Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-21/16/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-24
Teza: opodatkowanie nabycia spadków
Słowa kluczowe: ciężar; dług; dług-dług spadkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura – 15 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca 29 grudnia 2014 r. złożył na piśmie wniosek o wypłatę części lokaty z konta swojej żony w S., za jej zgodą i mając jej pełnomocnictwo do konta.

W dniu wcześniej ustalonym, tj. 31 grudnia 2014 r., o godzinie 9:00 (godzina otwarcia S.) Wnioskodawca udał się do S. celem podjęcia części lokaty. O godzinie 10:36 Wnioskodawcy wypłacono pieniądze z ww. lokaty. Pieniądze te były przeznaczone na zakup wózka inwalidzkiego dla żony Wnioskodawcy i jej dalszą rehabilitację.

W tym samym dniu, tj. 31 grudnia 2014 r., o godzinie 13:16 Wnioskodawca udał się do szpitala, w którym przebywała na leczeniu żona Wnioskodawcy. Dopiero tam dowiedział się, że jego żona nagle zmarła.

W tej sytuacji Wnioskodawca zmienił przeznaczenie wypłaconej mu części lokaty na koszty pochówku, czynności pogrzebowe, mszę żałobną w tym msze gregoriańskie, koszty postawienia nagrobka oraz koszty postępowania spadkowego.

W dniu 22 stycznia 2015 r. Wnioskodawca otrzymał akt poświadczenia dziedziczenia od notariusza.

Wnioskodawca złożył 5 maja 2015 r. na druku SD-Z2 zgłoszenie o nabyciu wartości rzeczy lub praw majątkowych – ale kwoty podjętej z lokaty za życia żony Wnioskodawca nie wpisał do tego oświadczenia, bo nie wiedział, że należało to wpisać. W dniu 9 listopada 2015 r. Wnioskodawca otrzymał wezwanie od Naczelnika Urzędu Skarbowego, w związku z którym dokonał 10 listopada 2015 r. korekty na druku SD-Z2. Korekta polegała na wpisaniu kwoty podjętej za życia żony Wnioskodawcy z części lokaty.

Wnioskodawca jest jedynym spadkobiercą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota wypłacona za życia żony powinna być wpisana do druku SD-Z2?
2.  Czy powinna być zaliczana do masy spadkowej?
3.  Czy powinna być opodatkowana?
4.  Jeżeli kwota z pytania nr 1 nie powinna być zaliczana do masy spadkowej? Czy powinna być w tej sytuacji opodatkowana? Dlaczego?
5.  Jaka jest wysokość kwoty wolnej od podatku z pytań 1, 2, 3 i 4?
6.  Czy do długów spadkowych mogą zaliczyć i odliczyć kwoty pochówku, czynności pogrzebowe, koszty mszy żałobnej w tym mszy gregoriańskich, postawienie nagrobka – na co Wnioskodawca posiada rachunki?

Wnioskodawca sporną część lokaty podjął za życia żony jako pełnomocnik – więc logicznie rozumując nie wpisał jej w terminie do zeznania SD-Z2. Wnioskodawca uważa, że kwota ta nie powinna wchodzić do masy spadkowej, więc jej nie wpisał i w związku z tym nie powinien być opodatkowany od tej części lokaty.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 7 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli ustawa uzależnia skutki prawne od dobrej lub złej wiary, domniemywa się istnienie dobrej wiary. Ponadto, Wnioskodawca jest zdania, że wszelkie wątpliwości należy interpretować na korzyść podatnika.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 86, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem dziedziczenia.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji spadku – dziedziczenia, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 ww. ustawy, przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku czyli z chwilą śmierci spadkodawcy co wynika z art. 924 w związku z art. 925 Kodeksy cywilnego.

Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy wchodzą w sytuację prawną w jakiej pozostawał spadkodawca.

Stosownie do art. 5 i art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych i powstaje − przy nabyciu w drodze dziedziczenia − z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 zdanie pierwsze ww. ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Zgodnie z ww. przepisami obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku lub jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, z chwilą sporządzenia pisma, a w przypadku gdy pismem tym jest orzeczenie sądu, z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Stosownie do art. 95f § 1 pkt 11 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (Dz.U. z 2014 r., poz. 164, ze zm.), akt poświadczenia dziedziczenia powinien zawierać adnotację o dokonaniu rejestracji zgodnie z art. 95i.

Art. 95h § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy stanowi, że notariusz niezwłocznie po sporządzeniu aktu poświadczenia dziedziczenia dokonuje jego wpisu do rejestru aktów poświadczenia dziedziczenia przez wprowadzenie, za pośrednictwem systemu teleinformatycznego danych, o których mowa w § 2 pkt 3-6. Notariusz opatruje wpis bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym przy pomocy ważnego kwalifikowanego certyfikatu.

Zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia ma skutki prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 95j ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca (art. 14 ust. 1 cyt. ustawy). W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Zgodnie z art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Przy czym z treści art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

W myśl art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca 29 grudnia 2014 r. złożył na piśmie wniosek o wypłatę części lokaty z konta swojej żony, za jej zgodą i mając jej pełnomocnictwo do konta. W dniu wcześniej ustalonym, tj. 31 grudnia 2014 r., o godzinie 10:36 Wnioskodawcy wypłacono pieniądze z ww. lokaty. Pieniądze te były przeznaczone na zakup wózka inwalidzkiego dla żony Wnioskodawcy i jej dalszą rehabilitację. W tym samym dniu o godzinie 13:16 Wnioskodawca dowiedział się, że jego żona nagle zmarła. W tej sytuacji Wnioskodawca zmienił przeznaczenie wypłaconej mu części lokaty na koszty pochówku, czynności pogrzebowe, mszę żałobną w tym msze gregoriańskie, koszty postawienia nagrobka oraz koszty postępowania spadkowego.

Wnioskodawca 22 stycznia 2015 r. otrzymał akt poświadczenia dziedziczenia od notariusza.

Wnioskodawca złożył 5 maja 2015 r. na druku SD-Z2 zgłoszenie o nabyciu wartości rzeczy lub praw majątkowych – ale kwoty podjętej z lokaty za życia żony Wnioskodawca nie wpisał do tego zgłoszenia. W dniu 9 listopada 2015 r. Wnioskodawca otrzymał wezwanie od Naczelnika Urzędu Skarbowego, w związku z którym dokonał 10 listopada 2015 r. korekty na druku SD-Z2. Korekta polegała na wpisaniu kwoty podjętej za życia żony Wnioskodawcy z części lokaty.

Wnioskodawca jest jedynym spadkobiercą.

W myśl art. 95 § 1 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (art. 95 § 1 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 96 ww. ustawy, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Wnioskodawca zajął stanowisko, że skoro sporną część lokaty podjął za życia żony, to nie należy wpisywać jej do zeznania SD-Z2. Jego zdaniem, kwota ta nie powinna wchodzić do masy spadkowej.

Ze stanowiskiem tym zgodzić się nie można, bowiem w świetle powyższych przepisów należy wskazać, że w chwili, gdy Wnioskodawca wypłacił – jako pełnomocnik – środki z lokaty swojej żony, to prawo własności do tych środków pieniężnych w dalszym ciągu przysługiwało żonie Wnioskodawcy; Wnioskodawca działał jedynie w jej imieniu. Jednakże z chwilą śmierci żony Wnioskodawca – jako jedyny spadkobierca – nabył prawo do spadku, a zatem wszedł we wszystkie prawa i obowiązki majątkowe, które przysługiwały jego żonie, w szczególności takie jak własność rzeczy ruchomych i nieruchomych. Tym samym na Wnioskodawcę przeszło m.in. prawo własności do środków podjętych wcześniej z lokaty. Nabycie to nastąpiło w drodze dziedziczenia.

W świetle powyższego, nabycie w spadku środków podjętych z lokaty za życia żony Wnioskodawcy, podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz wskazanych powyżej przepisów wynika, że obowiązek podatkowy powstał w dacie zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, tj. w styczniu 2015 r., natomiast Wnioskodawca w listopadzie 2015 r. dokonał korekty na druku SD-Z2, wpisując środki podjęte z lokaty za życia żony Wnioskodawcy, których to wcześniej nie ujął w zgłoszeniu o nabyciu wartości rzeczy lub praw majątkowych.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca dokonał korekty zeznania SD-Z2 zgłaszając nabycie kwoty podjętej z lokaty swojej żony z naruszeniem terminu określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tym samym, Wnioskodawca nie wypełnił przesłanek do skorzystania z ww. zwolnienia w zakresie nabycia tych właśnie środków.

Należy więc stwierdzić, że nabycie tych środków podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczanych do I grupy podatkowej, tj. przy uwzględnieniu kwoty wolnej, o której mowa w art. 9 ustawy, tj. kwoty 9.637 zł.

Podkreślenia wymaga, że w zeznaniu podatkowym wskazuje się rzeczy lub prawa majątkowe będące przedmiotem spadku, a także obciążające je długi i ciężary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do długów i ciężarów zalicza się koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie określa na własne potrzeby pojęcia długów i ciężarów, niezbędne zatem jest odniesienie do znaczenia, jakie mają one w przepisach prawa cywilnego. Definicja długów i ciężarów spadkowych wynika z definicji spadku zawartej w art. 922 Kodeksu cywilnego. W myśl tego przepisu do spadku należą prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy z wyłączeniem tych, które bądź są ściśle związane z jego osobą, bądź też przechodzą na określone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Długiem związanym z nabyciem spadku są więc obowiązki majątkowe zmarłego wynikające ze stosunków prawnych pozostających w mocy mimo jego śmierci, które z tą datą przeszły na spadkobierców. Można przyjąć, że takie długi obejmuje ust. 1 art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast ust. 3, będący w znacznej mierze powtórzeniem art. 922 § 3 Kodeksu cywilnego, rozszerza ten zakres i dotyczy obciążeń, które nie wynikają ze stosunków prawnych istniejących za życia spadkodawcy, lecz takich, które powstają z mocy przepisów prawa spadkowego i są ponoszone już przez spadkobiercę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że gdy Wnioskodawca dowiedział się, że jego żona zmarła, zmienił przeznaczenie wypłaconej mu części lokaty na koszty pochówku, czynności pogrzebowe, mszę żałobną w tym msze gregoriańskie, koszty postawienia nagrobka oraz koszty postępowania spadkowego.

W myśl przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn do długów i ciężarów zalicza się m.in. koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie oraz koszty postępowania spadkowego.

W kontekście tego przepisu zwrócić należy uwagę na zapis art. 55 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz.U. z 2015 r., poz. 128, ze zm.). Zgodnie z tymi przepisami, w przypadku śmierci posiadacza rachunku oszczędnościowego, rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego lub rachunku terminowej lokaty oszczędnościowej bank jest obowiązany wypłacić z tych rachunków:

1.  kwotę wydatkowaną na koszty pogrzebu posiadacza rachunku osobie, która przedstawiła rachunki stwierdzające wysokość poniesionych przez nią kosztów – w wysokości nieprzekraczającej kosztów urządzenia pogrzebu zgodnie ze zwyczajami przyjętymi w danym środowisku;
2.  kwotę równą wpłatom na rachunki dokonanym przez organ wypłacający świadczenie z ubezpieczenia lub zabezpieczenia społecznego albo uposażenie w stanie spoczynku, które nie przysługiwały za okres po śmierci posiadacza rachunku, wskazaną we wniosku organu wypłacającego to świadczenie lub uposażenie, skierowanym do banku wraz z podaniem numerów rachunków, na które dokonano wpłat.

Kwota wypłacona zgodnie z ust. 1 pkt 1 nie wchodzi do spadku po posiadaczu rachunku.

Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym wypłata środków nie nastąpiła na warunkach opisanych w ww. przepisach prawa bankowego. Co oznacza, jak już wcześniej stwierdzono, że wskazane środki weszły do masy spadkowej i stały się własnością spadkobiercy (Wnioskodawcy). Skoro tak, to w konsekwencji, w przedstawionym stanie faktycznym – zgodnie z art. 7 ust. 1 w powiązaniu z ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn – od wartości nabytych w drodze spadku rzeczy i praw majątkowych odliczyć można koszty pochówku, czynności pogrzebowych, mszy żałobnej oraz koszty postawienia nagrobka, a także koszty postępowania spadkowego. Jednakże opłaty za msze gregoriańskie nie mogą stanowić ciężaru spadkowego, nie zostały bowiem wymienione przez ustawodawcę w art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ani też nie wynikają z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków. Tym samym nie mogą one zostać odliczone od podstawy opodatkowania.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.