Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-45/14/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-09
Teza: Opodatkowanie użyczenia infrastruktury. Prawo do odliczenia podatku od budowy ww. infrastruktury oraz świadczeń wykonywanych na jej rzecz.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

I N T E R P R E T A C J A I N D Y W I D U A L N A

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 stycznia 2014 r.), uzupełnionym w dniach 10 marca oraz 1 i 7 kwietnia 2014 r. (daty wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udostępnienia przez Gminę infrastruktury wodociągowej na rzecz przedsiębiorców w zamian za świadczenia wykonywane na jej rzecz oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową ww. infrastruktury i z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na jej rzecz przez przedsiębiorców - **jest prawidłowe.**

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 17 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 10 marca oraz 1 i 7 kwietnia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udostępnienia przez Gminę infrastruktury wodociągowej na rzecz przedsiębiorców w zamian za świadczenia wykonywane na jej rzecz oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową ww. infrastruktury i z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na jej rzecz przez przedsiębiorców.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku z tym ponosi (oraz ponosiła w poprzednich latach) liczne wydatki związane z budową, rozbudową i modernizacją infrastruktury w zakresie wodociągów (dalej: „Infrastruktura wodociągowa") i kanalizacji sanitarnej (dalej: „Infrastruktura kanalizacyjna" lub łącznie: „Infrastruktura"). W tym zakresie można wyróżnić:

1.  Inwestycje w infrastrukturę wodociągową zrealizowane przez Gminę w latach 2009-2012,
2.  Inwestycję w infrastrukturę wodociągową i infrastrukturę kanalizacyjną, która jest obecnie realizowana przez Gminę, a jej oddanie do użytku jest planowane na kwiecień lub maj 2014 r.

W latach 2009-2012 Gmina zrealizowała następujące inwestycje w infrastrukturę wodociągowa:

*   modernizacja stacji uzdatniania wody w M,
*   rozbudowa wodociągu w M,
*   budowa sieci wodociągowej w M,
*   rozbudowa sieci wodociągowej we wsi T,
*   budowa sieci wodociągowej w N,
*   wymiana sieci wodociągowej we wsi T,
*   wykonanie połączenia wodociągów M.

Ponadto sporządzono dokumentację projektową dla rozbudowy sieci wodociągowych .

Obecnie Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji pod nazwą „O\`(...)\`”, o której mowa w punkcie B. W ramach tego przedsięwzięcia powstają sieci wodociągowe:

a także:

*   przepompownia wody
*   przepompownia ścieków i rurociąg tłoczny,
*   podłączenie oczyszczalni ścieków– rurociąg tłoczny,
*   kanalizacja sanitarna

Gmina planuje również remont hydroforni.

Wartość wybudowanych przez Gminę poszczególnych obiektów infrastruktury każdorazowo przekraczała lub będzie przekraczać 15 tys. zł. Poniesione dotąd wydatki są udokumentowane wystawionymi fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. W przypadku inwestycji oddanych do użytkowania w latach 2009-2012 (A): powstałe odcinki Infrastruktury wodociągowej od momentu oddania ich do użytkowania są przedmiotem umów użyczenia z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na terenie Gminy (dalej: „Przedsiębiorcy”). W taki sam sposób Gmina zamierza wykorzystać elementy infrastruktury wodociągowej powstałe w wyniku realizowanej inwestycji (B). Infrastruktura kanalizacyjna jest i będzie (po oddaniu trwającej inwestycji) wykorzystywana do działalności opodatkowanej bezpośrednio przez Gminę - pytania w ramach wniosku dotyczą wyłącznie infrastruktury wodociągowej. Umowy użyczenia z przedsiębiorcami zostały zawarte odpowiednio 30 czerwca 2008 r. oraz 11 sierpnia 2009 r. na okres 10 lat (dalej: „Umowy"). Na ich podstawie Gmina przekazała Przedsiębiorcom w użytkowanie urządzenia Infrastruktury wodociągowej oraz powierzyła im tę Infrastrukturę do pobierania pożytków. Zawarte Umowy nie przewidują wynagrodzenia wyrażonego w formie pieniężnej. Natomiast z ich treści wynika, że Przedsiębiorca zobowiązany jest w szczególności do:

*   wydobywania wody wraz z uzdatnianiem i dostarczaniem jej odbiorcom,

*   zawierania umów na dostawę wody ze wszystkimi jej odbiorcami,

*   ustalania taryfy opłat za dostawy wody,

*   fakturowania i rozliczania opłat za pobraną wodę, a także do poboru należności z tego tytułu i ich egzekucji,

*   nadzoru technicznego nad eksploatacją sieci i wykonanymi remontami,

*   wykonywania analiz fizyko-chemicznych i bakteriologicznych wody,

*   przeglądów urządzeń i utrzymywania właściwych parametrów ich pracy,

*   kontroli prawidłowości wykonywania oraz odbioru przyłączy domowych z instalacją wewnętrzną,

*   usuwania wszelkich awarii i usterek technicznych powstałych na ujęciach wody, w stacjach uzdatniania wody, sieciach, zakłócających ciągłość dostaw wody i prawidłową eksploatację sieci,

*   remontu i wymiany wyeksploatowanych i uszkodzonych urządzeń służących do uzdatniania oraz przesyłania wody,

*   ponoszenia wszelkich kosztów związanych z awariami, usterkami oraz wymianą urządzeń w ujęciu wód, stacji i uzdatniania wody i sieci wodociągowej,

*   ponoszenia wszelkich kosztów związanych z eksploatacją sieci wodociągowej (w tym opłat za: badania wody, pobór energii elektrycznej, monitoring wodociągów, korzystanie ze środowiska, dozór techniczny, czynności serwisowe stacji uzdatniania wody, podatek od nieruchomości),

*   prowadzenia rejestrów poboru wody, dokumentacji ujęć wody,

*   prowadzenia prac obsługi codziennej (tj. m.in. przeglądy urządzeń stacji uzdatniania wody i sieci, utrzymywanie właściwych parametrów pracy urządzeń, płukanie urządzeń filtracyjnych i sieci wodociągowej, utrzymanie właściwego porządku i właściwego stanu sanitarnego i higienicznego na terenie stacji uzdatniania wody, nadzór nad utrzymaniem ciągłości produkcji wody o właściwym składzie fizyko-chemicznym i bakteriologicznym),

*   zapewnienia sprawności urządzeń wodociągowych i dostaw wody o wymaganej ilości, pod odpowiednim ciśnieniem, w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnienie należytej jakości dostarczanej wody.

Tym samym, Gmina zleca świadczenie usług w zakresie dostarczania wody Przedsiębiorcom, jako podmiotom dysponującym odpowiednią do tego celu wiedzą, doświadczeniem i zapleczem technicznym. Przedsiębiorcy zawierają z mieszkańcami Gminy umowy na przedmiotowe usługi i pobierają z tego tytułu pożytki w swoim imieniu i na swoją rzecz. W zamian za to, na mocy zawartych Umów Przedsiębiorcy niejako zwalniają Gminę z szeregu ww. obowiązków (np. w zakresie dostarczania wody, utrzymania urządzeń Infrastruktury wodociągowej w odpowiednim stanie technicznym, dokonywania bieżących przeglądów i napraw, stałego nadzoru nad funkcjonowaniem sieci, obsługi interesantów, poboru należności, prowadzenia rachunkowości), a także ponoszenia szeregu kosztów (np. utrzymania, obsługi i konserwacji infrastruktury wodociągowej, zatrudnienia i wyszkolenia pracowników, badań wody, niezbędnych opłat), które musiałaby ponosić samodzielnie świadcząc ww. usługi. Z tytułu powyższych świadczeń wzajemnych Gmina nie wystawia na Przedsiębiorców faktur VAT, ani też nie otrzymuje faktur od nich. Niemniej, w przypadku potwierdzenia przez Ministra Finansów, że przedmiotowe usługi pomiędzy Gminą a Przedsiębiorcami podlegają opodatkowaniu VAT z tytułu tzw. wymiany barterowej, Gmina zacznie dokumentować je fakturami VAT (jak również wystawi odpowiednio faktury „za przeszłość w tym zakresie”) oraz zakłada, że będzie otrzymywała z tego tytułu faktury VAT od Przedsiębiorców. Do tej pory Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z przedmiotową Infrastrukturą wodociągową.

Gmina pragnie zaznaczyć, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.) budowa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą w szczególności sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy udostępnienie przez Gminę Infrastruktury wodociągowej na rzecz Przedsiębiorców w zamian za przedstawione świadczenia, stanowi po jej stronie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach tzw. wymiany barterowej, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?

*   Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę Infrastruktury wodociągowej udostępnionej Przedsiębiorcom w zamian za przedstawione świadczenia?

*   Czy Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez Przedsiębiorców na jej rzecz?

Zdaniem Gminy, udostępnienie Infrastruktury wodociągowej na rzecz Przedsiębiorców w zamian za przedstawione świadczenia, stanowi po jej stronie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach tzw. transakcji wymiany barterowej, niekorzystającą ze zwolnienia.

W zakresie pytania drugiego Gmina stwierdziła, że jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę Infrastruktury wodociągowej.

Zdaniem Gminy, odnoszącej się do pytania trzeciego, jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez Przedsiębiorców na jej rzecz.

Uzasadnienie stanowiska.

Pytanie nr 1.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że na gruncie przepisów ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług, wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie). Zaznaczenia wymaga, że ww. ustawa nie definiuje pojęcia odpłatności ani nie wskazuje na jej formę. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odpłatność ma miejsce, gdy:

*   Istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym.

*   Dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności.

*   Wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, że zapłata (wynagrodzenie) może przybierać postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze). Stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm., dalej: Kodeks cywilny), przez umowę zamiany, każda ze stron transakcji zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Oznacza to, że w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy jak i nabywcy. Jednym z rodzajów umów zamiany jest barter, którego celem jest uproszczenie obrotu gospodarczego poprzez niedokonywanie rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami. Barter polega na równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, towar za usługę lub usługę za usługę. Zgodnie z art. 604 Kodeksu cywilnego, do umowy zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. W związku z powyższym, w opinii Gminy, pomiędzy nią a Przedsiębiorcami dochodzi do wymiany barterowej w zakresie usług. Gmina korzysta ekonomicznie na tym, że podmiot zewnętrzny przejmuje od niej zadania w zakresie dostarczania wody (nie ponosi kosztów utrzymania sieci, nie zatrudnia dodatkowych pracowników, nie utrzymuje specjalistycznego sprzętu, itp.), a Przedsiębiorca korzysta z Infrastruktury wodociągowej uzyskując dzięki niej dochody. W efekcie, zdaniem Gminy, można wyodrębnić dwa równoważące się wartościowo świadczenia (udostępnienie majątku w zamian za przejęcie obsługi technicznej, administracyjnej i ponoszenie kosztów eksploatacji) dokonywane pomiędzy nią a Przedsiębiorcami na podstawie Umów. Zapłatą dla Przedsiębiorców z tytułu ich świadczeń na rzecz Gminy jest możliwość pobierania pożytków z Infrastruktury wodociągowej (pobieranie opłat od mieszkańców), a zapłatą dla Gminy za udostępnienie ww. infrastruktury jest przejęcie przez Przedsiębiorców zarządzania tym majątkiem i kosztów jego utrzymania, a także przejęcie świadczenia usług w sferze dostarczania wody. Świadczenia takie dla celów VAT stanowią, zdaniem Gminy, odpłatne usługi, opodatkowane VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Mając na uwadze, że Umowy zawarte z Przedsiębiorcami są umowami cywilnoprawnymi, w opinii Gminy, w ramach wykonywania czynności udostępniania Infrastruktury wodociągowej, działa w charakterze podatnika VAT.

Mając na uwadze, że Gmina dokonuje sprzedaży opodatkowanej VAT (świadczy usługi) i działa w charakterze podatnika VAT, przedmiotowa transakcja wymiany barterowej pomiędzy nią a Przedsiębiorcami podlega opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy, transakcja ta nie jest również zwolniona, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2013 r., sygn. IPTPP1/443-544/13-4/RG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że: „udostępnienie przez Gminę infrastruktury Sp. z o.o. w zamian za utrzymanie urządzeń infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, zapewnienia odpowiedniego ciśnienia w sieci, oczyszczania odebranych przy pomocy kanalizacji ścieków w obiektach Spółki do parametrów bezpiecznych dla środowiska i odprowadzania oczyszczonych ścieków do odbiornika, dokonywania bieżących napraw i prac konserwacyjnych urządzeń infrastruktury, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy. Forma odpłatności w przedmiotowej sprawie (usługa za usługę) wskazuje, że mamy tu do czynienia z transakcjami barterowymi. Zapłatą dla Zainteresowanego za świadczone usługi jest pobieranie z tego tytułu pożytków w swoim imieniu i na swoją rzecz na podstawie zawartych z mieszkańcami Gminy umów na odbiór ścieków."

Powyższe stanowisko zdają się potwierdzać również inne interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów, i tak:

*   z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. ILPP2/443-1338/10-5/TW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w odniesieniu do planowanej budowy kanalizacji sanitarnej uznał, że „(\`(...)\`) ustanowione na rzecz MPWiK (…) prawa do korzystania wybudowanej przez Gminę kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w zamian za jej konserwację, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem KAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy. Zapłatą dla Zainteresowanego za usługi konserwacji sieci ww. kanalizacji sanitarnej będzie prawo do korzystania z niej i pobierania pożytków na podstawie umów cywilnoprawnych z indywidualnymi dostawcami ścieków zawieranych we własnym imieniu i na własną rzecz".

*   z dnia 21 listopada 2012 r, sygn. ITPP2/443-1038/12/EK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w której odnosząc się do analogicznego zdarzenia przyszłego stanął na stanowisku, że: „udostępnienie przez Gminę powstałej w ramach ww. inwestycji przystani koncesjonariuszowi w celu jej eksploatacji i czerpania zysków, będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a odpłatnością dla Gminy będzie świadczenie koncesjonariusza polegające na zarządzaniu, udostępnianiu i utrzymaniu przystani żeglarskiej."

*   z dnia 20 maja 2011 r., sygn. ILPP1/443-300/11-2/MS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której odnosząc się do podobnego stanu faktycznego stwierdził, że: „Przesłanką opodatkowania, według art. 5 ust. 1 ustawy, jest odpłatność dostawy towarów lub świadczenia usług. W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku spełniony jest ten warunek, gdyż w przypadku transakcji barterowych występuje bezpośredni związek między czynnością polegającą na pilnowaniu terenu, dostarczaniu masy betonowej oraz konserwacji obiektu, a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem w postaci prawa do korzystania z części terenu.",

*   z dnia 14 października 2009 r., sygn. IPPPl-443-777/09~2/JL, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której odnosząc się do analogicznego stanu faktycznego stanął na stanowisku, że „(\`(...)\`) przekazanie przez Spółkę towarów na rzecz redakcji magazynów branżowych w zamian za usługi reklamowe, stanowi odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy. Forma odpłatności w przedmiotowej sprawie (usługa za towar) wskazuje, że mamy tu do czynienia z transakcjami barterowymi. Zapłata dla Spółki za przekazywane towary jest reklama prasowa/druk, które to usługi świadczone są przez odbiorcę towarów (\`(...)\`). Przesłanką opodatkowania, według art. 5 ust. ł ustawy, jest odpłatność dostawy towarów łub świadczenia usług. W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku spełniony jest ten warunek, gdyż w przypadku transakcji barterowych występuje bezpośredni związek między daną czynnością przekazania towarów przez Spółkę a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem w naturze w postaci usługi reklamowej od redakcji".

Pytania nr 2 i 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W świetle powyższego należy uznać, że z tytułu transakcji wymiany barterowej Gmina jest podatnikiem VAT, gdyż świadczenie wykonywane jest na podstawie umów cywilnoprawnych, zawartych pomiędzy Gminą a Przedsiębiorcami. W konsekwencji uznać należy, że Gmina dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy, usługi te nie korzystają ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy należy uznać za spełniony. Odnosząc się natomiast do drugiej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jak już zostało wskazane powyżej, Umowy zawarte z Przedsiębiorcami stanowią umowy cywilnoprawne. Zdaniem Gminy, istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi na budowę Infrastruktury wodociągowej z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usług udostępniania tej infrastruktury w ramach transakcji wymiany barterowej. Gdyby bowiem Gmina nie ponosiła wydatków na budowę, nie powstałby przedmiot transakcji i tym samym nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania majątku. Również wydatki na zakup „zwrotnych usług" od Przedsiębiorców, tj. głównie usług o charakterze konserwacji, napraw i podobnych, są ściśle związane ze świadczoną usługą udostępniania Infrastruktury wodociągowej na rzecz tychże osób. Zdaniem Gminy, gdyby nie ponosiła przedmiotowych „wydatków", Infrastruktura wodociągowa nie mogłaby zostać utrzymana w należytym stanie, i tym samym mogłoby nie dojść do wymiany barterowej. Przedsiębiorcy nie byliby zainteresowani udostępnieniem Infrastruktury, która nie byłaby należycie konserwowana, naprawiana, etc. W konsekwencji, Gmina nie miałaby możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania przedmiotowego majątku. Wobec powyższego, w ocenie Gminy, także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

Dodatkowo Gmina pragnie wskazać, że przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. ILPP2/443-1338/10-5/TW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w odniesieniu do wówczas planowanej budowy kanalizacji sanitarnej uznał, że .,(\`(...)\`) ustanowione na rzecz PWiK (…) prawa do korzystania z wybudowanej przez Gminę kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w zamian za jej konserwację, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy. Zapłatą dla Zainteresowanego za usługi konserwacji sieci ww. kanalizacji sanitarnej będzie prawo do korzystania z niej i pobierania pożytków na podstawie umów cywilno-prawnych z indywidualnymi dostawcami ścieków zbieranych we własnym imieniu i na własną rzecz (\`(...)\`) Zatem, Gminie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją zadania, tj. budową kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…), bowiem wydatki te będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych". Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2010 r. o sygn. ILPP2/443-336/10-2/AK, w której Organ odnosząc się do analogicznego stanu faktycznego stwierdził, że „Forma odpłatności w przedmiotowej sprawie (towar za towar) wskazuje, że mamy tu do czynienia z transakcjami barterowymi. (\`(...)\`) Jak rozstrzygnięto powyżej wydanie na festynie nagród spełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. ł ustawy. Zatem, Gminie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów w postaci m.in. sadzonek wieloletnich roślin ozdobnych i owocowych, świetlówek kompaktowych, toreb ekologicznych i innych gadżetów ekologicznych przekazywanych mieszkańcom Gminy w zamian za towar w postaci wyselekcjonowanych surowców wtórnych w ramach zadania edukacyjnego pn. Festyn recyklingów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - bowiem wydatki te służą wykonywaniu czynności opodatkowanych".

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w związku z udostępnianiem Infrastruktury wodociągowej na rzecz Przedsiębiorców w ramach transakcji barterowej, jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne dotyczące ww. Infrastruktury wodociągowej, a także z faktur, które będzie otrzymywać od Przedsiębiorców. Prawo do odliczenia może zrealizować poprzez odliczenie podatku zawartego w otrzymanych fakturach VAT związanych z infrastrukturą w rozliczeniu za okres otrzymania faktury lub dwa kolejne okresy rozliczeniowe (zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.). Jednocześnie, zgodnie z obowiązującą wówczas treścią art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. W konsekwencji, jeśli Gmina nie odliczyła dotąd podatku naliczonego z faktur VAT od wydatków na inwestycje (A i B), to będzie uprawniona do korekty stosownych deklaracji VAT, zgodnie z zasadami powołanymi powyżej. Z kolei w przypadku wydatków na Infrastrukturę wodociągową, które dopiero poniesie w ramach realizowanej obecnie inwestycji (B), jak i przyszłych faktur od Przedsiębiorców, będzie mogła odliczać podatek naliczony na bieżąco, w deklaracjach za okresy, w których w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy (nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymano fakturę) lub dwa kolejne okresy rozliczeniowe \[zgodnie z art. 86 ust. 10, 10b pkt 1) i 11 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.\].

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z póżn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.