Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-435/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-23
Teza: Czy prawidłowym jest przeliczanie przez Spółkę wartości transakcji po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień osiągnięcia przychodu (co do zasady będzie to dzień wydania wyrobu) oraz uznanie różnic powstałych w związku z otrzymaniem w walucie polskiej zapłaty za należności wyrażone w euro za różnice kursowe nie stanowiące różnic podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z poźn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2015 r. – data wpływu 24 sierpnia 2015 r. – o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie występowania różnic kursowych oraz zasad przeliczania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie występowania różnic kursowych oraz zasad przeliczania przychodów wyrażonych w walutach obcych na złote.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – spółka z o.o. dokonuje sprzedaży wyrobów na rzecz firmy matki z Danii. Spółka przyjęła metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej wskazaną w art. 15a updop.

Faktury dokumentujące sprzedaż wystawiane są w walucie euro i ujmowane są w przychodach w polskich złotych według kursu średniego euro Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Spółka otrzymuje na poczet dostaw od firmy matki przedpłaty w euro, które są później kompensowane z wystawionymi fakturami sprzedażowymi. Środki te wpływają na konto walutowe (w euro).

Odbiorca Spółki - firma matka z Danii rozważa możliwość przelewania części środków w polskich złotych. Miałoby się to odbywać w ten sposób, że spółka matka z Danii dokonywałaby przeliczenia kwoty euro na złotówki w banku w Danii i dokonywała przelewu w złotówkach na polskie konto (konto prowadzone w PLN).

Rozliczenia pomiędzy firmami nadal byłyby jednak dokonywane w euro, czyli dla potrzeb rozrachunków pomiędzy firmami kwota otrzymana w złotych polskich (PLN) byłaby przeliczana na euro po kursie po jakim firma matka dokonała wymiany. Spółka otrzymywałaby informację od firmy matki z Danii jaka kwota euro i po jakim kursie została przewalutowana na złotówki. Na tej podstawie dokonywana byłaby kompensata faktur sprzedaży w euro z otrzymanymi kwotami.

Powyższe rozwiązanie jest podyktowane faktem, iż firma matka w Danii ma możliwość dokonania przewalutowania euro na PLN w swoim banku po znacznie korzystniejszym kursie niż możliwy do uzyskania przez Spółkę w Polsce.

Wnioskodawca ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowym jest przeliczanie przez Spółkę wartości transakcji po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień osiągnięcia przychodu (co do zasady będzie to dzień wydania wyrobu) oraz uznanie różnic powstałych w związku z otrzymaniem w walucie polskiej zapłaty za należności wyrażone w euro za różnice kursowe nie stanowiące różnic podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać za prawidłowy sposób dokonywania rozliczeń wskazany przez Spółkę, a polegający na tym, iż wartości transakcji są przeliczane przez Spółkę po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień osiągnięcia przychodu (co do zasady będzie to dzień wydania wyrobu).

Natomiast różnice kursowe powstałe w związku z otrzymaniem w walucie polskiej zapłaty za należności wyrażone w euro nie stanowią zdaniem Wnioskodawcy różnic podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 updop oraz art. 14 updop są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, różnice kursowe. Istotne zastrzeżenie w analizowanym przypadku zawiera jednak art. 12 ust. 3 updop, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „updop"), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. W przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 1 pkt 2 podatnicy mają obowiązek zawiadomienia w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w określonym w ustawie terminie.

Spółka przyjęła metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej wskazaną w art. 15a updop.

Ustawodawca jednoznacznie wskazuje zasady ujmowania przychodów i kosztów wyrażonych w walucie obcej w rozliczeniu podatkowym. Stosownie do treści art. 12 ust. 2 oraz art. 15 ust. 1 kurs, po którym należy przeliczać transakcje wyrażone w walucie obcej, z wyjątkiem kupna lub sprzedaży waluty, gdy ma zastosowanie kurs faktyczny, jest kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień ujęcia transakcji w księgach rachunkowych, czyli dzień ich przeprowadzenia.

Jeżeli jednak taki poniesiony w walucie obcej, przeliczony zgodnie z powyższymi zasadami na złote i zarachowany koszt lub przychód różni się od kosztu faktycznego określonego na dzień zapłaty, to wówczas zastosowanie znajdują przepisy art. 15a updop, odnoszące się do różnic kursowych. Zgodnie z tą regulacją różnice kursowe oblicza się jako różnicę pomiędzy wartością przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu a wartością tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Istota różnic kursowych polega na urealnieniu przychodów i kosztów podatkowych z tytułu zmian kursów waluty, funkcją różnic kursowych od należności i zobowiązań jest określenie faktycznego przychodu z dnia jego uzyskania lub kosztu z dnia jego poniesienia, poprzez zwiększenie lub zmniejszenie uprzednio zarachowanego przychodu lub kosztu. Jeżeli występują różnice kursowe, podatnik jest zobowiązany dokonać odpowiedniej korekty kwoty zarachowanych kosztów bądź przychodów. W obowiązującym stanie prawnym

w art. 15a updop znajduje się kompleksowa regulacja dotycząca różnic kursowych, zarówno skutkujących powstaniem przychodu, jak i wpływających na koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca jednoznacznie określa to, kiedy mamy do czynienia z dodatnimi różnicami kursowymi (art. 15 ust. 2 updop), oraz to, kiedy mamy do czynienia z ujemnymi różnicami kursowymi (art. 15 ust. 3 updop). Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe.

Stosownie do ust. 2 przytoczonego art. 15a updop dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast z ujemnymi różnicami kursowymi mamy do czynienia, gdy wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Jak już wspomniano stosownie do ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 artykułu 15a updop, dodatnie lub ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa lub niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W świetle ww. przepisów, aby powstały różnice kursowe muszą wystąpić łącznie dwa elementy:

1.  określenie w fakturze zobowiązania w walucie obcej,
2.  uregulowanie zobowiązania w walucie obcej.

W przedmiotowej sprawie Spółka posiada należności od duńskiego kontrahenta. Należne kwoty zostały wyrażone na fakturze w walucie obcej (euro) natomiast ich zapłata nastąpić ma w polskich złotych.

W związku z powyższym, w stanie faktycznym będącym podstawą niniejszej opinii, nie powstaną podatkowe różnice kursowe. Zapłata należnego świadczenia pieniężnego w złotówkach na poczet zobowiązania wyrażonego w walucie w euro jest neutralna podatkowo, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie kosztów uzyskania przychodu, ani po stronie przychodów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w opisanym w stanie faktycznym przypadku:

1.  przychód należy przeliczyć na złote polskie po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodów,
2.  różnice wynikające z faktu, iż należność wyrażona w euro została zapłacona w walucie polskiej nie powoduje powstania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego.

Powyższe potwierdzają również interpretacje organów podatkowych, np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 marca 2010 r., znak IBPBI/1/415-16/10/KB, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 sierpnia 2012 r. znak IPTPB3/423-173/12-6/IR; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lipca 2012 r., znak IPPB5/423-284/12-2/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające, które nie zostały objęte pytaniem (w tym kwestia prawidłowość określenia daty powstania przychodu) nie były zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie tut. organ podnosi, że wskazanie przez Wnioskodawcę w pytaniu oraz we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego na ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

*   „Czy prawidłowym jest przeliczanie przez Spółkę wartości transakcji po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień osiągnięcia przychodu (co do zasady będzie to dzień wydania wyrobu) oraz uznanie różnic powstałych w związku z otrzymaniem w walucie polskiej zapłaty za należności wyrażone w euro za różnice kursowe nie stanowiące różnic podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?”,
*   „Natomiast różnice kursowe powstałe w związku z otrzymaniem w walucie polskiej zapłaty za należności wyrażone w euro nie stanowią zdaniem Wnioskodawcy różnic podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

potraktowano jako oczywistą omyłkę niemającą wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie i uznano, że treść ww. zdań powinna odnosić się do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. W toku wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.