Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.947.2020.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-12
Teza: w zakresie wskazania, czy wniesienie przez Gminę, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zwolnienia z podatku VAT czynności wniesienia przez Gminę w drodze aportu do Spółki Aktywów w postaci Działki 1, Działki 2, Działki 3, oraz opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT czynności wniesienia przez Gminę w drodze aportu do Spółki Aktywów w postaci Ruchomości.,
Słowa kluczowe: budowle; budynek; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 14 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 17 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wskazania, czy wniesienie przez Gminę, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   zwolnienia od podatku VAT czynności wniesienia przez Gminę w drodze aportu do Spółki Aktywów w postaci Działki 1, Działki 2, Działki 3,
*   opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT czynności wniesienia przez Gminę w drodze aportu do Spółki Aktywów w postaci Ruchomości

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wniesienie przez Gminę, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zwolnienia z podatku VAT czynności wniesienia przez Gminę w drodze aportu do Spółki Aktywów w postaci Działki 1, Działki 2, Działki 3, oraz opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT czynności wniesienia przez Gminę w drodze aportu do Spółki Aktywów w postaci Ruchomości. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 12 lutego 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.947.2020.1.MN

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713) (dalej: Ustawa o SG).

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. poz. 1454 ze zm.; dalej: ustawa o zasadach rozliczeń), z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w art. 2 pkt 1 tej ustawy, w tym z Parkiem Wodnym (będącym zakładem budżetowym Gminy) (dalej: Zakład). Z dniem podjęcia wspomnianych wspólnych rozliczeń, na mocy art. 4 ustawy o zasadach rozliczeń Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach w zakresie VAT prawa i obowiązki Zakładu. Głównym przedmiotem działalności Zakładu jest zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie sportu i rekreacji (prowadzenie parku wodnego). Zakład działa w oparciu o określone mienie ruchome oraz nieruchomości, które zostały oddane Zakładowi przez Gminę w trwały zarząd.

Obecnie Gmina rozważa zlikwidowanie Zakładu. W związku z likwidacją, cały majątek Zakładu przejdzie/wróci do Gminy. W ramach likwidacji Zakładu m.in. zostaną zamknięte księgi rachunkowe oraz wszystkie rachunki bankowe Zakładu. Wszystkie należności i zobowiązania Zakładu zostaną przejęte przez Gminę, natomiast wszelkie umowy zawarte w toku prowadzonej działalności przez Zakładu, w tym umowy o pracę z pracownikami, zostaną rozwiązane do dnia likwidacji Zakładu.

Likwidacja Zakładu nastąpi na mocy art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h) ustawy o SG oraz art. 16 ust. 1, 3 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U z 2019 r poz. 869 ze zm.).

Niezwłocznie po likwidacji Zakładu, Gmina ma zamiar wnieść aportem mienie zlikwidowanego Zakładu do P. Sp. z o.o. w H. (dalej: Spółka), w której to Spółce Gmina posiada 100% udziałów. Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność Zakładu w zakresie działalności parku wodnego. W tym względzie większość pracowników Zakładu znajdzie zatrudnienie w Spółce. W Spółce są/będą zatrudnione osoby, które wcześniej nie były pracownikami Zakładu.

Przedmiotem planowanego aportu do Spółki będą w szczególności:

I. trzy znajdujące się obok siebie nieruchomości, będące własnością Gminy, tj.:

*   działka o numerze 1 (dalej: Działka 1), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, na której znajduje się główna część budynku, w którym mieści się park wodny (dalej: Budynek 1);
*   działka o numerze 2 (dalej: Działka 2), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, na której znajduje się pozostała część budynku, w którym mieści się park wodny (dalej: Budynek 2);
*   działka o numerze 3 (dalej: Działka 3), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, utwardzona w całości kostką brukową, która służy jako parking dla klientów parku wodnego położonego na Działce 1 i Działce 2 (dalej: Parking);

(dalej również łącznie jako: Nieruchomości).

II. określone ruchomości, wykorzystywane obecnie przez Zakład do działalności prowadzonej w parku wodnym, przede wszystkim:

*   wyposażenie basenowe,
*   meble,
*   elektronika,
*   urządzenia biurowe,

(dalej łącznie jako: Ruchomości),

Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking powstały w wyniku zrealizowanego przez Gminę projektu pn. „xxx” (dalej: Projekt), Projekt został zrealizowany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

Zgodnie z dokumentem OT powstały w wyniku realizacji Projektu park wodny, obejmujący Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking, został przyjęty przez Gminę do środków trwałych 31 grudnia 2009 r. i z tym dniem oddany do użytkowania, natomiast 28 lutego 2011 r. przekazany do Zakładu. Od 31 grudnia 2009 r. na Budynek 1 oraz Budynek 2 ponoszone były wydatki o charakterze utrzymaniowym oraz o charakterze modernizacyjnym, przy czym wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej Budynku 1 i Budynku 2. Od 31 grudnia 2009 r. na Parking nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie.

Gmina wskazuje, iż Nieruchomości oraz Ruchomości (dalej łącznie jako: Aktywa) na moment aportu nie będą formalnie (organizacyjnie) wyodrębnione w ramach Gminy jako dział, oddział, wydział, jednostka budżetowa czy zakład budżetowy oraz nie będą również wyodrębnione faktycznie (na poziomie księgowym czy finansowym). Na dzień aportu Aktywów brak będzie jakiegokolwiek statutu lub regulaminu, przyjętego przez Gminę, który określałby wyodrębnienie Aktywów i zasady ich funkcjonowania w ramach Gminy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że parking mający być przedmiotem aportu, znajdujący się na działce nr 3, stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Opisane we wniosku nieruchomości oraz ruchomości mające być przedmiotem aportu były wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w szczególności od 1 stycznia 2017 r., czyli po centralizacji rozliczeń VAT w samorządach. Wskazane mienie było wykorzystywane m.in. do świadczenia odpłatnej usługi wstępu do parku wodnego.

Przy budowie nieruchomości (Budynek 1, Budynek 2, Parking) Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wynika to z faktu, że nieruchomości opisane we wniosku zostały wybudowane przez Gminę w 2009 r., a następnie oddane nieodpłatnie w trwały zarząd do zakładu budżetowego Park Wodny w H., który stanowił przed 1 stycznia 2017 r. odrębnego od Gminy podatnika VAT. Tym samym wydatki Gminy na budowę nieruchomości nie miały związku z czynnościami opodatkowanymi VAT i w konsekwencji Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z kolei odnosząc się do prawa do odliczenia VAT przy nabyciu ruchomości, w odniesieniu do niektórych ruchomości nie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia, a co do pozostałych ruchomości przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

W przypadku nabycia przez Gminę ruchomości, które to nabycie było dokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę i otrzymanymi przez Gminę przed 1 stycznia 2017 r., w chwili nabycia Gmina nie miała prawa do odliczenia VAT od tych ruchomości. Ruchomości te były bowiem nieodpłatnie przekazane zakładowi budżetowemu Park Wodny w H., który do 31 grudnia 2016 r. był odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Natomiast gdy nabycie ruchomości było dokumentowane fakturami wystawionymi na zakład budżetowy Park Wodny (zakład ten jako odrębny podatnik dokonywał odliczenia), które zostały otrzymane przez ten zakład przed 1 stycznia 2017 r., zakład ten miał prawo do odliczenia VAT przy nabyciu tych ruchomości.

W przypadku ruchomości nabytych przez Gminę oraz zakład budżetowy od 1 stycznia 2017 r., Gmina miała prawo do odliczenia VAT od nabycia tych ruchomości, ponieważ od 1 stycznia 2017 r. Gmina i zakład budżetowy występują jako jeden podatnik VAT.

P.sp. z o.o. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina oraz P. Sp. z o.o. (czyli nabywca opisanych we wniosku nieruchomości) przed dniem dokonania aportu opisanego we wniosku nie złożą oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Opisane we wniosku nieruchomości oraz ruchomości mające być przedmiotem aportu nie były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy wniesienie przez Gminę, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję (sprzedaż) podlegającą opodatkowaniu VAT?
2.  Czy sprzedaż (dostawa), w ramach aportu Aktywów do Spółki, Budynku 1, Budynku 2 oraz Parkingu wraz z działkami na których są one posadowione tj. Działką 1, Działką 2 i Działką 3, będzie podlegała zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3.  Czy sprzedaż (dostawa), w ramach aportu Aktywów, Ruchomości będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu właściwej stawki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad pytanie 1.

W ocenie Gminy wniesienie przez nią, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję (sprzedaż) podlegającą opodatkowaniu VAT; w szczególności nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. czynności wyłączonych spod opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad pytanie 2.

Zdaniem Gminy sprzedaż (dostawa), w ramach aportu Aktywów do Spółki, Budynku 1, Budynku 2 oraz Parkingu wraz z działkami na których są one posadowione tj. Działką 1, Działką 2 i Działką 3, będzie podlegała zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad pytanie 3.

Zdaniem Gminy sprzedaż (dostawa), w ramach aportu Aktywów do Spółki, Ruchomości będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu właściwej stawki.

Uzasadnienie

Ad pytanie 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym, towarami są w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Gminy planowane wniesienie aportu Aktywów do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT.

W omawianych okolicznościach wykluczona jest/będzie ewentualność uznania przedmiotu planowanej transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: ZCP), co aktualnym czyniłoby zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP.

Wskazać w tym miejscu należy, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art. 551 Kodeksu cywilnego (dalej: KC) - tak np. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r. o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK, DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2016 r. o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK czy DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG.

Art. 551 KC definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano, ustawa o VAT zawiera natomiast w art. 2 pkt 27e definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z nią, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle obu przytoczonych wyżej definicji stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę transakcji będzie zaś Działka 1 wraz z Budynkiem 1, Działka 2 wraz z Budynkiem 2 oraz Działka 3 wraz z Parkingiem oraz Ruchomości, tj. wyłącznie materialne składniki.

W świetle powyższego oraz jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Gmina nie wniesie aportem do Spółki wszystkich składników wymienionych w art. 55v KC, w tym w szczególności nazwy przedsiębiorstwa oraz środków pieniężnych, czy też ksiąg rachunkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Zakład. Dodatkowo jak można wywnioskować z opisu zdarzenia przyszłego, przedmiot transakcji nie będzie zatem wykazywał cech zorganizowania, o których była wyżej mowa. Tym samym, aport Aktywów do Spółki nie będzie stanowił zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto, w przypadku przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, przewidziane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT warunki dotyczące wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego nie będą w opinii Wnioskodawcy spełnione, ponieważ trudno uznać za ZCP same Aktywa, tj. bez żadnych praw i obowiązków (w tym należności i zobowiązań) wynikających z umów oraz bez pracowników. W tym zakresie Wnioskodawca podkreśla, że do dnia likwidacji Zakładu wszelkie umowy zawarte przez Zakład w toku prowadzonej działalności zostaną rozwiązane, a przedmiotem aportu do Spółki będą wyłącznie Aktywa, a więc wartości materialne.

Odnosząc się do poszczególnych rodzajów wyodrębnienia w pierwszej kolejności należy zauważyć, że na dzień aportu Aktywa nie będą spełniać przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ nie będą formalnie wyodrębnione w ramach Gminy jako jednostka budżetowa, zakład budżetowy, oddział lub wydział. Na dzień aportu Aktywów brak będzie również jakiegokolwiek statutu lub regulaminu, przejętego przez Gminę, który określałby wyodrębnienie Aktywów i zasady ich funkcjonowania w ramach Gminy.

Dodatkowo Aktywa nie będą spełniać przesłanki wyodrębnienia finansowego, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ na dzień aportu Gmina nie będzie prowadziła dla Aktywów odrębnej ewidencji, poprzez którą można by było przyporządkować koszty i przychody związane bezpośrednio z wykorzystaniem Aktywów w momencie ich funkcjonowania w strukturach Gminy.

Końcowo należy wskazać, że Aktywa nie będą spełniać przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, gdyż w ocenie Wnioskodawcy Aktywa nie mogłyby zostać uznane za potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie parku wodnego. Wynika to z faktu, iż Aktywa nie będą obejmować wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działalności z zakresu świadczenia usług parku wodnego - w szczególności niemożliwe jest świadczenie tych usług bez odpowiedniej kadry pracowników (jak wskazano z dniem likwidacji Zakładu zostaną rozwiązane umowy o pracę z dotychczasowymi pracownikami Zakładu) oraz zawartych umów z kontrahentami np. na dostawę wody, odprowadzanie ścieków.

Podsumowując powyższą analizę, planowane wniesienie przez Gminę Aktywów w drodze aportu do Spółki nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Prawidłowość takiego stanowiska w przypadkach zbliżonych do sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku została potwierdzona m.in. w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez właściwe organy podatkowe m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.107.2018.2.JK, interpretacji DIS w Bydgoszczy z 25 listopada 2016 r. sygn. 0461-ITPP3.4512.537.2016.1.PB oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.1.2018.1.IK.

Ad pytanie 2.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że: (a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz (b) dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów - warunek ten nie ma zastosowania jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części,

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższych przepisów, aby określić sposób opodatkowania VAT planowanego aportu do Spółki Działki 1, Działki 2 i Działki 3, w pierwszej kolejności należy odpowiedzieć czy i kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie Budynku 1, Budynku 2 i Parkingu. W ocenie Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie Budynku 1, Budynku 2 i Parkingu powinno mieć miejsce 31 grudnia 2009 r. tj. z chwilą przyjęcia przez Gminę Nieruchomości do środków trwałych. Od tego momentu bowiem Budynek 1, Budynek 2 i Parking były wykorzystywane do prowadzonej działalności w zakresie sportu i rekreacji.

Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku Budynku 1, Budynku 2 i Parkingu nie nastąpiło tzw. ponowne zasiedlenie ze względu na wysokość poniesionych wydatków modernizacyjnych. Powyższa konkluzja wynika z faktu, że na Budynek 1 i Budynek 2 były ponoszone wydatki modernizacyjne, które były niższe niż 30 % wartości początkowej Budynku 1 i Budynku 2. Od 31 grudnia 2009 r. na Parking nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie.

W tym względzie, zdaniem Wnioskodawcy znajdujący się na Działce 3 Parking (plac utwardzony kostką brukową) powinien być traktowany jako budowla w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane). Konkluzja ta znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 kwietnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.71.2017.1.JG, w której organ podatkowy stwierdził, że: „(\`(...)\`) powyższe przepisy oznaczają, że kostka betonowa i ogrodzenie stalowe na cokole murowanym z cegły znajdujące się na działce będącej przedmiotem dostawy mogą być traktowane jako budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego”. Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 września 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.199.2020.4.AK.

W rezultacie, ponieważ aport Budynku 1, Budynku 2 i Parkingu (i) nie będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia tych obiektów lub przed nim oraz (ii) w chwili aportu pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą Budynku 1, Budynku 2 i Parkingu upłynie okres dłuższy niż 2 lata, sprzedaż (dostawa) Nieruchomości, w ramach aportu Aktywów, będzie podlegała zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2018 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.107.2018.2.JK.

Na marginesie należy zauważyć, że Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT pod warunkiem, że spełni wskazane w tym przepisie warunki formalne, w szczególności złoży wraz ze Spółką stosowne oświadczenie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy Nieruchomości.

Ad pytanie 3.

Co do zasady aport rzeczy ruchomych stanowi odpłatną dostawę towarów i podlega opodatkowaniu VAT. W drodze wyjątku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwolnieniu z VAT podlega dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, jeżeli z tytułu ich nabycia nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, nie podlega VAT zbycie ruchomości, jeżeli nie były one nabyte na potrzeby działalności gospodarczej i były użytkowane wyłącznie na cele działalności publicznoprawnej, znajdującej się poza VAT, co potwierdza m.in. interpretacja DIS w Łodzi z 26 maja 2014 r. sygn. IPTPP4/443-134/14-4/UNR.

W świetle powyższego, należy zauważyć, iż Ruchomości były i są wykorzystywane zasadniczo do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT przez Gminę poprzez Zakład tj. do świadczenia usług z zakresu sportu i rekreacji, które zasadniczo generowały i generują sprzedaż opodatkowaną VAT. W konsekwencji, należy stwierdzić, iż aport Ruchomości nie będzie spełniać przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w szczególności Ruchomości nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT i tym samym aport Ruchomości nie może korzystać ze zwolnienia z VAT. Ponadto, aport Ruchomości do Spółki nie może pozostawać poza VAT, ponieważ Ruchomości nie były i nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności publicznoprawnej, niepodlegającej VAT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż (dostawa), w ramach aportu Aktywów do Spółki, Ruchomości będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu właściwej stawki.

Prawidłowość takiej konkluzji w zbliżonym przypadku do sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku została potwierdzona w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.107.2018.2.JK oraz w interpretacji DIS z 25 listopada 2016 r. sygn. 0461-ITPP3.4512.537.2016.1.PB

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 2320), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast według art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zaznaczenia wymaga jednak, że samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r., poz. 8), gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 305) – organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Artykuł 16 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu.

Należności i zobowiązania likwidowanego samorządowego zakładu budżetowego przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji, z zastrzeżeniem ust. 7 (art.16 ust. 6)

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 9 lit h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r. poz. 1378) do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących tworzenia, likwidacji i reorganizacji przedsiębiorstw, zakładów i innych gminnych jednostek organizacyjnych oraz wyposażania ich w majątek,

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która działa na podstawie ustawy o samorządzie gminnym. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi w tym z Parkiem Wodnym (będącym zakładem budżetowym Gminy). Z dniem podjęcia wspomnianych wspólnych rozliczeń, na mocy art. 4 ww. ustawy, Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach w zakresie VAT prawa i obowiązki Zakładu. Głównym przedmiotem działalności Zakładu jest zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie sportu i rekreacji (prowadzenie parku wodnego). Zakład działa w oparciu o określone mienie ruchome oraz nieruchomości, które zostały oddane Zakładowi przez Gminę w trwały zarząd.

Obecnie Gmina rozważa zlikwidowanie Zakładu. W związku z likwidacją, cały majątek Zakładu przejdzie/wróci do Gminy. W ramach likwidacji Zakładu m.in. zostaną zamknięte księgi rachunkowe oraz wszystkie rachunki bankowe Zakładu. Wszystkie należności i zobowiązania Zakładu zostaną przejęte przez Gminę, natomiast wszelkie umowy zawarte w toku prowadzonej działalności przez Zakładu, w tym umowy o pracę z pracownikami, zostaną rozwiązane do dnia likwidacji Zakładu. Likwidacja Zakładu nastąpi na mocy art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 16 ust. 1, 3 i 6 ustawy o finansach publicznych.

Niezwłocznie po likwidacji Zakładu, Gmina ma zamiar wnieść aportem mienie zlikwidowanego Zakładu do P., w której to Spółce Gmina posiada 100% udziałów. Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność Zakładu w zakresie działalności parku wodnego. W tym względzie większość pracowników Zakładu znajdzie zatrudnienie w Spółce. W Spółce są/będą zatrudnione osoby, które wcześniej nie były pracownikami Zakładu.

Przedmiotem planowanego aportu do Spółki będą w szczególności:

I.trzy znajdujące się obok siebie nieruchomości, będące własnością Gminy, tj.:

*   działka o numerze 1 (dalej: Działka 1), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, na której znajduje się główna część budynku, w którym mieści się park wodny (dalej: Budynek 1);
*   działka o numerze 2 (dalej: Działka 2), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, na której znajduje się pozostała część budynku, w którym mieści się park wodny (dalej: Budynek 2);
*   działka o numerze 3 (dalej: Działka 3), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, utwardzona w całości kostką brukową, która służy jako parking dla klientów parku wodnego położonego na Działce 1 i Działce 2 (dalej: Parking); (dalej również łącznie jako: Nieruchomości).

II. określone ruchomości, wykorzystywane obecnie przez Zakład do działalności prowadzonej w parku wodnym, przede wszystkim:

*   wyposażenie basenowe,
*   meble,
*   elektronika,
*   urządzenia biurowe, (dalej łącznie jako: Ruchomości),

Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking powstały w wyniku zrealizowanego przez Gminę projektu.

Nieruchomości oraz Ruchomości (Aktywa) na moment aportu nie będą formalnie (organizacyjnie) wyodrębnione w ramach Gminy jako dział, oddział, wydział, jednostka budżetowa czy zakład budżetowy oraz nie będą również wyodrębnione faktycznie (na poziomie księgowym czy finansowym). Na dzień aportu Aktywów brak będzie jakiegokolwiek statutu lub regulaminu, przyjętego przez Gminę, który określałby wyodrębnienie Aktywów i zasady ich funkcjonowania w ramach Gminy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy wniesienie przez Gminę, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję (sprzedaż) podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz cytowanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że w przedstawionej sytuacji przedmiotem wniesienia aportem do Spółki nie będzie przedsiębiorstwo. Należy wskazać, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w przypadku Wnioskodawcy, stanowią wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z całokształtem prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Natomiast w opisie sprawy Gmina wskazała, że przedmiotem zbycia będą składniki majątku (ruchomości i nieruchomości) związane z działalnością Parku Wodnego (będącego zakładem budżetowym Gminy). Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy przedmiotem wniesienia aportem nie będzie przedsiębiorstwo.

Przechodząc dalej do kwestii zorganizowanej części przedsiębiorstwa zaznaczenia wymaga, że definicja zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Natomiast w analizowanej sprawie – jak wskazała Gmina – Aktywa, które mają zostać wniesione aportem do Spółki, tj. Działka 1 wraz z Budynkiem 1, Działka 2 wraz z Budynkiem 1, Działka 3 wraz z Parkingiem oraz Ruchomości na moment aportu nie będą formalnie (organizacyjnie) wyodrębnione w ramach Gminy jako dział, oddział, wydział, jednostka budżetowa czy zakład budżetowy oraz nie będą również wyodrębnione faktycznie (na poziomie księgowym czy finansowym). Na dzień aportu Aktywów brak będzie jakiegokolwiek statutu lub regulaminu, przyjętego przez Gminę, który określałby wyodrębnienie Aktywów i zasady ich funkcjonowania w ramach Gminy. Zatem w analizowanej sprawie przedmiotem aportu będzie zbiór poszczególnych elementów, między którymi nie będzie zachodził związek funkcjonalny, który decydowałby o uznaniu, że przekazane elementy mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – przedmiotem aportu będą jedynie składniki materialne w postaci m.in. budynków, budowli, gruntu, czy wyposażenia basenowego, mebli, elektroniki, urządzeń biurowych będących wyposażeniem parku wodnego itp. Brak jest natomiast składników niematerialnych, brak jest również kadry pracowniczej. Zatem nie można uznać, że przedmiot aportu stanowić będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z tym należy stwierdzić, że w przypadku wniesienia aportem przez Gminę składników materialnych – Aktywów, tj. Działki 1 wraz z Budynkiem 1, Działki 2 wraz z Budynkiem 1, Działki 3 wraz z Parkingiem oraz Ruchomości do Spółki nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Dlatego też wskazana transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT. Planowana transakcja aportu składników materialnych – Aktywów będzie stanowić przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, wniesienie przez Gminę, w drodze aportu, Aktywów do Spółki stanowić będzie transakcję (sprzedaż) podlegającą opodatkowaniu VAT.

Tym samym, stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Gminy dotyczą wskazania, czy sprzedaż (dostawa) dokonywana w ramach aportu Aktywów do Spółki, Budynku 1, Budynku 2 oraz Parkingu wraz z działkami na których są one posadowione tj. Działką 1, Działką 2 i Działką 3, będzie podlegała zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa cytowanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynku. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanego aportu do Spółki są m.in. trzy znajdujące się obok siebie nieruchomości, będące własnością Gminy, tj.:

*   działka o numerze 1 (Działka 1), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, na której znajduje się główna część budynku, w którym mieści się park wodny (Budynek 1);
*   działka o numerze 2 (Działka 2), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, na której znajduje się pozostała część budynku, w którym mieści się park wodny (Budynek 2);
*   działka o numerze 3 (Działka 3), opisana w rejestrze gruntów jako „inne tereny zabudowane”, utwardzona w całości kostką brukową, która służy jako parking dla klientów parku wodnego położonego na Działce 1 i Działce 2 (Parking).

Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking powstały w wyniku zrealizowanego przez Gminę projektu.

Zgodnie z dokumentem OT powstały w wyniku realizacji Projektu park wodny, obejmujący Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking, został przyjęty przez Gminę do środków trwałych 31 grudnia 2009 r. i z tym dniem oddany do użytkowania, natomiast 28 lutego 2011 r. przekazany do Zakładu.

Od 31 grudnia 2009 r. na Budynek 1 oraz Budynek 2 ponoszone były wydatki o charakterze utrzymaniowym oraz o charakterze modernizacyjnym, przy czym wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej Budynku 1 i Budynku 2.

Parking znajdujący się na działce nr 3, stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Od 31 grudnia 2009 r. na Parking nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie.

Opisane we wniosku nieruchomości mające być przedmiotem aportu były wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak już wskazano powyżej z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.

W analizowanej sprawie Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking, zostały oddane do użytkowania 31 grudnia 2009 r. Po oddaniu do użytkowania na Budynek 1 oraz Budynek 2 ponoszone były wydatki o charakterze utrzymaniowym oraz o charakterze modernizacyjnym, przy czym wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej Budynku 1 i Budynku 2. Wydatki na ulepszenie parkingu nie były ponoszone.

Analiza wskazanych wyżej faktów oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, iż w przedmiotowej sprawie sprzedaż Budynku 1, Budynku 2 oraz Parkingu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy – powstały w wyniku realizacji Projektu park wodny, obejmujący Budynek 1, Budynek 2 oraz Parking, został przyjęty przez Gminę do środków trwałych 31 grudnia 2009 r. i z tym dniem oddany do użytkowania. Zatem od pierwszego zasiedlenia ww. budynku do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do dostawy w ramach aportu do Spółki Aktywów: Budynku 1 znajdującego się na Działce 1 Budynku 2 znajdującego się na Działce 2 oraz Parkingu znajdującego się na Działce 3 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ – jak wynika z powyższego opisu – transakcja ta nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający dwa lata.

W konsekwencji powyższego, ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy korzystać będzie również dostawa gruntu – Działki 1, Działki 2 oraz Działki 3 na których posadowione są budynki oraz budowla będące przedmiotem dostawy.

Ponadto należy stwierdzić, że skoro zarówno Gmina, jak i Spółka są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT, to w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Gmina mogłaby zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy Budynku 1 znajdującego się na Działce 1 Budynku 2 znajdującego się na Działce 2 oraz Parkingu znajdującego się na Działce 3, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca ww. budynków i budowli złożyliby, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli.

Wnioskodawca wskazał jednak wyraźnie, że Gmina oraz nabywca opisanych we wniosku nieruchomości przed dniem dokonania aportu opisanego we wniosku nie złożą oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż (dostawa) w ramach aportu Aktywów tj. Budynku 1 znajdującego się na Działce 1 Budynku 2 znajdującego się na Działce 2 oraz Parkingu znajdującego się na Działce 3, będzie korzystała ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również wskazania, czy sprzedaż (dostawa), w ramach aportu do Spółki Aktywów tj. Ruchomości będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu właściwej stawki.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem planowanego aportu do Spółki będą m.in. określone Ruchomości, wykorzystywane uprzednio przez Zakład do działalności gospodarczej w zakresie w zakresie sportu i rekreacji (prowadzenie parku wodnego), przede wszystkim:

*   wyposażenie basenowe,
*   meble,
*   elektronika,
*   urządzenia biurowe.

W tym miejscu należy powtórzyć, że ustawodawca przewidział dla niektórych towarów zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować powyższe zwolnienie, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie Gmina wskazała, że Ruchomości, o których mowa we wniosku, tj. wyposażenie basenowe, meble, elektronika, urządzenia biurowe nie były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Przeciwnie, ruchomości mające być przedmiotem aportu były wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto w odniesieniu do niektórych ruchomości Gminie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy ich nabyciu.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa Ruchomości, o których mowa w opisie sprawy w ramach aportu Aktywów do Spółki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 w myśl którego sprzedaż (dostawa) w ramach aportu Aktywów Ruchomości do Spółki będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu właściwej stawki - jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.