Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.239.2020.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-06
Teza: w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków.
Słowa kluczowe: franszyza; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata wstępna; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2020 r., który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem platformy ePUAP, uzupełnionym 14 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 26 sierpnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.239.2020.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest spółką świadczącą usługi z zakresu ochrony osób i mienia. W związku ze stałym rozwojem Wnioskodawca dostrzegł potrzebę ustandaryzowania charakteru świadczonych usług oraz podwyższenia ich jakości. W tym celu zamierza zawrzeć z „X” Spółka z o.o. (dalej jako Franczyzodawca) umowę franchisingu usługowego partnerskiego, na mocy której uzyska prawo do wykorzystywania znaku towarowego Franczyzodawcy jako potwierdzenia gwarancji najwyższych standardów świadczonych usług ochrony osób i mienia (Gwarancja Standardu). Dodatkowo na podstawie wspomnianej umowy Franczyzodawca zobowiąże się przez cały okres jej trwania, udzielać Wnioskodawcy stałej pomocy handlowej i operacyjnej oraz przeszkolić na swój koszt Wnioskodawcę i jego pracowników w zakresie opracowanej metody prowadzenia działalności gospodarczej opisanej w podręczniku operacyjnym, który będzie stanowił załącznik do umowy.

Stała pomoc Wnioskodawcy ze strony Franczyzobiorcy (winno być: Franczyzodawcy) będzie miała postać:

1.  regularnych konsultacji w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy pracowników Franczyzodawcy wspomagających Wnioskodawcę w korygowaniu i zapobieganiu odchyleniom od ustalonego wzorca prowadzenia działalności,
2.  systematycznego monitorowania wyników jakościowych osiąganych przez Wnioskodawcę w celu utrzymania założonych standardów,
3.  zapewnienia bezpośredniej komunikacji pomiędzy wyznaczonymi pracownikami Franczyzodawcy a Wnioskodawcą oraz pomiędzy Wnioskodawcą i innymi franczyzobiorcami w celu wymiany pomysłów i doświadczeń,
4.  dokonywania innowacji usługi, włączając w to badanie zdolności do wywoływania popytu,
5.  zapewniania Wnioskodawcy możliwości zakupu towarów i usług od Franczyzodawcy i jego dostawców,
6.  prowadzenia odpłatnego doradztwa i usług w zakresie zarządzania i rachunkowości,
7.  dostarczania Wnioskodawcy rozwiązań niezbędnych do wykonywania działalności będącej przedmiotem umowy.

Z tytułu zawartej umowy Wnioskodawca uiszczał będzie na rzecz Franczyzobiorcy dwa rodzaje opłat:

1.  jednorazową opłatę wstępną obejmującą opłatę za wykorzystywanie metody prowadzenia działalności gospodarczej, znaku towarowego i innych oznaczeń Franczyzodawcy; wartość opłaty wstępnej będzie niższa niż 10.000 PLN netto,
2.  stałą, miesięczną opłatę stanowiącą określony procent przychodów Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług ochrony osób i mienia. Zaznaczyć należy, iż stała opłata miesięczna przysługiwać będzie Franczyzobiorcy bez względu na fakt, czy po zawarciu umowy franchisingu usługowego partnerskiego obroty Wnioskodawcy wzrosną, czy też nie. Zarówno Wnioskodawca jak i Franczyzodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym opłata wstępna stanowić będzie wydatek na nabycie licencji stanowiącej dla Wnioskodawcy wartość niematerialną i prawną, który ze względu na wartość początkową poniżej 10.000 PLN, stanowić będzie jednorazowy koszt uzyskania przychodu w miesiącu oddania do używania?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym stałe opłaty miesięczne nie będą zaliczane do wartości początkowej licencji wspomnianej w pytaniu nr 1?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym stałe opłaty miesięczne stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów niezależnie od ich spadku lub wzrostu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Opłata wstępna stanowić będzie wydatek na nabycie licencji stanowiącej dla Wnioskodawcy wartość niematerialną i prawną a ze względu na wartość początkową, poniżej 10.000 PLN, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu w miesiącu oddania do używania.
2.  Stałe opłaty miesięczne nie będą zaliczane do wartości początkowej, o której mowa w pytaniu 1.
3.  Stałe opłaty miesięczne stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

(…)

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje,

6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane dalej wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle powyższego, celem zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie wyżej wskazanych kategorii do wartości niematerialnych i prawnych niezbędne jest ich nabycie dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przy założeniu, iż przewidywany okres ich używania przekroczy jeden rok. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji kategorii uważanych za wartości niematerialne i prawne, w szczególności licencji, jednakże w doktrynie przyjmuje się, iż „przez licencję należy rozumieć zezwolenie na korzystanie z opatentowanego wynalazku, zarejestrowanego wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego albo dzieła będącego przedmiotem prawa autorskiego” (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, red. dr Janusz Marciniuk, C.H. Beck, 2011). Z reguły, pojęcie umowy licencyjnej związane jest z obrotem dobrami niematerialnymi oraz związanymi z nimi prawami majątkowymi, jakie uregulowane są na gruncie polskiego prawa w następujących aktach prawnych: - ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.) oraz - ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 286 z późn. zm.),. Zgodnie z ustawą o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest utwór. Nabywca praw majątkowych do utworu może przenieść je na inne osoby, w drodze umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowy o korzystanie z utworu, zwanych dalej „licencją”. Zgodnie zaś z prawem własności przemysłowej, przez projekty wynalazcze rozumie się wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz projekty racjonalizatorskie. Zasadniczo twórcy projektu wynalazczego przysługuje prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji. Możliwe jest udzielenie prawa do korzystania z wynalazku w drodze umowy licencyjnej. Przy czym, przepisy o umowie licencyjnej określone na gruncie prawa własności przemysłowej mogą być również stosowane do umowy o korzystanie z wynalazku niezgłoszonego, a stanowiącego tajemnicę przedsiębiorcy. W świetle powyższego, zgodnie zarówno z przepisami prawa autorskiego jak i prawa własności przemysłowej, możliwe jest udzielenie licencji na wykorzystanie dóbr niematerialnych (m.in. na znak towarowy, czy też know-how). Umowa franczyzy należy do tzw. umów nienazwanych, które nie są uregulowane w poszczególnych aktach prawnych, jednakże ich zawieranie możliwe jest w związku z zasadą swobody umów wynikającą z Kodeksu cywilnego. Charakter umowy franczyzy wskazuje na istnienie wzajemnego i odpłatnego stosunku między franczyzodawcą a franczyzobiorcą. Zasadniczo, przez umowę franczyzy rozumie się umowę, na mocy której jedna ze stron będąca organizatorem sieci udziela franczyzobiorcy pozwolenia na stosowanie określonej metody działalności gospodarczej, obejmującej między innymi prawo do wykorzystywania wynalazku lub też know-how, prawo do posługiwania się znakiem towarowym oraz innymi oznaczeniami identyfikującymi franczyzodawcy, jak i udzielenie pomocy przez franczyzodawcę w stosowaniu przedmiotowej metody, zaś franczyzobiorca zobowiązany jest do prowadzenia we własnym imieniu i na własny rachunek określonej działalności gospodarczej, z zachowaniem ściśle określonych zasad wyznaczonych przez franczyzodawcę. Należy wskazać, iż umowa franczyzy ma podobny charakter do umowy licencji, jednakże jej zakres jest znacznie szerszy, gdyż oprócz towarów i technologii obejmuje również ściśle określone sposoby ich wykorzystywania, które zasadniczo stanowią tajemnicę franczyzodawcy. Metoda działalności gospodarczej zawiera w sobie dobra niematerialne, które zostały wytworzone przez franczyzodawcę lub do których franczyzodawcy przysługuje prawo, a którym zgodnie z prawem przysługuje ochrona (np. w odniesieniu do znaku towarowego, wynalazków, czy też know-how). Należy wskazać, iż umowa franczyzy nie przenosi własności do znaku towarowego, czy też know-how na franczyzobiorcę, udziela ona tylko pozwolenia na odpłatne korzystanie z przedmiotowych dóbr niematerialnych na zasadzie licencji. Zrównanie umowy franczyzowej z umową licencyjną jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe. Wymienić tu należy w szczególności indywidualną interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 28 listopada 2012 r., w sprawie o sygnaturze ILPB4/423-281/12-2/ŁM. W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca otrzymuje od Franczyzodawcy prawo do korzystania z jego znaku towarowego a także praw autorskich i praw własności przemysłowej rozwiązań i standardów opisanych w podręczniku operacyjnym. Dlatego też, ponoszone z tego tytułu przez Wnioskodawcę opłaty będą miały charakter wydatków ponoszonych na nabycie licencji. Zaznaczyć jednak należy, iż inne skutki prawne wywoła uiszczenie opłaty wstępnej, a inne stałych miesięcznych opłat. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, w przypadku praw majątkowych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw. Jeżeli jednak wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia. Uwzględniając ten przepis, w niniejszym zdarzeniu przyszłym, wartość początkowa przedmiotowej licencji powinna zostać ustalona jedynie w oparciu o wysokość opłaty wstępnej, bez uwzględnienia periodycznych opłat licencyjnych (stałych opłat miesięcznych), których wysokość uzależniona będzie od wysokości przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę, nie mniej jednak ich naliczenie będzie następowało niezależnie od ich spadku lub wzrostu. Uwzględniając powyższe, w zakresie pytania 1 i 2, przy ustalaniu wartości początkowej nabytej licencji (franczyzy) uwzględniona będzie jedynie kwota opłaty wstępnej, bez doliczania stałych opłat miesięcznych. Biorąc pod uwagę kwotę jaką Wnioskodawca zapłaci tytułem opłaty wstępnej (poniżej 10.000 PLN) wydatek ten stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w miesiącu oddania do używania.

Ad. 3.

Jak ustalono w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, stała opłata miesięczna nie będzie uwzględniana przy ustalaniu wartości początkowej licencji jaką Wnioskodawca zamierza nabyć w przyszłości (w ramach umowy franczyzowej). Jednakże opłaty te stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach dotyczących kwalifikacji wydatków jako kosztów uzyskania przychodu wynika, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów podatkowych, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek powinien być poniesiony przez podatnika;
*   charakter wydatku powinien być definitywny;
*   wydatek powinien zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
*   wydatek powinien zostać właściwie udokumentowany;
*   wydatek nie może być wprost wyłączony z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Uwzględniając treść przywołanego przepisu, aby możliwe było zakwalifikowanie wydatków z tytułu stałej miesięcznej opłaty jaka będzie wynikać z zawartej w przyszłości umowy franczyzy do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, konieczne jest przede wszystkim istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami z tytułu tych opłat a potencjalnymi bądź już zrealizowanymi przychodami ze sprzedaży towarów bądź usług. W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega jednak wątpliwości, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, opłaty miesięczne będą ściśle związane z przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę jako franczyzobiorcę. W zamian bowiem za te stałe opłaty miesięczne Wnioskodawca otrzyma od Franczyzodawcy zestaw usług, które przynajmniej potencjalnie przełożą się na wzrost przychodów Wnioskodawcy. Sama już możliwość korzystania przez Wnioskodawcę ze znaku towarowego Franczyzodawcy jest sama w sobie wartością jaka będzie miała wymierny wpływ na postrzeganie Wnioskodawcy przez potencjalnych klientów a tym samym i na wzrost przychodów. Z tego też powodu stałe miesięczne opłaty jakie będą uiszczane przez Wnioskodawcę stanowić będą dla niego koszty uzyskania przychodu. Na zakończenie, w odniesieniu do wszystkich 3 pytań wskazać należy, że nie będzie miał zastosowania przepis art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten, zgodnie z jego brzmieniem, zastosowanie ma do kosztów ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca jak i przyszły Franczyzodawca nie są podmiotami powiązanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.