Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-325a/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-11
Teza: 1.Czy środki pieniężne otrzymane bezzwrotnie przez Spółkę w 2015 r. na rachunek bankowy od Fundacji z przeznaczeniem na zapłatę za faktury od dostawców maszyn i sprzętu będą zarachowane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w 2015 r.? 2.Jeżeli Fundacja zapłaci za faktury bezpośrednio wykonawcom, czy będzie to przychód podatkowy Spółki w 2014 r.? 3.Czy środki pieniężne otrzymane bezzwrotnie przez Spółkę w 2014 r. na rachunek bankowy od Fundacji z przeznaczeniem na zapłatę za faktury od wykonawców za realizację budowy będą zarachowane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w 2014 r.?
Słowa kluczowe: fundacje; przychód; środek-środek finansowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 16 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki (zarówno zarejestrowanym jak i wykonywanym) jest chów i hodowla świń (PKD 2007:0146Z). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i sporządza deklarację CIT. Udział przychodów z działalności rolniczej powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego surowców pochodzących z własnej produkcji zwierzęcej znacznie przekracza 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności (w 2011 r. - 90,11%, w 2012 r. - 89,94%). Spółka dochód z działalności pozarolniczej przeznacza na działalność rolniczą w drodze uchwały zwyczajnego zgromadzenia wspólników przeznaczającej stosowną część zysku netto do podziału na powiększenie funduszu zapasowego przeznaczonego wyłącznie na działalność rolniczą. Spółka korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust.1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według stanu na dzień dzisiejszy Spółka posiada niepodzielone zyski netto za lata ubiegłe w łącznej kwocie 2 577 tys. zł., a niepokrytych strat nie posiada.

Nieodłącznym elementem chowu i hodowli trzody chlewnej jest produkcja znacznej ilości gnojowicy, którą dotychczas zagospodarowuje się metodą tradycyjną. W zakresie przechowywania i zagospodarowania gnojowicy Spółkę obowiązują postanowienia ustawy z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. 2007 r. nr 147 poz. 1033). Ponadto jako podmiot działający w rejonach o szczególnych walorach środowiskowych (otulina D. Parku Krajobrazowego, dorzecze rzeki P.) zobligowany jest stosować zasady dobrej praktyki zagospodarowania gnojowicy. Aby sprostać tym wymogom nawet z istotną "nadwyżką" Spółka zamierza podpisać umowę ze szwedzką Fundacją B. w sprawie wdrożenia środków odzyskiwania składników odżywczych zawartych w gnojowicy związanych z jej przechowywaniem, rozprowadzaniem i dawkowaniem w gospodarstwie P.

Fundacja B. jest fundacja prywatną, której właścicielem jest jedna osoba fizyczna. Głównym celem Fundacji jest ochrona środowiska naturalnego Bałtyku i terenów przyległych do Bałtyku, a w szczególności obszarów zlewisk Bałtyku. Dysponuje ona środkami pieniężnymi pochodzącymi wyłącznie od jej założyciela i właściciela. Nie bierze udziału w projektach unijnych ani rządowych, a tym samym nie dysponuje ani środkami unijnymi ani rządowymi, ani nie uczestniczy w ich redystrybucji. Jednym z elementów realizacji przygotowywanej umowy jest budowa w 2014 r. w P. na gruntach własnych Spółki zespołu zbiorników umożliwiających magazynowanie gnojowicy w ilości co najmniej równej jej dziewięciomiesięcznej produkcji. Przewidywany koszt realizacji budowy zespołu zbiorników to ok. 4 mln zł. Najprawdopodobniej Fundacja przekaże bezzwrotnie środki pieniężne na rachunek bankowy Spółki z przeznaczeniem na zapłatę uprzednio zaakceptowanych przez Fundację faktur od wykonawców budowy zbiorników. Alternatywne rozwiązanie to zapłata za faktury bezpośrednio na rachunki bankowe wykonawców budowy. W drugim etapie realizacji umowy (tj. w 2015 r.) Fundacja na analogicznych zasadach finansować będzie doposażanie Spółki w maszyny i sprzęt ruchomy do aplikacji gnojowicy doglebowo i współdziałający ze wspomnianym zespołem zbiorników. Wartość maszyn i sprzętu z drugiego etapu to ok 2 mln zł. Gnojowica w formie nawozu naturalnego wykorzystywana będzie rolniczo na potrzeby własne Spółki. Proces przechowywania, rozprowadzania i dawkowania gnojowicy podlegać będzie monitoringowi naukowemu a jego efekty będą publikowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy środki pieniężne otrzymane bezzwrotnie przez Spółkę w 2014 r. na rachunek bankowy od Fundacji z przeznaczeniem na zapłatę za faktury od wykonawców za realizację budowy będą zarachowane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w 2014 r.?
2.  Jeżeli Fundacja zapłaci za faktury bezpośrednio wykonawcom, czy będzie to przychód podatkowy Spółki w 2014 r.?
3.  W przypadku, gdy odpowiedź na oba ww. zapytania będzie twierdząca, to czy Spółka dochód z otrzymania środków pieniężnych w 2014 r. na zapłatę faktur za budowę zbiorników będzie mogła zarachować do katalogu dochodów wolnych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e?
4.  W przypadku gdy nieodpłatnie otrzymane środki na zapłatę faktur za budowę zbiorników będą jednorazowo zarachowane do przychodów podatkowych w 2014 r., a bilansowo do przychodów przyszłych lat, to czy prawdopodobnie powstała w ten sposób znaczna nadwyżka dochodu podatkowego z działalności pozarolniczej nad zyskiem netto do podziału za 2014 r. będzie mogła być pokryta przeznaczeniem niepodzielonego zysku za lata ubiegłe na fundusz zapasowy przeznaczony wyłącznie na działalność rolniczą i w ten sposób ulec zaliczeniu do katalogu dochodów zwolnionych na podstawie art. 17 ust.1 pkt 4e?
5.  Czy środki pieniężne otrzymane bezzwrotnie przez Spółkę w 2015 r. na rachunek bankowy od Fundacji z przeznaczeniem na zapłatę za faktury od dostawców maszyn i sprzętu będą zarachowane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w 2015 r.?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania pierwszego, drugiego oraz piątego. Wniosek Spółki w pozostałym zakresie będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środki pieniężne otrzymane bezzwrotnie przez Spółkę w 2014 r. na rachunek bankowy od Fundacji z przeznaczeniem na zapłatę za faktury od wykonawców za realizację budowy będą zarachowane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w roku ich otrzymania, tj. w 2014 r. Natomiast bilansowo na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości będą to przychody przyszłych okresów i będą rozliczane równolegle do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od oddanych do użytkowania zbiorników na gnojowicę.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 bez względu na to, czy Spółka otrzyma środki na wydatki niezbędne na realizację planowanego programu, czy Fundacja sama dokona zapłaty za wykonane prace, to takie świadczenia stanowią nieodpłatny przychód i będą podlegać opodatkowaniu w 2014 r.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 środki pieniężne otrzymane bezzwrotnie przez Spółkę w 2015 r. na rachunek bankowy od Fundacji z przeznaczeniem na zapłatę za faktury od dostawców maszyn i sprzętu będą zarachowane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w roku ich otrzymania, tj. w 2015 r. Natomiast bilansowo na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości będą to jak w odpowiedzi na zapytanie 1, przychody przyszłych okresów i będą rozliczane równolegle do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od oddanych do użytkowania maszyn i urządzeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
2.  wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej przychodu, ale zakreśla zakres przychodów opodatkowanych podatkiem. Wymienia rodzaje przychodów, moment ich powstania, a także wyłączenia przedmiotowe z katalogu przychodów. Jako zasadę przyjęto, iż przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia wymienione w ustawie. Pojęcie „otrzymane”, użyte w art. 12 ust. 1, należy rozumieć w ten sposób, iż pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika bądź zostać mu dostarczone w inny sposób (np. zapłata gotówką). Przychodem będą wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, rzeczywiście otrzymane w roku podatkowym.

Reasumując, w przykładowym katalogu przysporzeń zawartych w art. 12 ust. 1 ustawy wskazano odrębnie:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
*   wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń,

*   co jednoznacznie potwierdza, iż otrzymane przychody nie można utożsamiać z nieodpłatnym świadczeniem.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Powołana ustawa nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, czy powstaniem kosztów.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka zamierza podpisać umowę ze szwedzką fundacją w sprawie wdrożenia środków odzyskiwania składników odżywczych zawartych w gnojowicy związanych z jej przechowywaniem, rozprowadzaniem i dawkowaniem w gospodarstwie. Fundacja jest fundacja prywatną, której właścicielem jest jedna osoba fizyczna. Głównym celem Fundacji jest ochrona środowiska naturalnego Bałtyku i terenów przyległych do Bałtyku, a w szczególności obszarów zlewisk Bałtyku. Dysponuje ona środkami pieniężnymi pochodzącymi wyłącznie od jej założyciela i właściciela. Nie bierze udziału w projektach unijnych ani rządowych, a tym samym nie dysponuje ani środkami unijnymi ani rządowymi, ani nie uczestniczy w ich redystrybucji. Jednym z elementów realizacji przygotowywanej umowy jest budowa w 2014 r. na gruntach własnych Spółki zespołu zbiorników umożliwiających magazynowanie gnojowicy. Najprawdopodobniej fundacja przekaże bezzwrotnie środki pieniężne na rachunek bankowy Spółki z przeznaczeniem na zapłatę uprzednio zaakceptowanych przez fundację faktur od wykonawców budowy zbiorników. Alternatywne rozwiązanie to zapłata za faktury bezpośrednio na rachunki bankowe wykonawców budowy. W drugim etapie realizacji umowy (tj. w 2015 r.) fundacja na analogicznych zasadach finansować będzie doposażanie Spółki w maszyny i sprzęt ruchomy do aplikacji gnojowicy doglebowo i współdziałający ze wspomnianym zespołem zbiorników.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione okoliczności wskazać należy, że w przypadku faktycznego otrzymania na rachunek bankowy środków pieniężnych od fundacji w 2014 roku na opłacenie faktur od wykonawców budowy zbiorników oraz w 2015 roku na opłacenie faktur z tytułu zakupu maszyn i sprzętu ruchomego, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W takiej sytuacji w związku z możliwością otrzymania na rachunek bankowy środków finansowych od fundacji zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne w 2014 i 2015 roku stanowić będą jego przychód podatkowy w dacie otrzymania.

Natomiast w przypadku bezpośredniego opłacenia przez fundację faktur wystawionych na Spółkę z tytułu budowy zbiorników czy zakupu maszyn lub sprzętu ruchomego, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wartość tego świadczenia poniesionego przez fundację na rzecz Spółki stanowić będzie przychód podatkowy w dacie jego otrzymania.

W takiej sytuacji Spółka nie otrzyma bowiem bezpośrednio na rachunek bankowy środków pieniężnych, lecz uzyska korzyść majątkową w postaci nieodpłatnego nabycia zbiorników oraz maszyn i sprzętu ruchomego.

Reasumując, w przypadku otrzymania środków pieniężnych na rachunek bankowy zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a Spółka uzyska przychody w momencie otrzymania środków finansowych, tj. w 2014 r. i 2015 r.

Natomiast w przypadku opłacenia faktur związanych z budową zbiorników i zakupem maszyn i sprzętu ruchomego bezpośrednio przez fundację, zastosowanie znajdzie właśnie art. 12 ust. 1 pkt 2, a Wnioskodawca uzyska przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

O ile więc można podzielić stanowisko Spółki, w świetle którego Wnioskodawca uzyska przychody odpowiednio w 2014 r. oraz 2015 r., to nie można podzielić stanowiska Spółki, w świetle którego niezależnie od sposobu dokonania płatności przez fundacje, Wnioskodawca uzyska przychody na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zastrzec należy w tym miejscu, iż tutejszy organ nie dokonał oceny pozostałej części stanowiska Spółki odnoszącego się do bilansowego ujęcia środków finansowych, które Wnioskodawca otrzyma od fundacji, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie kwestia zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście rozpoznania przychodu podatkowego w związku z możliwością otrzymania środków finansowych od fundacji i zastosowania odpowiedniej normy prawnej ustawy podatkowej w kontekście przedstawionych okoliczności stosownie do pytania nr 1, 2 i 5.

Ponadto, tutejszy organ nie może dokonać oceny prawidłowości sposobu ujęcia opisanych w przedmiotowym wniosku przysporzeń majątkowych w księgach rachunkowych. W myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przez przepisy prawa podatkowego – w myśl art. 3 pkt 2 cytowanej Ordynacji podatkowej - należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W tak określonym zakresie, tut. organ nie jest więc uprawniony do interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.