Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-941/12-4/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-13
Teza: 1. Czy zarówno wydzielana część Spółki i majątek Spółki, który pozostanie po podziale w Spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy przeniesienie własności majątku przenoszonego na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od towarów i usług; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Radcę Prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2012 r. (data wpływu 12 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części Spółki oraz majątku, który pozostanie w Spółce po podziale za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a także opodatkowania przeniesienia własności majątku przenoszonego na Spółkę Przejmującą **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części Spółki oraz majątku, który pozostanie w Spółce po podziale za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a także opodatkowania przeniesienia własności majątku przenoszonego na Spółkę Przejmującą. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 30 listopada 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hodowli drobiu oraz produkcji wyrobów z mięsa drobiowego. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.344.122 zł i dzieli się na 40 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 133.603,50 zł każdy. Udziałowcami Spółki są 4 osoby fizyczne, z których 3 osoby posiadają po 8 udziałów, zaś jedna 16 udziałów.

Wspólnicy Spółki planują założenie nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmująca), w której obejmą udziały proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce.

Spółka w ramach swojej struktury organizacyjnej jest podzielona na piony zarządzane przez poszczególnych członków Zarządu, zaś przedmiotowa struktura została ustalona uchwałą jej Zarządu. Zgodnie z przedmiotową strukturą pracownicy Spółki zostali przyporządkowani do poszczególnych jej Pionów.

W skład pionu podporządkowanego Prezesowi Zarządu wchodzą m.in. takie jednostki organizacyjne takie jak Dział Kontrakcji Piskląt i Surowca Drobiowego oraz Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego. W skład ostatniego ze wskazanych pionów wchodzą: własne fermy brojlera kurzego (…); własne fermy indyka; dzierżawiona od Przedsiębiorstwa (dalej: A) ferma reprodukcyjna kur nieśnych (…); własna wylęgarnia gęsi oraz własna wylęgarnia kur.

Z kolei w gestii jednego z wiceprezesów Zarządu jest Pion ds. transportu oraz służba dozoru mienia. W gestii kolejnego wiceprezesa Zarządu znajdują się trzy piony, tj.: Pion ds. Produkcji, w skład którego wchodzi Wydział Produkcji Drobiarskiej, Wydział Produkcji Wędlin i Konserw oraz Magazyny; Pion ds. Techniczno-Energetycznych, w skład którego wchodzi m.in. Dział Remontów i Inwestycji, Dział Ochrony Środowiska i Gospodarki Odpadami, Dział Utrzymania Ruchu; Pion ds. Handlu i Marketingu z przyporządkowanymi mu Działem Handlowym, Działem Marketingu oraz Działem Sklepów Firmowych. Ostatniemu działowi zostały podporządkowane poszczególne sklepy firmowe na terenie Polski.

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie hodowli drobiu oraz produkcji mięsa drobiowego, tj. mięsa kurzego, indyczego, kaczego oraz gęsiego.

W ramach przyszłej transakcji planowany jest podział Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH poprzez wydzielenie jej części w postaci Pionu Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego oraz przeniesienie go wraz z zatrudnionymi w nim pracownikami, do Spółki Przejmującej. W skład wydzielanej części wejdzie również zawarta przez Spółkę z A umowa dzierżawy fermy kur reprodukcyjnych (…). Podział zostanie przeprowadzony na podstawie sporządzonego i uzgodnionego przez Zarząd Spółki oraz Zarząd Spółki Przejmującej planu podziału zawierającego obligatoryjne elementy np. opis składników przenoszonych do Spółki Przejmującej w ramach podziału. W trakcie transakcji nie będą umarzane udziały Spółki, ani obniżany jej kapitał zakładowy z uwagi na posiadane przez Spółkę kapitały rezerwowe, z których zostanie dokonane wydzielenie. Zostanie zaś podwyższony kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, który będzie pokryty majątkiem Spółki. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną przydzielone wspólnikom Spółki proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów Spółki. Zgodnie z art. 531 § 1 KSH zobowiązania Spółki związane z wydzielaną częścią majątku, przejdą z mocy prawa na Spółkę Przejmującą w dniu wydzielenia. Dzień wydzielania jest zdefiniowany w art. 530 § 2 KSH jako dzień rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej.

W uzupełnieniu Spółka wskazała, iż:

1.  W skład wydzielanej części Spółki wejdą następujące kategorie składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w działalności wydzielanej części Spółki:
    
    *   nieruchomości, w tym grunty, budynki i budowle, w tym m.in. kurniki, silosy, budynki odchowalni, budynki administracyjno-socjalne, garaże, budynki hydroforni, magazyny słomy, wylęgarnie, zbiorniki bezodpływowe, zbiorniki przepływowe z przepompowniami, studnie głębinowe, sieci wodociągowe, sieci elektryczne, sieci gazowe, drogi wewnętrzne, ogrodzenia,
    *   urządzenia techniczne, maszyny, w tym m.in.: agregaty prądotwórcze, systemy centralnego mycia, myjki, agregaty sprężarkowe, sieć gazowa, instalacja olejowa, sieć ogrzewania gazowego, aparaty klujnikowe, aparaty lęgowe, gniazda automatyczne, systemy żywienia i pojenia, linie do zadawania pasz, systemy pojenia, linie sterowaniu mikroklimatem, zbiorniki hydroforowe, systemy wentylacji, systemy schładzania, instalacja klimatyzacyjna, system podczyszczania wód deszczowych, waga samochodowa, lodówki, koparka, kosiarka,
    *   środki transportu, w tym, przyczepy, wózki paletowe, wózki do jaj, wózki klujnikowe z koszem, samochody dostawcze, ciągniki rolnicze,
    *   inwentarz żywy, w tym indyczki, indory, brojler kurzy, drób reprodukcyjny,
    *   inne wyposażenie takie jak np. stoły, szafy, pralki, komputery, drukarki, kasy fiskalne,
    *   środki pieniężne na rachunkach bankowych,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z leasingu środków transportu,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami piskląt reprodukcyjnych,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę jaj wylęgowych,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z hodowcami drobiu,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami paszy,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów na utylizację,
    *   prawa i obowiązki wynikające z innych umów z kontrahentami Spółki,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych i przelewu wierzytelności,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami i współpracownikami,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia,
    *   prawa i obowiązki wynikające z dwóch umów z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznaniu dotacji,
    *   licencje na programy komputerowe,
    *   inne zobowiązania i należności.
    
    W skład majątku pozostającego w Spółce po jej podziale wejdą następujące kategorie składników materialnych i niematerialnych:
    *   nieruchomości, w tym grunty, budynki i budowle, takie, jak np. hala produkcyjna, sklep, hydrofornia, myjnia samochodów, budynek administracyjno-socjalny, portiernie, magistrala ciepłownicza, sieć wodno-kanalizacyjna, inwestycje w obce środki trwałe, zbiorniki wody gorącej, parking,
    *   urządzenia techniczne i maszyny, w tym m.in.: sterylizatory natryskowe, linia do puszek, urządzenia ważąco-etykietujące, maszyny rolowe, urządzenie do pakowania kartonów, maszyna do bandowania kartonów, myjki, urządzenie do ostrzenia noży, pompa do krwi, pompa pierza, sprężarka powietrza, sprężarki w maszynowni chłodniczej, tunel zamrażający, tunel schładzania powietrznego, agregaty chłodnicze, klimatyzatory, stacja skraplaczy, tunel chłodzenia indyka, komory chłodnicze, amoniakalny agregat sprężarkowy, zamrażarki, lodówki, lady chłodnicze, ciągi chłodnicze, wytwornica lodu, komora wędzarnicza, mieszałka próżniowa, kuter do gotowania, kuter próżniowy, nastrzykiwarka, kostkownica, nadziewarki, masownice, maszyna multivac, komory S, komory wędzarnicze, automat KS, mieszalniki, detektory metalu, obcinarka batonów wędlin, maszyna do odkręcania i odwieszania, dzielarki batonów, pompa farszu, linia odkręcająco-odwieszająca, urządzenie do ściągania osłonek celulozowych, maszyny pakujące, oparzalnik, skubarka, linia do uboju drobiu, pakowaczki, urządzenie do obróbki indyków, linia dzielenia kurczaków, odkastniarka, system rozładunku kontenerowego, kontenery do kurczaków, system sortowania wagowego, system pakowania, ładowarki, zbiorniki naziemne, system transportu pojemników, automat ważąco-etykietujący, układ pomiary ścieków,
    *   inne wyposażenie w tym m.in.: komputery, drukarki, kasy fiskalne, serwery, drukarka etykiet, system dozoru wizyjnego, klimatyzatory, wagi, kasy fiskalne, zbiorniki do farszu, liczarka banknotów, szafy, szafki, regały, krajalnice, szlifierka, biurka,
    *   środki transportu, w tym ciągniki siodłowe, naczepy, przyczepy, wózki widłowe, samochody dostawcze, wózki paletowe,
    *   licencja na oprogramowanie,
    *   znak towarowy,
    *   środki pieniężne na rachunkach bankowych,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z leasingu środków transportu,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami drobiu rzeźnego,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z innymi kontrahentami Spółki,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych i przelewu wierzytelności,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami i współpracownikami,
    *   prawa i obowiązki wynikające z dwóch umów z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznaniu dotacji,
    *   inne zobowiązania i należności.
2.  Zespół składników majątkowych składający się na Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego oraz majątek pozostający w Spółce po podziale będą obejmować wszystkie zobowiązania Wnioskodawcy przyporządkowane poszczególnym przedmiotom działalności Spółki. Zgodnie z art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zobowiązania związane z wydzielaną częścią Spółki zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, zaś wszelkie inne zobowiązania pozostaną w Spółce.
3.  Wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność gospodarczą w zakresie hodowli drobiu, osiągając określone przychody i ponosząc określone koszty. Część obrotu generowanego przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z niepowiązanymi podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Ponadto w jego skład wchodzą pracownicy zajmujący się prowadzeniem bieżącej działalności. Należy więc stwierdzić, iż wydzielana część Spółki ma możliwość uzyskiwania przychodów z dotychczasowych źródeł, zaś wysokość tego przychodu po podziale nie jest wyłącznie zależna od decyzji podejmowanych przez Spółkę. Jednocześnie należy wskazać, iż majątek pozostały w Spółce po wydzieleniu jest związany z pozostałą działalnością Spółki taką jak np. produkcja mięsa i wędlin, sprzedaż produktów mięsnych. Do prowadzenia działalności przez część Spółki, która pozostanie w niej po wydzieleniu zostali również przyporządkowani poszczególni pracownicy Spółki. Kwestia możliwości uznania majątku wydzielanego ze Spółki do Spółki Przejmującej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przedmiotem wniosku z dnia 10 września 2012 r., zaś kwestia uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest uzależniona m.in. od stwierdzenia czy dany zespół składników ma możliwość samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. W ocenie Spółki, w kontekście tak wskazanego stanu faktycznego należy uznać, iż zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce po wydzieleniu będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.
4.  1.  Działalność prowadzona przez Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego została już wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki przyjętej uchwałą Zarządu. Pion ten prowadzi działalność na terenie odrębnych nieruchomości, które są przeznaczone do realizowania jego celów. Przy sporządzaniu planu podziału Spółki zostały wymienione określone składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki, a więc przedmiotowego Pionu, co pozwała w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do Spółki Przejmującej. Dodatkowo do prowadzenia działalności w ramach wyodrębnianej części są przyporządkowani pracownicy Spółki, którzy w wyniku podziału staną się pracownikami Spółki Przejmującej. Powyższe pozwala jednocześnie na stwierdzenie, iż pozostała część majątku Spółki również posiada cechę wydzielenia w ramach działalności Spółki. Pozostała po zakończeniu jej podziału część majątku będzie mogła dalej prowadzić działalność w zakresie przetwórstwa mięsa drobiowego czy też sprzedaży produktów w sklepach firmowych, gdyż zakłady produkcyjne i sklepy prowadzące działalność w tym zakresie wraz z zatrudnionymi w nich pracownikami, pozostaną nadal jej własnością. Kwestia możliwości uznania majątku wydzielanego ze Spółki do Spółki Przejmującej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przedmiotem wniosku z dnia 10 września 2012 r., zaś kwestia uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest uzależniona m.in. od stwierdzenia czy dany zespól składników jest wyodrębniony organizacyjnie. W ocenie Spółki, w kontekście tak wskazanego stanu faktycznego należy uznać, iż zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce spełnia cechy wydzielenia organizacyjnego.
    2.  Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części albo do pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę, w tym m.in. przychodów związanych z hodowlą drobiu oraz powiązanymi z nimi kosztami działalności. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce, pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Koszty związane z prowadzeniem działalności przez Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego są ewidencjonowane za pomocą poszczególnych kont rozliczeniowych pozwalających na identyfikację miejsca powstania kosztów. Przykładowo działalność transportowa jest przyporządkowywana do czterech grup stanowisk takich jak: transport dotyczący ferm, transport dotyczący działalności handlowej, transport żywca oraz transport ogólny. Następnie koszty transportu dotyczące ferm są rozdzielane na poszczególne fermy i wylęgarnie. Analogiczna operacja jest przeprowadzona w stosunku do kosztów transportu związanych z produkcją wyrobów mięsnych. Z kolei koszty wydziałowe są przyporządkowywane do trzech podstawowych działalności Spółki, tj. do kosztów wydziałowych działalności hodowlanej, przetwórczej i reprodukcyjnej. Z kolei charakter przychodów pozwala na przypisanie generowanych przychodów do poszczególnych Pionów Spółki. Podobne zasady dotyczą kosztów produkcji, które są przyporządkowywane poszczególnym rodzajom działalności Spółki. Powyższe działania, dzięki opisaniu stanowisk kosztów przyporządkowanych poszczególnym zakładom wylęgu drobiu lub fermom, pozwalają na oddzielne ewidencjowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie zwianych z działalnością prowadzoną przez wydzielany Pion i resztę majątku Spółki. Należy w tym miejscu dodać, iż koszty związane z całością działalności Spółki, np. koszty obsługi kredytów w rachunku bieżącym, z którego korzysta całość działalności Spółki, są przyporządkowane proporcjonalnie wg struktury przychodów osiąganych przez określone części Spółki. Jedynie koszty ogólnego zarządu, w tym np. koszty wynagrodzeń Rady Nadzorczej, nie są przypisywane do żadnej z prowadzonych działalności. Istnienie tego typu kosztów nie oznacza, iż wydzielana część majątku Spółki lub pozostający w Spółce majątek nie stanowi ZCP. Stanowisko takie jest akceptowane przez organy podatkowe np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2011 r. sygn. IPPB5/423-784/11-5/DG. Kwestia możliwości uznania majątku wydzielanego ze Spółki do Spółki Przejmującej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przedmiotem wniosku z dnia 10 września 2012 r., zaś kwestia uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest uzależniona m.in. od stwierdzenia czy dany zespół składników jest wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej. W ocenie Spółki, w kontekście tak wskazanego stanu faktycznego należy uznać, iż zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce spełnia cechy wydzielenia finansowego.
    3.  Wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność gospodarczą w zakresie wylęgu piskląt oraz hodowli drobiu, osiągając określone przychody i ponosząc określone koszty. Część obrotu generowanego przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z niepowiązanymi podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Ponadto w jego skład wchodzą pracownicy zajmujący się prowadzeniem bieżącej działalności. Należy więc stwierdzić, iż wydzielana część Spółki ma możliwość uzyskiwania przychodów z dotychczasowych źródeł, zaś wysokość tego przychodu po podziale nie jest wyłącznie zależna od decyzji podejmowanych przez Spółkę. Należy dodać, iż również część majątku Spółki pozostała w niej po podziale w ocenie Spółki powinna być uznana za spełniającą przedmiotowy warunek. Spółka, po zwiększeniu zakupu surowca od podmiotów zewnętrznych, nadal będzie mogła prowadzić swoją działalność w zakresie produkcji wyrobów mięsnych, zaś źródła jej przychodów w przedmiotowym zakresie nie ulegną zmianie. Również pozostała działalność Spółki będzie kontynuowana, w tym zakresie prowadzenia sieci sklepów firmowych oraz sprzedaży hurtowej wyrobów mięsnych. Kwestia możliwości uznania majątku wydzielanego ze Spółki do Spółki Przejmującej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przedmiotem wniosku z dnia 10 września 2012 r., zaś kwestia uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest uzależniona m.in. od stwierdzenia czy dany zespół składników jest wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej. W ocenie Spółki, w kontekście tak wskazanego stanu faktycznego należy uznać, iż zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce spełni cechy wydzielenia funkcjonalnego.
5.  W wyniku podziału Spółki na Spółkę Przejmującą zostaną przeniesione tytuły prawne do nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności prowadzonej przez wydzielaną część Spółki. Jeżeli Wnioskodawca wykorzystuje na potrzeby wydzielonej działalności nieruchomość będącą jego własnością, na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesiona własność tej nieruchomości. Na dzień dzisiejszy z działalnością wydzielonej części Spółki związane jest z 11 nieruchomościami będących własnością Spółki, zaś wszystkie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej. Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku innych tytułów prawnych do nieruchomości wykorzystywanych przez wydzieloną część Spółki, tj. umów najmu, dzierżawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zarówno wydzielana część Spółki i majątek Spółki, który pozostanie po podziale w Spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy przeniesienie własności majątku przenoszonego na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na oba powyższe pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Uzasadnienie:

1.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: UVAT), przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji mających za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e UVAT jako ,,(\`(...)\`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.” Z kolei pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 55 1 Kodeksu cywilnego, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne, koncesje, licencje, zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

2.

Definicja z art. 2 pkt 27e UVAT wskazuje na konieczność spełnienia szeregu warunków, aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Za warunki takie uważane są: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, jego wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe, przeznaczenie zespołu do realizacji zadań gospodarczych oraz zdolność zespołu do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Tak wskazują organy podatkowe np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2011 r. sygn. IPPP1-443-1201/10-4/Igo wskazał iż: „Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.” (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2011 r. sygn. IBPP3/443-535/11/KO). Z kolei doktryna wskazuje, iż definicja ZCP, która została wskazana w UVAT jest identyczna z zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc przy określaniu czy dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia warunki do uznania go za ZCP w świetle UVAT możliwe jest wykorzystanie dorobku judykatury, doktryny oraz wypowiedzi organów podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tak. m.in. A. Bartosiewicz (w:) Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX 2011, tezy 64-67). Dla uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP niezbędne jest, aby dany zespół zawierał również związane z nim zobowiązania.

3.

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego jest spełniony m.in. w sytuacji, gdy dany zespół ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej np. jako oddział, zakład, wydział, biuro, projekt itp. Takie też kryteria są wskazywane przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. sygn. IPPP1 -443-702/11-2/MP wskazał iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze.”

Wydzielana część Spółki spełnia przedmiotowe kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Działalność prowadzona przez Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego została wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki przyjętej uchwałą Zarządu. Pion ten prowadzi działalność na terenie odrębnych nieruchomości, które są przeznaczone do realizowania jego celów. Przy sporządzaniu planu podziału Spółki zostaną wymienione określone składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki, a więc przedmiotowego Pionu, co pozwoli w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do Spółki Przejmującej. Dodatkowo do prowadzenia działalności w ramach wyodrębnianej części są przyporządkowani pracownicy Spółki, którzy w wyniku podziału staną się pracownikami Spółki Przejmującej. W związku z powyższym należy uznać, iż wydzielana ze Spółki część jej przedsiębiorstwa spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

4.

Wyodrębnienie finansowe jest rozumiane jako sytuacja, gdy prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów, i odpowiednio należności, oraz kosztów, i odpowiednio zobowiązań, do ZCP. Rozumiane jest ono jako możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie musi ono jednak polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez ZCP (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2011 r. sygn. IPPB5/423-797/10-4/DG, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. sygn. IPPP1 -443-702/11-2/MP, w którym stwierdzono, iż: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…)”.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielonej części albo do pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę, w tym m.in. przychodów związanych z hodowlą drobiu oraz powiązanymi z nimi kosztami działalności. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce, pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Koszty związane z prowadzeniem działalności przez Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego są ewidencjonowane za pomocą poszczególnych kont rozliczeniowych pozwalających na identyfikację miejsca powstania kosztów. Przykładowo działalność transportowa jest przyporządkowywana do czterech grup stanowisk takich jak: transport dotyczący ferm, transport dotyczący działalności handlowej, transport żywca oraz transport ogólny. Następnie koszty transportu dotyczące ferm są rozdzielane na poszczególne fermy i wylęgarnie.

Analogiczna operacja jest przeprowadzona w stosunku do kosztów transportu związanych z produkcją wyrobów mięsnych. Z kolei koszty wydziałowe są przyporządkowywane do trzech podstawowych działalności Spółki, tj. do kosztów wydziałowych działalności hodowlanej, przetwórczej i reprodukcyjnej. Z kolei charakter przychodów pozwala na przypisanie generowanych przychodów do poszczególnych Pionów Spółki. Podobne zasady dotyczą kosztów produkcji, które są przyporządkowywane poszczególnym rodzajom działalności Spółki. Powyższe działania, dzięki opisaniu stanowisk przyporządkowanych poszczególnym zakładom wylęgu drobiu lub fermom, pozwalają na oddzielne ewidencjowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną przez wydzielany Pion i resztę majątku Spółki.

Koszty związane z całością działalności Spółki, np. koszty obsługi kredytów w rachunku bieżącym, z którego korzysta całość działalności Spółki są przyporządkowane proporcjonalnie wg struktury przychodów osiąganych przez określone części Spółki. Jedynie koszty ogólnego zarządu, w tym np. koszty wynagrodzeń Rady Nadzorczej, nie są przypisywane do żadnej z prowadzonych działalności. Istnienie tego typu kosztów nie oznacza, iż wydzielana część majątku Spółki lub pozostający w Spółce majątek nie stanowi ZCP. Stanowisko takie jest akceptowane przez organy podatkowe np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2011 r. sygn. IPPP2/443-974/11-5/JW. Powyższe oznacza, iż wydzielana ze Spółki część przedsiębiorstwa spełnia warunek wyodrębnienia finansowego.

5.

Kolejnym warunkiem jaki powinien spełniać zespół składników majątkowych dla uznania go za ZCP jest zdolność do samodzielnej realizacji zadań jakie wykonuje w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Oznacza to również, iż dany zespół składników powinien mieć możliwość samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Tak wiec dany podmiot, oprócz wypełniania określonych funkcji gospodarczych w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa, powinien mieć możliwość prowadzenia działalności samodzielnie. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. sygn. IPPP1-443-702/11 -2/MP: „Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy.”

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2011 r. sygn. ILPB4/423-141/11-2/DS.: ,,(\`(...)\`) wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 i 55 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).”

Należy wskazać, iż wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność gospodarczą w zakresie hodowli drobiu, osiągając określone przychody i ponosząc określone koszty. Część obrotu generowanego przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z niepowiązanymi podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Ponadto w jego skład wchodzą pracownicy zajmujący się prowadzeniem bieżącej działalności. Należy więc stwierdzić, iż wydzielana część Spółki ma możliwość uzyskiwania przychodów z dotychczasowych źródeł, zaś wysokość tego przychodu po podziale nie jest wyłącznie zależna od decyzji podejmowanych przez Spółkę.

6.

Dla spełnienia przedmiotowego warunku niezbędne jest również, aby poszczególne składniki ZCP były powiązane funkcjonalnie. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP wskazał iż: „Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.”

Struktura Spółki oraz źródła jej przychodów wskazują, iż wydzielona część spełnia przedmiotowy warunek. Składniki wchodzące w skład wyodrębnianego zespołu nie są przyporządkowane w sposób przypadkowy, ale tworzą określoną gospodarczą całość pozwalającą na samodzielne prowadzenie działalności, jedynie z pomocniczym zaangażowaniem aktywów pozostałej części Spółki. Przedmiotowe pomocnicze aktywa Spółki mogą być zastąpione usługami podmiotów zewnętrznych np. w zakresie księgowości, transportu, napraw, obsługi bankowej prowadzonej działalności, co nie odbiera wydzielanej części statusu ZCP. Takie też stanowisko zostało zaakceptowane m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2011 r. sygn. IPPB5/423-784/11 -5/DG. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład wydzielanego Pionu nie jest przypadkowym zbiorem, a składniki te są ze sobą powiązane w sposób funkcjonalny i umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

7.

Kolejnym warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest okoliczność zawierania się w tym zespole zobowiązań z nim związanych. Należy wskazać, iż w przedmiotowym stanie faktycznym w związku z treścią art. 531 § 1 KSH, wszelkie zobowiązania związane ze składnikami majątkowymi przypisanymi do wydzielanego Pionu przejdą na Spółkę Przejmującą w dniu wydzielenia z mocy prawa. W związku z powyższym należy uznać, iż przedmiotowy warunek zostanie spełniony. Z kolei reszta zobowiązań niewskazanych w planie podziału jako przechodząca na Spółkę Przejmującą, pozostaniew Spółce.

8.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, iż majątek który zostanie przeniesiony ze Spółki do Spółki Przejmującej w wyniku transakcji podziału Spółki spełnia warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, zgodnie z art. 6 pkt 1 UVAT transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, iż powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), zwanej dalej Dyrektywą 112.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport), itp.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zwaną dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Zatem podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone zostało w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, który stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hodowli drobiu oraz produkcji wyrobów z mięsa drobiowego. Kapitał zakładowy Spółki dzieli się na 40 równych i niepodzielnych. Udziałowcami Spółki są 4 osoby fizyczne, z których 3 osoby posiadają po 8 udziałów, zaś jedna 16 udziałów.

Wspólnicy Spółki planują założenie nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmująca), w której obejmą udziały proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce. Spółka w ramach swojej struktury organizacyjnej jest podzielona na piony zarządzane przez poszczególnych członków Zarządu, zaś przedmiotowa struktura została ustalona uchwałą jej Zarządu. Zgodnie z przedmiotową strukturą pracownicy Spółki zostali przyporządkowani do poszczególnych jej Pionów. W skład pionu podporządkowanego Prezesowi Zarządu wchodzą m.in. takie jednostki organizacyjne jak Dział Kontrakcji Piskląt i Surowca Drobiowego oraz Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego. W skład ostatniego ze wskazanych pionów wchodzą: własne fermy brojlera kurzego (…); własne fermy indyka (…); dzierżawiona od Przedsiębiorstwa (dalej: A) ferma reprodukcyjna kur nieśnych (…); własna wylęgarnia gęsi oraz własna wylęgarnia kur. Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie hodowli drobiu oraz produkcji mięsa drobiowego, tj. mięsa kurzego, indyczego, kaczego oraz gęsiego.

W ramach przyszłej transakcji planowany jest podział Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. poprzez wydzielenie jej części w postaci Pionu Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego oraz przeniesienie go wraz z zatrudnionymi w nim pracownikami, do Spółki Przejmującej. W skład wydzielanej części wejdzie również zawarta przez Spółkę z A umowa dzierżawy fermy kur reprodukcyjnych (…). Podział zostanie przeprowadzony na podstawie sporządzonego i uzgodnionego przez Zarząd Spółki oraz Zarząd Spółki Przejmującej planu podziału zawierającego obligatoryjne elementy np. opis składników przenoszonych do Spółki Przejmującej w ramach podziału. W trakcie transakcji nie będą umarzane udziały Spółki, ani obniżany jej kapitał zakładowy z uwagi na posiadane przez Spółkę kapitały rezerwowe, z których zostanie dokonane wydzielenie. Zostanie zaś podwyższony kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, który będzie pokryty majątkiem Spółki. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną przydzielone wspólnikom Spółki proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów Spółki. Zgodnie z art. 531 § 1 k.s.h. zobowiązania Spółki związane z wydzielaną częścią majątku, przejdą z mocy prawa na Spółkę Przejmującą w dniu wydzielenia. Dzień wydzielania jest zdefiniowany w art. 530 § 2 k.s.h. jako dzień rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej.

W skład wydzielanej części Spółki wejdą następujące kategorie składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w działalności wydzielanej części Spółki: nieruchomości, w tym grunty, budynki i budowle, w tym m.in. kurniki, silosy, budynki odchowalni, budynki administracyjno-socjalne, garaże, budynki hydroforni, magazyny słomy, wylęgarnie, zbiorniki bezodpływowe, zbiorniki przepływowe z przepompowniami, studnie głębinowe, sieci wodociągowe, sieci elektryczne, sieci gazowe, drogi wewnętrzne, ogrodzenia; urządzenia techniczne, maszyny, w tym m.in.: agregaty prądotwórcze, systemy centralnego mycia, myjki, agregaty sprężarkowe, sieć gazowa, instalacja olejowa, sieć ogrzewania gazowego, aparaty klujnikowe, aparaty lęgowe, gniazda automatyczne, systemy żywienia i pojenia, linie do zadawania pasz, systemy pojenia, linie sterowaniu mikroklimatem, zbiorniki hydroforowe, systemy wentylacji, systemy schładzania, instalacja klimatyzacyjna, system podczyszczania wód deszczowych, waga samochodowa, lodówki, koparka, kosiarka; środki transportu, w tym, przyczepy, wózki paletowe, wózki do jaj, wózki klujnikowi z koszem, samochody dostawcze, ciągniki rolnicze; inwentarz żywy, w tym indyczki, indory, brojler kurzy, drób reprodukcyjny; inne wyposażenie takie jak np. stoły, szafy, pralki, komputery, drukarki, kasy fiskalne; środki pieniężne na rachunkach bankowych; prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy; prawa i obowiązki wynikające z umów z leasingu środków transportu; prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami piskląt reprodukcyjnych; prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę jaj wylęgowych; prawa i obowiązki wynikające z umów z hodowcami drobiu; prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami paszy; prawa i obowiązki wynikające z umów na utylizację; prawa i obowiązki wynikające z innych umów z kontrahentami Spółki; prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych i przelewu wierzytelności; prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami i współpracownikami; prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia; prawa i obowiązki wynikające z dwóch umów z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznaniu dotacji; licencje na programy komputerowe; inne zobowiązania i należności.

W skład majątku pozostającego w Spółce po jej podziale wejdą następujące kategorie składników materialnych i niematerialnych: nieruchomości, w tym grunty, budynki i budowle, takie, jak np. hala produkcyjna, sklep, hydrofornia, myjnia samochodów, budynek administracyjno-socjalny, portiernie, magistrala ciepłownicza, sieć wodno-kanalizacyjna, inwestycje w obce środki trwałe, zbiorniki wody gorącej, parking; urządzenia techniczne i maszyny, w tym m.in.: sterylizatory natryskowe, linia do puszek, urządzenia ważąco -etykietujące, maszyny rolowe, urządzenie do pakowania kartonów, maszyna do bandowania kartonów, myjki, urządzenie do ostrzenia noży, pompa do krwi, pompa pierza, sprężarka powietrza, sprężarki w maszynowni chłodniczej, tunel zamrażający, tunel schładzania powietrznego, agregaty chłodnicze, klimatyzatory, stacja skraplaczy, tunel chłodzenia indyka, komory chłodnicze, amoniakalny agregat sprężarkowy, zamrażarki, lodówki, lady chłodnicze, ciągi chłodnicze, wytwornica lodu, komora wędzarnicza, mieszałka próżniowa, kuter do gotowania, kuter próżniowy, nastrzykiwarka, kostkownica, nadziewarki, masownice, maszyna, komory S, komory wędzarnicze, automat KS, mieszalniki, detektory metalu, obcinarka batonów wędlin, maszyna do odkręcania i odwieszania, dzielarki batonów, pompa farszu, linia odkręcająco-odwieszająca, urządzenie do ściągania osłonek celulozowych, maszyny pakujące, oparzalnik, skubarka, linia do uboju drobiu, pakowaczki, urządzenie do obróbki indyków, linia dzielenia kurczaków, odkastniarka, system rozładunku kontenerowego, kontenery do kurczaków, system sortowania wagowego, system pakowania, ładowarki, zbiorniki naziemne, system transportu pojemników, automat ważąco-etykietujący, układ pomiary ścieków; inne wyposażenie w tym m.in.: komputery, drukarki, kasy fiskalne, serwery, drukarka etykiet, system dozoru wizyjnego, klimatyzatory, wagi, kasy fiskalne, zbiorniki do farszu, liczarka banknotów, szafy, szafki, regały, krajalnice, szlifierka, biurka; środki transportu, w tym ciągniki siodłowe, naczepy, przyczepy, wózki widłowe, samochody dostawcze, wózki paletowe; licencja na oprogramowanie; znak towarowy; środki pieniężne na rachunkach bankowych; prawa i obowiązki wynikające z umów z leasingu środków transportu; prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami drobiu rzeźnego; prawa i obowiązki wynikające z umów z innymi kontrahentami Spółki; prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych i przelewu wierzytelności; prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami i współpracownikami; prawa i obowiązki wynikające z dwóch umów z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznaniu dotacji; inne zobowiązania i należności.

Zespół składników majątkowych składający się na Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego oraz majątek pozostający w Spółce po podziale będą obejmować wszystkie zobowiązania Wnioskodawcy przyporządkowane poszczególnym przedmiotom działalności Spółki. Zgodnie z art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zobowiązania związane z wydzielaną częścią Spółki zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, zaś wszelkie inne zobowiązania pozostaną w Spółce.

Wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność gospodarczą w zakresie hodowli drobiu, osiągając określone przychody i ponosząc określone koszty. Część obrotu generowanego przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z niepowiązanymi podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Ponadto w jego skład wchodzą pracownicy zajmujący się prowadzeniem bieżącej działalności. Wydzielana część Spółki ma możliwość uzyskiwania przychodów z dotychczasowych źródeł, zaś wysokość tego przychodu po podziale nie jest wyłącznie zależna od decyzji podejmowanych przez Spółkę. Majątek pozostały w Spółce po wydzieleniu jest związany z pozostałą działalnością Spółki taką jak np. produkcja mięsa i wędlin, sprzedaż produktów mięsnych. Do prowadzenia działalności przez część Spółki, która pozostanie w niej po wydzieleniu zostali również przyporządkowani poszczególni pracownicy Spółki. Zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce po wydzieleniu będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

Działalność prowadzona przez Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego została już wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki przyjętej uchwałą Zarządu. Pion ten prowadzi działalność na terenie odrębnych nieruchomości, które są przeznaczone do realizowania jego celów. Przy sporządzaniu planu podziału Spółki zostały wymienione określone składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki, a więc przedmiotowego Pionu, co pozwala w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do Spółki Przejmującej. Dodatkowo do prowadzenia działalności w ramach wyodrębnianej części są przyporządkowani pracownicy Spółki, którzy w wyniku podziału staną się pracownikami Spółki Przejmującej. Powyższe pozwala jednocześnie na stwierdzenie, iż pozostała część majątku Spółki również posiada cechę wydzielenia w ramach działalności Spółki. Pozostała po zakończeniu jej podziału część majątku będzie mogła dalej prowadzić działalność w zakresie przetwórstwa mięsa drobiowego czy też sprzedaży produktów w sklepach firmowych, gdyż zakłady produkcyjne i sklepy prowadzące działalność w tym zakresie wraz z zatrudnionymi w nich pracownikami, pozostaną nadal jej własnością. Zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce spełnia cechy wydzielenia organizacyjnego.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części albo do pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę, w tym m.in. przychodów związanych z hodowlą drobiu oraz powiązanymi z nimi kosztami działalności. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce, pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Koszty związane z prowadzeniem działalności przez Pion Produkcji Piskląt i Surowca Drobiowego są ewidencjonowane za pomocą poszczególnych kont rozliczeniowych pozwalających na identyfikację miejsca powstania kosztów. Przykładowo działalność transportowa jest przyporządkowywana do czterech grup stanowisk takich jak:. transport dotyczący ferm, transport dotyczący działalności handlowej, transport żywca oraz transport ogólny. Następnie koszty transportu dotyczące ferm są rozdzielane na poszczególne fermy i wylęgarnie. Analogiczna operacja jest przeprowadzona w stosunku do kosztów transportu związanych z produkcją wyrobów mięsnych. Z kolei koszty wydziałowe są przyporządkowywane do trzech podstawowych działalności Spółki, tj. do kosztów wydziałowych działalności hodowlanej, przetwórczej i reprodukcyjnej. Z kolei charakter przychodów pozwala na przypisanie generowanych przychodów do poszczególnych Pionów Spółki. Podobne zasady dotyczą kosztów produkcji, które są przyporządkowywane poszczególnym rodzajom działalności Spółki. Powyższe działania, dzięki opisaniu stanowisk kosztów przyporządkowanych poszczególnym zakładom wylęgu drobiu lub fermom, pozwalają na oddzielne ewidencjowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie zwianych z działalnością prowadzoną przez wydzielany Pion i resztę majątku Spółki. Koszty związane z całością działalności Spółki, np. koszty obsługi kredytów w rachunku bieżącym, z którego korzysta całość działalności Spółki, są przyporządkowane proporcjonalnie wg struktury przychodów osiąganych przez określone części Spółki. Jedynie koszty ogólnego zarządu, w tym np. koszty wynagrodzeń Rady Nadzorczej, nie są przypisywane do żadnej z prowadzonych działalności. Istnienie tego typu kosztów nie oznacza, iż wydzielana część majątku Spółki lub pozostający w Spółce majątek nie stanowi ZCP. Zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce spełnia cechy wydzielenia finansowego.

Wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność gospodarczą w zakresie wylęgu piskląt oraz hodowli drobiu, osiągając określone przychody i ponosząc określone koszty. Część obrotu generowanego przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z niepowiązanymi podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Ponadto w jego skład wchodzą pracownicy zajmujący się prowadzeniem bieżącej działalności. Wydzielana część Spółki ma możliwość uzyskiwania przychodów z dotychczasowych źródeł, zaś wysokość tego przychodu po podziale nie jest wyłącznie zależna od decyzji podejmowanych przez Spółkę. Część majątku Spółki pozostała w niej po podziale powinna być uznana za spełniającą przedmiotowy warunek. Spółka, po zwiększeniu zakupu surowca od podmiotów zewnętrznych, nadal będzie mogła prowadzić swoją działalność w zakresie produkcji wyrobów mięsnych, zaś źródła jej przychodów w przedmiotowym zakresie nie ulegną zmianie. Również pozostała działalność Spółki będzie kontynuowana, w tym zakresie prowadzenia sieci sklepów firmowych oraz sprzedaży hurtowej wyrobów mięsnych. Zarówno majątek wydzielany ze Spółki, jak i pozostający w Spółce spełni cechy wydzielenia funkcjonalnego.

W wyniku podziału Spółki na Spółkę Przejmującą zostaną przeniesione tytuły prawne do nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności prowadzonej przez wydzielaną część Spółki. Jeżeli Wnioskodawca wykorzystuje na potrzeby wydzielonej działalności nieruchomość będącą jego własnością, na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesiona własność tej nieruchomości. Na dzień dzisiejszy z działalnością wydzielonej części Spółki związane jest z 11 nieruchomościami będących własnością Spółki, zaś wszystkie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej. Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku innych tytułów prawnych do nieruchomości wykorzystywanych przez wydzieloną część Spółki, tj. umów najmu, dzierżawy.

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, iż zarówno wydzielona część Spółki i majątek Spółki, który pozostanie po podziale w Spółce będą stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przeniesienie własności majątku na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.