Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.170.2023.4.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-22
Teza: Skoro omawiane transakcje sprzedaży (nabycia przez Państwa) Certyfikatów (…) - instrumentów finansowych - będą faktycznie w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług i nie będą z tego podatku zwolnione, to do opisanych transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; instrumenty-instrumenty finansowe; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; podatek-podatek od towarów i usług; umowa-umowa sprzedaży
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. b

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

16 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawierania umów sprzedaży certyfikatów (…). Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 20 lipca 2023 r. (wpływ 20 lipca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”) jest niezależnym dostawcą gazu ziemnego i energii elektrycznej. Spółka posiada siedzibę oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Spółka jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest handel paliwami gazowymi w systemie gazowym. Spółka gwarantuje swoim klientom stałe i ciągłe dostawy gazu, niezależnie od ogólnej sytuacji na rynku tego surowca. W ramach grupy kapitałowej Spółki utrzymywane są zdolności magazynowe, z których Spółka korzysta prowadząc działalność gospodarczą. Dodatkowo, Spółka jest sprzedawcą energii elektrycznej. Klienci Spółki otrzymują od niej pełną opiekę handlową oraz doradztwo w zakresie efektywnego wykorzystania energii w swojej firmie.

W ramach powyżej wskazanej działalności Spółka aktywnie zarządza ryzykiem kredytowym, co ma na celu zabezpieczenie Spółki przed potencjalnymi stratami spowodowanymi niewypłacalnością klientów (nabywców gazu lub energii elektrycznej). Zasady procesu kontroli ryzyka kredytowego oraz zarządzania nim zawarte są w specjalnym dokumencie „(\`(...)\`)”. W ramach powyższej działalności powołana jest specjalna jednostka w strukturach Spółki, która weryfikuje ryzyko kredytowe związane z każdą zawieraną przez Spółkę transakcją.

W celu zabezpieczenia ryzyka związanego z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, Spółka inwestuje w instrumenty finansowe, dla których instrumentem bazowym są gaz lub energia elektryczna („Instrumenty Towarowe”). W tym celu Spółka zawarła stosowne porozumienia z dwoma licencjonowanymi maklerami działającymi na Towarowej Giełdzie Energii („Maklerzy”). Maklerzy inwestują w instrumenty finansowe w drodze tzw. „proprietary trading”, tj. przy użyciu środków finansowych Spółki. Zasady działalności Maklerów w ramach Spółki regulowane są przyjętym przez Spółkę regulaminem opisującym zasady, limity i wytyczne obowiązujące dla „proprietary trading” w obrocie gazem i energią elektryczną. Dokument ten określa również zasady zarządzania ryzykiem w odniesieniu do tej części działalności Spółki oraz limity w stosunku do portfela inwestycyjnego każdego z Maklerów.

Ponadto, w ramach Spółki powołany został departament zajmujący się zarządzaniem ryzykiem („Departament Zarządzania Ryzykiem”). Departament Zarządzania Ryzykiem monitoruje zawierane przez Maklerów transakcje każdego dnia sprawozdawczego, a następnie przygotowuje stosowny raport, w którym wskazywane są aktualne poziomy wykorzystania limitów ryzyka, jak również wszelkie niespójności lub anomalie związane z wykorzystaniem wskazanych limitów. Tym samym, Departament Zarządzania Ryzykiem jest odpowiedzialny za zapewnienie, że Maklerzy przestrzegają limitów wyznaczonych w dokumentach przyjętych przez Spółkę.

Tym samym, Spółka – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – zawiera szereg transakcji z wykorzystaniem instrumentów spełniających definicję pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Celem zawieranych przez Spółkę transakcji dotyczących Instrumentów Towarowych jest chęć i potrzeba zabezpieczenia przychodu z działalności w zakresie obrotu gazem i energią elektryczną, na przykład w przypadku niewypłacalności klienta. W celu prowadzenia tej działalności, Spółka współpracuje z Maklerami, posiadającymi wiedzę i odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia tego typu działalności, jak również przyjęła szereg wewnętrznych regulacji, które mają na celu zmniejszenie ryzyka – zarówno kredytowego ryzyka przedsiębiorców, jak i ryzyka związanego z działalnością w zakresie Instrumentów Towarowych.

W przyszłości Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie nabywania i sprzedaży instrumentów finansowych, dla których instrumentem bazowym są pozwolenia na emisję gazów cieplarnianych (te pozwolenia definiowane będą w dalszej części wniosku jako „Certyfikaty (…)”). W tym celu Spółka będzie zawierać umowy dotyczące tych instrumentów finansowych z podmiotami trzecimi poza obrotem giełdowym (na rynku pozagiełdowym – OTC) („Kontrakty Terminowe”). Jednocześnie, Spółka nie może wykluczyć sytuacji, że w przyszłości Kontrakty Terminowe będą zawierane na rynkach regulowanych. W zależności od umowy z danym podmiotem, Spółka w ramach Kontraktu Terminowego zobowiązywać się będzie do nabycia lub sprzedaży określonej liczby Certyfikatów (…).

Podkreślenia wymaga, że działalność operacyjna Spółki w zakresie handlu gazem i energią elektryczną oraz transakcji z udziałem Instrumentów Towarowych nie prowadzi do emisji gazów cieplarnianych, w tym dwutlenku węgla ((…)), a tym samym Spółka nie jest objęta regulacjami ustawy o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych. Spółka nie jest także zobowiązana do corocznego rozliczania emisji gazów cieplarnianych za rok poprzedni poprzez umorzenie określonej ilości uprawnień odpowiadającej rzeczywistej emisji gazów cieplarnianych.

Niezależnie jednak od powyższego, podobnie jak w przypadku Instrumentów Towarowych, celem zawierania przez Spółkę transakcji dotyczących Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych będzie chęć dodatkowego zabezpieczenia prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i ryzyka z nią związanego. Transakcje te nie będą stanowić operacji zawieranych wyłącznie w celu osiągnięcia zysku z posiadanego kapitału, lecz będą one powiązane z podstawową działalnością operacyjną Spółki. Obrót Certyfikatami (…) w związku z realizacją Kontraktów Terminowych dokonywany będzie przez współpracujących ze Spółką Maklerów, którzy – jak podkreślono powyżej – posiadają wiedzę i odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia tego typu działalności (również w zakresie obrotu Certyfikatami (…) w ramach instrumentów finansowych).

W przypadku rozszerzenia swojej działalności o obrót Certyfikatami (…) w ramach Kontraktów Terminowych, Spółka przyjmie wewnętrzne regulacje opisujące zasady zawierania Kontraktów Terminowych i wytyczne prowadzące do zmniejszenia ryzyka w zakresie tych transakcji. W celu przygotowania stosownych regulaminów, Spółka skorzysta ze swojego doświadczenia w zakresie Instrumentów Towarowych. Dokumenty regulujące zasady obrotu Certyfikatami (…) w ramach realizacji Kontraktów Terminowych będą przewidywać, że zawieranie jakichkolwiek transakcji z udziałem Certyfikatów (…) przez Maklerów będzie musiało odbywać się w ramach ściśle określonych limitów w stosunku do portfela inwestycyjnego każdego z Maklerów. Ponadto, za nadzór nad działalnością w zakresie transakcji dotyczących Certyfikatów (…) odpowiedzialny będzie Departament Zarządzania Ryzykiem, który w stosunku do tej działalności wykonywać będzie takie same czynności, jak w odniesieniu do obrotu Instrumentami Towarowymi.

Powyższe okoliczności (w tym w szczególności wyznaczenie limitów w stosunku do portfeli inwestycyjnych) jednocześnie oznaczają, że ryzyko związane z działalnością w zakresie obrotu Certyfikatami (…) w ramach realizacji Kontraktów Terminowych nie doprowadzi do zwiększenia poziomu ryzyk dotychczas ponoszonych przez Spółkę.

Obecnie Spółka zawarła umowę ramową z (…), spółką posiadającą siedzibę oraz zarejestrowaną dla celów podatkowych w Niemczech („(…)”), na podstawie której będą mogły być zawierane Kontrakty Terminowe poza obrotem giełdowym (OTC). Na mocy tej umowy, po stronie Spółki i (…) będzie mogło powstać zobowiązanie zarówno do sprzedaży, jak i nabycia Certyfikatów (…) w ramach realizacji Kontraktów Terminowych (będą istnieć dwa przeciwstawne sobie zobowiązania). W przypadku wystąpienia takiej sytuacji, rozliczenia między Spółką a (…) będą co do zasady dokonywane „per saldo” („netting”), tj. następować będzie potrącenie (nettowanie) posiadanych przez obie Strony przeciwstawnych umów/liczby Certyfikatów (…), a następnie Spółka lub (…) – w zależności od przypadku – zobowiązana będzie do zapłaty ceny za Certyfikaty (…), które nie zostały pokryte opisanym powyżej rozliczeniem („Rozliczenie”). Może mieć miejsce także sytuacja, w której liczba Certyfikatów (…) przeciwstawnych umów będzie taka sama, jednakże ze względu na ich inną cenę bazową, będzie dochodziło do rozliczenia jedynie w oparciu o kwotę stanowiącą różnicę wzajemnych należności.

Ponadto, w przyszłości planowane jest, że Spółka będzie zawierać Kontrakty Terminowe z innymi niż (…) podmiotami, zarówno będącymi polskimi rezydentami podatkowymi posiadającymi siedzibę w Polsce, jak i podmiotami zagranicznymi, posiadającymi siedzibę i rezydencję podatkową w państwie członkowskim Unii Europejskiej (podmioty polskie i zagranicznie, jak również (…), bez względu na rolę, którą pełnią w ramach danego Kontraktu Terminowego, będą łącznie określani jako „Kontrahenci”).

Na moment zawierania Kontraktów Terminowych Kontrahenci będą posiadać status podatników podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej oraz będą prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Kontrahenci spoza Polski nie będą posiadali w Polsce stałego zakładu (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług).

Po zawarciu kontraktu z Kontrahentem, w przypadku identyfikacji przez Maklerów możliwości osiągnięcia zysku ze sprzedaży Certyfikatów (…) po wyższej cenie aniżeli określona w zawartym przez Spółkę Kontrakcie, Spółka może zawierać kolejne Kontrakty Terminowe z podmiotami trzecimi. W takim przypadku, w momencie realizacji Kontraktu Terminowego, w którym Spółka występuje w roli nabywcy, Spółka nabywać będzie Certyfikaty (…), a następnie dokonywać ich zbycia na rzecz Kontrahenta, z którym Spółka zawarła Kontrakt Terminowy na sprzedaż Certyfikatów (…) (generowanie zysku na różnicy pomiędzy kwotą nabycia a należnością z tytułu ich odprzedaż kolejnemu podmiotowi).

Jedynymi rozliczeniami pomiędzy Spółką a Kontrahentami dokonywanymi w ramach Kontraktów Terminowych będą płatności za Certyfikaty (…). Płatności te dokonywane będą w momencie realizacji Kontraktu, tj. faktycznej dostawy instrumentu bazowego – Certyfikatów (…) (biorąc pod uwagę specyfikę przedmiotu Kontraktów Terminowych – w grudniu danego roku).

Jak wskazano powyżej, zawierane transakcje na rynku uprawnień do emisji (…) mogą odbywać się bezpośrednio między kupującym a sprzedającym lub poprzez giełdy pośredniczące lub innych pośredników. Opisane powyżej transakcje nabywania i zbywania Certyfikatów (…), w ramach realizacji Kontraktów Terminowych, odbywać się będą bezpośrednio między Spółką a danym Kontrahentem na rynku pozagiełdowym (OTC). Jednocześnie, Spółka nie może wykluczyć, iż w przyszłości przedmiotowe transakcje mogą również odbywać się na rynkach regulowanych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że według Państwa najlepszej wiedzy transakcje dotyczące Certyfikatów (…) nie będą stanowić:

\- sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem firm inwestycyjnych lub zagranicznych firm inwestycyjnych w rozumieniu przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

\- sprzedaży dokonywanej w ramach obrotu zorganizowanego lub dokonywanej poza obrotem zorganizowanym przez firmy inwestycyjne oraz zagraniczne firmy inwestycyjne – jeżeli prawa te zostały nabyte przez te firmy w ramach obrotu zorganizowanego w rozumieniu przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z Państwa najlepszą wiedzą, ani Spółka, ani którykolwiek z jej Kontrahentów wskazanych powyżej (w tym (…)) nie stanowią:

1) domu maklerskiego, banku prowadzącego działalność maklerską, zagranicznej firmy inwestycyjnej prowadzącej działalność maklerską na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czy zagranicznej osoby prawnej z siedzibą na terytorium państwa innego niż państwo członkowskie, prowadzącej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność maklerską (w rozumieniu definicji określonej w art. 3 pkt 33 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi) oraz

2) osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej z siedzibą lub centralą na terytorium innego państwa członkowskiego, osoby fizycznej z miejscem zamieszkania na terytorium innego państwa członkowskiego, prowadzącej na podstawie zezwolenia właściwego organu nadzoru działalność maklerską na terytorium innego państwa członkowskiego czy zagranicznej instytucji kredytowej (w rozumieniu definicji określonej w art. 3 pkt 32 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi).

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że zgodnie ze stanowiskiem Spółki wyrażonym we wniosku, sprzedaż Certyfikatów (…) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w ocenie Spółki, zastosowanie powinien mieć art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, w drodze postępowania interpretacyjnego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych Spółka ma na celu ustalenie skutków podatkowych nabycia przez nią Certyfikatów (…). Każdorazowo zatem transakcja nabycia będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jednocześnie – wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Kwestia możliwości zastosowania zwolnień z podatku od czynności cywilnoprawnych określonych w art. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest tym samym irrelewantna w tej sprawie. Dopiero w przypadku uznania, że wskazane powyżej wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zastosowania w stosunku do Spółki, konieczna byłaby weryfikacja, czy transakcja nabycia Certyfikatów (…) podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych.

Spółka wskazuje, że powyższe wyjaśnienia w zakresie sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem firm inwestycyjnych lub zagranicznych firm inwestycyjnych w rozumieniu przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi odnoszą się do transakcji zawieranych z Kontrahentami wskazanymi w uzupełnieniu.

W Państwa ocenie sprzedaż Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, Spółka stoi na stanowisku, że transakcje nabycia i sprzedaży Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych stanowić będą usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, a które nie korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym podlegają opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Tym samym, w przypadku potwierdzenia, że sprzedaż Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług), skutki sprzedaży/nabycia Certyfikatów (…) od Kontrahentów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej w Polsce i niezarejestrowanych dla celów podatku od towarów i usług w Polsce będą następujące:

\- w sytuacji, w której to Spółka będzie nabywać Certyfikaty (…) od zagranicznego Kontrahenta, to Spółka – jako usługobiorca będąca podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce – będzie zobowiązana do rozliczenia w Polsce podatku od towarów i usług z tytułu tej usługi;

\- w sytuacji, w której Spółka będzie dokonywać sprzedaży Certyfikatów (…) na rzecz zagranicznych Kontrahentów, usługi świadczone przez Spółkę powinny zostać uznane za

podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w państwie członkowskim Unii Europejskiej (innym niż Polska), w którym dany Kontrahent ma siedzibę.

Natomiast w przypadku sprzedaży lub nabycia Certyfikatów (…) od Kontrahentów prowadzących działalność gospodarczą w Polsce i posiadających status polskiego podatnika podatku od towarów i usług, transakcje takie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce (lub – jeśli Dyrektor KIS nie zgodzi się ze stanowiskiem Spółki – zwolnione na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług).

Innymi słowy, w ocenie Spółki usługi polegające na sprzedaży Certyfikatów (…) będą w każdym przypadku podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (w przypadku polskich Kontrahentów oraz w sytuacji, w której w transakcji z zagranicznymi Kontrahentami Spółka pełni rolę nabywcy Certyfikatów (…)) lub podlegać opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w innym państwie członkowskim UE (w przypadku, w którym w transakcji z zagranicznymi Kontrahentami Spółka pełni rolę sprzedawcy Certyfikatów (…)). Niemniej, Spółka nadal oczekuje na wydanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygnięcia w zakresie skutków sprzedaży Certyfikatów (…) na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka wskazuje, że powyższe wyjaśnienia w zakresie opodatkowania planowanych czynności podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od wartości dodanej odnoszą się do transakcji zawieranych z Kontrahentami wskazanymi w tym uzupełnieniu.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo także dane podmiotów transgranicznych, które będą uczestniczyć w planowanych transakcjach.

### Przeformułowane pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy nabycia Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych przez Spółkę od:

\- Kontrahenta będącego podatnikiem VAT w Polsce,

\- (…),

\- (…) GmbH będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby (w Niemczech),

\- (…) GmbH będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby (w Niemczech),

\- (…) będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby (w Danii)

spowodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 13)?

### Państwa przeformułowane stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Nabycia Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych przez Spółkę od następujących podmiotów: Kontrahenta będącego podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce, (…), (…) GmbH (będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech), (…) GmbH (będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech) i (…) (będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w Danii) nie spowodują powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaż praw majątkowych zasadniczo podlega, przy spełnieniu dodatkowych warunków, podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże, zgodnie z podstawową zasadą obowiązującą w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jednoznacznie wyrażoną w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności. Ta ogólna zasada podlega pewnym ograniczeniom dotyczącym transakcji związanych z nieruchomościami lub udziałami i akcjami w spółkach handlowych, ale wyjątki te w okolicznościach faktycznych sprawy nie mają oczywiście zastosowania.

Z kolei, zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przez „podatek od towarów i usług” na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych rozumie się podatek od towarów i usług (w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Biorąc pod uwagę fakt, że w przypadku Kontraktów Terminowych zawieranych z Kontrahentami będącymi podatnikami podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej oraz prowadzącymi działalność gospodarczą w Polsce lub w państwie członkowskim Unii Europejskiej, nabycie przez Spółkę Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (w przypadku podmiotów zagranicznych – w drodze mechanizmu odwrotnego obciążenia) i co najmniej jedna ze stron transakcji podlegać będzie opodatkowaniu „podatkiem od towarów i usług” (w rozumieniu przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych), stwierdzić należy, że transakcje (i) z Kontrahentem będącym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce; (ii) (…), (iii) (…) GmbH, (iv) (…) GmbH i (v) (…)nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, nabycia Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych przez Spółkę od Kontrahentów będących podatnikami podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej oraz prowadzących działalność gospodarczą w Polsce lub w państwie członkowskim Unii Europejskiej nie doprowadzą do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte m.in. w art. 1 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

a) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

b) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji sprzedaży, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610).

Zgodnie art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do treści art. 555 Kodeksu cywilnego:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.):

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1) papiery wartościowe;

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

Zatem w rozumieniu tej ustawy do instrumentów finansowych zalicza się papiery wartościowe oraz niebędące papierami wartościowymi:

\- tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania,

\- instrumenty rynku pieniężnego,

\- finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe,

\- opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie,

\- prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, miernikowi limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń (pochodne instrumenty towarowe),

\- inne instrumenty, jeżeli zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym na terytorium państwa członkowskiego lub są przedmiotem ubiegania się o takie dopuszczenie.

W świetle art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:

Ilekroć w ustawie jest mowa o instrumentach pochodnych – rozumie się przez to opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena lub wartość zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników, oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. ustawa o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 681 ze zm.):

Ilekroć w ustawie mowa o instrumentach pochodnych - rozumie się przez to prawa majątkowe, których cena rynkowa zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, oraz inne prawa majątkowe, których cena rynkowa bezpośrednio lub pośrednio zależy od kształtowania się ceny rynkowej walut obcych lub od zmiany wysokości stóp procentowych.

Z powyższego wynika zatem, że instrumenty pochodne to prawa majątkowe, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, mogą być przedmiotem sprzedaży.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie nabywania i sprzedaży instrumentów finansowych, dla których instrumentem bazowym są pozwolenia na emisję gazów cieplarnianych. W tym celu Spółka będzie zawierać umowy dotyczące tych instrumentów finansowych z podmiotami trzecimi poza obrotem giełdowym (na rynku pozagiełdowym – Kontrakty Terminowe). Jednocześnie, Spółka nie może wykluczyć sytuacji, że w przyszłości Kontrakty Terminowe będą zawierane na rynkach regulowanych. W zależności od umowy z danym podmiotem, Spółka w ramach Kontraktu Terminowego zobowiązywać się będzie do nabycia lub sprzedaży określonej liczby Certyfikatów (…).

Chcą Państwo uzyskać odpowiedź czy nabycie przez Państwa (Spółkę) Certyfikatów (…) w ramach Kontraktów Terminowych spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po Państwa stronie.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umów sprzedaży (nabycia) podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższe transakcje – dokonane pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ich ewentualnego objęcia podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy lit. a) i/lub b) o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z opisu zdarzenia wynika, że będą Państwo nabywać Certyfikaty (…) w ramach Kontraktów Terminowych. Kontrahentami będą zarówno polscy rezydenci podatkowi, jak i podmioty zagraniczne, posiadające siedzibę i rezydencję podatkową w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-1.4012.386.2023.4.IK wydanej w zakresie podatku od towarów i usług, wynika, że opisane transakcje nabycia stanowią usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzystające ze zwolnienia od podatku.

Zatem, skoro omawiane transakcje sprzedaży (nabycia przez Państwa) Certyfikatów (…) będą faktycznie w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług i nie będą z tego podatku zwolnione, to do opisanych transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym po stronie Kupującego (Państwa), jako podatnika podatku od czynności cywilnoprawnych nie wystąpi obowiązek podatkowy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostały odrębne interpretacje – odpowiednio – znak: 0111-KDIB3-1.4012.386.2023.4.IK oraz znak: 0111-KDIB1-2.4010.232.2023.3.AK.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.