Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.145.2021.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-17
Teza: możliwość zwolnienia od opodatkowania kwoty głównej oraz odsetek, zasądzonych wyrokiem sądowym, z tytułu nieterminowej wypłaty dotacji, otrzymanej w związku z prowadzeniem niepublicznego przedszkola
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; należność-należność główna; odsetki; przedszkole; przychód; wyrok
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2021 r. (data wpływu 3 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 22 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania kwoty głównej oraz odsetek, zasądzonych wyrokiem sądowym, z tytułu nieterminowej wypłaty dotacji, otrzymanej w związku z prowadzeniem niepublicznego przedszkola - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania kwoty głównej oraz odsetek, zasądzonych wyrokiem sądowym, z tytułu nieterminowej wypłaty dotacji, otrzymanej w związku z prowadzeniem niepublicznego przedszkola.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 8 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.145.2021.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 8 kwietnia 2021 r. (data doręczenia 14 kwietnia 2021 r.). W dniu 22 kwietnia 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 20 kwietnia 2021 r., nadane w dniu 21 kwietnia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna, prowadząca przedszkole niepubliczne, na zasadzie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 3 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o systemie oświaty” lub „USO”) jest organem prowadzącym Niepubliczne Przedszkole „X”, które wpisane jest do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzonej przez Burmistrza \`(...)\`

Na mocy wyroku Sądu Okręgowego w … zasądzono i uzyskano w dniu 21 stycznia 2021 r. kwoty dotacji:

*   8 047 zł 49 gr za 2009 r. wraz z odsetkami od 22 czerwca 2012 r. do dnia zapłaty,

*   28 119 zł 91 gr za 2010 r. wraz z odsetkami od 22 czerwca 2012 r. do dnia zapłaty,

*   11 244 zł 98 gr za 2011 r. wraz z odsetkami od 22 czerwca 2012 r. do dnia zapłaty,

*   12 279 zł 89 gr za 2012 r. wraz z odsetkami od 1 stycznia 2013 r. do dnia zapłaty,

*   114 054 zł 65 gr za 2013 r. wraz z odsetkami od 1 stycznia 2014 r. do dnia zapłaty,

*   91 890 zł 70 gr za 2014 r. wraz z odsetkami od 1 stycznia 2015 r. do dnia zapłaty.

W piśmie z dnia 20 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prowadziła Niepubliczne Przedszkole „X” w … od 1 września 2008 r., natomiast działalność gospodarczą od 1 września 2006 r. Działalność przedszkola, w szczególności dotacje otrzymywane od jednostki samorządu terytorialnego i ich rozliczenie, prowadzone było na wyodrębnionej ewidencji przychodów i rozchodów, gdyż dotacje nie stanowiły przychodów, a wydatki sfinansowane w ramach środków dotacyjnych nie stanowiły kosztów księgowych dla prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej organu prowadzącego, opodatkowanej w księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni rozliczała się na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Była organem prowadzącym Niepubliczne Przedszkole z siedzibą w …, wpisane do rejestru Urzędu Gminy (ewidencja niepublicznych jednostek systemu oświaty). Dotacja, o której mowa we wniosku, była dotacją w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, na każdego wychowanka Przedszkola, płaconą przez Gminę, zgodnie z art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty, a także w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych. Kwoty otrzymane w związku z wyrokiem zostaną wykorzystane na wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem Przedszkola. Zgodnie z wyrokiem kwoty zostały wypłacone po uprawomocnieniu się wyroku Sądu Apelacyjnego, tj. w dniu 21 stycznia 2021 r. Kwoty te nie zostały zaewidencjonowe, tak jak nie były ewidencjonowane pozostałe, wcześniejsze środki dotacyjne. Wnioskodawczyni wystąpiła do Sądu Okręgowego, a później Apelacyjnego w sprawie przeciwko gminie … na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty (stan prawny na lata, w których zaniżano dotacje) o wyrównanie dotacji wypłaconej w nieprawidłowej wysokości za lata ubiegłe. Podczas procesu sądowego wskazała, że dotacja była zaniżana, nie wypłacono 75% podstawy dotacji dla przedszkoli niepublicznych. Brak pełnej kwoty wynikał z niewliczania w podstawę dotacji wszystkich rozdziałów budżetu, które są powiązane z podstawą dotacji (oprócz 8 010 zł 4 gr, powinny być wliczone 8 011 zł 4 gr, 8 014 zł 6 gr, 8 019 zł 5 gr). Środki otrzymane mają charakter wyrównania dotacji otrzymane w nieprawidłowej wysokości za lata objęte żądaniem pozwu. Kwoty te są wyrównaniem dotacji naliczanej na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, tak więc kwoty otrzymane stanowią dotację w rozumieniu ustawy o finansach publicznych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego pomimo otrzymania ich w wyniku wyroku Sądu Apelacyjnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwoty przekazane przez Gminę na mocy wyroku Sądu Okręgowego w … z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt …, utrzymanego w mocy wyrokiem Sądu Apelacyjnego w … z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt … tytułem zapłaty zaniżonej kwoty dotacji za lata 2009 - 2014, są wolne od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy odsetki od kwot przekazanych przez Gminę … na mocy wyroku Sądu Okręgowego w … z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt …, utrzymanego w mocy wyrokiem Sądu Apelacyjnego w … z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt … tytułem zapłaty zaniżonej kwoty dotacji za lata 2009 - 2014, są wolne od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane we wniosku należności pieniężne (należności główne), stanowią dotacje w świetle przepisów ustawy o finansach publicznych. Kwoty te są należne tytułem „uzupełnienia dotacji” oraz „zapłaty brakującej kwoty dotacji”.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że o ile w istocie, w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej, kwoty główne zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym stanowią dotacje, o których mowa w ustawie o finansach publicznych, przyznane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, zatem stanowią one dla Wnioskodawczyni w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poza jakimkolwiek sporem pozostaje fakt, że otrzymywane niejako na bieżącą w ramach danego roku budżetowego dotacje oświatowe podlegają zwolnieniu właśnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Potwierdzeniem powyższego jest chociażby treść interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2017 r., Nr 0112-KDIL3-1.4011.336.2017.2.AMN.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na finansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki.

Powyższy zapis ustawy o systemie oświaty jednoznacznie wskazuje, jaki jest cel dotacji oświatowej, w tym dotacji otrzymywanych w związku z prowadzeniem przedszkola niepublicznego.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych otrzymania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty dotacji, zasądzonych wyrokiem sądowym, wskazać należy, że zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające zasadom szczególnym rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Z kolei, instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 350, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spłaceniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Ponadto, zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1822, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów żądanych obok roszczenia głównego.

Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Wnioskodawczyni wskazuje jednak, że przekazane przez Gminę … odsetki od zasądzonych kwot wyrównania dotacji stanowią rekompensatę, wynikającą z faktu niedokonania przez Gminę wypłaty dotacji we właściwych kwotach, we właściwym czasie i powinny być traktowane jak odszkodowanie. Pokrywają bowiem szkodę Wnioskodawczyni polegająca na tym, że w wyniku niesłusznego zaniżenia przez Gminę dotacji, Wnioskodawczyni zamiast pokrywać wydatki Przedszkola w należnej, lecz nieotrzymanej dotacji oświatowej, wydatki te ponosiła ze swojego majątku, nie mogąc swoich środków finansowych wykorzystać w inny sposób.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, ww. kwoty odsetek także powinny być wolne od podatku dochodowego, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 83a ust. 1, art. 3 pkt 1 ustawy o systemie oświaty, z których literalnie wynika, że prowadzenie przedszkola nie jest działalnością gospodarczą.

W piśmie z dnia 20 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Dotacje, a tym samym wyrównanie dotacji, zwolnione jest z podatku dochodowego od osób fizycznych. Otrzymana kwota, jak wskazuje wyrok, jest wyrównaniem dotacji za nieprawidłowe jej wyliczenie i wypłacenie.

W związku z powyższym, nie stanowi ona przychodu dla podatnika i będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a takie przesłanki są w sprawie Wnioskodawczyni. Kwota otrzymana, to kwota wyrównania dotacji i jest otrzymana z budżetu państwa.

Prowadząc działalność oświatową w postaci przedszkola niepublicznego Wnioskodawczyni otrzymuje dotację, którą rozlicza zgodnie z przepisami, otrzymywała dotacje w zaniżonej kwocie, ale także rozliczała dotację, a część kosztów bieżących prowadzenia działalności pokrywała z własnych środków.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z najnowszym orzecznictwem Sądów Administracyjnych, w tym NSA, środków, które zostały uzyskane, czy to w wyroku, czy to w wyniku ugody na podstawie wyrównania dotacji za wypłaconą w nienależytej wysokości, nie trzeba rozliczać (wyrok I GSK 1239/18 z dnia 30 lipca 2019 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na podstawie art. 5a pkt 6 cytowanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4˗9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 wspomnianej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle powyższego, każde działanie spełniające wskazane przesłanki stanowi, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolniczą działalność gospodarczą. Prowadzenie niepublicznego przedszkola jest rodzajem aktywności określanej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Wypełnia zatem (wskazane) znamiona działalności gospodarczej. Z tego względu generowane w wyniku tej działalności przychody zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, podkreślić należy, że powołany przez Wnioskodawczynię art. 83a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2020 r., poz. 1327, z późn. zm.) został uchylony przez art. 15 pkt 119 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 60) zmieniającej ww. ustawę z dniem 1 września 2017 r. Skoro przepis ten został uchylony a zasądzenie przedmiotowych świadczeń miało miejsce w 2020 r., to nie można przyjąć, że przepis ten będzie miał zastosowanie. Otrzymane kwoty należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a˗22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – o czym stanowi art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowi on, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h˗1j i 1n˗1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 1i wskazanej ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f˗3h.

Natomiast w myśl art. 45 ust. 1 wskazanej ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Z wniosku i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna jest organem prowadzącym niepubliczne przedszkole.

Na mocy wyroku Sądu Okręgowego zasądzono na Jej rzecz w dniu 21 stycznia 2021 r. kwoty dotacji:

*   8 047 zł 49 gr za 2009 r. wraz z odsetkami od 22 czerwca 2012 r. do dnia zapłaty,

*   28 119 zł 91 gr za 2010 r. wraz z odsetkami od 22 czerwca 2012 r. do dnia zapłaty,

*   11 244 zł 98 gr za 2011 r. wraz z odsetkami od 22 czerwca 2012 r. do dnia zapłaty,

*   12 279 zł 89 gr za 2012 r. wraz z odsetkami od 1 stycznia 2013 r. do dnia zapłaty,

*   114 054 zł 65 gr za 2013 r. wraz z odsetkami od 1 stycznia 2014 r. do dnia zapłaty,

*   91 890 zł 70 gr za 2014 r. wraz z odsetkami od 1 stycznia 2015 r. do dnia zapłaty.

Dotacja, o której mowa we wniosku, była dotacją w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, na każdego wychowanka przedszkola, płaconą przez gminę, zgodnie z art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty, a także w rozumieniu przepisów o ustawy o finansach publicznych. Kwoty otrzymane w związku z wyrokiem zostaną wykorzystane na wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem przedszkola. Kwoty te nie zostały zaewidencjonowane, tak jak nie były ewidencjonowane pozostałe, wcześniejsze środki dotacyjne. Wnioskodawczyni wystąpiła do Sądu Okręgowego, a później Apelacyjnego w sprawie przeciwko gminie, na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, o wyrównanie dotacji wypłaconej w nieprawidłowej wysokości za lata ubiegłe. Podczas procesu sądowego wskazała, że dotacja była zaniżana, nie wypłacono 75% podstawy dotacji dla przedszkoli niepublicznych. Środki otrzymane miały charakter wyrównania dotacji otrzymanych w nieprawidłowej wysokości za lata objęte żądaniem pozwu.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 305, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią. Taką odrębną ustawą, w odniesieniu do dotacji, o których mowa we wniosku, była do dnia 31 grudnia 2017 r. ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2020 r., poz. 1327, z późn. zm.), a od dnia 1 stycznia 2018 r. jest ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 2029, z późn. zm.), która szczegółowo reguluje kwestie dofinansowania przedszkoli niepublicznych w formie dotacji z budżetu gminy lub powiatu.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

*   jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz

*   pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle tego przepisu dotacja otrzymana przez niepubliczne przedszkole na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty (a obecnie ustawy o finansowaniu zadań oświatowych) z budżetu gminy, jako dotacja z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Natomiast w myśl art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku, z zastrzeżeniem terminów wynikających z przepisów wydanych na podstawie art. 189 ust. 4. Tym samym, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego powinny zostać wykorzystane do końca roku budżetowego, w przeciwnym razie podlegają zwrotowi. Na podstawie art. 263 ustawy o finansach publicznych, niezrealizowane kwoty wydatków budżetu jednostki samorządu terytorialnego wygasają (poza wyjątkami wskazanymi w ust. 2) z upływem roku budżetowego.

Wobec powyższego, środki, które ma wypłacić podmiot udzielający dotacji, po roku budżetowym, w którym powinny być wypłacone, na podstawie wyroku sądu w związku z zaniżoną kwotą dotacją, nie mogą być uznane za właściwą dotację. Nie stanowią bowiem dotacji w rozumieniu art. 126 ustawy o finansach publicznych, ani też przepisów ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

Zatem, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma zastosowanie tylko do dotacji.

W analizowanej sprawie środki, które Wnioskodawczyni otrzymała, należy zakwalifikować jako odszkodowanie za niezgodne z prawem działanie przy wykonywaniu władzy publicznej, polegające na wypłaceniu nieprawidłowej wysokości dotacji oświatowej. Koniecznym jest zatem ustalenie, czy odszkodowanie to jest zwolnione od opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zatem, jak wynika z ww. przepisu, ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie korzysta odszkodowanie lub zadośćuczynienie otrzymane na podstawie wyroku sądowego otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, ww. odszkodowanie, czyli środki pieniężne, które Wnioskodawczyni otrzymała w związku z prowadzoną w formie przedszkola niepublicznego, działalnością gospodarczą, pomimo że zostało otrzymane na podstawie wyroku sądu, nie będzie korzystało ze zwolnienia od opodatkowania na mocy ww. art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, ani na podstawie jakiegokolwiek innego przepisu tej ustawy.

W konsekwencji, ww. odszkodowanie będzie stanowiło, jak już wskazano, przychód Wnioskodawczyni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pozarolniczej działalności gospodarczej), który będzie podlegał opodatkowaniu wraz z pozostałymi dochodami uzyskanymi przez Wnioskodawczynię z pozarolniczej działalności gospodarczej, od których zgodnie z art. 44 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie zobowiązana bez wezwania wpłacić w ciągu roku podatkowego, w którym kwotę tych środków uzyska, zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 44 ust. 3 oraz uwzględnić w dochodach z prowadzonej działalności gospodarczej w zeznaniu składanym zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym kwota środków pieniężnych z tytułu zaniżonej dotacji zostanie Wnioskodawczyni wypłacona.

Natomiast w odniesieniu do odsetek, również nie będzie miał zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe (…).

Ponadto, zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1575, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Ponadto, ze zwolnienia nie korzystają odsetki zasądzone przez sąd w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię pozarolniczą działalnością gospodarczą w formie przedszkola niepublicznego.

Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że odsetki zasądzone wyrokiem sądowym otrzymane przez Wnioskodawczynię, pomimo że zostały przyznane w związku z nieterminowym wypłaceniem dotacji, nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na mocy ww. art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy i stanowią przychód z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego Organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo – odnosząc się do przywołanej przez Wnioskodawczynię we wniosku interpretacji indywidualnej – zauważyć należy, że stanowi ona rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się odnosi. W konsekwencji, nie może wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego rozstrzygnięcia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednakże stwierdzić, że zapadło ono w indywidualnej sprawie osadzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Organy interpretacyjne natomiast – mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych – nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że – jak wskazano powyżej – nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Niemniej jednak, dokonując przedmiotowej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tutejszy Organ miał na względzie rozstrzygnięcia sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, wydane w podobnych sprawach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.