Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-419/16-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-14
Teza: W zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do Spółki znaku towarowego.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane; znak-znak towarowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku nadanym w dniu 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do Spółki znaku towarowego – **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do Spółki znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej we własnym imieniu. Wnioskodawca będący osobą fizyczną uzyskał prawa ochronne na znak towarowy. Znak towarowy został zarejestrowany w Urzędzie Unii Europejskiej do Spraw Własności Intelektualnej (EUIPO) (dawniej: Urząd Harmonizacji Rynku Wewnętrznego - OHIM). Znak towarowy posiada status znaku towarowego Unii Europejskiej (dalej jako: „znak towarowy”). Znak towarowy nie będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy w chwili dokonywania aportu. Znak towarowy nie był i nie będzie amortyzowany przez Wnioskodawcę. Znak towarowy został wytworzony we własnym zakresie przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą od maja 2009 r. do końca grudnia 2012 r. (wykreślenie z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej nastąpiło w styczniu 2013 r.) Wnioskodawca począwszy od 2010 udzielał polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością licencji na używanie znaku towarowego. Z tytułu udzielenia licencji Wnioskodawca wystawiał w latach 2010 - 2012 faktury VAT obejmujące całą kwotę należności z tytułu udzielonej licencji, a podatek od towarów i usług został odprowadzony w prawidłowej wysokości. Wnioskodawca od 2013 r. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Kończąc działalność gospodarczą, Wnioskodawca nie miał już zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie czerpie korzyści majątkowych ze znaku towarowego. Wnioskodawca nie ma zamiaru prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży znaków towarowych lub ich dzierżawy, a objęta niniejszym wnioskiem rozważana transakcja ma być jedyną (jednostkową) transakcją przeniesienia własności znaku towarowego. Znak towarowy znajduje się w majątku osobistym Wnioskodawcy.

Obecnie Wnioskodawca rozważa wniesienie znaku towarowego w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za jej udziały. Przed dokonaniem aportu Wnioskodawca uzyska wycenę rzeczoznawcy majątkowego, który określi wartość rynkową znaku towarowego. Wartość wkładu zostanie określona w wartości rynkowej.

Przedmiotem wkładu nie będzie przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część. Wnioskodawca obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki kapitałowej, jednak wartość nominalna objętych udziałów będzie niższa od wartości rynkowej przedmiotu aportu.

W konsekwencji wystąpi nadwyżka wartości wkładu nad wartością nominalną obejmowanych udziałów, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy. Wartość udziałów w spółce kapitałowej powiększona o powstałe agio będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu aportu. Celem takiego wniesienia aportu będzie zasilenie kapitałowe spółki kapitałowej oraz utworzenie pożądanej struktury kapitałów własnych.

Spółka kapitałowa będzie polskim rezydentem, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego, nie będzie czynnością podlegającą podatkowi od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Definicję pojęcia „towary” zawiera art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl ust. 2 art. 8 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl ww. przepisów nie ulega wątpliwości, że - co do zasady - wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Wniesienie aportu jest czynnością odpłatną, albowiem Wnioskodawca w zamian za wniesiony wkład niepieniężny otrzyma udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z definicjami zawartymi w ustawie o VAT wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zakwalifikować należy jako świadczenie usług, bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

_Czynności stanowiące świadczenie usług lub dostawę towarów nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług_

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług lub dostawę towarów, w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy czynność zostanie wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowane powyżej przepisy stanowią implementację przepisów wspólnotowych, tj. art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347, str. 1 ze zm., dalej jako: Dyrektywa 2006/112/WE), zgodnie z którym Podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

_Przesłanki uznania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. jako dokonanej w ramach działalności gospodarczej_

W celu uznania, że Wnioskodawca wykonuje czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach działalności gospodarczej, jako podatnik, konieczne byłoby spełnienie przez niego następujących przesłanek:

1.  działalność musi być wykonywana przez producentów, handlowców, usługodawców, w tym podmioty pozyskujące zasoby naturalne oraz rolników, lub działalność musi być wykonywana przez osobę wykonującą wolny zawód,
2.  działalność musi być wykonywana samodzielnie w sposób ciągły,
3.  działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie ulega zatem wątpliwości, że w świetle ww. przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie działa jako podatnik, albowiem Wnioskodawca:

1.  nie nabył praw do innych znaków towarowych ani podobnych praw majątkowych w celu prowadzenia działalności gospodarczej mającej na celu zbywanie, dzierżawienie, udzielanie licencji itp. na znaki towarowe,
2.  nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania znaków towarowych, czy innych oznaczeń słowno-graficznych, ani w zakresie obrotu tego rodzaju prawami,
3.  nie ma zamiaru prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania znaków towarowych, czy innych oznaczeń słowno-graficznych, ani w zakresie obrotu tego rodzaju prawami,
4.  nie występuje jako producent, handlowiec, usługodawca, w tym podmiot pozyskujący zasoby naturalne, rolnik, nie wykonuje wolnego zawodu,
5.  dokonanie czynności wniesienia wkładu niepieniężnego jest jednorazowym rozporządzeniem majątkiem i z chwilą jego dokonania Wnioskodawca traci wszelkie prawa do wykorzystywania tego składnika majątku, w tym również posługiwania się nim, czerpania z niego korzyści.

W związku z powyższym czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego nie będzie wykonywaniem działalności gospodarczej, a Wnioskodawca nie będzie działał jako podatnik przy wykonywaniu omawianej czynności.

Nadto wskazuje się, iż Wnioskodawca - jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - udzielił licencji na znak towarowy. Wynagrodzenie z tytułu udzielonej licencji zostało zapłacone w całości w czasie gdy Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą. Z tytułu udzielenia licencji została wystawiona faktura VAT, ustalona odpowiednia stawka podatku od towarów i usług, a następnie podatek ten został odprowadzony. Czynność tę Wnioskodawca wykonał jednorazowo, nie mając zamiaru powtarzania tego typu czynności, ani prowadzenia w tym zakresie działalności gospodarczej. W styczniu 2013 r. działalność gospodarcza Wnioskodawcy została wykreślona z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej nie korzystał ze znaku towarowego, nie pobierał pożytków, ani w żaden sposób nie wykorzystywał znaku towarowego. W związku z powyższym fakt udzielenia licencji w 2010 r. na znak towarowy nie ma wpływu na fakt, iż opisane zdarzenie przyszłe nie podlega podatkowi od towarów i usług. Ponownego podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej nie czerpie korzyści ze znaku towarowego. Jedyna korzyść ze znaku towarowego została odniesiona w latach 2010 -2012, w czasie prowadzenia działalności gospodarczej.

_Potwierdzenie stanowiska wnioskodawcy w poglądach doktryny prawa podatkowego_

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Akcentuje się w niej, że przesłanką konieczną do uznania określonej transakcji za czynność podlegającą ustawie o VAT jest wykonywanie jej przez podatnika w rozumieniu tej ustawy. Warunkiem uznania danego podmiotu za podatnika jest w szczególności wykonywanie przez ten podmiot działalności w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak wskazuje T. Michalik za podatnika nie może być uznana osoba fizyczna, która nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, a która dokonuje transakcji sprzedaży elementów swojego majątku prywatnego. Jednocześnie nie ma znaczenia to, że podmiot ten wykonuje powyższe czynności w celach zarobkowych - kluczowe jest bowiem jedynie to że dokonującej ww. sprzedaży osoba ta nie działa w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tych czynności w ramach działalności handlowej (por. T. Michalik, VAT, Komentarz, 2015, Legalis). Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego oczywistym jest, że Wnioskodawca dokona czynności w sposób jednorazowy, przy tym nie ma zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży, zbywania znaków towarowych czy innych wartości niematerialnych i prawnych.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie potwierdził, że przez wykorzystanie majątku w celach zarobkowych należy rozumieć wszelkie transakcje, bez względu na ich formę prawną, za pomocą których dany podmiot może spodziewać się uzyskania dochodu z rzeczonego majątku w sposób ciągły (por. wyrok TSUE z dnia 4 grudnia 1990 r., C-186/89, wyrok TSUE z dnia 26 września 1996 r., C-230/94). Wobec powyższego o tym czy dana czynność - wykorzystanie majątku do celów zarobkowych podlega ustawie o VAT istotne znaczenie ma ocena czy transakcje te będą wykonywane w sposób ciągły. Na gruncie analizowanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że nie ma zamiaru prowadzenia działalności w zakresie obrotu wartościami materialnymi i prawnymi. Czynność zbycia znaku towarowego będzie miała charakter jednostkowy. Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja nie będzie wykonana przez podmiot podatku od towarów i usług. Czynność zbycia znaku towarowego nie będzie nosiła cech ciągłości.

Warunkiem uznania pojedynczej czynności za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT jest zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 października 2006 r., I SA/Wr 830/06, por. wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07). Jak słusznie wskazuje WSA w Szczecinie: „uznanie jednorazowej czynności darowizny znaku towarowego za opodatkowaną VAT wymagałoby wykazania, że w momencie jej realizacji podatniczka działała w charakterze producenta, handlowa lub usługodawcy, z zamiarem wielokrotnego wykonywania tych czynności, co w sprawie nie wystąpiło” (por. wyrok WSA w Szczecinie z 10 lutego 2016 r., I SA/Sz 53/16). W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że nie ma zamiaru prowadzenia działalności, wykonywania dalszych czynności w zakresie obrotu znakami towarowymi. Wykonanie jednostkowej czynności zbycia znaku towarowego bez zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie wyklucza opodatkowanie transakcji VAT.

Interpretacje indywidualne przemawiające za stanowiskiem Wnioskodawcy

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w następujących tezach Ministra Finansów:

*   „nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności” (interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2016 r., ILPP5/4512-1-251/15-4/AK),
*   „w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wskazano powyżej, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić, że doszło do dostawy towarów, lecz wymagane jest też określenie podmiotu dokonującego sprzedaży za występującego w związku z tą czynnością w charakterze podatnika podatku od towarów i usług” (interpretacja indywidualna z dnia 11 grudnia 2015 r., IPPP3/4512-882/15-4/RD).

Jak wynika z powyższego podatnikiem VAT nie jest podmiot, który wykonuje jednorazową czynność. Zdaniem Wnioskodawcy nie spełni on definicji podatnika, ponieważ nie prowadzi on działalności gospodarczej w omawianym zakresie. Nadto, Wnioskodawca nie ma zamiaru prowadzenia powtarzalnych czynności w zakresie zbywania znaków towarowych.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy zasługuje na potwierdzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Stosownie do art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410), znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.

W myśl art. 120 ust. 2 ww. ustawy, znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ustawy Prawo własności przemysłowej).

Na podstawie art. 153 ust. 1 tej ustawy, przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Czas trwania prawa ochronnego na znak towarowy wynosi 10 lat od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym (art. 153 ust. 2 ustawy Prawo własności przemysłowej).

Prawo ochronne na znak towarowy może zostać, na wniosek uprawnionego, przedłużone dla wszystkich lub części towarów, na kolejne okresy dziesięcioletnie (art. 153 ust. 3 ustawy Prawo własności przemysłowej).

Prawo znaków towarowych to przepisy należące do działu prawa własności intelektualnej, jakim jest prawo własności przemysłowej. Znakiem towarowym są wszelkie znaki, oznaczenia, symbole, których zadaniem jest indywidualizowanie towarów lub usług na rynku. Uważa się, że znaki pełnią trzy funkcje: oznaczania pochodzenia, jakościową, reklamową.

Znak towarowy oznacza pochodzenie, gdy wskazuje, że opatrzone tym znakiem towary lub usługi pochodzą z tego samego źródła (gwarantującego i kontrolującego ich jakość). Funkcja jakościowa znaku towarowego polega na informowaniu przez znak, że wszystkie opatrzone nim towary lub usługi są takiej samej jakości. Funkcję reklamową wypełnia znak, jeśli zachęca on do zakupu opatrzonych tym znakiem towarów lub usług. A tak się dzieje, jeśli klienci z danym znakiem towarowym kojarzą dobrą jakość towarów lub usług lub też znak ten przyciąga uwagę klientów – wywołuje u nich pozytywne skojarzenia lub w inny sposób pozytywnie oddziaływa. Funkcję reklamową przede wszystkim realizują renomowane znaki towarowe.

Własność intelektualna przynosić może uprawnionemu korzyść dzięki właściwemu zarządzaniu prawami wyłącznymi. Zarządzanie obejmuje działania związane z rejestrowaniem, nabywaniem, zachowywaniem, wykonywaniem i rozporządzaniem prawami własności intelektualnej.

W definicji świadczenia usług sformułowanej na potrzeby ustawy o VAT niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego do innego podmiotu (np. spółki), gdyż w takim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darnym, gdyż wnoszący aport do spółki z o.o. uzyskuje w zamian udziały tej spółki.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowane przepisy stanowią implementację przepisów wspólnotowych. W art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.) zawarta została definicja podatnika oraz działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, z cyt. powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma stałość, ciągłość wykorzystywania majątku. Oczywiste jest, że wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę, udzielenie licencji do korzystania z danej wartości niematerialnej i prawnej, itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej we własnym imieniu. Wnioskodawczyni będąca osobą fizyczną uzyskała prawa ochronne na znak towarowy. Znak towarowy został zarejestrowany w Urzędzie Unii Europejskiej do Spraw Własności Intelektualnej. Znak towarowy posiada status znaku towarowego Unii Europejskiej, nie będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawczyni w chwili dokonywania aportu. Znak towarowy nie był i nie będzie amortyzowany przez Wnioskodawczynię oraz został wytworzony we własnym zakresie przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą od maja 2009 r. do końca grudnia 2012 r. Począwszy od 2010 roku Wnioskodawczyni udzielała polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością licencji na używanie znaku towarowego. Z tytułu udzielenia licencji Wnioskodawczyni wystawiała w latach 2010 - 2012 faktury VAT obejmujące całą kwotę należności z tytułu udzielonej licencji, a podatek od towarów i usług został odprowadzony w prawidłowej wysokości. Wnioskodawczyni od 2013 r. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Kończąc działalność gospodarczą, Wnioskodawczyni nie miała już zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie czerpie korzyści majątkowych ze znaku towarowego. Wnioskodawczyni nie ma zamiaru prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży znaków towarowych lub ich dzierżawy, a objęta niniejszym wnioskiem rozważana transakcja ma być jedyną (jednostkową) transakcją przeniesienia własności znaku towarowego. Znak towarowy znajduje się w majątku osobistym Wnioskodawczyni.

Obecnie Wnioskodawczyni rozważa wniesienie znaku towarowego w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za jej udziały. Przed dokonaniem aportu Wnioskodawczyni uzyska wycenę rzeczoznawcy majątkowego, który określi wartość rynkową znaku towarowego. Wartość wkładu zostanie określona w wartości rynkowej. Przedmiotem wkładu nie będzie przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część. Wnioskodawczyni obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki kapitałowej, jednak wartość nominalna objętych udziałów będzie niższa od wartości rynkowej przedmiotu aportu. W konsekwencji wystąpi nadwyżka wartości wkładu nad wartością nominalną obejmowanych udziałów, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy. Wartość udziałów w spółce kapitałowej powiększona o powstałe agio będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu aportu. Celem takiego wniesienia aportu będzie zasilenie kapitałowe spółki kapitałowej oraz utworzenie pożądanej struktury kapitałów własnych. Spółka kapitałowa będzie polskim rezydentem, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analizując okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawczynię czynność wniesienia aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością znaku towarowego będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie występować w ramach tej czynności jako podatnik podatku VAT. Czynność dokonywana przez Wnioskodawczynię będzie spełniać definicję odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W ocenie tut. Organu, charakter znaku towarowego i korzyści wynikające z faktu bycia jego właścicielem wykluczają, by mógł być on wykorzystywany na cele osobiste. Funkcje znaku towarowego, czyli oznaczenie pochodzenia, jakościowa oraz reklamowa powodują, że niemożliwym jest skuteczne realizowanie praw z niego wynikających w sferze „życia prywatnego”, w oderwaniu od działalności gospodarczej. Trudno jest wskazać okoliczności, kiedy i w jaki sposób znak towarowy miałby służyć celom osobistym osoby fizycznej. Jakkolwiek możliwe jest samo posiadanie praw do znaku towarowego i nie korzystanie z nich, w przypadku kiedy dochodzi do realizacji uprawnień z niego wynikających, zawsze jest to cel zarobkowy, a nie osobisty.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, że wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego, nie będzie czynnością podlegającą podatkowi od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów oraz interpretacji należy wskazać, że nie potwierdzają one stanowiska Wnioskodawczyni przedstawionego we wniosku. Wskazane wyroki oraz interpretacje są rozstrzygnięciami indywidualnymi i dotyczą innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który – co pomija Wnioskodawczyni - różni się od okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku. Powołany wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07 dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek budowlanych, wyrok WSA w Szczecinie z 10 lutego 2016 r., I SA/Sz 53/16 dotyczy darowizny znaku towarowego przez osobę fizyczną na rzecz syna natomiast interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 stycznia 2016 r. nr ILPP5/4512-1-251/15-4/AK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2015 r. nr IPPP3/4512-882/15-4/RD dotyczą opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży działek niezabudowanych. Zatem powołane we wniosku wyroki i interpretacje nie mogły stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu dokonanym w analizowanej sprawie Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.