Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.88.2017.1.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-18
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kantor wymiany walut
; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem w spółce jawnej, prowadzącej działalność kantorową polegającą na wymianie (kupnie i sprzedaży) walut na rzecz różnych klientów – głównie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Sporadycznie zdarzają się jednak operacje wymiany (kupna/sprzedaży) środków pieniężnych z jednostkami prowadzącymi działalność gospodarczą. Płatności za wyżej wymienione transakcje najczęściej odbywają się w formie gotówkowej. Może się zdarzyć w przyszłości, że transakcje te przekroczą kwotę 15 000 złotych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy działalność kantorową polegającą na wymianie środków pieniężnych obowiązuje limit transakcji gotówkowych między przedsiębiorcami zawarty w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy ustawa o swobodzie działalności gospodarczej mówi o transakcjach/płatnościach dokonywanych za zakupy w przedsiębiorstwie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Sama wymiana (zakup/sprzedaż) walut nie stanowi w rozumieniu ustawy kosztów/przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki w tym przypadku limity transakcji gotówkowych między przedsiębiorcami nie będą obowiązywały.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która prowadzi działalność kantorową. W ramach tej działalności Wnioskodawca dokonuje wymiany walut (kupna i sprzedaży) na rzecz różnych klientów, w tym prowadzących działalność gospodarczą. Płatności za transakcje wymiany walut odbywają się w formie gotówkowej. Transakcje te mogą przekroczyć kwotę 15 000 złotych.

W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy odnieść się do określenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Opisaną powyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podział przychodów i kosztów miedzy wspólnikami spółki jawnej powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki. Proporcję, o której mowa w tej regulacji, powinno ustalać się zatem w stosunku do przysługującego wspólnikowi, będącemu osobą fizyczną, udziału w zysku, określonemu w umowie spółki.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Dochodem z działalności gospodarczej u podatników jest różnica między przychodem a kosztami uzyskania przychodu. Przychodem z działalności w zakresie sprzedaży i kupna walut jest cała kwota uzyskana ze sprzedaży walut, a kosztem uzyskania cała kwota wydatkowana na ich zakup.

Zatem dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych przychód stanowi cała kwota uzyskana ze sprzedaży walut, natomiast koszty uzyskania przychodów to wydatki na zakup walut. Zatem opodatkowaniu podlega różnica miedzy przychodem a kosztami ich uzyskania.

Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że sama wymiana (zakup/sprzedaż) walut nie stanowi w rozumieniu ustawy kosztów/przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829 i 1948) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W ustępie 2 cytowanego powyżej artykułu wskazano, że: w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększają przychody

– w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829, z późn. zm.): dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Z powyższego wynika, że przepis art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z brzmieniem art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wskazuje, że podatnicy nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących transakcji, których jednorazowa wartość przekracza kwotę 15 000 zł, w stosunku do których płatność następować będzie z pominięciem rachunku płatniczego, a drugą stroną transakcji jest przedsiębiorca.

Ponieważ adresatem art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest przedsiębiorca dokonujący i przyjmujący płatności związane z działalnością gospodarczą, w pierwszej kolejności należałoby sięgnąć do definicji działalności gospodarczej i przedsiębiorcy zawartych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej: przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Należy wskazać, że art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do transakcji, których:

*   drugą stroną jest inny przedsiębiorca; chodzi tu zatem o umowę zawieraną między przedsiębiorcami wykonującymi działalność gospodarczą,
*   jednorazowa wartość, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł.

Ponadto art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do transakcji równych kwocie 15 000 zł brutto bądź niższych od tej kwoty.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji Wnioskodawca dokonując zakupu walut winien jako koszt podatkowy wykazywać kwoty wydatkowane na ich zakup.

Zatem na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub też zwiększenia przychodów (w przypadku braku możliwości pomniejszenia kosztów) o wydatki związane z działalnością kantorową w przypadku transakcji z innym przedsiębiorcą przekraczające kwotę 15 000 zł brutto, w stosunku do których płatność nastąpi gotówką.

Tak więc w niniejszej sprawie wyłączenie określone w art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie.

Reasumując – działalność kantorową polegającą na wymianie środków pieniężnych obowiązuje limit transakcji gotówkowych między przedsiębiorcami zawarty w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.