Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1253/08-6/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-10-03
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego świadczonych usług, składających się na usługę główną, tj. magazynowania winien być określony na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy (z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty)
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów; usługi-usługi pomocnicze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku (data wpływu 30.06.2008 r.), uzupełnionego w dniu 19.09.2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.06.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług. W dniu 19.09.2008 r. wpłynęło uzupełnienie przedmiotowego wniosku na wezwanie nr IPPP1/443-1253/08-4/SM z dnia 03.09.2008 r. (data doręczenia wezwania – 08.09.2008 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik jest firmą prowadzącą działalność gospodarczą między innymi polegającą na usługach transportowych, spedycyjnych, magazynowych i przechowywania towarów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik jest najemcą hali magazynowej, do której dokonuje spedycji różnych towarów od klienta, następnie dokonuje przeładunku (przyjęcia) towarów do tej hali magazynowej, w której następnie magazynuje te towary na zlecenie klientów. Po otrzymaniu stosownych instrukcji przeładowuje (wydaje) towary z magazynu w celu dostarczenia (spedycji) do ostatecznego odbiorcy. Klienci za wykonane usługi magazynowe otrzymują wystawione w ostatnim dniu miesiąca faktury, za usługi wykonywane w całym miesiącu.

W zależności od umowy i wykonywanych usług faktury są wystawiane:

1.  tylko na usługi magazynowania i faktura obejmuje ilość palet \* cena zł/paletę/dzień \* ilość dni w miesiącu;
2.  tylko za przyjęcie i wydanie towaru (ilość palet\* cena zł/paletę);
3.  na usługi magazynowe według schematu ilość palet \* cena zł/paletę/dzień \* ilość dni w miesiącu oraz za przyjęcie i wydanie towaru do/z magazynu (ilość palet\* cena zł/paletę);
4.  na usługi magazynowe według schematu ilość palet \* cena zł/paletę/dzień \* ilość dni w miesiącu oraz za przyjęcie towaru do magazynu (ilość palet \* cena zł/paletę). Wg umowy opłata za wydanie towaru z magazynu wkalkulowana jest w opłatę za przyjęcie towaru do magazynu;
5.  za usługi dodatkowe jak np. doklejanie kart gwarancyjnych, przepakowanie towaru w nowe kartony.

W odpowiedzi na wezwanie nr IPPP1/443-1253/08-4/SM z dnia 03.09.2008 r. w dniu 19.09.2008 r. wpłynęło uzupełnienie do wniosku, w którym Spółka sprecyzowała, że wszystkie wymienione powyżej w pkt 1-5 usługi są związane z wykonaniem świadczenia głównego, jakim jest usługa magazynowania. W związku z tym, dla wszystkich wykonywanych usług stosuje kod PKWiU 63.12.14-00.00.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dla wszystkich wyżej opisanych usług obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje w dniu wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu licząc od dnia wykonania usługi przez ten podmiot?

Zdaniem wnioskodawcy:

Wszystkie wyżej przedstawione usługi są związane z wykonaniem świadczenia zasadniczego czyli usługi magazynowania i wobec tego powinien zostać zastosowany co do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Nie należy stosować w przypadku w/w usług przepisu szczególnego wynikającego z art. 19 ust. 13 pkt 2b) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż szczególny obowiązek podatkowy przewidziany w tym przepisie dotyczy usług spedycyjnych i przeładunkowych, a nie usług magazynowych. W opinii podatnika wbrew temu, że niektóre z usług dodatkowych wymienione w stanie faktycznym mają charakter usług przeładunkowych, w związku z faktem, że są związane z usługą główną magazynowania, należy zastosować do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego przepis ogólny art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wynika to z faktu, że w przypadku usług, które mają charakter złożony, tak jak usługa magazynowania, na którą składa się szereg innych usług rozładunku, przeładunku, przepakowania i innych, usługi dodatkowe tworzą jedną całość (jedną usługę). Tym samym w przypadku takich sytuacji należy przyjąć, że świadczenie główne jakby wchłania usługi dodatkowe i tym samym dla wszystkich usług składających się na usługę główną należy stosować te same przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego w VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 3 - usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy zauważyć, że stosownie do § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Z wyjaśnień zawartych w pkt 7.6.8 zasad metodycznych ww. rozporządzenia z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie PKWiU - w przypadku gdy usługę, na podstawie przeprowadzonej analizy, można zaliczyć do dwóch lub kilku grupowań, usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, powinna być zaklasyfikowana tak, jak gdyby składała się z usługi, która nadaje całości zasadniczy charakter.

Zatem świadczeniem złożonym będzie świadczenie, na które składa się szereg czynności mających doprowadzić do określonego efektu umówionego przez świadczeniobiorcę i świadczeniodawcę.

Powyższa sytuacja wystąpi w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Spółka w zależności od umowy i wykonywanych w danym miesiącu usług, wystawia w ostatnim dniu miesiąca faktury:

1.  tylko na usługi magazynowania i faktura obejmuje ilość palet \* cena zł/paletę/dzień \* ilość dni w miesiącu;
2.  tylko za przyjęcie i wydanie towaru (ilość palet\* cena zł/paletę);
3.  na usługi magazynowe według schematu ilość palet \* cena zł/paletę/dzień \* ilość dni w miesiącu oraz za przyjęcie i wydanie towaru do/z magazynu (ilość palet\* cena zł/paletę);
4.  na usługi magazynowe według schematu ilość palet \* cena zł/paletę/dzień \* ilość dni w miesiącu oraz za przyjęcie towaru do magazynu (ilość palet \* cena zł/paletę). Wg umowy opłata za wydanie towaru z magazynu wkalkulowana jest w opłatę za przyjęcie towaru do magazynu;
5.  za usługi dodatkowe jak np. doklejanie kart gwarancyjnych, przepakowanie towaru w nowe kartony.

W udzielonej w dniu 19.09.2008r. odpowiedzi na wezwanie z dnia 03.09.2008r. nr IPPP1/443-1253/08-4/SM, dotyczące sprecyzowania, z wykonaniem jakiego świadczenia głównego są związane ww. usługi, Spółka stwierdziła, że świadczeniem głównym jest usługa magazynowania.

W przypadku usług, które mają charakter złożony, tak jak usługa magazynowania, na którą składa się szereg innych usług (rozładunku, przeładunku, przepakowania i innych), usługi dodatkowe tworzą jedną całość (jedną usługę). Należy zatem przyjąć, że wszystkie wymienione usługi są związane z wykonywaniem świadczenia zasadniczego, czyli usługi magazynowania (mimo że niektóre z usług dodatkowych mają charakter usług przeładunkowych).

Dla wszystkich usług składających się na usługę główną należy zatem stosować te same przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Zasady powstania obowiązku podatkowego zostały uregulowane w art. 19 ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jest to tzw. ogólny moment powstania obowiązku podatkowego. Szczególne przypadki zostały uregulowane w ust. 2-21 tego artykułu.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy - jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. b) - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług spedycyjnych i przeładunkowych.

Powyższy przepis nie ma zastosowania w sytuacji opisanej we wniosku. Mimo, iż część wykonywanych przez Spółkę usług ma charakter usług przeładunkowych, są one związane ze wykonywaniem świadczenia głównego, tj. usługi magazynowania, więc moment powstania obowiązku podatkowego należy ustalić biorąc pod uwagę powyższe świadczenie główne.

W przedstawionym stanie faktycznym trzeba zacytować przepisy art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca wymieniając w ww. art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy usługi przechowywania mienia nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznej usługi. Należy zatem szeroko traktować przedmiotowe pojęcie i brać pod uwagę charakter świadczonej usługi.

Spółka dokonała kwalifikacji wymienionych we wniosku usług, jako będących częścią usługi zasadniczej magazynowania, do grupowania PKWiU 63.12.14-00.00.

Pod powyższym symbolem, zgodnie z przedmiotowym rozporządzeniem z 1997 r. w sprawie PKWiU mieszczą się usługi „Usługi magazynowania i przechowywania towarów, pozostałe”.

Z uwagi na powyższe, w celu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego wymienionych we wniosku usług, związanych z wykonaniem świadczenia zasadniczego, tj. usługi magazynowania, sklasyfikowanego do grupowania PKWiU 63.12.14-00.00 (usługi magazynowania i przechowywania towarów, pozostałe) należy brać pod uwagę ww. przepis szczególny - art. 19 ust. 13 pkt 4, a nie uregulowania wynikające z art. 19 ust. 4.

Zatem w sytuacji opisanej we wniosku, obowiązek podatkowy powstaje nie w dniu wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi, a z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.