Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1073/10/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-16
Teza: Stawki podatku VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do pomieszczenia pomocniczego i miejsca parkingowego
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; budynek-budynek mieszkalny-budynek mieszkalny zbiorowego zamieszkania ; roboty-roboty budowlane; roboty-roboty budowlano-montażowe; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 10 czerwca 2009r., sygn. akt I SA/Rz 167/09 (data wpływu do tut. organu prawomocnego wyroku 16 grudnia 2010r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2010r. sygn. akt I FSK 1689/09, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2008r. (data wpływu 22 sierpnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do pomieszczenia pomocniczego i miejsca parkingowego **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2008r. został złożony przez Skarżącego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie określenia stawki VAT dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do pomieszczenia pomocniczego i miejsca parkingowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca na stanowiącej jego własność nieruchomości wybudował jedenaście budynków mieszkalnych wielorodzinnych, w tym: dziewięć 3-kondygnacyjnych budynków jednoklatkowych 6-cio lokalowych z garażem podziemnym, jeden trzyklatkowy 3-kondygnacyjny budynek z garażem podziemnym oraz jeden czteroklatkowy 3-kondygnacyjny budynek z garażem podziemnym, a także elementy zagospodarowania terenu. Garaże podziemne we wszystkich ww. budynkach mieszkalnych będą należały do części wspólnych danego budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Ani dla poszczególnych miejsc parkingowych, ani dla całej powierzchni garażu podziemnego nie będą zakładane odrębne księgi wieczyste, jak również nie będzie ustanawiana ich odrębna własność.

W celu sprzedaży lokali w ww. budynkach mieszkalnych wielorodzinnych, Spółka ma zamiar zawierać z każdym nabywcą umowę, której wzór został przedłożony w załączeniu wniosku. Zgodnie z umową, strony - tj. Wnioskodawca oraz Kupujący - zobowiązują się do ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży na rzecz Kupującego w stanie wolnym od wszelkich obciążeń lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym pomieszczeniem (komórką lokatorską) oraz odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej - to jest we współwłasności działek gruntu, na których usytuowane będą budynki oraz we współwłasności wszelkich części budynków i innych urządzeń, które nie będą służyły wyłącznie do użytku właścicieli lokali, liczonym na zasadach określonych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.).

W ramach udziału Kupującego w nieruchomości wspólnej, Kupującemu będzie przysługiwał również udział w znajdującym się pod budynkiem mieszkalnym garażu podziemnym, jako prawo związane z własnością lokalu mieszkalnego. W związku z tym, że Kupujący nabędzie udział w nieruchomości wspólnej, w tym w stanowiącym jej część garażu podziemnym, a nie prawo do konkretnego miejsca parkingowego (co należy do istoty współwłasności, w tym przypadku przymusowej współwłasności nieruchomości wspólnej), w umowie sprzedaży zostanie określony sposób korzystania z nieruchomości wspólnej, poprzez przyznanie prawa do wyłącznego korzystania z określonego miejsca parkingowego każdoczesnemu właścicielowi lokalu mieszkalnego nabywanego przez Kupującego. Będzie to stanowiło przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej tj. umowy sprzedaży, oraz będzie objęte jednym aktem notarialnym. W umowie, cena za miejsce parkingowe, a ściślej za prawo wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego przez każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego została wyodrębniona tylko z tego względu, że Spółka przewiduje - zwłaszcza z powodu konieczności zapewnienia konkurencyjności jej oferty - niższą stawkę za 1 m2 od tej przewidzianej za 1 m2 powierzchni lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę VAT należy zastosować dla ceny opisanej sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do pomieszczenia pomocniczego i miejsca parkingowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, cała transakcja sprzedaży w sytuacji opisanej w pkt 50 oraz 51 wniosku, podlega 7% stawce VAT.

Zgodnie z § 5 ust. 1a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. stawkę 22%) obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, lub ich części, wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT za obiekty budownictwa mieszkaniowego uznaje się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Dział 11 PKOB wyróżnia natomiast pod symbolem 111 - budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe oraz 113 - budynki zbiorowego zamieszkania. Z definicji zawartej w PKOB wynika zaś, że budynkami mieszkalnymi są obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Powyższe potwierdza, że uznaniu danego budynku za budynek mieszkalny nie stoi na przeszkodzie, że jakaś jego część wykorzystywana jest do innych celów niż mieszkalne. Kwalifikacja zaś budynku jako budynku mieszkalnego powinna natomiast skutkować zastosowaniem stawki 7% zarówno do sprzedaży zarówno samych lokali mieszkalnych, jak i miejsc parkingowych znajdujących się w budynku mieszkalnym, a ściślej prawa wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego przez każdoczesnego właściciela poszczególnego lokalu mieszkalnego.

W związku z tym, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęcia „lokal mieszkalny" należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz.U. z 2000r. nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która w art. 2 ust. 2 przewiduje, że samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 i 2, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi przysługuje udział we współwłasności nieruchomości wspólnej, obejmującej grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Należy mieć przy tym na uwadze, że współwłasność ta ma charakter przymusowy oraz nie może być zniesiona dopóki trwa odrębna własność lokali. W niniejszej sprawie, w skład nieruchomości wspólnej będzie wchodziła również powierzchnia pod budynkiem mieszkalnym, przeznaczona na garaż podziemny. Ani dla poszczególnych miejsc parkingowych znajdujących się w garażu podziemnym, ani dla całej powierzchni garażu podziemnego nie będą zakładane odrębne księgi wieczyste, jak również nie będzie ustanawiana ich odrębna własność. W związku z tym, że garaż będzie stanowił część nieruchomości wspólnej, każdy z właścicieli lokali mieszkalnych nabędzie udział w powierzchni tego garażu - jako prawo związane z własnością lokalu - odpowiadający udziałowi w nieruchomości wspólnej, obliczonemu zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o własności lokali. Właściciele nie nabędą natomiast konkretnego miejsca parkingowego, ponieważ do istoty współwłasności - w tym przypadku współwłasności nieruchomości wspólnej - należy, że współwłaściciele nie nabywają z tytułu posiadanego udziału fizycznie wydzielonej części, a jedynie udział w całości przedmiotu współwłasności. Jednakże, w celu zapewnienia współwłaścicielowi prawa wyłącznego korzystania z fizycznie wyodrębnionej części przedmiotu współwłasności dopuszcza się możliwość dokonania tzw. podziału quoad usum. Wykorzystując tę możliwość Wnioskodawca z Kupującym zamierzają określić w umowie sprzedaży sposób korzystania z nieruchomości wspólnej, poprzez przyznanie prawa do wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego każdoczesnemu właścicielowi nabywanego lokalu mieszkalnego. Jednakże, co istotne, przyznanie takiego prawa nie powoduje w tym zakresie zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w przypadku, gdy jednocześnie ze sprzedażą lokalu mieszkalnego dokonuje się sprzedaży komórki lokatorskiej oraz miejsca parkingowego, a ściślej prawa wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego przez każdoczesnego właściciela lokalu, dokonuje się dostawy służącej w całości zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, a zatem cała transakcja podlega 7% stawce VAT. Naprowadzone wyżej okoliczności potwierdzają również, że miejsce parkingowe nie może być przedmiotem odrębnej, samodzielnej sprzedaży. Jest ono bowiem ściśle związane z nabyciem konkretnego lokalu mieszkalnego.

Powyższe w ocenie Spółki powoduje, że do całej transakcji powinna zostać zastosowana stawka 7%, ponieważ niedopuszczalne jest dzielenie przedmiotu umowy na poszczególne składniki tylko dla celów prawa podatkowego (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Jedynie tytułem wyjaśnienia Wnioskodawca wskazał, że w załączonym wzorze umowy cena za miejsce parkingowe, a ściślej za prawo wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego przez każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego została wyodrębniona tylko z tego względu, że Spółka przewiduje - zwłaszcza z powodu konieczności zapewnienia konkurencyjności jej oferty - niższą stawkę za 1 m2 od tej przewidzianej za 1 m2 powierzchni lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca podkreślił fakt, że zaprezentowane wyżej stanowisko Spółki jest w pełni aprobowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, które w tym zakresie jednolicie podzielają stanowisko zaprezentowane w niniejszym wniosku. Kwestia ta była przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 22 czerwca 2005r., sygn. akt FSK 2480/04 oraz z dnia 22 czerwca 2005r., sygn. akt I FSK 103/2005r, w których Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Analogiczne stanowisko zajmują wojewódzkie sądy administracyjne (cyt.): „sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z określonych miejsc parkingowych znajdujących się w budynku lub poza nim podlega opodatkowaniu jedną - 7% stawką podatku VAT, która to stawka jest właściwa dla sprzedaży lokalu mieszkalnego" (Wyrok WSA w Warszawie z 9.05.2008 r., III SA/Wa 363/08); „Wyodrębnione miejsca parkingowe czy też garaże nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi. Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc parkingowych lub garaży, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można, bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe czy też garaż nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności." (wyrok WSA w Szczecinie z 20.05.2008r, I SA/Sz 45/08). Co istotne, powyższy pogląd podzielił również Dyrektor Izby Skarbowej właściwy ze względu na siedzibę Wnioskodawcy, tj. Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 2.11.2006 r. sygn. L.IS.II/2-443/223/06, w której stwierdził, że: „W odniesieniu zatem do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do sprzedaży miejsca postojowego, które wchodzi w skład nieruchomości wspólnej, a jedynie do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z tegoż miejsca. Nie jest zatem możliwe wyodrębnienie tego prawa od własności lokalu - jest ono ściśle związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie może ono być więc przedmiotem odrębnej sprzedaży. W związku z tym, na gruncie przepisów prawa cywilnego sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność. Nie można dokonywać "sztucznego" podziału takiej transakcji wyłącznie na potrzeby podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wskazuje, że sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, służącego wyłącznie do użytku właściciela lokalu stanowi jedną czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - stawką w wysokości 7%, jaka obowiązuje w odniesieniu do lokali mieszkalnych (\`(...)\`).

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, niezrozumiałe byłoby kwalifikowanie miejsca parkingowego jako lokalu użytkowego - która w świetle § 5 ust. 1a omawianego Rozporządzenia wyłączałaby zastosowanie stawki 7% - skoro nie można go nawet uznać za pomieszczenie. Pomieszczenie musi być bowiem oddzielone ścianami od pozostałej przestrzeni, a tego wymagania nie spełnia miejsce parkingowe w wielostanowiskowym garażu podziemnym znajdującym się pod budynkiem mieszkalnym. Miejsce parkingowe sprowadza się bowiem do wymalowanego prostokąta na podłodze garażu podziemnego. Wymaga podkreślenia, że stanowisko to znajduje oparcie w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 19.05.2004 r. (I CK 696/03, opubl. OSP rok 2005, nr 5, poz. 61) oraz uzasadnieniu postanowienia Trybunału Konstytucyjnego z 14.12.2005r. (SK 24/05, opubl. OTK Seria A rok 2005, Nr 11, poz. 144). W tezie powołanego wyżej postanowienia Sąd Najwyższy stwierdził, że cyt. „Miejsce garażowe w garażu wielostanowiskowym, należące do właściciela lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nie jest pomieszczeniem przynależnym do tego lokalu w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24.6.1994r. o własności lokali (jedn. tekst: Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.)". W uzasadnieniu Sąd Najwyższy wskazał natomiast, że cyt. „W pojęciu pomieszczenia zawarty jest bowiem element oddzielenia go ścianami od pozostałej przestrzeni. Nie spełnia tego wymagania zaznaczenie miejsca garażowego na rzucie odpowiednich kondygnacji budynku zgodnie z art. 2 ust. 5 u.w.l., aczkolwiek umożliwia ustalenie w przestrzeni granic miejsca garażowego". Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu w/w postanowienia wskazał natomiast, że cyt. „Nie ulega wątpliwości, że w zaprezentowanej powyżej treści znaczeniowej terminu "pomieszczenie", wyznaczonej zgodnie z intuicjami znaczeniowymi pochodzącymi z języka ogólnego oraz wskazówkami wynikającymi z języka prawnego, nie mieści się miejsce postojowe w wielostanowiskowym garażu, usytuowanym w podziemiach budynku, o ile jest ono wyznaczone jedynie liniami namalowanymi na podłodze tegoż garażu albo zaznaczone na rzucie danej kondygnacji budynku", oraz że „na gruncie języka polskiego nieuprawnione jest zarówno twierdzenie, że "możliwe jest uznanie, iż stanowisko garażowe jest po prostu garażem", jak i że miejsce garażowe jest "pomieszczeniem".

Zdaniem Spółki, ocena prawna dokonana przez Sąd Najwyższy, a w szczególności przez Trybunał Konstytucyjny, którego orzeczenia - zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - mają moc powszechnie obowiązującą nie może być pomijana przez organy administracji publicznej, w tym przez organy wydające interpretacje przepisów prawa podatkowego.

W dniu 10 listopada 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Spółki indywidualną interpretację znak: IBPP2/443-776/08/JJ uznając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 28 listopada 2008r. złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez uznanie stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku za prawidłowe.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 22 grudnia 2008r. znak: IBPP2/443W-90/08/JJ podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2008r. znak: IBPP2/443-776/08/JJ.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 10 listopada 2008r. znak: IBPP2/443-776/08/JJ złożył skargę z dnia 27 stycznia 2009r. (data wpływu 2 lutego 2009r.), w której wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wyrokiem z dnia 10 czerwca 2009r. sygn. akt I SA/Rz 167/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że skarga zasługuje na uwzględnienie

W ww. wyroku Sąd stwierdził, że przedmiotem sporu jest ustalenie właściwej stawki podatku od towarów i usług jaką należy zastosować przy czynności sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca parkingowego.

Zdaniem Sądu należy uznać, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, musi podlegać tej samej stawce podatku od towarów i usług która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego. Sąd stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie, przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego nie jest garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o konkretnej powierzchni, integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W danym przypadku nie ma możliwości nabycia lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca parkingowego. Wyodrębnione miejsca parkingowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku.

Reasumując powyższe, wbrew stanowisku Ministra Finansów Skarżąca nie dokonuje przeniesienia własności części ułamkowej garażu podziemnego a przeniesienia własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz z prawem wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego, znajdującego się w garażu podziemnym, który należy do części wspólnych budynku mieszkalnego i mimo dokonania takiej sprzedaży garaż podziemny stanowi nadal część nieruchomości wspólnej w ramach współwłasności której nie można znieść dopóki trwa odrębna własność lokali.

Z punktu widzenia przepisów podatkowych oznacza to, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Prawo do korzystania z miejsca parkingowego nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności (por. orzeczenia NSA z dnia 22 czerwca 2005r. sygn akt FSK 2480/04 publ. LEX oraz z dnia 22 czerwca 2005r. sygn akt I FSK 103/2005 - publ. Lex i WSA w Warszawie z dnia 13 wrzesnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1052/07, WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2008r. sygn. akt III SA/Wa 247/08 publ. Lex).

Odnosząc się do powoływanego przez Ministra Finansów, wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lipca 2006r. w sprawie C-251/05, zdaniem Sądu podkreślić należy, iż Trybunał wskazując, iż zasadą jest opodatkowanie jednej dostawy według jednej stawki VAT - wskazał jednocześnie na możliwość oddzielnego opodatkowania składników tej dostawy, w sytuacji gdy obejmuje ona towar główny objęty preferencyjną stawką VAT oraz inne towary opodatkowane na zasadach ogólnych. Możliwość, jednakże opodatkowania poszczególnych składników jednej dostawy kilkoma różnymi stawkami podatku, jako wyjątek od zasady - wynikać musi bezpośrednio bądź to z przepisów ustawy bądź też z charakteru tej dostawy. Zatem wyjątkowo w przypadku gdy świadczenie nie ma jednolitego charakteru tj. każda z części świadczenia mogłaby stanowić przedmiot odrębnej czynności prawnej – można rozważać zastosowanie różnych stawek podatku. Jednakże, w sytuacji gdy dokonywane przez podatnika czynności są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT (por. wyrok ETS z 27 października 2005r. w sprawie C-41/04). Wobec powyższego, zdaniem Sądu, potraktowanie przez Ministra Finansów zamierzonej przez podatnika sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przypisanym do tego lokalu prawem korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego, jako dwóch, niezależnych czynności prawnych, opodatkowanych różnymi stawkami VAT w sytuacji, gdy zgodnie z obowiązującym prawem cywilnym, sprzedaż ta nie może nastąpić w drodze dwóch oddzielnych i niezależnych czynności prawnych – jest sztucznym rozdzieleniem jednolitej w aspekcie gospodarczym czynności prawnej i jako takie stanowi nieuprawnione odstąpienie od zasady opodatkowania całości dostawy jedną stawką.

Sąd wskazał, że będący przedmiotem zabiegów interpretacyjnych przepis § 5 ust. 1a pkt 2 Rozporządzenia stanowi, że preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Zaś w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego, a jedynie do określenia korzystania z poszczególnych miejsc parkingowych w pomieszczeniu będącym elementem nieruchomości wspólnej.

Zdaniem Sądu zaznaczyć też należy, że zgodnie definicją budynku mieszkalnego zawartą w PKOB - do której odsyła art. 2 pkt 12 ustawy VAT - są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika zaś aby pomieszczenie do parkowania samochodów miało przekraczać ten wskaźnik.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu należy uznać za niewłaściwe stanowisko organu podatkowego w kwestii zastosowania 22% stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży prawa do korzystania z miejsca parkingowego. Tym samym stwierdzić należy, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego znajdującego się w danym budynku podlegać będzie jednej stawce podatku od VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego - tj. stawce 7%.

Sąd wskazał, iż przy ponownym rozpatrzeniu wniosku organ podatkowy II instancji zobligowany będzie do zmiany zaskarżonego postanowienia i uznania stanowiska podatnika za prawidłowe.

Sąd zauważył, że nieuzasadnionym jest natomiast zarzut skargi naruszenia przez Ministra Finansów art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Minister Finansów w wydanej interpretacji dokonał oceny stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku, w którym Spółka stwierdziła, iż cała transakcja sprzedaży w sytuacji opisanej we wniosku podlega 7% stawce VAT. Tym samym gdy organ uznał, że cała transakcja sprzedaży nie podlega jednej stawce, uprawniony był w wydanej interpretacji do negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy w której zawarł wskazania, jego zdaniem prawidłowego stanowiska w odniesieniu do transakcji sprzedaży przedstawionej we wniosku.

Od powyższego wyroku Minister Finansów reprezentowany przez pełnomocnika złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 15 października 2010r. sygn. akt I FSK 1689/09 skarga kasacyjna została oddalona.

W ww. wyroku NSA stwierdził, iż skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd stwierdził, że przedstawiona w uzasadnieniu zarzutów wniesionego środka zaskarżenia interpretacja przepisów w zakresie preferencyjnej stawki VAT 7%, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, a dotyczącego przedmiotu sprzedaży, jest niezasadna. Dla określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług w przypadku zbycia lokalu mieszkalnego wraz z miejscem parkingowym w garażu wielostanowiskowym znajdującym się w podziemnej części budynku mieszkalnego, koniecznym jest wyróżnienie dwóch stanów faktyczno-prawnych, mających wpływ na rozstrzygnięcia spornego zagadnienia.

W świetle unormowania art. 41 ust. 12–12c ustawy o VAT w zw. z § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 obniża się do wysokości 7 % w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 tej ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia lokalu mieszkalnego, co zauważył także organ. W tym zakresie należy posiłkować się unormowaniami ustawy o własności lokali. Stosownie do treści art. 2 ust. 2 ww. ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka czy garaż, co wynika z ust. 4 cytowanego przepisu. W świetle tej ustawy istotnym jest także, że stosownie do jej art. 3 ust. 1 i 2 w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali, a nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

NSA wskazał, iż zagadnieniem, będącym kluczowym w niniejszej sprawie, zajmował się także Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I FSK 663/09, który w wyroku z dnia 12 maja 2010r. stwierdził, że: "W przypadku dostawy lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, możliwym jest:

1.  uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów, itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum, albo
2.  wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum \[por. G. Bieniek, NPN 2000/5-6/35, Ustawa o własności lokali w praktyce notarialnej (wybrane zagadnienia)\]".

Zdaniem NSA w niniejszej sprawie mamy do czynienia z pierwszym przypadkiem, tzn. z pytaniem o sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności wspólnych części budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali (do których zalicza się podziemną część budynku z halą garażową) i ustaleniem sposobu korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym w ramach podziału quoad usum.

Uwzględnić przy tym należy, że pod rządem art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali nieruchomość wspólną stanowi łącznie grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu. Właścicielom lokalu przysługuje jednolity udział w nieruchomości wspólnej obejmującej grunt oraz jej budynkowe elementy (wyrok z dnia 15 lipca 2009r. Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu, sygn. akt I ACa 592/09, OSAW 2009/4/145), a garaż wielostanowiskowy o wyznaczonych miejscach postojowych, znajdujący się w budynku mieszkalnym i niestanowiący samodzielnego lokalu użytkowego, jest częścią nieruchomości wspólnej wszystkich członków wspólnoty mieszkaniowej (wyrok z dnia 23 stycznia 2007 r. Sądu Apelacyjnego w Warszawie, sygn. akt VI ACa 661/06, OSA 2009/2/5).

W takim zatem przypadku przedmiotem sprzedaży w ramach jednej nieruchomości jest samodzielny lokal mieszkalny wraz z przynależnym mu udziałem we współwłasności wspólnych części budynku i urządzeń (np. klatek schodowych, piwnic, strychów, pralni, suszarni, garaży) oraz we własności gruntu (ew. w prawie współużytkowania wieczystego gruntu). Uwzględnić należy, że w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o własności gruntów nie jest możliwe zbycie własności lokalu bez udziału we współwłasności wspólnych części budynku i urządzeń oraz we własności gruntu. W takim zatem przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą na odrębną własność lokalu mieszkalnego jako rzeczy głównej oraz towarzyszącego mu udziału we współwłasności wspólnych części nieruchomości. W sytuacji takiej mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, na które składają się dostawa towaru – samodzielnego, wyodrębnionego na własność lokalu mieszkalnego oraz świadczenie usługi – sprzedaż związanego z tym lokalem udziału w nieruchomości jako wartości niematerialnej (w tym m.in. w garażu wielostanowiskowym), tworzących w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie w aspekcie cywilistycznym jest niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny charakter. Przydzielenie natomiast właścicielowi lokalu mieszkalnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym następuje w ramach określenia sposobu korzystania z udziału w częściach wspólnych budynku, tzn. podziału quoad usum.

W tej sytuacji na pełną aprobatę zasługuje wyrok NSA z dnia 23 marca 2010r. (sygn. akt I FSK 299/09), w którym stwierdzono, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż, na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT z 2004r. w zw. z § 5 ust. 1a pkt 2 Rozporządzenia, podlega opodatkowaniu stawką 7%. Podział quoad usum nieruchomości wspólnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jedynie sprzedaż lokalu i towarzyszącego mu udziału w nieruchomości wspólnej."

NSA stwierdził, iż stanowisko zaprezentowane z uzasadnieniu ww. wyroku w pełni zasługuje na aprobatę i Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni także je podziela. Argumentacja organu przedstawiona w skardze kasacyjnej mogłaby mieć zastosowanie w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży byłby wyodrębniony na oddzielną własność lokal mieszkalny, jak też udział w wyodrębnionym także na oddzielną własność garażu wielostanowiskowym, będącym lokalem użytkowym. Wówczas tenże garaż wielostanowiskowy nie stanowi części nieruchomości wspólnej związanej z lokalem mieszkalnym, jak też nie stanowi pomieszczenia przynależnego do danego lokalu mieszkalnego (w tej kwestii patrz: postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 19 maja 2004r., sygn. akt I CK 696/03, OSP 2005/61).

W świetle powyższego, zdaniem NSA, sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1a pkt 2 ww. rozporządzenia wykonawczego są niezasadne, gdyż rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji nie narusza tychże przepisów prawa poprzez błędną ich wykładnię.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez Sąd obu instancji oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez towar należy rozumieć rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).

Według art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 i ust. 12a ww. ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 12a ww. ustawy rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r. nadanym przez ustawę z dnia 19 września 2007r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Równocześnie przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) dodano ust. 1a pkt 2, zgodnie z którym stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego (ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej) nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego ani lokalu użytkowego, należy po nie sięgnąć do ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ww. ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Ponadto ust. 4 powołanego wyżej artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Definiując pojęcie prawne „samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

*   po pierwsze - pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz
*   po drugie - pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Z brzmienia art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali wynika, iż podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć określone pomieszczenie do kategorii pomocniczych jest to czy pomieszczenie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych zamieszkałych w lokalu osób. Stosując takie kryterium stwierdzić należy, że garaż czy miejsce postojowe, choć stanowią część składową lokalu mieszkalnego, nie należą do pomieszczeń pomocniczych, lecz przynależnych do lokalu i nie służą dla bezpośredniego zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ludności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na stanowiącej jego własność nieruchomości wybudował jedenaście budynków mieszkalnych wielorodzinnych, w tym: dziewięć 3-kondygnacyjnych budynków jednoklatkowych 6-cio lokalowych z garażem podziemnym, jeden trzyklatkowy 3-kondygnacyjny budynek z garażem podziemnym oraz jeden czteroklatkowy 3-kondygnacyjny budynek z garażem podziemnym, a także elementy zagospodarowania terenu. Garaże podziemne we wszystkich ww. budynkach mieszkalnych będą należały do części wspólnych danego budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Ani dla poszczególnych miejsc parkingowych, ani dla całej powierzchni garażu podziemnego nie będą zakładane odrębne księgi wieczyste, jak również nie będzie ustanawiana ich odrębna własność.

W celu sprzedaży lokali w ww. budynkach mieszkalnych wielorodzinnych, Wnioskodawca ma zamiar zawierać z każdym nabywcą umowę. Zgodnie z umową, strony - tj. Wnioskodawca oraz Kupujący - zobowiązują się do ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży na rzecz Kupującego w stanie wolnym od wszelkich obciążeń lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym pomieszczeniem (komórką lokatorską) oraz odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej - to jest we współwłasności działek gruntu, na których usytuowane będą budynki oraz we współwłasności wszelkich części budynków i innych urządzeń, które nie będą służyły wyłącznie do użytku właścicieli lokali, liczonym na zasadach określonych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.).

W ramach udziału Kupującego w nieruchomości wspólnej, Kupującemu będzie przysługiwał również udział w znajdującym się pod budynkiem mieszkalnym garażu podziemnym, jako prawo związane z własnością lokalu mieszkalnego. W związku z tym, że Kupujący nabędzie udział w nieruchomości wspólnej, w tym w stanowiącym jej część garażu podziemnym, a nie prawo do konkretnego miejsca parkingowego (co należy do istoty współwłasności, w tym przypadku przymusowej współwłasności nieruchomości wspólnej), w umowie sprzedaży zostanie określony sposób korzystania z nieruchomości wspólnej, poprzez przyznanie prawa do wyłącznego korzystania z określonego miejsca parkingowego każdoczesnemu właścicielowi lokalu mieszkalnego nabywanego przez Kupującego. Będzie to stanowiło przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej tj. umowy sprzedaży, oraz będzie objęte jednym aktem notarialnym. W umowie, cena za miejsce parkingowe, a ściślej za prawo wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca parkingowego przez każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego została wyodrębniona tylko z tego względu, że Wnioskodawca przewiduje - zwłaszcza z powodu konieczności zapewnienia konkurencyjności jej oferty - niższą stawkę za 1 m2 od tej przewidzianej za 1 m2 powierzchni lokalu mieszkalnego.

Należy wskazać, że WSA w Rzeszowie w ww. wyroku z dnia 10 czerwca 2009r. sygn. akt I SA/Rz 167/09 stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie, przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego nie jest garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o konkretnej powierzchni, integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W danym przypadku nie ma możliwości nabycia lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca parkingowego. Wyodrębnione miejsca parkingowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku.

Reasumując powyższe, Sąd stwierdził, iż Wnioskodawca dokonuje przeniesienia własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz z prawem wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego, znajdującego się w garażu podziemnym, który należy do części wspólnych budynku mieszkalnego i mimo dokonania takiej sprzedaży garaż podziemny stanowi nadal część nieruchomości wspólnej w ramach współwłasności której nie można znieść dopóki trwa odrębna własność lokali.

W ocenie Sądu oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku opis sprawy, treść powołanych przepisów, ocenę prawną wyrażoną w wyroku NSA jak również ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu WSA w Rzeszowie, należy stwierdzić, iż jeżeli w ramach nieruchomości budynkowej następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym pomieszczeniem (komórką lokatorską) oraz z przynależnym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie i na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w zw. z § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu stawką 7%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że do całej transakcji sprzedaży opisanej we wniosku winna być zastosowana stawka 7% należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji uchylonej wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 10 czerwca 2009r. sygn. akt I SA/Rz 167/09.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a 435-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.