Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.294.2021.2.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-14
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty bezpośrednie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi informatyczne; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 maja 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 21 maja 2021 r.; data wpływu za pośrednictwem poczty 26 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm. ), w związku z czym pismem z dnia 13 maja 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.294.2021.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 13 maja 2021 r. (data doręczenia 14 maja 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 21 maja 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 21 maja 2021 r.; data wpływu za pośrednictwem poczty 26 maja 2021 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT”). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Na podstawie umowy o świadczenie usług informatycznych zawartej z … Sp. z o.o. z siedzibą w …. (dalej odpowiednio: „Umowa” i „Spółka”) Wnioskodawca świadczy na rzecz klientów Spółki między innymi usługi programistyczne. W ramach świadczonych usług wykonywane są czynności związane z wytwarzaniem i ulepszaniem kodu źródłowego modułów oprogramowania składającego się na kompletny i innowacyjny system informatyczny do kompleksowej obsługi kasyn, wykorzystywany na całym świecie. System ten może obsługiwać automatycznie wszystkie wymogi prawne i biznesowe związane z branżą gier hazardowych. Omawiane oprogramowanie powstaje z wykorzystaniem najnowszych technologii i praktyk wytwarzania oprogramowania. W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza, modyfikuje lub rozbudowuje kody źródłowe składające się na programy komputerowe, to w wyniku podjętych przez niego czynności zawsze powstaje odrębny od tych programów utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r., poz. 1231, ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”). Innymi słowy, każde ulepszenie, modyfikacja lub rozbudowanie kodów źródłowych programów komputerowych kreuje nowy utwór chroniony ustawowo. Zgodnie z Umową Wnioskodawca przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych lub ich części, za co otrzymuje wynagrodzenie. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca jest wprawdzie członkiem zespołu programistów, jednak kod programu tworzy wyłącznie na podstawie własnej wiedzy i zgodnie z wymaganiami klienta Spółki. Wytwarzane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, kody źródłowe oraz fragmenty kodów źródłowych, składające się na oprogramowanie, są rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy, a w konsekwencji stanowią utwór na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Wnioskodawca bierze udział w tworzeniu i ulepszaniu (rozwijaniu) oprogramowania do kompleksowej obsługi kasyn, jako członek zespołu programistów (osób współpracujących na podstawie odrębnych umów ze Spółką). Wnioskodawca osobiście odpowiada za:

*   dodawanie (programowanie) nowych funkcjonalności do omawianego systemu,

*   planowanie, projektowanie i estymację poszczególnych zadań projektowych,

*   wsparcie wdrożeń systemu w różnych rejonach świata,

*   integrację oprogramowania z innymi zewnętrznymi systemami oraz z pozostałymi modułami systemu,

*   dobór technologii oraz algorytmów zastosowanych do wytwarzania oprogramowania,

*   optymalizowanie, unowocześnianie oraz rozszerzanie rozwiązań zastosowanych w istniejących już modułach systemu,

*   współtworzenie architektury oraz współdefiniowanie funkcjonalności użytkowych tworzonego oprogramowania,

*   projektowanie interfejsów użytkownika,

*   projektowanie protokołów i interfejsów komunikacyjnych.

Wytwarzanie lub ulepszanie (rozwijanie) kodów źródłowych składających się na oprogramowanie ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy, wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Projektowanie i tworzenie omawianego systemu - nowego produktu nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, mającego na celu wdrożenie nowego systemu (oprogramowania). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego systemu obsługującego kasyna. W ramach omawianej działalności, Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania. Efekty działalności Wnioskodawcy w ramach zespołu programistów są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W rezultacie należy przyjąć, że podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność, obejmująca również prace w zespole programistów, w zakresie tworzenia, czy też ulepszania (rozwijania) kodu źródłowego modułów oprogramowania składającego się na kompletny i innowacyjny system informatyczny do kompleksowej obsługi kasyn, obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2020 r., poz. 85). Dodać należy, że Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe wobec tworzonych kodów źródłowych oraz ich fragmentów składających się na oprogramowanie, również w przypadku ich tworzenia w ramach zespołu programistów. Ponieważ, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na Spółkę w ramach zawartej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanych programów komputerowych lub ich części, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochód Wnioskodawcy z kwalifikowanych praw własności intelektualnej został wyodrębniony w zawartej Umowie, jako wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych. Poza usługami programistycznymi, których rezultat w postaci autorskich praw majątkowych Wnioskodawca przenosi na Spółkę, Wnioskodawca świadczy również na rzecz Spółki inne usługi informatyczne, za które otrzymuje oddzielne wynagrodzenie. Podział wynagrodzenia na powyższe dwie części jest ustalany proporcjonalnie do czasu pracy przeznaczonego przez Wnioskodawcą na wykonywanie czynności związanych z tworzeniem programów komputerowych lub ich części oraz pozostałe czynności w oparciu o składane przez Wnioskodawcę miesięczne raporty akceptowane przez Spółkę lub jej klienta. Na zasadach ogólnych wynikających z przepisów Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca jest odpowiedzialny zarówno wobec Spółki, jak i wobec osób trzecich za czynności oraz ich wykonywanie w ramach świadczenia usług informatycznych na podstawie Umowy. Odpowiedzialność ta nie została w żaden sposób ograniczona w Umowie. Zgodnie z Umową, Wykonawca może również powierzyć wykonywanie tych czynności podwykonawcy po uprzednim powiadomieniu Spółki na piśmie, jednakże ponosi wówczas odpowiedzialność za jego działania lub zaniechania. Wnioskodawca, jako wykonujący czynności w ramach świadczenia usług informatycznych, ponosi również ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Zlecone Wnioskodawcy czynności nie są wykonywane pod bezpośrednim kierownictwem zlecającego te czynności. Efekty prac Wnioskodawcy mogą natomiast podlegać ocenie programistów z zespołu w celu dostarczenia jak najlepszej jakości kodu oraz jak najlepszego rozwiązania. Zgodnie z Umową, Wnioskodawca ustala miejsce, sposób oraz czas realizacji przedmiotu Umowy ze Spółką. W praktyce Wnioskodawca może świadczyć usługi informatyczne w wybranym przez siebie miejscu i czasie, chyba że specyfika konkretnej czynności wymaga jej wykonania w miejscu siedziby Spółki lub klienta Spółki. W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box Wnioskodawca chciałby skorzystać w rozliczeniu za rok podatkowy 2021 oraz następne lata podatkowe z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie stawki podatku dochodowego 5% w odniesieniu do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za 2021 r. rozliczyć kwalifikowany dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby stosowania IP Box prowadzi od początku roku podatkowego 2021 szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT oraz pozwalającą na monitorowanie efektów prac badawczo-rozwojowych. W ewidencji Wnioskodawca uwzględnia wydatki na działalność badawczo-rozwojową poniesione od 1 stycznia 2021 r. Ww. szczegółowa ewidencja jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Pozwala ona na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. W prowadzonej ewidencji Wnioskodawca będzie wyodrębniał każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w którego tworzeniu i ulepszaniu (rozwijaniu) bierze udział na podstawie Umowy zawartej ze Spółką. Wnioskodawca ustali wysokość kwalifikowanego dochodu przy pomocy obliczonego w tym celu wskaźnika nexus. W trakcie roku podatkowego Wnioskodawca będzie wyodrębniał w prowadzonej ewidencji koszty wymienione we wzorze wskaźnika nexus dla kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będącego przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki. Będą to przede wszystkim wydatki na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a) wskaźnika nexus). Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że może również nabyć wyniki prac-badawczo rozwojowych od innych podmiotów (lit. b) i c) wskaźnika nexus). Wnioskodawca raczej nie będzie nabywał kwalifikowanych praw własności intelektualnej (lit. d) wskaźnika nexus), aczkolwiek nie wyklucza, że wyjątkowo taka sytuacja może również się zdarzyć.

W piśmie z dnia 21 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność, którą prowadzi, jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, wyodrębnione w zawartej przez Wnioskodawcę Umowie, jako wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych, są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazał, że tworzy, ulepsza lub rozwija oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, w ramach prowadzonej przez Niego działalności, stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, tzn. działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy, wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Projektowanie i tworzenie omawianego systemu - nowego produktu - nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, mającego na celu wdrożenie nowego systemu (oprogramowania). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego systemu obsługującego kasyna. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od lutego 2020 r., tj. od daty zawarcia Umowy o świadczenie usług informatycznych pomiędzy Wnioskodawcą a … Sp. z o.o. („Spółka”). W związku z zawarciem Umowy, pierwszy dochód Wnioskodawca osiągnął za luty 2020 r. (w Umowie przyjęto miesięczny okres rozliczeniowy). Do rozliczenia dochodów za 2020 r. zgodnie z oświadczeniem złożonym we wniosku, Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od 2021 r. i w związku z tym prowadzi od początku roku podatkowego 2021 szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT oraz pozwalającą na monitorowanie efektów prac badawczo-rozwojowych. W ewidencji Wnioskodawca uwzględnia wydatki na działalność badawczo-rozwojową, poniesione od 1 stycznia 2021 r. Zgodnie z Umową zawartą ze Spółką, Wnioskodawca udziela Spółce zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wszystkich utworów, a także do utworów stanowiących samodzielne części innych utworów (w tym programów komputerowych) i zezwala na wykonywanie takich praw przez inne podmioty (za zgodą lub na zlecenie Spółki). Wnioskodawca, ulepszając lub modyfikując oprogramowanie komputerowe lub jego część, działa na zlecenie Spółki. Wnioskodawca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem ulepszanego oprogramowania, ani nie posiada prawa jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Wnioskodawca ulepsza/modyfikuje oprogramowanie na rzecz Spółki lub tworzy nowe moduły samodzielnie, bądź współpracując z innymi programistami, to w rezultacie tych prac powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. Wnioskodawca jest właścicielem lub współwłaścicielem tego prawa, w zależności od tego, czy Wnioskodawca stworzył samodzielnie kod źródłowy programu komputerowego, czy jest on wynikiem pracy zespołu programistów, które następnie przenosi na Spółkę na podstawie zawartej ze Spółką Umowy.

W wyniku ulepszenia/modyfikacji oprogramowania przez Wnioskodawcę, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. W rezultacie, przenosząc na Spółkę za wynagrodzeniem autorskie prawa majątkowe do ulepszenia lub rozwinięcia oprogramowania, Wnioskodawca osiągnie dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego i rozwijanego przez Niego?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego i rozwijanego przez Niego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej, 5% stawki w podatku dochodowym. Zmiana została wprowadzona na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), zgodnie z którym w ustawie o PIT dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 5a pkt 6 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym, ww. przepis nie będzie miał zastosowania.

Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 tej ustawy, badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl ww. przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl ww. przepisów, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w postaci prac rozwojowych. Dowodzi tego fakt, że po pierwsze, prace prowadzone przez Niego polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają charakter twórczy, ponieważ służą tworzeniu nowych rozwiązań, a inwencja oraz zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Niego w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej (w ramach współpracy ze Spółką, w zespole programistów) stanowi oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie sprzętu, narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (nie jednorazowy), prowadzone są w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Podstawę opodatkowania preferencyjną stawką podatku dochodowego 5% stanowi, zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1 w odrębnej ewidencji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na potrzeby stosowania IP Box, Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie, definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczanych celów, podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim, w ocenie Wnioskodawcy, oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo- rozwojowych.

Należy również wskazać, że zarówno w efekcie tworzenia od podstaw programów komputerowych, jak i w efekcie ich ulepszania, modyfikacji oraz rozbudowy zawsze powstaje nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Nr 0112-KDIL3-3.4011.353.2019.2.AM;

*   interpretacji indywidualnej Nr 0112-KDIL2-2.4011.36.2019.2.IM;

*   interpretacji indywidualnej Nr 0114-KDIP3-2.4011.538.2019.2.AC;

*   interpretacji indywidualnej Nr 0114-KDIP3-2.4011.78.2020.2.JK3.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwany przez Niego dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na Spółkę praw autorskich do wytwarzanych programów komputerowych, które stanowią utwór prawnie chroniony i zostały wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

W piśmie z dnia 21 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że brak własności/współwłasności ulepszanego oprogramowania i brak licencji wyłącznej na korzystanie z autorskiego prawa do programu komputerowego nie uniemożliwia korzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% dla kwalifikowanego dochodu z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, jeżeli w wyniku ulepszenia powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in.:

*   z dnia 18 grudnia 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.603.2020.3.PS;

*   z dnia 18 grudnia 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.682.2020.3.PS;

*   z dnia 14 stycznia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.846.2020.2.KK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego- jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że na podstawie umowy o świadczenie usług informatycznych zawartej ze Spółką, Wnioskodawca świadczy na rzecz klientów tej Spółki usługi programistyczne. W ramach świadczonych usług wykonywane są przez Niego między innymi czynności związane z wytwarzaniem i ulepszaniem kodu źródłowego modułów oprogramowania składającego się na kompletny i innowacyjny system informatyczny do kompleksowej obsługi kasyn, wykorzystywany na całym świecie.

Wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy, wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Projektowanie i tworzenie omawianego systemu - nowego produktu - nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, mającego na celu wdrożenie nowego systemu (oprogramowania).

Jak wskazał Wnioskodawca, podejmowana bezpośrednio przez Niego działalność, obejmująca również prace w zespole programistów, w zakresie tworzenia, czy też rozwijania i ulepszania opisanego we wniosku kodu źródłowego modułów oprogramowania składającego się na kompletny i innowacyjny system informatyczny, obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, że podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia, czy też rozwijania i ulepszania opisanego we wniosku kodu źródłowego podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, ma charakter twórczy i co istotne - obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z opisu sprawy wynika więc, że zostały - co do zasady - spełnione ustawowe przesłanki uznania prowadzonej działalności we wskazanym we wniosku zakresie za prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić na bieżąco szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zatem w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca omawianej ustawy, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Fakt sporządzenia (przedstawienia, czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, tj. np. po zakończeniu roku podatkowego nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wyeksponować trzeba również, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczność wynika, że w ramach świadczonych usług na rzecz Spółki Wnioskodawca wykonuje między innymi czynności związane z wytwarzaniem i ulepszaniem kodu źródłowego modułów oprogramowania składającego się na kompletny i innowacyjny system informatyczny.

Wytwarzane bezpośrednio przez Wnioskodawcę „kody źródłowe oraz ich fragmenty składające się na oprogramowanie” stanowią oprogramowanie, tj. programy komputerowe lub ich części, oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza, modyfikuje lub rozbudowuje kody źródłowe składające się na programy komputerowe, to w wyniku podjętych przez Niego czynności również powstaje odrębny od tych programów utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające również ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy. Innymi słowy, każde ulepszenie, modyfikacja lub rozbudowanie kodów źródłowych programów komputerowych kreuje nowy utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej) chroniony ustawowo.

Wnioskodawca doprecyzował również, że osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na rzecz Spółki.

Z treści wniosku wynika zatem, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w stosunku do którego Wnioskodawca zamierza zastosować omawianą preferencję podatkową, jest prawo autorskie do programu komputerowego (oprogramowania), podlegające stosownej ochronie prawnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu sprzedaży tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem osiąga dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy.

Co istotne Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od 2021 r., w której - co również istotne - uwzględnia wydatki na działalność badawczo-rozwojową poniesione od dnia 1 stycznia 2021 r.

Z treści wniosku wynika zatem, że odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) i w ramach tej działalności uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży autorskich praw do wytworzonych programów komputerowych, to uznać należy, że Wnioskodawcy przysługuje w tym zakresie prawo do preferencyjnego opodatkowania 5% stawką kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, na zasadach wskazanych w powołanych przepisach.

Stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego będzie On uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego i rozwijanego przez Niego jest więc - co do zasady - prawidłowe.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, wyeksponować trzeba jedynie, że podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, a wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Ponieważ Wnioskodawca od początku 2021 r. zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od 2021 r. może stosować stawkę, o której mowa wyżej.

Zastrzec przy tym należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody niestanowiące dochodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, m.in. stanowiące wynagrodzenie związane z innymi usługami informatycznymi świadczonymi przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, nie podlegają ocenie przez tutejszy Organ.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych programistów, z którymi współpracuje.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.