Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.315.2022.6.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-26
Teza: W zakresie ustalenia: - w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy, - czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za zbycie tokenów NFT powstanie przychód z zysków kapitałowych, - czy wyemitowanie kryptowaluty, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: kryptowaluty; moment; przychód; zapłata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Ogólna zasada; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a-pkt 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia, w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy oraz w zakresie ustalenia, czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za zbycie tokenów NFT powstanie przychód z zysków kapitałowych, natomiast w zakresie ustalenia, czy wyemitowanie kryptowaluty, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 maja 2022 r. wpłynął za pośrednictwem platformy e-PUAP Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy,

\- czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za zbycie tokenów NFT powstanie przychód z zysków kapitałowych,

\- czy wyemitowanie kryptowaluty, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2022 r. (wpływ za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu) oraz pismem z 19 sierpnia 2022 r. (wpływ za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Zdarzenie przyszłe ws. NFT.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnicy Wnioskodawcy są obywatelami polskimi, posiadającymi rezydencję na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca planuje prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, a następnie udostępnienia niewymienialnych tokenów NFT (ang. non-fungible token). W celu wytworzenia tokenów NFT Wnioskodawca nabył sprzęt komputerowy o dużej mocy obliczeniowej. Tokeny NFT stanowią treść cyfrową, więc nie są rzeczami w rozumieniu art. 45 kodeksu cywilnego. Transakcja udostępnienia tokenów NFT będzie następowała na podstawie umowy nienazwanej, której ekonomiczny charakter zbliżony będzie do umowy sprzedaży. Tokeny NFT nie są walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Tokeny NFT to niewymienialne tokeny oparte na technologii blockchain, które są unikalnym elementem kodu blockchain. Token NFT jest oparty na sieci blockchain, ale nie jest kryptowalutą, ponieważ jest niewymienialny. NFT to cyfrowe zapisy, które przedstawiają daną wartość i mogą być jedynie kupione i sprzedane na blockchainie danej kryptowaluty, którą użytkownicy protokołu mogą między sobą handlować. Tokeny NFT reprezentują jednostkę danych, która jest przechowywana na blockchainie. Tokeny NFT to unikatowa cyfrowa wartość, która reprezentuje konkretną jednostkę danych. Dzięki temu, że token NFT jest przypisany do kodu na sieci blockchain gwarantuje unikalność kopii danego dzieła i służy jako cyfrowy certyfikat własności. Wnioskodawca planuje wyemitować tokeny NFT stanowiące cyfrowy certyfikat własności dzieł graficznych, w postaci obrazów.

Mechanizm sprzedaży tokenów NFT.

Działalność Wnioskodawcy będzie polegać na pierwotnym stworzeniu tokenów, czyli ich wyemitowaniu poprzez „zmintowanie” (ang. minting) i ich dalszemu przeniesieniu na nabywców. Wnioskodawca będzie przenosił własność tokenów, które mogą być przenoszone na inne podmioty, podobnie jak usługi lub prawa majątkowe. Wnioskodawca będzie emitował token na adres anonimowego użytkownika. Nabycie tokenu będzie odbywać się bezpośrednio, to znaczy żadna giełda nie będzie pośredniczyć w transakcji, w związku z tym to Wnioskodawca będzie ewidencjonował wszystkie transakcje. Tokeny zostaną przelane bezpośrednio na portfel elektroniczny uczestników wymiany. Portfel elektroniczny stanowi odpowiednik rachunku, na którym przechowywane są kryptowaluty. Nabywcą tokena może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana na VAT w Polsce lub UE. Wnioskodawca nie będzie przyjmował od nabywców walut fiducjarnych (np. polskich złotych lub dolarów amerykańskich), jedynym sposobem zapłaty za przeniesienie NFT będzie zapłata w kryptowalucie.

Na moment składania wniosku Wnioskodawca planuje przyjmowanie zapłaty jedynie w formie kryptowaluty o nazwie ADA na Blockchainie Cardano. Wnioskodawca po otrzymaniu środków za sprzedaż tokenów otrzymuje je na swój portfel. Portfel daje użytkownikowi dostęp do posiadanych przez niego kryptowalut. Wnioskodawca może następnie otrzymane środki w postaci kryptowaluty wymienić lub sprzedać oraz zamienić na inną kryptowalutę lub na walutę fiducjarną.

Zdarzenie przyszłe Liquidity Bootstrapping Pools.

Wnioskodawca tworzy grę w koncepcji play-to-earn. Model gry play-to-earn ma na celu zapewnienie graczom kontroli i rzeczywistej własności zasobów w grze, umożliwiając im zwiększenie wartości tych zasobów. Uczestnicząc w ekonomii gry, gracze tworzą wartość dla innych graczy oraz deweloperów. W nagrodę za ten udział, gracze otrzymują aktywa: od zasobów w grze (np. narzędzi i broni) po inne aktywa, które mogą być tokenizowane w blockchain i sprzedawane jako NFT.

Wnioskodawca chciałby wyemitować swoją własną kryptowalutę w sieci blockchain o nazwie DinoCoin. W celu wyemitowania kryptowaluty Wnioskodawca nabył sprzęt komputerowy o dużej mocy obliczeniowej.

Kryptowaluta DinoCoin będzie spełniała definicję waluty wirtualnej z art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z 1 marca 2018 roku o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Zgodnie z ww. definicją waluta wirtualna to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest: a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej, b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące, c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych, d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, e) wekslem lub czekiem oraz jest wymienialna w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowana jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywana lub przeniesiona albo może być przedmiotem handlu elektronicznego. Działalność w zakresie miningu (kopania kryptowalut) nie jest rodzajem działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2018 r. poz. 723, winno być: Dz. U. z 2022 r. poz. 593 ze zm., dalej: „u.p.p.p.f.t.”, ”). Spółka nie prowadzi i nie planuje w przyszłości prowadzić działalności instytucji obowiązanej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 u.p.p.p.f.t. Użytkownicy, którzy zarobią DinoCoin w grze w koncepcji play and earn, będą mieli możliwość wymiany DinoCoin na inną kryptowalutę o nazwie ADA działającą na Blockchain Cardano, która następnie może być zamieniona na walutę fiducjarną. Kryptowaluta ADA to jedna z nowszych kryptowalut na giełdach światowych i jest projektem zdecentralizowanym, opartym o sieć blockchain. Założeniem Wnioskodawcy jest by Użytkownicy nie mieli możliwości kupowania DinoCoin za walutę fiducjarną. Walutę DinoCoin będzie można otrzymać tylko w koncepcji play and earn. Wnioskodawca do określenia wartości wyemitowanej kryptowaluty DinoCoin chce skorzystać z mechanizmu puli płynności (ang. liquidity bootstrap event). Pula płynności to zasób funduszy kryptowalutowych, który działa w oparciu o zasady smart kontraktów. Smart kontrakt to program lub aplikacja oparta na sieci blockchain, która działa jak cyfrowa umowa w oparciu o określony zestaw reguł i nie wymaga ingerencji człowieka. Smart kontrakty wykonują te działania do których zostały zaprojektowane pod warunkiem, że zostały spełnione wszystkie założenia zapisane w kontrakcie. Wnioskodawca założył, że dla określenia wartości wyemitowanej kryptowaluty DinoCoin będzie blokował środki w smart kontrakcie przez określoną ilość dni. Podczas blokowania środków w smart kontrakcie do puli płynności będą wpływać środki w kryptowalucie ADA. Ilość środków, która wpłynie do puli płynności będzie warunkowała wartość DinoCoin w stosunku do ADA. Co w praktyce oznacza, że użytkownicy będą przelewać kryptowalutę ADA na portfel Wnioskodawcy przez określony czas, np. 7 lub 14 dni. Ostatniego dnia pula zostanie zamknięta i zostanie przeliczona wartość początkowa wyemitowanej kryptowaluty DinoCoin według wzoru. Użytkownicy biorący udział w liquidity bootstrap event otrzymają połowę środków ADA, które wpłacili w oknie czasowym oraz połowę DinoCoins z określoną wartością, która będzie znana po zakończeniu puli płynności proporcjonalnie do wartości środków wpłaconych w kryptowalucie ADA. Pozostała część środków wpłacona przez użytkowników w kryptowalucie ADA zostanie użyta w celu założenia puli na zdecentralizowanej giełdzie kryptowalut DEX, czyli platformie do wymiany aktywów cyfrowych w modelu peer-to-peer, gdzie użytkownicy będą mieli możliwość wymiany wymemitowanej kryptowaluty DinoCoins na ADA i ADA na DinoCoins. Mechanizm puli płynności jest jednym z klasycznych ekonomicznych procesów ujawnienia cen (ang. price discovery). Na podstawie tego mechanizmu oceniany jest popyt na daną kryptowalutę, w tym wypadku DinoCoin. Użytkownicy blokując daną ilość ADA w ramach puli płynności wskazują wartość jaką dla rynku kryptowalut ma nowe aktywo w postaci DinoCoin. Rozwiązanie to jest powszechne stosowane w ramach tworzenia nowych kryptowalut, wykorzystując do określenia ich ceny wartość tzw. stablecoin. Stablecoin to kryptowaluty, które nie są podatne na wahania kursów lub których zmienność cen jest minimalna. Price discovery w ramach puli płynności w oparciu o stablecoin jest cyfrowym odpowiednikiem systemu waluty złotej, czyli zapewnienia, że za daną walutą stoi wymierna wymienialna wartość. W przypadku walut fiducjarnych jest to często złoto i w takim przypadku emitent pieniądza, pod pewnymi warunkami, gwarantuje wymianę danej jednostki pieniądza za złoto o określonej wadze. W opisanym przypadku DinoCoin, gwarantem wartości byłby stablecoin w postaci ADA. Wnioskodawca na żadnym etapie mechanizmu puli płynności nie będzie pobierał żadnego wynagrodzenia z tego tytułu, w tym żadnej prowizji od uczestników puli płynności.

### W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 sierpnia 2022 r. wskazali Państwo ponadto, że:

1\. Token NFT nie jest pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych.

Zgodnie z art. 2 pkt. 21a ustawy o usługach płatniczych z dnia 19 sierpnia 2011 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 659 ze zm., winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 1907), pieniądz elektroniczny to wartość pieniężna przechowywana elektronicznie, w tym magnetycznie, wydawana, z obowiązkiem jej wykupu, w celu dokonywania transakcji płatniczych, akceptowana przez podmioty inne niż wyłącznie wydawca pieniądza elektronicznego.

Należy zatem stwierdzić, że pieniądzem elektronicznym jest pieniądz sieciowy, który jest przechowywany na nośnikach informacji takich jak np. karty płatnicze.

Pieniądz elektroniczny posiada określoną wartość pieniężną, jest przechowywany elektronicznie oraz wydawany przez podmioty, które uzyskały pozwolenie na prowadzenie tego typu działalności i jest akceptowany również przez podmioty inne niż wydawca pieniądza elektronicznego.

Token NFT w odróżnieniu od pieniądza elektronicznego ma unikalną wartość i nie podlega wymianie tak jak kryptowaluty. Token NFT jest oparty na sieci blockchain, ale nie jest kryptowalutą, ponieważ jest niewymienialny więc nie jest walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. W związku z tym nie można stwierdzić, że token NFT jest pieniądzem elektronicznym i tym samym nie jest prawnym środkiem płatniczym.

2\. Token NFT nie wpisuje się w definicję tzw. „kryptowaluty”.

Kryptowaluta jest walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Waluta wirtualna w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej;

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące;

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych;

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

e) wekslem lub czekiem; - oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Z przywołanego przepisu wynika, że kryptowaluta jest cyfrowym odwzorowaniem wartości. Ponadto kryptowaluta jest wymienialna na prawne środki płatnicze i zgodnie z definicją może być przechowywana cyfrowo oraz uznawana za przedmiot handlu elektronicznego.

Tokeny NFT to natomiast niewymienialne tokeny oparte na technologii blockchain, które są unikalnym elementem kodu blockchain. Token NFT jest niewymienialny w takim znaczeniu, że nie ma ustalonego kursu wymiany tokenów NFT na inne aktywa.

Token NFT jest oparty na sieci blockchain, ale nie jest kryptowalutą, ponieważ jest niewymienialny. NFT to cyfrowe zapisy, które przedstawiają daną wartość i mogą być jedynie kupione i sprzedane na blockchainie danej kryptowaluty, którą użytkownicy protokołu mogą między sobą handlować.

Każdy token NFT ma swój indywidualny numer seryjny, dlatego każdy z nich jest unikalny, bo jest indywidualnie oznaczony.

3\. Token NFT nie jest międzynarodową jednostką rozrachunkową.

Międzynarodowe jednostki rozrachunkowe stanowią punkt odniesienie w rozliczeniach organizacji międzynarodowych i są jednostką rozrachunkową Międzynarodowego Funduszu Walutowego.

Międzynarodowe jednostki rozrachunkowe nie spełniają funkcji pieniądza w sektorze prywatnym i nie mogą być wykorzystywane przez prywatne podmioty. Z takiej jednostki może korzystać wyłączenie Międzynarodowy Fundusz Walutowy, państwa należące do Międzynarodowego Funduszu Walutowego oraz wybrane organizacje międzynarodowe.

W związku z tym nie można uznać, że token NFT minowany przez prywatną firmę i sprzedawany anonimowym użytkownikom głównie w celach kolekcjonerskich jest międzynarodową jednostką rozrachunkową.

4\. Token NFT nie jest instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi z dnia 29 lipca 2005 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 861 ze zm.) są:

1) papiery wartościowe;

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

Token NFT nie należy do żadnej z wymienionych w powyżej kategorii. Rynek tokenów NFT jest tylko częścią rynku krypto aktywów, który z kolei jest częścią szeroko pojętego rynku kapitałowego.

Zgodnie z dominującym poglądem w doktrynie prawa jeśli dane prawo podmiotowe nie zostało zakwalifikowane jako kategoria instrumentów finansowych przez prawodawcęunijnego, to nie może również mieć takiego charakteru w świetle prawa krajowego państw członkowskich Unii Europejskiej. Katalog instrumentów finansowych przyjęty w ustawodawstwie poszczególnych państw musi bowiem pozostawać w zgodności z Sekcją C Załącznika 1 do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/65/UE z dnia 15 maja 2014 r.

5\. Transfer NFT nie przenosi sam w sobie żadnych praw własności intelektualnej do aktywa, które może stanowić przedmiot własności intelektualnej (np. grafiki). Nie daje też licencji na korzystanie z takiego utworu-aktywa. Podkreślić należy, iż umowy przenoszące prawa autorskie wymagają zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności, a co za tym idzie przeniesienie praw autorskich na podstawie smart contractu nie jest możliwe. W chwili obecnej NFT nie mieszczą się w jednej, zdefiniowanej kategorii prawnej.

W związku z tym token NFT należy traktować jako dowód nabycia egzemplarza oryginalnego utworu, który ma wartość kolekcjonerską.

6\. W momencie emisji Tokenu Wnioskodawca nie będzie dysponował informacją jaki podmiot jest nabywcą.

Wnioskodawca będzie emitował token na adres anonimowego użytkownika więc tożsamość, siedziba działalności, czy miejsce zamieszkania nabywcy nie będą znane Wnioskodawcy.

Nabywcą tokena może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana na VAT w Polsce lub UE.

Tokeny zostaną przelane bezpośrednio na portfel elektroniczny uczestników wymiany. Portfel elektroniczny stanowi odpowiednik rachunku, na którym przechowywane są kryptowaluty.

7\. Wnioskodawca sprzedaje tokeny NFT za pośrednictwem swojej strony internetowej, na której dostępne są wszystkie utwory oferowane przez Wnioskodawcę. Aby realizować zamówienie użytkownik klika w ikonkę „Kup” na stronie Wnioskodawcy i następnie przechodzi do kolejnych etapów realizacji zamówienia. W momencie akceptacji dokonania transakcji przez użytkownika Wnioskodawca „mintuje” token przez sieć blochchain i w tym momencie token NFT z wybranym utworem pojawia się w portfelu użytkownika.

8\. Przeniesienie prawa własności tokenu NFT na użytkownika nastąpi w momencie przesłania tokenu na portfel elektroniczny użytkownika.

9\. Zgodnie z art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c przedmioty niepodlegające amortyzacji, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1) (uchylony)

2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3) (uchylony)

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje,

6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a wyjaśnienie pojęć ustawowych pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Tokeny NFT nie stanowią żadnych z wymienionych praw określonych w punktach 4-7 przywołanego powyżej przepisu.

10\. Tokeny NFT mintowane przez Wnioskodacę nie będą przyznawać żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, ani żadnych praw do otrzymania przyszłych udziałów w przychodach lub jakiejkolwiek formie uczestnictwa w działalności Wnioskodawcy.

11\. Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał jakiejkolwiek korzyści ekonomicznej związanej z wprowadzeniem mechanizmu puli płynności.

### Pytania

1\. W jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy?

(część pytania oznaczonego we wniosku nr 1)

2\. Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za zbycie tokenów NFT powstanie przychód z zysków kapitałowych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3\. Czy wyemitowanie kryptowaluty, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 8 sierpnia 2022 r.)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 sierpnia 2022 r.), przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za przeniesienie tokenów NFT nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Momentem powstania przychodu, a co z tym idzie powstaniem obowiązku podatkowego będzie dopiero dzień wymiany kryptowaluty na środki płatnicze.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Tokeny NFT nie są walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, a kryptowaluty nie są prawnym środkiem płatniczym, towarem, usługą czy prawem majątkowym.

Źródłem przychodu Wnioskodawcy będzie zatem dopiero wymiana kryptowaluty uzyskanej w zamian za przeniesienie na użytkownika tokenu NFT, na środek płatniczy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, chociażby w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Ol 201/18 wskazane zostało, iż „przyjąć zatem należy, że momentem powstania przychodu jest niewątpliwie moment przewalutowania na walutę tradycyjną, kiedy to skarżący otrzymuje określone wartości pieniężne lub też moment zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, kiedy dochodzi również do realnego przysporzenia w majątku podatnika. Jeżeli natomiast w związku z zamianą kryptowaluty na inną kryptowalutę skarżący nie otrzymuje wartości pieniężnych rozumianych jako prawny środek płatniczy i jak podał we wniosku o interpretację, rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę, bądź dokonania nią zapłaty za towar lub usługę, to wobec nie wskazania przez organ metody i sposobu takiej wyceny na chwilę zamiany, nie można uznać za należycie uzasadnione stanowiska, iż w tym przypadku, przychód należy ustalić w wysokości otrzymanych wartości pieniężnych. To z kolei, czyni zasadnym zarzut skargi, że przy braku technicznej możliwości ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania transakcji, brak jest podstawy zobowiązania skarżącego do rozpoznania przychodu w momencie zamiany jednej kryptowaluty na inną”.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 sierpnia 2022 r.), przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za zbycie tokenów NFT nie spowoduje powstania przychodu z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Tokeny NFT nie są walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, a kryptowaluty nie są prawnym środkiem płatniczym, towarem, usługą czy prawem majątkowym.

Źródłem przychodu Wnioskodawcy będzie zatem dopiero wymiana kryptowaluty uzyskanej w zamian za przeniesienie na użytkownika tokenu NFT, na środek płatniczy.

Katalog przychodów z zysków kapitałowych jest zamknięty, zatem tylko przychody uznane przez ustawodawcę za stanowiące zyski kapitałowe są zaliczane do tego źródła. Przychody niezaliczone do tej kategorii są przychodami z pozostałych źródeł i powinny być rozliczane na zasadach ogólnych.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wyemitowanie kryptowaluty DinoCoin, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zgodnie w wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 19 listopada 2019 r. (sygn. akt I SA/Łd 411/19) mintowanie waluty wirtualnej to „pozyskanie waluty wirtualnej następuje poprzez jej pierwotne nabycie - poprzez wykopanie bitcoinów (wyszukiwanie za pomocą algorytmu niezajętego ciągu znaków, za pomocą którego bitcoiny są opisywane w systemie walut internetowych; system posługując się nawiązaniem do złota „wykopuje” nowe monety zgodnie z algorytmem zapisanym w programie komputerowym), albo przez wtórne nabycie np. na giełdzie bądź przez wymianę złotych na bitcoiny. Nabycie waluty wirtualnej nie stanowi przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań waluty wirtualną. Zatem wymiana waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną jest neutralna podatkowo i nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu. Biorąc pod uwagę, że wnioskodawca przy zdarzeniu puli płynności nie będzie wymieniał waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna przychód z zysków kapitałowych nie powstanie, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną. Analogiczne stanowisko zostało podzielone w orzecznictwie sądów administracyjnych, które dotyczyło również stanu prawnego przed wprowadzeniem przepisów dot. opodatkowania kryptowalut, które to stanowisko jedynie potwierdza. Wskazać należy chociażby na:

1) wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 753/19,

2) wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 2870/18,

3) wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 3296/18,

4) wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 247/19.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że w niniejszej sprawie jako element opisu zdarzenia przyszłego przyjęto wskazanie Wnioskodawcy, że stworzone i wyemitowane przez Wnioskodawcę tokeny NFT nie spełniają definicji waluty wirtualnej w rozumieniu art. 4a pkt 22a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej „ustawa o CIT”). Ta okoliczność nie była tym samym przedmiotem oceny Organu.

Ponadto należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy o CIT został wprowadzony przepis art. 4a pkt 22a, który definiuje pojęcie waluty wirtualnej.

Zgodnie z tym przepisem, wprowadzonym przez art. 2 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”),

ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r. poz. 593 ze zm.),

przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a. prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b. międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c. pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d. instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e. wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Ad 1 i 2

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca planuje prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, a następnie udostępnienia niewymienialnych tokenów NFT (ang. non-fungible token). W celu wytworzenia tokenów NFT Wnioskodawca nabył sprzęt komputerowy o dużej mocy obliczeniowej. Tokeny NFT stanowią treść cyfrową, więc nie są rzeczami w rozumieniu art. 45 kodeksu cywilnego. Transakcja udostępnienia tokenów NFT będzie następowała na podstawie umowy nienazwanej, której ekonomiczny charakter zbliżony będzie do umowy sprzedaży. Tokeny NFT nie są walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Tokeny NFT to niewymienialne tokeny oparte na technologii blockchain, które są unikalnym elementem kodu blockchain. Token NFT jest oparty na sieci blockchain, ale nie jest kryptowalutą, ponieważ jest niewymienialny. NFT to cyfrowe zapisy, które przedstawiają daną wartość i mogą być jedynie kupione i sprzedane na blockchainie danej kryptowaluty, którą użytkownicy protokołu mogą między sobą handlować. Tokeny NFT reprezentują jednostkę danych, która jest przechowywana na blockchainie. Tokeny NFT to unikatowa cyfrowa wartość, która reprezentuje konkretną jednostkę danych. Dzięki temu, że token NFT jest przypisany do kodu na sieci blockchain gwarantuje unikalność kopii danego dzieła i służy jako cyfrowy certyfikat własności. Wnioskodawca planuje wyemitować tokeny NFT stanowiące cyfrowy certyfikat własności dzieł graficznych, w postaci obrazów.

Działalność Wnioskodawcy będzie polegać na pierwotnym stworzeniu tokenów, czyli ich wyemitowaniu poprzez „zmintowanie” (ang. minting) i ich dalszemu przeniesieniu na nabywców. Wnioskodawca będzie przenosił własność tokenu, które mogą być przenoszone na inne podmioty, podobnie jak usługi lub prawa majątkowe. Wnioskodawca będzie emitował token na adres anonimowego użytkownika. Nabycie tokenu będzie odbywać się bezpośrednio, to znaczy żadna giełda nie będzie pośredniczyć w transakcji, w związku z tym to Wnioskodawca będzie ewidencjonował wszystkie transakcje. Tokeny zostaną przelane bezpośrednio na portfel elektroniczny uczestników wymiany. Portfel elektroniczny stanowi odpowiednik rachunku, na którym przechowywane są kryptowaluty. Nabywcą tokena może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana na VAT w Polsce lub UE. Wnioskodawca nie będzie przyjmował od nabywców walut fiducjarnych (np. polskich złotych lub dolarów amerykańskich), jedynym sposobem zapłaty za przeniesienie NFT będzie zapłata w kryptowalucie.

Na moment składania wniosku Wnioskodawca planuje przyjmowanie zapłaty jedynie w formie kryptowaluty o nazwie ADA na Blockchainie Cardano. Wnioskodawca po otrzymaniu środków za sprzedaż tokenów otrzymuje je na swój portfel. Portfel daje użytkownikowi dostęp do posiadanych przez niego kryptowalut. Wnioskodawca może następnie otrzymane środki w postaci kryptowaluty wymienić lub sprzedać oraz zamienić na inną kryptowalutę lub na walutę fiducjarną.

Token NFT nie jest pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych.

Token NFT w odróżnieniu od pieniądza elektronicznego ma unikalną wartość i nie podlega wymianie tak jak kryptowaluty. Token NFT jest oparty na sieci blockchain, ale nie jest kryptowalutą, ponieważ jest niewymienialny więc nie jest walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. W związku z tym nie można stwierdzić, że token NFT jest pieniądzem elektronicznym i tym samym nie jest prawnym środkiem płatniczym.

Token NFT nie wpisuje się w definicję tzw. „kryptowaluty”.

Tokeny NFT to niewymienialne tokeny oparte na technologii blockchain, które są unikalnym elementem kodu blockchain. Token NFT jest niewymienialny w takim znaczeniu, że nie ma ustalonego kursu wymiany tokenów NFT na inne aktywa.

Token NFT jest oparty na sieci blockchain, ale nie jest kryptowalutą, ponieważ jest niewymienialny. NFT to cyfrowe zapisy, które przedstawiają daną wartość i mogą być jedynie kupione i sprzedane na blockchainie danej kryptowaluty, którą użytkownicy protokołu mogą między sobą handlować. Każdy token NFT ma swój indywidualny numer seryjny, dlatego każdy z nich jest unikalny, bo jest indywidualnie oznaczony. Token NFT nie jest międzynarodową jednostką rozrachunkową. Token NFT nie jest instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Rynek tokenów NFT jest tylko częścią rynku krypto aktywów, który z kolei jest częścią szeroko pojętego rynku kapitałowego.

Transfer NFT nie przenosi sam w sobie żadnych praw własności intelektualnej do aktywa, które może stanowić przedmiot własności intelektualnej (np. grafiki). Nie daje też licencji na korzystanie z takiego utworu-aktywa. Umowy przenoszące prawa autorskie wymagają zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności, a co za tym idzie przeniesienie praw autorskich na podstawie smart contractu nie jest możliwe. W chwili obecnej NFT nie mieszczą się w jednej, zdefiniowanej kategorii prawnej.

W związku z tym token NFT należy traktować jako dowód nabycia egzemplarza oryginalnego utworu, który ma wartość kolekcjonerską.

Wnioskodawca będzie emitował token na adres anonimowego użytkownika więc tożsamość, siedziba działalności czy miejsce zamieszkania nabywcy nie będą znane Wnioskodawcy.

Nabywcą tokena może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana na VAT w Polsce lub UE.

Tokeny zostaną przelane bezpośrednio na portfel elektroniczny uczestników wymiany. Portfel elektroniczny stanowi odpowiednik rachunku, na którym przechowywane są kryptowaluty.

Wnioskodawca sprzedaje tokeny NFT za pośrednictwem swojej strony internetowej, na której dostępne są wszystkie utwory oferowane przez Wnioskodawcę. Aby realizować zamówienie użytkownik klika w ikonkę „Kup” na stronie Wnioskodawcy i następnie przechodzi do kolejnych etapów realizacji zamówienia. W momencie akceptacji dokonania transakcji przez użytkownika Wnioskodawca „mintuje” token przez sieć

blochchain i w tym momencie token NFT z wybranym utworem pojawia się w portfelu użytkownika.

Przeniesienie prawa własności tokenu NFT na użytkownika nastąpi w momencie przesłania tokenu na portfel elektroniczny użytkownika.

Tokeny NFT nie stanowią żadnych z wymienionych praw określonych w punktach 4-7 w art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tokeny NFT mintowane przez Wnioskodacę nie będą przyznawać żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, ani żadnych praw do otrzymania przyszłych udziałów w przychodach lub jakiejkolwiek formie uczestnictwa w działalności Wnioskodawcy.

W pierwszej kolejności, odnosząc się do kwestii dotyczącej ustalenia, czy wytworzenie tokenów NFT, a następnie sprzedaż tokenów NFT jako nie stanowiących waluty wirtualnej w zamian za kryptowalutę spowoduje powstanie obowiązku podatkowego oraz czy przyjęcie płatności w formie kryptowaluty za zbycie tokenów NFT będzie stanowić przychód z zysków kapitałowych należy przywołać art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o CIT, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

\- z zysków kapitałowych oraz

\- z pozostałych źródeł, tzw. „działalności operacyjnej”.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o CIT, ustawodawca zamieścił w ustawie zamknięty katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

W myśl art. 7b ust. 3 ustawy o CIT,

w przypadku podatników prowadzących działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, przychody wymienione w ust. 1 pkt 6 lit. f zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Jak wynika z opisu sprawy tokeny NFT nie są walutą wirtualną, nie są instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 861 ze zm.), nie stanowią żadnych z wymienionych praw określonych w punktach 4-7 w art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie przyznają żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, ani żadnych praw do otrzymania przyszłych udziałów w przychodach lub jakiejkolwiek formie uczestnictwa w działalności Wnioskodawcy.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepis art. 7b ust. pkt 6 lit. a ustawy o CIT wskazuje na prawa majątkowe wymienione w pkt 4-7 w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT. Tym samym do przychodów z zysków kapitałowych zalicza się przychód ze sprzedaży prawa majątkowego (wymienionego w tym przepisie) wytworzonego przez podatnika.

Zatem przysporzenie z tytułu sprzedaży (przeniesienia) tokenów NFT, niebędących, jak wskazano we wniosku walutą wirtualną oraz prawami majątkowymi za kryptowalutę nie będzie stanowić przychodu z zysków kapitałowych.

Wskazać jednak należy, że sprzedaż (przeniesienie) tokenów NFT, niebędących, jak wskazano we wniosku walutą wirtualną za kryptowalutę niewątpliwie powstaje w ramach obrotu gospodarczego. Nie ma zatem wątpliwości, że z tytułu sprzedaży (przeniesienia) tokenów NFT powstaje przychód z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży tokenów NFT jako nie stanowiących waluty wirtualnej w zamian za kryptowalutę (walutę wirtualną) – po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT,

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3g ustawy.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku zbycia towarów handlowych powstaje w dniu wydania rzeczy nabywcy. Wyjątek od tej zasady stanowi:

\- wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wydanie tej rzeczy – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

\- uregulowanie należności przed wydaniem rzeczy – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Z uwagi na treść art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, należy stwierdzić, że moment, w którym podatnik powinien rozpoznać przychód podatkowy, będzie określony na dzień najwcześniejszego zdarzenia opisanego w tym przepisie. Wymienione w tym przepisie zdarzenia określające datę powstania przychodu, są od siebie niezależne, nie warunkują się wzajemnie, a po spełnieniu jednego z nich, pozostałe nie mają wpływu na datę powstania przychodu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2697/12).

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż w sytuacji sprzedaży tokenów NFT w zamian za kryptowalutę (walutę wirtualną) ustalenie momentu uzyskania przychodu winno nastąpić zgodnie z ogólnymi zasadami uzyskiwania przychodu, określonymi w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy w dokonywanej przez Wnioskodawcę transakcji nie występuje element tradycyjnej waluty, a jedynie dochodzi do zbycia tokenów NFT (niebędących walutą wirtualną) za kryptowalutę (walutę wirtualną) – po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód podatkowy z odpłatnego zbycia tych tokenów, który stanowi przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, uzyskany w najwcześniejszym momencie określonym w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.

Ad 3

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca tworzy grę w koncepcji play-to-earn. Model gry play-to-earn ma na celu zapewnienie graczom kontroli i rzeczywistej własności zasobów w grze, umożliwiając im zwiększenie wartości tych zasobów. Uczestnicząc w ekonomii gry, gracze tworzą wartość dla innych graczy oraz deweloperów. W nagrodę za ten udział, gracze otrzymują aktywa: od zasobów w grze (np. narzędzi i broni) po inne aktywa, które mogą być tokenizowane w blockchain i sprzedawane jako NFT.

Wnioskodawca chciałby wyemitować swoją własną kryptowalutę w sieci blockchain o nazwie DinoCoin. W celu wyemitowania kryptowaluty Wnioskodawca nabył sprzęt komputerowy o dużej mocy obliczeniowej.

Kryptowaluta DinoCoin będzie spełniała definicję waluty wirtualnej z art. 2 ust. 2 pkt. 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Działalność w zakresie miningu (kopania kryptowalut) nie jest rodzajem działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Spółka nie prowadzi i nie planuje w przyszłości prowadzić działalności instytucji obowiązanej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 u.p.p.p.f.t. Użytkownicy, którzy zarobią DinoCoin w grze w koncepcji play and earn, będą mieli możliwość wymiany DinoCoin na inną kryptowalutę o nazwie ADA działającą na Blockchain Cardano, która następnie może być zamieniona na walutę fiducjarną. Kryptowaluta ADA to jedna z nowszych kryptowalut na giełdach światowych i jest projektem zdecentralizowanym, opartym o sieć blockchain. Założeniem Wnioskodawcy jest by Użytkownicy nie mieli możliwości kupowania DinoCoin za walutę fiducjarną. Walutę DinoCoin będzie można otrzymać tylko w koncepcji play and earn. Wnioskodawca do określenia wartości wyemitowanej kryptowaluty DinoCoin chce skorzystać z mechanizmu puli płynności (ang. liquidity bootstrap event). Pula płynności to zasób funduszy kryptowalutowych, który działa w oparciu o zasady smart kontraktów. Smart kontrakt to program lub aplikacja oparta na sieci blockchain, która działa jak cyfrowa umowa w oparciu o określony zestaw reguł i nie wymaga ingerencji człowieka. Smart kontrakty wykonują te działania do których zostały zaprojektowane pod warunkiem, że zostały spełnione wszystkie założenia zapisane w kontrakcie. Wnioskodawca założył, że dla określenia wartości wyemitowanej kryptowaluty DinoCoin będzie blokował środki w smart kontrakcie przez określoną ilość dni. Podczas blokowania środków w smart kontrakcie do puli płynności będą wpływać środki w kryptowalucie ADA. Ilość środków, która wpłynie do puli płynności będzie warunkowała wartość DinoCoin w stosunku do ADA. Co w praktyce oznacza, że użytkownicy będą przelewać kryptowalutę ADA na portfel Wnioskodawcy przez określony czas, np. 7 lub 14 dni. Ostatniego dnia pula zostanie zamknięta i zostanie przeliczona wartość początkowa wyemitowanej kryptowaluty DinoCoin według wzoru. Użytkownicy biorący udział w liquidity bootstrap event otrzymają połowę środków ADA, które wpłacili w oknie czasowym oraz połowę DinoCoins z określoną wartością, która będzie znana po zakończeniu puli płynności proporcjonalnie do wartości środków wpłaconych w kryptowalucie ADA. Pozostała część środków wpłacona przez użytkowników w kryptowalucie ADA zostanie użyta w celu założenia puli na zdecentralizowanej giełdzie kryptowalut DEX, czyli platformie do wymiany aktywów cyfrowych w modelu peer-to-peer, gdzie użytkownicy będą mieli możliwość wymiany wymemitowanej kryptowaluty DinoCoins na ADA i ADA na DinoCoins. Mechanizm puli płynności jest jednym z klasycznych ekonomicznych procesów ujawnienia cen (ang. price discovery). Na podstawie tego mechanizmu oceniany jest popyt na daną kryptowalutę, w tym wypadku DinoCoin. Użytkownicy blokując daną ilość ADA w ramach puli płynności wskazują wartość jaką dla rynku kryptowalut ma nowe aktywo w postaci DinoCoin. Rozwiązanie to jest powszechne stosowane w ramach tworzenia nowych kryptowalut, wykorzystując do określenia ich ceny wartość tzw. stablecoin. Stablecoin to kryptowaluty, które nie są podatne na wahania kursów lub których zmienność cen jest minimalna. Price discovery w ramach puli płynności w oparciu o stablecoin jest cyfrowym odpowiednikiem systemu waluty złotej, czyli zapewnienia, że za daną walutą stoi wymierna wymienialna wartość. W przypadku walut fiducjarnych jest to często złoto i w takim przypadku emitent pieniądza, pod pewnymi warunkami, gwarantuje wymianę danej jednostki pieniądza za złoto o określonej wadze. W opisanym przypadku DinoCoin, gwarantem wartości byłby stablecoin w postaci ADA. Wnioskodawca na żadnym etapie mechanizmu puli płynności nie będzie pobierał żadnego wynagrodzenia z tego tytułu, w tym żadnej prowizji od uczestników puli płynności.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wyemitowanie kryptowaluty, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych wskazać należy, że zgodnie z powołanym już powyżej art. 12 ust. 1 ustawy o CIT

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Wskazać zatem należy, że za przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „Przychodem podatkowym są wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (tak: P.Małecki, M.Mazurkiewicz, Komentarz do art. 12 u.p.d.o.p., CIT. Komentarz, Lex, 2012).

Tym samym odnosząc się do ww. wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy mechanizm puli płynności jest jednym z klasycznych ekonomicznych procesów ujawnienia cen i na podstawie tego mechanizmu oceniany jest popyt na daną kryptowalutę, w tym wypadku DinoCoin. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że na żadnym etapie mechanizmu puli płynności nie będzie pobierał żadnego wynagrodzenia z tego tytułu, w tym żadnej prowizji od uczestników puli płynności. Tym samym Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał jakiejkolwiek korzyści ekonomicznej związanej z wprowadzeniem mechanizmu puli płynności.

W związku z powyższym, wyemitowanie kryptowaluty, a następnie określenie jej wartości poprzez mechanizm puli płynności, o którym mowa we wniosku nie będzie podlegało po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ponadto należy zaznaczyć, że biorąc pod uwagę stwierdzenie Wnioskodawcy, iż „Wnioskodawca nie będzie dysponował (…) danymi co do nabywców Tokenów.

Wnioskodawca będzie emitował token na adres anonimowego użytkownika więc tożsamość, siedziba działalności czy miejsce zamieszkania nabywcy nie będą znane Wnioskodawcy.

Nabywcą tokena może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana na VAT w Polsce lub UE”, przy wydaniu powyższej interpretacji, organ podatkowy odniósł się tylko do podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju (podmiotów polskich).

Nadmienić również należy, że w pozostałym zakresie, tj. dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków; dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co pisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).