Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.462.2019.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-11
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT dostawy wody, odprowadzania ścieków, dostawy energii cieplnej oraz gazu do lokali mieszkalnych wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych
Słowa kluczowe: dostawa; gaz; gmina; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; woda-dostarczanie wody; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy wody, odprowadzania ścieków, dostawy energii cieplnej oraz gazu do lokali mieszkalnych wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy wody, odprowadzania ścieków, dostawy energii cieplnej oraz gazu do lokali mieszkalnych wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina”, „Miasto”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego powołaną do organizacji zbiorowego lokalnego życia publicznego na swoim terytorium oraz realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty należących do jej zakresu działania. Miasto wykonuje zadania własne określone w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe.

W dniu 29 września 2015 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) wydał wyrok w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów (dalej: „Wyrok TSUE”). W orzeczeniu TSUE stwierdzono, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe, nie mogą być uznane za podatników VAT, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności.

W dniu 26 października 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) wydał uchwałę o sygn.: akt I FPS 4/15 (dalej: „Uchwała NSA”), w której stwierdzono, że także zakłady budżetowe nie mogą być uznane za podatników VAT, gdyż nie spełniają kryterium samodzielności. W efekcie, pojawiła się konieczność dostosowania samorządowych rozliczeń VAT do tez przedstawionych w Wyroku TSUE i Uchwale NSA. Wyżej wspomniane dostosowanie polegało na scentralizowaniu rozliczeń VAT w jednostce samorządu terytorialnego.

Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 280), Gmina scentralizowała swoje rozliczenia VAT i od tej pory w swoich rozliczeniach zbiorczo ujmuje obroty Urzędu Miasta, a także wszystkich samorządowych jednostek organizacyjnych.

Zarząd Budynków Komunalnych (dalej: „ZBK”) jest jednostką budżetową powołaną w wyniku podjętej Uchwały Rady Miasta z dnia 23 lutego 2016 r., zmienionej Uchwałą Rady Miasta z dnia 28 czerwca 2018 r. w sprawie zmiany Statutu Zarządu Budynków Komunalnych. Przedmiotem działania ZBK jest zarządzanie lokalami mieszkalnymi, użytkowymi, budynkami oraz nieruchomościami gruntowymi będącymi:

1.  własnością lub współwłasnością Gminy,
2.  w posiadaniu samoistnym Gminy,
3.  własnością lub współwłasnością osób fizycznych, którymi to lokalami i budynkami Gmina zarządza jako prowadzący cudze sprawy bez zlecenia,
4.  w szczególnie uzasadnionych przypadkach także innych podmiotów niż wymienione w pkt 1-3, po uzyskaniu dla każdej nieruchomości zgody Prezydenta Miasta (dalej: „Prezydent”) przekazanymi przez Prezydenta w drodze zarządzenia.

Powyższe czynności stanowią realizację zadań określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, który wskazuje, że zadania własne gminy obejmują m.in. gospodarowanie nieruchomościami gminnymi.

Zadania ZBK obejmują zarządzanie komunalnym zasobem nieruchomości, bezpośrednio lub poprzez przedsiębiorców, których przedmiotem działalności jest zarządzanie nieruchomościami z zachowaniem przepisów regulujących udzielanie zamówień publicznych, w szczególności:

1.  zapewnienie prawidłowej technicznej eksploatacji budynków i lokali z wyjątkiem wykonywania remontów budynków i lokali,
2.  zawieranie umów o wykonywanie czynności związanych z zarządzaniem zasobem nieruchomości wymienionych w pkt 1-4 powyżej oraz nadzór nad ich realizacją,
3.  zawieranie umów najmu lokali mieszkalnych i użytkowych,
4.  zawieranie umów dzierżawy nieruchomości lub ich części zabudowanych garażami, pozostających w zarządzie ZBK,
5.  przygotowywanie potrzeb remontowych,
6.  pobieranie czynszu oraz innych opłat związanych z korzystaniem z lokali i nieruchomości będących w zarządzie ZBK oraz prowadzenie rozliczeń z tym związanych,
7.  wnoszenie należnych opłat na rzecz wspólnot mieszkaniowych z udziałem Miasta, opłat z tytułu utrzymania nieruchomości będących współwłasnością Miasta, opłat na rzecz spółdzielni mieszkaniowych, w których Miasto posiada lokale oraz prowadzenie rozliczeń tych opłat,
8.  reprezentowanie interesów Gminy w postępowaniach sądowych i administracyjnych, w sprawach objętych zakresem działania ZBK, na podstawie pełnomocnictw udzielonych przez Prezydenta,
9.  prowadzenie archiwum dokumentów, w tym przejętego od byłego Miejskiego Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej Zakładu Budżetowego.

Miasto, za pośrednictwem ZBK, wynajmuje lub wydzierżawia powierzchnie lokalowe mieszkalne osobom fizycznym na cele mieszkaniowe.

Udostępniając (w formie najmu) powierzchnie lokalowe mieszkalne, ZBK obciąża korzystających z powierzchni czynszem najmu oraz kosztami za zużycie mediów (takich jak m.in. energia cieplna (c.o., c.w.), gaz ziemny, woda i odprowadzanie ścieków).

Mając na uwadze, że niektóre z lokali należących do Gminy, wchodzą w skład wspólnot mieszkaniowych (dalej: „Wspólnoty” lub odrębnie: „Wspólnota”), Gmina również jest członkiem Wspólnoty. Wspólnota nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wspólnota korzysta z usług zewnętrznych dostawców w zakresie kosztów utrzymania części wspólnej oraz w zakresie dostarczania mediów dla poszczególnych lokali.

Sposób dokonania rozliczeń z tytułu kosztów zużycia mediów dostarczanych do lokali mieszkalnych wchodzących w skład Wspólnoty został przedstawiony poniżej.

1.  Dostawa wody i odprowadzanie ścieków

Dostawa wody i odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzenie ścieków, zawartej pomiędzy dostawcą mediów a Wspólnotą jako zarządcą nieruchomości.

Rozliczenie kosztów i opłat z tytułu dostaw wody i odprowadzenia ścieków w lokalach należących do Gminy znajdujących się w zasobach Wspólnoty następuje, zgodnie z właściwą uchwałą Wspólnoty (dalej: „Uchwała”) w dwóch etapach - zaliczkowym i końcowym.

1.  Etap zaliczkowy

W przypadku lokali mieszkalnych niewyposażonych w indywidualne (przypisane do danego lokalu) wodomierze, opłatę zaliczkową na pokrycie kosztów dostawy wody i odprowadzania ścieków nalicza się wg normy zużycia wody na osobę zamieszkującą w lokalu.

Normy zużycia wody ustalane są na podstawie Uchwał wskazujących co do zasady, że normę ustala się jako średnie miesięczne zużycie wody w budynku na osobę w nim mieszkającą na podstawie poprzedniego roku kalendarzowego.

Do ustalenia liczby osób korzystających z danego lokalu przyjmuje się oświadczenie użytkownika lokalu, które do czasu jego zmiany jest podstawą naliczania kosztów.

W przypadku lokali mieszkalnych wyposażonych w wodomierze, miesięczną opłatę zaliczkową na pokrycie kosztów zużycia wody i odprowadzenia ścieków pobiera się w wysokości ustalonej na podstawie wskazań tych urządzeń i ceny za 1m3 wody i ścieków stosowanej przez dostawcę.

Tak ustalonymi kosztami Wspólnota obciąża Gminę. Obciążenie jest dokonywane w podziale na poszczególne lokale. Gmina następnie tak poniesionymi kosztami obciąża, w stosunku 1 do 1 lokatorów.

1.  Rozliczenie końcowe

Do rozliczenia kosztów zużycia wody i odprowadzania ścieków przyjmuje się półroczne lub roczne okresy rozliczeniowe i przebiega ono tak samo dla lokali niewyposażonych, jak i wyposażonych w liczniki.

Rozliczenia końcowego lokali dokonuje się po ustaleniu wartości zużycia wody i odprowadzania ścieków dla budynku za dany okres rozliczeniowy. Podstawą tego ustalenia są w przypadku wody - wskazania wodomierza głównego, w przypadku ścieków - wskazania urządzenia pomiarowego, a w przypadku jego braku - ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości wody pobranej w budynku. Ustalone w ten sposób wartości są dzielone przez zadeklarowaną liczbę użytkowników lokali. Taki mechanizm rozliczenia końcowego obejmuje zarówno lokale niewyposażone w indywidualne (przypisane do danego lokalu) wodomierze (lub wyposażone w niesprawne wodomierze indywidualne) jak i lokale posiadające tego typu urządzenia.

Do ustalenia liczby osób korzystających z poszczególnych lokali, podobnie jak w przypadku obliczania kwoty zaliczek dla lokali niewyposażonych w wodomierz, przyjmuje się obowiązujące oświadczenie użytkownika lokalu.

Po dokonaniu rozliczenia kosztów zużycia wody i odprowadzania ścieków z podziałem na budynki i użytkowników lokali w budynkach po zakończonym okresie rozliczeniowym (różnica pomiędzy kosztem zużycia wody/odprowadzania ścieków w budynku oraz naliczonych opłat zaliczkowych na użytkowników lokali w budynku) rozliczenie użytkowników lokali Wspólnota przekazuje się na piśmie Gminie.

Gmina następnie tak poniesionymi kosztami obciąża, w stosunku 1 do 1 lokatorów.

Rozliczenia końcowe mogą być wykonywane w sposób inny niż opisany powyżej, może różnić się od mechanizmu opisanego powyżej. Odmienny sposób każdorazowo wynika z podjętych przez daną Wspólnotę uchwał.

1.  Dostawa energii cieplnej

Dostawa energii cieplnej odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w energię cieplną, zawartej pomiędzy dostawcą mediów a Wspólnotą jako zarządcą nieruchomości. Rozliczenie kosztów i opłat z tytułu dostaw energii cieplnej w lokalach należących do Gminy znajdujących się w zasobach Wspólnoty następuje w dwóch etapach:

1.  Gmina, jako członek Wspólnoty, otrzymuje od Wspólnoty zbiorcze rozliczenia wszystkich lokali w danej Wspólnocie, bez podziału na poszczególne lokale; rozliczenie jest dokonywane zgodnie z właściwą uchwałą Wspólnoty w dwóch etapach - zaliczkowym i końcowym, rozliczenia stosowane przez Wspólnoty co do zasady, dokonywane są w oparciu o koszty energii cieplnej poniesione w odniesieniu do całego budynku i liczbę m2 powierzchni użytkowej lokali;
2.  Gmina następnie tymi kosztami obciąża lokale w następujący sposób:
    *   stosując per analogiam zasady przyjęte przez Wspólnotę w Uchwale lub
    *   otrzymane od Wspólnoty rozliczenie kosztów (tak zaliczki, jak i rozliczenie końcowe) jest dzielone przez powierzchnię lokali w danej wspólnocie, ustalając w ten sposób normę zużycia; następnie - każdy lokal jest obciążany kwotą wynikającą z przemnożenia normy zużycia i metrażu lokalu.

1.  Dostawa gazu

Sposób dostawy gazu do poszczególnych lokali Gminy znajdujących się w zasobach Wspólnoty może być następujący:

1.  dla lokali wyposażonych w gazomierz - użytkownicy sami zawierają umowy indywidualnie z dostawcami, rozliczenia odbywają się bezpośrednio na linii najemcy - dostawca;
2.  dla lokali niewyposażonych w gazomierz - odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w gaz, zawartej pomiędzy dostawcą mediów a Wspólnotą jako zarządcą nieruchomości.

Omawiany poniżej sposób rozliczeń odnosi się do lokali niewyposażonych w gazomierze.

Rozliczenie kosztów i opłat z tytułu zużycia gazu z użytkownikami lokali mieszkalnych w budynkach Gminy należących do Wspólnoty następuje zgodnie z właściwą uchwałą Wspólnoty.

Rozliczenie może być dokonywane, co do zasady, na dwa sposoby:

1.  Pierwszy sposób

Nie jest stosowany etap zaliczkowy. Wspólnota od razu dokonuje rozliczenia końcowego na podstawie faktury otrzymanej od dostawcy gazu. Wspólnota rozlicza koszt faktury dzieląc go wg liczby lokatorów zadeklarowanych w budynku następnie zaś tak otrzymaną normą obciąża poszczególne lokale, zgodnie z liczbą osób zadeklarowanych w poszczególnych lokalach. Do ustalenia liczby osób korzystających z danego lokalu przyjmuje się oświadczenie użytkownika lokalu, które do czasu jego zmiany jest podstawą naliczania kosztów. Wspólnota następnie przekazuje do Gminy zbiorcze rozliczenie z poddziałem na poszczególne lokale. Gmina następnie tak poniesionymi kosztami obciąża w stosunku 1 do 1 lokatorów.

1.  Drugi sposób

i. Etap zaliczkowy

Najemcy lokali dokonują opłat zaliczkowych na poczet pokrycia rocznego zużycia gazu, w okresie rozliczeniowym, w miesięcznych równych opłatach. Wysokość zaliczki dla danego lokalu ustalona jest, co do zasady na podstawie iloczynu liczby osób zamieszkałych w lokalu w danym okresie rozliczeniowym i kosztu zużycia gazu przypadającego na jedną osobę w budynku, obliczonego na podstawie danych za poprzedni okres rozliczeniowy. Koszt zużycia gazu za poprzedni okres rozliczeniowy ustala się na podstawie faktur od dostawcy. Do ustalenia liczby osób korzystających z danego lokalu przyjmuje się oświadczenie użytkownika lokalu, które do czasu jego zmiany jest podstawą naliczania kosztów. Oświadczenia odbiera od użytkowników lokali Gmina, a następnie przekazuje je do Wspólnoty. W przypadku złożenia oświadczenia o czasowym nie zamieszkiwaniu osoby w lokalu, zmniejszenie stanu osób obowiązuje na czas określony w oświadczeniu, po upływie tego okresu przyjmuje się, że osoba ponownie zamieszkuje w lokalu,

ii. Etap końcowy

Wspólnota ustala finalne koszty zużycia gazu za dany okres rozliczeniowy na podstawie faktur otrzymanych od dostawcy. Na ich podstawie dokonuje ostatecznego rozliczenia kosztów dostawy gazu do poszczególnych lokali. Ustalone w ten sposób koszty są dzielone przez zadeklarowaną liczbę użytkowników lokali. Do ustalenia liczby osób korzystających z lokali, podobnie jak w przypadku obliczania kwoty zaliczek, przyjmuje się oświadczenie użytkownika lokalu.

Różnica pomiędzy kosztem zużycia gazu w budynku oraz naliczonych opłat zaliczkowych na lokale rozliczana jest następująco:

*   nadpłatę zalicza się na poczet najbliższych opłat czynszowych;

*   niedopłatę należy uregulować, po otrzymaniu rozliczenia, w czasie określonym uchwałą.

iii. Rozliczenie z Gminą

Rozliczenie kosztów i opłat z tytułu dostaw gazu w lokalach należących do Gminy znajdujących się w zasobach Wspólnoty następuje w dwóch etapach;

1.  Gmina jako członek Wspólnoty otrzymuje od Wspólnoty zbiorcze rozliczenia wszystkich lokali w danej wspólnocie, bez podziału na poszczególne lokale.
2.  Gmina następnie tymi kosztami obciąża lokale w następujący sposób:
    *   stosując per analogiam zasady przyjęte przez Wspólnotę w Uchwale lub
    *   otrzymane od Wspólnoty rozliczenie kosztów (tak zaliczki, jak i rozliczenie końcowe) jest dzielone przez liczbę lokatorów zamieszkujących lokale w danej Wspólnocie (liczbę lokatorów ustala się na podstawie oświadczenia użytkownika lokalu), ustalając w ten sposób normę zużycia; następnie każdy lokal jest obciążany kwotą wynikającą z przemnożenia normy zużycia i liczby zadeklarowanych w danym lokalu lokatorów.

1.  Dostawa energii elektrycznej

Najemcy lokali mieszkalnych należących do Gminy wchodzących w skład zasobów Wspólnoty, zawierają umowy indywidualnie z dostawcami energii elektrycznej. Rozliczenia energii elektrycznej odbywają się bezpośrednio na linii najemcy-dostawca energii elektrycznej.

1.  Opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi

Oprócz powyższych opłat najemcy lokali mieszkalnych należących do zasobu Gminy, znajdujących się w budynkach Wspólnot, obowiązani są do uiszczania opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Opłata za gospodarowanie stanowi niepodatkową należność publicznoprawną budżetu Gminy. Lokatorzy są indywidualnie obowiązani do:

*   złożenia do Urzędu Miasta, niezwłocznie po zawarciu umowy najmu, deklaracji DO-1, w której deklarują wysokość opłaty,
*   uiszczania, co miesiąc, opłaty w wysokości wskazanej w deklaracji bezpośrednio na konto Urzędu Miasta.

Gmina nie zawiera z lokatorami umów cywilnoprawnych dotyczących gospodarowania odpadami, jednakże w celach informacyjnych, w umowach najmu lokali mieszkalnych zawarty jest zapis informujący najemcę o jego obowiązkach związanych z gospodarowaniem odpadami komunalnymi w związku z zawarciem umowy najmu lokalu mieszkalnego. Zważywszy na charakter opłaty, ZBK nie uczestniczy na żadnym etapie, w procedurze składania deklaracji oraz wnoszenia i rozliczania opłat do Urzędu Miasta. Należy podkreślić, że wskazana opłata nie powiększa czynszu z tytułu najmu ani nie wpływa na konto ZBK.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 czerwca 2019 r. wydał na rzecz Miasta interpretację indywidualną (sygn. 0114-KDIP4.4012.210.2019.1.AS), w zakresie sposobu opodatkowania na gruncie VAT dostaw wymienionych wyżej mediów dokonywanych przez Miasto na rzecz najemców. W interpretacji organ wskazał w szczególności, że w przypadku lokali mieszkalnych należących do Gminy - także tych wchodzących w skład Wspólnot - dostawa wody, odprowadzanie ścieków, dostawa energii cieplnej oraz gazu (o ile nie odbywa się na podstawie umów zawartych indywidualnie przez lokatorów z dostawcami) nie stanowi świadczenia kompleksowego wraz z usługą najmu, a co za tym idzie należności z tego tytułu nie stanowią elementu podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu najmu. Czynności te powinny być rozliczane niezależnie od usługi najmu i opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia z uwzględnieniem zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT oraz rozporządzeniu w sprawie zwolnień.

W świetle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie zasadności stosowania zwolnienia z VAT dla świadczenia na rzecz najemców lokali mieszkalnych znajdujących się we Wspólnocie dostaw mediów, które zgodnie z ww. interpretacją indywidualną stanowią świadczenia odrębne od usługi najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto (za pośrednictwem ZBK) powinno stosować zwolnienie od VAT dla dostaw mediów obejmujących dostawę wody, odprowadzanie ścieków, dostawę energii cieplnej oraz dostawę gazu, które stanowią z punktu widzenia przepisów o VAT odrębne świadczenia do lokali mieszkalnych, których jest właścicielem, znajdujących się we wspólnocie mieszkaniowej, wykorzystywanych przez użytkowników na podstawie umowy najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Miasto (za pośrednictwem ZBK) powinno stosować zwolnienie od VAT dla dostaw mediów obejmujących dostawę wody, odprowadzanie ścieków, dostawę energii cieplnej oraz dostawę gazu, które stanowią z punktu widzenia przepisów o VAT odrębne świadczenia do lokali mieszkalnych, których jest właścicielem, znajdujących się we wspólnocie mieszkaniowej, wykorzystywanych przez użytkowników na podstawie umowy najmu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 powołanej ustawy przez pojęcie sprzedaży należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei w art. 7 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 powołanej ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do dyspozycji zawartej w art. 82 ust. 3 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się od podatku czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1610. z 2017 r. poz. 1442 i 1529 oraz z 2018 r. poz. 374) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2018 r. poz. 133 i 138), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zwolnienie od podatku w oparciu o ww. przepisy możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez wspólnotę mieszkaniową oraz właścicieli lokali mieszkalnych tworzących wspólnotę mieszkaniową od użytkowników zamieszkujących w lokalach będących własnością członków tej wspólnoty. Ponadto, zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy). Zatem, zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy przy tym wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 8 oraz 8a ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1234, dalej: „Ustawa o ochronie praw lokatorów”), ilekroć w ustawie tej jest mowa o:

*   lokatorze - należy przez to rozumieć najemcę lokalu lub osobę używającą lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności (pkt 1);

*   właścicielu - należy przez to rozumieć wynajmującego lub inną osobę, z którą wiąże lokatora stosunek prawny uprawniający go do używania lokalu (pkt 2);

*   opłatach niezależnych od właściciela - należy przez to rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych (pkt 8):

*   kosztach utrzymania lokalu - należy przez to rozumieć koszty, ustalane proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokalu w stosunku do powierzchni użytkowej wszystkich lokali w danym budynku, obciążające właściciela, obejmujące opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu, podatek od nieruchomości oraz koszty (pkt 8a):
    1.  konserwacji, utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości oraz przeprowadzonych remontów,
    2.  zarządzania nieruchomością,
    3.  utrzymania pomieszczeń wspólnego użytkowania, windy, anteny zbiorczej, domofonu oraz zieleni,
    4.  ubezpieczenia nieruchomości,
    5.  inne, o ile wynikają z umowy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Miasto posiada zasób nieruchomości - lokali wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych, które - za pośrednictwem ZBK - wynajmuje lub wydzierżawia osobom fizycznym. Lokale te są udostępniane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z tego tytułu Miasto pobiera od użytkowników stosowny czynsz. Oprócz czynszu najmu Miasto obciąża użytkowników kosztami za zużycie mediów, m.in. opłatą za wodę, odprowadzanie ścieków, dostawę energii cieplnej, dostawę gazu (o ile nie odbywa się na podstawie umów zawartych indywidualnie przez lokatorów z dostawcami).

Obciążenie to dokonywane jest na podstawie stosownych ustaleń w tym zakresie, w sposób przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że zdaniem Wnioskodawcy w tym przypadku spełnione są warunki, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień, gdyż Wnioskodawca jest właścicielem lokali mieszkalnych zlokalizowanych we wspólnotach mieszkaniowych oraz świadczy na rzecz użytkowników usługi najmu i pobiera opłaty za ww. media (tj. opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu Ustawy o ochronie praw lokatorów), a przedmiotowe lokale wykorzystywane są przez użytkowników na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji w ocenie Miasta, powinno ono stosować zwolnienie od VAT dla dostaw mediów obejmujących dostawę wody, odprowadzanie ścieków, dostawę energii cieplnej oraz dostawę gazu, które stanowią z punktu widzenia przepisów o VAT odrębne świadczenia do lokali mieszkalnych, których jest właścicielem, znajdujących się we wspólnocie mieszkaniowej, wykorzystywanych przez użytkowników na podstawie umowy najmu.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wydanych przez organy interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 marca 2018 r. (sygn.: 0113-KDIPT1-3.4012.12.2018.2.MWJ);

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 października 2016 r. (sygn.: ITPP1/4512-533/16-2/MS);

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 października 2016 r. (sygn.: ILPP2-3/4512-1-54/16-2/AG).

W tych okolicznościach Miasto wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Ponadto, jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Podkreślenia wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

A zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT (2006/112/WE).

Zasadniczo, zgodnie z wyrokiem TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, każde świadczenie usług musi być uznawane za odrębne i niezależne, przy czym nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia obejmują jedną usługę. W sprawach wątpliwych należy więc brać pod uwagę okoliczności dokonywania transakcji, które – jak wynika z wyroku TSUE z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – mają na celu określenie, czy wykonywane czynności są ze sobą na tyle ściśle związane, że można je uznać za jedno świadczenie, którego podział miałby charakter sztuczny.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa, dotyczącym interpretacji przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, Trybunał rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

W związku z tym, co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy ww. towarów i usług, tj. zużycie wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków (określane dalej jako „media”) powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika według przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Zatem przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Istotne jest także orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lipca 2015 r. sygn. akt I FSK 944/15, w którym Sąd stwierdził, że „Jeżeli chodzi o media w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, to wskazane media co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, jak wskazał Trybunał, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń. Przy wyborze tych kryteriów strony muszą kierować się względami ekonomicznymi, które pozwolą na wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów w taki sposób, że obiektywnie odzwierciedlone zostanie ich zużycie i wówczas świadczenia te powinny być traktowane odrębnie. Zatem w odniesieniu do mediów, w stosunku do których możliwe jest przyjęcie kryterium zużycia to właśnie ww. kryterium będzie decydujące o odrębności tych mediów, a nie kwestia czy najemca miał możliwość wyboru świadczeniodawcy”.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie usługi najmu oraz towarzyszące im dostawy towarów i świadczenie usług, tj. dostawa wody i odprowadzanie ścieków, dostawa energii cieplnej oraz dostawa gazu (o ile nie odbywa się na podstawie umów zawartych indywidualnie przez lokatorów z dostawcami) w przypadku lokali wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych nie stanowią jednego świadczenia złożonego, lecz odrębne świadczenia, tj. usługi najmu oraz czynności dostarczania ww. mediów do tych lokali.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów i orzecznictwa, w przypadku gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu. W analizowanym przypadku wskazane media są rozliczane odrębnie od czynszu najmu. Kryteria zużycia przyjęte przez Wnioskodawcę – liczniki, bądź wielkość powierzchni, czy liczba zamieszkujących osób prowadzą do wniosku, że Gmina obciąża najemców kosztami ww. mediów w sposób odzwierciedlający ich zużycie.

Zatem dostarczanie tych towarów i usług należy traktować jako świadczenia odrębne i niezależne od usług najmu nieruchomości. Czynności powyższe powinny być rozliczane niezależnie od usługi najmu i opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia, z uwzględnieniem zwolnień przewidzianych w ustawie oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r. poz. 701, z późn. zm.).

W zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy wody, odprowadzania ścieków, dostawy energii cieplnej oraz gazu do lokali mieszkalnych znajdujących się we wspólnotach mieszkaniowych wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W oparciu o powołany wyżej przepis, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne.

Stosownie do dyspozycji zawartej w art. 82 ust. 3 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

Zgodnie z zapisem § 3 ust. 1 pkt 11 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, dalej rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1610, z 2017 r. poz. 1442 i 1529 oraz z 2018 r. poz. 374) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2018 r. poz. 133 i 138), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Podkreślić należy, że zwolnienie od podatku w oparciu o ww. przepisy możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez wspólnotę mieszkaniową oraz właścicieli lokali mieszkalnych tworzących wspólnotę mieszkaniową od użytkowników zamieszkujących w lokalach będących własnością członków tej wspólnoty. Ponadto, zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy). Zatem, zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe. W związku z tym, zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 8 oraz 8a ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r., o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1182), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   lokatorze – należy przez to rozumieć najemcę lokalu lub osobę używającą lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności (pkt 1);

*   właścicielu – należy przez to rozumieć wynajmującego lub inną osobę, z którą wiąże lokatora stosunek prawny uprawniający go do używania lokalu (pkt 2);

*   opłatach niezależnych od właściciela – należy przez to rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych (pkt 8);

*   kosztach utrzymania lokalu - należy przez to rozumieć koszty, ustalane proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokalu w stosunku do powierzchni użytkowej wszystkich lokali w danym budynku, obciążające właściciela, obejmujące opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu, podatek od nieruchomości oraz koszty (pkt 8a):
    1.  konserwacji, utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości oraz przeprowadzonych remontów,
    2.  zarządzania nieruchomością,
    3.  utrzymania pomieszczeń wspólnego użytkowania, windy, anteny zbiorczej, domofonu oraz zieleni,
    4.  ubezpieczenia nieruchomości,
    5.  inne, o ile wynikają z umowy.

Stosownie do art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2019 r. poz. 737), ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina - Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina scentralizowała swoje rozliczenia VAT i w swoich rozliczeniach zbiorczo ujmuje obroty Urzędu Miasta, a także wszystkich samorządowych jednostek organizacyjnych. Zarząd Budynków Komunalnych jest jednostką budżetową powołaną w wyniku podjętej Uchwały Rady Miasta. Przedmiotem działania Zarządu Budynków Komunalnych jest zarządzanie lokalami mieszkalnymi, użytkowymi, budynkami oraz nieruchomościami gruntowymi będącymi m.in. własnością lub współwłasnością Gminy. Miasto, za pośrednictwem Zarządu Budynków Komunalnych, wynajmuje lub wydzierżawia powierzchnie lokalowe mieszkalne osobom fizycznym na cele mieszkaniowe. Udostępniając (w formie najmu) powierzchnie lokalowe mieszkalne, Zarząd Budynków Komunalnych obciąża korzystających z powierzchni czynszem najmu oraz kosztami za zużycie mediów (takich jak m.in. energia cieplna (c.o., c.w.), gaz ziemny, woda i odprowadzanie ścieków. Mając na uwadze, że niektóre z lokali należących do Gminy, wchodzą w skład wspólnot mieszkaniowych (dalej: „Wspólnoty” lub odrębnie: „Wspólnota”), Gmina również jest członkiem Wspólnoty. Wspólnota nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wspólnota korzysta z usług zewnętrznych dostawców w zakresie kosztów utrzymania części wspólnej oraz w zakresie dostarczania mediów dla poszczególnych lokali.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku spełnione są/będą warunki, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Wnioskodawca jest właścicielem/współwłaścicielem lokali mieszkalnych wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych oraz świadczy/będzie świadczył za pośrednictwem Zarządu Budynków Komunalnych na rzecz użytkowników usługi najmu i pobiera/będzie pobierał opłaty za media (tj. opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego), a przedmiotowe lokale wynajmuje osobom fizycznym na cele mieszkaniowe. W konsekwencji Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT dla dostaw mediów (o ile dostawa nie odbywa się na podstawie umów zawartych indywidualnie przez lokatorów z dostawcami) w przypadku lokali wchodzących w skład wspólnot mieszkaniowych, wykorzystywanych przez użytkowników na podstawie umowy najmu.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.