Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.481.2017.1.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2017 r. (data wpływu 26 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek, VAT). Od dnia 1 stycznia 2016 r. Gmina dokonała centralizacji VAT ze wszystkimi jednostkami budżetowymi oraz ze wszystkimi zakładami budżetowymi w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r. o sygn. akt I FPS 14/15 oraz komunikatem Ministra Finansów z dnia 29 września 2015 r. („Wyrok TSUE – Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów”). Tym samym, począwszy od rozliczenia VAT składanego za miesiąc styczeń 2016 r. Gmina ujmuje w swojej deklaracji VAT-7 kwoty obrotu wszystkich jednostek budżetowych Gminy i wszystkich zakładów budżetowych Gminy oraz kwoty VAT naliczonego podlegające odliczeniu na poziomie wszystkich jednostek i zakładów budżetowych.

Gmina nie dokonała i nie zamierza dokonywać w przyszłości centralizacji rozliczeń VAT „wstecz” – tj. do dnia 31 grudnia 2015 r. – kiedy to Gmina i jej wszystkie jednostki i zakłady budżetowe były odrębnie zarejestrowanymi podatnikami VAT (czynnymi bądź korzystającymi ze zwolnienia podmiotowego z VAT w związku z osiąganym rocznie poziomem obrotów niższym niż 150 tys. PLN).

W latach 2017-2018 Gmina zamierza zrealizować projekt dofinansowany w ramach środków z budżetu Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”. Przedsięwzięcie uzyskało dofinansowanie z budżetu Unii Europejskiej. Umowę o dofinansowanie podpisano w dniu 28 czerwca 2017 r. (umowa nr w ramach Osi Priorytetowej 9 „Infrastruktura dla kapitału ludzkiego”, Działania 9.3 „Inwestycje w rozwój infrastruktury edukacyjnej i szkoleniowej”, Poddziałania 9.3.1 „Inwestowanie w rozwój infrastruktury przedszkolnej” Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020).

Realizacja projektu polega na budowie nowej sali sportowej, która stanowi obecnie największą potrzebę placówki. W ramach inwestycji zaplanowano budowę sali o wymiarach boiska 18,5 m x 36 m, kubaturze 17 645,84 m2, przy powierzchni użytkowej 2 177,26 m2.

Dodatkowo projekt przewiduje rozbudowę łącznika pomiędzy budynkiem szkoły a salą gimnastyczną oraz budowę i zakup wyposażenia do pomieszczeń dydaktycznych stanowiących międzyszkolne laboratoria, w skład których wchodzić będzie pracownia fizyczna, pracownia chemiczna oraz planetarium. Dodatkowo prace w ramach projektu obejmą przeniesienie placu zabaw dla dzieci w inne, bezpieczne miejsce. Obecnie plac zabaw znajduje się w miejscu, w którym ma powstać sala gimnastyczna. Za grupę docelową projektu uznaje się wszystkich uczniów Szkoły (dalej: SP), a także uczniów pozostałych placówek oświatowych. Jeden ze wskaźników dotyczących efektów projektu zakłada, że z sali i całej powstałej infrastruktury będzie korzystało regularnie osób, przede wszystkim dzieci i młodzież szkolna. Po zakończeniu realizacji przedsięwzięcia wybudowany obiekt będzie udostępniany też wszystkim zainteresowanym, w tym w szczególności mieszkańcom Gminy, służąc wspieraniu i propagowaniu sportu masowego.

W 2016 r. SP uzyskała następujące dochody:

*   z tytułu poboru opłat za wydanie duplikatu legitymacji szkolnej, które przedmiotowa Jednostka traktuje jako opłaty za czynności zwolnione od opodatkowania VAT,
*   z tytułu dzierżawy pomieszczeń szkolnych, tj. głównie sali gimnastycznej, które przedmiotowa Jednostka traktuje jako opłaty za czynności opodatkowane według stawek VAT,
*   z tytułu zwrotu kosztów rozmów telefonicznych, które przedmiotowa Jednostka traktuje jako opłaty za czynności opodatkowane według podstawowej stawki VAT,
*   z tytułu zwrotu kosztów eksploatacyjnych, które przedmiotowa Jednostka traktuje jako opłaty za czynności opodatkowane według podstawowej stawki VAT,
*   z tytułu odsetek naliczonych przez Bank prowadzący obsługę jednostki oświatowej oraz wynagrodzenia za pobór podatków na rzecz Budżetu Państwa (tzw. wynagrodzenie płatnika),

które przedmiotowa Jednostka traktuje jako opłaty pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Gmina skalkulowała proporcje odliczenia VAT dla SP według wzoru rekomendowanego jednostkom budżetowym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. 2015, poz. 2193, dalej: rozporządzenie MF ws. prewspółczynników dla JST, a proporcja zwana dalej prewspółczynnikiem) oraz proporcję odliczenia VAT, o której mowa w art. 90 ust. 3-4 (dalej wskaźnik struktury) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017, poz. 1221, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Na tej podstawie Gmina ustaliła, że obecny zakres odliczenia VAT wynosi % (tj. prewspółczynnik jest niższy niż 1%). W związku z uzyskaniem przedmiotowego wyniku na podstawie przepisów ustawy o VAT Gmina skorzystała z uprawnienia do uznania, że proporcja odliczenia VAT wynosi 0%.

Gmina wskazuje, że proporcja odliczenia VAT dla SP również w kolejnych latach – w tym w szczególności przez co najmniej kolejne 10 lat – nie przekroczy 2%, bowiem zakres czynności podlegających ustawie o VAT w SP będzie tak marginalny w odniesieniu do działalności publicznej, że Gmina może już obecnie to potwierdzić. W konsekwencji Gmina będzie korzystała w tym względzie z uprawnienia do uznania, że proporcja odliczenia VAT od wydatków na infrastrukturę używaną przez SP wynosi 0%.

Gmina nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków na projekt pn. „Budowa sali gimnastycznej z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika” do poszczególnych działalności prowadzonych w budynku. Są to tzw. wydatki o charakterze mieszanym.

Efekty inwestycji wytworzone w ramach projektu będą stanowić zgodnie z intencją Gminy infrastrukturę przeznaczoną przede wszystkim do wypełniania zadań publicznych (zadań własnych) Gminy, które Gmina realizuje w związku z wypełnianiem przepisów prawa określających sposób i zakres ich wykonywania oraz mających charakter obowiązkowy. Tym samym, wybudowana sala gimnastyczna, łącznik i wyposażone pomieszczenia dydaktyczne będą majątkiem Gminy działającej jako organ władzy publicznej, a nie majątkiem Gminy działającej jako podatnik VAT. Potwierdza to marginalny zakres prowadzenia działalności opodatkowanej VAT obecnie w budynku SP (co odzwierciedla proporcja odliczenia VAT), jak również planowany zakres działalności opodatkowanej VAT prowadzony w SP po oddaniu inwestycji do użytkowania. Ponadto wykonywanie działalności opodatkowanej VAT w tych budynkach wiąże się również z realizacją przez Gminę zadań publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym opisie sprawy Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na projekt pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na projekt pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W rozumieniu tego przepisu za czynności opodatkowane uznaje się zasadniczo tylko te czynności, które są opodatkowane według stawek VAT, a nie wszystkie czynności podlegające ewidencji dla celów VAT. Nie daje bowiem prawa do odliczenia VAT związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności zwolnionych od VAT. Zakres prawa do odliczenia VAT uzależniony jest od tego, w jakim stopniu dany wydatek przyczynia się do wykonywania czynności generujących podatek VAT należny. W zakresie, w jakim dany wydatek służy działalności zwolnionej od VAT i/lub działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT, podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia od niego podatku VAT naliczonego. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, dalej: ustawa o samorządzie gminnym) do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o charakterze lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnych, w tym m.in. z zakresu edukacji publicznej.

W związku z powyższym, Gmina zasadniczo działa jako organ władzy publicznej, a zatem w innym charakterze niż podatnik VAT. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku korzystania z budynku SP. Realizowana inwestycja ma na celu polepszenia jakości wykonywania zadań własnych Gminy, które stanowią działalność publicznoprawną Gminy niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Potwierdza to marginalny zakres prowadzenia działalności opodatkowanej VAT w SP, co odzwierciedlają proporcje odliczenia VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Wspomnianą proporcję należy ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na podstawie art. 86 ust. 2g oraz art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, w przypadku gdy proporcja nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu. Najistotniejszym bowiem warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jedynie w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Gmina wskazała w opisie sprawy, że nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków na projekt pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika” do poszczególnych działalności prowadzonych w budynkach. Są to tzw. wydatki o charakterze mieszanym, przy czym służące zasadniczo działalności poza zakresem opodatkowania VAT.

Powiązanie jednak wydatków o charakterze mieszanym z wykonywaniem działalności opodatkowanej według stawek VAT nie musi wiązać się z prawem do odliczenia VAT od tych wydatków u podatnika w stopniu, w jakim wydatek ten można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym.

Ustawodawca przewidział sytuację, w której zakres wykonywania działalności opodatkowanej w stosunku do działalności niedającej prawa do odliczenia VAT wynosi nie więcej niż 2%. Wówczas pozostawia się podatnikowi wybór co do uznania, czy podatnikowi prawo do odliczenia VAT przysługuje, czy też nie. Innymi słowy, podatnik ma prawo uznać w takiej sytuacji, że nie ma prawa do odliczenia VAT w tym przypadku.

Wydatki mieszane na projekt przedstawiony w opisie sprawy służą w mniejszym zakresie niż 2% do czynności opodatkowanych według stawek VAT po stronie Gminy. W szczególności wyliczony dla SP prewspółczynnik wynosi mniej niż 1%, tj. ustalony zakres odliczenia VAT wynosi %, co wiąże się zasadniczo z pobieraniem opłaty za duplikaty dokumentów, obsługą działalności w zakresie zwrotu kosztów rozmów telefonicznych, wynajmem sali gimnastycznej, zwrotem kosztów eksploatacyjnych. Tym samym, Gmina miała prawo uznać, że nie przysługuje jej w tej sytuacji prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na budynek SP w związku z realizacja projektu, o którym mowa w opisie sprawy. Minimalny zakres prowadzenia działalności opodatkowanej według stawek VAT będzie utrzymywał się również w przyszłości i co najmniej w ciągu 10 lat od oddania inwestycji do użytkowania nie przekroczy 2%.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy należy potwierdzić, że Gminie nie przysługuje i nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w otrzymanej przez Gminę interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2017 r., w której w odniesieniu do analogicznego opisu zdarzenia przyszłego Organ uznał, że „skoro wyliczona dla każdej jednostki budżetowej Gminy uczestniczącej ww. projektach proporcja nie przekracza 2%, na skutek czego Wnioskodawca, uznał na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, że proporcja ta wyniesie 0%, to wówczas nie będzie miał on prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi projektami. Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia – co do zasady – Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług w ramach realizacji projektów pn.: »Rozbudowa, nadbudowa i przebudowa budynku Gminy wraz ze zmianą funkcji części pomieszczeń na przedszkole« oraz »Termomodernizacja budynków użyteczności publicznej« w części w jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Należy jednak zauważyć, że z uwagi na fakt, że czynności opodatkowane VAT stanowią w analizowanym przypadku znikomą część działalności jednostek budżetowych których dotyczą ww. projekty i wyliczone dla nich proporcje przez Gminę nie przekraczają 2%, to skoro Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, przyjął, że proporcja wynosi 0% to nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizowanych projektów”.

Reasumując, w przedstawionym opisie sprawy Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z projektem pn. „Budowa sali gimnastycznej wraz z pomieszczeniami dydaktycznymi oraz rozbudową łącznika”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.