Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.360.2023.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-17
Teza: ‒ Określenie podstawy opodatkowania sprzedawanych towarów na zasadach promocyjnych, ‒ Brak możliwości objęcia całego sprzedawanego pakietu jedną wspólną stawką VAT, w sytuacji, w której produkty wchodzące w skład danego pakietu mają różne stawki VAT.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pakiet; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ określenia podstawy opodatkowania sprzedawanych przez Pana towarów na zasadach promocyjnych,

‒ braku możliwości objęcia całego sprzedawanego pakietu jedną wspólną stawką VAT, w sytuacji, w której produkty wchodzące w skład danego pakietu mają różne stawki VAT.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 sierpnia 2023 r. (data wpływu 3 sierpnia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest rezydentem polskim, jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT). Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ebooków, audiobooków i videoszkoleń (zwanej dalej „Produktami”). Głównymi klientami Wnioskodawcy są konsumenci, czyli osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (dalej zwani „Klienci”). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności będzie prowadzić szereg działań o charakterze promocyjnym. W ramach tych działań Wnioskodawca będzie dokonywać sprzedaży Produktów ze znacznym rabatem, po uwzględnieniu którego promocyjna cena sprzedaży danego towaru może wynieść 1 zł brutto.

Wnioskodawca będzie prowadzić sprzedaż między innymi następujących pakietów swoich Produktów:

1) Pakiet nr 1, w którym Klient nabywa ebook (Produkt Główny), do którego dostaje po promocyjnej cenie (uwzględniającej rabat): jeden audiobook, jedno videoszkolenie oraz dwa ebooki (Produkty Promocyjne);

2) Pakiet nr 2, w którym Klient nabywa videoszkolenie (Produkt Główny), do którego po promocyjnej cenie (uwzględniającej rabat): dwa ebooki, jeden audiobook oraz dostęp do grupy dyskusyjnej na portalu w mediach społecznościowych (Produkty Promocyjne);

3) Pakiet nr 3, w którym Klient nabywa ebook (Produkt Główny), do którego dostaje po promocyjnej cenie (uwzględniającej rabat): jeden audiobook oraz trzy ebooki (Produkty Promocyjne).

W zakresie każdego z Pakietów:

1) Produkt Główny nawiązuje tematycznie do sprzedawanych Produktów Promocyjnych, tj. są one powiązane treściowo ponieważ, Produkt Główny i Produkty Promocyjne dotyczą kwestii wychowywania dzieci i przekazywanej w tym zakresie wiedzy psychopedagogicznej.

2) Pomiędzy Produktem Głównym a Produktami Promocyjnymi istnieje pewien związek, tj. są one powiązane treściowo, bo dotyczą tematyki wychowywania dzieci i przekazywanej w tym zakresie wiedzy psychopedagogicznej.

3) Produkty Główne i Produkty Promocyjne można kupić u Wnioskodawcy oddzielnie i są one niezależne od siebie.

Pomiędzy osobą Wnioskodawcy a Klientami nie będą występować powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług. Akcje promocyjne obejmujące sprzedaż towarów za 1 zł brutto prowadzone będą w celu zwiększenia obrotów stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) Wnioskodawcy, pozyskania nowych klientów, jak również zwiększenia satysfakcji oraz lojalności dotychczasowych klientów Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

Użyte we wniosku określenie „Wnioskodawca” odnosi się do Pana osoby.

Rabaty, o których mowa we wniosku będą udzielane na jednakowych warunkach dla wszystkich Klientów, którzy będą odwiedzać stronę internetową Wnioskodawcy, na której będzie dostępny Produkt Główny i Produkty Promocyjne.

Dołączane do Produktu Głównego Produkty Promocyjne w pewien sposób nawiązują tematycznie do Produktu Głównego. Są bowiem powiązane treściowo z tematyką poruszaną w Produkcie Głównym, ponieważ dotyczą również kwestii wychowywania dzieci i przekazywanej z tym zakresie wiedzy psychopedagogicznej.

Pomiędzy Produktem Głównym i Produktami Promocyjnymi istnieje pewien związek, tj. są one powiązane treściowo, bo dotyczą tematyki wychowywania dzieci i przekazywanej z tym zakresie wiedzy psychopedagogicznej. Odpowiedź dotyczy wszystkich pakietów.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Produktu Głównego razem z Produktami Promocyjnymi z punktu widzenia nabywcy nie tworzy jednej całości. Wnioskodawca wyraźnie zaznacza, że produkty dodawane jako promocyjne do Produktu Głównego można kupić oddzielnie.

Wnioskodawca nie będzie nabywał produktów wchodzących w skład Produktu Głównego lub Produktów Promocyjnych (ebooki, audiobooki, videoszkoleń, dostęp do grupy dyskusyjnej na portalu w mediach społecznościowych) ponieważ jest ich autorem i posiada do nich autorskie prawa majątkowe.

Wnioskodawca jest autorem produktów wchodzących w skład Produktu Głównego lub Produktów Promocyjnych (ebooki, audiobooki, videoszkoleń, dostęp do grupy dyskusyjnej na portalu w mediach społecznościowych) i posiada do nich autorskie prawa majątkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie można mówić o koszcie nabycia/wytworzenia poszczególnych produktów wchodzących w skład poszczególnych Pakietów. Sprzedawane Produkty są w pełni cyfrowe. Wnioskodawca poniósł pewne koszty ogólne związane z ich stworzeniem, niemniej jednak dalsza sprzedaż poszczególnych Produktów nie łączy się z koniecznością poniesienia kosztów bezpośrednich związanych z wytworzeniem takiego cyfrowego Produktu.

Poszczególne Pakiety są tworzone przez Wnioskodawcę.

Cena sprzedaży Produktu Głównego będzie taka sama w Pakiecie jak i poza Pakietem.

W ocenie Wnioskodawcy Produkty Promocyjne nie będą stanowiły prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji osób obdarowanych.

### Pytania

1\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym w przypadku przeprowadzenia opisanych przez Wnioskodawcę działań promocyjnych, podstawą opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów na zasadach promocyjnych stanowić będzie kwota netto po dokonanym rabacie?

2\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej, w sytuacji w której produkty wchodzące w skład danego pakietu mają różne stawki VAT, możliwe jest objęcie całego pakietu jedną wspólną stawką VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy (pytanie 1):

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT) podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest - co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym brak jest jakichkolwiek ograniczeń odnośnie wielkości udzielanego rabatu, co wskazuje na pełną dowolność jego ustalania przez strony. W konsekwencji zatem, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż artykułów w promocyjnej cenie (po rabacie), nie narusza zasad wynikających z Ustawy. W opinii Wnioskodawcy przedmiotowe działania marketingowe, mają uzasadnienie ekonomiczne i przynoszą dla Wnioskodawcy wymierne korzyści polegające przede wszystkim na zwiększeniu przychodów i obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT.

W konsekwencji zatem, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w podatku VAT dla sprzedawanego na warunkach promocyjnych towaru będzie kwota po rabacie.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacja podatkowe. Przykładowo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2014 roku o sygn. IPPP1/443-372/14-4/AP, oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 lutego 2015 r. o sygn. IPPP2/443-1235/14-2/BH.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów po cenie promocyjnej w ramach organizowanej akcji promocyjnej (sprzedaż w ramach określonych pakietów) co oznacza, że powyższa sprzedaż następuje po cenie uwzględniającej określony rabat na dany towar. Są to więc rabaty uwzględnione w momencie sprzedaży - tym samym nie obejmuje ich podstawa opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat. Określając podstawę opodatkowania Wnioskodawca powinien zatem przyjąć kwotę stanowiącą zapłatę należną z tytułu sprzedaży.

Tym samym, w opisanej sytuacji, podstawą opodatkowania dla Wnioskodawcy - zgodnie z art. 29a ust. 1 i uwzględnieniem ust. 7 ustawy o VAT - jest kwota faktycznie należna od nabywcy - tj. cena promocyjna - pomniejszona o należny podatek.

Zdaniem Wnioskodawcy (pytanie 2):

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w skład pakietu wchodzą produkty o różnych stawkach VAT, to taki pakiet nie może być wyszczególniony na fakturze jako jeden produkt objęty jedną stawką podatku.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi przepis art. 5a ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Wnioskodawca zamierza prowadzić sprzedaż konkretnych pakietów swoich produktów (na niektóre będzie udzielał rabatów). Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Kwestia tzw. świadczeń złożonych, była analizowana zarówno w orzeczeniach sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z orzecznictwa TSUE wynikają wskazówki co do tego, kiedy określone czynności złożone należy traktować jako czynność kompleksową, a kiedy jako odrębne czynności – ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w tej materii jest wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Trybunał wskazał w swoim uzasadnieniu, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by - po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie - po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia. W związku z powyższym, istotnym jest to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. W celu rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, czy też z kilkom odrębnymi świadczeniami, koniecznym jest dokonanie analizy okoliczności faktycznych sprawy.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że sprzedaż pakietów w skład których wchodzą odpowiednie produkty (ebooki, audiobooki i videoszkolenia) nie jest ze sobą tak ściśle powiązana, żeby ich rozdzielenie miało sztuczny charakter. Jest to bowiem dostawa podzielnych i niezależnych od siebie towarów, mogących być przedmiotem odrębnej dostawy bez uszczerbku dla pozostałych świadczeń. Nie stanowią one zatem pod względem ekonomicznym i gospodarczym jednej, kompleksowej całości, mimo tego, że są pakowane w jeden wybrany przez klienta pakiet. Fakt dostarczenia klientowi tych towarów w jednym zestawie nie powoduje, że towary te stają się jednym produktem, opodatkowanym jednolitą stawką podatku.

W ocenie Wnioskodawcy z powyższego zatem wynika, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, lecz zespołem odrębnych świadczeń (dostaw gotowych, pakietów produktów przygotowanych przez Wnioskodawcę), podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach właściwych dla każdego produktu odrębnie. Połączenie tych produktów w jeden zestaw (bez zmiany istoty i właściwości tworzących go świadczeń - jak wskazano we wniosku - nie powoduje powstania nowego produktu i nie przesądza o prawie do zastosowania jednej stawki podatku.

Tym samym, sprzedaże pakietów należy opodatkować według stawek właściwych dla towarów, składających się na ten zestaw.

Potwierdzeniem takiego stanowiska, jest np. interpretacja Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 listopada 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-1.4012.613.2019.2.IK.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 168):

Użyte w ustawie określenia oznaczają: cena - wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę;

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług:

W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru lub usługi podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Stosownie do treści art. 32 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wartości rynkowej - rozumie się przez to całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług;

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy

Przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

1) w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) wynikające ze stosunku pracy;

3) wynikające z tytułu przysposobienia.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zamierza Pan prowadzić działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ebooków, audiobooków i videoszkoleń. W ramach prowadzonej działalności będzie Pan prowadził szereg działań o charakterze promocyjnym. W ramach tych działań będzie Pan dokonywał sprzedaży Produktów ze znacznym rabatem, po uwzględnieniu którego promocyjna cena sprzedaży danego towaru może wynieść 1 zł brutto. Produkt Główny nawiązuje tematycznie do sprzedawanych Produktów Promocyjnych, tj. Produkt Główny i Produkty Promocyjne dotyczą kwestii wychowywania dzieci i przekazywanej w tym zakresie wiedzy psychopedagogicznej. Pomiędzy Produktem Głównym a Produktami Promocyjnymi istnieje pewien związek, tj. są one powiązane treściowo, bo dotyczą tematyki wychowywania dzieci i przekazywanej w tym zakresie wiedzy psychopedagogicznej. Produkty Główne i Produkty Promocyjne można kupić u Pana oddzielnie i są one niezależne od siebie. Rabaty, o których mowa we wniosku będą udzielane na jednakowych warunkach dla wszystkich Klientów, którzy będą odwiedzać stronę internetową Wnioskodawcy, na której będzie dostępny Produkt Główny i Produkty Promocyjne. Sprzedaż Produktu Głównego razem z Produktami Promocyjnymi z punktu widzenia nabywcy nie tworzy jednej całości. Wnioskodawca jest autorem produktów wchodzących w skład Produktu Głównego lub Produktów Promocyjnych (ebooki, audiobooki, videoszkoleń, dostęp do grupy dyskusyjnej na portalu w mediach społecznościowych) i posiada do nich autorskie prawa majątkowe. Cena sprzedaży Produktu Głównego będzie taka sama w Pakiecie jak i poza Pakietem. Pomiędzy Panem a Klientami nie będą występować powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli będzie to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu.

Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

W niniejszej sprawie, jak Pan wskazał, pomiędzy Panem a Klientami nie będą występować powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że akcje promocyjne obejmujące sprzedaż towarów za 1 zł brutto prowadzone będą w celu zwiększenia Pana obrotów stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, pozyskania nowych klientów, jak również zwiększenia satysfakcji oraz lojalności dotychczasowych Pana klientów.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów promocyjnych w ramach opisanych działań o charakterze promocyjnym, będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą otrzyma Pan od nabywcy z tytułu sprzedaży ww. produktów, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Zatem, w przypadku przeprowadzenia opisanych przez Pana działań promocyjnych, podstawą opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanych przez Pana towarów na zasadach promocyjnych, będzie cena faktycznie zapłacona przez klientów pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Panem a klientami nie będą zachodziły żadne z powiązań, o których mowa w art. 32 ustawy oraz o ile ustalenie ceny za przedmiotowe wyroby nie będzie służyło obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności, to cena, z uwzględnieniem rabatów, zapłacona faktycznie przez klienta będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii braku możliwości objęcia całego sprzedawanego pakietu jedną wspólną stawką VAT, w sytuacji w której produkty wchodzące w skład danego pakietu będą miały różne stawki VAT, należy stwierdzić:

Sposób opodatkowania produktów (wysokość stawki podatku) uzależniony jest od prawidłowego zaliczenia danego produktu do odpowiedniego grupowania w PKWiU, gdyż ustawa o VAT (art. 5a ustawy) dla potrzeb określenia właściwej stawki podatku w określonych w ustawie sytuacjach odwołuje się do klasyfikacji statystycznych. Tym samym, niezależnie od kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów lub świadczenia usług przesądzający dla potrzeb stosowania właściwej stawki podatku będzie – w przypadku, gdy przepisy regulujące zakres stosowania stawek podatku od towarów i usług odwołują się do klasyfikacji statystycznych – sposób sklasyfikowania danego towaru lub usługi. Zaznaczyć przy tym należy, że dokonana przez dostawcę/usługodawcę klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Kwestia tzw. świadczeń złożonych, była analizowana zarówno w orzeczeniach sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z orzecznictwa TSUE wynikają wskazówki co do tego, kiedy określone czynności złożone należy traktować jako czynność kompleksową, a kiedy jako odrębne czynności – ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w tej materii jest wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Trybunał wskazał w swoim uzasadnieniu, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W związku z powyższym, istotnym jest to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Produkty wchodzące w skład poszczególnych Pakietów nie będą ze sobą tak ściśle powiązane, żeby ich rozdzielenie miało sztuczny charakter. Będzie to bowiem dostawa podzielnych i niezależnych od siebie towarów, mogących być przedmiotem odrębnej dostawy bez uszczerbku dla pozostałych świadczeń. Nie będą one stanowiły zatem, pod względem ekonomicznym i gospodarczym, jednej kompleksowej całości, mimo tego, że będą sprzedawane w jednym z wybranych przez klienta Pakietów. Fakt dostarczenia klientowi tych towarów w jednym Pakiecie nie będzie powodował, że towary wchodzące w skład Pakietu staną się jednym produktem, opodatkowanym jednolitą stawką podatku.

Z powyższego zatem wynika, że w przedmiotowej sprawie nie będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem złożonym, lecz zespołem odrębnych świadczeń (dostaw towarów w postaci ebook, audiobook, videoszkolenia, dostępu do grupy dyskusyjnej na portalu w mediach społecznościowych), podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla każdego towaru odrębnie. Połączenie tych produktów w jeden z Pakietów (bez zmiany istoty i właściwości tworzących je towarów) nie będzie powodowało powstania nowych produktów i nie będzie przesądzało o prawie do zastosowania jednej stawki podatku. Skomponowanie poszczególnych Pakietów nie będzie wpływało na potraktowanie poszczególnych towarów na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jako jednego kompleksowego świadczenia.

Tym samym, sprzedaż poszczególnych Pakietów należy opodatkować według stawek właściwych dla towarów, składających się na poszczególne Pakiety.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).