Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.98.2018.2.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-20
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego od zakupów towarów i usług zrealizowanych w ramach projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2018 r. (data wpływu 26 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniu 29 marca 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego od zakupów towarów i usług zrealizowanych w ramach projektu pn. „Cyfrowe usługi publiczne w …” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 29 marca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego od zakupów towarów i usług zrealizowanych w ramach projektu pn. „Cyfrowe usługi publiczne w …”.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … jest jednostką samorządu terytorialnego, która realizuje Projekt pn. „Cyfrowe usługi publiczne w …” w ramach Osi Priorytetowej 3. Cyfrowy Region, Działanie 3.1 „Cyfrowa dostępność informacji sektora publicznego oraz wysoka jakość e-usług publicznych” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. W dniu … 2017 r. Gmina podpisała umowę o dofinansowanie nr … z Województwem na realizację ww. projektu.

Głównym celem projektu jest usprawnienie wykorzystania wysokiej jakości elektronicznych usług publicznych oraz cyfryzacja procesów administracyjnych o charakterze publicznym poprzez zapewnienie dostępu dla mieszkańców gminy.

W ramach projektu przewidziano realizację zadań zmierzających do osiągnięcia założonego celu i rezultatów:

1.  opracowanie dokumentacji aplikacyjnej,
2.  zarządzanie projektem,
3.  uruchomienie e-usług dla klientów - zakup licencji, usług informatycznych,
4.  zakup niezbędnego sprzętu informatycznego i oprogramowania,
5.  działania promocyjne.

Grupą docelową projektu są: władze gminy, pracownicy, mieszkańcy i przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą na terenie Gminy. Realizacja projektu przyczyni się do zwiększenia zdolności Gminy do realizacji zadań publicznych online, cyfryzacji posiadanych zasobów oraz udostępniania informacji publicznej.

Wdrożonych zostanie 13 e-usług charakteryzujących się wysokim walorem powtarzalności i wysokim poziomem dojrzałości:

*   na 3 poziomie dojrzałości - 5 e-usług: Wniosek o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, Wniosek o wydanie zaświadczenia o wielkości gospodarstwa rolnego, Wniosek o wydanie zaświadczenia o przeznaczeniu terenu w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, Wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości, Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu,
*   na 5 poziomie dojrzałości - 8 e-usług: Prowadzenie spraw w zakresie podatku od nieruchomości od osób fizycznych, Prowadzenie spraw w zakresie podatku od nieruchomości od osób prawnych, Prowadzenie spraw w zakresie podatku rolnego od osób fizycznych, Prowadzenie spraw w zakresie podatku rolnego od osób prawnych, Prowadzenie spraw w zakresie podatku leśnego od osób fizycznych, Prowadzenie spraw w zakresie podatku leśnego od osób prawnych, Prowadzenie spraw w zakresie podatku od środków transportowych, Prowadzenie spraw w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Ponadto uruchomione zostaną nowe systemy teleinformatyczne:

1.  Centralna Platforma E-Usług Mieszkańca,
2.  elektronicznego systemu obiegu dokumentów,
3.  zmodernizowany zostanie system dziedzinowy,
4.  opracowana zostanie dokumentacja Systemu Zarządzania Bezpieczeństwem Informacji.

Możliwość wykorzystania wysokiej jakości elektronicznych usług publicznych w relacjach klient-administracja przyczyni się do zminimalizowania niedogodności związanych z załatwianiem spraw urzędowych odczuwanych przez klientów zewnętrznych urzędów oraz wpłynie pozytywnie na jakość obsługi przez pracowników. Wszystkie zakupione towary (środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) oraz usługi w ramach projektu, którego dotyczy zapytanie, zostaną zainstalowane w Urzędzie Gminy. Gmina będzie ich właścicielem, będzie też ponosiła niezbędne koszty pozwalające na prawidłowe funkcjonowanie usługi wytworzone w ramach projektu. Odpowiedzialność za zapewnienie odpowiedniego funkcjonowania infrastruktury i nadzór nad jej eksploatacją spoczywać będzie na Gminie.

W związku z tym należy nadmienić, iż zostaną wymienione zestawy komputerowe wraz z oprogramowaniem na następujących stanowiskach:

1.  WF - Odpady (Windows XP. 2009)
2.  WF - Windykacja (Windows XP, 2004),
3.  WGK - Drogi (Windows XP, 2009),
4.  WGK - Rolnictwo, profilaktyka, alkohol (Windows XP. 2007),
5.  WGK - Gospodarka komunalna (Windows XP, 2009),
6.  Obrona cywilna (Windows XP, 2010),
7.  WF - Księgowość (Windows 7, 2011),
8.  WF - Stypendia, dodatki mieszkaniowe (Windows 7, 2010),
9.  WF - VAT i kontrola zarządcza (Windows 7, 2012),
10.  WO - Sekretariat (Windows 7, 2011),
11.  WO - Ewidencja działalności gospodarczej i ewidencja ludności (Windows 7, 2011),
12.  WO - Kadry i dowody osobiste (Windows 7. 2011),
13.  WGK - Ochrona Środowiska (Windows 7, 2012),
14.  WO - Informatyk (Windows XP, 2011),
15.  WGK - Geodezja (Windows XP, 2011) - gdzie: WF mamy na myśli Widział Finansowy, WGK mamy na myśli Wydział Gospodarki Komunalnej, WO mamy na myśli Wydział Organizacyjny.

Z założenia projektu wynika, że nabywane towary i usługi w związku z jego realizacją mają być wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu tj. świadczenia usług o charakterze publicznym. Niemniej jednak Gmina zaznaczyła, że zakupiony sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem zostanie przekazany pracownikom, którzy będą się zajmować obsługą e-usług z zakresu usług publicznych oraz są oni zobligowani na podstawie swoich zakresów czynności do wykonywania również zadań dotyczących sprzedaży zwolnionej czy też opodatkowanej VAT (dotyczy min.: gospodarki komunalnej (dzierżawa i sprzedaż działek zwolnionych i opodatkowanych podatkiem VAT, naliczenie czynszów za najem lokali użytkowych i mieszkaniowych wraz z opłatami za media), rozliczeniem podatku VAT i kontrolą zarządczą (wystawianie wszystkich faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną VAT, wystawianie not księgowych dla jednostek organizacyjnych Gminy podlegających obowiązkowej centralizacji VAT oraz kontrola wszystkich stanowisk zorganizowanych w Urzędzie Gminy), księgowości i windykacji (dotyczą zarówno podatków, opłat o charakterze publicznym jak i księgowanie faktur sprzedażowych i ich windykacja), obsługa sekretariatu (dotyczy wszystkich spraw załatwianych w Urzędzie), kadr, informatyki (zajmują się obsługą wszystkich stanowisk zorganizowanych w Urzędzie zajmującymi się czynnościami niepodlegającymi pod VAT jak i czynnościami zwolnionymi oraz opodatkowanymi itd.). Pracownicy, zajmujący z takiego zakresu stanowiska, mają do czynienia zarówno z czynnościami niepodlegającymi VAT jak i zwolnionymi czy opodatkowanymi odpowiednimi stawkami podatku VAT. Zakupione towary i usługi w ramach realizowanego projektu wykorzystywane zatem będą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (publicznej). W tej sytuacji przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, wobec czego Gmina będzie w pierwszej kolejności zobowiązana do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Następnie w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej i zwolnionej od podatku VAT Gmina zobowiązana będzie do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji tzw. strukturą sprzedaży o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. Na rok 2018 Gmina ma określoną wartość prognozowaną współczynnika (proporcji) zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT na poziomie 4% oraz proporcja o której mowa w art. 90 ustawy o VAT tzw. wskaźnik struktury sprzedaży na poziomie 59%.

W związku z powyższym, zakup towarów i usług w ramach projektu pn. „Cyfrowe usługi publiczne w …” w zakresie zakupionego sprzętu komputerowego i oprogramowania dla stanowisk pracy na których pracownicy będą go wykorzystywali do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających VAT, Gmina dokona odliczenia podatku naliczonego w 2018 roku w wysokości 2,36% wartości podatku VAT z faktury dokumentującej taki zakup. Pozostała wartość podatku VAT w wysokości 97,64% nie będzie podlegała odliczeniu.

Należy nadmienić, iż efekty projektu w żaden sposób nie będą dotyczyły jednostek organizacyjnych podlegającej centralizacji rozliczeń VAT Gminy tj. Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w … oraz Zespołu Szkół w … które świadczą jedynie czynności niepodlegające opodatkowaniu i zwolnione od VAT.

Obligatoryjnym załącznikiem do wniosku o przyznanie płatności po zrealizowaniu ww. zadania jest interpretacja dotycząca możliwości bądź braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego od zakupów towarów i usług zrealizowanych w ramach projektu pn. „Cyfrowe usługi publiczne w ….”?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że zakup sprzętu informatycznego zostanie przekazany pracownikom, którzy będą się zajmować obsługą e-usług z zakresu usług publicznych są oni zobligowani na podstawie swoich zakresów czynności do wykonywania również zadań dotyczących sprzedaży zwolnionej czy też opodatkowanej VAT (dotyczy wyposażenia stanowisk w nowy sprzęt komputerowy zajmujący się min.: zasobem mieszkaniowym, rozliczeniem podatku VAT i kontrolą zarządczą, gospodarki komunalnej, księgowości i windykacji, obsługa sekretariatu itd.). Zatem zakupiony sprzęt komputerowy posłuży im pośrednio nie tylko czynnościom niepodlegającym VAT ale także sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej odpowiednimi stawkami VAT.

Zakupione towary i usługi w ramach realizowanego projektu wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W tej sytuacji przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, wobec czego Gmina będzie w pierwszej kolejności zobowiązana do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Następnie w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalność opodatkowanej i zwolnionej od podatku VAT, Gmina zobowiązana będzie do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupami towarów i usług, ale tylko dla tych pracowników którzy będą wykorzystywali je zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w sposób powyżej określony, ponieważ efekty tych prac będą służyć czynnościom niepodlegającym VAT oraz pośrednio czynnościom opodatkowanym i zwolnionym od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści ust. 2b tegoż artykułu, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (ust. 2d cyt. artykułu).

Przepis ust. 2e analizowanego artykułu stanowi, że podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak wskazuje ust. 22 cyt. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy nadmienić, że gmina, w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika VAT. Jednocześnie jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Podkreślenia wymaga to, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a ustawy.

W świetle art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Stosownie do § 3 ust. 2 analizowanego rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony wg wzoru:

A x 100

X=-----------

DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zatem, co do zasady, jednostka samorządu terytorialnego powinna dla towarów i usług wykorzystywanych przez daną jednostkę organizacyjną realizować prawo do odliczenia wg sposobu określenia proporcji obliczanego dla tej jednostki zgodnie z zasadami przewidzianymi w ww. rozporządzeniu.

Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W świetle ust. 2 tego artykułu, w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Na podstawie ust. 3 analizowanego artykułu, dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że należy zgodzić się z Gminą, że w związku z realizacją projektu pn. „Cyfrowe usługi publiczne w …”, w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie będzie w stanie bezpośrednio przypisać do działalności gospodarczej, a wykorzystywanych do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. W związku z tym, że Gmina wykonuje również czynności zwolnione od podatku, należy następnie wziąć pod uwagę regulacje zwarte w art. 90 ustawy. Dokonując przedmiotowego odliczenia Gminna powinna uwzględnić też przepisy art. 90c ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, w jakim procencie Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanego z poszczególnymi rodzajami zakupów, bowiem to na Wnioskodawcy ciąży obowiązek ustalenia kwoty podatku przysługującej do odliczenia od tych zakupów. Tutejszy organ nie może dokonać oceny wyliczeń procentowych przedstawionych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, gdyż rolą tut. organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.