Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-269/10/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-06-14
Teza: 1. Czy wykonywane czynności przez Zakład na rzecz - jednostki macierzystej - Gminy korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 (lub pkt 13) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy faktury za świadczone przez Zakład usługi powinny być wystawiane na gminne jednostki organizacyjne, w tym Urząd Gminy, czy też na Gminę?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2010 r. (data wpływu 17 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług świadczonych przez Zakład - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług świadczonych przez Zakład.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Zakład) jest jednostką organizacyjną Gminy, działającą w formie zakładu budżetowego od dnia 1 stycznia 2004 r. Zakład został utworzony uchwałą Rady Gminy z dnia 23 października 2003 r. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z § 2 Statutu Zakład prowadzi działalność w zakresie następujących zadań Gminy:

*   zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków;
*   eksploatacja urządzeń i budowa sieci wodno - kanalizacyjnych;
*   wywóz odpadów stałych i płynnych;
*   usługi transportowe;
*   obsługa szkół gminnych w zakresie dowozu dzieci;
*   roboty remontowo-budowlane w budynkach komunalnych;
*   eksploatacja gminnego wysypiska odpadów komunalnych;
*   utrzymanie cmentarza komunalnego;
*   utrzymanie zieleni, chodników i placów, w tym zimowe utrzymanie tych terenów.

W celu realizacji zadań własnych gminy, określonych w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz.1591 ze zm.) Zakład wykonuje te czynności (usługi) na rzecz jednostki macierzystej, tj. Gminy.

Po wykonaniu usług statutowych zamówionych do wykonania przez kierowników jednostek organizacyjnych, Zakład wystawia faktury VAT dla gminnych jednostek budżetowych, stosując stawkę zwolnioną na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wszystkie jednostki organizacyjne Gminy, w tym Urząd Gminy, posiadają NIP. Od listopada 2003 r. również Gmina posiada NIP (zgodnie z ówczesnym stanowiskiem Urzędu Skarbowego).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wykonywane czynności, wymienione w § 2 statutu, przez Zakład na rzecz jednostki macierzystej - Gminy (dla gminnych jednostek organizacyjnych, w tym Urzędu Gminy) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 (lub pkt 13) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy faktury za świadczone przez Zakład usługi powinny być wystawiane na gminne jednostki organizacyjne, w tym Urząd Gminy, czy też na Gminę?

Zdaniem Wnioskodawcy, uznając urząd gminy jako jednostkę budżetową – należy zwolnić od podatku od towarów i usług usługi świadczone przez Zakład na rzecz tego urzędu na podstawie § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Faktury za usługi świadczone przez Zakład powinny być wystawiane na gminne jednostki organizacyjne, w tym Urząd Gminy, a nie na Gminę.

Wnioskodawca, uzasadniając swoje stanowisko zauważa, iż w systemie obowiązującego prawa termin "urząd" nie jest określony jednoznacznie, a ta niejednoznaczność utrudnia organom gminy wykonywanie zadań ustawowych. Brak jednoznaczności (spójności) przepisów ustrojowych z przepisami prawa materialnego, w opisywanym stanie faktycznym - prawa podatkowego - powoduje, że nie wiadomo, w przypadku gminy, kto powinien być „płatnikiem podatku VAT” - gmina jako osoba prawna, czy też urząd gminy jako jej jednostka utworzona z mocy prawa (jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej). Wnioskodawca zauważa, iż ustawowe instytucje (organy) powołane do zajmowania się „materią finansów” dokonują skrajnie różnych interpretacji (stosowania) tych przepisów. Dla przykładu Regionalne Izby Obrachunkowe traktują urzędy jednostek samorządu terytorialnego jako jednostki budżetowe, natomiast niektóre instytucje skarbowe skłaniają się do stwierdzeń, że nie występuje odrębna podmiotowość gminy i urzędu gminy. Urząd gminy traktuje się tutaj jako aparat pomocniczy organów gminy, służący do wykonywania przydzielonych tym organom zadań i jako taki nie ma odrębnego bytu. Na tym tle niezrozumiałe dla Wnioskodawcy jest, iż w praktyce nadawane są odrębne numery NIP dla gminy i dla urzędu gminy.

Wnioskodawca, argumentując własne stanowisko, przytacza przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz powołuje się na przykłady orzecznictwa sądowego (wyrok Sądu Najwyższego z 21 grudnia 1992 r. I PRN 52/92; uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 23 lipca 1993 r. (I PZP 30/93) oraz tezy z piśmiennictwa. Uważa, iż Urząd Gminy ma określony przepisami prawa byt jako gminna jednostka organizacyjna, nieposiadająca osobowości prawnej.

Wprawdzie ustawa o samorządzie gminnym, nie określa bliżej formy organizacyjno–prawnej urzędu, jednak kierownikiem urzędu jest wójt, który wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Wójt jako kierownik urzędu posiada uprawnienia zwierzchnika służbowego w stosunku do pracowników urzędu. Urząd gminy jest zakładem pracy - pracodawcą zatrudniającym pracowników (pracodawcą nie są gminy ani kierownicy urzędów gminnych, lecz same urzędy gminne zatrudniające pracowników samorządowych).

Gmina i jej organy wykonują swoje zadania ustawowe przy pomocy urzędu gminy i innych gminnych jednostek organizacyjnych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Gmina nie działa bezpośrednio sama, lecz wykonuje swoje zadania za pośrednictwem swoich organów przedstawicielskich, tj. wójta - organu wykonawczego i rady gminy - organu stanowiącego. Ani organy gminy, ani gmina nie działają same (osobiście), lecz przy pomocy urzędu gminy, a także gminnych jednostek organizacyjnych.

Urząd gminy jest jednostką organizacyjną utworzoną na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, w odróżnieniu od pozostałych jednostek organizacyjnych gminy, które w imieniu gminy tworzy organ stanowiący gminy (rada gminy) na mocy wspomnianych przepisów ustawy oraz przepisów prawa materialnego. Gmina jako osoba prawna nie funkcjonuje bezpośrednio sama (osobiście - nie zatrudnia pracowników, nie strzyże trawników, nie wykonuje usług transportowych itd.), lecz działa za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych, w tym również urzędu gminy. Urząd gminy jako jednostka organizacyjna gminy funkcjonuje w formie jednostki budżetowej. Jednostka budżetowa prowadzi gospodarkę finansową wg zasad określonych w ustawie o finansach publicznych. Zgodnie z art. 249 ust. 3 ustawy o finansach publicznych w planie finansowym urzędu jednostki samorządu terytorialnego ujmuje się wszystkie wydatki budżetowe nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych, w tym wydatki związane z funkcjonowaniem organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego i zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Uznając zatem urząd gminy jako jednostkę budżetową - należy zwolnić od podatku od towarów i usług usługi świadczone przez Zakład na rzecz tego urzędu na podstawie § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r.

Wnioskodawca, przytaczając treść art. 249 ust. 3 ustawy o finansach publicznych uważa, iż nie ma sytuacji, gdzie jednostki samorządu terytorialnego (np. gmina) samodzielnie wykonują działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W praktyce zatem wszelkie zadania gminy dotyczące usług administracyjnych, pomocy społecznej, oświaty, usług komunalnych itd. wykonywane są nie przez samą gminę (osobę prawną), lecz przez utworzone w tym celu jednostki i zakłady budżetowe - jednostki nieposiadające osobowości prawnej, a wszystkie zadania gminy, nieprzekazane innym jednostkom lub zakładom budżetowym, wykonywane są przez urząd gminy.

Gminny Zakład wykonując np. usługę transportową przewozu mieszanki piasku z solą do utrzymania zimowego dróg (chodników, placów) gminnych obciąża rachunkiem urząd gminy, w którym funkcjonuje komórka odpowiedzialna za realizację zadania utrzymania dróg gminnych. Również obciążenia finansowe kierowane są przez Zakład na urząd gminy za usługi koszenia trawników gminnych, transport uczniów na zawody sportowe oraz strażaków na zawody pożarnicze itp. Spowodowane jest to faktem wykonywania takich zadań własnych gminy przez urząd gminy. Wynika to z właściwości funkcjonalnej tej jednostki, określonej w statucie gminy, oraz w regulaminie organizacyjnym urzędu gminy. Zdaniem Wnioskodawcy, właśnie takich czynności dotyczy § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane.

Jednakże Wnioskodawca sam zauważa, iż prawnie rzecz biorąc, zarówno wykonawcą zadań, jak i płatnikiem za usługi Zakładu jest gmina - działania te realizowane są „wewnątrz” tej samej osoby prawnej. Dotyczy to usług wykonywanych przez Zakład dla wszystkich jednostek organizacyjnych gminy. W praktyce jednostki odpowiednio rozliczają się między sobą i dochodzi do „przesunięcia” środków ujętych w planach finansowych tych jednostek w ramach jednego budżetu gminy. Dlatego Wnioskodawca uważa, iż błędny byłby pogląd, iż Zakład fakturując usługi wykonywane na rzecz jednostek budżetowych utworzonych przez organ stanowiący gminy - jako adresata usług podaje te jednostki, natomiast wykonując usługi dla urzędu gminy - jako adresata usług podawać miałby gminę (nie urząd). W praktyce usługa koszenia gminnych trawników przy szkole podstawowej (faktura wystawiana na szkołę - jednostkę budżetową) byłaby zupełnie inną usługą niż koszenie trawników gminnych przy urzędzie gminy (faktura wystawiana na gminę). Jest to wykonywanie takiego samego zadania własnego gminy, o którym stanowi przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym i powinno być tak samo fakturowane tzn. adresatem faktury (usługi) powinna być określona jednostka organizacyjna - w opisywanym przypadku urząd gminy. Wykonywanie tych usług (czynności) związane jest właśnie z wykonywaniem przez gminę zadań, o których mowa w § 12 ust. 1 pkt 12, które to czynności są zwolnione od podatku od towarów i usług. Nielogicznym, według Wnioskodawcy wydaje się wystawianie jednych faktur na jednostki organizacyjne (szkoły) a drugich na gminę (nie urząd) za tego samego rodzaju usługę dla jednostki samorządu terytorialnego.

Wnioskodawca stwierdza, iż potwierdzeniem tego sposobu rozumowania może być treść przepisów ustawy finanse publiczne, które stanowią, że jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe itd. stosują zasady gospodarki finansowej określone w tej ustawie.

Ponadto przepisy wykonawcze do ustawy o finansach publicznych odnoszą się także do jednostek organizacyjnych gminy.

Krajowa Rada Regionalnych Izb Obrachunkowych obradując w lutym 2010 r. w sprawie właściwego NIP dla jednostek samorządu terytorialnego zauważyła, iż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych - w organie gminy nie prowadzi się ewidencji umożliwiającej rozliczenia podatku VAT, natomiast rozliczenia te ujmowane są w ewidencji urzędu gminy oraz innych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Według Wnioskodawcy, skoro w rachunkowości nie ma miejsca na ujęcie operacji gospodarczych wykonywanych przez samą gminę i to urząd gminy - dokonujący zakupu i sprzedaży w imieniu gminy - prowadzi ewidencję tych operacji w swoich urządzeniach księgowych, to faktury powinny być wystawiane z numerem ewidencji podatkowej tej jednostki i to on winien dokonywać rozliczenia VAT z urzędem skarbowym. W tej sytuacji zdaniem Wnioskodawcy, właściwie nie ma możliwości wykorzystania numeru ewidencji podatkowej nadanego gminie.

Dlatego też, Wnioskodawca zgadzając się z powyższym stanowiskiem, a także mając na uwadze przytoczone uzasadnienie prawne, stoi na stanowisku, że faktury za świadczone przez Zakład usługi powinny być wystawiane na gminne jednostki organizacyjne, w tym Urząd Gminy, a nie na Gminę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Jednocześnie w ust. 3 tego artykułu ustawodawca wskazuje, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Co do zasady, stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia, ustawodawca przewidział opodatkowanie ściśle określonych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie ich od podatku.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi art. 15 ust. 2 ustawy.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Natomiast w myśl § 12 ust. 1 pkt 13 powołanego rozporządzenia zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Wskazać należy, iż tożsame przepisy w tym zakresie - do dnia 31 grudnia 2009 r., zawarte były w § 13 ust. 1 pkt 11 i 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów: „jednostka budżetowa”, „zakład budżetowy” oraz „gospodarstwo pomocnicze jednostki budżetowej”, w związku z tym, należy posiłkować się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104).

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunały;
2.  gminy, powiaty i samorząd województwa, zwane dalej "jednostkami samorządu terytorialnego", oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe, zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych;
4.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego.

Jednostkami budżetowymi – w myśli art. 20 ust. 1 ww. ustawy – są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 1-3. Według przepisu art. 26 ust. 1 cyt. ustawy, gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej, jest wyodrębniona z jednostki budżetowej, pod względem organizacyjnym i finansowym, część jej podstawowej działalności lub działalność uboczna.

Natomiast zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 powołanej ustawy, zakładami budżetowymi są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które:

1.  odpłatnie wykonują wyodrębnione zadania;
2.  pokrywają koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Wskazuje się, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. definicję jednostki budżetowej zawarto w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), zgodnie z którym jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem ze zwolnienia określonego w § 12 ust. 1 pkt 13 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), korzystają usługi świadczone pomiędzy zdefiniowanymi wyżej grupami podmiotów.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 1991 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent).

Urząd gminy jest zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jako jednostka pomocnicza służy do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem urząd gminy działając w imieniu gminy realizuje zadania własne gminy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zakładem budżetowym, utworzonym na mocy uchwały Rady Gminy. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności Zakład świadczy usługi - określone w statucie Zakładu - na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy. Dokumentując świadczone usługi Zakład wystawia faktury dla gminnych jednostek budżetowych, stosując zwolnienie na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r.

Mając na uwadze powołane przepisy i opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku stwierdzić należy, iż zwolnienie określone w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie wyłącznie do usług świadczonych przez Zakład dla gminnych jednostek organizacyjnych (tj. na rzecz podmiotów, zdefiniowanych powyżej). Jednakże do usług świadczonych pomiędzy Wnioskodawcą (zakładem budżetowym) a Gminą (Urzędem Gminy) zwolnienie określone w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów nie może mieć zastosowania, bowiem Gmina nie jest jednostką budżetową, zakładem budżetowym ani gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej.

Do usług świadczonych przez Zakład nie ma również zastosowania zwolnienie określone w § 12 ust. 1 pkt 12 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r., bowiem Zakład świadcząc usługi na rzecz Gminy bądź gminnych jednostek organizacyjnych nie działa jako podmiot, o którym mowa w powołanym przepisie, lecz jako odrębny podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wykonując zadania nałożone na gminę, świadczy odpłatne usługi, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, dla prawidłowego zastosowania stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od tego podatku, należy stosować odrębne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych w tym zakresie na zasadach ogólnych, mając jednocześnie na uwadze klasyfikacje, o których mowa w powołanym art. 8 ust. 3 ustawy.

Natomiast w kwestii dokumentowania świadczonych przez Zakład usług wskazać należy, iż jednym z obowiązków, nałożonych przez ustawodawcę na podatników jest zgodne z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz przepisami wykonawczymi do tej ustawy, dokumentowanie czynności dokonywanych w obrocie gospodarczym.

Podstawowym dokumentem, potwierdzającym zaistnienie określonych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest faktura VAT wystawiana przez podatników podatku VAT w trybie art. 106 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ponadto w art. 106 ust. 8 ustawodawca zawarł delegację dla Ministra Finansów do określenia zasad wystawiania i przechowywania faktur.

Szczegółowe warunki dotyczące zasad wystawiania faktur uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Jak wynika z § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego, a taki powstaje m.in. z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy). Ponadto faktura powinna odzwierciedlać stronę podmiotową danej transakcji (faktycznego sprzedawcę i nabywcę).

A zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy uznać należy, iż skoro nabywcą (zleceniodawcą) świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest Gmina, prawidłową formą dokumentowania jest faktura VAT, wystawiona na Gminę, zgodnie z art. 106 ust. 1, mając na uwadze zasady określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast, w sytuacji gdy zleceniodawcą (nabywcą usług) jest np. szkoła, fakturę należy wystawić się na tę jednostkę, również zgodnie z art. 106 ust. 1 z zastosowaniem szczegółowych warunków dotyczących zasad wystawiania faktur określonych w powołanym wyżej rozporządzeniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszczy, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.