Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.398.2022.3.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-03
Teza: Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy sieci cieplnej. Obowiązek wystawienia faktury korygującej, korekta odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: budowle; faktura; korekta; sieć-sieć przesyłowa; spółki; stawka-stawki podatku; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy sieci cieplnej,

· obowiązku wystawienia przez Państwa faktury korygującej,

· obowiązku korekty odliczonego podatku VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 listopada 2022 r. (wpływ 21 listopada 2022 r.) oraz pismem z 23 grudnia 2022 r. (wpływ 30 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Firma (…) Spółka z o.o. w styczniu 2022 roku sprzedała na podstawie faktury VAT używaną sieć ciepłowniczą zasilającą kilka budynków mieszkalnych. Sieć ciepłownicza wybudowana była w roku 2002, a spółka (…) Sp. z o.o. nabyła ją na podstawie faktury VAT w lipcu 2016 r. Faktura zakupu była objęta stawką 23% – spółka wprowadziła sieć ciepłowniczą do ewidencji środków trwałych i dokonała odliczenia naliczonego podatku VAT (zakup ujęto w ewidencji VAT). Spółka w okresie posiadania i użytkowania środka trwałego tj. od lipca 2016 r. nie dokonywała ulepszeń opisywanego środka trwałego, które zwiększyłyby jego wartość początkową. Opisywane składniki majątku wykorzystywane były przez Spółkę w prowadzonej opodatkowanej działalności gospodarczej od zakupu aż do dnia sprzedaży tj. przez okres od lipca 2016 r. do stycznia 2022 r. (powyżej 5 lat). Transakcja sprzedaży udokumentowana została fakturą z 23% stawką VAT. Zostało to ujęte w ewidencji sprzedaży VAT za styczeń 2022 r.

W uzupełnienie do wniosku z 15 listopada 2022 r. wskazaliście Państwo, że przedmiotowa sieć cieplna stanowi budowlę (wykazana w deklaracji podatku od nieruchomości).

Wartość początkowa sieci cieplnej, która jest objęta zakresem pytań przekracza 15 000 zł.

W uzupełnieniu do wniosku z 23 grudnia 2022 r. w odpowiedzi na pytania:

1\. Jakim tytułem prawnym, w odniesieniu do wskazanej we wniosku sieci cieplnej Państwo dysponowali na moment sprzedaży?

2\. Czy przedmiotem sprzedaży było jedynie prawo majątkowe stanowiące nakłady inwestycyjne poniesione na cudzym gruncie, tj. usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.)?

3\. Czy sieć cieplna wskazana we wniosku była w momencie sprzedaży trwale z gruntem związana, a więc czy stanowiła ona część składową nieruchomości (gruntu) lub budynku/budynków w myśl przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.), czy też stanowiła rzecz ruchomą w myśl ww. ustawy?

4\. Czy w Państwa przypadku zastosowanie ma przepis art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny zgodnie z którym:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

5\. Kto w momencie sprzedaży był właścicielem gruntu na którym znajduje się sieć cieplna?

6\. Jeśli Państwo nie są właścicielami gruntu to na jakiej podstawie prawnej użytkowali Państwo ten grunt?

7\. Czy byli/są Państwo przedsiębiorstwem przesyłowym?

8\. Czy sieć cieplna była Państwa własnością, czy też należy do przedsiębiorstwa przesyłowego? Jeżeli tak, a nie była ona własnością Sprzedającego to czy z właścicielem do czasu sprzedaży zostały rozliczone nakłady?

– wskazali Państwo:

1\. Byliśmy właścicielem środka trwałego (wprowadzonego do ewidencji środków trwałych) nabytego na podstawie faktury VAT.

2\. Przedmiotem sprzedaży była sieć cieplna jako budowla – urządzenie służące do doprowadzania ciepła, środek trwały niestanowiący części składowej nieruchomości.

3\. Sieć cieplna nie stanowiła części składowej nieruchomości, stanowiła więc rzecz ruchomą.

4\. Tak – sieć cieplna jako urządzenie do doprowadzania ciepła wchodziła w skład przedsiębiorstwa.

5\. W momencie sprzedaży właścicielem gruntu, na którym znajduje się sieć cieplna była (…) Spółdzielnia Mieszkaniowa (…).

6\. Grunt, w którym wybudowana została sieć cieplna był użytkowany na podstawie umowy o dostarczanie ciepła.

7\. Tak, zajmujemy się m. in. wytwarzaniem i przesyłaniem energii cieplnej na potrzeby c.o.

8\. Sieć cieplna była naszą własnością jako przedsiębiorstwa.

### Pytania

1) Czy sprzedaż środka trwałego w postaci sieci cieplnej (zakupionej w 2016 roku na podstawie faktury VAT z 23% stawką – podatek VAT odliczono) powinna korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.)?

2) Czy spółka powinna skorygować wystawioną wcześniej fakturę ze stawką 23% na sprzedaż zwolnioną z VAT?

3) Czy spółka powinna dokonać korekty VAT naliczonego za 4 lata (sprzedaż budowli przed upływem 10 lat) w miesiącu, w którym dokonano sprzedaży zwolnionej z VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnienie z 15 listopada 2022 r.)

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przedstawionej sprawie nie zachodzą wyjątki określone w pkt a) i b) wyżej wymienionego przepisu (dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata). Sieć cieplna jest budowlą w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane. Mając na uwadze powyższe przepisy należy wnioskować, iż dokonana dostawa budowli powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powyższe stanowisko zawarto w interpretacji podatkowej Dyrektora KIS z dnia 10 grudnia 2019 r. w sprawie 0111-KDIB3-2.4012.722.2019.2.AZ.

Spółka z uwagi na sprzedaż środka trwałego korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (zakupionego w 2016 roku ze stawką VAT 23%) przed upływem 10 lat powinna dokonać korekty VAT naliczonego.

W uzupełnieniu do wniosku, wskazali Państwo:

· Tak, sprzedaż środka trwałego w postaci sieci cieplnej (zakupionej w 2016 roku na podstawie faktury VAT z 23% stawką – podatek VAT odliczono) powinna korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

· Tak, spółka powinna skorygować wystawioną wcześniej fakturę ze stawką 23% na sprzedaż zwolnioną z VAT.

· Tak, spółka powinna dokonać korekty VAT naliczonego za 4 lata (sprzedaż budowli przed upływem 10 lat) w miesiącu, w którym dokonano sprzedaży zwolnionej z VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosowanie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

### Z opisu sprawy wynika, że spółka w styczniu 2022 roku sprzedała na podstawie faktury VAT używaną sieć ciepłowniczą zasilającą kilka budynków mieszkalnych. Sieć ciepłownicza wybudowana była w roku 2002, a spółka nabyła ją na podstawie faktury VAT w lipcu 2016 r. Przedmiotowa sieć cieplna stanowi budowlę. Faktura zakupu była objęta stawką 23% – spółka wprowadziła sieć ciepłowniczą do ewidencji środków trwałych i dokonała odliczenia naliczonego podatku VAT (zakup ujęto w ewidencji VAT). Spółka w okresie posiadania i użytkowania środka trwałego tj. od lipca 2016 r. nie dokonywała ulepszeń opisywanego środka trwałego, które zwiększyłyby jego wartość początkową. Opisywane składniki majątku wykorzystywane były przez spółkę w prowadzonej opodatkowanej działalności gospodarczej od zakupu aż do dnia sprzedaży tj. przez okres od lipca 2016 r. do stycznia 2022 r. (powyżej 5 lat). Wartość początkowa sieci cieplnej przekracza 15 000 zł. Transakcja sprzedaży udokumentowana została fakturą z 23% stawką VAT. Zostało to ujęte w ewidencji sprzedaży VAT za styczeń 2022 r.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności określenia, czy sprzedaż środka trwałego w postaci sieci cieplnej (zakupionej w 2016 roku na podstawie faktury VAT z 23% stawką – podatek VAT odliczono) powinna korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży sieci cieplnej należy uznać Państwa za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zbycie sieci cieplnej nastąpi bowiem w ramach rozporządzania majątkiem należącym do spółki, która wykorzystywała ją na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności. Czynność ta zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

W celu wyjaśnienia Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

· grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

· budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

· części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny :

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zgodnie z art. 47 § 2 ww. ustawy:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Przepis art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny wprowadza wyjątek od zasady _superficies solo_. Wynika z niego, że gdy urządzenie zostaje podłączone do sieci, staje się odrębną rzeczą ruchomą i może być przedmiotem obrotu prawnego niezależnie od nieruchomości, na której jest położone.

Urządzenie przesyłowe konieczne do rozprowadzania ciepła, z chwilą przyłączenia do tej sieci wchodzi w skład przedsiębiorstwa przesyłowego i z mocy art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny nie stanowi już części składowej nieruchomości.

Z wniosku wynika, że są Państwo przedsiębiorstwem przesyłowym. Zajmujecie się Państwo m.in. wytwarzaniem i przesyłaniem energii cieplnej na potrzeby c.o. Sieć cieplna była Państwa własnością jako przedsiębiorstwa i jako urządzenie do doprowadzania ciepła wchodziła w skład przedsiębiorstwa. Przedmiotem sprzedaży była sieć cieplna jako budowla – urządzenie służące do doprowadzania ciepła, środek trwały niestanowiący części składowej nieruchomości.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów mogące mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, zawierających zwolnienie dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli natomiast nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy budowli (sieci cieplnej), należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2351, ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak wskazano we wniosku Spółka sprzedała w styczniu 2022 roku używaną sieć ciepłowniczą zasilającą kilka budynków mieszkalnych. Sieć cieplna jako urządzenie do doprowadzania ciepła wchodziła w skład przedsiębiorstwa. Sieć ciepłownicza stanowi budowlę według prawa budowlanego.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do sprzedaży sieci cieplnej zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem tej budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres czasu upłynął od tego momentu.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budowli nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku sieć ciepłownicza wybudowana była w roku 2002, a spółka nabyła ją na podstawie faktury VAT w lipcu 2016 r. Spółka wprowadziła sieć ciepłowniczą do ewidencji środków trwałych. Spółka w okresie posiadania i użytkowania środka trwałego, tj. od lipca 2016 r. nie dokonywała ulepszeń opisywanego środka trwałego, które zwiększyłyby jego wartość początkową. Opisywany składnik majątku wykorzystywany był przez spółkę w prowadzonej opodatkowanej działalności gospodarczej od zakupu aż do dnia sprzedaży, tj. przez okres od lipca 2016 r. do stycznia 2022 r. (powyżej 5 lat).

Zatem, względem budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie, a od pierwszego zasiedlenia ww. budowli do dnia jej sprzedaży minie ponad 2 lata. Tym samym zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla sprzedaży przedmiotowej budowli (sieci cieplnej).

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą opisanej budowli bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

**W związku z powyższym, należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży budowli (sieci cieplnej) korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.**

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Państwa kolejne wątpliwości dotyczą wskazania, czy powinni Państwo skorygować wystawioną wcześniej fakturę ze stawką 23% na sprzedaż zwolnioną z VAT.

Zasady wystawiania faktur i faktur korygujących regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z kolei jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że podatnik dokumentujący czynności zwolnione ma obowiązek wystawienia – na żądanie nabywcy – faktury na podstawie art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązują również wtedy, gdy podatnik dobrowolnie (bez żądania nabywcy) zdecyduje się wystawić taką fakturę.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1\. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2\. (uchylony)

3\. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4\. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5\. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony);

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony);

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu, który potwierdza rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Powyższe uregulowania wskazują, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Z opisu sprawy wynika, że w styczniu 2022 roku sprzedali Państwo na podstawie faktury VAT używaną sieć ciepłowniczą zasilającą kilka budynków mieszkalnych. Transakcja sprzedaży udokumentowana została fakturą z 23% stawką VAT. Natomiast jak wyżej rozstrzygnięto transakcja sprzedaży budowli (sieci cieplnej) powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wcześniej wskazano, z przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W odniesieniu do wystawionej przez Państwa faktury, która zawiera nieprawidłową stawkę podatku VAT należy wskazać, że są Państwo zobowiązani do skorygowania nieprawidłowości za pomocą faktury korygującej.

Faktura ma odzwierciedlać prawdziwe zdarzenie gospodarcze, zatem nie można uznać za prawidłową takiej faktury, która wskazuje co prawda zaistniałe zdarzenie gospodarcze, ale jednocześnie zawiera nieprawidłową stawkę podatku.

**Zatem, w wyniku uznania transakcji dostawy sieci cieplnej za zwolnioną od podatku, są Państwo zobowiązani do wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej tą transakcję.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego za 4 lata (sprzedaż budowli przed upływem 10 lat) w miesiącu, w którym dokonano sprzedaży zwolnionej z VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przywołanym przepisie wyrażona została ogólna zasada, w myśl której prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej reguła wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei art. 91 ust. 3 ustawy wskazuje:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, do korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi lub na odwrót), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik odliczył podatek naliczony w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Ponadto, przepisy art. 91 ust. 4 i ust. 5 ustawy wprowadzają szczególny przypadek korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości czynnościom dającym prawo do odliczenia. Natomiast, jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w lipcu 2016 r. na podstawie faktury VAT nabyli Państwo sieć ciepłowniczą. Faktura zakupu była objęta stawką 23% – spółka wprowadziła sieć ciepłowniczą do ewidencji środków trwałych i dokonała odliczenia naliczonego podatku VAT (zakup ujęto w ewidencji VAT). Opisywane składniki majątku wykorzystywane był przez spółkę w prowadzonej opodatkowanej działalności gospodarczej od zakupu aż do dnia sprzedaży, tj. przez okres od lipca 2016 r. do stycznia 2022 r. (powyżej 5 lat). Wartość początkowa sieci cieplnej przekraczała 15 000 zł.

Jak wskazano wyżej, dostawa sieci cieplnej powinna korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w dniu zbycia sieci cieplnej zmieniło się jej przeznaczenie. Najpierw wykorzystywali ją Państwo do czynności opodatkowanych. Jednakże w momencie sprzedaży nastąpiła zmiana przeznaczenia tej sieci do czynności zwolnionych od podatku.

Tym samym w zakresie korekty odliczonego podatku, stwierdzić należy, że zastosowanie znajdą powołane regulacje art. 91 ust. 4-6 ustawy, w myśl których należy dokonać korekty podatku na zasadach przewidzianych w tych przepisach.

Okres korekty w stosunku do sieci cieplnej, objętej zakresem wniosku, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, wynosi 10 lat, licząc od końca roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Jeśli więc w styczniu 2022 r. sprzedali Państwo ww. sieć, a sprzedaż powinna być zwolniona od podatku, spowoduje to zmianę przeznaczenia przedmiotowej sieci. Będą Państwo wówczas mieli obowiązek korekty odliczonego podatku dotyczącego tej sieci.

Zatem, w omawianym przypadku pomimo faktu, że podatnik błędnie przy sprzedaży zastosował stawkę 23% zamiast zwolnienia od podatku, jest zobowiązany dokonać tej korekty w okresie rozliczeniowym, w którym wystąpiła sprzedaż, tj. w rozliczeniu za styczeń 2022 r.

**Korekty tej należy dokonać jednorazowo, w odniesieniu do pozostałego okresu korekty, w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż sieci.**

Zatem, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, należało je uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).