Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.399.2018.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek, zarówno jednorazowo jak i po kilka w roku.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; działki; nakłady; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 25 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 17 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 17 sierpnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Rolnikiem ryczałtowym. Działkę kupił w 1996 r. i wchodzi ona w skład jego gospodarstwa rolnego. Łączna powierzchnia działki wynosi 3,79 hektara. Wnioskodawca nie wykorzystywał jej w działalności gospodarczej i nie prowadził działalności gospodarczej. W 2012 r. zmienił się miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a działka została ujęta w nim pod zabudowę jednorodzinną. Zgodnie z planem Wnioskodawca wyznaczył drogę oraz podzielił działkę. Działka stanowi majątek własny i nie została nabyta w celu zarobkowym. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności zwiększających wartość gruntu. Na chwilę obecną działki są wykorzystywane na cele rolnicze. Podzielone działki nie zostały uzbrojone i nie będą wykonywane żadne czynności w celu uzbrojenia ich w przyszłości. Informację o zamiarze sprzedaży działek Wnioskodawca zamieści na portalach internetowych. Ponadto, Wnioskodawca rozważa dwie opcje sprzedaży: 1. Podzielone działki będą sprzedawane po kilka w roku. 2. Podzielone działki sprzeda jednorazowo.

W piśmie z dnia 16 sierpnia 2018 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Przedmiotowej nieruchomości nigdy nie udostępniał osobom trzecim.
2.  Nie zamierza dokonywać żadnych czynności ani nakładów, aby zwiększyć wartość lub atrakcyjność przedmiotowej nieruchomości.
3.  Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana rolniczo.
4.  Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący działki gruntu został sporządzony i zatwierdzony przez tutejsze władze gminne. Wcześniej Wnioskodawca nie wnioskował o objęcie planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowego gruntu.
5.  W wyniku podziału nieruchomości powstało 28 działek budowlanych pod zabudowę jednorodzinną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym przypadku sprzedaży podzielonych działek Wnioskodawca musi zapłacić podatek VAT? Wnioskodawca prosi o zajęcie stanowiska w przypadku obydwóch opcji sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać za podatnika VAT osoby fizycznej, która dokonuje sprzedaży działek powstałych z podziału zgodnie ze zmienionym planem zagospodarowania na budowę jednorodzinną i należących do jej majątku osobistego. Podatnik nie wystąpił o zmianę zagospodarowania terenu. Nie jest to sprzedaż dokonana w ramach działalności gospodarczej. O działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT można mówić wtedy, gdy towary będące przedmiotem dostawy zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, a podatnik dokonywał szeregu czynności w celu uzyskania jak najwyższej ceny sprzedaży. W opisywanej sprawie podatnik nie nabył działek w celu ich dalszej odsprzedaży, lecz nabycie nastąpiło na własne potrzeby w gospodarstwie rolnym. W związku z tym, że działki należą do majątku prywatnego, przedmiotową dostawę gruntu można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Właściciel będzie w tym przypadku korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Czynność ta oznacza działanie w sferze prywatnej, do której ustawa o VAT nie ma zastosowania. Podatnik w obecnej sytuacji nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT bez względu na to czy działki zostaną sprzedane naraz czy osobno dla różnych osób.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

1.  po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Rolnikiem ryczałtowym. Działkę kupił w 1996 r. i wchodzi ona w skład jego gospodarstwa rolnego. Łączna powierzchnia działki wynosi 3,79 hektara. Wnioskodawca nie wykorzystywał jej w działalności gospodarczej i nie prowadził działalności gospodarczej. W 2012 r. zmienił się miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a działka została ujęta w nim pod zabudowę jednorodzinną. Zgodnie z planem Wnioskodawca wyznaczył drogę oraz podzielił działkę. Działka stanowi majątek własny i nie została nabyta w celu zarobkowym. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności zwiększających wartość gruntu. Na chwilę obecną działki są wykorzystywane na cele rolnicze. Podzielone działki nie zostały uzbrojone i nie będą wykonywane żadne czynności w celu uzbrojenia ich w przyszłości. Informację o zamiarze sprzedaży działek Wnioskodawca zamieci na portalach internetowych. Ponadto, Wnioskodawca rozważa dwie opcje sprzedaży: 1. Podzielone działki będą sprzedawane po kilka w roku. 2. Podzielone działki sprzeda jednorazowo. Wnioskodawca wskazał również, że przedmiotowej nieruchomości nigdy nie udostępniał osobom trzecim. Nie zamierza dokonywać żadnych czynności ani nakładów, aby zwiększyć wartość lub atrakcyjność przedmiotowej nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana rolniczo. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący działki gruntu został sporządzony i zatwierdzony przez tutejsze władze gminne. Wcześniej Wnioskodawca nie wnioskował o objęcie planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowego gruntu. W wyniku podziału nieruchomości powstało 29 działek budowlanych pod zabudowę jednorodzinną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w opisanym przypadku sprzedaży podzielonych działek Wnioskodawca musi zapłacić podatek VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy – związku z planowaną sprzedażą nieruchomości – za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy, przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w 1996 r. i od tamtej pory wchodzi w skład jego gospodarstwa rolnego. Zainteresowany prowadzi działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy. Przedmiotowa nieruchomość, przez cały okres jej posiadania przez Wnioskodawcę jest wykorzystywana w celach rolniczych. Wnioskodawca nigdy nie udostępniał nieruchomości osobom trzecim. W analizowanym przypadku czynności, jakie Wnioskodawca podjął w związku z planowaną sprzedażą to podzielenie nieruchomości na mniejsze działki oraz wyznaczenie drogi. Co istotne, Wnioskodawca nie wnioskował o objęcie przedmiotowej nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie dokonał uzbrojenia działek i nie zamierza dokonywać żadnych czynności ani nakładów, aby zwiększyć wartość lub atrakcyjność nieruchomości. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika zatem taka aktywność Zainteresowanego, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie podjął bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak np. uzbrojenie terenu – doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek. Zainteresowany nie angażował zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowane przez Wnioskodawcę zbycie działek nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży opisanych we wniosku działek, Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie zarówno dokonaną, jak i planowaną sprzedaż nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego planowana sprzedaż działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, planowana sprzedaż przedmiotowych działek, zarówno jednorazowo jak i po kilka w roku, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że Wnioskodawca z tytułu tych transakcji nie będzie działać w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT z tytułu powyższej czynności.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.