Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.94.2022.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-18
Teza: Obowiązki płatnika w zw. z wypłatą zleceniobiorcom należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanych w umowie podróży.
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; umowa-umowa zlecenia; wyżywienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Diety i inne należności za czas podróży.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 16-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą zleceniobiorcom należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanych w umowie podróży. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca bądź Spółka) jest spółką prawa handlowego wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Bowiem Spółka posiada siedzibę i miejsce efektywnego zarządu na terenie Polski. Wnioskodawca podkreśla, że nie posiada na terenie Niemiec oraz Hiszpanii, w miejscach świadczenia usług opieki, tzw. zakładu czy stałej placówki, przez którą wykonywać miałaby swoje świadczenia.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów (dalej jako: Podopieczni) w państwach należących do Unii Europejskiej (głównie: w Niemczech i Hiszpanii). Powyższa aktywność Spółki jest zaklasyfikowana pod kodem PKD 87.30.Z „Pomoc społeczna z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych” czy kodem PKD 88.10.Z „Pomoc społeczne bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych”. Wnioskodawca zawiera umowy o świadczenie usług opieki domowej z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym) (dalej jako: Klient).

Celem wywiązania się z zobowiązań wynikających z umów zawartych z Klientem, Wnioskodawca podejmuje współpracę z osobami fizycznymi (dalej: Opiekun), które w imieniu Spółki realizują usługi opieki domowej. Opiekunowie wykonują na rzecz Wnioskodawcy usługi także na terenie Polski. Przy czym realizowane świadczenia nie dotyczą usługi opieki domowej, ale usługi o charakterze informacyjno-rekrutacyjnym (marketingowym).

Do zakresu powinności Opiekunów w okresach wykonywania usług opieki domowej w Niemczech bądź Hiszpanii należą m.in.: przygotowanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (tj. mycie, czesanie, golenie, mycie zębów), ubranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu.

W związku z tym do zakresu usług opieki domowej wykonywanej na terytorium UE na rzecz Podopiecznych należy także wykonywanie świadczeń ściśle z nimi związanych takich jak: zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Należy jednak wskazać, że zakres czynności oraz ich częstotliwość są zmienne i zależą od stanu zdrowia i potrzeb Podopiecznego.

Podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Opiekunem jest umowa cywilnoprawna w postaci umowy zlecenia o świadczenie usług. Przy czym wyjazdy odbywają się w ramach pracy najemnej w dwóch krajach na podstawie art. 13 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego (Dz. U. UE. L 166 ze zm.; dalej jako: Rozporządzenie w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego).

Opiekunowie realizują świadczenia w miejscu wskazanym przez rodzinę Podopiecznego bądź niego samego, w którym znajduje się miejsce zamieszkania/dom Podopiecznego.

Opiekunowie są rezydentami podatkowymi Polski z uwagi na posiadanie centrum interesów życiowych na terytorium Polski. Ponadto, Opiekunowie nie dysponują zakładem bądź stałą placówką, poprzez którą realizowaliby świadczenia określone w umowie zlecenia.

Dla ustalenia właściwego rozliczenia podatkowego wynagrodzenia Opiekunów, Wnioskodawca stosuje regulacje ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W analizowanych okolicznościach należy brać pod uwagę przepisy: Umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (z uwzględnieniem wzajemnych porozumień aktualizujących); Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisane w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r.

W związku z tym na gruncie przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) przychody osiągane na podstawie umów zlecenie z Opiekunami stanowią dochody z tzw. innej działalności o samodzielnym charakterze (nie zaś z pracy najemnej wskazywanej zazwyczaj w art. 15 właściwych UPO). A to z kolei oznacza, że dla tychże rozliczeń nie ma znaczenia okres wykonywania pracy poza granicami Polski (tj. ustalenie czy odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy (nie)przekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym).

Umowa zlecenie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Opiekunami zawiera następujące postanowienia (na potrzeby tejże umowy używany jest termin Zleceniobiorcy):

1\. Definiujące podróż Zleceniobiorcy (Opiekuna) rozumianą jako świadczenie usług opiekuńczych poza miejscem zamieszkania Zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby Wnioskodawcy pod warunkiem, że łączyć się będzie z wyjazdem poza terytorium Polski.

2\. Usługi realizowane są zarówno w Polsce, jak i na terenie krajów przynależących do Unii Europejskiej, głównie w Niemczech oraz Hiszpanii. W związku z tym Zleceniobiorca zobliguje się do odbywania podróży do miejsca świadczenia usług (na rzecz Podopiecznego).

3\. Okresy rozliczeniowe ustalane są odpowiednio na dwa lub trzy pełne miesiące.

4\. Wynagrodzenie ustalane jest w stałej kwocie (tzw. wynagrodzenie ryczałtowe) z uwzględnieniem obowiązującej w danym unijnym państwie płacy minimalnej (tj. kwoty X brutto za godzinę wykonywania świadczenia w Niemczech czy Hiszpanii) za dany okres rozliczeniowy.

5\. Powyższe wynagrodzenie uwzględnia okoliczność ponoszenia przez Opiekuna zwiększonych kosztów utrzymania za granicą. Bowiem przy ustalaniu wartości wynagrodzenia należy mieć na uwadze dysproporcje pomiędzy płaca minimalną w danym unijnym państwie, a rynkowym wynagrodzeniem w Polsce za wykonywanie analogicznych usług.

6\. Wynagrodzenie należne jest Zleceniobiorcy tylko za faktyczny czas świadczenia usług opieki domowej. W przypadku świadczenia przez Zleceniobiorcę usług opieki domowej w dni świąteczne w zależności od postanowień umowy z Klientem Wnioskodawca może przyznać Zleceniobiorcy dodatkową premię/dodatek do wynagrodzenia.

7\. W sytuacji świadczenia usług opieki domowej przez okres niepełnego okresu rozliczeniowego, wynagrodzenie brutto naliczane jest proporcjonalnie i stanowi kwotę wynagrodzenia brutto odpowiednio podzieloną przez liczbę dni okresu rozliczeniowego i pomnożoną przez liczbę dni świadczenia usług opieki domowej.

8\. Wynagrodzenie wypłacane jest Zleceniobiorcy nie później niż do ostatniego dnia następnego miesiąca po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

9\. Za usługi wykonywane w Polsce umowa przewiduje wynagrodzenie prowizyjne. Wynagrodzenie prowizyjne jest wypłacane nie później niż do dnia rozliczenia wynagrodzenia, o ile Zleceniobiorca przedłoży raport z wykonywanych usług, na podstawie którego możliwe będzie naliczenie wynagrodzenia prowizyjnego.

10\. Z uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia, Wnioskodawca może wypłacić Zleceniobiorcy zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów w okresie pobytu za granicą. Wszelkie wypłacone zaliczki kosztowe są potrącone z wynagrodzenia lub jego części, o ile nie zostaną zwrócone przez Zleceniobiorcę wcześniej. Zaliczka ta jest cywilnoprawnym instrumentem i w całości jej zwrot następuje przez potrącenie. Przy czym zaliczka ta nie stanowi przychodu Zleceniobiorcy.

11\. Z uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia Spółka może wypłacić Zleceniobiorcy zaliczkę na poczet należnego mu wynagrodzenia, które będzie przychodem Zleceniobiorcy.

Wnioskodawca wskazuje, że umowy zawierane z Opiekunami są na czas określony. Wyjazdy do państw unijnych (tj. Niemcy/Hiszpania) odbywają się na podstawie każdorazowych zleceń (podróży) w celu wykonania zleconych czynności przez Wnioskodawcę. Szacowany rozkład procentowy czasu świadczenia usług w Polsce wynosi około 85% czasu wykonywania usług na terenie Niemiec oraz około 15% czasu świadczenia usług na terenie Polski (przy czym zaznaczyć należy, że może on ulegać zmianom). Podkreślić należy, że podróże za granicę odbywają się w ściśle określonym celu, tj. realizowania usług opiekuńczych. Ponadto, należy mieć na względzie, że wynagrodzenie Opiekunów określone w umowach zlecenia (dotyczące usług opieki) zawierają także należności związane z odbywaniem podróży i pobytem opiekuna poza granicami Polski.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uwzględnia (na rachunkach lub listach płac) w wypłacanych wynagrodzeniach z tytułu usług opieki domowej na terenie Niemiec/Hiszpanii następujące jej składniki:

\- należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania, w szczególności z tytułu zrekompensowania Opiekunom podwyższonych kosztów wyżywienia w trakcie odbywanej podróży do Niemiec/Hiszpanii (te należności Wnioskodawca uwzględnia już aktualnie w wypłacanym Opiekunom honorarium),

\- ryczałty za noclegi jako zwrot wydatków lub kwota rekompensująca zwiększone koszty utrzymania, w zakresie konieczności ponoszenia przez Opiekunów kosztów zakwaterowania za granicą;

\- zwrot poniesionych kosztów przejazdu.

Przy czym należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania a także pokrycie innych drobnych wydatków w trakcie wyjazdu są wypłacane/zwracane Opiekunom na zasadach określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167 ze zm.; dalej jako: Rozporządzenie).

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku pokrywania samodzielnie przez Zleceniobiorcę kosztów noclegu (tj. w sytuacji, gdy Podopieczni nie oferują możliwości zamieszkania Opiekunów w ich domu), wówczas wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie będzie obejmowało także wartość noclegu. Jednocześnie w sytuacji zapewnienia Opiekunowi noclegu oraz wyżywienia przez Podopiecznego, Zleceniobiorca nie otrzyma zwrotu wydatków za nocleg oraz ryczałtów za wyżywienie.

Reasumując, wynagrodzenie ryczałtowe wypłacane Opiekunowi ustalane jest w walucie euro i składa się ww. składników. Z zawartej umowy z Opiekunem wynikać będzie odpowiednio wartość zwiększonych kosztów utrzymania Opiekuna za granicą. Przy czym w sytuacji zwrotu kosztów podróży kwota zwrotu lub zasady jej przyznawania będą określone w umowie. Wysokość poszczególnych składników zawierających się w przyznanym wynagrodzeniu będzie natomiast każdorazowo odzwierciedlona w rachunku dokumentującym wypłatę wynagrodzenia. Zatem z rachunku lub dokumentacji płacowej każdorazowo będzie wynikać: kwota z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za dobę pobytu Opiekuna za granicą oraz kwota ryczałtu na nocleg dobę pobytu lub zwrotu kosztów podróży.

Wartość dodatkowych należności oraz ewentualnie zwróconych kosztów podróży w wysokości określonej w Załączniku do Rozporządzenia podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. W myśl poz. 72 tegoż Załącznika kwota diety za dobę podróży zagranicznej w Niemczech wynosi (…) euro, zaś w poz. 32 kwota diety w Hiszpanii wynosi (…) euro.

Opiekunowie jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, otrzymanych świadczeń z tytułu diet i ryczałtów za nocleg nie będą zaliczali do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

### Pytanie

1\. Czy na Spółce jako na płatniku – ciążyć będzie obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłacaniem Opiekunom, wykonującym umowy zlecenia poza granicami Polski kwot będących równowartością 25% diet, jako należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanej w umowie podróży, zgodnie z treścią Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (dalej jako: Rozporządzenie)?

2\. Czy prawidłowe będzie odprowadzanie zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia po odliczeniu kwoty maksymalnej, tj. z wyłączeniem kwot będących równowartością 25% diet i należności z tytułu noclegów i ewentualnych zwróconych kosztów podróży?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, na Spółce jako płatniku – nie będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłacaniem Opiekunom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski kwot będących równowartością 25% diet jako należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanej w umowie podróży zgodnie z treścią Rozporządzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, prawidłowe będzie odprowadzanie zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia po odliczeniu kwoty maksymalnej, tj. z wyłączeniem kwot będących równowartością 25% diet i należności z tytułu noclegów i ewentualnych zwróconych kosztów podróży.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Fundamentalną zasadą obowiązującą w ustawie o PIT, jest zasada powszechności opodatkowania określona w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym to przepisem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W związku z tym, jak podkreśla się w doktrynie, obok ustawowej powszechności opodatkowania funkcjonują zwolnienia przedmiotowe wskazywane w art. 21 ustawy o PIT oraz dochody zwolnione wymienione w art. 52, 52a i 52c ustawy o PIT, a także dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (zob. A. Melezini, Przedmiot podatku, ABC).

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Stosownie więc do dyspozycji art. 10 ust. 1 ustawy o PIT źródłami przychodów są:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2) działalność wykonywana osobiście;

3) pozarolnicza działalność gospodarcza;

4) działy specjalne produkcji rolnej;

5) (uchylony);

6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9) inne źródła.

Zatem w świetle powołanej regulacji ustawy o PIT odrębnym źródłem przychodu jest działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z kolei w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Stosownie zaś do treści art. 21 ust. 13 ustawy o PIT przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Przy czym należy mieć na względzie, że w przedstawionym stanie faktycznym Opiekunowie jako zleceniobiorcy (tj. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej) nie zaliczają do kosztów podatkowych otrzymywanych od Spółki świadczeń z tytułu diet i ryczałtów. Ponadto, dla właściwego rozstrzygnięcia opodatkowania należności z tytułu podróży nie-pracowników Spółki (tj. zleceniobiorców – Opiekunów) należy odwołać się do szczególnych regulacji, tj. przepisów Rozporządzenia.

Ponadto, z uwagi na brak definicji legalnej terminu „podróży służbowej” należy odwołać się do wykładni językowej. Zatem według internetowego Słownika Języka Polskiego podróż to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie (https://sjp.pl/podr%C3%B3%C5%BC).

Stosując zaś reguły wykładni systemowej należy przyjąć, że pojęcie „podróży służbowej” zostało zdefiniowane w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2021 r. poz. 1162 ze zm.; dalej jako: ustawa Kodeks pracy), który to przepis stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Jak wynika z przepisu art. 22 ustawy Kodeks pracy podróż służbowa realizowana jest tylko i wyłącznie w ramach stosunku pracy (art. 22 § 1 tejże ustawy przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.). Przy czym podkreślenia wymaga fakt, że powyższe definicje określone w ustawie Kodeks pracy odnoszą się do podróży służbowej pracowników, nie zaś do podróży służbowej osób niebędących pracownikiem.

Mając na uwadze powyższe, umówione miejsce świadczenia pracy jest istotne dla stosunku pracy. Natomiast należy uwypuklić, że dla umów zlecenie miejsce wykonywania czynności wynikającej z tej umowy nie ma znaczenia, nawet w przypadku jego określenia. Powyższe wynika z art. 734 w związku z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2021 r. poz. 1509 ze zm.; dalej: ustawa Kodeks cywilny). Wnioskodawca wskazuje, że w analizowanych okolicznościach realizowania usług opieki poza granicami kraju na warunkach umowy zlecenia owe miejsce wykonywania czynności nie należy utożsamiać z miejscem wykonywania pracy określonym w umowie o pracę.

Zdaniem Wnioskodawcy, celem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w związku z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT koniecznym jest spełnienie kumulatywnie następujących przesłanek:

\- diety i inne należności za czas podróży służbowej będzie otrzymywać osoba niebędąca pracownikiem;

\- wysokość tychże należności będzie ustalona zgodnie z treścią Rozporządzenia;

\- podroż musi odbywać się w celu osiągnięcia przychodów,

\- otrzymane świadczenia nie mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych osoby niebędącej pracownikiem.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy (delegowania zleceniobiorców do pracy za granicą), Wnioskodawca jest zdania, że wyjazdy Opiekunów spełniają definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT.

Zasady rozliczania podróży zagranicznych reguluje Rozporządzenie. Tak więc w myśl § 2 Rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety;

2) zwrot kosztów:

a) przejazdów,

b) dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c) noclegów,

d) innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 13 ust. 1 Rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Stosownie zaś do dyspozycji § 13 ust. 2 Rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe. Przy czym w rozumieniu § 13 ust. 4 Rozporządzenia, wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej do:

\- Niemiec została określona w wysokości (…) euro, natomiast limit na nocleg w wysokości (…) euro (poz. 72 Załącznika do Rozporządzenia);

\- Hiszpanii została określona w wysokości (…) euro, natomiast limit na nocleg w wysokości (…) euro (poz. 32 Załącznika do Rozporządzenia).

Z kolei zgodnie z przepisem § 14 ust. 1 Rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3. Ponadto, w myśl § 16 ust. 1 Rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. Przy czym zgodnie z § 16 ust. 2 Rozporządzenia, w razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, skoro przyznane opiekunom należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą, czy należności ryczałtowe z tytułu noclegów lub zwrot kosztów podróży będą wypłacane na zasadach określonych w Rozporządzeniu i nie będą przekraczać kwot tam określonych, to kwoty będące równowartością 25% diet jako należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów podróży zgodnie z Rozporządzeniem, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT.

W związku z tym należy uznać, że na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będą ciążyć powinności w zakresie poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłaceniem Opiekunom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski wyżej określonych należności.

Wnioskodawca jest zdania, że w związku z limitowaniem świadczeń podlegającym zwolnieniu w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, należy uznać za słuszne, że:

\- w sytuacji, gdy cała wartość wypłaconych świadczeń Opiekunom korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, tym samym Wnioskodawca może wyłączyć z opodatkowania ww. należności z podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy. W związku z tym Spółka zobligowana będzie do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia po odliczeniu kwot będących równowartością 25% diet i należności z tytułu noclegów i ewentualnych zwróconych kosztów podróży;

\- w przypadku, gdy wypłacone przez Wnioskodawcę świadczenia będą wyższe od progów wskazanych w Rozporządzeniu, to nadwyżki ponad te limity będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym. A zatem na Wnioskodawcy jako płatniku będą ciążyły powinności w zakresie obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy z tytułu ich wypłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

1) na Spółce jako płatniku – nie będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłacaniem Opiekunom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski kwot będących równowartością 25% diet jako należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanej w umowie podróży zgodnie z treścią Rozporządzenia;

2) prawidłowe będzie odprowadzanie zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia po odliczeniu kwoty maksymalnej, tj. z wyłączeniem kwot będących równowartością 25% diet i należności z tytułu noclegów i ewentualnych zwróconych kosztów podróży. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego powyżej stanowiska.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z pkt 2 tego przepisu, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy koniecznym jest przede wszystkim ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyodrębnił dwa rodzaje podróży: „podróż służbową” oraz „podróż osoby niebędącej pracownikiem”. Według jednej z dyrektyw wykładni językowej, tj. zakazu wykładni synonimicznej, zakłada się, że różnym zwrotom nie należy nadawać tego samego znaczenia. Nie można zatem uznać za poprawną takiej wykładni, która prowadzi do ustalenia, że zwroty „podróż służbowa” oraz „podróż osoby niebędącej pracownikiem” będą miały to samo znaczenie.

Należy zatem rozważyć zakres pojęcia „podróż” zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym zwrot ten nie został zdefiniowany ani w ustawie podatkowej ani w innych przepisach. Zatem właściwą metodą odkodowania jego znaczenia jest sięgnięcie do reguł wykładni językowej. Według internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl) – podróż to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie. Efektem zastosowania wykładni językowej jest więc ustalenie, że podróż to przebycie drogi do jakiegoś odległego miejsca, bez dookreślenia tego pojęcia przez takie elementy jak czas odbywania, częstotliwość czy też przez zdefiniowanie kierunku podróży.

W połączeniu z art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne staje się, aby podróż odbywana była w celu uzyskania przychodów i aby wydatki z tego tytułu nie zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu.

Stosując reguły wykładni systemowej zewnętrznej, należy przyjąć, że pojęcie „podróży służbowej” zostało zdefiniowane w art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), który stanowi, że

Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Niemniej jednak jest to definicja, która może być odnoszona tylko do „podróży służbowej” pracowników, a nie do „podróży osoby niebędącej pracownikiem”.

Należy też zauważyć, że podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawiera art. 22 Kodeksu pracy. Przepis ten w § 1 stanowi, że:

Przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.

Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy. Warto podkreślić, że ustawa podatkowa dla zastosowania analizowanego zwolnienia nie wprowadza warunku, że podróż służbowa musi być dokonana w celu osiągnięcia przychodów.

W zakresie umów zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do wykonania określonej czynności; miejsce wykonania tej czynności nie jest elementem istotnym umowy na warunkach zlecenia, nawet jeżeli w umowie takie miejsce wskazano (art. 734 w zw. z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.)).

Przedstawione we wniosku okoliczności stanu faktycznego prowadzą do konkluzji, że istotą tych umów jest świadczenie opieki. Nie sposób wykluczyć, że przyjmujący zlecenie odbędzie podróż w celu należytego wykonania zlecenia. Wskazane różnice między stosunkiem pracy a stosunkiem prawnym na warunkach zlecenia prowadzą do wniosku, że wskazanie w umowie zlecenia miejsca, w którym czynność ma być dokonana, nie może być utożsamiane z miejscem wykonywania pracy określonym w umowie o pracę.

Trzeba zauważyć, że analizowany art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. z art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie poprzestaje na wskazaniu podmiotów uprawnionych do zwolnienia, ale także odmiennie zakreśla warunki zwolnienia dla tych podmiotów, wskazując, że w przypadku osób niebędących pracownikami podróż musi odbywać się w celu osiągnięcia przychodów, a otrzymane świadczenie nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Połączenie dwóch różnych grup podmiotów uprawnionych do zwolnienia w ramach jednej jednostki redakcyjnej wynika z przyjęcia przez ustawodawcę jednorodnego limitu, w ramach którego świadczenia za czas podróży podlegają zwolnieniu.

W świetle powyższego należy przyjąć, że aby osoba niebędąca pracownikiem mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. z ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest odbycie przez nią podróży oraz ustalenie, że celem tej podróży jest osiągnięcie przychodu. Nadto otrzymane świadczenie nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym podróż, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy, nie może być utożsamiana z podróżą służbową.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy uznać zatem należy, że w sytuacji gdy delegują Państwo zleceniobiorców (Opiekunów) do wykonywania zadań zagranicę, to wyjazdy te spełniają definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady rozliczania podróży zagranicznych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia:

Z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety;

2) zwrot kosztów:

a) przejazdów,

b) dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c) noclegów,

d) innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Zgodnie z § 13 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia.

W ww. załączniku, dieta za dobę podróży zagranicznej do Niemiec została określona w wysokości (…) euro, natomiast limit na nocleg w wysokości (…) euro. Z kolei dieta za dobę podróży zagranicznej do Hiszpanii zastała określona w wysokości (…) euro, natomiast limit na nocleg w wysokości (…) euro.

Stosownie do treści § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Zgodnie z § 16 ust. 1 cytowanego rozporządzenia:

Za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W myśl § 16 ust. 2 ww. rozporządzenia:

W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

Na podstawie § 16 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.

Wobec powyższego, skoro przyznane Opiekunom należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą, czy należności ryczałtowe z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanych w umowie podróży, będą wypłacane na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży i nie będą przekraczać kwot tam określonych, to należy uznać, że kwoty będące równowartością 25% diet jako należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą i ryczałtów z tytułu noclegów zgodnie z ww. rozporządzeniem, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, na Państwu, jako płatniku, nie będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłaceniem Opiekunom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski ww. kwot.

Zaznaczenia wymaga jednak fakt, że omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W przypadku zatem, gdy cała wartość ww. świadczeń korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, mogą Państwo wyłączyć ww. świadczenia z podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy.

W konsekwencji powyższego, obowiązani będą Państwo do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia po odliczeniu kwot będących równowartością 25% diet i należności z tytułu noclegów.

Jeżeli jednak należności wypłacone przez Państwo będą wyższe od limitów określonych w przepisach ww. rozporządzenia, to nadwyżki ponad te limity będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji z tytułu ich wypłaty Państwo będą mieć obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

**Podsumowując, w przedmiotowej sprawie na Państwu, jako płatniku, nie będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłacaniem Opiekunom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski, należnych kwot diet jako należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą oraz ryczałtów z tytułu noclegów i/lub zwrotu kosztów zdefiniowanych w umowie podróży, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Jednocześnie prawidłowe będzie odprowadzanie zaliczki na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia po odliczeniu ww. kwot diet i należności z tytułu noclegów i ewentualnych zwróconych kosztów podróży.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).