Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-863/13-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-24
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), która jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług, zamierza dokonać sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej gruntu wraz z prawem własności naniesień znajdujących się na działce.

Przedmiotowa działka ewidencyjna gruntu położona jest w obrębie administracyjnym miasta C. Dla wskazanej nieruchomości prowadzona jest przez Sąd Rejonowy, IX Wydział Ksiąg Wieczystych, księga wieczysta o numerze ……….. Właścicielem działki jest Skarb Państwa, Spółka jest natomiast użytkownikiem wieczystym.

Działka ewidencyjna gruntu zabudowana jest następującymi budynkami i budowlami, będącymi własnością Spółki, które to budynki i budowle Spółka nabyła od spółki S.A.:

1.  budynek warsztatu smarów i olejów o numerze inwentarzowym 10676;
2.  budynek socjalny siłowni o numerze inwentarzowym 10293;
3.  część maszynowni o numerze inwentarzowym 10295;
4.  część budynku pomocniczego o numerze inwentarzowym 10296;
5.  część kotłowni EC-1 o numerze inwentarzowym 10290;
6.  część budynku warsztatu i magazynu o numerze inwentarzowym 10662.
7.  budynek warsztatu oddziału energetycznego bez numeru inwentarzowego.

Ponadto, na działce tej posadowione są następujące budowle nabyte przez Wnioskodawcę od spółki S.A., które stanowią obecnie własność Wnioskodawcy:

1.  komin żelbetowy H-150 EC-1 o numerze inwentarzowym 21115;
2.  drogi i place przy siłowni o numerze inwentarzowym 21132.

Prawo wieczystego użytkowania przedmiotowej działki gruntu wraz z prawem własności wymienionych powyżej budynków i budowli usytuowanych na tej działce zostało nabyte przez Spółkę od spółki S.A. w trybie przepisów ustawy z dnia 30 października 2002 r. o pomocy publicznej dla przedsiębiorców o szczególnym znaczeniu dla rynku pracy (Dz.U. z 2002 r. Nr 213, poz. 1800, dalej: „Ustawa o pomocy publicznej”), na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego Rep A nr ……. z dnia 28 lipca 2005 r. (dalej: „Umowa z 28.07.2005”).

Nabycie prawa użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej gruntu o numerze 2/442 wraz z prawem własności budynków i budowli usytuowanych na tej działce nastąpiło na podstawie czynności prawnej, która została zakwalifikowana przez spółkę S.A. jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Od momentu nabycia powyższych budynków oraz budowli przez Spółkę na podstawie Umowy z 28.07.2005 r., Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na ich ulepszenie.

Część działki ewidencyjnej gruntu o numerze 2/442 wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami (z wyjątkiem budynku warsztatu energetycznego bez numeru inwentarzowego), które zostały nabyte przez Spółkę od spółki S.A., jest przedmiotem dzierżawy (na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), przez spółkę Z.E.H.Cz. E.S.A. (dalej: „Dzierżawca”), na podstawie umowy dzierżawy z dnia 14.07.2006r., która jest wykonywana od dnia 1.04.2006 r.

Z uwagi na fakt, iż Spółka nabyła przedmiotowe budynki i budowle na podstawie czynności prawnej, która została zakwalifikowana przez spółkę S.A. jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT, przy nabyciu budynków i budowli przez Spółkę od spółki S.A. Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Ponadto, w okresie kiedy Spółka była właścicielem przedmiotowych budynków i budowli, nie były ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenie budynków i budowli przez Spółkę lub osoby trzecie.

Wszystkie wymienione powyżej budynki i budowle, z wyjątkiem budynku warsztatu oddziału energetycznego, zostały ujawnione w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości. Budynek warsztatu oddziału energetycznego nie został wymieniony w Umowie z 28.07.2005 r. na liście budynków i budowli, których własność była przenoszona przez społkę S.A. na rzecz Spółki. Było to efektem niedopatrzenia przy sporządzaniu dokumentów do Umowy z 28.07.2005r., związanych z przeniesieniem składników majątku przez społkę S.A. na rzecz Spółki, na podstawie której zostało przeniesione m. in. prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym usytuowany jest budynek. Budynek nie jest również ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości. W odniesieniu do budynku warsztatu oddziału energetycznego, Spółka nie dokonała żadnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT mającej za przedmiot ten budynek.

Poza wymienionymi powyżej budynkami i budowlami nabytymi przez Spółkę od spółki S.A., na przedmiotowej działce ewidencyjnej gruntu o numerze 2/442 usytuowane są również dwa budynki, które zostały wybudowane przez Dzierżawcę. Fragment działki ewidencyjnej gruntu o numerze 2/442, na którym Dzierżawca wybudował dwa budynki, o których mowa w zdaniu poprzednim, jest przedmiotem dzierżawy (na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT) przez Dzierżawcę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 01.08.2010 r. Budynki wybudowane przez Dzierżawcę zostały oddane do użytkowania w dniu 1.03.2011 r. Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na te budynki, również Dzierżawca oraz osoby trzecie, od momentu oddania do użytkowania budynków również nie ponosili żadnych nakładów na ulepszenie tych budynków. Od chwili wybudowania budynków ich użytkownikiem jest wyłącznie Dzierżawca. Spółka nie dokonała zwrotu wydatków poniesionych przez Dzierżawcę na wybudowanie budynków. Spółka nie planuje również dokonania zwrotu wydatków poniesionych przez Dzierżawcę na wybudowanie budynków przed zawarciem umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki są usytuowane wraz z prawem własności tych budynków. Przedmiotowe budynki nie zostały ujawnione w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości.

Przedmiotowa działka ewidencyjna gruntu nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W dniu 13 września 2010 r. na wniosek Dzierżawcy została wydana Decyzja Prezydenta Miasta o warunkach zabudowy ustalająca sposób zagospodarowania i warunki zabudowy terenu dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na zabudowie produkcyjnej na części działek o numerach ewidencyjnych 2/317 i 2/137. Działka ewidencyjna gruntu o numerze 2/442 powstała z podziału działki ewidencyjnej o numerze 2/317, stąd przedmiotowa decyzja o warunkach zabudowy dotyczy również części działki ewidencyjnej gruntu o numerze 2/442. Inwestycja, której dotyczy przedmiotowa decyzja została przez Dzierżawcę zrealizowana poprzez wybudowanie dwóch budynków, o których mowa powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przez Spółkę prawa własności budynków i budowli nabytych przez Spółkę od społki S.A. na podstawie Umowy z dnia 28.07.2005 r. (z wyjątkiem budynku warsztatu oddziału energetycznego) usytuowanych na działce ewidencyjnej gruntu położonej w C., dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy, IX Wydział Ksiąg Wieczystych, księga wieczysta o numerze …… wraz z prawem użytkowania wieczystego proporcjonalnie ustalonej części tej działki ewidencyjnej gruntu, będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej: „ustawa o VAT”) oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247, dalej: „Rozporządzenie VAT”)?
2.  Czy sprzedaż przez Spółkę prawa własności budynku warsztatu oddziału energetycznego wraz z prawem użytkowania wieczystego proporcjonalnie ustalonej części działki ewidencyjnej gruntu położonej w C. będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247)?
3.  Czy sprzedaż przez Spółkę prawa własności budynków wzniesionych przez Dzierżawcę na działce ewidencyjnej gruntu położonej w C. wraz z prawem użytkowania wieczystego proporcjonalnie ustalonej części tej działki ewidencyjnej gruntu, będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247)?
4.  Czy, w przypadku uznania przez organ podatkowy, że zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT znajdzie zastosowanie jedynie do dostawy części działki ewidencyjnej gruntu zlokalizowanej w C. oraz do dostawy wybranych budynków i/lub budowli usytuowanych na tej działce, to dostawa przedmiotowej działki ewidencyjnej gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli usytuowanych na niej powinna podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT (tj. dostawa części działki gruntu i wybranych budynków i budowli będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT, podczas gdy dostawa części tej samej działki gruntu i wybranych budynków będzie opodatkowana stawką VAT 23%)?

Stanowisko Wnioskodawcy

W zakresie odpowiedzi na pytanie numer 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności budynków i budowli nabytych od spółki S.A. na podstawie Umowy z dnia 28.07.2005 r. (z wyjątkiem budynku warsztatu oddziału energetycznego) posadowionych na działce 2/442 wraz z prawem użytkowania wieczystego proporcjonalnie ustalonej części tej działki, będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

A zatem w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i/lub budowli usytuowanych na tym gruncie dostawa gruntu podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT właściwą dla dostawy budynków lub budowli lub zwolnieniu, jeżeli sprzedaż budynków i/lub budowli jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Termin „pierwsze zasiedlenie” został zdefiniowany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Spółki, w świetle powyższych regulacji kluczową kwestią warunkującą zastosowanie zwolnienia z podatku VAT do sprzedaży przedmiotowych budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jest ustalenie czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli w rozumieniu ustawy o VAT. Zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT przewidziane przez art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w sytuacji, gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy o VAT stanowi wydanie budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Językowa wykładnia art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie następuje w wypadku dokonania każdej czynności opodatkowanej podatkiem VAT, na podstawie której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Pośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT jest m. in. umowa dzierżawy.

Potwierdzenie powyższego stanowiska odnaleźć można w licznych indywidualnych interpretacjach wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2012 r. (znak IPTPP2/443-353/12-2/IR) wskazał, iż:

„(\`(...)\`) aby można była mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (…)”.

A także w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 maja 2013r., sygn. ITPP2/443-337/13/EK:

„(\`(...)\`) należy stwierdzić, że poprzez oddanie w dzierżawę budynku posadowionego na działkach nr 1/36 i nr 6/9, doszło do jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż został on oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dzierżawy). Zatem jego sprzedaż, która zostanie dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy (…)”.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie, np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 grudnia 2011 r., sygn. III SA/Wa 979/2011:

„Zgodnie z wolą ustawodawcy przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie uważa się również umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, pierwszym zasiedleniem jest również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Wówczas, jak wynika z przepisów ustawy, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, jeśli jest ona już zasiedlona bądź zamieszkana”.

Część działki ewidencyjnej gruntu, której dotyczy niniejszy wniosek wraz z usytuowanymi na niej budynkami i budowlami nabytymi przez Spółkę od spółki S.A., jest do chwili obecnej przedmiotem umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Spółką, a Dzierżawcą w dniu 14.07.2006 r., która jest wykonywana od dnia 1.04.2006 r. Oddanie gruntu, budynków i budowli w dzierżawę przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 14.07.2006 r. jest kwalifikowane jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe oraz mając na względzie fakt, że w okresie kiedy Spółka była właścicielem przedmiotowych budynków i budowli nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie, w opinii Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków i budowli nastąpiło w związku z ich wydzierżawianiem przez Spółkę na rzecz Dzierżawcy, i od momentu pierwszego zasiedlenia budynków i budowli upłynął okres ponad dwóch lat.

W konsekwencji, do sprzedaży prawa własności przedmiotowych budynków i budowli nabytych przez Spółkę od spółki S.A. i usytuowanych na działce ewidencyjnej gruntu 2/442 w C. (z wyjątkiem budynku warsztatu oddziału energetycznego), zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż żaden z dwóch warunków wyłączających jego zastosowanie nie zostanie spełniony, tzn. dostawa budynków i budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków i budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenie VAT, zwalnia się od podatku VAT zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego części działki ewidencyjnej gruntu w części proporcjonalnie odpowiadającej udziałowi wartości budynków i budowli usytuowanych na tej działce, których dostawa będzie zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT w łącznej wartości wszystkich budynków i budowli usytuowanych na tej działce również będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Podsumowując, do planowanej sprzedaży prawa własności budynków i budowli, których prawo własności zostało nabyte przez Spółkę od spółki S.A. na podstawie Umowy z dnia 28.07.2005 r. (z wyjątkiem budynku warsztatu oddziału energetycznego), które to budynki i budowle są usytuowane na działce ewidencyjnej gruntu 2/442 w C., będzie miał zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem odpowiednio zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT podlegać będzie dostawa prawa użytkowania wieczystego proporcjonalnej części działki gruntu, na której usytuowane są te budynki. W celu oceny jaka część ceny uzgodnionej za sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej gruntu 2/442 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT należy ustalić jaki jest udział wartości budynków i budowli, których dostawa jest zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT w ogólnej wartości budynków i budowli usytuowanych na działce 2/442 . Tę proporcję należy odpowiednio zastosować do oceny jaka część ceny uzgodnionej za sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki gruntu 2/442 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT.

W zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności budynku warsztatu oddziału energetycznego wraz z prawem użytkowania wieczystego proporcjonalnie ustalonej części działki ewidencyjnej gruntu 2/442 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy nabyciu budynku warsztatu oddziału energetycznego nie przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej działki gruntu, wraz z prawem własności naniesień na tej działce, zostało nabyte przez Spółkę od spółki S.A. w trybie przepisów ustawy o pomocy publicznej. Powyższa czynność prawna została zakwalifikowana przez spółkę S.A. jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, pierwsza z przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT została spełniona.

Ponadto, w związku z faktem, iż nie były ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenie budynku przez Spółkę lub osoby trzecie w okresie kiedy Spółka była właścicielem tego budynku, również druga z przesłanek do zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT jest spełniona.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa budynku warsztatu oddziału energetycznego podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT.

Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w wydawanych, w podobnych stanach faktycznych, interpretacjach podatkowych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-160/13-4/IGo, stanowi, że: „Dostawa tych części nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem budynki, budowle nie były nigdy przedmiotem umów najmu. Istotnym jest również fakt, że Wnioskodawcy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz fakt, iż Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń budynków i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby co najmniej 30% wartości początkowej. Tym samym transakcja sprzedaży tej części nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.”

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższego nie zmienia fakt, iż budynek nie został wymieniony w Umowie z 28.07.2005 r. na liście budynków i budowli przenoszonych przez spółkę S.A. na rzecz Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy własność budynku została nabyta przez Wnioskodawcę z uwagi na fakt nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek warsztatu oddziału energetycznego jest usytuowany. Budynek, o którym mowa nie został wymieniony na liście budynków i budowli przenoszonych przez spółkę S.A. na rzecz Spółki, w wyniku niedopatrzenia przy sporządzaniu dokumentacji do Umowy z 28.07.2005 r. Rzeczywistą intencją było przeniesienie własności budynku warsztatu oddziału energetycznego na rzecz Spółki mimo, iż nie zostało to expressis verbis zapisane w Umowie z 28.07.2005 r. Nie ujawnienie budynku w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości nie wpływa na możliwość zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT do dostawy przedmiotowego budynku.

Konkludując, skoro sprzedaż prawa własności przedmiotowego budynku podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, to odpowiednio zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT podlegać będzie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego części działki ustalonej przy zastosowaniu proporcji opisanej w Stanowisku Spółki w sprawie odpowiedzi na pytanie nr 1.

W zakresie odpowiedzi na pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności budynków wybudowanych przez Dzierżawcę gruntu na działce ewidencyjnej 2/442 wraz z prawem użytkowania wieczystego proporcjonalnej części tej działki będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT.

Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki ewidencyjnej gruntu o numerze 2/442 . W tym miejscu należy więc zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, dalej: „k.c.”), odnoszące się do prawa własności budynków lub budowli wzniesionych przez użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 235 § 1 k.c.: „Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.”

Z kolei § 2 wskazanego przepisu stanowi, iż: „Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.”

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż ustawodawca w art. 235 k.c. przyznaje użytkownikowi wieczystemu prawo własności budynków i innych urządzeń wzniesionych na gruncie przez użytkownika wieczystego tego gruntu.

Budynki wzniesione przez inną osobę niż użytkownik wieczysty (najczęściej przez dzierżawcę) na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, a następnie wydzierżawionym przez użytkownika wieczystego, stanowią własność użytkownika wieczystego. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w Uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. III CZP 60/11:

„Trzeba również zauważyć, że użytkownik wieczysty, oddając grunt w posiadanie zależne, nie przestaje być jego posiadaczem (art. 337 kc.), dlatego też działania podjęte przez posiadacza zależnego, w tym wzniesienie budynku, mogą być traktowane - w relacji do właściciela - jakby zostały podjęte przez użytkownika wieczystego. Można zatem zasadnie traktować budynek wzniesiony na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste przez dzierżawcę wywodzącego swoje prawa od użytkownika wieczystego jako wzniesiony - w rozumieniu art. 235 § 1 zdanie pierwsze k.c. - przez tego użytkownika.”

W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są budynki wzniesione przez dzierżawcę, należy uznać, iż następuje sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż budynki zostały wzniesione przez podmiot dzierżawiący grunt na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Przy nabyciu budynków wzniesionych przez Dzierżawcę na działce 2/442 nie przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, bowiem Spółka nie ponosiła wydatków na wzniesienie przez Dzierżawcę budynków znajdujących się na powyższej działce, a także nie zwróciła poniesionych przez Dzierżawcę wydatków związanych ze wzniesieniem przedmiotowych budynków. W związku z powyższym, pierwsza z przesłanek wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT została spełniona.

Ponadto, po wybudowaniu budynków przez Dzierżawcę nie były ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenie budynków przez Spółkę. Tym samym, również druga z przesłanek do zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wymieniona w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT jest spełniona.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży prawa własności budynków wzniesionych przez Dzierżawcę, za wybudowanie, których Spółka nie dokonała Dzierżawcy zwrotu wydatków, znajdzie zastosowanie zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu/wzniesieniu tych budynków oraz nie były ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenie budynków przez Spółkę.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-857/11-5/IR:

„Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać na rzecz dzierżawcy nieruchomość w postaci gruntu zabudowanego budynkiem wzniesionym przez dzierżawcę. Zatem to po stronie dzierżawcy było ewentualne odliczenie podatku naliczonego związane z budową budynku oraz ewentualnym ponoszeniem nakładów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy. Dlatego też siłą rzeczy, w stosunku do tego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a także nie dokonywał w stosunku do nich żadnych nakładów, bowiem budynek, o którym mowa we wniosku, był w posiadaniu i zarządzie faktycznym dzierżawcy. Z kolei wskazanie przez Wnioskodawcę, iż dzierżawca nie odliczał podatku naliczonego, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zmienia oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż dostawa nieruchomości zabudowanej budynkiem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy, bowiem spełnione zostały warunki, o których mowa w ww. przepisach.”

Analogiczny pogląd został wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 marca 2012 r., sygn. ITPP2/443-1771/11/RS:

„Z treści wniosku wynika, że Gmina w dniu 25 lutego 1984 r. przekazała nieodpłatnie na rzecz ośrodka grunt położony na terenie plaży miejskiej. Na przedmiotowej nieruchomości w 1988 r. został wybudowany sanitariat, a w 1989 r. baza kajakowa, w których prowadzona była działalność przez ww. ośrodek. Jednak biorąc pod uwagę fakt, iż Gminie nie przysługiwało prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie ww. obiektów i nie poniosła wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów stwierdzić należy, iż dostawa przedmiotowych budynków korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy(\`(...)\`)”

A zatem, skoro sprzedaż prawa własności przedmiotowych budynków będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, to odpowiednio zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT podlegać będzie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego części działki gruntu ustalonej przy zastosowaniu proporcji opisanej w Stanowisku Spółki w sprawie odpowiedzi na pytanie nr 1.

W zakresie odpowiedzi na pytanie nr 4

Zdaniem Wnioskodawcy, dopuszczalne jest opodatkowanie podatkiem VAT jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. W konsekwencji, jeżeli zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT znajdzie zastosowanie jedynie do dostawy części działki ewidencyjnej gruntu nr 2/442 , to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT (tj. część ceny uzgodnionej z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, a część ceny będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT 23%).

Kwestia opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v. Commisioners of Customs Excise z dnia 6 lipca 2006 r., który uznał, że jedna dostawa towaru może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami podatku VAT.

Taki pogląd prezentują również polskie organy podatkowe w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. IBPP2/443-27/13/AB, zgodnie z którą:

„(\`(...)\`) dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż działka ewidencyjna znajduje się w części na terenach przeznaczonych pod zabudowę, a w części na terenach nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT.”

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż dopuszcza się możliwość opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru, jeżeli zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT nie znajdzie zastosowania do części działki ewidencyjnej gruntu nr 2/442, cenę zbycia prawa użytkowania wieczystego działki gruntu należy odpowiednio podzielić dla celów opodatkowania podatkiem VAT.

Ustawa o podatku VAT nie reguluje, w jaki sposób dla celów opodatkowania VAT należy podzielić cenę uzgodnioną z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej gruntu w sytuacji, gdy na jednej działce znajdują się zarówno budynki lub budowle, których sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką VAT 23%, jak i budynki lub budowle, których sprzedaż podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z interpretacjami indywidualnymi wydanymi przez Ministra Finansów, w takim przypadku, w celu ustalenia jaka część ceny sprzedaży gruntu będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT 23%, należy ustalić jaki jest udział wartości budynków podlegających opodatkowaniu stawką VAT 23% w ogólnej wartości budynków usytuowanych na danej działce. Tę proporcję należy odpowiednio zastosować do podziału wartości gruntu dla celów odpowiednio opodatkowania 23% VAT i zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2008 r. IPPP1/443-1227/08-2/IG, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2012 r. ITPP1/443-1665/11/TS, Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 17 czerwca 2005 r. PP-3/i/07/34/2005.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie, tut. Organ informuje, że w związku z tym, iż uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami nr 1-3 za prawidłowe, to odpowiedź na pytanie numer 4 stała się bezprzedmiotowa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje ponadto, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku (art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej). W złożonym wniosku z dnia 9.08.2013r. (data wpływu 16.08.2013 r.) wskazano liczbę zdarzeń przyszłych: 4. Jednakże z analizy sprawy wynika, iż w przedmiotowym wniosku występują trzy zdarzenia przyszłe. Podatnik dokonał w dniu 2.08.2013 r. wpłaty w wysokości 160 zł za wydanie interpretacji indywidualnej. Zatem kwota w wysokości 40 zł, zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji Podatkowej, zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany w części F poz. 67 wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.