Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.480.2020.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-12
Teza: zastosowania stawki 0% dla WDT na podstawie posiadanych dokumentów
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% dla WDT na podstawie posiadanych dokumentów –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% dla WDT na podstawie posiadanych dokumentów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży produktów żywnościowych. Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT UE (na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka sprzedaje różnego rodzaju produkty oraz inne towary (dalej łącznie: „Towary”) do kontrahentów zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w innych niż Polska państwach Unii Europejskiej i posługujących się dla potrzeb ww. transakcji numerami VAT UE nadanymi im w tych państwach (dalej: „Kontrahenci”).

Towary są transportowane z Polski do innych państw Unii Europejskiej, do magazynów Kontrahentów albo magazynów prowadzonych na zlecenie Kontrahentów przez podmioty trzecie.

Transport jest najczęściej realizowany przez podmioty trzecie (przewoźników) działających na rzecz Kontrahentów.

Spółka traktuje ww. transakcje jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej: „WDT”) i wykazuje je odpowiednio w składanych przez siebie deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących VAT-UE. Spółka rozważa dokumentowanie takich transakcji kompletem następujących dokumentów dotyczących każdej takiej transakcji:

1.  faktura wystawiona przez Spółkę, dokumentująca sprzedaż Towarów na rzecz Kontrahentów, obejmująca wszystkie dane wymagane przez ustawę o VAT, a dodatkowo m.in.: a. adres dostawy (miejsce przeznaczenia) w innym kraju Unii Europejskiej (jeśli jest inny niż adres Kontrahenta). b. warunki dostawy (Incoterms), c. nr rejestracyjny samochodu i przyczepy/naczepy, którymi Towary są transportowane, d. nr dokumentu wydania z magazynu (WZ). Faktura zawiera specyfikację Towarów (w tym ilość, wagę, wartość) oraz nr VAT UE, którym Kontrahent posługuje się dla potrzeb danej transakcji;
2.  dokument wydania z magazynu (WZ), na którym znajdują się m.in.: a. miejsce i data wydania Towarów, b. dane Kontrahenta, w tym adres, c. adres rozładunku Towarów (adres przeznaczenia), jeśli jest inny niż adres Kontrahenta, d. specyfikacja Towarów, e. nr samochodu i przyczepy/naczepy, którymi Towary są transportowane; f. imię i nazwisko kierowcy, g. podpis kierowcy odbierającego Towary od Spółki;
3.  międzynarodowy list przewozowy CMR, na którym znajdują się m.in.: a. dane nadawcy, b. dane odbiorcy, c. dane przewoźnika, d. nr rejestracyjny samochodu i przyczepy/naczepy, e. miejsce przeznaczenia Towarów w innym niż Polska państwie Unii Europejskiej, f. krótki opis Towarów, g. nr faktury dokumentującej dostawę Towarów lub numer dokumentu wydania z magazynu (WZ), h. podpis kierowcy odbierającego Towary od Spółki. Spółka byłaby w posiadaniu egzemplarza dokumentu CMR przeznaczonego dla nadawcy, który byłby wystawiany/otrzymywany przez nią lub podmiot trzeci działający na jej zlecenie, w momencie załadunku Towarów. Dokument ten opatrzony byłby podpisem kierowcy oraz, w większości przypadków, pieczątką firmy transportowej. Dokument CMR nie zawierałby podpisu Kontrahenta. Ze względu na to, Spółka gromadziłaby dodatkowo inne dokumenty (opisane powyżej i poniżej), które byłyby spójne i łącznie potwierdzałyby wywóz towarów do innego kraju Unii Europejskiej.
4.  oświadczenie Kontrahenta, w którym potwierdza on odbiór Towarów w danym państwie Unii Europejskiej innym niż Polska. W ten sposób, Spółka pozyskiwałaby informację, że towary faktycznie dotarły do Kontrahenta w innym państwie członkowskim.

Oświadczenie wydawane byłoby zbiorczo w odniesieniu do wszystkich dostaw dokonanych do danego Kontrahenta w danym kraju Unii Europejskiej w danym miesiącu. Dostawy te określałoby ono poprzez podanie numerów i dat faktur, które je dokumentują. Oświadczenie zawierałoby też informację, przez kogo Towary zostały przetransportowane, tj. przez: Spółkę lub podmiot trzeci działający na rzecz Spółki albo przez Kontrahenta lub podmiot trzeci działający na rzecz Kontrahenta. Kontrahent podpisywałby oświadczenie (najczęściej poprzez swoich pracowników odpowiedzialnych za transport/logistykę), dodatkowo podając datę złożenia oświadczenia, a czasem również zamieszczając firmową pieczątkę.

Zgodnie z ustaleniami, Kontrahent przesyłałby Spółce skan (w formie pliku PDF) podpisanego Oświadczenia e-mailem. Nie byłoby wątpliwości co do integralności oświadczeń ani autentyczności ich pochodzenia.

W większości przypadków Spółka byłaby w posiadaniu kompletu wyżej wymienionych dokumentów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W przypadku opóźnienia w skompletowaniu tych dokumentów, Spółka postępowałaby zgodnie z art. 42 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT.

Zapisy umowne dotyczące terminów płatności są sformułowane różnie. Umowy ustalają termin płatności jako określoną ilość dni (co do zasady, 30 dni), licząc od dnia wystawienia faktury, dostawy towarów lub dostawy towarów i faktury. Spółka wystawia fakturę w dniu wydania towaru z magazynu i przyjęcia go przez przewoźnika w celu przewiezienia towaru do Kontrahenta lub w kolejnym dniu roboczym. Faktura jest niezwłocznie przesyłana mailowo do Kontrahenta. Płatność następuje więc dopiero (zwykle ok. 30 dni) po dotarciu towarów do Kontrahenta. Kontrahent nie zapłaci za towar, który do niego nie dotarł. Płacąc za towar i składając dodatkowo oświadczenie, o którym mowa w pkt 4 powyżej, Kontrahent jednoznacznie potwierdza, że dostawa została zrealizowana zgodnie z umową i że odebrał towary w innym kraju Unii Europejskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r. dokumenty przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego stanowią łącznie wystarczające dowody, że Towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego niż Polska kraju Unii Europejskiej, a w konsekwencji, że Spółka jest uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT do takich transakcji, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Od 1 stycznia 2020 r. w polskim porządku prawnym obowiązują nowe przepisy Rozporządzenia UE w zakresie dokumentowania wywozu towarów do innego kraju Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 45a ust. 1 Rozporządzenia UE do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy; b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

Ust. 3 tego artykułu precyzuje, że do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty: (i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów; (ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia; (iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Powyższe przepisy Rozporządzenia UE obowiązują bezpośrednio w polskim porządku prawnym, ale nie zastępują przepisów ustawy o VAT dotyczących dokumentowania WDT. Rozporządzenie UE określa dokumenty, których posiadanie gwarantuje domniemanie dostarczenia towarów do innego państwa Unii Europejskiej i pozwala na zastosowanie preferencyjnego opodatkowania takich dostaw, bez względu na to, jakie wymogi dokumentacyjne są przewidziane w ustawodawstwie krajowym danego państwa członkowskiego. Przepisy te wyznaczają standard obowiązujący w całej Unii Europejskiej, kreując uprawnienie dla podatników dokonujących transakcji wewnątrzwspólnotowych. Nie należy ich interpretować jako zaostrzenie warunków dokumentacyjnych dla zastosowania preferencyjnego opodatkowania WDT przewidzianych przepisami krajowymi państw członkowskich.

Przepisy ustawy o VAT w zakresie wymogów dokumentacyjnych dla WDT obowiązują nadal, równolegle z przepisami Rozporządzenia UE. Podatnicy mają prawo zastosować się do przepisów Rozporządzenia UE w celu zagwarantowania sobie domniemania wywozu towarów, ale nie mają takiego obowiązku. Mogą stosować 0% stawkę VAT dla WDT na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT.

Taką interpretację relacji przepisów krajowych do przepisów Rozporządzenia UE potwierdzają Noty wyjaśniające (ang. Explanatory notes), opublikowane w grudniu 2019 r. przez służby Komisji Europejskiej w odniesieniu do przepisów określanych ogólnie jako „2020 Quick Fixes”, obejmujących także nowe przepisy Rozporządzenia UE dotyczące dokumentowania WDT. Noty wyjaśniające wskazują wprost, że państwa członkowskie mogą ustalać we własnym prawie krajowym inne, bardziej elastyczne domniemania w zakresie dowodzenia wywozu towarów.

Wówczas podatnik może korzystać z domniemania przewidzianego przepisami Rozporządzenia UE lub przepisami krajowymi, w zależności od tego, które warunki podatnik spełni. Bardziej elastyczne krajowe przepisy w zakresie dokumentowania WDT mają ciągle zastosowanie. Sam fakt, że warunki zastosowania domniemania z Rozporządzenia UE nie są spełnione, nie oznacza automatycznie, że nie ma zastosowania zwolnienie z art. 138 Dyrektywy VAT. W takim przypadku dostawca musi udowodnić, że warunki dla zastosowania zwolnienia (w tym dotyczące transportu) są spełnione.

Potwierdziło to również Ministerstwo Finansów w „Komunikacie w sprawie implementacji dyrektywy 2018/1910, tzw. pakiet Quick Fixes”, opublikowanym na oficjalnej rządowej stronie internetowej.

Fragment tego komunikatu brzmi:

„Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne.”

Dokumentowanie wywozu w WDT może więc odbywać się zgodnie z wymogami przepisów ustawy o VAT, na dotychczasowych zasadach. Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. jest ona uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT do realizowanych przez siebie WDT, na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT (przy założeniu spełnienia dodatkowo warunków, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według 0% stawki VAT, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, tj.: - dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi); - specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Jednocześnie, art. 42 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania: 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Przepisy te były przedmiotem uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r. (sygn. I FPS 1/10). W uchwale tej Sąd stwierdził, że „w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy VAT, dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa

w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 o.p., o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”. Dodatkowo sąd ten orzekł, że „(\`(...)\`) już z uwzględnieniem dokładnej analizy gramatycznej powyższych przepisów można stwierdzić, że dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 p.t.u., nie mają charakteru dowodów bezwzględnie obligatoryjnych, lecz jedynie względnie obowiązkowych, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami, określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy.” Sąd stanął więc na stanowisku, że w razie braku dokumentów podstawowych (wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT) podatnik może powołać dokumenty pomocnicze (wymienione w art. 42 ust 11 ustawy o VAT lub inne).

Należy też zauważyć, że wyrażenie „w szczególności” użyte w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT oznacza, że wymienione tam dokumenty stanowią katalog otwarty, i dopuszczalne jest posłużenie się jeszcze innymi dokumentami, które łącznie z pozostałymi posiadanymi dokumentami potwierdzają wywóz towarów do innego kraju Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla WDT wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT bądź innymi dokumentami. Ważne, aby dokumenty te łącznie potwierdzały fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Takie stanowisko przedstawił również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL4.4012.523.2019.2.TKU z dnia 10 lutego 2020 r.

W ocenie Spółki, dokumenty wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, które byłyby gromadzone przez Spółkę, łącznie potwierdzają wywóz towarów z Polski do innego kraju Unii Europejskiej.

Dokumenty te uzupełniają się wzajemnie, ale jednocześnie zawierają pewne informacje wspólne, pozwalające na powiązanie ich ze sobą nawzajem oraz z konkretną transakcją lub transakcjami WDT. Są one spójne treściowo. Łącznie, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z Polski do innego kraju Unii Europejskiej. Zapewniona jest też ich integralność oraz autentyczność pochodzenia. Dotyczy to również dokumentu oświadczenia, który otrzymywany byłby e-mailem w formie skanu podpisanego dokumentu, zgodnie z ustaleniami z Kontrahentami. Przepisy ustawy o VAT nie uzależniają zastosowania 0% stawki VAT od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. W konsekwencji należy uznać, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. Dopuszczalność stosowania takiej formy potwierdzona została w ww. Notach wyjaśniających. Z wyjaśnień Komisji Europejskiej wynika, że Rozporządzenie UE nie przewiduje żadnych szczególnych zasad w zakresie formy dokumentów stanowiących dowód wysyłki lub transportu towarów. Państwa członkowskie powinny być więc elastyczne w tym zakresie i nie narzucać surowych ograniczeń (np. wymagając wyłącznie formy papierowej), ale akceptować również elektroniczne wersje takich dokumentów.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie jego stanowiska jak wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zatem dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży produktów żywnościowych. Jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT UE (na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje Towary do Kontrahentów zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w innych niż Polska państwach Unii Europejskiej i posługujących się dla potrzeb ww. transakcji numerami VAT UE nadanymi im w tych państwach. Towary są transportowane z Polski do innych państw Unii Europejskiej, do magazynów Kontrahentów albo magazynów prowadzonych na zlecenie Kontrahentów przez podmioty trzecie. Transport jest najczęściej realizowany przez podmioty trzecie (przewoźników) działających na rzecz Kontrahentów.

Wnioskodawca traktuje ww. transakcje jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów („WDT”) i wykazuje je odpowiednio w składanych przez siebie deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących VAT-UE. Wnioskodawca rozważa dokumentowanie takich transakcji kompletem następujących dokumentów dotyczących każdej takiej transakcji:

1.  faktura wystawiona przez Wnioskodawcę, dokumentująca sprzedaż Towarów na rzecz Kontrahentów, obejmująca wszystkie dane wymagane przez ustawę o VAT, a dodatkowo m.in.: a. adres dostawy (miejsce przeznaczenia) w innym kraju Unii Europejskiej (jeśli jest inny niż adres Kontrahenta). b. warunki dostawy (Incoterms), c. nr rejestracyjny samochodu i przyczepy/naczepy, którymi Towary są transportowane, d. nr dokumentu wydania z magazynu (WZ). Faktura zawiera specyfikację Towarów (w tym ilość, wagę, wartość) oraz nr VAT UE, którym Kontrahent posługuje się dla potrzeb danej transakcji;
2.  dokument wydania z magazynu (WZ), na którym znajdują się m.in.: a. miejsce i data wydania Towarów, b. dane Kontrahenta, w tym adres, c. adres rozładunku Towarów (adres przeznaczenia), jeśli jest inny niż adres Kontrahenta, d. specyfikacja Towarów, e. nr samochodu i przyczepy/naczepy, którymi Towary są transportowane; f. imię i nazwisko kierowcy, g. podpis kierowcy odbierającego Towary od Wnioskodawcy;
3.  międzynarodowy list przewozowy CMR, na którym znajdują się m.in.: a. dane nadawcy, b. dane odbiorcy, c. dane przewoźnika, d. nr rejestracyjny samochodu i przyczepy/naczepy, e. miejsce przeznaczenia Towarów w innym niż Polska państwie Unii Europejskiej, f. krótki opis Towarów, g. nr faktury dokumentującej dostawę Towarów lub numer dokumentu wydania z magazynu (WZ), h. podpis kierowcy odbierającego Towary od Wnioskodawcy. Wnioskodawca byłby w posiadaniu egzemplarza dokumentu CMR przeznaczonego dla nadawcy, który byłby wystawiany/otrzymywany przez nią lub podmiot trzeci działający na jej zlecenie, w momencie załadunku Towarów. Dokument ten opatrzony byłby podpisem kierowcy oraz, w większości przypadków, pieczątką firmy transportowej. Dokument CMR nie zawierałby podpisu Kontrahenta. Ze względu na to, Wnioskodawca gromadziłby dodatkowo inne dokumenty (opisane powyżej i poniżej), które byłyby spójne i łącznie potwierdzałyby wywóz towarów do innego kraju Unii Europejskiej.
4.  oświadczenie Kontrahenta, w którym potwierdza on odbiór Towarów w danym państwie Unii Europejskiej innym niż Polska. W ten sposób, Wnioskodawca pozyskiwałaby informację, że towary faktycznie dotarły do Kontrahenta w innym państwie członkowskim.

Oświadczenie wydawane byłoby zbiorczo w odniesieniu do wszystkich dostaw dokonanych do danego Kontrahenta w danym kraju Unii Europejskiej w danym miesiącu. Dostawy te określałoby ono poprzez podanie numerów i dat faktur, które je dokumentują. Oświadczenie zawierałoby też informację, przez kogo Towary zostały przetransportowane, tj. przez: Wnioskodawcę lub podmiot trzeci działający na rzecz Wnioskodawcy albo przez Kontrahenta lub podmiot trzeci działający na rzecz Kontrahenta. Kontrahent podpisywałby oświadczenie (najczęściej poprzez swoich pracowników odpowiedzialnych za transport/logistykę), dodatkowo podając datę złożenia oświadczenia, a czasem również zamieszczając firmową pieczątkę.

Zgodnie z ustaleniami, Kontrahent przesyłałby Wnioskodawcy skan (w formie pliku PDF) podpisanego Oświadczenia e-mailem. Nie byłoby wątpliwości co do integralności oświadczeń ani autentyczności ich pochodzenia.

W większości przypadków Wnioskodawca byłby w posiadaniu kompletu wyżej wymienionych dokumentów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W przypadku opóźnienia w skompletowaniu tych dokumentów, Wnioskodawca postępowałby zgodnie z art. 42 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT.

Zapisy umowne dotyczące terminów płatności są sformułowane różnie. Umowy ustalają termin płatności jako określoną ilość dni (co do zasady, 30 dni), licząc od dnia wystawienia faktury, dostawy towarów lub dostawy towarów i faktury. Wnioskodawca wystawia fakturę w dniu wydania towaru z magazynu i przyjęcia go przez przewoźnika w celu przewiezienia towaru do Kontrahenta lub w kolejnym dniu roboczym. Faktura jest niezwłocznie przesyłana mailowo do Kontrahenta. Płatność następuje więc dopiero (zwykle ok. 30 dni) po dotarciu towarów do Kontrahenta. Kontrahent nie zapłaci za towar, który do niego nie dotarł. Płacąc za towar i składając dodatkowo oświadczenie, o którym mowa w pkt 4 powyżej, Kontrahent jednoznacznie potwierdza, że dostawa została zrealizowana zgodnie z umową i że odebrał towary w innym kraju Unii Europejskiej

Na tle przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wskazane we wniosku dokumenty, którymi dysponuje, są wystarczające do stosowania stawki 0% VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) pkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach pub-licznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W myśl art. 146aa ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 3 w przypadku wystąpienia przesłanek, o których mowa w ust. 1a, termin, o którym mowa w ust. 2, przedłuża się do dnia 31 października roku następującego po roku, w którym są spełnione warunki, o których mowa w ust. 1a.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2020 r., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Należy tu zauważyć, że warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy, dodanym z dniem 1 lipca 2020 r., stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast z zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto należy zauważyć, że ustawa nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia „dokumentu przewozowego”, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

W konsekwencji dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Biorąc pod uwagę treść obowiązujących przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy, z którego wynika, że przeprowadzane transakcje Wnioskodawca wykazuje w składanych przez siebie deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących. Ponadto ww. transakcje będą dokumentowane kompletem dokumentów dotyczących każdej transakcji takich jak:

1.  faktury wystawione przez Wnioskodawcę, zawierające specyfikację Towarów (w tym ilość, wagę, wartość) oraz nr VAT UE, którym Kontrahent posługuje się dla potrzeb danej transakcji, dokumentująca sprzedaż Towarów na rzecz Kontrahentów, obejmującą wszystkie dane wymagane przez ustawę o VAT, a dodatkowo m.in.:
    1.  adres dostawy (miejsce przeznaczenia) w innym kraju Unii Europejskiej (jeśli jest inny niż adres Kontrahenta).
    2.  warunki dostawy (Incoterms),
    3.  nr rejestracyjny samochodu i przyczepy/naczepy, którymi Towary są transportowane,
    4.  nr dokumentu wydania z magazynu (WZ);
2.  dokumenty wydania z magazynu (WZ), na którym znajdują się m.in.:
    1.  miejsce i data wydania Towarów,
    2.  dane Kontrahenta, w tym adres,
    3.  adres rozładunku Towarów (adres przeznaczenia), jeśli jest inny niż adres Kontrahenta,
    4.  specyfikacja Towarów,
    5.  nr samochodu i przyczepy/naczepy, którymi Towary są transportowane,
    6.  imię i nazwisko kierowcy,
    7.  podpis kierowcy odbierającego Towary od Wnioskodawcy;
3.  międzynarodowy list przewozowy CMR, na którym znajdują się m.in.:
    1.  dane nadawcy,
    2.  dane odbiorcy,
    3.  dane przewoźnika,
    4.  nr rejestracyjny samochodu i przyczepy/naczepy,
    5.  miejsce przeznaczenia Towarów w innym niż Polska państwie Unii Europejskiej,
    6.  krótki opis Towarów,
    7.  nr faktury dokumentującej dostawę Towarów lub numer dokumentu wydania z magazynu (WZ),
    8.  podpis kierowcy odbierającego Towary od Wnioskodawcy.Wnioskodawca byłby w posiadaniu egzemplarza dokumentu CMR przeznaczonego dla nadawcy, który byłby wystawiany/otrzymywany przez nią lub podmiot trzeci działający na jej zlecenie, w momencie załadunku Towarów. Dokument ten opatrzony byłby podpisem kierowcy oraz, w większości przypadków, pieczątką firmy transportowej. Dokument CMR nie zawierałby podpisu Kontrahenta. Ze względu na to, Wnioskodawca gromadziłby dodatkowo inne dokumenty, które byłyby spójne i łącznie potwierdzałyby wywóz towarów do innego kraju Unii Europejskiej;
4.  oświadczenie Kontrahenta, w którym potwierdza on odbiór Towarów w danym państwie Unii Europejskiej innym niż Polska. W ten sposób, Wnioskodawca pozyskiwałaby informację, że towary faktycznie dotarły do Kontrahenta w innym państwie członkowskim. Oświadczenie wydawane byłoby zbiorczo w odniesieniu do wszystkich dostaw dokonanych do danego Kontrahenta w danym kraju Unii Europejskiej w danym miesiącu. Dostawy te określałoby ono poprzez podanie numerów i dat faktur, które je dokumentują. Oświadczenie zawierałoby też informację, przez kogo Towary zostały przetransportowane, tj. przez: Wnioskodawcę lub podmiot trzeci działający na rzecz Wnioskodawcy albo przez Kontrahenta lub podmiot trzeci działający na rzecz Kontrahenta. Kontrahent podpisywałby oświadczenie (najczęściej poprzez swoich pracowników odpowiedzialnych za transport/logistykę), dodatkowo podając datę złożenia oświadczenia, a czasem również zamieszczając firmową pieczątkę. Zgodnie z ustaleniami, Kontrahent przesyłałby Wnioskodawcy skan (w formie pliku PDF) podpisanego Oświadczenia e-mailem. Nie byłoby wątpliwości co do integralności oświadczeń ani autentyczności ich pochodzenia.
5.  Płatności, które następują dopiero po dotarciu towarów do Kontrahenta, gdyż Kontrahent nie zapłaci za towar, który do niego nie dotarł. Płatności będą realizowane przez Kontrahenta po otrzymaniu towaru w terminie jaki wynika z faktury – co do zasady 30 dni

\- będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które łącznie będą potwierdzały dostarczenie Towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) upoważniają/będą upoważniały Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw Towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ zastrzega jednak, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi dysponuje podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.