Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-164/11-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-20
Teza: Należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty otrzymanych odsetek, które stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, w przypadku gdy ze względu na przewidziane w ustawodawstwie cypryjskim zwolnienie podatkowe podatek ten nie został pobrany.
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; odsetki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14.02.2011 r. (data wpływu 17.02.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odsetek od spółki mającej siedzibę na Cyprze – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odsetek od spółki mającej siedzibę na Cyprze.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej udzieliła pożyczki spółce posiadającej osobowość prawną mającej siedzibę na Cyprze, której jest udziałowcem. W związku z udzieloną pożyczką Wnioskodawca uzyskuje od spółki cypryjskiej (dalej „Spółka”) przychód w postaci odsetek. Wnioskodawca nie posiada na Cyprze zakładu w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. nr 117, poz. 523).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku otrzymania od Spółki odsetek z tytułu udzielonej jej pożyczki Wnioskodawca będzie mógł odliczyć od podatku dochodowego należnego w Polsce z tego tytułu kwotę podatku, który na podstawie art. 11 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), mógłby być pobrany od niej na Cyprze, w wysokości 10% kwoty otrzymanej dywidendy, w przypadku, gdy ze względu na przewidziane w ustawodawstwie cypryjskim zwolnienie podatkowe podatek ten nie zostanie pobrany?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku otrzymania odsetek ze Spółki Wnioskodawca będzie mógł odliczyć od podatku dochodowego należnego w Polsce z tytułu otrzymania odsetek kwotę podatku, który na podstawie art. 11 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. nr 117, poz. 523), mógłby być pobrany od niej na Cyprze, w wysokości 10% kwoty otrzymanych odsetek, w przypadku gdy ze względu na przewidziane w ustawodawstwie cypryjskim zwolnienie podatkowe podatek ten nie zostanie pobrany.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 updof, przychody z odsetek, zarówno osiągnięte na terytorium RP, jak i za granicą podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% przychodu. Natomiast z uwagi na to, że w stanie faktycznym przychód jest uzyskiwany poza granicami RP, zryczałtowany podatek dochodowy od tego przychodu nie jest pobierany przez płatnika, lecz zgodnie z art. 30a ust. 11 updof, powinien być wykazany przez podatnika w zeznaniu rocznym PIT-39 i wpłacony na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym został osiągnięty przychód. Jednocześnie, w przypadku gdy na Cyprze został pobrany podatek dochodowy „u źródła” od wypłaconych odsetek, podatnicy, zgodnie z art. 30a ust. 9 i ust. 11 updof, mogą w zeznaniu rocznym PIT-39 odliczyć od należnego w Polsce zryczałtowanego podatku od przychodów w zyskach osób prawnych kwotę równą podatkowi zapłaconemu na Cyprze, jednakże kwota odliczonego podatku nie może przekroczyć wartości 19% przychodu (odsetek).

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, że pierwszeństwo zastosowania przed przepisami updof mają regulacje polsko-cypryjskiej UPO, jako umowy międzynarodowej ratyfikowanej za zgodą wyrażoną w ustawie. Zgodnie zaś z art. 24 ust. 1 lit. b), jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 UPO może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze. Zakresem powyższego przepisu są objęte m.in. dochody z odsetek, do których odnosi się art. 11 UPO. Zgodnie z jego ust. 2, odsetki, które powstają w jednym Umawiającym się Państwie wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają ale jeżeli odbiorca odsetek jest ich właścicielem, to pobierany podatek nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.

W sprawie zastosowanie ma również art. 24 ust. 3 UPO, zgodnie z którym, „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa”.

W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

W tym miejscu należy podkreślić, że UPO została zawarta w językach polskim, greckim i angielskim. Zgodnie zaś z angielskim tekstem art. 24 ust. 3 UPO:

The tax payable in a Contracting State mentioned in subparagraph (b) of paragraph 1 and paragraph 2 of this Article shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or tax incentives granted under the laws of the Contracting State. For the purposes of paragraph 2 of Article 10 and paragraph 2 of Article 11, the amount of the tax shall be deemed to be 10% of the gross amount of dividend and interest and for the purpose of paragraph 2 of Article 12, the amount of tax shall be deemed to be 5% of the gross amount of royalties.

Dla właściwego zrozumienia postanowień art. 24 ust. 3 UPO istotne znaczenie ma interpretacja użytego w nim sformułowania „but for”, które w polskiej wersji umowy zostało niewłaściwie przetłumaczone jako „z wyjątkiem”. Prawidłowe tłumaczenie sformułowania „but for” to „gdyby nie” - i tylko takie tłumaczenie oddaje w pełni treść Umowy oraz intencje jej Stron. Rozumienie powyższego angielskiego brzmienia przepisu powinno być zatem następujące: podatek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, podlegający zapłacie w Umawiającym się Państwie powinien również uwzględniać wartość podatku, która byłaby („would have been”) płatna („payable”) w tym państwie, gdyby nie („but for”) ulgi, zwolnienia inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. Oznacza to, że zgodnie z angielskim tekstem UPO, na podstawie art. 24 ust. 2 UPO odliczeniu od podatku dochodowego od dochodów z odsetek należnego w Polsce na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 1 updof, powinna podlegać również równowartość podatku cypryjskiego - do wysokości ustalonego w UPO limitu 10% kwoty odsetek - który byłby należny na Cyprze, gdyby nie zastosowane zgodnie z tamtejszym ustawodawstwem ulgi czy zwolnienia.

Omawiany przepis UPO nie wymaga bowiem, aby odliczenie od polskiego podatku uzależnione było od faktycznej zapłaty podatku na terytorium Cypru.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na to, że UPO zawiera postanowienie (art. 30), zgodnie z którym w przypadku rozbieżności przy interpretacji tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający. Oznacza to, że Wnioskodawca w związku z otrzymaniem odsetek od Spółki cypryjskiej będzie uprawniony do odliczenia od należnego w Polsce z tego tytułu 19% zryczałtowanego podatku dochodowego kwoty podatku, która na mocy UPO mogłaby być z tego tytułu pobrana na Cyprze - a więc podatku odpowiadającego 10% odsetek, przy czym będzie miał takie uprawnienie również, gdy z uwagi na zwolnienia lub ulgi przewidziane w wewnętrznym prawie cypryjskim faktycznie zaniechano poboru podatku od odsetek.

Należy przy tym podkreślić, że stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest zbieżne z poglądami wyrażonymi w interpretacjach indywidualnych wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów - tytułem przykładu można wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15.06.2010 r. Nr ILPB2/415-381/10-4/AJ: „Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Artykuł 24 ust. 1 lit. b) umowy, w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu (należny do zapłaty). Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć jako „gdyby nie”, a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym, zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Mając na uwadze powyższe oraz uregulowania prawne w tym zakresie stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty odsetek, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Pogląd ten Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyraził również w interpretacji indywidualnej Nr ILPB2/415-708-09-4/TR z dnia 1.10.2009 r. Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej Nr ITPB1/415-783-08/W z dnia 10.02.2009 r. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej Nr IPPB2/415-711/10-2/AS z dnia 30.09.2010 r.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności przemawia więc za uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 11 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 11 ust. 2 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, odsetki takie mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz gdy odbiorca jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek.

Należy zauważyć, że określenie „odsetki”, o którym mowa w polsko – cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochód od pożyczek rządowych, obligacji lub skryptów dłużnych zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem uczestniczenia w zyskach oraz wszelkiego rodzaju roszczeń, jak również innego rodzaju dochody, które według ustawodawstwa podatkowego Państwa, z którego dochody pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

Należy jednak zauważyć, że powyższych postanowień – na mocy art. 11 ust. 5 umowy – nie stosuje się, jeżeli odbiorca odsetek, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową poprzez położony tam zakład bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód, korzystając ze stałej placówki, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z której tytułu są płacone odsetki, rzeczywiście wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. w takiej sytuacji, w zależności od konkretnego przypadku, zastosowanie mają odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Stosownie do art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze.

Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Reasumując należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty otrzymanych odsetek, które stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, w przypadku gdy ze względu na przewidziane w ustawodawstwie cypryjskim zwolnienie podatkowe podatek ten nie został pobrany.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.