Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-4/14-4/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-09
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 21 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 21 marca 2014 r.) w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu)

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. W czerwcu 2011 r. podpisała umowę na dofinansowanie projektu pn.: „\`(...)\`” ze środków pochodzących z Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Wielkość dofinansowania jest uzależniona od tego, czy koszty inwestycji poniesione przez beneficjenta zaliczone zostaną przez dysponenta środków do kosztów kwalifikujących się refundacji (tzw. wydatki kwalifikowalne). Zgodnie z zobowiązującymi wytycznymi dotyczącymi kwalifikowalności wydatków w ramach Funduszy Strukturalnych i Funduszu Spójności w okresie programowania 2007-2013, podatek VAT jest wydatkiem kwalifikowalnym jeżeli beneficjent nie może go odzyskać ze środków budżetu państwa w oparciu o ustawę o podatku od towarów i usług.

Inwestycja będzie realizowana w ramach zadań własnych Gminy wynikających z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, w tym z:

*   Art. 7 ust. 1 pkt 1 - sprawy ładu przestrzennego oraz gospodarki wodnej,

*   Art. 7 ust. 1 pkt 9 - sprawy kultury, w tym bibliotek i innych instytucji kultury,

*   Art. 7 ust. 1 pkt 10 - sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,

*   Art. 7 ust. 1 pkt 12 - sprawy zieleni gminnej i zadrzewień.

Projekt „…” obejmuje:

1.  Wykonanie robót budowlanych w budynkach Muzeum (wykonanie elewacji zewn. i wymianę stolarki okiennej, odwodnienie budynków, dostosowanie wejścia do budynku głównego dla osób niepełnosprawnych, budowę ścieżki dydaktycznej i zagospodarowanie terenu wokół ruin wielkiego pieca, przebudowę skweru przy pomniku);
2.  Przebudowę odcinka ul. S. wraz z budową ścieżki rowerowej;
3.  Budowę dojazdu do plaży nr 1 wzdłuż zbiornika w przedłużeniu ul. S., ścieżkę rowerową wokół Zbiornika i uporządkowanie zieleni,
4.  Budowę i zagospodarowanie obszaru rekreacyjnego - plaża nr 1 i 2,3. Zagospodarowanie terenu rekreacyjnego obejmuje:
    *   wykonanie dwóch ogólnodostępnych plaż ze zjeżdżalniami wodnymi, z dojściami, parkingami, obiektami zaplecza sanitarnego,
    *   wykonanie ścieżek pieszych i rowerowych wokół zalewu,
    *   budowę placu zabaw dla dzieci.

Planowane zakończenie realizacji projektu przypada na dzień 31.12.2014 r.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji projektu wystawiane będą z uwzględnieniem następujących danych: Nabywca: Gmina. Płatnik: Urząd Miasta .. Płatność za faktury następować będzie ze środków przewidzianych w budżecie Gminy. Po zapłaceniu za wykonane dostawy i usługi Gmina będzie się starać o zrefundowanie środków poniesionych na ten cel przez Instytucję Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa na lata 2007-2013, tj. Urząd Marszałkowski Województwa.

Faktury, oprócz wykonania określonych wyżej robót budowlanych będą dokumentować także wykonanie i montaż tablicy informacyjnej, wykonanie i emisję w lokalnej telewizji informacji o realizacji projektu, świadczenie usługi nadzoru inwestorskiego.

Część projektu obejmuje przebudowę dróg powiatowych, które stanowią własność Powiatu. Wykonanie tych prac przez Gminę było warunkiem realizacji pozostałej części projektu i uzyskania przez Gminę uzyskania dofinansowania ze środków Unii Europejskiej dla całości projektu. Przebudowa dróg powiatowych znajdujących się w obrębie zrealizowanej inwestycji ma w założeniu zapewnić i poprawić dostęp do realizowanych składników projektu, a tym samym umożliwić pełną funkcjonalność całości wykonanej przez Gminę inwestycji.

Gmina uzyskała od Zarządu Powiatu, jako zarządcy dróg powiatowych na terenie miasta zgodę na dysponowanie działkami pod drogami na cele budowlane. Ponadto Gmina zawarła z Powiatem porozumienie dotyczące realizacji projektu, w którym Gminę ustanowiono Beneficjentem (Partnerem wiodącym). Do Gminy zgodnie z zawartym porozumieniem należy pozyskanie środków na realizację inwestycji, zabezpieczenie środków na wkład własny Beneficjenta, zlecenie wykonania projektu budowlanego i uzyskanie wszelkich niezbędnych decyzji i pozwoleń, zlecenie wykonania robót budowlanych, zapłata należności wynikających z faktur za zlecone usługi, sporządzanie i składanie do Instytucji Zarządzającej wniosków o płatność, wykonywanie obowiązków Beneficjenta w zakresie informacji i promocji projektu. Całość środków na wkład własny będzie pochodzić z budżetu Gminy. Pozostałe środki przewidziane na realizację inwestycji to dotacja z Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Powiat nie zapewnia środków na realizację projektu. Właścicielem produktów powstałych w związku z realizacją projektu będzie w odniesieniu do części projektu obejmującej przebudowę dróg powiatowych Powiat, na którym będzie ciążył obowiązek utrzymania przebudowanej drogi powiatowej, natomiast w odniesieniu do pozostałych produktów Gmina.

Zarządcą infrastruktury objętej przedmiotowym projektem jest:

*   w odniesieniu do części projektu obejmującej przebudowę dróg powiatowych Zarząd Powiatu, który na podstawie ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych sprawuje nieodpłatny trwały zarząd gruntami w pasie drogowym;

*   samorządowa instytucja kultury - Muzeum w stosunku do części projektu dotyczącej budynków Muzeum;

*   Urząd Miasta dla pozostałych produktów związanych z realizacją projektu.

Zadania zrealizowane w ramach projektu będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu. W ramach projektu nie powstaną obiekty, które byłyby przedmiotem najmu, dzierżawy itp. czynności podejmowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Wszystkie obiekty powstałe w związku z realizacją projektu będą udostępniane nieodpłatnie.

Ponieważ kwestie dotyczące możliwości odliczenia podatku VAT miały bezpośredni wpływ na wysokość dofinansowania, Gmina wystąpiła w lutym 2012 r. z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: „…”. We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny, który w ocenie organów skarbowych wymagał doprecyzowania i w konsekwencji Gmina została wezwana do uzupełnienia wniosku. W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Gmina udzieliła nieprawidłowej odpowiedzi na dwa z zadanych przez organ skarbowy pytań. W szczególności Gmina na skutek niedopatrzenia poinformowała organ, że nie zawarła porozumienia z Powiatem w zakresie przebudowy dróg powiatowych podczas gdy w rzeczywistości porozumienie takie zostało zawarte (w dn. 11.02.2009 r.). Konsekwencją powyższego było wydanie w dniu 28 czerwca 2012 r. interpretacji znak. Na podstawie nieprawidłowo przedstawionego stanu faktycznego uznano, że Gmina ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją części projektu polegającej na przebudowie dróg powiatowych. Obecnie po zidentyfikowaniu powyższej omyłki Gmina ponownie występuje z wnioskiem o interpretację, przedstawiając prawidłowy stan faktyczny w sprawie.

Gmina pragnie wskazać, że zawarte pomiędzy Gminą a Powiatem porozumienie zostało zawarte w oparciu o przepisy:

*   ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 594, ze zm.; dalej: „ustawa o SG”);

*   ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tj.. Dz. U. z 2013 r. poz. 595, ze zm.);

*   ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 260, ze zm.).

Na pytanie Organu, czy podstawę porozumienia stanowił przepis art. 8 ust. 2a w zw. z art. 18 ust. 2 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.) oraz art. 19 ust. 4 ustawy z dn. 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 260, z późn. zm.) Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał, że: Zawarte przez Gminę porozumienie nie miało charakteru porozumienia przewidzianego w art. 8 ust. 2a ustawy o SG. W zaistniałej sytuacji przedmiotem porozumienia nie było przejęcie określonych zadań Powiatu jako zarządcy drogi, ale zawiązanie partnerstwa i ustalenie zobowiązań Gminy i Powiatu w związku z realizacją konkretnego projektu oraz zewnętrznym dofinansowaniem na realizację tego projektu. W szczególności Powiat musiał wyrazić zgodę na prowadzone prace oraz zobowiązać się do utrzymania mienia powstałego w wyniku realizacji Projektu w okresie jego trwałości i stanowiącego jego własność (wymóg dofinansowania). Powiat zobowiązał się również do finansowania utrzymania tego mienia po zakończeniu realizacji Projektu. Porozumienie określa również czyją własnością będzie mienie powstałe w wyniku realizacji projektu.

Jak Gmina zaznaczyła we wniosku o interpretację realizacja całego projektu, w tym przebudowy odcinka drogi należącej do Powiatu, była warunkiem uzyskania dofinansowania na prowadzone prace oraz osiągnięcia założonego efektu funkcjonalnego. Innymi słowy bez realizacji prac dotyczących drogi powiatowej Gmina nie mogłaby uzyskać dofinansowania, a tym samym, zrealizować przedmiotowego projektu. Co więcej, wyłączenie drogi powiatowej z zakresu prac oznaczałoby również ograniczenie funkcjonalności realizowanej inwestycji, a tym samym celowości jej przeprowadzenia. W konsekwencji w ocenie Gminy wszystkie prowadzone przez nią prace wykonane zostały w celu realizacji zadań własnych Gminy.

Dotyczy to również prac związanych z przebudową drogi powiatowej, gdyż prace te były konieczne w celu realizacji wszystkich pozostałych części projektu. Co istotne, Gmina nie zawarła żadnej umowy cywilnoprawnej, która by ją zobowiązywała do prowadzonych czynności - ani z Powiatem ani z innymi podmiotami. Przeciwnie, projekt realizowany jest przez Gminę jako organ publiczny w ramach zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, tj. dla dobra mieszkańców Gminy i okolic. Oznacza to, że Gmina nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT i w swojej ocenie nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego związanego z Projektem.

Gmina pragnie również wskazać, że do podobnej konkluzji doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 6 marca 2014 r. (sygn. I SA/Kr 60/14). W szczególności, w wyroku tym sąd wskazał, że porozumienie administracyjne jest przede wszystkim aktem ze sfery administracyjnego prawa ustrojowego i dotyczy współdziałania w wykonywaniu działań publicznych, a co za tym idzie, w analizowanej sprawie jednostka samorządu terytorialnego nie powinna być uznawana za podatnika VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do zrealizowanego projektu „…” dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki a więc odliczenia dokonuje podatnik VAT a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, wykorzystywane są do czynności opodatkowanych. W przypadku Gminy towary i usługi nabywane w ramach zrealizowanego projektu nie służą czynnościom opodatkowanym. Ponadto Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie jest podatnikiem w przypadku gdy wykonuje zadania o charakterze publicznym, a właśnie w ramach takich zadań gmina realizuje przedmiotową inwestycję.

W konsekwencji w odniesieniu do zrealizowanego projektu „…” dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, iż ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza, to że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej – np. towar został częściowo wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT powoduje konieczność weryfikacji odliczenia podatku naliczonego. Z drugiej natomiast strony stwarza również możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług, które początkowo przeznaczone do wykonywania czynności nieuprawniających do odliczenia następnie zostają wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    1.  czynności, co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT, muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1, 2, 9, 10, 12 ww. ustawy, zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,

*   gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,

*   kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,

*   kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,

*   zieleni gminnej i zadrzewień.

W świetle powyższego zakres aktywności podejmowanych przez Gminę należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, że ich realizacja ma służyć zaspakajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że w ocenie tut. Organu podejmowane przez Gminę w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Gminy, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie publiczne należy uznać za działanie publiczne służące zaspakajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. W czerwcu 2011 r. podpisała umowę na dofinansowanie projektu pn.: „\`(...)\`” ze środków pochodzących z Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

Inwestycja będzie realizowana w ramach zadań własnych Gminy wynikających z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, w tym z:

*   art. 7 ust. 1 pkt 1 - sprawy ładu przestrzennego oraz gospodarki wodnej,

*   art. 7 ust. 1 pkt 9 - sprawy kultury, w tym bibliotek i innych instytucji kultury,

*   art. 7 ust. 1 pkt 10 - sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,

*   art. 7 ust. 1 pkt 12 - sprawy zieleni gminnej i zadrzewień.

Projekt „…” obejmuje:

1.  Wykonanie robót budowlanych w budynkach Muzeum (wykonanie elewacji zewnętrznej i wymianę stolarki okiennej, odwodnienie budynków, dostosowanie wejścia do budynku głównego dla osób niepełnosprawnych, budowę ścieżki dydaktycznej i zagospodarowanie terenu wokół ruin wielkiego pieca, przebudowę skweru przy pomniku);
2.  Przebudowę odcinka ul. S. wraz z budowa, ścieżki rowerowej;
3.  Budowę dojazdu do plaży nr 1 wzdłuż zbiornika w przedłużeniu ul. S., ścieżkę rowerową wokół Zbiornika i uporządkowanie zieleni,
4.  Budowę i zagospodarowanie obszaru rekreacyjnego - plaża nr 1 i 2,3. Zagospodarowanie terenu rekreacyjnego obejmuje:
    *   wykonanie dwóch ogólnodostępnych plaż ze zjeżdżalniami wodnymi, z dojściami, parkingami, obiektami zaplecza sanitarnego,
    *   wykonanie ścieżek pieszych i rowerowych wokół zalewu,
    *   budowę placu zabaw dla dzieci.

Planowane zakończenie realizacji projektu przypada na dzień 31.12.2014 r.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji projektu wystawiane będą na Wnioskodawcę.

Część projektu obejmuje przebudowę dróg powiatowych, które stanowią własność Powiatu. Wykonanie tych prac przez Gminę było warunkiem realizacji pozostałej części projektu i uzyskania przez Gminę uzyskania dofinansowania ze środków Unii Europejskiej dla całości projektu. Przebudowa dróg powiatowych znajdujących się w obrębie zrealizowanej inwestycji ma w założeniu zapewnić i poprawić dostęp do realizowanych składników projektu, a tym samym umożliwić pełną funkcjonalność całości wykonanej przez Gminę inwestycji.

Gmina uzyskała od Zarządu Powiatu, jako zarządcy dróg powiatowych na terenie miasta zgodę na dysponowanie działkami pod drogami na cele budowlane. Powiat nie zapewnia środków na realizację projektu. Właścicielem produktów powstałych w związku z realizacją projektu będzie w odniesieniu do części projektu obejmującej przebudowę dróg powiatowych Powiat, na którym będzie ciążył obowiązek utrzymania przebudowanej drogi powiatowej, natomiast w odniesieniu do pozostałych produktów Gmina. Zawarte przez Gminę porozumienie nie miało charakteru porozumienia przewidzianego w art. 8 ust. 2a ustawy o SG. W zaistniałej sytuacji przedmiotem porozumienia nie było przejęcie określonych zadań Powiatu jako zarządcy drogi, ale zawiązanie partnerstwa i ustalenie zobowiązań Gminy i Powiatu w związku z realizacją konkretnego projektu oraz zewnętrznym dofinansowaniem na realizacje tego projektu. W szczególności Powiat musiał wyrazić zgodę na prowadzone prace oraz zobowiązać się do utrzymania mienia powstałego w wyniku realizacji Projektu w okresie jego trwałości i stanowiącego jego własność (wymóg dofinansowania). Powiat zobowiązał się również do finansowania utrzymania tego mienia po zakończeniu realizacji Projektu. Porozumienie określa również czyją własnością będzie mienie powstałe w wyniku realizacji Projektu.

Zarządcą infrastruktury objętej przedmiotowym projektem jest:

*   w odniesieniu do części projektu obejmującej przebudowę dróg powiatowych Zarząd Powiatu, który na podstawie ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych sprawuje nieodpłatny trwały zarząd gruntami w pasie drogowym;

*   samorządowa instytucja kultury - Muzeum w stosunku do części projektu dotyczącej budynków Muzeum;

*   Urząd Miasta dla pozostałych produktów związanych z realizacją projektu.

Wnioskodawca wskazał, że zadania zrealizowane w ramach projektu będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu. W ramach projektu nie powstaną obiekty, które byłyby przedmiotem najmu, dzierżawy itp. czynności podejmowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Wszystkie obiekty powstałe w związku z realizacją projektu będą udostępniane nieodpłatnie.

Realizowana przez Gminę inwestycja należy do zakresu zadań publicznych (realizacją tych zadań, co do procesu inwestycyjnego - przebudowy, Gminie powierzył Powiat). Tym samym realizowane przez Gminę czynności związane są z wykonywaniem zadań publicznych. Czynności te wykonywane są w imieniu Gminy i na jej odpowiedzialność, a ich źródłem nie jest umowa cywilnoprawna. Porozumienie administracyjne zawarte miedzy Gminą a Powiatem, nie jest umową zbliżoną do umowy o świadczenie usług ani umową zlecenia. Porozumienie to nie rodzi praw i obowiązków o charakterze cywilnym z uwagi na publicznoprawny charakter przedmiotu tego porozumienia.

Przeprowadzone przez Gminę, a powierzone jej czynności w sposób niewątpliwy należą do kategorii czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych. Realizacja bowiem czynności związanych z fragmentem zadania publicznego mieści się w dyspozycji czynności związanych z wykonywaniem zadania publicznego.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny oraz zawarte pomiędzy Gminą a Powiatem porozumienie administracyjne, należy przyjąć, że przebudowa drogi powiatowej nie miała charakteru, ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Gmina dokonując przebudowy drogi powiatowej nie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Dlatego też wydatki ponoszone na przebudowę drogi powiatowej nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi.

W zakresie realizacji projektu w części dotyczącej przebudowy drogi powiatowej nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniający Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc się do wydatków związanych z realizacją projektu w pozostałym zakresie tj. wykonania robót budowlanych w budynkach Muzeum, przebudową odcinka ul. S. wraz budową ścieżki rowerowej, budowę dojazdu do plaży nr 1 wzdłuż zbiornika w przedłużeniu ul. S., ścieżkę rowerową wokół Zbiornika i uporządkowanie zieleni, budowę i zagospodarowanie obszaru rekreacyjnego – plaża nr 1 i 2, 3, należy wskazać, iż inwestycje te będą realizowane w ramach zadań własnych Gminy wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym. Dlatego też wydatki ponoszone na realizację tych zadań nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym w zakresie realizacji projektu w tej części nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniający Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tj. związek ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odzyskania podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na realizację projektu w związku z wykonaniem robót budowlanych w budynkach Muzeum, przebudową odcinka ul. S. wraz z budową ścieżki rowerowej, budową dojazdu do plaży nr 1 wzdłuż zbiornika w przedłużeniu ul. S., ścieżki rowerowej wokół Zbiornika i uporządkowaniem zieleni, budową i zagospodarowaniem obszaru rekreacyjnego – plaża nr 1 i 2, 3 oraz przebudową dróg powiatowych.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.