Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-508/11-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-27
Teza: 1. Czy koszty wynikające z opłat tytułem czynszu za wynajem pojazdów, wynikającego z umowy ramowej oraz precyzujących ją umów odrębnych będą stanowiły dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.)? 2. Czy ponoszone przez Spółkę miesięczne opłaty wynikające z umowy o kompleksową obsługę pojazdów stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Spółki?
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; najem; najemcy; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa leasingu; wynajem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 26 marca 2012 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę zatytułowaną „ramowa umowa współpracy w zakresie najmu pojazdów (leasing operacyjny)” – dalej: „umowa ramowa”.

Umowa ramowa zawarta została pomiędzy Spółką jako najemcą a E S.A. jako Wynajmującym (dalej: „Wynajmujący”).

Określa ona sposób zawierania umów najmu pojazdów oraz ich szczegółowe warunki. Umowa ta, sama w sobie nie jest umową najmu, lecz jej przedmiotem jest określenie sposobu zawierania umów najmu pojazdów oraz określenie ich szczegółowych warunków.

Na jej podstawie i w okresie jej obowiązywania, Spółka jest uprawniona, a Wynajmujący zobowiązany do zawierania odrębnych umów najmu pojazdów (dalej: „odrębne umowy”).

Odrębne umowy najmu - zgodnie z postanowieniami umowy ramowej - są umowami najmu w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, a jednocześnie spełniają wymogi wynikające z art. 23b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (umowa leasingu operacyjnego).

Odrębne umowy, zgodnie z umową ramową, zawierane są na czas określony - nie krótszy niż 2 lata. Okres ten jest szczegółowo wskazywany w złożonym przez Spółkę zamówieniu pojazdu, a jego bieg rozpoczyna się od daty przekazania pojazdu, zawartej w protokole przekazania pojazdu. Zamówienie pojazdu oraz protokół przekazania pojazdu są konkretyzacją umowy ramowej, stanowiąc jednocześnie przewidzianą umową ramową - umowę odrębną.

Rozpatrując zakres prawa do władztwa nad rzeczami będącymi przedmiotem omawianych umów (oddawanymi w najem pojazdami), wskazać należy, że Wynajmujący równocześnie jest stroną innej umowy - umowy leasingu finansowego (umowa nadrzędna) jako korzystający. Finansującym i jednocześnie właścicielem zaś w tej umowie leasingu finansowego jest FL SA.

Pomiędzy Spółką a Wynajmującym równolegle została zawarta także inna umowa - „umowa o kompleksową obsługę pojazdów” (dalej: „umowa serwisowa”), na podstawie której E S.A. (jako zleceniobiorca) zobowiązany został do wykonywania za wynagrodzeniem, kompleksowej obsługi użytkowanych przez Spółkę (w tej umowie zleceniodawca) pojazdów wynajmowanych Jej na podstawie umowy ramowej, w odniesieniu do konkretnych pojazdów użytkowanych przez Spółkę na podstawie odrębnych umów.

W skład powyższej kompleksowej obsługi wchodzą m.in. takie czynności jak:

*   zawieranie umów ubezpieczenia,
*   organizacji wykonywania okresowych przeglądów gwarancyjnych, przeglądów pojazdów, napraw serwisowych, wymiany opon,
*   rozliczania szkód z ubezpieczeń komunikacyjnych itp.

W piśmie uzupełniającym z dnia 26 marca 2012 r. doprecyzowano przedstawiony stan faktyczny wskazując, iż zgodnie z otrzymanym oświadczeniem firmy E S.A. z dnia 15.12.2011 r., pojazd będący przedmiotem umowy leasingu znajduje się w środkach trwałych E S.A. i został sfinansowany w leasingu finansowym na podstawie umowy z bankiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy koszty wynikające z opłat tytułem czynszu za wynajem pojazdów, wynikającego z umowy ramowej oraz precyzujących ją umów odrębnych będą stanowiły dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.)?
2.  Czy ponoszone przez Spółkę miesięczne opłaty wynikające z umowy o kompleksową obsługę pojazdów stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Pojęcie leasingu na gruncie polskich przepisów podatkowych zostało zdefiniowane zarówno w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oba ze wskazanych aktów prawnych zawierają analogiczne uregulowania w zakresie opodatkowania umowy leasingu.

Pod pojęciem umowy leasingu na gruncie prawa podatkowego należy rozumieć umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym” podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty, o czym stanowi art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Umowa leasingu operacyjnego występuje wówczas, gdy spełnione są łącznie warunki określone odpowiednio w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli:

*   umowa została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości oraz
*   suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Powyższy przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem, dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Powyższego przepisu nie stosuje się jednak do samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, w ujęciu z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny - zdaniem Spółki - koszty wynikające z opłat tytułem czynszu wynikającego z umowy ramowej oraz precyzujących ją umów odrębnych za wynajem pojazdów będą stanowiły dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodów - zastosowanie bowiem znajdą przepisy z art. 17a pkt 1 i art. 17b.

Niewątpliwie zawarte umowy (ramowa i odrębne) spełniają warunki umowy leasingu przewidzianej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy zawartej umowy ramowej jedna ze stron (Wynajmujący), oddaje do odpłatnego używania, na warunkach określonych w ustawie, drugiej stronie (Spółka), podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Ponadto, spełnione są także wymogi zawarte w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem:

Po pierwsze, w punkcie 3 postanowień ogólnych umowy ramowej wskazano, iż zawierane na jej podstawie umowy odrębne będą zawsze na czas określony nie krótszy niż dwa lata. W przykładowej umowie ramowej wskazano, iż umowa obowiązuje na okres 36 miesięcy (w przypadku samochodu osobowego normatywny okres amortyzacji wynosi 5 lat, a tym samym minimalny czas trwania umowy leasingu operacyjnego wymagany przez ustawodawcę (40% okresu amortyzacji) w przedmiotowej sprawie wynosi 24 miesiące). Wobec powyższego, ustawowe wymaganie odnośnie minimalnego czasu trwania umowy leasingowej zostało spełnione.

Po drugie, w przedłożonej umowie ramowej w punkcie 47 dokonano zapisu, iż czynsz zostaje skalkulowany w taki sposób, że stanowi on dla wynajmującego ekwiwalent utraty wartości pojazdu na skutek używania i upływu czasu oraz kosztu finansowania nabycia pojazdu, a jednocześnie w taki sposób, iż wskazane w zamówieniu pojazdu suma czynszu za okres trwania umowy oraz cena, za jaką najemca ma prawo nabyć pojazd po zakończeniu umowy, równa się co najmniej wartości początkowej pojazdu, zgodnie z wymaganiami art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość początkową przykładowego samochodu będącego przedmiotem najmu wyceniono na 85.328,45 PLN, natomiast stawkę czynszu miesięcznego ustalono na kwotę 1.943,00 PLN, co za okres 36 miesięcy, na które zawarto umowę, daje łączną kwotę w wysokości 69.948,00 PLN. Wartość wykupu samochodu wynosi 41.444,41 PLN.

A zatem, łączny koszt czynszu powiększony o cenę wykupu przekracza w analizowanym przypadku wartość początkową będącego przedmiotem umowy pojazdu – ustaloną na dzień zawarcia umowy, rozumianą jako cenę nabycia samochodu pomniejszoną o podatek od towarów i usług (takie stanowisko przyjął również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2010 r. nr IPPB3/423-965/09-3/GJ).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, stosunek obligacyjny wiążący Spółkę oraz Wynajmującego na gruncie prawa podatkowego należy traktować jako leasing przewidziany w art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji, ponoszone z jego tytułu koszty Spółka może rozpoznać jako podatkowe koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Użytkowane przez Spółkę, na podstawie umowy ramowej oraz umów odrębnych, samochody osobowe, na podstawie umowy serwisowej, są obsługiwane przez Wynajmującego w zakresie m.in.:

*   zawierania umów ubezpieczenia,
*   organizacji wykonywania okresowych przeglądów gwarancyjnych, przeglądów pojazdów, napraw serwisowych, wymiany opon,
*   rozliczania szkód z ubezpieczeń komunikacyjnych itp.

Usługi te podlegają miesięcznej ryczałtowej opłacie serwisowej.

W umowie serwisowej Spółka jest zleceniodawcą, a Wynajmujący zleceniobiorcą.

Zdaniem Wnioskodawcy - koszty ponoszone przez Spółkę wynikające z umowy serwisowej, będą w całości stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Kosztami uzyskania przychodów są - zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z wskazywanym art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Powyższego ograniczenia nie stosuje się w przypadku umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 3b ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

W świetle powyższego, nie ma podstaw do zastosowania w przedmiotowym przypadku ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ponoszone koszty wynikające z umowy serwisowej będą stanowiły podatkowe koszty uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Z powyższego wynika, iż wydatki związane z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów u leasingobiorcy, bez ograniczenia wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, pod warunkiem że umowa ta spełnia przesłanki umożliwiające uznanie jej za „umowę leasingu”, określone w art. 17a pkt 1 ustawy.

W myśl tego uregulowania, przez umowę leasingu należy rozumieć umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 ustawy niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

Na gruncie prawa podatkowego przepisy w zakresie leasingu odwołują się do odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych wyłącznie zgodnie z art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty,
2.  jedna ze stron umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do używania albo używania i pobierania pożytków, za co druga ze stron obowiązana jest zapłacić.

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu, ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ustawy) lub podatkowej umowy leasingu finansowego (art. 17f ustawy).

Na podstawie art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli jednak, zgodnie z art. 17b ust. 2 ww. ustawy, finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

Stosownie do art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy (ust. 2 powyższego artykułu).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy zauważyć, że oprócz tego, iż umowa leasingu operacyjnego musi spełniać wymogi określone w art. 17b ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy, to jej przedmiotem winny być wyłącznie środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. Natomiast zgodnie z definicją środków trwałych (zawartą w art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz wartości niematerialnych i prawnych (zawartą w art. 16b tej ustawy), aby dany składnik majątkowy mógł być uznany za środek trwały / wartość niematerialną i prawną podlegający amortyzacji podatkowej musi stanowić własność lub współwłasność podatnika. Podkreślenia wymaga fakt, iż amortyzacji podlegają także składniki majątku niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane na podstawie umowy leasingu, ale w przypadku gdy odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (art. 16a ust. 2 pkt 3 / art. 16b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka w przedstawionym stanie faktycznym wskazała, iż zawarła jako najemca umowę zatytułowaną „ramowa umowa współpracy w zakresie najmu pojazdów (leasing operacyjny)” (dalej: „umowa ramowa”). Umowa ta określa sposób zawierania umów najmu pojazdów oraz ich szczegółowe warunki. Na jej podstawie i w okresie jej obowiązywania, Spółka jest uprawniona, a Wynajmujący zobowiązany do zawierania odrębnych umów najmu pojazdów (dalej: „odrębne umowy”). Odrębne umowy najmu - zgodnie z postanowieniami umowy ramowej - są umowami najmu w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, a jednocześnie spełniają wymogi wynikające m.in. z art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (umowa leasingu operacyjnego). Odrębne umowy, zgodnie z umową ramową, zawierane są na czas określony - nie krótszy niż 2 lata. Okres ten jest szczegółowo wskazywany w złożonym przez Spółkę zamówieniu pojazdu, a jego bieg rozpoczyna się od daty przekazania pojazdu, zawartej w protokole przekazania pojazdu. Zamówienie pojazdu oraz protokół przekazania pojazdu są konkretyzacją umowy ramowej, stanowiąc jednocześnie przewidzianą umową ramową - umowę odrębną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż Wynajmujący równocześnie jest stroną innej umowy - umowy leasingu finansowego (umowa nadrzędna) jako korzystający, który w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ujmuje przedmiot leasingu. Finansującym i jednocześnie właścicielem w tej umowie leasingu finansowego jest inny podmiot. Ponadto, użytkowane przez Spółkę, na podstawie umowy ramowej oraz umów odrębnych, pojazdy, w związku z zawarciem umowy serwisowej, są obsługiwane przez Wynajmującego w zakresie m.in.:

*   zawierania umów ubezpieczenia,
*   organizacji wykonywania okresowych przeglądów gwarancyjnych, przeglądów pojazdów, napraw serwisowych, wymiany opon,
*   rozliczania szkód z ubezpieczeń komunikacyjnych itp.

Usługi te podlegają miesięcznej ryczałtowej opłacie serwisowej.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż odrębne umowy mogą zostać zakwalifikowane jako podatkowe umowy leasingu. Wynajmujący bowiem jako korzystający w zawartej umowie leasingu finansowego nie jest właścicielem / współwłaścicielem leasingowanych pojazdów, jednakże – zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – pojazdy te stanowią jego środki trwałe podlegające amortyzacji. Zatem, w przedmiotowej sprawie spełniony jest warunek, iż podatkowa umowa leasingu dotyczy składników majątku, które spełniają przesłankę uznania ich za środki trwałe u Finansującego, tj. u Wynajmującego. Ponadto, umowy zawierane pomiędzy Spółką a Wynajmującym spełniają warunki wynikające z art. 17b ust. 1 ww. ustawy. Tym samym, umowa ramowa i zawierane na jej podstawie umowy odrębne stanowią podatkowe umowy leasingu operacyjnego, co oznacza, iż opłaty z nich wynikające stanowią koszty podatkowe Spółki.

Reasumując, koszty wynikające z opłat tytułem czynszu wynikającego z umowy ramowej oraz precyzujących ją umów odrębnych za wynajem pojazdów będą stanowiły dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, ponoszone koszty wynikające z umowy serwisowej będą stanowiły stosownie do art. 15 ust. 1 tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, tym samym nie ma podstaw do zastosowania w przedmiotowej sprawie ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo informuje się, iż w przedmiocie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.