Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-258/16/AGW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży w ramach postępowania egzekucyjnego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; zbycie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym w dniach 11 maja i 13 czerwca 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży w ramach postępowania egzekucyjnego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 11 maja i 13 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży w ramach postępowania egzekucyjnego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani, jako komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym w miejscowości S. postępowanie egzekucyjne w sprawie Km XXX przeciwko dłużniczce G. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą ZZZ z siedzibą w miejscowości S. przy ul. J. …. Dłużniczka działalność gospodarczą rozpoczęła w dniu 6 sierpnia 2002 r., jest zarejestrowanym czynnym „płatnikiem” podatku od towarów i usług. Dłużniczka w związku ze śmiercią swojej matki (zmarła w dniu 2 grudnia 2009 r.), nabyła w drodze dziedziczenia testamentowego spadek po ww. W skład mienia spadkowego wchodziło własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego położonego w miejscowości S. przy ul. W. … (dla lokalu tego nie jest prowadzona księga wieczysta). Sąd Rejonowy w miejscowości S. postanowieniem z dnia 15 grudnia 2010 r. (data prawomocności 6 styczeń 2011 r.), stwierdził nabycie przez dłużniczkę spadku po ww. zmarłej i tym samym nabycie przez nią m.in. mienia spadkowego w postaci ww. lokalu (prawa). Z uwagi na tryb nabycia dłużniczka nie korzystała z prawa do odliczenia podatku VAT przy nabyciu ww. prawa do lokalu mieszkalnego. Według Pani wiedzy dłużniczka nie poniosła nakładów na ww. nieruchomość w kwocie przekraczającej 30% wartości ww. prawa. Nieruchomość była przedmiotem najmu. Dłużniczka dokonuje rozliczeń podatkowych w związku z dochodem uzyskiwanym z najmu ww. prawa (deklaracje PIT-28 i PIT-28/A). Komornik nie posiada wiedzy czy ww. nieruchomość (prawo) stanowi środek trwały działalności gospodarczej prowadzonej przez dłużniczkę. Ww. ograniczone prawo rzeczowe zostało zajęte przez organ egzekucyjny na potrzeby postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko dłużniczce. W najbliższej przyszłości planowana jest licytacyjna sprzedaż ww. prawa rzeczowego w ramach prowadzonej egzekucji.

Ostania znana Pani umowa najmu zawarta została przez dłużniczkę w dniu 4 września 2015 r. na czas nieokreślony.

W Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jako miejsce prowadzenia działalności przez dłużniczkę wskazuje się wyłącznie siedzibę biura dłużniczki położoną w miejscowości S. przy ul. J. ….

„Wywiedziony” przez Panią wniosek o dokonanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczył wyłącznie uzyskania interpretacji co do ewentualnego opodatkowania dostawy nieruchomości – własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w miejscowości S., ul. W. \`(...)\` – podatkiem od towarów i usług. Wniosek nie dotyczył, nie zawierał żądania dokonania interpretacji indywidualnej co do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wskazuje Pani uzupełniająco, iż dłużniczka G. działalność gospodarczą rozpoczęła 2 sierpnia 2002 r. W dacie podjęcia działalności jako rodzaj wykonywanej działalności wskazała, m.in. kod PKD – 55.20.Z, tj. obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania (tj. zapewnienie zakwaterowania w cyklu dziennym lub tygodniowym w specjalnie wydzielonych pokojach lub pomieszczeniach umożliwiających mieszkanie, przygotowywanie posiłków, spanie, etc.), podklasa 55.20.Z, nie obejmuje zapewnienia zakwaterowania w domach, mieszkaniach lub apartamentach w celu dłuższego pobytu. Dłużniczka po uzyskaniu prawa własności do ww. własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie dokonała w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wpisów, z których wynikałoby rozszerzenie zakresu prowadzonej przez nią działalności o działalność polegającą na zapewnieniu zakwaterowania w mieszkaniach etc. w celu dłuższego pobytu sklasyfikowanego w podklasach działu 68 PKD, lub działalność polegającą na najmie lokali (68.20.Z).

Nadto wskazuje Pani, iż według posiadanej wiedzy, dłużniczka nie dokonywała wynajmu ww. lokalu na cele gospodarcze lecz jedynie na zapewnienie potrzeb mieszkaniowych. Nie jest Pani znana data oddania ww. nieruchomości w najem bezpośrednio po nabyciu jej własności przez dłużniczkę

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynność prawna sprzedaży w trybie egzekucji sądowej ww. ograniczonego prawa rzeczowego podlegać będzie opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana egzekucyjna sprzedaż ograniczonego prawa rzeczowego, tj. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w miejscowości S., ul. W. …, nie będzie podlegała opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Analiza posiadanych przez Panią informacji dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej przez dłużniczkę i sposobu wykorzystywania przez nią ww. prawa rzeczowego prowadzi do wniosku, iż ewentualna sprzedaż ww. prawa nie będzie stanowiła dostawy w ramach działalności gospodarczej dłużniczki, lecz sprzedaż majątku prywatnego dłużniczki, dla której nie mają zastosowanie normy ustawy o podatku od towarów i usług. Z informacji uzyskanych przez Panią z CEIDG wynika, iż dłużniczka nie wykorzystuje lokalu przy ul. W. … w miejscowości S. w związku z prowadzoną przez dłużniczkę działalności. Z informacji tych wynika, iż jedynym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez dłużniczkę jest siedziba jej biura położona w miejscowości S., ul. J. ….

Dłużniczka niewątpliwie nabyła ww. prawo w drodze dziedziczenia do majątku prywatnego. Dłużniczka wprawdzie wykorzystuje ww. nieruchomość dla celów zarobkowych, jednakże charakter zawieranych umów najmu (nie jest to tzw. najem okazjonalny) i sposób dokonywanych rozliczeń przez dłużniczkę z urzędem skarbowym w oparciu o zapisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne świadczyć mogą o tym, że nie jest to przychód dłużniczki uzyskiwany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższych względów uznać należy, iż ewentualnej sprzedaży ww. prawa nie należy traktować jako dostawy towaru przez podatnika podatku od towarów i usług.

Zdaniem Pani, w związku ze zmianą od 1 stycznia 2016 r. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaż ww. prawa w ramach prowadzonej egzekucji podlegać będzie opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% uzyskanej na przetargu ceny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Pamiętać przy tym należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sądów administracyjnych terminologia użyta dla określenia zwolnień przewidzianych zarówno w art. 135 Dyrektywy 112 jak i art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinna podlegać ścisłej wykładni, ponieważ stanowi wyjątek od ogólnej zasady, że VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów i każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami do jakich dążą te zwolnienia oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie , w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W przeciwieństwie do polskiej ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), nie definiuje tego pojęcia i nie wprowadza dodatkowych warunków określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Treść tego przepisu stanowi możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków, co potwierdził w swoim wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV (sygn. akt. C-326/11).

Zgodnie z przepisami Dyrektywy 112 oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Prawodawca unijny nie odnosi się przy definiowaniu tego terminu do oddania nieruchomości do używania w wykonaniu pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podobne stanowisko zarysowało się w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Na szczególną uwagę zasługują tezy wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. W wyroku tym sąd stwierdził, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, a jeżeli ponosi takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa, a także tez wynikających z orzecznictwa prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotowy lokal mieszkalny był i jest wykorzystywany przez dłużniczkę do celów zarobkowych (najem na cele mieszkalne), a zatem w świetle art. 15 ust. 2 ustawy stanowi działalność gospodarczą. W związku z powyższym – wbrew Pani twierdzeniu – planowana dostawa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie przysługiwało dłużniczce prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ani z jej nabyciem (nabyta w drodze spadku), ani od nakładów ponoszonych na jej ulepszenie.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.