Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.220.2025.5.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-18
Teza: Brak zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na
platformie online w zakresie kształcenia oraz
przekwalifikowania zawodów medycznych.
Słowa kluczowe: zawody-zawód medyczny
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczący zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na platformie online
    w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych. Uzupełnili go Państwo -
    w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 15 maja 2025 r. (wpływ 20 maja 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wspólnikami Spółki, na dzień składania wniosku, są dwie osoby fizyczne, z których jedna
    wykonuje zawód fizjoterapeuty w rozumieniu ustawy z dnia 25 września 2015 r. o
    zawodzie fizjoterapeuty (tekst jedn. Dz. U. z 2023 poz. 1213 ze zm.), a druga lekarza
    dentysty - stomatologa w rozumieniu ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i
    lekarza dentysty (tekst jedn. Dz. U. 2024 poz. 1287 ze zm.).
    Spółka została założona w (...) 2024 r. Zgodnie z wpisem do KRS, głównym przedmiotem
    działalności Spółki jest świadczenie usług zakwalifikowanych do kodu PKD 85.59.B -
    Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, który obejmuje m.
    in. pozostałe pozaszkolne formy edukacji związane głównie z rozwijaniem własnych
    zainteresowań, uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji
    zawodowych w formach pozaszkolnych oraz doskonaleniem zawodowym (włączając:
    kwalifikacyjne kursy zawodowe, kursy umiejętności zawodowych, kursy kompetencji
    ogólnych, turnusy dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników).
    Zgodnie z KRS Spółki, przedmiotem pozostałej działalności jest także działalność
    sklasyfikowana kodem PKD 85.60.Z - Działalność wspomagająca edukację oraz Działalność
    portali internetowych (PKD 63.12.Z).
    W ramach prowadzonej działalności, Spółka planuje świadczyć usługi szkoleniowe online z
    szerokorozumianej medycyny oraz z zakresu mającego na celu podnoszenie kwalifikacji
    zawodowych i/lub przekwalifikowanie zawodowe osób wykonujących zawody medyczne,
    w szczególności szkolenia/kursy/webinaria i warsztaty dla fizjoterapeutów, lekarzy, lekarzy
    dentystów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych i innych
    osób wykonujących zawód medyczny, którego wykonywanie wiąże się z obowiązkiem
    stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych.
    Szkolenia oferowane na platformie online prowadzone będą przez specjalistów z zakresu
    szerokorozumianej medycyny, prawa oraz tzw. kompetencji „miękkich”, w tym przez
    wspólników Spółki, którzy wykonują zawody fizjoterapeuty i lekarza dentysty. Osoby
    prowadzące szkolenia organizowane przez Spółkę posiadać będą wysokie kwalifikacje
    zawodowe, będą specjalistami w swoich dziedzinach.
    Oferowane na platformie online szkolenia będą stanowić wyraz świadczenia przez Spółkę
    usług przy wykorzystaniu wytworzonych przez ekspertów i uprzednio nabytych przez
    Spółkę utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
    Eksperci będą nawiązywać współpracę ze Spółką celem wytworzenia na zamówienie
    Spółki utworu o uzgodnionej tematyce, a następnie po wytworzeniu dzieła przeniosą na
    Spółkę pełnię praw bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, które obejmować będzie
    następujące pola eksploatacji:
    a) utrwalanie przedmiotu umowy lub jego fragmentów na dowolnych nośnikach, a w
      szczególności nośnikach właściwych dla technik komputerowych, oraz dowolnymi
      technikami audiowizualnymi,
    b) zwielokrotnianie przedmiotu umowy lub jego fragmentów na dowolnych nośnikach, a
      w szczególności nośnikach właściwych dla technik komputerowych,
    c) wprowadzanie przedmiotu umowy lub jego fragmentów do pamięci komputera,

    d) modyfikację przedmiotu umowy, w celu dostosowania go do innych powstałych w
      ramach szkolenia albo innej działalności Spółki,
    e) włączenie przedmiotu umowy lub jego fragmentów do innych powstałych w ramach
      szkolenia albo innej działalności Spółki;
    f) dalsze rozwijanie i modyfikowanie przedmiotu umowy lub jego fragmentów
      samodzielnie albo jako części składowej innych dzieł stworzonych w ramach szkolenia
      lub innej działalności Spółki,
    g) wprowadzanie przedmiotu umowy do sieci komputerowych i sieci multimedialnych (w
      tym do Internetu),
    h) udostępnianie przedmiotu umowy w taki sposób, aby każdy miał do niego dostęp w
      wybranym przez siebie miejscu i czasie,
    i) publikację przedmiotu umowy w całości lub fragmentach.
    Spółka ustali wraz z ekspertami (autorami utworów), że wynagrodzenie z tytułu
    przeniesienia autorskich praw majątkowych zawarte będzie w ustalonej cenie za
    stworzenie utworu (nagrania video).
    Wynagrodzenie ekspertów będzie miało charakter ryczałtowy (jednorazowo za wykonanie
    utworu i przeniesienie autorskich praw majątkowych) bądź procentowy (ustalony procent
    ceny oferowanej na platformie usługi) wypłacany będzie ekspertowi każdorazowo od
    każdego egzemplarza sprzedanego przez Spółkę szkolenia/kursu/webinaru.
    Świadczenie na rzecz Spółki usług przez wspólnika nie będzie związane z prawem do
    udziału w zyskach. Ponadto, wykonywanie usług nie będzie związane z wywieraniem
    wpływu na działanie i decyzje Spółki, a obowiązek wykonania usług będzie wynikać
    wyłącznie z treści umów o współpracy, nie zaś z umowy Spółki ani uchwały wspólników.
    Jednocześnie, nabycie przez Spółkę usług świadczonych przez wspólnika będzie celowe
    bądź niezbędne dla prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (nabycie usług
    podyktowane będzie celami gospodarczymi Spółki).
    Szkolenia z zakresu medycyny odnosić się będą do specjalistycznych zagadnień
    medycznych o charakterze teoretycznym oraz praktycznym, dedykowanym konkretnemu
    zawodowi. W ramach szkolenia uczestnicy będą mogli (w zależności od zakupionego
    szkolenia/webinaru/kursu Online) dodatkowo otrzymywać materiały szkoleniowe
    związane stricte z zakupioną usługą.
    Z kolei oferowane przez Spółkę szkolenia o tematyce prawnej - o ile Spółka zdecyduje się
    na ich zorganizowanie - obejmować będą następujące zagadnienia:
        prawo medyczne i odpowiedzialność zawodowa,
        prawne aspekty dokumentacji medycznej,
        ochrona danych osobowych (RODO) w placówkach medycznych,
        prawa pacjenta i procedury zgłaszania skarg,
        prawne aspekty zatrudnienia i kontraktów w służbie zdrowia,
        zasady refundacji świadczeń medycznych: aspekty prawne,
        prawne aspekty eksperymentów medycznych i badań klinicznych,
        prawo farmaceutyczne i odpowiedzialność aptekarzy,
        zasady prowadzenia i rozpoczęcia działalności gospodarczej w ochronie zdrowia,
        formy prowadzenia działalności przez lekarzy i inne zawody medyczne: porównanie
        prawne i podatkowe,
        opodatkowanie działalności w branży medycznej: PIT, CIT, VAT,
        zasady wystawiania faktur i dokumentów księgowych w działalności medycznej,

        prawne aspekty leasingu i finansowania sprzętu medycznego,
        kontrole skarbowe i ZUS w placówkach medycznych: prawa i obowiązki
        przedsiębiorców,
        zatrudnianie personelu medycznego: umowy, kontrakty, odpowiedzialność prawna,
        prawo reklamy usług medycznych i zakazy promowania świadczeń zdrowotnych.
    Jeśli zaś chodzi o szkolenia „miękkie”, to Spółka nie wyklucza przeprowadzenia szkoleń z
    zakresu:
        zasad komunikacji z pacjentem, tj. jak przekazywać trudne informacje (np. o
        chorobie, rokowaniach), jak radzić sobie z agresywnymi pacjentami,
        zarządzania stresem i wypaleniem zawodowym: są to tematy bardzo istotne w
        środowisku medycznym, które cechuje wysoki poziom odpowiedzialności i presji,
        zarządzania czasem i organizacja pracy.
    W trakcie szkoleń uczestnicy będą zdobywać bądź pogłębiać praktyczną wiedzę
    umożliwiającą podnoszenie ich kwalifikacji zawodowych. Szkolenia pozostawać będą przy
    tym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników. Wiedza i umiejętności
    pozyskane podczas szkoleń będą mogły być wykorzystywane zarówno w ramach
    wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu, jak również stanowić podstawę do
    rozszerzenia działalności o nowe rodzaje czynności.
    Usługi szkoleniowe będą zatem świadczone na rzecz osób, które wykonują zawód
    medyczny lub mają zamiar zdobycia nowej wiedzy i umiejętności przydatnych w zawodzie.
    Szkolenia oferowane na platformie online organizowane będą zgodnie z przyjętym przez
    Spółkę Regulaminem platformy, określającym m.in. zasady przeprowadzania szkoleń oraz
    warunki i zasady uczestnictwa w szkoleniu. W zależności od wybranego kursu/webinaru
    /szkolenia online, po jego odbyciu, uczestnik będzie mógł otrzymać certyfikat
    potwierdzający udział i nabycie określonych umiejętności.
    Szkolenia, kursy i warsztaty będą przeprowadzane wyłącznie online. Po dokonaniu zakupu
    szkolenia na platformie szkoleniowej Spółki, Spółka wystawiać będzie na rzecz nabywcy
    faktury potwierdzające wykonanie usługi szkoleniowej. Co do zasady oferowane przez
    Spółkę kursy/szkolenia/webinary będą odpłatne, a uczestnicy kursów będą ponosić koszt
    ich zakupu we własnym zakresie.
    Po prawidłowej rejestracji na platformie szkoleniowej Spółki i dokonaniu na rzecz Spółki
    zapłaty ceny za zakupione szkolenie, nabywca uzyskiwać będzie dostęp do zakupionej na
    platformie usługi, a w ramach jej realizacji do otrzymania materiałów udostępnianych mu
    w ramach uczestnictwa w wybranym szkoleniu, webinarze i kursie zakupionym na
    platformie. Nabywca otrzymywać będzie dostęp do zakupionej usługi (szkolenia,
    webinaru, kursu) na określony przedział czasowy, wyrażony w dniach/tygodniach
    /miesiącach. Przedział czasowy dostępności usługi określany będzie każdorazowo w
    ofercie i/lub w opisie zamieszczonej na platformie usługi.
    Jednocześnie nabywca usługi nie będzie mieć prawa do udostępniania swojego konta na
    platformie online osobom trzecim.
    Ponadto, zgodnie z Regulaminem platformy online, wszelkie prawa do platformy, w tym
    autorskie prawa majątkowe, prawa własności intelektualnej do jej nazwy, domeny
    internetowej i usług oraz materiałów, należeć będą do Spółki, a korzystanie z nich może
    następować wyłącznie w sposób określony i zgodny z Regulaminem.
    Nabywca nie będzie uprawniony do pobierania z platformy szkoleniowej i zapisywania
    materiałów wideo. Kopiowanie i rozpowszechnianie, wykraczające poza własny użytek

    wewnętrzny i osobisty, może odbywać się tylko po uzyskaniu uprzedniej, pisemnej zgody
    Spółki, jedynie we wskazanym przez nią zakresie. Dodatkowo, cytowanie i publikowanie
    treści lub materiałów znajdujących się na platformie będzie możliwe wyłącznie po podaniu
    źródła pochodzenia treści lub materiałów, chyba że odmienne zasady ustalone zostaną
    bezpośrednio ze Spółką.
    Nabywcy nie będą nabywać praw autorskich, ani licencji do materiałów udostępnionych
    na platformie szkoleniowej Spółki.
    Jednocześnie Spółka nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (tekst jedn. Dz.
    U. 2024 poz. 737 ze zm.), w zakresie kształcenia i wychowania. Spółka nie będzie
    podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo
    oświatowe. Ponadto, Spółka nie posiada też statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej
    Akademii Nauk oraz instytutu badawczego.
    Usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę opisane we wniosku nie będą usługami w
    zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11
    marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2024 poz. 361 ze zm.;
    dalej: „ustawa o VAT”).
    Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez
    Spółkę nie będą też usługami finansowanymi w całości ani w co najmniej 70% ze środków
    publicznych, ani usługami ściśle związanymi z takimi usługami. Spółka nie będzie zatem
    podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i
    usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2023 poz. 955 ze zm.).
    Usługi świadczone przez Spółkę nie będą również usługami finansowanymi w całości ze
    środków publicznych, w związku z tym Spółka nie będzie podmiotem świadczącym usługi,
    o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Jako że Spółka nie będzie posiadać akredytacji w rozumieniu przepisów - Prawo
    oświatowe, w związku z tym nie będzie podmiotem świadczącym usługi, o których mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT.
    Spółka planuje świadczyć usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy
    dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów
    laboratoryjnych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Formy
    i zasady świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    mają charakter ogólny i zostały określone w odrębnych przepisach, w szczególności:
        w ustawie z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty,
        w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jedn. 2024 poz.
        799 ze zm.),
        w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty,
        w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (tekst jedn.
        2024 poz. 814 ze zm.),
        w ustawie z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty (tekst jedn. 2024 poz.
        676 ze zm.),
        w ustawie z dnia 15 września 2022 r. o medycynie laboratoryjnej (tekst jedn. 2023
        poz. 2125 ze zm.).
    Dodatkowo, Spółka nie wyklucza świadczenia usług kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do

    których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz
    dokształcania zawodowego. Natomiast również i w takim przypadku Spółka realizować
    będzie cele edukacyjne podobne do realizowanych przez podmioty prawa publicznego,
    tzn. świadczone usługi odpowiadać będą standardom kształcenia i/lub przekwalifikowania
    zawodowego odbywającego się pod kontrolą państwa, zapewniać będą odpowiednią
    jakość, cenę oraz zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Na pytanie nr 1: Jakie konkretnie usługi będą świadczone na rzecz osób wykonujących
    zawody medyczne? Proszę opisać ich zakres, odpowiedzieli Państwo: Zgodnie z przyjętymi
    założeniami, przez Spółkę świadczone będą usługi szkoleniowe i edukacyjne skierowane
    do osób wykonujących zawody medyczne, w szczególności lekarzy, lekarzy dentystów,
    fizjoterapeutów oraz farmaceutów. Obejmować one będą m.in. kursy online, webinary i
    szkolenia wideo z zakresu medycyny, stomatologii, farmakologii, prawa medycznego,
    komunikacji z pacjentem, a także aktualizacji wiedzy klinicznej zgodnie z najnowszymi
    wytycznymi. Celem usług jest doskonalenie zawodowe uczestników, zdobywanie wiedzy
    praktycznej i teoretycznej, a także wspieranie realizacji ustawowego obowiązku
    ustawicznego kształcenia. Oprócz powyższego, Spółka nie wyklucza świadczenia usług o
    charakterze „miękkim”, a także związanych z tematyką prawną, niemniej w każdym
    przypadku świadczone usługi posiadać będą związek z określonym zawodem medycznym,
    albowiem służyć będą realizacji obowiązku zawodowego zdobywania, aktualizacji i
    pogłębiania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w wykonywaniu danego zawodu.
    Na pytanie nr 2: W odniesieniu do usług świadczonych na rzecz osób wykonujących
    zawody medyczne, dla których istnieją odrębne przepisy określające formy i zasady
    kształcenia oraz dokształcania zawodowego (pytanie 3a wniosku): proszę wskazać
    przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których będą Państwo
    przeprowadzali usługi szkoleniowe (artykuł, paragraf wraz z nazwą aktu prawnego z
    których te formy i zasady wynikają). Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie
    uregulowania, z których wynika np. program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu
    /szkolenia, tematyka, krąg osób objętych kursem/szkolenia, warunki jakie musi spełnić
    organizator kształcenia itp.), odpowiedzieli Państwo: Usługi świadczone przez Spółkę
    służyć będą realizacji obowiązku zawodowego danego zawodu medycznego w zakresie
    zdobywania, aktualizacji i pogłębiania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w
    wykonywaniu tego zawodu. W przypadku usług świadczonych na rzecz osób
    wykonujących zawody medyczne, dla których istnieją odrębne przepisy określające formy i
    zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, usługi świadczone przez Spółkę będą
    prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, o czym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Spółka nie jest w stanie wskazać na dzień
    dzisiejszy wszystkich potencjalnych odbiorców oraz przypisać do nich określone akty
    prawne. Szczegóły w tym zakresie zostały przy tym wskazane we wniesionym do Organu
    wniosku o wydanie interpretacji, gdzie podano jakiego rodzaju usługi oraz na rzecz jakich
    zawodów medycznych będą przez Spółkę świadczone.
    Jednocześnie, w przypadku lekarzy i lekarzy dentystów podstawą prawną określającą
    obowiązek kształcenia ustawicznego oraz jego formy są:
        art. 18-19 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t.j.
        Dz.U. z 2024 r. poz. 1287 ze zm.),
        rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobu
        dopełniania obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.
        U. 2004 nr 231 poz. 2326), które wskazują m.in. możliwe formy (kursy, konferencje,
        szkolenia online, samokształcenie) oraz zasady przyznawania punktów
        edukacyjnych,

    W przypadku farmaceutów taką podstawą są:
        art. 88 ust. 1 ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty (Dz.U. z 2021
        r. poz. 97 ze zm.),
        rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 17 czerwca 2021 r. w sprawie ustawicznego
        rozwoju zawodowego farmaceutów (Dz.U. 2021 poz. 1119), które określają m.in.
        obowiązek doskonalenia zawodowego, formy szkoleń oraz zasady ewidencji.
    W przypadku fizjoterapeutów podstawą jest przede wszystkim ustawa z dnia 25 września
    2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty.
    Na pytanie nr 3: Czy organizują Państwo szkolenia, które spełniają warunki do
    prowadzenia kształcenia podyplomowego lekarzy określone w art. 19 ust. 2 ustawy z dnia
    5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1287 ze
    zm.), odpowiedzieli Państwo: Na dzień dzisiejszy, Spółka nie organizuje szkoleń
    kwalifikowanych formalnie kształcenie podyplomowego w rozumieniu art. 19 ust. 2 ww.
    ustawy (czego Spółka nie wyklucza jednak w przyszłości). Aktualnie szkolenia Spółki mają
    mieć charakter uzupełniający i wspierający kształcenie ustawiczne, ale nie są częścią
    systemu specjalizacji lekarskich, kursów kwalifikacyjnych, ani szkoleń specjalizacyjnych
    organizowanych przez Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego czy jednostki
    akredytowane.
    Na pytanie nr 4: Czy posiadają Państwo potwierdzenie Naczelnej Rady Lekarskiej
    spełnienia warunków kształcenia podyplomowego lekarzy na podstawie art. 39 ust. 1 i art.
    40 ust. 4 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich (Dz. U. z 2021 r. poz. 1342 ze
    zm.) w związku z art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, odpowiedzieli
    Państwo: Spółka nie posiada obecnie potwierdzenia Naczelnej Rady Lekarskiej w
    rozumieniu wskazanych przez Organ przepisów. Niemniej szkolenia przygotowywane są
    we współpracy z lekarzami posiadającymi odpowiednie kwalifikacje i/lub doświadczenie
    dydaktyczne.
    Na pytanie nr 5: Czy posiadają Państwo zaświadczenie wydane na podstawie art. 19b ust.
    7 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty przez Okręgową Izbę Lekarską,
    potwierdzające wpisanie Spółki do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie
    podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, odpowiedzieli Państwo: Spółka nie jest obecnie
    wpisana do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy
    dentystów, czego nie wyklucza w przyszłości.
    Na pytanie 6: Czy są Państwo wpisani do rejestru instytucji szkoleniowych, o którym mowa
    w art. 20 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku
    pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 214 ze zm.), odpowiedzieli Państwo: Na dzień złożenia
    wniosku o interpretację oraz na dzień udzielania niniejszej odpowiedzi Spółka nie jest
    wpisana do tego rejestru (rejestr instytucji szkoleniowych, o którym mowa w art. 20
    ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, t. j.
    Dz. U. z 2025 r., poz. 214 ze zm.), niemniej rozważa taką możliwość w przyszłości, w
    zależności od wymagań partnerów i instytucji nadzorujących.
    7. Czy w zakresie prowadzonych usług szkoleniowych dla osób wykonujących zawody
    medyczne, dla których brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady
    kształcenia i dokształcania zawodowego oraz szkoleń dla zawodów medycznych o
    charakterze prawnym i charakterze „miękkim”, będą Państwo działać pod kontrolą
    właściwych instytucji państwowych? Jeśli tak proszę wskazać:
        Na czym będzie polegała kontrola instytucji państwowych nad realizowanymi
        usługami szkoleniowymi?

        Czy będą Państwo działali w oparciu o konkretne programy nauczania
        zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe?
        Czy kontrola instytucji państwowych zapewni jakość realizowanych usług oraz ich
        odpowiednią cenę?
        Czy będą mieć Państwo dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego
        działania w odniesieniu do prowadzonych usług szkoleniowych?
        Czy Państwa działania w zakresie realizacji usług szkoleniowych będą wymagały
        akceptacji właściwych instytucji państwowych,
    odpowiedzieli Państwo: Spółka nie planuje prowadzenia usług szkoleniowych pod
    bezpośrednim nadzorem państwowych instytucji regulacyjnych.
    Na pytanie nr 8: Czy celem wykonywanych przez Państwa usług będzie osiągnięcie
    dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we
    wniosku, w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT,
    odpowiedzieli Państwo: Celem Spółki jest dostarczanie specjalistycznej wiedzy wysokiej
    jakości przez praktyków medycyny, fizjoterapii i farmacji, z korzyścią dla bezpieczeństwa
    pacjenta i rozwoju zawodowego uczestników. Zgodnie z wiedzą Spółki, analogicznie
    działające podmioty również korzystają ze zwolnienia VAT w tym zakresie. Działalności
    Spółki nie sposób uznać zatem za niezasadnie ingerującą w konkurencyjność rynku.
    Na pytanie nr 9: Czy świadczone usługi będą zautomatyzowane, a udział człowieka
    niewielki, odpowiedzieli Państwo: Nie. Usługi edukacyjne wymagają aktywnego
    zaangażowania ludzi - zarówno po stronie wykładowców (lekarzy/farmaceutów
    /fizjoterapeutów), jak i uczestników. Nawet w przypadku materiałów wideo, treść
    tworzona będzie przez ekspertów medycznych i zawierać elementy interakcji (np. sesje
    Q&A, testy sprawdzające, certyfikaty).
    Na pytanie nr 10: Czy świadczenie usług będzie możliwe bez wykorzystania technologii
    informatycznej, odpowiedzieli Państwo: Wszystkie szkolenia odbywać się będą w formule
    online (wideo, webinary, platforma edukacyjna), a więc wymagać będą każdorazowo
    wykorzystania technologii informatycznych.
    Na pytanie nr 11: Czy w ramach usług będzie następowała interakcja z uczestnikami? W
    jaki sposób, odpowiedzieli Państwo: Interakcja z uczestnikami będzie odbywać się w
    różnych formach:
        podczas webinarów na żywo poprzez czat i sesje pytań/odpowiedzi,
        za pośrednictwem formularzy kontaktowych i komentarzy,
        poprzez testy wiedzy oraz możliwość uzyskania certyfikatów po zaliczeniu szkolenia.

## Pytanie

1. Czy planowane przez Spółkę usługi szkoleniowe na platformie online w zakresie
      kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych będą korzystać ze zwolnienia
      podmiotowego z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w
      zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE:
        a) jeżeli będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których istnieją
        odrębne przepisy określające formę i zasady kształcenia oraz dokształcania
        zawodowego?
        b) jeżeli będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których brak jest
        odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania
        zawodowego, niemniej Spółka realizować będzie cele edukacyjne podobne do
        realizowanych przez podmioty prawa publicznego, tzn. świadczone usługi

        odpowiadać będą standardom kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodowego
        odbywającego się pod kontrolą państwa, zapewniać będą odpowiednią jakość,
        cenę oraz zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym?
    2. Czy świadczone przez Spółkę usługi (szkolenia) dla zawodów medycznych o
      charakterze prawnym i tzw. szkolenia „miękkie”, które dotyczą stricte określonego
      zawodu medycznego spełniają kryteria kształcenia zawodowego i przekształcenia
      zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit.
      2 Dyrektywy 2006/112/WE, jeśli ich celem jest rozwój kwalifikacji zawodowych
      niezbędnych do wykonywania pracy w branży medycznej?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    (VAT) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
    kraju.
    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.
    1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od opodatkowania VAT.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone
    przez:
    a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia
      2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
    b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
      zakresie kształcenia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami
      związane.
    Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT nie będzie mieć
    zastosowania do Spółki, ponieważ nie jest ona jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy - Prawo oświatowe, ani uczelnią, jednostką naukową
    Polskiej Akademii Nauk oraz instytutem badawczym.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
    a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
      ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
      objętych akredytacją lub
    c) finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę
      towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Przy wykładni tego przepisu należy mieć na względzie fakt, że stanowi on implementację
    regulacji unijnej. Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia
    15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawczy do Dyrektywy 2006/112/WE
    określa, że: usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone
    na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
    nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
    nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas
    trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym
    przypadku znaczenia.

    Odwołując się do słownika języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” rozumieć należy jako „dotyczące kogoś lub czegoś
    wprost”, a słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub
    usługi jednego rodzaju”. Z kolei słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w
    celach zarobkowych”.
    W konsekwencji, przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o
    których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim
    związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana
    osoba zdobywa, uzupełnia lub doskonali kwalifikacje zawodowe, które są niezbędne do
    wykonywania określonej pracy lub zawodu.
    Dlatego też, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące
    nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, zawodem oraz
    mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, z czym w
    ocenie Spółki będziemy mieli do czynienia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.
    Ponadto, zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. dyrektywy (odpowiednik polskiego art. 43 ust. 1
    pkt 29 ustawy o VAT), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży,
    kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie
    ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
    prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
    działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
    członkowskie.
    Z powyższego wynika zatem, że na gruncie prawa polskiego Spółka - świadcząc usługi
    szkoleniowe z zakresu medycyny w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego
    - mieści się w zakresie zwolnienia podmiotowego, przy czym polska regulacja literalnie
    odnosi się do usług prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach.
    W kontekście postawionego pytania istotne znaczenie posiada niemniej przywołana
    dyrektywa unijna, która nie zawiera zawężenia takiego jak zamieszczone w art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy o VAT i nie odnosi się do form i zasad przewidzianych w odrębnych
    przepisach. Przyjąć zatem należy, że Spółka może powoływać się bezpośrednio na
    uprawnienia wynikające z przepisów unijnych i zastosować zwolnienie także w odniesieniu
    do usług, które nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach.
    Jednocześnie wykładnia polskiej i unijnej regulacji prowadzi do wniosku, że przepis unijny
    został, przez polskiego ustawodawcę, implementowany do krajowego porządku prawnego
    w sposób wadliwy. Jak wskazuje bowiem Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z
    26 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1961/19: „art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, nie
    spełnia tych wymogów, gdyż niezgodne z prawem unijnym jest określone w tym przepisie
    kryterium objęcia zwolnieniem kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, poprzez prowadzenie go w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach”. Sąd opowiedział się za poglądem, że: „Art. 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i
    134 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu
    zwolnieniem z VAT usług edukacyjnych świadczonych niepublicznie w celach
    komercyjnych. Jednakże art. 132 ust. 1 lit. i tej dyrektywy sprzeciwia się zwolnieniu
    wszystkich usług edukacyjnych w sposób ogólny, bez uwzględnienia celów realizowanych
    przez podmioty niepubliczne świadczące te usługi”.
    O niezgodności polskich przepisów VAT, dotyczących zwolnienia podatkowego usług
    kształcenia, z regulacjami unijnymi wypowiedział się także Wojewódzki Sąd
    Administracyjny w Lublinie w wyroku z 18 maja 2022 r. o sygn. akt I SA/Lu 139/22. Sąd ten
    wskazał, że: „Właściwe implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112
    powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania

    zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez
    dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie
    od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach - co w
    sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy 2006/112/WE zawęża zwolnienie przez
    określenie warunku niewynikającego z tej Dyrektywy”.
    Podobne stanowisko wyraził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w
    wyroku z 5 października 2021 r. o sygn. akt I SA/Rz 556/21. W wyroku tym podkreślił, że:
    „Stwierdzenie wadliwości implementacji regulacji unijnej do prawa krajowego w art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u. skutkuje pominięciem przepisów krajowych w zakresie, w jakim
    przewidują one warunki wykraczające poza treść przepisów Dyrektywy VAT, tj. wymagają
    aby usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone
    były w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, i zastosowaniem
    bezpośrednio art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT. Warunkiem zwolnienia od podatku jest
    więc świadczenie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania oraz prowadzenie
    tego kształcenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
    działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
    członkowskie”.
    Na potrzeby analizowanego zagadnienia należy także wskazać na istnienie wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2023 r. o sygn. akt I FSK 1852/19, który
    odnosi się do zwolnienia z VAT szkoleń dla psychoterapeutów. NSA nie zgodził się w tym
    wyroku ze stanowiskiem dyrektora KIS, który zakwestionował podatnikowi możliwość
    zastosowania zwolnienia na podstawie omawianego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy
    o VAT. NSA zwrócił uwagę, że co prawda w odniesieniu do psychoterapeutów brak jest
    odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania
    zawodowego, niemniej brak takich regulacji skutkuje tym, że również publiczne instytucje
    oświatowe mają zbliżoną do podmiotu komercyjnego swobodę, ale nie dowolność w
    kształtowaniu programu nauczania. NSA przyjął zatem, że także w odniesieniu do usług
    kształcenia/przekwalifikowania zawodowego na rzecz psychoterapeutów zastosowanie
    zwolnienia z VAT jest możliwe.
    Z kolei w wyroku z 26 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1899/19 NSA podkreślił, że: „Ze
    zwolnienia określonego w z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u. mogą korzystać również inne
    instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty
    prawa publicznego. Instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych
    realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Podobne cele edukacyjne realizują
    podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, cenę,
    zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa
    członkowskiego. Kształcenie to powinno odpowiadać standardom kształcenia
    odbywającego się pod kontrolą państwa”.
    W powyższej - właściwej dla Spółki - materii przywołać można także interpretacje
    Dyrektora KIS:
        z 23 lipca 2024 r. o nr 0112-KDIL1-2.4012.286.2024.1.AS,
        z 13 sierpnia 2024 r. o nr 0114-KDIP4-2.4012.369.2024.1.KS oraz
        z 13 grudnia 2024 r. o nr 0114-KDIP4-2.4012.647.2024 2.MMA.
    Interpretacje te odnoszą się do zwolnienia z VAT szkoleń dla fizjoterapeutów i wszystkie
    uznają stanowiska podatników w kontekście możliwości zwolnienia za prawidłowe.
    Warto również wskazać na interpretację Dyrektora KIS z 21 listopada 2024 r. o nr 0113-
    KDIPT1-1.4012.744.2024.2.MSU, która jest dla wnioskodawcy częściowo korzystna i odnosi
    się do usług szkoleniowych dla lekarzy, fizjoterapeutów, pielęgniarek i położnych. Dyrektor

    KIS uznał, że zwolnienie nie znajdzie zastosowania, ale w sytuacji świadczenia ww. usług
    poprzez podwykonawcę. W pozostałym zakresie stanowisko podatnika zostało uznane za
    prawidłowe i organ przyznał rację, że zwolnienie z podatku będzie możliwe.
    Odnośnie planowanych przez Spółkę usług wskazać należy również, że oferowane na
    platformie online szkolenia prowadzone będą przez specjalistów z zakresu
    szerokorozumianej medycyny, prawa oraz tzw. kompetencji „miękkich”, w tym przez
    wspólników Spółki, którzy wykonują zawody fizjoterapeuty i lekarza dentysty.
    W ocenie Spółki zarówno szkolenia stricte medyczne, jak również szkolenia prawne i tzw.
    szkolenia miękkie będą spełniać przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.
    Wszystkie te szkolenia będą dawać ich uczestnikom możliwość zdobycia wiedzy i
    umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym przez nich
    zawodem. Należy też podkreślić, iż tzw. szkolenia „miękkie” umożliwiają osobom biorącym
    w nich udział podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Także szkolenia prawne dla zawodów
    medycznych mogą spełniać kryteria kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1
    pkt 29 ustawy o VAT, jeśli ich celem jest rozwój kwalifikacji zawodowych niezbędnych do
    wykonywania pracy w branży medycznej, z czym będziemy mieć do czynienia w
    opisywanym zdarzeniu przyszłym.
    Prawidłowość stanowiska Spółki w kontekście możliwości zastosowania omawianego
    zwolnienia z VAT do szkoleń „miękkich” potwierdza chociażby Pismo Izby Skarbowej w
    Łodzi z 21 sierpnia 2012 r. o nr IPTPP17443-481/12-2/AK.
    Mając na uwadze przywołane stanowiska Dyrektora KIS oraz poglądy judykatury
    podkreślić należy, że planowane przez Spółkę usługi szkoleniowe spełniają definicje
    kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodów medycznych, a tym samym powinny
    korzystać ze zwolnienia podmiotowego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o
    VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. URZ. UE. L 77/1). Jednocześnie zwolnienie
    powinno znaleźć zastosowanie zarówno, gdy usługi:
    a) będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których istnieją odrębne
      przepisy określające formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak
      też gdy
    b) będą świadczone na rzecz zawodów w odniesieniu do których brak jest odrębnych
      przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego,
      niemniej Spółka realizować będzie cele edukacyjne podobne do realizowanych przez
      podmioty prawa publicznego, tzn. świadczone usługi odpowiadać będą standardom
      kształcenia i/lub przekwalifikowania zawodowego odbywającego się pod kontrolą
      państwa, zapewniać będą odpowiednią jakość, cenę oraz zakres programowy
      odpowiadający realizowanym celom publicznym.
    Wykładnia przywołanego art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT powinna być dokonywana z
    uwzględnieniem prawodawstwa unijnego (art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112/WE),
    przy czym w ocenie Spółki - która wywiedziona została w oparciu o przywołane poglądy
    Naczelnego Sądu Administracyjnego - polska regulacja stanowi wadliwą implementację
    przepisu unijnego, który w przeciwieństwie do art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT nie
    przewiduje warunku świadczenia usług na zasadach i w formie przewidzianej w
    przepisach odrębnych.
    Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 lutego
    2024 r. o sygn. akt I SA/GI 871/23: „Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u.
    nie można odwoływać się do form i zasad przewidzianych w odrębnych przepisach”.
    Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie - w wyroku z 10 lutego 2023 r. o
    sygn. akt I SA/Kr 585/22 - podkreślił, że: „Wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 29 u.p.t.u. powinna
    uwzględniać fakt, iż ta regulacja stanowi przykład nieprawidłowej implementacji do prawa
    krajowego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 112, prowadzącej do bezpodstawnego

    zawężenia zwolnienia od podatku od towarów i usług wyłącznie do podatników
    świadczących usługi wyłącznie w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach”.
    W konsekwencji, przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT należy w kontekście
    przedmiotowej sprawy pominąć w zakresie, w jakim przewiduje on warunki wykraczające
    poza treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, tj. wymaga, by usługi kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone byty w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i w tym zakresie przepis unijny należy
    stosować w zdarzeniu przyszłym Spółki bezpośrednio.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych - rozumie się
      przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7
      rozporządzenia 282/2011.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r.
    str. 1 ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
      Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112
      /WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których
      świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i
      wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania
      technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności:
      a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego
        modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
      b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci
        elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
      c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub
        sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez
        usługobiorcę;

      d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za
        pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
        potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu
        automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu
        sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez
        komputer;
      e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element
        telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety
        wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne
        elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości,
        informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn
        internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
      f) usługi wyszczególnione w załączniku I.
    Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do:
      a) usług nadawczych;
      b) usług telekomunikacyjnych;
      c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się
        elektronicznie;
      d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
      e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
      f) płyt CD i kaset magnetofonowych;
      g) kaset wideo i płyt DVD;
      h) gier na płytach CD-ROM;
      i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi,
        którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
      j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez
        nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne
        połączenie);
      k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
      l) hurtowni danych off-line;
      m)usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
      n) usług centrum wsparcia telefonicznego;
      o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak
        kursy za pośrednictwem poczty;
      p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni
        udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
      q) (uchylona)
      r) (uchylona)
      s) (uchylona)
      t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne,
        rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
      u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub
        podobnych usług zarezerwowanych online.

    Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały
    następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:
    a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia
      Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź
      niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem
      sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako
      proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem,
    b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału
      człowieka.
    W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2
    dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej
    dalej Dyrektywą:
      Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia
      usług, których kategorie są określone w załączniku III. Stawki obniżone nie mają
      zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług
      określonych w załączniku III pkt 6.
    Dyrektywa stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się
    stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis
    ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych,
    świadczonych drogą elektroniczną.
    Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do
    formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej
    czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej
    drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb
    stosowania innych przepisów ustawy.
    Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest
    świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w
    art. 43 ust. 1 ustawy, będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi
    zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT.
    Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych
    do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres
    i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia
    usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub

      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie
      mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
        pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.
    Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), zwanego dalej rozporządzeniem:
      Zwalnia się od podatku:
      13) usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
        świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz
        instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi
        usługami związane;
      14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
        finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i
        dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi,
      jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
        pkt 13, 14, 18 i 19, lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują
    zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o

    systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w
    co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle
    z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest
    uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a
    następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj.
    prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego
    szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co
    najmniej 70% ze środków publicznych.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.
    Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z 15 marca2011 r. ustanawiającego
    środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1 ze zm.) określa, że:
      Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma
      w tym przypadku znaczenia.
    W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-
    461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w
    art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ
    stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest
    każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w
    wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak
    należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388
    /EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu
    zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią
    wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być
    interpretowane jednolicie.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww.
    rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

    W opisie sprawy wskazali Państwo, że planują świadczyć usługi szkoleniowe online z
    szerokorozumianej medycyny oraz z zakresu mającego na celu podnoszenie kwalifikacji
    zawodowych i/lub przekwalifikowanie zawodowe osób wykonujących zawody medyczne,
    w szczególności szkolenia/kursy/webinaria i warsztaty dla fizjoterapeutów, lekarzy, lekarzy
    dentystów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych i innych
    osób wykonujących zawód medyczny, którego wykonywanie wiąże się z obowiązkiem
    stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Szkolenia oferowane na platformie online
    prowadzone będą przez specjalistów z zakresu szerokorozumianej medycyny, prawa oraz
    tzw. kompetencji „miękkich”, w tym przez Państwa wspólników, którzy wykonują zawody
    fizjoterapeuty i lekarza dentysty. Szkolenia z zakresu medycyny odnosić się będą do
    specjalistycznych zagadnień medycznych o charakterze teoretycznym oraz praktycznym,
    dedykowanym konkretnemu zawodowi. Szkolenia o tematyce prawnej obejmować będą
    następujące zagadnienia: prawo medyczne i odpowiedzialność zawodowa, prawne
    aspekty dokumentacji medycznej, ochrona danych osobowych (RODO) w placówkach
    medycznych, prawa pacjenta i procedury zgłaszania skarg, prawne aspekty zatrudnienia i
    kontraktów w służbie zdrowia, zasady refundacji świadczeń medycznych: aspekty prawne,
    prawne aspekty eksperymentów medycznych i badań klinicznych, prawo farmaceutyczne i
    odpowiedzialność aptekarzy, zasady prowadzenia i rozpoczęcia działalności gospodarczej
    w ochronie zdrowia, formy prowadzenia działalności przez lekarzy i inne zawody
    medyczne: porównanie prawne i podatkowe, opodatkowanie działalności w branży
    medycznej: PIT, CIT, VAT, zasady wystawiania faktur i dokumentów księgowych w
    działalności medycznej, prawne aspekty leasingu i finansowania sprzętu medycznego,
    kontrole skarbowe i ZUS w placówkach medycznych: prawa i obowiązki przedsiębiorców,
    zatrudnianie personelu medycznego: umowy, kontrakty, odpowiedzialność prawna, prawo
    reklamy usług medycznych i zakazy promowania świadczeń zdrowotnych. Natomiast
    szkolenia „miękkie”, mogą dotyczyć: zasad komunikacji z pacjentem, tj. jak przekazywać
    trudne informacje (np. o chorobie, rokowaniach), jak radzić sobie z agresywnymi
    pacjentami, zarządzania stresem i wypaleniem zawodowym: są to tematy bardzo istotne
    w środowisku medycznym, które cechuje wysoki poziom odpowiedzialności i presji,
    zarządzania czasem i organizacja pracy.
    Państwa wątpliwości dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy w zw. z art. 132 ust. 1 lit. 2 Dyrektywy 2006/112
    /WE dla świadczonych usług szkoleniowych na platformie online w zakresie kształcenia i
    przekwalifikowania zawodów medycznych, jeżeli będą świadczone na rzecz zawodów w
    odniesieniu do których istnieją odrębne przepisy określające formę i zasady kształcenia
    oraz dokształcania zawodowego, jak również na rzecz zawodów w odniesieniu do których
    brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz
    dokształcania zawodowego oraz zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług na rzecz
    zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich”, które dotyczą
    stricte określonego zawodu medycznego.
    Dokonując oceny, czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe będą objęte
    zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, należy w pierwszej
    kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
    gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i
    przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.
    Wskazali Państwo, że nie posiadają statusu jednostki objętej systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów Prawa oświatowego. Ponadto nie posiadają Państwo statusu
    uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz instytutu badawczego.
    Tym samym, usługi szkoleniowe, które planują Państwo świadczyć nie będą spełniały
    przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Następnie, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt
    29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia

    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych
    warunków wynikających z niniejszego przepisu.
    We wniosku wskazali Państwo, że w trakcie szkoleń uczestnicy będą zdobywać bądź
    pogłębiać praktyczną wiedzę umożliwiającą podnoszenie ich kwalifikacji zawodowych.
    Szkolenia pozostawać będą przy tym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem
    uczestników. Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń będą mogły być
    wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników
    zawodu, jak również stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe rodzaje
    czynności. Usługi szkoleniowe będą świadczone na rzecz osób, które wykonują zawód
    medyczny lub mają zamiar zdobycia nowej wiedzy i umiejętności przydatnych w zawodzie.
    Celem usług jest doskonalenie zawodowe uczestników, zdobywanie wiedzy praktycznej i
    teoretycznej, a także wspieranie realizacji ustawowego obowiązku ustawicznego
    kształcenia.
    Zatem biorąc pod uwagę podane we wniosku informacje należy uznać, że usługi
    szkoleniowe które planują Państwo świadczyć w zakresie kształcenia i przekwalifikowania
    zawodów medycznych należy uznać za usługi kształcenia lub przekwalifikowania
    zawodowego.
    W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia
    od podatku VAT ww. usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Jednak dla oceny czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe, będą zwolnione od
    podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest
    jeszcze uznanie, że będą to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np.
    program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem,
    warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.
    W pierwszej kolejności wskazali Państwo m.in, że planują świadczyć usługi kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów
    medycznych, w tym m. in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek,
    położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach. Formy i zasady świadczenia usług kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego mają charakter ogólny i zostały
    określone w odrębnych przepisach, w szczególności:
        w ustawie z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty,
        w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,
        w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty,
        w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej,
        w ustawie z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty,
        w ustawie z dnia 15 września 2022 r. o medycynie laboratoryjnej.
    W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach
    lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1287 ze zm.):
      Lekarz ma obowiązek wykonywać zawód, zgodnie ze wskazaniami aktualnej wiedzy
      medycznej, dostępnymi mu metodami i środkami zapobiegania, rozpoznawania i
      leczenia chorób, zgodnie z zasadami etyki zawodowej oraz z należytą starannością.
    W myśl art. 18 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      1. Lekarz, z zastrzeżeniem ust. 3, ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego.

      2. Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy okręgowa rada lekarska
      potwierdza przez dokonanie wpisu w rejestrze, o którym mowa w art. 49 ustawy z dnia
      2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich. Potwierdzenia dokonuje okręgowa rada lekarska
      na podstawie przedłożonej przez lekarza dokumentacji potwierdzającej odbycie
      określonych form doskonalenia zawodowego, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4.
      3. Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego nie dotyczy lekarza:
      1) odbywającego staż podyplomowy albo
      2) przebywającego na urlopie macierzyńskim, albo
      3) będącego na zwolnieniu lekarskim z powodu choroby przekraczającej łącznie 50%
      okresu rozliczeniowego.
      4. Lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego przez uzyskanie
      odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych obliczonych w okresach rozliczeniowych.
      5. Lekarzowi zatrudnionemu na podstawie stosunku pracy, który nie realizuje w
      danym roku kalendarzowym szkolenia specjalizacyjnego, na jego wniosek przysługuje,
      w celu realizacji doskonalenia zawodowego, urlop szkoleniowy w wymiarze do 6 dni
      roboczych rocznie, płatny według zasad obowiązujących przy obliczaniu
      wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Termin urlopu szkoleniowego jest uzgadniany
      każdorazowo z kierownikiem jednostki organizacyjnej. Lekarz i lekarz dentysta mają
      obowiązek przedstawić kierownikowi jednostki organizacyjnej dokument
      poświadczający ich udział w doskonaleniu zawodowym.
      6. Okręgowa rada lekarska powiadamia lekarza, za pomocą SMK, o braku dopełnienia
      obowiązku doskonalenia zawodowego.
      7. Koszty doskonalenia zawodowego może pokrywać lekarz, podmiot leczniczy, w
      którym lekarz wykonuje zawód, okręgowa izba lekarska, Naczelna Izba Lekarska,
      Wojskowa Izba Lekarska lub podmiot organizujący szkolenie z zakresu doskonalenia
      zawodowego.
      8. Kierownik podmiotu leczniczego, w którym lekarz wykonuje zawód, ma obowiązek
      umożliwić lekarzowi realizację doskonalenia zawodowego.
      9. Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady
      Lekarskiej, określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym
      mowa w ust. 1, biorąc pod uwagę konieczność określenia zakresu stałej aktywności
      lekarzy w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia.
    W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      Ustawiczny rozwój zawodowy, z wyłączeniem stażu podyplomowego, mogą prowadzić:
      1) podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego;
      2) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia na podstawie
        odrębnych przepisów, w tym uczelnie medyczne, inne uczelnie prowadzące
        działalność dydaktyczną lub badawczą w dziedzinie nauk medycznych i nauk o
        zdrowiu i instytuty badawcze;
      3) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze
        podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy
        dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.
    Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      Warunkami prowadzenia kształcenia w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego
      są:
      1) posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w
        szczególności:

      a. cel (cele) kształcenia,
      b. przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,
      c. formę (formy) kształcenia,
      d. wymagane kwalifikacje uczestników,
      e. sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,
      f. sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;
      2) zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju
        kształcenia;
      3) zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w
        tym dla szkolenia praktycznego;
      4) posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego
        narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;
      5) zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia
        przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe
        kwalifikacje do ich wykonywania.
    W świetle art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty, o
      których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze względu
      na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w odniesieniu do
      okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz organizatora
      kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego kraju.
    W myśl art. 19a ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      Kształcenie w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego wykonywane przez
      przedsiębiorcę jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
      marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236).
    Zgodnie z art. 19b ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      Podmioty zamierzające wykonywać działalność w zakresie ustawicznego rozwoju
      zawodowego, z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 i 2,
      przedstawiają dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19
      ust. 2, oraz składają do właściwej okręgowej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru
      podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy, zwanego dalej „rejestrem”,
      zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6.
    Stosownie do art. 19c ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      Organem prowadzącym rejestr jest okręgowa rada lekarska właściwa dla siedziby
      organizatora prowadzenia kształcenia, a w przypadku okręgowej izby lekarskiej
      będącej organizatorem kształcenia Naczelna Rada Lekarska.
    Szkolenia dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej
    formie.
    Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń określone zostały w
    rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia
    obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.U. z 2022 r. poz.
    464), zwanym dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 rozporządzenia:
      Doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane przez:
      1) udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem
      odbywanej specjalizacji;

      2) udział w kursie medycznym prowadzonym za pośrednictwem środków przekazu
      telewizyjnego lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:
      a) krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,
      b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo
      naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w
      zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała
      akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;
      3) udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub
      zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym;
      4) odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;
      5) udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako kolegium
      specjalistów albo towarzystwo naukowe w danej dziedzinie medycyny, zwane dalej
      „towarzystwem naukowym”, lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego
      stowarzyszenia;
      6) udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w którym
      lekarz lub lekarz dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub organizowanym przez
      grupę lekarzy lub lekarzy dentystów;
      7) wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym,
      kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub
      zagranicznym;
      8) udział w programie edukacyjnym udostępnianym za pośrednictwem środków
      przekazu telewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które umożliwiają
      wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i
      potwierdzenie jego tożsamości:
      a) który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,
      b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo
      naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w
      zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała
      akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;
    9) uzyskanie w zakresie nauk medycznych stopnia naukowego doktora, doktora
        habilitowanego lub tytułu profesora;
    10) napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub
        medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;
    11) napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w takiej
        książce lub edukacyjnego programu multimedialnego o takim charakterze;
    12) przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej
        książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;
    13) autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie
        medycznym wymienionym w aktualnym w dniu opublikowania publikacji naukowej
        wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie
        art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
        wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478, 619, 1630, 2141 i 2232);
    14) napisanie i opublikowanie artykułu w recenzowanym, fachowym czasopiśmie
        medycznym innym niż czasopismo wymienione w wykazie czasopism
        sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit.
        b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
    15) przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym, o
        którym mowa w pkt 13 i 14;

    16) sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;
    17) kierowanie specjalizacją lekarzy lub lekarzy dentystów;
    18) indywidualną prenumeratę czasopisma medycznego wymienionego w aktualnym
        wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie
        art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
        wyższym i nauce;
    19) przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego, o którym
        mowa w pkt 5;
    20) posiadanie aktywnego indywidualnego konta na internetowych edukacyjnych
        platformach medycznych wskazanych przez Naczelną Radę Lekarską.
    Ponadto należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie
    farmaceuty (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 608), zwanej dalej ustawą o zawodzie farmaceuty.
    Zgodnie z art. 43 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      1. Farmaceuta ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez
      aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych.
      2. Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez kształcenie
      podyplomowe lub doskonalenie zawodowe.
    W myśl art. 44 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      Farmaceuta ma prawo do stałego aktualizowania wiedzy i umiejętności przez
      uczestnictwo w ramach kształcenia podyplomowego w:
      1) szkoleniu specjalizacyjnym;
      2) kursach kwalifikacyjnych;
      3) studiach podyplomowych.
    Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      Szkolenie specjalizacyjne realizują uczelnie, które prowadzą studia na kierunku
      farmacja, po uzyskaniu akredytacji, zwane dalej ,,jednostkami szkolącymi'', udzielonej
      przez dyrektora Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego, zwanego dalej
      "CMKP".
    Na podstawie art. 75 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      1. Kurs kwalifikacyjny, o którym mowa w art. 44 pkt 2, ma na celu uzyskanie przez
      farmaceutę wiedzy i umiejętności do udzielania określonych świadczeń zdrowotnych
      lub usług farmaceutycznych wchodzących w zakres danej dziedziny farmacji lub
      dziedziny mającej zastosowanie w ochronie zdrowia.
      2. Kursy kwalifikacyjne prowadzą jednostki szkolące oraz CMKP.
      3. Kurs kwalifikacyjny odbywa się na podstawie programu kursu kwalifikacyjnego,
      który zawiera:
      1) założenia organizacyjno-programowe określające rodzaj i cel kształcenia, czas jego
      trwania, sposób organizacji oraz sposób sprawdzania efektów uczenia się;
      2) plan nauczania;
      3) efekty uczenia się;
      4) wskazówki metodyczne;
      5) standardy dotyczące kadry i bazy dydaktycznej.
      4. Program kursu kwalifikacyjnego opracowuje zespół ekspertów powołany przez
      dyrektora CMKP.

    Zgodnie z art. 77 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      1. Farmaceuta ma obowiązek doskonalenia zawodowego przez samokształcenie oraz
      udział w kursach realizowanych:
      1) metodą wykładów, seminariów, warsztatów oraz ćwiczeń;
      2) za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonych
        testem.
      2. Kursy, o których mowa w ust. 1, organizują jednostki szkolące, NIA oraz okręgowe
      izby aptekarskie.
      3. Zakres doskonalenia zawodowego obejmuje wiedzę i umiejętności niezbędne do
      realizacji zadań, o których mowa w art. 4.
      4. Farmaceuta w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia zakończenia danego okresu
      rozliczeniowego przekazuje właściwej okręgowej izbie aptekarskiej kartę rozwoju
      zawodowego w celu potwierdzenia przez nią dopełnienia obowiązku ustawicznego
      rozwoju zawodowego przez farmaceutę.
    Stosownie do art. 78 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      1. Ustawiczny rozwój zawodowy odbywa się w pięcioletnim okresie rozliczeniowym. Za
      udział w poszczególnych formach doskonalenia zawodowego i kształcenia
      podyplomowego przysługują farmaceucie punkty edukacyjne.
      2. Farmaceuta dokumentuje ustawiczny rozwój zawodowy w karcie rozwoju
      zawodowego.
      3. Farmaceucie, o którym mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 i 6, realizującemu ustawiczny
      rozwój zawodowy przysługuje na jego wniosek urlop szkoleniowy w wymiarze do 6 dni
      roboczych rocznie, płatny według zasad obowiązujących przy obliczaniu
      wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Termin urlopu szkoleniowego jest uzgadniany
      każdorazowo z pracodawcą. Farmaceuta ma obowiązek niezwłocznie przedstawić
      pracodawcy dokument poświadczający jego udział w formach podnoszenia kwalifikacji
      zawodowych, o których mowa w art. 43 ust. 2.
      4. Minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia:
      1) wzór karty rozwoju zawodowego farmaceuty,
      2) liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju
      zawodowego oraz liczbę punktów niezbędnych do zaliczenia obowiązku doskonalenia
      zawodowego
      - mając na celu zapewnienie właściwej jakości ustawicznego rozwoju zawodowego
      oraz rzetelnego sposobu dokumentowania jego przebiegu.
    W odniesieniu do usług szkoleniowych, które świadczą Państwo na rzecz fizjoterapeutów
    wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie
    fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1213 ze zm.):
      Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.
    W art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty wskazano, że:
      Fizjoterapeuta wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki
      zawodowej, poszanowaniem praw pacjenta, dbałością o jego bezpieczeństwo i
      wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.
    Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
      Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w
      szczególności na:
      1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;

      2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;
      3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;
      4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;
      5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art.
        38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych
        specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2022
        r. poz. 2555 i 2674);
      6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;
      7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;
      8) prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu
        zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i
        wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;
      9) wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych
        fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;
    10) nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego
        potencjału funkcji ciała i aktywności.
    Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
      Za wykonywanie zawodu fizjoterapeuty uważa się również nauczanie zawodu
      fizjoterapeuty oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego
      fizjoterapeutów.
    W myśl art. 36 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
      Akredytacja dla jednostek szkolących.
      1. Szkolenie specjalizacyjne w ramach kształcenia podyplomowego jest prowadzone
      przez podmioty, zwane dalej ,,jednostkami szkolącymi'', po uzyskaniu akredytacji
      udzielonej przez dyrektora CMKP.
      2. Akredytacja może zostać udzielona podmiotom, które:
      1) powołały zespół do spraw szkolenia specjalizacyjnego, w tym podpisały umowy na
      pełnienie obowiązków kierowników specjalizacji z osobami posiadającymi tytuł
      specjalisty w dziedzinie fizjoterapii albo z osobami, którym minister właściwy do spraw
      zdrowia powierzył obowiązki specjalisty w dziedzinie fizjoterapii zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach
      opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007 r. poz. 89, z późn. zm.);
      2) spełniają standardy kształcenia określone w programie specjalizacji;
      3) są podmiotami, których działalność obejmuje profil prowadzonego szkolenia
      specjalizacyjnego i które zawarły porozumienia z innymi podmiotami na realizację
      staży kierunkowych lub kursów specjalizacyjnych określonych programem
      specjalizacji, jeżeli ich odbywania jednostka szkoląca nie może zapewnić w ramach
      swojej struktury organizacyjnej;
      4) opracowały regulamin organizacyjny szkolenia specjalizacyjnego.
    Art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 799) stanowi, że:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają: osoba wykonująca zawód medyczny - osobę
      uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych
      oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń
      zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

    Dla oceny charakteru usług szkoleniowych, które zamierzają Państwo realizować na rzecz
    fizjoterapeutów, którzy posiadają uprawnienia do wykonywania zawodu istotne znaczenie
    ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki
    zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz.
    1401) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie
    szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz.
    1319).
    Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. (poz. 1319) -
    szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań
    zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania,
    wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.
    Zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w
    sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik
    nr 1 - Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie
    fizjoterapii):
      Celami praktyki zawodowej są m.in.:
      11. wyrobienie nawyku samokształcenia koniecznego w pracy fizjoterapeuty;
      12. nawiązanie kontaktów pomocnych w poszukiwaniu i kształtowaniu pracy
      zawodowej.
    Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w
    sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala
    się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do
    niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia
    Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i
    umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w
    ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie
    teorii i praktyki.
    Odnosząc się do świadczonych przez Państwa usług szkoleniowych dla pielęgniarek i
    położnych, wskazania wymaga, że zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o
    zawodach pielęgniarki i położnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 814 ze zm.):
      Pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i
      umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych
      rodzajach kształcenia podyplomowego.
    W art. 66 ust. 1 tej ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
      Ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:
      1. szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”;
      2. kurs kwalifikacyjny;
      3. kurs specjalistyczny;
      4. kurs dokształcający.
    Zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
      Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej
      wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej
      zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie.
    Stosownie do art. 72 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

      Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i
      umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu
      świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub
      rehabilitacyjnych.
    W myśl art. 73 ust. 2 cyt. ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
      Do kursu dokształcającego mogą przystąpić pielęgniarka lub położna, które:
      1. posiadają prawo wykonywania zawodu;
      2. zostały zakwalifikowane do odbycia kursu dokształcającego przez organizatora
        kształcenia za pośrednictwem SMK.
    Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
      Organizatorami kształcenia mogą być:
      1. uczelnie, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk
      medycznych oraz podmioty lecznicze;
      2. inne podmioty po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru podmiotów
      prowadzących kształcenie podyplomowe, zwanego dalej "rejestrem", będącego
      rejestrem działalności regulowanej.
    Zgodnie z art. 78 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
      Kształcenie podyplomowe, z wyjątkiem kursów dokształcających, jest prowadzone na
      podstawie programów kształcenia sporządzanych dla danego rodzaju i danej
      dziedziny lub zakresu przez zespoły programowe powołane przez dyrektora Centrum
      w celu ich opracowania. Programy kształcenia, z wyjątkiem programów kursów
      dokształcających, są opracowywane w porozumieniu z Naczelną Radą Pielęgniarek i
      Położnych. Programy te zatwierdza minister właściwy do spraw zdrowia.
    Ponadto w związku z art. 78 ust. 3 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:
      Program kształcenia powinien zawierać treści programowe zgodne z aktualnym
      stanem wiedzy medycznej.
    Zasady wykonywania zawodu diagnosty laboratoryjnego zostały uregulowane w ustawie z
    dnia 15 września 2022 r. o medycynie laboratoryjnej (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2125 ze zm.).
    Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
      Diagnosta laboratoryjny ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego
      przez pogłębianie wiedzy i umiejętności zawodowych.
    Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
      Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez doskonalenie zawodowe
      lub szkolenie specjalizacyjne.
    Ponadto § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 7 grudnia 2023 r. w sprawie
    ustawicznego rozwoju zawodowego diagnosty laboratoryjnego (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz.
    2684) stanowi:
      Rozporządzenie określa:
      1) wzór karty doskonalenia zawodowego diagnosty laboratoryjnego;
      2) liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju
      zawodowego, o których mowa w art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 15 września 2022 r. o
      medycynie laboratoryjnej, zwanej dalej „ustawą”, oraz dokumenty potwierdzające ich
      realizację, a także liczbę punktów niezbędnych do wypełnienia obowiązku
      doskonalenia zawodowego.
    Zgodnie z § 2 w sprawie ustawicznego rozwoju zawodowego diagnosty laboratoryjnego:

      Wzór karty doskonalenia zawodowego diagnosty laboratoryjnego określa załącznik nr
      1 do rozporządzenia.
    W myśl § 3 w sprawie ustawicznego rozwoju zawodowego diagnosty laboratoryjnego:
      1. Liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju
      zawodowego oraz dokumenty potwierdzające ich realizację określa załącznik nr 2 do
      rozporządzenia.
      2. Liczba punktów niezbędnych do wypełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego
      w okresie rozliczeniowym wynosi 100 punktów edukacyjnych.
      3. Uzyskana w danym okresie rozliczeniowym liczba punktów edukacyjnych większa
      niż określona w ust. 2 nie jest zaliczana na poczet następnego okresu rozliczeniowego.
    Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
      Szkolenie specjalizacyjne realizują uczelnie, które prowadzą studia przygotowujące do
      wykonywania zawodu diagnosty laboratoryjnego, zwane dalej „jednostkami
      szkolącymi”, po uzyskaniu akredytacji udzielonej przez dyrektora Centrum
      Medycznego Kształcenia Podyplomowego, zwanego dalej „CMKP”.
    W myśl art. 34 ust. 1 ustawy o medycynie laboratoryjnej:
      Dyrektor CMKP ogłasza i aktualizuje na swojej stronie internetowej oraz w SMK listę
      jednostek szkolących posiadających akredytację.
    Z powyższych przepisów wynika, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy,
    lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów
    laboratoryjnych.
    Jednakże zauważyć należy, że w powołanych powyżej przepisach określono również jakie
    podmioty są uprawnione do przeprowadzania szkoleń.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że szkolenia mają mieć charakter
    uzupełniający i wspierający kształcenie ustawiczne, ale nie są częścią systemu specjalizacji
    lekarskich, kursów kwalifikacyjnych, ani szkoleń specjalizacyjnych organizowanych przez
    Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego czy jednostki akredytowane. Nie są
    Państwo wpisani do rejestru instytucji szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z
    dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Nie planują
    Państwo prowadzenia usług szkoleniowych pod bezpośrednim nadzorem państwowych
    instytucji regulacyjnych. Ponadto nie organizują Państwo szkoleń kwalifikowanych w
    formie kształcenia podyplomowego w rozumieniu art. 19 ust. 2 ww. ustawy o zawodach
    lekarza i lekarza dentysty. Nie posiadają Państwo obecnie potwierdzenia Naczelnej Rady
    Lekarskiej spełnienia warunków kształcenia podyplomowego lekarzy na podstawie art. 39
    ust. 1 i art. 40 ust. 4 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich w związku z art. 19
    ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Nie są Państwo obecnie wpisani do
    rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.
    Zatem z przedstawionych przez Państwa informacji nie wynika, aby byli Państwo
    podmiotem uprawnionym do przeprowadzania szkoleń w zakresie kształcenia i
    przekwalifikowania osób wykonujących zawody medyczne.
    Tym samym w analizowanym przypadku nie można uznać, że planowane przez Państwa
    usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego
    przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów,
    fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych będą
    prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    W konsekwencji dla planowanych przez Państwa usług szkoleniowych w zakresie
    kształcenia i przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w

    tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych,
    farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
    Jednocześnie planowane przez Państwa usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia i
    przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w tym m.in.
    lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych, farmaceutów i
    diagnostów laboratoryjnych nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c ustawy, jak również nie korzystają ze zwolnienia od podatku
    zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. W analizowanym przypadku nie są Państwo
    podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016
    r. - Prawo oświatowe. Realizowane przez Państwa szkolenia nie są finansowane ze
    środków publicznych, o których mowa w ustawie 27 sierpnia 2009 r. o finansach
    publicznych.
    Podsumowując dla planowanych przez Państwa usług szkoleniowych w zakresie
    kształcenia i przekwalifikowania zawodowego przedstawicieli zawodów medycznych, w
    tym m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, położnych,
    farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy.
    Ponadto wskazali Państwo, że nie wykluczają świadczenia usług kształcenia zawodowego
    lub przekwalifikowania zawodowego na rzecz przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do
    których brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia oraz
    dokształcania zawodowego, jak również usług (szkoleń) dla zawodów medycznych o
    charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich”.
    Jak ustalono powyżej usługi szkoleniowe które planują Państwo świadczyć w zakresie
    kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych stanowią usługi kształcenia lub
    przekwalifikowania zawodowego.
    Jednakże dla planowanych przez Państwa usług szkoleniowych na rzecz przedstawicieli
    zawodów, w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów określających formy i
    zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również usług (szkoleń) dla
    zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń „miękkich” nie zostaną
    spełnione pozostałe warunki o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a-c ustawy.
    Jak wynika z okoliczności sprawy dla planowanych przez Państwa pozostałych usług
    szkoleniowych, brak jest odrębnych przepisów określających formy i zasady kształcenia
    oraz dokształcania zawodowego. Ponadto nie są Państwo podmiotem, który uzyskał
    akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.
    Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez
    Państwa nie będą usługami finansowanymi w całości ani w co najmniej 70% ze środków
    publicznych, ani usługami ściśle związanymi z takimi usługami.
    Tym samym planowane przez Państwa usługi szkoleniowe świadczone na rzecz
    przedstawicieli zawodów, w odniesieniu do których brak jest odrębnych przepisów
    określających formy i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również
    usług (szkoleń) dla zawodów medycznych o charakterze prawnym i tzw. szkoleń
    „miękkich” nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. a- c ustawy oraz nie korzystają ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14
    rozporządzenia.
    Ponadto w odniesieniu do ww. szkoleń nie można uznać, że zostały spełnione wszystkie
    przesłanki wynikające z dyspozycji cyt. uprzednio art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy polegające
    na konieczności ich prowadzenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub
    inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane
    państwo członkowskie.

    Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych
    we wniosku usług na podstawie wyżej wskazanego przepisu, to:
    1) świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania,
    2) usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub
      inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.
    Pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług
    kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawartej w art. 44 rozporządzenia 282/2011. Z
    przepisu tego wynika, że nauczanie takie ma pozostawać w bezpośrednim związku z
    branżą lub zawodem, a także polegać na uzyskaniu bądź uaktualnieniu wiedzy dla celów
    zawodowych. Co ważne, w przepisie tym wskazano, że czas trwania kursu nie ma
    znaczenia dla uznania usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.
    W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej, świadczone przez Państwa usługi
    szkoleniowe w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych stanowią
    usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż pozostają w bezpośrednim
    związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i będą mieć na celu
    uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.
    Natomiast, dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek, konieczne jest stwierdzenie, czy
    podmiot świadczący usługi jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132
    ust. 1 lit. i) Dyrektywy, lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których
    mowa w tym przepisie.
    Zatem, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na
    podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te
    były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były
    świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego - a więc takie, których celem
    (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.
    Chcąc zatem dokonać oceny czy w zakresie usług szkoleniowych dla zawodów
    medycznych, są Państwo inną instytucją działającą w dziedzinie edukacji, której cele
    uznane są przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego
    realizujących zadania edukacyjne, należy przeanalizować charakter i zasady
    funkcjonowania Państwa działalności.
    Dokonując tej analizy w pierwszej kolejności należy zdefiniować pojęcie „publiczny”.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują tego pojęcia, a więc należy go
    interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem
    języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „publiczny” oznacza:
        dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości,
        dostępny lub przeznaczony dla wszystkich,
        związany z jakimś urzędem lub z jakąś instytucją nieprywatną.
    Z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że zwolnienie przez państwa
    członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy
    podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których
    cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza
    zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze
    zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College:

      „Jak to bowiem wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej
      dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE), aby udostępnianie
      nauczycieli na rzecz instytucji przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym
      mowa w tym przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez
      podmiot publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez
      dane państwo członkowskie jako mający podobne cele (...)” (pkt 35). „Jak to bowiem
      podniosła Komisja na rozprawie, na działalność edukacyjną, o której mowa w art. 13
      część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy, składają się liczne elementy, które obok
      stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują również ramy organizacyjne
      danej instytucji” (pkt 20).
    Na „ramy organizacyjne instytucji edukacyjnej” zwracała również uwagę Rzecznik
    Generalny Eleonor Sharpston w opinii z 8 marca 2007 r. w ww. sprawie C-434/05 Horizon
    College:
      „(...) Jak na to wskazała Komisja podczas rozprawy, usługi w postaci »edukacji, szkoleń
      zawodowych lub zmiany kwalifikacji zawodowych« świadczone uczniom lub
      studentom instytucji edukacyjnej nie są tylko usługami samych nauczycieli,
      świadczonymi dzięki ich własnej wiedzy i umiejętnościom. Obejmują one bowiem cały
      zespół udogodnień, materiałów edukacyjnych, zasobów technicznych, polityki
      edukacyjnej oraz infrastruktury organizacyjnej instytucji edukacyjnej, w której owi
      nauczyciele pracują.” (pkt 49).
    Ponadto, z opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-
    357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s
    Revenue & Customs wynika, że:
      „(...) zwolnienia wprowadzone w art. 13 część A szóstej dyrektywy odnoszą się do
      czynności użyteczności publicznej, co wynika także z tytułu tej części. Poza usługami
      pocztowymi na mocy przepisów części A od podatku zwolnione są również służba
      zdrowia, opieka społeczna, a także usługi w dziedzinach religii, wykształcenia, kultury i
      sportu. Wspólnym elementem tych usług jest okoliczność, że zaspokajają one
      podstawowe potrzeby życiowe ludności oraz, że często świadczone są przez instytucje
      publiczne nienastawione na osiągnięcie zysku. (...). Ze względu na ich wyjątkowy
      charakter zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły. W związku z tym
      art. 13 część A szóstej dyrektywy nie obejmuje wszystkich rodzajów działalności w
      interesie publicznym, lecz jedynie te, które są w nim wymienione i opisane w bardzo
      szczegółowy sposób. Nie wynika z tego jednak, że terminologia stosowana przy
      określeniu zwolnień przewidzianych w art. 13 powinna być interpretowana w sposób,
      który pozbawiałby je skuteczności. Dla bliższego sprecyzowania wiele zwolnień
      wymaga, aby usługi były świadczone przez określone osoby lub instytucje. (...) Szereg
      dalszych zwolnień ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi
      świadczone są przez instytucje prawa publicznego albo określone organizacje uznane
      przez państwo (zob. art. 13 część A ust. 1 lit. b), g), h), i), n), p) szóstej dyrektywy).
      Podstawą jest w tym wypadku przekonanie, że w szczególnym interesie publicznym,
      uzasadniającym zwolnienie od podatku, leżą wyłącznie usługi świadczone przez
      instytucje pozostające pod kontrolą państwa. Kontrola państwa może bowiem
      zapewnić w szczególności jakość świadczeń i odpowiednią ich cenę”.
    W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej orzekł, że:
      należy w szczególności zauważyć, że z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006
      /112 wynika, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie jest uzależnione
      zasadniczo od dwóch kumulatywnych przesłanek, a mianowicie, po pierwsze,
      przesłanki dotyczącej charakteru świadczonych usług - czy to usług kształcenia - dzieci
      lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania, czy usług „ściśle związanych” z owymi usługami - oraz po drugie,
      przesłanki dotyczącej usługodawcy, która wymaga, by wspomniane usługi były

      świadczone „przez (...) podmioty prawa publicznego lub inne instytucje [...], których
      cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
    W ww. wyroku TSUE wskazał, że:
      w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków ani
      też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego
      każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa
      będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym
      zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i
      Montecello, C-498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r., MDDP,
      C-319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).
    W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot
    warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:
      artykuł 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie
      wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób,
      że pojęcie „instytucji, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotu
      edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, nie obejmuje
      podmiotu prywatnego, który prowadzi leżącą w interesie publicznym działalność w
      zakresie kształcenia polegającą w szczególności na organizacji zajęć uzupełniających
      program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy
      edukacyjne czy kursy języków obcych, i który uzyskał zezwolenie krajowego biura
      rejestru handlowego w postaci przypisania kodu CAEN 8559 - „Inne formy kształcenia”
      w rozumieniu klasyfikacji krajowej działalności gospodarczej, jeżeli przedsiębiorstwo
      to nie spełnia w każdym wypadku przewidzianych w prawie krajowym warunków, od
      których uzależniona jest możliwość uzyskania owego uznania.
    Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie
    określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli
    przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie
    zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, aby stwierdzić czy usługi kształcenia
    wykonywane przez dany podmiot podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie ww.
    przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa
    publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą
    państwa, która ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym
    przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz
    odpowiednią infrastrukturą.
    Dyrektywa nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych
    przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być
    stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące
    wskazane powyżej usługi oraz warunków w jakich te podmioty działają.
    Podmioty prawa publicznego powołane przez dane państwo do świadczenia usług
    edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty - jednostki, których zarówno
    powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy
    prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na
    podstawie odpowiednich regulacji (określonych przez dane państwo) zarówno jeśli chodzi
    o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę
    edukacyjną, to w Polsce podmioty te działają na podstawie konkretnych programów
    nauczania, zasad zatrudniania wykwalifikowanej kadry. Natomiast co do pozostałych
    kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią
    infrastrukturę. Działania takich podmiotów podejmowane są w szeroko pojmowanym
    interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty
    nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione

    przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie państwo musi mieć
    możliwość dokonania weryfikacji czy dany podmiot realizuje cele publiczne.
    Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez
    państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy
    uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych
    realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne
    realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią
    jakość, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa
    członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.
    Oceniając usługi kształcenia zawodowego, które planują Państwo świadczyć na rzecz
    przedstawicieli zawodów medycznych pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na
    podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy - uwzględniając regulacje wynikające z ww.
    przepisów - należy stwierdzić, że nie posiadają Państwo żadnej z wymienionych wyżej cech
    podmiotu prawa publicznego.
    Wskazali Państwo, że nie planują prowadzenia usług szkoleniowych pod bezpośrednim
    nadzorem państwowych instytucji regulacyjnych. Szkolenia mają mieć charakter
    uzupełniający i wspierający kształcenie ustawiczne, ale nie są częścią systemu specjalizacji
    lekarskich, kursów kwalifikacyjnych, ani szkoleń specjalizacyjnych organizowanych przez
    Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego czy jednostki akredytowane. Nie
    posiadają Państwo obecnie potwierdzenia Naczelnej Rady Lekarskiej spełnienia warunków
    kształcenia podyplomowego lekarzy. Nie są Państwo obecnie wpisani do rejestru
    podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.
    Tym samym, w powyższym zakresie, nie będą działali Państwo pod kontrolą państwa,
    które mogłoby zapewnić jakość świadczeń lub zakres programu. Brak przepisów
    dotyczących wymagań, chociażby w zakresie określenia programów szkoleniowych, czy też
    zasad udziału uczestników szkoleń organizowanych przez Państwa dla ww. osób, pozwala
    na stwierdzenie, że mają Państwo pełną swobodę co do organizacji wskazanych usług
    szkoleniowych. Państwa działania w tym zakresie nie wymagają akceptacji właściwych
    instytucji państwowych, a instytucje te nie ingerują w podejmowane przez Państwo
    działania.
    Zauważyć ponadto należy, że są Państwo komercyjnym podmiotem gospodarczym. Ze
    złożonego wniosku nie wynika też, aby prowadzona działalność w zakresie szkoleń nie
    była nastawiona na osiąganie zysku.
    W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych
    przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy oraz wskazane powyżej
    orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone usługi szkoleniowe na platformie online
    w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodów medycznych świadczonych na rzecz
    zawodów w odniesieniu do których istnieją odrębne przepisy określające formę i zasady
    kształcenia oraz dokształcania zawodowego, jak również na rzecz zawodów w odniesieniu
    do których brak jest odrębnych przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz
    dokształcania zawodowego oraz usługi na rzecz zawodów medycznych o charakterze
    prawnym i tzw. szkoleń „miękkich”, które dotyczą stricte określonego zawodu medycznego
    nie będą wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz art.
    132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, gdyż nie będą prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach oraz nie są Państwo odpowiednim podmiotem
    prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za
    podobne przez państwo członkowskie.
    Tym samym, Państwa w zakresie pytania nr 1 i 2 uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W
    zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne
    rozstrzygnięcie.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje
    indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organu wydającego
    interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej
    zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych
    występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom.
    Ponadto należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie
    przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią
    źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu
    podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę organ
    wydający interpretacje jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Odnosząc się do przywoływanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych
    należy zaznaczyć, że każdy wyrok dotyczy unikalnego stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj.
    zwolnienia od podatku świadczonych usług, nie jest kwestią uniwersalną dającą się
    odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu
    przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z
    punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.
    Należy zwrócić uwagę na to, że we wskazanych wyrokach zakres okoliczności faktycznych
    nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto
    specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne
    pozornie okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji dla
    przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.
    Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w
    każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa wyroki nie mogą stanowić
    podstawy do rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.