Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-725/11-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży poszczególnych składników majątku, sprzedaży wierzytelności handlowych oraz przeniesienia zobowiązań oraz opodatkowania „goodwill”.
Słowa kluczowe: należność; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka-stawki podatku; zobowiązanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2011 r. (data wpływu 11 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży poszczególnych składników majątku, sprzedaży wierzytelności handlowych oraz przeniesienia zobowiązań – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania „goodwill” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży poszczególnych składników majątku, „goodwill”, sprzedaży wierzytelności handlowych oraz przeniesienia zobowiązań. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 sierpnia 2011 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą m. in. w zakresie wydobywania kruszyw naturalnych. Spółka planuje sprzedać na rzecz spółki X, zespół składników majątkowych które będą należeć do prowadzonego przez nią przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży to: niezabudowana nieruchomość gruntowa zawierająca złoże, koncesja na wydobywanie kruszywa naturalnego na powyższym gruncie, maszyny i urządzenia, służące do prowadzenia działalności wydobywczej oraz wierzytelności handlowe.

Ponadto, Spółka dokona przeniesienia swoich zobowiązań na rzecz spółki X.

Spółka podkreśliła, że przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz spółki X nie będą wszystkie maszyny i urządzenia, służące do prowadzenia działalności wydobywczej, które będą w jej posiadaniu. Część z nich pozostanie bowiem własnością Spółki i w przyszłości będą one przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz spółki X.

Ponadto, wśród powyższych składników nie znajdą się także zawierane pomiędzy Spółką i jej kontrahentami umowy, na mocy których będą świadczyć oni na rzecz Spółki usługi w zakresie prac koparek, spycharek, transportowe, etc. Usługi te wprawdzie będą służyć prowadzeniu działalności wydobywczej, natomiast nie zostaną przeniesione na spółkę X. Nadal nabywać je będzie od kontrahentów Spółka i następnie będzie je refakturować na rzecz spółki X.

Spółka wskazała ponadto, że dla poszczególnych składników majątku będących przedmiotem planowanej sprzedaży wstępnie określona została ich wartość rynkowa. Niemniej jednak, w toku negocjacji strony transakcji ustalą jedną wspólną cenę nabycia całego zespołu wskazanych powyżej składników majątkowych. Cena ta będzie przewyższać zsumowaną wartość rynkową poszczególnych składników majątku. Jednocześnie, cena ta będzie również uwzględniać (in minus), fakt przejęcia zobowiązań przez spółkę X.

W związku z powyższym powstanie różnica pomiędzy ustaloną ceną nabycia zespołu składników a sumą wartości poszczególnych składników majątku netto (tj. „skorygowanych" o wartości przejętych zobowiązań), zwana dalej goodwill.

W piśmie z dnia 5 sierpnia 2011 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Zainteresowany wskazał co następuje:

1.  W zakresie odpowiedzi na pytania zadane w wezwaniu.

1.  Przedmiotowa niezabudowana nieruchomość gruntowa położona na terenie gminy Jemielno, znajduje się na terenie, dla którego nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, ani studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. W dniu 24 marca 2011 roku Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzenia zmiany Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy. Jak wskazała Rada Gminy w niniejszej uchwale, celem zmiany studium jest potrzeba zagospodarowania terenów posiadających zasoby kruszywa naturalnego na terenie objętym zmianą. Zmiana studium obejmować będzie działki, na obszarze których usytuowana jest niezabudowana nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem planowanej sprzedaży. Przedmiotowa niezabudowana nieruchomość gruntowa w ewidencji gruntów została wykazana jako grunty rolne. Spółka nabyła przedmiotowy grunt w celu prowadzenia na jego terenie działalności gospodarczej m. in. w zakresie wydobywania kruszyw naturalnych. W tym celu Spółka uzyskała również koncesję na wydobywanie kruszywa naturalnego ze złoża położonego na powyższym gruncie.
2.  W odniesieniu do niezabudowanej nieruchomości gruntowej nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. W odniesieniu do powyższych wyjaśnień, Spółka zaznaczyła, iż sama kwestia dotycząca stawki VAT względnie zwolnienia od VAT dla sprzedaży niezbudowanego gruntu, opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, nie była przedmiotem jej zapytania. Spółka wskazała, iż sposób rozliczenia sprzedaży tego gruntu dla celów VAT nie budzi jej wątpliwości.
3.  W momencie nabycia przedmiotowych maszyn i urządzeń nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwagi na fakt, iż transakcja nabycia przedmiotowych składników była czynnością pozostającą poza zakresem systemu VAT.
4.  Od momentu nabycia prawa do rozporządzania jak właściciel przedmiotowymi maszynami i urządzeniami służącymi do prowadzenia działalności wydobywczej do momentu ich planowanej sprzedaży nie minie pół roku.

3.  W kwestii doprecyzowanie pytania nr 2 sformułowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

1.  Spółka wskazała, iż we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej zadała następujące pytanie oznaczone numerem 1: „Czy planowana przez Spółkę sprzedaż poszczególnych składników majątku stanowić będzie ciąg dostaw poszczególnych składników majątku (względnie świadczeń usług), podlegających odrębnym zasadom opodatkowania VAT, na zasadach przewidzianych dla poszczególnych składników?”. Poprzez zadanie powyższego pytania Spółka miała na celu określenie czy sprzedaż poszczególnych składników majątku lub świadczeń usług będzie opodatkowana podatkiem VAT w sposób odrębny, właściwy dla każdego ze składników, w zależności od tego czy będzie to sprzedaż danego składnika majątkowego stanowiąca dostawę towarów czy też świadczenie usług.
2.  Użycie pojęcia goodwill w analizowanym stanie faktycznym stanowi pewnego rodzaju uproszczenie. Pojęcie goodwill użyte przez Spółkę odnosi się do różnicy powstałej pomiędzy ustaloną (pomiędzy Spółką a nabywcą) ceną nabycia zespołu składników majątku, a sumą wartości rynkowych poszczególnych składników majątku będących przedmiotem planowanej sprzedaży, skorygowanych o wartość przejętych zobowiązań. Zatem goodwill stanowi nadwyżkę ustalonej ceny sprzedaży składników majątku ponad wartość rynkową tych składników majątku (pomniejszoną o wartość zobowiązań).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana przez Spółkę sprzedaż poszczególnych składników majątku stanowić będzie ciąg dostaw poszczególnych składników majątku (względnie świadczeń usług), podlegających odrębnym zasadom opodatkowania VAT, na zasadach przewidzianych dla poszczególnych składników?
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego opisany we wniosku goodwill będzie podlegał podatkowaniu podatkiem VAT, jako świadczenie usług dla celów VAT, oraz w jaki sposób Spółka powinna ustalić jego podstawę opodatkowania i stawkę VAT? (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 5 sierpnia 2011 r.)
3.  Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy sprzedaż wierzytelności handlowych będzie podlegała opodatkowaniu VAT oraz w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania i stawkę VAT?
4.  Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy przeniesienie zobowiązań będzie podlegało opodatkowaniu VAT oraz w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania i stawkę VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez Spółkę sprzedaż poszczególnych składników majątku stanowić będzie ciąg dostaw poszczególnych składników majątku (względnie świadczeń usług), podlegających odrębnym zasadom opodatkowania VAT na zasadach przewidzianych dla tych poszczególnych składników. Goodwill będzie podlegał opodatkowaniu według podstawowej - 23% stawki VAT. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość goodwillu, tzn. wyliczona różnica pomiędzy ustaloną ceną nabycia zespołu składników a sumą wartości poszczególnych składników majątku netto (tj. „skorygowanych" o wartości przejętych zobowiązań). Sprzedaż wierzytelności handlowych nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Przeniesienie zobowiązań handlowych nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie Stanowiska Spółki.

Ad. 1.

Sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT, ani przepisy do niej wykonawcze nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa", zatem posłużyć należy się definicją zawartą w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.: dalej: kodeks cywilny).

W świetle art. 55 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do powyższej definicji, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny być ze sobą powiązane w ten sposób, żeby stanowić zespół „współgrających" ze sobą elementów. Dla ustalenia, czy sprzedawane jest przedsiębiorstwo czy tylko pewne jego elementy (składniki majątkowe) decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tzn., aby zbywane składniki majątku mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ww. ustawy, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

W świetle powyższej definicji, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników z istniejącego przedsiębiorstwa,
*   składniki te mają być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może samodzielnie realizować/kontynuować zadania gospodarcze.

Brak spełnienia którejś z wymienionych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle przytoczonej powyżej definicji, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników majątkowych, który może samodzielnie wykonywać zadania gospodarcze.

Spółka wyjaśnia, iż zgodnie z praktyką, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast sytuację, w której możliwe jest przyporządkowanie finansów (przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań) do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (poprzez prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych).

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się natomiast do ustalenia, czy wyodrębnione organizacyjnie składniki majątku pozwolą na samodzielne, niezależne prowadzenie działalności gospodarczej.

Sprzedaż poszczególnych składników majątkowych dokonywana przez Spółkę.

Spółka wskazała, iż tak jak zostało wskazane w stanie faktycznym, przedmiotem planowanej sprzedaży składników majątkowych będzie niezabudowana nieruchomość gruntowa zawierająca złoże, koncesja na wydobywanie kruszywa naturalnego na powyższym gruncie, maszyny i urządzenia, służące do prowadzenia działalności wydobywczej oraz wierzytelności handlowe. Ponadto, Spółka dokona przeniesienia swoich zobowiązań na rzecz spółki X.

Natomiast wyłączona ze sprzedaży będzie część maszyn służących do wykonywania działalności wydobywczej, które będą przedmiotem umowy dzierżawy zawartej ze spółką X.

W ocenie Spółki, planowana transakcja nie może być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, nie stanowi ona również sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zespół składników majątkowych nie został bowiem organizacyjnie i finansowo wyodrębniony z istniejącego przedsiębiorstwa Spółki.

Również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego nie została spełniona. Bowiem poprzez wyłączenie części maszyn i urządzeń z przedmiotowej transakcji, zespół składników majątkowych będący przedmiotem sprzedaży nie będzie posiadał zdolności do niezależnego, samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Maszyny, które zostaną wyłączone z transakcji sprzedaży (choć będą przedmiotem umowy dzierżawy) należy uznać za niezbędne w celu prowadzenia działalności wydobywczej.

Ponadto, jak Spółka wskazała, wśród powyższych składników nie znajdą się także zawarte pomiędzy Spółką i jej kontrahentami umowy, na mocy których świadczą oni na rzecz Spółki usługi w zakresie prac koparek, spycharek, transportowe, etc. (nadal nabywać je będzie od kontrahentów Spółka i następnie będzie je refakturować na rzecz spółki X). Usługi te niewątpliwie służą prowadzeniu działalności wydobywczej, zatem jeżeli odpowiednie umowy nie zostaną przeniesione na spółkę X (i tym samym tak istotne biznesowe kwestie pozostaną w gestii Spółki) nie sposób mówić o transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki, przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania w niniejszej sytuacji. Przepis ten bowiem, odnosi się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które w przedmiotowej sytuacji nie wystąpią.

Konsekwentnie uznać należy, iż przedmiotem planowanej sprzedaży są poszczególne, odrębne składniki majątkowe, podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach przewidzianych dla dostawy tych składników, tj. według właściwych stawek podatkowych, z zastosowaniem zwolnienia lub w ogóle nie podlegające opodatkowaniu.

Stanowisko organów podatkowych

Spółka wskazała, iż zaprezentowane przez nią stanowisko znajduje odzwierciedlenie w pismach organów podatkowych, m. in. w:

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 11 lutego 2011 r., sygn. PT8/033/3/MQR/ll/PT-273,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 lipca 2010 r., sygn. ILPP1/443-461/10-4/HW,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2010 r., sygn. IPPP1-443-228/10-4/MP.

Ad. 2.

Goodwill jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez odpłatne świadczenie usług zaś zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa".

Zdaniem Spółki pojęcie świadczenia usług jest na gruncie VAT rozumiane bardzo szeroko. Pod pojęciem tym należy rozumieć bowiem zarówno każde zachowanie się, jak i powstrzymanie się od pewnego zachowania. W ocenie Spółki świadczeniem usług za wynagrodzeniem, a więc czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, mogą być tylko takie sytuacje, w których:

*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną czynnością a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem,
*   istnieje zidentyfikowany beneficjent danej czynności,
*   beneficjent odnosi korzyść z tytułu danego świadczenia.

Zdaniem Spółki w niniejszej sytuacji wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione. Będzie bowiem istniał bezpośredni związek pomiędzy przejęciem goodwillu, a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem. Nabywca zapłaci bowiem Spółce wynagrodzenie, które uwzględnia wartość goodwillu. Określony będzie również beneficjent świadczenia - będzie nim nabywca składników majątkowych, który niewątpliwe odniesie z tego tytułu korzyść. Nabywca zgodzi się bowiem nabyć poszczególne składniki majątku po cenie, która znacznie przewyższy wartość rynkową samych składników majątkowych. Korzyść, tj. określone świadczenie, które uzyska nabywca goodwillu przejawia się m. in. w tym, że zespół przejmowanych składników współtworzy pewną całość, powoduje powstanie efektu synergii, etc.

W świetle powyższego, w opinii Spółki odpłatne przeniesienie goodwillu jest traktowane jako świadczenie usług za wynagrodzeniem, które podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej - 23% stawki VAT.

Podstawę opodatkowania goodwillu będzie stanowiła wyliczona wartość goodwillu, tzn. różnica pomiędzy ustaloną ceną nabycia zespołu składników a sumą wartości poszczególnych składników majątku netto (tj. „skorygowanych" o wartości przejętych zobowiązań).

Stanowisko organów podatkowych

Spółka wskazuje, iż przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone m. in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2008 r., sygn. IPPP1/443-871/08-5/SM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 28 kwietnia 2006 r., sygn. 1401/HTI/4407/14-42/05/EN,
*   Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu w postanowieniu z dnia 17 listopada 2004 r., sygn. US.IX/443-87/HM/04.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ustawa o VAT definiuje towary jako: „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii".

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Spółka pragnie wskazać, iż celem sprzedaży wierzytelności jest jej przeniesienie ze sprzedawcy (dotychczasowego wierzyciela) na nabywcę. W wyniku przelewu wierzytelności przechodzą zatem na nabywcę uprawnienia przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi, który po sprzedaży wierzytelności przestaje być stroną stosunku zobowiązaniowego, jaki wiązał go z dłużnikiem.

W opinii Spółki, sprzedaż wierzytelności nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Wierzytelność jest bowiem jedynie roszczeniem danego podmiotu do dochodzenia od dłużnika spełnienia określonego zobowiązania. Zdaniem Spółki, pojęcie wierzytelności z oczywistych względów nie mieści się w definicji towaru w rozumieniu ustawy o VAT.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż sprzedaż wierzytelności nie stanowi również świadczenia usług przez sprzedawcę tych wierzytelności. Sprzedaż wierzytelności jest bowiem wyłącznie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (w niniejszym przypadku wierzytelności handlowej). Zdaniem Spółki, nie można zatem uznać sprzedaży wierzytelności za wykonywanie usług na rzecz nabywcy, ponieważ w analizowanym przypadku nie występuje świadczenie, które miałoby być wykonywane na jego rzecz.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki sprzedaż wierzytelności nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług, w rozumieniu ustawy o VAT. Konsekwentnie, sprzedaż wierzytelności nie podlega opodatkowaniu VAT.

Spółka wskazała, iż powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych pismach organów skarbowych oraz wyrokach sądów administracyjnych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 marca 2011 r., sygn. IPPP2/443-969/10-2/KG,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2009 r., sygn. IPPP1-443-2041/08-2/BS.

Ad. 4.

Mając na uwadze przepisy przywołane w pkt 3 powyżej, Spółka wskazała, iż przeniesienie zobowiązań na rzecz spółki X również nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. Konsekwentnie nie będzie ono podlegało opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Spółki w wyniku przeniesienia zobowiązań Spółki na rzecz spółki X, ta druga wstąpi w miejsce dłużnika. Zatem, pod warunkiem uzyskania zgody wierzyciela, spółka X stanie się dłużnikiem (stroną stosunku zobowiązaniowego) zamiast Spółki. Przeniesienie zobowiązań zatem samo w sobie nie stanowi czynności, która mogłaby podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży poszczególnych składników majątku, sprzedaży wierzytelności handlowych oraz przeniesienia zobowiązań – **uznaje się za prawidłowe,**
*   opodatkowania „goodwill” – **uznaje się za nieprawidłowe.**

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie takiego aportu do innego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy – organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą m. in. w zakresie wydobywania kruszyw naturalnych. Spółka planuje sprzedać na rzecz spółki X, zespół składników majątkowych, które będą należeć do prowadzonego przez nią przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży to: niezabudowana nieruchomość gruntowa zawierająca złoże, koncesja na wydobywanie kruszywa naturalnego na powyższym gruncie, maszyny i urządzenia, służące do prowadzenia działalności wydobywczej oraz wierzytelności handlowe. Ponadto, Spółka dokona przeniesienia swoich zobowiązań na rzecz spółki X. Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz spółki X nie będą wszystkie maszyny i urządzenia, służące do prowadzenia działalności wydobywczej, które będą w jej posiadaniu. Część z nich pozostanie bowiem własnością Spółki i w przyszłości będą one przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz spółki X. Wśród powyższych składników nie znajdą się także zawierane pomiędzy Spółką i jej kontrahentami umowy, na mocy których będą świadczyć oni na rzecz Spółki usługi w zakresie prac koparek, spycharek, transportowe, etc. Usługi te wprawdzie będą służyć prowadzeniu działalności wydobywczej, natomiast nie zostaną przeniesione na spółkę X. Nadal nabywać je będzie od kontrahentów Spółka i następnie będzie je refakturować na rzecz spółki X. Dla poszczególnych składników majątku będących przedmiotem planowanej sprzedaży wstępnie określona została ich wartość rynkowa. Niemniej jednak, w toku negocjacji strony transakcji ustalą jedną wspólną cenę nabycia całego zespołu wskazanych powyżej składników majątkowych. Cena ta będzie przewyższać zsumowaną wartość rynkową poszczególnych składników majątku. Jednocześnie, cena ta będzie również uwzględniać (in minus), fakt przejęcia zobowiązań przez spółkę X. W związku z powyższym powstanie różnica pomiędzy ustaloną ceną nabycia zespołu składników a sumą wartości poszczególnych składników majątku netto (tj. „skorygowanych” o wartości przejętych zobowiązań) zwana dalej goodwill.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia części majątku nie spełnia - wyrażonych w art. 6 pkt 1 ustawy - przesłanek do uznania jej za zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku planowane zbycie składników majątku w postaci:

*   niezabudowanej nieruchomości gruntowej zawierającej złoże oraz maszyn i urządzeń służących do prowadzenia działalności wydobywczej będzie sprzedażą składników majątkowych, prowadzącą do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi składnikami jak właściciel, a zatem stanowić będzie odpłatną dostawę towarów,
*   koncesji na wydobycie kruszywa naturalnego stanowić będzie usługę polegającą na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych,

podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów.

Ad. 2.

Na gruncie ustaw podatkowych (rozumianych zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., tj. ustaw dotyczących podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określających podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujących prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich), nie zdefiniowano pojęcia „goodwill”.

Jedynie w ustawach z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 391 ze zm.) oraz z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.) występują pojęcia „wartość firmy” oraz „wartość początkowa firmy”.

I tak, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1.  kupna,
2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
3.  wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji,

\- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Podobne brzmienie wykazuje art. 22b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1.  kupna,
2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,

\- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jednocześnie stosownie do art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Literalne brzmienie cyt. wyżej przepisów wskazuje, że wartość firmy powstaje w momencie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a zatem bez nabycia przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) wartość ta - w ujęciu podatkowym - nie istnieje. Zatem wartość firmy powstaje po stronie nabywcy przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części). Dodatnia wartość firmy jest bowiem odzwierciedleniem renomy, reputacji nadwartości składników majątku przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), co w efekcie powoduje, że wartość tegoż przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), w chwili jego nabycia jest wyższa niż jego wartość rynkowa.

Jak wynika z powyższego, wartość firmy nie jest wartością samoistną w tym znaczeniu, że nie może istnieć i być przedmiotem obrotu gospodarczego w oderwaniu od przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Ponieważ, jak wskazano wyżej, przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę transakcji nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część ale zespół poszczególnych składników majątkowych firmy (towarów oraz wartości niematerialnych i prawnych), a także z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca w przedmiotowej transakcji występuje w charakterze zbywcy a nie nabywcy, w analizowanej sprawie nie wystąpi wartość firmy, zwana potocznie „goodwill”. W związku z powyższym rozstrzygnięcie w kwestii opodatkowania, podstawy opodatkowania i stawki podatku „goodwill” staje się bezprzedmiotowe.

Ad. 3 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., wprowadzonym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku obok składników majątkowych takich jak niezabudowana nieruchomość gruntowa zawierająca złoże, koncesje na wydobywanie kruszywa naturalnego na powyższym gruncie, maszyny i urządzenia, służące do prowadzenia działalności wydobywczej, Spółka zamierza zbyć na rzec spółki X również wierzytelności handlowe oraz przenieść swoje zobowiązania.

Wierzytelność i dług (zobowiązanie) są prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności i długu jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Umowa cesji wierzytelności oraz umowa o przejęcie długu wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Podstawą dla dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem). W przypadku sprzedaży wierzytelności własnej (przez pierwszego wierzyciela) nie można zakładać, iż czynność ta może być wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podobnie rzecz ma się z przeniesieniem zobowiązań własnych, która to czynność jako przejęcie długu została uregulowana w art. 119 K.c.

Zgodnie z art. 119 § 1 K.c., osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

Jak stanowi art. 519 § 2 K.c., przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności polegających na zbyciu wierzytelności własnych oraz przeniesieniu długu (zobowiązań własnych) nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność i dług stanową prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności a także przeniesienie długu, po stronie zbywcy, nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności/zobowiązania powstałych z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W konsekwencji czynności polegające na zbyciu wierzytelności własnych oraz przeniesieniu zobowiązań własnych pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.