Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1127/11-4/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-23
Teza: Prawo do odliczenia lub zwrotu podatku VAT.
Słowa kluczowe: najem; odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2011 r. (data wpływu: 22 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu: 3 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 listopada 2011 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„A” (dalej „A”) jako Wnioskodawca oraz Gmina jako partner, w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego - x Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, działania 2.5 - Rozwój Regionalnych i Lokalnych Instytucji Otoczenia Biznesu, realizują projekt pt. „Utworzenie Regionalnego Centrum (…)”.

W momencie aplikowania, w oparciu o „Krajowe wytyczne dotyczące kwalifikowania wydatków w ramach funduszy strukturalnych i funduszu spójności w okresie programowania 2007-2013”, opracowane przez Ministerstwo Rozwoju Regionalnego, podatek VAT został uznany za koszt kwalifikowalny, tzn., że i Gmina, jako partner i „A”, jako lider, nie mają możliwości jego odzyskania.

„A” jest stowarzyszeniem i odrębnym podatnikiem podatku VAT, a wszystkie faktury potwierdzające wydatki w ramach projektu będą wystawiane na beneficjenta projektu, czyli „A”. Celem projektu partnerskiego jest utworzenie Regionalnego Centrum Przedsiębiorczości, które przyczyni się do stworzenia odpowiednich warunków do rozwoju i poszerzenia oferty usług „A”, wzrostu zaangażowania mieszkańców w życie społeczno-gospodarcze Miasta, spadku liczby migracji młodych mieszkańców, stworzenia odpowiednich warunków do rozwoju przedsiębiorstw.

Realizacja projektu na poziomie rezultatów długofalowych zakłada: wzrost liczby nowych miejsc pracy, rozwój przedsiębiorczości, ożywienie gospodarcze Miasta.

Budynek, w którym zostanie ono utworzone, stanowi własność Gminy, oddaną w trwały zarząd Urzędowi Miasta.

Partner – Gmina, udostępni Wnioskodawcy – „A” na okres realizacji i trwałości wspólnego projektu biura usytuowane na I piętrze swojego budynku oraz umożliwi korzystanie z sali konferencyjnej oraz pomieszczeń pomocniczych (korytarze, wc). „A” będzie płaciła Urzędowi Miasta. zryczałtowany zwrot kosztów eksploatacji. Szczegółowa opłata stanowiąca zwrot tych kosztów będzie przedmiotem odrębnej kalkulacji.

Do czasu rozpoczęcia działalności Regionalnego Centrum (…), nie dłużej niż do 31 grudnia 2011 r. korzystanie z ww. pomieszczeń odbywać się będzie nieodpłatnie.

W ramach projektu będą wykonywane prace w zakresie izolacji murów przyziemia, uszczelnienia tarasu, renowacji stolarki okiennej oraz odnowienia i adaptacji pomieszczeń biurowych przewidzianych do utworzenia Regionalnego Centrum (…). Jednocześnie częściowe przyziemie obiektu jest przeznaczone na funkcję gastronomiczną i będzie wydzierżawiane. Pomieszczenie to nie jest objęte modernizacją w ramach projektu. Jednakże z uwagi na specyfikę i technologię wykonania izolacji murów przyziemia całego budynku, występują styczne obszary parteru i piwnicy.

Zgodnie z zapisami umowy partnerskiej, po stronie Gminy leży opracowanie pełnej dokumentacji technicznej potrzebnej do wystąpienia o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę wraz z kosztami inwestorskimi i specyfikacjami technicznymi odbioru i wykonania robót we wszystkich ww. branżach. Natomiast „A” zobowiązało się do przygotowania dokumentacji aplikacyjnej.

Wymagany wkład własny w wysokości 15% wartości projektu strony sfinansują w następujący sposób: Miasto 85% wkładu własnego, „A” 15% wkładu własnego.

W odpowiedzi na otrzymane wezwanie nr ILPP1/443-1127/11-2/BD do uzupełnienia złożonego dnia 22 sierpnia 2011 r. wniosku, Wnioskodawca wskazał co następuje.

1.  Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Gmina poniosła w roku 2010 wydatki związane z przygotowaniem projektu do aplikowania o środki unijne. Są to koszty dokumentacji technicznej (wraz z kosztorysami) wymaganej do uzyskania pozwolenia na budowę w wysokości 62.586,00 zł. Wydatek ten jest udokumentowany fakturą VAT. Faktura jest wystawiona na Gminę. Ponadto, Gmina będzie partycypować w kosztach inwestycyjnych (prace odnowienia i adaptacji budynku) w ok. 13% całkowitej wartości tych prac. Faktury związane z kosztami inwestycyjnymi będą wystawiane na partnera „A”, (który posiada status stowarzyszenia), a Gmina będzie wzywana przez „A” do zapłaty w części ok. 13% wartości faktury. Zatem faktury dotyczące prac inwestycyjnych nie będą wystawiane na Gminę, a na „A”.
3.  Wydatki związane z dokumentacją projektową są udokumentowane fakturą VAT wystawioną na Gminę, natomiast wydatki związane z pracami inwestycyjnymi również będą udokumentowane fakturą VAT, ale wystawianą na „A”.
4.  Koszty, w których partycypuje Gmina dotyczą również przyziemia (np. osuszanie ścian przyziemia).
5.  Gmina jest właścicielem budynku. Budynek jest oddany w trwały zarząd Urzędowi Miasta. Część przyziemia była dzierżawiona jako lokal gastronomiczny. Obecnie ta część przyziemia jest wyłączona z użytkowania. Gmina zastanawia się nad możliwością wydzierżawienia tej powierzchni „A”, która z kolei poddzierżawi to innemu podmiotowi gospodarczemu.
6.  Gmina wynajmie „A” na okres 10 lat biura na I piętrze budynku - 100m2 (umowa najmu). „A” będzie płaciła Gminie czynsz na podstawie wystawianej przez Gminę faktury VAT. Będzie to czynność odpłatna, opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego w sytuacji gdy:

*   przyziemie, które nie jest objęte modernizacją w ramach projektu unijnego zostanie udostępnione „A”, celem poddzierżawy? lub gdy
*   Gmina jako właściciel nieremontowanego pomieszczenia, będącego częścią wspólną budynku sama będzie to pomieszczenie wydzierżawiać?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jako partner projektu, nie ma możliwości odzyskania podatku VAT, stosownie do następujących przepisów.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych i nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Projekt realizowany będzie jako zadanie własne gminy wynikające z art. 7 ust. 1 ww. ustawy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy m. in.:

*   art. 7 ust. 1 pkt 15 - obiekty gminne i użyteczności publicznej,
*   art. 7 ust. 1 pkt 19 - współpraca i działalność na rzecz organizacji pozarządowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonania zadań gmina może zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Dodatkowo Miasto jest gminą na prawach powiatu i zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 8 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy.

W myśl przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), gmina jest osobą prawną wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą działającą jako podatnik VAT.

Przepis art. 86 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przedstawiony przepis wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami, usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniony, gdyż Gmina jest tylko właścicielem budynku, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu nie będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Gmina nie ma zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego od realizowanego projektu.

Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na potrzeby utworzenia Regionalnego Centrum (…), Gmina udostępni „A” pomieszczenia w swoim budynku, które będą rozliczane na zasadzie zryczałtowanego zwrotu kosztów eksploatacji. Nieodpłatne udostępnienie majątku w ramach realizacji projektu w ww. sposób jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Aby nieodpłatne świadczenie usług było objęte opodatkowanym podatkiem VAT, musi być świadczone w celach innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na podstawie takiego brzmienia przepisu można wnioskować, że świadczenie usług na cele działalności gospodarczej podatnika przedmiotowo nie podlega podatkowi VAT. W wyniku realizacji projektu mienie nie będzie wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tzn. Gmina nie będzie osiągała przychodów opodatkowanych podatkiem VAT z tytułu użytkowania budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Nadmienia się, że w art. 88 ust. 3a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;

3.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem w celu stwierdzenia czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury niezbędne jest nie tylko ustalenie do wykonywania jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi udokumentowane tą fakturą, ale również stwierdzenie, czy nie występują przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ust. 3a ustawy.

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2 - 6 ustawy.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych kosztów do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednocześnie, według ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl przepisu art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. W art. 90 ust. 5 – 8 wskazano szczegółowe zasady ustalania proporcji.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 - 10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 - 6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl ust. 6 ww. artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że „A” oraz Gmina wspólnie realizują projekt pt. „Utworzenie Regionalnego Centrum (…)”. „A” jest stowarzyszeniem i odrębnym podatnikiem podatku VAT, a wszystkie faktury potwierdzające wydatki w ramach projektu będą wystawiane na beneficjenta projektu, czyli „A”. Celem projektu partnerskiego jest utworzenie Regionalnego Centrum (…), które przyczyni się do stworzenia odpowiednich warunków do rozwoju i poszerzenia oferty usług „A”, wzrostu zaangażowania mieszkańców w życie społeczno-gospodarcze miasta, spadku liczby migracji młodych mieszkańców, stworzenia odpowiednich warunków do rozwoju przedsiębiorstw.

Budynek, w którym zostanie ono utworzone stanowi własność Gminy, oddaną w trwały zarząd Urzędowi Miasta.

Gmina, udostępni „A” na okres realizacji i trwałości wspólnego projektu biura usytuowane na I piętrze swojego budynku oraz umożliwi korzystanie z sali konferencyjnej oraz pomieszczeń pomocniczych (korytarze, wc). „A” będzie płaciła Urzędowi Miasta zryczałtowany zwrot kosztów eksploatacji. Szczegółowa opłata stanowiąca zwrot tych kosztów będzie przedmiotem odrębnej kalkulacji.

Do czasu rozpoczęcia działalności Regionalnego Centrum (…), nie dłużej niż do 31 grudnia 2011 r. korzystanie z ww. pomieszczeń odbywać się będzie nieodpłatnie.

W ramach projektu będą wykonywane prace w zakresie izolacji murów przyziemia, uszczelnienia tarasu, renowacji stolarki okiennej oraz odnowienia i adaptacji pomieszczeń biurowych przewidzianych do utworzenia Regionalnego Centrum (…). Jednocześnie częściowe przyziemie obiektu jest przeznaczone na funkcję gastronomiczną i będzie wydzierżawiane. Pomieszczenie to nie jest objęte modernizacją w ramach projektu. Jednakże z uwagi na specyfikę i technologię wykonania izolacji murów przyziemia całego budynku, występują styczne obszary parteru i piwnicy.

Zgodnie z zapisami umowy partnerskiej, po stronie Gminy leży opracowanie pełnej dokumentacji technicznej potrzebnej do wystąpienia o wydanie decyzji pozwolenia na budowę wraz z kosztami inwestorskimi i specyfikacjami technicznymi odbioru i wykonania robót we wszystkich ww. branżach. Natomiast „A” zobowiązało się do przygotowania dokumentacji aplikacyjnej.

Wymagany wkład własny w wysokości 15% wartości projektu strony sfinansują w następujący sposób: Miasto 85% wkładu własnego, „A” 15% wkładu własnego.

Ponadto – jak wynika z pisma uzupełniającego - Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina poniosła w roku 2010 wydatki związane z przygotowaniem projektu do aplikowania o środki unijne. Są to koszty dokumentacji technicznej (wraz z kosztorysami) wymaganej do uzyskania pozwolenia na budowę w wysokości 62.586,00 zł. Wydatek ten jest udokumentowany fakturą VAT. Faktura jest wystawiona na Gminę. Wydatki związane z dokumentacją projektową są udokumentowane fakturą VAT wystawioną na Gminę, natomiast wydatki związane z pracami inwestycyjnymi również będą udokumentowane fakturą VAT, ale wystawianą na „A”.

Koszty, w których partycypuje Gmina dotyczą również przyziemia (np. osuszanie ścian przyziemia).

Część przyziemia była dzierżawiona jako lokal gastronomiczny. Obecnie ta część przyziemia jest wyłączona z użytkowania. Gmina zastanawia się nad możliwością wydzierżawienia tej powierzchni „A”, która z kolei poddzierżawi to innemu podmiotowi gospodarczemu.

Gmina wynajmie Izbie na okres 10 lat biura na I piętrze budynku - 100m², na podstawie umowy najmu. „A” będzie płaciła Gminie czynsz na podstawie wystawianej przez Gminę faktury VAT. Będzie to czynność odpłatna, opodatkowana podatkiem VAT.

Należy wskazać, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, jednostka samorządu terytorialnego dokonując określonych czynności prawno-podatkowych występuje w roli podatnika podatku VAT, gdy czynności te nie stanowią zadań statutowych jednostki, określonych w odrębnych przepisach, oraz gdy zostały zawarte umową cywilnoprawną. Status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wynikający z czynności cywilnoprawnych wskazuje także, iż takie czynności de facto – w świetle regulacji art. 15 ust. 2 ustawy – uznawane są za działalność gospodarczą jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analizując powyższy przepis zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto, na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem jako usługa wymieniona w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji najem lokalu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W opisie sprawy wskazano, że Gmina do czasu rozpoczęcia działalności Regionalnego Centrum (…), nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2010 r. udostępnia „A” biura na I piętrze budynku (100m2) nieodpłatnie. Oznacza to, że w świetle powołanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, czynności te jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto, od początku roku 2011 na okres 10 lat ww. pomieszczenia Gmina udostępni „A” odpłatnie – na podstawie umowy najmu. „A” będzie płaciła Gminie czynsz na podstawie wystawianej przez Gminę faktury VAT. Wnioskodawca zastanawia się także nad możliwością wydzierżawienia przyziemia „A”, która z kolei poddzierżawi je innemu podmiotowi gospodarczemu.

W związku z powyższym świadczenie usługi najmu powierzchni budynku, będącego własnością Gminy, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Powyższe oznacza, że w rozpatrywanej sprawie warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy zostanie wypełniony, bowiem towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu będą okresowo lub częściowo związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Reasumując, Gmina realizując wraz z „A” projekt pt. „Utworzenie Regionalnego Centrum (…)” będzie miała prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego z tytułu opracowania dokumentacji technicznej potrzebnej do wystąpienia o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę wraz z kosztami inwestorskimi i specyfikacjami technicznymi odbioru i wykonania robót we wszystkich ww. branżach, bowiem jak dowiedziono wyżej, ponoszone wydatki związane z realizacją ww. projektu związane będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie prawo do odliczenia będzie mogło być zrealizowane w oparciu o cyt. wyżej art. 91 ustawy.

Wskazuje się ponadto, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.