Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-404/15-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-27
Teza: Istnienie zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle umowy polsko - niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład-zakłady osób zagranicznych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 30 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 i 7 umowy dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 roku, Nr 12, poz. 90, dalej UPO oraz umowa polsko - niemiecka) oraz art. 4a ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 30 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 i 7 umowy dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 roku, Nr 12, poz. 90, dalej UPO) oraz art. 4a ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy z siedzibą w Niemczech i znana jest na świecie jako jeden z wiodących producentów na rynku specjalistycznych substancji chemicznych. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym w Niemczech w formie niemieckiego odpowiednika polskiej spółki akcyjnej (niem. Aktiengesellschaft). Ponadto, Spółka posiada osobowość prawną i jest niemieckim rezydentem podatkowym podlegającym w Niemczech opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest zarejestrowana w Polsce dla celów VAT i posiada polski numer NIP.

W celu prowadzenia działalności w najbardziej optymalny sposób na różnych rynkach europejskich, Spółka zastosowała koncepcję przewidzianą przez niemieckie prawo, tak zwaną „umowę o zarządzanie” (niem. Betriebsfuhrungsvertrag). W ramach „umowy o zarządzanie” Spółka sprzedaje we własnym imieniu wyroby swoich zależnych spółek produkcyjnych, ale na rachunek danej spółki zależnej. Ponadto, w celu promowania sprzedaży produktów przez Spółkę na rzecz klientów mających swoją siedzibę lub zakład w Europie, Spółka korzysta z usług świadczonych przez pośrednio zależnej od Wnioskodawcy spółki, będącą rezydentem podatkowym Szwajcarii (dalej: „Agent”). W ramach umowy agencyjnej (dalej: „Umowa”) zawartej pomiędzy Agentem a Spółką, Agent zapewnia na rzecz Spółki usługi wsparcia sprzedaży w przedstawicielem Spółki odpowiedzialnym za promocję produktów i usług wytwarzanych lub sprzedawanych przez Spółkę.

Agent został zarejestrowany dla celów podatkowych w Polsce - posiada zarejestrowany w Polsce oddział stanowiący jego stały zakład w rozumieniu przepisów podatkowych. Agent podlega opodatkowaniu w Polsce w odniesieniu do świadczonych w Polsce usług wynikających z Umowy, które można przyporządkować do tego stałego zakładu.

Zgodnie z Umową, Agent zobowiązany jest do promowania sprzedaży produktów dokonywanej przez Spółkę do klientów mających siedzibę lub zakład na terytorium Europy. Oprócz działań marketingowych, zatrudnieni w Polsce pracownicy Agenta zobowiązani są także składać prawnie niewiążące oferty klientom w imieniu i na rachunek Spółki. W przypadku niektórych linii biznesowych Spółki składanie prawnie niewiążących ofert przez pracowników Agenta następuje wyłącznie pod warunkiem, że cena ofertowa mieści się w ustalonym z góry przedziale.

Jednakże, na podstawie Umowy, Agent nie jest uprawniony do reprezentowania, lub działania w inny sposób w imieniu lub na rzecz Spółki w związku z jakąkolwiek transakcją mającą związek z Umową (w szczególności w odniesieniu do zawierania umów). Ponadto, Spółka według własnego uznania ustala ceny sprzedaży oraz wszystkie inne warunki sprzedaży, dostawy i płatności za produkty, które są sprzedawane i dostarczane przez nią do swoich klientów. Odstępstwa od takich warunków, jeśli w ogóle występują, wymagają uprzedniej, pisemnej zgody Spółki i do momentu udzielenia takiej zgody, nie są one przekazywane lub w inny sposób komunikowane potencjalnym klientom.

Należy zaznaczyć, iż Spółka nie posiada żadnych oddziałów, agencji, biur, fabryk lub warsztatów, poprzez które mogłaby prowadzić działalność w Polsce. Spółka nie zatrudnia także w Polsce własnych pracowników, ani nie posiada do dyspozycji (nie jest właścicielem ani nie wynajmuje) żadnych nieruchomości położonych na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy działalność prowadzona przez Agenta w ramach Umowy skutkuje powstaniem stałego zakładu Spółki w Polsce w rozumieniu ustawy o CIT oraz Umowy polsko-niemieckiej?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Agenta w ramach Umowy nie powoduje powstania stałego zakładu” Spółki w Polsce w rozumieniu ustawy o CIT oraz Umowy polsko-niemieckiej.

Uzasadnienie stanowiska podatnika

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski (zasada ograniczonego obowiązku podatkowego).

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, pojęcie zagranicznego zakładu” oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje, - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, stanowi inaczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, definicja „stałego zakładu” zawarta w Umowie polsko-niemieckiej ma pierwszeństwo przed przepisami krajowymi zawartymi w ustawie o CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy polsko-niemieckiej, termin „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Ponadto, stosownie do art. 5 ust. 2 lit. (b) oraz (c) Umowy polsko-niemieckiej określenie “zakład” obejmuje w szczególności między innymi filię lub biuro.

Oprócz ogólnych zasad regulujących pojęcie “zakładu”, Umowa polsko-niemiecka przewiduje także alternatywne postanowienia odnoszące się do koncepcji „zależnego przedstawiciela” uregulowanej w art. 5 ust. 5 Umowy polsko-niemieckiej. Zgodnie z powyżej wskazanym przepisem, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zgodnie z podejściem przyjętym przez organy podatkowe, aby uznać, że zagraniczny podmiot posiada „zakład” w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w danym państwie spełnione muszą zostać łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje placówka za pomocą, której prowadzona jest działalność gospodarcza (t.j. pomieszczenie, lokal - wynajęta lub zakupiona powierzchnia biurowa);

*   placówka ma charakter stały (tj. nie posiada czysto tymczasowego charakteru i można jej przypisać określony stopień trwałości);

*   działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki (czynności inne niż przygotowawcze lub pomocnicze).

Jak wskazano powyżej, Spółka nie posiada w Polsce żadnej stałej placówki (np. oddziału lub biura), za pomocą której prowadziłaby działalność gospodarczą, stąd Spółka nie będzie posiadać stałego zakładu w Polsce w znaczeniu wynikającym z art. 5 ust. 1 Umowy polsko- niemieckiej. Konsekwentnie, w celu potwierdzenia, że Spółka nie posiada stałego zakładu w Polsce oceny wymaga również kwestia czy Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce poprzez przedstawiciela zależnego.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe upoważnione do wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, w celu stwierdzenia, że działalność agenta (przedstawiciela) zagranicznej (niemieckiej) spółki spowoduje powstanie jej stałego zakładu na terytorium Polski następujące warunki muszą zostać łącznie spełnione (co zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe, np. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 04.07.2014 r. sygn. IPPB5/423-350/14-2/PS; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23.11.2011 r., sygn. IPPB5/423-847/1-4/PS):

1.  przedstawiciel nie może być niezależny w rozumieniu art. 5 ust. 6 UPO (test zależności),
2.  przedstawiciel musi działać na rzecz zagranicznej (niemieckiej) spółki,
3.  przedstawiciel musi mieć i zwyczajowo wykonywać pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu reprezentowanej przez siebie spółki
4.  przedstawiciel nie może wykonywać wyłącznie działalności pomocniczej lub przygotowawczej w rozumieniu art. 5 ust. 4 UPO.

Ad. 1. Przedstawiciel zależny

Zgodnie z art. 5 ust. 6 Umowy polsko-niemieckiej, nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Komentarz do Konwencji Modelowej OECD (dalej: “Komentarz”) przewiduje szereg czynników, które należy wziąć pod uwagę przy ustalaniu statusu niezależnego przedstawiciela (np. czy przedstawiciel otrzymuje szczegółowe instrukcje lub podlega kompleksowemu nadzorowi ze strony innego podmiotu, czy działa na rzecz jednego lub większej ilości podmiotów, czy ponosi ryzyko działalności gospodarczej itp.). W istocie, zgodnie z treścią Komentarza, dany podmiot może zostać uznany za niezależny, jeżeli posiada niezależność zarówno pod względem prawnym jak i ekonomicznym oraz jeżeli działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Zasadnicze postanowienia Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Agentem są następujące:

*   Agent zobowiązany jest do promowania sprzedaży przez Spółkę produktów na rzecz klientów mających siedzibę lub zakład na terytorium Europy, w tym także Polski;

*   czynności związane ze sprzedażą wykonywane są przez Agenta na rzecz Spółki;

*   ceny sprzedaży i wszystkie inne zasady i warunki dotyczące sprzedaży, dostawy i płatności za sprzedawane produkty ustalane są przez Spółkę;

*   Agent nie jest uprawniony do zawierania umów, które mogą być prawnie wiążące dla Spółki lub jej podmiotów zależnych;

*   Agent uprawniony jest do żądania od Spółki prowizji od każdej umowy sprzedaży zawartej w odniesieniu do produktów Spółki lub jej podmiotów zależnych. Wynagrodzenie Agenta ustalane jest zgodnie z metodą podziału prowizji (stałe wynagrodzenie na pokrycie kosztów poniesionych przez stały zakład Agenta w Polsce powiększone o prowizję w zmiennej wysokości uzależnionej od wartości wygenerowanej sprzedaży i ustaloną na poziomie rynkowym);

*   zgodnie z umową o zarządzanie, wynagrodzenie wypłacane jest przez Spółkę w imieniu własnym, lecz na rachunek Agenta.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki, Agent nie może być traktowany jako podmiot zależny od Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 6 Umowy polsko-niemieckiej. Niezależność ekonomiczna Agenta znajduje poparcie w fakcie, że jego wynagrodzenie zależy od uzyskanego przez niego zysku. Ponadto, strony nie ustaliły między sobą gwarantowanego wynagrodzenia za świadczone usługi, zatem Agent ponosi ryzyko ekonomiczne prowadzonej przez siebie działalności.

Ad. 2. Działanie na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa

Przedstawiciel działa na rzecz przedsiębiorstwa, jeśli podejmuje on działania zarówno w imieniu, jak i na rachunek tego przedsiębiorstwa. Natomiast jak wskazano wyżej, Agent nie posiada uprawnień do zawierania w Polsce jakichkolwiek umów zarówno w imieniu jak i na rachunek Spółki (w sposób prawnie wiążący Spółkę).

W związku z tym, zdaniem Spółki, powyższy warunek należy uznać za niespełniony.

Ad. 3. Zwyczajowe wykonywanie pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa

Najważniejszą przesłanką przy ustalaniu, czy przedstawiciel ma prawo zawierać umowy w imieniu przedsiębiorstwa jest posiadanie formalnego pełnomocnictwa udzielonego temu przedstawicielowi (i takie pełnomocnictwo musi być zwyczajowo wykonywane). Ponadto, w przypadku braku stosownego formalnego pełnomocnictwa, należy zbadać, czy rzeczywiście dany przedstawiciel podejmuje jakiekolwiek strategiczne decyzje w odniesieniu do zawieranych umów sprzedaży (w szczególności w zakresie cen). Wyłącznie decyzje dotyczące ustalania precyzyjnych wytycznych (w szczególności dotyczące polityki cenowej) co do zawierania umów mogą zostać uznane za decyzje o strategicznym znaczeniu. Decyzje co do zawarcia pojedynczej umowy w danym przypadku nie stanowią decyzji o strategicznym znaczeniu.

Jeżeli przedstawiciel nie posiada żadnego formalnego upoważnienia do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa, ani nie podejmuje żadnych strategicznych decyzji w odniesieniu do zawieranych umów sprzedaży to taki przedstawiciel nie powinien być uznany za stały zakład w Polsce.

Prawidłowość stanowiska zaprezentowanego przez Spółkę w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych przez polskie organy podatkowe, mających znaczenie także na gruncie przedmiotowej sprawy:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.05.2014 r. (sygn. IPPB5/423-213/14-2/PS), która potwierdza, że przedstawiciel uprawniony do przyznawania rabatów, jednakże jedynie do wysokości i na warunkach określonych uprzednio przez wnioskodawcę, a w sytuacji, w której klienci oczekiwaliby warunków umownych wykraczających poza wcześniej uzgodnione rabaty, przedstawiciel uprawniony jest przyznać jedynie po uzyskaniu dodatkowej, pisemnej zgody wnioskodawcy, nie stanowi zakładu wnioskodawcy na terytorium Polski.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 07.05.2014 r. (sygn. IPPB5/423-81/14-6/PS), która potwierdza, że przedstawiciel reprezentujący daną spółkę, ale który nie jest uprawniony do podejmowania decyzji strategicznych związanych z zawieraniem kontraktów oraz ustalaniem cen i warunków dostaw z klientami (decyzje w tym zakresie podejmowane są poza Polską), nie stanowi zakładu tej spółki.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13.10.2013r. (sygn. IPPB5/423-475/09-2/PS), która potwierdza, że jeżeli decyzje w sprawie zawierania umów i cen podejmowane są poza granicami kraju (w Niemczech), to taka sytuacji nie prowadzi do powstania zakładu w rozumieniu Umowy polsko-niemieckiej.

Zgodnie z przedstawionym powyżej stanem faktycznym, Spółka nie udzieliła Agentowi stosownego pełnomocnictwa (upoważnienia) do podpisywania lub negocjowania warunków umów zawieranych z polskimi klientami. Funkcje te są zastrzeżone wyłącznie dla Spółki. To ona decyduje o cenach i innych warunkach, negocjuje z polskimi klientami wszelkie warunki, które przekraczają dopuszczalne limity pierwotnie przyjęte przez Spółkę i zawiera z nimi umowy. Negocjacje mogą wszakże być prowadzone za pośrednictwem Agenta, który w takiej sytuacji pełni jednak jedynie funkcję pośrednika w wymianie informacji (przekazuje / komunikuje informacje). Wszystkie te czynności wykonywane są przez Spółkę poza Polską (w Niemczech).

Mając to na uwadze, powyższe kryterium wymagane dla istnienia stałego zakładu w postaci zależnego przedstawiciela należy uznać w przedmiotowej sprawie za niespełnione.

Ad. 4. Czynności o charakterze pomocniczym lub przygotowawczym

W opinii Spółki wykonywane przez Agenta czynności o charakterze promocyjnym, marketingowym i technicznym powinny być uznane za działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, o której mowa w art. 5 ust. 4 lit. e) Umowy polsko- niemieckiej lub działalność związaną z gromadzeniem informacji, o której mowa w art. 5 ust. 4 lit. d) Umowy polsko-niemieckiej.

W tym miejscu należy przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29.09.2011 r. (sygn. IPPB5/423-575/11-4/PS). Przedmiotowa interpretacja dotyczyła niemieckiej spółki prowadzącej działalność w zakresie usług pasażerskiego transportu kolejowego pomiędzy polskim i kilkoma niemieckimi miastami. Bilety na podróż takim pociągiem można było kupić w pociągu będącym w ruchu na terytorium Polski od pracownika niemieckiej spółki. Niemiecki pracownik był legalnie umocowany do sprzedaży biletów dla pasażerów (również podczas podróży w Polsce). Jednakże cena biletów nie podlegała negocjacjom. Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji, że przedstawiciel reprezentujący zagranicznego przedsiębiorcę w okolicznościach przedstawionych we wniosku nie jest uprawniony do zmiany warunków z góry określonych przez tego przedsiębiorca, a zatem że w tej sytuacji nie powstanie stały zakład wnioskodawcy na terytorium Polski.

Podsumowując, kryteria wymagane dla uznania Agenta za stałego przedstawiciela Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 5 Umowy polsko-niemieckiej nie zostały łącznie spełnione, gdyż:

*   brak jest zależności Agenta od Spółki,

*   Agent nie działa w imieniu Spółki z uwagi na brak pełnomocnictwa do jej reprezentowania,

*   Agent nie wykonuje zwyczajowo pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Spółki z powodu braku pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki oraz z powodu braku możliwości podejmowania strategicznych decyzji dotyczących umów zawieranych przez Spółkę.

*   czynności podejmowane przez Agenta mają charakter pomocniczy lub przygotowawczy.

W konsekwencji należy uznać, iż czynności wykonywane przez Agenta w Polsce nie mogą być traktowane jako prowadzące do powstania zakładu Spółki w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej także: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z ww. ustawy uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce. Zgodnie z definicją zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Strony znajduje się na terytorium Niemiec, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90); zwana dalej: umowa polsko – niemiecka.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Stosownie do art. 7 ust. 1 umowy polsko – niemieckiej zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Zakład został zdefiniowany w art. 5 ust. 1 Umowy jako stała placówka, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Jak stanowi art. 5 ust. 2 Umowy określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Na podstawie art. 5 ust. 3 powołanej umowy plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje szereg wyłączeń. Stosownie do art. 5 ust. 4 polsko - niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, określenie "zakład" nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc ust. 4 art. 5 umowy polsko - niemieckiej, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

*   stały charakter takiej placówki,

*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym.

Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się , iż zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., iż działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą).

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka nie będzie dysponowała na terytorium Polski własnym biurem lub innymi pomieszczeniami (Spółka nie przewiduje nabywania, najmowania lub użytkowania w Polsce pomieszczeń). Wykonywanie czynności przez Spółkę nie będzie się odbywać w żadnym stałym miejscu, będącym do dyspozycji własnej Spółki.

Obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, umowa polsko – niemiecka przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Zgodnie z art. 5 ust. 5 umowy jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Jak wynika z powyższego, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa). Cytowane postanowienie umowne znajduje zastosowanie "bez względu na postanowienia ust. 1 i 2", co oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa. Użyte w treści ust. 5 pojęcie "osoba" oznacza w myśl art. 3 ust. 1 pkt b i c umowy osobę fizyczną, spółkę (osobę prawną lub inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną) oraz każde inne zrzeszenie osób.

Warunkiem zastosowania art. 5 ust. 5 umowy jest, aby osoba działała "w imieniu przedsiębiorstwa", czyli występowała w roli przedstawiciela, a także posiadała i zwyczajowo wykonywała pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela. Dla oceny, czy osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, bardziej miarodajny jest całokształt okoliczności i zachowań osób uczestniczących w dokonywaniu czynności prawnych, niż umocowanie cywilnoprawne.

Podmiot działający w imieniu przedsiębiorcy musi być odrębnym bytem prawnym. Zależnym przedstawicielem może być zarówno osoba prawna, jak i osoba fizyczna, którą przedsiębiorca umocował do działania w jego imieniu. Zależny przedstawiciel nie musi mieć miejsca zamieszkania lub siedziby ani utrzymywać stałej placówki w państwie, w którym prowadzi działalność na rzecz przedsiębiorstwa. Osoba działająca w mieniu przedsiębiorcy może mieć dowolną rezydencję (tj. może być rezydentem państwa, w którym podejmuje działania, może być rezydentem tego samego państwa co przedsiębiorca albo rezydentem państwa trzeciego). Dla przyznania danej osobie zdolności do bycia zakładem przesądzające jest posiadanie przez taka osobę podmiotowości na gruncie podatku dochodowego. Według Komentarza OECD posiadanie statusu rezydenta oraz miejsce zamieszkania z reguły stanowią wystarczające przesłanki dla ustalenia związku pomiędzy terytorium państwa źródła a przedstawicielem.

Jak stwierdzono w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD określenie pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa nie ogranicza stosowania tego ustępu do przedstawiciela zawierającego kontrakty wiążące dosłownie dane przedsiębiorstwo. Ustęp ten ma również zastosowanie do przedstawiciela zawierającego kontrakty, które wiąże przedsiębiorstwo, mimo, że takie kontrakty w rzeczywistości nie są zawierane w imieniu danego przedsiębiorstwa. Fakt, że przedsiębiorstwo nie bierze czynnego udziału w transakcjach, może oznaczać, ze przekazało takie uprawnienia przedstawicielowi (pkt 32.1 do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Kto działa na cudzy rachunek, ale we własnym imieniu, jest również przedstawicielem w rozumieniu art. 5 ust. 5 Konwencji OECD. Należy przyjąć, że osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, jeżeli reprezentowane przedsiębiorstwo wprawdzie formalnie podpisuje umowy (ewentulanie formalnie akceptuje warunki ustalone przez osobę działającą w jej imieniu), ale do ich zawarcia doprowadza działanie przedstawiciela, a przedsiębiorstwo nie zastrzega sobie wprowadzenia przed podpisaniem istotnych zmian postanowień umownych, np. w przypadku masowo zawieranych, stypizowanych umów.

Tym samym osoby, które nie posiadają pełnomocnictwa w rozumieniu cywilnoprawnym, ale mają umocowanie do negocjowania wszystkich elementów umowy w sposób wiążący przedsiębiorstwo, posiadają pełnomocnictwo do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5 umowy polsko - niemieckiej. W tym przypadku bez znaczenia jest, kto ostatecznie podpisuje umowę: osoba działająca w imieniu przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwo (zob. pkt 33 Komentarza OECD do art. 5). Kryterium decydującym jest prawne związanie przedsiębiorstwa działaniem przedstawiciela.

Uprawnienie do podejmowania czynności prowadzących do zawarcia umowy może wynikać z formalnie udzielonego pełnomocnictwa. Możliwe jest również umocowanie osoby w sposób dorozumiany, bez zbędnych formalności. Dla uzyskania statusu zależnego przedstawiciela forma udzielenia pełnomocnictwa nie ma znaczenia. Ważne jest aby strony były zgodne co do uprawnień udzielonych przez przedsiębiorcę.

Komentarz wyznaczył kierunek interpretacji, zgodnie z którym również pełnomocnictwo w znaczeniu gospodarczym spełnia kryterium pełnomocnictwa do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5.

W przypadku ustalenia przesłanek istnienia pełnomocnictwa zakład przedsiębiorstwa istnieje w takim zakresie, w jaki dana osoba posiadająca pełnomocnictwo działa na rzecz przedsiębiorstwa, a nie tylko w zakresie uprawnień do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa (zob. Komentarz OECD do art. 5 nr 34). Dodatkowo należy zauważyć, że jeżeli pełnomocnictwo dotyczy tylko części działalności przedsiębiorstwa, to wówczas zakładowi zostaną przypisane tylko te umowy, które zostały zawarte w ramach tych pełnomocnictw.

Jednakże w myśl art. 5 ust. 6 Umowy nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w umawiającym się państwie, jeżeli:

*   przedsiębiorstwo podejmuje czynności za pośrednictwem niezależnego przedstawiciela, oraz
*   przedstawiciel taki działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Jeżeli osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa, pozostaje w stosunku zależności od tego przedsiębiorstwa (organizacyjnej, prawnej lub ekonomicznej) lub czynności (niezależnego) przedstawiciela wykraczają poza przedmiot jego zwykłej działalności, to może - z zastrzeżeniem pozostałych warunków ust. 5 - powstać zakład. W praktyce wiele trudności wywołuje ustalenie, czy działalność przedstawiciela ma charakter zależny, czy tez niezależny. W celu ustalenia, jaki ma charakter działalność przedstawiciela zagranicznego przedsiębiorcy konieczne jest uwzględnienie całości łączących go z przedsiębiorcą relacji umownych, jak również faktycznego sposobu ich wykonywania, który nie musi pokrywać się z treścią zawartych umów, a które jednak mają decydujące znaczenie dla oceny istnienia zakładu.

Niezależność przedstawiciela powinna wyrażać się zarówno w aspekcie prawnym, jak i ekonomicznym. Niezależności prawna osoby w stosunku do przedsiębiorstwa, które ona reprezentuje, zależy od zakresu jej zobowiązań wobec przedsiębiorstwa. Jeżeli prowadzona przez nią działalność handlowa jest poddana szczegółowym instrukcjom oraz kontroli to taka osoba nie może być uznana za niezależną od przedsiębiorstwa.

Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa. Generalne upoważnienie do zajmowania się sprawami mocodawcy bez ingerencji z jego strony świadczy o niezależności. Podleganie wskazówkom i poleceniom służbowym nie powinno przekraczać stopnia dopuszczalnego w danych stosunkach gospodarczych. Informacje o intensywności kontroli może dostarczać rodzaj i częstość kontaktów przedstawiciela z przedsiębiorstwem. Szeroka kontrola jawi się jako kontrola dotycząca środków, za pomocą których wykonywana jest działalność na rzecz przedsiębiorstwa. Umieścić można tutaj sytuację, w której przedstawicielowi zwracane są wszystkie jego wydatki oraz kieruje się jego działaniami – taki podmiot nie jest niezależnym.

Ponadto istotne znaczenie z punktu widzenia oceny istnienia zakładu ma również niezależność ekonomiczna przejawiająca się w ponoszeniu odpowiedzialności za podejmowane działania. Tym samym powyższe kryterium sprowadza się do tego, czy ryzyko związane z prowadzeniem działalności ponosi ta osoba czy przedsiębiorstwo, które ona reprezentuje (pkt 38 Komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Kto podlega podlega szczegółowym instrukcjom oraz kontroli, nie może ponosić ryzyka gospodarczego za czynności, na które nie ma wpływu. Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa. Kto podlega szczegółowym instrukcjom nie może ponosić ryzyka gospodarczego za czynności, na które nie ma wpływu.

Za zależnego przedstawiciela powinna być traktowana osoba, której uprawnienia lub charakter jej czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa.

Liczba przedsiębiorstw reprezentowanych przez przedstawiciela wpływa na ocenę niezależnego charakteru jego działalności. Im więcej reprezentowanych przedsiębiorstw, tym większą domniemuje się niezależność przedstawiciela. Komentarz OECD wskazuje jednak, że w przypadku gdy przedstawiciel działa na rzecz wielu przedsiębiorstw w ramach normalnej działalności gospodarczej i żadne przedsiębiorstwo nie zajmuje dominującej pozycji to i tak można go uznać za przedstawiciela zależnego, jeżeli przedsiębiorstwa porozumieją się w celu kontrolowania działań przedstawiciela (zob. Komentarz OECD do art. 5 pkt 38.6).

Nie jest zwykle zależnym przedstawicielem inny przedsiębiorca, chyba że jest podporządkowany pod względem gospodarczym (np. gdy jego działalność oparta jest wyłącznie o zlecenia od tego przedsiębiorstwa). Przedstawiciel w takiej sytuacji zdany jest ekonomicznie tylko na jednego przedsiębiorcę. W rezultacie działalność na rzecz tylko jednego przedsiębiorcy przez cały okres działalności lub w długim zakresie determinuje status zależnego przedstawiciela. Jednakże powyższa okoliczność nie może mieć charakteru decydującego i wymaga uwzględnienia pozostałych okoliczności faktycznych.

Konstrukcja przepisu art. 5 ust. 6 umowy polsko – niemieckiej wskazuje, że w przypadku stwierdzenia ze przedstawiciel jest jednak zależny (pierwsza przesłanka), to nie ma konieczności badania wystąpienia drugiej przesłanki - „działania w ramach zwykłej działalności”.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka korzysta z usług świadczonych przez pośrednio zależną od Wnioskodawcy spółkę, będącą rezydentem podatkowym Szwajcarii (dalej: „Agent”). „W ramach umowy agencyjnej (dalej: „Umowa”) zawartej pomiędzy Agentem a Spółką, Agent zapewnia na rzecz Spółki usługi wsparcia sprzedaży w przedstawicielem Spółki odpowiedzialnym za promocję produktów i usług wytwarzanych lub sprzedawanych przez Spółkę”. Agent został zarejestrowany dla celów podatkowych w Polsce - posiada zarejestrowany w Polsce oddział stanowiący jego stały zakład w rozumieniu przepisów podatkowych. Agent podlega opodatkowaniu w Polsce w odniesieniu do świadczonych w Polsce usług wynikających z Umowy, które można przyporządkować do tego stałego zakładu. Z treści wniosku nie wynika aby Agent działał na terytorium Polski na rzecz innych przedsiębiorców.

Zasadnicze postanowienia Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Agentem przewidują m.in. że:

*   czynności związane ze sprzedażą wykonywane są przez Agenta na rzecz Spółki;

*   ceny sprzedaży i wszystkie inne zasady i warunki dotyczące sprzedaży, dostawy i płatności za sprzedawane produkty ustalane są przez Spółkę.

*   Agentowi należy się stałe wynagrodzenie na pokrycie kosztów poniesionych przez stały zakład Agenta w Polsce powiększone o prowizję w zmiennej wysokości uzależnionej od wartości wygenerowanej sprzedaży i ustaloną na poziomie rynkowym.

Negocjacje z polskimi klientami mogą być prowadzone za pośrednictwem Agenta, z tym że to Spółka decyduje o cenach i innych warunkach sprzedaży, dostawy i płatności za produkty, które są sprzedawane i dostarczane przez Spółkę do swoich klientów. Natomiast Spółka negocjuje z polskimi klientami wszelkie warunki, które przekraczają dopuszczalne limity pierwotnie przyjęte przez Spółkę (wymaga to pisemnej zgody Spółki) i zawiera z nimi umowy.

W rezultacie w świetle powyższych argumentów nie ulega wątpliwości, ze działalność pracowników Agenta konstytuuje istnienie stałego zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle postanowień umowy polsko – niemieckiej oraz ustawy o pdop.

Tym samym nie znajdą w przedmiotowej sprawie zastosowania przepisy art. 5 ust. 4 umowy polsko – niemieckiej.

Zwrócić uwagę należy na specyfikę postępowania zmierzającego do wydania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Polega ona między innymi na tym, że właściwy organ podatkowy wydając interpretację indywidualną koncentruje się na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) oraz ocenie prawnej przedstawionymi przez stronę we wniosku o udzielenie interpretacji (właściwy organ podatkowy "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę). Dlatego bardzo ważne jest, aby składający taki wniosek przedstawił w nim wyczerpująco zarówno zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W rezultacie należy stwierdzić, iż w ramach postępowania, którego przedmiotem jest wydanie interpretacji organ podatkowy odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku. Bez znaczenia jest to, czy opisane zdarzenia rzeczywiście wystąpiły lub wystąpią, a ich przebieg był/będzie rzeczywiście taki jak przedstawiony przez autora. W postępowaniu tym organ przyjmuje do wiadomości okoliczności wskazane przez wnioskodawcę. Nie bada i nie szuka potwierdzenia ich prawdziwości czy wiarygodności. Nie kwestionuje przedstawianych przez wnioskodawcę związków pomiędzy poszczególnymi zdarzeniami. To na wnioskodawcę nałożony został w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, na tle którego wyrażana jest wątpliwość co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji wnioskodawca – w zgodnej opinii orzecznictwa sądowoadministracyjnego - bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. Art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej jednoznacznie wymaga tylko, aby opis ten był wyczerpujący.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.