Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4513-69/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-12
Teza: W zakresie ustalenia właściwej stawki podatku akcyzowego dla dodatków dozowanych do paliw silnikowych.
Słowa kluczowe: akcyza; dodatki; paliwo; podatek-podatek akcyzowy; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby energetyczne-paliwa silnikowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu 26 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ustalenia właściwej stawki podatku akcyzowego dla dodatków dozowanych do paliw silnikowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ustalenia właściwej stawki podatku akcyzowego dla dodatków dozowanych do paliw silnikowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej „Spółka”) jest producentem paliw silnikowych i opałowych oraz innych wyrobów energetycznych pochodzących z przerobu ropy naftowej. Do produkowanych paliw silnikowych (benzyn, olejów napędowych) Spółka dodaje tzw. „uszlachetniacze”, czyli dodatki do paliw, które powodują polepszenie parametrów tych paliw. Dodatkami do paliw są głównie: ciecze smarujące, preparaty antykorozyjne, dodatki zwiększające lepkość, inhibitory tworzenia się żywic, które samoistnie nie mogą służyć do napędu silników spalinowych ze względu na swoje właściwości fizykochemiczne, objęte kodem CN 3811.

Przedmiotowe dodatki są kupowane przez Spółkę od podmiotów krajowych, jak i nabywane wewnątrzwspólnotowo od dostawców z terytorium Unii Europejskiej, a następnie są wprowadzane do składów podatkowych należących do Spółki oraz do składów podatkowych innych podmiotów, które magazynują usługowo dla Wnioskodawcy paliwa silnikowe i je komponują poprzez dodawanie ich do paliw.

Dodatki te są wprowadzane do składów podatkowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy (na podstawie dokumentu e-AD albo dokumentów handlowych) lub poza tą procedurą na podstawie art. 78 ust. 1 i ust. 3 Ustawy (wraz z dokumentem UDT lub dokumentami handlowymi).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż właściwą stawką podatku akcyzowego dla przedmiotowych dodatków do paliw silnikowych jest stawka akcyzy właściwa dla paliw, do których te dodatki są dozowane?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wyroby, których dotyczy przedmiotowy wniosek są wyrobami energetycznymi wymienionymi w art. 86 ust. 1 ustawy.

Na podstawie tego przepisu do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby wymienione w punktach 1-8 tego przepisu oznaczone kodami CN oraz pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1 Ustawy, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN (pkt 9) oraz pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN (pkt 10).

Stawki akcyzy dla wyrobów energetycznych zostały określone w art. 89 Ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, wyroby dla których określono stawki akcyzy zostały podzielone na następujące grupy:

1.  Wyroby (grupy wyrobów) określone tylko według kodów CN, którym stawkę akcyzy przypisano bez względu na ich przeznaczenie, oferowanie na sprzedaż lub zużycie. Są to wyroby określone w art. 89 ust. 1 pkt 2–6.
2.  Wyroby (grupy wyrobów) określone według kodów CN oraz przeznaczenia - art. 89 ust. 1 pkt 1, 8, 9, 12 i 13.
3.  Wyroby, które bez względu na kod CN mają przypisaną stawkę akcyzy, wyłącznie ze względu na ich przeznaczenie - art. 89 ust. 1 pkt 14–15.
4.  Wyroby (grupy wyrobów), dla których wysokość stawki akcyzy uzależniona jest od ich właściwości fizyko-chemicznych. Taka sytuacja występuje w przypadku wyrobów określonych w art. 89 ust. 1 pkt 10 lit. a) i pkt 15 lit. a), gdzie jest określona stawka akcyzy na oleje opałowe i paliwa opałowe, ale oprócz kodu CN i przeznaczenia tych wyrobów - istotne są również gęstość w temperaturze 15°C oraz zakres destylacji.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka uważa, że stawka akcyzy na dodatki do paliw silnikowych, bez względu na kod CN - jest właściwa jak dla paliw, do których zostały (mają zostać) dodane.

Swoje stanowisko Spółka uzasadnia tym, iż:

*   przedmiotowe wyroby nie mają przypisanej stawki akcyzy, ponieważ nie zostały wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 Ustawy, ale ze względu na to, że będą wykorzystane jako dodatki (domieszki) do paliw i będą stanowić integralną część paliwa - nie może być zastosowana do tych wyrobów stawka akcyzy w wysokości zero zł w oparciu o art. 89 ust. 2 Ustawy (takie stanowisko zostało potwierdzone w postępowaniach przed WSA w Warszawie i przed NSA);

*   przemawia za tym brzmienie art. 2 ust. 3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej.

W myśl tego przepisu:

„W przypadku przeznaczenia do wykorzystania, oferowania na sprzedaż lub wykorzystywania jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania, produkty energetyczne inne niż te, których poziom opodatkowania został określony w niniejszej dyrektywie, podlegają opodatkowaniu zgodnie z wykorzystaniem, według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowego.

Oprócz podlegających opodatkowaniu produktów wymienionych w ust. 1, wszelkie produkty przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo silnikowe, lub jako dodatek lub rozcieńczalnik do paliw silnikowych, podlegają opodatkowaniu według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa silnikowego”.

W tej kwestii wypowiedział się też Trybunał Sprawiedliwości UE w dniu 5 lutego br. (sprawa nr C-275/14) na podstawie wniosku złożonym w trybie prejudycjalnym przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie.

Przedmiotowa sprawa, będąca przedmiotem sporu przed NSA, dotyczy opodatkowania akcyzą właśnie dodatków do paliw silnikowych i olejów opałowych oznaczonych kodem CN 3811. Podatnik wytwarzający dodatki do paliw uzyskał interpretację indywidualną prawa podatkowego, w której dyrektor izby skarbowej zakwalifikował te dodatki do „pozostałych paliw silnikowych” i zastosował najwyższą stawkę akcyzy, przewidzianą w art. 89 ust. 1 pkt 14 Ustawy, czyli 1822,00 zł/1000 litrów. Podatnik zaskarżył tę interpretację do WSA w Warszawie, jednak sąd oddalił skargę. Następnie podatnik złożył skargę kasacyjną do NSA, który powziął wątpliwości co do prawidłowości takiej kwalifikacji i wystąpił z zapytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Trybunał stwierdził w postanowieniu jednoznacznie, że:

1.  Art. 2 ust. 3 akapit drugi dyrektywy Rady 2003/96/WE należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym nakładającym podatek akcyzowy na dodatki objęte kodem CN 3811, w stawce innej niż mająca zastosowanie do paliwa silnikowego, do którego dodatki te są dodawane;
2.  Art. 2 ust. 3 akapit drugi tej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że podatnik może powołać się na niego przeciwko właściwemu krajowemu organowi w ramach sporu przed sądami krajowymi w celu wykluczenia stosowania uregulowania krajowego niezgodnego z tym przepisem.

Wprawdzie przedmiotowe postanowienie dotyczyło dodatków do paliw objętych kodem CN 3811, jednak zdaniem Spółki zasada ta ma zastosowanie również do dodatków do paliw silnikowych objętych innymi kodami CN.

Świadczy o tym sformułowanie użyte w art. 2 ust. 3 akapit drugi dyrektywy, który stanowi: „Oprócz podlegających opodatkowaniu produktów wymienionych w ust. 1, wszelkie produkty (\`(...)\`)”.

W oparciu o powyższe stanowisko TSUE - NSA w Warszawie wydał w dniu 26 czerwca br. wyrok (sygnatura I FSK 482/15), w którym uchylił wyrok WSA w Warszawie i zaskarżoną interpretację indywidualną.

Wyrok ten stanowi potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki, przedstawione w przedmiotowym wniosku.

Nie można również, zdaniem Spółki, powoływać się na pkt 14, który określa stawki akcyzy dla pozostałych paliw silnikowych (w 2015 r. jest to 1797,00 zł/1000 litrów), gdyż przedmiotowe wyroby nie mieszczą się w definicji paliw silnikowych, określonej w ustawie o podatku akcyzowym.

Definicja paliw silnikowych została zawarta w art. 86 ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem: „Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych”.

W opinii Spółki, sformułowanie: „przeznaczone do użycia” do napędu silników spalinowych, o którym mowa powyżej, jest rzeczywistym przeznaczeniem, z jakim wyrób jest przez Spółkę produkowany lub dostarczany do odbiorcy.

Zgodnie z definicją ze Słownika Języka Polskiego (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) „przeznaczyć” oznacza „określić z góry cel, któremu coś ma służyć, przekazać coś dla kogoś, na czyjś użytek, na czyjąś korzyść”.

Przeznaczenie wyrobu jest więc określane przez Spółkę, która decyduje do jakich celów ma być używany dany wyrób i z takim przeznaczeniem sprzedaje wyrób odbiorcy. Aby więc uznać, że określony wyrób jest „przeznaczony do napędu silników spalinowych”, Spółka musiałaby wyprodukować lub dostarczyć wyrób do odbiorcy określając, że wyrób ma służyć do napędu silników spalinowych. Przeznaczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 2 i art. 89 ust. 1 Ustawy powinno być weryfikowane z perspektywy Spółki na podstawie zapisów w dokumentacji Spółki (normach i warunkach technicznych), a także zapisów w kontraktach, na fakturach i innych formalnych uzgodnieniach z odbiorcami wyrobów.

Żadnych problemów nie powinna budzić z kolei ocena czy określony wyrób „jest oferowany na sprzedaż do napędu silników spalinowych”. Zgodnie z definicją ze Słownika Języka Polskiego (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) „oferować” oznacza „proponować kupno, usługi, pomoc”. Jeżeli Spółka nie proponuje kontrahentom zakupu wyrobów, których dotyczy niniejszy wniosek do napędu silników spalinowych (co jest faktem łatwym do zweryfikowania na podstawie dokumentacji handlowej) to wyroby te nie mogą zostać objęte zakresem zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 14.

Należy także podkreślić, że o „przeznaczeniu” lub „oferowaniu” na sprzedaż wyrobów do napędu silników spalinowych lub do celów opałowych Spółka nie może decydować dowolnie. Spółka jest w tym zakresie zobowiązana wziąć pod uwagę przepisy regulujące zasady wprowadzania do obrotu paliw silnikowych i olejów opałowych, w szczególności przepisy Ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. prawo energetyczne (Dz. U. Z 2006 r. nr 89 poz. 625 - j.t. z późn. zm.) oraz Ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. Z 2006 r. nr 169, poz. 1200 z późn. zm.) i w wydanych na jej podstawie rozporządzeniach wykonawczych. W rezultacie wyroby, które są przedmiotem niniejszego wniosku, nie są przeznaczone ani oferowane na sprzedaż do napędu silników spalinowych lub do celów opałowych, przede wszystkim dlatego, że oznaczałoby to naruszenie wspomnianych przepisów i warunków prowadzenia obrotu paliwami ciekłymi określonych w koncesji.

Wyroby energetyczne, których dotyczy przedmiotowy wniosek, są to głównie wyroby oznaczone kodem CN 3811, które ze względu na swój skład chemiczny, nie mogą być zastosowane (użyte) jako paliwo silnikowe. Próba ich użycia jako paliwa nie spowoduje uruchomienia, a więc i napędu silnika spalinowego.

Są natomiast, po ich dodaniu do paliw silnikowych (benzyn, olejów napędowych), częścią tego paliwa, które napędza silnik spalinowy i od którego jest płacona akcyza i opłata paliwowa według właściwej stawki akcyzy przypisanej dla danego paliwa w art. 89 ustawy i obliczonej od podstawy opodatkowania, którą w przypadku paliw silnikowych jest ilość wyrażona w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C (art. 88 ust. 1 Ustawy). Gotowym wyrobem jest tutaj benzyna lub olej napędowy, który zdaniem spółki jest paliwem silnikowym, a nie dodatek do takiego paliwa.

Słowo „używać” (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) oznacza „zastosować coś jako środek, narzędzie”, „zrobić z czegoś użytek”. Ocena, do jakich celów jest używany wyrób może nastąpić dopiero w chwili jego użycia. W momencie, w którym Spółka określa stawkę danego wyrobu (w momencie jego wyprodukowania lub jego wyprowadzenia ze składu podatkowego) wyrób nie jest jeszcze używany. Stąd na podstawie kryterium „użycia wyrobu” Spółka nie może objąć wyrobów, których dotyczy niniejszy wniosek, stawką wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 14 Ustawy, czyli stawką właściwą dla „pozostałych paliw silnikowych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.