Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-477/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-10
Teza: Zmiana ceny dostawy in plus (podwyższenie tej ceny) będzie nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Zatem rozliczenie korekty powinno nastąpić w dacie wystawienia faktury korygującej, gdyż okoliczności (zdarzenia) dające podstawę do korekty nie były znane w momencie wystawienia faktury pierwotnej.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-wystawienie faktury; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; termin
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2013r. (data wpływu 26 lutego 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013r. (data wpływu 27 maja 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawiania faktur korygujących podwyższających podatek należny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2013r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z dnia 19 lutego 2013r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawiania faktur korygujących podwyższających podatek należny.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2013r. (data wpływu 27 maja 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-182/13/MS z dnia 13 maja 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca podpisał z klientami kilka umów, w których zamieścił punkt dotyczący ustalenia ceny: „Strony ustalają następujące warunki cenowe:

1.  sprzedający będzie sprzedawał towar, usługę po cenach wynikających z aktualnego cennika;
2.  wartość towaru, usługi pomniejszona jest na fakturze o kwotę rabatu udzielonego kupującemu indywidualnie. Kupujący otrzymuje 43% rabatu od cen cennikowych sprzedającego, za zapłatę faktury do 3 dni od daty wystawienia faktury naliczony zostanie rabat w wysokości 10%.
3.  W przypadku nieterminowej zapłaty zostanie wystawiona faktura korygująca podwyższona o wartość dodatkowego rabatu 10%.”

Wnioskodawca zakłada, że w myśl powyższego, wystawi fakturę korygującą podnoszącą podstawę opodatkowania i co za tym idzie zwiększającą podatek VAT. Zdarzeniem, które powoduje wystawienie faktury korygującej jest niedotrzymanie terminu płatności faktury, do której jest wystawiana faktura korygująca. Zaś momentem opisanego zdarzenia jest chwila, w której minie termin płatności faktury, do której jest wystawiana faktura korygująca. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, zarejestrowanej 29 października 2010r., w tej chwili działalność jest zawieszona. Rabaty dotyczą dostarczanych towarów.

Wnioskodawca udziela dwóch rabatów, rabaty są ustalane w momencie podpisywania umowy, tytułem rabatu 43%-owego jest uatrakcyjnienie ceny. Klient otrzymuje ofertę, z której dowiaduje się jaka jest cena cennikowa, jaki może otrzymać rabat i jakie są warunki otrzymania tegoż rabatu. Podstawą rabatu 10% jest cena cennikowa obniżona o rabat 43%.

Kwota doliczana do ceny w przypadku nieterminowej zapłaty to 10% od ceny wyliczanej wzorem - cena cennikowa minus 43%.

Wnioskodawca pyta czy termin obciążenia nabywcy ww. kwotą zależy tylko od niego czy też formułując tak a nie inaczej umowę Wnioskodawca bierze na siebie jakieś obowiązki z tym związane.

Tylko i wyłącznie umowa jest podstawą podniesienia ceny w przypadku nieterminowej zapłaty, bo Wnioskodawca zakłada, że faktura zostanie zapłacona terminowo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy termin wystawienia faktury korygującej podnoszącej podstawę opodatkowania pozostaje w związku ze zdarzeniem, które jest powodem wystawienia korekty?

Zdaniem Wnioskodawcy, jednoznaczne sformułowania w umowie obligują do zwiększenia ceny (wystawienia faktury korygującej).

Jeżeli czas zdarzenia, którego dotyczy faktura korygująca ma przełożenie na termin jej wystawienia, to fakturę korygującą należy wystawić w terminie określonym. W innym przypadku Wnioskodawca wie, że ograniczeniem jest termin przedawnienia zobowiązania podatkowego dotyczącego faktury korygowanej (do 6 lat). Warto tu zaznaczyć, że Wnioskodawca spotkał się z interpretacją przepisów podatkowych mówiącą, że jedynym ograniczeniem w terminie wystawienia faktury korygującej jest termin przedawnienia zobowiązania podatkowego dotyczącego faktury korygowanej ale dla przypadku kiedy ten podatek miał być zwrócony podatnikowi. Tu zaś mamy przypadek odwrotny i bez problemu Wnioskodawca może sobie wyobrazić sytuację, w której wystawia korektę w rok po zdarzeniu. Następnie Wnioskodawca ma kontrolę podatkową i okazuje się, że dopóki nie wystawiał korekty nic się nie działo, ale skoro ją wystawił to powinien był to zrobić bezpośrednio po zdarzeniu (np. w okresie rozliczeniowym faktury korygowanej) i teraz musi zapłacić odsetki za okres od momentu, w którym powinien wystawić korektę do momentu jej faktycznego wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Jak stanowi art. 29 ust. 4a powołanej ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

W myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r. w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2.dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

3.kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;

4.kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Natomiast w myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r. w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2.dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

3.kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;

4.kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 13 ust. 5 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Natomiast stosownie do § 13 ust. 5 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Jak wynika z § 13 ust. 8 rozporządzenia faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Z kolei jak stanowi § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r., fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Natomiast jak stanowi § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r., fakturę korygującą wystawia się również gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie z § 14 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r., faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2.dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;

3.kwotę podwyższenia ceny bez podatku;

4.kwotę podwyższenia podatku należnego.

Natomiast zgodnie z § 14 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r., faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2.dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w\`(...)\`,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;

3.kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.).

Faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w … zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r.).

W myśl § 14 ust. 4 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r. przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Faktury korygujące generalnie można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego (tzw. „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu (tzw. „in plus”).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca pyta o sytuację w której następuje podwyższenie wartości obrotu i kwot podatku należnego.

Z zawartego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca podpisał z klientami kilka umów, w których zamieścił punkt dotyczący ustalenia ceny: „Strony ustalają następujące warunki cenowe:

1.  sprzedający będzie sprzedawał towar, usługę po cenach wynikających z aktualnego cennika;
2.  wartość towaru, usługi pomniejszona jest na fakturze o kwotę rabatu udzielonego kupującemu indywidualnie. Kupujący otrzymuje 43% rabatu od cen cennikowych sprzedającego, za zapłatę faktury do 3 dni od daty wystawienia faktury naliczony zostanie rabat w wysokości 10%.
3.  W przypadku nieterminowej zapłaty zostanie wystawiona faktura korygująca podwyższona o wartość dodatkowego rabatu 10%.”

Wnioskodawca zakłada, że w myśl powyższego, wystawi fakturę korygującą podnoszącą podstawę opodatkowania i co za tym idzie zwiększającą podatek VAT. Zdarzeniem, które powoduje wystawienie faktury korygującej jest niedotrzymanie terminu płatności faktury, do której jest wystawiana faktura korygująca. Zaś momentem opisanego zdarzenia jest chwila, w której minie termin płatności faktury, do której jest wystawiana faktura korygująca. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, zarejestrowanej 29 października 2010r., w tej chwili działalność jest zawieszona. Rabaty dotyczą dostarczanych towarów.

Wnioskodawca udziela dwóch rabatów, rabaty są ustalane w momencie podpisywania umowy, tytułem rabatu 43%-owego jest uatrakcyjnienie ceny. Klient otrzymuje ofertę, z której dowiaduje się jaka jest cena cennikowa, jaki może otrzymać rabat i jakie są warunki otrzymania tegoż rabatu. Podstawą rabatu 10% jest cena cennikowa obniżona o rabat 43%.

Kwota doliczana do ceny w przypadku nieterminowej zapłaty to 10% od ceny wyliczanej wzorem - cena cennikowa minus 43%.

Tylko i wyłącznie umowa jest podstawą podniesienia ceny w przypadku nieterminowej zapłaty, bo Wnioskodawca zakłada, że faktura zostanie zapłacona terminowo.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących w sytuacji, gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury.

I tak, faktura korygująca podwyższająca podatek należny w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
*   z powodu innych przyczyn określonych w § 14 rozporządzenia, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

Odnośnie faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego stwierdzić należy, że przepisy ustawy o VAT zawierają regulacje dotyczące momentu ujmowania takich faktur bowiem ustawodawca jednoznacznie i konkretnie określił w przepisach ustawy o VAT moment powstania obowiązku podatkowego. I tak zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy o VAT.

Moment powstania obowiązku podatkowego nie może być zatem dowolnie zmieniany przez podatników. Opodatkowanie transakcji w innym terminie niż przewiduje ustawa stanowi naruszenie przepisów tej ustawy. Tak więc co do zasady w przypadku konieczności podwyższenia obrotu i kwoty podatku z danej transakcji należy skorygować obrót w rozliczeniu za okres, w którym, zgodnie z przepisami, powstał obowiązek podatkowy.

W świetle powyższego jedynie w drodze wyjątku, w szczególnych i uzasadnionych przypadkach - tj. w sytuacji gdy okoliczności wpływające na zmianę obrotu nie były w żaden sposób znane ani możliwe do przewidzenia w momencie dokonywania transakcji, stanowią coś nowego, nieznanego podatnikowi - dopuszcza się skorygowanie obrotu w tzw. „bieżącym rozliczeniu”. Natomiast w sytuacji gdy podatnik zakłada możliwość wystąpienia w przyszłości okoliczności mających wpływ na cenę, to faktyczne zaistnienie tych okoliczności nie stanowi niczego nowego, nieznanego czy niemożliwego do przewidzenia przez podatnika. Istotny jest fakt, że podatnik w momencie dokonywania transakcji dopuszcza samą ewentualność wystąpienia okoliczności powodujących zmianę obrotu, a okoliczności te wynikają z decyzji podjętych przez podatnika lub kontrahenta.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie ceny za wykonaną przez usługodawcę usługę było nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej.

W przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, np. wystąpią nowe okoliczności powodujące podwyższenie ceny po dokonaniu dostawy i wystawieniu faktury dokumentującej tę dostawę, korekta in plus powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, tzn. nie była wynikiem błędu czy pomyłki ze strony wystawiającego fakturę.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że podpisał z klientami kilka umów, w których zamieścił punkt dotyczący ustalenia ceny: „Strony ustalają następujące warunki cenowe:

1.  sprzedający będzie sprzedawał towar, usługę po cenach wynikających z aktualnego cennika;
2.  wartość towaru, usługi pomniejszona jest na fakturze o kwotę rabatu udzielonego kupującemu indywidualnie. Kupujący otrzymuje 43% rabatu od cen cennikowych sprzedającego, za zapłatę faktury do 3 dni od daty wystawienia faktury naliczony zostanie rabat w wysokości 10%.
3.  W przypadku nieterminowej zapłaty zostanie wystawiona faktura korygująca podwyższona o wartość dodatkowego rabatu 10%.”

Z powyższego wynika, że zarówno Wnioskodawca, jak i kontrahent (klient) w momencie dokonania dostawy przewidują możliwość zwiększenia ceny i konieczność dokonania w przyszłości ewentualnej korekty. Jednak w tym przypadku nie można mówić, iż przyczyną korekty będą okoliczności, które były znane w dniu wydania towaru i wystawienia faktury pierwotnej. W ocenie tut. organu korekta in plus, o której mowa we wniosku jest wynikiem zdarzenia, które miało miejsce po wykonaniu dostawy (nieterminowa zapłata faktury pierwotnej). Przy czym przedmiotowe zdarzenie ma charakter losowy niezależny od Wnioskodawcy lecz od klienta, który po zakupie może nie dotrzymać terminu zapłaty faktury pierwotnej i na to już Wnioskodawca nie ma wpływu.

Tak więc stwierdzić należy, iż w przedmiotowej, konkretnej sprawie zmiana ceny dostawy in plus, (podwyższenie tej ceny) będzie nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Zatem rozliczenie korekty powinno nastąpić w dacie wystawienia faktury korygującej, tj. w okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy w związku z wystawieniem faktury korygującej, gdyż okoliczności (zdarzenia) dające podstawę do korekty nie były znane w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

Jednocześnie należy zauważyć, iż termin wystawienia faktury korygującej, nie został przez ustawodawcę wprost określony. Niemniej jednak należy wskazać, że fakturę taką należy wystawić w przypadku zaistnienia okoliczności, o których mowa w powołanych przepisach rozporządzenia, a więc m.in. w momencie podwyższenia ceny. Zaistnienie konkretnego zdarzenia (w przedmiotowym przypadku ziszczenia się warunku określonego przez Strony w umowie skutkującego podwyższeniem ceny) powoduje konieczność udokumentowania tego fakturą korygującą, która winna być wystawiona w momencie zaistnienia tego zdarzenia, aby można było ją ująć do rozliczenia podatkowego (deklaracji) za okres, w którym podwyższenie ceny miało miejsce. Zatem termin wystawienia faktury korygującej podnoszącej podstawę opodatkowania pozostaje w związku ze zdarzeniem, które jest powodem wystawienia korekty.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że jednoznaczne sformułowania w umowie obligują go do zwiększenia ceny (wystawienia faktury korygującej) i jeżeli czas zdarzenia, którego dotyczy faktura korygująca ma przełożenie na termin jej wystawienia, to fakturę korygującą należy wystawić w terminie określonym, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy dodać, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres, w którym miało miejsce rozliczenie pierwotnej faktury, powoduje niemożność dokonania jakiejkolwiek korekty odnoszącej się do sprzedaży czy zakupów za okres przedawniony, nawet jeżeli korekta miałaby być ujęta w bieżącym rozliczeniu, niezależnie od tego czy skutkowałoby to koniecznością podwyższenia zobowiązania czy zwrotem podatku na rzecz podatnika.

Stosownie bowiem do postanowienia art. 112 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z kolei w myśl art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.