Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-114/08/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-20
Teza: Jakie skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych powoduje u wnioskodawcy będącego spółką z o.o. i akcjonariuszem w spółce komandytowo - akcyjnej zwrot części majątku zlikwidowanej Spółki w związku z rozwiązaniem tej Spółki?
Słowa kluczowe: aport; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07 lutego 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 11 lutego 2008 r.) uzupełnionym w dniu 03 marca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych z tytułu zwrotu wnioskodawcy, będącego spółką z o.o. i akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, części majątku zlikwidowanej spółki komandytowo-akcyjnej w związku z rozwiązaniem tej Spółki w zakresie stanowiska Nr 1 (stanowisko podstawowe) przedstawionego przez Spółkę – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych z tytułu zwrotu wnioskodawcy, będącego spółką z o.o. i akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, części majątku zlikwidowanej spółki komandytowo-akcyjnej w związku z rozwiązaniem tej Spółki.

Z uwagi na wątpliwości co do upoważnienia osoby, która podpisała wniosek wezwano Spółkę o jego uzupełnienie. Z otrzymanych w dniu 03 marca 2008 r., potwierdzonych Odpisem aktualnym z Rejestru Przedsiębiorców ujętych w Krajowym Rejestrze Sądowym wyjaśnień wynika, iż wniosek złożyła uprawniona do tego osoba.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada pewne aktywa, w tym nieruchomości oraz papiery wartościowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi \[dalej łącznie: aktywa\], które nabył w przeszłości za określoną cenę. Obecnie Wnioskodawca zamierza objąć akcje w spółce komandytowo-akcyjnej \[dalej: Spółka\] w zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych aktywów. Ówczesna cena nabycia aktywów nie odpowiada ich aktualnej wartości (stanowi cenę historyczną), nie odpowiada rzeczywistości. Na dzień przystąpienia wnioskodawcy do Spółki i objęcia akcji w Spółce dokonana zostanie wycena aktywów wnoszonych jako wkład niepieniężny (cena rynkowa na dzień przystąpienia), co stanowi wymóg z kodeksu spółek handlowych i jest dokonywane z udziałem biegłego w postępowaniu rejestrowym. Tak ustalona wartość zostanie wskazana w statucie Spółki.

W przypadku rozwiązania spółki komandytowo-akcyjnej, po jej likwidacji, wnioskodawca jako akcjonariusz otrzyma zwrot części majątku likwidowanej spółki stosownie do art. 474 k.s.h. w zw. z art. 150 § 1 k.s.h.

Istnieją trzy możliwości w tym zakresie:

1.  akcjonariusz otrzymuje zwrot części majątku o wartości niższej niż wartość wniesionego aportu do Spółki,
2.  wartość ta jest równa wartości aportu,
3.  akcjonariusz otrzymuje zwrot części majątku o wartości wyższej niż wartość wniesionego aportu do Spółki.

Dlatego konieczna jest ocena skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych wynikających z otrzymania przez wnioskodawcę (wspólnika spółki komandytowo - akcyjnej) przysporzenia w postaci zwrotu części majątku Spółki po jej likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych powoduje zwrot wnioskodawcy będącego spółką z o.o. i akcjonariuszem w spółce komandytowo - akcyjnej części majątku zlikwidowanej Spółki w związku z rozwiązaniem tej Spółki?

Zdaniem Spółki: (Stanowisko Nr 1 oznaczone we wniosku jako podstawowe):

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654) spółka komandytowo-akcyjna jako spółka nie posiadająca osobowości prawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniesienie przez wnioskodawcę do Spółki (spółki komandytowo - akcyjnej) wkładu niepieniężnego w postaci aktywów nie powoduje powstania przychodu podatkowego u Wnioskodawcy, bowiem zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem jest min: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten dotyczy jedynie udziałów i akcji w spółkach kapitałowych oraz wkładów w spółdzielniach, a spółka komandytowo - akcyjna jest spółką osobową w konsekwencji czego nie ma on zastosowania w takim przypadku. Analogiczne stanowisko jest prezentowane przez organy podatkowe, np. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu (postanowienie z 16.02.2007, nr I-3/415/3/07), Naczelnika Urzędu Skarbowego w Białymstoku (postanowienie z 12.05.2006, nr RO-XV/415/POOF-193/152/JS/06) oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Prądnik (postanowienie z 26.01.2006, nr PB414/139/05/EB), Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tychach US.OP/423/35/2007 KR/21220/07).

Co do zasady podatnikiem podatku dochodowego jest wspólnik tej Spółki (w tym także akcjonariusz), a nie sama spółka komandytowo-akcyjna. Spółka komandytowo-akcyjna nie ma podmiotowości podatkowoprawnej, ale ewidencjonuje zgodnie z ustawą o rachunkowości przychody oraz koszty ich uzyskania celem ustalenia dochodu każdego ze wspólników będących podatnikami.

Analizując kwestię zwrotu części majątku w przypadku rozwiązania spółki komandytowo-akcyjnej odnieść należy się do przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 roku kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późno zm.).

Zgodnie z art. 150 § 1 k.s.h., jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej, do rozwiązania i likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące likwidacji spółki akcyjnej. Z kolei zgodnie z art. 474 § 1 k.s.h. podział między akcjonariuszy majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem roku od dnia ostatniego ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

W myśl art. 474 § 2 k.s.h. majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między akcjonariuszy w stosunku do dokonanych przez każdego z nich wpłat na kapitał zakładowy. Zgodnie z art. 474 § 3 k.s.h. jeżeli akcje uprzywilejowane korzystają z prawa pierwszeństwa przy podziale majątku, należy przede wszystkim spłacić akcje uprzywilejowane w granicach sum wpłaconych na każdą z nich, a następnie spłacić w ten sam sposób akcje zwykłe; nadwyżka majątku zostanie podzielona na ogólnych zasadach między wszystkie akcje.

W toku likwidacji Spółki nie ma obowiązku spieniężenia jej majątku, z wyjątkiem rozliczeń z komplementariuszami, do których stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej. Zdaniem wnioskodawcy wobec treści art. 1 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro spółka komandytowo-akcyjna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, to również zwrot majątku dokonany w toku likwidacji powinien pozostawać poza zakresem zainteresowania przepisów ustawy, a w konsekwencji potencjalne przysporzenie majątkowe z tego tytułu nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych u wnioskodawcy. Tym bardziej, że odwrotna sytuacja, a więc wniesienie aportu do spółki osobowej, także nie jest opodatkowana - co zaznaczono już wyżej.

Za takim stanowiskiem przemawia także fakt, iż przepis art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje, zdaniem wnioskodawcy, zastosowania do dochodu osiąganego w związku z likwidacją Spółki. Przychód z tytułu udziału w Spółce, o którym mowa w tym przepisie, jest przychodem osiąganym w związku z działalnością Spółki, a nie w związku z jej likwidacją. Dowodem na to jest istnienie w obrębie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, którego w odniesieniu do spółek kapitałowych nie da się pogodzić z treścią art. 5 tej ustawy. Są to dwie rozłączne i autonomiczne wobec siebie regulacje. A skoro tak jest, to nie można interpretować art. 5 inaczej niż poprzez przeniesienie dochodu uzyskiwanego w spółce osobowej lub ze wspólnego majątku lub przedsięwzięcia w toku działalności na wspólników, współwłaścicieli lub współposiadaczy majątku. Także wykładnia ust. 2 w związku z ust. 1 art. 5 tej ustawy wskazuje wprost na działalność wiążącą się z ponoszeniem kosztów uzyskania przychodów w ramach spółki, wspólnego przedsięwzięcia lub wspólnego użyłkowania czy posiadania (ale zawsze aktywności w ramach jednostki organizacyjnej czy też na wspólnym majątku).

Reasumując, akcjonariusz otrzymujący w związku z likwidacją spółki komandytowo-akcyjnej zwrot części majątku tej spółki, uzyskuje dochód nie podlegający opodatkowaniu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) Spółka komandytowo-akcyjna jest zaliczana do spółek osobowych. Zgodnie z art. 8 § 1 tego Kodeksu spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej. Spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części „ustawa o pdop”). Zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędacej osobą prawną.

Ponieważ wkład niepieniężny w postaci posiadanych aktywów wniesiony zostanie do spółki osobowej, nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 1 pkt. 7 ww. ustawy o pdop, w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci posiadanych przez Spółkę aktywów do spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego zarówno po stronie Spółki, jak również po stronie pozostałych wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy o pdop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy o pdop, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Odnosząc się do przytaczanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż wniesienie do spółki komandytowo – akcyjnej wkładu niepieniężnego nie powoduje powstania u wnioskodawcy przychodu zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o pdop. Zwrot części majątku w przypadku likwidacji spółki komandytowo - akcyjnej, nie będzie stanowił przychodu dla Wnioskodawcy do wysokości odpowiadającej wartości wkładu określonego w statucie spółki, natomiast nadwyżkę Wnioskodawca powinien zaliczyć do przychodów podatkowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić że stanowisko wnioskodawcy jest **nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.