Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-646/11/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-05
Teza: w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2011r. (data wpływu 7 czerwca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2011r. (data wpływu 25 sierpnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2011r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 23 sierpnia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje dokonać w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych podziału przez przeniesienie części majątku na nowo utworzoną spółkę. Wydzielone do nowo utworzonej spółki zostaną wszystkie składniki majątku przypisane do Oddziału funkcjonującego w ramach Spółki, który powstał i funkcjonuje w sposób opisany poniżej:

Wskazać należy, iż Spółka zajmuje się działalnością usługową w branży usług kolporterskich. W ciągu ostatnich lat Spółka zakupiła kilka nieruchomości w celu rozpoczęcia prowadzenia także działalności związanej z obrotem nieruchomościami. Od 1 stycznia 2010r. w spółce wyodrębnił się Dział Nieruchomości, którego przedmiotem działalności jest:

1.  kupno i sprzedaż nieruchomości na rachunek własny - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.10.Z.
2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.20.Z.

W bieżącym roku kalendarzowym, tj. w roku 2011 Spółka wyodrębniła Dział w sposób formalny, tj. wyodrębniając go poprzez wpisanie Oddziału do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Krajowy Rejestr Sądowy i przenosząc do Oddziału działalność prowadzoną dotychczas w formie Działu Nieruchomości.

W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Oddziału (a wcześniej Działu) przyporządkowany został do tego Oddziału pracownik. Do Oddziału przynależą następujące składniki majątku:

1.  środki trwałe, w tym:
    1.  nieruchomość położona w C. przy ul. M.,
    2.  nieruchomość położona w K. przy ul. O.,
    3.  nieruchomość położona w S. przy ul. Ł.;
2.  środki trwałe w budowie, w tym:
    1.  Inwestycja w ulepszenie budynków należących do nieruchomości położonej w C.,
    2.  Inwestycja w ulepszenie budynku biurowego należącego do nieruchomości położonej w K.,
    3.  Inwestycja w ulepszenie lokalu należącego do nieruchomości położonej w S.;
3.  prawa dotyczące wartości niematerialnych i prawnych (licencja do programów komputerowych);
4.  wartości niematerialne i prawne (licencje do programów komputerowych);
5.  wyposażenie biurowe, w tym m.in. telefon komórkowy, laptop wraz z oprogramowaniem, biurko, krzesło, szafka, tzw. zestaw biurowy, tj. segregatory, spinacze, zszywacze, długopisy itp.
6.  należności, w tym należności z tytułu najmu nieruchomości;
7.  prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Oddziału;
8.  prawa i obowiązki z umów o pracę;
9.  środki pieniężne;
10.  zobowiązania funkcjonalnie związane z Oddziałem, w tym m.in.
    1.  zobowiązania kredytowe dotyczące zakupu nieruchomości,
    2.  zobowiązania wobec dostawców dotyczące prowadzonych prac remontowych na nieruchomościach,
    3.  zobowiązania dot. mediów i innych opłat związanych z nieruchomościami.

Oddział osiąga przychody z tytułu wynajmu jednej z trzech posiadanych nieruchomości. Wszystkie nieruchomości są w trakcie remontu i w najbliższej przyszłości Oddział planuje osiągać przychody z wynajmu lub sprzedaży wszystkich posiadanych nieruchomości. W tym celu zawartych zostało już wiele umów pośrednictwa w zakresie sprzedaży i wynajmu nieruchomości. Ponadto Oddział zamierza dalej aktywnie poszukiwać nieruchomości do zakupu w celu ich wynajmu lub dalszej odsprzedaży.

Oddział został wyodrębniony organizacyjnie w drodze uchwały Spółki. Oddział posiada swoje biuro (odrębne od biura Spółki), a także swój rachunek bankowy. Oddział prowadzi swoją działalność w oparciu o ww. wyodrębnione, przypisane mu składniki majątkowe (tj. nieruchomości, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy itp). Oddział posiada również regulamin działalności, który zawiera główne zasady i mechanizmy funkcjonowania Oddziału. Oddział jest także wyodrębniony finansowo. W ramach zakładowego planu kont Spółki wyodrębnione są dla Oddziału konta analityczne, na których księgowane są uzyskiwane przez Oddział przychody oraz ponoszone w związku z jego działalnością koszty. Taki sposób księgowania pozwala na określenie przychodów i kosztów oraz wyodrębnienie składników majątku tj. aktywów i pasywów związanych z działalnością. Oddział sporządza osobny od Spółki rachunek zysków i strat, a także bilans.

Do Oddziału zostały alokowane należności oraz zobowiązania związane z jego działalnością, m.in. zobowiązania wobec pracowników alokowanych do Oddziału, zobowiązania z tytułu umowy najmu. Oddział został również wyposażony w gotówkę (zgromadzoną na jego rachunku bankowym), która umożliwia regulowanie zobowiązań Oddziału. Jak wynika z powyższego Oddział prowadzi swoją działalność jako przedsiębiorstwo niezależne organizacyjnie oraz finansowo od spółki (chociaż z prawnego punktu widzenia nadal jest częścią Spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy opisany wyżej Odział Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Czy transakcja przeniesienia opisanej wyżej części majątku Spółki na nowo zawiązaną spółkę podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów updop a także ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę, ustalona na dzień wydzielenia, nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 updop oraz jest neutralna z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług, nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwo". Zatem w celu jego zdefiniowania należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo - obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Ad. 1 i 3. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Oddział posiada zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Oddział funkcjonuje w oparciu o wyodrębnione składniki materialne (biuro, sprzęt komputerowy, wyposażenie biura, itp.), a także składniki niematerialne (w tym wiedzę i doświadczenie pracowników alokowanych do Oddziału).

Oddział posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością Oddziału, w szczególności zobowiązania wobec dostawców dotyczące prowadzonych prac remontowych na nieruchomościach oraz zobowiązania dot. mediów i innych opłat związanych z nieruchomościami. Część zobowiązań przypisanych do Oddziału zabezpieczonych jest hipoteką na przypisanych do Oddziału aktywach trwałych. Oddział samodzielnie obsługuje i spłaca przyporządkowane mu zobowiązania.

W opisie stanu faktycznego wskazano również, że wyżej opisane składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a to kupna i sprzedaży nieruchomości na rachunek własny - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.10.Z oraz wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.20.Z.

Zatem, Oddział spełnia wymogi wskazane w powołanym przepisie Kodeksu Cywilnego, co pozwala Oddział uznać za zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z powyższego pierwsza i trzecia przesłanka pozwalająca zakwalifikować Oddział jako ZCP w ocenie Spółki zostały spełnione.

Ad 2. Wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

„0 wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa." (Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 października 2010r., IBPBI/2/423-856/10/JD).

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 10 października 2008r., sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS "(„.) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza."

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11 lipca 2008r., sygn. IP-PB3-423-816/08-2/MB, uznał, iż:

"Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach działalności prowadzonej przez podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie podatnika wydzielona część jest wyodrębniona w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu. (\`(...)\`) Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach podatnika, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych ("osiąganych") przez przedmiot aportu. Takie przypisanie ww. wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego"

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 7 kwietnia 2009r., sygn. IPPP3/443-29/09-4/SM:

"Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, iż Oddział stanowi ZCP w rozumieniu przepisów podatkowych, o czym decydują opisane poniżej cechy Oddziału:

1.  Oddział posiada zespół składników materialnych i niematerialnych. Oddział funkcjonuje w oparciu o wyodrębnione składniki materialne (biuro, sprzęt komputerowy, wyposażenie biura, ftp.), a także składniki niematerialne (w tym wiedzę i doświadczenie pracownika alokowanego do Oddziału).
2.  Oddział został wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie (tj. wyodrębniony w strukturze Spółki). Dotychczasowe interpretacje wskazują, że wystarczające jest nawet nieformalne wyodrębnienie danego zespołu składników w formę działu/oddziału (wystarczająca jest faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu kodeksu spółek handlowych). Stanowisko takie zaprezentował przykładowo S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, CH. Beck 2007, str. 59). Podobnie J. Marciniuk (red), Podatek dochodowy od osób prawnych 2006, Warszawa 2006, str. 73). Jak wskazał z kolei Naczelnik II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (postanowienie z 27 stycznia 2005r., sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04) „wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć także charakter faktyczny. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd." (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).
3.  Oddział Spółki został wyodrębniony zarówno faktycznie jak i formalnie. Oddział został powołany na podstawie uchwały podjętej przez odpowiedni organ Spółki i został zgłoszony do KRS. Oddział posiada własne biuro odrębne od biura Spółki. Oddział posiada także swój regulamin oraz wyznaczoną osobę kierującą jego działaniami. Do Oddziału został alokowany pracownik, wykonujący przypisane Oddziałowi zadania. Ponadto, Oddział posiada swój wyodrębniony rachunek bankowy, za pomocą którego rozlicza on swoje zobowiązania i wierzytelności.
4.  Oddział został wyodrębniony finansowo. „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w interpretacji z 25 września 2007r., 1471/DPR1/423-109/07/MK). Co więcej „Wyodrębnienie finansowe zachodzi już wtedy, gdy możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa pewnych elementarnych danych finansowych, takich jak przychody, koszty, należności i zobowiązania. Ustawodawca nie wprowadza bowiem wymogu samodzielności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. \[.„\] Do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za jednostkę wyodrębnioną finansowo wystarczy wskazanie istnienia jakichkolwiek przejawów odrębności finansowej od pozostałej części przedsiębiorstwa. Może to być posiadanie własnego rachunku bankowego (lub subkonta w ramach rachunku przedsiębiorstwa, alokowanie przychodów i kosztów do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tworzenie planu finansowego czy też sprawowanie okresowej kontroli sytuacji finansowej. (Mariański Adam, artykuł PP.2010.7.17 „Podatkowe aspekty przystępowania i występowania z osobowych spółek handlowych", cz. 1. Teza nr 1)

Oddział prowadzi odrębne rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów Oddziału. Również rachunkowość Spółki pozwala na taką identyfikację/przyporządkowanie. Oddział sporządza własne sprawozdanie finansowe, w tym rachunek zysków i strat oraz bilans. Składniki majątkowe Oddziału służą realizacji określonych zadań gospodarczych. Oddział został powołany, aby prowadzić działalność polegającą na kupnie i sprzedaży nieruchomości na rachunek własny oraz działalność polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W celu realizacji tych zadań Oddział we własnym zakresie prowadzi:

*   badania rynku nieruchomości,
*   zawiera umowy zakupu-sprzedaży nieruchomości oraz umowy najmu nieruchomości,
*   zleca prace remontowe i budowlane związane z posiadanymi nieruchomościami.

Część zobowiązań przypisanych do oddziału zabezpieczonych jest hipoteką na przypisanych do Oddziału aktywach trwałych.

Zespół składników należących do Oddziału potencjalnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Jak wskazują organy podatkowe: „Należy zauważyć, iż z literalnego brzmienia art. 4a pkt 4 updop wynika wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 updop), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym." (pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). Oddział ponosi koszty związane z realizowaniem takiej działalności (np. koszty wynagrodzeń pracowników, koszty usług obcych związanych z pracami remontowymi i budowlanymi oraz koszty obsługi finansowania dłużnego.) Oznacza to, że już w Spółce Oddział stanowi potencjalnie samodzielne przedsiębiorstwo.

Oddział posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością Oddziału. Ponadto odział samodzielnie obsługuje i spłaca przyporządkowane mu zobowiązania. Zatem wymóg przyporządkowania zobowiązań do ZCP jest spełniony.

Art. 12 ust. 1 pkt 9 updop stanowi, że podział jest opodatkowany pdop dla Spółki, jeżeli w przypadku podziału przez wydzielenie, majątek przejmowany lub pozostający w spółce podlegającej podziałowi nie stanowi ZCP. Oznacza to, że gdy majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi jak i majątek przejmowany stanowią ZCP, to podział spółki nie powoduje dla konsekwencji podatkowych na gruncie updop. Mając na uwadze, że majątek przejmowany przez nowo utworzoną spółkę stanowi Oddział będący ZCP oraz majątek pozostający w Spółce również stanowi ZCP podział będzie neutralny dla Spółki. Stanowisko takie potwierdzają również organy podatkowe (zob. np. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 października 2008r., sygn. ILPB3/423-496/08-3/HS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ww. ustawy o VAT, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stosownie do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka planuje dokonać w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych podziału przez przeniesienie części majątku na nowo utworzoną spółkę. Od 1 stycznia 2010r. w spółce wyodrębnił się Dział Nieruchomości, którego przedmiotem działalności jest:

*   kupno i sprzedaż nieruchomości na rachunek własny - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.10.Z.
*   wynajem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.20.Z.

W bieżącym roku kalendarzowym, tj. w roku 2011 Spółka wyodrębniła Dział w sposób formalny, tj. wyodrębniając go poprzez wpisanie Oddziału do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Krajowy Rejestr Sądowy i przenosząc do Oddziału działalność prowadzoną dotychczas w formie Działu Nieruchomości.

W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Oddziału (a wcześniej Działu) przyporządkowany został do tego Oddziału pracownik. Do Oddziału przynależą następujące składniki majątku:

1.  środki trwałe, w tym:
    1.  nieruchomość położona w C. przy ul. M.,
    2.  nieruchomość położona w K. przy ul. O.,
    3.  nieruchomość położona w S. przy ul. Ł.;
2.  środki trwałe w budowie, w tym:
    1.  Inwestycja w ulepszenie budynków należących do nieruchomości położonej w C.,
    2.  Inwestycja w ulepszenie budynku biurowego należącego do nieruchomości położonej w K.,
    3.  Inwestycja w ulepszenie lokalu należącego do nieruchomości położonej w S.;
3.  prawa dotyczące wartości niematerialnych i prawnych (licencja do programów komputerowych);
4.  wartości niematerialne i prawne (licencje do programów komputerowych);
5.  wyposażenie biurowe, w tym m.in. telefon komórkowy, laptop wraz z oprogramowaniem, biurko, krzesło, szafka, tzw. zestaw biurowy, tj. segregatory, spinacze, zszywacze, długopisy itp.
6.  należności, w tym należności z tytułu najmu nieruchomości;
7.  prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Oddziału;
8.  prawa i obowiązki z umów o pracę;
9.  środki pieniężne;
10.  zobowiązania funkcjonalnie związane z Oddziałem, w tym m.in.
    1.  zobowiązania kredytowe dotyczące zakupu nieruchomości,
    2.  zobowiązania wobec dostawców dotyczące prowadzonych prac remontowych na nieruchomościach,
    3.  zobowiązania dot. mediów i innych opłat związanych z nieruchomościami.

Oddział został wyodrębniony organizacyjnie w drodze uchwały Spółki. Oddział posiada swoje biuro (odrębne od biura Spółki), a także swój rachunek bankowy. Oddział prowadzi swoją działalność w oparciu o ww. wyodrębnione, przypisane mu składniki majątkowe (tj. nieruchomości, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy itp). Oddział posiada również regulamin działalności, który zawiera główne zasady i mechanizmy funkcjonowania Oddziału. Oddział jest także wyodrębniony finansowo. W ramach zakładowego planu kont Spółki wyodrębnione są dla Oddziału konta analityczne, na których księgowane są uzyskiwane przez Oddział przychody oraz ponoszone w związku z jego działalnością koszty. Taki sposób księgowania pozwala na określenie przychodów i kosztów oraz wyodrębnienie składników majątku tj. aktywów i pasywów związanych z działalnością. Oddział sporządza osobny od Spółki rachunek zysków i strat, a także bilans.

Do Oddziału zostały alokowane należności oraz zobowiązania związane z jego działalnością, m.in. zobowiązania wobec pracowników alokowanych do Oddziału, zobowiązania z tytułu umowy najmu. Oddział został również wyposażony w gotówkę (zgromadzoną na jego rachunku bankowym), która umożliwia regulowanie zobowiązań Oddziału.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Oddział posiada ww. cechy pozwalające uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zatem stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowa czynność podziału, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej do spółki nowo zawiązanej - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyodrębniony zespół składników majątkowych wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zawarta zostanie w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.