Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.649.2019.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-09
Teza: sprzedaż prawa własności lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za koszt uzyskania przychodu należy uznać wartość nominalną wierzytelności pożyczkowej, tj. tą część udzielonej pożyczki, która nie została przez pożyczkobiorcę spłacona. Kwota spłaty kredytu nie wpłynie na wysokość przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: kredyt; pożyczka; przewłaszczenie; umowa-umowa pożyczki; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.) uzupełnione pismem (data nadania 3 lutego 2020 r., data wpływu 5 lutego 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. organu z dnia 27 stycznia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.649.2019.1.JK3 (data doręczenia 2 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest**:

*   **prawidłowe** \- w zakresie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty niespłaconego kapitału pożyczki,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 27 stycznia 2020 r. (data nadania 28 stycznia 2020 r., data doręczenia 2 lutego 2020 r.) Nr 0114-KDIP3-3.4011.649.2019.1.JK3, tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem (data nadania 3 lutego 2020 r., data wpływu 5 lutego 2020 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni - obywatelka Ukrainy i państwa Izrael – dnia 10 czerwca 2014 r., zawarła w umowę pożyczki na kwotę 350.000,00 (trzysta pięćdziesiąt tysięcy) złotych z terminem spłaty do dnia 10 czerwca 2024 r., z synem. Jako zabezpieczenie pożyczki została zawarta pomiędzy stronami w formie aktu notarialnego w dniu 24 listopada 2014 r., umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie spłaty pożyczki. Na mocy tej umowy, Wnioskodawczyni zezwoliła swojemu synowi dalej zamieszkiwać w nieruchomości, z zastrzeżeniem, że nadal będzie on spłacał samodzielnie zaciągnięty kredyt hipoteczny. Syn Wnioskodawczyni spłacał - w miesięcznych ratach - kredyt hipoteczny. Przedmiotową nieruchomość będącą zabezpieczeniem spłaty pożyczki, stanowi lokal mieszkalny, który w dniu 11 lipca 2011 r. syn Wnioskodawczyni, (w dniu 11 lipca 2011 r., posiadał tylko ukraińskie obywatelstwo i posiadał kartę stałego pobytu w Polsce) nabył jako spółdzielcze własnościowe prawo do mieszkania w W. na podstawie aktu notarialnego w dniu 15 sierpnia 2011 r. Cena, która wynika z aktu notarialnego wyniosła 345.000,00 zł. W celu sfinansowania zakupu ww. nieruchomości w dniu 13 lipca 2011 r., syn Wnioskodawczyni zawarł z bankiem umowę kredytu hipotecznego na kwotę 302.000,00 zł. Do działu IV księgi wieczystej została wpisana hipoteka na rzecz banku. W dniu 11 lutego 2014 r., syn Wnioskodawczyni przekształcił spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w tzw. pełną własność. W dniu 20 maja 2019 r. na życzenie Wnioskodawczyni, pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej synem został zawarty aneks do umowy pożyczki, na mocy którego skrócony został okres spłaty pożyczki - z pierwotnego terminu określonego na dzień 10 czerwca 2024 r., na dzień 10 lipca 2019 r. Syn Wnioskodawczyni we wskazanym w aneksie terminie nie zwrócił pożyczki. W tej sytuacji Wnioskodawczyni skorzystała ze swojego uprawnienia i przejęła w dniu 22 sierpnia 2019 r., nieruchomość (lokal mieszkalny). W dniu 5 września 2019 r., Wnioskodawczyni sprzedała przejętą nieruchomość za cenę 410.000,00 (czterysta dziesięć tysięcy) złotych. Ze względu na fakt, że nieruchomość była obciążona hipoteką, część ceny, tj. kwota jaka pozostała do spłaty po rozliczeniu spłat kredytu dokonanych przez syna Wnioskodawczyni - 248.242,69 (dwieście czterdzieści osiem tysięcy dwieście czterdzieści dwa i 69/100) złotych - została zapłacona bankowi jako spłata kredytu (§ 3 ust. 2 pkt 1 umowy sprzedaży z dnia 5 września 2019 r.). Pozostała część ceny - 161.757,31 (sto sześćdziesiąt jeden tysięcy siedemset pięćdziesiąt siedem i 31/100) złotych - przypadła bezpośrednio Wnioskodawczyni (§ 3 ust. 1 w zw. z § 3 ust. 2 pkt 2-3 umowy sprzedaży z dnia 5 września 2019 r.)

W dniu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni zamieszkiwała na Ukrainie. Wnioskodawczyni jako również obywatelka państwa Izrael, część roku spędza na terenie Izraela (jest profesorem medycyny i prowadzi badania naukowe w Izraelu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni, niebędąca obywatelem Polski, ale osiągająca przychód ze sprzedaży nieruchomości na terenie Polski, podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zobowiązana jest do zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionej sytuacji nie będzie ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości. Wynika to z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. z. U. z 2019 r., 1387 ze zm., dalej ustawa o pdof). Na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o pdof, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawczyni, nie mająca miejsca zamieszkania w Polsce (nie posiada żadnego zezwolenia na pobyt czasowy na terytorium RP), jako obywatelka Ukrainy i państwa Izrael, mająca stałe miejsce zamieszkania na Ukrainie), ma zatem ograniczony obowiązek podatkowy. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o pdof, źródłami przychodu są odpłatne zbycie - z zastrzeżeniem ust. 2 - nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o pdof z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o którym mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy o pdof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W przedstawionym zdarzeniu, kosztami uzyskania przychodu jest kwota udzielonej pożyczki przez Wnioskodawczynię - łącznie 350.000,00 zł, która to kwota nie została Wnioskodawczyni zwrócona. Koszt sprzedaży nieruchomości wyniósł zaś 410.000,00 zł i został pomniejszony o kwotę spłaty hipoteki, tj. o 161.757,31 zł. W efekcie tych rozliczeń, Wnioskodawczyni składając deklarację PIT-39 za 2019 r., wykaże kwotę przychodu 161.757,31 zł ze sprzedaży nieruchomości w dniu 5 września 2019 r., a jako koszty uzyskania przychodu wykaże kwotę 350.000,00 zł jako kwotę udzielonej pożyczki. W ostatecznym rozliczeniu Wnioskodawczyni poniosła stratę, więc nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty niespłaconego kapitału pożyczki,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak wynika z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazać należy, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni mająca miejsce zamieszkania na Ukrainie dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w Polsce.

Zatem w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. nr 63, poz. 269).

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. Konwencji, dochody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochody z eksploatacji gospodarstwa rolnego i leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” posiada takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie należące do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji pokładów mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, powietrzne i rzeczne oraz środki transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. konwencji).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Konwencji polsko-ukraińskiej, dochody osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-ukraińskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą na Ukrainie podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 10 czerwca 2014 r., zawarła umowę pożyczki z synem na kwotę 350.000,00 zł z terminem spłaty do dnia 10 czerwca 2024 r. Jako zabezpieczenie pożyczki została zawarta pomiędzy stronami w formie aktu notarialnego w dniu 24 listopada 2014 r., umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie spłaty pożyczki. Syn Wnioskodawczyni spłacał - w miesięcznych ratach - kredyt hipoteczny. Przedmiotową nieruchomość będącą zabezpieczeniem spłaty pożyczki, stanowi lokal mieszkalny, który w dniu 11 lipca 2011 r. syn Wnioskodawczyni, nabył jako spółdzielcze własnościowe prawo do mieszkania na podstawie aktu notarialnego w dniu 15 sierpnia 2011 r. Cena, która wynika z aktu notarialnego wyniosła 345.000,00 zł. W celu sfinansowania zakupu ww. nieruchomości w dniu 13 lipca 2011 r., syn Wnioskodawczyni zawarł z bankiem umowę kredytu hipotecznego na kwotę 302.000,00 zł. Do działu IV księgi wieczystej została wpisana hipoteka na rzecz banku. W dniu 11 lutego 2014 r. syn Wnioskodawczyni przekształcił spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w tzw. pełną własność. W dniu 20 maja 2019 r. na życzenie Wnioskodawczyni, pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej synem został zawarty aneks do umowy pożyczki, na mocy którego skrócony został okres spłaty pożyczki - z pierwotnego terminu określonego na dzień 10 czerwca 2024 r., na dzień 10 lipca 2019 r. Syn Wnioskodawczyni we wskazanym w aneksie terminie nie zwrócił pożyczki. W tej sytuacji Wnioskodawczyni skorzystała ze swojego uprawnienia i przejęła w dniu 22 sierpnia 2019 r., nieruchomość (lokal mieszkalny). W dniu 5 września 2019 r., Wnioskodawczyni sprzedała przejętą nieruchomość za cenę 410.000,00 zł. Ze względu na fakt, że nieruchomość była obciążona hipoteką, część ceny, tj. kwota jaka pozostała do spłaty po rozliczeniu spłat kredytu dokonanych przez syna Wnioskodawczyni - 248.242,69 zł - została zapłacona bankowi jako spłata kredytu. Pozostała część ceny - 161.757,31 zł - przypadła bezpośrednio Wnioskodawczyni.

Zaznaczyć należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem umowy przewłaszczenia mogą być także nieruchomości.

W tej kwestii, Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 maja 2000 r., sygn. akt III CKN 246/00 stwierdził, że „umowa przeniesienia własności nieruchomości na zabezpieczenie spłaty kredytu, w której kredytodawca zobowiązał się do przeniesienia z powrotem na kredytobiorcę własności nieruchomości niezwłocznie po spłacie kredytu, nie jest umową przeniesienia własności zawartą pod warunkiem (art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego)”. Warunek pojawia się natomiast przy oświadczeniu w umowie przewłaszczenia odnośnie zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Przeniesienie to odbywa się właśnie pod warunkiem, którym jest spełnienie świadczenia kredytowego przez dłużnika.

W orzecznictwie utrwalony jest również pogląd, że przy przewłaszczeniu nieruchomości na zabezpieczenie wierzyciel uzyskuje jej własność bezwarunkowo, stając się powiernikiem dłużnika co do jego nieruchomości. Umowa przewłaszczenia zawiera bowiem w sobie, jeżeli chodzi o oświadczenie dłużnika, podwójny skutek zobowiązująco-rozporządzający, zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Stanowi ona również podstawę zmiany wpisu w księdze wieczystej. Powiernik ma również możność zbycia nieruchomości. Natomiast stosunkiem prawnym, w oparciu o który dokonujący przewłaszczenia, zachowa posiadanie nieruchomości, podobnie jak w sytuacji rzeczy ruchomych oznaczonych indywidualnie i rodzajowo, jest stosunek użyczenia. Czas trwania użyczenia będzie w tym wypadku oznaczony – pokrywać się będzie z czasem trwania stosunku prawnego, stanowiącego przyczynę przeniesienia własności nieruchomości.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności do przedmiotowego lokalu mieszkalnego na Wnioskodawczynię nastąpiło w formie aktu notarialnego umowy przewłaszczenia, tj. w 2014 r. Oznacza, że upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię prawa własności do opisanego lokalu mieszkalnego.

W opisanym stanie faktycznym odpłatne zbycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego nabytego na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię przewłaszczonego lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego w 2019 r. przez Wnioskodawczynię stanowi źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie zaś z art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Mając powyższe na uwadze nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że przychodem z odpłatnego zbycia będzie dla Niej jedynie kwota, która przypadła Jej bezpośrednio, tj. cena sprzedaży pomniejszona o spłatę kredytu zaciągniętego przez syna.

Z ww. przepisu art. 19 wynika, że cena sprzedaży może być pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, tj. koszty, które są niezbędne aby transakcja mogła dojść do skutku. Kosztem takim nie jest spłata zadłużenia, gdyż spłaty tego kredytu należałoby dokonać również gdyby nie doszło do sprzedaży nieruchomości. A zatem pomiędzy sprzedażą nieruchomości a spłatą kredytu nie występuje związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 (tj. w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W myśl art. 45 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (PIT-39).

W świetle powyższego, podstawą obliczenia zryczałtowanego 19% podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (stanowiącym wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia rozumiane jako wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku), a kosztami uzyskania przychodu, tj. udokumentowanymi kosztami nabycia lub udokumentowanymi kosztami wytworzenia, powiększonymi o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, że z treści przytoczonego przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zaliczyć można jedynie wydatki, które podatnik poniósł na nabycie (wytworzenie) nieruchomości, bądź też ewentualnie nakłady, które poniósł w trakcie posiadania nieruchomości, a które zwiększą jej wartość.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie odsyła w tym zakresie do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - przez co należy rozumieć wszelkie koszty poniesione w tych celach. Treść przepisu art. 30e ust. 2 ww. ustawy, w tym zwłaszcza odesłania, którymi na jego gruncie operuje ustawodawca uzasadniają twierdzenie, że ma ona pierwszeństwo stosowania przed ogólną regulacją zawartą w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za taką wykładnią przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy przemawia to, że stanowi on odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem powinien on być interpretowany ściśle.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości.

Wydatkiem związanym z nabyciem nieruchomości może być wyłącznie wartość nominalna wierzytelności (pożyczkowej)/zobowiązania, tj. ta część wierzytelności (udzielonej pożyczki)/zobowiązania, która nie została przez dłużnika (pożyczkobiorcę) spłacona.

W przedmiotowej sprawie poniesionym wydatkiem jest – co do zasady – wartość udzielonej przez Wnioskodawczynię niespłaconej przez Pożyczkobiorcę pożyczki. Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. Udzielona pożyczka była bowiem rzeczywistym uszczupleniem majątku Wnioskodawczyni, co prawda nie poniesionym „wprost” na nabycie, jednak związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy udzieleniem pożyczki, a nabyciem nieruchomości bezwzględnie istniał. Bowiem, aby nabyć własność przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni udzieliła pożyczki, która nie została spłacona.

Reasumując, stwierdzić należy, że sprzedaż prawa własności lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za koszt uzyskania przychodu należy uznać wartość nominalną wierzytelności pożyczkowej, tj. tą część udzielonej pożyczki, która nie została przez pożyczkobiorcę spłacona. Kwota spłaty kredytu nie wpłynie na wysokość przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto, Organ informuje, że ewentualne wyliczenia podstawy opodatkowania (np. przychodu, kosztów, dochodu, podatku) nie należą do kompetencji tutejszego Organu, gdyż przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nakłada na Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej obowiązek wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Szczegółowe ustalenia w powyższym zakresie mogą być poczynione wyłącznie w ramach prowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.