Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.719.2020.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-09
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, otrzymanych w formie papierowej, a archiwizowanych i przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu)
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; odliczenia-prawo do odliczenia; przechowywanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu za pomocą platformy ePUAP 20 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2021 r. (data wpływu do Organu 27 stycznia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 18 stycznia 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.719.2020.1.KOM, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, otrzymanych w formie papierowej, a archiwizowanych i przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, otrzymanych w formie papierowej, a archiwizowanych i przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka \[…\] (dalej również: Wnioskodawca) posiada siedzibę w Stanach Zjednoczonych i jest rezydentem podatkowym USA. Spółka jest zarejestrowana do celów podatku VAT (jako czynny podatnik VAT) w Polsce, nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski. Spółka wchodzi w skład grupy międzynarodowej.

Inna spółka z grupy (dalej: Spółka Polska), posiadająca siedzibę na terytorium Polski i będąca czynnym podatnikiem VAT świadczy usługę księgową na rzecz Wnioskodawcy oraz jest reprezentantem podatkowym (pełnomocnikiem) Spółki \[…\]

Faktury zakupowe wystawione na Spółkę \[…\] przychodzą na adres Spółki Polskiej. Faktury otrzymywane są w formie papierowej oraz elektronicznej.

Aktualnie Spółka Polska w imieniu Spółki \[…\] archiwizuje faktury otrzymywane w wersji elektronicznej – wyłącznie w formie elektronicznej, czyli: faktury te nie są drukowane ani skanowane, a jedynie archiwizowane elektroniczne przy użyciu odpowiedniego oprogramowania. Natomiast faktury papierowe są archiwizowane w formie papierowej.

Spółka \[…\] rozważa wdrożenie systemu, który będzie dawał możliwość, że faktury otrzymywane przez Spółkę Polską (na których nabywcą jest Spółka \[…\]) w formie papierowej będą przechowywane (archiwizowane) wyłącznie w formie elektronicznej (skan dokumentu).

W przypadku wdrożenia rozważanego przez Wnioskodawcę modelu, oryginały faktur byłyby:

*   skanowane: z zachowaniem odpowiedniej jakości skanu, tj. wersja elektroniczna będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej, na etapie skanowania faktury zostaną zapisane w odpowiednim formacie (PDF), a po zeskanowaniu nie będzie możliwa modyfikacja ich treści,

*   archiwizowane jedynie w formie elektronicznej (skany dokumentów),

*   forma papierowa faktur (oryginały) byłaby niszczona po zeskanowaniu po określonym czasie.

Należy wskazać, że w przypadku wdrożenia systemu:

*   nie będzie możliwości ręcznego modyfikowania danych z faktury,

*   po zeskanowaniu faktury będą w niezmienionej formie archiwizowane w systemie w sposób zapewniający natychmiastowy do nich dostęp,

*   faktury zarchiwizowane przy wykorzystaniu systemu będą mogły być sortowane w podziale na okresy rozliczeniowe,

*   faktury będą przechowywane przez Spółkę, co najmniej do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego,

*   sposób przechowywania faktur będzie umożliwiał ich otwarcie w czytelnym formacie, możliwym do weryfikacji przy wykorzystaniu systemu komputerowego użytkowanego przez Spółkę (w oparciu o ogólnie dostępne oprogramowanie),

*   eliminowane jest ryzyko uszkodzenia faktury poprzez zacieranie jej elementów, czy też blaknięcie, co mogłoby mieć miejsce w przypadku przechowywania faktur w formie papierowej.

System umożliwiał będzie niezwłoczny dostęp do przechowywanych faktur, a w razie konieczności udostępnienia ich treści organom podatkowym we wersji elektronicznej lub papierowej (wydruk skanu).

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Model systemu polegającego na przechowywaniu (archiwizowaniu) otrzymanych w formie papierowej faktur zakupowych wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu) będzie pozwalał na zapewnienie autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz ich czytelności. Spółka zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Otrzymane faktury w formie papierowej będą niezwłocznie skanowane przy użyciu specjalistycznego sprzętu i oprogramowania. Zeskanowane dokumenty będą weryfikowane pod kątem integralności treści oraz czytelności, a następnie ewidencjonowane w systemie księgowym Spółki. Po zaewidencjonowaniu każda z faktur zostanie opatrzona unikalnym numerem przypisanym wyłącznie do danego dokumentu i pod tym numerem zostanie zapisana (zarchiwizowana) w specjalnie do tego przeznaczonym miejscu na serwerze on-line, z zachowaniem podziału na okresy rozliczeniowe oraz w formacie uniemożliwiającym późniejszą modyfikację (.pdf). Archiwizacja faktur w powyższy sposób umożliwi łatwe ich odszukanie oraz możliwość udostępnienia on-line na żądanie organu, przy jednoczesnym zachowaniu autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz czytelności.
2.  Spółka \[…\] zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w odniesieniu do poniesionych wydatków i dokumentowanych fakturami zakupu towarów i usług.
3.  Otrzymane faktury w formie papierowej (oryginały) będą niszczone dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności oraz po ich zaewidencjonowaniu.
4.  Spółka \[…\] będzie przechowywała faktury na właściwych serwerach online poza terytorium kraju. Jednak w celu zapewnienia dodatkowej ochrony, również kopie zapasowe dokumentów będą przechowywane na elektronicznym nośniku danych na terytorium kraju.
5.  W przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej Spółka \[…\] umożliwi naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, dostęp on-line do faktur zgodnie z art. 112a ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.). Spółka \[…\] nie będzie przechowywała faktur na serwerach znajdujących się fizycznie na terytorium kraju, dlatego dostęp zostanie umożliwiony zgodnie z powołanym wyżej przepisem, umożliwiając bezzwłoczny pobór faktur oraz przetwarzanie danych w nich zawartych.
6.  Nabywane towary i usługi udokumentowane otrzymywanymi fakturami zakupowymi będą służyć czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Spółkę \[…\] i nie będą dotyczyć wydatków wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowym będzie skanowanie i przechowywanie wystawionych na Wnioskodawcę, a otrzymywanych przez Spółkę Polskę (jako reprezentanta podatkowego) papierowych faktur i ich udostępnianie organom wyłącznie w formie elektronicznej, jako skan dokumentu?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo na zasadach ogólnych do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur archiwizowanych i przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej jako skan dokumentu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym będzie skanowanie i przechowywanie wystawionych na Wnioskodawcę, a otrzymywanych przez Spółkę Polskę (jako reprezentanta podatkowego) papierowych faktur i ich udostępnianie organom wyłącznie w formie elektronicznej, jako skan dokumentu.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on miał prawo na zasadach ogólnych do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur archiwizowanych i przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej jako skan dokumentu.

Uzasadnienie

W myśl art. 112a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106; dalej: ustawa o VAT): „Podatnicy przechowują otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego”.

Powyższa regulacja jest implementacją prawa unijnego, gdyż stosownie do art. 218 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.; dalej: Dyrektywa): „Dla celów dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale”.

Natomiast zgodnie z art. 244 Dyrektywy obowiązki dotyczące przechowywania wszystkich faktur: „Każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał”.

W tym miejscu należy także przywołać normę wyrażoną w art. 247 ust. 2 Dyrektywy, zgodnie z którą:

*   aby zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury,

*   państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej.

Polski ustawodawca nie wprowadził przepisów w zakresie wymogu przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane. W związku z powyższym należy stwierdzić, że obowiązujące regulacje prawne ustawy o VAT dopuszczają możliwość przechowywania faktur (otrzymywanych w formie papierowej) w formie elektronicznej, w dowolny sposób, jednakże sposób ten ma zapewniać:

*   przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie,

*   autentyczność pochodzenia,

*   integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Spółka Polska działając jako pełnomocnik Spółki \[…\], wykonując skany papierowych faktur i dokonując ich elektronicznej archiwizacji wypełni ustawowe przesłanki w zakresie przechowywanie faktur, gdyż:

*   nastąpi zachowanie oryginalnej postaci otrzymywanych faktur, gwarantując ich autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność,

*   zapewni dostęp do archiwizowanych/przechowywanych faktur.

W opinii Wnioskodawcy w odniesieniu do formy elektronicznej (skan papierowej faktury) zostanie zachowana taka sama autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność, jak w przypadku faktur przechowywanych w formie papierowej.

Spółka \[…\] wskazuje, iż możliwość elektronicznego przechowywania faktur otrzymanych pierwotnie w formie papierowej jest akceptowana także przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydanych np. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lipca 2016 r., nr 1061-IPTPP3.4512.286.2016.2.MJ,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.587.2018.1.AK,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.147.2017.1.DG,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.251.2017.1.KM.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów oraz stanowiska organów podatkowych należy uznać, że:

*   Spółka Polska w imieniu Wnioskodawcy (jako reprezentant podatkowy) ma prawo do przechowywania faktur wystawionych na Wnioskodawcę wyłącznie w formie elektronicznego zapisu (skanu) w systemie, które są przesyłane przez kontrahentów w formie papierowej, natomiast

*   ze względu na stosowanie elektronicznej formy przechowywania faktur, Spółka Polska w imieniu Spółki \[…\], jest uprawniona do udostępniania ich organom podatkowym wyłącznie w formie elektronicznej.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przechowywanych w opisany sposób faktur należy stwierdzić, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Przepis ten nie uzależnia prawa do odliczenia podatku naliczonego od sposobu przechowywania faktur.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

*   nabycia towarów i usług,

*   dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepisy nie uzależniają prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego ani od rodzaju faktury (papierowa i elektroniczna) ani od formy, w jakiej podatnik przechowuje faktury zakupowe.

W związku z powyższym należy uznać, że:

*   faktury zakupowe przechowywane przez Spółkę Polską w imieniu Wnioskodawcy, w formie elektronicznej (skan wersji papierowej) będą potwierdzały prawo Spółki \[…\] do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach, w zakresie w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i jednocześnie nie wystąpią przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług,

*   w konsekwencji, fakt zniszczenia papierowych wersji faktur zakupowych, które wcześniej zostaną zeskanowane i zapisane/zarchiwizowane w formie elektronicznej nie będzie miał wpływu na możliwość odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takich faktur zakupowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną, w myśl art. 2 pkt 32 ustawy, jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Wszelkie dane jakie powinna zawierać faktura wymienione zostały w art. 106e ustawy.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy – faktura powinna zawierać m.in:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Natomiast jak stanowi art. 106o ustawy – minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e, oraz zakres tych danych, uwzględniając:

1.  konieczność zapewnienia odpowiedniego dokumentowania dostawy towarów lub świadczenia usług i identyfikacji czynności dokonanych przez niektóre kategorie podatników;
2.  niską wartość transakcji lub specyfikę niektórych rodzajów działalności związaną z liczbą lub rodzajem wykonywanych czynności.

W myśl art. 106m ust. 1-4 ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 106m ust. 5 ustawy, poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Pojęcie „kontrole biznesowe” użyte w ww. art. 106m ust. 4 ustawy należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury, aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki. Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu”, również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miały miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek, pozostawia się uznaniu podatnika.

Stosownie do art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy, podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

– w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 112a ust. 2 ustawy, podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 112a ust. 4 ustawy, podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur otrzymanych w formie elektronicznej lub papierowej, w dowolny sposób. Jednakże sposób ten, jak wymaga ustawodawca, ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca posiada siedzibę w Stanach Zjednoczonych i jest rezydentem podatkowym USA. Wnioskodawca jest zarejestrowany do celów podatku VAT (jako czynny podatnik VAT) w Polsce, nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, wchodzi w skład grupy międzynarodowej. Inna spółka z grupy (Spółka Polska), posiadająca siedzibę na terytorium Polski i będąca czynnym podatnikiem VAT świadczy usługę księgową na rzecz Wnioskodawcy oraz jest reprezentantem podatkowym (pełnomocnikiem) Wnioskodawcy.

Faktury zakupowe wystawione na Wnioskodawcę przychodzą na adres Spółki Polskiej. Faktury otrzymywane są w formie papierowej oraz elektronicznej.

Aktualnie Spółka Polska w imieniu Wnioskodawcy archiwizuje faktury otrzymywane w wersji elektronicznej – wyłącznie w formie elektronicznej, czyli: faktury te nie są drukowane ani skanowane, a jedynie archiwizowane elektroniczne przy użyciu odpowiedniego oprogramowania. Natomiast faktury papierowe są archiwizowane w formie papierowej.

Wnioskodawca rozważa wdrożenie systemu, który będzie dawał możliwość, że faktury otrzymywane przez Spółkę Polską (na których nabywcą jest Wnioskodawca) w formie papierowej będą przechowywane (archiwizowane) wyłącznie w formie elektronicznej (skan dokumentu).

W przypadku wdrożenia rozważanego przez Wnioskodawcę modelu, oryginały faktur byłyby:

*   skanowane: z zachowaniem odpowiedniej jakości skanu, tj. wersja elektroniczna będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej, na etapie skanowania faktury zostaną zapisane w odpowiednim formacie (PDF), a po zeskanowaniu nie będzie możliwa modyfikacja ich treści,

*   archiwizowane jedynie w formie elektronicznej (skany dokumentów),

*   forma papierowa faktur (oryginały) byłaby niszczona po zeskanowaniu po określonym czasie.

W przypadku wdrożenia systemu:

*   nie będzie możliwości ręcznego modyfikowania danych z faktury,

*   po zeskanowaniu faktury będą w niezmienionej formie archiwizowane w systemie w sposób zapewniający natychmiastowy do nich dostęp,

*   faktury zarchiwizowane przy wykorzystaniu systemu będą mogły być sortowane w podziale na okresy rozliczeniowe,

*   faktury będą przechowywane przez Spółkę, co najmniej do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego,

*   sposób przechowywania faktur będzie umożliwiał ich otwarcie w czytelnym formacie, możliwym do weryfikacji przy wykorzystaniu systemu komputerowego użytkowanego przez Spółkę (w oparciu o ogólnie dostępne oprogramowanie),

*   eliminowane jest ryzyko uszkodzenia faktury poprzez zacieranie jej elementów, czy też blaknięcie, co mogłoby mieć miejsce w przypadku przechowywania faktur w formie papierowej.

System umożliwiał będzie niezwłoczny dostęp do przechowywanych faktur, a w razie konieczności udostępnienia ich treści organom podatkowym we wersji elektronicznej lub papierowej (wydruk skanu).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że model systemu polegającego na przechowywaniu (archiwizowaniu) otrzymanych w formie papierowej faktur zakupowych wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu) będzie pozwalał na zapewnienie autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz ich czytelności. Spółka zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Otrzymane faktury w formie papierowej będą niezwłocznie skanowane przy użyciu specjalistycznego sprzętu i oprogramowania. Zeskanowane dokumenty będą weryfikowane pod kątem integralności treści oraz czytelności, a następnie ewidencjonowane w systemie księgowym Spółki.

Po zaewidencjonowaniu każda z faktur zostanie opatrzona unikalnym numerem przypisanym wyłącznie do danego dokumentu i pod tym numerem zostanie zapisana (zarchiwizowana) w specjalnie do tego przeznaczonym miejscu na serwerze on-line, z zachowaniem podziału na okresy rozliczeniowe oraz w formacie uniemożliwiającym późniejszą modyfikację (.pdf). Archiwizacja faktur w powyższy sposób umożliwi łatwe ich odszukanie oraz możliwość udostępnienia on-line na żądanie organu, przy jednoczesnym zachowaniu autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz czytelności.

Wnioskodawca zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w odniesieniu do poniesionych wydatków i dokumentowanych fakturami zakupu towarów i usług.

Otrzymane faktury w formie papierowej (oryginały) będą niszczone dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności oraz po ich zaewidencjonowaniu.

Wnioskodawca będzie przechowywał faktury na właściwych serwerach online poza terytorium kraju. Jednak w celu zapewnienia dodatkowej ochrony, również kopie zapasowe dokumentów będą przechowywane na elektronicznym nośniku danych na terytorium kraju.

W przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej Wnioskodawca umożliwi naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, dostęp on-line do faktur zgodnie z art. 112a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie będzie przechowywał faktur na serwerach znajdujących się fizycznie na terytorium kraju, dlatego dostęp zostanie umożliwiony zgodnie z powołanym wyżej przepisem, umożliwiając bezzwłoczny pobór faktur oraz przetwarzanie danych w nich zawartych.

Nabywane towary i usługi udokumentowane otrzymywanymi fakturami zakupowymi będą służyć czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Wnioskodawcę i nie będą dotyczyć wydatków wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem należy uznać, że przechowywanie w sposób opisany przez Wnioskodawcę faktur w formie elektronicznej (jako skan dokumentu) spełnia przesłanki wynikające z art. 112, art. 112a i art. 106m ust. 1-4 ustawy.

Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że prawidłowym będzie skanowanie i przechowywanie wystawionych na Wnioskodawcę, a otrzymywanych przez Spółkę Polską, papierowych faktur i ich udostępnianie organom wyłącznie w formie elektronicznej, jako skan dokumentu, bez konieczności przechowywania ich w wersji papierowej.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wskazać należy, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Wskazać należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

1.  (uchylona),
2.  nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,
3.  usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepisy nie uzależniają prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego ani od rodzaju faktury (papierowa/elektroniczna), ani od formy, w jakiej podatnik przechowuje faktury zakupowe. A zatem spełnienie wyłącznie tych warunków (ewentualnie innych wskazanych w ustawie) wpływa na prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur w terminach wskazanych w ustawie.

Sposób przechowywania faktur nie jest warunkiem, od którego uzależnione jest prawo do odliczenia podatku VAT. Prawidłowe przechowywanie dokumentów jest niezbędne do tego, aby podatnik nie utracił nabytego wcześniej prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku ewentualnej kontroli organów podatkowych wymienionych w art. 112a ustawy, które to organy muszą mieć dostęp do otrzymanych przez podatnika faktur, w sposób wskazany w tym przepisie. Prawidłowość przechowywania faktur zostaje więc oceniana co do zasady przez organy podatkowe, które na podstawie przechowywanych przez podatnika dokumentów oceniają, czy podatnik miał podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego w związku z nabywanymi towarami i usługami.

Zgodnie z opisem sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowany do celów podatku VAT (jako czynny podatnik VAT) w Polsce. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca nabywa towary i usługi dokumentowane za pomocą faktur, które to zakupy służą czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT wykonywanym przez Wnioskodawcę. Ponadto faktury te nie dotyczą wydatków wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

Należy zatem stwierdzić, że w stosunku do faktur zakupowych, które będą przechowywane i archiwizowane przez Wnioskodawcę wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu), Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT w związku z dokonywanymi zakupami towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przy zachowaniu pozostałych warunków do odliczenia podatku VAT, w tym zawartych w art. 88 ustawy.

Reasumując, przechowywanie a także archiwizowanie faktur otrzymanych w formie papierowej wyłącznie w formie elektronicznej (jako skan dokumentu), w ramach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego procedur dotyczących faktur zakupu, tj. przy wskazaniu przez Wnioskodawcę, iż archiwizacja przedmiotowych faktur umożliwi łatwe ich odszukanie oraz możliwość udostępnienia on-line na żądanie organu, przy jednoczesnym zachowaniu autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz czytelności, będzie zgodne z przepisami ustawy, a Wnioskodawca zachowa na ogólnych zasadach prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymywanych faktur archiwizowanych i przechowywanych zgodnie z opisanymi procedurami wyłącznie w formie elektronicznej, nawet po zniszczeniu oryginalnych (papierowych) faktur VAT.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo, należy je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.