Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-106/13/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-28
Teza: Opodatkowanie zmiany umowy spółki w związku z wniesieniem aportu (udziałów w innych spółkach kapitałowych).
Słowa kluczowe: aport; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki w związku z wniesieniem aportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki w związku z wniesieniem aportu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Spółka – jest obecnie spółką z o.o. w organizacji, w której udziałowcem jest polska spółka akcyjna (dalej Udziałowiec). Udziałowiec planuje wnieść do Spółki w zamian za jej udziały wkład niepieniężny (aport), a w konsekwencji może dojść do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przedmiotem planowanego aportu ma być 100% udziałów dwóch innych spółek kapitałowych, mających swoją siedzibę w Polsce. Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, a udziały w jej podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów otrzymanych aportem, zostaną wydane Udziałowcowi. W efekcie, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w obu spółkach kapitałowych, których udziały otrzyma w drodze aportu dokonanego przez Udziałowca.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy w rezultacie otrzymania przez Spółkę aportu w postaci 100% udziałów lub akcji w dwóch innych spółkach kapitałowych, skutkujące podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki oraz otrzymaniem przez podmiot wnoszący aport udziałów w Spółce, takie podwyższenie będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Spółki, podwyższenie jej kapitału zakładowego wskutek otrzymania aportu w postaci 100% udziałów w dwóch innych spółkach kapitałowych w zamian za udziały w Spółce będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Uzasadniając przedstawione stanowisko Spółka wyjaśnia, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z ww. przepisem podwyższenie kapitału zakładowego może nastąpić zarówno w drodze wkładu pieniężnego, jak i w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Z kolei, zgodnie z art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy wyłączona jest z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. w szczególności, nie wszystkie sposoby podwyższenia kapitału zakładowego w spółce kapitałowej spowodują powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Spółka wskazuje, że zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Zdaniem Spółki, w wariancie podwyższenia kapitału wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego wystąpi sytuacja wyszczególniona w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Udziały w podwyższonym kapitale Spółki zostaną bowiem objęte przez Udziałowca i pokryte aportem w postaci 100% udziałów dwóch innych spółek kapitałowych. Spółka uzyska tym samym bezwzględną większość głosów w tych spółkach kapitałowych. W konsekwencji, w opinii Spółki, podwyższenie kapitału zakładowego stanowić będzie zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Spółka wskazuje również, że prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, w tym np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2012 r., nr IPPB2/436-549/12-2/AF, w której stwierdzono, że „Wnioskodawca jest obecnie spółką z o.o. w organizacji, w której udziałowcem jest polska spółka komandytowa. Planowane jest jednak, aby jedynym udziałowcem Spółki została polska spółka kapitałowa. W przyszłości, Udziałowiec może wnieść do Spółki w zamian za jej udziały wkład niepieniężny (aport), a w konsekwencji może dojść do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przedmiotem przedmiotowego aportu może być 100% udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej, mającej swoją siedzibę w Polsce lub innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, a udziały w jej podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów otrzymanych aportem zostaną wydane Udziałowcowi. W efekcie, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce kapitałowej, której udziały/akcje otrzyma w drodze aportu dokonanego przez Udziałowca.

Reasumując Spółka stwierdza, że z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę aportu w postaci 100% udziałów lub akcji w innej spółce kapitałowej, skutkującego podwyższeniem kapitału zakładowego oraz otrzymaniem przez podmiot wnoszący aport udziałów w Spółce będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugi ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.”

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k) tego artykułu umowy spółki, a także, co wynika z pkt 2 powołanego przepisu, ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Stosownie natomiast do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy za zmianę umowy spółki przy spółce kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W przypadku zmiany umowy spółki obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną, a stosownie do art. 4 pkt 9 ciąży on na spółce. W myśl natomiast art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a czynność taka opodatkowana jest stawką 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Przepis ten, wprowadzony do ustawy z dniem 1 stycznia 2009 r., stanowi efekt dostosowania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej, poprzez wdrożenie postanowień Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008r., s.11), która uprościła i uporządkowała prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych oraz wprowadziła korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Skutkiem implementowania ww. Dyrektywy jest wyłączenie z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt a) Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Udziałowiec planuje wnieść do Spółki z o.o. – Wnioskodawcy – w zamian za jej udziały wkład niepieniężny (aport), a w konsekwencji może dojść do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przedmiotem planowanego aportu ma być 100% udziałów dwóch innych spółek kapitałowych, mających swoją siedzibę w Polsce. Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, a udziały w jej podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów otrzymanych aportem, zostaną wydane Udziałowcowi. W efekcie, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w obu spółkach kapitałowych, których udziały otrzyma w drodze aportu dokonanego przez Udziałowca.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie oraz zacytowane przepisy stwierdzić należy, że w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana umowy spółki związana bowiem będzie z wniesieniem jako aportu udziałów w innych spółkach kapitałowych, dających w nich większość głosów, w zamian za udziały w Spółce z o.o. – Wnioskodawcy. Opisana czynność cywilnoprawna nosi więc znamiona działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w Dyrektywie Rady Nr 2008/7/WE, wyłączonych z opodatkowania na podstawie powołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.