Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-636c/10/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-14
Teza: Podstawą opodatkowania w systemie Cash-pooling jest całość wynagrodzenia wypłacanego Pool Leaderowi.
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usług wykonywanych w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2010 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usług wykonywanych w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach grupy kapitałowej (dalej „Grupa”), do której należy. Uczestnikami przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego są spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej „Uczestnicy"). Szczególnego rodzaju uczestnikiem, pełniącym funkcję agenta rozliczeniowego struktury (dalej „Pool Leader"), będzie belgijski podmiot powiązany kapitałowo ze spółkami z „Grupy”, który prowadzi szeroko rozumianą działalność finansową we własnym imieniu i na własny rachunek.

Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia nienazwanej umowy typu cash-pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego. Zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest wdrożenie procesu zarządzania środkami pieniężnymi posiadanymi na rachunkach bankowych oraz zadłużeniem „Uczestników” biorących udział w procesie, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych bezpiecznych instrumentów finansowych. Celem ww. umowy jest zatem takie wykorzystanie różnic w oprocentowaniu sald dodatnich i sald ujemnych na rachunkach „Uczestników” systemu oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne korzyści.

Usługa cash-poolingu będzie świadczona przez „Pool Leadera” przy wpółpracy z oddziałem francuskiego banku działającym w Polsce (zwanym dalej „Bankiem”) na podstawie stosownej umowy zawartej pomiędzy nim, a „Pool Leaderem”. W ramach tej umowy „Bank” będzie odpowiedzialny za techniczną stronę struktury, tj. związaną z prowadzeniem rachunków „Uczestników” i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w strukturze cash-poolingu, zgodnie z treścią umowy i stosownymi wytycznymi „Pool Leadera”. „Bank” jest podmiotem zewnętrznym, który nie jest powiązany kapitałowo lub/i osobowo z pozostałymi „Uczestnikami” i „Pool Leaderem”. „Pool Leader” jako działający na podstawie indywidualnych dwustronnych umów (dalej „umowy zarządzania środkami"), zawieranych pomiędzy nim, a danym „Uczestnikiem”, dotyczących świadczenia przez niego usługi koordynacji i zarządzania płynnością finansową „Grupy”, będzie upoważniony do działania w imieniu „Uczestników” oraz ich reprezentowania w stosunkach z „Bankiem”.

Struktura transakcyjna cash-poolingu rzeczywistego będzie się opierać na następujących założeniach:

1.  wszyscy „Uczestnicy” będą posiadać w „Banku” otwarte bieżące rachunki bankowe, z których każdy będzie dodatkowo posiadał subkonto, wykorzystywane wyłącznie do rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu,
2.  „Pool Leader” działający jako agent rozliczeniowy, otworzy w „Banku” specjalny rachunek rozliczeniowy, za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową „Uczestników”, tj. dziennego konsolidowania sald na rachunkach bieżących i subkontach do zera,
3.  w związku z funkcjonowaniem struktury cash-poolingu rzeczywistego, w trakcie każdego dnia roboczego:

1.  na początku każdego dnia roboczego „Uczestnicy” będą zgłaszać „Pool Leaderowi” przewidywane salda na swoich rachunkach bieżących na zakończenie danego dnia,
2.  jeżeli zgodnie z powyższą prognozą będą konieczne transfery z rachunku rozliczeniowego, „Pool Leader” zgłosi określone zapotrzebowanie do „Banku”,
3.  na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na rachunkach bieżących „Uczestników” przy użyciu subkont oraz rachunku rozliczeniowego „Pool Leadera”; w pierwszej kolejności będą dokonywane transfery pomiędzy tymi rachunkami bieżącymi a subkontami, a następnie dokonywane będą rozliczenia pomiędzy subkontami i rachunkiem rozliczeniowym, w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był zerowy stan rachunków bieżących „Uczestników” oraz subkont na koniec każdego dnia,
4.  środki wynikające z dodatniego salda na subkontach będą przenoszone na rachunek rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na subkontach będą pokrywane ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym „Pool Leadera”,
5.  w przypadku, kiedy kwota na rachunku rozliczeniowym nie będzie wystarczająca, finansowanie ujemnych sald będzie się odbywać ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej przyznanej „Pool Leaderowi” przez „Bank” w ramach umowy, za pośrednictwem rachunku rozliczeniowego „Pool Leadera”,

5.  wskazane powyżej konsolidowanie sald na rachunkach „Uczestników” będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej,

1.  w przypadku powstania dodatniego salda na rachunku bieżącym „Uczestnika”, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie w pierwszej kolejności kierowana z rachunku bieżącego na subkonto, a następnie z subkonta na rachunek rozliczeniowy „Pool Leadera”,
2.  w przypadku powstania ujemnego salda na rachunku bieżącym „Uczestnika”, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie w pierwszej kolejności uzupełniany poprzez przekierowanie środków z subkonta na rachunek bieżący, a następnie powstały w ten sposób debet na subkoncie będzie pokrywany ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym,

7.  wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą odbywać się w polskich złotych, w oparciu o rachunki prowadzone w PLN,
8.  jeżeli za dany dzień na rachunku bieżącym „Uczestnika” wystąpi saldo dodatnie, przysługiwać mu będą odsetki; natomiast gdy na rachunku bieżącym „Uczestnika” wystąpi saldo ujemne, będzie on obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi,
9.  za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych powyżej, odpowiedzialny będzie wyłącznie „Pool Leader”; naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald „Uczestników” na rachunkach bieżących (zarówno dodatnich - odsetki kredytowe, jak i ujemnych - odsetki debetowe), ustalanych na podstawie przepływu środków na rachunku rozliczeniowym. „Pool Leader” jest zobowiązany do informowania „Uczestników” zarówno o kwocie odsetek kredytowych jak i debetowych będących rezultatem dziennego konsolidowania sald,
10.  następnego dnia roboczego po zakończeniu każdego kwartału „Pool Leader” będzie dokonywać faktycznego rozliczenia odsetek za ten kwartał; rozliczenie to będzie następować poprzez wykonanie następujących operacji:

1.  obliczenie różnicy (salda) pomiędzy odsetkami należnymi Spółce wraz z odsetkami, które Spółka obowiązana jest zapłacić,
2.  doliczenie/odliczenie wyliczonego wcześniej salda odsetek do salda końcowego w danym dniu roboczym na rachunku bieżącym Spółki (zobowiązania/należności głównej Spółki wobec „Pool Leadera”),

12.  jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany kwartał będzie mniejsza, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana, saldo odsetek będzie ujemne; ujemne saldo odsetek będzie zmniejszać dodatnie lub zwiększać ujemne saldo kwoty głównej Spółki na rachunku bieżącym na dany dzień, (będący pierwszym dniem roboczym po zakończeniu danego kwartału rozliczeniowego); jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany kwartał rozliczeniowy będzie większa, niż suma odsetek, do których zapłaty Spółka będzie zobowiązana, saldo odsetek będzie dodatnie; będzie ono zwiększać dodatnie lub zmniejszać ujemne saldo kwoty głównej na rachunku bieżącym na koniec danego dnia roboczego; w ten sposób dojdzie do tzw. kapitalizacji odsetek,
13.  struktura cash-poolingu rzeczywistego nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków „Uczestników” zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym „Pool Leadera”; zwrot tych środków będzie następował na warunkach wynikających z danej umowy zarządzania środkami zawartej pomiędzy „Pool Leaderem”, a konkretnym „Uczestnikiem”.
14.  za usługi świadczone w ramach analizowanej umowy cash-poolingu, „Bank” obciąży w całości „Pool Leadera”. Wszelkie dalsze rozliczenie kosztów wynagrodzenia „Banku” oraz usług świadczonych przez „Pool Leadera” na rzecz „Uczestników”, będą dokonywane miesięcznie, w oparciu o zasady zawarte w poszczególnych umowach zarządzania środkami).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w stosunku do usług świadczonych przez „Pool Leadera” w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 29 ust. 1 i ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w opisanym przypadku będzie kwota pobierana przez Pool Leadera z rachunku należącego do Spółki, obejmująca opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek debetowych, jednak tylko i wyłącznie naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez Pool Leadera, obciążających rachunek bankowy Spółki.

Spółka wskazała, że Pool Leader w ramach świadczonej usługi jest uprawniony do pobierania stosownego wynagrodzenia za dokonywanie operacji na rachunkach, a także do naliczania odsetek z tytułu korzystania ze środków finansowych przez uczestników systemu i udostępniania środków finansowych innym uczestnikom systemu. W opinii Spółki, jako całość świadczenia należnego Pool Leaderowi, będącego podstawą opodatkowania podatkiem w zakresie importu usług, należy rozumieć kwotę opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych Spółce przez Pool Leadera środków własnych. Natomiast wynagrodzenie w postaci odsetek debetowych od środków udostępnianych przez innych niż Pool Leader uczestników struktury, czyli przez polskie spółki z grupy, posiadające siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania importu usług, gdyż odsetki te nie stanowią wynagrodzenia dla Pool Leadera, który nie jest ich beneficjentem, a jedynie dokonuje przesunięcia tych kwot pomiędzy uczestnikami systemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Podatnikami są również, jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do dyspozycji ust. 17 powołanego artykułu, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Z zawartego we wniosku opisu wynika, że Spółka planuje przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach grupy kapitałowej, do której należy. Uczestnikami przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego są spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi (uczestnicy). Szczególnego rodzaju uczestnikiem, pełniącym funkcję agenta rozliczeniowego struktury (Pool Leader) będzie belgijski podmiot powiązany kapitałowo ze spółkami z grupy. Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia nienazwanej umowy typu cash-pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego. Usługa cash-poolingu będzie świadczona przez Pod Leadera przy współpracy z oddziałem francuskiego banku działającym w Polsce (Bank), na podstawie stosownej umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem, w ramach której Bank będzie odpowiedzialny za techniczną stronę struktury, tj. związaną z prowadzeniem rachunków jej uczestników i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w strukturze cash poolingu, zgodnie z treścią umowy i stosownymi wytycznymi Pool Leadera (umowa cash-poolingu). Pool Leader jako działający na podstawie indywidualnych dwustronnych umów zawieranych pomiędzy nim, a danym uczestnikiem, dotyczących świadczenia przez Pool Leadera usługi koordynacji i zarządzania płynnością finansową grupy w ramach przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego będzie upoważniony do działania w imieniu uczestników oraz reprezentowania poszczególnych uczestników w stosunkach z Bankiem (umowa zarządzania środkami). Za usługi świadczone w ramach analizowanej umowy cash-poolingu, Bank obciąży w całości Pool Leadera. Wszelkie dalsze rozliczenie kosztów wynagrodzenia Banku oraz usług świadczonych przez Pool Leaderem na rzecz pozostałych uczestników, będą dokonywane miesięcznie w oparciu o zasady ustalone pomiędzy Pool Leaderem a poszczególnymi uczestnikami (zawarte w poszczególnych umowach zarządzania środkami).

Odnosząc treść przytoczonych regulacji do sytuacji opisanej we wniosku należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku w roli usługodawcy występuje, pełniący funkcję agenta rozliczeniowego struktury cash-poolingu, Pool Leader, który z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi otrzymuje stosowne wynagrodzenie - opłatę z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych środków własnych (odsetki od pokrycia ujemnych sald). W związku z powyższym należy stwierdzić, iż podstawą opodatkowania w imporcie ww. usług będzie dla Spółki całość świadczenia należnego Pool Leaderowi, a więc stała opłata administracyjna oraz odsetki (nie tylko kwoty faktycznie zapłacone w terminie, ale również należne, których termin płatności upłynął).

Jednocześnie informuje się, iż kwestie dotyczące uznania za usługi czynności wykonywanych przez Spółkę w związku z przystąpieniem do systemu cash-pooling, obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usług świadczonych przez „Pool Leadera”, zwolnienia od podatku usług świadczonych w systemie cash-poolingu, uwzględniania wartości usług nabywanych od „Pool-Leadera” przy kalkulacji współczynnika zgodnie z art. 90 ustawy, zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach nr ITPP2/443-636a/10/AP, ITPP2/443-636b/10/AP, ITPP2/443-636d/10/AP i ITPP2/443-636e/10/AP.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.