Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-241/14-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-15
Teza: Czy Spółka prawidłowo wystawiła fakturę określając podatek VAT „np” (nie podlega) z formułą, że nabywca ma obowiązek rozliczenia podatku VAT (reverse charge), w związku ze świadczeniem usług sprzątania pomieszczeń inwentarskich związanych z nieruchomością zgodnie z art. 28e ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. Sp. j. (dalej Spółka) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy m.in. usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich na terenie Unii Europejskiej, głównie w Niemczech. Spółka jest podatnikiem podatku VAT oraz jest zgłoszona jako podatnik VAT UE, na potrzeby transakcji wykonywanych na terenie Unii Europejskiej. Spółka w celu realizacji powyższych usług podjęła współpracę z polskim podwykonawcą, który rozlicza się i ma siedzibę w Polsce. Usługi Spółki polegają głównie na sprzątaniu i czyszczeniu pomieszczeń inwentarskich (kurników) jak również wykonywaniu innych prac gospodarczych i porządkowych zgodnie ze zleceniem na obiektach położonych na terytorium Niemiec. Spółka podkreśla, że cała usługa jest związana z obiektami położonym na terenie Niemiec. Spółka wprowadziła model polegający na tym, że wszystkie usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich są wykonywane przez jej podwykonawców, będących odrębnymi podmiotami gospodarczymi, a nie przez osoby zatrudniane przez Spółkę na podstawie umowy o pracę, czy też umowy zlecenia. Spółka zawiera umowy z kontrahentami natomiast wykonywanie danej usługi zleca podwykonawcy. Podwykonawca przy pomocy własnego personelu, posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie, świadczy usługi dla Spółki. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego (po wykonaniu usługi) podwykonawca wystawia na Spółkę fakturę za świadczenie usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich, natomiast Spółka wystawia fakturę na swojego zagranicznego kontrahenta doliczając prowizję za koordynowanie prac. Spółka wystawia fakturę, bez należnego podatku VAT i z adnotacją, że podatek VAT nalicza odbiorca usługi, czyli kontrahent z Niemiec (czyli płatnikiem podatku w powyższej sprawie jest kontrahent z Niemiec). Podobnie ma to miejsce w przypadku faktury wystawionej przez podwykonawcę na Spółkę. Firma podwykonawcza na rzecz Spółki wystawia fakturę VAT również z podatkiem np (nie podlega VAT) z rozliczeniem przychodu w poz. 21 deklaracji VAT-7, z dopiskiem, że zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca usługi, czyli ostatecznie firma niemiecka, która jest czynnym podatnikiem podatku VAT w kraju siedziby. Spółka opiera się tu na art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Pomiędzy podwykonawcą a klientem Spółki nie zostaje zawarta jakakolwiek umowa cywilnoprawna, a w konsekwencji nie dochodzi do żadnych rozliczeń finansowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo wystawiła fakturę określając podatek VAT „np” (nie podlega) z formułą, że nabywca ma obowiązek rozliczenia podatku VAT (reverse charge), w związku ze świadczeniem usług sprzątania pomieszczeń inwentarskich związanych z nieruchomością zgodnie z art. 28e ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wskazane w opisie sprawy, związane z pracą na terenie nieruchomości położonej w Niemczech, powinny być opodatkowane w Niemczech.

Spółka uważa, że faktura VAT powinna zostać wystawiona bez naliczania podatku VAT (np) i wykazana w deklaracji VAT-7 w poz. 21, bez składania informacji podsumowującej VAT-UE. Swoje stanowisko opiera ona głównie na art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Zdaniem Spółki, usługi świadczone przez nią są usługami związanymi z nieruchomością i należy do nich stosować regulacje art. 28e ustawy o VAT. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Spółka spełnia tą przesłankę. Wskazując na zasadę definiowania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami, należy zwrócić uwagę na niezwykle szeroki zakres jej stosowania. Otóż ustawodawca krajowy i prawodawca unijny nie ograniczają tego zakresu do grupy konkretnych i określonych z nazwy usług, które stanowiłyby zamkniętą grupę. Dla powstania obowiązku zastosowania reguły, zgodnie z którą o miejscu opodatkowania usługi decyduje miejsce położenia nieruchomości wystarczy, że świadczenie powiązane jest z nieruchomością, jest na niej świadczone lub nieruchomość wykorzystywana jest przy jego wykonaniu.

Biorąc pod uwagę zasady wyznaczania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami oraz pamiętając o zasadzie terytorialności należy stwierdzić, że jeżeli usługa związana jest z nieruchomością położoną na obszarze innego państwa niż Polska, to nawet jeżeli świadczącym jest krajowy podatnik, nie podlega ona opodatkowaniu polskim VAT. W świetle polskich regulacji czynność ta musi być obciążona podatkiem od wartości dodanej państwa, w którym nieruchomość jest położona. Pomimo że usługa związana z zagraniczną nieruchomością nie jest opodatkowana krajowym VAT, polski podatnik zobligowany jest do udokumentowania jej za pomocą faktury.

Nie zmienia tego również to, że Spółka podzleca wykonanie usług sprzątania nieruchomości innemu podmiotowi, który działając jako jej podwykonawca wykonuje usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich w stosunku do wskazanego przez nią kontrahenta. W praktyce funkcjonuje więc model działalności, który prowadzi do sytuacji, w której Spółka kupuje, a następnie odsprzedaje usługę sprzątania nieruchomości swojemu klientowi. Skoro więc Spółka odkupuje usługę w celu jej dalszej odsprzedaży, to tym samym usługa taka powinna być przez Spółkę opodatkowana według zasad właściwych dla usług związanych z nieruchomością. Przedmiotem bowiem odsprzedaży nadal będzie usługa związana z nieruchomością. Usługa odsprzedawana przez Spółkę również będzie podlegała regulacji art. 28e ustawy o VAT.

Potwierdza to również art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Skoro więc Spółka nabywa usługę sprzątania pomieszczeń inwentarskich od swojego podwykonawcy w celu jej dalszej odsprzedaży klientom, to należy uznać, że Spółka działając we własnym imieniu, nabywa usługę na rachunek swojego klienta, a tym samym Spółka otrzymała i wyświadczyła jednocześnie usługę sprzątania pomieszczeń inwentarskich. Z tego powodu również art. 8 ust. 2a ustawy o VAT potwierdza, że przedmiotem sprzedaży przez Spółkę będzie również usługa sprzątania, pomimo że faktycznie wykona tę usługę podwykonawca Spółki przy pomocy swojego personelu. Skoro zaś Spółka kupiła i odsprzedaje tę samą usługę sprzątania nieruchomości, to również w świetle tego przepisu powinna opodatkować usługę sprzątania nieruchomości według tych samych zasad co podwykonawca faktycznie wykonujący przy pomocy swego personelu usługę sprzątania na rzecz klienta wskazanego przez Spółkę.

Należy zwrócić uwagę, że prowizja dodawana do faktury kontrahenta nie zmienia charakteru usługi, która jest realizowana na terenie Niemiec. Uwzględniając zatem powyższe ustalenia dotyczące miejsca świadczenia usług, przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu na terenie Niemiec. Zatem wskazane usługi muszą być, co do zasady opodatkowane w Niemczech. Przy czym konkluzja ta dotyczy zarówno głównego wykonawcy, jak i podwykonawców. Główny wykonawca świadcząc usługi związane z nieruchomością położoną na terytorium Niemiec, jest usługobiorcą dla podmiotu zamawiającego z Niemiec. Podobnie rzecz ma się w przypadku podwykonawców. Również oni są usługobiorcami usług, których miejscem opodatkowania jest kraj położenia nieruchomości, której usługa dotyczy (Niemcy). Wszystkie prace objęte kontraktem będą dotyczyły konkretnej nieruchomości, o konkretnej lokalizacji w Niemczech.

Podsumowując, skoro miejscem wykonywania usług będzie terytorium Niemiec, to podwykonawcy będą świadczyć na rzecz głównego wykonawcy usługi opodatkowane w Niemczech. Nie można mieć wątpliwości, że podatek od wartości dodanej, związany z wykonywaniem analizowanych usług, powinien być odprowadzony w Niemczech. Dlatego Spółka świadcząc usługi związane z konkretnymi nieruchomościami położnymi poza terytorium Polski prawidłowo nie rozlicza w kraju podatku VAT, wystawiając faktury VAT np, z formułą, że nabywca ma obowiązek rozliczenia podatku VAT (reverse charge).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy m.in. usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich na terenie Unii Europejskiej, głównie w Niemczech. Spółka jest podatnikiem podatku VAT oraz jest zgłoszona jako podatnik VAT UE, na potrzeby transakcji wykonywanych na terenie Unii Europejskiej. W celu realizacji powyższych usług podjęła ona współpracę z polskim podwykonawcą, który rozlicza się i ma siedzibę w Polsce. Usługi Spółki polegają głównie na sprzątaniu i czyszczeniu pomieszczeń inwentarskich (kurników) jak również wykonywaniu innych prac gospodarczych i porządkowych zgodnie ze zleceniem na obiektach położonych na terytorium Niemiec. Spółka podkreśla, że cała usługa jest związana z obiektami położonym na terenie Niemiec. Spółka wprowadziła model polegający na tym, że wszystkie usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich są wykonywane przez jej podwykonawców, będących odrębnymi podmiotami gospodarczymi, a nie przez osoby zatrudniane przez Spółkę na podstawie umowy o pracę, czy też umowy zlecenia. Spółka zawiera umowy z kontrahentami natomiast wykonywanie danej usługi zleca podwykonawcy. Podwykonawca przy pomocy własnego personelu, posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie, świadczy usługi dla Spółki. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego (po wykonaniu usługi) podwykonawca wystawia na Spółkę fakturę za świadczenie usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich, natomiast Spółka wystawia fakturę na swojego zagranicznego kontrahenta doliczając prowizję za koordynowanie prac. Spółka wystawia fakturę bez należnego podatku VAT i z adnotacją, że podatek VAT nalicza odbiorca usługi, czyli kontrahent z Niemiec (płatnikiem podatku w powyższej sprawie jest kontrahent z Niemiec). Pomiędzy podwykonawcą a klientem Spółki nie zostaje zawarta jakakolwiek umowa cywilnoprawna, a w konsekwencji nie dochodzi do żadnych rozliczeń finansowych.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347.1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Jednak reguła art. 47 Dyrektywy ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością.

Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy – powtórzona za treścią art. 47 Dyrektywy – dotyczy jedynie usług, które związane są z konkretną nieruchomością – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Kierując się powyższym oraz biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, że usługi wykonywane przez Spółkę polegające na sprzątaniu i czyszczeniu pomieszczeń inwentarskich – będące przedmiotem pytania – stanowią usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy.

Za ścisłym związkiem świadczonych przez Spółkę usług z nieruchomością przemawia aspekt techniczny, funkcjonalny, który charakteryzuje te usługi. Ponieważ aby skutecznie realizować zadania, które składają się na usługi sprzątania i czyszczenia pomieszczeń inwentarskich, muszą mieć one związek z konkretną nieruchomością. Nieruchomości, w związku z którymi świadczone są takie usługi, są położone na terytorium konkretnego kraju (Niemiec), a świadczone usługi są nierozerwalnie powiązane z nieruchomością, jaką są pomieszczenia inwentarskie, np. kurniki.

Za takim rozumieniem usług związanych z nieruchomościami przemawia także wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-166/05 pomiędzy Rudi Heger GmbH a Finanzamt Graz-Stadt (Austria) dotyczącej sprzedaży praw do dokonywania połowów w austriackiej rzece. Sąd krajowy miał wątpliwości, czy miejscem świadczenia sprzedaży praw do połowów jest miejsce położenia nieruchomości (tj. rzeki), czyli Austria, czy też miejsce siedziby usługodawcy, czyli Niemcy. Władze skarbowe Austrii uznały, że sprzedaż praw do połowów w ich rzece jest usługą, dla której miejsce opodatkowania wyznacza art. 9 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy, jako usługi związanej z nieruchomością. Trybunał w swoim orzeczeniu zgodził się ze stanowiskiem austriackich władz skarbowych i stwierdził, że w zakresie w jakim świadczenie usług polega na cesji praw do korzystania z dobra takiego, jakim jest rzeka, nieruchomość ta stanowi centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Ponadto miejsce, w którym położona jest nieruchomość, odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usługi. Z powyższego wynika, że istnieje wystarczająco bezpośredni związek pomiędzy cesją praw do dokonywania połowów a częściami rzeki, których te prawa dotyczą.

W orzeczeniu tym Trybunał wskazał również okoliczności stosowania przepisu art. 9 ust. 2 lit. a ww. Dyrektywy w ten sposób, że powinien istnieć „wystarczająco bezpośredni” związek pomiędzy świadczeniem usług a przedmiotową nieruchomością, z tego względu, że sprzeczne z systematyką tego przepisu byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczegółowej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością.

Jeśli zatem TSUE uznał prawo do połowu ryb na pewnym odcinku rzeki za usługi związane z nieruchomościami, to tym bardziej nie powinno budzić wątpliwości zakwalifikowanie jako takiej usługi, świadczenia usługi polegającej na sprzątaniu pomieszczeń inwentarskich.

Tym samym, świadczone przez Spółkę usługi sprzątania i czyszczenia pomieszczeń inwentarskich mają charakter usług związanych z nieruchomościami. Zatem miejsce ich świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości, czyli Niemcy.

Spółka ma wątpliwości, czy prawidłowo wystawiła fakturę określając podatek VAT „np” (nie podlega) z formułą, że nabywca ma obowiązek rozliczenia podatku VAT (reverse charge), w związku ze świadczeniem ww. usług związanych z nieruchomościami.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-18 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 – wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie” (…).

Stosownie do treści art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy – faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a – danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Zatem w świetle przytoczonego wyżej art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, jeśli miejscem świadczenia dostawy towarów lub świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika, faktura może nie zawierać:

*   kwot wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto,
*   stawki podatku;
*   sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwoty podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Mając na uwadze, że usługi świadczone przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski (miejscem ich świadczenia jest terytorium Niemiec) a zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest kontrahent z Niemiec, to faktura wystawiona przez nią z tytułu wykonania tych usług powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”. Przy czym Zainteresowany wystawiając fakturę dokumentującą świadczenie przedmiotowych usług nie wykazuje na niej stawki podatku, a zamiast tego może na niej umieścić określenie „np”, ponieważ przepisy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturze dodatkowych adnotacji.

Zatem Spółka prawidłowo wystawiła fakturę określając podatek VAT „np” (nie podlega) z formułą, że nabywca ma obowiązek rozliczenia podatku VAT (reverse charge), w związku ze świadczeniem usług sprzątania pomieszczeń inwentarskich związanych z nieruchomością. Przy czym wskazać należy, że zwrot „ang. reverse charge” wynikający z przepisów prawa Unii Europejskiej jest odpowiednikiem zwrotu „odwrotne obciążenie” zawartym w polskich przepisach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ zwraca uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z ww. przepisem – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z powyższego wynika zatem, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez Spółkę, która z tym wnioskiem występuje. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja indywidualna wydana Spółce nie wywiera skutku prawnego dla jej podwykonawców.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.