Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.534.2019.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-20
Teza: Stosowanie metody podzielonej płatności w przypadku nabywania towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy o drogach publicznych i ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych.
Słowa kluczowe: mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); odpowiedzialność-odpowiedzialność solidarna; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania metody podzielonej płatności w przypadku nabywania za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy o drogach publicznych i ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywi-dualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania metody podzielonej płat-ności w przypadku nabywania za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z realizacją zadań wy-nikających z ustawy o drogach publicznych i ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzyma-niu dróg publicznych.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe:

Gmina posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506. z późn. zm.) zwaną dalej u. s. g.

Zadania własne Gminy określone są w art. 7 u. s. g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych – konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u. s. g. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę. kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, 3a) działalności w zakresie telekomunikacji,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  ochrony zdrowia,
6.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, 6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,
7.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
8.  edukacji publicznej,
9.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
10.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
11.  targowisk i hal targowych,
12.  zieleni gminnej i zadrzewień,
13.  cmentarzy gminnych,
14.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
15.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
16.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
17.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
18.  promocji gminy,
19.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650, 723 i 1365 oraz z 2019 r. poz. 37),
20.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, iż Gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 166 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż ,,jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych. „Zgodnie z art. 11a ust. 1 u. s. g. organami gminy są: 1) rada gminy, 2) wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl art. 26 ust. 1 u. s. g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u. s. g. ). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511 z późn. zm.), zwanej dalej u. s. p. prawa powiatu przysługują miastom które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców (\`(...)\`). Miastem takim jest więc Gmina (…). Zadania powiatu określone są w art. 4 u. s. p.

Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u. s. g. dochodzą także zadania nałożone przez u. s. p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2, 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r, poz. 869, z późn. zm.), zwaną dalej u. f. p., sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 u. f. p. są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, działające na podstawie statutu określającego w szczególności ich nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, iż Gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. W konsekwencji tego należy uznać, że samorządowe jednostki budżetowe me posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła. Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE za obowiązkowe uznano „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Termin obowiązkowej centralizacji podatkowej dotyczącej podatku VAT w samorządach został określony komunikatem Ministerstwa Finansów opublikowanym dnia 15 stycznia 2016 r. na dzień 1 stycznia 2017 r., zatem Gmina (…) od tego właśnie terminu rozpoczęła scentralizowane rozliczanie podatku od towarów i usług, tj. procesem tym objęte zostały wraz z Urzędem Miasta (…) wszystkie gminne jednostki budżetowe oraz samorządowy zakład budżetowy. Formalną podstawę ww. działania stanowi art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280).

Kwestie finansowania dróg publicznych w Polsce reguluje zaś ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068, z późn. zm.). W myśl art. 2 tej ustawy drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na: krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent miasta. Z kolei w myśl art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2018 r. poz. 203) w granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast.

Do 30 czerwca 2011 r. problematyką budowy i bieżącego utrzymania dróg na terenie miasta na prawach Powiatu (…) zajmował się działający pod numerem NIP Gminy (…) i w strukturach Urzędu Miasta (…) Wydział (…) - wewnętrzna jednostka organizacyjna. Z dniem 1 lipca 2011 r. zadania te przejęła utworzona w tym celu Uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 31 marca 2011 r. gminna jednostka budżetowa pod nazwą Zarząd (…), zwana dalej ZDiM, Zarząd (…) uzyskał od Naczelnika Urzędu Skarbowego numer identyfikacji podatkowej (…) oraz po dokonanym zgłoszeniu rejestracyjnym uzyskał potwierdzenie zarejestrowania jako podatnika VAT czynnego. Jedną z jednostek budżetowych podlegających od dnia 1 stycznia 2017 r. centralizacji podatkowej jest również Zarząd (…) ZDiM jako odrębny podatnik (przed centralizacją) występował do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnych i uzyskał od działającego z jego upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi m.in. interpretacje:

*   z dnia 12 lutego 2013 r. znak: IPTPP2/443-936/12-4/KW, w której Minister Finansów uznał Zarząd (…) za organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w zakresie pobieranych opłat za zajęcie pasa drogowego oraz opłat za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania,
*   z dnia 11 kwietnia 2012 r. znak: IPTPP1/443-51/12-2/IG, w której Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko odnośnie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową dróg przy realizacji projektu pn. „Infrastruktura dla strefy ekonomicznej (…)”.
*   z dnia 29 kwietnia 2014 r. znak: IPTPP1/443-71/14-5/MG, w której Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko w zakresie: - braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania dróg publicznych oraz ścieżek rowerowych ogółowi użytkowników, - braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu zakupu towarów i usług związanych z budową i bieżącym utrzymaniem dróg publicznych, w tym remontami, - braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową i bieżącym utrzymaniem ścieżek rowerowych.

Przypomnieć z kolei należy, iż także Gmina (…) jest adresatem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lipca 2012 r. znak: IPPP3/443-1195/09/12-8/S/KB wydanej po wyrokach prawomocnych NSA w Warszawie z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn., akt I FSK 627/11 oraz WSA w Lublinie z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. akt. I SA/Lu 690/10 uznającą Gminę (…) za organ władzy publicznej wyłączony z opodatkowania, w tym także w zakresie (literalnie wymienionych w wyrokach i interpretacji) opłat za zajęcie pasa drogowego oraz opłat za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania, o których mowa w art. 40 i art. 13 ustawy o drogach publicznych.

W zakresie wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego wyjaśnić należy, iż: ZDiM jako podatnik podatku VAT składał deklaracje VAT-7 miesięcznie. ZDiM osiągał i osiągać będzie dochody publiczne z tytułu opłat za zajęcie pasa drogowego oraz opłat za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania, które mają nieopodatkowany charakter, co potwierdził, jak wyżej zaznaczono, w interpretacji indywidualnej Minister Finansów z dnia 12 lutego 2013 r. znak: IPTPP2/443-936/12-4/KW. W związku z powyższym dochody te, jako niepodlegające opodatkowaniu, nie były i nie są wykazywane w deklaracjach VAT-7 i ujmowane w ewidencjach. Tak więc na drogach publicznych na terenie miasta na prawach Powiatu (…). Wnioskodawca osiąga po „centralizacji podatkowej” dochody niepodlegające podatkowi (które do tej pory osiągał także, ale poprzez jednostkę będącą odrębnym podatnikiem), zaś - co do zasady - pomijając czerpanie dochodów z ww. opłat, korzystanie przez użytkowników z dróg publicznych odbywa się na zasadzie ogólnodostępności i nieodpłatności. Z tych też powodów ZDiM nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy/remontu i bieżącego utrzymania dróg publicznych w granicach miasta na prawach Powiatu (…) z uwagi na brak występowania na nich po stronie ZDiM opodatkowanego obrotu i działanie w charakterze organu władzy publicznej.

Po dniu 1 stycznia 2017 r. tak samo czyni i nie dokonuje odliczeń w zakresie realizacji ww. zadań ustawowych w zakresie dróg publicznych także „scentralizowany podatnik” - Gmina.

Jak wyżej zaznaczono opłaty za zajęcie pasa drogowego i opłaty za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania z uwagi na brak cywilnoprawnego charakteru nie stanowią opodatkowanego obrotu, który rodziłby prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z kolei udostępnianie dróg publicznych na zasadzie ogólnodostępności i nieodpłatności, co czyni ZDiM sprawując zarząd drogi, jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu zatem również takiego prawa nie rodzi. O tym, iż udostępnianie dróg publicznych na zasadzie ogólnodostępności i nieodpłatności nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu wypowiadały się organy podatkowe w ww. interpretacjach.

Zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami prawa drogi stanowić mogą (w sensie własnościowym, cywilnoprawnym) przedmiot własności osób prawnych, tj. jednostek samorządu terytorialnego. I tak jest także w przypadku Gminy (…) jednostki budżetowe takie jak Zarząd (…) zarządzają mieniem gminnym, gdyż jednostka budżetowa nie może być właścicielem wytworzonego majątku, ma jednak ponoszone nakłady we własnej ewidencji rachunkowej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Reasumując, w sensie cywilnoprawnym (własnościowym) drogi gminne i powiatowe w granicach miasta na prawach Powiatu (…) stanowią własność Gminy (…), gdyż jest ona miastem na prawach powiatu, drogi wojewódzkie są własnością Województwa (…) (samorządu województwa), zaś krajowe własnością Skarbu Państwa, ale wszystkimi zarządza w oparciu o cytowane powyżej przepisy prawa, ponosząc koszty ich budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania - Gmina poprzez ZDiM (…). Drogi objęte wnioskiem to drogi w granicach miasta na prawach Powiatu (…), którymi zarządza gminna jednostka budżetowa - Zarząd (…). Zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami prawa organ gminy będącej miastem na prawach powiatu, czyli Prezydent Miasta (…) - zarządza wszystkimi drogami w granicach miasta na prawach powiatu z wyjątkiem dróg ekspresowych i autostrad, zaś budżet miejski obciążają koszty budowy i eksploatacji tychże dróg. Stanowi o tym wyżej omawiany art. 19 ust. 5 ustawy o drogach publicznych oraz art. 3 ust. 3 ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego. Tak więc literalnie i ściśle rzecz ujmując gminna jednostka budżetowa ZDM, jako jednostka powołana uchwałą Rady Miasta (…), które to miasto jest gminą będącą miastem na prawach powiatu zarządza drogami leżącymi w ustawowej gestii Prezydenta Miasta (…) - gminnymi, powiatowymi, wojewódzkimi i krajowymi (wszystkimi z wyjątkiem dróg ekspresowych i autostrad).

Gmina (…) w związku z centralizacją podatkową uzyskała od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi interpretację indywidualną z dnia 15 września 2016 r. sygn. 1061-IPTPP1.4512.382.2016.1.MG oraz 1061-IPTPP1.4512.381.2016.1.MG, w której organ uznał stanowisko Gminy za prawidłowe i dokonał kompleksowej oceny działań j.s.t. w zakresie działań objętych zadaniami z zakresu budowy i utrzymania dróg publicznych w myśl przepisów ustawy o drogach publicznych uznając iż w tym zakresie nie działa w charakterze podatnika.

Począwszy od dnia 1 listopada 2018 r. wchodzą w życie przepisy ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751).

W myśl art. 108a ust. la znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług . Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielnej płatności (\`(...)\`).

W załączniku nr 15 wymienione w poz. 98-144 są roboty budowlane, które były i będą nabywane przez Gminę (…) reprezentowaną przez ZDiM w zakresie realizacji zadań, o których mowa w ustawie z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2068 z późn. zm.) i ustawie z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U z 2018 r. poz. 203) polegających na budowie, remoncie, modernizacji, przebudowie i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych.

Konsekwencja naruszenia ww. przepisu wynika z nowo dodanego ust. 7, który stanowi „w przypadku stwierdzenia, że podatnik dokonał płatności z naruszeniem ust. 1a, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy wykazanej na tej fakturze”.

Również w art. 105a ust. 1 w nowym brzmieniu czytamy: „(\`(...)\`) Podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz, jeżeli w momencie dokonania tej dostawy podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego aby przypuszczać że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Tak więc znowelizowane przepisy dla pewnych grup towarowych i usługowych wprowadzają obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności ale w relacjach (płatnościach) pomiędzy podatnikami. Konsekwencją naruszenia ww. przepisów - również nieumyślnego - są poważne wyżej zacytowane konsekwencje. Przedmiotem niniejszego wniosku jest interpretacja przepisu art. 108a ust. 1a u.p.t.u wprowadzającego obligatoryjność stosowania mechanizmu podzielonej płatności przez podatnika w przypadku gdy Wnioskodawca, który jest jednostką samorządu terytorialnego nie działa w większości przypadków, w szczególności realizując zadania z zakresu dróg publicznych, w tym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku nabywania przez Gminę (…) za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 z późn. zm.) i ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2018 r. poz. 203) polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych stosowanie mechanizmu podzielonej płatności będzie fakultatywne?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabywania przez Gminę (…) za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 z późn. zm.) i ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2018 r. poz. 203) polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych stosowanie mechanizmu podzielonej płatności będzie fakultatywne.

UZASADNIENIE

W myśl art. 15 ust. 6 u.p.t.u. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzę-dów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis ten jest implementacją przepisów Dyrektywy Rady w sprawie wspólnego systemu podat-ku od wartości dodanej.

W myśl art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sys-temu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L.347 z 11 grudnia 2006 r.) krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmu-ją one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że nie-wielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 z późn. zm.) drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na na-stępujące kategorie:

1.  drogi krajowe;
2.  drogi wojewódzkie;
3.  drogi powiatowe;
4.  drogi gminne.

Na podstawie art. 2a ust. 1 drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, zaś zgodnie z ust. 2 drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu woje-wództwa, powiatu lub gminy.

W myśl art. 4 użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  pas drogowy - wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego po-wierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą;
2.  droga - budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zloka-lizowaną w pasie drogowym.

W myśl art. 19 ust. 1 organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Zgodnie z ust. 2 zarządcami dróg. z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8 są dla dróg:

1.  krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad:
2.  wojewódzkich - zarząd województwa;
3.  powiatowych - zarząd powiatu;
4.  gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl ust. 4 zarządzanie drogami publicznymi może być przekazywane między zarządcami w trybie porozumienia, regulującego w szczególności wzajemne rozliczenia finansowe.

Zgodnie z ust. 5 w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent miasta.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2018 r. poz. 203) w granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania dro-gami publicznymi z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast.

Z ww. przepisów prawa krajowego i unijnego i ich wzajemnej korelacji jednoznacznie wynika, iż jednostka samorządu terytorialnego w zakresie dróg publicznych działa jako podmiot prawa publicznego (organ władzy publicznej) udostępniający w sposób nieodpłatny ogółowi użytkow-ników drogi publiczne do użytkowania , nie zaś jako podatnik wykonujący działalność gospodar-czą.

Skoro nieodpłatne udostępnianie dróg publicznych ogółowi użytkowników, na zasadach ogólno-dostępności, stanowi działalność nieopodatkowaną, to nie daje też prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową i bieżącym utrzymaniem, w tym remontami z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki o której mowa w art. 86 ust. 1 u.p t.u. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, 120 ust 17 i 19, 124.

W przypadku więc nieodpłatnego udostępniania dróg publicznych na zasadzie ogólnodostępno-ści, czyli czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT - nie występują uprawnienia wynika-jące z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przy tej okazji warto także przypomnieć, iż drogi publiczne generują również wpływy (dochody) tyle, że niepodlegające opodatkowaniu, które osiągane są w trybie władztwa publicznego, o którym mowa w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., co wynika m.in. z interpre-tacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2013 r. znak: IPTPP2/443-936/12-4/KW.

W ww. interpretacji Minister Finansów uznał Zarząd (…) za organ władzy publicznej w rozumie-niu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w zakresie pobieranych opłat za zajęcie pasa drogowego oraz opłat za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania. Także Gmina (…) jest adresatem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lipca 2012 r. znak: IPPP3/443-1195/09/12-8/S/KB wydanej po wyrokach prawomocnych Naczelnego Sądu Admini-stracyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 627/11 oraz Wojewódzkie-go Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. akt. I SA/Lu 690/10 uzna-jąca Gminę (…) za organ władzy publicznej wyłączony z opodatkowania, w tym także w zakre-sie (literalnie wymienionych) opłat za zajęcie pasa drogowego oraz opłat za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania. Kwestia ta korzysta więc z zasady ,,res iudicata”- powagi rzeczy osądzonej. W konsekwencji więc Wnioskodawca nie będzie posiadał uprawnień o których mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Reasumując - w ocenie Wnioskodawcy - przy nabywaniu towarów i usług związanych z budową/przebudową/modernizacją i bieżącym utrzymaniem dróg publicznych oraz elementów infrastruktury będących ich częścią składową, w tym remontami, brak jest spełnienia podstawo-we: przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., tj. związku przyczynowo skutkowego ja-kim jest związek pomiędzy nabywanymi towarami i usługami a wystąpieniem sprzedaży opodat-kowanej, a podmiot je nabywający (Gmina poprzez ZDIM) nie działa w tym zakresie w charakterze podatnika.

Zwrócić też należy uwagę na orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym NSA przyznających rację Ministrowi Finansów w zakresie statusu gmin na gruncie realizacji zadań drogowych.

I tak:

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2011 r. sygn., akt. I FSK 965/11 sąd zważył, co następuje:

(\`(...)\`) Reasumując stwierdzić trzeba, że gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej pra-wo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczy-nowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem bu-dowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do działek, które gmina sprzedała prywatnym inwesto-rom, na których to działkach będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie drogi miało wpływ na cenę działek. (\`(...)\`) Jeśli zaś chodzi o zakłócenia konkurencji, do którego prowadziłoby nieopodatkowanie gminy jako podmiotu prawa publicznego, działającego w charakterze organów władzy publicznej, to w świetle przytoczonych już orzeczeń Europejskie-go Trybunału Sprawiedliwości, a także wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 maja 1990 r. (C-4/89) stwierdzić trzeba, że organy prawa publicznego są traktowane jako podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane, w ramach działań konkurencyjnych, przez pry-watnych przedsiębiorców. Budowa drogi gminnej jest działalnością wykonywaną przez gminę jako podmiot prawa publicznego działający w charakterze organów władzy publicznej i jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. W tych okolicznościach nieopo-datkowanie podatkiem VAT tych podmiotów z tytułu tej działalności nie ma skutku antykonku-rencyjnego, ponieważ działalność ta jest prowadzona przez sektor publiczny na zasadzie wyłącz-ności lub quasi wyłączności (por. cyt. wyżej wyrok Europejskiego Trybunatu Sprawiedliwości w sprawie C-288/07). Gmina, wykonując zadanie publiczne w postaci drogi gminnej działa na od-miennych zasadach niż podmioty prywatne. Jest to czynność administracyjna prawa publicznego, wynikająca z przyznanego w ustawie władztwa (\`(...)\`)”. W sprawie objętej tym wyrokiem Minister Finansów zważył, co następuje:

,,(\`(...)\`) Udostępnianie drogi publicznej wszystkim użytkownikom nieodpłatnie w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności nie pozwala na stwierdzenie, że budowa dróg będących przedmio-tem wniosku związana jest z prowadzoną przez Gminę działalnością opodatkowaną. O publicz-nym bądź prywatnym charakterze działania organów przesądza bowiem bezpośredni cel tego działania, tzn. czy głównym jego zamierzeniem i skutkiem jest zaspokajanie zbiorowej potrzeby wspólnoty samorządowej, czy też jego skutki służą osobom fizycznym i prawnym ze względu na ich prywatne cele.(\`(...)\`)”.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2014 r. sygn. akt. I FSK 1669/13 orzekł, co następuje: (\`(...)\`) Droga publiczna ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. O zaliczeniu danej drogi do kategorii dróg publicznych decydują względy techniczne i prawne. Oznacza to, że drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie ustawy o drogach publicznych do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem. Każda z kategorii dróg publicznych powinna spełniać określone parametry techniczne oraz warunki formalne, prawne, tzn. zaliczenie do danej kategorii powinno nastąpić w formie przewidzianej prawem, tj. w formie uchwały. W przypadku dróg gminnych, a więc dróg o znaczeniu lokalnym, zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego starosty. Gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje więc w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do terenów, które gmina sprzedała lub zamierza sprzedać prywatnym inwestorom, na których to działkach będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie drogi miało wpływ na cenę działek. Nie można podzielić zarzutów skargi kasacyjnej, by brak możliwości odliczenia przez Gminę podatku naliczonego stanowił jej dyskryminację, prowadząc do jej nierównego traktowania oraz zakłócenia zasady konkurencyjności (\`(...)\`)”.

W wyroku z dnia 26 października 2012 r. sygn. akt. I FSK 1906/11 Naczelny Sąd Administracyjny dokonał następującej wykładni: ,,(\`(...)\`) Budowa drogi gminnej jest działalnością wykonywaną przez gminę jako podmiot prawa publicznego działający w charakterze organów władzy publicznej i jest ściśle związana z wykonywaniem władztwa publicznego. Nieopodatkowanie podatkiem VAT tych podmiotów z tytułu tej działalności nie ma więc skutku antykonkurencyjnego, ponieważ działalność ta jest prowadzona przez sektor publiczny na zasadzie wyłączności lub quasi wyłączności (vide wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-288/07). Gmina wykonując zadanie publiczne w postaci drogi gminnej, działa na odmiennych zasadach niż podmioty prywatne. Jest to czynność administracyjna prawa publicznego, wynikająca z przyznanego w ustawie władztwa.(\`(...)\`)”.

Powyższą wykładnię potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych po centralizacji podatkowej.

I tak:

W wyroku z dnia 14 marca 2018 r. sygn. akt. I SA/Kr 95/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: ,,(\`(...)\`) Reasumując w ocenie Sądu, brak zatem podstaw do przyjęcia, że Gminie, jako podatnikowi podatku od towarów i usług, wykonującej usługi miejskiego transportu publicznego, przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego w związku z nabyciem przez Gminę, działającą jako organ władzy publicznej, towarów i usług związanych z budową, remontem i utrzymaniem dróg publicznych, z ich oświetleniem i z sygnalizacją świetlną. Nie można bowiem przyjąć, że nabycie towarów i usług związanych z budową, remontem i utrzymaniem dróg publicznych, z ich oświetleniem i z sygnalizacją świetlną, służy wykonywaniu usług miejskiego transportu publicznego, tylko z tego powodu, że drogi te wykorzystywane są także do świadczenia usług miejskiego transportu publicznego. Należy też wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1906/11, z uzasadnienia którego wynika, że gmina budując drogę publiczną nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, a poniesione wydatki nie są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Nie przysługuje jej więc prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego (\`(...)\`)”.

Z kolei w wyroku z dnia 30 marca 2017 r. sygn. akt. I SA/Wr 1409/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu dokonał następującej wykładni:

,,(\`(...)\`) W opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym budowa, remont i utrzymanie dróg publicznych wykonywane są przez Gminę działającą jako organu władzy publicznej, a nie przez Gminę świadczącą, opodatkowane podatkiem od towarów i usług, usługi miejskiego transportu publicznego (autobusowego). Drogi publiczne przeznaczone są do nieodpłatnego korzystania przez każdego użytkownika, w tym także przez Gminę, wykonującą inne zadania własne w tym także w zakresie miejskiego transportu publicznego (autobusowego). Poniesione przez Gminę, jako organ władzy publicznej wydatki nie są bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W ocenie Sądu, brak zatem podstaw do przyjęcia, że Gminie, jako podatnikowi podatku od towarów i usług, wykonującej usługi miejskiego transportu publicznego, przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego w związku z nabyciem przez Gminę, działająca jako organ władzy publicznej, towarów i usług związanych z budową, remontem i utrzymaniem dróg publicznych. Nie można bowiem przyjąć, że nabycie towarów i usług związanych budową, remontom i utrzymaniem dróg publicznych służyło wykonywaniu usług miejskiego transportu publicznego, tylko z tego powodu, że drogi te wykorzystywane są także do świadczenia usług miejskiego transportu publicznego. Należy też wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1906/11, z uzasadnienia którego wynika, że gmina budując drogę publiczną nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, a poniesione wydatki nie są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Nawet pośredniego związku przyczynowo - skutkowego nie można upatrywać w tym, że celem budowy drogi był dojazd do działek, które gmina sprzedała prywatnym inwestorom. (\`(...)\`)”.

Ponadto, jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 29 kwietnia 2014 r. znak: IPTPP1/443-71/14-5/MG dla Zarządu (…), uznał za prawidłowe stanowisko w zakresie: - braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania dróg publicznych oraz ścieżek rowerowych ogółowi użytkowników, - braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu zakupu towarów i usług związanych z budową i bieżącym utrzymaniem dróg publicznych, w tym remontami, - braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową i bieżącym utrzymaniem ścieżek rowerowych.

Jak podkreślono stan faktyczny ani prawny się nie zmienił, za wyjątkiem sytuacji, iż Zarząd (…) pozostając jednostką budżetową przestał być z dniem 1 stycznia 2017 r. odrębnym podatnikiem stając się częścią składową ,,scentralizowanego podatnika” tj. Gminy.

Także Gmina (…) w związku z centralizacją podatkową uzyskała od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi interpretację indywidualną z dnia 15 września 2016 r. sygn. 1061-IPTPP1.4512.382.2016.1.MG oraz 1061-IPTPP1.4512.381.2016.1.MG, w której organ uznał stanowisko Gminy za prawidłowe i dokonał kompleksowej oceny jej działań w zakresie działań objętych zadaniami z zakresu budowy i utrzymania dróg publicznych w myśl przepisów ustawy o drogach publicznych uznając iż w tym zakresie nie działa w charakterze podatnika.

Nieuznawanie gmin w zakresie realizacji zadań drogowych za podatnika znajduje uzasadnienie zarówno w przepisach prawa krajowego i wspólnotowego, jak też poparte jest linią orzeczniczą sądów administracyjnych, w tym NSA, jak i organów podatkowych, w tym również Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, którzy wydali dla Gminy (…) w zakresie komponentu drogowego realizowanego przez ZDiM w ramach projektów europejskich, w zbliżonym, czy też identycznym stanie faktycznym - jak ten objęty niniejszym wnioskiem - interpretacje indywidualne:

*   z dnia 29 listopada 2016 r. znak: 1061-IPTPP1.4512.549.2016.1.MGo,
*   z dnia 15 lutego 2017 r. znak: 1061-IPTPP3.4512.696.2016.1.IŻ,
*   z dnia 16 lutego 2017 r. znak: 1061-IPTPP2.4512.3.2017.1.JS,
*   z dnia 14 lutego 2017 r. znak: 1061-IPTPP2.4512.1.2017.1.SM,
*   z dnia 20 marca 2017 r. znak: 1061-IPTPP3.4512.63.2017.1.MK,
*   z dnia 14 marca 2017 r. znak: 1061-IPTPP3.4512.55.2017.1.BM,
*   z dnia 20 lutego 2017 r. znak: 1061-IPTPP2.4512.65.2017.1.KT,
*   z dnia 26 marca 2018 r. znak: 0113-KDIPT1.3.4012.108.2018.1.MWJ,
*   z dnia 3 października 2018 r. znak: 0112-KDIL2-2.4012.342.2018.2.MŁ.

W świetle powyższych przepisów i orzecznictwa, w tym wyroków i interpretacji stwierdzić należy, iż w zakresie realizacji zadań wynikających z przepisów o drogach publicznych jednostka samorządu terytorialnego występuje w charakterze organu władzy publicznej, nie występuje zaś i wystąpić nie może w charakterze podatnika, co wynika także z przepisów art. 13 Dyrektywy. Zwrócić także należy uwagę na wyjaśnienia Ministra Finansów zawarte w objaśnieniach podatkowych z 29 czerwca 2018 r. pn. Stosowanie mechanizmu podzielonej płatności (MPP). Na stronie 3 w wierszu 1 czytamy ,,(\`(...)\`) Mechanizm ten może być stosowany wyłącznie w odniesieniu do transakcji dokonywanych przez podatników VAT na rzecz innych podatników VAT (\`(...)\`).” Podkreślić należy, iż ww. objaśnienia zostały wydane na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 14n § 4 pkt 1 ww. ustawy zastosowanie się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do objaśnień podatkowych powoduje objęcie go ochroną przewidzianą w art. 14k-14m tej ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę w przypadku nabywania przez Gminę (…) za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 z późn. zm.) i ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2018 r. poz. 203) polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych stosowanie mechanizmu podzielonej płatności będzie fakultatywne.

Konsekwentna linia interpretacyjna organów podatkowych i sądów administracyjnych sprowadzająca się do nieprzyznania gminom statusu podatnika w zakresie realizacji zadań z zakresu dróg publicznych i - w konsekwencji - pozbawienie ich fundamentalnego prawa przysługującego podatnikowi, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego rodzi w ocenie Wnioskodawcy także konsekwencje w postaci braku obowiązków przynależnych podatnikowi – w tym wypadku wynikającego z art. 108a ust. la znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu tery-torialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280) – jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r. – jednostka samorządu terytorialnego, której jed-nostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepi-sach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Na podstawie art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwaną dalej „ustawą” – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samo-dzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługo-dawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynno-ści polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicz-nej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębny-mi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wy-konywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Stosownie do art. 108a ust. 1 ustawy, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastoso-wać mechanizm podzielonej płatności.

Ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751) przewiduje z dniem 1 listopada 2019 r. m.in. rozsze-rzenie katalogu towarów i usług, w stosunku do których obligatoryjne zastosowanie będzie miał mechanizm podzielonej płatności.

I tak, zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy, obowiązującym od dnia 1 listopada 2019 r., przy doko-nywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udo-kumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zasto-sować mechanizm podzielonej płatności.

Zgodnie z art. 19 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców, dokonywanie lub przyjmowanie płatno-ści związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwo-ty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Ponadto zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy o VAT, podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz, jeżeli w momencie dokonania tej dostawy podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypusz-czać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Na podstawie art. 105a ust. 3 pkt 6 ustawy o VAT, przepisu ust. 1 nie stosuje się do nabycia to-warów, za które podatnik dokonał zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (…) posiada status podatnika VAT czynnego i jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną. Zadania własne Gminy określone są w art. 7 u. s. g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych – konkretyzujących ich realizację. Drogi gminne i powiatowe w granicach miasta na prawach Powiatu (…) stanowią własność Gminy (…), gdyż jest ona miastem na prawach powiatu, drogi wojewódzkie są własnością Województwa (…) (samorządu województwa), zaś krajowe własnością Skarbu Państwa, ale wszystkimi zarządza w oparciu o cytowane powyżej przepisy prawa, ponosząc koszty ich budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania - Gmina poprzez ZDiM. Drogi objęte wnioskiem to drogi w granicach miasta na prawach Powiatu (…), którymi zarządza gminna jednostka budżetowa - Zarząd (…).

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą stosowania metody podzielonej płatności w przypadku nabywania za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy o drogach publicznych i ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności wskazać, że obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności wprowadzony przepisami obowiązującymi od dnia 1 listopada 2019 r. dotyczy wyłącznie konkretnych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy.

Podkreślenia wymaga fakt, że zapis art. 108a ust. 1a ustawy, wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty i faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy.

Jednocześnie będzie funkcjonował dobrowolny system podzielonej płatności na pozostałe towary i usługi, który został wprowadzony ustawą z dnia 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 62, z późn. zm.).

Jak wynika ze złożonego wniosku, Gmina będzie nabywała za pośrednictwem Zarządu (…) towary i usługi wymienione w poz. 98-144 w załączniku nr 15 do ustawy do ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto jak wskazuje Wnioskodawca, Gmina posiada status podatnika VAT czynnego i jednocześnie dokonała centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług wszystkich gminnych jednostek budżetowych oraz samorządowych zakładów budżetowych. Strona w niniejszej sprawie dokonuje ww. nabyć za pośrednictwem Zarządu (…), który stanowi jednostkę budżetową Gminy.

Biorąc pod uwagę opis analizowanej sprawy oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące metody podzielonej płatności, które będą obowiązywała od 1 listopada 2019 r. stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nastąpi wypełnienie dyspozycji art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, skutkujące tym, że Gmina (…) w przypadku nabywania za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy o drogach publicznych i ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych będzie zobowiązana dokonać zapłaty za pośrednictwem mechanizmu podzielonej płatności w sytuacji jeżeli faktura będzie opiewać na kwotę wyższą niż 15.000 zł.

W omawianej bowiem sprawie nabycie będzie dokonywane przez podmiot posiadający status podatnika VAT czynnego i jednocześnie będzie ono dotyczyć towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nabyć co do których należy stosować obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności w sytuacji gdy faktura będzie opiewać na kwotę wyższą niż 15.000 zł.

Na powyższe twierdzenie nie ma wpływu faktu, że Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego w zakresie realizacji zadań własnych dotyczących dróg działa jako podmiot prawa publicznego (organ władzy publicznej). Zapisy dotyczące obowiązkowego stosowania metody podzielnej płatności dotyczą transakcji dokonywanych pomiędzy podatnikami, które zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy dotyczą udokumentowanych fakturą z wykazaną kwotą podatku nabyć towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 ustawy, w sytuacji gdy faktura ta opiewa na kwotę wyższą niż 15.000 zł. Zatem w niniejszej sprawie powyższe warunki należy uznać za wypełnione, co skutkuje obowiązkiem stosowania przez Gminę w przypadku dokonywania płatności za ww. nabycia mechanizmu podzielonej płatności stosownie do dyspozycji art. 108a ust. 1 ustawy.

Trzeba bowiem mieć również na względzie, że wyłączenie obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności na podstawie art. 108a ust. 1e ustawy o VAT odnosi się jedynie do należności wynikających z faktur dokumentujących transakcje realizowane w ramach umów o partnerstwie publiczno-prywatnym, jeżeli podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność, na dzień dokonania dostawy był partnerem prywatnym, z którym podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym, lub jednoosobową spółką partnera prywatnego albo spółką kapitałową, której jedynymi wspólnikami są partnerzy prywatni, z którą podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym. Zatem ze względu na to, że wyłączenie z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności wolą ustawodawcy nastąpiło tylko w zakresie tego obszaru, należy stwierdzić, że w pozostałym zakresie przy spełnieniu warunków z art. 108a ust. 1a ustawy o VAT jednostki posiadające status organu władzy publicznej powinny dokonywać rozliczenia płatności z zastosowaniem mechanizmu split payment.

Tym samym stwierdzić należy, że Gmina (…) w przedmiotowej sprawie nie będzie mogła dokonywać płatności za nabyte towary lub usługi z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności na zasadzie fakultatywności, lecz w analizowanym przypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do stosowania mechanizmu podzielone płatności w przypadku nabywania za pośrednictwem Zarządu (…) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy o drogach publicznych i ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego polegających na budowie, modernizacji, przebudowie, remontach i bieżącym utrzymaniu dróg publicznych w sytuacji jeżeli faktura, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców. Obowiązek ten będzie istniał bez względu na cel, w jakim jednostka dokonuje zakupu usługi z załącznika nr 15 do ustawy o VAT, tj. czy zakup ten służy działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (w tym zwolnionej od podatku), czy też związany jest on z działalnością pozostającą poza zakresem podatku VAT wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej i polegającą na realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa.

Należy w tym miejscu jednak podkreślić, że obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie dotyczy dokonywania płatności kwoty należności wynikającej z faktury dokumentującej transakcje realizowane w wykonaniu umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1445 i 1572), jeżeli podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność, na dzień dokonania dostawy był partnerem prywatnym, z którym podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym, lub jednoosobową spółką partnera prywatnego albo spółką kapitałową, której jedynymi wspólnikami są partnerzy prywatni, z którą podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym.

W świetle powyższych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że nie dotyczą one kwestii obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności przez jednostki samorządu terytorialnego, zatem nie mogą mieć wpływu na przyjęte w wydanej interpretacji rozstrzygnięcie.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę we wniosku wyroków sądów tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od 1 listopada 2019 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podat-kowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Admi-nistracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowa-dzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa In-formacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skar-żącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opi-nii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.