Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.20.2025.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-17
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów
wydatków poniesionych na zakwaterowanie pracowników
Spółki oraz wydatków poniesionych na transport pracowników.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów
pracownik-przejazdy pracowników
usługi-usługi transportowe
zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 stycznia 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego
    samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego
    od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych
    z zakwaterowaniem Pracowników oraz kosztów związanych z dowozem pracowników z

    miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy może zostać uznane za koszt
    uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka pod firmą (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej jako:
    „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę i miejsce efektywnego zarządu na
    terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym podlega w Polsce
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie Outsourcingu t.j.
    świadczenie usług w ramach wydzielenia ze struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa
    niektórych realizowanych przez nie samodzielnie funkcji i przekazanie ich do wykonania
    Spółce. Spółka nie realizuje tych zadań jako agencja pracy tymczasowej. W ramach
    prowadzonej działalności w szczególności świadczy usługi poprzez pracę personelu w
    siedzibie podmiotów trzecich. W tym celu Spółka zawiera z tymi podmiotami umowy,
    mocą których zobowiązuje się do kierowania do tych podmiotów żądanej przez nich liczby
    pracowników. Umowy pomiędzy Spółką a Podmiotami mają charakter umów ramowych.
    Ilość pracowników wnioskowanych przez Podmioty, jak również czas świadczenia przez
    nich pracy/usług każdorazowo określane są na podstawie składanych przez Podmioty
    zamówień/zapotrzebowań.
    W celu świadczenia usług na rzecz Podmiotów Spółka zatrudnia pracowników
    (świadczących pracę na podstawie umów o pracę) oraz zleceniobiorców (świadczących
    usługi na podstawie umów o świadczenie usług, do których – na podstawie art. 750
    Kodeksu cywilnego – stosuje się przepisy o zleceniu (pracownicy oraz zleceniobiorcy
    niezależnie od formy zatrudnienia będą w dalszej części niniejszego wniosku zwani łącznie
    „Pracownikami”).
    Celem uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do
    Pracowników nie znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o
    zatrudnianiu pracowników tymczasowych (t. j. Dz.U. z 2016 r., Nr 260). Pracownicy,
    których dotyczy niniejszy wniosek pochodzą spoza Polski, w tym przede wszystkim z
    krajów Europy Wschodniej (m.in. z Ukrainy). W zawieranych z nimi umowach jako miejsce
    świadczenia pracy/usług wskazane jest konkretne miejsce (np. zakład) wykonywania pracy
    /usług u Podmiotów. Wnioskodawca zapewnia Pracownikom możliwość zakwaterowania
    w każdorazowym miejscu świadczenia przez nich pracy/usług lub w pobliżu tych miejsc.
    Lokale udostępniane są Pracownikom, jeżeli chodzi o odpłatność, na następujących
    zasadach:
      - jeżeli Pracownik zadeklaruje, że będzie korzystał z udostępnionego mu lokalu
        wówczas przez cały okres jego zatrudnienia z wynagrodzenia Pracownika
        Tymczasowego (winno być: Pracownika) potrącana jest kwota w określonej
        ryczałtowej kwocie za dobę,
      - pozostałą kwotę czynszu pokrywa z własnych środków Pracodawca.
    Należy podkreślić, że wynajmowane lokale służą celom zbiorowego zakwaterowania (tzn.
    nie zdarzają się sytuacje, w których dany lokal mieszkalny byłby udostępniany wyłącznie
    jednemu Pracownikowi do wyłącznego korzystania).
    Wnioskodawca kieruje się następującymi przesłankami decydując o zapewnieniu
    Pracownikom możliwości zakwaterowania:
      1. Wnioskodawca nie może znaleźć Pracowników w pełnym zakresie na lokalnym rynku
        pracy, dlatego uzupełnia kadrę Pracownikami mającymi status cudzoziemców. Bez
        ich zatrudnienia Wnioskodawca nie mógłby realizować usług pracy tymczasowej na
        rzecz Podmiotów w aktualnym rozmiarze z uwagi na brak personelu.

      2. Z wiedzy i doświadczenia Spółki wynika, iż brak zapewnienia Pracownikom
        zakwaterowania będzie skutkować odmową tych osób nawiązania z nią współpracy
        – brak zakwaterowania jest okolicznością uniemożliwiającą świadczenie pracy
        /usług. Ekonomicznie nieopłacalne byłoby bowiem przebywanie długiej drogi
        dzielącej miejsce zamieszkania Pracowników Tymczasowych (winno być:
        Pracowników) od miejsca wykonywania pracy, zapewnienie sobie lokum i
        pokrywanie go w całości z własnego wynagrodzenia. Pracownicy nie podjęliby w
        ogóle pracy na terenie Polski w takich okolicznościach. Zgoda Pracowników na
        wyjazdy poza miejscowość, w której znajduje się ich centrum aktywności życiowej,
        de facto stanowi wymóg, którego spełnienie będzie niezbędne do prowadzenia
        przez Wnioskodawcę działalności w planowanym rozmiarze.
      3. Pracownicy nie biorą żadnego udziału w procesie decyzyjnym obejmującym czy to
        miejsce, czy to termin, od którego będą świadczyć pracę/usługi na rzecz danego
        Podmiotu (zostaną do niego zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami
        skierowani przez Wnioskodawcę). Oczywiste pozostaje, że w takiej sytuacji
        znalezienie przez Pracownika zakwaterowania w miejscu świadczenia pracy/usług
        jest bardzo trudne, o ile nie niemożliwe, uwzględniając krótki czas na znalezienie
        zakwaterowania, a także trudności jakie obcokrajowcy napotykają próbując uzyskać
        prawo do jakiegoś lokalu, które są jeszcze większe w przypadku nieznajomości
        przez nich języka polskiego, co jest powszechnym zjawiskiem.
      4. W tym miejscu zaznaczenia wymaga, że zapotrzebowanie Podmiotów na personel
        jest zmienne (co do zasady zamówienia składane są na ustalone w umowach okresy
        np. jednego miesiąca).
      5. Posiłkowo wskazać należy, że zgodnie z posiadaną przez Spółkę wiedzą, zakłady
        Podmiotów są często położone na mało zaludnionych, odosobnionych obszarach, w
        których komunikacja publiczna nie funkcjonuje, bądź funkcjonuje w bardzo
        ograniczonym zakresie. Jednocześnie, jak już wskazano w niniejszym wniosku,
        Pracownikami będą cudzoziemcy, którzy przyjechali do Polski w celach
        zarobkowych i zazwyczaj nie dysponują własnymi środkami lokomocji. W tym
        świetle – w ocenie Spółki – zapewnienie Pracownikom zakwaterowania możliwie
        blisko miejsca świadczenia przez nich pracy/usług, pozostaje najlepszym możliwym
        sposobem na zapewnienie pozostawania przez nich w gotowości do świadczenia
        pracy/usług w godzinach jej rozpoczęcia.
    Z powyższych względów Wnioskodawca zapewnia Pracownikom możliwość skorzystania z
    zakwaterowania na wyżej opisanych zasadach. Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że
    noclegi organizowane przez niego nie mają charakteru świadczeń indywidualnych, są to
    bowiem zakwaterowania zbiorowe, bez rodzin Pracowników, poza stałym miejscem ich
    zamieszkania, poza miejscem zamieszkania ich rodzin. Wnioskodawca podkreśla, że bez
    obowiązku wykonywania powierzonych im zadań, Pracownicy nie zamieszkaliby w lokalach
    /hotelach/motelach/bursach proponowanych przez Wnioskodawcę i nie ponosiliby w
    związku z tym dodatkowych kosztów (realizują bowiem swoje cele mieszkaniowe w innych
    państwach).
    Jednocześnie, ponieważ nie jest możliwe ustalenie z góry precyzyjnej liczby Pracowników,
    którzy będą świadczyć pracę/usługi na rzecz danego Podmiotu, Wnioskodawca jeszcze
    przed rozpoczęciem świadczenia usług na rzecz poszczególnych Podmiotów szacunkowo
    określa, ilu Pracowników może być zaangażowanych w świadczenie usług na rzecz danego
    Podmiotu i na podstawie szacunku co do potrzebnej liczby miejsc noclegowych poszukuje,
    a następnie dokonuje wynajmu, miejsc noclegowych dla Pracowników.
    Zamiarem Spółki pozostaje, aby umożliwić zakwaterowanie zbiorowe. Z tego też względu
    Wnioskodawca przede wszystkim zawiera umowy wynajmu mieszkań, przy czym – w
    przypadku, w którym jest to niemożliwe ze względu na brak dostępnych mieszkań –

    Spółka wynajmuje domy, kwatery pracownicze albo pokoje w agroturystykach lub
    motelach, w zależności od tego co jest dostępne, w możliwie najmniejszej odległości od
    miejsca świadczenia pracy/usług przez Pracowników.
    Zdarza się, że w przypadku konieczności skierowania do pracy u danego Podmiotu
    znacznej liczby Pracowników, Spółka nie ma możliwości zapewnienia wszystkim
    Pracownikom miejsc noclegowych w tym samym miejscu. W takim przypadku Spółka
    zawiera umowy wynajmu miejsc noclegowych z kilkoma podmiotami, co niewątpliwie
    może skutkować zapewnieniem miejsc noclegowych o zróżnicowanym standardzie i w
    różnej cenie.
    Ponadto, ponieważ liczba Pracowników skierowanych do pracy u danego Podmiotu jest
    zmienna, Wnioskodawca stara się zapewnić większą ilość miejsc noclegowych, niż liczba
    Pracowników świadczących w danym okresie pracę/usługi na rzecz Podmiotu, na
    wypadek, gdyby pojawiła się nagła potrzeba skierowania do tego podmiotu dodatkowych
    Pracowników.
    Spółka zwykle wynajmuje miejsca noclegowe na okres dłuższy niż faktyczny czas, na który
    zawiera umowy z Pracownikami. Uzasadnieniem dla takiego działania jest fakt, że umowy
    najmu są zawierane jeszcze przed rozpoczęciem świadczenia usług dla danego Podmiotu,
    kiedy znany jest tylko przybliżony czas świadczenia usług na jego rzecz oraz szacunki co do
    ilości Pracowników, których trzeba będzie skierować do niego do pracy/świadczenia usług.
    Z wiedzy Wnioskodawcy wynika jednak, że w praktyce faktyczne rozpoczęcie świadczenia
    usług na rzecz danego Podmiotu może z różnych powodów ulec opóźnieniu i to nawet o
    kilka tygodni, a składane zamówienia/zapotrzebowania na zasadach wskazanych w
    umowach zawartych z Podmiotami mogą być modyfikowane czy cofane (w zależności od
    zapotrzebowania). Ze względu na opisywaną w niniejszym wniosku dużą rotację
    Pracowników, Spółka ustala czynsz za dane zakwaterowanie w wysokości stałej, to jest
    niezależnie od liczby Pracowników korzystających z danego zakwaterowania oraz bez
    względu na to, czy miejsca noclegowe będą faktycznie użytkowane. Wnioskodawca
    ponadto planuje, aby długość pobytu Pracownika w organizowanej przez Spółkę kwaterze
    była determinowana wyłącznie okolicznością świadczenia pracy/usług na rzecz danego
    Podmiotu, to jest po zakończeniu świadczenia pracy/usług na rzecz danego Pracodawcy
    Użytkownika (winno być: Podmiotu), Pracownik Tymczasowy (winno być: Pracownik) nie
    będzie mógł korzystać z zakwaterowania gwarantowanego przez Spółkę. Zamiarem Spółki
    jest również zastrzeżenie, że z zapewnianych przez nią miejsc noclegowych mogą
    korzystać wyłącznie Pracownicy, zaś niedopuszczalne będzie korzystanie z nich przez
    osoby trzecie (w tym członków rodzin Pracowników ). Spółka nie prowadzi ewidencji
    Pracowników rzeczywiście korzystających z gwarantowanego przez nią zakwaterowania –
    tak co do poszczególnych kwater, w których dany Pracownik mieszkał, jak i co do długości
    jego pobytu w poszczególnych kwaterach. Prowadzenie takiej ewidencji oraz jej
    weryfikacja byłoby znacznie utrudnione, gdyż wymagałoby zaangażowania innych
    pracowników, a w konsekwencji zwiększyło koszty pracy. Tym samym, Wnioskodawca nie
    dysponuje wiedzą, ani też nie jest w stanie zweryfikować, którzy Pracownicy skorzystają z
    organizowanego przez niego zakwaterowania i w jakim zakresie. Dokonując potrącenia
    ww. kwot z ich wynagradzania Wnioskodawca bazuje jedynie na ich pierwotnym
    oświadczeniu co do skorzystania z lokalu. Spółka wynajmuje domy, kwatery pracownicze
    albo pokoje w agroturystykach lub motelach, w zależności od tego co jest dostępne, w
    możliwie najmniejszej odległości od miejsca świadczenia pracy/usług przez Pracowników,
    jednakże często jest to nie możliwe. Z uwagi, iż siedziba Podmiotu gdzie pracownicy
    świadczą pracę znajduje się w miejscu do którego dostęp za pośrednictwem środków
    komunikacji jest utrudniony lub niemożliwy lub transport publiczny skutkowałby kliku
    godzinnym oczekiwaniem na rozpoczęcie pracy lub powrót do domu po zakończeniu
    pracy, Spółka organizuje transport dla pracowników celem dowozu i odwozu ich z miejsca

    pracy. Transport organizowany jest za pośrednictwem podmiotów świadczących usługi w
    tym zakresie a zapłata następuję na podstawie wystawionej faktury przelewem na
    rachunek bankowy.
    Pytania
      1. Czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z zakwaterowaniem Pracowników
        może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.
        o.p.?
      2. Czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z dowozem pracowników z
        miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy, może zostać uznane za
        koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy ponoszenie przez Spółkę kosztów zakwaterowania Pracowników
    będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
    W uzasadnieniu zajętego stanowiska należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub
    zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z zastrzeżeniem kosztów wskazanych
    w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy.
    Z tego też względu w orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, że kosztami
    uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki
    związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie,
    zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Tym samym, do zaliczenia danego
    wydatku jako kosztów uzyskania przychodu konieczne jest ustalenie jego związku z
    prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również wykazanie, że poniesiony wydatek
    obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła [tak m.in.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny z siedzibą w Rzeszowie w wyroku z dnia 8 lipca 2008
    roku, sygn. akt I SA/Rz 443/08].
    W świetle stanu faktycznego opisanego w punkcie I niniejszego wniosku nie budzi
    wątpliwości, że zapewnienie przez Spółkę nieodpłatnego zakwaterowania Pracownikom
    oraz ponoszenie przez nią związanych z tym wydatków, stanowi koszt uzyskania
    przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
    Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, niezapewnienie przez Wnioskodawcę
    zakwaterowania w istocie uniemożliwiłoby tym pracownikom świadczenie pracy/usług na
    rzecz Podmiotów. Z powyższego wynika, że niezapewnienie przez Spółkę zakwaterowania
    Pracownikom będzie wprost skutkowało niemożnością świadczenia przez nią usług na
    rzecz Podmiotów, co z kolei w sposób oczywisty uniemożliwi jej osiąganie planowanych
    przychodów z tego tytułu.
    Tym samym, w ocenie Spółki nie budzi wątpliwości, że koszty ponoszone przez nią w
    związku z zapewnieniem Pracownikom zakwaterowania, powinny zostać zakwalifikowane
    jako koszty uzyskania przychodu. Twierdzenie Wnioskodawcy pozostaje tym bardziej
    uzasadnione, że art. 16 ust.1 u.p.d.o.p. nie wskazuje wydatków poniesionych przez
    pracodawcę na zakwaterowanie pracownika jako tych, które nie mogą stanowić kosztów
    uzyskania przychodu.
    Z powyższego również wynika, iż z uwagi, iż siedziba Podmiotu gdzie pracownicy świadczą
    pracę znajduje się w miejscu do którego dostęp za pośrednictwem środków komunikacji
    jest utrudniony lub niemożliwy lub transport publiczny skutkowałby kliku godzinnym
    oczekiwaniem na rozpoczęcie pracy lub powrót do domu po zakończeniu pracy, gdyby
    Spółka nie organizowała dowozu i odwozu pracowników z ich miejsca pracy Pracownicy ci
    nie podjęli by pracy u Wnioskodawcy, a Wnioskodawca nie mógłby osiągać planowanych
    przychodów.

    Powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych.
    Tytułem przykładu należy wskazać interpretację indywidualną z 22 kwietnia 2016 roku
    wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-1-1/4511-232/16/SG), w
    której wskazano „w złożonym wniosku Wnioskodawca wykazał związek poniesienia
    wydatków związanych z zakwaterowaniem (...) z uzyskiwaniem przychodów z prowadzonej
    działalności gospodarczej. Wydatki te są bowiem niezbędne dla zagwarantowania przez
    pracodawcę bezpiecznych i higienicznych warunków pracy, umożliwiają prawidłowe
    wykonywanie pracy, a realizacja przez pracowników powierzonych zadań i obowiązków w
    zakresie świadczenia usług (...) jest niezbędna w celu utrzymania dalszej współpracy z
    Usługobiorcami. Tym samym, ww. wydatki będą miały wpływ na wysokość osiąganych
    przez Wnioskodawcę przychodów. Wydatki te będą mogły zatem stanowić koszty
    podatkowe pod warunkiem należytego ich udokumentowania w sposób właściwy dla
    rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych”.
    Analogiczne stanowisko zawarto w interpretacji indywidualnej z 18 września 2013 roku
    wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB3/423-240/13-2/GG), gdzie
    również przyjęto, że „Warunkiem podstawowym zaliczenia należności (...) z tytułu
    opłaconego noclegu do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, że świadczona
    przez niego [pracownika – przyp. własny] praca będzie wykonywana w celu osiągnięcia
    (zachowania lub zabezpieczenia) przychodów. Jeżeli ten warunek będzie spełniony, to
    kosztem uzyskania przychodów będzie równowartość zwracanych pracownikowi kosztów
    noclegu [tak też Trzeci Urząd Skarbowy w Lublinie w piśmie z 15 lutego 2007 roku, sygn. P-
    3/423-5/07], jak również Interpretacja indywidualna z 26 października 2022 r., Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.165.2018.15.S/JG/AP.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych
    przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z
    ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu
    podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
      1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
      2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

      3) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
      4) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
        może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
      5) został właściwie udokumentowany,
      6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
        ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie
    wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku
    przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo
    zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.
    Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania
    przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z
    pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania
    przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.
    Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów
    niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie oznacza automatycznie,
    że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy
    bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodu).
    Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc
    wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie
    wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten
    jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo
    wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a
    powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też
    zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą m.in. w zakresie
    Outsourcingu, t.j. świadczenie usług w ramach wydzielenia ze struktury organizacyjnej
    przedsiębiorstwa niektórych realizowanych przez nie samodzielnie funkcji i przekazanie
    ich do wykonania Spółce. Nie realizują Państwo tych zadań jako agencja pracy
    tymczasowej.
    W ramach prowadzonej działalności w szczególności świadczą Państwo usługi poprzez
    pracę personelu w siedzibie podmiotów trzecich. W tym celu zawierają Państwo z tymi
    podmiotami umowy, mocą których zobowiązują się Państwo do kierowania do tych
    podmiotów żądanej przez nich liczby pracowników. Umowy pomiędzy Państwem a
    Podmiotami mają charakter umów ramowych. Ilość pracowników wnioskowanych przez
    Podmioty, jak również czas świadczenia przez nich pracy/usług każdorazowo określane są
    na podstawie składanych przez Podmioty zamówień/zapotrzebowań.
    W celu świadczenia usług na rzecz Podmiotów zatrudniają Państwo pracowników
    (świadczących pracę na podstawie umów o pracę) oraz zleceniobiorców (świadczących
    usługi na podstawie umów o świadczenie usług).
    Pracownicy, których dotyczy niniejszy wniosek pochodzą spoza Polski, w tym przede
    wszystkim z krajów Europy Wschodniej (m.in. z Ukrainy). W zawieranych z nimi umowach
    jako miejsce świadczenia pracy/usług wskazane jest konkretne miejsce (np. zakład)
    wykonywania pracy/usług u Podmiotów. Zapewniają Państwo Pracownikom możliwość
    zakwaterowania w każdorazowym miejscu świadczenia przez nich pracy/usług lub w
    pobliżu tych miejsc.
    Lokale udostępniane są Pracownikom, na następujących zasadach:

      - jeżeli Pracownik zadeklaruje, że będzie korzystał z udostępnionego mu lokalu
        wówczas przez cały okres jego zatrudnienia z wynagrodzenia Pracownika potrącana
        jest kwota w określonej ryczałtowej kwocie za dobę,
      - pozostałą kwotę czynszu pokrywa z własnych środków Pracodawca.
    Wynajmowane lokale służą celom zbiorowego zakwaterowania (tzn. nie zdarzają się
    sytuacje, w których dany lokal mieszkalny byłby udostępniany wyłącznie jednemu
    Pracownikowi do wyłącznego korzystania).
    Ponieważ, jak wskazują Państwo we wniosku, nie jest możliwe ustalenie z góry precyzyjnej
    liczby Pracowników, którzy będą świadczyć pracę/usługi na rzecz danego Podmiotu,
    jeszcze przed rozpoczęciem świadczenia usług na rzecz poszczególnych Podmiotów
    szacunkowo określają Państwo, ilu Pracowników może być zaangażowanych w
    świadczenie usług na rzecz danego Podmiotu i na podstawie szacunku co do potrzebnej
    liczby miejsc noclegowych poszukujecie Państwo, a następnie dokonujecie wynajmu,
    miejsc noclegowych dla Pracowników.
    Ponadto, z uwagi, że liczba Pracowników skierowanych do pracy u danego Podmiotu jest
    zmienna, starają się Państwo zapewnić większą ilość miejsc noclegowych, niż liczba
    Pracowników świadczących w danym okresie pracę/usługi na rzecz Podmiotu, na
    wypadek, gdyby pojawiła się nagła potrzeba skierowania do tego podmiotu dodatkowych
    Pracowników.
    Zwykle wynajmujecie Państwo miejsca noclegowe na okres dłuższy niż faktyczny czas, na
    który zawierają Państwo umowy z Pracownikami.
    Ze względu na dużą rotację Pracowników, ustalają Państwo czynsz za dane
    zakwaterowanie w wysokości stałej, to jest niezależnie od liczby Pracowników
    korzystających z danego zakwaterowania oraz bez względu na to, czy miejsca noclegowe
    będą faktycznie użytkowane.
    Nie prowadzicie Państwo ewidencji Pracowników rzeczywiście korzystających z
    gwarantowanego zakwaterowania – tak co do poszczególnych kwater, w których dany
    Pracownik mieszkał, jak i co do długości jego pobytu w poszczególnych kwaterach.
    Dodatkowo z uwagi na fakt, że siedziba Podmiotu gdzie pracownicy świadczą pracę
    znajduje się w miejscu do którego dostęp za pośrednictwem środków komunikacji jest
    utrudniony, niemożliwy lub transport publiczny skutkowałby kilku godzinnym
    oczekiwaniem na rozpoczęcie pracy lub powrót do domu po zakończeniu pracy
    organizujecie Państwo transport dla pracowników celem dowozu i odwozu ich z miejsca
    pracy. Transport organizowany jest za pośrednictwem podmiotów świadczących usługi w
    tym zakresie a zapłata następuje na podstawie wystawionej faktury.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy ponoszenie przez Spółkę kosztów
    związanych z zakwaterowaniem Pracowników oraz kosztów związanych z dowozem
    pracowników z miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy może zostać
    uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
    Analizując możliwość zaliczenia jakiegokolwiek wydatku do kosztów uzyskania
    przychodów, należy mieć na względzie, że podatnik, uznając wydatek za koszt podatkowy
    odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania.
    Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu
    uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich
    występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w
    momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się
    do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.
    Zauważyć również należy, że jak wynika z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, aby wydatek można było uznać za koszt podatkowy,
    między nim a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy.

    Podatnik więc, podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o
    racjonalności z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania
    środków finansowych.
    Dodatkowo w celu wykazania związku pomiędzy kosztem a przychodem podatnik musi
    dysponować wymaganymi przez prawo dowodami.
    W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,
    podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi
    przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy
    opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do
    uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z
    przepisami art. 16a-16m.
    Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z
    prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na
    wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.
    Obowiązkiem podatników jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku
    pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo
    zabezpieczeniem źródła przychodów) zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww.
    ustawy. Dowody te powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego
    pomiędzy kosztami a przychodami podatnika. To w interesie podatnika, korzystającego z
    możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania, a – co za tym idzie – zobowiązania
    podatkowego, leży wykazanie związku przyczynowo-skutkowego (i odpowiednie
    udokumentowanie) pomiędzy wydatkiem a spodziewanym przychodem (zabezpieczeniem
    lub zachowaniem źródła przychodu). To podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania
    przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę
    opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest
    kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu
    jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń
    wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony.
    Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale
    także jego celowość i racjonalność.
    Po dokonaniu gruntownej analizy treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
    należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków związanych z zakwaterowaniem
    Pracowników Organ nie podziela przedstawionego przez Państwa stanowiska.
    Wskazaliście Państwo, że wydatki związane z zakwaterowaniem Pracowników oraz
    wydatki związane z dowozem pracowników z miejsca zakwaterowania do miejsca
    wykonywania pracy będą pozostawać w związku z prowadzoną przez Państwa
    działalnością gospodarczą. Uważają również Państwo, że niezapewnienie zakwaterowania
    Pracownikom będzie skutkowało niemożnością świadczenia usług, a brak
    zorganizowanego transportu spowoduje, że Pracownicy nie podejmą u Państwa pracy.
    Zdaniem Organu, wydatki na zakwaterowanie ponoszone w sposób opisany w zdarzeniu
    przyszłym nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Nie dysponują Państwo
    wiedzą, ani też nie są Państwo w stanie zweryfikować, którzy Pracownicy faktycznie
    skorzystają z organizowanego zakwaterowania i w jakim zakresie.
    Dodatkowo tylko w odniesieniu do kosztów związanych z dowozem pracowników z
    miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy będzie spełniony jeden z
    podstawowych warunków uznania wydatku za koszt podatkowy, tj. warunek
    prawidłowego udokumentowania poniesionych przez Państwa wydatków.
    Wskazali Państwo, że zapłata za transport organizowany za pośrednictwem podmiotów
    świadczących usługi w tym zakresie nastąpi na podstawie wystawionej faktury. Natomiast
    w odniesieniu do kosztów dotyczących zakwaterowania brak jest informacji w jaki sposób,
    i czy w ogóle, udokumentują Państwo wydatki związane z faktycznym wykorzystaniem

    lokali przez Pracowników. Sami Państwo wskazali we wniosku, że nie są w stanie
    zweryfikować, którzy Pracownicy skorzystają z organizowanego zakwaterowania.
    Nie można zatem za koszt uzyskania przychodu obniżający podstawę opodatkowania
    podatkiem dochodowym od osób prawnych uznać wydatku, który ponoszony będzie bez
    względu na to, czy dany pracownik skorzystał z kwatery pracowniczej czy też nie.
    Ponoszenie przez Państwa wydatków na wynajmowanie miejsc noclegowych na okres
    dłuższy niż faktyczny czas, na który będą one potrzebne, a także brak prowadzenia
    ewidencji faktycznego wykorzystywania lokali przez Pracowników powoduje, że nie będzie
    możliwe uznanie przez Organ powyższych wydatków jako celowe, racjonalne, niezbędne,
    rzetelnie udokumentowane, pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z
    przychodem ze źródła przychodów.
    W świetle powyższych wyjaśnień, stwierdzić należy iż stanowisko, że:
      - ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z zakwaterowaniem Pracowników może
        zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
        jest nieprawidłowe.
      - ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z dowozem pracowników z miejsca
        zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy, może zostać uznane za koszt
        uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Państwo we wniosku i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać
    należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani
    konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też
    zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Państwa wyroku
    należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których
    zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje
    się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości
    zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.