Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-810/15-7/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-26
Teza: Należy wskazać, że Wnioskodawca jako osoba mająca miejsce zamieszkania w USA, stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy, podlega opodatkowaniu w Polsce jedynie od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. W konsekwencji Wnioskodawca nie był zobowiązany w Polsce rozliczać się z dochodów uzyskanych z indywidualnego konta emerytalnego w USA w zeznaniu podatkowym za 2013 r. składanym w Polsce.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu do tut. organu 8 czerwca 2015 r.) oraz w piśmie z dnia 14 sierpnia 2015 r. (data nadania 14 sierpnia 2015 r., data wpływu 17 sierpnia 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie 7 sierpnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-810/15-2/JK2 (data nadania 7 sierpnia 2015 r., data doręczenia 11 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego, w wyniku uwzględnienia zażalenia z dnia 7 września 2015 r. (data nadania 8 września 2015 r., data wpływu 9 września 2015 r.) na postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 25 sierpnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-810/15-4/JK2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2015 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego.

Pismem z dnia 2 czerwca 2015 r. Nr IPTPB1/4511-321/15-2/KO Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi na podstawie art. 15 i art. 170 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do nienadawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) przekazał ww. wniosek zgodnie właściwością rzeczową i miejscową do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił – w drodze ww. rozporządzenia – dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W przypadku Wnioskodawcy, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest – w związku z § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z powyższym, tut. organ pismem z dnia z dnia 7 sierpnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-810/15-2/JK2 (data nadania 7 sierpnia 2015 r., data doręczenia 11 sierpnia 2015 r.) na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

W dniu 17 sierpnia 2015 r. (data nadania 14 sierpnia 2015 r.) do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na powyższe wezwanie, w którym Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o wskazanie powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy z Polską i USA oraz czy po przyjeździe do Polski w 2010 r. Wnioskodawca wyjechał ponownie do USA.

Natomiast Wnioskodawca nie doprecyzował stanu faktycznego o sugestie wskazane przez tutejszy organ w wezwaniu, tj. nie zawarł dokładnej informacji o okresie pobytu na terenie Polski i USA w okresie będącym przedmiotem zapytania. Wnioskodawca wskazał m.in., że nie prowadzi ewidencji okresu pobytu na terenie Polski i USA, dokładne wskazanie okresu pobytu w USA,w tym w 2013 r. jest trudne do ustalenia.

W związku z powyższym, w dniu 25 sierpnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający na podstawie art. 14g § 1 i § 3, art. 14h oraz art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydał postanowienie Nr IPPB4/4511-810/15-4/JK2 o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, zawartym w wydanym postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, w dniu 8 września 2015 r. (data wpływu 9 września 2015 r.) Strona złożyła zażalenie.

Organ podatkowy rozpatrując zażalenie Strony, uznał je za zasadne. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia 12 października 2015 r. Nr IPPB4/4511-2-9/15-2/JK2/MP Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uchylił postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 25 sierpnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-810/15-4/JK2 w całości oraz postanowił, że wniosek Pana Józefa M. z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu do tut. organu 8 czerwca 2015 r.) będzie podlegał rozpatrzeniu.

Pismem z dnia 12 października 2015 r. (data nadania 13 października 2015 r., data doręczenia 19 października 2015 r.) Wnioskodawca został wezwany do dokonania stosownej opłaty w wysokości 40 zł od wniosku na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie i doręczenia kserokopii dowodu uiszczenia opłaty do tut. Organu.

Pismem z dnia 21 października 2015 r. (data nadania 22 października 2015 r., data wpływu 23 października 2015 r.) Wnioskodawca powyższe uzupełnił.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca i Jego żona wyjechali z Polski w 1982 r. Oboje posiadają obywatelstwo polskie i USA. W drugiej połowie lipca 2010 r. przyjechali do Polski, aby uregulować sprawy związane z zarządzaniem i wykorzystaniem majątku pozostawionego w Polsce. Budynek mieszkalny położony w S. stanowiący własność małżonków i budynek użytkowy położony w S. stanowiący własność żony, uzyskującej przychody z najmu tegoż budynku. USA pozostaje zasadniczym miejscem prowadzenia aktywności życiowej (zawodowej i rodzinnej). Nieruchomość położona w Lowell stanowiąca własność małżonków, w części zajmowana jest przez stale przebywających w USA syna z synową i wnukiem. Z tym miejscem małżonkowie wiążą uzewnętrznione plany stałego zamieszkania. W okresie zatrudnienia w USA małżonkowie od 1986 r. do 2010 r. przekazywali część nieopodatkowanych dochodów na konto IRA (INDIVIDUAL RETIREMENT ACCOUNT) indywidualne konto emerytalne. W 2013 r. środki w kwocie 298.685 dolarów USA zostały przekazane na konto IRA Roth w momencie przekazania tych środków z rachunku IRA na rachunek IRA Roth został zapłacony w USA podatek w kwocie 70.270 dolarów USA. Opisane wyżej środki w kwocie 299.685 USD na dzień sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pozostają nadal na koncie IRA Roth w USA. Środki te po przeliczeniu według kursu dolara 3.012 zł zostały ujęte w zeznaniu podatkowym za 2013 r. jako przychód (bez kosztów uzyskania przychodu) i dochód jednocześnie został rozliczony przy zastosowaniu przepisów art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że nie prowadził ewidencji okresu pobytu na terenie Polski i USA. Posiłkowo okres ten wnioskodawca mógłby określić na podstawie wpisów (pieczątek) w paszporcie, al te nie odzwierciedlają stanu faktycznego, gdyż większość wyjazdów nie została udokumentowana wpisami w paszportach. Zatem dokładne wskazanie okresu pobytu w USA, w tym w 2013 r. jest trudne do ustalenia. Żona posiada wpis z dnia 15 maja 2013 r. (wnioskodawca i zona wyjechali razem), Wnioskodawca natomiast posiada wpis 23 grudnia 2013 r. chociażby ostatni Ich wyjazd do USA w maju 2015 r. nie znajduje odzwierciedlenia zarówno w Jego jak też żony paszporcie. W drugie połowie lipca 2010 r. przyjechali do Polski, aby uregulować sprawy majątkowe, a przed wszystkim ze względu na chorobę matki Wnioskodawcy, która zmarła 18 października 2010 r. (rodzice żony od kilkudziesięciu lat nie żyją – matka zmarła ok. 60 lat temu, a ojciec 30 lat temu). W dniu 21 września 2010 r. wyjechali do USA (18 września urodził się pierworodny wnuk), by niezwłocznie wracać ze względu na stan zdrowia matki. W dniu 2 listopada 2013 r. urodził się drugi wnuk. Brak najbliższej rodziny w Polsce w sposób naturalny przesądził, że USA pozostaje zasadniczym miejscem prowadzenia aktywności życiowej(gospodarczej i rodzinnej).

Wnioskodawca wskazał miejsce i źródła dochodu: - Boston – Biuro Maklerskie Fidelity, - S. , najem budynku przy ul. K. stanowiący własność żony. Wnioskodawca posiada inwestycje w Funduszu Emerytalnym w USA. Wnioskodawca nie ma zaciągniętych kredytów. Wnioskodawca posiada majątek nieruchomy (budynek mieszkalny w Lowell oraz budynek mieszkalny w S., majątek ruchomy – samochód osobowy V. Wnioskodawca nie posiada polis ubezpieczeniowych. Po przyjeździe do Polski w 2010 r. Wnioskodawca ponownie wyjeżdżał do USA w kolejnych latach 2011-2015.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wobec miejsca zamieszkania w USA (koncentracja aktywności życiowej), jak też w Polsce (żona przebywa okresowo w Polsce, dokonując najmu lokali w budynku o charakterze użytkowym) będzie miał zastosowanie przepis art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (ograniczony obowiązek podatkowy)?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym, uwzględniającym również okoliczności zawarte w pytaniu Nr 1, dochody osiągnięte z tytułu źródeł przychodu znajdujących się w USA, nie powinny być opodatkowane według zasad określonych w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Ustawodawca nie zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji: „miejsca zamieszkania”. Definicję taką zawiera wyrok NSA w Warszawie, z dnia 8 maja 2013 r. sygn. Akt II FSK 1831/11, którego tezę Wnioskodawca przedłożył poniżej:

„Miejsca zamieszkania, integralnie ze sobą powiązane to element obiektywny (corpus), czyli pobyt stały w jednej miejscowości oraz subiektywny (animus) przejawiający się w postaci uzewnętrznionego zamiaru, woli tego pobytu. Dopiero łączne występowanie tych dwóch elementów pozwala na stwierdzenie, że dana miejscowość jest tą, w której koncentruje się centrum życiowej aktywności danej osoby, jej interesy osobiste i majątkowe. Pobyt stały polega na faktycznym przebywaniu czy zamieszkiwaniu w danej miejscowości. Zwykle wiąże się on z uzyskaniem tytułu prawnego do lokalu, posiadaniem w nim przedmiotów niezbędnych do codziennej egzystencji. Wskazuje się jednak, że sam sam fakt przebywania w danej miejscowości przez dłuższy czas i prowadzenia tam aktywności życiowej (zawodowej, rodzinnej), nie jest decydujący do stwierdzenia, że jest to miejsce zamieszkania tej osoby, jeżeli z daną miejscowością nie wiąże ona uzewnętrznionych planów stałego zamieszkania”.

Zatem uwzględniając interesy osobiste (najbliższa rodzina wiąże swoją przyszłość z USA) i majątkowe Wnioskodawcy i jego żony, wiążą oni uzewnętrznione plany stałego zamieszkania w USA.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 3ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad.2)

Jeżeli organ, do którego składano wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej uzna stanowisko Wnioskodawcy dotyczącej odpowiedzi na pytanie Nr 1, to stanowić to będzie jednocześnie odpowiedź na pytanie 2, co w konsekwencji oznacza, że zastosowanie przepisów art. 27 ust. 9 cytowanej wyżej ustawy do obliczenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. było nieprawidłowe. Z ostrożności procesowej wskazuje również na okres, którego dotyczyły przekazywane nieopodatkowane dochody na konto IRA (od 1986 r. do 2010 r.). Ponadto środki przekazane z konta IRA na konto IRA Roth są w dalszym ciągu zdeponowane na tym koncie. IRA to nie kapitałowa, lecz uprzywilejowana podatkowo kwota, która dotyczy czynnego pracownika do ukończenia 59,5 roku życia. Środki te mogą pozostawać na koncie IRA do 70,5 r. życia. Po czym obligatoryjnie należy je pobrać z tego konta i przekazując na konto IRA Roth opłacać w USA należy podatek dochodowy.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie przepisów art. 27 ust. 9 opisanej wyżej ustawy do obliczenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. było nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b) ww. umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski” oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z art. 4 ww. umowy, jeżeli w znaczeniu artykułu 3, ustępu 1, punktów 7 i 8 niniejszej Umowy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach, to:

1.  będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje. Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa,
3.  jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Umowa zawarta między Polską i Stanami Zjednoczonymi Ameryki.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca i Jego żona wyjechali z Polski w 1982 r. Oboje posiadają obywatelstwo polskie i USA. W drugiej połowie lipca 2010 r. przyjechali do Polski, aby uregulować sprawy związane z zarządzaniem i wykorzystaniem majątku pozostawionego w Polsce. Po przyjeździe do Polski w 2010 r. Wnioskodawca ponownie wyjeżdżał do USA w kolejnych latach 2011-2015. Żona uzyskuje przychody z najmu budynku położonego w Polsce. Wnioskodawca wskazał, że USA pozostaje zasadniczym miejscem prowadzenia aktywności życiowej (zawodowej i rodzinnej). Nieruchomość położona w Lowell stanowiąca własność małżonków, w części zajmowana jest przez stale przebywających w USA syna z synową i wnukiem. Z tym miejscem małżonkowie wiążą uzewnętrznione plany stałego zamieszkania. Wnioskodawca wskazał, że miejscem źródła dochodu jest w Bostonie – Biuro Maklerskie Fidelity (USA) i S. (Polska), najem budynku przy ul. K. stanowiący własność żony. Wnioskodawca posiada inwestycje w Funduszu Emerytalnym w USA oraz samochód osobowy V.. Wnioskodawca sporadycznie przyjeżdża do Polski.

W świetle przedstawionych faktów oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że USA pozostaje zasadniczym miejscem prowadzenia aktywności życiowej (zawodowej i rodzinnej) należy stwierdzić, że Wnioskodawca podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy. Oznacza to, że w Polsce podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Polski na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem postanowień umowy zawartej w dniu 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Kolejną kwestią do rozstrzygnięcia jest opodatkowanie dochodów uzyskanych z indywidualnego konta emerytalnego w USA i zastosowanie do nich metody unikania podwójnego opodatkowania wynikającej z art. 27 ust. 9 w zeznaniu podatkowym za 2013 r.

Z wniosku wynika, że w okresie zatrudnienia w USA małżonkowie od 1986 r. do 2010 r. przekazywali część nieopodatkowanych dochodów na konto IRA - indywidualne konto emerytalne. W 2013 r. środki w kwocie 298.685 dolarów USA zostały przekazane na konto IRA Roth w momencie przekazania tych środków z rachunku IRA na rachunek IRA Roth został zapłacony w USA podatek w kwocie 70.270 dolarów USA. Opisane wyżej środki w kwocie 299.685 USD na dzień sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pozostają nadal na koncie IRA Roth w USA. Środki te po przeliczeniu według kursu dolara 3.012 zł zostały ujęte w zeznaniu podatkowym za 2013 r. jako przychód (bez kosztów uzyskania przychodu) i dochód jednocześnie został rozliczony przy zastosowaniu przepisów art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta w dniu 8 października 1974 r. pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania dochodów uzyskanych z indywidualnego konta emerytalnego. W konsekwencji, wypłaty z konta emerytalnego, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z przedstawionymi poniżej postanowieniami art. 5 Umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Przepis art. 5 ust. 2 umowy stanowi, że postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

1.  prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub
2.  przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy, bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Jednakże w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania przewidzianą w art. 20 ust. 1 umowy (metoda proporcjonalnego odliczenia).

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. umowy zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Na gruncie ustawy podatek dochodowy od osób fizycznych należy ustalić zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e oraz art. 44 ust. 4, pobiera się od podstawy jego obliczenia według określonej w tym przepisie skali podatkowej.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ww. ustawy jeżeli podatnik, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 5 ust. 1 ww. umowy, stąd też nie ma zastosowania metoda odliczenia proporcjonalnego określona w art. 27 ust. 9 ustawy.

Metoda ta ma zastosowanie wyłącznie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, tj. w przypadku, gdy zgodnie z postanowieniami umowy, ten sam dochód może być opodatkowany w obu umawiających się państwach, tj. w USA oraz w Polsce.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w związku z tym, że Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium USA, to dochody uzyskane z indywidualnego konta emerytalnego w USA w 2013 r. podlegają opodatkowaniu tylko w USA, zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-amerykańskiej.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, stąd też nie ma zastosowania metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 ww. ustawy.

Należy wskazać, że Wnioskodawca jako osoba mająca miejsce zamieszkania w USA, stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy, podlega opodatkowaniu w Polsce jedynie od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.

W konsekwencji Wnioskodawca nie był zobowiązany w Polsce rozliczać się z dochodów uzyskanych z indywidualnego konta emerytalnego w USA w zeznaniu podatkowym za 2013 r. składanym w Polsce.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości zastosowania przepisów art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.