Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-533/14/DSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-08-19
Teza: Warunkiem skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 jest nabycie m. in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, jednakże w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym podała, że za środki uzyskane ze sprzedaży lokalu nabyła lokal który, zgodnie z treścią aktu notarialnego sprzedaży, ma charakter niemieszkalny (lokal ten położony jest w budynku usługowym zakwaterowania turystycznego).
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal; lokal-lokal mieszkalny; nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim z ustanowioną wspólnością majątkową pomiędzy małżonkami.

Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem byli współwłaścicielami lokalu mieszkalnego położonego w Z. Lokal ten został nabyty na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu w dniu 7 października 2010 r. Lokal został nabyty do majątku wspólnego współmałżonków.

W dniu 5 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem dokonali zbycia wskazanego wyżej lokalu położonego w Z. Decyzja o zbyciu lokalu podyktowana była problemami zdrowotnymi i pogarszającym się stanem zdrowia jednego ze współmałżonków i wynikającą z tego koniecznością przebywania w bardziej sprzyjających i zdrowszych warunkach klimatycznych.

W związku z tym Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem, za część środków pochodzących ze sprzedaży lokalu położonego w Z., w dniu 17 lutego 2012 r. nabyli od dewelopera lokal znajdujący się w budynku położonym w J. G. – dalej: Nabyty Lokal. Lokal został nabyty do majątku wspólnego małżonków.

Zgodnie z treścią aktu notarialnego, Nabyty Lokal znajduje się w budynku usługowym zakwaterowania turystycznego z częścią mieszkalną. Zgodnie z treścią pozwolenia na budowę, budynek, w którym znajduje się Nabyty Lokal został zaliczony do kategorii XIV zgodnie z przepisami prawa budowlanego – budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) budynek został zaliczony do kategorii 1212 – budynki zakwaterowania turystycznego pozostałe. W budynku znajdują się lokale scharakteryzowane jako lokale mieszkalne i niemieszkalne.

Nabyty Lokal, zgodnie z treścią aktu notarialnego i zaświadczenia o samodzielności lokalu, składa się z jednego pokoju dziennego z aneksem kuchennym, łazienki i sypialni o łącznej powierzchni użytkowej 40,50 m2. Nabyty Lokal, zgodnie z treścią aktu notarialnego, ma charakter niemieszkalny. Przy tym Wnioskodawczyni podkreśla, że lokale mieszkalne zlokalizowane w tym budynku mają charakterystykę identyczną do Nabytego Lokalu, tj. składają się w szczególności z jednego pokoju dziennego z aneksem kuchennym, łazienki i sypialni oraz posiadają identyczną funkcjonalność do Nabytego Lokalu. Nabyty Lokal został wyposażony we wszystkie przyłącza mediów (woda, kanalizacja, elektryka), w szczególności dla potrzeb zorganizowania aneksu kuchennego i w pomieszczeniu sanitarnym.

Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem przybywają stale w Nabytym Lokalu i realizują w nim swoje cele mieszkaniowe. Lokal nie podlegał i nie podlega wynajmowi na rzecz osób trzecich i współmałżonkowie nie zamierzają wykorzystywać nabytego lokalu w taki sposób w przyszłości. Wnioskodawczyni została zameldowana w nabytym lokalu na pobyt czasowy na okres 5 lat.

Nabycie przez współmałżonków wskazanego Nabytego Lokalu zostało udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez sprzedawcę (dewelopera) z uwzględnieniem stawki 8% VAT właściwej dla sprzedaży lokali mieszkalnych (zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z ust. 12-12b oraz art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla dochodów pochodzących ze zbycia nieruchomości (lokalu położonego w Z.) w zakresie, w jakim przychody ze zbycia nieruchomości zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe związane z kupnem Nabytego Lokalu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, współmałżonkom przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dochodów pochodzących ze sprzedaży lokalu w zakresie w jakim przychody pochodzące ze sprzedaży zostały przeznaczone na kupno Nabytego Lokalu dla potrzeb własnych celów mieszkaniowych współmałżonków.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przez upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Przy tym, jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (z uwzględnieniem art. 14 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d (art. 30e ust. 2 ustawy).

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się m. in.:

1.  wydatki poniesione na

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W związku z powyższym wolny od podatku jest dochód ze zbycia nieruchomości w części w jakiej przychody z tego zbycia zostały przeznaczone na realizację własnych celów mieszkaniowych polegającą w szczególności na nabyciu lokalu mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni odnotować należy jednak w tym zakresie, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia lokal mieszkalny, którego nabycie uprawnia do skorzystania ze wskazanego zwolnienia podatkowego.

W związku z brakiem takiej definicji legalnej zwrotu „lokal mieszkalny” (lub a contrario „lokal użytkowy/niemieszkalny”) Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że znaczenie tych terminów należy zatem ustalić w oparciu o akty prawne wydane na gruncie innych dziedzin prawa, tj. w szczególności:

*   ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm.), która w art. 2 ust. 2 stanowi, że „samodzielnym lokalem mieszkalnym (\`(...)\`) jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych”;
*   rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690 ze zm.), które przewiduje w § 3 pkt 9, że mieszkanie to „zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego” (z kolei pomieszczenie mieszkalne należy rozumieć jako „pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego”). Co więcej, zgodnie z przywołanym rozporządzeniem, lokalem użytkowym jest natomiast na podstawie § 3 pkt 14 „jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym”;
*   rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiącego w pkt I.2 załącznika, że „część «mieszkaniowa» budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie)”.

Powyższe definicje pozostają w korelacji z podstawową dyrektywą interpretacji przepisów prawa - zasadą wykładni językowej, zgodnie z którą przy tłumaczeniu znaczenia określonego przepisu prawnego należy mu przypisać takie znaczenie, jakie ma on w języku potocznym. Odwołując się zatem do znaczenia niedookreślonego pojęcia w języku potocznym należy wskazać, że w myśl „Praktycznego słownika współczesnej polszczyzny” pod red. Haliny Zgółkowej, Wydawnictwo Kurpisz, Poznań 2003, „lokalem użytkowym jest lokal, który nie jest mieszkaniem, przeznaczony na biuro, punkt handlowy itp. (\`(...)\`).” Jednocześnie, zgodnie z wyżej wymienionym słownikiem, mieszkanie to „pomieszczenie, lokal, w którym się przebywa w dzień i w nocy samemu bądź z rodziną, na który zwykle składa się pokój (pokoje), kuchnia, łazienka, przedpokój”. Podobne znaczenia potoczne prezentuje „Uniwersalny słownik języka polskiego PWN” pod red. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2006, definiując „lokal użytkowy” jako „lokal przeznaczony na cele niemieszkalne (biuro, sklep, itp.)”, a lokalem niemieszkalnym jest lokal „nieprzeznaczony lub nienadający się do mieszkania”. Z drugiej strony, lokal „mieszkalny” to lokal „przeznaczony lub nadający się do zamieszkania”.

Innymi słowy, w świetle powyższych definicji legalnych, wynikających z przytaczanych przepisów prawa, jak również z definicji języka potocznego lokalem użytkowym/lokalem niemieszkalnym może być wyłącznie lokal nienadający się do zamieszkania. Lokal użytkowy/niemieszkalny to lokal, który nie może zapewniać ludziom możliwości stałego pobytu i prowadzenia w nim gospodarstwa domowego – lokal użytkowy jako nienadający się do mieszkania, nie może służyć zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych ludzi.

Oznacza to, że dla uznania lokalu za lokal mieszkalny decydującą jest możliwość stałego zamieszkania w nim, prowadzenia gospodarstwa i realizowania potrzeb mieszkaniowych – innymi słowy, istnienie warunków umożliwiających stały pobyt.

Tym samym, każdy lokal pozwalający na stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego jest z definicji lokalem o charakterze mieszkalnym.

Podobne wnioski wypływają z analizy zwrotu „potrzeby mieszkaniowe”. W orzecznictwie i doktrynie wskazuje się, że potrzeby mieszkaniowe to przede wszystkim potrzeby higieniczne, bytowe oraz inne tym podobne, a pomieszczenia mieszkalne mają stwarzać warunki umożliwiające odpoczynek, spożywanie posiłków, przechowywanie rzeczy (ubrań, przedmiotów, żywności). W przeciwieństwie do lokali zaspokajających potrzeby mieszkaniowe pomieszczenia użytkowe służą „zupełnie innym celom, najczęściej związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pomieszczenia przeznaczone na drobną działalność usługową, niejednokrotnie nie wymagają zaplecza socjalnego, albowiem posiadają dostęp do pomieszczeń higieniczno-sanitarnych ogólnie dostępnych” (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 września 2007 r., sygn. II SA/Wa 1069/07).

Wnioskodawczyni zauważa przy tym, że przepisy prawa budowalnego przewidują również bardziej szczegółowe wymogi w zakresie lokali mieszkalnych – w tym zakresie m.in. rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie przewiduje, że pomieszczenia przeznaczone na stały pobyt ludzi to pomieszczenia „w których przebywanie tych samych osób w ciągu doby trwa dłużej niż 4 godziny” (§ 4 pkt 1 rozporządzenia). Bardziej szczegółowe warunki dla mieszkań zawiera Rozdział 9 tego rozporządzenia (§ 90-101), m.in. mieszkanie, oprócz pomieszczeń mieszkalnych powinno mieć kuchnię lub wnękę kuchenną (wyposażone w trzon kuchenny, zlewozmywak lub zlew oraz mieć układ przestrzenny umożliwiający zainstalowanie chłodziarki i urządzenie miejsca pracy), łazienkę (z możliwością instalacji wanny lub kabiny prysznicowej), ustęp wydzielony (z umywalką) lub miskę ustępową w łazience, przestrzeń składowania oraz przestrzeń komunikacji wewnętrznej (§ 92 rozporządzenia); pomieszczenia mieszkalne i co do zasady kuchenne powinno mieć dostęp do światła dziennego (§ 93 rozporządzenia); przepisy określają minimalne szerokości pomieszczeń sypialnych i kuchni; wymiary przedpokoju i korytarzy; wysokość pomieszczeń itp. Dalsze przepisy rozporządzenia regulują również m.in. kwestie wymogów przeciwpożarowych dla budynków zaliczanych do określonych kategorii oraz innych instalacji w budynkach. Charakterystyka Nabytego Lokalu wskazuje, że lokal ten powyższe wymogi - w zakresie warunków technicznych i dostępnej funkcjonalności mieszkalnej - spełnia.

Podsumowując, należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla uznania lokalu za lokal mieszkalny lub niemieszkalny (użytkowy) jest funkcjonalność, jaką posiada dany lokal w zakresie możliwości zaspokajania indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. W przypadku lokali spełniających warunki techniczne i posiadające pełną funkcjonalność mieszkalną (wynikającą m.in. z doprowadzenia do lokali przyłączy wszystkich mediów m.in. do zorganizowania aneksów kuchennych, wydzielenia pomieszczeń sanitarnych, pokoi oraz wydzielenia miejsca na aneksy kuchenne, itp.) umożliwiającą stały pobyt ludzi i zaspokajanie przez nich potrzeb mieszkaniowych oraz prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego należy uznać za lokale mieszkalne. A contrario - lokale pozbawione powyższej funkcjonalności i niespełniające określonych warunków technicznych za lokale mieszkalne uznane być nie mogą.

Wnioskodawczyni wskazuje jednocześnie, że bez znaczenia dla powyższej charakterystyki lokali, jako lokali mieszkalnych lub niemieszkalnych, jest kwalifikacja tych lokali wynikająca z procesu budowlanego i będąca konsekwencją określonej klasyfikacji budynku w którym lokal ten się znajduje, bądź wynikająca z uwarunkowań związanych z planowaniem przestrzennym i planami zagospodarowania. Innymi słowy dla klasyfikacji lokalu nie ma znaczenia fakt, że lokal i budynek, w którym ten lokal się znajduje, zgodnie z planami zagospodarowania przestrzennego, pozwoleniem na budowę lub innymi dokumentami z zakresu prowadzonego procesu budowalnego nie mają klasyfikacji mieszkalnej. Istotną i jedyną przesłanką do określenia charakteru danego lokalu jest faktyczne przeznaczenie i wykorzystanie danego lokalu i faktyczna funkcjonalność tego lokalu mierzona możliwością (wynikającą ze spełnienia określonych warunków technicznych) zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, pobytu stałego i prowadzenia gospodarstwa domowego w danym lokalu. Takie podejście potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 sierpnia 2011 r. (sygn. IBPP2/443-619/11/UH), z której wynika, że „niezależnie od aktualnego sposobu wykorzystania apartamentu mieszkalnego (\`(...)\`) o mieszkalnym charakterze lokalu decyduje sama możliwość stałego w nim przebywania”. Podobne stanowisko potwierdza również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 maja 2010 r. (sygn. ITPP2/443-139/10/AK), powyższe interpretacje dotyczą wykładni przepisów podatku VAT, dotykają one przy tym identycznego problemu jak w niniejszej sprawie obejmującego interpretację zakresu pojęcia „lokalu mieszkalnego” wobec braku legalnej definicji zawartej w przepisach podatkowych – mają one zatem analogiczne zastosowanie w niniejszej sprawie.

Zdaniem Wnioskodawczyni należy przy tym dodatkowo wskazać, że zgodnie z art. 2 ustawy z 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (t. j. Dz. U. z 2006 r. nr 139, poz. 993 ze zm) dalej ustawa o ewidencji ludności, osoba przebywająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest obowiązana wykonywać obowiązek meldunkowy określony w ustawie. Obowiązek meldunkowy, na podstawie art. 4 pkt 1) ustawy o ewidencji ludności, polega na zameldowaniu się w miejscu pobytu stałego lub czasowego. Art. 6 pkt 1 ustawy o ewidencji ludności określa pobyt stały, jako zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Pobytem czasowym jest przebywanie bez zamiaru zmiany miejsca pobytu stałego w innej miejscowości pod oznaczonym adresem lub w tej samej miejscowości, lecz pod innym adresem (art. 7 ust. 1 ustawy o ewidencji ludności).

Innymi słowy fakt zameldowania określonej osoby pod wskazanym adresem, na pobyt stały lub czasowy, potwierdza możliwość przebywania i zamieszkiwania osób (realizowania celu mieszkaniowego) w danym lokalu - konsekwentnie potwierdza mieszkalny charakter takiego lokalu.

Charakter Nabytego Lokalu, jako lokalu mieszkalnego, potwierdza zatem okoliczność zameldowania Wnioskodawczyni w tym lokalu na pobyt czasowy (w załączeniu kopia zaświadczenia o zameldowaniu w Nabytym Lokalu na pobyt czasowy). Okoliczność zameldowania w tym lokalu wskazuje na możliwość realizacji w Nabytym Lokalu własnych celów mieszkaniowych przez Wnioskodawczynię i Jej współmałżonka.

Charakter Nabytego Lokalu, jako lokalu mieszkalnego, potwierdza również okoliczność, że jego nabycie zostało udokumentowane przez sprzedawcę fakturą VAT z zastosowaniem stawki VAT 8% właściwej dla sprzedaży lokali mieszkalnych (kopia faktury VAT nabycia lokalu w załączeniu do wniosku). Z informacji uzyskanych od Dewelopera – sprzedawcy Nabytego Lokalu – prawidłowość zastosowania stawki 8% VAT została potwierdzona interpretacją podatkową uzyskaną przez Dewelopera dla tej inwestycji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem dokonali sprzedaży lokalu mieszkalnego. Jednocześnie środki pochodzące ze sprzedaży tego lokalu przeznaczyli na kupno nowego lokalu (Nabytego Lokalu), którego warunki techniczne i funkcjonalność w zakresie możliwości zaspokajania indywidualnych potrzeb mieszkaniowych umożliwiają stały pobyt ludzi oraz prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego, i w którym Wnioskodawczyni została zameldowana na pobyt czasowy. Nabyty Lokal spełnia zatem warunki do uznania go za lokal mieszkalny zgodnie z odrębnymi przepisami (niezależnie od jego charakterystyki wynikającej z treści aktu notarialnego nabycia lokalu). Jednocześnie, kupno Nabytego Lokalu nastąpiło przed upływem okresu dwóch lat od sprzedaży lokalu mieszkalnego będącego wcześniej własnością współmałżonków. W związku z powyższym, kwoty przeznaczone na kupno przez Wnioskodawczynię i Jej współmałżonka Nabytego Lokalu spełniają warunki do uznania ich za środki wydatkowane na własne cele mieszkaniowe dla potrzeb stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni, wraz ze współmałżonkiem, przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o PIT w zakresie dochodów pochodzących ze sprzedaży lokalu w zakresie w jakim przychody pochodzące z tej sprzedaży zostały przeznaczone na kupno Nabytego Lokalu dla potrzeb realizacji własnych celów mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego w niniejszej sprawie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim z ustanowioną wspólnością majątkową pomiędzy małżonkami. Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem byli współwłaścicielami lokalu mieszkalnego położonego w Z. Lokal ten został nabyty na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu w dniu 7 października 2010 r. Lokal został nabyty do majątku wspólnego współmałżonków. W dniu 5 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem dokonali zbycia wskazanego wyżej lokalu położonego w Z. W związku z tym Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem, za część środków pochodzących ze sprzedaży lokalu położonego w Z., w dniu 17 lutego 2012 r. nabyli od dewelopera lokal znajdujący się w budynku położonym w J. G. Lokal został nabyty do majątku wspólnego małżonków.

Zgodnie z treścią aktu notarialnego, nabyty lokal znajduje się w budynku usługowym zakwaterowania turystycznego z częścią mieszkalną. Zgodnie z treścią pozwolenia na budowę, budynek, w którym znajduje się nabyty lokal został zaliczony do kategorii XIV zgodnie z przepisami prawa budowlanego – budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) budynek został zaliczony do kategorii 1212 – budynki zakwaterowania turystycznego pozostałe. W budynku znajdują się lokale scharakteryzowane jako lokale mieszkalne i niemieszkalne. Nabyty lokal, zgodnie z treścią aktu notarialnego, ma charakter niemieszkalny. Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem przybywają stale w nabytym lokalu i realizują w nim swoje cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c powołanej ustawy podatkowej, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podkreślić należy, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zawarte w tym artykule wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Z zacytowanych przepisów jednoznacznie wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 jest nabycie m. in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, jednakże w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym podała, że za środki uzyskane ze sprzedaży lokalu położonego w Z. nabyła lokal który, zgodnie z treścią aktu notarialnego sprzedaży, ma charakter niemieszkalny (lokal ten położony jest w budynku usługowym zakwaterowania turystycznego).

Oznacza to, że nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni zaprezentowanym w niniejszej sprawie, w myśl którego nabycie lokalu niemieszkalnego w budynku zakwaterowania turystycznego można uznać za wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawiane przez Wnioskodawczynię okoliczności, że lokal ten może spełniać funkcję mieszkalną, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem przebywają stale w tym lokalu, a sama Wnioskodawczyni została w nim zameldowana, jak również fakt, że lokale mieszkalne położone w tym samym budynku mają charakterystykę identyczną do Nabytego Lokalu pozostają bowiem bez związku z powyższym rozstrzygnięciem. Okoliczności te nie zmieniają bowiem faktu, że nabyty w przez Wnioskodawczynię w dniu 17 lutego 2012 r. lokal jest – zgodnie z oświadczeniem samej Wnioskodawczyni – lokalem niemieszkalnym.

Tym samym, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla dochodów pochodzących ze zbycia nieruchomości (lokalu położonego w Z.) w zakresie, w jakim przychody ze zbycia nieruchomości zostały wydatkowane na cele związane z kupnem Nabytego Lokalu w związku z faktem, że wydatek nie został poniesiony na cel mieszkaniowy wskazany w ww. przepisie.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż nie są one wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.