Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-326/15-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-30
Teza: Gdy kwoty Dywidendy jaką otrzymałby Wnioskodawca od Spółki UE obejmujące zyski Spółki UE z poprzednich lat podatkowych (tj. z lat poprzedzających wejście w życie znowelizowanych przepisów), to Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania (tj. dochodu Spółki UE, będącej zagraniczną spółką kontrolowaną za dany rok podatkowy, obliczonego zgodnie z art. 24a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) kwoty tej Dywidendy. Wnioskodawca natomiast będzie mógł odliczyć kwoty otrzymanej w danym roku podatkowym Dywidendy, obejmujące wypracowany zysk Spółki UE wpływający na wysokość wypłaconej Dywidendy, który powstał po dniu wejścia w życie ustawy.
Słowa kluczowe: dywidendy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rok-rok obrotowy; rok-rok podatkowy; spółki-spółka zagraniczna; zaliczka; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej kwot Dywidendy otrzymanej od Spółki UE (zawierającej zyski Spółki UE z lat podatkowych które rozpoczęły się po 31 grudnia 2014 r.) - **jest prawidłowe;**

*   możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej kwot Dywidendy otrzymanej od Spółki UE (zawierającej zyski Spółki UE z wcześniejszych lat podatkowych) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej kwot Dywidendy otrzymanej od Spółki UE.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest z spółką ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\].
2.  Spółka planuje zainwestować w spółkę kapitałową, będącą osobą prawną z siedzibą na terenie państwa Unii Europejskiej i jednocześnie rezydentem podatkowym tego państwa \[dalej: Spółka UE\]. W tym celu Spółka nabędzie co najmniej 25% udziałów/akcji w Spółce UE. Spółka UE posiada zyski z lat ubiegłych (niewypłacane dotychczas w formie dywidendy) jak również będzie posiadać zyski bieżące (uzyskane w danym roku obrotowym/podatkowym). Spółka będzie wypłacać dywidendy \[Dywidendy\].
3.  Wnioskodawca nie posiada szczegółowej wiedzy na temat prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę UE. Z tego względu, Wnioskodawca zamierza ostrożnościowo przyjąć, że od 2015 r. będzie na nim spoczywał obowiązek zadeklarowania w Polsce dochodu osiągniętego przez Spółkę UE i opodatkowania 19% podatkiem \[dalej: podatek CFC\] na podstawie art. 24a ust. 1 updop w zw. z art. 24a ust. 3 pkt 3 updop.

Wnioskodawca będzie otrzymywał Dywidendy od Spółki-UE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 24a ust. 4 pkt 1 updop, Spółka będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem CFC (tj. od dochodu Spółki UE) kwot Dywidendy otrzymanej od Spółki UE?

Zdaniem Wnioskodawcy;

1.  Zdaniem Spółki, w przypadku gdy Spółka UE zostanie uznana za zagraniczną spółkę kontrolowaną, podstawa opodatkowania podatkiem CFC (tj. dochód Spółki UE) powinna zostać pomniejszona o kwoty Dywidendy otrzymane od Spółki (zgodnie art. 24a ust. 4 pkt 1 updop).
2.  Zgodnie z art. 24a ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.: „Podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy opodatkowania”.
3.  Podstawę opodatkowania stanowi natomiast, zgodnie z art. 24a ust. 4 updop: „dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, do odliczeniu kwot:
    1.  dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
    2.  z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej”.
4.  W konsekwencji, przy obliczaniu podstawy opodatkowania dla podatku CFC od dochodów Spółki UE, Spółka powinna odliczyć, na podstawie art. 24a ust. 4 pkt 1 updop, kwoty Dywidendy otrzymanej od Spółki UE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej kwot Dywidendy otrzymanej od Spółki UE (zawierającej zyski Spółki UE z lat podatkowych które rozpoczęły się po 31 grudnia 2014 r.) **za prawidłowe.**

*   możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej kwot Dywidendy otrzymanej od Spółki UE (zawierającej zyski Spółki UE z wcześniejszych lat podatkowych) **za nieprawidłowe.**

Stosownie do art. 24a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) zagraniczną spółką kontrolowaną jest:

1.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 9a ust. 6 albo
2.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
    1.  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
    2.  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej\- stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo
3.  zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:
    1.  w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
    2.  co najmniej 50% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 6, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    3.  co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa w lit. b, uzyskiwanych przez tę spółkę, podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.).

Zatem w świetle powołanych powyżej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zagraniczną spółką kontrolowaną jest zagraniczna spółka która:

1.  posiada siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Listę tych krajów i terytoriów zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. poz. 494) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. poz. 493).
2.  posiada siedzibę lub zarząd w państwie niewymienionym w ww. rozporządzeniach, z którym ani Polska, ani Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych (umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, umowy o wymianie informacji w sprawach podatkowych).

W przypadku zagranicznej spółki posiadającej siedzibę lub zarząd w państwie innym, niż wymienione w pkt 1 i 2 artykułu 24a ust. 3 ustawy za zagraniczną spółkę kontrolowaną zostanie uznana zagraniczna spółka spełniająca łącznie przesłanki wynikające z powołanego powyżej art. 24a ust. 3 pkt 3:

*   w spółce tej polski podatnik posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,

*   co najmniej 50% przychodów tej spółki osiągniętych przez nią w roku podatkowym, pochodzi z tzw. „pasywnych” źródeł przychodów, to jest: z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, z przychodów uzyskiwanych ze zbycia udziałów lub akcji spółek, z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, z przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, oraz ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

*   co najmniej jeden z wyżej wymienionych rodzajów przychodów, w państwie siedziby (zarządu) zagranicznej spółki:
    *   podlega opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego niższej o co najmniej 25% od obowiązującej w Polsce ogólnej stawki podatku, określonej w art. 19 ust. 1 ustawy o CIT, i wynoszącej 19% uzyskanego dochodu tj. według stawki podatku wynoszącej 14,25% lub niższej.
    *   zwolnieniu bądź wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie. Warunku tego nie bierze się jednak pod uwagę w sytuacji, kiedy dane przychody zagranicznej spółki podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie jej siedziby lub zarządu na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.).

Wnioskodawca wskazuje, że zamierza ostrożnościowo przyjąć, że od 2015 r. będzie na nim spoczywał obowiązek zadeklarowania w Polsce dochodu osiągniętego przez Spółkę UE i opodatkowania 19% podatkiem \[dalej: podatek CFC\] na podstawie art. 24a ust. 1 updop w zw. z art. 24a ust. 3 pkt 3 updop.

Wątpliwości Wnioskodawcy, w takim przypadku, dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uwzględniając fakt wypłaty kwot Dywidendy otrzymanej przez Wnioskodawcę od Spółki UE.

W myśl art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

*   dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;

*   z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Kwoty nieodliczone zgodnie z ust. 4 w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych (art. 24a ust. 5 ustawy CIT).

Zgodnie z art. 24a ust. 6 ustawy CIT, dochodem, o którym mowa w ust. 4, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach Spółka UE posiada zyski z lat ubiegłych (niewypłacane dotychczas w formie dywidendy) jak również będzie posiadać zyski bieżące (uzyskane w danym roku obrotowym/podatkowym). Spółka będzie wypłacać dywidendy \[Dywidendy\].

W tym miejscu wskazać należy, że regulacje w zakresie zagranicznych spółek kontrolowanych (w tym art. 24a ust. 4) zostały wprowadzone do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851 z późn. zm.) poprzez art. 1 ust. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328).

Stosownie do art. 9 tej ustawy, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są obowiązani stosować przepisy, o których mowa w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od początku roku podatkowego zagranicznej spółki, który rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2014 r. Zasady opodatkowania zagranicznych spółek kontrolowanych, których dotyczy również przedmiotowy wniosek, weszły w życie w roku podatkowym Spółki UE, który rozpoczął się po 31 grudnia 2014 r. Mają one zatem zastosowanie do tych dochodów, które powstały po tej dacie. Zatem dywidendy obejmującej wypracowany zysk Spółki UE z lat poprzednich, tj. za okresy poprzedzające wejście w życie przepisów o spółkach kontrolowanych, Wnioskodawca nie będzie mógł odliczyć od dochodu Spółki UE za dany rok podatkowy. Prawo bowiem nie działa wstecz („Lex retro non agit”), chyba że ustawodawca sam zakreśli inny termin wejścia w życie przepisów lub obejmie nim wcześniejsze dochody, co w tym przypadku nie miało miejsca.

Zatem podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych nie mogą odliczać zysków z lat poprzednich, w których powyższe przepisy jeszcze nie obowiązywały.

W sytuacji zatem, gdy kwoty Dywidendy jaką otrzymałby Wnioskodawca od Spółki UE obejmujące zyski Spółki UE z poprzednich lat podatkowych (tj. z lat poprzedzających wejście w życie znowelizowanych przepisów), to Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania (tj. dochodu Spółki UE, będącej zagraniczną spółką kontrolowaną za dany rok podatkowy, obliczonego zgodnie z art. 24a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) kwoty tej Dywidendy.

Wnioskodawca natomiast będzie mógł odliczyć kwoty otrzymanej w danym roku podatkowym Dywidendy, obejmujące wypracowany zysk Spółki UE wpływający na wysokość wypłaconej Dywidendy, który powstał po dniu wejścia w życie ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.