Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-839/10-6/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-19
Teza: Otrzymanego w 2010 r. wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy zlecenia z firmą z siedzibą w USA w części dotyczącej wynagrodzenia za korzystanie przez twórcę z praw autorskich, Wnioskodawca może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy podatkowej, ale tylko i wyłącznie wówczas, gdy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, praca wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy zlecenia jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie, do ustalania czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony. Natomiast w odniesieniu do otrzymanego w 2010 r. wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy zlecenia z firmą z siedzibą w USA w części dotyczącej zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych, norma przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy nie ma zastosowania z uwagi na to, że Wnioskodawca nie uzyskał patentu na projekty wynalazcze, a tym samym nie mógł przenieść na firmę z siedzibą w USA praw, których w istocie nie posiadał, pomimo, iż pozostałe przesłanki wynikające z ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej zostały przez Wnioskodawcę spełnione.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; prawa-przeniesienie prawa-przeniesienie prawa własności; projekt; twórcy; umowa-umowa zlecenia; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 29.09.2010 r. (data wpływu 11.10.2010 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 21.12.2010 r. (data nadania 21.12.2010 r., data wpływu 23.12.2010 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 08.12.2010 r. Nr IPPB2/415-839/10-2/MG i Nr IPPP3/443-1008/10-2/MG (data nadania 08.12.2010 r., data odbioru 14.12.2010 r.) i uzupełnieniu wniosku z dnia 10.01.2011 r. (data nadania 11.01.2011 r., data wpływu 12.01.2011 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 29.12.2010 r. Nr IPPB2/415-839/10-4/MG (data nadania 29.12.2010 r., data odbioru 04.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia otrzymanego w związku z podpisaną umową niezależnego wykonawcy z firmą z siedzibą w USA - jest:

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy w odniesieniu do przychodu z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich,

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy w odniesieniu do przychodu z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych.

UZASADNIENIE

W dniu 11.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia otrzymanego w związku z podpisaną umową niezależnego wykonawcy z firmą z siedzibą w USA.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10.01.2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę Niezależnego Wykonawcy z firmą B. z siedzibą w USA obejmującą projektowanie różnego rodzaju mikromacierzy oligonukleotydowych (wykonanych w technologii aCGH) zarówno do zastosowań diagnostycznych, jak i laboratoryjnych / badawczych, analizowanie danych eksperymentalnych oraz optymalizowanie projektów macierzy. W ramach podpisanej umowy Wnioskodawca wykonuje wszystkie polecenia B., a także usługi opisane w załączniku dołączonym do umowy. Wnioskodawca zgodził się przypisać firmie B. wszelkie prawa, tytuły i korzyści, jakie może mieć wynalazek, odkrycie, ulepszenie, prawa autorskie lub inne własności intelektualne, które samodzielnie lub z innymi Wnioskodawca rozwinął w wyniku wykonywania usługi dla B. Usługi wynikające z tej umowy są wykonywane w Polsce.

W sierpniu 2010 r. Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 08.12.2010 r. Nr IPPB2/415-839/10-2/MG i Nr IPPP3/443-1008/10-2/MG (data nadania 08.12.2010 r., data doręczenia 14.12.2010 r.) do ich uzupełnienia poprzez:

1.  doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   wskazanie, jaki rodzaj umowy wiąże Wnioskodawcę z firmą z siedzibą w USA (np. umowa o dzieło, umowa zlecenia, umowa licencyjna), czy też Wnioskodawca wykonuje czynności wynikające z zawartej umowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

*   wyjaśnienie, czy Wnioskodawca pyta o możliwość zastosowania do otrzymanego w 2010 r. wynagrodzenia kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tak jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie zadanego pytania, jeżeli tak, to czy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) i wykonywane przez Wnioskodawcę czynności ściśle wymienione w stanie faktycznym stanowią utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ww. ustawy oraz czy Wnioskodawca jako twórca dokonał przeniesienia na podmiot zagraniczny autorskich praw majątkowych lub korzystania z utworu.

*   jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach podpisanej z podmiotem zagranicznym umowy wypełniają definicje wynikające z ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), a tym samym zastosowanie w przedmiotowej sprawie znaleźć może przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiący o przeniesieniu prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, organ podatkowy prosi o jednoznaczne wskazanie z jakiego rodzaju projektu wynalazczego Wnioskodawca uzyskał przychody.

Z uwagi na powyższe prosi się o szczegółowe informacje w tym zakresie, wynikające z zawartej umowy.

*   czy sformułowanie użyte w opisie stanu faktycznego „Zgodziłem się przypisać firmie B. wszelkie prawa, tytuły i korzyści, jakie może mieć wynalazek, odkrycie, ulepszenie, prawa autorskie lub inne własności intelektualne” skutkuje osiągnięciem przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych na podmiot zagraniczny lub z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania projektów wynalazczych otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki (podmiotu zagranicznego), czy też z tytułu wynagrodzenia za korzystanie z wynalazku.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie (data nadania 21.12.2010 r., data wpływu 23.12.2010 r.), w którym wyjaśnił, że:

1\. w ocenie Wnioskodawcy z firmą B. wiąże Wnioskodawcę umowa zlecenie, 2. czynności wynikające z zawartej umowy nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, 3. praca wykonywana w ramach zawartej umowy jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a tym samym Wnioskodawca jestem twórcą danego utworu.

Rezultatem wykonania umowy było:

1.  zaprojektowanie i implementacja nowych algorytmów służących do projektowania mikromacierzy aCGH,
2.  zaprojektowanie mikromacierzy aCGH przy wykorzystaniu wcześniej utworzonych algorytmów,
3.  statystyczna analiza projektów mikromacierzy.

W ocenie Wnioskodawcy ww. praca wykonywana w ramach zawartej umowy spełnia również przesłanki wynalazku zdefiniowane w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, a tym samym Wnioskodawca uzyskiwał przychody z ww. projektów wynalazczych.

4\. w ramach zawartej umowy Wnioskodawca przeniósł na firmę B. prawa do zaprojektowanych przez Wnioskodawcę mikromacierzy oraz algorytmów, 5. w ramach podpisanej umowy Wnioskodawca zgodził się przypisać firmie B. wszelkie prawa, tytuły i korzyści, jakie może mieć wynalazek, odkrycie, ulepszenie, prawa autorskie lub inne własności intelektualne, co skutkuje w ocenie Wnioskodawcy osiągnięciem przychodu z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, ponownie wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 29.12.2010 r. Nr IPPB2/415-839/10-4/MG (data nadania 29.12.2010 r., data doręczenia 04.01.2011 r.) do ich uzupełnienia poprzez:

*   doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z odpowiedzią Wnioskodawcy na wezwanie tut. organu podatkowego, iż praca wykonywana w ramach zawartej umowy spełnia również przesłanki wynalazku zdefiniowane w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, a tym samym, że Wnioskodawca uzyskiwał przychodu z projektów wynalazczych, poprzez wskazanie, czy Wnioskodawca uzyskał patent na swoje projekty wynalazcze?

*   przedstawienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie sformułowanego we wniosku pytania podatkowego w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienia prawa własności projektów wynalazczych, stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 10.01.2011 r. (data nadania 11.01.2011 r., data wpływu 12.01.2011 r.), w którym wyjaśnił, że na projekty wynalazcze nie uzyskał patentu, a ponadto sformułował ponownie pytanie podatkowe i przedstawił własne stanowisko odnośnie możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy do otrzymanego wynagrodzenia Wnioskodawca może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1, czy też na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy otrzymana kwota podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna wydana została w zakresie pytania Nr 1 w odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do pytania Nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl tego przepisu, w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich (praw pokrewnych) lub rozporządzania przez nich tymi prawami - koszty określa się w formie zryczałtowanej - w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Zatem warunkiem zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

*   uzyskanie przychodu przez twórcę lub artystę wykonawcę,

*   źródłem tego przychodu muszą być prawa autorskie lub prawa pokrewne w rozumieniu odrębnych przepisów, a więc w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, gdyż ta ustawa reguluje kwestie dotyczące tychże praw,

*   uzyskanie przychodu przez twórcę musi wynikać z korzystania przez twórcę lub artystę wykonawcę z tychże praw lub z rozporządzania tymi prawami.

Zgodnie ze stanem faktycznym uzyskane wynagrodzenie wynikające z zawartej umowy z firmą B. daje Wnioskodawcy prawo do zastosowania zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. p podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w cyt. wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wytworzenia) tych praw, jak również z ich sprzedaży lub zamiany. Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast - stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia projektu wynalazczego. Pojęcie to zdefiniowane zostało w ustawie Prawo własności przemysłowej. Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, przez projekty wynalazcze rozumie się wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych i projekty racjonalizatorskie.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, że twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do: uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji; wynagrodzenia; wymieniania go jako twórcy w opisach, rejestrach oraz w innych dokumentach i publikacjach.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, tego przepisu, twórcy, przy czym z art. 11 ust. 3 tej ustawy wynika, że w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w wyniku wykonania przez twórcę obowiązków ze stosunku pracy albo z realizacji innej umowy, prawo, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ww. ustawy przysługuje pracodawcy lub zamawiającemu, chyba, że strony ustaliły inaczej.

Zgodnie z art. 20 ww. ustawy Prawo własności przemysłowej twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawniony do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji może przenieść to prawo nieodpłatnie lub za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy albo przekazać mu wynalazek, wzór użytkowy albo przemysłowy do korzystania.

Powyższe oznacza, że wypłacone w myśl wskazanych przepisów ustawy Prawo własności przemysłowej wynagrodzenie związane z wynalazkiem, wzorem użytkowym albo wzorem przemysłowym stanowi przychód z praw majątkowych, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu.

Wymieniona w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 50% stawka kosztów uzyskania przychodów odnosi się do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu wynalazczego wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu.

W ramach podpisanej umowy Wnioskodawca zgodził się przypisać firmie B. wszelkie prawa, tytuły i korzyści jakie może mieć wynalazek, odkrycie, ulepszenie, prawa autorskie lub inne własności. W związku z tym, że zgodnie z postanowieniami zawartej umowy Wnioskodawca przeniósł wszelkie prawa, w tym również prawo własności projektów, w ocenie Wnioskodawcy może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów z tytułu otrzymanego wynagrodzenia wynikającego z zawartej umowy.

Potwierdzeniem tego, w opinii Wnioskodawcy jest również wyrok sygn. I SA/Wr 991/10 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15.10.2010 r., w którym Sąd stwierdzi: „skoro przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 u.p.d.o.f. określa zryczałtowane koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu w postaci otrzymanej przez twórcę zapłaty z tytułu przeniesienia prawa własności wynalazku, oznacza to, że każdy przypadek przeniesienia prawa własności wynalazku (prawa do patentu), skutkujący otrzymaniem zapłaty (wynagrodzenia), objęty będzie tymi kosztami”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy w odniesieniu do przychodu z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich, natomiast w części dotyczącej zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy w odniesieniu do przychodu z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy identyfikuje, jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście zdefiniowaną w art. 13 ustawy.

Do tej samej kategorii źródeł przychodów (działalność wykonywana osobiście) zostały zakwalifikowane również przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, bowiem jak stanowi art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

A zatem do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane z tego tytułu od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Należy zaakcentować, iż o zakwalifikowaniu przychodów uzyskanych przez podatnika do źródeł przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, każdorazowo decydują postanowienia zawarte w treści konkretnej umowy cywilnoprawnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że w dniu 10.01.2009 r. Wnioskodawca podpisał z firmą z siedzibą w USA umowę Niezależnego Wykonawcy obejmującą projektowanie różnego rodzaju mikromacierzy oligonukleotydowych, analizowanie danych eksperymentalnych oraz optymalizowanie projektów macierzy. W ocenie Wnioskodawcy umowa wiążąca strony to umowa zlecenia. Usługi wynikające z umowy Wnioskodawca wykonuje w Polsce. Czynności wynikające z zawartej umowy nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Praca wykonywana w ramach umowy jest twórcza, niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a tym samym Wnioskodawca jestem twórcą danego utworu. Wnioskodawca zgodził się przypisać firmie z siedzibą w USA wszelkie prawa, tytuły i korzyści, jakie może mieć wynalazek, odkrycie, ulepszenie, prawa autorskie lub inne własności intelektualne, które samodzielnie lub z innymi Wnioskodawca rozwinął w wyniku wykonywania usługi. Wnioskodawca nie uzyskał patentu na projekty wynalazcze. W sierpniu 2010 r. Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu, bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, cytowana ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17, 00-071 Warszawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że tylko wówczas gdy:

*   praca wykonywana przez stronę umowy jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   strona umowy jest twórcą w rozumieniu tej ustawy

\- do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Należy podkreślić, iż fakt korzystania przez twórcę z praw autorskich musi wynikać z treści zawartej przez Wnioskodawcę umów zlecenia.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż do otrzymanego w 2010 r. wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy zlecenia z firmą z siedzibą w USA w części dotyczącej wynagrodzenia za korzystanie przez twórcę z praw autorskich, Wnioskodawca może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy podatkowej, ale tylko i wyłącznie wówczas, gdy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, praca wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy zlecenia jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie, do ustalania czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony.

Ponadto organ podatkowy zauważa, iż jak wynika z uzupełnienia stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy praca wykonywana w ramach zawartej umowy spełnia również przesłanki wynalazku zdefiniowane w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, a tym samym Wnioskodawca uzyskiwał przychody z ww. projektów wynalazczych. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca przeniósł na firmę prawa do zaprojektowanych przez Wnioskodawcę mikromacierzy oraz algorytmów. Wnioskodawca zgodził się przypisać firmie z siedzibą w USA wszelkie prawa, tytuły i korzyści, jakie może mieć wynalazek, odkrycie, ulepszenie, prawa autorskie lub inne własności intelektualne, co skutkuje w ocenie Wnioskodawcy osiągnięciem przychodu z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych, jednakże Wnioskodawca nie uzyskał patentu na projekty wynalazcze.

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z przeniesienia prawa własności tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Zawarte w cyt. wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania tych praw, jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast - stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Wymaga jednak podkreślenia, iż wymieniona w tym przepisie 50% stawka kosztów uzyskania przychodów odnosi się jedynie do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności wynalazku, nie zaś do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę.

Uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące kosztów uzyskania przychodów przysługujących twórcom projektów wynalazczych należy rozpatrywać w kontekście przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), określających między innymi zasady, na jakich przedsiębiorcy mogą przyjmować projekty racjonalizatorskie i wynagradzać ich twórców. Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 6 tej ustawy - ilekroć w ustawie jest mowa o projektach wynalazczych - rozumie się przez to wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych i projekty racjonalizatorskie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej, przedsiębiorcy mogą przewidzieć przyjmowanie projektów racjonalizatorskich na warunkach określonych w ustalanym przez siebie regulaminie racjonalizacji.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ww. ustawy przedsiębiorca może uznać za projekt racjonalizatorski, w rozumieniu ustawy, każde rozwiązanie nadające się do wykorzystania, niebędące wynalazkiem podlegającym opatentowaniu, wzorem użytkowym, wzorem przemysłowym lub topografią układu scalonego.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 3 tej ustawy, w regulaminie, o którym mowa w ust. 1, przedsiębiorca określa co najmniej, jakie rozwiązania i przez kogo dokonane uznaje się w przedsiębiorstwie za projekty racjonalizatorskie, a także sposób załatwiania zgłoszonych projektów i zasady wynagradzania twórców tych projektów.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, iż na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do:

1.  uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji;
2.  wynagrodzenia;
3.  wymieniania go jako twórcy w opisach, rejestrach oraz w innych dokumentach i publikacjach.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy twórca projektu racjonalizatorskiego przyjętego przez przedsiębiorcę do wykorzystania ma prawo do wynagrodzenia określonego w regulaminie, o którym mowa w art. 7 ust. 1, obowiązującym w dniu zgłoszenia projektu, chyba że wydany później regulamin jest dla twórcy korzystniejszy. Przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy przepisy ust. 1 i 2 stosuje się także do współtwórcy.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej, prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również praw z rejestracji wzoru przemysłowego, przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, twórcy. Ustęp 2 cyt. powyżej art. 11 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, iż współtwórcom wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawnienie do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa rejestracji przysługuje wspólnie. W myśl ust. 3 ww. art. 11 ustawy Prawo własności przemysłowej, w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w wyniku wykonywania przez twórcę obowiązków ze stosunku pracy albo z realizacji innej umowy, prawo, o którym mowa w ust. 1, przysługuje pracodawcy lub zamawiającemu, chyba, że strony ustaliły inaczej.

Natomiast w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorca ten może korzystać z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że przedsiębiorcy przysługuje w całości lub części prawo, o którym mowa w ust. 1 (art. 11 ust. 5 ww. ustawy Prawo własności przemysłowej).

Przepis art. 20 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, iż twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawniony do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji może przenieść to prawo nieodpłatnie lub za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy albo przekazać mu wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy do korzystania.

Zgodnie z treścią art. 21 ustawy Prawo własności przemysłowej, w przypadku przekazania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego do korzystania zgodnie z art. 20, z dniem jego przedstawienia na piśmie następuje przejście na przedsiębiorcę prawa do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji, pod warunkiem przyjęcia wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę do wykorzystania i zawiadomienia o tym twórcy w terminie 1 miesiąca, chyba że strony ustalą inny termin.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli strony nie umówiły się inaczej, twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę, gdy prawo korzystania z niego bądź prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje przedsiębiorcy na podstawie art. 11 ust. 3 i 5 lub art. 21.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, iż przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu wynalazczego wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu. Wtedy to, zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu, przysługują koszty uzyskania przychodów z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego, topografii, układu scalonego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego przez pierwszego właściciela – w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Omawiany przepis ma zatem jedynie zastosowanie w przypadkach przeniesienia prawa własności wynalazku (art. 20 ustawy Prawo własności przemysłowej), nie ma zaś do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę (art. 22 ust. 1 omawianej ustawy). Wynagrodzenie za korzystanie z tego wynalazku wypłacane jest bowiem zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, jako wynagrodzenie za korzystanie z wynalazku.

W związku z powyższym, opierając się na oświadczeniu Wnioskodawcy, iż praca wykonywana w ramach umowy spełnia przesłanki wynalazku zdefiniowane w ustawie Prawo własności przemysłowej, a tym samym Wnioskodawca uzyskał przychody z projektów wynalazczych oraz, że w ramach zawartej umowy Wnioskodawca przeniósł na zagraniczną firmę prawa do zaprojektowanych przez Wnioskodawcę mikromacierzy oraz algorytmów, co skutkuje w ocenie Wnioskodawcy osiągnięciem przychodu z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych, należy jednak stwierdzić, iż z uwagi na to, że Wnioskodawca nie uzyskał patentu na projekty wynalazcze, zatem norma przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy nie może mieć zastosowania do omawianego wynagrodzenia Wnioskodawcy za projekty wynalazcze, tj. przychodu z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem Wnioskodawca nie mógł przenieść na firmę z siedzibą w USA praw, których w istocie nie posiadał.

Reasumując, należy stwierdzić, iż do otrzymanego w 2010 r. wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy zlecenia z firmą z siedzibą w USA w części dotyczącej wynagrodzenia za korzystanie przez twórcę z praw autorskich, Wnioskodawca może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy podatkowej, ale tylko i wyłącznie wówczas, gdy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, praca wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy zlecenia jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie, do ustalania czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony.

Natomiast w odniesieniu do otrzymanego w 2010 r. wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy zlecenia z firmą z siedzibą w USA w części dotyczącej zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności projektów wynalazczych, norma przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy nie ma zastosowania z uwagi na to, że Wnioskodawca nie uzyskał patentu na projekty wynalazcze, a tym samym nie mógł przenieść na firmę z siedzibą w USA praw, których w istocie nie posiadał, pomimo, iż pozostałe przesłanki wynikające z ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej zostały przez Wnioskodawcę spełnione.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.