Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP7.8222.72.2017.WAZ
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-09
Teza: Ulga prorodzinna.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; małoletni; rozwód; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z art. 223 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. poz. 1948, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2015 r. Nr ILPB2/415-1219/14-2/WS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 10 marca 2015 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej. Interpretacja wydana została na wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Rozliczenie ulgi prorodzinnej dotyczy dziecka małoletniego (ur. 20 marca 20xx r.). W stosunku do córki również w roku 2013 Wnioskodawczyni wykonywała władzę rodzicielską. W roku podatkowym 2013 była matką samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. Dochody Wnioskodawczyni nie przekroczyły również w roku podatkowym 2013 kwoty 112.000,00 zł.

Ulga prorodzinna wymaga, by władza rodzicielska była faktycznie sprawowana (zwrot brzmi „wykonuje władzę rodzicielską”) a nie, że tą władzę tylko posiada. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi fakt, który rodzic ma prawo do skorzystania z ulgi, jeżeli dziecko przebywa u jednego z rodziców a drugi rodzic nie zajmuje się nim (faktycznie władzy nie sprawował). Istotą ulgi prorodzinnej jest pomoc finansowa rodzicom w stwarzaniu dzieciom warunków do zdobywania wiedzy i rozwoju.

Wnioskodawczyni informuje, że Jej zeznanie podatkowe zostało złożone dnia 17 marca 2014 roku /wysłane pocztą/, natomiast 23 kwietnia 2014 roku za pośrednictwem poczty odebrała zwrot podatku. Tak, jak co roku w składanych deklaracjach rocznych ulgę prorodzinną na dziecko, rozliczyła w całości, ponieważ takie było uzgodnienie ustne kilka lat temu z byłym mężem, który nigdy wcześniej tego nie kwestionował.

W związku z zaległościami alimentacyjnymi byłego męża i brakiem możliwości polubownego z jego strony porozumienia, w dniu 27 marca 2014 roku Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wszczęcie egzekucji świadczeń alimentacyjnych w Kancelarii Komorniczej. Zaleganie z alimentami przez ojca dziecka, przekazanie sprawy do komornika spowodowało złożenie zeznania podatkowego przez ojca dziecka z odliczeniem ulgi prorodzinnej.

Wnioskodawczyni informuje, że w 2013 roku, ojciec nie sprawował opieki nad dzieckiem, nie spędził z dzieckiem ani jednego dnia. Córka jest drugim dzieckiem z drugiego małżeństwa byłego męża Wnioskodawczyni, natomiast z trzeciego małżeństwa ma kolejne dziecko, które urodziło się w 2013 roku.

W 2013 roku toczyła się sprawa w sądzie o kontakty, która została zawieszona decyzją Sądu.

Dnia 25 kwietnia 2014 r. wraz z załącznikami, Wnioskodawczyni skierowała pismo do naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Pismo wysłane zostało również do naczelnika urzędu skarbowego do którego obecnie należy ojciec dziecka Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni odebrała potwierdzenie dostarczenia do urzędu skarbowego właściwego dla byłego męża pisma. Następnie otrzymała pismo informujące, że sprawa została skierowana do urzędu skarbowego właściwego do miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni.

Pismo z prośbą o podanie dni faktycznie spędzonych z córką przesłane do byłego męża dnia 28 kwietnia 2014 roku nie zostało odebrane przez niego i wróciło do Wnioskodawczyni.

W ocenie Wnioskodawczyni prawidłowo dokonała rozliczenia zeznania podatkowego za 2013 rok. Ulga prorodzinna wymaga, by władza rodzicielska była faktycznie sprawowana (zwrot brzmi „wykonuje władzę rodzicielską”).

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytanie:

Któremu z rodziców rozwiedzionych przysługuje ulga prorodzinna na jedno dziecko i w jakiej wysokości, jeżeli:

*   Ojciec dziecka ma ograniczoną władzę rodzicielską, nie mieszka z dzieckiem, nie spędził z dzieckiem ani jednego dnia zarówno w 2013 jak i 2014 roku;
*   Matka dziecka mieszka z dzieckiem, zajmuje się nim, opiekuje, ma przyznaną władzę rodzicielską nad dzieckiem?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 3 grudnia 2010 r. małżeństwo stron zostało rozwiązane, przyznając matce władzę rodzicielską nad małoletnią i jednocześnie ograniczając ją ojcu do ogólnego wglądu w istotne sprawy dotyczące córki.

Po rozwodzie, ojciec małoletniej coraz rzadziej wykazywał potrzebę i ochotę na kontakty z córką, wielokrotnie zdarzało mu się taki kontakt odwołać z uwagi na zmęczenie pracą, nie zważając na uczucia dziecka i jego oczekiwanie na ojca. Były mąż Wnioskodawczyni przejawiał nastawienie obojętne wobec wszelkich propozycji córki, nie był czuły na jej potrzeby rozmowy, wspólnego spędzania wolnego czasu. Córka wyczuwała, że ojciec jej nie słucha, nie zna jej przyzwyczajeń nawyków, nie interesuje się nią, traktuje ją jak dorosłą koleżankę, a nie dziecko.

Postawa byłego męża Wnioskodawczyni doprowadziła do sytuacji, że córka nie chce widzieć się z ojcem. Dziecko w dalszym ciągu nie przejawia chęci, wręcz odmawia jakiegokolwiek kontaktu z ojcem. Były mąż Wnioskodawczyni zaprzestał kontaktowania się z dzieckiem, nie przejawiał chęci do rozwiązania istniejącego problemu, konstruktywnej rozmowy, poznania potrzeb i przyzwyczajeń dziecka. Praktycznie zanikła więź między ojcem a córką, która boi się taty, co jest konsekwencją wszczynania kłótni w jej obecności, nieeleganckiego zachowania, a także ma żal za brak zainteresowania w szczególności, że jest w wieku, kiedy dziecko potrzebuje opieki, czułości i wspólnie spędzonych z rodzicami chwil. Ojciec nie poczynił żadnych działań mających na celu poprawienie swojego wizerunku w oczach dziecka pomimo, że miał świadomość zgłaszanych przez córkę problemów w kontaktach z nim.

Ze względu na zbyt złożoną sprawę Wnioskodawczyni opisała część tylko sytuacji, jakie miały miejsce. Przez zachowania ojca, dziecko uczęszczało na terapię do psychologa, badania psychologiczne i rozmowy z dzieckiem ujawniły ambiwalentny stosunek do ojca z przewagą komponentu negatywnego, któremu towarzyszyło szereg negatywnych emocji o silnym zabarwieniu.

Zgodnie z opinią pani psycholog prowadzącej terapię „utrzymuje się stałe przekonanie i utrwalony obraz negujący osobę ojca i niechęć do kontaktów córki. Dziecku trudno jest mówić o powodach takich decyzji w obecności ojca jednocześnie jest to związane z dużym poczuciem krzywdy i złości. Dziecko na końcowych zajęciach nadal nie wyraża chęci by spotykać się tylko z ojcem”. W opinii psycholog nie należy zmuszać dziecka na siłę do takich relacji (z uwagi na to, że więzi są już zaburzone może to pogorszyć sytuację emocjonalną dziecka). Dziecko objęte jest nadal pomocą psychologiczną. Uczestniczyła w indywidualnych spotkaniach z psychologiem (terapia nie jest zakończona).

Terapia ma na celu odreagowanie negatywnych emocji wynikających z zaburzonych więzi rodzinnych w relacji ojciec-córka oraz pomoc w radzeniu sobie w sytuacjach trudnych z tym związanych.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: art. 27f ust. 1, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b. podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku, do którego w roku podatkowym: 1) wykonywał władzę rodzicielską.

Podobna sytuacja została rozpatrzona, wyrok WSA w Warszawie (sygn. VIII SA/Wa 320/11), wnioski to: „Rodzic, który po rozwodzie nie mieszka z małoletnim dzieckiem i nie ma z nim kontaktu, nie skorzysta z odliczenia. Ponoszenie kosztów utrzymania to zbyt mało. Nie wystarczy, iż rozwiedziony ojciec posiada władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem. Konieczne jest też faktyczne wykonywanie tej władzy w roku podatkowym. Sąd orzekł, że posiadanie władzy rodzicielskiej to co innego niż jej wykonywanie. Nie wystarczy, że podatnik posiada władzę rodzicielską i wypełnia swoje obowiązki alimentacyjne. Kompleksowa wykładnia art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, czyli wykładnia językowa uzupełniona celowościową i systemową zewnętrzną, prowadzi do wniosku, że konieczne jest wychowywanie dziecka, czyli wykonywanie nad nim pieczy, reprezentowanie i zarząd jego majątkiem. Nie wydaje się sprawiedliwe odliczenie połowy ulgi przez tego z rodziców, który nie mieszka z dzieckiem, nie poświęca mu czasu ani uwagi”.

Wnioskodawczyni spotkała się również z opiniami dotyczącymi odliczenia ulgi prorodzinnej:

1.  Opinia: – „Nie ulega wątpliwości, że zakres pojęć „posiadanie władzy rodzicielskiej”, którym posługuje się prawo rodzinne, i „wykonywanie władzy rodzicielskiej”, której z kolei wymaga prawo podatkowe do przyznania ulgi na dziecko, jest różny. Sąd zasadnie wskazał, że skorzystanie z ulgi na dziecko wymaga czynnego sprawowania władzy rodzicielskiej, a nie tylko ustawowego jej posiadania, bez żadnego zaangażowania w wychowanie.”
2.  Opinia: – „odliczenie w ramach ulgi prorodzinnej przysługuje temu z rodziców, który sprawuje faktycznie pieczę nad dzieckiem, (czyli nawet niezgodnie z wyrokiem sądu, ale faktycznie). Do tego jak wskazują interpretacje organów podatkowych decydujące znaczenie ma to, z kim dziecko zamieszkuje (konkretnie: w czyim mieszkaniu)”.

Ulga prorodzinna wymaga, by władza rodzicielska była faktycznie sprawowana (zwrot brzmi „wykonuje władzę rodzicielską”) a nie, że tę władzę tylko posiada. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi fakt, który rodzic ma prawo do skorzystania z ulgi, jeżeli dziecko przebywa u jednego z rodziców, a drugi rodzic nie zajmuje się nim (faktycznie władzy nie sprawuje). Istotą ulgi prorodzinnej jest pomoc finansowa rodzicom w stwarzaniu dzieciom warunków do zdobywania wiedzy i rozwoju.

W ocenie Wnioskodawczyni, prawidłowo dokonała ona rozliczenia zeznania podatkowego za 2013 rok. Ulga prorodzinna wymaga, by władza rodzicielska była faktycznie sprawowana (zwrot brzmi „wykonuje władzę rodzicielską”).

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 10 marca 2015 r. Nr ILPB2/415-1219/14-2/WS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu jest nieprawidłowa.

Zasady korzystania z ulgi na dzieci określa art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”.

Na podstawie ust. 1 tego artykułu, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę ulgi obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Zgodnie z art. 27f ust. 2 pkt 1 ustawy PIT, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do jednego małoletniego dziecka - kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, jeżeli dochody podatnika:

1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,
2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a.

Jednocześnie jak stanowi art. 27f ust. 4 ustawy PIT, odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Zatem w przypadku małoletniego dziecka, warunkiem zastosowania omawianej ulgi przez rodzica jest wykonywanie przez tego rodzica władzy rodzicielskiej w stosunku do małoletniego, rozumianej w szczególności jako sprawowanie faktycznej pieczy nad dzieckiem, wykonywanie zarządu jego majątkiem i jego wychowywanie, troszczenie się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka, a więc zapewnienie/zabezpieczenie wszystkich potrzeb dziecka od bytowych po edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne i emocjonalne. W konsekwencji wykonywanie obowiązku alimentacyjnego, czyli fakt płacenia alimentów na dziecko nie jest rozstrzygający dla uznania, iż rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy. Tym samym w przypadku rodzica małoletniego dziecka o prawie do ulgi decyduje faktyczne sprawowanie władzy rodzicielskiej a nie alimentacja.

Wysokość odliczenia z tytułu ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy PIT, została określona na dziecko, przy czym rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden wspólny limit. W konsekwencji, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez obojga rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującej kwoty ulgi. Powyższe oznacza, że suma miesięcznych odliczeń dokonanych przez obojga rodziców względem tego samego dziecka nie może przekroczyć kwoty obliczonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy PIT. Co istotne, kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Z tym że, biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania „lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, tj. po wyrazach „kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych”, należy przyjąć, iż podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców – z których każdy ma prawo do zastosowania ulgi - jest podział tej kwoty w częściach równych. Tym samym, możliwość skonsumowania kwoty ulgi przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady) wymagającego zgody obojga rodziców.

Porozumienie rodziców co do wysokości dokonywanego odliczenia nie jest natomiast wymagane w przypadku, gdy tylko jeden z rodziców spełnia warunki do zastosowania odliczenia na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy PIT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w roku podatkowym 2013 była matką samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 4 ustawy PIT. W stosunku do małoletniej córki w roku 2013 Wnioskodawczyni wykonywała władzę rodzicielską. Dochody jej nie przekroczyły w roku podatkowym 2013 kwoty 112.000,00 zł. Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, że w 2013 roku, ojciec nie sprawował opieki nad dzieckiem, nie spędził z dzieckiem ani jednego dnia. Po rozwodzie, ojciec małoletniej coraz rzadziej wykazywał potrzebę i ochotę na kontakty z córką, a z czasem zaprzestał kontaktowania się z nią.

Całokształt przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczności, dotyczących postępowania ojca i braku kontaktów z córką, pozwala stwierdzić, że tylko Wnioskodawczyni wykonuje władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem.

W sytuacji zatem, gdy tylko jeden z rodziców wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do małoletniego dziecka, nie ma zastosowania zasada wyrażona w art. 27f ust. 4 zdanie drugie ustawy PIT, zgodnie z którą przysługującą rodzicom kwotę ulgi na dziecko rodzice dziecka mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dziecka jest bowiem, jak już wskazano wyżej, zagadnieniem wtórnym (następczym) wobec samego prawa do ulgi. W konsekwencji, przysługiwanie odliczenia obojgu rodzicom w kwotach równych lub dowolnej proporcji przez nich ustalonej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy oboje rodzice wykonują władzę rodzicielską, co w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie ma jednak miejsca.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym ulga na dziecko w całości powinna przysługiwać Wnioskodawczyni, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.