Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-962/12/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-31
Teza: W jakim terminie powstanie u Wnioskodawcy dochód podatkowy związany z działalnością SKA (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu powstania u akcjonariusza SKA dochodu podatkowego związanego z działalnością spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu powstania u akcjonariusza SKA dochodu podatkowego związanego z działalnością spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną - polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca rozważa utworzenie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”), w której stanie się akcjonariuszem. Komplementariuszem SKA będzie spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce. SKA może w przyszłości wypłacać Wnioskodawcy dywidendę.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jakim terminie powstanie u Wnioskodawcy dochód podatkowy związany z działalnością SKA (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, (\`(...)\`) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Zgodnie z art. 5 ust. 2 Ustawy CIT, zasady wyrażone w art. 5 ust. 1 tej ustawy stosuje się odpowiednio do wyliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. SKA należy do grupy spółek osobowych niebędących osobami prawnymi (zgodnie z przepisami KSH). W związku z powyższym SKA nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikiem z tytułu przychodu osiągniętego przez SKA będzie Wnioskodawca, u którego przychód SKA zostanie połączony z przychodami z działalności gospodarczej proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału z zysku. Przez długi czas wątpliwości budził jednak termin, w którym dochód SKA powinien być łączony z dochodem ich akcjonariuszy.

W przypadku innych typów spółek osobowych ich wspólnicy łączą dochód osiągnięty przez spółkę proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku ze swoim dochodem z działalności gospodarczej na bieżąco. Osiągnięcie przez spółkę osobową zysku oznacza więc dla wspólników konieczność wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy. Akcjonariusze spółek komandytowo-akcyjnych mieli jednak trudności w spełnieniu tego obowiązku. Samo posiadanie akcji spółki komandytowo-akcyjnej nie uprawnia akcjonariusza do wglądu w księgi spółki, a spółka nie ma obowiązku informować go o osiągniętych zyskach. Akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie posiada więc formalnych instrumentów umożliwiających mu określenie od jakiego dochodu powinien wpłacić zaliczki na podatek. Ponadto, w odróżnieniu od wspólników innych spółek osobowych, akcjonariusz SKA nie może domagać się wypłaty zysku spółki w trakcie trwania roku obrachunkowego - decyzję o ewentualnym podziale zysku podejmuje dopiero walne zgromadzenie spółki w przypadku, gdy dochód wykazany został w sprawozdaniu finansowym spółki. Uchwała o wypłacie dywidendy wymaga ponadto zgody wszystkich komplementariuszy. Akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie może więc na bieżąco łączyć dochodu spółki ze swoim dochodem, gdyż nie ma podstaw by dochód ten poznać, ani nie może być pewny, że zostanie mu on kiedykolwiek wypłacony.

Wątpliwości w tym zakresie rozstrzygnął Minister Finansów, wydając 11 maja 2012 r. interpretację ogólną prawa podatkowego (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125, dalej: „Interpretacja ogólna"), w której wskazał, że „z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym podlegającym (\`(...)\`) połączeniu z pozostałymi przychodami \[akcjonariusza\]. (\`(...)\`) Jeżeli podatnik oprócz ww. przychodu uzyskuje także inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przyznana dywidenda zwiększać zatem będzie wysokość należnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej".

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy nie będzie On jako akcjonariusz SKA zobowiązany do rozliczania dochodu SKA na bieżąco. Dochód z tytułu działalności SKA powstanie u Wnioskodawcy z datą podjęcia przez walne zgromadzenie SKA uchwały o wypłacie dywidendy albo w dniu dywidendy, jeżeli zostanie on w uchwale określony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej „KSH”) wskazuje spółkę komandytowo-akcyjną jako spółkę osobową, która nie jest wyposażona w osobowość prawną, ale którą cechuje prawo do nabywania we własnym imieniu praw i zaciągania zobowiązań oraz zdolność sądowa. W spółce komandytowo-akcyjnej mającej na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, co najmniej jeden wspólnik za zobowiązania spółki wobec wierzycieli odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 KSH). Spółka łączy w sobie, z jednej strony cechy spółki komandytowej, z drugiej strony, cechy spółki akcyjnej, co znajduje odzwierciedlenie w treści art. 126 KSH, przewidującego stosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej w określonych sprawach przepisów dotyczących spółki komandytowej, w innych zaś – przepisów dotyczących spółki akcyjnej. Zgodnie z przepisem art. 147 § 1 KSH, komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut spółki stanowi inaczej.

Należy tutaj podkreślić, że ustawodawca w sposób expressis verbis zaliczył spółkę komandytowo – akcyjną do spółek osobowych, która nie jest wyposażona w osobowość prawną. Tym samym gdy mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych o spółce osobowej nie sposób pominąć spółki komandytowo – akcyjnej, pomimo jej specyfiki.

Powyższy status spółki komandytowo-akcyjnej na gruncie przepisów prawa handlowego jako spółki osobowej niemającej osobowości prawnej powoduje, że w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu działalności prowadzonej w takiej formie, to nie spółka jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy.

Wynika to z przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), zgodnie z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jednak z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. W zależności od tego, czy wspólnik takiej spółki jest osobą fizyczną, czy też prawną, dochody wspólników podlegają odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konsekwencją przyjętego w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych założenia, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej jest stosowanie w odniesieniu do Wnioskodawcy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (albowiem wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba prawna - spółka akcyjna).

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „przychód należny”. Zatem należy sięgnąć do znaczenia tego określenia na gruncie wykładni językowej, a także na gruncie przepisów prawa cywilnego. Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi co do zasady są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Należy mieć również na uwadze przepisy KSH, które kształtują relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną, w zakresie jego prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie z art. 347 § 1 KSH, w związku z art. 126 § 1 pkt 2 KSH, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 KSH uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą – stosownie do art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie więc do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za miesiąc, w którym go uzyskano. Jeżeli podatnik oprócz ww. przychodu uzyskuje także inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przyznana dywidenda zwiększać będzie wysokość należnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej (albo w którym został określony „dzień dywidendy”).

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.