Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.288.2022.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-08
Teza: Nieuznanie za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziału w działce nr (…), stanowiącego współwłasność małżeńską.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; udział-sprzedaż udziałów; umowa-umowa użyczenia; współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pana za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziału w działce nr 1, stanowiącego współwłasność małżeńską.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 sierpnia 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (…) wraz z żoną (…) i z drugim małżeństwem (…) i (…) są właścicielami nieruchomości o nr ewid. gruntów 1 o powierzchni 5737m2 położonej w miejscowości (…) w gm. (…), opis użytków - R. Zakup niezabudowanej działki miał miejsce w dniu 23.11.2015 r. a udziały (…) i (…) małż. (…) stanowiły współwłasność w 1/2 części oraz (…) i (…) małż. (…) stanowiły współwłasność w 1/2 części. Wnioskodawca wraz z żoną dokonał nabycia tej działki do majątku wspólnego na prawach wspólnoty majątkowej.

W tamtym czasie Wnioskodawca (…) pełnił funkcję Prezesa Zarządu w (…) Sp. z o.o. (nadal pełni) i razem z (…) byli udziałowcami w (…) Sp. z o.o.

Nieruchomość została nabyta w celu oddania w użytkowanie firmie (…) Sp. z o.o., żeby ta wybudowała na niej budynek biurowo-magazynowy stanowiący siedzibę firmy i finalnie (…) Sp. z o.o. ma odkupić od właścicieli grunt, na którym stoi jej siedziba.

Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników (…) Sp. z o.o. w dniu 22.06.2017 r. wyraziło zgodę na budowę siedziby firmy i zawarcie umowy pożyczki ze Wspólnikiem (…) jako Pożyczkodawcą na finansowanie budowy budynku. W tym czasie (…) Sp. z o.o. nie korzystała z zewnętrznego finansowania z uwagi na brak możliwości przedłożenia wymaganych zabezpieczeń finansowych. Umowa pożyczki została zawarta w dniu 13.07.2017 r. Spłata pożyczki powinna nastąpić do dnia 31.12.2022 r. Oprocentowanie 5% p.a. Zabezpieczeniem pożyczki było przewłaszczenie nieruchomości oparte na art. 353 par. 1 KC. Finansowanie obejmowało cały etap inwestycji. Po zakończeniu budowy i spłacie pożyczki Pożyczkobiorca ((…) Sp. z o.o.) w terminie 2 lat ma odkupić działkę od Wnioskodawcy (…) i (…). Gdziekolwiek w tekście umowy pożyczki występuje zobowiązanie dotyczące wspólnika (…) Sp. z o.o. strony przyjmują, że mowa jest o wspólniku wraz z małżonką. Cała pożyczka wraz z odsetkami została spłacona przez Sp. z o.o. w połowie 2021 r. (…) Sp. z o.o. otrzymała pozwolenie na budowę budynku biurowo-magazynowego na działce oznaczonej w ewid. gruntów numerem 1. Pozwolenie na użytkowanie wybudowanego budynku otrzymała w lutym 2019 r. Obecnie (…) Sp. z o.o., w której Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem, nie ma prawa własności do gruntu, natomiast jest właścicielem nakładów na budynek na tym gruncie, stanowiącym środek trwały Spółki w postaci budynku wybudowanego na cudzym gruncie. (…) Sp. z o.o. zawarła 11.02.2019 r. z Wnioskodawcą (…) i (…), (…) i (….) umowę użyczenia, na podstawie której korzystała z części działki nr 1 o pow. 1860 m2, na którym wybudowała budynek biurowo-magazynowy. Na mocy tej umowy dokonuje opłat podatku od nieruchomości, tj. od gruntu 1860 m2 i budynku 233,34 m2 zakwalifikowanych pod działalność gospodarczą. Pozostała część działki tj. 3877 m2 stanowi użytki rolne i od tej części podatek rolny płacą właściciele działki. (….) Sp. z o.o., która jest czynnym podatnikiem VAT i odliczała podatek VAT od zakupywanych materiałów budowlanych oraz usług, itp. służących wybudowaniu budynku biurowo-magazynowego. Budynek ten w całości przeznaczono na cele działalności gospodarczej. Przedmiotowy grunt nie był wniesiony do Spółki jako wkład. Działka nr 1 o powierzchni 5737 m2, na której posadowiony jest budynek według planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) oznaczona jest symbolem 2U - tereny przeznaczone pod zabudowę usługową. Nabycie przez Wnioskodawcę i pozostałe osoby nieruchomości gruntowej w 2015 roku, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości. Przy zakupie nieruchomości nie wystawiono faktury. Wnioskodawca jak również nikt ze współwłaścicieli nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Działka została nabyta w celu budowy siedziby Spółki oraz dalszej odsprzedaży firmie (…) Sp. z o.o. Do tego czasu została oddana do użytkowania tejże Spółce. Budynek wzniesiony został kosztem i nakładem (…) Sp. z o.o. Budynek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako budynek wybudowany na obcym gruncie oraz dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Aktualnie budynek jest siedzibą (…) Sp. z o.o. Faktyczne władztwo nad budynkiem przysługuje Spółce już z chwilą jego wybudowania, natomiast zbycie gruntu nastąpi za określonym przez Wnioskodawcę wynagrodzeniem odpowiadającym jego wartości. Wnioskodawca podkreśla, iż obecnie wartość rynkowa samego budynku wybudowanego na przedmiotowym gruncie jest znacznie wyższa od wartości rynkowej samego gruntu. Całość środków uzyskanych ze zbycia działek wejdzie do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego małżonki oraz do majątku wspólnego małżeństwa (…). Wnioskodawca razem z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości zamierzają uregulować stosunek własnościowy Spółki do tego gruntu. W związku z tym właściciele podjęli decyzję o: - sprzedaży za wynagrodzeniem działki nr 1 o pow. 5737 m2 gruntu, na którym posadowiony jest budynek, na rzecz dotychczasowego użytkownika czyli (…) Sp. z o.o.; - rozliczenie nakładów nie nastąpi przed ani po zawarciu umowy sprzedaży. Wartość sprzedaży nieruchomości będzie obejmowała jedynie wartość gruntu bez uwzględnienia wartości rynkowej nakładów poczynionych na tym gruncie przez (…) Sp. z o.o. Złożony wniosek dotyczy wątpliwości związanych z obowiązkiem lub jego brakiem opodatkowania sprzedaży działki podatkiem VAT.

Na postawione w wezwaniu pytania o treści:

1\. Czy jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to z tytułu prowadzenia jakiej działalności gospodarczej jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT?

2\. Czy przed sprzedażą działki nr 1 poczynił/poczyni Pan jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości działki? Jeżeli tak, to jakie?

3\. Z opisu sprawy wynika, iż :

„Nieruchomość została nabyta w celu oddania w użytkowanie firmie (…) Sp. z o.o., żeby ta wybudowała na niej budynek biurowo-magazynowy stanowiący siedzibę firmy i finalnie (…) Sp. z o.o. ma odkupić od właścicieli grunt, na którym stoi jej siedziba”_,_ prosimy zatem wskazać:

a) Na jakich warunkach została oddana w użytkowanie nieruchomość?

b) Jakie czynności i przez kogo były podejmowane w stosunku do działki w celu wybudowała na niej budynku biurowo-magazynowego?

c) Na jakiej podstawie prawnej (na podstawie jakiego tytułu prawnego) Spółka dysponowała prawem do gospodarowania nieruchomością na cele budowlane?

d) Jakie inne pozwolenia, decyzje zostały wydane oraz z czyjej inicjatywy nastąpiło ich wydanie w związku z budową budynku?

4\. Czy udostępnienie działki na rzecz Spółki było/jest czynnością odpłatną czy bezpłatną?

5\. Z opisu sprawy wynika, iż:

_„_Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników (…)Sp. z o.o. w dniu 22.06.2017 r. wyraziło zgodę na budowę siedziby firmy i zawarcie umowy pożyczki ze Wspólnikiem (…) jako Pożyczkodawcą na finansowanie budowy budynku”, prosimy wskazać jakie czynności/działania zostały podjęte przez Pana w związku z budową budynku? Na jakich warunkach została zawarta umowa pożyczki na finansowanie budowy budynku?

6\. Czy udzielił/udzieli Pan nabywcy działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pana imieniu w sprawach dotyczących nieruchomości? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a) Do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, które umożliwiły zrealizowanie przez nabywcę inwestycji (tj. wybudowania budynku biurowo-magazynowego), udzielił Pan pełnomocnictw nabywcy?

b) Jakie konkretnie czynności nabywca do momentu sprzedaży przez Pana udziałów w działce wykonywał/wykonuje/będzie wykonywać w ramach udzielonego pełnomocnictwa/zgód?

7\. Kiedy zamierza Pan zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku?

8\. Czy posiada Pan inne nieruchomości niż opisana we wniosku? Jeśli tak, prosimy podać, jakie to nieruchomości? Czy dokonywał Pan wcześniej sprzedaży nieruchomości?

9\. Czy oprócz wskazanej we wniosku działalności prowadzonej w formie Spółki, prowadzi Pan inną działalność gospodarczą? Jeśli tak, w jakim zakresie?

Udzielił Pan następujących odpowiedzi:

1\. Nie jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2\. Wnioskodawca jak również pozostali właściciele nie podejmowali określonych, zorganizowanych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości tj. nie ogłaszali w mediach, gazetach, ani w formie banerów chęci sprzedaży nieruchomości, nie podejmowali działań zmierzających do uzyskania warunków zabudowy, czy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie doprowadzili również mediów do przedmiotu sprzedaży, nie podejmowali i nie podejmują czynności mających na celu zwiększenie atrakcyjności, czy też zwiększenie wartości działki. Jedyne działania dotyczące działki były związane z procesem budowy budynku a nie samej działki nr 1 i były realizowane przez (…) Sp .z o.o.

3\. Nieruchomość została nabyta w celu oddania w użytkowanie firmie (…) Sp. z o.o., żeby ta wybudowała na niej budynek biurowo-magazynowy stanowiący siedzibę firmy i finalnie (…) Sp. z o.o. ma odkupić od właścicieli grunt, na którym stoi jej siedziba;

a) właściciele przedmiotowej nieruchomości oddali Spółce w nieodpłatne użytkowanie część działki nr 1 o pow. 1860 m2 w celu wybudowania na niej budynku biurowo-magazynowego;

b) wszelkie czynności związane z nabyciem nieruchomości były poczynione przez (…) i (…). Działania związane z wybudowaniem na niej budynku były realizowane przez (…), który był większościowym udziałowcem Spółki, jedynym jej reprezentantem umocowanym w KRS oraz współwłaścicielem nieruchomości gruntowej. Podjęto następujące kroki:

• wspólnicy dokonali wstępnego rozeznania nieruchomości gruntowych okolic (…). Głównym kryterium była lokalizacja przy wjeździe/zjeździe z trasy \`(...)\`. Nie korzystali z usług firm pośredniczących w obrocie nieruchomościami. Właściciel działki postawił na niej tablicę z informacją o sprzedaży i numerem telefonu;

• w dniu 23.11.2015 r. podpisano akt notarialny zakupu przedmiotowej działki nr 1 o pow. 5737m2;

• w dn. 6.12.2016 r. (…) - Prezes w imieniu firmy (…) Sp. z o.o. złożył wniosek o udzielenie pozwolenia na budowę budynku usługowego (biurowo-magazynowego) na działce nr ewidencyjny gruntów 1;

• w dn. 13.02.2017 r. Starosta (…) decyzją nr \`(...)\` zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę dla (…) Sp. z o.o. budynku usługowego (biurowo-magazynowego) (obiekt kategorii XVI) na działce nr ewidencyjny gruntów 1 położonej w miejscowości (…), gm. (…);

• w dn. 11.02.2019 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w (…) decyzją nr \`(...)\` udzielił (…) Sp. z o.o. pozwolenia na użytkowanie wybudowanego budynku biurowo-magazynowego na działce nr ewidencyjny gruntów 1 położonej w miejscowości (…), gm. (…);

• przedmiotowy budynek biurowo-magazynowy był, jest i będzie wykorzystywany przez Spółkę (…) na cele prowadzenia działalności gospodarczej, tj. kompleksowego wykonywania usług w zakresie szeroko rozumianych instalacji elektrycznych;

• wszystkie wnioski o pozwolenia, decyzje, warunki, itd. związane z prowadzeniem inwestycji budowlanej były inicjowane i składane w imieniu Spółki (…) przez (…), jako reprezentanta firmy (…) Sp. z o.o. Należy zwrócić uwagę, że (…), jako reprezentant (…) miejsce pracy miał w (…) (siedziba w (…) to przedmieścia (…)), podczas gdy drugi wspólnik miał stałe miejsce pracy w (…). To w oczywisty sposób oznaczało, że sprawami formalnym realizowanymi na terenie (…) zajmował się (…);

c) Spółka dysponowała prawem do gospodarowania nieruchomością na cele budowlane na podstawie umowy użyczenia tj. nieodpłatnego użytkowania części działki nr 1 o pow. 1860 m2;

d) Wszystkie wydane pozwolenia i decyzje zostały wydawane na wniosek (…) Sp. z o.o. (warunki zabudowy, pozwolenie na budowę, warunki przyłączenia do sieci energetycznej pozwolenie na użytkowanie, nadanie numeru, itp.).

4\. Udostępnienie działki na rzecz Spółki było czynnością nieodpłatną.

5\. W związku z budową budynku jako reprezentant (…) Sp .z o.o. realizował Pan działania przypisane do funkcji kierownika projektu. Pożyczka została udzielona na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a środki pieniężne będące przedmiotem pożyczki zostały przeznaczone na pokrycie wydatków poniesionych na finansowanie budowy budynku biurowo-magazynowego w (…). Finansowanie obejmowało cały etap inwestycji począwszy od uzyskania warunków zabudowy, opracowanie dokumentacji wykonawczej oraz pozwolenia, przeprowadzenie budowy do momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Umowa zawierała zobowiązanie właścicieli działki do jej odsprzedaży (…) po zakończeniu budowy. Warunki pożyczki: • Spłata pożyczki powinna nastąpić do dnia 31.12.2022 roku; • oprocentowanie pożyczki ustalono na 5%; • zabezpieczeniem spłaty pożyczki będzie przewłaszczenie nieruchomości oparte na art. 353 § 1 Kodeksu Cywilnego.

6\. (…) nie udzielił jak również (…) Sp. z o.o nie udzieliła pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w jego imieniu w sprawach dotyczących nieruchomości.

7\. Umowę sprzedaży nieruchomości wszyscy właściciele zamierzają zawrzeć niezwłocznie jeszcze w 2022 r.

8\. Na chwilę obecną posiada Pan jedynie nieruchomość w (…) przy ulicy (…), na której ma Pan dom, który zamieszkuje. Nieruchomość ta jest wspólną własnością z Pana żoną (…), która jest również współwłaścicielką przedmiotowej działki. Ponadto w roku 2016 dokonał Pan sprzedaży nieruchomości położonej w (…), której od 1998 roku był Pan współwłaścicielem. Nieruchomość została zakupiona przez Spółkę cywilną i sprzedana w ramach jej likwidacji (zakończyła działalność).

9\. Nie prowadzi Pan innej działalności gospodarczej.

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym, w ramach dokonanej transakcji zbycia na rzecz (…) Sp. z o.o. działki 1 o powierzchni 5737 m2 Wnioskodawca winien wystąpić w charakterze podatnika - art. 15 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle ustawy o VAT - jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem VAT. Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa m.in. przepis art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W myśl unormowania zawartego w art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Dostawą towarów w rozumieniu wyżej cyt. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jest zatem dostawa terenów budowlanych, terenów przeznaczonych pod zabudowę lub gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i urządzeniami. W przypadku dostawy gruntu podstawę opodatkowania tej czynności należy ustalać z uwzględnieniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 6 tej ustawy. Wnioskodawca uważa, że dokonując dostawy gruntu nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a czynność ta nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zakupił nieruchomość do majątku prywatnego tj. przedmiotowa nieruchomość stanowi wspólność ustawową majątkową obojgu małżonków i jest ich majątkiem prywatnym. Mimo, że przedmiotowy grunt oddany został w używanie (…) Sp. z o.o. nie przyniósł właścicielom żadnych pożytków. Wnioskodawca i pozostali współwłaściciele nie wykorzystują przedmiotowej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, pozostaje ona w ich majątkach osobistych. Należy również podkreślić, że sprzedaż działki w 2015 r. nie była czynnością opodatkowaną w związku z czym nie został doliczony podatek VAT należny. Przy nabyciu tej nieruchomości Wnioskodawcy i pozostałym współwłaścicielom nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca i pozostali współwłaściciele nie wykonują obecnie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy wykorzystaniu przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie podjął żadnej aktywności w zakresie obrotu posiadaną nieruchomością, gdyż w umowie pożyczki na budowę siedziby (…) Sp. z o.o. zawarta była klauzula, że po zakończeniu budowy i spłacie pożyczki Pożyczkobiorca tj. (…) Sp. z o.o. w terminie 2 lat odkupi działkę od jej właścicieli. Nieruchomość gruntowa nigdy nie była i nie będzie przedmiotem najmu, ani dzierżawy. Wnioskodawca i pozostali współwłaściciele nigdy nie czerpali dochodów z tytułu praw, jakie mają do działki objętej wnioskiem. Grunt ten Wnioskodawca sprzedaje (…) Sp. z o.o., w której jest udziałowcem, a sprzedaż ta ma na celu tylko uregulowanie stosunków własnościowych Spółki do tego gruntu. Wnioskodawca zaznacza, iż nie zbywał do tej pory innych nieruchomości gruntowych. Powyższe świadczy też o tym, że Wnioskodawca nie zamierza dokonywać sprzedaży nieruchomości gruntowej w sposób częstotliwy, stąd też nie nosi cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Grunt ten nie jest również sprzedawany w ramach działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży nieruchomości. Zatem czynność ta nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego dostawa działki nr 1, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wynika z art. 2 pkt 6 ww. ustawy :

Przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z tym przepisem, budynki, budowle i grunty spełniają definicję towaru, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy:

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Z treści art. 46 § 1 ww. ustawy wynika, że :

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Na mocy art. 198 ww. ustawy:

Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r poz. 1359 ze zm.).

W myśl art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego :

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 ww. ustawy :

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. ustawy :

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. ustawy :

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy art. 43 § 1 ww. ustawy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

W myśl art. 535 ww. ustawy:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Na mocy art. 155 § 1 ww. ustawy:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziału w działce nr 1 będzie spełniał Pan przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem działki nr 1. W 2015 r. Wraz z żoną (…) oraz drugim małżeństwem (…) i (…) dokonał Pan nabycia ww. niezabudowanej działki. W tamtym czasie pełnił Pan funkcję Prezesa Zarządu w (…) Sp. z o.o. (i nadal pełni) i razem z (…) był Pan udziałowcem w (…) Sp. z o.o. Nieruchomość została nabyta w celu oddania w użytkowanie firmie (…) Sp. z o.o., żeby ta wybudowała na niej budynek biurowo-magazynowy stanowiący siedzibę firmy. Działka została nabyta w celu budowy siedziby Spółki oraz jej dalszej odsprzedaży firmie (…) Sp. z o.o. Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników (…) Sp. z o.o. w 2017 r. wyraziło zgodę na budowę siedziby firmy i zawarcie umowy pożyczki. Był Pan Pożyczkodawcą na finansowanie budowy budynku. Spółka otrzymała pozwolenie na budowę budynku biurowo-magazynowego na ww. działce. Obecnie (…) Sp. z o.o., w której jest Pan jedynym udziałowcem, nie ma prawa własności do gruntu, natomiast jest właścicielem nakładów na budynek na tym gruncie. (…) Sp. z o.o. zawarła w 2019 r. z Panem i Pana żoną (…) oraz (…) i (…) umowę użyczenia, na podstawie której korzystała z działki nr 1 i na której wybudowała budynek biurowo-magazynowy. Na mocy tej umowy dokonuje opłat podatku od nieruchomości, tj. od gruntu 1860 m2 i budynku 233,34 m2 zakwalifikowanych pod działalność gospodarczą. Ww. budynek w całości przeznaczono na cele działalności gospodarczej Spółki. Zamierza Pan razem z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości uregulować stosunek własnościowy Spółki do tego gruntu. W związku z tym została podjęta decyzja o sprzedaży za wynagrodzeniem działki nr 1, na której posadowiony jest ww. budynek, na rzecz dotychczasowego użytkownika czyli (…) Sp. z o.o. Nakłady poniesione na budynek nie zostaną rozliczone. Wartość sprzedaży nieruchomości będzie obejmowała jedynie wartość gruntu. Wszelkie czynności związane z nabyciem ww. nieruchomości były poczynione przez Pana i Pana (…). Działania związane z wybudowaniem na działce budynku były realizowane przez Pana. Był Pan większościowym udziałowcem Spółki, jedynym jej reprezentantem umocowanym w KRS oraz współwłaścicielem nieruchomości gruntowej. Poszukiwał Pan nieruchomości gruntowej zlokalizowanej przy wjeździe/zjeździe z trasy \`(...)\`\`(...)\` W imieniu firmy (…) Sp. z o.o. złożył Pan wniosek o udzielenie pozwolenia na budowę budynku usługowego (biurowo-magazynowego) na ww. działce. Wszystkie wnioski o pozwolenia, decyzje, warunki, itd. związane z prowadzeniem inwestycji budowlanej były inicjowane i składane przez Pana w imieniu Spółki. Spółka dysponowała prawem do gospodarowania nieruchomością na cele budowlane na podstawie umowy użyczenia. Wszystkie wydane pozwolenia i decyzje zostały wydawane na wniosek Spółki (warunki zabudowy, pozwolenie na budowę, warunki przyłączenia do sieci energetycznej pozwolenie na użytkowanie, nadanie numeru, itp.). W związku z budową budynku jako reprezentant Spółki realizował Pan działania przypisane do funkcji kierownika projektu.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia), o której mowa w cyt. wyżej art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza usługi według do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Z treści wniosku wynika, że Spółka dysponowała prawem do gospodarowania nieruchomością na cele budowlane na podstawie umowy użyczenia tj. nieodpłatnego użytkowania części działki nr 1. Spółka dokonuje opłat podatku od nieruchomości, tj. od gruntu 1860 m2 i budynku 233,34 m2 zakwalifikowanych pod działalność gospodarczą.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Strony stosunku cywilnoprawnego (a taki niewątpliwie powstaje w wyniku umowy użyczenia) mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do rozliczenia poniesionych kosztów. A zatem stanowi to zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, które należy traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia ww. usługi.

Stosownie do art. 6 powołanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Jest to więc świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatek, sam w sobie bowiem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na oddającym do używania, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę biorącą nieruchomość w użyczenie ze skutkiem zwalniającym użyczającego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu należności z tytułu podatku od nieruchomości.

Niezależnie jednak od tego, kwota podatku od nieruchomości zawsze jest należnością obciążającą oddającego nieruchomość w użyczenie (tj. właściciela). Natomiast obowiązek biorącego w użyczenie względem użyczającego stanowi zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi udostępnienia nieruchomości.

Zatem należy stwierdzić, że podatek od nieruchomości, jako czynność publicznoprawna nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Jeżeli zatem właściciel gruntu obciąża kogokolwiek innego równowartością tego podatku, kwota ta stanowi element opłaty za usługę, wobec czego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla usługi udostępnienia nieruchomości.

W konsekwencji uznać należy, że w sytuacji, gdy przed planowaną sprzedażą użyczył Pan Spółce grunt w zamian za uiszczany przez nią podatek od nieruchomości, to stanowi to odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Po Pana stronie powstała wyraźna i jasno zidentyfikowana korzyść związana z użyczeniem gruntu. Otrzymywał Pan wynagrodzenie za ww. świadczenie, które choć było wyłącznie równowartością zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości, to jednak stanowi dla Pana przysporzenie, bo w sytuacji nie użyczenia działki Spółce to Pan musiałby ponosić te koszty jako właściciel (współwłaściciel) nieruchomości.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Należy wskazać, że powyższa argumentacja Organu znajduje swoje potwierdzenie także w wyroku NSA z dnia 14 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 741/17, w którym Sąd stwierdził cyt. „(…) Dokonując dostawy działek (powstałych z podziału gospodarstwa rolnego), które dzierżawione były w celach zarobkowych (w celu uzyskiwania korzyści majątkowej z tego tytułu), sprzedający wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż wydzierżawionych działek będzie podlegać opodatkowaniu VAT (…)”.

Ponadto, w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

W rozpatrywanej sprawie opłaty z tytułu ponoszonych przez Spółkę kosztów związanych z utrzymaniem posiadanej działki w formie kwoty odpowiadającej wysokości podatku od nieruchomości (podatku od części działki nr 1), którymi Pan obciąża Spółkę użytkującą przedmiotowy grunt – stanowi dla Pana wynagrodzenie za usługę w postaci udostępnienia danej działki. W tej sytuacji kwota odpowiadająca wysokości podatku od nieruchomości (opłat lokalnych) jest należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące przepisy prawne należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z nieodpłatnym użyczeniem, ale z odpłatnym użyczeniem działki, na co wskazuje fakt, że podatek od nieruchomości z tytułu części działki nr 1 ponosi Spółka, która użytkuje grunt.

W związku z powyższym za uznaniem Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia fakt, że użycza Pan przedmiotową działkę. Działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

W konsekwencji, użyczenie nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ono określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie nie wykazał Pan obiektywnych przesłanek do uznania, że nabyta działka nr 1 przeznaczona była do celów prywatnych. Zakup działki nie był związany z Pana prywatnymi celami, gdyż jak zostało jednoznacznie wskazane, działkę nabył Pan celem budowy przez Spółkę budynku do jej działalności i następnie sprzedaży Spółce. Poszukiwał Pan konkretnej lokalizacji nieruchomości. Nieruchomość została nabyta w celu oddania w użytkowanie firmie (…) Sp. z o.o., żeby ta wybudowała na niej budynek biurowo-magazynowy, stanowiący jej siedzibę i w dalszej kolejności wykupiła od Pana działkę. Fakt nabycia działki celem budowy przez Spółkę budynku do jej działalności i w celu sprzedaży jej Spółce, nadaje zatem planowanej czynności sprzedaży ww. działki charakter działalności profesjonalnej – zbliżonej do działalności wykonywanej przez podmioty zawodowo zajmujące się sprzedażą nieruchomości. Udzielił Pan pożyczki na dofinansowanie budowy przedmiotowego budynku Spółce. Dodatkowo użyczał Pan odpłatnie ww. działkę, co jak wyżej wskazano stanowi działalność gospodarczą. Zatem w przypadku sprzedawanej nieruchomości nie można mówić, iż działka stanowi dla Pana majątek prywatny, służący Pana celom własnym/osobistym.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy planowana sprzedaż udziału w działce, będącego we współwłasności małżeńskiej, będzie stanowiła działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, gdyż w świetle przedstawionych okoliczności sprawy występują przesłanki świadczące o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia tej nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy nie będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż działki nie będzie stanowiła realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Dokonując sprzedaży przedmiotowego udziału w działce, będzie działał Pan w charakterze podatnika, a czynność ta będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że sprzedaż przez Pana przedmiotowego udziału w działce nie będzie stanowić zwykłego wykonywania prawa własności. Tym samym, zbywając udział w działce nie stanowiący majątku prywatnego, nie będzie korzystał Pan z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia udziału w działce nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem nie cele osobiste (w Pana przypadku brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym) a cele gospodarcze leżą u podstaw Pana działania – działka nr 1 była przez Pana nabyta do celów związanych z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, tym samym działka służyć będzie działalności gospodarczej. Zatem skoro sprzedaż ww. nieruchomości wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, stanowi działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan w związku z tą sprzedażą będzie występował w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że planowana sprzedaż udziału w działce nr 1, będącego we współwłasności małżeńskiej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, że Pan z tytułu tej transakcji będzie działać w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Pana żony i pozostałych współwłaścicieli przedmiotowej działki, o których mowa we wniosku.

Jednocześnie należy wskazać, iż zakres wniosku z 5 czerwca 2022 r. dotyczy jednego zagadnienia w zdarzeniu przyszłym, zatem należna od wniosku opłata wynosi 40 zł. Natomiast od ww. wniosku dokonał Pan opłaty w wysokości 80 zł. W związku z powyższym, kwota 40 zł jako nienależna zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku z 5 czerwca 2022 r., zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).