Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-329/16-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-28
Teza: zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT dla kompleksowych usług dostawy i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz;
Słowa kluczowe: modernizacja; stawka-stawki podatku; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2016 r. (data wpływu 22 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 17 maja 2016 r. (data wpływu 20 maja 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 maja 2016 r. (doręczone w dniu 12 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla kompleksowych usług dostawy i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz wymienionych w pkt 1.1 – 1.8 wniosku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla kompleksowych usług dostawy i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej.

Wniosek uzupełniono w dniu 17 maja 2016 r. (data wpływu 20 maja 2016 r. ) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 9 maja 2016 r. (doręczone w dniu 12 maja 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny :

Wnioskodawca jest spółką komandytową z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Wnioskodawca”), w której komandytariuszami są dwie osoby fizyczne z miejscem zamieszkania w Polsce („Dwie Osoby Fizyczne”) a komplementariuszem jest spółka z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi w podatku CIT w Polsce („Spółka”). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją i montażem zabudowy meblowej oraz elementów wykończeniowych na wymiar. Zabudowa meblowa oraz elementy wykończeniowe wykonywane są na wymiar dla konkretnego klienta oraz są montowane w mieszkaniu lub domu. Wśród produkowanych i montowanych przez Wnioskodawcę zabudów meblowych oraz elementów wykończeniowych znajdują się :

1.  Elementy służące do wykańczania wnętrz : 1.1 Panele podłogowe wraz z listwami przypodłogowymi – montowane na stałe na podłogach 1.2 Panele ścienne – montowane na stałe do ścian za pomocą wieloskładnikowego specjalistycznego kleju montażowego 1.3 Parapety – montowane na stałe przy oknach za pomocą kleju montażowego oraz gipsu 1.4 Framugi (ościeżnice, futryny) – montowane na stałe do ścian (otworów drzwiowych) za pomocą wieloskładnikowych specjalistycznych klejów montażowych oraz silikonów 1.5 Drzwi wewnętrzne – montowane na zawiasach przymocowanych do ościeżnic 1.6 Balustrady schodów – montowane na stałe do schodów balustrady wykonane z drewna, ze szkła lub z innych materiałów 1.7 Antresole – antresole wykonane z drewna lub z innych materiałów, zamontowane wewnątrz izby poprzez przymocowanie elementów antresoli do ścian, podłóg lub sufitu w sposób trwały 1.8 Schody wewnętrzne – schody wewnątrz mieszkania (domu) prowadzące na kolejną kondygnację albo na antresolę wykonaną wewnątrz izby oraz 1.9 Inne elementy meblowe i wykończeniowe – trwale montowane do elementów architektonicznych budynku (dalej łącznie jako „Elementy Wykończenia Wnętrz”).
2.  Materiały do budowy zabudowy meblowej: 2.1 Zabudowy meblowe pokojowe, łazienkowe, przeznaczone na korytarze itp. - montowane w sposób trwały do elementów architektonicznych mieszkania (domu) za pomocą wkrętów, kołków rozporowych montowanych w ścianach, oraz klejów montażowych, 2.2 Szafy wnękowe montowane na stałe przy pomocy kotew oraz klejów montażowych we wnękach. Szafy te nie mogą służyć jako szafy wolnostojące ze względu na ich konstrukcję. 2.3 Meble kuchenne w zabudowie na wymiar - montowane w sposób trwały do elementów architektonicznych mieszkania (domu) za pomocą wkrętów, kołków rozporowych montowanych w ścianach (dalej łącznie jako „Zabudowa Meblowa").

Usługi polegające na dostawie i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej stanowią jeden, niedający się podzielić, kompleksowy proces, który polega na: (1) wykonaniu projektu wnętrza, zindywidualizowanego dla konkretnego klienta, (2) wykonaniu Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej, zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem oraz (3) montażu Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej w mieszkaniu lub domu klienta.

Zapłata otrzymywana przez Wnioskodawcę od klienta za wykonanie usług dostawy i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej stanowi jedną kwotę obejmującą koszty (1) wykonania projektu wnętrza, zindywidualizowanego dla konkretnego klienta, (2) wykonania Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej, zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem oraz (3) montażu Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej w mieszkaniu lub domu klienta wraz z kosztami materiałów niezbędnych do dokonania tego montażu - bez wyszczególniania indywidualnej wartości poszczególnych elementów tej usługi.

Należy podkreślić, iż Elementy Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej są projektowane ściśle pod wymiar dla określonego klienta i są montowane na stałe w mieszkaniu lub domu tego klienta. Elementy Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej po ewentualnym demontażu nie będą się nadawały do ponownego montażu i użytku. Wszystkie prace i materiały wymienione w niniejszym Wniosku są częścią składową kompleksowego wykończenia lokalu mieszkalnego lub domu do stanu zamieszkania. Należy podkreślić, iż zarówno Elementy Wykończenia Wnętrz jak i Zabudowa Meblowa po odłączeniu od całości nie może być przedmiotem obrotu bowiem całkowicie lub w istotny sposób straci na wartości i możliwości użytkowania. Demontaż Elementów Wykończenia Wnętrz lub Zabudowy Meblowej spowodowałby, iż przestaną one spełniać swoje funkcje oraz istotnie stracą na wartości estetycznej, użytkowej i finansowej. Elementy Wykończenia Wnętrz lub Zabudowy Meblowej po demontażu posiadałyby niemożliwe do usunięcia ślady po wkrętach, dziury, ślady po klejach i po innych materiałach montażowych.

Ponadto, w przypadku demontażu Elementów Wykończenia Wnętrz lub Zabudowy Meblowej uszkodzeniu uległyby same elementy architektoniczne mieszkania lub domu. Demontaż Elementów Wykończenia Wnętrz lub Zabudowy Meblowej spowodowałby uszkodzenie ścian. Wnioskodawca przyznaje, że uszkodzenia takie są odwracalne, dziury oczywiście można wypełnić i zamalować, jednak demontaż zabudowy meblowej i elementów wykończeniowych niewątpliwie zniweczyłby cel remontu (modernizacji, wykończenia) lokalu mieszkalnego. Lokal pozbawiony np. zabudowy kuchennej nie mógłby spełniać prawidłowo swojej funkcji. Podobnie, usunięcie paneli podłogowych lub ściennych to niewątpliwie odwrócenie procesu remontu (modernizacji, wykończenia) - nie można tego utożsamiać z „przemeblowaniem”. To wskazanie dotyczy wszystkich Elementów Wykończenia Wnętrz oraz Zabudowy Meblowej.

Wnioskodawca podkreśla, że we Wniosku poprzez „meble na wymiar" Wnioskodawca nie ma na myśli mebli ruchomych, które Wnioskodawca również produkuje na wymiar. Poprzez „meble na wymiar” / „meble w zabudowie na wymiar" Wnioskodawca rozumie wyłącznie meble montowane do elementów architektonicznych budynku, które to meble straciłyby swoje walory użytkowe i estetyczne lub w zupełności nie nadawałyby się do użytku po ich demontażu.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 17 maja 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że będzie wykonywał usługi polegające na dostawie i montażu elementów wykończenia wnętrz oraz zabudowy meblowej w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Wskazane przez Spółkę w pkt 1.9 stanu faktycznego opisanego we wniosku „inne elementy meblowe i wykończeniowe – trwale montowane do elementów architektonicznych budynku”, które będą produkowane i montowane przez Spółkę to:

1.  zabudowy wnęk związane na stałe ze ścianą przy pomocy kotw oraz kleju montażowego, bez możliwości przeniesienia w inne miejsce,
2.  zabudowy kuchenne związane na stałe z elementami architektonicznymi oraz blatami i infrastrukturą kuchenną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 1):

*   czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, usługa kompleksowa polegająca na dostawie i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg obniżonej stawki podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2) ustawy o VAT, tj. wg stawki 7% podatku VAT (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - 8% podatku VAT) ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, usługa kompleksowa polegająca na dostawie i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg obniżonej stawki podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2) ustawy o VAT, tj. wg stawki 7% podatku VAT (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - 8% podatku VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem m.in. art. 41 ust. 2 ustawy o VAT. Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem m.in. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT stawkę podatku VAT w - wysokości 8% stosuje się do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Definicja „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” znajduje się w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez „budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym” rozumie się: (i) obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz (ii) lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych („PKOB”) w dziale 12, a także (iii) obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

Z kolei art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT nie zalicza się: (i) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, oraz (ii) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Art. 41 ust. 12c ustawy o VAT stanowi, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 i ust. 12b ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (tj. do końca 12016 r. - stawkę 8% podatku VAT), stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W dziale 11 PKOB mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: (i) mieszkalnych jednorodzinnych (nr 111 PKOB), (ii) o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (nr 112 PKOB), oraz (iii) zbiorowego zamieszkania (nr 113 PKOB).

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć: budowa, remont, modernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z kolei z art. 3 pkt 7a ustawy Prawo budowlane wynika, że przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji. Natomiast definicję remontu zawarto w art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 2/13) wskazał m.in., że „ustawodawca nie odesłał \[w ustawie o VAT\] również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Taki zabieg byłby zresztą wątpliwy z uwagi na konieczność autonomicznego traktowania przepisów o podatku od towarów i usług ze względu na potrzebę ich harmonizacji na poziomie wspólnotowym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 \[ustawy o VAT\], w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części (\`(...)\`).

Ponadto, NSA w ww. uchwale, stanął również na stanowisku, iż „mając na uwadze opisane w postanowieniu składu zwykłego czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, które jak wynika ze stanu faktycznego zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji, polega na montażu elementów mebli do zabudowy kuchennej, wnękowej, łazienkowej itp., przygotowanych na konkretny wymiar i wbudowanych w budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym w sposób trwały \[NSA\] w poszerzonym składzie stwierdza, że jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części (\`(...)\`).

Obniżona stawka \[podatku VAT\] znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które, przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 \[ustawy o VAT\]. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 \[ustawy o VAT\]. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka \[podatku VAT\], o której mowa w ust. 2 tego artykułu."

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2014 r. (nr ILPP1/443-913/13-4/MD) przyjął definicję słownikową pojęcia „remont”, podkreślając, iż kwalifikacja na gruncie przepisów ustawy o VAT zależy przede wszystkim od zakresu umowy zawartej z klientem. Ponadto w wyżej powołanej interpretacji wskazano, iż „w znaczeniu słownikowym „remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „Instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Modernizacja to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś” - według internetowego słownika języka polskiego”.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego we Wniosku, Wnioskodawca zajmuje się produkcją i montażem m.in. Elementów Wykończenia Wnętrz. Elementy Wykończenia Wnętrz wykonywane są na wymiar dla konkretnego klienta oraz są montowane u klienta w mieszkaniu lub domu. Usługi polegające na montażu Elementów Wykończenia Wnętrz stanowią jeden, niedający się po dzielić, kompleksowy proces. Ponadto, w przypadku demontażu Elementów Wykończenia Wnętrz uszkodzeniu uległyby same elementy architektoniczne mieszkania lub domu. Demontaż Elementów Wykończenia Wnętrz skutkowałby uszkodzeniem ścian, spowodowałby utratę walorów użytkowych estetycznych Elementów Wykończenia Wnętrz lub też ich zupełną nieprzydatność do użytku.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, usługa kompleksowa polegająca na dostawie i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg obniżonej stawki podatku VAT, tj. wg stawki 7% podatku VAT (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - 8% podatku VAT).

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy zostało przedstawione m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2016 r. (nr IPPP2/4512-1142/15-2/BH), w której Minister Finansów stwierdził, iż „analiza stanu faktycznego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania stawki obniżonej w wysokości 8%. na podstawie art. 41 ust. 12 (ustawy o VAT) do usług polegających na wykonaniu zabudowy meblowej, zabudowy poddaszy i schodów oraz zabudowy kuchennej w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię sposobu wykonania usługi wynika, że zabudowa wykonywana przez Wnioskodawczynię nie polega na prostym montażu komponentów meblowych a następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) i ma charakter stały. Zabudowa kuchenna, jak Wnioskodawczyni wskazuje, jest to zabudowa z cegły lub kamienia, która poprzez cementowanie tworzy całość z podłogą i ścianą pomieszczenia. W przypadku zabudowy poddasza Wnioskodawczyni wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku (lokalu) poprzez dopasowanie pomieszczenia do zabudowy tworząc wycięcia w stropie, dachu, natomiast zabudowa schodów jest podstawą schodów i nie może być zdemontowana. Ponadto, jak wskazano we wniosku, demontaż zabudowy naruszy konstrukcję budynku.

Stanowisko tożsame z powyższym zaprezentował Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2015 r. (nr IPPP3/443-530/12/15-5/S/MPe), z której wynika, iż w stanie faktycznym tej sprawy „Wnioskodawca, prowadzi działalność w zakresie usług montażowych, sprzedawanych towarów używanych do szeroko rozumianego wykańczania wnętrz, ze szczególnym uwzględnieniem materiałów budowlanych użytych do remontu lub/i modernizacji pomieszczeń, w których instalowane są: glazury, szkło, lustra, terakoty, ceramika łazienkowa, płyty karton-gipsowe, płyty wiórowe laminowane, drewno i inne półprodukty drewniane lub drewno podobne, konstrukcje z płyt karton gipsowych lub płyt wiórowych laminowanych, pełniących funkcje mebli, wyposażenia tych konstrukcji, farby, akcesoria i inne półprodukty do wykańczania wnętrz, meble kuchenne na stałe zainstalowane do ścian budynku wraz z ich wyposażeniem. Prace te polegają na: dostosowaniu podłączeń hydraulicznych, gazowych, wentylacyjnych i elektrycznych do zabudowy meblowej, naklejeniu: szkła, laminatów, paneli fornirowanych, tapet, paneli lakierowanych lub glazury na ściany, trwałym zamontowaniu wcześniej wykonanych przez Wnioskodawcę półproduktów mebli kuchennych, finalnie stanowiących meble kuchenne wraz z wyposażeniem na stale do ścian budynku tak, że ich deinstalacja prowadzić będzie do istotnej zmiany całości oraz uszkodzenia ścian. Podkreślenia wymaga fakt, iż Klient sprzedając mieszkanie (dom jednorodzinny), w którym jest zabudowa stała w postaci mebli kuchennych, nie może zabrać mebli, ponieważ są wykonane i zamontowane w danym pomieszczeniu, pod określony wymiar na stałe i nie będą pasowały w innym lokalu. Zgodnie z tak przedstawionym stanem faktycznym, Minister Finansów stwierdził, iż Wnioskodawca może stosować 8% stawkę podatku VAT do zabudowy meblowej polegającej m.in. na naklejeniu: szkła, laminatów, paneli fornirowanych, tapet, paneli lakierowanych lub glazury na ściany w obiektach budownictwa społecznego.

Również w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 15 kwietnia 2015 r. (nr IPPP3/4512-19/15-4/IG), organ podatkowy wskazał, iż „w przypadku kompleksowej usługi polegającej na montażu wskazanych w opisie sprawy towarów \[tj. montaż okien oraz parapetów, montaż drzwi wraz z framugami oraz progiem\] z jednoczesną ich dostawą, wykonywanej w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 \[ustawy o VAT\] w obiektach budowlanych lub ich częściach, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów ustawy, zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 \[ustawy o VAT\], z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 41 ust 12b \[ustawy o VAT\].

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla kompleksowych usług dostawy i montażu Elementów Wykończenia Wnętrz wymienionych w pkt 1.1 – 1.8 wniosku – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie natomiast do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy – stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący ( np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosa P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że opisane w stanie faktycznym czynności polegające na dostawie i montażu elementów wykończenia wnętrz stanowią jeden, niedający się podzielić, kompleksowy proces, który polega na: (1) wykonaniu projektu wnętrza, (2) wykonaniu Elementów Wykończenia Wnętrz, zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem oraz (3) montażu Elementów Wykończenia Wnętrz .

Kolejnym krokiem jest kwalifikacja danej transakcji jako dostawy towarów lub świadczenia usług. W celu określenia czy dana transakcja złożona stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności w jakich jest ona dokonywana.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje projekt wnętrza zindywidualizowany dla konkretnego klienta, wykonuje elementy wykończenia wnętrz zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem i wreszcie dokonuje montażu przygotowanych elementów w mieszkaniu lub domu klienta. Z charakteru wykonywanych czynności wynika, że dominująca w tym przypadku jest usługa, której finalnym efektem jest montaż elementów wykończenia wnętrz.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją i montażem elementów wykończeniowych na wymiar. Elementy wykończeniowe wykonywane są na wymiar dla konkretnego klienta oraz są montowane w mieszkaniu lub domu. Wnioskodawca wskazał, że wykonuje usługi polegające na dostawie i montażu elementów wykończenia wnętrz w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Wśród produkowanych i montowanych przez Wnioskodawcę elementów wykończeniowych znajdują się :

1.1 Panele podłogowe wraz z listwami przypodłogowymi – montowane na stałe na podłogach 1.2 Panele ścienne – montowane na stałe do ścian za pomocą wieloskładnikowego specjalistycznego kleju montażowego 1.3 Parapety – montowane na stałe przy oknach za pomocą kleju montażowego oraz gipsu 1.4 Framugi (ościeżnice, futryny) – montowane na stałe do ścian (otworów drzwiowych) za pomocą wieloskładnikowych specjalistycznych klejów montażowych oraz silikonów 1.5 Drzwi wewnętrzne – montowane na zawiasach przymocowanych do ościeżnic 1.6 Balustrady schodów – montowane na stałe do schodów balustrady wykonane z drewna, ze szkła lub z innych materiałów 1.7 Antresole – antresole wykonane z drewna lub z innych materiałów, zamontowane wewnątrz izby poprzez przymocowanie elementów antresoli do ścian, podłóg lub sufitu w sposób trwały 1.8 Schody wewnętrzne – schody wewnątrz mieszkania (domu) prowadzące na kolejną kondygnację albo na antresolę wykonaną wewnątrz izby.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Wymienione we wniosku w pkt 1.1 do 1.8 elementy wykończenia wnętrz mają charakter trwały i po ich zamontowaniu staną się częściami składowymi obiektu budowlanego.

Należy wskazać, że legalna definicja pojęcia „części składowe” zawarta została w art. 47 § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380). Zgodnie z tym przepisem, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto, w § 1 art. 47 ww. ustawy wskazano, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Aby uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej (budynku/lokalu mieszkalnego) element wykończenia powinien być połączony z tą rzeczą w taki sposób, by istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna oraz
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza).

Nadto, połączenie to powinno mieć charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Dodatkowo wskazuje się, że elementy wykończenia wnętrz stają się wtedy częściami składowymi budynku, gdy utracą byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. W takim wypadku, elementy te przestają stanowić samoistne rzeczy, lecz tworzą wraz z budynkiem nierozerwalną całość.

Odłączenie tych elementów od budynku lub lokalu spowodowałoby uszkodzenie lub istotną zmianę całości i/lub uszkodzenie lub zmianę elementów odłączonych.

Kierując się dodatkowo stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w cytowanej przez Wnioskodawcę uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r, sygn. akt I FPS 2/13 wskazać należy, że co do zasady nie ma przeszkód, aby wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na dostawie i montażu opisanych Elementów Wykończenia Wnętrz zaliczyć do modernizacji budynku lub jego części ( tj. unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego), ze skutkiem w postaci zastosowania do tych czynności obniżonej stawki podatkowej na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Stawka podatku przewidziana przepisem art. 41 ust. 12 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie do całości robót (koszt robocizny oraz materiału), przy założeniu, że roboty te wykonywane są w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym tj. w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, oraz że Wnioskodawca zawarł umowy na wykonanie usługi, bez wyodrębniania poszczególnych elementów, które złożą się na tę usługę.

Organ podatkowy informuje ponadto, że w zakresie stawki podatku dla kompleksowych usług dostawy i montażu Zabudowy Meblowej wymienionych w pkt 2 wniosku oraz innych elementów meblowych i wykończeniowych wymienionych w pkt 1.9 wniosku wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – postanowienie nr IPPP1/4512-329/16-5/MP.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.