Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-169/13-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy w postaci aportu lub sprzedaży nieruchomości zabudowanych
Słowa kluczowe: aport; budowle; budynek; budynek-sprzedaż budynków; dostawa; grunty; grunty-grunt zabudowany; najem; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; proporcja; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy w postaci aportu lub sprzedaży nieruchomości zabudowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy w postaci aportu lub sprzedaży nieruchomości zabudowanych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.) o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, wykazanych szczegółowo poniżej:

1\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy F o pow. użytkowej 2.015,45 m2;

Położenie: Działka 33/3;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

2.Przedmiot aportu: Budynek biurowy A i B o pow. użytkowej 1.500,37 m2;

Położenie: Działka 33/1;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

3\. Przedmiot aportu: Budynek „N…” o pow. użytkowej 672,9 m2;

Położenie: Działka 33/1

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

4\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy D i E o pow. użytkowej 2.278,89 m2;

Położenie: Działka 33/2

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

5\. Przedmiot aportu: Budynek „P…” o pow. użytkowej 46 m2;

Położenie: Działka 33/3;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

6\. Przedmiot aportu: Budynek biurowy C o pow. użytkowej 137,45 m2;

Położenie: Działka 33/1, 33/2;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

7\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy „G…” o pow. użytkowej 2.626 m2;

Położenie: Działka 13/7;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

8 .Przedmiot aportu: Budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 6.221,5 m2;

Położenie: Działka 13/9;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Po wybudowaniu budynku w części, w której nie była ona wynajmowana, budynek ten był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

9\. Przedmiot aportu: Droga;

Położenie: Działka 13/8;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu; Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

10\. Przedmiot aportu: Parking;

Położenie: Działka 13/5;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę budynkiem magazynowym, który po jej nabyciu został wyburzony;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

11\. Przedmiot aportu: Brama wjazdowa, parking;

Położenie: Działka 13/1;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

Nieruchomości wykazane w pkt 1-7 to 7 budynków biurowo-magazynowych wraz z portiernią, parkingiem, drogami, bramą i ogrodzeniem stalowym posadowionych na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste, których właścicielem jest Skarb Państwa. Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r. (25 kwietnia 2000 r.) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków w formie aportu od Skarbu Państwa.

Budynek biurowo-magazynowy wykazany w poz. 8. został wybudowany przez Wnioskodawcę w roku 2002 po wyburzeniu poprzednich budynków otrzymanych aportem. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomości wykazane w pkt 9-11 Wnioskodawca nabył wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r. (25 kwietnia 2000 r.) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków w formie aportu od Skarbu Państwa.

Wszystkie działki związane z przedmiotem aportu są zabudowane.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości należy wskazać, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły ich wartości początkowej o min. 30%.

Opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich.

Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowopowstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA.

Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport.

W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

Rozważania Prawne

W ocenie Wnioskodawcy, wstępne rozważania nad przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, należy rozpocząć od analizy stanu prawnego wynikającego z ustawy o VAT, a dotyczącego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in.: odpłatna dostawa towarów – przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy i ich części (a więc również nieruchomości). Wniesienie towaru jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej stanowi jego odpłatną dostawę, następuje „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) pod tytułem odpłatnym.

Z kolei z treści przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika zaś, że ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 wynosi 23%.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT dostawa nieruchomości może podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, może podlegać obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania, bądź też podatnik może mieć prawo wyboru w przedmiotowej kwestii. Przepisy dotyczące zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy nieruchomości zawarte zostały w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 10a, art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Analizując poszczególne przesłanki zwolnienia dostawy nieruchomości z podatku VAT należy zauważyć, ze zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. A contrario, dostawa terenów niezabudowanych, które mają charakter budowlany, bądź też przeznaczone są pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy.

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, ze wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca w art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT przewidział również możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT niektórych nieruchomości, które nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przedmiotowe zwolnienie nie ma jednak charakteru fakultatywnego, a obligatoryjny. Innymi słowy, podatnik nie ma możliwości wyboru opodatkowania nieruchomości zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z przedmiotowym przepisem zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dodatkowo, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.; dalej: „rozporządzenie ministra finansów”), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Również istotnym, w ocenie Wnioskodawcy, jest zwrócenie uwagi na fakt, że zgodnie z treścią art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.; dalej „Prawo budowlane”) przez pojęcie budowla należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a takie części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Odnosząc powyższą analizę stanu prawnego, do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy zauważyć, że:

1.  w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami – nieruchomością, jak właściciel pod tytułem odpłatnym, tzn. w zamian za akcje obejmowane w SKA (w przypadku sprzedaży za określoną kwotę pieniężną);
2.  przedmiot aportu (sprzedaży) z uwagi na opisany w stanie faktycznym charakter nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym można stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja podlega regulacjom ustawy o VAT, a nadto nie znajduje do niej zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza stosowanie przedmiotowej ustawy do zbycia przedsiębiorstwa, bądź jego zorganizowanej części.

Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o VAT dla przedmiotu aportu (sprzedaży) zastosowanie będzie miała stawka podstawowa w wysokości określonej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, brak w opisanym stanie faktycznym wyjątków pozwalających na przyjęcie stawki podatku VAT równej 8%. Przedmiotem aportu są nieruchomości, które są zabudowane budynkami bądź budowlami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-3 oraz 7-8 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-3 oraz 7 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT?
3.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 8 zostanie opodatkowana 23% podatkiem VAT z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT?
4.  Czy dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 4-6 oraz 9-11 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust.1 pkt 10a Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Dostawa nieruchomości w części objętej najmem, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-3 oraz 7-8 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Odnośnie zastosowania w tym przypadku treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, można wskazać, że:

1.  nieruchomości w części stanowiły przedmiot najmu na rzecz innych przedsiębiorców, a zatem mieszczą się w dyspozycji art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, jako podlegające przed czynnością aportu (sprzedaży) pierwszemu zasiedleniu, z uwagi na oddanie ich do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Na tę część aportu Wnioskodawca nie ponosił ponadto nakładów (ulepszeń), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Co prawda w przedmiocie tego zwolnienia należy mieć na uwadze przepis art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem ze dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jednak wypada zaznaczyć, że odstąpienie od tego zwolnienia ma charakter fakultatywny, a co za tym idzie dopiero wspólny wniosek Wnioskodawcy i drugiej strony transakcji mógłby przyczynić się do rezygnacji z tego zwolnienia. Powyższe nie zmienia jednak faktu, że przedmiot aportu (sprzedaży) w części objętej najmem wcześniej niż dwa lata przed datą planowanej transakcji, podlega zwolnieniu z przedmiotowego przepisu.

Takie stanowisko jest tym bardziej zasadne, że utrwalone przez organy podatkowe, jak i sądy stanowisko wyraźnie wskazuje, że gdy w ramach jednej transakcji dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami, które są opodatkowane w różny sposób, to „wartość gruntu należy włączyć do podstawy opodatkowania poszczególnych budynków w takiej proporcji, w jakiej pozostają wobec siebie wartości poszczególnych budynków położonych na tym gruncie” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/GL 1757/07; podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 grudnia 2010 r. znak ITPP1/443-899/10/TS).

Ad. 2.

Dostawa nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 1-3 oraz 7 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Z uwagi na treść definicji pierwszego zasiedlenia, wynikającą z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami l-3 oraz 7, dokona się w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Niemniej jednak, należy zauważyć, że w związku ze sposobem nabycia przedmiotowych nieruchomości (przejęcie ich na własność od Skarbu Państwa), Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie wskazanej części nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o wartości wyższej niż 30% wartości początkowej objętych ulepszeniem obiektów.

A zatem, w związku z niespełnieniem warunków koniecznych do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 i jednoczesnym spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a, dostawa ww. nieruchomości objęta zostanie zwolnieniem z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Ad. 3.

Dostawa nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 8 zostanie opodatkowana 23% podatkiem VAT z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

W przypadku tej nieruchomości mamy do czynienia z dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia, zgodnie z definicją wynikającą z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Oznacza to, iż warunek konieczny do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 nie został spełniony. Jednocześnie nie został spełniony pierwszy warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Wnioskodawca poniósł w roku 2002 wydatki na budowę tej nieruchomości i przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

A zatem, w związku z niespełnieniem warunków koniecznych do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i jednoczesnym nie spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, dostawa ww. nieruchomości zostanie opodatkowana 23% podatkiem VAT z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad. 4.

Dostawa w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 4-6 oraz 9-11 będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust.1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Z uwagi na treść definicji pierwszego zasiedlenia, wynikającą z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, opisanych w stanie faktycznym pod pozycjami 4-6 oraz 9-11, dokona się w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, należy zauważyć, że w związku ze sposobem nabycia przedmiotowych nieruchomości (przejęcie ich na własność od Skarbu Państwa), Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie wskazanej części nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ich wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej objętych ulepszeniem obiektów.

A zatem, w związku z niespełnienieniem warunków koniecznych do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 i jednoczesnym spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a, dostawa ww. nieruchomości objęta zostanie zwolnieniem z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu majątkiem spółki. Następuje przeniesienie na spółkę praw do rozporządzania przedmiotem wkładu.

Ponadto, wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów (wniesieniem wkładu) a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem niezależnie od tego czy dostawa nieruchomości będzie miała postać aportu czy też sprzedaży w odniesieniu do podatku od towarów i usług będzie rodziła te same konsekwencje.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich.

Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowopowstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA.

Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport.

W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, wykazanych szczegółowo poniżej:

1.Przedmiot aportu: Budynek magazynowy F o pow. użytkowej 2.015,45 m2;

Położenie: Działka 33/3;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

2\. Przedmiot aportu: Budynek biurowy A i B o pow. użytkowej 1.500,37 m2;

Położenie: Działka 33/1;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

3\. Przedmiot aportu: Budynek „N…” o pow. użytkowej 672,9 m2;

Położenie: Działka 33/1

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

4.Przedmiot aportu: Budynek magazynowy D i E o pow. użytkowej 2.278,89 m2;

Położenie: Działka 33/2

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

5\. Przedmiot aportu: Budynek „P…” o pow. użytkowej 46 m2;

Położenie: Działka 33/3;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

6.Przedmiot aportu: Budynek biurowy C o pow. użytkowej 137,45 m2;

Położenie: Działka 33/1, 33/2;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

7\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy „G…” o pow. użytkowej 2.626 m2;

Położenie: Działka 13/7;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

8\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 6.221,5 m2;

Położenie: Działka 13/9;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Po wybudowaniu budynku w części, w której nie była ona wynajmowana, budynek ten był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

9\. Przedmiot aportu: Droga;

Położenie: Działka 13/8;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu; Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

10\. Przedmiot aportu: Parking;

Położenie: Działka 13/5;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę budynkiem magazynowym, który po jej nabyciu został wyburzony;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

11\. Przedmiot aportu: Brama wjazdowa, parking;

Położenie: Działka 13/1;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

Nieruchomości wykazane w pkt 1-7 to 7 budynków biurowo-magazynowych wraz z portiernią, parkingiem, drogami, bramą i ogrodzeniem stalowym posadowionych na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste, których właścicielem jest Skarb Państwa. Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r. (25 kwietnia 2000 r.) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków w formie aportu od Skarbu Państwa. Budynek biurowo-magazynowy wykazany w poz. 8. został wybudowany przez Wnioskodawcę w roku 2002 po wyburzeniu poprzednich budynków otrzymanych aportem. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomości wykazane w pkt 9-11 Wnioskodawca nabył wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r. (25 kwietnia 2000 r.) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków w formie aportu od Skarbu Państwa.

Wszystkie działki związane z przedmiotem aportu są zabudowane.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości Wnioskodawca wskazał, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły ich wartości początkowej o min. 30%.

W stosunku do tak przedstawionego opisu sprawy, wskazać należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Na podstawie § 7 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), obniżoną do wysokości 8 % stawkę podatku stosuje się również do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 8 %.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z kolei, z brzmienia art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednak oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

I tak, w myśl art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub najemcy (dzierżawcy).

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślić należy, iż ustawodawca w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy wyraźnie rozróżnił jego zastosowanie do budynków, budowli lub ich części. Zatem intencją ustawodawcy było celowe rozróżnienie zastosowania zwolnienia do całych budynków, budowli lub ich części, wprowadzając możliwość objęcia zwolnieniem jedynie części nieruchomości (budynków, budowli). Oddanie zatem części budynku w wykonaniu czynności opodatkowanych nie stanowi o tym, że cały budynek został zasiedlony, lub odwrotnie, że skoro cała nieruchomość nie jest przedmiotem czynności opodatkowanych tylko jej część a dostawa dotyczy całości to całość budynku będzie rozpatrywana jako nie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

W przypadku, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że aport (sprzedaż) nieruchomości wskazanych pod pozycjami 1-3 oraz 7-8 w części będącej przedmiotem najmu, nie będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia, a ponadto od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata (wszystkie obiekty posadowione na ww. nieruchomościach były wynajmowane przed 30 listopada 2010 r.).

W związku z powyższym ww. aport bądź sprzedaż nieruchomości wskazanych pod pozycjami 1-3 oraz 7-8 w części będącej przedmiotem najmu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym w zakresie pytania nr 1 stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania nr 2 należy stwierdzić, że planowany aport (sprzedaż) w części nieruchomości niebędących przedmiotem najmu będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia (te części nieruchomości nie zostały bowiem oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu) co uniemożliwia Wnioskodawcy skorzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednak nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło wskutek czynności niepodlegających opodatkowaniu i w konsekwencji w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto jak wskazał Zainteresowany, nie dokonywał on ulepszeń obiektów posadowionych na wskazanych nieruchomościach, które zwiększyłyby ich wartość początkową co najmniej o 30%.

Zatem aport (sprzedaż) nieruchomości wskazanych pod pozycjami 1-3 oraz 7 w części niebedącej przedmiotem najmu, będzie objęty zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z tym w zakresie pytania nr 2 stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odpowiadając na pytanie nr 3 należy wskazać za Wnioskodawcą, że budynek biurowo -magazynowy posadowiony na przedmiotowej nieruchomości został wybudowany przez Wnioskodawcę w roku 2002 po wyburzeniu poprzednich budynków otrzymanych aportem. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo należy zaznaczyć, że nin. pytanie Zainteresowanego dotyczy części, która nie była przedmiotem najmu. Zatem aport (sprzedaż) przedmiotowej nieruchomości w tej części będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia, co wyklucza zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dodatkowo nie zostały spełnione warunki umożliwiające zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż jak już wyżej wskazano, w stosunku do powyższego obiektu przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc powyższe pod uwagę, aport (sprzedaż) nieruchomości opisanej pod poz. nr 8 w części niebędącej przedmiotem najmu podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanego w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do pytania nr 4 należy stwierdzić, że aport (sprzedaż) nieruchomości wskazanych pod poz. nr 4-6 oraz pod poz. 9-11 dokonywany będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż zarówno czynność nabycia przez Wnioskodawcę aportem wskazanych nieruchomości (przejęcia od Skarbu Państwa) nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, jak również przed planowaną dostawą nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia – oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z tym Wnioskodawca nie może w stosunku do tych nieruchomości skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednak nabycie przedmiotowych nieruchomości było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu i w konsekwencji w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto jak wskazał Zainteresowany, nie dokonywał on ulepszeń obiektów posadowionych na wskazanych nieruchomościach, które zwiększyłyby ich wartość początkową co najmniej o 30%.

W konsekwencji aport bądź sprzedaż nieruchomości opisanych pod poz. 4-6 oraz 9-11 korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym w zakresie pytania nr 4 stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług odnośnie podstawy opodatkowania zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 5 czerwca 2013 r. Nr ILPP2/443-169/13-5/AD.

Dodatkowo, tut. Organ informuje, że w zakresie wniosku Spółki dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.