Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.110.2018.1.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-02
Teza: Prawo do odliczenia 100% podatku VAT od zakupu i pozostałych wydatków dotyczących samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: ewidencja-prowadzenie ewidencji; odliczenia-prawo do odliczenia; samochód; sprzedaż; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 19 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia 100% podatku VAT od zakupu i pozostałych wydatków dotyczących samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia 100% podatku VAT od zakupu i pozostałych wydatków dotyczących samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ale podlegającym rejestracji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2018r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku VAT od zakupu i pozostałych wydatków eksploatacyjnych dotyczących samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 19 kwietnia 2018 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 29 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.110.2018.1.ICz.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z), będących pojazdami samochodowymi w myśl art. 2 pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności, Wnioskodawca kupuje używane pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w celu ich dalszej odsprzedaży. Samochody te są dla Wnioskodawcy towarem handlowym, a ich odsprzedaż po stronie Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT (zasadniczo na zasadach ogólnych lub - po spełnieniu stosownych warunków przewidzianych ustawą o VAT - na zasadzie „VAT marża”).

Jednocześnie - w celu dalszej sprzedaży - Wnioskodawca doposażą, naprawia oraz ponosi wszelkie inne koszty związane z tymi pojazdami samochodowymi.

W szczególności są to:

*   opłaty administracyjne naliczane przez sprzedawcę kupowanych pojazdów samochodowych ponoszone w związku z transakcjami kupna-sprzedaży,
*   opłaty rejestracyjne naliczane przy rejestracji pojazdów samochodowych nabywanych na rzecz Wnioskodawcy w celu ich dalszej odsprzedaży (będących towarem handlowym),
*   paliwa silnikowe wykorzystywane w celu jazd w zakresie przywozu od sprzedawcy zakupionego pojazdu samochodowego do siedziby Wnioskodawcy, wyjazdów na przeglądy i naprawy oraz jazd próbnych i testowych z klientami i potencjalnymi klientami, którzy są zainteresowani zakupem pojazdów,
*   części zamienne i wyposażenie (np. wycieraczki samochodowe, opony, radia, oleje, itp.),
*   opłaty za transport zakupionych pojazdów samochodowych (w przypadku, gdy Wnioskodawca osobiście nie przywozi ich do siedziby, a jedynie zleca ich transport),
*   usługi obce bezpośrednio związane z tymi pojazdami (np. przeglądy, badania techniczne, naprawy serwisowe, blacharskie, lakiernicze itp.),
*   opłaty za ogłoszenia w Internecie dotyczące oferowanych na sprzedaż pojazdów samochodowych.

Zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę sposobem wykorzystywania pojazdów, wyżej wymienione pojazdy samochodowe przeznaczone są przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności gospodarczej we wskazanym zakresie, tj. kupna i sprzedaży pojazdów samochodowych. W szczególności pojazdy te nie służą prywatnym ani służbowym celom podatnika, ani jego pracowników. W odniesieniu do tych pojazdów nie jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja przebiegu pojazdu.

Wymienione w stanie faktycznym pojazdy samochodowe (towary handlowe) nie zostały przeznaczone przez Wnioskodawcę na cele demonstracyjne, ani jako samochody zastępcze. Te pojazdy samochodowe nie są również wypożyczane klientom w celu „ich przetestowania”, natomiast odbyte ewentualnie jazdy próbne są ściśle związane z handlowym przeznaczeniem niniejszych pojazdów (tj. jazdy te są elementem procesu sprzedaży przedmiotowych pojazdów przez Wnioskodawcę) i są krótkie - zazwyczaj kilkukilometrowe i zawsze odbywają się w obecności Wnioskodawcy bądź jego pracownika.

Przedmiotowe pojazdy samochodowe, co do zasady, nie są i nie będą rejestrowane przez Wnioskodawcę.

Wyjątek stanowią jedynie nabywane pojazdy samochodowe (będące towarami handlowymi), w stosunku do których proces kupna - sprzedaży wymaga zachowania tajemnicy handlowej, co zdarza się u Wnioskodawcy sporadycznie.

W piśmie uzupełniającym z 9 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił:

Samochody, o których mowa powyżej podlegają rejestracji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2017r., poz. 1260 z późn. zm.), a Wnioskodawca dokonuje rejestracji tych samochodów na własną rzecz jak wspomniano sporadycznie tj. wyłącznie wówczas gdy w procesie sprzedażowym zachodzi potrzeba uwidocznienia go jako właściciela samochodu.

Samochody (towary handlowe) będące przedmiotem niniejszego wniosku, nigdy nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w innych celach niż handlowe co oznacza, że przeznaczone są wyłącznie do odsprzedaży a przedmiotem działalności podatnika jest sprzedaż tych pojazdów. Wymienione pojazdy samochodowe (towary handlowe) nie zostały przeznaczone przez Wnioskodawcę na cel demonstracyjny . Te pojazdy samochodowe nie są również wypożyczane klientom w celu „ich przetestowania”, natomiast odbyte ewentualnie jazdy próbne są ściśle związane z handlowym przeznaczeniem niniejszych pojazdów (tj. jazdy te są elementem procesu sprzedaży przedmiotowych pojazdów przez Wnioskodawcę) i są krótkie - zazwyczaj kilkukilometrowe i zawsze odbywają się w obecności pracownika Wnioskodawcy.

Zgodnie z zasadami ustalonymi przez Wnioskodawcę, wszystkie samochody (towary handlowe) zgromadzone są na wydzielonym placu, a jedynym dysponentem tychże samochodów jest kierownik komisu który ponosi materialną odpowiedzialność za towar handlowy. Posiada on wyłączny dostęp zarówno do dokumentów jak i kluczyków, które przechowywane są w sejfie i jest on jedyną osobą, która może odbywać z potencjalnymi nabywcami jazdy próbne samochodami, którymi są zainteresowani.

Wnioskodawca posiada inne samochody, które są wykorzystywane do tzw. użytku służbowego, które to samochody będące równocześnie towarem handlowym, dla których złożono informację VAT-26, zaprowadzono ewidencję przebiegu pojazdu oraz opracowano stosowny regulamin ich użytkowania. Pojazdy przeznaczone także do tzw. użytku służbowego nie są przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku.

Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży samochodów używanych, które są przedmiotem niniejszego wniosku w formie komisu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do przedstawionego w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, dla pojazdów samochodowych, które stanowią towar handlowy podatnika (a które nie są wykorzystywane dla tzw. celów służbowych podatnika), Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych pojazdów jak i wskazanych innych kosztów związanych z tymi pojazdami, tj. bez zastosowania 50% ograniczenia w odniesieniu do kwoty podatku, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT?

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy wszystkich samochodów określonych w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (z późn. zm.).

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do przedstawionego w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, dla pojazdów samochodowych, które stanowią towar handlowy podatnika (a które nie są wykorzystywane dla tzw. celów służbowych podatnika), Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych pojazdów jak i wskazanych innych kosztów związanych z tymi pojazdami, tj. bez zastosowania 50% ograniczenia w odniesieniu do kwoty podatku, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przepisy ustawy o VAT obowiązujące od 1 kwietnia 2014 roku należy stwierdzić, iż w przypadku gdy pojazdy samochodowe stanowią u Wnioskodawcy towar handlowy, wówczas Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup pojazdów samochodowych oraz innych kosztów, a w szczególności:

*   opłat administracyjnych naliczanych przez sprzedawcę kupowanych pojazdów samochodowych ponoszonych w związku z transakcjami kupna-sprzedaży,
*   opłat rejestracyjnych naliczanych przy rejestracji pojazdów samochodowych nabywanych na rzecz Wnioskodawcy w celu ich dalszej odsprzedaży (będących towarem handlowym),
*   paliw silnikowych wykorzystywanych w celu jazd w zakresie przywozu od sprzedawcy zakupionego pojazdu samochodowego do siedziby Wnioskodawcy, wyjazdów na przeglądy i naprawy oraz jazd próbnych i testowych z klientami i potencjalnymi klientami, którzy są zainteresowani zakupem pojazdów,
*   części zamiennych (np. wycieraczki samochodowe, opony, radia, oleje, itp.),
*   opłat za transport zakupionych pojazdów samochodowych (w przypadku, gdy Wnioskodawca osobiście nie przywozi ich do siedziby, a jedynie zleca innemu podmiotowi ich transport),
*   usług obcych bezpośrednio związanych z tymi pojazdami (np. przeglądy, badania techniczne, naprawy, itp.),
*   opłat za ogłoszenia w Internecie dotyczących oferowanych na sprzedaż pojazdów samochodowych.

Zgodnie z art. 86a ust. 3 lit. a) ustawy o VAT przepis art. 86a ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast, w myśl art. 86a ust. 4 pkt 1 pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jednocześnie, ustawodawca postanowił w art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a), iż warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, z treści wskazanych powyżej przepisów wprost wynika, iż w przedstawionej sytuacji nie będzie miało zastosowanie 50% ograniczenie w odniesieniu do kwoty podatku, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, do możliwości pełnego odliczenia podatku VAT, nie jest konieczne złożenie informacji VAT-26, prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu oraz opracowanie regulaminu użytkowania pojazdów.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, tych pojazdów samochodowych nie można zakwalifikować jako tzw. samochody demonstracyjne ani zastępcze, zatem wytyczne zawarte w broszurze informacyjnej Ministerstwa Finansów dotyczące prowadzenia ewidencji przebiegu do pojazdów demonstracyjnych w przypadku Wnioskodawcy nie mają zastosowania.

Wnioskodawca zauważa, że jego stanowisko jest zgodne z wyjaśnieniami Ministra Finansów „Najczęściej zadawane pytania i odpowiedzi odnośnie zasad odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi obowiązującymi od dnia 1 kwietnia 2014 r.” zamieszczonych na stronie www.finanse.gov.pl. Zdaniem Wnioskodawcy w jego przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu został wyłączony w stosunku do pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży przez podatników, których przedmiotem działalności jest odprzedaż tych pojazdów. Wnioskodawca uważa, że w przypadku pojazdów przez niego odprzedawanych spełnione są ww. warunki, tj. samochody przeznaczone są wyłącznie do odprzedaży a przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych pojazdów.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z powołanym wyjaśnieniem Ministra Finansów:

Pytanie „3. Czy obowiązek złożenia do urzędu skarbowego informacji VAT-26 i prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów samochodowych dotyczy również pojazdów odprzedawanych przez podatników prowadzących komisy samochodowe?”

Odpowiedź: „Nie. W takim przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu został wyłączony w stosunku do pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży przez podatników, których przedmiotem działalności jest odprzedaż tych pojazdów.

Należy zauważyć, że w przypadku pojazdów odprzedawanych przez komis samochodowy spełnione są ww. warunki, tj. samochody oferowane przez komisy samochodowe przeznaczone są wyłącznie do odprzedaży, a przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych pojazdów. Zatem podatnicy prowadzący komisy samochodowe nie mają obowiązku składania informacji VAT-26 oraz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla pojazdów, które przeznaczone są do odprzedaży. Nie ma przy tym znaczenia, że ewentualny nabywca odbędzie jazdę próbną samochodem, którym jest zainteresowany. Nie jest to bowiem sytuacja analogiczna do przypadku aut testowych, gdyż te ostatnie służą przede wszystkim zwiększeniu sprzedaży danego modelu samochodu, a dopiero w dalszej perspektywie są odprzedawane (nie ma zatem tutaj spełnionego warunku aby pojazd był przeznaczony wyłącznie do odprzedaży).

Oczywiście podatnik prowadzący komis samochodowy (lub inne przedsiębiorstwo zajmujące się handlem używanymi samochodami) powinien zapewnić, aby sprzedawane pojazdy nie mogły być wykorzystywane na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika np. nie mogą być wykorzystywane przez pracowników podatnika do dojazdów do pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w kwestii:

*   prawa do odliczenia 100% podatku VAT od zakupu i pozostałych wydatków dotyczących samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - jest prawidłowe;
*   prawa do odliczenia 100% podatku VAT od zakupu i pozostałych wydatków dotyczących samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ale podlegającym rejestracji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wydatków dotyczących pojazdów samochodowych zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe – stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
    
    *   jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Użycie wyrazu „wyłącznie” w art. 86a ust. 5 ustawy wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do odprzedaży, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako np. pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać powyżej wskazane elementy. Podkreślenia wymaga również, że samo prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, w przypadku gdy pojazdy są wykorzystywane do innych celów niż wynajem lub odprzedaż nie uprawnia podatnika do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi pojazdami, bowiem istotnym w tej sytuacji jest czy istnieją okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystania tych pojazdów do użytku prywatnego. Wówczas fakt wykorzystania samochodów wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych poprzez określenie reguł wykluczających użytek prywatny samochodu.

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do „użytku mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Według tego przepisu, skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi umożliwia spełnienie warunku:

*   wykorzystywania samochodów przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (pkt 1 lit. a),
*   pojazdy samochodowe są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie (pkt 1 lit. b);
*   przeznaczenia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, wskazującego obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (pkt 2).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pierwszy z tych warunków (pkt 1) należy odnieść do pojazdów, których konstrukcja umożliwia ich wykorzystywanie zarówno do użytku prywatnego, jak i w działalności gospodarczej (np. samochody osobowe). W związku z tym, że nie można obiektywnie stwierdzić (poza pewnymi zupełnie wyjątkowymi sytuacjami), że taki samochód wykorzystywany jest przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, ustawodawca określił dodatkowe wymogi, których spełnienie umożliwi podatnikowi udowodnienie, że samochód nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Takim wymogiem jest m.in. prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu (ust. 4 pkt 1). Ustawodawca przewidział przy tym przypadki, w których nie ma konieczności prowadzenia ww. ewidencji (ust. 5). Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony m.in. w przypadku wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do jednej z następujących czynności stanowiących przedmiot działalności gospodarczej podatnika: odprzedaży pojazdu, oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu, itp.

Drugi z warunków należy z kolei odnieść do pojazdów samochodowych, których konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Te pojazdy zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 86a ust. 9 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek, będących pojazdami samochodowymi w myśl art. 2 pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności, Wnioskodawca kupuje używane pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w celu ich dalszej odsprzedaży. Samochody te są dla Wnioskodawcy towarem handlowym, a ich odsprzedaż po stronie Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT (zasadniczo na zasadach ogólnych lub - po spełnieniu stosownych warunków przewidzianych ustawą o VAT - na zasadzie „VAT marża”).

Jednocześnie - w celu dalszej sprzedaży - Wnioskodawca doposażą, naprawia oraz ponosi wszelkie inne koszty związane z tymi pojazdami samochodowymi.

W szczególności są to:

*   opłaty administracyjne naliczane przez sprzedawcę kupowanych pojazdów samochodowych ponoszone w związku z transakcjami kupna-sprzedaży,
*   opłaty rejestracyjne naliczane przy rejestracji pojazdów samochodowych nabywanych na rzecz Wnioskodawcy w celu ich dalszej odsprzedaży (będących towarem handlowym),
*   paliwa silnikowe wykorzystywane w celu jazd w zakresie przywozu od sprzedawcy zakupionego pojazdu samochodowego do siedziby Wnioskodawcy, wyjazdów na przeglądy i naprawy oraz jazd próbnych i testowych z klientami i potencjalnymi klientami, którzy są zainteresowani zakupem pojazdów,
*   części zamienne i wyposażenie (np. wycieraczki samochodowe, opony, radia, oleje, itp.),
*   opłaty za transport zakupionych pojazdów samochodowych (w przypadku, gdy Wnioskodawca osobiście nie przywozi ich do siedziby, a jedynie zleca ich transport),
*   usługi obce bezpośrednio związane z tymi pojazdami (np. przeglądy, badania techniczne, naprawy serwisowe, blacharskie, lakiernicze itp.),
*   opłaty za ogłoszenia w Internecie dotyczące oferowanych na sprzedaż pojazdów samochodowych.

Zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę sposobem wykorzystywania pojazdów, wyżej wymienione pojazdy samochodowe przeznaczone są przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności gospodarczej we wskazanym zakresie, tj. kupna i sprzedaży pojazdów samochodowych. W szczególności pojazdy te nie służą prywatnym ani służbowym celom podatnika, ani jego pracowników. W odniesieniu do tych pojazdów nie jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja przebiegu pojazdu.

Wymienione w stanie faktycznym pojazdy samochodowe (towary handlowe) nie zostały przeznaczone przez Wnioskodawcę na cele demonstracyjne, ani jako samochody zastępcze. Te pojazdy samochodowe nie są również wypożyczane klientom w celu „ich przetestowania”, natomiast odbyte ewentualnie jazdy próbne są ściśle związane z handlowym przeznaczeniem niniejszych pojazdów (tj. jazdy te są elementem procesu sprzedaży przedmiotowych pojazdów przez Wnioskodawcę) i są krótkie - zazwyczaj kilkukilometrowe i zawsze odbywają się w obecności Wnioskodawcy bądź jego pracownika.

Przedmiotowe pojazdy samochodowe, co do zasady, nie są i nie będą rejestrowane przez Wnioskodawcę.

Wyjątek stanowią jedynie nabywane pojazdy samochodowe (będące towarami handlowymi), w stosunku do których proces kupna - sprzedaży wymaga zachowania tajemnicy handlowej, co zdarza się u Wnioskodawcy sporadycznie.

Samochody, o których mowa powyżej podlegają rejestracji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2017r., poz. 1260 z późn. zm.), Wnioskodawca dokonuje rejestracji tych samochodów na własną rzecz jak wspomniano sporadycznie tj. wyłącznie wówczas gdy w procesie sprzedażowym zachodzi potrzeba uwidocznienia go jako właściciela samochodu.

Samochody (towary handlowe) będące przedmiotem niniejszego wniosku, nigdy nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w innych celach niż handlowe co oznacza, że przeznaczone są wyłącznie do odsprzedaży a przedmiotem działalności podatnika jest sprzedaż tych pojazdów. Wymienione pojazdy samochodowe (towary handlowe) nie zostały przeznaczone przez Wnioskodawcę na cel demonstracyjny . Te pojazdy samochodowe nie są również wypożyczane klientom w celu „ich przetestowania”, natomiast odbyte ewentualnie jazdy próbne są ściśle związane z handlowym przeznaczeniem niniejszych pojazdów (tj. jazdy te są elementem procesu sprzedaży przedmiotowych pojazdów przez Wnioskodawcę) i są krótkie - zazwyczaj kilkukilometrowe i zawsze odbywają się w obecności pracownika Wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie, dotyczącej sprzedaży samochodów używanych opodatkowanych na zasadach ogólnych lub VAT-marża w odniesieniu do opisanych pojazdów samochodowych, zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści tych regulacji wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia musi zostać spełniony warunek dotyczący, tj. sposobu wykorzystania tych pojazdów przez podatnika wyłącznie do celów działalności gospodarczej przez ustalenie zasad ich używania, sposób wykorzystania musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych w przypadku podatnika prowadzącego przedsiębiorstwo zajmujące się handlem używanymi samochodami. Podatnik ten powinien zapewnić, aby sprzedawane pojazdy nie mogły być wykorzystywane na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Drugim warunkiem jest obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Jednakże w art. 86a ust. 5 ustawy zostały wymienione ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie z tym przepisem, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie m.in. do odprzedaży.

Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy ma zastosowanie, jeżeli odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że skoro pojazdy samochodowe, których dotyczy wniosek, są przeznaczone wyłącznie do dalszej odprzedaży, zaś przedmiotem działalności jest m.in. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów, to zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 4 pkt 1 w zw. z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy. Z okoliczności sprawy wynika, że do użytku służbowego Wnioskodawca posiada inne pojazdy, zgłoszone na druku VAT-26 oraz prowadzona jest dla nich ewidencja przebiegu. Wnioskodawca wyjaśnił, że pojazdy przeznaczone wyłącznie do dalszej odsprzedaży, nie są wykorzystywane do innych celów niż odprzedaż.

Zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami, tj. od zakupu paliwa, części zamiennych, opłat za transport, przeglądów, badań technicznych, napraw, opłat za ogłoszenia w Internecie oraz opłat administracyjnych, o ile nie zaistnieją wyłączenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz zgłoszenia tych pojazdów na formularzu VAT-26.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w kwestii uznania, iż dla pojazdów samochodowych, które stanowią towar handlowy podatnika (a które nie są wykorzystywane dla tzw. celów służbowych podatnika), Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych pojazdów jak i wskazanych innych kosztów związanych z tymi pojazdami – jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do prawa do odliczenia do samochodów, w stosunku do których proces kupna - sprzedaży wymaga zachowania tajemnicy handlowej, co zdarza się u Wnioskodawcy sporadycznie i samochody, te podlegają rejestracji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym a Wnioskodawca dokonuje rejestracji tych samochodów na własną rzecz jak wspomniano sporadycznie tj. wyłącznie wówczas gdy w procesie sprzedażowym zachodzi potrzeba uwidocznienia go jako właściciela samochodu, należy wyjaśnić, iż skoro samochody, które zostaną zarejestrowane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym, to Wnioskodawca oprócz wprowadzenia zasad wykluczających użycie samochodu do celów prywatnych ma obowiązek prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wprowadził zasady wykluczające użycie ww. pojazdów do celów innych niż działalność gospodarcza. Jednocześnie ww. pojazdy zarejestrowane na Wnioskodawcę (na firmę) nie są już przeznczone wyłącznie do odsprzedaży, gdyż mogą zostać wykorzystane do celów działalności gospodarczej innej niż odsprzedaż.

W okolicznościach wskazanych we wniosku, nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, bowiem Wnioskodawca w odniesieniu do pojazdów zarejestrowanych nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów.

W konsekwencji, Wnioskodawcy w stosunku do pojazdów samochodowych, które będą podlegały rejestracji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z nabyciem i używaniem pojazdu (samochodu), na podstawie art. 86a ust. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym stanowisko, w kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od samochodów będących towarem handlowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ale podlegającym rejestracji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.