Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-317/16-1/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-31
Teza: Czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: służebność-służebność przesyłu; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 361/14 oraz prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 305/13, wniosku z 22 sierpnia 2012 r. (data wpływu do Biura – 27 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym 31 października 2012 r. – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2012 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Z uwagi na braki formalne wniosku, w piśmie z 22 października 2012 r. znak: IBPB II/1/415-754/12/BD wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 31 października 2012 r.

W dniu 21 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/415-754/12/BD, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i otrzymaniu odpowiedzi odmawiającej zmiany ww. indywidualnej interpretacji pismem z 8 lutego 2013 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w wyniku rozpatrzenia skargi, wyrokiem z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 305/13 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 361/14 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 305/13 wpłynął do Biura 13 czerwca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem działki rolnej, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Nie jest on podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Dnia 18 października 2011 r. Wnioskodawca podpisał ze Spółką X umowę ustanowienia służebności przesyłu w formie aktu notarialnego, która dotyczyła budowy urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej na nieruchomości wchodzącej w skład jego gospodarstwa rolnego (linia napowietrzna elektroenergetyczna 100 kV). Służebność przesyłu została ustanowiona na czas nieokreślony. W związku z ustanowieniem służebności przesyłu, a także udostępnieniem działki na cele związane z eksploatacją, funkcjonowaniem i utrzymaniem urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie w kwocie brutto 70.000 zł.

Dokonując rocznego rozliczenia na druku PIT-36 za rok podatkowy 2011, Wnioskodawca uwzględnił również otrzymany od Spółki X PIT-8C, informujący o wysokości przychodów osiągniętych z innych źródeł. W zeznaniu PIT-36 Wnioskodawca wskazał, iż korzysta on z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż istnieją ku temu przesłanki; z takim stanowiskiem nie zgodził się Naczelnik Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia wskazanego w pytaniu. W jego ocenie przemawiają za tym poniższe argumenty.

Ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej. Jest bowiem bezsporne – w świetle przepisu art. 3054 Kodeksu cywilnego – że do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. Wywodzi się to z faktu, że zarówno służebności gruntowe (art. 285 Kodeksu cywilnego) jak i służebności przesyłu (art. 305 Kodeksu cywilnego) podstawę swoją mają w obciążeniu własnej nieruchomości gruntowej prawem przysługującym osobie trzeciej. Nie bez znaczenia są też okoliczności, które zdecydowały o wprowadzeniu do prawa cywilnego instytucji służebności przesyłu.

Z dniem 3 sierpnia 2008 r. weszły w życie przepisy art. 3051 – 3054 Kodeksu cywilnego dodane przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 116, poz. 731). W przepisach tych uregulowano problematykę służebności przesyłu. Konieczność wprowadzenia do przepisów Kodeksu cywilnego unormowań dotyczących służebności przesyłu wynikała w szczególności z potrzeby gospodarczej jednoznacznego ustawowego uregulowania tej problematyki wobec istniejących nadal wątpliwość prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do omawianych inwestycji „liniowych”. Ustanowienie więc nowego rodzaju służebności (od 03 sierpnia 2008 r.) odnoszącej się do inwestycji dotyczących budowy urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło więc naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwalą Sądu Najwyższego z 17 stycznia 2003 r., praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Oznacza to, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebność gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu. Definicja tej służebności zawarta jest w art. 3051 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń”. Istotą tej służebności jest więc również (jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej) ograniczenie prawa własności właściciela nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza realizować inwestycję dotyczącą budowy urządzeń infrastruktury technicznej, lub który użytkuje takie urządzenia (stanowiące jego własność). Zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanowionych w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu ani treści tych służebności.

Potwierdzeniem powyższego są prawomocne wyroki jakie ogłoszone zostały w sprawach dotyczących służebności przesyłu.

Naczelny Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 29 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 654/10) podziela podgląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 01 czerwca 2011 r. (sygn. akt II FSK 88/10), że z dniem 3 sierpnia 2008 r., nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej. Ten fakt zaakcentował również ustawodawca skoro w art. 3054 Kodeksu cywilnego odesłał do reżimu prawnego służebności gruntowych. Należy więc w toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych. Sąd zauważył również, że nie można bronić zasadnie poglądu, że od 3 sierpnia 2008 r. przepis ten nadal obowiązuje, ale odnosi się tylko do służebności gruntowych, których nie można już w tym zakresie ustanawiać, a nie dotyczy tożsamych ustanawianych od tej daty służebności przesyłu.

Uznać należy, że po dniu 3 sierpnia 2008 r. zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu. Stanowisko takie nie prowadzi do rozszerzenia zakresu pojęciowego interpretowanego przepisu, bowiem mimo zmiany nazwy ustanawianej służebności, przepisem tym nadal objęte są te same desygnaty – nie została więc naruszona zasada ścisłej interpretacji przepisów podatkowych. Z dniem 1 stycznia 2009 r. ustawodawca rozszerzył zakres przedmiotowego zwolnienia także na „inwestycje dotyczące infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej”. Również w związku z tą zmianą nie sposób uznać, że racjonalny ustawodawca rozszerza sytuacje objęte tym zwolnieniem podatkowym, mając świadomość, że zasadnicza część tego przepisu (objęta punktem a) – dotycząca ustanowienia służebności gruntowej) stała się przepisem martwym, bowiem praktycznie przestała obwiązywać w skutek dodania do Kodeksu cywilnego przepisów o służebności przesyłu i mimo tego nie dokonuje wykreślenia tego punktu a) z ustawy podatkowej. Za taką interpretacją przemawia wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 maja 2011 r. (sygn. akt SA/Wa 2493/10).

Wnioskodawca podkreślił, że wprowadzenie do ustawy służebności przesyłu podyktowane zostało narastającymi potrzebami gospodarczymi, a co się z tym wiąże realizuje ono ważne z punktu widzenia interesu ogólnego cele społeczno-ekonomiczne. Trudno w związku z tym przyjąć, że te cele mogłyby pozostać poza zakresem przedmiotowej ulgi podatkowej. Zwolnienie podatkowe dotyczy tylko gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc ustawodawca miał na względzie fakt, iż grunty takie stanowią dla ich posiadacza środki produkcji służące (przynajmniej potencjalnie) do produkcji rolnej, a więc uzyskiwania przychodu. Obniżenie tego przyszłego przychodu oznacza więc „utracenie spodziewanych korzyści”, stanowiących (obok „straty”) element ogólnego cywilistycznego pojęcia szkody.

Na zakończenie Wnioskodawca wskazał, iż w oparciu o wyrok Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 października 2009 r. (sygn. akt I SA/Sz 463/09) została wydana indywidualna interpretacja znak: ITPB2/415-1123/08/11-S/TJ uznająca stanowisko za prawidłowe. Podobna sytuacja miała miejsce po wyroku NSA z dnia 29 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 654/10) – interpretacja znak: ITPB2/415-255/09/12-S/TJ.

Reasumując, Wnioskodawca stwierdził, że przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 21 listopada 2012 r. znak: IBPB II/1/415-754/12/BD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 305/13 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 21 listopada 2012 r. znak: IBPB II/1/415-754/12/BD.

W ww. wyroku Sąd podzielił stanowisko zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach: z dnia 29 maja 2013 roku, sygn. akt I SA/Gl 1087/12 oraz z dnia 24 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1253/12 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), wydanych po rozpatrzeniu analogicznych spraw i odwołał się do argumentacji zawartej w uzasadnieniach tych wyroków.

Sąd przywołując treść art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 305¹ i art. 3054 Kodeksu cywilnego, stwierdził, iż z powołanych przepisów wynika, że służebność przesyłu jest szczególnym rodzajem służebności gruntowej, stanowiącą jej odmianę dostosowaną do istniejących potrzeb gospodarczych, do której mimo prawnych odmienności stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. Istotą tej służebności podobnie jak służebności gruntowej jest ograniczenie uprawnień właścicielskich na rzecz innego podmiotu (przedsiębiorcy) na określonych tą służebnością warunkach. Wejście w życie przepisów regulujących służebność przesyłu jedynie uszczegółowiało instytucję służebności gruntowej jako ograniczonego prawa rzeczowego, nie zmieniając jej istoty czy znaczenia. Co prawda zmiana ta nie znalazła odpowiedniej redakcji w treści art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy podatkowej, to jednak nie stanowi to o niemożności jej traktowania tak jak służebności gruntowej tam wymienionej.

Sąd podzielił także pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10, zgodnie z którym „przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy (podatkowej) ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej”.

Sąd uznał również za zasadne stanowisko przedstawione w wyroku NSA z dnia 1 czerwca 2011 roku, sygn. akt II FSK 88/10.

Sąd zauważył, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy podatkowej obejmuje również odszkodowanie (wynagrodzenie) wypłacone w sposób i na warunkach tam przewidzianych z tytułu ustanowienia służebności przesyłu także w przypadku, gdy urządzenia służące m. in. do doprowadzenia i odprowadzenia energii elektrycznej lub inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego) powstały na danym gruncie (nieruchomości) jeszcze przed uzyskaniem takiej służebności skoro obciążenie to dotyczy również urządzeń już istniejących, wybudowanych przez przedsiębiorcę, co wynika wprost z treści art. 305¹ Kodeksu cywilnego.

Podsumowując Sąd uznał, że stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej interpretacji co do braku stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy podatkowej do wynagrodzenia otrzymanego na podstawie umowy w związku z ustanowieniem na gruncie wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego skarżącego służebności przesyłu nie jest zasadne, a tym samym narusza prawo poprzez jego niewłaściwą interpretację.

Od powyższego wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną. Wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 361/14 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podzielił stanowisko wyrażone przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku wraz z uzasadniającą je argumentacją.

Sąd wskazał, iż stanowisko to zbieżne jest też z jednolitą i utrwaloną już linią orzeczniczą sądów administracyjnych, na którą składają się wyroki wydawane zarówno przez wojewódzkie sądy administracyjne, jak też Naczelny Sąd Administracyjny (wyroki NSA: z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10, z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10, z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2131/11) w innych sprawach w odniesieniu do analogicznego zagadnienia, tj. zastosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. wobec otrzymywanego przez podatników wynagrodzenia z tytułu ustanowienia na ich gruntach służebności przesyłu, wprowadzonej do polskiego porządku prawnego od dnia 3 sierpnia 2008 r. na mocy ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 116, poz. 731).

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak również rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2012 r. stwierdza, że w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stanowisko Wnioskodawcy – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy, źródłami przychodów są „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

–w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, ze zm.).

Powołany art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Z kolei, wobec treści art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969, ze zm.). Zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 18 października 2011 r. Wnioskodawca podpisał ze Spółką X umowę ustanowienia służebności przesyłu w formie aktu notarialnego, która dotyczyła budowy urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej na nieruchomości wchodzącej w skład jego gospodarstwa rolnego. W związku z ustanowieniem służebności przesyłu, a także udostępnieniem działki na cele związane z eksploatacją, funkcjonowaniem i utrzymaniem urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie w kwocie brutto 70.000 zł.

Należy podkreślić, że uprawnienie do otrzymania wynagrodzenia związanego z ustanowieniem służebności przesyłu wprowadzone zostało z dniem 3 sierpnia 2008 r. na podstawie art. 3051 i art. 3052 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.).

W myśl art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.) nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Zgodnie z art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Na mocy art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W świetle powyżej zacytowanych przepisów służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu, zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Z postanowień art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wskazane w nim odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie, tj. ustanowienie służebności gruntowej, rekultywacji gruntów, szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie,
*   podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
*   źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Treść zaprezentowanego powyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na szczegółowe warunki, które powinny być spełnione, by zasadne było skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania otrzymanego świadczenia z tytułu zainstalowania na nieruchomości jej posiadacza odpowiednich urządzeń.

Należy wobec tego odnieść się do zagadnienia ustanowienia służebności przesyłu w stosunku do treści ww. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mając na uwadze ścisłą wykładnię przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe.

W tym miejscu podkreślić należy, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już – zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r., sygn. akt III CZP 79/02 – praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności – służebnością przesyłu – oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama, jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej.

Oznacza to, że zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem określonych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności.

Jednocześnie trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w niezmienionym brzmieniu, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, ponieważ poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadziłoby do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków o braku możliwości zastosowania tego zwolnienia. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej należy uznać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Powyższy pogląd odzwierciedla też jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w rozpatrywanej kwestii.

Należy zatem uznać, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (przesyłu) w wyniku prowadzenia na tych gruntach – przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów – inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe, uwzględniając stanowisko Sądu w niniejszej sprawie, stwierdzić należy, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymał za ustanowienie na nieruchomości wchodzącej w skład jego gospodarstwa rolnego, służebności przesyłu stanowi przychód z tzw. innych źródeł, który jednakże jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przewidziane w tym przepisie zwolnienie z opodatkowania przysługuje bowiem także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Wobec przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 305/13 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 361/14 – stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.