Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.450.2018.3.JR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-20
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; waloryzacja; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2018 r. (data wpływy 15 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 7 listopada 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.450.2018.2.JR, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 7 listopada 2018 r. (data doręczenia 7 listopada 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 13 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 13 listopada 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów.

Sąd Rejonowy \`(...)\` w \`(...)\` postanowieniem z dnia 22 stycznia 2009 r., sygn. akt A, w punkcie I stwierdził, że spadek po Marii A. M., zmarłej w dniu 12 września 1995 r. w \`(...)\` nabyli: mąż Ryszard M. oraz córki: Jolanta N., Zofia M. oraz Wnioskodawczyni, wszyscy w udziale po 1/4.

Jednocześnie, jako że przed wydaniem przedmiotowego postanowienia przez Sąd Rejonowy \`(...)\` w \`(...)\` zmarł również Ryszard M., w punkcie II wspomnianego postanowienia Sąd orzekł, że spadek po Ryszardzie M., zmarłym w dniu 13 sierpnia 2008 r., nabyły córki: Jolanta N., Zofia M. oraz Wnioskodawczyni, wszystkie w udziale po 1/3. W konsekwencji spadek po Marii A. M. oraz Ryszardzie M. nabyły wskazane w zdaniu poprzednim córki, a to w częściach równych po 1/3. Postanowienie stało się prawomocne z dniem 14 maja 2009 r.

W skład masy spadkowej po rodzicach weszła nieruchomość położna w \`(...)\`, składająca się z działki ewidencyjnej nr 253 (obręb ewidencyjny nr B) o powierzchni 0,1456 hektara, dla której Sąd Rejonowy \`(...)\` w \`(...)\` Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr C. Zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego M. N. (uprawnienie nr D) na dzień 14 maja 2009 r. wartość rynkowa nieruchomości wynosiła 378 400 zł.

Ugodą z dnia 17 października 2013 r., sygn. akt E, zawartą przed Sądem Rejonowym \`(...)\` w \`(...)\` spadkobiercy (wszystkie 3 córki) dokonały działu spadku w następujący sposób. Przedmiotowa nieruchomość przypadła Wnioskodawczyni i Jolancie N. na współwłasność w udziałach po 1/2. Jednocześnie Wnioskodawczyni oraz Jolanta N. miały zapłacić Zofii M. za jej udział wynoszący 1/3, a który to udział przypadł w częściach równych Wnioskodawczyni i Jolancie N. kwotę po 56 000 zł (łącznie 112 000 zł). Innymi słowy nieruchomość, która po śmierci rodziców przypadła wszystkim córkom po 1/3, w wyniku podziału spadku przypadła Wnioskodawczyni i Jolancie N. w udziałach po 1/2. Udział jednej z sióstr wynoszący 1/3 przypadł pozostałym dwóm siostrom (w tym Wnioskodawczyni) w zamian za spłatę, którą strony ustaliły na kwotę 112 000 zł.

Aktem notarialnym z dnia 24 stycznia 2018 r. zawartym przed notariuszem M. W. w \`(...)\`, Jolanta N. i Wnioskodawczyni zbyły swoje udziały wynoszące po 1/2 w przedmiotowej nieruchomości na rzecz Piotra K. i Agnieszki Z.-K., którzy to nabyli tym samym całą przedmiotową nieruchomość. Każdy z udziałów został zbyty za cenę 425 000 zł, czyli całość została sprzedana za kwotę 850 000 zł. Tym samym Wnioskodawczyni zbyła udział w przedmiotowej nieruchomości wynoszący 1/2 za cenę 425 000 zł.

Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku z dnia 13 listopada 2018 r. doprecyzowała, że przedmiotowa nieruchomość stanowiła współwłasność majątkową małżeńską Jej rodziców. W wyniku nabycia 1/4 spadku po matce, tj. w dacie 12 września 1995 r., Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 1/8 (3/24) w przedmiotowej nieruchomości. W wyniku nabycia 1/3 spadku po ojcu, tj. w dacie 13 sierpnia 2008 r., Wnioskodawczyni nabyła dodatkowo udział wynoszący 5/24 w przedmiotowej nieruchomości (łącznie po matce i po ojcu nabyła udział wynoszący 8/24 w przedmiotowej nieruchomości, czyli 1/3). Wynika to następującego działania. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła współwłasność majątkową małżeńską rodziców o równych udziałach. W momencie śmierci matki w dniu 12 września 1995 r., nastąpiło nabycie jej udziału wynoszącego 1/2 (12/24) w przedmiotowej nieruchomości na rzecz czterech osób w częściach równych po 1/4, tj. na rzecz męża Ryszarda M., oraz trzech córek (w tym Wnioskodawczyni). W konsekwencji, każde z nich nabyło udział wynoszący po 1/8 (3/24) w przedmiotowej nieruchomości.

Tym samym, w momencie śmierci matki Wnioskodawczyni, tj. 12 września 1995 r., udziały w przedmiotowej nieruchomości przedstawiały się następująco: 5/8 (15/24) przysługiwało Ryszardowi M., zaś jego trzem córkom, w tym Wnioskodawczyni po 1/8 (3/24). W momencie śmierci ojca Wnioskodawczyni, jego trzy córki, w tym Wnioskodawczyni, nabyły w częściach równych po 1/3 dodatkowo jego udział. Tym samym udział trzech córek, który po śmierci matki, a przed śmiercią ojca wynosił 3/24, zwiększył się do 8/24 (wyniku dodania 3/24 po matce i 5/24 po ojcu), jako że udział ojca przed śmiercią wynosił 15/24, co zostało podzielone na trzy córki. W konsekwencji, łącznie po matce i po ojcu Wnioskodawczyni nabyła łącznie udział wynoszący 8/24, czyli 1/3 w przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w terminie do 30 kwietnia 2019 r., Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku z odpłatnego zbycia w dniu 24 stycznia 2018 r. udziału w nieruchomości, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jedynie od dochodu z odpłatnego zbycia części udziału nabytego przez Nią w wyniku ugody z dnia 17 października 2013 r., jako że tylko ta część udziału została zbyta przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, liczonego na podstawie kwot wskazanych w akcie notarialnym z dnia 24 stycznia 2018 r. oraz ugodzie z dnia 17 października 2013 r., przy uwzględnieniu, że koszty nabycia są corocznie podwyższane na podstawie art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku udziały w przedmiotowej nieruchomości nabyła:

*   w spadku po matce zmarłej w dniu 12 września 1995 r.;

*   w spadku po ojcu zmarłym w dniu 13 sierpnia 2008 r.;

*   w wyniku ugody z dnia 17 października 2013 r.

W spadku po matce Wnioskodawczyni nabyła 3/24 w przedmiotowej nieruchomości, w spadku po ojcu 5/24 (łącznie po matce i po ojcu 8/24). W wyniku ugody z dnia 17 października 2013 r. Wnioskodawczyni nabyła 4/24 (1/6) w przedmiotowej nieruchomości. Łącznie w wyniku trzech powyższych zdarzeń Wnioskodawczyni nabyła odpowiednio w przedmiotowej nieruchomości udziały wynoszące 3/24, 5/24 oraz 4/24, tj. łącznie 12/24 czyli 1/2.

Zdaniem Wnioskodawczyni jest Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia udziału w nieruchomości, jednak jedynie od tej części udziału, która została nabyta w wyniku ugody z dnia 17 października 2013 r.

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Wnioskodawczyni nabyła zaś 3/24 udziału w przedmiotowej nieruchomości w chwili śmierci matki, czyli w dniu 12 września 1995 r., zaś 5/24 w chwili śmierci ojca, czyli w dniu 13 sierpnia 2008 r. Po sprowadzeniu do wspólnego mianownika wynik pokaże, że łącznie po matce i po ojcu nabyła Ona 1/3 udziału w przedmiotowej nieruchomości, co wynika z następującego działania: 3/24 plus 5/24 daje 8/24, czyli 1/3.

W konsekwencji, cena uzyskana przez Wnioskodawczynię w wyniku zbycia z dnia 24 stycznia 2018 r. udziału wynoszącego 1/2 w przedmiotowej nieruchomości nie jest źródłem przychodu w zakresie ceny przypadającej na udział wynoszący 1/3 (8/24) w przedmiotowej nieruchomości, jako że udział wynoszący 1/3 (8/24 tj. udział nabyty po matce i po ojcu) w przedmiotowej nieruchomości został zbyty przez Nią po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Z kolei udział wynoszący 4/24 w przedmiotowej nieruchomości, czyli udział nabyty w wyniku ugody z dnia 17 października 2013 r. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy PIT, jako że został zbyty przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W konsekwencji, aby wyliczyć należny podatek, cenę uzyskaną przez Wnioskodawczynię za zbycie udziału wynoszącego 1/2 w przedmiotowej nieruchomości, należy przypisać do 1/3 (8/24) udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytego po matce i po ojcu oraz do 1/6 (4/24) nabytego w wyniku ugody sądowej. W konsekwencji 2/3 kwoty (przypadającej na udział nabyty po matce i po ojcu) z otrzymanych 425 000 zł nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, a 1/3 kwoty (przypadającej na udział nabyty w 2013 r.) z otrzymanych 425 000 zł stanowi przychód w rozumieniu wspomnianego w tym zdaniu przepisu. Tym samym, przychód stanowi kwota 141 666 zł 66 gr (1/3 z 425 000 zł).

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy PIT, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c (a zatem z tytułu zbycia udziału w nieruchomości), stanowią udokumentowane koszty nabycia.

Tym samym, za koszt nabycia udziału 4/24 w przedmiotowej nieruchomości należy uznać cenę 56 000 zł, które to Wnioskodawczyni zapłaciła Zofii M. w wyniku ugody sądowej z dnia 17 października 2013 r. w zamian za nabycie 4/24 udziału w przedmiotowej nieruchomości. W konsekwencji od podstawy opodatkowania należy odjąć kwotę 56 000 zł, która stanowi koszt w rozumieniu art. 22 ust. 6e ustawy PIT (141 666 zł 66 gr - 56 000 zł = 85 666 zł 66 gr).

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 6f ustawy PIT, koszty nabycia, a zatem w przedmiotowym przypadku 56 000 zł, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie, czyli od 2014 r., do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło zbycie, czyli do 2017 r., w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”. W konsekwencji, jako że nabycie nastąpiło w 2013 r., a zbycie w 2018 r., wskaźnik waloryzacji należy uwzględnić za lata 2014, 2015, 2016 i 2017. W roku 2014 było to 0,2%, a w roku 2017 było to 1,9% w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego. W latach 2015- 2016 w Polsce była deflacja, a zatem koszt nabycia nie może być podwyższany za te lata. W konsekwencji koszt 56 000 zł za rok 2014 należy podwyższyć o kwotę 112 zł (56 000 zł x 0,2% = 112 zł), a za rok 2017 o kwotę 1 064 zł (56 000 zł x 1,9% = 1 064 zł). Tym samym, za koszty nabycia, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy PIT, należy uznać kwotę 57 176 zł (56 000 zł + 112 zł + 1 064 zł). W konsekwencji od podstawy opodatkowania należy odjąć kwotę 57 176 zł. Wobec tego podstawę opodatkowania, na zasadach określonych w art. 30e ustawy PIT stanowi kwota 84 490 zł 66 gr (141 666 zł 66 gr – 57 176 zł = 84 490 zł 66 gr).

Jako, że zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, Wnioskodawczyni winna zapłacić podatek wynoszący 19% kwoty 84 490 zł 66 gr, czyli 16 053 zł 23 gr, a to po zaokrągleniu zgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej kwotę 16 053 zł.

Jako, że zbycie nastąpiło w 2018 r., Wnioskodawczyni winna złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego w 2018 r. dochodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na zasadach określonych w art. 30e ustawy PIT, w terminie do 30 kwietnia 2019 r., a to zgodnie z brzmieniem art. 45 ust. 1 oraz ust. la pkt 3 ustawy PIT oraz w tym terminie zapłacić podatek wyliczony jak powyżej, a to zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy PIT.

Podsumowując, Wnioskodawczyni winna zapłacić podatek z tytułu zbycia udziału w nieruchomości liczonego od przychodu ze zbycia udziału wynoszącego 4/24 w przedmiotowej nieruchomości, którego nabycie nastąpiło w 2013 r. na mocy ugody sądowej, czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, a to w terminie do 30 kwietnia 2019 r., jako że zbycie nastąpiło w 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz.1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz prawa majątkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w skład masy spadkowej po Wnioskodawczyni rodzicach weszła nieruchomość składająca się z działki o powierzchni 0,1456 hektara. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła współwłasność majątkową małżeńską rodziców. W wyniku nabycia 1/4 spadku po matce, tj. w dacie 12 września 1995 r., Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 1/8 (3/24) w przedmiotowej nieruchomości. W wyniku nabycia 1/3 spadku po ojcu, tj. w dacie 13 sierpnia 2008 r., Wnioskodawczyni nabyła dodatkowo udział wynoszący 5/24 w przedmiotowej nieruchomości (łącznie po matce i po ojcu nabyła udział wynoszący 8/24 w przedmiotowej nieruchomości, czyli 1/3).

Następnie ugodą z dnia 17 października 2013 r., zawartą przed Sądem Rejonowym, spadkobierczynie (Wnioskodawczyni i Jej siostry) dokonały działu spadku w następujący sposób: przedmiotowa nieruchomość przypadła Wnioskodawczyni i jednej z sióstr na współwłasność w udziałach po 1/2. Jednocześnie Wnioskodawczyni wraz z siostrą miały zapłacić drugiej siostrze za jej udział wynoszący 1/3, a który to udział przypadł w częściach równych dwóm siostrom, w tym Wnioskodawczyni, kwotę po 56 000 zł (łącznie 112 000 zł). Innymi słowy nieruchomość, która po śmierci rodziców przypadła wszystkim córkom po 1/3, w wyniku podziału spadku przypadła Wnioskodawczyni i jednej z sióstr w udziałach po 1/2. Udział jednej z sióstr wynoszący 1/3 przypadł jej pozostałym dwóm siostrom w zamian za spłatę, którą strony ustaliły na kwotę 112 000 zł.

Aktem notarialnym z dnia 24 stycznia 2018 r., Wnioskodawczyni wraz z siostrą zbyły swoje udziały wynoszące po 1/2 w przedmiotowej nieruchomości.

Aby zatem ustalić, czy w przedstawionej sprawie dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części, udziału w nieruchomości oraz prawa istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

W celu ustalenia momentu nabycia udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku i działu spadku.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów Kodeksu.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Natomiast art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli jest ekwiwalentny w naturze i następuje bez spłat i dopłat lub też mieści się w udziale jaki przypadał współwłaścicielowi w rzeczy wspólnej (spadku). W przypadku natomiast, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomości, które po dokonanym podziale przekraczają udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w rzeczy wspólnej (spadku).

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego uznać należy, że udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni po dokonanym dziale spadku uległ powiększeniu, tj. przekroczył udział nabyty w spadku po zmarłych rodzicach, zatem doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w wyniku działu spadku w 2013 r. Wnioskodawczyni przysługiwała 1/2 udziałów w przedmiotowej nieruchomości, zatem Jej udział zwiększył się w stosunku do udziału jaki nabyła w drodze spadku po matce i ojcu.

Jak już wspomniano wyżej, powstanie przychodu podatkowego z tytułu zbycia nieruchomości uzależnione jest między innymi od daty nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Zatem, pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła poszczególne udziały w przedmiotowej nieruchomości w trzech datach:

*   w 1995 r. w drodze spadku po zmarłej matce,

*   w 2008 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu,

*   w 2013 r. w drodze działu spadku pomiędzy rodzeństwem.

Oznacza to, że odpłatne zbycie w dniu 24 stycznia 2018 r. udziałów w przedmiotowej nieruchomości nabytych przez Wnioskodawczynię w drodze spadku w 1995 r. oraz w 2008 r., nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu.

Natomiast sprzedaż udziałów w ww. nieruchomości nabytych w drodze działu spadku, tj. w 2013 r., stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ ich odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jak wskazano powyżej ustawodawca w art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Kosztem tym bezspornie jest kwota wydatkowana na nabycie nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości kosztem uzyskania przychodu w części dotyczącej udziałów nabytych w drodze działu spadku od pozostałych spadkobierców, w tym przypadku od siostry - jest udokumentowana kwota faktycznej spłaty na jej rzecz związana z nabyciem od niej udziałów w ww. nieruchomości.

Zauważyć należy, że stosownie do art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Dokonując literalnej wykładni normy prawnej określonej w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten posługuje się zwrotem „koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c…”. Z powyższego zwrotu wynika jednoznacznie, że podstawą podwyższenia jest koszt nabycia, a w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni w zamian za nabycie udziałów w nieruchomości poniosła koszt w postaci spłaty na rzecz siostry.

Jak z ww. przepisu wynika, podwyższenia dokonuje się począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie. Podwyższenia nie dokonuje się o wskaźnik ogłoszony w roku nabycia oraz w roku zbycia. Oznacza to, że zasadność podwyższenia kosztów nabycia udziałów w nieruchomości w drodze działu spadku należy rozpatrywać tylko w odniesieniu do lat 2014-2017.

Zgodnie z komunikatami Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego:

*   z dnia 15 października 2014 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2014 r. (M. P. z 2014 r., poz. 931), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2014 r. w stosunku do I-III kwartału 2013 r. wyniósł 100,2 (wzrost cen o 0,2 %);

*   z dnia 15 października 2015 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2015 r. (M. P. z 2015 r., poz. 1023), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2015 r. w stosunku do I-III kwartału 2014 r. wyniósł 98,9 (spadek cen o 1,1 %);

*   z dnia 11 października 2016 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2016 r. (M. P. z 2016 r., poz. 982), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2016 r. w stosunku do I-III kwartału 2015 r. wyniósł 99,1 (spadek cen o 0,9 %);

*   z dnia 12 października 2017 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2017 r. (M. P. z 2017 r., poz. 940), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2017 r. w stosunku do I-III kwartału 2016 r. wyniósł 101,9 (wzrost cen o 1,9 %).

Jak z powyższych komunikatów wynika ogłoszony wskaźnik za lata 2015-2016 jest ujemny, co uniemożliwia podwyższenie kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. i 2016 r. Zatem, Wnioskodawczyni będzie mogła dokonać podwyższenia kosztów nabycia zgodnie z ww. przepisem tylko za 2014 r. i 2017 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2018 r. udziałów w przedmiotowej nieruchomości nabytych w 1995 r. oraz w 2008 r. w drodze spadku po rodzicach nie stanowi w ogóle źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu, ponieważ ich odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zatem, na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Natomiast, sprzedaż udziałów w ww. nieruchomości, nabytych w 2013 r. w drodze działu spadku, stanowi źródło przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do ich nabycia.

W konsekwencji Wnioskodawczyni jest zobowiązana do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2018 r. PIT-39 oraz zapłaty 19% podatku dochodowego z ww. tytułu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni obowiązana jest do samodzielnego ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu, który stanowi różnicę pomiędzy uzyskanym przychodem a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W kosztach uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może uwzględnić spłatę, dokonaną na rzecz innego spadkobiercy, tj. siostry. Wnioskodawczyni przysługuje możliwość podwyższenia kosztów nabycia w 2013 r. udziałów w nieruchomości o wskaźniki waloryzacji, zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. i 2017 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia

Ponadto zauważyć należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo należy zaznaczyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawczynię, gdyż ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tutejszego Organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tutejszy Organ nie może na podstawie podanych przez Wnioskodawczynię we wniosku wartości dokonywać wyliczenia kwoty podatku do zapłaty. Organ wskazał natomiast Wnioskodawczyni w jaki sposób ma wyliczyć podstawę opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże bez dokonywania wyliczeń kwoty dochodu do opodatkowania i podatku.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k– 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.