Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.398.2023.4.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-25
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztów realizacji infrastruktury drogowej
Słowa kluczowe: budowa-budowa drogi; gmina; infrastruktura-infrastruktura techniczna; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych podczas budowy infrastruktury drogowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 października 2023 r. (wpływ 20 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Przedsiębiorstwo (…) Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność (…).

Przedsiębiorstwo (…) jest właścicielem działek położonych w (…) realizowana jest tam inwestycja mieszkaniowo-usługowa, zwana dalej inwestycją niedrogową.

Właścicielem działki (…) jest Gmina (…) i jest oznaczona wg planu zagospodarowania na teren drogi publicznej klasy dojazdowej oznaczony symbolem KD-D.

Obie strony potwierdziły, że inwestycja niedrogowa wymaga:

a) budowy (…) dojazdowej drogi publicznej;

b) budowy (…) części jezdni i części chodnika przy wjeździe na dojazdową drogę publiczną (…);

c) budowy 11 miejsc parkingowych na granicy działek (…).

Przedsiębiorstwo (…) w dniu 31 maja 2021 r. zawarło z Wójtem Gminy (…) umowę, której przedmiotem jest realizacja dotycząca budowy w/w drogi publicznej w B.

Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy Przedsiębiorstwo zobowiązało się do kompleksowego wykonania „Inwestycji drogowej” oraz poniesienia wszelkich kosztów związanych z inwestycją.

Po zakończeniu wszystkich procedur dotyczących wykonania „Inwestycji drogowej” Przedsiębiorstwo (…) przeniesie nieodpłatnie na Zarządcę (Gminę(…)) wykonanej „Inwestycji drogowej” oraz prawa własności projektu drogowego wraz z autorskimi prawami majątkowymi do tej dokumentacji.

Wartość inwestycji wyniesie ok. (…) PLN.

Wnioskodawca uważa, że przekazanie nieodpłatnie infrastruktury drogowej wykonanej przez Przedsiębiorstwo na gruncie Gminy (…) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast w związku z poniesionymi wydatkami podczas wykonania „Inwestycji drogowej” Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT oraz kosztów podatkowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

\- We wniosku wymieniono inwestycję niedrogową, czyli budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z usługami (…).

Aby móc wybudować ten budynek (…) uzgodniło z Gminą (…) budowę drogi, chodników i miejsc postojowych, czyli inwestycji drogowej będącej przedmiotem wniosku.

\- Podmiotem wniosku jest inwestycja drogowa. Inwestycja niedrogowa to budynek mieszkalny wielorodzinny z usługami, który jest budowany na działkach Wnioskodawcy (…). Inwestycja drogowa stanowi dojazd do działek i budynków.

\- Przedmiotem wniosku jest inwestycja drogowa. Inwestycja drogowa jak wskazano we wniosku jest prowadzona na działkach (…) należących do Gminy (…).

\- Na rzecz Gminy (…) zgodnie z wnioskiem będzie przekazana wyłącznie infrastruktura drogowa wraz z dokumentacją, nie prawo własności działki ponieważ Inwestycja drogowa wskazana we wniosku jest prowadzona na działkach (…) należących do Gminy (…).

\- Wydatki jakie Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów podatkowych to wydatki dotyczące zakupu materiałów i koszty usług firm podwykonawczych związanych z wykonaniem w/w inwestycji.

\- Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę dotyczące inwestycji drogowej nie zostaną w żaden sposób zwrócone.

\- Inwestycja drogowa jest niezbędna do obsługi komunikacyjnej.

Z uwagi na obowiązującą linię zabudowy zlokalizowaną między działkami (…) oraz nakaz lokalizacji usług w tym miejscu, dostęp do lokali usługowych położonych na parterze budynku w ramach Inwestycji niedrogowej możliwy jest wyłącznie przez działkę (…) należącą do Gminy.

Nie ma możliwości zapewnienia miejsc parkingowych dla lokali usługowych położonych na działce, tworzących pierzeję Placu, zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w inny sposób niż skorzystanie z planowanych miejsc parkingowych na placu w północnej części dz. (…), które będą zlokalizowane na granicy dz. (…) należących do Gminy.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza wysunięcie poza obowiązującą linię zabudowy balkonów na odl. nie większą niż 1,50 m, a budowa tych balkonów jest uzasadniona z uwagi na funkcjonalność lokali mieszkalnych w ramach Inwestycji niedrogowej.

Brak wykonania drogi na działce (…) należących do Gminy przylegającej do działek (…) uniemożliwiłoby prawidłową obsługę komunikacyjną dotyczącą Inwestycji niedrogowej.

Głównym źródłem przychodów Wnioskodawcy jest (…).

Brak zapewnienia prawidłowej komunikacji ma bezpośredni wpływ na zainteresowanie potencjalnych klientów (…).

\- Konieczność poniesienia wydatków związanych z Inwestycją drogową wynika z art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych - zakresu i szczegółowych warunków Inwestycji drogowej, spowodowanej Inwestycją niedrogową.

\- Świadczenie wzajemne Gminy (…) to służebność gruntowa w zakresie: prawa przechodu i przejazdu, prawa korzystania z miejsc postojowych dla lokali użytkowych, prawa nadwieszenia balkonów.

Koszt służebności gruntowej to wartość określona operatem szacunkowym wynosząca (…) PLN ustalona na podstawie porozumienia do umowy dotyczącej budowy drogi publicznej - jest to kwota jaka Gmina w ramach częściowej partycypacji poniesie we własnym zakresie.

\- Nieodpłatne przekazanie Gminie infrastruktury drogowej będzie następować tylko do celów prowadzonej przez firmę działalności gospodarczej.

\- W momencie przekazania infrastruktury drogowej Gminie przysługuje prawo do rozporządzania nią jak właściciel, Gmina staje się właścicielem tej infrastruktury - dochodzi do jej faktycznego przeniesienia na Gminę.

\- Towary i usługi zakupione w związku z realizacją Inwestycji drogowej będą związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, bowiem mają wpływ na późniejsza sprzedaż jak i wynajem, które stanowić będą czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

### Pytanie

Czy Przedsiębiorstwo ma prawo do zaliczenia kosztów podatkowych w związku wydatkami poniesionymi podczas budowy infrastruktury drogowej?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wykazano wybudowanie przedmiotowej drogi dojazdowej jest niezbędnym elementem do prawidłowej eksploatacji nowopowstającego obiektu. Niezapewnienie przedmiotowej infrastruktury drogowej uniemożliwi Przedsiębiorstwu kompleksową realizację inwestycji oraz prowadzenie działalności związanej z jej późniejszą sprzedażą lub wynajmem.

W ocenie Przedsiębiorstwa, Spółka ma prawo do odliczenia kosztów związanych z wydatkami poniesionymi podczas realizacji infrastruktury drogowej.

Zapewnienie odpowiedniej drogi dojazdowej do obiektu jest warunkiem koniecznym do zrealizowania całej inwestycji.

Zdaniem Wnioskodawcy, Przedsiębiorstwo ma prawo do zaliczenia kosztów podatkowych w związku z wydatkami poniesionymi podczas budowy infrastruktury.

Poniesione wydatki związane z Inwestycją drogową będą ściśle związane z realizowaną inwestycją - budową obiektu mieszkaniowo-usługowego i jego późniejszą sprzedażą, bądź odpłatnym wynajmem.

Zarówno sprzedaż jak i wynajem będą stanowiły przychód.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a. „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b. „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c. „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo działalność (…). Obecnie realizują Państwo inwestycję mieszkaniowo-usługową, która wymaga budowy „Inwestycji drogowej” obejmującej budowę dojazdowej drogi publicznej, budowę części jezdni i części chodnika przy wjeździe na dojazdową drogę publiczną, budowę 11 miejsc parkingowych. „Inwestycja drogowa” prowadzona jest na działkach należących do Gminy. Wnioskodawca zawarł z Gminą umowę, dotycząca budowy dojazdowej drogi publicznej. Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy Przedsiębiorstwo zobowiązało się do kompleksowego wykonania „Inwestycji drogowej” oraz poniesienia wszelkich związanych z nią kosztów. Po jej zakończeniu Przedsiębiorstwo przekaże nieodpłatnie Gminie wykonaną „Inwestycję drogową” oraz prawa własności projektu drogowego wraz z autorskimi prawami majątkowymi do tej dokumentacji. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę to zakup materiałów i koszty usług firm podwykonawczych związanych z wykonaniem inwestycji.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z poniesionymi wydatkami na realizacje „Inwestycji drogowej” Spółce będzie przysługiwać prawo zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa wskazać należy, że wydatki poniesione na budowę inwestycji drogowej, która następnie zostanie przekazana nieodpłatnie na rzecz Gminy, pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z możliwością osiągania przychodów z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, jak i zachowania źródła przychodów i jego zabezpieczenia. Jak wynika z opisu sprawy inwestycja drogowa jest niezbędna do obsługi komunikacyjnej budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami, który Spółka buduje w celu sprzedaży lokali mieszkalnych usługowych, doraźnie wynajmu lokali usługowych. Zapewnienie prawidłowej komunikacji ma wpływ na zainteresowanie potencjalnych klientów kupnem i wynajmem lokali. Ponadto wydatki te są poniesione przez Państwa i nie zostaną w żaden sposób zwrócone.

Tym samym, wydatki na zakup materiałów oraz koszty usług firm podwykonawczych związanych z inwestycją drogową będą spełniać przedstawione powyżej warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).