Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-93/16/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-13
Teza: Opodatkowanie wyrobów akcyzowych o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 11 25 przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; stawka
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 11 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 20 maja 2016 r. (data wpływu 24 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w przedmiocie opodatkowania wyrobów akcyzowych o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 11 25 przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w przedmiocie opodatkowania wyrobów akcyzowych o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 1125 przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 maja 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 13 maja 2016 r. znak IBPP4/4513-93/16/PK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka) jest podmiotem, który od 2003 roku w ramach swojej działalności gospodarczej dokonuje obrotu wyrobami akcyzowymi, w tym smarami, olejami oraz inną chemią przemysłową. Co do zasady, wszystkie wyroby są nabywane przez Spółkę wewnątrzwspólnotowo (z Francji). W dalszej kolejności wyroby dostarczane są do krajowych podmiotów, które zużywają je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bądź do innych pośredników.

Wśród wyrobów będących przedmiotem działalności Spółki są m.in. wyroby o kodzie CN 2710 12 21 oraz CN 2710 12 25 (według Nomenklatury Scalonej z 2009 r. właściwej dla akcyzy są to wyroby o kodzie CN 2710 11 21 oraz CN 2710 11 25). Wyroby te są nabywane i sprzedawane przez Spółkę z przeznaczeniem do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa nowelizująca ustawę akcyzową. Przedmiotowa ustawa miała na celu przede wszystkim redukcję zbędnych obciążeń administracyjnych po stronie zarówno podatników, jak i organów podatkowych. Jednakże, oprócz tego ww. ustawą wprowadzono również nowe regulacje prawne związane z obrotem wyrobami wskazanymi w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej i przeznaczonymi do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (dalej: wyroby do innych celów niż napędowe lub opałowe).

Spółka prowadzi działalność w zakresie takich wyrobów (w jej przypadku wyrobów o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 11 25). Działalność ta jest prowadzona w poniższym modelu obrotu.

Mianowicie, Spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 11 25 bez uzyskania statusu zarejestrowanego odbiorcy, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Jak bowiem wynika, z art. 40 ust. 5 ustawy akcyzowej, oraz art. 20 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2003/96/WE, w przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, 2710 11 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem. Tymczasem, wyroby nabywane wewnątrzwspólnotowo przez Spółkę są nabywane w opakowaniach jednostkowych (są to aerozole, bidony, hoboki oraz beczki), a więc w inny sposób niż „luzem”.

W związku z nabywaniem wewnątrzwspólnotowym tych wyrobów, Spółka wypełnia wymogi o których mowa w art. 78 ustawy akcyzowej. Następnie Spółka, dostarcza te wyroby do krajowych kontrahentów z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż napędowe lub opałowe bądź z przeznaczeniem do odsprzedaży do innych celów niż napędowe lub opałowe. Przy czym ten model obrotu nie jest żadnym z modeli obrotu wskazanych w art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej.

Zdaniem Spółki w przypadku tego modelu obrotu podatek akcyzowy nie jest należny, gdyż ustawa akcyzowa nie przewiduje stawki podatku akcyzowego dla wyrobów wskazanych w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, przeznaczonych na cele inne niż opałowe lub napędowe jeżeli obrót tymi wyrobami następuje w innym modelu obrotu niż wskazany w art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku modelu obrotu wskazanego w stanie faktycznym nie powstanie wobec Spółki zobowiązanie w podatku akcyzowym w związku z dokonywaniem nabycia wewnątrzwspólnotowego, a następnie dostawy do kontrahentów wyrobów akcyzowych o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 1125 przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku modelu obrotu wskazanego w stanie faktycznym, nie powstanie wobec Spółki zobowiązanie w podatku akcyzowym w związku z dokonywaniem nabycia wewnątrzwspólnotowego, a następnie dostawy do kontrahentów wyrobów akcyzowych o kodzie CN 2710 11 21 i 2710 11 25 przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

(i)

W przypadku modelu obrotu wskazanego w stanie faktycznym, w sytuacji gdy Spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby o kodzie CN 2710 1121 oraz CN 2710 11 25 poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie będąc przy tym zarejestrowanym odbiorcą, a następnie dostarcza te wyroby do kontrahentów z przeznaczeniem do innych celów niż napędowe lub opałowe, to zdaniem Spółki nie powstaje wobec niej zobowiązanie w podatku akcyzowym.

Powyższe stanowisko Spółki wynika z tego, że ustawa akcyzowa, nie przewiduje stawki akcyzy dla wyrobów nabywanych w sposób wskazany w stanie faktycznym, a stawka akcyzy jest elementem niezbędnym do obliczenia wysokości podatku akcyzowego i do powstania zobowiązania w podatku akcyzowym.

Poniżej Spółka wyjaśni swoje stanowisko

(ii)

Stawki podatku akcyzowego dla wyrobów energetycznych zostały określone w art. 89 ustawy akcyzowej.

Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, stawki akcyzy wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 -1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1565,00 zł/1000 litrów
3.  (uchylony)
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 -1822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 -1446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach -1196,00 zł/1000 litrów
7.  (uchylony)
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN -1196,00 zł/1000 litrów
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi -232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350oC lub których gęstość w temperaturze 15oC jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 -1180,00 zł/1000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym -11,04 zł/l gigadżul (GJ)
    
    3.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    
    *   biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
    
13.  pozostałych -14,72 zł/l GJ
14.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych -1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
15.  pozostałych paliw silnikowych -1822,00 zł/1000 litrów
16.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15oC jest:
    
    *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
    *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    
    3.  gazowych -1,28 zł/gigadżul (GJ).

Bezsprzecznym jest, że wyroby które nabywa wewnątrzwspólnotowo Spółka nie są wyrobami wskazanymi w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej. Jednakże należy podkreślić, że przedmiotowe wyroby nie są również wyrobami wskazanymi w art. 89 ust. 1 pkt 14 i art. 89 ust. 1 pkt 15, a więc odpowiednio „pozostałymi paliwami silnikowymi” oraz „pozostałymi paliwami opałowymi”.

Ustawa akcyzowa definiuje bowiem pojęcia „paliw silnikowych” i „paliw opałowych”. Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy akcyzowej, „paliwami silnikowymi” w rozumieniu ustawy są „wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych”. Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy akcyzowej, „paliwami opałowymi” w rozumieniu ustawy są „wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 (a więc z wyłączeniem paliw silnikowych - przypis Spółki)”.

Jak zostało wskazane przez Spółkę w stanie faktycznym, przedmiotowe wyroby nie są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych jak również nie są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych.

Z tego względu, nie stanowią paliw silnikowych oraz paliw opałowych w rozumieniu ustawy akcyzowej i stawki podatku akcyzowego wskazane w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 nie znajdują zastosowania wobec tych wyrobów.

(iii)

Oprócz art. 89 ust. 1 ustawy akcyzowej, stawki podatku akcyzowego dla wyrobów energetycznych zostały określone również w art. 89 ust. 2, ust. 2c, ust. 2d, ust. 4, ust. 16 ustawy akcyzowej. Jednakże, żaden z tych przepisów nie określa stawki podatku akcyzowego dla wyrobów nabywanych przez Spółkę w modelu obrotu przedstawionym w stanie faktycznym.

Mianowicie, zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej: „Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe”.

Spółka pragnie wskazać, że jej wyroby są wyrobami wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, innymi niż wyroby wskazane w art. 89 ust. 1 pkt 1 -13 tej ustawy i przeznaczonymi do celów innych niż napędowe i opałowe. Jednakże, stawka podatku akcyzowego w wysokości 0 zł mogłaby znaleźć zastosowanie wobec tych wyrobów wyłącznie w przypadkach określonych w punktach od 1 do 8 ust. 2, jednakże Spółka nie nabywa tych wyrobów w sposób wskazany w tych przepisach. Należy więc uznać, że również art. 89 ust. 2 nie określa stawki podatku akcyzowego dla wyrobów Spółki nabywanych w modelu obrotu przedstawionym w stanie faktycznym.

W art. 89 ust. 2c ustawy akcyzowej została wskazana stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, więc również ta stawka akcyzy nie dotyczy wyrobów Spółki, gdyż wyroby Spółki są to wyroby wskazane w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej. Ponadto, także stawka akcyzy wskazana w art. 89 ust. 2d nie ma zastosowania w przypadku modelu obrotu stosowanego przez Spółkę. Zgodnie z tym przepisem: „stawka akcyzy w przypadku ubytków lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, wynosi 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15 C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2047,00 zł/1000 kilogramów”. Wyroby będące przedmiotem wniosku Spółki, nabywane w przedstawionym przez Spółkę modelu obrotu, nie są wyrobami objętymi zerową stawką akcyzy, a ponadto nie dochodzi do powstania ubytków tych wyrobów czy też ich całkowitego zniszczenia.

Również żadna ze stawek określonych w art. 89 ust. 4 nie ma zastosowania wobec wyrobów nabywanych wewnątrzwspólnotowo i dystrybuowanych przez Spółkę w tym modelu obrotu. Zgodnie z art. 89 ust. 4, w przypadku:

1.  użycia wyrobów, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit, a, do napędu silników spalinowych, użycia ich, gdy nie spełniają warunków określonych w szczególnych przepisach w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, a także ich posiadania w zbiorniku podłączonym do odmierzacza paliw lub sprzedaży z takiego zbiornika, stosuje się odpowiednio stawkę 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15oC jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2047,00 zł/1000 kilogramów;
2.  przekroczenia dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 2 pkt 2, ustalonych dla wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w ust. 2, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w przypadku ich zużycia do produkcji innych wyrobów, stosuje się odpowiednio stawkę określoną w ust. 1 pkt 14, a w przypadku zużycia tych wyrobów do celów opałowych - stawkę określoną w ust. 1 pkt 15;
3.  ubytków wyrobów energetycznych powstałych w czasie transportu rurociągiem przesyłowym dalekosiężnym, przekraczających normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7, stosuje się stawkę akcyzy będącą średnią ważoną stawek na wszystkie wyroby energetyczne wysłane w okresie rocznym do wszystkich odbiorców.

Spółka nie jest podmiotem zużywającym wyroby wskazane w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej i normy zużycia nie zostały jej określone, co oznacza, że Spółka nigdy ich nie przekroczy. Tym samym również art. 89 ust. 4 ustawy akcyzowej nie ma zastosowania w przypadku modelu obrotu tymi wyrobami przedstawionego w stanie faktycznym.

(iv)

Jak więc wynika z powyższego, w przypadku przedstawionego przez Spółkę modelu obrotu, regulacje akcyzowe nie przewidują stawki podatku akcyzowego dla wyrobów Spółki. Oznacza to, że wobec Spółki, która dokonuje nabycia, a następnie dostawy tych wyrobów do kontrahentów w sposób przedstawiony w stanie faktycznym, nie powstaje zobowiązanie w podatku akcyzowym, gdyż nie istnieje możliwość określenia wysokości podatku akcyzowego.

Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP: „Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustaw”. Ponadto zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej (Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. tj. z dnia 8 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa)): „Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego”.

Z treści powyższych przepisów wynika wprost, że wysokość podatku (a więc stawka podatku) musi zostać określona w przepisach prawa podatkowego. Jednocześnie, mając na uwadze art. 217 Konstytucji RP, nie można domniemywać stawki podatku czy też stosować analogii dla określenia stawki podatku. Skoro więc ustawa akcyzowa nie określa stawki podatku akcyzowego, która mogłaby mieć zastosowanie wobec wyrobów akcyzowych nabywanych przez Spółkę w sposób przedstawiony w stanie faktycznym, to należy uznać że nie powstaje wobec Spółki zobowiązanie w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym i dostawą tych wyrobów do kontrahentów Spółki.

(v)

Końcowo, Spółka pragnie wskazać, że pomimo tego, iż w przypadku nabywania przez Spółkę wyrobów akcyzowych w przedstawionym modelu obrotu nie powstaje wobec Spółki zobowiązanie w podatku akcyzowym, to Spółka spełnia obowiązki nałożone na nią przez regulacje akcyzowe, w tym obowiązki związane z nabywaniem wewnątrzwspólnotowym tych wyrobów wskazane w art. 78 ustawy akcyzowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Zobowiązanie podatkowe jest to zatem należność podatkowa, której powstanie wynika z zaistnienia zdarzenia podlegające opodatkowaniu w określonym momencie dla którego określoną konkretną stawkę podatku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono pod kodem CN 2710 oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Na podstawie art. 8 ust. 1 i 2 przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Stosownie do art. 10 ust. 4 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, dokonanego na potrzeby wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej na terytorium kraju, powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych przez podatnika, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub od dnia wystawienia dokumentu handlowego, w przypadku gdy wyroby akcyzowe przemieszczane są na podstawie dokumentu handlowego.

Jak wynika z powyższych przepisów czynnością podlegającą opodatkowaniu jest m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Na mocy art. 78 ust. 1 pkt 1-3a ustawy w przypadku gdy podatnik nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na potrzeby wykonywanej na terytorium kraju działalności gospodarczej, jest obowiązany:

1\. przed wprowadzeniem wyrobów akcyzowych na terytorium kraju dokonać zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym do właściwego naczelnika urzędu celnego;

2\. potwierdzić odbiór wyrobów akcyzowych na uproszczonym dokumencie towarzyszącym - z wyjątkiem przypadków, w których pomimo obowiązku wynikającego z rozporządzenia Komisji (EWG) nr 3649/92 z dnia 17 grudnia 1992 r. w sprawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego w wewnątrzwspólnotowym przemieszczaniu wyrobów akcyzowych, przeznaczonych do konsumpcji w państwie członkowskim wysyłki (Dz.Urz. WE L 369 z 18.12.1992, str. 17; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 216) wyroby nie zostały przemieszczone z terytorium państwa członkowskiego na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego, oraz w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa wystawić i dołączyć do zwracanego uproszczonego dokumentu towarzyszącego dokument potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty akcyzy na terytorium kraju;

3\. bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwej izby celnej, w terminie 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

3a. złożyć zabezpieczenie akcyzowe, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

Jak wynika z wniosku Spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo, poza procedura zawieszenia poboru podatku, wyroby akcyzowe o kodach CN 2710 11 21 i 2710 11 25 w celu ich sprzedaży na terytorium kraju.

Czynność ta jak wynika z ww. przepisów podlega opodatkowaniu, obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych przez podatnika, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub od dnia wystawienia dokumentu handlowego, w przypadku gdy wyroby akcyzowe przemieszczane są na podstawie dokumentu handlowego. Natomiast podatnik jest zobowiązany m.in. złożyć - bez wezwania organu podatkowego - właściwemu naczelnikowi urzędu celnego właściwą deklarację uproszczoną oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwej izby celnej, w terminie 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

Przy czym aby tego dokonać, czyli określić wysokość zobowiązania podatkowego, konieczne jest ustalenie stawki podatku dla opodatkowanej czynności.

Na podstawie art. 86 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz 3 ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Wysokość stawek na wyroby energetyczne zostały określone w art. 89 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, stawki akcyzy wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 -1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1565,00 zł/1000 litrów
3.  (uchylony)
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 -1822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 -1446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach -1196,00 zł/1000 litrów
7.  (uchylony)
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN -1196,00 zł/1000 litrów
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi -232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350oC lub których gęstość w temperaturze 15oC jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 -1180,00 zł/1000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym -11,04 zł/l gigadżul (GJ)
    
    3.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    
    *   biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
    
    5.  pozostałych - 14,72 zł/l GJ
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów
15.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15oC jest:
    
    *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
    *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    
    3.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

W latach 2015-2019 stawki akcyzy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1a ustawy).

Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, stawki akcyzy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, obowiązujące w poszczególnych latach kalendarzowych okresu, o którym mowa w ust. 1a, uwzględniając kwoty ich obniżenia zgodnie z ust. 1a:

1.  w terminie do dnia 31 grudnia roku kalendarzowego poprzedzającego każdy rok z tego okresu;
2.  niezwłocznie - w przypadku zmiany ich wysokości (art. 89 ust. 1b ustawy).

W ww. przepisach przewidziano stawki szczególne dla niektórych wyrobów akcyzowych oraz stawki ogólne, które stosuje się odpowiednio dla wszystkich pozostałych paliw silnikowych i opałowych dla których nie przewidziano stawki szczególnej.

Jednocześnie w art. 89 ust. 2 ustawy przyjęto zasadę, że stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Mając na uwadze wyroby wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 należy stwierdzić, że wyroby akcyzowe którymi handluje Spółka nie są tam wymienione. Również nie są spełnione warunki aby nabywane wewnątrzwspólnotowo wyroby opodatkować stawką w wysokości 0 zł.

Zatem aby określić, właściwa stawkę podatku dla wyrobów wymienionych we wniosku w pierwszej kolejności należy określić ich charakter.

Według Nomenklatury Scalonej obowiązującej na dzień 1 marca 2009 r., która stosuje się dla potrzeb podatku akcyzowego benzyna lakiernicza była klasyfikowana odpowiednio do kodu CN 2710 11 21, pozostałe benzyny specjalne – do CN 2710 11 25.

Należy mieć tu na uwadze, że benzyna jest to mieszanina ciekłych węglowodorów, jeden z głównych rodzajów paliwa stosowanego do napędu samochodów, samolotów i niektórych innych urządzeń posiadających silnik spalinowy. Stosowana także jako rozpuszczalnik.

Jak wynika z definicji paliw silnikowych są to wyroby energetyczne m.in. przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych. Stosownie do internetowego słownika języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/przeznaczone.html) przez „przeznaczenie rozumie się praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy.

W tym miejscu zauważyć należy zgodnie z informacją taryfową posługującą się aktualną klasyfikacją Nomenklatury Scalonej wyroby o kodzie CN 2710 12 21 i CN 2710 12 25 (zgodnie z klasyfikacją stosowana na potrzeby podatku akcyzowego odpowiednio CN 2710 11 21 i CN 2710 11 21) przewiduje się, że wyroby o tych kodach mogą być przeznaczone do użycia jako paliwa. Tym samym wyroby będące przedmiotem wniosku mogą stanowić paliwo ze względu na swoje właściwości.

Słowem wyjaśnienia należy wskazać, że informacja taryfowa zawiera m.in. dane unijne pochodzące z systemu TARIC (Zintegrowana Taryfa Wspólnoty Europejskiej), tj. wprowadzony przez Dyrekcję Generalną Podatków i Unii Celnej system, który integruje wszelkie ustalenia prawne państw członkowskich Unii Europejskiej związane z taryfami celnymi dla produktów przemysłowych i rolnych. TARIC zawiera m.in. kody towarów (nomenklatura celna), stawki celne wyrażone w procentach lub kwocie za określoną jednostkę dla danego kraju lub grupy państw, z którego towar przybywa, podstawę prawną z komentarzem (przypisem).

Zatem można stwierdzić, że skoro dany wyrób może zostać przeznaczony (zakwalifikowany) jako paliwo silnikowe - nawet jeżeli ze względu na swe parametry co do zasady nie jest zalecane jako paliwo - na gruncie podatku akcyzowego winno być rozpoznawane jako paliwo silnikowe.

Dlatego też wyroby wymienione we wniosku względem których nie ma zastosowania zerowa stawka podatku akcyzowego winne być opodatkowane jak pozostałe paliwa silnikowe stawką podstawową określoną w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy w zw. z art. 89 ust. 1a ustawy.

Należy zatem uznać, że z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia tych wyrobów powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Wrocławiu - ul. Św. Mikołaja 78-79. 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.