Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.464.2021.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-09
Teza: Uznanie sprzedającej za podatnika z tytułu sprzedaży nieruchomości, brak zwolnienia, prawo kupującego do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 14 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.), uzupełnionym 20 lipca 2021 r., 27 lipca 2021 r., 17 sierpnia 2021 r. (data wpływu) oraz 7 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 16 września 2021 r. (doręczenie zastępcze 1 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 i udziału w niezabudowanej działce 2 oraz zastosowania zwolnienia dla tej transakcji - **jest nieprawidłowe,**
*   prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. działek - **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

20 lipca 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 i udziału w niezabudowanej działce 2, zastosowania zwolnienia dla tej transakcji oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. działek.

Wniosek został uzupełniony 20 lipca 2021 r., 27 lipca 2021 r., 17 sierpnia 2021 r. oraz 7 października 2021 r. w odpowiedzi na wystosowane wezwanie.

We wniosku złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

E. Sp. z o.o.

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią B.

**przedstawiono** **następujący stan faktyczny:**

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomościami stanowiącymi własność oraz współwłasność Pani B. (dalej jako: „Sprzedająca”). A. zamierza nabyć nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Pani B. aktem notarialnym z dnia 22 kwietnia 2021 r. zawarła z A. Sp. z o.o. z siedzibą w (…), zarejestrowanej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej jako: „A”, „Kupujący”) reprezentowaną przez Pana (…) umowę przedwstępną sprzedaży:

*   niezabudowanej nieruchomości gruntowej oznaczonej w księdze wieczystej jako działka gruntu nr 1 o obszarze 0,8000 ha, położonej w (…). Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą - której jedynym właścicielem jest B (dalej jako: „Nieruchomość 1”),
*   niezabudowanej nieruchomości gruntowej oznaczonej w księdze wieczystej jako działka gruntu nr 2 o obszarze 2.442 m2, położonej w (…). Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą - której współwłaścicielami są B, C oraz D w udziałach wynoszących po 1/3 części każda z nich (dalej jako: „Nieruchomość 2”).

Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 zwane są dalej łącznie jako: „Nieruchomości”.

Nieruchomość 1:

W dziale II księgi wieczystej jako właściciel wpisana jest B, na podstawie umowy darowizny - akt notarialny sporządzony dnia 5 lutego 1998 r.

W działach III i IV powołanej księgi żadnych wpisów nie ma.

Do żadnego działu tej księgi wieczystej nie zarejestrowano żadnej wzmianki o wniosku.

Zgodnie z okazanym wypisem z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej z dnia 20 kwietnia 2021 r. wydanym z upoważnienia Starosty dla działki gruntu nr 1, działka ta położona jest w jednostce ewidencyjnej (…), a nadto działka nr 1 zawiera obszar 0,800 ha, sposób korzystania RIVa, RIVb, RV - grunty orne.

Nieruchomość 2:

W dziale II księgi wieczystej jako współwłaściciele w udziałach po 1/3 wpisane są D, C oraz B, na podstawie umowy darowizny - akt notarialny sporządzony dnia 5 lutego 1998 r.

W działach III i IV powołanej księgi żadnych wpisów nie ma.

Do żadnego działu tej księgi wieczystej nie zarejestrowano żadnej wzmianki o wniosku.

Zgodnie z okazanym wypisem z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej z dnia 20 kwietnia 2021 r. wydanym z upoważnienia Starosty dla działki gruntu nr 2, działka ta położona jest w jednostce ewidencyjnej (…), a nadto działka nr 2 zawiera obszar 0,1426 ha, sposób korzystania RIIIa, RIVa, RIVb, RV - grunty orne.

Zgodnie z zaświadczeniem o przeznaczeniu terenu wydanym dnia 27 stycznia 2020 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta przedmiotowe działki gruntu nr 2 oraz 1 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta - przy autostradzie, uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej dnia 24 października 2013 r., zgodnie z którym działki gruntu nr 1 oraz 2 znajdują się na terenach oznaczonych symbolami 5P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 oraz 10KDL1/2 - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej, w związku z czym działki te nie stanowią nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz art. 461 Kodeksu cywilnego.

Jak oświadczyła Sprzedająca w podpisanej umowie przedwstępnej:

*   Nieruchomości nie są obciążone żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, prawami i roszczeniami osób trzecich (w tym także nieujawionymi w księdze wieczystej), w tym umowami dzierżawy, prawem najmu lub użyczenia, ograniczeniami w rozporządzaniu nimi, w tym prawem pierwokupu, a nadto na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne, ani nie znajdują się one na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej.
*   Nieruchomości wolne są od zadłużeń, a także nie są przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.
*   Działki gruntu nr 1 i 2 są nieogrodzone, niezabudowane i posiadają dostęp do drogi publicznej.
*   Opłaty związane z eksploatacją Nieruchomości, a także wszelkie podatki z nimi związane były przez Sprzedającą regulowane i z tego tytułu na dzień zawarcia umowy przedwstępnej nie istniały żadne zaległości, a w szczególności uiszczono należny podatek od nieruchomości. Nadto, Sprzedająca zobowiązała się, że żadne takie zaległości nie będą istnieć w dacie zawarcia umów sprzedaży.
*   Nie zalega z podatkami ani innymi świadczeniami publicznoprawnymi, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, co w dacie zawarcia umowy sprzedaży potwierdzą uzyskane przez Sprzedającą zaświadczenia urzędu gminy i urzędu skarbowego wydane w trybie art. 306g powołanej ustawy Ordynacja podatkowa, a nadto zaświadczenia ZUS lub KRUS.
*   Sprzedająca nie jest stroną żadnych umów, których przedmiotem są działki gruntu nr 1 i 2, w tym także przedwstępnych lub zobowiązujących do zbycia lub obciążenia działek gruntu nr 1 i 2.
*   Nie istnieją żadne spory pomiędzy Sprzedającą, a właścicielami lub posiadaczami nieruchomości przylegających do Nieruchomości lub z nimi sąsiadujących, dotyczące granic, immisji lub służebności, praw lub środków dotyczących dostępu lub innych praw dotyczących Nieruchomości.
*   Sprzedająca nie nabyła Nieruchomości od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.
*   Wobec Sprzedającej nie toczy się postępowanie egzekucyjne oraz nie istnieją żadne inne ograniczenia w rozporządzaniu Nieruchomościami.
*   Według wiedzy Sprzedającej na terenie działek 1 i 2, ani pod ich powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Kupującego inwestycji, polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.
*   Według wiedzy Sprzedającej działki gruntu nr 1 i 2 nie są zanieczyszczone w stopniu przekraczającym standardy wynikające z obowiązujących przepisów oraz nie wymagają rekultywacji, ponadto Sprzedająca nie była zobowiązana do zapłaty żadnych opłat ani kar związanych z korzystaniem lub zanieczyszczeniem środowiska oraz naruszeniem jakichkolwiek przepisów w zakresie ochrony środowiska.
*   Działki gruntu nr 1 i 2 nie są zadrzewione i nie są objęte żadną formą ochrony środowiska.
*   Nieruchomości są wolne od wad fizycznych uniemożliwiających lub utrudniających korzystanie z Nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem oraz są wolne od wad prawnych.
*   Według wiedzy Sprzedającej w Nieruchomościach nie występują wady ukryte.
*   Zgodnie z okazanym zaświadczeniem o przeznaczeniu terenu wydanym 27 stycznia 2020 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta przedmiotowe działki gruntu nr 1 oraz 2 nie znajdują się w obszarze zdegradowanym, ani w obszarze rewitalizacji, w związku z czym Miastu nie przysługuje prawo pierwokupu ustanawiane w takiej uchwale - zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji oraz art. 109 ust. 1 pkt 4a) lub 4b) ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.
*   Działki gruntu nr 1 i 2 nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasów, a nadto dla tych działek nie została wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, wobec czego Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Lasy Państwowe, nie przysługuje prawo pierwokupu, o którym mowa w art. 37a ust. 1 wymienionej ustawy o lasach.
*   Na działkach gruntu nr 1 i 2 nie znajdują się wody śródlądowe stojące, ani inne wody znajdujące się w zagłębieniach terenu powstałych w wyniku działalności człowieka, do których stosuje się przepisy o śródlądowych wodach stojących w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne, w związku z czym Skarbowi Państwa nie przysługuje w stosunku do tych działek prawo pierwokupu, o którym mowa w art. 217 ust. 13 tejże ustawy.
*   Stan Nieruchomości wynikający z okazanych przy niniejszym akcie notarialnym dokumentów jest zgodny z rzeczywistym stanem prawnym oraz z oświadczeniami złożonymi przez Sprzedającą i nie uległ zmianie od daty wydania tych dokumentów.
*   Nieruchomości nie stanowią, ani nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
*   Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zaś sprzedaż przedmiotów sprzedaży nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
*   W stosunku do Sprzedającej nie zostało wszczęte jakiekolwiek postępowanie upadłościowe oraz nie istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego w stosunku do Sprzedającej i Sprzedająca jest w stanie spełnić swoje zobowiązania.
*   Nie istnieją żadne okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę wszczęcia postępowań sądowych, w tym na podstawie art. 59 i art. 527 i następnych Kodeksu cywilnego, administracyjnych lub egzekucyjnych, mogących utrudnić realizację roszczeń wynikających z umowy udokumentowanej przedmiotowym aktem notarialnym lub doprowadzić do uznania umowy udokumentowanej przedmiotowym aktem notarialnym za nieważną albo bezskuteczną oraz nie istnieją roszczenia osób trzecich, których wykonanie byłoby całkowicie lub częściowo niemożliwe wskutek zawarcia umowy udokumentowanej przedmiotowym aktem notarialnym lub umowy sprzedaży.

Zgodnie z informacjami pozyskanymi bezpośrednio od Sprzedającej:

1\. Nieruchomość 1, tj. działka gruntu nr 1:

· została nabyła na podstawie umowy darowizny z 1998 r. Nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ani podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa, ani jednostki samorządu terytorialnego,

· nie jest zabudowana - nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części - w tym także obiekty liniowe, a także jakiekolwiek inne naniesienia, czy elementy uzbrojenia. Powierzchnia Nieruchomości nie została także w żaden sposób utwardzona,

· była w przeszłości dzielona - w 2007 r. nastąpiła sprzedaż części nieruchomości pod budowę autostrady.

Ponadto:

· na Nieruchomości nie zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Działka nr 1 nie została uzbrojona, ani ogrodzona. Jednocześnie nie podejmowano działań mających na celu wydzielenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie lub ogrodzenie,

· działka gruntu nr 1 nie była dzierżawiona, wynajmowana - nie będzie także dzierżawiona, ani wynajmowana do dnia jej zbycia. Nieruchomość nie była przedmiotem zatrzymania lub prawa dożywocia,

· Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast była wykorzystywana do działalności rolniczej. Z tytułu działalności rolniczej uiszczano podatek rolny. Dotychczas Nieruchomość była wykorzystywana do użytku własnego, a do dnia sprzedaży nie będzie wykorzystywana w żaden sposób,

· Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,

· Pani B nie zabiegała o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany,

· Sprzedająca nie podejmowała żadnych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia Nieruchomości.

Pani B posiada inne nieruchomości - tj. działkę rolną z lasem - o powierzchni ok. 2 ha, jednakże obecnie nie planuje jej sprzedawać. W 2007 r. dokonała zbycia działki niezabudowanej pod budowę autostrady - sprzedaż nie była opodatkowana podatkiem VAT.

2\. Nieruchomość 2, tj. działka gruntu nr 2:

· została nabyta na podstawie umowy darowizny z 1998 r. Nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ani podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa, ani jednostki samorządu terytorialnego,

· nie jest zabudowana - nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części - w tym także obiekty liniowe, a także jakiekolwiek inne naniesienia, czy elementy uzbrojenia. Powierzchnia Nieruchomości nie została także w żaden sposób utwardzona,

· była w przeszłości dzielona - w 2007 r. nastąpiła sprzedaż części nieruchomości pod budowę autostrady.

Ponadto:

*   na Nieruchomości nie zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Działka nr 2 nie została uzbrojona, ani ogrodzona. Jednocześnie nie podejmowano działań mających na celu wydzielenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie lub ogrodzenie,
*   działka gruntu nr 2 nie była dzierżawiona, wynajmowana - nie będzie także dzierżawiona, ani wynajmowana do dnia jej zbycia. Nieruchomość nie była przedmiotem zatrzymania lub prawa dożywocia,
*   Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ani działalności rolniczej. Nie uiszczano również podatku rolnego. Dotychczas Nieruchomość była wykorzystywana do użytku własnego, a do dnia sprzedaży nie będzie wykorzystywana w żaden sposób,
*   Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,
*   Pani B nie zabiegała o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany,
*   Sprzedająca nie podejmowała żadnych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia Nieruchomości.

Pani B posiada inne nieruchomości - tj. działkę rolną z lasem - o powierzchni ok. 2 ha, jednakże obecnie nie planuje jej sprzedawać. W 2007 r. dokonała zbycia działki niezabudowanej pod budowę autostrady - sprzedaż nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedająca i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu:

1\. wolną od wszelkich praw i obciążeń osób trzecich (z wyjątkiem obciążających Nieruchomość 1 służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Kupującego) całą niezabudowaną Nieruchomość 1 stanowiącą działkę gruntu nr 1, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. „Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży”.

Umowa przyrzeczona dotycząca sprzedaży Nieruchomości 1 - tj. działki gruntu nr 1 zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży:

a. uzyskanie zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez ZUS lub KRUS, potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

b. przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

c. uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki gruntowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

d. potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego, oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację inwestycji na przedmiotowej Nieruchomości;

e. potwierdzenie, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;

f. uzyskanie przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji;

g. uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

h. przedstawienie przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego, wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości;

i. dostarczenie następujących dokumentów:

· wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości,

· wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości,

· zaświadczenie wydane przez właściwego starostę powiatu, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasów, a nadto, że dla Nieruchomości nie została wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej - pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej, Pani B, udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającej, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   przeglądanie akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej, a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w powołanej wyżej księdze wieczystej,
*   uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów; wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,
*   uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,
*   uzyskanie zaświadczenia w przedmiocie objęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów; ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji leśnej,
*   złożenie oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją inwestycji na Nieruchomości.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z warunkami technicznymi, decyzjami i ww. dokumentami, w tym koszty wynikające z obowiązków i opłat nałożonych przedmiotowymi decyzjami, będą obciążały Kupującego.

2\. wolną od wszelkich praw i obciążeń osób trzecich (z wyjątkiem obciążających Nieruchomość 2 służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Kupującego) całe należące do niej udziały wynoszące 1/3 części w niezabudowanej Nieruchomości 2 stanowiącej działkę gruntu nr 2, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. „Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży”.

Umowa przyrzeczona dotycząca sprzedaży Nieruchomości 2 - tj. działki gruntu nr 2 zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży:

a. uzyskanie zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez ZUS lub KRUS, potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

b. przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

c. uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki gruntowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

d. potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację inwestycji na przedmiotowej Nieruchomości;

e. potwierdzenie, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;

f. uzyskanie przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji;

g. uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

h. przedstawienie przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego, wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości;

i. dostarczenie następujących dokumentów:

· wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości,

· wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości,

· zaświadczenie wydane przez właściwego starostę powiatu, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasów, a nadto, że dla Nieruchomości nie została wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej - pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej, Pani B, udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającej, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   przeglądanie akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej, a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w powołanej wyżej księdze wieczystej,
*   uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,
*   uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,
*   uzyskanie zaświadczenia w przedmiocie objęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji leśnej,
*   złożenie oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją inwestycji na Nieruchomości.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z warunkami technicznymi, decyzjami i ww. dokumentami, w tym koszty wynikające z obowiązków i opłat nałożonych przedmiotowymi decyzjami, będą obciążały Kupującego.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, Sprzedająca wyraziła zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej.

Obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na E Sp. z o.o. (dalej jako: „Cesjonariusz”, „Nabywca”). Na podstawie umowy cesji A Sp. z o.o. przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającą, a Cesjonariuszem.

Z uzupełnień wniosku wynika ponadto:

F Sp. z o.o. - na mocy pełnomocnictwa udzielonego przez Panią B, wystąpił do Urzędu Miejskiego z wnioskiem o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi gminnej do nieruchomości przy ulicy mieszczącej się na działkach ewidencyjnych nr (…). Zjazd główny do nieruchomości - jak wskazano we wniosku, będzie zlokalizowany na działkach (…).

W pierwotnie złożonym wniosku z dnia 26 maja 2021 r. jako wnioskodawcę wskazano jedynie Panią B. Wniosek następnie uzupełniono - dnia 7 lipca 2021 r., rozszerzając wnioskodawców do: C, D i B.

Ponadto:

Dnia 22 lipca 2021 r., przed notariuszem, prowadzącym kancelarię notarialną doszło do zawarcia dwóch Umów Sprzedaży:

*   objętej aktem notarialnym (dalej: „Umowa Sprzedaży1”) - pomiędzy Panią B (dalej: „Sprzedającą”), a nabywcą przedmiotu sprzedaży - spółką E. Sp. z o.o (dalej: „Kupujący”). Przedmiot sprzedaży stanowiła nieruchomość, tj. działka gruntu nr 1 (dalej: „Nieruchomość1”),
*   objętej aktem notarialnym (dalej: „Umowa Sprzedaży2”) - pomiędzy Panią B oraz współwłaścicielami Nieruchomości - Panią C i D (dalej: „Strony”), a nabywcą przedmiotu sprzedaży - spółką E. Sp. z o.o. Przedmiot sprzedaży stanowił udział w nieruchomości - działce gruntu nr 2 (dalej: „Nieruchomość2”).

Do zawarcia Umów Sprzedaży doszło w wyniku przejęcia przez Kupującego praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej z dnia 22 kwietnia 2021 r., objętej aktem notarialnym (dalej: „Umowa Przedwstępna”) - wskutek zawarcia umowy cesji zawartej pomiędzy Kupującym, a spółką A Sp. z o.o. działającą jako Cedent, objętej aktem notarialnym z dnia 22 lipca 2021 r.

Sprzedająca razem z Kupującym ustalili w protokole przyjęcia depozytu z dnia 22 lipca 2021 r., sposób płatności należności z tytułu zawarcia Umów Sprzedaży.

W Umowie Sprzedaży1:

Sprzedająca oświadczyła, że sprzedaje Kupującemu Nieruchomość za cenę w kwocie 3.688.327,20 zł brutto - kwotę 2.998.640 zł netto powiększoną o podatek VAT według stawki 23% w wysokości 689.687,20 zł. Kupujący oświadczył, że Nieruchomość za powołaną cenę kupuje.

Strony oświadczyły, że cena płatna jest Sprzedającej przez Kupującego w następujący sposób:

· kwota 3.343.483,60 zł zostanie zapłacona na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu,

· kwota 344.843,60 zł zostanie zatrzymana na rachunku depozytowym kancelarii notarialnej i zostanie wypłacona na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu.

Strony oświadczyły, że zawarcie Umowy Sprzedaży 1 powoduje ziszczenie się warunku wydania części depozytu w kwocie 3.343.483,60 zł Sprzedającemu, wobec czego żądają wypłaty środków pieniężnych Sprzedającemu, zgodnie z postanowieniami protokołu przyjęcia depozytu.

Strony stwierdziły, że część ceny w kwocie 344.843,60 zł zostanie zapłacona Sprzedającemu przez Kupującego na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu, poprzez zwolnienie środków pieniężnych z rachunku depozytowego kancelarii notarialnej, zgodnie z postanowieniami protokołu przyjęcia depozytu.

Jak wskazano w Umowie Sprzedaży, jeżeli zgodnie z uzyskaną interpretacją podatkową sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych:

· Strony zobowiązują się najpóźniej w terminie 14 dni licząc od dnia uzyskania przez nich informacji o wydaniu interpretacji zawrzeć umowę zmiany umowy sprzedaży Nieruchomości objętej niniejszym aktem notarialnym, w sposób uwzględniający opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych,

· Sprzedająca zobowiązuje się, iż zwróci Kupującemu wypłaconą zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy kwotę zapłaconej połowy podatku od towarów i usług w kwocie 344.843,60 zł, w terminie 2 dni roboczych od daty jej zwrotu na rachunek bankowy Sprzedającego.

Ponadto, w Umowie Sprzedaży Sprzedająca złożyła oświadczenie o poddaniu się egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego co do wykonania obowiązku zapłaty na rzecz Kupującego kwoty 344.843,60 zł. Sprzedająca oświadczyła, że zdarzeniem, od którego uzależnione jest wykonanie obowiązku przez Sprzedającą będzie bezskuteczny upływ terminu, określonego w nadanym za pomocą przesyłki rejestrowanej, pisemnym wezwaniu do zapłaty należności, przesłanym do Sprzedającej przez Kupującego, z powołaniem się na niewykonanie zobowiązania pieniężnego przez Sprzedającą, wynikającego z postanowień niniejszej umowy. Wystarczającym będzie udowodnienie tego zdarzenia przez Kupującego poprzez dołączenie do wniosku o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności drugiego egzemplarza powyższego wezwania z podpisami notarialnie poświadczonymi, a także potwierdzenia nadania przesyłki rejestrowanej na adres Sprzedającej.

Kupujący ma prawo wystąpić o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności najpóźniej w terminie do dnia 31 grudnia 2022 r.

W Umowie Sprzedaży2:

Sprzedająca oświadczyła, że sprzedaje Kupującemu Nieruchomość za cenę w kwocie 657.444,32 zł brutto - kwotę 534.507,58 zł netto powiększoną o podatek VAT według stawki 23% w wysokości 122.936,74 zł. Kupujący oświadczył, że Nieruchomość za powołaną cenę kupuje.

Strony oświadczyły, że cena płatna jest Sprzedającej przez Kupującego - proporcjonalnie do zbywanych udziałów - w następujący sposób:

· kwota 595.975,95 zł zostanie zapłacona na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu, w ten sposób, że kwota 198.658,65 zł zostanie zapłacona w formie polecenia przelewu na rachunek bankowy prowadzony dla B,

· kwota 61.468,37 zł zostanie zatrzymana na rachunku depozytowym kancelarii notarialnej i zostanie wypłacona na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu.

Strony oświadczyły, że zawarcie Umowy Sprzedaży2 powoduje ziszczenie się warunku wydania części depozytu w kwocie 595.975,95 zł Sprzedającemu, wobec czego żądają wypłaty środków pieniężnych Sprzedającemu, zgodnie z postanowieniami protokołu przyjęcia depozytu.

Strony stwierdziły, że część ceny w kwocie 61.468,37 zł zostanie zapłacona Sprzedającemu przez Kupującego na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu, poprzez zwolnienie środków pieniężnych z rachunku depozytowego kancelarii notarialnej, zgodnie z postanowieniami protokołu przyjęcia depozytu.

Jak wskazano w Umowie Sprzedaży, jeżeli zgodnie z uzyskaną interpretacją podatkową sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych:

· Strony zobowiązują się najpóźniej w terminie 14 dni licząc od dnia uzyskania przez nich informacji o wydaniu interpretacji zawrzeć umowę zmiany umowy sprzedaży Nieruchomości objętej niniejszym aktem notarialnym, w sposób uwzględniający opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych,

· Sprzedająca zobowiązuje się, iż zwróci Kupującemu wypłaconą zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy kwotę zapłaconej połowy podatku od towarów i usług w kwocie 61.468,37 zł, w terminie 2 dni roboczych od daty jej zwrotu na rachunek bankowy Sprzedającego.

Ponadto, w Umowie Sprzedaży Sprzedająca złożyła oświadczenie o poddaniu się egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego co do wykonania obowiązku zapłaty na rzecz Kupującego kwoty 61.468,37 zł. Sprzedająca oświadczyła, że zdarzeniem, od którego uzależnione jest wykonanie obowiązku przez Sprzedającą będzie bezskuteczny upływ terminu, określonego w nadanym za pomocą przesyłki rejestrowanej, pisemnym wezwaniu do zapłaty należności, przesłanym do Sprzedającej przez Kupującego, z powołaniem się na niewykonanie zobowiązania pieniężnego przez Sprzedającą, wynikającego z postanowień niniejszej umowy. Wystarczającym będzie udowodnienie tego zdarzenia przez Kupującego poprzez dołączenie do wniosku o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności drugiego egzemplarza powyższego wezwania z podpisami notarialnie poświadczonymi, a także potwierdzenia nadania przesyłki rejestrowanej na adres Sprzedającej.

Kupujący ma prawo wystąpić o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności najpóźniej w terminie do dnia 31 grudnia 2022 r.

Z uwagi na powyższe okoliczności wskazano, że wniosek nie dotyczy już zdarzeń przyszłych, ale stanów faktycznych.

Natomiast w odpowiedzi na wezwanie wskazano:

Doszło do zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem wniosku. W związku z tym zakresem wniosku objęte jest już nie zdarzenie przyszłe, a stan faktyczny:

a) spółka E Sp. z o.o. (Nabywca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,

b) nabyte przez Wnioskodawcę działki nr 1 i 2 będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które nie korzystają ze zwolnienia od podatku;

c) Nieruchomość - tj. działki nr 1 i 2 w całym okresie posiadania w ogóle nie były wykorzystywane przez Sprzedającą (ani do czynności opodatkowanych, ani na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług),

d) Sprzedająca nie była i nie jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny z tytułu prowadzenia działalności rolniczej (gospodarstwa rolnego) oraz nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług,

e) A Sp. z o.o. miała prawo do dysponowania działkami nr 1 i 2 m.in. dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na podstawie umowy przedwstępnej z dnia 22 kwietnia 2021 r.,

f) w trakcie trwania umowy przedwstępnej, a przed cesją wykonane były następujące czynności: uzyskanie zaświadczeń niezbędnych do transakcji (tj. z urzędu gminy, urzędu skarbowego, ZUS - o niezaleganiu z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych) oraz złożenie wniosku o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi gminnej do nieruchomości przy ul. \`(...)\`, mieszczącej się na działkach ewidencyjnych. Z wnioskiem tym wystąpiło biuro projektowe F Sp. z o.o., z którym współpracuje A Sp. z o.o., na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Panią B.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1) Czy sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

2) Czy sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 przez Sprzedającą będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

3) W przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług - czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości?

**Zdaniem Zainteresowanych:**

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary definiuje się natomiast jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 u.p.t.u., zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawy towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza jednak nie tylko czynnik przedmiotowy, tj. dokonanie odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, ale również czynnik podmiotowy, a zatem czynności te muszą być wykonane przez podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza definiowana jest jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Brzmienie przywołanych przepisów wskazuje na to, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy jest realizowana przez podmiot, który w ramach tej właśnie czynności działa jako podatnik wykonujący samodzielną działalność gospodarczą. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie zatem wyłącznie profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. taki, który jest dokonywany przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym zakresie - podatników VAT.

Z powyższego wynika, że opisana we wniosku o interpretację planowana sprzedaż Nieruchomości wypełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Jednakże, Pani B działając jako Sprzedawca, nie może zostać uznana za podatnika w rozumieniu przepisów o podatku VAT.

Kluczową kwestią dla oceny charakteru działań sprzedawcy pod kątem możliwości uznania go za podatnika podatku od towarów i usług, jest zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji w celu stwierdzenia, czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Nie podlega bowiem opodatkowaniu taka dostawa towarów (w tym nieruchomości), która stanowi przejaw zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, nawet gdyby była dokonywana przez podmiot zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10), Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) wskazał, iż jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE określił również w tym wyroku, w jakich przypadkach można uznać, iż zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, wskazując, iż mogą one polegać na uzbrojeniu terenu, czy na podejmowaniu działań marketingowych.

W oparciu o powołany wyrok TSUE ukształtowała się linia orzecznicza polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z dnia 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15, przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Odnosząc się do wskazanych przez TSUE oraz NSA przesłanek do uznania, iż sprzedawca działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w pierwszej kolejności wskazać należy na cel nabycia działek, które będą stanowić przedmiot sprzedaży.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, Pani B nabyła działki na podstawie umowy darowizny z dnia 5 lutego 1998 r. Na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 nie są posadowione żadne budynki, budowle lub ich części. Pani B nie podejmowała żadnych czynności, ani prac związanych z utwardzeniem nawierzchni obu Nieruchomości. Nigdy nie ponosiła również innych nakładów pieniężnych mających związek z ewentualnym przygotowaniem Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 do sprzedaży.

Do wszelkich czynności związanych z przygotowaniem przedmiotu sprzedaży do transakcji, w tym do uzyskania niezbędnych pozwoleń, zaświadczeń i innych dokumentów, zostali upoważnieni przedstawiciele Kupującego, tj. A Sp. z o.o. na podstawie udzielonego notarialnie pełnomocnictwa. Wszelkie działania związane ze sprzedażą Nieruchomości podejmowane są oraz ewentualnie będą już po podjęciu przez Panią B decyzji o zbyciu posiadanego mienia oraz nie są realizowane bezpośrednio przez nią, ale przez podmiot zainteresowany zakupem Nieruchomości. Działania te podejmowane są oraz ewentualnie będą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia przede wszystkim w interesie A Sp. z o.o. Korzyść z podejmowanych przez A Sp. z o.o. działań dla Pani B będzie jedynie wypadkową działań A Sp. z o.o. jako podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości. Jednocześnie, na co należy zwrócić w danej sprawie szczególną uwagę to to, że przyczyną dla powstania korzyści Pani B są działania A Sp. z o.o. Oznacza to, że:

· korzyść Pani B w przedstawionym stanie faktycznym nie powstałaby, gdyby nie działania podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości, tj. A Sp. z o.o.,

· przyczyną powstania korzyści dla A sp. z o.o. nie jest działanie Pani B.

Analizując zachowanie Pani B w kontekście pojęcia działalności gospodarczej należy zauważyć, że zachowanie to odbiega od zachowań właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, dla których charakterystyczne jest podejmowanie działań o charakterze aktywnym, a nie jedynie działań biernych polegających na nieczynieniu.

To wszystko wyłącza możliwość uznania Pani B za podmiot profesjonalnie trudniący się obrotem nieruchomościami i zarazem podatnika podatku od towarów i usług. Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH odnoszącej się do zbliżonego stanu faktycznego. Do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalona wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przyjął w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Zwrócić należy ponadto uwagę, że żaden z warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nie jest w bezpośredni sposób powiązany działaniami, jakie mogą zostać podjęte na podstawie pełnomocnictwa. Ponadto, nie można pominąć okoliczności, że warunki, od których uzależnione jest zawarcie umowy przyrzeczonej, zastrzeżone zostały na korzyść A Sp. z o.o. Fakt takiego zastrzeżenia jednoznacznie wskazuje, że działania, do podjęcia których uprawniały pełnomocnictwa udzielone przez Panią B nie mogą być rozpatrywane jako działania kreujące i podejmowane w ramach działalności gospodarczej Pani B.

Kolejną kwestią do rozważenia pozostaje ocena, czy Pani B podejmowała działania marketingowe w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, A Sp. z o.o. sam dotarł do Sprzedającej, szukając nieruchomości odpowiadających potrzebom prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedająca nie podejmowała działań marketingowych, pozostając w tym zakresie stroną bierną.

Pani B zarówno dla Nieruchomości 1 jak i Nieruchomości 2 nigdy nie występowała z wnioskiem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto, nie podejmowała działań, które zmierzałyby do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obu Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę zakres podjętych przez Panią B działań, a w zasadzie ich brak, gdyż wszelka aktywność nakierowana na zbycie Nieruchomości wynikała z działań podmiotów trzecich (tj. A Sp. z o.o. wystąpił z ofertą nabycia Nieruchomości) podkreślić należy, że Pani B nie angażowała żadnych typowych i powszechnych środków charakterystycznych dla podmiotów „profesjonalnych”. Zasadniczo aktywność Pani B sprowadza się do wyrażenia zgody na sprzedaż udziału w Nieruchomości. Oznacza to, że działania Sprzedającej mieszczą się i są kwalifikowane jako zarząd majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli sprzedawca dokonując sprzedaży nieruchomości nie zachowywał się jak handlowiec, ale jak osoba wykonująca swoje prawo własności, to nie można uznać go za podatnika podatku od towarów i usług - przykładem jest wyrok NSA z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1022/15. Ponadto, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09 ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności — bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług.

Jak wynika z interpretacji indywidualnych na aktywność „handlową” osoby fizycznej sprzedającej działki wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r., znak: IPTPP2/443-107/13-4/KW).

Z powyższej analizy jednoznacznie wynika, że Pani B nie podjęła szeregu działań, które wskazywałyby na zamiar prowadzenia profesjonalnej działalności gospodarczej. W szczególności nie dokonała czynności, które zdaniem TSUE wprost wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej (nie uzbroiła terenu, nie prowadziła zorganizowanych działań marketingowych). Jej głównym celem jest sprzedaż Nieruchomości jednemu nabywcy.

Dla uznania Pani B za podatnika podatku od towarów i usług nie ma także znaczenia zakres sprzedaży i uzyskany z tego tytułu zysk. Warto wskazać w tym miejscu na wyrok NSA z dnia 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, w którym Sąd podkreślił, że to, że sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Całokształt przytoczonych okoliczności przemawia za tezą, że Pani B nie zachowywała się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo współwłasności.

W związku z powyższym, należy uznać, iż w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez nią aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad. 2)

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, na działkach gruntu numer 1 i 2 nie znajdują się budynki, budowle lub ich części. Ponadto, nie znajdują się na nich jakiekolwiek inne naniesienia oraz elementy uzbrojenia. Powierzchnia obu Nieruchomości nie została utwardzona. W związku z tym - przedmiotem sprzedaży będą tereny niezabudowane (same działki gruntu).

Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Działki gruntu 1 oraz 2 objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta - przy autostradzie, uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 24 października 2013 r., zgodnie z którym działki nr 1 i 2 znajdują się na terenach oznaczonych symbolami 5P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 oraz 10KDL1/2 - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej.

W świetle powyższych ustaleń, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie tego przepisu stwierdza się zatem, iż jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wyraźnie wynika, że Nabywca, który wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, będzie wykorzystywał opisaną Działkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Nabywca zamierza realizować na ww. Nieruchomości inwestycję w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Nabywcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W związku z tym spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 i udziału w niezabudowanej działce 2 oraz zastosowania zwolnienia dla tej transakcji jest nieprawidłowe, w zakresie prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. działek jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika że Sprzedająca jest właścicielką działki oznaczonej numerem 1 oraz ⅓ udziału w działce 2. Działki Sprzedająca otrzymała w darowiźnie w 1998 r. Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT. Działki nie były wykorzystywane przez Sprzedającą do działalności gospodarczej – działka 1 była natomiast wykorzystywana do działalności rolniczej. Działki nr 1 i 2 są niezabudowane, a zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się na terenach oznaczonych symbolami 5P – teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m² oraz 10KDL1/2 - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej.

W wyniku przejęcia przez Nabywcę (E Sp. z o.o.) praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej z 22 kwietnia 2021 r. wskutek zawarcia umowy cesji zawartej pomiędzy Nabywcą a spółką A Sp. z o.o. działającą jako Cedent, doszło do zawarcia umów Sprzedaży pomiędzy Sprzedającą a Nabywcą. Sprzedająca razem z Nabywcą ustalili sposób płatności należności z tytułu zawarcia Umów Sprzedaży.

W umowie przedwstępnej zostały wskazane warunki, które powinny być spełnione, aby doszło do zawarcia umowy ostatecznej przenoszącej prawo własności do działek nr 1 i 2. Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży Sprzedająca i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i obciążeń osób trzecich (z wyjątkiem obciążających nieruchomości służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Kupującego) niezabudowane Nieruchomości stanowiące działkę gruntu nr 1 oraz udział w działce 2, a Kupujący wskazane Nieruchomości kupi, po spełnieniu się tzw. „Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży”.

Umowa przyrzeczona dotycząca sprzedaży Nieruchomości została zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży m.in. takich jak: uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki gruntowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji; potwierdzenie, że warunki techniczne umożliwiają realizację inwestycji na przedmiotowej Nieruchomości; uzyskanie przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na niezbędną zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości; uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji.

W umowie przedwstępnej Pani B - Sprzedająca, udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającej, lecz na koszt Kupującego m.in. następujących czynności: uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości; wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych podmiotów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającej umów w tym zakresie; wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie; złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją inwestycji na Nieruchomości.

Ponadto w trakcie trwania umowy przedwstępnej, a przed cesją wykonane były następujące czynności: uzyskanie zaświadczeń niezbędnych do transakcji oraz złożenie wniosku o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi gminnej do nieruchomości mieszczącej się na działkach ewidencyjnych m.in. nr 1 i 2. Z wnioskiem tym wystąpiło biuro projektowe, z którym współpracuje A Sp. z o.o., na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Panią B.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 i ⅓ udziału w działce niezabudowanej nr 2.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności które łącznie wskazują, że sprzedaż udziału w działce 2 oraz działki 1 stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedająca z tytułu tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży działki nr 1 oraz udziału w działce nr 2 z opisu stanu faktycznego wynika taka aktywność Sprzedającej, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wynika z wniosku, w odniesieniu do transakcji sprzedaży działek zawarto umowę przedwstępną. Zgodnie z jej postanowieniami Strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży po spełnieniu m.in. następujących warunków: uzyskania przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki gruntowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji; uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej inwestycji; zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego.

Sprzedająca udzieliła pełnomocnictwa spółce A Sp. z o.o., na mocy którego Spółka ta uzyskała zaświadczenia niezbędne do transakcji oraz złożyła wniosek o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi gminnej do nieruchomości mieszczącej się na działkach ewidencyjnych m.in. nr 2 i 1.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Natomiast kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności działek, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostawał własnością Sprzedającej. Zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży miało na celu uzyskanie przez Kupującego szeregu decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Sprzedająca udzieliła stosownego pełnomocnictwa do działania w Jej imieniu w celu zrealizowania inwestycji budowlanej na zakupionym gruncie przez Spółkę. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży, Spółka podjęła określone czynności uatrakcyjniające przedmiotowe działki i całkowicie zmieniła ich charakter.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością Sprzedającej. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, wpływają generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomości są własnością Sprzedającej i podlegają wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostają „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegają Nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającą stosownych pełnomocnictw i zgód Kupującemu skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności Kupującego wykonane są w imieniu i na korzyść Sprzedającej, ponieważ to Ona jako właściciel Nieruchomości jest stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami.

W ocenie Organu, Sprzedająca dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedającej zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności do majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Ona sama działa jak podatnik VAT.

Zatem Sprzedająca z tytułu opisanej transakcji jest podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż niezabudowanych nieruchomości (działki nr 1 i ⅓ udziału w działce nr 2) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT należało uznać za **nieprawidłowe.**

Ad 2

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe działki gruntu nr 1 oraz 2 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajdują się na terenach oznaczonych symbolami 5P – teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m² oraz 10KDL1/2 - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej, w związku z czym działki te nie stanowią nieruchomości rolnej.

W analizowanym przypadku działki nr 1 i 2 stanowią więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, Sprzedająca nabyła działki w 1998 r. na podstawie umowy darowizny. Tym samym transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można zatem uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie jest zatem spełniony jeden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku działki nr 1 oraz udziału w działce 2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż działki nr 1 oraz udziału w działce nr 2 jest opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie zastosowania zwolnienia dla transakcji sprzedaży niezabudowanych działek nr 1 i 2 należało uznać za **nieprawidłowe**.

Ad 3

Odnosząc się zatem do prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej sprzedaż przez Sprzedającą Nieruchomości (działki nr 1 oraz udziału w działce nr 2) na rzecz Nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Z wniosku wynika, że Nabywca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Nabyte przez Wnioskodawcę ww. działki będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem ww. Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyte przez Nabywcę Nieruchomości będą służyć czynnościom opodatkowanym, a Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 i nast. ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych w tej części należało uznać za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać należy, że powołane przez Zainteresowanych wyroki nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Zainteresowanych wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których został wydany.

Ponadto należy wskazać, że ocena opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne, nie jest pojęciem uniwersalnym, opiera się ona każdorazowo na analizie całokształtu wykonywanych przez osoby fizyczne czynności i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego z osobna, uwzględniając te okoliczności. Tym samym wskazane orzeczenia potraktowano jako element argumentacji Zainteresowanych, jednakże nie mogą one stanowić podstawy dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

W przedmiotowej interpretacji indywidualnej określenie „Kupujący” odnosi się do A Spółka z o.o., natomiast „Nabywca” do E Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.