Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.287.2020.4.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-29
Teza: Opodatkowanie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; opodatkowanie; teren-teren budowlany; usługi-usługi rekreacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 4 czerwca 2020 r. (data wpływu – 8 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 15 lipca 2020 r. (data wpływu – 20 lipca 2020 r.), pismem z 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu – 17 sierpnia 2020 r.) oraz pismem z 15 września 2020 r. (data wpływu – 18 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 lipca 2020 r. (data wpływu – 20 lipca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 10 lipca 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.287.2020.1.MAZ, pismem z 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu – 17 sierpnia 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 5 sierpnia 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.287.2020.2.MAZ oraz pismem z 15 września 2020 r. (data wpływu – 18 września 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 11 września 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.287.2020.3.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W 2019 r. Wnioskodawczyni (dalej także jako: „Sprzedająca”) kupiła nieruchomość o pow. … ha. Nieruchomość zabudowana była dwoma budynkami o charakterze niemieszkalnym (gospodarczym, w złym stanie technicznym). Przedmiotowym aktem Wnioskodawczyni nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność ww. budynków. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nieruchomość przeznaczona jest pod funkcję rekreacyjną. Na ww. zakup Wnioskodawczyni wzięła kredyt.

Zakupioną nieruchomość Wnioskodawczyni podzieliła na działki. Ze względu na zły stan techniczny jeden z budynków został rozebrany. Analizując swoją sytuację finansową oraz sytuację związaną z wystąpieniem w Polsce i na świecie pandemii, Wnioskodawczyni stwierdziła, iż może mieć kłopot ze spłatą rat kredytowych. Wobec tego Wnioskodawczyni zdecydowała się na sprzedaż kilku działek celem zabezpieczenia finansowego.

Na zakupioną działkę nie zostały wydane żadne pozwolenia na budowę. Nieruchomość została zakupiona od osoby fizycznej. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, prowadzi działalność rolniczą.

W czasie spotkania u notariusza Wnioskodawczyni została poinformowana, że zdaniem notariusza nie należy się od tej czynności opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Z informacji uzyskanych od znajomych Wnioskodawczyni dowiedziała się, że jednak ww. podatek może być należny. Chcąc prawidłowo rozwiązać problem Wnioskodawczyni postanowiła w kilka dni po zawarciu warunkowej sprzedaży wystąpić o niniejszą interpretację.

W uzupełnieniu wniosku z 15 lipca 2020 r. Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1.  Lokalizacja działek – woj. …, powiat …, gmina …, obręb …; działki objęte przedmiotem wniosku (przeznaczone do sprzedaży): …, o łącznej powierzchni … ha oraz udział w drodze dojazdowej … .
2.  Wnioskodawczyni kupiła nieruchomość o powierzchni … ha. Część tej nieruchomości podzielono i powstały nowe działki o łącznej powierzchni … ha i numerach: … . Stan faktyczny dotyczy 10 działek. Zdarzenie przyszłe to sprzedaż 10 działek wymienionych w pkt 1 tj.: … o łącznej powierzchni … ha oraz udział w drodze dojazdowej … (10 działek). Pozostałe działki na chwilę obecną nie są planowane do sprzedaży.
3.  Działki nie były w żaden sposób wykorzystywane od momentu nabycia.
4.  Działki przeznaczone do sprzedaży nie są zabudowane. Budynki stoją na działkach, które nie były przedmiotem podziału i nie są przedmiotem sprzedaży; pozostają własnością Wnioskodawczyni.
5.  Działki nie były przedmiotem żadnej umowy (najmu , dzierżawy lub innej o podobnym charakterze).
6.  Na całym przedmiotowym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego uchwalony 12.04.2013 r. i 12.03.2015 r. Wnioskodawczyni nie występowała o opracowanie planu.
7.  Żadnych działań nie poczyniono poza wyburzeniem jednego budynku w złym stanie technicznym, który stał na działce nie przeznaczonej do sprzedaży oraz dokonaniem podziału, który szczegółowo został opisany w pkt nr 2.
8.  Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań marketingowych.
9.  Nabywcami działek są znajomi Wnioskodawczyni. \[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 10 lipca 2020 r. – pytanie Organu: w jaki sposób Wnioskodawczyni pozyskała nabywcę działki/działek? – przypis Organu.\]
10.  Umowy zostały zawarte 28.05.2020 r., a dotyczyły działek opisanych w pkt 1 tj.: … oraz udział w drodze dojazdowej … . \[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 10 lipca 2020 r. – pytanie Organu: kiedy Wnioskodawczyni zawarła warunkową umowę przedwstępną sprzedaży i jakiej działki/działek ta umowa dotyczy? – przypis Organu.\]
11.  Nie udzielano żadnych pełnomocnictw. \[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 10 lipca 2020 r. – pytanie Organu: czy przedwstępna umowa sprzedaży działki/działek zawiera pełnomocnictwo udzielone przyszłemu nabywcy/nabywcom do występowania w imieniu Wnioskodawczyni? – przypis Organu.\]
12.  Wnioskodawczyni wcześniej nie dokonywała żadnych sprzedaży. \[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 10 lipca 2020 r. – pytanie Organu: czy Wnioskodawczyni dokonywała już wcześniej sprzedaży nieruchomości? – przypis Organu.\]
13.  Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości, które przeznaczone są w przyszłości do sprzedaży.
14.  Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej i nie wykorzystywała działek do prowadzenia działalności gospodarczej.
15.  Wnioskodawczyni nie dokonywała/dokonuje żadnej sprzedaży produktów rolnych z działalności rolniczej prowadzonej na przedmiotowych działkach.

W uzupełnieniu wniosku z 12 sierpnia 2020 r. Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1.  Data nabycia \[nieruchomości\] – akt notarialny umowa sprzedaży z dnia \`(...)\` 2019 r.
2.  Data podziału nieruchomości \[miesiąc i rok\] – 12.2019 \[r.\].
3.  Cel nabycia \[nieruchomości\] – kupno działki letniskowej celem spędzania na niej wolnego czasu – wypoczynku, a jeżeli możliwe byłoby tam w przyszłości wybudowanie domu mieszkalnego to zamierzałam wykorzystać ten teren na budowę takiego właśnie domu.

W uzupełnieniu wniosku z 15 września 2020 r. Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1.  Tereny usług turystyki (UCT). \[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 11 września 2020 r. – pytanie Organu: jakie zostało określone – w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego – przeznaczenie podstawowe oraz uzupełniające każdej z działek, będących przedmiotem złożonego wniosku?; należy podać dokładnie treść przeznaczenia oraz symbole jakie zostały danemu przeznaczeniu przypisane.\]
2.  Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego \[w\] § 11 są opisane możliwości zabudowy zainteresowanych działek. W załączniku wydruk z planu zagospodarowania przestrzennego wraz z mapą poglądową. \[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 11 września 2020 r. – pytanie Organu: czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza możliwość zabudowy działek będących przedmiotem wniosku?; w przypadku odpowiedzi twierdzącej – należy dokładnie podać jakie w tym planie znajdują się wytyczne w zakresie warunków zabudowy, jakie obiekty budowlane (budynki, budowle bądź obiekty małej architektury) mogą zostać wzniesione na każdej z działek?\]

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od opisanej sprzedaży należne jest odprowadzenie przez Wnioskodawczynię podatku od towarów i usług (podatek VAT)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie jest należne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, a sprzedaż kilku działek ma na celu zapewnienie płynności finansowej przy spłacie rat kredytowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa” lub „Dyrektywa 2006/112/WE”), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do faktycznego opodatkowania danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT, należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, polegające na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r., w sprawach C-l80/10

i C-l81/10, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama w sobie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie zatem, że sprzedając nieruchomość dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich. Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z informacji przedstawionych w opisie sprawy wynika, że w czerwcu 2019 r. Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej – ze środków pochodzących z kredytu – prawo użytkowania wieczystego gruntu o pow. … ha oraz własność dwóch budynków o charakterze niemieszkalnym – gospodarczym. Ze względu na zły stan techniczny jeden z budynków został rozebrany. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, uchwalonym w latach 2013 i 2015, nieruchomość przeznaczona jest pod funkcję rekreacyjną. Dla zakupionej działki nie zostały wydane żadne pozwolenia na budowę. Wnioskodawczyni wskazała, że jej celem było nabycie działki letniskowej, a w przyszłości może wybudowanie na niej domu mieszkalnego. W grudniu 2019 r. Wnioskodawczyni podzieliła nieruchomość i powstało 18 nowych działek o łącznej pow. … ha, z których 10 przeznaczonych zostało do sprzedaży i dotyczy ich niniejszy wniosek (są to działki o numerach: … o łącznej pow. … ha oraz udział w drodze dojazdowej …). Działki przeznaczone do sprzedaży nie są zabudowane. Działki nie były w żaden sposób wykorzystywane (ani gospodarczo, ani rolniczo), nie były przedmiotem żadnej umowy (najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze). Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych działań zwiększających wartość nieruchomości. Z uwagi na swoją sytuacje finansową, Wnioskodawczyni zdecydowała się na sprzedaż działek. W maju 2020 r. zawarte zostały warunkowe umowy przedwstępne sprzedaży wskazanych 10 działek, nie zawierające żadnych pełnomocnictw dla przyszłych nabywców. Nabywcami działek są znajomi Wnioskodawczyni, która nie podejmowała działań marketingowych w celu sprzedaży działek. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej; prowadzi natomiast działalność rolniczą. W planie zagospodarowana przestrzennego zostało określone przeznaczenie podstawowe działek jako tereny usług turystyki (UCT) oraz wskazane zostały możliwości zabudowy działek będących przedmiotem wniosku.

Wątpliwość Wnioskodawczyni dotyczy kwestii opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu dla 10 działek powstałych z podziału działki nabytej w 2019 r.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni podała, że nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu, zabudowanego dwoma budynkami gospodarczymi. Wskazane jest zatem odniesienie do pojęcia „użytkowanie wieczyste gruntu”, zdefiniowanego w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145; dalej jako: „Kc”).

Stosownie do art. 232 § 1 Kc, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać – art. 233 Kc.

Zgodnie z art. 235 § 1 Kc, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości – art. 237 Kc.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawczyni istotna jest ocena, czy w odniesieniu do działek mających być przedmiotem sprzedaży podejmowała działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Analiza opisu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w świetle powołanych przepisów prawa, prowadzi zatem do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż opisanych działek należy zakwalifikować jako taką, która dokonana będzie w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że z przedstawionego we wniosku opisu nie wynika, aby nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu służyło wyłącznie zaspokojeniu osobistych potrzeb Wnioskodawczyni. Po pierwsze – Wnioskodawczyni wskazała, że nabyła działkę letniskową w celu spędzania na niej wolnego czasu. Przy czym przedmiotem nabycia była nieruchomość o powierzchni … ha, czyli o wielkości znacznie przekraczającej typowe działki letniskowe. Kolejną przesłanką, przemawiającą za uznaniem podejmowanych czynności za działalność gospodarczą, są działania związane z podziałem nieruchomości na działki. Wnioskodawczyni podzieliła nieruchomość na 18 działek o łącznej powierzchni … ha, co nastąpiło w pół roku po jej nabyciu. Jedna z tych działek – nr …, objęta niniejszym wnioskiem – stanowi drogę dojazdową. Wreszcie w niespełna rok od nabycia nieruchomości, w maju 2020 r. Wnioskodawczyni zawarła ze znajomymi umowy przedwstępne sprzedaży 9 działek o łącznej powierzchni … ha oraz udziałów w działce stanowiącej drogę dojazdową.

W ocenie Organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania, które następowały w krótkim okresie po nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu, wykluczają możliwość uznania, że sprzedaż działek o numerach: … o łącznej pow. … ha oraz udziałów w drodze dojazdowej …, będzie dokonana w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że planowana sprzedaż wskazanych działek przez Wnioskodawczynię będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu, dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawczyni wyrażonych w zadanym pytaniu, niezbędna będzie ocena, czy transakcja sprzedaży działek będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wobec powyższego należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2020 r., poz. 293, ze zm.; dalej jako: „ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów art. 4 ust. 2 ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym również w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 odpowiada zatem treści ww. orzeczenia TSUE, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego przepisu wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r., poz. 1333; dalej jako: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawo budowlanego, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę, stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego – art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego, gdy mowa jest o obiekcie małej architektury należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Jak stanowi art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, przez „budowę” należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość zabudowaną, dla której w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wskazane zostało przeznaczenie pod funkcję rekreacyjną. Z kolei 9 działek przeznaczonych do sprzedaży (działki nr …) nie są zabudowane, ale zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego wskazane zostało ich przeznaczenie jako tereny usług turystyki. Ponadto plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje możliwość zabudowy przedmiotowych działek.

W konsekwencji powyższego działki nr … spełniają definicję terenu budowlanego, zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy – są to grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego. Tym samym dostawa tych działek (ich sprzedaż w wyniku zawarcia umowy definitywnej) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Natomiast wydzielona przez Wnioskodawczynię działka nr … stanowi drogę dojazdową. Zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, droga to obiekt liniowy. Z kolei obiekt liniowy – stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – jest budowlą. Zatem mająca być przedmiotem planowanej dostawy działka nr … jest terenem zabudowanym drogą dojazdową. W konsekwencji powyższego dostawa działki nr … (sprzedaż udziałów w tej działce w wyniku zawarcia umowy definitywnej) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponadto należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków wymienionych w tym przepisie.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będą spełnione. Wnioskodawczyni wskazała bowiem w opisie sprawy, że nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu) nabyła od osoby fizycznej, a na wydzielonych działkach nie była prowadzona działalność gospodarcza ani do takiej działalności działki nie były wykorzystywane. Wnioskodawczyni nie dokonywała także żadnej sprzedaży produktów z działalności rolniczej prowadzonej na przedmiotowych działkach. Zatem przy nabyciu nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu) nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku VAT, a same działki powstałe z podziału nieruchomości nie były wykorzystywana do działalności zwolnionej. Tym samym nie będą spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując  w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, dokonując sprzedaży wskazanych działek (działki nr …) oraz udziałów w działce nr …, Wnioskodawczyni będzie działała jak podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a transakcja sprzedaży działek i udziałów w jednej z nich będzie stanowiła dostawę terenów budowalnych i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. W konsekwencji dokonując dostawy działek oraz udziałów w jednej z nich, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od kwoty sprzedaży.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawczyni w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być  zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej  rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.