Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4511-252/16-6/JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; rzeczoznawca; spółki-spółka cywilna; wartość-wartość rynkowa; wycena
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 1016/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości budynku handlowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości budynku handlowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.).

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 8 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: ITPB3/4511-252/16/MKo, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że ma możliwość ustalenia kosztu wytworzenia składnika majątku w oparciu o art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca na tę interpretację wniósł pismem z dnia 23 sierpnia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 5 października 2016 r. znak: ITPB3/4511-1-54/16/DK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na ww. interpretację złożono skargę z dni 4 listopada 2016 r. (data wpływu 8 listopada 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 1016/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 8 sierpnia 2016 r. znak: ITPB3/4511-252/16/MKo.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia wartości budynku handlowego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od marca 1998 r. Wnioskodawca prowadzi wspólnie z drugim wspólnikiem działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. W pierwszych początkach działalności obaj wspólnicy zajmowali się transportem drogowym oraz konserwacją i naprawą pojazdów samochodowych.

W październiku 2005 r. Wnioskodawca postanowił, że działalność zostanie poszerzona o handel hurtowy materiałami budowlanymi, które składowane były na placu (bez magazynu). Następnie handel zaczęto poszerzać o artykuły, takie jak sanitaria do wyposażenia mieszkań oraz sprzęt różny. Wówczas w połowie 2006 r. Wnioskodawca zdecydował razem ze wspólnikiem rozpocząć budowę budynku handlowego na gruncie dzierżawionym w celu rozwoju prowadzonej działalności gospodarczej. W latach 2007-2013 budowano w miarę posiadanych środków budynek handlowy. Natomiast w okresie 2011-2013 były to tylko prace wykończeniowe. Zasadnicze koszty na budowę zostały poniesione w latach 2007-2010 r. Zrealizowane nakłady na budynek związane były wyłącznie z celem osiągnięcia przychodów i zysków. Niemniej obecnie powstał poważny problem z jego rzeczywistą wyceną.

W czerwcu 2009 r., a następnie w maju 2010 r. miasto nawiedziła olbrzymia powódź, zaś Wnioskodawca mieszkał w samym jego centrum gdzie przeszła największa nawałnica, w wyniku której utracono całą dokumentację finansowo-księgowa. Fakt ten dwukrotnie został zgłoszony do urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszt wytworzenia we własnym zakresie winien wynikać ze zużytych materiałów zakupionych w cenach nabycia, usługach obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego. Brak danych zmusza Wnioskodawcę do znalezienia najlepszego rozwiązania, aby ustalić rzeczywistą wartość budynku handlowego z uwzględnieniem cen rynkowych i wprowadzić na stan środków trwałych spółki. Wnioskodawca widzi rozwiązanie poprzez powołanie biegłego rzeczoznawcy z zakresu budownictwa i dokonanie w ten sposób wyceny. Wnioskodawca posiada dokumentacje związaną z odbiorem budynku i przekazania go do użytkowania.

W uzupełnieniu z dnia 14 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że dokumenty finansowo-księgowe i wszystkie dokumenty związane z działalnością gospodarczą Spółki były przechowywane w domu rodzinnym Wnioskodawcy, który zamieszkuje Jego brat A. P. (jest większościowym udziałowcem Spółki). W domu rodzinnym położonym w samym centrum miasta w 1998 r. została zarejestrowana działalność Wnioskodawcy i Jego brata. Dla jej prowadzenia zostało pod tym adresem wydzielone pomieszczenie w którym były załatwiane bieżące sprawy, była prowadzona księgowość, zgromadzona cała dokumentacja. W tym pomieszczeniu były przeprowadzane kontrole. Dom rodzinny Wnioskodawcy który zbudowany jest w centrum miasta był miejscem bezpiecznym i znajdującym się daleko od przepływającej rzeki.

W miejscu, w którym został zbudowany dom rodzinny Wnioskodawcy nigdy wcześniej nie dochodziło do podtopień ani powodzi. Najstarsi mieszkańcy centrum miasta jak i pobliskich okolic takiego kataklizmu nie przeżyli. Nigdy rodzice Wnioskodawcy o czymś podobnym nie mówili, było to miejsce bardzo bezpieczne. Żywioł zdarzył się nagle, nikt nie informował o nadchodzących burzach, nie mówiąc o takiej klęsce żywiołu. Dokumentacja była naprawdę dobrze zabezpieczona. Jednak nawałnica i trąba wodna jaka miała miejsce w 2009 r. była silniejsza i bezlitosna dla wszelkich zabezpieczeń. Zniszczyła nie tylko dokumentację finansowo-księgową, ale i zniszczyła dobytek prywatny Wnioskodawcy. Fale wody nie tylko, że się wdarły, ale naniosły mułu, śmieci, fekali, a we wszystkich pomieszczeniach sanepid polecił przeprowadzić dezynfekcję. Z dokumentacji finansowo-księgowej nie dało się już nic odtworzyć.

Do utraty dokumentów doszło w 2009 r. O utracie dokumentów został natychmiast zawiadomiony Urząd Skarbowy i ZUS.

Wnioskodawca poczynił wszystkie możliwe starania aby odtworzyć dokumenty od wykonawców robót. Niemniej jednak wykonawcy robót byli z miasta co Wnioskodawca i ich też dotknął żywioł. Polikwidowali działalności i wyjechali za pracą do krajów zachodnich. Nie wszystkich podwykonawców Wnioskodawca pamięta, natomiast znaczna część prac była wykonywana we własnym zakresie, a tylko od firm budowlanych były kupowane na faktury VAT materiały.

Obecnie dokumentacja została przeniesiona do wybudowanego budynku w O., tj. budynku, który Wnioskodawca chce wycenić i przyjąć na stan spółki. Wydaje się Wnioskodawcy, że naprawdę jest to miejsce bardzo bezpieczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, tak dokonana wycena budynku handlowego pozwala ww. budynek zakwalifikować jako środek trwały i amortyzować oraz ujmować tą amortyzację w kosztach prowadzonej działalności.

Art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość ustalenia wartości budynku wg kosztów wytworzenia z uwzględnieniem cen rynkowych przez biegłego rzeczoznawcę powołanego przez podatnika w przypadku jak przedstawiono z przyczyn obiektywnych. Wnioskodawca wybudowany budynek handlowy wykorzystuje wyłącznie do prowadzonej działalności handlowej spółki cywilnej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z kolei w myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że wydatki poniesione na wytworzenie środka trwałego (budynku) nie mogą zostać bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego środka trwałego, ustalonej zgodnie z art. 22g ww. ustawy.

Odnosząc się do ustalenia kosztu wytworzenia budynku wskazać należy, że z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W świetle art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Za koszt wytworzenia - stosownie do treści art. 22g ust. 4 ww. ustawy - uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na odstąpienie -w określonych warunkach - od opisanego sposobu ustalenia wartości początkowej wytworzonego środka trwałego, tj. ustalenie kosztu wytworzenia w sposób szacowany.

Stosownie do przepisu art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustała się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Przepis art. 22g ust. 8 ww. ustawy stanowi, że jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz jego uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że powódź, która miała miejsce w 2009 r. oraz zniszczyła dokumentację finansowo-księgową miała charakter nagły i intensywny. W związku z powyższym, w sytuacji, gdy w wyniku wystąpienia niespodziewanej i wyjątkowo dynamicznej powodzi, która spowodowała niezawinioną przez podatnika utratę dokumentów, przy jednoczesnym braku możliwości ich odtworzenia lub uzyskania duplikatów Wnioskodawca ma możliwość ustalenia kosztu wytworzenia składnika majątku na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także zaznaczyć, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Na mocy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Stosownie do art. 187 § 1 ww. aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy).

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy – Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

I tak, w świetle powyższego, w procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska Wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Innymi słowy, podane przez wnioskodawcę fakty nie podlegają weryfikacji ani konfrontacji z dokumentami źródłowymi, ponieważ w oparciu o wydaną w indywidualnej sprawie interpretację, wnioskodawca uzyskuje jedynie informację o poglądzie organu w konkretnej, przedstawionej we wniosku sprawie.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.