Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-43/16/JKT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-04
Teza: 1. Czy dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego CIT (straty) oraz dochodu (straty) uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE na podstawie Zezwoleń, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie wszystkich trzech posiadanych przez Spółkę Zezwoleń oraz odrębną ewidencję dla działalności podlegającej opodatkowaniu CIT? 2. Czy Spółka może objąć zwolnieniem z CIT dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (tj. Zezwolenia nr 1) a po jego wyczerpaniu (wygaśnięciu) kolejno limity dostępne w ramach zezwoleń wydanych chronologicznie (tj. kolejno Zezwolenia nr 2, Zezwolenia nr 3), tj. bez konieczności przypisywania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE do poszczególnych Zezwoleń?
Słowa kluczowe: ewidencja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego (straty) oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie trzech zezwoleń,
*   ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie XSSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia nr 1, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z Zezwolenia nr 2 i 3 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego (straty) oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie trzech zezwoleń,
*   ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie XSSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia nr 1, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z Zezwolenia nr 2 i 3.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką prawa polskiego należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja części do urządzeń AGD oraz części dla branży elektro, a od 2010 r. również dla motoryzacji. Wnioskodawca systematycznie rozwija działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „XSSE”) o czym świadczy choćby fakt pozyskiwania przez niego kolejnych zezwoleń strefowych.

Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podatkowego w związku z działalnością prowadzoną na terenie XSSE na podstawie trzech zezwoleń. Pierwsze zezwolenie zostało udzielone Wnioskodawcy 7 lipca 2004 r. drugie 25 lipca 2013 r., trzecie zaś 9 czerwca 2015 r. (dalej zwane łącznie: „Zezwoleniami”). Zezwolenia dotyczą prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, określonych w pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego (dalej: „PKWiU”).

Zezwolenie z 7 lipca 2004 r. na prowadzenie działalności na terenie XSSE (dalej: „Zezwolenie nr 1”) zmienione Decyzją z 20 lutego 2007 r. w sprawie zmiany zezwolenia z 7 lipca 2004 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz Decyzją z 8 czerwca 2015 r. przewiduje następujące warunki do prowadzenia działalności:

1.  Poniesienie na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, rozumianych zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 46 poz. 289 ze zm.) o łącznej wartości 49.000.000 zł w terminie do 31 grudnia 2014 r., z czego 21.805.000 zł w terminie do 31 grudnia 2006 r.
2.  Zatrudnienie na terenie strefy docelowo 25 osób do 31 grudnia 2005 r. i utrzymanie tego stanu do 31 grudnia 2010 r.
3.  Przestrzeganie Regulaminu Strefy i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Zezwolenie nr 1 udzielone zostało na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie XSSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w ramach następujących pozycji PKWiU:

*   Opakowania z tworzyw sztucznych (25.22),
*   Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa (25.23),
*   Części i akcesoria do pojazdów mechanicznych i ich silników (34.30),
*   Sprzęt gospodarstwa domowego elektryczny (29.71),
*   Wyroby z tworzyw sztucznych pozostałe (25.24),
*   Płaty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych (25.21),
*   Sprzęt gospodarstwa domowego nieelektryczny (29.72),
*   Komputery i inne maszyny do przetwarzania informacji (30.02),
*   Odbiorniki telewizyjne i radiowe, urządzenia do rejestracji i odtwarzania dźwięku i obrazu oraz akcesoria do nich (32.30),
*   Maszyny i urządzenia specjalnego przeznaczenia pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane (29.56).

Zezwolenie z 25 lipca 2013 r. na prowadzenie działalności na terenie XSSE (dalej: „Zezwolenie nr 2”) przewiduje następujące warunki do prowadzenia działalności:

1.  Poniesienie na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, rozumianych jako wydatki określone w § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnej stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232 poz. 1548 ze zm.) w wysokości co najmniej 11.000.000,00 zł (słownie: jedenaście milionów złotych) w terminie do 31 marca 2015 r.
2.  Zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia na terenie strefy - kształtującego się na poziomie średnio 183 osób (za okres pełnych 12 miesięcy poprzedzających dzień wydania niniejszego zezwolenia), poprzez zatrudnienie co najmniej 20 nowych pracowników w terminie do 31 grudnia 2015 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie łącznie co najmniej 203 pracowników w terminie do 30 września 2020 r.
3.  Zakończenie inwestycji w terminie do 31 grudnia 2015 r.

Zezwolenie nr 2 udzielone zostało na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie XSSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

*   Opakowania z tworzyw sztucznych (22.22.1),
*   Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa, gdzie indziej niesklasyfikowane (22.23.19),
*   Części i akcesoria do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowane (29.32.30.0),
*   Części pozostałego sprzętu i wyposażenia elektrycznego do pojazdów (29.31.30.0),
*   Części elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego, z wyłączeniem części do wentylatorów, okapów wyciągowych i recyrkulacyjnych typu domowego (27.51.30),
*   Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych, gdzie indziej niesklasyfikowane (22.29.2).

Zezwolenie z 9 czerwca 2015 r. na prowadzenie działalności na terenie XSSE (dalej: „Zezwolenie nr 3”) przewiduje następujące warunki do prowadzenia działalności:

1.  Poniesienie na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych, w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, zwanego dalej „Rozporządzeniem”), w wysokości co najmniej 16.000.000,00 zł (słownie: szesnaście milionów złotych) w terminie do 31 grudnia 2018 r.
2.  Zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 252 pracowników, poprzez zatrudnienie przez Przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie Strefy, po dniu uzyskania zezwolenia, co najmniej 48 nowych pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2017 r. i utrzymanie na terenie Strefy zatrudnienia na poziomie łącznie co najmniej 300 pracowników do dnia 31 grudnia 2022 r.
3.  Zakończenie inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r.

Zezwolenie nr 3 udzielone zostało na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie XSSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, skreślonych w następujących pozycjach PKWiU:

*   Opakowania z tworzyw sztucznych (22.22.1),
*   Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa, gdzie indziej niesklasyfikowane (22.23.19),
*   Części i akcesoria do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowane 29.32.30),
*   Części pozostałego sprzętu i wyposażenia elektrycznego do pojazdów (29.31.30),
*   Części elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego, z wyłączeniem części do wentylatorów, okapów wyciągowych i recyrkulacyjnych typu domowego (27.51.30),
*   Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych, gdzie indziej niesklasyfikowane (22.29.2).

Częścią wspólną dla wskazanych zezwoleń są:

*   Opakowania z tworzyw sztucznych /25.22/ - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 1 oraz spakowania z tworzyw sztucznych (22.22.1) - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 2 i nr 3,
*   Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa /25.23/ - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 1 oraz wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa, gdzie indziej niesklasyfikowane (22.23.19) - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 2 i nr 3,
*   Części i akcesoria do pojazdów mechanicznych i ich silników /34.30/ - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 1 oraz części i akcesoria do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowane (29.32.30.0) - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 2 i nr 3,
*   Sprzęt gospodarstwa domowego elektryczny /29.71/- rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 1 oraz części elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego, z wyłączeniem części do wentylatorów, okapów wyciągowych i recyrkulacyjnych typu domowego (27.51.30) - rodzaj działalności wskazany w zezwoleniu nr 2 i nr 3.

Symbole wskazane w zezwoleniach nr 2 i nr 3 różnią się jedynie rozszerzeniami symboli, dotyczą jednak takich samych rodzajów działalności.

Symbole wskazane w zezwoleniu nr 1 i w zezwoleniach nr 2 i 3 zostały wskazane według obowiązujących w czasie wydania tych zezwoleń klasyfikacji PKWiU:

*   klasyfikacja PKWiU 2004 miała zastosowanie do pozycji w zezwoleniu nr 1,
*   klasyfikacja PKWiU 2008 miała zastosowanie do pozycji w zezwoleniach nr 2 i 3.

Symbole w klasyfikacji PKWiU 2004 zostały powiązane z symbolami klasyfikacji PKWiU 2008 za pomocą kluczy przejścia PKWiU 2004-2008 oraz PKWiU 2008-2004. Zostały one opublikowane jako załączniki do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z 29 października 2008 r. Klucze przejścia stanowią wskazówkę w zakresie stosowania właściwego symbolu PKWiU, ale nie obejmują wszystkich symboli.

Wnioskodawca podkreśla, że żadne z uzyskanych Zezwoleń nie zawiera obecnie daty jego obowiązywania, a w myśl art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 282, dalej: „ustawa o SSE”), zezwolenia wygasają z upływem okresu, na jaki została ustanowiona strefa. Zgodnie z § 1 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie XSSE (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1091 ze zm.), XSSE obecnie funkcjonuje do 31 grudnia 2026 r. Posiadane przez Wnioskodawcę Zezwolenia są zatem obecnie ważne do 31 grudnia 2026 r.

W związku z posiadaniem Zezwoleń, Wnioskodawca będzie prowadzić ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczne przyporządkowanie, a także wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych oraz utworzonych nowych miejsc pracy do każdego z Zezwoleń. Ewidencja umożliwi rozliczenie wszystkich projektów pod kątem wypełnienia warunków określonych w Zezwoleniach oraz ustalenia kosztów kwalifikowanych poniesionych w związku z realizacją tych projektów, dla celów kalkulacji przysługującego Wnioskodawcy limitu pomocy publicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1\. Czy dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego CIT (straty) oraz dochodu (straty) uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE na podstawie Zezwoleń, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie wszystkich trzech posiadanych przez Spółkę Zezwoleń oraz odrębną ewidencję dla działalności podlegającej opodatkowaniu CIT?

2\. Czy Spółka może objąć zwolnieniem z CIT dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (tj. Zezwolenia nr 1) a po jego wyczerpaniu (wygaśnięciu) kolejno limity dostępne w ramach zezwoleń wydanych chronologicznie (tj. kolejno Zezwolenia nr 2, Zezwolenia nr 3), tj. bez konieczności przypisywania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE do poszczególnych Zezwoleń?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych (straty) oraz dochodu (straty) uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE na podstawie Zezwoleń, Spółka będzie mogła prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie wszystkich trzech posiadanych przez Spółkę Zezwoleń oraz odrębną ewidencję dla działalności podlegającej opodatkowaniu CIT.

Zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej przez osoby prawne lub osoby fizyczne na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ustawy o SSE, są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych lub ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei z art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, dalej: „ustawa o CIT”) wynika, że warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie określonym w zezwoleniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym zwolnienie to dotyczy wyłącznie dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. W kwestii obliczenia podstawy opodatkowania art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP lub za granicą, jeśli dochody z tych źródeł są wolne o podatku oraz kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu zwolnionego spod opodatkowania. Ponadto, w myśl art. 7 ust 4 ustawy o CIT, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „Rozporządzenie SSE”), zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzana na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Stosownie natomiast do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia odpisów amortyzacyjnych, analiza powyższych przepisów pozwala zauważyć, że w celu kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, podmiot zobowiązany jest wyłączyć odpowiednio przychody oraz koszty działalności strefowej. Prowadzona przez niego ewidencja księgowa powinna umożliwić ustalenie tych wartości. Spółka korzystająca ze zwolnienia z tytułu prowadzenia działalności inwestycyjnej na terenie SSE powinna móc ustalić sumę kosztów strefowych oraz przychodów strefowych. Dochód podlegający opodatkowaniu oraz zwolniony z opodatkowania wykazywany jest następnie w składanych deklaracjach podatkowych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że ani przepisy regulujące prowadzenie działalności na terenie SSE, ani też przepisy ustawy o CIT nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna - tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu. Tym samym podmiot korzystający jednocześnie z kilku zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE, uprawniony jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego będącego sumą kilku limitów pomocy publicznej, będąc przy tym uprawnionym do prowadzenia jednej ewidencji i ustalania na jej podstawie dochodu zwolnionego z opodatkowania w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz dochodu z działalności gospodarczej nie podlegającej zwolnieniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla powyższej konkluzji nie ma również znaczenia to, że poszczególne zezwolenia uzyskane przez Wnioskodawcę odnoszą się po części do różnych rodzajowo kategorii prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o CIT wprowadzając podział na działalność opodatkowaną oraz działalność zwolnioną nie nakazuje bowiem dokonania wydzielenia dochodów uzyskanych z poszczególnych rodzajów działalności zwolnionej oraz traktować ich odrębnie. Ponadto, w przypadku wszystkich z posiadanych Zezwoleń, Wnioskodawca prowadzi tę samą działalność gospodarczą.

Analogiczne stanowisko zostało już wielokrotnie wyrażone w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów, w tym m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/1/423-55/14/KB).
*   interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-1705/13/CzP),
*   interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (IPTPB3/423-98/13-3/KJ).
*   interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB3/423-550/13-2/PR),
*   interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-1427/12/MO),
*   interpretacji indywidualnej z 5 lutego 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB3/423-538/13-3/KS),
*   interpretacji indywidualnej z 13 grudnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (IPTPB3/423-367/13-2/MF),
*   interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (ITPB3/423-475a/13/DK),
*   interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (IPTPB3/423-382/13-2/KJ),
*   interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-1059/13/PC),
*   interpretacji indywidualnej z 29 października 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-1006/13/CzP),
*   interpretacji indywidualnej z 3 października 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-812/13/SD).

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało również 10 maja 2006 r. przez Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 2267 w sprawie braku jednoznacznych przepisów dotyczących wydzielenia organizacyjnego działalności prowadzonej przez przedsiębiorców na terenie specjalnych stref ekonomicznych (znak SPS-023-2267/06). W piśmie tym czytamy: Ustawodawca nie zdefiniował, o jak dalekie wyodrębnienie organizacyjne działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej chodzi. W opinii Ministerstwa Finansów, w przypadku prowadzenia działalności również poza terenem danej strefy nie jest konieczne tworzenie wyodrębnionych oddziałów. Organizacyjne wyodrębnienie z osoby prawnej - prowadzącej działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jak i poza nią - jednostki, której wypracowany dochód korzysta ze zwolnienia podatkowego, służy przede wszystkim prawidłowemu ustaleniu dochodu podlegającego zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. W związku z tym przedsiębiorca musi zapewnić, by na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych możliwe było ustalenie wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu. A zatem wyodrębnienie organizacyjne służące prawidłowemu ustaleniu dochodu podlegającego zwolnieniu polega na wyodrębnieniu rachunkowym (w tym majątkowym) oraz kadrowym. Stanowisko takie było ponadto wcześniej prezentowane przez Ministerstwo Finansów w piśmie z 31 października 2003 r. (znak: PB4/KGK-8214-2434-319/03) skierowanym do Ministerstwa Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej. Jak wynika z obydwu ww. pism wymogi dotyczące prowadzenia przez przedsiębiorcę stosownej ewidencji rachunkowej oraz wyodrębnienia organizacyjnego mają na celu wyłącznie prawidłowe ustalenie dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego z opodatkowania. Zaprezentowane powyżej stanowisko potwierdza również sama konstrukcja deklaracji podatkowej CIT-8, w której możliwe jest wyłącznie zaprezentowanie łącznego dochodu lub straty na działalności zwolnionej z opodatkowania (brak jest natomiast możliwości deklarowania dochodów lub strat uzyskanych na każdym z Zezwoleń odrębnie).

Ad. 2

Jak wskazane zostało w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w stosunku do pytania nr 1, w świetle obowiązujących przepisów prawa, dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych (straty) oraz dochodu (straty) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE na podstawie Zezwoleń, Wnioskodawca może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie wszystkich posiadanych przez siebie Zezwoleń oraz odrębną ewidencję dla działalności podlegającej opodatkowaniu CIT.

Konsekwentnie do wykładni przepisów przedstawionych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w kwestii pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych (straty) oraz dochodu (straty) uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE na podstawie Zezwoleń, Spółka będzie mogła prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie wszystkich trzech posiadanych przez Spółkę Zezwoleń oraz odrębną ewidencję dla działalności podlegającej opodatkowaniu CIT.

Przepisy ustawy o CIT, wprowadzając podział na działalność opodatkowaną oraz wyodrębnioną działalność zwolnioną, nie nakazują jednocześnie wydzielać różnych rodzajów działalności zwolnionej i traktować ich odrębnie. Tym bardziej zatem nie ma obowiązku wydzielania w ramach działalności zwolnionej dochodów z poszczególnych projektów inwestycyjnych. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2012 r. (IBPBI/2/423-18/12/SD): obowiązek ustalania odrębnego wyniku podatkowego odnosi się tylko do sytuacji, kiedy ten sam podatnik prowadzi jednocześnie działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i poza nią lub prowadzi działalność niewymienioną w zezwoleniu. W związku z tym, Spółka korzystająca z dwóch zezwoleń uprawniona jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego będącego sumą dwóch limitów pomocy publicznej. Ani przepisy strefowe, ani ustawy o pdop, nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna - tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu. (\`(...)\`.). W konsekwencji, zdaniem tut. Organu, brak jest przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej określony dla drugiego zezwolenia, został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Spółki uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń. Spółka może zatem objąć zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując limit pomocy publicznej dostępnej w ramach pierwszego zezwolenia, a po jego wyczerpaniu limit wynikający z drugiego zezwolenia.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że będzie mógł objąć zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie XSSE, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (tj. zezwolenia nr 1) a po jego wyczerpaniu (wygaśnięciu) kolejno limity dostępne w ramach zezwoleń wydanych chronologicznie (tj. kolejno zezwolenia nr 2, zezwolenia nr 3).

Stanowisko takie zostało już wielokrotnie wyrażone w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów, w tym m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/1/423-72/14/KB),
*   interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/1/423-55/14/KB),
*   interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB3/423-133/14-4/KS),
*   interpretacji indywidualnej z 9 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-291/14/CzP),
*   interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-306/13/SD),
*   interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-1706/13/CzP),
*   interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (IPTPB3/423-498/13-3/KJ),
*   interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB3/423-550/13-2/PR),
*   interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-305/13/SD),
*   interpretacji indywidualnej z 9 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-291/14/CzP),
*   interpretacji indywidualnej z 29 października 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPBI/2/423-1007/13/CzP),
*   interpretacji indywidualnej z 24 października 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (IPTPB3/423-302/13-2/PM),
*   interpretacji indywidualnej z 9 września 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB1/415-706/13-2/AG).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka jest producentem części do urządzeń AGD oraz części dla branży elektro i motoryzacji. Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku Spółka prowadzi działalność w oparciu o trzy zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej:

*   zezwolenie nr 1 z 7 lipca 2004 r.
*   zezwolenie nr 2 z 25 lipca 2013 r.
*   zezwolenie nr 3 z 9 czerwca 2015 r.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop). Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop). Ponadto, w myśl art. 7 ust. 4 updop, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie jednak pamiętać należy, że uzyskiwane z tego tytułu preferencje stanowią pomoc publiczną, niezgodną (co do zasady) z jednolitym wspólnym rynkiem w Unii Europejskiej. Z tego też względu szczegółowe warunki udzielania tej formy pomocy, w szczególności jej intensywność, są ściśle uregulowane przepisami prawa, których naruszenie grozi koniecznością zwrotu otrzymanej pomocy publicznej.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej wydawane jest na wykonywanie ściśle określonej działalności na terenie konkretnej specjalnej strefy ekonomicznej. Zwolnienie ma bowiem charakter przedmiotowy i odnosi się do dochodów uzyskanych z określonego źródła - działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia, a więc w jego ramach, w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętym w zezwoleniu.

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą (§ 3 ust. 4 rozporządzenia).

Nadmienić również należy, że dla każdej strefy odrębnie także ustalane są limity dopuszczalnej pomocy, tj. maksymalna intensywność udzielanej pomocy. Dla zezwoleń udzielonych przed 30 grudnia 2008 r. limity te określone były w rozporządzeniach Rady Ministrów ustanawiających daną specjalną strefę ekonomiczną. Dla zezwoleń udzielanych od 30 grudnia 2008 r. maksymalną intensywność pomocy określa ww. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. Maksymalna wielkość dopuszczalnej pomocy publicznej była i jest zatem uzależniona od miejsca prowadzenia działalności, a zatem także i od tego, na terenie której specjalnej strefy ekonomicznej działalność ta jest prowadzona.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dla każdej z działalności wydawane jest odrębne zezwolenie na podstawie którego:

*   przedsiębiorca może prowadzić określoną działalność na terenie tej strefy;
*   dochody uzyskiwane przez niego z tej ściśle określonej działalności mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym;
*   ustalony jest limit intensywności pomocy publicznej, tj. np. limit zwolnienia dochodów z opodatkowania dopuszczalny na terenie danego województwa, z którego korzystać może podatnik.

Oznacza to, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej (w tym ze zwolnienia dochodów z opodatkowania) odrębnie w odniesieniu do każdego posiadanego zezwolenia. W takim przypadku nie jest zatem możliwe dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W konsekwencji, jeżeli przedsiębiorca będzie prowadzić działalność na terenie strefy, zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 updop, czyli w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Niewyodrębnienie przychodów i kosztów w odniesieniu do poszczególnych zezwoleń prowadzić może bowiem w niektórych sytuacjach do innych rezultatów z punktu widzenia ustalania wysokości zobowiązania podatkowego. Przykładowo, jeżeli z jednej działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy przedsiębiorca wygeneruje stratę, a z działalności prowadzonej na podstawie kolejnego zezwolenia osiągnie dochód, to łączne rozliczenie tych działalności doprowadzi do określenia jednego wyniku, który nie będzie bądź będzie w mniejszym zakresie konsumował dostępną pulę pomocy.

Ewidencja taka powinna pozwolić tym samym wyodrębnić wydatki poniesione na nabycie środków trwałych oraz utworzenie nowych miejsc pracy związanych z każdym zezwoleniem. W rezultacie, operacja ta umożliwi rozliczenie wszystkich projektów z osobna pod kątem wypełnienia warunków określonych w zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją projektów dla celów kalkulacji przysługującego przedsiębiorcy limitu pomocy publicznej.

Jednak określenie zasad prowadzenia rachunkowości (w tym, wskazanie sposobu ewidencjonowania określonych zdarzeń gospodarczych i stosowania urządzeń księgowych) wykracza poza zakres uprawnień organu podatkowego wynikających z przepisów Rozdziału 1a – „Interpretacje przepisów prawa podatkowego” Ordynacji podatkowej.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro przedmiotem zezwolenia jest zawsze jedna inwestycja skonkretyzowana w toku procedury wydawania tego zezwolenia (opisana w dokumentacji aplikacyjnej), zaś dopuszczalna pomoc publiczna powinna być ustalana odrębnie w ramach każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, to Spółka zobowiązana będzie do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Spółka powinna również określać limit dopuszczalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) w odniesieniu do każdej z działalności prowadzonej na terenie strefy, na którą uzyskała stosowne zezwolenie, z uwzględnieniem maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej obowiązującej w województwie, na obszarze którego położona jest strefa, a nie łącznie dla sumy dochodów uzyskanych z każdej działalności prowadzonej na terenie strefy w granicach limitów wynikających z kolejnych uzyskiwanych chronologicznie zezwoleń.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego (straty) oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie trzech zezwoleń,
*   ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie XSSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia nr 1, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z Zezwolenia nr 2 i 3

\-jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.