Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.279.2021.4.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-25
Teza: Dokumentowania korekty cen dokonywanych przez Spółkę
Słowa kluczowe: cena; korekta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 23 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 lipca 2021 r. (doręczone 16 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania korekty cen dokonywanych przez Spółkę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

30 kwietnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania korekty cen dokonywanych przez Spółkę.

Złożony wniosek został uzupełniony na wezwanie Organu z 2 lipca 2021 r. (doręczone 16 lipca 2021 r.) pismem z 23 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

(\`(...)\`) Sp. z o.o. (dalej jako: Podatnik lub Spółka) jest stroną transakcji z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11a ust. 2-3 Ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: UPDOP). Transakcja dotyczy sprzedaży produktów oraz świadczenia związanych z tym usług, kosztów niewykorzystanych mocy produkcyjnych (dalej jako: transakcja).

Transakcja udokumentowana jest umowami dotyczącymi dostaw i umowami dotyczącymi świadczenia usług.

Dla wspomnianej powyżej transakcji wydana została przez (\`(...)\`) Decyzja uznająca prawidłowość wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy podmiotami powiązanymi (dalej jako: Decyzja APA). Z zawartych umów dotyczących dostawy wynika, iż dla danego asortymentu produktów przez cały rok, niezależnie od daty zrealizowania transakcji sprzedaży, ma być stosowana jedna cena sprzedaży. Stosowanie jednej ceny dotyczy danego zakładu i asortymentu produktów.

Różnice w cenach pomiędzy zakładami wynikają z kalkulacji kosztów produkcji produktu w poszczególnych zakładach. Cena danego asortymentu produktów ustalona jest na podstawie średniej ceny zakupu surowców, rzeczywistego uzysku i kosztów produkcji (dalej koszt produktu). Tak ustalony koszt produktu powiększany jest o narzut. Wysokość narzutu jaki ma zostać zrealizowany na transakcji wynika z Decyzji APA. W trakcie roku cena określana jest na podstawie planowanych kosztów produktu. Spółka ustala koszt produktu na początku roku na podstawie danych historycznych. Na podstawie planowanych kosztów produktu wystawiane są pierwsze faktury. Po okresie kilku miesięcy, po weryfikacji stosowanych kosztów produktu może być dokonana korekta ceny dotycząca wszystkich wystawionych dotychczas faktur. Wynika to ze zmiany wysokości kosztów produktu ustalonych na podstawie danych z bieżącego roku podatkowego. Korekta dokumentowana jest zbiorczą fakturą korygującą i dotyczy danego asortymentu, dla wszystkich transakcji sprzedaży od początku roku podatkowego (w odniesieniu do wszystkich zrealizowanych transakcji ustalany jest ten sam koszt produktu). Postępowanie takie jest zgodne z postanowieniami umowy i ma na celu wypełnienie Decyzji APA. W lutym (12 miesiąc roku obrotowego) Spółka dokonuje ponownej analizy kosztów produktu i wystawia zbiorczą fakturę korygującą dla danego asortymentu produktu. W kalkulacji są uwzględnione rzeczywiste koszty produkcji za okres 11 miesięcy i planowane koszty za ostatni miesiąc. W kwietniu (2 miesiące po zakończeniu roku) dokonywana jest ostateczna kalkulacja rzeczywistego kosztu produktu dla wszystkich transakcji dotyczących danego rodzaju produktu – celem jest wypełnienie warunków umowy czyli zastosowanie jednej ceny dla danego rodzaju asortymentu produktów. W celu dokonania korekty ceny dla danego asortymentu produktów uwzględniającej rzeczywiste koszty produktu wystawiana jest faktura korygująca. Opisane powyżej działania polegające na wystawianiu faktur korygujących dotyczą poszczególnych asortymentów produktów w ramach realizowanej transakcji objętej Decyzją APA. Wysokość narzutu ustalona w Decyzji APA jest weryfikowana dla całej transakcji, na którą składają się zarówno dostawy produktów jak i świadczenie usług oraz koszty niewykorzystanych mocy produkcyjnych, za cały okres danego roku podatkowego.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że obniżenie cen w formie rabatu nie miało miejsca. Udzielenie obniżek lub opustów cen nie miało miejsca. Sposób kalkulacji ceny w analizowanej transakcji wynika z Decyzji APA. Mechanizm kalkulacji ceny zakłada możliwość zmiany kosztów produktu (zdefiniowanego we wniosku o wydanie interpretacji jako średnia cena zakupu surowców, rzeczywistego uzysku i kosztów produkcji). W wyniku zmiany kosztów produktu cena kwotowo ulega zmianie. Zmiana ceny nie jest jednak spowodowana błędem i wynika z przyjętego i potwierdzonego w decyzji APA mechanizmu. Tym samym mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Spółka nie podwyższała cen, nie stwierdziła pomyłek w cenie, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Opisany stan faktyczny nie dotyczy sytuacji, w których zmiana ceny jest wynikiem zwrotu towarów i opakowań. Korekta cen poszczególnych asortymentów wynika ze zmiany wysokości kosztów produktu oraz może wynikać ze zmiany wysokości narzutu.

Należy jednak podkreślić, że celem zmiany wysokości narzutu na kosztach produktów jest jedynie osiągnięcie wysokości narzutu wynikającej z Decyzji APA. Korekty dokonywane przez Spółkę dotyczą konkretnych dostaw towarów bądź świadczenia usług. Spółka dokonując przeliczenia kosztów produktu i przeprowadzając rozliczenie z kontrahentem identyfikuje poszczególne dostawy i usługi, których wartość powinna ulec zmianie.

Wystawiane są zbiorcze faktury korygujące ze wskazaniem poszczególnych korygowanych faktur i ich wartości.

Sposób kalkulacji ceny w analizowanej transakcji wynika z Decyzji APA. Mechanizm kalkulacji ceny zakłada możliwość zmiany kosztów produktu (zdefiniowanego we wniosku o wydanie interpretacji jako średnia cena zakupu surowców, rzeczywistego uzysku i kosztów produkcji). W wyniku zmiany kosztów produktu cena kwotowo ulega zmianie. Zmiana ceny nie jest jednak spowodowana błędem w kalkulacji i wynika z przyjętego i potwierdzonego w decyzji APA mechanizmu. Korekty są następstwem ustalenia kosztów produktów, które możliwe jest w okresie późniejszym niż wystawienie pierwotnych faktur.

Tym samym dokonywane przez Spółkę korekty nie są powodowane chęcią podwyższenia lub obniżenia ceny produktów lub usług. Mają na celu odzwierciedlenie ustaleń co do cen określonych jako rynkowe w Decyzji APA.

Dokonywana korekta nie ma związku z świadczeniem jakichkolwiek czynności przez podmioty powiązane na rzecz Wnioskodawcy bądź przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy korekty cen dokonywane przez Spółkę zarówno w trakcie roku podatkowego jak i po jego zakończeniu powinny być dokumentowane fakturami korygującymi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Dokonywane korekty ceny asortymentów poszczególnych produktów nie są związane z udzieleniem lub otrzymaniem opustów i obniżek cen udzielonych po dokonaniu sprzedaży, zwróconymi towarami lub opakowaniami lub zwróconą przez Spółkę całością lub częścią zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło. Jak podkreślano powyżej, dokonywane korekty mają bezpośredni wpływ na kwoty należne z tytułu poszczególnych (konkretnych) rozliczeń dostaw produktów. Dokonywane korekty nie mogą być postrzegane jako błąd w kalkulacji wynagrodzenia z tytułu realizowanych transakcji ze względu na przyjęty sposób kalkulacji cen. Tym samym należy potwierdzić, że dokonywane przez Spółkę korekty poszczególnych asortymentów dotyczą cen (wynikają ze sposobu kalkulacji ceny). Ich celem jest ustalenie na koniec roku poprawnej wysokości cen poszczególnych asortymentów w oparciu o rzeczywiste koszty produktów. Tym samym dokumentowane powinny być one fakturami korygującymi. Udokumentowanie korekt notą byłoby zdaniem Spółki właściwe w przypadku, gdyby miało dotyczyć korekty dotyczącej zrealizowanego poziomu rentowności dla całej transakcji (całej transakcji w Decyzji APA). Czyli w przypadku, gdy w wyniku weryfikacji rentowności transakcji po zakończeniu roku i dokonaniu korekt cen transferowych dla poszczególnych produktów fakturami korygującymi nie osiągnięto by narzutu przewidzianego Decyzją APA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Przytoczona definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania w sposób dopełniający definicję towarów. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają zasadniczo wszystkie czynności wykonywane w ramach odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy – w myśl którego – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że podstawę opodatkowania, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Według art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem; (…).

Jak stanowi art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Z kolei art. 106j ust. 1 ustawy, określa przypadki, w których podatnik powinien wystawić fakturę korygującą. I tak, zgodnie z ww. przepisem, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak stanowi art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Przepis art. 106j ust. 3 ustawy, ogranicza możliwości wystawiania faktur zbiorczych jedynie do przypadków, kiedy zmiana ceny (jej zmniejszenie) dotyczy wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Zatem, w takiej sytuacji faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej. W pozostałych przypadkach również można wystawiać zbiorcze korekty, ale te muszą zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy.

Powyższe uregulowania wskazują, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Zaznaczyć należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

*   pierwszy rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione w celu naprawienia błędu, który spowodował podanie nieprawidłowej kwoty należności na fakturze pierwotnej, a który istniał już w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Błędy te polegają w szczególności na nieprawidłowym określeniu ilości sprzedawanego towaru, błędnym określeniu w fakturze ceny towaru niezgodnej z ustaleniami między stronami transakcji, czy też nieprawidłowym ustaleniu stawki podatku VAT w wyniku błędu rachunkowego;

*   drugi rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione z przyczyn o charakterze wtórnym, które nie istniały w momencie wystawienia faktury pierwotnej i których powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę. Przyczyny powodujące konieczność wystawienia takich faktur to m.in.: podwyższenie ceny towaru już po wystawieniu faktury pierwotnej, czy następcze udzielenie rabatu, skonta, upustu na zakupiony towar. Przyczyną wtórną może być również zwrot towaru.

Z opisu sprawy wynika, że (\`(...)\`)Sp. z o.o. jest stroną transakcji z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11a ust.2-3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Transakcja dotyczy sprzedaży produktów oraz świadczenia związanych z tym usług, kosztów niewykorzystanych mocy produkcyjnych. Transakcja udokumentowana jest umowami dotyczącymi dostaw i umowami dotyczącymi świadczenia usług.

Dla wspomnianej powyżej transakcji wydana została przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej Decyzja uznająca prawidłowość wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy podmiotami powiązanymi (Decyzja APA). Z zawartych umów dotyczących dostawy wynika, iż dla danego asortymentu produktów przez cały rok, niezależnie od daty zrealizowania transakcji sprzedaży, ma być stosowana jedna cena sprzedaży. Stosowanie jednej ceny dotyczy danego zakładu i asortymentu produktów.

Różnice w cenach pomiędzy zakładami wynikają z kalkulacji kosztów produkcji produktu w poszczególnych zakładach. Cena danego asortymentu produktów ustalona jest na podstawie średniej ceny zakupu surowców, rzeczywistego uzysku i kosztów produkcji (koszt produktu). Tak ustalony koszt produktu powiększany jest o narzut. Wysokość narzutu jaki ma zostać zrealizowany na transakcji wynika z Decyzji APA. W trakcie roku cena określana jest na podstawie planowanych kosztów produktu. Spółka ustala koszt produktu na początku roku na podstawie danych historycznych. Na podstawie planowanych kosztów produktu wystawiane są pierwsze faktury. Po okresie kilku miesięcy, po weryfikacji stosowanych kosztów produktu może być dokonana korekta ceny dotycząca wszystkich wystawionych dotychczas faktur. Wynika to ze zmiany wysokości kosztów produktu ustalonych na podstawie danych z bieżącego roku podatkowego. Korekta dokumentowana jest zbiorczą fakturą korygującą i dotyczy danego asortymentu, dla wszystkich transakcji sprzedaży od początku roku podatkowego (w odniesieniu do wszystkich zrealizowanych transakcji ustalany jest ten sam koszt produktu). Postępowanie takie jest zgodne z postanowieniami umowy i ma na celu wypełnienie Decyzji APA. W lutym (12 miesiąc roku obrotowego) Spółka dokonuje ponownej analizy kosztów produktu i wystawia zbiorczą fakturę korygującą dla danego asortymentu produktu. W kalkulacji są uwzględnione rzeczywiste koszty produkcji za okres 11 miesięcy i planowane koszty za ostatni miesiąc. W kwietniu (2 miesiące po zakończeniu roku) dokonywana jest ostateczna kalkulacja rzeczywistego kosztu produktu dla wszystkich transakcji dotyczących danego rodzaju produktu – celem jest wypełnienie warunków umowy czyli zastosowanie jednej ceny dla danego rodzaju asortymentu produktów. W celu dokonania korekty ceny dla danego asortymentu produktów uwzględniającej rzeczywiste koszty produktu wystawiana jest faktura korygująca. Opisane powyżej działania polegające na wystawianiu faktur korygujących dotyczą poszczególnych asortymentów produktów w ramach realizowanej transakcji objętej Decyzją APA. Wysokość narzutu ustalona w Decyzji APA jest weryfikowana dla całej transakcji, na którą składają się zarówno dostawy produktów jak i świadczenie usług oraz koszty niewykorzystanych mocy produkcyjnych, za cały okres danego roku podatkowego.

Obniżenie cen w formie rabatu nie miało miejsca. Udzielenie obniżek lub opustów cen nie miało miejsca. Sposób kalkulacji ceny w analizowanej transakcji wynika z Decyzji APA. Mechanizm kalkulacji ceny zakłada możliwość zmiany kosztów produktu (zdefiniowanego jako średnia cena zakupu surowców, rzeczywistego uzysku i kosztów produkcji). W wyniku zamiany kosztów produktu cena kwotowo ulega zmianie. Zmiana ceny nie jest jednak spowodowana błędem i wynika z przyjętego i potwierdzonego w decyzji APA mechanizmu. Tym samym mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Spółka nie podwyższała cen, nie stwierdziła pomyłek w cenie, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Opisany stan faktyczny nie dotyczy sytuacji, w których zmiana ceny jest wynikiem zwrotu towarów i opakowań. Korekta cen poszczególnych asortymentów wynika ze zmiany wysokości kosztów produktu oraz może wynikać ze zmiany wysokości narzutu.

Celem zmiany wysokości narzutu na kosztach produktów jest jedynie osiągnięcie wysokości narzutu wynikającej z Decyzji APA. Korekty dokonywane przez Spółkę dotyczą konkretnych dostaw towarów bądź świadczenia usług. Spółka dokonując przeliczenia kosztów produktu i przeprowadzając rozliczenie z kontrahentem identyfikuje poszczególne dostawy i usługi, których wartość powinna ulec zmianie.

Wystawiane są zbiorcze faktury korygujące ze wskazaniem poszczególnych korygowanych faktur i ich wartości.

Sposób kalkulacji ceny w analizowanej transakcji wynika z Decyzji APA. Mechanizm kalkulacji ceny zakłada możliwość zmiany kosztów produktu (zdefiniowanego jako średnia cena zakupu surowców, rzeczywistego uzysku i kosztów produkcji). W wyniku zmiany kosztów produktu cena kwotowo ulega zmianie. Zmiana ceny nie jest jednak spowodowana błędem w kalkulacji i wynika z przyjętego i potwierdzonego w decyzji APA mechanizmu. Korekty są następstwem ustalenia kosztów produktów, które możliwe jest w okresie późniejszym niż wystawienie pierwotnych faktur.

Tym samym dokonywane przez Spółkę korekty nie są powodowane chęcią podwyższenia lub obniżenia ceny produktów lub usług. Mają na celu odzwierciedlenie ustaleń co do cen określonych jako rynkowe w Decyzji APA.

Dokonywana korekta nie ma związku z świadczeniem jakichkolwiek czynności przez podmioty powiązane na rzecz Wnioskodawcy bądź przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy korekta cen dokonywana przez Spółkę powinna być dokumentowana fakturami korygującymi.

W omawianej sprawie Wnioskodawca wskazał, że stosuje jedną cenę sprzedaży, która dotyczy danego zakładu i asortymentu produktów. W trakcie roku cena określana jest na podstawie planowanych kosztów produktu, natomiast na początku roku na podstawie danych historycznych. Po kilku miesiącach po weryfikacji stosowanych kosztów produktu Spółka dokonuje korekty ceny wszystkich wystawionych dotychczas faktur. Korekta dokumentowana jest zbiorczą fakturą korygującą i dotyczy danego asortymentu, dla wszystkich transakcji sprzedaży od początku roku podatkowego. Na koniec roku obrotowego Spółka dokonuje ponownej analizy kosztów produktu i wystawia zbiorczą fakturę korygującą dla danego asortymentu produktów. Po zakończeniu roku dokonywana jest ostateczna kalkulacja rzeczywistego kosztu produktu dla wszystkich transakcji dotyczących danego rodzaju produktu. W wyniku zmiany kosztów produktu cena kwotowo ulega zmianie.

Jak wskazał Wnioskodawca, korekty dotyczą konkretnych transakcji, konkretnych cen produktu, zatem w opisanej sytuacji prawidłowe jest udokumentowanie przez Wnioskodawcę transakcji poprzez wystawianie faktur korygujących, a tym samym ujmowanie tych korekt w rozliczeniach podatku VAT (zwiększenie lub zmniejszenie podatku należnego).

W opisanej sytuacji korekta wysokości kosztów produktu koryguje zmianę podstawy opodatkowania, gdyż ma ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi, o których mowa w art. 5 ustawy, tj. dostawą towarów. W konsekwencji zgodnie z przepisami ustawy dokonywane przez Wnioskodawcę korekty powinny być udokumentowane poprzez wystawienie faktur korygujących.

Zatem w analizowanej sytuacji zmiana wysokości kosztów produktów odnosi się do konkretnych faktur i ma wpływ na cenę konkretnych towarów, a co za tym idzie ma wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, którą należy dokumentować fakturami korygującymi wystawianymi do pierwotnych faktur.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje także, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.