Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-929/13/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-11-06
Teza: Czy w przypadku umorzenia udziałów Spółki nabytych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny uzyskany przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt w wysokości rynkowej wartości umorzonych udziałów z dnia darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: Cypr; darowizna; kapitał-kapitał własny; kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-źródła przychodu; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa darowizny; wynagrodzenia; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziałów w spółce z siedzibą na Cyprze, nabytych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziałów w spółce z siedzibą na Cyprze, nabytych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę darowizny, na mocy której otrzyma udziały w Spółce kapitałowej zarejestrowanej w kraju Unii Europejskiej, tj. na Cyprze.

Przekazanie udziałów ma nastąpić na podstawie umowy darowizny zgodnie z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W umowie darowizny wartość darowanych udziałów zostanie określona w ich wartości rynkowej z dnia darowizny.

Spółka cypryjska jest odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego. Ma ona siedzibę i zarząd ma na terytorium Cypru i tam jest uznawana za rezydenta podatkowego i podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z uwzględnieniem umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), zmienionej Protokołem z dnia 22 marca 2012 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 1383).

Wnioskodawca może w przyszłości podjąć decyzję o skorzystaniu z prawa umorzenia posiadanych udziałów za wynagrodzeniem (wszystkich udziałów bądź tylko części z nich).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest sytuacja, gdy w wyniku umorzenia udziałów dojdzie do obniżenia kapitału własnego Spółki, gdzie część udziałów przysługujących Wnioskodawcy przestanie istnieć (utraci byt prawny), a Wnioskodawca uzyska z tego tytułu wynagrodzenie. Nie będzie miało miejsca jakiekolwiek zbycie udziałów za zgodą wspólnika na rzecz Spółki w celu umorzenia (tj. udziały utracą byt prawny bez ich nabycia przez Spółkę od Wnioskodawcy). Po umorzeniu udziałów Spółka będzie istniała nadal, tj. w wyniku obniżenia kapitału zakładowego nie dojdzie do jej likwidacji. Umorzenie udziałów w spółce cypryjskiej zostanie przeprowadzone zgodnie z odpowiednimi normami prawa cypryjskiego.

Regulacje prawne cypryjskiego prawa spółek nie są tożsame z polskimi regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych w zakresie obniżania kapitału zakładowego poprzez umorzenie udziałów. Mianowicie, zgodnie z cypryjską ustawą o spółkach, Rozdział 113: „spółka może obniżyć swój kapitał zakładowy w każdy sposób, a w szczególności może, nie uchybiając wyżej wymienionym uprawnieniom o charakterze ogólnym:

*   umorzyć lub obniżyć zobowiązanie w stosunku do któregokolwiek z jej udziałów w odniesieniu do nie wniesionego kapitału udziałowego; lub
*   umarzając lub nie, albo obniżając lub nie zobowiązanie w stosunku do któregokolwiek z jej udziałów umorzyć kapitał udziałowy utracony lub niemający reprezentacji w rozporządzanych aktywach; lub
*   umarzając lub nie, albo obniżając lub nie zobowiązanie w stosunku do któregokolwiek z jej udziałów, wypłacić wpłacony kapitał stanowiący nadwyżkę w stosunku do potrzeb spółki;
*   a także może w miarę potrzeby zmienić swoją umowę spółki poprzez obniżenie kwoty swojego kapitału udziałowego i odpowiednio swoich udziałów”.

W wyniku zastosowania wyżej opisanej procedury dojdzie do obniżenia kapitału własnego Spółki, gdzie część udziałów przysługujących Wnioskodawcy zostanie umorzona, tj. przestanie istnieć (utraci byt prawny), a Wnioskodawca uzyska z tego tytułu wynagrodzenie. Jednak w żadnej z opisanych wyżej sytuacji nie będzie miało miejsca jakiekolwiek zbycie udziałów za zgodą wspólnika na rzecz Spółki w celu umorzenia. Udziały przestaną istnieć bez potrzeby dokonania odrębnej czynności prawnej, jaką jest umowa zbycia udziałów pomiędzy Spółką a wspólnikiem. W związku z powyższym należy podkreślić, iż w wyniku przeprowadzenia procedury umorzenia udziałów Wnioskodawca uzyska dochód, lecz nie będzie on stanowić dochodu z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia przez Spółkę.

Zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych udziały w spółce prawa polskiego można również umorzyć bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, gdy umowa spółki tak stanowi (tzw. umorzenie warunkowe).

W konsekwencji, umorzenie udziałów w procedurze prawa cypryjskiego nie może zostać zakwalifikowane jako umorzenie dobrowolne, przymusowe ani warunkowe, gdyż jest to odmienna procedura i jako taka nie daje się zakwalifikować zgodnie z typologią polskiej ustawy. Z jednej bowiem strony, zgodnie z procedurą prawa cypryjskiego, spółka unicestwia część udziałów i dokonuje obniżenia kapitału własnego, wypłacając udziałowcy odpowiednie wynagrodzenie, lecz procedura umorzenia dokonuje się bez potrzeby zbywania udziałów spółce w celu ich umorzenia. Z drugiej strony natomiast umorzenie udziałów w spółce cypryjskiej może mieć charakter dobrowolny (lecz bez nabycia udziałów w celu umorzenia).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku umorzenia udziałów Spółki nabytych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny uzyskany przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt w wysokości rynkowej wartości umorzonych udziałów z dnia darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia udziałów w Spółce otrzymanych w drodze darowizny uzyskany przychód może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej umorzonych udziałów z dnia darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w powołanej ustawie w art. 10 ust. 1, w którym w pkt 7 jako źródło przychodów wymieniono kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji); tym samym przychód z tytułu umorzenia udziałów (a nie ich zbycia w celu umorzenia) stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przepis ten znajduje zastosowanie do wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, gdy nie wystąpiło ich nabycie w celu umorzenia, ale uległy one unicestwieniu. Jak wskazano w przedstawionych wyżej wyjaśnieniach umorzenie udziałów w Spółce cypryjskiej dokonane zostanie poprzez ich unicestwienie i nie wystąpi ich nabycie w celu umorzenia.

Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu w sytuacji umorzenia udziałów nabytych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny został określony przez ustawodawcę w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przewiduje, że w takim przypadku kwotę kosztu uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny.

Oznacza to, że koszt uzyskana przychodu ustala się w wysokości wartości udziałów z dnia dokonania darowizny chyba, że przychody z tytułu dokonania darowizny są niższe niż ta wartość. W drugim przypadku, koszty ustala się w wysokości przychodu z umorzenia udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Przepis ten znajduje zastosowanie do wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, gdy nie wystąpiło ich nabycie w celu umorzenia, ale uległy one unicestwieniu. Jak wskazano w przedstawionych wyjaśnieniach, umorzenie udziałów, które Wnioskodawca posiada w Spółce cypryjskiej dokonane zostanie poprzez ich unicestwienie i nie wystąpi ich nabycie w celu umorzenia.

Tym samym, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia udziałów w spółce cypryjskiej będzie wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy.

W treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest wskazówki, w jaki sposób należy ustalać wartość przedmiotu darowizny podlegającego podatkowi od spadków i darowizn. W takim wypadku, kierując się wykładnią systemową, należy odwołać się do ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, określenie wartości udziałów z dnia nabycia w drodze darowizny należy ustalić zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy. Stanowi on, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle ust. 3 tego artykułu wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (dnia darowizny). Z przepisu art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika jednoznacznie, że mowa jest w nim o określonej przez obdarowanego wartości (pod warunkiem, że odpowiada ona wartości rynkowej) udziałów z dnia dokonania darowizny.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Jednocześnie przepis art. 30a ust. 6 tej ustawy stanowi, że zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9 ustawy, pobiera się bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodów z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d ustawy. Odwołanie się m.in. do art. 24 ust. 5d ww. ustawy sprawia, że w przypadku umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną (które nie polega na nabyciu udziałów w celu umorzenia), koszty uzyskania przychodów są ustalane i pomniejszają uzyskany przychód. W przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, uzyskany przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodów w wartości rynkowej umarzanych udziałów z dnia dokonania darowizny na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku umorzenia udziałów w Spółce otrzymanych w drodze darowizny, uzyskany przychód może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej umorzonych udziałów z dnia darowizny – na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy zostało zaprezentowane m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2013 r. nr IPPB2/415-391/13-4/AK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 lipca 2013 r. nr IPTPB2/415-344/13-2/KR;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2013 r. nr IPPB2/415-396/13-2/EL;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 sierpnia 2012 r. nr IPTPB2/415-457/12-2/KR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
2.  (uchylony);
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z powyższego wynika, że katalog przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii przychodu podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyrazem tego jest użycie w przepisie art. 24 ust. 5 sformułowania „w tym także”. Faktycznie uzyskane mogą więc być także inne postacie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Podstawowym kryterium uzyskania przychodu z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za przychód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki przychód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc przychód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do dyspozycji.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, które będzie mu wypłacone w wyniku umorzenia udziałów Spółki cypryjskiej nabytych w drodze darowizny, tj. w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki cypryjskiej dokonanego poprzez umorzenie (unicestwienie) udziałów.

Mając na uwadze powołany wyżej stan prawny oraz opierając się na treści wniosku –w szczególności, że Wnioskodawca skorzysta z prawa umorzenia posiadanych udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze za wynagrodzeniem a umorzenie to nie będzie wiązało się z odpłatnym zbyciem udziałów – należy zatem stwierdzić, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Jakkolwiek powołany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost odnosi się tylko do „umorzenia udziałów (akcji)”, to jednak – uwzględniając fakt, iż obniżenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej poprzez umorzenie udziałów i poprzez zmniejszenie wartości nominalnej istniejących udziałów prowadzi do analogicznego efektu gospodarczego u wspólnika uzyskującego wynagrodzenie z tego tytułu – uznać należy, że znajduje on również zastosowanie w przypadku zmniejszenia wartości nominalnej istniejących udziałów (umorzenia części wartości istniejących udziałów). Brak jest bowiem podstaw do innego traktowania obu tych przypadków obniżenia kapitału zakładowego.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z tytułu umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z ich umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W analizowanej sprawie do nabycia przez Wnioskodawcę udziałów ma dojść w drodze darowizny, zatem zgodnie z przytoczonym przepisem, w przypadku odpłatnego umorzenia tych udziałów, koszty uzyskania przychodów ustalić należy do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.).

Przepis art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w związku z art. 30a ust. 6 ustawy – stanowi zatem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania go o koszty uzyskania.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Reasumując, w przypadku umorzenia udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej – nabytych uprzednio w drodze darowizny – kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wobec czego dochód z tytułu umorzenia ww. udziałów dokonanego w związku z obniżeniem kapitału zakładowego spółki – podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym – stanowić będzie nadwyżka przychodu z tytułu umorzenia udziałów nad ich wartością ustaloną w powyższy sposób.

Podkreślenia wymaga też, że przepisy rozdziału 1a ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku.

Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

1.  stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej organu została poddana kwestia sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez Wnioskodawcę w drodze darowizny w kontekście norm krajowego prawa podatkowego. Przedmiotem interpretacji nie są natomiast zapisy umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, ani też wewnętrzne przepisy cypryjskie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, organ stwierdza, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.