Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1230/08-8/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-05
Teza: W jaki sposób opodatkowane są usługi określone w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT oraz jak należy wystawić fakturę przy tego rodzaju usługach?
Słowa kluczowe: cash pooling; faktura-faktura VAT; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.06.2008 r. (data wpływu 27.06.2008 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi cash-poolingu na rzecz podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium kraju oraz wystawiania faktur dla tego rodzaju usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.06.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi cash-poolingu na rzecz podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium kraju oraz wystawiania faktur dla tego rodzaju usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank P S.A. (dalej jako „Bank”) ma zamiar świadczyć usługę opartą o konstrukcję tzw. zero-balancing cash-pooling system (dalej jako „Usługa Cash-poolingu” lub „Umowa Cash-poolingu”). Cash-pooling to nowoczesna forma efektywnego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów powiązanych - należących do jednej grupy kapitałowej lub podmiotów powiązanych ekonomicznie w inny sposób. Umowa Cash-poolingu zawierana jest pomiędzy tymi podmiotami a Bankiem.

Planowana usługa cash-poolingu będzie oparta o następujące założenia:

1.  Bank zamierza świadczyć usługę cash-poolingu na rzecz osób prawnych będących zarówno polskimi jak i zagranicznymi rezydentami podatkowymi (dalej jako: „uczestnicy cash-poolingu”);
2.  Uczestnicy cash-poolingu otworzą jednowalutowe rachunki „poolowe” w Banku (dalej jako: „rachunek źródłowy”); Rachunkiem źródłowym jest każdy z rachunków prowadzonych przez Bank na podstawie zleceń uczestników cash-poolingu i wskazany w umowie cash-poolingu. Każdy z rachunków źródłowych jest bieżącym rachunkiem operacyjnym założonym do dokonywania bieżących transakcji realizowanych na podstawie zleceń odpowiedniego uczestnika cash-poolingu;
3.  Bank otworzy także i będzie prowadził we własnym imieniu „Rachunki Techniczne”, w tej samej walucie jak rachunki źródłowe. Rachunek techniczny oznacza każdy z rachunków prowadzonych przez Bank we własnym imieniu dla potrzeb wykonania umowy cash-poolingu;
4.  Bank będzie działał jako cash-pooling l (dalej jako: „P L”) tzn. będzie wykonywał następujące czynności:

*   zarządzanie rachunkami skonsolidowanymi, tzn. przenoszenie środków między rachunkami źródłowymi a rachunkami technicznymi w celu obliczania oprocentowania zgodnie z zapisami umowy cash-poolingu; za które Bank otrzymuje od Uczestników stosowne wynagrodzenie (prowizję);

*   udostępnianie własnych środków uczestnikom cash-poolingu - opcja kredytowania przez Bank z jego środków globalnego salda ujemnego; Bank otrzymuje odsetki od uczestnika cash-poolingu od środków bilansujących saldo ujemne na jego rachunku;

*   przyjmowanie depozytów od Uczestników cash-poolingu, którzy mają salda dodatnie na rachunkach; uczestnicy otrzymują od Banku odsetki;

5) Planowana usługa cash-poolingu ma charakter cash-poolingu realnego/rzeczywistego, polegającego na fizycznym transferze środków pomiędzy uczestnikiem cash-poolingu a Bankiem w regularnych sesjach, na koniec każdego dnia roboczego;

6) Transfer środków odbywać się będzie zawsze za pośrednictwem Banku;

7) Wyliczenia odsetek bazują na oprocentowaniu overnight;

8) Odsetki będą naliczane i alokowane w proporcji do zaangażowania uczestników cash-poolingu w systemie;

9) W celu usprawnienia zarządzania środkami w ramach usługi cash-poolingu jeden z uczestników cash-poolingu będzie pełnił rolę podmiotu zarządzającego bieżącymi rozliczeniami w ramach usługi cash-poolingu („Spółka Zarządzająca Rachunkiem”). Spółka ta nie jest pool leaderem.

Istota umowy cash-poolingu.

Cash-pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników cash-poolingu) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash-poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach źródłowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Forma umowy cash-pooling wybrana przez Bank.

Konstrukcja umowy cash-poolingu może przyjąć kilka form prawnych. Bank wybrał opcję tzw. zero-balancing cash pooling, który dokonywany jest przez fizyczny transfer środków na rachunek główny uczestników cash-poolingu ze środków zgromadzonych na ich różnych kontach, a następnie rozdzielenie tych środków w zależności od zapotrzebowania danego uczestnika cash-poolingu. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) będą przekazywane z rachunków źródłowych uczestników na rachunek główny, zaś deficyty (tj. salda ujemne) na rachunkach uczestników będą pokrywane z rachunku głównego.

Bank, jako pool leader jest podmiotem zarządzającym rachunkami. Z punktu widzenia uczestników cash-pooling’u, transakcje w ramach usługi cash-poolingu dokonywane są zawsze z pool leaderem (Bankiem). Pool leader przyjmuje dzienne lokaty uczestnika w razie potrzeby finansuje debetowe saldo pojawiające się na rachunku uczestnika cash-poolingu. Stąd dla uczestnika cash-poolingu nie ma znaczenia, w jaki sposób pool leader zainwestuje depozyt uczestnika cash-poolingu, ani z czyich środków sfinansuje przejściowy debet na jego rachunku źródłowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób opodatkowane są usługi określone w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT oraz jak należy wystawić fakturę przy tego rodzaju usługach?

Zdaniem Wnioskodawcy podstawową regułą określoną w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 20004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) jest opodatkowanie usług w kraju, w którym świadczący usługę ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczy usługę. Od tej zasady istnieją natomiast wyjątki określone w art. 27 ust. 2-6 oraz art. 28 ustawy o VAT. Szczególny sposób określenia miejsca świadczenia usług enumeratywnie wymienionych a art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. W myśl art. 27 ust. 3 w przypadku, gdy usługi finansowe świadczone są na rzecz:

*   osób fizycznych i podmiotów posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (państwa nie wchodzącego w skład terytorium Wspólnoty);

*   podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym nabywca posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona.

Decydujące jest zatem miejsce siedziby podatnika - odbiorcy tych usług, a nie miejsce ich faktycznego świadczenia oraz siedziby usługodawcy (Banku). Miejscem świadczenia usług będzie w takim przypadku siedziba zagranicznego uczestnika usługi cash-poolingu.

W przypadku, gdy wszystkie warunki, o których mowa powyżej są spełnione, zagraniczny uczestnik cash-poolingu jest jako usługobiorca podatnikiem zobligowanym do rozliczenia podatku VAT w kraju swojej siedziby. Bank w takiej sytuacji usługi nie deklaruje, a zatem nie rozlicza w Polsce.

Opodatkowanie tych usług w miejscu siedziby usługobiorcy następuje jednak jedynie w przypadku gdy nabywcą tych usług jest jakikolwiek podmiot spoza obszaru Wspólnoty, a w przypadku podmiotów ze Wspólnoty tylko gdy nabywca posiada status podatnika z kraju innego niż usługodawca.

Powyższa zasada znajduje potwierdzenie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 26 stycznia 2006 roku wydanego przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego (sygn. DP1/443-113/05/MS/6231): „Zatem, miejsce świadczenia usług na rzecz odbiorców spoza Wspólnoty zawsze rozpoznane będzie w kraju nabywcy. Natomiast w przypadku, gdy usługa będzie świadczona na rzecz odbiorców z innego niż Polska państwa Wspólnoty miejsce świadczenia usługi ulega „przesunięciu” do kraju nabywcy wyłącznie wtedy, gdy nabywcą jest podatnik”. Oznacza to, że jeżeli odbiorcą usługi finansowej (usługa cash-poolingu) jest uczestnik cash-poolingu niebędący podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT lub podatku od wartości dodanej - miejscem opodatkowania zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, jest miejsce siedziby Banku świadczącego usługę cash-poolingu. W takiej sytuacji usługa cash-poolingu zostaje rozliczona w Polsce, wobec czego należy ją wykazać w deklaracji podatkowej, jako zwolnioną od podatku VAT. W przypadku, gdy omawiana usługa cash-poolingu nie będzie podlegała opodatkowaniu w kraju, to fakt ten nie zwalnia jednak Banku (usługodawcy) - zidentyfikowanego jako podatnik VAT w Polsce - od obowiązku wystawienia faktur VAT (faktury w rozumieniu § 20 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarowi usług (Dz. U. z 2005, nr 95, poz. 798, z późniejszymi zmianami), dalej jako Rozporządzenie z 25 maja 2005 roku.

Zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy o VAT obowiązek wystawiania faktur VAT istnieje również w przypadku świadczenia usług dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie natomiast z § 27 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 roku faktury, o których mowa powyżej powinny zawierać dane określone w § 9 niniejszego rozporządzenia, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Ponadto na takiej fakturze może nie znajdować się numer identyfikacyjny nabywcy, z wyjątkiem przypadku określonego w art. 27 ust. 3 pkt 2. W przypadku bowiem świadczenia tych usług, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać oprócz nazwy nabywcy usługi także numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium Polski, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi.

Jeżeli usługa cash-poolingu będzie świadczona na rzecz nabywców niewymienionych w artykule 27 ust. 3 tzn. nabywców mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty niebędących podatnikami, usługi te są opodatkowane w miejscu siedziby usługodawcy (Polska) na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z tym fakturę VAT wystawia się na zasadach ogólnych określonych w art. 106 ustawy o VAT oraz w przepisach rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 roku. Stanowisko takie wyraził Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 24 lutego 2005 roku (sygn. 1471/NUR2/443-89/05/PD).

Z uwagi na powyżej przytoczone przepisy oraz charakter usługi cash-poolingu, należy uznać, że to Bank jako pool leader będzie usługodawcą zobowiązanym do rozliczenia podatku, a nie poszczególni uczestnicy struktury. Jedynie w przypadku, gdy usługa cash-poolingu świadczona będzie na rzecz zagranicznego podmiotu uczestniczącego w systemie cash-pooling, podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku VAT będzie usługobiorca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.