Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-305/09/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-07-10
Teza: Miejsce świadczenia usług edukacyjnych w przypadku gdy część z niej świadczona jest w jednym państwie Unii Europejskiej, a część w drugim.
Słowa kluczowe: usługi-usługi edukacyjne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2009 r. (data wpływu 14 kwietnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie miejsca świadczenia usług edukacyjnych **\- jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie miejsca świadczenia usług edukacyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Uczelnia) podjął starania o utworzenie Zamiejscowego Ośrodka Dydaktycznego dla Polaków chcących studiować w tej uczelni, a zamieszkujących na terenie Austrii. W tym celu wystąpiono do władz austriackich i polskich o wyrażenie zgody na utworzenie ośrodka mającego na celu kształcenie chętnych osób. Po otrzymaniu zgody zarówno władz austriackich jak i polskich podjęto starania o utworzenie ośrodka.

Zamiarem Wnioskodawcy jest prowadzenie Zamiejscowego Ośrodka Dydaktycznego w Wiedniu, którego działalność ograniczona zostaje jedynie do wynajęcia sali wykładowej, gdzie prowadzone są zajęcia przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę (obywateli polskich). Zajęcia te prowadzone są w wymiarze 66% wymogów dla danego rodzaju studiów, pozostała część zajęć odbywa się w K.

Sprawy administracyjne związane z przyjęciem i tokiem studiów załatwiane są w siedzibie Wnioskodawcy. Po ukończeniu studiów absolwenci otrzymają dyplom Uczelni w K.

Studia są prowadzone w ramach Wydziału Zarządzania Uczelni w K., którego integralną częścią składową jest Zamiejscowy Ośrodek Dydaktyczny w Wiedniu. Oznacza to, że zgodnie z ustawą o szkolnictwie wyższym w przeciwieństwie do filii ośrodek ten nie stanowi oddzielnego podmiotu gospodarczego. Wpłaty studentów dokonywane są na konto Uczelni w K., tu również mają miejsce wszelkie rozliczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prowadzenie Zamiejscowego Ośrodka dydaktycznego w Austrii (Wiedeń), gdzie studenci częściowo uczestniczą w zajęciach dydaktycznych (66% zajęć), kiedy pozostałe świadczenia na rzecz studentów takie jak:

*   zajęcia dydaktyczne (w 34%)
*   przyjmowanie wniosków o przyjęcie na studia i zawieranie umów edukacyjnych
*   dokonywanie wpłat za studia
*   wydawanie dokumentów potwierdzających podjęcie studiów w Uczelni oraz dyplomów odbywają się w K., należy uznać, iż w świetle art. 27 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usługi edukacyjnej są K., czy miejscem świadczenia jest Wiedeń i zgłoszenia o podjęciu usług edukacyjnych należy dokonać w austriackich organach skarbowych oraz tam dokonywać wszelkich rozliczeń podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejscem, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 - 6 i art. 28 (ust. 1). Przepisy dotyczące miejsca świadczenia zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług, są oparte na art. 9 VI Dyrektywy, który jest zbiorem norm o charakterze kolizyjnym uzależniającym miejsce świadczenia usług od charakteru usługi. Zarówno art. 9 VI Dyrektywy jak i art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług mają na celu stworzenie mechanizmu, który z jednej strony pozwoli uniknąć podwójnego opodatkowania, z drugiej strony zaś przeciwdziała uniknięciu sytuacji, gdy dana czynność w ogóle nie zostanie opodatkowana.

W tym miejscu należy przypomnieć treść art. 9 VI Dyrektywy, zgodnie z którym: Za miejsce, w którym usługa jest świadczona, uważa się miejsce, gdzie dostawca założył swoje przedsiębiorstwo lub ma stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczone są usługi, w przypadku braku takiego miejsca lub przedsiębiorstwa, jego miejsce stałego pobytu lub miejsce, w którym zazwyczaj przebywa (ust.1). Jednakże: za miejsce świadczenia usług odnoszących się do prac, których przedmiotem są ruchomości, jest miejsce, gdzie usługi te faktycznie są wykonywane (ust. 2 lit. c tiret 4).

Z porównania treści tych przepisów można wywieść, że regulują one miejsce opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego świadczenia usług. Przy czym z punktu widzenia tych przepisów istotne jest: gdzie spełnia się efekt usługi, kto wykonuje usługę, dokąd płatność jest przekazywana i kto jest odbiorcą usługi. Ogólną zasadą jaka wynika z tych przepisów jest uznanie za miejsce świadczenia usług miejsca, w którym świadczący usługę ma siedzibę. Wyjątki od tej zasady przewidziane są w przypadku świadczenia usług na majątku ruchomym, gdzie miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi te są faktycznie świadczone.

W niniejszej sprawie jak podano wyżej zarówno umowa o świadczenie usług edukacyjnych jak wszelkie związane z tą umową czynności administracyjno - edukacyjne za wyjątkiem części zajęć dydaktycznych, są prowadzone w K., stąd, zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatkowych miejscem świadczenia usług są K..

Wydanie wiążącej interpretacji pozwoli nam uniknąć błędnych decyzji podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na postawie art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 8 cyt. wyżej ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zatem dla określenia miejsca opodatkowania transakcji należy, w świetle wymienionej ustawy o podatku VAT, ustalić miejsce świadczenia usług.

Stosownie do ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W świetle tego przepisu za miejsce świadczenia usług uznaje się miejsce, w którym wykonawca usługi posiada swoją siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego wykonywana jest usługa albo, w przypadku braku siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Podstawowym kryterium opodatkowania usługi w danym państwie jest zatem fakt posiadania siedziby w tym państwie (bądź adresu w przypadku osób fizycznych) lub też stałego miejsca prowadzenia działalności na jego terytorium (lub miejsca zwyczajowego zamieszkania).

Powyższa reguła ma charakter generalny, co oznacza, że ilekroć nie będzie możliwe ustalenie miejsca świadczenia usługi na podstawie regulacji kolejnych, należy się odwołać właśnie do niej i ustalić miejsca świadczenia usługi na podstawie miejsca siedziby (stałego miejsca prowadzenia działalności) usługodawcy. Konstrukcja tego przepisu oparta jest na zasadzie opodatkowania usług w kraju siedziby usługodawcy, jeśli usługi te nie są objęte specyficznymi regulacjami pozostałych artykułów w ww. ustawie.

Znacząca grupa usług objęta jest regulacjami szczególnymi i nie podlega regule generalnej. Dlatego też w celu ustalenia miejsca świadczenia danej usługi należy w pierwszej kolejności sprawdzić, czy usługi te są objęte regulacjami szczególnymi i dopiero w przypadku negatywnej odpowiedzi na tak postawione pytanie stwierdzić, że zastosowanie będzie miała reguła ogólna, czyli usługa będzie opodatkowana w kraju siedziby usługodawcy.

Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter – np. przy świadczeniu usług w dziedzinie edukacji.

W przypadku określonych usług ustawa przewiduje zasadę, że są one świadczone w miejscu ich faktycznego wykonania.

Zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a) ww. ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki rozrywki oraz usług podobnych do tych usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług miejscem świadczenia usług jest to miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Z przedstawionego w wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Uczelnia) zamierza utworzyć w Wiedniu Zamiejscowy Ośrodek Dydaktyczny mający na celu kształcenie chętnych osób. Zgodnie z ustawą o szkolnictwie wyższym Ośrodek ten jest integralna częścią składową Uczelni. Działalność ww. Ośrodka zostanie ograniczona jedynie do wynajęcia sali wykładowej, gdzie będą prowadzone zajęcia dla Polaków mieszkających w Austrii. Zajęcia te będą prowadzili obywatele polscy zatrudnieni przez Uczelnię. W Ośrodku w Wiedniu będzie odbywało się 66% zajęć dydaktycznych. Pozostałe zajęcia dydaktyczne 34%, przyjmowanie wniosków o przyjęcie na studia i zawieranie umów edukacyjnych, dokonywanie wpłat za studia, wydawanie dokumentów potwierdzających podjęcie studiów oraz dyplomów odbywają się na terenie kraju, w siedzibie Uczelni.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie nie można zastosować zasady szczególnej, o której mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy. Która stanowi, iż miejsce opodatkowania usługi znajduje się w miejscu jej świadczenia, bowiem jedna usługa świadczona jest na terytorium dwóch różnych państw członkowskich.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie wskazał, miejsca opodatkowania dla usług edukacji w przypadku gdy część z niej jest świadczona w jednym państwie Unii Europejskiej, a część w drugim.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe ustalenie miejsca świadczenia usług edukacji na podstawie szczególnych regulacji, zatem należy się odwołać do zasady ogólnej i ustalić miejsca świadczenia usługi na podstawie miejsca siedziby (stałego miejsca prowadzenia działalności) usługodawcy stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**