Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-398/12/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-12
Teza: określenie miejsca świadczenia usług, ich importu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związane z importem usług i sprzedażą poza granicami kraju
Słowa kluczowe: import-import usług; usługi-usługi na majątku rzeczowym; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012r. (data wpływu 14 września 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług, ich importu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związane z importem usług i sprzedażą poza granicami kraju - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług, ich importu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związane z importem usług i sprzedażą poza granicami kraju.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytoriom Polski. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Polski. Spółka jest również zarejestrowanym podatnikiem dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji i sprzedaży poliamidu.

Poliamid powstaje poprzez polimeryzację k. K. używany przez Spółkę do produkcji poliamidu jest:

1.  wytwarzany przez Spółkę na terytorium Polski, lub
2.  nabywany przez Spółkę z Czech od spółki S. a.s.

Spółka zleciła usługę przerobu k na poliamid spółce A.. A. posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec i jest zarejestrowanym podatnikiem dla celów VAT na terytorium Niemiec. A. nie zatrudnia na terytorium Polski pracowników i nie posiada na terytorium Polski ani biura ani żadnych urządzeń technicznych.

Usługi przerobu k na poliamid są wykonywane przez A. na terytorium Niemiec.

W celu wykonania usług przerobu k na poliamid, k jest transportowany na terytorium Niemiec z terytorium Polski lub z Czech.

W przypadku, gdy produkowany przez Spółkę k jest transportowany na terytorium Niemiec z terytorium Polski, Spółka rozpoznaje wywóz k dla celów VAT w Polsce jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa. Na fakturach dokumentujących wywóz k z Polski Spółka:

*   jako dostawca podaje swój polski numer identyfikacji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych,
*   jako nabywca podaje swój niemiecki numer identyfikacji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W przypadku, gdy k jest nabywany w Czechach, transportowany on jest na terytorium Niemiec z terytorium Czech, Spółka rozpoznaje transakcję dla celów VAT jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium Niemiec. Dla tej transakcji Spółka podaje swój niemiecki numer identyfikacji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Po wykonaniu usług przerobu k na poliamid, A. wystawia na rzecz Spółki fakturę za wykonane usługi. Faktura dotyczy usług przerobu k pochodzącego zarówno z Polski jak i z Czech.

Na fakturze wystawionej przez A. wskazany jest polski numer identyfikacji podatkowej Spółki tj. PL…. Faktura wystawiona przez A. nie zawiera kwoty niemieckiego podatku VAT Na przedmiotowej fakturze A. zamieszcza adnotację „reverse charge” (pol. „odwrotne obciążenie”) oraz informację, iż w związku z art. 196 Dyrektywy VAT zobowiązanie podatkowe zostaje przeniesione na odbiorcę faktur.

Spółka rozpoznaje nabycie usług od A. jako import usług na terytorium Polski. Spółka wykazuje podatek VAT należny z tytułu przedmiotowego importu usług w deklaracji VAT-7.

Kwota należnego podatku VAT z tego tytułu jest wykazywana przez Spółkę jako kwota naliczonego podatku VAT podlegająca odliczeniu.

Poliamid sprzedawany jest następnie w całości przez Spółkę na terytorium Niemiec.

Dokonywana przez Spółkę sprzedaż poliamidu podlega opodatkowaniu VAT na terytorium Niemiec. Spółka dokumentuje przedmiotową sprzedaż fakturą, na której wskazuje swój niemiecki numer identyfikacji podatkowej. Podatek VAT należny z tytułu sprzedaży poliamidu jest wykazywany przez Spółkę w deklaracji VAT składanej na terytorium Niemiec.

Sprzedaż ta nie jest wykazywana przez Spółkę w deklaracji VAT składanej na terytorium Polski.

Spółka nie zatrudnia na terytorium Niemiec pracowników i nie posiada na terytorium Niemiec ani biura ani żadnych urządzeń technicznych.

Ponadto, Spółka nabywa od podmiotów posiadających siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski usługi obsługi księgowo-podatkowej oraz usługi doradcze związane z dokonywanymi przez Spółkę transakcjami opodatkowanymi VAT na terytorium Niemiec. Podmioty te (spółki) nie zatrudniają na terytorium Polski pracowników i nie posiadają na terytorium Polski ani biura ani żadnych urządzeń technicznych. Spółka rozpoznaje nabycie przedmiotowych usług jako import usług na terytorium Polski. Spółka wykazuje podatek VAT należny z tytułu przedmiotowego importu usług w deklaracji VAT-7. Kwota należnego podatku VAT z tego tytułu jest wykazywana przez Spółkę jako kwota naliczonego podatku VAT podlegająca odliczeniu.

Dodatkowo Spółka nabywa towary i usługi z naliczonym polskim podatkiem VAT, które to towary i usługi związane są z dostawami poliamidu dokonywanymi przez Spółkę na terytorium Niemiec.

W związku z powyższym zadano pytanie:

1.  Czy miejscem świadczenia nabywanych przez Spółkę usług przerobu k, usług obsługi księgowo-podatkowej oraz usług doradczych, opisanych w stanie faktycznym, jest terytorium Polski?
2.  Czy nabywane przez Spółkę usługi przerobu k, usługi obsługi księgowo-podatkowej oraz usługi doradcze, opisane w stanie faktycznym, stanowią dla Spółki import usług?
3.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu importu usług, o którym mowa w pytaniu nr 2?
4.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług związanych ze sprzedażą przez Spółkę towarów opodatkowanych VAT na terytorium Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  Miejscem świadczenia nabywanych przez Spółkę usług przerobu k, usług obsługi księgowo-podatkowej oraz usług doradczych, opisanych w stanie faktycznym, jest terytorium Polski.
2.  Nabywane przez Spółkę usługi przerobu k, obsługi księgowo-podatkowej oraz usługi doradcze, opisane w stanie faktycznym, stanowią dla Spółki import usług.
3.  Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu importu usług, o którym mowa w pytaniu nr 2.
4.  Spółka jest uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług związanych ze sprzedażą przez Spółkę towarów opodatkowanych VAT na terytorium Niemiec.

Ad. 1

Zgodnie z generalną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług na rzecz podatnika wskazaną w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), cyt.: „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (\`(...)\`).”

Od wskazanej powyżej zasady generalnej przewidziane są wyjątki m.in. dotyczące sytuacji, gdy podatnik posiada w innym kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku bowiem, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają ani definicji siedziby działalności gospodarczej ani definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Definicje te zawierają przepisy wspólnotowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiająca środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WEE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: rozporządzenie Rady (UE) nr 282/2011):

1.  (\`(...)\`) „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.
2.  W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa.

W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.

W sytuacji Spółki adres jej siedziby znajduje się na terytorium Polski. W Polsce zapadają również decyzje dotyczące zarządzania Spółką. Nie ulega zatem wątpliwości, iż siedziba działalności gospodarczej Spółki znajduje się na terytorium Polski.

W świetle powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT miejscem świadczenia usług opisanych w niniejszym wniosku jest terytorium Polski, o ile Spółka nie posiada stałego miejsca działalności gospodarczej Spółki na terytorium Niemiec lub usługi te nie są świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej Spółki na terytorium Niemiec.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej została zawarta w przepisach art. 11 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011, cyt.:

1.  Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w preambule do rozporządzenia nr 282/2011, powyższe przepisy oparte zostały na orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS).

W orzecznictwie ETS ukształtowała się jednolita linia w zakresie definicji „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W wyroku z dnia 27 czerwca 2007r. do sprawy C-73/06 Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, ETS stwierdził: „pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (…). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Stanowisko analogiczne zaprezentowane zostało przez ETS także m. in.:

*   w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz und Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt
*   w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s.
*   w sprawie C-190/95 ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam.

W świetle powyższego, aby podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiadał w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to musi się charakteryzować łącznie następującymi elementami:

*   zaangażowaniem pewnego minimalnego zaplecza personalnego niezbędnego do prowadzenia działalności w zakresie dostawy towarów,
*   zaangażowaniem pewnego minimalnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności w zakresie dostawy towarów,
*   swoistą stałością miejsca, w którym prowadzona jest ta działalność gospodarcza.

W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że Spółka nie spełnia przesłanek warunkujących powstanie dla niej stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec.

Spółka nie zatrudnia na terytorium Niemiec pracowników i nie posiada na terytorium Niemiec ani biura ani żadnych urządzeń technicznych.

Oznacza to, iż Spółka na terytorium Niemiec ani nie dysponuje zapleczem personalnym (osobowym) ani nie dysponuje żadnym zapleczem technicznym.

Nie ulega zatem wątpliwości, iż Spółka nie posiada na terytorium Niemiec stałego miejsca działalności gospodarczej.

Mając na uwadze, że:

*   Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski, oraz
*   Spółka nie posiada na terytorium Niemiec stałego miejsca działalności gospodarczej, - miejscem świadczenia nabywanych przez Spółkę usług przerobu k, obsługi księgowo-podatkowej oraz usług doradczych, jest terytorium Polski.

Ad. 2

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 - ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nie posiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Powyższy przepis stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy o VAT ).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 stosuje się jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE (art. 17 ust. 3 ustawy o VAT ).

W świetle powyższych przepisów transakcja stanowi import usług podlegający opodatkowaniu VAT przez nabywcę, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  przedmiotem świadczenia jest świadczenie usług,
2.  usługi są świadczone przez podatnika,
3.  podatnik świadczący usługi posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski oraz:
    1.  nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, albo
    2.  posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, przy czym to stałe miejsce nie uczestniczy w tych transakcjach.
4.  nabywcą usług jest podatnik, w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT.

Nabywane przez Spółkę usługi spełniają wszystkie wskazane powyżej warunki, o czym świadczą poniższe wyjaśnienia.

Warunek 1 - przedmiotem świadczenia jest świadczenie usług

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Jako świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów. Definicja dostawy towarów wskazana jest w przepisie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tą definicją, cyt.: „Przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawda do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”.

Towarami w rozumieniu przepisów ustawy o są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT ).

Opisane w stanie faktycznym świadczenia nabywane przez Spółkę obejmują przerób k, obsługę księgowo-podatkową oraz usługi doradcze. Przedmiotem tych świadczeń nie jest przeniesienie na Spółkę prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Należy zatem uznać, iż świadczenia te nie stanowią dostawcy towarów.

Jako, że świadczenia nabywane przez Spółkę nie stanowią dostawy towarów, należy je uznać za świadczenie usług.

W konsekwencji, warunek uznania nabywanych przez Spółkę świadczeń za świadczenie usług, należy uznać za spełniony.

Warunek 2 – usługi świadczone są przez podatnika

Definicja podatnika została zawarta w przepisach art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tą definicją, cyt.:„Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisanym stanie faktycznym Spółka nabywa usługi od innych spółek tj. osób prawnych.

Przedmiotem świadczenia są usługi przerobu k, usługi obsługi księgowo - podatkowej oraz usługi doradcze. Podmioty świadczące przedmiotowe usługi należy zatem uznać za usługodawców.

Oznacza to, iż podmioty będące usługodawcami usług nabywanych przez Spółkę są podatnikami w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, warunek świadczenia usług przez podatnika należy uznać za spełniony.

Warunek 3 - brak na terytorium Polski siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika świadczącego usługi.

Opisane w niniejszym wniosku usługi świadczone są przez podmioty posiadające adres zarejestrowanej siedziby poza terytorium Polski. Podmioty te nie posiadają zatem siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Ponadto, podmioty te nie zatrudniają na terytorium Polski pracowników i nie posiadają na terytorium Polski ani biura ani żadnych urządzeń technicznych. Podmioty te nie posiadają zatem na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z przepisem art. 11 rozporządzenia Rady(UE) nr 282/2011.

W konsekwencji, warunek świadczenia usług przez podatnika nie posiadającego w Polsce ani siedziby, ani stałego miejsca działalności gospodarczej należy uznać za spełniony.

Warunek 4 - nabywcą usług jest podatnik, w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT

Spółka, jako spółka akcyjna, jest osobą prawną.

Spółka prowadzi na terytorium Polski m.in. działalność produkcyjną oraz handlową. Spółka prowadzi zatem działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie ulega zatem wątpliwości, iż Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.

W konsekwencji, warunek nabywania usług przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Podsumowanie:

1.  Zgodnie z opisanym we wniosku stanie faktycznym Spółka nabywa usługi przerobu k, usługi obsługi księgowo - podatkowej oraz usługi doradcze.
2.  Nabywane przez Spółkę świadczenia stanowią świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
3.  Usługi są świadczone przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
4.  Podatnik świadczący usługi ani nie posiada na terytorium Polski siedziby działalności gospodarczej, ani nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.
5.  Usługi są nabywane przez Spółkę, która jest podatnikiem VAT rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy uznać, iż nabywane przez Spółkę usługi spełniają wszystkie warunki uznania ich za import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT Spółka, jako usługobiorca, jest podatnikiem podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowych usług.

Ad. 3

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit a) ustawy o VAT kwotę naliczonego podatku VAT stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Nabywane przez Spółkę usługi przerobu k, usługi obsługi księgowo -podatkowej oraz usługi doradcze stanowią dla Spółki import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

Spółka, jako usługobiorca, jest podatnikiem podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowych usług zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o VAT. Import usług stanowi zatem dla Spółki czynność opodatkowaną VAT.

Spółka wykazuje podatek VAT należny z tytułu przedmiotowego importu usług w deklaracji VAT-7.

Wykazana przez Spółkę w deklaracji VAT-7 kwota należnego podatku VAT z tytułu przedmiotowego importu usług stanowi dla Spółki kwotę naliczonego podatku VAT, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 4 lit a) ustawy o VAT.

W konsekwencji, Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu importu usług przerobu k, usług obsługi księgowo-podatkowej oraz usług doradczych.

Ad. 4

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo do odliczenia kwoty naliczonego podatku VAT, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zgodnie z powyższym przepisem Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu na terytorium Polski towarów i usług związanych z dostawami dokonywanymi przez Spółkę na terytorium Niemiec, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  Spółka jest podatnikiem,
2.  importowane lub nabyte przez Spółkę towary i usługi dotyczą dostaw towarów przez Spółkę poza terytorium Polski,
3.  Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawami towarów poza terytorium Polski, gdyby dostawy tych towarów były dokonywane na terytorium Polski,
4.  Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku VAT z tymi dostawami.

W ocenie Spółki, przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawami dokonywanymi przez Spółkę na terytorium Niemiec, gdyż zostaną spełnione warunki wymienione w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Warunek 1 - Spółka jest podatnikiem

Zarówno przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT jak i inne przepisy dotyczące podatku VAT posługują się pojęciem podatnika. Definicja podatnika dla potrzeb ustawy o VAT została zawarta w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tą definicją:

„Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje: „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Definicja podatnika dla potrzeb podatku VAT nadaje status podatnika wszystkim podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, będącymi osobami prawnymi, fizycznymi lub jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej.

Bez znaczenia dla uzyskania takiego statusu jest miejsce prowadzenia działalności oraz numer rejestracji dla potrzeb VAT, którym posługuje się ten podmiot.

W szczególności definicja ta nie ogranicza pojęcia podatnika ani do podmiotów zarejestrowanych dla potrzeb VAT na terytorium Polski ani do podmiotów, które przy dokonywaniu dostawy towarów lub świadczeniu usług posługują się polskim numerem rejestracji dla potrzeb VAT.

Brak jest również w polskich przepisach dotyczących podatku VAT jakichkolwiek ograniczeń wskazujących, iż przepis 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT może mieć zastosowanie wyłącznie do podatników posługujących się przy dokonywaniu dostawy towarów oraz świadczeniu usług poza terytorium Polski wyłącznie polskim numerem rejestracji dla potrzeb podatku VAT.

Spółka jest osobą prawną. Prowadząc działalność m.in. produkcyjną oraz handlową. Spółka prowadzi działalność gospodarczą o której mowa w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W tym stanie rzeczy Spółka spełnia wszystkie warunki uznania jej za podatnika, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji, warunek uznania Spółki za podatnika należy uznać za spełniony.

Warunek 2 - importowane lub nabyte przez Spółkę towary i usługi dotyczą dostaw towarów przez Spółkę poza terytorium Polski

Przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, iż w celu uzyskania prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, nabywane towary i usługi mają dotyczyć dostaw poza terytorium Polski. Przepis ten nie precyzuje czy dotyczy on sytuacji w której podatnik dokonuje dostawy i świadczy usługi na terytorium Polski lecz miejsce ich opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o VAT znajduje się poza terytorium Polski, czy też sytuacji, w której dostawy są wykonywane oraz opodatkowane VAT poza terytorium Polski.

W celu ustalenia sytuacji, których dotyczy przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT konieczna jest zatem analiza treści przepisu art. 169 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE- Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), którego implementację do ustawy o VAT stanowi polski przepis.

Zgodnie z art. 169 lit. a) Dyrektywy VAT cyt:

„Poza prawem do odliczenia, o którym mowa w art. 168, podatnik ma prawo do odliczenia VAT określonego w tym artykule, jeżeli towary i usługi są wykorzystywane do następujących celów:

1.  transakcji podatnika związanych z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, dokonywanych poza terytorium państwa członkowskiego, w którym podatek jest należny lub został zapłacony, w odniesieniu do których VAT podlegałby odliczeniu, gdyby zostały one dokonane na terytorium tego państwa członkowskiego; (\`(...)\`)”

Zgodnie z komentarzem do Dyrektywy VAT autorstwa Krzysztofa Sachsa i Romana Namysłowskiego (Dyrektywa VAT - Komentarz, pod redakcją Krzysztofa Sachsa i Romana Namysłowskiego, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2008, s. 751-752):

„Na mocy regulacji zawartej w punkcie (a) artykułu 169 (Dyrektywy o VAT) prawo do odliczenia podatku naliczonego w kraju zakupu zostało przyznane podatnikom również wtedy, gdy nabyte towary lub usługi wykorzystywane są do celów transakcji podatnika związanych z działalnością gospodarczą dokonywanych poza terytorium kraju, w którym podatek jest należny lub zapłacony, jeśli charakter tej działalności jest taki, że gdyby była ona prowadzona na terytorium kraju zakupu, dawałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego. Regulacja zawarta w punkcie (a) rozszerza zatem prawo podatnika do dokonywania odliczeń wyłącznie podatku związanego z działalnością opodatkowaną podatnika, wyrażone w artykule 168, o prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych następnie w takich transakcjach podatnika, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w kraju nabycia (kraju odliczenia podatku naliczonego).

Transakcjami, które nie podlegają opodatkowaniu w kraju nabycia, mogą być zarówno czynności wykonywane za granicą w związku z prowadzoną tam działalnością gospodarczą, jak i czynności wykonywane w ramach działalności prowadzonej w kraju zakupu, w stosunku do których za miejsce powstania obowiązku podatkowego uważana jest zagranica (może to dotyczyć np. usług reklamowych świadczonych na rzecz zagranicznych klientów). Innymi słowy, w świetle postanowień artykułu 168 i 169 litera a), można stwierdzić, że w ramach wspólnego systemu VAT nie jest istotne, w jakim kraju podatnik dokonuje czynności opodatkowanych, a w szczególności czy jest to ten sam kraj, w którym podatnik został obciążony podatkiem naliczonym.”

W świetle powyższego należy stwierdzić przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT stanowiący implementację przepisu art. 169 lit. a) Dyrektywy VAT do ustawy o VAT, dotyczy sytuacji, w których nabycie towarów i usług jest związane z:

*   dostawami towarów lub świadczeniem usług wykonywanymi na terytorium Polski, dla których jednakże miejsce ich opodatkowania VAT zgodnie z przepisami ustawy o VAT znajduje się poza terytorium Polski, oraz
*   dostawami towarów lub świadczeniem usług wykonywanymi oraz opodatkowanymi VAT poza terytorium Polski.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku mamy do czynienia z drugim z wyżej wymienionych wariantów tj. dostawami towarów wykonywanymi oraz opodatkowanymi VAT poza terytorium Polski.

W sytuacji, gdy czynności podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium innego niż Polska kraju, podatnik może być zobowiązany do rejestracji dla potrzeb podatku VAT w tym kraju i do posługiwania się zagranicznym numerem rejestracji dla potrzeb VAT.

Taka właśnie potrzeba występuje w przypadku Spółki, która na potrzeby dostaw towarów, była zobowiązana do zarejestrowania się dla celów VAT na terytorium Niemiec.

Spółka dokonuje dostaw towarów na terytorium Niemiec. Dostawy te podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium Niemiec. Jednocześnie Spółka nabywa na terytorium Polski towary i usługi związane z tymi dostawami. Zarówno dostawy towarów na terytorium Niemiec jak i nabycia towarów i usług na terytorium Polski są dokonywane przez ten sam podmiot czyli Spółkę.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji nie ulega wątpliwości, iż towary i usługi nabywane przez Spółkę na terytorium Polski dotyczą dostaw towarów dokonywanych i opodatkowanych VAT przez Spółkę na terytorium Niemiec tj. poza terytorium Polski.

Warunek, aby importowane lub nabyte przez Spółkę towary i usługi dotyczyły dostaw poza terytorium Polski, należy zatem uznać za spełniony.

Warunek 3 - Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawami towarów poza terytorium Polski, gdyby dostawy tych towarów były dokonywane na terytorium Polski

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 i ustawy o VAT prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z powyższymi przepisami, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Działalność Spółki na terytorium Niemiec polega m.in. na sprzedaży poliamidu. W wyniku sprzedaży poliamidu Spółka przenosi na inne podmioty, za wynagrodzeniem, prawo do rozporządzania poliamidem jak właściciel. Sprzedaż ta spełnia zatem definicję dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jako, że dostawa ta ma charakter odpłatny, spełnia ona warunek uznania jej za dostawę towarów opodatkowaną VAT.

Dostawa ta podlegałaby zatem opodatkowaniu VAT gdyby miejscem jej świadczenia było terytorium Polski.

Jako, że

*   prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT przysługuje w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych VAT,
*   czynność opodatkowaną VAT stanowi m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium Polski,
*   dokonywana przez Spółkę sprzedaż poliamidu na terytorium Niemiec spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów,
*   Spółka byłaby uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą poliamidu, gdyby sprzedaż ta dokonywana była na terytorium Polski.

W świetle powyższego warunek, iż Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawami poliamidu na terytorium Niemiec, gdyby dostawy te były dokonywa ne na terytorium Polski, należy uznać za spełniony.

Warunek 4 - Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku VAT z czynnościami opodatkowanymi VAT poza terytorium Polski

Spółka posiada dokumenty np. faktury, umowy, z których wynika związek odliczonego podatku VAT dostawami towarów opodatkowanymi VAT poza terytorium Polski.

Warunek posiadania przez Spółkę dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku VAT z czynnościami opodatkowanymi VAT poza terytorium Polski, należy zatem uznać za spełniony.

Podsumowanie:

*   Spółka jest podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
*   Nabywane przez Spółkę towary i usługi dotyczą dostaw poliamidu dokonywanych przez Spółkę na terytorium Niemiec.
*   Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawami poliamidu na terytorium Niemiec, gdyby dostawy te były dokonywane na terytorium Polski.
*   Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku VAT z dokonywanymi przez nią dostawami poliamidu na terytorium Niemiec.

W świetle powyższego należy uznać, iż spełnione zostały wszystkie warunki wskazane w przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Nie ulega zatem wątpliwości, iż Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu na terytorium Polski towarów i usług związanych ze sprzedażą poliamidu dokonywaną na terytorium Niemiec.

Stanowisko Spółki potwierdza również Minister Finansów w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, m. in.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 15 lutego 2011r. ILPP2/443-1904/10-3/ISN, cyt.:

„Z opisu sprawy wynika, iż Spółka będzie dokonywała dostawy towarów, dla której miejscem opodatkowania nie będzie terytorium kraju. Jak wskazano na wstępie, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zatem, gdyby miejscem opodatkowania przedmiotowej dostawy towarów było terytorium Polski, sprzedaż ta podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług z nią związanych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan sprawy i powołane przepisy należy stwierdzić, że Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług wykorzystywanych do wyprodukowania towarów przemieszczanych do Turcji, pod warunkiem, że będzie on w posiadaniu dokumentów, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, potwierdzających związek odliczonego podatku z dostawami towarów dokonywanymi poza terytorium kraju.”

*   „interpretacja indywidualna z dnia 7 października 2011r. (sygnatura ITPP2/443-987/11/MD), cyt.:

„Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, potwierdzić: należy pogląd Spółki, że przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych na terytorium Polski na cele działalności gospodarczej oddziału funkcjonującego na terytorium Niemiec. Prawo to Spółka winna realizować na zasadach określonych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy (w tym przez posiadanie stosownej dokumentacji), o ile nie wystąpią przesłanki je wyłączające określone w art. 88 ustawy. Jak już bowiem wskazano powyżej oddział Spółki - jako polskiego podatnika podatku od towarów i usług — stanowi jedynie formę organizacyjno - prawną, za pomocą której wykonuje działalność poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym zachowana jest tożsamość podmiotowa (i podatkowa) między jednostką dokonującą nabyć towarów i usług, a podmiotem je „konsumującym" dla potrzeb działalności, która gdyby była wykonywana w kraju, byłaby opodatkowana podatkiem do towarów i usług.”

*   interpretacja indywidualna z dnia 9 grudnia 2010r. (sygnatura ITPP2/443-1010e/10/AP), cyt.:

„Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że na podstawie przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku zapłaconego przy zakupie towarów i usług przekazanych do Zakładu w Finlandii na potrzeby działalności Spółki prowadzonej na terytorium tego kraju (\`(...)\`).”

*   interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2010r. (sygn. IBPP3/443-384/10/BWo), cyt.:

„W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług niepodlegających opodatkowaniu na terytorium kraju jeszcze raz podkreślić należy, że wprawdzie Oddział może samodzielnie wykonywać usługi na rzecz kontrahentów, jednakże dalej pozostaje częścią przedsiębiorstwa podatnika. Oznacza to, iż z perspektywy podatnika działającego za pośrednictwem Oddziału zlokalizowanego na terytorium Niemiec, obrotem branym pod uwagę przy ustalaniu prawa do odliczenia będzie sprzedaż dokonywana przez całe przedsiębiorstwo tego podatnika, czyli zarówno sprzedaż dokonywana przez Oddział, zlokalizowany na terytorium Niemiec, jak i sprzedaż dokonywana przez jednostkę macierzystą w kraju. (\`(...)\`)

W związku z powyższym podatek VAT naliczony przy zakupach poczynionych przez podatnika na terytorium kraju zarówno na własne potrzeby związane z działalnością opodatkowaną w Polsce podatkiem VAT, jak i na potrzeby Oddziału w Niemczech (np. odzież robocza, koszty usług tłumaczenia, koszty usług szkolenia BHP) świadczącego usługi opodatkowane poza terytorium Polski podlega odliczeniu na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy.”

*   interpretacja indywidualna z dnia 24 marca 2009r. (sygnatura ILPP2/443-31/09-2/AK), cyt.:

„W świetle ww. przepisu oraz z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż miejscem dostawy towarów znajdujących się już w magazynie na terytorium państwa trzeciego i jednocześnie miejscem jej opodatkowania jest terytorium państwa, na terenie którego nastąpiła dostawa towarów, w przedmiotowej sytuacji mamy bowiem do czynienia z przypadkiem, o którym mowa w art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy. (\`(...)\`)

Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku zapłaconego przy zakupie towarów na podstawie przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, w związku z faktem nabycia towarów, które są wykorzystane do realizowania czynności świadczonych poza terytorium kraju, przy założeniu, że kwoty te mogą być odliczone, gdy czynności te są wykonywane na terytorium kraju i pod warunkiem posiadania przez nią dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.”

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej zwana ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdzie przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko na zasadzie uznania za usługę każdej odpłatnej czynności która nie stanowi dostawy towarów. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca nabywa usługi usług przerobu k, usług obsługi księgowo-podatkowej oraz usług doradczych od firmy z Niemiec.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 w Dziale IV dot. miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Stosownie do art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z faktem, że dla nabywanych przez Wnioskodawcę usług prawodawca nie przewidział szczególnego miejsca świadczenia to przy określaniu tego miejsca zajdzie zastosowanie powyższa zasada ogólna zgodnie, z którą miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi powiązane jest miejscem odbioru (konsumpcji) tej usługi.

Analizując powyższe należy stwierdzić, iż świadczenie ww. usług dla Wnioskodawcy przez firmę niemiecką, będzie opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby usługobiorcy ewentualnie w kraju, w którym nabywca ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Mając na uwadze, że siedziba Wnioskodawcy znajduje się w Polsce i z wniosku nie wynika aby posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla którego przedmiotowe usługi byłyby świadczone usługi te będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zgodnie miejscem siedziby Wnioskodawcy.

Przy czym należy tutaj zauważyć, iż powyższe zaistnieje, gdy spełnione są dwie przesłanki łącznie tj. Wnioskodawca nie ma siedziby na terytorium Niemiec jak i też nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju dla którego usługi te są świadczone. Tym samym stwierdzenie Wnioskodawcy, że „miejscem świadczenia usług opisanych w niniejszym wniosku jest terytorium Polski, o ile Spółka nie posiada stałego miejsca działalności gospodarczej Spółki na terytorium Niemiec lub usługi te nie są świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej Spółki na terytorium Niemiec” należy uznać za niekompletne. Albowiem sam fakt posiadania stałego miejsca działalności gospodarczej na terytorium Niemiec nie oznacza, że usługi te są świadczone dla tego miejsca działalności gospodarczej, a nie dla innego, zlokalizowanego w innym kraju, co skutkowałoby ustanowieniem miejsca świadczenia w tym właśnie kraju. Powyższe nie wpływa jednakże na ostateczne rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie w przedstawionym stanie faktycznym.

Z kolei stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że to Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczenia importu usług z tytułu przedmiotowych usług świadczonych na jego rzecz.

Podsumowując, Wnioskodawca, nabywając usługi od podmiotu z siedzibą w Niemczech staje się podatnikiem, zobowiązanym do rozliczenia i odprowadzenia podatku VAT z tego tytułu, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 3 ustawy.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru – art. 29 ust. 17 ustawy.

Wobec powyższego przepisu stwierdzić należy, iż podstawą opodatkowania importu usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić usługodawcy.

W tym miejscu podkreślić należy, że import usług rodzi co do zasady obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Tego rodzaju mechanizm (określany odwróconym mechanizmem poboru, ang. reverse charge mechanizm) jest wprowadzony w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych, z którego wynika, że podatek płacony przez importera usług jest dla niego jednocześnie podatkiem naliczonym, w sytuacji gdy nabycie to jest związane z działalnością opodatkowaną nabywcy, co zapewnia neutralność podatku od importu usług.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z powyższego wynika, że podatnicy podatku od towarów i usług, zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni tzn. wykonujący czynności opodatkowane i nie korzystający ze zwolnienia podmiotowego zobowiązani są do prowadzenia ewidencji (rejestru VAT), która powinna zawierać:

1.  kwoty określone w art. 90 ustawy o VAT należny i naliczony podlegający i nie podlegający rozliczeniu, a także inne kwoty niezbędne do obliczenia proporcji;
2.  dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania;
3.  wysokość podatku należnego;
4.  kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego;
5.  kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu;
6.  inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

W załączniku nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.) zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Zgodnie z tym objaśnieniem w poz. wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle powyższego Spółka winna wykazać przedmiotowy import usług w deklaracji VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei w świetle regulacji art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, np. do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W świetle powyższego podatek naliczony wynikający z importu usług, w takim zakresie w jakim usługi te są związane z działalnością opodatkowaną Spółki, podlega odliczeniu, a tym samym będzie stanowił dla Spółki podatek naliczony.

Ponadto przepis art. 86 ust. 8 ustawy o VAT wskazuje, iż podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 art. 86, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą:

1.  dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami;
2.  czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7;
3.  dostawy towarów, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16.

Przepis art. 86 ust. 8 ustawy o VAT zrównuje w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego sytuację podatników wykonujących czynności opodatkowane poza terytorium kraju z sytuacją podatników, którzy korzystają z tego prawa na zasadach ogólnych, dokonując transakcji opodatkowanych na terytorium kraju. Celem tego przepisu jest uwolnienie od ekonomicznego ciężaru podatku każdego podatnika, bez względu na miejsce opodatkowania czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT przysługuje zatem, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik;
*   towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych poza terytorium kraju;
*   wykonanie tych czynności na terytorium kraju byłoby opodatkowane.

Aby odliczyć kwoty związane z czynnościami, których miejsce świadczenia znajduje się poza granicami kraju, konieczne jest, aby kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych nabyć, nabycia te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezpośredni.

Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju, jest to, aby - hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, czynności świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej.

Przepisy wymagają ponadto, aby podatnik miał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Dostawa towarów (poliamidu) gdyby była dokonana w kraju podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT tym samym podatek naliczony w związku z zakupami Wnioskodawcy które są związane z tą dostawą usług podlegałby odliczeniu.

Z tych samych względów w stosunku do podatku naliczonego, wynikającego z faktur dotyczących nabyć związanych z prowadzoną działalnością w kraju, przysługuje Wnioskodawcy prawo do jego odliczenia. Powyższe odnosi się również do podatku wynikające z samonaliczenia w związku importem przedmiotowych usług przez Wnioskodawcę.

W świetle powyższego należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że:

1.  Miejscem świadczenia nabywanych przez Spółkę usług przerobu k, usług obsługi księgowo-podatkowej oraz usług doradczych, opisanych w stanie faktycznym, jest terytorium Polski.
2.  Nabywane przez Spółkę usługi przerobu k, obsługi księgowo-podatkowej oraz usługi doradcze, opisane w stanie faktycznym, stanowią dla Spółki import usług.
3.  Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu importu usług, o którym mowa w pytaniu nr 2.
4.  Spółka jest uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług związanych ze sprzedażą przez Spółkę towarów opodatkowanych VAT na terytorium Niemiec.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.