Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-169/13-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-21
Teza: Zakres skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.03.2013 r. (data wpływu 28.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca/Spółka) oraz inne spółki z grupy kapitałowej C. w Polsce (dalej: Grupa) rozważają wprowadzenie zmian w istniejącej krajowej strukturze Cash-pooling, w której dotychczas uczestniczą. Wprowadzane zmiany wiązałyby się z podpisaniem nowej, polegającej na zarządzaniu płynnością finansową Umowy Cash-pooling (dalej: Umowa/Umowa Cash-pooling).

Usługa Cash-pooling, jako kompleksowa usługa finansowa oferowana przez Bank tak jak dotychczas obejmowała będzie szereg powiązanych ze sobą czynności, mających na celu umożliwienie polskim spółkom należącym do Grupy optymalizację gospodarowania wolnymi środkami finansowymi oraz ograniczenie obciążeń związanych z niedoborami środków finansowych. Świadczący usługę Bank nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu ustaw podatkowych w stosunku do Wnioskodawcy, ani innego Uczestnika struktury Cash-pooling. Uczestnicy struktury są podmiotami powiązanymi wmyśl postanowień art. 11 UPDOP. W związku ze świadczoną usługą Bank w każdym miesiącu otrzymać ma ryczałtowe wynagrodzenie od każdego z Uczestników struktury.

Spółka oświadcza, iż E. S.A. oraz EC. Sp. z o.o., jak również C. Polska Sp. z o.o. nie posiadają wspólnego udziałowca, który miałby, co najmniej 25% udziałów w Spółce lub poszczególnych Uczestnikach, jak również Spółka nie jest udziałowcem Uczestników oraz żaden z Uczestników nie jest udziałowcem Spółki. Jednocześnie wskazać należy, że Spółka (Wnioskodawca), C. Polska Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o. posiadają wspólnego udziałowca, którym jest C. a.s. z siedzibą w Pradze, który posiada 100% udziałów kapitale zakładowym tych spółek.

Realizacja Umowy Cash-pooling przebiegała będzie w sposób następujący:

1.  Podstawowe założenia Umowy Cash-pooling:
    *   cash-pooling będzie prowadzony w walucie polskiej;
    *   jest to Cash-pooling rzeczywisty,
    *   uczestnikami Umowy cash-pooling będą: Spółka, X, Y, CP oraz C, działająca również jako Agent (Pool-leader) Umowy cash-pooling (dalej również: Agent).
    *   na koniec każdego dnia salda na rachunkach Uczestników, wykorzystywanych w strukturze Cash-pooling będą zerowane (z wyjątkiem Rachunku Konsolidacyjnego Agenta). Umowa cash-pooling nie przewiduje transferów zwrotnych na początku dnia następnego.
    *   każdy z Uczestników (z wyjątkiem Agenta będącego posiadaczem Rachunku Konsolidacyjnego) będzie posiadał odrębny rachunek bankowy, określany w Umowie jako Rachunek Źródłowy (dalej także: RZ), natomiast Agent pełniąc zgodnie z art. 3 Umowy funkcje reprezentanta pozostałych Uczestników, będzie posiadaczem Rachunku Konsolidacyjnego (dalej również: RK), na którym będą gromadzone środki pochodzące z należących do pozostałych Uczestników RZ;
    *   z tytułu świadczenia usług, po upływie okresu rozliczeniowego (jeden miesiąc), Bank pobierał będzie prowizję należną mu od każdego Uczestnika (w tym Agenta).
    *   zgodnie z art. 7 Umowy, celem realizacji jej postanowień, Uczestnicy upoważnią Bank do działania w ich imieniu w celu dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych związanych z realizacją operacji wskazanych w Umowie.
2.  Operacje na koniec dnia roboczego będą przebiegać w zgodzie z postanowieniami art. 4 Umowy Cash-pooling:
    *   Na koniec każdego Dnia Roboczego, w przypadku salda ujemnego na Rachunku Źródłowym, Bank dokona przelewu środków z Rachunku Konsolidacyjnego, w wyniku którego saldo końcowe na Rachunku Źródłowym wyniesie zero.
    *   Na koniec każdego Dnia Roboczego, w przypadku salda dodatniego na Rachunku Źródłowym, Bank dokona przelewu środków z Rachunku Źródłowego na Rachunek Konsolidacyjny, w wyniku którego saldo końcowe na Rachunku Źródłowym wyniesie zero.
    *   Na koniec każdego Dnia Roboczego, w przypadku salda na Rachunku Źródłowym równego zero, żadne operacje nie będą wykonywane.
3.  Sposób rozliczania odsetek:
    *   W związku z udziałem w Strukturze Cash-pooling, Uczestnicy postanowili, iż na podstawie art. 6 Umowy:
        1.  w odniesieniu do każdego Rachunku na bazie dziennej będą wyliczane odsetki należne od Uczestnika z tytułu sald ujemnych oraz/albo należne Uczestnikowi z tytułu sald dodatnich, na podstawie sald prezentowanych na Rachunku zgodnie z datą waluty tak, jakby nie dochodziło do transferów pomiędzy Rachunkiem Źródłowym a Rachunkiem Konsolidacyjnym w ramach Umowy,
        2.  odsetki będą przelewane pomiędzy Rachunkiem Źródłowym i Rachunkiem Konsolidacyjnym jedną zbiorczą kwotą odwzorowującą wysokość odsetek wypłacanych lub pobieranych za poprzedni miesiąc, zgodnie z opisem wyliczenia w lit. a) powyżej,
        3.  wysokość odsetek od sald ujemnych w strukturze wynosi: O/N WIBOR + marża,
        4.  wysokość odsetek od sald dodatnich w strukturze wynosi: O/N WIBID - marża.
    *   Bank, uwzględniając wartość sald dziennych poszczególnych Uczestników, będzie wykonywał transfery pomiędzy Rachunkami, w cyklu miesięcznym, w kwotach odzwierciedlających odsetki w wysokości wynikającej z zapisów tworzonych na podstawie ww. pkt 4 lit. a).
    *   W przypadku rozwiązania Umowy przez Bank w trybie określonym przepisami Umowy w odniesieniu do danego Uczestnika, danemu Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki z tytułu realizacji Umowy naliczone na dzień rozwiązania Umowy, natomiast Bankowi przysługiwać będzie prowizja w wysokości proporcjonalnej do części ostatniego Okresu Rozliczeniowego, w jakiej Umowa obowiązywała do dnia rozwiązania.
4.  Spółka nie jest stroną Umowy Cross-border Cash Pooling (Multi Target Balancing Agreement zawarta dnia 1 lutego 2010r,, do której w dniu 1 listopada 2011 r. przystąpiła C) oraz Umowy Mutual Credit Facility Agreement z dnia 1 listopada 2011 r. (umowy te regulują działania międzynarodowej struktury Cash-pooling Grupy C, funkcjonującej niezależnie od struktury krajowej), zawartej pomiędzy C, a C a.s. (agentem struktury międzynarodowej) i nie uczestniczy bezpośrednio w międzynarodowej strukturze Cash-pooling Grupy C. Jako Uczestnik struktury krajowej Spółka wyraziła jednak zgodę na przekazywanie przez Agenta do międzynarodowej struktury Grupy C środków finansowych zdeponowanych na Rachunku Konsolidacyjnym w ramach prowadzonej krajowej struktury Cash-pooling.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a UPDOP, z tytułu transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi?
2.  Czy w odniesieniu do odsetek naliczanych i alokowanych przez Bank pomiędzy Agentem a Uczestnikami znajdują zastosowanie przepisy ocenach transferowych, tj. art. 11 UPDOP, a w szczególności art. 11 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy?
3.  Czy odsetki od sald powstałe w wyniku realizacji Umowy Cash-pooling nie będą podlegały ograniczeniom wynikającymi przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w zw. z art. 16 ust. 7b UPDOP?
4.  Czy Umowa cash-poolingu lub czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach Umowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
5.  Czy Wnioskodawca jako Uczestnik struktury Cash-pooling wykazując saldo dodatnie i otrzymując tym samym odsetki od Agenta oraz płacąc na jego rzecz odsetki w przypadku salda ujemnego, będzie wykonywał na rzecz innych podmiotów uczestniczących w krajowej strukturze Cash-pooling, a także Banku czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności czy będzie dokonywał odpłatnego świadczenia usług?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Umowa cash-poolingu lub czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach Umowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa Cash-pooling lub czynności związane z transferami środków pieniężnych w związku z realizacja Umowy nie zostały wymienione w treści UPCC jako przedmiot opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 UPCC, opodatkowaniu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podkreślić należy, iż UPCC zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu (co potwierdza praktyka podatkowa - m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 30 lipca 2009 r. sygn. ITPB2/436-83/09/BK).

Cash-poołing wykazuje pewne podobieństwo do umowy pożyczki, aczkolwiek nie zawiera jej wszystkich istotnych elementów. Zgodnie z art. 720 KC, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Cash-pooling jest natomiast umową nienazwaną, umożliwiającą kompensatę niedoborów środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystne zagospodarowanie nadwyżki posiadanych środków. W cash-poolingu uczestniczą co najmniej trzy podmioty- podmiot posiadający wolne środki finansowe, podmiot posiadający niedobór tych środków oraz bank. Z tytułu uczestnictwa w Cash-poolingu dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika, Zatem nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, stąd też czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż cash-pooling (umowa o zarządzanie płynnością finansową) nie jest tożsamy z pożyczką (umową pożyczki). Z uwagi na zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych cash-pooling (umowa o zarządzenie płynnością finansową) nie stanowi przedmiotu opodatkowania tym podatkiem.

Niezależnie od powyższego, Spółka pragnie wskazać, iż opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności wykonywanych w ramach usługi cash-poolingu będzie również podlegać wyłączeniu z opodatkowania, na podstawie art. 2 pkt 4 UPCC ponieważ Bank świadcząc kompleksowa usługę zarządzania płynnością finansową będzie podatnikiem VAT w związku z czym czynności te nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko powyższe znajduje oparcie w dotychczasowych interpretacjach organów podatkowych - m.in. w treści:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 sierpnia 2009 r., nr IBPBII/1/436-139/09/MCZ

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 11 czerwca 2012 r., nr IPTPB2/436-34/12-2/KK

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 grudnia 2012 r., nr ILPB2/436-256/12-2/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. A zatem bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.