Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.262.2024.1.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-06
Teza: Uznania opisanego we wniosku świadczenia za dostawę towarów, uznania Pana za podmiot ułatwiający dostawę, miejsca opodatkowania dostawy towarów, braku obowiązku wliczenia wartości sprzedaży towarów do limitu wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: Chiny; dropshipping; sprzedaż-sprzedaż towarów na odległość; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Ułatwianie dostaw towarów przez interfejsy elektroniczne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów - transakcje łańcuchowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 8-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 22 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania opisanego we wniosku świadczenia za dostawę towarów, uznania Pana za podmiot ułatwiający dostawę, miejsca opodatkowania dostawy towarów, braku obowiązku wliczenia wartości sprzedaży towarów do limitu wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Pan K.B. (dalej jako: Wnioskodawca lub Pośrednik) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w której zajmuje się handlem internetowym w oparciu o model dropshippingu. Obecnie Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 113 ustawy o VAT.

Wnioskodawca poprzez postawioną stronę internetową umożliwia osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (dalej jako: Klienci) zawarcie umowy pośrednictwa w zawarciu umowy sprzedaży w ich imieniu i na ich rzecz produktu prezentowanego na stronie. Zatem, działalność skupia się na świadczeniu usług pośrednictwa (na gruncie prawa cywilnego) w zamawianiu towarów oferowanych przez sprzedawców z krajów trzecich (przeważnie krajów azjatyckich; dalej jako: sprzedawcy) w zagranicznych serwisach sprzedażowych (dalej określanych także jako: platformy sprzedażowe) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Model sprzedawcy przedstawia się następująco:

Wnioskodawca wyszukuje towary oferowane przez Sprzedawców w serwisach sprzedażowych takich jak np. (…), kierując się m.in. jakością oferowanych towarów oraz oceną ogólną sprzedawcy (bazującą na opiniach kupujących). Asortyment to głównie odzież taka jak: kombinezony, kombinezony sportowe, biustonosze sportowe, topy i crop-topy, koszulki, bluzy, szorty, legginsy, spodnie dresowe.

Informacje dotyczące towarów oferowanych w serwisie sprzedażowym (inaczej: treść ofert sprzedawców) są pobierane, modyfikowane i prezentowane na prowadzonej przez Wnioskodawcę stronie internetowej. Modyfikacja ofert sprzedawców polega m.in. na ich tłumaczeniu na język polski, dodawaniu spersonalizowanych opisów, edycji graficznej zdjęć produktowych - celem dostosowania do potrzeb odbiorcy. Wnioskodawca nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami - jest to autonomiczne działanie.

Klienci składają zamówienia na towary za pośrednictwem strony internetowej Wnioskodawcy. Przed złożeniem zamówienia klient jest zobligowany do zaakceptowania regulaminu strony internetowej, wypełnienia danych dostawy, które zostaną przekazane sprzedawcy oraz do wpłacenia pieniędzy w wysokości zamówienia na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Z treści regulaminu strony internetowej oraz informacji tam zamieszczonych wynika m.in., że:

a. w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę jako Pośrednika usługi pośrednictwa Pośrednik dokonuje w imieniu i na rzecz Klienta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa zamówienia towaru od Sprzedawcy oraz uiszcza opłaty związane ze sprowadzeniem towaru do Klienta;

b. usługa pośrednictwa świadczona jest na podstawie konkretnych ustaleń pomiędzy Stronami;

c. klient składając zamówienie tym samym oświadcza, że udziela Pośrednikowi pełnomocnictwa do dokonania w imieniu Klienta zamówienia towaru oraz do opłacenia w imieniu Klienta ceny i kosztów przesyłki towaru na adres Klienta.

Pośrednik uprawniony jest do działania wyłącznie w zakresie udzielonego mu pełnomocnictwa.

d. pośrednik oświadcza, że w związku ze świadczeniem przez niego usługi pośrednictwa w sprzedaży towarów od zagranicznych sprzedawców, Pośrednik przejmuje na siebie niektóre z obowiązków, wynikających z przepisów prawa polskiego, ciążących na sprzedawcach towarów:

*   udziela Klientowi niezbędnych informacji jak również koordynuje proces w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży, przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru, ponosi odpowiedzialność tytułem niezgodności towaru z umową;
*   dostarcza na życzenie klienta instrukcję użytkowania towaru, oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem w języku polskim.

e. Klient składa Pośrednikowi dyspozycję uruchomienia usługi pośrednictwa dotyczącego danego towaru poprzez stronę internetową Pośrednika lub formularz kontaktowy. Złożenie dyspozycji uruchomienia usługi pośrednictwa poczytuje się jako wyrażenie wyraźnej zgody Klienta na rozpoczęcie usługi pośrednictwa.

f. Pośrednik podaje Klientowi pełną informację dotyczącą ostatecznej ceny świadczenia wraz ze wszelkimi kosztami oraz opis głównych cech świadczenia. Informacje dostępne są na stronie internetowej Pośrednika.

g. zamówiony towar jest dostarczany na adres podany przez Klienta podczas składania dyspozycji uruchomienia usługi pośrednictwa

h. pośrednik oświadcza, że dostawa zamówionego towaru zostanie dokonana przez Sprzedawcę w terminie 60 roboczych dni od dnia zawarcia umowy sprzedaży. Jeżeli klient nie otrzyma towaru w wyznaczonym terminie Pośrednik złoży ponowne zamówienie u Sprzedawcy lub zwróci środki.

i. paczki wysyłane są spoza Unii Europejskiej przez Sprzedawcę, gównie z Chin. Klient jest importerem. To na Kliencie ciążą obowiązki podatkowe należne tytułem dokonania importu.

j. Konsument otrzymuje od Pośrednika informację o nadaniu paczki oraz numer jej nadania, który umożliwia jej śledzenie. Każda przesyłka jest przesyłką rejestrowaną.

k. Klient ma obowiązek zgłosić brak doręczenia paczki w terminie nie późniejszym niż 100 dni od daty wysłania paczki.

l. Płatność obejmująca wartość zamówienia dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem przez Pośrednika do świadczenia usług

m. Płatność może być dokonana według wyboru Klienta przelewem na rachunek bankowy Pośrednika lub za pośrednictwem bramki płatnicze (…).

n. Na wartość zamówienia podaną każdorazowo przy towarze składa się kwota należna Sprzedawcy oraz Prowizja należna pośrednikowi.

o. w terminie 14 dni kalendarzowych od dnia otrzymania towaru Klient może złożyć Pośrednikowi oświadczenie o zwrocie towaru nabytego od Sprzedawcy, które jest równoznaczne z odstąpieniem od umowy. Każdorazowo, po otrzymaniu takiego oświadczenia, Pośrednik potwierdzi Klientowi fakt otrzymania oświadczenia jak również prawidłowość adresu Sprzedawcy.

p. Pośrednik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania oświadczenia o zwrocie towaru, jeśli w tym czasie otrzyma dowód potwierdzający jego odesłanie na adres Sprzedawcy lub gdy nastąpi już zwrotne otrzymanie towaru przez Sprzedawcę, zwróci Klientowi dokonane przez niego płatności, tj. sumę kwoty, która została przekazana Sprzedawcy oraz Prowizji pośrednika

q. W celu ułatwienia Klientowi przeprowadzenia postępowania reklamacyjnego Pośrednik przejmuje na siebie obowiązki związane z odpowiedzialnością Sprzedawcy z tytułu braku zgodności nabytego przez Klienta towaru z umową

Sprzedawcami będą kontrahenci z Chin. Dostawy do klientów są realizowane z terytorium państw trzecich (terytorium poza UE), głównie Chiny. Klientami są wyłączenie osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej posiadające miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Klientami nie będą podmioty z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał fizycznego kontaktu z produktem, który będzie wysłany prosto do klienta. Klient jest informowany, że nabywa usługę pośrednictwa, a informacja ta będzie zawarta na stronie i w regulaminie świadczenia usług pośrednictwa dostępnego na stronie internetowej Wnioskodawcy. Przed złożeniem zamówienia na stronie Wnioskodawcy, zapoznanie się i akceptacja regulaminu będzie obowiązkowa. Po złożeniu zamówienia przez klienta Wnioskodawca zamawia towar u sprzedawcy poprzez platformę sprzedażową np. (…). Po otrzymaniu płatności za towar Sprzedawca zrealizuje jego wysyłkę bezpośrednio do Klienta. Zakupiony w ten sposób towar nigdy nie trafi do Wnioskodawcy jako pośrednika handlowego, lecz zawsze bezpośrednio do klienta.

Zapłata obejmuje cenę uwzględniającą podatek VAT od towaru i koszty transportu, o ile jest on wyszczególniony przez sprzedawcę, z wyłączeniem cła. Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że nie ma w zakresie naliczania podatku VAT przez sprzedawców pełnej i pewnej wiedzy. Opiera się wyłącznie na informacjach umieszczonych na platformach sprzedażowych. To czy podatek VAT jest rzeczywiście naliczany i odprowadzany przez sprzedawcę, czy też inny podmiot i od jakich wartości jest poza jego gestią.

W ramach realizowanych świadczeń Wnioskodawca nie występuje jako importer towaru. Klient składając zamówienie tym samym oświadcza, że udziela Wnioskodawcy pełnomocnictwa do dokonania w imieniu i na rzecz klienta zamówienia towaru oraz do opłacenia w imieniu i na rzecz klienta ceny i kosztów przesyłki towaru na adres klienta. Wnioskodawca uprawniony jest do działania wyłącznie w zakresie udzielonego mu pełnomocnictwa. Płatność tytułem usługi pośrednictwa (obejmującej cenę towaru) oraz płatność tytułem kosztów transportu (za wyjątkiem cła) dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do świadczenia. Wartość świadczenia nie przekracza równowartości 150 euro. Zamawiając towar u sprzedawcy Wnioskodawca wpisuje dane bezpośrednio klienta, a nie swoje, które są danymi dla sprzedawcy do wysyłki nabytych towarów. Klient będzie nabywał prawo do rozporządzenia towarem w momencie złożenia przez Wnioskodawcę zamówienia u sprzedawcy.

Wnioskodawca dokonuje płatności za towar zamówiony przez klienta środkami pieniężnymi wpłaconymi przez klienta za pośrednictwem swojego rachunku bankowego. Sprzedawcy wysyłają nabyty przez klientów towar bezpośrednio na ich adres. Klient jest informowany o wysyłce towaru z kraju spoza UE. Wnioskodawca nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni).

Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywa na kliencie (ostatecznym odbiorcy), albo na sprzedawcy (organizatorze transportu) lub platformie sprzedażowej.

W ramach informacji uzyskanych przez Wnioskodawcę z platform sprzedażowych na których szuka produktów są one zarejestrowane w systemie IOSS. Wnioskodawca opiera się wyłącznie na informacjach umieszczonych na platformach sprzedażowych. To czy podatek VAT jest rzeczywiście naliczany i odprowadzany przez sprzedawcę, czy też inny podmiot i od jakich wartości jest poza jego gestią. Wnioskodawca nie wyklucza, że klient (ewentualnie sprzedawca/platforma sprzedażowa) może korzystać z usług przedstawiciela, własnej agencji celnej lub współpracuje z agencją celną. Nie wyklucza również, że import towarów może podlegać zwolnieniu od podatku VAT. Zakupiony towar nie trafia do Wnioskodawcy, ale bezpośrednio do klienta zgodnie z przekazanymi do sprzedawcy informacjami.

Wnioskodawca nie uzyskuje od sprzedawców faktur oraz rachunków potwierdzających zakup przez klientów.

Pakowaniem towarów i ich dostarczeniem do przewoźnika zajmuje się sprzedawca.

Wnioskodawca nie zawiera pisemnych umów ze sprzedawcami. Sposób ustalania wynagrodzenia Wnioskodawcy i zakres świadczeń jest wynikiem zawiązania stosunku prawnego z klientem (elementy stosunku prawnego określone są przez regulamin strony internetowej). Zawarcie umowy zakupu towaru w serwisie aukcyjnym następuje w imieniu klienta za pośrednictwem konta Wnioskodawcy w tym serwisie.

W ocenie Wnioskodawcy ich treść jest zrozumiała i nie może budzić żadnych wątpliwości. Jednakże mogą występować sytuacje, że często nabywcy na różnych stronach dokonują akceptacji regulaminu bez zapoznania się z jego zapisami. W związku z tym mogą wystąpić sytuacje, w których kupujący w wyniku swojego zaniedbania:

*   nie będą mieli świadomości, że zamawiając towar na platformie zakupowej udzielają Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zakupu w ich imieniu i na ich rzecz towarów od podmiotu trzeciego,
*   nie będą mieli świadomości skąd wysyłany jest towar i kto jest faktycznym jego dostawcą tzn. z kim zawierają umowę kupna.

Wnioskodawca sam nie jest i nie zamierza się zarejestrować w procedurze importu One-Stop Shop (IOSS).

Wartość towarów nabywanych przez klientów nie przekroczy wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, nawet jeśli do tej wartości towarów dodamy wartość uzyskanej Wnioskodawcę marży. Według najlepszej wiedzy wnioskodawcy dopuszczenie do obrotu towarów zamawianych przez klientów odbywa się każdorazowo wyłącznie w Polsce, tj. państwem importu będzie państwo zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, czyli Polska. W związku z tym, że przesyłka będzie nadawana przez sprzedawcę bezpośrednio na adres ostatecznego klienta to on będzie importerem. Wnioskodawca nie jest i nie będzie importerem towaru.

Wnioskodawca tytułem uzupełnienia pragnie dodać, że w najbliższej przyszłości planuje również w tym samym modelu sprzedaż do konsumentów z Wielkiej Brytanii. To jednak pozostaje poza zakresem wniosku i wątpliwości Wnioskodawcy, gdyż w przypadku sytuacji, w której towar na żadnym etapie nie znajdzie się w Polsce, nie wystąpi podatek VAT w Polsce.

**Pytania**

1\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów należy uznać za odpłatną dostawę towarów czy też za odpłatne świadczenie usług?

2\. Czy w przedstawionych okolicznościach Wnioskodawcę należy uznać za podmiot ułatwiający dostawę w rozumieniu art. 7a ust. 1 ustawy o VAT?

3\. W przypadku uznania czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę za odpłatną dostawę towarów, czy miejscem opodatkowania takiej dostawy będzie terytorium poza UE, tj. Chiny?

4\. Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr. 3, czyli uznania dostawy na rzecz Klientów jako dostawy opodatkowanej poza terytorium Polski, Wnioskodawca powinien wliczać taką sprzedaż do limitu zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

5\. Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr. 3 czyli uznania dostawy na rzecz Klientów jako dostawy opodatkowanej poza terytorium Polski, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z taką sprzedażą w przypadku dobrowolnej rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy czynności dokonywane na rzecz Klientów wypełniają zmamiona handlu towarem. Efektem wykonanych czynności (istotą zamówienia) jest konkretny towar w postaci produktu prezentowanego na stronie internetowej, który w takiej postaci jest dostarczany bezpośrednio klientowi (ostatecznemu nabywcy). Czynności podejmowane Wnioskodawcę w celu zrealizowania zamówienia nie stanowią dla klientów celu samego w sobie, klient jest zainteresowany nabyciem konkretnego produktu. W chwili złożenia zamówienia u sprzedawcy, na klienta zostaje przeniesione prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem, fakt przedstawienia Klientom regulaminu oraz informacji zamieszczonej na stronie internetowej w treści którego Wnioskodawca określa siebie jako pośrednika dokonującego w imieniu i na rzecz klienta zamówienia towaru i opłacenia ceny i kosztów przesyłki, w ramach udzielonego mu przez tego klienta pełnomocnictwa pozostają bez znaczenia na gruncie przepisów podatku od towarów i usług. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają kwalifikacji danej dostawy/nabycia od treści zawartej przez strony umowy (regulaminu), lecz odnoszą się do rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt niniejszej sprawy należy zatem stwierdzić, że w przypadku, w którym Wnioskodawca dokonuje zamówienia towaru na rzecz klientów, dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad 2

Stosownie do art. 2 pkt 22b ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży na odległość towarów importowanych (SOTI) - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa trzeciego do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, który jest:

a. podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub

b. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub

c. podmiotem niebędącym podatnikiem - pod warunkiem, że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

Zdaniem Wnioskodawcy uczestniczy on w transakcji, która spełnia warunki pozwalające na uznanie jej za sprzedaż na odległość towarów importowanych, ponieważ:

*   towary są transportowane/wysyłane przez dostawcę (sprzedawcę z Chin),
*   dostawa następuje z terytorium Państwa trzeciego (Chiny) na terytorium Polski (państwa członkowskiego UE),
*   nabywcą jest konsument (podmiot niebędący podatnikiem VAT).

Jednocześnie art. 7a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku, gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, takiego jak platforma, platforma handlowa, portal lub podobne środki, zwanego dalej „interfejsem elektronicznym”, sprzedaż na odległość towarów importowanych w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, uznaje się, że podatnik ten samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

Przepis ten przyjmuje pewnego rodzaju fikcję prawną, zgodnie z którą po spełnieniu wymienionych w nim warunków świadczenie podatnika ułatwiającego sprzedaż na odległość towarów importowanych, należy uznać za dostawę towarów.

Warunki te są spełnione, jeśli:

*   podatnik przy pomocy interfejsu elektronicznego, ułatwia sprzedaż na odległość towarów importowanych,
*   wartość przesyłki w złotych polskich nie przekracza równowartości 150 euro.

Interfejs elektroniczny powinien być rozumiany jako szeroki koncept, który pozwala dwóm niezależnym systemom lub systemowi oraz użytkownikowi końcowemu komunikować się za pomocą urządzenia lub programu. Interfejs elektroniczny może obejmować stronę internetową, portal, bramę sieciową, sklep internetowy, interfejs programowania aplikacji (API) itp. Zatem strona internetowa prowadzona przez Wnioskodawca powinna być uznana za interfejs elektroniczny.

Przez ułatwianie, o którym mowa w przepisie powyżej, rozumie się ułatwianie w rozumieniu art. 5b rozporządzenia 282/2011.

Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w art. 5b stanowi, że: Do celów stosowania art. 14a dyrektywy 2006/1 12/WE (odpowiednika art. 7a ust. 1 ustawy o VAT) termin „ułatwia” oznacza korzystanie z interfejsu elektronicznego w celu umożliwienia nawiązania kontaktu pomiędzy nabywcą a dostawcą, który oferuje towary na sprzedaż poprzez interfejs elektroniczny, co skutkuje dostawą towarów poprzez ten interfejs elektroniczny.

Powyższy przepis wprowadza fikcję prawną (wyłącznie na potrzeby podatku VAT), polegającą na przyjęciu, że podatnik ułatwiający za pomocą interfejsu elektronicznego wyżej wskazane dostawy towarów na rzecz konsumentów, dokonywane przez tzw. dostawców bazowych:

*   samodzielnie otrzymał (nabył) te towary (fikcja prawna w postaci przyjęcia, że ma miejsce dostawa towarów B2B pomiędzy dostawcą bazowym a operatorem interfejsu elektronicznego) oraz
*   dokonał dostawy tych towarów (fikcja prawna polegająca na przyjęciu, że dochodzi do dostawy towarów B2C pomiędzy operatorem interfejsu elektronicznego a ostatecznym nabywcą tych towarów, tj. konsumentem, który faktycznie nabywa te towary).

Jednakże podatnik nie ułatwia dostawy towarów, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki:

a. podatnik ten nie określa, bezpośrednio ani pośrednio, żadnych warunków, na których dokonywana jest dostawa towarów,

b. podatnik ten nie bierze, bezpośrednio ani pośrednio, udziału w zatwierdzaniu obciążenia nabywcy w związku z dokonywaną płatnością,

c. podatnik ten nie bierze, bezpośrednio ani pośrednio, udziału w procesie zamawiania lub dostarczania towarów.

Artykuł 14a dyrektywy 2006/1 12/WE nie ma zastosowania do podatnika, który wykonuje tylko jedną z następujących czynności:

a. przetwarzanie płatności w związku z dostawą towarów,

b. oferowanie lub reklamowanie towarów,

c. przekierowywanie lub przenoszenie nabywców do innych interfejsów elektronicznych, poprzez które towary są oferowane na sprzedaż, bez jakiegokolwiek dalszego udziału w dostawie tych towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionego opisu wynika, że pośredniczy on w nawiązaniu kontaktu pomiędzy klientem a sprzedawcą. W tym celu Wnioskodawca:

*   wystawia ofertę zakupu towaru od sprzedawcy z kraju trzeciego na własnej stronie internetowej,
*   zajmuje się promocją i reklamą oferowanych towarów,
*   przyjmuje zamówienie od klienta,
*   przetwarza i przekazuje płatność,
*   przekazuje sprzedawcy (za pośrednictwem platformy sprzedażowej) zamówienie oraz wszystkie dane klienta niezbędne do wysyłki towaru,
*   wartość przesyłki nie przekracza równowartości w złotych polskich kwoty 150 euro.

W związku z powyższym uznać należy, że Wnioskodawca jest podmiotem ułatwiającym poprzez użycie interfejsu elektronicznego sprzedaż na odległość towarów importowanych w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro. W związku z tym, w wyniku przyjętej fikcji prawnej, Wnioskodawca będzie traktowany jako podatnik VAT, który dokonuje dostawy towarów na rzecz ostatecznego (faktycznego) nabywcy. Na potrzeby podatku VAT należy bowiem przyjąć, że Wnioskodawca nabędzie towary od właściwego (bazowego) dostawcy, a następnie sprzeda je nabywcy (konsumentowi). Ponadto ze względu na to, że ostateczny nabywca (konsument) składa zamówienie za pomocą strony internetowej Wnioskodawcy (a nie zagranicznych serwisów aukcyjnych, na których prezentowane są towary oferowane przez sprzedawców z krajów trzecich), należy przyjąć, że właśnie strona internetowa Wnioskodawcy będzie objęta tzw. reżimem uznanego dostawcy.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy będzie on podatnikiem ułatwiającym dokonanie dostawy towarów (sprzedaży na odległość towarów importowanych) poprzez użycie interfejsu elektronicznego, stosownie do art. 7a ust. 1 ustawy o VAT.

Analogicznie stanowisko zostało wyrażone w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 4 kwietnia 2022 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.54.2022.2.RM.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa towarów dokonywana na rzecz konsumentów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Odnosząc się do ustalenia miejsca opodatkowania dokonywanych transakcji należy wskazać, że w przypadku sprzedaży na odległość towarów importowanych (SOTI), miejsce dostawy towarów uzależnione jest od miejsca dopuszczenia towarów do obrotu w Unii Europejskiej (państwa importu) oraz od miejsca przeznaczenia tych towarów.

Miejscem dostawy sprzedaży na odległość towarów importowanych jest miejsce zakończenia wysyłki lub transportu towarów (kraj przeznaczenia).

Zasada ta ma zastosowanie w następujących przypadkach:

a. jeżeli towary są importowane na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż to, w którym kończy się wysyłka lub transport towarów (art. 22 ust. 1 pkt 1b ustawy), czyli gdy państwo importu nie jest państwem przeznaczenia towarów;

b. jeżeli towary są importowane na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się wysyłka lub transport towarów, pod warunkiem że podatek VAT należny z tytułu sprzedaży na odległość towarów importowanych ma zostać zadeklarowany w procedurze IOSS (art. 22 ust. 1 pkt 1c ustawy). Państwo importu jest równocześnie państwem przeznaczenia towarów.

Wnioskodawca nie jest i nie będzie zarejestrowany w procedurze importu One-Stop Shop (IOSS). Wartość towarów nabywanych przez klientów nie przekroczy wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro. Przy tym, państwem importu będzie państwo zakończenia wysyłki towarów, tj. Polska.

Zatem przepisy, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1b i 1c ustawy nie będą miały zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż w tym przypadku kraj importu jest państwem przeznaczenia towarów, a podatek VAT nie będzie rozliczany przez Wnioskodawcę w szczególnej procedurze dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych IOSS.

Jednocześnie należy wskazać, że w analizowanym przypadku nie znajdą zastosowania przepisy art. 22 ust. 2-2d ustawy. Wskazane przepisy dotyczące alokacji transportu w dostawach łańcuchowych nie mają bowiem zastosowania do dostaw towarów objętych reżimem tzw. uznanego dostawcy określonym w art. 7a ust. 1 i 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że do takich transakcji zastosowanie ma szczególna zasada przypisania transportu, zgodnie z którą wysyłka lub transport towarów są przyporządkowane dostawie dokonanej przez podatnika, który ułatwia dostawę towarów poprzez użycie interfejsu elektronicznego.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że transakcje wskazane we wniosku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Miejscem dostawy towarów dokonywanych przez Wnioskodawcę jest terytorium poza UE.

Ad 4

W związku z tym, że dostawy towarów dokonywane przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, wartości takiej sprzedaży nie należy wliczać do limitu zwolnienia o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT.

Powyższe wynika z tego, że zgodnie z art. 113 ust. 1 zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei stosownie do art. 2 pkt 22 przez sprzedaż rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem, skoro dostawa towarów dokonywana przez Wnioskodawcę nie jest dostawą towarów na terytorium kraju, nie wlicza się do limitu zwolnienia z VAT.

Reasumując, nawet osiągnięcie przez Wnioskodawcę obrotu ponad 200.000 zł nie spowoduje obowiązku rejestracji jako podatnik VAT- czynny.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dobrowolnej rejestracji jako podatnik VAT-czynny, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z dokonywaną dostawą poza terytorium kraju.

Powyższe wynika z konstrukcji art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą:

1\. dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami;

2\. (uchylony);

3\. dostawy towarów, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16.

Zatem, podatnik zachowuje prawo do odliczenia w przypadku nabycia towarów i usług, które dotyczą dostaw towarów dokonanych poza terytorium kraju (pkt 1), gdyby te kwoty mogły być odliczone, gdyby czynności były dokonane na terytorium kraju. Przedmiotem dostawy towarów dokonywanych przez Wnioskodawcę jest odzież, której dostawa w Polsce podlegałaby opodatkowaniu stawką 23%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) - zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei art. 2 pkt 7 ustawy stanowi, że:

przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Definicja ustawowa importu towarów kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, czy stosunek prawny w ramach którego dokonano przywozu, gdyż jeżeli towar został faktycznie przywieziony, to ma miejsce import.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Z kolei art. 7a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że

1\. w przypadku gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, takiego jak platforma, platforma handlowa, portal lub podobne środki, zwanego dalej „interfejsem elektronicznym”, sprzedaż na odległość towarów importowanych w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, uznaje się, że podatnik ten samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

2\. w przypadku gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, dokonanie na terytorium Unii Europejskiej przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej:

1) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub

2) dostawy towarów na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem

\- uznaje się, że podatnik, który ułatwia tę dostawę, samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

3\. przez ułatwianie, o którym mowa w ust. 1 i 2, rozumie się ułatwianie w rozumieniu art. 5b rozporządzenia 282/2011.

W art. 7a ust. 1 i 2 ustawy zaimplementowano swego rodzaju fikcję prawną, która w istocie prowadzi do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązanie VAT z tytułu określonych dostaw towarów na podatników prowadzących działalność gospodarczą związaną z posiadaniem, prowadzeniem czy zarządzaniem interfejsami elektronicznymi. Regulacje obejmują swoim zakresem operatorów interfejsów elektronicznych, którzy ułatwiają dokonywanie określonych dostaw towarów, niezależnie od tego czy posiadają oni siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium UE, czy na terytorium państwa trzeciego.

Powyższy przepis wprowadza fikcję prawną (wyłącznie na potrzeby podatku VAT), polegającą na przyjęciu, że podatnik ułatwiający za pomocą interfejsu elektronicznego wyżej wskazane dostawy towarów na rzecz konsumentów, dokonywane przez tzw. dostawców bazowych:

*   samodzielnie otrzymał (nabył) te towary (fikcja prawna w postaci przyjęcia, że ma miejsce dostawa towarów B2B pomiędzy dostawcą bazowym a operatorem interfejsu elektronicznego) oraz
*   dokonał dostawy tych towarów (fikcja prawna polegająca na przyjęciu, że dochodzi do dostawy towarów B2C pomiędzy operatorem interfejsu elektronicznego a ostatecznym nabywcą tych towarów, tj. konsumentem, który faktycznie nabywa te towary).

Zgodnie z art. 5b rozporządzenia 282/2011:

do celów stosowania art. 14a dyrektywy 2006/112/WE termin „ułatwia” oznacza korzystanie z interfejsu elektronicznego w celu umożliwienia nawiązania kontaktu pomiędzy nabywcą a dostawcą, który oferuje towary na sprzedaż poprzez interfejs elektroniczny, co skutkuje dostawą towarów poprzez ten interfejs elektroniczny.

Jednakże podatnik nie ułatwia dostawy towarów, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki:

a) podatnik ten nie określa, bezpośrednio ani pośrednio, żadnych warunków, na których dokonywana jest dostawa towarów;

b) podatnik ten nie bierze, bezpośrednio ani pośrednio, udziału w zatwierdzaniu obciążenia nabywcy w związku z dokonywaną płatnością;

c) podatnik ten nie bierze, bezpośrednio ani pośrednio, udziału w procesie zamawiania lub dostarczania towarów.

Art. 14a dyrektywy 2006/112/WE nie ma zastosowania do podatnika, który wykonuje tylko jedną z następujących czynności::

a) przetwarzanie płatności w związku z dostawą towarów;

b) oferowanie lub reklamowanie towarów;

c) przekierowywanie lub przenoszenie nabywców do innych interfejsów elektronicznych, poprzez które towary są oferowane na sprzedaż, bez jakiegokolwiek dalszego udziału w dostawie tych towarów.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22b ustawy:

przez sprzedaż na odległość towarów importowanych – rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa trzeciego do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, który jest:

a) podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub

b) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub

c) podmiotem niebędącym podatnikiem

\- pod warunkiem że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 5a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz.U. UE L 77 z 23 marca 2011, s. 1, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie 282/2011”):

do celów stosowania art. 14 ust. 4 dyrektywy 2006/112/WE uznaje się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym gdy dostawca uczestniczy pośrednio w wysyłce lub transporcie towarów, w szczególności w następujących przypadkach:

a) w przypadku gdy dostawca zleca podwykonanie wysyłki lub transportu towarów osobie trzeciej, która dostarcza towary nabywcy;

b) w przypadku gdy wysyłka lub transport towarów dokonywane są przez osobę trzecią, ale dostawca ponosi całkowitą lub częściową odpowiedzialność za dostarczenie towarów nabywcy;

c) w przypadku gdy dostawca wystawia fakturę i pobiera od nabywcy opłaty za transport lub wysyłkę, a następnie przekazuje je osobie trzeciej, która organizuje wysyłkę lub transport towarów;

d) w przypadku gdy dostawca zachęca nabywcę w dowolny sposób do skorzystania z usług w zakresie dostarczania towarów świadczonych przez osobę trzecią, umożliwia kontakt nabywcy i osoby trzeciej lub przekazuje w inny sposób tej osobie informacje niezbędne do dostarczenia towarów nabywcy.

Towarów nie uważa się jednak za wysłane lub przetransportowane przez dostawcę lub na jego rzecz, w przypadku gdy nabywca transportuje te towary samodzielnie lub z udziałem osoby trzeciej organizuje dostarczanie tych towarów, a dostawca nie bierze udziału bezpośrednio ani pośrednio w organizacji lub pomocy w organizacji wysyłki lub transportu tych towarów.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w której zajmuje się handlem internetowym w oparciu o model dropshippingu. Obecnie nie jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT-czynny (korzysta Pan ze zwolnienia na podstawie art. 113 ustawy o VAT). Nie jest i nie zamierza się Pan również zarejestrować w procedurze importu One-Stop Shop (IOSS). Z treści wniosku wynika, że działa Pan za pośrednictwem strony internetowej. Z regulaminu strony internetowej i informacji tam zamieszczonych wynika że:

*   wyszukuje Pan towary oferowane przez Sprzedawców w serwisach sprzedażowych takich jak np. (…), kierując się m.in. jakością oferowanych towarów oraz oceną ogólną sprzedawcy (bazującą na opiniach kupujących);
*   informacje dotyczące towarów oferowanych w serwisie sprzedażowym (treść ofert sprzedawców) są przez Pana pobierane, modyfikowane i prezentowane na prowadzonej przez Pana stronie internetowej. Modyfikacja ofert sprzedawców polega m.in. na ich tłumaczeniu na język polski, dodawaniu spersonalizowanych opisów, edycji graficznej zdjęć produktowych - celem dostosowania do potrzeb odbiorcy;
*   Klienci składają zamówienia na towary za pośrednictwem Pana strony internetowej. Przed złożeniem zamówienia Klient jest zobligowany do zaakceptowania regulaminu strony internetowej, wypełnienia danych dostawy, które zostaną przekazane Sprzedawcy oraz do wpłacenia pieniędzy w wysokości zamówienia na Pana rachunek bankowy;
*   Pan jako Pośrednik podaje Klientowi pełną informację dotyczącą ostatecznej ceny świadczenia wraz ze wszelkimi kosztami oraz opis głównych cech świadczenia, na wartość zamówienia podaną każdorazowo przy towarze składa się kwota należna Sprzedawcy oraz prowizja należna Panu jako Pośrednikowi.
*   płatność obejmująca wartość zamówienia dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem przez Pana do świadczenia usług. Płatność może być dokonana według wyboru Klienta przelewem na Pana rachunek bankowy lub za pośrednictwem bramki płatnicze (…);
*   Klient składając zamówienie udziela Panu pełnomocnictwa do dokonania w imieniu Klienta zamówienia towaru oraz do opłacenia w imieniu Klienta ceny i kosztów przesyłki towaru na adres Klienta. Pan jako Pośrednik uprawniony jest do działania wyłącznie w zakresie udzielonego pełnomocnictwa.
*   po złożeniu zamówienia przez Klienta zamawia Pan towar u Sprzedawcy poprzez platformę sprzedażową np. (…). Zamawiając towar u Sprzedawcy wpisuje Pan dane bezpośrednio Klienta, które są danymi dla Sprzedawcy do wysyłki nabytych towarów;
*   dokonuje Pan płatności za towar zamówiony przez klienta środkami pieniężnymi wpłaconymi przez Klienta za pośrednictwem swojego rachunku bankowego. Natomiast Sprzedawcy wysyłają nabyty przez klientów towar bezpośrednio na ich adres. Klient jest informowany o wysyłce towaru z kraju spoza UE. Zakupiony w ten sposób towar nigdy nie trafi do Pana jako pośrednika handlowego, lecz zawsze bezpośrednio do Klienta;
*   paczki wysyłane są spoza Unii Europejskiej przez Sprzedawcę, gównie z Chin. Klient jest importerem. To na Kliencie ciążą obowiązki podatkowe należne tytułem dokonania importu;
*   Klient otrzymuje od Pana informację o nadaniu paczki oraz numer jej nadania, który umożliwia jej śledzenie. Każda przesyłka jest przesyłką rejestrowaną;
*   nie uzyskuje Pan od Sprzedawców faktur oraz rachunków potwierdzających zakup przez Klientów.
*   nie zawiera Pan pisemnych umów ze Sprzedawcami. Sposób ustalania wynagrodzenia Wnioskodawcy i zakres świadczeń jest wynikiem zawiązania stosunku prawnego z klientem (elementy stosunku prawnego określone są przez regulamin strony internetowej). Zawarcie umowy zakupu towaru w serwisie aukcyjnym następuje w imieniu klienta za pośrednictwem konta Wnioskodawcy w tym serwisie.
*   Pan jako Pośrednik przejmuje na siebie niektóre z obowiązków ciążących na sprzedawcach towarów tj. udziela Klientowi niezbędnych informacji jak również koordynuje proces w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży, przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru, ponosi odpowiedzialność tytułem niezgodności towaru z umową a także dostarcza na życzenie klienta instrukcję użytkowania towaru, oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem w języku polskim.
*   w terminie 14 dni kalendarzowych od dnia otrzymania towaru Klient może złożyć Panu jako Pośrednikowi oświadczenie o zwrocie towaru nabytego od Sprzedawcy, które jest równoznaczne z odstąpieniem od umowy. Każdorazowo, po otrzymaniu takiego oświadczenia, potwierdzi Pan Klientowi fakt otrzymania oświadczenia jak również prawidłowość adresu Sprzedawcy.
*   w ciągu 14 dni od dnia otrzymania oświadczenia o zwrocie towaru, jeśli w tym czasie otrzyma Pan dowód potwierdzający jego odesłanie na adres Sprzedawcy lub gdy nastąpi już zwrotne otrzymanie towaru przez Sprzedawcę, zwróci Pan Klientowi dokonane przez niego płatności, tj. sumę kwoty, która została przekazana Sprzedawcy oraz Pana Prowizji;
*   w celu ułatwienia Klientowi przeprowadzenia postępowania reklamacyjnego to Pan jako Pośrednik przejmuje na siebie obowiązki związane z odpowiedzialnością Sprzedawcy z tytułu braku zgodności nabytego przez Klienta towaru z umową.

Ponadto z wniosku wynika, że wartość towarów nabywanych przez Klientów nie przekroczy wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro. Według Pana wiedzy dopuszczenie do obrotu towarów zamawianych przez klientów odbywa się każdorazowo wyłącznie w Polsce, tj. państwem importu będzie państwo zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, czyli Polska.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia czy:

*   czy czynności wykonywane przez Pana na rzecz Klientów należy uznać za odpłatną dostawę towarów czy też za odpłatne świadczenie usług (pytanie nr 1);
*   czy w przedstawionych okolicznościach należy uznać Pana za podmiot ułatwiający dostawę w rozumieniu art. 7a ust. 1 ustawy o VAT (pytanie nr 2);
*   czy miejscem opodatkowania dostawy będzie terytorium poza UE, tj. Chiny (pytanie nr 3);
*   czy w przypadku uznania dostawy na rzecz Klientów jako dostawy opodatkowanej poza terytorium Polski, Wnioskodawca powinien wliczać taką sprzedaż do limitu zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (pytanie nr 4);
*   czy w przypadku uznania dostawy na rzecz Klientów jako dostawy opodatkowanej poza terytorium Polski, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z taką sprzedażą w przypadku dobrowolnej rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT (pytanie nr 5).

Pana zdaniem, wykonując opisane we wniosku czynności, będzie Pan podatnikiem ułatwiającym dokonanie dostawy towarów (sprzedaży na odległość towarów importowanych) poprzez użycie interfejsu elektronicznego, stosownie do art. 7a ust. 1 ustawy o VAT, a dostawa towarów, w wyniku przyjętej fikcji prawnej, dokonywana przez Pana na rzecz konsumentów nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski. Uważa Pan, że w przedstawionym zdarzeniu to nie Pan dokonuje faktycznej sprzedaży towarów na rzecz Klientów lecz świadczy Pan jedynie usługę pośrednictwa w dostawie towarów pomiędzy dostawcą chińskim a polskim konsumentem a rozliczona przez Pana transakcja będzie stanowić jedynie fikcję prawną na potrzeby podatku od towarów i usług.

Aby odpowiedzieć na Pana wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić czy w opisanym we wniosku zdarzeniu wystąpi Pan jako podatnik ułatwiający, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, sprzedaż na odległość towarów importowanych, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy czy jako faktyczny sprzedawca towarów, dokonujący dostawy towarów na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, które to towary uprzednio Pan nabył od dostawcy chińskiego.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Transakcja opisana przez Pana wpisuje się w dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Czynności wykonywane przez Pana w ramach prowadzonej działalności wypełniają znamiona handlu towarami. Należy zauważyć, że przedmiotem nabycia przez Klientów są konkretne towary oferowane na prowadzonej przez Pana stronie internetowej, zatem posiada Pan władztwo ekonomiczne nad tymi towarami i praktyczną możliwość dysponowania nimi jak właściciel. Bowiem to Pan wyszukuje towary oferowane przez chińskich Sprzedawców w serwisach takich jak np. (…) i decyduje jakie towary i za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży. Pan też dokonuje modyfikacji tych ofert poprzez m.in. tłumaczenie ich na język polski, dodawanie spersonalizowanych opisów czy edycję graficzną zdjęć i następnie prezentuje je Pan na swojej stronie internetowej. Zatem Klient może zakupić jedynie towar, który został zamieszczony na Pana stronie internetowej i w cenie ustalonej przez Pana. Płatności za towar dokonywane są bowiem na Pana rachunek bankowy. Nie ma Pan zawartych żadnych umów ze Sprzedawcami, zatem Pana wynagrodzenie nie wynika z uzgodnień z nimi zawartych i to Pan ma wpływ na cenę oferowanego towaru. Płatność obejmująca wartość zamówienia dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem Pana do zamówienia towaru u Sprzedawcy z Chin. Przy czym składając zamówienie u Sprzedawcy dokonuje Pan tego zamówienia poprzez swoje konto na platformie np. (…) wskazując dane adresowe Klienta jako dane do wysyłki towaru. W przypadku zwrotu towaru Klient w terminie 14 dni składa oświadczenie o zwrocie towaru do Pana. Dodatkowo jeśli w ww. wymienionym terminie otrzyma Pan dowód potwierdzający odesłanie towaru na adres Sprzedawcy zwraca Pan Klientowi dokonaną przez niego płatność za towar. Ponadto przejmuje Pan także na siebie obowiązki związane z odpowiedzialnością Sprzedawcy z tytułu braku zgodności nabytego przez Klienta towaru z umową. Zatem, mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że posiada Pan ekonomiczne władztwo nad sprzedawanymi na Pana stronie internetowej towarami.

Mając na względzie okoliczności niniejszej sprawy w tym fakt, że efektem wykonanych czynności (istotą zamówienia) jest konkretny towar w postaci produktu prezentowanego na Pana stronie internetowej, który w takiej postaci jest dostarczany bezpośrednio klientowi (ostatecznemu nabywcy), a Pan w ramach transakcji przenosi na Klienta prawo do dysponowania towarem jak właściciel, świadczenie stanowi dla celów podatku od towarów i usług dostawę towarów. Czynności podejmowane przez Pana w celu zrealizowania zamówienia nie stanowią dla klientów celu samego w sobie, Klient jest zainteresowany nabyciem konkretnego produktu.

Jak już powyżej wskazałem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Zatem, chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość dysponowania towarem w postaci np. jego sprzedaży, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Co ważne, istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Zatem, skoro to Pan decyduje jakie towary będą oferowane na Pana stronie internetowej, Pan tworzy ofertę poprzez tłumaczenie i dostosowanie opisów, edycję graficzną itp., Pan decyduje za jaką cenę towary zostaną zaoferowane do sprzedaży na Pana stronach internetowych i zapłata za towar trafia na Pana konto bankowe oraz to do Pana Klient może złożyć oświadczenie o zwrocie towaru i to Pan zwraca Klientowi dokonaną przez niego płatność, jak również to Pan przejmuje obowiązki związane z odpowiedzialnością Sprzedawcy z tytułu braku zgodności nabytego towaru z umową to realizowane przez Pana świadczenie należy uznać za dostawę towarów. Bowiem z opisu sprawy wynika, że ma Pan możliwość dysponowania rzeczą pomimo braku fizycznego kontaktu z towarem i dokonuje sprzedaży (przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel) na rzecz Klienta końcowego.

Nie można uznać, że świadczy Pan usługę pośrednictwa na rzecz konsumentów. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „pośrednictwo”, a zatem przy określaniu zakresu przedmiotowego tego pojęcia należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Uniwersalny słownik języka polskiego PWN), przez pojęcie „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych.

Analogiczną definicję pośrednictwa można znaleźć w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo, w uzasadnieniu wyroku Volker Ludwig v. Finanzamt Luckenwalde (wyrok z dnia 21 czerwca 2007 r., C-453/05) TSUE wskazał, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści ww. umowy”.

W praktyce, na podstawie orzecznictwa TSUE i polskich sądów administracyjnych ukształtowały się przesłanki jakie powinny zostać spełnione, aby daną usługę zakwalifikować jako usługę pośrednictwa. W tym zakresie, wskazuje się, że usługa pośrednictwa powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji o świadczenie usług, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia strony transakcji usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element tej transakcji,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji o świadczenie usług).

Należy wskazać, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy (regulaminu) z klientem, rodzaju wykonywanych czynności, ustalenia sposobu wynagrodzenia za wszystkie przewidziane umową (regulaminem) i wykonane czynności, nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym. Zatem fakt, że w regulaminie sklepu jest przedstawiony cały proces transakcji i Klient ma świadomość, że towar dostarczany jest od Sprzedawcy chińskiego pozostają bez znaczenia na gruncie przepisów podatku od towarów i usług. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają kwalifikacji danej dostawy/nabycia od treści zawartej przez strony umowy (regulaminu), lecz odnoszą się do rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Uznanie, że w opisanych we wniosku okolicznościach występuje Pan jako dokonujący dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy wyklucza jednocześnie uznanie Pana za podmiot, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy, który ułatwia przez użycie interfejsu elektronicznego sprzedaż na odległość towarów importowanych.

Z okoliczności sprawy wynika, że dokonuje Pan sprzedaży towarów, które są transportowane od chińskiego Sprzedawcy z kraju trzeciego, jednak należy wskazać, że aby transakcję można było uznać za sprzedaż na odległość towarów importowanych, a Pana uznać za podmiot w rozumieniu art. 7a ust. 1 ustawy, który ułatwia przez użycie interfejsu elektronicznego sprzedaż towarów importowanych w przesyłkach o wartości nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, jedną ze stron transakcji musi być konsument (sprzedaż/dostawa w relacji B2C) nabywający towary od chińskiego dostawcy bazowego. Zatem w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy chiński Sprzedawca dokonuje dostawy w relacji B2C, a więc dostawy towarów dla polskiego konsumenta. Tylko bowiem w takim przypadku można mówić o ewentualnym „ułatwianiu”, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy. Dokonując analizy informacji przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że towary od chińskiego Sprzedawcy nabywa Pan czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie handlu towarami. Dostawca bazowy tj. Sprzedawca od którego zakupuje Pan towary to kontrahent z Chin, który dokonuje sprzedaży nie na rzecz Klienta (konsumenta) tylko na rzecz Pana występującego jako podatnik prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą. Zamówienie u chińskiego Sprzedawcy towarów składa Pan poprzez swoje konto na platformie np. (…). Jedynie podaje Pan dane adresowe polskiego Konsumenta czyli wskazuje Pan inny adres do wysyłki niż Pana własny. Nie jest to więc relacja dostawy między chińskim dostawcą bazowym i polskim konsumentem.

Należy raz jeszcze podkreślić, że jak już ustaliłem dokonuje Pan transakcji, która wpisuje się w dostawę towarów. Nabywa Pan towary od chińskiego Sprzedawcy jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą i na własnej stronie internetowej oferuje Pan towary, które mogą nabyć ostateczni Klienci (konsumenci). Dostawca bazowy z Chin nie dokonuje dostawy w takim przypadku na rzecz Klienta z Polski, tylko na rzecz Pana. To, że zamawiając towar u Sprzedawcy wpisuje Pan dane Klienta, które są danymi dla Sprzedawcy do wysyłki nabytych przez Pana towarów nie oznacza, że w takim łańcuchu dostaw nie jest Pan nabywcą towarów i nie rozporządza towarem jak właściciel. Brak fizycznego kontaktu z towarami nabytymi przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na oferowaniu produktów i sprzedaży na rzecz konsumentów nie stanowi o tym, że w rozumieniu ustawy o VAT, nie jest Pan nabywcą, a w dalszej kolejności dokonującym dostawy towary na rzecz Klientów. Aby móc dokonać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT, nie jest wymagany fizyczny kontakt z towarami, bądź ich składowanie w należącym do podatnika magazynie. Co również istotne, oferując towary na Pana stronie internetowej nie zawiera Pan pisemnych umów z chińskimi Sprzedawcami, którzy po złożeniu przez Pana zamówienia, będąc organizatorami transportu, wysyłają towar do Klientów. W takim przypadku, jak sam Pan wskazuje, towar będzie wysyłany przez chińskiego Sprzedawcę bezpośrednio na adres ostatecznego Klienta. Towary, będące przedmiotem dalszej odsprzedaży, nabywa Pan poprzez swoje konto w serwisie (…). Te wzajemne relacje, które występują pomiędzy podmiotami biorącymi udział w transakcji sprzedaży towarów nie pozwalają na uznanie, że w odniesieniu do Pana można mówić o zastosowaniu art. 7a ust. 1 ustawy, a Pan nie jest podmiotem ułatwiającym dostawę w rozumieniu tego przepisu.

W zakresie Pana wątpliwości dotyczących ustalenia miejsca opodatkowania dokonywanej przez Pana dostawy towarów jak również wliczenia wartości transakcji do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy istotny jest fakt czy transakcja podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Jeżeli miejsce opodatkowania transakcji zostanie określone na terytorium Polski, do transakcji tej mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i wówczas sprzedaż będzie wliczana do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Jeżeli natomiast miejscem opodatkowania jest inne państwo, do opodatkowania tej transakcji ma zasadniczo zastosowanie reżim podatkowy obowiązujący w tym innym państwie i tej sprzedaży podatnik nie uwzględnia w ww. limicie.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z kolei jak stanowi art. 22 ust. 2-2d ustawy:

2\. w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a. w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

2b. w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c. w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d. przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W świetle art. 22 ust. 2e ustawy:

w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy:

w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 3b ustawy:

przepisy ust. 2-2d nie mają zastosowania do dostaw towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:

w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika, który również jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium kraju. Powyższe przepisy regulują zasady ustalania miejsca opodatkowania dostaw towarów. Jednocześnie przepis art. 22 ust. 4 ustawy o VAT powinien być interpretowany jako specyficzna zasada ustalania miejsca opodatkowania w odniesieniu do towarów importowanych. W szczególności, powyższy przepis ustanawia zasadę, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru (transakcja łańcuchowa) na terytorium kraju opodatkowana jest transakcja stanowiąca import towarów - to na importerze spoczywa obowiązek rozliczenia cła i VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Jednocześnie w myśl art. 26a ust. 1 ustawy:

miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Jak wynika z opisu sprawy Klient (konsument z Polski) zamawia towar od Pana (podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą). To Klient ostateczny ma umowę z Panem na nabycie towarów oferowanych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i towar zamawia u Pana na prowadzonej przez Pana stronie internetowej. Jednak Pan w chwili przyjęcia zamówienia nie posiada danego towaru i zamawia go u Sprzedawcy chińskiego. Dokonuje więc Pan zamówienia u chińskiego Sprzedawcy i zleca też chińskiemu Sprzedawcy wysłanie towaru bezpośrednio na adres Klienta. Zatem w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z transakcją łańcuchową. W transakcję tą zaangażowane są następujące podmioty: chiński Sprzedawca, serwis internetowy (np. (…)), Pan oraz ostateczny Klient. Przy czym platforma sprzedażowa jest jedynie miejscem w którym wyszukuje Pan towary oferowane przez chińskich Sprzedawców. To tutaj zamawia Pan towar u Sprzedawcy poprzez platformę sprzedażową (np. (\`(...)\`)), a towar wysyłany jest bezpośrednio z Chin do Polski (ostatecznego Klienta) w łańcuchu sprzedaży. W opisanym przypadku mamy do czynienia z transakcją w której można mówić o relacji podmiotu chińskiego (Sprzedawcy) dokonującego sprzedaży na Pana rzecz (B2B), a Panem dokonującym sprzedaży na rzecz ostatecznego Klienta (B2C), a więc jest to relacja B2B2C.

W przedmiotowej sprawie istotne jest, który w kolejności uczestnik transakcji jest podatnikiem z tytułu importu towarów. Wskazał Pan, że Klient jest informowany o wysyłce towaru z kraju spoza UE. Wnioskodawca nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni). A zatem w sytuacji, gdy w zdarzeniu opisanym we wniosku podatnikiem z tytułu importu towarów jest Klient kupujący od Pana towar to miejscem świadczenia dostawy towarów dokonanej przez Pana na rzecz tego Klienta jest terytorium kraju trzeciego. Oznacza to, że dostawa towarów dokonana przez Pana na rzecz Klienta nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

Odnosząc się do Pana wątpliwości dotyczących wliczenia wartości sprzedaży do limitu zwolnienia wskazać należy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 113 ust. 2 pkt 1 ustawy:

do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy zasadniczą kwestią jest ustalenie w pierwszej kolejności co należy uwzględnić w limicie sprzedaży, który uprawnia podatnika do zwolnienia z podatku VAT. Zwolnienie określone w art. 113 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia podmiotowego, co oznacza, że co do zasady, wszystkie czynności, objęte definicją „sprzedaży” zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, wykonywane przez podatników nie podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z powyższą definicją przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zwolnienie podmiotowe jest więc określone przez status podmiotu (podatnik, u którego wartość sprzedaży nie przekroczyła w ubiegłym roku podatkowym kwoty 200 000 zł, nie wliczając kwoty podatku) oraz czynności wykonywane przez tego podatnika tylko czynności objęte definicją sprzedaży będą z tego zwolnienia korzystać.

Mając na uwadze Pana wątpliwości wskazać należy, że skoro transakcja sprzedaży realizowana przez Pana na rzecz Klientów nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski, w związku z tym, jak Pan wskazał, że podatnikiem z tytułu importu towarów jest Pana Klient a nie Pan, to wartości tej sprzedaży nie należy uwzględniać w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą także możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z dokonywaną sprzedażą w przypadku dobrowolnej rejestracji dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy:

podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Na podstawie art. 96 ust. 4 ustawy:

naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Stosownie do art. 96 ust. 5 ustawy:

jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1) przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;

2) przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;

3) przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;

4) przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu

a) nabycia towarów i usług

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,

d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34;

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do Pana wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 5 należy wskazać, że w sytuacji gdy dobrowolnie zarejestruje się Pan jako podatnik VAT czynny, w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Odliczeniu będzie podlegać podatek VAT naliczony związany z zakupem towarów i usług wykorzystywanych następnie do czynności dostawy towarów na rzecz Klienta, której, jak wskazałem wcześniej, miejscem świadczenia będzie terytorium kraju trzeciego, pod warunkiem, że będzie Pan posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.

Ponieważ, w swoim stanowisku uznał Pan, że jest podmiotem, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy, to pomimo tego, że w niektórych kwestiach wywiódł Pan prawidłowy skutek prawny, to uznałem Pana stanowisko całościowo za **nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).