Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.545.2021.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów lekarza z działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lekarze; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek liniowy; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 8 sierpnia 2021 r. (data wpływu 11 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie. Wniosek uzupełniony został pismem z 8 sierpnia 2021 r. (data wpływu 11 sierpnia 2021 r.).

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą od 19 stycznia 2017 r., co poświadczone jest stosownym wpisem w CEIDG. Aktualne dane jego firmy są następujące: „D.”, NIP …, REGON ….

Pierwotny zakres działalności Wnioskodawcy obejmował kod PKD 86.21Z (praktyka lekarska ogólna), jednakże z czasem został on poszerzony o kolejne obszary. 28 lutego 2021 r. rozszerzył zakres o kod 86.22Z (praktyka lekarska specjalistyczna) z uwagi na ukończenie szkolenia specjalizacyjnego i uzyskanie tytułu lekarza specjalisty. Następnie rzeczony kod PKD stał się przeważającym rodzajem wykonywanej przez niego działalności.

Obecnie Wnioskodawca ma podpisane umowy z następującymi podmiotami:

1.  L. sp. zoo. w W. - świadczenia z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej oraz alergologii (ok. 50 % aktywności zawodowej);
2.  S. - świadczenia z zakresu alergologii (ok. 10 % aktywności zawodowej);
3.  W. w W. - świadczenia z zakresu diagnostyki i leczenia w ramach dyżurów medycznych (ok. 40% aktywności zawodowej).

Do 27 lutego 2021 r. Wnioskodawca był zatrudniony w ramach umowy o pracę jako lekarza rezydent alergologii w W. (…), dla którego obecnie świadczy usługi wykonywane w ramach swojej działalności gospodarczej.

Przedmiotowa umowa o pracę (rezydentura) została zawarta na czas określony, wyłącznie w ramach umowy o odbywanie specjalizacji.

Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy teoretycznej oraz praktycznej z danej specjalizacji. W ramach zdobywania wiedzy praktycznej rezydent alergologii musi wykazać się umiejętnością wykonywania poniższych procedur medycznych:

1.  badanie ogólnolekarskie;
2.  wykonywanie i interpretacja testów skórnych, badania spirometrycznego oraz prób prowokacyjnych;
3.  prowadzenie immunoterapii alergenowej;
4.  diagnostyka i leczenie schorzeń alergicznych oraz chorób im towarzyszących.

W trakcie rezydentury wykonywał zlecone mu przez lekarzy specjalistów alergologii procedury, jednak w trakcie ich wykonywania wymagany był nadzór lekarza specjalisty. W szczególności, kierownik specjalizacji decydował jakie procedury i na jakich zasadach Wnioskodawca mógł wykonywać. Godziny pracy były ściśle uregulowane ze względu na umowę o pracę, program specjalizacji oraz dostępność nadzoru lekarza specjalisty. W godzinach pracy etatowej wszelkie decyzje Wnioskodawcy były podejmowane w porozumieniu z kierownikiem kliniki i lekarzami specjalistami. W ramach etatu Wnioskodawca uczestniczył również w licznych stażach i kursach szkoleniowych zgodnie z programem specjalizacji.

Od 28 lutego 2021 r., będąc już lekarzem specjalistą, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca może w pełni samodzielnie udzielać świadczeń zdrowotnych z zakresu alergologii. Warto również zauważyć, że przed uzyskaniem dyplomu specjalisty ukończył również moduł podstawowy z chorób wewnętrznych. Wobec tego jako lekarz specjalista uzyskał możliwość samodzielnego udzielania świadczeń zdrowotnych także z zakresu chorób wewnętrznych. Na przykład, zgodnie z obecnymi interpretacjami Ministerstwa Zdrowia, może pełnić funkcję lekarza systemu ratownictwa medycznego w ramach Szpitalnego Oddziału Ratunkowego (SOR).

W związku z powyższym, 1 marca 2021 r. Wnioskodawca zawarł z W. umowę-zlecenie na sprawowanie dyżurów medycznych w K., która uprzednio została przekształcona w tzw. „oddział covidowy”.

Do obowiązków Wnioskodawcy należy:

1.  pełnienie funkcji szefa dyżuru lekarskiego;
2.  badanie internistyczne chorych;
3.  sprawowanie opieki nad chorymi, w szczególności opieki doraźnej w nagłych przypadkach, gdy nie ma lekarza prowadzącego;
4.  prowadzenie diagnostyki i leczenia COVID-19, w tym respiratoroterapii nieinwazyjnej;
5.  prowadzenie diagnostyki i leczenia pełnego zakresu chorób wewnętrznych;
6.  współpraca ze Szpitalnym Oddziałem Ratunkowych i Oddziałem Intensywnej Terapii w zakresie ruchu pacjentów;
7.  przyjmowanie chorych ambulatoryjnych w przyklinicznej zakaźnej izbie przyjęć.

Swoje obowiązki Wnioskodawca wykonuje w pełni samodzielnie, bez jakiegokolwiek bezpośredniego nadzoru i z zachowaniem swobody wyboru metod diagnostycznych oraz terapeutycznych. Sprawuje opiekę nad chorymi o bardzo szerokim zakresie dolegliwości. Z COVID-19 zazwyczaj współwystępują bowiem liczne choroby towarzyszące. Czas wykonywania przez niego usług nie jest z góry określony.

W ramach przedmiotowej umowy Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze, łącznie z solidarną odpowiedzialnością wobec pacjentów. Ponieważ przedmiot umowy - zlecenia pokrywa się z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą (kody PKD 86.227 i 86.1 OZ), to za wykonane usługi wystawia faktury, a przychód i koszty jego uzyskania rozlicza w obrębie własnej księgowości.

Przychód godzinowy Wnioskodawcy wynikający z przedmiotowej umowy - zlecenia jest również znacząco wyższy niż z uprzedniego wykonywania pracy jako lekarza rezydenta. Jest to naturalne, biorąc pod uwagę następujące fakty: poszerzenie posiadanych przez niego kwalifikacji formalnych, znacznie szerszy zakres obowiązków, diametralnie większy zakres odpowiedzialności za wykonywane czynności oraz inne warunki pracy.

Należy również zauważyć, że pełnienie dyżurów lekarskich w ramach przedmiotowej umowy -zlecenia stanowi obecnie niespełna około połowy czasu, jaki Wnioskodawca poświęca na działalność gospodarczą. Pozostałą część pochłaniają umowy kontraktowe podpisane z dwoma innymi podmiotami, w ramach których świadczy usługi w następujących zakresach: podstawowej opieki zdrowotnej, komercyjnych usług alergologicznych oraz ambulatoryjnej opieki specjalistycznej z zakresu alergologii finansowanej ze środków publicznych. Proporcje te są jednak wysoce zmienne i nie wyklucza ich zmian, nawet z miesiąca na miesiąc, co jest zrozumiałe z uwagi na swobodę prowadzenia działalności oraz zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podaje, że:

*   w 2021 r. wybrał dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczenie poprzez tzw. podatek liniowy, tj. zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   w 2021 r. pierwszy przychód z prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskał 31 stycznia 2021 r. - były to faktury nr … i … wystawione dla L. Sp. z o. o. w W.,

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazuje również, że świadczone przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz W. nie są tożsame z czynnościami, które wykonywał w tym Instytucie na podstawie umowy o pracę. Zakres usług świadczonych przez niego w ramach działalności gospodarczej jest bowiem zdecydowanie szerszy niż czynności, które wykonywał na podstawie umowy o pracę.

Przedmiotowe usługi polegają na w pełni samodzielnymi udzielaniu świadczeń jako lekarz specjalista. W ich zakres wchodzi:

1.  pełnienie funkcji szefa dyżuru lekarskiego,
2.  pełne badanie internistyczne chorych,
3.  sprawowanie opieki nad chorymi, w szczególności opieki doraźnej w nagłych przypadkach, gdy nie ma lekarza prowadzącego,
4.  prowadzenie diagnostyki i leczenia COVID-19, w tym respiratoroterapii nieinwazyjnej,
5.  prowadzenie diagnostyki i leczenia pełnego zakresu chorób wewnętrznych, chorób alergicznych i chorób zakaźnych,
6.  współpraca ze Szpitalnym Oddziałem Ratunkowych i Oddziałem Intensywnej Terapii w zakresie ruchu pacjentów,
7.  przyjmowanie chorych ambulatoryjnych w przyklinicznej zakaźnej izbie przyjęć.

Swoje obowiązki wykonuje w pełni samodzielnie, bez jakiegokolwiek bezpośredniego nadzoru i z zachowaniem swobody wyboru metod diagnostycznych oraz terapeutycznych. Czas wykonywania przez niego usług nie jest z góry określony. W ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej ponosi pełne ryzyko gospodarcze, łącznie z solidarną odpowiedzialnością wobec pacjentów.

Tymczasem do czynności, które wykonywał na rzecz W. w ramach umowy o pracę (rezydentury) należały:

1.  badanie ogólnolekarskie,
2.  wykonywanie i interpretacja testów skórnych, badania spirometrycznego, prób prowokacyjnych oraz innych badań alergologicznych,
3.  prowadzenie immunoterapii alergenowej,
4.  diagnostyka i leczenie chorób alergicznych oraz chorób z pokrewnych dziedzin medycyny,
5.  udział w stażach specjalizacyjnych.

Wówczas był lekarzem bez specjalizacji, wobec czego wszystkie powyższe czynności wykonywał pod nadzorem i za zgodą lekarza specjalisty. W szczególności, kierownik specjalizacji decydował, jakie procedury i na jakich zasadach mógł wykonywać. Godziny pracy były ściśle uregulowane ze względu na umowę o pracę, program specjalizacji oraz dostępność nadzoru lekarza specjalisty. W godzinach pracy etatowej wszelkie jego decyzje były podejmowane w porozumieniu z kierownikiem kliniki i lekarzami specjalistami.

Podsumowując powyższe zestawienie, zgodnie ze stanem faktycznym usługi wykonywane przez niego w ramach działalności gospodarczej na rzecz W. są zdecydowanie różne od czynności, które wykonywał dla tegoż podmiotu w trakcie umowy o pracę.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca sformułował następujące pytanie.

Czy w roku 2021 mogę rozliczać swoją jednoosobową działalność gospodarczą zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez tzw. podatek liniowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane dochody z tytułu świadczenia przez niego usług lekarskich w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą być opodatkowane zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dopuszczalne jest bowiem opodatkowanie podatkiem liniowym przychodów z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, jeżeli są różne od czynności, które były wykonywane w ramach stosunku pracy. Świadczone przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz W. nie są tożsame z czynnościami, które wykonywał w tym szpitalu na podstawie umowy o pracę. Ich zakres jest szerszy, co wynika z uzyskania przez niego większych kompetencji merytorycznych i formalno-prawnych.

Warunkiem koniecznym do tego, aby być lekarzem specjalistą (w tym też alergologiem) jest odbycie stażu specjalizacyjnego zgodnie z ustawą o zawodzie lekarza. Obecne rozwiązania prawne w tym zakresie ustanawiają rezydenturę jako szczególny rodzaj umowy o pracę, ponieważ ma ona na celu przygotowanie do wykonywania zawodu lekarza specjalisty i jest warunkiem uzyskania możliwości jego samodzielnego wykonywania.

Finansowanie rezydentury wywodzi się z Funduszu Pracy, w przeciwieństwie do kontraktów lekarskich, które są opłacane przez szpitale ze środków własnych. Rezydent musi pracować pod nadzorem kierownika stażu i w godzinach jego pracy. Rezydent wykonuje wszystkie czynności pod nadzorem lekarza specjalisty. W kontraście do tego, w ramach kontraktu jako lekarz specjalista wykonuje czynności zawsze i w całości samodzielnie oraz ponosi za niepełną odpowiedzialność.

Zauważalna jest również odmienność merytoryczna wykonywanych przez niego czynności. Jako lekarz rezydent alergologii jego praca miała na celu kształcenie się głównie w tej dziedzinie medycyny. Natomiast obecnie w ramach usług świadczonych na rzecz W. zajmuje się przede wszystkim zwalczaniem skutków pandemii COVID-19. Schorzenie to należy do kręgu chorób zakaźnych i wymaga diametralnie odmiennego postępowania. Warto też dodać, że działalność gospodarczą prowadził na długo przed podpisaniem umowy - zlecenia na pełnienie dyżurów medycznych w W.

Wnioskodawca podaje, że istnieje interpretacja indywidualna potwierdzająca, że praca lekarza specjalisty i lekarza rezydenta nie są tożsame (np. interpretacja znak 0115-KDIT3.4011.9.2017.1.AW). W stanowisku tym uznano, że lekarz rezydent anestezjologii po zakończeniu specjalizacji może w tym samym roku podatkowym świadczyć usługi dla swojego byłego pracodawcy i zachować przy tym prawo do opodatkowania liniowego. Jest to sytuacja analogiczna do opisywanej przez niego.

W innych interpretacjach potwierdzono, że lekarz prowadzący działalność i zatrudniony w tym samym miejscu na umowę o pracę może zachować prawo do opodatkowania liniowego, jeśli czynności wykonywane w ramach obydwu umów nie są tożsame (np. interpretacja znak 0115-KDWT.4011.89.2020.1.KG oraz znak IBPBI/1/4511-263/15-2/BK).

Ponadto, w tegorocznej interpretacji znak 0115-KDIT3.4011.107.2021.1.KR uznano, że lekarz rezydent pełniący dyżury tzw. „covidowe” w ramach swojej działalności gospodarczej dla szpitala, z którym ma podpisaną umowę o pracę, może zachować przy tym prawo do opodatkowania liniowego.

Istnieją również decyzje Zakładu Ubezpieczeń Społecznych uznające, że praca lekarza specjalisty i lekarza rezydenta nie jest taka sama, np. decyzja ZUS z G. z dnia …., numer … oraz z dnia \`(...)\`, numer ….

Znane są ponadto liczne wyroki sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznające, że jeśli czynności wykonywane w ramach etatu i działalności gospodarczej pokrywają się tylko w części, to można zastosować rozliczenie na zasadach liniowych (np. sygn. akt: II FSK 516/09, II FSK 2163/09, II FSK 2416/16,1 SA/GI 1056/15).

W świetle przedstawionych licznych stanowisk linia orzecznicza w rzeczonej materii wydaje się jednoznaczna. W związku z tym Wnioskodawca uprzejmie wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłami przychodów są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy – w myśl art. 12 ww. ustawy – uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzony na piśmie wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1.  (uchylony),
2.  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek (art. 9a ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 30c ust. 1 cytowanej ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy na podstawie powołanych powyżej przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie, przy założeniu, iż Wnioskodawca na 2021 r. złożył stosowne oświadczenie w przewidzianym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych terminie, świadczenie przez niego w 2021 r. usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz podmiotu, który był jego pracodawcą, nie będzie wykluczać go z możliwości opodatkowania prowadzonej działalności podatkiem liniowym, ponieważ zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz w ramach umowy o pracę, jak wyraźnie podkreślił Wnioskodawca, nie jest tożsamy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.