Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1108/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-23
Teza: 1. Czy – w związku z komunikatem dotyczącym uchwały NSA z dnia 24 czerwca sygn. akt I FPS 1/13, w której uznano że gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami od towarów i usług – Szkoła powinna być odrębnym podatnikiem VAT od gminy, czy też nie? 2. Czy takie czynności, jak porozumienie o użytkowaniu wolnej powierzchni między Szkołą a Miastem podlega VAT i związku z tym obrót z tego tytułu winien być brany pod uwagę do obrotu limitu zwolnienia z VAT? 3. Czy sprzedaż obiadów dla pracowników pedagogicznych i niepedagogicznych, pracowników Departamentu Edukacji podlega VAT?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; sprzedaż-sprzedaż posiłków; stołówka; szkoły; użytkowanie (używanie); zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) uzupełnionym w dniu 20 stycznia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług

– **jest nieprawidłowe** w zakresie:

*   uznania, że Wnioskodawca będący jednostką budżetową nie jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT,
*   braku opodatkowania udostępniania części nieruchomości w ramach zawartego porozumienia na rzecz Gminy i konsekwentnie braku uwzględniania obrotu z tego tytułu do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   zwolnienia od podatku sprzedaży obiadów dla pracowników niepedagogicznych Szkoły i pracowników Departamentu Edukacji;

– **jest prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży obiadów dla pracowników pedagogicznych Szkoły.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 stycznia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Wnioskodawca będący jednostką budżetową nie jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT, opodatkowania udostępniania części nieruchomości w ramach zawartego porozumienia na rzecz Gminy i uwzględniania obrotu z tego tytułu do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zasad opodatkowania sprzedaży obiadów dla pracowników pedagogicznych i niepedagogicznych, pracowników Departamentu Edukacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Publiczne Gimnazjum będące jednostką budżetową, w dacie złożenia wniosku korzystało ze zwolnienia od podatku VAT. Od grudnia 2013 r. jest podatnikiem VAT. Szkoła prowadzi działalność edukacyjną w zakresie sprzedaży obiadów na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (art. 67a Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) Dla uczniów traktowana jest jako sprzedaż zwolniona od podatku VAT, jest to działalność statutowa szkoły. Sprzedaż dla pracowników szkoły i departamentu edukacji, który znajduję się w szkole liczona jest do przychodów z VAT. Ponadto Szkoła prowadzi usługi w zakresie wynajmu i refundacji kosztów technicznego utrzymania dla Miasta i kosztu energii dla Miasta. Przychody ze sprzedaży (w momencie datowania wniosku) wyniosły:

\- 45.549,76 dla Miasta (porozumienie o użytkowaniu wolnej powierzchni, refundacja kosztów technicznego utrzymania i koszt energii elektrycznej). Porozumienie brzmi następujaco:

„Porozumienie o użytkowaniu wolnej powierzchni użytkowej zawarte w dniu 12.10.2012 r. pomiędzy:

Miastem – Urzędem Miejskim - zwanym dalej "Użytkownikiem" a Miastem– Publicznym Gimnazjum, zwanym dalej "Zarządcą".

Zarządca oświadcza, iż posiada prawo do trwałego zarządu nieruchomością, ustalone decyzją Prezydenta Miasta z dnia 15.12.2010 r., które dotyczy nieruchomości gruntowej zabudowanej murowanym budynkiem o 3 kondygnacjach nadziemnych i powierzchni zabudowy 3438 m2 stanowiącym własność Gminy, , oznaczone jako działki o numerach geodezyjnych ….

§ 2

1.  Zarządca z dniem 01.08.2012 r. przekazuje w użytkowanie przez Departament Edukacji Urzędu Miejskiego wolną powierzchnię użytkową usytuowaną na parterze i pierwszym piętrze oraz część piwnicy budynku – ogółem 1.041,23 m2 zgodnie z odpisem Inwentaryzacji architektoniczno-budowlanej części budynku Publicznego Gimnazjum.
2.  Zarządca oddaje Użytkownikowi pomieszczenia w stanie przyjęcia potwierdzonym protokołem zdawczo - odbiorczym.

§ 3

1.  Zarządca w formie odrębnej kalkulacji, która jest załącznikiem do niniejszego porozumienia, określa średni, miesięczny koszt technicznego utrzymania 1 m2 przekazanej powierzchni w kwocie – 2,86 zł (słownie: dwa złote 86/100).
2.  Zarządca zobowiązuje się do aktualizowania kosztu technicznego utrzymania przekazanej powierzchni użytkowej odrębną kalkulacją, którą

1.  Użytkownik będzie wnosił na rzecz Zarządcy miesięczną opłatę w kwocie 2.977,92 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćset siedemdziesiąt siedem złotych 92/100), która jest refundacją kosztów technicznego utrzymania powierzchni użytkowej opisanej w § 2 ust. 1 przedmiotowego porozumienia.
2.  Zarządca na dzień podpisania porozumienia jest zwolniony z podatku VAT.
3.  W przypadku utraty zwolnienia wartość opłaty powiększona będzie o obowiązującą stawkę podatku V A T.
4.  Należną opłatę Użytkownik będzie opłacać na podstawie rachunku lub faktury VAT w przypadku utraty przez Zarządcę zwolnienia z podatku VAT), wystawionego przez Zarządcę do 15 dnia każdego miesiąca za dany miesiąc użytkowania w terminie 14 dni od daty jego doręczenia.
5.  Kwota opłaty nie uwzględnia kosztu zużytej energii elektrycznej, która będzie przez Użytkownika rozliczana odrębnie według a przedstawi Użytkownikowi do akceptacji do końca pierwszego kwartału każdego nowego roku kalendarzowego”.

Zauważono, że Miasto podpisało umowę z Miastem.

\- 2.667,76 zł sprzedaż obiadów dla pracowników szkoły i pracowników departamentu edukacji,

\- 70.000 zł wynajem na podstawie umów.

Sprzedaż obiadów dla dzieci jest traktowana jako zwolniona na podstawie ustawy o systemie oświaty i traktowana jako działalność statutowa szkoły. Dyrektor ma upoważnienie do czynności prawnych z zakresu zwykłego zarządu.

W grudniu Szkoła zarejestrowała się, gdyż obrót przekroczył 150.000 zł z tytułu (sprzedaży obiadów dla pracowników szkoły i pracowników departamentu edukacji, wynajmu i użytkowania wolnej przestrzeni)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku:

1.  Czy – w związku z komunikatem dotyczącym uchwały NSA z dnia 24 czerwca sygn. akt I FPS 1/13, w której uznano że gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami od towarów i usług – Szkoła powinna być odrębnym podatnikiem VAT od gminy, czy też nie?
2.  Czy takie czynności, jak porozumienie o użytkowaniu wolnej powierzchni między Szkołą a Miastem podlega VAT i związku z tym obrót z tego tytułu winien być brany pod uwagę do obrotu limitu zwolnienia z VAT ?
3.  Czy sprzedaż obiadów dla pracowników pedagogicznych i niepedagogicznych, pracowników Departamentu Edukacji podlega VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle wyroku NSA Szkoła – jednostka budżetowa nie jest samodzielna i niezależna finansowo, nie powinna być podatnikiem VAT.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że obrót z tytułu zawartego porozumienia nie podlega opodatkowaniu, w związku z czym kwoty rachunków dla Miasta nie powinny być brane do obrotu limitu zwolnienia z VAT. Wnioskodawca zauważa, że jest to praktycznie ten sam właściciel, nawet umowa jest zawarta „Miasto dla Miasta”. Również po wystawieniu rachunku dla Miasta za refundację kosztów technicznego utrzymania i otrzymaniu pieniędzy Szkoła odsyła je z powrotem na rachunek Miasta.

Sprzedaż obiadów przez stołówkę szkolną jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Sprzedaż obiadów na rzecz pracowników Szkoły (pedagogicznych i niepedagogicznych) oraz pracowników Departamentu Edukacji jest związana z działalnością Szkoły sklasyfikowaną w dziale PKWiU „Usługi w zakresie edukacji” powinna być zwolniona zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

– **jest nieprawidłowe** w zakresie:

*   uznania, że Wnioskodawca będący jednostką budżetową nie jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT,
*   braku opodatkowania udostępniania części nieruchomości w ramach zawartego porozumienia na rzecz Gminy i konsekwentnie braku uwzględniania obrotu z tego tytułu do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   zwolnienia od podatku sprzedaży obiadów dla pracowników niepedagogicznych Szkoły i pracowników Departamentu Edukacji;

– **jest prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży obiadów dla pracowników pedagogicznych Szkoły.

Na wstępie należy zaznaczyć, że w związku z tym, iż przedmiotowy wniosek złożony w 2013 r. dotyczy stanu faktycznego, niniejszą interpretację wydano uwzględniając stan prawny obowiązujący w 2013 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 tej ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Zatem:

*   Gmina nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania VAT przez jednostki podrzędne,
*   nie można automatycznie uznać, że gmina oraz jej jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania, czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę, jak również uznanie przez Gminę odrębności podatkowej swojej jednostki budżetowej, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między Gminą a jej jednostką. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA sygn. akt I FPS 1/13. Powołana uchwała wskazuje, że „W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług”. Jednakże przedmiotowa uchwała nie odnosi się do kwestii dokonywania sposobu zmian podejścia do dotychczasowej praktyki, tj. traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako odrębnych podatników podatku od towarów i usług. Nie wskazuje ona również w jaki sposób mają postępować gminy i ich jednostki co do wzajemnych relacji i rozliczeń za okres, kiedy uważały się za odrębnych podatników i co również znajdowało uznanie w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych, jak i momentu ewentualnego rozpoczęcia traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako jednego podatnika. Ponadto na podkreślenie zasługuje fakt, że w sprawie będącej przedmiotem powołanej uchwały NSA zostało skierowane w dniu 10 grudnia 2013 r. pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt I FSK 311/12) o następującej treści:

„Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C 83 z dnia 30 marca 2010 r., s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy?”

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wyodrębniona ze struktur Gminy jednostka budżetowa będąca Publicznym Gimnazjum prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to stanowi odrębnego od Gminy podatnika. Jednostka budżetowa w zakresie powierzonej jej działalności, działa jako odrębny od Gminy podatnik.

Przechodząc do kwestii zawartej w pytaniu nr 2, wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważy, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku, Szkoła posiada prawo do trwałego zarządu nieruchomością, ustalone decyzją Prezydenta Miasta, które dotyczy nieruchomości gruntowej zabudowanej murowanym budynkiem o 3 kondygnacjach nadziemnych i powierzchni zabudowy 3438 m2 stanowiącym własność Gminy. W dniu 12 października 2012 r. zostało zawarte porozumienie o użytkowaniu wolnej powierzchni użytkowej pomiędzy:

Miastem– Publicznym Gimnazjum, zwanym „Zarządcą”

a

Miastem– Urzędem Miejskim, zwanym „Użytkownikiem”.

Na mocy tego porozumienia Zarządca z dniem 1 sierpnia 2012 r. przekazuje w użytkowanie przez Departament Edukacji Urzędu Miejskiego wolną powierzchnię użytkową usytuowaną na parterze i pierwszym piętrze oraz część piwnicy budynku – ogółem 1.041,23 m2.

Użytkownik będzie wnosił na rzecz Zarządcy miesięczną opłatę, która jest refundacją kosztów technicznego utrzymania powierzchni użytkowej przekazanej do użytkowania Ponadto z zawartego porozumienia wynika, że koszt zużytej energii elektrycznej, będzie przez Użytkownika rozliczany odrębnie.

Z uwagi na fakt, że Szkoła będąca jednostką budżetową Gminy, jak wcześniej przesądzono, jest odrębnym od Gminy podatnikiem, faktycznej czynności użyczenia w oparciu o zawarte porozumienie części budynku dokonuje Wnioskodawca – Publiczne Gimnazjum na rzecz Gminy, będącej osobą prawną. Z tego tytułu niewątpliwie Wnioskodawcy przysługuje należne wynagrodzenie – tzw. miesięczna opłata, która jest refundacją kosztów technicznego utrzymania powierzchni użytkowej nieruchomości oddanej w użytkowanie, a ponadto koszt zużytej energii elektrycznej.

Analizując zatem przedstawione okoliczności stwierdzić należy, że czynności dokonywane przez Wnioskodawcę stanowią odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii zasad opodatkowania czynności polegającej na użyczaniu (udostępnianie) części nieruchomości w zamian za należne, określone w porozumieniu wynagrodzenie (tzw. miesięczna opłata stanowiąca refundację kosztów technicznego utrzymania powierzchni użytkowej nieruchomości oddanej w użytkowanie oraz koszty zużytej energii elektrycznej) podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, wg stawki podstawowej w wysokości 23%, gdyż taka czynności nie została objęta obniżoną stawką VAT lub też zwolnieniem od podatku.

Wskazać ponadto należy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 powołanej ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ww. ustawy wynika, że jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę (…).

Konsekwentnie zatem, skoro czynności dokonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartego porozumienia są opodatkowane wg podstawowej stawki VAT, obrót z tego tytułu należało uwzględnić do obliczenia wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. do limitu obrotu, którego przekroczenie w 2013 r. spowodowało utratę zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii zawartej w pytaniu nr 3 wskazać należy, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a) lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z treści § 13 ust. 9 rozporządzenia wynika, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Należy również wskazać, iż jak wynika z § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia. W poz. 7 tego załącznika wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 67a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę.

Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne – art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty.

Stosownie do art. 67a ust. 3 ustawy o systemie oświaty, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Zgodnie z art. 67a ust. 4 ustawy o systemie oświaty, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy ustawy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez szkoły publiczne stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia uczniom szkoły. Ponieważ szkoła nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki powinny być kalkulowane na poziomie zapewniającym wyłącznie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, a ściślej tzw. wsadu do kotła. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkole zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Uwzględniając powyższe, możliwość prowadzenia i korzystania ze stołówki szkolnej przez uczniów szkoły jest przykładem realizacji przez jednostki objęte systemem oświaty zadań, do jakich zostały powołane, w szczególności zadań wychowawczych i opiekuńczych. Świadczenie opieki polegać może niewątpliwie na zapewnieniu wyżywienia i dożywiania dzieciom i młodzieży, korzystającym z prawa do kształcenia i wychowania w ramach systemu oświaty, w sytuacji gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty. Tym samym, funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży posiłków na rzecz pracowników pedagogicznych szkoły należy stwierdzić, iż usługi te należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegającymi na ich żywieniu, mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne, przy czym, jak już wskazano powyżej, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez szkołę. Zatem usługi sprzedaży obiadów na rzecz pracowników pedagogicznych są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 26 w związku z § 13 ust. 8 i 9 rozporządzenia.

Natomiast sprzedaż obiadów w stołówce szkolnej na rzecz pracowników niepedagogicznych oraz pracowników Departamentu Edukacji nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Usługi te bowiem nie są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Usługi te nie mają charakteru pomocniczego i nie są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne. Nie mogą zatem korzystać ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 26 w związku z § 13 ust. 8 i 9 rozporządzenia.

Skoro zatem sprzedaż obiadów w stołówce szkolnej na rzecz pracowników niepedagogicznych oraz pracowników Departamentu Edukacji nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, czynności te są opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT dla tej czynności, tj. 8% – pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowej sprzedaży jako usług związanych z wyżywieniem do grupowania PKWiU 56.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.