Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-593b/13/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-10
Teza: Czy ww. wydatki stanowią koszty bezpośrednie?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; reprezentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na posiłki w restauracjach – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na posiłki w restauracjach.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (S. zwana „Wykonawcą”) działa w branży budownictwa elektroenergetycznego. Większość prac pozyskiwana jest na podstawie udziału w przetargach z ogłoszeń publicznych organizowanych przez takie spółki jak np. E. O. Sp. z o.o., E. O. S.A. czy P. S.A. Wnioskodawca oferuje kompleksowe usługi i, indywidualne rozwiązania w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej.

Po wygraniu przetargu Spółka przystępuje do realizacji prac na rzecz Inwestora (ogłaszającego przetarg). W ramach wykonywania obowiązków Wykonawcy, którym jest Spółka, w celu realizacji powierzonego zadania dochodzi do wielu spotkań z Inwestorem a Wykonawcą (kierownikiem budowy). Wymogiem zawarcia umowy jest wskazanie przez wykonawcę kierownika budowy odpowiedzialnego za pracę z imienia i nazwiska.

Dodatkowo w trakcie trwania budowy, spotkania odbywają się również z Inspektorem Nadzoru Budowlanego, który to jest wskazywany w umowie przez Inwestora (z imienia i nazwiska) a kierownikiem budowy, jako przedstawicielem Wykonawcy. W czasie spotkań, które to odbywają się zarówno w siedzibie Spółki, na budowie czy w restauracji omawiane są różnego rodzaju sprawy związane z realizacją inwestycji prowadzonej przez Spółkę, tj. m.in. zasady współpracy z Inwestorem bądź podwykonawcami, omawiane są sprawy techniczne z Inspektorem Nadzoru Budowlanego, zatwierdzana jest dokumentacja techniczna, zatwierdzane są protokoły odbiorów częściowych prac, omawiane są usterki na budowie.

Koszt ww. spotkania w restauracji z Inspektorem Nadzoru Budowlanego oraz przedstawicielem Inwestora ponosi, Wykonawca.

Do ww. kosztów można zaliczyć koszty obiadu, kawy, herbaty podawanych w restauracji.

Przebieg opisywanych spotkań w restauracji nie ma charakteru uroczystego, okazałego, wytwornego. Celem spotkań nie jest okazanie przepychu lub imponowanie kontrahentowi wystawnością, lecz omawianie bieżących spraw dotyczących inwestycji bądź spraw biznesowych Spółki.

Poniesiony koszt dokumentowany jest fakturą VAT wystawianą na Spółkę. Następnie jest opisywany przez odpowiedzialnego kierownika budowy biorącego udział w spotkaniu w sposób umożliwiający ustalenie kontrahenta np. E. O. Sp. z o.o. lub P. SA, a co za tym idzie przyporządkowanie kosztu do konkretnej inwestycji (projektu) prowadzonej w ramach podstawowej działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki ponoszone na ww. posiłki w restauracjach stanowią koszty uzyskania przychodu?
2.  Czy ww. wydatki stanowią koszty bezpośrednie?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego. Zagadnienie w zakresie pytania pierwszego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Spółki ww. koszty stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy PDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Dokonując wykładni literalnej cytowanego przepisu jednoznacznie należy stwierdzić, iż nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika stanowią koszty uzyskania przychodów. Jednoznacznie można stwierdzić, iż może stanowić koszt podatkowy wydatek, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.,
*   został właściwie udokumentowany.

Koszty bezpośrednie to takie, które ponoszone są „w celu” osiągnięcia przychodu. Zdaniem spółki literalnie interpretując przepis oznacza to konieczność istnienia powiązania pomiędzy osiągniętym przychodem a ponoszonym wydatkiem.

Dlatego też zdaniem spółki ponoszone koszty można wprost powiązać z uzyskaniem konkretnych przychodów. Możliwe jest ustalenie, w jakiej wysokości i w jakim okresie powstał przychód.

Do ustalenie momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodu należy odwołać się do art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na posiłki (koszty obiadu, kawy, herbaty podawanych w restauracji) zostało wydane rozstrzygnięcie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2014 r., znak \`(...)\` .

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm. – dalej: „ustawa”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna).

Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (tzw. przesłanka celowości kosztów),
*   nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy.
    
    Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:
    
    *   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
    *   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
    
    Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    
    Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
    
    Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    
    Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.
    
    Warto również wskazać, iż zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
    
    Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment potrącalności wydatku będącego kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia kosztu w księgach rachunkowych. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują z kolei, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
    
    Jak wskazano na wstępie definicja kosztów uzyskania przychodów ma charakter ogólny, w związku z czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. W związku ogólną niesprecyzowaną kategorią ustawową odwołującą się do bezpośredniości i pośredniości związku wydatku z przychodem, ustawodawca nakazuje analizować związek w każdym przypadku indywidualnie, biorąc pod uwagę między innymi rodzaj działalności gospodarczej podatnika, racjonalnie dokonaną ocenę możliwości osiągnięcia przychodu z konkretnego kosztu, intencje podatnika towarzyszące ponoszeniu wydatku, więź, jaka w konkretnych okolicznościach np. gospodarczych, rynkowych, występuje (lub nie występuje) pomiędzy kosztem podatkowym, a efektywnie osiągniętym lub tylko zamierzonym przychodem. Mając powyższe na względzie ten sam wydatek w określonych okolicznościach może być uznany za koszt „bezpośredni”, a w innych za „pośredni”, a w jeszcze innych może w ogóle nie stanowić kosztu podatkowego.
    
    Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę na opisane we wniosku posiłki (koszty obiadu, kawy, herbaty podawanych w restauracji) winny zostać potraktowane jako tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów. Trudno bowiem uznać, że skoro przedmiotem działalności Spółki jest oferowanie kompleksowych usług i indywidualnych rozwiązań w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej da się przypisać wprost do określonych przychodów te wydatki, ale jednak przedmiotowe wydatki są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają jednak one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika w związku z przedmiotem działalności.
    
    Podsumowując ww. wydatki poniesione przez Spółkę nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Spółkę, tym samym wydatki te stanowić będą, tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów i w myśl postanowień art. 15 ust. 4d ustawy powinny być potrącone w dacie poniesienia.
    
    Reasumując stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa
    
    (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).
    
    Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.