Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.5.2019.2.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-09
Teza: Obowiązki płatnika w związku z zapłatą zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.
Słowa kluczowe: składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.), uzupełnionym w dniu 21 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapłatą zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapłatą zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej posiada osobowość prawną. Jest wpisany do krajowego rejestru sądowego – Rejestr Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji i Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej pod numerem (…) jako Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej oraz rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez Wojewodę pod numerem (…) jako Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Szpital jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Głównym celem Zakładu jest udzielanie świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także szerzenie promocji zdrowia. Zadania Zakładu, to w szczególności świadczenia w zakresie:

1.  podstawowej opieki zdrowotnej:
    1.  udzielanie świadczeń służących zachowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia,
    2.  prowadzenie czynnego poradnictwa,
    3.  szerzenie oświaty zdrowotnej i promocji zdrowia;
2.  opieki specjalistycznej – udzielanie świadczeń zdrowotnych chorym, których stan zdrowia wymaga badań uzupełniających świadczenia opieki podstawowej;
3.  opieki stacjonarnej – udzielanie świadczeń zdrowotnych chorym, których stan zdrowia wymaga hospitalizacji, prowadzenie konsultacyjnego poradnictwa poszpitalnego oraz szerzenie oświaty zdrowotnej;
4.  konsultacji, porad ambulatoryjnych, krótkiej obserwacji oraz leczenia chorych w Centralnej Izbie Przyjęć;
5.  pomocy doraźnej;
6.  wykonywania badań diagnostycznych;
7.  wykonywania badań profilaktycznych;
8.  całodobowych świadczeń zdrowotnych obejmujących pielęgnację i rehabilitację w Zakładzie Opiekuńczo-Leczniczym;
9.  sprawowania całodobowej opieki nad pacjentami w ramach hospicjum domowego realizowane są poprzez wykonywanie świadczeń medycznych.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę i umów cywilno-prawnych (umowy zlecenia, umowy kontraktowe).

W SP ZOZ została przeprowadzona kontrola przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych odnośnie prawidłowości naliczania zobowiązań wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Inspektor kontroli połączył wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę z umową kontraktową i naliczył składki na ubezpieczenie społeczne, składki na ubezpieczenie zdrowotne, FP, FEP od umowy kontraktowej traktując te wynagrodzenie jak z umowy o pracę za lata 2015, 2016, 2017, 2018 do marca 2019. Pan Dyrektor podpisał ugodę z ZUS i rozłożył na 60 rat zobowiązanie z tytułu doliczonych składek na ubezpieczenie społeczne, składki na ubezpieczenie zdrowotne, FP, FEP.

SP ZOZ będzie finansował składkę na ubezpieczenie społeczne, składki na ubezpieczenie zdrowotne, które winien pracownik zapłacić sam za siebie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że zapłata składek dotyczy pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i na podstawie umowy cywilno-prawnej. Są to osoby, które mają z pracodawcą, czyli Wnioskodawcą zawarty stosunek pracy (umowę o pracę) i umowę cywilno-prawną.

Wnioskodawca zapłaci wszystkie składki za osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę i na podstawie umowy cywilno-prawnej. Są to osoby, które mają z pracodawcą zawarty stosunek pracy i umowę cywilno-prawną. Szpital zapłaci również składki za osoby, które w dniu zapłaty nie są już pracownikami.

Pracodawca nie będzie dochodził zwrotu tych składek od wyżej wymienionych osób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej ma obowiązek wystawić na koniec roku podatkowego tj. na koniec roku 2019, 2020, 2021, 2022, 2023, 2024 do końca stycznia następnego roku PIT-11 pracownikom z tytułu zapłacenia za nich składek na ubezpieczenie społeczne, składek na ubezpieczenie zdrowotne proporcjonalnie do zapłaconych w danym roku podatkowym składek? I będzie to przychód dla pracownika z innych źródeł?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, Zainteresowany nie będzie musiał wystawić pracownikowi PIT-11 z tytułu opłacanych składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które pracownik winien sam zapłacić w związku z tym, iż pracownik zapłacił już podatek dochodowy większy w latach 2015, 2016, 2017, 2018. W takiej sytuacji pracownik już poniósł ciężar podatkowy nieodprowadzonych w przeszłości składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Gdyby zatem odprowadzone przez pracodawcę zaległe składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika zostały dodatkowo opodatkowane, doprowadziłoby to do sytuacji, w której rzeczywisty podatek pracownika zostałby naliczony podwójnie – raz od równowartości składek na ubezpieczenie społeczne, które nie pomniejszyły podstawy opodatkowania PIT, a drugi raz od odprowadzonych zaległych składek na ubezpieczenie społeczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca wymienia źródła przychodów, którymi m.in. są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1),
*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2) oraz
*   inne źródła (pkt 9).

W myśl art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 omawianej ustawy wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika, to wskazać należy, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot (np. zapłacenie składki przez pracodawcę środkami z jego majątku w sytuacji, gdy winna ona być sfinansowana środkami pracownika).

W świetle powyższego, zapłacenie ze środków płatnika, kwoty składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w części, w której powinny być pokryte z dochodu osoby fizycznej (ubezpieczonego), skutkuje powstaniem przychodu po stronie osoby fizycznej.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem ubezpieczonego jest ta część należności uiszczonej przez płatnika składek, które powinien zapłacić ubezpieczony i której w roku jej opłacenia ubezpieczony nie zwrócił płatnikowi.

Przy czym o sposobie opodatkowania tego przychodu decyduje kwalifikacja do właściwego źródła przychodów zdeterminowana m.in. rodzajem stosunku prawnego łączącego świadczeniodawcę ze świadczeniobiorcą w momencie dokonania świadczenia.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3.  przedsiębiorstwa w spadku

‒ z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb i art. 30da-30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) cytowanej ustawy wynika, że podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1510, z późn. zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 31 omawianej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Stosownie natomiast do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z kolei zgodnie z art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie dochodzić zwrotu kwot zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w części należnej od ubezpieczonych, o których mowa we wniosku i zapłata nastąpiła za osobę fizyczną, która w chwili dokonania zapłaty pozostaje ze świadczeniodawcą w stosunku pracy, otrzymane świadczenie stanowi dla tej osoby (pracownika) przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy.

Natomiast gdy zapłata składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne nastąpiła na rzecz osoby ubezpieczonej, z którą Zainteresowany nadal ma zawartą umowę cywilnoprawną, wówczas świadczenie to należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 8 omawianej ustawy.

Natomiast u osoby fizycznej, która na moment dokonania zapłaty nie pozostaje ze świadczeniodawcą w stosunku pracy ani też w żadnej innej więzi (stosunku cywilnoprawnym), powstaje przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji powyższego, ww. składki wpłacone przez Wnioskodawcę za obecnych pracowników, należy zakwalifikować do źródła przychodów ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy jako płatniku ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do uregulowań art. 31 ww. ustawy.

W sytuacji kiedy świadczenie związane z uiszczeniem składek zaliczane jest do przychodów z działalności wykonywanej osobiście – Wnioskodawca z tego tytułu jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek dochodowy stosownie do uregulowań art. 41 ust. 1 cytowanej ustawy.

Natomiast w przypadku osób, które w momencie zapłaty zaległych składek nie są już pracownikami Wnioskodawcy lub wygasł stosunek cywilnoprawny, wartość uiszczonych przez Wnioskodawcę składek stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł. W związku z tym na Wnioskodawcy ciążył będzie jedynie obowiązek wykazania kwoty przychodów w informacji, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wartość zaległej składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne (część ubezpieczonego) zapłaconej przez Wnioskodawcę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych stanowi dla ubezpieczonych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym Wnioskodawca ma obowiązek – na zasadach opisanych w niniejszej interpretacji – pobrania zaliczki na podatek dochodowy w odniesieniu do zapłaconej zaległej składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne (część ubezpieczonego), bądź sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętych przychodów.

Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany przesłać informację PIT-11 właściwemu urzędowi skarbowemu - w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym oraz podatnikowi – w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłaty świadczenia.

Zatem stanowisko Zainteresowanego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.