Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-555/12-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-24
Teza: Czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu rat leasingowych oraz innych opłat wynikających z Umów leasingu na podstawie faktur wystawionych przez Finansującego, w tym także na podstawie faktur wystawionych przed lub po dniu przekształcenia, w przypadku gdy faktury te zostały wystawione na Przedsiębiorcę przekształcanego lecz doręczone Spółce po dniu przekształcenia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-raty leasingowe; opodatkowanie; przekształcanie; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.07.2012r. (data wpływu 01.08.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu podatkowej umowy leasingu operacyjnego (pytanie nr 1)- **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 01.08.2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Sp. z o.o. (Spółka lub Spółka przekształcona) powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącym osobą fizyczną, wykonującym we własnym imieniu działalność gospodarczą (Przedsiębiorca przekształcany) na podstawie art. 551 par. 5 Kodeksu Spółek Handlowych z dnia 15 września 2010 r. dalej: KSH (Dz. U. Nr 94, poz. 1037).

Przed dniem przekształcenia Przedsiębiorca przekształcony używał na podstawie umów leasingu z Finansującym (dalej: Umowy leasingu) rzeczy ruchome stanowiące środki trwałe podlegające amortyzacji. Umowy leasingu zostały zawarte przez Przedsiębiorcę przekształconego przed dniem 1 stycznia 2011 r. Umowy leasingu posiadały wszystkie cechy dla tzw. leasingu operacyjnego wymagane przez przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) tj. zostały zawarte na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji oraz suma ustalonych w Umowach leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych. Zgodnie z treścią Umów leasingu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje Finansujący.

Przedsiębiorca przekształcony wykorzystywał środki trwałe wyłącznie do celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Także Spółka przekształcona wykorzystuje i zamierza wykorzystywać środki trwałe wyłącznie do celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przedsiębiorca przekształcony był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka poinformowała Finansującego o wyżej opisanym przekształceniu, jednak mimo poinformowania Finansującego zdarza się, że Spółka otrzymuje faktury wystawione po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę przekształcanego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu rat leasingowych oraz innych opłat wynikających z Umów leasingu na podstawie faktur wystawionych przez Finansującego, w tym także na podstawie faktur wystawionych przed lub po dniu przekształcenia, w przypadku gdy faktury te zostały wystawione na Przedsiębiorcę przekształcanego lecz doręczone Spółce po dniu przekształcenia?
2.  Czy Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z Umów leasingu na podstawie faktur wystawionych przez Finansującego, w tym także na podstawie faktur wystawionych przed lub po dniu przekształcenia, w przypadku gdy faktury te zostały wystawione na Przedsiębiorcę przekształcanego lecz doręczone Spółce po dniu przekształcenia ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 1); w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Spółki jest ona uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu rat leasingowych oraz innych opłat wynikających z Umów leasingu na podstawie faktur wystawionych przez Finansującego, w tym także na podstawie faktur wystawionych przed lub po dniu przekształcenia, w przypadku gdy faktury te zostały wystawione na Przedsiębiorcę przekształcanego, lecz doręczone Spółce po dniu przekształcenia.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037) przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), przedsiębiorca przekształcany, może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową - spółkę przekształconą (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Zgodnie z art. 584(1) par. 1 KSH przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny wykreśla przedsiębiorcę z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zgodnie z art. art. 584(2) par. 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Natomiast na podstawie art. 584(2) par. 2, Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Kontynuacja praw i obowiązków.

W ocenie Spółki, spółka kapitałowa jest kontynuatorką praw i obowiązków związanych z prowadzeniem działalności, które przysługiwały przedsiębiorcy przekształcanemu. Na zasadę kontynuacji praw i obowiązków wskazuje zdaniem Spółki art. 584\[2\] par. 1 KSH, który posługuje się identycznym jak art. 553 par. 1 KSH zwrotem, wskazując, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Kontynuacja praw i obowiązków spółki przekształcanej oznacza, że treść stosunków cywilnoprawnych łączących spółkę przekształcaną z osobami trzecimi nie ulega zmianie. Chodzi tutaj zarówno o stosunki cywilnoprawne wynikające z umów, z deliktów, jak również z bezpodstawnego wzbogacenia. Skutkiem przekształcenia przedsiębiorcy jest więc przejście wszystkich praw i obowiązków z przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę przekształconą.

Zgodnie z art. 584(2) par. 2 KSH zasada kontynuacji dotyczy także stosunków administracyjnych, przy czym wskazać należy, że zawarte w tym przepisie wyliczenie praw i obowiązków - zezwolenia, koncesje, ulgi - ma jedynie charakter przykładowy. Przekształcenie przedsiębiorcy nie prowadzi zatem do wygaśnięcia innych stosunków administracyjnych ukształtowanych np. decyzją administracyjną albo postanowieniem, które nie są zezwoleniem, koncesją albo ulgą. Wyłączenie kontynuacji administracyjnoprawnej może jednak wynikać z przepisów ustawy albo z decyzji.

W ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że na podstawie wyżej wymienionych przepisów z dniem przekształcenia Spółka stała się kontynuatorką praw i obowiązków Przedsiębiorcy przekształcanego, w tym również praw i obowiązków wynikających z Umów leasingu (stroną Umów leasingu). W związku z przekształceniem nie trzeba zawierać żadnych aneksów do umów, których stroną był przedsiębiorca przekształcany.

Kontynuacja praw i obowiązków podatkowych.

Jak wyżej już wskazano, zgodnie z art. 584(2) par. 2 KSH, spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Pomimo, że na gruncie przepisów ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa brak jest przepisów, które w sposób szczególny statuowałyby zasadę kontynuacji lub sukcesji w odniesieniu do praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego w sposób analogiczny do osób prawnych powstałych wskutek przekształcenia innych osób prawnych lub spółek niemających osobowości prawnej (art. 93a par 1 Ordynacji podatkowej), to zdaniem Spółki brak tych przepisów nie stanowi luki prawnej, której nie da się uzupełnić w drodze interpretacji innych przepisów. Zdaniem Spółki, istniejąca w tym zakresie luka prawna powinna być wypełniana poprzez stosowanie art. 584\[2\] § 1 KSH, względnie poprzez stosowanie art. 93a Ordynacji podatkowej, per analogiam w odniesieniu do praw i obowiązków podatkowych przekształcanego przedsiębiorcy. Podobnie A. Bardońska, K. Misiewicz, Zmiana jednoosobowej firmy, s, 2.

Za takim rozumieniem przepisu art. 584(2) KSH opowiedział się także Minister Finansów w odpowiedzi na interpelację w sprawie wprowadzenia do Ordynacji podatkowej zasady sukcesji praw i obowiązków podatkowych jednoosobowej spółki kapitałowej, powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną. Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Ministra Finansów „Sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwala to uznać, że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw wynikających z przepisów prawa podatkowego”. Za uznaniem, że stanowisko Spółki jest prawidłowe przemawia także stanowisko wyrażane przez przedstawicieli doktryny. Przykładowo Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja, KSH, Warszawa 2009, tom IV, str. 1101. Wyrażono tam pogląd, że art. 584(2) KSH wyrażający zasadę kontynuacji obejmuje również prawa wynikające z przepisów podatkowych.

Powyższe, zdaniem Spółki uprawnia do wniosku, że Spółce przysługują prawa wynikające z prawa podatkowego, z wyłączeniem ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, przysługujące przed przekształceniem Przedsiębiorcy przekształconemu, w tym w szczególności prawa wynikające z zawartych przez Przedsiębiorcę przekształconego Umów leasingu operacyjnego. Wskutek przekształcenia nie doszło bowiem do zawarcia nowych umów leasingu lub zmiany którejś ze stron Umów leasingu (porównywalnego do przejęcia długu lub zbycia wierzytelności), a zmianie podlega jedynie forma prawna, pod jaką w obrocie występuje jedna z nich.

Przez umowę leasingu należy rozumieć, umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwale lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. W przypadku tzw. leasingu operacyjnego, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Spółki, skoro wskutek przekształcenia nie dochodzi do zawarcia nowych umów lub zmiany którejś ze stron (porównywalnego do przejęcia długu lub zbycia wierzytelności), a jedynie zmianie podlega forma prawna, pod jaką występuje Korzystający, Umowy leasingu nie powinny podlegać ponownej ocenie pod względem spełnienia przesłanek z art. 23a-23l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 17a-17l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro Umowy leasingu, którego Przedsiębiorca przekształcany był stroną spełniały wymogi zawarte w ustawach podatkowych, to również Spółka przekształcona spełnia te wymogi ze względu na zasadę kontynuacji praw podatkowych, z wyłączeniem ulg podatkowych.

W rezultacie, po przekształceniu Umowy leasingu będą stanowić dla Spółki umowy leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17a-17l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest więc uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu rat leasingowych oraz innych opłat wynikających z Umów leasingu. Wszelkie opłaty poniesione przez Spółkę związane z używaniem przedmiotu leasingu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

W tym miejscu organ zastrzega, że potwierdzając stanowisko Spółki, organ odniósł się wyłącznie do pytania i stanowiska Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rat i innych opłat z tytułu umowy leasingu operacyjnego. Nie odniósł się natomiast do kwestii właściwego udokumentowania wydatków, gdyż sprawy zawiązane z fakturami VAT nie stanowią przedmiotu uregulowania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock