Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/286/MZO/14/RD-26730
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-11-04
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na konsumpcję realizowaną podczas spotkań z kontrahentami w placówkach gastronomicznych
Słowa kluczowe: kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; napoje; poczęstunki; posiłki; reprezentacja; usługi-usługi gastronomiczne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 22 lutego 2010 r. Nr ILPB3/423-1121/09-2/AP w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 01 grudnia 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na konsumpcję realizowaną podczas spotkań z kontrahentami w placówkach gastronomicznych - **za prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 01 grudnia 2009 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży produktów z branży telefonii komórkowej, informatycznej oraz multimedialnej. Odbiorcami produktów Spółki są m.in. sieci sklepów ze sprzętem AGD-RTV, hipermarkety, operatorzy sieci GSM, hurtownie oraz sklepy z akcesoriami do telefonów komórkowych. Za sprzedaż do powyższych odbiorców odpowiedzialni są pracownicy Działu Sprzedaży Spółki, zatrudnieni w siedzibie Spółki.

Dostawcami sprzedawanych przez Spółkę produktów są międzynarodowe koncerny produkujące sprzęt GSM (w niektórych wypadkach firmy te działają na rynku polskim poprzez swoje spółki zależne, w innych przypadkach Spółka zawiera kontrakty dotyczące dostaw bezpośrednio z podmiotami zagranicznymi). Za rozwój współpracy z poszczególnymi dostawcami sprzętu GSM oraz jej warunki odpowiedzialni są pracownicy Spółki (Menedżerowie Produktu).

Zgodnie z przyjętymi w Spółce politykami sprzedaży i zakupów, mając na uwadze segment rynku, na którym Spółka prowadzi sprzedaż (sprzedaż do tzw. kontrahentów biznesowych), Spółka odbywa regularne spotkania z kontrahentami (dostawcami i odbiorcami produktów), w trakcie których omawiane są: portfolio produktów, warunki i terminy dostaw, ceny, działania promocyjne i marketingowe mające na celu zwiększenie sprzedaży produktów.

W szczególności, przedstawiciele Spółki uczestniczą w spotkaniach z:

*   dyrektorami sieci handlowych, do których sprzedawane są produkty oferowane przez Spółkę - w trakcie tych spotkań omawiane są strategiczne warunki współpracy z daną siecią handlową oraz negocjowane są ramowe umowy współpracy z daną siecią handlową;
*   osobami odpowiedzialnymi za dokonywanie zakupów przez poszczególne sklepy należące do danej sieci handlowej, do której Spółka sprzedaje oferowane produkty - spotkania te mają charakter operacyjny i dotyczą bieżących warunków sprzedaży i realizacji zawartych kontraktów z danym sklepem/supermarketem;
*   dostawcami - producentami sprzętu GSM - celem tych spotkań jest przede wszystkim nawiązanie współpracy z danym dostawcą oraz negocjowanie jak najkorzystniejszych warunków dostaw (terminy dostaw, ceny, terminy płatności).

Spółka nie posiada zorganizowanej sieci oddziałów (lokali), przez które prowadziłaby działalność w poszczególnych regionach Polski (jedynym stałym miejscem wykonywania działalności przez Spółkę jest jej siedziba).

Z uwagi na dużą odległość miejsca wykonywania działalności przez poszczególnych kontrahentów od siedziby Spółki (a w przypadku dostawców sprzętu GSM często brak miejsca wykonywania działalności na terenie Polski) oraz brak możliwości odbycia spotkania u kontrahenta (w przypadku spotkań operacyjnych z osobami odpowiedzialnymi za zakupy u odbiorców produktów sprzedawanych przez Spółkę, miejscem wykonywania przez nich działalności są w szczególności sklepy, hurtownie lub stoiska sprzedażowe), przedstawiciele Spółki organizują spotkania w powyższym zakresie w miejscach publicznych zlokalizowanych w niewielkiej odległości od danego kontrahenta. W szczególności, spotkania te odbywają się w punktach gastronomicznych (restauracjach, kawiarniach).

W związku z powyższym, Spółka ponosi wydatki na konsumpcję w punktach gastronomicznych (posiłki, napoje), realizowaną w trakcie spotkań z kontrahentami. Spółka nie zalicza wydatków ponoszonych w powyższym zakresie do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na konsumpcję, realizowaną w trakcie spotkań z kontrahentami w placówkach gastronomicznych (restauracjach, kawiarniach), mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: updop)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego wydatki na konsumpcję (posiłki i napoje), realizowaną w trakcie spotkań z kontrahentami, organizowanymi przez przedstawicieli Spółki w punktach gastronomicznych położonych na obszarze całej Polski, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Mając na uwadze powyższą definicję, należy stwierdzić, iż co do zasady, dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, gdy spełnia on łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym, w świetle powołanej powyżej definicji, dany wydatek nie musi mieć bezpośredniego przełożenia na konkretny przychód osiągnięty przez podatnika, lecz wystarczające jest, aby jego poniesienie było uzasadnione związkiem wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością, która generuje lub będzie generować przychody zwiększające dochód podlegający opodatkowaniu,
*   nie został wymieniony wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartych w zamkniętym katalogu takich wydatków wskazanym w art. 16 ust. 1 updop.

Zdaniem Spółki, w analizowanym przypadku należy odpowiedzieć na pytanie, czy ponoszone przez nią wydatki na organizację spotkań z kontrahentami (dostawcami i odbiorcami), dotyczące w szczególności zapłaty za konsumpcję w punktach gastronomicznych, w których odbywają się te spotkania, są ponoszone w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością oraz nie zostały wyłączone z możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 updop.

W ocenie Spółki, ponoszone przez nią wydatki na konsumpcję (posiłki, napoje) w trakcie spotkań z kontrahentami, odbywających się w punktach gastronomicznych (restauracjach, kawiarniach), mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością handlową, generującą istotną część jej dochodów podlegających opodatkowaniu. W szczególności, ponoszenie tych wydatków jest uzasadnione charakterem prowadzonej przez Spółkę działalności, której istotnym elementem są bezpośrednie kontakty z klientami oraz dostawcami.

Wnioskodawca podkreślił, iż w praktyce prowadzenie negocjacji z kontrahentem oraz szczegółowa prezentacja oferty produktowej Spółki w trakcie bezpośredniego spotkania jest bardziej efektywnym sposobem sprzedaży niż sprzedaż za pośrednictwem środków telekomunikacji. W szczególności, organizacja bezpośredniego spotkania z klientem sprzyja możliwości szczegółowej prezentacji oferty Spółki oraz umożliwia pozyskanie większej uwagi kontrahenta. W konsekwencji zatem, spotkania z kontrahentami są bardziej skutecznym sposobem sprzedaży, który istotnie przyczynia się do zwiększenia wielkości przychodów Spółki.

Jednocześnie, Spółka pragnie zaznaczyć, iż prowadzenie sprzedaży poprzez bezpośrednie spotkania z kontrahentami, w trakcie których negocjowane są istotne kwotowo kontrakty określające ramowe warunki sprzedaży w dłuższym okresie, jest powszechnie przyjętym na rynku kanałem dystrybucji w stosunku do tzw. klientów biznesowych (tj. odbiorców nie będących ostatecznymi konsumentami danego produktu). Przyjęcie przez Spółkę m.in. takiej formy kontaktów z klientami, mających na celu sprzedaż jej produktów, nie powinno być zatem kwestionowane z perspektywy związku ponoszonych w tym zakresie wydatków z charakterem prowadzonej działalności.

Podobnie, udział pracowników Spółki w spotkaniach z dostawcami sprzętu będącego przedmiotem oferty Spółki wydaje się uzasadniony z perspektywy rozwoju jej działalności, będącej podstawowym źródłem przychodów Spółki. W trakcie spotkania z potencjalnym dostawcą Spółka ma możliwość zaprezentować swoją działalność, doświadczenie oraz sieć sprzedaży, za pośrednictwem której realizowana jest dystrybucja produktów z oferty Spółki, co ma pozytywne przełożenie na ewentualne zawarcie umowy z danym dostawcą. Jednocześnie, w trakcie spotkań z dostawcami, z którymi Spółka już współpracuje, strony szczegółowo omawiają dotychczasowe i ustalają przyszłe warunki współpracy.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż wybór miejsc, w których odbywają się spotkania z jej kontrahentami, jest uwarunkowany faktem, iż odbiorcy oferowanych przez nią produktów prowadzą działalność na terenie całego kraju, a zatem niejednokrotnie w znacznej odległości od miejsca siedziby Spółki. Należy podkreślić, iż Spółka nie posiada zorganizowanej sieci oddziałów (lokali), w których takie spotkania z klientami z danego regionu na terenie Polski mogłyby się odbywać. Jednocześnie, mając na uwadze, iż miejscem wykonywania działalności przez kontrahentów Spółki, w przypadku, gdy w spotkaniach uczestniczą przedstawiciele Spółki i kierownicy sklepów lub osoby odpowiedzialne za zakupy w sklepach (spotkania operacyjne) są w większości przypadków hurtownie lub sklepy, zorganizowanie spotkania w siedzibie kontrahenta jest również niemożliwe.

Zatem, zdaniem Spółki uzasadnione jest odbywanie spotkań w powyższym zakresie w miejscach dogodnych dla kontrahentów z uwagi na niewielką odległość od miejsca wykonywania przez niego działalności, w warunkach umożliwiających swobodne prowadzenie negocjacji. Takimi miejscami, odpowiadającymi powszechnie przyjętym zwyczajom biznesowym, są przykładowo restauracje lub kawiarnie. Ponadto należy podkreślić, iż wszystkie organizowane przez Spółkę spotkania w placówkach gastronomicznych mają na celu prezentację oferty Spółki, omówienie warunków współpracy z danym kontrahentem (dostawcą lub odbiorcą) lub doprowadzenie do zawarcia nowego kontraktu. Spotkania te mają zatem charakter wyłącznie biznesowy, natomiast towarzysząca im konsumpcja nie jest głównym elementem tych spotkań.

W konsekwencji organizacja przez Spółkę spotkań z kontrahentami w punktach gastronomicznych i poniesienie związanych z takim spotkaniem wydatków ma związek ze zwiększeniem osiąganego przez Spółkę dochodu podlegającego opodatkowaniu. Co do zasady zatem, ponoszone przez Spółkę wydatki w powyższym zakresie spełniają pierwszą z wymienionych powyżej przesłanek, tj. pośrednio przyczyniają się do osiągania przez Spółkę dochodów podlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie, odnosząc się do katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 16 ust. 1 updop, Spółka pragnie podkreślić, iż w jej ocenie, ponoszone przez nią wydatki na konsumpcję w trakcie spotkań z kontrahentami nie stanowią wydatków na reprezentację, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Zgodnie z powyższym przepisem, do wydatków na reprezentację niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zaliczają się w szczególności wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym napojów alkoholowych.

Niemniej jednak należy zauważyć, iż w świetle powołanego przepisu, wyłącznie te wydatki na usługi gastronomiczne i napoje, które mają charakter wydatków reprezentacyjnych, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przepisy updop nie definiują pojęcia reprezentacji dla potrzeb stosowania powyższego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów. Zatem, w celu określenia typu wydatków, które powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy powołanego przepisu, zdaniem Spółki, należy posłużyć się wykładnią językową terminu „reprezentacja”. Posługując się słownikową, powszechnie stosowaną definicją terminu „reprezentacja”, należy wskazać, iż pojęcie to oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem lub pozycją społeczną (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1992).

W opinii Spółki w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup usług gastronomicznych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, zawsze stanowią koszty reprezentacji. Spółka stoi na stanowisku, iż dla rozstrzygnięcia kwestii możliwości zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jako niestanowiących kosztów reprezentacji, decydujące znacznie ma charakter spotkań, których wydatki te dotyczą.

W ocenie Spółki, spotkania te nie mają cech wystawności, okazałości czy wytworności, które to atrybuty przypisywane są pojęciu „reprezentacji”. Wybór kawiarni lub restauracji, jako miejsca spotkania biznesowego, jest podyktowany możliwością swobodnego prowadzenia rozmów biznesowych z klientami. Zdaniem Spółki, spotkania te nie mają na celu reprezentacji (budowania wizerunku) Spółki, lecz są jedną z powszechnie przyjętych praktyk biznesowych. Wskazanie w powołanym przepisie wydatków na usługi gastronomiczne czy napoje, jako wydatków, które często wiążą się z reprezentacją, nie determinuje jeszcze, że tego typu wydatki nigdy nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatników.

Takie stanowisko zaprezentował m.in. WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 12 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 157/08, w którym orzekł, iż: „wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakupu żywności i napojów w tym alkoholowych, nie oznacza iż wydatki te nigdy nie będą kosztami. Stwierdzić należy, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny (\`(...)\`) Reprezentacja to działanie polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi związane z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestniczeniem w przyjęciach.”

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż organizowane przez Spółkę spotkania z kontrahentami mają charakter „czysto” biznesowy. Najistotniejszym elementem tych spotkań jest prowadzona w ich trakcie rozmowa z kontrahentem na temat jego bieżącej lub przyszłej współpracy ze Spółką, a nie spożywany posiłek. Należy zaznaczyć przy tym, iż spożywane w trakcie spotkania posiłki nie mają charakteru wystawnych i okazałych dań, lecz stanowią „zwykły” lunch (obiad), wybierany spośród dań zawartych w karcie. Zatem, spotkania te zdecydowanie nie mają charakteru wystawnego przyjęcia lub bankietu, na które wskazano w powołanym powyżej wyroku WSA. W opinii Wnioskodawcy zaproszenie kontrahenta na „zwykły” lunch (obiad) do restauracji stanowi zwyczajową praktykę biznesową i należy do powszechnie stosowanych obyczajów kultury biznesu. Pracownik Spółki, zapraszając kontrahenta do restauracji, płaci za spożywany posiłek, gdyż tego wymagają powszechnie obowiązujące konwenanse społeczne. Niezręcznym byłoby bowiem wymaganie od zaproszonego kontrahenta, aby sam uregulował swój rachunek w restauracji, do której zaprosił go przedstawiciel Spółki. Posiłek spożywany podczas spotkania nie może być uznany za okazałość, wystawność i wytworność, o których mowa w definicji pojęcia reprezentacji. Organizując omawiane spotkania, Spółka nie działa bowiem w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku. Nie mają one także charakteru wystawnej imprezy, ani nie są to okazałe posiłki, służące uwypukleniu zasobności Spółki. Spotkania te stanowią „zwykłe”, „niewystawne” lunche (obiady), spożywane przy okazji rozmów biznesowych. Podczas przedmiotowych spotkań Spółka pozyskuje nowych kontrahentów (dostawców lub odbiorców), prezentuje nowe produkty, oraz prowadzi szeroko rozumiane negocjacje biznesowe.

Zatem zdaniem Spółki, ponoszone w tym zakresie wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego, lecz stanowią koszty zwykłej działalności gospodarczej, a tym samym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje organów podatkowych.

Ponadto Spółka wskazała, że istotną okolicznością uzasadniającą organizację spotkań z kontrahentami Spółki w punktach gastronomicznych, w szczególności w przypadku spotkań operacyjnych z kierownikami punktów sprzedaży lub osobami odpowiedzialnymi za zakupy w punktach sprzedaży, jak i również z dostawcami, którzy nie mają stałego miejsca działalności w Polsce, lecz jedynie przyjeżdżają do Polski w celach biznesowych, jest brak możliwości odbycia takiego spotkania w siedzibie Spółki - z uwagi na dużą odległość - lub w miejscu prowadzenia działalności przez kontrahenta Spółki - z uwagi na możliwości lokalowe, w przypadku, gdy uczestnikiem spotkania ze strony kontrahenta jest jego pracownik operacyjny odpowiedzialny za zakupy w punkcie sprzedaży. Należy bowiem podkreślić, iż w miejscach wykonywania działalności przez kontrahentów Spółki często brakuje pomieszczeń, w których można by swobodnie prowadzić negocjacje w warunkach poufności. W konsekwencji zatem, należy podkreślić, iż w zaistniałej sytuacji celem odbycia spotkania przedstawiciela Spółki z jej kontrahentem w restauracji lub kawiarni jest możliwość swobodnego prowadzenia rozmowy biznesowej, a nie chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością lub wystawnością posiłku, które mogłyby pozytywnie wpływać na kształtowanie wizerunku Spółki w oczach klienta.

Podsumowując, Spółka pragnie podkreślić, iż organizacja spotkań biznesowych z kontrahentami, połączonych ze zwykłym, niewystawnym posiłkiem jest powszechnie stosowaną praktyką biznesową. Spółka organizuje przedmiotowe spotkania w celu pozyskiwania nowych klientów, prezentacji nowych produktów oraz prowadzenia szeroko rozumianych negocjacji biznesowych, co pośrednio przekłada się na wielkość osiąganych przez nią przychodów. Niewątpliwy jest więc związek ponoszonych wydatków w tym zakresie z osiąganymi przez Spółkę przychodami. Spotkania te nie mają natomiast na celu zaimponowania kontrahentowi wystawnością czy wytwornością, gdyż trudno zaimponować mu wystawnością czy zasobnością, pokrywając koszty „zwykłego” lunchu (obiadu). W konsekwencji, należy uznać, że spotkania te nie zawierają elementów reprezentacji.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup posiłków w restauracji podczas spotkań biznesowych stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 22 lutego 2010 r. interpretację indywidualną (ILPB3/423-1121/09-2/AP), w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 lutego 2010 r. Nr ILPB3/423-1121/09-2/AP, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, nie przesądza o ich wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup posiłków, napojów bezalkoholowych w trakcie spotkań z kontrahentami, których wyłącznym celem jest omówienie warunków współpracy z danym kontrahentem (dostawcą lub odbiorcą) lub doprowadzenie do zawarcia nowego kontraktu - stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy w tym zakresie uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).