Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-764/08-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-02-12
Teza: Czy stanowi koszt podatkowy strata wynikająca z tego, że nie można dalej amortyzować nakładów na najęty lokal, poczynionych jako inwestycja w obcym środku trwałym, która zaistniała w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; modernizacja; umowa-umowa najmu; środek; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2008 r. (data wpływu 21.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2003 roku Spółka zawarła umowę najmu lokalu, w którym uruchomiła działalność handlową (sprzedaż artykułów spożywczych). W celu przystosowania lokalu do potrzeb działalności zostały wykonane prace remontowe. Poniesione nakłady stanowiły dla Firmy inwestycje w obcych środkach trwałych i podlegały comiesięcznym odpisom amortyzacyjnym. Umowa najmu została podpisana na czas nieokreślony.

W styczniu 2008 r. Spółka postanowiła zamknąć sklep, rozwiązując tym samym umowę najmu lokalu. Powodem tego były słabe wyniki sklepu, który przynosił straty dla Firmy.

Podjęte w 2007 r. próby naprawy sytuacji tego sklepu nie udały się. Wokół lokalu powstała duża liczba punktów handlowych, stanowiących konkurencję.

Przedstawiona placówka była jednym z kilkunastu sklepów Firmy, która zajmuje się działalnością handlową. Decyzją Zarządu Spółki sklep został zamknięty, lecz w pozostałych placówkach nadal prowadzona jest działalność.

W wyniku wcześniejszego rozwiązania umowy najmu nie zostały w pełni zamortyzowane nakłady na inwestycje w obcym środku trwałym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy stanowi koszt podatkowy strata wynikająca z tego, że nie można dalej amortyzować nakładów na najęty lokal, poczynionych jako inwestycja w obcym środku trwałym, która zaistniała w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy, niezamortyzowana wartość nakładów stanowi koszt podatkowy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów straty poniesione w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Jeżeli zatem likwidacja środka trwałego następuje bez zmiany rodzaju działalności (Spółka w pozostałych punktach nadal prowadzi działalność handlową), wówczas strata z tego tytułu jest kosztem uzyskania przychodów. Przepis ten dotyczy także inwestycji w obcych środkach trwałych.

Dalsze prowadzenie tej placówki handlowej było niecelowe, jej utrzymanie byłoby dotowane zyskami innych sklepów, obniżając wyniki finansowe Firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z art. 16a ust. 1 ww. ustawy wynika, że środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Do środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 2 ww. ustawy zaliczane są m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 tejże ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w wynajmowanym lokalu, ponosząc wydatki na prace remontowe, uznając je jako inwestycje w obcych środkach trwałych, od których dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Jednak z powodów ekonomicznych, umowa najmu została rozwiązana przed terminem, na jaki została zawarta. Przedmiotowa placówka była jednym z kilkunastu sklepów Spółki, zajmującej się działalnością handlową. Decyzją Zarządu Spółki sklep został zamknięty, lecz w pozostałych placówkach nadal prowadzona jest działalność.

W ocenie tutejszego Organu ww. sytuacja, gdy przed pełnym zamortyzowaniem inwestycji w obcym środku trwałym dochodzi do rozwiązania umowy łączącej strony i przekazania tej inwestycji wraz ze środkiem trwałym właścicielowi, niezamortyzowana część tej inwestycji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów u podatnika amortyzującego dotychczas taki środek trwały, nie dochodzi bowiem do likwidacji środka trwałego, rozumianej jako jego zużycie (zniszczenie), lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności.

Rozwiązanie łączącej strony umowy nie oznacza automatycznie, iż miała miejsce likwidacja środka trwałego. W takiej sytuacji niezamortyzowana część inwestycji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów zarówno jednorazowo, jak i w ogóle. Nie mamy bowiem w tym przypadku do czynienia ze stratą amortyzowanego środka trwałego, lecz z jego wydaniem (zwrotem) właścicielowi z mocy prawa. Wobec powyższego, w opisanej sytuacji Spółka ponosi straty podatkowe, gdyż nie ma możliwości pomniejszenia swojego dochodu o niezamortyzowaną część ponoszonych wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu umowy z właścicielem lokalu Spółka nie może dokonywać dalszych odpisów amortyzacyjnych z uwagi na fakt, że odpisy te nie spełniają generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy, tj. istnienia racjonalnego związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskanymi przychodami, gdyż lokal ten nie jest już wykorzystywany w jej działalności gospodarczej.

Sytuacja taka wynika przede wszystkim z ograniczenia swobody kształtowania stawek amortyzacyjnych i wprowadzenia minimalnego okresu amortyzacji. Stosownie bowiem do przepisu art. 16j ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne do przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Mając na uwadze treść tego przepisu należy stwierdzić, że Spółka dokonując inwestycji w obcym lokalu nie zamortyzuje w całości poniesionych wydatków inwestycyjnych w rzeczywistym okresie obowiązywania umowy najmu trwającym mniej niż 10 lat.

Po rozwiązaniu umowy najmu Spółka nie ma możliwości dalszego amortyzowania pozostałej niezamortyzowanej części poniesionych nakładów. Nie w pełni umorzona inwestycja w obcym środku trwałym nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Za brakiem możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów nieumorzonej części inwestycji w obcym środku trwałym, pozostawionej w zwracanej właścicielowi nieruchomości, przemawia również fakt, że zwrot dokonanych ulepszeń do wysokości stanowiącej różnicę między wartością początkową inwestycji w obcym środku trwałym a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nie stanowi przychodu podatkowego dla dotychczasowego korzystającego z lokalu (budynku).

Nadto, stwierdzić należy, iż zgodnie z treścią art. 676 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w przypadku braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Wynika stąd, że poniesione przez najemcę nakłady w obcym środku trwałym może zrekompensować jedynie właściciel nieruchomości, dokonując zwrotu ich niezamortyzowanej części.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż niezamortyzowana wartość środka trwałego (inwestycji w obcym lokalu) nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Jednocześnie dodaje się, iż tutejszy Organ udzielił pisemnej interpretacji co do sposobu zastosowania prawa podatkowego tylko i wyłącznie w kwestii zadanego pytania, gdyż nie jest uprawniony do wykraczania poza jego zakres.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.