Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-886/10/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-01
Teza: możliwość uznania refaktury za dokument księgowy stanowiący podstawę zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów
Słowa kluczowe: czynsz; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; media
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 08 września 2010r. (data wpływu do tut. Biura 16 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania refaktury za dokument księgowy stanowiący podstawę zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku m.in. dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania refaktury za dokument księgowy stanowiący podstawę zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie gabinetu okulistycznego. Jako wspólnik spółki cywilnej prowadzi również zakład foto-optyczny. Obie działalności prowadzi w tych samych lokalach. Przychody uzyskiwane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki w zakresie usług optycznych oraz sprzedaży art. foto – optycznych opodatkowane są na zasadach ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Natomiast przychody uzyskiwane z tytułu prowadzenia gabinetu okulistycznego opodatkowane są na zasadach ogólnych. Lokale użytkowe, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, użytkowane są na podstawie zawartych umów najmu i dzierżawy pomiędzy Spółką z o.o. a wspólnikami spółki cywilnej. W lokalach tych prowadzona jest działalność, jako zakład foto-optyczny przez spółkę cywilną oraz przez Wnioskodawcę indywidualnie, jako poradnia okulistyczna. Pierwotne umowy najmu i dzierżawy zakładały prowadzenie zakładu foto-optycznego, natomiast w oparciu o aneksy do ww. umów uzyskano również zgodę na prowadzenie w wydzielonej części gabinetów okulistycznych. Pomimo, iż lokale użytkowane są przez dwóch różnych podatników tzn. przez spółkę cywilną oraz firmę jednoosobową, faktury VAT za najem i dzierżawę lokali oraz media i energię wystawiane są w całości na spółkę cywilną. Spółka cywilna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania nieruchomości, ani nie zawarła takiej umowy z jednym ze wspólników spółki cywilnej, gdyż zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2008r. Znak IBPBI/1/415-550/10/WRz, zawarcie takiej umowy jest bezskuteczne. W celu prawidłowego rozliczenia wysokości podatku VAT spółka cywilna refakturuje część opłat za czynsz na jednoosobową firmę Wnioskodawcy, proporcjonalnie do powierzchni użytkowanej przez gabinet okulistyczny wraz z opłatami za energię i wodę, których wartość z uwagi na brak oddzielnych liczników ustalana jest proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni. W tej części zarówno opłaty za czynsz, jak i media pokrywane są z przychodów gabinetu Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wystawiona przez spółkę cywilną refaktura stanowi dowód na udokumentowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków ponoszonych przez firmę jednoosobową z tytułu czynszu oraz opłat za energię i wodę?

Zdaniem Wnioskodawcy, zagadnienie dotyczące dokumentowania wydatków przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). W myśl § 12 ust. 3 tego rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1.  faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej „fakturami”, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub
2.  inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych - oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

W myśl § 13 ww. rozporządzenia, za dowody księgowe uważa się również:

1.  dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem,
2.  noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi,
3.  dowody przesunięć,
4.  dowody opłat pocztowych i bankowych,
5.  inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokument zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Zgodnie z przepisem § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

W § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia wymienia się przypadki, w których mogą być wystawiane dowody wewnętrzne. Mogą one dotyczyć między innymi wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą, podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele (§ 14 ust. 2 pkt 7 ww. rozporządzenia).

Biorąc pod uwagę fakt, iż wiązek przyczynowo – skutkowy pomiędzy wydatkami za najem lokalu pozostaje poza sporem, a wydatki za wodę i energię przy braku liczników mogą być rozliczane proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni, to wydatki te stanowią – dla osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarcza opodatkowaną na zasadach ogólnych – koszty uzyskania przychodu, które zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów mogą być udokumentowane refakturą wystawioną przez spółkę cywilną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż w interpretacji indywidualnej z dnia 01 grudnia 2010r. Znak: IBPBI/1/415-885/10/KB Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę tytułem zapłaty za czynsz oraz media w części w jakiej przypadają na prowadzoną przez Niego indywidualnie pozarolniczą działalność gospodarczą mogą, co do zasady, stanowić koszty uzyskania przychodu tej działalności, pod warunkiem jednakże ich właściwego udokumentowania.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Zgodnie z § 12 ust. 3 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe którymi są:

1.  faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej „fakturami”, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub
2.  inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych - oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Stosownie do treści § 13 ww. rozporządzenia, za dowód księgowy uważa się również:

1.  dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2.  noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3.  dowody przesunięć;
4.  dowody opłat pocztowych i bankowych;
5.  inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Ponadto niektóre wydatki, ściśle określone w § 14 rozporządzenia, mogą być udokumentowane za pomocą tzw. dowodów wewnętrznych. Zgodnie bowiem z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). W myśl natomiast § 14 ust. 2 pkt 7 ww. rozporządzenia dowody, o których mowa w ust. 1, mogą dotyczyć m.in. wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele.

Zaznaczyć przy tym należy, iż cytowane wyżej przepisy ww. rozporządzenia zawierają zamknięty katalog dokumentów, mogących stanowić podstawę dokonania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Refakturowanie należy do czynności, które nie zostały zdefiniowane w prawie podatkowym. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszczają sytuację, w której koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. refaktur.

Refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie kosztów poniesionych przez podmiot refakturujący, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, mimo, że podmiot refakturujący fizycznie danej usługi nie świadczy.

Istotą refakturowania jest zatem przeniesienie ciężaru poniesionych kosztów na podmiot, który faktycznie korzysta z danych usług, przy zastosowaniu tej samej ceny i stawki podatku VAT, jaka istnieje na fakturze pierwotnej. W praktyce przyjmuje się, że refakturowanie jest odsprzedażą usług, a podmiot dokonujący refakturowania należy traktować tak jakby sam świadczył te usługi, pod warunkiem jednak, że usługa nie zmieni swojego charakteru oraz refakturujący nie doliczy marży.

W praktyce refakturowanie polega na wystawieniu przez pierwotnego nabywcę usługi faktury VAT (na całość lub część wartości nabytej usługi) podmiotowi, który faktycznie z tej usługi korzysta. Wskazać w tym miejscu należy, iż kwestię możliwości i zasad wystawiana faktur VAT oraz szczegółowe warunki jakie muszą one spełniać regulują przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy nie będące przedmiotem niniejszej interpretacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, jako wspólnik spółki cywilnej, w zakresie usług optycznych oraz sprzedaży artykułów foto – optycznych oraz jako osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą w postaci gabinetu okulistycznego. Przychody z działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej opodatkowuje ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, natomiast dochody z działalności prowadzonej indywidualnie na „zasadach ogólnych”, prowadząc dla tej działalności podatkową księgę przychodów i rozchodów. Obie te działalności wykonuje w tych samych, wynajmowanych lokalach. Umowa najmu ww. lokali została zawarta przez wspólników spółki cywilnej na prowadzenie w nich działalności gospodarczej w formie spółki, ale w oparciu o aneksy do tych umów Wnioskodawca uzyskał zgodę na prowadzenie w ww. lokalach także działalności indywidualnej. Z powyższego wynika zatem, iż część wydatków ponoszonych tytułem czynszu i opłat za media związana jest z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, a część z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę indywidualnie. Spółka cywilna refakturuje na Wnioskodawcę przypadającą proporcjonalnie na działalność prowadzoną przez Niego indywidualnie część wydatków związanych z czynszem za najem lokali oraz opłatami za energię i wodę.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli „refaktury”, o których mowa we wniosku, stanowią faktury w rozumieniu przepisów ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy, mogą stanowić podstawę ujęcia ww. wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, prowadzonej przez Wnioskodawcę dla celów indywidualnej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej opłat za czynsz, wodę oraz energię oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.