Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.803.2017.3.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-02
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usługi polegającej na udostępnieniu personelu w celu wykonania montażu instalacji elektrycznych i teletechnicznych na terytorium Szwecji.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 8 listopada 2017 r.), uzupełnionym w dniach 13 grudnia 2017 r. oraz 16 stycznia 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usługi polegającej na udostępnieniu personelu w celu wykonania montażu instalacji elektrycznych i teletechnicznych na terytorium Szwecji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 13 grudnia 2017 r. oraz 16 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usługi polegającej na udostępnieniu personelu w celu wykonania montażu instalacji elektrycznych i teletechnicznych na terytorium Szwecji.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca świadczy usługi budowlane w Szwecji, polegające przede wszystkim na realizacji dużych zleceń - w szczególności na kompleksowym wykonaniu instalacji na nowobudowanych obiektach (są to prace powyżej 12 m-cy). Podejmuje się także prac o mniejszym zakresie i czasie trwania, ale to są zdarzenia incydentalne. Wnioskodawca nie ma w tym kraju zorganizowanej stałej struktury, oddziału/filii, czy też jakiejś spółki zależnej. Nie ma w Szwecji biura firmy czy przedstawicielstwa. Na budowach tworzone są tzw. zaplecza budowy, ale to są raczej zaplecza socjalne. Podstawowa działalność (większościowa) i główny ośrodek z siedzibą i zapleczem technicznym, kadrowym jest w Polsce, jednak Wnioskodawca jest też zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w Szwecji (NIP SE), gdzie rozlicza usługi świadczone na nieruchomościach. Do wykonywania zleceń w Szwecji Wnioskodawca wypożycza pracowników od innych firm. Nie ma to znamion agencji pracy tymczasowej. W każdym przypadku zasada była analogiczna. Pracownicy w tamtych firmach otrzymywali urlop bezpłatny na podstawie „ art. 174 1” Kodeksu pracy (na czas pracy u innego pracodawcy), „pojedyncze przypadki na działalności gospodarczej zawieszali ją”. Wnioskodawca przyjmował tych wszystkich pracowników na umowę o pracę, zgłaszał ich do ZUS i występował o A1 dla nich (podpisywane były podstawowe „umowy o pracę na min. krajowe” i oddelegowanie do pracy w Szwecji – „nie jechali w formule polecenia wyjazdu służbowego”). Za czas pracy w ramach umowy o pracę Wnioskodawca płacił im wynagrodzenie. Firmy, które udostępniały pracowników nie świadczyły w Szwecji na rzecz Wnioskodawcy usług podwykonawczych na zlecenie i również jako pracownicy tamtych podmiotów. Była to rekompensata za „użyczenie tych osób”, które mogły w normalnych warunkach świadczyć pracę na rzecz tych firm jako ich pracodawców.

Ze względu na charakter działalności Wnioskodawcy (firma elektryczna) przyjmowane przez niego zlecenia dotyczą kompleksowego wykonania instalacji elektrycznych i teletechnicznych. Urządzenia i sprzęt wykorzystywany przy realizacji przedmiotowych prac to generalnie elektronarzędzia ręczne, podstawowe narzędzia monterskie bądź urządzenia pomiarowe. Takimi urządzeniami posługuje się także przy realizacji kontraktów w Szwecji. Są to przede wszystkim narzędzia własne, w sporadycznych przypadkach wypożyczone. Dodatkowo na budowach wykorzystywany jest sprzęt biurowy i komputerowy, np. drukarki, laptopy należący do Wnioskodawcy.

Realizowane kontrakty na nowobudowanych obiektach wymagają swego rodzaju zaplecza budowy, przynajmniej w ograniczonym zakresie. Na terenie poszczególnych budów Wnioskodawca ma chociażby wyznaczone miejsca bądź do dyspozycji kontenery, w których przechowywane są narzędzia czy też gromadzony jest materiał przeznaczony na daną realizację. Korzysta także z zaplecza socjalnego, w tym przypadku w większości udostępnionego przez zamawiających.

Na kontraktach realizowanych na terenie Szwecji obecni są oczywiście pracownicy dokonujący montażu. W tej właśnie grupie są się m. in. osoby, które zostały „użyczone” przez polskie podmioty i to właśnie transakcji „użyczenia” dotyczy wniosek o interpretację. Jednocześnie na szwedzkich budowach znajdują się również osoby, np. odpowiedzialne za przygotowywanie danych do zamówień na zakupy materiałowe, osoby nadzorujące i koordynujące całokształt prac w ramach realizowanego kontraktu, m. in. nadzór nad pracami montażowymi czy nadzorujące kwestie dokumentacji danego zadania inwestycyjnego itd. W realizowanych przez Wnioskodawcę zamówieniach na terenie Szwecji odpowiada on kompleksowo za wykonanie instalacji elektrycznych czy teletechnicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jak w stanie faktycznym opisanym we wniosku powinno być prawidłowo ustalone miejsca świadczenia usługi „użyczenia” personelu, oraz w przypadku gdy miejscem opodatkowania tej usługi powinna być Polska, co oznacza, że usługa będzie opodatkowana krajową stawką podatku od towarów i usług, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia tych usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca nie określił szczególnego sposobu ustalania miejsca świadczenia usługi oddelegowania personelu świadczonej na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej z innego państwa UE - zatem okoliczność oddelegowania pracowników budowlanych, nie powoduje, że miejsce świadczenia tych usług powinno być ustalane zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, tj. w sposób właściwy dla usług związanych z nieruchomościami. Pogląd taki potwierdzają organy podatkowe (interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2015 r., nr IPPP3/443-1010/14-4/KT oraz z dnia 14 marca 2014 r., nr IPPP3/443-1149/13-4/KT). W związku z czym należy się posłużyć zasadą ogólną określoną w art. 28b ustawy o VAT. Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, o której mowa w art. 28b ust. 2, tj. gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. Wówczas miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w celu ustalenia miejsca opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy istotne jest ustalenie, czy posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Szwecji zgodnie z przepisami art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Ustawodawstwo krajowe, w szczególności przepisy ustawy o VAT, nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to uregulowane jest jednak w rozporządzeniu wykonawczym Rady UE 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. (które należy do przepisów prawa obowiązującego w Polsce). Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 tego rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.” Natomiast ust. 3 tego przepisu stanowi, że „fakt posiadania VAT numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.” Przenosząc wskazane przepisy prawa na zaistniały stan faktyczny zauważyć należy, że jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca nie posiada w Szwecji stałego miejsca prowadzenia działalności, tym samym usługa „wypożyczenia pracowników” od kontrahenta polskiego (podatnika podatku od towarów i usług) podlega opodatkowaniu na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług stawką krajową 23%, a Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia tych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z póź. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Powyższe przepisy wskazują, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym aby odliczyć kwoty związane z czynnościami, których miejsce świadczenia znajduje się poza granicami kraju, konieczne jest, aby kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju, jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, usługi świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej. Ponadto przepis ten wymaga, aby podatnik miał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Stosownie do zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Jak stanowi art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei z treści art. 28b ust. 2 ustawy wynika, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1).

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt für Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease (powołanym również przez Wnioskodawcę) „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium jakiegoś kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności, aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego, treści przywołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca przy wykonywaniu czynności montażowych instalacji elektrycznych i teletechnicznych dysponuje w Szwecji odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Z przedstawionych okoliczności wynika, że na terytorium Szwecji obecni są oprócz pracowników dokonujących montażu również pracownicy odpowiedzialni za zamówienie materiałów, nadzór i koordynacje całokształtu prac w ramach realizowanego kontraktu, pracownicy nadzorujący prace montażowe oraz dokumentacje danego zadania inwestycyjnego, co niewątpliwie związane jest z podejmowaniem podstawowych decyzji. Z kolei o zapleczu technicznym Wnioskodawcy świadczy fakt, że aby wykonać zlecone usługi musi korzystać z kontenerów bądź innych miejsc, w których przechowywane są narzędzia niezbędne do wykonania zaleconych prac oraz materiały wykorzystywane przy ich realizacji. Posiadane przez Wnioskodawcę zasoby na terytorium Szwecji są na tyle wystarczające, że umożliwiają prowadzenie działalności w zakresie montażu przedmiotowych instalacji.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku istniejące ww. zasoby techniczne oraz personel wykorzystywany do wykonywania prowadzonej działalności w zakresie montażu w sposób zorganizowany oraz ciągły pozwala zakwalifikować prowadzoną aktywność Wnioskodawcy na terytorium Szwecji jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Bez znaczenia dla powyższej kwalifikacji są okoliczności, że Wnioskodawca nie posiada na terytorium Szwecji oddziału, filii, przedstawicielstwa czy spółki zależnej, bowiem w świetle powołanego rozporządzenia nie są one koniczne aby uznać dane miejsce za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W efekcie, miejscem świadczenia i opodatkowania nabywanych przez Wnioskodawcę, jako podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy usług „użyczenia” personelu na potrzeby ww. stałego miejsca prowadzenia działalności jest – zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy – terytorium Szwecji. W konsekwencji regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług dotyczące stawki podatku dla przedmiotowych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na terytorium kraju, nie mają zastosowania. Tym samym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie usług polegających na udostepnieniu personelu.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.