Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-221/07-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-04
Teza: Zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia za pełnienie funkcji zarządzie osoby prawnej na podstawie powołania lub na podstawie kontraktu menedżerskiego pobierane będą w wysokości 19% należności, a zaliczki od wynagrodzenia za pracę będą obliczane z zastosowaniem stawki procentowej określonej dla właściwego przedziału skali podatkowej; jeżeli podatnik otrzymuje przychody z dwóch odrębnych źródeł przychodów, to przysługują koszty uzyskania przychodów odrębnie dla każdego z tych źródeł
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; działalność-działalność gospodarcza-samodzielna działalność gospodarcza; kontrakt-kontrakt menedżerski; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; pracownik; przychód-źródła przychodu; umowa-umowa o pracę; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02.10.2007 r. (data wpływu 04.10.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie poboru zaliczki na podatek od należności wypłacanych członkowi zarządu- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.10.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie poboru zaliczki na podatek od należności wypłacanych członkowi zarządu.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka zatrudnia pracownika na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony. Decyzją zgromadzenia wspólników ww. pracownik ma zostać powołany na członka zarządu. Z tytułu pełnionej funkcji przysługiwać mu będzie na mocy uchwały wspólników wynagrodzenie obliczane jako procent od wypracowanego przez Spółkę zysku brutto. Wynagrodzenie to będzie wypłacane raz do roku, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki. Równocześnie pracownik będzie otrzymywał dotychczasowe, stałe wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy z jedną osobą Spółka może zawrzeć równocześnie dwie różne umowy – umowę o pracę i kontrakt menedżerski?
2.  Czy w przypadku powołania dotychczasowego pracownika Spółki na członka zarządu może on pozostawać pracownikiem i pełnić swą funkcję na podstawie powołania czy też konieczna jest zmiana umowy o pracę tj., rozszerzenie umowy o zapisy o pełnieniu funkcji członka zarządu i przysługującym mu wynagrodzeniu? Czy dla ujęcia w kosztach działalności Spółki wynagrodzenia za pełnioną funkcję musi być zawarta umowa na piśmie czy wystarczy akt powołania (uchwała wspólników) i ewentualnie oświadczenie pracownika o przyjęciu funkcji?
3.  Czy od wynagrodzenia przysługującego członkowi zarządu za pełnioną funkcję (na podstawie powołania lub kontraktu menedżerskiego) Spółka powinna naliczyć i odprowadzić składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne?
4.  W jakiej wysokości należy pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłacanego za pełnioną funkcję członka zarządu (na podstawie kontraktu lub powołania) - w wysokości 19% czy według skali podatkowej?
5.  Czy pracownik zatrudniony na umowę o pracę i jednocześnie pełniący funkcję członka zarządu na podstawie powołania lub kontraktu menedżerskiego ma prawo do naliczenia kosztów uzyskania przychodu odrębnie z każdego tytułu?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania 4 i 5 zawarte w złożonym wniosku.

Pytania Nr 1, 2 i 3 rozstrzygnięte zostaną w odrębnym postanowieniu.

Zdaniem Wnioskodawcy możliwe jest równoczesne zawarcie dwóch różnych umów z jedną osobą. Tryb zatrudnienia i rozwiązania umowy (powołania i odwołania) członka zarządu jest zupełnie inny niż w przypadku umowy o pracę i powinien znaleźć odzwierciedlenie w innej formie umowy pomiędzy menedżerem a Spółką. Może się okazać, że menedżer nie spełni wiązanych z jego zatrudnieniem oczekiwań wspólników i może zostać zawieszony/odwołany w każdej chwili. Również charakter wynagrodzenia, zależny od wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę wymusza naszym zdaniem zawarcie z menedżerem odrębnej umowy, przy czym dopuszczalne są dwie formy zarówno akt powołania jak i kontrakt menedżerski. Możliwość uwzględnienia wynagrodzenia płaconego menedżerowi w kosztach działalności Spółki nie powinna być uzależniona od stosunku prawnego łączącego menedżera i Spółkę.

W opinii Spółki, charakter obciążeń fiskalnych powinien być uzależniony od tego, czy zawarto z menedżerem dodatkową umowę (kontrakt menedżerski), czy pobiera wynagrodzenie wyłącznie na podstawie powołania:

*   jeśli pełni on funkcję jedynie na podstawie powołania - Spółka nie powinna odprowadzać składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od wynagrodzenia za pełnioną funkcję, a jedynie od wynagrodzenia wypłacanego na podstawie umowy o pracę. Zaliczki na podatek dochodowy powinny być pobierane niezależnie od siebie - z umowy o pracę wg skali podatkowej, za pełnioną funkcję - w wysokości 19%,
*   jeśli pełni on funkcję na podstawie kontraktu menedżerskiego - Spółka powinna odprowadzać składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od zsumowanego przychodu tej osoby. Tryb poboru zaliczek na podatek dochodowy powinien być odrębny, pracownik ma prawo odliczyć sobie koszty uzyskania przychodu odrębnie dla każdego ze źródeł przychodów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Ad. 4) Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy zawiera wyliczenie poszczególnych źródeł przychodów. Wśród nich znajdują się m. in.: przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Przychodami z działalności wykonywanej osobiście są, zgodnie z art. 13 pkt 7 powołanej ustawy, przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Ponadto w myśl art. 13 pkt 9 za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższego wynika, że ustawodawca zaliczył przychody ze stosunku pracy oraz z działalności wykonywanej osobiście do odrębnych źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do których mają zastosowanie odrębne przepisy dotyczące poboru zaliczek, a także kosztów uzyskania przychodów. Tym samym przy poborze miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy płatnik nie może łączyć przychodów uzyskanych przez członka zarządu z tytułu stosunku pracy, z przychodami określonymi w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 32 ust. 1 – 1c ww. ustawy zaliczki od wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę są obliczane z zastosowaniem stawki procentowej określonej dla właściwego przedziału skali podatkowej.

Z kolei zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia za pełnienie funkcji w zarządzie osoby prawnej na podstawie powołania lub na podstawie kontraktu menedżerskiego pobierane są, stosownie do art. 41 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości najniższej stawki podatkowej określonej w skali, o której mowa w art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), tj. 19% należności pomniejszonej o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy. Obliczoną w ten sposób zaliczkę zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika, o którym mowa w ust. 1, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych powyżej uregulowań prawnych należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia za pełnienie funkcji w zarządzie osoby prawnej na podstawie powołania lub na podstawie kontraktu menedżerskiego pobierane będą w wysokości 19% należności, a zaliczki od wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę będą obliczane z zastosowaniem stawki procentowej określonej dla właściwego przedziału skali podatkowej.

Ad. 5) Przepisy ustawy różnicują także sposób obliczania i wysokość kosztów uzyskania przychodów w stosunku do poszczególnych rodzajów przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Przy zatrudnieniu u jednego pracodawcy koszty uzyskania przychodu z wynagrodzenia za pracę i z działalności wykonywanej osobiście są naliczane odrębnie dla każdego ze źródeł przychodów, tj. w sposób zryczałtowany.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do obliczenia dochodu uzyskanego w 2008 r. z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej koszty uzyskania przychodów:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Z kolei do przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7, i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. m. in.: osób otrzymujących przychody niezależnie od sposobu ich powoływania, należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości przewidzianej dla osób uzyskujących przychody ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych, stosownie do art. 8 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy nowelizacyjnej z 2006 r.

Natomiast, jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu ale z tytułu kilku stosunków prawnych, roczne koszty uzyskania przychodu nie mogą przekroczyć 2.002 zł 05 gr, zgodnie z art. 8 ust. 4 pkt 2 ustawy nowelizacyjnej z 2006 r.

Podsumowując, jeżeli podatnik otrzymuje przychody z dwóch odrębnych źródeł przychodów, to przysługują koszty uzyskania przychodów odrębnie dla każdego z tych źródeł.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.