Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.275.2023.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-12
Teza: Dotyczy ustalenia czy niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4a (winno być art. 15 ust. 4 – przypis Organu) oraz 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych).
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; ubezpieczenia-ubezpieczenia majątkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4a (winno być art. 15 ust. 4 – przypis Organu) oraz 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Działalność gospodarcza Spółki obejmuje m.in. przekazywanie pojazdów (samochodów ciężarowych) do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu oraz umów leasingu (operacyjnego jak i leasingu finansowego). Klientami Spółki są wyłącznie podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Pojazdy stanowią własność Spółki. Spółka ponosi koszty związane z ubezpieczeniem pojazdów. Wśród rodzajów ubezpieczeń pojazdów nabywanych przez Spółkę można wymienić ubezpieczenia obowiązkowe (takie jak ubezpieczenie OC) oraz ubezpieczenia dobrowolne (takie jak ubezpieczenie AC).

Koszty ubezpieczeń ponoszone przez Spółkę ewidencjonowane są w momencie ich poniesienia na kontach rozliczeniowych „rozliczenia międzyokresowe czynne” a następnie rozliczane w czasie (tj. proporcjonalnie do czasu trwania okresu ubezpieczenia).

Jednocześnie, koszty ubezpieczenia pojazdów są odzwierciedlone na fakturach sprzedażowych wystawianych przez Spółkę. W praktyce, Spółka rozlicza część składki na ubezpieczenie, proporcjonalnie do okresu ubezpieczenia pojazdu (przykładowo: w przypadku wykupienia ubezpieczenia pojazdu na okres 12 miesięcy, na miesięcznych fakturach Spółka wykazuje 1/12 składki na ubezpieczenie). Kwoty wynikające z wystawionych faktur sprzedażowych (w tym, w zakresie częściowego rozliczania składek na ubezpieczenie) stanowią dla Spółki przychody podatkowe.

W przypadku sprzedaży pojazdu przed zakończeniem obowiązywania okresu ubezpieczenia, Spółka dokonuje wypowiedzenia umowy ubezpieczenia oraz zwraca się do ubezpieczyciela o zwrot nierozliczonej części składek ubezpieczeniowych, za pozostały okres obowiązywania umowy ubezpieczenia, w którym Spółka nie jest już właścicielem pojazdów. Niewykorzystana część składki na ubezpieczenie może zostać zwrócona w miesiącu w którym następuje sprzedaż pojazdu i wypowiedzenie umowy ubezpieczenia. Niemniej jednak, zdarzają się także sytuacje, w których sprzedaż pojazdu i wypowiedzenie umowy ubezpieczenia następuje w jednym miesiącu, natomiast zwrócenie niewykorzystanej części składki ma miejsce w kolejnym miesiącu (miesiącach).

Dodatkowo, zdarzają się sytuacje w których klienci Spółki korzystający z usług najmu oraz leasingu pojazdów oferowanych przez Spółkę posiadają zaległości w dokonywaniu opłat/rat związanych z wykonywaniem umowy. W określonych sytuacjach, wskutek braku możliwości wyegzekwowania zapłaty, Spółka przejmuje posiadanie przedmiotu ubezpieczenia (pojazdu) oraz - w zakresie ubezpieczeń dobrowolnych - wypowiada umowę ubezpieczenia dobrowolnego i wnioskuje o zwrot części składki ubezpieczeniowej za okres od przejęcia przedmiotu ubezpieczenia do pozostałego okresu obowiązania umowy ubezpieczenia dobrowolnego.

W każdym z rozpatrywanych przypadków, kwoty zwróconych składek za niewykorzystany okres ubezpieczenia nie były uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, a z drugiej strony są wykazywane przez Spółkę jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w momencie otrzymania zwrotu środków.

Jednocześnie, Spółka planuje wdrożyć model, w którym moment otrzymania zwrotu części składek za niewykorzystany okres ubezpieczenia, będzie momentem w którym Spółka dokona ujęcia tych kosztów dla celów bilansowych dokonując przeksięgowania kosztów z rozliczeń międzyokresowych i odniesienia pozostałej części kosztu na konta wynikowe, w ciężar kosztów operacyjnych.

Na tle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego powyżej, Spółka pragnie potwierdzić zasady ujmowania zwróconych części składek za niewykorzystany okres ubezpieczenia jako koszt uzyskania przychodów.

**Pytanie**

Czy niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4a (winno być art. 15 ust. 4 – przypis Organu) oraz 4b-4c Ustawy o CIT, tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4a oraz 4b-4c Ustawy o CIT tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Z ugruntowanej linii orzeczniczej oraz interpretacji podatkowych wydanych w zakresie wykładni art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT wynika, że wydatek poniesiony przez podatnika stanowi dla niego koszt uzyskania przychodu, jeżeli posiada on następujące cechy:

1) oniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

2) został właściwie udokumentowany,

3) jest definitywny, tj. nie został podatnikowi zwrócony,

4) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz

5) nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W tym miejscu należy wskazać, że wydatki związane z ubezpieczeniem pojazdów, które są przekazywane klientom Spółki w wykonaniu umów najmu oraz leasingu, niewątpliwie służą zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów Spółki, jakimi są płatności z tytułu rat za najem lub leasing. Spółka ubezpieczając przedmiot umów najmu oraz leasingu zabezpiecza zdolność pojazdów do generowania swoich przychodów oraz dodatkowo rozpoznaje przychody podatkowe z tego tytułu, w związku z fakturowaniem części składek na ubezpieczenie pojazdów. A zatem należy przyjąć, że wydatki z tytułu składek na ubezpieczenia stanowią koszt uzyskania przychodu Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do ujmowania składek na ubezpieczenie samochodów ciężarowych do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wysokości. Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że z uwagi na ofertę najmu oraz leasingu wyłącznie w zakresie samochodów ciężarowych oraz ciągników siodłowych, w przedmiotowym przypadku nie znajdują ograniczenia w prawie do odliczenia składek na ubezpieczenia samochodów osobowych, przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 49 Ustawy o CIT.

W przedmiotowym przypadku, koszty składek na ubezpieczenie pojazdów są rozliczane poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów, zarówno dla celów bilansowych jak też podatkowych. Jednocześnie, w przypadku wypowiedzenia umowy ubezpieczenia i otrzymania od ubezpieczyciela zwrotu niewykorzystanej części składki (przykładowo: wskutek sprzedaży pojazdu lub skrócenia okresu ubezpieczenia dobrowolnego), z perspektywy bilansowej Spółka planuje dokonanie zmiany kwalifikacji nierozliczonej części składki, wyksięgowując ją z rozliczeń międzyokresowych i odnosząc jednorazowo w ciężar kosztów operacyjnych (na kontach wynikowych).

W celu ustalenia momentu ujęcia kosztu przez Spółkę, należy prawidłowo określić jego charakter. Przepisy Ustawy o CIT przewidują dwie kategorie kosztów: koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (tj. koszty bezpośrednie) oraz koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tj. koszty pośrednie).

Moment ujęcia tzw. kosztów bezpośrednich dla celów podatkowych jest uregulowany w art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, który stanowi, że „Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c”.

Artykuł 15 ust. 4b Ustawy o CIT, stanowi, że „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody”.

Natomiast art. 15 ust. 4c Ustawy o CIT „Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie”.

Definicja tzw. kosztów pośrednich jest zawarta w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, który stanowi, że „koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.

Z kolei dzień poniesienia kosztu pośredniego jest zdefiniowany w art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, który stanowi, iż „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty bezpośrednie to takie, w stosunku do których podatnicy są w stanie bezpośrednio przyporządkować je do osiąganych przychodów, natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Na gruncie przepisów zaprezentowanych powyżej, należy wskazać istotną różnicę w zakresie momentu ujmowania kosztów bezpośrednio i pośrednio związanych z osiąganymi przychodami. Mianowicie, w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, o momencie potrącenia kosztów dla celów podatkowych nie decyduje moment ich poniesienia (jak w przypadku kosztów pośrednich).

Zasada podatkowego ujmowania kosztów bezpośrednich jest odzwierciedleniem rachunkowej zasady współmierności przychodów i kosztów, która stanowi, że koszty które można jednoznacznie przypisać do konkretnych przychodów osiąganych przez dany podmiot, należy rozpoznawać w okresie w którym wykazano odpowiadające im przychody. W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych „to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku między kosztami a przychodami danego roku podatkowego” (por. wyrok WSA w Warszawie z 11 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1732/07).

W orzecznictwie oraz doktrynie za klasyczny przykład kosztu bezpośredniego uznaje się koszty surowców wykorzystywanych w działalności produkcyjnej. Bezspornym i niekontrowersyjnym jest fakt, że momentem właściwym dla podatkowego rozpoznania takich kosztów jest moment w którym dany podatnik osiąga przychody, które zostały wygenerowane bezpośrednio w związku z wykorzystaniem określonych surowców. Zgodnie ze wspomnianą zasadą współmierności przychodów i kosztów, kluczową okolicznością decydującą o momencie rozpoznania kosztu bezpośredniego jest umiejętność wykazania bezpośredniego związku kosztów z konkretnym przychodem.

Mając na uwadze zaprezentowany opis zdarzenia przyszłego, przepisy oraz powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, zwrócone składki na ubezpieczenie (podobnie jak części składek na ubezpieczenie fakturowane przez Spółkę na klientów w trakcie trwania umowy ubezpieczenia) stanowią koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4c Ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka po stronie kosztowej rozpoznaje składki na ubezpieczenie poprzez rozliczenia międzyokresowe, a z drugiej strony koszty składek ubezpieczeniowych są odzwierciedlone na fakturach przychodowych, należy przyjąć że wykazanie bezpośredniego związku ponoszonych kosztów z osiąganymi przychodami jest w tym przypadku ewidentne i bezsporne.

Analogicznie, w sytuacji w której umowa ubezpieczenia zostaje wypowiedziana (niezależnie od tego, czy przyczyną jest sprzedaż, wypowiedzenie umowy ubezpieczenia dobrowolnego lub też jakakolwiek inna przyczyna) i Spółka otrzyma zwrot niewykorzystanej części składki (który zostanie wykazany jako przychód podatkowy), należy stwierdzić jednoznaczny związek osiągniętego przychodu z kosztem bezpośrednio związanym z tą częścią przychodu, tj. pozostałą częścią składki na ubezpieczenie, która do tej pory nie została jeszcze rozliczona dla celów podatkowych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższa wykładnia znajduje także swoje systemowe uzasadnienie w treści przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, który stanowi, że do przychodów podatkowych nie zalicza się „zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów”. Skoro ustawodawca przewiduje, że zwrócone wydatki które nie były wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów nie stanowią przychodu podatkowego, a contrario - w sytuacji zwrotu wydatków niezaliczonych uprzednio do kosztów podatkowych, które zostały/zostają ujęte jako przychód podatkowy, podatnik powinien nabyć prawo do jednoczesnego rozpoznania odpowiadających mu kosztów uzyskania przychodu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4a (winno być art. 15 ust. 4 – przypis Organu) oraz 4b-4c Ustawy o CIT tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

W tym miejscu należy pokreślić, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się m.in. składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, gdyż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Zatem przepis ten nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ samochody które objęte są ubezpieczeniem, o którym mowa we wniosku są samochodami ciężarowymi.

Z kolei, regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in, że działalność gospodarcza Spółki obejmuje m.in. przekazywanie pojazdów (samochodów ciężarowych) do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu oraz umów leasingu (operacyjnego jak i leasingu finansowego). Klientami Spółki są wyłącznie podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Pojazdy stanowią własność Spółki. Spółka ponosi koszty związane z ubezpieczeniem pojazdów. Wśród rodzajów ubezpieczeń pojazdów nabywanych przez Spółkę można wymienić ubezpieczenia obowiązkowe (takie jak ubezpieczenie OC) oraz ubezpieczenia dobrowolne (takie jak ubezpieczenie AC). Koszty ubezpieczeń ponoszone przez Spółkę ewidencjonowane są w momencie ich poniesienia na kontach rozliczeniowych „rozliczenia międzyokresowe czynne” a następnie rozliczane w czasie (tj. proporcjonalnie do czasu trwania okresu ubezpieczenia). Zdarzają się sytuację, w których Spółka wnioskuje o zwrot niewykorzystanej części składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia. W każdym z rozpatrywanych przypadków, kwoty zwróconych składek za niewykorzystany okres ubezpieczenia nie były uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4 oraz 4b-4c Ustawy o CIT, tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności wskazać należy, że ponoszone przez Państwa, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, koszty ubezpieczenia pojazdów, wśród których wskazują Państwo ubezpieczenia obowiązkowe (takie jak ubezpieczenie OC) oraz ubezpieczenia dobrowolne (takie jak ubezpieczenie AC) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z wniosku wynika, że koszty składek na ubezpieczenie pojazdów (samochodów ciężarowych), których Spółka jest właścicielem są wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki obejmującej przekazywanie pojazdów do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu lub umów leasingu.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że koszty ubezpieczeń ponoszone przez Spółkę ewidencjonowane są w momencie ich poniesienia na kontach rozliczeniowych „rozliczenia międzyokresowe czynne” a następnie rozliczane w czasie.

Zatem obowiązek uiszczenia składek na ubezpieczenie ww. pojazdów jest związane z posiadaniem konkretnych pojazdów i jest niezależne od sposobu wykorzystania danego środka transportu. Wnioskodawca nie ponosi bowiem składek na ubezpieczenie pojazdu w celu przytowania go do najmu czy leasingu, a jedynie w związku z byciem właścicielem danego środka transportu. Niezależnie, czy następnie pojazd ten zostanie oddany w najem czy leasing, czy też w późniejszym czasie zostanie sprzedany, to ww. składki muszą zostać poniesione.

Tym samym składki na ubezpieczejnie ww. pojazdów należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami Spółki.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że w przypadku sprzedaży pojazdu przed zakończeniem obowiązywania okresu ubezpieczenia, Spółka dokonuje wypowiedzenia umowy ubezpieczenia oraz zwraca się do ubezpieczyciela o zwrot nierozliczonej części składek ubezpieczeniowych, za pozostały okres obowiązywania umowy ubezpieczenia, w którym Spółka nie jest już właścicielem pojazdów. Niewykorzystana część składki na ubezpieczenie może zostać zwrócona w miesiącu w którym następuje sprzedaż pojazdu i wypowiedzenie umowy ubezpieczenia. Niemniej jednak, zdarzają się także sytuacje, w których sprzedaż pojazdu i wypowiedzenie umowy ubezpieczenia następuje w jednym miesiącu, natomiast zwrócenie niewykorzystanej części składki ma miejsce w kolejnym miesiącu (miesiącach). Kwoty zwróconych składek za niewykorzystany okres ubezpieczenia są wykazywane przez Spółkę jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w momencie otrzymania zwrotu środków.

Odnosząc powyższy opis i wskazane wyżej wyjaśnienie do wątpliwości Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Spółkę w odniesieniu do niewykorzystanej części składki ubezpieczeniowej otrzymanej z związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia stanowią koszty pośrednie, które powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15d ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać bowiem należy, że Wnioskodawca nie poniósł wydatków w postaci składek na ubezpieczenie ww. samochodów, w celu późniejszego otrzymania zwrotu niewykorzystanej części składki ubezpieczeniowej, tylko w związku z posiadaniem samochodu. Zatem kosztów poniesionych na składkę ubezpieczeniową, w części która zostanie Wnioskodawcy zwrócona nie można bezpośrednio przypisać do przychodu związanego ze zwrotem tej części składki, a więc wydatek ten nie jest bezpośrednio związany z przychodem z tego tytułu. Tym samym wydatek ten nie może zostać uznany za koszt bezpośrednio związany z uzyskaniem przychodu Spółki. Wydatek ten, jak wskazano wyżej związany był z posiadaniem konkretnego samochodu i stanowi koszt pośredni, który powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15d ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko, że niewykorzystana część składki ubezpieczeniowej, która zostanie otrzymana w związku z wypowiedzeniem umowy ubezpieczenia, powinna być zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 15 ust. 4 oraz 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jednorazowo, w momencie otrzymania zwrotu środków od ubezpieczyciela (będącym jednocześnie momentem wykazania odpowiadającego im przychodu podatkowego oraz momentem jednorazowego ujęcia tej części kosztów dla celów księgowych), należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa wyroku sądu administracyjnego, stwierdzić należy że wyrok ten został wydany w indywidualnej sprawie podatnika i nie wiąże Organu w niniejszej sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).