Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-757/08/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-09-05
Teza: Czy w przypadku obowiązku zwrotu otrzymanych uprzednio rekompensat gazowych (tj. w sytuacji, gdy korekta roczna jest ujemna), Spółka - z chwilą dokonania zwrotu środków - będzie uprawniona do dokonania odpowiedniej korekty (pomniejszenia) przychodów w bieżących rozliczeniach z tytułu CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Słowa kluczowe: dokumentowanie-dokumentowanie wydatków; faktura-otrzymanie faktury; korekta; koszt-koszty pośrednie; koszt-potrącalność kosztów; koszt-zwrot kosztów; księgi-księgi rachunkowe; zaliczka-zwrot zaliczki; zwrot-zwrot zaliczek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia zwrotu środków otrzymanych na pokrycie kosztów powstałych w związku z opalaniem jednostki gazem ziemnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia zwrotu środków otrzymanych na pokrycie kosztów powstałych w związku z opalaniem jednostki gazem ziemnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Rozwiązanie KDT

1.  Wytwórcy energii elektrycznej osiągali dotychczas przychody według cen wynikających z długoterminowych umów sprzedaży mocy i energii elektrycznej (były to tzw. KDT - kontrakty długoterminowe). Jednocześnie, ci wytwórcy, którzy posiadali zakłady opalane gazem ziemnym, nabywali gaz potrzebny do wytworzenia energii elektrycznej na podstawie długoterminowych umów na dostawę gazu ziemnego. Umowy te przewidywały przy tym obowiązek zapłaty za określoną, roczną minimalną ilość gazu (niezależnie od ilości gazu faktycznie pobranego w danym roku). W rezultacie, zarówno przychody z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, jak i koszty nabycia paliwa potrzebnego do wytworzenia tej energii, wynikały z zawartych umów długoterminowych. Z dniem 4 sierpnia 2007 r. weszła w życie ustawa o rozwiązaniu KDT. Zgodnie z art. 1 tej ustawy, reguluje ona zasady pokrywania kosztów powstałych u wytwórców energii w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych sprzedaży mocy i energii elektrycznej. Zgodnie z art. 3-6 ustawy o rozwiązaniu KDT, istnieje możliwość rozwiązania długoterminowych kontraktów na dostawę energii zawartych uprzednio przez wytwórców energii elektrycznej. Rozwiązanie KDT oznacza dla wytwórców energii elektrycznej, iż będą oni osiągali przychody na rynku konkurencyjnym, a nie według korzystnych cen wynikających z dotychczasowych umów długoterminowych. Zgodnie natomiast z art. 45 ustawy o rozwiązaniu KDT, w przypadku rozwiązania długoterminowych umów sprzedaży mocy i energii elektrycznej, wytwórcy posiadający elektrownie opalane gazem ziemnym, którzy uprzednio zawarli długoterminowe umowy na dostawę gazu ziemnego, są uprawnieni do otrzymania rekompensat kosztów zużycia odebranego gazu ziemnego oraz kosztów nieodebranego gazu ziemnego, powstałych w związku z obowiązkiem odbioru gazu ziemnego na poziomie wynikającym z zakontraktowanej ilości tego paliwa (tzw. rekompensat gazowych). Innymi słowy, w art. 45 ustawy o rozwiązaniu KDT ustawodawca zobowiązał się do pokrycia u wytwórców energii elektrycznej, którzy korzystając z paliwa gazowego rozwiązali KDT, dodatkowych kosztów wynikających z obowiązku zapłaty, na podstawie umów długoterminowych, za określoną, minimalną ilość gazu (niezależnie od ilości faktycznie zużytego gazu).
2.  Dla celów zarządzania rekompensatami oraz ich wypłaty wytwórcom powołana została spółka celowa - Zarządca Rozliczeń S.A. (dalej: Zarządca Rozliczeń). Zgodnie z art. 22 w związku z art. 45 ust. 4 ustawy o rozwiązaniu KDT, Zarządca Rozliczeń wypłaca wytwórcom środki na pokrycie kosztów gazu ziemnego w formie zaliczki na poczet tych kosztów za dany rok. Zaliczki wypłacane są w czterech równych ratach w danym roku (kwartalnie), w terminie do 5. dnia miesiąca następującego po upływie kwartału, za który rata ma być wypłacona. Wypłacone na poczet kosztów gazu ziemnego zaliczki podlegają rozliczeniu rocznemu w drodze tzw. korekty rocznej. Wysokość korekty za rok poprzedni ustala Prezes Urzędu Regulacji Energetyki (URE) do dnia 31 lipca każdego roku (art. 46 ustawy o rozwiązaniu KDT). W przypadku, gdy wartość korekty jest dodatnia, zgodnie z art. 34 w związku z art. 46 ust. 6 pkt 2 ustawy o rozwiązaniu KDT, Zarządca Rozliczeń wypłaca wytwórcom kwotę nadwyżki środków wynikającą z korekty. W przypadku, gdy wartość korekty jest ujemna, wytwórcy są zobowiązani do zwrotu kwoty korekty rocznej kosztów gazu ziemnego na rzecz Zarządcy Rozliczeń.
3.  Niektóre zasady podatkowego traktowania otrzymywanych przez wytwórców rekompensat gazowych dla celów podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) reguluje przepis art. 45 ustawy o rozwiązaniu KDT. Przepisy ustawy o rozwiązaniu KDT nie wskazują jednak, w jaki sposób wytwórcy powinni ujmować rekompensaty gazowe dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: podatek CIT).

Działalność Spółki

1.  Elektrociepłownia Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest wytwórcą energii elektrycznej, który w ramach swojej podstawowej działalności wykorzystuje nowoczesne rozwiązania techniczne. Eksploatowana przez Spółkę elektrociepłownia - jako pierwsza tego typu inwestycja w Polsce - stanowi układ kombinowany gazowo-parowy, opalany gazem ziemnym wysokometanowym. Produkcja energii elektrycznej jest przeprowadzana w skojarzeniu z produkcją energii cieplnej, przy zastosowaniu kogeneracji, tj. technologii pozwalającej na równoczesne wytwarzanie energii elektrycznej poprzez spalanie gazu oraz energii cieplnej poprzez odzyskiwanie i wykorzystanie ciepła ze spalin (produktu ubocznego spalania gazu).
2.  Spółka pragnie podkreślić, że jej działalność obejmuje tylko i wyłącznie produkcję energii elektrycznej i cieplnej. Nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej. Spółka - jako producent energii elektrycznej - w dniu 28 grudnia 2007 r. zawarła umowę rozwiązującą długoterminową umowę na dostawę energii elektrycznej z PGE S.A. Jednocześnie, Spółka jest stroną umowy długoterminowej na dostawę gazu ziemnego, zawartej z Polskim Górnictwem Naftowym i Gazownictwem S.A. (dalej: PGNiG) w dniu 20 marca 1998 r. W związku z rozwiązaniem umowy z PGE umowa z PGNiG nie podlegała modyfikacji, jak również na obecnym etapie nie jest planowane jej rozwiązanie, tak więc nadal będzie stanowiła podstawę dokonywanych przez Spółkę zakupów gazu ziemnego. W związku z powyższym, Spółka będzie otrzymywać rekompensaty na pokrycie kosztów gazu ziemnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku obowiązku zwrotu otrzymanych uprzednio rekompensat gazowych (tj. w sytuacji, gdy korekta roczna jest ujemna), Spółka - z chwilą dokonania zwrotu środków - będzie uprawniona do dokonania odpowiedniej korekty (pomniejszenia) przychodów w bieżących rozliczeniach z tytułu CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Spółki:

1.  Zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy o rozwiązaniu KDT, do 31 lipca każdego roku Prezes URE ustala, w drodze decyzji administracyjnej, wysokość korekty rocznej kosztów powstałych w jednostkach opalanych gazem ziemnym. W przypadku, gdy korekta przyjmuje wartość ujemną, zgodnie z art. 34 w związku z art. 46 ust. 6 pkt 2 ustawy o rozwiązaniu KDT, wytwórca jest zobowiązany do zwrotu Zarządcy Rozliczeń, w terminie do 30 września każdego roku, część otrzymanych uprzednio rekompensat gazowych w wysokości odpowiadającej kwocie korekty rocznej. Zważywszy, że otrzymane rekompensaty gazowe będą stanowić u Spółki przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, obowiązek zwrotu części tych środków należy, w ocenie Spółki, traktować jako korektę wartości przychodu. Wynika to z faktu, iż na moment wypłaty poszczególnych zaliczek przez Zarządcę Rozliczeń, Spółka obiektywnie nie będzie w stanie przewidzieć kierunku korekty rocznej. Innymi słowy, w momencie otrzymania poszczególnych zaliczek Spółka nie będzie mogła określić, czy późniejsza korekta roczna będzie skutkowała wypłatą dodatkowych kwot przez Zarządcę Rozliczeń (zwiększeniem przychodów podatkowych), czy też obowiązkiem zwrotu Zarządcy uprzednio otrzymanych kwot (pomniejszeniem przychodów podatkowych). W rezultacie, wypłata zaliczek przez Zarządcę Rozliczeń na poczet rekompensat gazowych będzie stanowić przychód podatkowy w całości (tj. w kwocie faktycznie otrzymanych środków). Jednocześnie, zapłata przez Spółkę ujemnej korekty ustalonej przez Prezesa URE będzie w istocie stanowić zwrot kwot uprzednio zaliczonych do przychodów podlegających opodatkowaniu CIT - powinna zatem być ujęta w rozliczeniach z tytułu CIT jako pomniejszenie (korekta) przychodów. Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie uprawniona - na podstawie decyzji Prezesa URE ustalającej wysokość ujemnej korekty - do pomniejszenia przychodów podatkowych o kwotę ujemnej korekty ustalonej przez Prezesa URE. Pomniejszenie to Spółka będzie mogła dokonać w okresie, w którym nastąpi faktyczna wypłata ujemnej korekty (tj. na zasadzie kasowej).
2.  Powyższe wnioski potwierdza także konstrukcja poszczególnych przepisów ustawy o rozwiązaniu KDT. Spółka wskazuje, iż ustawa o rozwiązaniu KDT nie reguluje konsekwencji podatkowych zwrotu rekompensat gazowych, w sytuacji gdy ustalona przez Prezesa URE korekta roczna jest ujemna. Podejście ustawodawcy w powyższym przypadku jest jednak odmienne niż przy ujemnych korektach rocznych dotyczących rekompensat na poczet kosztów osieroconych - w tym zakresie ustawodawca wprost wskazał w art. 42 ust. 4 ustawy o rozwiązaniu KDT, iż zwrot środków na rzecz Zarządcy Rozliczeń stanowi koszt uzyskania przychodów. W odniesieniu do korekty rekompensat gazowych brak jest takiej regulacji. Biorąc pod uwagę, iż charakter ujemnej korekty rocznej w przypadku rekompensat gazowych jest podobny do rekompensat na pokrycie kosztów osieroconych, należy uznać, że ustawodawca celowo wskazał, iż ujemna korekta przy kosztach osieroconych powinna być zaliczona do kosztów podatkowych, podczas gdy w odniesieniu do korekty rekompensat gazowych takiej możliwości nie przewidział. W rezultacie, inaczej niż przy ujemnych korektach kosztów osieroconych, ujemna korekta kosztów gazu ziemnego powinna być rozpoznawana dla potrzeb CIT jako pomniejszenie przychodów podatkowych (gdyż stanowi zwrot kwot uprzednio zaliczonych do przychodów podlegających opodatkowaniu CIT).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy o zasadach pokrywania kosztów powstałych u wytwórców w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych sprzedaży mocy i energii elektrycznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 130, poz. 930), Prezes Urzędu Regulacji Energetyki, do dnia 31 lipca każdego roku kalendarzowego, w drodze decyzji administracyjnej, ustala dla wytwórcy wymienionego w załączniku nr 8 do ustawy wysokość korekty rocznej kosztów odebranego gazu ziemnego i kosztów nieodebranego gazu ziemnego, dla roku poprzedzającego dany rok kalendarzowy. Spółka stwierdza, że w przypadku gdyby kwoty otrzymanych zaliczek były wyższe niż kwota określona w decyzji Prezes Urzędu Regulacji Energetyki (korekta ujemna), Spółka będzie zobowiązana do zwrotu nadwyżki wraz z odsetkami na podstawie art. 35 w związku z art. 46 ust. 6 pkt 2 ww. ustawy. W związku z tym, dokonany zwrot stanowić będzie wydatek Spółki dotyczący jej kosztów. Zatem podobnie jak w przypadku zwrotu kosztów osieroconych, należy stwierdzić, że również korekta kosztów powstałych w związku z opalaniem jednostki gazem ziemnym to koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 4e tej ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem zwrot środków otrzymanych na pokrycie kosztów powstałych w jednostkach opalanych gazem ziemnym w wyniku przedterminowego rozwiązania kontraktów długoterminowych, Spółka ma prawo rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów w dniu ich poniesienia, tj. zaksięgowania w księgach rachunkowych na podstawie decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Natomiast w przypadku zapłaty odsetek należy uwzględnić przepis art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W związku z tym odsetki te będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty.

W świetle powyższych przepisów stanowisko podatnika jest **nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.