Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.744.2023.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-09
Teza: Uznanie Pana za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do planowanej transakcji sprzedaży prawa własności budynku wraz z prawem użytkowania wieczystego tej działki, zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności budynku wraz z prawem użytkowania wieczystego tej działki.
Słowa kluczowe: budynek-budynek usługowy; budynek-budynek użytkowy; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; towar-towar handlowy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 7 listopada 2023 r., który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do planowanej transakcji sprzedaży prawa własności budynku położonego na działce nr 1 wraz z prawem użytkowania wieczystego tej działki,

‒ zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności budynku położonego na działce nr 1 wraz z prawem użytkowania wieczystego tej działki.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 grudnia 2023 r. (data wpływu 28 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest wykonywanie robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (42.22.Z wg PKD), natomiast do pozostałego zakresu wykonywanego przedmiotu działalności należy m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z wg PKD), pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane (43.99.Z wg PKD), czy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (68.31.Z wg PKD). W stosunku do podejmowanych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca pozostaje podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 przedmiotowej ustawy (podatnik VAT czynny).

W oparciu o postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 2.07.2017 r., sygn. akt. \`(...)\`, w wyniku przeprowadzonej w dniu 15.12.2016 r. licytacji, na rzecz Wnioskodawcy, tj. \`(...)\` przysądzone zostało prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w \`(...)\`, składającej się z działki o nr 1 objętej księgą wieczystą nr \`(...)\` prowadzoną w Sądzie Rejonowym oraz prawo własności budynku - obiektu piekarni, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Transakcja związana z nabyciem przedmiotowej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Znajdujący się na działce o nr 1 budynek usługowy piekarni pozostaje trwale związany z gruntem i stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz.U z 2023 r., poz. 682 ze zm.).

Będąca przedmiotem postanowienia Sądu Rejonowego nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem jej późniejszej odsprzedaży. Nieruchomość nigdy nie była użytkowana przez Wnioskodawcę i wykorzystywana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wynajmowana czy dzierżawiona. Wnioskodawca w oparciu o opracowany projekt budowlany Decyzją z dnia 29.07.2019 r. (stała się ostateczna z dniem 23.08.2019 r.) uzyskał pozwolenie na budowę w zakresie rozbudowy i przebudowy istniejącego budynku usługowego piekarni na budynek o funkcji handlowo-gastronomiczno-mieszkalnej wraz z wewnętrzną instalacją gazową na działce nr 1 w miejscowości \`(...)\` Wnioskodawca w obrębie nabytego budynku wykonał prace budowlane związane z wymianą okien oraz wymianą dachu. Uwzględniając istniejący stan techniczny budynku wykonane prace budowlane miały na celu podniesienie wartości rynkowej nabytej nieruchomości, celem jej późniejszej sprzedaży.

Przedmiotowy budynek nigdy nie stanowił środka trwałego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Również wszelkimi wydatkami poniesionymi w związku z nabyciem oraz dokonaną wymianą okien i dachu budynku Wnioskodawca nie obciążał kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, nie odliczano podatku VAT od wydatków z tym związanych. Uwzględniając fakt, iż dotychczas poniesione wydatki na prace remontowe budynku usługowego – piekarni związane z wymianą okien i dachu nie stanowiły kosztów uzyskana przychodu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie prowadził szczegółowej ewidencji tych wydatków, a co za tym idzie trudno jest oszacować ich łączną wartość.

Wnioskodawca planuje sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, przy czym przedmiotem zbycia będzie budynek stanowiący odrębną własność oraz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki o nr 1, na której posadowiony jest budynek. Do dnia sprzedaży Wnioskodawca nie planuje jakiegokolwiek wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości, w tym do celów prowadzonej działalności gospodarczej, wynajmowania, czy wydzierżawiania. Czynności związane z planowaną sprzedażą nieruchomości, w tym związane z publikowaniem oferty sprzedaży, czy pozyskaniem nabywców zostały zlecone pośrednikowi, tj. osobie zawodowo zajmującej się obrotem nieruchomościami. Na obecnym etapie nie została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży, nie zostały udzielone pełnomocnictwa.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

Zdaniem Wnioskodawcy wynikającym z rozumienia przez Pana treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, objęty zakresem pytania budynek położony na działce o nr 1 stanowi towar handlowy w działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu. Zasadniczym celem nabycia przedmiotowego budynku była jego późniejsza sprzedaż, która zdaniem Wnioskodawcy nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Budynek ten nie stanowił aktywów prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa podlegającego wpisowi do CEiDG na podstawie ustawy Prawo przedsiębiorców (wydatki poniesione w związku z jej nabyciem oraz dokonaną wymianą okien i dachu nie obciążały kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej).

Uwzględniając stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisu sprawy, przedstawione w treści złożonego wniosku, w Pana opinii pierwsze zasiedlenie budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nastąpiło przed nabyciem tej nieruchomości w drodze licytacji, tj. przed datą 02.02.2017 r. Uwzględniając fakt, iż nabycie objętego zakresem pytania budynku położonego na działce 906 odbyło się w wyniku przeprowadzonej w dniu 15.12.2016 r. licytacji (egzekucja z nieruchomości) Wnioskodawca nie dysponuje informacjami dotyczącymi konkretnej daty jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług przez poprzednich jego właścicieli.

Jak to wynika z przedstawionego w treści wniosku ORD-IN opisu stanu faktycznego, nabycie objętego zakresem pytania budynku położonego na działce nr 1 nastąpiło w oparciu o postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 2.02.2017 r., sygn. akt. \`(...)\`. Treścią przedmiotowego postanowienia przysądzenie własności objętej pytaniem nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, tj. \`(...)\` nastąpiło w wyniku przeprowadzonej w dniu 15.12.2016 r. licytacji (egzekucja z nieruchomości). Nabyty przez Wnioskodawcę budynek położony na działce nr 1 w miejscowości \`(...)\` stanowił obiekt piekarni. Uwzględniając dodatkowo fakt, iż przeważającym przedmiotem działalności poprzednich właścicieli nieruchomości była produkcja pieczywa, produkcja świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek, w opinii Wnioskodawcy położony na działce nr 1 budynek przed jego nabyciem, tj. przed dniem 02.02.2017 r. był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli zgodnie z przedmiotem ich działalności.

Uwzględniając odpowiedź udzieloną na pytanie nr 2, w ocenie Wnioskodawcy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku położonego na działce o nr 1 a jego planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, gdyż zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło jeszcze przed 2017 r., tj. rokiem jej nabycia przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby sprostować omyłkowo wpisaną w treści opisu zdarzenia przyszłego wniosku datę postanowienia Sądu Rejonowego sygn. akt. \`(...)\`, mocą którego na rzecz Wnioskodawcy, tj. \`(...)\` przysądzone zostało prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w \`(...)\`, składającej się z działki o nr 1 objętej księgą wieczystą nr \`(...)\` prowadzoną w Sądzie Rejonowym oraz prawo własności budynku - obiektu piekarni, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. W treści wniosku omyłkowo wpisano datę 02.07.2017, podczas gdy prawidłową datą przedmiotowego postanowienia jest 02.02.2017 r.

### Pytania

1\. Czy w stosunku do wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca występował będzie w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?

2\. Czy planowana transakcja sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem opisu zdarzenia przyszłego będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Przedstawiając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 w Pana opinii w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT oraz ich dokonywanych interpretacji, w stosunku do wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości będzie Pan występował w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłata dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Aby jednak dostawa towaru była opodatkowana podatkiem VAT musi zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem pełni rolę podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wynika z brzmienia art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

W związku z powyższym, treść art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, iż za podatników podatku VAT rozumie się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 przedmiotowego przepisu, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Przywołany przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nakazuje rozumienie działalności gospodarczej do celów podatku VAT jako wszelkiej działalności producentów, handlowców lub usługodawców (…) obejmującej w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

A zatem, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj.: dana czynność w świetle przepisów ustawy o VAT stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu (np. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju) oraz zostanie wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług, tj. czynność ta związana jest z działalnością spełniającą definicję działalności gospodarczej w rozumieniu przywołanych przepisów ustawy o VAT.

Przy czym, w kontekście definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o VAT należy przyjąć, iż posiada ona charakter uniwersalny i szerszy niż to wynika z ustawy Prawo przedsiębiorców, co pozwala na objęcie tym pojęciem również osoby fizyczne, które wykonują określone czynności występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym, nawet jeśli te osoby nie zarejestrowały swojej działalności w CEIDG lub wykonują je poza prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu Prawa przedsiębiorców. A contrario, z katalogu podatników podatku od towarów i usług należałoby zatem wykluczyć osoby fizyczne, które dokonują zbycia towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został przez nie nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności mieszczących się w definicji działalności gospodarczej.

Zgodnie z obowiązującym orzecznictwem organów podatkowych za podatnika będzie jednak uznana osoba, która wprawdzie dokonuje zbycia części majątku prywatnego (poza zarejestrowaną działalnością gospodarczą), lecz w tym celu dokonuje czynności przybierającą formą zawodową (profesjonalną), charakterystyczną dla profesjonalnego obrotu gospodarczego. A zatem, dla oceny, czy w stosunku do danej transakcji podmiot sprzedający w związku z jej dokonaniem będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług należy szczegółowo przeanalizować okoliczności faktyczne w jakich będzie realizowana dana transakcja. Przy czym, na aktywność charakterystyczną dla profesjonalnego obrotu gospodarczego wskazywać musi ciąg zaistniałych w danej sprawie okoliczności, a nie tylko stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczego zdarzenia.

Jak wynika z opisu przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca pozostaje czynnym podatnikiem podatku VAT wykonując działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest wykonywanie robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (42.22.Z wg PKD), ale również m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane, czy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Wprawdzie nabyta w drodze licytacji nieruchomość (której prawo użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynku usługowego piekarni został przysądzony Postanowieniem Sądu Rejonowego) nie została włączona do majątku prowadzonej działalności gospodarczej, wydatki poniesione w związku z jej nabyciem oraz dokonaną wymianą okien i dachu nie obciążały kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej (nie odliczono również podatku VAT od wydatków z tym związanych) to celem jej nabycia była jej późniejsza sprzedaż. Nieruchomość nigdy nie była użytkowana przez Wnioskodawcę i wykorzystywana zarówno do celów osobistych, jak i do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wynajmowana czy dzierżawiona. Ze względu na stan techniczny obiektu pierwotnie spełniającego funkcję usługową - piekarni, celem zwiększenia jego wartości sprzedaży podjęte zostały działania dotyczące jego rozbudowy i przebudowy na budynek o docelowej funkcji handlowo-gastronomiczno-mieszkalnej wraz z wewnętrzną instalacją gazową. W celu dokonania przedmiotowych prac Zamawiający zlecił opracowanie projektu budowlanego, na podstawie którego uzyskał prawomocne pozwolenie na budowę. Pomimo powyższego, Wnioskodawca w obrębie nabytego budynku wykonał wyłącznie prace budowlane związane z wymianą okien oraz wymianą dachu. Czynności związane ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości, w tym związane z pozyskaniem nabywców (marketingowe) zostały zlecone osobie zawodowo zajmującej się obrotem nieruchomościami.

A zatem, uwzględniając zarówno cel nabycia nieruchomości, jak i podjętą przez Wnioskodawcę aktywność oraz szereg okoliczności faktycznych planowanej transakcji sprzedaży, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on w stosunku do tej transakcji występował jako podatnik podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy nie można tutaj uznać, iż podjęte działania należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym w obrębie prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co nie stanowiłoby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

A zatem, pomimo faktu, iż nabyta w drodze licytacji nieruchomość nie stanowiła środka trwałego prowadzonej działalności gospodarczej (nabyta została przez osobę fizyczną poza zarejestrowaną i prowadzoną działalnością gospodarczą), nie odliczano podatku VAT z tytułu poniesionych na jej rozbudowę i przebudowę nakładów, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie dostawę dokonywana przez podatnika w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Przedstawiając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2, należy wskazać, iż co do zasady transakcja sprzedaży nieruchomości stanowi dostawę towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Nie mniej jednak, ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług, których zakres i zasady określone zostały m.in. w treści art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W celu właściwej interpretacji przedmiotowego przepisu dla oceny możliwości zastosowania wynikającego z niego zwolnienia z podatku należy rozczytać zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definicję pierwszego zasiedlenia, przez którą rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

A zatem pierwsze zasiedlenie zajdzie zarówno w sytuacji gdy wybudowany (lub ulepszony) budynek, budowla lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystania na potrzeby własnej działalności czy też na potrzeby własne osoby fizycznej.

Interpretując wskazany przepis wskazać należy, iż nie będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT (a więc będzie opodatkowana) dostawa budynków, budowli lub ich części w przypadku, gdy to zbycie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (a więc po wybudowaniu lub ulepszeniu jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej) lub gdy okres pomiędzy zbyciem a pierwszym zasiedleniem był krótszy niż 2 lata.

Dla oceny, czy będąca przedmiotem opisanego zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży budynku oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki o nr 1, na której trwale posadowiony jest budynek korzystać będzie z przewidzianego przywołanym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnienia w zakresie dostawy budynków kluczowym jest ustalenie kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu. Zwolnienie od podatku zależeć będzie bowiem od tego czy budynek będący przedmiotem transakcji sprzedaży będzie w dacie sprzedaży „zasiedlony” w rozumieniu ustawy VAT, tj. czy dostawa będzie wykonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo czy okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, był krótszy niż 2 lata.

W opinii Wnioskodawcy, konsekwencją przedstawionego uzasadnienia stanowiska w zakresie pytania nr 1, tj. uznania, iż Wnioskodawca w stosunku do planowanej transakcji sprzedaży występował będzie w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż dostawa realizowana będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT jest fakt, iż będąca przedmiotem planowanej transakcji nieruchomość posiada charakter towaru handlowego. Świadczyć o tym może chociażby fakt, iż przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem jej późniejszej odsprzedaży. Nieruchomość nigdy nie była użytkowana przez Wnioskodawcę i wykorzystywana zarówno do celów osobistych, jak i do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wynajmowana czy dzierżawiona. Budynek nigdy nie stanowił środka trwałego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażanym w treści wydawanych interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, aby spełniona została druga z przesłanek pierwszego zasiedlenia poniesione wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej muszą dotyczyć ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, tj. w tym przypadku w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W obecnie wyrażanych stanowiskach organu interpretacyjnego „ulepszenie” jest pojęciem, które na gruncie prawa podatkowego dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Stanowisko takie potwierdzają chociażby interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, takie jak: interpretacje z dnia 31.07.2023, sygn. 0112-KDIL3.4012.295.2023.2.KFK, z dnia 09.03.2023, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.13.2023.1.AG, z dnia 01.04.2022, sygn. 0112-KDIL3.4012.64.2022.1.MC, z dnia 9.09.2022, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.445.2021.1.MG, z dnia 26.03.2021, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.42.2021.1.AG.

Przykładem takiej argumentacji jest m.in. Interpretacja Indywidualna z dnia 09.03.2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.13.2023.1.AG, w treści której wskazano, iż: „Termin ulepszenia zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 ze zm.): Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3–9 i 11–15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych. Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych”.

A zatem, za powyższym stanowiskiem, w ocenie Wnioskodawcy, należy wskazać, iż w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, skoro nieruchomość została nabyta wyłącznie z zamiarem jej późniejszej sprzedaży (posiada charakter towaru handlowego a nie środka trwałego), dostawa realizowana będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (pozytywna odpowiedź na pytanie nr 1), to bez względu na wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów nie mogła ona ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów podatku dochodowego (gdyż to dotyczy wyłącznie ulepszenia środka trwałego). W świetle powyższego, poniesione przez Zamawiającego już po nabyciu nieruchomości nakłady dotyczące wymiany okien i dachu nie mają wpływu na kwestię pierwszego zasiedlenia budynku.

Dokonując oceny stanu faktycznego w świetle prezentowanego stanowiska organu interpretacyjnego, w opinii Wnioskodawcy, planowana sprzedaż nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż dostawa nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata, gdyż zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło jeszcze przed 2017 r., tj. rokiem jej nabycia przez Wnioskodawcę.

W związku z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy budynku, bezzasadne jest dalsze badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestie opodatkowania dostawy prawa do użytkowania wieczystego gruntu w postaci działki nr 1, na której posadowiony jest budynek rozstrzyga treść art. 29a ust. 18 ustawy o VAT, który wskazuje, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż przy planowanej sprzedaży budynku wraz z przeniesieniem własności prawa użytkowania wieczystego gruntu, z którym jest on trwale związany grunt dzielił będzie byt prawny budynku w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

A zatem, jeśli dostawa budynku korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzystać będzie również dostawa prawa do użytkowania wieczystego gruntu.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

W ocenie Wnioskodawcy wynikającej z przedstawionego w treści wniosku stanowiska w sprawie pytania nr 1, planowana dostawa budynku realizowana będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pomimo iż nabyta w drodze licytacji nieruchomość nie została włączona do majątku prowadzonej na podstawie wpisu do ewidencji CEiDG działalności gospodarczej, wydatki poniesione w związku z jej nabyciem oraz dokonaną wymianą okien i dachu nie obciążały kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Uwzględniając zarówno cel nabycia nieruchomości (nabyte celem jej późniejszej odsprzedaży), jak i podjętą przez Wnioskodawcę aktywność oraz szereg okoliczności faktycznych planowanej transakcji sprzedaży, zdaniem Wnioskodawcy, nie można tutaj uznać, iż podjęte działania należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym w obrębie prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co nie stanowiłoby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, naturalną konsekwencją uznania, iż planowana dostawa realizowana będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w kontekście planowanej transakcji sprzedaży dokonywanej w tak rozumianej działalności gospodarczej będzie stanowić dla Pana towar handlowy. Świadczyć o tym może chociażby fakt, iż przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem jej późniejszej odsprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy dla klasyfikacji nabytego budynku położonego na działce o nr 1 jako towar handlowy w stosunku do planowanej sprzedaży (w rozumieniu działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) bez znaczenia jest fakt, iż budynek ten nie był elementem aktywów prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa podlegającego wpisowi do CEiDG na podstawie ustawy Prawo przedsiębiorców, a wydatki poniesione w związku z jej nabyciem oraz dokonaną wymianą okien i dachu nie obciążały kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W odniesieniu do art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami budynki oraz ich części, a także grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest wykonywanie robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych, natomiast do pozostałego zakresu wykonywanego przedmiotu działalności należy m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Jest Pan podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 przedmiotowej ustawy. W oparciu o postanowienie Sądu Rejonowego, w wyniku przeprowadzonej w dniu 15.12.2016 r. licytacji, przysądzone zostało na Pana rzecz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki o nr 1 oraz prawo własności budynku - obiektu piekarni, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Nieruchomość została nabyta przez Pana wyłącznie z zamiarem jej późniejszej odsprzedaży. Uzyskał Pan pozwolenie na budowę w zakresie rozbudowy i przebudowy istniejącego budynku usługowego piekarni na budynek o funkcji handlowo-gastronomiczno-mieszkalnej wraz z wewnętrzną instalacją gazową na działce nr 1. W obrębie nabytego budynku wykonał prace budowlane związane z wymianą okien oraz wymianą dachu. Wykonane prace budowlane miały na celu podniesienie wartości rynkowej nabytej nieruchomości, celem jej późniejszej sprzedaży. Budynek położony na działce o nr 1 stanowi towar handlowy w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, skoro – jak Pan wskazał – nieruchomość nabył Pana wyłącznie z zamiarem jej późniejszej odsprzedaży, budynek położony na działce o nr 1 stanowi towar handlowy w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a ponadto uzyskał Pan pozwolenie na rozbudowę i przebudowę ww. budynku i wykonał Pan prace budowlane związane z wymianą okien oraz wymianą dachu w tym budynku, które miały na celu podniesienie wartości rynkowej nieruchomości, to zarówno cel zakupu jak i podjęte przez Pana działania celem zwiększenia wartości nieruchomości przy jej sprzedaży przemawiają za tym, że przy dostawie prawa własności budynku położonego na działce nr 1 oraz prawa użytkowania wieczystego tej działki spełnione będą przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, dostawa przez Pana prawa własności budynku położonego na działce nr 1 oraz prawa użytkowania wieczystego tej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku/budowli do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ww. przepisu - jest więc:

‒ przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

‒ rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

‒ rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

‒ adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

‒ modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Zatem nieruchomości (np. budynki, lokale mieszkalne lub usługowe), które nie stanowią/nie będą stanowiły u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku budynków/budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W przypadku, gdy nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, przeanalizowania wymaga możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z powyższego, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z opisu sprawy wynika, że znajdujący się na działce o nr 1 budynek usługowy piekarni pozostaje trwale związany z gruntem i stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. W oparciu o opracowany projekt budowlany uzyskał Pan pozwolenie na budowę w zakresie rozbudowy i przebudowy istniejącego budynku usługowego piekarni na budynek o funkcji handlowo-gastronomiczno-mieszkalnej wraz z wewnętrzną instalacją gazową na działce nr 1. W obrębie nabytego budynku wykonał Pan prace budowlane związane z wymianą okien oraz wymianą dachu. Uwzględniając istniejący stan techniczny budynku wykonane prace budowlane miały na celu podniesienie wartości rynkowej nabytej nieruchomości, celem jej późniejszej sprzedaży. Przedmiotowy budynek nigdy nie stanowił środka trwałego w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Objęty zakresem pytania budynek położony na działce o nr 1 stanowi towar handlowy w działalności gospodarczej. Pierwsze zasiedlenie budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy nastąpiło przed nabyciem tej nieruchomości w drodze licytacji, tj. przed datą 02.02.2017 r. Położony na działce nr 1 budynek przed jego nabyciem, tj. przed dniem 02.02.2017 r. był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli zgodnie z przedmiotem ich działalności. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku położonego na działce o nr 1 a jego planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

O wydatkach poniesionych przez Pana na budynek położony na działce nr 1 nie można mówić jak o wydatkach na ulepszenie wskazanych w art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż ww. budynek nie stanowi środka trwałego Pana przedsiębiorstwa. Tym samym, skoro w rozpatrywanej sprawie budynek posadowiony na działce nr 1 nie jest środkiem trwałym Pana przedsiębiorstwa, to nakłady ponoszone przez Pana na ten budynek nie stanowią ulepszenia w rozumieniu cyt. wyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkiem trwałym.

Zatem, skoro - jak Pan wskazał - pierwsze zasiedlenie budynku położonego na działce nr 1 nastąpiło przed nabyciem tej nieruchomości przez Pana w drodze licytacji, tj. przed datą 02.02.2017 r. oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku a jego planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to sprzedaż tego budynku będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki lub ich części na tym gruncie posadowione. Tym samym dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr 1, na której posadowiony jest budynek - stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy - również będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zauważam, że powołany przez Pana we własnym stanowisku art. 29a ust. 18 ustawy nie odnosi się do kwestii opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle. Kwestia ta ujęta została w art. 29a. ust. 8 ustawy. Jednakże, mając na uwadze wskazanie przez Pana, że: „Kwestie opodatkowania dostawy prawa do użytkowania wieczystego gruntu w postaci działki nr 1, na której posadowiony jest budynek rozstrzyga treść art. 29a ust. 18 ustawy o VAT, który wskazuje, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”, Pana odwołanie się do art. 29a ust. 18 ustawy uznano za oczywistą omyłkę.

Tym samym, Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).