Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.673.2023.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-29
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

5 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 4 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A. Spółka akcyjna,

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B. Spółka akcyjna.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

8 grudnia 2015 r. nabyliście Państwo (NIP (…)) prawo własności nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę nr 1, z obrębu (…) o powierzchni 1,5864 ha, której sposób korzystania oznaczony był jako tereny kolejowe („Tk”). Działka była zabudowana (\`(...)\`). Dla nieruchomości prowadzono księgę wieczystą nr (…). Z tytułu sprzedaży zbywca nie działał jako podatnik podatku od towarów i usług (dalej „VAT”), sprzedaż nie podlegała VAT, a nabywającej spółce nie mogło przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Decyzją nr (…) z 16 listopada 2017 r. (nr sprawy (…)) (…)miasta (…) zatwierdził projekt podziału działki nr 1 na następujące działki:

*   Nr 1/1 o powierzchni 0,3439 ha;
*   Nr 1/2 o powierzchni 0,3560 ha;
*   Nr 1/3 o powierzchni 0,3867 ha;
*   Nr 1/4 o powierzchni 0,4998 ha.

1 grudnia 2017 r. decyzja nr (…) stała się ostateczna.

18 grudnia 2017 r. została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie budynku biurowo-magazynowo-usługowego z garażem podziemnym na terenie działki nr 1/4 z obrębu (…) położonej przy ul. (…), składającej się z zurbanizowanych terenów niezabudowanych - Bp (0,4335 ha) oraz drogi Dr (0,0663 ha). 6 lutego 2018 r. decyzja stała się ostateczna. Decyzja została wydana dla spółki C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, działającej w roli inwestora.

31 marca 2020 r. nastąpiło połączenie spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, a połączenie nastąpiło poprzez przeniesienie całego majątku spółek przejmowanych (w tym Państwo tj. A. Spółka akcyjna z siedzibą w (…)) na rzecz spółki przejmującej - D. Spółka Akcyjna (NIP (…). W wyniku tego przejęcia majątek spółki A. Spółka akcyjna z siedzibą w (…) (NIP (…)), w tym działka Nr 1/4 o powierzchni 0,4998 ha, przeszedł z mocy prawa na spółkę „D.” Spółka Akcyjna (NIP (…)).

Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzania Akcjonariuszy z 1 kwietnia 2020 r. została zmieniona nazwa spółki „D.” Spółka akcyjna (NIP (…)) na A. Spółka akcyjna (dalej „Sprzedająca”, a w ramach niniejszego wniosku ORD-WS: Zainteresowany będący Stroną). Zmiana ta została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 27 kwietnia 2020 r.

Na podstawie decyzji nr (…) z 20 lipca 2021 r. decyzja nr (…) z 18 grudnia 2017 r. została przeniesiona na Sprzedającą (A. Spółka akcyjna, NIP (…)). Decyzja przenosząca stała się ostateczna 30 sierpnia 2021 r.

Decyzją nr (…) z 25 stycznia 2023 r. Sprzedająca uzyskała pozwolenie na budowę na terenie działki nr 1/4 z obrębu (…) położonej przy ul. (…) (dalej „Działka nr 1/4”), zgodnie z decyzją nr (…). Ze względu na wystarczającą ilość miejsc parkingowych usytuowanych na zewnątrz zrezygnowano z realizacji garażu podziemnego.

W ramach planowanej inwestycji na terenie zaprojektowano realizację:

*   budowę budynku biurowo-magazynowo-usługowego;
*   elementów zagospodarowania terenu: zewnętrzną instalację energetyczną, kanalizację deszczową wraz ze zbiornikami rozsączającymi, parkingi naziemne, drogi wraz z włączeniem do drogi dojazdowej istniejącej na terenie działki, chodniki, place manewrowe, brama wjazdowa, ogrodzenie, zagospodarowanie terenów zielonych, kanalizacja teletechniczna.

Na terenie zapewniono miejsce do składowania odpadów - altanę śmietnikową.

Dane powierzchniowe projektowanego zagospodarowania terenu inwestycji były następujące:

*   powierzchnia terenu inwestycji (pow. działki 1/4) - 4998 m2,
*   powierzchnia zabudowy - 1348,7 m2,
*   wskaźnik wielkości powierzchni nowej zabudowy w stosunku do pow. terenu inwestycji - 26,9%,
*   powierzchnia biologicznie czynna - 1141,6 m2,
*   powierzchnia terenów utwardzonych - 2507,7 m2 (50,26%),
*   ilość miejsc parkingowych – 15.

Dane powierzchniowe dotyczące „Budynku” były następujące:

*   powierzchnia wewnętrzna - 1556,97 m2,
*   powierzchni użytkowa - 1487,78 m2,
*   wysokość budynku – 8,54 m,
*   szerokość budynku – 15,9 m,
*   długość budynku - 84 m,
*   ilość kondygnacji naziemnych – 2,
*   powierzchnia całkowita (liczona w obrysie ścian zewnętrznych wraz z elementami niezamkniętymi – 1649,13 m,
*   kubatura brutto – 10951,92 m3,
*   powierzchnia części magazynowej – 990,44 m2,
*   powierzchnia części usługowej – 241,11 m2,
*   powierzchnia biurowa - 256,23 m2.

Na podstawie uzyskanego pozwolenia na budowę Sprzedająca realizowała inwestycję w postaci budowy Budynku wraz z zagospodarowaniem terenu. Po zakończeniu inwestycji, Sprzedająca zamierzała wykorzystywać ją do prowadzania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu obiektu o funkcji magazynowo-usługowo-biurowej. Sprzedająca nie przystąpiła do użytkowania Budynku na własne potrzeby.

7 lipca 2023 r. Sprzedająca zawarła umowę najmu Budynku ze spółką E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), zwaną dalej „Najemcą”. Umowa została zawarta na czas określony wynoszący 73 miesięcy od dnia przekazania przedmiotu najmu. Przedmiotem najmu jest cały Budynek, obejmujący część magazynową, usługową, biurową oraz wszystkie miejsca parkingowe. W celu zabezpieczenia wykonania zobowiązań Najemcy wynikających z umowy najmu na zlecenie Najemcy 13 października 2023 r. Bank (…) S.A. wystawił gwarancję bankową na rzecz Sprzedającej. Na dzień składania niniejszego wniosku Budynek jest wykończony na potrzeby Najemcy zgodnie z postanowieniami umowy najmu. Do kwoty czynszu za najem Sprzedająca będzie doliczać podatek od towarów i usług w stawce 23%. Sprzedająca złożyła do organów nadzoru budowlanego wniosek o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, a w chwili złożenia niniejszego wniosku ORD-WS oczekuje na wydanie decyzji w zakresie tego pozwolenia. Planowany termin protokolarnego przekazania przedmiotu najmu i rozpoczęcia wykorzystywania Budynku przez Najemcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ma mieć miejsce od 2 stycznia 2024 r., po uzyskaniu pozwalania na użytkowanie przez Sprzedającą. Zgodnie z § 14 ust. 2 umowa najmu: „Zbycie przedmiotu najmu przez Wynajmującego (tutaj: Sprzedającą) podczas trwania stosunku najmu nie rozwiązuje tego stosunku. W razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu w miejsce Wynajmującego. Na nowego właściciela przedmiotu najmu przechodzą wszelkie prawa i obowiązki wynikająca z niniejszej umowy najmu”.

Aktualnie B. spółka akcyjna (dalej „Kupująca”) jest zainteresowana nabyciem prawa własności Działki nr 1/4, wraz z posadowionym na niej Budynkiem oraz zagospodarowaniem terenu (zwaną dalej „Nieruchomością”). Umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po uzyskaniu przez Sprzedającą pozwolenia na użytkowanie Budynku, nie później niż w pierwszym kwartale 2024 r.

VAT naliczony od wydatków poniesionych na realizację inwestycji przez Sprzedającą, w tym również od wydatków na wykończenie przedmiotu najmu, do których poniesienia Sprzedającą obligowała umowa najmu, został odliczony przez Sprzedającą od VAT należnego.

Na dzień zawarcia planowanej umowy sprzedaży (dokonania dostawy Budynku przez Sprzedającą do Kupującej) okres użytkowania Budynku przez Sprzedającą na własne potrzeby nie przekroczy 2 lat (Sprzedająca nie przystąpiła i nie zamierza przystąpić do użytkowania go na własne potrzeby). Również okres użytkowania lub dysponowania Budynkiem przez Kupującego na podstawie umowy najmu nie przekroczy 2 lat licząc od dnia oddania Budynku do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (oddania w najem).

Przedmiotem działalności Sprzedającej jest, w szczególności, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, działalność holdingów finansowych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności przedmiotem działalności Sprzedającej jest:

*   (PKD 68.20.Z) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
*   (PKD 68.32.Z) Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.
*   (PKD 69.20.Z) Działalność rachunkowo – księgowa, doradztwo podatkowe.
*   (PKD 70.22.Z) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.
*   (PKD 41.10.Z) Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.
*   (PKD 64.20.Z) Działalność holdingów finansowych.
*   (PKD 68.10.Z) Kupno sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.
*   (PKD 70.21.Z) Stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja.

Sprzedająca jest i będzie na moment zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zarówno z tytułu najmu Budynku, jak również późniejszej sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca działa i będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 UVAT.

Kupująca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności prowadzonej w zakresie wynajmu, z tytułu której prowadzona przez nią sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Przedmiotem działalności Kupującej jest:

*   (81 10 Z) Działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach
*   (69 20 Z) Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe.
*   (68 10 Z) Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.
*   (70 22 Z) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.
*   (68 31 Z) Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.
*   (41 10 Z) Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.
*   (41 20 Z) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.
*   (43 11 Z) Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych.
*   (68 20 Z) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
*   (68 32 Z) Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Kupująca jest i będzie na moment zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Sprzedająca nie dokonała i nie dokona do dnia umowy sprzedaży wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako odrębnego przedsiębiorstwa lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającą. W szczególności, Nieruchomość nie została wyodrębniona w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, w tym w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającej (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedająca nie wyodrębniła w związku z działalnością prowadzoną w Nieruchomości zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosiła go jako odrębnego płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Sprzedająca nie dokonała finansowego wyodrębnienia Nieruchomości, w tym nie prowadzi oddzielnej rachunkowości dla Nieruchomości (nie sporządza odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat dla Nieruchomości).

Przedmiotem umowy sprzedaży będzie Nieruchomość, majątkowe prawa autorskie do projektu architektonicznego oraz prawa wynikające z gwarancji wynikających z umów o roboty budowlane. Strony rozważają również możliwość przeniesienia na Kupującą prawa do korzystania z nazwy/logotypu Nieruchomości („(…)”) w zakresie, w jakim Sprzedająca jest uprawniona do korzystania z tej nazwy/logotypu.

Na Kupującą przejdą prawa i obowiązki z umowy najmu zawartej z Najemcą, a Kupująca stanie się stroną tej umowy. Zgodnie z art. 678 § 1 Kodeks cywilnego w razie zbycia przedmiotu najmu w czasie trwania najmu najemca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. W konsekwencji, przejście praw i obowiązków z umowy najmu na nabywcę następuje z mocy samego prawa, a postanowienia umowy najmu z 7 lipca 2023 r. zawartej pomiędzy Sprzedającą a Najemcą nie zmieniają tej zasady, a stanowią jedynie jej potwierdzenie. Skutkiem powyższego, na Kupującą zostanie również przeniesiona gwarancja bankowa z 13 października 2023 r. zabezpieczająca wykonanie zobowiązań Najemcy z umowy najmu.

Przedmiotem umowy sprzedaży nie będą jakiekolwiek inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającej, w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającej (nazwa przedsiębiorstwa),
*   prawa i obowiązki z umów zawartych przez Sprzedającą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności z umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umów o świadczenie usług księgowych i usług prawnych, umów na dostawę mediów (przy czym w przypadku umów na dostawy mediów może dojść do przeniesienia w drodze wyjątku umowy, w przypadku istotnych powodów biznesowych) może i umów dotyczących finansowania zewnętrznego,
*   księgi rachunkowe Sprzedającej oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Sprzedającą;
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych (za wyjątkiem ewentualnego depozytu od najemcy);
*   należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności;
*   zobowiązania Sprzedającej;
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającej;
*   znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowej Sprzedającej.

W związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, strony opisanej wyżej planowanej transakcji sprzedaży (A. Spółka Akcyjna - jako Sprzedająca oraz B. Spółka Akcyjna jako Kupująca), jako uczestniczące w tym samym zdarzeniu przyszłym, których będą dotyczyły bezpośrednio skutki w VAT wynikające z przeprowadzenia transakcji, niniejszym składają wspólny wniosek ORD-WS w celu potwierdzenia, że do sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającą nie będzie miało zastosowanie zwolnienie VAT, a Kupująca będzie uprawniona do odliczania podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Sprzedającą dokumentującej sprzedaż Nieruchomości. Jednocześnie, w celu określania stawki podatku właściwej dla planowanej sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca składa wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS-W).

**Pytania**

1) Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą będzie podlegała zwolnieniu od VAT?

2) Czy w przypadku uznania, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT (odpowiedź na pytanie nr 1), Kupującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury wstawionej przez Sprzedającą dokumentującej sprzedaż Nieruchomości?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości, obejmująca Działkę nr 1/4 zabudowaną Budynkiem oraz budowlami składającymi się na zagospodarowanie terenu, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a Sprzedająca będzie obowiązana z tego tytułu wystawić fakturę VAT dokumentującą dostawę Nieruchomości oraz wykazać VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 UVAT).

W myśl art. 6 UVAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 7 ust. 1 UVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 UVAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 UVAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 8 UVAT mówi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 UVAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 UVAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dalej, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT, zwalania się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 UVAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 UVAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 UVAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Dalej, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 UVAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub usługi.

Aby ocenić skutki podatkowe planowanej sprzedaży Nieruchomości na gruncie VAT, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przedmiotem planowanej sprzedaży będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, jeśli przedmiot umowy sprzedaży będzie stanowić przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, to do sprzedaży Nieruchomości w ogóle nie znajdzie zastosowanie ustawa o VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie oznacza to jednak, że nie należy się odwołać w tym zakresie do definicji legalnej zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach indywidualnych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa należy wykorzystać uregulowania art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Aby dokonać prawidłowej wykładni normy zawartej w art. 6 pkt 1 UVAT należy mieć na uwadze także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) wydane na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. W swoim orzecznictwie, TSUE, po pierwsze, kładzie nacisk na potrzebę zakreślenia autonomii prawa podatkowego przy dekodowaniu pojęcia „przedsiębiorstwa”. Po drugie, wskazuje, że dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Po trzecie, za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Po czwarte, oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku. W konsekwencji takiego podejścia, Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w swoim orzecznictwie przyjął, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 UVAT należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112 rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (tak NSA w wyroku z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1113/16).

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej umowy sprzedaży, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa, nawet w świetle jej szerokiego rozumienia wynikającego z orzecznictwa TSUE. W przypadku planowanej umowy nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności składników niematerialnych.

Państwo podkreślają, że przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość. Pozostałe składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającą pozostaną przy Sprzedającej, która będzie kontynuowała swoją działalność gospodarczą w niezmienionym kształcie.

Państwo podkreślają, że przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość jako aktywo, zaś pozostałe składniki majątkowe i niemajątkowe związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającą pozostaną przy Sprzedającej (przykładowo: umowy dotyczące bieżącej obsługi, np. umowa o usługi księgowe, należności, zobowiązania, środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającej, oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowe czy tajemnice przedsiębiorstwa).

Kupująca nie nabędzie od Sprzedającej zespołu składników majątku (zaplecza) umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającą i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. W szczególności, na Kupującą nie zostaną przeniesione wyposażenie ruchome, ani inne ruchomości znajdujące się na terenie Nieruchomości, niestanowiące części składowych Nieruchomości, jak również w ramach umowy nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów zawartych z pracownikami i współpracownikami Sprzedającej.

W konsekwencji, zbywana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa. Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 27e UVAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być zatem wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (tak, przykładowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 sierpnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.396.2020.2.SM, z 31 lipca 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.213.2020.3.MMA, czy z 29 lipca 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.238.2020.2.IR).

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Sprzedającej. Nieruchomość nie stanowi odrębnego oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającej (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającej o podobnym charakterze). Sprzedająca nie wyodrębniła w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosiła go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy.

Sprzedająca nie przygotowuje odrębnego bilansu dla Nieruchomości. W sprawozdaniu finansowym Sprzedającej aktywa i pasywa nie są podzielone na poszczególne nieruchomości, w tym na Nieruchomość. W rezultacie Nieruchomość nie jest wyodrębniona u Sprzedającej na płaszczyźnie finansowej.

Fakt, że Sprzedająca jest stroną umów niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości, a Kupująca w ramach Umowy sprzedaży nie stanie się stroną tych umów (umowy pozostaną przy Sprzedającej lub zostaną rozwiązane), lecz zawrze inne umowy po nabyciu Nieruchomości powoduje, że Nieruchomość nie może być uznana za wyodrębnioną funkcjonalnie.

Powyższych konkluzji nie zmienia okoliczność, że z mocy samego prawa Kupująca stanie się stroną umowy najmu Nieruchomości, zawartej wcześniej przez Sprzedającą, a na Kupującą przejdą prawa i obowiązki wynikające ze stosunku najmu oraz zostanie przeniesiona gwarancja bankowa zabezpieczająca wykonanie zobowiązań Najemcy (takie podejścia znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG, w interpretacji indywidualnej z 14 września 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS czy też w interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.526.2023.4.).

W świetle powyższego Nieruchomość nie jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 UVAT.

Na gruncie UVAT, sprzedaż prawa własności nieruchomości uznawana jest jako dostawa towarów. Podstawę opodatkowania stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. W praktyce podstawą opodatkowania jest cena sprzedaży. W przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana budynkiem lub budowlą, które są trwale związane z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, zasady opodatkowania VAT znajdujące zastosowanie do dostawy budynku lub budowli, mają również zastosowanie do dostawy gruntu. Innymi słowy, grunt dzieli los budynku lub budowli trwale związanych z tym gruntem.

W celu ustalenia zasad opodatkowania VAT odnośnie dostawy nieruchomości w pierwszej kolejności należy zweryfikować czy do dostawy nie ma zastosowania zwolnienie z VAT.

Jeśli przedmiotem dostawy jest teren zabudowany budynkiem i/lub budowlą, do takiej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 UVAT dotyczące dostawy terenów niezabudowanych.

Nawet, jeśli przedmiotem dostawy jest teren zabudowany, ale dostawa budynku, budowli lub ich części jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlania, przed nim lub przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT nie znajdzie zastosowania do takiej dostawy. Przy czym z przepisów UVAT wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu obiekty te oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej - bowiem w wyżej wymienionych przypadkach dochodzi do użytkowania budynku, budowli lub ich części. W takiej sytuacji dostawa nieruchomości, po jej wybudowaniu, przed upływem 2 lat od dnia oddania nieruchomości w najem, nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie tego przepisu.

W przypadku dostawy nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, ustawodawca umożliwia podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT. W tym przypadku warunkiem zwolnienia w odniesieniu do nowobudowanych obiektów jest brak przysługiwania podatnikowi prawa do odliczenia VAT w stosunku do tych budynków, budowli lub ich części. Jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wybudowanie budynku lub budowli, zwolnienie na tej podstawie nie ma zastosowania.

Jeżeli przy sprzedaży nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a UVAT, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 UVAT. Zwolnienie to dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Jeśli przy wybudowaniu budynku i/lub budowli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z uwagi na okoliczność, że budynek i/lub budowla miały służyć do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (w zakresie najmu budynków innych niż mieszalne lub prowadzenia działalności handlowej), zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 UVAT również nie znajdzie zastosowania do dostawy takiej nieruchomości.

W razie braku zastosowania zwolnienia z VAT do dostawy nieruchomości, podatnik dokonujący dostawy jest obowiązany opodatkować taką dostawę z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT, wystawić fakturę VAT dokumentującą taką dostawę, wykazując na tej fakturze kwotę podatku VAT od tej dostawy z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Przechodząc na grunt opisanego zdarzenia przyszłego, Sprzedającej przysługuje prawo własności nieruchomości – Działki nr 1/4. Z tytułu jej nabycia w 2015 r., której dostawa nie podlegała wówczas opodatkowaniu VAT, Sprzedająca (w zasadzie jej poprzedniczka prawna) nie mogła odliczyć VAT.

W oparciu o pozwolenie na budowę (uzyskane decyzją nr (…) z 25 stycznia 2023 r.) Sprzedająca zrealizowała na Działce nr 1/4 inwestycję polegającą na wybudowaniu:

*   budynku biurowo-magazynowo-usługowy, o łącznej powierzchni wewnętrznej 1556,97 m2 (powierzchni użytkowej - 1487,78 m2), składający się z dwóch kondygnacji naziemnych, przy czym powierzchnia część magazynowej wyniosła 990,44 m2, części usługowej zlokalizowanie na parterze - 241,11 m2, części biurowej - 256,23 m2, oraz
*   elementów zagospodarowania terenu: zewnętrzną instalację energetyczną, kanalizację deszczową wraz ze zbiornikami rozsączającymi, parkingi naziemne, drogi wraz z włączeniem do drogi dojazdowej istniejącej na terenie działki, chodniki, place manewrowe, brama wjazdowa, ogrodzenie, zagospodarowanie terenów zielonych, kanalizacja teletechniczna.

Powierzchnia zabudowy wyniosła 1348,7 m2, a powierzchnia terenów utwardzonych 2507,7 m2 (50,26% całości powierzchni działki).

Inwestycja prowadzona była przez Sprzedającą z zamiarem wykorzystywania jej w przyszłości do prowadzania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu obiektu o funkcji magazynowo-usługowo-biurowej. Sprzedająca nie przystąpiła do użytkowania Budynku na własne potrzeby.

7 lipca 2023 r. Sprzedająca zawarła umowę najmu Budynku. Umowa została zawarta na czas określony wynoszący 73 miesięcy od dnia przekazania przedmiotu najmu. Przedmiotem najmu jest cały Budynek, obejmujący część magazynową, usługową, biurową oraz wszystkie miejsca parkingowe. Na dzień składania niniejszego wniosku Budynek jest wykończony na potrzeby Najemcy zgodnie z postanowieniami umowy najmu. Do kwoty czynszu za najem Sprzedająca będzie doliczać podatek od towarów i usług w stawce 23%.

Sprzedająca złożyła do organów nadzoru budowlanego wniosek o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, a w chwili złożenia niniejszego wniosku ORD-WS oczekuje na wydanie decyzji w zakresie tego pozwolenia. Planowany termin protokolarnego przekazania przedmiotu najmu i rozpoczęcia wykorzystywania Budynku przez Najemcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ma mieć miejsce od 2 stycznia 2024 r., po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie przez Sprzedającą.

Aktualnie Kupująca jest zainteresowana nabyciem Nieruchomości. Umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po uzyskaniu przez Sprzedającą pozwolenia na użytkowanie Budynku, nie później niż w pierwszym kwartale 2024 r.

VAT naliczony od wydatków na realizację inwestycji poniesionych przez Sprzedającą, w tym również od wydatków na wykończenie przedmiotu najmu, do których poniesienia obligowała Sprzedającą umowa najmu, został odliczony przez Sprzedającą od VAT należnego.

Na dzień zawarcia planowanej umowy sprzedaży (dokonania dostawy Budynku przez Sprzedającą do Kupującej) okres użytkowania Budynku przez Sprzedającą na własne potrzeby nie przekroczy 2 lat (Sprzedająca nie przystąpiła i nie zamierza przystąpić do użytkowania go na własne potrzeby). Również okres użytkowania lub dysponowania Budynkiem przez Kupującego na podstawie umowy najmu nie przekroczy 2 lat licząc od dnia oddania Budynku do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (oddania w najem).

Zarówno z tytułu najmu Budynku jako również planowanej sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 UVAT.

Mając na uwadze opisane wyżej zdarzenie przyszłe, zdaniem Zainteresowanych, do sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Kupującej nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień przedmiotowych od podatku VAT, w szczególności:

a) sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 UVAT, ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie Działka nr 1/4 zabudowana Budynkiem oraz budowlami składającymi się na zagospodarowanie terenu, zatem sprzedaż będzie dotyczyła terenu zabudowanego, a zgodnie z dyspozycją przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 UVAT zwolnieniem objęte są tereny niezabudowane (które dodatkowo nie powinny stanowić terenów budowlanych);

b) sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, ponieważ od dnia pierwszego zasiedlenia Budynku i budowli (po ich wybudowaniu przez Sprzedającą) do dnia sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, co będzie wynikać z faktu, że po wybudowaniu Budynku i budowli znajdujących się na Działce nr 1/4 Sprzedająca nie rozpocznie wykorzystywania Budynku na własne potrzeby, 7 lipca 2023 r. zawarła umowę najmu Budynku wraz z miejscami parkingowymi, a po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Budynek zostanie protokolarnie przekazany najemcy 2 stycznia 2024 r.; w takich okolicznościach, zakładając nawet że w dniu zawarcia umowy najmu 7 lipca 2023 r nastąpiło tzw. pierwsze zasiedlenie (tj. oddanie przedmiotu najmu pierwszemu użytkownikowi - Najemcy), w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającą w planowanym terminie (pierwszym kwartale 2024 r.) nie upłynie okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia; w skrajnym przypadku, nawet gdyby do dnia sprzedaży Budynku Kupującej nie nastąpiło protokolarne przekazanie Kupującej przedmiotu najmu (traktowane tutaj jako moment oddania pierwszemu użytkownikowi), wówczas sprzedaż nowo wybudowanego Budynku i budowli następowałaby w ramach pierwszego zasiedlenia i również w takim przypadku nie mogłaby korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT;

c) sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT, ponieważ przy nabyciu (wybudowaniu) Budynku i budowli Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT w stosunku do tego Budynku i budowli; Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT w związku z tym, że wydatki ponoszone na Budynek i budowle (tj. na nabycie towarów i usług) były wykorzystywane do wykonywania przez Sprzedającą czynności opodatkowanych VAT, w szczególności świadczenia usług najmu tej Nieruchomości lub do działalności handlowej (w zakresie sprzedaży tej Nieruchomości); w związku tym, że wykonywanie tych czynności wchodzi w zakres działalności gospodarczej sprzedającej, o której mowa w art. 15 ust. 1 UVAT, z tytułu wykonywania której działa w charakterze podatnika VAT, Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu (wybudowaniu) Budynku i budowli i Sprzedająca faktycznie odliczyła VAT do tych wydatków w ramach jej rozliczenia VAT; analiza wskazanego w tym przepisie warunku dotyczącego poniesienia wydatków na ulepszenie jest w niniejszej sprawie bezprzedmiotowa, ponieważ Sprzedająca ponosząc wyżej wymienione wydatki nie ulepszała istniejącego budynku lub budowli, ale przeprowadziła budowę nowych obiektów od podstaw;

d) sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 UVAT, ponieważ Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na wybudowanie Budynku oraz budowli z uwagi na okoliczność, że należy te wydatki uznać za wykorzystywane przez Sprzedającą wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT (innej niż zwolniona od podatku VAT); wybudowane przez Sprzedającą obiekty (Budynek i budowle) od początku miały służyć do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, w zakresie świadczenia usług najmu lub prowadzeniu działalności handlowej dotyczącej sprzedaży nieruchomości i z tego względu nie sposób uznać, że Nieruchomość wykorzystywana była przez Sprzedającą na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zdaniem Zainteresowanych, na podstawie przepisu art. 29a ust. 8 UVAT, zasady opodatkowania VAT, w szczególności dotyczące ustalania podstawy opodatkowania i zastosowania właściwej stawki podatku (w tym zwolnienia przedmiotowego od podatku), mające zastosowanie do Budynku i budowli składających się na zagospodarowanie terenu na Działce nr 1/4 powinno się stosować również do gruntu (Działki nr 1/4), na której znajduje się Budynek i budowle, jako trwale związane z tym gruntem. Z tego względu wszelakie rozważania odnoszące się do możliwości zastosowanie zwolnienia od podatku powinny mieć zastosowanie do Nieruchomości jako całości, tj. Działki nr 1/4 oraz posadowionego na niej Budynku oraz budowli.

W konsekwencji powyższego, sprzedaż Nieruchomości, jako niekorzystająca ze zwolnienia od podatku, powinna zostać opodatkowana VAT, a zgodnie z obowiązującymi przepisami UVAT Sprzedająca powinna udokumentować taką sprzedaż wystawiając fakturę VAT i wykazując na niej właściwą stawkę podatku VAT.

Jednocześnie, działając na podstawie art. 42a UVAT i następne, wraz z niniejszym wnioskiem ORD-WS, Sprzedająca złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie Wiążącej informacji stawkowej (WIS-W) w celu określenia właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 UVAT kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika m.in. z tytułu nabycia towarów.

Zakładając że umowa sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona od VAT, Kupująca będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o całość podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie sprzedaży pod warunkiem, że Nieruchomość będzie przez nią wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą będzie podlegała zwolnieniu od VAT oraz czy Kupującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury wstawionej przez Sprzedającą dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Transakcji Sprzedający przeniesie na Kupującego zabudowaną działkę gruntu o numerze 1/4. Nieruchomość jest zabudowana budynkiem biurowo-magazynowo-usługowym wraz z zagospodarowaniem terenu.

Sprzedająca nie dokonała i nie dokona do dnia umowy sprzedaży wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako odrębnego przedsiębiorstwa lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającą. W szczególności, Nieruchomość nie została wyodrębniona w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, w tym w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającej (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedająca nie wyodrębniła w związku z działalnością prowadzoną w Nieruchomości zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosiła go jako odrębnego płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Sprzedająca nie dokonała finansowego wyodrębnienia Nieruchomości, w tym nie prowadzi oddzielnej rachunkowości dla Nieruchomości (nie sporządza odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat dla Nieruchomości).

Przedmiotem umowy sprzedaży będzie Nieruchomość, majątkowe prawa autorskie do projektu architektonicznego oraz prawa wynikające z gwarancji wynikających z umów o roboty budowlane. Strony rozważają również możliwość przeniesienia na Kupującą prawa do korzystania z nazwy/logotypu Nieruchomości („(…)”) w zakresie, w jakim Sprzedająca jest uprawniona do korzystania z tej nazwy/logotypu.

Na Kupującą przejdą prawa i obowiązki z umowy najmu zawartej z Najemcą, a Kupująca stanie się stroną tej umowy. Zgodnie z art. 678 § 1 Kodeks cywilnego w razie zbycia przedmiotu najmu w czasie trwania najmu najemca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. W konsekwencji, przejście praw i obowiązków z umowy najmu na nabywcę następuje z mocy samego prawa, a postanowienia umowy najmu z 7 lipca 2023 r. zawartej pomiędzy Sprzedającą a Najemcą nie zmieniają tej zasady, a stanowią jedynie jej potwierdzenie. Skutkiem powyższego, na Kupującą zostanie również przeniesiona gwarancja bankowa z 13 października 2023 r. zabezpieczająca wykonanie zobowiązań Najemcy z umowy najmu.

Przedmiotem umowy sprzedaży nie będą jakiekolwiek inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającej, w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającej (nazwa przedsiębiorstwa),
*   prawa i obowiązki z umów zawartych przez Sprzedającą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności z umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umów o świadczenie usług księgowych i usług prawnych, umów na dostawę mediów (przy czym w przypadku umów na dostawy mediów może dojść do przeniesienia w drodze wyjątku umowy, w przypadku istotnych powodów biznesowych) może i umów dotyczących finansowania zewnętrznego,
*   księgi rachunkowe Sprzedającej oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Sprzedającą;
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych (za wyjątkiem ewentualnego depozytu od najemcy);
*   należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności;
*   zobowiązania Sprzedającej;
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającej;
*   znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowej Sprzedającej.

Dla uznania, że zbywana Nieruchomość stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o przejęte składniki.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy nie można uznać, aby zbywana Nieruchomość była wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej. Należy stwierdzić, że będące przedmiotem sprzedaży składniki majątku nie są na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na nich kontynuację działalności Sprzedającej bez dodatkowych nakładów Kupującej.

Należy również zwrócić uwagę, że Transakcja nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. nazwy przedsiębiorstwa, środków pieniężnych zgromadzone na rachunkach bankowych (za wyjątkiem ewentualnego depozytu od najemcy), należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałych należności, zobowiązań Sprzedającej czy też tajemnicy przedsiębiorstwa Sprzedającej oraz znaków towarowych, patentów i innych praw własności przemysłowej Sprzedającej.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bądź art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do użytkowania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 1/4 jest zabudowana Budynkiem biurowo-magazynowo-usługowym wraz z elementami zagospodarowania terenu. Na dzień zawarcia planowanej umowy sprzedaży (dokonania dostawy Budynku przez Sprzedającą do Kupującej) okres użytkowania Budynku przez Sprzedającą na własne potrzeby nie przekroczy 2 lat (Sprzedająca nie przystąpiła i nie zamierza przystąpić do użytkowania go na własne potrzeby). Również okres użytkowania lub dysponowania Budynkiem przez Kupującego na podstawie umowy najmu nie przekroczy 2 lat licząc od dnia oddania Budynku do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (oddania w najem).

Zatem, w związku z tym stwierdzić należy, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku znajdującego się na Nieruchomości a sprzedażą nie upłynie okres ponad 2 lat, zatem dostawa tego Budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy zbadać możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak już wspomniano z przytoczonego wyżej przepisu wynika, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione dwa warunki, tj. brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz brak wydatków na ulepszenie, w stosunku do których sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku ponoszenia takich wydatków, muszą być one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia z ww. przepisu oba warunki wskazane w tym przepisie muszą być spełnione łącznie.

We wniosku wskazano, że Budynek został wytworzony przez Sprzedającą a VAT naliczony od wydatków poniesionych na realizację inwestycji przez Sprzedającą, w tym również od wydatków na wykończenie przedmiotu najmu, do których poniesienia Sprzedającą obligowała umowa najmu, został odliczony przez Sprzedającą od VAT należnego.

Tym samym dostawa nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie zostały spełnione warunki do zwolnienia

W analizowanej sprawie dostawa Nieruchomości nie będzie także korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika bowiem z tego przepisu, w celu skorzystania ze zwolnienia także muszą być spełnione dwa warunki:

*   brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia budynku, oraz
*   wykorzystywanie budynku wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku.

W stosunku do przedmiotowego Budynku warunki te nie zostaną spełnione, ponieważ Sprzedającej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich wybudowania, jak również Sprzedająca nie wykorzystywała Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Tym samym sprzedaż opisanej Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a i 2 ustawy. Transakcja ta będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Zbywca udokumentuje dostawę Nieruchomości fakturą. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie do czynności opodatkowanych (po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza wykorzystywać ją do prowadzenia w działalności). Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupująca będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości (działka nr 1/4 wraz z zabudowaniami). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosicie Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. Spółka akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).