Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.29.2017.2.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: Z treści przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również z załącznika nr 14 do ustawy nie wynika, iż mechanizm odwrotnego obciążenia – wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy – może mieć zastosowanie wyłącznie w stosunku do usług budowlanych związanych z budową obiektów budowlanych.
Słowa kluczowe: obciążenia; podatnik; remonty; statek; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 20 kwietnia 2017 r. (data wpływu 25 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   sposobu opodatkowania nabywanych usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT – **jest nieprawidłowe;**
*   sposobu opodatkowania nabywanych usług niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług budowlanych wymienionych oraz niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X. Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania usług budowy i remontu statków. W celu wykonania zleconych usług Wnioskodawca nabywa od podmiotów trzecich m.in.:

1.  usługi najmu dźwigowego wraz z operatorem, przeznaczonego do usług budowy lub remontu statków;
2.  usługi najmu wraz z montażem i demontażem rusztowań służących wykonaniu usług remontu lub budowy statków,
3.  usługi polegające na wykonaniu prac konserwacyjno – malarskich w zbiornikach na statku;
4.  usługi stolarskie – polegające na wykonaniu prac stolarskich na statku – naprawa drzwi, futryn, wykonanie drewnianej ścianki, mebli na wymiar;
5.  inne usługi pozabudowlane – usługi spawalnicze, usługi automatyki okrętowej.

Usługi nabywane przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich nie są związane z usługami budowlano-montażowymi wykonywanymi na obiektach budowlanych w rozumieniu prawa budowlanego, lecz są nabywane w celu świadczenia usług związanych z remontem, modernizacją lub budową statków. Wnioskodawca jest podmiotem funkcjonującym w branży stoczniowej i świadczącym szeroko rozumiane usługi związane z budową i remontem statków, m.in. usługi spawalnicze, przebudowy, przedłużenia, modernizacji. Usługi te świadczy na rzecz właścicieli statków, armatorów lub innych podmiotów posiadających tytuł prawny do statku. Wnioskodawca nie jest podmiotem działającym w potocznie rozumianej branży budowlanej, gdyż statek nie ma statusu nieruchomości i nie jest klasyfikowany do kategorii budynków lub budowli.

W celu świadczenia ww. usług stoczniowych Wnioskodawca korzysta ze sprzętu i maszyn budowlanych, takich jak np. dźwigi nabrzeżowe, które to ruchomości są mu oddawane do używania na podstawie umów najmu lub dzierżawy wraz z operatorem sprzętu (usługi opisane w punkcie 1 i 2).

Ponadto, w tym samym celu Wnioskodawca korzysta z usług podmiotów zewnętrznych, świadczących na jego rzecz usługi polegające na wykonaniu poszczególnych elementów składowych remontu statku, a więc np. usługi spawalnicze, konserwatorskie, malarskie. Usługi te wykonywane są bezpośrednio na statku przez tych kontrahentów.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że mając na względzie § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676), do celów podatkowych stosuje się do dnia 31 grudnia 2017 r. Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

W związku z powyższym przedmiotowe usługi mieszczą się w grupowaniach:

*   wynajem wraz z montażem/demontażem rusztowań służących do wykonywania usług związanych z remontem lub budową statków, PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”,
*   naprawa drewnianej stolarki budowlanej na statku, PKWiU 43.32.10.0 „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”,
*   wykonanie prac konserwacyjno-malarskich w zbiornikach na statkach, usługi w zakresie prac remontowych i modernizacyjnych związanych z trwałym wyposażeniem w meble oraz montażem nowych mebli na statkach, PKWiU 33.15.10.0 „Usługi naprawy i konserwacji statków, łodzi i pozostałych konstrukcji pływających”
*   meble produkowane i montowane przez producenta, PKWiU 31 „Meble”,
*   drewniane ścianki działowe, do wbudowania na stałe, PKWiU 16.23.19.0 „Wyroby stolarskie i ciesielskie z drewna, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Wnioskodawca wskazał również, że zgodnie z otrzymaną od Urzędu Statystycznego w Łodzi informacją, kwestia wynajmu sprzętu dźwigowego (dźwigu nabrzeżowego) wraz z operatorem, przeznaczonego do usług budowy lub remontu statków będzie konsultowany z Departamentem Metodologii, Standardów i Rejestrów Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie. Po zajęciu stanowiska przez ekspertów w tej dziedzinie, Ośrodek niezwłocznie prześle odpowiedź Spółce.

Wszystkie wymienione wyżej usługi Spółka nabywa od podwykonawców w celu realizacji usługi remontu lub budowy statków, które to usługi realizuje jako wykonawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca, nabywając od podmiotów trzecich usługi kwalifikowane do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, służące wykonywaniu usług remontu, modernizacji lub budowy statków, jest zobowiązany do zastosowania procedury „odwrotnego obciążenia” przewidzianej w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawca, nabywając od podmiotów trzecich usługi kwalifikowane do usług nie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT m.in.: usługi spawalnicze, usługi automatyki okrętowej, służące wykonywaniu usług remontu, modernizacji lub budowy statków, jest zobowiązany do zastosowania procedury odwrotnego obciążenia przewidzianej w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1h powołanej ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. W myśl powołanych przepisów podatnikami zobowiązanymi do rozliczenia VAT należnego i naliczonego są podatnicy nabywający usługi wymienione w załączniku nr 14, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku,
2.  usługobiorcą jest podatnik, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, oraz
3.  usługodawca świadczy usługi budowlane jako podwykonawca.

W opinii Wnioskodawcy klasyfikacja i ocena opisanych w stanie faktycznym usług nie powinna zostać dokonana w oderwaniu od usługi ostatecznej, jaką jest usługa budowy lub remontu albo modernizacji statku. Skoro bowiem dane usługi dają się klasyfikować wedle przyjętej grupy i schematu klasyfikacji PKWiU, to brak jest podstaw dla odmiennego jej klasyfikowania niż tylko przez pryzmat celu. Dodany przez ustawodawcę załącznik nr 14 do ustawy wyraźnie podkreśla cel ustawodawcy jakim jest zastosowanie procedury odwróconego obowiązku podatkowego do usług budowlanych, a więc usług związanych z budową obiektów budowlanych. Tymczasem statki nie mają statusu nieruchomości i w żadnej kategorii prawnej nie mogą być zaliczone do budynków lub budowli. Powyższe przesądza zdaniem Wnioskodawcy o tym, że usługi nabywane od podmiotów, którym można nawet przypisać w potocznym rozumieniu status podwykonawców nie są objęte odwróconym obowiązkiem podatkowym.

Resumując Wnioskodawca twierdzi, iż zarówno odpowiedź na pytanie nr 1, jak również na pytanie nr 2 powinna być negatywna, gdyż bez względu na sklasyfikowanie nabywanych od podmiotów trzecich usług nie są one objęte procedurą „odwrotnego obciążenia” i nie obligują Wnioskodawcy do naliczania podatku VAT, gdyż służą usługom budowy, remontu lub modernizacji statków, które nie mają statusu budynków lub budowli. Tym samym usługi podmiotów trzecich nie są usługami podwykonawców biorących udział w wykonywaniu usług budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie sposobu opodatkowania nabywanych usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT,
*   **jest prawidłowe** – w zakresie sposobu opodatkowania nabywanych usług niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik VAT) nabywa od podmiotów trzecich (podwykonawców) usługi wymienione oraz niewymienione w załączniku 14 do ustawy VAT w celu realizacji usługi remontu lub budowy statków, które to usługi realizuje jako wykonawca.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą sposobu opodatkowania ww. usług.

Ustalenie zatem, czy dane usługi podlegają rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w dniu 1 stycznia 2017 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2024), wprowadzające zmiany m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na objęciu przepisami w zakresie mechanizmu odwróconego obciążenia niektórych usług związanych z rynkiem budowlanym – w celu zapewnienia większej skuteczności i uszczelnienia systemu VAT za pomocą tego instrumentu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że:

*   w sytuacji gdy Wnioskodawca nabywa od podmiotów trzecich (podwykonawców) usługi sklasyfikowane w załączniku nr 14 do ustawy znajdzie zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, tym samym to na Wnioskodawcy (usługobiorcy) ciąży obowiązek rozliczenia tej transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia;
*   w sytuacji gdy Wnioskodawca nabywa od podmiotów trzecich (podwykonawców) usługi, które nie są sklasyfikowane w załączniku nr 14 do ustawy, usługi te powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych, gdyż nie została spełniona przesłanka, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, warunkująca zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W tym miejscu należy wskazać, że zarówno z treści przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również z załącznika nr 14 do ustawy nie wynika, iż mechanizm odwrotnego obciążenia – wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy – może mieć zastosowanie wyłącznie w stosunku do usług budowlanych, a więc usług związanych z budową obiektów budowlanych.

Bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje specyfika usługi ostatecznej świadczonej przez głównego wykonawcę na rzecz inwestora na statkach, które nie mają statusu nieruchomości, ponieważ w sytuacji, gdy nabywane od podwykonawców usługi są usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy, to mechanizm odwrotnego obciążenia będzie miał zastosowanie, o ile zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Przy tym tego sposobu opodatkowania (a ściślej rzecz biorąc podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT) danej kategorii usług nie przekreśla fakt, że te usługi mogą być opodatkowane 0% stawką VAT. Jednak wobec treści żądania (pytania) ta ostatnia kwestia (stawki 0%) nie mogła być przedmiotem rozstrzygania przez organ interpretacyjny.

Niniejsza interpretacja indywidualna została wydana przy założeniu, że:

*   miejscem świadczenia usług nabywanych przez Spółkę jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT i nabywa przedmiotowe usługi od podwykonawców będących czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy;

Jednocześnie, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, bez względu na rezultat toczącego się postępowania w Urzędzie Statystycznym w Łodzi. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Nadmienia się, że przedmiotowa interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.