Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.501.2019.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-04
Teza: opodatkowania sprzedaży działki zabudowanej o nr ewidencyjnym (…) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeprowadzoną transakcją
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia; podatnik; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 października 2019 r. (data wpływu 21 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki zabudowanej o nr ewidencyjnym (…) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeprowadzoną transakcją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki zabudowanej o nr ewidencyjnym (…) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeprowadzoną transakcją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nabywca jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Głównym przedmiotem działalności Nabywcy jest sprzedaż samochodów osobowych i użytkowych. Sprzedaż ta jest opodatkowana podatkiem VAT.

Sprzedawca 1 jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Sprzedawca 1 od dnia 12 grudnia 1989 r. prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek.

Sprzedawca 2 jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Sprzedawca 2 od dnia 1 sierpnia 2019 r. prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Sprzedawca 2 wynajmuje udział w nieruchomości, opisanej w niniejszym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) swemu ojcu – Sprzedawcy 1, prowadzącemu działalność gospodarczą.

Nabywca planuje dokonać zakupu nieruchomości zabudowanej (dalej: „Transakcja”), której współwłaścicielami są Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 (dalej także jako: „Zbywcy”). W tym celu strony Transakcji, tj. Nabywca i Zbywcy podpisali warunkową przedwstępną umowę sprzedaży, a w przyszłości planują podpisać umowę rozporządzającą (dalej: „umowa rozporządzająca”).

Nabywca i Zbywcy są określani w niniejszym wniosku łącznie jako „Zainteresowani”.

Nieruchomość będącą przedmiotem Transakcji stanowi działka ewidencyjna o numerze (…) (dalej łącznie: „Grunt”). Jedynymi współwłaścicielami Gruntu są Zbywcy. Każdy ze Zbywców posiada ½ udziału we własności Gruntu.

Zainteresowani wskazują, iż Grunt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedawca 1 nabył ½ udziału w działce (…) na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 lutego 1978 r. W dniu 5 lipca 2018 r. wraz z małżonką dokonał zniesienia współwłasności oraz częściowego podziału majątku wspólnego po ustaniu wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej i nabył własność ww. ½ udziału w drodze umowy o podział majątku wspólnego i umowy darowizny.

Sprzedawca 2 nabył ½ udziału w działce (…) wskutek umowy darowizny z dnia 4 września 1980 r.

Na Gruntach w chwili składania niniejszego wniosku jest prowadzona działalność polegającą na sprzedaży samochodów (opis ten jest przedstawiony szerzej w dalszej części niniejszego wniosku).

Działka nr (…) jest zabudowana:

1.  częścią budynku salonu samochodowego i (dalej: „Budynek 1”),
2.  domem jednorodzinnym zaadoptowanym na serwis samochodowy przylegającym do budynku salonu samochodowego (dalej: „Budynek 2”),
3.  garażem,
4.  fragmentem całości ogrodzenia kompleksu,
5.  zbiornikiem na nieczystości płynne „szambo” (dalej łącznie pkt 3-5: „Budowle”).

Sprzedawca 1 wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej swój udział w działce (…), jak również oddany mu do używania przez Sprzedawcę 2 udział Sprzedawcy 2 w działce nr (…) począwszy od dnia 30 listopada 2006 r.

Sprzedawca 1 rozpoczął używanie Budynku 1, Budynku 2 oraz Budowli do celów prowadzonej działalności gospodarczej w datach (…)

Obiekty te były wykorzystywane w prowadzonej przez Sprzedawcę 1 jego działalności gospodarczej, który na Gruntach prowadził salon samochodowy. Obecnie działalność salonu samochodów zabytkowych prowadzi Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”).

Zarówno w okresie 2 lat przed planowaną dostawą jak i wcześniej żaden ze Zbywców nie ponosił nakładów na ulepszenie Budynku 1, Budynku 2 czy też Budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; dalej, „ustawa o PIT”), które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Budynek 1 oraz Budynek 2 (dalej łącznie: „Budynki”) wraz ze wskazanymi powyżej Budowlami zostały wybudowane przez Sprzedawcę 1 na Gruncie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Grunt wraz z posadowionymi na nich Budynkami oraz Budowlami (dalej łącznie: „Nieruchomość”) nie są używane na prywatne potrzeby Sprzedawcy 1 oraz Sprzedawcy 2, ani też nie mają prywatnego charakteru.

Część Nieruchomości została oddana w najem przez Sprzedawcę 1, przy czym umowy najmu były zawierane zarówno przed jak i po dacie przyjęcia do używania przez niego obiektów zlokalizowanych na działce nr (…) (vide: opis zdarzenia przyszłego dotyczący rozpoczęcia używania Budynku 1, Budynku 2 i Budowli w prowadzonej działalności gospodarczej przez Sprzedawcę 1).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Sprzedawca 2 w 2019 r. wynajmuje swój udział w działce (…) swemu ojcu – Sprzedawcy 1 prowadzącemu działalność gospodarczą.

Celem Nabywcy nie jest kontynuowanie działalności prowadzonej obecnie przez Sprzedawcę 2, polegającej na wynajmie swojego udziału w Nieruchomości na rzecz jego ojca – Sprzedawcy 1.

Należy podkreślić, że przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość składająca się ze wskazanego Gruntu, Budynków oraz Budowli. Tym samym, Transakcją nie będą objęte:

1.  księgi i pozostała dokumentacja handlowa,
2.  umowy handlowe z dostawcami surowców i odbiorcami produktów,
3.  środki pieniężne na rachunku bankowym,
4.  rzeczy ruchome,
5.  zobowiązania oraz
6.  należności.

Niemniej nie można wykluczyć, że w związku z Transakcją Zbywcy, w drodze odrębnej czynności prawnej, sprzedadzą Nabywcy rzeczy ruchome znajdujące się na Nieruchomości, służące w dotychczas prowadzonej tam działalności, które nie są istotne z punktu widzenia działalności Nabywcy, a których:

1.  ilość może być nieznaczna,
2.  wartość może być nieznaczna,
3.  Zbywcy mogą nie chcieć zatrzymać, w szczególności dlatego, że będą dla nich zbędne.

W ramach Transakcji Nabywca nie przejmie pracowników ani współpracowników Zbywców w ramach tzw. przejścia zakładu pracy na podstawie art. 231 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2019 r. poz. 1040), a w szczególności osób, które są zaangażowane w świadczenie usług wynajmu lub związanych z obsługą Nieruchomości.

Intencją Nabywcy i Zbywców jest, aby w ramach planowanej Transakcji nie doszło do przeniesienia szeregu praw, obowiązków oraz zobowiązań i należności wynikających z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, lecz aby umowy te zostały rozwiązane przed dokonaniem Transakcji, a następnie aby Nabywca zawarł odrębne umowy we własnym zakresie.

Powyższe dotyczy między innymi następujących umów:

1.  umów najmu;
2.  umowa na dostawę energii elektrycznej;
3.  umowa na dostawę gazu;
4.  umowa na dostarczanie wody.

Niemniej nie można wykluczyć, że niektóre z tych umów mogą zostać przeniesione na Nabywcę (nie dotyczy to umów najmu, które zostaną rozwiązane przed Transakcją) jako elementy dodatkowe do Transakcji w sytuacji, gdy na przykład ich rozwiązanie nie będzie możliwe ze względów prawnych lub Nabywca nie będzie mógł zawrzeć odpowiednich umów lub będzie to utrudnione, co mogłoby spowodować przerwy w dostawie usług świadczonych na ich podstawie, po Transakcji, w szczególności mediów.

Należy podkreślić, że nie jest intencją Nabywcy kupno w ramach Transakcji całego przedsiębiorstwa Zbywców ani jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”). Przedmiot Transakcji, w tym przenoszone aktywa nie są wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej i będą wymagały zaangażowania innych aktywów i dodatkowych zasobów celem wykorzystania ich w działalności Nabywcy. W szczególności zamiarem Nabywcy nie jest oddanie Nieruchomości po jej zakupie do używania osobie trzeciej, lecz wykorzystywanie jej do celów własnej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży samochodów osobowych i użytkowych.

Przedmiot Transakcji nie został przez Zbywców formalnie wydzielony w strukturach organizacyjnych ich przedsiębiorstw jako odrębny dział, wydział, departament lub inna jednostka organizacyjna.

Zbywcy nie prowadzą analityki finansowo - księgowej pozwalającej na przyporządkowanie do działalności związanej z przedmiotem Transakcji (tj. Nieruchomością) kosztów i zobowiązań odrębnie od innych pozycji. Taka analityka jest prowadzona jedynie w odniesieniu do przychodów i należności związanych z wynajmem Nieruchomości. Nie są również prowadzone oddzielne rachunki bankowe przeznaczone do rozliczeń związanych z działalnością dotyczącą przedmiotu Transakcji. Tym samym u Zbywców nie jest prowadzona odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwalająca na przyporządkowanie przedmiotowi Transakcji kosztów i zobowiązań.

Zbywcy zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Budynku oraz Budowli. Zarówno Nabywca jak i Zbywcy złożą przed dniem dostawy w stosunku do Transakcji sprzedaży Nieruchomości oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT (dalej: „Oświadczenie”). Oświadczenie zostanie złożone naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy przed dniem dokonania dostawy obiektów będących przedmiotem Transakcji i zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT będzie zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy (tutaj: Zbywców) oraz Nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części, to jest stosownej umowy rozporządzającej;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zbywcy (każdy z osobna) wystawią na Nabywcę fakturę dotyczącą zbywanej Nieruchomości, na której zostanie wykazany podatek VAT w wysokości 23%.

Zarówno Nabywca jak i Zbywcy są podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT oraz są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Rejestracja ta będzie aktualna również na dzień dostawy Nieruchomości. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na sprzedaży samochodów osobowych i użytkowych.

Dodatkowo do Transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Nabywca planuje również nabyć w drodze odrębnych czynności prawnych, zawartych odpowiednio ze Sprzedawcą 1, jak i z Sprzedawcą 2 - inne nieruchomości gruntowe wraz z posadowionymi budynkami i budowlami, obejmujące:

*   działki ewidencyjne o numerach (…) oraz (…),

*   działki ewidencyjne o numerach (…) oraz (…),

*   działki ewidencyjne o numerach (…) oraz (…).

W sprawie nabycia wyżej wyszczególnionych innych nieruchomości gruntowych wraz z posadowionymi budynkami i budowlami mających być przedmiotem umowy rozporządzającej zostaną złożone odrębne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania nr 1, 2 i 3 wniosku).

1.  Czy dostawa Nieruchomości będzie stanowić dostawę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki 23% VAT?
3.  Czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego według stawki 23% wykazanego na wystawionej przez Zbywców (każdego z osobna) fakturze dokumentującej sprzedaż (dostawę) Nieruchomości, w przypadku gdy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana według stawki 23% VAT na skutek rezygnacji ze zwolnienia podatkowego i wyboru opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie ze złożonym Oświadczeniem na podstawie przepisów ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana według stawki 23% VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Zainteresowanych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego według stawki 23% VAT, wykazanego na wystawionej przez Zbywców (każdego z osobna) fakturze dokumentującej sprzedaż (dostawę) Nieruchomości, w przypadku gdy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana według stawki 23% VAT na skutek rezygnacji ze zwolnienia podatkowego i wyboru opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie ze złożonym Oświadczeniem na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy.

W związku z powyższym, Transakcja sprzedaży Nieruchomości będąca przedmiotem niniejszego wniosku będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Nadto, przedmiotowa dostawa będzie realizowana przez Zbywców działających w tym zakresie w charakterze podatników VAT. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W szczególności, w ocenie Zainteresowanych, przedmiotem Transakcji nie będzie zbycie przedsiębiorstwa ani ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (które to czynności na podstawie ww. przepisu są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT).

W opinii Zainteresowanych, planowanej Transakcji nie należy kwalifikować jako zbycie przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie posługują się własną definicją pojęcia przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę brak wyodrębnionej definicji w ustawie o VAT, jak również mając na względzie definicję przedsiębiorstwa zawartą w innych ustawach, zarówno w doktrynie i judykaturze prawa podatkowego powszechnie akceptowanym jest przyjęcie dla celów podatku VAT pojęcia przedsiębiorstwa rozumianego zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) (dalej: „KC”).

W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazano powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 KC, przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji będzie jedynie Nieruchomość, której sprzedaż nie będzie spełniała przesłanek uznania jej za przedsiębiorstwo w rozumieniu przyjętym dla celów ustawy o VAT, tj. zgodnie z definicją przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, albowiem przedmiot Transakcji nie wyczerpie przedmiotowej definicji przedsiębiorstwa zawartej w KC. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”): z 1 sierpnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.327.2019.4.IT), 20 czerwca 2018 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.157.2018.2.JK), 5 czerwca 2018 r. (sygn.0111-KDIB3-2.4012.212.2018.3.MD), czy też 29 maja 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.187.2018.3.SR).

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99) zasada, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji, tj. Nieruchomość, w żadnym stopniu nie będzie stanowić zorganizowanego zespołu składników.

W ocenie Zainteresowanych, ze względu na brak transferu kluczowych składników, przenoszona Nieruchomość nie będzie mogła stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. W tym kontekście, warto zwrócić uwagę m.in. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 11 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 1115/14), w którym sąd zaznaczył, że „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest, więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

W opinii Zainteresowanych, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W celu jej prowadzenia Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, w tym aby uzupełnić brakujące składniki majątku niezbędne do prowadzenia tej działalności.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, przedmiotem Transakcji nie będzie zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Jest to spowodowane faktem, iż przedmiot Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana za właściwą na gruncie ustawy o VAT.

Przedmiot Transakcji a Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa.

W opinii Zainteresowanych planowanej Transakcji nie można również uznać za zbycie ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych (w tym m.in. interpretację indywidualną DKIS z dnia 30 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2019.2.AW), warunkami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP, które muszą być spełnione łącznie, są:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębną działalność (np. po zbyciu na rzecz innego podmiotu), lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Innymi słowy, w ocenie Zainteresowanych dla uznania, że w przedstawionej sytuacji mamy do czynienia z ZCP, decydujący byłby fakt wyodrębnienia takiego zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie, aby w momencie odrębnego działania na rynku mogło być prowadzone jako samodzielne przedsiębiorstwo. Jednocześnie sprzedający musi tak wyodrębnić majątek z istniejącego przedsiębiorstwa, aby nabywca - bez angażowania dodatkowych środków z własnej strony - mógł przy ich użyciu prowadzić przedsiębiorstwo. Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma być dokonane na trzech płaszczyznach: a) organizacyjnej, b) finansowej i c) funkcjonalnej.

Ad a) Wyodrębnienie funkcjonalne.

W praktyce podatkowej przyjmuje się, iż kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników jest spełnione, jeżeli składniki te pozostają między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN) wskazał, że: „\[\`(...)\`\] zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)". Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych w interpretacjach indywidualnych wydanych przez DKIS, np. z dnia 4 lipca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ), czy też z dnia 3 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.175.2019.3. AG).

W podobnym tonie wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16, w której stwierdził, że „okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Z uwagi na fakt, że przedmiotem Transakcji będzie jedynie Nieruchomość, nie może być mowy o istnieniu „związku funkcjonalnego nabywanych składników materialnych i niematerialnych”. Przeniesienie tego aktywa nie umożliwi Nabywcy podjęcia samodzielnej działalności gospodarczej bez zaangażowania dodatkowych składników majątkowych, które już są w jego posiadaniu lub zostaną przez niego nabyte.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego nie zostanie spełnione w odniesieniu do przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotu Transakcji.

Ad b) Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o VAT nie określa co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 3 lipca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.175.2019.3.AG).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ, interpretacja indywidualna DKIS z dnia 25 czerwca 2019 r„ sygn. 0114-KDIP1-2.4012.325.2019.1.MC).

Przedmiot Transakcji nie jest i nie będzie w żaden sposób formalnie wydzielony w strukturze organizacyjnej Zbywców, tj. Nieruchomość nie funkcjonuje jako odrębny dział, wydział czy też oddział.

Tym samym w ocenie Zainteresowanych nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym Przedmiotu Transakcji.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie zostanie spełnione w odniesieniu do przedmiotu Transakcji.

Ad c) Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku prowadzenia przez ZCP odrębnej księgowości, pozwalającej na niezależne ustalenie wyniku finansowego tej jednostki, tj. w sytuacji, gdy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie tej jednostce przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, związanych z jej działalnością.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa zadań gospodarczych.

Przedmiot Transakcji, który Nabywca zamierza nabyć, nie został wyodrębniony (wydzielony) finansowo przez Zbywców. Trudno bowiem za takie wyodrębnienie uznać prowadzenie analityki w zakresie wyłącznie przychodów i należności związanych z wynajmem nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia finansowego nie zostanie spełnione

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez DKIS: z dnia 30 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2019.2.AW), z dnia 4 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-3.4012.210.2019.2.WB), z dnia 1 lipca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM) czy w wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15).

Innymi słowy aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiot Transakcji nie będzie spełniał przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego. W konsekwencji nabyta Nieruchomość nie posiada zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a zatem nie będzie stanowiła ZCP.

Ponadto, celem Nabywcy nie będzie po dokonaniu Transakcji kontynuowanie działalności prowadzonej obecnie przez Sprzedającego 2, polegającej w głównej mierze na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Tym samym, nawet w przypadku zakwalifikowania Nieruchomości (w części przypadającej Sprzedającego 2) jako nieruchomości komercyjnej w rozumieniu objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r., dot. opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”), zdaniem Zainteresowanych, również w świetle Objaśnień - biorąc po uwagę, że Nabywca nie zamierza kontynuować działalności prowadzonej obecnie przez Sprzedającego 2 - Transakcja nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa ani ZCP.

Biorąc pod uwagę powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że opisana w niniejszym wniosku Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Konsekwentnie, planowana Transakcja powinna być uznana za odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie powyższego, zdaniem Zainteresowanych dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2.

Opodatkowanie VAT Transakcji dotyczącej Nieruchomości jako odpłatnej dostawy towarów.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy.

W związku z powyższym, Transakcja sprzedaży Nieruchomości będąca przedmiotem niniejszego wniosku będzie stanowić odpłatną dostawę towarów rozumieniu ustawy o VAT. Nadto, przedmiotowa dostawa będzie realizowana przez Zbywców działających w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Biorąc pod uwagę stanowisko Zainteresowanych zaprezentowane w uzasadnieniu do pytania 1, przedmiotem Transakcji nie będzie zbycie przedsiębiorstwa ani ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (które to czynności na podstawie ww. przepisu są wyłączone z zakresu opodatkowania podatkiem VAT), a tym samym należy dodatkowo rozstrzygnąć jaka stawka VAT (ewentualnie zwolnienie z opodatkowania VAT) znajdzie zastosowanie dla dostawy Nieruchomości zbywanej w ramach Transakcji.

Z uwagi na fakt, że planowana Transakcja będzie stanowić odpłatną dostawę towarów stanowiących Grunt wraz z Budynkami i Budowlami, konieczne jest rozstrzygnięcie czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania VAT w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak zostało wskazane powyżej, Grunt został zabudowany Budynkami oraz Budowlami szczegółowo opisanymi w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Zatem, zdaniem Zainteresowanych, Grunt będący przedmiotem Transakcji nie może zostać uznany za teren niezabudowany, co oznacza, że w przypadku Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, który dotyczy wyłącznie terenów niezabudowanych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie może być objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy zbadać czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT (określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT) stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy o VAT.

W świetle powyższego, w przypadku jeżeli dostawa nieruchomości nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT lub zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, taka transakcja zostanie opodatkowana VAT.

Natomiast w przypadku, gdy dostawa nieruchomości podlegałaby zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to wówczas zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować z przedmiotowego zwolnienia z VAT i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części.

Odnosząc powyższe do planowanej Transakcji, należy zwrócić uwagę, iż dostawa Nieruchomości nie będzie dokonana przez Zbywców w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Jest to spowodowane faktem, że w ocenie Zainteresowanych do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło z chwilą ich oddania do używania najemcom bądź z chwilą rozpoczęcia ich używania przez Sprzedającego 1 - w zależności od tego, które ze zdarzeń wystąpiło jako pierwsze. Niezależnie od tego, które z tych zdarzeń nastąpiło jako pierwsze, od momentu pierwszego zasiedlenia rozumianego zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT minęły na moment złożenia niniejszego wniosku 2 lata, a więc tym bardziej warunek (termin) ten (2 lata) będzie spełniony przy planowanej dostawie Nieruchomości w przyszłości.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości spełni przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a tym samym irrelewantne pozostanie badanie zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, który dotyczy przypadków obowiązkowego zwolnienia dostaw budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 przedmiotowego ustępu.

Jednocześnie Nabywca i Zbywcy mogą zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT na zasadach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, tj. pod warunkiem, że:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz
2.  jednocześnie złożą odpowiednie oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca oraz Zbywcy są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT i będą takimi na dzień dostawy Nieruchomości. Dodatkowo, zarówno Nabywca jak i Zbywcy złożą w stosunku do planowanej Transakcji (sprzedaży Nieruchomości) Oświadczenie na warunkach określonych w ww. przepisach ustawy o VAT.

W konsekwencji, w wyniku podjętej decyzji przez Nabywcę i Zbywców o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przedmiotowa dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie przepisów ustawy o VAT oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy, ustawodawca wprowadził możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku VAT lub zwolnień z tego podatku w przypadku niektórych typów towarów lub usług.

Zainteresowani w powyższym uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 2, uzasadnili brak zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, w związku ze złożeniem Oświadczenia.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania jakiejkolwiek obniżonej stawki VAT, a tym samym jej opodatkowanie VAT powinno być rozpatrywane według stawki podstawowej.

Jak zostało wspomniane powyżej, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka (podstawowa) podatku wynosi 22%. Jednocześnie, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Konsekwentnie, w związku z tym, że dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (tj. na podstawie złożonego Oświadczenia nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT), a jednocześnie Transakcja nie będzie korzystała z jakiejkolwiek obniżonej stawki VAT, to na podstawie art. 43 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki 23% N/AT.

Na podstawie powyższego, zdaniem Zainteresowanych dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki 23%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Zainteresowani stoją na stanowisku, że Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na wystawionych przez Zbywców (każdego z osobna) fakturach dokumentujących sprzedaż (dostawę) Nieruchomości, w przypadku gdy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana według stawki 23% VAT na skutek rezygnacji ze zwolnienia podatkowego i wyboru opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie ze złożonym Oświadczeniem na podstawie przepisów ustawy o VAT, w sposób opisany i uzasadniony powyżej.

Jak wspomniano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, jak wskazano powyżej, Transakcja dotycząca Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki 23% na skutek rezygnacji ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wyboru opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika do czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT) nie mają zastosowania.

W dacie planowanej Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i będzie spełniał ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. W wyniku Transakcji Nabywca będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży samochodów osobowych i użytkowych, opodatkowanej podatkiem VAT. W konsekwencji - jak wynika z powyższego - Budynki, Budowle wchodzące w skład Nieruchomości będą wykorzystywane przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, nabycie Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowane VAT na skutek rezygnacji ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wyboru opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, a zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - w myśl których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, w sytuacji gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT - nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego - zdaniem Zainteresowanych - po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu przez Nabywcę wystawionych przez Zbywców (każdego z osobna) faktur potwierdzających jej faktyczne dokonanie (dostawę Nieruchomości), będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Budynków, Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ewentualna nadwyżka VAT naliczonego nad VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Na podstawie powyższego, zdaniem Zainteresowanych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wg stawki 23% wykazanego na wystawionych przez Zbywców (każdego z osobna) fakturach dokumentujących sprzedaż (dostawę) Nieruchomości, w przypadku gdy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana według stawki 23% VAT na skutek rezygnacji ze zwolnienia podatkowego i wyboru opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie ze złożonym Oświadczeniem na podstawie przepisów ustawy o VAT, w sposób opisany i uzasadniony powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów,
3.  oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
4.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
5.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
6.  koncesje, licencje i zezwolenia;
7.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa;
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Nabywca planuje dokonać zakupu nieruchomości zabudowanej, której współwłaścicielami są Zbywcy. Nieruchomość będącą przedmiotem Transakcji stanowi działka ewidencyjna o numerze (…). Jedynymi współwłaścicielami Gruntu są Zbywcy. Każdy ze Zbywców posiada ½ udziału we własności Gruntu. Zainteresowani wskazują, iż Grunt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Na Gruntach w chwili składania niniejszego wniosku jest prowadzona działalność polegającą na sprzedaży samochodów. Działka nr (…) jest zabudowana: częścią budynku salonu samochodowego („Budynek 1”), domem jednorodzinnym zaadoptowanym na serwis samochodowy przylegającym do budynku salonu samochodowego („Budynek 2”), garażem, fragmentem całości ogrodzenia kompleksu, zbiornikiem na nieczystości płynne „szambo” (łącznie „Budowle”). Celem Nabywcy nie jest kontynuowanie działalności prowadzonej obecnie przez Sprzedającego 2, polegającej na wynajmie swojego udziału w Nieruchomości na rzecz jego ojca – Sprzedającego 1. Należy podkreślić, że przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość składająca się ze wskazanego Gruntu, Budynków oraz Budowli. Tym samym, Transakcją nie będą objęte: księgi i pozostała dokumentacja handlowa, umowy handlowe z dostawcami surowców i odbiorcami produktów, środki pieniężne na rachunku bankowym, rzeczy ruchome, zobowiązania oraz należności. Niemniej nie można wykluczyć, że w związku z Transakcją Zbywcy, w drodze odrębnej czynności prawnej, sprzedadzą Nabywcy rzeczy ruchome znajdujące się na Nieruchomości, służące w dotychczas prowadzonej tam działalności, które nie są istotne z punktu widzenia działalności Nabywcy, a których ilość oraz wartość może być nieznaczna, gdyż Zbywcy mogą nie chcieć ich zatrzymać, dlatego, że będą dla nich zbędne. W ramach Transakcji Nabywca nie przejmie pracowników ani współpracowników Zbywców w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, a w szczególności osób, które są zaangażowane w świadczenie usług wynajmu lub związanych z obsługą Nieruchomości. Intencją Nabywcy i Zbywców jest, aby w ramach planowanej Transakcji nie doszło do przeniesienia szeregu praw, obowiązków oraz zobowiązań i należności wynikających z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, lecz aby umowy te zostały rozwiązane przed dokonaniem Transakcji, a następnie aby Nabywca zawarł odrębne umowy we własnym zakresie.

Dotyczy to między innymi umów: umowy najmu; umowy na dostawę energii elektrycznej; umowy na dostawę gazu; umowy na dostarczanie wody.

Niemniej nie można wykluczyć, że niektóre z tych umów mogą zostać przeniesione na Nabywcę (nie dotyczy to umów najmu, które zostaną rozwiązane przed Transakcją) jako elementy dodatkowe do Transakcji w sytuacji, gdy ich rozwiązanie nie będzie możliwe ze względów prawnych lub Nabywca nie będzie mógł zawrzeć odpowiednich umów lub będzie to utrudnione, co mogłoby spowodować przerwy w dostawie usług świadczonych na ich podstawie, po Transakcji, w szczególności mediów.

Należy podkreślić, że nie jest intencją Nabywcy kupno w ramach Transakcji całego przedsiębiorstwa Zbywców ani jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”). Przedmiot Transakcji, w tym przenoszone aktywa nie są wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej i będą wymagały zaangażowania innych aktywów i dodatkowych zasobów celem wykorzystania ich w działalności Nabywcy. W szczególności zamiarem Nabywcy nie jest oddanie Nieruchomości po jej zakupie do używania osobie trzeciej, lecz wykorzystywanie jej do celów własnej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży samochodów osobowych i użytkowych.

Przedmiot Transakcji nie został przez Zbywców formalnie wydzielony w strukturach organizacyjnych ich przedsiębiorstw jako odrębny dział, wydział, departament lub inna jednostka organizacyjna.

Zbywcy nie prowadzą analityki finansowo - księgowej pozwalającej na przyporządkowanie do działalności związanej z przedmiotem Transakcji (tj. Nieruchomością) kosztów i zobowiązań odrębnie od innych pozycji. Taka analityka jest prowadzona jedynie w odniesieniu do przychodów i należności związanych z wynajmem Nieruchomości. Nie są również prowadzone oddzielne rachunki bankowe przeznaczone do rozliczeń związanych z działalnością dotyczącą przedmiotu Transakcji. Tym samym u Zbywców nie jest prowadzona odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwalająca na przyporządkowanie przedmiotowi Transakcji kosztów i zobowiązań.

W tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości zabudowanej tj. działki o nr (…) nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu transakcji – sprzedaży Nieruchomości zabudowanej Budynkami i Budowlami za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak z wniosku wynika przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość obejmująca działkę gruntu zabudowaną Budynkami i Budowlami. Wnioskodawca wskazał, że w ramach transakcji zbycia Nieruchomości nie zostaną przeniesione przez Zbywców na Nabywcę m.in.: księgi i pozostała dokumentacja handlowa, umowy handlowe z dostawcami surowców i odbiorcami produktów, środki pieniężne na rachunku bankowym, rzeczy ruchome, zobowiązania oraz należności. W ramach Transakcji Nabywca nie przejmie pracowników ani współpracowników Zbywców w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, a w szczególności osób, które są zaangażowane w świadczenie usług wynajmu lub związanych z obsługą Nieruchomości. Intencją Nabywcy i Zbywców jest, aby w ramach planowanej Transakcji nie doszło do przeniesienia szeregu praw, obowiązków oraz zobowiązań i należności wynikających z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, lecz aby umowy te zostały rozwiązane przed dokonaniem Transakcji, a następnie aby Nabywca zawarł odrębne umowy we własnym zakresie (umowa najmu; umowa na dostawę energii elektrycznej; umowa na dostawę gazu; umowa na dostarczanie wody). Ponadto z wniosku wynika, że Przedmiot Transakcji nie został przez Zbywców formalnie wydzielony w strukturach organizacyjnych ich przedsiębiorstw jako odrębny dział, wydział, departament lub inna jednostka organizacyjna. Zbywcy nie prowadzą analityki finansowo - księgowej pozwalającej na przyporządkowanie do działalności związanej z przedmiotem Transakcji (tj. Nieruchomością) kosztów i zobowiązań odrębnie od innych pozycji. Nie są również prowadzone oddzielne rachunki bankowe przeznaczone do rozliczeń związanych z działalnością dotyczącą przedmiotu Transakcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przedmiotowa Transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W związku z powyższym, zbycie składników majątku (Nieruchomości), o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.

Przedmiotowa sprzedaż nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy, bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – na moment sprzedaży Nieruchomość nie będzie wyodrębniona organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie. Intencją Strony Sprzedającej oraz Kupującej jest jedynie skuteczne przeniesienie prawa do rozporządzania Nieruchomością. Skoro przedmiotowe składniki (Nieruchomość) nie wykazują odrębności organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej, to nie mogą one zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku, planowana sprzedaż Nieruchomości obejmująca działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…) zabudowaną Budynkami i Budowlami nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z wniosku wynika, że przedmiotem transakcji jest działka zabudowana Budynkami i Budowlami.

Zbywający Sprzedający 1 nabył ½ udziału w działce (…) na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 lutego 1978 r. W dniu 5 lipca 2018 r. wraz z małżonką dokonał zniesienia współwłasności oraz częściowego podziału majątku wspólnego po ustaniu wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej i nabył własność ww. ½ udziału w drodze umowy o podział majątku wspólnego i umowy darowizny. Zbywający Sprzedający 2 nabył ½ udziału w działce (…) wskutek umowy darowizny z dnia 4 września 1980 r. Działka nr (…) jest zabudowana:

1.  częścią budynku salonu samochodowego i (dalej: „Budynek 1”),
2.  domem jednorodzinnym zaadoptowanym na serwis samochodowy przylegającym do budynku salonu samochodowego (dalej: „Budynek 2”),
3.  garażem,
4.  fragmentem całości ogrodzenia kompleksu,
5.  zbiornikiem na nieczystości płynne „szambo”

(łącznie pkt 3-5: „Budowle”).

Sprzedający 1 wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej swój udział w działce, jak również oddany mu do używania przez Sprzedającego 2 udział w działce począwszy od dnia 30 listopada 2006 r.

Sprzedający 1 rozpoczął używanie Budynku 1, Budynku 2 oraz Budowli do celów prowadzonej działalności gospodarczej w 1992 r. i w 2006 r. Obiekty te były wykorzystywane w prowadzonej przez Sprzedającego 1 jego działalności gospodarczej, w ramach której prowadził salon samochodowy. Obecnie działalność salonu samochodów zabytkowych prowadzi Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Zarówno w okresie 2 lat przed planowaną dostawą jak i wcześniej żaden ze Zbywców nie ponosił nakładów na ulepszenie Budynku 1, Budynku 2 czy też Budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Budynek 1 oraz Budynek 2 wraz z Budowlami zostały wybudowane przez Sprzedającego 1 na Gruncie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Część Nieruchomości została oddana w najem przez Sprzedającego 1, przy czym umowy najmu były zawierane zarówno przed jak i po dacie przyjęcia do używania przez niego obiektów zlokalizowanych na działce nr (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Sprzedający 2 w 2019 r. wynajmuje swój udział w działce (…) swemu ojcu – Sprzedającemu 1 prowadzącemu działalność gospodarczą. Zbywcy zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Budynków oraz Budowli. Zarówno Nabywca jak i Zbywcy złożą przed dniem dostawy w stosunku do Transakcji sprzedaży Nieruchomości oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Oświadczenie zostanie złożone naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy przed dniem dokonania dostawy obiektów będących przedmiotem Transakcji

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania Transakcji sprzedaży Nieruchomości zabudowanej.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynków i Budowli posadowionych na przedmiotowej działce nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do Budynku 1 i Budynku 2, a także Budowli (garaż, fragment całego ogrodzonego kompleksu i zbiornik na nieczystości płynne „szambo”) doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres 2 lat. Ponadto jak z wniosku wynika żaden ze Zbywców nie ponosił nakładów na ulepszenie Budynku 1, Budynku 2 oraz Budowli w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Wnioskodawca wskazał, że Zbywający Sprzedający 1 nabył ½ udziału w działce (…) na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 lutego 1978 r., natomiast Zbywający Sprzedający 2 nabył ½ udziału w działce (…) wskutek umowy darowizny z dnia 4 września 1980 r. Sprzedający 1 wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej swój udział w działce, jak również oddany mu do używania przez Sprzedającego 2 udział w działce począwszy od dnia 30 listopada 2006 r. Obiekty te były wykorzystywane w prowadzonej przez Sprzedającego 1 jego działalności gospodarczej, który na Gruntach prowadził salon samochodowy. Obecnie działalność salonu samochodów zabytkowych prowadzi Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa.

Tym samym sprzedaż Budynków (Budynek 1, Budynek 2) i Budowli (garaż, fragment ogrodzenia i zbiornik na nieczystości płynne „szambo”) będących przedmiotem planowanej Transakcji posadowionych na działce nr (…) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu, na którym znajdują się przedmiotowe budowle również będzie opodatkowana stawką podatku na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy tych Budynków i Budowli można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w przedstawionych we wniosku okolicznościach w przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje sprzedaży Budynków i Budowli stawką podatku VAT w wysokości 23%, wówczas dostawa gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

W tym miejscu należy wskazać, że dostawa rzeczy ruchomych, które nie są trwale związane z danym budynkiem, pomimo że stanowić będzie element jednej transakcji powinna być traktowana jako odrębna od dostawy Budynków i Budowli dostawa towarów, a w konsekwencji dostawa tych ruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danych towarów. Wnioskodawca wskazał, że nie można wykluczyć, że w związku z Transakcją Zbywcy, w drodze odrębnej czynności prawnej, sprzedadzą Nabywcy rzeczy ruchome znajdujące się na Nieruchomości, służące w dotychczas prowadzonej tam działalności, które nie są istotne z punktu widzenia działalności Nabywcy, a których ilość oraz wartość może być nieznaczna, a Zbywcy mogą nie chcieć ich zatrzymać, gdyż będą dla nich zbędne.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

W odniesieniu natomiast do prawa do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Nabywca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Głównym przedmiotem działalności Nabywcy jest sprzedaż samochodów osobowych i użytkowych. Sprzedaż ta jest opodatkowana podatkiem VAT. Po nabyciu przedmiotu Transakcji, Nieruchomość składająca się z działki nr (…) zabudowanej Budynkami i Budowlami będzie wykorzystywana przez Nabywcę w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na sprzedaży samochodów osobowych i użytkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu Transakcji nabycia Nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy na tle obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że transakcja sprzedaży Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, co zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ich zakupem, gdyż w przedmiotowej transakcji nie wystąpi podatek VAT. Jednakże jak już wcześniej zostało przedstawione, jeżeli obie strony transakcji w odniesieniu do Budynków i Budowli spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy i zrezygnują ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to do dostawy przedmiotowych Budynków i Budowli można zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca nabycie Budynków i Budowli będzie opodatkowane podatkiem VAT na skutek rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, a zatem okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będą miały zastosowania.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca po spełnieniu powyższych warunków będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości (Budynków i Budowli). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nabyta Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym Wnioskodawcy tj. sprzedaży samochodów osobowych i użytkowych.

Podsumowując, stanowisko w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym Wnioskodawca jako Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentującej dokonanie Transakcji, jest prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.