Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1135/10-4/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-17
Teza: W opisie zdarzenia niniejszej sprawy wskazano, iż wykonywane usługi służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia, w związku z tym spełnione zostały przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT. Zatem do wykonywanych przez Wnioskującą usług ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT.
Słowa kluczowe: dieta; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28.10.2010 r. (data wpływu 08.11.2010 r.), uzupełnionym w dniu 27.01.2011r. na wezwanie Organu z dnia 17.01.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku wykonywanych usług medycznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.11.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku wykonywanych usług medycznych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 22.01.2011 r. (data wpływu: 27.01.2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17.01.2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskująca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

1.  Analizy składu ciała klienta A za pomocą analizatora składu ciała, który działa na zasadzie bioimpedancji. Analizator bada: wagę, masę mięśni, masę tkanki tłuszczowej, całkowitą objętość wody w organizmie, beztłuszczową masę ciała, BMI
2.  Analizy dotychczasowych nawyków żywieniowych klienta A za pomocą programu komputerowego. Program umożliwia obliczenie wartości energetycznej i odżywczej diet, a także wielkości spożycia produktów i potraw, porównanie obliczonej wartości odżywczej do norm z uwzględnieniem nowego podejścia do oceny dostateczności spożycia składników metodami prawdopodobieństwa i punktu odcięcia.
3.  Oceny wartości dietetycznej jadłospisów za pomocą programu komputerowego. Program służy do obliczania wartości odżywczej jadłospisów w żywieniu zbiorowym, projektowania i oceny stopnia realizacji modelowych diet, szacowania wartości odżywczej potraw bez uwzględniania, lub z uwzględnieniem wielkości strat technologicznych.
4.  Układaniem jadłospisów dla osób chorych i zdrowych.
5.  Konsultacją dietetyczną - analiza składu ciała, analiza dotychczasowych nawyków żywieniowych, pomiar ciśnienia tętniczego krwi, pomiar glukozy we krwi, ułożenie tygodniowego jadłospisu.
6.  Programem odchudzającym - analiza składu ciała, analiza dotychczasowych nawyków żywieniowych, pomiar ciśnienia tętniczego krwi, pomiar glukozy we krwi, ułożenie miesięcznego jadłospisu.
7.  Programem rodzinnym - analiza składu ciała klienta A, B, C, analiza dotychczasowych nawyków żywieniowych każdego z klientów, pomiar ciśnienia tętniczego krwi każdego z klientów, pomiar glukozy we krwi u każdego z klientów, ułożenie miesięcznego jadłospisu dopasowanego dla każdego klienta osobno, ale zawierający te same dania dla wszystkich klientów, co ułatwia spożywanie wspólnych rodzinnych posiłków.
8.  Programem na zwiększenie masy ciała - analiza składu ciała, analiza dotychczasowych nawyków żywieniowych, pomiar ciśnienia tętniczego krwi, pomiar glukozy we krwi, ułożenie tygodniowego jadłospisu, ułożenie treningu (zestawu ćwiczeń fizycznych).
9.  Zdrowymi zakupami z dietetykiem - dietetyk wraz z klientem A wybiera się na zakupy spożywcze, podczas których uczy się wybierać najzdrowsze i najwłaściwsze produkty spożywcze dla danego klienta. Czas trwania zakupów ok. 60 minut.
10.  Układaniem treningów (zestawu ćwiczeń fizycznych) dla osób chorych i zdrowych.
11.  Układaniem jadłospisów cateringowych oraz zdrowego menu dla restauracji i sanatoriów.
12.  E-dietetykiem - skorzystanie z usług Instytutu za pomocą drogi e-mailowej. Po wypełnieniu ankiety klient A otrzymuje tygodniowy jadłospis dostosowany do jego stanu zdrowia i stylu życia. Raz na tydzień Wnioskująca sprawdza drogą e-mailową postęp kuracji (czy klient osiągnął zamierzony efekt).

Ponadto w piśmie będącym odpowiedzią na wezwanie Wnioskująca wskazała, iż:

1.  Usługi świadczone przez Wnioskująca służące profilaktyce zdrowotnej osób korzystających z tych usług to:
    *   Analiza składu ciała klienta A za pomocą analizatora składu ciała, który działa na zasadzie bioimpedancji,
    *   Analiza dotychczasowych nawyków żywieniowych klienta A za pomocą programu komputerowego,
    *   Ocena wartości dietetycznej jadłospisów za pomocą programu komputerowego,
    *   Układanie jadłospisów dla osób zdrowych,
    *   Konsultacja dietetyczna,
    *   Program odchudzający,
    *   Program rodzinny,
    *   Program na zwiększenie masy ciała,
    *   Zdrowe zakupy z dietetykiem,
    *   Układanie treningów (zestawu ćwiczeń fizycznych) dla osób zdrowych,
    *   Układanie jadłospisów cateringowych oraz zdrowego menu dla restauracji i sanatoriów,
    *   E-dietetyk.
2.  Usługi świadczone przez Wnioskującą służące przywracaniu i poprawie zdrowia osób korzystających z tych usług to:
    *   Analiza składu ciała klienta A za pomocą analizatora składu ciała, który działa na zasadzie bioimpedancji,
    *   Analiza dotychczasowych nawyków żywieniowych klienta A za pomocą programu komputerowego,
    *   Ocena wartości dietetycznej jadłospisów za pomocą programu komputerowego,
    *   Konsultacja dietetyczna,
    *   Program odchudzający,
    *   Program rodzinny,
    *   Program na zwiększenie masy ciała,
    *   Układanie treningów (zestawu ćwiczeń fizycznych) dla osób chorych,
    *   Układanie jadłospisów dla osób chorych,
    *   Układanie jadłospisów cateringowych oraz zdrowego menu dla restauracji i sanatoriów,
    *   E-dietetyk.

Wnioskująca wskazała ponadto, że nie jest lekarzem ani psychologiem i legitymuje się dokumentami potwierdzającymi zdobyte wykształcenie na Uniwersytecie - stopień licencjata z Dietetyki Klinicznej i stopień magistra ze Zdrowia Publicznego oraz w Instytucie Żywności i Żywienia - studia podyplomowe z Poradnictwa dietetycznego.

Wnioskująca zgodnie z interpretacją art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z. 2007r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.) jest osobą wykonującą inny zawód medyczny. Ponadto zgodnie z załącznikami w postaci dyplomów ukończenia „Uniwersytetu oraz Instytutu Żywności i Żywienia uznać należy, iż Wnioskująca jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w przedmiotowym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik ma prawo zastosować zwolnienie przedmiotowe do swoich usług zgodnie z art. 43 pkt 1 - załącznik nr 4 Ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskującej, ma ona prawo zastosować zwolnienie przedmiotowe od swoich usług, gdyż otrzymała od Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych (według aktualnej klasyfikacji oraz według wersji poprzedniej wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997 r., Dz. U. Nr 42 poz. 264 z późn. zmianami) informację, że usługi przez nią oferowane zostały zaliczone do PKWIU 86.90.19.0 „Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Jednocześnie w związku z § 2 powołanego wyżej rozporządzenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844, z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 85.14.18-00.00 „Usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Natomiast zgodnie z § 3 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym do celów podatkowych nadal stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 85.14.18-00.00 „Usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl obowiązującego od dnia 01.01.2011 r. art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi natomiast, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy jednak wskazać, iż zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział w ustawie o VAT zwolnienie z podatku wybranych towarów i usług. Zagadnienie zwolnień od podatku uregulowane zostało w art. 43 cyt. ustawy. Należy tu zauważyć, że z dniem 01 stycznia 2011 r. uchylony został przepis art. 43 ust. 1 ustawy, który wskazywał usługi zwolnione od podatku, odsyłając do załącznika nr 4 do ustawy. W załączniku tym wymienione są usługi zwolnione od podatku VAT, identyfikowane na podstawie klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Powyższe jest konsekwencją wprowadzenia do ustawy cyt. art. 5a, według którego od 1 stycznia 2011 r., jeżeli przepisy ustawy nie powołują symbolu statystycznego dla danego towaru bądź usługi, nie identyfikuje się ich za pomocą klasyfikacji statystycznych.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

1.  lekarzy i lekarzy dentystów,
2.  pielęgniarki i położne,
3.  osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.),
4.  psychologów.

Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT wynika, że od 1 stycznia 2011 r. zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne i osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej).

Zgodnie z art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.), osoba wykonująca inny zawód medyczny to osoba, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Podkreślić należy, iż przy konstruowaniu ww. przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Przytoczone bowiem krajowe przepisy w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L.06.347.1), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku podlegają:

*   opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

*   świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Zaś z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, iż zwolnieniu od podatku powinny podlegać takie usługi, których celem jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L. u. P. GmbH przeciwko Finanzamt Bochum-Mitte sygn. C-106/05 Trybunał stwierdził, iż „pojęcia opieki medycznej oraz świadczeń opieki medycznej odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. W wyroku z kolei w sprawie Peter dAmbrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01 podkreślono, iż pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez ETS „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

W literaturze przyjmuje się, że można wyróżnić jej następujące fazy:

*   profilaktyka wczesna – utrwalanie prawidłowych wzorców zdrowego stylu życia,

*   profilaktyka pierwotna (I fazy) – zapobieganie chorobom poprzez kontrolowanie czynników ryzyka,

*   profilaktyka wtórna (II fazy) – zapobieganie konsekwencjom choroby poprzez jej wczesne wykrycie i leczenie (przesiewowe badanie skriningowe mające na celu wykrycie osób chorych),

*   profilaktyka III fazy – zahamowanie postępu choroby oraz ograniczenie powikłań.

*   ETS w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, iż „ (…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

W opinii Organu zatem, decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia z podatku VAT do opisanych we wniosku usług, jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Z wniosku wynika, że Zainteresowana wykonuje zawód dietetyka. Wnioskująca opisała świadczone usługi obejmujące: analizę składu ciała klienta za pomocą analizatora składu ciała, który działa na zasadzie bioimpedancji, analizę dotychczasowych nawyków żywieniowych klienta za pomocą programu komputerowego, ocenę wartości dietetycznej jadłospisów za pomocą programu komputerowego, układanie jadłospisów dla osób chorych i zdrowych, konsultację dietetyczną, program odchudzający, program rodzinny, program na zwiększenie masy ciała, zdrowe zakupy z dietetykiem, układanie treningów (zestawu ćwiczeń fizycznych) dla osób chorych i zdrowych, układanie jadłospisów cateringowych oraz zdrowego menu dla restauracji i sanatoriów oraz E-dietetyk.

Ponadto z uzupełnienia wniosku wynika, że powyższe usługi świadczone przez Wnioskującą służą profilaktyce zdrowotnej oraz przywracaniu i poprawie zdrowia osób korzystających z tych usług. Wnioskująca legitymuje się dokumentami potwierdzającymi zdobyte wykształcenie (stopień licencjata z Dietetyki Klinicznej i stopień magistra ze Zdrowia Publicznego na Uniwersytecie oraz studia podyplomowe z Poradnictwa dietetycznego). Wnioskująca wskazała również, że jest osobą wykonującą inny zawód medyczny, w rozumieniu art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej.

Powołany przepis art. 18d ustawy o zakładach opieki zdrowotnej definiuje osobę wykonującą zawód medyczny jako osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych ale również jako osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z brzmienia tego przepisu wynika, że istnieją zawody medyczne, wykonywanie których regulują odrębne przepisy oraz zawody medyczne, dla których takich odrębnych przepisów nie ma. Takimi odrębnymi przepisami są m.in. ustawa z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. Nr 136, poz. 857 tj. ze zm.), ustawa z dnia 5 lipca 1996r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2009 r., Nr 151, poz. 1271 tj.). Unormowania ustawowego nie ma natomiast w odniesieniu do zawodu dietetyka.

Osoby wykonujące zawody, nie posiadające odrębnych regulacji ustawowych, a do takich należy zawód dietetyka, wykonują je zgodnie z umiejętnościami zawodowymi. Umiejętności te rozumiane są jako kwalifikacje zawodowe i nabywane są w toku kształcenia. Kształcenie to odbywa się:

*   na poziomie średnim w dwuletnich szkołach policealnych,

*   na poziomie licencjackim (na kierunku lub w specjalności dietetyka) - pod warunkiem jednakże realizacji w programie nauczania co najmniej treści kształcenia oraz liczby godzin objętych podstawą programową kształcenia w zawodzie dietetyk.

Należy ponadto wskazać, że choć wykonywanie zawodu dietetyka nie jest uregulowane w odrębnych przepisach, to rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 26.06.2007 r. w sprawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego (Dz. U. Nr 124, poz. 860) potwierdza istnienie tego zawodu, przy czym z rozporządzenia tego wynika, że dla zawodu dietetyka ministrem właściwym jest minister do spraw zdrowia. Zawód dietetyka jest wymieniany we wskazanym rozporządzeniu wśród zawodów związanych ze służbą zdrowia.

Z kolei rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. nr 173, poz. 1419) zawiera wykaz zawodów, w których można uzyskać tytuł specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia. Zgodnie z przepisami tego rozporządzenia osoby posiadające określone w przepisach wykształcenie mogą uzyskać tytuł specjalisty w jednej z następujących dziedzin: epidemiologia, fizjoterapia, fizyka medyczna, inżynieria medyczna, promocja zdrowia i edukacja zdrowotna, psychologia kliniczna, neurologopedia, zdrowie publiczne, zdrowie środowiskowe, toksykologia, mikrobiologia, przemysł farmaceutyczny, radiofarmacja, surdologopedia. Z załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia wynika, iż osoba posiadająca zawód dietetyka może uzyskać tytuł specjalisty w dziedzinie epidemiologii, promocji zdrowia i edukacji zdrowotnej, zdrowia publicznego, zdrowia środowiskowego, toksykologii.

Wobec braku unormowań ustawowych co do kwalifikacji koniecznych do wykonywania zawodu dietetyka nie można kwestionować uprawnień Wnioskującej wynikających z dokumentów potwierdzających zdobyte wykształcenie i kwalifikacje do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie tj. w zakresie dietetyki i zdrowia publicznego (stopień licencjata z Dietetyki Klinicznej i stopień magistra ze Zdrowia Publicznego na Uniwersytecie oraz studia podyplomowe z Poradnictwa dietetycznego w Instytucie Żywności i Żywienia), zwłaszcza, że zgodnie z powołanym przepisem art. 18d ustawy o z.o.z., jako osobę wykonującą zawód medyczny uznaje się nie tylko osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, ale też osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Podsumowując, na podstawie przedstawionych powyżej przepisów oraz opisu okoliczności zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż wymienione we wniosku usługi spełniają warunki do uznania ich za usługi, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Dietetyka jest nauką zajmującą się racjonalnym żywieniem. Dostarczanie do organizmu odpowiednich składników odżywczych pozwala na jego prawidłowy rozwój i funkcjonowanie. Prawidłowe żywienie czy rodzaj wykonywanych ćwiczeń stanowi istotny element w profilaktyce zdrowotnej obejmującej działania mające na celu zapobieganie chorobom, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie, jak również dla zachowania, przywrócenia i poprawy zdrowia. Prawidłowe odżywianie sprzyja również szybszej poprawie zdrowia osób chorych.

Ponadto, jak wskazano powyżej, a także zgodnie z opisem okoliczności wniosku, Wnioskująca posiada uprawnienia do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie dietetyki i jest tym samym osobą wykonującą inny zawód medyczny, o której mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o z.o.z., a więc osobą, która legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Podkreślić jednak należy, co wskazano również powyżej, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej przez Wnioskującą na rzecz pacjenta. Zauważyć bowiem należy, iż nie w każdym przypadku działania podejmowane przez dietetyka na rzecz pacjenta mają na celu ochronę jego zdrowia. W przypadku, gdy usługi takie jak prowadzenie analiz, ustalanie jadłospisu oraz inne usługi wymienione przez Wnioskującą we wniosku nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować (np. wykonywane będą w celach odchudzających na rzecz osób nie wykazujących takich wskazań), a podejmowane będą wyłącznie na żądanie pacjenta – takie usługi nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

W opisie zdarzenia niniejszej sprawy wskazano, iż wykonywane usługi służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia, w związku z tym spełnione zostały przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT. Zatem do wykonywanych przez Wnioskującą usług ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT.

Wnioskująca przedstawiła we wniosku stanowisko, zgodnie z którym przedmiotowe usługi podlegają zwolnieniu od podatku VAT, opierając się na klasyfikacji statystycznej tych usług. Natomiast jak wskazano powyżej - od 01.01.2011 r. usługi w zakresie opieki medycznej podlegają zwolnieniu od podatku VAT niezależnie od symbolu PKWiU, jeśli spełniają określone warunki. Stanowisko Wnioskującej przedstawione we wniosku należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.