Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-94/10-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-13
Teza: Czy wypłata odsetek na rzecz Dostawcy od kredytu kupieckiego udzielonego przez niego na przedstawionych warunkach skutkuje po stronie Wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego powstaniem obowiązku obliczenia i poboru podatku u źródła w świetle postanowień UPO?
Słowa kluczowe: grupa; Holandia; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; kredyt-kredyt kupiecki; odsetki; powiązania; prowizje
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2010 r. (data wpływu 19 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu kredytu kupieckiego udzielonego Spółce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 05 sierpnia 2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu kredytu kupieckiego udzielonego Spółce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca wchodzi w skład holenderskiego koncernu „A”, producenta farb i lakierów w aerozolu, lakierów specjalistycznych, sprayów technicznych, środków do konserwacji pojazdów oraz kosmetyków samochodowych.

Wnioskodawca jest dystrybutorem asortymentu towarowego, który zakupuje od wchodzącej w skład koncernu spółki (osoby prawnej) z siedzibą w Holandii.

W związku ze stałą współpracą pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem holenderskim w zakresie dostaw asortymentu towarowego, a tym samym z uwagi na dużą ilość dokonywanych transakcji, Wnioskodawca oraz dostawca zamierzają wzajemnie dążyć do ustalenia dogodnych terminów płatności z tytułu dostaw towarów. W tym celu Wnioskodawca zamierza zawrzeć z dostawcą porozumienie w przedmiocie udzielenia odpłatnego kredytu kupieckiego. Warunki udzielenia kredytu kupieckiego będą miały na celu minimalizację kosztów związanych z bieżącym monitorowaniem płatności z tytułu dostaw asortymentu towarowego.

W związku z powyższym, wynagrodzenie za udzielony kredyt kupiecki w postaci odsetek będzie ustalane w następujący sposób: podstawa naliczania odsetek (Baza odsetkowa) będzie obliczana po zakończeniu każdego kwartału kalendarzowego. Stanowić ją będzie średnia arytmetyczna z sumy kwot stanowiących łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem dostawcy istniejących w ostatnim dniu każdego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym obliczoną zgodnie z następującym wzorem:

BO = (M1 + M2 + M3) / 3

gdzie:

*   BO – oznacza Bazę odsetkową,
*   M1 – łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem dostawcy istniejącą na ostatni dzień pierwszego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym,
*   M2 – łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem dostawcy istniejącą na ostatni dzień drugiego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym,
*   M3 – łączną kwotę zobowiązań handlowych Wnioskodawcy względem dostawcy istniejącą na ostatni dzień trzeciego miesiąca w danym kwartale kalendarzowym.

Odsetki jako wynagrodzenie związane z kredytem kupieckim będzie obliczane zgodnie z następującym wzorem:

Odsetki (stawka procentowa X BO) / 360 x 90

Termin płatności odsetek z tytułu kredytu kupieckiego dostawca określi w fakturze po zakończeniu danego kwartału. Odsetki te nie są odsetkami karnymi naliczanymi z tytułu opóźnienia zapłaty.

Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji Dostawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłata odsetek na rzecz Dostawcy od kredytu kupieckiego udzielonego przez niego na przedstawionych warunkach skutkuje po stronie Wnioskodawcy, jako płatniku podatku dochodowego, powstaniem obowiązku obliczenia i poboru podatku u źródła w świetle postanowień UPO?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata odsetek dla Dostawcy z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego nie podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła. Tym samym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do obliczenia i pobrania podatku u źródła.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (RP) przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (nierezydenci), przychodów z odsetek (\`(...)\`) ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Przepis ten jednakże stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest RP (art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wnioskodawca jako płatnik podatku, który dokonuje wypłat należności z tytułu odsetek, zobowiązany jest pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanych od podatnika certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Oznacza to, iż istotne znaczenie w tym zakresie mają postanowienia UPO.

W świetle art. 11 ust. 1 UPO, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie (tu: Polska) i są wypłacane osobie mającej siedzibę w drugim umawiającym się Państwie (tu: Holandia), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ustęp 2 art. 11 UPO stanowi, iż odsetki takie mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają (Polska), i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (Holandia), to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

Na mocy art. 11 ust. 3 lit. b) UPO, bez względu na postanowienia ustępu 2, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma siedzibę (tu: Holandia), jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Stosownie do tej regulacji sprzedaży na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego musi dokonać udzielający kredytu.

Pod pojęciem sprzedaży na kredyt należy rozumieć sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu zagranicznego, dokonywaną w ramach polityki finansowej tego podatnika, uwzględniającej np. sprzedaż w ramach kredytu kupieckiego (odroczonego terminu płatności za wynagrodzeniem w postaci wynagrodzenia np. odsetek) lub sprzedaży ratalnej. Bez znaczenia jest to, czy odsetki zastrzega się w oddzielnym kontrakcie dodatkowo do ceny sprzedaży, czy też od samego początku włączone są do ceny płaconej w ratach. Jeżeli zatem przedmiotowe odsetki, powstające w Polsce, wypłacane są na rzecz osoby mającej siedzibę w Holandii w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, zastosowanie znajdzie wyjątek wynikający z art. 11 ust. 3 lit. b) UPO.

Oznacza to, iż przedmiotowe odsetki podlegają opodatkowaniu tylko w Holandii (por. interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 21.09.2009 r. nr ILPB3/423-715/08-4/MM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak stanowi art. 26 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, na podstawie ust. 2 tegoż artykułu, takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

W myśl art. 11 ust. 3 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 2, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

1.  z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport, której właścicielem jest Umawiające się Państwo lub która jest przez nie kontrolowana;
2.  w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
3.  w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank;
4.  w związku z obligacjami, skryptami dłużnymi lub innymi podobnymi obligacjami emitowanymi przez Rząd Umawiającego się Państwa, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny;
5.  drugiemu Umawiającemu się Państwu lub jego jednostce terytorialnej albo jego organowi lokalnemu.

Art. 11 ust. 4 Konwencji stanowi, iż właściwe organy Umawiających się Państw uzgodnią w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania ustępów 2 i 3.

Natomiast art. 11 ust. 5 Konwencji polsko - holenderskiej definiuje jakiego rodzaju dochody należy uznać za odsetki. Zgodnie z tym przepisem, określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Należy zaznaczyć, że pomocnym w interpretacji tej Konwencji może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako jedna ze spółek wchodzących w skład holenderskiego koncernu, jest dystrybutorem asortymentu towarowego, który zakupuje od spółki z siedzibą w Holandii, wchodzącej także w skład tego koncernu. W związku ze stałą współpracą, Wnioskodawca oraz dostawca zamierzają zawrzeć porozumienie w przedmiocie udzielenia odpłatnego kredytu kupieckiego. Warunki udzielenia kredytu kupieckiego będą miały na celu minimalizację kosztów związanych z bieżącym monitorowaniem płatności z tytułu dostaw asortymentu towarowego. Spółka wskazała, iż termin płatności odsetek z tytułu kredytu kupieckiego dostawca określi w fakturze po zakończeniu danego kwartału. Spółka zaznaczyła, iż jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji holenderskiego dostawcy.

Analiza postanowień ww. art. 11 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 lit. b) Konwencji polsko – holenderskiej prowadzi do wniosku, że odsetki będą zwolnione od opodatkowania w państwie w którym powstają, tj. w Polsce, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

*   odsetki, które powstają w Polsce są wypłacane osobie mającej siedzibę w Holandii,
*   odbiorcą odsetek jest osoba uprawniona do odsetek,
*   odsetki są wypłacane w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Sprzedaży na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, o której mowa w przepisie art. 11 ust. 3 lit. b ww. Konwencji musi dokonać udzielający kredytu (pożyczki). Pod pojęciem sprzedaży na kredyt należy rozumieć sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu zagranicznego, dokonywaną w ramach polityki finansowej tego podatnika, uwzględniającej np. sprzedaż w ramach kredytu kupieckiego (odroczonego terminu płatności za wynagrodzeniem w postaci np. odsetek) lub sprzedaży ratalnej.

Powyższe potwierdza komentarz do art. 11 ust. 3 zawarty w modelowej konwencji w sprawie od dochodu i majątku wydawnictwa ABC z 2005 r. s. 173: „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży na kredyt urządzeń i innych handlowych sprzedaży kredytowych. W takich przypadkach sprzedawca bardzo często przenosi na klienta cenę, którą on sam musiałby zapłacić bankowi lub agencji finansującej eksport w celu sfinansowania kosztów uzyskanego kredytu. W takich przypadkach odsetki są raczej elementem ceny sprzedaży niż dochodem z zainwestowanego kapitału. (\`(...)\`) Jest bez znaczenia, czy odsetki zastrzega się w oddzielnym kontrakcie dodatkowo do ceny sprzedaży, czy też od samego początku włączone są do ceny płaconej w ratach.”

Jak wynika z brzmienia ww. art. 11 ust. 5 umowy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają odsetki wynikające z wszelkiego rodzaju roszczeń dłużnych, z wyjątkiem odsetek karnych za opóźnione płatności.

Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe odsetki nie są odsetkami karnymi naliczanymi z tytułu opóźnienia zapłaty.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowe odsetki, powstają w Polsce oraz wypłacane są na rzecz osoby mającej siedzibę w Holandii w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, to zastosowanie znajdzie wyjątek wynikający z art. 11 ust. 3 lit. b) ww. Konwencji. Oznacza to, iż przedmiotowe odsetki podlegają opodatkowaniu tylko w Holandii.

Reasumując powyższe, odsetki od kredytu kupieckiego płacone przez Wnioskodawcę na rzecz dostawcy z Holandii za zakupiony asortyment towarowy będą zwolnione z podatku pobieranego „u źródła” w Polsce na podstawie art. 11 ust. 3 lit. b) Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę pisma stwierdzić należy, że zapadło ono w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.