Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-911/09/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-02-19
Teza: 1. Czy sposób dokumentowania zmian procentowych udziału w zyskach przyjęty przez spółkę jest prawidłowy? 2. W jaki sposób rozliczyć udziały w przychodach i kosztach tej spółki w zeznaniu rocznym za 2009 rok?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-udział w kosztach; spółki-spółka cywilna; udział; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozliczania dochodu z udziału w spółce cywilnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozliczania dochodu z udziału w spółce cywilnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnicy spółki cywilnej będący lekarzami (spółka medyczna) ustalili w umowie, że udziały w zyskach tej spółki będą częściowo proporcjonalne do wkładu pracy wspólników (kopia odpowiednich zapisów umowy w załączeniu). W związku z różnym nakładem pracy w poszczególnych miesiącach udziały procentowe w zysku wspólników zmieniają się co miesiąc. Wspólnicy potwierdzają je uchwałami (kopia uchwały w załączeniu). Spółka ma status niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej świadczącego usługi medyczne m. in. na podstawie kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy sposób dokumentowania zmian procentowych udziału w zyskach przyjęty przez spółkę jest prawidłowy?
2.  W jaki sposób rozliczyć udziały w przychodach i kosztach tej spółki w zeznaniu rocznym za 2009 rok?

Pana zdaniem, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W Pana ocenie jeżeli wspólnicy zgodnie z umową spółki ustalają i dzielą ten zysk co miesiąc dokumentując ten fakt odpowiednią uchwałą to postępują prawidłowo. Ponieważ proporcja udziałów w zyskach spółki, zmienia się co miesiąc, w zeznaniu rocznym należy wpisać każdy miesiąc oddzielnie wykazując go w załączniku PIT/B. Do tego załącznika wpisuje się przychód, koszty i udział procentowy podatnika w zyskach spółki. Tylko taki sposób obliczenia dochodu, Pana zdaniem, będzie logiczny i rachunkowo prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Z kolei w myśl art. 867 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach. Ponieważ spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego i tym samym nie posiada zdolności prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Przychody z udziału w spółce cywilnej prowadzącej działalność gospodarczą stanowią dla wspólników przychody z działalności gospodarczej.

Na podstawie dyspozycji art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, o czym stanowi art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Jak wynika z treści cytowanego przepisu wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki cywilnej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika. Zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami Kodeksu cywilnego i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wspólnicy spółki cywilnej mogą określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody z udziału w spółce, jednakże w takiej samej proporcji winny być rozliczane koszty uzyskania przychodów i wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty. Stąd wynika zatem, że – co do zasady – przychody i koszty uzyskania przychodów osiągane m. in. przez wspólników spółki cywilnej z tytułu udziału w tej spółce stanowią dla każdego ze wspólników przychody i koszty, które określane są proporcjonalnie do ich prawa w udziale w zysku. W rezultacie każdy ze wspólników, w okresie trwania umowy spółki, obowiązany jest rozpoznać przychody i koszty podatkowe – z uwzględnieniem wskazanych zasad – w tym z uwzględnieniem postanowień zawartych w umowie spółki dotyczących ustalania udziału w zyskach i stratach spółki.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast art. 24 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (\`(...)\`).

Stosownie natomiast do postanowień art. 26 ust. 1 omawianej ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25 (…).

W przedstawionym stanie faktycznym wskazał Pan, że udziały w zyskach wspólników będą częściowo proporcjonalne do wkładu pracy wspólników. W związku z różnym nakładem pracy w poszczególnych miesiącach udziały procentowe w zysku wspólników zmieniają się każdego miesiąca. Udział wspólnika w zysku spółki w poszczególnych miesiącach jest określany na podstawie umowy spółki. Wspólnicy tak ustalony udział w zysku potwierdzają uchwałami.

Odnosząc powyższe do przedstawionych uwarunkowań prawnych, należy stwierdzić, że stan faktyczny przestawiony we wniosku wyczerpuje znamiona cytowanego uprzednio art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto na uwadze należy mieć postanowienia umowy spółki cywilnej w zakresie udziału wspólników w zyskach i stratach spółki. Wobec powyższego - celem prawidłowego wykazania dochodu do opodatkowania – w przychodach i kosztach podatkowych uzyskanych przez spółkę, powinien Pan uwzględnić taką ich część, jaka przypada proporcjonalnie do prawa w udziale w zysku. Zatem jeżeli z zawartej umowy oraz uchwał wspólników (jak również prowadzonych odrębnych ewidencji) w sposób jednoznaczny będzie wynikał udział procentowy w Pana zysku to przyjęty sposób dokumentowania należy uznać za prawidłowy.

Odnosząc się do kwestii sposobu rozliczenia należy wskazać, iż zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Natomiast w myśl art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c.

Załącznik PIT/B – stanowi informację o wysokości dochodu (straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej osiągniętego (poniesionej) w roku podatkowym. Załącznik ten składają osoby, które w roku podatkowym prowadziły pozarolniczą działalność gospodarczą. W załączniku tym podatnicy wykazują przychody, koszty, dochód lub stratę z działalności prowadzonej samodzielnie, a także w spółkach niebędących osobami prawnymi, w których są wspólnikami.

Zgodnie z art. 45b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory:

1.  deklaracji i informacji, o których mowa w art. 35 ust. 10, art. 38 ust. 1a, art. 39 ust. 1 i 3, art. 42 ust. 1a i 2, art. 42a, art. 42e ust. 5 i 6 oraz art. 43 ust. 1,
2.  rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 ust. 1,
3.  rocznego obliczenia podatku wraz z informacją, o których mowa w art. 34 ust. 7 i 8,
4.  zeznań podatkowych, o których mowa w art. 45 ust. 1 i 1a,
5.  oświadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 10, art. 32 ust. 3, art. 34 ust. 4, art. 35 ust. 4 i art. 37 ust. 1

*   wraz z objaśnieniami co do sposobu ich wypełniania, terminu i miejsca składania; rozporządzenie ma na celu umożliwienie identyfikacji podatnika, płatnika i urzędu skarbowego, do którego kierowany jest formularz, oraz poprawnego obliczenia przez płatnika lub podatnika podatku oraz zaliczek na podatek.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie określenia wzorów rocznego obliczenia podatku oraz zeznań podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2008 r., Nr 212 poz.1335) określony został m. in. wzór załącznika PIT/B - informacja o wysokości dochodu (straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej w roku podatkowym - (§ 1 pkt 7 lit d) ww. rozporządzenia)

Wyżej wskazane przepisy nie regulują kwestii „technicznej” sposobu wypełniania formularza PIT/B stanowiącego załącznik do zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym. Niemniej, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż dla prawidłowego rozliczenia dochodu ze spółki cywilnej za 2009 r. prawidłowym będzie wykazanie w załącznikach PIT/B danych dotyczących dochodów (strat) za każdy miesiąc odrębnie, ze wskazaniem udziału procentowego w zysku spółki przypadającej na Pana w danym miesiącu.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.