Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.432.2022.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-27
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT odpłatnego udostępnienia (dzierżawy) Infrastruktury na rzecz Spółki przez Gminę oraz prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest **prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego udostępnienia (dzierżawy) Infrastruktury na rzecz Spółki przez Gminę oraz prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2022 r. (data wpływu 21 września 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (\`(...)\`) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują jednostki oświatowe oraz Ośrodek Pomocy Społecznej, działające w formie jednostek budżetowych. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne, scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi wskazanymi jednostkami organizacyjnymi.

W Gminie funkcjonuje również w formie instytucji kultury (…) Ośrodek Kultury, posiadający odrębną od Gminy podmiotowość prawną i podatkową.

Ponadto na terenie Gminy działa spółka, w której Gmina posiada 100% udziałów – (\`(...)\`) sp. z o.o. w (\`(...)\`) (dalej: „ZGK” lub „Spółka”), będąca odrębną od Gminy osobą prawną, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526).

Zasadniczym przedmiotem działalności ZGK jest zbiorowe dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków na obszarze Gminy. Spółka zadania te wykonuje od 2012 r., tj. od momentu jej powstania. Taki sposób zarządzania majątkiem komunalnym jest typowy dla jednostek samorządu terytorialnego o liczbie mieszkańców podobnej do Gminy. Należy podkreślić, że Gmina jest jedynym udziałowcem Spółki.

Przedmiot wniosku

Niniejszym wnioskiem Gmina obejmuje wydatki inwestycyjne związane z realizacją inwestycji pn. „(\`(...)\`)” (dalej: „Inwestycja w A”) oraz inwestycji pn. „(\`(...)\`)” (dalej: „Inwestycja w (\`(...)\`) – B”). Na potrzeby niniejszego wniosku, Inwestycja w A i Inwestycja w (\`(...)\`) – B, będą dalej zwane łącznie jako: „Inwestycje”.

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z Inwestycjami są/będą wystawiane przez kontrahentów na Gminę.

Inwestycję w A. Gmina będzie realizować przy pomocy środków własnych oraz dofinansowania pozyskanego ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Co istotne, podatek VAT stanowi koszt niekwalifikowalny ww. dofinansowania, tj. nie będzie objęty przedmiotowym dofinansowaniem.

Natomiast wydatki związane z Inwestycją w (\`(...)\`) – B., Gmina pokryje w całości ze środków własnych.

Wykorzystanie przedmiotu Inwestycji

Sposób wykorzystania Infrastruktury

Po zakończeniu Inwestycji, wybudowaną infrastrukturę kanalizacyjną (dalej: „Infrastruktura”) Gmina zamierza odpłatnie wydzierżawić na rzecz ZGK. Należy wskazać, że przedstawiony sposób odpłatnego udostępnienia Infrastruktury jest analogiczny do dotychczasowego wykorzystania innej, już istniejącej na terenie Gminy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania Infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie (brak odpowiedniego personelu, sprzętu, wiedzy technicznej itd.).

Gmina wskazuje, że czynność wydzierżawiania Infrastruktury do ZGK wpisuje się w cel realizowanych przez Gminę działań w zakresie gospodarowania jej mieniem. Celem Gminy jest bowiem skoncentrowanie gospodarki wodnokanalizacyjnej w jednym podmiocie, który będzie odpowiadać za prowadzenie tej działalności na terenie Gminy. Wnioskodawca zaznacza przy tym, że nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania Infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie (brak odpowiedniego personelu, sprzętu, wiedzy technicznej itd.).

Infrastruktura po zakończeniu Inwestycji będzie wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do świadczenia usług w zakresie odpłatnego odprowadzania ścieków. Z tytułu świadczenia ww. usług ZGK będzie pobierać stosowne opłaty oraz wystawiać faktury VAT, na podstawie których będzie rozliczać podatek należny.

Wynagrodzenie za dzierżawę Infrastruktury

Z tytułu dzierżawy Infrastruktury będącej przedmiotem niniejszego wniosku Gmina będzie pobierać od ZGK określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), od którego będzie odprowadzać VAT należny. Wysokość czynszu wynikać będzie z negocjacji Wnioskodawcy z ZGK.

W negocjacjach kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego pod uwagę brane będą następujące okoliczności:

‒ wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

‒ wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego,

‒ okolicznościach związanych z tym, która ze stron umowy dzierżawy (Gmina czy ZGK) będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

‒ wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

‒ długości trwania umowy dzierżawy.

Jednocześnie Gmina zastrzega, że w toku negocjacji z ZGK co do wysokości czynszu dzierżawnego będzie dążyła do tego, aby kwota czynszu była możliwie (przy uwzględnieniu wskazanych powyżej okoliczności) jak najwyższa i oparta o realia rynkowe.

Gmina wskazuje, że analizując ewentualny brak odpłatności przy przekazaniu Infrastruktury do ZGK, Gmina wzięła pod uwagę Uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2010 r., sygn. akt III CZP 70/10, zgodnie z którą jednostka samorządu terytorialnego nie ma możliwości odejścia od pełnej odpłatności przy udostępnianiu majątku w stosunku do podmiotów innych niż Skarb Państwa lub inna jednostka samorządu terytorialnego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Gmina informuje, że oddanie w dzierżawę Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji nastąpi w ramach dwóch nowych, odrębnych umów dzierżawy, po jednej dla każdej z Inwestycji.

Po zrealizowaniu inwestycji pn. „(\`(...)\`)”, Gmina zawrze ze Spółką umowę, przedmiotem której będzie dzierżawa powstałego w jej ramach majątku.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że opisana we wniosku Inwestycja w (\`(...)\`) – B obejmuje swoim zakresem wyłącznie przygotowanie projektu odcinka sieci kanalizacji sanitarnej. W związku z powyższym, Gmina zawrze ze Spółką odrębną umowę dzierżawy dopiero po wybudowaniu odcinka kanalizacji sanitarnej, do którego odnosi się wyżej wskazany projekt. Jednocześnie Gmina wskazuje, że przy kalkulacji czynszu dot. dzierżawy do Spółki wyżej opisanego odcinka sieci kanalizacji sanitarnej, Gmina weźmie pod uwagę m.in. wydatki poniesione na projekt (tj. wydatki poniesione w ramach ww. inwestycji) oraz pozostałe wydatki, które zostaną poniesione w przyszłości na inwestycję w zakresie budowy tego odcinka sieci kanalizacyjnej.

Gmina wskazuje, że planowana wartość nakładów na Inwestycję w A. wynosi ok. 2.131.911 zł brutto. Natomiast planowana wartość nakładów na Inwestycję w (\`(...)\`) - B wynosi ok. 148.830 zł brutto. Niemniej, Gmina zaznacza, że przedmiotowe Inwestycje są w trakcie realizacji, w związku z czym ostateczna wartość nakładów może ulec zmianie.

Jak Gmina wskazała powyżej, oddanie w dzierżawę Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji nastąpi w ramach dwóch nowych, odrębnych umów dzierżawy. W związku z powyższym, obecna kwota czynszu określona w umowie ze Spółką dotycząca infrastruktury wodnokanalizacyjnej nieobjętej Wnioskiem, nie ulegnie zmianie.

Gmina wskazuje, iż na chwilę obecną, z uwagi na fakt, że Inwestycje są w trakcie realizacji, nie jest w stanie wskazać dokładnej wysokości miesięcznych wynagrodzeń, które pobierane będą od Spółki przez Gminę z tytułu udostępniania powstałej w wyniku realizacji Inwestycji infrastruktury, na podstawie odpłatnych umów dzierżawy.

W tym miejscu Gmina pragnie podkreślić, że jak wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku, w negocjacjach kalkulacji wysokości czynszów dzierżawnych Gmina będzie brała pod uwagę w szczególności wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotów dzierżawy, tj. 4,5% wartości netto nakładów na Inwestycje w skali roku. W związku z powyższym, zamiarem Gminy jest ustalenie wysokości czynszów dzierżawnych odpowiadających (w skali roku) co najmniej w kwocie odpisów amortyzacyjnych od wydatków netto na Inwestycje.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku, gdyby ostateczna wartość Inwestycji w A. była zgodna z założeniami Gminy i wyniosła ok. 1.733.261 zł netto, wówczas Gmina dążyłaby do ustalenia czynszu dzierżawnego dot. wydatków na Inwestycję w B. wynoszącego co najmniej 6.500 zł netto miesięcznie (tj. 78.000 zł netto rocznie). Natomiast gdyby ostateczna wartość tej Inwestycji uległa zwiększeniu lub zmniejszeniu, wówczas Gmina dążyłaby do ustalenia czynszu dzierżawnego, którego wysokość odpowiadałaby (w skali roku) co najmniej kwocie odpisów amortyzacyjnych od wydatków netto na Inwestycje.

Odnosząc się do kwestii ustalenia czynszu dzierżawnego związanego z Inwestycją w (\`(...)\`) - B, Gmina pragnie raz jeszcze podkreślić, że Inwestycja ta obejmuje swoim zakresem wyłącznie przygotowanie projektu odcinka sieci kanalizacji sanitarnej. W związku z powyższym, Gmina zawrze ze Spółką odrębną umowę dzierżawy po wybudowaniu odcinka kanalizacji sanitarnej, do którego odnosi się wyżej wskazany projekt. Umowa ta będzie obejmowała swoim zakresem wyłącznie infrastrukturę powstałą w ramach budowy tego odcinka sieci kanalizacji sanitarnej.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że przy kalkulacji czynszu dot. dzierżawy do Spółki wyżej opisanego odcinka sieci kanalizacji sanitarnej, Gmina weźmie pod uwagę m.in. wydatki poniesione na projekt (tj. wydatki poniesione w ramach Inwestycji w (\`(...)\`) - B) oraz pozostałe wydatki, które zostaną poniesione na inwestycję w zakresie budowy tego odcinka sieci kanalizacyjnej w przyszłości. Gmina zaznacza, że przy ustalaniu czynszu dzierżawnego dot. ww. infrastruktury, Gmina zamierza skorzystać z analogicznej metodologii jak w przypadku ustalania czynszu dot. Infrastruktury powstałej w wyniku realizacji Inwestycji w A, tj. ustalić wysokości tego czynszu jako kwotę odpowiadającą w skali roku co najmniej kwocie odpisów amortyzacyjnych od wydatków netto na tę Inwestycję. Gmina informuje, że z uwagi na odległe terminy realizacji, nie jest w stanie wskazać, choćby planowanej, wartości inwestycji, która powstanie na podstawie projektu odcinka sieci kanalizacji sanitarnej. W konsekwencji na chwilę obecną Gmina nie jest także w stanie wskazać planowanej wartości czynszu związanego z Inwestycją w (\`(...)\`) - B.

Gmina wskazuje, że umowy dzierżawy majątku powstałego wskutek realizacji Inwestycji, zostaną zawarte na czas nieokreślony.

Jak Gmina wskazała powyżej, jej zamiarem jest ustalenie wysokości czynszów dzierżawnych odpowiadających w skali roku co najmniej kwocie odpisów amortyzacyjnych od wydatków netto na Inwestycje. Natomiast stawka amortyzacji właściwa dla infrastruktury, która powstanie w ramach realizacji Inwestycji wynosi 4,5%. W związku z powyższym, w przypadku ustalenia czynszów dzierżawnych zgodnie z założeniami Gminy, planowana wysokość czynszów dzierżawnych (zarówno czynszu związanego z Inwestycją w A, jak i czynszu związanego z Inwestycją w (\`(...)\`) - B) umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych w okresie ok. 22 lat.

Gmina informuje, że zarówno czynsz związany z Inwestycją w A, jak i czynsz związany z Inwestycją w (\`(...)\`) - B, rozliczane będą co miesiąc. Mając na uwadze sposób, w jaki Gmina zamierza ustalić wysokość czynszów dzierżawnych, tj. aby ich wartość odpowiadała w skali roku co najmniej kwocie odpisów amortyzacyjnych od wydatków netto na Inwestycje, Gmina raz jeszcze informuje, że zgodnie z jej zamierzeniami wysokość czynszów dzierżawnych stanowiła będzie w skali roku co najmniej 4,5% wartości netto nakładów na Inwestycje. Jednocześnie, mając na uwadze okoliczność, iż czynsze dzierżawne płatne będą w okresach miesięcznych, Gmina informuje, że zgodnie z jej zamierzeniami, wysokość miesięcznego czynszu dzierżawnego stanowiła będzie co najmniej 0,375% nakładów inwestycyjnych netto (zarówno w odniesieniu do czynszu związanego z Inwestycją w A, jak i czynszu związanego z Inwestycją w (\`(...)\`) - B).

Niemniej, Gmina uprzejmie informuje, że wskazane wyżej wartości procentowe, odnoszące się do wysokości czynszów dzierżawnych, stanowią jedynie plany (zamierzenia) Gminy. Mając na uwadze fakt, iż Gmina jest w trakcie negocjacji ze Spółką w zakresie ustalenia wysokości czynszów dzierżawnych, Gmina informuje, że ostateczna wysokość czynszów dzierżawnych, a także ich relacja procentowa względem nakładów inwestycyjnych oraz w konsekwencji okres, w którym wysokość czynszów dzierżawnych umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych, mogą ulec zmianie.

Jak Gmina wskazała powyżej, oddanie w dzierżawę Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji nastąpi w ramach odrębnych umów dzierżawy. W związku z powyższym, czynsz dzierżawny zostanie ustalony odrębnie dla obydwu Inwestycji.

### Pytania

### 1\. Czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

### 2\. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:
---------------------

1\. Odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie
------------

Ad 1.
-----

Uwagi ogólne
------------

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Sytuacja Gminy
--------------

W świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Mając zatem na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2019 poz. 1145), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania Infrastruktury na rzecz ZGK na podstawie zawartej umowy dzierżawy, Gmina będzie podatnikiem VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uwzględniając więc, iż Gmina będzie świadczyć usługi dzierżawy Infrastruktury na ZGK za wynagrodzeniem (czynszem w określonej wysokości) i tym samym działa w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotową czynność należy uznać za podlegającą opodatkowaniu VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie, w opinii Gminy czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko organów podatkowych
------------------------------

Gmina wskazuje, iż w zakresie dotyczącym wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z modernizacją infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystywanej przez Gminę w analogiczny sposób, została wydana na jej rzecz interpretacja indywidualna z dnia 20 września 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.283.2019.2.AP (dalej: „Interpretacja”), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił stanowisko Gminy i uznał, że: „Gmina wykonując cywilną umowę dzierżawy, będzie świadczyć na rzecz dzierżawcy (ZGK) usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy dzierżawy będzie dokonywać bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Infrastruktura zmodernizowana w ramach Inwestycji pozostanie własnością Gminy i będzie dzierżawiona za odpłatnością, co będzie stanowić przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy.(…) Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, powoduje, że Gmina będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji dokonane czynności będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy - niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-1.4512.154.2016.1.SJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę. W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.310.2017.1.MR, stwierdził, iż „Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) Infrastruktury na rzecz zewnętrznego podmiotu, za którą Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczenie realizowane na mocy zawartej przez Gminę umowy dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy i nie korzysta ze zwolnienia od podatku”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podobne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.737.2018.2.ASZ: „Świadczenie przez Wnioskodawcę usług, które sprowadza się do odpłatnego, dokonywanego na podstawie umowy udostępniania infrastruktury (sieci kanalizacyjnej), nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych obniżoną stawką podatku, w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. podstawową stawką podatku. Podsumowując, odpłatne dokonywanie przez Wnioskodawcę czynności, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, tj. odpłatna dzierżawa infrastruktury kanalizacyjnej będzie stanowić świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Spółki będzie stanowić po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 2.
-----

Uwagi ogólne
------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje, gdy nabywane towary / usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Sytuacja Gminy
--------------

Mając na uwadze planowane wykorzystanie Infrastruktury przez Gminę należy uznać, że ponosząc wydatki w tym zakresie Wnioskodawca działa jako podatnik VAT. Jeśli zaś chodzi o związek dokonywanych nabyć z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, w kontekście zawarcia z ZGK umowy przekazania Infrastruktury, również ta przesłanka zostanie spełniona. W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków inwestycyjnych na budowę Infrastruktury jest konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanej w postaci usługi dzierżawy. Gdyby Gmina nie przystąpiła do Inwestycji, świadczenie usługi dzierżawy w ogóle nie byłoby możliwe – bez poniesienia powyższych wydatków nie powstałby bowiem przedmiot dzierżawy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych wydatków.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej / mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów / usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT będzie zobowiązana uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz ZGK odpłatnej usługi udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko organów podatkowych
------------------------------

Gmina wskazuje, iż w ramach wydanej na jej rzecz ww. Interpretacji, organ potwierdził także stanowisko Gminy odnoszące się do prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w przedmiocie Interpretacji i wskazał, że: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki inwestycyjne poniesione na modernizację infrastruktury kanalizacyjnej będą miały związek - jak wskazano wyżej - z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę Infrastruktury na rzecz ZGK.(…)Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z dzierżawą na rzecz Spółki Infrastruktury zmodernizowanej w ramach Inwestycji, Gminie - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.54.2021.1.LS, w której organ stwierdził, że „z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy wyremontowanego i rozbudowanego w ramach realizowanej inwestycji obiektu, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (…) Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na remont i rozbudowę budynku Domu Kultury, który to Gmina wydzierżawia na rzecz A. Prawo to będzie przysługiwać Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.31.2021.2.PM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że „w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – w okolicznościach niniejszej sprawy – wydatki związane z nabyciem towarów i usług w ramach Inwestycji są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina działa/będzie działała jako podatnik podatku VAT. Reasumując, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem budową Budynku w ramach Inwestycji”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, potwierdzeniem stanowiska Gminy jest także interpretacja indywidualna z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.607.2020.2.APR, według której „z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina, ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycją, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko Gminy znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.233.2017.1.MD, w której organ podatkowy stwierdził, że „zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Miastu w związku z dzierżawą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz spółki, będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją projektu, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2017 r., o sygn. 0461-ITPP1.4512.54.2017.1.MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, odniósł się do wydatków ponoszonych na mającą być przedmiotem dzierżawy infrastrukturę, w następujący sposób: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zostanie spełniony warunek, o którym mowa w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż – jak wynika z wniosku – towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji zadania będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT - dzierżawy. W konsekwencji Gminie, będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków w pełnej wysokości, przy założeniu, że nie zajdą wyłączenia określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wskazać należy także na stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.586.2017.2.AR, w której wskazano: „Zamiarem Gminy jest bowiem to, aby cała infrastruktura kanalizacyjna na terenie Gminy była eksploatowana przez jeden podmiot, tj. przez Spółkę, zgodnie z umową zawartą ze Spółką przed rozpoczęciem realizacji Inwestycji. W tym celu Gmina podpisała ze Spółką list intencyjny wyrażający wolę dzierżawy Infrastruktury po jej ukończeniu na rzecz Spółki. Ponadto, zamiar dzierżawy znajduje również potwierdzenie w fakcie, iż Gmina uzyskała dofinasowanie do Inwestycji o charakterze netto. Na podstawie umowy dzierżawy Spółka będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. do odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków. Wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą są/będą dokumentowane wystawianymi przez kontrahentów Gminy fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – Gmina będzie miała prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w ostatnich miesiącach. Jako przykład wskazać można interpretacje:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

‒ z dnia 10 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.137.2021.3.MGO,
--------------------------------------------------------------------

‒ z dnia 28 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.246.2021.1.MD,
----------------------------------------------------------------

‒ z dnia 26 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.214.2020.1.MD,
----------------------------------------------------------------

‒ z dnia 19 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.20.2021.2.MD,
----------------------------------------------------------------

‒ z dnia 12 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.731.2020.1.MAT,
-------------------------------------------------------------------

‒ z dnia 30 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.858.2020.1.MD,
-------------------------------------------------------------------

‒ z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.732.2020.2.MD,
---------------------------------------------------------------------

‒ z dnia 12 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.421.2020.2.KM.
---------------------------------------------------------------------

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z planowanym odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury na rzecz ZGK na podstawie umowy dzierżawy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
---------------------------------

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
--------------------------------------

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
-----------------------------

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
------------------------------

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
-----------------------------------

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:
------------------------------------------------------------------------

1\. wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

• czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------

• ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wynika z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Po zakończeniu Inwestycji, wybudowaną Infrastrukturę zamierzają Państwo odpłatnie wydzierżawić na rzecz ZGK. Z tytułu dzierżawy Infrastruktury będą Państwo pobierać od ZGK określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), od którego będą Państwo odprowadzać VAT należny.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki będzie stanowić po Państwa stronie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

W analizowanej sprawie najistotniejszym elementem, który decyduje o opodatkowaniu czynności polegających na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) Infrastruktury jest to, że czynności te będą wykonywane przez Państwa na podstawie umów cywilnoprawnych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wynika z przywołanych przepisów, opodatkowaniu podatkiem VAT – co do zasady – podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonywanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, ww. świadczenie musi zostać wykonane przez działającego w tym zakresie podatnika podatku VAT.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, czynność odpłatnego udostępniania (dzierżawy) za wynagrodzeniem Infrastruktury, na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy Państwem, a dzierżawcą (ZGK) – wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Co istotne, ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują jednak zwolnienia dla usług odpłatnej dzierżawy Infrastruktury, w związku z czym, usługi te będą opodatkowane podatkiem VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki będzie stanowić po Państwa stronie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 jest **prawidłowe**.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
--------------------------------------

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wobec tego, w przedmiotowej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki inwestycyjne ponoszone w związku z wybudowaniem Infrastruktury są/będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnianiem (wydzierżawieniem) przez Państwa Infrastruktury, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania 2 jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu dzierżawnego odbiega od realiów rynkowych, czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i jest skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. służy również do realizacji zadań własnych Gminy), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność, a Państwo ponoszą wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością.

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).