Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.645.2024.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-28
Teza: Ustalenie, czy w związku ze sprzedażą udziałów Wspólnik będzie obowiązany przekazać Spółce kwotę zaliczki na podatek, o której mowa w art. 26aa ust. 1 updop, a Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik, wpłacić tę zaliczkę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, oraz czy przychody (dochody) uzyskane przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce w świetle art. 13 UPO.
Słowa kluczowe: Dania; obowiązek-obowiązek płatnika; udział-sprzedaż udziałów; wspólnik; zaliczka-zaliczka na podatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Zaliczki na podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26aa

**Interpretacja indywidualna – stanowisko** **prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- w związku ze sprzedażą udziałów Wspólnik będzie obowiązany przekazać Spółce kwotę zaliczki na podatek, o której mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik, wpłacić tę zaliczkę na rachunek właściwego urzędu skarbowego;

\- przychody (dochody) uzyskane przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce w świetle art. 13 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

(…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania

(…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Charakterystyka Spółki.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”) jest spółką powołaną w 2021 r. (w tym roku rozpoczęła działalność) w celu realizacji projektów (…) oraz w celu (…). W chwili obecnej, Spółka zajmuje się rozwojem projektów związanych z budową farm wiatrowych, ale żaden z projektów nie wszedł jeszcze w etap rozpoczęcia prac budowlanych, mających na celu ich wzniesienie. W przyszłości planuje się, że Spółka będzie również zajmować się (…) energii elektrycznej pochodzącej z farm wiatrowych.

Spółka podjęła działania mające na celu realizację szeregu inwestycji w postaci rzeczonych farm wiatrowych, których robocze nazwy (determinowane lokalizacją) to:

1\. farma wiatrowa 1,

2\. farma wiatrowa 2,

3\. farma wiatrowa 3,

4\. farma wiatrowa 4,

5\. farma wiatrowa 5,

6\. farma wiatrowa 6,

7\. farma wiatrowa 7,

8\. farma wiatrowa 8,

9\. farma wiatrowa 9,

10\. farma wiatrowa 10,

11\. farma wiatrowa 11,

12\. farma wiatrowa 12

\- zwanych dalej: „Projektami”, przy czym Projekty wymienione w punktach 8-12 zwane będą dalej: „Projektami ATA”.

Projekty są na bardzo wczesnym etapie - w przypadku żadnego z Projektów (w tym żadnego z Projektów ATA) nie został uchwalony plan miejscowy, umożliwiający budowę planowanych farm wiatrowych, żaden z Projektów nie uzyskał jeszcze decyzji środowiskowej, warunków przyłączenia, pozwolenia na budowę czy koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, bez których nie jest możliwa produkcja energii elektrycznej i uzyskiwanie przychodów z jej sprzedaży. Spółka na dzierżawionych gruntach nie wzniosła żadnych budynków, budowli lub ich części. Spółka dla poszczególnych Projektów zawarła umowy dzierżawy z uprawnionymi do gruntów (m.in. właścicielami), na których mają być budowane przedmiotowe farmy wiatrowe (za wyjątkiem projektu (…), w których umowy dzierżawy nie zostały jeszcze zawarte).

Rozwój Projektów (w tym Projektów ATA) jest przez Spółkę finansowany kapitałem zakładowym oraz pożyczkami udzielonymi przez wspólnika, tj. A (dalej: „Wspólnik”).

Spółka nie posiada udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa albo praw o podobnym charakterze w innych podmiotach.

Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.

Opis planowanej Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

W czwartym kwartale 2024 r. Spółka planuje zawrzeć z podmiotem o nazwie B Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) umowę (dalej: „Transakcja”), na podstawie której Spółka przeniesie na rzecz Kupującego, w zamian za cenę, prawa (a Kupujący przejmie również obowiązki) wynikające m.in. z umów dzierżawy, zawartych przez Spółkę z właścicielami gruntów, na których mają być budowane przedmiotowe farmy wiatrowe w ramach Projektów ATA (za wyjątkiem projektu (…), w których umowy dzierżawy nie zostały jeszcze zawarte oraz najprawdopodobniej również za wyjątkiem projektu (…), w którym umowa dzierżawy będzie prawdopodobnie przeniesiona przez Spółkę na Kupującego jeszcze przed zawarciem Transakcji).

W ramach Transakcji nie przejdą na Kupującego prawa i obowiązki z umów dzierżawy dotyczących Projektów innych niż Projekty ATA, zawartych przez Spółkę z uprawnionymi do gruntów (m.in. właścicielami), na których mają być budowane farmy wiatrowe (tj. Projekty inne niż Projekty ATA).

Kupujący oraz Sprzedający są podmiotami powiązanymi (100% udziałowcem obu spółek jest A, tj. Wspólnik).

Sprzedaż udziałów w Spółce po Transakcji.

W niedługim czasie po Transakcji, planowane jest zbycie 100% udziałów w kapitale Spółki do podmiotu trzeciego, niepowiązanego kapitałowo ani osobowo ani ze Spółką, ani Wspólnikiem. Sprzedaż udziałów w Spółce przez Wspólnika planowana jest na czwarty kwartał 2024 r. (dalej: „Sprzedaż Udziałów”). Celem Sprzedaży Udziałów przez Wspólnika jest sprzedaż na rynku udziałów w podmiocie, który rozwija projekty wiatrowe, których dalszym rozwojem grupa kapitałowa (…) nie jest już zainteresowana (są to Projekty inne niż Projekty ATA). W tym celu, przeprowadzona zostanie najpierw Transakcja, mająca na celu przeniesienie do Kupującego projektów, które grupa (…) planuje dalej rozwijać (zdefiniowane jako Projekty ATA). Przeniesienie Projektów ATA do podmiotu powiązanego, jakim jest Kupujący oraz pozostawienie pozostałych Projektów w Spółce, udziały w której będą następnie sprzedane na rynku, podyktowane jest eliminacją (w odniesieniu do umów dzierżawy zawartych dla Projektów pozostających w Spółce i sprzedawanych wraz ze Spółką na rynku do podmiotu trzeciego) potencjalnego ryzyka związanego z prawną skutecznością przeniesienia takich umów. Ryzyko to polega na konieczności uzyskania w określonych okolicznościach zgody wydzierżawiającego na takie przeniesienie, jako warunku jego skuteczności. Pewność tytułów do gruntu w postaci umów dzierżawy dla Projektów, pozostających w Spółce (a w konsekwencji objętych Sprzedażą Udziałów) jest dla zainteresowanych stron priorytetem. Z perspektywy tego celu jedynie pozostawienie w Spółce umów dzierżawy, obowiązujących w odniesieniu do Projektów innych niż Projekty ATA, a tym samym brak konieczności ich przenoszenia ze Spółki na inny podmiot, eliminuje w relacji z przyszłym nabywcą udziałów w Spółce potrzebę rozstrzygania, czy w okolicznościach dotyczących danej umowy dzierżawy zgoda była wymagana, czy uzyskana zgoda jest wystarczająca dla skuteczności przeniesienia, itp. Tym samym, nie powstaną zagrożenia dla harmonogramu i ekonomiki transakcji Sprzedaży Udziałów oraz nie dozna ona nadmiernych komplikacji od strony prawnej. Z powyższych względów powyższe ryzyko, w zakresie, w jakim może ewentualnie dotyczyć Projektów ATA, przenoszonych do Kupującego, pozostaje po jego stronie. Z racji, że Kupujący jest podmiotem powiązanym ze Wspólnikiem, Wspólnik będzie miał kontrolę nad opisanym wyżej ryzykiem, gdyby ono się zmaterializowało. Przeprowadzenie Transakcji pozwoli na odpowiednie zarządzenie tym ryzykiem i dokonanie działań mitygujących, jeśli okażą się one konieczne. Natomiast ryzyko to zostaje całkowicie wyeliminowane w przypadku umów dzierżaw w Projektach, które mają być sprzedane na rynku wraz ze Spółką w ramach Sprzedaży Udziałów.

Wspólnik jest rezydentem podatkowym w Królestwie Danii (dysponuje ważnym certyfikatem rezydencji, wydanym przez właściwy organ podatkowy w Danii) i podlega opodatkowaniu w Danii od całości swoich dochodów. Wspólnik nie posiada na terytorium Polski ani siedziby, ani zarządu.

Wspólnik nie prowadzi (ani nigdy nie prowadził) w Polsce działalności poprzez zagraniczny zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369, dalej: „MLI”) (dalej: „UPO”). Wspólnik w kraju swojej siedziby prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą oraz jest uprawniony do korzyści wynikających z UPO.

Na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, czyli na dzień 31 grudnia 2023 r., 0% wartości bilansowej aktywów Spółki stanowiła pośrednio lub bezpośrednio, wartość nieruchomości położnych w Polsce (lub praw do takich nieruchomości), a wartość bilansowa tych nieruchomości wyniosła zero złotych. Spółka ani obecnie, ani w jakimkolwiek dniu w latach 2021-2024, nie była właścicielem jakichkolwiek nieruchomości, a jest i była jedynie ich dzierżawcą, a nieruchomości będące przedmiotami umów dzierżawy, których Spółka jest stroną, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie stanowią aktywów Spółki, w konsekwencji czego nie są prezentowane w bilansie Spółki jako jej aktywa (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zalicza się do aktywów trwałych środki trwałe oddane do używania na podstawie umów dzierżawy, o ile spełnione zostaną warunki wskazane w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, a te nie są w przypadku umów dzierżaw zawartych przez Spółkę spełnione). Okoliczności opisane w niniejszym akapicie nie zmienią się i utrzymają się aż do dnia planowanej Sprzedaży Udziałów, z tym dniem włącznie (w tym na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu ze Sprzedaży Udziałów oraz w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności udziałów w ramach Sprzedaży Udziałów).

W 2023 r. (a więc w roku poprzedzającym bieżący rok podatkowy) Spółka nie osiągała przychodów podatkowych z:

a) najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze;

b) przeniesienia własności nieruchomości lub praw, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT;

c) tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych.

**Pytania**

1\. Czy w związku ze Sprzedażą Udziałów, Wspólnik będzie obowiązany, przed terminem, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, przekazać Spółce kwotę zaliczki na podatek, o której mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, a Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik, wpłacić tę zaliczkę na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

2\. Czy w świetle art. 13 UPO, przychody (dochody) uzyskane przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Zainteresowanych:

1\. W związku ze Sprzedażą Udziałów, Wspólnik nie będzie obowiązany, przed terminem, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, przekazać Spółce kwotę zaliczki na podatek, o której mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, a Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, wpłacić tej zaliczki na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

2\. W świetle art. 13 UPO, przychody (dochody) uzyskane przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Uzasadnienie.

Z uwagi na to, że Spółka i Wspólnik będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. \[t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. – przyp. organu\]) występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Z perspektywy Spółki istotnym jest ustalenie, czy w związku ze Sprzedażą Udziałów, Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik, wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek od dochodu uzyskanego przez jej wspólnika z tytułu dokonania Sprzedaży Udziałów zgodnie z art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, a z perspektywy wspólnika Spółki jest istotne, czy będzie on obowiązany, przed terminem, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, przekazać Spółce kwotę zaliczki na podatek, o której mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT oraz czy jego dochód, uzyskany ze sprzedaży udziałów w Spółce, podlega opodatkowaniu w Polsce. Każdy z Wnioskodawców ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

Ad 1.

Zgodnie z art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT \[ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) – przyp. organu\], spółka nieruchomościowa, której udziały (akcje), ogół praw i obowiązków, tytuły uczestnictwa lub prawa o podobnym charakterze są zbywane, jest obowiązana wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego, jako płatnik, zaliczkę na podatek od dochodu z tego tytułu w wysokości 19%, w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, jeżeli:

1) stroną dokonującą zbycia jest podmiot niemający siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osoba fizyczna niemająca miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz

2) przedmiotem transakcji zbycia są udziały (akcje) dające co najmniej 5% praw głosu w spółce albo ogół praw i obowiązków dający co najmniej 5% prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną, albo co najmniej 5% ogólnej liczby tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze, w spółce nieruchomościowej.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku dokonania przez jeden podmiot więcej niż jednej transakcji zbycia udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej, w okresie nieprzekraczającym 12 miesięcy liczonych począwszy od ostatniego dnia miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich zbycie, jeżeli są spełnione warunki określone w tym przepisie. W takim przypadku spółka nieruchomościowa jest obowiązana wpłacić zaliczkę na podatek w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym suma praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały zbyte, albo ogółu praw i obowiązków dających prawa do udziału w zyskach w spółce niebędącej osobą prawną, albo tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze, w okresie, o którym mowa w zdaniu pierwszym, wyniosła co najmniej 5%.

Jak stanowi art. 26aa ust. 3 ustawy o CIT, w przypadku nieposiadania przez spółkę nieruchomościową informacji o kwocie transakcji zbycia zaliczkę na podatek, o której mowa w ust. 1, ustala się w wysokości 19% wartości rynkowej zbywanych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa albo praw o podobnym charakterze.

Jak stanowi art. 26aa ust. 4 ustawy o CIT, podatnik jest obowiązany przed terminem, o którym mowa w ust. 1 i ust. 2 zdaniu drugim, przekazać płatnikowi kwotę zaliczki na podatek. W terminie wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconej zaliczce na podatek sporządzoną według ustalonego wzoru.

Jak stanowi art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, „spółka nieruchomościowa” oznacza podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

a) na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego - w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność,

b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto – w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

Na podstawie wskazanego przepisu należy zatem stwierdzić, że - w przypadku podmiotów innych niż rozpoczynający działalność (Spółka rozpoczęła działalność w 2021 r.) - podmiot będący podatnikiem podatku dochodowego uznawany jest za „spółkę nieruchomościową” w rozumieniu ustawy o CIT w przypadku, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1\. na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, co najmniej 50% wartości bilansowej jego aktywów stanowi, bezpośrednio lub pośrednio, wartość nieruchomości położnych w Polsce (lub praw do takich nieruchomości) oraz wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty;

oraz

2\. w roku poprzedzającym rok podatkowy co najmniej 60% ogółu jego przychodów podatkowych stanowiły przychody z:

a) najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze;

b) przeniesienia własności nieruchomości lub praw, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT

c) tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, czyli na dzień 31 grudnia 2023 r., 0% wartości bilansowej aktywów Spółki stanowiła pośrednio lub bezpośrednio, wartość nieruchomości położnych w Polsce (lub praw do takich nieruchomości), a wartość bilansowa tych nieruchomości wyniosła zero złotych. Spółka ani obecnie, ani w jakimkolwiek dniu w latach 2021-2024, nie była właścicielem jakichkolwiek nieruchomości, a jest i była jedynie ich dzierżawcą, a nieruchomości będące przedmiotami umów dzierżawy, których Spółka jest stroną, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są stanowią aktywów Spółki, w konsekwencji czego nie prezentowane w bilansie Spółki jako jej aktywa (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości \[t.j. Dz.U z 2023 r. poz. 120 ze zm. – przyp. organu\]), zalicza się do aktywów trwałych środki trwałe oddane do używania na podstawie umów dzierżawy, o ile spełnione zostaną warunki wskazane w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, a te nie są w przypadku umów dzierżaw zawartych przez Spółkę spełnione).

Okoliczności opisane w niniejszym akapicie nie zmienią się i utrzymają się aż do dnia planowanej Sprzedaży Udziałów, z tym dniem włącznie (w tym na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu ze Sprzedaży Udziałów oraz w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności udziałów w ramach Sprzedaży Udziałów).

W 2023 r. (a więc w roku poprzedzającym bieżący rok podatkowy) Spółka nie osiągała przychodów podatkowych z:

a) najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze;

b) przeniesienia własności nieruchomości lub praw, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT

c) tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych.

Mając powyższe na względzie należy zatem stwierdzić, że skoro:

1\. Spółka ani obecnie, ani w jakimkolwiek dniu w latach 2021-2024 (ani w jakimkolwiek dniu aż do dnia planowanej Sprzedaży Udziałów, z tym dniem włącznie), nie była właścicielem jakichkolwiek nieruchomości, a jest i była jedynie ich dzierżawcą, a nieruchomości będące przedmiotami umów dzierżawy, których Spółka jest stroną, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są stanowią aktywów Spółki, w konsekwencji czego nie są prezentowane w bilansie Spółki jako jej aktywa (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zalicza się do aktywów trwałych środki trwałe oddane do używania na podstawie umów dzierżawy, o ile spełnione zostaną warunki wskazane w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, a te nie są w przypadku umów dzierżaw zawartych przez Spółkę spełnione);

2\. Na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, czyli na dzień 31 grudnia 2023 r., 0% wartości bilansowej aktywów Spółki stanowiła pośrednio lub bezpośrednio, wartość nieruchomości położnych w Polsce (lub praw do takich nieruchomości), a wartość bilansowa tych nieruchomości wyniosła zero złotych;

3\. W 2023 r. (a więc w roku poprzedzającym bieżący rok podatkowy) Spółka nie osiągała przychodów podatkowych z:

\- najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze;

\- przeniesienia własności nieruchomości lub praw, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT

\- tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych.

\- Spółka nie spełnia definicji spółki nieruchomościowej, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.

Podkreślić przy tym jeszcze należy, że warunki, o których mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT muszą być spełnione łącznie aby uznać dany podmiot za spółkę nieruchomościową, a Spółka nie spełnia żadnego z nich.

Co więcej - nawet w przypadku uznania Spółki za „spółkę nieruchomościową” w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT - dochód uzyskany przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów nie podlegałby opodatkowaniu w Polsce, a w konsekwencji Spółka nie byłaby - jako płatnik - zobowiązana do zapłaty zaliczki na podatek z tego tytułu zgodnie z art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT.

W tym kontekście należy bowiem zwrócić uwagę na treść art. 3 ust. 2 ustawy o CIT - zgodnie z tym przepisem, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Powołany przepis reguluje zatem zasadę tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, tj. wskazuje zasady, których spełnienie determinuje podleganiu opodatkowaniu w Polsce przez podmioty, które nie mają siedziby lub zarządu (rezydencji) w Polsce.

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego należy zatem stwierdzić, że Wspólnik podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a w konsekwencji może podlegać opodatkowaniu wyłącznie od dochodów (przychodów), które może osiągnąć na terytorium Polski.

Przepis art. 3 ust. 3 ustawy o CIT wskazuje natomiast otwarty katalog dochodów (przychodów), które uznawane są za osiągane na terytorium Polski. Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, wartość aktywów, o której mowa w ust. 3 pkt 4, ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu, o którym mowa w tym przepisie. W przypadku spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym wartość aktywów może być ustalana na podstawie aktywów bilansowych ujętych w raportach okresowych publikowanych na koniec ostatniego kwartału poprzedzającego kwartał roku kalendarzowego, w którym doszło do uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Przy czym, w odniesieniu do potencjalnej możliwości opodatkowania Wspólnika w związku ze Sprzedażą Udziałów na podstawie jakiegokolwiek punktu powołanego art. 3 ust. 3 ustawy o CIT (w szczególności art. 3 ust. 3 pkt 4a ustawy o CIT), trzeba zwrócić uwagę, że wskazany przepis należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483; dalej: „Konstytucja RP”), ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Stosownie natomiast do treści art. 91 ust. 2 Konstytucji RP, umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Jak zatem wynika z powołanych przepisów, umowa międzynarodowa ratyfikowana za zgodą wyrażoną w ustawie stanowi część krajowego porządku prawnego (tj. jest stosowana bezpośrednio) oraz ma pierwszeństwo przed ustawą, w przypadku, gdy przepisy takiej ustawy pozostają z nią w sprzeczności.

Oznacza to, że ww. przepisy ustawy o CIT znajdą zastosowanie, jeżeli przepisy odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie będą stanowić inaczej.

W związku z powyższym należy zwrócić uwagę na treść art. 13 ust. 5 UPO \[Konwencji miedzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. z 2003 r. nr 43, poz. 368, dalej: „UPO”) – przyp. organu\] (zastąpiony art. 9 ust. 4 MLI \[Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Danię dnia 7 czerwca 2017 r.; dalej: „Konwencja MLI”) – przyp. organu\]), zgodnie z którym, dla celów UPO, zyski uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa (w tym przypadku Danii) z tytułu przeniesienia własności udziałów lub akcji lub porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce osobowej lub truście, mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Polsce), jeżeli w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów lub akcji lub porównywalnych praw ich wartość pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 50% z majątku nieruchomego (nieruchomości) położonego na terytorium tego drugiego Umawiającego się Państwa (w tym przypadku w Polsce).

Zgodnie z art. 13 ust. 6 UPO, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1, 2, 3, 4 i 5 UPO podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 13 ust. 1-5 UPO przewidują następujące sytuacje, w których zbycie określonego majątku podlega opodatkowaniu w kraju jego położenia:

1\. przenoszona jest własność majątku nieruchomego - w rozumieniu art. 6 UPO - położonego w drugim Umawiającym się Państwie;

2\. przenoszony jest majątek ruchomy stanowiący część zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie (łącznie z tymi zyskami, które pochodzą z tytułu przeniesienia własności takiego zakładu - odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem);

3\. przenoszona jest własność statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym oraz przenoszona jest własność majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich lub statków powietrznych;

4\. przenoszona jest własność kontenerów (włączając przyczepy, statki żeglugi śródlądowej i związane z nimi urządzenia służące do transportu kontenerów) stosowanych do transportu dóbr i towarów w transporcie międzynarodowym;

5\. przenoszona jest własność udziałów lub akcji lub porównywalnych praw, jeżeli w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów lub akcji lub porównywalnych praw ich wartość będzie pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 50% z majątku nieruchomego (nieruchomości) położonego na terytorium tego drugiego Umawiającego się Państwa (w tym przypadku w Polsce) (art. 13 ust. 5 UPO, zastąpiony art. 9 ust. 4 MLI).

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 UPO, określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej, statki powietrzne i pojazdy transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego.

Wskazać należy, że w polskim prawie brak jest definicji majątku nieruchomego. Niemniej jednak w art. 46 § 1 Kodeksu Cywilnego \[ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) – przyp. organu\] zostało zdefiniowane pojęcie nieruchomości. Stosownie do przywołanego przepisu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak wskazuje art. 13 ust. 4 Konwencji OECD oraz pkt 28.4 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (do jego wykładni należy więc się odwołać do art. 13 ust. 4 Konwencji modelowej w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (dalej: „Konwencja OECD”), która służy państwom członkowskim OECD za wzór podczas tworzenia dwustronnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (w tym UPO), przy ocenie, czy udziały (akcje) spółki osiągają więcej niż 50% ich wartości z nieruchomości położonych w danym państwie, należy porównać wartość tych nieruchomości z wartością całokształtu mienia należącego do spółki. Trudno pominąć fakt, że powyższa wskazówka odnosi się wyraźnie do „mienia należącego do spółki”, a nie jakiegokolwiek mienia wykorzystywanego przez spółkę w jej działalności. Jak podkreśla K. Bany, Spółki Mienia Nieruchomego w rozumieniu art. 13 ust. 4 Konwencji OECD, Monitor Podatkowy z 2007 r. Nr 4, „Punkt 28.4 Komentarza do art. 13 mówi o „mieniu należącym do spółki” („property owned by the company”). Określenie „mienie” (property) lub w tekście francuskim „biens” jest użyte we wszystkich ustępach art. 13 oraz w kilku innych artykułach Modelowej Konwencji OECD, lecz nie jest ono zdefiniowane. Ma więc zastosowanie art. 3 ust. 2 Konwencji OECD, zgodnie z którym określenie ma takie znaczenie, jakie ma ono na podstawie prawa państwa stosującego Konwencję, jeżeli kontekst nie wymaga inaczej. Zwykłe znaczenie określenia „mienie” i sposób jego użycia w całym tekście Konwencji OECD wskazuje jednoznacznie, że ma zwyczajne znaczenie, które obejmuje każdy rodzaj prawa własnościowego dóbr materialnych i niematerialnych.

Odnośnie do zakresu pojęciowego „mienia należącego do spółki” w świetle polskiego prawa cywilnego - w polskim systemie prawnym kwestie związane z własnością rzeczy i praw majątkowych zostały uregulowane w Części Ogólnej Kodeksu Cywilnego oraz w Księdze drugiej Kodeksu Cywilnego - Własność i inne prawa rzeczowe. Artykuł 44 Kodeksu Cywilnego stanowi, że mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. Z kolei, treść prawa własności została unormowana w art. 140 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. Ponadto, jak stanowi przepis, właściciel w tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Wskazana regulacja określa treść prawa własności przez przyznanie właścicielowi podstawowych uprawnień do rzeczy, czyli uprawnienia do korzystania z rzeczy oraz uprawnienia do rozporządzania rzeczą. Na korzystanie z rzeczy składa się uprawnienie do posiadania rzeczy, a także do używania rzeczy, do pobierania pożytków i innych przychodów z rzeczy oraz do dyspozycji faktycznych rzeczą. Natomiast do prawa rozporządzania rzeczą zalicza się uprawnienie do wyzbycia się własności rzeczy oraz uprawnienie do jej obciążania.

W konsekwencji, prawo własności stanowi najszerszą formę korzystania z rzeczy, która może być ograniczona jedynie poprzez przepisy ustawy, zasady współżycia społecznego oraz społeczno-gospodarcze przeznaczenie prawa własności.

Tym samym, od prawa własności należy odróżnić użytkowanie rzeczy na podstawie umowy dzierżawy. Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu Cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Dzierżawca ma wyłącznie prawo do korzystania z rzeczy, nie ma natomiast prawa rozporządzania rzeczą i nie ma prawa posiadania samoistnego rzeczy. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że korzystanie z rzeczy na podstawie wskazanego stosunku zobowiązaniowego nie pozwala na uznanie, iż rzecz dzierżawiona staje się mieniem należącym do dzierżawcy.

Mając na uwadze przytoczone regulacje, należy stwierdzić, że „mieniem należących do spółki” Spółki z pewnością nie są nieruchomości gruntowe użytkowane przez tę spółkę na podstawie umów dzierżawy - Spółka nie dysponuje w stosunku do tych nieruchomości prawem własności wymaganym dla uznania go za „mienie należące” do tej spółki w rozumieniu Konwencji OECD.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w polskiej praktyce podatkowej:

1\. W indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. IPPB5/423-477/14-3/PS oraz interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2009 r., sygn. IPPB5/423-397/09-2/PS, wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w okolicznościach zdarzenia przyszłego, w ramach którego spółka z siedzibą w Luksemburgu (odpowiednio w Danii) planowała sprzedaż udziałów w polskich spółkach zależnych (składających się przede wszystkim z elektrowni wiatrowych), organ podatkowy potwierdził, że planowana taka sprzedaż udziałów nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, ponieważ elektrownia wiatrowa (w tym m.in. dzierżawione grunty), nie stanowią „majątku nieruchomego” w rozumieniu przepisów polskiego prawa.

W interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lipca 2014 r. IPPB5/423-477/14-3/PS wskazano, że: „Spółka GR nie posiada praw własności do żadnych nieruchomości gruntowych, nieruchomości budynkowych ani nieruchomości lokalowych w rozumieniu k.c., brak jest zatem mienia nieruchomego należącego do spółki. W szczególności, w świetle przepisów polskiego k.c., do mienia nieruchomego należącego do spółki nie zalicza się ani nieruchomość gruntowa należąca do innej osoby (wydzierżawiający) i jedynie użytkowana przez spółkę na podstawie odpowiednich umów, ani też budowle posadowione na tej nieruchomości (które stanowią części składowe nieruchomości, a zatem są mieniem należącym do wydzierżawiającego)”.

2\. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2020 r., 0111-KDIB2-1.4010.511.2019.1.BKD wskazano: „Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że „mieniem należącym do spółki” SPV z pewnością nie są nieruchomości gruntowe użytkowane przez tę spółkę na podstawie umowy dzierżawy oraz innych umów o czasowe użytkowanie gruntu - spółka SPV nie dysponuje w stosunku do tych nieruchomości prawem własności wymaganym dla uznania go za „mienie należące” do tej spółki w rozumieniu Konwencji. Z tej perspektywy Kodeksu Cywilnego dla celów kwalifikacji jako majątku nieruchomego „mieniem należącym do spółki” SPV nie są także elementy (\`(...)\`) posadowione na takich nieruchomościach”.

3\. Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 listopada 2021 r., 0111-KDIB1-1.4010.380.2021.2.AW wskazano: „Konkludując powyższe, z punktu widzenia prawa cywilnego nie można stwierdzić, że nieruchomości gruntowe użytkowane przez spółkę na podstawie umowy dzierżawy najmu lub innej umowy o podobnym charakterze stanowią majątek nieruchomy SPV, bowiem SPV nie posiada w stosunku do tych nieruchomości prawa własności. Jednocześnie, w świetle wskazanych przepisów, do mienia nieruchomego należącego do SPV nie zaliczają się również elementy farmy wiatrowej zbudowanej na cudzym gruncie, które mogą stanowić części składowe nieruchomości (a zatem z tej perspektywy są mieniem należącym do właściciela gruntu) albo stanowią ruchomości”.

Biorąc zatem pod uwagę, że:

1\. przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie 100% udziałów w Spółce, które nie spełnią definicji „majątku nieruchomego” (art. 13 ust. 1 UPO),

2\. Wspólnik nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zagraniczny zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO, a więc nie zachodzi okoliczność, że przenoszony jest majątek ruchomy stanowiący część zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie (art. 13 ust. 2 UPO),

3\. w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności udziałów w Spółce (w ramach Sprzedaży Udziałów) ich wartość nie będzie pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 50% z majątku nieruchomego (nieruchomości) położonego na terytorium tego drugiego umawiającego się Państwa (w tym przypadku w Polsce) (art. 13 ust. 5 UPO, zastąpiony art. 9 ust. 4 MLI)

\- w konsekwencji, dochód (przychód) osiągnięty przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów będzie opodatkowany wyłącznie w Danii.

Zatem w związku ze Sprzedażą Udziałów, Wspólnik nie będzie obowiązany, przed terminem, o którym mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, przekazać Spółce kwotę zaliczki na podatek, o której mowa w art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT, a Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, wpłacić tej zaliczki na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Analogiczne stanowisko (tj. potwierdzające brak zastosowania art. 26aa ust. 1 ustawy o CIT w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawiera tzw. klauzuli nieruchomościowej) zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych, przykładowo:

\- w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.638.2021.1.AK:

„Oznacza to, że - nawet w przypadku uznania A Sp. z o.o. za spółkę nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 u.p.d.o.p. - w odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania art. 3 ust. 3 pkt 4a u.p.d.o.p., lecz art. 13 ust. 4 UPO PL-CZ. W konsekwencji - z uwagi na opodatkowanie w Czechach dochodu uzyskanego przez B w związku z Transakcją - również w takim przypadku A Sp. z o.o. nie byłaby zobowiązana do zapłaty zaliczki na podatek z tego tytułu podstawie art. 26aa ust. 1 u.p.d.o.p. (\`(...)\`) Ocena stanowiska. Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny”;

\- w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2021 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.82.2021.2.JC:

„Dochód Spółki Cypryjskiej z tytułu przeniesienia własności Akcji Wnioskodawcy lub zbycia w celu umorzenia części akcji Spółki Cypryjskiej w Spółce Akcyjnej, będzie opodatkowany wyłącznie na terytorium Cypru - na podstawie art. 13 ust. 4 UPO. W świetle powyższych okoliczności w aspekcie znowelizowanych przepisów u.p.d.o.p. stwierdzić należy, że Spółka Cypryjska nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce z tytułu sprzedaży ani odpłatnego zbycia w celu umorzenia akcji Spółki Akcyjnej, a zatem Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru jako płatnik podatku dochodowego z tego tytułu na podstawie art. 26aa ust. 1 u.p.d.o.p.”;

\- w interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.194.2021.1.BD:

„Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając brzmienie art. 13 UPO, stwierdzić zatem należy, że dochód Spółki holenderskiej z tytułu przeniesienia majątku likwidowanej Spółki może być opodatkowany wyłącznie na terytorium Holandii - na podstawie art. 13 ust. 4 UPO. W świetle powyższych okoliczności w aspekcie znowelizowanych przepisów Ustawy o p.d.o.p. stwierdzić zatem należy, że Spółka holdingowa nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce z tytułu przeniesienia majątku likwidacyjnego na rzecz Wspólnika, a zatem Spółka projektowa nie będzie obowiązana do poboru jako płatnik podatku dochodowego z tego tytułu na podstawie art. 26aa ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. Tym samym, treść art. 26aa ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania”.

Ad 2.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Powołany przepis reguluje zatem zasadę tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, tj. wskazuje zasady, których spełnienie determinuje podleganiu opodatkowaniu w Polsce przez podmioty, które nie mają siedziby lub zarządu (rezydencji) w Polsce.

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego należy zatem stwierdzić, że Wspólnik podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a w konsekwencji może podlegać opodatkowaniu wyłącznie od dochodów (przychodów), które może osiągnąć na terytorium Polski.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1, w odniesieniu do potencjalnej możliwości opodatkowania Wspólnika w związku ze Sprzedażą Udziałów na podstawie jakiegokolwiek punktu powołanego art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, trzeba zwrócić uwagę, że wskazany przepis należy stosować z uwzględnieniem przepisów UPO.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1, biorąc pod uwagę, że:

1\. przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie 100% udziałów w Spółce, które nie spełnią definicji „majątku nieruchomego” (art. 13 ust. 1 UPO),

2\. Wspólnik nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zagraniczny zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO, a więc nie zachodzi okoliczność, że przenoszony jest majątek ruchomy stanowiący część zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie (art. 13 ust. 2 UPO),

3\. w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów lub akcji lub porównywalnych praw ich wartość nie będzie pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 50% z majątku nieruchomego (nieruchomości) położonego na terytorium tego drugiego umawiającego się Państwa (w tym przypadku w Polsce) (art. 13 ust. 5 UPO, zastąpiony art. 9 ust. 4 MLI)

\- w konsekwencji dochód (przychód) osiągnięty przez Wspólnika z tytułu Sprzedaży Udziałów nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.