Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.33.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-14
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze umowy zamiany.
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; umowa-umowa zamiany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2017 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 24 marca 2017 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.33.2017.1.MK, Organ podatkowy, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 24 marca 2017 r. (skutecznie doręczono w dniu 28 marca 2017 r.), zaś w dniu 6 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 4 kwietnia 2017 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 17 sierpnia 1998 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem nabyli do wspólnego majątku działki nr 1594/211 i nr 1598/212. W dniu 27 lutego 2013 r. na podstawie umowy podziału majątku wspólnego, umowy o ustanowienie użytkowania, przedwstępnej umowy warunkowej, umowy darowizny oraz pełnomocnictwa, wyżej wymienione działki stały się własnością Wnioskodawczyni. Podziałowi majątku dorobkowego nie towarzyszyły spłaty lub dopłaty, a wartość przyznanych Wnioskodawczyni w ramach podziału składników majątkowych była niższa aniżeli wartość udziału przysługującego Jej w majątku wspólnym.

W dniu 25 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła z Gminą … umowę zamiany, na mocy której zamieniła należące do Niej działki nr 1594/211 i nr 1598/212, objęte księgą wieczystą nr KW …., prowadzoną przez Sąd Rejonowy ….. W związku z faktem, że wartość działek nr 1594/211 i nr 1598/212 była niższa niż wartość działki nr 2491/16, dodatkowo Wnioskodawczyni wpłaciła na rzecz Gminy …. kwotę 52 449 zł. Wartość działek nr 1594/211 i nr 1598/212 ustalono łącznie na kwotę 75 863 zł, zaś wartość działki nr 2491/16 ustalono na kwotę 128 312 zł.

Następnie, w dniu 5 kwietnia 2016 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia na podstawie umowy sprzedaży działki nr 2491/16, położonej …, dla której Sąd Rejonowy …. prowadzi księgę wieczystą nr KW ….., za kwotę 128 312 zł. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, jest rolnikiem.

Wartość działek będących przedmiotem zamiany, ustalona była w oparciu o wycenę sporządzoną przez rzeczoznawcę majątkowego Gminy i to Gmina podawała wartości tych nieruchomości. Wskazane przez Wnioskodawczynię w opisie stanu faktycznego wartości działek, będących przedmiotem zamiany pomiędzy Nią i Gminą, oraz wartość dopłaty, wynikała z zawartej umowy zamiany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w związku z faktem, że w dniu 25 stycznia 2016 r. w drodze zamiany działek nr 1594/211 i nr 1598/212, Wnioskodawczyni zbyła nieruchomość, którą wcześniej nabyła w wyniku podziału majątku wspólnego, zobowiązana jest do zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku i kiedy ten obowiązek podatkowy powstał?
2.  Czy z uwagi na fakt, że w dniu 5 kwietnia 2016 r. Wnioskodawczyni zbyła w drodze umowy sprzedaży nieruchomość, którą nabyła w dniu 25 stycznia 2016 r. w wyniku zawartej z Gminą umowy zamiany, zobowiązana jest do zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku i kiedy ten obowiązek podatkowy powstał?

Czy w związku z dokonaną sprzedażą wartość zamienianych przez Wnioskodawczynię działek oraz wartość dopłaty należy uznać za koszt uzyskania przychodu? Czy koszt uzyskania przychodu ustalony w sposób wskazany w treści wniosku, Wnioskodawczyni może uwzględnić przy ustalaniu wysokości podatku dochodowego, który powstaje z uwagi na sprzedaż nieruchomości dokonanej w dniu 5 kwietnia 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, ze względu na fakt, że na skutek podziału wartość uzyskanego przez Nią majątku nie przewyższała połowy wartości udziału w majątku wspólnym, zbycie działek nr 1594/211 i nr 1598/212 nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przyznanie Wnioskodawczyni na wyłączność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego, nie może być uznane za nabycie tych rzeczy. Nabyciem, w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątkowego, jeśli w wyniku podziału majątku wspólnego, Wnioskodawczyni uzyskała majątek niższej wartości, aniżeli przysługujący Jej udział, i nie towarzyszyły temu podziałowi spłaty i dopłaty. Tym samym, za datę nabycia nieruchomości, która przypadła Wnioskodawczyni w drodze podziału majątku wspólnego, a która następnie została zbyta w drodze zamiany, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Wobec faktu, że umowa zamiany nieruchomości zawarta została przez Wnioskodawczynię z Gminą w dniu 25 stycznia 2016 r., a wiec po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – odpłatne zbycie tej nieruchomości (zamiana) nie jest źródłem przychodu w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłacenia z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 2, opodatkowaniu podlegać może zbycie działki nr 2491/16, które nastąpiło w dniu 5 kwietnia 2016 r. Zbywana działka, nabyta została w drodze zamiany w dniu 25 stycznia 2016 r. Umowę zamiany należy traktować jako inną formę zbycia.

Wobec faktu, że umowa sprzedaży nieruchomości została zawarta w dniu 5 kwietnia 2016 r., a więc przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze umowy zamiany – odpłatne zbycie tej nieruchomości jest źródłem przychodu w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a Wnioskodawczyni zobowiązana jest do zapłacenia z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, zaś podatek płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając na uwadze powyższe, za koszt uzyskania przychodu należałoby uznać wartość dopłaty w kwocie 52 449 zł oraz wartość działek, które Wnioskodawczyni oddała w zamian za działkę nr 2491/16, tj. kwotę 75 863 zł.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawczyni, za przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości uznać można wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego nabycia. W świetle cytowanych przepisów wartość zamienianych działek oraz wartość dopłaty dokonanej w związku z zamianą należy według Wnioskodawczyni traktować jako koszt uzyskania przychodu.

Przy obliczeniu przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. Różnica pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, który to podatek płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle przywołanych powyżej przepisów, ustalony koszt uzyskania przychodu – wartość zamienianych działek oraz dokonanej na rzecz Gminy dopłaty, może zostać uwzględniony przy ustalaniu wysokości podatku dochodowego, który powstaje z uwagi na sprzedaż nieruchomości dokonanej w dniu 5 kwietnia 2016 r.

Wobec faktu, że koszty odpłatnego nabycia w drodze zamiany wyniosły 128 312 zł (wartość działek 75 863 zł oraz wartość dopłaty 52 449) oraz cena zbywanej nieruchomości wyniosła 128 312 zł, Wnioskodawczyni w związku z dokonaną sprzedażą działki nr 2491/16 nie osiągnęła dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 17 sierpnia 1998 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem nabyli do wspólnego majątku działki nr 1594/211 i nr 1598/212. W dniu 27 lutego 2013 r. na podstawie umowy podziału majątku wspólnego, umowy o ustanowienie użytkowania, przedwstępnej umowy warunkowej, umowy darowizny oraz pełnomocnictwa, wyżej wymienione działki stały się własnością Wnioskodawczyni. Podziałowi majątku dorobkowego nie towarzyszyły spłaty lub dopłaty, a wartość przyznanych Wnioskodawczyni w ramach podziału składników majątkowych była niższa aniżeli wartość udziału przysługującego Jej w majątku wspólnym.

W dniu 25 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła z Gminą umowę zamiany, na mocy której zamieniła należące do Niej działki nr 1594/211 i nr 1598/212. W związku z faktem, że wartość działek nr 1594/211 i nr 1598/212 była niższa, niż wartość działki nr 2491/16, dodatkowo Wnioskodawczyni wpłaciła na rzecz Gminy kwotę 52 449 zł. Wartość działek nr 1594/211 i nr 1598/212 ustalono łącznie na kwotę 75 863 zł, zaś wartość działki nr 2491/16 ustalono na kwotę 128 312 zł. Następnie, w dniu 5 kwietnia 2016 r., Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki nr 2491/16, za kwotę 128 312 zł.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 ww. Kodeksu) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd, bądź w przypadku ustania małżeństwa, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast – w myśl art. 501 ww. Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zatem, ustanie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału tego majątku, choć, jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Tym samym, za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, ale tylko wówczas jeżeli podział był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieściła się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział majątku nie jest ekwiwalenty w naturze lub wartość otrzymanej nieruchomości lub prawa przekracza udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

Stąd wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) - jak też stan jej majątku osobistego. Powyższych ustaleń należy bezwzględnie dokonać w oparciu o obiektywne kryteria, czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dniu zawarcia umowy, na mocy której doszło do podziału majątku dorobkowego małżonków lub na dzień orzeczenia sądu o podziale majątku wspólnego, a nie według subiektywnego przekonania małżonków.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości stanowiącej działki nr 1594/211 i nr 1598/212, nastąpiło w dniu 17 sierpnia 1998 r., w dacie jej nabycia do majątku wspólnego małżonków. Zatem, zbycie ww. nieruchomości w drodze umowy zamiany zawartej w dniu 25 stycznia 2016 r. nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ 5-cio letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem, użyty w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości.

Skoro z przywołanych wyżej przepisów wynika, że rezultatem umowy zamiany jest nabycie na własność innej nieruchomości (w przypadku Wnioskodawczyni działki nr 2491/16), to w stosunku do tej nieruchomości, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony jest z uwzględnieniem daty nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości w drodze zamiany tj. od końca 2016 r. Tym samym, nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż w 2016 r. nieruchomości nabytej w tym samym roku w drodze zamiany stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 30e ust. 3 ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe zawiera art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży w dniu 5 kwietnia 2016 r. nieruchomości nabytej w drodze zamiany stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. l pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskany z tej sprzedaży.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartości nieruchomości przekazanej w drodze zamiany oraz dokonanej dopłaty).

Przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej przez Wnioskodawczynię na rzecz Gminy w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, powiększona o wartość dopłaty, wynikającą z różnicy wartości zamienianych nieruchomości.

Reasumując, w odniesieniu do dokonanego zbycia na podstawie umowy zamiany działek nr 1594/211 oraz nr 1598/212, nabytych w drodze podziału majątku wspólnego z dnia 27 lutego 2013 r., w ramach którego wartość składników majątku otrzymanych przez Wnioskodawczynię w wyniku podziału majątku była niższa niż wartość udziału przysługującego Jej w majątku wspólnym, za datę nabycia tych działek należy przyjąć datę ich nabycia do majątku wspólnego małżonków, tj. dzień 17 sierpnia 1998 r. Wobec powyższego, zbycie ww. działek w drodze umowy zamiany w dniu 25 stycznia 2016 r., nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, zbycie nieruchomości (działek nr 1594/211 i nr 1598/212) w drodze umowy zamiany nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do dokonanej w dniu 5 kwietnia 2016 r. sprzedaży działki nr 2491/16, nabytej w dniu 25 stycznia 2016 r., należy stwierdzić, że sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie upłynął pięcioletni okres wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może zaliczyć wartość zamienianych nieruchomości oraz wartość dopłaty dokonanej w związku z zamianą, stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni uznaje się za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.