Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.609.2020.4.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-08
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3 będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2020 r. (data wpływu 8 października 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 5 listopada 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.609.2020.1.ISK (doręczone Stronie w dniu 16 listopada 2020 r.), oraz ponownie uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r. ) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 11 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.609.2020.3.ISK (doręczone Stronie 16 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3 będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 23 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 5 listopada 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.609.2020.1.ISK (skutecznie doręczonym w dniu 16 listopada 2020 r.), oraz ponownie uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r. ) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 11 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.609.2020.3.ISK (skutecznie doręczonym 16 grudnia 2020 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3 będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną i posiada działkę, którą chce sprzedać Firmie … pod budowę sklepu. Do sprzedaży dojdzie w chwili uzyskania przez Firmę … pozwolenia na budowę.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że przyszła transakcja sprzedaży dotyczy działek o nr 1, 2 oraz udziału w działce 3 wynoszącego 1868/16657.

Własność nieruchomości została nabyta na podstawie umowy zakupu zawartej przed notariuszem dnia 8 lutego 2008 r. (akt notarialny Rep. A nr …). Nabycie nastąpiło do majątku prywatnego objętego wspólnością majątkową małżeńską. Nabycie było formą ulokowania kapitału pieniężnego, w momencie zakupu nie było określonego celu w stosunku do nabywanego gruntu.

Nieruchomość nabyta została od osoby prywatnej niedokonującej sprzedaży jako czynny podatnik VAT. Transakcja nie była dokumentowana fakturą VAT. Od umowy zakupu został uiszczony podatek od czynności cywilno-prawnych.

Nieruchomość nie była od momentu zakupu w żaden sposób wykorzystywana, nie była prowadzona na niej działalność gospodarcza oraz rolnicza. Co do zasady nieruchomość nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy poza sytuacją, w której przyszły nabywca w sposób odpłatny korzystał z części nieruchomości przez okres 3 miesięcy.

Wnioskodawczyni nie prowadziła nigdy działalności gospodarczej, ani nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Mąż Wnioskodawczyni, który jest współwłaścicielem sprzedawanej nieruchomości prowadził działalność gospodarczą (usługi transportowe), która została zamknięta w styczniu 2018 roku. Mąż był czynnym podatnikiem podatku VAT do momentu zamknięcia prowadzonej działalności tj. do stycznia 2018 roku.

Wnioskodawczyni nie występowała o warunki zabudowy na sprzedawanych działkach. Robił to nabywca na podstawie udzielonego pełnomocnictwa.

Zgodnie z treścią zawartej umowy przedwstępnej z dnia 20 września 2019 roku, udzielono nabywcy pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z planowaną przez nabywcę inwestycją, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień oraz dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych, dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Dodatkowo Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na dysponowanie przez nabywcę sprzedawaną nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania wniosków, opinii oraz udostępnienie nabywcy nieruchomości celem przeprowadzenia badania gruntu. Wnioskodawczyni wyraziła także zgodę na usytuowanie przez nabywcę na nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego.

Została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości z dnia 20 września 2019 roku. Zgodnie z jej treścią, ostateczna umowa sprzedaży zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez nabywcę wszelkich niezbędnych zgód i pozwoleń związanych z inwestycją jaką nabywca chce przeprowadzić na zakupionych gruntach.

W 2020 roku Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży innej nieruchomości gruntowej, a nabywcą była osoba prywatna.

Na sprzedawaną nieruchomość składają się działki niezabudowane. Sprzedawanych działek nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego. W 2007 roku poprzedni właściciel uzyskał warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych. W 2020 roku nabywca uzyskał warunki zabudowy dla przeprowadzenia inwestycji w postaci budowy budynku handlowo-usługowego.

Nie były podejmowane przez Wnioskodawczynię żadne działania marketingowe w zakresie obrotu nieruchomościami, nabywca sam zgłosił się do Wnioskodawczyni celem zawarcia umowy nabycia opisanej nieruchomości. Od momentu zakupu Wnioskodawczyni nie dokonywała także żadnych nakładów na opisanych nieruchomościach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni będzie musiała odprowadzić należny podatek VAT z tytułu sprzedaży działek?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokumentem finalizującym sprzedaż działki będzie akt notarialny i w nim będą dokonywane wszystkie płatności. Wnioskodawczyni nie będzie musiała dodatkowo płacić podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości (działce) stanowiącej współwłasność małżeńską dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodowa (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną i zamierza dokonać sprzedaży działek o nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3 wynoszącego 1868/16657. Własność nieruchomości została nabyta na podstawie umowy zakupu zawartej przed notariuszem dnia 8 lutego 2008 r. Nabycie nastąpiło do majątku prywatnego objętego wspólnością majątkową małżeńską. Nabycie było formą ulokowania kapitału pieniężnego, w momencie zakupu nie było określonego celu w stosunku do nabywanego gruntu. Nieruchomość nabyta została od osoby prywatnej niedokonującej sprzedaży jako czynny podatnik VAT. Transakcja nie była dokumentowana fakturą VAT. Od umowy zakupu został uiszczony podatek od czynności cywilno-prawnych.

Nieruchomość nie była od momentu zakupu w żaden sposób wykorzystywana, nie była prowadzona na niej działalność gospodarcza oraz rolnicza. Nieruchomość nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy poza sytuacją, w której przyszły nabywca w sposób odpłatny korzystał z części nieruchomości przez okres 3 miesięcy.

Wnioskodawczyni nie prowadziła nigdy działalności gospodarczej, ani nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawczyni nie występowała o warunki zabudowy na sprzedawanych działkach. Robił to nabywca na podstawie udzielonego pełnomocnictwa.

Zgodnie z treścią zawartej umowy przedwstępnej z dnia 20 września 2019 roku udzielono nabywcy pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z planowaną przez nabywcę inwestycją, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień oraz dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych, dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Dodatkowo Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na dysponowanie przez nabywcę sprzedawaną nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania wniosków opinii oraz udostępnienie nabywcy nieruchomości celem przeprowadzenia badania gruntu. Wnioskodawczyni wyraziła także zgodę na usytuowanie przez nabywcę na nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, ostateczna umowa sprzedaży zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez nabywcę wszelkich niezbędnych zgód i pozwoleń związanych z inwestycją jaką nabywca chce przeprowadzić na zakupionych gruntach.

Na sprzedawaną nieruchomość składają się działki niezabudowane. Sprzedawanych działek nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego. W 2007 roku poprzedni właściciel uzyskał warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych. W 2020 roku nabywca uzyskał warunki zabudowy dla przeprowadzenia inwestycji w postaci budowy budynku handlowo-usługowego.

Nie były podejmowane przez Wnioskodawczynię żadne działania marketingowe w zakresie obrotu nieruchomościami, nabywca sam zgłosił się do Wnioskodawczyni celem zawarcia umowy nabycia opisanej nieruchomości. Od momentu zakupu nie były dokonywane także żadne nakłady na opisanych nieruchomościach.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży przedmiotowych działek, Zainteresowani będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictwa, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ww. Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną, zgodnie z postanowieniami której ostateczna umowa sprzedaży zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez nabywcę wszelkich niezbędnych zgód i pozwoleń związanych z inwestycją jaką nabywca chce przeprowadzić na zakupionych gruntach.

Ponadto zgodnie z treścią zawartej umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni udzieliła przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń związanych z planowaną przez nabywcę inwestycją, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień oraz dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych, dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Dodatkowo Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na dysponowanie przez nabywcę sprzedawaną nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania wniosków opinii oraz udostępniła nabywcy nieruchomość celem przeprowadzenia badania gruntu. Wnioskodawczyni wyraziła także zgodę na usytuowanie przez nabywcę na nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego.

Zatem, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni jako mocodawcy, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży przedmiotowych działek podejmuje Ona pewne działania w sposób zorganizowany.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała w opisie sprawy, że nieruchomość co do zasady nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy – poza sytuacją, w której była udostępniana odpłatnie przyszłemu nabywcy przez okres 3 miesięcy.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Oddanie rzeczy innej osobie do używania na podstawie umowy dzierżawy związane jest z wzajemnym świadczeniem dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego dzierżawcę.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała więc świadomie czynności, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności, zatem Wnioskodawczyni działa w tym zakresie jak handlowiec. Podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni, dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęła działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż ww. działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z tym, skoro w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Jak wynika z opisu sprawy na sprzedawaną nieruchomość składają się działki niezabudowane. Sprzedawanych działek nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego. Jednakże w 2007 roku poprzedni właściciel uzyskał warunki zabudowy dla budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych. W 2020 roku nabywca uzyskał warunki zabudowy dla przeprowadzenia inwestycji w postaci budowy budynku handlowo-usługowego.

Zatem, działki te nie stanowią gruntów rolnych, leśnych itp. Mając na uwadze powyższe okoliczności, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie znajdzie zastosowania do planowanej sprzedaży ww. działek.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, wynikające z art. 43 ust. l pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości do majątku prywatnego objętego wspólnością majątkową małżeńską na podstawie umowy zakupu. Nieruchomość nabyta została od osoby prywatnej niedokonującej sprzedaży jako czynny podatnik VAT. Transakcja nie była dokumentowana fakturą VAT - został od niej uiszczony podatek od czynności cywilno-prawnych. Ponadto nieruchomość nie była od momentu zakupu w żaden sposób wykorzystywana, nie prowadzona była na niej działalność gospodarcza oraz rolnicza. Nieruchomość była przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy przez przyszłego nabywcę przez okres 3 miesięcy.

Należy zatem stwierdzić, że nie są spełnione warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż działki nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych, a ponadto ich nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT, w związku z czym nie można stwierdzić, że Wnioskodawczyni przysługiwało bądź nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy podatek VAT przy transakcji zakupu działek nie wystąpił. W konsekwencji, dostawa działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie dla dostawy działek nr 1, 2 oraz udziału w działce nr 3 nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Oznacza to, że dostawa ww. działek będących we współwłasności małżeńskiej będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.