Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-562/08/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-08-07
Teza: Czy w przypadku uznania Majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55' Kodeksu cywilnego do jego nabycia (w postaci wniesienia go przez Burmistrza aportem do Spółki) ma zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy VAT? Czy w przypadku zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy VAT Spółka po wniesieniu aportu nie musi dokonywać korekty ze względu na fakt wykorzystywania nabytego Majątku tak przez zakład budżetowy jak i Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych?
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa Spółka z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2008r. (data wpływu 13 maja 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2008r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2008r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na mocy aktu notarialnego z dnia 31 stycznia 2007r. Burmistrz gminy (dalej „Gmina" lub "Burmistrz") utworzył Przedsiębiorstwo sp. z o.o. („Spółka"). Akt notarialny o utworzeniu Spółki został zawarty w związku z likwidacją przez Gminę formy prawnej zakładu budżetowego w trybie art. 22 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej.

W dniu zawarcia aktu notarialnego tj. 31 grudnia 2007r. powstała Spółka w organizacji oraz w tym dniu został wniesiony wkład niepieniężny do Spółki. Spółka (jako jeszcze spółka z o.o. w organizacji) rozpoczęła działalność z dniem 1 stycznia 2008r. Spółka uzyskała osobowość prawną w dniu 4 lutego 2008r. gdyż w tym dniu Sąd Rejestrowy wpisał Spółkę do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). W postanowieniu w sprawie wpisu do KRS-u Sąd zaznaczył, że Burmistrz wniósł aport na pokrycie kapitału zakładowego. W postanowieniu tym brak jest innych danych co do powstania Spółki.

Cały majątek należący do zlikwidowanego zakładu budżetowego („Majątek") został wniesiony przez Burmistrza jako aport niepieniężny do nowo utworzonej Spółki w celu pokrycia jej kapitału zakładowego. Majątek ten obejmował:

1.  środki trwałe zakładu budżetowego (budynki i lokale, obiekty inżynierii lądowej i wodnej, kotły, maszyny energetyczne, maszyny, urządzenia, aparaty ogólnego oraz specjalistycznego zastosowania, urządzenia techniczne, środki transportu, narzędzia, przyrządy, ruchomości, wartości niematerialne i prawne),
2.  użytkowanie wieczyste gruntów będących w trwałym zarządzie zakładu budżetowego,
3.  know-how w działalności zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków,
4.  wymaganego przez przepisy prawa zezwolenia udzielonego przez gminę na prowadzenie tej działalności (art. 16 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. i zbiorowym odprowadzaniu ścieków - t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.),
5.  umów zawartych z odbiorcami usług.

Wraz z dokonaniem aportu nastąpiło przejście zakładu pracy na nowego pracodawcę (Spółkę) na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks Pracy.

Przedmiotem działalności zakładu budżetowego oraz następnie Spółki jest wykonywanie powierzonego jej zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Spółka posiada wymagane zezwolenie na prowadzenie tej działalności. Spółka zatem ma ten sam przedmiot działalności jak zakład budżetowy oraz prowadzi tą działalności przy wykorzystaniu tego samego majątku, który należał do zakładu budżetowego jako podatnika podatku VAT.

Zakład budżetowy sporządzał bilans.

Wezwaniem z dnia 29 lipca 2008r. tut. Organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku poprzez wskazanie

*   kiedy nastąpiła likwidacja zakładu budżetowego – zgodnie z uchwałą Gminy,
*   czy wniesiono aportem przedsiębiorstwo, które istniało w momencie wniesienia,
*   czy wniesiono aportem tylko majątek zlikwidowanego wcześniej przedsiębiorstwa,
*   czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku mamy do czynienia z uprzednią likwidacją zakładu budżetowego w celu późniejszego zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji, czy też mamy do czynienia z przekształceniem zakładu budżetowego w spółkę z o.o.

Wnioskodawca pismem z dnia 4 sierpnia 2008r. uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej, likwidacja formy prawnej prowadzenia przez Zakład działalności (Rada w uchwale posługiwała się zamiennie pojęciami przekształcenia i wniesienia wkładu niepieniężnego) nastąpiła z dniem 1 stycznia 2008r. Zespół składników majątkowych, nieprzerwanie służących zbiorowemu dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków w Gminie, wniesiony został aportem do Spółki na mocy aktu notarialnego z dnia 31 grudnia 2007r.

Zgodnie z definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Aby zatem udzielić należytej odpowiedzi na pytanie, czy przedsiębiorstwo likwidowanego Zakładu budżetowego istniało w momencie wniesienia go do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w formie wkładu niepieniężnego, należy określić, czy zorganizowany zespół składników majątkowych wykorzystywanych w działalności Zakładu budżetowego został zlikwidowany wraz z Zakładem budżetowym, czy też funkcjonował nieprzerwanie i nie utracił cech, o których mowa w powyżej przytoczonym przepisie. Czym innym jest bowiem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) i art. 551 Kodeksu cywilnego a czym innym jest forma prawna w jakiej przedsiębiorstwo jest prowadzone. Od pojęcia przedsiębiorstwo należy też odróżnić podmiot, który jest właścicielem majątku składającego się jako całość na przedsiębiorstwo.

Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 7 lutego 2008 r. (III SA/Wa 934/07), „każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c.

Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 u.p.t.u." Warto też powołać orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 listopada 2003r. nr C-497/01, zgodnie z którym zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego transferu przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, włączając w to składniki materialne lub w zależności od przypadku niematerialne, stanowiące łącznie przedsiębiorstwo lub jego część, która może służyć do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Odbiorca musi jednak wykazać się zamiarem prowadzenia działalności z użyciem przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zasobów, jeśli takie występują.

Ze stanu faktycznego wynika, iż zespół składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT ani na chwilę nie zaprzestał funkcjonowania jako zorganizowana całość, nie uległo też zmianie jego przeznaczenie. Warto podkreślić, iż taka przerwa w działaniu przedsiębiorstwa (np. dostarczenie wody) byłaby niedopuszczalna w świetle zadań, do jakich wykonywania zobowiązana jest Gmina a jakie realizowane są z wykorzystaniem przedmiotowego przedsiębiorstwa.

Tym samym więc nie sposób uznać, iż przedmiotem wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mógł być jedynie luźny zbiór składników majątku zlikwidowanego wcześniej przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo Zakładu budżetowego, nie zostało bowiem, zlikwidowane, ani też jego działanie jako zorganizowanej całości nie zostało przerwane. Natomiast sam Zakład budżetowy, jako forma prawna prowadzenia zadań gospodarki komunalnej, został zlikwidowany. Zadania gospodarki komunalnej zgodnie z wolą Rady Miasta są bowiem obecnie wykonywane w innej formie prawnej, tj. w ramach spółki z o.o. (tj. Spółki). Przeniesienie majątku służącego wykonywaniu tych zadań, przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, nastąpiło w drodze aportu.

Warto również podkreślić, iż składniki majątku stanowiące przedsiębiorstwo będące we władaniu Zakładu budżetowego były przez cały czas istnienia zakładu własnością miasta, Burmistrz miasta jako właściciel swojego majątku zadysponował nim przenosząc jego własność na Przedsiębiorstwo, nie naruszając w żaden sposób jego integralności.

Przeniesienie majątku do Przedsiębiorstwa Sp. z o.o. nastąpiło na mocy umowy spółki zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 31 grudnia 2007r. W akcie notarialnym wskazano, iż Burmistrz miasta wniósł majątek, jako aport do spółki z o.o. Również Sąd Rejestrowy zarejestrował Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w Końskich Sp. z o.o. jako spółkę powstałą przez zawiązanie i wniesienie aportu przez jedynego udziałowca.

Odnosząc się do zagadnienia kwalifikacji działań, podjętych przez Burmistrza Gminy w odniesieniu do Zakładu budżetowego, zauważyć należy, iż w dniu zawarcia aktu notarialnego tj. 31 grudnia 2007r. powstała Spółka w organizacji oraz w tym dniu został wniesiony wkład niepieniężny do Spółki. Spółka (jako jeszcze spółka z o.o. w organizacji) rozpoczęła działalność z dniem 1 stycznia 2008r., uzyskując osobowość prawną w dniu 4 lutego 2008r. gdyż w tym dniu sąd rejestrowy wpisał Spółkę do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). Przedmiotem wkładu wniesionego przez Gminę był natomiast zorganizowany zespół składników majątkowych służący zbiorowemu doprowadzaniu wody i odprowadzaniu ścieków, wykorzystywany poprzednio w działalności zlikwidowanego Zakładu budżetowego.

Z uwagi więc na fakt, iż powołany został do istnienia nowy podmiot gospodarczy, który w celu realizacji powierzonych zadań, w drodze wkładu niepieniężnego wyposażono w przedsiębiorstwo, który poprzednio był we władaniu Zakładu budżetowego, w przedmiotowym stanie faktycznym nie można przyjąć, iż dokonane zostało proste przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z o. o.., uregulowane w art. 25 ust. 7 ustawy z dnia 30 czerwca 2006r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005r. Nr 249, poz. 2104) oraz art. 23 ustaw z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997r. Nr 9, poz. 43), gdzie składniki mienia zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się z mocy prawa majątkiem spółki. Warto na marginesie dodać, iż nawet przekształcenie zakładu budżetowego wymaga, zgodnie z ustawą o finansach publicznych, likwidacji zakładu budżetowego.

Na brak przekształcenia Zakładu budżetowego wskazuje treść umowy spółki zawartej w formie aktu notarialnego oraz wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym. Natomiast sama uchwała Rady Miejskiej mówi o przekształceniu Zakładu budżetowego w spółkę z o.o. (jednak, stosując to pojęcie zamiennie z wniesieniem wkładu do tworzonej Spółki).

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na nieprzerwaną ciągłość bytu przedmiotowego przedsiębiorstwa i wniesienie go aportem do Spółki, z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT sama okoliczność zaistnienia przekształcenia lub aportu przedsiębiorstwa nie ma większego znaczenia w sprawie. Każda bowiem czynność przeniesienia własności przedsiębiorstwa z jednego podmiotu na drugi jest poza VAT, a podatek VAT odliczony przez Zakład budżetowy przy nabyciu środków trwałych podlega rozliczeniu u nabywcy w zależności od sposobu wykorzystania majątku przez jego nabywcę. Sposób przeniesienia majątku na nabywcę (Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.) - aport lub przekształcenie - nie ma tu znaczenia w świetle ustawy o VAT oraz Dyrektywy VAT 112.

Podsumowując powyższe ustalenia, wskazać należy co następuje:

*   W myśl uchwały Rady Miejskiej, likwidacja formy prawnej prowadzenia przez Zakład działalności (Rada w uchwale posługiwała się zamiennie pojęciami przekształcenia i wniesienia wkładu niepieniężnego) nastąpiła z dniem 1 stycznia 2008r.
*   Zespół składników majątkowych, nieprzerwanie służących zbiorowemu dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków w Gminie, wniesiony został aportem do Spółki na mocy aktu notarialnego z dnia 31 grudnia 2007r. Stąd też nie mogło dojść do likwidacji przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ustawy VAT w związku art. 551 Kodeksu cywilnego.
*   Przedmiotem aportu wniesionego przez Gminę do Spółki było funkcjonujące nieprzerwanie przedsiębiorstwo, służące realizacji celów zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Przedsiębiorstwem tym zarządzała wcześniej Gmina za pośrednictwem Zakładu budżetowego.
*   W przedmiotowym stanie faktycznym Zakład budżetowy został zlikwidowany (likwidacja sensu atricto), a przedsiębiorstwo, którym dotąd władał w imieniu Gminy wniesione zostało przez Gminę w formie wkładu niepieniężnego do nowoutworzonej Spółki. Podkreślić jednak należy, iż z uwagi na fakt, iż przedmiotem wkładu było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT i art. 551 Kodeksu cywilnego, sposób zawiązania Spółki nie ma większego znaczenia w przedmiotowej sprawie, każda bowiem czynność przeniesienia własności przedsiębiorstwa z jednego podmiotu na drugi pozostaje poza VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku uznania Majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do jego nabycia (w postaci wniesienia go przez Burmistrza aportem do Spółki) ma zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy VAT? Czy w przypadku zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy VAT Spółka po wniesieniu aportu nie musi dokonywać korekty ze względu na fakt wykorzystywania nabytego Majątku tak przez zakład budżetowy jak i Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z faktem, że przedmiotem aportu wniesionego przez gminę do Spółki w celu pokrycia jej kapitału zakładowego (i objęcia w niej udziałów) jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, to wniesienie aportu stanowi zbycie przedsiębiorstwa przez gminę. Zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy VAT do zbycia przedsiębiorstwa nie stosuje się przepisów ustawy VAT. „Zbycie przedsiębiorstwa" nie zostało wyjaśnione przez ustawodawcę, z tego względu „zbycie" należy rozumieć jako dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT. Zbycie przedsiębiorstwa oznacza więc przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel. Czynność prawna wniesienia przedsiębiorstwa aportem do Spółki skutkuje przeniesieniem składników majątkowych na własność Spółki.

W związku z powyższym dokonanie przez gminę aportu Majątku na rzecz Spółki będzie wypełniało definicję zbycia przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT czynność zbycia przedsiębiorstwa pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Spółki, w przypadku dokonania zbycia przedsiębiorstwa, do korekty podatku naliczonego od nabytych przez zakład budżetowy składników majątkowych tworzących Majątek ma zastosowanie przepis art. 91 ust. 9 ustawy VAT. Zgodnie z jego treścią korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany prawa do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony dokonuje nabywca przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w przypadku zbycia przez Gminę Majątku w postaci wniesienia go aportem do Spółki, to Spółka dokonuje korekty podatku naliczonego, o ile prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony uległo zmianie. Prawo to nie ulegało zaś zmianie ani w zakładzie budżetowym ani nie ulegnie zmianie w Spółce.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego nie ulegnie zmianie, gdyż Spółka będzie wykorzystywała nabyty Majątek do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT). Przedmiotem działalności Spółki będzie świadczenie na rzecz odbiorców (mieszkańców gminy) zbiorowego dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków. Działalność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym oznacza, iż prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług nadal będzie Spółce przysługiwało, a więc Spółka nie będzie miała obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy VAT.

Ponieważ ani w zakładzie budżetowym ani u wnoszącego aport, tj. Gminy, nie powstał w związku z wniesieniem jako aport Majątku do Spółki obowiązek korekty (zwrotu) podatku VAT naliczonego przy nabyciu składników Majątku - jako że czynność ta jest poza VAT - to również i Spółka jako następca prawny zakładu budżetowego (w rozumieniu art. 91 ust. 9 ustawy VAT) w zakresie prawa do odliczenia nie jest zobowiązana do dokonania korekty podatku VAT, o której mowa w art. 91 ustawy VAT. Neutralność w podatku VAT (dla obu stron transakcji) czynności zbycia przedsiębiorstwa, zakładu samodzielnie sporządzającego bilans oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa została potwierdzona m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2008r. (III SA/Wa 934/07) oraz wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 listopada 2003r. w sprawie C-497/2001 Zita Modes. Zdaniem WSA „każdy zespól składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 u.p.t.u."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art.119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak wynika z cytowanego przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje odniesieniu do towarów i usług w zakresie w jakim są one wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 i 2 ww. ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z kolei zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 91 ust. 1 i 2 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o którym mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły podatnikowi do wykonywania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie. Równocześnie przepis ten nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia, w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Jeśli zbywca wykonywał wyłącznie czynności opodatkowane i takie też czynności będzie dokonywał nabywca, obowiązek korekty nie wystąpi. Obowiązek taki natomiast będzie miał miejsce w sytuacji zbycia przedmiotowych składników majątku zwolnionego z podatku VAT lub zmiany ich przeznaczenia na cele niezwiązane ze sprzedażą opodatkowaną.

Mając na uwadze art. 163 ust. 2 zdanie 3 ustawy należy także zauważyć, że powyższe przepisy dotyczą korekt podatku naliczonego związanego z zakupami zaliczanymi do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych po dniu 1 maja 2004r. Zgodnie bowiem z tym przepisem w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, co wypełnia w ocenie Wnioskodawcy dyspozycję przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym w sprawie znajdzie zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nakładający na Wnioskodawcę obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określony w art. 91 ust. 1 – 8 ustawy o VAT, do których byłby zobligowany zakład budżetowy, w sytuacji gdyby nie doszło do przedmiotowego aportu. Ponieważ z wniosku wynika, iż zarówno zakład budżetowy wykorzystywał, jak i Przedsiębiorstwo sp. z o.o. będzie wykorzystywał składniki majątku, będące przedmiotem aportu, wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, obowiązek kontynuowania korekty, nałożony przepisem art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nie wystąpi. Należy jednak podkreślić, iż obowiązek taki będzie jednak miał miejsce w sytuacji zbycia któregokolwiek ze składników majątku wniesionego aportem zwolnionego z podatku VAT lub zmiany ich przeznaczenia na cele niezwiązane ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej rozpoznania czy wniesiony majątek w postaci aportu stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego oraz wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zawarta została w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.