Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1388/10-3/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-23
Teza: W jakim okresie powinny być ujmowane w ewidencji VAT, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących faktury korygujące zmniejszające wartość pierwotnych faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów oraz w jakim okresie powinny być ujmowane w ewidencji VAT, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących faktury korygujące zwiększające wartość wystawionych faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów?
Słowa kluczowe: deklaracje; ewidencja; faktura-faktura korygująca; informacja-informacja podsumowująca; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 101; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X reprezentowanej przez Pełnomocnika Panią Y, przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2010 r. (data wpływu 26 sierpnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2010 r. (data wpływu 29 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

1.  **prawidłowe** - w zakresie ujęcia faktur korygujących zwiększających wartość faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w ewidencjach, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących,
2.  **nieprawidłowe** - w zakresie ujęcia faktur korygujących zmniejszających wartość faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w ewidencjach, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia faktur korygujących zwiększających i zmniejszających wartość faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w ewidencjach, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 września 2010 r. (data wpływu 29 września 2010 r.) o dokument, z którego wynika prawo do udzielenia pełnomocnictwa do występowania z wnioskiem w imieniu Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności dokonuje transakcji sprzedaży towarów dla podmiotów zarejestrowanych na potrzeby podatku od towarów i usług w krajach Unii Europejskiej. W związku z tym, rozpoznaje ona wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z zawartymi umowami oraz zamówieniami dotyczącymi dostaw realizowanych przez Wnioskodawcę, faktury wystawiane są w oparciu o wstępne porozumienie pomiędzy nim a kontrahentami odnośnie obowiązujących cen, czy ilości dostarczonych towarów.

Z uwagi na specyfikę dostarczanych przez Zainteresowanego towarów, a jest to złom wysyłany taborem kolejowym, ilość wysyłanego towaru wykazana na pierwotnej fakturze jest odzwierciedleniem wag, które otrzymuje on na podstawie kolejowych listów przewozowych, załączników i wykazów wagonów.

Waga nadawcy nie zawsze równa się wadze odbiorcy. Przyczyny mogą być różne np.: tolerancja wag wynikająca ze sposobu ważenia danej wagi lub tolerancja wag wynikająca z danych technicznych sprzętu ważącego.

W związku z powyższym Spółka wraz z kontrahentami negocjuje sposób odczytywania wag, czyli w zamówieniu, kontrakcie, czy też innej umowie o dostarczenie towarów jest zapis, iż fakturowanie jest według wagi odbiorcy. Wnioskodawca w momencie wysyłki towaru oprócz dokumentów przewozowych wystawia fakturę lecz według wagi nadawcy, ponieważ w momencie wystawienia faktury nie jest w stanie określić jaką wagę potwierdzi odbiorca. Jeśli waga nadawcy różni się od wagi odbiory, a kontrahent ma wynegocjowane fakturowanie wg wag odbiorcy, wtedy Zainteresowany jest zobligowany do wystawienia faktury korygującej.

Przedmiotem negocjacji jest również moment, od którego znajdują zastosowanie wynegocjowane ceny. Większość cen jest ustalana na podstawie cen indeksów giełdowych, a co za tym idzie, w momencie wysyłki towarów i wystawienia faktury Spółka nie zna ceny. Fakturowanie towarów następuje po cenach wstępnych. Po skalkulowaniu ostatecznej ceny i ceny różnej od pierwotnej, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur korygujących.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakim okresie powinny być ujmowane w ewidencji VAT, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących faktury korygujące zmniejszające wartość pierwotnych faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów oraz w jakim okresie powinny być ujmowane w ewidencji VAT, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących faktury korygujące zwiększające wartość wystawionych faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie korekta faktury pierwotnej związana jest ze zmianą ceny lub ilości towarów (jej podwyższenie lub obniżenie) dokonaną w wyniku następujących po dostawie towarów negocjacji, co w konsekwencji skutkuje podwyższeniem lub obniżeniem transakcji sprzedaży towarów z podmiotami zarejestrowanymi na potrzeby podatku od towarów i usług w krajach Unii Europejskiej.

Spółka nie może zastosować do opisanej sytuacji regulacji dotyczących kwestii wystawiania faktur, w tym korygujących oraz zasad ich rozliczenia, które reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 137 z późniejszymi zmianami), ponieważ jej zdaniem w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów nie jest jednoznacznie uregulowana zasada rozliczania podatku z faktur korygujących w WDT, gdyż w opisanej sytuacji faktura korygująca jest uzależniona od informacji uzyskanych od kontrahenta, a nie od pomyłki Spółki.

Dlatego też w tym przypadku, Zainteresowany odniósł się do przepisów ustawowych regulujących kwestię obowiązku podatkowego.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi.

Z kolei w myśl art. 19 ust. 4 ustawy VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Bez znaczenia ma wobec powyższego fakt, że w przedmiotowej sprawie konieczność wystawienia faktur korygujących przez Wnioskodawcę nie wynika z błędu, który wystąpił w momencie dokonania sprzedaży, lecz wynika z negocjacji. Konsekwencją są bowiem zmiany cen dokonane już po określonej dostawie towarów zagranicznym kontrahentom. Wystawienie faktury korygującej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy istniały podstawy do wystawienia samej faktury potwierdzającej wydanie towaru lub wykonanie usługi, a więc gdy po stronie wystawcy powstał obowiązek podatkowy. Obowiązek ten powstał w określonej ustawą stawce uzależnionej od dokonanej czynności prawnej, jak i uzależniony był od faktu i terminu dokonania czynności prawnej, a nie od terminu i faktu dokonania korekty.

W związku z powyższym pomimo, iż przyczyną przedmiotowej korekty są okoliczności, które następują po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, to wynikające z tej czynności zwiększenie kwoty obrotu lub zmniejszenie kwoty obrotu oraz ewentualne zwiększenie lub zmniejszenie kwoty podatku należnego wykazać należy w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania danej czynności.

Zatem Spółka uważa, iż faktura korygująca podwyższająca, czy zmniejszająca obrót WDT powinna być ujęta w rejestrze sprzedaży w dacie wystawienia faktury pierwotnej oraz w deklaracji VAT-7 za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jeśli chodzi o sprawę informacji podsumowujących jej stanowisko jest takie, iż aby zachować spójność danych z deklaracją VAT-7 należy ująć korekty w okresie pierwotnej faktury i co za tym idzie należy dokonać korekty informacji podsumowującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe - w zakresie ujęcia faktur korygujących zwiększających wartość faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w ewidencjach, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących oraz za nieprawidłowe - w zakresie ujęcia faktur korygujących zmniejszających wartość faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w ewidencjach, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowującej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 13 ust. 1 ustawy wskazuje, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy wskazuje, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności dokonuje transakcji sprzedaży towarów dla podmiotów zarejestrowanych na potrzeby podatku w krajach Unii Europejskiej. W związku z tym, rozpoznaje on wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Zgodnie z zawartymi umowami oraz zamówieniami dotyczącymi dostaw realizowanych przez Wnioskodawcę, faktury wystawiane są w oparciu o wstępne porozumienie pomiędzy nim a kontrahentami odnośnie obowiązujących cen, czy ilości dostarczonych towarów.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, to na podstawie ust. 4 ww. artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b.

Na podstawie art. 20 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Ceną - zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) - jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę (…).

Skoro cena towarów ulega zmniejszeniu/zwiększeniu, nabywca za tę samą kwotę nabywa większą/mniejszą ilość towaru. W rezultacie, zapłacona kwota dla nabywcy stanowi rzeczywistą cenę zakupu towarów.

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

W świetle art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Zainteresowany dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw złomu, który jest wysyłany taborem kolejowym. Ilość wysyłanego towaru wykazana na pierwotnej fakturze jest odzwierciedleniem wag, które Wnioskodawca otrzymuje od przewoźnika na podstawie kolejowych listów przewozowych, załączników i wykazów wagonów. Waga nadawcy nie zawsze równa się wadze odbiorcy. Przyczyny mogą być różne np.: tolerancja wag wynikająca ze sposobu ważenia danej wagi lub tolerancja wag wynikająca z danych technicznych sprzętu ważącego.

W związku z powyższym Spółka negocjuje z kontrahentami sposób odczytywania wag, w wyniku czego w zamówieniu, kontrakcie, czy też innej umowie o dostarczenie towarów jest zapis, iż fakturowanie towaru następuje według wagi odbiorcy.

Zainteresowany zatem w momencie wysyłki towaru wystawia fakturę z danymi towaru ustalonymi według wagi nadawcy. W momencie wystawienia faktury nie jest on bowiem w stanie określić, jaką wagę potwierdzi odbiorca. Jeśli waga nadawcy różni się od wagi odbiory, zgodnie z zawartymi umowami, jest on zobligowany do wystawienia faktury korygującej.

Dodatkowo przedmiotem negocjacji jest moment, od którego znajdują zastosowanie wynegocjowane ceny. Większość cen jest ustalana na podstawie cen indeksów giełdowych, a co za tym idzie, w momencie wysyłki towarów i wystawienia faktury, Spółka ich nie zna. Fakturowanie towarów następuje po cenach wstępnych. Po skalkulowaniu ostatecznej ceny i ceny różnej od pierwotnej, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur korygujących.

Wskazać należy, iż przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział dwie procedury korygowania faktur VAT. Przypadki, w których sprzedawca zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej określają regulacje zawarte w § 13 i § 14 rozporządzenia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Na mocy § 13 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Powyższe oznacza, iż w przypadku zwrotu kwot nienależnych przez ich nabywcę, podatnik powinien wystawić fakturę korygującą.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 5 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Według § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

W § 5 ust. 1 rozporządzenia, zostały określone następujące niezbędne elementy faktury, a mianowicie: dane sprzedawcy i nabywcy, ich numery identyfikacji podatkowej, numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”, dzień, miesiąc i rok wystawienia faktur albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży. Co oznacza, że faktura korygująca powinna zawierać dane faktury pierwotnej, która jest korygowana.

Wobec powyższego, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktur korygujących, zgodnie z powołanymi przepisami oraz do dokonania stosownych korekt podstawy opodatkowania.

Faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia.

Sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących, w sytuacji gdy korekta powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury. I tak, faktura korygująca podwyższająca podstawę opodatkowania w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie bądź zawyżenie wartości obrotu wykazanego w pierwotnej fakturze (np.: błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub

*   z powodu innych przyczyn określonych w § 14 rozporządzenia, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie obrotu za dany okres rozliczeniowy, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tą fakturę korygującą tak jak fakturę pierwotną.

W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.

Natomiast faktury korygujące obniżające podstawę opodatkowania, winno się rozliczać zgodnie z przepisem art. 29 ust. 4a ustawy, czyli za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawiający taką korektę uzyskał potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Tut. Organ podkreśla, że warunek posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru nie stosuje się, stosownie do art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy, m.in. w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie lub obniżenie wartości sprzedawanych towarów było nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej.

Należy zauważyć, że zmiana ceny następuje zawsze zgodnie z umową wiążącą strony danej transakcji - zgodnie z zasadą swobody umów to strony ustalają wysokość zapłaty oraz warunki danej transakcji. Zatem, jeżeli strony transakcji ustalą w umowie, iż ilość czy cena towaru będą zależne od czynników zewnętrznych lub zaistnienia jakiegoś zdarzenia, to chociaż spełnienie się powyższych warunków może być niezależne od stron transakcji, to sama zmiana ceny pośrednio od stron transakcji zależy - to strony transakcji ustaliły warunki danej umowy.

Powyższa sytuacja wskazuje, iż Wnioskodawca w momencie dokonywania sprzedaży ma wiedzę o konieczności dokonania w przyszłości ewentualnej korekty wystawionych faktur pierwotnych. W dacie powstania obowiązku podatkowego, objętego fakturą, znana mu jest i akceptowana ekonomicznie ewentualna zmiana ilości towaru spowodowana różnicą (tolerancją) wag, czy zmiana wartości uzależniona od indeksów giełdowych. Z góry więc Spółka zakładała tymczasowość wartości wykazywanych na fakturach, zakładając że podstawa opodatkowania może ulec zmianie. W tym przypadku nie można zatem mówić, iż przyczyną wystawienia faktur korygujących jest zaistnienie dodatkowych, nieznanych w dniu wystawienia faktury pierwotnej okoliczności, które wpłyną na zmianę ceny sprzedaży.

Z umów podpisanych pomiędzy Zainteresowanym a kontrahentami z krajów Unii Europejskiej wynika, iż obie strony tych umów w momencie dokonania sprzedaży mają wiedzę o konieczności dokonania w przyszłości stosownych korekt ilości sprzedawanego towaru oraz jego wartości, związanych z powstałymi różnicami tolerancji wag oraz indeksów giełdowych.

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest moment ujęcia faktur korygujących w ewidencjach, deklaracjach VAT-7 oraz informacjach podsumowujących.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanymi na potrzeby podatku od wartości dodanej - zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

W przypadku stwierdzenia jakichkolwiek błędów w złożonym informacjach podsumowujących podmiot, który złożył informację podsumowującą, jest obowiązany złożyć niezwłocznie korektę błędnej informacji podsumowującej (art. 101 ustawy).

Reasumując, w przedmiotowej sprawie dochodzi do podwyższenia bądź obniżenia ilości oraz wartości sprzedawanych towarów. Podkreślenia wymaga fakt, iż Spółka w momencie dokonywania sprzedaży ma wiedzę o ewentualnej konieczności dokonania w przyszłości stosownej korekty wystawionych faktur pierwotnych.

Mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Zainteresowany wystawia faktury korygujące podwyższające podstawę opodatkowania z powodu zmiany ilości i ceny towaru, powinien je uwzględnić w okresach rozliczeniowych, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania sprzedaży poprzez dokonanie korekt deklaracji VAT-7 za wcześniejsze miesiące. Bowiem wystawienie faktur korygujących ma na celu doprowadzenie do dokonania rozliczenia w prawidłowej postaci, a skoro w momencie rozliczenia faktury pierwotnej wartość obrotu była zaniżona w stosunku do stanu rzeczywistego - faktura korygująca winna zostać rozliczona w miesiącu rozliczenia faktury pierwotnej.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca wystawia fakturę korygującą obniżającą podstawę opodatkowania sprzedanych towarów, winien rozliczyć ją w ewidencji oraz deklaracji VAT-7 w miesiącu jej wystawienia. Ponieważ zgodnie z art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy, w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie stosuje się przepisu art. 29 ust. 4a ustawy.

W zakresie korekt informacji podsumowujących, w przypadku korekt faktur podwyższających podstawę opodatkowania, Spółka powinna je złożyć za okresy rozliczeniowe, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanych sprzedaży.

Natomiast faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania wystawiane z powodu zmiany ilości i ceny towaru powinny zostać wykazane w informacji podsumowującej w miesiącu, w którym zostają wystawione.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.