Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-77/16-4/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-23
Teza: Opodatkowanie sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „Zbywca” lub „Sprzedawca”). Działalność Spółki obejmuje dystrybucję na polskim rynku produktów marki B. z zakresu trzech głównych segmentów działalności: (i) środków ochrony zdrowia, (ii) środków ochrony roślin, (iii) materiałów specjalnych. Grupa B. (dalej: Grupa) jest jednym z największych na świecie producentów i usługodawców w zakresie działalności związanej dbaniem o bezpieczeństwo i wygodę samokontroli osób z cukrzycą oraz dostarczaniem nowoczesnych produktów i rozwiązań personelowi medycznemu w ww. zakresie (dalej: D.).

Wnioskodawca między innymi, prowadzi działalność w zakresie dystrybucji sprzętu dla osób chorych na cukrzycę w ramach działalności D. Głównym przedmiotem działalności D. na rynku produktów dla diabetyków jest sprzedaż wyrobów medycznych objętych refundacją Ministerstwa Zdrowia.

W związku z restrukturyzacją Grupy w zakresie działalności D., Spółka zawarła umowę na podstawie, której sprzedaje określone składniki majątkowe, wykorzystywane do realizacji przedmiotowej działalności na rzecz innej polskiej spółki tj., spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”).

Przeznaczeniem sprzedawanych składników majątku jest ich wykorzystanie do realizacji czynności opodatkowanych VAT przez Kupującego.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zakres jego działalności gospodarczej w Polsce nie jest ograniczony do rynku wyrobów medycznych dla cukrzyków i obejmuje m.in. sprzedaż produktów leczniczych oraz wyrobów medycznych o innym zastosowaniu niż diabetologiczne. Zatem w wyniku przedmiotowej transakcji Kupujący nabędzie jedynie część składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, związaną z dystrybucją wyrobów medycznych dla cukrzyków, tj. działalnością D..

Transakcja, w ramach, której Spółka sprzedaje składniki majątkowe jest regulowana umową wraz z załącznikami (dalej jako: Umowa).

W celu kompleksowego przedstawienia stanu faktycznego Spółka przedstawia najbardziej istotne postanowienia Umowy.

1.  Składniki majątku sprzedawane oraz transferowane zgodnie z Umową:

1.  Składniki majątku sprzedawane przez Wnioskodawcę

W ramach transakcji Spółka sprzedaje na rzecz Kupującego następujące składniki majątku \[dalej: Składniki Majątku\]:

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca z efektem na dzień 31 grudnia 2015 r. (godzina 24.00) sprzedaje i transferuje na rzecz Kupującego, wolne od wszelkich zobowiązań innych niż dozwolone obciążenia wymienione w par. 7.7 Umowy, wszystkie prawa, tytuły i korzyści Wnioskodawcy do niżej wymienionych aktywów, oraz prawa, które zarówno (i) odnoszą się wyłącznie do działalności związanej z dystrybucją sprzętu dla osób chorych na cukrzycę (inne niż w przypadku (viii) (B) par. 1.1 Umowy) oraz (ii) są własnością Wnioskodawcy w dacie transferu, z wyłączeniem wyłączonych w ramach Umowy składników aktywów. W tym:

(i) wszystkie środki trwałe (niezależnie od tego, czy kwalifikuje się je do ujęcia jako aktywa w bilansie) i pozostałe meble biurowe i wyposażenie (w tym maszyny, odlewy, narzędzia, materiały eksploatacyjne, akcesoria i części zamienne), w tym środki trwałe i inne wyposażenie biurowe i wyposażenie firmy wymienione według kategorii w Załączniku 1.1 (a) (i) Umowy. W tym załączniku, który określa towary, których własność jest przenoszona w ramach przedmiotowej transakcji wskazane są samochody osobowe oraz urządzenia przemysłowe do produkcji wyrobów medycznych dla osób chorych na cukrzycę (Spółka leasinguje przedmiotowe urządzenia na rzecz podmiotu zewnętrznego). Umowa wskazuje, że przedmiotem sprzedaży nie będzie wyposażenie biurowe, które znajduje się w miejscach, które zostały opuszczone przez działalność D.; (iii) wszystkie wartości niematerialne i prawne (niezależnie od tego, czy kwalifikuje się je do ujęcia jako aktywa w bilansie) (w tym jakiejkolwiek własności intelektualne, własności przemysłowe oraz prawa majątkowe, w tym patenty, ujawnienia patentowe, wzory użytkowe, prawa autorskie (zarejestrowane lub nie), prawa do wzorów przemysłowych (zarejestrowane lub nie), znaki towarowe (zarejestrowane lub nie), wizerunki handlowe, nazwy domen, identyfikatory social media, tajemnice handlowe, know-how, handlowe i techniczne tajemnice, tajemnice handlowe działalności D., inne poufne informacje, wynalazki, metody i procesy (dalej: „Prawa własności intelektualnej”)), w tym wymienione w Załączniku 1.1 (a) (iii) do Umowy, w każdym przypadku, wraz z wszystkimi fizycznymi i rzeczowymi przedmiotami w jakiejkolwiek formie, np. w postaci praw do materiałów marketingowych i promocyjnych związanych z tematyką profilaktyki i leczenia osób chorych na cukrzycę, takich jak: podręczniki, ulotki i broszury, gazety, prezentacje iPad, programy żywieniowe, w każdym przypadku, wraz z wszystkimi przedmiotami fizycznymi lub rzeczowymi w jakiejkolwiek formie; (iv) oprogramowanie komputerowe (z wyłączeniem oprogramowania do którego prawa przyznane są zgodnie z Przejmowanymi Umowami), prawa użytkowania i eksploatacji oprogramowania komputerowego, oraz inne prawa do technologii informacyjnej, wymienione w Załączniku 1.1 (a) (iv) do Umowy, w każdym przypadku (i) w takim zakresie, w jakim są zbywalne zgodnie z obowiązującym prawem oraz (ii) inne niż zainstalowane na sprzęcie IT użytkownika końcowego lub nadal działającego na systemach Sprzedawcy (dalej: „Oprogramowanie”); (v) wszelkie roszczenia, prawa do wniesienia powództwa lub obrony, zbywalne w ramach obowiązującego prawa, przysługujące Zbywcy w zakresie: (A) z tytułu sprzedawanych aktywów i przejętych zobowiązań, (B), wynikające z lub odnoszące się do przenoszonych umów lub (C), odnoszące się wyłącznie do działalności D.; (w każdym przypadku, z wyjątkiem sytuacji, odnoszących się do wyłączonych aktywów, wyłączonych umów lub wyłączonych zobowiązań, ale w tym wszystkie prawa Sprzedającego wynikające lub zgodne z wszelkimi rękojmiami, oświadczeniami i gwarancjami złożonymi przez dostawców, producentów i wykonawców w każdym przypadku, w zakresie w jakim zapewniają możliwość realizacji przejmowanych zobowiązań); (vi) materiały promocyjne i marketingowe, z wyjątkiem próbek wyrobów gotowych, wykorzystywanych dla celów marketingowych z wyłączeniem wszystkich próbek wyrobów gotowych stosowanych w celach marketingowych w zakresie zapasów wymienionych w Załączniku 1.1 (b), (xii); (viii) (A) wyłączną własność wszystkich oryginałów i kopii ksiąg, płyt, treści, materiałów, informacji i dokumentów w dowolnym formacie, w tym wydruki, elektronicznych i cyfrowych (ksiąg i ewidencji) (i wszystkich praw własności intelektualnych z nimi związanych) oraz wszystkie listy dostawców i klientów, zapisy, księgi oraz dane, materiały marketingowe i promocyjne, w każdym przypadku, w zakresie dotyczącym działalności D. (dalej: „Dane biznesowe”), oraz (B) w odniesieniu do ksiąg i ewidencji, które nie odnoszą się wyłącznie do działalności, ale zostały wykorzystane do jej prowadzenia, kopie w uzgodnionym formacie wszystkich innych ksiąg i ewidencji, które zostały wykorzystane do przedmiotowej działalności przed datą przeniesienia, z wyjątkiem ksiąg podatkowych i ewidencji (w tym deklaracji podatkowych i polityki przestrzegania przepisów podatkowych) i ksiąg i ewidencji określonych w Załączniku 1.1 (a) pkt (viii)/1 („programy świadczeń”), inne niż kopie które zostaną przyjęte przez Kupującego, określone w Załączniku 1.1 (a), (viii)/2, oraz w każdym z przypadków (A) i (B), z wyłączeniem tych ksiąg i ewidencji, które zgodnie z obowiązującym prawem, nie mogą być przekazywane lub przedstawione przez Wnioskodawcę lub jakąkolwiek inną spółkę zależną B., inną niż A. (dalej: „A”); (ix) wszelkie środki związane z aktywami Sprzedawcy dotyczące planów świadczeń Sprzedawcy, wymienione w Załączniku 1.1 (a) (ix) do Umowy, tj. Grupowe Ubezpieczenia na Życie dla Pracowników B. Sp. z o.o. oraz Regulamin uczestnictwa w planie emerytalnym B. pod warunkiem, że do dnia przeniesienia, Wnioskodawca posiada, w każdym z powyższym, prawo lub prawo we współwłasności.

Do sprzedawanych Składników Majątku nie należą, wszelkie prawa, tytuły i korzyści Sprzedającego we wszystkich aktywach, nieruchomościach oraz prawach nieodnoszących się wyłącznie do działalności D. (poza wyjątkami określonymi w pkt 1.1 (a) (viii) (B)) włącznie z następującymi pozycjami, niezależnie od tego, czy mieszczą się w jakiejkolwiek z kategorii ww. akapicie (a) (dalej łącznie: „Wykluczone Aktywa”):

1.  aktywa, które mają być uwzględnione w dniu transferu pod pozycją „środki pieniężne”, jak określono w Załączniku 1.1 (b) (i) do Umowy;
2.  wszelkie należności, które są rozpoznawalne w dacie transferu pod pozycjami „należności handlowe”, jak określono w Załączniku 1.1 (b) (ii) do Umowy;
3.  wszelkie długoterminowe lub krótkoterminowe należności finansowe i wszelkie pochodne i hedgingowe instrumenty finansowe, będące przedmiotem obrotu na rynku instrumentów finansowych (dla uniknięcia wątpliwości z wyłączeniem jakiegokolwiek wbudowanego instrumentu pochodnego w dowolnej Przejmowanej Umowie, która przeniesiona jest wraz z odpowiednią Przejmowaną Umową) i nie zostały ujęte w punkcie (i) powyżej, w tym w papierach wartościowych, inwestycjach krótkoterminowych i certyfikatach depozytowych;
4.  roszczenia z tytułu rozliczeń podatków;
5.  (A), domeny wykorzystywane w działalności D., określone w Załączniku 1.1 (b) (v), (B) wszelkie znaki towarowe i domeny nie używane lub przeznaczone do wykorzystania ww. działalności, oraz (C) wszelkie nazwy firm;
6.  wyposażenie, określone w Załączniku 1.1 (b), (vi) np. meble biurowe, jak również wszelkie samochody, inne niż wymienione w Załączniku 1.1 (a) (i) do Umowy;\_
7.  aktywa inne niż zakładają A., wszystkie B. oraz aktywa i umowy finansowania związane z takimi planami;
8.  prawa lub udziały do korzystania z nieruchomości, określone w Załączniku 1.1 (b) (viii) do Umowy wykorzystywane na cele produkcji, biurowe, badań i rozwoju, magazynowania (np. budynek biurowy Wnioskodawcy, magazyn Wnioskodawcy);
9.  wszelkie roszczenia, prawa, Sprzedawcy, z wyjątkiem sytuacji, gdy (A) odnoszą się do zbywanych Składników Majątku i przejętych zobowiązań, (B) mogą wystąpić lub odnoszą się do przejmowanych umów lub (C) odnoszą się wyłącznie do działalności D., (w tym wszystkie prawa Sprzedającego wynikające lub zgodne z wszelkimi rękojmiami, oświadczeniami i gwarancjami udzielonymi przez dostawców, producentów i wykonawców w każdym przypadku - w zakresie w jakim zapewniają możliwość realizacji wykluczonych zobowiązań, ale wyłączając wszystkie prawa Sprzedającego wynikające lub zgodne z wszelkimi rękojmiami, oświadczeniami i gwarancjami złożonymi przez dostawców, producentów i wykonawców w każdym przypadku, w zakresie w jakim zapewniają możliwość realizacji przejmowanych zobowiązań);
10.  kapitał zakładowy lub inne kapitały Sprzedawcy;
11.  wszelkie roszczenia, prawa Sprzedawcy w ramach niniejszej Umowy, oraz każdej innej umowy zawartej w związku z transakcją oraz wszelkich umów zawartych z inną ze spółek z Grupy Sprzedawcy lub A., z wyjątkiem sytuacji, gdy takie umowy są zaliczone do przenoszonych umów w ramach transakcji;
12.  cały inwentarz, w tym surowce i materiały, produkty w toku i towary niedokończone, towary gotowe oraz towary nabyte w celu odsprzedaży, jak również inwentarz wymieniony w Załączniku 1.1 (b) (xii) do Umowy;
13.  wszelkie transferowalne, urzędowe zezwolenia, pozwolenia etc., związane z działalnością D., w tym zezwolenia, pozwolenia wymienione w Załączniku 1.1. (b) (xiii) do Umowy.

1.  Zobowiązania przenoszone przez Wnioskodawcę w ramach transakcji

Jednocześnie w ramach niniejszej transakcji, Wnioskodawca przenosi na rzecz Kupującego wszelkie zobowiązania związane z działalnością D. (dalej: „Przejmowane Zobowiązania”) prowadzoną przez Wnioskodawcę z wyłączeniem zobowiązań podlegających wyłączeniu na podstawie Umowy (dalej: „Wyłączone Zobowiązania”)

Tym niemniej, Wnioskodawca nie przenosi na rzecz Kupującego zobowiązań, które nie są związane z przenoszonymi umowami, dotyczącymi działalności D. Do Wyłączonych Zobowiązań należą m.in.:

1.  wszelkie zobowiązania, które są rozpoznawalne w dacie przekazania w ramach pozycji „należności”, które określono w Załączniku 2.1 (a)/1 do Umowy oraz wszelkie inne przejmowane zobowiązania, które powstały przy prowadzeniu działalności D., które będą odzwierciedlone w bilansie sporządzonym zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej, ale z wyłączeniem zobowiązań emerytalnych, określonych w Załączniku 2.1 (a)/2 do Umowy, zobowiązań wobec osób trzecich lub Spółek Grupy Sprzedającego;
2.  zobowiązania, które mają być uwzględnione w dniu transferu w pozycjach „zobowiązania finansowe”, które określono w Załączniku 2.1 (b) do Umowy; (bi) zobowiązania wynikające z rabatów gotówkowych ;
3.  zobowiązania z jakiegokolwiek podatku nałożonego na lub płatnego przez Kupującego lub jego spółki powiązane, odnoszące się do okresu przed datą transferu w zakresie dotyczącym działalności D., sprzedawanych Składników Majątku, przejmowanych zobowiązań lub umów;
4.  świadczenia emerytalne i inne obowiązki Sprzedawcy, poza wyjątkami określonymi w paragrafie 4.4. Umowy;
5.  zobowiązania wynikające z wszelkich znajdujących się w obrocie na rynku instrumentów pochodnych i innych znajdujących się w obrocie na rynku instrumentów zabezpieczających, które nie zostały ujęte w podpunkcie (b) powyżej;
6.  zobowiązania powstające i wynikające z: (i) (A), zatrudnienia dowolnego przenoszonego pracownika związanego działalnością D. przed datą transferu, w tym z naliczonego wynagrodzenia lub wynagrodzenia zasadniczego, naliczonego urlopu lub wynagrodzenia urlopowego i innych świadczeń urlopowych, ale z wyłączeniem kwot wypłacanych z tytułu rozwiązania umów o pracę lub odpraw (z wyjątkiem przypadków wyraźnie przewidzianych w niniejszej umowie) lub (B), o ile Wnioskodawca i Kupujący nie uzgodnili inaczej, usług świadczonych przez indywidualnego konsultanta, wynajętych pracowników/pracowników tymczasowych/pracowników agencji lub inne osoby zatrudnione przez osoby trzecie inne niż Wnioskodawcy (w tym osób zaangażowanych wyłącznie lub głównie (ponad 50%) do działalności D., oraz (ii) wszelkie zobowiązania automatycznie przenoszone z mocy prawa, zobowiązania emerytalne przejmowane przez Kupującego zgodnie z pkt 4.4 (a));
7.  zobowiązania z tytułu jakichkolwiek roszczeń lub postępowań w odniesieniu do obecnych pracowników zatrudnionych do działalności D. (A) (w tym przenoszonych pracowników) istniejących na dzień przeniesienia wobec Sprzedawcy lub (B) byłych pracowników;
8.  zobowiązania z tytułu (i) transportu, magazynowania, unieszkodliwiania, przetwarzania i recyklingu wszystkich materiałów na podstawie jakichkolwiek przepisów związanych ochroną środowiska, określonych jako substancje niebezpieczne lub toksyczne, lub jako odpady, zanieczyszczenia, lub jakikolwiek inne sformułowanie o podobnym znaczeniu przez lub w imieniu Sprzedającego w każdym czasie, lub przez A. lub przez D. przed datą przeniesienia; oraz (ii) każdy zakład, od daty przeniesienia, dawniej będący własnością, przedmiotem dzierżawy lub będący obsługiwany przez lub w imieniu Sprzedającego, A. lub działalność D.;
9.  zobowiązania pomiędzy Zbywcą a jego podmiotami powiązanymi z Grupy, z wyjątkiem tych, przewidzianych w ramach niniejszej Umowy lub jakiejkolwiek innej umowy zawartej w ramach przedmiotowej transakcji;
10.  zobowiązania Sprzedawcy w zakresie, związanym z Wykluczonymi Aktywami (w tym, w celu uniknięcia wątpliwości, wszelkie niewyłączne aktywa (czyli tych, które nie odnoszą się wyłącznie do działalności D.), które nie zostały przeniesione na Kupującego) lub Wykluczonych Umów (w tym, w celu uniknięcia wątpliwości, wszelkie wspólne Umowy klientów, które nie są przenoszone na rzecz Kupującego, ale z wyłączeniem wszelkich umów z klientami odnoszące się do działalności D. w części przekazywanych zgodnie z sekcją 3.3 Umowy); oraz
11.  zobowiązania, za które Sprzedawca ponosi odpowiedzialność na mocy niniejszej Umowy lub jakiejkolwiek innej umowy, dokumentu, świadectwa lub instrumentu.

1.  Umowy przenoszone przez Wnioskodawcę w ramach transakcji

W ramach przedmiotowej transakcji w dacie transferu, Sprzedawca sprzedaje, przenosi na rzecz Kupującego, wszelkie prawa i obowiązki Sprzedającego (z wyjątkiem wszelkich Wykluczonych Aktywów, Wyłączonych Zobowiązań i wykluczonych umów), wolne od wszelkich obciążeń innych niż Dozwolone Obciążenia przewidziane w Umowie, powstałe na podstawie (i) wszystkich umów wymienionych w Załączniku 3.1 (a) (i), (np. umowy dotyczącej realizacji funkcjonowania e-sklepu, umowy dotyczącej leasingowanego wyposażenia produkcyjnego), (ii) wszystkie inne umowy, zobowiązania i inne ustalenia wiążące (w tym leasingu i umów licencyjnych, sprzedaży i zamówień, umów sprzedaży, umów z agentami lub dystrybutorami i umów na usługi lub dostawy narzędzi) i oferty umów, które w każdym przypadku (A) odnoszą się wyłącznie do D. i (B) są ważne w dacie transferu, oraz (iii) z zastrzeżeniem pkt 3.3 Umowy, części niektórych umów z klientami odnoszące się zarówno do działalności D., jak i różnych innych działalności Sprzedającego (wszelkie umowy z klientami, „Wspólne Umowy z Klientami”) (dalej zwane łącznie: „Przejmowane Umowy”). Każda Wspólna Umowa z Klientem jest wymieniona w Załączniku 3.1 (a) (iii) do Umowy.

Tym niemniej, zgodnie z Umową Sprzedawca nie przenosi na rzecz Kupującego umów należących do następujących kategorii (dalej: „Wykluczone Umowy”):

1.  wszelkie umowy zawarte wewnątrz Grupy, lub z innymi podmiotami z grupy Nabywcy lub z A.;
2.  wszelkie Plany, inne niż A.;
3.  wszelkie umowy leasingu samochodów wykorzystywanych do działalności D. ;
4.  umowy określone w Załączniku 3.1 (b) (iv), tj. umowy dystrybucyjne zawarte z odbiorcami wyrobów medycznych dla cukrzyków oraz ramowe umowy sprzedaży z wszelkie awarte z odbiorcami wyrobów medycznych dla cukrzyków; oraz
5.  umowy, zobowiązania i inne wiążące ustalenia i zamówienia, jeżeli w każdym przypadku (A) odnoszą się wyłącznie do działalności spółek z Grupy innych niż działalność D. lub (B) wspólne dla działalności D. i każdej innej działalności spółek z Grupy, włącznie ze wspólnymi umowami wymienionymi w Załączniku 3.1 (b) (v) tj. wszelkie umowy zawarte z podmiotami trzecimi w zakresie m.in. świadczenia na rzecz Sprzedawcy usług: marketingowych, promocyjnych, logistycznych, hotelowych, pocztowych, ubezpieczeniowych, sprzątania itp., ale z wyłączeniem wszelkich części Wspólnych Umów z Klientami, odnoszące się do działalności D. w przypadku gdy dana Wspólna Umowa z Klientem jest dzielona lub w części przekazywana zgodnie z pkt 3.3 Umowy.

Do Wykluczonych Umów nie zalicza się umów o pracę przenoszonych zgodnie z paragrafem 4 do Umowy.

1.  Transfer Pracowników

W ramach przedmiotowego stanu faktycznego istotnym jest, że w wyniku restrukturyzacji działalności gospodarczej Spółka kończy działalność związaną ze wsparciem działalności D. Tym samym, istotnym jest odpowiednie uregulowanie kwestii pracowniczych.

Z uwagi, że pracownicy zaangażowani w działalność D. nie będą mogli kontynuować pracy w ramach struktur Spółki w uzgodnieniu z Kupującym oraz pracownikami podjęto decyzję, że w ramach transakcji, zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy nastąpi przejście pracowników Zbywcy na rzecz Kupującego.

*   obejmujące pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę zajmujących się wsparciem działalności D. w ramach struktur Spółki. Jednocześnie, w ramach transakcji Wnioskodawca jest zobowiązany przekazać na rzecz Kupującego pełną dokumentację pracowniczą dotyczącą przenoszonych pracowników. Zgodnie z Umową na dzień przeniesienia, Kupujący automatycznie wstępuje w miejsce Wnioskodawcy w stosunki pracownicze łączące Spółkę z transferowanymi pracownikami. Przejście pracowników następuje zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy, tj. Kupujący staje się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z pracownikami Wnioskodawcy.

*   obejmujące wszystkie obowiązki i zobowiązania wynikające z: umów zatrudnienia transferowanych pracowników (określono w pkt 4 Umowy), które odnoszą się m.in. do emerytur, premii wypoczynkowych lub rocznicowych, innych programów świadczeń pracowniczych i innych obowiązków lub zobowiązań związanych z zatrudnieniem transferowanych pracowników.

Jednocześnie na podstawie pkt 4 Umowy, Spółka odpowiedzialna jest za wszystkie zobowiązania należne względem przechodzących pracowników do dnia przejścia. Dodatkowo, zgodnie z przepisami Kodeksu Pracy za zobowiązania wynikające ze stosunku pracy, powstałe przed przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę, dotychczasowy i nowy pracodawca odpowiadają solidarnie.

Nabywca zobowiązany będzie do zatrudnienia przejmowanych pracowników na tych samych lub porównywalnych stanowiskach oraz na warunkach nie gorszych niż warunki obowiązujące u Wnioskodawcy przez okres co najmniej 24 miesięcy od dnia transakcji. Nabywca przejmie zatem wszystkie prawa i obowiązki wynikające z zatrudnienia transferowanych pracowników. Ponadto, Sprzedawca przekaże lub udostępni Nabywcy dokumenty dotyczące warunków zatrudnienia, celem zapewnienia zbliżonych (nie gorszych) warunków przez Nabywcę po przejęciu pracowników.

Tak jak wskazano powyżej, Nabywca nie przejmie natomiast praw i obowiązków wynikających z programu świadczeń pracowniczych (np. abonamentów medycznych i sportowych) realizowanego przez Zbywcę.

W efekcie transakcji, Nabywcy zostaną przekazane środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych Sprzedawcy skorygowane odpowiednio o należności i zobowiązania funduszu. Ponadto Nabywca otrzyma środki pieniężne o wartości równej części rezerw w księgach Zbywcy, utworzonych na niewykorzystane urlopy pracowników przejmowanych przez Nabywcę.

1.  Wydzielenie sprzedawanego majątku zgodnie z Umową

Jednocześnie w ramach transakcji przenoszone są także rejestry, księgi, wewnętrzne dane finansowe i biznesowe takie jak rachunek zysków i strat (informacje finansowe, które są przekazywane w ramach niniejszej transakcji zostały dla jej celów wydzielone z całokształtu systemu wewnętrznego raportowania prowadzonego w przedsiębiorstwie Zbywcy. Zbywca nie prowadzi bowiem odrębnego raportowania przychodów, kosztów i zobowiązań dla majątku będącego przedmiotem transakcji, tj. w przedmiotowym przypadku nie został utworzony oddział, dział, etc dla którego prowadzony jest odrębny rachunek zysków i strat oraz bilans).

W ramach struktury organizacyjnej Spółki sprzedawany przez Wnioskodawcę majątek nie jest prawnie wydzielony, jako oddział, wydział, dział etc. Jednocześnie, ani statut, ani regulamin lub inny akt o podobnym charakterze Wnioskodawcy nie przewiduje możliwości dokonania ww. wyodrębnienia. Zatem nie ma formalnego obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dotyczącej zbywanych Składników Majątku. Dla celów rachunkowości zarządczej Spółka analizuje jedynie określone pozycje dotyczące przenoszonych pracowników oraz zbywanych Składników Majątku, np. koszty, przychody oraz aktywa. Informacje finansowe, które są przekazywane w ramach niniejszej transakcji (tj. akta, księgi, rejestry) zostały dla jej celów wydzielone z całokształtu systemu wewnętrznego raportowania prowadzonego w przedsiębiorstwie Spółki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy nie można uznać, że sprzedawane Składniki Majątku są wyodrębnione finansowo w przedsiębiorstwie Spółki. Przekazywane dane stanowią informacje, które co do zasady są możliwe do wyodrębnienia w każdym przedsiębiorstwie z ogółu informacji finansowych.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla że w związku zawarciem Umowy nie są przenoszone:

*   firma i nazwa Zbywcy;

*   umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych;

*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, należności handlowe, czeki, depozyty bankowe, zabezpieczenia, pochodne i hedgingowe instrumenty finansowe;

*   prawa do zwrotów podatków, kredytów i podobnych należności dotyczących składników majątku niestanowiących przedmiotu transakcji;

*   wszelka dokumentacja dotycząca organizacji, funkcjonowania Zbywcy, jak również wszelkie inne dokumenty lub materiały dotyczące działalności biznesowej Zbywcy, które nie są wyłącznie związane z nabywanym majątkiem i nie są wymienione w Umowie;

*   domeny wykorzystywane w działalności D. określone w Umowie, oraz wszelkie znaki towarowe i domeny niewykorzystywane do działalności D. oraz wszelki nazwy firm;

*   wyposażenie określone w Umowie, jak również wszelkie inne samochody nie wymienione w Umowie;

*   kapitał zakładowy lub inne udziały kapitałowe Zbywcy.

*   wszelkie udziały lub odsetki w osobach prawnych/spółkach lub wynikające z papierów wartościowych;

*   należności przysługujące od podmiotów trzecich, w tym klientów lub podmiotów powiązanych ze Zbywcą;

*   cały inwentarz, w tym surowce i materiały, produkcja w toku, towary gotowe oraz towary nabyte w celu odsprzedaży;

*   zobowiązania przypadające na majątek niebędący przedmiotem nabycia;

*   wszystkie zobowiązania wynikające ze spraw w toku na moment zakończenia transakcji, których stroną jest Zbywca oraz Wyłączone Zobowiązania zgodnie z Umową;

*   personel inny niż przejmowany przez Kupującego pracownicy (tj. zarząd, menedżerowie, personel finansowy, personel administracyjny itp.), jak również obowiązki i zobowiązania, które dotyczą pracowników transferowanych inne niż opisane powyżej.

1.  Wynagrodzenie ustalone zgodnie z Umową

Zgodnie z Umową, Kupujący zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy określonego wynagrodzenia w zamian za określone: (i) Składniki Majątkowe, wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności D. (cena poszczególnych Składników Majątku została określona w Załączniku 1.1 (a) (i) oraz Załączniku 1.1 (a) (iv) do Umowy), oraz (ii) Przejmowane Umowy i (iii) Przejmowane Zobowiązania. Umowa nie wskazuje, że wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie z tytułu Transferu Pracowników.

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że Spółka utworzyła rezerwy księgowe na rozliczenia międzyokresowe związane ze świadczeniami na rzecz poszczególnych pracowników przechodzących do Nabywcy, tj. w szczególności związane ze świadczeniami za niewykorzystany urlop.

Zgodnie z Umową, Kupujący od dnia zawarcia transakcji zobowiązany jest do ponoszenia kosztów związanych z ww. zobowiązaniami na rzecz transferowanych pracowników.

W konsekwencji, Wnioskodawca przekaże Kupującemu kwotę równą wartości rezerw zawiązanych w księgach Wnioskodawcy w związku ze zobowiązaniami wynikającymi z zobowiązań z tytułu niewykorzystanych urlopów przez Transferowanych Pracowników.

Umowa przewiduje, że wynagrodzenie należne Wnioskodawcy płatne będzie za pośrednictwem agentów działających w imieniu i na rzecz obydwu stron transakcji. W szczególności, Nabywca, celem nabycia przedmiotu Umowy, przekaże środki finansowe na rzecz spółki powiązanej z Nabywcą, która działając w imieniu i na rzecz Nabywcy przekaże przedmiotowe środki finansowe na rachunek bankowy spółki powiązanej ze Sprzedawcą. Podmiot ten działać będzie w imieniu i na rzecz Sprzedawcy i przekaże na jego rzecz środki finansowe należne z tytułu sprzedaży przedmiotu transakcji. Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy płatność dokonana przez podmiot powiązany z Nabywcą (działający w imieniu i na rzecz Nabywcy), na rzecz podmiotu powiązanego ze Sprzedawcą (działającego w imieniu i na rzecz Sprzedawcy) spowoduje wypełnienie przez Nabywcę długu („shall have debt-discharging effect”) związanego z przejmowanymi składnikami majątkowymi.

Jednocześnie, zgodnie z Umową strony ustalą sposób alokacji wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy do poszczególnych Składników Majątkowych nabywanych przez Nabywcę. Sposób zmiany i alokacji wynagrodzenia zostanie ustalony przez strony w Załączniku nr 5.6 do Umowy.

1.  Dodatkowe porozumienia związane z transakcją

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że niezależnie od pierwszej, powyższej Umowy sprzedaży aktywów zostaną również zawarte inne umowy z Kupującym lub podmiotem należącym do grupy kapitałowej Kupującego.:

*   W ramach przedmiotowej restrukturyzacji należy zwrócić uwagę na fakt, że Kupujący w związku z przejęciem działalności D. nie będzie w stanie prowadzić w sposób efektywny działalności D. przez pewien okres (do 24 miesięcy od daty transakcji, dalej: „Okres Przejściowy”), tj. w szczególności nie będzie posiadał odpowiedniego zaplecza logistycznego i infrastruktury informatyczno-księgowej, która pozwoli prowadzić sprzedaż produktów D.

W konsekwencji, główny dostawca produktów powstających w ramach globalnej działalności Grupy D. (dalej: P.) (podmiot z siedzibą w Bazylei, Szwajcaria - podmiot z grupy Kupującego) podpisze z Wnioskodawcą umowę dystrybucji (dalej: Umowa Dystrybucji). Niniejsza Umowa Dystrybucji zastąpi wszelkie wcześniejsze umowy pomiędzy Wnioskodawcą a P. w tym zakresie, i zostanie zawarta w celu realizacji obecnych praktyk biznesowych.

Zgodnie z Umową Dystrybucji Wnioskodawca będzie wyłącznym dystrybutorem produktów D., tj. co do zasady Wnioskodawca będzie odsprzedawał klientom na terytorium RP produkty nabyte bezpośrednio od P..

Jednocześnie, zgodnie z zawartą Umową Dystrybucji po zakończeniu jej obowiązywania Wnioskodawca jest zobowiązany sprzedać oraz przenieść na rzecz P. lub Kupującego (który jest podmiotem powiązanym z P.) wszelkie posiadane produkty, należności, zobowiązania, dotyczące działalności D., które nie zostały przejęte na podstawie Umowy, a są związane z działalnością D.

Zgodnie z ustaleniami stron, po okresie przejściowym, tj. najpóźniej po upływie 24 miesięcy od daty transakcji, Nabywca przejmie funkcję wyłącznego dystrybutora wyrobów medycznych dla cukrzyków po uzyskaniu niezbędnych zezwoleń administracyjnych i będzie dokonywać sprzedaży towarów bezpośrednio na rzecz klientów. W tym celu, zgodnie z Umową Dystrybucyjną, po zakończeniu jej obowiązywania Sprzedawca:

*   zasadniczo zaprzestanie dystrybucji wyrobów medycznych dla cukrzyków oraz zwróci wszelką dokumentację związaną z ww. działalnością;

*   zaprzestanie wykorzystywania nazw firmowych czy znaków towarowych związanych z wyrobami medycznymi dla cukrzyków, które używane będą na podstawie licencji w okresie przejściowym;

*   na żądanie Globalnego Dystrybutora zrzeknie się wszelkich odpowiednich zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży wyrobów medycznych dla cukrzyków na terytorium Polski i wesprze Nabywcę w przeniesieniu takich zezwoleń na niego;

*   przeniesie na Nabywcę lub Globalnego Dystrybutora (i) prawa i obowiązki ze wszystkich umów dotyczących działalności dystrybucyjnej, które nie przeszły na te podmioty na podstawie Umowy, (ii) prawa i obowiązki z jakichkolwiek innych umów, których stroną będzie Zbywca w związku z usługami świadczonymi na podstawie Umowy Dystrybucyjnej i które zostały wcześniej zatwierdzone przez Globalnego Dystrybutora;

*   sprzeda Nabywcy lub Globalnemu Dystrybutorowi wskazane przez Globalnego Dystrybutora zapasy związane z prowadzoną działalnością dystrybucyjną;

*   przeniesie na Nabywcę lub Globalnego Dystrybutora istniejące zobowiązania (poza zobowiązaniami handlowymi) związane z działalnością dystrybucyjną za odpowiednią rekompensatą na rzecz podmiotu przejmującego w wysokości równej kwocie rezerw z ksiąg Zbywcy utworzonych w związku z tymi zobowiązaniami;

*   przeniesie na Nabywcę lub Globalnego Dystrybutora wszelkie nieuregulowane należności handlowe związane z działalnością dystrybucyjną w zamian za wynagrodzenie równe wartości nominalnej tych należności.

Ponadto usługi związane z marketingiem produktów D. będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu z grupy Kupującego z siedzibą w Zurichu, na podstawie oddzielnej umowy zawartej przez Wnioskodawcę a tym podmiotem (dalej: Umowa marketingowa).

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że zgodnie z Umową Kupujący nabywa Składniki Majątku oraz Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania oraz przejmuje pracowników zaangażowanych do działalności D., Kupujący w celu realizacji Umowy Dystrybucji będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy na podstawie oddzielnej umowy zawartej pomiędzy stronami - usługi wsparcia sprzedaży produktów D. (dalej: Umowa wsparcia sprzedaży).

Świadczone przez Nabywcę usługi wsparcia sprzedaży, obejmą w szczególności:

*   wizyty przedstawicieli handlowych (tj. pracowników przejętych przez Nabywcę na podstawie Umowy) u lekarzy, farmaceutów, hurtowników i innych podmiotów z branży medycznej w celu ustanowienia lub podtrzymania relacji mających na celu rozpowszechnienie informacji o wyrobach medycznych dla cukrzyków;

*   organizację spotkań promocyjnych dla lekarzy i farmaceutów i innych podmiotów z branży medycznej związanych z wyrobami medycznymi dla cukrzyków;

*   organizację i sponsorowanie kongresów, konferencji i seminariów dla lekarzy i farmaceutów i innych podmiotów w branży medycznej;

*   sponsorowanie kampanii informacyjnych non-profit organizowanych przez podmioty trzecie mających na celu informowanie pacjentów na temat chorób i ich efektywnego leczenia;

*   przygotowanie i dystrybucję promocyjnych materiałów reklamowych i materiałów informacyjnych związanych z wyrobami medycznymi dla cukrzyków;

*   konsultacje i informowanie lokalnych dystrybutorów i hurtowników o ofertowanych wyrobach medycznych dla cukrzyków;

*   przekazywanie próbek wyrobów medycznych dla cukrzyków.

W ramach świadczonych usług, Nabywca zobowiązany będzie również do zarządzania procesem przyjmowania zamówień i negocjowania cen w imieniu i na rzecz Sprzedawcy. Na podstawie udzielonych pełnomocnictw pracownicy Nabywcy będą uprawnieni w okresie przejściowym do zawierania w imieniu Sprzedawcy umów dotyczących sprzedaży wyrobów medycznych dla cukrzyków.

Wnioskodawca przewiduje, że w okresie przejściowym wynagrodzenie z tytułu realizacji usług wsparcia sprzedaży będzie głównym lub jednym z głównych źródeł przychodów Nabywcy. Na moment zawarcia transakcji ze Sprzedawcą nie będzie znana potencjalna wartość przychodów z tego tytułu ani precyzyjna długość okresu przejściowego, w którym Nabywca będzie świadczył usługi wsparcia sprzedaży.

Dodatkowo z uwagi na fakt, że Kupujący nie będzie w Okresie Przejściowym w posiadaniu zaplecza administracyjno-księgowego, Wnioskodawca będzie świadczył na jego rzecz usługi na podstawie umowy o świadczenie usług administracyjnych (dalej: Umowa TSA).

Na podstawie Umowy TSA Wnioskodawca będzie świadczył usługi wsparcia na rzecz Kupującego w szczególności w następującym zakresie:

*   rachunkowości finansowej, księgowości i controlingu,

*   dostępu do systemu księgowego,

*   planowania finansowego,

*   wsparcia finansowego (np. odbiór gotówki, zarządzanie kredytami, ustalanie i weryfikacja warunków kredytowania),

*   wsparcia informatycznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedawane przez Wnioskodawcę Składniki Majątku oraz Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania stanowią przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część wyłączoną z opodatkowania VAT, czy też zbycie przez Spółkę Składników Majątku oraz Przejmowanych Umów i Przejmowanych Zobowiązań wskazanych w stanie faktycznym powinno być opodatkowane VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedawane przez Wnioskodawcę Składniki Majątku oraz Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania nie stanowią przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wyłączonej z opodatkowania VAT, w związku z czym zbycie przez Spółkę Składników Majątku oraz Przejmowanych Umów i Przejmowanych Zobowiązań wskazanych w stanie faktycznym powinno być opodatkowane VAT.

1.  Uwagi ogólne

Ustawa o VAT w art. 5 ust. 1 pkt 1 wskazuje, że opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Niniejsza regulacja jest przejawem powszechności opodatkowania VAT. Od tej zasady, ustawodawca przewidział odstępstwo w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wskazuje, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podkreślić należy, że z uwagi na fakt, iż przepis ten stanowi wyjątek od zasady powszechności opodatkowania VAT, nie może być interpretowany rozszerzająco. Tym samym, aby dana transakcja nie była przedmiotem opodatkowania VAT należy ustalić w sposób jednoznaczny czy przedmiot transakcji spełnia warunki umożliwiające jego kwalifikację, jako (i) przedsiębiorstwa lub (ii) zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków koniecznych dla uznania majątku za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część powinno skutkować opodatkowaniem transakcji VAT. W dalszej części niniejszego wniosku Spółka przedstawia uzasadnienie wskazujące na brak możliwości uznania, iż majątek nabywany w ramach transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

1.  Brak możliwości uznania transakcji za sprzedaż przedsiębiorstwa

Dla celów weryfikacji czy dana transakcja podlega opodatkowaniu w pierwszej kolejności należy zweryfikować czy może być ona uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy VAT. Mając na uwadze, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”, ugruntowana praktyka organów podatkowych oraz sądów administracyjnych wskazuje, że przy wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (dalej: KC). Taką konkluzję potwierdza w sposób jednoznaczny m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. I SA/Ke 465/08, gdzie wskazano, że: „Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera definicji przedsiębiorstwa mimo, że pojęciem tym posługuje się w art. 6. Spowodowało to konieczność wypracowania takiej definicji, gdyż pojęcie to zakreśla ramy podmiotowe przepisu. A zatem brak definicji uniemożliwia prawidłowe rozstrzygnięcie zakresu podmiotowego w zwolnieniu od podatku VAT przyznanego tym przepisem. Tak doktryna jak i orzecznictwo sądów administracyjnych wypracowało jednolity pogląd, iż na potrzeby przepisów VAT (ale też innych ustaw podatkowych) należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 KC. Taki pogląd zaprezentował np. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach: I FSK 267/06 (niepublikowane), I FSK 688/07, IIISA 1492/01, II FSK 1022/06 czy WSA w Poznaniu I SA/Po 638/08 - dostępne na stronie internetowej NSA. Pogląd taki zaprezentował też Tomasz Michalik w publikacji „VAT Komentarz” Rok 2007, wydawnictwo Beck, czy też Komentarz „Ustawa o VAT” autorstwa Zdzisława Modzelewskiego i Grzegorza Mularczyka, wydawnictwa LexisNexis. Pogląd ten stał się tak powszechny, że również organy podatkowe definiując na potrzeby VAT definicję przedsiębiorstwa posługiwały się przepisem kodeksu cywilnego. Co istotne zastosowanie tej definicji do zinterpretowania dyspozycji art. 6 VAT było oczywiste również dla organu orzekającego w sprawie niniejszej. Udzielając bowiem interpretacji na pozostałe pytania zadane przez skarżąca Spółkę w szczególności w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki odpowiedziały, że jeśli zakład spełniał wymogi przedsiębiorstwa o jakich mowa w art. 551 KC, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 VAT. Okoliczności te świadczą zdaniem Sądu o tym, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług art. 551 KC stał się przepisem prawa podatkowego mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 OrdPU”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w celu wyjaśnienia znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa” na gruncie ustawy o VAT konieczne jest posłużenie się definicją zawartą w art. 551 KC, zgodnie z którą termin ten należy rozumieć, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Spółki, powyższa definicja wskazuje, że przedsiębiorstwo jest w ujęciu przedmiotowym zespołem składników niematerialnych i materialnych, które musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Oznacza to, że dla oceny czy majątek stanowi przedsiębiorstwo, konieczne jest ustalenie, czy stanowi on na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Dodatkowo należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że przedsiębiorstwo musi charakteryzować się zdolnością do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Utrata tej cechy (np. poprzez wyłączenie ze sprzedaży istotnych elementów przedsiębiorstwa, takich jak: firma, pion produkcyjny, pion finansowy) powoduje, że przedmiotem sprzedaży nie jest już przedsiębiorstwo, lecz zbiór składników majątkowych. Przy czym przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zasadniczo całość aktywów oraz pasywów należących do danego przedsiębiorcy, ewentualnie ich istotną część (Komentarz VAT 2010, J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda). Analogiczne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, gdzie wskazuje się, że jeżeli z przedmiotu zbycia wyłączone są istotne elementy przedsiębiorstwa, jak np. firma, patenty, prawa autorskie, to mamy do czynienia ze sprzedażą składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 26 lutego 2010 r., sygn. I FSK 150/09, wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. I FSK 688/07, niepubl., z 6 października 1995 r., sygn. SA/Gd 1959/94, Pr. Gospodarcze 1996/3, s. 30).

W orzecznictwie podkreśla się również, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Ten istotny aspekt organizacyjny odróżnia pojęcie przedsiębiorstwa od pojęcia rzeczy zbiorowej i zbioru praw. Zatem, zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być swoiście zorganizowany, co znaczy, że musi funkcjonować w określonym otoczeniu i być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, iż będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych (tak m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13). W rezultacie, przedsiębiorstwem jest taki majątek, który jest zorganizowany i wyposażony w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jak również jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Powyższy pogląd znajduje również uzasadnienie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. wyrok NSA 6 z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1001/11, w którym odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazano: „5.7. Tym samym sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub - do 30 listopada 2008 r. - zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, a od 1 grudnia 2008 r. - zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”.

Analogiczny pogląd jest prezentowany przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-223/14/KG „Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych/materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-289/14-2/MP „Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-758/13-4/BM „Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy sprzedawane w ramach transakcji składniki majątku nie stanowią przedsiębiorstwa, gdyż nie wykazują zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. W ramach transakcji nie są przenoszone:

*   firma i nazwa Zbywcy;

*   umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych;

*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, należności handlowe, czeki, depozyty bankowe, zabezpieczenia, pochodne i hedgingowe instrumenty finansowe;

*   prawa do zwrotów podatków, kredytów i podobnych należności dotyczących składników majątku niestanowiących przedmiotu transakcji;

*   wszelka dokumentacja dotycząca organizacji, funkcjonowania Zbywcy, jak również wszelkie inne dokumenty lub materiały dotyczące działalności biznesowej Zbywcy, które nie są wyłącznie związane z nabywanym majątkiem i nie są wymienione w Umowie;

*   domeny wykorzystywane w działalności D. określone w Umowie, oraz wszelkie znaki towarowe i domeny niewykorzystywane do działalności D. oraz wszelki nazwy firm;

*   wyposażenie określone w Umowie, jak również wszelkie inne samochody nie wymienione w Umowie;

*   kapitał zakładowy lub inne udziały kapitałowe Zbywcy.

*   wszelkie udziały lub odsetki w osobach prawnych/spółkach lub wynikające z papierów wartościowych;

*   należności przysługujące od podmiotów trzecich, w tym klientów lub podmiotów powiązanych ze Zbywcą;

*   cały inwentarz, w tym surowce i materiały, produkcja w toku, towary gotowe oraz towary nabyte w celu odprzedaży;

*   zobowiązania przypadające na majątek niebędący przedmiotem nabycia;

*   wszystkie zobowiązania wynikające ze spraw w toku na moment zakończenia transakcji, których stroną jest Zbywca oraz Wyłączone Zobowiązania zgodnie z Umową;

*   personel inny niż przejmowany przez Kupującego pracownicy (tj. zarząd, menedżerowie, personel finansowy, personel administracyjny itp.), jak również obowiązki i zobowiązania, które dotyczą pracowników transferowanych inne niż opisane powyżej.

W konsekwencji, analizując zakres przedmiotowy majątku przenoszonego przez Zbywcę, należy zauważyć, że jako całość nie może on stanowić przedsiębiorstwa. Tym samym, sprzedaży przedsiębiorstwa nie może stanowić przeniesienie części aktywów przez Wnioskodawcę. W odniesieniu do Wnioskodawcy należy zauważyć, że sprzedaje wyłącznie Składniki Majątku oraz Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania, które powinny podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

W ramach przedmiotowej transakcji Kupujący nie nabywa dokumentacji dotyczącej organizacji, funkcjonowania Wnioskodawcy, jak również innych dokumentów lub materiałów dotyczących działalności biznesowej Wnioskodawcy, które nie są wyłącznie związane z nabywanym majątkiem, w szczególności ksiąg i dokumentów finansowo-podatkowych związanych z ogólną działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Natomiast dane finansowe, przenoszone w ramach transakcji (tj. rejestry, księgi) stanowią jedynie wyodrębniony dla jej celów fragment informacji finansowych całego przedsiębiorstwa Zbywcy. Bez wątpienia dane finansowe, które nie są przekazywane w ramach transakcji, stanowią istotny element przedsiębiorstwa Zbywcy, bez którego nie jest możliwe prawidłowe funkcjonowanie jego przedsiębiorstwa. W rezultacie, przekazanie w ramach transakcji jedynie części informacji finansowych z wyłączeniem pozostałych istotnych danych finansowych i strukturalnych Zbywcy, prowadzi do uznania, że w ramach transakcji nie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa.

Kolejnym elementem, który uniemożliwia klasyfikację transakcji, jako sprzedaży przedsiębiorstwa jest fakt, że w jej ramach nie zostanie dokonane przejęcie większości istotnych dla prowadzonej działalności praw i obowiązków, którymi związany jest Zbywca, np.:

*   praw do należności przysługujących od podmiotów trzecich, w tym klientów lub podmiotów powiązanych ze Zbywcą;

*   zobowiązań wynikających lub związanych ze zbywanym majątkiem, powstałych do dnia zakończenia transakcji, włączając w to należności związane z przejmowanymi kontraktami istniejące lub powstałe do dnia zakończenia transakcji.

Jednocześnie, należy również podkreślić, że mimo nabycia Składników Majątku oraz Przejmowanych Umów i Przejmowanych Zobowiązań Kupujący nie będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalności związanej z dystrybucją produktów D. o czym również świadczy zawarcie dodatkowej umowy z Wnioskodawcą tj. Umowy TSA oraz Umowy Dystrybucji pomiędzy P. a Zbywcą.

W rezultacie, należy przyjąć, że z uwagi na fakt, iż sprzedawane przez Spółkę składniki majątku nie stanowią całości aktywów oraz pasywów, jak również nie stanowią istotnej części przedsiębiorstwa, nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W dalszej części niniejszego wniosku Spółka prezentuje argumentację wskazującą za brakiem możliwości uznania nabywanych składników majątkowych również jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Brak możliwości uznania transakcji za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wobec powyższego na gruncie ustawy VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie przesłanki tj.:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Takie rozumienie powyższego przepisu jest również jednolicie prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, w tym m.in.:

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. IBPP4/443-102/14/EK: „Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, 2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, 3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, 4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.”

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r., sygn. ITPP2/443-266/14/PS: „Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.”

Analizując przedmiotowe przesłanki należy zauważyć, że pierwszym, podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). W przedmiotowym przypadku, pierwsza z przesłanek nie jest spełniona, gdyż w wyniku transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne istotne kwotowo zobowiązania Zbywcy. Generalną zasadą jest, że Kupujący będzie odpowiadał wyłącznie za zobowiązania powstałe po zakończeniu transakcji, tj. nie stanowiące już zobowiązania Spółki. Natomiast, zobowiązania Zbywcy, jakie przejmie Kupujący dotyczą wyłącznie zbywanych aktywów oraz obowiązków i zobowiązań wynikające z umów zatrudnienia przenoszonych pracowników w zakresie określonym regulacjami prawa pracy.

Kolejnym warunkiem, który powinien zostać spełniony, aby dana masa majątkowa została uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jej wyodrębnienie organizacyjne i finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Także ten warunek na gruncie analizowanego stanu faktycznego nie jest spełniony, gdyż w ramach struktury organizacyjnej Zbywcy sprzedawany majątek nie jest prawnie wydzielony jako oddział, wydział, dział, etc.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, w ramach struktury organizacyjnej Spółki sprzedawany przez Wnioskodawcę majątek nie jest prawnie wydzielony, jako oddział, wydział, dział etc. Jednocześnie ani statut, ani regulamin lub inny akt o podobnym charakterze Wnioskodawcy nie przewiduje możliwości dokonania ww. wyodrębnienia. Zatem nie ma formalnego obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dotyczącej zbywanych Składników Majątku. Dla celów rachunkowości zarządczej Spółka analizuje jedynie określone pozycje dotyczące przenoszonych pracowników oraz zbywanych Składników Majątku, np. koszty, przychody oraz aktywa. Informacje finansowe, które są przekazywane w ramach niniejszej transakcji (tj. akta, księgi, rejestry) zostały dla jej celów wydzielone z całokształtu systemu wewnętrznego raportowania prowadzonego w przedsiębiorstwie Spółki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy nie można uznać, że sprzedawane Składniki Majątku oraz Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania są wyodrębnione finansowo w przedsiębiorstwie Spółki. Przekazywane dane stanowią informacje, które co do zasady są możliwe do wyodrębnienia w każdym przedsiębiorstwie z ogółu informacji finansowych.

Za powyższym przemawia również stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, w tym m.in. WSA w Szczecinie, który w wyroku z dnia 5 września 2012 r., sygn. I SA/Sz 457/12 wskazał, że „Wyodrębnienie to musi nastąpić pod względem organizacyjnym, co przejawia się w tym, że ww. zespół składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika (w praktyce stanowi on dział, oddział lub wydział) i wydzielony finansowo - co oznacza, że prowadzi on odrębną od przedsiębiorstwa stosowną ewidencję zdarzeń gospodarczych, pozwalających na ustalenie jego przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.”

Analogiczny pogląd prezentują organy podatkowe, w tym m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-289/14-2/MP, gdzie wskazano: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Ostatnim z warunków, który umożliwia kwalifikację określonego zespołu aktywów, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego, które pozwala na przeznaczenie nabywanego majątku do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, oznacza to, że wyodrębnione składniki będące przedmiotem transakcji muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, aby w rozumieniu ustawy o VAT, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 18 marca 2014 r., sygn. IBPP3/443-1516/13/AŚ, w interpretacji z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1080/13/PS). Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, przekazywany majątek nie wykazuje się odrębnością od przedsiębiorstwa Zbywcy (np. jako dział, wydział, oddział). Stanowi on jego integralną część, która w aspekcie strukturalnym Zbywcy nie jest wyodrębniona organizacyjnie oraz nie jest wyodrębniona finansowo, w sposób polegający na odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych (kosztów, przychodów, zobowiązań). Sprzedawany majątek nie ma możliwości samodzielnego funkcjonowania na rynku z powodu wyłączenia istotnych dla prowadzonej działalności elementów, tj. firma, środki finansowe, rachunki bankowe, personel inny transferowani pracownicy (tj. zarząd, personel finansowy, personel administracyjny itp.). Tym samym, nie można uznać sprzedawanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, w wydawanych interpretacjach podatkowych podkreśla się, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. IBPP4/443-102/14/EK, w interpretacji z dnia 27 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-223/14/KG, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 maja 2014 r., sygn. ITPP2/443-266/14/PS, w interpretacji z dnia 31marca 2014 r., sygn. ITPP2/443-7/14/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-758/13-4/BM).

Mając na uwadze powyższe, sprzedawany majątek nie pozwala aby można było go traktować, jako zorganizowany zespół składników. Z uwagi na rolę, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Zbywcy, tj. nie stanowią w nim wyodrębnionej organizacyjnie i funkcjonalnie całości, stanowią one sumę pojedynczych składników, a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W orzecznictwie wskazuje się, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy (tak WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13). Miarodajne jest ustalenie, czy nabyto środki, pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej określonego rodzaju. Zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo, przy czym z samego brzmienia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że chodzi o zbycie przedsiębiorstwa lub jego części (zakładu), czyli funkcjonalnie powiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą majątku, który taką cechę wykazuje w momencie jego zbycia (tak WSA w Opolu w wyroku z dnia 26 czerwca 2013, sygn. I SA/Op 203/13). Reasumując, dla oceny czy sprzedawany majątek funkcjonalnie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części majątku można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, (tak NSA w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11).

Mając na uwadze powyższe, sprzedawane Składniki Majątku oraz Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania nie spełniają powyższych warunków umożliwiających jego kwalifikację, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pomimo, że na majątek będący przedmiotem transakcji składają się składniki wykorzystywane przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że składniki te umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Wynika to m.in. z faktu, że dla prowadzenia działalności w tym zakresie konieczne jest posługiwanie się określonymi składnikami majątku, które nie są sprzedawane przez Spółkę w ramach transakcji, (m.in. rachunki bankowe, środki finansowe, personel administracyjny i finansowy, pomieszczenia, umowy z odbiorcami produktów), które w ramach transakcji nie są sprzedawane przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, przy użyciu sprzedawanej części majątku nie jest możliwe samodzielnie prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym, nie można kwalifikować sprzedawanego majątku, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy, sprzedawany majątek nie pozwala na samodzielne realizowanie funkcji gospodarczych przedsiębiorstwa Zbywcy i stanowi zbiór poszczególnych składników majątkowych - nie zespół, mogący samodzielnie realizować zadania gospodarcze, które dotychczas wykonywał w ramach struktury organizacyjnej Zbywcy. Taka konkluzja jest w ocenie Spółki zgodna z art. 6 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

Jednocześnie należy również podkreślić, że mimo nabycia Składników Majątku oraz Przejmowanych Umów i Przejmowanych Zobowiązań Kupujący nie będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalności związanej z dystrybucją produktów D., o czym również świadczy zawarcie dodatkowej umowy z Wnioskodawcą tj. Umowy TSA oraz Umowy Dystrybucji pomiędzy P. a Zbywcą.

Reasumując, przedmiotowa transakcja nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. W konsekwencji, będzie ona uznana za sprzedaż towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

1.  Kwalifikacja sprzedawanego majątku na gruncie ustawy o VAT

Jak wskazano w stanie faktycznym, zgodnie z Umową przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę są:

1.  Składniki Majątku oraz
2.  Przejmowane Umowy i Przejmowane Zobowiązania.

Z tytułu sprzedaży ww. składników Kupujący zobowiązany jest zapłacić cenę określoną w Umowie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie w art. 2 pkt 7 towary zdefiniowano jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W rezultacie, towarami są tylko i wyłącznie przedmioty materialne. W związku z tym w szczególności nie są towarami prawa majątkowe (podobnie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 29 września 2010 r., III SA/GI 892/10).

Analizując skład majątku przejmowanego przez Kupującego należy uznać, że towarami w ramach ustawy o VAT są aktywa wymienione w stanie faktycznym w punkcie I punkt 1) podpunkt (i), tj.: środki trwałe wymienione według kategorii w Załączniku 1.1 (a) (i) Umowy, tj.: samochody osobowe oraz urządzenia przemysłowe do produkcji wyrobów medycznych dla osób chorych na cukrzycę (Spółka leasinguje przedmiotowe urządzenia na rzecz podmiotu zewnętrznego). Biorąc powyższe pod uwagę sprzedaż tych aktywów powinna zostać uznana jako odpłatna dostawa towarów.

Natomiast przeniesienie pozostałych Składników Majątku, tj. składników wymienionych w stanie faktycznym i opisanych w art. 1.1 (a) (ii) - (ix) Umowy, obejmujących w szczególności prawa własności intelektualnej, dane biznesowe, oprogramowanie komputerowe oraz Przejmowanych Umów i Przejmowanych Zobowiązań powinno być zgodnie z ustawą o VAT traktowane jako świadczenie usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi należy mieć na uwadze, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT. W rezultacie, pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Pojęcie usługi zostało ponadto zdefiniowane w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Dla uznania, iż doszło do odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne wystąpienie następujących elementów:

*   związek prawny pomiędzy stronami transakcji, w ramach którego usługodawca dokonuje świadczenia na rzecz usługobiorcy;

*   dwa podmioty, tj. usługodawca oraz usługobiorca (czyli beneficjent usługi, odnoszący korzyść majątkową z tytułu otrzymanego świadczenia);

*   odpłatność, czyli wynagrodzenie dla usługodawcy za wykonane świadczenie;

*   bezpośredni związek pomiędzy wynagrodzeniem a otrzymanym świadczeniem (wzajemność świadczeń).

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym, powyższe przesłanki zostaną spełnione, w szczególności bowiem:

*   na podstawie zawartej Umowy, Zbywca przekazuje Kupującemu określone prawa;

*   Wnioskodawca pełni rolę usługodawcy, natomiast Kupujący usługobiorcy;

*   Kupujący dokonuje płatności na rzecz Zbywcy, z tytułu przeniesienia praw;

*   Umowa jednoznacznie wskazuje, że wynagrodzenie Zbywcy należne jest tytułem przeniesienia określonych praw.

Tak więc w przedmiotowym stanie faktycznym sprzedaż przez Wnioskodawcę Składników Majątku oraz Przejmowanych Umów i Przejmowanych Zobowiązań powinna być traktowana, jako transakcja opodatkowana VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.