Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.556.2018.12.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-11
Teza: Brak podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek niezabudowanych nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y, które to działki stanowią współwłasność małżeńską. Ustalenie podstawy opodatkowania dla sprzedawanych działek niezabudowanych nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y, które to działki stanowią współwłasność małżeńską.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działki; grunty-sprzedaż gruntów; udział-sprzedaż udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 16 lipca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 863/19; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

16 lipca 2018 r. wpłynął wniosek wspólny z 16 lipca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- braku podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek niezabudowanych nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y, które to działki stanowią współwłasność małżeńską,

\- ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedawanych działek niezabudowanych nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y, które to działki stanowią współwłasność małżeńską

oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek został uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 września 2018 r. (wpływ 19 września 2018 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

\- Zainteresowana będąca stroną postępowania:… …, ul. ……-… …

\- Zainteresowany niebędący stroną postępowania:… …ul. … …-… …

### Opis zdarzenia przyszłego

Pani … („Wnioskodawca 1”) oraz Pan … („Wnioskodawca 2”) są polskimi rezydentami podatkowymi zamieszkałymi na terytorium Polski. Wnioskodawcy są małżeństwem. Pomiędzy Wnioskodawcami funkcjonuje małżeńska ustawowa wspólność majątkowa.

Wnioskodawca 1 nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, Wnioskodawca 2 jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Działalność prowadzi pod firmą „…” (NIP …, REGON …). Przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy 2 obejmuje następujące kody PKD 47.30.Z, 45.11.Z, 45.19.Z, 45.20.Z, 45.32.Z, 45.40.Z, 46.19.Z, 46.31.Z, 46.38.Z, 46.39.Z, 47.11.Z, 47.19.Z, 47.21.Z, 47.29.Z, 47.78.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 52.21.Z, 56.30.Z, 63.99.Z, 74.90.Z, 77.11.Z, 77.12.Z, 77.39.Z, 82.99.Z, 92.00.Z. Wnioskodawca 2 nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu bądź wynajmu nieruchomości (PKD 68).

W dniu 14 października 2014 r. Wnioskodawcy kupili do majątku wspólnego ze środków pieniężnych należących do ich majątku wspólnego nieruchomość położoną w … od osoby fizycznej, która wedle swego oświadczenia, przy tej umowie sprzedaży nieruchomości nie działała w charakterze przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców (a wcześniej - ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej).

Wskazana umowa sprzedaży, wedle oświadczenia sprzedawcy, nie podlegała także podatkowi od towarów i usług, gdyż dostawa tej nieruchomości nie była dokonana w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na zakupioną przez Wnioskodawców nieruchomość składały się niezabudowane działki nr … (o powierzchni 0,9515 ha), … oraz … objęte księgą wieczystą nr …, prowadzoną przez Sąd Rejonowy w …. Wydział VI Ksiąg Wieczystych. Działki nr … oraz … stanowiły wewnętrzne drogi dojazdowe do ul. ….

W momencie kupna, powyższa nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednakże, zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta … z dnia 3 listopada 2011 r. nr … o warunkach zabudowy (wydanej kilka lat przed zakupem przedmiotowych działek przez Wnioskodawców) na działce nr … ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej, budowie zbiornika wybieralnego na nieczystości ciekłe, a na części działki nr .. ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie drogi wewnętrznej. Działka nr … w ewidencji gruntów była oznaczona jako grunty orne i łąki, a działki nr … oraz … jako grunty orne.

Wnioskodawcy dokonali zakupu tej nieruchomości gdyż graniczy ona z nieruchomością, na której znajduje się dom, w którym Wnioskodawcy mieszkają (księga wieczysta nr …, działki nr … oraz …), a nie chcieli oni mieć w pobliżu większej ilości sąsiadów (przedmiotowe nieruchomości znajdują się przy zachodniej granicy … które to tereny nie są jeszcze gęsto zasiedlone). Przy okazji Wnioskodawcy traktują zakup tych nieruchomości jako dodatkową lokatę ich wspólnych oszczędności.

Działkę pod dom Wnioskodawcy kupili kilka lat wcześniej od tej samej osoby, od której kupili działki objęte księgą wieczystą nr …. Uchwałą Nr … Rady Miasta … z dnia 27 sierpnia 2015 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego … w … (Dz. Urz. Woj. … z 2015 r., poz. 2009) nieruchomość objęta księgą wieczystą nr … została przeznaczona w części na tereny dróg wewnętrznych (działki nr … oraz …) oraz tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z uzupełniającym przeznaczeniem pod usługi (działka nr …). W tejże uchwale, na terenie działki nr … wskazano proponowane linie podziałów wewnętrznych.

W związku z tym, Wnioskodawcy wnieśli do Prezydenta Miasta … o podział nieruchomości objętej działką nr … na pięć osobnych działek o numerach x, a , b, c, … oraz y („Działki”). Decyzją z dnia 18 sierpnia 2016 r. Prezydent Miasta … zatwierdził podział działki nr … we wnioskowany sposób pod warunkiem ustanowienia służebności drogowej dla działek nr a , b, c, … oraz y w przypadku ich zbycia. Wnioskodawcy planują w przyszłości zbyć część Działek na rzecz osób fizycznych – swoich znajomych. Możliwe, że przed zbyciem Działek Wnioskodawcy zawrą umowę przedwstępną z przyszłymi nabywcami, na mocy których nabywcy będą mogli rozpocząć budowę domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych na własny koszt i we własnym imieniu.

W takiej sytuacji, cena za sprzedaż Działek wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży będzie odpowiadała jedynie wartości rynkowej samych Działek (tj. niezabudowanego gruntu), bez uwzględnienia nakładów na budowę domów jednorodzinnych, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych („Nakłady”) poniesionych przez nabywców Działek przed ich nabyciem.

Jednakże, w razie nie zawarcia umowy przyrzeczonej, Wnioskodawcy zwrócą niedoszłym nabywcom Działek wartość Nakładów. Wnioskodawcy wyjaśniają, że przy zakupie Działek nie korzystali z usług pośredników sprzedaży nieruchomości. Przy ich sprzedaży także nie będą korzystali z usług pośredników sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawcy także nie wykupywali (ani nie planują wykupywać) żadnych reklam czy ogłoszeń w Internecie, prasie itp. zachęcających do kupna Działek. Nie zatrudniają oni żadnych osób (na jakiejkolwiek podstawie prawnej), które pomagałyby im w sprzedaży Działek.

Do decyzji o możliwości sprzedaży Działek swoim znajomym doszło podczas spotkania towarzyskiego, kiedy to znajomi Wnioskodawców wyrazili chęć kupienia gruntu pod budowę domu jednorodzinnego na obrzeżach miasta. Jednakże, Wnioskodawcy nie planują sprzedawać w najbliższej przyszłości pozostałych Działek.

Wnioskodawcy planują jednak zakup kolejnych działek (o numerach …, …, …, … oraz …, objęte księgą wieczystą nr …) od jednego z sąsiadów, bezpośrednio przylegających do już zakupionych Działek z tych samych względów co wcześniej – tj. z chęci uniemożliwienia zabudowy najbliższej okolicy ich domu przez inne osoby oraz jako dodatkową lokatę ich wspólnych oszczędności.

W tym celu w roku 2017 zawarli przedwstępną umowę sprzedaży na mocy której ma dojść do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do końca 2020 roku. Wnioskodawcy nie występowali także o zmianę przeznaczenia Działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ani o zmianę ich oznaczenia w ewidencji gruntów. Działki nie pozostają w jakimkolwiek związku z działalnością gospodarcza prowadzoną przez Wnioskodawcę 2.

Pomiędzy Wnioskodawcami oraz nabywcami Działek nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wskazano, że Zainteresowani wskazując, że nie chcą mieć w pobliżu większej ilości sąsiadów, mieli na myśli osoby obce. Z osobami, którym zamierzają zbyć działkę, znają się i przyjaźnią od lat (Wnioskodawca 1 studiowała razem z jedną z tych osób) i dlatego też Zainteresowani są gotowi im sprzedać jedną z działek. Zainteresowani sprzedają swoim znajomym co najmniej jedną działkę (nr a ) oraz, najprawdopodobniej, działki nr b oraz nr c. Zainteresowani sprzedadzą swoim znajomym także udział w działce nr x oraz y, na których to działkach znajdzie się droga dojazdowa. Zainteresowani postanowili sprzedać działki znajomym w czerwcu 2018 r. podczas spotkania towarzyskiego.

Zainteresowani nie sporządzili jeszcze projektu przedwstępnej umowy sprzedaży działek, jednakże na ten moment Zainteresowani wskazują, że na podstawie tejże umowy:

a) przyszli nabywcy działek będą mieli prawo żądania zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży działek,

b) przyszli nabywcy będą mogli rozpocząć na działkach budowę domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, na własny koszt, przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży działek,

c) przyszli nabywcy będą mieli prawo żądania zwrotu od Zainteresowanych wartości poniesionych przez nich Nakładów, w przypadku nie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,

d) przyszli nabywcy będą mieli prawo żądania udzielenia im wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych.

Zainteresowani udzielą nabywcom wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, w tym do reprezentowania Zainteresowanych przed wszystkimi organami, sądami i innymi podmiotami w tymże zakresie. Należy jednak zauważyć, że udzielenie takiego pełnomocnictwa może okazać się niepotrzebne, gdyż zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane: „Każdy ma prawo zabudowy nieruchomości gruntowej, jeżeli wykaże prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, pod warunkiem zgodności zamierzenia budowlanego z przepisami.”

Zapis w umowie przedwstępnej upoważniający nabywców do rozpoczęcia budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, na własny koszt będzie w ocenie Zainteresowanych wystarczający, aby nabywcy mogli rozpocząć proces budowlany bez pełnomocnictw od Zainteresowanych. Jednakże, jeżeli zajdzie taka potrzeba, to stosowne pełnomocnictwa zostaną przez Zainteresowanych udzielone.

Jak już wskazano powyżej, Zainteresowani udzielą nabywcom wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, w tym do reprezentowania Zainteresowanych przed wszystkimi organami, sądami i innymi podmiotami w tymże zakresie, jeżeli tylko zajdzie taka potrzeba.

Jak wskazano we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r.: cena za sprzedaż Działek wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży będzie odpowiadała jedynie wartości rynkowej samych Działek (tj. niezabudowanego gruntu), bez uwzględnienia nakładów na budowę domów jednorodzinnych, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych („Nakłady”) poniesionych przez nabywców Działek przed ich nabyciem. Jednakże, w razie nie zawarcia umowy przyrzeczonej, Wnioskodawcy zwrócą niedoszłym nabywcom Działek wartość Nakładów. Innymi słowy, w przypadku sprzedaży działek, dokonanej po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży nie zostaną rozliczone nakłady poniesione na przedmiotowych działkach przez nabywców. Intencją Zainteresowanych jest, aby cena sprzedaży Działek nie zawierała dodatkowo wartości Nakładów, gdyż te Nakłady zostaną poczynione przez nabywców w ich własnym interesie, a nie w interesie Zainteresowanych. Jedynie w sytuacji nie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Zainteresowani zwrócą niedoszłym nabywcom koszty poniesionych przez nich Nakładów, gdyż wtedy Zainteresowani wzbogacą się o wartość nakładów, których sami nie poczynili.

Zainteresowani nie wykorzystywali Działek, które zamierzają sprzedać, do jakichkolwiek czynności. W szczególności, Zainteresowani nie wynajmowali/dzierżawili Działek, nie prowadzili na nich działalności rolniczej, deweloperskiej itp. Od momentu zakupu Działek Zainteresowani byli jedynie ich właścicielami. Tym samym należałoby uznać, że Zainteresowani nie wykorzystywali Działek do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku od towarów i usług. Sposób wykorzystywania Działek przez Zainteresowanych można kategoryzować jedynie jako niepodlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, Zainteresowani nie wykorzystywali Działek do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku od towarów i usług. Sposób wykorzystywania Działek przez Zainteresowanych można kategoryzować jedynie jako niepodlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zainteresowani nie udostępniali odpłatnie Działek na rzecz podmiotów trzecich.

Zainteresowani przed sprzedażą Działek nie poczynili ani nie zamierzają poczynić jakichkolwiek działań zwiększających wartość przedmiotowych Działek, w tym nie uzbroili terenu ani go nie ogrodzili.

W ostatnim czasie Zainteresowani nie sprzedawali żadnych nieruchomości. Jedynie ponad 10 lat temu Zainteresowani sprzedali prawa do lokalu mieszkalnego.

**Pytania**

1\. Czy sprzedaż Działek przez Wnioskodawców będzie podlegała podatkowi od towarów i usług?

2\. Jeżeli sprzedaż Działek będzie podlegać podatkowi od towarów i usług, to czy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów?

### W uzupełnieniu wskazano, że pytanie nr 1 dotyczy jedynie sprzedaży, w której sprzedaż działek nastąpi po zawarciu umowy przedwstępnej.

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1)

W ocenie Wnioskodawców sprzedaż Działek przez Wnioskodawców nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług („PTU”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o PTU”), PTU podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Nie ulega wątpliwości że sprzedaż Działek będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów.

Niemniej do powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PTU konieczne jest aby czynności opodatkowane PTU, wymienione w art. 5, były wykonywane przez podatników tego podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU: „1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. 2 Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. (sprawy połączone C-180/10 i C-181/10) odniósł się do kwestii podlegania VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne i stwierdził, że: „Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r. niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”

Tym samym, dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę będzie podlegała PTU, jeżeli transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, tj. w sytuacji gdy sprzedający w celu dokonania wspomnianej sprzedaży będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, zgodnie z którym „podjęcie więc np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną” (wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 716/14).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy kupili Działki w celu lokaty ich wspólnych oszczędności oraz zapewnienia sobie spokojnej okolicy wokół ich domu (warto podkreślić, że wszystkie Działki leżą w okolicy nieruchomości, na której posadowiony jest dom mieszkalny Wnioskodawców).

Przy sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy nie będą korzystać z usług pośredników sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawcy także nie wykupywali (ani nie planują wykupywać) żadnych reklam czy ogłoszeń w Internecie, prasie itp. zachęcających do kupna Działek. Nie zatrudniają oni żadnych osób (na jakiejkolwiek podstawie prawnej), które pomagałyby im w sprzedaży Działek. Do decyzji o możliwości sprzedaży Działek swoim znajomym doszło podczas spotkania towarzyskiego, kiedy to znajomi Wnioskodawców wyrazili chęć kupienia gruntu pod budowę domu jednorodzinnego na obrzeżach miasta. Wnioskodawcy nie podejmowali także żadnych kroków zmierzających do uatrakcyjnienia Działek w oczach kupujących.

W szczególności, nie wnosili o zmianę ich przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ani ich nie uzbroili.

Powyższe działania w ocenie Wnioskodawców nie odpowiadają działaniom podejmowanym przez producentów handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU. Tym samym, sprzedaż Działek przez Wnioskodawców nie będzie podlegała PTU.

Ad. 2)

W ocenie Wnioskodawców, jeżeli sprzedaż Działek będzie podlegać PTU, to podstawą opodatkowania PTU z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o PTU: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 – jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjęło się po pierwsze, że wynagrodzenie musi się dawać wyrazić w ujęciu pieniężnym oraz, po drugie, że jest ono wartością subiektywną, ponieważ podstawę opodatkowania stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane, a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 23 listopada 1988 r., sygn. akt C-230/87, punkt 16). W polskiej ustawie o PTU wyjątkiem od tej zasady jest jej art. 32.

Zgodnie z art. 32 ust. 1-2 ustawy o PTU: „1 W przypadku gdy między nabywcą, a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest 1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, 2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku, 3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. 2 Związek, o którym mowa w ust. 1 istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów”.

Jako, że pomiędzy Wnioskodawcami, a potencjalnymi nabywcami Działek nie zachodzą powiązania wskazane w art. 32 ustawy o PTU (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego), nie ma możliwości oszacowania podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży Działek na podstawie art. 32 ustawy o PTU. Tym samym podstawą opodatkowania PTU z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów.

W ocenie Wnioskodawców, nieuwzględnienie wartości Nakładów poczynionych przez przyszłych nabywców Działek na podstawie umowy przedwstępnej nie zaburzy rynkowości ceny z tytułu sprzedaży Działek, przy założeniu, że wartość samych Działek gruntu (uwzględniona w cenie sprzedaży) będzie rynkowa (jak też wskazano w opisie zdarzenia przyszłego).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny („KC”): „Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

Tym samym, do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, właścicielem Nakładów poczynionych przez przyszłych nabywców Działek na podstawie umowy przedwstępnej będą Wnioskodawcy. Jednakże, koszty poniesione przez przyszłych nabywców Działek na Nakłady nie zostaną uwzględnione w cenie sprzedaży nieruchomości (nie podwyższą jej). W przeciwnym razie, przyszłym nabywcom Działek przysługiwałoby roszczenie do Wnioskodawców o zwrot Nakładów (np. na mocy art. 226 i art. 230 KC).

W ocenie Wnioskodawców, nie ma żadnego ekonomicznego uzasadnienia opodatkowanie sprzedaży Działek z uwzględnieniem wartości Nakładów, gdyż oznaczałoby to w gruncie rzeczy opodatkowanie kosztów poczynionych przez nabywców nieruchomości po stronie sprzedających (Wnioskodawców). Gdyby bowiem przyszli nabywcy poczekali z dokonywaniem Nakładów do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży po stronie Wnioskodawcy nie powstałby z tego tytułu żaden dodatkowy przychód (nie byliby oni już bowiem właścicielami nieruchomości w momencie ponoszenia Nakładów przez nabywców).

Ponadto, nie sposób także uznać, że na wolnym rynku ktokolwiek zgodziłby się na zawarcie transakcji sprzedaży nieruchomości, na mocy której mógłby poczynić nakłady przed zawarciem umowy sprzedaży po to, aby następnie zapłacić sprzedającemu cenę podwyższoną o wartość poczynionych przez nich nakładów (w takiej sytuacji wartość nakładów obciążyłaby kupujących dwukrotnie).

Zdaniem Wnioskodawców, opisana w niniejszym wniosku sytuacja uzasadnia twierdzenie, że cena sprzedaży Działek nieuwzględniająca wartości Nakładów poczynionych przez przyszłych nabywców Działek na podstawie umowy przedwstępnej będzie rynkowa. Ewentualnie, nawet gdyby uznać ją za nierynkową to takie ustalenie ceny nastąpi z uzasadnionych przyczyn, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o PIT. Konsekwentnie, jeżeli sprzedaż Działek będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych (np. jeżeli sprzedaż Działek przez Wnioskodawców nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, a Wnioskodawcy nie skorzystają ze stosownych zwolnień podatkowych, bądź żadne zwolnienia nie będą im przysługiwały) to przychodem objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów, odpowiadająca wartości rynkowej samego gruntu.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek wspólny – 27 września 2018 r. wydałem interpretację indywidualną w zakresie podatku od towarów i usług znak 0113-KDIPT1-3.4012.556.2018.3.MJ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Zainteresowanej będącej stroną postępowania 29 września 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

29 października 2018 r. wniesiono skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Skarga wpłynęła do mnie 2 listopada 2018 r.

W złożonej skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości; stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana oraz zasądzenie ode mnie na Pani rzecz zwrotu kosztów postępowania.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 863/19 oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Opolu.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 grudnia 2022 r.

15 lutego 2023 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18 wraz z aktami sprawy.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroków
------------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparłem na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania pierwotnej interpretacji nr 0113-KDIPT1-3.4012.556.2018.3.MJ z 27 września 2018 r. w zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 863/19.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.):

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega, , odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, iż pomiędzy Zainteresowanymi funkcjonuje małżeńska ustawowa wspólność majątkowa. W 2014 r. Zainteresowani kupili do majątku wspólnego nieruchomość. Na zakupioną nieruchomość składały się niezabudowane działki nr …, … oraz …. Działki nr … oraz … stanowiły wewnętrzne drogi dojazdowe. W momencie kupna, powyższa nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta o warunkach zabudowy, wydanej kilka lat przed zakupem przedmiotowych działek, na działce nr … ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej, budowie zbiornika wybieralnego na nieczystości ciekłe, a na części działki nr … ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie drogi wewnętrznej. Działka nr … w ewidencji gruntów była oznaczona jako grunty orne i łąki, a działki nr … oraz … jako grunty orne. Zainteresowani dokonali zakupu tej nieruchomości gdyż graniczy ona z nieruchomością, na której znajduje się dom, w którym mieszkają. Uchwałą Rady Miasta nieruchomość została przeznaczona w części na tereny dróg wewnętrznych (działki nr … oraz …) oraz tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z uzupełniającym przeznaczeniem pod usługi (działka nr …). W tej uchwale, na terenie działki nr … wskazano proponowane linie podziałów wewnętrznych. Zainteresowani wnieśli do Prezydenta Miasta o podział nieruchomości objętej działką nr … na pięć osobnych działek o numerach x, a , b, c, … oraz y. Prezydent Miasta zatwierdził podział działki nr … we wnioskowany sposób pod warunkiem ustanowienia służebności drogowej dla działek nr a , b, c, … oraz y w przypadku ich zbycia. Zainteresowani planują w przyszłości zbyć część Działek na rzecz swoich znajomych. Przy sprzedaży działek Wnioskodawcy nie będą korzystali z usług pośredników sprzedaży nieruchomości, nie wykupili (ani nie planują wykupić) żadnych reklam czy ogłoszeń w Internecie, prasie itp. zachęcających do kupna Działek. Do decyzji o możliwości sprzedaży Działek doszło podczas spotkania towarzyskiego, kiedy to znajomi Zainteresowanych wyrazili chęć kupienia gruntu pod budowę domu jednorodzinnego. Zainteresowani nie planują sprzedawać w najbliższej przyszłości pozostałych Działek. Zainteresowani nie wykorzystywali ww. Działek do jakichkolwiek czynności. Nie wynajmowali/ dzierżawili Działek, nie prowadzili na nich działalności rolniczej, deweloperskiej itp. Od momentu zakupu byli jedynie ich właścicielami. Zainteresowani przed sprzedażą Działek nie poczynili ani nie zamierzają poczynić jakichkolwiek działań zwiększających wartość przedmiotowych Działek, w tym nie uzbroili terenu ani go nie ogrodzili. W ostatnim czasie Zainteresowani nie sprzedawali żadnych nieruchomości.

Odnosząc się do Państwa zapytania dotyczącego podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek niezabudowanych nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y, należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18, zapadłym w analizowanej sprawie wskazał, że jedyną czynnością dokonaną bezpośrednio przez wnioskujących było wystąpienie o dokonanie podziału działki nr …, która to okoliczność, w ocenie WSA, nie mogła per se przesądzać o prowadzeniu działalności gospodarczej. Jak wynika bowiem z rozważań TSUE zawartych w wyroku z 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10, okoliczność podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie jest decydująca. Podobne stanowisko wynika z orzecznictwa sądów krajowych, gdzie wskazuje się, że w drodze wykładni art. 15 ust. 1 i 2 uptu nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Po 594/18).

WSA w Opolu w wyroku z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18 stwierdził, że całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji przemawiał za uznaniem, że warunki, w jakich odbędzie się przyszła transakcja sprzedaży działek gruntu odbiegają zdecydowanie od występujących w profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Z treści wniosku wynika, że skarżąca wraz z mężem nabyli przedmiotową nieruchomość do majątku wspólnego, za wspólne środki, z zamiarem wykorzystania na cele osobiste (z jednej strony jako lokatę kapitału, z drugiej w celu odgrodzenia się od sąsiedztwa osób trzecich). Od momentu zakupu nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku VAT. Wprawdzie skarżąca z mężem wystąpili o podział działki nr …, jednak ich aktywność w tym zakresie, należało oceniać w ramach zwykłego wykorzystywania majątku prywatnego.

Tym jednak co wyraźnie, zdaniem Sądu, odróżnia działania wnioskodawców od zawodowego uczestnictwa w branży deweloperskiej są opisane we wniosku powody podjęcia przez małżonków decyzji o sprzedaży działek. Jak bowiem akcentowano we wniosku, jednym z zasadniczych motywów zdecydowania się na sprzedaż działek były bliskie relacje towarzyskie z przyszłymi nabywcami. W treści wniosku wyraźnie wskazano, że do decyzji o możliwości sprzedaży działek swoim znajomym doszło podczas spotkania towarzyskiego, kiedy to ich znajomi wyrazili chęć kupienia gruntu pod budowę domu jednorodzinnego na obrzeżach miasta, zastrzegając jednocześnie, że wnioskodawcy nie planują sprzedawać w najbliższej przyszłości pozostałych działek. Wynika stąd, że chęć zysku - odmiennie niż ma to miejsce w profesjonalnym obrocie - nie była jedyną i wcale nie najważniejszą przesłanką, jaką kierowała się skarżąca i jej mąż, podejmując decyzję o sprzedaży działek. Na brak zorganizowanego charakteru planowanej transakcji wskazują także pozostałe, opisane we wniosku okoliczności. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przy sprzedaży działek wnioskodawcy nie będą korzystali z usług pośredników sprzedaży nieruchomości, nie planują wykupić żadnych reklam czy ogłoszeń w Internecie, prasie itp. zachęcających do kupna działek, ani nie zatrudniają oni żadnych osób (na jakiejkolwiek podstawie prawnej), które pomagałyby im w sprzedaży działek.

Zdaniem Sądu, w sytuacji, jaka miała miejsce na gruncie rozpatrywanej sprawy, gdy planowana sprzedaż ma dotyczyć jednostkowej transakcji, dokonanej na rzecz konkretnego podmiotu (znajomych sprzedawców), gdy osoba nabywcy determinuje w pewnym stopniu (poza chęcią zysku) podjęcie decyzji o sprzedaży nieruchomości i gdzie żadna z okoliczności nie wskazuje na zorganizowany charakter transakcji, nie można zaaprobować stanowiska organu, że transakcja taka będzie podejmowana w ramach działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 863/19 uznał, że Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny działalności skarżącej i jej męża, która była przedmiotem oceny prawnej zawartej w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że omawiany sposób działania skarżącej i jej męża przy sprzedaży działek nie wskazuje na działania profesjonalnych handlowców, gdyż realia obrotu gospodarczego wskazują, że podmioty zajmujące się profesjonalnym handlem nieruchomościami same we własnym zakresie dokonują podziału nieruchomości na mniejsze działki a następnie uzbrojenia działek, gdyż dzięki temu możliwe jest znaczące podwyższenie wartości działek i uzyskanie wyższego zysku z ich sprzedaży. Zatem stwierdzić należało, że omawiana okoliczność związana z przedwstępnymi umowami sprzedaży działek nie może być uznana za świadczącą o tym, że skarżąca i jej maż dokonując sprzedaży działek działać będą jak handlowcy wskazani w art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18 i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 863/19, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Państwa działek niezabudowanych nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y, będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż w związku z ich sprzedażą nie będą Państwo działali jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku uznałem za prawidłowe.

W związku z tym, że sprzedaż niezabudowanych działek nr a , b i c oraz udziału w działkach nr x i y nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie udzielam odpowiedzi na postawione warunkowo pytanie nr 2 w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedawanych ww. działek.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji z 27 września 2018 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.556.2018.3.MJ, bowiem ta interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 377/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 863/19.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani … (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).