Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-45/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-08
Teza: opodatkowanie biogazu używanego do celów opałowych oraz obowiązku rejestracji dla potrzeb podatku akcyzowego z tego tytułu
Słowa kluczowe: biogaz; energia-energia elektryczna; rejestracja
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 10 grudnia 2012r. (data wpływu 27 grudnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowaniu biogazu używanego do celów opałowych oraz obowiązku rejestracji dla potrzeb podatku akcyzowego z tego tytułu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowaniu biogazu używanego do celów opałowych oraz obowiązku rejestracji dla potrzeb podatku akcyzowego z tego tytułu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jednolity: Dz. U. z 2006r. Nr 123, poz. 858 z póżn. zm.), dale ustawa. Spółka jest przedsiębiorstwem użyteczności publicznej wykonującym zadania własne gminy. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. dystrybucja wody i odbiór ścieków komunalnych, które przed zrzutem do cieków wodnych muszą być oczyszczone na eksploatowanych oczyszczalniach.

Na jednej z nich, zastosowana technologia pozwala na wykorzystywanie powstałego w procesie fermentacji osadu, biogazu jako produktu ubocznego (kod 2711 2900) do:

1.  produkcji ciepła niezbędnego do podtrzymania procesu fermentacji w dwóch komorach (kocioł o mocy 1500 kW wyposażony w palnik dwusystemowy pozwalający na pracę kotła wykorzystując olej opałowy lub biogaz w zależności od potrzeb), jak również do
2.  produkcji w procesie skojarzonym energii elektrycznej i ciepła przez generator na paliwo biogazowe o mocy znamionowej 280 kW.

Przy pracy generatora elektrycznego wytwarzają się w procesach skojarzonych pewne ilości ciepła, inaczej mówiąc przy produkcji energii elektrycznej zużywanej zgodnie z posiadaną umową przyłączeniową tylko na potrzeby własne, uzyskuje się ciepło wskutek konieczności schładzania silnika gazowego i agregatu. Powstała energia cieplna może być wykorzystana i skierowana poprzez sprzęgło cieplne do automatycznego węzła cieplnego na kotłowni OSC lub np. wskutek braku chwilowego zapotrzebowania na ciepło wyrzucana przez wentylatory na zewnątrz obiektu. Należy nadmienić, że oprócz obiektów biurowych i technologicznych oczyszczalni do węzła sieci CO są podpięte dwa budynki Laboratorium Centralnego i Oddziału TWB.

Ilość wyprodukowanej energii elektrycznej jest mierzona i kontrolowana przez lokalnego dystrybutora sieci przez odpowiednie zdalne układy pomiarowe. W przypadku uzyskania koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej lokalny dystrybutor energii elektrycznej potwierdza ilości energii wytworzonej w tzw. OZE (odnawialne źródło energii) na które można uzyskać odpowiednie certyfikaty. Spółka na chwilę obecną, na skutek braku spełnienia przesłanek ustawowych nie posiada koncesji na produkcję energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wytworzony przez Spółkę na kotłowni OSC biogaz i zużyty do własnych celów opałowych objęty jest opodatkowaniem podatkiem akcyzowym, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej, jaka jest właściwa stawka tego podatku?
2.  Czy wytworzony przez Spółkę biogaz na kotłowni OSC skutkuje obowiązkiem zgłoszenia rejestracyjnego właściwemu naczelnikowi organu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pod poz. 28 tego załącznika został wymieniony gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe określone kodem CN 2711.

Stosownie do art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715. Wobec powyższego, biogaz CN 2711 jako produkt uboczny technologicznego procesu fermentacji osadów ściekowych, zużywany do spalania w silnikach spalinowych (generatorach) celem wytworzenia energii elektrycznej, jest wyrobem energetycznym i podlega przepisom ustawy o podatku akcyzowym. Natomiast zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901 przeznaczonych do napędu silników spalinowych wynosi dla:

1.  skroplonych - 695,00 zł/l 000 kilogramów,
2.  w stanie gazowym -11,04 zł/1 gigadżul (GJ).

Z kolei przepis art. 164 ust. 1 tejże ustawy w terminie do dnia 31 października 2013r. zamiast stawki akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 12 lit a tiret drugie, do wyrobów akcyzowych określonych w tym przepisie stosuje się zerową stawkę akcyzy. Wobec tego biogaz zużywany przez Spółkę do spalania w silniku spalinowym generatora prądotwórczego celem wytworzenia energii elektrycznej opodatkowany jest podatkiem akcyzowym ze stawką akcyzy 0 zł.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Jednocześnie w świetle § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2010r. Nr 1 59, poz. 1070 z późn. zm.) zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

W związku z powyższym Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od akcyzy w związku ze zużyciem energii elektrycznej na potrzeby własne oczyszczalni ścieków wytwarzanej z biogazu powstającego w procesie fermentacji osadów ściekowych, na mocy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w przypadku łącznego spełnienia określonych warunków tj.:

1.  energia elektryczna jest wyprodukowana z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW,
2.  od wyrobów energetycznych wykorzystanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należytej wysokości,
3.  energia elektryczna nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej.

Należy dodać, iż zgodnie z art. 163 ust. 2 i ust. 3 ustawy, w okresie do dnia 31 października 2013r. albo do czasu, gdy udział gazu ziemnego w konsumpcji energii na terytorium kraju osiągnie 25% zwalnia się od akcyzy gaz ziemny (mokry) o kodach CN 2711 11 00 oraz 2711 21 00, przeznaczony do celów opałowych. Jednakże w momencie, gdy udział gazu ziemnego w konsumpcji energii osiągnie 20%, do dnia 31 października 2013r. stosuje się stawkę akcyzy stanowiącą 50% stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 13. Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza, w drodze obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, informację o osiągnięciu poziomu udziału gazu ziemnego, o którym mowa w zdaniu pierwszym. Do czasu obowiązywania zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, zwalnia się od akcyzy pozostałe węglowodory gazowe o kodzie CN 2711 29 00, przeznaczone do celów opałowych.

W związku z powyższym Spółka spełnia ww. warunki co oznacza, że energia uzyskana z biogazu i wykorzystana wyłącznie na własne cele będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Okoliczności powyższe rzutują także na obowiązek rejestracyjny spółki w zakresie podatku akcyzowego. Zgodnie z art. 13 ust 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan taktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą. Odnosząc się do kwestii dotyczących zgłoszeń rejestracyjnych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą z wykorzystaniem biogazu objętego kodem CN 2711 29 00 wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy, obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego zgłoszenia rejestracyjnego spoczywa na podmiocie prowadzącym działalność gospodarczą, wówczas gdy wykonuje on czynności: podlegające opodatkowaniu akcyzą, lub z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Zgłoszenie rejestracyjne należy wówczas złożyć przed dokonaniem jednej z ww. czynności.

Wobec tego podmiot prowadzący działalność gospodarczą z wykorzystaniem ww. biogazu nie jest obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Wynika to z faktu, iż obrót tym biogazem - czy to przeznaczonym na cele napędowe, czy opałowe - nie rodzi obecnie obowiązku zapłaty akcyzy. Należy stwierdzić, iż ratio legis ustawy zakłada wyłączenie z obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego podmiotów prowadzących działalność gospodarcza w zakresie wyrobów akcyzowych, w stosunku do których nie powstaje obowiązek zapłaty akcyzy - czego wyrazem jest regulacja zawarta w art. 16 ust. 5 ustawy, wyłączająca zastosowanie obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wyrobów akcyzowych objętych wyłącznie zerową stawką akcyzy. Ponadto należy zauważyć, że zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 163 ust 3 ustawy, nie jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie.

Reasumując, Spółka zużywając wyprodukowany przez siebie biogaz do wytworzenia energii elektrycznej zużywanej na własne potrzeby i do celów opałowych może korzystać ze zwolnienia od akcyzy oraz nie podlega obowiązkowi rejestracji na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 28 ww. załącznika pod kodem CN 2711 wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

W myśl art. 86 ust. 2 ww. ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 3 ww. ustawy paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Wobec powyższego, biogaz CN 2711 jako produkt uboczny technologicznego procesu fermentacji osadów ściekowych, zużywany do spalania w silnikach spalinowych (generatorach) celem wytworzenia energii elektrycznej, jest wyrobem energetycznym i podlega przepisom ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie zaś do art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy, dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych stawka akcyzy wynosi 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Równocześnie na mocy art. 163 ust. 2 ustawy, w okresie do dnia 31 października 2013 roku albo do czasu, gdy udział gazu ziemnego w konsumpcji energii na terytorium kraju osiągnie 25% zwalnia się od akcyzy gaz ziemny (mokry) o kodach CN 2711 11 00 oraz 2711 21 00, przeznaczony do celów opałowych. Jednakże w momencie, gdy udział gazu ziemnego w konsumpcji energii osiągnie 20%, do dnia 31 października 2013 roku stosuje się stawkę akcyzy stanowiącą 50% stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 13. Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza, w drodze obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", informację o osiągnięciu poziomu udziału gazu ziemnego, o którym mowa w zdaniu pierwszym.

Zgodnie z art. 163 ust. 3 ustawy, do czasu obowiązywania zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, zwalnia się od akcyzy pozostałe węglowodory gazowe o kodzie CN 2711 29 00, przeznaczone do celów opałowych.

Z powyższego wynika, iż w obecnym stanie prawnym biogaz o kodzie CN 2711 29 00, przeznaczony do celów opałowych, na mocy art. 163 ust. 3 ustawy objęty jest zwolnieniem od podatku akcyzowego.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Odnosząc się do kwestii dotyczących zgłoszeń rejestracyjnych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą z wykorzystaniem biogazu objętego kodem CN 2711 29 00 wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy, obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego zgłoszenia rejestracyjnego spoczywa na podmiocie prowadzącym działalność gospodarczą, wówczas gdy wykonuje on czynności:

1.  podlegające opodatkowaniu akcyzą, lub
2.  z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Zgłoszenie rejestracyjne należy wówczas złożyć przed dokonaniem jednej z ww. czynności.

Mając na uwadze powyższy przepis uznać należy, iż podmiot prowadzący działalność gospodarczą z wykorzystaniem ww. biogazu nie jest obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Wynika to z faktu, iż obrót tym biogazem – czy to przeznaczonym na cele napędowe, czy opałowe – nie rodzi obecnie obowiązku zapłaty akcyzy. Jak zaś się wydaje, celem ustawodawcy było wyłączenie z obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego podmiotów prowadzących działalność gospodarcza w zakresie wyrobów akcyzowych, w stosunku do których nie powstaje obowiązek zapłaty akcyzy – czego wyrazem jest regulacja zawarta w art. 16 ust. 5 ustawy, wyłączająca zastosowanie obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wyrobów akcyzowych objętych wyłącznie zerową stawką akcyzy. Ponadto należy zauważyć, że zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 163 ust. 3 ustawy, nie jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie.

Reasumując, Spółka zużywając wyprodukowany przez siebie biogaz do celów opałowych nie podlega obowiązkowi rejestracji na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy.

Podsumowując:

*   biogaz wykorzystywany do celów opałowych korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego,
*   Wnioskodawca z tytułu wykorzystywanie biogazu do celów opałowych nie podlega obowiązkowi rejestracji do podatku akcyzowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że zagadnienie dotyczące opodatkowania biogazu wykorzystywanego do wytworzenia energii elektrycznej oraz w zakresie obowiązku rejestracji Spółki dla potrzeb podatku akcyzowego z tego tytułu jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.