Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.63.2020.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-30
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nabywając Wierzytelności na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym zarówno w Wariancie 1, jak również w Wariancie 2, Wnioskodawca nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 07 lutego 2020 r. (data wpływu – 13 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie ubezpieczeń gospodarczych (majątkowych). Spółka posiada status krajowego zakładu ubezpieczeń w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 18 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej a więc jest przedsiębiorcą, który uzyskał zezwolenie na wykonywanie działalności ubezpieczeniowej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

W ramach działalności ubezpieczeniowej uregulowanej w ustawie o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, tj. czynności ubezpieczeniowej obejmującej lokowanie środków zakładu ubezpieczeń, Spółka rozważa zawieranie transakcji z kontrahentami finansowymi (najczęściej bankami komercyjnymi) (dalej: „Sprzedający”), polegające na nabyciu od Sprzedających całości lub części wierzytelności (w dalszej części wniosku całość lub część wierzytelności określana jest jako „Wierzytelność”) przysługujących Sprzedającym z tytułu finansowania udzielonego przez Sprzedających podmiotom trzecim („Pożyczkobiorcy”).

Nabycie Wierzytelności będzie następowało poprzez cesję wierzytelności z majątku Sprzedającego do majątku Spółki.

Wierzytelności mogą być nabywane z narosłymi do dnia cesji odsetkami lub bez odsetek.

Nabywane Wierzytelności nie będą tzw. wierzytelnościami trudnymi (tzw. distressed asset), tj. nie będą przeterminowane, przedawnione lub kwestionowane przez Pożyczkobiorcę, nie będą one stanowić złych długów, nie będą wierzytelnością zagrożoną lub taką, co do której dokonano odpisu aktualizującego i w dacie zawarcia transakcji nie będą istniały obiektywne podstawy dla przyjęcia, że dłużnik Wierzytelności nie będzie wywiązywał się z jej spłaty. Nabywane Wierzytelności będą regulowane na bieżąco.

Transakcje Cesji Wierzytelności będą dokonywane w oparciu o umowy sprzedaży Wierzytelności. Umowy Sprzedaży będą zawierane w ramach jednego z poniżej zdefiniowanych wariantów:

1.  \[Wariant 1\] Cena sprzedaży Wierzytelności ustalona pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą będzie niższa od wartości nominalnej Wierzytelności. Różnica pomiędzy wartością nominalną Wierzytelności (wraz z odsetkami, jeśli wierzytelność z tytułu odsetek jest przedmiotem Cesji) a Ceną Sprzedaży będzie więc odzwierciedlona przez dyskonto („Dyskonto”). Jednocześnie, Umowa Cesji nie będzie zawierała (oprócz wskazanego powyżej Dyskonta) dodatkowego przysporzenia dla Spółki związanego z nabyciem Wierzytelności (np. prowizji lub innej płatności dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Spółki za nabycie wierzytelności);
2.  \[Wariant 2\] Cena sprzedaży Wierzytelności zostanie ustalona w wysokości wartości nominalnej Wierzytelności (powiększonej o wartość narosłych odsetek, jeśli wierzytelność z tytułu odsetek jest przedmiotem Cesji), przy czym jednocześnie umowa będzie zawierała wyraźnie wskazaną oraz skalkulowaną prowizję należną Spółce za nabycie wierzytelności (określoną jako procent od wartości Wierzytelności).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nabywając Wierzytelności na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym zarówno w Wariancie 1, jak również w Wariancie 2, Wnioskodawca nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywając Wierzytelności na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym zarówno w Wariancie 1 jak również w Wariancie 2, Wnioskodawca nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca, przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazał, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiedziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednak należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tytułu tej czynności z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniami określonymi w lit. b) tego przepisu).

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy opisana we wniosku transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ww. umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym zakresie, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, nabywając wierzytelności Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz sprzedawcy wierzytelności usługę podlegającą pod ustawę o podatku od towarów i usług. Bez względu więc na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (tj. czy jest to usługa zwolniona, czy niekorzystająca ze zwolnienia z podatku od towarów i usług), sprzedaż wierzytelności nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 6).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 28 kwietnia 2020 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.73.2020.2.MP.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z uwzględnieniem wyjątków wskazanych w lit. b ww. przepisu).

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje zawieranie transakcji z kontrahentami finansowymi (najczęściej bankami komercyjnymi) (Sprzedającymi), polegające na nabyciu od Sprzedających całości lub części wierzytelności przysługujących Sprzedającym z tytułu finansowania udzielonego przez Sprzedających podmiotom trzecim. Nabycie Wierzytelności będzie następowało poprzez cesję wierzytelności z majątku Sprzedającego do majątku Spółki. Transakcje Cesji Wierzytelności będą dokonywane w oparciu o umowy sprzedaży Wierzytelności. Umowy Sprzedaży będą zawierane w ramach dwóch szczegółowo opisanych Wariantów.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Natomiast z treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

Wnioskodawca wskazał, że Transakcje Cesji Wierzytelności będą dokonywane w oparciu o umowy sprzedaży. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że do umów tych znajdą zastosowanie postanowienia ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż umowa sprzedaży została wprost wymieniona w katalogu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem mając na uwadze dotychczas przytoczone przepisy (w tym dopuszczalne formy jakie może przyjąć czynność cesji wierzytelności) stwierdzić należy, że cesja wierzytelności podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile (skoro) przyjmie postać którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym np. umowy sprzedaży. Jednakże umowa ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zostanie zawarta w warunkach określonych w cyt. powyżej art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy w podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przeniesienia (cesji) – w drodze umów sprzedaży – na Wnioskodawcę wierzytelności przysługujących Sprzedającym z tytułu finansowania udzielonego przez Sprzedających podmiotom trzecim, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższe transakcje – dokonane pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umów podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2020 r., znak: 0114-KDIP4-3.4012.73.2020.2. MP, wydanej dla Wnioskodawcy wskazano, że nabywając wierzytelności za zasadach opisanych we wniosku, Wnioskodawca będzie świadczył odpłatną usługę na rzecz Sprzedających, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką podatku, tj. 23% i jednocześnie nie korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi zatem na fakt, że przeniesienie na Wnioskodawcę wierzytelności przysługujących Sprzedającym z tytułu finansowania udzielonego przez Sprzedających podmiotom trzecim, w wyniku zawarcia umów sprzedaży stanowi świadczenie usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie nabywając Wierzytelności na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym zarówno w Wariancie 1 jak również w Wariancie 2, Wnioskodawca nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.