Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-82/16/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-04
Teza: Czy od sprzedaży wymienionych wyżej całych, wilgotnych, niebedących nigdy wyrobem tytoniowym, nieprzetworzonych i niesfermentowanych liści tytoniu, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie będącymi suchym tytoniem, nie nadających się do palenia, nie pociętych, należy odprowadzić podatek akcyzowy?
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; tytoń; wyroby-wyroby tytoniowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów w związku z prawomocnym wyrokiem WSA sygn. akt I SA/Rz 496/13 z 23 września 2013 r. uchylającym indywidualną interpretację z 11 marca 2013 r. znak IBPP4/443-569/12/BP doręczonym Organowi 7 marca 2016 r. stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2012 r. (data wpływu 13 grudnia 2012r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wilgotnych liści tytoniu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wilgotnych liści tytoniu.

W dniu 11 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretacją znak: IBPP4/443-569/12/BP uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożył skargę z 21 maja 2013 r., żądając uchylenia zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

WSA w Gliwicach orzeczeniem z 23 września 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 496/13 uchylił zaskarżoną interpretację. Na ww. orzeczenie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną. NSA w Warszawie wyrokiem z 18 sierpnia 2015 r. sygn. akt I GSK 2041/13 oddalił skargę kasacyjną.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza udostępnić w punktach hurtowej sprzedaży liści tytoniu swoim klientom maszynę/maszyny do cięcia papieru, za pomocą których, klienci po samodzielnym otworzeniu/rozerwaniu/rozcięciu przezroczystego i bez jakichkolwiek oznaczeń firmowych i tym podobnych, opakowania foliowego z wilgotnymi i nieprzetworzonymi liśćmi tytoniu, będą mieli darmową możliwość zniszczenia sobie zakupionych u wnioskodawcy liści tytoniu. Liście kupowane u Wnioskodawcy to wilgotne liście tytoniu zamknięte w worku plastikowym przy użyciu technologii MAP, nie nadające się do palenia, całe, o orientacyjnym stopniu zawilgocenia co najmniej 25%. Poziom wilgotności mierzony będzie na kilku etapach: podczas zakupu liści tytoniu w balach u rolnika lub u innego podmiotu, który będzie miał przedmiotowe liście na sprzedaż, jak i u Wnioskodawcy bezpośrednio przed zapakowaniem w technologii MAP, czyli w opakowanie wypełnione gazami obojętnymi, wilgotnościomierzem Tanel WWT-1, którego orientacyjny zakres mierzenia wynosi około 0,1%. Liście będą wilgotne, nigdy nie będą suche, nieodżyłowane, niepoddane obróbce mechanicznej. Liście te będą całe, nie pocięte. Będą natomiast zapakowane w opakowanie foliowe wypełnione atmosferą ochronną, czyli mieszanką gazów dwutlenku węgla i azotu.

Technologia MAP (modified atmosphere packaging) ma na celu utrzymanie poziomu wilgotności tych liści, by na czas pobytu liści tytoniu w worku foliowym, z uwagi na ich wysoką wilgotność, powstrzymać procesy szkodliwe, takie jak pleśnienie, by uchronić je od zniszczenia, a także by było możliwe pocięcie w maszynie do cięcia. Będą to liście nieprzetworzone i nienadające się do palenia. Liście tytoniu rozdrabniać będą klienci Wnioskodawcy na udostępnionych nieodpłatnie maszynach do cięcia papieru, po zakupieniu liści od Wnioskodawcy i otrzymania paragonu/faktury VAT. Powodem udostępnienia klientom Wnioskodawcy ścinarek jest fakt, iż nie każdy klient posiada w domu możliwość pocięcia nieprzetworzonych liści tytoniu.

Wnioskodawca nie jest producentem tytoniu, nigdy nie będzie dokonywał żadnych czynności mających na celu przekształcenie wilgotnych i nieprzetworzonych liści tytoniu w wyrób tytoniowy, bądź w wyrób przemysłowy przeznaczony do sprzedaży detalicznej.

Wnioskodawca kupuje i sprzedaje wilgotne i nieprzetworzone liście tytoniu od rolników lub innych podmiotów, które będą miały wilgotne liście na sprzedaż. Tytoń ten jest tytoniem wilgotnym, nieprzetworzonym, nie nadaje się do palenia. Maszyna niszcząca tnie/niszczy liście na paski o długości liścia i szerokości paska conajmniej 1.1mm. Na ladzie obok wagi i kasy fiskalnej oraz na obudowie maszyny do cięcia umieszczone zostaną napisy "Uwaga, Szanowni Państwo, zakupione w firmie liście tytoniu nie nadają się do palenia. Prosimy o przemyślane zakupy".

Sprzedawca pyta klienta o cel zakupu i odmawia sprzedaży, gdy klient powie, że chce je kupić do palenia, pomimo, iż towar ten nie nadaje się do palenia.

Na ladzie, obok wagi i kasy fiskalnej, umieszczone są przepisy na sposoby używania towaru np. do oprysku roślin wywarem z pociętego tytoniu, jako ściółka dla zwierząt, ptactwa, itp.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 31 stycznia 2013r. Wnioskodawca przedstawił:

*   kopię zapytania wysłanego drogą elektroniczną z dnia 22 stycznia 2013 do Rady Języka polskiego przy Prezydium PAN oraz odpowiedź na powyższe zapytanie w postaci kopii Opinii językowej o sygnaturze RJP-39/W/2013 z dnia 29 stycznia 2013r.
*   kopię Polskiej Normy w języku polskim i angielskim o numerze PN-ISO 10185:2006, która definiuje jednoznacznie w rozdziale 1.5.2.2 „tytoń wysokowilgotny”, czyli tytoń, który zawiera ponad 20% substancji lotnych.

Z odpowiedzi na zapytanie na ww. zapytanie Przewodniczący Rady Języka Polskiego prof.dr hab. Andrzej Markowski wyraził opinię, że zdanie „Za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym” zawiera informację, iż chodzi o tytoń, który może być, prawdopodobnie będzie wyrobem tytoniowym. Świadczy o tym użycie w tym sformułowaniu słówka jeszcze, które wskazuje, że wprawdzie coś na razie nie istnieje, nie zachodzi itp., niemniej spodziewamy się , że nastąpi, zajdzie, por. np. On jeszcze nie jest dorosły (= ale będzie), Piotr jeszcze nie przyszedł (= ale spodziewamy się, że przyjdzie), Jeszcze nie skończyłem pisać (=ale spodziewam się , ze skończę).

W opinii prof. dr hab. Andrzeja Markowskiego nie można stwierdzić kategorycznie, jak sugeruje Wnioskodawca w jednym z możliwych swoich interpretacji, że chodzi o tytoń, który „bez wątpienia ma się stać w przyszłości wyrobem tytoniowym”. Takiego stanowczego stwierdzenia nie wnosi użyte w analizowanym zdaniu słówko jeszcze.

Zdaniem profesora z całą pewnością nie można też interpretować omawianego sformułowania tak, jak sugeruje to Wnioskodawca w swojej drugiej interpretacji, czyli że mowa tu o tytoniu, który „na chwilę obecną nie jest i ze względu na swoje przeznaczenie nigdy nie będzie wyrobem tytoniowym”. Takiej interpretacji przeszkadza właśnie użycie określenia „niebędący jeszcze”

Natomiast z pkt 1.5.2.2. przedstawionej Polskiej Normy dotyczącym składu chemicznego tytoniu, jego dymu oraz wyrobów tytoniowych, tytoń wysokowilgotny to próbka tytoniu zawierająca ponad 20% substancji lotnych, oznaczonych przez podsuszanie w temperaturze od 100oC do 105oC

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy od sprzedaży wymienionych wyżej całych, wilgotnych, niebedących nigdy wyrobem tytoniowym, nieprzetworzonych i niesfermentowanych liści tytoniu, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie będącymi suchym tytoniem, nie nadających się do palenia, nie pociętych, należy odprowadzić podatek akcyzowy?
2.  Czy Wnioskodawca, w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych, dokonujący sprzedaży całych liści tytoniu, nieprzetworzonych i niesfermentowanych, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie będącymi suchym tytoniem, nie nadających się do palenia, nie pociętych, może być uznany za producenta, który przekształca tytoń w wyroby przemysłowe przeznaczone do sprzedaży detalicznej?
3.  Czy wyżej wymieniane całe liście przeznaczone do sprzedaży, wilgotne, niebedące nigdy wyrobem tytoniowym, nieprzetworzone i niesfermentowane, niepocięte, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie będące suchym tytoniem, nie nadające się do palenia, mogą być uznane za suchy tytoń, bądź za tytoń do palenia w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Od sprzedaży wyżej wymienianych wilgotnych, całych liści tytoniu, nieprzetworzonych i niesfermentowanych, o stopniu wilgotności 25% i więcej, nie nadających się do palenia, nie pociętych, nie będących suchym tytoniem, nie ma obowiązku uiszczania podatku akcyzowego.

Liście będą krojone przez klientów, po dokonaniu ich skrojenia nadal pozostają liśćmi niesfermentowanymi. Na skutek sprzedaży nie zmienia się ich poziom wilgotności, natomiast na skutek zabezpieczania wyżej wymienianych liści przy użyciu technologi MAP nie zmienia się stopień przetworzenia oraz postać fizyczna wyżej wymienianych liści. Sprzedaż takich liści nie powoduje ich przetworzenia, przekształcenia w wyrób przemysłowy przeznaczony do sprzedaży detalicznej. Liście nadal pozostają nieprzetworzone i niesfermentowane, nie nadają się do palenia, nie będą przeznaczone do palenia i nie będą suchym tytoniem nie będącym jeszcze wyrobem tytoniowym. Ustawa o podatku akcyzowym definiuje, że za tytoń do palenia uznaje się tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego. Odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub podczas produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej i nadające się do palenia, również uznawane są za tytoń do palenia, oraz susz tytoniowy będący suchym tytoniem niebędącym jeszcze wyrobem tytoniowym. Podobnie Dyrektywa Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych za tytoń do palenia uznaje tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków i nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego. Za tytoń do palenia Dyrektywa uznaje także odpady tytoniowe oddane do sprzedaży detalicznej, nadające się do palenia, a nie klasyfikowane jako papierosy, cygara i cygaretki, będące pozostałościami liści tytoniu i produkty uboczne uzyskane podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych. W świetle tych przepisów liście tytoniu, jakie zamierza sprzedawać Wnioskodawca nie spełniają tych warunków, zatem sprzedaż takich liści nie podlega obowiązkowi uiszczania podatku akcyzowego.

Ad. 2

Wnioskodawca w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych, dokonujący sprzedaży całych liści tytoniu, nieprzetworzonych, niesfermentowanych, nieprzekształconych, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie nadających się do palenia, nie pociętych, nie będących suchym tytoniem niebędącym jeszcze wyrobem tytoniowym, nie może być uznany za producenta, który przekształca tytoń w wyroby przemysłowe przeznaczone do sprzedaży detalicznej.

Za producenta zgodnie z Dyrektywą Rady UE uznaje się osobę fizyczną lub prawną, która ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Unii, która przekształca tytoń w wyroby przemysłowe przeznaczone do sprzedaży detalicznej. W pkt 7 Dyrektywy w preambule uznaje się także, że producent powinien zostać zdefiniowany jako osoba fizyczna lub prawna, która faktycznie przygotowuje wyroby tytoniowe i ustala maksymalną detaliczną cenę sprzedaży dla każdego z państw członkowskich, w którym dane wyroby mają być dopuszczone do konsumpcji, wiec za wyrób tytoniowy należy uznać powstały w wyniku procesu produkcji producenta produkt, który jest przeznaczony na sprzedaż i posiada cenę detaliczna. Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera natomiast definicji producenta, zatem w tym zakresie należy posługiwać się wyłącznie definicją producenta zawartą w Dyrektywie Rady UE. W ustawie o podatku akcyzowym zawarto definicję produkcji, w rozumieniu ustawy produkcja wyrobów tytoniowych to ich wytwarzanie, przetwarzanie nieprzetworzonych liści tytoniu w wyroby tytoniowe ujęte w ustawie o podatku akcyzowym oraz pakowanie wyrobów tytoniowych, o których jest mowa w ustawie o podatku akcyzowym jak i pakowanie suchego tytoniu, niebędącego jeszcze wyrobem tytoniowym. Wnioskodawca nie spełnia żadnego warunku, niezbędnego do uznania Wnioskodawcę za producenta wyrobów tytoniowych. Wnioskodawca tytoniu nie wytwarza, nie przetwarza ani nie pakuje wyrobów tytoniowych, bądź też nie pakuje suchego tytoniu niebędącego jeszcze wyrobem tytoniowym. Klient Wnioskodawcy pakuje pocięte liście tytoniu, które sam zniszczył poprzez własnoręczne i samodzielne pocięcie przez niego samego wyżej wymienianych nieprzetworzonych liści tytoniu, liście tytoniu nie są przez Wnioskodawcę w jakikolwiek sposób przetwarzane.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy wyżej wymieniane wilgotne, całe liście tytoniu przeznaczone do sprzedaży, nieprzetworzone, nieprzekształcone, nie będące suchym tytoniem, nie nadające się do palenia, nie mogą być uznane za tytoń do palenia w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych. Takie liście nie spełniają wymogów zawartych w tych przepisach. Nadal pozostają liśćmi surowymi, niesfermentowanymi, nieprzetworzonymi, które bezwzględnie nie nadają się do palenia i nigdy nie będą wyrobem tytoniowym. Liście tytoniu całe i nieprzetworzone, sprzedawane przez Wnioskodawcę nie spełniają definicji wyrobów tytoniowych lub definicji suszu tytoniowego, które zostały zawarte w ustawie o podatku akcyzowym, a to jest konieczne dla ustalenia, czy mamy do czynienia z wyrobem akcyzowym lub suchym tytoniem oraz czy zaistnieje pakowanie wyrobów tytoniowych przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja jest wydana na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym wyroby akcyzowe to – wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Na podstawie poz. 42 oraz 45 załącznika nr 1 do ustawy za wyroby akcyzowe uznano, bez względu na kod CN, papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki oraz susz tytoniowy.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy
2.  tytoń do palenia
3.  cygara i cygaretki

W ust. 2-8 art. 98 ustawy ustawodawca dla potrzeb cyt. ustawy zdefiniował powyższe pojęcia, w myśl których odpowiednio:

Za papierosy uznaje się:

1.  tytoń zrolowany nadający się do palenia w tej postaci, który nie jest cygarami ani cygaretkami w rozumieniu ust. 4;
2.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest umieszczany w tutkach z bibuły papierosowej;
3.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest owijany w bibułę papierosową.

Do celów akcyzy, tytoń zrolowany, o którym mowa w ust. 2, uznaje się za:

1.  dwa papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 8 centymetrów, ale nie dłuższy niż 11 centymetrów;
2.  trzy papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 11 centymetrów, ale nie dłuższy niż 14 centymetrów;
3.  cztery papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 14 centymetrów, ale nie dłuższy niż 17 centymetrów;
4.  pięć papierosów - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 17 centymetrów, ale nie dłuższy niż 20 centymetrów.

Za cygara lub cygaretki , biorąc pod uwagę ich właściwości i zwykłe oczekiwania konsumentów, uznaje się:

1.  tytoń zrolowany o zewnętrznym owinięciu z naturalnego tytoniu,
2.  tytoń zrolowany z poszarpanym, wymieszanym wkładem, owinięty liściem tytoniu w naturalnym kolorze cygara z odtworzonego tytoniu pokrywającym produkt w całości, łącznie z filtrem, tam gdzie zachodzi taka konieczność, ale nie ustnik, w przypadku cygar z ustnikiem, gdzie waga sztuki, wyłączając filtr lub ustnik, wynosi nie mniej niż 2,3 grama i nie więcej niż 10 gramów, a obwód równy przynajmniej jednej trzeciej długości wynosi nie mniej niż 34 milimetry

\-jeżeli są oraz mogą być przeznaczone wyłącznie do palenia w stanie niezmienionym.

Za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Produkty składające się w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 4, są traktowane jako cygara i cygaretki.

Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że całe liście tytoniu, suche, nieodżyłowane, nieprzetworzone i niesfermentowane, nie nadające się do palenia, nie pocięte nie spełniają definicji wyrobów tytoniowych. Oznacza to, że nie można ich uznać za wyroby tytoniowe, o których mowa w art. 98 ustawy, a tym samym do nich nie ma zastosowania również art. 99 ustawy odnoszący się tylko do wyrobów tytoniowych.

Z powyższego wynika zarazem, że definicja produkcji zawarta w art. 99 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do suszu tytoniowego.

Definicja suszu tytoniowego została zawarta w art. 99a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym.

Powyższe oznacza zatem, że susz tytoniowy nie jest wyrobem tytoniowym w rozumieniu ustawy ale jednocześnie jako wymieniony w załączniku nr 1 do ustawy jest wyrobem akcyzowym podlegającym przepisom zawartym w ustawie o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 9b ust.1-5 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu.

W sytuacji, o której mowa w ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzę.

Zgodnie zaś za art. 99a ust. 3 ustawy stawka akcyzy na susz tytoniowy wynosi 218,40 zł za każdy kilogram.

W myśl natomiast art. 24a ustawy w przypadku suszu tytoniowego podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3.

Powyższe oznacza, że każda sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przedmiotem opodatkowania jest także nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży, a także nabycie wewnątrzwspólnotowe i import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy oraz zużycie suszy tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy i zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych.

Powyższe zatem wyraźnie wskazuje, że produkcja suszu tytoniowego nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem akcyzowym. Oznacza to zarazem, że nie będzie powstawał obowiązek podatkowy w stosunku do podmiotu posiadającego susz tytoniowy, który sam go wyprodukował (np. w przypadku plantatora).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23b pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Stosownie zatem do art. 9b ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 24a ustawy podmiot, który dokonuje sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, winien złożyć deklarację podatkową i uiścić należny podatek akcyzowy.

Podstawowym przedmiotem sprawy objętej wnioskiem jest ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem „suchy tytoń”, o którym mowa w art. 99a ust. 1 ustawy, a także czy na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, nabywane i sprzedawane przez Wnioskodawcę liście tytoniu, nieprzetworzone i niesfermentowane, o stopniu wilgotności 25% i więcej można uznać za susz tytoniowy.

W tym miejscu należy zauważyć, na co również wskazał Sąd w uzasadnieniu wyroku, że w przepisach prawa podatkowego jak również w innych aktach prawnych nie zawarto definicji pojęcia „suchy tytoń”. Ponadto ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera żadnych norm odnośnie wilgotności tytoniu, nie odsyła też w tym względzie do żadnych innych ustaw. Z tego też względu nie mogą mieć w tym względzie przepisy ustawy z dnia 26 stycznia 2007 r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, ani też przepisy rozporządzenia Ministra Finansów i Rozwoju Wsi z dnia 14 marca 2012r. w sprawie wymagań jakościowych dla odmian tytoniu, jak również Polskie Normy PN.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2015 r. w sprawie I GSK 2041/13, stwierdził, że art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w wersji obowiązującej od 1 stycznia 2013 r. (tj. w wersji obowiązującej w dniu wydania uchylonej interpretacji przepisów prawa) stanowi, że za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym. Zatem z uwagi na użycie w tym przepisie pojęcia „suchy tytoń” interpretacja tego przepisu nie może następować z całkowitą eliminacją znaczenia „suchy”, gdyż prowadzić by to musiało do wniosku, że pojęcie to pozostaje bez znaczenia. Skoro jednak ustawodawca zdecydował się na użycie pojęcia „suchy” w odniesieniu do tytoniu, to bez wątpienia chodziło o taki tytoń, który ma być na tyle suchy, że jak stanowi powyższy przepis nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym. Czyli, że „suchy tytoń” to tytoń, który jest mniej suchy niż wyrób tytoniowy. Uwzględniając zatem treść art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, „tytoń suchy” to nie są liście oderwane od żywej rośliny lecz na tyle suche, że nie są jeszcze wyrobem tytoniowym. „Suchy tytoń” nie będący jeszcze wyrobem tytoniowym nie może bowiem oznaczać liści tytoniu oderwanych od żywej rośliny. W ocenie Sądu przepis art. 99a ust. 1 ustawy powinien być odczytany z zastosowaniem wykładni językowej.

Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 września 2013 r. w sprawie I SA/Rz 496/13 wskazał, że w tej sytuacji pojęcie „suchy tytoń” należy rozumieć według potocznego znaczenia tego słowa. Według Słownika Języka Polskiego - Wydawnictwo PWN Warszawa 1994 r. str. 367 pojęcie: suchy oznacza pozbawiony wilgoci, wody, płynu, niewilgotny, niemokry, wysuszony, wyschły, uschnięty.

Mając zatem na względzie wykładnie językową pojęcia „suchego tytoniu” stwierdzić należy, że całe, wilgotne, niebędące nigdy wyrobem tytoniowym, nieprzetworzone i niesfermentowane liści tytoniu, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej nie mieszczą się w wykładni językowej pojęcia „suchy tytoń”, a tym samym nie stanowią suszu tytoniowego, którego obrót (sprzedaż) podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na gruncie ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie zaś kwestii ustalenia czy Wnioskodawca w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych, dokonujący sprzedaży całych liści tytoniu, nieprzetworzonych i niesfermentowanych, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie będącymi suchym tytoniem, nie nadających się do palenia, nie pociętych, może być uznany za producenta, który przekształca tytoń w wyroby przemysłowe przeznaczone do sprzedaży detalicznej należy zauważyć, że ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji producenta.

W art. 99 ust. 1 ustawy zawarto jedynie definicję produkcji. Zgodnie z którą produkcją wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie.

Ponadto zgodnie z art. 6 Dyrektywie Rady 2011/64/UE z dnia 21 czerwca 2011 r. w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych za producenta uznaje się, osobę fizyczną lub prawną mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Unii, która przekształca tytoń w wyroby przemysłowe przeznaczone do sprzedaży detalicznej.

Zdaniem WSA w Rzeszowie zawartym w wyroku I SA/Rz 496/13 zgodnie z pkt 7 do dyrektywy tytoniowej, producent powinien zostać zdefiniowany jako osoba fizyczna lub prawna, która faktycznie przygotowuje wyroby tytoniowe i ustala maksymalną detaliczną cenę dla każdego z państw członkowskich. Definicja producenta zawarta w art. 6 jak i pkt 7 preambuły do dyrektywy tytoniowej nie ma zastosowani do opodatkowania na gruncie krajowym suszu tytoniowego.

Jak wskazał Sąd w uzasadnieniu wyroku, ponieważ opisane wyżej liście tytoniu nie spełniają definicji wyrobów tytoniowych o których mowa w art. 98 ustawy o podatku akcyzowym, nie ma do nich zastosowani art. 99 ust. 1 tej ustawy, który określa definicję produkcji wyrobów tytoniowych.

Tym samym Wnioskodawca w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych, dokonujący sprzedaży całych liści tytoniu, nieprzetworzonych, niesfermentowanych, nieprzekształconych, o orientacyjnym stopniu wilgotności 25% i więcej, nie nadających się do palenia, nie pociętych, nie będących suchym tytoniem niebędącym jeszcze wyrobem tytoniowym, nie może być uznany za producenta, który przekształca tytoń w wyroby przemysłowe przeznaczone do sprzedaży detalicznej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie zaś ostatniego pytania należy zauważyć, że definicję tytoniu do palenia, zawarto w art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym zgodnie z którą za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Jednakże objęte zamiarem sprzedaży przez Wnioskodawcę wyżej opisane liście tytoniu nie można uznać za tytoń do palenia jak i za susz tytoniowy (zgodnie z wykładnią językową przedstawioną przez Sąd). Tym samym wilgotne, całe liście tytoniu przeznaczone do sprzedaży, nieprzetworzone, nieprzekształcone, nie będące suchym tytoniem, nie nadające się do palenia, nie spełniają definicji wyrobów tytoniowych lub definicji suszu tytoniowego, które zostały zawarte w ustawie o podatku akcyzowym bądź Dyrektywie Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych. Wobec powyższego ww. liście tytoniu nie mogą być uznane za suchy tytoń bądź za tytoń do palenia w świetle ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady UE w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie udzielenia uchylonej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.