Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-33/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-29
Teza: Czy otrzymane od spółki z o.o. środki pieniężne z tytułu VAT należnego w związku z aportem będą dla wspólnika otrzymującej zwrot spółki cywilnej neutralne podatkowo (nie będą przychodem) na gruncie podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od towarów i usług; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2010r. (data wpływu do tut. Organu 30 grudnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy otrzymane w związku z wniesieniem aportu środki pieniężne, stanowiące równowartość VAT należnego, stanowić będą przychód dla Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2010r. wpłynął do tut. Organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy otrzymane w związku z wniesieniem aportu środki pieniężne, stanowiące równowartość VAT należnego, stanowić będą przychód dla Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej. Oprócz niego wspólnikami są osoby fizyczne i osoba prawna. W ramach „majątku spółki cywilnej” wspólnicy są, na zasadach współwłasności łącznej, współwłaścicielami nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem galerii handlowej (dalej: „nieruchomość”). Poszczególne części nieruchomości są wynajmowane, a przychody z tego tytułu opodatkowane przez wspólników podatkiem dochodowym, jako przychody z działalności gospodarczej. Wspólnicy spółki cywilnej planują zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z minimalnym kapitałem zakładowym 5.000 zł pokrytym gotówką. Udziały w spółce z o.o. obejmą w ramach współwłasności łącznej (będą one stanowić „majątek spółki cywilnej”). Następnie, ze względów organizacyjnych, podwyższony zostanie kapitał zakładowy spółki z o.o. a podwyższenie pokryte będzie aportem w postaci nieruchomości. Nieruchomość, która będzie przedmiotem wkładu niepieniężnego, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1038 z późn. zm.), wartość wkładu niepieniężnego (nieruchomości, czyli zarówno gruntu jak i znajdującego się na nim budynku) zostanie określona w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki z o.o. i będzie równa wartości rynkowej aportu na dzień jego wniesienia. Wartość rynkowa nieruchomości zostanie ustalona na podstawie zewnętrznej wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę. Wycena ta odpowiadać będzie warunkom wyceny środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wynikających z ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), wobec tego nie będzie uwzględniać podatku VAT (wartość netto). Objęcie udziałów nastąpi według wartości równej wysokości podwyższonego kapitału. W wyniku planowanej transakcji wniesienia aportu, spółka z o.o. - „nabywca aportu” - stanie się właścicielem nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości będzie stanowiło dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji będzie opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki. W efekcie, spółka cywilna będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego z tytułu przedmiotowej transakcji i wystawienia faktury VAT, a jednocześnie po stronie spółki z o.o. powstanie prawo do obniżenia jej podatku należnego o podatek naliczony z tytułu aportu. Oznaczałoby to, że spółka z o.o. uzyskałaby bezpodstawną korzyść majątkową w postaci równowartości podatku kosztem spółki cywilnej (jej wspólników). W związku z tym powstanie wierzytelność pieniężna o zapłatę przez spółkę z o.o. spółce cywilnej kwoty, równej podatkowi VAT należnemu. Następnie, spółka z o.o. wystąpi o zwrot nadwyżki podatku naliczonego z tytułu tej czynności. Taki sposób rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług wynika z faktu, iż spółka cywilna jest podatnikiem podatku VAT czynnym. Takim podatnikiem będzie również utworzona spółka z o.o. Wierzytelność na rzecz spółki cywilnej z tytułu podatku należnego zostanie uregulowana w gotówce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane od spółki z o.o. środki pieniężne z tytułu VAT należnego w związku z aportem będą dla wspólnika otrzymującej zwrot spółki cywilnej neutralne podatkowo (nie będą przychodem) na gruncie podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka cywilna nie jest, co do zasady, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami takimi są odrębnie wspólnicy tej spółki. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się dla danego wspólnika proporcjonalnie do jego udziału w zysku. Jednakże dla powstania skutków w zakresie podatku dochodowego niezbędne jest przede wszystkim ustalenie, czy wskazana wyżej zapłata podatku należnego przez spółkę z o.o. będącą „nabywcą aportu” na rzecz spółki cywilnej będzie przychodem wspólników.

Uiszczenie VAT należnego przez podmiot „nabywający towar” (w tym przypadku - otrzymujący aport) nie jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu podatkowego po stronie „dostarczającej towar” (tu: wnoszącej aport). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 12 ust. 4 pkt 9 jednoznacznie wskazuje, że podatek VAT należny nie stanowi przychodu. Zatem uregulowanie zobowiązania z tytułu zapłaty podatku VAT należnego nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego dla wierzyciela. Powyższe wynika wprost z powołanego przepisu i nie jest kwestionowane w praktyce podatkowej. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku sprzedaży towaru, przychodem podlegającym opodatkowaniu po stronie zbywcy będzie cena netto sprzedanej rzeczy. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż analogicznie na gruncie podatku dochodowego należy potraktować planowane rozliczenie w związku z wniesieniem aportu. Płatność dokonana przez spółkę z o.o. na rzecz spółki cywilnej będzie bowiem dotyczyć świadczenia z mocy ustawy wyłączonego z katalogu przychodów podatkowych. Zatem uregulowanie zobowiązania z tytułu zapłaty podatku VAT należnego przez spółkę z o.o. „nabywcę aportu” nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zauważa ponadto, że zgodnie z powszechnie akceptowanym w praktyce podatkowej poglądem, przychodem w rozumieniu podatków dochodowych mogą być jedynie przysporzenia definitywne, tj. takie, które ostatecznie powiększają aktywa podatnika (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2003r., sygn. akt III SA 3382/02.

Tymczasem, kwota VAT należnego nie jest dla Wnioskodawcy przysporzeniem definitywnym - jest to bowiem kwota, którą Społka jest obowiązana odprowadzić do urzędu skarbowego jako podatnik podatku VAT. Zatem, uregulowanie należności z tytułu VAT należnego nie będzie dla Spółki jakimkolwiek realnym przychodem, który powiększy jej stan majątkowy i który należałoby opodatkować.

Stanowisko o neutralności w zakresie podatku dochodowego rozliczeń z tytułu podatku VAT należnego pomiędzy spółką wnoszącą aport, a spółką otrzymującą aport potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 28 stycznia 2010r. (znak: ILPB3/423-982/09-14/MM), czy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 lipca 2010r. (znak: IBPBI/2/423-956/10/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 860 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

W odróżnieniu od spółek prawa handlowego spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, nie stanowi jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej jak handlowe spółki osobowe, lecz jest konstrukcją regulowaną przez prawo zobowiązań (art. 860-875 Kodeksu cywilnego). Nie stanowi więc samodzielnego podmiotu prawa, podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej.

W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają opodatkowaniu według przepisów ustawy z dnia:

*   26 lipca 1992r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) lub
*   15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W przedmiotowej sprawie kwestie związane z ustaleniem czy otrzymane środki pieniężne w związku z wniesieniem przez spółkę cywilną do spółki z o.o. aportu, stanowiące równowartość VAT należnego, stanowić będą przychód dla wspólnika, należy rozstrzygnąć na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem Wnioskodawca (wspólnik) jest osoba prawną.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na mocy ust. 3 powołanego artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej. Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami spółki cywilnej planuje zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziały w spółce z o.o. wspólnicy spółki cywilnej obejmą w ramach współwłasności łącznej (będą one stanowić „majątek spółki cywilnej”). Następnie podwyższony zostanie kapitał zakładowy spółki z o.o., a podwyższenie pokryte będzie aportem w postaci nieruchomości. Spółka cywilna będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego z tytułu przedmiotowej transakcji i wystawienia faktury VAT. W związku z tym powstanie wierzytelność pieniężna o zapłatę przez spółkę z o.o. spółce cywilnej kwoty, równej podatkowi VAT należnemu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 12 ust. 4 enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju przysporzenia podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Zatem, podatek VAT jako element ceny należnej obciąża bezpośrednio nabywcę towaru lub usługi i pozostaje neutralny dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż otrzymane przez Wnioskodawcę (wspólnika spółki cywilnej) od spółki z o.o. środki pieniężne, stanowiące równowartość VAT należnego z tytułu omawianej transakcji - wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz spółki z o.o. - nie będą stanowić przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.