Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.29.2018.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-10
Teza: 1. możliwości uznania za niepodlegający opodatkowaniu przychód podatkowy: - odsetek od udzielonych przez Spółkę pożyczek, lokat bankowych oraz środków zgromadzonych na rachunkach bankowych opisanych we wniosku projektów – jest nieprawidłowe, - przysługujących Spółce refundacji kosztów poniesionych w ramach ww. projektów (opłata za zarządzanie) – jest prawidłowe, 2. podstawy prawnej, o którą oparto stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie – jest nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: lokaty; pożyczka; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 stycznia 2018 r.), uzupełnionym 29 marca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

1.  możliwości uznania za niepodlegający opodatkowaniu przychód podatkowy:
    *   odsetek od udzielonych przez Spółkę pożyczek, lokat bankowych oraz środków zgromadzonych na rachunkach bankowych opisanych we wniosku projektów
    – **jest nieprawidłowe,***   przysługujących Spółce refundacji kosztów poniesionych w ramach ww. projektów (opłata za zarządzanie) – **jest prawidłowe,**
2.  podstawy prawnej, o którą oparto stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości uznania za niepodlegający opodatkowaniu przychód podatkowy odsetek od udzielonych przez Spółkę pożyczek, lokat bankowych oraz środków zgromadzonych na rachunkach bankowych opisanych we wniosku projektów oraz przysługujących Spółce refundacji kosztów poniesionych w ramach ww. projektów (opłata za zarządzanie). Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.29.2018.1.MJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 marca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy – spółki akcyjnej (dalej: „Spółka”), jest m.in. aktywizowanie i wspieranie przedsiębiorczości w regionie poprzez udzielanie pożyczek finansowanych ze środków własnych spółki oraz z funduszy zewnętrznych. Spółce na ten cel zostały powierzone środki pochodzące z dwóch funduszy strukturalnych: Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego) i Europejskiego Funduszu Społecznego.

Spółka w 2016 r. zakończyła realizację umowy zawartej z Urzędem Marszałkowskim Województwa o dokapitalizowanie funduszu pożyczkowego ze środków uzyskanych z Województwa w ramach RPO, co jest jednoznaczne z wypłaceniem przez Spółkę przedsiębiorcom w formie pożyczek co najmniej sumy kwot otrzymanego dofinansowania oraz zaangażowanego w projekt wkładu własnego Spółki, a następnie podpisano aneks do umowy pod nazwą „Strategia Wyjścia” w celu dalszego efektywnego wspierania przedsiębiorców oraz wykorzystania zgromadzonych środków finansowych. Zgodnie ze „Strategią Wyjścia”, Zarząd Województwa przekazał w czasowe zarządzanie Spółce kapitał, którego wyłącznym dysponentem, na podstawie art. 98 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1460 ze zm.), jest Zarząd Województwa. Według tego aneksu otrzymany kapitał nie stanowi zwiększenia kapitału własnego Spółki, w tym również kapitału zakładowego. Ujmowany jest on w bilansie w zobowiązaniach w części długoterminowej. Otrzymany kapitał Spółka udostępnia w sposób zwrotny na wsparcie mikro, małych i średnich przedsiębiorstw instrumentami finansowymi (pożyczki), a po zakończeniu realizacji aneksu do umowy w wysokości wynikającej z rozliczenia, Spółka zobowiązana będzie do zwrotu kapitału.

Rozliczenie na zakończenie projektu będzie dotyczyło:

*   zwiększenia otrzymanego kapitału o wszelkie osiągnięte przychody w związku z gospodarowaniem wkładem finansowym przekazanym na mocy Aneksu,
*   pomniejszenia o należne podatki,
*   pokrycia poniesionych (kwalifikowanych) przy realizowaniu działań wydatków w ramach przysługującej Spółce „opłaty za zarządzanie”, która jest pobierana z otrzymanego kapitału i stanowi zwiększenie przychodów spółki w rachunku zysków i strat (a więc w konsekwencji poprzez zwiększenie wyniku finansowego będzie stanowiło zwiększenie kapitałów własnych spółki). Opłata za zarządzanie może zostać wypłacona (przelew z rachunku bankowego projektu na rachunek Spółki) z góry w roku, za który jest ona należna. Opłatę za zarządzanie pobraną w nadmiernej wysokości za dany rok należy zwrócić na rachunek bankowy projektu do 31 grudnia danego roku rozliczeniowego. Opłata pobrana i niewydatkowana w danym roku może być wydatkowana w latach następnych, lecz nie później niż do dnia zwrotu całego kapitału.

Po zakończeniu realizacji umowy lub w razie wcześniejszego jej rozwiązania, Spółka jest zobowiązana do zwrotu na rachunek Województwa wszystkich niezaangażowanych środków, przekazania harmonogramu spłat pozostałych środków i comiesięcznego przekazywania otrzymanych środków wynikających z harmonogramu spłat.

Również w innym projekcie, realizowanym w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Działaniu 6.2 Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia, współfinansowanym ze środków EFS, zgodnie z zawartą umową z Wojewódzkim Urzędem Pracy, Spółka po zakończeniu realizacji projektu ustanowiła wydzielony kapitał funduszu pożyczkowego prezentowany w bilansie w pozycji Zobowiązań długoterminowych, który może zostać przeznaczony wyłącznie na udzielenie pożyczek oraz na pokrycie kosztów zarządzania funduszem pożyczkowym, o ile średnie oprocentowanie roczne udzielanych pożyczek nie przekracza 4%. Po zakończeniu realizacji projektu ustalony został okres monitorowania trwający 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu. Okres monitorowania polega m.in. na dalszym udzielaniu pożyczek ze zgromadzonych środków i monitorowaniu spłaty udzielonych pożyczek. Uzyskiwane odsetki od pożyczek oraz odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym i lokatach bankowych, stanowią przychód projektu. Po potrąceniu kosztów zarządzania ewentualne pozostałe przychody powiększają wydzielony kapitał.

Koszty zarządzania, w wysokości określonej w umowie, są finansowane za okresy kwartalne po zaakceptowaniu składanych przez Spółkę sprawozdań. Refundacja kosztów może nastąpić z przychodu uzyskanego na skutek gospodarowania wkładem funduszu.

W przypadku braku przychodu dopuszcza się możliwość sfinansowania kosztów z otrzymanego wkładu, jednak pod określonymi w umowie warunkami.

Spółka pokrywa koszty zarządzania wydzielonego funduszu w wysokości sumy 2% wartości środków przekazanych przez Instytucję Wdrażającą w ramach umowy i 2% wartości aktywnych umów pożyczkowych na dany dzień (wartość aktywnych umów pożyczkowych = wartość zaangażowania kapitału w pożyczki pomniejszona o wartość pożyczek wypowiedzianych). W praktyce oznacza to, że faktyczna wartość możliwych do pobrania kosztów zarządzania określona jest w dniu kończącym każdy rok realizacji projektu, tj. w przypadku Spółki na dzień 7 sierpnia. Spółka pokrywa koszty zarządzania funduszem w pierwszej kolejności z przychodu uzyskanego na skutek gospodarowania wkładem funduszu. W przypadku, gdy przychód nie pokrywa należnych kosztów zarządzania, Spółka może finansować koszty zarządzania ze środków z bezpośredniego wkładu finansowego pod warunkiem, że średnie oprocentowanie roczne pożyczek nie przekracza 4%. Zaakceptowanie przez Instytucję Wdrażającą kwartalnych sprawozdań oznacza zgodę na sfinansowanie kosztów zarządzania ujętych w danym sprawozdaniu (dokonanie przelewu z rachunku funduszu). Zaakceptowanie sprawozdań odbywa się po zakończeniu kwartału. Podobnie jak w poprzednim projekcie, otrzymany kapitał nie stanowi zwiększenia kapitału własnego Spółki, w tym również kapitału zakładowego. Jedynie należna opłata za zarządzanie stanowi zwiększenie przychodów spółki w rachunku zysków i strat i w ten sposób wpływa na zwiększenie wyniku finansowego będącego częścią składową kapitałów własnych Spółki.

Przed zakończeniem okresu monitorowania, w przypadku, gdy ocena działalności pożyczkowej byłaby negatywna, Instytucja Wdrażająca (Wojewódzki Urząd Pracy) może podjąć decyzję o zwrocie całej kwoty niezaangażowanej i przyjęciu harmonogramu zwrotu pozostałej części dofinansowania wraz z osiągniętymi przychodami lub o zwrocie całości otrzymanego dofinansowania wraz z przychodami na zakończenie okresu monitorowania projektu.

Podpisane umowy zobowiązują Spółkę do realizacji ww. projektów.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 26 marca 2018 r., wskazano ponadto, że po zakończeniu realizacji projektów „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego” i „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, Priorytet II „Stymulowanie wzrostu inwestycji w przedsiębiorstwach i wzmocnienie potencjału innowacyjnego”, Działanie 2.5 „Rozwój regionalnych i lokalnych instytucji otoczenia biznesu”, zawarte zostały 30 czerwca 2016 r. aneksy do umów dotyczących realizacji tych projektów zatytułowane „Strategia Wyjścia”.

Do „pierwotnej” realizacji projektów, zgodnie z zawartymi umowami z 2009 r. i 2013 r., zaangażowane zostały środki własne Spółki (wkład własny), jak również środki przekazane za pośrednictwem Urzędu Marszałkowskiego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (budżet Unii Europejskiej). W trakcie realizacji ww. projektów środki te zostały zwiększone o wypracowane zyski (odsetki od pożyczek, odsetki od lokat). Zyski te zostały proporcjonalnie podzielone wg wskaźnika udziału wkładu własnego Wnioskodawcy w środkach ogółem i środków publicznych w środkach ogółem, zwiększając wartość środków publicznych i własnych. Jednocześnie środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej zostały pomniejszone o refundacje kosztów i zapłacony podatek dochodowy związany z realizacją projektu.

Refundacje kosztów dotyczyły/dotyczą wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją ww. projektów z następujących tytułów: kosztów wynagrodzeń pracowników wraz z pochodnymi, kosztów eksploatacji pomieszczeń, w tym najmu, energii, kosztów usług telekomunikacyjnych, pocztowych, kurierskich, zakupu materiałów, kosztów ogólnego zarządu i in. związanych z realizacją projektu (zgodnie z załącznikiem nr 3 do umowy: „Katalog wydatków w ramach opłaty za zarządzanie”).

Po zakończeniu realizacji projektu, przeprowadzonej kontroli i ocenie efektywności, środki pieniężne dotyczące ww. projektów pozostały zgromadzone na wydzielonym rachunku bankowym dla każdego z ww. projektów.

Podstawą umownego przekazania tych samych zgromadzonych na rachunkach bankowych Spółki środków do dalszej realizacji projektów, zgodnie z zapisami zawartymi w Strategii Wyjścia, jest decyzja Instytucji Zarządzającej RPO podjęta na podstawie Raportu z przebiegu oceny efektywności realizowanych zadań Funduszy Pożyczkowych i Funduszu Poręczeniowego. Zarząd Województwa przekazał w czasowe zarządzanie kapitał, którego dysponentem, na podstawie art. 98 ust. 4 pkt 2 ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020, jest Zarząd Województwa. W związku z powyższym, po zakończeniu realizacji projektów finansowanych z Unii Europejskiej, projekty „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego” i „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II” prowadzone są dalej, jednak ich finansowanie odbywa się ze środków zwracanych do instrumentów inżynierii finansowej, które są ponownie wykorzystywane na realizację celów określonych w art. 78 ust. 7 na podstawie art. 44 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r., ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz.U. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25, z późn. zm.), po wykonaniu zobowiązań wynikających z zawartych umów o dofinansowanie. Monitorowanie wykorzystania powyższych środków opisane zostało w ustawie z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. 2006 Nr 227 poz. 1658, winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1376 ze zm.) – rozdział 5a Wsparcie zwrotne, w połączeniu z art. 3b ust. l tej ustawy.

W związku z powyższym, należy uznać, że pożyczki w ramach „Strategii wyjścia” udzielane są w przyjętych proporcjach środków publicznych i środków własnych Spółki.

Na dzień rozpoczęcia „Strategii Wyjścia” wynosiły one:

*   dla projektu „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego”: środki publiczne 94,06922%, środki własne 5,93078%,
*   dla projektu „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II”: środki publiczne 94,46719%, środki własne 5,53281%.

Wskaźnik dotyczący udziału środków publicznych w środkach ogółem jest przeliczany (środki publiczne przekazane na mocy umowy są powiększane o wszelkie przychody pochodzące od tych środków w wyniku realizacji umowy, pomniejszone o należne opłaty za zarządzanie, faktycznie zapłacony podatek dochodowy oraz kapitał utracony) wg stanu na dzień 1 stycznia każdego roku.

Wskaźnik dotyczący udziału wkładu własnego jest proporcjonalnie powiększany o wszelkie związane z nim przychody.

W uzgodnieniu z Zarządem Województwa, zgodnie z tą metodą dzielone są przychody z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek i odsetek od lokat, co wynika m.in. z zapisu zawartego w tekście jednolitym umowy (który załączony został do złożonego wniosku): (…) wszelkie przychody osiągnięte w związku z gospodarowaniem wkładem finansowym przekazanym na mocy niniejszej Strategii powiększają kapitał przeznaczony na realizację Projektu (…), przy czym jako wkład finansowy należy rozumieć środki publiczne przekazane na mocy umowy z dniem rozpoczęcia realizacji Projektu (§ 14a ust. 8 i § 1 pkt 30). Jednocześnie z przekazanych środków publicznych, Spółka ma prawo do pokrycia wydatków poniesionych w ramach opłaty za zarządzanie, zgodnie z załącznikiem nr 3 do umowy: „Katalog wydatków w ramach opłaty za zarządzanie”.

Do projektu „X” prowadzonego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (zatwierdzonego decyzją Komisji Europejskiej z 28 września 2007 r. nr K(2007) 4547 zmienioną decyzją z 21 sierpnia 2009 r. nr K(2009) 6607 i decyzją z 5 grudnia 2011 r. nr K(2011) 9058, Priorytecie VI Rynek Pracy otwarty dla wszystkich, Działaniu 6.2 Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, Spółka nie wniosła żadnego wkładu własnego. Dofinansowanie przekazane zostało w formie bezpośredniego wkładu finansowego w instrumenty inżynierii finansowej, o którym mowa w art. 44 rozporządzenia (WE) nr 1083/2006 z 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego Rozporządzenie 1260/1999 oraz w § 2 ust. 3a rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z 15 grudnia 2010 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach PO KL (Dz.U. Nr 239, poz. 1598, z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1983). Należy więc uznać, że żadna z pożyczek nie jest finansowania ze środków własnych Spółki.

Środki finansowe przekazane Spółce na realizację projektu, zgodnie z umownymi zapisami, pochodziły ze środków europejskich (85%) oraz z dotacji celowej z budżetu krajowego (15%). Zostały one przekazane, zgodnie z ww. podziałem, w części przez Wojewódzki Urząd Pracy oraz przez Ministerstwo Finansów.

Obecnie Projekt został zakończony, pozostaje on jednak w fazie monitorowania. Zgodnie z umową, okres monitorowania obowiązuje w ciągu 5 lat od dnia zakończenia realizacji Projektu, co oznacza, że Spółka dalej udziela pożyczek ze środków projektu i monitoruje ich spłatę. W okresie monitorowania, zgodnie z § 12 ust. 6 umowy, wszelkie przychody osiągnięte dzięki gospodarowaniu środkami funduszu pożyczkowego, po potrąceniu kosztów zarządzania oraz należnego podatku, jeśli odpowiednie przepisy tego wymagają, powiększają kapitał funduszu pożyczkowego.

Koszty zarządzania Projektu (koszty zarządzania instrumentem inżynierii finansowej) są określone rocznym limitem, który można obliczyć na dzień zakończenia każdego roku obowiązywania umowy. Są one określone w art. 78 ust. 6 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006. Obejmowały i obejmują one następujące kategorie rodzajowe: koszty wynagrodzeń pracowników wraz z pochodnymi, koszty usług obcych, w tym: koszty eksploatacji pomieszczeń, najmu, energii, koszty usług telekomunikacyjnych, pocztowych, kurierskich, zakupu materiałów i in. związanych z realizacją projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odsetki od udzielonych pożyczek, odsetki od lokat bankowych i odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych projektów stanowią przychód Spółki, od którego Spółka jest zobowiązana do naliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?
(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)2.  Czy w opisanych sytuacjach przysługujące Spółce refundacje kosztów w ww. projektach stanowią przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? Jeżeli stanowią one przychód Spółki, to w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy względem rozliczenia tych refundacji wg ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od udzielonych pożyczek, odsetki od lokat bankowych i odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych projektów, o których mowa w pytaniu, nie stanowią dla Spółki przychodu i dlatego też nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu stanowiska Spółka stwierdza, że zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „Ustawa”), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W opisanym przypadku podstawę opodatkowania stanowi dochód rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. l i 2 Ustawy). Ustawa nie definiuje terminu „przychód podatkowy”. Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, o ile nie zostały one wyłączone z przychodów w ramach art. 12 ust.4 Ustawy.

W licznych interpretacjach przyjmuje się, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, tzn. musi mieć ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania, prawo do rozporządzania środkami pochodzącymi z tego przysporzenia jako własnymi i czerpania z nich korzyści majątkowych. Sposób zarządzania środkami i możliwości ich lokowania zostały określone w zawartych umowach. Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od udzielonych pożyczek, odsetki od lokat bankowych i odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych projektów nie stanowią takiego przysporzenia, ponieważ wszelkie korzyści uzyskane dzięki gospodarowaniu otrzymanym dofinansowaniem, zgodnie z zawartą umową, podlegają zwrotowi. Pomimo więc faktu dysponowania środkami dotacji, Spółka nie czerpie z nich żadnych korzyści majątkowych, co ma swoje odzwierciedlenie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Wymienione w pytaniu tytuły zwiększeń majątkowych powiększają zobowiązanie finansowe wobec Instytucji Zarządzającej RPO.

Refundacje kosztów, o których mowa w pytaniu drugim, zdaniem Wnioskodawcy nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu. Opłata za zarządzanie pobierana jest z otrzymanych środków finansowych budżetu samorządowego (w projekcie 6.2 z otrzymanych środków od Instytucji Wdrażającej). Pobrane środki w ramach „Strategii Wyjścia” (dotacja), zdaniem Wnioskodawcy, będą podlegały zwolnieniu przedmiotowemu wynikającemu z art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy. W projektach realizowanych jako „Strategia Wyjścia” we współpracy z Urzędem Marszałkowskim Województwa, opłata za zarządzanie może być przeznaczona na ściśle określony katalog wydatków kwalifikowanych, podobnie jak w przypadku kosztów kwalifikowanych w projekcie realizowanym we współpracy z Urzędem Pracy. Świadczy to o charakterze otrzymanych środków jako dotacji otrzymanej ze środków budżetowych, które podlegają ww. zwolnieniu przedmiotowemu. Jednocześnie koszty sfinansowane tymi środkami nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów podatkowych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 Ustawy).

Należy zaznaczyć, iż Spółka w podobnej sprawie, dotyczącej m.in. odsetek od udzielonych pożyczek, uzyskała interpretację indywidualną z 28 maja 2014 r., Znak: ILPB3/423-99/14-4/EK. Po zakończeniu realizacji projektu w Spółce, przez Instytucję Zarządzającą została przeprowadzona ocena efektywności zadań, w której wyniku podjęta została decyzja o dalszym wykorzystaniu otrzymanego dofinansowania. W związku z powyższym, zawarty został aneks do umowy – „Strategia wyjścia”, w którego wyniku uległy zmianom zapisy związane z zakończeniem realizacji projektu. Definitywnie ustalono sposób rozliczenia uzyskanych odsetek od pożyczek i lokat, tj. wg proporcji wniesionych wkładów finansowych. Uzyskane przychody dotyczyły w proporcjonalnych częściach otrzymanego dofinansowania oraz wyniku finansowego Spółki od części związanej z wniesieniem wkładu własnego. Zmieniono także sposób rozliczenia poniesionych kosztów. W poprzednim stanie Spółka posiadała prawo do przeznaczenia na pokrycie kosztów administracji i zarządzania dochodów uzyskanych z prowizji, odsetek i innych przychodów. Jednocześnie Spółka nie mogła pobrać żadnej części otrzymanego dofinansowania na pokrycie tych kosztów. W obecnym stanie Spółce przysługuje opłata za zarządzanie, którą Spółka ma prawo pobrać z otrzymanego kapitału (środków otrzymanych w czasowe zarządzanie).

Zgodnie ze stanem przeszłym, przed zawarciem aneksu „Strategia Wyjścia”, wszelkie przychody związane z otrzymanym dofinansowaniem, pomniejszone o należne podatki przewidziane powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, były przeznaczone na powiększenie kapitału i dalszą działalność (w tym na pokrycie kosztów realizacji projektu).

W sytuacji bieżącej wszelkie przychody osiągnięte w związku z gospodarowaniem otrzymanym wkładem finansowym przekazanym na mocy aneksu – „Strategii Wyjścia” powiększają kapitał przeznaczony na realizację projektu i są wykorzystane na realizację Polityki inwestycyjnej.

W obecnym stanie prawnym, po okresie realizacji projektu, Spółka będzie zobowiązana do zwrotu wszystkich środków na rachunek bankowy Województwa w terminach zgodnych z zapisami umownymi. Dopuszcza się również możliwość dalszego wykorzystania kapitału przez Spółkę po przeprowadzeniu oceny efektywności realizowanego zadania.

W projektach realizowanych we współpracy z Urzędem Marszałkowskim Województwa, tj. „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego” i „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II”, Spółka posiada stały dostęp do środków finansowych, z których pobierana jest opłata za zarządzanie. Jednocześnie, nie sporządza się żadnego wniosku/sprawozdania lub innego dokumentu dotyczącego kosztów realizowanych projektów, który podlegałby na bieżąco weryfikacji przez Instytucję Zarządzającą (Urząd Marszałkowski). Spółka może pobrać należne jej środki z tytułu opłaty za zarządzanie z góry za cały rok, jednak kwotę pobraną w nadmiernej wysokości musi zwrócić do 31 grudnia danego roku rozliczeniowego. W przypadku okresu krótszego niż rok kalendarzowy, Spółce przysługuje opłata za zarządzanie za rzeczywistą liczbę dni okresu rozliczeniowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli refundacje kosztów w ww. projektach będą stanowić przychód podatkowy, to przychód ten powstanie w wysokości 1/12 przysługującej opłaty za zarządzanie w okresach miesięcznych, z uwzględnieniem wysokości poniesionych kosztów projektu, tzn. w przypadku kosztów w rachunku narastającym niższych od przysługującej opłaty za zarządzanie przychodem podatkowym będzie wartość poniesionych kosztów.

W projekcie realizowanym we współpracy z Wojewódzkim Urzędem Pracy, Spółka nie może pobrać środków finansowych z rachunku bankowego projektu do chwili zatwierdzenia poniesionych kosztów projektu w składanym co kwartał sprawozdaniu do Instytucji Wdrażającej (WUP). Dopiero zaakceptowanie sprawozdania oznacza zgodę na sfinansowanie poniesionych kosztów zarządzania. Zdaniem Wnioskodawcy, dopiero z chwilą otrzymania informacji o zatwierdzeniu sprawozdania powstanie przychód podatkowy w wysokości zatwierdzonych przez Instytucję Wdrażającą kosztów zarządzania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Updop przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

*   przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3);
*   przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4).

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 12 ust. 3 updop, wiąże więc przychody z działalnością gospodarczą, co oznacza, że przychody objęte tym przepisem muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że należności powstałe po stronie Spółki z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek, odsetek od lokat bankowych i odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych projektów, stanowią dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 updop.

Bez znaczenia dla opodatkowania przychodów powstałych w wyniku korzystania z otrzymanego dofinansowania jest fakt, że Wnioskodawca ma obowiązek zwrócić to dofinansowanie wraz z korzyściami osiągniętymi z gospodarowania środkami z dofinansowania. Otrzymanie i zwrot dofinansowania oraz przychodów Wnioskodawcy z gospodarowania otrzymanymi środkami finansowymi są odrębnymi od siebie czynnościami cywilnoprawnymi, które to czynności, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, rodzą odmienne skutki podatkowe i dla celów podatkowych nie można ich ze sobą łączyć.

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania przychodu podatkowego z tytułu przysługujących Wnioskodawcy refundacji kosztów poniesionych w ramach opisanych we wniosku projektów, w pierwszej kolejności wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje szereg zwolnień dla środków otrzymywanych w związku z realizacją określonych projektów. I tak np. wolne od podatku są:

*   dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach (art. 17 ust. 1 pkt 47 updop),
*   płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców (art. 17 ust. 1 pkt 52 updop),
*   środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (art. 17 ust. 1 pkt 53 updop).

Rozważając charakter środków finansowych, otrzymanych przez Wnioskodawcę na realizację wskazanych we wniosku projektów, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że przedmiotem zapytania są środki otrzymane przez Wnioskodawcę po zakończeniu zasadniczego okresu realizacji wskazanych we wniosku projektów, a które są kontynuowane.

Jak bowiem wynika z wniosku, Zarząd Województwa przekazał w czasowe zarządzanie kapitał, którego dysponentem, na podstawie art. 98 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1460 ze zm., dalej: „ustawa wdrożeniowa”), jest Zarząd Województwa. W związku z powyższym, po zakończeniu realizacji projektów finansowanych z Unii Europejskiej, projekty „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego” i „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II” prowadzone są dalej, jednak ich finansowanie odbywa się ze środków zwracanych do instrumentów inżynierii finansowej, które są ponownie wykorzystywane na realizację celów określonych w art. 78 ust. 7 na podstawie art. 44 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r., ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz.U. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25, z późn. zm.), po wykonaniu zobowiązań wynikających z zawartych umów o dofinansowanie. Monitorowanie wykorzystania powyższych środków opisane zostało w ustawie z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1376 ze zm.) – rozdział 5a Wsparcie zwrotne, w połączeniu z art. 3b ust. l tej ustawy.

Projekt „X” prowadzony uprzednio w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (zatwierdzonego decyzją Komisji Europejskiej z 28 września 2007 r. nr K(2007) 4547 zmienioną decyzją z 21 sierpnia 2009 r. nr K(2009) 6607 i decyzją z 5 grudnia 2011 r. nr K(2011) 9058, Priorytecie VI Rynek Pracy otwarty dla wszystkich, Działaniu 6.2 Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, został zakończony, pozostaje on jednak w fazie monitorowania. Zgodnie z umową, okres monitorowania obowiązuje w ciągu 5 lat od dnia zakończenia realizacji Projektu, co oznacza, że Spółka dalej udziela pożyczek ze środków projektu i monitoruje ich spłatę. W okresie monitorowania, zgodnie z § 12 ust. 6 umowy, wszelkie przychody osiągnięte dzięki gospodarowaniu środkami funduszu pożyczkowego, po potrąceniu kosztów zarządzania oraz należnego podatku, jeśli odpowiednie przepisy tego wymagają, powiększają kapitał funduszu pożyczkowego.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ww. ustawy wdrożeniowej, środki finansowe pochodzące z wkładów wniesionych w ramach krajowych i regionalnych programów operacyjnych do instrumentów inżynierii finansowej, wdrażanych na podstawie art. 44 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25, z późn. zm.), po wykonaniu zobowiązań wynikających z zawartych umów o dofinansowanie w zakresie ich wykorzystania zgodnie z art. 78 ust. 7 tego rozporządzenia, niezaangażowane w ramach umów z odbiorcami wsparcia udzielanego przez instrumenty inżynierii finansowej oraz środki zwracane przez tych odbiorców do instrumentów inżynierii finansowej są ponownie wykorzystywane na realizację celów określonych w art. 78 ust. 7 tego rozporządzenia, zgodnie z art. 152 ust. 1 rozporządzenia ogólnego.

W myśl art. 98 ust. 2 ww. ustawy, w celu ponownego wykorzystania środków finansowych, o których mowa w ust. 1, instytucja zarządzająca otwiera w Banku Gospodarstwa Krajowego rachunek do obsługi instrumentów inżynierii finansowej.

Stosownie do art. 98 ust. 3 ustawy wdrożeniowej, obsługa finansowa rachunku, o którym mowa w ust. 2, jest prowadzona zgodnie z umową podpisaną między instytucją zarządzającą a Bankiem Gospodarstwa Krajowego.

Na podstawie art. 98 ust. 4 ww. ustawy, wyłącznym dysponentem środków finansowych zgromadzonych na rachunku, o którym mowa w ust. 2, jest:

1.  minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego – w odniesieniu do środków pochodzących z krajowego programu operacyjnego;
2.  zarząd województwa – w odniesieniu do środków pochodzących z regionalnego programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 98 ust. 5 ustawy wdrożeniowej, Środki finansowe zgromadzone na rachunku, o którym mowa w ust. 2, są uruchamiane przez Bank Gospodarstwa Krajowego wyłącznie na wniosek podmiotu określonego w ust. 4.

W myśl art. 187 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2077, dalej: „ufp”), za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Stosownie do art. 188 ust. 1 cyt. ustawy, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Instytucja, o której mowa w ust. 1, informuje właściwego dysponenta części budżetowej o zleceniach płatności przekazywanych do Banku Gospodarstwa Krajowego, a w przypadku programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dla których instytucją zarządzającą lub pośredniczącą jest zarząd województwa, także zarząd województwa (art. 188 ust. 4 ufp).

Mając na uwadze powyższe, a także przedstawiony we wniosku oraz jego uzupełnieniu opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że skoro środki otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku z kontynuacją wskazanych we wniosku projektów są uruchamiane przez Bank Gospodarstwa Krajowego i na wniosek uprawnionego podmiotu (którym w niniejszej sprawie, na podstawie art. 98 ust. 4 pkt 2 ustawy wdrożeniowej jest Zarząd Województwa), to kwota dofinansowania, przekazana Spółce do ponownego wykorzystania na podstawie „Strategii wyjścia” (w zakresie projektów „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego” oraz „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II”), a także w związku z trwającym okresem monitorowania projektu „X”, będzie zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podstawą ww. zwolnienia nie będzie jednak powołany we wniosku art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, lecz art. 17 ust. 1 pkt 52 updop, zgodnie z którym wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Skoro zatem środki, otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją opisanych we wniosku projektów są wolne od opodatkowania na podstawie cyt. wyżej art. 17 ust. 1 pkt 52 updop, a Wnioskodawcy w związku z realizacją (kontynuacją) wskazanych we wniosku projektów przysługuje zwrot kosztów wynagrodzeń pracowników wraz z pochodnymi, kosztów eksploatacji pomieszczeń, w tym najmu, energii, kosztów usług telekomunikacyjnych, pocztowych, kurierskich, zakupu materiałów, kosztów ogólnego zarządu i innych związanych z realizacją projektu (opłata za zarządzanie), to potrącenie tej opłaty z przychodu zwolnionego od opodatkowania nie powoduje zmiany źródła pochodzenia tych środków, a tym samym nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu.

Sytuacji tej nie zmienia okoliczność, że co do zasady Wnioskodawcy przysługuje obecnie uprawnienie do potrącenia należnej opłaty za zarządzanie z kwoty dofinansowania, która została mu przekazana do ponownego wykorzystania na podstawie „Strategii wyjścia” (w zakresie projektów „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego” oraz „Dokapitalizowanie Funduszu Pożyczkowego II”), a także w związku z trwającym okresem monitorowania projektu „X”.

Z uwagi na powyższe, bezprzedmiotowym jest odnoszenie się do tej części pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, która dotyczy momentu powstania przychodu podatkowego w sytuacji, gdy otrzymanie opłaty za zarządzanie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, jak również dokonywanie w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić także należy, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53 i 55, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

W konsekwencji koszty, które zostały Wnioskodawcy zwrócone, jako sfinansowane ze środków zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 updop, nie mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów podatkowych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

1.  możliwości uznania za niepodlegający opodatkowaniu przychód podatkowy:
    *   odsetek od udzielonych przez Spółkę pożyczek, lokat bankowych oraz środków zgromadzonych na rachunkach bankowych opisanych we wniosku projektów – jest nieprawidłowe,
    *   przysługujących Spółce refundacji kosztów poniesionych w ramach ww. projektów (opłata za zarządzanie) – jest prawidłowe,
2.  podstawy prawnej, o którą oparto stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazać należy, że do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.