Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD4/033/08b/GOJ/12/PK-942
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-28
Teza: możliwość łącznego opodatkowania małżonków w odniesieniu do rozliczenia za rok 2010
Słowa kluczowe: małżeństwo; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; rozliczanie (rozliczenia); wspólność; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2012 r., Nr ILPB2/415-1149/11-3/WM, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie możliwości łącznego opodatkowania małżonków w odniesieniu do rozliczenia za rok 2010, **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

Dnia 5 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając – na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości łącznego opodatkowania małżonków w odniesieniu do rozliczenia za rok 2010 r. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 5 grudnia 2011 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni są konsekwencje związane z oddelegowaniem Jej męża do pracy na Bliskim Wschodzie, tj. w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej: ZEA) oraz Arabii Saudyjskiej (dalej: AS).

Wnioskodawczyni podaje, iż Jej mąż jest zatrudniony w spółce kapitałowej z siedzibą na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę. Pracodawca męża Wnioskodawczyni należy do międzynarodowej grupy, która w Dubaju posiada centralę obsługującą kraje Bliskiego Wschodu, w tym ZEA oraz AS.

Z dniem 1 lutego 2010 r. mąż został oddelegowany przez swojego pracodawcę do pracy w ZEA i AS na okres jednego roku, tj. do dnia 31 stycznia 2011 r. W trakcie tego oddelegowania do pracy w ZEA i AS Wnioskodawczyni towarzyszyła mężowi przez cały pobyt w ZEA i AS, przy czym okazjonalnie przyjechała do Polski – wraz z mężem przyjechała na wakacje na przełomie września/października 2010 r., a wcześniej sama w maju 2010 r. W konsekwencji pobyt Wnioskodawczyni na terytorium Polski w 2010 r. nie przekroczył 183 dni, natomiast w związku z faktem, iż okres oddelegowania Jej męża skończył się z dniem 31 stycznia 2011 r., Wnioskodawczyni przebywała w 2011 r. w Polsce dłużej niż 183 dni.

W okresie oddelegowania do ZEA i AS inwestycje małżonków zlokalizowane były na terytorium Polski (nieruchomości, tj. dom oraz mieszkanie, które było wynajmowane podczas pobytu w ZEA i AS, konta bankowe, rachunki oszczędnościowe, fundusze inwestycyjne, kredyty). Wnioskodawczyni podaje, iż zasadniczo małżonkowie nie posiadali inwestycji na terytorium ZEA i AS poza kontem bankowym otwartym w tamtejszym banku.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż w okresie oddelegowania Jej męża do pracy na Bliskim Wschodzie, w ZEA małżonkowie mieszkali w hotelu, natomiast w AS – w wynajętym mieszkaniu, przy czym mieszkanie to było wynajmowane przez partnera handlowego pracodawcy męża Wnioskodawczyni.

Małżonkowie byli objęci programem opieki medycznej w ZEA i AS, zgodnie z polityką grupową pracodawcy męża Wnioskodawczyni. Po zakończeniu oddelegowania do pracy w ZEA i AS Wnioskodawczyni powróciła wraz z mężem do Polski z zamiarem stałego pobytu.

W odniesieniu do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię i Jej męża w 2010 r. za pracę wykonywaną w Polsce małżonkowie wybrali opodatkowanie wspólne i w terminie przewidzianym przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOF) złożyli wspólne zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym 2010 (deklarację PIT-37). Wnioskodawczyni podaje, iż naczelnik urzędu skarbowego w piśmie z dnia 25 maja 2011 r. odmówił małżonkom prawa do złożenia wspólnego zeznania podatkowego za rok podatkowy 2010. Pomimo pisemnych wyjaśnień ostatecznie została złożona korekta ww. zeznania rocznego dla każdego z małżonków odrębnie.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż:

*   w latach 2010-2011 istniała i będzie istnieć między małżonkami wspólność majątkowa,
*   w latach 2010-2011 małżonkowie byli i nadal pozostaną w związku małżeńskim,
*   w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych w latach 2010-2011 małżonkowie złożyli (w pierwotnie złożonym zeznaniu podatkowym) i złożą wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy,
*   w latach 2010-2011 zarówno mąż Wnioskodawczyni, jak i Ona nie osiągali ani nie będą osiągać dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PDOF, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy o podatku tonażowym.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż Jej mąż wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o indywidualną interpretację, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

*   od 1 stycznia 2010 r. do momentu wyjazdu z Polski do pracy w ZEA i AS w związku z oddelegowaniem męża Wnioskodawczyni posiadał On w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy ze względu na fakt, iż miejsce zamieszkania zlokalizowane było w Polsce, tym samym podlegał On opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł,
*   od momentu wyjazdu z Polski do pracy w ZEA i AS w ramach oddelegowania, tj. od dnia 1 lutego 2010 r. miejsce zamieszkania męża Wnioskodawczyni dla celów PDOF znajdowało się poza terytorium Polski, i tym samym od tego momentu podlegał On w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli podlegał w Polsce opodatkowaniu wyłącznie od dochodów osiąganych na terytorium Polski,
*   w momencie powrotu do Polski, tj. od dnia 1 lutego 2011 r. nastąpiła ponowna zmiana miejsca zamieszkania na terytorium Polski i tym samym od momentu powrotu męża Wnioskodawczyni wraz z Nią do Polski jest On traktowany jako osoba posiadająca nieograniczony obowiązek podatkowy dla celów PDOF w Polsce, a więc podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł,
*   w związku ze zmianą rezydencji podatkowej męża Wnioskodawczyni dla celów PDOF w Polsce spowodowaną najpierw oddelegowaniem do pracy w ZEA i AS, a następnie powrotem z ZEA i AS do Polski, Jego dochody uzyskane za pracę wykonywaną w ZEA i AS w okresie, w którym posiadał On ograniczony obowiązek podatkowy, czyli od momentu wyjazdu z Polski do pracy w ZEA i AS, tj. od dnia 1 lutego 2010 r. do momentu Jego powrotu wraz żoną z ZEA i AS do Polski, nie powinny być w ogóle (nie były i nie będą) uwzględnione przy sporządzaniu zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), w tym nie były (i nie będą) również brane pod uwagę dla celów ustalenia efektywnej stawki podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy od momentu wyjazdu z Polski, tj. od dnia 1 lutego 2010 r. do dnia powrotu do Polski z ZEA i AS, tj. do dnia 31 stycznia 2011 r. Wnioskodawczyni podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. posiadała status nierezydenta podatkowego w Polsce?
2.  Czy w odniesieniu do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię w 2010 r. za pracę wykonywaną w Polsce w okresie, w którym posiadała miejsce zamieszkania w Polsce, i tym samym podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, była uprawniona do wspólnego rozliczenia się z mężem na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF?
3.  Czy w odniesieniu do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię w 2011 r. za pracę wykonywaną w Polsce (tj. po powrocie z ZEA i AS do Polski, tj. w okresie, w którym posiadała Ona miejsce zamieszkania w Polsce, a więc podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) Wnioskodawczyni jest uprawniona do wspólnego rozliczenia się z mężem na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu poinformował, iż w interpretacji z dnia 5 marca 2012 r. rozstrzyga w zakresie pytania drugiego. W zakresie odpowiedzi na pytania pierwsze i trzecie dnia 5 marca 2012 r. wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne – odpowiednio nr: ILPB2/415-1149/11-2/WM i ILPB2/415-1149/11-4/WM.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w odniesieniu do pytania drugiego - w stosunku do dochodów osiągniętych przez Nią w 2010 r. za pracę wykonywaną w Polsce w okresie, w którym posiadała miejsce zamieszkania w Polsce, i tym samym podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, była uprawniona do wspólnego rozliczenia dochodów z mężem na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF.

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF, małżonkowie uprawnieni są do złożenia wniosku o wspólne opodatkowanie ich dochodów, jeżeli spełniają łącznie następujące przesłanki:

1.  posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF,
2.  pomiędzy małżonkami istnieje wspólność majątkowa przez cały rok podatkowy,
3.  pozostają w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy,
4.  złożyli wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym,
5.  żaden z małżonków nie osiąga dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PDOF, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy o podatku tonażowym.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni zaznacza, iż w przypadku Jej oraz Jej męża wszystkie ww. przesłanki uprawniające do złożenia wspólnego zeznania podatkowego za 2010 r. należy uznać za spełnione.

O ile brak jest wątpliwości w zakresie spełnienia przesłanek wymienionych w punktach b)-e) powyżej, o tyle pewne wątpliwości mogą powstać w odniesieniu do spełnienia przez Nią (oraz Jej męża) warunku dotyczącego posiadania nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce z uwagi na zmianę Jej rezydencji podatkowej (oraz Jej męża) w trakcie roku podatkowego 2010.

Wnioskodawczyni podaje, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF, osoba fizyczna, jeżeli posiada miejsce zamieszkania w Polsce, podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, tj. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W praktyce oznacza to, że podatnik posiadający miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski (a więc podatnik będący tzw. polskim rezydentem podatkowym) rozlicza wszystkie swoje dochody w Polsce, tj. zarówno te osiągnięte ze źródeł położonych w Polsce, jak i poza jej granicami.

Z kolei, w myśl art. 3 ust. 1a ustawy o PDOF, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Mając na uwadze powyższe przepisy, Zdaniem Wnioskodawczyni, niewątpliwym jest, że w okresie od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 stycznia 2010 r. posiadała miejsce zamieszkania w Polsce i tym samym podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni wskazuje, iż również Jej mąż w tym okresie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Natomiast, od momentu wyjazdu z Polski do ZEA i AS, tj. od dnia 1 lutego 2010 r. do dnia 31 stycznia 2011 r. miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni dla celów PDOF znajdowało się poza terytorium Polski, a zatem samym w tym okresie podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Uwzględniając powyższe, w opinii Wnioskodawczyni, fakt zmiany rezydencji podatkowej w trakcie roku podatkowego 2010 nie powinien wpływać na możliwość wspólnego rozliczenia z mężem za okres, w którym małżonkowie byli polskimi rezydentami podatkowymi, tj. od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 stycznia 2010 r.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż analiza przepisu art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF prowadzi bowiem do wniosku, iż przepis ten nie wymaga posiadania nieograniczonego obowiązku podatkowego przez cały rok podatkowy. Takie ograniczenie, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów ustawy o PDOF, odnosi się wyłącznie do wspólności majątkowej oraz długości pozostawania w związku małżeńskim. Tym samym należy dojść do wniosku, iż zmiana rezydencji podatkowej w ciągu roku powoduje konieczność rozdzielenia dochodów osiąganych przez podatnika na dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, które - zdaniem Wnioskodawczyni - po spełnieniu odpowiednich przesłanek mogą być rozliczone we wspólnym zeznaniu podatkowym zgodnie z przepisem art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF, oraz na dochody podlegające opodatkowaniu poza Polską, tj. uzyskane w okresie, w którym warunki określone w przepisie art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF nie są spełnione.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Wnioskodawczyni podnosi, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 stycznia 2010 r., tj. w okresie kiedy podlegała Ona nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające Ją i Jej męża do wspólnego rozliczenia dochodów uzyskanych w tym okresie.

Natomiast w okresie od dnia 1 lutego 2010 r. do końca roku podatkowego warunki uprawniające Wnioskodawczynię oraz Jej męża do złożenia wspólnego zeznania rocznego za 2010 r. nie zostały spełnione, gdyż w tym okresie posiadali Oni w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy. Dodatkowo, brak też było dochodu, który podlegałby opodatkowaniu w Polsce.

Na potwierdzenie prezentowanego przez siebie stanowiska, Wnioskodawczyni przywołała interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do dochodów uzyskanych przez Nią (oraz jej męża) w 2010 r., tj. w okresie kiedy była traktowana jako rezydent podatkowy w Polsce (przy czym dotyczy to również jej męża), była uprawniona do wspólnego rozliczenia dochodów z mężem na zasadach określonych w przepisie art. 6 ust. 2 ustawy o PDOF z uwagi na fakt, iż wszystkie warunki w tym okresie uprawniające do wspólnego rozliczenia były spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wydając interpretację z dnia 5 marca 2012 r. nr ILPB4/415-1149/11-3/WM, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, odnoszące się do rozliczenia za rok 2010 (dotyczące pytania nr 2 wniosku).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W przedstawionym stanie faktycznym, należy stwierdzić, iż rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 marca 2012 r. (nr ILPB4/415-1149/11-3/WM) zostało wydane w oparciu o stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2012 r. o sygn. ILPB4/415-1149/11-2/WM (dalej: Interpretacja), dotyczącej ustalenia ograniczonego obowiązku podatkowego Wnioskodawczyni w Polsce w okresie od 31 stycznia 2010 r. do 1 lutego 2011 r.

Interpretacja ta uznawała za prawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, iż w okresie pobytu wraz z mężem w ZEA i AS w związku z jego oddelegowaniem do pracy za granicą (tj. od dnia 31 stycznia 2010 r. do dnia 1 lutego 2011 r.) Wnioskodawczyni podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w związku z czym jej ewentualne dochody uzyskane w tym okresie zagranicą nie podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Jednakże, w oparciu o art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, w dniu 28 grudnia 2012 r. Minister Finansów dokonał zmiany Interpretacji z dnia 5 marca 2012 r. sygn. ILPB4/415-1149/11-2/WM i uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

W zmianie interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2012 r. (nr DD4/033/011/GOJ/12/PK-1689) Minister Finansów stwierdził, iż Wnioskodawczyni spełnia warunek, określony w art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa), pozwalający uznać, iż w okresie pobytu wraz mężem w ZEA i AS podczas oddelegowania go do pracy za granicą, tj. od dnia 31 stycznia 2010 r. do dnia 1 lutego 2011 r. Wnioskodawczyni posiadała w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, a zatem podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Oznacza to, że w 2010 r. Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do skorzystania z możliwości łącznego opodatkowania dochodów z małżonkiem, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy.

Art. 6 ust. 2 ustawy stanowi bowiem, iż małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni spełniała wszystkie warunki określone w powyższym przepisie, w związku z czym przysługiwało jej prawo łącznego opodatkowania dochodów z małżonkiem w roku 2010 r.

W świetle przedstawionych wyjaśnień, Minister Finansów informuje, iż należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 5 marca 2012 r., Nr ILPB4/415-1149/11-3/WM, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).