Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-238/09-4/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-16
Teza: Czy wydatki ponoszone przez Oddział z tylułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych na rzecz ST NV w których m.in. zawierają się wydatki wymienione w art. 16 ust.1 pkt 14 i pkt 28 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), będące jednocześnie składnikiem kalkulacji wynagrodzenia w ramach tzw. „bazy kosztowej”, stanowią koszty uzyskania przychodów Oddziału w oparciu o art.15 ust.1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; usługi-usługi marketingowe; wydatek; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.04.2009r. (data wpływu 23.04.2009r.) uzupełnionym o dokument potwierdzający upoważnienie do reprezentowania Spółki w dniu 25.05.2009r. (data wpływu 28.05.2009r.) na wezwanie z dnia 18.05.2009r. Nr IPPB3/423-238/09-2/EŻ (doręczone dnia 21.05.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.04.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

K. ST prowadzi działalność w zakresie produkcji oraz dystrybucji półprzewodników, mikroprocesorów, układów do motoryzacji i specjalizowanych procesów multimedialnych (dalej jako: „Produkty”). ST NV Oddział w Szwajcarii (dalej jako: „ST NV”) jest szwajcarskim oddziałem spółki ST NV z siedzibą w Holandii, który prowadzi sprzedaż Produktów na rynkach Europy Wschodniej, Europy Południowo-Wschodniej i Szwajcarii. ST NV zlecił spółce ST SA z siedzibą w Szwajcarii (dalej jako: „ST SA”) świadczenie usług związanych ze wsparciem sprzedaży Produktów na rynkach Europy Wschodniej, Europy Południowo-Wschodniej i Szwajcarii. Ww. usługi wsparcia sprzedaży ST SA wykonuje na lokalnych rynkach poprzez swoje oddziały, w tym przez oddział w Polsce. ST SA Oddział w Polsce (dalej jako: „ST PL” lub „Oddział”) ma siedzibę w W. W wykonaniu umowy pomiędzy centralą ST SA a ST NV, Oddział podejmuje na rzecz ST NV szereg działań, które mają na celu wsparcie sprzedaży Produktów na terytorium Polski. ST SA jest podatnikiem polskim na mocy art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), gdyż jej Oddział tworzy w Polsce zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o pdop. Zatem dochód Oddziału podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie przepisów ustawy o pdop.

Oddział udziela wsparcia na rzecz ST NV z zakresu, m.in. marketingu, promocji Produktów, logistyki, obsługi relacji z klientami, windykacji należności (dalej jako: „Usługi”). Jedną z podstawowych funkcji pełnionych przez Oddział na rzecz ST NV jest podejmowanie działań promocyjnych i marketingowych w odniesieniu do Produktów sprzedawanych przez ST NV na rynku polskim. W ramach zleconej usługi Oddział ponosi między innymi następujące koszty:

*   reklamy Produktów w czasopismach branżowych;
*   drukowanych materiałów reklamowych;
*   organizacji spotkań promocyjno-marketingowych, seminariów, konferencji na których prezentowane są Produkty oferowane przez ST NV;
*   zakupu artykułów spożywczych związanych z organizowaniem spotkań promocyjno-marketingowych, seminariów i konferencji;
*   zakupu usług gastronomicznych towarzyszących seminariom, konferencjom oraz spotkaniom promocyjno-marketingowym;
*   zakwaterowania w hotelach uczestników seminariów, konferencji oraz spotkań promocyjno-marketingowych;
*   reprezentacji, m.in.: bilety na imprezy okolicznościowe, kartki okolicznościowe itp.;
*   udzielania darowizn pieniężnych lub rzeczowych wskazanym podmiotom;
*   wydawania prezentów o małej wartości. Oddział otrzymuje wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług, które jest ustalane w oparciu o wszystkie koszty ponoszone w związku ze świadczeniem Usług, powiększone o odpowiedni narzut zysku. Wynagrodzenie Oddziału obliczone jest w ten sposób, że do kwoty wszystkich wydatków bezpośrednich i pośrednich faktycznie poniesionych w związku ze świadczeniem Usług, w tym uzasadnionych kosztów usług marketingowych i promocyjnych (tzw. „baza kosztowa”) doliczona jest marża w wysokości 6%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone przez Oddział z tylułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych na rzecz ST NV w których m.in. zawierają się wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 14 i pkt 28 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), będące jednocześnie składnikiem kalkulacji wynagrodzenia w ramach tzw. „bazy kosztowej”, stanowią koszty uzyskania przychodów Oddziału w oparciu o art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział stoi na stanowisku, że wyżej wymienione wydatki związane z świadczeniem usług marketingowo-promocyjnych przez Oddział na rzecz ST NV powinny być uznane w całości jako koszty uzyskania przychodów. Przesłanki zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów zawarte zostały w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654. ze zm.) — dalej jako: „Ustawa”. Przepis ten stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy. Zgodnie z utrwaloną praktyką, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów musi on: (1) zostać poniesiony lub zarachowany przez podatnika, (2) pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, (3) zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia istniejącego źródła przychodów, oraz (4) być właściwie udokumentowany. Poza tym, wydatek nie może zawierać się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy.

ST PL stoi na stanowisku, że w przedmiotowym stanie faktycznym, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wszystkich kosztów ponoszonych przez ST PL w celu wykonania usług promocyjno-marketingowych na rzecz ST NV, do czego Oddział zobowiązał się w umowie z ST NV. Wszystkie wyżej wymienione przesłanki warunkujące zaliczenie wskazanych przez Oddział wydatków do kosztów podatkowych są spełnione. Oddział faktycznie ponosi wydatki związane ze świadczeniem usług promocyjno-marketingowych, a działania promocyjno-marketingowe Oddziału i poniesione w celu ich wykonania wydatki przekładają się w sposób bezpośredni na przychody podatkowe Oddziału w postaci otrzymanego wynagrodzenia od ST NV. Wydatki Oddziału są również właściwie udokumentowane. Oddział ponosi tylko takie wydatki, które ewidentnie wiążą się z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej, albowiem konieczność poniesienia danych wydatków, jak również ich rodzaj wynika wprost z zawartej przez Oddział umowy o świadczenie Usług. Wszystkie wydatki, w tym opisane w stanie faktycznym wydatki promocyjno-marketingowe Oddział ponosi w wykonywaniu usługi na rzecz zewnętrznego zleceniodawcy, której wartość stanowi przychód do opodatkowania. W konsekwencji, podjęcie przez Oddział działań opisanych w stanie faktycznym i poniesienie w związku z tym określonych wydatków, ma na celu uzyskanie przychodu podatkowego. W opisywanym stanie faktycznym nie ma wątpliwości co do istnienia związku pomiędzy poniesionymi przez ST PL wydatkami, a uzyskiwaniem przez Oddział przychodów do opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym, przełożenie poniesionych wydatków na wielkość przychodów uzyskiwanych przez Oddział jest bezpośrednie, ponieważ wynagrodzenie Oddziału należne z tytułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych na rzecz ST NV obliczane jest w oparciu o metodę koszt plus, tj. wynagrodzenie to odpowiada poniesionym przez Oddział kosztom (obejmuje całą bazę kosztową) powiększonych o 6% marży. Oznacza to, że każdy wydatek poniesiony przez Oddział w związku z wykonaniem przewidzianych umową usług marketingowo-promocyjnych przekłada się bezpośrednio na wysokość uzyskiwanego przychodu - Oddział obciąża nim ST NV dodając do ww. kosztu własną marżę. Zatem wydatki ponoszone przez Oddział mają bezpośredni związek z osiąganym przez Oddział przychodem, w postaci wynagrodzeni a za świadczone usługi promocyjno-marketingowe. Opisane w stanie faktycznym wydatki nie podlegają ograniczeniom z art. 16 ust. 1 Ustawy. Analiza art. 16 ust. 1 Ustawy prowadzi do wniosku, że wydatki ponoszone przez Oddział w związku z podejmowaniem na rzecz ST NV działań promocyjno-marketingowych, do których Oddział zobowiązał się w umowie, nie zostały wymienione przez ustawodawcę w powyższym przepisie. Art. 16 ust. 1 pkt 14 i pkt 28 ma zastosowanie do wydatków ponoszonych na promocję i reklamę własnej działalności, a nie wykonywaniem usług na rzecz podmiotu zewnętrznego. Opisane przez ST PL koszty stanowią koszty świadczenia Usług, czyli koszty wykonania czynności zleconych przez kontrahenta. Podstawą do takiego twierdzenia jest okoliczność, iż Oddział ponosi wskazane koszty w wykonaniu zobowiązań umownych, na zlecenie ST NV, a więc w interesie i na rachunek kontrahenta. Oddział zauważa, iż nie czerpie żadnych korzyści związanych ze sprzedażą wypromowanych przez siebie Produktów, a jego przychody nie są uzależnione od wielkości sprzedaży Produktów dokonanej przez ST NV.

ST PL stoi na stanowisku, że wydatki, jakie ponosi Oddział w związku z wykonaniem usług promocyjno-marketingowych na rzecz ST NV, nie mogą być uznane za koszty reprezentacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy, gdyż Oddział nie promuje w ten sposób własnej działalności. Z uwagi na fakt, iż Ustawa nie definiuje pojęcia reprezentacji, należy posłużyć się definicją słownikową. Reprezentacja oznacza „okazałość, wytworność, wystawność w czyimś sposobie życia związaną ze stanowiskiem lub pozycją społeczną” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003). Przenosząc powyższą definicję na grunt Ustawy, przyjąć należy, iż reprezentacja to występowanie podatnika we własnym imieniu wiążące się z okazałością w celu wywołania dobrego wrażenia. W określeniu reprezentacja mieści się więc takie działanie podatnika, które ma na celu stworzenie (utrwalenie) jego właściwego wizerunku. \]Działania podejmowane w ramach reprezentacji podatnika maja przełożyć się na nabywanie jego towarów, produktów lub usług. Należy zauważyć, iż działania podejmowane przez Oddział nie mają na celu budowania własnego wizerunku w oczach jego własnych kontrahentów. Jedynym kontrahentem Oddziału jest ST NV. Podejmowane przez Oddział - w wyniku wykonania zobowiązań umownych - działania mają na celu promowanie wyłącznie ST NV w oczach klientów ST NV, którzy nie są klientami Oddziału, a jedynie grupą docelową, do której Oddział kieruje swoje usługi marketingowe wykonywane na rzecz ST NV.

Na podstawie powołanego art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Przepis ten dotyczy jedynie wydatków na „własną” reprezentację. Koszty reprezentacji ponosi faktycznie zleceniodawca Oddziału, tj. ST NV. Pogląd, zgodnie z którym z kosztów podatkowych wyłączone są jedynie wydatki na cele własnej reprezentacji, został wyrażony m.in. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2008 r., sygn. 140 1/BP-IJ0O5-577/07JKS. Dodatkowo, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy według stanu prawnego obowiązującego w 2006 roku, nie uważało się za koszty uzyskania przychodów, kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba. że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Zdaniem Oddziału przedstawiona powyżej argumentacja, że wydatki Oddziału na reprezentację lub reklamę niepubliczną są kosztem podatkowym, jeżeli są wydatkami poniesionymi w celu wykonania usługi, a nie w celu reprezentacji Oddziału ma również zastosowanie do przepisów Ustawy według stanu prawnego obwiązującego w 2006 roku. Ten pogląd, zgodnie z którym z kosztów podatkowych wyłączone są jedynie wydatki na cele własnej reprezentacji i reklamy, został wyrażony m.in. w interpretacji Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia S kwietnia 2006 r., sygn. 14721ROP1/423-45-127/06/AJ, dla stanu prawnego obowiązującego w 2006 roku. Natomiast zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Wobec braku definicji „darowizny” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę w rozumieniu powyższego przepisu wyłączającego ją z kosztów podatkowych, wymaga sięgnięcia do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), gdzie w art. 888 § 1 określono definicję darowizny. W myśl tego przepisu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna została skonstruowana jako umowa, w której występują dwie osoby: darczyńca i obdarowany i której istotą jest bezpłatne przysporzenie obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Celem bezpłatnych świadczeń, które mogą mieć postać np. rzeczową lub zapłatę kwot pieniężnych jest chęć bezinteresownego obdarowania kogoś. Stosownie do art. 889 pkt 1 Kodeksu Cywilnego nie stanowi darowizny bezpłatne przysporzenie, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu. Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy potwierdzić, że jakkolwiek Oddział dokonuje świadczeń rzeczowych lub pieniężnych na rzecz określonych beneficjentów i występuje jako darczyńca, to bezpośrednim celem tych świadczeń nie jest chęć bezinteresownego obdarowania beneficjentów, ale wykonanie umowy z ST NV. Dodatkowo, Oddział nie świadczy kosztem swojego majątku, gdyż otrzymuje wraz z wynagrodzeniem zwrot poniesionych wydatków za swoje usługi w zakresie promocji i reklamy na rzecz zleceniodawcy. Wydatki w postaci nieodpłatnego przekazywania beneficjentom środków pieniężnych i innych świadczeń, wynikające z funkcji Oddziału jako zleceniobiorcy nie mają charakteru darowizny na gruncie prawa cywilnego, a tym samym na gruncie prawa podatkowego. A zatem przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma tutaj zastosowania. Tym samym wydatki dokonywane na zlecenie zleceniodawcy w całości stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy. Wydatki na zakup darowanych następnie towarów lub związane z dokonywaniem darowizn pieniężnych są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z tytułu świadczonych usług w zakresie promocji i reklamy zleceniodawcy. Taki pogląd został wyrażony m.in. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2009 r. sygn. \]PPB3/423-1693/08-2/GJ. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej twierdzenia, ST PL uważa, że w pełni uzasadnione jest prezentowane w niniejszym wniosku stanowisko, iż wydatki ponoszone z tytułu świadczenia usług marketingowo-promocyjnych, w tym m.in. wydatki wymienione w art. 16 ust. I pkt 14 i pkt 28 Ustawy, poniesione w ramach wykonywanych usług promocyjno- marketingowych na rzecz ST NV, stanowią koszty uzyskania przychodów ST PL.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.