Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-335/11-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-10-07
Teza: Do czynności druku czasopism oraz rozpraw naukowych dla innych uczelni oraz PAN, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit.b ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawca nie świadczy na rzecz tych podmiotów usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, z którymi przedmiotowe czynności są związane. Nie świadczy także usług w zakresie kształcenia, innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, tym samym nie zostaje spełniona przesłanka, warunkująca zwolnienie. Zgodnie bowiem z ust. 17a ww. artykułu, zwolnienia, o których mowa w m. in. ust. 26 mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; stawka; usługi; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2011 r. (data wpływu 8 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla druku czasopism i rozpraw naukowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla druku czasopism i rozpraw naukowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada jako jednostkę międzywydziałową Wydawnictwo, które jest jednostką organizacyjną Uniwersytetu, nie ma odrębnej osobowości prawnej, zajmuje się drukiem rozpraw oraz czasopism naukowych.

W wydawnictwie Uniwersytetu ukazują się czasopisma naukowe:

1.  „X…” - czasopismo międzyuczelniane, wydawane obecnie przez 3 uczelnie: A, B i C; w uczelni ukazują się 4 sekcje; wszystkie serie publikowane są także w wersji elektronicznej w internecie na stronie www.
2.  „Y…..” (www.) – czasopismo założone w 1997 r. przez rektorów polskich uczelni; obecnie działa 15 redakcji (po 1 lub 2 w każdej uczelni), z czego dwie są w Wydawnictwie Wnioskodawcy.
3.  „Z….” (www.) - czasopismo założone przez rektorów polskich uczelni w 2002 r., ukazuje się 15 serii (po 1,2 lub 3 w każdej uczelni); w uczelni Wnioskodawcy są dwie serie, w wydawaniu czasopism bierze udział 9 polskich uczelni; wszystkie te uczelnie ponoszą koszty wydania poszczególnych serii, przy czym w każdej serii publikowane są prace naukowe ze wszystkich uczelni zgodnie z tematyką serii.
4.  W ramach współpracy wydawane jest czasopismo naukowe „T…” ośmiu komisji PAN - czasopismo środowiska naukowego. Koszty wydania ponosi w części PAN, a pozostałe koszty pokrywają uczelnie, których pracownicy publikują w tomach tego czasopisma.
5.  Rozprawy Naukowe Uniwersytetu - wydawnictwo ciągłe, w którym publikowane są rozprawy pracowników uczelni oraz osób spoza uczelni, które przeważnie stanowią podstawę do przedłożenia odpowiednim Radom Wydziału w celu przeprowadzenia przewodu habilitacyjnego.

Wszystkie te czasopisma mają charakter ogólnopolski i wydawane są w nakładach od 100 do 500 egzemplarzy. Czasopisma mają charakter niekomercyjny. Nie są zamieszczane w nich reklamy, nie są także sprzedawane. Każde z czasopism ma 3 źródła finansowania:

1.  część to pieniądze uczelni przeznaczone na działalność wydawniczą jednostki, jaką jest Wydawnictwo.
2.  część pochodzi z pieniędzy przeznaczonych na działalność statutową poszczególnych Wydziałów uczelni (zgodnie z dziedziną czasopisma), o które corocznie stara się Wydawnictwo, przygotowując dokumenty do Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego stanowiące załącznik do wniosku każdego Wydziału. Po otrzymaniu decyzji Ministerstwa o wysokości przyznanych na dany rok finansów, dziekani przekazują Wydawnictwu informację o wysokości dofinansowania poszczególnych czasopism.
3.  część kosztów pokrywają autorzy publikowanych prac z funduszy własnej uczelni, tj. z grantów, w ramach których prowadzili badania lub z innych funduszy katedr przeznaczonych na publikowanie wyników badań.

Wysokość kwoty, którą dopłacają autorzy, została ustalona przez Radę Programową czasopism „Y…” i „Z…” w porozumieniu z przewodniczącymi i sekretarzami Rad Naukowych wszystkich serii i obecnie wynoszą: „Y…” – 350 zł., „Z…” – 250 zł. i 450 zł. (wszystkie prace publikowane w języku angielskim). W ten sposób wszystkie uczelnie biorące udział w wydawaniu czasopism ponoszą porównywalne koszty wydawania własnych serii.

Wysokość kwoty, którą obciążani są autorzy w „X…” wynosi 250 zł. i ustalona została w porozumieniu z Redaktorami poszczególnych sekcji.

Na te czynności wszystkie uczelnie biorące udział w wydawaniu tych czasopism do 31 grudnia 2010 r. wystawiały faktury VAT ze stawką 0%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym będzie mógł mieć zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy jako usługi ściśle związane z usługami kształcenia i w związku z ust. 17 i ust. 17a tego artykułu czynności wyżej opisane będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, każda uczelnia i jej jednostki naukowo-dydaktyczne podlegają parametryzacji. Jednym z kryteriów parametryzacji jest publikowanie przez pracowników jednostki w czasopismach punktowanych, znajdujących się na liście Ministerstwa, w części A. - czasopisma (inaczej mówiąc z listy filadelfijskiej) i w części B. - innych czasopismach. Za publikację w czasopismach z IF przyznawane są punkty 13-40, a w innych 2-9 pkt. Ministerstwo określa wartość jednego punktu. Każdy punkt za publikację wpływa na wysokość przyznanych przez Ministerstwo środków na działalność uczelni i jej jednostek. Pieniądze służą na działalność dydaktyczną i badania podstawowe, których wyniki będą z kolei publikowane w czasopismach i będą przynosiły punkty, za które sfinansowane będą następne badania. W ten sposób badania i publikacje stanowią swoisty układ naczyń połączonych.

Za prace zamieszczane w „X…” autorzy (a więc i Katedry) otrzymują np. 6 punktów, za rozprawę naukową minimum 10-12 punktów, a za pracę w „Y…” 20 punktów, gdyż czasopismo to znajduje się na liście filadelfijskiej i ma tzw. Impact Factor, czyli „indeks cytowań”. Wyniki swoich badań naukowych publikują w czasopismach naukowcy z uczelni i innych placówek naukowo-badawczych z całego kraju. Zarówno badania naukowe, jak i upowszechnianie ich wyników należą do podstawowych zadań uczelni wyższych jednostek badawczo-rozwojowych oraz Polskiej Akademii Nauk, skąd wywodzą się autorzy prac publikowanych w czasopismach. Rozprawy naukowe w formie monografii lub cyklu prac publikowanych w czasopismach naukowych stanowią dorobek naukowy pracowników naukowo-badawczych, są podstawą awansów zawodowych i uzyskania stopnia doktora habilitowanego i profesora. Prace te służą nie tylko rozwojowi nauki, ale także stanowią niezbędne ogniwo nowoczesnego procesu kształcenia na poziomie wyższym. Kształcenie to bowiem musi obejmować najnowsze osiągnięcia naukowe z danej dyscypliny, a Wydawnictwo świadczy w tym wypadku usługi ściśle z tym procesem kształcenia związane.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku druku czasopism oraz rozpraw naukowych dla innych uczelni oraz PAN (wystawiane są faktury VAT) powinny one korzystać ze zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b jako usługi ściśle związane z usługami kształcenia i w związku z ust. 17 i 17a tego artykułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

*   jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresi

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do treści ust. 17 powyższego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z ust. 17a ww. artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Równocześnie na podstawie uregulowań zawartych w § 13 ust. 1 pkt 19 obowiązującego w okresie od 1 stycznia do 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246 poz. 1649), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według ust. 8 ww. paragrafu, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, 20 i 24 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20 i 24, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Treść § 13 ust. 1 pkt 19 w obowiązującym od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzeniu z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392) brzmi: zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową.

W myśl ust. 9 wskazanego przepisu, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W rozdziale 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347), zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, wskazane zostały usługi szkoleniowe, co oznacza, iż te usługi na gruncie przepisów unijnych podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Regulacja z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienie od podatku usług świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Mając na uwadze regulacje europejskie oraz orzecznictwo TSUE (np. wyroki w sprawie: Komisja v. Niemcy C-287/00, Werner Haderer C-445/05), należy zauważyć, iż przedmiotowe zwolnienie zagwarantowane jest dla pewnych rodzajów działalności podejmowanych w interesie publicznym. Jak podkreślił Trybunał, zwolnienie to nie dotyczy wszystkich rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie (art. 132 ust. 1 lit. i) wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób.

Zakresem zwolnienia przewidzianym ustawą objęte są również: dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związane z usługą podstawową, tj. usługą w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Należy zauważyć, iż przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z samego brzmienia ww. art. 43 ust. 17 ustawy wynika, iż nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, iż świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca posiada w ramach struktur organizacyjnych wydawnictwo, które zajmuje się drukiem rozpraw i czasopism naukowych, w których publikowane są prace naukowe i rozprawy pracowników uczelni oraz osób spoza uczelni, które przeważnie stanowią podstawę do przedłożenia odpowiednim Radom Wydziału w celu przeprowadzenia przewodu habilitacyjnego. W wydawaniu tych czasopism biorą udział inne polskie uczelnie, ponosząc koszty wydania poszczególnych serii, przy czym w każdej serii publikowane są prace naukowe ze wszystkich uczelni zgodnie z tematyką. Wszystkie te czasopisma mają charakter ogólnopolski i wydawane są w nakładach od 100 do 500 egzemplarzy. Czasopisma mają charakter niekomercyjny i nie zawierają treści reklamowych, nie są także sprzedawane. Każde z czasopism finansowane jest w części z pieniędzy uczelni przeznaczonych na działalność wydawniczą jednostki, jaką jest Wydawnictwo; oraz z pieniędzy przeznaczonych na działalność statutową poszczególnych Wydziałów uczelni (zgodnie z dziedziną czasopisma), o które corocznie stara się Wydawnictwo, przygotowując dokumenty do Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego stanowiące załącznik do wniosku każdego Wydziału (po otrzymaniu decyzji Ministerstwa o wysokości przyznanych na dany rok finansów, dziekani przekazują Wydawnictwu informację o wysokości dofinansowania poszczególnych czasopism), a ponadto część kosztów pokrywają autorzy publikowanych prac z funduszy własnej uczelni, tj. z grantów, w ramach których prowadzili badania lub z innych funduszy katedr przeznaczonych na publikowanie wyników badań.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż do czynności druku czasopism oraz rozpraw naukowych dla innych uczelni oraz PAN, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawca nie świadczy na rzecz tych podmiotów usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, z którymi przedmiotowe czynności są związane. Nie świadczy także usług w zakresie kształcenia, innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, tym samym nie zostaje spełniona przesłanka, warunkująca zwolnienie. Zgodnie bowiem z ust. 17a ww. artykułu, zwolnienia, o których mowa w m. in. ust. 26 mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.