Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-817/12/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-13
Teza: stwierdzenia czy wyodrębnienie Spółek z o.o. B., J., J. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2012r. (data wpływu 2 sierpnia 2012r.), uzupełnionym pismem które wpłynęło do tut. Biura 6 listopada 2012r.) oraz pismem z dnia 9 listopada 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy wyodrębnienie Spółek z o.o. B., J., J. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z dnia 30 lipca 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy wyodrębnienie Spółek z o.o. B., J., J. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem które wpłynęło do tut. Biura 6 listopada 2012r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 24 października 2012r. znak: IBPP1/443-817/12/MS, PBPBI/2/423-971/12/SD oraz pismem z dnia 9 listopada 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca stosownie do art. 4 ustawy o podmiotach leczniczych jest od 1 lipca 2011r. podmiotem leczniczym oraz świadczeniodawcą na podstawie ustawy o świadczeniach opieki medycznej, a swoją działalność stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o działalności leczniczej wykonuje poprzez przedsiębiorstwa. Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o podmiotach leczniczych przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego to jednostka lokalna, a podmiot leczniczy w regulaminie organizacyjnym, o którym mowa w art. 24 tej ustawy określa jako jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo mającą własnego kierownika, który zarządza personelem poszczególnych jednostek przedsiębiorstwa i jest pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy z prawem zatrudniania pracowników. Regulamin określa, że każde przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem w znaczeniu podmiotowym i funkcjonalnym prowadzącym własne księgi rachunkowe w oparciu o ustawę o rachunkowości. Przedsiębiorstwa te do 30 czerwca 2011r. to Niepubliczne Zakłady Opieki Zdrowotnej W., J., B., J., to świadczeniodawcy, zgodnie z art. 22 Kodeksu spółek handlowych i z nadawanym statutem przedsiębiorstwa w znaczeniu podmiotowym i funkcjonalnym to zespół określonych składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie i finansowo wraz ze zobowiązaniami, służący do realizacji określonych zadań gospodarczych, kontraktujące opiekę medyczną, posiadające własne kierownictwo, własną strukturę organizacyjną, posiadające własne regulaminy wewnętrzne. Niepubliczne zakłady Opieki Zdrowotnej W., J., B., J. na mocy art. 205 ustawy o podmiotach leczniczych stały się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych. NZOZ Wojnicz to przedsiębiorstwo realizujące opiekę szpitalną i ambulatoryjną, a pozostałe tylko opiekę ambulatoryjną.

W przekonaniu Wnioskodawcy przedsiębiorstwo w rozumieniu nadanego regulaminu wewnętrznego odpowiada zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa w art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Wspólnicy podejmują uchwałę o wyodrębnieniu nowych spółek z o.o. przenosząc do Spółki W. szpital i ambulatorium ze Spółki Wnioskodawcy, które wchodziły w skład NZOZ N. W., a do Spółek J., J. przedsiębiorstwa ambulatorium, a tym samym wyodrębniają przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K.c. przy czym w nowej spółce udział procentowy udziałowców w kapitale spółki nowo powstałej będzie taki sam jak w spółce matce i będą to te same osoby. W planie podziału przewiduje się przenieść do wyodrębnianych Spółek z o. o. po części aktywów, a więc środki trwałe, zapasy materiałów, należności wymagane po dniu wyodrębnienia i pieniądze w kasie, w części pasywów zostanie przekazany spółce wyodrębnianej kapitał spółki oraz zobowiązania na dzień wyodrębnienia. W spółce matce „B.” również pozostaje część aktywów a więc środki trwałe, zapasy materiałów, należności wymagane po dniu wyodrębnienia i pieniądze w kasie i część pasywów w postaci kapitału spółki oraz zobowiązania na dzień wyodrębnienia. Ta sytuacja powoduje, że tak spółki córki jak i spółka matka posiadają zdolność do prowadzenia działalności stanowiąc niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania. Wydzielenie ma ten cel by na bazie wyodrębnionego majątku nabywca tak spółka matka jak i spółka córka mogły kontynuować dotychczasową działalność zbywcy a jednocześnie być odrębnymi świadczeniodawcami co miało miejsce przed 1 lipca 2011r.

Wnioskodawca tj. PPHU B. Spółka z o. o., ul. zzz NIP xxx jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca będzie w przyszłości podmiotem leczniczym.

NZOZ przed 30 czerwca 2011r. są zakładami w rozumieniu art. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej. Ustawodawca w art. 205 ustawy o działalności leczniczej wchodzącej w życie z dnia 1 lipca 2011r. stwierdza, że z dniem wejścia w życie niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami PPHU B. Spółka z o. o. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55(1) K.c, w którym podmiot leczniczy wykonuje działalność leczniczą, a zgodnie z art. 210 tej ustawy pracownicy zatrudnieni w zakładach opieki zdrowotnej stają się pracownikami odpowiedzialnych podmiotów leczniczych.

W art. 4.1 ustawy o działalności leczniczej podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Udział procentowy dotychczasowych udziałowców PPHU B. będzie taki sam w każdej z wyodrębnionych spółek.

Ze spółki pytającej PPHU B. P. z o. o., która jest spółką matką nastąpi opisane wyodrębnienie, przy czym plan podziału będzie określał jakie aktywa i pasywa zostaną przeniesione do wyodrębnionych spółek, a „reszta aktywów i pasywów” pozostanie w spółce matce, tak by każda ze spółek była przedsiębiorstwem w rozumienia art. 55(1) K .c. W wyniku wyodrębnienia każda z nowo powstałych spółek będzie podmiotem leczniczym.

Szpital będzie środkiem trwałym „aktywem” tylko w jednej spółce która będzie prowadziła szpital i ambulatoriom funkcjonalnie powiązane. Pozostałe Spółki będą prowadziły tylko ambulatoria, które nie wymagają posiadania w swej strukturze szpitala.

Zakłada się, że wydzielenie jest terytorialne, a tym samym każda wyodrębniona Spółka z o. o. działa na innym województwie i ma kontrakt z Oddziałem NFZ działającym na tym województwie.

Każda ze spółek w tej sytuacji prowadzi odrębne księgi rachunkowe,

Przedmiotem wyodrębnienia nie będzie oznaczenie indywidualne, prawa z papierów wartościowych, koncesje, licencje zezwolenia, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, bowiem takie nie mają miejsca - nie występują Wyodrębnione Spółki w dacie wyodrębnienia będą zakładać własne księgi.

Podział nastąpi stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 KSH.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o podmiotach leczniczych, który prowadzi działalność leczniczą na terenie woj. x, y, z i a. Wyodrębnienie polega na tym, że Wnioskodawca po wydzieleniu spółek B., J., J., będzie podmiotem leczniczym w ramach którego organizacyjnie pozostaje W., działającym na terenie woj. m., a wydzielone będą spółki z o. o. B., J., J., które po wydzieleniu będą również podmiotami leczniczymi, z tym, że ograniczonym terytorialnie do jednego województwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie, które wpłynęło 6 listopada 2012r.) :

Czy stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 2 lub świadczenia usług w świetle art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług wyodrębnienie z istniejącej spółki z ograniczana odpowiedzialnością PPHU B. do nowo zawiązanych spółek z o. o. B., J. J.?

Jednocześnie jako przepis mający być przedmiotem interpretacji Wnioskodawca wskazał art. 6 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy: podział Spółki z o.o. PPHU B. przez wydzielenie nowo powstałych spółek z o.o. B., J., J. jest transakcją zbycia i jako taki podział ten nie podlega VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy - organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, posiada wewnętrzną samodzielność finansową, ale także która mogłaby samodzielnie jako niezależne przedsiębiorstwo realizować zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego (niezależnego) funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) oraz pozwolą na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podkreślić również należy, iż tak rozumiana zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Natomiast zgodnie z art. 529 § 2, 3, 4 ww. ustawy do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej.

Wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych dopłaty w gotówce nie przekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4, bądź 10% wartości nominalnej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki nowo zawiązanej. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki.

Każda ze spółek przejmujących lub spółek nowo zawiązanych może wydanie swoich udziałów albo akcji wspólnikom spółki dzielonej uzależnić od wniesienia dopłat w gotówce nieprzekraczających wartości, o której mowa w § 3.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast zgodnie z art. 93c § 1 i 2 osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 ze zm.), podmiotami leczniczymi są:

1.  przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593 oraz z 2011r. Nr 85, poz. 459 i Nr 106, poz. 622) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
3.  jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej,
4.  instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618),
5.  fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,
6.  kościoły, kościelne osoby prawne lub związki wyznaniowe

\-w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o działalności leczniczej użyte w ustawie określenia oznaczają: przedsiębiorstwo - przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w którym podmiot leczniczy wykonuje działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy rodzajami działalności leczniczej są:

1.  stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne:
    1.  szpitalne,
    2.  inne niż szpitalne;
2.  ambulatoryjne świadczenia zdrowotne.

Zgodnie z art. 22 ust. 1-3 ustawy o działalności leczniczej pomieszczenia i urządzenia podmiotu wykonującego działalność leczniczą odpowiadają wymaganiom odpowiednim do rodzaju wykonywanej działalności leczniczej oraz zakresu udzielanych świadczeń zdrowotnych.

Wymagania, o których mowa w ust. 1, dotyczą w szczególności warunków:

1.  ogólnoprzestrzennych;
2.  sanitarnych;
3.  instalacyjnych.

Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej, Naczelnej Rady Pielęgniarek i Położnych oraz Krajowej Rady Diagnostów Laboratoryjnych, określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe wymagania, jakim powinny odpowiadać pomieszczenia i urządzenia podmiotu wykonującego działalność leczniczą, kierując się potrzebą zapewnienia bezpieczeństwa zdrowotnego pacjentów, a także rodzajem wykonywanej działalności i zakresem udzielanych świadczeń zdrowotnych.

Artykuł 24 ust. 1 ww. ustawy określa zakres uregulowań, które powinny być zawarte regulaminie organizacyjnym podmiotu wykonującego działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 205 ustawy o podmiotach leczniczych z dniem wejścia w życie ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych.

Z opisanej we wniosku sprawy wynika, że Wnioskodawca stosownie do art. 4 ustawy o podmiotach leczniczych jest od 1 lipca 2011r. podmiotem leczniczym oraz świadczeniodawcą na podstawie ustawy o świadczeniach opieki medycznej, a swoją działalność stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o działalności leczniczej wykonuje poprzez przedsiębiorstwa. Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o podmiotach leczniczych przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego to jednostka lokalna, a podmiot leczniczy w regulaminie organizacyjnym, o którym mowa w art. 24 tej ustawy określa jako jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo mającą własnego kierownika, który zarządza personelem poszczególnych jednostek przedsiębiorstwa i jest pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy z prawem zatrudniania pracowników. Regulamin określa, że każde przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem w znaczeniu podmiotowym i funkcjonalnym prowadzącym własne księgi rachunkowe w oparciu o ustawę o rachunkowości. Przedsiębiorstwa te do 30 czerwca 2011r. to Niepubliczne Zakłady Opieki Zdrowotnej W., J., B., J. Przedmiotowe przedsiębiorstwa to świadczeniodawcy, które zgodnie z art. 22 Kodeksu spółek handlowych i z nadawanym statutem przedsiębiorstwa w znaczeniu podmiotowym i funkcjonalnym to zespół określonych składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie i finansowo wraz ze zobowiązaniami, służący do realizacji określonych zadań gospodarczych, kontraktujące opiekę medyczną, posiadające własne kierownictwo, własną strukturę organizacyjną, posiadające własne regulaminy wewnętrzne. Niepubliczne zakłady Opieki Zdrowotnej W., J., B., J. na mocy art. 205 ustawy o podmiotach leczniczych stały się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych. NZOZ W. to przedsiębiorstwo realizujące opiekę szpitalną i ambulatoryjną, a pozostałe tylko opiekę ambulatoryjną.

Wspólnicy Wnioskodawcy podejmują uchwałę o wyodrębnieniu nowych spółek z o.o. Podział nastąpi stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wyodrębnienie polegać będzie na tym, że Wnioskodawca po wydzieleniu spółek B., J., J., będzie podmiotem leczniczym w ramach którego organizacyjnie pozostaje W., działającym na terenie woj. y, a wydzielone będą spółki z o. o. B., J., J., które po wydzieleniu będą również podmiotami leczniczymi, z tym, że ograniczonym terytorialnie do jednego województwa. Tym samym wyodrębniają przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K.c. przy czym w nowej spółce udział procentowy udziałowców w kapitale spółki nowo powstałej będzie taki sam jak w spółce matce i będą to te same osoby. W planie podziału przewiduje się przenieść do wyodrębnianych spółek z o. o. części aktywów, a więc środki trwałe, zapasy materiałów, należności wymagane po dniu wyodrębnienia i pieniądze w kasie, w części pasywów zostanie przekazany spółce wyodrębnianej kapitał spółki oraz zobowiązania na dzień wyodrębnienia. W spółce matce również pozostaje część aktywów a więc środki trwałe, zapasy materiałów, należności wymagane po dniu wyodrębnienia i pieniądze w kasie i część pasywów w postaci kapitału spółki oraz zobowiązania na dzień wyodrębnienia. Ta sytuacja powoduje, że tak spółki córki jak i spółka matka posiadają zdolność do prowadzenia działalności stanowiąc niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania. Wydzielenie ma ten cel by na bazie wyodrębnionego majątku tak spółka matka jak i spółka córka mogły kontynuować dotychczasową działalność zbywcy a jednocześnie być odrębnymi świadczeniodawcami co miało miejsce przed 1 lipca 2011r.

Każda ze spółek w tej sytuacji prowadzi odrębne księgi rachunkowe.

Przedmiotem wyodrębnienia nie będzie oznaczenie indywidualne, prawa z papierów wartościowych, koncesje, licencje zezwolenia, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, bowiem takie nie mają miejsca - nie występują. Wyodrębnione Spółki w dacie wyodrębnienia będą zakładać własne księgi.

Mając powyższe na względzie, w oparciu o przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy w odniesieniu do spółek wydzielanych B., J., J. jak i spółki matki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (podmioty lecznicze Wnioskodawcy),
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (w zakresie opieki medycznej),
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (w zakresie opieki medycznej),

można uznać, że w odniesieniu do każdej ze spółek wydzielonych całość jej majątku wraz ze wszystkimi zobowiązaniami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego oraz powołanego przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że jeżeli wymienione we wniosku składniki przedsiębiorstwa (podmioty lecznicze) posiadają cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług to mieszczą się w pojęciu „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym jeżeli przedmiotem podziału przez wydzielenie i przeniesienie ze spółki Wnioskodawcy do spółek B., J., J. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych będą wydzielone w spółce Wnioskodawcy podmioty lecznicze, które stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, to będzie miał zastosowanie wyżej wskazany przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji tego podział przez wydzielenie podmiotów leczniczych B., J., J. do nowych spółek nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Przy czym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania wskazane przez Wnioskodawcę przepisy art. 7 ust. 2 oraz 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak już wskazano uprzednio, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z powyższego wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Mowa jest tu o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Definicja ta wskazuje, iż istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny aspekt transakcji, bowiem w przypadku tym nie musi nastąpić przeniesienie własności towarów w rozumieniu prawa cywilnego.

Spośród czynności „przeniesienia prawa rozporządzenia towarami jak właściciel” można wymienić takie czynności jak: sprzedaż, zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu, tj. nie tylko uprawnienia do korzystania z nabytych towarów, ale i obciążenia oraz wyzbycia się własności.

Powyższego przepisu art. 7 ust. 2 nie stosuje się, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa podatnika, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl natomiast art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wnosi podmioty lecznicze B., J., J. do spółek z o. o., a udział procentowy dotychczasowych udziałowców Wnioskodawcy będzie taki sam w każdej z wyodrębnionych spółek.

Jednocześnie przedmiotem czynności będą zorganizowane części przedsiębiorstwa. Jeśli zatem wniesienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa do spółek z o.o. wiąże się z objęciem udziałów to nie może być w przedmiotowej sprawie mowy o nieodpłatnej dostawie towarów czy nieodpłatnym świadczeniu usług. Planowana bowiem przez Wnioskodawcę czynność nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tym samym art. 7 ust. 2 czy 8 ust. 2 ustawy o VAT nie znajdują zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 - Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.