Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.340.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-24
Teza: Czy wykonywane przez Spółkę prace w ramach projektu ... obejmujące rozwój całkowicie nowego produktu oraz przyszły rozwój zaimplementowanego produktu, zgodnie z przedstawionym opisem, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej wskazaną w art. 4a ust. 26-28 (winno być pkt 26-28 – dopisek organu) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT i do dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 18d ustawy o CIT, poprzez obniżenie podstawy opodatkowania?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; projekt-projekt badawczy; wartości-wartości niematerialne i prawne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo–rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy oraz możliwości skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w stanie prawnym obowiązującym do końca 2017 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2017 r. wpłynął (złożony w dniu 23 listopada 2017 r. – data nadania na poczcie) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo–rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz możliwości skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca – spółka z o.o. – jest jedną z wiodących firm. Firma powstała w 2009 roku i nieustannie się rozwija, realizując kompleksowe projekty informatyczne dla klientów na całym świecie. Siedziba firmy znajduje się w \`(...)\` \`(...)\` w XXX, który skupia wąskie grono naukowców i przedsiębiorców zaangażowanych w tworzenie innowacyjnych rozwiązań. Wykonywane przez Spółkę projekty są realizowane w oparciu o metodykę scrum, zaliczaną do zwinnych metod tworzenia oprogramowania oraz wspierane systemem zarządzania jakością potwierdzonym certyfikatem ….

W związku z dużą konkurencją w obszarze usług informatycznych oraz dynamicznie rozwijającym się i wymagającym rynkiem, Spółka postanowiła udoskonalić procesy związane z realizacją projektów, aby móc oferować usługi o najwyższych standardach jakościowych.

W tym celu od 1 marca 2017 roku Spółka realizuje wewnętrzny projekt o charakterze badawczo-rozwojowym. Jego zadaniem jest stworzenie aplikacji do obsługi procesów realizacji usług programistycznych o nazwie …, która ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalnościach systemów dostępnych na rynku. Aplikacja jest autorskim rozwiązaniem Spółki począwszy od fazy projektu, poprzez tworzenie kodu źródłowego i testowanie, aż do opracowania szaty graficznej, a czynności związane z tworzeniem aplikacji są realizowane w sposób systematyczny, przemyślany i zorganizowany.

Główne funkcjonalności aplikacji … tworzonej w ramach projektu rozwojowego to:

*   gromadzenie i analizowanie danych dotyczących realizacji projektów informatycznych z wielu systemów w jednym miejscu (między innymi: czas pracy nad poszczególnymi zadaniami, nagłe zdarzenia, wykorzystane technologie), 
*   gromadzenie i analizowanie danych dotyczących rozwoju umiejętności osób zaangażowanych w realizację projektów, 
*   automatyzacja powtarzalnych czynności (np. wysyłanie raportów),
*   monitorowanie codziennej aktywności i proponowanie przeprowadzania działań korygujących, 
*   analizowanie i wspieranie procesu rozpoczynania prac w nowych projektach na podstawie danych historycznych, 
*   prezentacja zbieranych danych oraz postępu prac w projekcie w czytelny, graficzny sposób (między innymi zużycie budżetu w czasie).

Wykorzystanie aplikacji przyczyni się przede wszystkim do zwiększenia transparentności procesu realizacji projektów informatycznych poprzez kompleksową ekspozycję danych dotyczących postępu prac w projekcie i rozwoju kompetencji zaangażowanych osób, zarówno klientowi jak i członkom zespołów.

Ponadto aplikacja pozwoli na wyłapanie typowych błędów komunikacji i realizacji, poprawiając tym samym jakość świadczonych usług.

Natomiast analiza danych historycznych przyczyni się do wydajniejszego zarządzania projektami i kompetencjami osób w nich zaangażowanych.

System … funkcjonuje już w wersji podstawowej w Spółce, natomiast nie posiada jeszcze pełnej zakładanej funkcjonalności. Prace rozwojowe wciąż trwają, a w momencie osiągnięcia gotowej wersji aplikacji, Spółka rozważy opracowanie wersji komercyjnej.

Pracownicy zaangażowani w realizację projektu … mogą wykonywać również prace w innych projektach, w związku z czym Spółka ewidencjonuje czas pracy spędzony na realizacji poszczególnych projektów, w tym projektu rozwojowego.

Ewidencja czasu pracy w poszczególnych projektach jest weryfikowana i przechowywana w formie elektronicznej zgodnie z wewnętrznymi procedurami obowiązującymi w Spółce. Proporcja czasu pracy poświęconego na realizację poszczególnych projektów stanowi klucz podziału, według którego Spółka identyfikuje i alokuje koszty wynagrodzeń i materiałów do kosztów projektów, w tym projektu …. Tak alokowane nakłady są, jak również będą w przyszłości, wyodrębnione na kontach pozabilansowych w księgach rachunkowych Spółki.

Ponadto Spółka oświadcza że:

1.  nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tj. z dnia 11 maja 2017 r. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 ze zm.),
2.  nie korzysta z prawa do preferencyjnego rozliczenia kosztów działalności w ramach ulgi na innowacje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonywane przez Spółkę prace w ramach projektu … obejmujące rozwój całkowicie nowego produktu oraz przyszły rozwój zaimplementowanego produktu, zgodnie z przedstawionym opisem, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej wskazaną w art. 4a ust. 26-28 (winno być pkt 26-28 – dopisek organu) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT i do dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 18d ustawy o CIT, poprzez obniżenie podstawy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, projekt … realizowany przez Spółkę zgodnie z przedstawionym opisem stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT i do dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z zasadami opisanymi w art. 18d ustawy o CIT, poprzez obniżenie podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań dalej, w art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, zdefiniowano wspomniane w punkcie 26 tego samego artykułu badania naukowe oraz prace rozwojowe, które należy rozumieć w następujący sposób:

1.  Badania naukowe to:

1.  badania podstawowe, czyli oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane, czyli prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe, czyli badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;

3.  Prace rozwojowe to działania dotyczące nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych. procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
    1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
    2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W odniesieniu do przytoczonej wyżej definicji, dwa warunki zdają się być szczególnie ważne do jej spełnienia i są nimi „twórczość”, i „systematyczność”.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w ocenie Spółki, projekt … spełnia ustawowe kryteria uznania go za działalność badawczo-rozwojową Spółki gdyż:

1\. prace prowadzone w projekcie mają charakter twórczy - „twórczy” zaś oznacza, jak podaje słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”.

Projekt … ma za cel opracowanie i wdrożenie nowych, niedostępnych na rynku rozwiązań, uwzględniających zmienne czynniki takie jak dane z różnorodnych systemów i projektów czy odmienne wymagania funkcjonalne. Warto podkreślić, że wszystkie etapy prac w projekcie … są realizowane na podstawie autorskiego pomysłu i wkładu członków zespołu.

Choć definicja działalności badawczo-rozwojowej nie odsyła do uregulowań prawa autorskiego i nie wymaga, aby efektem tej działalności były utwory chronione prawem autorskim warto podkreślić, że prace realizowane w ramach projektu \`(...)\` przez jej pracowników mają charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i co do zasady prowadzą do powstania utworów objętych ochroną prawa autorskiego, które w tym przypadku są oprogramowaniem komputerowym.

2\. projekt jest realizowany w sposób systematyczny - „systematyczny” według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego oznacza „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czego; dokładny”.

Projekt … jest od początku realizowany przez Spółkę w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny, lecz co warto podkreślić - prace nie mają na celu wprowadzenia jedynie rutynowych czy okresowych zmian. Ze względu na wysoki poziom zaawansowania technicznego zarówno systemów, z których aplikacja ma pobierać dane do analizy, jak i środowiska, w którym ma on znaleźć zastosowanie, wszystkie prace wymagają wyjątkowej dokładności i skrupulatności.

Projekt ma na celu przede wszystkim wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań takich jak szczegółowa analiza postępów prac, gromadzenie danych i ich przetwarzanie w innowacyjny sposób, który wspomaga procesy kontrolne i zarządcze, co znacząco wpłynie na jakość oferowanych przez Spółkę usług.

Ustawa nie przewiduje żadnej procedury weryfikacji, czy potwierdzania, że przeprowadzane i przedstawione do odpisu podatkowego prace b+r spełniają założone definicje.

Nie chodzi tutaj o weryfikację poziomu innowacyjności, czy rodzaju prac b+r, ale stwierdzenie faktu, że przeprowadzone czynności rzeczywiście powinny zostać uznane za prace rozwojowo-badawcze.

Nie jest również wymagane, aby podatnik miał w swojej strukturze wyodrębniony dział b+r oraz nie jest konieczne posiadanie opinii jednostki naukowej czy badawczej o powstaniu nowej technologii.

Odnosząc się więc do znaczenia pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym, należy wskazać, że ,,prace” to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a badawczo-rozwojowe to związane z badaniami, z rozwojem, planowaniem badań i rozwoju.

Zgodnie zaś z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych.

Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi, wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek popróbach, itp. Na takie rozumienie prac rozwojowych wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r. znak ITPB3/423-199/12/PS.

Analizując orzecznictwo nie można pominąć licznych odwołań do zapisów dotyczących definicji prac rozwojowych zawartych w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 4 ww. ustawy, przez prace rozwojowe należy rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji wtoku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 5 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/BD 933/12 uszczegółowił jednak, że przy kwalifikowaniu prac jako prac rozwojowych, o jakich mowa w przepisach podatkowych, należy tylko pomocniczo korzystać z zapisów ustawy o zasadach finansowania nauki. Ponadto wskazał, że niektóre prace są pracami rozwojowymi w świetle przepisów podatkowych, mimo że nie obejmuje ich definicja zawarta w ustawie o zasadach finansowania nauki, gdyż definicja ta została stworzona dla innych (węższych) celów niż przepisy podatku dochodowego, w odniesieniu, do których zawsze obowiązuje indywidualna ocena stanu faktycznego.

Warto także przywołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 sierpnia 2016 r. znak IPPB5/4510-641/16-3/MR, w której potwierdzono, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność koncentrująca się na wsparciu polskich przedsiębiorstw w zakresie oprogramowania do projektowania, wytwarzania, analiz inżynierskich oraz zarządzania dokumentacją, w ramach której realizowane są „projekty prowadzące do stworzenia oraz zmodernizowania już istniejących produktów lub rozwiązań informatycznych”.

Spółka stoi na stanowisku, że prace badawczo-rozwojowe powinny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, która dzięki zwiększeniu zasobów wiedzy i wykorzystaniu już dostępnej wiedzy, pozwala tworzyć nowe lub znacząco ulepszać już istniejące produkty i tym samym przyczynia się do rozwoju firmy. Takiego rodzaju inwestycją w odniesieniu do sytuacji Spółki jest aplikacja …, która dzięki podjętym i w przyszłości podejmowanym przez Spółkę we własnym zakresie pracom, uzyskuje cechy funkcjonalne pozwalające zwiększyć jakość świadczonych usług, a jednocześnie może być oferowana jako rozwiązanie informatyczne innym podmiotom i tym samym przyczyniać się do rozwoju nie tylko samej Spółki, ale również innych podmiotów działających w obszarze szeroko pojętych usług informatycznych.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, działalność projektu … związana z wytworzeniem i rozwojem aplikacji jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017, poz. 2343 z późn. zm.) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych - art. 4a pkt 27 cyt. ustawy.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna

\- art. 4a pkt 28 cyt. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo - rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Ponadto, z brzmienia art. 9 ust. 1b cyt. ustawy, wynika, że podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Kosztami kwalifikowanymi - w myśl art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. - są:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r., poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1311) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcom w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia - art. 18d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3

\- art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia - art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo–rozwojową, 
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu powołanej ustawy, 
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; 
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów, 
*   podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2017 r.) , 
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b cyt. ustawy, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, 
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, 
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, 
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Tym samy w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

*   zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 cyt. ustawy);
*   określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d cyt. ustawy);
*   zidentyfikowanie dokumentacji uzasadniającej prawo do skorzystania z ulgi oraz wypełnienie obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b ustawy).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – z ustawowej definicji, że taka działalność musi mieć charakter twórczy; posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 cyt. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Przesłankę tę należy rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe rozróżnienie jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej – wskazuje ono, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 cyt. ustawy oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 cyt. ustawy).

Przy czym nalezy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 ustawy, które może odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Ponadto, w przypadku „prac rozwojowych” w omawianej ustawie wymieniono ich przykładowe przejawy, poprzez wskazanie, że stanowią je w szczególności:

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, podkreślić należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle, a zatem tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca w głównej mierze - na co sam wskazuje w treści przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - podejmuje działania związane ze stworzeniem i realizacją wewnętrzny projekt o charakterze badawczo-rozwojowym, którego zadaniem jest stworzenie aplikacji do obsługi procesów realizacji usług programistycznych, „która ma być odpowiedzią na lukę w funkcjonalnościach systemów dostępnych na rynku”. Aplikacja jest autorskim rozwiązaniem Spółki począwszy od fazy projektu, poprzez tworzenie kodu źródłowego i testowanie, aż do opracowania szaty graficznej, a czynności związane z tworzeniem aplikacji są realizowane w sposób systematyczny, przemyślany i zorganizowany. Tworzona w ramach projektu rozwojowego aplikacja posiada szereg określonych funkcjoinalności, a wykorzystanie aplikacji przyczyni się do przede wszystkim do zwiększenia transparentności procesu realizacji projektów informatycznych, pozwoli na wyłapanie typowych błędów komunikacji i realizacji, poprawiając tym samym jakość świadczonych usług; analiza danych historycznych przyczyni się do wydajniejszego zarządzania projektami i kompetencjami osób w nich zaangażowanych. System funkcjonuje już w wersji podstawowej w Spółce, natomiast nie posiada jeszcze pełnej zakładanej funkcjonalności. Prace rozwojowe wciąż trwają, a w momencie osiągnięcia gotowej wersji aplikacji, Spółka rozważy opracowanie wersji komercyjnej. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tj. z dnia 11 maja 2017 r. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn. zm.) oraz nie korzysta z prawa do preferencyjnego rozliczenia kosztów działalności w ramach ulgi na innowacje.

Zatem Wnioskodawca podjął działania, które obejmowały badania badania rozwojowe zawarte w treści art. 4a pkt 26 i 28 ustawy. Podejmowane przez Spółkę czynności mogą stanowić inicjatywy innowacyjne, spełniają one definicję prac rozwojowych, tj. mają na celu nabywanie, łączenie, kształtowanie, czy wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług.

W świetle powyższego, realizowane przez Wnioskodawcę prace należy uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a tym samym Spółka co uprawnia do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy i do dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 18d ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Jednocześnie tut. organ informuje, że powołane we wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że wskazane rozstrzygnięcie zapadło bowiem w innej sprawie i nie ma mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pełna weryfikacja prawidłowości przeprowadzanych przez Spółkę czynności do tzw. działalności badawczo-rozwojowej (badań naukowych, prac rozwojowych) może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogących znaleźć zastosowanie w sprawie i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla oceny prowadzonych i planowanych prac oraz kwalifikacji określonych kosztów do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d powołanej ustawy.

W procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Innymi słowy, podane przez wnioskodawcę fakty nie podlegają weryfikacji ani konfrontacji z dokumentami źródłowymi, ponieważ w oparciu o wydaną w indywidualnej sprawie interpretację, wnioskodawca uzyskuje jedynie informację o poglądzie organu w konkretnej, przedstawionej we wniosku sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Należy również podnieść, że z treści uregulowań Ordynacji podatkowej wynika, że zakres żądania wnioskodawcy dotyczącego wydania interpretacji indywidualnej wyznacza w szczególności:

*   stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Organ jest związany zakresem żądania zawartym we wniosku o udzielenie interpretacji. Oceniając zatem stanowisko wnioskodawcy uwzględnia stan prawny przedstawiony we wniosku oraz istniejący w dniu jego złożenia.

W konsekwencji niniejsza interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego i stanu prawnego isteniejącego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Mając powyższe na uwadze należy więc wskazać, że mocą ustawy z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2201) z dniem 1 stycznia 2018 r. m.in. art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskał nowe brzmienie, dlatego też ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczy stanu prawnego do końca 2017 r. co wskazano w sentencji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.