Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1445/11/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-20
Teza: Czy Spółka prawidłowo zaliczyła jednorazowo w dacie poniesienia do kosztów uzyskania przychodów pierwszą ratę w wysokości 146.546,30 zł wynikającą z umowy leasingowej?
Słowa kluczowe: koszt-moment zarachowania kosztów; koszt-potrącalność kosztów; leasing-leasing operacyjny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06 grudnia 2011r. (data wpływu do tut. BKIP 09 grudnia 2011r.), uzupełnionym w dniu 05 marca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty wynikającej z umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 grudnia 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty wynikającej z umowy leasingu operacyjnego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 23 lutego 2012r. Znak: IBPBI/2/423-1445/11/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP 05 marca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w dniu 12 lipca 2011r. zawarła umowę sprzedaży na zakup przesiewacza. Zgodnie z § 3 pkt 1, warunkiem wydania przedmiotu umowy sprzedaży było dokonanie przedpłaty w wysokości 20% wartości urządzenia oraz zawarcie umowy leasingu na sfinansowanie pozostałej wartości przedmiotu tej umowy. Spółka dokonała przedpłaty wg faktury proforma w dniu 18 lipca 2011r. na kwotę 180.251,95 zł i na dokonaną zaliczkę otrzymała fakturę VAT wystawioną przez Sprzedawcę urządzenia. W dniu 27 lipca 2011r. została zawarta umowa leasingu oraz aneks z dnia l7 sierpnia 2011r. z Bankiem na sfinansowanie zakupu przesiewacza. Umowa leasingowa została zawarta na okres 35 miesięcy, z tym, że zgodnie z postanowieniami umową sprzedaży (§ 5 pkt 5c) oraz umowy leasingu (§ 2.9), oraz aneksu (§ 2.9) dokonana przedpłata w wysokości 20% wartości urządzenia została zaliczona na poczet pierwszej raty.

Sytuację tę dokumentuje:

1.  faktura VAT korekta, wystawiona przez R., na kwotę – 180.251,95 zł brutto,
2.  faktura VAT, wystawiona na Pierwszą ratę przez B., na kwotę 179.363,52 zł brutto,
3.  faktura VAT korygująca, wystawiona na Pierwszą ratę przez B. na kwotę 888,43 zł brutto,
4.  umowa kompensaty z dnia 23 sierpnia 2011r.

Zgodnie z art. 17a, art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponoszone raty przez korzystającego stanowią koszt uzyskania przychodów, gdyż umowa leasingu spełnia następujące warunki:

1.  normatywny okres amortyzacji, ustalony zgodnie z poz. 05 symbol KST 52 Wykazu Rocznych Stawek Amortyzacyjnych (Załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), wynosi 14%, a więc stanowi co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji i spełnia warunki trwania (okres na jaki została zawarta umowy leasingu to 35 miesięcy),
2.  suma ustalonych opłat w Umowie Leasingowej wynosi 831.022,44 zł i stanowi co najmniej wartość początkową urządzenia w kwocie 755.160,00 zł,
3.  zgodnie z § 2.21 umowy leasingu, odpisów amortyzacyjnych dot. przedmiotu leasingu dla celów podatkowych dokonuje Finansujący.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d, art. 17a, art. 17b, Spółka jako korzystający zalicza raty leasingowe w dacie poniesienia w koszty uzyskania przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów została zaliczona również jednorazowo w dacie poniesienia pierwsza rata w wysokości 146.546,30 zł.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku, zawartym w piśmie z dnia 29 lutego 2012r. (wpływ do tut. Organu 05 marca 2012r.) wskazano, iż Spółka uzyskała z Banku oświadczenie, że jako finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzystał ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto Spółka, zgodnie z art. 3 ust. 6 oraz art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, jednorazowo odpisała wartość Pierwszej raty w kwocie 146.546,30 zł jako koszt w księgach rachunkowych oraz jednorazowo w koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo zaliczyła jednorazowo w dacie poniesienia do kosztów uzyskania przychodów pierwszą ratę w wysokości 146.546,30 zł wynikającą z umowy leasingowej?

Zdaniem Spółki, prawidłowo zaksięgowała dla celów podatkowych, zaliczając jednorazowo w dacie poniesienia do kosztów uzyskania przychodów, pierwszą ratę wynikająca z umowy leasingowej w wysokości 146.546,30 zł. Była ona warunkiem dostarczenia przedmiotu umowy (§ 3 pkt 1 umowy sprzedaży), a po zawarciu umowy leasingu została rozliczona w wartości sprzedaży przez Sprzedającego do firmy leasingowej (§ 5 pkt 5c).

Zgodnie z zawartą umową sprzedaży oraz umową leasingową, pierwsza rata jest opłatą samoistną, bezzwrotną, niezależną od pozostałych rat leasingowych uiszczanych w czasie korzystania z przedmiotu leasingu i należy ją wiązać z momentem zawarcia umowy leasingowej. Jej poniesienie stanowiło warunek konieczny wydania urządzenia przez Sprzedawcę co ujawniło się również w zapisach umowy leasingowej (§ 2.9).

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 3 ust. 6 oraz art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, dokonała prawidłowego księgowania, jednorazowo ujmując wartość pierwszej raty w kwocie 146.546,30 zł jako koszt w księgach rachunkowych oraz jednorazowo w koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. określana dalej skrótem „updop”).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Natomiast stosownie do art. 17b ust. 1 updop, w brzemieniu obowiązującym od 01 lipca 2011r., opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli jednak zgodnie z art. 17b ust. 2 updop, finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997r. Nr 26, poz. 143, z 1998r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty,
2.  jedna ze stron umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków, za co druga ze stron obowiązana jest zapłacić.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w dniu 27 lipca 2011r. została zawarta umowa leasingu oraz aneks z dnia l7 sierpnia 2011r. z Bankiem na sfinansowanie zakupu przesiewacza. Umowa leasingowa została zawarta na okres 35 miesięcy. Umowa leasingu spełnia następujące warunki:

1.  umowa została zawarta na okres stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji,
2.  suma ustalonych opłat w umowie leasingowej wynosi 831.022,44 zł i stanowi co najmniej wartość początkową urządzenia w kwocie 755.160,00 zł,
3.  zgodnie z § 2.21 umowy leasingu, odpisów amortyzacyjnych dot. przedmiotu leasingu dla celów podatkowych dokonuje Finansujący.

Dodatkowo, jak wynika z uzupełnienia wniosku, iż Spółka uzyskała oświadczenie, że finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzystał ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 updop. Ponadto Spółka wskazała, iż zgodnie z art. 3 ust. 6 oraz art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości, wartość pierwszej raty w kwocie 146.546,30 zł jednorazowo odpisała jako koszt w księgach rachunkowych oraz jednorazowo w koszty uzyskania przychodów. Pierwsza rata jest opłatą samoistną, bezzwrotną, niezależną od pozostałych rat leasingowych uiszczanych w czasie korzystania z przedmiotu leasingu i należy ją wiązać z momentem zawarcia umowy leasingowej. Jej poniesienie stanowiło warunek konieczny wydania urządzenia przez Sprzedawcę co wynika z treści umowy leasingowej (§ 2.9). Wątpliwości Spółki budzi kwestia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty w wysokości 146.546,30 zł wynikającej z ww. umowy leasingowej.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis art. 17b ust. 1 updop nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z umowy leasingu. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia tych opłat do kosztów uzyskania przychodu wskazanych w stanie faktycznym, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 updop.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepis powyższy nie określa momentu, kiedy można potrącić koszty, przy czym jest on uzależniony od charakteru kosztu, tj. jego powiązania (bezpośrednio lub pośrednio z przychodem). Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 – ust. 4e updop.

Biorąc uwagę opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że pierwsza rata stanowi koszt pośredni, który nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w przychodach Spółki, lecz jej poniesienie warunkuje możliwość korzystania z przedmiotu leasingu. Nie można więc jej bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f – 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Kluczowe znaczenie ma tu zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych firmy trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno-rachunkowa). Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 4 tej ustawy, jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1. Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka skorzystała z możliwości w cyt. powyżej art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości i ujęła w księgach rachunkowych pierwszą ratę jednorazowo, również podatkowo powinna ująć ten wydatek jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo w tej samej dacie.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Na marginesie należy dodać, iż Spółka w swym stanowisku wskazała: „Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 3 ust. 6 oraz art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, dokonała prawidłowego księgowania, jednorazowo ujmując wartość pierwszej raty w kwocie 146.546,30 zł jako koszt w księgach rachunkowych”. Przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego, a zatem nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Tym samym zasady i prawidłowość zapisów w księgach rachunkowych nie były weryfikowane przez tut. Organ.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Spółka dołączyła kserokopie dokumentów obrazujących przedstawiony we wniosku stan faktyczny. Należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny tych materiałów: jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.