Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.112.2023.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-07
Teza: Zakwalifikowanie przychodów z tytułu umowy o dzieło do właściwego źródła przychodów.
Słowa kluczowe: prawa-prawa majątkowe; przychód; umowa-umowa o dzieło
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej określenia źródła uzyskiwanych przychodów jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 6 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 26 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 kwietnia 2023 r. (wpływ 5 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (…) 2018 r. pod firmą (…), zarejestrowaną w CEiDG pod numerem NIP: (…), REGON: (…). Przedmiotowa działalność klasyfikowana jest jako: pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z), naprawa i konserwacja maszyn (PKD 33.12.Z), działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania (PKD 58.29.Z), działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01 Z), działalność agencji reklamowych (PKD 73.11 Z).

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”).

W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z podmiotem (…). W ramach współpracy Wnioskodawca świadczy następujące usługi: (…).

Wnioskodawca zajmie się w przyszłości przygotowaniem szkolenia dla pracowników firmy (…). Obecnie w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z (…) w zakresie opisanym powyżej. Materiały będą dostępne dla pracowników w formie nagrań video, które będą przygotowane przez Wnioskodawcę. Opracowane materiały pomogą pracownikom we wdrożeniu się w zakresie obsługi oprogramowania, którego używają w codziennej pracy (…). Wykonanie umowy dotyczyć będzie zatem osiągnięcia określonego efektu, jakim są gotowe materiały szkoleniowe.

Co ważne, tworzenie treści przez Wnioskodawcę nie oprze się na tłumaczeniu innych opracowań czy odtworzeniu treści przygotowanych przez inne podmioty, a będzie opierało się na samodzielnym opracowaniu zagadnień poruszanych w nagraniach video.

Tworzone przez Wnioskodawcę materiały szkoleniowe wypełnią cechy utworu, określone w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako ustawa o prawie autorskim), tj.:

\- stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze – Wnioskodawca samodzielnie opracuje wszelkie treści, nie ograniczając się do skopiowania czy przetłumaczenia innych szkoleń, a posługując się wypracowanymi samodzielnie wnioskami, z zachowaniem analizy krytycznej,

\- ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia – materiały przyjmą formę nagrań video wraz z komentarzem Wnioskodawcy w formie audio, w związku z czym możliwe jest zapoznanie się z nimi, poddawanie ich analizie czy dokonywanie ich przeróbek.

Wnioskodawca za wykonanie wskazanych materiałów w formie nagrań video i przeniesienie praw autorskich z nimi związanych, otrzyma określoną kwotę wynagrodzenia (zryczałtowane honorarium autorskie). Wnioskodawca po przekazaniu opracowanych nagrań dla (…) i ich akceptacji nie będzie ponosił żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich. Ewentualna odpowiedzialność po przekazaniu nagrań będzie spoczywać wyłącznie na Zleceniodawcy. Wnioskodawca zatem nie będzie ponosił ryzyka gospodarczego wynikającego z przygotowania szkoleń w formie nagrań video.

Opracowanie materiałów szkoleniowych nie mieści się w przedmiocie działalności Wnioskodawcy, a będzie dodatkowym źródłem dochodów uzyskiwanych na podstawie umowy o dzieło, która zostanie zawarta z (…). Wnioskodawca podpisze umowę jako osoba fizyczna.

Umowa nie będzie zakładała kierownictwa Zlecającego oraz narzucenia określonego miejsca i czasu wykonania nagrań. Wnioskodawca będzie posiadał w tym zakresie pełną swobodę. Po akceptacji przygotowanych nagrań Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, natomiast w przypadku braku akceptacji wynagrodzenie nie zostanie przyznane.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy będzie Pan zawierał z firmą (…) odrębną umowę na wykonanie materiałów szkoleniowych; jeżeli tak, to jaka będzie podstawa prawna tej umowy?_

Z firmą (…) ma Pan zamiar zawrzeć odrębną umowę (na wykonanie materiałów szkoleniowych). Będzie to umowa o dzieło w rozumieniu art. 627 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360). Chciałby Pan zaznaczyć, iż w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej nie świadczy Pan usług szkoleniowych, nie tworzy materiałów do nauki. Świadczone obecnie usługi na rzecz (…) mieszczą się w zakresie przedstawionym w wyczerpującym opisie zdarzenia przyszłego: (…).

_Czy będzie Pan przygotowywać materiały szkoleniowe jednorazowo; jeżeli nie, proszę wskazać, czy będą one wykonywane przez Pana w celach zarobkowych oraz w sposób zorganizowany i ciągły?_

W ramach planowanej umowy o dzieło Wnioskodawca przygotuje materiały jednorazowo, natomiast Wnioskodawca nie wyklucza zawarcia kolejnych umów o dzieło w przyszłości.

Wnioskodawca posiada stałe źródło dochodów z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, choć przygotowanie materiałów szkoleniowych będzie miało także charakter zarobkowy. Materiały zostaną przygotowane odpłatnie, w zamian za zryczałtowane honorarium autorskie.

Wnioskodawca będzie przygotowywać nagrania video osobiście, ale jego zdaniem działalność nie będzie prowadzona w sposób zorganizowany w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. z 2017 r. poz. 2168), ponieważ przygotowanie nagrań nie wymaga określonej formy organizacyjno-prawnej, bez potrzeby dodatkowej organizacji zasobów (np. lokalowych, pracowników, środków technicznych).

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2015 r. (sygn. I SA/Po 919/14) Sąd wskazał, że:

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Tego rodzaju działania, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych działań oraz czynności.

W nawiązaniu do powyższego chciałby Pan wskazać, iż nawet w przypadku zawarcia kilku umów o dzieło będą one miały charakter incydentalny oraz nie będą głównym i stałym źródłem Pana przychodów. Zawarcie kolejnych umów nie jest pewne, w tym momencie bazuje Pan jedynie na swoich przypuszczeniach, iż takowe umowy mogą zostać zawarte w przyszłości.

_Czy będzie Pan twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509)?_

W ocenie Wnioskodawcy będzie on twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

### Pytania

1\. Czy prawidłowym będzie zakwalifikowanie wskazanych dochodów z umowy o dzieło jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście (zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy o PIT) i w konsekwencji opodatkowania ich na zasadach ogólnych?

2\. Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia 50% kosztów uzyskania przychodów ze względu na fakt, że każdy z przekazanych nagrań video będzie spełniać definicję utworu w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy przygotowanie materiałów szkoleniowych dla pracowników kontrahenta (…) spełnia kryteria działalności wykonywanej osobiście.

Zgodne z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT dochody z działalności wykonywanej osobiście stanowią odrębne źródło przychodów i powinny zostać rozliczone poza prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawcy właściwym będzie rozliczenie dochodów ze wskazanej umowy o dzieło na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca będzie przygotowywać nagrania video osobiście, ale jego zdaniem działalność nie będzie prowadzona w sposób zorganizowany w rozumieniu art. 2 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807), ponieważ przygotowane nagrań nie wymaga określonej formy organizacyjno-prawnej, bez potrzeby dodatkowej organizacji zasobów (np. lokalowych, pracowników, środków technicznych). Proponowana umowa o dzieło jest umową o rezultat, tj. zapłata będzie następować jedynie w przypadku akceptacji nagrania do publikacji dla pracowników. W przypadku braku pożądanego rezultatu (brak dostarczonego nagrania) nie będzie możliwości uzyskania wynagrodzenia (honorarium autorskiego).

Podobne stanowiska zostały przedstawione we wnioskach o sygn.:

\- 1462-IPPB1.4511.1010.2018.2.ES,

\- 0114-KDIP3-1.4011.1.2018.2.ES.

W jednej z powyższych interpretacji indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

W konsekwencji, co do zasady, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umów o dzieło w warunkach określonych w art. 5a pkt 8 ww. ustawy, których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o dzieło jest identyczny z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej przychód uzyskany z tytułu tej umowy stanowi przychód z działalności gospodarczej,

wskazując, że nawet w sytuacji, gdy przedmiot umowy o dzieło pokrywa się z przedmiotom działalności gospodarczej, nie zawsze przychód ten będzie traktowany jako przychód z działalności gospodarczej.

W analizowanym przypadku przedmiot umowy o dzieło nie pokrywa się z przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, więc wątpliwości w tym zakresie nie występują.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT koszty uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzanie przez nich tymi prawami, określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b tej ustawy, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe.

Przywołany art. 22 ust 9 pkt 3 ustawy o PIT wskazuje na trzy przesłanki, od zaistnienia których zależy prawo do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. I tak, są to:

1) powstanie, w wyniku prac twórczych, utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim,

2) rozporządzenie przez twórcę utworu majątkowym i prawami autorskimi do niego,

3) uzyskanie przychodu z takiego korzystania z praw autorskich lub rozporządzania nimi.

Dodatkowo, ustawa o PIT wskazuje również na zamknięty katalog przychodów, w stosunku do których możliwe jest stosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT takim uprawnieniem objęte są przychody uzyskiwane z tytułu:

1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa,

2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki,

3) produkcji audialnej i audiowizualnej,

4) działalności publicystycznej,

5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej,

6) działalności konserwatorskiej,

7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 oraz z 2022 r. poz. 655), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia,

8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, uznać należy, że do umowy o dzieło, która zostanie zawarta między Wnioskodawcą a (…), która zawierać będzie postanowienia dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych, wypełniać będzie ustawowe przesłanki, umożliwiające skorzystanie z 50% kosztów uzyskana przychodu. Nagrana video będą bowiem autorskimi opracowaniami merytorycznymi, tj. zawierającymi wnioski odnoszące się bezpośrednio do poruszanej tematyki. Wnioskodawcy będzie przysługiwało honorarium autorskie.

W związku z powyższym spełnione zostaną przesłanki dot. rozporządzania autorskimi prawami majątkowymi do utworów oraz osiąganie z tego tytułu przychodu. To zaś, jak wskazano już wcześniej, główne wymogi, jakie stawia przed twórcami, chcącym skorzystać z podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, ustawodawca.

Ostatnią kwestią, która wymaga podkreślenia, jest to, że nagrania video tworzone przez Wnioskodawcę niewątpliwie stanowią przejaw prac twórczych. Przymiotnik „twórczy”, którym posługuje się ustawodawca w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT, można zdefiniować jako mający na celu tworzenie czy też będący wynikiem tworzenia. Jak podkreślał w swoich interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej:

nie ulega zatem wątpliwości, że objęte przedmiotowym przepisem efekty takiej działalności musi cechować kreatywność, unikalność czy osobiste ujęcie przez ich twórców,

(tak m.in w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2020 r. sygn. 0113-KDWPT.4011.203.2020.1.IL). Treści, które zostaną stworzone przez Wnioskodawcę, nie oprą się bowiem na przeredagowaniu innych dostępnych opracowań, ale na samodzielnym opracowaniu analizowanych zagadnień, łącznie ze wskazaniem m.in. na wnioski autora nagrania czy propozycje rozwiązania potencjalnych problemów wynikających z użytkowania oprogramowania, których dotyczyć będą nagrania video Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w części dotyczącej określenia źródła uzyskiwanych przychodów, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy:

Odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 2, 3 i 7:

\- działalność wykonywana osobiście,

\- pozarolnicza działalność gospodarcza,

\- kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej − oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla uznania danej działalności za działalność gospodarczą wymagają również, aby czynności były wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwa Naukowego PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000 – organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie natomiast czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto wskazuję, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stąd – istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 tej ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Natomiast, jak stanowi art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W rozumieniu tego przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

O kwalifikacji do danego źródła przychodów przesądza treść danej umowy, nie natomiast forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

W myśl art. 1 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Zgodnie art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne.

W myśl art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Podsumowując, w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Podkreślam, że jako utwory w rozumieniu powołanych przepisów mogą zostać potraktowane projekty, które – nawet jeżeli zawierają nietwórcze materiały – mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.

Zauważam także, że przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki:

1) konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania;

2) osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania albo rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W piśmiennictwie eksponuje się, że rozporządzanie prawami polega na przeniesieniu tych praw (autorskich praw majątkowych lub pokrewnych) na inną osobę (por. Komentarz PIT, Wydanie 2, A. Bartosiewicz, R. Kubacki).

Jednocześnie zwracam uwagę na fakt, że choć prawa majątkowe zostały wymienione w odrębnym źródle przychodów, nie oznacza to, że przychody z tych praw osiągane przez przedsiębiorcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą stanowić przychodów z działalności gospodarczej. Jeżeli umowy, co do których podatnikowi przysługują autorskie prawa majątkowe, są zawierane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, to przychód uzyskany z tego tytułu, należy kwalifikować do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza”.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej współpracuje Pan z podmiotem włoskim. Z podmiotem tym ma Pan zamiar zawrzeć odrębną umowę, tj. umowę o dzieło na wykonanie materiałów szkoleniowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczy Pan usług szkoleniowych. Materiały szkoleniowe przygotuje Pan jednorazowo, natomiast nie wyklucza Pan zawarcia kolejnych umów o dzieło w przyszłości. Wykonanie materiałów szkoleniowych nie będzie prowadzone w sposób zorganizowany, ponieważ nie wymaga to określonej formy organizacyjno-prawnej, bez potrzeby dodatkowej organizacji zasobów (np. lokalowych, pracowników, środków technicznych). Tworzone przez Pana materiały szkoleniowe wypełnią cechy utworu, określone ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Będzie Pan twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika zatem, że tworzenie przez Pana materiałów szkoleniowych nie będzie wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, zatem nie będzie prowadzone w sposób określony w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na okoliczność, że będzie Pan wykonywać materiały szkoleniowe w formie nagrań video i przenosić autorskie prawa majątkowe do tych materiałów, uzyskane z tego tytułu przychody powinien Pan zakwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – przychody, które będzie Pan uzyskiwać z tytułu umowy o dzieło na wykonanie materiałów szkoleniowych powinien Pan zakwalifikować jako przychody z** **praw majątkowych, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany przez Pana z praw majątkowych będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wniosek w części dotyczącej możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).