Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-383/14-3/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-24
Teza: 1. Czy na skutek zmiany interpretacji indywidualnej, otrzymanej 6 sierpnia 2013 r. powstał po stronie Zainteresowanego obowiązek podatkowy w związku z wynagrodzeniem uzyskanym przez Wnioskodawcę w 2011 r., a związanym z realizacją organizacji konferencji oraz innych wydarzeń związanych z konferencją? 2. Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie jest pozytywna – od kiedy należy liczyć odsetki od nieuiszczonych należności podatkowych, czy od 2011 r., czy też od dnia, w którym pracodawca poinformował Zainteresowanego o zmianie stanowiska organu podatkowego?
Słowa kluczowe: interpretacja; obowiązek; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik; płatnik; zmiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 marca 2014 r. (data wpływu: 24 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu: 14 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaistniałych po stronie pracownika w związku ze zmianą interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek pracodawcy (płatnika) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaistniałych po stronie pracownika w związku ze zmianą interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek pracodawcy (płatnika).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. Pracodawca wchodził w skład konsorcjum realizującego projekt (…) współfinansowany ze środków funduszy wspólnotowych – 7. Program ramowy, jako beneficjent. Okres realizacji projektu wynosił 17 miesięcy i trwał od (…) września 2010 r. do (…) stycznia 2012 r. Realizowany projekt dotyczył organizacji konferencji oraz innych wydarzeń związanych z tą konferencją. Wspomniana konferencja odbywała się w dniach (…) października 2011 r.

Wnioskiem z 31 marca 2011 r. pracodawca zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego. Zostały one wydane 28 czerwca 2011 r. i potwierdzały stanowisko pracodawcy o zwolnieniu z opodatkowania od wynagrodzeń wypłacanych w ramach realizacji projektu. W tych okolicznościach otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie było pomniejszone o zaliczkę na poczet podatku dochodowego. W dniu 21 listopada 2013 r. pracodawca doręczył Zainteresowanemu pismo, w którym poinformował, że 6 sierpnia 2013 r. zostały mu doręczone dwie zmiany indywidualnych interpretacji podatkowych otrzymanych 1 lipca 2011 r. i potwierdzających stanowisko spółki dotyczące zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy projekcie (…) oraz kolejnych realizowanych w ramach 7. Programu ramowego. W zmienionej interpretacji Minister Finansów stwierdził, że powyższe stanowisko jest niezgodne z przepisami i wspomniane wynagrodzenia osób fizycznych nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na spółce ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od ww. wynagrodzeń. Spółka przedstawiła Wnioskodawcy korektę informacji PIT-11 wskazując, że Zainteresowany jest zobowiązany do złożenia korekty rozliczenia rocznego za dany rok.

Z informacji uzyskanej od pracownika urzędu skarbowego wynika ponadto, że w związku z zaniechaniem poboru zaliczek na podatek dochodowy przez pracodawcę, działającego w jak najlepszej wierze na podstawie uzyskanych indywidualnych interpretacji przepisów podatkowych, Wnioskodawca obowiązany jest także do zapłaty odsetek od nieterminowej zapłaty zaległego podatku za lata 2011-2012 r. W zaistniałej sytuacji Zainteresowany zwrócił się do pracodawcy z prośbą o szczegółowe wyjaśnienie powodów zastosowania różnych zasad przy naliczaniu zobowiązań podatkowych. Pismem z 23 grudnia 2013 r. pracodawca poinformował Wnioskodawcę, że powodem, dla którego wynagrodzenie pracowników zatrudnionych przy projekcie X 2011 zostały opodatkowane, był brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku wynikającego z art. 14m § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Przywołując wspomnianą regulację pracodawca wskazał, że w przypadku projektu X 2011, którego realizacja rozpoczęła się już z końcem 2010 r., pierwszy skutek podatkowy, obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników wystąpił już w styczniu 2011 r., a interpretacja indywidualna doręczona została spółce 1 lipca 2011 r., co oznacza, że nie została spełniona przesłanka określona w art. 14m § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. że skutki podatkowe – obowiązek pobrania przez płatnika i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej, czyli po 1 lipca 2011 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na skutek zmiany interpretacji indywidualnej, otrzymanej 6 sierpnia 2013 r. powstał po stronie Zainteresowanego obowiązek podatkowy w związku z wynagrodzeniem uzyskanym przez Wnioskodawcę w 2011 r., a związanym z realizacją organizacji konferencji oraz innych wydarzeń związanych z konferencją?
2.  Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie jest pozytywna – od kiedy należy liczyć odsetki od nieuiszczonych należności podatkowych, czy od 2011 r., czy też od dnia, w którym pracodawca poinformował Zainteresowanego o zmianie stanowiska organu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej (§ 2). W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę (§ 3). Zastosowanie się do interpretacji indywidualnej tworzy bowiem po stronie podatnika ochronę i gwarancję prawidłowego stosowania przepisów podatkowych i zmiana takiej interpretacji po zastosowaniu się do niej nie może mieć negatywnych konsekwencji. Podnieść tu bowiem należy, że podatnik korzystając z ustawowo przewidzianych instytucji prawnych działa w zaufaniu do organu podatkowego, który interpretację wydał. Stanowisko takie zawarł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 26 października 2012 r. sygn. akt I SA/Kr; LEX nr 1233371, w którym wskazał, że funkcja zabezpieczająca, ochronna interpretacji podatkowej powstaje, jeśli podatnik zastosował się do tejże interpretacji i w wyniku tego doszło u niego do negatywnych konsekwencji podatkowych. Funkcja ochronna i gwarancyjna interpretacji indywidualnej realizuje się z momentem podjęcia przed jej zmianą przez podatnika (płatnika, inkasenta) – w zaufaniu do organu podatkowego, który interpretację wydał – konkretnych działań i zachowań, których cel, kierunek, przedmiot zdeterminowane są treścią wydanej interpretacji. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w swym wyroku z 7 marca 2012 r.; LEX nr 1145217, wskazując, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego daje zainteresowanemu podmiotowi swoistą ochronę prawną, o której stanowi przepis art. 14k o.p. zawarte w tym przepisie gwarancje dla wnioskodawcy oznaczają, że zastosowanie się przez niego do interpretacji indywidualnej (przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną) nie może mu szkodzić.

W ocenie Zainteresowanemu stanowisko to należy odnieść do Jego osoby, jako bezpośredniego płatnika podatku dochodowego albowiem ustalenia interpretacji indywidualnej w rzeczywistości dotyczą określenia zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy wobec Skarbu Państwa. Pracodawca, w świetle przepisów prawa, stanowi swoistego rodzaju pośrednika w realizowaniu przez Zainteresowanego obowiązków podatkowych. Za przyjęciem takiego stanowisko zdaje się przemawiać także przepis art. 14m § 1 cytowanej ustawy, zgodnie z treścią którego zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

1.  zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, oraz
2.  skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.

Bezspornie podatek od wynagrodzenia za 2011 r. nie został zapłacony. Skutki podatkowe związane z zastosowaniem się do indywidualnej interpretacji podatkowej przez pracodawcę miały miejsce po doręczeniu temu pracodawcy interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2011 r., co nastąpiło 1 lipca 2011 r. W ocenie Wnioskodawcy, przez skutki podatkowe należy rozumieć powstanie zobowiązania wobec Skarbu Państwa zapłacenia podatku dochodowego od otrzymanego w 2011 r wynagrodzenia. Przyjęcie odmiennej interpretacji oznaczałoby, że odmiennie należałoby ocenić wspomniane skutki podatkowe co do płatnika, zobowiązanego po pobrania zaliczek na podatek dochodowy, a odmiennie dla samego zobowiązanego. Z przytoczonego przepisu nie wynika taka wola ustawodawcy, a biorąc pod uwagę wykładnię systemową wspomnianego uregulowania, należy przyjąć, że w art. 14 m § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest mowa o skutkach podatkowych w rozumieniu powstania zobowiązania podatkowego po stronie podmiotu bezpośrednio zobowiązanego do uiszczenia podatku.

Przedstawiony powyżej stan faktyczny i prawny budzi jednakże poważne wątpliwości Zainteresowanego co do obowiązku podatkowego w powyższym zakresie, w tym zaległych odsetek za lata 2011-2012, w przypadku, gdy Wnioskodawca nie miał żadnego wpływu na obliczenie, pobranie i brak zapłaty zaliczek na poczet podatku dochodowego przez pracodawcę, działającego w ramach zaufania do interpretacji przepisów prawa dokonanych przez organy skarbowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z analizy stanu faktycznego wynika, że pracodawca, występujący w roli płatnika, wystąpił do organu uprawnionego o wydanie interpretacji indywidualnych w przedmiocie zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe interpretacje zostały wydane 28 czerwca 2011 r. i doręczone pracodawcy 6 sierpnia 2011 r. Następnie, 6 sierpnia 2013 r. zostały doręczone płatnikowi dwie zmiany ww. interpretacji indywidualnych. Przedmiotowe interpretacje dotyczyły zwolnienia od opodatkowania wynagrodzeń pracowników – w tym Wnioskodawcy – zatrudnionych przy projekcie realizowanym w ramach 7. Programu ramowego. W konsekwencji powyższego, po stronie Wnioskodawcy wystąpiła wątpliwość, czy na skutek zmiany interpretacji indywidualnej, doręczonej pracodawcy, po stronie Zainteresowanego powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z przepisem art. 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Z kolei, w myśl art. 5 ww. ustawy, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Zauważyć należy, że stosownie do art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Zainteresowany jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę. Jego pracodawca wchodził w skład konsorcjum realizującego projekt współfinansowany ze środków funduszy wspólnotowych – 7. Programu ramowego. Pracodawca Wnioskodawcy był beneficjentem ww. środków.

Stwierdzić należy, że na gruncie badanej sprawy obowiązek podatkowy wynikał z zaistnienia zdarzenia określonego w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. związanego z wypłatą przez pracodawcę wynagrodzenia ze stosunku pracy, które jako takie nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Wskazany wyżej brak możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego został wszakże stwierdzony w drodze zmiany interpretacji indywidualnej doręczonej pracodawcy, który realizował obowiązki płatnika w związku z wypłatą ww. wynagrodzenia.

W konsekwencji, odpowiadając na pytanie pierwsze wskazać należy, że obowiązek podatkowy dotyczący zapłaty podatku dochodowego z tytułu wynagrodzenia otrzymanego w związku z realizacją 7. Programu ramowego wynikał nie z faktu zmiany interpretacji indywidualnej doręczonej pracodawcy (płatnikowi), lecz w związku z zaistnieniem zdarzenia, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 12 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, tj. z wypłatą wynagrodzenia ze stosunku pracy.

Zauważyć należy, że wydanie interpretacji indywidualnej, czy też interpretacji zmieniającej uprzednio wydaną interpretację, nie przesądza o powstaniu obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 4 Ordynacji podatkowej. Wskutek wydania interpretacji indywidualnej realizowane są – jak sam zauważył Zainteresowany – funkcje ochronna i gwarancyjna. Samo zaś wydanie interpretacji nie implikuje powstania obowiązku podatkowego. W przypadku przyjęcia odmiennej interpretacji należałoby stwierdzić, że w sytuacji braku wydania interpretacji indywidualnej obowiązek podatkowy nigdy by nie powstał. Z powyższą tezą nie sposób się zgodzić.

Wobec poczynionych powyżej spostrzeżeń, skonstatować należy, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć ponadto należy, że podatnik zadając pytanie drugie nakreślił, że zagadnienie dotyczące sposobu określenia okresu, za który należne są odsetki, ma zostać rozstrzygnięte w sytuacji udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie pierwsze.

Skoro, jak wskazano powyżej, obowiązek podatkowy po stronie podatnika (pracownika) nie powstał na skutek zmiany interpretacji indywidualnej, lecz w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – to tym samym odpowiedź na pytanie pierwsze jest negatywna. Zatem, w konsekwencji powyższego – mając na uwadze wyraźnie wyartykułowaną wolę Zainteresowanego – należało odstąpić od odpowiedzi na pytanie drugie.

Końcowo, tut. Organ nadmienia, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.