Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.475.2024.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-21
Teza: Skutki podatkowe aportu ZCP do nowo utworzonej spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-tworzenie spółki
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Podstawa opodatkowania-Wartość rynkowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 20 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Wyodrębnienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa w Pana działalności.

Prowadzi Pan (dalej: „SR” lub „Franczyzodawca”) indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą (\`(...)\`) (dalej: „M.”). Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się Pan na podstawie tzw. pełnej księgowości. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej M. według klasyfikacji PKD jest (\`(...)\`). Pozostałą działalnością gospodarczą M. jest między innymi działalność opisana następującymi kodami PKD: (\`(...)\`).

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej stworzył Pan sieć kilkudziesięciu restauracji B. (franczyzowych i własnych) (dalej: „Restauracje B.”), oferujących jednolite standardy świadczenia usług gastronomicznych serwujących dania typu (\`(...)\`), obsługi klientów i posiadających jednolitą wizualizację restauracji („Sieć”).

Z uwagi na zakres prowadzonej działalności gospodarczej aktywa w ramach działalności M. są pogrupowane na:

1) wartości niematerialne i prawne związane z marką B. (w tym w szczególności prawo do znaku towarowego, know-how oraz inne prawa niematerialne związane z prowadzeniem restauracji i innych punktów gastronomicznych B.;

2) wartości niematerialne i prawne do opracowanych standardów sieci restauracji B., w skład których wchodzi zbiór norm, procedur, zasad i wytycznych określających wymagania w Sieci oraz określających model i poziom świadczonych usług w Sieci, w tym zasady prowadzenia i sprzedaży produktów w lokalach B., elementy aranżacji zewnętrznej i wnętrza lokali charakterystyczne dla Sieci, zasady obsługi Klientów, oferty produktowej, zasad wyposażenia lokalu, systemu sprzedaży, stosowanych technologii, systemów informatycznych, systemów monitoringu, zasad przechowywania produktów („Standardy Sieci”)

\- składniki majątkowe opisane w punkcie 1) i 2) dalej zwane są łącznie: „Wartościami IP”);

3) kilkadziesiąt umów franczyzowych, na podstawie których M. jako franczyzodawca udziela innym podmiotom gospodarczym (powiązanym i niepowiązanym), (dalej: „Franczyzobiorcy”) prawa do prowadzenia restauracji lub stałych placówek gastronomicznych B. w ramach Sieci. Na podstawie Umów Franczyzowych w ramach udzielonej licencji Franczyzobiorcy (i) są uprawnieni do korzystania ze znaków towarowych, w tym nazwy firmy B., logo firmy i innych elementów identyfikujących markę B.; (ii) są upoważnieni do korzystania z rozwiązań w zakresie wiedzy technologicznej, przemysłowej (know-how), produktowej posiadanej przez Franczyzodawcę, która została zawarta w podręczniku Standardy Sieci oraz która umożliwia prowadzenie restauracji lub stałych placówek gastronomicznych B. (dalej: „Umowy Franczyzowe”);

4) kilkanaście nieruchomości, lokali usługowych i użytkowych, które stanowią własność M. lub którymi M. dysponuje na podstawie umów najmu. M. w ramach prowadzonej działalności zarządza nieruchomościami własnymi i wynajmowanymi oraz przystosowuje je do prowadzenia działalności restauracyjnej lub stałych placówek gastronomicznych B. M. podnajmuje je innym podmiotom gospodarczym w celu prowadzenia restauracji B. lub prowadzi w nich Restauracje własne B., albo podnajmuje je na inne cele niezwiązane z prowadzeniem Restauracji (dalej: „Nieruchomości”);

5) kilkanaście restauracji lub stałych placówek gastronomicznych prowadzonych bezpośrednio przez M.w Nieruchomościach pod marką B. oferujących jednolite standardy świadczenia usług gastronomicznych serwujących dania typu (\`(...)\`) (dalej: „Restauracje własne B.”).

Z uwagi na opisane powyżej aktywa, działalność M. podzielona jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo na wydzielone w przedsiębiorstwie części, w skład których wchodzą:

\- Wartości IP i Umowy Franczyzowe (dalej: „Działalność Podstawowa”);

\- Nieruchomości i Restauracje własne (\`(...)\`) (dalej: „Działalność Operacyjna”).

W przedsiębiorstwie M., Działalność Podstawowa oraz Działalność Operacyjna zwane są również: „Działami”, a każdy z osobna „Działem”.

Działalność Podstawowa oraz Działalność Operacyjna zostały wydzielone organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w przedsiębiorstwie M. w dwie odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Zarówno do Działalności Podstawowej jak i Działalności Operacyjnej został przypisany odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych tj.:

1) do Działalności Podstawowej, która zarządza Wartościami IP oraz Umowami Franczyzowymi, zostały przypisane:

a) wartości niematerialne i prawne związane z marką B. (w tym w szczególności prawo do znaku towarowego;

b) know-how oraz prawa niematerialne związane z prowadzeniem restauracji i innych punktów gastronomicznych B.;

c) wartości niematerialne i prawne do opracowanych standardów sieci restauracji B.;

d) kilkadziesiąt umów franczyzowych, na podstawie których zostało udzielone innym podmiotom prawo do prowadzenia restauracji lub stałych placówek gastronomicznych B. w ramach Sieci;

e) strona internetowa (\`(...)\`), za pomocą której prowadzona jest promocja marki B.;

f) własność lokalu bądź prawo do korzystania z lokalu na podstawie umowy najmu, w której Działalność Podstawowa będzie posiadała biuro. Biuro Działalności Podstawowej mieści się w M.;

g) wyposażenie biura, w tym komputery, urządzenia peryferyjne oraz materiały biurowe niezbędne do prowadzenia biura;

h) personel zaangażowany w obsługę Działalności Podstawowej, który współpracuje na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych;

i) inne umowy związane z obsługą Działalności Podstawowej, w tym związane z prowadzeniem biura;

j) zobowiązania związane z Działalnością Podstawową;

2) do Działalności Operacyjnej, która zarządza Nieruchomościami oraz Restauracjami własnymi B. zostały przypisane:

a) kilkanaście nieruchomości, lokali usługowych i użytkowych położonych na terenie Polski, które stanowią własność M. lub którymi M. dysponuje na podstawie umów najmu;

b) umowy najmu nieruchomości, lokali usługowych i użytkowych do prowadzenia działalności restauracyjnej lub stałych placówek gastronomicznych B. zawartych z najemcami i podnajemcami prowadzącymi restauracje B., oraz inne lokale usługowe podnajmowane na inne cele niezwiązane z prowadzeniem Restauracji;

c) nakłady poniesione na Nieruchomości w celu ich zaadaptowania do prowadzenia Restauracji B. wydzierżawione podmiotom trzecim prowadzącym samodzielnie Restauracje B.;

d) kilkanaście restauracji lub stałych placówek gastronomicznych, prowadzonych samodzielnie przez M. pod marką B. usytułowanych w Nieruchomościach w różnych miejscach w Polsce (Restauracje własne B.);

e) urządzenia techniczne, wyposażenie kuchenne, sprzęt gastronomiczny, meble metalowe i drewniane, komputery, elementy dekoracyjne oraz inne elementy aranżacji wnętrza wchodzące w skład Restauracji własnych B.;

f) personel Restauracji własnych B. (osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę lub współpracujące na podstawie umów cywilnoprawnych);

g) umowy z dostawcami towarów i usług oraz dostawcami mediów niezbędnych do prowadzenia Restauracji własnych B.;

h) zobowiązania związane z Działalnością Operacyjną.

Działalność Podstawowa oraz Działalność Operacyjna mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące przypisane im zadania. Działalność Podstawowa oraz Działalność Operacyjna zostały wyodrębnione w następujących obszarach:

1) wyodrębnienie organizacyjne: zarówno Działalność Podstawowa jak i Działalność Operacyjna angażuje odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych. Do każdej z tych działalności można przypisać odrębne umowy, należności, wierzytelności i zobowiązania;

2) wyodrębnienie funkcjonalne: zarówno Działalność Podstawowa jak i Działalność Operacyjna realizuje inne funkcje w przedsiębiorstwie M.;

3) wyodrębnienie finansowe: księgi rachunkowe M. oraz plany kont pozwalają precyzyjnie przypisać koszty i przychody oraz należności i zobowiązania do Działalności Podstawowej oraz do Działalności Operacyjnej. Poszczególne Działy posiadają odrębną numerację faktur. Każda z działalności realizuje swoje odrębne plany budżetowe i założenia gospodarcze. Rachunki bankowe oraz subkonta pozwalają precyzyjnie przypisać środki pieniężne związane z poszczególnymi Działami oraz na precyzyjne ujmowanie zobowiązań i należności poszczególnych Działów;

4) możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa: zarówno Działalność Podstawowa jak i Działalność Operacyjna posiada odrębny substrat majątkowy oraz odrębny zespół osobowy pozwalający na samodzielne funkcjonowanie jako odrębne przedsiębiorstwa. Zarówno Działalność Podstawowa jak i Działalność Operacyjna posiada własne strategie rozwojowe, a posiadane aktywa, którymi zarządzają poszczególne Działy umożliwiają na utrzymanie dotychczasowej działalności oraz dalszy jej rozwój. Prognozy finansowe M. szacują, iż zarówno Działalność Podstawowa jak i Działalność Operacyjna będzie mogła umacniać swoją pozycję na rynku w segmentach swoich działalności.

2\. Utworzenie Spółki komandytowej oraz aport ZCP.

Z uwagi na dynamiczny rozwój działalności gospodarczej, rozważa Pan utworzenie spółki komandytowej, do której przystąpi Pan jako komplementariusz, natomiast komandytariuszem będzie inna osoba fizyczna (dalej: „Spółka komandytowa” lub „SK”).

W celu pokrycia bądź podwyższenia wkładu w Spółce komandytowej planuje Pan wnieść do Spółki komandytowej aport w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, obejmującej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład której wchodzi Działalność Podstawowa.

Wszystkie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa Działalności Podstawowej, która zarządza Wartościami IP oraz Umowami Franczyzowymi, zostaną przeniesione w wyniku jednej czynności prawnej. W skład wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdą m.in.:

a) wartości niematerialne i prawne związane z marką B. (w tym w szczególności prawo do znaku towarowego);

b) know-how oraz prawa niematerialne związane z prowadzeniem restauracji i innych punktów gastronomicznych B.;

c) wartości niematerialne i prawne do opracowanych standardów sieci restauracji B.;

d) kilkadziesiąt umów franczyzowych, na podstawie których zostało udzielone innym podmiotom prawo do prowadzenia restauracji lub stałych placówek gastronomicznych B. w ramach Sieci;

e) strona internetowa (\`(...)\`), za pomocą której prowadzona jest promocja marki B.;

f) własność lokalu bądź prawo do korzystania z lokalu na podstawie umowy najmu, w której Działalność Podstawowa będzie posiadała biuro. Biuro Działalności Podstawowej mieści się w M.;

g) wyposażenie biura, w tym komputery, urządzenia peryferyjne oraz materiały biurowe niezbędne do prowadzenia biura;

h) personel zaangażowany w obsługę Działalności Podstawowej, który współpracuje na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych;

i) inne umowy związane z obsługą Działalności Podstawowej, w tym związane z prowadzeniem biura;

j) zobowiązania związane z Działalnością Podstawową.

Po przeprowadzeniu planowanej operacji aportu ZCP do SK w majątku M. pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania związane z Działalnością Operacyjną, która zarządza Nieruchomościami oraz Restauracjami własnymi B., a mianowicie:

a) kilkanaście nieruchomości, lokali usługowych i użytkowych położonych na terenie Polski, które stanowią własność M. lub którymi M. dysponuje na podstawie umów najmu;

b) umowy najmu nieruchomości, lokali usługowych i użytkowych do prowadzenia działalności restauracyjnej lub stałych placówek gastronomicznych B. zawartych z najemcami i podnajemcami prowadzącymi restauracje B. oraz z innymi najemcami wynajmującymi nieruchomości na inne cele niezwiązane z prowadzeniem Restauracji;

c) nakłady poniesione na Nieruchomości w celu ich zaadaptowania do prowadzenia Restauracji B. wydzierżawione podmiotom trzecim prowadzącym samodzielnie Restauracje B.;

d) kilkanaście restauracji lub stałych placówek gastronomicznych, prowadzonych samodzielnie przez M. pod marką B. usytułowanych w Nieruchomościach w różnych miejscach w Polsce (Restauracje własne B.);

e) urządzenia techniczne, wyposażenie kuchenne, sprzęt gastronomiczny, meble metalowe i drewniane, komputery, elementy dekoracyjne oraz inne elementy aranżacji wnętrza wchodzące w skład Restauracji własnych (\`(...)\`);

f) personel Restauracji własnych B. (osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę lub współpracujące na podstawie umów cywilnoprawnych);

g) umowy z dostawcami towarów i usług oraz dostawcami mediów niezbędnych do prowadzenia Restauracji własnych B.;

h) zobowiązania związane z Działalnością Operacyjną.

Utworzona Spółka komandytowa, do której ma być wniesiony aport w postaci Działalności Podstawowej, w przedmiocie działalności będzie posiadała następujące kody PKD:

\- 77.40.Z Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

\- 82.11.Z Działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,

\- 63.12.Z Działalność portali internetowych.

Dokona Pan również odpowiednich zmian kodów PKD w M. wykreślając wyżej opisane kody PKD związane z zarządzaniem Wartościami IP oraz Umowami Franczyzowymi.

Wymienione wyżej składniki majątku, które zostaną wniesione aportem do SK, stanowią majątek wystarczający do samodzielnego prowadzenia opisanej powyżej działalności związanej z zarządzaniem Wartościami IP oraz Umowami Franczyzowymi.

Wskazuje Pan, że tak wyodrębniony zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a system informatyczno-księgowy umożliwia takie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, by przyporządkowane wyłącznie do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, należności – można było łatwo przypisać do przychodów, a zobowiązania do kosztów. Działalność Podstawowa i Działalność Operacyjna posiadają odrębną numerację faktur, co ułatwia przypisanie przychodów do poszczególnych Działów. Prowadzi Pan w taki sposób księgowość M., aby możliwe było stworzenie odrębnej ewidencji przychodów i kosztów związanych z Działalnością Podstawową i Działalnością Operacyjną.

Zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), będące przedmiotem aportu został już wyodrębniony organizacyjnie w Przedsiębiorstwie M. Tym samym, wymienione w powyższym opisie składniki majątkowe (materialne i niematerialne), które będą stanowiły aport do SK będą – na moment wniesienia aportu – organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnione w M. Także przesłanka wyodrębnienia finansowego jest już spełniona, ponieważ wyodrębnione działy mają prowadzoną ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację aktywów i pasywów, kosztów i przychodów, należności i zobowiązań.

Ponadto przyporządkowane do ZCP składniki majątkowe będą również wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wskazuje Pan, że składniki majątkowe (tj. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, umowy, licencje, relacje, kontrahenci i odbiorcy itd.) oraz zaplecze kadrowe i narzędzia niezbędne do zarządzania (komputery, oprogramowanie, meble, najem lokalu, know-how, baza danych klientów i kontrahentów) stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności obejmującej Działalność Podstawową.

Zatem, zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca Działalność Podstawową będzie posiadać nie tylko potencjalną, ale także faktyczną i realną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy i będzie samodzielnie realizować zadania gospodarcze, a w konsekwencji osiągać zyski z tej działalności.

Po wniesieniu aportu w postaci Działalności Podstawowej:

a) SK będzie mogło funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo w oparciu o własny substrat majątkowy oraz odrębny zespół osobowy,

b) SK będzie mogła realizować własne strategie gospodarcze i plany biznesowe,

c) wniesione aportem aktywa umożliwią utrzymanie dotychczasowej działalności oraz dalszy jej rozwój,

d) SK będzie dysponowała własnymi środkami majątkowymi, relacjami i kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami itd.,

e) SK nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań ani zapewniać dodatkowych składników majątku poza nabytymi w drodze aportu ZCP do SK w postaci Działalności Podstawowej.

Również pozostawiona w M. zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci Działalności Operacyjnej, po wydzieleniu z M. Działalności Podstawowej będzie umożliwiała dalsze funkcjonowanie M. M. w oparciu o pozostawione w przedsiębiorstwie aktywa, w dalszym ciągu będzie prowadził działalność związaną z zarządzaniem Najmami oraz Restauracje własne B.

### Pytanie

Jak należy ustalić podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego przez Pana do Spółki komandytowej?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, umowa spółki komandytowej, której siedziba znajduje się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując treść art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazał Pan, że przepis ten nie odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowej”, lecz do wartości wkładów powiększających majątek spółki osobowej. Powyższe oznacza, że podstawę opodatkowania w takim przypadku, stanowić będzie wartość wkładu zadeklarowana przez wspólników spółki.

Pana zdaniem, przepisy prawa podatkowego nie precyzują w jaki sposób należy ustalać wartość wkładów wnoszonych do spółek osobowych. Tym samym, podstawa opodatkowania powinna być ustalana w oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników. Wskazując wartość wkładu wspólnicy nie muszą stosować jakiegokolwiek skonkretyzowanego modelu wyceny (tj. z góry wyznaczonych kryteriów). Wskazana przez wspólników wartość wkładu jest, co do zasady, niezależna od jego wartości rynkowej czy księgowej. W konsekwencji przyjąć należy, że brak jest jakichkolwiek przeszkód, by wartość wkładu wspólnika wskazana była niższa niż jego wartość rynkowa czy księgowa. W konsekwencji, podstawa opodatkowania może być, w Pana opinii, w przedmiotowym wypadku niższa niż wartość rynkowa czy księgowa wkładu.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się – przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

W myśl art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Z kolei zgodnie z pkt 2 tego przepisu, użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy). Stawkę tę stosuje się także do zmiany umowy spółki.

Z uwagi na dynamiczny rozwój działalności gospodarczej, rozważa Pan utworzenie spółki komandytowej, do której przystąpi Pan jako komplementariusz, natomiast komandytariuszem będzie inna osoba fizyczna. W celu pokrycia bądź podwyższenia wkładu w Spółce komandytowej planuje Pan wnieść do Spółki komandytowej aport w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych obejmujący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład której wchodzi Działalność Podstawowa.

Wszystkie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa Działalności Podstawowej, która zarządza Wartościami IP oraz Umowami Franczyzowymi, zostaną przeniesione w wyniku jednej czynności prawnej. W skład wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdą m.in.:

a) wartości niematerialne i prawne związane z marką B. (w tym w szczególności prawo do znaku towarowego;

b) know-how oraz prawa niematerialne związane z prowadzeniem restauracji i innych punktów gastronomicznych B.;

c) wartości niematerialne i prawne do opracowanych standardów sieci restauracji B.;

d) kilkadziesiąt umów franczyzowych, na podstawie których zostało udzielone innym podmiotom prawo do prowadzenia restauracji lub stałych placówek gastronomicznych B. w ramach Sieci;

e) strona internetowa (\`(...)\`), za pomocą której prowadzona jest promocja marki B.;

f) własność lokalu bądź prawo do korzystania z lokalu na podstawie umowy najmu, w której Działalność Podstawowa będzie posiadała biuro. Biuro Działalności Podstawowej mieści się w M.;

g) wyposażenie biura, w tym komputery, urządzenia peryferyjne oraz materiały biurowe niezbędne do prowadzenia biura;

h) personel zaangażowany w obsługę Działalności Podstawowej, który współpracuje na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych;

i) inne umowy związane z obsługą Działalności Podstawowej, w tym związane z prowadzeniem biura;

j) zobowiązania związane z Działalnością Podstawową.

Istnieje prawdopodobieństwo, że przyjęta w umowie spółki komandytowej wartość Pana wkładu będzie niższa od jego wartości księgowej. Niewykluczone, że będzie ona również niższa od jego wartości rynkowej.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Przepis art. 6 ust. 9 cytowanej ustawy stanowi, że od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;

2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;

3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Ustawa nie precyzuje sposobów ustalania wartości wkładów do spółki, jak również nie określa – tak, jak w niektórych przypadkach – że podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa przedmiotu transakcji. Brak jest zatem podstaw do stosowania odnośnie wkładów zasad określonych w art. 6. ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Powołany przepis stanowi, że wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Przepis ten zawiera regulację dotyczącą ustalania wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnych, dla których wartość rynkowa stanowi podstawę opodatkowania.

Przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych regulującej zasady funkcjonowania m.in. spółki komandytowej, nakładają w art. 105 Kodeksu spółek handlowych obowiązek oznaczenia w umowie spółki wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość, lecz nie zawierają unormowań dotyczących sposobu wyceny wkładów wnoszonych do spółek osobowych.

Wobec powyższego wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest traktowane na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki osobowej i podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według stawki 0,5% liczonej od wartości wkładu. Podstawa opodatkowania powinna być ustalana w oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników w umowie spółki.

Przepisy prawa podatkowego nie precyzują w jaki sposób należy ustalać wartość wkładów wnoszonych do spółek osobowych. Tym samym, podstawa opodatkowania powinna być ustalana w oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników. Wskazując wartość wkładu wspólnicy nie muszą stosować jakiegokolwiek skonkretyzowanego modelu wyceny (tj. z góry wyznaczonych kryteriów). Wskazana przez wspólników wartość wkładu jest, co do zasady, niezależna od jego wartości rynkowej czy księgowej. W konsekwencji przyjąć należy, że brak jest jakichkolwiek przeszkód, by wartość wkładu wspólnika wskazana była niższa niż jego wartość rynkowa czy księgowa. W konsekwencji, podstawa opodatkowania może być, w Pana opinii, w przedmiotowym wypadku niższa niż wartość rynkowa czy księgowa wkładu.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołał się Pan na interpretację indywidualną.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi podlegają umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3

pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się – przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Według art. 1a pkt 1 cyt. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki – przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Stawka podatku wynosi od umowy spółki - 0,5 %.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że rozważa Pan utworzenie spółki komandytowej, do której przystąpi Pan jako komplementariusz, natomiast komandytariuszem będzie inna osoba fizyczna. W celu pokrycia bądź podwyższenia wkładu w spółce komandytowej planuje Pan wnieść do niej aport obejmujący zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przepis art. 6 ust. 9 cytowanej ustawy stanowi:

Od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;

2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;

3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Ustawa nie precyzuje sposobów ustalania wartości wkładów do spółki, jak również nie określa – tak, jak w niektórych przypadkach – że podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa przedmiotu transakcji. Brak jest zatem, jak słusznie Pan wskazał, podstaw do stosowania odnośnie wnoszenia wkładów do spółki osobowej (komandytowej) zasad określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z tym przepisem:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.) regulującej zasady funkcjonowania m.in. spółki komandytowej, nakładają (w art. 105) obowiązek oznaczenia w umowie spółki wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość, lecz nie zawierają unormowań dotyczących sposobu wyceny wkładów wnoszonych do spółek osobowych.

Odnosząc powyższe regulacje ustawowe do przestawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest traktowane na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako umowa spółki osobowej lub zmiana tej umowy i podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według stawki 0,5% liczonej od wartości wkładu. Przy czym brak jest w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasad określenia jego wartości. Podstawa opodatkowania powinna być więc ustalana w oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników w umowie spółki czy też zmianie tej umowy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.