Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.763.2019.5.BO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-03
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 16 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 5 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, uzupełniony pismem z dnia 13 grudnia 2019 r., przesyłającym dowód uiszczenia opłaty od wniosku.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f § 1-2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 12 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.763.2019.1.BO 0113-KDIPT1-3.4012.829.2019.KS, wezwano Zainteresowaną będącą stroną postępowania, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 13 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 lutego 2020 r.). W dniu 5 marca 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 3 marca 2020 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią E. R.,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana J. R.

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W dniu 24 czerwca 2013 r. na podstawie aktu notarialnego A nr … małżeństwo E. i J. R. zakupiło działkę nr .. w …, o wielkości 16 a. Działka została zakupiona w celu zapewnienia E. i J. R. własnego dojazdu do Ich domu zlokalizowanego na działce nr …. Dotychczas korzystali z dojazdu drogą służebną poprzez działkę sąsiadów (działkę nr …), co było bardzo uciążliwe. Działka nr … to działka prostokątna, przylegająca dłuższym bokiem do drogi gminnej i do działki nr … (własność Zainteresowanych) i do działki nr … (działki sąsiadów). Małżeństwo próbowało namówić sąsiadów na wspólny zakup ww. działki, gdyż część działki graniczącej z działką sąsiadów była im zbędna i chcieli podzielić się kosztami zakupu. Jednakże sąsiedzi nie zdecydowali się na ten zakup i małżeństwo E. i J. R., aby zapewnić sobie własny dojazd do działki musieli zakupić cała działkę. Większa część działki nr … została przyłączona do działki nr … i stanowi jedną wspólnie ogrodzoną całość z własnym dojazdem z drogi gminnej. Natomiast część działki, około 6 a, graniczącej z działką sąsiadów była bezużyteczna. Po dwóch latach od zakupu ww. działki małżeństwo postanowiło, że wykorzysta ten kawałek działki i wybudowało na nim dwa domy w zabudowie bliźniaczej. Domy te miały być zabezpieczeniem Ich przyszłości i dobrą lokalizacją kapitału. Jednakże ze względów finansowych (brak środków na ich wykończenie) małżeństwo zmieniło zdanie i w 2017 r. sprzedało oba domy. W lutym 2017 r. sprzedali jeden budynek, a drugi w listopadzie 2017 r. W związku z faktem, że sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z obowiązującymi przepisami Zainteresowani skorzystali z prawa przeznaczenia przychodu ze sprzedaży na własne cele budowlane. Postanowili, że część środków przeznaczą na modernizację obecnie zamieszkiwanego budynku, tj. wyżej wymienionego domu na działce nr …, a następnie przeznaczą go pod wynajem bądź zostawią go dla jednej z córek, a sami wybudują sobie nowy dom w spokojniejszej okolicy.

Działkę w … Zainteresowani zakupili kilkanaście lat wcześniej, tj. dnia 18 października 2006 r. Zainteresowani postanowili wybudować właśnie na tej działce jeden dom dla siebie z wykorzystaniem części środków z ulgi mieszkaniowej, a drugi dom dla ewentualnie drugiej córki. Po wybudowaniu tych domów w 2019 r. małżeństwo planowało przeprowadzkę. Podjęli prace wykończeniowe. Pan J. R. dokonał nawet meldunku w nowo wybudowanym domu. Niestety sytuacja zawodowa obu podatników pokrzyżowała plany. Pan J. R. podpisał nowy kontrakt menadżerski z firmą, która ma siedzibę w …, w związku z czym musiał przeprowadzić się do …, gdzie pracuje i mieszka do chwili obecnej. Natomiast Pani E. R. otrzymała wypowiedzenie po 21 latach pracy. W związku z powyższym małżeństwo na chwilę obecną zrezygnowało z przeprowadzki i stoi przed dylematem, co zrobić z nowo wybudowanymi budynkami w …. Biorąc pod uwagę fakt, że Pan J. R. mieszka w …., a Pani E. R. będzie za chwilę bez pracy, rozważają opcję sprzedaży obu tych budynków, a środki z ich sprzedaży przeznaczyć na rozpoczęcie działalności gospodarczej przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania.

Poza ww. sytuacją, Zainteresowana będąca stroną postępowania E. R., rozważając kwestię rozpoczęcia działalności gospodarczej w formie spółki, zastanawia się, czy w świetle powyższych działań może sprzedać nowo utworzonej przez siebie spółce działkę, którą przed kilkunastu laty, tj. dnia 30 września 2002 r. otrzymali w darowiźnie od rodziców.

W piśmie z dnia 3 marca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana będąca stroną postępowania wskazała, że działka nr … została zakupiona dnia 24 czerwca 2013 r. za kwotę 80 000 zł. Pierwszy budynek został sprzedany dnia 14 lutego 2017 r. za kwotę 399 000 zł., drugi budynek został sprzedany dnia 3 listopada 2017 r. za kwotę 410 000 zł. Budynki zostały sprzedane jako majątek prywatny. Przychód ze sprzedanego w lutym 2017 r. budynku został wydatkowany w części na remont i wykończenie budynku w …., w którym E. R. mieszka oraz w części na wybudowanie budynku w …., do którego J. R. chciał się przeprowadzić. Wydatki zostały udokumentowane za pomocą dowodów zapłaty, faktur, przelewów bankowych. Przychód ze sprzedanego w listopadzie 2017 r. budynku mieszkalnego miał zostać wydany na kontynuowanie prac wykończeniowych budynku w …., do którego Zainteresowany niebędący stroną postępowania miał się przeprowadzić, jednakże w związku ze zmianą miejsca zamieszkania J. R. (podjęcie pracy w …) zrezygnowano z wykończenia i dochód ze sprzedaży budynku sprzedanego w listopadzie 2017 r. będzie podlegał opodatkowaniu.

E i J. R. są właścicielami budynku zlokalizowanego na działce nr …. Działkę tę Zainteresowany niebędący stroną postępowania J. R. otrzymał od rodziców w formie darowizny w dniu 10 września 1997 r., a następnie na podstawie aktu notarialnego z dnia 25 listopada 1998 r. włączył ją do wspólnoty małżeńskiej. W dniu 31 grudnia 1997 r. została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę domu. Działka zakupiona dnia 18 października 2006 r. wchodzi do małżeńskiej wspólności majątkowej.

Zainteresowani uważają, że cel mieszkaniowy realizowali zarówno w budynku mieszkalnym zlokalizowanym na działce nr …., jak i budując nowy budynek, do którego Zainteresowany niebędący stroną postępowania chciał się przeprowadzić. Zdaniem Zainteresowanych realizacja własnych celów mieszkaniowych następowała zarówno w budynku mieszkalnym zlokalizowanym na działce nr … w …., jak i poprzez budowę nowego domu na działce nr …, w …., do którego szczególnie dążył J. R\`(...)\` Budowa domu i jego wykończenie to dość długi proces rozłożony w czasie i do jego zakończenia Zainteresowana będąca stroną postępowania chciała mieszkać w przyzwoitych warunkach, zwłaszcza, że po 20 latach użytkowania dom wymagał remontu, a niektóre jego części, np. dach wymagały koniecznej naprawy. Poza tym każdy z Zainteresowanych miał odmienne zdanie na temat miejsca zamieszkania. Zainteresowana będąca stroną postępowania chciała mieszkać nadal w domu w …., a Zainteresowany niebędący stroną postępowania chciał mieszkać w nowo wybudowanym domu.

Pan J. R. od dnia 23 kwietnia 2014 r. prowadził działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych i była prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. Swoje usługi świadczył wyłącznie dla Spółki … w .. i dla Spółki … w … - działalność w zakresie inżynierii technicznej i związane z nią doradztwo. Działalność gospodarcza została zawieszona 1 października 2018 r. Pani E. R. nie prowadziła działalności gospodarczej.

Nowo wybudowane budynki Zainteresowani zamierzają sprzedać w ramach majątku prywatnego. Jeden z budynków został sprzedany 17 stycznia 2020 r. za kwotę 494 000 zł., a sprzedaż drugiego jest rozważana. Jeżeli zostanie sprzedany to w przybliżonej kwocie. Budynki są do wykończenia.

Ponadto Zainteresowani zamierzają sprzedać działkę nowo tworzonej spółce komandytowej, której udziałowcem jako komandytariusz będzie E. R. (Zainteresowana będąca strona postępowania) oraz inna osoba trzecia. Działka została otrzymana w darowiźnie od rodziców Zainteresowanej będącej strona postępowania do majątku wspólnego. Działka ta na chwilę obecną stanowi majątek prywatny Zainteresowanych, niezwiązany z działalnością gospodarczą. Ewentualna sprzedaż działki nastąpi z majątku prywatnego. Działka ma charakter budowlany. Obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka ma powierzchnię 30 a. Na chwilę obecną nie ma jeszcze dokonanego podziału. Na działce nie stoją żadne budynki. Formą sprzedaży będzie umowa kupna-sprzedaży zawarta w formie aktu notarialnego. Stroną sprzedającą będzie E. i J. R…, a kupującą będzie Spółka komandytowa, której komandytariuszem będzie E. R., natomiast J. R. nie będzie z nią w żaden sposób związany. Spółka zamierza prowadzić działalność deweloperską i na tej działce zamierza wybudować budynki. Zainteresowana będąca strona postępowania planuje rozpoczęcie działalności, o której mowa powyżej, jako komandytariusz Spółki komandytowej.

W 2009 r. podatnicy sprzedali budynek w stanie surowym wraz z działką, którą również otrzymali od rodziców w formie darowizny. Zainteresowani nie wynajmują żadnego z posiadanych domów. Obecnie Zainteresowana będąca stroną postępowania zamieszkuje nadal w domu na działce nr … w …, a Jej mąż w ….

Zainteresowana będąca stroną postępowania zamierza otworzyć działalność w marcu 2020 r. i będzie komandytariuszem spółki komandytowej. Komplementariuszem będzie Spółka z ograniczona odpowiedzialnością, w której wspólnikami będą Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz osoba trzecia. Zainteresowana będąca stroną postępowania wybierze możliwość rozliczeń według podatku liniowego. Spółka komandytowa będzie obowiązania prowadzić pełną księgowość.

Zainteresowana będąca strona postępowania wskazała ponadto, że Zainteresowani nie są czynnymi podatnikami podatku VAT, nie są rolnikami ryczałtowymi. Wniosek dotyczy działki nr … w …, gmina …. Przedmiotowa działka ma powierzchnię 30 a i jest niezabudowana. Mąż Zainteresowanej będącej stroną postępowania prowadził działalność gospodarczą do 2018 r., nie wykorzystując jednak przy jej prowadzeniu żadnych nieruchomości. Zainteresowani nie prowadzili ani nie prowadzą działalności rolniczej. Sprzedaż dotyczy ww. działki nr … w …. Sprzedaż nastąpi po dniu 31 marca 2020 r. Dotychczas działki były uprawiane przez osobę trzecią (mamę Zainteresowanej będącej stroną postępowania) na zasadzie użyczenia. Działka była udostępniana nieodpłatnie mamie Zainteresowanej będącej stroną postępowania na cele uprawy. Nabycie działki nastąpiło na mocy darowizny, nie było wystawionej faktury. Działki nie były i nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Zainteresowani nie dokonali ani nie planują dokonania żadnych czynności. Zainteresowani zamierzają szukać nabywców poprzez zamieszczenie ogłoszenia w Internecie. Zainteresowani nie ponieśli i nie zamierzają ponieść nakładów w celu przygotowania działki do sprzedaży. Zainteresowani nie zamierzają dzielić działki. Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jako działka budowlana. Do uchwalenia planu doszło z inicjatywy gminy. Nie będzie decyzji o warunkach zabudowy. Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przed sprzedażą nie zostanie wydane pozwolenie na budowę. Przed sprzedażą nie zostaną wydane inne decyzje ani pozwolenia. Działka ma dostęp do drogi publicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 3 i 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy małżeństwo E. i J. R. dobrze wydatkowało środki na własne cele budowlane, tj. czy mogło przeznaczyć część tych środków na remont i modernizację starego domu i budowę nowego domu?
2.  Czy od ewentualnej przyszłej sprzedaży nowo wybudowanych dwóch budynków Zainteresowani będą musieli zapłacić podatek, biorąc pod uwagę fakt, że budynki te zostały wybudowana na działce, którą posiadają od dnia 18 października 2006 r.?
3.  Czy sprzedaż działki na rzecz nowo utworzonej Spółki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy sprzedaż działki na rzecz nowo utworzonej Spółki wywoływać będzie dla Zainteresowanych skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku Nr 1, 2 i 4, natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie pytania oznaczonego Nr 1 (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), dobrze wydatkowali środki, gdyż budując dom myśleli o zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Chcieli przede wszystkim zamieszkać w spokojniejszym miejscu otoczonym lasami, gdzie mogliby aktywnie wypoczywać po pracy. To, że posiadali inny dom nie odbiera im prawa do zmiany miejsca zamieszkania. Zdaniem Zainteresowanych, nie powstaną skutki w podatku dochodowym w zakresie sprzedaży domu w lutym 2017 r., albowiem przed upływem dwóch lat kwoty uzyskane ze sprzedaży przeznaczono na modernizację domu, w którym mieszka Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz na wykończenie domu budowanego w …., z myślą o zmianie miejsca zamieszkania. Z uwagi na późniejszą zmianę planów życiowych do przeprowadzki nie doszło, a Zainteresowani sprzedali dom w ….. Dokonane modernizacje i prace wykończeniowe wchodzą w skład wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako takie w zakresie w jakim zostały udokumentowane winny zostać uwzględnione.

Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie pytania oznaczonego Nr 2 (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), przy ewentualnej sprzedaży budynków nie będą zobowiązani do płacenia podatku, gdyż działkę, na której postawili domy posiadają więcej niż pięć lat.

Zainteresowani wskazali, że zbycie tych nieruchomości wobec faktu, że nastąpiło nie w ramach działalności gospodarczej i po upływie 5 lat od nabycia nieruchomości nie powoduje skutków w podatku dochodowych od osób fizycznych, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie pytania oznaczonego Nr 4 (sformułowanym w uzupełnieniu wniosku) zbycie tych nieruchomości wobec faktu, że nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej i po upływie 5 lat od nabycia nieruchomości nie powoduje skutków w podatku dochodowych od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Wobec powyższego, dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych decydujące znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1-3 powołanej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania.

Z powyższego wynika, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Oznacza to, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani sprzedali w 2017 r. (tj. dnia 14 lutego 2017 r. i dnia 3 listopada 2017 r.) jako majątek prywatny dwa budynki mieszkalne w zabudowie bliźniaczej, które wybudowali w ramach wspólności majątkowej na działce zakupionej dnia 24 czerwca 2013 r.

Uwzględniając powyższe należy wskazać, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia ww. nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia działki budowlanej, na której zostały wybudowane przedmiotowe budynki mieszkalne, tj. rok 2013. W konsekwencji sprzedaż ww. nieruchomości wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków nastąpiła przed upływem pięcioletniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia gruntu, zatem będzie stanowić źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości każdy z małżonków będących właścicielami w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej uzyska przychód.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.)– z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Natomiast zgodnie z art. 33 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej. Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka (np. nabyte przed powstaniem wspólności majątkowej), pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że skoro w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości podstawą obliczenia podatku jest dochód, to podatnik zobowiązany jest w pierwszej kolejności pomniejszyć uzyskany przychód o poniesione koszty jego uzyskania. Ustawowo określone ustalenie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości powinno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia (ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Powołany wyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny przesądza, co stanowi koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub wymienionych praw do lokali. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia (wytworzenia) oraz udokumentowanych nakładów.

Zatem, w analizowanej sprawie przychodem jest cena sprzedaży nieruchomości, natomiast kosztem uzyskania przychodu poniesionym przez Zainteresowanych będzie cena nabycia ww. nieruchomości, określona na podstawie aktu notarialnego oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość przedmiotowej nieruchomości w okresie jej posiadania, w części przypadającej odpowiednio na rzecz każdego z małżonków.

Tak określony dochód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 30e ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbycia tego prawa musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Należy wskazać, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 analizowanej ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 cyt. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani sprzedali w 2017 r. w ramach majątku prywatnego dwie nieruchomości z budynkami mieszkalnymi, wybudowanymi na działce zakupionej w 2013 r. Pierwszy budynek mieszkalny został sprzedany dnia 14 lutego 2017 r., drugi dnia 3 listopada 2017 r. Przychód ze sprzedanego w lutym 2017 r. budynku mieszkalnego został wydatkowany w części na remont i wykończenie budynku mieszkalnego w …, w którym Zainteresowana mieszka (Zainteresowani są właścicielami budynku mieszkalnego zlokalizowanego na działce nr 1117/2) oraz w części na wybudowanie budynku mieszkalnego w …., na działce zakupionej przez Zainteresowanych dnia 18 października 2006 r. w ramach wspólności majątkowej, do którego Zainteresowany niebędący stroną postępowania chciał się przeprowadzić. Zainteresowani wskazali, że cel mieszkaniowy realizowali zarówno w budynku mieszkalnym zlokalizowanym na działce nr …., jak i budując nowy budynek mieszkalny. Budowa domu i jego wykończenie to dość długi proces rozłożony w czasie i do jego zakończenia Zainteresowana będąca stroną postępowania chciała mieszkać w przyzwoitych warunkach, zwłaszcza, że po 20 latach użytkowania dom wymagał remontu, a niektóre jego części, np. dach wymagały koniecznej naprawy. Zainteresowani wskazali, że nie powstaną skutki w podatku dochodowym w zakresie sprzedaży domu w lutym 2017 r., albowiem przed upływem dwóch lat kwoty uzyskane ze sprzedaży przeznaczono na modernizację domu, w którym mieszka Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz na wykończenie domu budowanego w …, z myślą o zmianie miejsca zamieszkania. Zainteresowani wskazali, że dochód ze sprzedaży budynku mieszkalnego sprzedanego w listopadzie 2017 r. będzie podlegał opodatkowaniu.

Ponadto Zainteresowana będąca stroną postępowania wskazała, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania od dnia 23 kwietnia 2014 r. prowadził działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych, w ramach której prowadzona była podatkowa księga przychodów i rozchodów. Swoje usługi świadczył wyłącznie dla dwóch Spółek w ramach działalności w zakresie inżynierii technicznej i związanego z nią doradztwa. Działalność gospodarcza została zawieszona dnia 1 października 2018 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania nie prowadziła działalności gospodarczej.

Przenosząc zatem powołane uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku remontu lub budowy własnego budynku mieszkalnego podatnik będzie w tym budynku takie cele realizować, a więc będzie w nim mieszkał. Chodzi przy tym o budynek mieszkalny, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności zgodnie z regulacjami prawa cywilnego, a więc budynku budowanego/wybudowanego na gruncie, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy wynika, że do wydatków mieszkaniowych ustawodawca zaliczył remont budynku mieszkalnego, którego podatnik jest właścicielem. Odnosząc się do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia na remont budynku mieszkalnego należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.). W myśl art. 3 pkt 8 ww. ustawy poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Reasumując, wydatkowanie przychodu ze sprzedanej w lutym 2017 r. nieruchomości na remont i modernizację budynku mieszkalnego w …. oraz budowę budynku mieszkalnego w …, które stanowiły własne cele mieszkaniowe Zainteresowanych, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie ww. nieruchomości, tj. do dnia 31 grudnia 2019 r. uprawnia Zainteresowanych do skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wynika z faktu, że poniesione wydatki podlegają zaliczeniu do wydatków na własne cele mieszkaniowe wskazanych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy.

W odniesienie do pytania oznaczonego Nr 2 należy wskazać, że z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe budynki mieszkalne w …. zostały wybudowane na działce zakupionej przez Zainteresowanych w ramach wspólności majątkowej dnia 18 października 2006 r. Nowo wybudowane budynki Zainteresowani zamierzają sprzedać w ramach majątku prywatnego. Jeden z budynków został sprzedany dnia 17 stycznia 2020 r., a sprzedaż drugiego jest rozważana.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, a także powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia ww. nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia działki budowlanej, na której zostały wybudowane przedmiotowe budynki mieszkalne, tj. rok 2006. W konsekwencji, sprzedaż ww. nieruchomości wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków nastąpiła po upływie pięcioletniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia gruntu, zatem nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), a więc nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego w związku z ww. sprzedażą.

W odniesienie do pytania oznaczonego Nr 4 należy wskazać, że z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani zamierzają sprzedać nowo utworzonej spółce komandytowej, której komandytariusz będzie Zainteresowana oraz inna osoba trzecia działkę o powierzchni 30 a, otrzymaną przez Zainteresowaną w darowiźnie od rodziców do majątku wspólnego dnia 30 września 2002 r. Działka ta na chwilę obecną stanowi majątek prywatny Zainteresowanych, niezwiązany z działalnością gospodarczą. Ewentualna sprzedaż działki nastąpi z majątku prywatnego. Działka ma charakter budowlany (obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego). Na chwilę obecną nie ma jeszcze dokonanego podziału. Na działce nie stoją żadne budynki. Formą sprzedaży będzie umowa kupna-sprzedaży zawarta w formie aktu notarialnego. Stroną sprzedającą będą Zainteresowani, a kupującą będzie Spółka komandytowa, której komandytariuszem będzie Zainteresowana będąca stroną postępowania, natomiast Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie będzie z nią w żaden sposób związany. Spółka zamierza prowadzić działalność deweloperską i na tej działce zamierza wybudować budynki. Zainteresowana będąca strona postępowania planuje rozpoczęcie działalności, o której mowa powyżej, jako komandytariusz Spółki komandytowej.

Zatem, skoro zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego sprzedaż nieruchomości (działki) nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej i nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutki podatkowe odpłatnego zbycia ww. nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) cyt. ustawy, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości. Z uwagi na fakt, że Zainteresowani nabyli ww. nieruchomość do majątku wspólnego w drodze darowizny w 2002 r., pięcioletni termin, o którym mowa w powołanym przepisie niewątpliwie upłynął. Należy więc uznać, że planowane przez Zainteresowanych odpłatne zbycie nieruchomości (działki) na rzecz nowo utworzonej Spółki nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z faktem, że do jej zbycia dojdzie po upływie pięcioletniego okresu określonego w ww. przepisie.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą różniły się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanej będącej stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. …., …., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. z 2020 r., poz. 568).