Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-905/11/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-05
Teza: w zakresie ustalenia czy jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca może wystawiać refaktury na media wg stawek obowiązujących dla danych produktów
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; media; najem; obrót
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2011r. (data wpływu 30 maja 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 sierpnia 2011r. (data wpływu 19 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca może wystawiać refaktury na media wg stawek obowiązujących dla danych produktów - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca może wystawiać refaktury na media wg stawek obowiązujących dla danych produktów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 sierpnia 2011r. (data wpływu 19 sierpnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 9 sierpnia 2011r. znak: IBPP1/443-905/11/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i w ramach tej działalności wykonuje usługi hotelarskie w obiekcie będącym własnością Wnioskodawcy i jego żony. Oprócz tego Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia w tym lokalu oraz innych jako własny majątek nie wprowadzony do działalności gospodarczej, który jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

Z tego tytułu Wnioskodawca opodatkowuje najem z 1/2 czynszu, a żona 1/2 czynszu.

Od miesiąca sierpnia 2011r. Wnioskodawca zamierza dokonać rozszerzenia zakresu działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokali. W ramach tej działalności Wnioskodawca chciałby wynajmować pomieszczenia z jednego obiektu, a z dwóch pozostałych chciałby opodatkować na zasadach ogólnych jako najem własnego majątku nie wprowadzonego do działalności gospodarczej.

Jako podatnik VAT Wnioskodawca wystawia faktury za najem, refaktury kosztów mediów zarówno w działalności gospodarczej oraz jako osoba fizyczna i rozlicza należny podatek VAT w jednej deklaracji VAT.

Koszty mediów na postawie zawartych umów z dostawcami są ponoszone przez Wnioskodawcę. Następnie na podstawie podliczników Wnioskodawca dokonuje refakturowania na poszczególnych odbiorców. Najemcy Wnioskodawcy nie mają podpisanych umów na media z ich dostawami, natomiast z zawartych umów z Wnioskodawcą wynika, że pokrywają koszty na podstawie rzeczywistego zużycia (gazu, energii, wody), ponieważ każdy posiada swój podlicznik. Do refaktur jakie wystawia Wnioskodawca nie dolicza on żadnych innych kosztów niż wynika to z faktur dostawcy mediów.

Umowy na dostawy usług (media: woda, gaz, energia) podpisane są przez Wnioskodawcę jako właściciela obiektów. Dostawcy wystawiają faktury na Wnioskodawcę, a Wnioskodawca refakturuje wg odczytów z podliczników na najemców Wnioskodawcy, stosując stawkę taką samą jak dostawcy usług.

Koszty mediów zgodnie z zawartymi umowami z dostawcami są fakturowane na Wnioskodawcę i następnie Wnioskodawca refakturuje (fakturuje) na rzeczywistych nabywców tych usług, czyli można powiedzieć, że Wnioskodawca działa jako podmiot (osoba) pośrednicząca pomiędzy właściwym usługodawcą a rzeczywistym najemcą.

Zgodnie z zawartymi już umowami najmu lokalów zarówno użytkowych jak i mieszkalnego koszty mediów wg faktycznego zużycia są ponoszone przez najemców i nie są one częścią składową kosztów najmu. Każdy lokal posiada swój podlicznik i następuje fakturowanie wg faktycznego zużycia. Umowy na najem na pozostałe lokale również w ten sposób Wnioskodawca chciałby zawrzeć.

Wnioskodawca z posiadanych obiektów dwa przeznacza na cele użytkowe a jeden na cele mieszkalne.

Wykaz stosowanych symboli PKWiU na wystawianych fakturach dla wszystkich świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu, będących przedmiotem wniosku, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 207, poz. 1293 ze zm.)

*   najem lokalu mieszkalnego PKWiU 68.20.11
*   najem lokalu użytkowego PKWiU 68.20.12
*   usługi noclegowe PKWiU 55.10.10.0
*   dostawa wody PKWiU 36.00.20.0
*   odprowadzanie ścieków PKWiU 37.00.11.0

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT. Jednocześnie w sposób ciągły dla celów zarobkowych najmuje prywatny majątek.

Prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawca wystawia faktury VAT z tytułu świadczonych usług, te faktury ujmuje w rejestrze VAT i na podstawie tego rejestru ujmuje w deklaracji VAT jako podatek należny w rozliczeniu miesięcznym.

W zawiązku z tym, że zawarł umowę na najem lokali użytkowych i lokalu mieszkalnego z własnego majątku będąc podatnikiem VAT również wystawia faktury VAT, które również ujmuje w tej samej deklaracji VAT.

Wnioskodawca składa do Urzędu Skarbowego, co miesiąc jedną deklarację VAT, w której ujmuje łącznie podatek VAT należny z wystawionych faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca może wystawiać refaktury na media wg stawek obowiązujących dla danych produktów?

Wnioskodawca uważa, że przy refakturach za media może stosować stawki takie same jak na fakturach za media.

Ustawa o podatku VAT nie ogranicza podmiotu uprawnionego do stosowania obniżonych stawek.

Wnioskodawca uważa że, jeżeli wykonuje najem w ramach działalności gospodarczej to występuje jako podmiot gospodarczy, a jeżeli wynajmuje z własnego majątku to występuje jako pośrednik - osoba fizyczna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a cyt. ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ponadto, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006, Nr 347/1 ze zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Podkreślić należy, iż z dniem 1 kwietnia 2011r. wprowadzono art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, który stanowi implementację ww. uregulowań Dyrektywy. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

W sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, wydatki za media stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu stanowią wraz z czynszem obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT, z tytułu świadczenia usług najmu.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Istotą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest opodatkowanie działalności gospodarczej. Z tego względu mając na uwadze autonomiczny charakter regulacji zawartej w ustawie o VAT związanej ściśle z prawem wspólnotowym, przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania tą ustawą decydujące znaczenie powinny mieć aspekty ekonomiczne i cel danej czynności, a nie jej cywilnoprawna forma. Takie założenie pozwala na utrzymanie wspólnego systemu opodatkowania tym podatkiem w krajach Unii Europejskiej, w których obowiązują różne rozwiązania w zakresie prawa cywilnego. Dlatego przy interpretowaniu pojęcia „całość świadczenia”, w przypadku usług o kompleksowym charakterze takich jak usługa najmu, nie ma podstawy do dzielenia tej czynności z punktu widzenia obowiązku w podatku od towarów i usług na kilka czynności z tego powodu, że mogą być one przedmiotem odrębnych stosunków zobowiązaniowych na gruncie prawa prywatnego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Za ujęciem dodatkowych kosztów związanych z usługą najmu w pojęciu „kwoty należnej od całości świadczenia należnego od nabywcy” przemawia także stanowisko Trybunału Sprawiedliwości UE w kwestii opodatkowania świadczeń złożonych, w których obok usług głównych występują świadczenia pomocnicze (zob. M. Wojda w: Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod red. J. Martini, Unimex 2009, s. 420-429), w szczególności zaprezentowane w sprawach: C–349/96 (Card Protection Plan Ltd), C-41/04 (Levob Verzekeringen BV and OV Bank), C-111/05 (Aktiebolaget NN and Akatteverket). Podstawowym kryterium uznania danego świadczenia za świadczenie pomocnicze, w świetle tego orzeczenia, jest jego funkcjonalny (ekonomiczny) związek ze świadczeniem głównym, a nie aspekty prawne.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, iż że "W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące klika części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT". Trybunał wskazał, że "pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą wstosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Z powyższego wyroku nie płyną jednak wyraźne wskazówki, co do tego, od którego momentu podział danego świadczenia obejmującego z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, byłby sztuczny. Trybunał zaakcentował "ekonomiczny punkt widzenia" oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy "należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej".

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i w ramach tej działalności wykonuje usługi hotelarskie w obiekcie będącym własnością Wnioskodawcy i jego żony. Oprócz tego Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia w tym lokalu oraz innych jako własny majątek nie wprowadzony do działalności gospodarczej, który jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

Z tego tytułu Wnioskodawca opodatkowuje najem z 1/2 czynszu, a żona 1/2 czynszu.

Od sierpnia 2011r. Wnioskodawca zamierza dokonać rozszerzenia zakresu działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokali. W ramach tej działalności Wnioskodawca chciałby wynajmować pomieszczenia z jednego obiektu, a z dwóch pozostałych chciałby opodatkować na zasadach ogólnych jako najem własnego majątku nie wprowadzonego do działalności gospodarczej.

Jako podatnik VAT Wnioskodawca wystawia faktury za najem, refaktury kosztów mediów zarówno w działalności gospodarczej oraz jako osoba fizyczna i rozlicza należny podatek VAT w jednej deklaracji VAT.

Koszty mediów na postawie zawartych umów z dostawcami są ponoszone przez Wnioskodawcę. Następnie na podstawie podliczników Wnioskodawca dokonuje refakturowania na poszczególnych odbiorców. Najemcy Wnioskodawcy nie mają podpisanych umów na media z ich dostawami, natomiast z zawartych umów z Wnioskodawcą wynika, że pokrywają koszty na podstawie rzeczywistego zużycia (gazu, energii, wody), ponieważ każdy posiada swój podlicznik. Do refaktur jakie wystawia Wnioskodawca nie dolicza on żadnych innych kosztów niż wynika to z faktur dostawcy mediów.

Umowy na dostawy usług (media: woda, gaz, energia) podpisane są przez Wnioskodawcę jako właściciela obiektów. Dostawcy wystawiają faktury na Wnioskodawcę, a Wnioskodawca refakturuje wg odczytów z podliczników na najemców Wnioskodawcy, stosując stawkę taką samą jak dostawcy usług.

Koszty mediów zgodnie z zawartymi umowami z dostawcami są fakturowane na Wnioskodawcę i następnie Wnioskodawca refakturuje (fakturuje) na rzeczywistych nabywców tych usług, czyli można powiedzieć, że Wnioskodawca działa jako podmiot (osoba) pośrednicząca pomiędzy właściwym usługodawcą a rzeczywistym najemcą.

Zgodnie z zawartymi już umowami najmu lokalów zarówno użytkowych jak i mieszkalnego koszty mediów wg faktycznego zużycia są ponoszone przez najemców i nie są one częścią składową kosztów najmu. Każdy lokal posiada swój podlicznik i następuje fakturowanie wg faktycznego zużycia. Umowy na najem na pozostałe lokale również w ten sposób Wnioskodawca chciałby zawrzeć.

Wnioskodawca z posiadanych obiektów dwa przeznacza na cele użytkowe a jeden na cele mieszkalne.

Wykaz stosowanych symboli PKWiU na wystawianych fakturach dla wszystkich świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu, będących przedmiotem wniosku, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 207, poz. 1293 ze zm.)

*   najem lokalu mieszkalnego PKWiU 68.20.11
*   najem lokalu użytkowego PKWiU 68.20.12
*   dostawa wody PKWiU 36.00.20.0
*   odprowadzanie ścieków PKWiU 37.00.11.0

Zatem, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Zatem, w ocenie tut. organu, odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemców z tytułu korzystania przez nich z mediów stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu nie znajdujące uzasadnienia ekonomicznego i gospodarczego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy będzie usługa główna, tj. wynajem przedmiotowych lokali użytkowych jak i lokalu mieszkalnego, a ww. koszty tzw. mediów (w przedmiotowej sprawie jest to opłata za wodę, energię elektryczną, gaz) są elementem usług pomocniczych do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu ww. lokali, a nie z tytułu odsprzedaży „mediów”, czy przeniesienia na najemców tych kosztów.

Zatem wydatki za media w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, będą stanowiły wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców i wydatki te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokalu.

Powyższe oznacza, że w przypadku najmu lokali użytkowych (wynajem na cele użytkowe – niemieszkalne) będzie miała zastosowanie 23% stawka podatku VAT. Natomiast w przypadku najmu lokalu mieszkalnego (z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe), znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie należy dodać, że w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT najem będzie stanowił działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy niezależnie od tego czy Wnioskodawca będzie wynajmował majątek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, wpisany do ewidencji środków trwałych, czy też przedmiotem najmu będą nieruchomości prywatne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja nie dotyczy opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług noclegowych PKWiU 55.10.10.0 gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.