Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-697/13-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-21
Teza: Czy Spółka może wystawić, jako sprzedawca, faktury korygujące stawkę VAT, mimo iż na czasopiśmie nie była uwidaczniana ilość nakładu, a Spółka jako sprzedawca wykonała około 600 szt. tego czasopisma kwartalnie, oraz wpłynęło pismo nabywcy o skorygowanie podstawowej stawki VAT do stawki obniżonej za okres pięciu lat od dnia wystawienia korekt?
Słowa kluczowe: czasopisma; deklaracje; druk; drukarka; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; korekta; przedawnienie; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2013 r. (data wpływu 18 lipca 2013 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 3 października 2013 r. (doręczone dnia 4 października 2013 r.), pismem z dnia 10 października 2013 r., nadanym dnia 11 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur VAT wystawionych w okresie pięciu lat wstecz licząc od daty wystawienia korekty - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur VAT wystawionych w okresie pięciu lat wstecz licząc od daty wystawienia korekty.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został na wezwanie tut. Organu nr IPPP1/443-697/13-2/AP z dnia 3 października 2013 r. (doręczone dnia 4 października 2013 r.), pismem z dnia 10 października 2013 r., nadanym dnia 11 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Spółka z o.o. prowadzi działalność poligraficzną polegającą na drukowaniu czasopism, folderów, informacji handlowych itp. Produkcja odbywa się na własnych maszynach i z własnych materiałów np. papier, farby, zszywanie na zszywarkach, kleje itp.

Spółka drukuje od 2005 r. czasopismo (kwartalnik) w ilości nie przekraczającej kwartalnie 600 szt. Dostaje materiały powierzone od przedstawiciela kontrahenta w programie WORD - treść czasopisma. Przedstawiciel kontrahenta od Wnioskodawcy otrzymuje tzw. „szczotkę”, tj. przekazany wcześniej tekst i zdjęcia przekształcone w programie poligraficznym. Przedstawiciel kontrahenta sprawdza korektę i akceptuje czasopismo do druku poprzez złożenie własnoręcznego podpisu. Czasopismo zawiera na okładce zewnętrznej ISSN, czasopismo nie zawiera na okładce zewnętrznej ani w żadnym innym miejscu ilości nakładu.

Do dnia wystawienia faktur VAT ze stawką podstawową za wykonaną (produkcję) na własnych materiałach (papier, farby, maszyny itd.) przedstawiciel kontrahenta, mimo iż był poinformowany przez sprzedawcę, nie dostarczył pisma poświadczonego za zgodność z oryginałem o nadaniu numeru ISSN temu czasopismu. Przedstawiciel kontrahenta, który składał zamówienie odbierał osobiście cały wydrukowany nakład czasopisma łącznie z fakturą VAT podpisując ją. Za faktury VAT kontrahent dokonywał płatności. W bieżącym roku zwrócił się z pismem o dokonanie korekty za okres ostatnich pięciu lat stawki VAT z podstawowej na obniżoną 5% lub 7% od dnia 1 stycznia 2011 r., dostarczył w dniu 24 kwietnia 2013 r. pismo z dnia 23 kwietnia 2013 r. z Biblioteki Narodowej Narodowego Ośrodka ISSN w Warszawie ul. Niepodległości 213, iż numer ISSN dla tego czasopisma został nadany w sierpniu 2001 r.

W nadesłanym uzupełnieniu z dnia 10 października 2013 r. Wnioskodawca sprecyzował przedstawione zdarzenie przyszłe, i wskazał, że czasopisma będące przedmiotem zapytania objęte były symbolem PKWiU 22.13.11 \[zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, ze zm.), obowiązującym dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r.\], a także symbolem 58.14.11 \[zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.), obowiązującym dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r.\]. Ponadto, Drukarnia wskazała, że procent powierzchni przedmiotowego czasopisma przeznaczony na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe wynosi od 1 do 4%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może wystawić, jako sprzedawca, faktury korygujące stawkę VAT z 22% na 5% i z 23% na 7% od dnia 1 stycznia 2011 r. w oparciu o przedłożone pismo w dniu 24 kwietnia 2013 r. z Biblioteki Narodowej Narodowy Ośrodek ISSN, z dnia 23 kwietnia 2013 r., mimo iż na czasopiśmie nie była uwidaczniana ilość nakładu, a Spółka jako sprzedawca wykonała około 600 szt. tego czasopisma kwartalnie, oraz wpłynęło pismo nabywcy o skorygowanie podstawowej stawki VAT do stawki 5% i 7% od dnia 1 stycznia 2011 r. za okres pięciu lat od dnia wystawienia korekt?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna dokonać korekty stawki VAT z podstawowej 22% na stawkę 5% i ze stawki 23% na stawkę 7%, a tym samym wystawiać faktur korygujących do faktur VAT wystawionych w okresie pięciu lat wstecz licząc od daty wystawienia korekty.

Stanowisko Spółka opiera na stanie faktycznym w dniach przyjęcia zamówień oraz w dniach wystawiania faktur VAT. W okresie wskazanym przez kontrahenta Spółce nie przekazano pisma z Biblioteki Narodowej Narodowy Ośrodek ISSN w sprawie zarejestrowania w międzynarodowym systemie informacji o wydawnictwach ciągłych o oznaczeniach symbolem - ISSN.

Pismo takie z Biblioteki Narodowej Narodowy Ośrodek ISSN adresowane do nabywcy Spółka otrzymała dopiero w dniu 24 kwietnia 2013 r., z którego wynika, iż drukowanemu czasopismu nadano ISSN w sierpniu 2001 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Według nowej definicji określonej art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r., towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 5a powołanej ustawy o VAT stanowi, iż towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jednocześnie wskazać należy, iż klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która miała zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, ze zm.). Od dnia 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

Z przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji wynika, że Spółka prowadzi działalność poligraficzną polegającą na drukowaniu czasopism, folderów, informacji handlowych itp. Produkcja odbywa się na własnych maszynach i z własnych materiałów np. papier, farby, zszywanie na zszywarkach, kleje itp. Od 2005 r. Wnioskodawca drukuje czasopismo (kwartalnik) w ilości nie przekraczającej kwartalnie 600 sztuk. Dostaje materiały powierzone od przedstawiciela kontrahenta w programie WORD (treść czasopisma). Czasopismo zawiera na okładce zewnętrznej ISSN, nie zawiera na okładce zewnętrznej ani w żadnym innym miejscu ilości nakładu. Spółka wskazała, że czasopisma będące przedmiotem zapytania objęte były symbolem PKWiU 22.13.11 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie PKWiU, obowiązującym dla celów podatku VAT do dnia 31 grudnia 2010 r.), a także symbolem 58.14.11 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie PKWiU, obowiązującym dla celów podatku VAT od dnia 1 stycznia 2011 r.). Procent powierzchni przedmiotowego czasopisma przeznaczony na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe wynosi od 1 do 4%. Wnioskodawca, za wykonaną produkcję na własnych materiałach (papier, farby, maszyny itd.) wystawiał faktury VAT ze stawką podstawową. Za faktury VAT kontrahent dokonywał płatności. Jednakże w bieżącym roku kontrahent zwrócił się do Spółki z pismem o dokonanie korekty za okres ostatnich pięciu lat stawki VAT z podstawowej na obniżoną 5% lub 7% od dnia 1 stycznia 2011 r., a także dostarczył w dniu 24 kwietnia 2013 r. pismo z dnia 23 kwietnia 2013 r. z Biblioteki Narodowej Narodowego Ośrodka ISSN w Warszawie, iż numer ISSN dla tego czasopisma został nadany w sierpniu 2001 r.

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do wystawienia faktur korygujących stawkę podatku VAT z 22% na 5% i z 23% na 7% za okres pięciu lat wstecz.

W przedmiotowej sprawie kluczowym zagadnieniem jest ustalenie, czy wytworzenie czasopism polegające na ich druku (produkcji) należy uznać za dostawę towarów, w ramach której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także ustalenie właściwej stawki podatku, jaką Drukarnia powinna była stosować.

Proces wydrukowania czasopisma w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, które stają się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na kontrahenta do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne kontrahentowi Spółki do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest – w przedmiotowej sprawie - czasopismo. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym czasopisma są rzeczami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, co do których Drukarnia – aby kontrahent mógł nimi rozporządzać jak właściciel – musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Kiedy mowa o „przeniesieniu prawa do rozporządzania” nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

W tym przypadku niewątpliwie Wnioskodawca wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, surowców i komponentów (papier, farby, kleje itp.), które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową czasopism. Przeniesienie własności tych towarów na klienta (kontrahenta) wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych, co do gatunku – zgodnie z art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na kontrahenta, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez niego majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Podstawowa stawka podatku, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści powołanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział również w określonych sytuacjach możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku.

I tak, stosownie do art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., pod pozycją 49 wymienione zostały oznaczone symbolami PKWiU ex 22.12 i PKWiU ex 22.13 (gdzie ex - dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania) gazety, magazyny, czasopisma – oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku od towarów i usług została zmieniona. Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., pod pozycją 74 wymienione zostały oznaczone symbolem PKWiU ex 58.14.1 (gdzie ex - dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania) czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie czasopisma i pozostałe periodyki oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe.

Jednocześnie z dniem 1 stycznia 2011 r. do art. 41 ustawy o VAT wprowadzony został ust. 2a, zgodnie z którym dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. W załączniku tym, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, pod pozycją 34 wymieniono czasopisma specjalistyczne, bez powołania symbolu PKWiU, jednakże definicja ustawowa czasopisma specjalistycznego zawarta została w art. 2 pkt 27f ustawy o VAT. Stosownie do tego przepisu, przez czasopisma specjalistyczne rozumie się drukowane wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 58.14.1 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej lub twórczej, edukacyjnej, naukowej lub popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej lub lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15 000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

1.  periodyków o treści ogólnej, stanowiących podstawowe źródło informacji bieżącej o aktualnych wydarzeniach krajowych lub zagranicznych, przeznaczonych dla szerokiego kręgu czytelników,
2.  publikacji zawierających treści pornograficzne, publikacji zawierających treści nawołujące do nienawiści na tle różnic narodowościowych, etnicznych, rasowych, wyznaniowych albo ze względu na bezwyznaniowość lub znieważające z tych powodów grupę ludności lub poszczególne osoby oraz publikacji propagujących ustroje totalitarne,
3.  wydawnictw, w których co najmniej 33% powierzchni jest przeznaczone nieodpłatnie lub odpłatnie na ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, w szczególności czasopism informacyjno-reklamowych, reklamowych, folderów i katalogów reklamowych,
4.  wydawnictw, które zawierają głównie kompletną powieść, opowiadanie lub inne dzieło w formie tekstu ilustrowanego lub nie, albo w formie rysunków opatrzonych opisem lub nie,
5.  publikacji, w których więcej niż 20% powierzchni jest przeznaczone na krzyżówki, kryptogramy, zagadki oraz inne gry słowne lub rysunkowe,
6.  publikacji zawierających informacje popularne, w szczególności porady, informacje o znanych i sławnych postaciach z życia publicznego,
7.  czasopism, na których nie zostanie uwidoczniona wysokość nakładu.

Odnosząc przedstawione przez Spółkę okoliczności sprawy do powyższych uregulowań prawnych, stwierdzić należy, że do czynności polegających na wytworzeniu i dostawie przedmiotowych czasopism (kwartalników) niespełniających definicji czasopism specjalistycznych, o których mowa w art. 2 pkt 27f ustawy o VAT, od dnia 1 stycznia 2011 r. nie znajduje zastosowania opodatkowanie preferencyjną stawką podatku w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z pozycją 34 załącznika nr 10 do tej ustawy. Czasopisma te objęte są co prawda klasyfikacją PKWiU 58.14.1 „Czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych)”, ukazują się w regularnych odstępach czasu (kwartał) w nakładzie nie wyższym niż 15 000 egzemplarzy (600 sztuk kwartalnie), jednakże nie jest na nich uwidoczniona wysokość nakładu.

Wskazać jednak należy, że dostawa przedmiotowych czasopism (które nie spełniają definicji czasopism specjalistycznych), wytwarzanych przez Spółkę metodami poligraficznymi z własnych materiałów i zaliczonych do grupowania PKWiU 22.13 „Gazety, magazyny i czasopisma, ukazujące się rzadziej niż cztery razy w tygodniu” (PKWiU z 1997 r.), oznaczonych symbolami ISSN, w których jedynie od 1 do 4% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, do dnia 31 grudnia 2010 r. podlegała opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 7% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z pozycją 49 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Natomiast, od dnia 1 stycznia 2011 r. dostawa przedmiotowych czasopism (które nie spełniają definicji czasopism specjalistycznych), wytwarzanych przez Spółkę metodami poligraficznymi z własnych materiałów i zaliczonych do grupowania PKWiU 58.14.1 „Czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych)” (PKWiU z 2008 r.), oznaczonych symbolami ISSN, w których jedynie od 1 do 4% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 2 oraz pozycją 74 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Tym samym stwierdzić należy, iż opisane przez Wnioskodawcę dostawy czasopism zostały błędnie opodatkowane podstawową stawką podatku, tj. 22% do dnia 31 grudnia 2010 r. i 23% od dnia 1 stycznia 2011 r., zamiast stawką preferencyjną, tj. 7% do dnia 31 grudnia 2010 r. i 8% od dnia 1 stycznia 2011 r. W związku z powyższym, Spółka może dokonać korekty powyższych stawek podatku poprzez wystawienie faktur korygujących.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur, w tym również faktur korygujących, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, ze zm.), wydanym na podstawie delegacji ustawowej określonej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT.

Stosownie do § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” - § 13 ust. 8 cyt. rozporządzenia.

Na podstawie § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny – w myśl ust. 2 ww. przepisu - powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 \[tj.: datę jej wystawienia; kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę; imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy; numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a; numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b; datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży\],
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Ponadto, stosownie do § 14 ust. 3 cyt. rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Dokonując oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie zwrócić należy przede wszystkim uwagę, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Przepisy ww. rozporządzenia odnośnie faktur korygujących jasno stanowią, że faktury korygujące podatnik wystawia do wystawionych już faktur VAT. Faktury korygujące wystawia się w celu doprowadzenia faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Konsekwencją wystawienia faktury korygującej w przedmiotowej sprawie będzie dokonanie zmiany rozliczenia podatku należnego.

Zwrócić należy uwagę, iż powyższe regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług oraz we wskazanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów, nie regulują terminu do wystawiania faktur korygujących.

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2). Przy czym w myśl art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej przez deklaracje rozumie się również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np. określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Na podstawie art. 70 § 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Prawo do złożenia korekty istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Jednocześnie z art. 112 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zestawienie powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że korekta faktury VAT powinna być dokonywana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.

Pamiętać należy również o art. 29 ust. 4a w związku z ust. 4c ustawy o VAT, stosownie do których, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zatem, w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, jest on obowiązany do posiadania potwierdzenia jej odbioru. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę. Ponadto, przepisy nie narzucają formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec tego, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Bez wątpienia taki wymóg dowodowy spełni uzyskanie zwrotnie kopii faktury korygującej z własnoręcznym podpisem odbiorcy. Dopuszczalne jest również potwierdzenie w innej formie, np. poprzez pisemne, odrębne potwierdzenie tego faktu, bądź też zwrotne potwierdzenie odbioru, wskazujące na zawartość przesyłki zawierającej fakturę korygującą, czy też każdy inny sposób, który potwierdza, że faktura trafiła do adresata.

Reasumując, odniesienie przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego do przepisów prawa znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie prowadzi do wniosku, że dostawa czasopism, które nie spełniają definicji czasopism specjalistycznych, wytwarzanych przez Spółkę metodami poligraficznymi z własnych materiałów, zaliczanych są do grupowania PKWiU 22.13 (PKWiU z 1997 r.) i PKWiU 58.14.1 (PKWiU z 2008 r.), oznaczonych symbolami ISSN, i w których jedynie od 1 do 4% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. podlegała opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 7%, zaś od dnia 1 stycznia 2011 r. – stawką podatku w wysokości 8%. W związku zatem z zastosowaniem przez Spółkę błędnej stawki podatku (tj. 22% w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. oraz 23% w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r.), Wnioskodawca może dokonać korekty powyższych stawek podatku poprzez wystawienie faktur korygujących, jednakże tylko za okres, w którym nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – a więc za okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wnioskodawca powinien mieć również na względzie, iż uprawnienie Spółki do uwzględnienia korekty faktury w deklaracji podatkowej będzie możliwe wyłącznie w sytuacji uzyskania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru korekty faktury.

Zauważyć ponadto należy, iż na prawo Wnioskodawcy do wystawienia faktur korygujących w przedmiotowej sytuacji nie ma wpływu, iż w okresie wskazanym przez kontrahenta Spółka nie otrzymała od niego pisma z Biblioteki Narodowej Narodowy Ośrodek ISSN w Warszawie w sprawie zarejestrowania czasopisma w międzynarodowym systemie informacji o wydawnictwach ciągłych o oznaczeniach symbolem ISSN, tym bardziej, że jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego: „(…) czasopismo zawiera na okładce zewnętrznej ISSN (…)”.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania przedmiotowego czasopisma według PKWiU. Tut. Organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności powyższego zaklasyfikowania według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania towaru lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi ul. Suwalska 29, 93 176 Łódź, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Stąd też tut. Organ, nie będąc uprawnionym do weryfikacji poprawności przedstawionego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania przedmiotowego czasopisma według PKWiU, przyjął przedstawione we wniosku klasyfikacje jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego, bez dokonywania weryfikacji ich prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.