Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-334/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-16
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia z podatku do dostawy działki zabudowanej budynkami i budowlą
Słowa kluczowe: budynek; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismami z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.) oraz z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 269/7 zabudowanej częścią budynku WS-7Ż, częścią budynku Z-11B, budynkiem MM oraz budowlą PU – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 269/7 zabudowanej częścią budynku WS-7Ż, częścią budynku Z-11B, budynkiem MM oraz budowlą PU.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 9 czerwca 2015 r. znak: IBPP1/4512-334/15/AW oraz pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 25 czerwca 2015 r. znak: IBPP1/4512-334/15/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym, Wnioskodawca prowadzi egzekucję z majątku spółki Spółka z o.o. (dalej „Dłużnik”), w związku z czym jest płatnikiem podatku VAT z tego tytułu. Spółka z o.o. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pierwszą deklarację VAT-7 Spółka złożyła za okres październik 2006 r. W toku egzekucji komorniczej sprzedaży podlegać będą nieruchomości należące do Dłużnika. Każda z nieruchomości, będąca przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę, składa się z jednej działki i jest objęta odrębną księgą wieczystą. Działki są przedmiotem wspólnej wyceny i będą sprzedane w ramach jednej transakcji za łączną cenę.

Dłużnik prowadzi działalność gospodarczą i wszelkie czynności (w tym zakup nieruchomości) dokonywane były przez niego w ramach tej działalności gospodarczej. Wszystkie obiekty znajdujące się na nieruchomości/ach będących przedmiotem interpretacji znajdowały się na sprzedawanych nieruchomościach już w momencie zakupu ich przez Dłużnika. Wszystkie grunty są gruntami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Działka opisana we wniosku oraz inne działki będące przedmiotem sprzedaży zostały nabyte w ramach wielu transakcji od różnych właścicieli (osób fizycznych i prawnych). Wszystkie działki będące przedmiotem egzekucji zostały zakupione w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej Dłużnika. W związku z powyższym wszystkie działki ewidencjonowane są na koncie „Środki trwałe w budowie”, gdzie ewidencjonowane są koszty inwestycji Dłużnika.

Przedmiotem wniosku o interpretację jest wyłącznie działka opisana poniżej:

Działka nr 269/7. Działka jest zabudowana:

1.  częścią budynku o żółtej elewacji (dalej „WS-7Ż”) wybudowanego w latach 70-tych XX wieku. Powierzchnia zabudowy całego budynku wynosi 1.178 m2. Pozostała część znajduje się na działce 3/22;
2.  częścią budynku dwukondygnacyjnego (zachodnia ściana znajduje się na działce) zaadaptowanego na biuro (dalej „Z-11B”). Do budynku od północy przylega murowany magazyn (dalej MM), którego część znajduje się na działce 269/7. Powierzchnia zabudowy całości budynku Z-11B to 74,30 m2. Powierzchnia zabudowy całości MM to 74,82 m2.

Na działce znajduje się również:

1.  plac utwardzony (dalej „PU”) o powierzchni łącznej 1.042 m2, znajdujący się w części na działce 269/7, natomiast w części na działce 3/22;
2.  ogrodzenie (dalej „OG”);
3.  nawierzchnia (dalej „NW”) – część nawierzchni znajduje się na działce 269/7, natomiast część na działce 3/22.

Obiekty znajdujące się na działce tj. WS-7Ż, Z-11B, MM, NW oraz OG stanowią środki trwałe wpisane do ewidencji środków trwałych. PU nie został ujęty w ewidencji środków trwałych. Nabycie działki 269/7 (a zarazem wszystkich obiektów na niej znajdujących się tj. MM) nastąpiło 8 września 2008 r. w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, lecz korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania. Nabycie nie zostało udokumentowane fakturą VAT, zatem Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (pomimo związku transakcji z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT). W stosunku do działki 3/22 Dłużnik miał prawo do odliczenia w całości podatku VAT z tytułu zakupu przedmiotowej działki wraz z obiektami.

Działka 268/6 została nabyta 8 września 2008 r. w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, lecz korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania, zatem Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (pomimo związku transakcji z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT).

Na działce znajdują się tylko fragmenty wskazanych budynków i budowli, gdyż ich pozostała część znajduje się również na innych działkach tj.: 3/22, 4/6, 572/6 – w odniesieniu do WS-7Ż, NW oraz PU oraz 268/6 – w przypadku budynku Z-11B i MM.

WS-7Ż wraz dobudówkami jest budynkiem trwale z gruntem związanym, zaklasyfikowanym w klasyfikacji obiektów budowlanych pod nr. PKOB 1230. Budynek został wybudowany w latach 80-tych ubiegłego wieku przez poprzednika prawnego K. Spółka z o.o. z siedzibą w K. bez zgody właścicieli i pomimo kwestionowania budowy. Wnioskodawca nie ma żadnych informacji czy wtedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Natomiast czynności mogące prowadzić do pierwszego zasiedlenia budynku WS-7Ż na pewno nastąpiły we wrześniu 2008 r. poprzez to, iż Dłużnik wynajął część budynku na podstawie umowy najmu. Umowa najmu została zawarta na cele użytkowe z firmą prowadzącą działalność gospodarczą.

PU został wynajęty na podstawie umowy najmu od września 2008 r. Z tytułu wynajmu wystawiane były faktury i rozliczany podatek VAT.

PU jest budowlą (został utwardzony betonem) i jest trwale związany z gruntem oraz ma status klasyfikacyjny PKOB 2112. Wnioskodawca nie posiada wiedzy ani informacji kiedy został wybudowany oraz oddany do użytkowania po raz pierwszy.

Od września 2008 r. Dłużnik wynajął część PU na podstawie umowy najmu. Następnie w maju 2009 r. część placu została wynajęta na cele użytkowe na podstawie umowy najmu ze spółką P. Sp. z o.o. Z tytułu wynajmu została wystawiona faktura VAT.

Budynek Z-11B oraz MM jest wynajmowany od maja 2009 r. na cele działalności gospodarczej (na podstawie umowy najmu zawartej w tym czasie), a Dłużnik rozliczał VAT z tego tytułu. Budynek był wcześniej wynajmowany przez poprzednich właścicieli nieruchomości. Z tytułu najmu wystawiane są faktury VAT i rozliczany podatek VAT.

Po dacie zakupu działki przez Dłużnika na WS-7Ż, Z-11B, MM, PU, NW oraz OG nie zostały poniesione (ani przez Dłużnika, ani przez użytkowników obiektów, ani też przez inne osoby trzecie) wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości równej lub większej niż 30% ich wartości początkowej, liczonej dla każdego z obiektów osobno.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

Nabycie działki 269/7 nastąpiło 8 września 2008 r. w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, lecz korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania. Nabycie nie zostało udokumentowane fakturą VAT, zatem Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (pomimo związku transakcji z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT); działka 3/22 została nabyta w tym samym dniu co działka 269/7. W stosunku do działki 3/22 Dłużnik miał prawo do odliczenia w całości podatku VAT z tytułu zakupu przedmiotowej działki wraz z obiektami; działka 268/6 została nabyta 8 września 2008 r. w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, lecz korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania, zatem Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (pomimo związku transakcji z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT).

Jednocześnie Wnioskodawca zaprzecza jakoby zadawał pytanie o opodatkowanie działki 268/7 – zapytanie o takową działkę nigdy nie znalazło się we wniosku.

1.  Na pytanie Organu: „Z wniosku wynika, że budynek o żółtej elewacji (WS-7Ż) został wybudowany w latach 80-tych ubiegłego wieku przez poprzednika prawnego. Spółka z o.o. Proszę zatem wyjaśnić o czyim poprzedniku prawnym jest mowa – czy budynek został wybudowany przez poprzednika prawnego Spółki z o.o., czy też to Spółka z o.o. jest poprzednikiem prawnym dłużnika (Sp. z o.o.) i wybudowała przedmiotowy budynek. Jednocześnie proszę wskazać czy pojęcie poprzednik prawny oznacza, że dłużnik jest następcą prawnym poprzednika prawnego (proszę podać jego nazwę) w rozumieniu art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa, czy też Wnioskodawca używa tego pojęcia dla określenia poprzedniego właściciela nieruchomości”, Wnioskodawca odpowiedział, że zapis mówi o poprzedniku prawnym spółki Spółka z o.o. Dłużnik nie jest następcą prawnym poprzednika prawnego, ani Sp. z o.o., ani pod tytułem szczególnym, ani ogólnym.
2.  Na pytanie Organu: „Czy znajdujące się na działce: ogrodzenie (OG) i część nawierzchni (NW) będą w momencie dostawy budowlami lub ich częściami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) oraz obiektami inżynierii lądowej i wodnej w myśl Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – proszę podać dla każdego obiektu oddzielnie”, Wnioskodawca wskazał, iż nie ma wiedzy czy ogrodzenie (OG) lub nawierzchnia (NW) stanowią budowle lub obiekty inżynierii lądowej.
3.  Wnioskodawca nie ma wiedzy na temat symbolów obiektów (ogrodzenia, nawierzchni) wg klasyfikacji PKOB.
4.  Na pytanie Organu: „Czy znajdujące się na działce: część budynku dwukondygnacyjnego (Z-11B) i murowany magazyn (MM) są trwale czy nietrwale związane z gruntem”, Wnioskodawca odpowiedział, że części tych obiektów są trwale związane z gruntem.
5.  Na pytanie Organu: „Jakie są symbole PKOB tych obiektów określone zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., Wnioskodawca odpowiedział, że nie ma wiedzy na temat symbolów obiektów wg klasyfikacji PKOB. Jednocześnie pragnie zwrócić uwagę, iż pytanie to jest całkowicie irrelewantne dla sprawy i w żaden sposób nie wpływa na treść rozstrzygnięcia interpretacji, gdyż z punktu widzenia VAT klasyfikacji PKOB nie ma żadnego znaczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 15 czerwca 2015 r.):

Jak będzie opodatkowana dostawa działki nr 269/7?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko uzupełnione pismem z 15 czerwca 2015 r.), sprzedaż działki będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 UVAT ilekroć mowa o „pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a UVAT zwalnia się z podatku:

„10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Stosownie do art. 29 ust. 5 UVAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. W celu ustalenia stawki podatkowej dla sprzedaży działki, na której znajduje się więcej niż jedna budowla lub budynek, konieczne jest ustalenie sposobu opodatkowania każdego z obiektów na niej się znajdujących.

W przypadku, gdy na działce znajdują się obiekty, w stosunku do których znajdą zastosowanie różne stawki podatku lub też jedne z nich będą opodatkowane, a drugie zwolnione z opodatkowania, konieczne jest dokonanie alokacji stawek podatku i/lub zwolnienia do całości gruntu w oparciu bądź o powierzchnię zajętą przez obiekty (powierzchnię zabudowy), bądź w oparciu o ich wartość w stosunku do wartości wszystkich obiektów znajdujących się na działce.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 UVAT „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Wnioskodawca uważa, iż w zaistniałym stanie faktycznym zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT niewątpliwie znajdzie zastosowanie do obiektów WS-7Ż, PU i Z-11B znajdujących się na działce. Obiekty te są przedmiotem najmu więcej niż 2 lata. Niewątpliwie wynajem obiektów wypełnia definicję pierwszego zasiedlenia (wyjątek z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b nie znajdzie zastosowania). Jednocześnie w trakcie najmu obiektów do chwili obecnej nie nastąpiło ich ulepszenie, które powodowałoby stosownie do art. 2 pkt 14 UVAT, uznanie ich sprzedaży za ponowną dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia (wyjątek z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a nie znajdzie zastosowania). Zatem zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT znajdzie zastosowanie do nich.

Natomiast nie znajdzie zastosowania w stosunku do WS-7Ż oraz PU w żadnym wypadku przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT, gdyż w stosunku do obiektów znajdujących się na działce Dłużnik miał prawo w części do odliczenia podatku VAT z tytułu ich nabycia, w związku z tym, iż fragmenty WS-7Ż oraz PU znajdują się na działce 3/22, w stosunku do której Dłużnik odliczył VAT przy zakupie.

Natomiast posadowienie takich obiektów jak OG oraz NW nie powinno wpływać na stawkę podatku VAT od sprzedaży działki.

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 918/11 ogrodzenie działki nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów UVAT, niezależnie czy działka jest zabudowana innymi budynkami lub budowlami, czy nie. Ponadto należy zauważyć, iż w orzecznictwie sądów oraz Trybunału Sprawiedliwości prezentowana jest koncepcja badania ekonomicznej strony transakcji i na tej podstawie ustalenia, jaka czynność została dokonana i jak powinna być traktowana na gruncie podatkowym. W przypadku sprzedaży działki w znacznym stopniu zabudowanej budynkami, której wartość jedynie w marginalnym stopniu zależy od pozostałych obiektów znajdujących się na działce (jak NW), a jednocześnie obiekty te są pomocnicze i służebne wobec budynków (NW zapewnia dojazd i poruszanie się po działce) przyjąć należy, iż obiekty te (NW) nie mogą wpływać na zmianę stawki VAT dla przedmiotowego przedmiotu sprzedaży. Nie mamy bowiem w takiej sytuacji do czynienia ze sprzedażą obiektów budowlanych wraz z gruntem posadowionym pod nim. Na wnioski takie wskazuje orzeczenie NSA powołane powyżej.

Wobec powyższego skoro dostawa budynków i budowli jest zwolniona z opodatkowania VAT również dostawa działki będzie zwolniona w całości z VAT.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy nie jest opodatkowanie sprzedaży poszczególnych obiektów zlokalizowanych na działce, lecz sprzedaż całej działki wraz ze znajdującymi się na niej obiektami. Transakcja taka jest transakcją jednolitą z punktu widzenia i nie może sztucznie być rozbijana na transakcję zbycia (dostawy poszczególnych budynków), na co wskazują wyroki Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok w sprawie C-572/07). Wnioskodawca do tak rozumianej transakcji tj. dostawy działki wraz ze wszystkim co na niej się znajduje, sformułował swoje stanowisko jednoznacznie: „Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działki będzie zwolniona z VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy

o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

1.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
2.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
3.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
4.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
5.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem w oparciu o powyższe przepisy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący komornikiem sądowym, prowadzi egzekucję z majątku Dłużnika (Spółki z o.o.) – zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Dłużnik prowadzi działalność gospodarczą i wszelkie czynności (w tym zakup nieruchomości) dokonywane były przez niego w ramach tej działalności gospodarczej. Pierwszą deklarację VAT-7 Dłużnik złożył za październik 2006 r. Przedmiotem egzekucji komorniczej będzie nieruchomość należąca do dłużnika składająca się z jednej działki nr 269/7.

Z powyższego wynika, że w odniesieniu do tej sprzedaży dłużnik (osoba prawna działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) będzie działał w charakterze podatnika.

Z wniosku wynika, że przedmiotem egzekucji komorniczej będzie nieruchomość należąca do dłużnika składająca się z jednej działki nr 269/7 zabudowanej częścią budynku (WS-7Ż) oraz częścią budynku dwukondygnacyjnego (Z-11B), do którego od północy przylega murowany magazyn (MM). Na działce znajduje się również plac utwardzony (PU), który jest budowlą (został utwardzony betonem) i jest trwale związany z gruntem oraz ma status klasyfikacyjny 2112.

W myśl art. 3 pkt 1-3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3.  budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z powyższego wynika, że budowlą, w myśl prawa budowlanego, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Natomiast Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowi, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Natomiast obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że ww. budynki i budowla znajdujące się na ww. działce są towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Zatem sprzedaż prawa własności budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie wniesiony aportem, sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno aport, sprzedaż, najem jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy czy najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewiduje – po spełnieniu określonych warunków – objęcie dostawy zwolnieniem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać w drodze postępowania egzekucyjnego działkę wraz z częścią budynku WS-7Ż, częścią budynku Z-11B i murowanym magazynem MM oraz budowlą w postaci placu utwardzonego PU znajdującymi się na tej działce należącymi do dłużnika. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy sprzedaż opisanej nieruchomości, objęta będzie zwolnieniem z podatku VAT.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu, dzierżawy czy wniesienie aportem pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że nabycie działki wraz z obiektami znajdującymi się na niej nastąpiło 8 września 2008 r. w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, lecz korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania. Po dacie zakupu działki przez dłużnika na budynki: WS-7Ż, Z-11B, MM oraz budowlę: PU nie zostały poniesione (ani przez dłużnika, ani przez użytkowników obiektów, ani też przez inne osoby trzecie) wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości równej lub większej niż 30% ich wartości początkowej, liczonej dla każdego z obiektów osobno.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę.

Aby zatem dostawa wskazanych w opisie sprawy budynków i budowli posadowionych na działce nr 269/7 mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budynków i budowli nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro transakcja nabycia nieruchomości przez dłużnika 8 września 2008 r. była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (choć korzystającą ze zwolnienia), to z tą chwilą budynki, budowla i ich części zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jednocześnie dłużnik nie poniósł wydatków na ulepszenie obiektów w wysokości równej lub większej niż 30% ich wartości początkowej. Zatem czynność sprzedaży przedmiotowych budynków, budowli i ich części na rzecz dłużnika stanowiła pierwsze zasiedlenie ww. budynków i budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku nie wynika, aby sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości należącej do dłużnika została już dokonana. Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą budynków, budowli i ich części nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tak więc planowana przez Wnioskodawcę dostawa ww. budynków: WS-7Ż, Z-11B, MM oraz budowli: PU znajdujących się na działce nr 269/7 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem w sytuacji, gdy planowana przez Wnioskodawcę dostawa budynków: WS-7Ż, Z-11B, MM i budowli: PU będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, wówczas dostawa gruntu, z którymi te obiekty są trwale związane, również będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponieważ planowana przez Wnioskodawcę dostawa budynków, budowli i ich części objęta będzie zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę ich dostawa będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT jest bezprzedmiotowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż działki będzie zwolniona z VAT – należało uznać za prawidłowe. Odnośnie jednak stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w uzupełnieniu z 15 czerwca 2015 r. co do tego, że transakcja sprzedaży działki wraz ze znajdującymi się na niej obiektami jest transakcją jednolitą i nie może sztucznie być rozbijana na transakcję zbycia (dostawy poszczególnych budynków) należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o VAT dostawa każdego budynku i budowli lub ich części znajdujących się na działce musi być opodatkowana właściwą dla każdego z tych obiektów stawką podatku VAT lub zwolnieniem od podatku. Może zatem zdarzyć się, że dostawa jednego z budynków będzie opodatkowana, a dostawa innego budynku znajdującego się na działce będzie zwolniona od podatku VAT. W takiej sytuacji również dostawa działki w części przyporządkowanej do dostawy budynku opodatkowanego 23% stawką VAT będzie opodatkowana, a dostawa tej działki w części przyporządkowanej do dostawy budynku zwolnionego od podatku VAT będzie zwolniona od podatku. W związku z tym tut. Organ w całości podziela stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2015 r., w którym Wnioskodawca stwierdza, że „W celu ustalenia stawki podatkowej dla sprzedaży działki, na której znajduje się więcej niż jedna budowla lub budynek, konieczne jest ustalenie sposobu opodatkowania każdego z obiektów na niej się znajdujących.

W przypadku, gdy na działce znajdują się obiekty, w stosunku do których znajdą zastosowanie różne stawki podatku lub też jedne z nich będą opodatkowane, a drugie zwolnione z opodatkowania, konieczne jest dokonanie alokacji stawek podatku i/lub zwolnienia do całości gruntu w oparciu bądź o powierzchnię zajętą przez obiekty (powierzchnię zabudowy), bądź w oparciu o ich wartość w stosunku do wartości wszystkich obiektów znajdujących się na działce”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na marginesie zaznaczyć należy, że wpływ na stawkę opodatkowania działki gruntu nr 269/7 będą miały wszystkie budynki i budowle oraz ich części posadowione na tej działce i trwale z nią związane. Zatem jeśli posadowione na działce ogrodzenie (OG) oraz nawierzchnia (NW) są budowlami, to ich dostawa też będzie miała wpływ na opodatkowanie gruntu. Jednakże opodatkowanie dostawy ogrodzenia i nawierzchni nie było przedmiotem niniejszej interpretacji.

Odnośnie dostawy ogrodzenia i nawierzchni znajdujących się na działce nr 269/7 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo należy podkreślić, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.