Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1074/09-3/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-20
Teza: Miejscem świadczenia usługi nabycia wierzytelności, zgodnie z art. 27 ust. 3 w powiązaniu z art. 27 ust. 4 pkt 4 będzie miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, czyli Polska. W związku z tym, iż Firma L. posiada swoją siedzibę na Cyprze, Spółka jako nabywca usługi finansowej świadczonej przez kontrahenta zobowiązana jest do rozliczenia importu usług z tytułu tej transakcji.
Słowa kluczowe: cesja; dług; ulga; usługi-usługi o charakterze niematerialnym; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.10.2009 r. (data wpływu 02.11.2009 r.) uzupełnionego w dniu 02.11.2009 (09.11.2009 data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży własnych wierzytelności oraz opodatkowania usługi nabycia wierzytelności własnych przez kontrahenta mającego siedzibę na Cyprze - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 09.11.2009r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży własnych wierzytelności.
2.  opodatkowania usługi nabycia wierzytelności własnych przez kontrahenta mającego siedzibę na Cyprze.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej określonej w umowie spółki i faktycznie wykonywanej m.in. udziela pożyczek innym podmiotom gospodarczym. Spółka sprzedała wierzytelności własne wynikające z udzielonych pożyczek na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego z siedzibą na Cyprze (ang. p. c. l. s., zwanej dalej „L”), która w ramach faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje obrotu wierzytelnościami, tj. nabywa je i następnie windykuje lub też sprzedaje je dalej. Sprzedaż wierzytelności własnych przez Spółkę nastąpi w drodze odpłatnej cesji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przez Spółkę wierzytelności własnych w drodze odpłatnej cesji będzie świadczeniem usługi, opodatkowanym podatkiem od towarów i usług (zwanym dalej „podatkiem VAT”)?
2.  Czy nabycie wierzytelności przez L. będzie usługą świadczoną na rzecz Spółki, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej?

Zdaniem Wnioskodawcy, bez wątpienia odpłatna cesja wierzytelności, zawarta na podstawie art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, doprowadzi do przeniesienia wierzytelności z majątku Spółki (cedenta) do majątku L. (cesjonariusza). Transakcja tego typu, jako sprzedaż praw majątkowych, z całą pewnością nie może zostać uznana za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż wierzytelność nie mieści się w definicji towaru zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Jednakże, zdaniem spółki, odpłatną cesję wierzytelności na rzecz L. uznać należy za świadczenie usługi przez Spółkę na rzecz L.. Odpłatna cesja wierzytelności jest bowiem przeniesieniem praw do wartości niematerialnych i prawnych, co wypełnia definicję „świadczenia usług” zawartą w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W przedstawionym stanie faktycznym zaistnieje bowiem obrót wierzytelnościami prowadzony na własny rachunek przez L., która nabędzie od spółki wierzytelność uiszczając cenę z własnych środków, co odpowiada pojęciu usługi pośrednictwa finansowego (PKWiU 65.23.10-00.00).

Wobec tego należy zatem uznać, iż brak jest „podstaw prawnych do tego, aby uznać, że czynność w postaci zbycia wierzytelności (tu: przez Spółkę) nie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług. Jeśli więc analizowana czynność – według sekcji J Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – była rodzajem usługi pośrednictwa finansowego, czy też jednym z elementów tej usługi, to usługa ta podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług” (na podstawie art. 43 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT). Pogląd powyższy zawarty został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1416/07), a Spółka w pełni go podziela. Dodatkowo Spółka zauważa, iż sprzedaż wierzytelności powstałych w wyniku prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej wypełnia definicję działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym – w ocenie Spółki – również L. świadczyć będzie usługę na rzecz Spółki, która polegać będzie na uwolnieniu Spółki od ciężaru i kosztów związanych z egzekwowaniem od dłużników Spółki wierzytelności będących przedmiotem cesji (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 1 marca 2007 r., sygn. ATK II SA/Wa 4194/2006, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 marca 2007, sygn. akt III SA/Wa 2208/2006, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Op 79/2009).

Ponieważ siedziba L. znajduje się na Cyprze, usługa świadczona przez L. podlegać będzie opodatkowaniu cypryjskim podatkiem od wartości dodanej (art. 27 ust.1 ustawy o VAT). Zarówno Polska jak i Cypr są bowiem objęte wspólnotowym systemem podatku VAT Unii Europejskiej opartym na Pierwszej Dyrektywie Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie Harmonizacji Ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (67/227/EWG) oraz Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, czego konsekwencją musi być zgodność polskiego i cypryjskiego systemu podatku VAT (podatku od wartości dodanej), przejawiającą się m.in. opodatkowaniem na Cyprze podatkiem od wartości dodanej tych usług, które w Polsce opodatkowane są podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 509 § 1 wyżej cytowanej ustawy wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Przeniesienie wierzytelności następuje - w myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego - na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

W przypadku cesji wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności w formie cesji wierzytelności (przelewu wierzytelności) na osobę trzecią najczęściej może mieć miejsce w sytuacji, gdy wierzyciel ma kłopoty z uzyskaniem od dłużnika zapłaty za sprzedane towary lub usługi.

Cesja taka, z punktu widzenia pierwszego wierzyciela, nie jest sprzedażą towarów ani usług, lecz jednym ze sposobów otrzymania zapłaty za dokonaną wcześniej sprzedaż. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem). W przypadku sprzedaży wierzytelności własnej (przez pierwszego wierzyciela) nie można zakładać, iż czynność ta może być wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ żaden rodzaj działalności gospodarczej nie zmierza do celu jakim jest nieuzyskanie wymagalnej zapłaty za świadczone usługi lub dostarczone towary, a w konsekwencji do sprzedaży tak powstałej wierzytelności.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności własnych nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki z osobą trzecią. Wnioskodawca jako pożyczkodawca, postanowił zbyć wszelkie swoje prawa i obowiązki wynikające z umowy pożyczki i dokonać ich cesji na rzecz innego podmiotu, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego z siedzibą na Cyprze. W związku z tym została zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a firmą p. c. l. s., zwanej dalej „L” umowa cesji wierzytelności własnych pożyczek, na podstawie której Wnioskodawca przeniósł (dokonał cesji) na L., a L. nabył odpłatnie i przejął wszelkie prawa i obowiązki (wierzytelności i zobowiązania) wynikające z umowy pożyczki. Na okoliczność cesji wierzytelności z tytułu umowy pożyczki, Wnioskodawca jako zbywający, potraktował czynność zbycia prawa obowiązków z tytułu umowy pożyczki jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do zaistniałego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż transakcja, której przedmiotem jest zbycie wierzytelności własnej, nie stanowi dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Pozostaje ona zatem, poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Należy jednak zaznaczyć, iż wyżej wymieniona czynność stanowi, u nabywcy wierzytelności usługę wykonywaną na rzecz zbywcy wierzytelności, która podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Co do zasady, w myśl art. 27 ust. 1 w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 -6 i art. 28.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemajacych osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług, jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Ust. 4 powyższego artykułu stanowi, iż przepis ust. 3 stosuje się do usług, w tym przepisie wymienionych. Wśród nich w pkt 4 wymieniono usługi bankowe, finansowe i ubezpieczeń społecznych łącznie z reasekuracja, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki.

Z uwagi na powyższe regulacje miejscem świadczenia usługi nabycia wierzytelności, zgodnie z art. 27 ust. 3 w powiązaniu z art. 27 ust. 4 pkt 4 będzie miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, czyli Polska.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W związku z tym, iż Firma L. posiada swoją siedzibę na Cyprze, Spółka jako nabywca usługi finansowej świadczonej przez kontrahenta zobowiązana jest do rozliczenia importu usług z tytułu tej transakcji.

W myśl bowiem art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pk 4.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.