Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.321.2017.1.JBB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-12
Teza: Nie można potwierdzić stanowiska Spółki, że kosztem uzyskania przychodów będzie pełna wysokość kapitału (kwoty głównej) udzielonej pożyczki. Konieczne jest zastosowanie w sprawie proporcjonalnego rozliczenia kosztów przypadających na poszczególne składniki sprzedawanej wierzytelności w stosunku do uzyskanej ceny z tytułu jej zbycia. Dopiero wtedy możliwe jest prawidłowe ustalenie wysokości kosztów z omawianej transakcji.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; proporcja; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2017 r. ( data wpływu 13 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie konsekwencji podatkowych z tytułu umowy sprzedaży wierzytelności pożyczkowych.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą swoją siedzibę na terytorium Polski, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej jako: „Spółka”).

W ramach swojej podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawca udziela pożyczek (dalej jako: „Pożyczki”) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (dalej jako: „Pożyczkobiorca”) na zasadach określonych w ustawie 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2016 r. poz. 1528, z póżn. zm.). Spłata Pożyczek przez Pożyczkobiorców następuje w ratach płatnych co miesiąc.

Zgodnie z Ogólnymi warunkami udzielania pożyczek („Regulamin”), w związku z udzieleniem i obsługą pożyczek Spółce należne są:

1.  Odsetki – naliczane od kwoty pozostającego do spłaty kapitału pożyczki, za okres od dnia następnego po wypłacie Pożyczki do dnia poprzedzającego spłatę pożyczki i płatne za dany okres odsetkowy (dalej jako: „Okres Odsetkowy”) w terminach płatności kolejnych rat, zgodnie z harmonogramem spłat danej pożyczki. Odsetki płatne w Okresach Odsetkowych naliczane są od następnego dnia po wypłacie pożyczki (w pierwszym Okresie Odsetkowym) lub od następnego dnia po spłacie poprzedniej raty (w kolejnych Okresach Odsetkowych) do dnia spłaty danej raty włącznie, z uwzględnieniem rzeczywistej liczby dni w Okresie Odsetkowym.
2.  Odsetki za opóźnienie – w wypadku niespłacenia kapitału pożyczki lub innych należności wynikających z umowy pożyczki w terminach określonych w umowie pożyczki, do kwot przeterminowanych stosuje się stopę odsetek maksymalnych za opóźnienie, o których mowa w art. 481 § 21 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r. poz. 459, z póżn. zm ), z zastrzeżeniem, iż odsetki za opóźnienie od zaległych odsetek przysługują Spółce dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa. W umowie pożyczki może zostać określona inna stopa odsetek za opóźnienie, jednak łączna wysokość wszelkich opłat z tytułu zaległości w spłacie pożyczki oraz odsetek za opóźnienie, o których mowa wyżej, nie może przekroczyć kwoty odsetek maksymalnych za opóźnienie obliczonych zgodnie z Kodeksem cywilnym. Ponadto, Spółka może też nie naliczyć odsetek za opóźnienie, o których mowa wyżej, lub naliczyć je w niższej wysokości niż wynikająca z powyższych postanowień.
3.  Odsetki w przypadku odstąpienia od umowy Pożyczki – w wypadku skorzystania przez Pożyczkobiorcę z prawa odstąpienia od umowy pożyczki, odsetki naliczane są zgodnie ze stopą procentową dla umowy pożyczki, za okres od dnia następnego po wypłacie pożyczki do dnia poprzedzającego spłatę pożyczki, w stosunku dziennym, z zastrzeżeniem pożyczek wiązanych co do których Spółce nie przysługuje roszczenie o zwrot kwoty pożyczki, jednakże Spółka zachowuje roszczenie o zapłatę odsetek za okres od dnia następującego po dniu wypłaty Pożyczki do dnia poprzedzającego dzień odstąpienia.
4.  Prowizja wstępna za udostępnienie pożyczki – należna Spółce w całości i płatna po wydaniu pozytywnej decyzji o przyznaniu pożyczki, ale przed udostępnieniem pożyczki,chyba że prowizja ta, zgodnie z dyspozycją pożyczkobiorcy, zostanie opłacona na rachunek Spółki z kwoty pożyczki w dniu udostępnienia pożyczki. W wypadku nie uiszczenia prowizji wstępnej w ciągu pięciu dni roboczych od zawiadomienia o przyznaniu pożyczki, umowa pożyczki z Pożyczkobiorcą jest uważana za niezawartą i pożyczka nie zostanie wypłacona. Spółka może złożyć Pożyczkobiorcy propozycję rozłożenia prowizji wstępnej na raty, w takim wypadku prowizja ta płatna jest w równych częściach w terminach wymagalności każdej z rat pożyczki. Wysokość tej prowizji odpowiada kosztom Spółki poniesionym w związku z udzieleniem pożyczki i obejmującym m.in. koszty: utrzymania systemu, weryfikacji Pożyczkobiorcy (zarówno teleinformatycznej, jak i w bazach zewnętrznych), weryfikacji informacji i autentyczności dokumentów oraz wynagrodzenia za pośrednictwo przy zawieraniu umowy pożyczki.
5.  Prowizja za obsługę – płatna jest w terminach płatności kolejnych rat Pożyczki, zgodnie z Harmonogramem, lub w momencie wcześniejszego wygaśnięcia Umowy Pożyczki. Wysokość tej prowizji odpowiada kosztom Spółki poniesionym w związku z obsługą Pożyczki i obejmuje m.in. koszty: utrzymania systemu, monitorowania zadłużenia, wynagrodzenia za pośrednictwo przy wykonywaniu Umowy Pożyczki.

W celu pozyskania finansowania swojej działalności gospodarczej Spółka zawarła oraz zamierza zawierać umowy, w ramach których inny podmiot będzie nabywał niewymagalne wierzytelności z tytułu umów pożyczek (dalej: „Umowy Ramowe Przelewu”). Przedmiotem przelewu będą wierzytelności wynikające ze zobowiązania Pożyczkobiorców do zwrotu kwoty głównej pożyczki i należności ubocznych, w tym należnych a niezapłaconych odsetek i opłat z tytułu udzielenia Pożyczki (dalej: „Wierzytelności”). Zbycie Wierzytelności, na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego, będzie następować na rzecz polskiego nabywcy będącego niestandaryzowanym funduszem sekurytyzacyjnym (dalej jako: „Nabywca"), działającym na podstawie art. 183 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2016 poz. 1896, z póżn. zm.). Przedmiotem przelewu wierzytelności były (będą) wierzytelności nieprzeterminowane (których termin spłaty jeszcze nie minął), dotyczące umów pożyczek zawartych w miesiącu poprzedzającym datę przeniesienia Wierzytelności.

Przelew Wierzytelności ma charakter odpłatny. Zbycie następuje z dyskontem od łącznej wartości kapitału pożyczek i należnych opłat. Z tytułu przelewu Wierzytelności Nabywca każdorazowo płaci jednak Spółce cenę wyższą od zsumowanych kwot głównych (kapitału) Pożyczek wchodzących w skład Wierzytelności, które stanowią przedmiot Umów Ramowych Przelewu. Tym samym, w związku z przelewem Wierzytelności na rzecz Nabywcy Spółka realizuje dochód, ponieważ cena za Wierzytelności wynikająca z Umów Ramowych Przelewu jest wyższa niż kwota główna (kapitał) udzielonych przez Spółkę Pożyczek wchodzących w skład sprzedawanych Wierzytelności. Spółka otrzymuje bowiem kwotę wyższą od kwoty wydatków poniesionych na udzielenie pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przelewem Wierzytelności pełna wysokość kapitału (kwoty głównej) Pożyczki będzie stanowiła dla Spółki kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota kapitału (wartości nominalnej) Pożyczek w pełnej wysokości będzie kosztem uzyskania przychodu w związku z przelewem Wierzytelności na rzecz Nabywcy.

W ocenie Spółki, w przypadku wskazanej transakcji zbycia Wierzytelności na podstawie Umowy Przelewu Wierzytelności, zastosowanie powinny znaleźć ogólne reguły określone w ustawie CIT dotyczące ustalania wysokości przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia prawa majątkowego.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, z zastrzeżeniem, że nie odbiega ona znacznie i bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej danego prawa majątkowego. Zatem, wysokość przychodu z odpłatnego zbycia Wierzytelności na podstawie tego przepisu stanowi przychód Spółki w postaci ceny wynikającej z Umowy Przelewu Wierzytelności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednocześnie należy wskazać, że do przelewu Wierzytelności przez Spółkę na rzecz Nabywcy nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny. Przelew Wierzytelności przez Wnioskodawcę nie będzie się bowiem wiązał z poniesieniem przez Spółkę straty, lecz będzie się wiązał z powstaniem po stronie Wnioskodawcy dodatniego wyniku. Wnioskodawca będzie bowiem sprzedawał Wierzytelność za cenę wyższą niż kwota główna (kapitał) udzielonej pożyczki, realizując tym samym ekonomiczny dochód na transakcji. W związku z tym, zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do rozpoznania całej kwoty głównej (wartości nominalnej) udzielonej Pożyczki jako kosztu uzyskania przychodów.

Powyżej wskazany koszt podatkowy z tytuły zbycia Wierzytelności powinien być, w ocenie Spółki, postrzegany jako tzw. koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami i w konsekwencji, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT, powinien zostać rozpoznany przez Spółkę, w momencie osiągnięcia korespondującego z nim przychodu z tytułu przelewu Wierzytelności.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, kwota główna Pożyczki powinna stanowić koszt podatkowy w dniu rozpoznania przychodu z tytułu przelewu Wierzytelności.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że biorąc pod uwagę fakt, że przelew Wierzytelności będzie następował za kwotę wyższą od kwoty kapitału udzielonej Pożyczki i w konsekwencji Spółka nie będzie realizowała straty na transakcji, lecz dodatni wynik, kwota kapitału (wartości nominalnej) Pożyczek w pełnej wysokości będzie kosztem uzyskania przychodu w związku z przelewem Wierzytelności na rzecz Nabywcy.

Powyżej zaprezentowane stanowisko potwierdza przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2013 r. sygn. IPPB3/423-376/13-3/DP:

„W opisanej sytuacji kosztem podatkowym może być jedynie wartość nominalna udzielonych faktycznie pożyczek. Jest to bowiem wartość odzwierciedlająca wysokość faktycznie poniesionych przez pożyczkodawcę wydatków. Kwoty przeniesione na rzecz pożyczkobiorcy stanowią od strony przepisów prawa podatkowego jedyne obciążenie Spółki związane z osiągnięciem przychodu z tytułu sprzedaży. (\`(...)\`). Nie budzi zatem wątpliwości, iż do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki (kwota główna wyrażona w wartości nominalnej pożyczki). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy.”

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone także w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych stanach faktycznych, m in. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2014 r., sygn. ILPB3/423-246/14-5/EK oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-36/15-2/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zawarła oraz zamierza w przyszłości zawierać umowy,w ramach których będzie zbywała na inny podmiot wierzytelności z tytułu udzielonych przez siebie pożyczek. Przedmiotem umowy przelewu będą wierzytelności wynikające z zobowiązania pożyczkobiorców do zwrotu kwoty głównej pożyczki i należności ubocznych, na które składają się należne a niezapłacone odsetki i inne opłaty z tytułu udzielenia pożyczki (np. prowizje). Zbycie następuje z dyskontem od łącznej wartości kapitału pożyczek i należnych opłat.

Z tytułu przelewu wierzytelności Spółka otrzymuje każdorazowo cenę wyższą od zsumowanych kwot głównych (kapitału) pożyczek wchodzących w skład wierzytelności. Spółka wskazuje, że na opisanej transakcji realizuje dochód, ponieważ cena za zbywane wierzytelności jest wyższa niż kwota główna (kapitał) udzielonych przez Spółkę pożyczek, wchodzących w skład sprzedawanych wierzytelności.

Na gruncie prawa cywilnego wierzytelności uznawane są za prawa majątkowe, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Wierzyciel posiada uprawnienie do przeniesienia własności posiadanych wierzytelności na inny podmiot. Zgodnie z art. 509 § 1 k.c. wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Natomiast art. 510 § 1 k.c. stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Z kolei zgodnie z art. 535 k.c. przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym art. 555 k.c. stanowi, iż przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Rozpatrując skutki podatkowe z tytułu transakcji zbycia wierzytelności w ramach zawieranych umów należy mieć na uwadze, że:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, dalej: updop) w sytuacji zbycia wierzytelności należy rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości ceny ustalonej w umowie sprzedaży.

Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1 updop przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (a więc także wierzytelności), co do zasady, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. W sytuacji kiedy wierzytelności zostały zbyte, w momencie ich sprzedaży po stronie wierzyciela powstaje przychód, co do zasady, w wysokości wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie.

Zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem – jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Należy zatem potwierdzić stanowisko Spółki, że w przypadku sprzedaży wierzytelności zastosowanie znajdą zasady ogólne updop co do sposobu określenia wysokości przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia praw majątkowych jakimi są wierzytelności.

Prawidłowe jest również stanowisko Spółki, że w sprawie zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4 updop, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody,z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Niewątpliwie w momencie otrzymania ceny z tytułu sprzedaży wierzytelności, Spółka ma prawo rozpoznać koszty podatkowe związane z uzyskaniem tego przychodu i są to wydatki o charakterze bezpośrenim.

Co do zasady, koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty bezpośrednie), są to takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Przykładowo przytoczyć można wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1358/12, w który wyjaśniono, że: o zaliczeniu podatkowych kosztów uzyskania przychodów do kategorii kosztów „bezpośrednich” albo „pośrednich” decyduje ich relacja do przychodu, jaki mają one obiektywnie zapewnić. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że jeżeli dany wydatek odnosi się do konkretnego przychodu, należy zaliczyć go do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów. W przypadku natomiast, gdy dany wydatek dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej podatnika i nie można go powiązać ze skonkretyzowanym przychodem, zasadna jest jego kwalifikacja do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem. Inaczej mówiąc, bezpośrednio związane z przychodami są takie koszty, gdy można wskazać konkretny przychód, do którego odnoszą się koszty mające na celu jego generowanie albo zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów.

Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie stanowisko Spółki, że do przelewu wierzytelności na rzecz nabywcy nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, zgodnie z którym(w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku przez Spółkę) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

W niniejszej sprawie szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotem sprzedaży są wierzytelności niejednorodne, składające się z wielu elementów. Przychodem jest cena, a cena za wierzytelność pożyczkową obejmuje nie tylko kapitał udzielonej pożyczki, ale również odsetki i inne opłaty. W konsekwencji przychód w postaci ceny powinien zostać obniżony o koszty uzyskania przychodów każdej części składowej wierzytelności. Przepisy updop różnicują bowiem skutki podatkowe sprzedaży wierzytelności w odniesieniu do każdej jej części: kapitałowej, odsetkowej, jak i części przypadającej na inne opłaty.

Co do zasady, w przypadku zbycia wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę niespłaconej wartości nominalnej pożyczki. Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. Jednakże w związku z tym, że pożyczka nie stanowiła przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 3 updop (nie stanowiła przychodu należnego), do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć tylko tę część niespłaconej kwoty kapitału pożyczki, która nie przekracza wartości odzyskanej kwoty głównej w wyniku zbycia wierzytelności. W tym celu w przypadku wierzytelności niejednorodnej, z jaką mamy do czynienia w omawianej sprawie, cenę uzyskaną ze zbycia wierzytelności należy „podzielić” stosując proporcję istniejącą między poszczególnymi składnikami zbywanej wierzytelności (kwotą kapitałową, odsetkami i innymi opłatami). Kosztem podatkowym będzie tylko ta wartość, która odpowiada (przy zastosowaniu wspomnianej proporcji) niespłaconej kwocie kapitałowej pożyczki.

Nie będzie natomiast stanowiła kosztów uzyskania przychodów wartość odsetek, albowiem w tym przypadku nie wystąpił element poniesienia wydatku. Wynika to również z faktu, że w odniesieniu do odsetek od należności updop stosuje kasową metodę ujmowania ich w przychodach i kosztach (art. 12 ust. 4 pkt 2, art. 16 ust.1 pkt 10 lit. a updop). Dodatkowo, do kosztów uzyskania przychodów z transakcji zbycia wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki, można zaliczyć, również w odpowiedniej proporcji, wartość innych opłat (np. prowizji) z zastrzeżeniem, że uprzednio został wykazany przychód należny z ich tytułu.

Podsumowując, ustalając wysokości kosztów z tytułu zbycia wierzytelności pożyczkowej, należy mieć na uwadze, że otrzymana cena obejmuje swoim zakresem nie tylko wartość nominalną udzielonej pożyczki, ale również należności uboczne (odsetki oraz inne opłaty). W związku z tym konieczne jest określenie proporcji, w której pozostaje kapitał udzielonej pożyczki oraz odsetek i innych opłat do uzyskanej ceny sprzedaży.

Ustalona proporcja pozwoli na odpowiednie rozliczenie kosztów związanych ze zbyciem wierzytelności pożyczkowej. Należy pamiętać, że koszt odpowiadający kwocie udzielonej pożyczki powinien być ograniczony do wysokości przychodów uzyskanych ze sprzedaży wierzytelności odpowiadającej kwocie głównej pożyczki (ustalonej wg proporcji), co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 39 updop.

Wobec powyższego nie można potwierdzić stanowiska Spółki, że kosztem uzyskania przychodów będzie pełna wysokość kapitału (kwoty głównej) udzielonej pożyczki. Konieczne jest zastosowanie w sprawie proporcjonalnego rozliczenia kosztów przypadających na poszczególne składniki sprzedawanej wierzytelności w stosunku do uzyskanej ceny z tytułu jej zbycia. Dopiero wtedy możliwe jest prawidłowe ustalenie wysokości kosztów z omawianej transakcji.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji należy zauważyć, że poruszają one tylko kwestię zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, w sytuacji zbycia wierzytelności pożyczkowej, wartości nominalnej udzielonej pożyczki, której to zasady tut. organ interpretacyjny nie podważa, natomiast interpretacje te nie odnosiły się do zagadnienia szczegółowego sposobu ustalenia tego kosztu.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach(art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.