Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-303/11/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-08-11
Teza: Opodatkowanie transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność w branży deweloperskiej oraz budowlanej. W ramach działalności w branży budowlanej Spółka realizuje roboty budowlane na zlecenie inwestorów polegające na wznoszeniu obiektów usługowych oraz mieszkalnych. Jednocześnie w związku z posiadaniem nieruchomości gruntowych położonych w atrakcyjnych lokalizacjach zamierza rozpocząć działalność w branży deweloperskiej tzn. wznosić na posiadanych nieruchomościach obiekty z lokalami mieszkalnymi i usługowymi celem ich zbycia albo wynajęcia. Spółka jest właścicielem m.in. nieruchomości położonej w S. \[dalej: Nieruchomość S.\]. Nieruchomość S. składa się z dwóch działek dla celów ewidencji gruntów; jedna z tych działek jest zabudowana dwoma budynkami \[dalej: Budynek A oraz Budynek B\].

Nieruchomość S., w szczególności Budynek A oraz Budynek B nie zostały umieszczone w ewidencji środków trwałych B. i nie były przedmiotem amortyzacji dla celów podatkowych dokonywanej przez Spółkę. Pomieszczenia mieszkalne w Budynku A zostały wynajęte podmiotom trzecim na podstawie umowy najmu na czas nieoznaczony. Planowana jest realizacja projektu deweloperskiego celem rozbudowy Budynku B i adaptacji go jako budynku o charakterze pensjonatu poprzez stworzenie apartamentów \[dalej Apartamenty\] dla celów rekreacyjnych z przeznaczeniem do sprzedaży na rzecz indywidualnych nabywców, którzy mogą tam przebywać (mieszkać). Obecnie Spółka pozyskuje projekt architektoniczny oraz ubiega się o niezbędne zezwolenia. Ponadto Spółka posiada nieruchomość gruntową niezabudowaną w P. \[dalej: Nieruchomość P.\] oraz nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym w G. \[dalej: Nieruchomość G.\]. Spółka wyodrębniła w swej strukturze Oddział Inwestycje Deweloperskie \[dalej: Oddział\], który obecnie jest w fazie rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym. W związku z tym w strukturze Spółki wyodrębnione są następujące komórki organizacyjne: Sekretariat, Pion Techniczno-Projektowy, Dział Księgowości, samodzielne stanowisko specjalisty ds. nadzoru, Dział Finansowo-Prawny, wyodrębniony Oddział Spółki -Inwestycje Deweloperskie oraz samodzielne stanowisko Doradcy Spółki.

Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Spółki do zakresu zadań Oddziału Inwestycje Deweloperskie należy w szczególności zarządzanie majątkiem Oddziału, zawieranie umów niezbędnych dla realizacji określanych celów, poszukiwanie kontrahentów w postaci nabywców oraz najemców lokali, współpraca z pozostałymi komórkami organizacyjnymi niezbędna dla realizacji ww. celów, nadzór nad prowadzonymi procesami inwestycyjnymi, współpraca z pracowniami architektonicznymi oraz innymi podmiotami zewnętrznymi związanymi z ww. inwestycją, nadzór nad prawidłowym przebiegiem zawartych umów związanych z przedmiotem działalności Oddziału, koordynacja pracy podwykonawców i usługodawców działających na rzecz Oddziału, analiza rynku nieruchomości o tożsamym charakterze oraz raportowanie zaobserwowanych trendów, zmian i zachowań.

Na czele Oddziału Inwestycje Deweloperskie stoi dyrektor Oddziału. Mając na uwadze praktykę rynkową w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich polegającą na wydzieleniu realizowanych projektów deweloperskich spółki celowej co ułatwia realizację takiego projektu oraz ewentualne pozyskanie finansowania zewnętrznego (np. kredyt bankowy) Spółka zamierza wnieść Oddział aportem do osobnej spółki celowej będącej spółką z o.o. \[dalej: SPV\]. Ponadto, na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu Pracy, w wyniku dokonania aportu dojdzie do wstąpienia SPV w obowiązki pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w Oddziale. Przejmie on również prawa i obowiązki Spółki wynikające z zawartych przez Oddział umów z kontrahentami, w tym prawa i obowiązki wynikające z zobowiązań i należności wobec kontrahentów, a także inne zobowiązania związane z jego działalnością, np. zobowiązania wobec pracowników. Oddział jest (i będzie w momencie wniesienia) wyodrębniony finansowo:

*   posiada własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym prowadzonym dla Oddziału, odrębnym od innych rachunków bankowych Spółki;
*   prowadzi wyodrębnione konta rachunkowe o charakterze bilansowym pozwalające w szczególności na wyodrębnienie aktywów i pasywów Oddziału oraz o charakterze wynikowym rejestrujące przychody uzyskiwane przez Oddział oraz odpowiadające im ponoszone koszty. Powyższe pozwala na dokonywanie stałej kontroli zdarzeń gospodarczych zachodzących w Oddziale, ich analizę oraz raportowanie wewnętrzne oraz zewnętrzne - np. na potrzeby instytucji finansowych.

Oddział obejmuje składniki majątkowe pozwalające na uznanie go za niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze:

1.  o charakterze materialnym:

1.  środki trwałe (m. in. Nieruchomość S., Nieruchomość P., Nieruchomość G., samochody osobowe, komputery, meble biurowe),
2.  inne składniki materialne,
3.  zapasy aktywów obrotowych,
4.  dokumentacja związana z realizacją projektów deweloperskich w odniesieniu do Nieruchomości S. oraz Nieruchomości P.,
5.  gotówka.

3.  o charakterze niematerialnym, w szczególności:

1.  prawa przysługujące wynajmującemu z umowy najmu Budynku A Nieruchomości S., wynikające z zawartej w dniu 25 kwietnia 2011 r. umowy najmu, prawa z umów z kontrahentami Oddziału, należności kontrahentów Oddziału.

5.  zobowiązania, w szczególności wobec kontrahentów i pracowników Oddziału.

Oddział składający się z powyższego zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Znajduje to wyraz w uchwale Zarządu Spółki o powołaniu Oddziału jako funkcjonującej w ramach Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji, gdy już po utworzeniu Oddziału Spółka będzie nabywać kolejne nieruchomości przeznaczone pod działalność deweloperską to nabędzie je już Oddział (nieruchomości które w sensie prawnym zostaną nabyte przez Spółkę zostaną alokowane do Oddziału - pracownicy Oddziału będą wyszukiwać atrakcyjne nieruchomości i prowadzić negocjacje dotyczące ich zakupu).

a) Wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała Zarządu Spółki będzie zawierać oświadczenie o powołaniu Oddziału oraz wskazanie osób kierujących Oddziałem. Do uchwały zostaną załączone:

*   struktura organizacyjna Oddziału;
*   lista pracowników przypisanych do Oddziału – do Oddziału przypisani zostaną konkretni pracownicy Spółki, w szczególności specjaliści z Działu ds. Projektów Inwestycyjnych;
*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

b) Wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej Spółki są wyodrębnione pozycje ewidencyjne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Oddziału (co wynika z przyjętych zasad rachunkowości Spółki w tym zakresie stosownie do zapisów art. 10 ustawy o rachunkowości). Oddział posiada własny rachunek bankowy.

c) Wyodrębnienie funkcjonalne

Oddział dysponuje wszystkimi aktywami wykorzystywanymi przez Spółkę w działalności deweloperskiej. Będą to w szczególności Nieruchomość S., Nieruchomość P., Nieruchomość G., prawa wynikające z umów z kontrahentami, wyposażenie pomieszczeń biurowych (szafki, biurka), sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, bazy danych, drukarki i kopiarki telefony stacjonarne i komórkowe, samochody.

Składniki materialne Oddziału umożliwiają mu realizację wszystkich czynności w zakresie prowadzenia działalności deweloperskiej. Ponadto, zawarcie umowy najmu Budynku A zawarte z podmiotami trzecimi pozwala Oddziałowi na samodzielne generowanie przychodów.

Do Oddziału przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie działalności deweloperskiej oraz personel pomocniczy. Będzie on też dysponował własną kadrą zarządzającą.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie Oddziału aportem do Spółki Celowej będzie dla Spółki neutralne podatkowo na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca podnosi, iż wniesienie aportem Oddziału do SPV nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy, w szczególności przepisów art. 12 ust. 1 pkt 7, gdyż Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. A contrario wkład niepieniężny do spółki kapitałowej, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie podlega na mocy powyższej regulacji opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym nie ma wątpliwości, iż wartość udziałów objętych w zamian za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy wniesionych do spółki z o.o. nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu, jak również brak jest jakichkolwiek innych podstaw prawnych wynikających z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy, które skutkowałyby uznaniem, iż wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w zamian za udziały spowodowałoby powstanie przychodu po stronie Spółki. Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych wydanych przez różne organy podatkowe. Jako przykłady można wymienić interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 października 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-841/09/SD), interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2009 r. (sygn. IPPB5/423-482/09-4/MB), interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2009 r. (sygn. IPPB5/423-483/09-4/MB), interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 września 2009 r. (sygn. IPPB5/423-436/09-2/MB), interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2009 r. (sygn. ILPB3/423-289/09-3/EK).

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Na podstawie ww. definicji, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są one następujące:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym;
3.  zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem finansowym, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Spółki, Oddział spełnia wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe. Warszawa 2007, s. 53).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m.in. w piśmie z dnia 29 października 2009 r. znak IBPBI/2/423-875/09/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”. Ponadto, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka jest zdania, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi nieruchomości, samochody), jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami), oraz zobowiązania, w związku z czym spełnione będą powyższe warunki.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)”.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Oddziału nastąpi na podstawie Uchwały Zgromadzenia Wspólników oraz uchwały Zarządu. Uchwała będzie zawierać w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tego Oddziału. Oddział posiada własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi organ odpowiedzialny za kierowanie nim. W związku z powyższym, zdaniem Spółki należy uznać, iż Oddział będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3. Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Spółki, Oddział stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m.in. wyodrębnienie do osobnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Oddziału, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki. Należy przy tym podkreślić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; a także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Dodatkowo Oddział posiadać będzie własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy.

Ad. 4. Wyodrębnienie funkcjonalne

W świetle powołanej definicji, kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Według stanowisk prezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Należy podnieść, że takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 355/08, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 26 listopada 2008 r. znak IPPB5/423-6/08-3/MB oraz z dnia 12 maja 2008 r. znak IP-PB3-423-282/08-2/PS.

Spółka podkreśla, iż Oddział jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym, gdyż posiada składniki majątkowe, które umożliwiają mu realizację projektów deweloperskich. Obok odrębnych składników majątkowych Oddział posiada również własnych pracowników. Ponadto Oddział uzyskuje dochody z wynajmu lokali w Budynku A co wskazuje na to, że jest zdolny do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Podsumowując, zdaniem Spółki, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Oddziału pozwala na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu omawianej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając na względzie powyższe należy zauważyć, iż we wniosku Spółka wskazuje, iż wnoszony aportem zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Z analizy treści wniosku wynika, iż w przedstawionej sytuacji opisywany zespół składników majątkowych będący wyodrębnionym Oddziałem firmy, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przy czym podkreślić należy, iż ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wnoszonego aportem zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe do treści wniosku należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy w związku z planowanym aportem będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie dojdzie do wystąpienia przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1, w tym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.