Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.222.2016.KZU.SKT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-11-14
Teza: skutki podatkowe zawarcia przez Wnioskodawcę umowy darowizny ze Spółka komandytową, w której jest wspólnikiem
Słowa kluczowe: darowizna; spółki-spółka osobowa; wspólnik; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Rozwoju i Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2016r. Nr 1061-IPTPB1.4511.325.2016.2.AP, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2016r., uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2016r. oraz z dnia 06 czerwca 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu przekazania w formie darowizny autorskich praw majątkowych do logo na rzecz spółki osobowej prawa handlowego:

*   w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem - **jest nieprawidłowe,**

*   dla pozostałych wspólników – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając na podstawie § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), wydał w dniu 27 czerwca 2016 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez Wnioskodawcę umowy darowizny ze Spółką komandytową, w której jest wspólnikiem. Interpretacja wydana została na wniosek Pana …..

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług transportowych. Dochody z tej działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z zastosowaniem stawki liniowej, stosownie do art. 9a ust. 2 w zw. z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012, poz. 361, z późn. zm.; dalej również: „u.p.d.o.f.”). Wnioskodawca posiada status polskiego rezydenta podatkowego, podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej posługuje się logo słowno-graficznym, do którego posiada autorskie prawa majątkowe. Logo to nie zostało zarejestrowane, jako znak towarowy, jest chronione jako prawo autorskie (osobiste i majątkowe).

Wnioskodawca planuje dokonać darowizny autorskich praw majątkowych do logo na rzecz Spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem. Pozwoli to Spółce na posługiwanie się w prowadzonej przez nią działalności logo słowno-graficznym charakterystycznym dla usług transportowych. Logo to będzie wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki do oznaczenia środków transportu, a także w dokumentach firmowych. Będzie ono wykorzystywane przez okres dłuższy niż jeden rok. W piśmie z dnia 6 czerwca 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług transportowych od dnia 11 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca jest wspólnikiem w Spółce komandytowej od dnia 11 grudnia 2015 r. Spółka komandytowa znajduje się przy ul. …., …\`(...)\`

Przedmiotem działalności Spółki komandytowej ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym są:

*   magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów,

*   działalność pozostałych agencji transportowych,

*   badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych,

*   działalność śródlądowych agencji transportowych,

*   działalność związana z oprogramowaniem,

*   działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,

*   działalność pozostałych agencji transportowych,

*   transport drogowy towarów,

*   działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,

*   pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca posiada 98% udziału w zysku w Spółce komandytowej. Logo słowno-graficzne (niezarejestrowany znak towarowy) będące przedmiotem prawa autorskiego, stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631, z późn. zm.). Ww. logo słowno-graficzne jest prawem, o którym mowa w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.). W umowie darowizny będzie wskazana wartość ww. prawa, na podstawie wartości rynkowej oszacowanej przez biegłego rzeczoznawcę. Wycena aktualnej wartości rynkowej prawa autorskiego w postaci logo słowno-graficznego zostanie dokonana przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego w oparciu o wyniki ekonomiczne prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie:

Czy w razie zawarcia umowy darowizny ze Spółką komandytową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, której przedmiotem będzie autorskie prawo majątkowe do logo słowno-graficznego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym, z któregokolwiek ze źródeł przychodów, jako wspólnika tej Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy , w związku z dokonaniem darowizny autorskiego prawa majątkowego w postaci logo słowno-graficznego na rzecz Spółki komandytowej, w której jest wspólnikiem, nie powstanie po Jego stronie jakikolwiek przychód podatkowy, z któregokolwiek ze źródeł przychodów, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wartość darowizny będzie natomiast przychodem (w stosunku do posiadanego udziału w zysku Spółki) dla pozostałych wspólników tej Spółki.

Spółka komandytowa, która będzie podmiotem obdarowanym jest spółką transparentną podatkowo, co oznacza, że przychody tej spółki opodatkowywane są na poziomie jej wspólników, to wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od przychodów (dochodów) Spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przychód przypadający na wspólnika z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej kwalifikować należy na gruncie ustawy jako przychód z działalności gospodarczej, stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy W świetle tego przepisu, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 cyt. ustawy. Ustalenie wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń następuje natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy, stosownie do którego „wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania”.

Przeniesienie autorskiego prawa majątkowego w postaci logo słowno-graficznego w drodze umowy darowizny należy zakwalifikować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kategorii świadczeń w naturze. Brak jest ustawowej definicji pojęcia „świadczenia w naturze”, natomiast potoczne rozumienie tego pojęcia nakazuje uznać, że dotyczy ono dokonywania świadczeń innych niż w pieniądzu, czyli w postaci przeniesienia własności rzeczy lub praw. szczególnie na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy darowizny.

Podsumowując powyższe, przekazanie na rzecz Spółki komandytowej autorskiego prawa majątkowego w postaci logo słowno-graficznego w formie umowy darowizny stanowi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych świadczenie w naturze, którego wartość, ustalona zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, gdy to świadczenie zostanie faktycznie spełnione.

Z uwagi na fakt, że Spółka komandytowa, która będzie obdarowanym, jest transparentna podatkowo, Wnioskodawca jako wspólnik, dokonujący darowizny na jej rzecz, na gruncie przepisów podatkowych winien zostać uznany za dokonującego świadczenia na rzecz samego siebie. Innymi słowy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca przeniesie jak i otrzyma autorskie prawa majątkowe do logo. Tym samym, u Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki komandytowej nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Istotą przepisów stanowiących o opodatkowaniu wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń jest fakt, że świadczenie w naturze dokonywane jest pomiędzy dwoma podatnikami. W przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że spółka osobowa jest transparentna podatkowo, brak jest dwóch podmiotów, będących podatnikami, bowiem Wnioskodawca będzie zarówno darczyńcą, jak i obdarowanym, tj. otrzymującym świadczenie w naturze. Tym samym, wskazuje to na brak opodatkowania tej darowizny po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki komandytowej.

W świetle powyższego, prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym darowizna na rzecz Spółki komandytowej, w której Wnioskodawca ma status wspólnika, nie spowoduje powstania u Niego przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z jakiegokolwiek źródła przychodów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w piśmie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2002 r., Nr PB4/AK-031-23/02, zgodnie z którym „jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie „dla siebie samego” w takim zakresie, w jakim „przychody i koszty spółki osobowej” stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie, w takim przypadku, nie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu „z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń”, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - „świadczył samemu sobie”.

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 27 czerwca 2016 r. Nr 1061-IPTPB1.4511.325.2016.2.AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Rozwoju i Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r.- Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwanej dalej „Kodeksem”, spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną, co oznacza, że mogą samodzielnie uczestniczyć w obrocie gospodarczym będąc podmiotami stosunków prawnych. Wynika to m. in. z art. 8 Kodeksu, który stanowi, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W świetle cytowanych przepisów spółka osobowa nie mając osobowości prawnej posiada jednak podmiotowość prawną, wyrażającą się w możliwości nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu. Spółka osobowa zawiera umowę darowizny we własnym imieniu. Nie ma przy tym znaczenia, że spółka komandytowa zawiera umowę z osobą fizyczną, która także będzie jej komandytariuszem, skoro konieczną cechą umowy jest to, że zawierają ją dwie strony składające stosowne oświadczenia woli, i które muszą zgodnie zaaprobować wszystkie jej warunki.

W przypadku zatem darowizny, na rzecz osobowej spółki handlowej (spółki jawnej, spółki partnerskiej lub spółki komandytowej), w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, to spółka osobowa prawa handlowego stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne. Spółka osobowa jest samodzielnym i samoistnym podmiotem prawa gospodarczego, a wspólnicy tejże spółki jedynie uczestniczą w osiąganym przez nią zysku w sposób proporcjonalny do swojego udziału w spółce.

Tym samym w przypadku osobowej spółki prawa handlowego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, będą stanowiły przychody tej spółki. Jednakże z uwagi na to, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, ich dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej, stosownie do postanowień art. 8 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”, u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, co do zasady, łączy się je z pozostałymi przychodami z innych źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej działalności uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, to stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Regulacja prawna umowy darowizny zawarta została w art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) zgodnie, z którym przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Ponieważ umowa darowizny jest umową nieodpłatną, zawarcie jej skutkuje powstaniem, po stronie obdarowanego, przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy.

Odnosząc się do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że to spółka osobowa prawa handlowego nabędzie do swojego majątku nieodpłatne świadczenie z tytułu darowizny logo słowno-graficznego. Wartość nieodpłatnych świadczeń będzie stanowiła przychód tej spółki i będzie podlegała przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji będzie przychodem (w odpowiedniej proporcji) wspólników tej spółki, także wspólnika udzielającego darowizny. Tym samym Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości określonej proporcjonalnie do posiadanego udziału.

Potwierdzeniem stanowiska jest orzecznictwo sądowoadministracyjne, np. wyrok NSA z dnia 08 stycznia 2013, sygn. akt II FSK 1019/11.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania skutków podatkowych dla pozostałych wspólników, w związku z darowizną logo, jest prawidłowe, natomiast w zakresie braku skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Rozwoju i Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Rozwoju i Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Powołane pismo Ministerstwa Finansów z dnia 04 kwietnia 2002 r. Nr PB4/AK-031-23/02 dotyczy odmiennego zagadnienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Rozwoju i Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Rozwoju i Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Rozwoju i Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Rozwoju i Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.