Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.977.2021.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-12
Teza: brak opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży udziałów w Działkach i prawo Kupującego do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego związanego z nabyciem udziałów we współwłasności Działek.
Słowa kluczowe: grunty; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży udziałów w Działkach nr: … i … i prawidłowe w części dotyczącej prawa Kupującego do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego związanego z nabyciem udziałów we współwłasności Działek.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

11 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 11 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży udziałów w Działkach nr: \`(...)\` i \`(...)\` i prawidłowe w części dotyczącej prawa Kupującego do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego związanego z nabyciem udziałów we współwłasności Działek. Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

### · M. SPÓŁKA z o.o

### 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

### · Pan J.L.,

### Opis zdarzenia przyszłego

M (dalej jako: „Spółka”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski oraz polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”) w Polsce.

Obecnie Spółka rozważa nabycie nieruchomości zlokalizowanych w S, m.in., od pana J.L. (dalej jako: „Sprzedający”). Sprzedający nie jest i nigdy nie był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

W transakcji, której częścią będzie zbycie nieruchomości (udziałów w nieruchomościach) przez Sprzedającego, będą uczestniczyli również inni sprzedający, którzy są współwłaścicielami lub właścicielami tych nieruchomości lub nieruchomości sąsiednich. Konsekwencje podatkowe nabycia przez Spółkę nieruchomości od innych sprzedających nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku. Część z pozostałych sprzedających wystąpiła lub wystąpi wspólnie ze Spółką z odrębnymi wnioskami o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie konsekwencji podatkowych planowanej transakcji.

Nieruchomości będące przedmiotem wniosku:

Sprzedający jest współwłaścicielem, m.in.,

i. niezabudowanej działki gruntu położonej w S, o numerze ewidencyjnym \`(...)\`, o obszarze 0,4087 ha (cztery tysiące osiemdziesiąt siedem dziesięciotysięcznych hektara), objętej księgą wieczystą, prowadzoną przez Sąd Rejonowy V Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej jako: „Działka \`(...)\`”);

ii. niezabudowanej działki gruntu położonej w S., o numerze ewidencyjnym \`(...)\` (dziewięćset dwadzieścia dwa łamane przez jeden), o obszarze 0,3105 ha (trzy tysiące sto pięć dziesięciotysięcznych hektara), objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy - V Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej jako: „Działka \`(...)\`1”).

Działka \`(...)\` oraz Działka \`(...)\` w dalszej części niniejszego wniosku określane są łącznie jako „Działki”.

Stan nieruchomości w chwili nabycia i status Sprzedającego:

W chwili nabycia Działek były one niezabudowane. W chwili nabycia Działek Sprzedający był żonaty, jednak nabył Działki do majątku osobistego.

Sposób opodatkowania nabycia Działek:

Sprzedający nabył:

i. udział w Działce \`(...)\` wynoszący 5/32 części na podstawie:

• umowy sprzedaży z dnia 25 października 2013 roku, udokumentowanej aktem notarialnym z dnia 25 października sporządzonym przez notariusza,

• umowy sprzedaży z dnia 7 października 2014 roku, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza,

ii. udział w Działce \`(...)\` wynoszący 1/3 części na podstawie:

• postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku wydanego przez Sąd Rejonowy z dnia 14 grudnia 2012 roku,

• umowy sprzedaży z dnia 13 grudnia 2013 roku, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza.

Nabycie Działek przez Sprzedającego nie było opodatkowane VAT.

Wykorzystywanie Działek:

Sprzedający nabył Działki jako lokatę kapitału i nie wykorzystywał oraz nie wykorzystuje Działek w ramach jakiejkolwiek działalności, w tym gospodarczej (np. poprzez oddanie ich w najem lub dzierżawę). W szczególności Działki nie były kiedykolwiek udostępniane do używania przez Sprzedającego osobom trzecim za wynagrodzeniem.

W księdze wieczystej prowadzonej dla Działki \`(...)\` wpisane jest ograniczone prawo rzeczowe związane z inną nieruchomością o treści: „służebność przechodu, przejazdu i przegonu pasem dwa metry szerokim, wzdłuż wschodniej granicy parceli l.kat. \`(...)\` (obecnie działek nr nr: \`(...)\`) - przy przeniesieniu wpisu z kw \`(...)\`” (dalej jako: „Służebność”), ustanowione na rzecz każdoczesnych właścicieli parceli l.kat.: \`(...)\`.

Sprzedający nie otrzymał jakichkolwiek indywidualnych interpretacji podatkowych lub opinii profesjonalnych doradców co do sposobu opodatkowania jakichkolwiek nieruchomości zbywanych przez Sprzedającego.

Sprzedający nigdy nie uzyskiwał oraz nie sporządzał samodzielnie wyceny Działek. Sprzedający nigdy też nie dokonywał podziałów geodezyjnych Działek.

Przeznaczenie Działek:

Działki położone są na obszarze miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej jako „Obowiązujący MPZP”) przyjętego uchwałą Rady Miejskiej z dnia 12 grudnia 2013 w sprawie uchwalenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta w jego granicach administracyjnych i znajdują się na terenie objętym symbolem A30PU - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej. Ten sposób użytkowania terenu Działek obowiązuje także w chwili składania niniejszego wniosku o interpretację. Sprzedający nie podejmował jakichkolwiek czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie ww. miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedający, poza opłatami administracyjnymi związanymi z podpisaniem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży (o której mowa poniżej), nie ponosił ani nie zamierza ponosić nakładów związanych z przygotowaniem Działek do ich sprzedaży lub do oddania do używania w całości lub częściowo. Sprzedający nie próbował nigdy samodzielnie uzyskiwać pozwolenia na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego na terenie Działek. Ponadto, Sprzedający nie występował nigdy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla terenu Działek.

Treść Przedwstępnej Warunkowej Umowy Sprzedaży:

Sprzedający nie wystawiał nigdy Nieruchomości na portalach internetowych, nie informował w inny sposób o ofercie sprzedaży / oddania do używania Działek, ani nie korzystał kiedykolwiek z usług agentów nieruchomości w celu sprzedaży lub oddania do używania Działek.

W 2021 r. Sprzedający zawarł list intencyjny z podmiotem trzecim zainteresowanym nabyciem Działek. W związku z rozważanym zbyciem Działek, Sprzedający udzielił pełnomocnictwa osobie fizycznej (tj. jednej ze stron potencjalnej transakcji - innemu sprzedającemu). Pełnomocnictwo obejmowało prawo do reprezentowania Sprzedającego, w tym podejmowania wszelkich czynności faktycznych i prawnych przed organami administracji publicznej, we wszelkich sprawach związanych z realizacją projektu deweloperskiego w S., na Działce \`(...)\`, w tym w szczególności do:

• wnioskowania i uzyskania warunków przyłączeniowych i innych opinii, uzgodnień, ustaleń technicznych, decyzji, pozwoleń itp., od gestorów infrastruktury technicznej (moc elektryczna, woda, kanalizacja, teletechnika, ciepło, gaz, odpady), zarządców dróg i innych podmiotów publicznych i prywatnych;

• wnioskowania i uzyskania pozwolenia na budowę w S.

Ostatecznie do rozważanej transakcji z innym nabywcą nie doszło, wskazany powyżej list intencyjny został rozwiązany przez strony, zaś ww. pełnomocnictwo wygasło przed zawarciem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży (zdefiniowanej poniżej).

W roku 2021 ze Sprzedającym skontaktował się nowy potencjalny nabywca Działek. Tym potencjalnym nabywcą była spółka (dalej jako: „M”).

W dniu 29 września 2021 r. Sprzedający zawarł z M umowę przedwstępną sprzedaży należących do niego udziałów we współwłasności Działek udokumentowaną aktem notarialnym (dalej jako: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży”). Stronami Przedwstępnej Umowy Sprzedaży są również inne osoby fizyczne, w tym takie, które są pozostałymi współwłaścicielami Działek.

Na mocy Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Sprzedający zobowiązał się, iż na wezwanie kupującego (dalej jako: „Kupujący”), sprzeda Kupującemu przysługujące mu udziały we współwłasności Działek, za określoną w tej umowie cenę, a Kupujący zobowiązał się, iż na warunkach przewidzianych w tej umowie i z zastrzeżeniem łącznego spełnienia się warunków dotyczących nabycia Działek, przysługujący Sprzedającemu udział we współwłasności Działek kupi.

Strony Przedwstępnej Umowy Sprzedaży postanowiły, że umowa przyrzeczona sprzedaży nieruchomości objętych Przedwstępną Umową Sprzedaży („Umowa Przyrzeczona”), w tym Działek, zostanie zawarta najpóźniej do 28 grudnia 2021 r. W celu zawarcia Umowy Przyrzeczonej Sprzedający zobowiązany jest stawić się u notariusza wskazanego przez Kupującego i w terminie wskazanym przez Kupującego w tych Zawiadomieniach, przy czym Strony postanawiają, że miejscem zawarcia Umowy Przyrzeczonej będzie K.

W Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, Kupujący oświadczył, że jest zainteresowany nabyciem wyłącznie całości Działek oraz pozostałych działek, należących do innych sprzedających, w związku z tym, strony Przedwstępnej Umowy Sprzedaży ustaliły, iż jakakolwiek przeszkoda w nabyciu którejkolwiek z tych działek (w tym nienależyte wykonanie zobowiązań przez jednego (lub kilku) ze sprzedających) będzie stanowiła podstawę dla Kupującego do odstąpienia od zawarcia Umowy Przyrzeczonej lub umowy przeniesienia własności w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej (dalej jako: „Umowa Przenosząca Własność”), a Sprzedającym nie będą przysługiwać jakiekolwiek roszczenia odszkodowawcze z tego tytułu względem Kupującego.

Zgodnie z treścią Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, zawarcie Umowy Przyrzeczonej ze sprzedającymi w odniesieniu do nieruchomości objętych Przedwstępną Umową Sprzedaży (dalej jako „Nieruchomości”), w tym Działek, nastąpi po łącznym spełnieniu się, m.in., następujących warunków („Warunki”):

• Nieruchomości będą wolne od wszelkich praw, zakazów, obciążeń i roszczeń osób trzecich i nie będzie żadnych wzmianek, zakazów i ostrzeżeń w księgach wieczystych Nieruchomości (za wyjątkiem wzmianek lub wpisów na rzecz Kupującego oraz Służebności);

• wyniki analizy rynkowej, ekonomicznej, technicznej, środowiskowej i prawnej Nieruchomości będą satysfakcjonujące dla Kupującego z perspektywy biznesowej i ekonomicznej, co oznacza, że (i) wyniki te wykażą, iż jest możliwa budowa i przeprowadzenie planowanej na Nieruchomościach inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo - logistycznego wraz z towarzyszącą infrastrukturą, według założeń Kupującego (dalej jako: „Inwestycja”), (ii) nie wykażą ryzyk, mających wpływ na wartość Nieruchomości oraz możliwość ich zagospodarowania na powyższy cel, a ponadto (iii) wyniki audytu środowiskowego nie wykażą zanieczyszczeń powietrza albo gleby albo wód przekraczających określone prawem normy;

• Kupujący uzyska wszelkie wymagane zgody korporacyjne upoważniające Kupującego do zawarcia Umowy Przyrzeczonej oraz Umowy Przenoszącej Własność.

Strony Przedwstępnej Umowy Sprzedaży oświadczyły, iż mimo, że niektóre Warunki mogą zależeć od działań tych stron, stanowią one warunki zawieszające w znaczeniu art. 89 Kodeksu Cywilnego i nie stanowią warunków potestatywnych.

Wszystkie Warunki zastrzeżone są na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia przez sprzedających Umowy Przyrzeczonej, mimo niespełnienia się wszystkich lub niektórych Warunków, w którym to przypadku każdy Warunek, którego spełnienia zrzekł się Kupujący, będzie uznany za niezastrzeżony. Kupujący może, według własnego wyłącznego uznania, zrzec się spełnienia jednego lub większej liczby Warunków doręczając odpowiedniemu sprzedającemu lub sprzedającym zawiadomienie wskazujące na to zrzeczenie, i w razie takiego zrzeczenia dany Warunek lub Warunki będą uważane za niezastrzeżone.

Strony Przedwstępnej Umowy Sprzedaży wyraźnie postanowiły, że umowa ta będzie stanowić jednostronne zobowiązanie każdego ze sprzedających do zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

Umowa Przyrzeczona będzie miała charakter umowy zobowiązującej sprzedaży, na podstawie której sprzedający sprzedadzą Kupującemu Nieruchomości (w tym Sprzedający dokona dostawy posiadanych udziałów we współwłasności Działek) i zobowiążą się do przeniesienia na Kupującego prawa własności Nieruchomości pod warunkiem prawnym, że Gmina nie wykona ustawowego prawa pierwokupu przysługującego jej na podstawie art. 109 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wobec którejkolwiek z działek wchodzących w skład Nieruchomości. Strony postanowiły przy tym, że w przypadku skorzystania przez Gminę z przysługującego jej prawa pierwokupu, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odstąpienia od Umowy Przyrzeczonej w pozostałym zakresie, to jest w zakresie nieobjętym pierwokupem. Wydanie Nieruchomości Kupującemu przez każdego ze sprzedających (w tym Działek przez Sprzedającego) nastąpi z chwilą zawarcia Umowy Przenoszącej Własność.

Ponadto zgodnie z Przedwstępną Umową Sprzedaży, sprzedający (w tym Sprzedający w odniesieniu do Działek) niezwłocznie ujawnią Kupującemu oraz jego doradcom, z należytą starannością, wszelkie informacje i dokumenty dotyczące Nieruchomości, które są w ich posiadaniu w celu przeprowadzenia przez Kupującego badania ekonomicznego, prawnego, technicznego, geotechnicznego i audytu środowiskowego Nieruchomości. W celu wykonania powyższych analiz, każdy ze sprzedających zobowiązał się niezwłocznie udostępnić Kupującemu oraz doradcom Kupującego informacje oraz dokumenty zażądane na piśmie przez Kupującego, o ile znajdują się w jego posiadaniu, niezbędne Kupującemu do ich przeprowadzenia. Jednocześnie na podstawie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży sprzedający zobowiązali się, że niezwłocznie po zawarciu tej umowy, każdy ze Sprzedających udzieli osobom wskazanym przez Kupującego odpowiedniego pełnomocnictwa do przeprowadzenia powyższych badań, w tym do wglądu w akta ksiąg wieczystych.

29 września 2021 r. Sprzedający - w odniesieniu do Działek - udzielił osobom wskazanym przez Kupującego pełnomocnictwa do uzyskiwania dokumentów i informacji dotyczących stanu prawnego Działek, w tym upoważni w szczególności do:

1\. otrzymywania od właściwych sądów i urzędów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących:

a. toczących się lub zakończonych postpowaniach dotyczących Działek oraz wydanych w tych postpowaniach decyzjach administracyjnych;

b. roszczeń reprywatyzacyjnych w stosunku do Działek (w tym nieruchomości, z których powstały Działki);

c. otrzymywania odpisów z powołanych wyżej ksiąg wieczystych;

d. przeglądania i sporządzania odpisów (w tym fotografii cyfrowych) z wniosków (i załączników do nich) złożonych do powalanych wyżej ksiąg wieczystych;

e. przeglądania i sporządzania odpisów (w tym fotografii cyfrowych) z dokumentów załączonych do innych ksiąg historycznych dotyczących Działek, w tym ksiąg wieczystych, z których zostały odłączone Działki oraz zbiorów dokumentów prowadzonych dla Działek przed założeniem dla nich ksiąg wieczystych, jak i innych ksiąg wieczystych, do których złożono dokumenty dotyczące Działek;

f. otrzymywania informacji o przeznaczeniu Działek w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego i studiach uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego (w tym wypisów i wyrysów z takich planów i studiów) oraz otrzymywania zaświadczeń o braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obowiązującego dla Działek lub o przeznaczeniu Działek w obowiązujących miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego;

g. otrzymywania od właściwych organów i urzędów informacji i zaświadczeń o warunkach geologiczno-górniczych w odniesieniu do Działek, jak również potwierdzających czy teren Działek jest obszarem górniczym, terenem górniczym oraz czy występują na ww. terenie złoża górnicze;

h. otrzymywania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów i budynków;

i. przeglądania i sporządzania oraz uzyskiwania odpisów i kopii z dokumentów dotyczących Działek znajdujących się we wszelkich archiwach, urzędach i rejestrach, a także uzyskiwania innych informacji (w tym zaświadczeń, wypisów itp.) dotyczących Działek: kwestii reprywatyzacyjnych, rewitalizacyjnych, środowiskowych, komunikacyjnych, budowlanych i ochrony konserwatorskiej, objęcia Działek uproszczonym planem urządzenia lasu oraz lokalizacji Działek na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej;

j. uzyskania mapy Działek do celów projektowych.

2\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed wszystkimi organami administracji we wszelkich sprawach związanych z procedurą uzyskania decyzji o wyłączeniu Działek z produkcji rolnej;

3\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed wszystkimi organami administracji we wszelkich sprawach związanych z procedurą uzyskania decyzji zezwalającej na wycinkę drzew lub krzewów znajdujących się na Działkach;

4\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed właściwymi urzędami, organami administracji, podmiotami prawa prywatnego we wszelkich sprawach związanych z procedurą uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowy (lub zmiany tej decyzji) dotyczącej inwestycji na Działkach;

5\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed właściwymi urzędami, organami administracji, podmiotami prawa prywatnego we wszelkich sprawach związanych z procedurą przygotowania operatu wodnoprawnego oraz uzyskiwania pozwoleń wodnoprawnych związanych z inwestycją na Działkach;

6\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed właściwymi urzędami, organami administracji, podmiotami prawa prywatnego we wszelkich sprawach związanych z:

a. uzyskaniem warunków przyłączenia i przebudowy sieci elektroenergetycznych, wodnych oraz gazowych, kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej;

b. uzgodnieniem projektów budowy i przebudowy sieci i przyłączy elektroenergetycznych, wodnych oraz gazowych, kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej,

7\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed właściwymi urzędami, organami administracji, podmiotami prawa prywatnego we wszelkich sprawach związanych z procedurą uzyskiwania opinii komunikacyjnej, warunków technicznych podłączenia do drogi publicznej, oświadczenia zarządcy drogi o zapewnieniu dostępu do drogi publicznej w przypadku braku bezpośredniego dostępu oraz uzyskanie decyzji lokalizacyjnej zjazdu na Działkach;

8\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed właściwymi urzędami, organami administracji, podmiotami prawa prywatnego we wszelkich sprawach związanych z procedurą uzyskiwania decyzji środowiskowej dotyczącej Działek;

9\. w przypadku braku uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania dla terenu na którym położone są Działki, do występowania w imieniu Mocodawców i reprezentowania ich przed wszystkimi organami administracji we wszelkich sprawach związanych z procedurą uzyskiwania decyzji o warunkach zabudowy;

10\. występowania w imieniu Mocodawcy i reprezentowania jego przed właściwymi urzędami, organami administracji, podmiotami prawa prywatnego we wszelkich sprawach związanych z przygotowaniem i wykonaniem wierceń oraz badań geologicznych, opracowania dokumentacji w formie opinii geotechnicznej, dokumentacji badań podłoża gruntowego i przygotowanie projektu geotechnicznego, w tym przygotowania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej wraz z uzyskaniem niezbędnych zatwierdzeń.

W związku z pkt 10 powyżej Sprzedający wyraził zgodę na wjazd na teren Działek, w tym wprowadzenie na teren Działek urządzeń wiertniczych, celem wykonania niezbędnych wierceń/odwiertów geologicznych i pobrania próbek gruntu do stosownych badań.

Udzielone pełnomocnictwo nie upoważnia osób, którym je udzielono do podejmowania czynności powodujących powstanie zobowiązań finansowych.

W myśl Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Kupujący (oraz jego doradcy) będą mieć prawo wstępu na teren Nieruchomości w celu przeprowadzenia wszelkich niezbędnych badań i prób (w tym odwiertów), w szczególności audytu środowiskowego i badań geologicznych oraz badań poziomu wód gruntowych oraz wglądu w dokumenty związane z Nieruchomościami w celu weryfikacji prawidłowości oświadczeń i zapewnień sprzedających oraz w innych celach związanych z niniejszą Umową, po uprzednim uzgodnieniu z każdym ze sprzedających terminu i sposobu przeprowadzenia w/w czynności.

Na podstawie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży każdy ze sprzedających udzielił Kupującemu, w odpowiednim dla każdego ze sprzedających zakresie (tj. Sprzedający w odniesieniu do Działek), prawa do dysponowania Nieruchomościami w celu przeprowadzenia wszelkich niezbędnych badań i prób (w tym odwiertów), w szczególności badań geologicznych oraz badań poziomu wód gruntowych oraz wystąpienia o wszelkie pozwolenia, opinie i inne dokumenty związane z wykonaniem badań.

Obecnie planowane jest, że ostatecznym nabywcą Działek (Kupującym) nie będzie 2, tylko Spółka, która wstąpi w prawa wynikające z Przedwstępnej Umowy Sprzedaży. W związku z tym, Spółka wraz ze Sprzedającym (dalej jako: „Strony” lub „Zainteresowani”) występują z niniejszym wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie określonym poniżej.

Obecny stan Działek i przyszłe wykorzystanie:

Działki są niezabudowane. Według wiedzy Sprzedającego, przez Działki nie przebiega żadna napowietrzna lub podziemna linia energetyczna, ani nie przebiegają żadne inne media zasilające inne nieruchomości.

Po nabyciu Działek, Spółka zamierza wykorzystywać je wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT (w tym, do realizacji Inwestycji).

Sposób zapłaty Ceny i przyszłe wykorzystanie środków z transakcji:

Zgodnie z Przedwstępną Umową Sprzedaży, cena za Działki (dalej jako: „Cena”) zostanie zapłacona przez Spółkę w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Zamiarem Stron jest, aby sprzedaż Działki była traktowana z cywilistycznego oraz podatkowego punktu widzenia, jak zbycie aktywów, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo gospodarstwa rolnego któregokolwiek ze sprzedających.

Obecnie Sprzedający nie przewiduje przeznaczenia środków uzyskanych z zapłaty przez Spółkę Ceny na zakup innych nieruchomości, jak również nie zamierza zbywać nieruchomości w przyszłości.

Opisana powyżej sprzedaż przez Sprzedającego udziałów w Działkach będzie w dalszej części wniosku określana także jako „Transakcja”. Możliwe jest, że poza Transakcją Sprzedający sprzeda Spółce również inną działkę lub działki (lub udziały w działce lub działkach), zlokalizowane nieopodal Działek, niemniej ewentualne nabycie przez Kupującego innych nieruchomości, niż Działki nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Po Transakcji Spółka zamierza wykorzystywać Działki wyłącznie w związku z działalnością opodatkowaną VAT.

### Pytania

1) Czy Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika VAT w ramach Transakcji i w konsekwencji, czy sprzedaż przez Sprzedającego udziałów w Działkach na rzecz Spółki będzie transakcją opodatkowaną VAT?

2) W razie uznania stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznaniu, że Transakcja podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT, czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie przez Sprzedającego dostawy posiadanych przez niego udziałów we współwłasności Działek, w związku z Transakcją Spółka będzie uprawniona do:

a. obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Działek (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1) Ustawy o VAT), oraz

b. do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1.

Sprzedający nie będzie działać w charakterze podatnika VAT w ramach Transakcji i w konsekwencji, sprzedaż przez Sprzedającego udziałów w Działkach na rzecz Spółki nie będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

W razie uznania stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznaniu, że Transakcja podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT, po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie przez Sprzedającego dostawy posiadanych przez niego udziałów we współwłasności Działek, w związku z Transakcją Spółka będzie uprawniona do:

a. obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Działek (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1) Ustawy o VAT), oraz

b. do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Ad 1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6) Ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zauważyć w tym miejscu należy, że zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6) Ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w Ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w Ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy/konkretnego świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedający nabył Działki do swojego majątku osobistego, jako lokatę kapitału. Teren Działek stanowił w chwili jego nabycia i nadal stanowi niezabudowane grunty, które nie były i nie są wykorzystywane przez Sprzedającego w ramach jakiejkolwiek działalności, w tym gospodarczej (np. poprzez oddanie ich w najem lub dzierżawę).

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuc i Halina Jeziorska-Kuc przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłeg o zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie wykorzystuje Działek w inny sposób, niż lokata kapitału. Dla Działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie z obowiązującym MPZP Działki znajdują się na terenie objętym symbolem A30PU - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

Jak wynika z dokonanej analizy przepisów, aby dana czynności została opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu oraz zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, spełnia bowiem definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT.

W świetle powyższego, należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Sprzedający nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Bowiem, co do zasady, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie są podatnikami podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej, ani nie wykorzystuje Działek do jakiejkolwiek działalności. Sprzedający traktuje Działki wyłącznie jako lokatę kapitału.

Tym samym Sprzedający nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

W świetle zaprezentowanych przepisów prawa podatkowego, sprzedaż przez Sprzedającego posiadanych przez niego udziałów w Działkach należałoby zakwalifikować jako dostawę towaru. Jednakże, w przedmiotowej sprawie, Sprzedający nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż działki niezabudowanej, w analizowanej sprawie, można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania, Wobec powyższego, sprzedaż Działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zbliżonym stanie faktycznym analogicznej kwalifikacji podatkowej transakcji zbycia niezabudowanej działki dokonał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji dnia 21 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.111.2020.3.PRM.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, iż Sprzedający nie będzie działać w charakterze podatnika VAT w ramach Transakcji i w konsekwencji, sprzedaż Działki przez Sprzedającego na rzecz Spółki nie będzie transakcją opodatkowaną VAT.

Na marginesie powyższego, Zainteresowani wskazują, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 293, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2) ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy - przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1\. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2\. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do Ustawy o VAT artykuł 2 pkt 33), odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w Ustawie o VAT dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że Ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Przy czym - jak wyjaśniono wyżej - o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Zauważyć należy, że analiza Ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W konsekwencji gdyby przyjąć, iż Sprzedający mógłby działać w ramach Transakcji w charakterze podatnika VAT, to w takiej sytuacji planowane zbycie przez Sprzedającego udziałów w Działkach podlegałoby opodatkowaniu VAT oraz nie podlegałoby zwolnieniu z VAT, gdyż - zgodnie z Obowiązującym MPZP - stanowiłoby dostawę terenów niezabudowanych, będących terenami budowlanymi.

Ad 2.

W razie uznania stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznaniu, że Transakcja podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT, po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie przez Sprzedającego dostawy posiadanych przez niego udziałów w Działkach, w związku z Transakcją Spółka będzie uprawniona do:

a. obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Działek (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1) Ustawy o VAT), oraz

b. do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 Ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Spółki do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Działek, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1) Ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Działki, będące przedmiotem planowanej Transakcji będzą wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT oraz czy (ii) ich nabycie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Po Transakcji Spółka zamierza wykorzystywać Działki wyłącznie w związku z działalnością opodatkowaną VAT. Jak wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT. Dodatkowo, jeżeli nie zostanie potwierdzona prawidłowość stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 1, Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, jako dostawa terenów niezabudowanych i - zgodnie z obowiązującym MPZP - będących terenami budowlanymi. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2) Ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, w razie uznania stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe, po nabyciu udziałów w Działkach i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dostawę, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w związku z Transakcją, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1) oraz ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma od Sprzedającego fakturę VAT dokumentującą dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT.

Podsumowując, zgodnie ze stanowiskiem Zainteresowanych wyrażonym w odniesieniu do pytania nr 1, Sprzedający nie będzie działać w charakterze podatnika VAT w ramach Transakcji i w konsekwencji, sprzedaż Działek przez Sprzedającego na rzecz Spółki nie będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu VAT.

Niemniej, w razie uznania stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania, że Transakcja podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT - z uwagi na fakt, że Działki będące przedmiotem Transakcji, będzią po Transakcji wykorzystywane przez Spółkę w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT - Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działek oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, w tym udziałów w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy,

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE,

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodowa (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że Spółka jako czynny podatnik podatku VAT rozważa nabycie od Sprzedającego nieruchomości. Sprzedający nie jest i nigdy nie był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Sprzedający jest współwłaścicielem niezabudowanych działek gruntu nr: …, \`(...)\` Sprzedający nabył udział w Działkach na podstawie umów sprzedaży oraz postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Nabycie Działek przez Sprzedającego nie było opodatkowane VAT. Sprzedający nabył Działki jako lokatę kapitału i nie wykorzystywał oraz nie wykorzystuje Działek w ramach jakiejkolwiek działalności, Działki nie były przedmiotem najem ani dzierżawę. Działki położone są na obszarze miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na terenie objętym symbolem A30PU – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej. 29 września 2021 r. Strony zawarły Przedwstępną Umowę Sprzedaży należących do Sprzedającego udziałów we współwłasności Działek. Na mocy Umowy Sprzedaży umowa przyrzeczona zostanie zawarta m.in pod warunkiem uzyskania wyników analizy rynkowe, ekonomicznej, technicznej, środowiskowej i prawnej, z której będzie wynikało, że na Działkach możliwa jest budowa parku magazynowo-logistycznego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz Kupujący uzyska wszelkie wymagane zgody korporacyjne. Sprzedający – w odniesieniu do Działek – udzielił Kupującemu pełnomocnictwa m.in. do: uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowy dotyczącej inwestycji na Działkach, w sprawach związanych z procedurą przygotowania operatu wodnoprawnego oraz uzyskiwania pozwoleń wodnoprawnych związanych z inwestycją na Działkach, uzyskaniem warunków przyłączenia i przebudowy sieci elektroenergetycznych, wodnych oraz gazowych, kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej, uzgodnieniem projektów budowy i przebudowy sieci i przyłączy elektroenergetycznych, wodnych oraz gazowych, kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej, uzyskaniem warunków technicznych podłączenia do drogi publicznej, oświadczenia zarządcy drogi o zapewnieniu dostępu do drogi publicznej w przypadku braku bezpośredniego dostępu oraz uzyskanie decyzji lokalizacyjnej zjazdu na Działkach itd.

Na podstawie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Sprzedający udzielił Kupującemu, w odpowiednim dla Sprzedającego zakresie prawa do dysponowania Nieruchomościami w celu przeprowadzenia wszelkich niezbędnych badań i prób (w tym odwiertów), w szczególności badań geologicznych oraz badań poziomu wód gruntowych oraz wystąpienia o wszelkie pozwolenia, opinie i inne dokumenty związane z wykonaniem badań.

Obecnie planowane jest, że ostatecznym nabywcą Działek (Kupującym) nie będzie 2, tylko Spółka, która wstąpi w prawa wynikające z Przedwstępnej Umowy Sprzedaży.

Po nabyciu Działek, Spółka zamierza wykorzystywać je wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT. Sprzedający w 2008 r. i 2015 r. dokonał wraz z żoną zbycia innych działek gruntu (transakcje nie były opodatkowane VAT). Obecnie Sprzedający nie przewiduje przeznaczenia środków uzyskanych z zapłaty przez Spółkę Ceny na zakup innych nieruchomości, jak również nie zamierza zbywać nieruchomości w przyszłości. Możliwe jest, że poza Transakcją Sprzedający sprzeda Spółce również inną działkę lub działki (lub udziały w działce lub działkach), zlokalizowane nieopodal Działek.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT w zakresie transakcji sprzedaży udziału w Działkach nr … i …

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym udział w nieruchomościach) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż udziału w Nieruchomości niezabudowanej (Działkach nr … i …) stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny Państwa stanowiska, niezbędne będzie dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa Spółce.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Art. 535 Kodeksu cywilnego,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego,

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego,

umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego,

jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego,

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu,

umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu,

pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego,

jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu,

pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W rozpatrywanej sprawie z opisu zdarzenia przyszłego wynika taka aktywność Sprzedającego, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak z wniosku wynika, w odniesieniu do transakcji sprzedaży udziału w Działkach zawarto umowę przedwstępną. Zgodnie z jej postanowieniami Strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży m.in. po uzyskaniu wyników analizy rynkowej, ekonomicznej, technicznej, środowiskowej i prawnej, z której będzie wynikało, że na Działkach możliwa jest budowa parku magazynowo-logistycznego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz Kupujący uzyska wszelkie wymagane zgody korporacyjne. Dodatkowo Sprzedający zezwolili Kupującemu na dysponowanie nieruchomością w celu przeprowadzenia wszelkich niezbędnych badań i prób (w tym odwiertów), w szczególności badań geologicznych oraz badań poziomu wód gruntowych oraz wystąpienia o wszelkie pozwolenia, opinie i inne dokumenty związane z wykonaniem badań. Ponadto Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa m.in. do: uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowy dotyczącej inwestycji na Działkach, uzyskaniem warunków przyłączenia i przebudowy sieci elektroenergetycznych, wodnych oraz gazowych, kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej, uzgodnieniem projektów budowy i przebudowy sieci i przyłączy elektroenergetycznych, wodnych oraz gazowych, kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej, uzyskaniem warunków technicznych podłączenia do drogi publicznej.

Zatem fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Sprzedającego. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającego stosownych pełnomocnictw potencjalnemu Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane przez Sprzedającego w Jego imieniu i na Jego korzyść, ponieważ to On jako właściciel udziałów w Nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedającego zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a On sam będzie działał jako podatnik VAT.

W konsekwencji Sprzedający Pan J.L. z tytułu tej transakcji, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, tj. sprzedaż udziału w niezabudowanych Działkach nr … i … stanowić więc będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z wniosku wynika, że przedmiotowe Działki zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego położone są na obszarze objętym symbolem A30PU – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

Ww. Działki stanowią więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza do ich sprzedaży zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży Działek nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano we wniosku nabycie udziału w Działkach nr … i … nie było opodatkowane podatkiem VAT. Ponadto, ww. udziały w Działkach nie były wykorzystywane w jakiejkolwiek działalności. Nie są zatem spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, niezbędne do zastosowania zwolnienia.

Zatem w rozpatrywanej sprawie dla dostawy opisanego we wniosku udziału w Działkach nr … i … nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości (udziału w Działkach nr … i …) powinna zostać opodatkowana właściwą stawką podatku VAT jako dostawa dokonywana przez podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy w związku z wykonywaną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia i zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu transakcji nabycia Nieruchomości (udziału w Działkach nr \`(...)\` i \`(...)\`.).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2) ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy,

prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1) ustawy,

prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy,

jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z wniosku wynika, że Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Działek, Spółka zamierza wykorzystywać je wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.

Jak wyżej wskazał tut. Organ, sprzedaż udziału w Działkach na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki, tym samym Sprzedający jako czynny podatnik podatku VAT będzie zobowiązany opodatkować jej sprzedaż na rzecz Spółki.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyty przez Kupującego udział w Działkach będzie służył czynnościom opodatkowanym, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Tym samym, Kupującemu z tego tytułu będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Podsumowując Państwa stanowisko w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży udziałów w Działkach nr: …. i … – jest nieprawidłowe, w części dotyczącej prawa Kupującego do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego związanego z nabyciem udziałów we współwłasności Działek – jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa na poparcie własnego stanowiska interpretacji indywidualnej sygn. 0114-KDIP1-3.4012.111.2020.3.PRM, należy wskazać, że rozstrzyga ona w odmiennym stanie faktycznym od sytuacji przedstawionej we wniosku, m.in.: brak udzielonego pełnomocnictwa, brak zawarcia umowy przedwstępnej.

Należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne zostały wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom.

Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołana przez Państwa interpretacja indywidualna nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Dodatkowe informacje
--------------------

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka z o.o. M. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).