Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.477.2023.1.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-27
Teza: Czy dopłaty otrzymywane od Gminy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania CIT. Czy wydatki pokrywane z otrzymywanych dopłat ZGK powinien wyłączać z kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; dopłata; dotacja; gmina; przychód-przychód z działalności gospodarczej; zadania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Pieniądze i wartości pieniężne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 47

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

1) czy dopłaty otrzymywane od Gminy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania CIT,

2) czy wydatki pokrywane z otrzymywanych dopłat ZGK powinien wyłączać z kosztów uzyskania przychodów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Zakład Gospodarki Komunalnej Gminy (\`(...)\`) (dalej: „ZGK” lub „Wnioskodawca”) jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy (\`(...)\`) (dalej: „Gmina”) powstałym w (…) r.

ZGK jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o CIT jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Wnioskodawca funkcjonuje w oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „ustawa o finansach publicznych”) i ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej. Jego działalność reguluje również ustawa z 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (dalej: „ustawa o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków”) wraz z aktami wykonawczymi do tej ustawy.

ZGK został powołany do realizacji zadań własnych Gminy przede wszystkim w zakresie zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków komunalnych na terenie Gminy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o finansach publicznych ZGK odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych. Podstawą gospodarki finansowej Wnioskodawcy jest roczny plan finansowy obejmujący przychody, w tym dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, koszty i inne obciążenia, stan środków obrotowych, stan należności i zobowiązań na początek i koniec okresu oraz rozliczenia z budżetem jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, ZGK jako samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu Gminy:

1) dotacje przedmiotowe;

2) dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;

3) dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Ponadto, w zakresie określonym w odrębnych ustawach ZGK może otrzymywać dotację podmiotową.

W drodze Uchwały Nr (…) Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 27 maja 2022 r. w sprawie zmiany Uchwały Nr (…) Rady Gminy (\`(...)\`). z dnia 20 maja 2020 r. w sprawie dopłat do wybranych grup odbiorców usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy (\`(...)\`), ustalone zostały wysokości dopłat dla wybranych grup odbiorców usług za 1 m3 wody i 1 m3 ścieków, które Gmina przekazuje ZGK.

Dopłaty te są przyznawane na podstawie art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zgodnie z którym Rada Gminy może podjąć uchwałę o przekazaniu przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu dopłat dla jednej, wybranych lub wszystkich taryfowych grup odbiorców usług.

Dopłaty stanowią ochronę przed skutkami wprowadzenia wyższych cen za dostawę wody i odbiór ścieków.

Dotychczas, Wnioskodawca kwalifikował i ujmował w swoim planie finansowym przekazywane mu dopłaty jako dotacje przedmiotowe otrzymane z budżetu Gminy, stanowiące poza przychodami własnymi jedno z podstawowych źródeł finansowania działalności ZGK.

W ocenie ZGK otrzymywane dopłaty spełniają bowiem definicję dotacji, wskazaną w art. 126 ustawy o finansach publicznych. Przepis ten określa, iż dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Ponadto, Wnioskodawca w tym zakresie kierował się wskazanymi w ww. art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych źródłami finansowania, jakie może on otrzymać z budżetu Gminy. Przepis ten nie wskazuje na możliwość otrzymywania innych niż dotacje przedmiotowe, celowe czy podmiotowe kwot z budżetu Gminy.

Kwoty otrzymywanych dopłat ZGK traktuje zatem jako dotacje również dla celów CIT i stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, uznaje je za przychody zwolnione z opodatkowania CIT.

Jednocześnie ZGK, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT w związku z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT wyłącza proporcjonalnie z kosztów uzyskania przychodów wydatki pokrywane z otrzymanych kwot dopłat, kwalifikowanych przez Wnioskodawcę jako dotacje przedmiotowe.

Z uwagi na powzięte wątpliwości w zakresie zasadności traktowania otrzymywanych od Gminy dopłat jako dotacji na gruncie CIT, w drodze niniejszego wniosku ZGK wnosi o potwierdzenie, czy praktykowany przez niego sposób rozliczenia otrzymywanych dopłat jako zwolnionych z CIT i wydatków finansowanych z tych dopłat jako wyłączonych z kosztów uzyskania przychodu jest właściwy na gruncie przepisów ustawy o CIT.

### Pytania

1) Czy dopłaty otrzymywane od Gminy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania CIT?

2) Czy wydatki pokrywane z otrzymywanych dopłat ZGK powinien wyłączać z kosztów uzyskania przychodów?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Dopłaty otrzymywane od Gminy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania CIT.

2\. Wydatki pokrywane z otrzymywanych dopłat ZGK powinien wyłączać z kosztów uzyskania przychodów.

Uwagi ogólne - kwalifikacja dopłat jako dotacji

Stosownie do art. 14 pkt 3 ustawy o finansach publicznych zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o finansach publicznych samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych.

Jednocześnie, jak określa art. 15 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej samorządowego zakładu budżetowego jest roczny plan finansowy obejmujący przychody, w tym dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, koszty i inne obciążenia, stan środków obrotowych, stan należności i zobowiązań na początek i koniec okresu oraz rozliczenia z budżetem jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1) dotacje przedmiotowe;

2) dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;

3) dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Ponadto, w zakresie określonym w odrębnych ustawach samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać dotację podmiotową.

W myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Stosownie do art. 130 ust. 1 ustawy o finansach publicznych dotacje przedmiotowe to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych.

Ponadto jak wynika z art. 219 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje przedmiotowe dla samorządowych zakładów budżetowych, kalkulowane według stawek jednostkowych.

Mając na względzie powyższe regulacje, w szczególności fakt, iż:

\- w przypadku samorządowych zakładów budżetowych jedyną możliwą formą przekazania środków przez jednostkę samorządu terytorialnego jest dotacja oraz

\- definicja dotacji przedmiotowej (wskazana w art. 130 ustawy o finansach publicznych) obejmuje również dopłaty bez szczególnych włączeń w tym zakresie.

Wnioskodawca traktuje otrzymywane od Gminy dopłaty do taryfowych grup odbiorców usług dostarczania wody i odbioru ścieków jako dotacje przedmiotowe, ujmując je w tej kategorii w swoim planie finansowym.

Jednocześnie, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż pojęcie dotacji, wskazane w przepisach art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT oraz w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT nie zostało odrębnie zdefiniowane na gruncie CIT. Tym samym, zdaniem ZGK, w jego przypadku, zasadne jest posłużenie się w tym celu pojęciem dotacji, zdefiniowanym w ustawie o finansach publicznych. ZGK jest bowiem samorządowym zakładem budżetowym, którego zakres działalności (realizacja zadań własnych Gminy), sposób finansowania (przychody własne i dotacje) oraz wydatkowania środków (na realizację powierzonych mu zadań celu publicznego) jest ściśle określony w ustawie o finansach publicznych.

Jak bowiem wskazano powyżej, tryb finansowania samorządowych zakładów budżetowych został jednoznacznie określony w przepisach ustawy o finansach publicznych. Oznacza to, iż poza dotacjami ZGK, jako samorządowy zakład budżetowy nie może otrzymywać innych środków finansowych od Gminy na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, dopłaty przekazywane przez Gminę Wnioskodawcy mają na celu dofinansowanie działalności ZGK, celem ochrony mieszkańców Gminy przed obciążeniem ich wyższymi kosztami dostawy wody czy odbioru ścieków.

Odnosząc powyższe do wskazanej w art. 126 ustawy o finansach publicznych definicji dotacji jako środków z budżetu jednostek samorządu terytorialnego przeznaczonych na podstawie tej ustawy lub odrębnych ustaw na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych, w ocenie ZGK zasadne jest uznanie, iż otrzymywane dopłaty należy traktować jako dotacje.

Otrzymywane dopłaty są bowiem stricte związane z realizacją przez ZGK zadań własnych Gminy w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz odbioru ścieków komunalnych. Są to zatem środki przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań publicznych i nie mogą być wydatkowane przez ZGK w sposób dowolny na inny cel.

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie, jak wskazuje art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Z treści tej regulacji, zdaniem ZGK wynika, iż ustawodawca zwalnia od podatku wszelkie dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych.

Wskazane w tym przepisie wyłączenie dotyczące jedynie dopłat do oprocentowania kredytów bankowych, w ocenie ZGK, dodatkowo potwierdza, że wszelkie inne dopłaty mogą korzystać ze wskazanego zwolnienia, o ile spełniają warunek dotyczący podmiotu z budżetu którego przekazywane są dane środki.

Zdaniem ZGK, art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, przewiduje zwolnienie z CIT dla wszelkich dotacji otrzymywanych z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, niezależnie od charakteru, rodzaju tych dotacji oraz sposobu ich wykorzystania (reguluje to odrębna ustawa).

Istotne w tym przypadku jest jedynie źródło pochodzenia środków stanowiących dotację.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.205.2023.1.KK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wskazał, iż „Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii - dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż otrzymane z budżetu Gminy dopłaty, które ZGK traktuje jako dotacje w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych obje te są zakresem zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Ad. 2

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów

nie zalicza się wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56j i 59.

Powyższy przepis wskazuje wprost, iż wydatki sfinansowane środkami, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie jak wskazuje art. 15 ust. 2 ustawy CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Ponadto art. 15 ust. 2a ustawy o CIT określa, iż zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem ZGK, zasadne jest dokonywanie stosownego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków pokrywanych z otrzymanych kwot dopłat, kwalifikowanych przez Wnioskodawcę jako dotacje.

W przypadku bowiem uznania otrzymywanych dopłat za przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie np. art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wydatki i koszty sfinansowane z tego źródła nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z uzasadnienia do pytania nr 1, otrzymywane przez ZGK dopłaty, zdaniem Wnioskodawcy stanowią dotacje objęte zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. W efekcie, koszty i wydatki sfinansowane z tych dopłat powinny zostać wyłączone z kosztów z uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.97.2021.ANK, w której Dyrektor KIS wskazał „Mając na uwadze treść zacytowanych przepisów, skoro otrzymana przez Wnioskodawcę Dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT to Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z tej Dotacji.”

Podobne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.221.2023.1.BJ, w której Dyrektor KIS wskazał „Zatem zgodzić należy się z Państwem, że skoro otrzymane dofinansowanie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o CIT, to koszty (wydatki) sfinansowane z dotacji powinny zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

(t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

\- przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT);

\- przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Nie wszystkie przychody rozpoznawane przez podatnika wpływają na podstawę opodatkowania. Zgodnie bowiem z przywołanym art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

W art. 17 ww. ustawy, wymienione są dochody, które na mocy tego przepisu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT:

Wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W tym miejscu zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm., dalej: „u.f.p.”) w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

Stosownie do art. 126 u.f.p.:

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Rozwinięcie definicji dotacji jest zawarte w art. 127, 130, 131, 218, 219 i 220 u.f.p.

Zgodnie natomiast z art. 127 ust. 1 pkt 1 u.f.p.:

Dotacje celowe są to środki przeznaczone na:

1) finansowanie lub dofinansowanie:

a) zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,

b) ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,

c) bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,

d) zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b,

e) zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,

f) kosztów realizacji inwestycji.

W myśl art. 127 ust. 2 u.f.p.:

Dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na:

1) realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe;

2) realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b;

3) finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5, 7 i 14;

4) realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5;

5) współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;

6) wyprzedzające finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej, o którym mowa w odrębnych przepisach, w części podlegającej refundacji ze środków Unii Europejskiej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy otrzymywane przez Spółkę z budżetu Gminy dopłaty stanowią przychód wolny od podatku dochodowego od osób prawnych oraz czy wydatki pokrywane z otrzymywanych dopłat powinny zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy (\`(...)\`) powołanym do realizacji zadań własnych Gminy - przede wszystkim w zakresie zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków komunalnych. Zlecone przez Gminę zadania ZGK wykonuje odpłatnie, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych. Uchwałą Rady Gminy z dnia 27 maja 2022 r. ustalone zostały wysokości dopłat dla wybranych grup odbiorców usług za 1 m3 wody i 1 m3 ścieków, które Gmina przekazuje ZGK. Dopłaty są przyznawane na podstawie art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zgodnie z którym Rada Gminy może podjąć uchwałę o przekazaniu przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu dopłat dla jednej, wybranych lub wszystkich taryfowych grup odbiorców usług. Dopłaty stanowią ochronę przed skutkami wprowadzenia wyższych cen za dostawę wody i odbiór ścieków. Wnioskodawca przekazywane mu dopłaty kwalifikuje i ujmuje w swoim planie finansowym jako dotacje przedmiotowe otrzymane z budżetu Gminy, stanowiące poza przychodami własnymi jedno z podstawowych źródeł finansowania działalności.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że otrzymane przez Spółkę dopłaty do wody i ścieków nie mogą być utożsamiane z dotacją otrzymaną z jednostki samorządu terytorialnego, gdyż dopłaty te mają na celu ochronę mieszkańców Gminy przed skutkami wyższych cen za pobór wody i odprowadzania ścieków i nie stanowią formy dotowania działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego, można powiedzieć, że wyrównują przychód, który Spółka i tak by otrzymała.

Tym samym otrzymane przez Spółkę od Gminy przysporzenie, o definitywnym charakterze stanowiące dopłaty do ceny wody i ścieków nie mogą podlegać zwolnieniu od opodatkowania jako dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, co skutkuje obowiązkiem ich zaliczenia do przychodów podatkowych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestię podatkowych kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56m i 59.

Mając na uwadze, że dopłaty do cen wody i ścieków nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT - są przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem koszty sfinansowane z ww. dopłat nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).