Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-563/15/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-14
Teza: Zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dochód; grunty; lokal; majątek-majątek odrębny; wspólność-wspólność ustawowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 29 października 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali sprzedaży przysługującego im w ustawowej wspólności majątkowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego za kwotę 105.000 zł. Spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu małżonkowie nabyli w dniu 29 grudnia 2006 r. w czasie trwania małżeństwa, a wniesienie wkładu budowlanego nastąpiło ze środków pochodzących z ich majątku wspólnego.

W obowiązującym terminie małżonkowie złożyli oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przychód przeznaczą w ciągu 2 lat na budowę własnego budynku mieszkalnego. Warunek ten spełnili. Przychód uzyskany ze sprzedaży prawa do lokalu w całości przeznaczyli w ciągu 2 lat na budowę budynku mieszkalnego.

Budynek mieszkalny wybudowany został na działce budowlanej nabytej przez męża Wnioskodawczyni w drodze darowizny od matki w dniu 23 września 2009 r. Pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wydane zostało na nazwisko męża Wnioskodawczyni decyzją prezydenta w dniu 13 sierpnia 2010 r. Wydatki na budowę budynku mieszkalnego udokumentowane zostały fakturami wystawionymi na nazwisko Jej męża. W trakcie trwania małżeństwa małżonkowie nie zawierali umowy o rozdzielności majątkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany w dniu 29 października 2010 r. przychód ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części przypadającej na Wnioskodawczynię tj. w kwocie 52.500 zł jest zwolniony z 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) tiret czwarty ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji gdy został wydatkowany na budowę budynku mieszkalnego wybudowanego na działce nabytej przez Jej męża w drodze darowizny oraz w sytuacji gdy pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego i wydatki na jego budowę udokumentowane zostały fakturami wystawionymi również na nazwisko męża?

Wnioskodawczyni uważa, że przypadający na Nią przychód ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w kwocie 52.500 zł uzyskany w dniu 29 października 2010 r. i przeznaczony w ciągu 2 lat na budowę budynku mieszkalnego na działce należącej do Jej męża jest zwolniony z 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarty ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Udokumentowanie wydatków fakturami wystawionymi na nazwisko Jej męża oraz fakt że pozwolenie na budowę budynku również wystawione jest na nazwisko męża nie powoduje utraty zwolnienia z podatku dochodowego, ponieważ przychody uzyskane ze sprzedaży prawa do lokalu pochodziły z ich majątku wspólnego. Wnioskodawczyni wskazuje, że Jej stanowisko potwierdzają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 963/08 oraz z dnia 20 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2004/11 jak też wydana w jego wyniku przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretacja podatkowa z dnia 23 maja 2014 r. sygnatura ITPB2/415-720/10/14-S/MU. Orzeczenia te wydane zostały w takim samym stanie faktycznym jak Wnioskodawczyni oraz dotyczyły tych samych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r.

W interpretacji z dnia 23 maja 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych wspólnie podejmują inwestycje określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na gruncie, bądź w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, które są finansowane z dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia wspólnej rzeczy lub prawa, wymienionych w art. 10 ust.1 pkt 8 ww. ustawy, to wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany z tej sprzedaży przez każdego z małżonków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym nabycie opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2006 r. do ustalenia skutków podatkowych jego sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy, podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:
    1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
    2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części
        1.  \- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
3.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 29 października 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali sprzedaży przysługującego im w ustawowej wspólności majątkowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego za kwotę 105.000 zł. Spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu małżonkowie nabyli w dniu 29 grudnia 2006 r. w czasie trwania małżeństwa, a wniesienie wkładu budowlanego nastąpiło ze środków pochodzących z ich majątku wspólnego.

W obowiązującym terminie małżonkowie złożyli oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przychód przeznaczą w ciągu 2 lat na budowę własnego budynku mieszkalnego. Warunek ten spełnili. Przychód uzyskany ze sprzedaży prawa do lokalu w całości przeznaczyli w ciągu 2 lat na budowę budynku mieszkalnego.

Budynek mieszkalny wybudowany został na działce budowlanej nabytej przez męża Wnioskodawczyni w drodze darowizny od matki w dniu 23 września 2009 r. Pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wydane zostało na nazwisko męża Wnioskodawczyni decyzją prezydenta w dniu 13 sierpnia 2010 r. Wydatki na budowę budynku mieszkalnego udokumentowane zostały fakturami wystawionymi na nazwisko Jej męża. W trakcie trwania małżeństwa małżonkowie nie zawierali umowy o rozdzielności majątkowej.

Mając zatem na względzie przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, że z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 583) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 i 2 ww. ustawy). Tym samym nabyta przez małżonka w drodze darowizny nieruchomość gruntowa stanowi jego majątek odrębny.

Natomiast zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Na podstawie art. 48 ww. ustawy z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 47 § 1 ww. ustawy część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ww. ustawy). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisów stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z gruntem stanowi jego część składową, co oznacza, że właścicielem wzniesionego budynku jest zawsze właściciel gruntu, na którym budynek został wybudowany.

Jak wskazano powyżej okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy, jest jego wydatkowanie na budowę własnego budynku mieszkalnego, tj. stanowiącego własność lub współwłasność podatnika. Warunek ten nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w zw. z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dachowym od osób fizycznych i oznacza, że podatnik powinien być właścicielem działki, na której budynek jest posadowiony.

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że Wnioskodawczyni inwestując w budowę domu na działce należącej wyłącznie do Jej małżonka poniosła nakłady na budowę budynku nie będącego Jej własnością. Wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego na budowę budynku mieszkalnego na cudzym gruncie nie daje podstaw prawnych do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 2006 r. – wydatkowany na budowę budynku mieszkalnego na działce, do której Wnioskodawczyni nie przysługiwało i nie przysługuje prawo własności ani współwłasności – nie został przeznaczony na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego podlega on opodatkowaniu 10 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i interpretacji indywidualnej, organ podatkowy podkreśla, iż jakkolwiek orzeczenia te kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.