Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.322.2017.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-13
Teza: w zakresie opodatkowania w Polsce emerytury
Słowa kluczowe: emerytura; opodatkowanie; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 września 2017 r. (data nadania 16 września 2017 r., data wpływu 25 września 2017 r.) na wezwanie z dnia 1 września 2017 r. Nr 0114-KDIP3-3-3.4011.322.2017.1.JK3 (data nadania 1 września 2017 r., data doręczenia 11 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania w Polsce emerytury– **jest**:

*   **prawidłowe** \- w odniesieniu do roku 2017 r.
*   **nieprawidłowe** \- w odniesieniu do roku 2016 r.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania w Polsce emerytury.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 1 września 2017 r. (data nadania 1 września 2017 r., data doręczenia 11 września 2017 r.) Nr 0114-KDIP3-3.4011.322.2017.1.JK3 tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku.

Pismem z dnia 15 września 2017 r. (data nadania 16 września 2017 r., data wpływu 25 września 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miejscami położenia źródeł dochodów Wnioskodawczyni są Polska i Republika Czeska. Wnioskodawczyni pobiera emeryturę wypłacaną przez ZUS na podstawie odpowiedniej decyzji. Ze względu na fakt, że pracowała także w byłej Czechosłowacji naliczono emeryturę za cały okres pracy, ZUS pomniejsza o lata, które pracowała za granicą. Za lata pracy przepracowane za granicą emeryturę wypłaca czeski odpowiednik ZUS. Świadczenia z Republiki Czech wypłacane były za pośrednictwem \`(...)\` do września 2016 r. i pomniejszane były o polski podatek dochodowy. Od października 2016 r. świadczenia te są wypłacane bezpośrednio na konto bankowe Wnioskodawczyni w Irlandii. Skutkuje to pominięciem \`(...)\`, a także nie odprowadzaniem zaliczki na podatek dochodowy w Polsce. Rozliczenia rocznego za rok 2016 Wnioskodawczyni dokonała na podstawie P1T-11A wystawionego przez ZUS oraz PIT-11 wystawionego przez \`(...)\`. Na początku 2016 r. Wnioskodawczyni wyjechała za granicę celem stałego zamieszkania w Republice Irlandii. Dnia 19 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni otrzymała irlandzki odpowiednik polskiego numer PESEL - PPSN (Personal Public Service Number). Oznacza to, że Wnioskodawczyni została uznana za rezydenta także podatkowego tego kraju. Otrzymała także Kartę Medyczną (Medical Card) umożliwiającą nieograniczony dostęp do Irlandzkiej służby medycznej oraz Kartę Socjalną (Social Card) pozwalającą Wnioskodawczyni bezpłatnie korzystać z komunikacji miejskiej i krajowej. Centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni stała się Irlandia. Tutaj od 10 lat mieszkają dzieci Wnioskodawczyni (mieszka u nich) oraz wnuki. Ze względu na zobowiązania jakie Wnioskodawczyni pozostawiła w Polsce, obie emerytury do września 2016 r. były wypłacane na konto w Polsce. Ułatwiało to dokonywanie płatności i przelewów. Zobowiązania, o których mowa to zaciągnięte kredyty. We wrześniu 2016 r. fakt wyjazdu został oficjalnie zgłoszony do ZUS i wypłacanie emerytury zostało przeniesione na konto w Irlandii. W tym samym czasie zobowiązania finansowe w Polsce zakończyły się. Wszystkie kredyty i zobowiązania wobec banków, SKOKów, komorników zostały spłacone. W Polsce Wnioskodawczyni nie posiada majątku nieruchomego ani ruchomego. Nie posiada także żadnych innych dóbr materialnych pozostawionych w Polsce oraz papierów wartościowych czy inwestycji. Konto bankowe w Polsce nadal istnieje. Informacja o zmianie miejsca zamieszkania nie została zgłoszona do właściwego US. Skutkiem zgłoszenia zmiany miejsca zamieszkania ZUS dokonał przelewów emerytury na konto bankowe w Irlandii za 3 ostatnie miesiące 2016 r. i zaprzestał potrącania zaliczki podatkowej. Ponadto emerytura wypłacana przez Republikę Czeska za ostatnie 3 miesiące 2016 r. zaczęła być wypłacana bezpośrednio z Czech na konto bankowe w Irlandii czyli bez pośrednictwa \`(...)\`.

Podczas przeprowadzania rozliczenia rocznego na druku PIT-36 okazało się, że zaliczka podatkowa jaka została pobrana przez ZUS oraz \`(...)\` jest niższa od należnego podatku. Miało to miejsce pod koniec kwietnia 2016 r., więc należna kwota została wpłacona na konto US. Po analizie informacji o dochodach z ZUS i \`(...)\` okazało się, że ZUS w PIT-11A wykazał dochód za cały 2016 r., a zaliczki podatkowe i składki na ubezpieczenie zdrowotne tylko za 9 miesięcy 2016 r. czyli od stycznia do września identyfikując jednocześnie podatnika jako nierezydenta z ograniczonym obowiązkiem podatkowym (blok C punkt 20). \`(...)\` wykazała tylko dochody i podatki za 9 miesięcy. W związku z powyższym Wnioskodawczyni skontaktowała się z Krajową Infolinią Podatkową w celu sprecyzowania zagadnienia. Przedstawiciel Infolinii poinformował Wnioskodawczynię, że na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Irlandia, ma obowiązek rozliczyć się tylko za okres 9 miesięcy 2016 r., w których to świadczenia były wypłacane na terytorium Polski. Uzyskawszy taką informację Wnioskodawczyni wystąpiła do ZUS o dokonanie korekty PIT-11A. W odpowiedzi ZUS wystawił zaświadczenie o uzyskanych dochodach za 2016 r. z podziałem na okresy wypłacane w Polsce i zagranice. Na podstawie ww. zaświadczenia oraz informacji w nim zawartych Wnioskodawczyni dokonała korekty PIT-36, co powinno skutkować zwrotem zapłaconego podatku. Jednakże urzędnicy Urzędu Skarbowego inaczej zinterpretowali obowiązujące przepisy i stwierdzili, że Wnioskodawczyni powinna rozliczyć się z całego 2016 r. bez względu na miejsce zamieszkania.

Wnioskodawczyni wskazała, że w okresie będącym przedmiotem zapytania Jej powiązania z Polską to: spłata zaciągniętych kredytów; z Irlandią to: centrum interesów życiowych. Najbliższa rodzina żyje i zamieszkuje Irlandię od 10 lat, miejsce położenia źródeł dochodów to Polska i Republika Czech. W Polsce Wnioskodawczyni nie posiada dóbr materialnych, papierów wartościowych, inwestycji, majątku ruchomego i nieruchomego. Wnioskodawczyni wskazuje, że z uwagi na fakt, że w 2016 r. w Polsce przebywała krócej niż 183 dni i centrum Jej interesów życiowych jest Irlandia, to właśnie ten kraj jest Jej miejscem zamieszkania do celów podatkowych. Emerytura wypłacana przez państwo czeskie pochodzi z tytułu pracy w tym kraju. Wnioskodawczyni posiada obywatelstwo polskie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek rozliczyć się przed US z dochodu uzyskanego z całych 12 miesięcy 2016 r., czy tylko (jak twierdzi przedstawiciel Infolinii) za okres, gdy świadczenia wypłacane były w Polsce i pobierana była zaliczka na poczet podatku dochodowego?
2.  Czy i jak Wnioskodawczyni powinna rozliczyć się z polskim US za 2017 r. biorąc pod uwagę że oficjalne zgłoszenie zmiany adresu i kraju zamieszkania nastąpiło dopiero w lipcu 2017r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, uważa, że skoro ZUS jak i \`(...)\` zaprzestały pobierania zaliczki podatkowej i w związku z zapisami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Irlandią, za 2016 r. emeryt powinien rozliczyć się i zapłacić podatek tylko za 9 miesięcy 2016 r. Ponadto Wnioskodawczyni uważa, że nie ma obowiązku rozliczać się przed polskim US za 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania emerytury w odniesieniu do 2017 r. jest prawidłowe, natomiast w odniesieniu do 2016 r. jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy – osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na początku 2016 r. Wnioskodawczyni wyjechała do Irlandii celem stałego zamieszkania. Otrzymała irlandzki odpowiednik numeru PESEL i została uznana za rezydenta podatkowego tego kraju. Źródłem dochodów Wnioskodawczyni jest emerytura polska i czeska. W okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni znajduje się w Irlandii. Tam mieszka Jej najbliższa rodzina. W Polsce w 2016 r. przebywała krócej niż 183 dni.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania umowy z dnia 13 listopada 1995 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2000 r., Nr 53, poz. 650) oraz umowa z dnia 13 września 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2015 r. poz. 1976)

W myśl art. 18 ust. 1 ww. umowy polsko - irlandzkiej, z uwzględnieniem postanowień artykułu 19 ust. 2, emerytury i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu jej wcześniejszego zatrudnienia oraz każda renta wypłacana takiej osobie podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 17 ww. umowy polsko- czeskiej, z zastrzeżeniem artykułu 18 ustęp 2, emerytury, renty i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie ze względu na uprzednie zatrudnienie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że otrzymywana przez Wnioskodawczynię emerytura (czeska) będzie podlegać opodatkowaniu tylko w miejscu Jej zamieszkania. Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy wskazać, że do dnia wyjazdu Wnioskodawczyni do Irlandii posiadała ona miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. W związku z powyższym w tym okresie Wnioskodawczyni podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zatem otrzymywana przez Wnioskodawczynię emerytura z Czech do momentu wyjazdu do Irlandii będzie podlegać opodatkowaniu tylko w miejscu Jej zamieszkania, tj. w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast od momentu wyjazdu do Irlandii celem stałego miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni i przeniesienia tam ośrodka interesów życiowych Wnioskodawczyni podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiągniętych na terytorium RP. Zatem emerytura z Polski otrzymywana przez Wnioskodawczynię od momentu wyjazdu (celem stałego zamieszkiwania) do Irlandii, będzie podlegać opodatkowaniu tylko w jej miejscu zamieszkania, tj. w Irlandii.

Dochody uzyskiwane z emerytury czeskiej od momentu wyjazdu Wnioskodawczyni do Irlandii (jako otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Irlandii) nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie braku obowiązku opodatkowania w Polsce dochodów z emerytury w 2017 r. jest prawidłowe.

Natomiast nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni odnośnie roku 2016, gdyż decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni dla celów podatkowych, a nie fakt zaprzestania poboru zaliczek przez płatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.