Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1511/14-1/ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-04
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 871/16 (data wpływu 21 maja 2018 r.) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 4 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 749/15 (data wpływu 19 czerwca 2018 r.), wniosku z 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 22 grudnia 2014 r. wpłynął do BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy.

W dniu 20 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1511/14/JP, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona 24 marca 2015 r. Pismem z 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z 8 maja 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-1-8/15/JP odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 12 maja 2015 r. Pismem opatrzonym datą 9 czerwca 2015 r. (data wpływu 10 czerwca 2015 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 7 lipca 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-3-30/15/JP udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 4 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 749/15 uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 871/16 oddalił skargę kasacyjną Organu. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 4 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 749/15 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 19 czerwca 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest producentem kotłów i urządzeń ochrony środowiska dla energetyki. Spółka jest również wiodącym wykonawcą bloków energetycznych dla klientów z różnych krajów. W 2007 r. Wnioskodawca podjął decyzję o otwarciu nowego wydziału produkcyjnego i w tym celu zawarł z podmiotem zewnętrznym umowę najmu nieruchomości zabudowanej (hala produkcyjna, zaplecze socjalne, plac składowy) oraz dodatkowo umowę o współpracy (na bazie tej umowy na rzecz Spółki miały być realizowane usługi obróbki mechanicznej elementów produkowanych w nowo otwieranym wydziale). Mając na względzie zakładaną długofalową współpracę oraz z drugiej strony specyfikę produkcji realizowanej przez Wnioskodawcę, która wymusza odpowiednie przystosowanie nieruchomości do celów Spółki, podjęto decyzje o zawarciu umowy najmu i umowy o współpracy na czas określony (dłuższa umowa najmu na 10 lat, od marca 2007 r. do marca 2017 r.). Wspomniane umowy przewidywały możliwość wcześniejszego ich wypowiedzenia, z zachowaniem 9-miesiecznego okresu wypowiedzenia, w okolicznościach jakie zostały zapisane w umowach. Globalny kryzys gospodarczy zapoczątkowany w drugiej połowie 2008 r. spowodował spadek zamówień realizowanych przez Wnioskodawcę oraz wymusił częściową zmianę planów biznesowych Spółki. W 2011 r. Spółka doszła do wniosku, że dalsze utrzymywanie wydziału produkcyjnego byłoby nieefektywne, podjęte zatem zostały negocjacje o odpowiednich zmianach w umowie najmu i umowie o współpracy (zakres umowy, obniżenie czynszu najmu itd.), a po zakończonych fiaskiem negocjacjach Spółka podjęła decyzję o wypowiedzeniu umów z przyczyn ekonomicznych (mniejszy wolumen zamówień, istotny spadek zleceń). Wygaszanie produkcji i aktywności biznesowej Wnioskodawcy w wydziale nastąpiło w połowie 2012 r. W międzyczasie pomiędzy Spółką i wynajmującym powstał spór co do możliwości skutecznego rozwiązania tych umów z przyczyn ekonomicznych, przedwcześnie czyli przed upływem określonego umownie okresu obowiązywania. Spór został rozstrzygnięty ostatecznie sądownie wydaniem wyroku w 2014 r. przez sąd okręgowy (po apelacji od wyroku sądu rejonowego), w którym uznano, że Wnioskodawca nie dokonał skutecznego wypowiedzenia umowy najmu, ze względu na fakt, że przesłanki ekonomiczne wskazane przez Spółkę nie mogły być powodem jednostronnego zakończenia tej umowy. W konsekwencji sąd określił, że rzeczona umowa wciąż trwa, a Wnioskodawca zobligowany jest do zapłaty zaległych czynszów najmu. Po wydaniu wyroku strony ponownie podjęły negocjacje o ostatecznym zakończeniu współpracy i w grudniu 2014 r. doszło do podpisania porozumienia, na mocy którego rozwiązano umowę najmu i umowę o współpracę, a Spółka w ramach uregulowania powstałych roszczeń zgodziła się wypłacić wynagrodzenie za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i wynagrodzenie za wcześniejsze rozwiązanie umowy o współpracę. Kwoty uzgodnionego wynagrodzenia ustalone zostały na poziomie mniejszym niż suma kwot z tych umów jakie Spółka musiałaby zapłacić do końca ich obowiązywania. Zawarte porozumienie oznacza całkowite uregulowanie wzajemnych bieżących roszczeń oraz zrzeczenie się dochodzenia jakichkolwiek roszczeń w przyszłości, które mogłyby się wiązać z zawartą w 2007 r. umową o najem i umową o współpracy.

W grudniu 2014 r. Spółka otrzymała dwie faktury VAT dotyczące wspomnianego wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu oraz wcześniejsze rozwiązanie umowy o współpracę, w fakturach wykazany został podatek VAT. Wnioskodawca zamierza uregulować otrzymane faktury w terminach ich płatności. Spółka oświadcza jednocześnie, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i na bieżąco realizuje produkcję kotłów i urządzeń ochrony środowiska dla energetyki, wykonując czynności opodatkowane VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kwoty zafakturowane na Spółkę tytułem wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty zafakturowane na Spółkę tytułem wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy mogą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Uzasadniając przyjęte stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) , kosztami uzyskania przychodów mogą być koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Literalna analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że kosztami podatkowymi mogą być zarówno koszty, które bezpośrednio przyczyniają się do osiągnięcia przychodów jak i koszty, które jedynie w pośredni sposób mają wpływ na generowanie przychodów, w tym koszty, których poniesienie nie będzie skutkowało wzrostem przychodów ale wpłynie na możliwość uzyskiwania przychodów w ogóle (zachowanie, zabezpieczenie źródła przychodów na przyszłość).

Mając na względzie brzmienie przepisów jak i stanowisko doktryny należy stwierdzić, że aby dany wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy spełnione muszą być następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W sytuacji Wnioskodawcy kwoty zafakturowane na Spółkę tytułem wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy spełniają powyższe warunki. Spółka dokona płatności faktur ze swoich środków finansowych, koszt ten więc efektywnie obciąży Spółkę i będzie to koszt definitywny. Zgodnie z zawartym porozumieniem uzgodnione kwoty do zapłaty oznaczają ostateczne wygaśniecie roszczeń z umowy najmu i umowy o współpracy, są to więc kwoty finalne, niepodlegające dalszym negocjacjom, zwrotom, itp. W ujęciu ekonomicznym opisywane kwoty płacone przez Wnioskodawcę bezsprzecznie wiążą się z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Powstały one w związku z funkcjonowaniem wydziału produkcyjnego, który realizował bieżące zadania biznesowe Spółki. Zarówno decyzja z 2007 r. o utworzeniu tego wydziału, jak i późniejsza decyzja o jego wygaszeniu bazowała na rzetelnej ocenie bieżącej sytuacji rynkowej. Kwoty, które będą zapłacone przez Wnioskodawcę uznać również należy za wydatki, które pośrednio związane są z zachowaniem i zabezpieczenia źródła przychodów Spółki. Zgodnie z wydanym wyrokiem sądu okręgowego umowa najmu, mimo próby jej wypowiedzenia przez Wnioskodawcę, wciąż była wiążąca dla Spółki. Brak zgody na zawarcie porozumienia z grudnia 2014 r. oznaczałby konieczność uiszczenia kwot wyższych niż te objęte porozumieniem. Ich wypłata oznaczałaby mniejsze środki finansowe po stronie Spółki na bieżące funkcjonowanie i prowadzenie produkcji i realizację zleceń, co pośrednio mogłoby negatywnie wpłynąć na funkcjonowanie podstawowego źródła przychodów Wnioskodawcy. Nie ma również wątpliwości co do tego, że koszty związane z ostatecznym rozliczeniem umowy najmu i umowy o współpracy zostały odpowiednio udokumentowane – Spółka podpisała stosowne porozumienie, a wynagrodzenie za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy udokumentowane zostało odpowiednimi fakturami otrzymanymi przez Wnioskodawcę.

Spółka stoi na stanowisku, że w opisywanej sytuacji do płaconych kwot nie będą miały również zastosowania normy z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Żaden zapis z tego artykułu nie zakazuje bowiem uznania za koszt podatkowy kwot płatnych w związku z zakończeniem współpracy z danym kontrahentem i ostatecznym rozwiązaniem wiążących ich umów. Uznanie przez sąd, że umowy zawarte przez Spółkę w 2007 r. są wciąż obowiązujące od strony prawnej, co skłoniło Wnioskodawcę do zawarcia porozumienia, które ustanowiło na rzecz Spółki specyficzne świadczenie jakim jest tolerowanie określonego stanu/sytuacji (zgoda na skrócenie okresu ważności wiążących strony umów i powstrzymanie się od dochodzenia na drodze sądowej płatności kwot za kolejne miesiące obowiązywania umów). W zamian za takie świadczenie ustalone zostało wynagrodzenie, jakie będzie zapłacone przez Wnioskodawcę. Efektywnie więc Spółka nabyła specyficzne świadczenie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i poniosła z tego tytułu koszt, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazał, że w doktrynie prezentowany jest powszechnie pogląd, że racjonalne wydatki uwarunkowane zmieniającymi się okolicznościami gospodarczymi są kosztami uzyskania przychodu. Przykładowo w wyroku NSA z 17 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1365/10 sąd stwierdził, że kwoty wypłacone za rozwiązanie umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego przed upływem okresu leasingu stanowią koszt podatkowy. W wyroku tym czytamy: „Przy ocenie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów nie sposób także pominąć dynamiki procesów i zjawisk gospodarczych, w ramach których dochodzi do zmiany pierwotnie podejmowanych decyzji, a która to zmiana związana jest zwłaszcza z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. (\`(...)\`) z ekonomicznego punktu widzenia zerwanie umowy leasingu było korzystne zarówno dla podatnika (osiągnął dochód większy niż możliwy do osiągnięcia w razie kontynuowania umowy leasingu), jak i dla Skarbu Państwa (od wyższego dochodu podatnik zapłaci wyższy podatek). (\`(...)\`) kwoty umowne płatne z tytułu odstąpienia od umowy leasingu mogą być zatem uznane za koszt uzyskania przychodów”. Identyczne wnioski zaprezentowano w wyroku WSA w Warszawie z 12 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2105/12, w wyroku NSA z 19 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2486/10, w wyroku WSA w Warszawie z 25 września 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1049/12.

Zdaniem Wnioskodawcy, choć wyroki te dotyczą innego stanu faktycznego niż ten występujący w Spółce (wyroki analizowały możliwość uznania za koszt podatkowy kary umownej, a w przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z takimi karami) to pokazują one jaka musi istnieć zależność pomiędzy wydatkiem, a możliwością zabezpieczenia/zachowania źródła przychodów, aby wydatek mógł być kosztem podatkowym. W sytuacji Spółki opisywana zależność ma miejsce.

Reasumując, Spółka uważa, że kwoty zafakturowane na Wnioskodawcę tytułem wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy stanowią wydatki poniesione w celu zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów, są odpowiednio udokumentowane i nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów w art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konsekwentnie Spółka będzie miała prawo do potraktowania opisywanych wydatków jako kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia czyli w okresie w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych, zaksięgowano go zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji – stosownie do zadanego pytania wyznaczającego jej zakres – jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o współpracy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy (zdarzenie przyszłe) będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.