Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.274.2019.3.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 29 listopada 2019 r. (data wpływu 29 listopada 2019 r.), uzupełnionym 19 i 25lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 30 stycznia 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.274.2019.2.PB, 0111-KDIB2-1.4010.542.2019.4.BKD, 0111-KDIB3-1.4012.813.2019.2.ICZ wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 19 lutego 2020 r. (poprzez wniesienie brakującej opłaty) oraz 25 lutego 2020 r. (wpływ pisma).

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 1);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 2);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 3);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 4);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 5);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 6);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   H spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 7);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   I spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 8);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   J spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 9);

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Następujące podmioty (zwane dalej spółkami polskimi, a pojedynczo każdy spółką polską), tj. A sp. z o.o. z siedzibą w W. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Wnioskodawca”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), B Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 1”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), C Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 2”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), D Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 3”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), E Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 4”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), F Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 5”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), G Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 6”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), H Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 7”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), I Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 8”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), J Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Zainteresowany 9”, zarejestrowana jako czynny podatnik VAT), działają w branży reklamowej i marketingowej, w ramach międzynarodowej Grupy, skupiającej spółki zależne w różnych państwach. Spółki polskie z Grupy oraz zagraniczne spółki z Grupy zamierzają zawrzeć umowę o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (Umowa cash-poolingu), w ramach której wyodrębniony został główny podmiot, pełniący rolę tzw. pool leadera, (podmiot decyzyjny) oraz pozostali uczestnicy umowy. Do Pool leadera, którym jest K SA z siedzibą we Francji (jedyny udziałowiec Wnioskodawcy oraz udziałowiec, bezpośredni lub pośredni, pozostałych Zainteresowanych i innych uczestników cash poolingu), przypisany jest rachunek, za pomocą którego będą rozliczane debety i nadwyżki na subkontach poszczególnych uczestników cash poolingu, co będzie się działo automatycznie na koniec każdego dnia.

Przystąpienie do systemu cash-poolingu jest dobrowolne, jego uczestnicy nie są zobowiązani do przekazywania środków na rachunki innych uczestników ani Pool leadera. Niemniej jednak zgodnie z umową, rozliczenia będą polegały na automatycznym zbalansowaniu, w miarę możliwości, wszystkich kont uczestników umowy tak, aby na koniec dnia ich saldo wynosiło zero, by konto żadnego uczestnika nie wykazywało debetu. W konsekwencji, mimo braku zobowiązania do przekazywania nadwyżek na rzecz uczestników z ujemnym saldem fakt uczestnictwa w ww. umowie oraz jednocześnie posiadanie dodatniego salda (nadwyżki) skutkuje przekazaniem z automatu ww. nadwyżki – albo jej części – na konto przypisane do pool leadera celem zasilenia kont uczestników z ujemnym saldem.

Bank obsługujący konto oraz subkonta uczestników nie ustala wysokości ewentualnych odsetek od finansowania zapewnionego przez uczestników umowy, gdyż zgodnie z Umową ewentualne odsetki lub marże od dokonywanych transferów, wskazywane są przez Pool leadera (za uprzednią zgodą pozostałych uczestników).

Ponadto, w ramach Umowy cash-poolingu, bank oferuje również dostęp do raportów wskazujących okoliczności i szczegóły rozliczeń dotyczących wyłącznie kwot należności/zobowiązań oraz odsetek. Które zostały obliczone na plus/minus danego uczestnika (np. jakie kwoty odsetek za jaki okres były należne danemu uczestnikowi, na którego koncie w danych dniach występowały nadwyżki, a jakie odsetki od zadłużenia zostały mu naliczone za okresy, w których występował debet). Raport nie będzie natomiast zawierał informacji, z którego konta (przypisanego do konkretnego podmiotu) zostały przelane środki na konto poszczególnych podmiotów, tj. od jakiego uczestnika konkretny uczestnik Umowy otrzymał danego dnia jaką kwotę, a tym samym, nie możliwe będzie wskazanie na podstawie raportu Banku dokładnych przepływów pieniężnych pomiędzy konkretnymi uczestnikami systemu (czyli np. nie będzie możliwe ustalenie, że jednego dnia Wnioskodawca, ani żaden z Zainteresowanych, jako uczestników systemu, wykazując debet 100 zł, otrzymał kwotę na jego pokrycie od uczestnika X, a drugiego dnia, celem pokrycia debetu 50 zł, otrzymał tą kwotę od uczestnika Y), ani kiedy któremu z nich jaką część zadłużenia wobec tych podmiotów Wnioskodawca/Zainteresowani spłacili, jaka była kwota odsetek należna X, a jaka należna Y, kiedy faktycznie Wnioskodawca/ Zainteresowani im je przekazali (zwłaszcza, że działoby się to dopiero w razie wystąpienia nadwyżek na koncie Wnioskodawcy/Zainteresowanych). W tym sensie rozliczenia w ramach cash poolingu będą anonimowe, gdyż żaden uczestnik (Wnioskodawca, Zainteresowani ani pozostali uczestnicy), wykazując debet nie będzie wiedział, czy i którzy uczestnicy systemu również wykazali tego dnia debety i w jakiej wysokości, a którzy nadwyżki i w jakich wysokościach oraz jakie ich części i od kogo pochodzące zostały wykorzystane na pokrycie debetu którego z uczestników. Czyli jeśli uczestnicy nr 1, 2, 3, 4 wykazują danego dnia debet łącznie 100 zł (choć żaden z nich nie otrzymuje informacji o wysokości debetu innego uczestnika), a uczestnicy nr 5, 6, 7 i 8 wykażą tego dnia łączną nadwyżkę 100 zł lub więcej (choć żaden z nich nie będzie wiedział, który ile), to na koniec dnia saldo uczestników nr 1 – 8 wyniesie 0 zł – i żaden z nich nie będzie wiedział nic o pozostałych uczestnikach, o ich ewentualnych debetach lub nadwyżkach. Przykładowo, uczestnik nr 1 dowie się jedynie, że danego dnia na jego subkoncie wystąpił debet (np. 15 zł), który został pokryty z puli nadwyżek pochodzącej od innych uczestników – ale nie będzie wiedział, których konkretnie ani w jakich częściach.

Na koniec każdego miesiąca każdy uczestnik (w tym Wnioskodawca i Zainteresowani) dowie się jedynie, jaka była łączna kwota jego zadłużenia w danym miesiącu (czyli suma debetów ze wszystkich dni) oraz jaka była łączna kwota odsetek należnych z tego tytułu od tego uczestnika (w tym od Wnioskodawcy i Zainteresowanych) do Pool Leadera oraz jaka była łączna kwota nadwyżek tego uczestnika (w tym Wnioskodawcy i Zainteresowanych), które zostały wykorzystane przez Pool Leadera na spłatę jego debetów z odsetkami oraz na uzupełnienie debetów innych uczestników (a w konsekwencji, jaka jest kwota odsetek należnych temu uczestnikowi – w tym Wnioskodawcy i/lub Zainteresowanym) od Pool Leadera oraz jakie kwoty (debetów z odsetkami oraz nadwyżek z odsetkami) zostały rozliczone w drodze ewentualnych potrąceń na koncie Pool Leadera – choć Wnioskodawca ani żaden z Zainteresowanych nie dowie się, który konkretnie uczestnik systemu był „stroną” potrącenia, a następnie, czy subkonto danego uczestnika (w tym Wnioskodawcy lub któregoś z Zainteresowanych – i którego) dalej wykazuje debet, czy powstała nadwyżka i czy wraz z odsetkami zostanie ona przekazana przez Pool Leadera temu uczestnikowi (w tym Wnioskodawcy) z rachunku, czy też została przez Pool Leadera wykorzystana na pokrycie debetów innych uczestników – choć Wnioskodawca ani żaden z Zainteresowanych nie dowiedzą się z systemu, których konkretnie.

Wnioskodawca zamierza obliczać kwotę odsetek zapłaconych via Master Account poszczególnym uczestnikom cash poolingu (uwzględniając kwoty odsetek rozliczonych przez potrącenie, gdyż potrącenie też jest rodzajem zapłaty) metodą proporcjonalną polegającą na tym, że jeśli suma wszystkich odsetek zapłaconych przez Wnioskodawcę (w tym przez potrącenie) z rachunku Master Account pozostałym uczestnikom w danym miesiącu wyniosła 100 zł, a np. uczestnik nr 1 otrzymał w tym miesiącu via Master Account np. 20% sumy odsetek otrzymanych łącznie przez wszystkich uczestników systemu (z uwzględnieniem odsetek, które „otrzymał” poprzez potrącenie z odsetkami należnymi uczestnikowi 1 z rachunku Master Account), to Wnioskodawca chciałby przyjąć, że 20 zł ze 100 zł sumy odsetek zapłaconych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę (w tym także w formie potrącenia) na rachunek Master Account to były odsetki zapłacone uczestnikowi nr 1 – a w konsekwencji do tej części odsetek zastosować stawkę podatku od odsetek, wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Polską a państwem siedziby uczestnika nr 1 lub zwolnienie (zakładając, że Wnioskodawca otrzyma od każdego uczestnika systemu certyfikat rezydencji podatkowej i że uczestnik, który w sposób opisany powyżej, otrzymujący odsetki via Master Account, spełnia wymogi, o których mowa w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT). Przykładowo, jeśli uczestnik nr 1 jest rezydentem podatkowym Francji, to w powyższym przykładzie Wnioskodawca przyjąłby, że 20% sumy odsetek zapłaconych przez Wnioskodawcę w danym miesiącu to są odsetki wypłacone uczestnikowi nr 1, skoro uczestnik nr 1 otrzymał 20% sumy wszystkich odsetek, otrzymanych przez wszystkich pozostałych uczestników systemu łącznie w danym miesiącu. Wobec tego do tej części odsetek, zapłaconych przez Wnioskodawcę w tym miesiącu (czyli do kwoty 20 zł), zastosowanie znalazłyby przepisy polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a w konsekwencji, ww. metoda proporcjonalna zostałaby zastosowana do obliczenia kwot odsetek zapłaconych via Master Account przez Wnioskodawcę (w tym przez potrącenie) pozostałym uczestnikom cash poolingu.

Analogicznie jak Wnioskodawca zamierza postępować każdy Zainteresowany, będący uczestnikiem cash poolingu, obliczając kwoty odsetek należne innym uczestnikom opisaną wyżej metodą proporcjonalną.

Każdy uczestnik cash poolingu jest faktycznym dysponentem odsetek, otrzyma je (w sposób opisany wyżej, via Master Account) dla własnej korzyści; uczestnik nie ma obowiązku przekazywania otrzymanych w ten sposób odsetek innym podmiotom, prowadzi realną działalność gospodarczą w swoim państwie (co będzie źródłem powstawania nadwyżek lub debetów u tego uczestnika w danym dniu, jako następstwo jego działalności operacyjnej), nie został powołany cel na potrzeby uczestnictwa w opisanym systemie cash poolingu. Innymi słowy zakładamy, że każdy z uczestników spełni warunki do uznania go za „rzeczywistego właściciela” w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT), co jest o tyle istotne, że zgodnie z art. 14b § 2a pkt 2 lit. b) Ordynacji podatkowej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji nie może być m.in. art. 4a pkt 29 ani art. 22c ustawy o CIT. Wobec tego, celem uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości Zainteresowani zaznaczyli, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest próba ominięcia zakazu występowania o interpretację ww. przepisów ustawy o CIT – czyli celem niniejszego wniosku nie jest uzyskanie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej informacji, jak interpretować te przepisy, ani uzyskanie informacji, czy poszczególny uczestnik opisanego systemu cash poolingu spełnia warunki opisane w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, ani uzyskanie potwierdzenia możliwości wykonywania sztucznych (pozornych) działań, o których mowa w art. 22c ustawy o CIT, gdyż cash pooling jest systemem rozliczeń stosowanym powszechnie na świecie w celu skonsolidowania i zarządzania płynnością finansową spółek z danej grupy kapitałowej, a nie działaniem sztucznym, obliczonym na uzyskanie oszczędności podatkowych, etc. Celem wniosku – w części dotyczącej podatku źródłowego – jest wyłącznie uzyskanie odpowiedzi na pytanie o możliwość obliczania odsetek, otrzymanych od Wnioskodawcy oraz od każdego Zainteresowanego, przez poszczególnego uczestnika systemu cash poolingu, metodą proporcjonalną opisaną w pytaniach.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zawarcie umowy cash poolingu przez poszczególną spółkę polską (tj. przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowanych) i/lub jej wykonywanie (tj. otrzymywanie pokrycia ewentualnych debetów na subkoncie danej spółki polskiej lub pokrywanie nadwyżkami danej spółki polskiej) ewentualnych debetów na subkontach innych uczestników) będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych albo podatkiem od towarów i usług (a jeśli tak, to czy odsetki płacone przez Wnioskodawcę/Zainteresowanych, w tym poprzez potrącenie, będą zwolnione z podatku VAT)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Zainteresowanych, zawarcie ani wykonywanie umowy cash poolingu, czyli pokrywanie via Master Account ewentualnych debetów na subkoncie danej spółki polskiej (np. na koncie Wnioskodawcy) i płacenie przez tą spółkę polską (np. przez Wnioskodawcę) z tego tytułu odsetek – w tym także przez potrącenie lub pokrywanie przez daną spółkę polską (np. przez Wnioskodawcę) via Master Account ewentualnych debetów innych uczestników i otrzymywanie przez spółkę polską (np. przez Wnioskodawcę) odsetek – w tym także przez potrącenie) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ani podatkiem VAT – albo, jeśli przyjąć, że podlega VAT, to powinno być traktowane jako wzajemne świadczenie usług finansowych, objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi PCC podlegają w szczególności umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, umowy depozytu nieprawidłowego, etc. Umowa cash-poolingu nie jest umową nazwaną, ani wymienioną w art. 1, wobec czego nie podlega PCC, co potwierdzają liczne interpretacje podatkowe. Przykładowo w interpretacji z 22 lipca 2019 r. (Znak: 0111-KDIB2-2.4014.102.2019.1.MZA) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Należy stwierdzić, ze umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145) w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Umowy cash-poolingu niekiedy nie są traktowane – w tym także przez organy podatkowe – jako czynności objęte zakresem ustawy o VAT.

Potwierdzeniem powyższego są liczne interpretacje podatkowe, m.in. interpretacja z 17 stycznia 2017 r. Znak: 1462-IPPP1.4512.981.2016.1., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi cash poolingu. W związku z tym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu nie będą również podlegały odsetki otrzymywane przez Spółkę od przelanych z jej indywidualnego Rachunku Źródłowego sald dodatnich. Tym samym, Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust 1 ustawy. Zatem Wnioskodawca uczestnicząc w organizowanych przez Bank systemach cash poolingu (prowadzonego zarówno w PLN jak i w EUR), nie będzie świadczył usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a będzie jedynie usługobiorcą usługi świadczonej przez Bank.

Oznacza to, że skoro bank/pool leader mają być uznani za świadczących usługi finansowe zwolnione z VAT, a uczestnicy cash-poolingu jedynie za usługobiorców świadczonych przez bank/pool leader usług, to w konsekwencji kwoty finansowania, uzyskiwane przez daną spółkę polską (np. przez Wnioskodawcę) na pokrycie jej debetu danego dnia, nie będą podlegały także PCC, gdyż usługi dokonane między podmiotami, w których przynajmniej jeden jest podatnikiem VAT (czyli w świetle powyższych interpretacji – Bank lub Pool leader, choćby świadczył usługę zwolnioną przedmiotowo z VAT), są wyłączone z PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) Ustawy o PCC.

Nawet jednak gdyby przyjąć, że zawarcie i wykonywanie umowy cash poolingu skutkuje na gruncie podatku VAT wzajemnym świadczeniem usług pomiędzy uczestnikami cash poolingu, to w relacji pomiędzy uczestnikami systemu odsetki powinny być traktowane jako wynagrodzenie za czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Również usługi banku/pool leadera powinny być zwolnione z VAT na podstawie tego przepisu, ewentualnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z VAT usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Z kolei objęcie ww. czynności zakresem ustawy o VAT (choćby miało mieć do nich zastosowanie zwolnienie wskazane w art. 43 ustawy o VAT) wyklucza jej opodatkowanie PCC, gdyż zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC takie czynności również nie są opodatkowane podatkiem PCC jako czynności korzystające ze zwolnienia z podatku VAT, dokonywane między stronami, w której przynajmniej jedna jest czynnym podatnikiem VAT.

Podsumowując, czynności dokonywane w ramach umowy cash-poolingu (ani samo jej zawarcie), nie podlegają opodatkowaniu PCC, gdyż albo nie są czynnościami enumeratywnie wymienionymi w art. 1 ustawy o PCC albo korzystają z wyłączenia na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC, gdyż jedną ze stron tych czynności jest bank/pool leader, czyli podmiot świadczący usługi zwolnione z VAT albo będą to usługi finansowe świadczone wzajemnie pomiędzy uczestnikami i Pool leaderem – co jest objęte zwolnieniem z VAT, a w konsekwencji wyklucza to opodatkowanie PCC. Potwierdzają to także liczne interpretacje podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków. W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego – przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową (umowa cash poolingu), do której przystąpi Wnioskodawca oraz Zainteresowani nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym, skoro wskazane we wniosku czynności nie zostały wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to zbędna jest analiza możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.