Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-343/12-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-28
Teza: zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 19.03.2012 r. (data wpływu 21.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.03.2012 r. do Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności „W” Spółka Akcyjna jest m.in. świadczenie usług szkoleniowych (PKD 85.5 i PKD 85.59.8) nieobjętych systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.).

Spółka nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Spółka zamierza zawrzeć umowę z Jednostką Wojskową.

Umowa zakłada przeprowadzenie przez „W” S.A. na rzecz Jednostki Wojskowej kursu polegającego na przygotowaniu dowódców — administratorów terminali satelitarnych w zakresie praktycznej obsługi terminali satelitarnych, w tym również konfiguracji urządzeń wynośnych oraz zdobyciu wiedzy z zakresu technik satelitarnych wykorzystywanych w jednostkach wojskowych Wojsk, a koszty z nim związane w całości pokrywane są ze środków publicznych.

„ WS.A. stoją na stanowisku, iż ww. kurs należy kwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, do którego mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216, z późn, zm.), a w konsekwencji podlega on zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny Zarząd „W” S.A. prosi o opinię czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

„W” S.A. stoją na stanowisku, iż przedmiotowy kurs w opisanym stanie faktycznym należy kwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, do którego mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216, z późn. zm.), a w konsekwencji podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392).

Na uzasadnienie ww. tezy W S.A. wskazują, iż z uregulowań zawartych w ww. rozporządzeniu wynika, iż dla oceny tego czy usługi z zakresu szkoleń polegających na przygotowaniu dowódców — administratorów terminali satelitarnych w zakresie praktycznej obsługi terminali satelitarnych, w tym również konfiguracji urządzeń wynośnych oraz zdobyciu wiedzy z zakresu technik satelitarnych wykorzystywanych w jednostkach wojskowych Wojsk Lądowych RP, które będą świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 wymienionego wyżej rozporządzenia, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  czy są finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Należy wskazać, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L nr 288 str.1). Rozporządzenia Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza, to iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych — Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej — Dz. U. L nr 347, str. 1 ze zm.), obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do cel6w zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w 100% finansowane ze środków Unii Europejskiej, a więc środków publicznych — zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Zwolnieniu podlegają również szkolenia finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, co przewiduje § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów.

Przedstawione okoliczności sprawy w odniesieniu do obowiązujących przepisów wskazują, iż Wnioskodawca realizując ww. kurs polegający na przygotowaniu dowódców — administratorów terminali satelitarnych w zakresie praktycznej obsługi terminali satelitarnych, w tym również konfiguracji urządzeń wynośnych oraz zdobyciu wiedzy z zakresu technik satelitarnych wykorzystywanych w jednostkach wojskowych Wojsk Lądowych RP, świadczy usługi nauczania pozostające w bezpośrednim związku z zawodem żołnierza lub też nauczania mającego na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Przy czym prowadzona działalność nie jest objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy o oświacie a Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy o oświacie. Wobec tego nie znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ani w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie realizowany temat jest finansowany w 100% ze środków publicznych. Są to zdaniem Wnioskodawcy wystarczające przesłanki do zastosowania § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż świadczona przez niego usługa w całości podlega zwolnieniu z podatku określonemu w § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. nr 177, poz. 1054 z 2011 r.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a także zwolnień od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego, czy usługi szkoleniowe wykonywane przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  Czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  Czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz:

1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
3.  czy są finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wnioskodawca wskazał, iż nie jest jednostką objętą systemem oświaty. W związku z powyższym realizowany przez Wnioskodawcę kurs polegający na przygotowaniu dowódców — administratorów terminali satelitarnych w zakresie praktycznej obsługi terminali satelitarnych, w tym również konfiguracji urządzeń wynośnych oraz zdobyciu wiedzy z zakresu technik satelitarnych wykorzystywanych w jednostkach wojskowych Wojsk Lądowych, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Wnioskodawca nie spełnia bowiem podstawowych wymogów niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie.

W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy bądź § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a – c powyższego przepisu. Nie jest przy tym konieczne, spełnianie kryteriów obecnych we wszystkich trzech podpunktach jednocześnie. Wskazany przepis prawa podatkowego skonstruowany jest bowiem w oparciu o alternatywę wymienionych w nim elementów, świadczy o tym posłużenie się przez ustawodawcę spójnikiem „lub”.

Powołany art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Natomiast § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia umożliwia stosowanie zwolnienia z podatku VAT dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011 (Dz.U.UE.L. Nr 77 poz. 1) ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie to przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach ww. dyrektywy.

Rozporządzenie wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl art. 44 omawianego rozporządzenia, sługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca organizowany kurs polega na przygotowaniu dowódców — administratorów terminali satelitarnych w zakresie praktycznej obsługi terminali satelitarnych, w tym również konfiguracji urządzeń wynośnych oraz zdobyciu wiedzy z zakresu technik satelitarnych wykorzystywanych w jednostkach wojskowych Wojsk Lądowych RP. Pozostaje on zatem w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem żołnierza oraz ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Z opisu sprawy wynika jednak, iż kurs realizowany przez Wnioskodawcę nie jest prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a ponadto Zakład nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczonych usług. W związku z tym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z opisu sprawy wynika również, że organizowany kurs jest w całości finansowany ze środków publicznych.

Na podstawie przedstawionych w sprawie okoliczności należy zatem stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotowe usługi związane z kształceniem zawodowym, w postaci kursu, finansowane są całości ze środków publicznych zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do świadczonych przez niego usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ani w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, a przedmiotowy kurs w całości podlegać będzie zwolnieniu z podatku określonemu w § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze względu na powołanie niewłaściwej podstawy prawnej należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.