Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-651/11-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-10
Teza: 1. Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego, każdy Serwis Internetowy nabyty przez Spółkę w ramach otrzymanego aportem przedsiębiorstwa, będący samodzielnym utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, stanowi autorskie prawo majątkowe określone w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP. W konsekwencji, każdy Serwis Internetowy będzie podlegał wpisowi do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako odrębna/ samodzielna wartość niematerialna i prawna? 2. Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego, korzystając z Serwisów Internetowych jako całości Spółka nie jest zobowiązana do odrębnego ujmowania dla celów podatkowych elementów wchodzących w skład Serwisu Internetowego? 3. Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ustawy o PDOP w okresie nie krótszym niż 24 miesiące, będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w związku z faktem, iż Serwisy Internetowe będą generować przychody podatkowe Spółki?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; nabycie; prawa-prawa autorskie; przedsiębiorstwa; przychód; utwory; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 05.08.2011r. (data wpływu 05.08.2011r.), uzupełnionym w dniu 07.10.2011r. (data wpływu do BKIP w Płocku) na wezwanie z dnia 30.09.2011r. Nr IPPB3/423-651/11-2/MS (data doręczenia 04.10.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w szczególności:

*   uznania Serwisów Internetowych za samodzielny utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim a w związku z tym autorskiego prawa majątkowego określonego w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wartości niematerialne i prawne (pytanie 1) - **jest prawidłowe,**

*   zasady ujawniania w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Serwisów Internetowych , jako całości a nie jako odrębnych elementów wchodzących w ich skład (pytanie 2) - **jest prawidłowe,**

*   uznania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od Serwisów Internetowych zgodnie z art. 16m ww. ustawy w okresie nie krótszym niż 24 miesiące, jako kosztów uzyskania przychodów (pytanie 3) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.08.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w szczególności: uznania Serwisów Internetowych za samodzielny utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim a w związku z tym autorskiego prawa majątkowego określonego w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasady ujawniania w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Serwisów internetowych , jako całości a nie odrębnych elementów wchodzących w ich skład, uznania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od serwisów internetowych zgodnie z art. 16m ww. ustawy w okresie nie krótszym niż 24 miesiące, jako kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X. Spółka z o.o. (dawniej: G. Sp. z o.o.) (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką prawa polskiego, której siedziba oraz rzeczywisty ośrodek zarządzania znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Do Spółki ma zostać wniesione przez jej udziałowca — Grupa Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Grupa) w formie aportu przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: kodeks cywilny). Wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego jest elementem procesu reorganizacji Grupy. Spółka planuje uzyskać status spółki publicznej, notowanej na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych S.A. (dalej: GPW). W związku z powyższymi planami, w najbliższym czasie Spółka dokona przekształcenia swojej formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną (w chwili składania niniejszego wniosku zostały już podjęte działania mające na celu przekształcenie Grupy w spółkę akcyjna). Jednocześnie Spółka G planuje reorganizację działalności operacyjnej polegającą na stworzeniu struktury holdingowej, w której to strukturze spółka notowana na GPW (Grupa ) pełnić będzie rolę spółki holdingowej. Nowa struktura holdingowa pozwoli Grupie na oddzielenie zarządzania strategicznego oraz relacji z inwestorami giełdowymi od dotychczasowej działalności podstawowej (gospodarczego wykorzystywania serwisów internetowych, w tym portalu), będzie również skutkować centralizacją i zwiększeniem efektywności działalności zarządczej. W 2009 roku Zarząd Grupy podjął decyzję o koncentracji na działalności mediowej w Polsce i zapoczątkował działania porządkujące aktywa Grupy . W 2011 roku realizowany jest plan skoncentrowanego rozwoju organicznego. Obecnie holding przygotowywany jest do planowanych w 2012 roku akwizycji. Docelowa struktura zakłada brak działalności operacyjnej w spółce holdingowej - Grupa S.A., która w pierwszym kwartale 2012 roku ma stać się spółką notowaną na GPW w Warszawie. Działalność operacyjna z uwagi na zróżnicowany poziom ryzyka realizacji poszczególnych projektów będzie realizowana w spółkach córkach Grupy, w tym w Spółce.

W skład przedsiębiorstwa Grupy , będącego przedmiotem aportu, wchodzą między innymi serwisy internetowe, w tym portal, które Grupa nabyła, bądź, które powstały w toku działalności Grupy , będące utworami w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednolity w Dz. U. z 2006 roku, Nr 90, poz. 631 z późn. zm., dalej: ustawa o prawie autorskim) (dalej zwane łącznie: Serwisami Internetowymi). \[Ponieważ portal stanowi szczególny rodzaj Serwisu Internetowego, wszelkie odwołania w dalszej części wniosku do Serwisu Internetowego odnosić się będą również do portalu stanowiącego przedmiot planowanego aportu\]. W stosunku do Serwisów Internetowych uprawnioną w zakresie majątkowych praw autorskich jest Grupa .

Wśród Serwisów Internetowych można wymienić m.in. następujące: … (funkcjonujący pod adresem o nazwie www….pl), kafeteria (funkcjonujący pod adresem o nazwie www….pl), wrzuta (funkcjonujący pod adresem o nazwie www…..pl), … (funkcjonujący pod adresem o nazwie www…..pl), nazwie poczta (serwis internetowy umożliwiający komunikację i udostępniający inne narzędzia/usługi/treści, w tym w szczególności czat, komunikator, pocztę elektroniczną, integrację z Y…, integrację z usługami geolokalizacji, informację o pogodzie, czytnik wiadomości z innych serwisów kontentowych, oglądanie embedowanych filmów z X…, funkcjonujący pod adresem o nazwie www…\`(...)\`pl), (funkcjonujący pod adresem o nazwie www\`(...)\`.pl).

Serwisy Internetowe, jako utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, są utworami o złożonej strukturze (budowie) i funkcjonalności, a w ich skład najczęściej wchodzą m.in. następując elementy:

1.  programy komputerowe (oprogramowania), w oparciu o które Serwis Internetowy jest w stanie funkcjonować zgodne z jego przeznaczeniem,
2.  dokumentacje (m.in. użytkownika, administratora, programisty i inne),
3.  bazy danych (ich zawartość),
4.  struktury baz danych (układ baz danych),
5.  grafiki Serwisu Internetowego (cała warstwa graficzna, w szczególności logo, będące najczęściej znakiem towarowym w rozumieniu odpowiednich przepisów, i inne elementy graficzne widoczne dla użytkownika),
6.  adres internetowy/domena, pod którym Serwis internetowy funkcjonuje,
7.  kontent (treści).

Serwisy Internetowe, które powstały w toku działalności Grupy (nie zostały przez nią nabyte) – w konsekwencji nie były ujawnione w podatkowej ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Grupy . Z kolei Serwisy Internetowe nabyte przez Grupę były wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Serwisy internetowe będą stanowić na dzień wniesienia aportu funkcjonalną całość, składającą się zarówno z elementów nabytych jak i wytworzonych samoistnie przez Grupę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mającą na celu osiąganie przychodów z emisji reklam. W przypadku Serwisów Internetowych powstałych w toku działalności Grupy , niektóre elementy składowe Serwisu Internetowego (np. oprogramowanie, grafika) były ujawnione w ewidencji podatkowej wartości niematerialnych i prawnych Grupy . Większość wydatków na zakup elementów składowych Serwisów Internetowych była jednak zaliczana do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. W oparciu o te elementy powstały poszczególne Serwisy Internetowe. Mimo, iż w momencie nabycia przez Grupę elementów składowych Serwisów Internetowych stanowiły one odrębne aktywa (w tym również utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim — np. prawa majątkowe do oprogramowania czy też grafiki), to obecnie jak i w chwili wniesienia aportu elementy te będą gospodarczo eksploatowane przez Grupę jako całość.

Wnioskodawca, przejmując przedsiębiorstwo Grupy, również planuje wykorzystać dla swojej działalności Serwisy Internetowe jako całość. Będą one wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w okresie dłuższym niż rok.

Pismem z dnia 06.10.2011r. (data wpływu do BKIP – 07.10.2011r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 30.09.2011r. znak IPPB3/423-651/11-2/MS Spółka oświadczyła, że:

*   planowana transakcja będzie polegała na podjęciu przez Zgromadzenie Wspólników Spółki stosownej uchwały o podniesieniu kapitału zakładowego Spółki, na pokrycie którego Grupa wniesie aport w postaci swojego przedsiębiorstwa. Jednocześnie Grupa oraz Spółka podpiszą oddzielną umowę dotyczącą przeniesienia własności przedmiotu aportu (a więc przedsiębiorstwa Grupy) na Spółkę. W konsekwencji, poprzez umowę regulującą przeniesienie na Spółkę własności przedmiotu aportu (a więc przedsiębiorstwa Grupy , zawierającego Serwisy Internetowe) nastąpi przeniesienie na Spółkę (w formie umowy) autorskich praw majątkowych do Serwisów Internetowych, którymi dysponuje Grupa.

*   Serwisy Internetowe stanowią utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim2 o złożonej strukturze. W związku z tym, skład poszczególnych Serwisów Internetowych może się różnić i będzie ustalany każdorazowo w odniesieniu do danego Serwisu Internetowego.

*   Wnioskodawca występuje po stronie otrzymującego aport w postaci przedsiębiorstwa Grupy (a więc zasadniczo wszystkich składników majątkowych wykorzystywanych przez Grupę w prowadzonej działalności gospodarczej). Spółka nie dokonywała u wnoszącego aport inwentaryzacji składników majątkowych wchodzących w skład nabywanego przedsiębiorstwa. Na obecnym etapie przygotowań do dokonania aportu, Spółce jest wiadome, że w skład aportu wejdzie znacząca ilość Serwisów Internetowych, które mogą się różnić pod względem tworzących je elementów. Spółka nie jest jednak w stanie w sposób precyzyjny wymienić składników poszczególnych Serwisów Internetowych. Dlatego też we Wniosku Spółka wskazała katalog elementów, które mogą wchodzić w skład Serwisu Internetowego.

*   wskazany przez nią we Wniosku skład elementów tworzących System Internetowy ma charakter przykładowy, a jednocześnie w świetle jej najlepszej wiedzy — możliwie najbardziej typowy i najpełniejszy. Na prośbę Organu Spółka pragnie się odnieść do każdego z elementów Serwisu internetowego wymienionych we Wniosku:
    1.  programy komputerowe (oprogramowania,), w oparciu o które Serwis Internetowy jest w stanie funkcjonować zgodnie z jego przeznaczeniem — według wiedzy Spółki, część majątkowych praw autorskich do oprogramowania mogło być ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Grupy - spółki wnoszącej aport,
    2.  dokumentacje (m. in. użytkownika, administratora, programisty i inne) — jak Spółka rozumie, dokumentacje (ani prawa majątkowe autorskie do dokumentacji) jako odrębne utwory nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport, a wydatki poniesione na ich nabycie były odnoszone bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów,
    3.  bazy danych (ich zawartość) — jak Spółka rozumie, bazy danych (ani majątkowe prawa autorskie do baz danych), co do zasady, nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport - wydatki na ich nabycie były odnoszone bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów. Jakkolwiek, nie jest wykluczone, że majątkowe prawa autorskie do niektórych modułów baz danych (oprogramowania) były ujawnione w ewidencji Grupy ,
    4.  struktury baz danych (układ baz danych) — jak Spółka rozumie, struktury bazy danych (ani majątkowe prawa autorskie do struktur baz danych) co do zasady nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport, a wydatki na ich nabycie były odnoszone bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów. Jakkolwiek, nie jest wykluczone, że majątkowe prawa autorskie do niektórych struktur baz danych były ujawniane w ewidencji Grupy ,
    5.  grafiki Serwisu Internetowego (cała warstwa graficzna, w szczególności logo, będące najczęściej znakiem towarowym w rozumieniu odpowiednich przepisów, i inne elementy graficzne widoczne dla użytkownika) — według wiedzy Spółki, prawa autorskie do grafiki Serwisu Internetowego, która to grafika stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, mogły być ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Grupy (jako autorskie prawa majątkowe),
    6.  adres internetowy/domena, pod którym Serwis Internetowy funkcjonuje — jak Spółka rozumie, koszty nabycia adresów internetowych/domen nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport, a wydatki te stanowiły bezpośrednio koszt uzyskania przychodów przez Grupę ,
    7.  kontent (treści) — jak Spółka rozumie, kontent (treści, autorskie prawa majątkowe do kontentu/treści) nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport, a wydatki te stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Jak wspomniano powyżej niektóre ze składników Serwisu Internetowego były ujawnione w ewidencji spółki wnoszącej aport (Grupy ) jako majątkowe prawa autorskie. W konsekwencji okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla tych składników ustalany był na zasadach ogólnych, tzn. zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 1 ustawy pkt o podatku dochodowym od osób prawnych, wynosił on dwadzieścia cztery miesiące. Z uwagi na przyjęty okres amortyzacji stawka amortyzacyjna wynosiła 50%.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż istnieje szereg wariacji ujęcia wskazanych powyżej elementów, które po połączeniu mogą tworzyć Serwis Internetowy, nie jest możliwe wyszczególnienie wszystkich przypadków bez dogłębnej analizy składu aportu, która to analiza zostanie dokonana dopiero na dalszym etapie przygotowali do wniesienia wkładu.

Z tej właśnie przyczyny, Spółka, jako podmiot mający otrzymać w przyszłości aport, wskazała jej zdaniem najpełniejszy, skład elementów tworzących System Internetowy. W tej sytuacji wyszczególnienie konkretnych elementów wchodzących w skład poszczególnych Serwisów Internetowych wraz ze wskazaniem, czy były one ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport, czy też nie, a jeśli tak, to przy zastosowaniu jakich okresów i jakich stawek były amortyzowane, nie powinno mieć żadnego znaczenia przy udzieleniu odpowiedzi na zadane przez Spółkę we Wniosku pytania. Spółka we Wniosku zwróciła się bowiem o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska odnośnie generalnej zasady ujmowania w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych takiego rodzaju wartości niematerialnej i prawnej, jaką jest majątkowe prawo autorskie do Serwisu Internetowego — a więc składającego się z wielu elementów utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Z uwagi na fakt, że Spółka zamierza ująć w swojej ewidencji prawo majątkowe do Serwisu Internetowego jako jedną pozycję — osobną i samodzielną wartość niematerialną i prawną, nie powinna mieć znaczenia kwestia, w jaki sposób poszczególne elementy Serwisu Internetowego były ujmowane w ewidencji podmiotu wnoszącego aport. Celem Wnioskodawcy nie jest bowiem nabycie konkretnych elementów poszczególnych Serwisów Internetowych, lecz Serwisu jako całości (wraz z majątkowym prawem autorskim do tego Serwisu), który w tym zakresie będzie wykorzystywany do działalności prowadzonej przez Spółkę jako całość.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego, każdy Serwis Internetowy nabyty przez Spółkę w ramach otrzymanego aportem przedsiębiorstwa, będący samodzielnym utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, stanowi autorskie prawo majątkowe określone w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP. W konsekwencji, każdy Serwis Internetowy będzie podlegał wpisowi do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako odrębna/ samodzielna wartość niematerialna i prawna?
2.  Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego, korzystając z Serwisów Internetowych jako całości Spółka nie jest zobowiązana do odrębnego ujmowania dla celów podatkowych elementów wchodzących w skład Serwisu Internetowego?
3.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ustawy o PDOP w okresie nie krótszym niż 24 miesiące, będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w związku z faktem, iż Serwisy Internetowe będą generować przychody podatkowe Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1:

Każdy poszczególny Serwis Internetowy, stanowiący autorskie prawo majątkowe, nabyty przez Spółkę w ramach otrzymanego aportem przedsiębiorstwa będzie podlegał wpisowi do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako odrębna, samodzielna wartość niematerialna i prawna.

Pojęcie Serwisu internetowego nie jest zdefiniowane w obecnie obowiązujących przepisach. W związku z tym w celu wyznaczenia jego zakresu pojęciowego koniecznym jest odwołanie się do potocznego rozumienia tego pojęcia, bądź też do jego rozumienia zaczerpniętego z dziedziny informatyki. Przyjmuje się, ze serwis internetowy to grupa stron internetowych powiązanych ze sobą w celu poszerzenia ich funkcjonalności. Serwisy internetowe poza treścią statyczną, mają często sekcję wiadomości oraz możliwość logowania się i zapamiętywania preferencji odbiorców w celu dostosowania treści do indywidualnych upodobań. W serwisie internetowym mogą występować obiekty interaktywne np. formularze przyciski czy aplikacje. (Por. strona: http://pl.wikipedia.org/wiki/Serwis\_internetowy). Portal internetowy jest jednym ze szczególnych rodzajów serwisu internetowego. Jak wskazuje się w doktrynie (np. Arkadiusz Michalak w „Przegląd cywilnoprawnych instrumentów ochrony portali internetowych”, Przegląd Prawa Handlowego 04/2010 s. 19) portal to internetowy serwis informacyjny poszerzony o różnorodne funkcje internetowe (np. bezpłatną pocztę, multimedia, pobieranie plików) dostępny z jednego adresu internetowego.

Spółka pragnie dokonać prawidłowej klasyfikacji na gruncie ustawy o PDOP otrzymanych w drodze aportu Serwisów Internetowych.

Ustawa o PDOP przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, które mogę podlegać amortyzacji. W konsekwencji, aby prawidłowo rozpoznać Serwis Internetowy dla celów podatkowych i amortyzować go jako wartość niematerialną i prawną należy go w pierwszej kolejności zakwalifikować do jednej z kategorii wymienionych w art. 16b ustawy o PDOP oraz stwierdzić spełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie.

Art. 16b ustawy o PDOP wymaga aby dany składnik majątkowy podlegający amortyzacji jako wartość niematerialna i prawna spełniał następujące warunki:

1.  był nabyty przez podatnika,
2.  nadawał się do gospodarczego wykorzystania,
3.  przewidywany okres jego ekonomicznej użyteczności wynosił co najmniej rok
4.  był przeznaczony do używania na potrzeby podatnika.

Wszystkie wymienione powyżej warunki zaliczenia przez Spółkę Serwisów Internetowych do odrębnych wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji zostaną spełnione z uwagi na to, iż:

*   Serwis Internetowy zostanie przez Spółkę nabyty w drodze aportu wniesionego do niej przez jej wspólnika — Grupę - w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym;

*   Spółka będzie kontynuowała dotychczasową działalność Grupy w zakresie gospodarczego wykorzystywania Serwisów Internetowych, w związku z czym uznać należy, że Serwis Internetowy nadaje się do gospodarczego wykorzystania i przeznaczony będzie do używania na potrzeby podatnika

*   Serwis Internetowy będzie wykorzystywany przez Spółkę jako całość,

*   przewidywany okres ekonomicznej użyteczności Serwisu Internetowego będzie wynosił więcej niż rok.

Odnośnie zakwalifikowania Serwisu Internetowego do jednej z kategorii wymienionych w art. 16b ustawy o PDOP, należy wskazać, że na gruncie doktryny prawa cywilnego potwierdzone jest stanowisko, iż Serwis Internetowy jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego (jako utwór), w konsekwencji powinien on zostać zakwalifikowany jako autorskie prawo majątkowe, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP. Ustawa o PDOP nie wskazuje wprost, jak należy definiować autorskie prawa majątkowe, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4. Jednakże, jak wskazuje doktryna, w tym zakresie należy się odwołać do ustawy regulującej to zagadnienie, a więc ustawy o prawie autorskim (m.in. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT Podatki i Rachunkowość, Komentarz, Warszawa 2010, s. 578).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W ustępie drugim art. 1 ustawy o prawie autorskim ustawodawca przytacza przykładowy katalog utworów będących przedmiotem prawa autorskiego, np. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) utwory plastyczne, fotograficzne, lutnicze itd. Katalog utworów wskazany w art. 1 ust. 2 ustawy o prawe autorskim ma charakter przykładowy i zaliczają się do niego również wszystkie inne przejawy działalności twórczej, w tym m.in. serwisy internetowe.

Serwisy internetowe są klasyfikowane przez praktykę obrotu gospodarczego i doktrynę prawa cywilnego jako utwory o charakterze multimedialnym, tj. łączące w sobie elementy należące do różnych dziedzin (m.in. programy komputerowe, grafiki, bazy danych) i różne środki wyrazu (np. słowo, obraz, muzyka, film) sprowadzone do jednorodnego zapisu cyfrowego. Jako specyfikę tych dzieł (utworów) najczęściej wskazuje się ich interaktywny charakter (założony i przemyślany przez twórcę zaawansowany system wzajemnych oddziaływań pomiędzy poszczególnymi elementami utworu), digitalizację, syntezę różnych rodzajów informacji, multisensoryczną percepcję, dynamizm przekazywania informacji i daleko posunięte stapianie się w tych utworach elementów je tworzących. Twórczość przy produktach multimedialnych przejawia się nie tyle w dobieraniu składników co w całości dzieła oraz w płaszczyźnie interakcji zachodzącej pomiędzy elementami składowymi całego utworu jakim jest serwis internetowy. Powołane cechy dzieła multimedialnego powodują, że jest ono oceniane jako całość, a nie jako zbiór wyróżnialnych składników tworzących utwór, jakim jest np. serwis internetowy (por. A. Michalak w „Przegląd cywilnoprawnych instrumentów ochrony portali internetowych”, Przegląd Prawa Handlowego 04/2010 s. 19;za J. Barta, R. Markiewicz, Prawo autorskie, Warszawa 2008, s. 233).

Tak też Serwisy Internetowe odbierane są zarówno przez użytkowników tego utworu (np. …., …, itd) jak i przez rynek, na którym transakcje sprzedaży odnoszące się do serwisu internetowego dotyczą serwisu internetowego jako całości — wszystkich jego elementów. Jak słusznie zauważył A. Michalak w ww. artykule „istota portalu internetowego polega właśnie na zapewnieniu takiego interaktywnego współdziałania rożnego rodzaju elementów i informacji co przemawia za zakwalifikowaniem go do kategorii dzieła multimedialnego”.

O poprawności ujęcia Serwisu Internetowego jako jednej / spójnej całości świadczy również fakt, iż z perspektywy Spółki Serwis Internetowy stanowić będzie ekonomiczną całość grupującą wchodzące w jego skład elementy. To wykorzystywanie / użytkowanie Serwisów Internetowych a nie ich poszczególnych elementów będzie dla Spółki bezpośrednim źródłem przychodów. Dlatego też, z punktu widzenia art. 16b ustawy o PDOP Serwis Internetowy powinien zostać ujawniony w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych jako odrębna / samodzielna pozycja tzn. autorskie prawa majątkowe określone w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy PDOP.

Spółka pragnie przy tym podkreślić, że możliwość ujęcia w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, składającego się z wielu elementów, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych zwłaszcza w odniesieniu do baz danych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2008 r., znak ILPB1/415-332/08-4/AG oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 maja 2009 r., znak ITPB3/423-142c/09/DK. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że, biorąc pod uwagę spełnienie przesłanek z art. 16b ustawy o PDOP, Spółka powinna wprowadzić poszczególne Serwisy Internetowe do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych i amortyzować każdy z nich jako odrębną / samodzielną wartość niematerialną i prawną - autorskie prawo majątkowe określone w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy PDOP.

Ad 2:

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie jest zobowiązana do odrębnego ujmowania dla celów podatkowych elementów wchodzących w skład Serwisów Internetowych. Mając na uwadze argumentację przedstawioną w uzasadnieniu do pytania pierwszego, Spółka uważa, że skoro Serwis Internetowy stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i w związku z nabyciem go przez Spółkę, jedną wartość niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o PDOP

będzie wykorzystywany przez Spółkę wyłącznie jako całość i jako całość będzie generował przychody podatkowe Spółki to Spółka nie ma w związku z tym konieczności odrębnego wykazywania w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych elementów składowych Serwisu Internetowego (takich jak np. oprogramowanie, czy tez bazy danych).

Odrębne ujęcie elementów Serwisu Internetowego skutkowałoby tym, iż przestałby on być zdatny do użytkowania dla Spółki zgodnie z celem w jakim Spółka go nabyła (tj. kontynuowania tej samej działalności na tych samych Serwisach Internetowych co Grupa , a więc gospodarczego wykorzystywania Serwisów Internetowych). Nie jest możliwe kontynuowanie takiej samej działalności gospodarczej przez Spółkę jaką prowadziła Grupa w zakresie Serwisów Internetowych w przypadku wyodrębnienia (wyjęcia) niektórych lub tym bardziej wszystkich wchodzących w ich skład części. W takiej sytuacji bowiem, ani Serwisy Internetowe, ani ich odrębne elementy nie byłyby zdatne do gospodarczego wykorzystania przez Spółkę zgodnie z zamierzonym przez Spółkę gospodarczym celem. Przykładowo wyłączenie z Serwisów Internetowych zdjęć czy artykułów spowodowałoby iż Serwis Internetowy nie zawierałby żadnej treści. Z kolei pozbawienie Serwisu Internetowego oprogramowania doprowadziłoby do tego iż przestałby on funkcjonować zgodnie z jego przeznaczeniem (byłby on niewidoczny w sieci). Wynika to z faktu ze jak wskazano powyżej w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1 w przypadku utworów multimedialnych takich jak serwis internetowy — dla użytkownika istotny jest nie tyle dobór elementów składowych utworu co interakcja zachodząca pomiędzy nimi.

Z punktu widzenia Spółki Serwisy Internetowe będą nabyte jako gospodarcza, ekonomiczna i prawna całość nadająca się do gospodarczego wykorzystywania (niezależnie od tego, że Spółka G, wnosząca je aportem, wytworzyła je z różnych elementów - w tym również takich, które stanowiły dla niej wartości niematerialne i prawne ujawnione w ewidencji). W tym zakresie nie ma wątpliwości, iż przedmiotem gospodarczego wykorzystania dla Spółki będą Serwisy Internetowe — jako całość a nie poszczególne ich elementy, które jedynie łącznie, dzięki odpowiedniemu ich zgrupowaniu, dają możliwość prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w zakresie gospodarczego wykorzystywania Serwisów Internetowych.

W związku z powyższym z perspektywy Spółki Serwisy Internetowe muszą zostać ujęte w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, jako jedna wartość niematerialna prawna uwzględniająca wszystkie składające się na nie elementy.

Oznacza to, że Spółka powinna wykazać w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych wyłącznie nabyte przez nią Serwisy Internetowe a nie odrębnie składające się na nie elementy.

Ad 3:

W przedstawionym stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne dokonywane od Serwisów Internetowych zgodnie z art. 16m ust. 1 ustawy o PDOP w okresie nie krótszym niż 24 miesiące będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w związku z faktem, iż Serwisy będą generować przychody podatkowe Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1.

Również w przypadku nabycia przez podatnika wartości niematerialnych i prawnych koszt poniesiony w związku z nabyciem jest co do zasady kosztem podatkowym jeżeli został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów (a więc w celu wykorzystywania wartości niematerialnych i prawnych do prowadzonej działalności gospodarczej generującej przychody podatkowe). Koszt taki nie podlega jednak odliczeniu wprost, lecz poprzez odpisy amortyzacyjne. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP kosztem uzyskania przychodów są więc odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a -16m z uwzględnieniem art. 16.

Serwisy Internetowe będą nabyte przez Spółkę w celu osiągania z nich przychodów podlegających opodatkowaniu PDOP (przychodów z gospodarczego wykorzystywania Serwisów Internetowych), zaś koszty ich nabycia (a więc koszty nabycia praw autorskich, jak wskazywano w pytaniu 1) nie są wymienione w katalogu wyłączeń przewidzianym w art. 16 ust 1 ustawy o PDOP. W konsekwencji Spółka jest zdania, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej Serwisów Internetowych wniesionych do spółki w drodze aportu przedsiębiorstwa stanowić będą koszty uzyskania przychodu Spółki.

Zgodnie z art. 16m ust. 1 ustawy o PDOP w przypadku praw autorskich (a więc również Serwisów Internetowych) okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie może być krótszy niż 24 miesiące. W związku z powyższym odpisy amortyzacyjne dokonywane od Serwisów Internetowych w okresie równym lub przekraczającym 24 miesiące będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytań 1-3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 20 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-4 Płock.