Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-730/10-4/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-08-05
Teza: Dokonane przez Wnioskodawcę dostawy towarów na rzecz kontrahenta, nie mogą być uznane za eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wywóz tych towarów, który miał ostatecznie miejsce po upływie określonego czasu od dostawy (grudzień 2008 r. – dostawa towarów, przełom grudnia 2009 r. i stycznia 2010 r. – wywóz towarów), nie był bezpośrednią konsekwencją przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, był natomiast efektem dyspozycji kontrahenta przemieszczającego własny towar.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; opodatkowanie-zakres opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2010 r. (data wpływu 20 maja 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2010 r. (data wpływu 29 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej dostawy towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej dostawy towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 czerwca 2010 r. (data wpływu 29 czerwca 2010 r.) o pełnomocnictwo dla osoby podpisanej na wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W miesiącu grudniu 2008 r. Spółka dokonała dostawy towarów na rzecz nabywcy, posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy i wystawiła faktury umieszczając na nich ten numer. Towar miał jechać poza Unię. Na moment sporządzania deklaracji VAT-7 za miesiące grudzień 2008 r. oraz styczeń 2009 r., Zainteresowany nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, dlatego zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, sprzedaż ta została wykazana w miesiącu styczniu ze stawką właściwą dla dostawy na terenie kraju.

Nabywca poinformował Wnioskodawcę o problemach z odbiorcą oraz o tym, że towary zatrzymano przy granicy Polski u przewoźnika i oczekują one na wywóz. Problemy przeciągały się, a nabywca poinformował Spółkę, że postanowił zmienić miejsce przeznaczenia i zabrać towary do własnej siedziby. Towary przewieziono od przewoźnika z terytorium kraju do siedziby nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na przełomie grudnia 2009 r. i stycznia 2010 r. Zainteresowany otrzymał potwierdzone przez przewoźnika i nabywcę dokumenty przewozowe CMR potwierdzające wywóz tych towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów przewozowych, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, kopii faktur, a nabywca dokonał zapłaty za wywiezione towary.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka miała prawo zastosować 0% stawkę VAT, zgodnie z art. 42 ust. 12a po otrzymaniu dokumentów potwierdzających wywóz na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju i skorygować deklarację podatkową oraz informację podsumowującą?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 42 ust. 12a wymienionej ustawy, otrzymanie dokumentów potwierdzających wywóz na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju upoważnia do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% za okres rozliczeniowy, w którym dostawa została dokonana. Spółka dokonała korekty deklaracji za styczeń 2009 r., w której wykazana była ta dostawa ze stawką 22% oraz wykazała tą dostawę w grudniu 2008 r. ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Poza tym, skorygowała informacje podsumowujące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do treści art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1) (…).

Zgodnie z treścią art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Na mocy art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Art. 13 ust. 6 ustawy stanowi, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 pkt 1 ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną wykonane w danym państwie, a ściślej te czynności, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa.

W myśl zasady, wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z kolei na mocy art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

W niniejszej sprawie zakwalifikowanie danej czynności do eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w świetle powołanych regulacji, wymaga spełnienia szeregu warunków zarówno o charakterze podmiotowym, jak i przedmiotowym. Do tych ostatnich należy przede wszystkim zaliczyć fakt wywozu towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na terytorium państwa trzeciego lub terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jako bezpośredniego następstwa dokonanej przez podatnika dostawy towarów.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany w grudniu 2008 r. dokonał dostawy towarów na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy i wystawił faktury umieszczając na nich ten numer. Towar miał jechać poza Unię, jednak nabywca poinformował Wnioskodawcę o problemach z odbiorcą oraz o tym, że towary zatrzymano przy granicy Polski u przewoźnika i oczekują one na wywóz. Problemy przeciągały się, a nabywca poinformował Spółkę, że postanowił zmienić miejsce przeznaczenia i zabrać towary do własnej siedziby. Towary przewieziono od przewoźnika z terytorium kraju do siedziby nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na przełomie grudnia 2009 r. i stycznia 2010 r.

Istotną kwestią dla rozstrzygnięcia przedstawionego przypadku jest ustalenie, w oparciu o regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, charakteru dokonanej przez Spółkę czynności. Nie może budzić wątpliwości fakt, iż dokonała ona odpłatnej dostawy towarów na rzecz kontrahenta, której konstytutywnym elementem było przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednak mając na uwadze cyt. wyżej definicje eksportu oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za taką dostawę – w rozumieniu przepisów ustawy – powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   winna mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,
*   w konsekwencji tej czynności, nastąpić musiał wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na terytorium państwa trzeciego lub innego państwa członkowskiego.

Powyższe przesłanki mają charakter faktyczny i powinien je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (tu: sprzedaży) towar musi opuścić terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego lub innego kraju członkowskiego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie prawa własności towaru). Niewystąpienie jednej z przesłanek, np. brak przemieszczenia towarów, jako bezpośredniego następstwa dokonanej przez podatnika dostawy towarów – tak jak ma to miejsce na gruncie niniejszej sprawy – sprawia, że czynność taka nie spełnia wymogów niezbędnych dla uznania jej za eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, po stronie sprzedawcy.

Tym samym, dokonanie przez Wnioskodawcę dostawy towarów na rzecz kontrahenta, nie może być uznane za eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wywóz tych towarów, który miał ostatecznie miejsce po upływie określonego czasu od dostawy (grudzień 2008 r. – dostawa towarów, przełom grudnia 2009 r. i stycznia 2010 r. – wywóz towarów), nie był bezpośrednią konsekwencją przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, był natomiast efektem dyspozycji kontrahenta przemieszczającego własny towar.

Wykluczenie możliwości zaliczenia przedmiotowej czynności do eksportu towarów oraz dostawy wewnątrzwspólnotowej, prowadzi do wniosku, uwzględniając przy tym cyt. wyżej przepis art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, określający miejsce świadczenia przy dostawie towarów niewysyłanych i nietransportowanych, że w niniejszym przypadku miała miejsce dostawa towarów na terytorium kraju, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 19 ust. 1 ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei z art. 19 ust. 4 ustawy wynika, iż jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W świetle powyższego, dokonana przez Zainteresowanego dostawa towarów podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju, stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, wg stawki podatku w wysokości 22%, w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu jej dokonania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonał korekty deklaracji za miesiąc styczeń 2009 r., w której wykazał dostawę będącą przedmiotem pytania ze stawką podatku w wysokości 22% oraz wykazał ją w deklaracji podatkowej za miesiąc grudzień 2008 r. ze stawką podatku 0% jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Spółka skorygowała także informacje podsumowujące. Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w niniejszej interpretacji stwierdzić należy, iż jest ona zobowiązana do dokonania korekty deklaracji podatkowej za miesiąc grudzień 2008 r., w której winna wykazać przedmiotową dostawę towarów ze stawką właściwą dla niej na terytorium kraju, oraz dokonać stosownej korekty informacji podsumowującej za ten okres.

Tut. Organ informuje, że taka kwalifikacja prawnopodatkowa sprawia, iż należy uznać za bezprzedmiotowe rozstrzyganie wątpliwości Zainteresowanego: Czy miał on prawo zastosować 0% stawkę VAT, zgodnie z art. 42 ust. 12a po otrzymaniu dokumentów potwierdzających wywóz na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju i skorygować deklarację podatkową oraz informację podsumowującą, gdyż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług regulujące te kwestie nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.