Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-805/08/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-09-11
Teza: czy wypłacane przez Wnioskodawcę roczne premie posprzedażowe nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i czy mogą być dokumentowane notami uznaniowymi
Słowa kluczowe: bonus; dokumentowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko F. przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2008r. (data wpływu 13 czerwca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wypłacane przez Wnioskodawcę roczne premie posprzedażowe nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i czy mogą być dokumentowane notami uznaniowymi - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wypłacane przez Wnioskodawcę roczne premie posprzedażowe nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i czy mogą być dokumentowane notami uznaniowymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca zawarł z klientami porozumienie handlowe dotyczące zakupów opon letnich i całorocznych w ramach zamówienia specjalnego w 2008r., w którym klienci zobowiązują się do zakupu od Wnioskodawcy w danym okresie konkretnych ilości opon osobowych, dostawczych i 4x4 (letnich i całorocznych), w ramach zamówienia specjalnego. Klient w rozumieniu ww. porozumienia jest firmą, która spełnia wymagania określone przez Wnioskodawcę w Jakościowym Audycie Kwalifikacyjnym, posiada ważną Umowę o Współpracy, dotyczącą handlu oponami osobowymi, dostawczymi i 4x4, przedstawiła roczną prognozę zakupów, w której określiła ilości opon letnich i całorocznych, które zamierza zakupić od Wnioskodawcy, posiada otwarty rachunek handlowy u Wnioskodawcy zgodnie z Umową o Współpracy.

W związku z powyższym, Strony postanowiły zawrzeć porozumienie celem określenia:

*   wielkości zamówienia specjalnego na opony osobowe, dostawcze i 4x4 (letnie i całoroczne) zgodnie z formularzem zamówienia specjalnego,
*   warunków handlowych na zakupy opon osobowych, dostawczych i 4x4 (letnich i całorocznych) dla ilości określonych w zamówieniu specjalnym,
*   sposobu realizacji zamówienia specjalnego.

Przeliczenie ilości opon na punkty następuje zgodnie z poniższą tabelą: Rodzaj opon Ilość punktów HP/UHP/4x4 2 Pozostałe 1 Klient zobowiązuje się do złożenia zamówienia w terminie określonym z góry w porozumieniu. W oparciu o zamówione ilości opon Sprzedawca przyznaje Klientowi rabaty zgodnie z Formularzem rabatów załączonym do porozumienia. Złożenie przez Klienta zamówienia jest jednoznaczne z zaakceptowaniem terminu odbioru opon. Klient zobowiązany jest do odbiorów zadeklarowanych w zamówieniu specjalnym ilości miesięcznych, proporcjonalnie w poszczególnych tygodniach danego miesiąca, w miarę dostępności opon. W przypadku odmowy odbioru opon w zadeklarowanym terminie, Wnioskodawca ma prawo odstąpić od realizacji dostaw dla tej części zamówienia.

Sprzedawca gwarantuje, że dostawy opon z zamówienia specjalnego oraz domówień opon letnich i całorocznych złożonych w okresie styczeń-kwiecień 2008r. będą realizowane na rabatach w wysokości określonej w załączniku porozumienia do dnia 30 kwietnia 2008r. Dostawy opon, które nie zostaną zrealizowane do dnia 30 kwietnia 2008r., z powodu czasowej niedostępności w magazynach Sprzedawcy tzw. „back-orders", będą realizowane z rabatami w wysokości określonej w załączniku do Porozumienia do dnia 31 maja 2008r. roku. Po tym terminie wygasają wszelkie roszczenia Klienta dotyczące niezrealizowanych zamówień specjalnych i domówień opon letnich całorocznych złożonych w okresie styczeń-kwiecień 2008, a zamówienia te zostaną usunięte z systemu. Sprzedawca wypłaca Klientowi premię pieniężną, której wysokość jest uzależniona od stopnia realizacji zakupów opon letnich i całorocznych w miesiącach styczeń-kwiecień 2008r.

Do określenia stopnia realizacji zakupów, ilości opon zostaną przeliczone na punkty. Premia pieniężna wynosi 2% wartości netto opon letnich i całorocznych zakupionych w okresie od stycznia do 30 kwietnia 2008r. pod warunkiem, że:

*   zadeklarowany w zamówieniu specjalnym procent odbioru opon z zamówienia specjalnego (w punktach), liczony narastająco, będzie po kolejnych miesiącach nie mniejszy niż określony w tabeli w niniejszym punkcie Porozumienia,
*   rzeczywisty procent realizacji zamówienia specjalnego (w punktach), liczony narastająco, będzie po kolejnych miesiącach nie mniejszy niż określony w tabeli.

Sprzedawca dołoży wszelkich starań w celu zapewnienia pełnej dostępności opon, niemniej jednak Strony akceptują, że nie zawsze będzie to możliwe i nie przysługuje im z tego tytułu żadna rekompensata ani odszkodowanie. W przypadku czasowej niedostępności opon w magazynach Sprzedawcy, opony pozostające w tzw. „back-orders" będą zaliczane do realizacji zakupów. Wstrzymywanie przez Klienta odbiorów opon z zamówienia specjalnego, dostępnych w magazynach Sprzedawcy, skutkuje wypłatą premii pieniężnej w wysokości odpowiednio zmniejszonej. Wnioskodawca rozlicza należną premię pieniężną wystawiając noty uznaniowe. Kwota premii pieniężnej wynika z przemnożenia wartości netto opon letnich i całorocznych zakupionych w okresie styczeń-kwiecień 2008r. przez procent określony w tabeli porozumienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wypłacane przez Spółkę roczne premie posprzedażowe nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy roczne premie posprzedażowe mogą być zatem dokumentowane notami uznaniowymi?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynność polegająca na wypłaceniu premii pieniężnej posprzedażowej, której wysokość uzależniona jest od wielkości realizacji zakupów opon w firmie nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług i nie podlega opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Fakt wypłacenia premii pieniężnej może być udokumentowany notami księgowymi. Zdaniem Wnioskodawcy teza ta jest zgodna z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. sygn. akt III SA/Wa 4080/06, który stwierdził, iż nie są możliwe sytuacje, w których jedna czynność stanowi jednocześnie dostawę towarów i świadczenie usług, co potwierdzają również unormowania VI dyrektywy. Ponadto Sąd uznał, że: „(\`(...)\`) opodatkowanie (\`(...)\`) usługi świadczonej przez nabywcę towaru (\`(...)\`) będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu tego samego towaru, ale jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usługi) ale w ramach tej samej transakcji. (\`(...)\`) Ponadto Sąd zauważa, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 VI dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, zdaniem Sądu, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Świadczeniem w omawianym przypadku jest pierwotna sprzedaż (dostawa towarów). Natomiast późniejsze udzielenie premii pieniężnej nie można uznać za świadczenie (usługę w rozumieniu przepisów ustawy VAT). Premia pieniężna stanowi pewnego rodzaju nagrodę z tytułu realizacji zakupów w firmie.

Wnioskodawca zauważa, iż również w wyroku NSA z dnia 6 lutego 2007r. (I FSK 94/06) Sąd orzekł, ze udzielenie premii pieniężnej nabywcy za zrealizowanie określonego wolumenu obrotów nie stanowi usługi w świetle przepisów ustawy o VAT, co determinuje brak opodatkowania premii pieniężnej tym podatkiem. Sam fakt dokonywania zakupów mieści się w katalogu czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie nie można doprowadzić do sytuacji, w której dana czynność będzie podwójnie opodatkowana (z tytułu jej faktycznego wykonania, jak i udzielenia premii pieniężnej pozostającej w bezpośrednim związku z wykonywaną czynnością).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca zawarł z klientami porozumienie handlowe dotyczące zakupów opon letnich i całorocznych w ramach zamówienia specjalnego w 2008r., w którym klienci zobowiązują się do zakupu od Wnioskodawcy w danym okresie konkretnych ilości opon osobowych, dostawczych i 4x4 (letnich i całorocznych), w ramach zamówienia specjalnego. Klient zobowiązuje się do złożenia zamówienia w terminie określonym z góry w porozumieniu. W oparciu o zamówione ilości opon Sprzedawca przyznaje Klientowi rabaty zgodnie z Formularzem rabatów załączonym do porozumienia. Złożenie przez Klienta zamówienia jest jednoznaczne z zaakceptowaniem terminu odbioru opon. Klient zobowiązany jest do odbiorów zadeklarowanych w zamówieniu specjalnym ilości miesięcznych, proporcjonalnie w poszczególnych tygodniach danego miesiąca, w miarę dostępności opon TC D. Sprzedawca wypłaca Klientowi premię pieniężną, której wysokość jest uzależniona od stopnia realizacji zakupów opon letnich i całorocznych w miesiącach styczeń-kwiecień 2008r. Do określenia stopnia realizacji zakupów, ilości opon zostaną przeliczone na punkty. Premia pieniężna wynosi 2% wartości netto opon letnich i całorocznych zakupionych w okresie od stycznia do 30 kwietnia 2008r. przy spełnieniu określonych warunków. Wstrzymywanie przez Klienta odbiorów opon z zamówienia specjalnego, dostępnych w magazynach Sprzedawcy, skutkuje wypłatą premii pieniężnej w wysokości odpowiednio zmniejszonej. Wnioskodawca rozlicza należną premię pieniężną wystawiając noty uznaniowe. Kwota premii pieniężnej wynika z przemnożenia wartości netto opon letnich i całorocznych zakupionych w okresie styczeń-kwiecień 2008r. przez procent określony w tabeli porozumienia.

Powyższa premia pieniężna nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest dostawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej następuje za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów w danym okresie, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Powyższa premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę podatnik otrzymuje premię pieniężną. Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem. W myśl art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zatem w przedmiotowej sytuacji, świadczenie przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy wskazanych wyżej usług, za które wypłacana jest roczna premia posprzedażowa, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku VAT. Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż opodatkowanie usługi świadczonej przez nabywcę towaru będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. W ocenie tut. organu w żadnym wypadku nie można utożsamiać przedmiotowych czynności. Należy bowiem zauważyć, iż w stanie faktycznym występują dwie transakcje, odrębnie wynagradzane: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, iż wypłata przedmiotowej premii nie jest związana z konkretną dostawą towarów. Nie ulega wątpliwości, iż między Wnioskodawcą a danymi kontrahentami dochodzi do dostawy towarów. Przy czym kierunek tych transakcji (dostawy towarów) skierowany jest od Wnioskodawcy do (na rzecz) kupujących. Jednocześnie każda dostawa towarów jest czynnością niezależną (autonomiczną) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dla odróżnienia, jak zostało uprzednio stwierdzone, premia pieniężna jest ściśle uzależniona od określonego zachowania kupującego. Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się kupującego (odbiorców) w stosunku do Wnioskodawcy. Kierunek przedmiotowej czynności (określonego zachowania nabywcy wobec dostawcy) jest przeciwny do wskazanej dostawy w związku z czym za bezpodstawne należy uznać stwierdzenia Spółki, że czynności te (dostawa towarów i zachowanie kupującego) są tożsame. W konsekwencji brak podstaw by uznać, iż w przedmiotowej sprawie dochodzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Nie występuje również kwestia opodatkowania przedmiotowej sprzedaży raz jako dostawy towaru, a drugi jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W kwestii wskazanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, iż nie stanowią one źródła powszechnie obowiązującego prawa, ponieważ zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż premia posprzedażowa, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe. Nieprawidłowe jest także stanowisko Wnioskodawcy odnośnie dokumentowania czynności przekazania premii pieniężnej notą uznaniową. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Ponieważ w przedmiotowej sytuacji otrzymana premia pieniężna jest wynagrodzeniem za świadczenie przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, premia ta powinna być udokumentowana fakturą VAT wystawioną na rzecz nabywcy usług tj. Wnioskodawcy wypłacającego kwartalną premię pieniężną (nazwaną przez Wnioskodawcę posprzedażową premią pieniężną). W związku z powyższym, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za **nieprawidłowe.** Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.