Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.312.2018.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-17
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty odszkodowania na podstawie ugody sądowej.
Słowa kluczowe: odszkodowania; pracownik; ugody; ugody-ugoda sądowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2018 r. (data wpływu 26 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odszkodowania na podstawie ugody sądowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odszkodowania na podstawie ugody sądowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników i jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy („Kodeks pracy”), a w konsekwencji jest „zakładem pracy” w rozumieniu art. 31 Ustawy PIT .

Warunki pracy w zakładzie pracy Wnioskodawcy określa Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy dla pracowników, zawarty w dniu 20 czerwca 2013 roku pomiędzy Wnioskodawcą a organizacjami związkowymi, wpisany do rejestru zakładowych układów zbiorowych pracy w dniu 23 października 2013 r. pod nr U („ZUZP”). Zgodnie z § 1 ust. 1 ZUZP, ZUZP stosuje się do pracowników zatrudnionych w Spółce, a przez pracownika, zgodnie z § 2 pkt 2 ZUZP, należy rozumieć osoby zatrudnione w Spółce na podstawie umowy o pracę, bez względu na wymiar czasu pracy.

Zgodnie z § 78 ust. 1 i 2 strony ZUZP, licząc się z możliwością prywatyzacji Spółki, postanowiły zawrzeć Pakt Gwarancji Pracowniczych przede wszystkim w celu zapewnienia pracownikom Spółki okresu gwarancji zatrudnienia, który stanowi załącznik nr 19 do ZUZP („Pakt Gwarancji Pracowniczych”). W dniu 19 stycznia 2015 r. Wnioskodawca i organizacje związkowe zawarły również Porozumienie zawarte w ramach dialogu społecznego prowadzonego na podstawie § 72 ZUZP („Porozumienie z dnia 19 stycznia 2015 r.”), którego częścią jest porozumienie dotyczące interpretacji treści postanowień Paktu Gwarancji Pracowniczych przez strony ZUZP.

Zgodnie z Paktem Gwarancji Pracowniczych oraz Porozumieniem z dnia 19 stycznia 2015 r. Pakt Gwarancji Pracowniczych dotyczy pracowników zatrudnionych w Spółce na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, bez względu na wymiar czasu pracy, którzy będą pozostawać w zatrudnieniu w dniu wejścia Paktu Gwarancji Pracowniczych w życie. Pakt Gwarancji Pracowniczych wszedł w życie w dniu 25 września 2015 r., po nabyciu akcji Spółki przez inwestora na podstawie umowy sprzedaży akcji Spółki zawartej pomiędzy właścicielem (tj. P. S. A.) a inwestorem, dotyczącej sprzedaży pakietu akcji Spółki obejmującego co najmniej 50% + 1 akcje Spółki („Umowa Sprzedaży Akcji”), tj. w dniu, w którym C. sp. z o. o. (obecnie: P. sp. z o.o.) nabyła 100% akcji Spółki.

Zgodnie z Paktem Gwarancji Pracowniczych, Wnioskodawca zobowiązał się zatrudniać wszystkich pracowników, których dotyczy Pakt Gwarancji Pracowniczych przez okres gwarancji zatrudnienia, czyli okres 48 miesięcy kalendarzowych (4 lata) liczony od dnia, w którym nastąpi nabycie akcji Spółki przez inwestora na podstawie Umowy Sprzedaży Akcji lub dnia pierwszego notowania akcji Spółki na Giełdzie Papierów Wartościowych. W związku z powyższym na podstawie Paktu Gwarancji Pracowniczych okres gwarancji zatrudnienia trwa od 25 września 2015 r. do 25 września 2019 r.

W późniejszym okresie strony ZUZP zdecydowały o wydłużeniu okresu gwarancji zatrudnienia. W Porozumienia z dnia 19 stycznia 2015 r., Wnioskodawca zagwarantował obowiązywanie ZUZP do dnia 31 grudnia 2019 r. Ponadto w dniu 16 lipca 2015 r. zawarte zostało Porozumienie partnerów dialogu społecznego pomiędzy C. I. sp. z o.o. (obecnie P. H. sp. z o.o.) jako inwestorem, a organizacjami związkowymi działającymi w Spółce („Porozumienie z dnia 16 lipca 2015 r.”), w którym C.I. sp. z o.o. zobowiązała się, że nie będzie podejmować żadnych działań, które zmierzałyby do wypowiedzenia ZUZP i Paktu Gwarancji Pracowniczych w całości lub części przed 31 grudnia 2019 r. W związku z powyższym okres gwarancji zatrudnienia, o którym mowa w Pakcie Gwarancji Pracowniczych, obowiązuje do dnia 31 grudnia 2019 r.

Zgodnie z Paktem Gwarancji Pracowniczych zobowiązanie do zatrudnienia pracowników przez okres gwarancji zatrudnienia oznacza, iż w okresie gwarancji zatrudnienia Spółka nie wypowie definitywnie umów o pracę z przyczyn określonych w ustawie z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Jednocześnie w Pakcie Gwarancji Pracowniczych wskazano enumeratywnie przypadki, w których pracownik nie jest objęty gwarancją zatrudnienia, które obejmują m.in. sytuacje, gdy umowa o pracę została rozwiązana przez pracownika bez wypowiedzenia z winy pracodawcy lub gdy umowa o pracę uległa rozwiązaniu na mocy porozumienia stron zawartego między pracodawcą a pracownikiem bez względu na przyczynę rozwiązania umowy. Pozostałe przypadki, w których pracownik nie jest objęty gwarancją zatrudnienia nie mają zastosowania do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji.

Zgodnie z pkt 11 Paktu Gwarancji Pracowniczych w przypadku wypowiedzenia przez Wnioskodawcę umowy o pracę w okresie gwarancji zatrudnienia, z pracownikiem objętym postanowieniami Paktu Gwarancji Pracowniczych, tak w przypadku zwolnień indywidualnych, jak i grupowych, z przyczyn niedotyczących pracownika, Spółka zobowiązuje się do wypłacenia pracownikowi odszkodowania z tytułu złamania gwarancji zatrudnienia. Zgodnie z pkt 12 Paktu Gwarancji Pracowniczych odszkodowanie przysługujące pracownikowi z tytułu naruszenia przez Spółkę gwarancji zatrudnienia w okresie gwarancji zatrudnienia stanowi iloczyn liczby pełnych miesięcy kalendarzowych, jakie pozostały pracownikowi od dnia rozwiązania umowy o pracę do końca okresu gwarancji zatrudnienia oraz wynagrodzenia miesięcznego pracownika liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z dnia rozwiązania umowy o pracę.

W dniu 30 września 2013 r. Wnioskodawca zawarł z Panią K. („Pracownik”) umowę o pracę. W 2017 r. w Spółce miały miejsce zmiany organizacyjne związane z centralizacją funkcji kontrolingu, w wyniku których stanowisko Dyrektora Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska zajmowane przez Pracownika zostało zlikwidowane. Mimo wielokrotnych spotkań przedstawicieli Wnioskodawcy z Pracownikiem, Wnioskodawcy i Pracownikowi nie udało się dojść do porozumienia i Pracownikowi nie zostało powierzone wykonywanie pracy na innym stanowisku. W dniu 11 grudnia 2017 r. Pracownik rozwiązał umowę o pracę bez wypowiedzenia z winy pracodawcy na podstawie art. 55 § 11 Kodeksu pracy, wskazując, że przyczyną uzasadniającą rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia z winy pracodawcy jest ciężkie naruszenie przez Wnioskodawcę jego podstawowych obowiązków w zakresie przeciwdziałania mobbingowi w pracy. Jednocześnie Pracownik podniósł, że gdyby nie zaszły działania podejmowane przeciwko niemu przez Wnioskodawcę na przestrzeni ostatniego roku przed rozwiązaniem umowy, które doprowadziły do rozwiązania przez niego umowy o pracę zamierzał pracować u Wnioskodawcy co najmniej do końca jego okresu ochronnego (tj. końca 2019 r.).

Wnioskodawca zakwestionował przyczyny rozwiązania umowy o pracę przez pracownika i w związku powyższym na podstawie art. 611 i 612 Kodeksu Pracy wystąpił przeciwko Pracownikowi z powództwem o zapłatę odszkodowania za nieuzasadnione rozwiązanie przez Pracownika umowy o pracę. Pracownik wraz z odpowiedzią na pozew wystąpił z pozwem wzajemnym przeciwko Wnioskodawcy.

Sąd Rejonowy skierował Wnioskodawcę i Pracownika do mediacji. W wyniku postępowania mediacyjnego w dniu 11 czerwca 2018 r. Wnioskodawca i Pracownik zawarli ugodę mediacyjną przed mediatorem sądowym („ugoda”). Ugoda zawiera oświadczenie Pracownika o tym, że cofa swoje oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia z dnia 11 grudnia 2017 r., a Wnioskodawca wyraził na to zgodę. Strony ugody zgodnie oświadczyły, że dokonują zmiany trybu rozwiązania umowy o pracę na rozwiązania umowy o pracę za wypowiedzeniem przez pracodawcę (art. 30 § 1 pkt 2 Kodeksu pracy) z przyczyn niedotyczących pracownika to jest w trybie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w związku z restrukturyzacją Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska i likwidacją stanowiska Dyrektora Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska, na którym zatrudniony był Pracownik. W ugodzie Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty Pracownikowi m.in. określonej w ugodzie kwoty tytułem odszkodowania z tytułu naruszenia gwarancji zatrudnienia wynikającej z Paktu Gwarancji Pracowniczych oraz Porozumienia z dnia 19 stycznia 2015 r., oraz Porozumienia z dnia 16 lipca 2015 r., w wysokości ustalonej na podstawie pkt 11 i 12 Paktu Gwarancji Pracowniczych, która została wyliczona jako iloczyn liczby pełnych miesięcy kalendarzowych, jakie pozostały od dnia rozwiązania umowy o pracę (tj. 11 grudnia 2017 r.) do końca okresu gwarancji zatrudnienia (tj. 31 grudnia 2019 r.) oraz wynagrodzenia miesięcznego pracownika liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z dnia rozwiązania umowy o pracę („odszkodowanie”).

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie upłynął jeszcze termin zapłaty odszkodowania i odszkodowanie nie zostało wypłacone. Warunkiem zapłaty odszkodowania jest zatwierdzenie ugody przez Sąd.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, kwota odszkodowania wypłaconego przez Wnioskodawcę Pracownikowi w związku z zawarciem ugody będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.; dalej: „Ustawa PIT”) i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie jako płatnik zobowiązany do obliczenia i pobrania podatku od kwoty odszkodowania wypłaconej Pracownikowi?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest negatywna, czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego kwota odszkodowania wypłaconego przez Wnioskodawcę Pracownikowi na podstawie i w wysokości wynikającej z ugody będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy PIT i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie jako płatnik zobowiązany do obliczenia i pobrania podatku od kwoty odszkodowania wypłaconej Pracownikowi?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

W okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego kwota odszkodowania wypłaconego przez Wnioskodawcę Pracownikowi w związku z zawarciem ugody będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawa PIT i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie jako płatnik zobowiązany do obliczenia i pobrania podatku od kwoty odszkodowania wypłaconej Pracownikowi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 31 Ustawy PIT osoby prawne zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy. Wnioskodawca jest więc jako płatnik zobowiązany obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od przychodów uzyskiwanych przez Pracownika ze stosunku pracy z Wnioskodawcą.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że o zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba nie związana tego rodzaju stosunkiem prawnym, tj. czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy (tak m.in wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2012 r., sygn. II FSK 86/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2015 r., sygn. II FSK 1695/14).

W ramach zawartej ugody Pracownik cofnął swoje oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia a Pracownik i Wnioskodawca dokonali zmiany trybu rozwiązania umowy o pracę na rozwiązanie umowy o pracę za wypowiedzeniem przez pracodawcę z przyczyn niedotyczących pracownika to jest w trybie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w związku z restrukturyzacją Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska i likwidacją stanowiska Dyrektora Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska, na którym zatrudniony był Pracownik. Strony na podstawie art. 36 § 6 Kodeksu pracy ustaliły przy tym wcześniejszy termin rozwiązania umowy o pracę na dzień 11 grudnia 2017 r. (tj. dzień, w którym pierwotnie umowa o pracę została rozwiązana bez wypowiedzenia przez pracownika). Takie postanowienie ugody stanowiło odzwierciedlenie sytuacji pracownika u Wnioskodawcy i stanu faktycznego, który zaistniał w grudniu 2017 r., na dzień rozwiązania umowy o pracę Pracownika - to jest rzeczywistą likwidację zajmowanego przez Pracownika stanowiska pracy i brak innego stanowiska, na którym Pracownik mógłby być zatrudniony jak również kilkukrotne odmowy Pracownika zaakceptowania przez niego porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę, które było mu proponowane przez Pracodawcę.

Zmiana trybu rozwiązania umowy o pracę na wypowiedzenie przez Pracodawcę spowodowała, że pracodawca stał się w konsekwencji zobowiązany do realizacji wszystkich obowiązków związanych z rozwiązaniem umowy o pracę za wypowiedzeniem przez pracodawcę z przyczyn niedotyczących pracownika, w tym wypłaty odszkodowania, do którego Pracownik jest uprawniony na podstawie Paktu Gwarancji Pracowniczych w związku z Porozumieniem z dnia 19 stycznia 2015 r. oraz Porozumieniem z dnia 16 lipca 2015 r., bowiem taki tryb rozwiązania umowy o pracę nie jest objęty żadnym wyłączeniem spod gwarancji zatrudnienia, o którym mowa w Pakcie Gwarancji Pracowniczych. Odszkodowanie jest więc związane z rozwiązaniem stosunku pracy pomiędzy Wnioskodawcą a Powodem.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy odszkodowanie stanowić będzie przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a - g Ustawy PIT.

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT wymaga łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie ustawy, przepisów wykonawczych do ustawy, układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-g Ustawy PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, przesłanki zwolnienia odszkodowania od podatku dochodowego przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT są spełnione.

Po pierwsze, według Wnioskodawcy, odszkodowanie jest świadczeniem o charakterze odszkodowawczym. Obowiązek odszkodowawczy może powstać w wyniku popełnienia czynu niedozwolonego (odpowiedzialność deliktowa na podstawie art. 415 Kodeksu cywilnego) lub też niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (odpowiedzialność kontraktowa na podstawie art. 471 Kodeksu cywilnego). Naruszenie gwarancji zatrudnienia powoduje obowiązek naprawienia przez pracodawcę szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania na podstawie art. 300 Kodeksu pracy w związku z art. 471 Kodeksu postępowania cywilnego. Celem odszkodowania jest naprawienie szkody wyrządzonej przez Wnioskodawcę w wyniku naruszenia przez niego postanowień Paktu Gwarancji Pracowniczych stanowiącego część ZUZP i niewykonania przez Wnioskodawcę zobowiązania do zatrudniania wszystkich pracowników objętych Paktem Gwarancji Pracowniczych do końca okresu gwarancji zatrudnienia. Powyższy pogląd potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 marca 2016 r. (sygn. I SA/Sz 1375/15), w którym Sąd dokonując oceny świadczeń wypłacanych w ramach Programu Dobrowolnych Odejść wyraźnie odróżnił je od odszkodowań wypłacanych z tytułu naruszenia gwarancji zatrudnienia, wskazując, że: „O niewykonaniu zobowiązania można byłoby mówić, gdyby pracodawca naruszył gwarancje zatrudnienia, wynikające z umowy społecznej, gdzie wprost umieszczono zapis, że takie naruszenie skutkuje obowiązkiem wypłaty odszkodowania we wskazanej tam wysokości”. Powyższy pogląd został również powtórzony w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2016 r. (Nr DD3.8201.1.2016.MCA).

Po drugie, prawo do odszkodowania oraz zasady jego ustalenia wprost wynikają z układu zbiorowego pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Zasady ustalania odszkodowania wynikają wprost z Paktu Gwarancji Pracowniczych stanowiącego integralną część układu zbiorowego pracy obowiązującego u Pracodawcy (jego Załącznik nr 19). ZUZP stanowi źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Dodatkowo w zakresie przedłużenia okresu gwarancji zatrudnienia do 31 grudnia 2019 r., zasady ustalenia odszkodowania wynikają z Porozumienia z dnia 16 lipca 2015 r. Porozumienie z dnia 16 lipca 2015 r. zostało zawarte przez inwestora i obecnego jedynego wspólnika Spółki z organizacjami związkowymi działającymi w Spółce w związku z planowaną prywatyzacją Spółki w celu gwarancji uprawnień pracowniczych i jako takie, zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego (m.in. uchwala 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 23 maja 2006 r., sygn. III PZP 2/06), stanowi inne porozumienie zbiorowe oparte na ustawie będące źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Dla oceny charakteru odszkodowania nie ma przy tym znaczenia to, że pierwotnie Pracownik złożył oświadczenie o rozwiązaniu umowy bez wypowiedzenia z winy pracodawcy. W sytuacji, gdy Pracownik wycofał swoje oświadczenie i w ramach ugody strony postanowiły zmienić tryb rozwiązania umowy o pracę na rozwiązanie za wypowiedzeniem przez pracodawcę, pierwotne oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę przez Pracownika powinno być traktowane jak niebyłe, a dla oceny prawa do odszkodowania przewidzianego w Pakcie Gwarancji Pracowniczych istotne jest jedynie późniejsze oświadczenie o zmianie trybu rozwiązania umowy o pracę na rozwiązanie za wypowiedzeniem przez Wnioskodawcę. Potwierdzają to również przepisy rozporządzenia Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 30 grudnia 2016 r. w sprawie świadectwa pracy (§ 7 ust. 4a), z których wynika, że w razie zawarcia ugody skutkującej koniecznością wydania pracownikowi nowego świadectwa pracy pracodawca wydaje pracownikowi nowe świadectwo pracy w ciągu 7 dni od dnia zawarcia lub zatwierdzenia ugody przez sąd.

Po trzecie, wysokość odszkodowania została ustalona w wysokości wynikającej z Paktu Gwarancji Pracowniczych i Porozumienia z dnia 16 lipca 2015 r. jako iloczyn liczby pełnych miesięcy kalendarzowych, jakie pozostały od dnia rozwiązania umowy o pracę (tj. 11 grudnia 2017 r.) do końca okresu gwarancji zatrudnienia (tj. 31 grudnia 2019 r.) oraz wynagrodzenia miesięcznego pracownika liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z dnia rozwiązania umowy o pracę.

Jednocześnie żadne z wyłączeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT nie znajdzie zastosowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W szczególności odszkodowanie nie ma charakteru odprawy pieniężnej wypłacanej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b Ustawy PIT. Podstawą do wypłaty odszkodowania jest niewykonanie przez Wnioskodawcę zobowiązania w postaci gwarancji zatrudnienia, tymczasem odprawa jest związana z faktem rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika i nie jest związana z naruszeniem przez pracodawcę przepisów prawa lub niewykonaniem bądź nienależytym wykonaniem zobowiązań. Konsekwentnie celem odszkodowania jest naprawienie szkody wyrządzonej przez Wnioskodawcę poprzez naruszenie Paktu Gwarancji Pracowniczych, zgodnie z którym Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić pracownikom zatrudnienia przez określony okres. Wskazuje na to również sposób wyliczenia odszkodowania, którego wysokość uzależniona jest od okresu pozostałego do końca gwarancji zatrudnienia, a więc szkody poniesionej przez pracownika w postaci utraty wynagrodzenia za okres, w którym pracodawca zobowiązał się nie wypowiadać umowy o pracę z przyczyn niedotyczących pracownika. Tymczasem odprawy z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika nie są związane z wyrządzeniem pracownikowi szkody i nie służą jej naprawieniu, ale stanowią dodatkową korzyść dla pracowników. Zarówno w przypadku odpraw wynikających z ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, jak i z reguły w przypadku odpraw przyznawanych na podstawie porozumień zbiorowych, wysokość odprawy jest uzależniona od stażu pracy.

Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 marca 2018 r. (sygn. I SA/Ol 131/18), w którym Sąd wskazał, że: „Porównując tytuły prawne do wypłaty odszkodowania z PGP oraz odprawy z ustawy - wskazać należy, że odprawa, przysługująca na podstawie ustawy o szczególnych zasadach wypłacana jest dlatego, że doszło do rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika, natomiast odszkodowanie z PGP przysługuje dlatego, że pracodawca nie wywiązał się z przyjętego zobowiązania, jakim było udzielenie gwarancji zatrudnienia na określony czas. Zatem odprawa z ustawy wiąże się z rozwiązaniem stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie pracodawcy, zaś źródłem odszkodowania z PGP jest niedotrzymanie zobowiązania - gwarancji zatrudnienia. Jest więc oczywiste, że oba świadczenia wypłacane są z zupełnie innych przyczyn, aczkolwiek - co może być mylące - podstawą wypłaty obu świadczeń jest ta sama okoliczność faktyczna - w postaci wypowiedzenia przez pracodawcę stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika (\`(...)\`) Zdaniem Sądu, nie należy zrównywać obu tych świadczeń na gruncie przepisu art. 21 pdf. Odszkodowanie wypłacone na podstawie PGP nie jest rodzajem odprawy wypłaconej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, wobec czego nie ma do niego zastosowania wykluczenie, zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy pdf.”

W opinii Wnioskodawcy, nie znajdzie również zastosowanie wyłączenie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g Ustawy PIT dotyczące odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe, ponieważ do ugody, po jej zatwierdzeniu przez sąd, znajdzie przy tym zastosowanie art. 18315 Kodeksu postępowania cywilnego, zgodnie z którym ugoda zawarta przed mediatorem, po jej zatwierdzeniu przez sąd, ma moc prawną ugody zawartej przed sądem.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, odszkodowanie będzie zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od odszkodowania wypłaconego Pracownikowi. Powyższy pogląd potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych (m.in. cytowany wyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 marca 2018 r., sygn. I SA/Ol 131/18; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 marca 2018 r., I SA/Ke 34/18) oraz interpretacje indywidulne (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2017 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.187.2017.2.MS2; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 lutego 2017 r. nr 0461-ITPB2.4511.932.2016 2.ŁS).

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest negatywna, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego kwota odszkodowania wypłaconego Pracownikowi przez Wnioskodawcę na podstawie i w wysokości wynikającej z ugody będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy PIT i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie jako płatnik zobowiązany do obliczenia i pobrania podatku od kwoty odszkodowania wypłaconej Pracownikowi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od przychodów uzyskiwanych przez Pracownika ze stosunku pracy z Wnioskodawcą, a Odszkodowania stanowić będzie przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy PIT wymaga łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej,
3.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie jest przyznawane do wysokości określonej w wyroku lub ugodzie sądowej,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a i b Ustawy PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, przesłanki zwolnienia odszkodowania od podatku dochodowego przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy PIT są spełnione.

Po pierwsze, jak Wnioskodawca wskazał powyżej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, odszkodowanie jest świadczeniem o charakterze odszkodowawczym, ponieważ jego celem jest naprawienie szkody wyrządzonej przez Wnioskodawcę w wyniku naruszenia postanowień Paktu Gwarancji Pracowniczych stanowiącego część ZUZP i niewykonania przez Wnioskodawcę zobowiązania do zatrudniania wszystkich pracowników objętych Paktem Gwarancji Pracowniczych do końca okresu gwarancji zatrudnienia.

Po drugie, w przypadku, gdy Organ nie zgodzi się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że podstawą przyznania odszkodowania są postanowienia układu zbiorowego pracy oraz innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, wówczas należałoby przyjąć, że podstawą przyznania odszkodowania jest zawarta przez Wnioskodawcę z Pracownikiem ugoda. Do ugody, po jej zatwierdzeniu przez sąd, znajdzie przy tym zastosowanie art. 18315 Kodeksu postępowania cywilnego, zgodnie z którym ugoda zawarta przed mediatorem, po jej zatwierdzeniu przez sąd, ma moc prawną ugody zawartej przed sądem.

Po trzecie, Wnioskodawca wypłaci odszkodowanie w wysokości wynikającej z ugody.

Według Wnioskodawcy, jednocześnie żadne z wyłączeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy PIT nie znajdzie zastosowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego. W szczególności odszkodowanie nie dotyczy korzyści, które Pracownik jako podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zgodnie z art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. O utraconych korzyściach (Iucrum cessans) można mówić wtedy, gdy szkoda ma charakter jedynie hipotetyczny (tak m.in. K. Zagrobelny, Komentarz do art. 361 Kodeksu cywilnego, w: E. Gniewek, P. Machnikowski (red) „Kodeks cywilny Komentarz” 2017).

W ocenie Wnioskodawcy, należy zatem odróżnić odszkodowanie przyznawane z tytułu naruszenia gwarancji zatrudnienia od przypadku dochodzenia przez pracownika utraconego wynagrodzenia np. w związku z bezprawnym rozwiązaniem przez pracodawcę umowy o pracę. Tylko w tym drugim przypadku szkoda ma charakter hipoteczny i stanowi utracone korzyści, natomiast w pierwszym przypadku pracownik ponosi stratę (damnum emergens) - wysokość wynagrodzenia należnego pracownikowi do końca okresu gwarancji zatrudnienia nie jest bowiem hipotetyczna, ale ma charakter stały i pewny. W dniu wejścia w życie Paktu Gwarancji Pracowniczych Pracownik został objęty gwarancją zatrudnienia, której istota polegała na zobowiązaniu Wnioskodawcy do niewypowiadania umowy o pracę do końca gwarancji zatrudnienia. Celem gwarancji zatrudnienia jest zabezpieczenie pracowników, którzy mają pewność otrzymania stałego wynagrodzenia do końca okresu gwarancji zatrudnienia, a w konsekwencji w wyniku naruszenia gwarancji pracownik ponosi stratę rzeczywistą.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, odszkodowanie będzie zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od odszkodowania wypłaconego Pracownikowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest również przedmiotowa kwota pieniężna wynikająca z ugody sądowej.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018, poz. 917, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że warunki pracy w zakładzie pracy Wnioskodawcy określa Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy dla pracowników, zawarty w dniu 20 czerwca 2013 roku pomiędzy Wnioskodawcą a organizacjami związkowymi. Zgodnie z § 78 ust. 1 i 2 strony ZUZP, licząc się z możliwością prywatyzacji Spółki, postanowiły zawrzeć Pakt Gwarancji Pracowniczych przede wszystkim w celu zapewnienia pracownikom Spółki okresu gwarancji zatrudnienia. Zgodnie z pkt 11 Paktu Gwarancji Pracowniczych w przypadku wypowiedzenia przez Wnioskodawcę umowy o pracę w okresie gwarancji zatrudnienia, z pracownikiem objętym postanowieniami Paktu Gwarancji Pracowniczych, tak w przypadku zwolnień indywidualnych, jak i grupowych, z przyczyn niedotyczących pracownika, Spółka zobowiązuje się do wypłacenia pracownikowi odszkodowania z tytułu złamania gwarancji zatrudnienia. Zgodnie z pkt 12 Paktu Gwarancji Pracowniczych odszkodowanie przysługujące pracownikowi z tytułu naruszenia przez Spółkę gwarancji zatrudnienia w okresie gwarancji zatrudnienia stanowi iloczyn liczby pełnych miesięcy kalendarzowych, jakie pozostały pracownikowi od dnia rozwiązania umowy o pracę do końca okresu gwarancji zatrudnienia oraz wynagrodzenia miesięcznego pracownika liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z dnia rozwiązania umowy o pracę.

W dniu 11 grudnia 2017 r. Pracownik rozwiązał umowę o pracę bez wypowiedzenia z winy pracodawcy na podstawie art. 55 § 11 Kodeksu pracy, wskazując, że przyczyną uzasadniającą rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia z winy pracodawcy jest ciężkie naruszenie przez Wnioskodawcę jego podstawowych obowiązków w zakresie przeciwdziałania mobbingowi w pracy. Jednocześnie Pracownik podniósł, że gdyby nie zaszły działania podejmowane przeciwko niemu przez Wnioskodawcę na przestrzeni ostatniego roku przed rozwiązaniem umowy, które doprowadziły do rozwiązania przez niego umowy o pracę zamierzał pracować u Wnioskodawcy co najmniej do końca jego okresu ochronnego (tj. końca 2019 r.)

Wnioskodawca zakwestionował przyczyny rozwiązania umowy o pracę przez pracownika i w związku powyższym na podstawie art. 611 i 612 Kodeksu Pracy wystąpił przeciwko Pracownikowi z powództwem o zapłatę odszkodowania za nieuzasadnione rozwiązanie przez Pracownika umowy o pracę. Pracownik wraz z odpowiedzią na pozew wystąpił z pozwem wzajemnym przeciwko Wnioskodawcy.

Sąd Rejonowy skierował Wnioskodawcę i Pracownika do mediacji. W wyniku postępowania mediacyjnego w dniu 11 czerwca 2018 r. Wnioskodawca i Pracownik zawarli ugodę mediacyjną przed mediatorem sądowym. Ugoda zawiera oświadczenie Pracownika o tym, że cofa swoje oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia z dnia 11 grudnia 2017 r., a Wnioskodawca wyraził na to zgodę. Strony ugody zgodnie oświadczyły, że dokonują zmiany trybu rozwiązania umowy o pracę na rozwiązania umowy o pracę za wypowiedzeniem przez pracodawcę (art. 30 § 1 pkt 2 Kodeksu pracy) z przyczyn niedotyczących pracownika to jest w trybie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w związku z restrukturyzacją Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska i likwidacją stanowiska Dyrektora Biura Analiz Biznesowych i Ochrony Środowiska, na którym zatrudniony był Pracownik. W ugodzie Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty Pracownikowi m.in. określonej w ugodzie kwoty tytułem odszkodowania z tytułu naruszenia gwarancji zatrudnienia wynikającej z Paktu Gwarancji Pracowniczych oraz Porozumień, w wysokości ustalonej na podstawie pkt 11 i 12 Paktu Gwarancji Pracowniczych.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie upłynął jeszcze termin zapłaty odszkodowania i odszkodowanie nie zostało wypłacone. Warunkiem zapłaty odszkodowania jest zatwierdzenie ugody przez Sąd.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

Zgodnie z art. 361 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili (art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego).

W prywatnoprawnym ujęciu odszkodowanie jest świadczeniem mającym na celu naprawę wyrządzonej szkody lub jej kompensatę. Odszkodowanie może mieć formę restytucji (przywrócenie stanu poprzedniego) lub zapłaty określonej kwoty, która skompensuje poszkodowanemu poniesione straty. Szkodą jest ubytek w majątku poszkodowanego spowodowany bezprawnym działaniem lub zaniechaniem sprawcy, a także z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika zobowiązania.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowych osób fizycznych, jest jego odszkodowawczy charakter. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia szkody, czy odszkodowania, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o niezgodnym z prawem postępowaniu pracodawcy, bowiem Pakt Gwarancji Pracowniczych, przewidywał w pkt 11 wypowiedzenie przez pracodawcę umowy o pracę w okresie gwarancji zatrudnienia z przyczyn niedotyczących pracownika, w wyniku którego pracownikowi przysługuje odszkodowanie. Zobowiązanie do nierozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników zawarte było w Pakcie Gwarancji Pracowniczych oraz Porozumieniu z dnia 19 stycznia 2015 r., oraz Porozumieniu z dnia 16 lipca 2015 r. Wysokość i zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania wynikały z Paktu Gwarancji Pracowniczych pkt 11 i 12. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że odszkodowanie zostało wypłacone w związku z naruszeniem gwarancji zatrudnienia wynikającej z Paktu Gwarancji Pracowniczych oraz Porozumień. Skoro rozwiązanie umowy o pracę z Pracownikiem nie nastąpiło na skutek bezprawnego działania pracodawcy, wówczas nie możemy mówić o odszkodowaniu sensu stricto.

Przepisy prawa pracy umożliwiają pracodawcom podejmowanie pewnych działań korzystnych dla zwalnianych pracowników (np. w drodze umowy, porozumienia), wykraczających poza unormowania wynikające z przepisów Kodeksu pracy, bądź innych aktów stanowiących źródła prawa pracy. Nie oznacza to jednak, że przyznanie przez pracodawcę różnorodnych dodatkowych świadczeń - nawet jeśli nazywane są przez strony umowy „odszkodowaniem” – ma każdorazowo charakter odszkodowawczy, zmierza do naprawienia szkody. Nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy przybiera ono cechy odszkodowania, czy też nie.

W świetle powyższych wyjaśnień, jak również na tle przedstawionego stanu faktycznego sprawy, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy wypłata określonego świadczenia następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę. Takie świadczenie nie jest zatem odszkodowaniem, ani też zadośćuczynieniem, czyli naprawieniem szkody lub krzywdy, jaką pracownik poniósł w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wypłacona kwota wynikająca z pkt 11 i 12 Paktu Gwarancji Pracowniczych, nie mieści się w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowi odszkodowania lub zadośćuczynienia.

Ponadto, nie dojdzie przed Sądem do stwierdzenia naruszenia przypisów prawa pracy traktujących o rozwiązaniu umowy o pracę. Jak sam Wnioskodawca wskazał dojdzie do zawarcia ugody mediacyjnej, na mocy której zobowiąże się do zapłaty Pracownikowi określonej w ugodzie kwoty tytułem odszkodowania.

Zgodnie z art. 917 Kodeksu cywilnego, przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, zauważyć należy, że ugoda jest zawierana w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. Poza tym, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody. Oznacza to, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody.

W przedmiotowej sprawie dojdzie do zawarcia ugody przez sądem, na mocy której Strony zgodnie oświadczyły, że następuje rozwiązanie umowy o pracę za wypowiedzeniem przez pracodawcę (art. 30 § 1 pkt 2 Kodeksu pracy) z przyczyn niedotyczących pracownika. W ugodzie tej Wnioskodawca zobowiąże się do zapłaty stosownej kwoty tytułem odszkodowania. Zatem nie dojdzie przed Sądem do stwierdzenia naruszenia przepisów prawa pracy traktujących o rozwiązaniu umowy o pracę za wypowiedzeniem.

Tym samym, kwota odszkodowania wypłaconego prze Wnioskodawcę pracownikowi w związku z zawarciem ugody mediacyjnej przed mediatorem sądowym stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i przekazania na rachunek urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu kwoty wypłaconej na rzecz byłego pracownika na podstawie zawartej ugody sądowej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Wyroki sądów administracyjnych oraz interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.