Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-700/16-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-24
Teza: W zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: gwarancje; koszt-koszty pośrednie; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2016 r. (data wpływu 24 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabywa składniki majątku zwane dalej również towarami, środkami trwałymi lub urządzeniami. Niektóre z nabywanych towarów nabywane są wraz z oprogramowaniem sprzętowym niezbędnym do funkcjonowania danego urządzenia. Nabywane urządzenia spełniają przesłanki do uznania je za środki trwałe, na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o CIT. Towary te nabywane są wraz z gwarancją producenta zwaną również dalej gwarancją lub gwarancją rozszerzoną. Opłata z tytułu takiej gwarancji określona jest w umowie na nabycie urządzeń, których będzie dotyczyć lub wynika z przedstawionej Wnioskodawcy oferty. Nabycie gwarancji producenta zapewnia Wnioskodawcy szeroki serwis gwarancyjny urządzeń w długim okresie czasu np. 60 miesięcy, co z kolei przyczynia się do zapewnienia stabilności i ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej. Nabycie gwarancji następuje przed oddaniem środka trwałego do używania w działalności Wnioskodawcy.

Zakresy gwarancji mogą być różne w zależności od rodzaju nabywanych towarów czy oferty danego sprzedawcy. Poniżej Wnioskodawca przedstawia dwa przykładowe.

Przykład 1

*   okres obowiązywania gwarancji 60 miesięcy od daty podpisania protokołu odbioru urządzenia z wynikiem pozytywnym,
*   usługa serwisu gwarancyjnego musi być świadczona w siedzibie instalacji towaru,
*   w okresie gwarancji Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z naprawami gwarancyjnymi (dojazd w miejsce awarii, odbiór, załadunek i rozładunek, dostarczenie po usunięciu awarii, koszty naprawy, koszty związane z podstawieniem urządzenia zastępczego)
*   tryb zgłaszania awarii: w ciągu całego roku, 7 dni w tygodniu, 24 godziny na dobę,
*   potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia awarii nie później niż w czasie 1 godziny,
*   prawo niezwłocznego dostępu do najnowszych wersji oprogramowania, poprawek do oprogramowania, mikrokodów, kodów uaktualnień i rozszerzeń,
*   czterogodzinny czas reakcji na zgłoszoną awarię od momentu zgłoszenia,
*   24 godzinny czas naprawy awarii dostarczonych urządzeń lub podstawienia urządzenia zastępczego, przy czym czas ten jest liczony od momentu zgłoszenia,
*   w przypadku, gdy usuwanie awarii wymaga bezpośredniego dostępu do danych lub urządzeń zawierających dane Wnioskodawcy lub jej klientów to dostęp taki możliwy jest wyłącznie w miejscu instalacji przedmiotu umowy,
*   przeprowadzenie przynajmniej raz w roku aktualizacji oprogramowania sprzętowego (mikrokody w elementach infrastruktury informatycznej).

Przykład 2

W ramach gwarancji Sprzedawca zobowiązuje się :

*   do usunięcia wad ujawnionych podczas eksploatacji, w tym wymiany części zamiennych, podzespołów lub innych elementów składowych lub,
*   wymiany na wolne od wad całego urządzenia odpowiadającego przedmiotowi sprzedaży, o tych samych lub lepszych właściwościach, parametrach i cechach funkcjonalnych albo,
*   zwrócić zapłaconą cenę za wadliwe urządzenie,
*   do świadczenia usługi serwisu gwarancyjnego w siedzibie instalacji nabytego towaru,
*   pokrycia kosztów związanych z naprawami gwarancyjnymi (dojazd w miejsce awarii, odbiór, załadunek i rozładunek, dostarczenie po usunięciu usterki, koszty naprawy, koszty związane z zastępczymi elementami nabytych przez Wnioskodawcę urządzeń),
*   udostępnienia najnowszych wersji mikrokodów, kodów uaktualnień i rozszerzeń,
*   zapewnienia dla dostarczonych towarów dostępności części zamiennych, części zużywających się przez okres trwania gwarancji,
*   do wykonania świadczeń gwarancyjnych w następujących terminach:
    *   do 24 godzin od zgłoszenia reklamacji,
    *   do 24 godzin od zgłoszenia reklamacji w przypadku wymiany rzeczy na wolną od wad,
    *   14 dni w przypadku zwrotu zapłaconej ceny od doręczenia sprzedawcy wezwania do zapłaty przez Kupującego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest podejście, zgodnie z którym wydatki poniesione na nabycie dodatkowej gwarancji stanowią koszt pośredni, o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT i nie zwiększają tym samym wartości początkowej środka trwałego?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W myśl art. 16 g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wartość początkową środków trwałych nabytych odpłatnie ustala się w wysokości ceny nabycia. Natomiast za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu, cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 16g ust. 3 ustawy o CIT).

W ocenie Wnioskodawcy, z ogólnie obowiązujących przepisów wynika, że każdy nabywca, również ten będący przedsiębiorcą, ma co do zasady prawo do domagania się dostarczenia towaru wolnego od wad (zgodnego z umową) w ramach tak zwanej „gwarancji podstawowej”. Fakt ten, w ocenie Wnioskodawcy przesądza, że udzielenie jakiejkolwiek innej gwarancji przez producenta/sprzedawcę za odpłatnością należy uznać za gwarancję tzw. dodatkową/rozszerzoną. Zakres takiej gwarancji może być dowolnie ustalany a jej nabycie ma charakter dobrowolny.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty zakupu gwarancji rozszerzonej w przypadku, gdy sprzedawca określił jej wartość odrębnie w ofercie przedstawionej Wnioskodawcy bądź też wartość ta została określona w umowie nie stanowią wydatków związanych z zakupem sprzętu ale są wynagrodzeniem za usługę związaną z jego używaniem, eksploatacją i utrzymaniem go w odpowiednim stanie. W ślad za tym - wydatek na nabycie rozszerzonej gwarancji nie zwiększa wartości początkowej nabywanego wraz z nią sprzętu (środka trwałego) lecz powinien być rozliczony w kosztach uzyskania przychodu jako koszt pośredni na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W związku z tym, że okres gwarancji jest dłuższy niż rok podatkowy, koszt gwarancji powinien być rozpoznany proporcjonalnie do okresu, na który została udzielona gwarancja.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.03.2014 znak: IPPB3/423-988/13-2/KK. Zostało również potwierdzone telefonicznie w Krajowej Informacji Podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,

*   został właściwie udokumentowany.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabywa składniki majątku zwane dalej również towarami, środkami trwałymi lub urządzeniami. Niektóre z nabywanych towarów nabywane są wraz z oprogramowaniem sprzętowym niezbędnym do funkcjonowania danego urządzenia. Nabywane urządzenia spełniają przesłanki do uznania je za środki trwałe, na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o CIT. Towary te nabywane są wraz z gwarancją producenta zwaną również dalej gwarancją lub gwarancją rozszerzoną. Opłata z tytułu takiej gwarancji określona jest w umowie na nabycie urządzeń, których będzie dotyczyć lub wynika z przedstawionej Wnioskodawcy oferty. Nabycie gwarancji producenta zapewnia Wnioskodawcy szeroki serwis gwarancyjny urządzeń w długim okresie czasu np. 60 miesięcy, co z kolei przyczynia się do zapewnienia stabilności i ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej. Nabycie gwarancji następuje przed oddaniem środka trwałego do używania w działalności Wnioskodawcy.

Organ podatkowy zgadza się z Wnioskodawcą, że wydatki poniesione na nabycie dodatkowej gwarancji, nie zwiększają wartości początkowej środka trwałego, gdyż nabycie takiej gwarancji wiąże się z utrzymaniem i serwisem zakupionych towarów lub urządzeń.

Zatem, należy stwierdzić, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu dodatkowej gwarancji będą stanowiły koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Są to bowiem koszty ogólne, których nie można przyporządkować do konkretnych przychodów.

Przepisami regulującymi zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są art. 15 ust. 4d oraz 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc powyższe pod uwagę wydatki na nabycie dodatkowej gwarancji, będą stanowiły koszt podatkowy o charakterze pośrednim zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.