Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.129.2021.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-07
Teza: działalność badawczo-rozwojowa
Słowa kluczowe: definicja; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); umowa-umowa o dzieło; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 marca 2021 r. (data wpływu 2 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 4 czerwca 2021 r. (data nadania 4 czerwca 2021 r., data wpływu 7 maja 2021 r.) na wezwanie z 27 maja 2021 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.129.2021.1.JS (data nadania 27 maja 2021 r., data doręczenia 27 maja 2021 r.) oraz pismem z 21 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   prowadzone przez Wnioskodawcę w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r., prace rozwojowe w obszarze tworzenia linii produkcyjnych, tworzenia oraz ulepszania maszyn i urządzeń, projektów z obszaru technologii informatycznych i tworzenia oprogramowania oraz prac patentowych stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 updop (pytanie nr 1),

*   w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r. wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych, nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, opinii, ekspertyz i usług doradczych instytutów badawczych, ochrony patentowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę, zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 updop (pytanie Nr 2)

\- **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym na terenie Polski działalność gospodarczą w zakresie projektowania i produkcji maszyn, urządzeń przemysłowych i kompleksowych linii technologicznych (linii produkcyjnych) wykorzystywanych w wielu sektorach przemysłowych.

Urządzenia, maszyny i linie technologiczne Wnioskodawcy tworzone są według własnych i innowacyjnych rozwiązań konstrukcyjnych. Wnioskodawca projektuje i buduje maszyny, urządzenia i linie produkcyjne we własnym zakładzie produkcyjnym.

Konkurując na rynku, Wnioskodawca nieustannie podejmuje działania w celu tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów i usług, które mógłby wprowadzić do swojej oferty, a także nieustannie zmienia, ulepsza i wprowadza nowe procesy, pozwalające mu na sprawniejsze projektowanie i produkcję linii technologicznych, maszyn i urządzeń.

Tworząc i rozwijając własne produkty, Wnioskodawca łączy zasoby wiedzy technologicznej dostępnej na rynku, w Spółce i wśród jej pracowników (w szczególności w zakresie technologii mechanicznego przygotowania powierzchni do dalszej obróbki, chemicznego przygotowania powierzchni w ramach procesu ochrony przed korozją, nakładania powłok metalicznych oraz nakładania powłok organicznych - lakierowania), z wiedzą biznesową na temat potrzeb i sposobu działania klientów, w celu zaoferowania im nowych lub istotnie zmienionych/ulepszonych produktów.

Prowadzone przez Wnioskodawcę prace rozwojowe są prowadzone regularnie i w sposób zorganizowany. Wnioskodawca posiada określoną metodykę zarządzania tymi pracami, polegającą m.in. na:

*   określonym sposobie prowadzenia prac, wykorzystującym w tym zakresie wiedzę z obszaru zarządzania projektami,

*   prowadzeniu prac zgodnie z określonym planem, budżetem i harmonogramem i definiują poszczególne fazy prowadzenia projektów,

*   stosowaniem różnego rodzaju sformalizowanej dokumentacji, na podstawie której prace są planowane, dokumentowane lub podsumowywane,

*   definiowaniu zadań i kompetencji poszczególnych osób w projekcie.

Wyniki prac rozwojowych prowadzonych przez Spółkę mogą kończyć się sukcesem, tj. w szczególności komercjalizacją (np. sprzedaż do klienta stworzonego prototypu nowego lub ulepszonego urządzenia, maszyny lub linii produkcyjnej, jako pierwszego takiego produktu lub wdrożenie masowej produkcji i sprzedaży opracowanego urządzenia, po zakończeniu prac rozwojowych w wyniku których powstaje prototyp urządzenia) lub wdrożeniem określonych usprawnień wewnętrznych procesów w Spółce, bądź też mogą zakończyć się porażką/zaniechaniem prac.

W ramach działalności Spółki można wyodrębnić w szczególności 4 obszary, w ramach których prowadzona jest działalność rozwojowa. Należą do nich:

Tworzenie linii technologicznych (linii produkcyjnych)

Projektowanie i produkcja każdego ciągu technologicznego dostosowana jest do specyficznych potrzeb klienta i stanowi odrębny projekt. Wynika to z faktu, że każda linia projektowana jest od zera, z wykorzystaniem nowych koncepcji i rozwiązań, dostosowanych do jak najbardziej optymalnego realizowania potrzeb klientów. Każda projektowana i tworzona linia produkcyjna ma charakter prototypowy, stanowi nowy, innowacyjny i unikatowy produkt.

Prace nad konkretną linią produkcyjną zaczynają się od określenia zadań do których jest przeznaczona linia, oraz warunków, które musi spełniać. Następnie realizowany jest etap projektowy, w ramach którego dochodzi do stworzenia projektu technicznego - koncepcji funkcjonowania ciągu technologicznego, przeprowadzania niezbędnych obliczeń, analizy ryzyka i bezpieczeństwa, dokumentacji 3D i rysunków płaskich, określenia urządzeń, które muszą stanowić elementy linii produkcyjnej, ich wzajemnego połączenia i współpracy. Następnie projektowana i tworzona jest infrastruktura sieciowa i oprogramowanie służące do obsługi linii produkcyjnej. Każde oprogramowanie ma charakter twórczy i dostosowane jest do konkretnej linii produkcyjnej. Ponadto, konstruowany jest prototyp linii, w tym produkowane we własnym zakresie lub nabywane od podmiotów trzecich są urządzenia, maszyny i systemy, surowce i inne materiały, które będą stanowiły elementy linii produkcyjnej lub będą zużyte do jej produkcji.

Następnym etapem jest etap testowy, w ramach którego sprawdzana jest funkcjonalność systemów, urządzeń i rozwiązań.

Podkreślenia wymaga, iż każda linia zawiera w sobie szereg innowacji technologicznych, zapewniających różne istotne dla klienta funkcjonalności np. w obszarze automatyzacji i robotyzacji, efektywności pracy linii, oszczędzania mediów (woda, energia elektryczna, cieplna itd.), dostosowania do szczególnych wymogów klientów i ich produktów, poddawanych obróbce, dostosowania do szczególnych wymogów dotyczących transportu obrabianych materiałów i szereg innych (szczegółowo, na przykładzie trzech wybranych projektów dot. tworzenia linii technologicznych, innowacje te zostały wskazane poniżej).

Po zakończeniu prac rozwojowych, w sytuacji akceptacji linii przez klienta, następuje komercjalizacja prac rozwojowych - montaż u klienta lub sprzedaż linii i nadzór nad montażem w fabryce kontrahenta.

W ramach realizacji projektów dotyczących linii produkcyjnych w prace zaangażowane są zespoły z różnych działów i jednostek organizacyjnych. Projekty z zakresu produkcji linii technologicznych są finalizowane sporządzeniem raportu końcowego z prac rozwojowych.

Poniżej Wnioskodawca pragnie dodatkowo w większych szczegółach opisać trzy wybrane projekty z zakresu tworzenia linii produkcyjnych.

a) Zautomatyzowane linie do malowania armatury i elementów stalowych

Celem prowadzonych prac rozwojowych było opracowanie linii produkcyjnej zapewniającej zwiększenie wydajności produkcyjnej oraz podniesienie i ustabilizowanie jakości produkcji w zakładzie, połączone z wdrożeniem nowoczesnego rozwiązania w fabryce polegającego na pozyskiwaniu informacji w trybie zdalnym i na bieżąco. Dodatkowo, istotnym celem projektu była automatyzacja (całkowite zautomatyzowanie linii produkcyjnej i ograniczenie liczby operatorów potrzebnych do obsługi, czyli wyeliminowanie do minimum czynnika ludzkiego).

Założenia techniczne opracowywanej linii to:

*   automatyzacja procesów obróbki powierzchni i zwiększenie wydajności produkcji,

*   wieloetapowy proces obróbki powierzchni z możliwością planowania różnych tras (procesów obróbki) dla różnych partii obrabianych detali,

*   uzyskanie powtarzalnej jakości obróbki,

*   zastosowanie innowacyjnych rozwiązań technicznych (kabiny proszkowe: automatyzacja procesu malowania proszkowego za pomocą manipulatorów z dyszami lakierniczymi na gorąco wraz z możliwością parametryzacji procesów malowania, centralne sterowanie do całego systemu, centralny układ bezpieczeństwa, automatyczny system podawania i monitorowania proszku lakierniczego, system detekcji płomienia wykrywa niekontrolowany zapłon w kabinie a następnie odcina zasilanie elektryczne i pneumatyczne; piece i tunele studzenia: pierwszy raz skonstruowany i wybudowany przez Wnioskodawcę piec o nietypowym kształcie i gabarycie wraz z wyposażeniem w postaci czterech wentylatorów cyrkulacyjnych, zwrotnicą, która umożliwiła kierowanie detali na dwie różne linie, automatyczne bramy przesuwne dla obu pieców, funkcja autostartu dla pieców pozwalająca na zaplanowanie uruchomienia działania pieców z wyprzedzeniem, zastosowanie pieca z dodatkową funkcją studzenia detali, inteligentny układ sterowania prędkością wentylacji w piecu za pomocą falowników, tunele studzenia z regulowanymi dyszami nadmuchowymi aby uzyskać wydajne chłodzenie detali; zastosowanie transportu podwieszanego podzielonego na linie obsługujące różne wielkości detali: wielkogabarytowe, ciężkie detale o masie nawet 1 tony na jednej linii oraz średnie i małe detale na drugiej linii, dwie osobne linie, które mogą działać w dowolnej konfiguracji, centralne sterowanie do całego systemu z możliwością podglądu stanu linii technologicznej za pomocą urządzeń mobilnych, centralny układ bezpieczeństwa, adaptacja elementów transportu dostarczonych przez producenta; stacje obrotowe detalu w komorze lakierniczej pozwalające ograniczyć dostęp do obrabianego detalu do tylko jednej strony ciągu technologicznego - wpływa to znacząco na zmniejszenie przestrzeni zajmowanej przez proces, stacje są w pełni zsynchronizowane z systemem transportu; trawersy zaprojektowane do współpracy z obrotnikami; konstrukcja wsporcza).

Prace rozwojowe obejmowały następujący zakres:

*   zaplanowanie linii produkcyjnej w przeznaczonej do tego celu hali, obejmujące szereg zakładanych procesów obróbki,

*   zaplanowanie automatycznego przenośnika technologicznego funkcjonalnie łączącego całość urządzeń instalacji wraz z nadrzędnym komputerem sterującym i takimi funkcjami jak śledzenie detali znajdujących się na linii, pamiętanie zaprogramowanych parametrów, programowanie tras przejazdu,

*   zaprojektowanie dedykowanych do procesu urządzeń.

W prace zespołu projektowego zaangażowane były następujące osoby/obszary: Project Manager (PM) i Koordynacja projektu (wsparcie dla Project Managera), Architektura, Konstrukcja, Elektryka i Automatyka (DAS) (dobór rozwiązań technicznych stosowanych w systemie sterowania, schematy elektryczne, programowanie systemu sterowania, Montaż (w zakresie weryfikacji rozwiązań projektowych pod kątem montażu), Serwis (konsultacja przyszłego sposobu serwisowania, wsparcie w testach), Produkcja (weryfikacja technologiczności rozwiązań konstrukcyjnych, wsparcie w przygotowaniu testów, konsultacja zakupów materiałowych).

Prace rozwojowe prowadzone były w następujących fazach:

*   opracowanie koncepcji linii,

*   konsultacje w ramach procesu projektowego,

*   prace projektowe, w ramach których dokonano również:
    1.  obliczeń konstrukcyjnych i symulacji robota,
    2.  obliczeń wydajności produkcji,
    3.  analizy ryzyka, analizy i doboru systemów bezpieczeństwa,

*   budowa prototypów,

*   testy.

b) Zautomatyzowana linia do malowania butli gazowych,

Celem prowadzonych prac rozwojowych było opracowanie linii produkcyjnej zapewniającej zwiększenie wydajności produkcyjnej oraz podniesienie i ustabilizowanie jakości produkcji w zakładzie stacji legalizacji butli do gazów technicznych, połączone z wdrożeniem nowoczesnego rozwiązania w fabryce polegającego na pozyskiwaniu informacji w trybie zdalnym i na bieżąco. Dodatkowo, istotnym celem projektu była robotyzacja (całkowite zautomatyzowanie linii produkcyjnej i ograniczenie liczby operatorów potrzebnych do obsługi, czyli wyeliminowanie do minimum czynnika ludzkiego).

Założenia techniczne opracowywanej linii to:

*   zwiększenie wydajności produkcji - cykl pracy instalacji na poziomie 90 sekund,

*   automatyzacja procesów obróbki powierzchni z wyeliminowaniem do minimum czynnika ludzkiego,

*   wieloetapowy proces obróbki powierzchni z możliwością planowania różnych tras (procesów obróbki) dla różnych partii obrabianych butli,

*   uzyskanie powtarzalnej wysokiej jakości obróbki

*   zastosowanie innowacyjnych rozwiązań technicznych (w szczególności uzyskanie kompaktowości linii poprzez zastosowanie pieca promiennikowego z promiennikami z dzianiną metalową …, wykonanych ze stopu …, których zaletą jest olbrzymia gęstość cieplna promieniowania, integracja robota w systemie wraz z dwoma rodzajami chwytaków do butli przed obróbką i po obróbce co ma na celu uchronienie świeżo pomalowanej powierzchni butli przed zanieczyszczeniem, integracja aplikacji mokrej i proszkowej do nanoszenia powłok lakierniczych, automatyzacja procesu malowania proszkowego i mokrego za pomocą manipulatorów z dyszami lakierniczymi).

Prace rozwojowe obejmowały następujący zakres:

*   zaplanowanie linii produkcyjnej w przeznaczonej do tego celu hali, obejmujące szereg zakładanych procesów obróbki,

*   zaplanowanie automatycznego przenośnika technologicznego spinającego całość urządzeń instalacji wraz z nadrzędnym komputerem sterującym i takimi funkcjami jak śledzenie detali znajdujących się na linii, pamiętanie zaprogramowanych parametrów, programowanie tras przejazdu,

*   zaprojektowanie dedykowanych do procesu urządzeń.

W prace zespołu projektowego zaangażowane były następujące osoby/obszary: Project Manager (PM) i Koordynacja projektu (wsparcie dla Project Managera), Architektura, Konstrukcja, Elektryka i Automatyka (…) (dobór rozwiązań technicznych stosowanych w systemie sterowania, schematy elektryczne, programowanie systemu sterowania, Montaż (w zakresie weryfikacji rozwiązań projektowych pod kątem montażu), Serwis (konsultacja przyszłego sposobu serwisowania, wsparcie w testach), Produkcja (weryfikacja technologiczności rozwiązań konstrukcyjnych, wsparcie w przygotowaniu testów, konsultacja zakupów materiałowych).

Prace rozwojowe prowadzone były w następujących fazach:

*   opracowanie koncepcji linii,

*   konsultacje w ramach procesu projektowego,

*   prace projektowe, w ramach których dokonano również:
    1.  obliczeń konstrukcyjnych i symulacji robota,
    2.  obliczeń wydajności produkcji,
    3.  analizy ryzyka, analizy i doboru systemów bezpieczeństwa,

*   budowa prototypów,

*   testy.

c) zautomatyzowana linia do malowania kominków

Celem prowadzonych prac rozwojowych było opracowanie linii produkcyjnej zapewniającej zwiększenie wydajności produkcyjnej oraz podniesienie i ustabilizowanie jakości produkcji w zakładzie, połączone z wdrożeniem nowoczesnego rozwiązania w fabryce polegającego na pozyskiwaniu informacji w trybie zdalnym i na bieżąco. Dodatkowo, istotnym celem projektu była automatyzacja i robotyzacja (całkowite zautomatyzowanie linii produkcyjnej i ograniczenie liczby operatorów potrzebnych do obsługi, czyli wyeliminowanie do minimum czynnika ludzkiego).

Założenia techniczne opracowywanej linii to:

*   zwiększenie wydajności produkcji (cykl pracy instalacji),

*   automatyzacja procesów obróbki powierzchni z wyeliminowaniem do minimum czynnika ludzkiego,

*   wieloetapowy proces obróbki powierzchni z możliwością planowania różnych tras (procesów obróbki) dla różnych partii obrabianych kominków,

*   uzyskanie powtarzalnej wysokiej jakości obróbki

*   zastosowanie innowacyjnych rozwiązań technicznych (linia A - automatyzacja kompleksowego przygotowania powierzchni kominków uwzględniając wszystkie procesy, wykorzystanie systemu transportu …, integracja myjki i suszarni tak aby detale transportowane do stacji śrutowania były gotowe do dalszej obróbki, innowacyjne rozwiązania w systemie wentylacji myjki, innowacja w postaci zastosowania zamkniętego obiegu cieczy i rozwiązań z odświeżaniem pierwszej kąpieli płuczącej mająca na celu ograniczenie zużycia wody przez urządzenie oraz zmniejszenie zużycia substancji myjących, integracja robota w systemie wraz z dyszami lakierniczymi, stacja neutralizacji ścieków eliminująca problem zagrożenia dla środowiska naturalnego poprzez usuwanie odpadów wytwarzanych podczas procesu produkcyjnego, system drzwi przesuwnych dwupłatowych w kabinie lakierniczej, system załadunku i rozładunku zintegrowany z wózkami technologicznymi, pierwsza oczyszczarka wirnikowa zawiesiowa z dwiema komorami: zmniejszanie obrotów w silnikach turbin za pomocą falownika w momencie, gdy nie są one używane, dające oszczędność energii, zastosowanie obrotników; linia B - integracja aplikacji mokrej do nanoszenia powłok lakierniczych przez robota z dyszami lakierniczymi ale również stanowiska ręczne, kabiny lakiernicze połączone w jeden system, wykonanie, testy i integracja mechanizmów podnoszenia stołów hydraulicznych oraz systemu przeładowczego, zastosowanie obrotników w kabinie lakierniczej).

Prace rozwojowe obejmowały następujący zakres:

*   zaplanowanie linii produkcyjnej w przeznaczonej do tego celu hali, obejmujące szereg zakładanych procesów obróbki,

*   zaplanowanie automatycznego przenośnika technologicznego funkcjonalnie łączącego całość urządzeń instalacji wraz z nadrzędnym komputerem sterującym i takimi funkcjami jak śledzenie detali znajdujących się na linii, pamiętanie zaprogramowanych parametrów, programowanie tras przejazdu,

*   zaprojektowanie dedykowanych do procesu urządzeń.

Prace rozwojowe prowadzone były w następujących fazach:

*   opracowanie koncepcji linii,

*   konsultacje w ramach procesu projektowego,

*   prace projektowe, w ramach których również dokonano:
    1.  obliczeń konstrukcyjnych i symulacji robota,
    2.  obliczeń wydajności produkcji,
    3.  analizy ryzyka, analizy i doboru systemów bezpieczeństwa,

*   budowa prototypów,

*   testy.

Projekty z zakresu technologii informatycznych i tworzenia programowania

W ramach swojej działalności Wnioskodawca prowadzi również prace rozwojowe w zakresie technologii informatycznych i tworzenia oprogramowania. Prace te polegają na tworzeniu przez pracowników Wnioskodawcy we własnym zakresie oprogramowania komputerowego, służącego do usprawnienia szeregu wewnętrznych i zewnętrznych procesów Spółki, pozwalając jej prowadzić działalność gospodarczą w sposób bardziej efektywny i konkurencyjny.

Do przykładowych prac rozwojowych w tym zakresie należą:

*   tworzenie oprogramowania do ticketowania poczty elektronicznej, dzięki któremu wiadomości przychodzące od klientów otrzymują odpowiedni ticket (sprawę), trafiając na listę zadań i do systemu zarządzania relacjami z klientem (…), a tym samym, znacznie usprawniona zostaje komunikacja z klientem,

*   tworzenie oprogramowania opartego o technologię … służącego przypisywaniu zadań poszczególnym pracownikom (…),

*   tworzenia oprogramowania służącego usprawnieniu procesu analizy projektów, dzięki któremu następuje automatyzacja zbierania informacji, ulepszenie procesu analizy ekonomicznej i kosztów,

*   wdrożenie i połączenie z innymi programami w Spółce oprogramowania … (…), służącego do zarządzania danymi produktu, np. obiegiem informacji o konstrukcji danego urządzenia, procesem akceptacji, dokumentacją,

*   tworzenie oprogramowania porządkującego zarządzanie dokumentacją ofertową (… ofert),

*   tworzenie oprogramowania służącego do usprawnienia obiegu faktur zakupowych i ich szybszej akceptacji (Obieg dokumentów),

*   tworzenie oprogramowania do efektywniejszego generowania ofert dla klientów (…),

*   tworzenie rozwiązań informatycznych służących wymianie plików (w oparciu o technologię …).

Prace rozwojowe w tym obszarze rozpoczynają się zdefiniowaniem potrzeb i celu prac. Następnie, przeprowadzane są spotkania koncepcyjne i tworzony jest ogólny obraz docelowego rozwiązania. W kolejnych etapach tworzona jest wersja Beta oprogramowania, prowadzone są dalsze prace nad jego rozwojem (doprecyzowanie finalnego rezultatu), po czym następuje zakończenie prac (wdrożenie określonego usprawnienia opartego o rozwiązania informatyczne).

Opracowywanie nowych lub ulepszonych maszyn i urządzeń

Ponadto, Wnioskodawca prowadzi także inne prace rozwojowe polegające na tworzeniu nowych maszyn, urządzeń lub koncepcji funkcjonowania określonych urządzeń. Przedmiotowe prace obejmują przykładowo:

*   tworzenie urządzeń i maszyn projektowanych i wykonywanych każdorazowo pod konkretnego klienta - z uwagi na to, każde z urządzeń ma charakter prototypowy oraz stanowi nowy produkt. Ważnym aspektem prac projektowych związanych z produkcją maszyn i urządzeń jest dopasowanie ich wymiarów pod potrzeby, możliwości i parametry pomieszczeń w których maszyny będą wykonywały prace. Optymalizacja rozmiarów urządzeń przy zachowaniu ich produktywności i funkcjonalności ma charakter innowacyjny. Produkcja urządzeń związana jest z potrzebą prowadzenia na bieżąco nowych wyliczeń technicznych, oraz odrębnego projektowania systemów wentylacyjnych dla każdego urządzenia. Wnioskodawca na bieżąco prowadzi prace i modernizacje produkowanych maszyn i urządzeń pod kątem wzrostu poziomu bezpieczeństwa bezawaryjności i wydajności,

*   prowadzenie dalszych prac rozwojowych polegających na istotnych ulepszeniach urządzeń i maszyn (np. modernizacja polegająca na stworzeniu nowego na rynku pieca do pokrycia żywicą, zrobienie malarni do nowej technologii),

*   ulepszenie maszyn wirnikowych (…) - stworzenie nowej koncepcji ustawienia wyrzutu śrutu przez turbinę,

*   opracowanie i stworzenie nowego urządzenia - piecu do wygrzewania żywicznych łopatek.

Prowadzenie prac patentowych

Ponadto, Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe, w wyniku których powstają zupełnie nowe rozwiązania (produkty, procesy) nie występujące na rynku. W takich sytuacjach Spółka występuje o ochronę patentową dla wynalezionych przez siebie rozwiązań.

Koszty działalności badawczo-rozwojowej

W związku z realizowanymi pracami rozwojowymi, opisanymi wyżej, Wnioskodawca ponosi wydatki na:

*   na wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe,

*   na wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS (osób nieprowadzących działalności gospodarczej),

*   koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych,

*   nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

*   surowce i materiały wykorzystywane przy produkcji prototypów linii produkcyjnych, maszyn i urządzeń, w tym w szczególności wydatki na nabycie kabin, kabli, łączeń, obudowy, podzespołów, urządzeń i drobnych elementów, które będą stanowiły funkcjonalne części linii produkcyjnych i urządzeń, a ponadto, wydatków na surowce takie jak tworzywa sztuczne, czy stopy metali. Przedmiotowe wydatki są bezpośrednio wykorzystywane do prowadzonych prac rozwojowych (przypisane do konkretnego projektu), dla celów rachunkowych traktowane jak materiały, dla celów podatkowych stanowiące koszty związane bezpośrednio z przychodem w sytuacji, gdy w wyniku komercjalizacji wyniku prac rozwojowych przygotowany prototyp maszyny, urządzenia lub linii staje się produktem nabywanym przez klienta),

*   wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone przez instytuty badawcze,

*   wydatki na ochronę patentową (w zakresie wskazanym w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy CIT).

W przypadku do wskazanych wyżej wydatków na wynagrodzenia oraz składki, Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy zawierającą wykaz czasu spędzonego przez pracowników (oraz odpowiednio: zleceniobiorców i osób działających na podstawie umów o dzieło) nad konkretnymi pracami rozwojowymi. Możliwe jest w związku z tym wyodrębnienie jaka część wynagrodzenia konkretnego pracownika przypada na daną pracę rozwojową jak i możliwe jest wyodrębnienie liczby pracowników i poświęconego przez nich czasu na poszczególne etapy prac o charakterze innowacyjnym. W konsekwencji, w każdym miesiącu Spółka jest w stanie wykazać odpowiednią proporcję ww. wynagrodzeń i składek, dotyczących działalności badawczo-rozwojowej w całości wynagrodzeń i składek poniesionych w danym miesiącu - w odniesieniu do każdego pracownika zaangażowanego w działalność badawczo-rozwojową.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją prac rozwojowych stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT (wydatki uwzględnione w kosztach bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne).

Opisane wyżej wydatki ujmowane są przez Wnioskodawcę na odpowiednich kontach rachunkowych (razem z analogicznymi kategoriami kosztów nie dotyczących działalności badawczo-rozwojowej), a także w odrębnej ewidencji kosztów prac badawczo-rozwojowych, prowadzonych w formie arkuszy kalkulacyjnych (pliku Excel), w której Wnioskodawca wyodrębnia koszty poszczególnych prac rozwojowych, w tym wykazuje m.in. odpowiednią proporcję ww. kosztów wynagrodzeń i składek).

Wnioskodawca pragnie także wskazać, iż:

*   nie korzystał, ani nie korzysta, ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT,

*   nie posiadał, ani nie posiada, statusu centrum badawczo-rozwojowego,

*   opisane powyżej przez niego prace rozwojowe nie mają charakteru rutynowych zmian,

*   opisane wyżej wydatki poniesione na prowadzenie projektów nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym, w odniesieniu do prowadzonych prac Wnioskodawca zamierza skorzystać z odliczenia (dalej: "Ulga B+R"), o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Pismem z 4 czerwca 2021 r. Spółka doprecyzowała przedmiotowy wniosek, wskazując, że zapytania Nr 1 i Nr 2 dotyczyły lat 2018 - 2021 oraz zdarzeń przyszłych. Prace, które w opinii Spółki noszą znamiona prac rozwojowych, Spółka realizuje w sposób ciągły przez cały okres swojego działania, natomiast w stanie faktycznym i opisie zdarzenia przeszłego wskazano opis prac rozwojowych, które były realizowane w latach 2018 - 2021 lub będą realizowane w przyszłości i, jak wskazano wyżej, wyłącznie prac realizowanych w tych ramach czasowych dotyczy niniejszy wniosek o interpretację.

Przedmiotem zapytania są wyłącznie prace B+R, realizowane przez Wnioskodawcę.

Opisane we wniosku prace Spółki w obszarze tworzenia linii produkcyjnych, tworzenia oraz ulepszania maszyn i urządzeń, projektów z obszaru technologii informatycznych i tworzenia oprogramowania oraz prac patentowych, dotyczą prac, które w opinii Wnioskodawcy stanowią prace B+R i Spółka zamierza uznać te czynności za działalność badawczo-rozwojową.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że efektem prac B+R może nastąpić komercjalizacja efektów prac (sprzedaż danego rozwiązania lub bieżąca produkcja opracowanych produktów i ich sprzedaż), w ramach bieżącej działalności operacyjnej Spółki, jednakże takich działań Spółka nie zamierza uznać za działalność badawczo-rozwojową i nie są one przedmiotem niniejszego zapytania.

Wszystkie opisane we Wniosku czynności, wykonywane w ramach prac B+R, polegające na:

*   weryfikacji rozwiązań projektowych pod kątem montażu,

*   konsultacji przyszłego sposobu serwisowania,

*   wsparciu w testach,

*   weryfikacji technologiczności rozwiązań konstrukcyjnych,

*   wsparciu w przygotowaniu testów,

*   konsultacji zakupów materiałowych,

*   oraz w przypadku, gdy powstają zupełnie nowe rozwiązania (produkty, procesy) w stosunku do których Spółka występuje o ochronę patentową,

\- związane były/są z działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowić:

1.  okresowych zmian,
2.  czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,
3.  produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Spółki,
4.  czynności serwisowych,
5.  montażu u klienta lub sprzedaż linii i nadzór nad montażem w fabryce kontrahenta,
6.  czynności: testowania produktu/produktów, wykonanie badań produktu/produktów, reklamy i promocji produktów, bądź innych tego typu prac, - dokonywanych już po zakończeniu prac, stanowiących w opinii Wnioskodawcy prace B+R w ramach danego Projektu.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że wskazane poniżej prace, tj.:

*   weryfikacje rozwiązań projektowych pod kątem montażu,

*   konsultacje przyszłego sposobu serwisowania,

*   wsparcia w testach,

*   weryfikacje technologiczności rozwiązań konstrukcyjnych,

*   wsparcie w przygotowaniu testów,

*   konsultacje zakupów materiałowych,

*   oraz w przypadku, gdy powstają zupełnie nowe rozwiązania (produkty, procesy) w stosunku do których Spółka występuje o ochronę patentową,

\- Spółka zamierza uznać za prace B+R. Spółka jest/będzie w stanie wykazać ich bezpośredni związek z pracami badawczo-rozwojowymi w ramach konkretnego etapu tych prac w ramach danego Projektu. Powyższe prace obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Spółka w sposób systematyczny w ramach realizowanych Projektów B+R opracowywała/opracowuje/będzie opracowywała nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niej funkcjonujących a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wnioskodawca wskazał, że składniki wynagrodzenie, dodatki do wynagrodzenia, stanowiące po stronie pracowników należności ze stosunku pracy, które Spółka zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R to:

*   wynagrodzenie podstawowe,

*   wynagrodzenie za nadgodziny,

*   ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,

*   diety i delegacje oraz wydatki ponoszone podczas podróży służbowych, gdy te podróże służbowe są związane z Projektami B+R oraz stanowią po stronie pracowników należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updop,

*   nagrody uznaniowe, jubileuszowe, premie i nagrody,

*   wynagrodzenie za pełnienie dodatkowych funkcji, tzw. „dodatki funkcyjne"

*   przyznane nieodpłatne świadczenia z tytułu wykupienia pakietu medycznego, sportowego, czy też dofinansowania kursów, czy studiów lub podobne świadczenia stanowiące należności z tytułu stosunku pracy wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu ww. należności, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych

\- w części, w której pracownicy faktycznie wykonywali/realizowali/będą realizować prace stanowiące w opinii Wnioskodawcy prace B+R.

Wydatki na wynagrodzenia, dodatki z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez Pracodawcę), które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R, dotyczą wyłącznie pracowników zaangażowanych w realizację projektów, które Wnioskodawca zamierza uznać za prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT.

Powyższe wydatki stanowiły/stanowią po stronie pracowników należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co do zasady, pracownicy dedykowani do realizacji projektów dotyczących prac które Wnioskodawca zamierza uznać za prace badawczo-rozwojowe, realizują nie tylko czynności związane z tymi projektami. Jednakże w przypadku, gdy pracownicy nie będą realizowali tych czynności przez cały okres pracy, wyżej wskazane koszty kwalifikowane będą odliczane jedynie w takiej części, w jakiej pracownicy realizowali czynności w ramach prac B+R.

W skład należności, dotyczących pracowników wchodziły/wchodzą również np. wynagrodzenia za: czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem itp., jednakże Wnioskodawca nie zamierza uznać kosztów tych należności za koszt kwalifikowany i nie są one przedmiotem zapytania.

Natomiast, koszty diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników, będące przedmiotem niniejszego zapytania, związane były/są wyłącznie bezpośrednio z realizacją prac stanowiących w opinii Wnioskodawcy prace badawczo-rozwojowe. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdy dana podróż służbowa nie była lub nie będzie związana bezpośrednio z ww. pracami, Spółka nie będzie uznawała tego kosztu za koszt kwalifikowany i takie diety nie są przedmiotem zapytania.

Nagrody, dodatki, w tym również jeżeli wystąpią premie itp. składniki wynagrodzenia pracownika, Spółka zamierza uznać za koszt kwalifikowany wyłącznie w części, w jakiej były lub będą powiązane z pracami stanowiącymi prace B+R Spółki i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracownika .

Wnioskodawca wyjaśnia, że z osobami zatrudnianymi na podstawie umów cywilnoprawnych zawierane były/są umowy zlecenia i/lub umowy o dzieło, a wynagrodzenie z tych tytułów stanowiło/stanowi dla osób je wykonujących wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8 lit. a updop. Przedmiotem zapytania są wyłącznie koszty ponoszone w latach 2018 - 2021 lub w przyszłości.

Wnioskodawca, wskazuje, że koszty prac wykonywanych przez osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. umowy o dzieło oraz umowy zlecenie, będące przedmiotem niniejszego zapytania, dotyczyły/dotyczą wyłącznie prac w zakresie projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, które będą miały charakter unikalny/innowacyjny.

Prace realizowane przez osoby zatrudnione na podstawie wskazanych powyżej umów cywilnoprawnych nie dotyczyły oraz nie będę dotyczyły:

*   okresowych zmian,

*   czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

*   linii produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Spółki,

*   czynności serwisowych,

*   montaż u klienta lub sprzedaż linii i nadzór nad montażem w fabryce kontrahenta,

*   czynności: testowania produktu/produktów, wykonanie badań produktu/produktów, reklamy i promocji produktów,

\- bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac, uznawanych przez Spółkę za prace B+R w ramach danego Projektu.

W ramach usługi wykonywanej na podstawie umowy zlecenia oraz umowy o dzieło ww. osoby, co do zasady realizowały/realizują prace uznawane przez Wnioskodawcę za prace badawczo-rozwojowe. Natomiast w przypadku, gdy dane prace nie będą stanowiły w opinii Spółki prac B+R, Spółka zamierza odliczać koszty tych prac jedynie w części, w jakiej zleceniobiorcy realizowali/realizują zadania w ramach prac, stanowiących w opinii wnioskodawcy prace badawczo - rozwojowe.

Wynagrodzenie z tytułu ww. należności nie obejmowało/nie obejmuje nieobecności (kiedy faktycznie nie realizowali/nie realizują oni prac stanowiących w opinii Spółki prac B+R).

Wnioskodawca zamierza odliczyć ww. koszty w okresie rozpoczynającym się w 2018 r. i w latach kolejnych.

Ponadto, Spółka nabywa oraz zamierza nabywać:

*   ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, które świadczone lub wykonywane były na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, ze zm.), a także nabywane były od takiej jednostki wyniki prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności stanowiącej w opinii Spółki działalność badawczo- rozwojową (w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.), oraz

*   ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, które były świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabywane były od takiego podmiotu wyniki prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności stanowiącej w opinii Spółki działalność badawczo-rozwojową (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.).

Spółka za kwalifikowany koszt w ramach ulgi B+R uznaje odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w treści wniosku wyłącznie w części, w jakiej były/są/będą one wykorzystywane w prowadzonej działalności stanowiącej w opinii Spółki działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca w celu skorzystania z odliczenia B+R wyodrębnia w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty działalności uznawanej przez spółkę za działalność badawczo-rozwojową, które to koszty, Spółka zamierza odliczać w ramach ulgi B+R.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wyżej opisane, prowadzone przez Wnioskodawcę w stanie prawnym obowiązującym od 2018 roku, prace rozwojowe w obszarze tworzenia linii produkcyjnych, tworzenia oraz ulepszania maszyn i urządzeń, projektów z obszaru technologii informatycznych i tworzenia oprogramowania oraz prac patentowych stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?
2.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od 2018 roku wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych, nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, opinii, ekspertyz i usług doradczych instytutów badawczych, ochrony patentowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę, zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „ustawa o ZUS") - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 Ustawy o CIT?
3.  Czy sposób wyodrębnienia przez Wnioskodawcę kosztów działalności badawczo- rozwojowej w ewidencji rachunkowej spełnia wymogi wskazane w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT?

Odpowiedź na pytanie ozn. Nr 1 i Nr 2 stanowi przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia. Odpowiedź na pytanie ozn. Nr 3 została udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 26 ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm.) działalność badawczo-rozwojowa (Działalność B+R) oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej obejmuje zatem badania naukowe, które zdefiniowane są w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT oraz prace rozwojowe, które zdefiniowane są w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi on prace rozwojowe w rozumieniu drugiego z powołanych w zdaniu wcześniejszym przepisów, w związku z tym w dalszej części uzasadnienia nie będzie się on odnosić do definicji badań naukowych.

W tym zakresie w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Prawo o SWiN"). Zgodnie natomiast z powołanym artykułem Prawa o SWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 roku prace rozwojowe zdefiniowane były bezpośrednio w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT i oznaczały nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności prace wskazane w niniejszym przepisie. W ocenie Wnioskodawcy, jak również wynika z uzasadnienia nowelizacji wprowadzającej opisaną zmianę, zmiana ta miała wyłącznie charakter porządkujący (doprecyzowujący) i nie wpływa na odmienną kwalifikację prac wykonywanych przez Wnioskodawców do 30 września 2018 i od 1 października 2018 jako Działalności B+R.

Jak zatem wynika z wskazanych wyżej definicji, Działalnością B+R jest działalność spełniająca następujące wymogi:

*   ma charakter działalności twórczej,

*   jest podejmowana w sposób systematyczny,

*   jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

*   ma formę badań naukowych lub prac rozwojowych zdefiniowanych również w ustawie o CIT.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo- rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia („działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu"), powstania czegoś („twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś").

W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na treść Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dotyczących również definicji Działalności B+R dla celów ulgi na działalność badawczo-rozwojową, dalej: „Objaśnienia"). Zgodnie z Objaśnieniami: „(\`(...)\`) twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u podatnika funkcjonujących."

Jak dalej wskazano w Objaśnieniach: „wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”

W ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwie prace rozwojowe wykonywane w obszarach tworzenia linii produkcyjnych, tworzenia nowych lub ulepszonych maszyn i urządzeń, projektów z zakresu technologii informatycznych i tworzenia programowania oraz prac patentowych opisanych w niniejszym wniosku mają charakter twórczy, nakierunkowane są one bowiem na stworzenie zupełnie nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów, rozwiązań i narzędzi, będących wytworem określonych procesów myślowych wymagających od ich twórców kreatywności, wiedzy i oryginalnych rozwiązań z perspektywy Wnioskodawcy.

Ponadto, efekt prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektów znajduje odpowiednie utrwalenie (w tym, w opracowywanej dokumentacji nowych lub istotnie zmienionych wyrobach i produktach).

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Jak wskazują Objaśnienia: „Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: „robiący coś regularnie i starannie; o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu; o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny." W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmującą prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany."

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego, opisane powyżej prace w ramach projektów (programów) mają bez wątpienia charakter systematyczny, mają one bowiem charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca posiada określoną metodykę zarządzania projektami która m.in.:

*   określają sposób prowadzenia prac, wykorzystując w tym zakresie wiedzę z obszaru zarządzania projektami,

*   wymagają prowadzenia prac zgodnie z określonym planem, budżetem i harmonogramem i definiują poszczególne fazy prowadzenia projektów,

*   wymagają stosowania różnego rodzaju sformalizowanej dokumentacji, na podstawie której prace są planowane, dokumentowane lub podsumowywane,

*   definiuje zadania i kompetencje poszczególnych osób w projekcie.

Ponadto, mimo iż zgodnie z Objaśnieniami Działalność B+R nie musi mieć charakteru działalności prowadzonej regularnie, Wnioskodawca zauważa, iż w jego przypadku prowadzone prace nie mają charakteru działalności incydentalnej, gdyż Wnioskodawca w sposób regularny prowadzi projekty o charakterze innowacyjnym. W praktyce, projekty innowacyjne, które skutkują wytworzeniem nowego produktu, dostarczenia nowych funkcjonalności i rozwiązań, stanowią główną oś działalności Wnioskodawcy.

Trzecie kryterium Działalności B+R dotyczy rezultatu prowadzenie tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z Objaśnieniami: „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowość i owym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczna wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów." Jak dalej wskazują Objaśnienia, zwiększenie lub wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy dla nowych jej zastosowań dotyczyć może zarówno wiedzę ogólnodostępną, wiedzę danego przedsiębiorstwa, czy też jej pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego prace mają na celu nowe zastosowanie istniejącej już wiedzy. W prowadzonych pracach Wnioskodawca wykorzystuje bowiem wiedzę techniczną z zakresu m.in. inżynierii, mechaniki, automatyki, budowy maszyn, programowania, produkcji i łączy ją z wiedzą biznesową, prowadząc prace w celu znalezienia dla tej wiedzy nowych zastosowań, w tym które są konieczne do spełnienia celów stawianych przez kontrahentów. Posiadana już przez Wnioskodawcę i jego pracowników wiedza jest identyfikowana na wstępnych etapach prowadzonych projektów a dodatkowo w wyniku prowadzonych prac ulegać może zwiększeniu.

Ostatnim kryterium uznania danych prac za Działalność B+R jest wykonywanie jej w formie badań naukowych lub prac rozwojowych. W ocenie Wnioskodawcy prowadzi on prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT i Prawa o SWiN, gdyż realizowane przez niego projekty spełniają wszystkie elementy definicji prac rozwojowych, tj.:

*   obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania (co zostało uzasadnione przez Wnioskodawców wcześniej),

*   do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

*   nie dotyczą działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.

Celem prowadzenia projektów jest wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, jak również zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów.

Prowadzone przez Wnioskodawcę prace nie mają jednocześnie charakteru rutynowych lub okresowych zmian. Projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter kompleksowy, obejmując działania wymagające współpracy więcej niż jednego obszaru działalności Spółki, odznaczające się większą pracochłonnością i kosztochłonnością, co jak Wnioskodawca wskazał, jest również przyczyną prowadzenia tego typu prac w oparciu o szczególną metodykę działania i procedury. Zmiany o charakterze rutynowym lub okresowym realizowane są w praktyce działalności Wnioskodawcy w sposób znacznie mniej sformalizowany, nie w formie opisanych wyżej projektów. Dodatkowo, projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają na celu wprowadzenie nowych lub istotnie zmienionych produktów, rozwiązań, koncepcji czy narzędzi, które wiążą się z istotnymi korzyściami dla Wnioskodawcy lub klientów, a zatem wykraczają zdecydowanie poza charakter rutynowy lub okresowy.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, iż prowadzone przez niego prace rozwojowe, opisane w niniejszym wniosku, spełniają warunki uznania ich za Działalność B+R w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT, gdyż:

*   w przypadku tworzenia linii produkcyjnych każdorazowo mamy do czynienia z działalnością twórczą, tj. tworzeniem zupełnie nowego lub istotnie ulepszonego produktu (dostosowanego do szczegółowych wymagań klienta, wymagającego wprowadzenia nowych funkcjonalności, zaprojektowania nowych rozwiązań i wykorzystania nowych rozwiązań technicznych). W wyniku tak prowadzonych prac każdorazowo powstaje prototyp produktu, który następnie, w ramach komercjalizacji wyników prowadzonych prac rozwojowych, jest wdrażany u klienta jako produkt (co nie stoi na przeszkodzie uznania prac nad tworzeniem tego produktu jako prac rozwojowych, bowiem zgodnie z ustawą CIT prace rozwojowe zakończyć się mogą zarówno sukcesem, w tym komercjalizacją, jak i niepowodzeniem). Ponadto, warto wskazać, iż w brzmieniu ustawy CIT przed nowelizacją, która weszła w życie 1 stycznia 2018 r., tworzenie linii produkcyjnych wprost wskazane było jako przykład prac rozwojowych - ponieważ, jak wskazał wyżej Wnioskodawca, zmiana miała charakter jedynie porządkujący, uznać należy, iż jest to również przykład takich prac na bazie obecnego brzmienia przepisów (co potwierdzają jednoznacznie organy podatkowe - interpretacje przytoczone niżej),

*   w przypadku prac patentowych oraz tworzenia nowych bądź zmienianych maszyn i urządzeń, każdorazowo powstaje albo zupełnie nowy produkt lub proces z perspektywy Wnioskodawcy lub klienta (np. piec do wygrzewania żywicznych łopatek lub stworzenie nowej koncepcji ustawienia wyrzutu śrutu przez turbinę), czy też z perspektywy całego rynku (prace patentowe), bądź też powstaje, z perspektywy Wnioskodawcy lub klienta produkt istotnie ulepszony, mający dodatkowe funkcjonalności lub oznaczający się lepszymi parametrami (np. bezpieczeństwo, efektywność),

*   w przypadku projektów z obszaru technologii informatycznych i tworzenia oprogramowania, każdorazowo mamy do czynienia z pracą twórczą, polegającą na projektowaniu i tworzeniu oprogramowania lub innej formy informatyzacji procesów wewnętrznych i zewnętrznych Spółki, która prowadzi do powstania, z perspektywy Spółki, z nowym lub ulepszonym procesem (np. większa automatyzacja procesów, przyśpieszenie określonych procesów, lepsze zarządzanie komunikacją z klientami, procesem tworzenia ofert, czy wreszcie samym procesem prac rozwojowych).

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że podobny pogląd zaprezentowany przez niego powyżej jest zgodny ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych dla przedsiębiorstw produkcyjnych i projektowych, prowadzących projekty w celu wprowadzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów, produktów lub usług o analogicznym charakterze, jak te, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy.

Przykładowo: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 26 lipca 2017 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.105.2017.2.IZ, w odniesieniu do tworzenia i zmieniania/ulepszania produktów z obszaru automatyzacji maszyn i urządzeń, wskazał, że:

*   „Działalność gospodarcza Spółki koncentruje się na projektowaniu i wykonawstwie nowoczesnych oraz niezawodnych systemów automatyki i informatyki do zastosowań przemysłowych różnych branż. Spółka realizuje projekty począwszy od układów automatyki pojedynczych maszyn i urządzeń, poprzez rozwiązania dla instalacji procesowych i linii produkcyjnych, aż po rozproszone systemy teleinformatyczne zapewniające sterowanie i wizualizację procesów wytwórczych kompletnych zakładów. Opracowanie rozwiązań oferowanych przez Spółkę wymaga połączenia wiedzy z zakresu automatyki przemysłowej i informatyki, a także wiedzy eksperckiej z dziedzin, w których produkty Spółki mają znaleźć zastosowanie takich jak logistyka, produkcja i metrologia. Działalność Spółki koncentruje się (i będzie koncentrowała się również w przyszłości) na tworzeniu nowych niedostępnych dotychczas w ofercie Spółki lub znacząco odmiennych od oferowanych na rynku rozwiązań systemów automatyki i informatyki w tym modyfikacji funkcjonujących już systemów. Należy przy tym podkreślić, że modyfikacje systemów nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian. Są to modyfikacje istotnych funkcjonalności, których wprowadzenie powoduje powstanie nowego lub istotnie ulepszonego produktu. W ramach prowadzonej działalności Spółka realizuje i będzie realizować szereg różnych prac, w tym:
    *   prace związane z tworzeniem, projektowaniem i wdrażaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych systemów automatyki i informatyki oraz
    *   prace związane z tworzeniem, projektowaniem i wdrażaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych dodatków/rozszerzeń do systemów automatyki i informatyki, w tym także niedostępnych wcześniej elementów funkcjonalności systemów.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy art. 4a pkt 26 i 28 updop do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że działalność Wnioskodawcy mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w nich zawartych.

Jak twierdzi Wnioskodawca - Projekty realizowane przez Wnioskodawcę stanowią działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Działalność tę można scharakteryzować jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy z wielu dziedzin do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów i procesów. Zatem, słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że Projekty, o których mowa we wniosku, należy uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu updop."

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 7 lipca 2020, nr 0111-KDIB1-3.4010.159.2020.2.MMU, w odniesieniu do tworzenia i ulepszania linii technologicznych, wskazał, że:

„Prace wykonywane przez Wnioskodawcę mają na celu unowocześnienie i usprawnienie istniejącej linii. W ramach prac tworzone są nowe rozwiązania, które wcześniej nie były u Wnioskodawcy stosowane. Prace wykonywane w ramach działalności przeprowadzane są nie tylko przez technologów, ale również angażowane są firmy zewnętrzne. Modernizacja linii polega na wprowadzeniu dodatkowych elementów do już istniejącej linii w celu zwiększenia jej wydajności, co oznacza, że zdobyta w tym zakresie wiedza wykorzystywana jest do stworzenia nowych rozwiązań.

W wyniku prac wykonywanych przez Wnioskodawcę, powstały następujące rozwiązania, które wcześniej nie były stosowane, tj.:

*   przyrządy zapewniające pewność pomiarową,

*   dedykowane narzędzia pomiarowe (sprawdziany)

*   narzędzia optymalizujące proces produkcyjny

*   oprzyrządowanie dla nowych linii produkcyjnych,

*   elementy dostosowujące posiadane narzędzia do maszyn innego typu,

*   urządzenia optymalizujące pracę (automatyzacja pracy),

*   rozwiązania umożliwiające modyfikację technologii wytwarzania w celu zwiększenia zdolności procesu.

(\`(...)\`) Analizując przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że wskazana przez Wnioskodawcę działalność opisana we wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 7 uCIT."

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych) poniesionych na:

*   wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace rozwojowe (w proporcji, w jakiej dotyczą działalności badawczo-rozwojowej),

*   wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace rozwojowe (w proporcji, w jakiej dotyczą działalności badawczo-rozwojowej), nieprowadzących działalności gospodarczej.

*   koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych,

*   nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

*   surowce i materiały wykorzystywane przy produkcji prototypów linii produkcyjnych, maszyn i urządzeń, w tym w szczególności wydatki na nabycie kabin, kabli, łączeń, obudowy, podzespołów, urządzeń i drobnych elementów, które będą stanowiły funkcjonalne części linii produkcyjnych i urządzeń, a ponadto, wydatków na surowce takie jak tworzywa sztuczne, czy stopy metali,

*   wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone przez instytuty badawcze,

*   wydatki na ochronę patentową (w zakresie wskazanym w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy CIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT"), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT analogiczne zasady mają (w stanie prawnym obowiązującym od 2018 roku, którego dotyczy niniejszy wniosek) zastosowanie w stosunku do umów zlecenia oraz umów o dzieło.

Na podstawie natomiast art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie natomiast z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, kosztami kwalifikowanymi są ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Finalnie, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, kosztami kwalifikowanymi są również koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na działania sprecyzowane we wskazanym przepisie.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, kosztami kwalifikowanymi w tym rozumieniu będą wszystkie koszty prac rozwojowych wskazanych powyżej. Poniżej Wnioskodawca pragnie dodatkowo szerzej odnieść się do niektórych z ww. kategorii.

Wnioskodawca wskazuje, że pracownicy realizujący działalność badawczo-rozwojową to pracownicy, którzy faktycznie wykonują zadania będące realizacją prac rozwojowych. Wnioskodawca zamierza zatem traktować jako koszt kwalifikowany (w odpowiedniej proporcji) wynagrodzenie pracowników (lub osób na umowie zlecenie lub o dzieło, nieprowadzących działalności gospodarczej), którzy rzeczywiście uczestniczą w pracach badawczo-rozwojowych. W przypadku Wnioskodawcy będą to więc pracownicy (i wspomniane osoby na umowach cywilnoprawnych), którzy wykonują zadania pozostające w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, uczestnicząc w prowadzonych projektach przypisanych do działalności badawczo-rozwojowej. W ocenie Wnioskodawców nie ma znaczenia umiejscowienie wspomnianych osób w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, tj. dział lub inna komórka organizacyjna, w skład której wchodzą. Powyższe stanowisko, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie w nowelizacji przepisów ustawy o CIT, w ramach których sformułowanie o _„pracownikach zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej"_ zostało zastąpione obecnym brzmieniem art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, w którym dodatkowo wprowadzono obowiązek liczenia proporcji czasu pracy poświęcanego Działalności B+R do czasu poświęcanego na realizację innych obowiązków (co wskazuje, że kosztami kwalifikowanymi mogą być również koszty wynagrodzeń pracowników na co dzień wykonujących również inne czynności niż działalność badawczo-rozwojowa).

Za koszty kwalifikowane w świetle przepisów uznaje się nie tylko wynagrodzenia zasadnicze pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, ale również wszelkie inne świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które stanowią przychody pracowników na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe np. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2017 r., nr 3063-ILPB2.4510.235.2016.2.ŁM, w której organ wskazał, że: "kosztami kwalifikowanymi będą koszty wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia za nadgodziny, dodatku urlopowego, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, premii i nagród, dodatków do wynagrodzeń, wynagrodzeń za czas niezdolności od pracy, odpraw, ekwiwalentów za wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych, diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych pracownikom oddelegowanym z innych spółek z Grupy, pakietów medycznych, ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym a także składek na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek".

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lutego 2017 r., nr 3063-ILPB2.4510.223.2016.IKS, w której organ uznał, że: „do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć takie koszty jak wynagrodzenia zasadnicze, dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej, wynagrodzenie za czas urlopu oraz ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, premie, bonusy i nagrody, dodatki za dyżur oraz dodatek świąteczny, a także wynagrodzenie należne na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy."

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy będzie on uprawniony do odliczenia (przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji) od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych) poniesionych na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenia społeczne, takich jak:

*   wynagrodzenie oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych;

*   premie, bonusy i nagrody;

*   diety i inne należności za czas podróży służbowej;

*   wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony, itp.).

Wydatki te podlegać będą odliczeniu wyłącznie do wysokości określonej proporcją wskazaną w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT oraz do limitu określonego w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy, za każdy miesiąc, ustalać będą proporcję czasu pracy poświęcanej przez pracowników (analogicznie, osób na umowach cywilnoprawnych, nieprowadzących działalności gospodarczej) na działalność badawczo-rozwojową w całości ich czasu pracy i obliczoną proporcję stosować będą do zdefiniowanego wyżej wynagrodzenia i składek dotyczących danego pracownika (osoby na umowie cywilnoprawnej) rozpoznanych w kosztach podatkowych danego miesiąca.

Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy co do takiego sposobu kalkulacji proporcji, w jakiej wspomnienie koszty wynagrodzeń i składek mogą stanowić koszty kwalifikowane, może być szereg interpretacji indywidualnych, m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2017 r., Nr 2461-IBPB-3.4510.1184.2016.1.TS,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.82.2017.1.MR,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 grudnia 2019 r„ sygn. 0111-KDIB1-3.4010.561.2019.1.IZ,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.609.2019.1.IZ.

Odnosząc się do kosztów materiałów i surowców, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy CIT stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe mieć będzie miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), bowiem materiały i surowce nabywane są zawsze na potrzeby konkretnej pracy rozwojowej (tworzenia lub ulepszania danego produktu) i są one ewidencjonowane w przypisaniu do danej pracy rozwojowej. O bezpośrednim powiązaniu ww. materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową świadczy również fakt, iż wydatki te Spółka traktuje jako koszty bezpośrednio związane z przychodem uzyskanym z komercjalizacji prac rozwojowych (tj. z tytułu sprzedaży prototypu/urządzenia pilotażowego w sytuacji, kiedy stanie się ono finalnie produktem sprzedawanym klientowi).

Pomocniczo, można dodatkowo wskazać iż zgodnie z podejściem rachunkowym, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości przez rzeczowe aktywa obrotowe rozumie się między innymi: „materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym". Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), nabywane przez nią bezpośrednio na cele prac rozwojowych materiały dla celów rachunkowych rozpoznaje księgowo na zasadach wskazanych w zacytowanym przepisie (jako materiały).

Dodatkowo, w ocenie Spółki, nie ma znaczenia w tym aspekcie ani opis dotyczący nabywanych materiałów bądź surowców na fakturze, ani charakter materiału bądź surowca - czy np. stanowi surowce lub materiały w stanie nieprzetworzonym, przetworzonym czy też określone gotowe produkty (urządzenia, specjalistyczne części, elementy), które jednak w wyniku ich wykorzystania w prototypie/urządzeniu pilotażowym posłużą do wytworzenia nowego lub istotnie ulepszonego produktu o nowych funkcjonalnościach.

Podejście takie jednoznacznie potwierdzają organy podatkowe. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT, organ potwierdził możliwość uznania za koszty kwalifikowane (jako materiałów i surowców) bezpośredniego zakupu lub wykonania na zlecenie podatnika niezbędnych do realizacji prac badawczo-rozwojowych urządzeń, specjalistycznych części bądź elementów, które stanowić będą część prototypu lub urządzenia pilotażowego, niezależnie od opisu otrzymanej przez podatnika faktury. Zapytanie podatnika dotyczyło gotowych urządzeń, części bądź elementów posiadających określone funkcjonalności, które jednak w połączeniu z innymi elementami w ramach prototypu lub urządzenia pilotażowego pozwalają na powstanie zupełnie nowego lub istotnie zmienionego/ulepszonego produktu, posiadającego nowe funkcjonalności.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.207.2019.2.JKT, organ potwierdził, iż jako koszty kwalifikowane materiałów podatnik zaliczyć uwzględnić koszty z wiązane z wytworzeniem gotowych produktów przez podatnika lub nabycia takich produktów od konkurencji (produkty, które staną się częścią produktu tworzonego lub ulepszanego przez podatnika).

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ, organ zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „Według rozporządzenia poprzez materiały podstawowe należy rozumieć materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi. Materiałami pomocniczymi są zaś materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości."

Przykładowo, Spółka pragnie wskazać, iż Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 grudnia 2018, nr 0114-KDIP2-1.4010.415.2018.2.JS wskazał, że:

„W rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że Wnioskodawca może uznać za koszt kwalifi-kowany:

*   materiały i surowce zużyte do testów obróbki powierzchni nowych detali, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.,

*   zakup narzędzi i urządzeń niebędących środkami trwałymi niezbędnych do przeprowadzania badań, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych, jeżeli stanowią one sprzęt specjalistyczny wykorzystywany w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2a u.p.d.o.p.,

*   koszty delegacji służbowych pracowników zajmujących się badaniem potrzeb rynku, skoro związane one były/są wyłącznie z realizacjA przez nich prac badawczo-rozwojowych, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.,

*   koszty amortyzacji środków trwałych i WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych w całości lub w części, w jakiej wykorzystywane są w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.

*   poniesione w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonego we wniosku Nr 2 – w tej części - należało więc uznać za prawidłowe."

Również w odniesieniu do materiałów i surowców, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 grudnia 2018, nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD wskazał, iż:

„Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również ustalenie, czy za koszty kwalifikowane Prac BR, mogą być uznane koszty materiałów i surowców zużytych podczas Prac BR.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika że Spółka w trakcie Prac BR zużywa materiały, komponenty elektroniczne, detale mechaniczne, kable i przewody elektryczne, złącza, obudowy, konektory, terminale, koszulki oraz taśmy PCV, tworzywa sztuczne, cynę lutowniczą, emulsje i roztwory do obróbki metali, gumy i mieszanki gumowe będące w użyciu jak i wykonywane na zamówienie, oleje silnikowe, przekładniowe i smarowe, rozpuszczalniki do mycia urządzeń, materiały filtracyjne, tkaniny do wycierania i ubrania ochronne, baterie i akumulatory, tonery i papier, inne materiały biurowe, opakowania, pojemniki i obudowy służące do przechowywania i magazynowania, narzędzia ręczne (zestawy kluczy, szczypiec, kombinerek, śrubokrętów, lutownic itp.) i osprzęt pomiarowy ręczny (mierniki itp.).

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują, co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców niezbędnych do zrealizowania projektów polegających na tworzeniu innowacyjnych produktów, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie."

Końcowo, jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), przedmiotowe wydatki stanowią koszty dla celów podatkowych i nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie. W konsekwencji, mogą stanowić one koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy CIT, które Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania na zasadach opisanych we wskazanym artykule.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy:

*   prowadzone przez Wnioskodawcę w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r., prace rozwojowe w obszarze tworzenia linii produkcyjnych, tworzenia oraz ulepszania maszyn i urządzeń, projektów z obszaru technologii informatycznych i tworzenia oprogramowania oraz prac patentowych stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 updop (pytanie nr 1),

*   w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r. wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych, nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, opinii, ekspertyz i usług doradczych instytutów badawczych, ochrony patentowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę, zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 updop (pytanie Nr 2)

\- **jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 1 i Nr 2.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Ponadto, należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku i możliwości uznania za koszty kwalifikowane wyłącznie wydatki w nim wymienione.

Zastrzec jednakże należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.