Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.575.2024.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-17
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT planowanej sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działki; grunty-grunt zabudowany; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 17 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT planowanej sprzedaży działki nr 1. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 17 września 2024 r. (wpływ 19 września 2024 r.) oraz pismem z 18 września 2024 r. (wpływ 18 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Jest Pan właścicielem gruntu o powierzchni (…) ha w A, gmina B, numer działki 1. Grunt został zakupiony w dniu (…) 2007 roku od osoby fizycznej - Pani (…) - akt notarialny Repertorium A nr (…). Nieruchomość gruntowa posiada księgę wieczystą o numerze (…).

W dniu (…) 2012 roku wydano decyzję o warunkach zabudowy dla tej działki w A - na budowę (…) domów mieszkalnych jednorodzinnych z garażami.

Następnie w dniu (…) Gminne Wodociągi wydały decyzję na budowę sieci wodociągowej z przyłączami i sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami - sieć wodociągowa dł. (…) mb, sieć kanalizacji sanitarnej (…) mb. Powyższe sieci zostały wykonane i odebrane zgodnie ze sztuką budowlaną.

Do dnia dzisiejszego nie wykonano projektów domów, nie uzyskano pozwolenia na budowę - nie nastąpiły żadne prace związane z realizacją budowy domków jednorodzinnych.

Nieruchomość gruntowa nie jest zabudowana żadnym budynkiem.

Będąc właścicielem nieruchomości gruntowej numer 1, w A, gmina B, o powierzchni (…) ha – jest Pan obecnie zdecydowany sprzedać grunt bez dokonywania dalszych nakładów i realizowania budowy domków jednorodzinnych. Sprzedaż będzie dokonywana w najbliższej przyszłości w całości (razem (…) ha), lecz jeżeli nie pojawi się chętny nabywca, niewykluczona jest sprzedaż nieruchomości gruntowej podzielonej na mniejsze działki.

W dniu (…) 2000 roku dokonał Pan rejestracji jako podatnik VAT czynny w ramach wynajmu prywatnego i od tej pory rozlicza się Pan co miesiąc z Urzędem Skarbowym na podstawie składanych deklaracji z tytułu podatku od towarów i usług.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

1) Poza wynajmem prywatnym prowadzi Pan działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki Jawnej, NIP Spółki: (…) – od kilkudziesięciu lat.

2) Nabycie działki nie nastąpiło w ramach czynności podlegających VAT.

3) Nabycie działki nie zostało udokumentowane fakturą, tylko umową kupna-sprzedaży od osoby prywatnej.

4) Przy nabyciu działki nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż takowy nie wystąpił - zakup nie był opodatkowany podatkiem VAT.

5) Nabycie działki zostało dokonane w celu odsprzedaży w przyszłości na rzecz dewelopera – (…) Spółka z o.o.

6) Nie dokonał Pan podziału działki.

7) Działka jest terenem niezabudowanym.

8) Działka na chwilę obecną nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

9) Wydanie decyzji o warunkach zabudowy nastąpiło z Pana inicjatywy.

10) W odpowiedzi na pytanie: „W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że „(…) w dniu (…) gminne Wodociągi wydały decyzję na budowę sieci wodociągowej z przyłączami i sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami (…)” proszę wskazać:

a) rok wydania ww. decyzji.

b) z czyjej inicjatywy została wydana ww. decyzja? Czy to Pan wystąpił o wydanie ww. decyzji?”

wskazał Pan, że Gminne Wodociągi wydały decyzję na budowę sieci wodociągowej z Pana inicjatywy w dniu (…) 2012 roku. Wystąpił Pan o wydanie takiej decyzji.

11) Właścicielem sieci wodociągowej wraz z przyłączami jest Gmina B. Sieci wodociągowe są trwale związane z gruntem, nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży. Sieci wraz z przyłączeniami stanowią budowle. Sieci wraz z przyłączeniami znajdują się na działce numer 1.

12) Przy nabyciu sieci wraz z przyłączeniami nie przysługiwało mi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Nabyte obiekty nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży, gdyż nie stanowią Pana własności. Nie dokonywał Pan żadnego ulepszenia budowli.

13) Działka numer 1 jest wykorzystywana jako nieużytek rolny.

14) Działka numer 1 nie jest wykorzystywana na żadne cele i do dnia sprzedaży nie będzie wykorzystywana przez Pana.

15) Działka numer 1 nie jest udostępniana innym osobom i nigdy nie była.

16) Nie nawiązał Pan żadnego kontaktu z potencjalnym nabywcą. Czeka Pan na odpowiedź od Organu, aby móc ją sprzedać.

17) Nie planuje Pan zawrzeć przedwstępnej umowy sprzedaży z kupującym, nie zamierza Pan wykonać żadnych czynności jako sprzedający na rzecz kupującego. Zamierza Pan sprzedać grunt jako całość, a obecnie nie ma Pan potencjalnego nabywcy. Czeka Pan na interpretację, czy cena gruntu ma obejmować podatek VAT, aby wystawić grunt do sprzedaży.

18) Zlecił Pan sprzedaż nieruchomości oznaczonej numerem 1 do Biura Nieruchomości, które zajmie się tym tematem i w Pana imieniu będzie szukało potencjalnych nabywców.

19) Dokonał Pan sprzedaży działki numer 2, obręb (…) w C jako podatnik VAT w dniu (…) 2023 roku - akt notarialny numer (…). Działka została nabyta w dniu (…) roku od Gminy Miasto C celem dalszej odsprzedaży. Działka nie była wykorzystywana przez Pana do dnia sprzedaży i została sprzedana w celach zarobkowych. Środki uzyskane przy sprzedaży zostały przeznaczone na potrzeby własne. Transakcja zakupu działki 2 oraz jej sprzedaży została rozliczona w deklaracjach JPK/VAT w miesiącu czerwcu jako nabycie z podatkiem do odliczenia w wysokości 23% i w miesiącu grudniu jako sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%.

20) Posiada Pan również inną działkę do sprzedaży - jest to działka znajdująca się w gminie D - którą w przyszłości planuje Pan przeznaczyć do sprzedaży opodatkowanej 23% z racji odliczenia przy zakupie podatku VAT naliczonego.

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

W związku z przedstawionym stanem faktycznym i planowaną sprzedażą działki numer 1 - czy planowana sprzedaż jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług jako grunt budowlany?

### Pana stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Pana zdaniem, będąc podatnikiem VAT czynnym od (…) 2000 roku jest Pan zobligowany do stosowania artykułu 43 ust. 1 pkt 9 - który owszem zwalnia dostawę terenów niezabudowanych, ale innych niż tereny budowlane.

Działka numer 1 w miejscowości A, gmina B ze względu na wydanie decyzji o warunkach zabudowy na budowę (…) domów mieszkalnych jednorodzinnych z garażami w dniu (…) 2012 roku - spełnia definicję terenów budowlanych – art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, chociaż grunt został zakupiony od osoby fizycznej, bez prawa do odliczenia podatku VAT, który nie wystąpił w momencie zakupu - w przypadku sprzedaży gruntu w całości, jako jedna nieruchomość gruntowa o powierzchni (…) ha lub w przypadku sprzedaży gruntu, podzielonego na kilkanaście bądź kilkadziesiąt działek (co w tym przypadku nie ma znaczenia) – według Pana - powinien Pan doliczyć podatek VAT należny w wysokości 23% i wykazać w comiesięcznej deklaracji JPK.

Sprzedaż terenów budowlanych stanowi działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, pomimo braku wpisania do CEIDG takiej działalności z Pana strony.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sytuacji wystąpią okoliczności, które wskazują, że planowaną przez Pana sprzedaż działki nr 1 należy uznać za dostawę wykonaną w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w odniesieniu do której będzie Pan uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Znaczenie dla oceny planowanej przez Pana sprzedaży działki nr 1 będzie miała analiza całokształtu okoliczności odnoszących się do ww. działki.

Jak wynika z opisu sprawy, działkę nr 1 nabył Pan (…) 2007 r. w celu odsprzedaży w przyszłości na rzecz dewelopera – (…) Spółka z o.o. W dniu (…) 2012 r. dla ww. działki wydano – z Pana inicjatywy - decyzję o warunkach zabudowy na budowę (…) domów mieszkalnych jednorodzinnych z garażami. Następnie wystąpił Pan o wydanie decyzji na budowę sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami. W dniu (…) 2012 r. Gminne Wodociągi wydały decyzję na budowę ww. sieci z Pana inicjatywy. Powyższe sieci zostały wykonane i odebrane zgodnie ze sztuką budowlaną. Sieci wraz z przyłączami, znajdujące się na działce nr 1, stanowią budowle trwale związane z gruntem. Właścicielem sieci jest Gmina B i przedmiotowe sieci nie będą przedmiotem sprzedaży. Będąc właścicielem nieruchomości gruntowej nr 1 jest Pan zdecydowany sprzedać grunt jako całość. Obecnie nie ma Pan jeszcze potencjalnego nabywcy. Sprzedaż działki nr 1 zlecił Pan do Biura Nieruchomości, które zajmie się tym tematem i w Pana imieniu będzie szukało potencjalnych nabywców. Nadto wskazał Pan, że dokonał sprzedaży działki numer 2 jako podatnik VAT w dniu (…) 2023 r. Posiada Pan również inną działkę, którą zamierza Pan sprzedać.

Powyższe działania podjęte przez Pana świadczą zatem o zorganizowanym charakterze sprzedaży. W związku z planowaną dostawą działki nr 1, w odniesieniu do której wystąpił ciąg czynności podejmowanych przez Pana, które rozpatrywane łącznie umieściły planowaną transakcję w zakresie stosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a co za tym idzie, ustawy o podatku od towarów i usług.

Takie aktywne działanie w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, nie będzie Pan korzystał z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym. Działania podejmowane przez Pana nie należą bowiem do zakresu czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując ww. działań uatrakcyjnił Pan ww. działkę, którą zakupił Pan w celu odsprzedaży i przyczynił się Pan do wzrostu jej wartości.

Mając zatem powyższe na uwadze stwierdzić należy, że planowana sprzedaż działki nr 1 będzie dostawą, w odniesieniu do której będzie Pan działał jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż ww. działki będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się:

Grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr 1 na chwilę obecną nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Została natomiast wydana decyzja o warunkach zabudowy na budowę (…) domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z garażami.

Ponadto wskazał Pan, że działka nr 1 jest terenem niezabudowanym. Jednakże, jak wynika z opisu sprawy, na ww. działce znajdują się sieci wodociągowe wraz z przyłączami, których właścicielem jest Gmina B. Wskazał Pan, że ww. sieci stanowią budowle, są trwale związane z gruntem i nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

· grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

· budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

· części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Pana działki nr 1, na której znajdują się ww. sieci wraz z przyłączami stanowiące – jak Pan wskazał - budowle i niebędące Pana własnością, lecz podmiotu trzeciego. Z perspektywy ekonomicznej to podmiot trzeci, a nie Pan jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że skoro znajdujące się na działce nr 1 ww. sieci wraz z przyłączami nie są Pana własnością, to nie sposób przyjąć, że dokona Pan dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami.

Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działki nr 1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na ww. działce znajdują się naniesienia (budowle) będące własnością podmiotu trzeciego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa działki nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany budowlą w postaci ww. sieci wraz z przyłączami.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z treści wniosku, (…) 2007 r. nabył Pan działkę nr 1 od osoby fizycznej. Wskazał Pan, że nabycie ww. nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można więc uznać, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy ww. nabyciu lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto wskazał Pan, że działka nr 1 nie jest i do dnia sprzedaży nie będzie wykorzystywana na żadne cele. Zatem z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby ww. działka przez cały okres jej posiadania była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawa działki nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym planowana sprzedaż działki nr 1 będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

A zatem oceniając całościowo Pana stanowisko w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży działki nr 1 uznałem je za prawidłowe, bowiem wywiódł Pan prawidłowy skutek prawny, jakkolwiek w oparciu o inną niż Organ argumentację.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).