Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.208.2017.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-07
Teza: W zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem Spółki przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 30 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym 23 października 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem Spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem Spółki przez wydzielenie. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 października 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.208.2017.1.MJ, 0111-KDIB3-2.4012.506.2017.2.ABI wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 23 października 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej także: „Spółka”), jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jedynym udziałowcem Spółki jest osoba fizyczna, mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP (jednoosobowa spółka z o.o.). Spółka prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.). W ramach tego przedsiębiorstwa Spółka prowadzi działalność gospodarczą w kilku obszarach. Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest działalność polegająca na produkcji szkła oraz jego kształtowaniu i obróbce (działalność przeważająca). Oprócz powyższej działalności, Spółka prowadzi również działalność w zakresie prowadzenia hoteli, restauracji oraz podobnej działalności usługowej (działalność uboczna).

Struktura organizacyjna Spółki wygląda następująco: Centrala Spółki, obejmująca Zakład Produkcyjny 1 i Zakład Produkcyjny 2, w której znajduje się również siedziba Zarządu, zajmuje się działalnością przeważającą, natomiast Zakład hotelowo-usługowy 1 oraz Zakład hotelowo-usługowy 2 zajmują się działalnością uboczną. Powyższe jednostki organizacyjne, tj. Centrala i Zakłady hotelowo-usługowe, prowadzą działalność rozłącznie. W sumie w Spółce funkcjonują ww. 3 jednostki organizacyjne. Powyższe wyodrębnienie znajduje podstawę zarówno formalną, jak i faktyczną. Z formalnego punktu widzenia, podstawę ich funkcjonowania stanowi Regulamin funkcjonowania jednostek organizacyjnych Spółki, przyjęty uchwałą Zgromadzenia Wspólników oraz uchwała Zarządu w sprawie utworzenia jednostek organizacyjnych Spółki. Ponadto, każdą z ww. jednostek organizacyjnych kieruje Kierownik Jednostki, posiadający znaczny stopień samodzielności oraz prawo do reprezentacji Spółki w zakresie związanym z kierowaną Jednostką na podstawie stosownego pełnomocnictwa. Kierownik każdej z Jednostek podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Każda z jednostek organizacyjnych dzieli się na mniejsze komórki organizacyjne (działy, piony, samodzielne stanowiska), kierowane przez kierownika. Każda z jednostek jest w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z kontrahentami przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych i wartości niematerialnych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i kadry zarządzającej.

W strukturze Spółki bezpośrednio wyodrębniony jest Dział Księgowości, podległy Zarządowi oraz podległe Zarządowi samodzielne stanowiska (Asystent Zarządu, Pełnomocnik do spraw zarządzania systemem jakości, Pełnomocnik Zarządu ds. Controlingu, Szef Controlingu). Powyższe stanowiska służą głównie do obsługi Centrali Spółki, w mniejszym zaś zakresie także obsługują Zakłady (winno być: Zakłady hotelowo-usługowe) 1 i 2. Do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki przypisani są pracownicy oraz alokowane są składniki majątkowe, niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w tym w szczególności środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy związane z prowadzoną działalnością, część środków pieniężnych zgromadzonych na wyodrębnionych rachunkach bankowych (każda z jednostek ma odrębny rachunek bankowy), należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania. W szczególności, każda z jednostek wyposażona jest w nieruchomości i budynki, które służą wyłącznie do realizacji zadań tej jednostki (nie jest wykorzystywana dla prowadzenia pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki).

W Spółce prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, umożliwiająca przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do konkretnych jednostek organizacyjnych Spółki. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania, związane bezpośrednio z działalnością danej jednostki organizacyjnej, są przypisywane odpowiednio do tej jednostki. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danej jednostki, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością Zarządu Spółki, pionu finansowego i samodzielnych stanowisk, przypisywane są do poszczególnych jednostek organizacyjnych w odpowiednich ułamkach. Ponadto, Zarząd Spółki, przedstawiając Zgromadzeniu Wspólników sprawozdanie roczne z działalności i sprawozdanie finansowe, czyni to, mając na uwadze odrębność organizacyjną, finansową i funkcjonalną jednostek organizacyjnych.

W celu wdrożenia usprawnień organizacyjnych oraz z przyczyn ekonomicznych, Spółka planuje dokonać podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: „Ksh”). Spółka zamierza rozwijać przeważającą działalność, natomiast w chwili obecnej funkcjonowanie w jej ramach części przedsiębiorstwa, prowadzących działalność uboczną, nie pozwala skupić się tylko i wyłącznie na rozwoju przeważającej działalności. Zmiany organizacyjne pozwolą na uzyskanie wymiernych korzyści biznesowych, wynikających z faktu optymalizacji prowadzonej działalności, kalkulacji przychodów i kosztów. Planowane zmiany pozwolą również na zwiększenie efektywności w zakresie wykorzystania posiadanych powierzchni produkcyjnych, magazynowych i biurowych Spółki.

W ramach planowanego podziału, Spółka wydzieli do innej spółki kapitałowej (najprawdopodobniej już istniejącej – Spółka jest na etapie wyboru spółki przejmującej, dalej: „Spółka Przejmująca”) zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci Zakładu hotelowo-usługowego 1 oraz Zakładu hotelowo-usługowego 2. Po planowanym wydzieleniu, w Spółce pozostanie część przedsiębiorstwa w postaci Centali (Zakład Produkcyjny 1 i Zakład Produkcyjny 2). Optymalizacja kosztów produkcji pozwoli na zwiększenie konkurencyjności Spółki na rynku, zwiększenie inwestycji przez Spółkę w działania innowacyjne, pozwalające na produkcję w większej skali oraz stałe podnoszenie jakości produkowanych towarów i wyrobów. Spółka zaznacza, że planowany podział przez wydzielenie ma nastąpić z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych – jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 16 października 2017 r., wskazano ponadto, że:

*   wydzielone na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2 w momencie ich przenoszenia do Spółki Przejmującej będą organizacyjnie wyodrębnione w istniejącej Spółce. Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się w tym, że istnieją w Spółce Wnioskodawcy odrębne jednostki organizacyjne w postaci: Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2 oraz Centrali w postaci Zakładu Produkcyjnego 1 i Zakładu Produkcyjnego 2. Na czele każdej z tych jednostek stoi kierownik, charakteryzujący się znacznym stopniem samodzielności (zarządzanie Zakładem oraz jego reprezentacja na zewnątrz). Czynnościami i dokumentami, potwierdzającymi powyższe są przede wszystkim:
    1.  uchwała Zgromadzenia Wspólników w sprawie wprowadzenia Regulaminu funkcjonowania jednostek organizacyjnych Spółki;
    2.  schemat organizacyjny Spółki;
    3.  uchwała Zarządu Spółki w sprawie utworzenia jednostek organizacyjnych Spółki.Ponadto, do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki przypisani są pracownicy oraz alokowane są składniki majątkowe, niezbędne do realizacji odrębnych zadań gospodarczych (w tym środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy; Zakład hotelowo-usługowy 1 i Zakład hotelowo-usługowy 2 posługują się w swej działalności znakami usługowymi charakterystycznymi tylko dla nich, co dodatkowo potwierdza odrębność tych jednostek);
*   wydzielone Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2, w momencie przenoszenia do Spółki Przejmującej, będą funkcjonalnie wyodrębnione w istniejącej Spółce Wnioskodawcy, jak również są obecnie wyodrębnione funkcjonalnie. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w tym, że każda z jednostek organizacyjnych (Zakład hotelowo-usługowy 1, Zakład hotelowo-usługowy 2 oraz Centrala) prowadzi działalność gospodarczą w innym zakresie (odrębna działalność gospodarcza, każda z jednostek realizuje konkretne, przydzielone jej zadania gospodarcze oraz jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku jako odrębny podmiot gospodarczy). Każda z jednostek organizacyjnych pełni odmienną rolę (funkcję) w strukturze Spółki. Funkcja Zakładu hotelowo-usługowego 1, jak również Zakładu hotelowo-usługowego 2, polega na prowadzeniu działalności o profilu hotelowym, usługowym, wypoczynkowym (działalność uboczna Spółki), natomiast funkcja Centrali sprowadza się głównie do prowadzenia działalności o charakterze produkcyjnym (produkcja i kształtowanie szkła; działalność przeważająca). Powyższe znajduje nie tylko potwierdzenie na płaszczyźnie wewnętrznej (dokumentów i procedur funkcjonujących w Spółce), ale i zewnętrznej. Odrębność na płaszczyźnie zewnętrznej jest łatwo dostrzegalna dla obserwatora z zewnątrz – wystarczy zapoznanie się z publicznie dostępnymi stronami internetowymi poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki (każda z jednostek ma odrębną stronę: Centrala, Zakład hotelowo-usługowy 1, Zakład hotelowo-usługowy 2). Dodatkowymi okolicznościami potwierdzającymi powyższą odrębność są umowy zawierane z kontrahentami Spółki (kontrahenci Spółki są różni, od podmiotów gospodarczych z branży przemysłowej po osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej; klienci Spółki różnią się zasadniczo – każdej z jednostek można przypisać odrębny profil kliencki). Ponadto wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w tym, że każda z ww. jednostek organizacyjnych jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania i funkcjonować na rynku;
*   wydzielone Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2, w momencie przenoszenia do Spółki przejmującej, będą wyodrębnione finansowo w Spółce Wnioskodawcy. Wyodrębnienie finansowe przejawia się w tym, że poprzez prowadzoną ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań oddzielnie do każdej z jednostek organizacyjnych Spółki (Zakładu hotelowo-usługowego 1, Zakładu hotelowo-usługowego 2, Centrali). Każda z jednostek posiada więc wewnętrzną niezależność finansową. Zapisy księgowe są (oraz będą) prowadzone w taki sposób, aby pozwalały na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do części działalności, będącej przedmiotem przeniesienia własności (przedmiot przeniesienia będzie posiadał wewnętrzną samodzielność finansową);
*   wydzielone Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2, w momencie przeniesienia do Spółki przejmującej, będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego, który nie będzie wymagał udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy;
*   przeniesienie do Spółki przejmującej Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2 będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1666 ze zm.);
*   na bazie przeniesionego majątku w postaci Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2, Spółka Przejmująca będzie kontynuować działalność w takim samym zakresie jak Spółka istniejąca;
*   mająca być przedmiotem przeniesienia wydzielona część majątku w postaci Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2 będzie posiadać zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   w przenoszonej do Spółki przejmującej wydzielonej części majątku w postaci Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2, zachowane zostaną funkcjonalne związki między jej poszczególnymi składnikami, tak żeby Spółka przejmująca tylko i w oparciu o te składniki mogła prowadzić działalność gospodarczą;
*   do Spółki przejmującej zostaną również przeniesione zobowiązania wydzielonych Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2;
*   pozostająca w Spółce dzielonej Centrala Spółki, obejmująca Zakład Produkcyjny 1 oraz Zakład Produkcyjny 2, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy jednostki organizacyjne Spółki w postaci Centrali, Zakładu hotelowo-usługowego 1 oraz Zakładu hotelowo-usługowego 2 stanowią – każda z osobna – zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 21, poz. 86 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.) (…)? (część postawionego we wniosku pytania)
2.  Czy w opisanym przyszłym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** jednostki organizacyjne Spółki w postaci Centrali, Zakładu hotelowo-usługowego 1 oraz Zakładu hotelowo-usługowego 2 stanowią – każda z osobna – zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 21, poz. 86 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „PDOPrU”), (…), co Wnioskodawca uzasadnia następująco:

Zgodnie z definicją legalną „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, znajdującą się w ww. powołanych przepisach PDOPrU (…) jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przy wykładni omawianej definicji podkreśla się w orzecznictwie sądowym, iż wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż wyodrębniona część przedsiębiorstwa funkcjonuje w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako dział, wydział, oddział czy zakład. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza sytuację, gdy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (tak m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10, wyrok WSA w Warszawie z 10 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1488/15, wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Odnosząc powyższą definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” do opisanego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), niewątpliwie jednostki organizacyjne Spółki odpowiadają tej definicji. Każda z jednostek organizacyjnych jest wyodrębniona organizacyjnie (na podstawie wewnętrznych regulacji Spółki – regulaminu funkcjonowania jednostek organizacyjnych oraz uchwały Zarządu o ich utworzeniu), finansowo (ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych jednostek, każda z jednostek posiada wewnętrzną niezależność finansową) oraz funkcjonalnie (każda z jednostek prowadzi odrębną działalność gospodarczą, realizuje konkretnie przydzielone zadania gospodarcze oraz jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku jako odrębny podmiot gospodarczy).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, (…), co podatnik uzasadnia następująco: W ocenie Wnioskodawcy uznanie, że mamy do czynienia ze zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa (pozytywna odpowiedź na pierwsze postawione pytanie) przesądza, iż planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem przychodu, (…).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 PDOPrU, w przypadku podziału przez wydzielenie przychód stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału lub wydzielenia – gdy w spółce podlegającej podziałowi majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponieważ zarówno majątek przejmowany wskutek podziału, jak również majątek pozostający w Spółce po podziale stanowią w ocenie podatnika zorganizowane części przedsiębiorstwa, nie powstanie po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu. (…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: „Ksh”). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Ksh).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „PDOPrU”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 4 PDOPrU, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 PDOPrU, należy stwierdzić, że ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 PDOPrU, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 PDOPrU.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie PDOPrU mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej także: „Spółka”), jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jedynym udziałowcem Spółki jest osoba fizyczna, mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP (jednoosobowa spółka z o.o.). Spółka prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.). W ramach tego przedsiębiorstwa Spółka prowadzi działalność gospodarczą w kilku obszarach. Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest działalność polegająca na produkcji szkła oraz jego kształtowaniu i obróbce (działalność przeważająca). Oprócz powyższej działalności, Spółka prowadzi również działalność w zakresie prowadzenia hoteli, restauracji oraz podobnej działalności usługowej (działalność uboczna). (…).

W celu wdrożenia usprawnień organizacyjnych oraz z przyczyn ekonomicznych Spółka planuje dokonać podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh. Spółka zamierza rozwijać przeważającą działalność, natomiast w chwili obecnej funkcjonowanie w jej ramach części przedsiębiorstwa, prowadzących działalność uboczną, nie pozwala skupić się tylko i wyłącznie na rozwoju przeważającej działalności. Zmiany organizacyjne pozwolą na uzyskanie wymiernych korzyści biznesowych, wynikających z faktu optymalizacji prowadzonej działalności, kalkulacji przychodów i kosztów. Planowane zmiany pozwolą również na zwiększenie efektywności w zakresie wykorzystania posiadanych powierzchni produkcyjnych, magazynowych i biurowych Spółki.

W ramach planowanego podziału, Spółka wydzieli do innej spółki kapitałowej (najprawdopodobniej już istniejącej – Spółka jest na etapie wyboru spółki przejmującej, dalej: „Spółka przejmująca”), zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci Zakładu hotelowo-usługowego 1 oraz Zakładu hotelowo-usługowego 2. Po planowanym wydzieleniu w Spółce pozostanie część przedsiębiorstwa w postaci Centali (Zakład Produkcyjny 1 i Zakład Produkcyjny 2). Optymalizacja kosztów produkcji pozwoli na zwiększenie konkurencyjności Spółki na rynku, zwiększenie inwestycji przez Spółkę w działania innowacyjne, pozwalające na produkcję w większej skali oraz stałe podnoszenie jakości produkowanych towarów i wyrobów. Planowany podział przez wydzielenie ma nastąpić z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych – jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak już wyżej wskazano, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z treści wniosku, podstawę funkcjonowania Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2 stanowi Regulamin funkcjonowania jednostek organizacyjnych Spółki, przyjęty uchwałą Zgromadzenia Wspólników oraz uchwała Zarządu w sprawie utworzenia jednostek organizacyjnych Spółki, jak również schemat organizacyjny Spółki. Ponadto, każdą z ww. jednostek organizacyjnych kieruje Kierownik Jednostki, posiadający znaczny stopień samodzielności oraz prawo do reprezentacji Spółki w zakresie związanym z kierowaną Jednostką na podstawie stosownego pełnomocnictwa. Kierownik każdej z Jednostek podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Każda z jednostek organizacyjnych dzieli się na mniejsze komórki organizacyjne (działy, piony, samodzielne stanowiska), kierowane przez kierownika. Każda z jednostek jest w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z kontrahentami przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych i wartości niematerialnych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i kadry zarządzającej.

W strukturze Spółki bezpośrednio wyodrębniony jest Dział Księgowości, podległy Zarządowi oraz podległe Zarządowi samodzielne stanowiska (Asystent Zarządu, Pełnomocnik do spraw zarządzania systemem jakości, Pełnomocnik Zarządu ds. Controlingu, Szef Controlingu). Powyższe stanowiska służą głównie do obsługi Centrali Spółki, w mniejszym zaś zakresie także obsługują Zakłady (winno być: Zakłady hotelowo-usługowe) 1 i 2. Do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki przypisani są pracownicy oraz alokowane są składniki majątkowe, niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w tym w szczególności środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy związane z prowadzoną działalnością, część środków pieniężnych zgromadzonych na wyodrębnionych rachunkach bankowych (każda z jednostek ma odrębny rachunek bankowy), należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania. W szczególności, każda z jednostek wyposażona jest w nieruchomości i budynki, które służą wyłącznie do realizacji zadań tej jednostki (nie jest wykorzystywana dla prowadzenia pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki).

Powyższe okoliczności wskazują zatem, że Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2, mające stanowić przedmiot wydzielenia i przeniesienia na rzecz Spółki Przejmującej, jak również pozostająca w Spółce Centrala, obejmująca zakład Produkcyjny 1 oraz Zakład Produkcyjny 2, są wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

O wyodrębnieniu finansowym Zakładów hotelowo-usługowych 1 i 2 oraz Centrali świadczy natomiast fakt, że w Spółce prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, umożliwiająca przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do konkretnych jednostek organizacyjnych Spółki. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania, związane bezpośrednio z działalnością danej jednostki organizacyjnej są przypisywane odpowiednio do tej jednostki. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danej jednostki, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością Zarządu Spółki, pionu finansowego i samodzielnych stanowisk, przypisywane są do poszczególnych jednostek organizacyjnych w odpowiednich ułamkach. Ponadto, Zarząd Spółki, przedstawiając Zgromadzeniu Wspólników sprawozdanie roczne z działalności i sprawozdanie finansowe, czyni to, mając na uwadze odrębność organizacyjną, finansową i funkcjonalną jednostek organizacyjnych. O wyodrębnieniu finansowym świadczy również fakt, że każda z jednostek ma odrębny rachunek bankowy.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2 oraz Centrala Spółki, są również wyodrębnione funkcjonalnie. Jak wskazał Wnioskodawca, każda z jednostek organizacyjnych (Zakład hotelowo-usługowy 1, Zakład hotelowo-usługowy 2, Centrala) prowadzi działalność gospodarczą w innym zakresie (odrębna działalność gospodarcza, każda z jednostek realizuje konkretne, przydzielone jej zadania gospodarcze oraz jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku jako odrębny podmiot gospodarczy). Każda z jednostek organizacyjnych pełni odmienną rolę (funkcję) w strukturze Spółki. Funkcja Zakładu hotelowo-usługowego 1, jak również Zakładu hotelowo-usługowego 2, polega na prowadzeniu działalności o profilu hotelowym, usługowym, wypoczynkowym (działalność uboczna Spółki), natomiast funkcja Centrali sprowadza się głównie do prowadzenia działalności o charakterze produkcyjnym (produkcja i kształtowanie szkła; działalność przeważająca). Powyższe znajduje nie tylko potwierdzenie na płaszczyźnie wewnętrznej (dokumentów i procedur funkcjonujących w Spółce), ale i zewnętrznej. Odrębność na płaszczyźnie zewnętrznej jest łatwo dostrzegalna dla obserwatora z zewnątrz – wystarczy zapoznanie się z publicznie dostępnymi stronami internetowymi poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki (każda z jednostek ma odrębną stronę: Centrala, Zakład hotelowo-usługowy 1, Zakład hotelowo-usługowy 2). Dodatkowymi okolicznościami potwierdzającymi powyższą odrębność są umowy zawierane z kontrahentami Spółki (kontrahenci Spółki są różni, od podmiotów gospodarczych z branży przemysłowej po osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej; klienci Spółki różnią się zasadniczo – każdej z jednostek można przypisać odrębny profil kliencki). Ponadto wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w tym, że każda z ww. jednostek organizacyjnych jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania i funkcjonować na rynku.

Z powyższego wynika, że zarówno Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2, jak również pozostająca w Spółce Centrala, obejmująca Zakłady Produkcyjne 1 i 2, posiadają potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Z wniosku wynika także jednoznacznie, że także część przedsiębiorstwa jaka pozostanie w Spółce po wydzieleniu, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na względzie należy zauważyć, że zdaniem Organu, mające być przedmiotem wydzielenia i przeniesienia na rzecz Spółki Przejmującej Zakłady hotelowo-usługowe 1 i 2, jak również pozostająca w Spółce Centrala, wypełniają podstawowe przesłanki, wymienione powyżej jako niezbędne dla stwierdzenia, że w danej sytuacji mamy do czynienia ze zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa.

Reasumując, należy stwierdzić, że w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do Spółki Przejmującej, w ramach podziału przez wydzielenie, jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce stanowią/będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 PDOPrU, po stronie Wnioskodawcy, w związku z przeprowadzaną operacją, nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 PDOPrU.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.