Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-361/15-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-08
Teza: Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę wynikających z Obligacji odsetek na rzecz Osoby fizycznej podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; obligacje; odsetki; osoba-osoby fizyczne; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 6 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Udziałowcem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna, która posiada nie mniej niż po 25% w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (dalej: „Osoba fizyczna”).

Wnioskodawca wyemitował obligacje (dalej: „Obligacje”). Nabywcą Obligacji była spółka komandytowa (dalej: „SPK”).

Na moment emisji Obligacji:

*   Komandytariuszem w SPK była spółka komandytowo-akcyjna (dalej: SKA);
*   Osoba fizyczna posiadała nie mniej niż po 25% akcji SKA;
*   SKA oraz SPK nie posiadały udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Na moment emisji Obligacji SKA nie była podatnikiem CIT. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że status SKA jako podatnika CIT nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Założenie, iż SKA nie była na moment emisji Obligacji podatnikiem CIT, jest elementem przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Emisja oraz zapłata za Obligacje nastąpiła w 2015 r., przy czym cena emisyjna Obligacji nie została przekazana w drodze faktycznej wypłaty środków pieniężnych, gdyż SPK będąc jednocześnie wierzycielem Wnioskodawcy potrąciła własne zobowiązanie (o zapłatę ceny emisyjnej Obligacyjnej) z zobowiązaniem Wnioskodawcy.

W dalszej kolejności Obligacje zostały zbyte na rzecz SKA, a ostatecznie staną się własnością Osoby fizycznej.

W wyniku powyższych działań całość lub część odsetek od Obligacji zostanie zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Osoby fizycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę wynikających z Obligacji odsetek na rzecz Osoby fizycznej podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę wynikających z Obligacji odsetek na rzecz Osoby fizycznej nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej: ustawy o CIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT);
*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT);

Należy podkreślić, iż określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości, natomiast jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą (art. 11 ust. 5b w zw. z art. 16 ust. 6 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy o CIT przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Przedmiotowy przepis wskazuje również, iż przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Jak wynika z powyższego, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT przewidujące ograniczenia w zakresie prawa do zaliczania odsetek do kosztów podatkowych stosuje się co do zasady również do odsetek uiszczanych w związku z emisją obligacji.

Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT wynika, że zastosowanie ograniczeń w zakresie niedostatecznej kapitalizacji jest uzależnione od zaistnienia dwóch przesłanek:

1.  Odsetki są wypłacane przez podatnika z tytułu pożyczek udzielonych mu przez pożyczkodawcę będącego „podmiotem kwalifikowanym”, czyli:
    1.  podmiotem posiadającym bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym podatnika (przy czym przedmiotowy wskaźnik procentowy określany jest na podstawie liczby praw głosu wynikających z posiadanych udziałów / akcji);
    2.  spółką, w której podmiot o którym mowa powyżej (a więc podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów / akcji podatnika) posiada bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym (przy czym przedmiotowy wskaźnik procentowy określany jest na podstawie liczby praw głosu wynikających z posiadanych udziałów / akcji).
2.  Wartość zadłużenia podatnika wobec wybranych podmiotów powiązanych przekracza wartość kapitału własnego podatnika.

Jeżeli jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona, ograniczenia z tytułu niedostatecznej kapitalizacji nie znajdą zastosowania.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, na moment objęcia Obligacji przez Wnioskodawcę, SPK nie posiadała udziałów Wnioskodawcy w sposób bezpośredni ani pośredni. Co za tym idzie, w analizowanym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania ograniczenie, o którym mowa w art. 16 ust 1 pkt 60 ustawy o CIT, bowiem Wnioskodawca nie wyemitował Obligacji na rzecz podmiotu posiadającego bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Odnosząc się z kolei do ograniczenia uregulowanego w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT, należy zwrócić uwagę, iż warunkiem jego zastosowania jest udzielenie pożyczki przez „spółkę” w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Nabywającym Obligacje musi być bowiem „spółka” w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 21 ustawy o CIT „ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to spółkę będącą podatnikiem”.

A contrario, ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 61 nie obejmuje odsetek od pożyczek (obligacji), udzielonych Wnioskodawcy przez podmioty, które na moment udzielenia pożyczki nie były spółkami w rozumieniu ustawy o CIT tj. nie posiadały statusu podatnika CIT.

Biorąc więc pod uwagę fakt, iż SPK nie posiada statutu podatnika CIT, art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT nie będzie miał w tym przypadku zastosowania.

Dodatkowo w przypadku emisji Obligacji przez Wnioskodawcę, SPK nie posiada wspólników o charakterze udziałowca lub akcjonariusza.

Udziałowiec został zdefiniowany w art. 153 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (tj. z dnia 19 kwietnia 2013 r., Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, dalej: „KSH”), zgodnie z którym, udziałowcem jest podmiot posiadający co najmniej jeden udział w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Akcjonariusz został zdefiniowany w art. 343 § 1 KSH, w dziale II KSH, dotyczącym spółki akcyjnej, oraz w treści art. 126 § 1 pkt 2 KSH - dotyczącym spółki komandytowo-akcyjnej. Zgodnie z jego treścią, „ wobec spółki uważa się za akcjonariusza tylko tę osobę, która jest wpisana do księgi akcyjnej, lub posiadacza akcji na okaziciela, z uwzględnieniem przepisów o obrocie instrumentami finansowymi”.

Zgodnie z przepisami KSH odnoszącymi się do spółki jawnej i komandytowej, w strukturze właścicielskiej tych podmiotów występują wspólnicy, komandytariusze i komplementariusza. Nie posiadają oni akcji ani udziałów, tylko wniesiony do spółki wkład. W związku z tym, w strukturze właścicielskiej spółki jawnej i komandytowej nie występuje ani udziałowiec, ani akcjonariusz.

W związku z powyższym, SPK nie może być „podmiotem kwalifikowanym” w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT.

Powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Minister Finansów w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002 r., sygn. PB4/AK-031-23/02: „(\`(...)\`) przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 dotyczą zasad kwalifikowania kosztów uzyskania przychodów w spółkach będących podatnikami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym nie znajdują one zastosowania w przypadku spółek niebędących takimi podatnikami, a więc spółek cywilnych, jawnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo-akcyjnych”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2013 r, sygn. ITPB3/423-164b/13/PS: „Wnioskodawca zaciągający pożyczkę od spółki osobowej nie zaciągnie jej od „pożyczkodawcy kwalifikowanego”, o którym mowa w tym przepisie, bowiem spółka osobowa nie może posiadać udziałowców/akcjonariuszy lecz wspólników. W konsekwencji nie możliwym jest spełnienie pierwszej przesłanki wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc posiadania wspólnego udziałowca/akcjonariusze w spółce stanowiącej pożyczkobiorcę (Wnioskodawca) oraz w spółce stanowiącej pożyczkodawcę (spółka osobowa)”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2010 r., sygn. IPPB3/423-119/10-4/ER, w której zgodził się on z stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Spółka zaciągająca pożyczkę będąca spółką komandytową nie posiada udziałowców ani akcjonariuszy. W konsekwencji F. nie może stanowić spółki siostry w stosunku do Spółki w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2015 r., sygn. ITPB3/4510-94/15-5/PS wskazał, iż: „Spółka komandytowa (będąca obligatariuszem Wnioskodawcy) nie będzie zatem spółką w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 21 i art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy, tj. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem nie będzie „pożyczkodawcą kwalifikowanym” w okresie emisji obligacji. Skoro więc spółka komandytowa nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to nie może w okresie emisji obligacji stanowić „pożyczkodawcy kwalifikowanego” na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. jak również w na podstawie przepisu znowelizowanego”.

Końcowo należy podkreślić, iż z punktu widzenia analizowanego zagadnienia nie ma żadnego znaczenia fakt, iż po objęciu Obligacji przez SPK zostaną one przeniesione na rzecz Osoby fizycznej, posiadającej co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (a więc będącej „podmiotem kwalifikowanym” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT). Dla celów potencjalnego zastosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT istotne jest bowiem spełnienie wszystkich wymienionych w ww. przepisach warunków na moment emisji Obligacji, natomiast ewentualne późniejsze zmiany podmiotów uprawnionych z tytułu Obligacji lub struktury kapitałowej emitenta obligacji są pozbawione znaczenia.

Powyższe stanowisko również zostało potwierdzone w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., sygn. ITPB3/423-82/12/MT): „(\`(...)\`) wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek z tytułu pożyczki udzielonej mu przez podmiot niebędący jego udziałowcem (tj. Pożyczkodawcę 1) - niezależnie, na rzecz kogo będą one wypłacane - nie podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodu, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2013 r., sygn. IPPB3/423-918/12-2/AG uznał za w pełni prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) odsetki od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę P., która na moment udzielenia pożyczki nie była udziałowcem Wnioskodawcy, będą stanowić w całości koszt uzyskania przychodów Spółki, mimo iż na dzień spłaty tych odsetek Spółka P. będzie tzw. kwalifikowanym udziałowcem”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-634/13/SD: „(\`(...)\`) ograniczenie (wyłączenie) to nie obejmuje swym zakresem pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez podmioty, które na moment udzielenia pożyczki (kredytu) - nie były jej udziałowcami (akcjonariuszami), niezależnie od tego, czy później stały się udziałowcami (akcjonariuszami) spółki. Zatem, o ustaleniu czy mamy do czynienia z „kwalifikowanym pożyczkodawcą”, czy też nie, decyduje moment udzielenia pożyczki (kredytu) (podkreślenie Spółki). W przedmiotowej sprawie warunek powyższy nie został spełniony bowiem pożyczkodawca Spółki w momencie udzielania pożyczki nie był z nią powiązany kapitałowo, zatem bez wątpienia nie stanowił „ kwalifikowanego pożyczkodawcy”. W związku z powyższym - niezależnie od późniejszych procesów restrukturyzacyjnych w wyniku których Spółka będzie spłacała pożyczkę wraz z odsetkami do Spółki z siedzibą w Luksemburgu, która na dzień spłaty (tj. 31 sierpnia 2013 r.) będzie posiadała co najmniej 25% jej udziałów - odsetki od pożyczki udzielonej Spółce nie będą podlegały ograniczeniom przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o pdop”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2013 r., sygn. ITPB3/423-329/13/PS): „stanowisko Spółki, w świetle którego za właściwy moment dla ustalenia, że dający pożyczkę jest udziałowcem spółki wnioskodawcy, posiadającym nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki, należy przyjąć wyłącznie datę zawarcia umowy pożyczki, a nie spłaty odsetek oraz że ewentualne późniejsze zmiany w ilości posiadanych przez dającego pożyczkę udziałów w kapitale zakładowym spółki nie mają znaczenia dla ustalenia, czy odsetki wypłacane przez spółkę od tej pożyczki podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów - uznać należy za prawidłowe”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB6/4510-133/15-2/TO oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB3/4510-502/15-2/MS uznał za w pełni prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „z punktu widzenia analizowanego zagadnienia nie ma żadnego znaczenia fakt, iż po objęciu Obligacji przez SKA zostaną one przeniesione na rzecz Udziałowca, posiadającego co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (a więc będącym „podmiotem kwalifikowanym” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT). Dla celów potencjalnego zastosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT istotne jest bowiem spełnienie wszystkich wymienionych w ww. przepisach warunków na moment udzielenia pożyczki (emisji obligacji), natomiast ewentualne późniejsze zmiany podmiotów uprawnionych z tytułu wierzytelności pożyczkowych (obligacji) lub struktury kapitałowej pożyczkobiorcy (emitenta obligacji) są pozbawione znaczenia”.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek od Obligacji na rzecz Osoby fizycznej nie będą podlegały ograniczeniom w zakresie prawa do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wynikającym z przepisów art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane interpretacje nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.