Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-407a/10/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-07-28
Teza: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż Udziałów Spółek Kapitałowych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Sprzedaży będzie stanowiła dla niego przychód ze źródła przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) (ustawy o PIT), art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT)? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż dochód ze sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży jest opodatkowany podatkiem PIT na zasadzie art. 30b ustawy o PIT? 3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w 2010 r. Wnioskodawca nie ma obowiązku wpłaty zaliczki na podatek PIT z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży? 4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca ma obowiązek wykazania przychodu, kosztu uzyskania przychodu, z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży, w rozliczeniu PIT-38 za 2010 r., oraz zapłaty podatku PIT od dochodu ze sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie tej umowy, w terminie złożenia zeznania PIT-38 za 2010 r.? 5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych jest: wartość nominalna Udziałów Założycielskich, objętych przez Wnioskodawcę w zamian za przedsiębiorstwo spółki cywilnej wniesione w 2001 r. do Spółki Kapitałowej A, oraz wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na objęcie Udziałów Spółek Kapitałowych ?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; udział-sprzedaż udziałów; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2010 r. (data wpływu 28 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce („Wnioskodawca"). Wnioskodawca pozostaje w stanie rozdzielności majątkowej z małżonkiem (wspólność majątkowa została zniesiona). Małżonkowie nie posiadają majątku wspólnego.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą (jako wspólnik Spółki Jawnej). Wnioskodawca jest wspólnikiem (wraz z trzema innymi osobami fizycznymi, mającymi miejsce zamieszkania na terenie Polski, są to dwa małżeństwa) spółki jawnej („Spółka Jawna"), prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą. Udział Wnioskodawcy w przychodach i kosztach Spółki Jawnej wynosi 12,5%. Wnioskodawca jest udziałowcem (wraz z jednym ze wspólników Spółki Jawnej - swoją bratem) spółki kapitałowej z siedzibą i miejscem zarządu na terenie Polski („Spółka Kapitałowa A"). Udział Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Spółki Kapitałowej A wynosi 25%. Wspólnik Wnioskodawcy jest prezesem zarządu Spółki Kapitałowej A uprawnionym do samodzielnej reprezentacji tej spółki. Wnioskodawca jest udziałowcem (wraz ze Spółką Kapitałową A) spółki kapitałowej z siedzibą i miejscem zarządu na terenie Polski („Spółka Kapitałowa B") oraz udziałowcem (wraz ze Spółką Kapitałową A) spółki kapitałowej z siedzibą i miejscem zarządu na terenie Polski („Spółka Kapitałowa C").

Stanowiące własność Wnioskodawcy - udziały w Spółce Kapitałowej A, („Udziały Spółki Kapitałowej A"), nie są związane z majątkiem (nie stanowią majątku) Wnioskodawcy związanego z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej A wynosi 15.526.000 zł i został wpłacony w gotówce w kwocie 15.526.000 zł. (powstały w części w okresie, gdy Spółka Kapitałowa A funkcjonowała jako Zakład Pracy Chronionej, z wyjątkiem udziałów o wartości nominalnej 1.500.000 zł objętych w 2001 r. przy wniesieniu przedsiębiorstwa spółki cywilnej do Spółki Kapitałowej A („Udziały Założycielskie"). Kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej B wynosi 17.500.000 zł i został pokryty w całości w gotówce. Kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej C wynosi 50.000 zł i został pokryty w całości w gotówce.

Pomiędzy Spółką Kapitałową A, Spółką Kapitałową B, Spółką Kapitałową C i Spółką Jawną istnieją ścisłe powiązania gospodarcze w zakresie procesu technologicznego. Od strony operacyjnej (oraz korporacyjnej) istnieją natomiast dwie główne spółki produkcyjne i sprzedające na rynek: Spółka Kapitałowa A (produkuje różne produkty końcowe) i Spółka Kapitałowa B (produkuje produkt konieczny do produkcji różnych produktów końcowych). Pozostałe spółki pełnią w 100% działalność usługową wewnątrz grupy: Spółka Jawna dla Spółki Kapitałowej A - przerób surowca na produkt konieczny do produkcji różnych produktów końcowych i Spółka Kapitało¬wa C dla Spółki Kapitałowej B - usługa logistyczna, zaopatrzenie w surowiec.

Spółka Kapitałowa B ma siedzibę na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka Kapitałowa A i Spółka Jawna wykazują dochód (brak strat w podatku CIT i PIT do rozliczenia), natomiast Spółka Kapitałowa B wykazuje stratę w podatku CIT (od początku działalności łącznie jest to kwota około 24.000.000 zł.) Spółka Kapitałowa C prowadzi działalność w niewielkim rozmiarze.

Nabywca jest zainteresowany nabyciem całego ciągu produkcyjnego, co następuje poprzez nabycie udziałów w Spółkach Kapitałowej A, B i C, oraz - bezpośrednio przed nabyciem udziałów Spółek Kapitałowych A, B i C - przedsiębiorstwa Spółki Jawnej (jeden z kluczowych elementu ciągu technologicznego) przez Spółkę Kapitałową A. Wspólnicy Spółki Jawnej zdecydowali, iż nabycie przedsiębiorstwa Spółki Jawnej przez Spółkę Kapitało¬wą A nastąpi w wyniku umowy sprzedaży przedsiębiorstwa. Wartość tej transakcji (cena sprzedaży przedsię¬biorstwa) była jednym z elementów negocjacji z Nabywcą ze względu na fakt, iż miała ona istotny wpływ na cenę pozostałych elementów transakcji i z tego powodu została uzgodniona z Nabywcą.

W dniu 16 marca 2010 r., udziałowcy Spółki Kapitałowej A jako sprzedawcy, oraz pozostali wspólnicy Spółki Jawnej, podpisali wraz z kupującym (spółką komandytową z Niemiec, niepowiązaną ze Sprzedawcami) (Nabywca), warunkową przedwstępną umowę zbycia udziałów („Umowa Przedwstępna"). Przedmiotem Umowy Przedwstępnej jest sprzedaż przez Sprzedawców na rzecz Nabywcy całości udziałów Spółki Kapitałowej A (tj. udziałów Wnioskodawcy i udziałów drugiego wspólnika), udziałów Wspólnika Wnioskodawcy w Spółce Kapitałowej B, oraz udziałów Wspólnika Wnioskodawcy w Spółce Kapitałowej C.

Ostateczna umowa sprzedaży udziałów spółek kapitałowych („Umowa Sprzedaży") zostanie zawarta - w terminie 3 tygodni od daty spełnienia ostatniego z warunków nie później niż do dnia 30 września 2010 r. - po spełnieniu się ustalonych warunków, m. in. sprzedaży przedsiębiorstwa Spółki Jawnej w formie i o treści zgodnej ze wzorem stanowiącym załącznik do Umowy Przedwstępnej, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką Jawną (jako sprzedawcą), oraz Spółką Kapitałową A (jako kupującym) - za cenę ustaloną - na warunkach rynkowych – w momencie zawarcia Umowy Przedwstępnej, sprzedaży dwóch nieruchomości przez Spółkę Kapitałową A od Wnioskodawcy (nieruchomości te są konieczne do funkcjonowania przedsiębiorstwa Spółki Kapitałowej A), oraz uzyskania zgody Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów.

W Umowie Przedwstępnej została ustalona łączna cena sprzedaży należna do zapłaty przez Nabywcę na rzecz Wnioskodawcy, oraz drugiego wspólnika Spółki Kapitałowej A, nazwana przez strony Umowy Przedwstępnej jako Cena Transakcji. Cenę sprzedaży należną ustalono przez korektę wynegocjowanej kwoty bazowej w Euro, przeliczonej na złote polskie według ustalonego przez strony stałego kursu (1 Euro = 3,8057 PLN).

Korekta kwoty bazowej nastąpiła: in plus o wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych Spółek Kapitałowych i Spółki Jawnej - według stanu na dzień 31 grudnia 2009 r., oraz in minus o kwotę zobowiązań (wobec banków i z tytułu umów pożyczek) do spłaty - według stanu na dzień 31 grudnia 2009 r., cenę netto za przedsiębiorstwo Spółki Jawnej, które zostanie nabyte przez Spółkę Kapitałową A, oraz cenę nabycia dwóch nieruchomości przez Spółkę Kapitałową A od Wnioskodawcy (nieruchomości te są konieczne do funkcjonowania przedsiębiorstwa Spółki Kapitałowej A).

Ceny za udziały poszczególnych Spółek Kapitałowych zostały ustalone w sposób następujący: cena za udziały Spółki Kapitałowej B i Spółki Kapitałowej C odpowiada wartości nominalnej kapitału zakładowego tych spółek, natomiast cena za udziały Spółki Kapitałowej A należna Wnioskodawcy stanowi 25 % Ceny Transakcji, pomniejszonej o cenę za udziały Spółki Kapitałowej B i Spółki Kapitałowej C.

W Umowie Przedwstępnej, Strony ustaliły również: sposób poniesienia kosztu zabezpieczenia stałego kursu, zgodnie z odpowiednią umową z bankiem - w przypadku niezawarcia ostatecznej umowy sprzedaży udziałów, oraz sposób podziału (po połowie między kupującego Nabywcę i Sprzedawców) ewentualnego zysku zrealizowanego przez Nabywcę z tytułu zabezpieczenia stałego kursu, wynikającego z korzystniejszego kursu EUR niż kurs EUR ustalony w umowie z bankiem.

Intencją Nabywcy oraz Sprzedawców jest, by ewentualny zysk zrealizowanego przez Nabywcę z tytułu zabezpieczenia stałego kursu, wynikającego z korzystniejszego kursu EUR niż kurs EUR ustalony w umowie z bankiem, będzie realizowana poprzez wzrost Ceny Transakcji, wskutek zwiększonej zapłaty ze strony nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż Udziałów Spółki Kapitałowej A przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Sprzedaży będzie stanowiła dla niego przychód ze źródła przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) (ustawy o PIT), art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż dochód ze sprzedaży Udziałów Spółki Kapitałowej A na podstawie Umowy Sprzedaży jest opodatkowany podatkiem PIT na zasadzie art. 30b ustawy o PIT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w 2010 r. Wnioskodawca nie ma obowiązku wpłaty zaliczki na podatek PIT z tytułu sprzedaży Udziałów Spółki Kapitałowej A na podstawie Umowy Sprzedaży?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca ma obowiązek wykazania przychodu, kosztu uzyskania przychodu, z tytułu sprzedaży Udziałów Spółki Kapitałowej A na podstawie Umowy Sprzedaży, w rozliczeniu PIT-38 za 2010 r., oraz zapłaty podatku PIT od dochodu ze sprzedaży Udziałów Spółki Kapitałowej A na podstawie tej umowy, w terminie złożenia zeznania PIT-38 za 2010 r.?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż ustalenie ceny Udziałów Spółek Kapitałowych z podmiotem nie powiązanym z Wnioskodawcą, oznacza, iż cena za sprzedaż Udziałów Spółki Kapitałowej A została ustalona w Umowie Sprzedaży w wysokości wartości rynkowej Udziałów Spółek Kapitałowych, a więc w tym przypadku nie mają zastosowania przepisy art. 19 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o PIT?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych jest: wartość nominalna Udziałów Założycielskich, objętych przez Wnioskodawcę w zamian za przedsiębiorstwo spółki cywilnej wniesione w 2001 r. do Spółki Kapitałowej A, oraz wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na objęcie Udziałów Spółki Kapitałowej A?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania 1-4 oraz 6. Odpowiedź na pytanie piąte zostanie udzielona w odrębnym pismem.

ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż sprzedaż Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży będzie stanowiła dla niego przychód ze źródła przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) (ustawy o PIT), art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT.

Art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT stanowi, iż źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa maiątkowe. w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Jak zostało wskazane we wniosku, Udziały Spółek Kapitałowych stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy, nie związany z pozarolniczą działalnością gospodarczą, prowadzoną przez Wnioskodawcę. Sprzedaż Udziałów Spółek Kapitałowych przez Wnioskodawcę, na podstawie Umowy Sprzedaży, nie nastąpiła w wykonywaniu przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca uważa zatem, iż przychód z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych, na podstawie Umowy Sprzedaży nie stanowi przychodu w ramach źródła przychodów pozarolniczą działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT). Zatem prawidłowe jest ujęcie przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży w źródle przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) (ustawy o PIT) (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT).

ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż dochód ze sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży jest opodatkowany podatkiem PIT na zasadzie art. 30b ustawy o PIT.

Art. 30b ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (\`(...)\`) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Art. 30b ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT stanowi, iż dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 (ustawy o PIT), jest: różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g (ustawy o PIT), lub art. 23 ust. 1 pkt 38 (ustawy o PIT). Art. 30b ust. 4 ustawy o PIT stanowi, iż przepisu art. 30b ust. 1 (ustawy o PIT) nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów warto¬ściowych (\`(...)\`) następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Konsekwencją ww. stanowiska Wnioskodawcy do pytania pierwszego wskazanego we wniosku jest to, iż do dochodu Wnioskodawcy ze zbycia Udziałów Spółek Kapitałowych, na podstawie Umowy Sprzedaży, ma zastosowanie art. 30b ustawy o PIT. Wynika to bowiem z wykładni literalnej art. 30b ust. 4 ustawy o PIT. Wnioskodawca uważa więc, iż w sytuacji, gdy Udziały Spółek Kapitałowych nie stanowiły majątku Wnioskodawcy związanego z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, a jednocześnie sprzedaż Udziałów Spółek Kapitałowych nie nastąpiła w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, dochód Wnioskodawcy ze sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych, na podstawie Umowy Sprzedaży, jest opodatkowany podatkiem PIT na zasadzie art. 30b ustawy o PIT.

ad. 3) i ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w 2010 r. nie ma obowiązku wpłaty zaliczki na podatek PIT z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy, ustawa o PIT nie wprowadza obowiązku zapłaty zaliczki na podatek PIT od dochodu opodatkowanego na zasadzie art. 30b ustawy o PIT. Obowiązek taki nie wynika ani z przepisów zawartych w rozdziale 7 pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników ani z art. 30b ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż ma obowiązek wykazania przychodu i kosztu uzyskania przychodu, z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie Umowy Sprzedaży, w rozliczeniu PIT-38 za 2010 r., oraz zapłaty podatku PIT od dochodu ze sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych na podstawie tej umowy, w terminie złożenia zeznania PIT-38 za 2010 r. Art. 30b ust. 6 ustawy o PIT stanowi bowiem, iż „po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (ustawy o PIT), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (\`(...)\`) i obliczyć należny podatek dochodowy. Natomiast, art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT stanowi, iż w terminie określonym w art. 45 ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b. Art. 45 ust. 1 ustawy o PIT określa natomiast termin złożenia zeznania na dzień 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Wnioskodawca uważa zatem, iż przychód oraz koszt uzyskania przychodu ze zbycia Udziałów Spółek Kapitałowych, na podstawie Umowy Sprzedaży, powinny być wykazane w zeznaniu rocznym PIT-38 za rok 2010. Zeznanie to powinno być złożone do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku w którym dokonano odpłatnego zbycia Udziałów Spółek Kapitałowych (a więc do dnia 30 kwietnia 2011 r.). Ponadto, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku PIT od dochodu ze sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych, na podstawie Umowy Sprzedaży, w terminie złożenia zeznania rocznego PIT-38 za 2010 r.

ad. 6)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Udziałów Spółek Kapitałowych jest: wartość nominalna Udziałów Założycielskich, objętych przez Wnioskodawcę w zamian za przedsiębiorstwo spółki cywilnej wniesione w 2001 r. do Spółki Kapitałowej A, oraz wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na objęcie Udziałów Spółek Kapitałowych.

Sprzedaż Udziałów Spółek Kapitałowych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Sprzedaży powoduje konieczność liczenia przychodu, oraz kosztu uzyskania tego przychodu. Koszty uzyskania przychodu będą ustalane odmiennie w zależności od tego, czy sprzedawane są Udziały Spółek Kapitałowych objęte przez Wnioskodawcę za wkład pieniężny (za gotówkę), czy za wkład niepieniężny (aport) (tymi ostatnimi udziałami są wyłącznie Udziały Założycielskie Spółki Kapitałowej A). Art. 30b ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT stanowi, iż dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g. lub art. 23 ust. 1 pkt 38 (\`(...)\`).

Do ustalenia kosztów uzyskania przychodu w razie sprzedaży udziałów objętych w zamian za gotówkę ma zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Natomiast, w razie odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Udziały Założycielskie) ma zastosowanie - obowiązujący od dnia 1 stycznia 2001 r. - art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Pojęcie wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) nie jest zdefiniowane w ustawie o PIT. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 15 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Łd 855/09) - wydanym na gruncie analogicznego przepisu ustawy o CIT - stwierdził, iż wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) jest to wartość realna przedsiębiorstwa, wyższa niż wartość podatkowa. WSA stwierdził bowiem, iż wartość przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na dzień objęcia udziałów (art. 15 ust 1k pkt 2 ustawy o CIT) - to nic innego jak rzeczywista wartość jaką ma w tej dacie, a więc realna wartość wydatku w momencie jego poniesienia, która określona będzie na ten dzień na podstawie ksiąg przedsiębiorstwa. W konsekwencji oznacza to, że może być ona wyższa od pierwotnie przyjętej wartości wpisanej do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych tzw. wartości historycznej - czyli późniejszej wartości podatkowej ustalonej poprzez odliczenie od wartości początkowej środków trwałych skumulowanych odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy zatem przyjąć, iż wartość nominalna udziałów obejmowanych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny (Udziałów Założycielskich) odpowiadała wartości rynkowej przedsiębiorstwa spółki cywilnej. Ich wartość nominalna stanowi wiec dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na moment zbycia Udziałów Założycielskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W art. 17 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów (akcji):

1.  gdy zbywane udziały (akcje) były objęte za pieniądze, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione m. in. w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie m.in. udziałów w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustaleniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia udziałów jest kwota, za którą zostały zakupione (objęte).
2.  gdy zbywane udziały (akcje) były objęte za wkład niepieniężny, zastosowanie ma art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Biorąc powyższe pod uwagę w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej A podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym będzie przychód uzyskany ze sprzedaży tych udziałów, pomniejszony o koszty jego uzyskania ustalone - w części objętej za wkład niepieniężny - w wysokości wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia, a w części nabycia za gotówkę – koszty nabycia udziałów. Natomiast przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej B oraz Spółce Kapitałowej C należy pomniejszyć o koszty nabycia udziałów (kwoty ich zakupu).

Mając powyższe na uwadze, stanowisko w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce Kapitałowej A objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa należało uznać za nieprawidłowe, bowiem w pierwszej kolejności koszt należy ustalić w oparciu o wartość przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia udziałów. Dopiero gdyby wartość ta była wyższa od wartości nominalnej udziałów z dnia ich objęcia należy odnieść się do nominalnej wartości udziałów. Nieprawidłowo więc Wnioskodawca wywodzi, iż to wartość nominalna objętych udziałów jest kosztem uzyskania przychodu w opisanej sytuacji. Ponadto w ocenie tut. organu nie można zgodzić się argumentacją opartą na treści wyroku z dnia 15 grudnia 2009 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 855/09. Pojęcie wartości przedsiębiorstwa, o której mowa w przepisie art. 22 ust 1f ustawy winno być bowiem interpretowane przy uwzględnieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W trybie wydawania pisemnych interpretacji indywidualnej tut. organ nie ma możliwości by zweryfikować twierdzenie zawarte we własnym stanowisku Wnioskodawcy, iż „wartość nominalna obejmowanych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny (Udziałów Założycielskich) odpowiadała wartości rynkowej przedsiębiorstwa spółki cywilnej.” Dokonując zaś wykładni przepisu art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można pominąć wyżej wskazanego elementu, iż w pierwszej kolejności koszt należy ustalić w oparciu o wartość przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia udziałów. Dopiero gdyby wartość ta była wyższa od wartości nominalnej udziałów z dnia ich objęcia należy odnieść się do nominalnej wartości udziałów.

Przychód ze zbycia udziałów można pomniejszyć również o inne wydatki poniesione na ich nabycie (objęcie), np. opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych. W przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce objętych przed dniem 1 stycznia 2001 r. w zamian za wkład niepieniężny, koszt uzyskania przychodów określa się na podstawie przepisów obowiązujących w roku objęcia tych udziałów (akcji) - art. 7 ust. 9 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.).

Stosownie natomiast do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Jednocześnie, w myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów (PIT-38), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Na podstawie art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy, w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1.

Reasumując, sprzedaż udziałów poszczególnych Spółek Kapitałowych na rzecz niemieckiej spółki komandytowej skutkuje powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych. Dochód z tego tytułu opodatkowany jest na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów – na zasadach wyżej wskazanych. Wnioskodawca będzie również zobowiązany do złożenia odrębnego zeznania podatkowego do dnia 30 kwietnia 2011 r. (o ile zbycie udziałów nastąpi w 2010 r.). Jednocześnie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedanych udziałów.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego z udziałowców spółek, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

W odniesieniu do wskazanego we wniosku orzeczenia należy stwierdzić, że dotyczy ono tylko konkretnej, indywidualnej sprawy osadzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.