Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.781.2022.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-30
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przejęcia całego majątku innej niepublicznej uczelni w związku ze zgodą Założyciela na włączenie ww. niepublicznej uczelni do Państwa uczelni.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; uczelnie-uczelnie niepubliczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przejęcia całego majątku innej niepublicznej uczelni w związku ze zgodą Założyciela na włączenie ww. niepublicznej uczelni do Państwa uczelni. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

… Szkoła … w … zwana dalej Wnioskodawcą lub S. ma status uczelni niepublicznej, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2022 r., poz. 574 t.j.) zwana dalej ustawą o szkolnictwie i nauce, posiadająca na dzień dzisiejszy 18 uprawnień do kształcenia na studiach licencjackich i magisterskich. Organem założycielskim Wnioskodawcy jest osoba prawna inna niż jednostka samorządu terytorialnego albo państwowa albo samorządowa osoba prawna. Utworzenie Wnioskodawcy oraz uzyskanie przez Wnioskodawcę uprawnień do prowadzenia studiów wyższych na danych kierunkach i określonych poziomach kształcenia bazuje na odpowiednim pozwoleniu wydanym przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, Wnioskodawca uzyskał osobowość prawną z chwilą jej wpisu do ewidencji uczelni niepublicznych tj. z dniem … 2004 r.

Podstawowe zadania i cele statutowe Wnioskodawcy określone są w statucie uczelni w § 4 ust. 2, który wprowadzony został uchwalą Założyciela.

Na podstawie § 4 ust. 2 statutu S. zadaniami i celami Uczelni są:

1\. kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;

2\. prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;

3\. prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4\. kształcenie i promowanie kadr Uczelni;

5\. zapewnienie osobom ze szczególnymi potrzebami, w tym osobom z niepełnosprawnościami, warunków do pełnego udziału w:

\- procesie przyjmowania na Uczelnię w celu odbywania kształcenia,

\- kształceniu,

\- prowadzeniu działalności naukowej;

\- innych sferach aktywności społeczności akademickiej;

6\. wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

7\. zapewnianie wielokulturowej atmosfery akademickiej;

8\. stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;

9\. upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10\. działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych, w tym na rzecz otoczenia społeczno-gospodarczego oraz pracodawców;

11\. utrzymywanie relacji ze swoimi absolwentami, w tym w szczególności monitorowanie ich karier zawodowych w celu dostosowania kierunków studiów i programów kształcenia do potrzeb rynku pracy;

12\. rozwój infrastruktury materialnej szkolnictwa wyższego, w szczególności zapewnienie akademickiej bazy lokalowej;

13\. rozwój oferty dydaktycznej oraz zapewnienie jakości kształcenia;

14\. prowadzenie działalności inwestycyjnej niezbędnej dla rozwoju Uczelni.

Zarówno plan strategiczny S. jak i wizja rozwoju do 2025 zakłada bardzo dynamiczny wzrost liczby studentów i słuchaczy, przy jednoczesnej koncentracji na porządkowaniu organizacji i budowaniu jej samodzielnej zdolności inwestycyjnej. Wnioskodawca planuje dalszy rozwój (realizację planu strategicznego i wizji rozwoju) prowadzonej działalności w zakresie szkolnictwa wyższego poprzez włączenie innej uczelni wyższej w swoje struktury mając na uwadze realizację celu tj. rozwój skali działalności i oferty dydaktycznej. Włączenie do Wnioskodawcy innej uczelni niepublicznej odbędzie się w oparciu o art. 44 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce. Proces rozpocznie się złożeniem przez rektorów i założycieli obu uczelni wniosku o wykreślenie z ewidencji uczelni niepublicznej włączanej do Wnioskodawcy. Włączenie uczelni niepublicznej do innej uczelni niepublicznej następuje z dniem wykreślenia włączanej uczelni niepublicznej z ewidencji. Uczelnia niepubliczna, do której jest włączana inna uczelnia niepubliczna może dokonać zwrotu środków finansowych, które założyciel przekazał uczelni na jej funkcjonowanie, ewentualnie powiększonych o dopłaty w trakcie funkcjonowania uczelni. Dodatkowo uczelnia niepubliczna, do której jest włączana inna uczelnia niepubliczna może być zobowiązana do przekazania wynagrodzenia za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do innej uczelni niepublicznej. Warunki oraz wysokość wynagrodzenia wynikają z odrębnej umowy zawartej pomiędzy stronami transakcji. Uczelnia niepubliczna, do której nastąpiło włączenie innej uczelni niepublicznej, wstępuje w prawa i obowiązki tej uczelni, w tym w prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych. Włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy pozwoli Wnioskodawcy prowadzić dotychczasową działalność na szerszą skalę poprzez przejęcie studentów, rozwój nowych obszarów kształcenia oraz zwiększenie bazy naukowo-dydaktycznej. Zgodnie z § 4 ust. 2 pkt 13 i 14 statutu Wnioskodawcy, Wnioskodawca w ramach swoich zadań i celów statutowych ma rozwój oferty dydaktycznej oraz zapewnienie jakości kształcenia, a także prowadzenie działalności inwestycyjnej niezbędnej dla rozwoju uczelni.

Uczelnia niepubliczna, którą Wnioskodawca zamierza włączyć jest osobą prawną i sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W skład majątku, który będzie włączany do Wnioskodawcy wejdzie zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności edukacyjnej i działalności gospodarczej, który będzie służył Wnioskodawcy do zrealizowania rozwoju założonego w strategii uczelni. Włączana uczelnia niepubliczna stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360) jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności edukacyjnej.

Przedsiębiorstwo włączanej uczelni niepublicznej składa się m.in. z:

1\. własności nieruchomości lub ruchomości (baza naukowo-dydaktyczna i administracyjna), w tym urządzeń, materiałów oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości i ruchomości;

2\. prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z umów cywilnoprawnych;

3\. praw i obowiązków wynikających z umów o pracę oraz umów cywilno-prawnych w tym ze studentami i słuchaczami, których studiuje na uczelni około 3100 studentów;

4\. wierzytelności, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych;

5\. licencji i zezwoleń;

6\. 17 uprawnień do kształcenia na kierunkach licencjackich i magisterskich;

7\. majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych;

8\. ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności edukacyjnej i gospodarczej;

9\. zobowiązań i należności.

Majątek włączanej uczelni niepublicznej stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym i jest zorganizowanym kompleksem praw, obowiązków i rzeczy zdolnym do realizacji zadań gospodarczych w zakresie działalności naukowo-edukacyjnej.

Cały wyżej wymieniony zespół składników niematerialnych i materialnych będzie przeznaczony do prowadzenia działalności edukacyjnej przez Wnioskodawcę.

Planowane włączenie do Wnioskodawcy innej uczelni niepublicznej nastąpi zgodnie z art. 44 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce z dniem wykreślenia włączanej uczelni niepublicznej z ewidencji uczelni niepublicznych. Wniosek o wykreślenie z ewidencji uczelni niepublicznej włączanej do innej uczelni niepublicznej złożą rektorzy oraz założyciele tych uczelni.

Przed złożeniem wniosku o wykreślenie z ewidencji uczelni niepublicznej planowane jest zawarcie umowy regulującej prawa i obowiązki stron w zakresie włączenia uczelni niepublicznej do S. w …, która będzie zawarta z Założycielem (dalej: Założyciel) włączanej uczelni, a w której będzie zapisane, że Wnioskodawca dokona:

1\. zwrotu dotychczasowemu Założycielowi środków finansowych, które założyciel przekazał uczelni na jej funkcjonowanie oraz

2\. zapłaty Założycielowi włączanej uczelni wynagrodzenia za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy.

Zawarcie umowy regulującej prawa i obwiązki stron w zakresie włączenia uczelni niepublicznej do S. w …, która będzie zawarta z Założycielem spowoduje, że S. stanie się właścicielem całości majątku – (przedsiębiorstwa jako substratu składników materialnych jak i niematerialnych (w tym praw) przysługujących przejmowanej uczelni). Włączenie uczelni niepublicznej do S. nastąpi z dniem wykreślenia włączanej uczelni niepublicznej z ewidencji uczelni niepublicznych prowadzonej przez Ministerstwo Edukacji i Nauki. Z dniem włączenia uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy, Wnioskodawca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki tej uczelni niepublicznej, w tym w prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych oraz przejmuje aktywa i pasywa tej włączanej uczelni niepublicznej w oparciu o sporządzone na dzień włączenia sprawozdanie finansowe. Wnioskodawca będzie kontynuował i prowadził działalność gospodarczą (naukowo-dydaktyczną) włączanej uczelni niepublicznej w oparciu o nabyte przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca jako osoba prawna jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z racji tego, że podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług edukacyjnych większość świadczonych usług korzysta ze zwolnienia, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931) dalej ustawa o VAT. Usługi podlegające zwolnieniu z podatku VAT to m.in. usługi edukacyjne w zakresie kształcenia na studiach I stopnia, II stopnia, jednolitych magisterskich, podyplomowych.

W ramach działalności opodatkowanej Wnioskodawca świadczy usługi najmu powierzchni.

Uczelnia niepubliczna, która ma zostać włączona do Wnioskodawcy, podobnie jak Wnioskodawca, jest czynnym podatnikiem VAT i w ramach swojej działalności świadczy głównie usługi edukacyjne zwolnione z podatku od towarów i usług.

### Pytanie

Czy Wnioskodawcy (mając na uwadze regulacje art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wynagrodzenia za zgodę Założyciela na włączenie uczelni niepublicznej do majątku Wnioskodawcy?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca prawidłowo uznaje, iż kwota wynagrodzenia za zgodę Założyciela na włączenie uczelni niepublicznej do majątku Wnioskodawcy, zapłacona dotychczasowemu Założycielowi nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w oparciu o art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od kwoty wynagrodzenia za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, gdyby taka faktura pojawiła się w obrocie prawnym.

Jak wskazano w stanie faktycznym w wyniku dokonanej transakcji nabycia uczelni niepublicznej od Założyciela dojdzie do nabycia agregatu składników majątkowych i niemajątkowych nierozerwalnie ze sobą powiązanych tworzących przedsiębiorstwo. Ustawodawca w ustawie VAT nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zostało przyjęte, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 kodeks cywilny.

W ujęciu Kodeksu cywilnego, zgodnie z art. 551

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości w tym urządzeń materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej od razu po przekazaniu.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule. Istotne jest jednak przede wszystkim to, aby te składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tytko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L. 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dna 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE.L. 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu. Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01. Zita Modes Sart stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w nich użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego.

W kontekście powyższego dokonując oceny warunków przyszłej transakcji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w wyniku opisanej przyszłej czynności dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Będzie tak pomimo, że zgodnie z art. 425 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wykonywanie przez uczelnię zadań, o których mowa w art. 11, oraz prowadzenie działalności sportowej, rehabilitacyjnej lub diagnostycznej nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 t.j.), to zgodnie z ogólnie przyjętym poglądem, na potrzeby ustawy o VAT należy posługiwać się definicją przedsiębiorstwa zawartą w Kodeksie cywilnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywana uczelnia niepubliczna będzie stanowiła zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej i należy traktować ją zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego jako przedsiębiorstwo, gdyż w projekcie umowy regulującej prawa i obowiązki stron w zakresie włączenia uczelni niepublicznej do S. wskazuje się, iż nabyciu będzie podlegało:

1) oznaczenie indywidualizujące (własną nazwę);

2) na własność nieruchomości i ruchomości w tym urządzeń, materiałów, towarów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości i ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości wynikających z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności i środki pieniężne;

5) licencje i zezwolenia;

6) majątkowe prawa pokrewne;

7) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

8) uprawnienia do prowadzenia studiów licencjacki i magisterskich;

9) prawa wynikające z umów o pracę i umów cywilnoprawnych;

10) tajemnice przedsiębiorstwa.

Zatem przedmiotem nabycia przez Wnioskodawcę będzie nie tylko substrat majątkowy w postaci nieruchomości czy też rzeczy ruchomych, składników osobowych w postaci pracowników, lecz również nabycie składników niemajątkowych w postaci wszystkich praw przysługujących nabywanej uczelni niepublicznej.

Takim też składnikiem niemajątkowym będzie z całą pewnością prawo Założyciela do żądania wynagrodzenia za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do majątku Wnioskodawcy. W konsekwencji zawarcia przedmiotowej umowy z Założycielem włączanej uczelni niepublicznej Wnioskodawca stanie się właścicielem całości majątku oraz wszelkich przysługujących przejmowanej uczelni niepublicznej praw. Po zawarciu przedmiotowej umowy i uzyskaniu zgody Założyciela w wyniku sukcesji uniwersalnej Wnioskodawca przejmie wszelkie ciążące na przejmowanej uczelni niepublicznej prawa i zobowiązania, a następnie włączy ją w swoje dotychczasowe struktury poprzez uzyskanie stosownego wpisu do ewidencji. W konsekwencji powyższego to wynagrodzenie za zgodę Założyciela (uprawnienie) jest zatem elementem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., bez którego nie nastąpiłaby pełna sukcesja praw na Wnioskodawcę.

Po dopełnieniu tych dwóch koniecznych czynności wyspecyfikowanych umową zawartą z Założycielem, S. będzie miała możliwość kontynuowania działalności włączanej uczelni niepublicznej i faktycznie będzie ją kontynuowała. Nabyte składniki przedsiębiorstwa (czyli substratu materialnego i niematerialnego uczelni niepublicznej) umożliwią Wnioskodawcy samodzielne prowadzenie działalności.

Powyższe argumenty potwierdzają zatem, iż Wnioskodawca nabędzie majątek uczelni niepublicznej w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy opisaną czynność będzie należało traktować jako zakup przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., którego niezbędnym elementem niemajątkowym jest zawarcie umowy z Założycielem i spełnienie jej postanowień (w tym uregulowanie zapłaty za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy na rzecz Założyciela). W konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przedmiotowa transakcja nabycia uczelni niepublicznej, której elementem jest uzyskanie zgody Założyciela i zapłata wynagrodzenia za zgodę na rzecz Założyciela nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (wyłączona z zakresu ustawy).

Zbycie przedsiębiorstwa, jako czynność wyłączona od VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i czynności tej zatem nie należy dokumentować fakturą.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem przyszłej opisanej we wniosku transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu zarówno ustawy VAT, jak i Kodeksu cywilnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 1223/11 orzekł, że „przedsiębiorstwo obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych”. Z kolei w wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07 wskazuje się, że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01, w procesie stwierdzania (dla celów podatkowych), czy zbywane składniki majątku stanowią przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kluczowe jest, czy zespół tych składników umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej o charakterze niezależnym.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota wynagrodzenia za zgodę Założyciela na włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy, będącym uczelnią niepubliczną, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty wynagrodzenia za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2022 r. o sygnaturze 0113-KDIPT1-3.4012.889.2021.2.MJ.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że planują Państwo zawarcie z Założycielem innej uczelni niepublicznej umowy regulującej prawa i obowiązki stron w zakresie włączenia tej uczelni do Państwa majątku. W ww. umowie będzie zapisane m.in., że dokonają Państwo zapłaty Założycielowi włączanej uczelni wynagrodzenia za zgodę na włączenie uczelni niepublicznej do Wnioskodawcy. Zawarcie ww. umowy regulującej prawa i obwiązki stron w zakresie włączenia uczelni niepublicznej do Państwa majątku, spowoduje, że staną się Państwo właścicielem całości majątku – przedsiębiorstwa jako substratu składników materialnych jak i niematerialnych (w tym praw) przysługujących przejmowanej uczelni. Ponadto będą Państwo kontynuowali i prowadzili działalność gospodarczą (naukowo-dydaktyczną) włączanej uczelni niepublicznej w oparciu o nabyte przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że czynność zbycia ww. uczelni niepublicznej, stanowiącej, jak Państwo jednoznacznie wskazali, przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, będzie – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego transakcja zbycia tego przedsiębiorstwa nie będzie generowała kwoty podatku należnego, w związku z czym nie będą Państwo mieli podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Podsumowując, Państwo, jako nabywca całego majątku innej niepublicznej uczelni w związku ze zgodą Założyciela na włączenie ww. niepublicznej uczelni do Państwa majątku, nie będą uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu opisanej we wniosku transakcji.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego – niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś przejmowanej uczelni, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).