Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-432/12/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-03
Teza: Opodatkowanie obozów, zimowisk i biwaków.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; marża; stowarzyszenia; turystyka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym w dniu 22 czerwca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług organizacji obozów, zimowisk i biwaków na rzecz członków Stowarzyszenia– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 22 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług organizacji obozów, zimowisk i biwaków na rzecz członków Stowarzyszenia.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 14 stycznia 2012 r. zawiązane zostało Stowarzyszenie, działające przy Szkole Podstawowej. Powołane zostało z inicjatywy rodziców i nauczycieli uczniów Szkoły, jako przejaw ich obywatelskiej troski o autonomię szkoły, wysoką jakość jej pracy oraz równe szanse wszystkich uczniów oraz do realizacji celów, miedzy innymi o charakterze patriotycznym i obywatelskim, nie nastawionym na zysk. Majątek Stowarzyszenia służy do działalności statutowej i nie może być użyty do innych celów w sposób sprzeczny ze statutem. Majątek ten powstaje ze składek członkowskich, darowizn, zapisów i spadków, dochodów z ofiarności publicznej oraz dotacji i innych środków przekazywanych na prowadzenie zadań i projektów. Wszelkie działania wykonywane są w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, na rzecz tych członków w zamian za składki. Wszyscy członkowie pracują w Stowarzyszeniu charytatywnie. Składki członkowskie są obowiązkowe dla wszystkich członków, a ich wysokość, zasady zbierania oraz tryb rozliczania, a także kwestie udzielania ulg i zwolnień określane są przez Zarząd Stowarzyszenia. Składki są przeznaczone na funkcjonowanie i realizację zadań Stowarzyszenia. Podmiot ten nie jest nastawiony na osiąganie zysków. Stowarzyszenie nie jest podatnikiem VAT czynnym.

Jednym z zadań statutowych jest organizowanie wycieczek, „zielonych szkół” i różnych form wypoczynku dzieci i młodzieży, imprez szkolnych, lokalnych i ponadlokalnych, konkursów, olimpiad, wystaw. Stowarzyszenie zamierza zorganizować obóz, zimowisko trwające nie dłużej niż l2 dni lub biwak trwający nie dłużej niż 5 dni dla swoich członków (w tym dzieci posiadających obowiązek szkolny). Koszty jednostkowe obozu pokrywają koszty zakwaterowania, wyżywienia, przejazdów, nagród i materiałów niezbędnych do realizacji zadań programowych przedsięwzięcia. Koszty jednostkowe nie przynoszą dochodu Stowarzyszeniu, a stanowią jedynie pokrycie kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego uczestnika w ogólnych wydatkach organizowanego wypoczynku. Kadra prowadząca obóz posiada stosowne uprawnienia, a wypoczynek zgłoszony będzie do Kuratorium Oświaty i innych instytucji, zgodnie z wymogami ustawowymi.

Stowarzyszenie nie posiada statutu placówki oświatowej. W ramach organizowanych obozów, zimowisk i biwaków Stowarzyszenie nabywa usługi od innych podmiotów gospodarczych dla bezpośredniej korzyści uczestnika obozu, zimowiska, biwaku (zakwaterowanie, wyżywienie, materiały pomocnicze, itp.). Organizując obozy, zimowiska i biwaki, Stowarzyszenie działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Odpłatność za uczestnictwo w obozie, zimowisku, biwaku stanowi dodatkową kwotę należności od członka Stowarzyszenia i nie stanowi składek, które członkowie obowiązani są ponosić. Odpłatność ta skalkulowana jest na poziomie ponoszonych przez Stowarzyszenie kosztów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz swoich członków, polegające na organizacji wypoczynku letniego i zimowego - od dnia 1 stycznia 2012 r. będą zwolnione od podatku VAT i według jakich zasad, ewentualnie według jakiej stawki winny być opodatkowane te usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi świadczone przez Stowarzyszenie dotyczą głównie swoich członków, tak więc w tym zakresie usługi te mogłyby być zwolnione od podatku. Stowarzyszenie świadcząc usługi ogranicza się jedynie do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich. W ocenie Stowarzyszenia, konieczne jest jednak zdefiniowanie całego przepisu dotyczącego zwolnienia. Przepis ten stanowi implementację do polskiego systemu prawnego art. 132 ust. 1 lit. f Dyrektywy. Wskazany przepis ustawy o podatku od towarów i usług, który w swoim brzmieniu odpowiada przepisowi art. 132 ust. 1 lit. f Dyrektywy, wskazuje kryteria, jakie powinny spełniać usługi, by można było zastosować do nich zwolnienie od VAT. Warunki te kształtują się następująco.

Istnieje jednostka (niezależna grupa osób) świadcząca usługi dla osób, które są jej członkami. Zarówno dyrektywa, jak i orzecznictwo ETS nie definiują formy, w jakiej powinny działać niezależne grupy osób, o których mowa w analizowanym przepisie, a jedynie wskazują warunki, jakie grupa powinna spełniać, aby można było stosować zwolnienia od podatku do usług świadczonych przez grupę na rzecz jej członków. Aby usługi świadczone przez grupę mogły być uznane za zwolnione od podatku, sama grupa powinna spełniać kryteria wymienione w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwalające uznać ją za podatnika tego podatku.

Działalność podmiotów wchodzących w skład grupy jest zwolniona od podatku od towarów i usług lub w zakresie tej działalności członkowie ci nie są uznawani za podatników. Zakres działalności zwolnionej od VAT wynika z przepisów ww. ustawy o podatku od towarów i usług (m.in. art. 43) oraz aktów wykonawczych do ustawy. Do czynności wyłączonych spod opodatkowania VAT należą czynności, które nie są wymienione w art. 5 ww. ustawy. Nie podlegają VAT również czynności wykonywane przez podmioty, które nie mają statusu podatnika VAT. Usługi niezależnej grupy osób są świadczone przez grupę na rzecz członków tej grupy.

Następnie Stowarzyszenie, powołując art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdza, iż nie sposób nie zauważyć, iż ustawodawca postawił szereg warunków, które należy spełnić łącznie by móc skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego. Po pierwsze zainteresowany podmiot musi być organizacją powołaną do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim. O charakterze danej instytucji może świadczyć m.in. statut - jeśli wyszczególnione w nim założenia są faktycznie realizowane. Zgodnie z § 1 ust. 1 statutu, Stowarzyszenie działa na mocy ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. Nr 20, Poz. 104, z późn. zm.) oraz statutu.

Statut Stowarzyszenia wskazuje, iż jest ono patriotycznym Stowarzyszeniem i nie prowadzi działalności nastawionej na zysk. § 10 statutu wskazuje, iż celem działania Stowarzyszenia jest:

wspieranie rodziców i nauczycieli w ich działaniach na rzecz uczniów, szkoły i lokalnego środowiska; propagowanie i podejmowanie działań na rzecz ekologii i ochrony środowiska oraz kształtowanie postaw proekologicznych; ochrona dziedzictwa przyrodniczego i kulturowego; aktywizacja lokalnego środowiska; podtrzymywanie tradycji narodowej, pielęgnowanie polskości oraz rozwój świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturalnej; przygotowanie uczniów do bycia aktywnymi i odpowiedzialnymi obywatelami demokratycznej Polski; podejmowanie i wspieranie działań na rzecz edukacji dzieci, młodzieży, dorosłych i seniorów.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele wyszczególnione w § 11 Statutu miedzy innymi poprzez:

organizowanie wycieczek, „zielonych szkół” i różnych form wypoczynku dzieci i młodzieży, imprez szkolnych, lokalnych i ponadlokalnych, konkursów, olimpiad, wystaw, wspieranie i organizowanie czasu wolnego dzieci i młodzieży z wykorzystaniem metodyki harcerskiej.

Zgodnie z „ art. 2 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 2 i 3 tej ustawy” stowarzyszenie jest dobrowolnym, trwałym i samorządnym zrzeszeniem o celach niezarobkowych, które samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności, opierając ją na pracy społecznej członków. Ponadto świadczenie przedmiotowych usług nie naruszy warunków konkurencji w przypadku, gdy usługi podlegające zwolnieniu nie będą wykorzystywane dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak podkreślenie, iż świadczenie usług musi następować w zamian za składki. Aktualnie składki członkowskie, przeznaczane są na realizację celów Statutowych. "Składka członkowska jest obowiązkowa dla wszystkich członków". "Zarząd Stowarzyszenia określa wysokość składek członkowskich oraz tryb rozliczania, a także zasady i tryb udzielania ulg i zwolnień." Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz swoich członków, w podanym zakresie, winny być zwolnione od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 113 ust. 1 tej ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują jednakże dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Z powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia od podatku VAT jest:

*   posiadanie statusu grupy zrzeszającej podmioty, których działalność jest zwolniona lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników VAT;
*   świadczenie usług na rzecz członków niezależnej grupy podmiotów;
*   wynagrodzenie powyższych grup musi ograniczać się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach;
*   zwolnienie dla niezależnych grup osób nie może powodować zakłóceń konkurencji.

Zatem jednym z warunków, które muszą być spełnione w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie powyższego przepisu jest świadczenie usług na rzecz podmiotów, których działalność jest zwolniona lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników VAT.

Z opisu sprawy nie wynika, aby członkowie (uczestnicy obozów, zimowisk, biwaków), na rzecz których Wnioskodawca wykonuje określone czynności byli podmiotami prowadzącymi tą działalność. Tym samym nie są spełnione warunki pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

W związku z powyższym, w dalszej części niniejszej interpretacji nie dokonano analizy dotyczącej spełnienia pozostałych przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b) ustawy, zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim - w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Przepis ten formułuje trzy warunki, od których należy zwolnienie:

*   zwolnienie dotyczy organizacji, które nie osiągają dochodów z tytułu prowadzonej działalności;
*   są organizacjami o określonym charakterze i rodzaju - organizacje realizujące cele polityczne, związkowe, patriotyczne, filozoficzne, dobroczynne i obywatelskie;
*   zwolnienie jest udzielane wówczas, gdy nie powoduje to zakłócenia konkurencji.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wnioskodawca wskazał we własnym stanowisku, iż Statut Stowarzyszenia wskazuje, iż jest Ono patriotycznym Stowarzyszeniem i prowadzi działalność nastawionej na zysk.

Definicję legalną stowarzyszenia określa ustawa z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach. Zgodnie z art. 2 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 2 i 3 tej ustawy, stowarzyszenie jest dobrowolnym, trwałym i samorządnym zrzeszeniem o celach niezarobkowych, które samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności, opierając ją na pracy społecznej członków.

Aby jednak dana czynność mogła korzystać z omawianego zwolnienia, musi następować w zamian za składki.

W opisanych we wniosku okolicznościach wskazano, że za usługi w zakresie organizacji obozów, zimowisk, biwaków Stowarzyszenie pobierać będzie wynagrodzenie, dodatkowe, niezależne od obowiązkowych składek.

Zatem biorąc pod uwagę powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że nie zostały spełnione wszystkie przesłanki zawarte w tym przepisie, tj. usługi w zakresie organizacji obozów, zimowisk, biwaków nie będą świadczone w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych. W związku z powyższym usługi te nie będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy.

Ponadto należy wskazać, iż ustawa o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 Działu XII przewiduje również opodatkowanie szczególnych procedur przy świadczeniu usług turystyki.

Zgodnie z definicją Współczesnego Słownika Języka Polskiego pod redakcją prof. Bogusława Dunaja, wyd. Lagenscheidt, Warszawa 2007, turystyka to odbywanie podróży, wędrówek w celach wypoczynkowych, poznawczych itp., a także działalność gospodarcza, polegająca na przygotowaniu i udostępnianiu turystom bazy noclegowej, lokali gastronomicznych i oferowaniu rozmaitych atrakcji, stanowiąca źródło czyichś dochodów. Definicje usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979 r., s. 159).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. nocleg i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem usługa turystyki to złożona usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Jak stanowi art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
2.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

W ustawie nie wymieniono usług turystyki, jako usług dla których obniża się stawkę podatku lub też usług, które zwalnia się od podatku od towarów i usług, zatem podlegają one opodatkowaniu według 23% stawki podatku od towarów i usług niezależnie od ich rodzaju.

Należy podkreślić, iż fakt, że ustawodawca przewidział w drodze wyjątku dla jednej usługi możliwość odrębnego ustalania podstawy opodatkowania co do usług własnych oraz usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty – co wyraźnie wynika z brzmienia ww. art. 119 ustawy – nie pozwala przyjąć tezy, że zamiarem ustawodawcy było rozbicie jednej usługi na odrębne usługi celem zastosowania różnych stawek podatku od towarów i usług.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to świadczenie złożone na które składa się szereg usług, zarówno obcych jak i własnych, mających na celu zorganizowanie pobytu uczestnikowi poza miejscem jego zamieszkania (stałego pobytu). Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Konsekwencje podatkowe powinny być przyporządkowane świadczeniu wiodącemu.

Przedstawiony w złożonym wniosku opis sprawy w odniesieniu do powołanych przepisów, w ocenie tut. organu pozwala stwierdzić, iż mamy w tym przypadku do czynienia z czynnością złożoną, zawierającą elementy charakterystyczne dla usług turystycznych. Wobec tego należy uznać, iż organizacja obozów, zimowisk, biwaków stanowi w konsekwencji świadczenie złożone.

Należy podkreślić, iż zasady szczególne opodatkowania marży mają charakter obligatoryjny. Ustawodawca nie użył w treści przepisu art. 119 ust. 3 ustawy słowa „może” tylko „stosuje się”, a zatem nie pozostawił podatnikowi dowolności wyboru zasady opodatkowania usługi turystyki między opodatkowaniem na zasadach ogólnych, a opodatkowaniem na zasadach szczególnych (art. 119 ustawy).

Wobec powyższego, jeżeli opisane świadczenie, polegające na organizacji obozów, zimowisk, biwaków na rzecz członków Stowarzyszenia, w skład którego wchodzą: zakwaterowanie, wyżywienie, materiały pomocnicze, itp., w związku z którymi Stowarzyszenie nabywa od innych podatników usługi dla bezpośredniej korzyści uczestników (turystów) stanowią usługi turystyki, a Wnioskodawca działa jako podatnik zdefiniowany w cytowanym art. 119 ust. 3 ustawy, opisane świadczenie, winien on opodatkować stosując procedurę szczególną wynikającą z art. 119 ustawy, wg podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, o ile oczywiście wystąpi podstawa opodatkowania i Stowarzyszenie w chwili świadczenia opisanych usług nie będzie korzystało ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.