Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.328.2021.4.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-09
Teza: usługa (świadczenie kompleksowe) – przeprowadzenie kursu zakończonego egzaminem i uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum
Słowa kluczowe: egzaminy; kurs; muzeum; przewodnik; szkolenie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 28 października 2021 r. (data wpływu 4 listopada 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia 5 stycznia 2022 r. (data wpływu 5 stycznia 2022 r.) oraz z dnia 3 lutego 2022 r. (data wpływu 3 lutego 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – przeprowadzenie kursu zakończonego egzaminem i uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum

**Opis usługi**: Muzeum (instytucja kultury oraz czynny podatnik VAT) prowadzi swoją działalność m.in. poprzez udostępnianie zgromadzonych zbiorów organizując w tym celu wystawę stałą, wystawy czasowe z różnymi opcjami zwiedzania: samodzielnie, z przewodnikiem, bądź z audio przewodnikami. Do oprowadzania po Muzeum upoważnieni są wyłącznie przewodnicy posiadający stosowny certyfikat wystawiony przez Muzeum lub jego pracownicy.

Muzeum organizuje odpłatne kursy oraz egzaminy na przewodników, ukierunkowane na zdobycie wiedzy i kompetencji do oprowadzania zwiedzających po wystawach i ekspozycjach (kurs przewodnicki zakończony egzaminem). Na kurs na przewodnika po Muzeum aplikować może każdy zainteresowany. Z kursu mogą korzystać w szczególności przewodnicy zewnętrzni, czy osoby współpracujące z biurami podróży, które chciałyby zwiększyć swoje kompetencje i ofertę o możliwość oprowadzania wycieczek po Muzeum.

Uczestnikami szkolenia stają się kandydaci, którzy wypełnią formularz aplikacyjny i zostaną zakwalifikowani przez powołaną przez Muzeum komisję.

Program kursu składa się następujących etapów:

\- samodzielne przygotowanie do egzaminu teoretycznego z wiedzy historycznej oraz wiedzy dotyczącej kultury, tradycji i religii (…). Na tym etapie uczestnicy i uczestniczki otrzymają materiały szkoleniowe;

\- warsztaty, wykłady i konsultacje: przygotowanie do egzaminu praktycznego;

\- egzamin teoretyczny, pisemny;

\- egzamin praktyczny w przestrzeni wystawy.

Zdanie egzaminu umożliwia otrzymanie certyfikatu przewodnika/przewodniczki Muzeum, upoważniającego do oprowadzania po wystawie (grup zorganizowanych oraz turystów indywidualnych, własnych i zleconych przez Muzeum).

Muzeum wydaje również uprawnienia do oprowadzania po Muzeum w językach obcych.

Szkolenia i egzamin na przewodnika po Muzeum opracowane zostały przez ekspertów Muzeum. Muzeum działa w tym przypadku w oparciu o swój autorski program szkolenia oraz o wewnętrzny regulamin nadawania uprawnień, kontroli jakości pracy oraz zasad współpracy przewodników certyfikowanych. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów – Prawo oświatowe.

W ramach realizacji przedmiotowego świadczenia Muzeum wykonuje następujące czynności:

\- Uzyskanie decyzji dyrekcji o przeprowadzeniu kursu,

\- Ustalenie z księgowością konta i procedury przelewów z opłatami za udział w kursie,

\- Ustalenie wysokości opłat za udział w kursie,

\- Przygotowanie treści ogłoszenia na stronę internetową Muzeum,

\- Ogłoszenie kursu na stronie internetowej Muzeum z informacją o terminie i miejscu realizacji kursu, terminie wysyłania zgłoszeń, procedurze kwalifikacji na szkolenie, odnośnikiem do regulaminu i klauzulą oraz harmonogramem kursu,

\- Ocena przesłanych zgłoszeń,

\- Podjęcie decyzji o przyjęciu, bądź nieprzyjęciu kandydata/kandydatki, sporządzenie protokołu,

\- Przesłanie informacji mailowej do osób przyjętych/nieprzyjętych wraz z informacją o konieczności wniesienia opłaty za kurs,

\- Przygotowanie identyfikatorów umożliwiających bezpłatny wstęp do Muzeum,

\- Organizacja spotkania dla osób przyjętych – weryfikacja wniesionych opłat, umożliwienie dokonania opłat w kasie Muzeum, udzielenie informacji na temat przebiegu I etapu,

\- Rozesłanie do uczestników maila z listą lektur, na podstawie których należy przygotować się do egzaminu praktycznego,

\- Przygotowanie pytań testowych,

\- Organizacja egzaminu teoretycznego,

\- Rezerwacja sal i terminów na egzamin teoretyczny w Muzeum oraz rezerwacja sal, sprzętu i terminów niezbędnych do przeprowadzenia zajęć (warsztatów i wykładów),

\- Egzamin teoretyczny w formie testowej,

\- Ocena testów, sporządzenie protokołu,

\- Rozesłanie informacji o wynikach testu do uczestników i uczestniczek wraz z informacją o spotkaniu organizacyjnych dla osób zakwalifikowanych do II etapu kursu i informacją o konieczności wniesienia opłaty za uczestnictwo w II etapie kursu,

\- Spotkanie organizacyjne na temat przebiegu II etapu kursu,

\- Prowadzenie warsztatów i wykładów dotyczących treści wystawy stałej oraz pracy z różnymi grupami odbiorców na wystawie stałej Muzeum,

\- Przeprowadzenie egzaminu po II etapie kursu,

\- Spotkanie kończące kurs, rozdanie certyfikatów, identyfikatorów oraz oprowadzenie po Muzeum – po miejscach ważnych z punktu widzenia przewodników,

\- Weryfikacja językowa (nieobowiązkowa dla osób, które przyprowadzają tylko swoje grupy) – sprawdzenie umiejętności językowych niezbędnych do oprowadzania w zadeklarowanych przez przewodnika językach obcych.

Cena za realizację przedmiotowego świadczenia podzielona jest na dwie raty: pierwsza płatna jest w momencie rozpoczęcia – za udział w I etapie, natomiast w razie jego zaliczenia i deklaracji rozpoczęcia II etapu – płatna jest druga część.

Nie można przystąpić do egzaminu praktycznego z pominięciem któregoś z wcześniej realizowanych etapów usługi. Aby wziąć udział w kursie, konieczne jest wypełnienie formularza zgłoszeniowego. Osoby zakwalifikowane mogą wziąć udział w I etapie – otrzymać listę lektur, nagrania wykładów i spotkań dokształcających. Są informowani też o terminie egzaminu teoretycznego. Aby przejść do II etapu kursu – części praktycznej, konieczne jest zdanie egzaminu teoretycznego. Uczestnik szkolenia, jeśli chce mieć możliwość przystąpienia do egzaminu praktycznego i uzyskać certyfikat uprawniający do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum, musi wziąć udział we wszystkich etapach szkolenia i zaliczyć egzamin z wynikiem pozytywnym. Natomiast uczestnik, który zda egzamin teoretyczny z wynikiem pozytywnym, nie jest zobowiązany do kontynuacji – nie ma obowiązku wnoszenia opłaty za kolejny etap kursu i brania udziału w II etapie, skutkować to jednak będzie nieuzyskaniem certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawach Muzeum.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 85.60.10.0

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 listopada 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

Wniosek uzupełniono w dniach 5 stycznia 2022 r. oraz 3 lutego 2022 r. o doprecyzowanie opisu świadczenia, dokumenty dotyczące świadczenia będącego przedmiotem wniosku, zmianę przedmiotu wniosku oraz brakującą opłatę.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia**

Muzeum (…) (dalej „Wnioskodawca” lub „Muzeum”) jest instytucją kultury utworzoną na podstawie ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194) przez swoich założycieli. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Muzeum posiada osobowość prawną i jest wpisane do rejestru instytucji kultury pod nr (…). Wnioskodawca działa w szczególności na podstawie:

· ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;

· ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach;

· (\`(...)\`).

Przedmiotem działania Muzeum jest ukazanie (…), a także wspieranie działań zmierzających do wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Według statutu Muzeum prowadzi swoją działalność m.in. poprzez udostępnianie zgromadzonych zbiorów. Muzeum organizuje i będzie organizować w tym celu wystawę stałą oraz wystawy czasowe z różnymi opcjami zwiedzania: samodzielnie, z przewodnikiem, z audio-przewodnikami.

Do oprowadzania po Muzeum upoważnieni są wyłącznie przewodnicy posiadający stosowny certyfikat wystawiony przez Muzeum lub pracownicy Muzeum, a także pracownicy działu edukacji Muzeum. Wnioskodawca organizuje odpłatne kursy oraz egzaminy na przewodników, ukierunkowane na zdobycie wiedzy i kompetencji do oprowadzania zwiedzających po wystawach i ekspozycjach Muzeum (kurs przewodnicki zakończony egzaminem). Na kurs na przewodnika po Muzeum aplikować może każdy zainteresowany. Z kursu mogą korzystać w szczególności przewodnicy zewnętrzni czy osoby współpracujące z biurami podróży, które chciałyby zwiększyć swoje kompetencje i ofertę o możliwość oprowadzania wycieczek po Muzeum.

Muzeum zaznacza, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 219 z zm.).

Uczestnikami szkolenia stają się kandydaci, którzy wypełnią formularz aplikacyjny i zostaną zakwalifikowani przez powołaną przez Muzeum komisję.

Aktualnie program kursu składa się następujących etapów:

· samodzielne przygotowanie do egzaminu teoretycznego z wiedzy historycznej oraz wiedzy dotyczącej kultury, tradycji i religii (…). Na tym etapie uczestnicy i uczestniczki otrzymają materiały szkoleniowe;

· warsztaty, wykłady i konsultacje: przygotowanie do egzaminu praktycznego;

· egzamin teoretyczny, pisemny;

· egzamin praktyczny w przestrzeni wystawy.

Zdanie egzaminu umożliwia otrzymanie certyfikatu przewodnika/przewodniczki Muzeum, upoważniającego do oprowadzania po wystawie (grup zorganizowanych oraz turystów indywidualnych, własnych i zleconych przez Muzeum).

Muzeum wydaje również uprawnienia do oprowadzania po Muzeum w językach obcych.

Szkolenia i egzamin na przewodnika po Muzeum opracowane zostały przez ekspertów Muzeum. Wnioskodawca działa w tym przypadku w oparciu o swój autorski program szkolenia oraz o wewnętrzny regulamin nadawania uprawnień, kontroli jakości pracy oraz zasad współpracy przewodników certyfikowanych (…).

Szkolenie i egzamin nie jest prowadzone w formach oraz na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Muzeum zaznacza, że otrzymało interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazującą m.in. że: „(…)”. (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej).

(\`(...)\`)

W uzupełnieniu z dnia 5 stycznia 2022 r. Wnioskodawca wskazał, co następuje:

1.  Konkretne czynności jakie wykonuje Wnioskodawca we wskazanym wyżej celu:

\- Uzyskanie decyzji dyrekcji o przeprowadzeniu kursu.

\- Ustalenie z księgowością konta i procedury przelewów z opłatami za udział w kursie.

\- Ustalenie wysokości opłat za udział w kursie.

\- Przygotowanie treści ogłoszenia na stronę internetową Muzeum (w tym formuła RODO, zgoda na udział na przedstawionych warunkach i zgoda na regulamin).

\- Ogłoszenie kursu na stronie internetowej Muzeum z informacją o terminie i miejscu realizacji kursu, terminie wysyłania zgłoszeń, procedurze kwalifikacji na szkolenie, odnośnikiem do regulaminu i klauzulą „Wysyłanie wypełnionego formularza zgłoszeniowego oznacza zgodę na udział w rekrutacji, kursie i egzaminach zgodnie z postanowieniami Regulaminu oraz przetwarzanie danych osobowych niezbędnych do przeprowadzenia rekrutacji na kurs” oraz harmonogramem kursu.

\- Ocena przesłanych zgłoszeń na podstawie kryteriów przedstawionych w ogłoszeniu na stronie internetowej Muzeum.

\- Podjęcie decyzji o przyjęciu bądź nieprzyjęciu kandydata/kandydatki, sporządzenie protokołu.

\- Przesłanie informacji mailowej do osób przyjętych/nieprzyjętych wraz z informacją o konieczności wniesienia opłaty za kurs.

\- Przygotowanie identyfikatorów umożliwiających bezpłatny wstęp do Muzeum dla osób przyjętych.

\- Organizacja spotkania dla osób przyjętych – weryfikacja wniesionych opłat i umożliwienie wniesienia opłat w kasie Muzeum w dniu spotkania dla osób, które nie opłaciły uczestnictwa przelewem, udzielenie informacji na temat przebiegu I etapu.

\- Rozesłanie do uczestników/uczestniczek maila z listą lektur, na podstawie których należy przygotować się do egzaminu praktycznego.

\- Przygotowanie pytań testowych z podziałem na trzy grupy przez pracownika i pracowniczki Sekcji Przewodnickiej Muzeum.

\- Organizacja egzaminu teoretycznego. Dodatkowo organizowane są spotkania doszkalające prowadzone przez pracowników i pracowniczki Muzeum – konsultacje judaistyczne, historyczne, z trudnych zagadnień objętych przedmiotem egzaminu. Udział w nich jest nieobowiązkowy.

\- Rezerwacja sal i terminów na egzamin teoretyczny w Muzeum oraz rezerwacja sal, sprzętu i terminów niezbędnych do przeprowadzenia zajęć (warsztatów i wykładów).

\- Egzamin teoretyczny w formie testowej.

\- Ocena testów, sporządzenie protokołu.

\- Rozesłanie informacji o wynikach testu do uczestników i uczestniczek wraz z informacją o spotkaniu organizacyjnym dla osób zakwalifikowanych do II etapu kursu i informacją o konieczności wniesienia opłaty za uczestnictwo w II etapie kursu.

\- Spotkanie organizacyjne na temat przebiegu II etapu kursu, rozdanie planów zajęć i przesłanie ich mailowo do osób uczestniczących.

\- Prowadzenie warsztatów i wykładów dotyczących treści wystawy stałej oraz pracy z różnymi grupami odbiorców na wystawie stałej Muzeum.

\- Przeprowadzenie egzaminu po II etapie kursu.

\- Spotkanie kończące kurs, rozdanie certyfikatów, identyfikatorów oraz oprowadzenie po Muzeum – po miejscach ważnych z punktu widzenia przewodników.

\- Weryfikacja językowa (nieobowiązkowa dla osób, które przyprowadzają tylko swoje grupy) – sprawdzenie umiejętności językowych niezbędnych do oprowadzania w zadeklarowanych przez przewodnika/przewodniczkę języku obcym po wystawie stałej Muzeum przez pracowników Muzeum lub w razie potrzeby osoby współpracujące z Muzeum.

1.  Nie można przystąpić do egzaminu praktycznego z pominięciem któregoś z wcześniej realizowanych etapów usługi. Aby wziąć udział w kursie konieczne jest wypełnienie formularza zgłoszeniowego. Osoby zakwalifikowane mogą wziąć udział w I etapie – otrzymać listę lektur, nagrania wykładów i spotkań dokształcających. Zaliczenie egzaminu teoretycznego jest niezbędne do przystąpienia do egzaminu praktycznego, ponieważ egzamin teoretyczny sprawdza poziom wiedzy niezbędnej do zrozumienia treści wystawy i przekazania jej osobom oprowadzonym. W przypadku niezaliczenia egzaminu teoretycznego (testu) poszczególne osoby nie mogą wziąć udziału w II etapie kursu (nie przewidziano terminów poprawkowych).
2.  Nie można przystąpić do egzaminu praktycznego bez zapisania się na kurs – osoby niezakwalifikowane nie otrzymują informacji o terminach spotkań oraz danych niezbędnych do wniesienia opłaty za udział w I etapie kursu. Dopiero po wniesieniu opłaty i przedstawieniu potwierdzenia otrzymują materiały służące przygotowaniu do egzaminu teoretycznego i informacje o terminie tego egzaminu, mogą też brać udział w dodatkowych spotkaniach doszkalających. Aby przejść do II etapu kursu – części praktycznej, służącej przygotowaniu do pracy na wystawie z różnymi grupami odbiorców – konieczne jest zdanie egzaminu teoretycznego. Pozytywny wynik egzaminu teoretycznego jest dowodem posiadania wiedzy niezbędnej do zrozumienia i przekazania treści wystawy stałej oprowadzanym osobom.
3.  Uczestnik szkolenia, jeśli chce mieć możliwość przystąpienia do egzaminu praktycznego i uzyskać certyfikat uprawniający do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum, musi wziąć udział we wszystkich etapach szkolenia i zaliczyć egzaminy z wynikiem pozytywnym. Natomiast uczestnik, który zda egzamin teoretyczny z wynikiem pozytywnym nie jest zobowiązany do kontynuacji – nie ma obowiązku wnoszenia opłaty za kolejny etap kursu i brania udziału w II etapie. Podobnie uczestnik II etapu kursu nie ma obowiązku przystępowania do egzaminu praktycznego. Skutkować to jednak będzie nieuzyskaniem certyfikatu wydawanego przez Muzeum uprawniającego do oprowadzania po wystawach Muzeum.
4.  W trakcie kursu uczestnicy otrzymują listę lektur (książki lub ich fragmenty) oraz nagrania wykładów dotyczących treści wystawy stałej i produkcji wystawy stałej do samodzielnego odsłuchania. Uczestnicy mogą przesyłać pytania do organizatorów, odpowiedzi mogą być uzyskane w trakcie konsultacji przed egzaminem teoretycznym, nagrania z tych spotkań uczestnicy otrzymują drogą mailową. W trakcie II etapu pracownicy/pracowniczki oraz współpracownicy/współpracowniczki Muzeum, doświadczeni przewodnicy prowadzą spotkania warsztatowe na wystawie stałej dotyczące pracy z różnymi grupami odbiorców oraz tematów i wątków, które poruszane są na wystawie. W ramach kursu uczestnicy mają możliwość samodzielnego oprowadzania po fragmencie wystawy/całości wystawy pozostałych uczestników.
5.  Autorski program szkolenia stanowi w uproszczeniu przygotowany przez właściwe osoby i realizowany według własnego pomysłu plan szkolenia mający na celu przygotowanie uczestników do samodzielnego oprowadzania po wystawach Muzeum.
6.  Oferowana jest określona liczba spotkań – dwa organizacyjne, jedno kończące kurs, jeden termin na egzamin teoretyczny, jeden termin na egzamin praktyczny i następnie kolejne terminy na egzamin poprawkowy oraz konkretne terminy spotkań w trakcie II etapu kursu.
7.  Usługa umożliwia uczestnikom zdobycie i poszerzenie wiedzy dotyczących kultury i historii (…) polskich, konsultacje ze specjalistami – przewodnikami i przewodniczkami od wielu lat pracującymi lub współpracującymi z Muzeum. Umożliwia także zdobycie i udoskonalenie umiejętności pracy z różnymi grupami odbiorców (osobami dorosłymi, grupami szkolnymi z różnych etapów nauczania) w trakcie pracy warsztatowej na wystawie i poznanie tematów, które poruszane są w trakcie oprowadzania dla tych grup po wystawie stałej Muzeum. Natomiast jej celem jest zdanie egzaminu, który umożliwia przeprowadzenie oprowadzania na terenie Muzeum. W tym sensie usługa wspomaga edukację osób, które z niej korzystają, zwiększając zasób ich wiedzy i umiejętności. Natomiast nadrzędnym celem uczestników jest zdanie egzaminu otwierające im możliwość prowadzenia oprowadzania na terenie Muzeum.
8.  Uczestnicy szkolenia mają możliwość zdobycia i poszerzenia wiedzy dotyczącej kultury i historii (…) polskich w czasie – zyskują dostęp do nagrań archiwalnych wykładów dotyczących treści wystawy stałej, prowadzonych przez twórców tej wystawy, mają też możliwość wzięcia udziału w konsultacjach ze specjalistami – przewodnikami i przewodniczkami od wielu lat pracującymi lub współpracującymi z Muzeum. W II etapie kursu mogą zdobyć i udoskonalić umiejętności przewodnickie: poznają i doskonalą techniki pracy z różnymi grupami odbiorców (osobami dorosłymi, grupami szkolnymi z różnych etapów nauczania) w trakcie pracy warsztatowej na wystawie; dogłębnie poznają samą wystawę stałą, dowiadują się, jak się po niej poruszać, gdzie prezentowane są konkretne treści, z jakich narzędzi korzystać w trakcie oprowadzania (prezentacje, interaktywności na wystawie, karty pracy dla grup szkolnych, judaika). Po uzyskaniu pozytywnego wyniku egzaminu praktycznego, uczestnicy otrzymują certyfikat przewodnicki uprawniający do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum i przyprowadzania własnych grup do Muzeum, mogą też podpisać z Muzeum umowę, na podstawie której będą mogli oprowadzać grupy zlecane przez Muzeum. Termin ważności certyfikatu to dwa lata, następnie jest on przedłużany w trakcie ewaluacji oprowadzania po wystawie stałej (przewodnik/przewodniczka etatowy dołącza do grupy oprowadzanej przez osobę, która chce przedłużyć certyfikat i weryfikuje poziom przekazywanych treści i warsztat przewodnicki, następnie w trakcie rozmowy przekazuje informację zwrotną).
9.  Zgodnie z Regulaminem, opłatę za udział w I i II etapie kursu ustala dyrektor Muzeum. Przy ustaleniu wysokości opłaty brane są pod uwagę koszty ponoszone przez Muzeum – koszty czasu pracy osób egzaminujących (egzamin teoretyczny – jedna osoba; przy egzaminie praktycznym – dwie osoby) i osób prowadzących warsztaty i wykłady na wystawie stałej w trakcie trwania II etapu. Cena podzielona jest na dwie raty: pierwsza płatna w momencie rozpoczęcia za udział w I etapie; w razie jego zaliczenia i deklaracji rozpoczęcia II etapu – płatna druga część.

(\`(...)\`)

Natomiast w uzupełnieniu z dnia 3 lutego 2022 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

1.  Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe.

Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek: 4 (usługa udostępnienia materiałów szkoleniowych, usługa przeprowadzenia egzaminu z części teoretycznej, usługa przeprowadzenia warsztatów, wykładów i konsultacji przygotowujących uczestnika kursu do egzaminu praktycznego oraz usługa przeprowadzenia egzaminu praktycznego w przestrzeni wystawy stałej).

1.  W opinii Wnioskodawcy poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nierozłącznie. W opinii Wnioskodawcy jest to jednolita rodzajowo usługa polegająca na przeprowadzeniu kursu na przewodnika Muzeum zakończonego egzaminem.

Nie można przystąpić do egzaminu praktycznego (końcowego) z pominięciem któregoś z wcześniej realizowanych etapów usługi. Aby wziąć udział w kursie, konieczne jest wypełnienie formularza zgłoszeniowego. Osoby zakwalifikowane mogą wziąć udział w I etapie - otrzymać listę lektur, nagrania wykładów i spotkań dokształcających. Zaliczenie egzaminu teoretycznego jest niezbędne do przystąpienia do egzaminu praktycznego, ponieważ egzamin teoretyczny sprawdza poziom wiedzy niezbędnej do zrozumienia treści wystawy i przekazania jej osobom oprowadzanym. W przypadku niezaliczenia egzaminu teoretycznego (testu) poszczególne osoby nie mogły wziąć udziału w II etapie kursu (nie przewidziano terminów poprawkowych).

Uczestnik szkolenia, jeśli chce mieć możliwość przystąpienia do egzaminu praktycznego i uzyskać certyfikat uprawniający do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum, musi wziąć udział we wszystkich etapach szkolenia i zaliczyć egzaminy z wynikiem pozytywnym. Tylko w taki sposób uczestnik kursu jest w stanie uzyskać certyfikat wydawany przez Muzeum uprawniający do oprowadzania po wystawach Muzeum.

Uczestnik na każdym etapie uczestnictwa w kursie może z niego zrezygnować (usługa nie zostanie wtedy w całości wykonana), skutkować to jednak będzie nieuzyskaniem certyfikatu wydawanego przez Muzeum uprawniającego do oprowadzania po wystawach Muzeum.

W ocenie Wnioskodawcy, w aspekcie gospodarczym uczestnictwo w kursie zakończonym egzaminem jest czynnością jednorodną i tworzy jedną, nierozłączną całość.

1.  Poszczególne usługi wchodzące w skład przedmiotowego świadczenia jakim jest uczestnictwo w kursie prowadzące do dopuszczenia/przystąpienia do egzaminu praktycznego zakończone uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest uzyskanie uprawnień do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum.

Usługa umożliwia uczestnikom zdobycie i poszerzenie wiedzy dotyczącej kultury i historii (…) polskich, konsultacje ze specjalistami - przewodnikami i przewodniczkami od wielu lat pracującymi lub współpracującymi z Muzeum. Umożliwia także zdobycie i udoskonalenie umiejętności pracy z różnymi grupami odbiorców (osobami dorosłymi, grupami szkolnymi z różnych etapów nauczania) w trakcie pracy warsztatowej na wystawie i poznanie tematów, które poruszane są w trakcie oprowadzania dla tych grup po wystawie stałej Muzeum. Natomiast jej ostatecznym celem jest zdanie egzaminu, który umożliwia przeprowadzenie oprowadzania na terenie Muzeum.

Jedynie zdanie egzaminu umożliwia otrzymanie certyfikatu przewodnika/przewodniczki Muzeum, upoważniającego do oprowadzania po wystawie (grup zorganizowanych oraz turystów indywidualnych, własnych i zleconych przez Muzeum).

1.  Z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego świadczenia, które jest jednolitą rodzajowo usługą polegającą na przeprowadzeniu kursu zakończonego egzaminem uprawniającym do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum.

Z punktu widzenia nabywcy korzyścią wynikającą ze skorzystania z przedmiotowej usługi oferowanej przez Muzeum jest uzyskanie uprawnień, które może zdobyć tylko uczestnicząc we wszystkich etapach kursu oraz zdając praktyczny egzamin.

Jedynie zdanie egzaminu umożliwia otrzymanie certyfikatu przewodnika/przewodniczki Muzeum, upoważniającego do oprowadzania po wystawie (grup zorganizowanych oraz turystów indywidualnych, własnych i zleconych przez Muzeum).

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę również punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.

Z przytoczonych powyżej orzeczeń TSUE wynika, iż dane świadczenie, na które składa się kilka czynności, może być uznane za świadczenie złożone (na potrzeby podatku VAT) w przypadku, gdy czynności składające się na to świadczenie mają następujące cechy:

*   elementy świadczenia są tak ściśle powiązane ze sobą, iż tworzą jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter;
*   czynności te nie są od siebie niezależne;
*   możliwe jest wyodrębnienie świadczenia głównego, które dla nabywcy stanowi podstawowy cel danej transakcji;
*   niektóre czynności mają charakter pomocniczy w stosunku do świadczenia głównego, tzn. nie stanowią one celu samego w sobie, ale środek do lepszego skorzystania ze świadczenia głównego.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją. Celem świadczonej usługi jest uzyskanie przez kursantów stosownego certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawach Muzeum. Wykonanie poszczególnych czynności w ramach usługi prowadzi do realizacji celu, jakim jest zdanie przez kursanta egzaminu praktycznego, co umożliwia otrzymanie certyfikatu przewodnika Muzeum, upoważniającego do oprowadzania po wystawie.

Poszczególne usługi wchodzące w skład przedmiotowego świadczenia jakim jest uczestnictwo w kursie, prowadzące ostatecznie do przystąpienia przez kursanta do egzaminu praktycznego i zakończone uzyskaniem certyfikatu stanowią elementy składowe świadczenia kompleksowego. Realizacja poszczególnych czynności w ramach świadczenia ma jedynie charakter pomocniczy, a każdy następujący po sobie etap zmierza do realizacji usługi jako całości. Żadna z wykonywanych czynności nie stanowi celu samego w sobie z punktu widzenia usługobiorcy.

Biorąc pod uwagę tezy wynikające z powołanych wyroków TSUE oraz uwzględniając przedstawiony opis świadczenia należy wskazać, że czynność przeprowadzenia egzaminu praktycznego w przestrzeni wystawy w celu uzyskania certyfikatu jest usługą wiodącą, a pozostałe usługi mają charakter pomocniczy. Warunkiem uzyskania certyfikatu przewodnika upoważniającego do oprowadzania po wystawach Muzeum jest przystąpienie do egzaminu praktycznego oraz uzyskanie pozytywnego wyniku. Nie można przystąpić natomiast do egzaminu praktycznego z pominięciem któregoś z wcześniej realizowanych etapów usługi. Zatem z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany nabyciem od Muzeum jednego świadczenia polegającego na przeprowadzeniu kursu zakończonego egzaminem i w konsekwencji uzyskanie certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum.

W konsekwencji zdaniem tut. Organu usługą, która nadaje całości zasadniczy charakter jest usługa związana z przeprowadzeniem egzaminu, gdyż jedynie zdanie egzaminu umożliwia otrzymanie certyfikatu przewodnika/przewodniczki Muzeum, upoważniającego do oprowadzania po wystawie. W związku z powyższym pozostałe usługi wchodzące w skład przedmiotowego świadczenia są czynnościami pomocniczymi do czynności głównej. Usługi te służą jak najlepszemu wykonaniu usługi podstawowej jaką jest egzamin i uzyskanie certyfikatu.

Zatem, w dalszej części decyzji tut. Organ określi klasyfikację oraz stawkę podatku dla usługi przeprowadzania egzaminu – elementu dominującego.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

W analizowanej sprawie tak jak wskazano wyżej usługą, która nadaje całości zasadniczy charakter jest usługa związana z przeprowadzeniem egzaminu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy przyjąć, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie Sekcja P Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, która obejmuje „EDUKACJĘ”. W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 85 „USŁUGI W ZAKRESIE EDUKACJI”, który stosownie do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) obejmuje m.in. usługi wspomagające edukację.

W powyższym dziale znajduje się klasa 85.60 „USŁUGI WSPOMAGAJĄCE EDUKACJĘ”, w skład której wchodzi pozycja 85.60.10.0 „Usługi wspomagające edukację”.

Grupowanie to obejmuje:

\- organizowanie programów wymiany studenckiej,

\- usługi w zakresie doradztwa edukacyjno-zawodowego,

\- usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej,

\- usługi komisji egzaminacyjnych,

\- usługi związane z oceną szkoleń.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych, sklasyfikowanych w 72.20.

Uwzględniając powyższe, świadczenie będące przedmiotem złożonego wniosku – przeprowadzenie kursu zakończonego egzaminem i uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum – spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych pozycją 85.60.10.0 „Usługi wspomagające edukację”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 53 wskazano ex 85.60.10.0 Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Usługi (grupa usług)”.

Świadczenie polegające na przeprowadzeniu kursu zakończonego egzaminem i uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do oprowadzania po wystawie stałej Muzeum, będące przedmiotem wniosku – mieści się w pozycji 85.60.10.0 „Usługi wspomagające edukację”, nie jest to jednak świadczenie z zakresu pomocy psychologiczno-pedagogicznej. Ustawodawca nie przewidział ani w ustawie, ani w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie – poza wyżej wymienioną pozycją 53 załączniku nr 3 do ustawy – obniżonej stawki podatku dla usługi klasyfikowanej według PKWiU do pozycji 85.60.10.0 „Usługi wspomagające edukację”. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowego świadczenia jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).