Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.904.2016.2.RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-24
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. Organu 5 grudnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 grudnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 23 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości jest:

*   **prawidłowe** w odniesieniu do budynków,

*   **nieprawidłowe** w odniesieniu do urządzeń budowlanych.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 28 grudnia 2016 r., złożonym w dniu 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 19 grudnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka U. Sp. z o.o. (dalej U.) planuje dostawę prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami do końca 2017 r. W skład sprzedawanej nieruchomości wchodzą:

*   prawo wieczystego użytkowania gruntu,

*   magazyn,

*   plac,

*   ogrodzenie nieruchomości,

*   budynek biurowy,

*   pomieszczenie socjalno-gospodarcze,

*   przyłącze wodno – kanalizacyjne,

*   przyłącze energetyczne.

Spółka U. stała się właścicielem nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 grudnia 2006 r. Spółka na podstawie aktu nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntu, magazyn, ogrodzenie oraz plac. Umowa sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Od umowy sprzedaży został pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych.

Przyłącze wodno - kanalizacyjne oraz przyłącze energetyczne zostały oddane do użytkowania 30 kwietnia 2005 r., budynek biurowy został oddany do użytkowania 30 kwietnia 2006 r. Wymienione budynki i budowle traktowane były, jako inwestycje w obce środki trwałe. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT.

Pomieszczenie socjalno-gospodarcze zostało oddane do użytkowania przez Spółkę 31 października 2007 r. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT.

Spółka U. wykorzystywała i nadal wykorzystuje nieruchomość w działalności gospodarczej opodatkowanej.

Nieruchomość w okresie od 2006 r. do 2016 r. była częściowo wynajmowana osobom trzecim.

Spółka U. w stosunku do części obiektów, czyli do placu, ogrodzenia oraz pomieszczenia socjalno-gospodarczego poniosła nakłady inwestycyjne przekraczające 30% wartości początkowej obiektów. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT. Nakłady na ulepszenia zostały zakończone i przyjęte do użytkowania: plac 28 czerwca 2012 r., ogrodzenie- 26 listopada 2008, pomieszczenie socjalno-gospodarcze- 06 listopada 2009 r.

W stosunku do pozostałych budynków i budowli brak było nakładów inwestycyjnych, przekraczających 30% wartości początkowej obiektów.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że Budynki i budowle (czyli przyłącze wodno-kanalizacyjne, przyłącze energetyczne oraz budynek biurowy) traktowane były jako inwestycje w obce środki trwałe, ponieważ zostały one wybudowane w latach 2005 oraz 2006 na gruncie nienależącym w tym okresie do Spółki. Spółka nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntu w dniu 19 grudnia 2006 r., dlatego też do tego czasu ww. budynki i budowle były własnością Spółki, ale na cudzym gruncie.

Od 19 grudnia 2006 r. Spółka jest właścicielem gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami, czyli magazynem, placem, ogrodzeniem nieruchomości, budynkiem biurowym, pomieszczeniem socjalno - gospodarczym, przyłączem wodno - kanalizacyjnym oraz przyłączem energetycznym.

Spółka jest właścicielem wszystkich posadowionych na gruncie budynków i budowli, czyli magazynu, placu, ogrodzenia nieruchomości, budynku biurowego, pomieszczenia socjalno - gospodarczego przyłącza wodno -kanalizacyjnego oraz przyłącza energetycznego.

Budynki i urządzenia budowlane wymienione we wniosku stanowią je w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016r., poz.290 ze zm.) i tak:

*   magazyn, budynek biurowy oraz pomieszczenie socjalno - gospodarcze to budynki,

*   plac, ogrodzenie nieruchomości, przyłącze wodno - kanalizacyjne, przyłącze energetyczne to urządzenia budowlane.

W stosunku do zakupionego gruntu wraz z posadowionymi na nim magazynem, ogrodzeniem oraz placem na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 grudnia 2006 r. Spółce nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. Spółka zapłaciła podatek od czynności cywilno – prawnych.

W stosunku do budynku biurowego, pomieszczenia socjalno - gospodarczego, przyłącza wodno -kanalizacyjnego oraz przyłącza energetycznego, Spółce przysługiwało odliczenie podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Wszystkie poszczególne zabudowania będące przedmiotem sprzedaży były i są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności opodatkowanej. Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Po ulepszeniu placu, ogrodzenia oraz pomieszczenia socjalno - biurowego, gdzie nakłady przekroczyły 30% ich wartości początkowej zabudowania te nie były oddane do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, czyli nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Po ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej Spółka wykorzystywała ogrodzenie oraz pomieszczenie socjalno - biurowe przez okres ponad 5 lat w działalności opodatkowanej, a w stosunku do placu poniżej 5 lat w działalności opodatkowanej.

Magazyn, przyłącze wodno - kanalizacyjne oraz przyłącze energetyczne były oddane do użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej i od tego momentu do dnia sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa prawa wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie opisanymi wyżej budynkami i budowlami, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, czy też będzie transakcją opodatkowaną podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka U. stoi na stanowisku, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami będzie w stosunku do poszczególnych obiektów albo zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, albo opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z kolei według postanowień art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami, w odniesieniu do części nieruchomości, czyli w stosunku do magazynu, budynku biurowego, przyłącza energetycznego oraz przyłącza wodno-kanalizacyjnego w stosunku do których nie zostały poniesione nakłady inwestycyjne przekraczające 30% ich wartości początkowej, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na fakt, że doszło do pierwszego zasiedlenia, natomiast w stosunku do pozostałych budynków i budowli, czyli w stosunku do placu, ogrodzenia oraz pomieszczenia socjalno-gospodarczego, na które Spółka poniosła nakłady inwestycyjne przekraczające 30% ich wartości początkowej, Spółka nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na fakt, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z ww. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy. Zarówno bowiem sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników zwolnienia z VAT. W konsekwencji w stosunku do wybudowanego i przyjętego do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro Spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C-326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności - może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem prawo wieczystego użytkowania gruntu będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku

W związku z ww. przepisami Spółka uważa, że w przypadku poniesienia przez nią nakładów na ulepszenie placu, ogrodzenia oraz pomieszczenia socjalno-biurowego w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej, dla zaistnienia „pierwszego zasiedlenia” konieczne byłoby wydanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”, czyli np. sprzedaży, najmu, dzierżawy. Zatem dokonując sprzedaży opisanych ww. obiektów wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wprowadzonych do ewidencji środków trwałych), które jednocześnie nie były przedmiotem transakcji podlegających opodatkowaniu VAT (np. sprzedaży, najmu, dzierżawy), Spółka nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W stosunku natomiast do wybudowanych i przyjętych do użytkowania budynków i budowli znajdzie wykładnia zastosowana w cytowanym wyroku NSA z 14 maja 2015 r., stanowiącym, że „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Skoro Spółka użytkowała obiekty na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Zatem względem budynków i budowli, w stosunku do których nie były ponoszone nakłady w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej, pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy została spełniona. Druga z przesłanek również została spełniona, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem obiektów a ich planowaną dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym zbycie przez Spółkę obiektów po upływie 2 lat od dnia, w którym budynki i budowle zostały po raz pierwszy oddane do użytkowania przez Spółkę, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podobne interpretacje:

1.  IPPP3/4512-303/16-7/IG interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 21 lipca 2016 r.
2.  IPPP3/4512-873/15-3/S/RD interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 14 kwietnia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w odniesieniu do budynków oraz nieprawidłowe w odniesieniu do urządzeń budowlanych.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży, w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Przy ustalaniu stawki podatku VAT właściwej dla dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek czy budowla, decydująca jest stawka podatku VAT mająca zastosowanie do dostawy budynku/budowli. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka planuje dostawę prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami do końca 2017 r. W skład sprzedawanej nieruchomości wchodzą magazyn, plac, ogrodzenie nieruchomości, budynek biurowy, pomieszczenie socjalno-gospodarcze, przyłącze wodno – kanalizacyjne, przyłącze energetyczne.

Spółka stała się właścicielem nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 grudnia 2006 r. Spółka na podstawie aktu nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntu, magazyn, ogrodzenie oraz plac. Umowa sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Przyłącze wodno - kanalizacyjne oraz przyłącze energetyczne zostały oddane do użytkowania 30 kwietnia 2005 r., budynek biurowy został oddany do użytkowania 30 kwietnia 2006 r. Wymienione budynki i budowle traktowane były, jako inwestycje w obce środki trwałe. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT. Pomieszczenie socjalno-gospodarcze zostało oddane do użytkowania przez Spółkę 31 października 2007 r. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT. Spółka U. wykorzystywała i nadal wykorzystuje nieruchomość w działalności gospodarczej opodatkowanej. Nieruchomość w okresie od 2006 r. do 2016 r. była częściowo wynajmowana osobom trzecim. Spółka U. w stosunku do części obiektów, czyli do placu, ogrodzenia oraz pomieszczenia socjalno-gospodarczego poniosła nakłady inwestycyjne przekraczające 30% wartości początkowej obiektów. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT. Nakłady na ulepszenia zostały zakończone i przyjęte do użytkowania: plac 28 czerwca 2012 r., ogrodzenie- 26 listopada 2008, pomieszczenie socjalno-gospodarcze- 06 listopada 2009 r. W stosunku do pozostałych budynków i budowli brak było nakładów inwestycyjnych, przekraczających 30% wartości początkowej obiektów. Spółka jest właścicielem wszystkich posadowionych na gruncie budynków i budowli, czyli magazynu, placu, ogrodzenia nieruchomości, budynku biurowego, pomieszczenia socjalno - gospodarczego przyłącza wodno-kanalizacyjnego oraz przyłącza energetycznego. Jak wskazał Wnioskodawca zgodnie z prawem budowlanym magazyn, budynek biurowy oraz pomieszczenie socjalno - gospodarcze to budynki zaś plac, ogrodzenie nieruchomości, przyłącze wodno-kanalizacyjne, przyłącze energetyczne to urządzenia budowlane. W stosunku do zakupionego gruntu wraz z posadowionymi na nim magazynem, ogrodzeniem oraz placem na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 grudnia 2006 r. Spółce nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. W stosunku do budynku biurowego, pomieszczenia socjalno - gospodarczego, przyłącza wodno -kanalizacyjnego oraz przyłącza energetycznego, Spółce przysługiwało odliczenie podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem. Wszystkie poszczególne zabudowania będące przedmiotem sprzedaży były i są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności opodatkowanej. Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Po ulepszeniu placu, ogrodzenia oraz pomieszczenia socjalno - biurowego, gdzie nakłady przekroczyły 30% ich wartości początkowej zabudowania te nie były oddane do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, czyli nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Po ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej Spółka wykorzystywała ogrodzenie oraz pomieszczenie socjalno - biurowe przez okres ponad 5 lat w działalności opodatkowanej, a w stosunku do placu poniżej 5 lat w działalności opodatkowanej. Magazyn, przyłącze wodno - kanalizacyjne oraz przyłącze energetyczne były oddane do użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej i od tego momentu do dnia sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata.

W odniesieniu do transakcji dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu z posadowionymi na tym gruncie magazynem, placem, ogrodzeniem nieruchomości, budynkiem biurowym, pomieszczeniem socjalno-gospodarczym, przyłączem wodno-kanalizacyjnym oraz przyłączem energetycznym należy zauważyć, iż w świetle powoływanych przepisów Prawo budowlane znajdujące się na przedmiotowym gruncie plac, ogrodzenie nieruchomości, przyłącze wodno-kanalizacyjne, przyłącze energetyczne nie stanowią budowli ani innego obiektu budowlanego. Ustawodawca nie wymienia ich bowiem wśród obiektów budowlanych, umieszcza je natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekty stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ustawie. Jak wskazał sam Wnioskodawca są to urządzenia budowlane.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest zwolnienie z opodatkowania dostawy budynków wraz z przynależnymi urządzeniami budowlanymi (nieruchomości).

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do budynków znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie w pierwszej kolejności rozstrzygnąć należy czy względem przedmiotowych budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C‑326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż dostawa budynków tj. magazynu oraz budynku biurowego, które nie były przedmiotem ulepszeń przekraczających 30% ich wartości początkowych nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wskazał Wnioskodawca ww. budynki tj. magazyn oraz budynek biurowy były wykorzystywane w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Doszło zatem do pierwszego zasiedlenia ww. budynków rozumianych jako pierwsze zajęcie (używanie) przez Spółkę, która wykorzystywała budynki do prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem spełniona została przesłanka o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy, gdyż budynki, nie będą sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również została spełniona druga przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy warunkująca zwolnienie, gdyż od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży jak wskazał Wnioskodawca minie okres dłuższy niż 2 lata. Jednak należy mieć na uwadze, iż istotne znaczenie w tej kwestii ma właśnie fakt, iż Wnioskodawca który używał budynków w prowadzonej działalności gospodarczej nie dokonywał ulepszeń budynków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowych.

Wobec powyższego z uwagi na fakt, że dostawa budynku biurowego oraz magazynu będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy to zbycie prawa użytkowania wieczystego proporcjonalnie przypisanego gruntu na którym posadowione są przedmiotowe budynki będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w myśl art. 29a ust. 8 ustawy.

W odniesieniu zaś do pomieszczenia socjalno-gospodarczego sklasyfikowanego jako budynek, gdzie wydatki na ulepszenie jak wskazał Wnioskodawca przekroczyły 30% wartości początkowej należy zastosować definicję określoną w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. Tym samym należy stwierdzić, że pomieszczenie socjalno-gospodarcze które po ulepszeniu nie było przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze nie spełnia warunku oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po jego ulepszeniu. Tym samym, nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia. Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w odniesieniu do pomieszczenia socjalno-gospodarczego, które nie było przedmiotem wynajmu będzie dopiero sprzedaż tego pomieszczenia, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tym przypadku sam fakt używania pomieszczenia socjalno-gospodarczego w prowadzonej działalności gospodarczej po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej tego budynku nie spowodował pierwszego zasiedlenia i w konsekwencji pomieszczenie socjalno-gospodarcze nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dla pomieszczenia socjalno-gospodarczego, które służyło działalności gospodarczej a nie było przedmiotem najmu zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki. Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług).

Jak wynika z okoliczności wskazanych przez Wnioskodawcę Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem (wytworzeniem) pomieszczenia socjalno- gospodarczego. Zatem nie została spełniona przesłanka warunkująca zwolnienia o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy. Tym samym dostawa pomieszczenia socjalno-gospodarczego nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Pomieszczenie socjalno -gospodarcze nie będzie również korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, które dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych –niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (wytworzeniu) pomieszczenia socjalno-gospodarczego jak również Spółka nie wykorzystywała przedmiotowego budynku wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zatem odpłatna dostawa budynku (pomieszczenia socjalno-gospodarczego) wraz z przynależnym gruntem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy i w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jak wskazano dostawa urządzeń technicznych tj. plac, ogrodzenie nieruchomości, przyłącze wodno-kanalizacyjne, przyłącze energetyczne podlega opodatkowaniu tak, jak budynki do których przynależą.

Zatem dostawa placu, ogrodzenia nieruchomości, przyłącza wodno-kanalizacyjnego, przyłącza energetycznego jako urządzeń budowlanych, znajdujących się na gruncie będzie:

*   podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, w części przynależnej do pomieszczenia socjalno-gospodarczego,

*   korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w części przynależnej do magazynu i budynku biurowego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do budynków tj. magazynu, budynku biurowego oraz pomieszczenia socjalno-gospodarczego uznano za prawidłowe, jednakże w odniesieniu do urządzeń budowlanych tj. placu, ogrodzenia nieruchomości, przyłącza wodno-kanalizacyjnego i przyłącza energetycznego uznano za nieprawidłowe. Jak już wyjaśniano są to według ustawy Prawo budowlane urządzenia budowlane i należy je traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. W stanowisku zaś Wnioskodawca argumentował zwolnienie z opodatkowania bądź opodatkowanie urządzeń budowlanych traktując je jako budowle określając moment pierwszego zasiedlenia. Nie sposób podzielić tej argumentacji w stosunku do przedmiotowych urządzeń budowlanych gdyż brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną” (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.