Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.179.2020.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-16
Teza: Kwestia obowiązków podatkowych w związku ze zmianą proporcji udziałów po zakończeniu roku obrotowego.
Słowa kluczowe: korekta; odsetki; przychód; rok-rok obrotowy; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych w związku ze zmianą proporcji udziałów po zakończeniu roku obrotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych w związku ze zmianą proporcji udziałów po zakończeniu roku obrotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka”) w charakterze komandytariusza. W Spółce będą uczestniczyć inne osoby fizyczne oraz prawne (dalej: „Wspólnicy”).

W umowie Spółki ustalone zostaną zasady, na jakich Wspólnicy uczestniczą w jej zysku oraz stracie. Początkowo udział Wspólników w zysku Spółki ustalony zostanie proporcjonalnie do wniesionych przez nich wkładów (dalej: „Tymczasowa proporcja”). Zgodnie z umową Spółki, proporcja ta będzie mogła zostać przez Wspólników zmieniona w ciągu roku w drodze uchwały (dalej: „Zmieniona proporcja”).

Po zakończeniu danego roku obrotowego Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki będzie dokonywać w szczególności rozpatrzenia i zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy oraz podjęcia uchwały o podziale zysku lub pokryciu straty.

Wobec powyższego, Tymczasowa proporcja oraz Zmieniona proporcja mogą się różnić od ustalonej podczas Walnego Zgromadzenia Wspólników ostatecznej proporcji, w jakiej podzielony zostanie zysk Spółki (dalej: „Ostateczna proporcja”), która to uwzględnia nie tylko ostateczny wynik finansowy Spółki, ale również stopień w jakim poszczególni wspólnicy przyczynili się do uzyskania przychodów.

Mając to na względzie możliwe są dwie sytuacje:

1.  udział w zysku przypisany Wnioskodawczyni na podstawie Tymczasowej proporcji lub Zmienionej proporcji będzie niższy niż udział w zysku Wnioskodawczyni na podstawie Ostatecznej proporcji,
2.  udział w zysku przypisany Wnioskodawczyni na podstawie Tymczasowej proporcji lub Zmienionej proporcji będzie wyższy niż udział w zysku przysługujący Wnioskodawczyni na podstawie Ostatecznej proporcji.

Co więcej, zgodnie z umową Spółki, Wspólnicy będą mieć prawo do otrzymywania zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki. Sposób kalkulacji zaliczek nie zostanie określony umową Spółki ani nie jest określony przepisami Kodeksu spółek handlowych. Wysokość zaliczek przysługująca poszczególnym Wspólnikom będzie więc ustalana w drodze uchwały. Ustalenie wysokości wypłacanych Wspólnikom zaliczek może odbywać się w oderwaniu od ustalonej proporcji udziału w zysku Spółki.

Wobec powyższego:

1.  wypłacone Wnioskodawczyni zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki mogą przekroczyć kwotę zysku przypadającą Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją,
2.  kwota wypłaconych Wnioskodawczyni zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki może być niższa niż udział przypadający Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją.

Mając to na względzie, po podziale zysku Spółki za dany rok obrotowy (dokonanej już po jego zakończeniu) Wnioskodawczyni dokona, w zależności od sytuacji:

1.  zwrotu na rzecz Spółki kwoty pobranych zaliczek w tej części, która będzie przekraczała zysk przypadający Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją, lub
2.  otrzyma od Spółki wypłatę w wysokości różnicy pomiędzy otrzymanymi zaliczkami a zyskiem przyznanym Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją.

Dla potrzeb wydania interpretacji indywidualnej należy przyjąć, że Wnioskodawczyni nie korzysta z uproszczonej metody kalkulacji zaliczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zmiana, po zakończeniu roku obrotowego, proporcji w jakiej Wnioskodawczyni uczestniczy w zysku Spółki, spowoduje u niej konieczność korekty odprowadzonych w ciągu zakończonego roku obrotowego (podatkowego) zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i potencjalnie zapłaty odsetek za zwłokę?
2.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawczynię zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki będzie skutkowało obowiązkiem uwzględnienia tej zaliczki w kalkulacji dochodu Wnioskodawczyni za okres, w którym wskazana zaliczka została otrzymana?
3.  Czy kwoty zwracane do Spółki tytułem częściowego lub całkowitego zwrotu pobranej zaliczki lub zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki przez nią i innych Wspólników będą dla Wnioskodawczyni neutralne podatkowo?
4.  Czy w przypadku, w którym wypłacone zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki przekroczą część zysku przypadającego Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją, zaś Wnioskodawczyni nie rozliczy ze Spółką otrzymanych w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek, Wnioskodawczyni osiągnie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w wysokości odsetek, jakie musiałaby zapłacić za korzystanie z kapitału w tej wysokości (różnicy pomiędzy pobranymi zaliczkami a przypadającym Jej udziałem w zysku w oparciu o Ostateczną proporcję), który to przychód powinna rozliczyć w zeznaniu rocznym, po zakończeniu roku obrotowego (podatkowego)?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, zmiana, po zakończeniu roku obrotowego, proporcji w jakiej uczestniczy ona w zysku Spółki, nie spowoduje u niej konieczności korekty odprowadzonych w ciągu zakończonego roku obrotowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1a ww. ustawy przychodów z działalności gospodarczej osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej wynosi 19% podstawy obliczania podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie zaś do art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Zgodnie zatem z wyrażonymi powyżej zasadami, wspólnicy spółki komandytowej partycypują w przychodach i kosztach ponoszonych przez tę spółkę stosownie do posiadanego udziału w jej zysku. Osiągany w ten sposób dochód podlega opodatkowaniu u każdego ze wspólników. Od tak ustalonego dochodu wspólnik spółki komandytowej zobowiązany jest odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy.

Należy jednak zauważyć, że zaliczki stanowią jedynie wpłaty na poczet nieustalonego jeszcze zobowiązania podatkowego. Ostateczne ustalenie podstawy obliczenia podatku następuje dopiero po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Tym samym, jeżeli łączna wysokość zaliczek odprowadzonych przez podatnika w ciągu roku będzie niższa od wysokości podatku należnego za dany rok to powstanie różnica, którą podatnik jest obowiązany wpłacić do urzędu skarbowego w terminie złożenia zeznania rocznego. W przeciwnym przypadku nadwyżka wpłaconych zaliczek wykazana w zeznaniu rocznym podlega zwrotowi na rzecz podatnika przez urząd skarbowy.

Przekładając powyższe na sytuację Wnioskodawczyni, jej udział w przychodach i kosztach Spółki ustala się odpowiednio do przyznanego jej udziału w jej zysku. Od określonego w ten sposób dochodu Wnioskodawczyni obowiązana jest w ciągu roku podatkowego odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy.

Udział Wnioskodawczyni w zysku Spółki może zostać ustalony w trakcie roku obrotowego zgodnie z Tymczasową proporcją lub Zmienioną proporcją. Wobec tego, w ocenie Wnioskodawczyni, w sytuacji gdy:

*   Wspólnicy w ciągu roku obrotowego (podatkowego) nie podjęli uchwały w sprawie zmiany Tymczasowej proporcji, jest ona obowiązana kalkulować i odprowadzać zaliczki na podatek od dochodu ustalonego w oparciu o Tymczasową proporcję;
*   Wspólnicy w ciągu roku obrotowego (podatkowego) podjęli uchwałę, na mocy której Tymczasowa proporcja została zmieniona na Zmienioną proporcję, od momentu podjęcia takiej uchwały jest ona obowiązana kalkulować i odprowadzać zaliczki na podatek od dochodu ustalonego w oparciu o Zmienioną proporcję.

Niezależnie od powyższego, po zakończeniu roku obrotowego (podatkowego) Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki może dokonać podziału zysku osiągniętego przez Spółkę w ciągu tego roku (Ostateczna proporcja). Podział ten może się różnić od udziału w zysku, zgodnie z którym Wnioskodawczyni dokonywała obliczenia i wpłat zaliczek w ciągu roku.

Mając to na względzie, w praktyce mogą wystąpić dwie sytuacje:

*   Ostateczna proporcja będzie przyznawała Wnioskodawczyni większy udział w zysku Spółki niż proporcja, zgodnie z którą dokonywała kalkulacji i wpłat zaliczek na podatek,
*   Ostateczna proporcja będzie przyznawała Wnioskodawczyni mniejszy udział w zysku Spółki niż proporcja, zgodnie z którą dokonywała kalkulacji i wpłat zaliczek na podatek.

W obu przypadkach, po podjęciu przez Walne Zgromadzenie Wspólników decyzji w sprawie podziału zysku osiągniętego przez Spółkę w danym roku obrotowym (podatkowym), zdaniem Wnioskodawczyni, powinna ona dokonać kalkulacji osiągniętego w ciągu tego roku dochodu z tytułu udziału w zysku Spółki w oparciu o Ostateczną proporcję. Na bazie tej proporcji Wnioskodawczyni powinna wskazać prawidłową wysokość osiągniętego dochodu w zeznaniu rocznym.

Co więcej, mając na uwadze, że zaliczki na podatek odprowadzane w ciągu roku stanowią jedynie wpłaty na poczet nieustalonego jeszcze zobowiązania podatkowego:

*   w przypadku gdy kwota wpłaconych przez Wnioskodawczynię w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek będzie niższa niż kwota podatku od ostatecznie ustalonego dochodu Wnioskodawczyni z tytułu udziału w zysku Spółki, na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek korekt zaliczek oraz zapłaty odsetek za zaległości podatkowe, ponieważ żadna zaległość nie wystąpi,
*   w przypadku gdy kwota wpłaconych przez Wnioskodawczynię w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek będzie wyższa niż kwota podatku od ostatecznie ustalonego dochodu Wnioskodawczyni z tytułu udziału w zysku Spółki, Wnioskodawczyni nie będzie obowiązana dokonać korekt nadpłaconych zaliczek, jak również nie będzie jej przysługiwało prawo do żądania odsetek od nadpłaty podatku.

Potwierdzeniem dla powyższych wniosków jest ugruntowana w praktyce organów podatkowych teza, że podatkiem należnym od dochodów uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym jest podatek wynikający, co do zasady, z prawidłowo sporządzonego i złożonego rocznego zeznania podatkowego. Zaliczkowe opodatkowanie tego dochodu stanowi jedynie formę opłacania podatku należnego wynikającego z zeznania. Po zakończeniu roku podatkowego zaliczki na podatek tracą swój byt prawny i podlegają rozliczeniu w składanym przez podatnika zeznaniu rocznym.

Tytułem przykładu Wnioskodawczyni wskazuje stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 czerwca 2012 r., nr IBPBI/1/415-274/12/KB.

Co więcej, należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z art. 51 ust. 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności, a także niezapłacona w terminie płatności zaliczka na podatek.

W przedstawionym stanie faktycznym \[winno być zdarzeniu przyszłym\] Wnioskodawczyni będzie w trakcie roku obrotowego (podatkowego) dokonywała wpłat zaliczek na poczet przyszłego zobowiązania podatkowego, natomiast po zakończeniu roku obrotowego (podatkowego), w przypadku gdy kwota wpłaconych zaliczek będzie niższa od należnego podatku, dokona płatności stosownej kwoty.

Wobec tego w opisanym stanie faktycznym \[winno być zdarzeniu przyszłym\] nie może być mowy o niezapłaconym przez Wnioskodawczynię w terminie podatku, co jest elementem niezbędnym dla powstania zaległości podatkowej. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie można również mówić o niezapłaconej w terminie zaliczce na podatek, bowiem zaliczka zostanie przez Wnioskodawczynię uregulowana w ustawowym terminie, w wysokości wynikającej z wewnętrznych regulacji Spółki, obowiązujących w dniu kalkulacji i zapłaty tejże zaliczki.

Wobec tego, zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku gdy kwota wpłaconych w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek będzie niższa niż kwota podatku obliczonego od ostatecznie ustalonego dochodu Wnioskodawczyni z tytułu udziału w zysku Spółki, nie powstanie zaległość podatkowa.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Wnioskodawczyni zwraca uwagę na następujące rozstrzygnięcia:

*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 17 marca 2015 r., nr IPPB1/415-1432/14-2/AM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) zmiana, po zakończeniu roku obrotowego, proporcji w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zysku Spółki, nie spowoduje u niego konieczności korekt odprowadzonych w ciągu zakończonego roku obrotowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowych”.;
*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 6 sierpnia 2014 r., nr ILPB1/415-477/14-2/AMN, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko podatnika, według którego: „Wobec tego w opisanym stanie faktycznym nie może być mowy o niezapłaconym przez Wnioskodawcę w terminie podatku, co jest elementem niezbędnym dla powstania zaległości podatkowej. Zdaniem Wnioskodawcy, nie można również mówić o niezapłaconej w terminie zaliczce na podatek, bowiem zaliczka zostanie przez Wnioskodawcę uregulowana w ustawowym terminie, w wysokości wynikającej z wewnętrznych regulacji Spółki, obowiązujących w dniu kalkulacji i zapłat tejże zaliczki. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy kwota wpłaconych w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek będzie niższa niż kwota podatku obliczonego od ostatecznie ustalonego dochodu Wnioskodawcy z tytułu udziału w zysku Spółki, nie powstanie zaległość podatkowa”.;
*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 8 maja 2013 r., nr IPPB1/415-262/13-2/AM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Mając na uwadze, że zaliczki na podatek odprowadzane w ciągu roku stanowią jedynie wpłaty na poczet nieustalonego jeszcze zobowiązania podatkowego: w przypadku, gdy kwota wpłaconych przez Wnioskodawcę w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek będzie niższa niż kwota podatku od ostatecznie ustalonego dochodu Wnioskodawcy z tytułu udziału w zysku Spółki, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek korekt zaliczek oraz zapłaty odsetek za zaległości podatkowe, ponieważ żadna zaległość nie wystąpi”.;
*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 28 czerwca 2010 r., nr IPPB1/415-370/10-2/AM, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zgodnie z którą: „Reasumując mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy prawne należy stwierdzić, iż o ile zmiana udziałów w zysku z mocą wsteczną jest działaniem prawnie dopuszczalnym to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do skorygowania zaliczek wstecz, ponieważ zaliczki te na ówczesny czas były liczone prawidłowo. Wnioskodawca będzie natomiast zobowiązany do wykazania w zeznaniu za 2009 rok przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów w prawidłowej wysokości. W przypadku wystąpienia dopłaty podatku nie wystąpi obowiązek zapłaty odsetek”.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymanie przez nią zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie będzie skutkowało obowiązkiem uwzględnienia tej zaliczki w kalkulacji dochodu Wnioskodawczyni za okres, w którym wskazana zaliczka zostanie otrzymana.

Kodeks spółek handlowych nie zawiera regulacji dotyczących możliwości pobierania zaliczek na poczet udziału w zysku spółki komandytowej. Zdaniem Wnioskodawczyni, należy zatem uznać, że wspólnicy spółki komandytowej mogą podjąć decyzję, na mocy której będą uprawnieni do pobierania w trakcie roku zaliczek na poczet przyszłego zysku osiągniętego przez taką spółkę.

Kodeks spółek handlowych nie zawiera również regulacji dotyczących zwrotu wypłaconych wspólnikom zaliczek w sytuacji gdy spółka nie osiągnie zysku, na poczet którego zaliczki te zostały wypłacone. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że zgodnie z art. 2 Kodeksu spółek handlowych w kwestiach nieuregulowanych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Kodeksu cywilnego.

W sytuacji, gdy na koniec roku obrachunkowego spółka niemająca osobowości prawnej nie osiągnie zysku, po jej stronie powstanie, co do zasady, wierzytelność w stosunku do wspólnika o zwrot świadczeń pobranych wcześniej tytułem zaliczki na poczet zysku. Do obowiązku zwrotu nienależnych kwot pobranych przez wspólników tytułem zysku zastosowanie, w ocenie Wnioskodawczyni, powinny mieć przepisy o nienależnym świadczeniu wyrażone w art. 410 w zw. z art. 405 i nast. Kodeksu cywilnego.

Przekładając powyższe na grunt przepisów podatkowych, Wnioskodawczyni zauważa, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje zagadnienia pobierania zaliczek na poczet udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną. W szczególności, zdaniem Wnioskodawczyni, do ustalenia ewentualnego przychodu nie może mieć zastosowania art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Żaden bowiem ze wskazanych przepisów nie wskazuje na zaliczki na poczet zysku jako źródła przychodu.

Podobnie żaden z tych przepisów nie daje wskazówek, jak należałoby taki przychód obliczyć. W szczególności nie jest możliwe ustalenie ewentualnego przychodu na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie istnieje pojęcie ceny rynkowej dla pobieranych zaliczek. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, nie można mówić o powstaniu przychodu z tytułu otrzymania wskazanych zaliczek.

Co więcej, Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z argumentacją przedstawioną w odniesieniu do poprzedniego pytania, dochodem wspólnika spółki komandytowej podlegającym opodatkowaniu jest różnica pomiędzy przychodami i kosztami spółki komandytowej, przypisanymi temu wspólnikowi zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku tej spółki. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości pomniejszenia tak ustalonego dochodu o kwotę wypłaconych wspólnikowi zaliczek na poczet zysku. W konsekwencji opodatkowanie tychże zaliczek powodowałoby dwukrotne objęcie tego samego dochodu opodatkowaniem.

Wobec powyższego, mając na względzie, że po podziale zysku Spółki na koniec roku obrotowego Wnioskodawczyni dokona, w zależności od sytuacji:

1.  zwrotu na rzecz Spółki kwoty pobranych zaliczek w tej części, która będzie przekraczała zysk przypadający Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją, lub
2.  otrzyma od Spółki wypłatę w wysokości różnicy pomiędzy otrzymanymi zaliczkami a zyskiem przyznanym Wnioskodawczyni zgodnie z Ostateczną proporcją,

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że wypłacone jej w trakcie roku obrotowego (podatkowego) zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie podlegają opodatkowaniu i jako takie nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji zaliczki Wnioskodawczyni na podatek dochodowy w okresie, w którym zostały otrzymane. Wypłacane w trakcie roku zaliczki nie mają również, zdaniem Wnioskodawczyni, wpływu na wysokość proporcji określonej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według której na bieżąco w trakcie roku podatkowego podatnik ustala przychody i koszty z udziału w spółce komandytowej, a następnie odprowadza zaliczki na podatek (są neutralne podatkowo).

Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni znajduje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych. Tytułem przykładu Wnioskodawczyni wskazuje:

*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 16 lipca 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-69/15/KB, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że: „Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli w istocie w opisanym zdarzeniu przyszłym, w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji, prawnie dopuszczalne będzie pobieranie przez Wnioskodawcę zaliczek na poczet przyszłego zysku, to sam fakt ich otrzymania w trakcie roku podatkowego nie będzie skutkował powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany uwzględniać otrzymanych kwot zaliczek na podstawie opodatkowania ustalanej dla obliczenia wysokości należnej zaliczki na podatek dochodowy”.;
*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 17 marca 2015 r., nr IPPB1/415-1432/14-3/AM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „wypłacone mu w trakcie roku obrotowego (podatkowego) zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie podlegają opodatkowaniu i jako takie nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji zaliczki Wnioskodawcy na podatek dochodowy w okresie, w którym zostały otrzymane. Wypłacane w trakcie roku zaliczki nie mają również, zdaniem Wnioskodawcy wpływu na wysokość proporcji określonej w art. 8 ust. 1 UPDOF, według, której na bieżąco w trakcie roku podatkowego podatnik ustała przychody i koszty z udziału w spółce komandytowej, a następnie odprowadza zaliczki na podatek (są neutralne podatkowo)”.;
*   interpretację indywidualną z dnia 6 sierpnia 2014 r., nr ILPB1/415-477/14-3/AMN, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
*   interpretację indywidualną z dnia 1 września 2010 r., nr IPPB1/415-484/10-4/AM, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zgodnie z którą: „Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawne uznać należy, iż wypłata Wnioskodawcy zaliczek na poczet przyszłych zysków Spółki oraz późniejsze ich rozliczenie nie rodzi skutków podatkowych”.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwoty zwracane przez nią lub innych Wspólników Spółce tytułem częściowego lub całkowitego zwrotu wypłaconych im wcześniej zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki nie będą dla Wnioskodawczyni skutkować powstaniem przychodu z jakiegokolwiek tytułu i będą dla Wnioskodawczyni całkowicie neutralne podatkowo.

Mając na względzie argumenty przedstawione przez Wnioskodawczynię w odniesieniu do pytania nr 2 powyżej należy stwierdzić, że również zwrot otrzymanych przez nią zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki nie będzie skutkował dla Wnioskodawczyni powstaniem przychodu do opodatkowania.

Jednocześnie, z tych samych powodów, brak jest uzasadnienia dla traktowania zwróconych przez pozostałych Wspólników zaliczek jako przychodu Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni wskazuje, że podobne stanowisko potwierdzają wydane interpretacje indywidualne, m.in.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 16 lipca 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-70/15/KB, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach;
*   interpretacja indywidualna z dnia 17 marca 2015 r., nr IPPB1/415-1432/14-4/AM, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
*   interpretacja indywidualna z dnia 6 sierpnia 2014 r., nr ILPB1/415-477/14-4/AMN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku, w którym wypłacone zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki za dany rok przekroczą część zysku przypadającego Wnioskodawczyni za ten rok na mocy uchwały Wspólników o podziale zysków za ten rok (według Ostatecznej proporcji) podjętej już po zakończeniu tego roku, zaś Wnioskodawczyni w dacie podjęcia uchwały Wspólników o podziale zysków (według Ostatecznej proporcji) nie dokona rozliczenia ze Spółką z tytułu wypłaconych Jej zaliczek (tj. nie dokona zwrotu ewentualnej nadwyżki zaliczek nad przypadającym Jej udziałem w zysku Spółki), osiągnie ona przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Przychód ten Wnioskodawczyni powinna określić w wysokości odsetek, jakie musiałaby zapłacić, gdyby nadwyżka pobranych w formie zaliczek środków ponad przypadający Wnioskodawczyni udział w zysku Spółki (ustalony zgodnie z Ostateczną proporcją) stanowiła pożyczkę. W takim bowiem przypadku Wnioskodawczyni (od momentu podjęcia uchwały o podziale zysku według Ostatecznej proporcji) będzie nieodpłatnie dysponowała nienależnymi jej środkami pieniężnymi.

Jak zostało to wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania nr 2, warunkiem sankcjonującym brak opodatkowania zaliczek wypłacanych Wnioskodawczyni na poczet udziału w zysku Spółki, jest rozliczenie tychże zaliczek, po ustaleniu Ostatecznej proporcji podziału zysku Spółki pomiędzy Wspólników.

Jeżeli zatem kwota wypłaconych Wnioskodawczyni zaliczek przekroczy przypadający jej zgodnie z Ostateczną proporcją udział w zysku Spółki, zaś Wnioskodawczyni nie dokona w dacie podjęcia uchwały Wspólników o podziale zysków (według Ostatecznej proporcji) rozliczenia ze Spółką z tytułu otrzymanych zaliczek, otrzyma ona prawo nieodpłatnego korzystania z kapitału Spółki. Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągnie ona przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Przychód ten, w myśl art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien zostać określony w wysokości odsetek, jakie Wnioskodawczyni musiałaby zapłacić, gdyby pobrane w formie zaliczki środki (w części stanowiącej nadwyżkę ponad udział Wnioskodawczyni w zysku Spółki ustalony na podstawie Ostatecznej proporcji) stanowiły pożyczkę.

Jednocześnie Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że w przypadku gdy roszczenie Spółki o zwrot pobranych przez nią zaliczek ulegnie przedawnieniu, kwota niezwróconych Spółce zaliczek będzie stanowić na moment przedawnienia przychód Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni wskazuje, że podobne stanowisko potwierdzają wydane interpretacje indywidualne, m.in.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 16 lipca 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-71/15/KB, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach;
*   powołana powyżej interpretacja indywidualna z dnia 17 marca 2015 r., nr IPPB1/415-1432/14-4/AM, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
*   powołana powyżej interpretacja indywidualna z dnia 6 sierpnia 2014 r., nr ILPB1/415-477/14-4/AMN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Ponadto organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki komandytowej.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).