Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-826/14/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-20
Teza: - wniesiony wkład niepieniężny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje powstanie przychodu po stronie Spółki.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 10 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 11 lipca 2014 r.), uzupełnionym 1 i 3 października 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wniesiony wkład niepieniężny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje powstanie przychodu po stronie Spółki

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2014 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wniesiony wkład niepieniężny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje powstanie przychodu po stronie Spółki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 września 2014 r. Znak IBP4/443-312/14/BP, IBPBI/2/423-826/14/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 1 i 3 października 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) w listopadzie 2010 r. nabył prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków, budowli i urządzeń oraz rzeczy ruchomych pięciu zespołów (dalej łącznie jako „Majątek”, „ZCP”).

Obecnie Wnioskodawca prowadzi na tym Majątku działalność usługową m.in.:

*   wynajem nieruchomości na cele produkcyjne i usługowe (np. hal montażowych i magazynów),
*   wypożyczanie składników Majątku,
*   świadczenie specjalistycznych usług dla przemysłu stoczniowego,
*   świadczenie usług przy użyciu urządzeń dźwignicowych,
*   świadczenie usług gięcia, cięcia konserwacji blach, profili.

Wnioskodawca stworzył szerokie projekty działalności gospodarczej w zakresie Majątku, także z uwzględnieniem prowadzonej na tych terenach działalności obecnych najemców (produkcja i świadczenie usług).

W dniu 25 października 2013 r. Wnioskodawca nabył spółkę celową (dalej jako: „Spółka X”) do administrowania Majątkiem. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. pracownicy Wnioskodawcy przypisani do ZCP, na podstawie trójstronnych porozumień zostali przeniesieni do Spółki X. Na podstawie zawartej 28 kwietnia 2014 r. umowy o Zarządzanie Nieruchomością i Świadczenie Usług, pracownicy Spółki X wykonują te same usługi, które wykonywali przed przeniesieniem do Spółki X na rzecz Spółki, w imieniu i na rzecz Spółki.

ZCP stanowiący zespół składników majątkowych i niemajątkowych znajduje odrębne miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Struktura organizacyjna Spółki uwzględnia Majątek jako wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest potwierdzone w regulacjach wewnętrznych Spółki, tj. w uchwale zarządu zatwierdzającej aktualny schemat organizacyjny, w ramach którego wyodrębniona jest komórka Dział Operacyjny, do której to przypisani byli przeniesieni do Spółki X pracownicy oraz wskazana przez Zarząd Spółki, osoba której zostało powierzone koordynowanie działalności oraz sprawowanie nadzoru nad ZCP.

Dla ZCP prowadzona jest odrębna ewidencja (na kontach analitycznych) zdarzeń gospodarczych, przedstawiająca aktywa i pasywa (w tym zobowiązania) oraz koszty i przychody związane z funkcjonowaniem ZCP, co umożliwia określenie wyniku finansowego dla ZCP. Prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych dotyczących zespołu umożliwia generowanie raportów finansowych przedstawiających odpowiednie dane, jak bilans oraz rachunek zysków i strat. ZCP jest wydzielonym organizacyjnie i finansowo (w ramach działalności jest otwarty odrębny rachunek bankowy), w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, zespołem składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określanych zadań gospodarczych. W celu zapewnienia efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej, planowana jest reorganizacja działalności Spółki, w ramach której Spółka planuje wnieść aportem ZCP do Spółki X.

W momencie aportu w skład wnoszonego Majątku wchodzić będą w szczególności następujące składniki stanowiące funkcjonalną całość i służące prowadzeniu działalności gospodarczej:

*   prawa własności do nieruchomości w tym także prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   środki trwałe w postaci nieruchomości (budynki i budowle wraz z przypisaną do nich infrastrukturą) oraz ruchomości (pojazdy mechaniczne, urządzenia), a także wyposażenie,
*   należności i zobowiązania związane z prowadzoną w zakresie ZCP działalnością,
*   długoterminowe umowy wynajmu z najemcami,
*   wszelkie umowy związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez ZCP (m.in. na dostawę mediów prąd, woda, gaz, itp.),
*   baza klientów, cenniki, plany biznesowe, księgi i dokumenty dotyczące ZCP oraz wszelkie inne informacje, które mogą zostać uznane jako istotne dla prowadzonej działalności gospodarczej.

Po dokonaniu aportu Majątku, Spółka X będzie kontynuowała prowadzenie działalności w takim zakresie, w jakim obecnie prowadzona jest działalność ZCP w ramach Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wkład niepieniężny w postaci Majątku wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wniesienie opisanego wkładu niepieniężnego do Spółki X nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Majątek wskazany w opisie zdarzenia przyszłego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), a w konsekwencji wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci tego Majątku do Spółki X nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia wewnętrznych regulacji obowiązujących u danego podatnika. Jak przykładowo stwierdził Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2011 r. (sygn. IPTPP2/443-30/11-3/BM) O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem organów podatkowych wystarczające do spełniania warunku wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie przez podmiot rachunkowości w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo Minister Finansów w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 12 września 2011 r. (znak ILPB3/423-255/11-6/EK) stwierdził, że Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie samo stanowisko zajął Minister Finansów w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 11 października 2011 r. (znak ILPB3/423-294/11-8/KS).

Wyodrębnienie funkcjonalne

W świetle powyżej przytoczonych przepisów, zespół składników materialnych i niematerialnych, aby stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być wyodrębniony w sposób funkcjonalny, tj. powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mieć zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe łącznie oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Spełnienie przesłanki istnienia składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego ZCP, który będzie podlegał wniesieniu do Spółki X obejmuje zarówno składniki o charakterze materialnym (w tym środki trwałe, wyposażenie), jak i składniki niematerialne (w tym zobowiązania). ZCP na podstawie umowy Spółki ze Spółką X posiada również zasoby ludzkie pozwalające jej na prowadzenie działalności gospodarczej. Składniki te są ze sobą funkcjonalnie powiązane, służą realizacji określonych zadań gospodarczych oraz pozostają w relacjach umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych pozostających wobec siebie w relacjach umożliwiających realizację zadań gospodarczych jest spełniony w odniesieniu do opisanego Majątku.

Spełnienie przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego wskazują, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Przykładowo w indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 18 października 2013 r. znak ILPB3/423-340/13-2/JG Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W ocenie Spółki mając na uwadze powyższe, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego Majątku jest spełnione. Struktura organizacyjna Spółki uwzględnia Majątek jako wyodrębnioną organizacyjnie część Spółki, rozumianą jako wyodrębniona w sposób faktyczny działalność operacyjna, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Jest to potwierdzone w regulacjach wewnętrznych Spółki, tj. w uchwale zarządu, zatwierdzającej aktualny schemat organizacyjny, w ramach którego wyodrębniona jest komórka Dział Operacyjny, do której to przypisani byli przeniesieni do Spółki X pracownicy oraz wskazana przez Zarząd Spółki osoba, której zostało powierzone koordynowanie działalności oraz sprawowanie nadzoru nad ZCP.

Spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego

Na podstawie stanowiska organów oraz orzecznictwa administracyjnego przyjmuje się, że Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 października 2013 r. sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG). Opisany w zdarzeniu przyszłym Majątek jest wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej w ramach Spółki.

O wyodrębnieniu finansowym Majątku świadczą, zdaniem Wnioskodawcy, następujące elementy:

*   aktywa i pasywa (w tym zobowiązania) oraz koszty i przychody związane z funkcjonowaniem ZCP są przedstawiane na odrębnych kontach analitycznych,
*   prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP umożliwia generowanie raportów finansowych przedstawiających odpowiednie dane jak bilans, rachunek zysków i strat, oraz ustalenie wyniku finansowego ZCP,
*   na moment aportu do ZCP będzie przypisany rachunek bankowy, odrębny od innych rachunków Spółki, wykorzystywany w celu pokrywania zobowiązań, czy też otrzymywania płatności z tytułu należności związanych ze świadczeniem usług przez ZCP, na którym będą zdeponowane środki pieniężne.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że ZCP na dzień aportu spełni kryterium wyodrębnienia finansowego.

Spełnienie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego

Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, ZCP jest zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż w chwili obecnej funkcjonuje niezależnie, obejmuje niezbędny do tego zespół składników, w tym nieruchomości, wyposażenie, należności i zobowiązania, zawarte umowy, zasoby ludzkie (na podstawie umowy Spółki ze Spółką X) itd. Przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego składniki Majątku umożliwiają realizacją zadań gospodarczych, stanowią organizacyjnie i funkcjonalnie powiązany zespół składników majątkowych, w oparciu o który prowadzona jest niezależna, samodzielna działalność gospodarcza.

Po dokonaniu aportu działalność gospodarcza realizowana w ramach Spółki przez ZCP (opisana w warunkach zdarzenia przyszłego), nie będzie już realizowana w ramach Spółki, lecz w ramach Spółki X. Niewątpliwie zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiący ZCP, który ma być przedmiotem przeniesienia do Spółki X jest wystarczający do prowadzenia w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu o przekazane składniki majątkowe. W związku z tym należy uznać, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełnione.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 maja 2014 r. znak ITPP2/443-266/14/PS, w indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 maja 2014 r. znak IBPP4/443-134/14/EK, indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 kwietnia 2014 r. znak IPPP1/443-373/14-2/AW, indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 lutego 2013 r. znak IPTPB3/423-421/12-2/1R, indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 stycznia 2013 r. znak IPTPB3/423-339/12-3/GG.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W świetle powyżej przytoczonego przepisu wkład niepieniężny, co do zasady powoduje powstanie przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport w wysokości wartości nominalnej objętych przez niego udziałów. Jednak przychód nie powstaje w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Natomiast na podstawie art. 4a pkt 4 updop, pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem organów i orzecznictwa, przesłankami do uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   finansowe wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   możliwość samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie Ustawy o VAT jest identyczne jak pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa z updop. W związku z tym należy stwierdzić, że ZCP spełnia wskazane wymagania dotyczące: istnienia składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego również na gruncie updop.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Ministra Finansów. Przykładowo m.in. w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 maja 2014 r. znak ILPB3/423-100/14-2/EK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 kwietnia 2014 r. sygn. ILPB3/423-27/14-4/JG.

W związku z tym wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, a w konsekwencji wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci tego zespołu składników majątkowych do Spółki X nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.