Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-416/13-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-13
Teza: Czy przy prowadzeniu działalności kantorowej opierającej się wyłącznie na pośrednictwie przy sprzedaży walut - obrotem dla celów podatku VAT jest wyłącznie uzyskana marża (tj. cena sprzedaży waluty pomniejszona o koszty jej zakupu) zrealizowana przez Spółkę w przyjętym okresie rozliczeniowym, czy też całość obrotu zrealizowanego przez Spółkę na sprzedaży (tj. cała kwota należna od nabywcy)?
Słowa kluczowe: kantor wymiany walut
; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; sprzedaż; waluta; waluta-skup walut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2013 r. (data wpływu 16 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2013 r. (data wpływu 5 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obrotu z tytułu świadczenia usług wymiany walut – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obrotu z tytułu świadczenia usług wymiany walut. Wniosek uzupełniono w dniu 5 lipca 2013 r. o dowód uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej zamiennie Spółką) prowadzi działalność kantorową polegającą wyłącznie na pośrednictwie przy sprzedaży walut tzn.: kantor nabywa i sprzedaje waluty, nie pobierając od sprzedających, jak i od kupujących żadnych prowizji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy prowadzeniu działalności kantorowej opierającej się wyłącznie na pośrednictwie przy sprzedaży walut - obrotem dla celów podatku VAT jest wyłącznie uzyskana marża (tj. cena sprzedaży waluty pomniejszona o koszty jej zakupu) zrealizowana przez Spółkę w przyjętym okresie rozliczeniowym, czy też całość obrotu zrealizowanego przez Spółkę na sprzedaży (tj. cała kwota należna od nabywcy)?

Zdaniem Wnioskodawcy, o ile działalność kantorowa opiera się wyłącznie na pośrednictwie przy sprzedaży walut tzn.: kantor nabywa i sprzedaje waluty, nie pobierając od sprzedających, jak i od kupujących żadnych prowizji - w takim przypadku transakcji wymiany walut obrotem VAT jest marża (zysk) zrealizowana przez Spółkę w przyjętym okresie rozliczeniowym.

Działalność kantorowa została uregulowana w ustawie z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (Dz. U. Nr 141, poz. 1178 ze zm.). W art. 2 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy prawo dewizowe ustawodawca postanowił, iż działalnością kantorową jest regulowana działalność gospodarcza, polegająca na kupnie i sprzedaży wartości dewizowych oraz pośrednictwie w ich kupnie i sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest ogólny dodatni wynik transakcji w danym okresie z tytułu transakcji zakupu i sprzedaży walut. Wobec powyższego, w deklaracji VAT-7 za dany miesiąc jako obrót (podstawę opodatkowania) z tytułu świadczenia usług wymiany walut należy wykazać kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży danej waluty obcej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą kantorową polegającą na pośrednictwie przy sprzedaży walut, tzn.: kantor nabywa i sprzedaje waluty, nie pobierając od sprzedających, jak i od kupujących żadnych prowizji. Zyskiem lub stratą z działalności kantorowej Spółki jest różnica między niższym kursem kupna waluty a wyższym kursem sprzedaży.

Spółka wskazuje, iż świadczenie usług pośrednictwa w sprzedaży walut jest usługą specyficzną, której przedmiotem jest wymiana jednego środka płatniczego na inny środek płatniczy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT prowadzenie działalności kantorowej korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT ustawodawca postanowił, iż podstawą opodatkowania prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze jest kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera szczególnego przepisu, który określałby wprost podstawę opodatkowania dla usług polegających na wymianie walut, na pośrednictwie w ich sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie uznać zatem należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest ogólny dodatni wynik transakcji w danym okresie z tytułu transakcji zakupu i sprzedaży walut. Wobec powyższego, w deklaracji VAT-7 za dany miesiąc jako obrót (podstawę opodatkowania) z tytułu świadczenia usług wymiany walut, należy wykazać kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży danej waluty obcej.

W myśl art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powyższy przepis Dyrektywy wskazuje, iż jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie, za świadczone usługi. W przypadku transakcji wymiany walut, wynagrodzeniem podmiotu świadczącego takie usługi jest różnica między ceną zakupu, a ceną sprzedaży waluty.

Stanowisko swoje Spółka potwierdza:

*   wyrokiem TSUE w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago - w odniesieniu do transakcji obrotu walutami - TSUE potwierdził, iż obrotem VAT jest ogólny wynik (zysk) zrealizowany w danym okresie. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE waluty przekazywane danej stronie transakcji przez drugą o ile są przedmiotem dostawy, nie mogą być traktowane jako odpłatność za usługę wymiany jednych na inne, a w konsekwencji jako wynagrodzenie za taką usługę. Ustalenie wynagrodzenia sprowadza się zatem do tego, co Bank otrzymuje z tytułu transakcji wymiany walut, to znaczy co jest wynagrodzeniem za transakcje wymiany walut które może on pobrać (\`(...)\`).W przedmiotowym wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej potwierdził zatem wprost, iż w przypadku świadczenia usług wymiany walut, nie podlega doliczeniu do podstawy opodatkowania VAT ta część kwoty należnej z tytułu sprzedaży walut, która stanowi równowartość ceny nabycia walut przez Bank. Obrotem VAT z tytułu świadczenia tego rodzaju usług jest wyłącznie kwota rzeczywistego wynagrodzenia za wyświadczoną usługę, tj. ogólny wynik (zysk) uzyskany na zawieranych transakcjach w danym okresie czasu.
*   wyrokiem z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1646/08, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż „Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług jest obrót, z zastrzeżeniem m. in. art. 30. Natomiast art. 30 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. stanowi, że podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami powierniczymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla: prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usług pomniejszona o kwotę podatku (\`(...)\`). Inaczej mówiąc z wykładni art. 30 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 29 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że w transakcjach obrotu walutami, w których żadne opłaty i prowizje nie są naliczane, podstawę opodatkowania stanowi zrealizowany wynik (zysk brutto), przy uwzględnieniu ceny nabycia walut przez podatnika od usługobiorcy w danym okresie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym w przypadku transakcji w zakresie wymiany walut podstawą opodatkowania VAT (obrotem) jest wynik zrealizowany przez podatnika w przyjętym okresie rozliczeniowym. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 30 listopada 2009 r. (sygn. IBPP2/443-713/09/BW), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 1 grudnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-929/10-2/MPe), w interpretacji z dnia 20 stycznia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-998/09-2/MPe) oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 lutego 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1963/10-4/EN).

Reasumując, Wnioskodawca jest zdania, że podstawą opodatkowania (obrotem) w działalności kantorowej jest marża (zysk), tj. różnica pomiędzy ceną zakupu i ceną sprzedaży waluty w przyjętym okresie rozliczeniowym, a nie wartość ogółem (cała kwota należna od nabywcy) sprzedaży walut.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy, ustawodawca postanowił, iż podstawą opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze – kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku (…).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera szczególnego przepisu, który określałby wprost podstawę opodatkowania dla usług polegających na wymianie walut, na pośrednictwie w ich sprzedaży.

W myśl art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, ze zm.), podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powyższy przepis Dyrektywy wskazuje, iż jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie, za świadczone usługi. W przypadku transakcji wymiany walut, wynagrodzeniem podmiotu świadczącego takie usługi jest różnica między ceną zakupu a ceną sprzedaży waluty.

Wskazać również należy, iż zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago, na które powołuje się Wnioskodawca, w odniesieniu do transakcji polegających na obrocie walutami podstawą opodatkowania jest wynik zrealizowany w danym okresie czasu.

W szczególności należy zwrócić uwagę, iż transakcje wymiany walut są transakcjami na pieniądzach, czyli rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku, realizowanymi z wieloma podmiotami jednocześnie, co oznacza, iż w sytuacji gdy w danym okresie dokonywane są setki podobnych transakcji, nie sposób ustalić, po jakiej cenie został zakupiony dany pieniądz i czy jego sprzedaż przyniosła zysk czy stratę. W takim przypadku rozwiązanie przyjęte przez TSUE jest jedynym logicznym sposobem pozwalającym na określenie wielkości osiągniętego obrotu. Zatem w sytuacji transakcji wymiany walutowej, kiedy bank nie pobiera opłat ani prowizji, podstawę opodatkowania stanowi ogólny wynik transakcji usługodawcy w danym okresie. Różnica pomiędzy ceną kupna a ceną sprzedaży jest jedynym odpowiednikiem ceny, jaką Bank uzyskałby, gdyby miał zawrzeć w tej samej chwili i na takich samych warunkach dwie odpowiadające sobie transakcje kupna i sprzedaży tych samych kwot w tych samych walutach.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż w przypadku transakcji wymiany walut za podstawę opodatkowania należy uznać zrealizowany wynik (zysk) w danym okresie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność kantorową, polegającą wyłącznie na pośrednictwie przy sprzedaży walut, tzn. kantor nabywa i sprzedaje waluty, nie pobierając od sprzedających, jak i od kupujących żadnych prowizji.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest ogólny dodatni wynik transakcji w danym okresie z tytułu transakcji zakupu i sprzedaży walut. Wobec powyższego obrót z tytułu świadczenia usług wymiany walut stanowi różnica pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży danej waluty obcej.

Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obrotu z tytułu świadczenia usług wymiany walut. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wpływu obrotu z tytułu świadczenia usług wymiany walut na strukturę określoną w art. 90 ustawy o VAT

został załatwiony w dniu 13 sierpnia 2013 r. w interpretacji nr ILPP1/443-416/13-5/AI.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.