Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.865.2020.11.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-22
Teza: Brak obowiązku poboru podatku u źródła w związku z
płatnościami dokonywanymi na rzecz Kontrahenta z Maroka.
Słowa kluczowe: Maroko
komputery-program komputerowy
licencja
należność-należności licencyjne
obowiązek-obowiązek płatnika
podatek-podatek pobierany u źródła
spółki-spółka akcyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-
Zasady pobierania zaliczek.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 41-ust. 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 listopada 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie
    istnienia po stronie Spółki obowiązku poboru podatku u źródła w związku z płatnościami
    dokonywanymi na rzecz Kontrahenta z Maroka. Uzupełnili go Państwo pismem z 1 lutego
    2021 r. (wpływ: 5 lutego 2021 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    X S.A. z siedzibą w A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem posiadającym
    osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku
    dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) od całości swoich dochodów
    (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka podlega w Polsce
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Spółka jest także zarejestrowanym
    czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Rokiem podatkowym Spółki jest rok
    kalendarzowy.
    Spółka prowadzi działalność w obszarze produkcji i wydawania gier komputerowych, które
    w rozumieniu prawa autorskiego stanowią utwór multimedialny, czyli utwór który zawiera
    w sobie szereg wkładów twórczych (prezentacje ekranowe, m.in. utwory plastyczne,
    fotograficzne, audialne, audiowizualne oraz program komputerowy umożliwiający
    zapoznanie się z tymi prezentacjami ekranowymi) współtworzonych lub połączonych do
    wspólnego rozpowszechniania przez jej twórców, w szczególności gier mobilnych (gier na
    platformy mobilne) udostępnianych zarówno w kraju, jak i za granicą. Jednym z
    elementów składających się na działalność Spółki jest również nabywanie od
    kontrahentów (posiadających rezydencję podatkową za granicą) licencji umożliwiających
    korzystanie, ulepszanie i rozwijanie utworów multimedialnych (w postaci m.in. gier
    komputerowych na aplikacje mobilne), będących w fazie prototypowej (rozumianych jako
    utwór niedokończony pełnoprawnie chroniony na mocy art. 1 ust. 3 ustawy o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych), co pozwala na ich testowanie i ocenę potencjału
    gospodarczego w zakresie dalszego rozwoju/wydania oraz wypłacanie z tego tytułu kwot
    pieniężnych.
    Wnioskodawca współpracuje z następującymi kontrahentami:
    1) Maroko, (...) (osoba fizyczna), adres: (...),
    2) RPA, (...) Ltd. (osoba prawna), adres: (...),
    3) Niemcy, (...) (osoba prawna), adres: (...).
    Spółka – wypłacając należności – będzie posiadała aktualne certyfikaty rezydencji
    kontrahentów potwierdzające kraj ich rezydencji. Podmioty te będą rzeczywistymi
    właścicielami należności wypłacanych przez Spółkę.

    Uzupełnienie wniosku
    W odniesieniu do umowy zawartej z Kontrahentem z siedzibą w Maroku, zgodnie z
    postanowieniami umowy między Spółką a Kontrahentem przedmiotem umowy jest
    stworzenie przez Kontrahenta określonej liczby utworów multimedialnych w fazie
    prototypowej w danym miesiącu oraz udzielenie Spółce licencji w celu ich testowania i
    oceny potencjału gospodarczego w zakresie dalszego rozwoju/wydania. W ramach umowy
    Kontrahent co do zasady tworzy nowe utwory multimedialne „na zlecenie Spółki”. Spółka
    po swojej stronie weryfikuje jedynie czy utwór multimedialny nie zawiera treści
    niedozwolonych (np. treści nielegalne, pornograficzne, stanowiące tzw. hate speech,
    wirusy), wad materialnych (usterki, błędy, awarie) oraz sprawdza ogólną funkcjonalność
    utworu multimedialnego pod kątem możliwości przeprowadzenia testów. Współpraca w
    ramach umowy opiera się więc na wykorzystaniu pomysłów Kontrahenta i jego
    kreatywności w tworzeniu utworów multimedialnych z potencjałem gospodarczym.
    Pola eksploatacji określone w umowie są następujące:
    a. stałe lub czasowe powielanie Gier w całości lub w części, w dowolny sposób i w
      dowolnej formie; w przypadku gdy konieczne jest powielenie tej Gry w celu jej
      załadowania, wyświetlenia, uruchomienia, transmisji i przechowywania;
    b. utrwalenie we wszelkich technikach/systemach/rodzajach zapisu na wszelkich
      nośnikach zapisu magnetycznego, cyfrowego, nośnikach światłoczułych, drukarskich
      itp. i przepisywanie utrwaleń zapisów na inną technikę/system/rodzaj zapisu/nośnik, w
      tym nośniki zapisu magnetycznego, cyfrowego, nośniki światłoczułe w nieograniczonej
      liczbie nośników;
    c. zwielokrotnianie zapisów w nieograniczonej liczbie egzemplarzy na wszelkich
      nośnikach, wszelkimi technikami, w tym techniką zapisu magnetycznego,
      światłoczułego, drukarskiego, reprograficznego, cyfrowego;
    d. wymiana nośników, na których Gry utrwalono oraz wprowadzanie zapisów do pamięci
      komputerów i serwerów sieci komputerowych, także ogólnie dostępnych w rodzaju
      Internet oraz udostępnianie ich zapisów (plików) użytkownikom (korzystającym) z
      takich sieci na całym świecie, w tym za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnych w
      miejscu i czasie przez nich wybranych, w tym w systemie VOD, udostępniania przez
      witryny www i portale internetowe, P2P i inne protokoły udostępniania i/lub wymiany
      plików;
    e. wielokrotne nadawanie za pomocą wizji i fonii przewodowej i bezprzewodowej, także
      stereofonicznie, przez stacje naziemne i za pośrednictwem satelity, w tym także w
      ramach tzw. „platform cyfrowych” na całym świecie, dla odbiorców wszelkich
      systemów odbioru telewizji (w tym także nadawanie w sieci Internetu we wszelkich
      formułach – „on demand”, „pay per view”, swobodnie dostępnej dla korzystających z
      sieci Internetu itp., rozpowszechniania w zamkniętych obiektach, statkach, samolotach
      itp.);
    f. digitalizacja Gier, w tym zmiany systemu/formatu zapisu;
    g. wykorzystywanie Gier w celach informacyjnych, reklamowych, promocyjnych i
      marketingowych, w szczególności merchandisingu;
    h. w zakresie praw zależnych zezwolenie dotyczy w szczególności prawa do zezwalania na
      wykonywanie praw zależnych i dokonywanie opracowań, prawa do dokonania zmian,
      przeróbek, skrótów, stopklatek, kontynuacji, adaptacji, ponownej ekranizacji oraz
      prawa do zezwalania na rozporządzanie i korzystanie z opracowań;
    i. do wykonywania praw zależnych do Gier oraz utworów powstałych podczas korzystania
      z Gier lub ich fragmentów, w tym między innymi do wszelkich modyfikacji, skróceń lub
      przekształceń w obrębie utworu;
    j. ponadto w warstwie programowej Gier:

        i. stałe lub czasowe powielanie programu komputerowego w dowolny sposób i w
        dowolnej formie, w części lub w całości; w zakresie, w jakim ładowanie,
        wyświetlanie, uruchamianie, przesyłanie lub przechowywanie programu
        komputerowego wymaga jego powielania, takie czynności wymagają zezwolenia
        Dewelopera [Kontrahenta - przyp. Wnioskodawcy];
        ii. tłumaczenie, adaptację, aranżację i wszelkie inne zmiany programu
        komputerowego, bez uszczerbku dla praw osoby zmieniającej program.
    Zgodnie z umową łączącą Spółkę z Kontrahentem będącym rezydentem Maroka,
    wynagrodzenie jest wypłacane Kontrahentowi za proces tworzenia i rozwoju utworów
    multimedialnych w ramach umowy. Jednocześnie wskazane jest, iż wynagrodzenie
    obejmuje również wynagrodzenie za udzielenie Spółce licencji w celu ich testowania i
    oceny potencjału gospodarczego w zakresie dalszego rozwoju/wydania. Jednocześnie, w
    odpowiedzi na pytanie organu odnośnie tego, jakich innych utworów multimedialnych
    dotyczy ww. licencja wobec zastosowania we wniosku skrótu: „m.in.” celem wskazania
    utworów w postaci gier komputerowych na aplikacje mobilne, wyjaśniono, że omawiana
    licencja oraz umowa z Kontrahentem dotyczy jedynie ww. utworów. Licencja udzielona
    Spółce jest licencją wyłączną, w odniesieniu do której w umowie zastrzeżono wyłączność
    korzystania z utworu. Umowa z Kontrahentem nie przewiduje prawa do udzielania
    sublicencji na dalsze podmioty. Jak wynika przy tym z uzupełnienia, Kontrahent z Maroka
    nie prowadzi w Polsce działalności, ani nie wykonuje wolnego zawodu, a wypłacane mu
    należności będą wynikały z umowy zawieranej przez Spółkę z Kontrahentem w ramach
    prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

## Pytanie

Czy Wnioskodawca – nabywając od podmiotów niemających na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu albo miejsca zamieszkania (będących
    rezydentami podatkowymi takich krajów jak Niemcy, Maroko, RPA) licencje opisane w
    stanie faktycznym – jest zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku
    dochodowego (podatku u źródła) od wypłaty tych należności?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty należności kontrahentom zagranicznym (z
    tytułu opisanego w stanie faktycznym) niemających na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej siedziby lub zarządu albo miejsca zamieszkania (będących rezydentami
    podatkowymi takich krajów jak Niemcy, Maroko, RPA) nie jest zobowiązany do pobrania
    zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła), ponieważ należności te nie
    stanowią należności licencyjnych w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego
    opodatkowania zawartych przez Rzeczpospolitą Polską z ww. krajami.
    Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, którzy nie mają na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają ograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2,
    przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów
    wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży
    tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego,
    za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także
    środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze
    zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-
    how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.
    Równocześnie art. 21 ust. 2 tego aktu prawnego stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z
    uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których
    stroną jest Rzeczpospolita Polska.

    Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1992 r. o prawie autorskim i
    prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.), przedmiotem prawa
    autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze,
    ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu
    wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone
    słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne,
    naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne,
    lutnicze, wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i
    urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne,
    choreograficzne i pantomimiczne oraz audiowizualne (w tym filmowe). Ustawowe
    wyliczenie ma charakter przykładowy i nie jest wyczerpujące.
    Wyraźne rozróżnienie w ustawie utworów literackich, utworów naukowych i programów
    komputerowych wskazuje jednoznacznie, że programy komputerowe są samodzielnym i
    odrębnym przedmiotem ochrony praw autorskich niestanowiącym utworów literackich,
    ani naukowych. Co więcej, w kolejnym artykule ustawy – art. 74 ust. 1 – potwierdzono, że
    „programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy
    niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej”. Użycie słowa „jak” (a nie „jako”) w kontekście
    programów komputerowych i utworów literackich po raz kolejny wyraźnie oddziela i
    konsekwentnie wskazuje, że programy komputerowe są przedmiotami ochrony praw
    autorskich samodzielnymi i niezależnymi od innych rodzajów utworów (w tym od utworów
    literackich oraz od utworów naukowych). Takie samo podejście, zdaniem Spółki, aktualne
    jest w stosunku do opisanych w stanie faktycznym gier komputerowych, które stanowią
    samodzielny przedmiot ochrony prawnoautorskiej. Gry komputerowe stanowiące w
    rozumieniu prawa autorskiego sztandarowy przykład utworu multimedialnego są bowiem
    przedmiotem ochrony tego prawa odrębnym od utworów wymienionych w ustawowym
    katalogu (w tym m.in. od utworów literackich, artystycznych czy naukowych). Analogiczne
    wnioski dla gier komputerowych (jak w przypadku programów komputerowych) można
    również wyciągnąć ze wskazówek Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (ang.
    OECD) przedstawionych w Komentarzu do Konwencji Modelowej tej organizacji
    „mówiących” o tym, jak należy rozumieć i interpretować zapisy umów międzynarodowych
    o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z postanowieniami Konwencji, w
    przypadku trudności w zastosowaniu zapisów umów o unikaniu podwójnego
    opodatkowania do programów komputerowych, ustęp 2 art. 12 Konwencji Modelowej
    wymaga sklasyfikowania oprogramowania jako dzieło literackie, artystyczne lub naukowe
    – niemniej żadna z tych kategorii nie jest do końca odpowiednia. Komentarz wskazuje, że
    wiele krajów klasyfikuje oprogramowanie jako dzieło literackie lub naukowe. Kraje, w
    których prawodawstwie nie można zaliczyć oprogramowania do żadnej z tych kategorii,
    mogą wskazać w umowach dwustronnych zmienione brzmienie ustępu 2, aby
    wyeliminować jakiekolwiek odniesienia do istoty praw autorskich albo wzmiankować
    wyraźnie oprogramowanie komputerowe.
    W związku z tym, że ustawa o prawie autorskim wyraźnie rozróżnia prawa autorskie do
    programów komputerowych od praw autorskich do dzieł literackich i naukowych, jedyną
    możliwością uznania płatności za użytkowanie licencji jest wyraźne wskazanie tego w
    zapisach umowy bilateralnej. Z prawa tego Rzeczpospolita Polska skorzystała w wielu
    umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania m.in. w zawartych z Singapurem,
    Kazachstanem, Izraelem i Kirgistanem, poprzez literalne wyszczególnienie programów
    komputerowych jako stanowiących należności licencyjne, jak również z krajami takimi jak
    Norwegia, Australia czy Kanada poprzez wskazanie, że pojęcie należności licencyjne
    obejmuje wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z użytkowaniem lub
    prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego.
    W art. 3 ust. 2 umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania
    wskazuje się, że przy stosowaniu danej umowy przez umawiające się państwo, jeżeli z
    kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane,
    będzie miało także znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodne z prawem tego

    państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie umowa, przy czym
    oznaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego państwa
    będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy
    prawne tego państwa.
    Rozróżnienie programów komputerowych i utworów literackich jest również podkreślane
    w umowach międzynarodowych, takich jak Traktat Światowej Organizacji Własności
    Intelektualnej o prawie autorskim, podpisany w Genewie 20 grudnia 1996 r. (Dz. U. z 2005
    r., Nr 3, poz. 12). W art. 4 tego aktu prawnego zawarta jest norma prawna mówiąca o tym,
    że programy komputerowe są chronione jak utwory literackie w rozumieniu art. 2
    Konwencji Berneńskiej. Ochrona ta odnosi się do programów komputerowych niezależnie
    od formy lub sposobu wyrażania.
    Ponadto, art. 10 ust. 1 Porozumienia w sprawie handlowych aspektów praw własności
    intelektualnej (Dz. U. z 1996 r., Nr 32, poz. 143) nakazuje ochronę programów
    komputerowych zarówno w kodzie źródłowym jak przedmiotowym jak dzieła na
    podstawie Konwencji Berneńskiej. Co więcej, analogiczny zapis został zawarty także w art.
    1 ust. 1 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009
    r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. UE. L. z 2009 r., Nr
    111, poz. 16): Zgodnie z przepisami niniejszej dyrektywy państwa członkowskie chronią
    prawem autorskim programy komputerowe w taki sposób, jak dzieła literackie w
    rozumieniu konwencji berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych.
    W związku z tym, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte z ww.
    krajami nie zawierają zapisów wskazujących, że pojęcie należności licencyjne obejmuje
    programy komputerowe (lub też gry komputerowe), bądź wszelkiego rodzaju należności
    uzyskiwane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa
    autorskiego, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobierania zryczałtowanego podatku
    dochodowego (podatku u źródła) od wypłacanych należności opisanych w stanie
    faktycznym.
    Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie w ugruntowanym i
    jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych. Wystarczy przywołać choćby takie
    wyroki i argumentację Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak:
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2014 r. (sygn. akt II FSK
      1545/12): (...) Konwencja nie definiuje pojęcia prawa autorskiego do dzieła literackiego,
      artystycznego i naukowego, którym operuje jej art. 12 ust. 3 lit. a. Odwołać się w
      związku z tym należy, zgodnie z art. 3 ust. 2 Konwencji, do przepisów ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych. Także w ustawie nie zawarto jednak
      definicji tych pojęć, choć odwołuje się ona do pojęcia praw autorskich w art. 21 ust. 1
      pkt 1. Natomiast z samego faktu uznania programu komputerowego za utwór w
      rozumieniu prawa autorskiego (art. 1 ust. 2 pkt 1) i możliwości posiadania przez ten
      utwór cech także innego rodzaju utworów nie wynika, że należności z tytułu
      użytkowania tego programu są objęte definicją należności licencyjnych zawartą w
      Konwencji jako dzieła literackie albo naukowe. Uwadze organu umknęło, że
      ustawodawca wyraźnie odróżnia te rodzaje utworów. Z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie
      autorskim wynika, że programy komputerowe nie stanowią podkategorii utworów
      literackich, ale są dziełami rodzajowo odmiennymi, choć do ich ochrony stosuje się
      odpowiednio przepisy dotyczące dzieł literackich. Obowiązujące prawo autorskie
      odróżnia zatem programy komputerowe od utworów literackich, choć jednym i
      drugim przysługuje ochrona wynikająca z prawa autorskiego, a zakres tej ochrony jest
      co do zasady identyczny. Dotyczy to jednak ochrony praw autorskich, a nie
      identycznego traktowania w zakresie opodatkowania, gdyż prawo autorskie nie
      reguluje kwestii podatkowych. Wobec tego należności z tytułu korzystania z praw
      autorskich do programu komputerowego nie mogą być utożsamiane z należnościami
      licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła literackiego, o których
      mowa w Konwencji. Programy komputerowe nie zostały bowiem zaliczone przez

      ustawodawcę do kategorii utworów literackich (a jedynie są traktowane jak utwory
      literackie pod względem ochrony praw autorskich do nich przysługujących), ani też z
      należnościami licencyjnymi z tytułu praw do dzieła naukowego bądź artystycznego,
      skoro traktowane są jako odrębny rodzaj utworu (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2014 r. (sygn. akt II FSK
      1659/12): (...) Zauważyć należy, co podkreślił również WSA, że Polska skorzystała z
      możliwości dostosowania przepisu dotyczącego należności licencyjnych w umowach z
      Kazachstanem (Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
      Republiki Kazachstanu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
      uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu majątku - Dz. U. z
      1995 r., Nr 121, poz. 586), z Portugalią (Konwencja między Rzeczypospolitą Polską a
      Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
      uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - Dz. U. z 1998 r, Nr
      48, poz. 304), a ostatnio także w nowej umowie o unikaniu podwójnego
      opodatkowania zawartej z Norwegią (Konwencja między Rzeczypospolitą Polską a
      Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
      uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do
      tej Konwencji, podpisane w Warszawie dnia 9 września 2009 r.- Dz. U. z 2010 r, nr 134,
      poz. 899). W umowach tych albo wymieniono w sposób jednoznaczny należności
      licencyjne od programów komputerowych, albo zdefiniowano należności licencyjne
      jako należności z tytułu wszelkich praw autorskich (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2015 r. (sygn. akt II FSK
      2544/13): (...) Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej
      Należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie
      mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą
      być opodatkowane w tym drugim Państwie. Ponadto z treści ust. 2 tego przepisu
      wynika, że „Jednakże należności licencyjne mogą być także opodatkowane w
      Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale
      jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub
      siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie
      może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych”. Umowa zawiera
      także definicję pojęcia „należności licencyjne”. Jest to pojęcie węższe niż katalog
      przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W definicji należności
      licencyjnych zawartej w umowie polsko-niemieckiej nie wymieniono wprost należności
      za korzystanie z praw autorskich do programów komputerowych. Nie oznacza to
      jednak, że takich należności nie można traktować jako należności licencyjnych w
      rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wszystko zależy od
      postanowień krajowego prawa autorskiego. W art. 1 ust. 2 u.p.a. jako przedmiot
      prawa autorskiego wymieniono między innymi – utwory wyrażone słowem, symbolami
      matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe,
      kartograficzne oraz programy komputerowe). Tak sformułowany przepis wskazuje, iż
      programy komputerowe są według polskiego prawa samodzielnym przedmiotem
      ochrony praw autorskich. Oznacza to, że w świetle polskiej ustawy o prawie autorskim
      programów komputerowych nie można uznać za rodzaj dzieła literackiego czy
      naukowego. Do odmiennego przekonania nie może doprowadzić także analiza treści
      art. 74 ust. 1 u.p.a. W myśl tego przepisu programy komputerowe podlegają ochronie
      „jak utwory literackie, z wyjątkami przewidzianymi samą ustawą”. Wprowadzenie w
      ustawie ochrony analogicznej jak dla utworów literackich nie zmienia jednak faktu, iż
      ustawodawca jednoznacznie wskazał na ich odrębny charakter, a wspomniany przepis
      umieścił w Rozdziale 7 ustawy zawierającym szczególne unormowania odnoszące się
      do programów komputerowych. Zdaniem Sądu tak przeprowadzona interpretacja
      polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w kontekście
      przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie pozwala na uznanie
      należności z tytułu licencji do programów komputerowych za należności licencyjne. W

      umowie bowiem mowa o należnościach z praw autorskich do określonych kategorii
      utworów - literackich, artystycznych, naukowych.
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2017 r. (sygn. akt II FSK
      1494/15): (...) Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska autora skargi
      kasacyjnej, że z samego faktu uznania programu komputerowego za utwór w
      rozumieniu prawa autorskiego wynika, iż należności licencyjne z tytułu użytkowania
      tego programu są objęte definicją należności licencyjnych zawartą w powołanej
      umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania jako dzieła literackie albo naukowe.
      Wniosku takiego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można wyciągnąć
      z treści art. 74 ust. 1 Prawa autorskiego. Zgodnie z tym przepisem, zawartym w
      rozdziale 7 Przepisy szczególne dotyczące programów komputerowych, programy
      komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochronie tej podlega każda
      forma jego wyrażenia (art. 74 ust. 2 Prawa autorskiego). Sformułowania te (wobec
      użycia w ust. 1 słowa „jak”, a nie „jako”) mają podkreślać, że programy komputerowe
      nie stanowią jednej z podkategorii utworów literackich, ale iż są one w stosunku do
      tych utworów dziełami rodzajowo odmiennymi (tak też R. Golat, Prawo autorskie i
      prawa pokrewne, Warszawa 2010, s. 68.), choć do ich ochrony stosuje się odpowiednio
      przepisy dotyczące dzieł literackich (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2018 r. (sygn. akt II FSK 814
      /16) (...) Obowiązujące obecnie prawo autorskie odróżnia zatem w sposób
      jednoznaczny programy komputerowe od utworów literackich, choć i jednym i drugim,
      co nie budzi wątpliwości, przysługuje ochrona wynikająca z prawa autorskiego, a
      zakres tej ochrony jest - co do zasady - identyczny (z pewnymi odrębnościami
      wynikającymi z przepisów dotyczących programów komputerowych - por. R. Golat, op.
      cit., s. 69). Dotyczy to jednak, co należy podkreślić, ochrony praw autorskich, a nie
      identycznego traktowania w zakresie opodatkowania. Prawo autorskie bowiem kwestii
      podatków nie reguluje. W świetle przepisów krajowych, należności z tytułu korzystania
      z praw autorskich do programu komputerowego nie mogą być zatem utożsamiane z
      należnościami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła
      literackiego. Nie zostały bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów
      literackich, a jedynie są traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw
      autorskich do nich przysługujących, ani też z należnościami licencyjnymi z tytułu praw
      do dzieła naukowego bądź artystycznego, skoro przez ustawodawcę traktowane są
      jako odrębny rodzaj utworu. Wobec tego należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji
      prawidłowo przyjął, ze skoro w art. 12 ust. 3 umowy polsko-irlandzkiej definiując
      należności licencyjne nie wymieniono należności z tytułu korzystania z
      oprogramowania komputerowego to stosownie do art. 3 ust. 2 umowy, mając na
      uwadze obowiązujący w Polsce porządek prawny, nie można tych należności
      przyporządkować do żadnej z wymienionych tam grup, a w konsekwencji, nie mogą
      być opodatkowane w państwie ich powstania (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2015 r. (sygn. akt II FSK
      2789/13) (...) Zauważyć należy, iż Polska w sposób odmienny od analizowanego
      przypadku uregulowała kwestię dotyczącą należności licencyjnych w umowach z
      Kazachstanem (Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
      Republiki Kazachstanu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
      uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu majątku - Dz. U. z
      1995 r. poz. 586), z Portugalią (Konwencja między Rzeczypospolitą Polską a Republiką
      Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu
      się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - Dz. U. z 1998 r. poz. 304), w
      nowej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Norwegią
      (Konwencja między Rzeczypospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania
      podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
      zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, podpisane w
      Warszawie dnia 9 września 2009 r. - Dz. U. 2010 r. poz. 899), także w umowie o

      unikaniu podwójnego opodatkowania z Singapurem (umowa między Rządem
      Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania
      podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
      zakresie podatków od dochodu oraz protokół do tej umowy, podpisane w Singapurze
      dnia 4 listopada 2012 r. - Dz. U. z 2014 r. poz. 443). W umowach tych albo wymieniono
      w sposób jednoznaczny należności licencyjne od programów komputerowych, albo
      zdefiniowano należności licencyjne jako „należności uzyskiwane w związku z
      użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego”. Takiej
      wyraźnej regulacji brak w umowie polsko-niemieckiej. Z tych względów stosowanie
      wykładni celowościowej, postulowane w skardze kasacyjnej organu, nie znajduje
      podstaw. Wykładnia językowa nie pozostawia bowiem wątpliwości interpretacyjnych.
      Sprawą polskiego ustawodawcy jest ewentualnie takie uregulowanie tego zagadnienia,
      które będzie nakazywało pobór podatku u źródła (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK
      1961/15): (...) Nie można podzielić stanowiska Ministra Finansów, iż z samego faktu
      uznania programu komputerowego za utwór w rozumieniu prawa autorskiego i
      możliwości posiadania przez ten utwór cech także innego rodzaju utworów wynika, iż
      należności licencyjne z tytułu użytkowania tego programu są objęte definicją
      należności licencyjnych zawartą w umowie polsko-irlandzkiej jako dzieła literackie albo
      naukowe (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FSK
      1550/09): (...) Wobec tego, że programy komputerowe nie zostały zakwalifikowane
      przez normodawcę jako dzieła literackie ani naukowe to opłaty za użytkowanie lub
      prawo użytkowania tych programów nie stanowi należności licencyjnych, o których
      stanowią art. 12 umów międzynarodowych (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 czerwca 2009 r. (sygn. akt II FSK
      276/08): Skoro program komputerowy nie stanowi dzieła literackiego ani naukowego
      w rozumieniu polskiej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz
      Konwencji Berneńskiej to na podstawie art. 12 ust. 3 Umowy w zw. z art. 3 ust. 2
      Umowy opłaty za użytkowanie lub prawo do użytkowania programu komputerowego
      nie mogą być zakwalifikowane do należności licencyjnych. Interpretacja uznająca
      należności z tytułu opłat za używanie programów komputerowych za należności
      licencyjne w myśl art. 12 ust. 3 Umowy nie znajduje oparcia także biorąc pod uwagę
      Komentarz do Konwencji Modelowej (Commentaires surles articles du Modele de
      Convention Fiscale, OECD 2005 str. 187 i n.). Wobec trudności interpretacyjnych
      zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazuje on na możliwość
      utożsamiania programu komputerowego z dziełem naukowym jako rozwiązanie, które
      jest najbardziej realistyczne. Możliwość ta musi jednak być dopuszczalna w świetle
      prawa wewnętrznego danego kraju, a to jest wyłączone ze względu na obowiązującą w
      Polsce ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Obowiązku podatkowego
      nie można domniemywać. Wskazać również należy, że w niektórych umowach o
      unikaniu podwójnego opodatkowania w definicję należności licencyjnych wprost
      zostały wpisane należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do
      użytkowania programu komputerowego (Konwencja w sprawie unikania podwójnego
      opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków
      od dochodu i majątku zawarta w dniu 21 września 1995 r. pomiędzy Rządem
      Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Kazachstanu Dz. U. Z 1995 r, Nr 121, poz.
      586, Konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
      uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawarta
      w zawarta w dniu 9 maja 1995 r. pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republika
      Portugalską Dz. U. z 1998 r., Nr 48, poz. 304) (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2010 r. (sygn. akt II
      FSK 901/09): (...) Również zalecenie zawarte w Komentarzu do art. 12 ust. 3 Modelowej

      Konwencji OECD wskazuje na brak tożsamości pojęć program komputerowy i dzieło
      literackie użytych w tej konwencji. Wskazano w nim bowiem, że państwa, które nie
      mogą przypisać programów komputerowych do żadnej kategorii dzieł wymienionych
      w art. 12 ust. 3 Konwencji (przy czym za najbardziej realistyczne uznano w
      Komentarzu zaliczenie ich do dzieł naukowych, a nie literackich) są uprawnione do
      przyjęcia w umowach dwustronnych odpowiednio znowelizowanych wersji § 2, który
      będzie pomijał wszelkie odwołanie się do charakteru praw autorskich bądź odwoływać
      się bezpośrednio do programów komputerowych. Gdyby z zapisu umowy,
      odpowiadającemu w swej treści zapisowi z Modelowej Konwencji wynikało, że
      należności licencyjne, o których tam mowa, obejmują również należności z tytułu
      korzystania z praw autorskich do programu komputerowego (bez odwołania się do
      prawa wewnętrznego), zalecenie zawarte w Komentarzu byłoby zbędne (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2014 r. (II FSK 497/12): (...)
      Umowa polsko-duńska nie definiuje pojęcia prawa autorskiego do dzieła literackiego,
      artystycznego i naukowego. Odwołać się w związku z tym należy, zgodnie z art. 3 ust. 2
      umowy polsko-duńskiej, do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych. Także w niej nie zawarto jednak własnej definicji tych pojęć, choć odwołuje
      się do pojęcia praw autorskich w art. 21 ust. 1. W ramach dokonywania wykładni tych
      pojęć w ustawie podatkowej odwołać się w związku tym należy do regulacji prawa
      autorskiego. W świetle art. 1 ust. 1 i ust. 2 u.p.a.p.p. nie budzi wątpliwości, że
      programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie przepisów prawa
      autorskiego. Nie można jednak podzielić stanowiska Ministra Finansów, iż z samego
      faktu uznania programu komputerowego za utwór w rozumieniu prawa autorskiego i
      możliwości posiadania przez ten utwór cech także innego rodzaju utworów, wynika, iż
      należności licencyjne z tytułu użytkowania tego programu są objęte definicją
      należności licencyjnych zawartą w umowie polsko-duńskiej jako dzieła literackie albo
      naukowe. Uwadze organu interpretującego umknęło bowiem, że ustawodawca
      wyraźnie odróżnia różne rodzaje utworów. W rozdziale 7 zamieszczono przepisy
      szczególne dotyczące programów komputerowych (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2015 r. (sygn. akt II FSK
      2483/13): (...) Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.p.a. przedmiotem tego prawa jest każdy przejaw
      działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci,
      niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W ustępie 2 w
      punkcie 1 tego artykułu wymieniono rodzaje utworów, specyfikując je jako wyrażone
      słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne,
      naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Oznacza to, że poczyniono
      wyraźne rozróżnienie między utworami literackimi a programami komputerowymi,
      toteż jakkolwiek programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie przepisów
      prawa autorskiego, ale nie jako utwory literackie. W konsekwencji programy
      komputerowe objęte są również zakresem regulacji art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., który
      odnosi się wprost do wszystkich należności z tytułu praw autorskich i pokrewnych. Nie
      sposób jednak przyjąć, że z samego faktu uznania programu komputerowego za
      utwór w rozumieniu prawa autorskiego wynika, iż należności z tytułu użytkowania
      tego programu są objęte definicją należności licencyjnych, zawartą w umowie polsko-
      holenderskiej. W szczególności wniosku takiego nie można wyprowadzić z treści
      zawartego w rozdziale 7 u.p.a., zatytułowanym „Przepisy szczególne dotyczące
      programów komputerowych”, art. 74 ust. 1 i ust. 2 u.p.a, zgodnie z którym programy
      komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie i ochronie tej podlega każda
      forma jego wyrażenia. Sformułowania te (wobec użycia w ust. 1 słowa „jak”, a nie
      „jako”) podkreślają, że programy komputerowe nie stanowią jednej z podkategorii
      utworów literackich, ale iż są one w stosunku do tych utworów dziełami rodzajowo
      odmiennymi, choć do ich ochrony stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące dzieł
      literackich. W świetle krajowych przepisów podatkowych należności z tytułu
      korzystania z praw do programu komputerowego nie mogą być zatem utożsamiane z

      należnościami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła
      literackiego, nie zostały bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów
      literackich, a jedynie są traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw
      autorskich do nich przysługujących (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2016 r. (sygn. akt II FSK
      2677/13): (...) Z samego faktu uznania programu komputerowego za utwór w
      rozumieniu u.p.a.p. (art. 1 ust. 2 pkt 1) i możliwości posiadania przez ten utwór cech
      także innego rodzaju utworów nie wynika, że należności z tytułu użytkowania tego
      programu są objęte definicją należności licencyjnych zawartą w Konwencji, jako dzieła
      literackie albo naukowe. Uwadze organu umknęło, że ustawodawca wyraźnie odróżnia
      te rodzaje utworów. Z art. 74 ust. 1 u.p.a.p. wynika, że programy komputerowe nie
      stanowią podkategorii utworów, literackich, ale są dziełami rodzajowo odmiennymi,
      choć do ich ochrony stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące dzieł literackich.
      Obowiązujące prawo autorskie odróżnia zatem programy komputerowe od utworów
      literackich, choć jednym i drugim przysługuje ochrona wynikająca z prawa
      autorskiego, a zakres tej ochrony jest co do zasady identyczny. Dotyczy to jednak
      ochrony praw autorskich, a nie identycznego traktowania w zakresie opodatkowania,
      gdyż prawo autorskie nie reguluje kwestii podatkowych. Wobec tego należności z
      tytułu korzystania z praw autorskich do programu komputerowego nie mogą być
      utożsamiane z należnościami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do
      dzieła literackiego, o których mowa w Konwencji. Programy komputerowe nie zostały
      bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów literackich (a jedynie są
      traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw autorskich do nich
      przysługujących), nie mogą też być utożsamiane z należnościami licencyjnymi z tytułu
      praw do dzieła naukowego bądź artystycznego, skoro traktowane są jako odrębny
      rodzaj utworu. Prezentowaną wykładnię potwierdza również treść umów
      międzynarodowych, dotyczących ochrony praw wynikających z programu
      komputerowego, a ponadto zalecenie zawarte w Komentarzu do art. 12 ust. 3
      Modelowej Konwencji OECD (...).
    – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt II FSK
      2913/15): (...) Z samego faktu uznania programu komputerowego za utwór w
      rozumieniu u.p.a.p. (art. 1 ust. 2 pkt 1) i możliwości posiadania przez ten utwór cech
      także innego rodzaju- utworów nie wynika, że należności z tytułu użytkowania tego
      programu są objęte definicją należności licencyjnych zawartą w Konwencji, jako dzieła
      literackie albo naukowe (...).
    Jednocześnie, doprecyzowując własne stanowisko w zakresie podatku dochodowego od
    osób fizycznych Wnioskodawca wskazał, że pojęcie zryczałtowanego podatku
    dochodowego (podatku u źródła) ma zastosowanie do podatku wskazanego zarówno w
    art. 21 ustawy o CIT, jak i art. 29 ustawy o PIT i przez ten pryzmat stanowisko
    Wnioskodawcy powinno zostać odczytane. A zatem – jego zdaniem – przepisy ww. ustaw
    nie będą miały zastosowania, a obowiązek poboru nie powstanie, przy czym źródłem tej
    konkluzji są przepisy właściwej UPO tożsame dla osób fizycznych i prawnych.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 27 maja 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0115-KDIT1.4011.865.2020.4.MST, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 1 czerwca 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    30 czerwca 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Gdańsku.

    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie kosztów
    postępowania według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 3
    listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 1097/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 25 października 2024 r. sygn. akt II FSK 147/22
    – oddalił skargę kasacyjną.
    W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził, że:
      (...) Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że skoro w art. 12 ust. 3 Konwencji
      definiującym należności licencyjne nie wymieniono należności z tytułu korzystania z
      oprogramowania komputerowego, to stosownie do art. 3 ust. 2 tej Konwencji, mając
      na uwadze obowiązujący w Polsce porządek prawny, nie można tych należności
      przyporządkować do żadnej z wymienionych tam grup, a w konsekwencji nie mogą
      być one opodatkowane w państwie ich powstania. W konsekwencji należności płacone
      na rzecz kontrahenta z Maroka za nabycie licencji do programu komputerowego nie
      są objęte są dyspozycją art. 29 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 12 ust. 3 Konwencji
      jako dochody z praw autorskich (należności licencyjnych), a Spółka nie jest obowiązana
      do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty tych należności,
      zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny 25 października 2024
    r.
    Odpis prawomocnego wyroku WSA otrzymałem 23 stycznia 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
      wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
      postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
      uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
    • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie
      podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.):
      Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych
      oraz daninę solidarnościową.
    W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania (tj. osoby nieposiadające na terytorium Polski centrum interesów
      osobistych lub gospodarczych ani nieprzebywające na terytorium Polski dłużej niż 183
      dni w roku podatkowym), podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów

      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W świetle art. 3 ust. 2b powołanej ustawy:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z:
        – działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w
        tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład
        (pkt 3);
        – tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub
        potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne
        nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub
        zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia
        umowy i wykonania świadczenia (pkt 7).
    Jak wynika przy tym z art. 3 ust. 2d ustawy:
      Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody
      wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których
      mowa w ust. 2b pkt 1-6.
    Stosownie do treści art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13
      pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich
      lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i
      wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za
      udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub
      prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w
      tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym
      doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) -
      pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.
    Zasada opodatkowania przychodów nierezydentów z tytułu praw autorskich i
    pokrewnych, o której mowa w powyższym przepisie obejmuje również przychody z licencji
    za prawo do korzystania z programów komputerowych (licencji do wskazanych we
    wniosku utworów multimedialnych). Ustawodawca – charakteryzując przychody objęte
    zakresem tego przepisu – wskazał ogólnie na przychody z praw autorskich, bez
    wymieniania utworów, których prawa te dotyczą. Uznać w związku z tym należy, że każde
    przychody uzyskane z praw autorskich, niezależnie od formy utworu, podlegają
    opodatkowaniu, jeżeli zostały uzyskane przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a
    ww. ustawy, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zasada ta doznaje jednakże
    ograniczenia.
    W myśl bowiem art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie
      stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego
      opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest
      możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca
      zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
    Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 4 tej ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w ust. 1 (czyli osoby fizyczne prowadzące działalność
      gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne

      niemające osobowości prawnej) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek
      dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji
      podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30
      ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust.
      4d, 5, 10, 12 i 21.
    W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka dokonuje i będzie
    dokonywać wypłat należności na rzecz Kontrahenta – osoby fizycznej będącej rezydentem
    Maroka. Wypłacane należności będą wynikały z umowy zawartej przez Spółkę z
    Kontrahentem w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest to, czy nabywając od ww. Podmiotu opisane we
    wniosku licencje Spółka jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku
    dochodowego od wypłaty tych należności.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
    Królestwa Maroka w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
    uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku,
    sporządzonej w Rabacie 24 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 110 poz. 529):
      Należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie
      mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą
      być opodatkowane w tym drugim Państwie.
      Jednakże takie należności podlegają również opodatkowaniu w Umawiającym się
      Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz
      podatek w ten sposób wymierzony nie może przekroczyć dziesięciu procent brutto
      należności licencyjnych.
    W świetle art. 12 ust. 3 ww. Konwencji:
      Określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego
      rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw
      autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla
      kin, wszelkiego patentu, znaku fabrycznego lub handlowego, wzoru lub modelu, planu,
      tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, za prawo użytkowania lub prawo do
      użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, lub za
      informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub
      naukowej; należności licencyjne obejmują również prowizje, honoraria i
      wynagrodzenia z tytułu pomocy technicznej, usług świadczonych przez personel, jak i z
      tytułu prac badawczych.
    Z kolei w myśl art. 3 ust. 2 Konwencji:
      Przy stosowaniu niniejszej konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści
      przepisu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało
      takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie
      podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja.
    Umowa dwustronna nie definiuje pojęcia prawa do użytkowania dzieła literackiego,
    artystycznego i naukowego. Odwołać się w związku z tym należy – zgodnie z art. 3 ust. 2
    Konwencji – do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Także w
    niej nie zawarto własnej definicji tych pojęć, choć nawiązanie do pojęcia praw autorskich
    zawiera art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.
    Zatem w celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy
    odnieść się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i
    prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Jak wynika z art. 1 ust. 1 tej
    ustawy:

      Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o
      indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości,
      przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
    Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:
      W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem,
      symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne,
      naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
    W świetle natomiast art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
      Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy
      niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
    W myśl art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, ochrona przyznana programowi
    komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.
    Nie budzi zatem wątpliwości, że programy komputerowe (wskazane we wniosku utwory
    multimedialne) podlegają ochronie na podstawie przepisów prawa autorskiego.
    Jak wynika z uzasadnienia zapadłego w Państwa sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Gdańsku z 3 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 1097/21:
      Obowiązujące obecnie prawo autorskie odróżnia zatem w sposób jednoznaczny
      programy komputerowe od utworów literackich, choć i jednym, i drugim, co nie budzi
      wątpliwości, przysługuje ochrona wynikająca z prawa autorskiego, a zakres tej ochrony
      jest - co do zasady - identyczny (z pewnymi odrębnościami wynikającymi z przepisów
      dotyczących programów komputerowych - zob. R. Golat, op. cit., s. 69). Dotyczy to
      jednak, co należy podkreślić, ochrony praw autorskich, a nie identycznego traktowania
      w zakresie opodatkowania. Prawo autorskie bowiem kwestii podatków nie reguluje. W
      świetle przepisów krajowych, należności z tytułu korzystania z praw autorskich do
      programu komputerowego nie mogą być zatem utożsamiane z należnościami
      licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła literackiego. Nie zostały
      bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów literackich, a jedynie są
      traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw autorskich do nich
      przysługujących, ani też z należnościami licencyjnymi z tytułu praw do dzieła
      naukowego bądź artystycznego, skoro przez ustawodawcę traktowane są jako
      odrębny rodzaj utworu.
    Wobec powyższego, skoro w definicji należności licencyjnych z art. 12 ust. 3 polsko-
    marokańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie wymieniono należności
    z tytułu korzystania z oprogramowania komputerowego (utworów multimedialnych), a
    stosownie do art. 3 ust. 2 Konwencji – mając na uwadze obowiązujący w Polsce porządek
    prawny – nie można tych należności przyporządkować do żadnej z wymienionych tam
    grup, nie mogą być one opodatkowane w państwie ich powstania. Opisane we wniosku
    należności nie podlegają zatem opodatkowaniu u źródła, tj. w Polsce.
    Reasumując, należności płacone przez Państwa Spółkę na rzecz Kontrahenta z Maroka za
    nabycie licencji do programu komputerowego nie są objęte dyspozycją art. 29 ust. 1 pkt 1
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 12 ust. 3 Konwencji. Tym
    samym Spółka nie jest obowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego
    od wypłaty tych należności – nie ma do niej zastosowania art. 41 ust. 4 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:

    • stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia oraz
    • zdarzenia przyszłego przez Państwa przedstawionego i stanu prawnego, który
      obowiązywał w dacie złożenia wniosku.
    Przedmiotem tej interpretacji jest wniosek Spółki w zakresie podatku dochodowego od
    osób fizycznych, tj. w zakresie płatności dokonywanych przez Spółkę na rzecz
    Kontrahenta z Maroka. Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
    jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    • Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    • Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.