Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.204.2025.4.RH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-16
Teza: Możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.
Słowa kluczowe: odliczenia
podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od
osób fizycznych
ulga-ulga termomodernizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga
termomodernizacyjna.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga
termomodernizacyjna.-Rodzaje materiałów
budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją
przedsięwzięcia termomodernizacyjnego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z
    ulgi termomodernizacyjnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismami z
    15 oraz 26 maja i 10 czerwca 2025 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    W 2023 roku wraz z mężem zainteresowała się Pani ofertą sprzedaży domu w
    miejscowości A. A. Dom był budowany w ramach realizacji przedsięwzięcia
    deweloperskiego. W październiku 2023 r. podpisała Pani wraz z mężem, z deweloperem,
    najpierw umowę rezerwacyjną, a później umowę deweloperską. Termin przeniesienia
    własności budynku przez dewelopera został w tej umowie określony na 31 maja 2024 r.
    Deweloper popadł w opóźnienie i ostatecznie dom został oddany przez nadzór budowlany
    15 stycznia 2025 r., a akt notarialny przenoszący własność nieruchomości podpisała Pani
    wraz z mężem, w dniu 4 lutego 2025 r. W marcu 2024 r. w czasie budowy Pani domu,
    deweloper zaproponował Pani oraz mężowi zakup za jego pośrednictwem pompy ciepła
    za kwotę 30.000,00 zł – był to zakup ponad stan deweloperski, ponad ofertę dewelopera,
    na co wyrazili Państwo zgodę. Opłaciła Pani wraz z mężem pompę ciepła za
    pośrednictwem przelewu i dysponuje potwierdzeniem przelewu, a także fakturą
    wystawioną przez dewelopera. Świadectwo energetyczne otrzymane od dewelopera w
    dniu 4 lutego 2025 r. uwzględnia pompę ciepła. W dniu 9 kwietnia 2025 r. złożyła Pani
    wraz z mężem zeznanie podatkowe za rok 2024 r. Z ostrożności nie uwzględniła Pani w
    nim wydatku na termomodernizację budynku, gdyż chciała Pani najpierw uzyskać
    interpretację przepisów prawa podatkowego. W przypadku pozytywnej interpretacji
    indywidualnej, ewentualnie złoży Pani z mężem korektę. Przepis art. 26h ust. 1 ustawy z
    dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163
    ze zm.) stanowi, że „Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku,
    ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku
    podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją
    przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach
    wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat,
    licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek”. Wątpliwości
    nasunęły się Pani przy interpretacji „będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku”.
    W dniu ponoszenia wydatku na termomodernizację Pani oraz mąż nie byliście
    właścicielami budynku, w dniu składania zeznania podatkowego jest Pani wraz z mężem
    właścicielem tego budynku.
    Uzupełnienie wniosku (pismo z 26 maja 2025 r.)
    Opisana we wniosku nieruchomość stanowi budynek mieszkalny jednorodzinny w
    rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Jest to budynek wolnostojący służący
    zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość
    (brak wydzielenia na lokale mieszkalne i użytkowe).
    „Koszt na termomodernizację budynku” i „koszt poniesiony na budynek”, obejmują
    zarówno koszt zakupu pompy ciepła, jak i jej montażu.
    Pompa ciepła nie została kupiona bezpośrednio od przedsiębiorstwa, które w ramach
    swojej działalności zajmuje się sprzedażą pompy ciepła, lecz została kupiona bezpośrednio
    od dewelopera.
    Sprzedawcą usługi był deweloper. Pompa została zakupiona ponad tzw. „stan
    deweloperski”.
    Faktura jest wystawiona na Panią i męża. Faktura została wystawiona 8 marca 2024 r.
    Fakturę opłaciła Pani wraz z mężem w dniu 27 marca 2024 r.

    Na fakturze widnieje tylko jedna pozycja: „Pompa ciepła wraz z montażem, (...)”
    Faktura, którą Pani posiada została wystawiona przez podatnika podatku od towarów i
    usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Wartość brutto podana na
    fakturze to 30.000 zł, wartość netto: 27 777,78 zł, kwota VAT: 2 222,22 zł (VAT 8%).
    Faktura wystawiona jest na dane Pani oraz męża. W Pani małżeństwie panuje ustrój
    wspólności majątkowej małżeńskiej od dnia ślubu, tj. od dnia 26 maja 2020 r. Opisany
    dom stanowi składnik majątku wspólnego Pani i męża.
    Nieruchomość została odebrana przez nadzór budowlany poprzez wydanie zaświadczenia
    o braku sprzeciwu do złożonego zawiadomienia o zakończeniu budowy w dniu 15 stycznia
    2025 r. i od tej daty dom jest użytkowany pierwotnie na podstawie umowy użyczenia
    zawartej z deweloperem, a akt przeniesienia własności nieruchomości miedzy Panią oraz
    mężem, a deweloperem został podpisany w dniu 4 lutego 2025 r.
    Dom służy wyłącznie celom mieszkaniowym.
    Pierwsze rachunki za media były opłacane za miesiąc styczeń 2025 r. wg zużycia.
    Stan nieruchomości w momencie zakupu i montażu pompa ciepła uniemożliwiał jej
    użytkowanie (zamieszkanie) pod względem prawnym. Umożliwiał jej użytkowanie pod
    względem technicznym (deweloper w momencie poniesienia wydatku na pompę ciepła
    miał ukończone już wszystkie prace związane z budową domu (pozostało położenie kostki
    brukowej na działce, na której stoi dom i ogrodzenia), ale nieruchomość była formalnie
    wciąż w trakcie budowy. Nie było przyłącza elektrycznego, które jak się później okazało
    było przyczyną opóźnienia dewelopera trwającego ponad 8 miesięcy w zainicjowaniu
    procedury odbiorowej w Powiatowym Inspektoracie Budowlanym. Nie było zatem prądu
    konsumenckiego, ale był prąd budowlany. Technicznie zatem prąd był podłączony i
    technicznie możliwość zamieszkania w domu istniała, ale zamieszkanie w nieruchomości
    bez formalnego odbioru przez PINB jest nielegalne i wiąże się z karami. Przed
    rozpoczęciem użytkowania budynku, zgodnie z Prawem Budowlanym, należy uzyskać
    pozwolenie na użytkowanie lub zawiadomić organ nadzoru budowlanego o zakończeniu
    budowy, co deweloper uczynił dopiero w styczniu 2025 r. po ostatecznym uporaniu się z
    problemami z przyłączem elektrycznym.
    Decyzja w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości datowana jest na dzień 3 marca
    2025 r.
    Pierwsza rata z tytułu podatku od nieruchomości została uiszczona przez Panią w dniu 10
    marca 2025 r.
    Wydatek na zakup i montaż pompy ciepła został poniesiony w związku z realizacją
    przedsięwzięcia termomodernizacji, którego przedmiotem jest ulepszenie, w wyniku
    którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby
    ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynku mieszkalnego. Dom
    zakupiony od dewelopera nie był wyposażony w pompę ciepła. Pompa ciepła została
    zakupiona ponad tzw. „stan deweloperski”. Bez pompy ciepła ogrzewanie domu możliwe
    było jedynie poprzez użytkowanie kominka na drewno. W miejscowości A brak jest
    infrastruktury gazowej, co uniemożliwia zastosowanie kotła gazowego.
    Poniesienie wydatku na pompę ciepła przyczyniło się do poprawy efektywności
    energetycznej budynku i zmniejszenie emisji gazów cieplarnianych.
    Prace termomodernizacyjne związane z ww. przedsięwzięciem, wpłynęły na poprawę
    efektywności energetycznej budynku mieszkalnego.
    Zakupiona pompa ciepła (...) 5 kW to kompaktowe urządzenie, w którym wszystkie
    komponenty (sprężarka, parownik, wentylator) są zintegrowane w jednej obudowie na
    zewnątrz budynku przy drzwiach wejściowych. Boiler, sterownik, pompa obiegowa oraz
    grzałka zostały zamontowane i umieszczone w pomieszczeniu technicznym nazwanym
    „kotłownią” znajdującym się w nieruchomości.

    Pompa ciepła używana jest wyłącznie do ogrzewania pomieszczeń i przygotowania ciepłej
    wody użytkowej. Pompa ciepła nie służy innym celom.
    W momencie poniesienia przez Panią wydatków, nieruchomość była budynkiem
    mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane, w
    sensie technicznym, w dniu 8 marca 2024 r. nieruchomość stanowiła budynek
    wolnostojący służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie
    samodzielną całość (brak wydzielenia na lokale mieszkalne i użytkowe).
    Na moment dokonywania odliczenia (rozumianego jako data złożenia zeznania lub jego
    korekty) jest/będzie Pani nadal właścicielem/współwłaścicielem nieruchomości.
    Pani forma opodatkowania to skala podatkowa (zasady ogólne).
    Są Państwo właścicielami wyłącznie nieruchomości, która jest przedmiotem tej
    interpretacji. Koszt brutto pompy ciepła wynosił 30.000,00 zł, a zatem kwota odliczenia nie
    przekroczy 53.000,00 zł.
    Wydatek na pompę ciepła został poniesiony z majątku Pani i męża (wspólnych środków).
    Wydatek ten:
    · nie został uwzględniony jako jakakolwiek inna ulga podatkowa w rozumieniu Ordynacji
      Podatkowej,
    · nie został odliczony od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku
      dochodowym i nie był sfinansowany ze środków Narodowego Funduszu Ochrony
      Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i
      gospodarki wodnej oraz
    · nie został zwrócony Pani ani mężowi w żadnej formie.
    Uzupełnienie wniosku (pismo z 10 czerwca 2025 r.)
    Pytanie nr 1 wezwania:
    Jakie konkretnie źródło ciepła służące ogrzewaniu budynku oraz przygotowaniu ciepłej
    wody kotłowej zostało określone w umowie z deweloperem/projekcie budynku
    /dokumentacji technicznej budynku?
    Odpowiedź:
    a) umowa deweloperska:
        – treść umowy deweloperskiej nie zawiera takich informacji;
        – do umowy deweloperskiej dołączony został prospekt informacyjny, w którym w
        części indywidualnej wskazano jedynie na istnienie w budynku instalacji
        elektrycznej, wody i szamba; dodatkowo wskazano „wewnątrz instalacja
        elektryczna, hydrauliczna, tynki, posadzki, wełna na stropie”;
        – z rysunku technicznego załączonego do umowy deweloperskiej wynika, że
        budynek ocieplony jest styropianem 15 cm, przy czym dopłacili Państwo
        deweloperowi i prawdopodobnie został położony styropian 18 cm (ten fakt jest w
        trakcie weryfikacji);
        – z powyższego rysunku wynika także, że położona została folia pod ogrzewanie
        podłogowe, hydraulik wykonał instalację ogrzewania podłogowego przed
        wylewką betonową;
        – jeżeli chodzi o kominek – z powyższej dokumentacji wynika, że deweloper wykonał
        jedynie przewód kominowy i wentylacyjny;
    b) projekt budowlany budynku:

        – przede wszystkim zważyć należy na fakt, że deweloper odmówił Pani wydania
        projektu budowlanego nieruchomości gdy dom był jeszcze w budowie mimo
        licznych próśb; projekt budowlany został Pani wydany dopiero po podpisaniu
        aktu notarialnego przenoszącego własność budynku w dniu 4 lutego 2025 r.; po
        weryfikacji projektu budowlanego, deweloper nie wykonał wielu rzeczy, które
        budynek powinien posiadać lub wykonał je w bardziej ograniczonym zakresie, np.
        szambo 8 m³, a powinno być 10 m³, brak jednej części ogrodzenia, brak cokołu
        budynku, brak schodków na tarasie itp.; jest Pani w sporze z deweloperem w
        przedmiocie tego rodzaju wad, jak również w przedmiocie odszkodowania i
        rekompensaty za opóźnienie w oddaniu budynku; deweloper okazał się
        podmiotem nieprofesjonalnym i nierzetelnym;
        – podobnie jest z pompą ciepła, w projekcie jest informacja: „Zaopatrzenie w ciepło:
        w oparciu o system centralnego ogrzewania – pompę ciepła powietrze-woda oraz
        dodatkowo kominek znajdujący się w pokoju dziennym”; podkreśla Pani, że za
        pompę ciepła musiała zapłacić z małżonkiem dodatkowo ponad cenę
        nieruchomości ustaloną w umowie deweloperskiej (oferta dewelopera i umowa
        deweloperska nie obejmowała zakupu budynku z pompą ciepła); cała elektryka
        wyprowadzona pod pompę ciepła i system sterowania pompą ciepła została
        również zrobiona dodatkowo ponad stan deweloperski przez elektryka na
        Państwa zlecenie; posiada Pani fakturę na tę usługę, ale była ona zbiorcza z
        innymi pracami elektrycznymi i nie wskazywała enumeratywnie, ile wynosił koszt
        instalacji jedynie „pod pompę ciepła”;
        – tutaj zauważyć należy, że ogrzewanie podłogowe może działać bez pompy ciepła;
        – pompa ciepła jedynie zwiększa efektywność ogrzewania podłogowego;
        – istotnym jest także, że deweloper nie zamontował w ramach inwestycji także
        kominka, montaż kominka leży w Pani zakresie – na dzień dzisiejszy nie został
        wykonany;
    c) projekt budowlany zamienny – dokument wskazujący na powstałe odstępstwa od
      zatwierdzonego projektu budowlanego – tutaj wskazano „ogrzewanie budynku –
      biomasa 30%, energia elektryczna z sieci 40%, energia elektryczna słoneczna 30%,
      przygotowanie c.w.u. – energia elektryczna z sieci 100%”.
        – z powyższego wynika, że budynek został ostatecznie wybudowany pod piec z
        użyciem biomasy, nie mniej jednak taki piec – podobnie jak pompa ciepła – nie
        był w ofercie dewelopera i nie był objęty umową;
        – deweloper nie objął ofertą i umową także źródła energii słonecznej.
    Pytanie 2
    Czy w budynku, przed zainstalowaniem pompy ciepła, były już rozprowadzone instalacje
    służące do ogrzewania budynku oraz dostarczania ciepłej wody kotłowej? Proszę wskazać,
    co to za instalacje np. kaloryfery, ogrzewanie podłogowe, urządzenia do podgrzewania
    wody)?
    Odpowiedź:
    – j.w., rozprowadzone było jedynie ogrzewanie podłogowe;
    – j.w., rozprowadzona była też elektryka pod podpięcie pompy ciepła – na Państwa koszt i
      zlecenie (ponad ofertę i umowę z deweloperem, rozliczone bezpośrednio z
      elektrykiem).
    Pytanie 3
    Czy ww. instalacje były, przed zainstalowaniem pompy ciepła, połączone z (innym niż
    pompa ciepła) źródłem ciepła (np. kominek)? Jeżeli tak, to w jaki sposób (proszę opisać)?

    Odpowiedź:
    – j.w. deweloper nie objął ofertą ani umową w praktyce żadnych źródeł ciepła. Państwa
      alternatywą było jeszcze zrobienie kominka z płaszczem wodnym, co przez długi czas
      było rozważane, ale nie zrobili Państwo tej instalacji.
    Pytania
    1. Czy posiadanie statusu właściciela budynku w momencie składania zeznania
      podatkowego przy jednoczesnym braku statusu właściciela tego budynku w
      momencie poniesienia kosztu na termomodernizację budynku, pozwala na odliczenie
      tego kosztu w ramach ulgi termomodernizacyjnej?
    2. Czy można odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej koszty poniesione na
      budynek, który w dniu poniesienia tych kosztów był jeszcze w budowie, a w dniu
      złożenia zeznania podatkowego był już oddany do użytkowania?
    Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniach z 15 oraz 26
    maja 2025 r.)
    Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
    Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z
    art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały
    budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia
    termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie
    ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku
    podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku
    dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19 % stawki podatku oraz
    opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub
    współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na
    realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod
    warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech
    kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
    Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym – oznacza to
    budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994
    r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2023 r. poz. 682, z późn. zm.).
    Zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2023 r.
    poz. 682 ze zm.):
    Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym – należy przez to
    rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub
    grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie
    samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali
    mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni
    całkowitej nieprzekraczającej 30 % powierzchni całkowitej budynku.
    Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
    Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsięwzięciu termomodernizacyjnym – oznacza to
    przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu
    termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

    W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i
    remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1446
    ze zm.), użyte w ustawie określenia oznaczają:
    Przedsięwzięcia termomodernizacyjne – przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:
    a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię
      dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania
      do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków
      stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do
      wykonywania przez nie zadań publicznych,
    b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w
      lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli
      budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają
      wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa
      budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia
      energii dostarczanej do tych budynków,
    c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z
      likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów
      pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
    d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub
      zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.
    Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia
    Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu
    rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją
    przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 273):
    Zgodnie z ww. rozporządzeniem odliczeniu podlegają:
    1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt
      balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub
      wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
    2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;
    3) kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i
      regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
    4) kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i
      regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
    5) zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;
    6) kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt
      4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania
      jakości paliw (Dz.U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687), spełniający co
      najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28
      kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady
      2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na
      paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) – jeżeli eksploatacji
      takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia
      27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2022 r. poz. 2556 i 2687);
    7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;
    8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

    9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody
      użytkowej;
    10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;
    11) pompa ciepła wraz z osprzętem;
    12) kolektor słoneczny wraz z osprzętem;
    13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;
    14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami
      montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste
      nieotwieralne;
    15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z
      odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.
    Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:
    1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia
      termomodernizacyjnego;
    2) wykonanie analizy termograficznej budynku;
    3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;
    4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;
    5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;
    6) wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi
    1. zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;
    7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania
      ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub
      instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
    8) montaż kotła gazowego kondensacyjnego;
    9) montaż kotła olejowego kondensacyjnego;
    10) montaż pompy ciepła;
    11) montaż kolektora słonecznego;
    12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza
      wywiewanego;
    13) montaż instalacji fotowoltaicznej;
    14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;
    15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;
    16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.
    Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia
    zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga
    prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z
    termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionej na jego ogrzewanie oraz
    podgrzanie wody użytkowej.
    W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

    Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich
    realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach,
    których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Koszt pompy ciepła wynosił
    30.000,00 zł, a zatem nie przekracza ww. kwoty.
    Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy:
    Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika
    podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.
    Podmiot wystawiający fakturę posiadał status podatnika podatku od towarów i usług
    niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.
    W myśl art. 26h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
    Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę
    wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie
    został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia
    wydatku uważa się dzień wystawienia faktury, tj. dzień 8 marca 2024 r.
    Zgodnie z art. 26 ust. 5 cytowanej ustawy:
    Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:
    1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony
      Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i
      gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
    2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie
      ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w
      związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.
    Wydatek poniesiony na pompę ciepła nie zaliczał się do wydatków wskazanych w art. 26
    ust. 5 cytowanej ustawy.
    Art. 26h ust. 6 ww. ustawy stanowi, że: Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok
    podatkowy, w którym poniesiono wydatki.
    W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kwota
    odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w
    kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w
    którym poniesiono pierwszy wydatek.
    Stosownie zaś do art. 26h ust. 9 cytowanej ustawy:
    W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o
    którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok
    podatkowy, w którym upłynął ten termin.
    Zgodnie z upoważnieniem zawartym w art. 26h ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych:
    Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania
    przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw
    klimatu, ministrem właściwym
    do spraw gospodarki oraz ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w
    drodze rozporządzenia, wykaz rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług
    związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w ust. 1,
    mając na uwadze zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza.
    Reasumując, ulga termomodernizacyjna przysługuje Pani i mężowi jako współwłaścicielom
    budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo
    budowlane. Jako podatnicy będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku

    mieszkalnego jednorodzinnego ma Pani wraz z mężem prawo odliczyć od podstawy
    obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane,
    urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym
    budynku, które zostanie zakończone w okresie trzech kolejnych lat, licząc od końca roku
    podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może
    przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których jest Pani właścicielem lub
    współwłaścicielem. Każdy ze współwłaścicieli ma prawo odliczyć całość poniesionych przez
    siebie wydatków. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez
    podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.
    Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia
    Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów
    budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków podatnikowi przysługuje
    ulga termomodernizacyjna.
    W katalogu wydatków podlegających odliczeniu znajdującym się w załączniku do
    rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów
    materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych w części 1 w punkcie 11 zostało wskazane „pompa ciepła wraz z
    osprzętem”. Natomiast w części 2 w punkcie 10 wskazano „montaż pompy ciepła.”
    Z uwagi na powyższe, Pani zdaniem:
    - istnieje możliwość skorzystania z odliczenia wydatków poniesionych w ramach ulgi
      termomodernizacyjnej, w sytuacji posiadania statusu właściciela budynku w
      momencie składania zeznania podatkowego przy jednoczesnym braku posiadania
      statusu właściciela tego budynku w momencie poniesienia kosztu na
      termomodernizację budynku;
    - istnieje możliwość skorzystania z odliczenia kosztów poniesionych w ramach ulgi
      termomodernizacyjnej, gdy budynek w dniu poniesienia tych kosztów był jeszcze w
      budowie, a w dniu złożenia zeznania podatkowego był już oddany do użytkowania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z treści wniosku wynika, że Pani intencją jest uzyskanie interpretacji w zakresie możliwości
    skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej w związku z zakupem i montażem pompy ciepła
    w opisanym we wniosku stanie faktycznym, a tym samym niniejsza interpretacja odnosi
    się co oceny Pani stanowiska wyłącznie w kontekście przedstawionego we wniosku stanu
    faktycznego.
    W myśl art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego
      jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej
      zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na
      materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia
      termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na
      podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od
      końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku
    dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz
    opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub

    współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na
    realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto odliczenie przysługuje pod
    warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech
    kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    Zgodnie z art. 5a pkt 18b ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o: budynku mieszkalnym jednorodzinnym – oznacza to
      budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca
      1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2023 r. poz. 682, z późn. zm.).
    Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz.U.
    z 2023 r. poz. 682 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym należy przez
      to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej,
      szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący
      konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej
      niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego
      o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.
    Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy stanowi, że:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o: przedsięwzięciu termomodernizacyjnym – oznacza to
      przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu
      termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.
    W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i
    remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
    2496), użyte w ustawie określenia oznaczają przedsięwzięcia termomodernizacyjne,
    których przedmiotem jest:
        a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na
          energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej
          oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego
          zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu
          terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
        b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w
          lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła,
          jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci
          energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w
          przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu
          zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
        c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w
          związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje
          zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków
          wymienionych w lit. a,
        d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub
          zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.
    W myśl art. 26h ust. 2 ustawy:
      Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich
      realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach,
      których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.
    Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy:
      Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika
      podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

    Art. 26h ust. 4 ustawy stanowi:
      Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za
      kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile
      podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.
      Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.
    Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 cytowanej ustawy:
      Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:
        1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony
          Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony
          środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek
          formie;
        2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na
          podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione
          przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu
          Ordynacji podatkowej.
    Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik
    nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki,
    których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także
    możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już
    zobowiązanie podatkowe podatnika.
    Jak wynika z art. 26h ust. 6 ustawy:
      Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.
    W myśl art. 26h ust. 7 ustawy:
      Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega
      odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku
      podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    Z kolei zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy:
      Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych
      wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany
      doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w
      którym otrzymał ten zwrot.
    W myśl art. 26h ust. 9 ustawy:
      W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie,
      o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu
      za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.
    Zgodnie z art. 26h ust. 10 ww. ustawy:
      Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania
      przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do
      spraw klimatu, ministrem właściwym do spraw gospodarki oraz ministrem
      właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz
      rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją
      przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w ust. 1, mając na uwadze
      zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć
      termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza.

    Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia
    Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu
    rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją
    przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273).
    Zgodnie z tym rozporządzeniem – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. do 31
    grudnia 2024 r. – odliczeniu podlegają wydatki na:
    1. Materiały budowlane i urządzenia:
        1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych,
          płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń
          lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
        2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;
        3) kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i
          regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
        4) kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i
          regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
        5) zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;
        6) kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust.
          1 pkt 4a lit. c) ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i
          kontrolowania jakości paliw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687),
          spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE)
          2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy
          Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów
          dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z
          21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje
          uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. -
          Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2022 r. poz. 2556 i 2687);
        7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;
        8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;
        9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody
          użytkowej;
    10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;
    11) pompa ciepła wraz z osprzętem;
    12) kolektor słoneczny wraz z osprzętem;
    13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;
    14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami
      montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste
      nieotwieralne;
    15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z
      odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.
    2. Usługi:
        1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia
          termomodernizacyjnego,
        2) wykonanie analizy termograficznej budynku,

        3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami
          termomodernizacyjnymi,
        4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej,
        5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów,
        6) wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi
          balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni
          przezroczystych nieotwieralnych,
        7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji
          przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji
          wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej,
        8) montaż kotła gazowego kondensacyjnego,
        9) montaż kotła olejowego kondensacyjnego,
        10) montaż pompy ciepła,
        11) montaż kolektora słonecznego,
        12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza
          wywiewanego,
        13) montaż instalacji fotowoltaicznej,
        14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin,
        15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji,
        16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.
    Ulga termomodernizacyjna dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją
    istniejącego budynku, w efekcie których zaoszczędzona jest energia potrzebna do
    ogrzania budynku mieszkalnego.
    Z zacytowanych przepisów wynika zatem, że ulga termomodernizacyjna przysługuje
    właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący
    właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma
    prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym
    na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia
    termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych
    lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Katalog
    wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra
    Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych,
    urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie
    w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Wydatki
    podlegające odliczeniu w ramach omawianej ulgi należy rozliczyć w zeznaniu podatkowym
    składanym za rok, w którym poniesiono wydatki. Kwota odliczenia nie może przekroczyć
    53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem
    lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych
    przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego
    podatku.

    Ponadto podkreślić należy, że limit ulgi nie jest związany z jedną inwestycją lub jednym
    przedsięwzięciem termomodernizacyjnym, lecz jest określony dla danego podatnika,
    niezależnie od liczby inwestycji termomodernizacyjnych. Limit ten dotyczy każdego z
    małżonków odrębnie, czyli każdemu z nich przysługuje odliczenie w maksymalnej
    wysokości 53 000 zł.
    Podatnik może skorzystać z powyższego odliczenia wtedy, gdy w wyniku realizowanego
    przedsięwzięcia termomodernizacyjnego nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na
    energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynku i efekt ten zostanie uzyskany za
    pomocą materiałów budowlanych, urządzeń oraz usług wymienionych w załączniku do
    rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie
    określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z
    realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.
    Natomiast w przedstawionej sprawie podkreślić należy, że przepisy normujące ulgę
    termomodernizacyjną nie odwołują się w swej treści do nowo budowanego budynku
    jednorodzinnego. Dla celów zastosowania przedmiotowej ulgi konieczne jest powiązanie
    wydatku związanego z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego z budynkiem,
    który już istnieje i służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiąc konstrukcyjnie
    samodzielną całość – stosownie do treści cytowanego art. 3 pkt 2a ustawy Prawo
    budowlane.
    Jednocześnie należy wskazać, że status budynku (każdego, bez względu na to kiedy został
    wybudowany) może być rozpatrywany nie tylko w oparciu o normy wynikające z
    przepisów Prawa budowlanego, a również w oparciu o inne dowody, świadczące o
    użytkowaniu tego budynku przez podatnika.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 30
    marca 2023 r. dotyczących formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w
    podatku dochodowym od osób fizycznych. W objaśnieniach wskazano, że kryterium
    „oddania budynku do użytkowania” nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi
    termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości. Prawo budowlane nie wyklucza
    bowiem traktowania jako „budynek” obiektu, co do którego nie miało miejsca formalne
    oddanie do użytkowania.
    Dla możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej istotne znaczenie ma kwestia
    dokonania modernizacji. W tym zakresie należy odnieść się do pojęcia „modernizacja” i
    „przedsięwzięcie termomodernizacyjne”. Zgodnie ze słownikową definicją modernizacja
    oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś, np. produktu, trwałe ulepszenie, np.
    istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej.
    Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku
    lub innego produktu.
    Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało natomiast zdefiniowane w ustawie o
    wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności
    budynków i również oznacza m.in. ulepszenie w wyniku którego następuje zmniejszenie

    zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody
    użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, czy całkowitą lub częściową
    zamianę źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej
    kogeneracji. Z powyższego wynika, że modernizować można coś, co już istnieje.
    Wskazał na to również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7
    września 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 128/23:
      Sąd podziela pogląd organów, że termomodernizować można wyłącznie budynek już
      istniejący. Należy bowiem zauważyć, że w przepisach definiujących przedsięwzięcie
      termomodernizacyjne (art. 2 pkt 2 uTRCE w zw. z art. 5a pkt 18c uPIT) ustawodawca
      posłużył się zwrotami, które poddane wykładni językowej, prowadzą do wniosku, że
      regulują one procesy dokonywania zmian i modyfikacji, preferowanych
      (premiowanych) z punktu widzenia celu ustawy. Tymczasem zmieniać czy
      modyfikować można coś, co wcześniej powstało, co już istnieje. Jest to spójne z
      językowym znaczeniem pojęcia modernizacji, bowiem modernizacja jest definiowana
      jako unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego PWN, sjp.pwn.
      pl), czy nadanie czemuś nowoczesnych właściwości przez wymianę starych
      elementów na nowe lub wprowadzenie nowych rozwiązań technicznych (Wielki
      Słownik Języka Polskiego; wsjp.pl). Taki był również zamysł projektodawców ustawy,
      jak bowiem wynika z uzasadnienia projektu, program remontów i termomodernizacji
      budynków mieszkalnych miał na celu poprawę stanu technicznego istniejącego
      zasobu mieszkaniowego (s. 1 uzasadnienia, druk sejmowy nr 321 z 4 marca 2008 r.).
      (...) W ocenie Sądu decydujące dla dopuszczalności skorzystania z ww. ulgi jest
      poniesienie wydatków po faktycznym zakończeniu budowy budynku mieszkalnego, a
      nie dopełnienie formalnych powinności do których inwestor jest zobowiązany już po
      wybudowaniu budynku.
    Z opisu sprawy wynika, że wraz z mężem w 2023 roku zainteresowała się Pani ofertą
    sprzedaży domu w miejscowości A. A. Dom był budowany w ramach realizacji
    przedsięwzięcia deweloperskiego. Podpisała Pani wraz z mężem, najpierw umowę
    rezerwacyjną, a później umowę deweloperską w październiku 2023 r. Termin
    przeniesienia własności budynku przez dewelopera został w tej umowie określony na 31
    maja 2024 r. Ostatecznie dom został oddany przez nadzór budowlany 15 stycznia 2025 r.,
    a akt notarialny przenoszący własność nieruchomości podpisała Pani wraz z mężem, w
    dniu 4 lutego 2025 r. W marcu 2024 r., w czasie budowy domu, deweloper zaproponował
    Pani oraz mężowi zakup za jego pośrednictwem pompy ciepła za kwotę 30.000,00 zł – był
    to zakup ponad stan deweloperski, ponad ofertę dewelopera. Stan nieruchomości w
    momencie zakupu i montażu pompa ciepła uniemożliwiał jej użytkowanie (zamieszkanie)
    pod względem prawnym. Umożliwiał jej użytkowanie pod względem technicznym
    (deweloper w momencie poniesienia wydatku na pompę ciepła, miał ukończone już
    wszystkie prace związane z budową domu (pozostało położenie kostki brukowej na
    działce, na której stoi dom i ogrodzenia), ale nieruchomość była formalnie wciąż w trakcie
    budowy. Nie było przyłącza elektrycznego. W przekazanym Pani przez dewelopera
    projekcie została zamieszczona informacja: „Zaopatrzenie w ciepło: w oparciu o system
    centralnego ogrzewania – pompę ciepła powietrze-woda oraz dodatkowo kominek
    znajdujący się w pokoju dziennym”. W budynku rozprowadzone było jedynie ogrzewanie
    podłogowe; rozprowadzona była też elektryka pod podpięcie pompy ciepła – na koszt Pani
    i męża – zlecenie ponad ofertę i umowę z deweloperem, rozliczone bezpośrednio z
    elektrykiem. Deweloper nie objął ofertą ani umową w praktyce żadnych źródeł ciepła.
    Deweloper nie zamontował w ramach inwestycji także kominka, montaż kominka leżał w
    Pani zakresie – jednak nie został wykonany. Wskazała Pani również, że z rysunku
    technicznego załączonego do umowy deweloperskiej, wynika, że położona została folia

    pod ogrzewanie podłogowe, hydraulik wykonał instalację ogrzewania podłogowego przed
    wylewką betonową. W przypadku kominka – z powyższej dokumentacji wynika, że
    deweloper wykonał jedynie przewód kominowy i wentylacyjny.
    Opis sprawy wskazuje, że w budynku w momencie instalacji pompy ciepła (tj. w marcu
    2024 r.), brak było zainstalowanego źródła ogrzewania. Przeprowadzony przez
    dewelopera montaż pompy ciepła stanowił w rzeczywistości etap prac budowlanych w
    nowo budowanym budynku. Przed montażem pompy ciepła budynek nie posiadał źródła
    ciepła, trudno go więc uznać za budynek mieszkalny w pełni zdatny do użytkowania w
    polskich warunkach klimatycznych. Tym bardziej, że w projekcie budowlanym budynku
    jest informacja „Zaopatrzenie w ciepło: w oparciu o system centralnego ogrzewania –
    pompę ciepła powietrze-woda oraz dodatkowo kominek znajdujący się w pokoju
    dziennym”. Ponadto w projekcie budowlanym zamiennym – dokument wskazujący na
    powstałe odstępstwa od zatwierdzonego projektu budowlanego – wskazano „ogrzewanie
    budynku – biomasa 30%, energia elektryczna z sieci 40%, energia elektryczna słoneczna
    30%, przygotowanie c.w.u. – energia elektryczna z sieci 100%”, co też nie zostało
    wykonane. Zatem uznać należy, że budynek nie posiadał żadnego źródła ciepła a p
    rzeprowadzony przez dewelopera montaż pompy ciepła stanowił w rzeczywistości etap
    prac budowlanych w nowo budowanym budynku. Bez znaczenia w przedstawionych
    okolicznościach pozostaje fakt, że nabycie pompy wraz z montażem nastąpiło na
    podstawie odrębnej, wystawionej przez developera, faktury (ponad tzw. stan
    developerski).
    Należy również zauważyć, że w uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że wydatek na zakup
    i montaż pompy ciepła został poniesiony w związku z realizacją przedsięwzięcia
    termomodernizacji, którego przedmiotem jest ulepszenie, w wyniku którego następuje
    zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i
    podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynku mieszkalnego.
    Internetowy słownik PWN pojęcie „ulepszenie” definiuje jako cyt.: „to, co usprawniło
    funkcjonowanie czegoś”, czyli szeregując na osi czasu poszczególne etapy składające się
    na „ulepszenie” można wskazać, że punktem rozpoczynającym cały proces będzie
    istniejący/funkcjonujący element tylko bowiem taki może zostać w kolejnym etapie
    usprawniony.
    Tymczasem zmieniać czy modyfikować można coś, co wcześniej powstało, co już istnieje.
    Jest to spójne z językowym znaczeniem pojęcia modernizacji, bowiem modernizacja jest
    definiowana jako unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego PWN,
    sjp.pwn.pl), czy nadanie czemuś nowoczesnych właściwości przez wymianę starych
    elementów na nowe lub wprowadzenie nowych rozwiązań technicznych (Wielki Słownik
    Języka Polskiego; wsjp.pl).
    W opisanej przez Panią sytuacji nie można mówić o ulepszeniu polegającym na
    zmniejszeniu zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby podgrzewania wody
    użytkowej i ogrzewania domu, ponieważ takie zapotrzebowanie jeszcze faktycznie nie
    istniało (dom nie posiadał źródła ciepła). Nie można zatem uznać, że wykonane w budynku
    prace coś zmodernizowały, były one bowiem jedynie etapem budowy budynku.
    W przedstawionej sytuacji nie ma znaczenia, że stan nieruchomości w momencie montażu
    pompy ciepła umożliwiał jej użytkowanie pod względem technicznym. Istotne jest, że
    wydatki nie zostały poniesione na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, lecz – faktycznie
    – stanowiły etap budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego.
    W konsekwencji, nie można uznać poniesionych przez Panią wydatków na zakup i montaż
    pompy ciepła za przedsięwzięcia termomodernizacyjne, o którym mowa w art. 5a pkt 18c
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z opisu sprawy wynika bowiem, że
    wydatki te nie zostały poniesione na ulepszenie budynku. Co prawda – jak Pani wskazała –
    w budynku była rozprowadzona instalacja ogrzewania podłogowego, jednkaże w chwili
    montażu pompy ciepła, w budynku brak było źródła ciepła. Tym bardziej, że – jak już

    wcześniej wskazano – w projekcie budowlanym budynku jest informacja „Zaopatrzenie w
    ciepło: w oparciu o system centralnego ogrzewania – pompę ciepła powietrze-woda oraz
    dodatkowo kominek znajdujący się w pokoju dziennym”. Uznać zatem trzeba, że zakup i
    montaż pompy był etapem budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, a nie
    przedsięwzięciem termomodernizacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu
    termomodernizacji i remontów.
    Mając na uwadze powyższe, nie przysługuje Pani prawo do skorzystania z tzw. ulgi
    termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Tym samym nie może Pani rozliczyć ww. wydatku w korekcie zeznania
    podatkowego za rok 2024.
    Wobec powyższego Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Wydając niniejszą interpretację organ oparł swoje rozstrzygnięcie na opisie okoliczności
    faktycznych sprawy oraz dokonał oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanu
    faktycznego, w kontekście możliwości skorzystania przez Panią z ulgi
    termomodernizacyjnej.
    Wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy jedynie Pani indywidualnej sprawy, tym
    samym nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób (np. Pani męża).
    Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa
    podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy
    kontrolnego. Wydając interpretacje opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub
    zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzę postępowania
    dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu
    wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego
    materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem
    interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą
    postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie
    jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę
    ewentualnego postępowania podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.