Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.309.2020.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-27
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; opodatkowanie; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; preferencje-preferencyjne opodatkowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 16 marca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…), uzupełnionym pismem z dnia 22 marca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 22 marca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-UPP…) oraz pismem z dnia 7 czerwca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 8 czerwca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-UPP4…), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Następnie Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 22 marca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 22 marca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-UPP…), przesyłając potwierdzenie dokonania opłaty od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 kwietnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.309.2020.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy w zw. z art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, 567, 568), zwanej dalej ustawą z 2 marca 2020 r., wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 20 kwietnia 2020 r. (data doręczenia 22 kwietnia 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…).

Następnie, w dniu 3 czerwca 2020 r. przeprowadzono rozmowę telefoniczną z Wnioskodawcą, w której zostało wskazane, że na moment wysyłania wezwania z dnia 20 kwietnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.309.2020.1.AP, obowiązywał art. 15zzs ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych.

Jednakże na podstawie art. 46 pkt 20 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 875), która weszła w życie z dniem 16 maja 2020 r., przepis art. 15zzs ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych został uchylony. Jednocześnie w treści art. 68 ust. 6 i 7 ustawy o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 wprowadzono rozpoczęcie biegu terminów albo dalszy bieg terminów zawieszonych.

Wnioskodawcy została wskazana możliwość dopełnienia obowiązku uzupełnienia wniosku zgodnie z ww. wezwaniem z dnia 20 kwietnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.309.2020.1.AP, jeśli w terminie 7 dni, licząc od dnia następującego po dniu przeprowadzenia rozmowy zdecyduje się na uzupełnienia braków formalnych wskazanych w wezwaniu.

Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 7 czerwca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformę ePUAP 8 czerwca 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-UPP…).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2016 r. jednoosobową działalność gospodarczą, wpisaną do rejestru przedsiębiorców CEIDG, NIP …, REGON …. Kod PKD 62.01.Z, w przeważającej części działalność związana jest z oprogramowaniem. W praktyce Wnioskodawca uzyskuje dochody wyłącznie z działalności związanej z programowaniem komputerowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł w dniu 31 grudnia 2015 r. umowę o współpracy z firmą …. Sp. z o.o., która uprzednio nosiła nazwę ….. Sp. z o.o. (KRS …, NIP …). Zgodnie z zapisami ww. Umowy, Wykonawca, tj. Wnioskodawca, zobowiązany jest do wykonywania na rzecz Zamawiającego prac programistycznych w zakresie projektowania oraz wdrażania projektów informatycznych, ze szczególnym uwzględnieniem programowania, a także wykonywania innych dodatkowych zadań, tym niemniej nierozerwalnie związanych z programowaniem. Ponadto, zobowiązany jest do przeniesienia na rzecz Zamawiającego autorskich praw majątkowych do utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24 poz. 83, z późn. zm.). Wykonawca zobowiązany jest do świadczenia usług osobiście. Wykonywana przez Wnioskodawcę praca ma charakter badawczo-rozwojowy, gdyż oprogramowanie, które wytwarza, jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej stanowiącej utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wykonawcę stanowi innowacyjny system informatyczny, umożliwiający firmom pożyczkowym oraz bankom (podmioty te są klientami firmy ….. Sp. z o.o.) ocenę zdolności i wiarygodności kredytowej osób wnioskujących o pożyczkę, dostarczając ww. podmiotom (firmom pożyczkowym i bankom) zunifikowanych danych (informacji) o historii finansowej osób wnioskujących o pożyczkę. Realizowany przez X Sp. z o.o. projekt ma charakter rozwojowy, gdyż oprogramowanie, które tworzy lub współtworzy Wnioskodawca, używane jest przez coraz większą liczbę firm pożyczkowych i banków, zarówno w Polsce, jak i za granicą. Tworzone oprogramowanie znajduje zastosowanie także w innych innowacyjnych modelach biznesowych, np. w celu agregacji własnych danych finansowych. Wykorzystywane jest m.in. przez innowacyjny serwis …, będący własnością firmy …. Sp. z o.o. Oprogramowanie jest nieustannie rozwijane i wzbogacane o nowe funkcje lub też dostosowywane do nowych regulacji prawnych, w integracji z bankami, jak np. dyrektywa PSD2 Parlamentu Europejskiego. Oprogramowanie powstaje przy wykorzystaniu najnowszych technologii i praktyk wytwarzania oprogramowania oraz w oparciu o technologie chmurowe. Wnioskodawca osobiście odpowiada za dodawanie (programowanie) nowych funkcji do istniejącego systemu, planowanie, projektowanie oraz integrację oprogramowania z innymi systemami oraz ochronę danych osobowych użytkowników. Wykonawca ponosi pełną odpowiedzialność za efekty swoich działań badawczo-rozwojowych, a także za wszelkie ryzyka, jakie wiążą się z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym ponosi odpowiedzialność majątkową. Wykonawca tworzy oprogramowanie całkowicie samodzielnie. Działalność, o której mowa wyżej, Wnioskodawca prowadzi zarówno w siedzibie firmy ….. Sp. z o.o., jak i w sposób zdalny, tj. w siedzibie Wykonawcy. Realizowanie zadań w zakresie oprogramowania wiąże się z koniecznością nieustannego poszerzania swoich kwalifikacji, ciągłego zdobywania i pogłębiania wiedzy i umiejętności oraz poznawania nowoczesnych narzędzi i technik wytwarzania oprogramowania.

Występując o interpretację indywidualną organów skarbowych, celem przyznania ulgi IP Box, Wnioskodawca zapoznał się z „Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX”. Analiza objaśnień wskazuje, że Wnioskodawca kwalifikuje się do preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. Oto warunki kwalifikujące, zgodnie z ww. Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., do uzyskania ulgi IP BOX (preferencyjna 5% stawka podatkowa): Do podmiotów objętych preferencją zalicza się m.in. osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą (strona nr 5 Objaśnień punkt 10), a Wnioskodawca taką działalność prowadzi. Podatnik może skorzystać z preferencji IP BOX, jeśli osiągany przez Niego dochód z kwalifikowanych IP podlega opodatkowaniu w Polsce (strona 6 Objaśnień pkt nr 14). Warunek ten Wnioskodawca spełnia. Spełnia też warunek, o którym mowa w pkt 20 Objaśnień (strona nr 7), a mianowicie, że „podatnik musi jednak przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. poprzez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP”. W świetle tego co napisano wyżej o charakterze działalności Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości to, że Jego praca zdecydowanie ma charakter twórczy i nie polega, np. jedynie na powielaniu, np. czyjegoś patentu lub oprogramowania. Wnioskodawca spełnia w większym stopniu wymagania w zakresie własności praw IP, aniżeli wymaga tego ustawodawca. Zgodnie z Objaśnieniami MF (strona 7 pkt 21) „.. do skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej wystarczy, aby podatnik był współwłaścicielem, bądź użytkownikiem posiadającym prawa do korzystania z IP na podstawie umowy licencyjnej. Nie jest więc wymagane przez ustawodawcę, aby podmiot korzystający z preferencji był właścicielem tych praw’’. Wnioskodawca jest właścicielem własnych kwalifikowanych praw IP, które zgodnie z zawartą Umową przenosi na Zamawiającego, tj. firmę …. Sp. z o.o. W punkcie tym zaznaczono (ramki) nadto, że z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania mogą korzystać nawet małe podmioty, tj. nie posiadające własnego centrum badawczo-rozwojowego i to niezależnie od prowadzonej przez taki podmiot formy działalności badawczo-rozwojowej. W rozdziale 3 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. (Kwalifikowane IP) Ministerstwo Finansów definiuje, czym jest Kwalifikowane IP (strona 8 pkt 22): Kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki: 1) zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; 2) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT (odpowiednio art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT); 3) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad. 1)

Wnioskodawca spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, bowiem jej przesłanki są następujące: (i) twórczość, (ii) systematyczność oraz (iii) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad. 2) i Ad. 3)

Warunki te są również spełnione.

Zgodnie z pkt 75 Objaśnień (strona 32), podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Z uwagi na brak wykształconej praktyki ogólne objaśnienia podatkowe MF nie zapewniają adekwatnej ochrony prawnej podatnika. Tym niemniej (str. 32 i 33 pkt 77 Objaśnień) z Objaśnień wynika, że „podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania”.

Wnioskodawca spełnia ten warunek, gdyż Jego swoboda twórcza w odniesieniu do tworzonych programów komputerowych nie jest nawet w najmniejszym stopniu ograniczona, nie mówiąc już o jej wyeliminowaniu. W pkt 89 (str. 37 Objaśnień) wspomina się o braku ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” i w związku z tym pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Jest to więc interpretacja korzystna dla podatnika pragnącego skorzystać z preferencji IP Box.

Zgodnie z pkt 174 (Ewidencja zdarzeń gospodarczych dla celów IP Box - str. 72 Objaśnień): „Podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box, mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednakże dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu”.

Wnioskodawca podjął współpracę z firmą X Sp. z o.o. (poprzednio Kontomierz.pl) jako programista komputerowy i z tego tytułu otrzymuje od ww. firmy wynagrodzenie. Jakkolwiek w umowie (z późniejszymi Aneksami) oprócz działalności podstawowej, jaką jest programowanie komputerowe, wskazano także inne zadania, tym niemniej mają one bezpośredni i nierozerwalny związek z programowaniem komputerowym. Na przykład reprezentowanie Zamawiającego na konferencjach i innych wydarzeniach branżowych jest ściśle związane z programowaniem, bowiem podczas tych wydarzeń omawiane są kwestie związane z różnego rodzaju innowacjami, nowoczesnymi narzędziami i technikami dotyczącymi programowania. Uczestnictwo w konferencjach służy wyłącznie wymianie doświadczeń w zakresie programowania i tym samym nieustannemu doskonaleniu zawodowemu, co jest niezbędne w pracy każdego programisty. W zakresie zadań Wnioskodawcy, wynikających z Umowy z firmą X Sp. z o.o., ujęto również „wsparcie procesów sprzedażowych”. W konkretnym przypadku jest to aspekt pracy polegający na zapewnieniu niezawodności opracowywanych przez Wnioskodawcę elementów systemu informatycznego, rozbudowywaniu lub modyfikowaniu jego zakresu względnie dostosowywaniu produktu finalnego do potrzeb konkretnego odbiorcy lub odbiorców. Niezawodność i funkcjonalność tworzonych przez ww. programów lub jego elementów jest tym, co ma przyciągać i ciągle rozszerzać bazę klientów firmy X Sp. z o.o., i jedynie w tym sensie jest to działalność mająca wspierać sprzedaż. Jest to jednak praca stricte programistyczna i informatyczna, mająca wyłącznie charakter twórczy, tj. badawczo-rozwojowy. Wnioskodawca nie zajmował się i nie zajmuje się akwizycją lub kontaktami z klientami (działalność handlowa), aby zachęcić ich do korzystania z usług firmy X Sp. z o.o.

Reasumując, wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje z X Sp. z o.o. w całości kwalifikowałoby się do opodatkowania preferencyjną stawką 5%, zakładając, że Wnioskodawca otrzyma pozytywną interpretację indywidualną.

W piśmie z dnia 7 czerwca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.). Wszystkie czynności związane z oprogramowaniem wykonuje wyłącznie w Polsce. Prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek i opodatkowany jest podatkiem liniowym 19%. Działalność badawczo-rozwojową prowadzi od dnia 4 stycznia 2016 r. i od tego momentu uzyskuje z tego tytułu dochody na podstawie umowy o współpracy zawartej w dniu 31 grudnia 2015 r. z firmą X Sp. z o.o. Ze sprzedaży autorskiego oprogramowania uzyskuje minimum 90% całości uzyskiwanych przychodów. Wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, tj. stanowi wyraz własnej twórczości intelektualnej Wnioskodawcy. Świadcząc usługi programistyczne uzyskuje dochody wyłącznie ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej firmie X Sp. z o.o. Wnioskodawca jest właścicielem opracowywanego oprogramowania, które zgodnie z zawartą umową jest przenoszone na Zamawiającego, tj. firmę X Sp. z o.o., w zamian za otrzymywane miesięczne wynagrodzenie. Rozwijając, względnie ulepszając oprogramowanie komputerowe, Wnioskodawca tworzy samodzielnie kody źródłowe i algorytmy w różnych językach oprogramowania (np. …..) i w wyniku tych działań powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Jego działalność w zakresie programowania obejmuje także wprowadzanie zmian w opracowanych już wcześniej kodach źródłowych w celu uczynienia ich bardziej czytelnymi i uporządkowanymi, co umożliwi, bądź ułatwi ich przyszłe ewentualne dalsze modyfikacje. Jeżeli w toku świadczenia usług programistycznych dochodzi do ulepszenia tworzonego oprogramowania, prowadzi to do powstania odrębnego prawa własności intelektualnej, podlegającego ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynika to z treści art. 74 ust. 4 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, który stanowi, że autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego (z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3) obejmują prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie. Tak więc, jakakolwiek zmiana w ulepszanym lub modyfikowanym przez Wnioskodawcę programie komputerowym wiąże się ze zmianami kodów źródłowych i algorytmów, co w konsekwencji prowadzi do powstania odrębnego prawa własności intelektualnej, co jest chronione przepisami ww. ustawy. Jeżeli w toku świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych dochodzi do ulepszenia, bądź rozwijania oprogramowania innych osób, nie staje się jego właścicielem, współwłaścicielem albo użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji. Po przeniesieniu własności oprogramowania, w przypadku, gdy rozwija lub ulepsza oprogramowanie na podstawie zlecenia firmy X Sp. z o.o., nie jest już właścicielem, ani współwłaścicielem oprogramowania, gdyż właścicielem rozwijanego lub ulepszanego oprogramowania jest już wtedy firma X Sp. z o.o. Jeżeli modyfikuje lub ulepsza finalne oprogramowanie po uzyskaniu całości autorskich praw majątkowych do tego oprogramowania przez firmę X Sp. z o.o., to Wnioskodawcy nie przysługuje licencja wyłączna do korzystania z ulepszonego prawa kwalifikowanego. W ramach zlecenia kontrahenta dotyczącego modyfikacji, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania należącego do firmy X Sp. z o.o. Wnioskodawca dokonuje modyfikacji, rozwinięcia kwalifikowanego IP, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania stworzonego przez inne osoby dla swojego kontrahenta. W związku z rozwijaniem/ulepszaniem programu komputerowego osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochód ten uzyskuje ze sprzedaży ww. prawa firmie X Sp. z o.o., na postawie umowy o współpracy z dnia 31 grudnia 2015 r. W 2019 r. na bieżąco (tj. od momentu rozpoczęcia pracy nad prawami objętymi preferencyjnym rozliczeniem) Wnioskodawca prowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Każdorazowo wynikiem Jego pracy jest nowy kod źródłowy, mający indywidualny i twórczy charakter oraz stanowiący niezależną własność intelektualną i podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy podkreślić, że ulepszenie istniejącego oprogramowania dotyczy oprogramowania wytworzonego uprzednio przez Wnioskodawcę lub przez zespół programistów współpracujących z firmą X Sp. z o.o. Ulepszając istniejące oprogramowanie w istocie rozszerzane jest ono o nowe funkcje i usprawnienia oraz usuwane są wykryte wady. Wszelkie działania w zakresie ulepszania oprogramowania decydują o poprawie jego funkcjonalności, co podnosi całkowitą użyteczność oprogramowania. Nowe lub ulepszone oprogramowanie stanowią programy samodzielne lub integralną część większych systemów informatycznych, które są rozwijane przez firmę X Sp. z o.o. od wielu lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box (oraz art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ww. ustawy), wyżej opisana działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jako wykonawcę, rozumiana będzie jako działalność badawczo-rozwojowa z odpłatnym przeniesieniem majątkowych praw autorskich, w myśl tychże regulacji oraz, czy w związku z tym możliwe będzie dla dochodu z tej działalności zastosowanie 5% stawki opodatkowania w rozliczeniu rocznym PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei, art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy stanowi, że jednym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Z kolei, kwestia autorskiego prawa do tworzonych, ulepszanych lub rozwijanych przez Wnioskodawcę programów komputerowych nie budzi wątpliwości w świetle postanowień zawartych w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Przepis ten stanowi, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie (art. 74 ust. 1) oraz, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszelkie formy jego wyrażenia (art. 74 ust. 2).

Ze względu na fakt, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek (a nie na podstawie umowy o pracę - art. 74 ust. 3) to przysługują Mu prawa autorskie do programów, które później, na podstawie umowy w współpracy, przenosi na Zamawiającego, tj. na firmę X Sp. z o.o.

Zważywszy na opisany wyżej stan faktyczny dotyczący charakteru i zakresu pracy programistycznej oraz obowiązujące wskazane wyżej uregulowania prawne (ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych i o prawach autorskich), w ocenie Wnioskodawcy, spełnia On wymogi formalno-prawne do objęcia Go podatkiem wynoszącym 5% podstawy opodatkowania, na podstawie wspomnianego wyżej przepisu art. 30ca ust. 1 oraz ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że działalność Wnioskodawcy na rzecz zleceniodawcy, o którym mowa w przedmiotowej sprawie, polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez tego zleceniodawcę nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz zleceniodawcy ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie starych programów lub też spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Działalność Wnioskodawcy dotyczy tworzenia, ulepszania i rozwijania programów komputerowych. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego zleceniodawcy opracowuje i ulepsza nowe funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Opracowany nowy lub ulepszony produkt jest oprogramowaniem, które jest różne od tego, które funkcjonowało dotychczas w praktyce gospodarczej zleceniodawcy, na rzecz którego Wnioskodawca świadczy usługi i bez wątpienia jest ono różne od rozwiązań już funkcjonujących w ramach danego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu zwiększana zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia kwalifikacji dochodu ze zbycia praw autorskich do oprogramowania oraz możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie komputerowe może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do przeanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego uregulowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2016 r. jednoosobową działalność gospodarczą w przeważającej części związaną z oprogramowaniem. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł w dniu 31 grudnia 2015 r. umowę o współpracy ze Spółką. Zgodnie z zapisami ww. umowy, Wykonawca, tj. Wnioskodawca, zobowiązany jest do wykonywania na rzecz Zamawiającego prac programistycznych w zakresie projektowania oraz wdrażania projektów informatycznych, ze szczególnym uwzględnieniem programowania, a także wykonywania innych dodatkowych zadań, tym niemniej nierozerwalnie związanych z programowaniem. Ponadto, zobowiązany jest do przeniesienia na rzecz Zamawiającego autorskich praw majątkowych do utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach. Wykonawca zobowiązany jest do świadczenia usług osobiście. Wykonywana przez Wnioskodawcę praca ma charakter badawczo-rozwojowy, gdyż oprogramowanie, które wytwarza, jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej stanowiącej utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wykonawcę stanowi innowacyjny system informatyczny, umożliwiający firmom pożyczkowym oraz bankom ocenę zdolności i wiarygodności kredytowej osób wnioskujących o pożyczkę, dostarczając ww. podmiotom (firmom pożyczkowym i bankom) zunifikowanych danych informacji o historii finansowej osób wnioskujących o pożyczkę. Oprogramowanie jest nieustannie rozwijane i wzbogacane o nowe funkcje lub też dostosowywane do nowych regulacji prawnych, w integracji z bankami. Powstaje przy wykorzystaniu najnowszych technologii i praktyk wytwarzania oprogramowania oraz w oparciu o technologie chmurowe. Wnioskodawca osobiście odpowiada za dodawanie (programowanie) nowych funkcji do istniejącego systemu, planowanie, projektowanie oraz integrację oprogramowania z innymi systemami oraz ochronę danych osobowych użytkowników. Wykonawca ponosi pełną odpowiedzialność za efekty swoich działań badawczo-rozwojowych, a także za wszelkie ryzyka jakie wiążą się z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym ponosi odpowiedzialność majątkową. Wykonawca tworzy oprogramowanie całkowicie samodzielnie. Realizowanie zadań w zakresie oprogramowania wiąże się z koniecznością nieustannego poszerzania swoich kwalifikacji, ciągłego zdobywania i pogłębiania wiedzy i umiejętności oraz poznawania nowoczesnych narzędzi i technik wytwarzania oprogramowania. W 2019 r. na bieżąco (tj. od momentu rozpoczęcia pracy nad prawami objętymi preferencyjnym rozliczeniem) Wnioskodawca prowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do tworzonego i rozwijanego programu komputerowego (oprogramowania), który stanowi utwór prawnie chroniony, wytwarzany w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów ze sprzedaży tworzonego oprogramowania wg stawki 5%.

Ponieważ Wnioskodawca od początku 2019 r. zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanego IP może zastosować stawkę, o której mowa wyżej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych programistów, z którymi współpracuje.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.