Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.1041.2021.2.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-23
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; płatnik; umowa-umowa o pracę; umowa-umowa zlecenia; zleceniobiorca
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części dotyczącej pracowników pozostających w stosunku pracy i nieprawidłowe w części dotyczącej pracowników świadczących pracę na podstawie umowy zlecenia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lutego 2022 r. (wpływ 17 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. Przeważającym przedmiotem prowadzenia działalności gospodarczej jest działalność związana wykonywaniem instalacji elektrycznych. Wnioskodawca wykonuje również szeroko pojęte roboty budowlane.

Część przychodów Wnioskodawcy jest uzyskiwana z tytułu usług świadczonych poza granicami Polski. Wnioskodawca świadczy usługi na terenie Niemiec nieprzerwanie od 2017 roku. Wnioskodawca od początku rozpoczęcia prowadzenia działalności aż do dziś pobierał i odprowadzał zaliczki w należnej wysokości na podatek dochodowy pracowników i zleceniobiorców (dalej łącznie jako: pracownicy) na terenie Polski do właściwego urzędu skarbowego. Zaliczki były obliczane w pełnej wysokości, wpłacane terminowo, a podatnicy na ich podstawie dokonywali rozliczeń rocznych. Wnioskodawca nie odprowadzał zaliczek na podatek od wynagrodzeń pracowników pracujących na terenie Niemiec do niemieckiego urzędu skarbowego - nie badał nawet kryteriów potencjalnego opodatkowania wynagrodzeń na terenie Niemiec. Zaliczki na poczet podatku dochodowego pracowników były obliczane i odprowadzane w całości w Polsce, tak jak od dochodów pracowników uzyskanych w Polsce.

Pracownicy Wnioskodawcy na stałe zamieszkują w Polsce. Natomiast każdego roku w latach 2017-2020 część pracowników przebywała na terenie Niemiec dłużej niż 183 dni. Nadto łączny okres prowadzenia przez Wnioskodawcę prac na terenie Niemiec (w różnych lokalizacjach i na różnych pracach budowy) każdego roku był dłuższy niż 6 miesięcy.

W tej sytuacji niemieckie organy podatkowe zakwestionowały sposób opodatkowania wynagrodzeń pracowników wnioskodawcy, których obejmuje na terenie Niemiec ograniczony obowiązek podatkowy w zakresie dochodów uzyskiwanych z wynagrodzeń za pracę na terenie Niemiec.

Wnioskodawca zamierza porozumieć się z niemieckimi organami skarbowymi co do wysokości podatku i zapłacić należny podatek od wynagrodzeń pracowników na terenie Niemiec. Powyższe jednak spowoduje, że zaliczki odprowadzone na podatek dochodowy na terenie Polski będą zawyżone i co za tym idzie nienależne.

W tej sytuacji Wnioskodawca zamierza złożyć korektę deklaracji PIT-4R za rok 2017 i następne, z których wynikać będzie nadpłata pobranych zaliczek na podatek dochodowy. Powyższe spowoduje także dokonania korekty deklaracji PIT-11 wydanych pracownikom. Wnioskodawca równocześnie po uzgodnieniu wysokości należnego podatku od wynagrodzeń na terenie Niemiec dokona jego zapłaty niemieckim organom skarbowym.

Zaproponowany model postępowania spowoduje, że Wnioskodawca zapłaci podatek od części wynagrodzeń pracowników na terenie Niemiec z tytułu wynagrodzeń uzyskanych przez pracowników przy pracach budowlanych wykonywanych na terenie Niemiec. Wnioskodawca będzie miał nadpłatę pobranych zaliczek na poczet podatku dochodowego w polskim urzędzie skarbowym. Pracownicy będący podatnikami będą musieli skorygować złożone roczne zeznania podatkowe.

Wnioskodawca nie będzie wnioskował w Polsce o zwrot nadpłaconych zaliczek pobranych na poczet podatku dochodowego pracowników. Wnioskodawca będzie jednak wnioskował o zaliczenie nadpłaconych w Polsce kwot na poczet innych zobowiązań publicznoprawnych tj. na poczet zaliczek pobieranych w roli płatnika na rzecz podatników, na poczet własnych zaliczek na podatek dochodowy lub z tytułu zapłaty podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, co następuje.

W Niemczech Wnioskodawca nie posiada zakładu (stałej placówki) w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. Za zakład w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie mogą być też uznane prace budowlane realizowane przez Wnioskodawcę na terenie Niemiec, gdyż nigdy nie trwały one dłużej niż 12 miesięcy. Część robót łączy tożsamość inwestora/zleceniodawcy, ale budowy nigdy nie były ze sobą powiązane - nawet jeśli prace były zlecane przez ten sam podmiot. Zatem podsumowując Wnioskodawca nie prowadził prac na terenie Niemiec w jednej lokalizacji trwających dłużej niż 12 miesięcy, a jeżeli realizował kilka prac dla jednego inwestora, to prace te nie pozostawały między sobą w powiązaniu organizacyjno-technicznym - stanowiły niezależne budowy/prace.

Zdecydowana większość pracowników była zatrudniona na podstawie umowy o pracę. Osoby świadczące pracę na podstawie umowy zlecenia nie zawierały umów w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

### Pytanie

Czy słusznym jest uznanie, że Wnioskodawca nie był zobowiązany do pobierania i wpłacania do właściwego urzędu skarbowego w Polsce zaliczek na podatek dochodowy pracowników przebywających na terenie Niemiec dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym lub pracujących na jednej lub kilku budowach na terenie Niemiec, których łączny czas trwania przekracza 6 miesięcy i dokonał nieprawidłowego odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy do polskiego urzędu skarbowego za pracowników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Niemiec?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę jest prawidłowe, tj. w zakresie w jakim pracownicy Wnioskodawcy w latach 2017-2020 podlegali ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Niemiec, to Wnioskodawca nie powinien pobierać i wpłacać zaliczek na poczet podatku dochodowego do polskiego urzędu skarbowego. W tej sytuacji po stronie Wnioskodawcy powstała nadpłata w zapłacie podatku podlegająca korekcie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 Umowy między Republiką Federalną Niemiec a Rzecząpospolitą Polską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (umowa), co do zasady dochody z pracy opodatkowane są w kraju zamieszkania pracownika, ale za wyjątkiem sytuacji gdy pracownik przebywa na terenie drugiego kraju ponad 183 dni lub jeżeli wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład pracodawcy mający siedzibę w drugim państwie. Z kolei w myśl art. 5 ust. 3 umowy zakładem jest także plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne, ale tylko wtedy gdy jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy. Zgodnie z art. 29 ust. 1 umowy każde państwo może pobierać podatek u źródła zgodnie z prawem krajowym.

Decydujące znaczenie dla weryfikacji zobowiązania z tytułu podatku od wynagrodzeń w Niemczech mają przepisy niemieckie. Tj. § 12 Ordynacji podatkowej (AO) oraz § 38 ustawy o podatku dochodowym (EStG). Zgodnie z § 38 ust. 1 nr 1 EStG w zw. z R 38.3 ust. 4S. 1 Dyrektywa w sprawie podatku od wynagrodzeń (LStR), podatek od wynagrodzeń jest pobierany w Niemczech, jeśli istnieje krajowy zakład. Jest to zdefiniowane w § 12 AO. Zgodnie z § 12 S.2 nr 8a AO, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej istnieje, jeżeli prace budowlane przekraczają nieprzerwanie okres sześciu miesięcy. Zgodnie z § 12 S.2 nr 8c AO, stały zakład istnieje, jeśli kilka prac budowlanych następuje po sobie bez przerwy i przekracza okres sześciu miesięcy. Przerwa w rozumieniu § 12 AO występuje dopiero od okresu 2 tygodni. Od pierwszego dnia pobytu w Niemczech pracownicy zatrudnieni na budowach będących zakładami są zobowiązani do płacenia podatku od wynagrodzeń w Niemczech. Pracodawca jest zobowiązany do pobrania, zadeklarowania i odprowadzenia podatku od wynagrodzeń zgodnie z § 38 ust. 3, 41 ust. 11 EStG.

Wnioskodawca powinien złożyć korekty deklaracji PIT-4R i PIT-11 w zakresie jakim naliczono i wpłacono do polskiego urzędu skarbowego zaliczki od wynagrodzeń podlegających opodatkowaniu na terenie Niemiec. Nadpłacone zaliczki na poczet podatku dochodowego będą wpłatami nienależnymi. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma przeszkód, aby nadpłata została zarachowana na poczet innych zobowiązań podatkowych wnioskodawcy - zgodnie z wnioskiem Wnioskodawcy.

Wątpliwości wnioskodawcy wynikają jednak z brzmienia art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, który stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca w Polsce postąpił zgodnie z zapisami ustawy o PIT. Zgodnie z treścią art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowe.

W myśl art. 38 ust. 1a ustawy o PIT w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.

Z kolei zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 i 42 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z kolei zgodnie z art. 76 par. 1 OP nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Przepisy stosuje się także do płatnika.

W świetle powyższego Wnioskodawca jest zdania, iż powstanie ograniczonego obowiązku podatkowego na terenie Niemiec pracowników wykonujących pracę na terenie Niemiec dłużej niż 183 dni lub na placu budowy uznanym za zakład powoduje, że Wnioskodawca nie był zobowiązany do pobierania i wpłacania zaliczek do polskiego urzędu skarbowego na poczet podatku dochodowego pracowników.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że Wnioskodawca do świadczenia usług budowlanych m.in. na terytorium Niemiec zatrudnia „pracowników” będących rezydentami podatkowymi Polski, tj. pracowników oraz zleceniobiorców, przy czym osoby świadczące pracę na podstawie umowy zlecenia nie zawierały umów w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W Niemczech Wnioskodawca nie posiada zakładu (stałej placówki) w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90):

W rozumieniu niniejszej umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. polsko-niemieckiej umowy:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania na terenie Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast cyt. art. 15 ust. 2 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady - zgodnie z jego treścią wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki.

Zatem opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce w przypadku gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie Niemiec, a pracownicy przebywają na terenie Niemiec krócej niż 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.

Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków – jak ma to miejsce w niniejszej sprawie jak że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą pracowników przebywających na terenie Niemiec dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym lub pracujących na jednej lub kilku budowach na terenie Niemiec, których łączny czas trwania przekracza 6 miesięcy – powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce), przy zastosowaniu metod unikania podwójnego opodatkowania.

W przypadku tych analizowanych pracowników bez znaczenia pozostaje fakt spełnienia dwóch pozostałych przesłanek wskazanych w przepisie art. 15 ust. 2 umowy międzynarodowej, skoro nie jest spełniona przesłanka przebywania w Niemczech przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.

Zatem na podstawie ww. umowy, w przypadku analizowanych pracowników pozostających w stosunku pracy z Wnioskodawcą ich wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w Niemczech, jak i w Polsce.

Zatem z chwilą przekroczenia przez danego pracownika minimalnego okresu pobytu w Niemczech tj. 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, Wnioskodawca będący płatnikiem winien był zaprzestać poboru zaliczek na podatek dochodowy, z uwagi na fakt, iż od chwili przekroczenia tego okresu wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Niemczech podlega systemowi niemieckiego prawa podatkowego.

W związku z powyższym, wskazani pracownicy Wnioskodawcy podlegali pod polski system podatkowy, jednakże z chwilą przekroczenia przez danego pracownika okresu pobytu w Niemczech, tj. 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Niemczech podlegało systemowi niemieckiego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast w myśl art. 32 ust. 6 ww. ustawy:

Zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1c, 1f-3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

**Reasumując: na gruncie opisanego stanu faktycznego, skoro dochody uzyskane z pracy w Niemczech przez pracowników pozostających z Wnioskodawcą w stosunku pracy podlegały opodatkowaniu w Niemczech, a jednocześnie pracownicy nie złożyli wniosków, o których mowa w art. 32 ust. 6 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca z rzeczonych tytułów nie był zobowiązany do pobierania i wpłacania do właściwego urzędu skarbowego w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.**

Nadmienić jednak należy, że sytuacja wpłacania zaliczek przez Wnioskodawcę nie spowodowała powstania nadpłaty po stronie płatnika, a gdy sporządzone przez płatnika informacje odzwierciedlały stan rzeczywisty brak jest podstaw do ich zmiany.

Odnosząc się zaś do pracowników świadczących dla Wnioskodawcy pracę na podstawie umowy zlecenia, należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. umowy polsko-niemieckiej:

Dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie, w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Stosownie do art. 14 ust. 2 cyt. umowy:

Określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub edukacyjną, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, adwokatów i radców prawnych, inżynierów, architektów, dentystów, doradców podatkowych i biegłych rewidentów.

Z okoliczności przedstawionych w treści wniosku i w jego uzupełnieniu wynika, że pracownicy świadczący dla Wnioskodawcy pracę na podstawie umowy zlecenia na stałe zamieszkiwali w Polsce, a umowy zlecenia nie były zawarte w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, przychód osiągany przez zleceniobiorców z tytułu ww. umowy zlecenia będzie podlegał – stosownie do uregulowań ww. umowy polsko-niemieckiej – opodatkowaniu tylko i wyłącznie w państwie rezydencji zleceniobiorców, tj. w Polsce.

Bez znaczenia w tym aspekcie sprawy pozostaje m.in. okoliczność czasowa pobytu i świadczenia pracy w Niemczech, ponieważ odnosi się ona do opodatkowania przychodów z pracy najemnej (art. 15 umowy polsko-niemieckiej), a nie przychodów z umowy zlecenia, zaliczanych do kategorii tzw. wolnych zawodów, o których mowa w przywołanym wyżej art. 14 umowy polsko-niemieckiej.

Zatem przenosząc powyższe stwierdzenia na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika (Wnioskodawcy) z tytułu wynagrodzeń wypłacanych pracownikom świadczącym pracę na podstawie umowy zlecenia należy zaakcentować, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powoduje, że na podmiotach, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższych tytułów, ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 cyt. ustawy. W myśl tego przepisu:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

**Podsumowując, w świetle przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego stanu faktycznego należności wypłacane przez Wnioskodawcę pracownikom świadczącym prace na podstawie umowy zlecenia podlegały opodatkowaniu tylko i wyłącznie w Polsce, bez względu na długość okresu pobytu zleceniobiorców na terenie Niemiec. W konsekwencji, na Wnioskodawcy – jako płatniku – ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od tych należności do właściwego urzędu skarbowego w Polsce.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).