Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-945/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-07
Teza: Czy osoba fizyczna, która sprzedaje nieruchomość należącą do jej majątku prywatnego w drodze umów sprzedaży zawieranych odrębnie dla każdej z działek składających się na tą nieruchomość, a przed sprzedażą podjęła czynności polegające na aktualizacji klasyfikacji gleb oraz czynności fizyczne takie jak wykarczowanie drzew jest zobowiązana do rozliczenia VAT na zasadzie art. 15 ust. 2 ustawy z tytułu dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości?
Słowa kluczowe: działki; grunty; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2015 r. (data wpływu 1 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działki gruntu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działki gruntu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zbył Pan skutecznie część nieruchomości stanowiącej działkę nr … o pow. 1,02000 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nadto zamierza dokonać sprzedaży pozostałej części nieruchomości gruntowej położonej w T.W. składającej się z działki nr …, o pow. 4,0 ha, objętej KW. Przedmiotowa nieruchomość stanowiąca działki nr … i … została nabyta od Gminy w drodze umowy sprzedaży z dnia 9 grudnia 1997 r. Właściwa sprzedaż została poprzedzona przeprowadzeniem przetargu ofertowego. Na chwilę zawierania właściwej umowy przenoszącej własność na rzecz Pana, przedmiotowa nieruchomość była niezabudowana, a w planach zagospodarowania przestrzennego gminy ustalono przeznaczenie: usługi, rzemiosło, składy i hurtownie.

Gmina sprzedała nieruchomość za kwotę 75.000 PLN, a Pan nabył ją będąc stanu wolnego, do majątku osobistego. W przedmiotowej umowie sprzedaży, jako kupujący, zobowiązał się Pan względem Sprzedającego do uzbrojenia na własny koszt nabywanych działek w prąd i wodę, a także wybudowania oczyszczalni ścieków. Zapłacił Pan zbywcy całą cenę, a własność nieruchomości przeszła na niego z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Jeszcze przed zawarciem właściwej umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości, zawarł Pan z przedstawicielami Zarządu Gminy protokół uzgodnień, w ramach którego zobowiązał się Pan względem Sprzedającego do uzbrojenia terenu na koszt własny w prąd, wodę, wybudowanie oczyszczalni ścieków oraz zakończenia realizacji zamierzonej zabudowy terenu w terminie 3-ech lat.

Od dnia 20 marca 1997 r. prowadził Pan działalność gospodarczą polegającą na uprawie rolnej połączonej z chowem i hodowlą zwierząt (działalność mieszana) - PKD 01.50.Z. W chwili obecnej nie prowadzi Pan działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej Pana lub jakiegokolwiek innego podmiotu. Nieruchomość została nabyta do Pana majątku prywatnego. Została wydzierżawiona matce oraz ojcu do dnia 31 grudnia 2028 r. Prawo wynikające z umowy dzierżawy zostało wpisane do treści księgi wieczystej. Nadto w dziale III przedmiotowej księgi wieczystej wpisano roszczenie o zawarcie umowy sprzedaży przysługujące podmiotowi Fabryka K. R.

Prace, o których była mowa w umowie sprzedaży zawartej pomiędzy Panem a Gminą polegające na doprowadzeniu do nieruchomości podłączenia wody i prądu, zostały wykonane.

W chwili obecnej istnieje możliwość wykonania przyłączy do położonej w pasie drogowym sieci uzbrojenia energii elektrycznej, wody, gazu oraz kanalizacji.

W dniu 27 kwietnia 2015 r. wszczął Pan przed Starostą postępowanie w sprawie sprawdzenia klasyfikacji gruntów działki nr …. W postępowaniu wyznaczono klasyfikatora. Następnie w drodze decyzji z dnia 8 czerwca 2015 r. Starosta orzekł o zmianie klasyfikacji gleboznawczej użytków gruntowych ze stanu dotychczasowego: RIIIB o pow. 0,4800 ha, RV o pow. 0,5400 ha, na stan RIVa o pow. 0,5227 ha, RV o pow. 0, 4973 ha.

Nadto rozwiązał Pan umowę dzierżawy dot. używania przedmiotowej nieruchomości. Za zgodą dzierżawcy dokonał wykreślenia prawa z działu III przedmiotowej księgi wieczystej, a także przedsiębiorstwo Fabryka K.R. wyraziło zgodę na wykreślenie z treści księgi wieczystej roszczenia o nabycie nieruchomości. W chwili obecnej cała nieruchomość składająca się z działek nr … i … wolna jest od jakichkolwiek obciążeń..

Przeznaczenie przedmiotowej nieruchomości oznaczone jako produkcja o szerokim zakresie, rzemiosło i/lub usługi o szerokim zakresie w tym usługi handlu, usługi biurowe, usługi związane z obsługą ruchu turystycznego i tranzytowego, usługi związane z obsługą mieszkańców oraz magazyny, składy, obsługa ruchu tranzytowego stacje diagnostyczne, stacje paliw i gazu itp. wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonego uchwałą Rady Gminy z dnia 14 marca 2006 roku. Zawarł Pan z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami umowę o świadczenie usług polegających na zobowiązaniu się zleceniobiorcy do wykonywania czynności mających na celu zbycie przez Pana, w szczególności w formie umowy sprzedaży, nieruchomości „o łącznej powierzchni 10,200 m2, składającej się z działek nr … i …”.

W dniu 29 lipca 2015 r. zawarł Pan ze Spółką warunkową umowę sprzedaży części przedmiotowej nieruchomości, stanowiącej działkę nr …. Warunkiem skuteczności przedmiotowej umowy zobowiązującej był brak wykonania prawa pierwokupu przez Wójta Gminy przysługującego mu na podstawie art. 109 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518). Umowę zawarto w Kancelarii notarialnej. Wskazuje Pan, iż Spółka zawarła przedmiotową umowę nie w wyniku działań biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W ramach zawarcia umowy zobowiązującej do sprzedaży Nabywca wpłacił Panu zadatek w kwocie 100.000 PLN. Przy ewentualnym skorzystaniu przez Wójta Gminy z prawa pierwokupu miał Pan zwrócić nabywcy otrzymany zadatek. Pozostała część umówionej ceny miała zostać wpłacona przy zawarciu właściwej umowy rozporządzającej, przenoszącej własność na nabywcę. W tejże umowie zobowiązał się Pan względem nabywcy, iż do dnia wydania nieruchomości zobowiązuje się usunąć z nieruchomości wszelkie drzewa i krzewy na własny koszt.

Na podstawie pisma z dnia 4 sierpnia 2015 r., przesłanego bezpośrednio do Kancelarii, przed którą doszło do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży, Wójt Gminy oświadczył, iż nie wykona ustawowego prawa pierwokupu.

W dniu 3 września 2015 r. Pan i Nabywca zawarli przed notariuszem umowę przenoszącą własność nieruchomości za zapłatą ceny 1.275.000 PLN. Na poczet ceny zaliczono wcześniej wpłacony zadatek w kwocie 100.000 PLN. W tejże umowie oświadczył Pan, iż nie prowadzi działalności gospodarczej. Nadto, zostanie złożony do właściwego sądu wniosek o odłączenie z księgi wieczystej działki nr 14/7 i założenie dla niej nowej księgi z wpisem prawa własności. Notariusz naliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnej wg stawki 2% od kwoty 1.275.000 zł na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC w wysokości 25.500 zł

Część nieruchomości stanowiąca dz. nr … została również przeznaczona przez Pana na sprzedaż. Oferta sprzedaży została przygotowana przez biuro pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Pośrednik w obrocie nieruchomościami zamieścił ofertę sprzedaży nieruchomości na stronie internetowej prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. Na chwilę składania niniejszego wniosku dz. nr … nie została sprzedana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy osoba fizyczna, która sprzedaje nieruchomość należącą do jej majątku prywatnego w drodze umów sprzedaży zawieranych odrębnie dla każdej z działek składających się na tą nieruchomość, a przed sprzedażą podjęła czynności polegające na aktualizacji klasyfikacji gleb oraz czynności fizyczne takie jak wykarczowanie drzew jest zobowiązana do rozliczenia VAT na zasadzie art. 15 ust. 2 ustawy z tytułu dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w warunkach opisanych w części zawierającej opis stanu faktycznego, nie jest objęta zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. Wcześniej prowadził Pan (działalność gospodarczą - uprawa roli wraz z hodowlą zwierząt. Jednak przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do prowadzonej działalności, dlatego też wszelkie czynności związane ze sprzedażą nieruchomości, nawet w dwóch oddzielnych transakcjach obejmujących każdą z działek, są czynnościami podejmowanymi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, pozostającymi neutralnymi dla ewentualnego obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

Co prawda definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT zamieszczona w art. 15 VAT jest szeroka, ponieważ zakłada, iż nawet jednorazowa czynność może być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, wówczas gdy w konkretnych okolicznościach można przypisać zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Okoliczność przystąpienia Polski do Unii Europejskiej powoduje, iż treść krajowej ustawy o VAT powinna być zgodna z normami ustalonymi w drodze Dyrektywy z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa VAT). Definicja działalności gospodarczej na gruncie VAT według polskiej ustawy odpowiada treści art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT pozwalającej państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto nawet okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

Kwestia określenia, w jakich sytuacjach następuje powstanie obowiązku podatkowego z tytułu VAT przy czynności zbycia nieruchomości została zbadana w trakcie postępowania rozpatrywanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) orzekający w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, skierowanych do TSUE w trybie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przedmiotowym orzeczeniu TSUE dokonał wyraźnego rozgraniczenia pomiędzy czynnościami stanowiącymi usługę dostawy terenu, a czynnościami osobistymi.

TSUE potwierdził za tezą innego wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 20 czerwca 1996 r., w sprawie C-155/94, co Pan w całości aprobuje, iż „czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej." Co więcej, sama liczba i zakres transakcji, okoliczność wcześniejszego podziału gruntu nie mają znaczenia przy ustalaniu kryterium rozróżnienia. Jak TSUE stwierdził rozpoznanie obowiązku podatkowego dla VAT następuje wtedy, gdy „zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą przykładowo polegać na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych." To oznacza, iż TSUE w zakresie określenia odpłatnej dostawy wywołującej skutek na gruncie VAT odnosi się do czynności mających profesjonalny charakter.

Przekładając powyższe rozważania na stan faktyczny zgłoszony w niniejszym wniosku należy podnieść, iż wszystkie czynności podejmowane względem przedmiotowych części nieruchomości, zarówno te związane bezpośrednio ze zbywaniem, jak i te nie pozostające w związku z tą czynnością, całkowicie nie mają charakteru czynności odpowiadającym tym wykorzystywanym przez producentów, handlowców i usługodawców.

Podjęte przez Pana czynności fizyczne polegały wyłącznie na wykarczowaniu lasu, do czego zresztą zobowiązał się w treści umowy warunkowej. Bynajmniej nie są to czynności prowadzące bezpośrednio do realizacji jakiegoś zamierzenia budowlanego, np. rozpoczęcie wykopów, budowa drogi. Wycinka oraz usunięcie z gruntu drzew miały służyć wyłącznie prezentacji nieruchomości. Uzbrojenie terenu zostało wykonane przez Pana, jednakże nie było realizowane w oparciu o zamiar sprzedaży gruntu i podwyższenie wartości oferowanej nieruchomości, lecz zostało wykonane w oparciu o zobowiązanie nałożone na Pana na podstawie umowy nabycia nieruchomości z 1997 r.

Czynności prawne polegały na zawarciu umowy o świadczenie usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Nie mając profesjonalnej wiedzy, a także dostępu do potencjalnych nabywców zdecydował się Pan na korzystanie z usług wykwalifikowanego pośrednika w obrocie nieruchomościami. Ewentualne czynności marketingowe podejmowane są wyłącznie przez pośrednika i dotyczą specyfiki świadczonych przez niego usług. Usługi świadczone przez pośrednika w obrocie nieruchomościami, jako mające na celu doprowadzenie do skutecznego zbycia nieruchomości są przedmiotem opodatkowania VAT. Natomiast neutralna podatkowo dla VAT pozostanie sama czynność zbycia nieruchomości, bowiem dotyczy zarządu Pana majątkiem prywatnym, a nadto nie jest przejawem zajmowania się przez Pana działalnością z zakresu obrotu nieruchomościami.

Oddanie gruntu w dzierżawę rodzicom nie służyło prowadzenia działalności gospodarczej. Nie uzyskiwał Pan jakichkolwiek dochodów z tytułu oddania gruntu w dzierżawę.

Najbardziej istotna w przedmiotowej sprawie jest okoliczność, iż nabycie w 1997 r. nieruchomości nie nastąpiło z bezpośrednim zamiarem późniejszego zbycia nieruchomości w celu osiągnięcia zysku, tj. typowej czynności dla pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Przedmiotowa nieruchomość, w części obejmującej dz. nr … została zbyta po okresie prawie 13 lat. W tezach orzecznictwa NSA pojawiają się głosy, iż krótki odstęp pomiędzy nabyciem a zbyciem nieruchomości świadczy o wykonaniu czynności w ramach działalności gospodarczej. Jednak w tym wypadku, to nie miało miejsca. Co więcej, w związku z tym, iż nabył Pan nieruchomość od Gminy ewentualna jej sprzedaż została obwarowana prawem pierwokupu przysługującym Gminie. Treść umowy nabycia przedmiotowej nieruchomości, a także przepisy prawa w znaczny sposób ograniczają możliwość dalszego zbywania nieruchomości.

W 2015 r., w okresie tuż przed zbyciem działki nr … podjął Pan pewne czynności mające na celu doprowadzenie do szybszej sprzedaży nieruchomości. Dokonano wykreślenia ograniczeń istniejących w treści księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości. Były to czynności mające na celu doprowadzenie do zgodności rzeczywistego stanu ze stanem prawnym ujawnionym w treści księgi wieczystej. Nadto w drodze postępowania przed Starostą dokonano aktualizacji klasyfikacji gleb na działce nr 14/7. Jest to zwykła czynność techniczno - materialna mająca na celu aktualizację danych gromadzonych w ewidencji gruntów i budynków. „Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maj 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193 z poźn. zm.), celem ewidencji gruntów i budynków jest stworzenie jednolitego dla kraju i systematycznie aktualizowanego zbioru informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami. Dane te mają charakter i informacyjny, a sam rejestr ewidencji gruntów jest wyłącznie odzwierciedleniem aktualnego stanu prawnego dotyczącego danej nieruchomości. Ma on charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny, co oznacza, że nie tworzy nowego stanu prawnego nieruchomości, a jedynie potwierdza stan faktyczny.

W myśl art. 20 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące m.in. gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty. W ewidencji gruntów i budynków wskazuje się także właściciela, a w odniesieniu do gruntów państwowych i samorządowych - inne osoby prawne i fizyczne, w których władaniu znajdują się grunty lub ich części (art. 20 ust. 2 pkt 1).

Stosownie do § 46 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków podlegają aktualizacji z urzędu lub na wniosek osób i organów i jednostek organizacyjnych, o których mowa w § 10 i 11 rozporządzenia (m.in. na wniosek właścicieli nieruchomości). Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, aktualizacja danych w ewidencji dotyczy naniesienia zmian powstałych już po wprowadzeniu do ewidencji danych kwestionowanych (por. wyrok NSA z dnia 10 lutego 2003 r., II SA 1478/01, Lex nr 156384). Aktualizacja operatu ewidencyjnego następuje przez wprowadzenie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych (§ 45 ust. 1). Przepisy rozporządzenia posługują się pojęciem aktualizacji ewidencji, a nie jej prostowania. Zatem usuwanie ewentualnych błędów lub omyłek w ewidencji w ramach jej "aktualizacji" nie jest wyłączone, jednakże pod warunkiem, że uzasadnia to aktualny stan prawny, który ewidencja gruntów ma odzwierciadlać, a nie tworzyć." (tak wyr. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I OSK 835/12, Opubl. Lex).

Zdaniem Wnioskodawcy, tylko i wyłącznie czynności mające na celu „profesjonalne" przygotowanie nieruchomości pod wykonanie inwestycji, tj. wystąpienie o wydanie pozwolenia na budowę, wytyczenie drogi, podział działki, itp. mogłyby świadczyć o tym, iż doszło do zaangażowania środków podobnych od tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przede wszystkim podkreśla się, iż ewentualne weryfikowanie czynności będących odpłatną dostawą nieruchomości wymaga wcześniejszego zindywidualizowanego zbadania poszczególnych faktów i okoliczności danego stanu faktycznego. Na kanwie różnorakich spraw sądowych związanych z ustaleniem ewentualnego obowiązku podatkowego na gruncie VAT podaje się następujące czynności jako właściwe dla profesjonalnego obrotu:

*   powtarzalność oraz długi okres trwania dzierżawy gruntu oznacza, iż grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012r. sygn. akt I FSK 1805/11, Opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl);
*   wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej (wyrok TSUE w sprawie C-186/89 W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financien, Opubl. www.curia.europa.eu);
*   wykonywanie zawodu dającego wiedzę na temat możliwości zakupu i sprzedaży gruntów, ich wartości i przeznaczenia - geodety (tak NSA w wyroku z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1290/13, Opubl. Lex);
*   „(…) czynnikiem przesądzającym uznanie przedmiotowych transakcji za dokonywane przez podmiot występujący w charakterze handlowca był zbieg zbycia działek z faktem prowadzenia profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Istotne byto również to, że skarżący zakupił nieruchomość, której status jako nieruchomości przeznaczonej docelowo na sprzedaż prawidłowo określił Sąd pierwszej instancji. Dokonał podziału tejże nieruchomości, by następnie zbyć wydzielone z niej działki, jak twierdzi, jako osoba prywatna, poza prowadzoną w tym samym okresie działalnością gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami." (tak NSA w wyr. z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1684/13, Opubl. Lex);
*   „Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności, sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną,
*   (\`(...)\`) Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze (…),
*   (…) doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego (działka nr 360 o powierzchni 4,19 ha) na kilkadziesiąt niezabudowanych działek, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej, dostępnej dla wydzielonych działek, oraz podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek." (tak NSA w wyroku z dnia 3 marca 2015 r sygn akt I FSK 1859/13, Opubl. Lex).

Dokonując porównania przywołanych powyżej czynności z podjętymi przez Pana działaniami nie sposób dojść do wniosku, iż działalność Pana w trakcie zbywania poszczególnych części nieruchomości miałaby wymiar aktywnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami wraz z zaangażowaniem środków podobnych do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT. Po pierwsze, nabyty od Gminy grunt nigdy nie był wykorzystywany do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, ani jakiegokolwiek innego podmiotu. Nieruchomość została oddana w dzierżawę rodzicom. Rodzice również nie prowadzili jakiejkolwiek działalności na przedmiotowym gruncie.

Następnie, nie wykonuje Pan zawodu, jak również nie posiada wykształcenia branżowego w zakresu obrotu nieruchomościami. Nie wykonuje również żadnego innego zawodu dotyczącego nieruchomości.

Przed zbyciem działki … nie podjął działań związanych z przeprowadzeniem jakiejkolwiek inwestycji budowlanej. Nie wykonał podziału działek, nie budował dróg, a także nie występował o wydanie pozwolenia na budowę lub zmianę planu. Możliwość zabudowy przedmiotowej nieruchomości na potrzeby przemysłu istniała już w chwili nabycia przez Pana nieruchomości. Późniejsza sprzedaż nieruchomości została ograniczona prawem pierwokupu Gminy.

Należy zwrócić uwagę, iż co prawda podjął Pan czynności z zakresu uzbrojenia terenu i podłączenia do sieci wodnej oraz energetycznej, jednak nie nastąpiło to w celu przygotowania nieruchomości pod wykonanie inwestycji, lecz jako wykonanie zobowiązania nałożonego w drodze umowy nabycia nieruchomości od Gminy.

W 2015 r., w okresie przypadającym tuż przed sprzedażą części nieruchomości ozn. jako dz. nr … podjął Pan czynności mające na celu doprowadzenie do zgodności istniejącego stanu rzeczy na nieruchomości z informacjami ujętymi w rejestrach, ewidencjach oraz księdze wieczystej. Aktualizacja klasyfikacji gleby, a także wykreślenie z księgi wieczystej wygasłych praw były czynnościami wyłącznie technicznymi. Nie tworzyły nowego prawa, takiego jak uprawnienie do prowadzenia robót budowlanych na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę.

Co również pozostaje istotne, nie podjął Pan jakichkolwiek czynności mających na celu wypromowanie oferty nieruchomości poprzez podjęcie określonych działań marketingowych. Jedynie zawarł Pan umowę z profesjonalnym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. Ewentualne działania z zakresu marketingu podjęte przez pośrednika w ramach świadczenia własnych usług będą podlegać opodatkowaniu VAT. Natomiast nie będą to czynności bezpośrednio podjęte przez Pana, stąd dla Pana nie powstanie obowiązek naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedanej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest każda osoba, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców lub/i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że w dniu 15 września 2011 r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), z treści którego wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 tej ustawy o podatku od towarów i usług. Zasadnym jest również odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania gruntu mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona, ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do dokonanej dostawy działki gruntu nr … nie można stwierdzić, aby miało dojść do rozporządzania majątkiem prywatnym.

Zdaniem tut. organu, w tym przypadku wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że ww. sprzedaż stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przesądza o tym charakter tego gruntu, który już w momencie nabycia przez Pana przeznaczony był w planie zagospodarowania przestrzennego pod usługi, rzemiosło, składy i hurtownie, a ponadto oddany został rodzicom w dzierżawę. Zatem wykorzystywany był w celach działalności gospodarczej. Tym samym trudno uznać aby ww. grunt miał służyć Pana potrzebom osobistym np. wybudowaniu domu. Ponadto uzbroił Pan przedmiotowy grunt o pow. 1,02000 ha poprzez doprowadzenie wody i prądu, a także zobowiązał się wobec Gminy do wybudowania na nim oczyszczalni ścieków. Tym samym stwierdzić należy, że sprzedaż działki gruntu nie nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz w ramach działalności gospodarczej. Za prawidłowością podjętego rozstrzygnięcia przemawia wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1229/13, z którego wynika, że sam zamiar z jakim podmiot nabył nieruchomość nie jest czynnikiem miarodajnym do oceny, w jakim charakterze działa on w momencie jego sprzedaży.

Wobec powyższego - wbrew stanowisku zawartemu we wniosku - w dokonanej transakcji sprzedaży działki gruntu działał Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zobowiązanego do rozliczenia z tego tytułu podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzygała kwestii opodatkowania sprzedaży działki nr …, gdyż w tym zakresie nie postawiono pytania i nie przedstawiono stanowiska, a w polu E wniosku wskazał Pan zaistniały stan faktyczny.

Należy podkreślić, że na ocenę prawidłowości zajętego stanowiska nie mogą wpłynąć przywołane we wniosku także tezy orzeczeń sądów, gdyż zapadły w odmiennych stanach faktycznych, niż Pan przedstawił. Przykładem jest wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1290/13, z którego wynika, że Skarżący świadcząc usługi geodezyjne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał w okresie od 12 czerwca do 14 listopada 2007 r. 8 transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę, które zostały nabyte z majątku wspólnego na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.