Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.615.2017.3.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-14
Teza: W zakresie skutków podatkowych dotyczących transakcji nabycia i sprzedaży kart podarunkowych.
Słowa kluczowe: bony-bony towarowe; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura; import-import usług; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.) uzupełnionym w dniu 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 stycznia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 8 stycznia 2018 r.) oraz uzupełnionym w dniu 5 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 24 stycznia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 30 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   **jest prawidłowe** w zakresie rozpoznania importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w związku z zakupem kart podarunkowych (pytanie nr 1),
*   **jest prawidłowe** w zakresie dokumentowania sprzedaży kart podarunkowych (pytanie nr 2) i
*   **jest nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania wynagrodzenia Spółki z tytułu dystrybucji kart podarunkowych (pytanie nr 3).

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących transakcji nabycia i sprzedaży kart podarunkowych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 stycznia 2018 r. oraz w dniu 5 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 24 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony w dniu 15 stycznia 2018 r.:

Spółka V. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka stworzyła platformę internetową N. za pomocą której ułatwia pracodawcom zarządzanie pozapłacowymi elementami wynagrodzenia a pracownikom dostęp do oferty podmiotów, których towary lub usługi mogą za te środki nabyć.

V. ma w swojej ofercie, przedstawianej osobom fizycznym będącym użytkownikami serwisu N. kupony, bony, vouchery podarunkowe różnych firm. V. ma w swojej ofercie również karty podarunkowe firmy Z. V. dokonuje zakupu tych kart w postaci kodów elektronicznych.

Firma Z. ma siedzibę w Niemczech (Berlin), posługuje się numerem NIP -DE. Na dowód sprzedaży wystawia dokument - invoice w walucie polskiej. Dokument nie zawiera podatku VAT. Z. traktuje sprzedaż swoich kodów jako ekwiwalent pieniądza a nie jako towar handlowy.

V. zakupuje karty podarunkowe o określonym nominale np. 50, 100 czy 150 zł. Z. dokonując sprzedaży stosuje upust - zwykle 2-3%. Tak więc spółka V. dokonuje zakupu karty podarunkowej o wartości 100 zł za kwotę 98 zł, a następnie sprzedaje tą kartę za pomocą stworzonej przez siebie platformy za kwotę 100 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wedle najlepszej wiedzy oraz deklaracji Z., Z. nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności a jedyną siedzibą Z., z której obsługiwany jest rynek polski jest siedziba Z.: Z. Berlin. Firma zarejestrowana jest w Sądzie Rejonowym Berlin.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania (opisania) jak przebiega transakcja nabycia kart podarunkowych przez Wnioskodawcę od Z. Wnioskodawca wskazał, że w celu dokonania transakcji zakupu elektronicznych kart podarunkowych, Spółka kontaktuje się mailowo z menadżerem operacyjnym Z. w Berlinie odpowiadającym za rynek polski i dokonuje u niego zamówienia odpowiedniej ilości elektronicznych kart podarunkowych. Następnie Spółka otrzymuje mailem dokument sprzedaży (niemiecki odpowiednik polskiej noty księgowej) wystawiony na kwotę w polskich złotych, który jest opłacany przelewem bankowym na rachunek spółki Z. (pierwotnie w banku niemieckim, obecnie Z. otworzyło rachunek w banku polskim). Po opłaceniu noty, Spółka otrzymuje od Z. mailem zaszyfrowany plik zawierający elektroniczne karty podarunkowe.

Całość komunikacji handlowej Spółki i Z. odbywa się na podstawie korespondencji e-mail. Tak ustalono zarówno warunki handlowe współpracy, zasady zamawiania kart podarunkowych, zasady płatności za nie jak i innych kwestii codziennej współpracy.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące jednoznacznego wskazania (opisania) wszystkich rozliczeń (wynagrodzeń) między Wnioskodawcą a Z. mających miejsce w związku z nabyciem kart podarunkowych przez Wnioskodawcę od Z. (w tym za co konkretnie następuje dane rozliczenie, czy dane rozliczenie należne jest od Wnioskodawcy Z. czy też od Z. Wnioskodawcy, jak jest ustalane/kalkulowane dane rozliczenie, na jakich zasadach jest wypłacane dane rozliczenie) Wnioskodawca wskazał, że w związku z tym, że karta podarunkowa Z. jest ekwiwalentem pieniądza, Spółka nie ma możliwości odsprzedawania jej po nominale wyższym niż jest określony dla danej karty podarunkowej. Dlatego spółka i Z. ustaliły, że Z. będzie wystawiał notę księgową Spółce za zakup kart podarunkowych pomniejszoną o umówiony miedzy stronami %, będący wynagrodzeniem należnym dla Spółki z tytułu dystrybucji kart podarunkowych Z. wśród klientów spółki. Ten % Spółka rozpoznaje jako swój przychód brutto podlegający opodatkowaniu według stawki 23%, na który wystawiana jest faktura wewnętrzna.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego precyzyjnego opisania w jakiej formie/w jakiej postaci Wnioskodawca nabywa karty podarunkowe od Z., co taka karta podarunkowa/kod zawiera itp. Wnioskodawca wskazał, że karta podarunkowa jest w formie elektronicznej. Jest to ciąg znaków alfanumerycznych, który w systemach informatycznych Z. jest identyfikowany jako równowartość sumy pieniężnej powiązanej ściśle z danym ciągiem znaków alfanumerycznych.

Wnioskodawca wskazał, że nabywcami kart podarunkowych Z. w przeważającej większości są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (lub jeśli taka działalność prowadzą to nie nabywają kart w związku z tą działalnością). Istnieje możliwość (dotychczas nie było takiego przypadku) by nabywcą był podatnik VAT. Jednak nie może on nabywać takich kart do odsprzedaży a jedynie jako prezent dla swoich pracowników czy kontrahentów.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania jak przebiega transakcja sprzedaży kart podarunkowych przez Wnioskodawcę na rzecz klientów Wnioskodawcy (nabywców karty podarunkowej) w tym na jakich warunkach, na jakich zasadach się ona odbywa - należy szczegółowo i precyzyjnie opisać przebieg transakcji, Wnioskodawca wskazał, że Spółka prowadzi sprzedaż kart podarunkowych Z. wyłącznie na zamkniętej platformie S. służącej budowie motywacji i zaangażowania pracowników. Uczestnikami platformy N. mogą być wyłącznie firmy lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i zatrudniające pracowników lub współpracowników a klientami platformy N. są pracownicy i współpracownicy ww. firm lub osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, którzy zostaną do tej platformy zaproszeni przez swojego pracodawcę lub zleceniodawcę - osoba zalogowana na platformie N., może wyszukać wśród innych ofert kartę podarunkową Z. i ją zakupić. Cena zakupu jest równa wartości nominalnej karty podarunkowej Z. Zakupiona karta podarunkowa Z. jest przesyłana w formie wiadomości e-mail do osoby, która ją zakupiła oraz jest także dostępna do zobaczenia na koncie danej osoby na platformie N. po zalogowaniu. Osoba taka wraz z zakupem otrzymuje notę księgową, która jest do pobrania także na koncie takiej osoby na platformie N.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania (opisania) czy istnieją jakieś ustalenia/uzgodnienia/postanowienia umów między Wnioskodawcą a Z. dotyczące sprzedaży (warunków, zasad, itp.) dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz klientów Wnioskodawcy (nabywców karty podarunkowej) jeśli tak należy precyzyjnie opisać te ustalenia/uzgodnienia/postanowienia umów) Wnioskodawca wskazał, że nie istnieją żadne specjalne ustalenia między Spółką a Z. poza domyślnymi, tj. że karta podarunkowa Z. o danym nominale jest sprzedawana klientom po tym nominale i że zgodnie ze swoją nazwą po sprzedaży nie powinna być przedmiotem dalszego obrotu.

Karta podarunkowa jest w formie elektronicznej. Jest to ciąg znaków alfanumerycznych, który w systemach informatycznych Z. jest identyfikowany jako równowartość sumy pieniężnej powiązanej ściśle z danym ciągiem znaków alfanumerycznych. Karta podarunkowa jest nabywana także w formie elektronicznej. Kod alfanumeryczny jest wysyłany klientowi w formie wiadomości e-mail oraz jest zapisywany także na koncie klienta na platformie N. Wraz z ciągiem znaków alfanumerycznych jest informacja o nominale powiązanym w systemach informatycznych Z. z tym ciągiem znaków alfanumerycznych.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka sprzedaje karty podarunkowe Z. w imieniu własnym.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania w jaki sposób (do jakich czynności) klient Wnioskodawcy (nabywca karty podarunkowej) wykorzystuje zakupioną kartę podarunkową - należy precyzyjnie wskazać, czy nabywając od Wnioskodawcy kartę podarunkową klient nabywa konkretny towar/usługę, jaki towar/usługę i w jakiej formie nabywa, w jaki sposób następuje realizacja/wykorzystanie kart podarunkowych, do czego jest uprawniony posiadacz nabytej od Wnioskodawcy karty podarunkowej itd. (należy precyzyjnie wskazać) Wnioskodawca wskazał, że klient Spółki, który nabywa kartę podarunkową Z. może ją wykorzystać tylko i wyłącznie w procesie zapłaty za towary w sklepie internetowym Z.. Klient nabywając kartę podarunkową Z. nie nabywa żadnych konkretnych towarów czy usług, karta podarunkowa Z. jest ekwiwalentem gotówki. Nabywca karty podarunkowej Z. nie ma żadnych specyficznych uprawnień związanych z tym, że zakupi taką kartę podarunkową. Z. akceptuje taką kartę jako ekwiwalent gotówki w trakcie zapłaty za towary zakupione w sklepie Z.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy spółka V. powinna traktować zakup kodów od firmy Z. jako import usług lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów?
2.  Czy sprzedając karty podarunkowe firmy Z., poprzez stworzoną przez V. platformę N., Spółka prawidłowo dokonuje takiej sprzedaży na podstawie not księgowych?
3.  Czy spółka V. prawidłowo wystawia fakturę wewnętrzną na umówiony między Z. a V. procent, będący wynagrodzeniem brutto spółki z tytułu dystrybucji kart, stosując stawkę 23% VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Zakup kodów - kart podarunkowych od firmy Z. nie jest ani importem usług ani wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. Karty podarunkowe, bony podarunkowe czy vouchery zastępują bowiem środki pieniężne, za które nabywa się towary bądź usługi. Nie dochodzi tu więc do nabycia towaru czy usługi.

Dokonując sprzedaży takich bonów V. powinna wystawić notę księgową (obciążeniową), ponieważ, tak jak przy zakupie, w dalszym ciągu nie dochodzi tutaj do sprzedaży towaru czy usługi.

Zdaniem Spółki, V. prawidłowo wystawia fakturę wewnętrzną, przyjmując za podstawę opodatkowania brutto, kwotę upustu ujętego na nocie od Z. Tylko kwota upustu na nocie stanowi bowiem wynagrodzenie brutto Spółki związane z dystrybucją kart Z. Według Spółki wynagrodzenie takie opodatkowane jest stawką VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie rozpoznania importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w związku z zakupem kart podarunkowych (pytanie nr 1), dokumentowania sprzedaży kart podarunkowych (pytanie nr 2) i jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania wynagrodzenia Spółki z tytułu dystrybucji kart podarunkowych (pytanie nr 3).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem z dostawą towarów mamy do czynienia wówczas gdy dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. W świetle powołanych przepisów przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie, które nie jest dostawą towarów, świadczone na rzecz innego podmiotu. Jednocześnie jak wynika z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 1a ustawy - przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 rozumie się nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - czynny podatnik VAT, stworzył platformę internetową, która pomaga pracodawcom w zarządzaniu pozapłacowymi elementami wynagrodzenia a ich pracownikom ułatwia dostęp do oferty podmiotów, których towary lub usługi mogą za te środki nabyć. Wnioskodawca posiada w swojej ofercie kupony, bony, vouchery podarunkowe różnych firm, w tym m.in. karty podarunkowe firmy Z. Spółka składa zapotrzebowanie na odpowiednią ilość elektronicznych kart podarunkowych drogą e-mailową. Następnie, również na adres e-mail, Spółka otrzymuje dokument sprzedaży (niemiecki odpowiednik polskiej noty księgowej). Po dokonaniu zapłaty na rachunek spółki Z., Wnioskodawca otrzymuje na adres e-mail zaszyfrowany plik zawierający elektroniczne karty podarunkowe. Karta podarunkowa ma formę elektroniczną. Jest to ciąg znaków alfanumerycznych, który w systemach informatycznych Z. jest identyfikowany jako równowartość sumy pieniężnej powiązanej ściśle z danym ciągiem znaków alfanumerycznych. Osoba zalogowana na platformie N. może wyszukać kartę podarunkową Z. wśród dostępnych ofert i dokonać jej zakupu za cenę odpowiadającą wartości nominalnej karty podarunkowej. Zakupiona karta podarunkowa Z. jest przesyłana do nabywcy, wraz z notą księgową, w formie wiadomości e-mail oraz, po zalogowaniu, jest widoczna na koncie danej osoby. Wnioskodawca wskazał, że nabywca karty podarunkowej może ją wykorzystać tylko i wyłącznie w procesie zapłaty za towary w sklepie internetowym Z. Nabywając przedmiotową kartę podarunkową klient nie nabywa żadnych konkretnych towarów ani usług. Z. akceptuje tę kartę jako ekwiwalent gotówki w trakcie zapłaty za towary zakupione w sklepie Z. Zakup karty podarunkowej nie wiąże się z nabyciem żadnych specyficznych uprawnień.

Wnioskodawca nabywa karty podarunkowe o określonym nominale np. 50, 100 czy 150 zł. Z. udziela upustu w wysokości 2-3% w związku z czym Wnioskodawca nabywa kartę podarunkową o wartości 100 zł za kwotę 98 zł, a następnie sprzedaje tą kartę za kwotę 100 zł. Z. wystawia na rzecz Wnioskodawcy notę księgową dot. zakupu kart podarunkowych pomniejszoną o umówiony między stronami %, który stanowi wynagrodzenie Spółki z tytułu dystrybucji kart podarunkowych. Spółka rozpoznaje ten upust (%) jako swój przychód brutto podlegający opodatkowaniu według stawki 23%, na który wystawiana jest faktura wewnętrzna.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia czy w związku z zakupem kart podarunkowych od firmy Z. Wnioskodawca powinien rozpoznać import usług lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy zakup kart podarunkowych nie stanowi importu usług ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z uwagi na fakt, że karta podarunkowa nie jest towarem ani usługą.

Organ podziela pogląd Wnioskodawcy, zgodnie z którym karta podarunkowa nie jest towarem ani usługą. W tym konkretnym przypadku, karty podarunkowe Z. to ciąg znaków alfanumerycznych, który w systemach informatycznych Z. jest identyfikowany jako równowartość sumy pieniężnej powiązanej ściśle z danym ciągiem znaków alfanumerycznych. Nabywca karty podarunkowej może ją wykorzystać tylko i wyłącznie w procesie zapłaty za towary w sklepie internetowym Z.. Wnioskodawca wskazał jednoznacznie w opisie sprawy, że nabywając kartę podarunkową Z. klient nie nabywa żadnych konkretnych towarów czy usług jak również żadnych innych szczególnych uprawnień. Z. traktuje przedmiotową kartę jako ekwiwalent gotówki i akceptuje ją w trakcie zapłaty za towary zakupione w sklepie Z. Tym samym przedmiotowe karty podarunkowe nie mieszczą się w definicji towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy jak również nie mieszczą się w definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji zakup kart podarunkowych przez Wnioskodawcę od firmy Z. nie stanowi importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy jak również nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, zgodnie z którym zakup kart podarunkowych nie stanowi importu usług ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów należy uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwości czy postępuje prawidłowo dokumentując sprzedaż kart podarunkowych firmy Z. notą księgową.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług (…).

Jak wskazano powyżej przedmiotowe karty podarunkowe nie mieszczą się w definicji towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy jak również nie mieszczą się w definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem sprzedaż kart podarunkowych przez Wnioskodawcę klientom nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wyznaczonym przez przepis art. 5 ust. 1 ustawy, tj. nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy ani świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż kart podarunkowych firmy Z. nie powinna być dokumentowana fakturą.

Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazał, że dokonując sprzedaży bonów powinien wystawić notę księgową (obciążeniową), ponieważ, tak jak przy zakupie, w dalszym ciągu nie dochodzi tutaj do sprzedaży towaru czy usługi.

Należy zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i nie jest objęta regulacją powyższych przepisów. Jednakże na gruncie ustawy o VAT brak jest przeciwwskazań dla dokumentowania tej czynności notą księgową.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zgodnie z którym dokonując sprzedaży bonów Wnioskodawca powinien wystawić notę księgową (obciążeniową) należy uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy prawidłowo wystawia fakturę wewnętrzną na umówiony z Z. procent, będący wynagrodzeniem brutto Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji kart.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że Z. dokonując sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy stosuje upust (zwykle 2-3%). Zatem Wnioskodawca dokonuje zakupu karty podarunkowej o wartości np. 100 zł za kwotę 98 zł a następnie sprzedaje tą kartę za pomocą stworzonej platformy za kwotę 100 zł. Z wniosku wynika, że ustalono zarówno warunki handlowe współpracy, zasady zamawiania kart podarunkowych, zasady płatności za nie jak i innych kwestii codziennej współpracy. Wnioskodawca wskazał, że w związku z tym, że karta podarunkowa Z. jest ekwiwalentem pieniądza, Spółka nie ma możliwości odsprzedawania jej po nominale wyższym niż jest określony dla danej karty podarunkowej. Dlatego Spółka i Z. ustaliły, że Z. będzie wystawiał notę księgową Spółce za zakup kart podarunkowych pomniejszoną o umówiony miedzy stronami %, będący wynagrodzeniem należnym dla Spółki z tytułu dystrybucji kart podarunkowych Z. wśród klientów Spółki. Wskazany % Wnioskodawca rozpoznaje jako swój przychód brutto podlegający opodatkowaniu według stawki 23%, na który wystawiana jest faktura wewnętrzna.

Jak wcześniej wskazano opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają świadczenia wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy, w tym m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dla uznania czy dana czynność, tj. świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem. Zatem świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy jest wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem (odbiorcą) istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że skoro umówiony procent (kwota upustu) jest wynagrodzeniem należnym dla Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji kart podarunkowych Z. wśród klientów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że Z. wystawia notę księgową Wnioskodawcy za zakup kart podarunkowych pomniejszoną o umówiony między stronami upust będący wynagrodzeniem należnym dla Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji kart podarunkowych.

Zatem z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą i Z. dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, tj. Wnioskodawca dokonuje dystrybucji kart podarunkowych firmy Z. w zamian za co, otrzymuje od Z. wynagrodzenie w postaci określonego procentowo upustu. W konsekwencji w analizowanej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą a firmą Z. dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Umówiony między Wnioskodawcą a Z. określony procentowo upustu jak wskazuje Wnioskodawca będący wynagrodzeniem należnym dla Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji kart podarunkowych Z. wśród klientów Wnioskodawcy stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem w analizowanym przypadku w celu prawidłowego określenia sposobu opodatkowania umówionego z Z. procentu, będącego wynagrodzeniem brutto Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji kart należy ustalić miejsce świadczenia usług. Od określenia miejsca świadczenia zależy bowiem, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek nakładany na terytorium państwa członkowskiego z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Powołany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Przy czym, ustawodawca wskazując na działalność gospodarczą odnosi się do jej definicji ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników, w świetle powołanego powyżej przepisu, uznawane są również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ww. zasadę ogólną stosuje się wówczas, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Przekładając powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że dla świadczenia polegającego na dystrybucji kart podarunkowych ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad dotyczących ustalenia miejsca świadczenia na podstawie art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy. Zatem skoro Z. jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy posiadającym siedzibę na terytorium Niemiec, który nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania świadczenia objętego pytaniem oznaczonym we wniosku nr 3 - zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - będzie terytorium państwa, w którym Z. (usługobiorca Wnioskodawcy) ma siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Niemiec.

Stosownie do art. 106a pkt 2 lit. a ustawy przepisy rozdziału „Faktury” stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

*   stawkę podatku (pkt 12),

*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14).

Jednocześnie w art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Natomiast zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Zatem mając na uwadze wyżej cytowane przepisy wskazać należy, że w przedmiotowym przypadku Wnioskodawca świadczone usługi, za które otrzymuje umówiony z Z. procent, będący wynagrodzeniem brutto Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji kart winien udokumentować fakturą wystawioną na rzecz Z., która może nie zawierać stawki i kwoty podatku oraz sumy wartości sprzedaży netto zawierającą adnotację „odwrotne obciążenie”.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać je za nieprawidłowe.

Należy zwrócić uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z przedstawionego własnego stanowiska w sprawie, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności ustalenia podstawy opodatkowania dla świadczenia polegającego na dystrybucji kart podarunkowych.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.