Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-883/08/13-6/S/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-12
Teza: Zakres zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia za prace wykonywane w ramach projektu współfinansowanego ze środków z Unii Europejskiej
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz europejski; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3031/10 (data wpływu 11.02.2013 r.) - stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27.05.2008 r. (data wpływu 30.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia za prace wykonywane w ramach projektu współfinansowanego ze środków z Unii Europejskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.05.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia za prace wykonywane w ramach projektu współfinansowanego ze środków z Unii Europejskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest zatrudniona w fundacji na stanowisku księgowej w ramach projektu „Zatrudnienie fair play. Promocja kultury przedsiębiorczości i etyki rynku pracy”, realizowanego w zakresie tematu: Wspieranie zdolności przystosowawczych przedsiębiorstw i pracowników do zmian strukturalnych w gospodarce oraz wykorzystania technologii informatycznych i innych nowych technologii w ramach partnerstwa na rzecz rozwoju Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski na lata 2004-2006, przyjętego rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11.08.2004 r. w sprawie przyjęcia programu operacyjnego - program inicjatywy wspólnotowej EQUAL dla Polski 2004-2006 (Dz. U. z 2004 r. Nr 199, poz. 1948) oraz uzupełnieniem programu przyjętym rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 21.09.2004 r. w sprawie przyjęcia uzupełnienia programu operacyjnego - Program Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski 2004-2006 (Dz. U. Nr 214, poz. 2172).

Inicjatywa Wspólnotowa EQUAL jest częścią strategii Unii Europejskiej mającą na celu tworzenie nowych i lepszych miejsc pracy oraz zapewnienia, by nikogo nie pozbawiono do nich dostępu.

Projekt realizowany przez fundację jest dofinansowany w 75% ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS), pozostałe 25% pochodzą z budżetu państwa. Dofinansowanie odbywa się na zasadach prefinansowania i refundacji. Środki przekazywane są za pośrednictwem Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, które pełni w Programie funkcję instytucji zarządzającej.

Środki pomocowe na realizację projektu gromadzone są na wyodrębnionym i nieoprocentowanym rachunku bankowym fundacji oraz przeznaczane jedynie na bezpośrednią realizację celów projektu. Środki finansowe przekazywane w ramach Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL są kwalifikowane jako publiczne środki krajowe (25%) i publiczne środki wspólnotowe (75%) i należy traktować je jako środki pomocowe z Unii Europejskiej na podstawie ustawy z dnia 20.04.2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116 poz. 1206 ze zm.).

Do głównych celów merytorycznych projektu należą zaprojektowanie i wdrożenie systemu zarządzania Standard ZFP, oszacowanie ekonomicznych korzyści osiąganych przez przedsiębiorstwa ze stosowania Standardu, przeprowadzenie badania dyskryminacji pracowników, przeprowadzenie szkoleń i spotkań z przedsiębiorcami, pracownikami organizacjami przedsiębiorców i samorządami oraz opracowanie raportów z badań i podręczników w zakresie upowszechniania wyników badawczych projektu. Celem przewodnim jest realizacja umowy zgodnie z wytycznymi oraz założeniami merytorycznymi i finansowymi projektu.

Do obowiązków Wnioskodawczyni należy obsługa finansowa projektu, w tym:

*   prowadzenie wyodrębnionej księgowości i kadr projektu,
*   bieżący nadzór i monitoring finansowy oraz
*   sporządzanie sprawozdań i rozliczeń na potrzeby jednostki nadzorującej wdrożenie projektu, którą jest fundacja Fundusz Współpracy działająca w imieniu Ministerstwa Rozwoju Regionalnego.

Prowadzenie zgodnej z warunkami umowy polityki finansowej jest jednym z warunków prawidłowej realizacji projektu.

Od całości wypłacanych Wnioskodawczyni wynagrodzeń fundacja nalicza podatek dochodowy od osób fizycznych i odprowadza go do urzędu skarbowego. Podatek jest także wykazywany w PIT rocznym w części dotyczącej dochodów opodatkowanych.

Wnioskodawczyni dotarła do następujących wyroków stwierdzających, że przychody z tytułu wynagrodzeń otrzymywanych w związku z bezpośrednią realizacją projektów współfinansowanych z Unii Europejskiej są kwalifikowane jako przychody pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w części której dotyczy finansowanie z Unii Europejskiej (np. 75%):

*   wyrok WSA w Krakowie z dnia 05.04.2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1418/06,

*   wyrok WSA w Gliwicach z dnia 24.10.2007 r., sygn. akt I SA/Gl 308/07,

*   wyrok WSA w Opolu z dnia 12.10.2007 r., sygn. akt I SA/Op 269/07,

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 24.01.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1755/07 oraz z dnia 27.03.2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2165/07.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie za prace wykonywane w ramach projektu współfinansowanego ze środków z Unii Europejskiej objęte jest zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w części dotyczącej dofinansowania ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dofinansowanie projektu ze środków z Unii Europejskiej należy traktować jako dofinansowanie ze środków z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a przychody Wnioskodawczyni otrzymywane za prace wykonywane w ramach projektu jako przychody pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, które są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tej części, w której dotyczy dofinansowanie projektu ze środków Unii Europejskiej.

Pieniądze na realizację projektu wypłacane są za pośrednictwem instytucji zarządzającej z budżetu państwa, ale Skarb Państwa występuje tu jedynie w roli pośrednika w rozdzielaniu i przekazywaniu środków z Unii Europejskiej do beneficjenta wg przyjętych zasad i rozliczeń.

Ostatecznie docelowym źródłem ich pochodzenia jest EFS. Sposób dystrybucji środków unijnych obowiązujący w Polsce jest kwestią techniczną i nie zakłóca zakwalifikowania ich do bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej. Bez znaczenia pozostaje także okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania. Z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika bowiem wymóg bezpośredniego pozyskania środków od instytucji nimi dysponujących i uznaje się sytuacje przekazywania tych środków za pośrednictwem podmiotu uprawnionego. Przy skorzystaniu z przedmiotowego zwolnienia nie stoi zatem na przeszkodzie fakt, że środki najpierw pochodziły z budżetu państwa, a następnie zostały zrefundowane z publicznych środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Generalna zasada udzielania pomocy ze środków Unii Europejskiej stanowi, że wszystkie fundusze i programy pomocowe finansowane przez Unię Europejską są wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym. Środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy w założeniu mają za zadanie finansowanie działań popieranych przez Wspólnotę w ramach programów pomocowych, a nie budżetów poszczególnych państw za pośrednictwem podatków. Wnioskodawczyni uważa, że jej przychód, jako podatnika, który bezpośrednio realizuje cel programu, na który przeznaczone zostały środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej jest zatem zwolniony od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tej części, której dotyczy dofinansowanie z Unii Europejskiej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-883/08-2/AS z dnia 28.08.2008 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, że w przypadku projektów realizowanych w ramach Funduszy Strukturalnych środki pomocowe z Unii Europejskiej stanowią refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Zasadą finansowania projektów realizowanych w ramach poakcesyjnych Funduszy Strukturalnych jest więc prefinansowanie wydatków na ich realizację ze środków budżetu Państwa.

Środki pomocowe w części współfinansowane z budżetu nie mogą być uznane za pomoc pochodzącą z dotacji, o których mowa w art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. A zatem pomoc otrzymana przez beneficjenta również nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, ponieważ zwolnieniu podlegają tylko dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Skoro pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa to nie jest to pomoc otrzymana z bezzwrotnej pomocy, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie określone w ww. przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy nie ma więc zastosowania do dochodów osób fizycznych finansowanych z Funduszy Strukturalnych, gdyż pomoc ta stanowi refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Należy wskazać, iż w 2007 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. nowelizujące ustawę o finansach publicznych, które zmieniają zasady finansowania programów operacyjnych, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Jednakże przepis przejściowy art. 20 ustawy nowelizującej ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1832) wyraźnie przewiduje, iż przepisy nowelizujące ustawę o finansach publicznych nie będą miały zastosowania do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006. Wobec tego w 2007 r. zasady finansowania kontynuowanych programów operacyjnych w ramach Narodowego Planu Rozwoju, w tym również Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego pozostają takie same jak w 2006 r.

Wobec powyższego, wynagrodzenia osób fizycznych zatrudnionych w związku z realizacją projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Inicjatywy Wspólnotowej „EQUAL”, nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie ich wypłaty nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w tym przepisie.

Interpretacja została doręczona w dniu 03.09.2008 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 09.09.2008 r. (data wpływu 15.09.2008 r. ) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 15.10.2008 r. Nr IPPB2/415-883/W/08-5/AZ (skutecznie doręczonym w dniu 27.10.2008 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 07.11.2008 r. (data wpływu 01.12.2008 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-883/08-2/AS z dnia 28.08.2008 r.

Strona Skarżąca zaskarżonej interpretacji zarzuciła rażące naruszenie prawa poprzez dowolną interpretację przepisu art. 21 ust.1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia prawa materialnego w zakresie zawężenia przesłanek do nabycia przez Skarżącą prawa do zwolnienia przedmiotowego określonego w tymże przepisie poprzez wprowadzenie pozanormatywnego (nie wynikającego z treści ww. normy prawnej) wymogu bezpośredniego pochodzenia środków z funduszy unijnych, odmawiając prawa do zwolnienia w sytuacji prefinansowania przez budżet państwa wynagrodzeń Skarżącej otrzymywanych w ramach realizacji projektu Zatrudnienie Fair Play. Promocja przedsiębiorczości i etyki na rynku pracy w ramach Partnerstwa na rzecz Rozwoju Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski na lata 2004-2006 wprowadzonego rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie przyjęcia programu operacyjnego - Program Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski na lata 2004-2006 (Dz. U. Nr 189, poz. 1948) oraz Uzupełnieniem Programu wprowadzonym rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 21 września 2004 r. w sprawie przyjęcia Uzupełnienia Programu Operacyjnego - Program Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski na lata 2004- 2006 (Dz. U. Nr 214, poz. 2172).

Wyrokiem z dnia 15.06.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3525/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-883/08-2/AS z dnia 28.08.2008 r.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, iż skargę należało uwzględnić przez uchylenie zaskarżonej interpretacji. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się jednakże na powodach innych niż wskazane przez Skarżącą.

Sąd rozważył więc kwestię zachowania przez organ udzielający interpretacji terminu określonego w art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) oraz wpływu ewentualnego uchybienia temu terminowi na możliwość wydania interpretacji. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2007 r.) interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji.

W ocenie Sądu termin, o którym mowa w art. 14d Ordynacji podatkowej może być uznany za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. Prawidłowość tego stanowiska znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08, o treści następującej: „w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r., pojęcie „niewydanie postanowienia” użyte w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu”. Uchwała ta podjęta została na tle stanu prawnego obowiązującego przed 1 lipca 2007 r., a zatem poprzedzającego stan prawny właściwy dla wydania zaskarżonej interpretacji. Jednakże w jej uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie wskazał, że również na gruncie przepisu art. 14d Ordynacji podatkowej, dla zachowania określonego w nim terminu konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji, rozumiane jako jej sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego pod rządem obowiązującej obecnie regulacji prawnej, zwrot „wydać interpretację” (art. 14b i 14j Ordynacji podatkowej) jest zatem ścisłym odpowiednikiem słów „udzielić interpretacji” (art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007r.).

Zdaniem Sądu zmiana brzmienia przepisów Ordynacji podatkowej nie stwarza więc podstaw do innego rozumienia pojęcia „niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d” (art. 14o § 1 znowelizowanej Ordynacji podatkowej).

W uzasadnieniu Sąd wskazał, że z akt rozpatrywanej sprawy wynika, że wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji wpłynął do właściwego organu 30 maja 2008 r. (prezentata na wniosku). Minister Finansów nie podejmował żadnych czynności, ani też nie zaistniały żadne okoliczności wymienione w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, którego odpowiednie zastosowanie przy wydawaniu interpretacji oznacza, że do terminu, w jakim interpretacja powinna być wydana nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu.

W rozpatrywanej sprawie termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej upłynął zatem 30 sierpnia 2008 r. Natomiast interpretację doręczono Skarżącej w dniu 3 września 2008 r., o czym świadczą zapisy na dowodzie potwierdzenia odbioru interpretacji. Nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżona interpretacja wydana została z uchybieniem 3 miesięcznego terminu, określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, że jeżeli organ wydający interpretację, nie doręczy jej skutecznie wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej, traci kompetencje do jej wydania. Z mocy powyższego przepisu w obrocie prawnym pojawia się bowiem interpretacja o określonej treści, a mianowicie uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. W rozpatrywanej sprawie opisany wyżej skutek nastąpił 31 sierpnia 2008 r.

Z uzasadnienia wyroku Sądu wynika, że treść omawianego przepisu prowadzi przy tym do wniosku, że postępowanie nie stało się bezprzedmiotowe, a zatem nie istnieje potrzeba jego umorzenia po uchyleniu interpretacji przez Sąd. Zważyć bowiem należało, że o ile w poprzednim stanie prawnym jako skutek niewydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, ustawodawca przewidział związanie organu stanowiskiem wnioskodawcy (art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej), o tyle w obecnym stanie prawnym skutkiem uchybienia terminu jest przyjęcie, że interpretacja została wydana. W dniu określonym przez art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej wszczęte wnioskiem Skarżącej postępowanie w przedmiocie interpretacji zostało zatem zakończone przez wydanie interpretacji, aczkolwiek rzeczywistym autorem interpretacji nie jest organ.

Powyższe ma również ten skutek, że mimo uchylenia zaskarżonej interpretacji Minister Finansów nie rozpatrzy ponownie wniosku Skarżącej, ponieważ nie istnieje taka potrzeba - interpretacja została już wydana i weszła do obrotu prawnego, jak to stanowi art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.

Wskazać przy tym należy, że jedyną możliwość korekty tej interpretacji przewiduje art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, stosowany w takich przypadkach na mocy odesłania zawartego w art. 14o § 2 ustawy. Pozwala on Ministrowi Finansów z urzędu zmienić interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W ocenie Sądu, Sąd nie mógł badać merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska Ministra Finansów, które - jak wykazano wyżej - nie mogło być wyrażone.

Sąd stwierdza, że w rozpatrywanej sprawie doszło do wydania interpretacji z naruszeniem przepisu postępowania, tj. art. 14d Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć - i miało - wpływ na wynik sprawy.

Pismem z dnia 11.08.2009 r. Nr IO-007-283/09 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

W złożonej skardze kasacyjnej, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i o przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania., Minister zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1, art. 151 i art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14o § 1 i 14d ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną ich wykładnię, w sposób mający wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie, że pojęcie „niewydanie interpretacji indywidualnej” użyte w art. 14o ustawy Ordynacja podatkowa oznacza brak jej doręczenia stronie w terminie 3 miesięcy liczonym od dnia otrzymania wniosku.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 08 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1621/09 uchylił w całości zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skarga kasacyjna wymagała uwzględnienia. Trafny jest bowiem zarzut kasacyjny naruszenia przepisu postępowania w postaci art. 146 § 1 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji pisemnej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego - z powodu przeprowadzenia i przyjęcia błędnej wykładni przepisów art. 14d i art. 14o § 1 Op.

W dniu 14 grudnia 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie całej Izby Finansowej podjął uchwałę następującej treści: „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie niewydanie interpretacji, użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14 powołanej ustawy” (uchwała całej Izby Finansowej NSA z dnia 14 grudnia 2009 r., II FPS 7/09).

W sprawie niniejszej Sąd pierwszej instancji ocenił, że termin do załatwienia sprawy interpretacyjnej (wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego) obejmuje doręczenie interpretacji, która doręczona została zainteresowanemu po trzymiesięcznym terminie, o którym mowa w unormowaniach wynikających z art. 14d i art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.

Pogląd ten i jego zastosowanie - w świetle przytoczonej uchwały całej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego - nie są zgodne z prawem.

Powoływana uchwała wiąże Naczelny Sąd Administracyjny w trybie i na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, że przedmiotowa skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 185 § 5 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Wyrokiem z dnia 10.01.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 3031/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ponownie rozpatrując sprawę uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-883/08-2/AS z dnia 28.08.2008 r.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, iż Skarga jest zasadna.

Skład orzekający wskazał, iż skargę należało uwzględnić, aczkolwiek nie wszystkie z podniesionych w niej zarzutów Sąd uznał za zasadne.

Zagadnieniem budzącym wątpliwości Skarżącej było zastosowanie zwolnienia od podatku dochodowego, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. do wynagrodzenia uzyskiwanego przez nią z tytułu zatrudnienia jako księgowej przez fundację realizującą projekt w ramach Programu EQUAL.

Skarżąca uważała, że uzyskiwane przez nią dochody objęte są tym zwolnieniem w części finansowanej z EFS.

Zdaniem Ministra Finansów Skarżąca nie mogła skorzystać z powyższego zwolnienia, ponieważ nie ma ono zastosowania do dochodów osób fizycznych finansowanych z Funduszy strukturalnych. Pomoc ta stanowi bowiem refundację wcześniej poniesionych wydatków, sfinansowanych z krajowych środków publicznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wolne są od podatku dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Przepis powyższy, co zgodnie podnosiły strony, uzależnia zastosowanie wynikającego z niego zwolnienia od łącznego spełnienia dwóch przesłanek. Po pierwsze, środki finansowe muszą pochodzić od podmiotów wskazanych w tym przepisie (lit. a), po drugie zaś, podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy (lit. b).

W rozpatrywanej sprawie Minister Finansów zakwestionował spełnienie przesłanki określonej pod lit. a), a mianowicie wymagane pochodzenie środków przeznaczonych na wypłatę wynagrodzenia Skarżącej. Jego zdaniem nie pochodziły one ze środków bezzwrotnej pomocy. Dlatego też Organ w ogóle nie oceniał spełnienia drugiego z warunków zwolnienia, przewidzianego pod lit. b) ww. artykułu. Jak wyjaśnił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa - było to bezprzedmiotowe.

Zdaniem Sądu dokonana przez Ministra Finansów interpretacja przesłanki wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. była nieprawidłowa.

Przesłanką tą jest „pochodzenie” dochodów otrzymanych przez podatnika od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji UE i z programów NATO.

Ponieważ w ustawie brak jest definicji legalnej tego sformułowania, należy je odczytać zgodnie z jego znaczeniem semantycznym. Niewątpliwie w języku powszechnym termin „pochodzą” obejmuje również sytuację, gdy dany podmiot wydatkuje początkowo środki własne lub uzyskane od Skarbu Państwa, a następnie środki te są refinansowanie ze środków unijnych. Istotne jest, co zasadnie podnosiła Skarżąca, aby w ostatecznym rozrachunku środki pomocowe pochodziły od podmiotów wskazanych w tym przepisie. Finansowanie programu należy bowiem rozumieć jako faktyczne ponoszenie kosztów realizacji tego programu. Natomiast sam sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy UE jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy strukturalnych.

Oznacza to, że przyjęta metoda wypłacania środków unijnych, tj. prefinansowanie (zaliczka) refinansowanie, nie może bezpośrednio wpływać na możliwość zastosowania omawianego zwolnienia. Rację ma w tym względzie Skarżąca.

Analogiczną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a u.p.d.o.f. przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 15 października 2008 r., sygn. akt II FSK 1167/03; z 30 października 2008 r. sygn. akt lI FSK 1071/07.; z 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1720/06; z 14 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1457/07; z 28 września 2009 r. sygn. akt II FSK 772/09.

Zdaniem Sądu brak jest podstaw do różnicowania sytuacji podatników w zależności od przyjętego sposobu wypłaty środków pomocy bezzwrotnej.

Zgodnie z art. 32 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (Dz. U. UE. L. 99. 161. 1) płatności wkładów z funduszy dokonane przez komisję organowi wypłacającemu mogą przybrać formę płatności na rachunek, płatności tymczasowej lub płatności salda końcowego, gdzie płatności okresowe i płatności salda końcowego dotyczą wydatków faktycznie poniesionych, które muszą być powiązane z płatnościami dokonanymi przez bezpośrednich beneficjentów, potwierdzonych przez pokwitowanie faktury lub dokumenty rachunkowe o tej samej wartości dowodowej. Organ wypłacający zapewni, że bezpośredni beneficjenci otrzymają płatności z funduszy możliwie jak najszybciej i w pełnej wysokości. Polski ustawodawca w ustawie o NPR zastrzegł natomiast, iż dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, części kwalifikowanych wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii (art. 27 ust. 1).

Wypłata środków finansowanych w ramach realizacji Programu EQUAL polega na zwrocie wydatków kwalifikowanych. Środki te wypłacane są z budżetu państwa, a po udokumentowaniu poniesionych wydatków odpowiednia instytucja zwraca się do Komisji o ich zwrot. W rzeczywistości zatem bezzwrotna pomoc faktycznie pokrywana jest za pomocą środków pożyczonych przez instytucję wdrażającą z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanego projektu i dopiero po refundacji przez UE kosztów danego projektu, publiczne środki wspólnotowe wpływają bezpośrednio do budżetu państwa polskiego. W rezultacie ekonomiczny ciężar pomocy ponoszą ostatecznie instytucje UE. Okoliczność ta - jak wskazano wyżej - oznacza, że ciężar ekonomiczny bezzwrotnej pomocy ponosi w tym przypadku UE.

Środki na wdrożenie działań w ramach projektu opisanego przez Skarżącą należało zatem uznać za środki pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f.

W świetle powyższego Sąd za wadliwą uznał dokonaną przez Ministra Finansów wykładnię tego przepisu. Wykładnia Organu naruszała ww. przepis prawa materialnego. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.

Tym niemniej stwierdzenie przez Sąd opisanej wyżej wadliwości zaskarżonej interpretacji nie przesądza, iż otrzymywane przez Skarżącą wynagrodzenia, w części finansowanej ze środków EFS, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Jak już bowiem Sąd wskazał, przepis ten statuuje dwie przesłanki, których dopiero łączne spełnienie uprawnia do zastosowania zwolnienia.

W rozpatrywanej sprawie Minister Finansów ocenił (błędnie) jedynie spełnienie przez Skarżącą pierwszej z owych przesłanek, tj. przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f.

Sąd stwierdził, iż przesłanka ta została spełniona. Ponownie rozpatrując wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną. Ponadto oceni spełnienie przez Skarżącą drugiej z przesłanek zwolnienia, tj. przesłanki ustanowionej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f.

Sąd w ocenie tej nie może Ministra Finansów zastąpić, ponieważ wypowiedź Sądu w tym przedmiocie równałaby się udzieleniu przez interpretacji, co jest obowiązkiem Ministra Finansów.

Sąd nie może, z pominięciem interpretacji dokonanej przez Organ, ocenić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Kontroli Sądu nie jest bowiem poddawane stanowisko wnioskodawcy, a interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Sąd bada, czy zaskarżona interpretacja została udzielona zgodnie z przepisami prawa i z uwzględnieniem okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę na etapie jej wydawania. Tylko poprzez ocenę prawidłowości interpretacji i jedynie w zakresie, w jakim jej udzielono, Sąd może wypowiedzieć się również co do merytorycznego zagadnienia przedstawionego we wniosku o interpretację.

Zasadnie Minister Finansów wskazał, że Skarżąca błędnie określiła interpretację indywidualną oraz odpowiedź na wezwanie do usunięcia prawa jako decyzje. Interpretacja indywidualna jest swoistym aktem indywidualnym organu podatkowego, innym niż decyzja i postanowienie, składającym się z elementów wskazanych w art. 14c Ordynacji podatkowej

Natomiast udzielenie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa ma takie znaczenie, że organ informuje stronę, iż nie stwierdził zarzucanego przez nią naruszenia prawa, a zatem brak jest podstaw do zmiany interpretacji. Nie jest to natomiast rozstrzygnięcie o charakterze odwoławczym, zastępujące niejako lub tez uzupełniające interpretację indywidualną. Tym niemniej omawiany błąd Skarżącej nie miał znaczenia z punktu widzenia zasadności jej skargi. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Pismem z dnia 03.03.2011 r. Nr IO-007-23/11 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1006/11 skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów oddalił i stwierdził, że brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku wskazał, iż zarzut kasacyjny naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. jest niezasadny. Sposób przekazywania środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa w przywołanym bezpośrednio powyżej przepisie prawa, to jest prefinansowanie czy też refinansowanie, nie ma wpływu na zasadniczą ocenę, że pomoc ta pochodzi z tychże środków. Rzeczony sposób przekazywania środków pomocowych jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy strukturalnych oraz Funduszu Spójności. Decydujące jest ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ciężar finansowania programu. Wobec relatywnie powszechnej praktyki wzmiankowanego prefinansowania lub refinansowania środków pomocowych zwolnienie podatkowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. praktycznie by nie funkcjonowało, gdyby techniczny sposób przekazywania środków uniemożliwiać miał objęcie ich (tym) zwolnieniem u uprawnionych beneficjentów.

W dniu 11 lutego 2013 roku do tut. organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku z dnia 10.01.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 3031/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10.01.2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3031/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zwolnienie przedmiotowe zawarte w wyżej wymienionym przepisie jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady sprawiedliwości podatkowej, a więc powszechności i równości opodatkowania, zawartej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym należy interpretować je ściśle z pierwszeństwem wykładni językowej tak, aby ustalona ulga podatkowa miała wyłącznie zastosowanie w sytuacjach w nich przewidzianych.

W myśl art. 32 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (Dz. U. UE. L.99.161.1) płatności wkładów z funduszy dokonane przez Komisję organowi wypłacającemu mogą przybrać formę płatności na rachunek, płatności tymczasowej lub płatności salda końcowego, gdzie płatności okresowe i płatności salda końcowego dotyczą wydatków faktycznie poniesionych, które muszą być powiązane z płatnościami dokonanymi przez bezpośrednich beneficjentów, potwierdzonych przez pokwitowanie faktury lub dokumenty rachunkowe o tej samej wartości dowodowej. Organ wypłacający zapewni przy tym, że bezpośredni beneficjenci otrzymają płatności z funduszy możliwie jak najszybciej i w pełnej wysokości. Polski ustawodawca w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 roku o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.) zastrzegł natomiast, iż dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, części kwalifikowanych wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii (art. 27 ust. 1).

Wypłata środków finansowanych w ramach realizacji Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL, polega na zwrocie wydatków kwalifikowanych. Środki te wypłacane są z budżetu Państwa, a po udokumentowaniu poniesionych wydatków odpowiednia instytucja zwraca się do Komisji o ich zwrot. W rzeczywistości bezzwrotna pomoc faktycznie pokrywana jest za pomocą środków pożyczonych przez instytucję wdrażającą z budżetu Państwa na prefinansowanie realizowanego projektu i dopiero po refundacji przez Unię Europejską kosztów danego projektu, publiczne środki wspólnotowe wpływają bezpośrednio do budżetu Państwa polskiego. W rezultacie ekonomiczny ciężar pomocy ponoszą ostatecznie instytucje Unii Europejskiej.

Wyrazem przedstawionej wyżej zasady jest bez wątpienia art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie odwołuje się do innych przepisów i zawartych w nich warunków.

Dekodowanie normy prawnej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zastosowaniu wykładni językowej, wymaga ustalenia zakresu znaczeniowego użytego przez ustawodawcę wyrażenia „pochodzą”. Znaczenia zwrotów użytych w treści przepisów prawa podatkowego w pierwszej kolejności należy poszukiwać pośród definicji legalnych zamieszczonych w przepisach tej właśnie gałęzi prawa, następnie pośród innych regulujących daną dziedzinę życia przepisów prawa powszechnie obowiązującego, a jeśli powyższe metody nie zostaną zakończone sukcesem należy się odwołać do potocznego rozmienia danego wyrażenia. W przypadku słowa „pochodzić” ustawodawca, ani w przepisach prawa podatkowego, ani w innych aktach prawnych nie sprecyzował zakresu znaczeniowego. W potocznym znaczeniu przedmiotowe wyrażenie oznacza zaś: „miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi”. Analiza źródeł finansowania programów pomocowych, w tym będącego przedmiotem zainteresowania w niniejszej sprawie, Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL, nie pozostawia wątpliwości, iż jest nim Europejski Fundusz Społeczny, czyli bezzwrotna pomoc od Unii Europejskiej. Także rozważając umiejscowienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pośród innych zwolnień od podatku dochodowego o charakterze przedmiotowym nasuwa się konstatacja, iż bezzwrotna pomoc udzielana tak przez instytucje Unii Europejskiej, Europejskiego Banku Inwestycyjnego, jak i z budżetu Państwa w postaci dotacji, subwencji lub innych nieodpłatnych świadczeń podlega zwolnieniu od podatku dochodowego. Ciężar finansowania bezzwrotnej pomocy ponoszą bowiem instytucje unijne, a brak jest przepisu uzależniającego zastosowanie ulgi podatkowej wyłącznie od sposobu wypłacenia środków finansowych.

Zatem sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż wynagrodzenie finansowane ze środków funduszy strukturalnych spełnia warunek zagranicznego pochodzenia środków finansowych.

Ponadto przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 wskazuje na dwie przesłanki zwolnienia, które muszą zaistnieć łącznie. Drugą przesłanką zwolnienia, jest „bezpośrednie realizowanie celu programu przez podatnika ze środków bezzwrotnej pomocy”. Przy czym należy zwrócić uwagę, iż „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Zatem środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów.

O tym kto, bezpośrednio realizuje cel programu decydowała będzie nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony pomiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, przez ten konkretny podmiot została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podmiotem bezpośrednio realizującym projekt jest Fundacja, która zatrudnia pracowników, w tym Wnioskodawczynię.

W przedmiotowej sprawie, w ramach nawiązanego stosunku pracy, Wnioskodawczyni wykonywała określone czynności w związku z realizacją projektu w ramach określonego programu. Realizowała cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych w ramach obowiązków służbowych zadań. Zapłatę za wykonanie zadań otrzymywała od Fundacji jako pracodawcy, który za tę wypłatę odpowiadał na podstawie zawartej umowy o pracę i którą był zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji). Wnioskodawczyni nie była bezpośrednim beneficjentem projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie zatrudniona była w instytucji realizującej bezpośrednio cel programu. Dochód otrzymany przez Wnioskodawczynię był wynagrodzeniem za wykonanie określonej pracy świadczonej na podstawie umowy o pracę, a zatem pochodził od pracodawcy, wynikał ze stosunku pracy, a nie z postanowień jednostronnej deklaracji podmiotu międzynarodowego lub umowy zawartej przez ten podmiot z organami rządu polskiego bądź z upoważnień zawartych w tych dokumentach dla podmiotów rozdzielających środki bezzwrotnej pomocy.

W świetle powyższego nie można uznać, iż to Wnioskodawczyni bezpośrednio realizowała cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wykonywała Ona jedynie określone czynności (pracę) w związku z programem realizowanym przez inny podmiot (pracodawcę). Taką zaś sytuację ustawodawca wprost wyłączył ze zwolnienia, w końcowej części art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiąc, iż nie ma ono zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Tym samym została wyczerpana także przesłanka negatywna, ponieważ Wnioskodawczyni uzyskała dochód na podstawie umowy o pracę zawartej z podmiotem bezpośrednio realizującym cel programu (pracodawcą).

Reasumując, należy stwierdzić, iż wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacone w związku z realizacją projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego, gdyż nie została spełniona przesłanka art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy. Należy bowiem podkreślić, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 wskazuje na dwie przesłanki, które muszą być spełnione łącznie, aby przedmiotowe zwolnienie miało zastosowanie. W związku z powyższym otrzymane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie, pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu skali podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Panią wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane wyroki dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.