Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.395.2021.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-04
Teza: w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; koszt; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2021 r. (data wpływu 22 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismami złożonymi w dniu 22 stycznia 2021 r. oraz pismem z dnia 14 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku. Wniosek uzupełniono pismami złożonym w dniu 22 stycznia 2021 r.

Wniosek uzupełniony pismami złożonymi w dniu 22 stycznia 2021 r., nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 8 kwietnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.395.2021.1.MP, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 - dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 8 kwietnia 2021 r. i doręczono w dniu 12 kwietnia 2021 r. W dniu 19 kwietnia 2021 r. złożono uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcą jest osobą fizyczną, podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2020 r., poz. 1426; dalej: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca świadczy w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej usługi związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Działalność wykonywana jest na podstawie umowy zawartej z kontrahentem. W ramach umowy, Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawa majątkowe do oprogramowania w zamian za wynagrodzenie, wypłacane na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur VAT. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz stosuje liniową stawkę opodatkowania 19%. Wnioskodawca posiada swobodę w wyborze czasu i miejsca świadczenia usług - w przypadku zaistnienia konieczności, usługi mogą być wykonywane w siedzibie kontrahenta lub w innym ustalonym miejscu i czasie. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności w ramach umowy ponosi Wnioskodawca. Wnioskodawca, jako wykonujący opisane we wniosku czynności ponosi również ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca na podstawie umowy przenosi na kontrahenta autorskie prawa majątkowe do oprogramowania m.in. na następujących polach eksploatacji:

*   w zakresie utrwalania i zwielokrotniania - wytwarzanie wszelkimi technikami, w tym, techniką zapisu magnetycznego, audiowizualną, cyfrową, optyczną, drukarską, komputerową niezależnie od formatu zapisu i nośnika, rozmiaru, formy, wprowadzanie do pamięci komputera, zapis czasowy i trwały i kopia takich zapisów; archiwizacja zapisów;

*   w zakresie obrotu - wprowadzania do obrotu: najem, dzierżawa, użyczanie rezultatów oraz ich egzemplarzy;

*   nadawanie za pomocą wizji lub fonii przewodowej oraz bezprzewodowej przez stacje naziemne, za pośrednictwem satelity (sygnał kodowany i nie kodowany) wraz z prawem do retransmisji w ramach platform cyfrowych oraz/lub w sieciach kablowych, nadawanie internetowe;

*   równoczesne integralne nadawanie (reemitowanie) przez inną organizację radiową lub telewizyjną;

*   publiczne wykonywania lub odtwarzanie, wyświetlanie na pokazach otwartych i zamkniętych, biletowanych i niebiletowanych, w tym w kinach, na pokładach samolotów i statków, w autobusach, w hotelach, na festiwalach, na konkursach, na wystawach - niezależnie od rodzaju i wielkości widowni;

*   w zakresie rozpowszechniania w sposób inny niż mowa powyżej - publiczne udostępnianie w taki sposób, aby każdy mógł mieć dostęp do rezultatów w miejscu i w czasie przez siebie wybranym; w sieci internetowej, w innych sieciach telefonicznych, teleinformatycznych, multimedialnych i komputerowych; wykorzystanie interaktywne; udostępnianie za pomocą mediów strumieniowych, eksploatacja w całości i/lub we fragmentach za pomocą nowych technologii, w tym\`(...)\`.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy oprogramowanie oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej, ale także modyfikuje i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób - w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: „Utwór”) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231; dalej: „ustawa Pr. aut.”) Utwory wytwarzane są przez Wnioskodawcę od podstaw, a rezultatem prac jest cały Utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu. Wnioskodawca nie jest właścicielem/współwłaścicielem oprogramowania, które jest przez Niego ulepszane. Wnioskodawca rozwijając oprogramowanie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. W przypadku modyfikowania, ulepszania, rozwijania oprogramowania autorstwa innych osób, Wnioskodawcy nie przysługuje własność tego prawa w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu lub licencja wyłączna do korzystania z modyfikowanego/ulepszanego prawa. W przypadku modyfikowania lub ulepszania oprogramowania autorstwa Wnioskodawcy, odbywa się ono po przeniesieniu na kontrahenta praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania. Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z modyfikowanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego modyfikacji lub ulepszenia. Działalność Wnioskodawcy, wykonywana w ramach Umowy, opiera się na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania w technologii Business Intelligence. Business Intelligence to rodzaj systemów informatycznych przekształcających zasoby surowych danych w czytelne informacje, które zamieniane są później w wiedzę wspierającą podejmowanie decyzji i świadome analizowanie działań w konkretnej jednostce. Zadaniem wspomnianych systemów jest wspieranie procesu podejmowania decyzji w firmach, co w efekcie pozwala na znacznie efektywniejsze planowanie i zarządzanie oraz zapewnienie pełnego wglądu w sytuację firmy. System używa algorytmy sztucznej inteligencji, pozwalające na przewidywanie wyników. Każdy system Business Intelligence jest tworzony jako dedykowana (lub dostosowana) aplikacja dla konkretnej jednostki - nie ma możliwości stosowania tych samych schematów i algorytmów w stosunku do kilku jednostek, ze względu na odmienność każdej z dziedzin z biznesu oraz konieczność każdorazowego indywidualnego podejścia. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej działalności m.in. technologie \`(...)\`

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Tym samym, działania Wnioskodawcy prowadzą do poprawy użyteczności, innowacyjności oraz funkcjonalności oprogramowania. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Za przykład świadczący o innowacyjnym charakterze wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności może świadczyć zaprojektowanie i wytworzenie przez Wnioskodawcę systemu Business Intelligence, mającego za zadanie przewidywać, na podstawie danych za kilka lat wstecz, wysokość sprzedaży danej firmy, a także informować na jaki okres czasu wystarczy asortymentu oraz kiedy powinna zostać zamówiona kolejna partia towaru. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia oraz nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca nie nabywał ani wyników prac badawczo-rozwojowych, ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca ponosi następujące wydatki związane z wykonywaną w ramach umowy działalnością:

1.  wydatki na abonament internetowy (Internet jest niezbędny w procesie tworzenia i rozwijania oprogramowania);
2.  wydatki na abonament telefoniczny (telefon używany jest w celu skontaktowania się m.in. z kontrahentem);
3.  wydatki na paliwo do samochodu wykorzystywanego w ramach prowadzonej działalności;
4.  wydatki na usługi księgowe;
5.  wydatki na zakup sprzętu elektronicznego niezbędnego ze względu na charakter wykonywanej działalności (np. komputer, monitor, telewizor, telefon komórkowy, słuchawki);
6.  wydatki na szkolenia związane z wdrażaniem nowych technologii w Business Intelligence (opłata za udział w szkoleniu, ewentualne wydatki związane z transportem na szkolenie);
7.  wydatki związane z udziałem w konferencjach dotyczących technologii Business Intelligence (np. opłata za uczestnictwo, wydatki na zakwaterowanie na czas konferencji oraz wydatki na transport do miejsca, gdzie odbywa się konferencja);
8.  składki na ubezpieczenia społeczne (składki są odliczane od dochodu).

Wnioskodawca planuje w kolejnych latach, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, kontynuować wykonywanie opisanych czynności na podstawie umowy i kontynuować ponoszenie powyższych wydatków (tj. a - h). Wnioskodawca rozważa również zawarcie z innymi kontrahentami umów analogicznych do wyżej opisanej.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo własności intelektualnej od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia praw własności intelektualnej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca informuje, że właściwym Jego adresem zamieszkania jest\`(...)\`. Wniosek dotyczy okresu od dnia 1 stycznia 2019 r. - obecnie i tym samym Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do dochodu osiągniętego w latach 2019-2020. Wnioskodawca zamierza kontynuować opisaną we wniosku działalność na niezmienionych zasadach. Dochody z działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku Wnioskodawca uzyskuje w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania od października 2018 r., dochody z tego tytułu uzyskuje od listopada 2018 r. Jak wskazano, oprogramowanie bądź jego część zostało wytworzone, rozwinięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności w zakresie tworzenia oraz modyfikowania (ulepszania i rozwijania) oprogramowania będącego rezultatem własnej pracy twórczej, ale także modyfikowania i ulepszania istniejącego już oprogramowania autorstwa innych osób. Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jednocześnie Wnioskodawca w ramach złożonego wniosku, chciałby m.in. uzyskać informacje, czy dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu ww. działalności stanowią kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w rozumieniu ustawy o PIT. Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych. Jego działalność obejmuje prace rozwojowe. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową (poprzez prace rozwojowe) od października 2018 r., dochody z tego tytułu uzyskuje od listopada 2018 r. Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, są to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz., 85, z późn. zm.; dalej: „ustawa prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”). Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach rozwijania oprogramowania jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Tym samym, działania Wnioskodawcy prowadzą do poprawy użyteczności, innowacyjności oraz funkcjonalności oprogramowania. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach rozwijania oprogramowania jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Na skutek działalności Wnioskodawcy dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: „Utwór”) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy Pr. aut. Utwory wytwarzane są przez Wnioskodawcę od podstaw, a rezultatem prac jest cały Utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę cechuje charakter twórczy na skalę przedsiębiorstwa, gdyż służą one wytworzeniu innowacyjnych, oryginalnych i posiadających cechę nowości rozwiązań, zastosowanych w Utworach. Rezultat działalności twórczej Wnioskodawcy jest ustalony, a także posiada indywidualny i oryginalny charakter. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Wytworzenie oraz rozwijanie/ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca nie nabywał ani wyników prac badawczo-rozwojowych, ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Oprogramowanie bądź jego część zostało wytworzone, rozwinięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności w zakresie tworzenia oraz modyfikowania (ulepszania i rozwijania) oprogramowania będącego rezultatem własnej pracy twórczej, ale także modyfikowania i ulepszania istniejącego już oprogramowania autorstwa innych osób. Wnioskodawca uzyskuje dochody w całości z tytułu sprzedaży praw własności intelektualnej, tj. z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy Pr. aut. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, od dnia 1 stycznia 2019 r. i jest ona prowadzona na bieżąco i od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia, ulepszenia praw własności intelektualnej.

Wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę wydatki są faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować konkretnej wartości wydatków do wytworzenia, ulepszenia czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej i tym samym zdaniem Wnioskodawcy, wydatki są pośrednio związane z osiąganym przez Wnioskodawcę przychodem z opisanej we Wniosku działalności. Wnioskodawca ma wątpliwości m.in. w zakresie sposobu ujmowania opisanych wydatków w procesie ustalania podstawy opodatkowania preferencyjną stawką, a także w procesie ustalania wskaźnika Nexus.

Wnioskodawca ponosi wydatki na „abonament telefoniczny”. Komunikuje się bardzo często z klientami dla których tworzy projekty drogą telefoniczną. Musi również sprawdzać działanie aplikacji za pomocą narzędzi mobilnych, za pomocą usługi z wyszczególnionej w abonamencie telefonicznym jako Internet. Niektóre z aplikacji posiadają alerty wysyłające wiadomości sms, musi być w stanie sprawdzić działania takiej funkcjonalności. Wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi wydatki na paliwo do samochodu wykorzystywanego w ramach prowadzonej działalności. Klienci Wnioskodawcy wymagają od Niego bezpośredniej pracy w miejscach ich siedzib, więc jest On zmuszony ponieść koszty związane z dojazdem (paliwo do samochodu). Klienci to firmy rozmieszczone w całej Polsce (głównie\`(...)\`). Samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Uwzględniane przez Wnioskodawcę w ewidencji wydatki na paliwo są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi wydatki na usługi księgowe. Sam nie posiada wystarczającej wiedzy z dziedziny księgowości dla przedsiębiorstw, dlatego korzysta z usług biura rachunkowego w celu poprawnego rozliczania się z podatków. Wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi wydatki na zakup sprzętu elektronicznego. Oprogramowania, które On wytwarza są aplikacjami, mają być dostępne i obsługiwane z poziomu urządzeń elektronicznych, jak np. telewizor, telefon, laptop, komputer stacjonarnych czy tablet. Wnioskodawca zakupił niektóre z tych urządzeń w celu przetestowania swoich rozwiązań. Urządzenia elektroniczne stanowią narzędzie pracy przy wytwarzaniu oprogramowania (np. laptop). Laptop, telefon czy słuchawki są wykorzystywane do komunikacji z klientem. Sprzęt elektroniczny jest również wykorzystywany do prezentacji dla klienta. Wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi wydatki na szkolenia związane z wdrażaniem nowych technologii Business Intelligence.. Business Intelligence jest dynamicznie rozwijającą się technologią. Szkolenia w tej dziedzinie są niezbędne, aby Wnioskodawca był na bieżąco ze wszystkimi zmianami. Do wydatków w tej kategorii Wnioskodawca zalicza również wydatki poniesione na naukę języka angielskiego, gdyż stanowi on uniwersalny język używany w Jego środowisku do komunikacji oraz do dokumentacji. Wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi wydatki związane z udziałem w konferencjach dotyczących technologii Business Intelligence. Jest to technologia dynamiczna, w której następuje wiele zmian. Wnioskodawca mierzy się z niespotykanymi wcześniej problemami. Konferencje służą do omówienia najnowszych informacji oraz dzielenia doświadczeniami z realizowanych projektów. Jest to bardzo ważny aspekt poprawiający jakość wykonywanego oprogramowania. Wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochody osiągane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, należy uznać za dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, w związku z czym, Wnioskodawca będzie miał możliwość zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, w stosunku do całości tych dochodów?
2.  W jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, należy przypisać ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki (tj. a - h) do przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia praw majątkowych do Utworów na kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów objętych podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Według art. 30c ust. 1 ustawy o PIT, podatek od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej może wynosić 19% podstawy obliczenia podatku, która powinna zostać ustalona zgodnie z ust. 2 ww. artykułu. Art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 5a pkt 38 ustawy o PIT - ilekroć w ustawie jest mowa o: \[…\] działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru \[…\]. Art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT – w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Art. 1 ust. 1 ustawy Pr. aut. – przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Art. 1 ust. 2 ustawy Pr. aut. – w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); \[\`(...)\`\] Art. 74 ustawy Pr. aut.: 1. Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. 2. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. \[\`(...)\`\] 4. Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do: 1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego; 2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; 3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Art. 4 ust. 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Art. 4 ust 3. ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analizując prawo Wnioskodawcy do zastosowania tzw. ulgi IP Box, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT, należy rozpatrzyć dwa aspekty działalności Wnioskodawcy, tj.:

*   czy Utwory Wnioskodawcy objęte są w całości ochroną prawną wynikającą z art. 74 ustawy o Pr. aut., jako autorskie prawa do programu komputerowego;

*   czy wytworzenie Utworów jest w całości efektem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT, prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Jak wyżej wskazano, jednym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej może być autorskie prawo do programu komputerowego. Ustawodawca nakazuje odwołanie się do odrębnych aktów prawnych, będących podstawą ochrony prawnej obejmującej poszczególne przedmioty ochrony oraz podkreśla, że aby przedmiot ochrony mógł zostać uznany za kwalifikowane prawo własności intelektualnej powinien on zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy Pr. aut., przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi oraz znakami graficznymi, w tym m.in. programy komputerowe, pod warunkiem spełnienia przesłanek, o których mowa w ust. 1 ww. artykułu, tj.: - utwór jest przejawem działalności twórczej; - utwór cechuje indywidualny charakter; - utwór jest ustalony.

W celu zbadania podstawy ochrony prawnej obejmującej autorskie prawo do programu komputerowego, należy odwołać się do przepisów szczególnych dotyczących programów komputerowych zawartych w art. 74 ustawy Pr. aut. Powyższa ustawa oraz żadna z ustaw podatkowych oraz pozapodatkowych nie definiują pojęcia programu komputerowego.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”), powołującymi się na stanowisko doktryny, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu, przy czym pojęcie „komputer” powinno odnosić się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji do których został stworzony. Pojęcie programu komputerowego może również obejmować interfejs (tj. część łącząca program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym), jeżeli w rzeczywistości stanowi on funkcjonalną część programu komputerowego.

W związku z powyższym, elementami chronionymi autorskim prawem do programu komputerowego są forma programów oraz interfejsów. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami: 77. Przede wszystkim podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania (str. 32, 33) oraz: 78. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie (str. 33).

Zgodnie z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5, pojęcie autorskie prawo do programu komputerowego w kontekście art. 30ca ustawy o PIT, również powinno być rozumiane szeroko.

W opinii Wnioskodawcy, wytwarzane przez Wnioskodawcę Utwory w całości spełniają ww. przesłanki uznania ich za utwory będące przedmiotem prawa autorskiego, w rozumieniu ustawy Pr. aut., ze względu na fakt bycia ustalonymi przejawami działalności twórczej, o indywidualnym charakterze, co zostało wykazane w opisie stanu faktycznego. Utwory spełniają również przytoczoną definicję programu komputerowego - utwory będące efektem działalności Wnioskodawcy należy uznać za zestawy instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze lub innym urządzeniu, czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. W opisywanym przypadku, jak wykazano w opisie stanu faktycznego, ww. rezultatem jest umożliwienie odbiorcy podejmowania decyzji i świadomego analizowania działań w konkretnej jednostce, w oparciu o szereg danych przekształconych w czytelne informacje, co w efekcie pozwala na znacznie efektywniejsze planowanie i zarządzanie oraz zapewnienie pełnego wglądu w sytuację firmy.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy oraz w świetle powyższych ustaleń, Utwory wytwarzane przez Wnioskodawcę, należy uznać za programy komputerowe w rozumieniu art. 74, w związku z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy Pr. aut., w związku czym, podlegać będą one w całości ochronie prawnej wynikającej z ww. artykułu jako autorskie prawa do programu komputerowego.

W świetle powyższych ustaleń oraz zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, warunkiem uznania jednego z wymienionych w ww. artykule przedmiotów ochrony prawnej za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest fakt wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przedmiotu ochrony w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. Działalność badawczo-rozwojowa zdefiniowana została w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” świadczy o tym, że w celu uznania działalności za badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził tylko badania naukowe lub tylko prace rozwojowe. Zarówno badania naukowe, jak i prace rozwojowe, winny być w świetle ww. artykułu rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane przez Niego Utwory są efektem prac badawczo-rozwojowych, tj. prac rozwojowych. Wspomniane prace rozwojowe, wyszczególnione w opisie stanu faktycznego i mające na celu bezpośrednio wytworzenie Utworów, opierają się na wykorzystywaniu dostępnych aktualnie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w zakresie narzędzi informatycznych w celu planowania produkcji, a także projektowania oraz tworzenia nowych, innowacyjnych produktów. Opisana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do Utworów. W opinii Wnioskodawcy, wykonywane przez Niego czynności spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, tj.: twórczość, systematyczność oraz zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę cechuje charakter twórczy na skalę przedsiębiorstwa, gdyż służą one wytworzeniu innowacyjnych, oryginalnych i posiadających cechę nowości rozwiązań, zastosowanych w Utworach. Rezultat działalności twórczej Wnioskodawcy jest ustalony, a także posiada indywidualny i oryginalny charakter. Prace Wnioskodawcy prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany - Wnioskodawca planuje swoje działania, tj. ustalane są określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę prowadzi również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca prowadząc działalność badawczo-rozwojową wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych Utworów.

W związku z powyższym, wytwarzane przez Wnioskodawcę Utwory należy uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT. Świadczy o tym fakt, że Utwory: - objęte są w całości ochroną prawną wynikającą z art. 74 i ustawy Pr. aut., jako autorskie prawa do programu komputerowego; - ich wytworzenie będzie w całości efektem prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i powyższych ustaleń, zdaniem Wnioskodawcy, na skutek przeniesienia na kontrahentów praw majątkowych do Utworów, Wnioskodawca będzie osiągał dochód w całości ze źródła, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, tj. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 1, podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wyniesie 5% podstawy opodatkowania. Wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się zgodnie z art. 30ca ust. 4, jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według określonego w ustawie wzoru. Jak wynika z ust. 6 ww. artykułu, w sytuacji braku poniesienia w danym roku podatkowym faktycznych kosztów na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tak jak to będzie miało miejsce w przypadku Wnioskodawcy, wskaźnik o którym mowa w ust. 4 ww. artykułu przyjmie wartość 1. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał możliwość zastosowania preferencyjnej stawki 5% w stosunku do całości dochodu osiągniętego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca również podkreśla, że spełni On wszelkie ustawowe warunki zastosowania preferencyjnej stawki, o których mowa w art. 30cb ustawy o PIT, tj. m.in.:

*   prowadzić będzie w ramach odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji dokumentację mająca na celu ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

*   wyodrębni koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższymi ustaleniami, zdaniem Wnioskodawcy dochody osiągane przez Niego w ramach Umowy, należy uznać za dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, w związku z czym, Wnioskodawca będzie miał możliwość zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, w stosunku do całości tych dochodów.

Ad 2

Wnioskodawca, kontynuując ustalenia przedstawione w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie nr 1, zaznacza, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 9 ust. 2 ustawy o PIT – dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Art. 22 ust. 1 ustawy o PIT – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Art. 22 ust. 3 ustawy o PIT – jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Wnioskodawca na wstępie wskazuje, że dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% jest On zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego prawa własności osiągniętego w roku podatkowym;

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód (wskaźnik Nexus).

W celu ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, osiągniętego w roku podatkowym, należy co do zasady uwzględnić zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem kwalifikowanych prawa własności intelektualnej, jak i koszty pośrednio związane z ww. przychodami. Jak wykazano w opisie stanu faktycznego i w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej osiąga przychód w całości z kwalifikowanych praw do własności intelektualnej. Jak również wykazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca ponosi w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą określone wydatki.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie stanu faktycznego wydatki w lit. a)- g) należy uznać za koszty pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wydatków niezwiązanych bezpośrednio z konkretnym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej posłuży się proporcją przychodu, wynikającą z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, tj. w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w konsekwencji, Wnioskodawca ma prawo odliczyć całość kosztów pośrednich od przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Mimo że art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, odnosi się przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów z innych źródeł, nic nie stoi na przeszkodzie, aby posiłkować się nim przy obliczaniu stosunku kosztów dotyczących przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz pozostałych przychodów.

Powyższe potwierdza akapit 136 Objaśnień: „Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r., nr 0112- KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM. Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika Nexus. Wnioskodawca wskazuje, że w trakcie ustalania ww. wskaźnika istotne jest to, aby wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę i wskazane w opisie stanu faktycznego (tj. lit. a - h), mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Stanowisko znajduje potwierdzenie w dotychczasowym wydanych interpretacjach indywidualnych, tj. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2020 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.556.2020.2.AA.

Tym samym podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy:

*   wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego w lit. a – g, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT;

*   wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego w lit. a - h, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy PIT, mogą zostać uznane za koszty na potrzeby obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną \[działalność\] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania i uzyskuje z tego tytułu dochody od listopada 2018 r. W ramach działalności tworzy oprogramowanie oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej oraz modyfikuje i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Tym samym, działania Wnioskodawcy prowadzą do poprawy użyteczności, innowacyjności oraz funkcjonalności oprogramowania. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Powyższe oznacza, że Jego działania w zakresie poszukiwania innowacyjnych rozwiązań w tworzonym i rozwijanym oprogramowaniu są wcześniej zaplanowane, a także przyjęte są określone cele do osiągnięcia, harmonogram oraz zasoby. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca prowadząc działalność badawczo-rozwojową wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych, czy usprawnionych Utworów. Na podstawie umów zawartych z kontrahentami, z którymi współpracuje, Wnioskodawca przenosi na ich rzecz wszelkie autorskie prawa do autorskiego prawa do własności intelektualnej, udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi prawo udzielania zgody na wykonywanie praw innym podmiotom. Uzyskiwane z działalności gospodarczej przychody są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do całości przychodów osiąganych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2019-2020.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że „proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.”

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) × 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy (zaprojektuje) oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz zleceniodawcy/kontrahenta, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia (implementacji/modyfikacji) lub Wnioskodawca będzie dokonywał ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie zleceniodawcy/kontrahenta (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo własności intelektualnej od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia praw własności intelektualnej. Przedmiotową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 stycznia 2019 r. i jest ona prowadzona na bieżąco i od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia, ulepszenia praw własności intelektualnej.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z przedstawionego art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów w celu skorzystania z preferencji, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji „na bieżąco” w sposób umożliwiający bieżące monitorowanie i śledzenie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

W świetle powyższego, prowadzenie na bieżąco odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwiającej prawidłową kalkulację dochodów osiąganych z kwalifikowanego IP w postaci arkusza kalkulacyjnego jest wystarczające dla celów skorzystania z ulgi IP Box.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik zobowiązany jest do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

W przypadku gdy podatnik nie poniósł żadnych kosztów bezpośrednich związanych z kwalifikowanym IP, suma wydatków związanych z literami „a”, „b”, „c” oraz „d” ze wzoru, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjmie wartość 0.

Minister Finansów w „Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX”, wskazuje w pkt 128: koszty pracy własnej nie mogą być brane pod uwagę do kalkulacji wskaźnika nexus, ponieważ nie mamy w tym przypadku kwot faktycznie poniesionych (wydatkowanych) przez podatnika. Ministerstwo Finansów stwierdziło również, że w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność badawczo-rozwojową, w której zdecydowaną większość kosztów stanowi ich praca własna, wskaźnik nexus będzie najczęściej wynosił 1 lub będzie bliski 1.

Natomiast z pkt 109 Objaśnień wynika, że (…) dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus. (…).

Literalne brzmienie art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi również do wniosku, że ponoszone koszty na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP stanowią podstawę do ustalenia tej części osiąganego dochodu, która może korzystać z preferencji podatkowej. Brak ponoszenia takich kosztów oznacza, że nie można ustalić współczynnika nexus, a zatem żadna część osiąganego dochodu nie stanowi kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zaistniałego stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że stworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (utwór) podlegając ochronie z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, samodzielnie wytworzone lub rozwinięte w wyniku prowadzonych przez Niego prac badawczo-rozwojowych, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe skutkuje tym, że dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego stanowi dochód z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględniając ponadto fakt, że Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że jest On uprawniony do skorzystania z preferencji o jakiej mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca ma miał możliwość zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych lub rozwiniętych na podstawie umowy z kontrahentem w zeznaniu rocznym za 2019 r. i 2020 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia przypisania ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków do przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia praw majątkowych do programów komputerowych (Utworów).

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień podatkowych wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również cyt. powyżej art. 30ca ust. 7 ww. ustawy.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do kosztów uzyskania przychodów w związku z obliczeniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca ponosi następujące wydatki związane z wykonywaną w ramach umowy działalnością:

1.  wydatki na abonament internetowy (Internet jest niezbędny w procesie tworzenia i rozwijania oprogramowania);
2.  wydatki na abonament telefoniczny (telefon używany jest w celu skontaktowania się m.in. z kontrahentem);
3.  wydatki na paliwo do samochodu wykorzystywanego w ramach prowadzonej działalności;
4.  wydatki na usługi księgowe;
5.  wydatki na zakup sprzętu elektronicznego niezbędnego ze względu na charakter wykonywanej działalności (np. komputer, monitor, telewizor, telefon komórkowy, słuchawki);
6.  wydatki na szkolenia związane z wdrażaniem nowych technologii w Business Intelligence (opłata za udział w szkoleniu, ewentualne wydatki związane z transportem na szkolenie);
7.  wydatki związane z udziałem w konferencjach dotyczących technologii Business Intelligence (np. opłata za uczestnictwo, wydatki na zakwaterowanie na czas konferencji oraz wydatki na transport do miejsca, gdzie odbywa się konferencja);
8.  składki na ubezpieczenia społeczne (składki są odliczane od dochodu).

Wnioskodawca planuje w kolejnych latach, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, kontynuować wykonywanie opisanych czynności na podstawie umowy i kontynuować ponoszenie powyższych wydatków (tj. a - h). Wnioskodawca rozważa również zawarcie z innymi kontrahentami umów analogicznych do wyżej opisanej.

Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować konkretnej wartości wydatków do wytworzenia, ulepszenia czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej i tym samym zdaniem Wnioskodawcy, wydatki są pośrednio związane z osiąganym przez Niego przychodem z opisanej we wniosku działalności.

W tym miejscu wskazać należy, że składki na ubezpieczenie społeczne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem że nie zostaną odliczone przez Wnioskodawcę od dochodu po zakończeniu roku podatkowego (art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca wskazał, że odlicza wskazane wydatki dotyczące składek na ubezpieczenie społeczne od dochodu. Fakt ten powoduje, że wydatki te nie mogą zostać zatem zaliczone w koszty uzyskania przychodu. W przypadku składek na ubezpieczenie społeczne zasadą jest, że to podatnik decyduje, czy stanowią one koszt podatkowy, czy odlicza je od dochodu w myśl art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku wydatków, których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe (tzn. koszty pośrednie), zasadnym jest posłużenie się proporcją przychodu. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek – koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) – będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP. Sytuacja ta nie dotyczy jednak kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na składki na ubezpieczenia społeczne, z uwagi na to, że Wnioskodawca odlicza je od dochodu.

Reasumując koszty pośrednio związane z wytworzeniem i rozwinięciem kwalifikowanych IP (z wyłączeniem kosztów poniesionych na składki na ubezpieczenia społeczne) w ramach zawartej umowy w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o które należy pomniejszyć przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu.

Należy dodać, że w mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Końcowo należy wskazać, że tutejszy Organ nie odniósł się do kwestii wskazania czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w lit. a-h stanowią koszty kwalifikowane do obliczenia wskaźnika Nexus. Organ podatkowy dokonał oceny stanowiska w kontekście zadanego pytania, a mianowicie kwestii sposobu przypisania kosztów pośrednio związanych z przychodem związanym z kwalifikowanym IP.

Dodatkowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w\`(...)\`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.