budową i sprzedażą domów. Nigdy nie prowadziła obrotu działkami niezabudowanymi. Działki, które planuje sprzedać nigdy nie zostały wprowadzone do Jej przedsiębiorstwa jako towar handlowy. Nie miała także wobec nich nigdy żadnych planów zabudowy.

Okoliczności przedstawione w powyższym opisie wskazują, że Wnioskodawczyni nie nabyła przedmiotowych działek w celu ich zbycia i czerpania korzyści. Sprzedaż działek nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia i podziału.

Zatem, całokształt okoliczności, ich zakres, stopień zaangażowania, wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawczynię przedmiotowych działek będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawczyni zbywając ww. nieruchomości, będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania tym majątkiem

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż czterech niezabudowanych działek nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawczynię, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia ww. działek należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości, a nie przekształcenie, podział, czy scalenie danej nieruchomości. Zatem, czynności związane z podziałem nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie wpływają na datę nabycia prawa własności nieruchomości.

W świetle powyższego, zgodnie z powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, datę nabycia działek wyodrębnionych w wyniku podziału trzeciej działki ewidencyjnej w latach 2000 i 2003 należy utożsamiać z datą nabycia prawa własności działki uzyskanego przez Wnioskodawczynię w drodze umowy kupna w 1984 r.

Zatem, planowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości (czterech niezabudowanych działek) nie będzie stanowiła więc dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość nabyto, a co za tym idzie – nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.