Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-472/16-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-14
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie (art. 10 ust. 2); Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; skutki podatkowe; spółki-podział spółki przez wydzielenie; udział; wartości-wartości niematerialne i prawne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 29 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - **jest prawidłowe;**
*   zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie oraz zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka Przejmująca” lub „Wspólnik”). Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem posiadającym 100% udziałów w A. Poland Sp. z o.o., spółce mającej siedzibę na terytorium Polski, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce („A. Poland” lub „Spółka Dzielona”).

Działalność Spółki Dzielonej koncentruje się na dwóch głównych obszarach, tj.:

1.  działalności związanej z wyspecjalizowanymi produktami chemicznymi tj.: naturalne, syntetyczne i półsyntetyczne polimery, jak również polimery złożone („Produkty Chemiczne”), obejmującej przede wszystkim:
    *   produkcję tzw. żelkotów i produktów pokrewnych, jak również żywic poliestrowych w fabryce zlokalizowanej w M., oraz
    *   dystrybucję Produktów Chemicznych do szerokiego grona klientów z różnych branż na rynku polskim i zagranicznym,

jak również

1.  działalności związanej z produktami dla przemysłu samochodowego, obejmującej:
    *   dystrybucję markowych olejów samochodowych i przemysłowych, chemii samochodowej oraz kosmetyków samochodowych („Produkty X.”) zarówno na terytorium Polski, jak i zagranicą.

Ad. a)

W ramach działalności związanej z Produktami Chemicznymi Spółka Dzielona podejmuje działania obejmujące w szczególności:

*   procesy produkcyjne tzw. żelkotów i produktów pokrewnych, jak również żywic poliestrowych, obejmujące także prawidłową obsługę procesów w zakresie wytwarzania oraz opakowań;
*   zakup surowców, opakowań jak również innych materiałów używanych w procesach produkcyjnych;
*   badania związane z weryfikacją jakości surowców nabywanych od powiązanych i niepowiązanych dostawców, jak również gotowych produktów wyprodukowanych przez ten Pion;
*   zarządzanie procesem inwestycyjnym w zakresie produkcji;
*   działalność magazynową oraz logistyczną w odniesieniu do surowców, półproduktów, jak również produktów gotowych przeznaczonych do sprzedaży;
*   funkcje marketingowe, włączając w to promocję Produktów Chemicznych - tj.: lokalny marketing, reklama i promocja Produktów Chemicznych na rynku polskim – na podstawie wytycznych Grupy A.;
*   wsparcie w zakresie marketingu i kwestii technicznych dla działów Performance Materials zlokalizowanych w Europie - na podstawie wytycznych Grupy A.;
*   sprzedaż Produktów Chemicznych do szerokiego grona klientów z różnych branż na rynku polskim i za granicą;
*   wykonywanie wszelkich działań związanych z wszelką sprzedażą Produktów Chemicznych na terytorium Polski, włączając w to kontakty i negocjacje z potencjalnymi klientami oraz zarządzanie sprzedażą do nich, odbieranie zamówień, fakturowanie, itp.;
*   obsługę procesów posprzedażowych w zakresie Produktów Chemicznych na rynku polskim;
*   odpowiadanie na reklamacje dotyczące sprzedawanych Produktów Chemicznych (włączając w to obsługę zwrotu Produktów Chemicznych oraz obsługę płatności).

W ramach ww. działalności mieści się również świadczenie usług wsparcia (tzw. Global Business Services) na rzecz działów handlowych oraz funkcji korporacyjnych w innych spółkach z Grupy A., zlokalizowanych na obszarze EMEA (tj. państw z regionu geograficznego obejmującego w szczególności Europę; dalej: „EMEA”), obejmujących np.: obsługę klienta oraz sieci dostaw dla działu Y. (Y.), księgowość, sprawozdawczość, rozliczenia z tytułu VAT oraz obsługę płatności EMEA, obsługę należności EMEA, sprawozdawczość zarządczą dla biznesu i podatków, obsługę w zakresie BHP oraz kwestii regulacyjnych, zarządzanie i zapewnianie usług IT oraz HR. Niektóre z powyższych działań w zakresie usług wsparcia wskazanych powyżej (tj. m. in. księgowość, sprawozdawczość, obsługa w zakresie BHP, HR, itp.) są wykonywane również na rzecz działalności związanej z Produktami X. i w przyszłości będą wykonywane również na rzecz Spółki Dzielonej.

Powyższa działalność jest prowadzona przez Spółkę Dzieloną na terytorium Polski ze szczególnym uwzględnieniem dwóch lokalizacji - tj. w biurze w W. oraz w zakładzie produkcyjnym w M.

Ad. b)

W ramach działalności związanej z Produktami X. Spółka Dzielona podejmuje działania obejmujące w szczególności:

*   dystrybucję Produktów X. zakupionych od innych podmiotów z Grupy A. na terytorium Polski i za granicą;
*   wykonywanie wszelkich działań związanych z wszelką sprzedażą Produktów X. na terytorium Polski, włączając w to kontakty i negocjacje z potencjalnymi klientami oraz zarządzanie sprzedażą do nich, odbieranie zamówień, fakturowanie, itp.;
*   obsługę procesów posprzedażowych w odniesieniu do Produktów X. na rynku polskim;
*   odpowiadanie na reklamacje dotyczące sprzedaży Produktów X. (włączając w to obsługę zwrotu Produktów X. oraz obsługę płatności);
*   promocję Produktów X. na polskim rynku - na podstawie wytycznych Grupy A..

Powyższa działalność jest prowadzona przez Spółkę Dzieloną na terytorium Polski z głównej lokalizacji w W. (odrębnej od miejsca prowadzenia działalności związanej z Produktami Chemicznymi).

W celu formalnego potwierdzenia istnienia ww. dwóch jednostek tj. (i) jednostki działającej w zakresie Produktów Chemicznych oraz (ii) jednostki realizującej działającej w zakresie Produktów X., Zarząd Spółki Dzielonej podjął Uchwałę (dalej: „Uchwała”) w sprawie formalnego wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej:

*   Pionu Chemicznego - powołanego do realizacji zadań związanych z działalnością dotyczącą Produktów Chemicznych (opisaną w pkt 2.a) powyżej) oraz
*   Pionu X. - powołanego do realizacji zadań związanych z działalnością dotyczącą Produktów X. (opisanej w pkt 2.b) powyżej).

Działalność obu powyższych Pionów łącznie obejmuje całą działalność Spółki Dzielonej.

Na podstawie Uchwały, Zarząd Spółki Dzielonej formalnie wskazał:

*   osobę odpowiedzialną za bieżące zarządzanie działalnością Pionu Chemicznego, oraz
*   osobę odpowiedzialną za bieżące zarządzanie działalnością Pionu X..

W celu umożliwienia właściwego i efektywnego wykonywania działań przypisanych do każdego z ww. Pionów, na mocy Uchwały:

1.  do Pionu Chemicznego zostały formalnie przypisane m.in. następujące zasoby:
    *   pracownicy przypisani do Pionu Chemicznego oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników;
    *   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Pion Chemiczny (w tym w szczególności maszyny i urządzenia wykorzystywane do produkcji Produktów Chemicznych);
    *   wszelkie prawa do nieruchomości stanowiącej własność A. Poland;
    *   zapasy materiałów (surowców) do produkcji Produktów Chemicznych i gotowe Produkty Chemiczne przeznaczone do sprzedaży;
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez A. Poland, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Chemicznego, w tym w szczególności z umów dotyczących:
        1.  dystrybucji Produktów Chemicznych na rynku polskim,
        2.  sprzedaży Produktów Chemicznych do szerokiego grona klientów z różnych branż na rynku polskim i zagranicznym,
        3.  zakupu wszelkich surowców, półproduktów, opakowań niezbędnych do procesów produkcyjnych wykonywanych przez Pion Chemiczny;
        4.  zakupu wszelkich usług (np. usług ko-pakowania i usług zapewnienia personelu) oraz innych zasobów (np. licencji i know-how produkcyjnego, leasingowanego sprzętu), niezbędnych do realizacji procesów przypisanych do Pionu Chemicznego,
        5.  wynajmu powierzchni biurowej, wykorzystywanej do prowadzenia działalności przypisanych do Pionu Chemicznego,
        6.  leasingu samochodów wykorzystywanych w związku z realizacją funkcji przypisanych do Pionu Chemicznego,
        7.  zakupu wszelkiego wyposażenia (w tym składników niskocennych, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) niezbędnego do realizacji działań przypisanych do Pionu Chemicznego,
        8.  nabywania wszelkich innych usług niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania przez Pion Chemiczny, itd.;
    *   prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Chemicznego;
    *   ponadto, wszelkie aktywa, wytworzone lub nabyte po dniu formalnego wydzielenia Pionu Chemicznego w ramach struktur A. Poland w wyniku wykonywania jakiejkolwiek działalności przypisanej do Pionu Chemicznego, oraz
    *   wszelkie nowe prawa i obowiązki, powstałe po dniu formalnego wydzielenia Pionu Chemicznego w ramach struktur A. Poland w związku z jakimikolwiek transakcjami, porozumieniami lub pisemnymi umowami (włączając w to umowy o pracę) zawartymi w imieniu A. Poland, które są lub będą zawarte w związku z Pionem Chemicznym.
2.  do Pionu X. zostały formalnie przypisane m.in. następujące zasoby:
    *   pracownicy przypisani do Pionu X. oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników;
    *   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Pion X. (w tym w szczególności sprzęt komputerowy);
    *   zapasy Produktów X. przeznaczonych do sprzedaży na terytorium Polski;
    *   prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez A. Poland, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu X., w tym w szczególności umów dotyczących:
        1.  dystrybucji Produktów X. na rynku polskim,
        2.  sprzedaży Produktów X. do klientów na rynku polskim i zagranicznym,
        3.  zakupu usług marketingowych, promocyjnych i reklamowych, niezbędnych do prowadzenia dystrybucji Produktów X. na terytorium Polski,
        4.  wynajmu powierzchni biurowej, wykorzystywanej do prowadzenia działalności przypisanych do Pionu X.,
        5.  leasingu samochodów wykorzystywanych w związku z realizacją funkcji przypisanych do Pionu X.,
        6.  zakupu wszelkiego wyposażenia (w tym składników niskocennych, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) niezbędnego do działalności Pionu X., w tym w szczególności do prowadzenia dystrybucji Produktów X. na terytorium Polski,
        7.  nabywania wszelkich innych usług niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania przez Pion X., itd.;
    *   prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu X.;
    *   ponadto, wszelkie aktywa, wytworzone lub nabyte po dniu formalnego wydzielenia Pionu X. w ramach struktur A. Poland w wyniku wykonywania jakiejkolwiek działalności przypisanej do Pionu X., oraz
    *   wszelkie nowe prawa i obowiązki, powstałe po dniu formalnego wydzielenia Pionu X. w ramach struktur A. Poland w związku z jakimikolwiek transakcjami, porozumieniami lub pisemnymi umowami (włączając w to umowy o pracę) zawartymi w imieniu A. Poland, które są lub będą zawarte lub wykonane w związku z Pionem X..

Dodatkowo, zarówno do Pionu Chemicznego, jak i do Pionu X., zostały przypisane konkretne kwoty środków pieniężnych i /lub należności związane z ulokowanymi środkami pieniężnymi na konkretnych rachunkach bankowych. Przedmiotowe rachunki bankowe są wykorzystywane przez Piony do realizacji przypisanych im funkcji.

Spółka Dzielona prowadzi ewidencję operacji gospodarczych umożliwiającą identyfikację operacji związanych z Pionem Chemicznym oraz Pionem X.. W rezultacie, Spółka Dzielona jest w stanie zidentyfikować w swoich księgach:

*   aktywa (materialne i niematerialne, trwałe i obrotowe) oraz pasywa przypisane do danego Pionu - tj. odpowiednio do Pionu Chemicznego albo do Pionu X., jak również
*   przychody i koszty związane z działalnością tych Pionów.

Spółka Dzielona okresowo przygotowuje - dla celów wewnętrznych - oddzielne bilanse oraz rachunki zysków i strat dla każdego z Pionów, których celem jest umożliwienie Spółce Dzielonej monitorowania operacji realizowanych przez każdy z Pionów i zarządzania nimi. Dla każdego z ww. Pionów do Uchwały został dołączony bilans, wskazujący ich stan majątkowy (aktywa i pasywa).

Obecnie planowana jest globalna, biznesowa restrukturyzacja (na poziomie wszystkich państw, gdzie operuje Grupa A.) polegająca na rozdzieleniu w ramach Grupy A. działalności związanej z Produktami Chemicznymi od działalności związanej z Produktami X. do dwóch, odrębnych segmentów działalności - przy czym, docelowo - na poziomie globalnym - powstaną dwie odrębne spółki giełdowe (jedna odpowiadająca za Produkty Chemiczne a druga za Produkty X.).

Z uwagi na fakt, że w Polsce Spółka Dzielona prowadzi zarówno działalność w obszarze Produktów Chemicznych (Pion Chemiczny), jak i w obszarze Produktów X. (Pion X.), dla realizacji przedmiotowej globalnej, biznesowej restrukturyzacji na poziomie Polski przeprowadzony zostanie: (i) podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie (dalej: „Wydzielenie”) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: „KSH”), a następnie (ii) sprzedaż udziałów Spółki Dzielonej do segmentu spółek z Grupy A. prowadzących działalność w obszarze Produktów X..

Zgodnie z planem podziału, w ramach ww. Wydzielenia z działalności Spółki Dzielonej wydzielony zostanie majątek przypisany do Pionu Chemicznego i przeniesiony na Spółkę Przejmującą, która jest jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej. W wyniku Wydzielenia do Spółki Przejmującej przeniesione zostaną aktywa i pasywa (przypisane obecnie do Pionu Chemicznego) dotyczące działalności związanej z Produktami Chemicznymi. W Spółce Dzielonej pozostaną zaś aktywa i pasywa związane z działalnością dotyczącą Produktów X. (przypisane obecnie do Pionu X.). Dlatego też, przedmiotowe Wydzielenie wypełnia cele biznesowe założone przez Grupę A..

W związku z realizacją Wydzielenia kapitał zakładowy Spółki Przejmującej nie zostanie podwyższony lub zostanie podwyższony jedynie w minimalnym zakresie. Jednocześnie, Wydzielenie będzie „finansowane” poprzez zmniejszenie kapitałów własnych Spółki Dzielonej tj. zarówno kapitału zakładowego Spółki Dzielonej (poprzez unicestwienie co najmniej jednego udziału Spółki Dzielonej), jak również z pozostałych kapitałów własnych Spółki Dzielonej.

Przy przeprowadzaniu przedmiotowej transakcji podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zastosowania instytucji dopłat, o której mowa w art. 529 § 3 KSH - tj. wspólnik Spółki Dzielonej nie otrzyma jakichkolwiek dopłat w gotówce.

Z momentem rejestracji Wydzielenia przez sąd rejestrowy (dalej: „Dzień Wydzielenia”) Spółka Przejmująca ma przejąć odpowiedzialność za całokształt działalności prowadzonej przez Pion Chemiczny Spółki Dzielonej.

Na skutek dokonania Wydzielenia:

*   Począwszy od Dnia Wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie Produktów Chemicznych przy wykorzystaniu zespołu składników przypisanego obecnie w ramach Spółki Dzielonej do Pionu Chemicznego.
*   Począwszy od Dnia Wydzielenia - Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność wyłącznie w zakresie Produktów X. przy wykorzystaniu zespołu składników przypisanego obecnie do Pionu X..

Planowane jest, że Wydzielenie nastąpi w 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym realizacja planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Chemicznego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu X., nie będzie wiązała się dla Wnioskodawcy z koniecznością rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z realizacją planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Chemicznego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu X., Wnioskodawca powinien kontynuować dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przypisanych do Pionu Chemicznego, z uwzględnieniem:
    1.  wartości początkowej tych środków, ustalonej przez Spółkę Dzieloną dla celów podatkowych, oraz
    2.  dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych, stosowanych przez Spółkę Dzieloną w ww. zakresie, oraz
    3.  metody amortyzacji przyjętej przez Spółkę Dzieloną do Dnia Wydzielenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania pierwszego, realizacja planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Chemicznego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu X., nie będzie wiązała się dla Wnioskodawcy z koniecznością rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

1.  Podział przez wydzielenie

Jedną z form restrukturyzacji przedsiębiorstw jest podział spółek handlowych regulowany przez KSH. Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast, zgodnie z normą art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być w szczególności dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Możliwość powstania dochodu (przychodu) do opodatkowania dla Wnioskodawcy, który w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wystąpi w roli zarówno spółki przejmującej, jak też wspólnika Spółki Dzielonej, regulują następujące przepisy UPDOP:

1.  zasady opodatkowania spółki przejmującej regulują: art. 10 ust. 2 oraz art. 10 ust. 4 UPDOP,
2.  natomiast, na skutki podatkowe dla podmiotu posiadającego udziały w spółce dzielonej, będącego osobą prawną, wskazują przepisy art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP.

Ad. A. Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej w przypadku podziału przez wydzielenie

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej wynikają z art. 10 UPDOP. Zgodnie z normą art. 10 ust. 1 UPDOP:

„Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (\`(...)\`) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji)”.

Natomiast, w myśl regulacji zawartej w art. 10 ust. 2 UPDOP:

„Przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia”.

Dopełnieniem regulacji zawartej w art. 10 ust. 2 UPDOP jest art. 10 ust. 4 UPDOP, zgodnie z którym:

„Przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.”

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy UPDOP należy stwierdzić, iż przy podziale spółki kapitałowej - dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej - nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej spółki. Powyższa zasada ma zastosowanie w przypadku, gdy spółka przejmująca: (i) posiada udział w spółce dzielonej wynoszący co najmniej 10% oraz (ii) transakcja jest przeprowadzana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (zgodnie z art. 10 ust. 4 UPDOP).

Odnosząc powyższe warunki do sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku należy podkreślić, że:

1.  Wnioskodawca posiada 100% udziałów w Spółce Dzielonej. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, warunek pierwszy, o którym mowa w art. 10 UPDOP, jest spełniony oraz
2.  Planowane Wydzielenie jest wynikiem globalnej, biznesowej restrukturyzacji Grupy A. (na poziomie wszystkich państw, gdzie operuje Grupa A.) polegającej na rozdzieleniu w ramach Grupy A. działalności związanej z Produktami Chemicznymi od działalności związanej z Produktami X. do i dwóch, odrębnych segmentów działalności - przy czym, docelowo - na poziomie globalnym – powstaną dwie odrębne spółki giełdowe (jedna odpowiadająca za Produkty Chemiczne a druga za Produkty X.). Mając na uwadze, iż w Polsce A. Poland prowadzi zarówno działalność w obszarze Produktów Chemicznych (Pion Chemiczny), jak i w obszarze Produktów X. (Pion X.) konieczne jest przeprowadzenie podziału także w odniesieniu do spółki A. Poland w celu wypełnienia założonych przez Grupę A. celów biznesowych.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja podziału A. Poland przez wydzielenie zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn biznesowych, o których mowa w art. 10 ust. 4 UPDOP.

Biorąc pod uwagę powyższe nie ulega wątpliwości, że w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi dla Wnioskodawcy (jako Spółki Przejmującej) żaden dochód/przychód podatkowy w związku z realizacją przedmiotowego Wydzielenia.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2015 r. (sygn. IBPB1/2/423-1236/14/AP), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że:

„W konsekwencji w sytuacji gdy spółka przejmująca (Wnioskodawca) będzie posiadać co najmniej 10% udziałów Spółki dzielonej, spełnione zostaną warunki wskazane w art. 10 ust. 2 pkt 1 updop. Z uwagi na powyższe, dla i Wnioskodawcy (spółki przejmującej) planowany podział przez wydzielenie będzie neutralny podatkowo, z uwagi na brzmienie art. 10 ust. 2 pkt 1 updop (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 updop) w związku z art. 10 ust. 1 updop, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym”

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany w następujących interpretacjach podatkowych:

*   z 2 maja 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-162/14/BG),
*   z 12 grudnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-822/13-2/AG).

Ad. B. Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych udziałowca spółki dzielonej

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP:

„Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (\`(...)\`) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

(\`(...)\`) 6) w przypadku podziału spółek; jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na , objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.”

Wnioskując a contrario z powyższej regulacji, transakcja podziału przez wydzielenie nie będzie skutkowała powstaniem przychodu podatkowego po stronie udziałowca spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa (w przypadku objęcia udziałów w spółce dzielonej).

Powyższa wykładnia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach , indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo;

*   z 8 sierpnia 2016 r. (sygn. ILPB4/4510-1-7/16-3/ŁM) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   z 8 kwietnia 2013 r. (sygn. IBPBI 1/2/423-1/13/AK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca (będący jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej) nie otrzyma w związku z planowanym Wydzieleniem żadnych udziałów Spółki Przejmującej (byłoby to bowiem objęcie udziałów własnych). W związku z tym faktem, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przywołany powyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 UPDOP. W konsekwencji, w związku z planowanym Wydzieleniem nie powstanie dla Wnioskodawcy, będącego udziałowcem Spółki Dzielonej, żaden dochód (przychód) do opodatkowania PDOP.

Ponadto opisana transakcja nie powinna skutkować jakimkolwiek przychodem podatkowym dla Wnioskodawcy (mającego także status udziałowca Spółki Dzielonej) z uwagi na fakt, że zarówno Pion Chemiczny wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, jak również Pion X. pozostający w Spółce Dzielonej (po dokonaniu Wydzielenia), spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu UPDOP.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie UPDOP została przez ustawodawcę zawarta w art. 4a pkt 4 UPDOP. Zgodnie z treścią ww. normy:

„Ilekroć w ustawie jest mowa o:

(\`(...)\`) 4) zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. ”

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wyodrębniono zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danej części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla uznania określonej transakcji za transakcję dotyczącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu UPDOP, wymaganym jest, aby:

1.  jej przedmiotem był zespół składników obejmujących składniki materialne i niematerialne (w tym również zobowiązania) oraz personel;
2.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony organizacyjne w ramach istniejącego już przedsiębiorstwa;
3.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
4.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony funkcjonalnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
5.  jej przedmiotem był zespół składników zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątku wchodzących w skład Pionu Chemicznego oraz zespół składników majątku, wchodzących w skład Pionu X. spełniają wszystkie powyżej wymienione kryteria niezbędne do uznania z osobna każdego z nich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 UPDOP, co zostanie dowiedzione poniżej.

Ad. a) Zespół składników materialnych, niematerialnych i ludzkich, obejmujący również zobowiązania

Zgodnie z aktualną praktyką (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych oraz orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu przedmiotowej przesłanki decyduje pełne wyodrębnienie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, majątku (aktywów i pasywów) oraz personelu, które łącznie (jako całość) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wskazuje się, te elementami zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (tak np. Dyrektor izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2011 r. (sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2013 r. (sygn. ILPB3/423-339/13-2/JG).

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z dokonanym wyodrębnieniem Pionu Chemicznego oraz Pionu X. doszło do formalnej alokacji personelu (pracowników i współpracowników) Spółki Dzielonej mającego za zadanie realizować powierzone każdemu z Pionów funkcje. Na mocy Uchwały, zostały również formalnie wskazane osoby odpowiedzialne za bieżące zarządzanie działalnością Pionu Chemicznego oraz Pionu X..

Dodatkowo, doszło do alokacji składników majątku Spółki Dzielonej (aktywów i pasywów, w tym zobowiązań) pomiędzy Pion Chemiczny oraz Pion X.. Przypisanie majątku nastąpiło z uwzględnieniem funkcji pełnionych przez każdy z ww. Pionów. Do każdego Pionu zostały zatem przypisane m.in.:

*   środki trwałe;
*   wartości niematerialne i prawne;
*   umowy z dostawcami i odbiorcami;
*   należności; oraz
*   zobowiązania.

Przypisany do każdego z Pionów zespół składników pozwala zatem na prowadzenie w oparciu o te składniki samodzielnej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, iż Pion Chemiczny oraz Pion X. tworzą nie przypadkowe, lecz odpowiednio dobrane (alokowane do tych Pionów) składniki majątku oraz personel (pracownicy oraz współpracownicy). Punktem odniesienia w powyższym doborze była rola, jaką poszczególne składniki i osoby odgrywają przy wykonywaniu powierzonych im funkcji. W konsekwencji, zarówno wchodzące w skład Pionu Chemicznego, jak również Pionu X., składniki majątkowe i personel pozostają we wzajemnych relacjach z racji funkcji pełnionych przez każdy z Pionów oraz tworzą (każdy z osobna) wyodrębnioną całość.

Tym samym, każdy ze wskazanych powyżej zespołów składników majątkowych i osobowych przypisanych zarówno do Pionu Chemicznego, jak i do Pionu X. pozwala na samodzielną i efektywną realizację zadań powierzonych każdemu z ww. Pionów.

Wobec powyższego - w opinii Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Chemicznego, jak również do Pionu X., przesłankę istnienia zespołu składników materialnych, niematerialnych i osobowych (obejmującego również zobowiązania) - należy uznać za spełnioną.

Ad. b) Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Ustawodawca w UPDOP nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu niniejszej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa.

W opinii organów podatkowych takie organizacyjne wydzielenie:

*   powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (tak np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 września 2013 r.(sygn. IPTPB3/423-235/13-2/GG) uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi); oraz
*   oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, itp. (tak np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 29 sierpnia 2013 r. (sygn. ITPB3/423-229/13/DK) uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Pion Chemiczny, jak również Pion X. zostały formalnie wyodrębnione w Spółce Dzielonej na podstawie Uchwały podjętej przez Zarząd Spółki Dzielonej. Na podstawie ww. aktu wewnętrznego Spółki Dzielonej, każdemu z ww. Pionów zostały nadane wewnętrzne, hierarchiczne struktury organizacyjne oraz do każdego z tych Pionów została przypisana osoba odpowiedzialna za jego bieżącą działalność.

W opinii Wnioskodawcy - powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tj. w , sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki Dzielonej, czyli Uchwałą), zarówno Pion Chemiczny, jak również Pion X. stanowią odrębną organizacyjnie całość, dającą się wyodrębnić w strukturach Spółki Dzielonej.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Chemicznego, jak również do Pionu X., przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej - należy uznać za spełnioną.

Ad. c) Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Ustawodawca w UPDOP nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż niniejsza przesłanka oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie do zespołu składników (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów. Nie należy jednak utożsamiać pojęcia "wyodrębnienie finansowe" z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako, że jednostki organizacyjne (tu: Piony) nie mają odrębnej od Spółki Dzielonej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż wyodrębnienie finansowe:

„(\`(...)\`) nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W świetle powyższego Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż system księgowy Spółki Dzielonej umożliwia identyfikację przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, należności i zobowiązań) związanych z funkcjami realizowanymi przez Pion Chemiczny oraz przez Pion X.. Przy wykorzystaniu posiadanego przez Spółkę Dzieloną systemu księgowego możliwe jest zatem przygotowanie bilansu oraz rachunku zysków i strat osobno dla każdego Pionu.

Dodatkowo, zarówno do Pionu Chemicznego, jak i do Pionu X., zostały przypisane konkretne kwoty środków pieniężnych i /lub należności związane z ulokowanymi środkami pieniężnymi na konkretnych rachunkach bankowych. Przedmiotowe rachunki bankowe są wykorzystywane przez Piony do realizacji przypisanych im funkcji.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Chemicznego, jak również do Pionu X., przesłankę wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa - należy uznać za spełnioną.

Ad. d) Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej

Ustawodawca w UPDOP nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej”. Niemniej jednak, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem prezentowanym w doktrynie, powyższą przesłankę należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość – tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze danego przedsiębiorstwa (podmiotu prawnego).

Przedstawione podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-795/12/SD) wskazał, że:

„Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).”

Analogiczne stanowisko można znaleźć w innych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-1159/11/CzP).

Mając na uwadze funkcje oraz zakres działań, przypisanych obecnie odpowiednio do Pionu Chemicznego i do Pionu X. oraz aktualnie przez nie realizowanych - nie powinno ulegać wątpliwości, iż każdy z ww. Pionów stanowi zorganizowany zespół składników materialnych / niematerialnych / osobowych, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki Dzielonej, tj.:

*   do realizacji funkcji przypisanych do Pionu Chemicznego, tj. prowadzenia działalności związanej z Produktami Chemicznymi (szczegółowo przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego); oraz
*   do realizacji funkcji przypisanych do Pionu X., tj. prowadzenia działalności dotyczącej Produktów X. (szczegółowo przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego).

Powyższe oznacza, iż Pion Chemiczny oraz Pion X. stanowią funkcjonalnie wyodrębnione całości, przeznaczone do samodzielnego prowadzenia powierzonych im zadań.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że po Wydzieleniu Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność realizowaną przez Pion X., natomiast Spółka Przejmująca będzie kontynuowała działalność realizowaną przez Pion Chemiczny.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Chemicznego, jak również do Pionu X., przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej - należy uznać za spełnioną.

Ad. e) Zdolność zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem

Ustawodawca w UPDOP nie zdefiniował pojęcia przesłanki „zdolności zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem”. Zgodnie z praktyką stosowania prawa (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) - część przedsiębiorstwa może być uznana za zorganizowaną część, jeżeli posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Takie rozumienie zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych na przestrzeni ostatnich lat - m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK), czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (sygn. ILPB4/423-4/12-2/ŁM).

Jak podkreślają organy podatkowe i sądy administracyjne, zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem jest także możliwa w przypadku szeroko i powszechnie spotykanego w praktyce biznesowej outsourcingu usług wsparcia (np. księgowego, kadrowo-płacowego, informatycznego, prawnego, itp.). Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10):

„(\`(...)\`) \[definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przypis Wnioskodawcy\] nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależnego przedsiębiorstwa. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”.

Podobne stanowisko zajmują także organy podatkowe - np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1138/13/CzP).

Powyższe podejście jest w pełni racjonalne, ponieważ fakt, iż część usług z zakresu ogólnego funkcjonowania przedsiębiorstwa nie jest wykonywana samodzielnie przez jednostkę, lecz jest zlecana una zewnątrz jest powszechnie spotykanym podejściem w zakresie nowoczesnego zarządzania przedsiębiorstwem. Korzystanie z usług zewnętrznych dostawców w zakresie wsparcia prawnego, informatycznego czy kadrowego itp., ma we współczesnym świecie charakter powszechny i typowy. Zatem korzystanie przez Pion X. z pewnego zakresu wsparcia administracyjnego ze strony Pionu Chemicznego nie powinno mieć wpływu na kwalifikację Pionu X. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu UPDOP.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym oba zespoły składników majątkowych i osobowych w postaci Pionu Chemicznego oraz Pionu X. - ze względu na możliwość dysponowania przez każdy z ww. Pionów z przypisanego mu:

*   personelu (pracowników i współpracowników),
*   składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, trwałych i obrotowych),
*   umów z dostawcami i odbiorcami,
*   należności i zobowiązań

posiadają zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielne podmioty gospodarcze.

W tym miejscu należy ponownie zaznaczyć, że po Wydzieleniu Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność realizowaną przez Pion X., natomiast Spółka Przejmująca będzie kontynuowała działalność realizowaną, przez Pion Chemiczny.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Chemicznego, jak również do Pionu X., przesłankę zdolności zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem - należy uznać za spełnioną.

1.  Podsumowanie do pytania nr 1

Tym samym należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym realizacja planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Chemicznego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu X., nie będzie wiązała się dla Wnioskodawcy z koniecznością rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania drugiego, po planowanym Wydzieleniu, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Chemicznego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu X., Wnioskodawca powinien kontynuować dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przypisanych do Pionu Chemicznego, z uwzględnieniem:

1.  wartości początkowej tych środków, ustalonej przez Spółkę Dzieloną dla celów podatkowych, oraz
2.  dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych, stosowanych przez Spółkę Dzieloną w ww. zakresie, oraz
3.  metody amortyzacji przyjętej przez Spółkę Dzieloną do Dnia Wydzielenia.

Tym samym - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w ramach ww. Wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów taką samą kwotę odpisów amortyzacyjnych, jaką przed Wydzieleniem ujmowała dla celów podatkowych Spółka Dzielona.

Zasady, na jakich spółka przejmująca powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych od majątku przejętego od spółki dzielonej w ramach podziału przez wydzielenie, regulują w szczególności następujące przepisy:

*   zgodnie z treścią art. 16g ust. 9 UPDOP:

„W razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów (\`(...)\`) - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`) podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego”;

*   zgodnie z treścią art. 16g ust. 18 UPDOP:

„Przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego”;

*   zgodnie z treścią art. 16g ust. 19 UPDOP:

„Przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

*   zgodnie z treścią art. 16h ust. 3 UPDOP:

„Podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część Innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony (\`(...)\`)”.

Powołane wyżej regulacje wyrażają tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie ich wysokości, jak i metody amortyzacji dla podmiotów powstałych z przekształcenia, połączenia czy podziału.

Przy czym ww. zasada znajduje zastosowanie pod warunkiem, że:

1.  z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego (tj. występuje sukcesja praw i obowiązków podatkowych na gruncie Ordynacji podatkowej); i jednocześnie
2.  majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tj. spełnione jest kryterium istnienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa).

Ad. (a) Pierwsza przesłanka dla stosowania tzw. zasady kontynuacji amortyzacji tj. sukcesja

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji Podatkowej:

„Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.”

Zgodnie zaś z art. 93c § 2 Ordynacji Podatkowej:

„Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

Należy zauważyć, iż normę wynikającą z ww. art. 93c § 2 Ordynacji Podatkowej stosuje się tylko pod warunkiem, że: (i) majątek przejmowany przy podziale przez wydzielenie oraz (ii) majątek osoby prawnej dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym planowane jest wydzielenie Pionu Chemicznego ze Spółki Dzielonej oraz przeniesienie go na Spółkę Przejmującą, w ramach podziału przez wydzielenie. W ocenie Spółki Przejmującej - co zostało już dowiedzione w pkt 4 Uzasadnienia do Pytania nr 1 niniejszego wniosku:

*   Pion X. (tj. majątek, który pozostanie po podziale przez wydzielenie w Spółce Dzielonej),
*   jak również Pion Chemiczny (tj. majątek, który zostanie wydzielony do Spółki Przejmującej), bezsprzecznie stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W rezultacie, z dniem wydzielenia, Spółka Przejmująca wstąpi - zgodnie z treścią art. 93c § 1 OP - we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku (Pionem Chemicznym).

Tym samym - w ocenie Wnioskodawcy - pierwszą przesłankę dla stosowania tzw. zasady kontynuacji amortyzacji - tj. wystąpienie sukcesji praw i obowiązków na gruncie Ordynacji podatkowej dla Spółki Przejmującej - należy uznać za spełnioną.

Ad. (b) Druga przesłanka dla kontynuacji amortyzacji - tj. istnienie dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie została zawarta w Ordynacji Podatkowej. Jednakże, na gruncie UPDOP w art. 4a pkt 4 ustawodawca przyjął rozumienie ww. pojęcia, zgodnie z którym:

„_Ilekroć w ustawie jest mowa o:_

_4) zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania_”.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wyodrębniono zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danej części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla uznania określonej transakcji za transakcję dotyczącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu UPDOP, wymaganym jest, aby:

1.  jej przedmiotem był zespół składników obejmujących składniki materialne i niematerialne (w tym również zobowiązania) oraz personel;
2.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony organizacyjne w ramach istniejącego już przedsiębiorstwa;
3.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
4.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony funkcjonalnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
5.  jej przedmiotem był zespół składników zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

Jak zostało już dowiedzione w pkt 4 Uzasadnienia do Pytania nr 1 niniejszego wniosku:

1.  Pion Chemiczny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 UPDOP, ponieważ:
    *   został do niego przypisany zespół składników materialnych / niematerialnych i osobowych, obejmujący również zobowiązania;
    *   jest wyodrębniony organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej;
    *   jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej;
    *   wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników przypisany do tego Pionu jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    *   ma zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.
2.  Pion X. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 UPDOP, ponieważ:
    *   został do niego przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych / osobowych, obejmujący również zobowiązania;
    *   jest wyodrębniony organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej;
    *   jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej;
    *   wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników przypisany do tego Pionu jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    *   ma zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - drugą przesłankę dla stosowania tzw. zasady kontynuacji amortyzacji - tj. istnienie dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa - należy uznać za spełnioną.

Zatem, skoro na skutek rozważanego Wydzielenia:

1.  wystąpi sukcesja praw i obowiązków podatkowych na gruncie Ordynacji podatkowej,

oraz

1.  majątek przejmowany na skutek Wydzielenia przez Spółkę Przejmującą (tj. Pion Chemiczny) oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej po przeprowadzeniu Wydzielenia (tj. Pion X.) jako wyodrębnione zespoły składników materialnych i osobowych, odpowiadają ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 4a pkt 4 UPDOP,

to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana stosować tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie ich wysokości, jak i metody amortyzacji w stosunku do majątku przejętego w ramach Pionu Chemicznego.

Tym samym, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z realizacją planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych, przypisanych do Pionu Chemicznego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w A. Poland opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu X., Wnioskodawca powinien kontynuować dokonywanie podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przypisanych do Pionu Chemicznego, z uwzględnieniem:

1.  wartości początkowej tych środków, ustalonej przez Spółkę Dzieloną dla celów podatkowych, oraz
2.  dotychczasowej wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych, stosowanych przez Spółkę Dzieloną w ww. zakresie, oraz
3.  metody amortyzacji przyjętej przez Spółkę Dzieloną do dnia Wydzielenia.

Tym samym - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w ramach ww. Wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów taką samą kwotę odpisów amortyzacyjnych, jaką przed planowanym Wydzieleniem ujmowała dla celów podatkowych Spółka Dzielona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.