Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.691.2021.2.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-06
Teza: Czy w związku z zatrudnieniem pracownika powstanie zagraniczny zakład, czy dochody Spółki uzyskiwane na terytorium Polski w związku z wykonywaniem pracy przez zatrudnionego w Polsce pracownika podlegają opodatkowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski i czy Spółka powinna płacić podatek dochodowy w Polsce oraz składać deklarację roczną podatku CIT-8.
Słowa kluczowe: Niemcy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład-zakład zagraniczny; zakład-zakłady osób zagranicznych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 11

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy w związku z zatrudnieniem pracownika powstanie zagraniczny zakład

\- czy dochody Spółki uzyskiwane na terytorium Polski w związku z wykonywaniem pracy przez zatrudnionego w Polsce pracownika podlegają opodatkowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski i czy Spółka powinna płacić podatek dochodowy w Polsce oraz składać deklarację roczną podatku CIT-8.

W odpowiedzi na wezwanie – uzupełnili go Państwo pismem z 22 lutego 2022 r. (wpływ 28 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka GmbH (dalej również: „Wnioskodawca”) posiadająca siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na terytorium Republiki Federalnej Niemiec oraz będąca tam zarejestrowanym podatnikiem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (…) zatrudniła na terytorium Polski pracownika w systemie pracy zdalnej. Pracownik zatrudniony jest na podstawie polskich przepisów prawa pracy od dnia 1 sierpnia 2021 r. na czas nieokreślony i wykonuje swoją pracę na rzecz pracodawcy w sposób ciągły. Wynagrodzenie pracownika jest ustalone odgórnie w umowie i składa się ze stałej części wypłacanej, co miesiąc oraz z premii rocznej, której wysokość zależy od poziomu zrealizowanych celów stawianych pracownikowi. Ustalenie celów oraz ich ocena odbywa się corocznie. Pracownik został wyposażony przez Spółkę w samochód osobowy, komputer przenośny oraz telefon komórkowy. Zatrudniony pracownik nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Spółki i nie będzie też posiadał żadnych pełnomocnictw w przyszłości.

Do zadań pracownika na terytorium Polski należy:

\- codzienna komunikacja z obecnymi i potencjalnymi klientami,

\- badanie potrzeb i trendów rynkowych,

\- udział w targach,

\- komunikacja i koordynacja działań ze Spółką A oraz spółkami powiązanymi w Europie w zależności od potrzeb.

Pracownik będzie realizował swoją pracę za pomocą/w sposób:

\- spotkań bezpośrednich z obecnymi i potencjalnymi klientami w siedzibie klienta lub innych miejscach do tego przeznaczonych (np. restauracje, izby handlowe),

\- komunikacji z obecnymi i potencjalnymi klientami w formie telekonferencji, wideo-konferencji lub poprzez korespondencję mailową,

\- w zakresie komunikacji z obecnymi klientami obowiązki pracownika polegają na otrzymywaniu i kontrolowaniu zamówień otrzymanych od klientów, udzielaniu odpowiedzi na reklamacje klientów, reagowaniu na zgłaszane potrzeby klientów,

\- w zakresie badania potrzeb i trendów rynkowych obowiązki pracownika polegają na poszukiwaniu właściwych danych w internecie,

\- w zakresie pozyskiwania nowych klientów polegają na wybraniu docelowego kraju i branży, a następnie kontrahentów, prezentacja rozwiązań technicznych i warunków handlowych, udzielanie odpowiedzi na zapytania ofertowe klientów oraz wstępne negocjowanie warunków potencjalnych transakcji bez prawa podejmowania ostatecznych i wiążących decyzji,

\- w zakresie komunikacji i koordynacji działań spółek powiązanych polegają na przygotowaniu i kontrolowaniu realizacji planów sprzedaży oraz realizowanie innych zleconych zadań.

Spółka nie posiada na terytorium Polski żadnych nieruchomości, ani też żadnych nieruchomości nie wynajmuje. Pracownik wykonuje swoją pracę na rzecz Spółki w formie pracy zdalnej ze swojego mieszkania.

Spółka jest częścią Grupy A i jej działalnością (poza finansowaniem Spółek mających siedzibę w Europie) jest wspieranie sprzedaży Spółek z Grupy na terenie Europy w szczególności poprzez:

\- planowanie sprzedaży,

\- koordynowanie działań sprzedażowych i marketingowych,

\- komunikacja i koordynacja działań z centralą z Japonii oraz pomiędzy spółkami powiązanymi,

\- zapewnienie finansowania działalności spółek poprzez udostępnienie linii kredytowych oraz umożliwienie spółką uczestniczenie w systemie cash-poolingowym.

Poprzez zatrudnienie pracownika w Polsce Spółka będzie realizowała te zadania na terytorium Polski i Europy. Wynagrodzenie za świadczone usługi Spółka otrzymuje od spółki matki Spółki A z siedzibą w Japonii.

### Pytanie

Czy w związku z zatrudnieniem pracownika powstanie zagraniczny zakład oraz czy dochody Spółki uzyskiwane na terytorium Polski w związku z wykonywaniem pracy przez zatrudnionego w Polsce pracownika podlegają opodatkowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski, i czy Spółka powinna płacić podatek dochodowy w Polsce oraz składać deklarację roczną podatku CIT-8?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Zadaniem** **Wnioskodawcy**

Spółka uważa, iż nie podlega obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski gdyż zgodnie z art. 7 „Zyski przedsiębiorstw” umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r., który mówi że, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, a Spółka w oparciu o brzmienie art. 5 „Zakład” wspomnianej wcześniej umowy stwierdza, iż sam fakt zatrudnienia pracownika rezydującego na terytorium Polski nie spełnia definicji prowadzeniu zakładu na terytorium Polski, co jednoznacznie wskazuje iż obowiązek podatkowy od dochodów osiągniętych na terenie Polski powstanie na terenie Republiki Federalnej Niemiec i tam te dochody zostaną opodatkowane.

Uzupełniając złożony wniosek na wezwanie Organu Wnioskodawca wskazał, że nie podlega opodatkowaniu w Polsce i nie powinien płacić podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce bo nie posiada na terenie Polski siedziby ani zarządu, ani też nie osiąga na terenie Polski przychodów wyszczególnionych w art. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie ma również obowiązku składania deklaracji rocznej CIT-8 gdyż zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych roczne zeznanie podatkowe mają obowiązek składać podatnicy, a Spółka z uwagi na to iż nie podlega obowiązkowi podatkowemu nie jest podatnikiem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:
---------------------------------------------------------------------------------------------------

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Niemiec, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej: „umowa polsko-niemiecka”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. umowy określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat i

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej wyłączono spod pojęcia „zakładu” działalność polegającą na:

a) użytkowaniu placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Stosownie do art. 5 ust. 5 ww. umowy:

Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ust. 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ust. 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zgodnie z art. 5 ust. 6 umowy polsko-niemieckiej:

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 ww. umowy wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki czas.

W rozpoznawanej sprawie, co prawda Spółka nie posiada na terytorium Polski żadnych nieruchomości, ani też żadnych nieruchomości nie wynajmuje jednak przekazanie do dyspozycji pracownika samochodu osobowego, komputera przenośnego oraz telefonu komórkowego świadczy o stałości placówki, którą może być np. mieszkanie pracownika.

Podkreślić należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym. Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, umowa polsko-niemiecka przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie.

W niniejszej sprawie istotne jest rozstrzygniecie kwestii, czy pracownika zatrudnionego w Polsce można uznać za tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa). Cytowane postanowienie umowne znajduje zastosowanie „bez względu na postanowienia ust. 1 i 2”, co oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa.

Użyte w treści art. 5 ust. 5 ww. umowy pojęcie „osoba” oznacza w myśl art. 3 ust. 1 lit. b ww. umowy określenie „osoba” oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób.

Warunkiem zastosowania art. 5 ust. 5 umowy polsko-niemieckiej jest, aby osoba działała „w imieniu przedsiębiorstwa”, czyli występowała w roli przedstawiciela, a także posiadała i zwyczajowo wykonywała pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela. Dla oceny, czy osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, bardziej miarodajny jest całokształt okoliczności i zachowań osób uczestniczących w dokonywaniu czynności prawnych, niż umocowanie cywilnoprawne.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, która stanowiła podstawę dla postanowień umowy polsko-niemieckiej zgodnie z powszechnie przyjętą zasadą przedsiębiorstwo powinno być traktowane jako posiadające zakład w danym państwie, jeżeli w tym państwie, w ramach określonych warunków, działa na jego rzecz osoba, nawet gdy przedsiębiorstwo to nie ma stałej placówki w rozumieniu ustępów 1 i 2. Celem tego przepisu jest przyznanie państwu prawa do opodatkowania w takich przypadkach. Tak więc postanowienia ust. 5 ustalają warunki niezbędne do stwierdzenia, że przedsiębiorstwo posiada zakład w danym państwie, i to niezależnie od rodzaju działalności wykonywanej dla niego przez wyżej wymienioną osobę.

Zgodnie z ust. 32 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, osoby, których działalność może stanowić zakład przedsiębiorstwa, nazywa się zależnymi przedstawicielami, to jest „osobami”, bez względu na to, czy są zatrudnione, czy nie; nie są one niezależnymi przedstawicielami w rozumieniu ust. 6.

Podmiot działający w imieniu przedsiębiorcy musi być odrębnym bytem prawnym. Zależnym przedstawicielem może być zarówno osoba prawna, jak i osoba fizyczna, którą przedsiębiorca umocował do działania w jego imieniu. Zależny przedstawiciel nie musi mieć miejsca zamieszkania lub siedziby ani utrzymywać stałej placówki w państwie, w którym prowadzi działalność na rzecz przedsiębiorstwa. Osoba działająca w imieniu przedsiębiorcy może mieć dowolną rezydencję (tj. może być rezydentem państwa, w którym podejmuje działania, może być rezydentem tego samego państwa co przedsiębiorca albo rezydentem państwa trzeciego). Dla przyznania danej osobie zdolności do bycia zakładem przesądzające jest posiadanie przez taką osobę podmiotowości na gruncie podatku dochodowego.

Według Komentarza OECD posiadanie statusu rezydenta oraz miejsce zamieszkania z reguły stanowią wystarczające przesłanki dla ustalenia związku pomiędzy terytorium państwa źródła a przedstawicielem.

Podjęcie postanowienia, że utrzymanie każdej zależnej osoby oznacza powstanie zakładu przedsiębiorstwa, byłoby niekorzystne dla międzynarodowych stosunków gospodarczych. Tak traktowane powinny być tylko osoby, których uprawnienia lub charakter ich czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa. Ustęp 5 stanowi więc, że jedynie utrzymywanie osób mających uprawnienia do zawierania kontraktów może prowadzić do powstania zakładu przedsiębiorstwa. Osoba taka ma dostateczne uprawnienia do angażowania przedsiębiorstwa w działalność gospodarczą w danym państwie. Użycie określenia „zakład” w tym kontekście oznacza, że ta osoba korzysta ze swych uprawnień w sposób ciągły, a nie tylko w pojedynczych przypadkach.

Stosownie do treści ust. 32.1 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, również określenie „pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa” nie ogranicza stosowania tego ustępu do przedstawiciela zawierającego kontrakty wiążące dosłownie dane przedsiębiorstwo. Ustęp ten ma również zastosowanie do przedstawiciela zawierającego kontrakty, które wiążą przedsiębiorstwo, mimo iż takie kontrakty w rzeczywistości nie są zawierane w imieniu danego przedsiębiorstwa. Fakt, że przedsiębiorstwo nie bierze czynnego udziału w transakcjach, może oznaczać, że przekazało takie uprawnienia przedstawicielowi. Na przykład można uważać, że przedstawiciel posiada rzeczywiste uprawnienie do zawierania kontraktów, jeżeli ubiega się i zbiera zamówienia (lecz ich nie realizuje w sposób formalny), które następnie są przesyłane bezpośrednio do składów, skąd towary są dostarczane, podczas gdy przedsiębiorstwo zagraniczne jedynie aprobuje transakcje w sposób rutynowy”.

Tym samym osoby, które nie posiadają pełnomocnictwa w rozumieniu cywilnoprawnym, ale mają umocowanie do negocjowania wszystkich elementów umowy w sposób wiążący przedsiębiorstwo, posiadają pełnomocnictwo do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5 umowy polsko-niemieckiej. W tym przypadku bez znaczenia jest, kto ostatecznie podpisuje umowę: osoba działająca w imieniu przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwo (zob. pkt 33 Komentarza OECD do art. 5). Kryterium decydującym jest prawne związanie przedsiębiorstwa działaniem przedstawiciela.

Uprawnienie do podejmowania czynności prowadzących do zawarcia umowy może wynikać z formalnie udzielonego pełnomocnictwa. Możliwe jest również umocowanie osoby w sposób dorozumiany, bez zbędnych formalności. Dla uzyskania statusu zależnego przedstawiciela forma udzielenia pełnomocnictwa nie ma znaczenia. Ważne jest aby strony były zgodne co do uprawnień udzielonych przez przedsiębiorcę.

Komentarz wyznaczył kierunek interpretacji, zgodnie z którym również pełnomocnictwo w znaczeniu gospodarczym spełnia kryterium pełnomocnictwa do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5.

W przypadku ustalenia przesłanek istnienia pełnomocnictwa zakład przedsiębiorstwa istnieje w takim zakresie, w jakim dana osoba posiadająca pełnomocnictwo działa na rzecz przedsiębiorstwa, a nie tylko w zakresie uprawnień do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa (zob. Komentarz OECD do art. 5 nr 34). Dodatkowo należy zauważyć, że jeżeli pełnomocnictwo dotyczy tylko części działalności przedsiębiorstwa, to wówczas zakładowi zostaną przypisane tylko te umowy, które zostały zawarte w ramach tych pełnomocnictw.

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w umawiającym się państwie, jeżeli:

· przedsiębiorstwo podejmuje czynności za pośrednictwem niezależnego przedstawiciela, oraz

· przedstawiciel taki działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Jeżeli osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa, pozostaje w stosunku zależności od tego przedsiębiorstwa (organizacyjnej, prawnej lub ekonomicznej) lub czynności (niezależnego) przedstawiciela wykraczają poza przedmiot jego zwykłej działalności, to może – z zastrzeżeniem pozostałych warunków ust. 5 - powstać zakład. W celu ustalenia, jaki ma charakter działalność przedstawiciela zagranicznego przedsiębiorcy konieczne jest uwzględnienie całości łączących go z przedsiębiorcą relacji umownych, jak również faktycznego sposobu ich wykonywania, który nie musi pokrywać się z treścią zawartych umów, a które jednak mają decydujące znaczenie dla oceny istnienia zakładu.

Niezależność przedstawiciela powinna wyrażać się zarówno w aspekcie prawnym, jak i ekonomicznym. Niezależność prawna osoby w stosunku do przedsiębiorstwa, które ona reprezentuje, zależy od zakresu jej zobowiązań wobec przedsiębiorstwa. Jeżeli prowadzona przez nią działalność handlowa jest poddana szczegółowym instrukcjom oraz kontroli to taka osoba nie może być uznana za niezależną od przedsiębiorstwa.

Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa. Generalne upoważnienie do zajmowania się sprawami mocodawcy bez ingerencji z jego strony świadczy o niezależności. Podleganie wskazówkom i poleceniom służbowym nie powinno przekraczać stopnia dopuszczalnego w danych stosunkach gospodarczych. Informacje o intensywności kontroli może dostarczać rodzaj i częstość kontaktów przedstawiciela z przedsiębiorstwem. Szeroka kontrola jawi się jako kontrola dotycząca środków, za pomocą których wykonywana jest działalność na rzecz przedsiębiorstwa.

Ponadto istotne znaczenie z punktu widzenia oceny istnienia zakładu ma również niezależność ekonomiczna przejawiająca się w ponoszeniu odpowiedzialności za podejmowane działania. Tym samym powyższe kryterium sprowadza się do tego, czy ryzyko związane z prowadzeniem działalności ponosi ta osoba czy przedsiębiorstwo, które ona reprezentuje (pkt 38 Komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Kto podlega szczegółowym instrukcjom oraz kontroli, nie może ponosić ryzyka gospodarczego za czynności, na które nie ma wpływu. Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać że w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że Spółka jest częścią Grupy A i jej działalnością (poza finansowaniem Spółek mających siedzibę w Europie) jest wspieranie sprzedaży Spółek z Grupy na terenie Europy w szczególności poprzez planowanie sprzedaży, koordynowanie działań sprzedażowych i marketingowych, komunikacja i koordynacja działań z centralą z Japonii oraz pomiędzy Spółkami powiązanymi, zapewnienie finansowania działalności spółek poprzez udostępnienie linii kredytowych oraz umożliwienie spółką uczestniczenie w systemie cash-poolingowym. Poprzez zatrudnienie pracownika w Polsce Spółka będzie realizowała te zadania na terytorium Polski i Europy.

Często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (punkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, zob. również wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10).

Zatem, w analizowanym stanie faktycznym nie można mówić o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze działalności Wnioskodawcy na terytorium Polski za pośrednictwem pracownika w odniesieniu do działalności jednostki macierzystej. Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie. Zarówno działalność pracownika wykonującego czynności w Polsce, jak i działalność Wnioskodawcy sprowadzają się do pozyskiwania nowych klientów, spotkań z obecnymi klientami, negocjowania warunków transakcji, czy koordynowania działań sprzedażowych i marketingowych.

W takiej sytuacji nie można przyjąć, że działalność pracownika zatrudnionego w Polsce jest działalnością pomocniczą w stosunku do działalności prowadzonej przez Spółkę. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Spółka niemiecka zatrudniła na terytorium Polski pracownika w systemie pracy zdalnej. Pracownik zatrudniony jest na podstawie polskich przepisów prawa pracy od 1 sierpnia 2021 r. na czas nieokreślony. Wykonuje swoją pracę na rzecz pracodawcy w sposób ciągły. Wynagrodzenie pracownika składa się ze stałej części wypłacanej co miesiąc oraz z premii rocznej, której wysokość zależy od poziomu zrealizowanych celów stawianych pracownikowi. Ustalenie celów oraz ich ocena odbywa się corocznie. Pracownik został wyposażony przez Spółkę w samochód osobowy, komputer przenośny oraz telefon komórkowy.

Mimo, iż zatrudniony pracownik nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Spółki i nie będzie też posiadał żadnych pełnomocnictw w przyszłości, to jednak do obowiązków pracownika należy: codzienna komunikacja z obecnymi i potencjalnymi klientami, badanie potrzeb i trendów rynkowych, udział w targach, komunikacja i koordynacja działań ze Spółką A oraz spółkami powiązanymi w Europie w zależności od potrzeb.

Pracownik będzie realizował swoją pracę za pomocą/w sposób:

\- spotkań bezpośrednich z obecnymi i potencjalnymi klientami w siedzibie klienta lub innych miejscach do tego przeznaczonych (np. restauracje, izby handlowe),

\- komunikacji z obecnymi i potencjalnymi klientami w formie telekonferencji, wideo-konferencji lub poprzez korespondencję mailową,

\- w zakresie komunikacji z obecnymi klientami obowiązki pracownika polegają na otrzymywaniu i kontrolowaniu zamówień otrzymanych od klientów, udzielaniu odpowiedzi na reklamacje klientów, reagowaniu na zgłaszane potrzeby klientów,

\- w zakresie badania potrzeb i trendów rynkowych obowiązki pracownika polegają na poszukiwaniu właściwych danych w internecie,

\- w zakresie pozyskiwania nowych klientów polegają na wybraniu docelowego kraju i branży, a następnie kontrahentów, prezentacja rozwiązań technicznych i warunków handlowych, udzielanie odpowiedzi na zapytania ofertowe klientów oraz wstępne negocjowanie warunków potencjalnych transakcji bez prawa podejmowania ostatecznych i wiążących decyzji,

\- w zakresie komunikacji i koordynacji działań spółek powiązanych polegają na przygotowaniu i kontrolowaniu realizacji planów sprzedaży oraz realizowanie innych zleconych zadań.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że pracownik będzie aktywnie uczestniczył w poszukiwaniu potencjalnych klientów oraz w zawieraniu umów z klientami zgodnie z wytycznymi Spółki. Pracownik ten zobowiązany będzie do kontaktowania się z obecnymi i potencjalnymi klientami. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że pracownik ten będzie odgrywał kluczową rolę przy doprowadzaniu do zawarcia umów, które będą jedynie formalnie zawierane przez Spółkę.

Tym samym należy uznać, że art. 5 ust. 5 umowy polsko-niemieckiej znajdzie zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, bowiem zatrudniony pracownik będzie osobą, która będzie działać w imieniu przedsiębiorstwa oraz zwyczajowo wykonywać pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu Spółki w rozumieniu tego artykułu. Pracownik będzie pozostawał w stosunku pracy z Wnioskodawcą, a więc będzie wykonywał powierzone mu zadania pod kierownictwem pracodawcy – Spółki. Na potwierdzenie powyższego wskazuje również to, że poza wynagrodzeniem otrzyma premię roczną. Dodatkowo, uzależnienie premii od stopnia realizacji wyznaczonych celów również świadczy o zależności występującej pomiędzy zakresem obowiązków wykonywanych przez pracownika Spółki oraz ilością zawieranych umów, co w konsekwencji wpłynie na wysokość przysługującego pracownikowi Spółki wynagrodzenia.

W tym stanie rzeczy należy uznać, że osoba fizyczna zatrudniona będzie zależnym przedstawicielem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 ust. 5 umowy polsko-niemieckiej. W tej sytuacji działalność zależnego przedstawiciela powinna być uznana za tworzącą „zakład” w świetle ww. umowy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego Organ stoi na stanowisku, że działalność Wnioskodawcy z siedzibą w Niemczech prowadzona w Polsce w zakresie opisanym we wniosku stanowi zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 umowy polsko-niemieckiej. Uzyskiwanie przez Wnioskodawcę dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu prowadzi do powstania źródła przychodów, które winny być opodatkowane w Polsce.

W konsekwencji, po stronie Spółki powstanie obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski.

Stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Ponadto należy dodać, że art. 27 ust. 1 został zmieniony z dniem 1 stycznia 2022 r. i stanowi:

Podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą zapłaconych zaliczek za okres od początku roku.

Przedsiębiorcy zagraniczni posiadający na terytorium Polski zakład podatkowy należą do grupy podatników o ograniczonym obowiązku podatkowym i podlegają obowiązkowi podatkowemu od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem zakładu. Tym samym Wnioskodawca będzie zobligowany do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8), w którym wykaże przychody i koszty związane z działalnością zakładu i zapłacenia podatku od uzyskanego dochodu.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`)

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).