Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.717.2023.1.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-29
Teza: Dotyczy skutków podatkowych sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; sprzedaż; źródło
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 31 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży działek.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowych stanowiących działki ewidencyjne nr 4 (powstała z podziału działki 2 na działkę 3, która nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku o interpretację, oraz działkę 4 i 5 obrębu (…). Działkę nr 2 nabył Pan w ramach umowy darowizny w roku 1992, natomiast działkę nr 5 nabył Pan na podstawie umowy kupna - sprzedaży z 21 listopada 1975 r.

### Działki nr 4 i 5 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej „MPZP”) i mają w całości przeznaczenie oznaczone jako UP. W przeszłości wykorzystywał Pan działki nr 4 i 5 na cele rolne. Ze względu na zmiany w zagospodarowaniu przestrzennym - tj. budowę trasy (…) i związany z tym wzrost atrakcyjności tych działek - zaczęły do Pana zgłaszać się podmioty zainteresowane ich dzierżawą lub nabyciem. Działka nr 4, a przed podziałem obszar działki nr 2 odpowiadający działce 4, nie była wydzierżawiana i nie była tam prowadzona działalność gospodarcza, jest to pusta działka.

### Podział działki 2 na działkę 3 i 4 został dokonany w przeszłości z inicjatywy potencjalnego nabywcy, który zainteresowany był nabyciem jedynie części działki 2, i którego upoważnił Pan do uzyskania zgody na podział działki. Działka nr 4 nie stanowi składników majątku związanych z Pana działalnością gospodarczą. Działka nr 4 jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona.

### Nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ani o opracowanie czy zmianę MPZP dla działki nr 4 (MPZP został opracowany z inicjatywy gminy) oraz nie składał wniosku o ich przyłączenie do sieci wodociągowej i energetycznej, nie dokonywał jej ogrodzenia. Nie ponosił Pan nakładów mających na celu zwiększenie atrakcyjności działki 4, nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości oraz nie podejmował aktywnych działań reklamowych czy promocyjnych mających na celu zbycie działki. Nie poszukiwał Pan nabywców.

W przeszłości działka nr 5 była dzierżawiona szkółce piłkarskiej jako potencjalny teren pod budowę boiska. Przychód z dzierżawy rozliczany był przez Pana jako ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu najmu prywatnego.

### Aktualnie na działce nr 5 znajdują się trzy boiska piłkarskie. Ponadto na działce nr 5 postawił Pan ogrodzenie i lampy oświetlające teren. Obecnie wynajmuje Pan boiska różnym szkółkom piłkarskim i wystawia z tego tytułu faktury. Przychód z wynajmu boisk rozlicza Pan jako przychody z działalności gospodarczej.

### Ponadto posiada Pan działkę nr 6, na której prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności obiektów sportowych (PKD 93.11 .Z), a ponadto w zakresie działalności ma wykazane pozostałą sprzedaż w niewyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.19.Z), działalność restauracji i innych placówek gastronomicznych (PKD 56.10.A), pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z) i działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (PKD 93.13.Z).

### Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej związanej z obsługą rynku nieruchomości (PKD 68). W przeszłości na mocy wywłaszczenia dokonał Pan sprzedaży kilku działek z majątku prywatnego pod budowę drogi (…) i drogi gminne oraz dokonał darowizny jednej z posiadanych działek na rzecz osoby najbliższej. W dniu 27 lutego 2023 r. sprzedał Pan działkę nr 10, a w dniu 24 maja 2023 działkę nr 11 stanowiące Pana majątek prywatny. Zamierzał Pan również sprzedać działkę nr 3 stanowiącą Pana majątek prywatny, ostatecznie umowa sprzedaży nie doszła do skutku. Obecnie pojawił się zainteresowany nabyciem działki 3 oraz dodatkowo działki nr 4 i 5. Zainteresowany sam zgłosił się do Pana. Nie poszukiwał Pan nabywców. Nie planuje Pan w przyszłości nabycia innych nieruchomości w tym z przeznaczeniem do sprzedaży. Posiada Pan również działki nr 8 i 9 stanowiące Pana majątek prywatny. Nie ma Pan w planach sprzedaży tych działek i nie poszukuje na nich nabywców.

### Pytania

### 1) Czy skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działki nr 4 należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości?

### 2) Mając na uwadze odpowiedź na pytanie 1, czy w związku z upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie Pan obowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia działki 4?

### 3) Czy przychód z odpłatnego zbycia działki nr 5 stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, w związku z tym nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza wymieniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z definicją (art. 5a pkt 6 ww. ustawy) działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl ww. definicji dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest łączne spełnienie trzech następujących warunków:

*   działalność musi mieć charakter zarobkowy,
*   działalność musi być wykonywana w sposób zorganizowany oraz
*   działalność musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest zarobkowa, gdy jest ukierunkowana na wygenerowanie potencjalnego dochodu. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Działalność jest zorganizowana, gdy podejmowane są celowe, uporządkowane, powiązane ze sobą czynności, realizowane w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczące się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Działalność jest wykonywana w sposób ciągły, gdy wykonywana jest w sposób względnie stały, powtarzalny.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

NSA w wyroku z 5 grudnia 2019 r. sygn. II FSK 110/18 wskazuje na następujące cechy działalności zorganizowanej i ciągłej: „Na pojęcie "zorganizowanie" w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej. Może dotyczyć to również działań podejmowanych w odniesieniu do przedmiotu sprzedaży (np. jego przetworzenie). Z kolei przez "ciągłość" działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Te wszystkie jednakże działania, o ile mają spełniać kryteria działalności gospodarczej, winny mieć charakter profesjonalny, zawodowy, tj. wykraczać poza czynności zwyczajowo podejmowane w ramach zwykłego zarządu przez właściciela składników majątkowych, kierującego się normalnymi w takich przypadkach zasadami gospodarności”.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej trzy przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on bezpośrednio lub pośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne są również okoliczności podejmowanych działań i zamiar podatnika, tj. to w jaki sposób i w jakim celu podatnik nabył składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży.

NSA w licznych wyrokach podkreśla (np. wyrok z 26 maja 2021 r. sygn. II FSK 3454/18): „Działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.”

Istotne jest zatem, aby czynności były podejmowane w sposób względnie regularny, zorganizowany i profesjonalny, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą. Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

W celu właściwego zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży działki gruntu do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel Pana działań. Jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowych stanowiących działki ewidencyjne nr 4 (powstała z podziału działki 2) i 5 obrębu (…). Nabył Pan działkę nr 2 w ramach umowy darowizny w roku 1992. Nabył Pan działkę nr 5 na podstawie umowy kupna-sprzedaży z 21 listopada 1975 r. Działka nr 4, a przed podziałem, obszar działki nr 2 odpowiadający działce 4, nie była wydzierżawiana i nie była tam prowadzona działalność gospodarcza, jest to pusta działka. Działka nr 4 nie stanowi składników majątku związanych z Pana działalnością gospodarczą. Działka nr 4 jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona. Nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ani o opracowanie czy zmianę MPZP dla działki nr 4 (MPZP został opracowany z inicjatywy gminy) oraz nie składał Pan wniosku o ich przyłączenie do sieci wodociągowej i energetycznej, nie dokonywał Pan jej ogrodzenia. Nie ponosił Pan nakładów mających na celu zwiększenie atrakcyjności działki nr 4, nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości oraz nie podejmował Pan aktywnych działań reklamowych czy promocyjnych mających na celu zbycie działki. Nie korzystał Pan z usług pośrednika nieruchomości oraz nie podejmował aktywnych działań reklamowych czy promocyjnych mających na celu zbycie działki nr 4. Działka nr 4 powstała z podziału działki 2. Podział działki 2 na działkę 3 i 4 został dokonany w przeszłości z inicjatywy potencjalnego nabywcy, który zainteresowany był nabyciem jedynie części działki 2, i którego upoważnił Pan do uzyskania zgody na podział działki. Podział ten był konieczny ze względów formalno-prawnych.

Należy mieć na uwadze, że udzielenie pełnomocnictwa kupującemu nie jest okolicznością świadczącą o podejmowaniu działań w ramach działalności gospodarczej zwłaszcza jeżeli czynności podejmowane w ramach udzielonego pełnomocnictwa stanowią warunek nabycia nieruchomości przez kupującego i służą faktycznie kupującemu.

Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji indywidualnej nr 0113- KDIPT2- 1.4011.403.2022.2.KO z 26 lipca 2022 r.

W tym miejscu warto również przytoczyć tezę NSA z wyroku sygn. II FSK 1100/17 z 4 kwietnia 2019 r. w odniesieniu do podziału działki - „Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi”.

W związku z powyższym udzielenie przez Pana pełnomocnictwa potencjalnemu nabywcy do załatwienia formalności związanych z podziałem działki 2, z którego powstała działka 4 nie wykracza poza Pana działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej związanej z obsługą rynku nieruchomości (PKD 68). W przeszłości na mocy wywłaszczenia dokonał Pan sprzedaży kilku działek z majątku prywatnego pod budowę drogi (…) i drogi gminne oraz dokonał darowizny jednej z posiadanych działek na rzecz osoby najbliższej. W dniu 27 lutego 2023 r. sprzedał Pan działkę nr 10, a w dniu 24 maja 2023 r. działkę nr 11 stanowiące Pana majątek prywatny. Zamierzał Pan również sprzedać działkę nr 3 stanowiącą Pana majątek prywatny, ostatecznie umowa sprzedaży nie doszła do skutku.

Obecnie pojawił się zainteresowany nabyciem działki 3 oraz dodatkowo działki nr 4 i 5. Zainteresowany sam do Pana zgłosił.

Nie poszukiwał Pan nabywców. Nie planuje Pan w przyszłości nabyć innych nieruchomości w tym z przeznaczeniem do sprzedaży. Nie ma Pan zamiaru uczynienia z tytułu sprzedaży posiadanych działek stałego źródła zarobkowania. Nie podejmował i nie podejmuje Pan żadnych powtarzalnych, regularnych i uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym mających na celu zbycie działki 4. Działka 4 nie jest wykorzystywana do działalności gospodarczej. Nie ma Pan zamiaru uczynienia z tytułu sprzedaży działek stałego źródła zarobkowania. Działka 4 stanowi Pana majątek prywatny, jej zbycie ma charakter incydentalny, okazjonalny. Nie ponosił Pan nakładów na uatrakcyjnienie działki 4, nie poszukiwał Pan nabywcy.

Okoliczności opisane w niniejszym wniosku wskazują, że planowane przez Pana odpłatne zbycie działki nr 4 nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód jaki uzyska Pan z odpłatnego zbycia działki nr 4 nie będzie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zachowanie Pana w odniesieniu do działki nr 4 wskazuje na czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem tzn. mające na celu prawidłowe racjonalne gospodarowanie tym majątkiem. Nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działki nr 4 należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Stanowisko Pana znajduje potwierdzenie w podobnych stanach faktycznych - przykładowo interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113- KDIPT2-2.4011.853.2022.2.EC z 23 grudnia 2022 r., nr 0115-KDIT1.4011.581.2021.2.MN z 11 listopada 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.640.2021.4.MK z 22 września 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.167.2019.1.SŻ z 18 kwietnia 2019 r.

Ad. 2

Działkę nr 2 nabył Pan w ramach umowy darowizny w 1992 r., która została następnie podzielona na działkę 4 będącą przedmiotem niniejszego wniosku, oraz działkę nr 3.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania PIT uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy podkreślić, że datę nabycia nieruchomości należy utożsamiać z chwilą przeniesienia prawa własności w rozumieniu cywilnoprawnym (por. interpretacja indywidualna nr 0113-KDIPT2-2.4011.167.2019.1.SŻ z 18 kwietnia 2019 r.).

Na powyższe nie ma wpływu podział nieruchomości. W powołanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT mowa jest bowiem o dacie nabycia nieruchomości, a nie dacie podziału. Wobec powyższego, podział działki nr 2, nie będzie stanowił nabycia, zatem za datę nabycia działki nr 4 należy uznać 1992 r. Pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, już upłynął.

Mając na uwadze odpowiedź na pytanie 1, w związku z upływem 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie Pan obowiązany do zapłaty podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia działki nr 4.

Ad. 3

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 (ust. 3 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie), nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c (ust. 2c nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie); przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, grunty są środkami trwałymi, które nie podlegają amortyzacji.

Zgodnie z dyspozycją art. 22d ust. 2 ww. ustawy składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - czyli m.in. grunty - wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Aktualnie na działce nr 5 znajdują się trzy boiska piłkarskie. Ponadto na działce nr 5 postawił Pan ogrodzenie i lampy oświetlające teren. Obecnie wynajmuje Pan boiska różnym szkółkom piłkarskim i wystawia z tego tytułu faktury. Przychód z wynajmu boisk rozlicza Pan jako przychody z działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, ponieważ działka nr 5 stanowi środek trwały podlegający ujęciu w ewidencji środków trwałych i wykorzystywana jest na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, przychód z odpłatnego zbycia działki nr 5 stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, w związku z tym nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Art. 10 ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy stanowi, że:

Przepisów ust. 1 pkt 8 ustawy nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą), w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przytoczonym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych.

Od dnia 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi jednak, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (…).

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328), ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to składników, które z uwagi na przewidywany okres ich używania krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych, jak również składników, których podatnik - pomimo takiego obowiązku - nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Art. 14 ust. 2c stanowi, że:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej i legalnej deﬁnicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji. Deﬁnicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego (…).

Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie do art. 22d ust. 2 ustawy podatkowej:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W świetle powyższego, zaliczenie przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest możliwe, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

*   składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,
*   składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z wniosku wynika, że jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowych stanowiących działki ewidencyjne nr 4 (powstała z podziału działki 2) oraz właścicielem działki nr 5. Działkę nr 2 nabył Pan w ramach umowy darowizny w roku 1992, natomiast działkę nr 5 nabył Pan na podstawie umowy kupna - sprzedaży z 21 listopada 1975 r. Działki nr 4 i 5 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W przeszłości wykorzystywał Pan działki nr 4 i 5 na cele rolne. Ze względu na zmiany w zagospodarowaniu przestrzennym - tj. budowę trasy (…) i związany z tym wzrost atrakcyjności tych działek - zaczęły do Pana zgłaszać się podmioty zainteresowane ich dzierżawą lub nabyciem. Działka nr 4 nie była wydzierżawiana i nie była tam prowadzona działalność gospodarcza, jest to pusta działka. Podział działki 2 na działkę 3 i 4 został dokonany w przeszłości z inicjatywy potencjalnego nabywcy, który zainteresowany był nabyciem jedynie części działki 2, i którego upoważnił Pan do uzyskania zgody na podział działki. Działka nr 4 nie stanowi składników majątku związanych z Pana działalnością gospodarczą. Działka nr 4 jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona. Nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ani o opracowanie czy zmianę MPZP dla działki nr 4 (MPZP został opracowany z inicjatywy gminy) oraz nie składał wniosku o ich przyłączenie do sieci wodociągowej i energetycznej, nie dokonywał jej ogrodzenia. Nie ponosił Pan nakładów mających na celu zwiększenie atrakcyjności działki 4, nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości oraz nie podejmował aktywnych działań reklamowych czy promocyjnych mających na celu zbycie działki. Nie poszukiwał Pan nabywców. W przeszłości działka nr 5 była dzierżawiona szkółce piłkarskiej jako potencjalny teren pod budowę boiska. Przychód z dzierżawy rozliczany był przez Pana jako ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu najmu prywatnego. Aktualnie na działce nr 5 znajdują się trzy boiska piłkarskie. Ponadto na działce nr 5 postawił Pan ogrodzenie i lampy oświetlające teren. Obecnie wynajmuje Pan boiska różnym szkółkom piłkarskim i wystawia z tego tytułu faktury. Przychód z wynajmu boisk rozlicza Pan jako przychody z działalności gospodarczej. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej związanej z obsługą rynku nieruchomości. W przeszłości na mocy wywłaszczenia dokonał Pan sprzedaży kilku działek z majątku prywatnego pod budowę drogi (…) i drogi gminne oraz dokonał darowizny jednej z posiadanych działek na rzecz osoby najbliższej. W dniu 27 lutego 2023 r. sprzedał Pan działkę nr 10, a w dniu 24 maja 2023 działkę nr 11 stanowiące Pana majątek prywatny. Zamierzał Pan również sprzedać działkę nr 3 stanowiącą Pana majątek prywatny, ostatecznie umowa sprzedaży nie doszła do skutku. Obecnie pojawił się zainteresowany nabyciem działki 3 oraz dodatkowo działki nr 4 i 5. Zainteresowany sam zgłosił się do Pana. Nie poszukiwał Pan nabywców. Nie planuje Pan w przyszłości nabycia innych nieruchomości w tym z przeznaczeniem do sprzedaży. Posiada Pan również działki nr 8 i 9 stanowiące Pana majątek prywatny. Nie ma Pan w planach sprzedaży tych działek i nie poszukuje na nich nabywców.

Podnieść trzeba w tym miejscu, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności.

Pamiętać trzeba też, że sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym zakresie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, w którym wskazał, że „do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy – w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi”.

Reasumując, przedstawione okoliczności nie wskazują (nie dowodzą), że Pana aktywność dotycząca planowanej sprzedaży działki nr 4 w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej ma formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami.

Mając zatem na względzie całokształt powyższych okoliczności, należy stwierdzić iż taka sprzedaż ma charakter nieprofesjonalny i mieści się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Z treści wniosku nie wynika więc, iż sprzedaż działki nr 4 na której uprzednio nie prowadził Pan działalności zarobkowej nastąpił w ramach działalności gospodarczej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Brak jest zatem podstaw, aby podejmowane przez Pana czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można bowiem uznać, że samo podzielenie działki na mniejsze, może być wystarczającą przesłanką do uznania by przychód z ich zbycia uznać za przychód z prowadzanej działalności gospodarczej prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że skutki podatkowe odpłatnego zbycia wydzielonej działki nr 4 obejmującej grunt niewykorzystywany uprzednio w działalności gospodarczej należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z art. 888 § 1 ww. ustawy wynika, że:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Za datę nabycia nieruchomości, należy w Pana sytuacji przyjąć datę nabycia nieruchomości w postaci działki nr 2 na podstawie darowizny, tj. 1992 rok. W konsekwencji przychód ze sprzedaży nieruchomości (działki nr 4 wydzielonej z działki nr 2) nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższe nie ma wpływu podział nieruchomości, w wyniku którego następuje zmiana powierzchni działki oraz numerów ewidencyjnych. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany jej właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działki, a więc nie dochodzi do jej nabycia.

Na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przychód z planowanej sprzedaży nieruchomości (działki nr 4) nie będzie przychodem z działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Sprzedaż nieruchomości nie będzie również stanowić dla Pana źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Tym samym, sprzedaż przez Pana działki nr 4 nie będzie wiązała się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do planowanego odpłatnego zbycia nieruchomości (działki nr 5) wykorzystywanej na potrzeby związane z działalnością gospodarczą na której znajdują się trzy boiska piłkarskie, które obecnie wynajmuje Pan różnym szkółkom piłkarskim i wystawia z tego tytułu faktury, przychód z odpłatnego zbycia ww. działki nr 5 należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła.

Tym samym przychód ten nie będzie stanowił źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 

Zatem Pana stanowisko jest prawidłowe.
--------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Pana w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Pana na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Pana interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe, potraktowano jako element Pana argumentacji, nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).