Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-619/13/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-02
Teza: Czy ustalona przez Gminę opłata z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% lub 23%?
Słowa kluczowe: aktualizacja; opodatkowanie; opłata-opłata roczna; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

G. S. w Ł. na podstawie umowy Rep."A" z dnia 12 maja 1994 r. o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i nieodpłatne przeniesienie własności budynków stała się użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w J., gmina Ł., składającej się między innymi z działki ewidencyjnej nr 859/4, która następnie decyzją Wójta Gminy Ł. z dnia 29.03.2001 r. podzieliła się na nowe działki nr: 859/8 i 859/9. Prawo użytkowania wieczystego dla działki nr 859/9 zostało sprzedane przez G. S. Bankowi z siedzibą w Ł. aktem notarialnym Rep. "A" z dnia 26.04.2001 r. Obecnie G.S. użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działkę nr 859/8, dla której Sąd Rejonowy w N. VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi obecnie księgę wieczystą.

Pismem z dnia 03 grudnia 2009 r. odnośnie działki nr 859/8 Gmina Ł. wypowiedziała użytkownikowi wieczystemu wysokość dotychczasowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego i ustalono jej wysokość w stosunku do działki nr 859/8 na kwotę 6 378,35 zł. Wysokość tej opłaty ustalono według wzoru stanowiącego sumę: udziału w użytkowaniu wieczystym + wartość działki x stawka procentowa opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste + podatek VAT. Wysokość ustalonej od 1 stycznia 2010 r. opłaty za użytkowanie wieczyste tej przedmiotowej nieruchomości obowiązuje do dnia dzisiejszego. Opłata ta zawiera podatek od towaru i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustalona przez Gminę opłata z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% lub 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Z dniem wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. począwszy od dnia 1 maja 2004 r. opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu podlegają opodatkowaniu tym podatkiem według stawki 22%, a począwszy od 1 stycznia 2011 r. według stawki 23%.

Zgodnie z argumentacją zawartą w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 stycznia 2007 r. sygn. akt: I FPS 1/06 opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed 1 stycznia 2004 r., gdy ta czynność nie była objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Po wejściu w życie ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania, ustanowionego na podstawie umów zawartych przed dniem 1 maja 2004 r. nie powinny być powiększone o podatek VAT, gdyż prawo to zostało ustanowione w okresie, gdy obowiązujące przepisy nie przewidywały powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Aktualizacja opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntów stanowiących własność Gminy, a pozostających w użytkowaniu wieczystym osób prawnych i osób fizycznych dokonana od dnia 1 stycznia 2010 r. nastąpiła w oparciu o przepisy art. 77-80 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zmiana wysokości opłaty dokonana po 1 maja 2004 r. spowodowała naliczenie zgodnie z obowiązującą ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatek VAT od opłat rocznych. W związku z tym, iż aktualizacja wiązała się ze zmianą pierwotnie zawartej umowy zdaniem Wnioskodawcy zasadne było naliczenie opłaty rocznej wraz z podatkiem od towarów i usług. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r. i aktualizacja opłaty rocznej po 1 maja 2004 r. powoduje konieczność naliczenia od opłaty rocznej podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Z zawartych tam regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. W myśl natomiast art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Stosownie do art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4 ww. ustawy. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Natomiast aktualizacja opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości dokonywana jest na podstawie art. 77 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, który w brzmieniu obowiązującym do 8 października 2011 r., stanowił, że wysokość opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej może być aktualizowana, nie częściej niż raz w roku, jeżeli wartość tej nieruchomości ulegnie zmianie. Z zastrzeżeniem ust. 2, zaktualizowaną opłatę roczną ustala się, przy zastosowaniu dotychczasowej stawki procentowej, od wartości nieruchomości określonej na dzień aktualizacji opłaty. Zgodnie z ust. 2 cyt. artykułu, jeżeli wartość nieruchomości gruntowej na dzień aktualizacji opłaty rocznej byłaby niższa niż ustalona w drodze przetargu cena tej nieruchomości w dniu oddania jej w użytkowanie wieczyste, aktualizacji nie dokonuje się. W przypadku nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste na cele mieszkaniowe przepis stosuje się w okresie 5 lat, licząc od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste. W myśl art. 77 ust. 3 ww. ustawy, aktualizacji opłaty rocznej dokonuje się z urzędu albo na wniosek użytkownika wieczystego nieruchomości gruntowej, na podstawie wartości nieruchomości gruntowej określonej przez rzeczoznawcę majątkowego.

Zgodnie z art. 78 ust. 1 i 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, właściwy organ zamierzający zaktualizować opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej powinien wypowiedzieć na piśmie wysokość dotychczasowej opłaty, do dnia 31 grudnia roku poprzedzającego, przesyłając równocześnie ofertę przyjęcia jej nowej wysokości. W wypowiedzeniu należy wskazać sposób obliczenia nowej wysokości opłaty i pouczyć użytkownika wieczystego o sposobie zakwestionowania wypowiedzenia. Do wypowiedzenia dołącza się informację o wartości nieruchomości, o której mowa w art. 77 ust. 3, oraz o miejscu, w którym można zapoznać się z operatem szacunkowym. Do doręczenia wypowiedzenia stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Użytkownik wieczysty może, w terminie 30 dni od dnia otrzymania wypowiedzenia, złożyć do samorządowego kolegium odwoławczego właściwego ze względu na miejsce położenia nieruchomości, zwanego dalej "kolegium", wniosek o ustalenie, że aktualizacja opłaty jest nieuzasadniona albo jest uzasadniona w innej wysokości.

Z powyższych przepisów wywnioskować należy, iż w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jako, że do uznania za dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług wystarczające jest władanie towarem jak właściciel, a nie bycie właścicielem w sensie prawnym, dlatego też oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, co potwierdza art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W związku z tym podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast aktualizacja opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości dokonywana jest z urzędu lub na wniosek użytkownika wieczystego i następuje bez zwierania umowy cywilnoprawnej. Aktualizacja opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego dokonywana jest w związku ze zmianą wartości użytkowania wieczystego, w związku z nową wyceną nieruchomości. Czynność ta nie wiąże się zatem z przeniesieniem prawa do rozporządzania nieruchomością (towarem) jak właściciel lecz odnosi się i jest konsekwencją wcześniejszej czynności polegającej na oddaniu nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Zobowiązanym do opodatkowania w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest właściciel, tj. Skarb Państwa lub też jednostka samorządu terytorialnego.

W przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu, o czym stanowi art. 19 ust. 16b ustawy.

Powyższy przepis jest odstępstwem od ogólnej zasady powstania obowiązku podatkowego określonej w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zostaje wykonana jednorazowo (w całości), a kolejne opłaty roczne nie są płatnościami za sukcesywne wykonywanie tej czynności w kolejnych okresach (której dotyczą opłaty).

Okoliczność, że z oddaniem do użytkowania wieczystego wiążą się opłaty roczne, nie oznacza, że oddawanie do użytkowania wieczystego trwa przez cały okres na jaki zostało ustanowione i w którym wnoszone są opłaty (por. uchwała NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06).

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina w dniu 12 maja 1994 r. oddała w użytkowanie wieczyste G. S. działkę gruntu o nr 859/4, która następnie decyzją Wójta Gminy z dnia 29 marca 2001 r., podzieliła się na nowe działki o nr 859/8 i 859/9. Prawo użytkowania wieczystego dla działki nr 859/9 zostało sprzedane przez Gminną Spółdzielnię Obecnie Gminna Spółdzielnia jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działkę nr 859/8. Pismem z dnia 3 grudnia 2009 r. odnośnie działki nr 859/8 Gmina wypowiedziała użytkownikowi wieczystemu wysokość dotychczasowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego i ustalono jej wysokość w stosunku do działki nr 859/8 na kwotę 6 378,35 zł, Wysokość tej opłaty ustalono według wzoru stanowiącego sumę: udziału w użytkowaniu wieczystym + wartość działki x stawka procentowa opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste + podatek VAT. Wysokość ustalonej od 1 stycznia 2010 r. opłaty za użytkowanie wieczyste tej przedmiotowej nieruchomości obowiązuje do dnia dzisiejszego. Opłata ta zawiera podatek od towaru i usług.

Należy zauważyć, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym opłaty dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, sama czynność dzielenia działek ewidencyjnych pozostaje bez wpływu na przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podobnie jak aktualizacja opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości. Istotne jest bowiem dokonanie dostawy towaru w postaci gruntu, a więc przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel, które daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel.

Biorąc pod uwagę opis zaistniałego stanu faktycznego i powyższe przepisy wskazać należy, że skoro ustanowienie prawa użytkowania wieczystego działki nr 859/08, która powstała przez podzielenie działki 859/4, nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r., to opłata roczna za użytkowanie wieczyste gruntu ustalona w wyniku aktualizacji opłat rocznych nie jest objęta podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.