Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.308.2023.4.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-21
Teza: Skutki podatkowe aportu nieruchomości.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

30 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych aportu nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 listopada 2023 r. (data wpływu do Organu − po przesłaniu przez Urząd Skarbowy − 17 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
--------------------------------------------

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y Sp. z o.o. (dalej: Wspólnik)

Opis stanu faktycznego
----------------------

Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością − Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej jako: „Wspólnik”) oraz X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością − Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej jako: „Spółka”) zawarły 21 kwietnia 2023 r. umowę przeniesienia własności nieruchomości przez Wspólnika na rzecz Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w ramach której Wspólnik wniósł aportem do Spółki użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej położonej w (…), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) o obszarze 1,5101 ha (jeden hektar pięć tysięcy sto jeden metrów kwadratowych), stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz własność stanowiących odrębne nieruchomości posadowionych na tym gruncie budynków i budowli (dalej jako: „Nieruchomość 1”).

Z kolei, w dniu 4 lipca 2023 r., Wspólnik oraz Spółka zawarli umowę przeniesienia własności nieruchomości przez Wspólnika na rzecz Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w ramach której Wspólnik wniósł aportem do Spółki użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej położonej w (…), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) o obszarze 0,0092 ha (dziewięćdziesiąt dwa metry kwadratowe), stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz własność stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tym gruncie budynku stacji transformatorowej (dalej jako: „Nieruchomość 2”).

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 są dalej łącznie określane jako „Nieruchomości”.

W obu przypadkach aport był udokumentowany fakturą VAT wystawioną przez Wspólnika na rzecz Spółki z 23% stawką podatku od towarów i usług. W aktach notarialnych dotyczących aportu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 strony (tj. Wspólnik i Spółka) złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wybrały opodatkowanie przedmiotowej dostawy podatkiem od towarów i usług.

Spółka jest w toku realizacji inwestycji polegającej na wyburzeniu naniesień (budynków i budowli) umiejscowionych na Nieruchomościach i wzniesieniu na Nieruchomościach hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej).

Wspólnik oraz Spółka będą w dalszej części łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Opis przedmiotu Transakcji.

Spółka w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (podwyższenie z dnia 21 kwietnia 2023 r.) nabyła:

Nieruchomość 1 (w związku z podwyższeniem z dnia 21 kwietnia 2023 r.), tj. prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Szamotułach, obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…) o obszarze 1,5101 ha (jeden hektar pięć tysięcy sto jeden metrów kwadratowych), stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz prawo własności posadowionych na tej działce budynków, tj.:

1) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109), powierzchnia zabudowy 240 m2 (dwieście czterdzieści metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego,

2) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109), powierzchnia zabudowy 14 m2 (czternaście metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego,

3) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109), powierzchnia zabudowy 22 m2 (dwadzieścia dwa metry kwadratowe) jednokondygnacyjnego,

4) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109) powierzchnia zabudowy 15 m2 (piętnaście metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego,

5) budynku określonego jako budynki przemysłowe (101) powierzchnia zabudowy 694 m2 (sześćset dziewięćdziesiąt cztery metry kwadratowe) jednokondygnacyjnego,

6) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109) powierzchnia zabudowy 15 m2 (piętnaście metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego,

7) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109) powierzchnia zabudowy 66 m2 (sześćdziesiąt sześć metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego,

8) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109) powierzchnia zabudowy 280 m2 (dwieście osiemdziesiąt metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego,

9) budynku określonego jako pozostałe budynki niemieszkalne (109) powierzchnia zabudowy 237 m2 (dwieście trzydzieści siedem metrów kwadratowych) jednokondygnacyjnego

− dla których to praw Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (…). Na przedmiotowej Nieruchomości znajdują się również budowle takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem − własność ww. budowli również przeszła na Spółkę w związku z realizacją Transakcji zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, określoną w Kodeksie cywilnym (art. 48 oraz 191 Kodeksu).

Nieruchomość 2 (w związku z podwyższeniem z dnia 4 lipca 2023 r.), tj. prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (…), obejmującej działkę o numerze ewidencyjnym (…)) o obszarze 0,0092 ha (dziewięćdziesiąt dwa metry kwadratowe), stanowiącą własność Skarbu Państwa, oraz prawo własności stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tym gruncie budynku stacji transformatorowej, dla których to praw Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (…)

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Nieruchomości przechodzić mogą/znajdować się mogą instalacje (np. przyłącza lub sieci cieplne lub gazowe) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego, takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie były przedmiotem Transakcji.

Na Spółkę nie zostały przeniesione żadne inne umowy dotyczące Nieruchomości, w tym umowy serwisowe. Wspólnik nie miał zawartej umowy o zarządzanie Nieruchomościami (Nieruchomością 1 i Nieruchomością 2).

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Wspólnikiem i Spółką nie były prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wspólnika, w szczególności:

a) umowy rachunków bankowych Wspólnika,

b) umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego, itp.

c) środki pieniężne Wspólnika zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

d) tajemnice przedsiębiorstwa Wspólnika,

e) księgi rachunkowe Wspólnika i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Wspólnika działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostały wydane Spółce),

f) należności i zobowiązania Wspólnika związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

g) firma Wspólnika.

W ramach Transakcji nie doszło również do przeniesienia na Spółkę pracowników Wspólnika.

Opis działalności Wspólnika oraz Spółki.

Wspólnik jest spółką operacyjną, prowadzącą działalność gospodarczą w sektorze obrotu nieruchomościami (przedmiot przeważającej działalności Wspólnika to „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”). Wspólnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. Po nabyciu opisanych we wniosku Nieruchomości Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wyburzenie budynków/budowli znajdujących się na nabytych Nieruchomościach i wzniesienie na Nieruchomościach hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Spółka nie będzie wykorzystywała Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług lub niepodlegającej podatkowi od towarów i usług.

Zarówno Wspólnik jak i Spółka na moment finalizacji Transakcji byli czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Wspólnika oraz ich wykorzystanie w działalności gospodarczej Wspólnika.

Wspólnik nabył od spółki T. prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 oraz własność posadowionych na tych gruntach budynków na podstawie umowy z 19 listopada 2021 r. (dalej „Umowa Nabycia”) w ramach transakcji objętej podatkiem od towarów i usług. Jak wynika z Umowy nabycia, strony transakcji, tj. T.− sprzedający i Y sp. z o.o. − nabywca, uznały przedmiotową transakcję za zwolnioną z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Strony transakcji w akcie notarialnym stanowiącym Umowę nabycia złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i wybrały opodatkowanie przedmiotowej dostawy podatkiem od towarów i usług. Wspólnik nabył więc Nieruchomość 1 w ramach transakcji przeniesienia aktywów opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wspólnikowi przysługiwało prawo do odzyskania naliczonego podatku od towarów i usług poniesionego przy nabyciu Nieruchomości 1.

Zgodnie z Umową Nabycia, pod adresem Nieruchomości T. prowadził działalność gospodarczą, a po przeniesieniu własności Nieruchomości na rzecz Wspólnika, T. kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej na obszarze i z wykorzystaniem Nieruchomości 1 na podstawie odrębnie zawartej pomiędzy stronami umowy najmu – T. wykorzystywał wynajmowane pomieszczenia magazynowe wraz z pomieszczeniem socjalno-biurowym na potrzeby składowania zapasów oraz działalności produkcyjnej (najem opodatkowany podatkiem od towarów i usług). Umowa najmu obowiązywała do końca grudnia 2022 r. Nieruchomość 2 została nabyta przez Wspólnika 8 marca 2023 r. w ramach transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (Wspólnik nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności położonej na gruncie nieruchomości - stacji transformatorowej od spółki (…), która z kolei nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 oraz prawo własności umiejscowionej na Nieruchomości 2 stacji transformatorowej w dniu 30 czerwca 2007 r. nabywając ją jako element zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Wspólnikowi przysługiwało prawo do odzyskania naliczonego podatku od towarów i usług poniesionego przy nabyciu Nieruchomości 2.

Nieruchomość 2 nie była wykorzystywana przez Wspólnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W dniu 12 stycznia 2022 r. Starosta Powiatu wydał na rzecz Wspólnika decyzję udzielającą pozwolenia na rozbiórkę budynków umiejscowionych na Nieruchomości 1 (tj. rozbiórkę budynku przemysłowo-produkcyjnego, pięciu budynków warsztatowo-magazynowych, budynku portierni oraz wiaty na terenie działki). Jak wynika z przedmiotowej decyzji, budynki na Nieruchomości powstały w latach 80tych ubiegłego wieku i wcześniej, a ich stan techniczny określono jako dostateczny/zły.

Nieruchomości opisane w niniejszym wniosku (tj. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) nie stanowiły odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Wspólnika. Wspólnik nie prowadził również w stosunku do nich odrębnych ksiąg rachunkowych. Z uwagi na powyższe uznać należy, że Nieruchomości (z osobna ani łącznie) nie były wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wspólnika na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Wspólnik po nabyciu Nieruchomości nie przeprowadzał także żadnych istotnych modernizacji ani ulepszeń budynków lub budowli znajdujących się na Nieruchomościach, w przypadku których nakłady na takie modernizacje/ulepszenia przekroczyłyby 30% wartości takich budowli czy budynków.

Wykorzystanie Nieruchomości przez Spółkę po Transakcji.

Po nabyciu Nieruchomości Spółka rozpoczęła na Nieruchomościach realizację projektu obejmującego wyburzenie budynków/budowli znajdujących się na nabytych Nieruchomościach i wzniesienie w ich miejsce hali magazynowej, która będzie następnie wynajmowana przez Spółkę (komercyjny wynajem powierzchni magazynowej podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Aktualnie Spółka jest w toku procesu uzyskania pozwolenia na budowę.

Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku od towarów i usług (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie więc wykorzystywana do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie komercyjnym. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości jest związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niezależnie od powyższego, Spółka zawarła umowę najmu powierzchni parkingowych znajdujących się na Nieruchomości 1 (umowa najmu opodatkowana podatkiem od towarów i usług).

Po nabyciu własności Nieruchomości 1 Spółka wykazała podatek od towarów i usług z tytułu nabycia Nieruchomości 1 jako podatek od towarów i usług naliczony i zawnioskowała o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnych na rachunek bankowy Spółki − kwota wnioskowanej nadwyżki została już zwrócona przez urząd skarbowy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że opisane we wniosku aporty zostały wniesione częściowo na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy.

Opisane we wniosku budowle znajdujące się na przedmiotowej Nieruchomości (takie jak wiata przejazdowa, ogrodzenie terenu, plac postojowy, oświetlenie terenu oraz odwodnienie terenu z separatorem) nie stanowią części składowej budynków. Nie są też rzeczami ruchomymi w rozumieniu Kodeksu cywilnego − są trwale związane z gruntem i stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Organ zaznacza, że przywołując za Zainteresowanymi treść opisu stanu faktycznego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych.

**Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych po przeformułowaniu**

Czy aport Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

**Państwa stanowisko w sprawie po przeformułowaniu**

Państwa zdaniem, aport Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołaliśmy powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podatkowi podlegają umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki – przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Spółka) oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Wspólnik) zawarli 21 kwietnia 2023 r. umowę przeniesienia własności nieruchomości przez Wspólnika na rzecz Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w ramach której Wspólnik wniósł aportem do Spółki użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej oraz własność stanowiących odrębne nieruchomości posadowionych na tym gruncie budynków i budowli (Nieruchomość 1). Z kolei 4 lipca 2023 r. Wspólnik oraz Spółka zawarli umowę przeniesienia własności nieruchomości przez Wspólnika na rzecz Spółki w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w ramach której Wspólnik wniósł aportem do Spółki użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej oraz własność stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tym gruncie budynku stacji transformatorowej (Nieruchomość 2). Z uzupełnienia opisu wynika, że opisane we wniosku aporty zostały wniesione częściowo na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy.

Zatem mając na uwadze treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z ust. 3 pkt 2 tegoż artykułu, należy stwierdzić, że podwyższenie kapitału zakładowego stanowi zmianę umowy spółki. Oznacza to, że ww. czynność co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niemniej należy zwrócić uwagę na wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym na to czy wniesienie tegoż aportu wywoła skutki podatkowe (i jakie) na gruncie podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika bowiem, że nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z tego podatku (z wyjątkami określonymi w tym przepisie).

Zgodnie z treścią cyt. przepisu, w aktualnym brzmieniu, nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, nawet wówczas, gdy z tytułu czynności – umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego podatku zwolniona.

Podkreślić jednakże należy, że w wyniku uchwały NSA z 19 listopada 2012 r. sygn. akt II FPS 1/12 utrwaliła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. w przypadku umowy spółki i jej zmiany związanej z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu w innej postaci niż przedsiębiorstwo spółki kapitałowej lub jego zorganizowana część), dochodziło do wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie, w jakim wniesienie do spółki aportu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albo było zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. doprecyzowano przepisy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, aby wyłączenie od podatku od czynności cywilnoprawnych nie obejmowało umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu zwolnionego od podatku od towarów i usług. Następnie z dniem 22 kwietnia 2010 r., w wyniku kolejnej nowelizacji tegoż przepisu, wyeliminowano z katalogu wyłączeń od podatku od czynności cywilnoprawnych także umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu objętego podatkiem od towarów i usług.

To oznacza, że zgodnie z aktualnym literalnym brzmieniem analizowanego przepisu, bez względu na skutki podatkowe w podatku od towarów i usług, czynności dotyczące umowy spółki lub jej zmiany podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże w analizowanej sytuacji ma zastosowanie tzw. zasada stand still. W świetle tej zasady, wynikającej z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335/EWG, a także z orzecznictwa TSUE, istnieje zakaz opodatkowania przez państwo członkowskie czynności gromadzenia kapitału w spółkach kapitałowych, która była objęta podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r., a następnie kiedykolwiek czynność ta została zwolniona (wyłączona) od tego podatku.

Znalazło to wyraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach NSA: z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1667/12; z 9 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2546/12; z 22 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2473/12; z 23 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2643/12; z 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 126/13; z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1276/13; z 1 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1892/13 oraz z 17 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2387/13.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) – to ma miejsce wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy opodatkowania zmiany umowy spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bądź zwolnieniu z opodatkowania w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia tejże umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niepodleganie wniesienia aportu pod uregulowania dotyczące przepisów ustawy o podatku od towarów i usług może bowiem skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej, znak: 0111-KDIB3-1.4012.633.2023.3.MSO, wydanej dla Państwa w zakresie podatku od towarów i usług Organ wskazał, że:

\- planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

\- aport opisanych we wniosku budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości (Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2), będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ww. ustawy;

\- skoro wybrali Państwo opodatkowanie opisanych we wniosku budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach to opodatkowaniem tym objęta będzie – zgodnie z 29a ust. 8 ustawy – także transakcja aportu gruntów (prawo wieczystego użytkowania gruntów) na których ww. budynki i budowle są posadowione.

A zatem, skoro wniesienie Nieruchomości (Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2) aportem do Spółki – jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia dokonanego w przedmiocie podatku od towarów i usług – podlegało uregulowaniom ustawy o podatku od towarów i usług, tj. było opodatkowane według właściwej stawki, bo zrezygnowali Państwo z przysługującego zwolnienia z opodatkowania, powyższa czynność – w świetle zasady stand still – była wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem, na Spółce, której kapitał został podwyższony nie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ta interpretacja stanowi ocenę stanowiska Państwa wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.