Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-366/15-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-29
Teza: Czy zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o CIT Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niepodlegającą odliczeniu kwotę podatku VAT naliczonego od ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z eksploatacją własnych oraz leasingowanych samochodów służbowych (tj. koszty paliwa, płynów eksploatacyjnych, serwisu, przeglądów okresowych, myjni, zakupu opon oraz innych związanych z bezpośrednim użytkowaniem samochodów), wykorzystywanych przez pracowników zarówno do celów służbowych, jak i do celów prywatnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; paliwo; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; pracownik; samochód-samochód służbowy; użytki; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka leasinguje samochody osobowe, a także posiada własną flotę samochodów osobowych o masie do 3,5 tony, przeznaczonych dla jej pracowników przede wszystkim do realizacji celów służbowych (Spółka posiada 22 rejonizacje rozmieszczone w całej Polsce). Jednocześnie, Spółka zezwala także swoim pracownikom na korzystanie z przydzielonych im samochodów służbowych pobocznie do celów prywatnych.

Z tytułu nieodpłatnego korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych pracownikom doliczana jest określona kwota do przychodów ze stosunku pracy na zasadach określonych w art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) . Z umowy zawartej z pracownikiem na używanie samochodów służbowych do celów prywatnych wynika, że pracownik w trakcie jazd prywatnych sam pokrywa wszelkie koszty związane z jazdą prywatną, tj.: paliwo, drobne materiały które ulegną zużyciu w trakcie jazd prywatnych. Możliwość używania samochodów służbowych poza wykonywaniem obowiązków służbowych stanowi dla ich użytkowników pozapłacowy składnik wynagrodzenia, analogiczny do przekazywanych powszechnie pakietów prywatnej opieki medycznej czy też różnego rodzaju kart benefitowych. Ponadto z uwagi na fakt, iż rozmieszczenie baz paliw jest na terenie całego kraju, niemożliwym jest by samochód odstawiany był do Spółki oraz by rzetelnie prowadzona była ewidencja przebiegu pojazdu. Dlatego dla bezpieczeństwa Spółka odstąpiła od sporządzania ewidencji przebiegu pojazdów. Dodatkowo przyznanie pracownikom uprawnienia do korzystania z samochodów służbowych na cele prywatne poza godzinami pracy jest coraz powszechniej stosowanym pozapłacowym składnikiem wynagrodzenia pracowników, który jest akceptowany oraz pozytywnie odbierany przez samych pracowników.

Do głównych powodów udostępnienia pracownikom możliwości korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych w Spółce należała chęć wprowadzenia dodatkowego czynnika motywującego pracowników i w jeszcze większym stopniu związanie ich ze Spółką.

W związku z posiadaniem floty własnych oraz leasingowanych samochodów służbowych, Spółka ponosi różnego rodzaju wydatki związane z ich eksploatacją i utrzymaniem takie jak: koszty paliwa, płynów eksploatacyjnych, serwisu, przeglądów okresowych, czy też myjni. Ponadto, w zakresie pojazdów leasingowanych, Spółka comiesięcznie płaci opłatę leasingową. Wyszczególnione powyżej wydatki, oprócz kwoty netto, zawierają także podatek od towarów i usług.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Z uwagi na wykorzystywanie własnych oraz leasingowanych pojazdów służbowych zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych, Spółka, zgodnie z art. 86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm.), stosuje system mieszany w odniesieniu do rozliczeń podatku VAT od wydatków eksploatacyjnych związanych z tymi pojazdami.

Zgodnie ze znowelizowaną ustawą o podatku od towarów i usług, od dnia 1 kwietnia 2014 r. podmiot stosujący system mieszany w zakresie rozliczeń podatku VAT posiadał prawo do odliczenia jedynie 50% kwoty podatku naliczonego, wynikającego z otrzymywanych faktur dokumentujących wydatki eksploatacyjne pojazdu (za wyjątkiem faktur dokumentujących wydatki na paliwa silnikowe, olej napędowy oraz gaz). Dodatkowo począwszy od 1 lipca 2015 r. podatnikom przysługuje także prawo do odliczenia 50% kwoty podatku VAT z tytułu nabytego paliwa. W konsekwencji, zgodnie z obowiązującym obecnie stanem prawnym podatnicy stosujący system mieszany posiadają prawo do odliczania 50% kwoty VAT naliczonego z faktur dokumentujących wszelkie wydatki związane z użytkowaniem i eksploatacją samochodów służbowych, w tym od paliwa samochodowego. W efekcie w 2015 r. Spółka do 30 czerwca 2015 r. odliczała 50% VAT naliczonego na wydatkach eksploatacyjnych, poza paliwem samochodowym oraz nie była uprawniona do odliczenia VAT z tytułu wydatków na paliwo samochodowe. Od 1 lipca 2015 r. Spółka odlicza także 50% VAT naliczonego na wydatkach na nabycie paliwa samochodowego.

Pozostałą, nieodliczoną część podatku VAT Spółka planuje (począwszy od rozliczenia rocznego za rok 2015) rozpoznać na gruncie ustawy o CIT jako koszt uzyskania przychodu, zgodnie z rozumieniem art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy. Analogiczny sposób rozpoznawania nieodliczonej części podatku VAT w kosztach podatkowych będzie miał miejsce również w latach kolejnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o CIT Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niepodlegającą odliczeniu kwotę podatku VAT naliczonego od ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z eksploatacją własnych oraz leasingowanych samochodów służbowych (tj. koszty paliwa, płynów eksploatacyjnych, serwisu, przeglądów okresowych, myjni, zakupu opon oraz innych związanych z bezpośrednim użytkowaniem samochodów), wykorzystywanych przez pracowników zarówno do celów służbowych, jak i do celów prywatnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niepodlegającą odliczeniu kwotę podatku VAT naliczonego od ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z eksploatacją własnych oraz leasingowanych samochodów służbowych (tj. koszty paliwa, płynów eksploatacyjnych, serwisu, przeglądów okresowych, myjni, zakupu opon oraz innych związanych z bezpośrednim użytkowaniem samochodów), wykorzystywanych przez pracowników zarówno do celów służbowych, jak i do celów prywatnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm. – dalej: ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Zatem, zdaniem Spółki, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Za powszechnie przyjęty należy uznać pogląd, że samochody wykorzystywane w działalności gospodarczej i stanowiące środki trwałe dla Spółki pośrednio służą osiągnięciu przychodów, zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi w związku z użytkowaniem i eksploatacją samochodów, a przychodami Spółki będzie również istniał w sytuacji udostępniania samochodów służbowych pracownikom poza godzinami pracy do celów prywatnych pracowników. Tego rodzaju świadczenie będzie bowiem dodatkowym, niepieniężnym składnikiem wynagrodzenia pracowników, mającym na celu między innymi motywowanie pracowników Spółki i ich mocniejsze związanie ze Spółką. Podkreśleniem takiego charakteru wydatków związanych z flotą samochodową Spółki jest doliczanie pracownikom do przychodu podatkowego w podatku PIT miesięcznego ryczałtu z tytułu korzystania z pojazdów dla celów prywatnych. Należy podkreślić, że wynagrodzenia pracownicze – zarówno pieniężne jak i niepieniężne – pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią co do zasady koszty uzyskania przychodów.

Należy zauważyć, że wykorzystywanie samochodów zarówno do celów służbowych jak i udostępnienia ich pracownikom do celów prywatnych jest niemożliwe bez poniesienia pewnych wydatków eksploatacyjnych takich jak np. wydatki na paliwo. W efekcie należy uznać, że również wydatki eksploatacyjne związane z wykorzystywaniem pojazdów mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Potwierdzeniem tego podejścia jest przykładowo stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2015 r. (sygn. IBPB-1-2/4510-328/15/MS) stwierdził, że: „w części dotyczącej kosztów eksploatacyjnych należy stwierdzić, że wszystkie wydatki związane z utrzymaniem samochodu do celów służbowych są kosztem uzyskania przychodu ponoszonym przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 updop” oraz że „Wskazać należy, że co do zasady wszystkie wydatki ponoszone przez pracodawców na rzecz pracowników pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganiem przychodów. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że ponoszone przez Spółkę wydatki związane z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników; są pośrednio związane z jej działalnością. Należy więc uznać, że zachodzą przesłanki uprawniające do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów”.

Spółka pragnie wskazać, że wydatki związane z używaniem samochodów służbowych, w tym naliczony podatek VAT w części, w jakiej nie podlega odliczeniu zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług z całą pewnością zostały poniesione przez Spółkę, a charakter tych wydatków jest definitywny (rzeczywisty).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W świetle powyższego, żeby stwierdzić czy dany wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu dla Spółki niezbędne jest odwołanie się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a. ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W świetle ww. przepisów Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług w odniesieniu do 50% podatku VAT naliczonego na wydatkach eksploatacyjnych. W związku z powyższym należy stwierdzić, że nieodliczone 50% podatku VAT, Spółka może zaliczyć na gruncie ustawy o CIT, jako koszt uzyskania przychodu.

Stanowisko powyższe potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w analogicznym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2014 roku (sygn. IBPBI/2/423-1191/14/JD) gdzie wskazał, iż: „wydatki dot. rat leasingowych oraz wydatki związane z używaniem i eksploatacją samochodów osobowych spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych to tym samym podatek naliczony, który wynika z otrzymywanych faktur i którego Spółka nie ma prawa odliczyć – zgodnie z odrębnymi przepisami – stanowi koszt uzyskania przychodu”.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2014 r. (sygn. ILPB4/423-267/14-4/DS) wypowiedział się w sposób następujący: „niepodlegająca odliczeniu część podatku od towarów i usług od wydatków eksploatacyjnych dot. samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych oraz wydatków na paliwo, gaz i olej napędowy do innych pojazdów samochodowych, a także niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług od nabytego paliwa, gazu i oleju napędowego do samochodów osobowych, które to wydatki ponosi Spółka, stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tej ustawy”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2015 r. (sygn. IPPB3/4510-169/15-2/GJ) wskazał także, że: „W przypadku podatku od towarów i usług związanych z nabywanym paliwem do samochodów będących w posiadaniu Spółki (\`(...)\`) należy wskazać, że:

*   skoro do dnia 30 czerwca 2015 roku Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w ogóle - to podatek ten w całości jest kosztem uzyskania przychodów na gruncie podatku dochodowego, oraz
*   skoro od dnia 1 lipca 2015 roku Spółka miała prawo do odliczenia jedynie 50% podatku od towarów i usług związanego z nabyciem paliwa, to pozostała kwota podatku od towarów i usług (50% tego podatku), której Spółka nie ma prawa odliczyć na gruncie podatku od towarów i usług – będzie kosztem podatkowym Spółki na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych”.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie także w innych, licznie wydawanych na przestrzeni ostatnich miesięcy interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, jak np.:

*   Interpretacja indywidualna z dnia 27 sierpnia 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-1 -2/4510-359/15-1/MM);
*   Interpretacja indywidualna z dnia 17 marca 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-1300/14-2/GJ);
*   Interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB3/423-322/14-4/KC);
*   Interpretacja indywidualna z dnia 28 października 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB3/423-248/14-4/PM);
*   Interpretacja indywidualna z dnia 11 sierpnia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB3/423-212/14-2/PR).

Ponieważ wydatek w postaci VAT naliczonego od wydatków związanych z używaniem samochodów służbowych, w części, w jakiej nie podlega on odliczeniu na gruncie systemu odliczania podatku naliczonego zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług nie może zostać powiązany z konkretnym przychodem, powinien on zdaniem Spółki stanowić koszt pośrednio związany z przychodami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, tutejszy organ wskazuje, że interpretacje indywidualne nie stanowią powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego, ponieważ wydawane są w indywidualnych sprawach, w konkretnym indywidualnie określonym stanie faktycznym i wiążą tylko strony postępowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.