Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1015/10-5/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-22
Teza: Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze VAT zaliczkowej wystawionej przez Sprzedającego, w części dotyczącej wypłaconej zaliczki na zakup budynku o funkcji przemysłowej (852 m2)?
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; nieruchomości; odliczenia; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu 16 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 30 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 listopada 2010 r. o doprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową. W związku z powyższym, Spółka nabywa nieruchomości m. in. poprzez kupno praw własności gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów wraz z częściami składowymi należącymi do nabywanych nieruchomości (na przykład: budynki, budowle).

Dnia 4 grudnia 2009 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej. Spółka zamierza na tej nieruchomości wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej.

Zgodnie ze stanem faktycznym powyższa nieruchomość składa się z działek prawa użytkowania wieczystego gruntu o numerach:

*   1661/2 – powierzchnia 3258 m2,
*   1661/3 – powierzchnia 3639 m2,
*   1662/3 – powierzchnia 101 m2,

dla których to właściwy Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Dwie z powyżej wymienionych działek są zabudowane następującymi budynkami:

1.  działka 1661/2:
    1.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 1428 m2, rok zakończenia budowy 1983,
    2.  budynkiem o funkcji produkcyjno-usługowo-gospodarczej, powierzchnia 34 m2, rok zakończenia budowy 1976,
    3.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 29 m2, rok zakończenia budowy 1976,
2.  działka 1661/3:
    1.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 852 m2, rok zakończenia budowy 1977,
    2.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 806 m2, rok zakończenia budowy 1986,
    3.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 16 m2, rok zakończenia budowy 1986,
    4.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 36 m2, rok zakończenia budowy 1989,
    5.  budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 88 m2, rok zakończenia budowy 1992.

Sprzedający poinformował Spółkę, że:

*   budynek o funkcji przemysłowej (powierzchnia 852 m2) - został zmodernizowany o więcej niż 30% wartości początkowej (rok: 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009) i że przy modernizacji Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację,
*   budynek o funkcji przemysłowej (powierzchnia 1428 m2) - został zmodernizowany o mniej niż 30% wartości początkowej (rok: 2004 i 2007) i że przy modernizacji Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację,
*   budynkiem o funkcji przemysłowej (powierzchnia 806 m2) - został zmodernizowany o mniej niż 30% wartości początkowej (rok: 2004, 2005, 2006, 2007) i że przy modernizacji Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację.

Ponadto, część budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 806 m2) od dnia 1 października 2005 r. była przedmiotem umowy najmu, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT:

1.  do dnia 31 stycznia 2009 r. przedmiotem najmu były pomieszczania na I piętrze budynku o łącznej powierzchni 30,59 m2,
2.  od dnia 1 lutego 2009 r. przedmiotem najmu były:
    1.  dwa pomieszczenia znajdujące się na I piętrze,
    2.  część powierzchni dachu pod instalację konstrukcji wsporczej pod anteny, droga kablowa pomiędzy antenami a pomieszczeniami.

Sprzedający Spółce nieruchomość nabył ją dnia 12 maja 1993 r. na podstawie Umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i nieodpłatne przeniesienie własności budynków i urządzeń stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dzielnicy Bloki uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej nieruchomość, która ma zostać zakupiona przez Spółkę położona jest na terenie oznaczonym w tym planie symbolem C5P - funkcja podstawowa obszaru - usługi użyteczności publicznej z towarzyszącą funkcją mieszkaniową, funkcja uzupełniająca - przemysł nieuciążliwy, ustala się adaptację istniejącego zakładu poligraficznego. Przy czym uciążliwość jego winna być ograniczona do granic posiadanej działki.

Działki gruntu nr: 1661/2, 1661/3 i 1662/3 oznaczone są symbolem Ba (tereny przemysłowe). Dnia 25 marca 2010 r. Sprzedający wystawił Spółce fakturę VAT dokumentującą wpłacenie przez Spółkę (25 marca 2010 r.) zaliczki ze stawką VAT 22%, którą to fakturę Spółka otrzymała 6 kwietnia 2010 r.

Spółka i Sprzedający chcą podpisać wspólne oświadczenie, o tym, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT) rezygnują ze zwolnienia z VAT, w związku ze sprzedażą nieruchomości i wybierają jej opodatkowanie podatkiem VAT, które przed podpisaniem ostatecznej umowy zakupu pomiędzy Spółką a Sprzedającym zostanie przesłane do Urzędu Skarbowego właściwego dla Spółki.

Kwestią istotną dla rozliczeń Spółki w zakresie podatku VAT, jest prawo do odliczenia podatku VAT z faktur, które Spółka otrzyma w związku z zakupem przedmiotowej nieruchomości. W związku z tym, Spółka jako czynny podatnik VAT, składając niniejszy wniosek o wiążącą interpretację przepisów podatkowych, ma ważny interes prawny.

Stosownie do tezy wyroku WSA, sygn. akt III SA/Wa 1386/06, zgodnie z którą podatek naliczony VAT jest elementem zobowiązania VAT, podatnik VAT ma prawo wystąpić do organów podatkowych z wnioskiem o interpretację w zakresie przepisów podatkowych. Spółka będąca podatnikiem VAT i znajdująca się w kręgu podmiotów uczestniczących w transakcji objętej VAT ma prawo do uzyskania interpretacji.

Z pisma z dnia 24 listopada 2010 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż zgodnie z zapisami zawartymi w umowie przedwstępnej wydanie Spółce nieruchomości (na której znajdują się budynki, o których mowa we wniosku) przez Sprzedającego nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej.

Ponadto Spółka poinformowała, że w powyżej wymienionej umowie zawarto także zapis o tym, iż Sprzedający wyraża zgodę Spółce na dysponowanie nieruchomością (na której znajdują się budynki) na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane przez co należy rozumieć prawo do wystąpienia o uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego, jaki ma zostać wzniesiony na tej nieruchomości, jak też wszelkich innych postępowań administracyjnych związanych z przygotowaniem i realizacją inwestycji na nieruchomości oraz prawo do wykonywania robót budowlanych.

Spółka poinformowała, że budynki, które zostaną przez nią zakupione będą służyć Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze VAT zaliczkowej wystawionej przez Sprzedającego, w części dotyczącej wypłaconej zaliczki na zakup budynku o funkcji przemysłowej (852 m2)?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż budynku (powierzchnia 852 m2) wraz z gruntem będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%, w związku z tym podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej wpłaconą zaliczkę będzie podlegał odliczeniu w części dotyczącej przedmiotowego budynku wraz z gruntem.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. To oznacza, że dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia niezbędne jest dokonanie czynności opodatkowanej, czyli dostawy towarów (np.: sprzedaż) lub świadczenia usług (np.: najem, leasing). Taka interpretacja jest wynikiem słów użytych w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT: „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”.

Zdaniem Spółki powyższa interpretacja prowadzi do niezgodności polskich przepisów w tym zakresie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwana dalej Dyrektywa, w skutek tego należy stosować przepisy Dyrektywy wprost z pominięciem niezgodnego z nią zapisu prawa krajowego.

Z brzmienia art. 12 ust. 2 akapit 3 Dyrektywy wynika, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Odnosząc się do powyższego przepisu nie znajdziemy tu warunku, że pierwsze zasiedlenie musi się odbyć w wykonaniu czynności opodatkowanych, postawienie warunku, że pierwsze zasiedlenie następuje tylko w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu, jest więc sprzeczne z Dyrektywą.

W związku z powyższym, pierwsze zasiedlenie nastąpiło w roku zakończenia budowy budynku, o którym mowa w pytaniu, a następne nastąpi po raz drugi w momencie sprzedaży Spółce, gdyż Sprzedający poniósł nakłady na modernizację przekraczające 30% wartości początkowej tego budynku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Należy wskazać, iż z brzmienia przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit b ustawy o VAT w świetle treści art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), jasno wynika, że wartość początkową środków trwałych powiększa się o sumę wydatków poniesionych w związku z ich ulepszeniem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Sprzedający budynek poniósł wydatki na jego ulepszenie, w wysokości ponad 30% jego wartości początkowej, w odniesieniu do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże nie wykorzystywał tego budynku w stanie ulepszonym przez okres 5 lat, gdyż ostatniego ulepszenia dokonał w roku 2009.

Spółka jest zdania, iż intencją ustawodawcy wynikającą z treści art. 43 ust. 7a było objęcie okresu liczonego od momentu zakończenia ostatniego ulepszania nieruchomości. W związku z powyższym, każde kolejne wydatki ponoszone na ulepszenie budynku/budowli należy porównywać z wartością początkową powiększoną o wartość dotychczasowych ulepszeń.

Spółka stoi na stanowisku, że warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 7a ustawy o VAT nie został spełniony, a w związku z tym sprzedaż tego budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż budynku (powierzchnia 852 m2) wraz z gruntem będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%, w związku z tym podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej wpłaconą zaliczkę będzie podlegał odliczeniu w części dotyczącej przedmiotowego budynku wraz z gruntem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowane podatkiem od towarów i usług są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów zabudowanych dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Natomiast w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane podatkiem VAT są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy czym, przez pierwsze zasiedlenie, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć nie tylko sprzedaż ale także umowy najmu i dzierżawy. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży lub oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Od tych ogólnych zasad, ustawodawca określił szereg wyjątków ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

Zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

W świetle art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części (art. 19 ust. 15 ustawy).

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały przez ustawodawcę w dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 ustawy, stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
2.  w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
5.  kwota podatku należnego z tytułu importu towarów - w przypadkach, o których mowa w art. 33a.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawa zawiera pewne wyjątki, w których prawo do odliczenia nie przysługuje. Zostały one wymienione w art. 88 ustawy. W ust. 3a pkt 2 powołanego artykułu zastrzeżono, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W oparciu o art. 86 ust. 12 ustawy, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Generalnie zatem dla terminu odliczenia podatku naliczonego istotny jest moment nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Powyższe nie ma jednak zastosowania do faktur dokumentujących zaliczki – pod warunkiem jednak, iż wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Ponadto, art. 86 ust. 13 ustawy wskazuje, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż w dniu 4 grudnia 2009 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. Spółka zamierza na tej nieruchomości wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej. W skład powyższej nieruchomości wchodzą trzy działki prawa użytkowania wieczystego gruntu o numerach:

1.  1661/2 – powierzchnia 3258 m2, zabudowana budynkiem o funkcji: przemysłowej, powierzchnia 1428 m2 (rok zakończenia budowy 1983), produkcyjno-usługowo-gospodarczej, powierzchnia 34 m2 (rok zakończenia budowy 1976) oraz przemysłowej, powierzchnia 29 m2 (rok zakończenia budowy 1976),
2.  1661/3 – powierzchnia 3639 m2, zabudowana budynkami o funkcji przemysłowej o powierzchni: 852 m2 (rok zakończenia budowy 1977), 806 m2 (rok zakończenia budowy 1986), 16 m2 (rok zakończenia budowy 1986), 36 m2 (rok zakończenia budowy 1989), 88 m2 (rok zakończenia budowy 1992)
3.  1662/3 – powierzchnia 101 m2, niezabudowana.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT zaliczkowej wystawionej przez sprzedającego, w części dotyczącej wypłaconej zaliczki na zakup budynku o funkcji przemysłowej (852 m2).

Z wniosku wynika, iż budynek ten, o funkcji przemysłowej o powierzchni 852 m2, został zmodernizowany przez sprzedającego, przy czym poniesione nakłady przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Nakłady zostały poniesione w latach: 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009. Ponadto, sprzedający przy modernizacji skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację.

Dodatkowo Spółka poinformowała, że budynki, które zostaną przez nią zakupione, będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dnia 25 marca 2010 r. Sprzedający wystawił Spółce fakturę VAT dokumentującą wpłacenie przez Spółkę (25 marca 2010 r.) zaliczki ze stawką VAT 22%, którą to fakturę Spółka otrzymała 6 kwietnia 2010 r. Spółka i Sprzedający chcą podpisać wspólne oświadczenie o tym, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług rezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, w związku ze sprzedażą nieruchomości i wybierają jej opodatkowanie podatkiem VAT, które przed podpisaniem ostatecznej umowy zakupu pomiędzy Spółką a Sprzedającym zostanie przesłane do Urzędu Skarbowego właściwego dla Spółki.

Wskazać należy, iż dla rozstrzygnięcia, czy do sprzedaży towaru zastosowana została właściwa stawka podatku, bądź zwolnienie, istotnym jest ustalenie czy wypełnione zostały warunki określone w powołanych przepisach art. 43 ustawy.

W analizowanej sprawie w stosunku do przedmiotowego budynku o funkcji przemysłowej (852 m2) nie znajdą zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ jego dostawa będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, a ponadto przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie tego budynku, które przekroczyły 30% wartości początkowej oraz korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego poniesionych nakładów. Zatem prawidłowym było zastosowanie podstawowej, 22% stawki podatku VAT. Należy zaznaczyć, iż zaliczka opodatkowana jest stawką podatku właściwą dla dostawy towaru. W takim przypadku u dostawcy otrzymującego zaliczkę powstał obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania zaliczki w tej części, z zastosowaniem 22% stawki. W konsekwencji Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wpłaconą zaliczkę w części dotyczącej przedmiotowego budynku, bowiem jak wynika z przedłożonego wniosku, Zainteresowany będzie wykorzystywał ww. nieruchomość i budynek do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Odliczenie to przysługuje w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Co istotne w takiej sytuacji w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Reasumując, Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze zaliczkowej dotyczącej przedmiotowej nieruchomości w rozliczeniu za okres, w którym Zainteresowany otrzymał fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania uznano za prawidłowe, jednak częściowo w oparciu o inne uzasadnienie niż wskazane przez Zainteresowanego.

Należy również wskazać, iż przedmiotowa interpretacja została wydana w oparciu o krajowe przepisy dotyczące podatku od towarów i usług i nie rozstrzyga ich zgodności z powołaną przez Wnioskodawcę Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.).

Tut. Organ informuje ponadto, iż w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest nabywca towarów, interpretacja nie ma mocy wiążącej dla sprzedawcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie pierwszego zasiedlenia została załatwiona w interpretacji nr ILPP1/443-1015/10-4/AI w dniu 22 grudnia 2010 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.