Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.724.2025.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-20
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od
wydatków poniesionych na budowę sieci kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: gmina
infrastruktura
kanalizacja
odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych
    na budowę sieci kanalizacyjnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie –
    pismem z 19 sierpnia 2025 r. (data wpływu) oraz pismem z 25 września 2025 r. (data
    wpływu).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (zwana dalej „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu
    terytorialnego, która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (Dz. U z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm. - zwana dalej „USG”) posiada osobowość
    prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną
    odpowiedzialność. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku
    od towaru i usług. W ramach wykonywanej działalności dokonuje zarówno czynności
    opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Gmina zgodnie z przepisami USG jest organem wykonującym zadania
    publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. W myśl
    art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania obejmują sprawy z zakresu wodociągów i
    zbiorowego zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania cieków
    komunalnych. Gmina z dniem 15 listopada 2016 r. dokonała centralizacji rozliczeń
    podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Instytucje kultury posiadają odrębną osobowość prawną i nie są objęte powyższą
    centralizacją. Gmina pozyskała środki finansowe z programu Krajowego Planu Odbudowy
    i Zwiększania Odporności na realizację projektu „...”, gdzie podatek VAT to wkład własny
    Gminy. Wydatki inwestycyjne i bieżące, objęte zakresem wniosku, będą wykorzystywane
    do działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11
    marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.) -
    zwanej dalej „UPTU”.
    Kluczowym elementem Projektu jest budowa sieci kanalizacyjnej, która pozwoli
    mieszkańcom gminy na podłączenie się do systemu. W ramach realizacji Projektu wydatki
    inwestycyjne zostaną poniesione m.in. na:
      prowadzenie nadzoru inwestorskiego
      przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej.
    Gmina jest w trakcie budowy gminnej oczyszczalni ścieków, a Projekt „...” stanowi kolejny
    etap strategii mającej na celu zwiększenie dostępu do wodociągów oraz budowę systemu
    kanalizacji, którego brakowało na terenie gminy. Gmina jest właścicielem sieci
    wodociągowej na obszarze, który ma być pokryty siecią kanalizacyjną. Gmina będzie w
    stanie dokładnie określić ilość zużytej wody/odprowadzonych ścieków jako sumę z
    odczytów z urządzeń pomiarowych w danym okresie rozliczeniowym. Zalegalizowane

    urządzenia pomiarowe montowane na terenie miasta ... umożliwiają precyzyjny poziom
    zużycia wody przez poszczególnych odbiorców.
    Inwestycja obejmuje trzy etapy. Łączna długość sieci dla trzech etapów wynosi 3.518 m,
    łączna liczba przyłączy umożliwiająca podłączenie do sieci to 153 szt. W zakresie
    opomiarowania istniejącej sieci wodociągowej przedsięwzięcie obejmuje dostawę i
    montaż 571 szt. wodomierzy wykorzystujących technologię TIK, tj. z nakładką radiową
    umożliwiającą zdalny odczyt zużycia wody wraz z odbiornikiem radiowym zintegrowanym
    na stałe urządzeniem odczytującym lub komunikującym się za pośrednictwem łącza
    Bluetooth oraz oprogramowaniem umożliwiającym przesyłanie, przechowywanie i
    przetwarzanie danych z urządzeń odczytowych. Pomiar ilości dostarczonej wody dla
    wszystkich odbiorców realizowany będzie za pomocą precyzyjnych wskazań aparatury. U
    odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych są zamontowane liczniki, które prezentują
    zużycie wody.
    Wydatki inwestycyjne związane z obsługą planowanej infrastruktury, będą
    dokumentowane fakturami VAT. Wszystkie faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i
    usług w związku z realizacją Projektu, będą wystawiane na Gminę. Koszty ponoszone na
    budowę sieci kanalizacyjnej będą w całości stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie
    związane z infrastrukturą kanalizacyjną. Przedmiotowa Inwestycja, objęta niniejszym
    wnioskiem, będzie wykorzystywana w przeważającej części do świadczenia odpłatnych
    usług z zakresu odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj.
    mieszkańców, przedsiębiorstw. W małym zakresie będzie wykorzystywana do świadczenia
    usług z zakresu odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Reasumując, efekty Inwestycji będą wykorzystywane zarówno do czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz do czynności pozostających poza
    zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będą wykorzystywane do
    czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    W związku z powyższym, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia całości VAT z tytułu
    realizacji przedmiotowej Inwestycji. W opinii Gminy, od ponoszonych wydatków Gmina
    będzie mogła zastosować odliczenie w sposób oparty o kryterium metrażowe (tj. ilości
    doprowadzanej wody/odbieranych ścieków do podmiotów zewnętrznych i podmiotów
    wewnętrznych), które jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji,
    zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy VAT, niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników.
    Sposób określenia proporcji stosowanej do obliczenia wysokości podatku naliczonego
    podlegającego i niepodlegającego prawu do odliczenia, pozwoli na rzetelne rozliczenie
    inwestycji na gruncie podatku VAT. Obniżenie podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego stosowane będzie wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonane czynności opodatkowane.
    Główną przesłanką wykluczającą błędne rozliczenie podatku naliczonego jest
    wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do świadczenia opodatkowanych usług
    zbiorowego dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych. Z tytułu
    świadczonych usług na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z odbiorcami
    zewnętrznymi, Gmina będzie wystawiała dla kontrahentów faktury VAT oraz będzie
    rozliczała podatek VAT - należny w przesyłanych do Urzędu Skarbowego plikach JPK-VAT
    /M.
    Proponowana metoda określenia proporcji mającej mieć zastosowanie do rozliczenia
    Inwestycji wygląda następująco. Odbierane ścieki przez planowaną sieć kanalizacyjną,
    następnie odprowadzane do oczyszczalni ścieków, generowane są w głównej mierze z
    dostarczonej do odbiorców zewnętrznych, jak i wewnętrznych wody.

    W poprzednich trzech latach wartość wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w
    stosunku do całości obrotu wodą kształtowała się następująco:
      2022r.: 94,72%
      2023r.: 96,45%
      2024r.: 96,71%
    Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy, zaproponowany sposób obliczania proporcji w
    przypadku przedmiotowej Inwestycji jest bardziej miarodajny niż klucz wynikający z
    Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (Dz. U z 2021 r. poz. 999). Odnosi się bezpośrednio do
    przeznaczenia wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, a nie do
    całokształtu działalności Gminy, jak przewiduje to wzór określony w rozporządzeniu, który
    dodatkowo uwzględnia szereg zmiennych niewykazujących związku z działalnością wodno-
    kanalizacyjną. Proporcja pomijająca przepisy rozporządzenia odnosi się ściśle i wyłącznie
    do wydatków związanych z tym rodzajem działalności, przez co precyzyjnie odzwierciedla
    związek tych konkretnych wydatków z działalnością gospodarczą.
    Art. 15 ust. 2 z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023r. poz. 1570
    ze zm.) stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów,
    handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
    rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
    obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Możliwość
    przypisywania wydatków do celów działalności gospodarczej będzie potwierdzona
    zapisami w dokumentacji podatkowej. Poszczególni odbiorcy zewnętrzni (np. mieszkańcy,
    przedsiębiorcy) będą na podstawie zawartych z Gminą umów cywilnoprawnych obciążeni
    za usługę odbioru ścieków fakturami VAT. Dzięki wskazaniom liczników, Gmina jest w
    stanie określić liczbę metrów sześciennych zużytej wody, a co za tym idzie
    wyprowadzonych ścieków z każdego obiektu.
    WSA w Lublinie w wyroku z 19.10.2018r., I SA/Lu 383/18 powołał orzeczenie NSA z
    08.06.2018 r., I FSK 219/18, w którym wskazano, że całokształt przepisów ustawy o VAT
    poświęconych określeniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o
    charakterze mieszanym - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych
    przez podatnika - nie narzuca jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie
    miałoby być obligatoryjne. Tam gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia
    konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i
    możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla
    prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze
    fundamentalną dla VAT zasadę neutralności oraz istniejące w obiegu prawnym orzeczenia
    sądów administracyjnych, dotyczących podobnych stanów faktycznych, Gmina oceniła, że
    przyjęty i opisany we wniosku sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2a-2b ustawy o
    podatku od towarów i usług) będzie bardziej reprezentatywny niż prewspółczynnik
    wyliczony na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015r.
    w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021r. poz.
    999)
    Proponując we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, określony sposób
    obliczenia proporcji, Gmina kierowała się pragmatyką przyszłych działań. W prosty sposób
    dokonali Państwo podziału beneficjentów planowanej infrastruktury kanalizacyjnej na
    odbiorców wewnętrznych - Gmina jako zbiór wszystkich jednostek organizacyjnych
    jednostki samorządu terytorialnego, oraz na odbiorców zewnętrznych - mieszkańców,
    przedsiębiorców oraz innych usługobiorców. Pierwsza z wymienionych grup

    niegenerująca prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wydatki na planowaną Inwestycję. Druga grupa generująca prawo do odliczenia podatku
    naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na planowana
    Inwestycję. Przypadek stosowania proporcji w trakcie działalności wodno-kanalizacyjnej
    według tzw. kryterium metrażowego (rzeczywista wartość dostarczonej wody
    /odprowadzanych ścieków, mierzona za pomocą urządzeń pomiarowych) jednolicie
    aprobowany został w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. Wyroki WSA z
    23.05.2018r., l SA/Bk 203/18, z 28.03.2018 r., I SA/Bd 161/18, z 07.03.2018 r., I SA/OI 79/18,
    z 01.03.2018 r., I SA/Rz 62/18, 12.06.2018 r., I SA/Rz 363/18 CBOSA).
    Na pytania:
      1. Za pośrednictwem jakiej jednostki organizacyjnej będą Państwo świadczyć odpłatne
        usługi z zakresu odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj.:
        · urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego;
        · jednostki budżetowej;
        · zakładu budżetowego?
      2. Proszę wskazać według jakiego konkretnego wzoru będą Państwo obliczać
        prewspółczynnik, na podstawie którego zamierzają Państwo dokonywać odliczenia
        podatku naliczonego od wydatków dotyczących budowy sieci kanalizacyjnej?
      3. Czy dokonali Państwo wyliczenia prewspółczynnika zgodnie z treścią rozporządzenia
        Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999)? Jeżeli tak, to
        należy wskazać w oparciu o jakie konkretnie dane i w jakiej wysokości
        przewspółczynnik został ustalony?
      4. Proszę przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według
        Państwa sposobu oraz prewspółczynnika dla urzędu obsługującego jednostkę
        samorządu terytorialnego, wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.
      5. Czy zaproponowany przez Państwa sposób obliczenia prewspółczynnika zapewnia
        /będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa w ramach
        działalności gospodarczej w zakresie odbioru ścieków czynności opodatkowane?
      6. Czy zaproponowany przez Państwa sposób obliczenia prewspółczynnika będzie
        obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych,
        do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od
        towarów i usług?
      7. Czy zaproponowany przez Państwa sposób obliczenia prewspółczynnika jest
        bardziej reprezentatywny od tego, który wskazuje przepis art. 86 ust. 22 ustawy o
        podatku od towarów i usług i najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
        Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć?
      8. Jakimi przesłankami kierują się Państwo uznając, że przedstawione sposoby
        obliczenia proporcji są bardziej reprezentatywne – bardziej odpowiadają specyfice
        wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć?
      9. Proszę podać przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że sposób określenia
        proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
        w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i

        usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j.
        Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we
        wniosku.
    odpowiedzieli Państwo:
    Ad.1
    Odpłatne usługi z zakresu odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych będą
    świadczone za pośrednictwem urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Ad. 2
    Gmina będzie dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących
    budowy sieci kanalizacyjnej prewspółczynnikiem metrażowym obliczonym na podstawie
    następującego wzoru:
    A – Odbiorcy zewnętrzni (obrót opodatkowany VAT) - (...) m³
    B – Odbiorcy wewnętrzni – (...) m³
    A + B SUMA (...) m³
    A/(A + B) - Proporcja sprzedaży opodatkowanej do całkowitej sprzedaży.
    Ad. 3
    Gmina przy wyliczeniach prewspółczynnika w sprawie sposobu określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) nie kierowała się
    rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r.
    Ad. 4
    Rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (Dz. U z 2021 r. poz. 999), przewiduje sytuację gdzie
    w jednostkach samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie
    dla każdej z jednostek organizacyjnych. Oznacza to, że nie będzie ustalony jeden
    „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako
    osoby prawnej. W przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
    wskazaliście Państwo Gminę w całości, jako odbiorcę wewnętrznego niekorzystającego z
    odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki
    inwestycyjne. Mając na uwadze fakt, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego ma
    charakter fakultatywny, być może na niekorzyść Gminy, nie proponowaliście Państwo
    stosowania takiego sposobu określenia proporcji.
    Ad. 5
    Omawiany sposób określenia proporcji stosowanej do obliczenia wysokości podatku
    naliczonego podlegającego i niepodlegającego prawu do odliczenia, pozwoli na rzetelne
    rozliczenie Inwestycji na gruncie podatku VAT. Obniżenie podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego stosowane będzie wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonane czynności opodatkowane.
    Główną przesłanką wykluczającą błędne rozliczenie podatku naliczonego jest
    wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do świadczenia opodatkowanych usług
    zbiorowego dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych. Z tytułu
    świadczonych usług na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z odbiorcami
    zewnętrznymi, Gmina będzie wystawiała dla kontrahentów faktury VAT oraz będzie
    rozliczała podatek VAT należny w przesyłanych do Urzędu Skarbowego plikach JPK-VAT/M.
    Ad. 6
    Zaproponowany sposób obliczania proporcji w przypadku przedmiotowej Inwestycji jest
    bardziej miarodajny niż klucz wynikający z Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia

    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników(Dz.U. z 2021 r.
    poz. 999). Odnosi się bezpośrednio do przeznaczenia wydatków związanych z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, a nie do całokształtu działalności Gminy, jak
    przewiduje to wzór określony w rozporządzeniu, który dodatkowo uwzględnia szereg
    zmiennych niewykazujących związku z działalnością wodno-kanalizacyjną. Proporcja
    pomijająca przepisy rozporządzenia odnosi się ściśle i wyłącznie do wydatków związanych
    z tym rodzajem działalności, przez co precyzyjnie odzwierciedla związek tych konkretnych
    wydatków z działalnością gospodarczą.
    Ad 7.
    Zdaniem Wnioskodawcy, zasady określania proporcji wskazane w rozporządzeniu mogą
    znaleźć zastosowanie w przypadku wydatków ogólnoadministracyjnych w jednostkach
    organizacyjnych Gminy, związanych z funkcjonowaniem tej jednostki jako całości, a nie z
    konkretnymi działaniami. Metody wskazane w powyższym akcie prawnym nie są jedynymi
    jakie jednostki samorządu terytorialnego mogą zastosować ustalając prewspółczynnik dla
    swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h, w przypadku gdy
    podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na
    podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust.
    22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny
    bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Wobec powyższego proponowana
    metoda określenia proporcji mającej mieć zastosowanie do rozliczenia Inwestycji wygląda
    następująco. Odbierane ścieki przez planowaną sieć kanalizacyjną, następnie
    odprowadzane do planowanej oczyszczalni ścieków, generowane są w głównej mierze, z
    dostarczonej do odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych, wody. Dlatego też, zdaniem
    Wnioskodawcy, najbardziej adekwatną metodą ustalania proporcji podatku naliczonego
    dla planowanej Inwestycji polegającej w efekcie końcowym na odprowadzaniu i
    oczyszczaniu ścieków, jest oparcie się na dostępnych w Gminie danych, dotyczących ilości
    sprzedanej wody (w przyszłości - odbieranych ścieków) do odbiorców zewnętrznych w
    stosunku do ilości sprzedanej wody (w przyszłości odbieranych ścieków) do wszystkich
    odbiorców w tym jednostek organizacyjnych Gminy (sprzedaż zewnętrzna i wewnętrzna).
    Ad. 8
    Proponując we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, określony sposób
    obliczenia proporcji, Gmina kierowała się pragmatyką przyszłych działań. W prosty sposób
    Gmina dokonała podziału beneficjentów planowanej infrastruktury kanalizacyjnej na
    odbiorców wewnętrznych – Gmina jako zbiór wszystkich jednostek organizacyjnych
    jednostki samorządu terytorialnego, oraz na odbiorców zewnętrznych - mieszkańców,
    przedsiębiorców oraz innych usługobiorców. Pierwsza z wymienionych grup
    niegenerująca prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wydatki na planowaną Inwestycję. Druga grupa generująca prawo do odliczenia podatku
    naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na planowaną
    Inwestycję. Przypadek stosowania proporcji w trakcie działalności wodno-kanalizacyjnej
    według tzw. kryterium metrażowego (rzeczywista wartość dostarczonej wody
    /odprowadzanych ścieków, mierzona za pomocą urządzeń pomiarowych) jednolicie
    aprobowany został w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki WSA z
    23.05.2018 r., I SA/Bk 203/18, z 28.03.2018 r., I SA/Bd 161/18, z 07.03.2018 r., I SA/OI 79
    /18, z 01.03.2018 r., i SA/Rz 62/18, 12.06.2018 r., I SA/Rz 363/18 CBOSA).
    Ad. 9
    WSA w Lublinie w wyroku z 19.10.2018r., I SA/Lu 383/18 powołał orzeczenie NSA z
    08.06.2018r., I FSK 219/18, w którym wskazano, że całokształt przepisów ustawy o VAT
    poświęconych określeniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o
    charakterze mieszanym – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych
    przez podatnika – nie narzuca jakichkolwiek rozwiązań czy schematów których stosowanie

    miałoby być obligatoryjne. Tam gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia
    konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i
    możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla
    prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze
    fundamentalną dla VAT zasadę neutralności oraz istniejące w obiegu prawnym orzeczenia
    sądów administracyjnych, dotyczących podobnych stanów faktycznych, Gmina oceniła, że
    przyjęty i opisany we wniosku sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2a-2b ustawy o
    podatku od towarów i usług) będzie bardziej reprezentatywny niż prewspółczynnik
    wyliczony na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015r.
    w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz.
    999).
    W uzupełnieniu z 25 września 2025 r. wskazali Państwo, że Gmina nie będzie miała
    możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków dotyczących budowy sieci
    kanalizacyjnej do poszczególnych rodzajów działalności.

## Pytanie

Czy Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT
    dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne obejmujące budowę sieci
    kanalizacyjnej w miejscowości ..., zgodnie z wyliczoną proporcją?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 2, art. 86 ust. 2a oraz art. 90 związku z art.
    86 ust. 2b-h UPTU w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
    celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych jak
    działalność gospodarcza, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia
    podatku naliczonego, stosując wyliczoną proporcję, mierzoną ilością dostarczanej wody
    na terenie Gminy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.

    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy o VAT.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi
    przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i
    usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno
    przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę
    uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86
    ust. 2a i następne ustawy o VAT.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.

        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2d ustawy o VAT:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy o VAT:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Według art. 86 ust. 22 ustawy o VAT:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    W świetle § 1 rozporządzenia:

      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Stosownie do § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu
      terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu
      terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    Na mocy § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:
      urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu Gminy, urzędu
      miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
      jednostki budżetowej,
      zakładu budżetowego.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,

        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego - używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych, usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w
        zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej,
    tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Wyżej wymienione rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są
    sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu
    działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz
    działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.
    Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z
    tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może
    mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym
    podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT.
    Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy o VAT.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności

    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych

    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną cieplną oraz gaz.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku
    VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z
    czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku
    naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do
    wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej – do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towaru i usług. Gmina jest w trakcie budowy gminnej oczyszczalni ścieków, a Projekt „...”
    stanowi kolejny etap strategii mającej na celu zwiększenie dostępu do wodociągów oraz
    budowę systemu kanalizacji, którego brakowało na terenie gminy. Gmina będzie w stanie
    dokładnie określić ilość zużytej wody/odprowadzonych ścieków jako sumę z odczytów z
    urządzeń pomiarowych w danym okresie rozliczeniowym. Zalegalizowane urządzenia

    pomiarowe montowane na terenie miasta ... umożliwiają precyzyjny poziom zużycia wody
    przez poszczególnych odbiorców. Dzięki wskazaniom liczników, Gmina jest w stanie
    określić liczbę metrów sześciennych zużytej wody, a co za tym idzie wyprowadzonych
    ścieków z każdego obiektu.
    Gmina będzie dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących
    budowy sieci kanalizacyjnej prewspółczynnikiem metrażowym obliczonym na podstawie
    następującego wzoru:
    A – Odbiorcy zewnętrzni (obrót opodatkowany VAT) - (...) m³
    B – Odbiorcy wewnętrzni – (...) m³
    A + B SUMA (...) m³
    A/(A + B) - Proporcja sprzedaży opodatkowanej do całkowitej sprzedaży.
    Wydatki inwestycyjne związane z obsługą planowanej infrastruktury, będą
    dokumentowane fakturami VAT. Wszystkie faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i
    usług w związku z realizacją Projektu, będą wystawiane na Gminę. Koszty ponoszone na
    budowę sieci kanalizacyjnej będą w całości stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie
    związane z infrastrukturą kanalizacyjną. Przedmiotowa Inwestycja, objęta niniejszym
    wnioskiem, będzie wykorzystywana w przeważającej części do świadczenia odpłatnych
    usług z zakresu odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych tj.
    mieszkańców, przedsiębiorstw. W małym zakresie będzie wykorzystywana do świadczenia
    usług z zakresu odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. Efekty
    Inwestycji będą wykorzystywane zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług oraz do czynności pozostających poza zakresem
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będą wykorzystywane do czynności
    zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Gmina nie będzie miała
    możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków dotyczących budowy sieci
    kanalizacyjnej do poszczególnych rodzajów działalności.
    Jak wynika z okoliczności sprawy przedmiotowa infrastruktura będzie wykorzystywana do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności
    niepodlegających VAT.
    Przechodząc do kwestii objętej zakresem zadanego pytania wskazania wymaga, że w
    przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe, będą Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
      zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
      na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych
      VAT) oraz

      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych
      wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Podkreślić należy, że Gmina – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – może zastosować inną
    metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze
    charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w
    szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a
    także sposób finansowania tego podmiotu.
    NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT, która dopuszcza
    możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do
    konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18,
    podkreślił, że:
      zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia
      w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę

      na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania
      proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze,
      rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
      dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
      odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki
      budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje
      działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
      działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek
      wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
      naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów
      mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej
      kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi
      jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania
      pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują
      działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Na gruncie rozpatrywanej sprawy, wskazali Państwo, że od ponoszonych wydatków
    związanych z budową sieci kanalizacyjnej Gmina będzie mogła zastosować odliczenie w
    sposób oparty o kryterium metrażowe (tj. ilości doprowadzanej wody/odbieranych
    ścieków do podmiotów zewnętrznych i podmiotów wewnętrznych), które jest bardziej
    reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy VAT,
    niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    W Państwa opinii, zaproponowany sposób obliczania proporcji w przypadku
    przedmiotowej Inwestycji jest bardziej miarodajny niż klucz wynikający z Rozporządzenia
    Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2021 r. poz. 999). Odnosi się bezpośrednio do
    przeznaczenia wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, a nie do
    całokształtu działalności Gminy, jak przewiduje to wzór określony w rozporządzeniu, który
    dodatkowo uwzględnia szereg zmiennych niewykazujących związku z działalnością wodno-
    kanalizacyjną. Proporcja pomijająca przepisy rozporządzenia odnosi się ściśle i wyłącznie
    do wydatków związanych z tym rodzajem działalności, przez co precyzyjnie odzwierciedla
    związek tych konkretnych wydatków z działalnością gospodarczą.
    Wskazali Państwo, że omawiany sposób określenia proporcji stosowanej do obliczenia
    wysokości podatku naliczonego podlegającego i niepodlegającego prawu do odliczenia,
    pozwoli na rzetelne rozliczenie Inwestycji na gruncie podatku VAT. Obniżenie podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego stosowane będzie wyłącznie w odniesieniu do
    części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonane czynności
    opodatkowane. Główną przesłanką wykluczającą błędne rozliczenie podatku naliczonego
    jest wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do świadczenia opodatkowanych usług

    zbiorowego dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych. Z tytułu
    świadczonych usług na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z odbiorcami
    zewnętrznymi, Gmina będzie wystawiała dla kontrahentów faktury VAT oraz będzie
    rozliczała podatek VAT należny w przesyłanych do Urzędu Skarbowego plikach JPK-VAT/M.
    Zdaniem Państwa, zasady określania proporcji wskazane w rozporządzeniu mogą znaleźć
    zastosowanie w przypadku wydatków ogólno–administracyjnych w jednostkach
    organizacyjnych Gminy, związanych z funkcjonowaniem tej jednostki jako całości, a nie z
    konkretnymi działaniami. Metody wskazane w powyższym akcie prawnym nie są jedynymi
    jakie jednostki samorządu terytorialnego mogą zastosować ustalając prewspółczynnik dla
    swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h, w przypadku gdy
    podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na
    podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust.
    22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny
    bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Zatem analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów
    prawa oraz Państwa wyjaśnień, należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób
    określenia proporcji, w tym konkretnym przypadku, może zostać uznany za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.
    Metoda ta zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach.
    Metoda wskazana przez Państwa daje możliwość obiektywnego i rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z
    rodzajów czynności, do wykonywania których ma być wykorzystywana sieć kanalizacyjna.
    W świetle powyższych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień proponowany przez Państwa
    sposób wyliczenia prewspółczynnika może być – w ocenie Organu – uznany za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez
    nią nabyć.
    Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z
    wykorzystaniem przez Państwa wydatków na budowę sieci kanalizacyjnej, do działalności
    gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, w sytuacji, gdy nie będą mieli
    Państwo możliwości przyporządkowania wydatków wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, będzie przysługiwało Państwu prawo do
    odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. 86 ust. 2a ustawy.
    W takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie odliczenia wyliczonego według
    prewspółczynnika metrażowego mierzonego ilością dostarczanej wody. Prawo do
    odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Tym samym oceniając Państwa stanowisko uznałem je za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że:
      Omawiany sposób określenia proporcji stosowanej do obliczenia wysokości podatku
      naliczonego podlegającego i niepodlegającego prawu do odliczenia, pozwoli na

      rzetelne rozliczenie Inwestycji na gruncie podatku VAT. Obniżenie podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego stosowane będzie wyłącznie w odniesieniu
      do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonane
      czynności opodatkowane. Główną przesłanką wykluczającą błędne rozliczenie
      podatku naliczonego jest wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do świadczenia
      opodatkowanych usług zbiorowego dostarczania wody na rzecz odbiorców
      zewnętrznych i wewnętrznych.
      (...) zaproponowany sposób obliczania proporcji w przypadku przedmiotowej
      Inwestycji jest bardziej miarodajny niż klucz wynikający z Rozporządzenia Ministra
      Finansów z 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu
      wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
      przypadku niektórych podatników (Dz. U z 2021 r. poz. 999). Odnosi się
      bezpośrednio do przeznaczenia wydatków związanych z infrastrukturą wodno-
      kanalizacyjną, a nie do całokształtu działalności Gminy, jak przewiduje to wzór
      określony w rozporządzeniu, który dodatkowo uwzględnia szereg zmiennych
      niewykazujących związku z działalnością wodno-kanalizacyjną. Proporcja pomijająca
      przepisy rozporządzenia odnosi się ściśle i wyłącznie do wydatków związanych z tym
      rodzajem działalności, przez co precyzyjnie odzwierciedla związek tych konkretnych
      wydatków z działalnością gospodarczą.
    W tym miejscu zauważam, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa
    podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie
    będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność
    gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn.
    zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.