Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-566b/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-27
Teza: Czy składki na ubezpieczenie zdrowotne opłacone za pracownika przez Zespól w 2013 r. od wynagrodzeń wypłaconych pracownikom w latach ubiegłych przez podmiot trzeci stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy i czy odliczeniu od podatku dochodowego podlega 7,75% podstawy wymiaru składek – na podstawie art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: bony-bony towarowe; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; przychód-źródła przychodu; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; umowa-umowa zlecenia; zakład-Zakład Ubezpieczeń Społecznych; świadczenie-świadczenie pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 38

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) oraz w piśmie uzupełniającym z dnia 9 sierpnia 2013 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 21 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązków płatnika, w związku z zapłaceniem za pracowników składek na ubezpieczenie zdrowotne - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 sierpnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, w związku z zapłaceniem za pracowników składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2012 r. ZUS wydał indywidualne decyzje ustalające Zespół płatnikiem składek na ubezpieczenie zdrowotne od wynagrodzeń otrzymanych przez pracowników Zespołu w latach ubiegłych, tj. 2003 - 2008 za prace wykonywane na rzecz Zespołu w ramach umowy zlecenia zawartej z podmiotem trzecim. Podmiot ten, w trakcie trwania umów zlecenia z pracownikami Zespołu – dokonał pobrania z wypłaconych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia zdrowotne, wpłaty do ZUS i odpowiedniego rozliczenia z podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sprawa między Zespołem, a ZUS aktualnie jest w postępowaniu sądowym. W przypadku wyroków sądowych podtrzymujących w mocy decyzje ZUS, Zespół zmuszony będzie do opłacenia składek na ubezpieczenie zdrowotne, które już wcześniej potrącono z wynagrodzeń pracowników (potrącenia tego dokonał podmiot trzeci).

Wobec powyższego zadano m. in. następujące pytanie:

Czy składki na ubezpieczenie zdrowotne opłacone za pracownika przez Zespól w 2013 r. od wynagrodzeń wypłaconych pracownikom w latach ubiegłych przez podmiot trzeci stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy i czy odliczeniu od podatku dochodowego podlega 7,75% podstawy wymiaru składek – na podstawie art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, składki na ubezpieczenie zdrowotne opłacone w 2013 r. przez Zespół za pracownika stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu w miesiącu opłacenia składek. W rozliczeniu z pracownikiem naliczając zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych Zespół - jako płatnik - może pomniejszyć naliczony podatek o 7,75% podstawy wymiaru składki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r, poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on w związku z wykonywaną pracą realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w 2012 r. ZUS wydał indywidualne decyzje ustalające Zespół płatnikiem składek na ubezpieczenie zdrowotne od wynagrodzeń otrzymanych przez pracowników Zespołu w latach ubiegłych, tj. 2003 - 2008 za prace wykonywane na rzecz Zespołu w ramach umowy zlecenia zawartej z podmiotem trzecim. Podmiot ten, w trakcie trwania umów zlecenia z pracownikami Zespołu – dokonał pobrania z wypłaconych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia zdrowotne, wpłaty do ZUS i odpowiedniego rozliczenia z podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sprawa między Zespołem, a ZUS aktualnie jest w postępowaniu sądowym. W przypadku wyroków sądowych podtrzymujących w mocy decyzje ZUS, Zespół zmuszony będzie do opłacenia składek na ubezpieczenie zdrowotne, które już wcześniej potrącono z wynagrodzeń pracowników (potrącenia tego dokonał podmiot trzeci).

Z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy wynika, że podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych; obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do art. 27b ust. 2 tej ustawy, kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Zgodnie z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.), obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są pracownikami w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przepis art. 81 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne osób, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a, d-i i pkt 3 i 11, stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejsza się o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek, potrąconych przez płatników ze środków ubezpieczonego, zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 81 ust. 6 ustawy).

Składkę na ubezpieczenie zdrowotne opłaca osoba podlegająca ubezpieczeniu zdrowotnemu, z zastrzeżeniem art. 85 i 86 (art. 84 ustawy).

Natomiast w myśl art. 85 ust. 1 ww. ustawy, za osobę pozostającą w stosunku pracy, w stosunku służbowym albo odbywającą służbę zastępczą składkę jako płatnik oblicza, pobiera z dochodu ubezpieczonego i odprowadza pracodawca, a w razie wypłaty świadczeń pracowniczych z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, o których mowa w ustawie z dnia 29 grudnia 1993 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 85, z późn. zm.) - podmiot obowiązany do wypłaty tych świadczeń.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczne oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, dlatego zapłacone przez płatnika (Wnioskodawcę) z własnych środków składki na ubezpieczenie zdrowotne pracowników, będą stanowiły dla tych pracowników przychód podlegający opodatkowaniu.

Ponieważ, ze stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca został zobligowany do zapłaty składek zdrowotnych za własnych pracowników jako podmiot na rzecz którego praca była wykonywana, zatem przychód uzyskany przez tych pracowników będzie zobowiązany zakwalifikować jako przychód ze stosunku pracy. Przychód ten w wysokości odpowiadającej wartości opłaconych za pracownika składek powstanie w miesiącu w którym składki zdrowotne zostaną wpłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy jako płatniku, co do zasady ciążył będzie obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając natomiast na uwadze art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że obliczony podatek ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej w roku podatkowym przez płatnika stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie składki na ubezpieczenie zdrowotne zostaną wpłacone do ZUS przez pracodawcę (Wnioskodawcę) z jego własnych środków, zatem - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - nie ma możliwości odliczenia tych składek od podatku pracownika, gdyż ww. składki nie zostaną zapłacone ani potrącone ze środków tego pracownika.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń