Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.315.2022.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-21
Teza: Zakres prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji – pełne prawo do odliczenia i zastosowanie prewspółczynnika zakładu budżetowego.
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; wodociągi; współczynnik-prewspółczynnik; zbiornik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 22

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zakresu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji „(…)”

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług oraz wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Od 1 lipca 2017 roku Gmina została objęta centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. 2018 poz. 280). Od tego momentu Gmina składa skonsolidowane deklaracje na potrzeby podatku VAT i rozlicza podatek VAT łącznie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, tj.:

‒ Urząd Gminy,

‒ Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej,

‒ Szkoła Podstawowa w A.,

‒ Publiczne Przedszkole w A.,

‒ Szkoła Podstawowa w (…),

‒ Szkoła Podstawowa w (…),

‒ Szkoła Podstawowa (…) w (…),

‒ Zespół Szkół w B.,

‒ Administracja Szkół i Przedszkoli Samorządowych oraz

‒ Zakład.

Zakład (zwany dalej (…) lub Zakład), który jest samorządowym zakładem budżetowym nieposiadającym osobowości prawnej i prowadzi działalność w imieniu Gminy, świadczy usługi w zakresie zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków, eksploatacji urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych i oczyszczalni ścieków. Działa na podstawie Uchwały Rady Gminy w sprawie powołania samorządowego zakładu budżetowego pn. „(…)”. Zakładem kieruje jednoosobowo Kierownik Zakładu na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Wójta.

Wśród czynności, które wykonuje zakład budżetowy należy wskazać:

‒ czynności opodatkowane z tytułu dostawy wody i odprowadzania ścieków,

‒ czynności niepodlegające przepisom ustawy o VAT, a mianowicie czynności na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych tj. dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków.

Wszystkie odrębne czynności wykonywane przez Zakład na rzecz Gminy i jej jednostek dokumentowane są notami księgowymi i nie są ujmowane w ewidencji sprzedaży do celów podatku VAT, ani w deklaracjach składanych przez Gminę.

Od miesiąca stycznia 2017 roku Zakład dokonuje odliczenia podatku VAT na podstawie wyliczonego prewskaźnika zgodnie z § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. 2021 poz. 999, zwane dalej rozporządzeniem). Obliczony prewskaźnik na rok 2022 (w oparciu o dane za rok 2021) wyniósł 68%.

Oprócz dochodów z czynności wykazanych powyżej Zakład otrzymuje z budżetu gminy również dotacje przedmiotową będącą dopłatą do 1 m3 sprzedanej wody oraz 1 m3 odebranych ścieków od indywidualnych gospodarstw domowych. W roku 2022 dopłata ta wynosi (…) zł do 1 m3 wody, oraz (…) zł do 1 m3 ścieków. Natomiast ustalona stawka na dzień złożenia wniosku wynosi za 1 m3 wody (…) zł oraz za 1 m3 ścieków (…) zł. Mieszkańcy są obciążani odpowiednio za 1 m3 \[wody\] (…) zł i za 1 m3 ścieków (…) zł. Mieszkańcy ponoszą również opłaty stałe użytkowania sieci za każdy miesiąc która nie podlega dopłacie z budżetu gminy w wysokości woda (…) zł, kanalizacja (…) zł. Do wyżej wykazanych stawek jest doliczany podatek VAT wg stawki 8%.

Gmina planuje zrealizować zadanie inwestycyjne pod nazwą „(…)” współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, w ramach poddziałania: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”. Cel w ramach PROW, w który wpisuje się operacja: Wspieranie lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich (6B).

Inwestycja będzie się składała z trzech części.

Pierwsza dotyczy budowy sieci kanalizacji w miejscowości A. na odcinku około 5 kilometrów wraz z przepompownią i oczyszczalnią ścieków o przepustowości do 50 m3/d. Do tej sieci zostaną wykonane 54 przyłącza do budynków indywidualnych oraz dwa przyłącza do budynków komunalnych, tj.: Dom Ludowy w A. oraz Szkoła Podstawowa w A.

Druga część dotyczy budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B. na odcinku 4,9 km wraz z przepompownią i przyłączami do budynków indywidualnych w ilości 33 sztuk. Na planowanym odcinku inwestycji gmina nie posiada żadnych budynków oraz żadnych gruntów, na których w przyszłości mogłaby postawić budynki.

Trzecia część inwestycji dotyczy budowy podziemnego zbiornika wody pitnej o pojemności 100 m3, który zostanie podłączony do istniejącego wodociągu w miejscowości A. i będzie wspomagał sieć wodociągową w przypadku suszy lub pożaru. Do sieci wodociągowej w ww. miejscowości są przyłączane zarówno gospodarstwa domowe osób fizycznych jak i budynki należące do zasobu gminy takie jak: Szkoła Podstawowa w A., Przedszkole Publiczne w A., Dom Ludowy w A.

Z mieszkańcami, którzy będą chcieli mieć wykonane przyłącza do budowanych sieci kanalizacyjnych, będą spisywane umowy o udziale w programie oraz obciążeniu ich częścią kosztów budowy przyłącza. Od wpłat mieszkańców zostanie naliczony podatek VAT, który zostanie odprowadzony do Urzędu Skarbowego. Gmina będzie miała możliwość bezpośredniego przyporządkowania faktur dokumentujących ponoszone wydatki na poszczególne etapy inwestycji, tj.:

‒ budowa kanalizacji w miejscowości A.,

‒ budowa kanalizacji w miejscowości B.,

‒ budowa zbiornika wody w miejscowości A.

Projekt będzie realizowany przez Urząd Gminy, a po jego zakończeniu powstała infrastruktura wodno-kanalizacyjna zostanie przekazana do Zakładu. Zakład w końcowym efekcie będzie ją wykorzystywał prawie w całości do sprzedaży opodatkowanej z wyłączeniem czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, a mianowicie czynności na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych tj. dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków, które są dokumentowane notami księgowymi. Należy nadmienić, że inwestycja będzie realizowana pod warunkiem otrzymania dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej.

### Pytania

1\. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji „(…)” z zastosowaniem prewskaźnika obliczonego przez Zakład w części inwestycji dotyczącej miejscowości A. tj. budowa kanalizacji i oczyszczalni ścieków w A. oraz budowa zbiornika wody pitnej w miejscowości A.?

2\. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych z realizacji inwestycji pn. „(…)” w części inwestycji dotyczącej miejscowości B.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 roku poz. 685 ze zm.) i § 3 ust. 4 rozporządzenia Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji w ramach zadania pn.: „(…)” z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020:

‒ wg obliczonego prewskaźnika Zakładu dla budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości A. oraz dla budowy zbiornika wody użytkowej w miejscowości A.,

‒ w pełnej kwocie - dla budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści przepisu art. 15 ust. 6 wzmiankowanej powyżej ustawy za podatników nie uważa się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina jest wyposażona w osobowość prawną, a w zakresie świadczenia usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców oraz podmiotów zewnętrznych wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie ma więc przeszkód, aby uznać, iż gmina spełnia zawartą w przepisie definicję podatnika VAT. W myśl przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie stosownie do art. 7 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Nadmienić również należy, że ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie akty wykonawcze nie przewidują zwolnienia z VAT zarówno dla czynności dostawy wody za pomocą sieci wodociągowej, jak i odbioru ścieków. Zgodnie z powyższym w przedstawionej sytuacji przy pomocy zrealizowanej inwestycji gmina będzie dokonywała czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Dokonując więc oceny możliwości skorzystania przez Gminę z prawa do odliczenia należy ustalić czy towary i usługi przy zakupie, których naliczono VAT zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem. W myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi, z zastrzeżeniem przepisów zawartych w art. 86 ust 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT. Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ww. ustawy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w ust. 2 oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji (zwanego prewspółczynnikiem). Sposób ten powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. W myśl przepisu art. 86 ust. 2b ustawy musi on zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz do celów o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Z kolei \[na podstawie\] przepisu art. 86 ust. 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia określić w przypadku niektórych podatników sposób określania proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których obliczana jest proporcja. Realizując powyższą delegację Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Rozporządzenie to w przypadku niektórych podatników wskazuje:

1\. sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć – wzmiankowany powyżej prewspółczynnik,

2\. dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystywaniem prewspółczynnika (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia),

3\. podatników, do których odnoszą się przepisy w nim zawarte – są to m. in.: jednostki samorządu terytorialnego.

Przepisy rozporządzenia przewidują w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, że sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

‒ urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego, oraz urzędu marszałkowskiego),

‒ samorządowej jednostki budżetowej,

‒ samorządowego zakładu budżetowego.

Natomiast z przepisu § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową. Zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jst.

Powyższe skutkuje tym, że w przypadku jst nie będzie ustalany jeden całościowy prewspółczynnik dla gminy, miasta, powiatu czy województwa jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębne prewspółczynniki dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych. Zauważyć należy również, że w przepisach § 3 ust. 2 i § 3 ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określenia prewspółczynnika w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego oraz w przypadku zakładu budżetowego.

Z powyższego przepisów wynika zatem jednoznacznie, co należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa bowiem listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższe przepisy dają również podstawę do stwierdzenia, że do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a podatnik rzeczywiście nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Zaznaczyć jednak należy, że przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji , gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Reasumując zdaniem Gminy w oparciu o powołane powyżej przepisy w przedstawionym na wstępie wniosku, należy wskazać, że w sytuacji, gdy wydatki poniesione na nabywane towary i usługi związane z planowaną inwestycją będzie można przypisać bezpośrednio do czynności opodatkowanych, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast w przypadku, gdy przypisanie nabyć w całości do czynności opodatkowanych nie będzie możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego należy obliczać na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w oparciu o prewspółczynnik zakładu budżetowego Gminy ustalony na podstawie przytoczonych powyżej przepisów rozporządzenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

‒ gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

‒ gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem, które:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W kolejnych ustępach § 3 rozporządzenia przedstawione zostały wzory, według których należy ustalać sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu budżetowego - rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

We wniosku wskazali Państwo, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Jedną z tych jednostek jest Zakład (zwany dalej (…) lub Zakład), który jest samorządowym zakładem budżetowym nieposiadającym osobowości prawnej. Zakład w imieniu Gminy świadczy usługi w zakresie zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków, eksploatacji urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych i oczyszczalni ścieków. Wśród czynności, które wykonuje Zakład, są:

‒ czynności opodatkowane z tytułu dostawy wody i odprowadzania ścieków,

‒ czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czynności wykonywane na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych.

Gmina planuje zrealizować zadanie inwestycyjne pod nazwą „(…)”.

Inwestycja będzie się składała z trzech etapów:

I. sieć kanalizacji w miejscowości A. z przepompownią i oczyszczalnią ścieków, do sieci zostaną podłączone:

‒ 54 budynki indywidualne,

‒ 2 budynki komunalne,

II. sieć kanalizacji w miejscowości B., do sieci zostaną podłączone:

‒ wyłącznie 33 budynki indywidualne,

III. zbiornik wody pitnej, który zostanie podłączony do istniejącego wodociągu w miejscowości A., do sieci są podłączone:

‒ gospodarstwa domowe,

‒ budynki należące do zasobu Gminy.

Gmina będzie miała możliwość bezpośredniego przyporządkowania faktur dokumentujących ponoszone wydatki na poszczególne etapy inwestycji. Po zakończeniu Projektu powstała infrastruktura wodno-kanalizacyjna zostanie przekazana do Zakładu, który będzie ją wykorzystywał prawie w całości do sprzedaży opodatkowanej, a ponadto do niepodlegających opodatkowaniu czynności na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych, które są dokumentowane notami księgowymi.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, a jeśli tak, to w jakim zakresie.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z Państwa wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz że każda część inwestycji będzie w całości lub w części wykorzystywana do działalności gospodarczej Gminy (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług). A zatem Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji – w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przypadku II części zadania, tj. budowy sieci kanalizacji w miejscowości B., powstająca infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych – ta część inwestycji nie będzie odbierać ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy, zostaną do niej podłączone tylko budynki indywidualne. Oznacza to, że Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących tę część inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Natomiast I oraz III część inwestycji, realizowane w miejscowości A., będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Mająca powstać sieć kanalizacji będzie służyć – po zrealizowaniu inwestycji – do wykonywania czynności opodatkowanych na rzecz gospodarstw domowych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu na rzecz Gminy (budynki komunalne). Analogicznie, istniejąca sieć wodociągowa – do której zostanie przyłączony zbiornik wody pitnej wybudowany w ramach inwestycji – obsługuje gospodarstwa domowe i budynki należące do zasobu Gminy, w związku z tym zbiornik również będzie służył do wykonywania czynności opodatkowanych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej, podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. W sytuacji gdy przyporządkowanie konkretnych kwot do konkretnego rodzaju działalności jest niemożliwe, zastosowanie znajdują przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Przy czym sposób określenia proporcji, uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej m.in. przez jednostki samorządu terytorialnego działalności i dokonywanych przez nie nabyć wyznacza rozporządzenie.

W analizowanej sprawie Gmina będzie ponosić wydatki na zakup towarów i usług związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, wykorzystywanych za pośrednictwem zakładu budżetowego zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza tą działalnością. Zatem Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, gdy przyporządkowanie konkretnych kwot do konkretnego rodzaju działalności nie będzie możliwe. Przy czym Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest podmiotem, dla którego sposób określenia proporcji określa rozporządzenie.

Podsumowując, w części inwestycji dotyczącej miejscowości A. – obejmującej budowę kanalizacji i oczyszczalni ścieków oraz zbiornika wody pitnej – Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupowych związanych z realizacją tej części inwestycji, z zastosowaniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla Zakładu na podstawie wzoru przewidzianego w § 3 ust. 4 Rozporządzenia dla zakładów budżetowych.

Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 i 2 jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).