Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-911/11/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-01-25
Teza: Czy przychody uzyskane przez przedsiębiorcę na podstawie zawartej ze Spółką w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej umowy o zarządzanie, będą przychodami z działalności wykonywanej osobiście czy przychodami z działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód-przychód z działalności wykonywanej osobiście; płatnik; umowa-umowa o zarządzanie; usługi-usługi menedżerskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 26 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do odpowiedniego źródła przychodów uzyskanych przez przedsiębiorcę z tytułu zawartej ze Spółką akcyjną umowy o zarządzanie i związanymi z tą kwalifikacją obowiązkami Spółki akcyjnej jako płatnika – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do odpowiedniego źródła przychodów uzyskanych przez przedsiębiorcę z tytułu zawartej ze Spółką akcyjną umowy o zarządzanie i związanymi z tą kwalifikacją obowiązkami Spółki akcyjnej jako płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka akcyjna – zamierza zawrzeć umowę o zarządzanie z osobą fizyczną – przedsiębiorcą, w ramach zarejestrowanej i prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej.

Umowa o zarządzanie będzie obejmować zarządzanie działalnością hotelową, która stanowi podstawowy przedmiot działalności Spółki.

Przedsiębiorca nie będzie członkiem zarządu Spółki.

Umowa o zarządzanie będzie faktycznie wykonywana przez 6 menedżerów zatrudnionych przez przedsiębiorcę, którzy będą zarządzać najważniejszymi obszarami działalności hotelowej Spółki. Menedżerowie będą świadczyć swoje usługi nie pomocniczo dla przedsiębiorcy lecz merytorycznie, które będą istotą czynności zarządzania danym obszarem działalności hotelowej Spółki. Menedżerowie nie będą zatrudnieni ani wynagradzani przez Spółkę. Stosowne umowy na ich zatrudnienie zawrze z nimi i wynagrodzenie będzie im płacić przedsiębiorca. Rodzaj umów na jakich menedżerowie zostaną zatrudnieni przez przedsiębiorcę (umowy o pracę, umowy cywilnoprawne, samozatrudnienie w ramach swojej działalności gospodarczej) ani wysokość wypłaconego im wynagrodzenia, nie będą Spółce znane, ponieważ Spółka nie będzie stroną zawartych z nimi umów. Spółka będzie płacić wynagrodzenie wyłącznie przedsiębiorcy, na podstawie zawartej z nim umowy o zarządzanie, w której znajdzie się zapis o menedżerach przez których przedsiębiorca będzie świadczyć usługi zarządzania.

Umowa o zarządzanie będzie zawarta z przedsiębiorcą na okres 2 lat z możliwością przedłużenia.

Przedsiębiorca będzie świadczyć Spółce usługi zarządzania w sposób zorganizowany i ciągły, z odpowiedzialnością za wyrządzenie szkody bez ograniczenia, ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, zakazem konkurencji w najbliższym regionie oraz możliwością świadczenia analogicznych usług w dalszej lokalizacji.

Wynagrodzenie dla przedsiębiorcy za świadczone usługi zarządzania będzie mieć charakter prowizyjny a jego wysokość będzie uzależniona od wyników ekonomicznych uzyskanych przez Spółkę jako efektu zarządzania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody uzyskane przez przedsiębiorcę na podstawie zawartej ze Spółką w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej umowy o zarządzanie, będą przychodami z działalności wykonywanej osobiście czy przychodami z działalności gospodarczej?

Wnioskodawca wskazał, że odpowiedź na powyższe pytanie ma dla Spółki istotne znaczenie, bowiem, jeżeli przychody uzyskane przez przedsiębiorcę na podstawie zawartej ze Spółką w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej umowy o zarządzanie, zostaną uznane:

*   jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, to Spółka będzie mieć status płatnika i będą na niej ciążyć obowiązki odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, a przedsiębiorca nie może korzystać z opodatkowania podatkiem liniowym,
*   jako przychody z działalności gospodarczej, to Spółka nie będzie mieć statusu płatnika i nie będą na niej ciążyć obowiązki odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, a przedsiębiorca może korzystać z opodatkowania podatkiem liniowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 13 pkt 9 stanowi, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzaniem przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez płatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, są uznawane za przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Według Spółki, cechą działalności wykonywanej osobiście jest jej osobisty charakter, co wynika z wykładni językowej terminu „osobiście”.

Według słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „osobiście” to znaczy „we własnej osobie, nie korzystając z niczyjego pośrednictwa”.

Zdaniem Spółki, osobiście, to tylko przez samego siebie, bez korzystania z pośrednictwa lub udziału osób trzecich, które wykonywałyby czynności związane z istotą danej usługi; osobiście to bez zatrudniania lub w inny sposób korzystania z pośrednictwa lub udziału osób trzecich robiących to samo.

Wnioskodawca stwierdza, iż zgodnie z wykładnią językową terminu „osobiście” oraz art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cechy samodzielności i indywidualności działalności danej osoby w zakresie usług zarządzania, nie pozbawia:

*   zawarcia przez tą osobę umowy świadczenia usług zarządzania w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
*   zatrudnienie przez tą osobę przy świadczeniu usług zarządzania do pomocy innych osób fizycznych pod warunkiem, że będą one pracować wyłącznie pomocniczo dla tej osoby, a więc będą świadczyć usługi z zakresu obsługi techniczno-organizacyjnej, doradztwa, itp. a nie będą wykonywać czynności merytorycznych związanych z istotą zarządzania, które będą wykonywane wyłącznie przez tą osobę.

Skoro umowa o zarządzanie nie będzie wykonywana bezpośrednio (osobiście) przez przedsiębiorcę lecz przez zatrudnionych przez niego menedżerów, którzy będą faktycznie i merytorycznie świadczyć Spółce usługi zarządzania w imieniu przedsiębiorcy, wobec tego przychody osiągane przez przedsiębiorcę na podstawie zawartej ze Spółką w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej umowy o zarządzanie, będą przychodami z działalności gospodarczej a nie przychodami z działalności wykonywanej osobiście.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do odpowiedniego źródła przychodów uzyskanych przez przedsiębiorcę z tytułu zawartej ze Spółką akcyjną umowy o zarządzanie i związanymi z tą kwalifikacją obowiązkami Spółki akcyjnej jako płatnika.

W zakresie możliwości skorzystania przez przedsiębiorcę prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą, z którym Spółka akcyjna zawarła umowę o zarządzanie, z opodatkowania podatkiem liniowym oraz w zakresie odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 2 i 3 tego przepisu:

*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2),
*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

W myśl art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9. Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższego wynika, iż jeżeli przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczają określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wyłączenie powyższe obejmuje m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 cyt. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej; przy czym bez znaczenia jest czy ta działalność prowadzona jest jednoosobowo czy też w formie spółki, przy zatrudnianiu pracowników lub samodzielnie.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze stosownej umowy, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca – Spółka akcyjna – zamierza zawrzeć umowę o zarządzanie z osobą fizyczną – przedsiębiorcą w ramach zarejestrowanej i prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Umowa o zarządzanie będzie obejmować zarządzanie działalnością hotelową, która stanowi podstawowy przedmiot działalności Spółki. Przedsiębiorca nie będzie członkiem zarządu Spółki. Umowa o zarządzanie będzie faktycznie wykonywana przez 6 menedżerów zatrudnionych przez przedsiębiorcę, którzy będą zarządzać najważniejszymi obszarami działalności hotelowej Spółki. Menedżerowie będą świadczyć swoje usługi nie pomocniczo dla przedsiębiorcy lecz merytorycznie (usługi te będą istotą czynności zarządzania danym obszarem działalności hotelowej Spółki). Menedżerowie nie będą zatrudnieni ani wynagradzani przez Spółkę. Stosowne umowy na ich zatrudnienie zawrze z nimi i wynagrodzenie będzie im płacić przedsiębiorca. Spółka będzie płacić wynagrodzenie wyłącznie przedsiębiorcy, na podstawie zawartej z nim umowy o zarządzanie, w której znajdzie się zapis o menedżerach przez których przedsiębiorca będzie świadczyć usługi zarządzania. Umowa o zarządzanie będzie zawarta z przedsiębiorcą na okres 2 lat z możliwością przedłużenia. Wynagrodzenie dla przedsiębiorcy za świadczone usługi zarządzania będzie mieć charakter prowizyjny a jego wysokość będzie uzależniona od wyników ekonomicznych uzyskanych przez Spółkę jako efektu zarządzania.

Z uwagi na bezspornie osobisty charakter kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności nawet, gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy inną spółkę osobową.

Z tych powodów usługi i działalność dotycząca zarządzania czy kontraktów menedżerskich, nawet wówczas, kiedy umowy zawierane są z osobami fizycznymi występującymi jako autonomiczne podmioty gospodarcze, czyli przedsiębiorcami prowadzącymi zarejestrowaną działalność gospodarczą na własny rachunek w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, również w przypadku wykonywania czynności zarządczych przy merytorycznej pomocy osób trzecich, nie tracą osobistego charakteru.

Działalność wykonywana osobiście nie oznacza bowiem wyłącznie osobistego, a więc indywidualnego jej wykonywania, czyli bez zatrudniania osób. Tego rodzaju działalność może być również wykonywana przy pomocy osób trzecich, wykonujących czynności związane z istotą usług menedżerskich. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej menedżer może więc zatrudniać osoby dostarczające mu na przykład analizy, czy w inny sposób pomagające mu w osobistym podjęciu decyzji. W obrocie gospodarczym coraz częściej usługi zarządzania są oderwane od konkretnej osoby. Nierzadko podlegają one na współpracy wielu osób i zespołów oraz zapewnieniu dostępu do odpowiednich narzędzi zarządzania. Współcześnie usługi zarządzania nie są zatem ściśle przypisane do jednej konkretnej osoby fizycznej. Zależności te dostrzegł ustawodawca wskazując w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze należy odnieść do osób wykonujących te umowy osobiście poza ramami działalności gospodarczej, jak również wykonywanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym brak jest możliwości zaliczenia przychodów z usług zarządzania wykonywanych przez podatnika (przedsiębiorcę) do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Konsekwencją traktowania przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – Spółki akcyjnej, na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 cyt. wyżej ustawy, płatnicy o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy podkreślić, iż istniejące orzecznictwo ugruntowało stanowisko zaprezentowane w niniejszej interpretacji. Na uwagę zasługuje uchwała NSA w składzie siedmiu sędziów podjęta w dniu 26 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FPS 10/09. Dotyczy ona co prawda przychodów uzyskiwanych – w ramach spółki jawnej – na podstawie umów zarządzania, kontraktów menedżerskich i umów o podobnym charakterze, niemniej z jej treści jednoznacznie wynika, do jakiego źródła należy zaliczyć omawiane przychody.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.