Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-366/12-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-31
Teza: Czy wydanie przez Prezydenta Miasta, w związku z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu, decyzji administracyjnej, ustanawiającej na rzecz Wnioskodawcy, jako następcy prawnego właścicieli nieruchomości objętej działaniem Dekretu, udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udział w prawie współwłasności posadowionego na nieruchomości budynku oraz zawarcie w formie aktu notarialnego umowy ustanawiającej na 99 lat prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku, a obecnie zbycie udziału w użytkowaniu wieczystym oraz we współwłasności budynku będzie źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem, w sytuacji gdy zbycie zostanie dokonane przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej o zwrocie nieruchomości oraz przed upływem 5 lat od zawarcia umowy ustanawiającej użytkowanie wieczyste gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku posadowionego na tym gruncie?
Słowa kluczowe: budynek; dekret; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; spadkobiercy; udział-zbycie udziałów; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2012 r. (data wpływu 16.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa odrębnej własności nieruchomości objętych działaniem Dekretu z 1945 roku przyznanych spadkobiercom - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.04.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa odrębnej własności nieruchomości objętych działaniem Dekretu z 1945 roku przyznanych spadkobiercom.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 10.11.2011 r. na podstawie aktu notarialnego ustanowiono na rzecz Wnioskodawcy jako następcy prawnego (spadkobiercy) Zofii O. zmarłej w 2004 r., Romualdy O. zmarłej w 1997 r. i Jerzego O. zmarłego w 1956 r. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, położonej w W. oraz prawo współwłasności budynku wybudowanego na tej nieruchomości w latach 30 XX w., w udziale wynoszącym 1/2 części.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz prawa odrębnej własności budynku nastąpiło w wykonaniu decyzji nr x/2011 Prezydenta Miasta z dnia 28.07.2011 r. Decyzja została wydana w związku z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu z 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na terenie miasta Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 729), dalej „Dekret”, oraz na podstawie: art. 214 ust.1, 2 i 3 oraz art. 31 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz. U. z 2010 Nr 102 poz. 651 ze zm.); art. 1 ust. 1, art. 20 ust. 1 i art. 26 ust.2 ustawy z dnia 15 marca 2002 r. o ustroju miasta W. (Dz. U. z 2002 Nr 41 poz. 361 z późn. zm.); art. 39 ust. l i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym j.t. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.); art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 ze zm.); Uchwały z dnia 8 listopada 2007 r. Rady miasta w sprawie zasad gospodarowania zasobem nieruchomości miasta w sprawie ustalenia wysokości czynszu symbolicznego za grunty oddawane w użytkowanie wieczyste w trybie i na zasadach art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na terenie miasta Warszawy oraz bonifikaty od opłat rocznych za grunty oddawane w użytkowanie wieczyste w trybie i na zasadach art. 214 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dziennik Urzędowy Województwa Mazowieckiego nr 247, poz. 1174). W uzasadnieniu decyzji Prezydent Miasta wyjaśnił, iż nieruchomość ta objęta jest działaniem Dekretu.

Z dniem 21 listopada 1945 r., tj. z dniem wejścia w życie Dekretu, nieruchomości w. , w tym grunt przedmiotowej nieruchomości, na podstawie art. 1 Dekretu przeszły na własność gminy miasta, a od 1950 r., z chwilą likwidacji gmin, na własność Skarbu Państwa. Następnie przedmiotowa nieruchomość z dniem 27 maja 1990 r. stała się własnością Dzielnicy Gminy, co potwierdził Wojewoda decyzją z dnia 21.10.1992 r. oraz decyzją z dnia 24.08.1993 r. (obecnie Dzielnica W.). Następnie, na mocy art. 20 ust. 1 ustawy o ustroju miasta Warszawy (Dz. U. Nr 41, poz. 361 z późn. zm.), nieruchomość stała się własnością Miasta.

Ww. Decyzją Prezydenta Miasta oraz na podstawie umowy ustanowienia na 99 lat prawa użytkowania wieczystego oraz prawa odrębnej własności budynków, zawartej w formie aktu notarialnego, nastąpił zwrot nieruchomości dekretowej na rzecz spadkobierców właścicieli, w tym także na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza obecnie zbyć swój udział w prawie użytkowania wieczystego oraz udział w prawie współwłasności budynku posadowionego na nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydanie przez Prezydenta Miasta, w związku z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu, decyzji administracyjnej, ustanawiającej na rzecz Wnioskodawcy, jako następcy prawnego właścicieli nieruchomości objętej działaniem Dekretu, udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udział w prawie współwłasności posadowionego na nieruchomości budynku oraz zawarcie w formie aktu notarialnego umowy ustanawiającej na 99 lat prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku, a obecnie zbycie udziału w użytkowaniu wieczystym oraz we współwłasności budynku będzie źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem, w sytuacji gdy zbycie zostanie dokonane przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej o zwrocie nieruchomości oraz przed upływem 5 lat od zawarcia umowy ustanawiającej użytkowanie wieczyste gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku posadowionego na tym gruncie?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie przez Prezydenta Miasta, w związku z art. 7 ust 1 i 2 Dekretu, decyzji administracyjnej, ustanawiającej na rzecz Wnioskodawcy, jako następcy prawnego właścicieli nieruchomości objętej działaniem Dekretu, udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udział w prawie współwłasności posadowionego na nieruchomości budynku oraz zawarcie w formie aktu notarialnego umowy ustanawiającej na 99 lat prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku, nie stanowi nabycia prawa użytkowania wieczystego oraz prawa odrębnej własności budynku w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z powyższym, sprzedaż tak ustanowionego prawa użytkowania wieczystego oraz sprzedaż prawa odrębnej własności budynku nie są źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kwalifikacja stanu faktycznego według art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy winna uwzględniać cel regulacji wynikającej z tego przepisu. Według powyższego artykułu źródłem przychodów jest, między innymi, odpłatne zbycie: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Z przepisu tego wynika, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu co do zasady nie podlega zakwalifikowaniu jako źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dopiero dodatkowy element sprawia, że co do zasady niestanowiące źródła przychodu odpłatne zbycie, nie podlegające opodatkowaniu, staje się źródłem przychodów w rozumieniu tej ustawy. Tym dodatkowym elementem i kryterium pozwalającym na traktowanie odpłatnego zbycia użytkowania wieczystego gruntu jako źródła przychodu jest upływ czasu - jeżeli odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa, traktowane jest jako źródło przychodów.

Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego przed upływem pięciu lat od jego nabycia może sugerować, że kryje się za tym działalność nastawiona na zysk (ukryta działalność gospodarcza). Cel przepisu jest zatem taki, że ma on sankcjonować spekulacyjny obrót nieruchomościami (czy to stanowiącymi własność zbywców, czy to przysługującymi im na warunkach określonych wprawie spółdzielczym, czy to oddanym w użytkowania wieczyste) poza jawnie prowadzoną działalnością gospodarczą poddając przychody z takiego obrotu opodatkowaniem podatkiem dochodowym.

Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego ustanowionego w związku z art. 7 Dekretu powinno być uznane za neutralne podatkowo, na gruncie ustawy o podatku dochodowym. Jak wynika bowiem z wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. sygn. III RN 18/02 „wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z dnia 26.10.1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta W., decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela (jego następców prawnych) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta W. z byłym właścicielem (jego następcami prawnymi) umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego, nie może być traktowane jako nabycie prawa użytkowania wieczystego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt ustawy. Sprzedaż, odpłatne zbycie tak ustanowionego prawa użytkowania wieczystego nie jest zatem źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także wtedy, gdy została dokonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego oraz przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu praw użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa”.

Oddanie w użytkowanie wieczyste nie jest równoznaczne w sensie prawnym ze zwrotem własności nieruchomości. Jednakże w odniesieniu do skomunalizowanych gruntów warszawskich może być traktowane jako swoista restytucja o charakterze rekompensacyjnym. Charakter ten ma duże znaczenie dla zastosowania w stosunku do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego przepisu art. 10 ust J pkt 8 ww. ustawy.

Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacjach o Nr IPPB4/415-723/09-4/JS, IPPB2/415-1505/08-2/AS, IPPB2/415-1502/08-2/MG, IPPB2/415-1504/08-2/AK, IPPB2/415-902/08-2/AS, IPPB2/415-1036/08-2/AK, IPPB2/415-811/08-2/EC, IPPB2/415-412/09-2/SP, IPPB2/415-488/09-2/SP, które choć nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa (dotyczą konkretnych stanów faktycznych), przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku i potwierdzają prawidłowość argumentacji.

Konstytucyjna zasada równości oznacza, że wszystkie podmioty charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez różnicowań zarówno dyskryminujących jak i faworyzujących (wyrok TK z 5.11.1997 r. sygn. K 22/97, OTK ZU nr 3-4/1997, poz. 41).

Gdyby przyjąć inną interpretację-właściciel, który odzyskał skomunalizowaną nieruchomość, byłby w razie jej sprzedaży w gorszej sytuacji, niż osoba, która nabyła nieruchomość w tym samym czasie i nigdy jej nie utraciła To byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości.

W dotychczasowym orzecznictwie przyjęto ze zwrot nieruchomości w trybie przepisów ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz ustawy wcześniejszej juz nie obowiązującej, jest restytucją przywróceniem stosunków prawno rzeczowych sprzed wywłaszczenia. Taki zwrot nie stanowi nabycia nieruchomości, ponieważ decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości czy też zwrocie prawa użytkowania wieczystego nie kreuje nowego prawa do nieruchomości (własności lub użytkowania wieczystego) lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia. Zwrot taki nie stanowi więc nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a zatem nie stanowi również źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu (np. wyrok NSA z 17.12.1996 r., sygn. akt FPS 7/96; wyrok WSA z 9.07.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 582/08; wyrok NSA z 7.02.1996 r., sygn. akt SA/Kr 2097/95, wyrok NSA z 20.01.1998 r. sygn. akt I SN/Ka 1033/96).

Przytoczone powyżej argumenty wskazują ze sprzedaż użytkowania wieczystego ustanowionego w związku z art. 7 Dekretu nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ww. ustawy także, gdy zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego oraz przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie - z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jak z powyższego wynika dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach – u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 10.11.2011 r. na podstawie aktu notarialnego ustanowiono na rzecz Wnioskodawcy jako następcy prawnego (spadkobiercy) Zofii O. zmarłej w 2004 r., Romualdy O. zmarłej w 1997 r. i Jerzego Franciszka O. zmarłego w 1956 r. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, położonej w W. oraz prawo współwłasności budynku wybudowanego na tej nieruchomości w latach 30 XX w., w udziale wynoszącym 1/2 części. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz prawa odrębnej własności budynku nastąpiło w wykonaniu decyzji nr x/2011 Prezydenta Miasta z dnia 28.07.2011 r. Decyzja została wydana w związku z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu z 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na terenie miasta Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 729), dalej „Dekret”, oraz na podstawie: art. 214 ust.1, 2 i 3 oraz art. 31 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz. U. z 2010 Nr 102 poz. 651 ze zm.); art. 1 ust. 1, art. 20 ust. 1 i art. 26 ust.2 ustawy z dnia 15 marca 2002 r. o ustroju masta W. (Dz. U. z 2002 Nr 41 poz. 361 z późn. zm.); art. 39 ust. l i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym j.t. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.); art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 ze zm.); Uchwały z dnia 8 listopada 2007 r. Rady miasta w sprawie zasad gospodarowania zasobem nieruchomości miasta W. w sprawie ustalenia wysokości czynszu symbolicznego za grunty oddawane w użytkowanie wieczyste w trybie i na zasadach art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na terenie miasta W. oraz bonifikaty od opłat rocznych za grunty oddawane w użytkowanie wieczyste w trybie i na zasadach art. 214 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dziennik Urzędowy Województwa Mazowieckiego nr 247, poz. 1174).

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Oddanie w użytkowanie wieczyste „gruntu warszawskiego” skomunalizowanego Dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta W., w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Przepis art. 7 ust. 1 dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w ,,miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy miasta W. gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego udziału w gruncie oraz prawa własności budynku mieszkalnego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji.

Jednak w rozpatrywanej sprawie istotna jest więc kwestia, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niezbędne jest więc ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności nieruchomości, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy stwierdzenie braku podstaw do przejęcia powyższej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa i potwierdzenie własności spadkobierców byłych właścicieli stanowi jej nabycie w myśl powołanego wyżej artykułu 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji, gdy dochodzi do zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym tę nieruchomość odebrano, wówczas prawo do zwrotu znajduje swe źródło w nabyciu spadku.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Artykuł 924 tej ustawy stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z jego art. 925, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek, za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.

Instytucja prawna zwrotu nieruchomości uprzednio wywłaszczonej w drodze decyzji administracyjnej była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych (np. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996r. sygn. FPS 7/96, wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008r. sygn. III SA/Wa 582/08). Sądy administracyjne zgodnie orzekają, iż: „Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe”. W związku z tym nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zwrotu nieruchomości. Ma miejsce restytucja stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców.

Istotny dla przedmiotowej sprawy jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08, w którym Sąd orzekł, iż: „Zwrot nieruchomości dla spadkobierców w 2007 r., w tym także dla Skarżącej skutkował tym, że w spadku nabyła nie roszczenie, lecz prawo własności części nieruchomości”.

W świetle przytoczonego stanu prawnego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia udziałów w prawie użytkowania wieczystego oraz prawa własności budynku mieszkalnego będzie moment nabycia praw i roszczeń do nieruchomości od spadkobierców, w tym roszczenia o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego.

Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości odpowiednio w 2004, 1997 i 1956 roku w dniu śmierci spadkodawców. W związku z powyższym bieg 5 letniego terminu należy liczyć od końca 2004, 1997 i 1956 roku, a zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 2009, 2002 i 1961 roku. Wnioskodawca zamierza obecnie zbyć swój udział w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynku mieszkalnego.

Reasumując sprzedaż przedmiotowych udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz w prawie własności budynku mieszkalnego nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży udziału Wnioskodawcy nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, czyli nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, które zdaniem Wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.