Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-97/12/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-15
Teza: Czy przystąpienie do systemu cash-poolingu powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 23 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką posiadającą siedzibę na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest częścią międzynarodowego koncernu, który produkuje nowoczesne aktywne systemy bezpieczeństwa takie jak układy kierownicze, hamulce i układy zawieszenia, a także zaawansowane systemy bezpieczeństwa pasażerów.

Spółka przystąpiła do istniejącego w ramach grupy spółek należących do koncernu systemu zarządzania płynnością finansową typu „cash pooling scheme” (dalej: system), którego celem jest optymalizacja pozycji finansowej podmiotów należących do koncernu. System dotyczy rozliczeń w walucie EURO. Poprzez przystąpienie do systemu spółki uczestniczące w nim zyskują lepsze warunki w zakresie zarządzania środkami oraz operacji finansowych niż byłyby w stanie uzyskać samodzielnie. W systemie uczestniczy kilkadziesiąt spółek z koncernu, m.in. spółki posiadające nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce, Niemczech, Wielkiej Brytanii, Holandii, Francji (dalej: uczestnicy systemu). W systemie uczestniczy również należąca do koncernu Spółka X, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Niemczech, która pełni rolę podmiotu zarządzającego systemem poprzez Frankurt Treasury Operations (dalej: FTO).

Spółka uczestniczy w systemie na podstawie dwóch umów:

1.  umowy zawartej pomiędzy uczestnikami systemu (w tym Wnioskodawcą), a bankiem A (dalej: bank) i jego oddziałami,
2.  umowy „Cash Management and Financing Agrement” (dalej: umowa) zawartej pomiędzy Spółką a FTO.

Umowa z bankiem jest ramową umową regulującą funkcjonowanie całego systemu działającego w grupie. Ze strony grupy umowa z bankiem została podpisana przez Spółkę X (tj. spółkę posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Niemczech), w umowie z bankiem określaną jako „Master”. W związku z przystąpieniem do systemu, bank prowadzi w walucie EURO rachunki uczestników systemu („Issuing Accounts”) oraz prowadzi dla Spółki X rachunek główny („Main Account” lub „Receiving Account”). Dodatkowo, rachunek używany przez FTO jest traktowany jako rachunek docelowy („Target Account”) dla rachunku uczestnika systemu („Issuing Account”) prowadzonego dla Spółki (jak również pozostałych rachunków uczestników systemu - innych polskich i europejskich jednostek z grupy). Na dalszym etapie, ale nie działając już jako rachunek docelowy („Target Account”) m.in. dla rachunku uczestnika systemu prowadzonego dla spółki („Issuing Account”) - rachunek FTO może być rachunkiem traktowanym jako rachunek uczestnika systemu („Issuing Account”) z perspektywy rachunku głównego należącego do Spółki X.

Zgodnie z postanowieniami umowy z bankiem, każdy z rachunków korzysta z linii kredytowej. Każdy z uczestników systemu udzielił bankowi upoważnień do przekazywania środków pieniężnych pomiędzy wszystkimi rachunkami.

Z perspektywy rachunku prowadzonego dla Spółki, rozliczenia z bankiem z tytułu udziału w systemie odbywają się zgodnie z postanowieniami umowy z bankiem w następujący sposób:

1.  na koniec każdego dnia roboczego bank dokonuje operacji matematycznego (nie fizycznego) sumowania sald na rachunkach uczestników systemu („Issuing Accounts”),
2.  w przypadku, gdy łączne saldo rachunków uczestników systemu („Issuing Accounts”) ustalone w powyższy sposób będzie dodatnie, bank, zgodnie z umową i upoważnieniem, przekaże na rachunek docelowy („Target Account”) kwotę środków pieniężnych odpowiadającą wysokości tego salda,
3.  w przypadku, gdy łączne saldo rachunków uczestników systemu ustalone w powyższy sposób będzie ujemne, bank - zgodnie z umową i upoważnieniem - przekaże z rachunku docelowego („Target Account”) na pozostałe rachunki uczestników systemu („Issuing Accounts”) kwotę środków pieniężnych odpowiadającą wysokości tego salda.

Taki sam mechanizm jak opisany powyżej ma również zastosowanie do rozliczeń pomiędzy rachunkiem docelowym („Target Account”) i rachunkiem głównym („Main Account”). Bank jest upoważniony i zobowiązany do obciążenia rachunku głównego kwotą niespłaconą bankowi przez któregokolwiek uczestnika systemu oraz do dokonania spłaty tej kwoty środkami pochodzącymi z tego rachunku.

Na podstawie umowy, FTO świadczy na rzecz uczestników systemu usługi w zakresie zarządzania płynnością finansową i finansowania. FTO, działając w imieniu spółek należących do koncernu, może uzyskać warunki korzystania z systemu zarządzania płynnością finansową i finansowania korzystniejsze od tych, które uczestnicy systemu mogliby uzyskać samodzielnie.

W ramach systemu, FTO zarządza środkami finansowymi udostępnionymi przez uczestników systemu. W praktyce mechanizm zarządzania polega na przekazywaniu nadwyżek i uzupełnianiu niedoborów w posiadanych środkach. Zgodnie z umową, uczestnikowi systemu można udostępnić środki do maksymalnej kwoty określonej w umowie, wraz z naliczonymi odsetkami; ma on również prawo wniesienia do systemu środków w nieograniczonej kwocie.

Zgodnie z postanowieniami umowy, FTO jest zobowiązany do założenia i prowadzenia odpowiedniej wewnętrznej ewidencji księgowej, w której dokonuje zapisów księgowych wszystkich operacji:

1.  przelewów środków przekazanych przez FTO Spółce lub na rzecz innych uczestników systemu w imieniu Spółki, oraz
2.  przelewów środków otrzymanych przez FTO od Spółki lub od innych uczestników systemu w imieniu Spółki.

Każdego dnia zostaje wyliczone przez FTO aktualne saldo należności/zobowiązań Spółki wynikających z uczestnictwa w systemie. Z końcem każdego miesiąca FTO przekazuje uczestnikom systemu zestawienie dokonanych operacji. Na koniec miesiąca odsetki wynikające z uczestnictwa w systemie są dodawane lub odejmowane od salda.

Rozliczenie dokonywane przez FTO obejmuje:

1.  wyliczenie odsetek należnych Spółce, naliczonych za dany okres rozliczeniowy, według stopy procentowej na międzybankowym rynku depozytów overnight EONIA (Euro Overnight Index Average), pomniejszonej o 0,5 punktu procentowego,
2.  wyliczenie odsetek do zapłaty przez Spółkę naliczonych za dany okres rozliczeniowy, według stopy procentowej na międzybankowym rynku depozytów overnight EONIA (Euro Overnight Index Average), powiększonej o 0,5 punktu procentowego.

Z tytułu wykonywania przez FTO usług w zakresie zarządzania płynnością finansową i finansowania, zgodnie z umową, FTO przysługuje roczne ryczałtowe wynagrodzenie od każdego z uczestników systemu. Jednocześnie FTO uzyskuje również wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o tzw. spread, tj. różnicę pomiędzy kwotą odsetek należnych FTO od uczestników systemu (jeżeli korzystają z finansowania w ramach systemu) a kwotą odsetek do zapłaty przez FTO na rzecz uczestników systemu (jeżeli inwestują nadwyżki w ramach systemu).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przystąpienie do systemu cash-poolingu powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, żadna z czynności wykonywanych w związku z przystąpieniem do systemu i uczestnictwem w nim nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie są one objęte katalogiem czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Wnioskodawca, powołując się na treść art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zawierającego katalog czynności podlegających opodatkowaniu tymże podatkiem, wskazuje, iż wskazany katalog jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że jakakolwiek inna czynność prawna w nim nie wymieniona pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazuje, iż na gruncie polskiego prawa cywilnego umowy zarządzania płynnością finansową są umowami nienazwanymi, które nie zostały w sposób szczególny uregulowane w ustawie Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93). Natura usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową wskazuje, że jest to wielostopniowy, rozbudowany system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy podmiotów, zawierający w sobie czynności polegające na transferze środków pieniężnych. Podstawowym celem systemu jest efektywna gospodarka finansowa uczestników systemu i kompleksowe zarządzanie płynnością finansową danej grupy. Nie jest to natomiast żadna z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązania Spółki wobec uczestników systemu, powstające w związku z przelewami wykonywanymi w ramach systemu, za pośrednictwem FTO, nie stanowią również pożyczki gdyż:

*   nie jest skonkretyzowany przedmiot umowy, tzn. nie dochodzi do przeniesienia własności określonej ilości pieniędzy, gdyż przelewy są wykonywane automatycznie, w wysokości aktualnego, wyliczanego codziennie, salda rachunku Spółki,
*   w momencie zawarcia umowy nie są skonkretyzowane strony, które będą dokonywać wzajemnych (zarządzanych przez FTO) operacji finansowania niedoborów na rachunkach uczestników systemu, a tym samym nie może być mowy o zwrocie tej samej ilości pieniądza, gdyż, co do zasady nie ma możliwości powiązania środków pieniężnych przeznaczonych na pokrycie przejściowych niedoborów na rachunkach Spółki z uczestnikiem systemu efektywnie finansującym takie niedobory.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przystąpienie do systemu oraz uczestnictwo w nim nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dla potwierdzenia swego stanowiska Wnioskodawca powołuje się na treść interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 lutego 2010 r. znak: ILPB2/436-272/09-2/AJ oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2009 r. znak: ITPB2/436-152/08/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w których to umowach, w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy stwierdzić, iż umowa cash-pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa „cash-poolingu” jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy „cash-poolingu”, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash-pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku „cash-poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash-poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash-poolingu” lub też rachunek, któregoś z uczestników systemu, który posiada saldo dodatnie.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy „cash-poolingu” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym – z powyższych przyczyn - wszystkie czynności dokonywane w ramach umowy cash-pooling nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do wskazanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.