Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1138/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-18
Teza: Opodatkowanie nieruchomości niezabudowanych oraz zabudowanych budynkami i budowlami
Słowa kluczowe: budowle; budynek; budynek-sprzedaż budynków; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż-sprzedaż budynków; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismami z 21 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.) oraz z 6 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane stosownie do art. 199 Ksh stanowi czynność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe**;
*   ustalenia czy zbycie przez Spółkę na rzecz udziałowców nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie:
    *   dostawy działek 57/6, 56/3 i 58/10 – **jest nieprawidłowe**,
    *   działek 58/9, 57/10, 57/11, 56/6, 57/4 i 57/9 – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2013 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane stosownie do art. 199 Ksh stanowi czynność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług
*   ustalenia czy zbycie przez Spółkę na rzecz udziałowców nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wniosek uzupełniono pismem z 21 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 14 lutego 2014 r. nr IBPP1/443-1138/13/AW oraz pismem z 6 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 28 lutego 2014 r. nr IBPP1/443-1138/13/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnicy (osoby fizyczne) Spółki z o.o. posiadający połowę udziałów w Spółce zamierzali zbyć posiadane przez siebie udziały. Pozostali wspólnicy się na to nie zgodzili, w związku z czym, została rozpoczęta procedura przymusowego umorzenia udziałów. W jej wyniku, umorzenie części udziałów nastąpiło w gotówce, a część w nieruchomościach.

Co istotne, Wnioskodawca jest Spółką z o.o., której zakres prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje obrotu papierami wartościowymi.

Z treści § 12 umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawionej przez Zleceniodawcę wynika, że:

1.  Udział wspólnika może zostać umorzony na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników, zarówno z kapitału zakładowego, jak i z czystego zysku bez obniżania kapitału zakładowego.
2.  Za umorzony udział z czystego zysku wypłaca się wspólnikowi jego wartość bilansową z końca roku poprzedzającego jego umorzenie. Natomiast za umorzony udział z kapitału zakładowego Spółki wypłaca się wspólnikowi jego wartość nominalną.
3.  Uchwała Zgromadzenia Wspólników w sprawie umorzenia udziałów określi zasady umarzania udziału oraz termin spłaty wspólnika.

Przedmiotem wynagrodzenia za umorzenie udziałów określonego w formie rzeczowej będą poniższe nieruchomości:

*   … (działki nr 57/10, 57/11, 58/9, 58/10, 56/6);
*   … (działki nr 57/6, 57/4, 57/9, 56/3, 56/1).

Działki nr 56/6 i 57/9 zostały nabyte przez Zleceniodawcę w dniu 26 lipca 2001 r. od B. Sp. z o.o. aktem notarialnym.

Działki nr 56/1, 56/3, 57/4 i 57/6 zostały nabyte przez Zleceniodawcę w dniu 17 marca 2003 r. od B. Sp. z o.o. aktem notarialnym.

Działka nr 58/9 (1/2 udziału) została nabyta przez Zleceniodawcę w dniu 12 maja 2005 r. od osoby fizycznej aktem notarialnym.

Działka 57/10 powstała w wyniku częściowego scalenia i podziału działek 57/8, 56/5 i 53/2. Działka 57/11 powstała w wyniku częściowego scalenia i podziału działek 57/8, 56/6 i 53/2.

Działki nr 56/5 i 57/8 zostały nabyte przez Zleceniodawcę w dniu 9 października 2001 r. od osób fizycznych aktem notarialnym.

Działka 53/2 została nabyta przez Zleceniodawcę w dniu 14 kwietnia 2005 r. od Urzędu Miasta aktem notarialnym.

Działka 58/10 powstała w wyniku podziału działki 58/8 na działkę 58/10, natomiast działka nr 58/8 (10/16 udziału) została nabyta przez Zleceniodawcę w dniu 20 listopada 2003 r. (przedwstępna umowa sprzedaży) od osób fizycznych aktem notarialnym.

Z wszystkich ww. aktów notarialnych wynika, że przedmiotowe działki gruntu nie były zabudowane. Natomiast w wyniku procedury ujawnienia nieruchomości wynika, że na działkach po podziale nr 58/10, 57/6 oraz 56/3 znajdują się budynki lub budowle.

Zakupione działki na przestrzeni lat 2001-2004 korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Przy ich zakupie pobrano jedynie podatek od czynności cywilnoprawnych oraz podatek od towarów i usług od czynności notarialnych.

Podatek od towarów i usług w wysokości 64.237,80 zł wystąpił przy nabyciu przez Spółkę działki 53/2 w dniu 14 kwietnia 2005 r. od Urzędu Miasta aktem notarialnym.

W piśmie z 21 lutego 2014 r. podano ponadto, że: I. Wnioskodawca pod pojęciem „Zleceniodawcy” rozumie „Wnioskodawcę” lub „Spółkę”. II.

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od zarejestrowania Spółki od 2001 roku.
2.  Daty nabycia działek dotyczą ich zakupu dokonanego przez Wnioskodawcę.
3.  Działka 58/8 została nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 8 marca 2004 r. aktem notarialnym.
4.  W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca zaznaczył, że nabycie nieruchomości korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług za wyjątkiem nabycia działki nr 53/2, która była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
5.  Nabycie nieruchomości nie było udokumentowane fakturami za wyjątkiem nabycia działki nr 53/2.
6.  W stosunku do nabytych nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego za wyjątkiem nabycia działki nr 53/2.
7.  Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości celem dokonania inwestycji, jest obecnie zaplanowana inwestycja (projekt budowlany budowy szpitala, który można złożyć do pozwolenia na budowę), który rozpoczęto w 2008 r., a następnie podzielono projekt na etapy i rozpoczęto:
    *   w 2010 r. uruchomiono NZOZ – część zakresu inwestycji,
    *   kolejna część – szpital jednego dnia z zakresu gastroenterologii od 2011,
    *   pozostała część szpitala została zaplanowana na kolejne lata i jest otwarta do dnia złożenia pisma z 21 lutego 2014 r.Oprócz tego od 10 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wynajmuje część przedmiotowego terenu firmie PPUH.
8.  Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu pomieszczeń, działalność medyczną i działalność doradczo-konsultingową, obecnie wynajmuje część działek (57/6 oraz 56/3) na pozostałych działkach jest planowana obecnie uruchomiona inwestycja, która może być kontynuowana przez nowych właścicieli.
9.  Przedmiotowe nieruchomości zostały wpisane przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych według poniższej tabeli i nie stanowią towaru handlowego. TABELA - załącznik pdf - s. 15.
10.  Przedmiotem dostawy są działki zabudowane oraz niezabudowane – obecnie w 2 księgach wieczystych (w każdej z ksiąg jest przynajmniej jedna nieruchomość zabudowana – obecnie Wnioskodawca ma 2 księgi: … – działki: 58/10, 57/11, 57/10, 58/9, 56/6 oraz … – działki: 57/4, 57/6, 57/9, 56/3, 57/9.
11.  Działki niezabudowane nr: Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 31 stycznia 2005 r. Plan Nr 56 w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego południowych dzielnic miasta (Dz.U. z dnia 24 marca 2005 r.) działki nr 58/9, 57/10, 57/11, 56/6, 57/9 karta mapy 118 , położone są na obszarze oznaczonym symbolem MM – zabudowa mieszkaniowa mieszana z usługami. Działki zabudowane to: Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 31 stycznia 2005 r. Plan Nr 56 w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego południowych dzielnic miasta (Dz.U. Nr 33 z dnia 24 marca 2005 r.):
    *   działka nr 58/10 – w części północnej oznaczona symbolem MM – zabudowa mieszkaniowa mieszana a w pozostałej części symbolem P, S, S – gdzie P: oznacza tereny działalności wytwórczej i usługowej, natomiast S: oznacza tereny składowania i magazynowania;
    *   działki nr 57/6 i 56/3, 57/4 – oznaczone symbolem P, S – gdzie P: oznacza tereny działalności wytwórczej i usługowej, natomiast S: oznacza tereny składowania i magazynowania.
12.  Przedmiotem wynagrodzenia będą budynki trwale związane z gruntem. Zestawienie działek: TABELA - załącznik pdf - s. 16.
13.  „Procedury ujawniania nieruchomości” – nieruchomości były ujawnione na mapach natomiast nie były wpisane do ksiąg wieczystych w związku z tym dokonano na dzień pisania odpowiedzi do ksiąg wieczystych.
14.  Od 10 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wynajmuje część przedmiotowego terenu firmie PPUH – dotyczy działek 56/3 i 57/6, pozostałe działki są przeznaczone pod inwestycję o której Wnioskodawca pisał wcześniej i podmiot czerpie do dnia złożenia pisma z 21 lutego korzyści z wynajmu.
15.  Umowa najmu, o której mowa w pkt 14 została zawarta w dniu 10 sierpnia 2011 r., tak więc od daty jej zawarcia upłynęło więcej niż 2 lata.
16.  Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazał, że w aktach notarialnych dotyczących zakupów przedmiotowych nieruchomości nie zostały ujawnione budynki i budowle. Dla potrzeb niniejszej interpretacji Wnioskodawca zakłada, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w dniu nabycia tych nieruchomości przez Spółkę, tj. w 2003 r. (budynki gospodarcze działka nr 57/6 i 56/3) i 2004 r. (budynek magazynowo-składowy działka nr 58/10). Jednocześnie Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi czy jeśli okazałoby się, że w stosunku do przedmiotowych budynków nie miało jeszcze miejsce pierwsze zasiedlenie, zastosowanie będzie miał przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.
17.  Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
18.  Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą minie 11 lat (budynki gospodarcze działka nr 57/6 i 56/3) i 2004 r. (budynek magazynowo-składowy działka nr 58/10) i 10 lat (budynek magazynowo-składowy działka nr 58/10).
19.  Posadowione na gruncie obiekty są na moment dostawy budynkami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.) i PKOB wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).
20.  Na moment dostawy symbole PKOB znajdujących się na gruncie obiektów są następujące:
    *   Budynek na działce 58/10 – rok zakończenia budowy 1960 – sekcja 1 dział 12 grupa 127 – Pozostałe budynki niemieszkalne;
    *   Budynek na działce 57/6 – rok zakończenia budowy 1978 – Sekcja 1 dział 12 grupa 125, klasa 1251 – Zbiorników, silosów i budynków magazynowych;
    *   Budynek na działce 56/3 – rok zakończenia budowy 1980 – Sekcja 1 dział 12 grupa 127 – Pozostałe budynki niemieszkalne.
21.  Nieruchomości nie zostały jeszcze przekazane.

W piśmie z 6 marca 2014 r. Wnioskodawca sprecyzował, że:

1.  W nawiązaniu do działki nr 56/1 ujętej w księdze wieczystej \`(...)\`, działka ta przeszła na własność Gminy i jako taka nie jest przedmiotem transakcji, a co za tym idzie nie jest przedmiotem wniosku.
2.  Działka 57/4 jest działką niezabudowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane w ramach operacji umorzenia udziałów stosownie do art. 199 Ksh stanowi czynność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 przedstawionego we wniosku za nieprawidłowe, zbycie przez Spółkę na rzecz udziałowców (przeniesienie własności) nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług uregulowany został w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) – dalej u.p.t.u. Oznacza to, że przepisy ustawy znajdują zastosowanie w zasadzie jedynie do określonych tam wyczerpująco czynności i zdarzeń.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`). Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dostawa towarów, aby mogła być przedmiotem opodatkowania VAT, musi mieć charakter odpłatny. W ustawie nie określono expressis verbis, co należy rozumieć pod pojęciem odpłatności (wynagrodzenia), które powoduje, że dostawa towarów staje się czynnościami opodatkowanymi VAT. Przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności (por. orzeczenie ETS w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden).

W świetle omawianego zagadnienia umorzenia udziałów kluczowe jest również to, że odpłatności (zapłaty wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2010, Wrocław 2010, s. 20).

Pogląd taki znajduje potwierdzenie również w art. 29 ust. 4 u.p.t.u. w którym ustawodawca wskazał jak winna być definiowana podstawa opodatkowania czynności, jeżeli należność jest określona w naturze – skoro ustawodawca przewidział taką metodę to ewidentnie założył, że wynagrodzenie może mieć inną postać niż świadczenie pieniężne.

Należy wspomnieć, że odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznaczają więc:

1.  element przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz
2.  element podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 u.p.t.u – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Transakcja umorzenia udziałów składa się z kilku etapów. Pierwszym z nich jest sama czynność umorzenia udziałów dokonywana na podstawie postanowień k.s.h., mogąca mieć miejsce np. w ramach wewnętrznej strategii rozwoju spółki. Jest ona czynnością o charakterze organizacyjno-ustrojowym, niewchodzącą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Nie można bowiem twierdzić, że spółka dokonując czynności o charakterze wewnętrznym (organizacyjno-ustrojowym) wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności nie można uznać, że wypłata wynagrodzenia z tego tytułu jest działalnością producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalnością osób wykonujących wolne zawody. Nie należy również oceniać przedmiotowej transakcji jako czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Wszystkie powyższe uwagi jednoznacznie wskazują, że Spółka dokonując operacji umorzenia udziałów nie działa jako podatnik VAT, a co za tym idzie czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (zob. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 października 2010 r., ILPP1/443-766/10-2/NS).

Decydujące znaczenia ma tutaj nie tyle fakt, iż nie występuje dostawa, a to że umorzenie udziałów ani po stronie spółki, ani też udziałowca, nie jest dokonywane w ramach działalności gospodarczej w znaczeniu ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie żaden z uczestników nie jest z tego tytułu podatnikiem VAT a o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług winna być mowa jedynie wówczas gdy występuje podatnik, na którym ciąży obowiązek podatkowy.

Skoro sama czynność umorzenia udziałów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy zastanowić się jakie skutki na gruncie tego podatku będzie miała czynność wypłaty wynagrodzenia dokonywana w ramach operacji umorzenia udziałów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że również przekazanie rzeczy, np. nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w spółce nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazał, że NSA w wyroku z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1010/11 orzekł, że nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia oraz wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie będą czynnościami dokonanymi w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej i w konsekwencji nie będą one podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sąd wskazał, iż nawet jeśli jakaś czynność jest dokonywana przez podmiot mający status podatnika podatku VAT w ogóle, to będzie ona podlegała opodatkowaniu tym podatkiem jedynie wówczas, gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły. Sąd doszedł do tych wniosków na podstawie orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), m.in.: z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen przeciwko Dieter Ambrech oraz z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-415/98 Laszlo Baksci przeciwko Finanzamt Fuerstenfelbruck.

Należy wskazać, że zgodnie z ww. art. 5 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Typową przyczyną opodatkowania podatkiem VAT jest wykonywanie wymienionych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o czym przesądza art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.), wedle którego opodatkowaniu VAT podlegają m.in. następujące transakcje:

(1) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze;

(2) odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Dyrektywa przewiduje więc, iż dostawa towarów i świadczenie usług w zakresie, o którym mowa w tym przepisie, są opodatkowane tylko wtedy, gdy zostaną dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze (zob. T. Michalik, VAT 2010, wyd. 7 Warszawa 2010, s. 85).

Pojęcie podatnika wyjaśnia art. 9 Dyrektywy, zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie, a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z powyższych przepisów wynika, co również potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-291/92, że nie wystarczy by daną czynność wykonał podatnik prowadzący jakąś działalność gospodarczą i ze względu na tę działalność zarejestrowany na potrzeby VAT. Podkreślić należy, że warunkiem sine qua non opodatkowania czynności jest to aby:

(1) dana czynność zawarta była w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu;

(2) wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Przez udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością rozumie się ogół praw i obowiązków wspólnika (tak: A. Kidyba, Teza 4 Komentarza do art. 153 K.s.h. \[w:\] A. Kidyba, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Komentarz, Wyd. 4, C.H. Beck, 2005), które wiąże się nierozerwalnie z udziałem kapitałowym w spółce.

Umorzenie udziałów, przewidziane w art. 199 K.s.h. jest jednym z wyjątków od ogólnego zakazu nabywania przez spółkę z o.o. własnych udziałów. W myśl § 1 art. 199 K.s.h. udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Stosownie do § 2 umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia (§ 3). Nawet jeśli jakaś czynność jest dokonywana przez podmiot mający status podatnika podatku VAT w ogóle, to będzie ona podlegała opodatkowaniu tym podatkiem jedynie wówczas, gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły.

Konieczność spełnienia tego warunku opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest mocno akcentowana w orzecznictwie ETS. Wynika z niego, że w przypadku osób fizycznych oraz prawnych, nawet jeśli są one podatnikami VAT, transakcje przez nich dokonane podlegają opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy dana czynność ma charakter działalności gospodarczej (por. wyroki ETS: z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen przeciwko Dieter Ambrecht, z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-415/98 Laszlo Baksci przeciwko Finanzamt Fuerstenfelbruck).

Podobnie w przypadku niektórych transakcji finansowych dokonywanych przez podmiot będący w ogóle podatnikiem, czynności takie nie podlegają opodatkowaniu z tego względu, że w tych właśnie transakcjach dany podmiot nie występuje w charakterze podatnika (por. wyrok z dnia 6 lutego 1997 r. w sprawie C-80/95 Harnas & Heim CV przeciwko Staatssecretaris van Financien).

Z przytoczonego orzecznictwa, które sądy krajowe i organy podatkowe obowiązane są uwzględniać zgodnie z art. 234 Traktatu EWG (obecnie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, zmienionego przez Traktat z Lizbony zmieniający Traktat o Unii Europejskiej – Dz.U. UE.C.07.306.1 – z dniem 1 grudnia 2009 r.) dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania i jednolitej wykładni prawa wspólnotowego we wszystkich państwach członkowskich wynika zatem, że działania, które polegają na zwykłej sprzedaży akcji i innych papierów wartościowych, takich jak jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy i tym samym nie są objęte jej zakresem. Tak więc w odniesieniu do tych transakcji podmiot, którego zakres prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje obrotu papierami wartościowymi, nie występuje jako podatnik, a tylko wówczas mogłyby one podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (por. wyrok ETS z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01).

ETS wielokrotnie i konsekwentnie podkreślał, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika (tak w wyrokach w sprawach: C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, jak też w późniejszym orzecznictwie, np. w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro (EDM), w którym Trybunał uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskania z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy.

Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Stanowisko to zostało podtrzymane w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, gdzie Trybunał odwołał się do swego utrwalonego już orzecznictwa, że samo nabycie lub dzierżenie akcji nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu VI Dyrektywy. Samo nabycie wkładów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania dobra w celach zarobkowych w sposób ciągły, jako że ewentualna dywidenda, stanowiąca pożytek tego wkładu, wynika z prawa własności, a nie jest świadczeniem wzajemnym z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy.

Jeżeli więc Spółka przekaże wynagrodzenie w formie nieruchomości jako świadczenie wzajemne związane z niepodlegającą opodatkowaniu czynnością umorzenia udziałów świadczenie to też nie podlega podatkowi VAT. Należy bowiem zwrócić uwagę, że przedmiotem transakcji, ocenianej pod kątem możliwości zakwalifikowania jej jako czynności opodatkowanej, jest przekazanie udziałów w celu umorzenia, będące przyczyną wypłaty wynagrodzenia, a nie samo wynagrodzenie oderwane od zaistnienia określonego zdarzenia.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 430/13; wyrok WSA z 3 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 523/13; wyrok WSA z 6 czerwca 2013 r., I SA/Rz 329/13; wyrok WSA z 27 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 222/13; wyrok WSA z 4 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 719/12; wyrok WSA z 21 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 939/12). Można zatem stwierdzić, że w powyższym zakresie ukształtowała się już jednolita linia orzecznicza. Stosownie zaś do przepisu art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe dokonując wykładni prawa podatkowego powinny w pierwszym rzędzie uwzględnić wykładnię sądów administracyjnych i przyjąć stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad.2.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 przedstawionego we wniosku za nieprawidłowe należy ustalić, czy przeniesienie przedmiotowych nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też czynność ta będzie zwolniona od podatku.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 u.p.t.u., wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 u.p.t.u., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jeśli chodzi o zwolnienia od podatku dotyczące sprzedaży nieruchomości, to ustawodawca przewidział odrębne regulacje dla nieruchomości gruntowych i budynków lub budowli. Przy czym, należy podkreślić, że w myśl art. 29 ust. 5 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, również dostawa gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast w myśl art. 2 pkt 33 u.p.t.u. ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 u.p.t.u. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dodatkowo, zastosowanie ma w opisywanym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a u.p.t.u.).

Jak wynika z powyższych regulacji dla zastosowania odpowiedniego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług konieczne jest ustalenie jakiego rodzaju nieruchomość będzie przedmiotem dostawy.

W myśl art. 48 K.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przepis art. 48 K.c. wyraża zasadę superficies solo cedit, tj. wszystko, co znajduje się na gruncie, jest jego częścią składową. Ustawodawca jeszcze raz powraca do tej zasady w art. 191 K.c, stanowiąc w nim swoiste sprzężenie zwrotne dla stosunków prawnorzeczowych: „własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”. Ten przepis, w przeciwieństwie do art. 48, odnosi się do wszystkich nieruchomości, nie tylko gruntowych (tak też E. Gniewek (w:) Kodeks cywilny\`(...)\`, red. E. Gniewek, t. I, s. 176.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 K.c. część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Tak więc, budynki lub budowle, jeśli nie stanowiły przedmiotu odrębnej własności, stanowiły części składowe gruntu i sprzedaż gruntu spowodowała przejście własności położonych na nim budynków lub budowli, pomimo tego, że nie zostały ujawnione w aktach notarialnych.

W tym miejscu warto się również odnieść do zasad określenia nieruchomości gruntowych. W orzecznictwie Sądu Najwyższego przeważa koncepcja nawiązująca do formalnoprawnego wyodrębnienia nieruchomości w księdze wieczystej. Prowadzi ona do wniosku, że graniczące z sobą działki gruntu, będące własnością tej samej osoby, dla których prowadzone są oddzielne księgi wieczyste, stanowią dwie odrębne nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 k.c. Odrębność tę tracą w razie połączenia w jednej księdze wieczystej, obowiązuje bowiem reguła „jedna księga – jedna nieruchomość” (zob. uchwały Sądu Najwyższego z dnia 7 kwietnia 2006 r., III CZP 24/06, OSNC 2007, nr 2, poz. 24 i z dnia 26 kwietnia 2007 r., III CZP 27/07, OSNC 2008, nr 6, poz. 62, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 lutego 2003 r., IICKN 1306/00, „Biuletyn SN” 2003, nr 8, s. 8 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 października 2003 r., IV CK 114/02, OSNC 2004, nr 12, poz. 201).

Za punkt wyjścia do dalszych rozważań trzeba zatem przyjąć tezę, że działki gruntu, należące do tego samego właściciela, dla których prowadzone są oddzielne księgi wieczyste, stanowią odrębny grunt w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do pierwszego z ww. zwolnień (art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.) i związanego z nim pojęcia pierwszego zasiedlenia podkreślić należy, że oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi musi być dokonane w wykonaniu czynności opodatkowanych. Nie ulega wątpliwości, iż regulacja ta odwołuje się do pojęcia czynności opodatkowanych wskazanych w art. 5 u.p.t.u. – w tym w szczególności do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług (zob. G. Kaptur: Zwolnienie dostawy budynków/budowli w podatku VAT, cz. 1, Nieruchomości 2011, nr 8, s. 27).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie pierwszego zasiedlenia (a w konsekwencji również możliwość stosowania zwolnienia) należy odnosić również do czynności, które miały miejsce przed wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zob. S. Brzeszczyńska: Pierwsze zasiedlenie. Monitor Podatkowy, nr 7/2011, s. 22). Ponadto, w przepisie art. 5 u.p.t.u. wskazującym, jakie czynności podlegają podatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również w stanowiących ich rozwinięcie przepisach art. 7 i 8 u.p.t.u., nie ma żadnego odwołania do stawek podatku czy też zwolnieniach z podatku. Nie powinno zatem budzić wątpliwości, iż czynności zwolnione z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 u.p.t.u. lub też przepisów wykonawczych, należy również uznać za czynności opodatkowane (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-124/10-4/AO z dnia 12 maja 2010 r.).

Ponieważ w aktach notarialnych dotyczących zakupów przedmiotowych nieruchomości nie zostały ujawnione budynki i budowle, Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić, kiedy w stosunku do tych nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

W związku z tym, zgodnie z cytowanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. trzeba rozpatrzeć możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2010 r., IPPP1-443-647/10-4/EK).

Zgodnie z ww. przepisem zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Tak więc, jeśli nabycie nieruchomości przez Zleceniodawcę nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podlegało zwolnieniu, jak również w przypadku, gdy czynność ta podlegała opodatkowaniu, lecz sprzedawca nie wystawił Zleceniodawcy faktury z wykazanym podatkiem VAT, Spółce nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zakupione działki na przestrzeni lat 2001-2004 korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Przy ich zakupie pobrano jedynie podatek od czynności cywilnoprawnych oraz podatek od towarów i usług od czynności notarialnych. Podatek od towarów i usług w wysokości 64.237,80 zł wystąpił przy nabyciu przez Spółkę działki 53/2 w dniu 14 kwietnia 2005 r. od Urzędu Miasta aktem notarialnym, która jest działką niezabudowaną, a zatem nie mają do niej zastosowania omawiane regulacje. Ponadto, Spółka nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosiła takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem dwa warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. zostały spełnione (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 maja 2012 r., ITPP2/443-270/12/AD, G. Kaptur: VAT – sprzedaż budynku nabytego wraz z przedsiębiorstwem, Nieruchomości 2013, nr 3) i tym samym dostawa następujących nieruchomości: KA1 K00072561/7 (działki nr 57/10, 57/11, 58/9, 58/10, 56/6) oraz KA1K0003416/2 (działki nr 57/6, 57/4, 57/9, 56/3, 56/1) będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe – w zakresie ustalenia czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane stosownie do art. 199 Ksh stanowi czynność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług;**
*   **nieprawidłowe – w zakresie dostawy działek 57/6, 56/3 i 58/10;**
*   **nieprawidłowe – w zakresie działek 58/9, 57/10, 57/11, 56/6, 57/4 i 57/9.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że ponieważ Wnioskodawca we wniosku wskazał, iż wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego oraz w piśmie z 21 lutego 2014 r. podał, iż nieruchomości nie zostały jeszcze przekazane, niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujące od 1 stycznia 2014 r.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o VAT czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy w tym miejscu zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Odpłatność czynności (dostawy towarów czy też świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ww. ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie każda zatem czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia lub sprzedaży akcji czy udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnicy (osoby fizyczne) Spółki z o.o. posiadający połowę udziałów w Spółce zamierzali zbyć posiadane przez siebie udziały. Pozostali wspólnicy się na to nie zgodzili, w związku z czym, została rozpoczęta procedura przymusowego umorzenia udziałów. W jej wyniku, umorzenie części udziałów nastąpiło w gotówce, a część w nieruchomościach. Wnioskodawca jest Spółką z o.o., której zakres prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje obrotu papierami wartościowymi.

Z treści § 12 umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawionej przez Zleceniodawcę wynika, że:

1.  Udział wspólnika może zostać umorzony na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników, zarówno z kapitału zakładowego, jak i z czystego zysku bez obniżania kapitału zakładowego.
2.  Za umorzony udział z czystego zysku wypłaca się wspólnikowi jego wartość bilansową z końca roku poprzedzającego jego umorzenie. Natomiast za umorzony udział z kapitału zakładowego Spółki wypłaca się wspólnikowi jego wartość nominalną.
3.  Uchwała Zgromadzenia Wspólników w sprawie umorzenia udziałów określi zasady umarzania udziału oraz termin spłaty wspólnika.

Przedmiotem wynagrodzenia za umorzenie udziałów określonego w formie rzeczowej będą wymienione we wniosku nieruchomości.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od zarejestrowania Spółki od 2001 roku.

Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości celem dokonania inwestycji – budowy szpitala – którą rozpoczęto w 2008 r.

Wobec tak przedstawionych okoliczności sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane w ramach operacji umorzenia udziałów stosownie do art. 199 Ksh stanowi czynność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady dotyczące umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zawarte w art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030). Zgodnie z tym przepisem, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Zatem warunkiem generalnym dopuszczalności umorzenia, zarówno dobrowolnego, jak i przymusowego, jest zamieszczenie klauzuli przewidującej taką możliwość w umowie spółki.

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów i sprowadza się do pozbawienia praw udziałowca ucieleśnionych w tych udziałach. Umorzenie udziałów powoduje w konsekwencji likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego albo samych udziałów, gdy umorzenie nie jest połączone z obniżeniem kapitału zakładowego (odbywa się z zysku), jak również utratę praw organizacyjnych i obligacyjnych związanych z udziałem (ale nie osobistych, dopóki się jest wspólnikiem).

W świetle przedstawionych regulacji prawa podatkowego uznać należy, że czynność nabycia przez Wnioskodawcę od wspólnika udziałów własnych w celu ich umorzenia (w trybie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych) w zamian za wynagrodzenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, przedmiotowa czynność nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca przewiduje umorzenie udziałów wspólników za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej tj. poprzez przekazanie własności nieruchomości stanowiących majątek Spółki czyli nabytych z zamiarem wykorzystania ich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabył bowiem przedmiotowe nieruchomości celem dokonania inwestycji – budowy szpitala – którą rozpoczęto w 2008 r. Z powyższego wynika zatem, że rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą a wspólnikami nastąpi poprzez przeniesienie własności majątku rzeczowego (nieruchomości) Wnioskodawcy na rzecz wspólników.

Powyższe oznacza, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym – Wnioskodawca zobowiąże się przenieść na rzecz wspólników składniki majątku (nieruchomości). Stwierdzić tym samym należy, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu.

Podkreślić przy tym należy, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo więc zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż sama czynność nabycia od wspólnika udziałów własnych w celu umorzenia nie jest objęta podatkiem od towarów i usług. Natomiast przekazanie w zamian za umorzone udziały towarów (nieruchomości) – tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy o VAT. Za taką oceną przemawia fakt, że mamy tutaj do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i dodatkowo ma ona charakter odpłatny. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel”, jak już wyżej wskazano, należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu.

Zatem, przekazanie składników majątku o charakterze rzeczowym pomiędzy Wnioskodawcą a wspólnikami stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca przekazując towary (nieruchomości) dokona przeniesienia władztwa ekonomicznego nad nimi, co wypełnia definicję dostawy towarów. Przedmiotowa czynność stanowić będzie czynność odpłatną, gdyż udziałowiec otrzyma nieruchomości w zamian za umorzone udziały.

Wnioskodawca dokonując dostawy nieruchomości działał będzie w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca bowiem dokona przekazania nieruchomości stanowiących składnik prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem dokona tej czynności w ramach swojej aktywności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane w ramach operacji umorzenia udziałów stosownie do art. 199 Ksh stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, iż w wyniku ww. czynności dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami (nieruchomościami) przez Wnioskodawcę na rzecz wspólników, zaś Wnioskodawca w odniesieniu do tej czynności będzie występował w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – uznano za nieprawidłowe.

W rozpatrywanym przypadku należy podnieść okoliczność, że nieruchomość będąca przedmiotem wniosku składa się z kilku geodezyjnie wyodrębnionych działek.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej – należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38 poz. 454) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1.  wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego,
2.  są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,
3.  obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe, rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych bądź ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu. Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej działki mającej być przedmiotem opisywanej przez Wnioskodawcę czynności.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ilekroć w jej przepisach mowa jest o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast w sytuacji gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Treść art. 43 ust. 7a powyższej ustawy wskazuje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, przedmiotem dostawy ma być nieruchomość, na którą składają się:

1.  Zabudowane działki gruntu nr 57/6 i 56/3:
    1.  nabyte przez Wnioskodawcę w dniu 17 marca 2003 r. od B. Sp. z o.o. aktem notarialnym – nabycie nie było udokumentowane fakturą;
    2.  nabycie nastąpiło celem dokonania inwestycji – budowy szpitala – którą rozpoczęto w 2008 r.;
    3.  działki zostały wpisane przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych w kwietniu 2003 r. i nie stanowią towaru handlowego;
    4.  posadowione na działkach obiekty są budynkami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane;
    5.  działka 57/6 zabudowana jest dużym budynkiem gospodarczym – rok zakończenia budowy 1978, wprowadzonym do ewidencji księgowej 22 października 2013 r., PKOB 1251 „Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe”; w tym miejscu Organ pragnie zauważyć, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.), klasa „Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe ujęta jest pod symbolem 1252;
    6.  działka 56/3 zabudowana jest małym budynkiem gospodarczym – rok zakończenia budowy 1980, wprowadzonym do ewidencji księgowej 22 października 2013 r., PKOB 127 „Pozostałe budynki niemieszkalne”;
    7.  od 10 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wynajmuje te działki czerpiąc do chwili obecnej korzyści z wynajmu;
    8.  Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
2.  Zabudowana działka gruntu nr 58/10:
    1.  powstała w wyniku podziału działki 58/8 (10/16 udziału) nabytej przez Wnioskodawcę w dniu 8 marca 2004 r. od osób fizycznych aktem notarialnym – nabycie nie było udokumentowane fakturą;
    2.  nabycie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług;
    3.  w stosunku do nabycia nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego;
    4.  nabycie nastąpiło celem dokonania inwestycji – budowy szpitala – którą rozpoczęto w 2008 r.;
    5.  działka została wpisana przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych w kwietniu 2004 r. i nie stanowi towaru handlowego;
    6.  posadowiony na działce obiekt jest budynkiem w rozumieniu ustawy Prawo budowlane;
    7.  działka 58/10 zabudowana jest budynkiem magazynowo-składowym – rok zakończenia budowy 1960, wprowadzonym do ewidencji księgowej 22 października 2013 r., PKOB 127 „Pozostałe budynki niemieszkalne”;
    8.  Wnioskodawca nie wynajmuje tej działki, jest ona przeznaczona pod inwestycję, o której mowa we wniosku.
    9.  Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Biorąc pod uwagę wynikający z wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy więc stwierdzić, że w stosunku do dużego budynku gospodarczego oraz małego budynku gospodarczego pierwsze zasiedlenie nastąpiło już 17 marca 2003 r.

Według przytoczonego wyżej przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała czy użytkowana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a przez takie należy rozumieć sprzedaż, aport, a także najem czy dzierżawę.

Należy zatem stwierdzić, że wobec dostawy tych dwóch budynków będzie możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie przytoczonego wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, który zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Jak bowiem wynika z wniosku – Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od 2001 r. – nabył w dniu 17 marca 2003 r. działki gruntu nr 57/6 i 56/3 (wraz z posadowionymi na nich budynkami gospodarczymi) celem dokonania inwestycji w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jak ponadto wynika z wniosku, nabycie nastąpiło również od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki prawa handlowego – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Oznacza to, że transakcja dostawy nieruchomości dokonywana w 2003 r. tj. w czasie obowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług, była czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, a tym samym wydanie przez sprzedawcę (Spółkę z o.o.) budynków posadowionych na ww. działkach na rzecz nabywcy (Wnioskodawcy będącemu Spółką z o.o.) spełnia definicję wydania budynków w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa tych dwóch budynków gospodarczych nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym dla dostawy ww. dwóch budynków będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na spełnienie nie tylko warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a tej ustawy, ale także warunku z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy.

Również dostawa budynku magazynowo-składowego będzie mogła korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż w stosunku do tego budynku także nastąpiło już pierwsze zasiedlenie.

Jak bowiem wynika z wniosku – Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od 2001 r. – nabył w dniu 8 marca 2004 r. działkę gruntu nr 58/10 (wraz z posadowionym na niej budynkiem magazynowo-składowym) celem dokonania inwestycji w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jak ponadto wynika z wniosku, nabycie nastąpiło od osób fizycznych, nabycie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w stosunku do nabycia nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego. Biorąc pod uwagę powyższe podane przez Wnioskodawcę okoliczności, dla potrzeb niniejszej interpretacji przyjęto, że nabycie ww. nieruchomości nastąpiło od osób fizycznych działających dla tej transakcji w charakterze podatników podatku VAT. Oznacza to, że transakcja dostawy nieruchomości dokonywana w 2004 r. tj. w czasie obowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług, była czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem (mimo że zwolnioną od podatku), a tym samym wydanie przez sprzedawców budynku posadowionego na ww. działce na rzecz nabywcy (Wnioskodawcy będącemu Spółką z o.o.) spełnia definicję wydania budynku w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa tego budynku magazynowo-składowego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym dla dostawy ww. budynku będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na spełnienie nie tylko warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a tej ustawy, ale także warunku z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy.

Na powyższe rozstrzygnięcie nie ma wpływu okoliczność, że budynki znajdujące się na działkach 57/6, 56/3 i 58/10 nie zostały ujawnione w aktach notarialnych dotyczących ich zakupu i wprowadzone zostały do ewidencji księgowej 22 października 2013 r. Z wniosku wynika bowiem, że budynki te w momencie zakupu były ujawnione na mapach, natomiast nie były wpisane do ksiąg wieczystych.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT zwolnieniem zostaną również objęte działki, z którymi ww. duży budynek gospodarczy, mały budynek gospodarczy oraz budynek magazynowo-składowy sa trwale związane.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem dostawy będą również niezabudowane działki gruntu nr 57/11, 57/10, 58/9, 56/6, 57/4, 57/9.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 tej ustawy, ilekroć w jej przepisach mowa jest o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wnioskodawca podał, że zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 31 stycznia 2005 r. Plan Nr 56 w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego południowych dzielnic miasta (Dz.U. z dnia 24 marca 2005 r.) działki nr 58/9, 57/10, 57/11, 56/6, 57/9 karta mapy 118, położone są na obszarze oznaczonym symbolem MM – zabudowa mieszkaniowa mieszana z usługami.

Natomiast działka nr 57/4, która również jest działką niezabudowaną, zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 31 stycznia 2005 r. Plan Nr 56 w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego południowych dzielnic miasta, położona jest w terenie oznaczonym symbolem P, S – gdzie P: oznacza tereny działalności wytwórczej i usługowej, natomiast S: oznacza tereny składowania i magazynowania.

W związku z powyższym dostawa ww. niezabudowanych gruntów, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę – nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zatem dla dostawy tych działek właściwym będzie opodatkowanie w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że:

*   przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce dokonywane stosownie do art. 199 Ksh nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług – uznano za nieprawidłowe;
*   zbycie przez Spółkę na rzecz udziałowców działek 57/6, 56/3 i 58/10 będzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług – uznano za nieprawidłowe, bowiem dostawa ta będzie wprawdzie korzystała ze zwolnienia od podatku, jednak nie na podstawie podanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, lecz na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy;
*   zbycie przez Spółkę na rzecz udziałowców działek 57/11, 57/10, 58/9, 56/6, 57/4, 57/9, będzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług – uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie objęto działki nr 56/1 wymienionej we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. jako podlegającej sprzedaży, gdyż w uzupełnieniu z dnia 6 marca 2014 r. Wnioskodawca stwierdził, że działka ta nie jest przedmiotem transakcji i nie jest przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego bądź zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zaznaczyć, że tut. Organ nie jest uprawniony do dokonywania analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dołączony do wniosku dokument nie był przedmiotem merytorycznej analizy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.