Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1021/13-2/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na realizację ww. inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; obrót; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; projekt; wypłata; zaliczka; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na realizację ww. inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu uczestnictwa w budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na realizację ww. inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W latach 2009/2010 – 2013 Gmina realizowała dwa projekty inwestycyjne objęte Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”:

1.  „Uregulowanie gospodarki wodno-ściekowej Gminy”, oraz
2.  „Rozbudowa systemu gospodarki wodno-ściekowej Gminy”.

Celem projektów była poprawa jakości życia mieszkańców Gminy poprzez zaspokojenie potrzeb lokalnej społeczności w zakresie zaopatrzenia w wodę pitną i odbiór ścieków.

Na pokrycie części kosztów związanych z realizacją inwestycji Gmina otrzymała dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Zawarta umowa zapewniała sfinansowanie nie więcej niż 75% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowalnych, przy czym podatek VAT nie był kosztem kwalifikowalnym. Całkowite koszty inwestycji przedstawione we wnioskach o otrzymanie dofinansowania wynikały z przygotowanych przez Gminę kosztorysów realizacji inwestycji. Wielkość wnioskowanego i otrzymanego przez Gminę dofinansowania (kosztów kwalifikowalnych do dofinansowania) była natomiast niższa i była rezultatem możliwej do uzyskania dotacji dla danego działania.

W ramach powyższych projektów, Gmina zrealizowała zadania inwestycyjne w postaci m.in. budowy na posesjach mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „Oczyszczalnie” lub „Oczyszczalnia” w zależności od kontekstu). Z technicznego punktu widzenia, Oczyszczalnie te nie są połączone z wybudowaną siecią kanalizacji sanitarnej.

Mieszkańcy, na których posesjach miały być wybudowane Oczyszczalnie zawarli z Gminą umowy cywilnoprawne (dalej: „Umowa” lub „Umowy” w zależności od kontekstu). W zawieranych Umowach mieszkańcy oświadczali, że są właścicielami/posiadaczami z prawem dysponowania nieruchomości, na których miały być wybudowane Oczyszczalnie i upoważniali Gminę do wybudowania na ich działkach Oczyszczalni wraz ze studzienkami, ciągami drenażowymi oraz innymi urządzeniami niezbędnymi do prawidłowego działania Oczyszczalni. Mieszkańcy zobowiązali się w Umowie do umożliwienia Gminie wstępu na działkę oraz wyrażali zgodę na przeprowadzenie prac budowlanych mających na celu wybudowanie na działce Oczyszczalni, a także na wejście na działkę upoważnionych osób celem kontroli prawidłowości funkcjonowania Oczyszczalni.

Gmina zobowiązała się w Umowie do wybudowania Oczyszczalni zgodnie z zasadami sztuki budowlanej. Umowa przewidywała, że Oczyszczalnia wraz ze studzienkami, ciągami drenażowymi oraz innymi urządzeniami niezbędnymi do jej prawidłowego działania będzie stanowiła własność Gminy przez pięć lat po wybudowaniu, a po upływie tego okresu Oczyszczalnia wraz z infrastrukturą towarzyszącą przejdzie na własność mieszkańca. W okresie pięciu lat Gmina ponosi również koszty napraw, jakie mają miejsce, jeżeli Oczyszczalnie nieprawidłowo funkcjonują.

Wszelkie koszty związane z dokumentacją i przygotowaniem inwestycji polegającej na wybudowaniu na działce użytkownika Oczyszczalni ponosiła Gmina.

Gmina otrzymywała faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki (nabycie towarów i usług) związane z wybudowaniem Oczyszczalni w latach 2009-2013 i może otrzymywać faktury z tego tytułu w kolejnych latach. Ponadto, Gmina otrzymała i może otrzymywać w przyszłości faktury związane z naprawami Oczyszczalni w przypadku usterek, które mogą pojawić się w powyższym pięcioletnim okresie.

Zgodnie z Umową, mieszkaniec w ramach partycypacji finansowej w kosztach wybudowania Oczyszczalni zobowiązał się do przelania opłaty w wysokości 2.500 zł na konto bankowe Gminy. W przypadku braku płatności, Gmina zastrzegła sobie prawo do wstrzymania procedur lub robót budowlanych do czasu uregulowania należności. Niedokonanie wpłaty przez mieszkańca w określonym terminie spowodowałoby natomiast natychmiastowe rozwiązanie Umowy bez konieczności jej wypowiadania. Powyższe opłaty były pobierane przez Gminę od mieszkańców w latach 2010-2012.

Na podstawie Umowy, koszty eksploatacji, konserwacji i serwisu rocznego Oczyszczalni zgodnie z instrukcją jej obsługi i warunkami użytkowania ponosi mieszkaniec i nie mogą one być przedmiotem dofinansowania ze środków budżetu Gminy. Gmina zastrzegła sobie również prawo kontroli prawidłowości korzystania z Oczyszczalni przez mieszkańca. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowego użytkowania Oczyszczalni przez mieszkańca, zobowiązany jest on do zwrotu całości kosztów wybudowania Oczyszczalni.

Umowa przewiduje także, że w sprawach nieuregulowanych umową mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego, Prawa budowlanego i przepisów wykonawczych do ustawy Prawo budowlane oraz ustawy Prawo Ochrony środowiska.

Gmina budowała Oczyszczalnie również poza projektami inwestycyjnymi objętymi Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich. W tych przypadkach Gmina również pobierała od mieszkańców kwoty w wysokości 2.500 zł. Wpłaty mieszkańców były przyjmowane na tych samych zasadach, jak w projektach objętych dofinansowaniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwoty otrzymane przez Gminę od mieszkańców na podstawie Umów stanowiły zaliczki na poczet czynności opodatkowanych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z wybudowaniem Oczyszczalni na działkach mieszkańców, którzy we wspomnianym pięcioletnim okresie wpłacili kwotę 2.500 zł, oraz wydatków ponoszonych przez Gminę na ich naprawę we wspomnianym w stanie faktycznym pięcioletnim okresie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Gminy kwoty otrzymane przez Gminę od mieszkańców na podstawie Umów stanowiły zaliczki na poczet czynności opodatkowanych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

W ocenie Gminy, przysługuje jej pełne prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z wybudowaniem Oczyszczalni na działkach mieszkańców, którzy wpłacili kwotę 2.500 zł, oraz wydatków ponoszonych przez Gminę na ich naprawę we wspomnianym w stanie faktycznym pięcioletnim okresie.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1:

a) Występowanie Gminy w charakterze podatnika VAT

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są one uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Powyższe oznacza, że intencją ustawodawcy jest wyłączenie jednostek samorządowych z definicji podatnika podatku VAT, w szczególności w zakresie, w jakim wykonują one nałożone na nie obowiązki. Niemniej w przypadku, gdy takie wyłączenie naruszałoby zasady konkurencji (zgodnie z postanowieniami Dyrektywy) lub gdy działalność jest wykonywana na podstawie umów cywilnoprawnych, jednostka samorządowa jest traktowana jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami VAT, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku VAT, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę, że w omawianym stanie faktycznym Gmina buduje na działkach mieszkańców przydomowe oczyszczalnie ścieków na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych, w świetle przepisów dotyczących podatku VAT występuje ona z tytułu wykonywania tych czynności w charakterze podatnika VAT.

b) Płatności otrzymywane przez Gminę od mieszkańców na podstawie Umowy jako wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Z kolei art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  czynność ta musi być wykonana przez podatnika podatku VAT;
2.  musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem dokonanym na rzecz określonego beneficjenta i przekazanym za to świadczenie wynagrodzeniem.

Pierwszy z powyższych warunków jest w omawianej sytuacji spełniony gdyż – jak wskazano w punkcie a) powyżej – w związku z wybudowaniem Oczyszczalni na posesjach mieszkańców Gmina będzie występować w charakterze podatnika VAT.

Jeżeli chodzi o drugi warunek, należy zauważyć, iż wpłaty ponoszą wyłącznie mieszkańcy, którzy następnie korzystać będą z Oczyszczalni wybudowanych na ich posesjach. W rozpatrywanej sprawie wystąpią więc skonkretyzowane świadczenia, które zostaną wykonane w ramach umowy zobowiązaniowej pomiędzy dwoma stronami transakcji (tj. Umowy). Na mocy Umowy, Gmina zobowiązuje się do wybudowania na posesji danego mieszkańca Oczyszczalni, a w zamian za to mieszkaniec zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Gminy kwoty 2.500 zł.

Ponadto, należy podkreślić, że wpłata powyższej kwoty jest warunkiem koniecznym do wybudowania Oczyszczalni. Jak wskazuje Umowa, niedokonanie wpłaty przez mieszkańca w określonym terminie powoduje natychmiastowe rozwiązanie Umowy, a więc sprawia że Oczyszczalnia nie zostanie zbudowana na jego posesji. Prowadzi to do wniosku, że w omawianej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem dokonanym przez Gminę (tj. budową Oczyszczalni na posesji danego mieszkańca) a wynagrodzeniem za to świadczenie (tj. wpłatą przez mieszkańca kwoty 2.500 zł). Drugi z powyższych warunków jest więc również spełniony w omawianej sytuacji.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, iż świadczenia, do wykonania których zobowiązał się Wnioskodawca w ramach Umowy stanowiły czynności opodatkowane, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (tj. odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług).

Przegląd indywidualnych interpretacji wskazuje, że organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych zgodnie potwierdzają, że wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków w zamian za obowiązkową opłatę ponoszoną przez mieszkańca stanowi odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-304/13-3/MG) uznał, że (\`(...)\`) wnoszone przez indywidualnych użytkowników wpłaty stanowią w istocie zapłatę za budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Jak bowiem wskazał Zainteresowany, warunkiem objęcia gospodarstwa inwestycją jest uiszczenie kwoty udziału w określonym terminie. Zauważyć zatem należy, iż ww. wpłaty ponoszą wyłącznie osoby fizyczne, które następnie korzystać będą, jako uczestnicy inwestycji z przydomowych oczyszczalni. W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, iż świadczenia, do wykonania których zobowiązał się Wnioskodawca w ramach inwestycji, stanowić będą odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – stanowią czynności podlegające opodatkowaniu według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2012 r. (sygn. IBPP3/443-1155/12/UH) stwierdził:

Uwzględniając zatem w rozpatrywanej sprawie powyżej cytowany art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będzie kwota należna, w postaci wpłaty (zaliczki), którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową. Po wykonaniu usługi mieszkaniec nie jest już zobowiązany do dokonywania dodatkowych opłat z tytułu wykonanej na jego rzecz usługi.

Mając na względzie powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców, na wykonane budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach projektu, na rachunek bankowy Gminy, z tytułu uczestnictwa w projekcie, są opodatkowane podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe. Zauważyć jednak należy, że jak podano w niniejszej interpretacji opodatkowaniu podlega nie sama wpłata, ale czynność, na poczet której ta wpłata jest uiszczana.

Powyższe podejście potwierdzają również m.in. następujące interpretacje innych Izb Skarbowych:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 października 2010 r., sygn. ILPP2/443-1163/l0-5/JK,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 6 grudnia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-606/12-4/UNR,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r., sygn. ITPP1/443-1197/12/DM.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Biorąc pod uwagę, że Gmina otrzymała wpłaty od mieszkańców przed wybudowaniem na ich posesjach Oczyszczalni, wnoszone przez mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki na poczet przyszłego świadczenia podlegającego opodatkowaniu VAT dokonywanego przez Wnioskodawcę. Na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy o VAT powstał więc po stronie Gminy obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania powyższych zaliczek.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie oceny czy związek pomiędzy zakupem a czynnościami opodatkowanymi VAT istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w omawianej sprawie zostały spełnione warunki uprawniające Gminę do odliczenia VAT, ponieważ:

*   Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT,
*   towary i usługi nabywane w związku z wybudowaniem Oczyszczalni oraz naprawą Oczyszczalni dotkniętych usterkami w pięcioletnim okresie, w którym Gmina odpowiada za naprawy, służą czynnościom opodatkowanym tym podatkiem, gdyż jak wynika z opisu sprawy wybudowanie Oczyszczalni na posesjach mieszkańców, którzy wpłacili 2.500 zł będzie stanowiło czynność opodatkowaną, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy, przysługuje jej pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w związku z wybudowaniem Oczyszczalni na posesjach mieszkańców w oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, tj. co do zasady w miesiącu otrzymania faktury VAT od dostawcy (albo w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu do 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

‒ z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Wskazać należy, ze zgodnie z ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.) z dniem 1 stycznia 2014 r. powołany przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług otrzymał brzmienie:

„Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest wykorzystywanie zakupionych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu do 31 grudnia 2013 r. – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Art. 88 ust. 4 ustawy, na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, od 1 stycznia 2014 r. otrzymał brzmienie: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy”.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. – zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu wskazać należy, że powołane wyżej rozporządzenie w zakresie dotyczącym zwolnień od podatku oraz warunków stosowania tych zwolnień utraciło moc z dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722), tj. z dniem 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 13 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.). Tym samym ww. przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia przestał obowiązywać.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W latach 2009/2010 – 2013 Gmina realizowała dwa projekty inwestycyjne objęte Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”: „Uregulowanie gospodarki wodno-ściekowej Gminy”, oraz „Rozbudowa systemu gospodarki wodno-ściekowej Gminy”. Celem projektów była poprawa jakości życia mieszkańców Gminy poprzez zaspokojenie potrzeb lokalnej społeczności w zakresie zaopatrzenia w wodę pitną i odbiór ścieków. Na pokrycie części kosztów związanych z realizacją inwestycji Gmina otrzymała dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Zawarta umowa zapewniała sfinansowanie nie więcej niż 75% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowalnych, przy czym podatek VAT nie był kosztem kwalifikowalnym.

W ramach powyższych projektów, Gmina zrealizowała zadania inwestycyjne w postaci m.in. budowy na posesjach mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków. Z technicznego punktu widzenia, Oczyszczalnie te nie są połączone z wybudowaną siecią kanalizacji sanitarnej. Mieszkańcy, na których posesjach miały być wybudowane Oczyszczalnie zawarli z Gminą umowy cywilnoprawne. W zawieranych Umowach mieszkańcy oświadczali, że są właścicielami/posiadaczami z prawem dysponowania nieruchomości, na których miały być wybudowane Oczyszczalnie i upoważniali Gminę do wybudowania na ich działkach Oczyszczalni wraz ze studzienkami, ciągami drenażowymi oraz innymi urządzeniami niezbędnymi do prawidłowego działania Oczyszczalni. Mieszkańcy zobowiązali się w Umowie do umożliwienia Gminie wstępu na działkę oraz wyrażali zgodę na przeprowadzenie prac budowlanych mających na celu wybudowanie na działce Oczyszczalni, a także na wejście na działkę upoważnionych osób celem kontroli prawidłowości funkcjonowania Oczyszczalni.

Gmina zobowiązała się w Umowie do wybudowania Oczyszczalni zgodnie z zasadami sztuki budowlanej. Umowa przewidywała, że Oczyszczalnia wraz ze studzienkami, ciągami drenażowymi oraz innymi urządzeniami niezbędnymi do jej prawidłowego działania będzie stanowiła własność Gminy przez pięć lat po wybudowaniu, a po upływie tego okresu Oczyszczalnia wraz z infrastrukturą towarzyszącą przejdzie na własność mieszkańca. W okresie pięciu lat Gmina ponosi również koszty napraw, jakie mają miejsce, jeżeli Oczyszczalnie nieprawidłowo funkcjonują.

Wszelkie koszty związane z dokumentacją i przygotowaniem inwestycji polegającej na wybudowaniu na działce użytkownika Oczyszczalni ponosiła Gmina. Gmina otrzymywała faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki (nabycie towarów i usług) związane z wybudowaniem Oczyszczalni w latach 2009-2013 i może otrzymywać faktury z tego tytułu w kolejnych latach. Ponadto, Gmina otrzymała i może otrzymywać w przyszłości faktury związane z naprawami Oczyszczalni w przypadku usterek, które mogą pojawić się w powyższym pięcioletnim okresie.

Zgodnie z Umową, mieszkaniec w ramach partycypacji finansowej w kosztach wybudowania Oczyszczalni zobowiązał się do przelania opłaty w wysokości 2.500 zł na konto bankowe Gminy. Powyższe opłaty były pobierane przez Gminę od mieszkańców w latach 2010-2012.

Gmina budowała Oczyszczalnie również poza projektami inwestycyjnymi objętymi Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich. W tych przypadkach Gmina również pobierała od mieszkańców kwoty w wysokości 2.500 zł. Wpłaty mieszkańców były przyjmowane na tych samych zasadach, jak w projektach objętych dofinansowaniem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyżej powołanym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wyżej zauważono, z opisu sprawy wynika, że mieszkańcy zobowiązują się uczestniczyć w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków i jest to ich udział własny w inwestycji. Przydomowe oczyszczalnie ścieków budowane są dla mieszkańców, którzy dobrowolnie wystąpili do Gminy z wnioskiem o przeprowadzenie takiej inwestycji. Z osobami zainteresowanymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne, na podstawie których określono prawa i obowiązki stron, jak również wysokość partycypacji w kosztach. Inwestycja realizowana jest tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji.

Kwestią podlegającą ocenie w niniejszej sprawie jest ustalenie czy dostawa przydomowej oczyszczalni ścieków jest czynnością odpłatną bądź nieodpłatną.

Należy w tym miejscu podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W tym miejscu należy zauważyć, że wnoszone przez indywidualnych użytkowników „udział własny” w rzeczywistości nie spełniają definicji „darowizny”. Bowiem w myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. A zatem „darowizna” jest neutralna dla kwestii wysokości dofinansowania, gdyż jest to świadczenie dobrowolne niepowiązane z żadnym innym zdarzeniem. Natomiast jak wskazał Zainteresowany, inwestycja realizowana jest tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji, co oznacza, że nie są to wpłaty dobrowolne. Wpłaty te mają charakter zapłaty za budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Biorąc powyższe pod uwagę wnoszone przez mieszkańców (uczestników projektu) wpłaty nie mogą być uznane za darowizny.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że w ramach projektu budowane będą oczyszczalnie ścieków przy budynkach mieszkalnych (użytkownicy indywidualni). Poszczególni mieszkańcy, u których będą budowane oczyszczalnie zobowiązują się uczestniczyć w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków i jest to ich udział własny w inwestycji. Wymagana kwota udziału własnego będzie wpłacona na konto bankowe Gminy. Zamontowane instalacje będą własnością Gminy przez okres pięć lat od wybudowania, a po upływie tego okresu Gmina przeniesie własność wybudowanej oczyszczalni nieodpłatnie na usługobiorcę (na poszczególnych użytkowników indywidualnych – mieszkańców). Przydomowe oczyszczalnie ścieków budowane są dla mieszkańców którzy dobrowolnie wystąpili do Gminy z wnioskiem o przeprowadzenie takiej inwestycji. Z osobami zainteresowanymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne, na podstawie których określono prawa i obowiązki stron, jak również wysokość partycypacji w kosztach. Inwestycja realizowana jest tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Natomiast jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Podkreślić w tym miejscu należy, że ww. przepisy art. 19 ust. 1, ust. 2 i ust. 11 ustawy obowiązywały do dnia 31 grudnia 2013 r., natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązują przepisy art. 19a ust. 1, ust. 2 i ust. 8 ustawy wprowadzone art. 1 pkt 17 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35).

I tak, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

Natomiast, w myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zauważyć zatem należy, że ww. wpłaty ponoszą wyłącznie osoby fizyczne, które następnie korzystać będą, jako uczestnicy inwestycji z przydomowych oczyszczalni. W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym. Tym samym, wnoszone wpłaty są niczym innym jak zaliczką na poczet wybudowanej przez Gminę przydomowej oczyszczalni ścieków.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że świadczenia, do wykonania których zobowiązał się Wnioskodawca (Gmina) w ramach ww. inwestycji, stanowią/stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przekazanie środków finansowych przez osoby fizyczne podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż stanowi zapłatę – zaliczkę z tytułu wybudowania przydomowej oczyszczalni ścieków.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów nie będących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji w postaci budowy na posesjach mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków służą/będą służyły czynnościom opodatkowanym tym podatkiem, gdyż jak wynika z opisu sprawy po stronie Gminy dojdzie do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, realizowanej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei, ww. przepis z dniem 31 grudnia 2013 r. otrzymał nowe brzmienie – wprowadzone ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 1608) – „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%”.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku VAT.

Podkreślić w tym miejscu należy, że ani w treści ustawy ani w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział do czynności będących przedmiotem wniosku zwolnienia od podatku VAT.

Zatem, Zainteresowany ma/będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji inwestycji w postaci budowy na posesjach mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków.

Podsumowując, Gmina ma/będzie miała prawną możliwość odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w postaci budowy na posesjach mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków, gdyż zakupione – w ramach przedmiotowych projektów – towary i usługi są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.