Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.477.2020.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-24
Teza: zakresie zwolnienia od podatku VAT budynku umieszczonego w spisie z natury
Słowa kluczowe: budynek; likwidacja; opodatkowanie; remanent; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 4 września 2020 r.) oraz z dnia 21 września 2020 r. (data wpływu) w zakresie zwolnienia od podatku VAT budynku umieszczonego w spisie z natury **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT budynku umieszczonego w spisie z natury.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami: z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 4 września 2020 r.) oraz z dnia 21 września 2020 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przeformułowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniach wniosku).

Wnioskodawca jest byłym wspólnikiem spółki cywilnej zawiązanej umową spółki cywilnej z dnia 8.12.2015 r., która prowadziła działalność gospodarczą od 20.12.2015 r. Wspólnikami spółki cywilnej był Wnioskodawca oraz drugi wspólnik. Spółka cywilna została rozwiązana z dniem 31.12.2019 r. w wyniku wypowiedzenia umowy spółki cywilnej przez Wnioskodawcę, co nastąpiło pismem z dnia 23.09.2019 r. skierowanym do drugiego wspólnika na podstawie art. 869 Kodeksu cywilnego, ze skutkiem na dzień 31.12.2019 r.

Wnioskodawca informuje, że jest osobą zainteresowaną w sprawie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, ponieważ spółka cywilna jest spółką osób fizycznych niemającą osobowości prawnej, a za jej zobowiązania (w tym podatkowe na podstawie art. 115 Ordynacji podatkowej) odpowiadają solidarnie jej wspólnicy, więc Wnioskodawca jest żywotnie zainteresowany wszelkimi zobowiązaniami podatkowymi jakie mogą ciążyć na spółce cywilnej.

W trakcie prowadzonej działalności gospodarczej spółka cywilna wybudowała budynek handlowy, który został oddany do użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej w 2005 r. i wpisany do ewidencji środków trwałych jako środek trwały. W stosunku do wydatków na wytworzenie ww. budynku spółce cywilnej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W całym okresie swojego istnienia, spółka cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku handlowego stanowiących co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Na dzień rozwiązania spółki cywilnej budynek handlowy pozostawał jej środkiem trwałym (nie został odsprzedany).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 sierpnia 2020 r.:

Na pytanie Organu: „Proszę podać numer geodezyjny działki, na której posadowiony jest budynek, o którym mowa we wniosku?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Budynek jest posadowiony na następujących działkach: 1, 2 i 3, obręb ewidencyjny …, …(województwo …, powiat …).

Na pytanie Organu: „Czy spółka cywilna była właścicielem gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Nie.

Na pytanie Organu: „Czy budynek będący przedmiotem wniosku jest budynkiem w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333)?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Tak.

Na pytanie Organu: „Czy budynek, o których mowa we wniosku jest trwale związany z gruntem?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Tak.

Na pytanie Organu: „Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku lub jego części w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną datę.” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Tak, z dniem 24.11.2006 r.

Na pytanie Organu: „Jeżeli nastąpiło pierwsze zasiedlenie części przedmiotowego budynku, to należy wskazać w jakiej części?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku, o którym mowa wyżej nastąpiło w odniesieniu do całości budynku.

Na pytanie Organu: „W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 5, należy wskazać w wyniku jakich czynności nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku lub jego części?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku nastąpiło w wyniku rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne Spółki cywilnej po wybudowaniu budynku z dniem 24.11.2006 r.

Na pytanie Organu: „Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowego budynku lub jego części a rozwiązaniem spółki cywilnej upłynął okres dłuższy niż 2 lata?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Tak.

Na pytanie Organu: „Kiedy nastąpiło zajęcie do używania budynku będącego przedmiotem wniosku? Należy wskazać dokładną datę.” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Zajęcie do używania przedmiotowego budynku nastąpiło z dniem 24.11.2006 r.

Na pytanie Organu: „W jaki sposób spółka cywilna wykorzystywała przedmiotowy budynek? W szczególności należy jednoznacznie wskazać, do jakich czynności był wykorzystywany przez spółkę cywilną budynek, tj. czy do:

*   czynności opodatkowanych podatkiem VAT,

*   czynności zwolnionych od podatku VAT,

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Spółka wykorzystywała przedmiotowy budynek do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do prowadzenia działalności gospodarczej w branży handlowo-usługowej: sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (PKD 47.11.Z)

Na pytanie Organu: „Czy ww. budynek był wykorzystywany przez Spółkę cywilną, o której mowa we wniosku wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną, do której był wykorzystywany budynek, wykonywała Spółka?” Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Nie.

Na pytanie Organu: „Czy w odniesieniu do budynku objętego zakresem wniosku, spółka cywilna ponosiła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej budynku? Jeśli tak, to należy wskazać: (odpowiedzi na poniższe pytania należy udzielić tylko w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 12):

1.  w jakim okresie były ponoszone te wydatki?
2.  czy Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami na ulepszenie budynku?
3.  kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania budynku po ulepszeniu?
4.  czy ulepszenie stanowiło „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budynku lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia?
5.  czy po ulepszeniu miało miejsce pierwsze zasiedlenie budynku?
6.  jeżeli miało miejsce pierwsze zasiedlenie budynku po ulepszeniu, to należy wskazać kiedy to nastąpiło (należy podać dzień, miesiąc i rok)?
7.  czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku po ulepszeniu, a rozwiązaniem spółki cywilnej upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
8.  w jaki sposób, do jakich czynności (opodatkowanych, zwolnionych, niepodlegających podatkowi VAT) spółka cywilna wykorzystywała ulepszony budynek?
9.  czy ulepszony budynek był udostępniany osobom trzecim na podstawie najmu, dzierżawy? Czy była to czynność odpłatna?”

Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Nie, Spółka cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie w odniesieniu do przedmiotowego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w wysokości przekraczającej 30% wartość początkowej budynku.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż pragnie sprostować opis stanu faktycznego będący przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji (część G) poprzez wskazanie, że: w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej spółka cywilna wybudowała budynek handlowy, który został oddany do użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej w 2006 r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 września 2020 r. Zainteresowany sprostował wniosek poprzez skorygowanie opisu stanu faktycznego (pierwsze zdanie opisu stanu faktycznego) poprzez wskazanie: Wnioskodawca jest byłym wspólnikiem spółki cywilnej zawiązanej umową spółki cywilnej z dnia 8.12.2005 r., która prowadziła działalność gospodarczą od 20.12.2005 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w momencie rozwiązania spółki cywilnej pozostały w niej budynek handlowy, umieszczony w spisie z natury w związku z art. 14 ust. 5 ustawy o VAT korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (przeformułowanym w uzupełnieniu wniosku), pozostały w momencie rozwiązania spółki cywilnej budynek handlowy, umieszczony w spisie z natury podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej. Na podstawie art. 14 ust. 3 przepis ust. 1 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 5 ustawy).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku rozwiązania spółki cywilnej opodatkowaniu podlegają zarówno towary handlowe, jak też środki trwałe czy wyposażenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na fakt, że wybudowany budynek wykorzystywany był w ramach prowadzonej przez spółkę cywilną działalności gospodarczej to powinien on zostać wykazany w spisie z natury, sporządzonym na dzień rozwiązania spółki cywilnej, na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 5 ustawy i opodatkowany na zasadach obowiązujących jak przy sprzedaży tego budynku. Powyższe wynika z faktu, że z tytułu ponoszonych wydatków na wybudowanie budynku przysługiwało spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowego budynku doszło do pierwszego zasiedlenia z dniem 24.11.2006 r. w wyniku rozpoczęcia jego użytkowania na potrzeby własne Spółki cywilnej po wybudowaniu, a więc od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia rozwiązania spółki cywilnej minął okres dłuższy niż 2 lata. Dodatkowo Spółka cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie w odniesieniu do przedmiotowego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w wysokości przekraczającej 30% wartość początkowej budynku.

W konsekwencji powyższego, zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy też zwrócić uwagę, że analogiczne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji z 23.05.2019 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.131.2019.2.AS, gdzie czytamy, że: „Jak wskazał Wnioskodawca, podczas prowadzenia działalności gospodarczej zakupił on grunt i wybudował budynek do celów prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Budynek został oddany do użytkowania dwuetapowo, pierwsza część budynku w 2008 r., a druga część budynku w 2015 r. W całym okresie istnienia, użytkowania budynku Wnioskodawca nie ponosił wydatków przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskodawca od 2008 r. w ww. budynku w sposób ciągły prowadził działalność gospodarczą. Zatem, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowego budynku doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia likwidacji działalności gospodarczej minie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji powyższego, zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na gruncie ustawy, spółka cywilna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej jest podatnikiem.

Spółka cywilna jest zawierana na podstawie umowy pomiędzy wspólnikami na zasadach określonych w art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019, poz. 1145 z późn. zm.).

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, jej majątek stanowi w rzeczywistości współwłasność łączną zawiązujących ją wspólników, którzy swoim majątkiem odpowiadają za zobowiązania spółki, w tym także zobowiązania wynikające z podatków, z tytułu rękojmi czy też gwarancji. Z istoty spółki wynika natomiast, że jedną z podstawowych przesłanek jej istnienia jest udział w niej co najmniej dwóch wspólników.

Zgodnie z art. 869 § 1 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spółka została zawarta na czas nieoznaczony, każdy wspólnik może z niej wystąpić wypowiadając swój udział na trzy miesiące naprzód na koniec roku obrachunkowego.

W myśl art. 869 § 2 ustawy Kodeks cywilny, z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć swój udział bez zachowania terminów wypowiedzenia, chociażby spółka była zawarta na czas oznaczony. Zastrzeżenie przeciwne jest nieważne.

Opodatkowaniu – w świetle art. 5 ust. 3 ustawy – podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14.

Stosownie do art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej.

W myśl art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 5 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 6 ustawy).

Według art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.

Przywołany powyżej art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy, nakazując, w sytuacji wskazanej w tym przepisie, opodatkowanie towarów, różnicuje je na towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy. Zatem towary te podzielono na takie, które zostały wytworzone przez podatnika oraz takie, które zostały przez niego nabyte. W obu tych grupach mogą mieścić się towary, które stanowią tzw. środki obrotowe, jak towary handlowe, surowce oraz towary, które zaliczone zostały przez podatnika do jego środków trwałych. Aby towary podlegały ujawnieniu w spisie z natury, muszą stanowić składnik majątku likwidowanej spółki.

Z przywołanych przepisów wynika, że obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczy tej części posiadanych przez spółkę cywilną towarów, które po nabyciu nie zostały odprzedane i w stosunku, do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. A zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług jest istnienie po stronie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru.

W przypadku więc zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony muszą zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, aby zrównoważyć to odliczenie, w tym również środki trwałe oraz wyposażenie. Zauważyć należy, iż opodatkowanie towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, uzasadnione jest konstrukcją podatku od towarów i usług jako podatku konsumpcyjnego, jak również jest przejawem zasady neutralności tego podatku. Jeśli bowiem podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, to wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. W takim bowiem przypadku następuje zrównanie pozycji byłego podatnika, który nabytych towarów nie wykorzystał w opodatkowanej działalności gospodarczej, z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia towarów.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawczyni jest byłym wspólnikiem spółki cywilnej zawiązanej umową spółki cywilnej z dnia 8.12.2005 r., która prowadziła działalność gospodarczą od 20.12.2005 r.

Wspólnikami spółki cywilnej była Wnioskodawczyni oraz drugi wspólnik. Spółka cywilna została rozwiązana z dniem 31.12.2019 r. w wyniku wypowiedzenia umowy spółki cywilnej przez Wnioskodawczynię, co nastąpiło pismem z dnia 23.09.2019 r. skierowanym do drugiego wspólnika na podstawie art. 869 Kodeksu cywilnego, ze skutkiem na dzień 31.12.2019 r. W trakcie prowadzonej działalności gospodarczej spółka cywilna wybudowała budynek handlowy, który został wpisany do ewidencji środków trwałych jako środek trwały. Budynek handlowy jest budynkiem w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, trwale związanym z gruntem. Spółka wykorzystywała przedmiotowy budynek do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na dzień rozwiązania spółki cywilnej budynek handlowy pozostawał jej środkiem trwałym (nie został odsprzedany).

W przypadku budynku handlowego wybudowanego przez Spółkę wskazać należy, że budynek - w myśl powołanego wyżej art. 7 ust. 1 ustawy - spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

W przypadku budynku wybudowanego na cudzym gruncie mamy do czynienia z sytuacją, w której podatnik ponosi nakłady na środek trwały niestanowiący jego własności, z zastrzeżeniem, że w takim wypadku nakłady mają charakter budynku lub budowli. Przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych.

Jak wynika z wniosku, przedmiotowy budynek, został w całości wybudowany przez Spółkę, oddany do używania w 2006 r. i wpisany do ewidencji środków trwałych jako środek trwały. W stosunku do wydatków na wytworzenie ww. budynku spółce cywilnej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W całym okresie swojego istnienia, spółka cywilna w odniesieniu do przedmiotowego budynku nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w wysokości przekraczającej 30% wartość początkowej budynku. Spółka wykorzystywała przedmiotowy budynek do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Powyższe determinuje na Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia na dzień rozwiązania Spółki spisu z natury, w którym ten budynek musi zostać uwzględniony. Tym bardziej, że jak podał Wnioskodawca, Spółka odliczała podatek naliczony z faktur zakupu, dokumentujących nabycie materiałów i usług służących wybudowaniu tego budynku.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że przedmiotowy budynek, w związku z rozwiązaniem spółki cywilnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy, na takich zasadach jak przy sprzedaży tego budynku.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest -co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub ,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zauważyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których, nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że w przypadku budynku handlowego pierwsze zasiedlenie nastąpiło w wyniku rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne Spółki cywilnej po wybudowaniu budynku z dniem 24.11.2006 r. Tym samym pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowego budynku a rozwiązaniem spółki cywilnej upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w całym okresie swojego istnienia, spółka cywilna nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku handlowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Zatem, w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, budynek handlowy umieszczony w spisie z natury podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ;…, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.