Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/320/KZU/2011/PK-1662
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-07-09
Teza: skutki podatkowe w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki komandytowej
Słowa kluczowe: majątek; nieruchomości; opodatkowanie; przychód; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 05 maja 2010 r. Nr IPPB1/415-99/10-8/KS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2010 r. (data wpływu 01 lutego 2010 r.) uzupełnionym pismami z dnia 27 kwietnia 2010 r. oraz z dnia 28 kwietnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki komandytowej, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 05 maja 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia nieruchomości do spółki komandytowej. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 20 stycznia 2010 r. uzupełniony pismami z dnia 27 kwietnia 2010 r. oraz z dnia 28 kwietnia 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w W., którą nabył wraz z małżonką w 1995 roku. Wnioskodawca pozostaje z małżonką we wspólności majątkowej małżeńskiej. Przedmiotowa nieruchomość obecnie jest zabudowana dwoma budynkami. Jeden z przedmiotowych budynków był przedmiotem ulepszeń, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku. Przedmiotowy budynek został ujęty w odpowiedniej ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę w jednoosobowej działalności gospodarczej i nie jest jeszcze w pełni zamortyzowany. Ponadto, kilka jego pomieszczeń jest przedmiotem wynajmu, z którego uzyskuje dochód w postaci czynszów. Drugi budynek był zbudowany od podstaw i w lutym bieżącego roku planowany jest jego odbiór. Oba budynki są/będą wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej obejmującej głównie działalność handlowo-usługową, związaną z prowadzeniem sklepu.

Dodatkowo we wrześniu 2009 r. od dewelopera Wnioskodawca nabył do wspólności majątkowej małżeńskiej apartament w U., który zamierza wykorzystywać w celu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie go podmiotom gospodarczym dla potrzeb przeprowadzanych konferencji i spotkań integracyjnych. Ponadto, w najbliższym czasie zamierza nabyć nieruchomość zabudowaną w K. w celu rozszerzenia prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyżej wymienione nieruchomości Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład do spółki komandytowej, która zostanie utworzona i w której zamierza być komandytariuszem. Komplementariuszem w tej spółce będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie m.in. obrót nieruchomościami i ich wynajem.

Wartością nieruchomości wskazaną w akcie notarialnym, na podstawie, którego zostanie powołana spółka komandytowa, będzie wartość rynkowa nieruchomości w dniu ich wniesienia.

Wraz z nieruchomościami na spółkę komandytową przejdą również prawa i obowiązki z tytułu kilku umów najmu w przedmiocie pomieszczeń znajdujących się w jednym z budynków położonych na nieruchomości wymienionej na wstępie.

Wnioskodawca zamierza prowadzić indywidualną działalność gospodarczą.

W uzupełnieniu do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w piśmie z dnia 28 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca poinformował, iż w zasadzie wszystkie nieruchomości objęte wnioskiem mają charakter niemieszkalny. Jedynie w przypadku jednego z budynków handlowo-usługowych (który został zbudowany od podstaw) położonych na nieruchomości w W. jest poddasze, które ma pełnić funkcję mieszkalną. Jednak powierzchnia przedmiotowego poddasza nie przekracza 20% powierzchni tego budynku ogółem.

W zakresie pozostałych nieruchomości (poza wymienionym we wniosku budynkiem handlowo-usługowym, będącym budynkiem używanym i ulepszonym, który nie był objęty pytaniem organu), Wnioskodawca wyjaśnił, iż:

*   drugi budynek (również o funkcji handlowo-usługowej) położony na nieruchomości w W., nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na niezakończony proces oddania tej inwestycji, gdyż nie zostało jeszcze wydane pozwolenie na użytkowanie przedmiotowego budynku,
*   apartament w U., został ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   nieruchomość położona w K. (w tym budynek, znajdujący się na niej) nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i nie jest ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Na chwilę obecną utrudnione jest określenie na dzień planowanego wniesienia wkładu do spółki komandytowej statusu ww. nieruchomości, które aktualnie nie są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Ich status na dzień wniesienia wkładu zależy bowiem między innymi od uzyskania pozwolenia na użytkowanie i/lub przeprowadzenia inwestycji pozwalających na wykorzystywanie ich do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto dzień wniesienia wkładu do spółki stanowi zdarzenie przyszłe i de facto też nie jest na razie dokładnie znany.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał na aktualne wyroki sądów administracyjnych, które potwierdzają słuszność przedstawionego stanowiska (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1 w złożonym wniosku). W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 4 marca 2010 r. (sygn. akt I SA/Ke 71/10) oraz w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1383/09) i z dnia 2 czerwca 2009 r. (sygn. akt III SA 1346/09) zostało pokreślone, iż wniesienie wkładu do spółki osobowej nie może być utożsamiane z odpłatnym zbyciem składników majątkowych będących przedmiotem takiego wkładu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytania:

1.  Czy wniesienie do spółki komandytowej opisanych nieruchomości będzie skutkowało powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy po wniesieniu nieruchomości do spółki komandytowej wartość początkową poszczególnych środków trwałych można ustalić jako wartość wskazaną przez wspólników w akcie notarialnym, w którym zostanie powołana spółka komandytowa (wniesiony wkład), nie wyższą jednak niż wartość rynkowa na dzień wniesienia wkładu?
3.  Czy po wniesieniu nieruchomości do spółki możliwe jest zastosowanie dla budynku handlowo-usługowego, będącego przedmiotem ulepszeń, indywidualnej stawki amortyzacji wynoszącej 33,33% rocznie?

Zdaniem Wnioskodawcy, (\`(...)\`) zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 16 ze zm.; poniżej updof) jednym ze źródeł przychodów są:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości,
2.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  inne rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 updof wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości jest wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 updof przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jak wynika z powyższego przepisu, podstawowym warunkiem przyjęcia, że zbycie środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą stanowi przychód z działalności gospodarczej, jest odpłatny charakter owego zbycia. „Odpłatny” znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (vide: Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 2002, s. 448). Wniesienie wkładu do spółki komandytowej w postaci nieruchomości nie wiąże się z otrzymaniem od spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie np. do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną. Tymczasem, ani komandytariusz, ani komplementariusz, nie otrzymują od spółki komandytowej żadnego ekwiwalentu z tytułu wniesionego wkładu. Osoba wnosząca wkład do spółki komandytowej w postaci nieruchomości przenosi jej własność, ale nie otrzymuje za nią zapłaty, jedynie „przekształca” ją na wkład (art. 123 § 1 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94 poz. 1037 ze zm.; poniżej: „ksh”).

Ponadto należy wyraźnie zaznaczyć, iż zyski spółki komandytowej, w których komandytariusz może następnie uczestniczyć nie można uznawać za zapłatę za ww. wkład. Jednocześnie komandytariusz może być zobowiązany również do uczestniczenia w stratach spółki komandytowej. Określenie poziomu udziału w zyskach i stratach w zasadzie może być uzależnione od wkładów wniesionych/wkładów umówionych, chociaż przedmiotowy udział może być określony w sposób odmienny/dowolny i nie musi być to uregulowane w umowie spółki. Problematyka uregulowana w art. 48-50 k.s.h. stanowi regulację ius dispositivi i wolą wspólników jest takie a nie inne określenie zdolności wkładowej do spółki osobowej. Z zagadnieniem przejścia własności na spółkę wiąże się obecna regulacja zawarta w art. 48 § 3 k.s.h. stanowiąca normę, której skutkiem jest uznanie, że prawa, które wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki, uznaje się za przeniesione na spółkę. Zobowiązanie wspólnika w umowie spółki co do wniesienia wkładów oznacza, że z tą chwilą są one własnością spółki. Spółka ma prawo żądania wydania danego prawa, jak również pożytków, które ono niesie. W przypadku wniesienia do spółki rzeczy na własność mają zastosowanie odpowiednie przepisy Kodeksu cywilnego, tj. art. 535, 544-548, 556-568 dotyczące umowy sprzedaży. W literaturze przedmiotu podkreśla się jednakże, iż przepisy te mają zastosowanie odpowiednio i odnoszą się jedynie do obowiązków świadczenia i ryzyka przypadkowej utraty przedmiotów wkładu. W pozostałym zakresie przepisów o sprzedaży nie stosuje się i zastosowanie mieć będą przepisy k.s.h. oraz umowa spółki. Pogląd co do tego, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie skutkuje tym, iż w zamian za to świadczenie osoba wnosząca wkład otrzymuje ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia, został także jednoznacznie wyrażony w szeregu wyroków sądów administracyjnych, np. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r., sygn. akt IIII SA/Wa 2926/08; z dnia 14 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3103/08; z dnia 7 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 384/09 z dnia 29 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 840/09; w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 121/09 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 693/09.

Z tego względu, wniesienie nieruchomości, będącej środkiem trwałym wykorzystywanym na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, nie ma odpłatnego charakteru i z tego względu brak jest zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 1 updof.

Dodatkowo, w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 updof, w którym jest mowa wyłącznie o wkładach niepieniężnych do spółek mających osobowość prawną. Przepis ten nie znajduje zastosowania w przypadku wniesienia wkładu do spółki osobowej. Jednocześnie należy pokreślić, iż ustawodawca traktując wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną jako przychód z kapitałów pieniężnych wskazał na odrębne źródło tego przychodu - przychody z kapitałów pieniężnych i w sposób klarowny oddzielił je np. od przychodów z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, uzasadniony jest wniosek, iż wniesienie przez niego wkładu do spółki komandytowej w postaci nieruchomości nie będzie skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przedstawione stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacjach organów podatkowych - np. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 8 stycznia 2009 r., znak IPPB1/415-193/08-2/ES i w dniu 10 marca 2009 r., znak IPPB1/415-1375/08-4/EC oraz wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 12 grudnia 2008 r., znak ILPBI/415-745/08-4/IM.

Przedmiotem interpretacji indywidualnej, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 05 maja 2010 r. Nr IPPB1/415-99/10-8/KS jest odpowiedź na pytanie pierwsze. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że w zakresie pytania drugiego i trzeciego zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretacje indywidualną z dnia 05 maja 2010 r. Nr IPPB1/415-99/10-8/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in. że: (\`(...)\`) wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości, które nie są i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej przed wniesieniem wkładu do spółki komandytowej jako aportu rzeczowego, w zamian za udział kapitałowy spółki, pomimo iż stanowi ono odpłatne zbycie, nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wniesienie do spółki osobowej nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę powoduje w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy powstanie przychodu z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zagadnienie czy wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje skutki prawnopodatkowe znalazło odzwierciedlenie w wyrokach sądów administracyjnych. Jednakże orzecznictwo w tym zakresie nie było jednolite.

Z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10. W uchwale Sąd wskazał m.in., że _(\`(...)\`) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a/ u.p.do.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (\`(...)\`)_.

Podjęcie uchwały w przedmiocie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, spowodowało wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych.

Minister Finansów, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawca nie spowoduje powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny, gdyż spółka komandytowa, w której obejmowane są udziały, jest spółką osobową. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów wniesionych do spółek niebędących osobą prawną.

Wniesienie do spółki komandytowej wyżej wymienionego wkładu niepieniężnego, nie spowoduje także wystąpienia po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie tego wkładu nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład, pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 912/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2011 sygn. akt VIII SA/Wa 1043/10, wyrok NSA z dnia 23 marca 2011 r. sygn. akt 1974/09, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1202/10.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4,00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.