Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-197/09-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-19
Teza: Kwota należna zbywcy wchodząca w skład ceny nabycia, która zarazem stanowi element wartości początkowej ulegnie zmianie. To natomiast spowoduje konieczności dokonania korekty ustalonej wartości początkowej oraz określenia nowej kwoty odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; umowa-umowa franchisingu; usługi-usługi reklamowe; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2009 r. (data wpływu 27 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia praw wynikających z zawartej umowy franszyzy do wartości niematerialnych i prawnych – **jest prawidłowe**
*   prawidłowości ustalenia wartości początkowej z tytułu zawartej umowy franszyzy – **jest prawidłowe**
*   sposobu postępowania w przypadku zmiany wysokości bieżących opłat miesięcznych lub okresowego odstąpienia od ich naliczania przez franczyzodawcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia praw wynikających z zawartej umowy franszyzy do wartości niematerialnych i prawnych, prawidłowości ustalenia wartości początkowej z tytułu zawartej umowy franszyzy oraz sposobu postępowania w przypadku zmiany wysokości bieżących opłat miesięcznych lub okresowego odstąpienia od ich naliczania przez franczyzodawcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług reklamowych. Przychody i koszty są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W tym celu Wnioskodawca podpisał umowę franczyzy, na mocy której franczyzodawca udzielił upoważnienia do prowadzenia punktu świadczenie tych usług pod marką fraczyzodawcy oraz licencji do wykorzystania jego znaków towarowych. Franczyzodawca wyraził też zgodę na przeniesienie w/w praw do licencji przez poprzedniego franczyzobiorcę — firmę na Wnioskodawcę w związku z zakończeniem działalności przez tą firmę. Opłata za w/w prawa na rzecz franczyzodawcy została określona w umowie w stałej miesięcznej wysokości płatnej przez cały okres trwania umowy, tj. 3 lata (w umowie opłatę tę określono jako „bieżącą miesięczną opłatę licencyjną”).

Ponadto zastrzeżono, że opłata ta może ulec zmianie o procent inflacji nie częściej niż raz do roku oraz, że franczyzodawca może okresowo zwolnić franczyzobiorcę z w/w opłaty. W związku z postanowieniami umowy dotyczącymi przeniesienia praw przez firmę na Wnioskodawcę firma wystawiła fakturę VAT w nazwie usługi podając opłata licencyjna z terminem płatności podzielonym na 12 rat płatnych na koniec kolejnych miesięcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawa wynikające z umowy franczyzy należy zaliczyć do wartości materialnych i prawnych?

Jeżeli tak, to czy prawidłowe jest ustalenie ich wartości początkowej jako sumy wartości netto z w/w faktury VAT oraz sumy opłat miesięcznych poniesionych w okresie 36 m-cy trwania umowy franczyzy i amortyzowanie ich przez okres 5 rat?

W jaki sposób należy postąpić w przypadku zmiany wysokości bieżących opłat miesięcznych lub okresowego odstąpienia od ich naliczania przez franczyzodawcę zgodnie z postanowieniami umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy poprzez umowę franszyzy, franczyzodawca udziela licencji do wykorzystania swoich znaków towarowych oraz upoważnienia do prowadzenia działalności pod swoją marką na zasadach i w czasie ustalonym w umowie franczyzy. Franczyzobiorca w okresie umowy korzysta m.in. z koncepcji gospodarczej wypracowanej przez franczyzobiorcę oraz doświadczenia odnośnie sposobu komunikacji logistyki organizacji przedsiębiorstwa koncepcji reklamowych oraz innych informacji, które zgodnie z umową stanowią know-how franczyzodawcy.

Biorąc pod uwagę fakt, że podatnik nabył te prawa w celu wykorzystania ich do prowadzenia działalności gospodarczej, a przewidywany okres ich wykorzystania jest dłuższy niż 1 rok, zdaniem Wnioskodawcy, należy zaliczyć je do wartości niematerialnych i prawnych i amortyzować przez okres co najmniej 5 lat licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały one wpisane do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wartością początkową jest - zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - cena nabycia tj. kwota należna zbywcy powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialne i prawnej do używania, pomniejszona o podatek od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy ceną nabycia jest wartość opłaty licencyjnej pomniejszonej o podatek VAT, określona w w/w fakturze, nie ma przy tym znaczenia fakt, że faktura ta została wystawiona przez podmiot trzeci - poprzedniego franczyzobiorcę - gdyż został on upoważniony do przeniesienia swoich praw na podatnika. Ponieważ jednak na opłatę za korzystanie z w/w praw składają się oprócz opłaty wstępnej rownież bieżące miesięczne opłaty wynikające z umowy z franczyzodawcą to zgodnie z art. 22g ust 18 cenę nabycia tych praw należy powiększyć o część wynagrodzenia, którego wartość nie jest uzależniona od wysokości przychodów z licencji albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych. Taki charakter mają zdaniem Wnioskodawcy w/w opłaty miesięczne ustalone w umowie franczyzowej. Stąd też wartość początkową tworzy opłata licencyjna oraz suma bieżących opłat miesięcznych naliczonych za okres trwania umowy tj. przez 36 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odstąpienia od naliczania miesięcznych opłat przez franczyzodawcę, żaden z przepisów w/w ustawy nie nakłada obowiązku dokonania korekty wartości początkowej ustalonej w powyższy sposób i tym samym obniżenia miesięcznych odpisów amortyzacyjnych od tej wartości początkowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodu, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie natomiast z treścią art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003r.

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Umowy franchisingu należą do tzw. umów nienazwanych, nie mają one swojej regulacji w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Możliwość ich zawierania wynika z ogólnej zasady swobody umów, wynikającej z art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Umowa franchisingu polega na tym, że jedna strona – organizator sieci, udziela drugiej stronie pozwolenia zwanego franszyzą na prowadzenie w ramach sieci i pod określoną firmą konkretnej działalności gospodarczej. Jest to umowa, na mocy której franchisingodawca zobowiązuje się do udostępnienia franchisingobiorcy korzystania przez czas określony lub nieokreślony z oznaczenia jego firmy, godła, emblematów patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych i zdobniczych, know-how, koncepcji i techniki prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

Umowa franchisingowa jest podobna do umowy licencji. Różni ją to, że obejmuje nie tylko towary i technologie, ale także sposób ich dystrybucji i promocji w ściśle określonych warunkach. W umowie tej występują dwa rodzaje opłat: opłata wstępna związana z udostępnieniem koncepcji gospodarczej i będących przedmiotem licencji marki oraz know-how a także bieżące opłaty związane z dalszą współpracą i doradztwem w trakcie trwania umowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca na mocy zawartej umowy franchisingowej, uzyskał upoważnienie do prowadzenia w ramach działalności gospodarczej punktu świadczenia usług reklamowych pod marką franchisingodawcy oraz licencje do wykorzystania jego znaków towarowych.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z zawartą umowa franchisingu należy zakwalifikować zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy jako wydatki na nabycie wartości niematerialnych i prawnych.

Podatnik aby mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych wartości niematerialnych i prawnych wynikających z zawartej umowy franchisingu, powinien ustalić, ich wartość początkową.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartość niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Z kolei przepis ust. 3 tego artykułu stanowi, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (…).

Natomiast w myśl art. 22g ust. 18 ww. ustawy wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę - przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Przy czym stosownie do treści art. 22m ust. 1 pkt 4 powoływanej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 22ł ust. 1-3 okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie wymienionych w art. 22m ust.1 pkt 1-3 nie może być krótszy niż 60 miesięcy.

W związku z tym, że odpisów amortyzacyjnych podatnicy dokonują od wartości początkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezbędne jest prawidłowe określenie tych wartości. Wartość początkowa składnika majątku podlegającego amortyzacji powinna zostać określona na dzień jego przekazania do używania. Do tego też dnia najpóźniej nastąpić powinno wprowadzenie tego składnika do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca z tytułu zawartej umowy franchisingu ponosi dwa rodzaje opłat: opłatę wstępną (związaną z przeniesieniem praw do licencji przez poprzedniego franchisingobiorcę – firmę , która wystawiła fakturę VAT na rzecz Wnioskodawcy) oraz bieżące opłaty miesięczne (związane z dalszą współpracą z franchisingodawcą w trakcie trwania umowy).

Idąc za Wnioskodawcą, iż wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy nie są uzależnione od wysokości przychodów z licencji i praw - przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż Wnioskodawca prawidłowo ustalił wartość początkową praw z tytułu zawartej umowy franchisingu. Na wartości początkową składa się bowiem suma kwoty wynikającej z wystawionej przez firmę faktury pomniejszona o podatek VAT oraz wartość określonych w umowie franchisingu bieżących miesięcznych opłat licencyjnych.

Niemniej jednak podkreślić należy, iż może nastąpić późniejsza zmiana tak określonej wartości początkowej w następstwie okoliczności wskazanych w ustawie lub innej koniecznej korekty tej wartości.

Jak już wcześniej wskazano, przy ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niezbędne jest prawidłowe określenie ceny nabycia, której elementem składowym jest kwota należna zbywcy. W związku z tym, że kategoria kwoty należnej zbywcy nie jest zależna od terminu przyjęcia danego składnika majątku do używania i wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wszelkie zmiany tejże kwoty (obniżające lub podwyższające ją) rzutują na wartość początkową składnika majątku. Kwotą należną zbywcy jest cena ostateczna, po wszelkich jej obniżkach i podwyżkach, niezależnie od momentu ich dokonania oraz zaewidencjonowania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli więc dojdzie do zmiany wysokości bieżących opłat miesięcznych wskutek ich obniżenia lub podwyższenia bądź okresowego odstąpienia od ich naliczania przez franchisingodawcę i wpłynie to na wartość kwoty należnej zbywcy to tym samym zaistnieje konieczność korekty wartości początkowej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż kwota należna zbywcy wchodząca w skład ceny nabycia, która zarazem stanowi element wartości początkowej ulegnie zmianie. To natomiast spowoduje konieczności dokonania korekty ustalonej wartości początkowej oraz określenia nowej kwoty odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20 - 029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.