Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-303/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-25
Teza: Zakres obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce związanych z uczestnictwem lekarzy i farmaceutów w Konferencji na podstawie zawieranej umowy o sponsorowanie Konferencji odnośnie możliwości zwolnienia z opodatkowania kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) z tytułu podróży zagranicznej w wysokości nadwyżki ponad przewidziany limit określony w rozporządzeniu regulującym wysokość oraz warunki ustalania należności z tytułu podróży służbowej, w sytuacji pokrywania tych kosztów, kosztów wyżywienia w wysokości przekraczającej wysokość diet określonych w ww. rozporządzeniu oraz opłaty rejestracyjnej i kosztów nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych oraz w pozostałym zakresie.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; koszt-koszty przejazdu; sponsoring; umowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.04.2013 r. (data wpływu 22.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce związanych z uczestnictwem lekarzy i farmaceutów w Konferencji na podstawie zawieranej umowy o sponsorowanie Konferencji – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – odnośnie możliwości zwolnienia z opodatkowania kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) z tytułu podróży zagranicznej w wysokości nadwyżki ponad przewidziany limit określony w rozporządzeniu regulującym wysokość oraz warunki ustalania należności z tytułu podróży służbowej, w sytuacji pokrywania tych kosztów, kosztów wyżywienia w wysokości przekraczającej wysokość diet określonych w ww. rozporządzeniu oraz opłaty rejestracyjnej i kosztów nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych.

*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 22.04.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce związanych z uczestnictwem lekarzy i farmaceutów w Konferencji na podstawie zawieranej umowy o sponsorowanie Konferencji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest spółką zajmującą się między innymi działalnością marketingową w zakresie promocji produktów leczniczych, produktów weterynaryjnych, szczepionek i wyrobów medycznych (dalej Produkt). W ramach świadczonych usług marketingowych Spółka odpowiedzialna jest między innymi za prowadzenie działań promocyjnych i reklamowych w odniesieniu do produktów na podstawie umów o świadczenie usług zawartych z następującymi podmiotami z Grupy N.:

*   N.1 z siedzibą w B Szwajcaria

*   N.2 z siedzibą w N Szwajcaria,

*   N.3 z siedzibą w S Włochy

*   N.4 z siedzibą w B Szwajcaria

*   N.5 z siedzibą w L, Słowenia

*   N.6 z siedzibą w M, Niemcy

*   C., z siedzibą w E Szwajcaria,

zwanych dalej „Usługobiorcami”. Spółka chciałaby zaznaczyć, że katalog podmiotów, z którymi współpracuje w zakresie działalności marketingowej jest katalogiem otwartym, który może podlegać zmianom, tj. Usługobiorcami mogą stać się inne podmioty niż wymienione powyżej, jak również z powyższego katalogu w wyniku decyzji biznesowych Grupy N. mogą zostać wyłączone niektóre ze wskazanych powyżej podmiotów.

Z tytułu świadczonych usług, Spółka otrzymuje wynagrodzenie ustalane według formuły „koszt plus” tzn. poniesione przez Spółkę koszty i wydatki związane ze świadczeniem usług są powiększane o ustaloną marżę.

Czynności i działania prowadzone przez Spółkę w ramach świadczonych usług stanowią reklamę produktów leczniczych (Produktów) w rozumieniu przepisów art. 52 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r., nr 45, poz. 271, j. t., z późn. zm.; dalej „Prawo farmaceutyczne”), tj. podlegają m.in. na informowaniu i zachęcaniu do stosowania Produktów oraz mają na celu zwiększenie liczby przepisywanych recept, zwiększenie sprzedaży lub konsumpcji Produktów. Zakresem działań marketingowych objęte są również wyroby medyczne, których reklama nie jest objęta restrykcjami wynikającymi z Prawa farmaceutycznego.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania, reklama prowadzona przez Spółkę jest kierowana do osób uprawnionych do wystawiania recept (dalej „Lekarze”) oraz osób prowadzących obrót Produktami (dalej „Farmaceucl”). Opierając się między innymi na zasadach wskazanych w art. 52 ust 2 pkt 6 Prawa farmaceutycznego, tj. sponsorowanie konferencji, zjazdów, sympozjów i kongresów naukowych przeznaczonych dla Lekarzy / Farmaceutów odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak poza granicami kraju (dalej „Konferencje”) N. umożliwia Lekarzowi / Farmaceucie udział w Konferencji poprzez pokrycie kosztów bezpośrednio związanych z jego / jej udziałem w Konferencji oraz kosztów podróży na Konferencje.

Sponsorowanie Konferencji odbywa się każdorazowo na podstawie odpowiedniej umowy o sponsorowanie Konferencji zawieranej pomiędzy Spółką a Lekarzem / Farmaceutą, zgodnie z którą Spółka zobowiązuje się do pokrycia określonych kosztów związanych z uczestnictwem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji (dalej „Koszty Konferencji”). Koszty Konferencji, w zależności od charakteru Konferencji oraz uzasadnionych potrzeb Lekarza / Farmaceuty, mogą obejmować następujące kategorie:

1.  Koszty przejazdu Lekarza / Farmaceuty na Konferencję oraz koszty powrotu z Konferencji do miejsca zamieszkania Lekarza / Farmaceuty;
2.  Koszty opłat konferencyjnych (opłaty rejestracyjne);
3.  Koszty zakwaterowania Lekarza / Farmaceuty w trakcie Konferencji;
4.  Koszty wyżywienia podczas Konferencji;
5.  Inne koszty, w tym np. koszty dojazdu z hotelu do centrum konferencyjnego i z powrotem, koszty opłat wizowych;
6.  Ewentualnie koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych.

Koszty Konferencji są pokrywane przez Spółkę bezpośrednio na rachunek bankowy organizatora Konferencji, przewoźnika lub podmiotu zapewniającego zakwaterowanie w zależności od uzasadnionych potrzeb, na podstawie wystawionych faktur, rachunków i faktur proforma. W uzasadnionych przypadkach koszty są opłacane gotówką lub kartą kredytową przez pracownika Spółki towarzyszącego Lekarzowi / Farmaceucie.

Jednocześnie, Lekarz / Farmaceuta nie otrzymuje od Spółki środków w celu samodzielnego sfinansowania jakichkolwiek Kosztów Konferencji. Umowa o sponsorowanie nie przewiduje również sytuacji, w której Lekarz / Farmaceuta pokrywałby określone Koszty Konferencji z własnych środków, które następnie byłyby mu zwracane przez Spółkę.

Pokrywane przez Spółkę Koszty Konferencji są uwzględniane, jako koszty związane ze świadczeniem usług na rzecz Usługobiorców, w wynagrodzeniu należnym Spółce z tytułu świadczenia usług promocji i reklamy Produktów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w związku z pokrywaniem kosztów udziału Lekarza / Farmaceuty w Konferencji na podstawie umowy o sponsorowanie osiąganiem przez Lekarza / Farmaceutę przychodu z tego tytułu, Spółka jako podmiot zobowiązany do przekazywania informacji o wysokości przychodów na podstawie przepisu art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307; dalej również jako ustawa o PIT”) może wyłączyć z ww. przychodów diety inne należności za czas podróży Lekarza / Farmaceuty przysługujące osobom odbywającym podróż na zasadach i do wysokości określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej również jako „Rozporządzenie”), zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 w zw. z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, i w konsekwencji, na skutek wyłączenia ww. przychodów zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 w zw. z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, nie wystawiać informacji PIT-8C?
2.  Czy w związku z pokrywaniem kosztów udziału Lekarza / Farmaceuty w Konferencji na podstawie umowy o sponsorowanie i osiąganiem przez Lekarza / Farmaceutę przychodu z tego tytułu, Spółka jako podmiot zobowiązany do przekazywania informacji o wysokości przychodów na podstawie przepisu art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307; dalej również jako „ustawa o PIT”) może wyłączyć z ww. przychodów koszty opłat konferencyjnych (opłatę rejestracyjną) zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 w zw. z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, iw konsekwencji, na skutek wyłączenia ww. przychodów zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 w zw. z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, nie wystawiać informacji PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy art. 42a ustawy o PIT N. nie ma obowiązku sporządzania informacji PIT-8C oraz przekazywania tej informacji Lekarzowi / Farmaceucie i właściwemu organowi podatkowemu w odniesieniu do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ustawy o PIT, a które są uzyskiwane przez Lekarza / Farmaceutę w wyniku pokrycia przez Spółkę Kosztów Konferencji, z uwagi na mające zastosowanie w stanie faktycznym zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 21 ust 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT (przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT) oraz przy zachowaniu zasad określonych w Rozporządzeniu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Przychód z innych źródeł

Z uwagi na fakt iż w ramach zawartych umów o sponsorowanie Konferencji, Spółka zapewnia wymienione w stanie faktycznym świadczenia, może powstać pytanie, czy w rezultacie pokrywania ich przez Spółkę Lekarz / Farmaceuta otrzymuje nieodpłatne przysporzenie majątkowe, które w odmiennej sytuacji musiałby sfinansować samodzielnie.

W przypadku, kiedy osoba fizyczna otrzymuje korzyść (przysporzenie majątkowe), otrzymanie której wynika z danego tytułu prawnego łączącego strony, korzyść taka stanowi przychód z tego źródła przychodów.

Mając na uwadze fakt że Lekarz / Farmaceuta w ramach zawartej umowy o sponsorowanie Konferencji zawartej ze Spółką otrzymuje określone świadczenia, zdaniem Wnioskodawcy wartość tych świadczeń należy uznać za przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Natomiast klasyfikacja przychodu otrzymanego przez podatnika jako uzyskanego z określonego źródła w rozumieniu ustawy o PIT uzależniona jest od tytułu prawnego, na podstawie którego doszło do powstania takiego przychodu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W ocenie Spółki w analizowanym stanie faktycznym ma zastosowanie przepis zawarty w art. 10 ust. 9 ustawy o PIT, który jako źródło przychodów wskazuje inne źródła, wśród których art. 20 ust. 1 ustawy o RIT wymienia w szczególności m.in. nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 ustawy o PIT.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT pojęcie przychodu obejmuje pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze innych nieodpłatnych świadczeń, które zostały przez podatnika otrzymane lub postawione do dyspozycji w roku kalendarzowym.

Zgodnie z dyspozycją przepisu ust. 2 art. 11 ustawy o PIT wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Natomiast na podstawie przepisu ust. 2a art. 11 ustawy o PIT wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się w sposób następujący:

1.  według cen stosowanych wobec innych odbiorców -jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia,
2.  według cen zakupu - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione
3.  według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku - jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku,
4.  na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia - w pozostałych przypadkach.

Zdaniem Spółki, pokrycie przez N. Kosztów Konferencji w związku z uczestnictwem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji (na podstawie umowy o sponsorowanie) powoduje powstanie po stronie Lekarza / Farmaceuty przychodu z innych źródeł na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż przychód ten nie stanowi przychodu z tytułów, o których mowa w art. 12 – 14 i 17 ustawy o PIT Wartość nieodpłatnych świadczeń powinna zaś zostać ustalona w oparciu o przepisy art. 11 ustawy o PIT.

Zwolnienie z opodatkowania

Mając na uwadze brzmienie art. 9 ust 1 ustawy o PIT dochody wymienione w art. 21 ustawy o PIT nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika (lit a tego przepisu) lub podróży osoby niebędącej pracownikiem (lit b tego przepisu) Wymienione zwolnienie jest ograniczone kwotowo do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy i w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, tj. w przepisach Rozporządzenia.

Jak wynika z przepisów Rozporządzenia, do należności takich zalicza się pokryte przez pracodawcę koszty poniesione na rzecz diet przejazdowi dojazdów pracownika, noclegów i innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W opinii Wnioskodawcy z uwagi na brzmienie art. 21 ust 1 pkt 16 lit b) ustawy o PIT przepisy Rozporządzenia odnoszą się nie tylko do sytuacji pracowników, ale również bezpośrednio do podróży osoby niebędącej pracownikiem - przykładowo odbywanej w ramach zawartej umowy o sponsorowanie Konferencji. W konsekwencji, w przypadku, gdy Lekarz / Farmaceuta odnosi korzyść z tytułu zapewnienia mu przez Spółkę przejazdów i dojazdów, noclegów i innych wydatków, określonych przez Spółkę (np opłaty za udział w Konferencji) w związku z odbywaną podróżą nie dochodzi do powstania przychodu po stronie Lekarza / Farmaceuty.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt powstania przychodu (oraz zastosowania zwolnienia) nie zależy od sposobu sfinansowania kosztu określonego świadczenia Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie może mieć miejsca sytuacja zwolnienia z opodatkowania świadczenia otrzymanego przez pracownika / osobę niebędącą pracownikiem w przypadku opłacenia noclegu lub dojazdu przez niego i otrzymania zwrotu takich kosztów od pracodawcy (zamawiającego), oraz jednoczesnego opodatkowania takiego świadczenia w przypadku opłacenia noclegu lub dojazdu bezpośrednio przez pracodawcę (zamawiającego).

A zatem, Spółka jest zdania, że wartość zapewnianych bezpośrednio Lekarzowi / Farmaceucie, który zawarł z nią umowę o sponsorowanie Konferencji, świadczeń takich jak: koszt dojazdu i powrotu z konferencji, zakwaterowania w hotelu i wyżywienia, a także wydatki związane z zapewnieniem udziału w Konferencji podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, Spółka ponadto pragnie zauważyć, że świadczenia, o których mowa powyżej są wymienione bezpośrednio we wskazanych przepisach Rozporządzenia.

Ponadto, przepis zawarty w art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o PIT wskazuje, że powyższe zwolnienie stosuje się m.in., jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Reasumując, w przypadku, gdy Lekarz / Farmaceuta bierze udział w Konferencji oraz jego udział w Konferencji jest finansowany przez Spółkę, zdaniem Spółki zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 16 lit, b) ustawy o PIT, ponieważ:

1.  Spółki i Lekarza / Farmaceuty nie łączy stosunek pracy, w konsekwencji mamy do czynienia z podróżą osoby niebędącej pracownikiem oraz
2.  Lekarz / Farmaceuta odbywa podróż w związku z Konferencją oraz
3.  Udział Lekarza / Farmaceuty w Konferencji jest zapewniany przez Spółkę (Spółka pokrywa koszty udziału Lekarza / Farmaceuty) oraz
4.  Spełniony jest warunek zawarty w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT (Lekarz / Farmaceuta nie zalicza otrzymanych świadczeń do kosztów uzyskania przychodów oraz Spółka ponosi koszty związane z udziałem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji w celu osiągnięcia przychodów).

W konsekwencji pokrycie przez Spółkę kosztów udziału Lekarza / Farmaceuty w Konferencji nie prowadzi do powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT.

Podróż Lekarza / Farmaceuty w związku z Konferencją

W odniesieniu do punktów (1) oraz (2) powyżej Spółka chciałaby wskazać, że podziela jednolity pogląd przedstawiany zarówno w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy, jak i w praktyce rynkowej odnośnie rozumienia pojęcia „podróży” zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, w świetle którego zakres zastosowania tego przepisu jest szeroki i obejmuje wszelkie podróże osób niebędących pracownikami, niezależnie od tego czy pomiędzy taką osobą a podmiotem niebędącym pracodawcą istnieje jakikolwiek stosunek prawny, czy też nie. Takle stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w następujących interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB4/415-744/10-4/MP);

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB1/415-1012/08-9/AŻ);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2008 r., (sygn.IPPB2/415-1326/08-3/MK).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki w przypadku sponsorowania przez N. Konferencji przeznaczonych dla Lekarzy / Farmaceutów mamy do czynienia z „podróżą osoby niebędącej pracownikiem” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT.

Sposób uzyskania należności przez Lekarza / Farmaceutę od Spółki (punkt 3 powyżej)

W odniesieniu do punktu (3) powyżej, mając na uwadze, że z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób powinno nastąpić otrzymanie (uzyskanie) diet i innych należności za czas podróży przez osobę niebędącą pracownikiem, zdaniem Spółki - opartym na ugruntowanym podejściu organów podatkowych, dla celów zastosowania powyższego przepisu nie ma znaczenia sposób, w jaki następuje otrzymanie (uzyskanie) przez osobę niebędącą pracownikiem diet i innych należności za czas podróży (zwrot wydatków poniesionych przez Lekarza / Farmaceutę, czy pokrycie wydatków bezpośrednio przez Spółkę -jak to ma miejsce w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego zapytania).

Powyższe zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 lutego 2012 r. (sygn. IBPBII/415-924/11/BJ);

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2011 r. (sygn. IBPBII/415-747/11/ BD);

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB1/415-1012/09-9/AŻ).

W konsekwencji, zdaniem Spółki sposób pokrycia kosztów udziału Lekarza / Farmaceuty w Konferencji nie ma znaczenia dla możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit, b) ustawy o PIT.

Warunek zastosowania zwolnienia: art. 21 ust. 13 ustawy o PIT

Mając na uwadze warunek przedstawiony w punkcie (4) powyżej Spółka stoi na stanowisku - popartym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, że przepis zawarty w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT należy rozumieć w ten sposób, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest aby Koszty Konferencji nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika, tzn. osoby fizycznej otrzymującej diety i inne należności za czas podróży oraz zostały poniesione w celu uzyskania przychodu przez podmiot finansujący podróż.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w następujących interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 lutego 2012 r., (sygn. IBPBII/1/415-924/11/BJ);

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2011 r. (sygn. IBPBII/1/415-747/11/ BD).

W konsekwencji, zdaniem Spółki w opisanym stanie faktycznym są spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o PIT, ponieważ:

(1) Koszty Konferencji nie są w żadnym przypadku zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Lekarza / Farmaceuty; oraz

(2) Koszty Konferencji są ponoszone w każdym przypadku w celu osiągnięcia przychodów przez Spółkę (są one każdorazowo uwzględniane w wynagrodzeniu z tytułu usług reklamy świadczonych przez N. na rzecz Usługobiorców, ustalanym według formuły „koszt plus”).

Koszty Konferencji pokrywane przez Spółkę

Mając na uwadze brzmienie przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b) ustawy o PIT, diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT - podlegają zwolnieniu z opodatkowania z uwzględnieniem wysokości określonej w Rozporządzeniu.

Spółka, opierając się na jednolitej interpretacji oraz praktyce stosowania przepisów Rozporządzenia, stoi na stanowisku, że przepisy Rozporządzenia odnoszące się do podróży slużbowych pracowników oraz do relacji pomiędzy pracownikiem a pracodawcą - są odpowiednio stosowane również do podróży osób niebędących pracownikami.

Zgodnie z § 2 Rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej odbywanej w terminie I miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  noclegów,
    3.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W konsekwencji, w opinii Spółki, katalog należności przysługujących z tytułu podróży zawarty w § 2 Rozporządzenia obejmuje Koszty Konferencji Lekarza/ Farmaceuty, które są pokrywane przez Spółkę.

Powyższe oznacza, że uzyskany przez Lekarza / Farmaceutę przychód z innych źródeł w związku z pokryciem przez N.

Kosztów Konferencji w związku z uczestnictwem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji, podlega zwolnieniu z opodatkowania PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT.

Brak obowiązku Spółki w zakresie PIT-8C

W myśl art. 42a ustawy o PIT „osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.”

W konsekwencji, w przypadku dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o PIT - przy spełnieniu warunków wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b), art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, Rozporządzenia nie powstaje obowiązek w zakresie PIT-8C.

Mając powyższe na uwadze powyższe oraz uwzględniając stan faktyczny, w opinii Spółki w zakresie, w jakim ponoszone przez N. Koszty Konferencji w związku z uczestnictwem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji są zwolnione z PIT na gruncie art. 21 ust, 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, przy spełnieniu warunków z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT oraz Rozporządzenia, na Spółce nie spoczywa obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C i przekazania jej Lekarzowi / Farmaceucie oraz właściwemu organowi podatkowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe – odnośnie możliwości zwolnienia z opodatkowania kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) z tytułu podróży zagranicznej w wysokości nadwyżki ponad przewidziany limit określony w rozporządzeniu regulującym wysokość oraz warunki ustalania należności z tytułu podróży służbowej, w sytuacji pokrywania tych kosztów, kosztów wyżywienia w wysokości przekraczającej wysokość diet określonych w ww. rozporządzeniu oraz opłaty rejestracyjnej i kosztów nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych, natomiast w pozostałym zakresie za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określone zostały źródła przychodów, gdzie m.in. w pkt 9 wymieniono inne źródła.

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle zapisu art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Podkreślić należy, że z powyższego przepisu wynika, iż w informacji PIT-8C nie ujmuje się m.in. tych dochodów, które są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 powyższej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zajmuje się między innymi działalnością marketingową w zakresie promocji produktów leczniczych, produktów weterynaryjnych, szczepionek i wyrobów medycznych. W ramach świadczonych usług marketingowych Spółka odpowiedzialna jest między innymi za prowadzenie działań promocyjnych i reklamowych w odniesieniu do produktów na podstawie umów o świadczenie usług zawartych z podmiotami z Grupy:

Reklama prowadzona przez Spółkę jest kierowana do osób uprawnionych do wystawiania recept, lekarzy oraz osób prowadzących obrót Produktami, Farmaceutów. poprzez sponsorowanie konferencji, zjazdów, sympozjów i kongresów naukowych przeznaczonych dla Lekarzy / Farmaceutów odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak poza granicami kraju. Spółka umożliwia Lekarzowi / Farmaceucie udział w Konferencji poprzez pokrycie kosztów bezpośrednio związanych z ich udziałem w Konferencji oraz kosztów podróży na Konferencję. Sponsorowanie Konferencji odbywa się każdorazowo na podstawie odpowiedniej umowy o sponsorowanie Konferencji zawieranej pomiędzy Spółką a Lekarzem / Farmaceutą, zgodnie z którą Spółka zobowiązuje się do pokrycia określonych kosztów związanych z uczestnictwem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji. Koszty Konferencji, w zależności od charakteru Konferencji oraz uzasadnionych potrzeb Lekarza / Farmaceuty, mogą obejmować następujące kategorie: Koszty przejazdu Lekarza / Farmaceuty na Konferencję oraz koszty powrotu z Konferencji do miejsca zamieszkania Lekarza / Farmaceuty; Koszty opłat konferencyjnych (opłaty rejestracyjne); Koszty zakwaterowania Lekarza / Farmaceuty w trakcie Konferencji; Koszty wyżywienia podczas Konferencji; inne koszty, w tym np. koszty dojazdu z hotelu do centrum konferencyjnego i z powrotem, koszty opłat wizowych; ewentualnie koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych.

Koszty Konferencji są pokrywane przez Spółkę bezpośrednio na rachunek bankowy organizatora Konferencji, przewoźnika lub podmiotu zapewniającego zakwaterowanie w zależności od uzasadnionych potrzeb, na podstawie wystawionych faktur, rachunków i faktur proforma. W uzasadnionych przypadkach koszty są opłacane gotówką lub kartą kredytową przez pracownika Spółki towarzyszącego Lekarzowi / Farmaceucie.

Lekarz / Farmaceuta nie otrzymuje od Spółki środków w celu samodzielnego sfinansowania jakichkolwiek Kosztów Konferencji. Umowa o sponsorowanie nie przewiduje również sytuacji, w której Lekarz / Farmaceuta pokrywałby określone Koszty Konferencji z własnych środków, które następnie byłyby mu zwracane przez Spółkę.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Świadczenia ponoszone za osoby biorące udział w wydarzeniach o charakterze naukowym lub naukowo-promocyjnym (sponsorowanie konferencji, zjazdów, sympozjów i kongresów naukowych) odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak i poza granicami kraju, na podstawie zawartej umowy sponsoringu niewątpliwie należą do nieodpłatnych świadczeń, jakie osoby te otrzymują od Spółki.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 353 § 2 ww. Kodeksu, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sfinansowanie przez Spółkę w oparciu o zawarte z lekarzami umowy sponsoringu kosztów podróży związanych z udziałem Lekarza / Farmaceuty w przedmiotowych Wydarzeniach, na które składają się: koszty przejazdu na konferencje i koszty powrotu z konferencji do miejsca zamieszkania, koszty wiz lub opłat o analogicznym charakterze, np. z tytułu przekroczenia granicy, koszty dojazdu do centrum konferencyjnego i z powrotem, koszty zakwaterowania / noclegu w trakcie konferencji, koszty wyżywienia oraz inne uzasadnione koszty (np. opłata rejestracyjna za uczestnictwo w konferencji, ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych) stanowić będą dla Lekarza / Farmaceuty nieodpłatne świadczenie.

Wartość tego świadczenia należy ustalać kierując się treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Z tej też przyczyny wartość tychże świadczeń należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w powołanym powyżej art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z innych źródeł. Przy czym, wartość świadczeń przekazywanych Lekarzowi / Farmaceucie może być jednak zwolniona z opodatkowania w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W myśl ust. 13 art. 21 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cytowanej ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ww. ustawy).

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje (ust. 2 § 3 ww. rozporządzenia.

Jak stanowi § 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

Na podstawie § 4 ust. 2 rozporządzenia, wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 Rozdziału 2 ww. rozporządzenia odnoszącego się do podróży krajowych, miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca.

W myśl § 7 ust. 1 rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Z kolei jak stanowi § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1.  jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
    1.  mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
    2.  od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
    3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną ale rozpoczętą dobę:
    1.  do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
    2.  ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia, dieta nie przysługuje:

1.  za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, o których mowa w 10;
2.  jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Zgodnie z § 7 ust. 4 ww. rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 25% diety;
2.  obiad - 50% diety;
3.  kolacja - 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 ww. rozporządzenia).

W myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 rozporządzenia, pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Stosownie do § 9 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży krajowej pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety.

Ryczałt, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, jeżeli pracownik nie ponosi kosztów dojazdów (§ 9 ust. 2 rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (§ 9 ust. 3 rozporządzenia).

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 Rozdziału 3 ww. rozporządzenia dotyczącego podróży zagranicznych, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Jak stanowi ust. 3 § 13 rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:

1.  za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  za niepełną dobę podróży zagranicznej:
    1.  do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
    2.  ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
    3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Jak wynika z ust. 2 § 14 rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 15% diety;
2.  obiad - 30% diety;
3.  kolacja - 30% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

W myśl § 16 ust. 1 rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (ust. 2 § 16 rozporządzenia).

Zgodnie z § 17 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości za granicą, w której pracownik korzystał z noclegu.

W przypadku gdy pracownik ponosi koszty dojazdu, o których mowa w ust. 1, wyłącznie w jedną stronę, przysługuje ryczałt w wysokości 50% diety.

Stosownie do ust. 3 § 17 rozporządzenia, na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży zagranicznej.

W myśl § 21 cytowanego rozporządzenia, w przypadku odbywania podróży zagranicznej w połączeniu z przejazdem na obszarze kraju, przepisy rozdziału 2 stosuje się odpowiednio.

Odnośnie ponoszonych przez Spółkę kosztów transportu, związanych z przejazdem Lekarza / Farmaceuty z określonego miejsca, np. miejsca zamieszkania Lekarza / Farmmaceuty, do miejscowości, w której odbywa się Konferencja oraz z powrotem, w tym również przejazdy lokalne w miejscu oraz w czasie, w którym odbywa się Konferencja, tj. dojazd z hotelu do centrum konferencyjnego, organ podatkowy stwierdza:

Pokrywane przez Spółkę koszty przejazdów Lekarza / Farmaceuty z miejsca zamieszkania Lekarza / Farmaceuty do miejscowości, w której odbywa się Konferencja oraz z powrotem zarówno w podróży krajowej i zagranicznej korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego do wysokości, jaka wynika z treści zacytowanego powyżej § 3 ust. 2 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, tj. do wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi (wiza).

Natomiast w kwestii dotyczącej pokrywanych przez Spółkę kosztów przejazdów lokalnych w miejscu oraz w czasie, w którym odbywać się będzie Konferencja w przypadku podróży:

1.  krajowej - za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety, jednakże jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej – ryczałt w wysokości 20% diety nie przysługuje (§ 9 ust. 1-3 rozporządzenia),
2.  zagranicznej - za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży pracownikowi przysługuje na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej ryczałt w wysokości 10% diety za dobę podróży w danym państwie, zgodnie z załącznikiem do przedmiotowego rozporządzenia (§ 17 ust. 3 rozporządzenia).

Z treści wniosku wynika, iż Spółka pokrywać będzie koszty przejazdów lokalnych w miejscu oraz w czasie, w którym odbywać się będzie dana Konferencja w całości, tj. obejmujące całą cenę biletu, zatem w przypadku podróży krajowych zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w przypadku podróży zagranicznej, jeżeli kwota pokrytych przez Spółkę kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) przekroczy limit, o którym mowa w § 17 ust. 3 ww. rozporządzenia, nadwyżka ponad przewidziany limit stanowić będzie przychód danego Lekarza / Farmaceuty z tytułu nieodpłatnego świadczenia (art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy).

W dalszej kolejności odnosząc się do prawidłowości stanowiska Spółki dotyczącego kosztów zakwaterowania/noclegu Lekarza / Farmaceuty w miejscowości, w której odbywać się będzie Konferencja (w czasie, w którym odbywa się Konferencja) organ podatkowy stwierdza, iż w przypadku podróży odbywanej:

*   na terenie kraju – za nocleg podczas podróży w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 8 ust. 1-2 ww. rozporządzenia),

*   poza granicami kraju - za nocleg podczas podróży pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 1 i ust. 3 ww. rozporządzenia).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka pokryje koszty noclegu w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu, uznając taki przypadek jako uzasadniony, wówczas pokryte przez Spółkę koszty w wysokości stwierdzonej rachunkiem w odniesieniu do Lekarza / Farmaceuty uczestniczącego w danym Wydarzeniu, będą wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, mając na uwadze, iż w przedmiotowej sprawie Spółka, zawsze za uprzednio wyrażoną przez siebie zgodą ponosić będzie koszty związane z zakwaterowaniem / noclegiem Lekarza / Farmaceuty w miejscowości, w której odbywać się będzie Konferencja, równowartość pokrywanych przez Spółkę kosztów obejmujących całą wysokość rachunku hotelowego zwolniona będzie z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ustosunkowując się natomiast do zwolnienia z opodatkowania ponoszonych przez Spółkę kosztów wyżywienia Lekarza / Farmaceuty (w dniach, w których odbywać się będzie Konferencja), należy stwierdzić, że nie można podzielić stanowiska Spółki, zgodnie z którym cała wartość świadczenia w zakresie wyżywienia zapewnionego Lekarzowi / Farmaceucie będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Należy wskazać, iż w sytuacji podróży:

*   krajowej - za każdą dobę podróży pracownikowi przysługuje dieta na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w wysokości 30 zł (§ 7 ust. 1 rozporządzenia),

*   zagranicznej - w czasie podróży zagranicznej dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 1, 2 i 4 cytowanego rozporządzenia).

Organ podatkowy zauważa, że rezygnacja z wypłacania diety na rzecz zapewnienia bezpłatnego wyżywienia nie oznacza, iż w takiej sytuacji zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy nie określa limitu dla należności związanych z wyżywieniem podczas podróży osoby niebędącej pracownikiem.

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne bowiem jest, że niezależnie od formy, w jakiej zapewniono osobie odbywającej podróż wyżywienie, ze zwolnienia od podatku korzysta tylko ta część otrzymanego świadczenia związanego z wyżywieniem, która nie przekracza wysokości diety określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, korzysta tylko ta część pokrytego przez Spółkę świadczenia związanego z wyżywieniem Lekarza / Farmaceuty, która nie przekroczy wysokości diety z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, czyli w przypadku podróży krajowej 30 zł za dobę podróży, odpowiednio w przypadku podróży zagranicznej w wysokości diety za dobę podróży obowiązującej dla docelowego państwa podróży, określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zatem nadwyżka ponoszonych przez Spółkę kosztów wyżywienia, zarówno w przypadku podróży krajowej, jak i zagranicznej ponad kwotę diet określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej stanowi podlegający opodatkowaniu przychód Lekarza / Farmaceuty z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż pokryte przez Spółkę koszty uczestnictwa Lekarza / Farmaceuty w Konferencji związane z przejazdem zarówno w podróży krajowej jak i zagranicznej do wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi (wiza), oraz gdy Spółka pokryje koszty noclegu stwierdzone rachunkiem w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu zarówno w podróży krajowej i zagranicznej, uznając taki przypadek jako uzasadniony, uzyskany przez Lekarza / Farmaceuty przychód korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, dotyczącym podróży osoby niebędącej pracownikiem mowa jest wyłącznie o podróży w rozumieniu potocznym, przez „inne niezbędne wydatki”, o których mowa w § 2 pkt 2 lit. d) cyt. rozporządzenia, należy rozumieć wyłącznie wydatki związane bezpośrednio z odbywaniem podróży, a nie wydatki związane z realizacją celu podróży (np. udział w konferencji, kongresie, itd.). Dlatego też opłata rejestracyjna, oraz ewentualnie inne koszty związane z uczestnictwem Lekarza / Farmaceuty w Konferencji, np. koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych nie stanowią przewidzianych w powołanym rozporządzeniu „innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”. Do takich wydatków można zaliczyć wyłącznie wydatki związane stricte z podróżowaniem (przemieszczaniem się).

Zatem pokrywanie przez Spółkę, na podstawie zawieranych pomiędzy Spółką a lekarzami / Farmaceutami umów o sponsorowanie Konferencji kosztów w postaci opłaty rejestracyjnej, oraz ewentualnie innych kosztów związanych z uczestnictwem przez Lekarzy / Farmaceutow w Konferencji zarówno w kraju, jak i za granicą np. koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych będzie skutkować powstaniem po stronie lekarza przychodu z nieodpłatnych świadczeń, który należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie podlega zwolnieniu określonemu w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cytowanej ustawy.

W konsekwencji na Spółce w związku z zawieranymi między Spółką a Lekarzami / Farmaceutami umowami o sponsorowanie Konferencji ciążyć będą obowiązki informacyjne wynikające z treści zacytowanego powyżej art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegające na sporządzeniu i przekazaniu w stosownym terminie informacji PIT-8C podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu, w której Spółka zobowiązana będzie wykazać:

*   przychód z tytułu dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) w przypadku podróży zagranicznej w sytuacji kiedy kwota pokrytych przez Spółkę kosztów przekroczy limit, o którym mowa w § 17 ust. 3 ww. rozporządzenia, w wysokości nadwyżki ponad przewidziany limit,

*   nadwyżkę świadczenia związanego z wyżywieniem Lekarza / Farmaceuty, w wysokości przekraczającej wysokość diet z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej,

*   opłatę rejestracyjną, i ewentualne inne koszty związane z uczestnictwem danego Lekarza / Farmaceuty w Konferencji, np. koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Ponadto podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych, dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach, nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeżeli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Na podstawie art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.