Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.293.2018.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-17
Teza: Kwestia prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej w przypadku przejęcia spółki zależnej.
Słowa kluczowe: dywidendy; odliczenia; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 19 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej w przypadku przejęcia spółki zależnej przez W. S.A. – **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej w przypadku przejęcia przez M. Sp. z o.o. spółki W. S.A. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej w przypadku przejęcia spółki zależnej przez W. S.A. oraz w przypadku przejęcia przez M. Sp. z o.o. spółki W. S.A.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: W. S.A.;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: M. Sp. z o.o.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowani są podmiotami powiązanymi w relacji: spółka matka (M. Sp. z o.o.) - spółka córka (W. S.A.). Niezależnie od tego, spółka W. S.A. jest właścicielem udziałów/akcji w innych spółkach kapitałowych.

Zależność spółka matka (M. Sp. z o.o.) - spółka córka (W. S.A.) istnieje od 2006 roku. Zarówno W. S.A. jak i M. Sp. z o.o. prowadzą bieżącą działalność gospodarczą oraz posiadają istotne aktywa w postaci udziałów i akcji spółek zależnych.

Zainteresowani rozważają uproszczenie struktury kapitałowej, której są częścią, poprzez:

1.  połączenie M. Sp. z o.o. oraz W. S.A. lub
2.  połączenie W. S.A. z jedną lub kilkoma z jego spółek zależnych.

Połączenia o których mowa w pkt A) oraz pkt B) powyżej, zostaną dokonane (odpowiednio) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych, czyli poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej, na spółkę przejmującą. W efekcie dojdzie zatem do przejęcia całego majątku spółki zależnej (spółki córki) przez spółkę dominującą (spółkę matkę) oraz w konsekwencji do wykreślenia spółki zależnej z rejestru przedsiębiorców KRS.

W. S.A. jest spółką, której przysługuje prawo do odliczenia podatku dochodowego odprowadzonego od dywidend uzyskanych w latach 1995 - 2006, od kwoty podatku dochodowego, należnego od uzyskiwanych dochodów.

Uprawnienie to przysługuje W. S.A. w związku z tym, że w latach 1995 - 2006, spółka ta uzyskiwała przychody z tytułu dywidend wypłacanych przez spółki zależne. Zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, spółki zależne W. S.A., jako płatnicy podatku dochodowego od osób prawnych w momencie wypłaty dywidendy do W. S.A., pobierały z tego tytułu zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych (art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r). Wysokość podatku była uzależniona od kwoty wypłacanej dywidendy oraz od obowiązującej aktualnie stawki podatku, która w zależności od okresu, którego to dotyczy wynosiła 20% lub 19% przychodu. Podstawę dla pobrania podatku dochodowego przez płatnika stanowił obowiązujący do 31 grudnia 2006 r. przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego treścią w brzmieniu na 31 grudnia 2006 r. „podatek dochodowy od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem ust. 2, ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.”

Równocześnie jednak w stanie prawnym obowiązującym w latach 1995 - 2006 na podstawie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, W. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego odprowadzonego od otrzymanych dywidend, od kwoty podatku dochodowego naliczanego od dochodów W. S.A. z bieżącej działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązującego do 31.12.2006 r.:

„ Art. 23 ust. 1. Kwotę podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odlicza się od kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 19 ust. 2. W razie braku możliwości odliczenia, o którym mowa w ust. 1, kwotę podatku, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie, odlicza się w następnych latach podatkowych.”

Przepis art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23 ustawy tej ustawy obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. Od dnia 1 stycznia 2007 roku, na podstawie art. 1 ust. 23 ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589), uchylono bowiem art. 23 ustawy oraz wprowadzono zmiany w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zmiany weszły w życie 1 stycznia 2007 roku. Nowe przepisy wprowadziły rozwiązanie polegające na stosowaniu zwolnień od podatku dochodowego z tytułu dywidend wypłaconych przez polskie spółki, przy obowiązku spełnienia określonych warunków przez spółki otrzymujące dywidendy (art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wprowadzone wówczas przepisy (z zastrzeżeniem warunków w których uwzględniono okresy przejściowe), zasadniczo rzecz biorąc obowiązują do dziś.

Jednocześnie, w przepisach przejściowych (art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) ustawodawca postanowił, że polscy podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2007 roku nabyli prawo do odliczeń określone w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku, zachowują to prawo w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 roku.

W oparciu o powyższy przepis przejściowy spółka W. S.A. dokonywała zatem po 1 stycznia 2007 roku, odliczenia od podatku dochodowego, kwoty zryczałtowanego podatku pobranego od dywidend wypłacanych spółce w latach 1995 - 2006. Do dnia złożenia niniejszego wniosku, spółka W. S.A. nie odliczyła od podatku dochodowego całej kwoty podatku pobranego od wypłacanych W. S.A. dywidend w latach 1995 - 2006, planuje jednak w dalszym ciągu sukcesywne dokonywać takich odliczeń w przyszłości w oparciu o ww. przepis przejściowy, który w dalszym ciągu obowiązuje.

W świetle powyższych okoliczności, Zainteresowani powzięli wątpliwość odnośnie skutków podatkowych (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych), planowanych połączeń w kontekście przysługujących W. S.A. uprawnień związanych z opisanym powyżej prawem do odliczania od podatku dochodowego, kwoty zryczałtowanego podatku od dywidend uzyskiwanych przez W. S.A. od spółek zależnych w latach 1995 - 2006.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku przejęcia przez spółkę W. S.A. spółki zależnej, przysługujące spółce przejmującej prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej, może ulec jakiemukolwiek ograniczeniu lub wygaśnięciu, po dokonanym przejęciu ?
2.  Czy w przypadku przejęcia przez M. Sp. z o.o. spółki W. S.A., przysługujące spółce przejmowanej, prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmowanej, może ulec jakiemukolwiek ograniczeniu lub wygaśnięciu po dokonanym przejęciu, czy też w całości zostanie przejęte przez M. Sp. z o.o. ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zagadnienia ogólne związane z prawem W. S.A. do odliczania od podatku dochodowego, kwoty podatku od dywidend uzyskiwanych przez W. S.A. w latach 1995 - 2006.

W stanie prawnym obowiązującym sprzed dniem 1 stycznia 2007 roku, dywidendy wypłacane przez polskie spółki będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, innym polskim podatnikom podatku dochodowego od osób prawnych, w każdym przypadku opodatkowane były podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zryczałtowany podatek dochodowy z tego tytułu był pobierany przez spółkę wypłacającą dywidendę w dniu dokonania wypłaty (art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku).

Jednocześnie, art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umożliwiał odliczenie pobranego przez płatnika podatku od dywidend, od podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki otrzymującej dywidendę. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku, kwotę podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, odlicza się od kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 19 tej ustawy. Stosownie zaś do art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie braku możliwości odliczenia, o którym mowa w ust. 1 wskazanego przepisu, kwotę podatku, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie, odlicza się w następnych latach podatkowych. Od dnia 1 stycznia 2007 roku, na podstawie art. 1 ust. 23 ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uchylono art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wprowadzono zmiany w art. 22 tej ustawy. Zmiany te weszły w życie 1 stycznia 2007 roku. Nowe przepisy wprowadziły rozwiązanie polegające na stosowaniu zwolnień od podatku dochodowego z tytułu dywidend wypłaconych przez polskie spółki, przy obowiązku spełnienia określonych warunków przez spółki otrzymujące dywidendy (art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wprowadzone wówczas przepisy (z zastrzeżeniem warunków w których uwzględniono okresy przejściowe), zasadniczo rzecz biorąc obowiązują do dziś.

Jednocześnie, w przepisach przejściowych (art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. tj. wprowadzającej zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) ustawodawca postanowił, że podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2007 roku nabyli prawo do odliczeń określone w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku, zachowują to prawo w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 roku.

W oparciu o powyższy przepis przejściowy spółka W. S.A. dokonywała zatem odliczenia od podatku dochodowego, kwoty zryczałtowanego podatku pobranego od dywidend wypłacanych spółce w latach 1995 - 2006. Do dnia złożenia niniejszego wniosku, spółka W. S.A. nie odliczyła jeszcze od podatku dochodowego całej kwoty podatku pobranego od wypłacanych W. S.A. dywidend w latach 1995 - 2006, planuje jednak w dalszym ciągu sukcesywne dokonywanie takich odliczeń w przyszłości w oparciu o ww. przepis przejściowy, który w dalszym ciągu obowiązuje.

W kontekście planowanych połączeń, kluczowe znaczenie ma szczególny charakter uprawnienia przysługującego W. S.A. w oparciu o wymienione wyżej przepisy. Zapis określony w przepisach przejściowych (art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku, wprowadzającej zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) przyznaje bowiem podatnikom (w tym spółce W. S.A.) prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego od innych dochodów w kolejnych latach podatkowych. Zapis powyższy nie wprowadza jakiegokolwiek ograniczenia (w tym czasowego) w zakresie odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego pobranego od dywidend.

Należy ponadto zwrócić uwagę, iż opisane powyżej prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego jest odrębną i szczególną instytucją w prawie podatkowym. Pomimo podobieństwa z instytucją nadpłaty, prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego nie może być z nią identyfikowane. Zgodnie z art. 72 i kolejnymi ustawy Ordynacja podatkowa, nadpłatą jest w szczególności kwota nadpłaconego lub zapłaconego nienależnie podatku (podatku pobranego przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej niż należnej). W opisanym stanie faktycznym, zryczałtowany podatek dochodowy, pobrany był w oparciu o istniejącą podstawę prawną (tj. art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) i pobrany był w należnej, prawidłowej wysokości. Tak więc, w tym przypadku nie występuje sytuacja pobrania podatku bez podstawy prawnej (tj. podatku pobranego nienależnie) lub sytuacja pobrania podatku w wysokości wyższej niż należna (tj. nadpłaconego podatku).

W związku z tym, iż prawo do odliczenia pobranego podatku dochodowego od osób prawnych nie jest traktowane jako prawo do nadpłaty, toteż i w stosunku do tego uprawnienia nie będą miały zastosowania przepisy właściwe dla nadpłaty. W szczególności w odniesieniu do prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, nie znajdują zastosowania przepisy dotyczące przedawnienia (art. 68 i następne ustawy Ordynacja podatkowa). W odróżnieniu od nadpłaty, prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, nie ulega przedawnieniu. Brak jest podstaw do twierdzenia, że zastosowanie znajdą tu przepisy ogólne w zakresie przedawnienia, gdyż ich istota odnosi się do zobowiązań podatkowych. W przedmiotowej sprawie mamy natomiast do czynienia z odliczeniem zryczałtowanego podatku pobranego przez płatnika, który spółka W. S.A. jest uprawniona odliczyć również w latach następnych.

Odrębność przysługującego W. S.A. prawa do odliczenia podatku dochodowego, w stosunku do prawa do nadpłaty, ma również inne konsekwencje. Należy bowiem wskazać, że art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 1 grudnia 2006 roku, dawał podatnikom prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, nie ograniczając tego prawa w czasie. Jednakże, w żadnym przypadku nie dawał uprawnienia do zwrotu tego podatku w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości jego odliczenia, np. w sytuacji, gdy podatnik nie uzyskuje dochodów (czyli nie opłaca podatku dochodowego na zasadach ogólnych), bądź zostanie zlikwidowany. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, że norma wynikająca z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku) powinna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Potwierdzenie wąskiej interpretacji przedmiotowych przepisów jest Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2014 nr ILPB4/423-205/14-2/ŁM: „(\`(...)\`) Ponadto należy wskazać, że art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dawał podatnikom prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, nie ograniczając tego prawa w czasie. Jednakże w żadnym przypadku nie dawał uprawnienia do zwrotu tego podatku w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości jego odliczenia, np. w sytuacji, gdy podatnik nie uzyskuje dochodów (czyli nie opłaca podatku dochodowego na zasadach ogólnych) bądź zostanie zlikwidowany. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, że norma wynikająca z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej(\`(...)\`)”.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że w żadnym ze stanów faktycznych będących przedmiotem wniosku, nie dojdzie do likwidacji spółki W. S.A. lecz do: bądź to przejęcia przez W. S.A. spółki zależnej, bądź też do przejęcia W. S.A. przez spółkę matkę (M. Sp. z o.o.). W drugim przypadku, konsekwencją przejęcia będzie zaś wyłącznie wykreślenie W. S.A. z rejestru przedsiębiorców KRS, dokonywane z urzędu jako techniczny skutek równoczesnego wpisania połączenia spółek do rejestru spółki przejmującej (art. 493 § 2 ksh).

1.  Własne stanowisko w zakresie pytania nr 1:

Zainteresowani stoją na stanowisku, że w przypadku przejęcia przez W. S.A. spółki zależnej, przysługujące spółce przejmującej prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej nie ulegnie żadnemu ograniczeniu ani wygaśnięciu. Swoje stanowisko Zainteresowani pragną uzasadnić w następujący sposób:

Z prawnego punktu widzenia, na skutek połączenia dokonanego w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych, czyli przez przejęcie całego majątku spółki przejmowanej, W. S.A., jako spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (zostanie następcą prawnym tej spółki). Skutek ten został uregulowany treścią art. 494 kodeksu spółek handlowych.

Z podatkowego punktu widzenia W. S.A. jako spółka przejmująca, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej (art. 93 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej).

Przedmiotem sukcesji generalnej opisanej w art. 93 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej, są wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, tj. prawa i obowiązki wynikające z aktów normatywnych prawa podatkowego, w tym również prawa i obowiązki przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, poza tymi, które ustawodawca jasno i wyraźnie wyłączył z sukcesji generalnej. Przykładem takiego wyłączenia może być np. brak prawa do rozliczania straty podatkowej, podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego (art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wprowadził jednak żadnych regulacji, które w sytuacji połączenia spółek kapitałowych przez przejęcie w jakikolwiek sposób ograniczałyby prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej.

W szczególności zaś brak jest jakichkolwiek podstaw, aby wyjątek od zasady sukcesji podatkowej - określony w art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. zakaz uwzględniania w dochodach spółki przejmującej, straty podatkowej spółki przejmowanej), obejmował również ograniczenie prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki po przejęciu. Na gruncie prawa podatkowego ugruntowana jest linia orzecznicza sądów administracyjnych, która nakazuje interpretowanie wyjątków w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Rozumowanie to ma pełne zastosowanie do opisanego przypadku.

Tym samym, Zainteresowani stoją na stanowisku, że w opisanych powyżej okolicznościach tj. w przypadku połączenia W. S.A. ze spółką zależną poprzez przejęcie całego majątku tej spółki zależnej, przysługujące spółce przejmującej prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki zostanie zachowane przez spółkę przejmującą tj. W. S.A. w niezmienionym zakresie i będzie mogła ona z niego skorzystać w odniesieniu do podatku dochodowego należnego od dochodów wykazywanych ewentualnie również po połączeniu.

1.  Własne stanowisko w zakresie pytania nr 2:

Zainteresowani stoją na stanowisku, że w przypadku przejęcia przez spółkę M. Sp. z o.o. (spółka dominująca), spółki W. S.A. (spółka zależna), przysługujące spółce przejmowanej prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmowanej, nie ulegnie żadnemu ograniczeniu ani wygaśnięciu lecz po połączeniu, będzie przysługiwało spółce przejmującej.

Swoje stanowisko Zainteresowani pragną uzasadnić w następujący sposób:

Z prawnego punktu widzenia, na skutek połączenia dokonanego w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych, czyli przez przejęcie całego majątku spółki przejmowanej, M. Sp. z o.o., jako spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (zostanie następcą prawnym tej spółki). Skutek ten został uregulowany treścią art. 494 kodeksu spółek handlowych.

Z podatkowego punktu widzenia M. Sp. z o.o. jako spółka przejmująca, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej tj. W. S.A. (art. 93 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej).

Przedmiotem sukcesji generalnej opisanej w art. 93 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej, są wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, tj. prawa i obowiązki wynikające z aktów normatywnych prawa podatkowego, w tym również prawa i obowiązki przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, poza tymi, które ustawodawca jasno i wyraźnie wyłączył z sukcesji generalnej.

Przykładem takiego wyłączenia może być np. brak prawa do rozliczania straty podatkowej, podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego (art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wprowadził jednak żadnych regulacji, które w sytuacji połączenia spółek kapitałowych przez przejęcie, w jakikolwiek sposób ograniczałyby przejęcie wynikającego z przepisów prawa podatkowego, przysługującego spółce przejmowanej prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki oraz kontynuowanie korzystania z tego prawa po przejęciu, przez spółkę przejmującą.

W szczególności zaś brak jest jakichkolwiek podstaw, aby wyjątek od zasady sukcesji podatkowej - określony w art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. zakaz uwzględniania w dochodach spółki przejmującej, straty podatkowej spółki przejmowanej), obejmował również ograniczenie prawa do odliczenia w spółce przejmującej zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej po przejęciu spółki, której przysługiwało to uprawnienie przed przejęciem.

Na gruncie prawa podatkowego ugruntowana jest linia orzecznicza sądów administracyjnych, która nakazuje interpretowanie wyjątków w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Rozumowanie to ma pełne zastosowanie do opisanego przypadku.

Zainteresowani stoją zatem na stanowisku, że w opisanych powyżej okolicznościach tj. w przypadku połączenia M Sp. z o.o. ze spółką zależną W. S.A. poprzez przejęcie całego majątku tej spółki zależnej, przysługujące spółce zależnej prawo do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki, zostanie przejęte przez spółkę przejmującą tj. M Sp. z o.o. w niezmienionym zakresie i będzie mogła ona z niego skorzystać w odniesieniu do podatku dochodowego należnego od dochodów wykazywanych ewentualnie po połączeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej w przypadku przejęcia spółki zależnej przez W. S.A. – **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, od kwoty podatku dochodowego wynikającego z innych dochodów spółki przejmującej w przypadku przejęcia przez M. Sp. z o.o. spółki W. S.A. – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy (w zakresie pytań oznaczonych nr 1 – 2).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.