Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-261/09-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-04-30
Teza: Uwzględnienie faktury korygującej w deklaracji podatkowej
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura; faktura-faktura korygująca; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2009 r. (data wpływu 2 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględniania w deklaracji podatkowej faktury korygującej jest:

*   **prawidłowe** – w części odnoszącej się do sytuacji oznaczonych w opisie zdarzenia przyszłego jako a i b,
*   **nieprawidłowe** – w części odnoszącej się do sytuacji oznaczonej w opisie zdarzenia przyszłego jako c.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględniania w deklaracji podatkowej faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jako sprzedawca towaru i wystawca faktury korygującej (zwana dalej jako „Sprzedawca”) oraz klient Spółki jako nabywca towaru i odbiorca faktury korygującej (zwany dalej jako „Nabywca”).

Sprzedawca dokonuje rozliczenia podatku VAT w okresach miesięcznych (VAT-7). Sprzedawca wystawia do własnych faktur sprzedaży faktury korygujące in minus tytułem rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) względnie tytułem zwróconych przez Nabywców towarów. Te faktury korygujące zmniejszają – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – podstawę opodatkowania. Jednak, stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, „obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę”. Natomiast „uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to otrzymano.

W zdarzeniu przyszłym Sprzedawca wystawia fakturę korygującą z datą 20 marca 2009 r. Zdarzenie dotyczy otrzymania przez Sprzedawcę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej (zwanej dalej „potwierdzeniem”) w następujących wariantach:

1.  Sprzedawca otrzymuje potwierdzenie dnia 15 kwietnia 2009 r., ale brak na nim wskazania okresu rozliczeniowego, w którym nabywca otrzymał korektę faktury (nie wiadomo czy był to marzec czy kwiecień 2009 r.) i dodatkowo występują trudności w ustaleniu tego okresu (brak kontaktu z Nabywcą itp.),
2.  Sprzedawca otrzymuje potwierdzenie dnia 28 kwietnia 2009 r., ale brak na nim wskazania okresu rozliczeniowego, w którym nabywca otrzymał korektę faktury (nie wiadomo czy był to marzec czy kwiecień 2009 r.) i dodatkowo występują trudności w ustaleniu tego okresu (brak kontaktu z Nabywcą itp.),
3.  Sprzedawca nie otrzymuje bezpośredniego potwierdzenia otrzymania korekty przez Nabywcę, jednakże Nabywca w przelewie z dnia 15 kwietnia 2009 r. umniejsza swoje zobowiązania o należności wynikające z wystawionej korekty, czym pośrednio potwierdza fakt jej otrzymania. Również w tym przypadku Sprzedawcy nie jest znany okres, w którym Nabywca korektę otrzymał i ustalenie tego okresu nie jest możliwe w danym momencie, bądź napotyka na istotne trudności (brak kontaktu z Nabywcą itp.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej zdarzeniu Sprzedawca nabywa uprawnienie do uwzględnienia wystawionej korekty sprzedaży w deklaracji podatkowej i za który okres rozliczeniowy ?

Zdaniem Wnioskodawcy („Sprzedawcy”) prawidłowe byłoby ujęcie wystawionej faktury korygującej w deklaracji za miesiąc kwiecień 2009 r. w każdym z opisanych wariantów.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdy nabywca towaru lub usługi otrzyma korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzyma.

W przedstawionym zdarzeniu Nabywca mógł otrzymać omawianą fakturę korygującą z datą wystawienia 20 marca 2009 r. w miesiącu marcu 2009 r. lub kwietniu 2009 r. (później na pewno nie, biorąc pod uwagę datę otrzymania potwierdzenia przez sprzedawcę względnie dokonania potrącenia w przelewie). Sprzedawca nie znając okresu rozliczeniowego, w którym nabywca otrzymał korektę – nie może samodzielnie uznać, iż był to okres wcześniejszy z wymienionych (marzec 2009 r.) i uwzględnić korektę w deklaracji za ten okres nawet otrzymując potwierdzenie przed terminem złożenia deklaracji za ten okres (wariant a i c).

Jednak uwzględnienie korekty w deklaracji za okres, w którym Sprzedawca otrzymał potwierdzenie (kwiecień) jest zdaniem Spółki prawidłowe nawet bez znania daty otrzymania korekty przez Nabywcę, gdyż jest to logicznie najpóźniejszy możliwy okres rozliczeniowy, w którym Nabywca mógł otrzymać korektę, a dodatkowo ujęcie korekty w rozliczeniu za ten właśnie okres nie spowoduje żadnego uszczuplenia należności Skarbu Państwa z tytułu należnego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części odnoszącej się do sytuacji oznaczonych w opisie zdarzenia przyszłego jako a i b oraz nieprawidłowe w części odnoszącej się do sytuacji oznaczonej w opisie zdarzenia przyszłego jako c.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1.  w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
2.  wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy, jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia.

Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy (sprzedawcy).

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym:

1.  nabywca otrzymał fakturę korygującą – jeżeli potwierdzenie odbioru korekty sprzedawca otrzyma przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za ten okres,
2.  sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej – jeżeli potwierdzenie to sprzedawca otrzyma po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Tym samym sprzedawca jest zobowiązany dopełnić wszelkich starań, by nabywca umieścił datę potwierdzenia (odbioru) na fakturze korygującej lub innym dokumencie stanowiącym potwierdzenie odbioru. Jeżeli jednak nie jest możliwe określenie tej daty, wówczas prawidłowym będzie uznanie daty otrzymania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej i dokonanie rozliczenia tej faktury w deklaracji podatkowej za miesiąc otrzymania potwierdzenia.

Natomiast brak jednoznacznego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta uniemożliwia obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej. Potwierdzenia takiego nie stanowi samo umniejszenie na przelewie kwoty zobowiązania o należność wynikającą z wystawionej korekty, powyższe oznacza bowiem jedynie, iż kontrahent dowiedział się o kwocie ostatecznego zobowiązania.

Reasumując, w przypadku braku daty potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, prawidłowym jest przyjęcie daty otrzymania tego potwierdzenia przez sprzedawcę i uwzględnienie tej faktury w deklaracji podatkowej w miesiącu otrzymania potwierdzenia. Błędnym jest natomiast przyjęcie za datę otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez sprzedawcę dnia, w którym nabywca reguluje zobowiązanie pomniejszone o należności wynikające z wystawionej korekty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.