Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-337/11-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-24
Teza: Stawka podatku VAT dla usług budowlanych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2011 r. (data wpływu 24 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług budowlanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług budowlanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca z siedzibą w X zawarł z Gminą X następujące umowy:

1.  Umowę Nr A z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie wykonania robót budowlanych, polegających na budowie kanalizacji deszczowej wraz z nawierzchnią w ul. Y w X, wraz z aneksem nr B z dnia 13 grudnia 2010 r.,
2.  Umowę Nr C z dnia 27 sierpnia 2010 r. w sprawie wykonania robót budowlanych polegających na przebudowie dróg gminnych wraz z budową kanalizacji deszczowej na terenie Gminy X wraz z finansowaniem wykonanej inwestycji przez okres 5 lat, wraz z aneksem nr D z dnia 29 października 2010 r.,
3.  Umowę Nr E z dnia 28 września 2010 r. w sprawie wykonania robót budowlanych polegających na przebudowie drogi X – Z wraz z finansowaniem wykonanej inwestycji przez okres 5 lat, wraz z aneksem nr F z dnia 29 listopada 2010 r.

Powyżej wskazane umowy przewidywały następujący sposób rozliczeń, i tak:

1.  Umowa Nr A, rozliczenie zgodnie z § 3 ust. 5 umowy miało nastąpić na podstawie faktury wystawionej po zakończeniu każdego etapu prac, na podstawie protokołu odbioru robót potwierdzonego przez inspektora nadzoru i zatwierdzonego przez zamawiającego,
2.  Umowa Nr C, rozliczenie zgodnie z § 5 ust. 5 umowy miało nastąpić na podstawie częściowych faktur po zakończeniu poszczególnych zadań oraz fakturą końcową,
3.  Umowa Nr E, rozliczenie zgodnie z § 5 ust. 5 umowy miało odbywać się na podstawie faktur częściowych po zakończeniu poszczególnych zadań oraz fakturą końcową.

Z zawartych umów wynikało, iż do należności głównej zostanie dodany podatek VAT według stawki 22%.

Wnioskodawca z uwagi na warunki atmosferyczne uniemożliwiające wykonanie robót budowlanych we wcześniej ustalonych terminach oraz w oparciu o zawarte ze zlecającym aneksy do umów, w przypadku umowy:

1.  wskazanej w punkcie pierwszym, w roku 2010 nie wykonał żadnych prac budowlanych,
2.  wskazanej w punkcie drugim, w roku 2010 wykonał część robót budowlanych, których nie mógł zafakturować z uwagi na pozostałe roboty, które miały zostać wykonane w ramach I etapu prac budowlanych,
3.  wskazanej w punkcie trzecim, Zainteresowany wystawił zlecającemu fakturę za zakończony etap I robót budowlanych, natomiast nie wystawił jeszcze faktury za część robót budowlanych II etapu wykonanych w roku 2010, z uwagi na system rozliczeń przewidujący rozliczenia na podstawie faktury wystawianej po zakończeniu II etapu.

Wykonanie w roku 2010 części robót z etapu I, o których mowa w pkt 2 powyżej oraz części robót z etapu II, o których mowa w pkt 3 powyżej nie jest potwierdzone żadnymi protokołami odbiorów częściowo wykonanych prac, gdyż nie przewidywały tego zawarte ze zlecającymi umowy. Prace te zostały jednak wykonane, co może być potwierdzone zeznaniami pracowników Wnioskodawcy oraz kierowników budów.

Ustawa nowelizująca ustawę o podatku towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (zwana dalej „u.p.t.u.”) wprowadziła od dnia 1 stycznia 2011 r. stawkę 23% podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Według jakich stawek opodatkowane będą usługi świadczone przez Wnioskodawcę, które częściowo zostały wykonane w roku 2010, a częściowo zostaną wykonane w roku 2011, skoro zafakturowane zostaną w roku 2011 – czy wedle stawki 22%, czy 23% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ta część usług, która została faktycznie wykonana w roku 2010 winna być zafakturowana w roku 2011 wedle stawki 22% VAT, natomiast ta, która została faktycznie wykonana w roku 2011 winna być zafakturowana wedle stawki 23% VAT.

W ocenie Zainteresowanego, w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 41 ust. 14a u.p.t.u., zgodnie z którym „w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania”.

Dla robót, o których mowa, obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z przepisem art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d u.p.t.u., z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych – zatem w roku 2011.

W tym stanie rzeczy, dla określenia stawek podatku od poszczególnych części robót, kluczowe jest ustalenie, kiedy te części zostały faktycznie wykonane.

W opinii Wnioskodawcy, prace faktycznie wykonane w roku 2010 będą opodatkowane stawką 22% VAT, natomiast prace faktycznie wykonane w roku 2011 będą opodatkowane stawką 23% VAT.

Zainteresowany uważa, że bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, iż wykonanie części robót w roku 2010 nie było potwierdzone protokołem odbioru częściowego (jako, że nie wymagała tego umowa) i fakt, że nie przewidziano umownie rozliczeń częściowych w ramach poszczególnych, nieukończonych etapów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zeznania kierownika budowy i pracowników stanowią wystarczającą podstawę do objęcia robót faktycznie wykonanych w roku 2010 stawką 22% VAT.

Na fakturach wystawianych w roku 2011 będą zatem wykazane po 2 pozycje – dot. robót faktycznie wykonanych w roku 2010 (ze stawką VAT 22%) i dot. robót wykonanych w roku 2011 (ze stawką VAT 23%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a ustawy został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionego treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Informuje się, iż ww. przepis od dnia 1 kwietnia 2011 r., na mocy ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), otrzymał brzmienie: „Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.”

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

W myśl art. 19 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Ustawodawca, w art. 19 ust. 13 ustawy, w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla określonych czynności, wśród których wymienił również usługi budowlane i budowlano-montażowe.

W świetle art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy, w przypadku wykonywania usług budowlanych lub budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług.

Jak wynika z art. 19 ust. 14 ustawy, przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również w odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Zgodnie z brzmieniem § 11 ust. 1 obowiązującego do dnia 31 marca 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Natomiast, w oparciu o § 11 ust. 2 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Informuje się, iż od dnia 1 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), które zastąpiło ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. Odpowiednikiem ww. przepisu § 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. jest takiej samej treści przepis § 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. Natomiast treść przepisu § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. jest następująca: „W przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.”

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że z tytułu wykonania usługi budowlanej dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę przed upływem 30 dni od dnia jej wykonania, gdyż 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, że nie dokonano zapłaty. Poza terminem zapłaty istotne jest także zidentyfikowanie momentu, w którym usługi zostały wykonane.

Natomiast dla powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia moment wystawienia faktury.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniowano pojęcia „wykonanie usługi”, a ponadto ustawa nie zawiera definicji „protokołu zdawczo-odbiorczego”. Pomocą może tu posłużyć analiza przepisów Kodeksu cywilnego. Na mocy art. 647 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia.

Powyższy zapis wskazuje wyraźnie na wzajemne zobowiązania stron umowy. Z jednej strony wykonawca robót budowlanych zobowiązuje się m. in. do wykonania obiektu zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, z drugiej zaś inwestor zobowiązuje się odebrać obiekt. Ze względu na specyfikę usług budowlanych wiążą się one z koniecznością akceptowania ich przez zleceniodawcę (inwestora). Forma, sposób i rodzaj dokumentu potwierdzającego wykonanie robót budowlanych co do zasady winien być określony w umowie łączącej strony.

Wskazać również należy, iż art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) definiuje pojęcie „protokoły odbiorów częściowych i końcowych”, jako jeden z elementów „dokumentacji budowy”. W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, który w istocie ma w założeniu wyrażać potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres. Z protokołu winno zatem jasno wynikać kto, kiedy i jakie prace wykonał, oraz wskazanie, że określonego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę.

Z przepisów prawa budowlanego wynika zatem, że wykonanie usługi rozumie się jako odbiór techniczny robót, na okoliczność którego sporządza się stosowny protokół odbioru – częściowy, bądź końcowy. Bez znaczenia jest nazwa takiego rodzaju dokumentu. Istotne jest, aby spełniał swoją funkcję – w sposób jednoznaczny określał prace, jakie zostały przyjęte (odebrane) na określonym etapie. Protokół zdawczo-odbiorczy powinien dokumentować odbiór przez inwestora określonych prac.

W wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 17 lutego 2000 r. (sygn. akt I ACa 1027/99) stwierdzono, iż „odbiór robót jest elementem przełomowym w stosunkach pomiędzy stronami umowy o roboty budowlane, gdyż z jednej strony potwierdza wykonanie zobowiązania i otwiera wykonawcy prawo żądania wynagrodzenia, bądź wskazuje na jego niewykonanie lub nienależyte wykonanie w całości lub w części wobec istnienia wad i rodzi odpowiedzialność za wady ujawnione przy odbiorze, a z drugiej strony wyznacza początek biegu terminów rękojmi za wady”.

Zatem, w przypadku częściowego rozliczenia robót budowlanych każdy etap prac jest traktowany jako odrębna usługa budowlana i winien być potwierdzany protokołem zdawczo-odbiorczym. Za datę wykonania usługi należy przyjąć w tym przypadku datę kolejnego etapu prac (a więc zasadniczo datę podpisania „częściowego” protokołu zdawczo-odbiorczego, potwierdzającego odbiór techniczny robót). Podkreślić należy, iż ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT w przypadku usług budowlanych odbieranych częściowo z wystawieniem protokołów zdawczo-odbiorczych (jego brak uniemożliwia przyjęcie, iż do częściowego wykonania usługi doszło).

Przepisy ustawy nie określają formy protokołu zdawczo-odbiorczego oraz wymaganych jego elementów. W praktyce należy stwierdzić, iż protokół powinien zawierać opis wykonanych prac, ich odbiór oraz podpisy wykonawcy i odbiorcy usługi.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż usługa budowlana jest wykonana z dniem podpisania dokumentu wyrażającego potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres.

Stosownie do art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Na podstawie art. 41 ust. 14b ustawy, czynności, dla których w związku z ich wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się, na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 14c ustawy, w przypadku gdy okres, do którego odnosi się rozliczenie lub płatność, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1.  w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku – w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;
2.  z upływem tego okresu – w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

W przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie – art. 41 ust. 14d ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawarł z Gminą następujące umowy:

1.  Umowę Nr A z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie wykonania robót budowlanych, polegających na budowie kanalizacji deszczowej wraz z nawierzchnią w ul. Y w X, wraz z aneksem nr B z dnia 13 grudnia 2010 r.,
2.  Umowę Nr C z dnia 27 sierpnia 2010 r. w sprawie wykonania robót budowlanych polegających na przebudowie dróg gminnych wraz z budową kanalizacji deszczowej na terenie Gminy X wraz z finansowaniem wykonanej inwestycji przez okres 5 lat, wraz z aneksem nr D z dnia 29 października 2010 r.,
3.  Umowę Nr E z dnia 28 września 2010 r. w sprawie wykonania robót budowlanych polegających na przebudowie drogi X – Z wraz z finansowaniem wykonanej inwestycji przez okres 5 lat, wraz z aneksem nr F z dnia 29 listopada 2010 r.

Powyżej wskazane umowy przewidywały następujący sposób rozliczeń:

1.  Umowa Nr A, rozliczenie zgodnie z § 3 ust. 5 umowy miało nastąpić na podstawie faktury wystawionej po zakończeniu każdego etapu prac, na podstawie protokołu odbioru robót potwierdzonego przez inspektora nadzoru i zatwierdzonego przez zamawiającego,
2.  Umowa Nr C, rozliczenie zgodnie z § 5 ust. 5 umowy miało nastąpić na podstawie częściowych faktur po zakończeniu poszczególnych zadań oraz fakturą końcową,
3.  Umowa Nr E, rozliczenie zgodnie z § 5 ust. 5 umowy miało odbywać się na podstawie faktur częściowych po zakończeniu poszczególnych zadań oraz fakturą końcową.

Wnioskodawca z uwagi na warunki atmosferyczne uniemożliwiające wykonanie robót budowlanych we wcześniej ustalonych terminach oraz w oparciu o zawarte ze zlecającym aneksy do umów, w przypadku umowy:

1.  wskazanej w punkcie pierwszym, w roku 2010 nie wykonał żadnych prac budowlanych,
2.  wskazanej w punkcie drugim, w roku 2010 wykonał część robót budowlanych, których nie mógł zafakturować z uwagi na pozostałe roboty, które miały zostać wykonane w ramach I etapu prac budowlanych,
3.  wskazanej w punkcie trzecim, Zainteresowany wystawił zlecającemu fakturę za zakończony etap I robót budowlanych, natomiast nie wystawił jeszcze faktury za część robót budowlanych II etapu wykonanych w roku 2010, z uwagi na system rozliczeń przewidujący rozliczenia na podstawie faktury wystawianej po zakończeniu II etapu.

Wykonanie w roku 2010 części robót z etapu I, o których mowa w pkt 2 powyżej oraz części robót z etapu II, o których mowa w pkt 3 powyżej nie jest potwierdzone żadnymi protokołami odbiorów częściowo wykonanych prac, gdyż nie przewidywały tego zawarte ze zlecającymi umowy. Prace te zostały jednak wykonane, co może być potwierdzone zeznaniami pracowników Wnioskodawcy oraz kierowników budów.

Z powyższego wynika, iż rozliczenie umów ma nastąpić na podstawie częściowych faktur po zakończeniu poszczególnych zadań. Wnioskodawca wskazał, iż w przypadku Umowy Nr C w roku 2010 wykonał część robót budowlanych, których nie mógł zafakturować z uwagi na pozostałe roboty, które miały zostać wykonane w ramach I etapu prac budowlanych. Natomiast w przypadku Umowy Nr E Zainteresowany wystawił zlecającemu fakturę za zakończony etap I robót budowlanych, natomiast nie wystawił jeszcze faktury za część robót budowlanych II etapu wykonanych w roku 2010, z uwagi na system rozliczeń przewidujący rozliczenia na podstawie faktury wystawianej po zakończeniu II etapu. Skoro zatem poszczególne etapy prac nie zostały w roku 2010 zakończone, nie można uznać, iż w niniejszej sytuacji dane usługi budowlane zostały wykonane w okresie obowiązywania 22% stawki podatku.

Należy zwrócić uwagę, iż brak wskazania w zawartych ze zlecającymi umowach dokumentu potwierdzającego odbiór prac wykonywanych częściowo, nie może stawiać Wnioskodawcy w lepszej sytuacji w stosunku do podatników, którzy przy wykonywaniu robót budowlanych stosują protokoły zdawczo-odbiorcze.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że częściowe wykonanie usług (tj. zakończenie poszczególnych etapów prac) nie zostało wykonane do dnia 31 grudnia 2010 r. Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do zastosowania art. 41 ust. 14a ustawy, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. W niniejszej sytuacji bowiem wykonanie usług budowlanych nastąpi w roku 2011.

Reasumując, w związku z faktem, iż świadczone przez Zainteresowanego usługi budowlane dotyczące poszczególnych etapów zostaną wykonane (zakończone), a co za tym idzie również zafakturowane w roku 2011, zatem właściwą stawką podatku VAT dla tych usług będzie obowiązująca od dnia 1 stycznia 2011 r. stawka 23%.

Wskazać ponadto należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.