Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-588/15/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-24
Teza: Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od 1 lipca 2015 r. od paliwa nabytego do napędu samochodów wykorzystywanych do użytku mieszanego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; samochód; towar-towar handlowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) i § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2015r. (data wpływu 25 czerwca 2015r.), uzupełnionym pismem z 27 sierpnia 2015r. (data wpływu 31 sierpnia 2015r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od 1 lipca 2015 r. od paliwa nabytego do napędu samochodów wykorzystywanych do użytku mieszanego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2015r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od 1 lipca 2015 r. od paliwa nabytego do napędu samochodów wykorzystywanych do użytku mieszanego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 sierpnia 2015r. (data wpływu 31 sierpnia 2015r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 19 sierpnia 2015r. znak: IBPP2/4512-588/15/ICz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest uznanym producentem profesjonalnej chemii budowlanej.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega opodatkowaniu VAT.

Spółka zawarła z podmiotem trzecim, profesjonalnie zajmującym się zarządzaniem flotą samochodową (dalej: Leasingodawca) umowy leasingu samochodów (dalej: Umowy Leasingu) oraz umowy zarządzania samochodami (dalej: Umowy Zarządzania).

Poza Umowami Leasingu i Umowami Zarządzania Spółka zawarła z Leasingodawcą umowę: Warunki sprzedaży paliw (dalej: Umowa), której przedmiotem jest określenie zasad zakupów m.in. paliw w systemie bezgotówkowym przy użyciu kart paliwowych.

Na podstawie Umowy, Spółka korzysta z obsługi Leasingodawcy polegającej na udostępnianiu kart paliwowych, które uprawniają wskazanych przez Spółkę pracowników do dokonywania (w imieniu Spółki) bezgotówkowych zakupów na stacjach benzynowych należących do różnych sieci paliwowych.

Przy użyciu kart paliwowych pracownicy Spółki mogą dokonywać zakupów przede wszystkim paliw, ale także innych wybranych produktów i usług zgodnie z Umową (np. myjnia, płyn do spryskiwaczy, akcesoria samochodowe oraz pozostałe produkty z wyłączeniem alkoholu).

Karty paliwowe wystawione są przez podmioty sprzedające w systemie bezgotówkowym paliwa ciekłe za pośrednictwem stacji paliw (dalej: Partnerzy Handlowi) na Leasingodawcę. Leasingodawca następnie przekazuje Spółce karty paliwowe (wraz ze szczegółowymi warunkami i wskazówkami dotyczącymi korzystania z kart paliwowych), przy użyciu których wskazani pracownicy Spółki mogą dokonywać zakupów na wskazanych stacjach paliw.

Zgodnie z Umową, przy pomocy kart paliwowych Spółka nabywa paliwo i inne towary i usługi objęte Umową w imieniu i na rzecz Leasingodawcy (w tym celu Leasingodawca udziela Spółce pełnomocnictwa do dokonywania zakupu paliw i innych towarów i usług będących przedmiotem Umowy). Następnie paliwo i inne towary i usługi będące przedmiotem Umowy są odsprzedawane przez Leasingodawcę na rzecz Spółki.

W konsekwencji, Partnerzy Handlowi sprzedają paliwa do Leasingodawcy, a dopiero Leasingodawca do Spółki.

W ramach zawartej ze Spółką umowy Leasingodawca administruje kartami paliwowymi, koordynuje dokonane transakcje zakupu paliwa oraz ustala ze Spółką warunki transakcji (np. limity kwotowe dotyczące maksymalnego poziomu zakupów, asortyment dostępnych towarów i usług, terminy płatności) i ceny zakupu paliwa i innych artykułów (w tym przyznane rabaty). W przypadku braku płatności ze strony Spółki Leasingodawca ma możliwość naliczenia odsetek za zwłokę. Koszty paliwa nabywanego za pomocą kart paliwowych są pokrywane przez Wnioskodawcę na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez Leasingodawcę za dany okres rozliczeniowy (miesiąc kalendarzowy).

Z informacji uzyskanych od Leasingodawcy, wynika, iż reguluje on płatności wobec Partnerów Handlowych za zrealizowane transakcje nabycia paliwa (wykorzystanie kart paliwowych przez upoważnionych pracowników Spółki), bez względu na to, czy Spółka uregulowała zobowiązanie wobec Leasingodawcy z tyt. wystawionej zbiorczej faktury za paliwo. W związku z tym Leasingodawca przyjmuje na siebie ryzyko za brak płatności za zrealizowane przez Spółkę transakcje nabycia paliwa. Leasingodawca posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi, co zostało zweryfikowane przez Spółkę za pomocą bazy przedsiębiorstw posiadających koncesję, udostępnionej na stronach Urzędu Regulacji Energetyki w dniu 12 czerwca 2015 r.

Zakresem Umowy objęte są samochody:

*   będące przedmiotem Umów Leasingu i Umów Zarządzania;
*   będące przedmiotem tylko Umów Zarządzania;
*   nie będące przedmiotem ww. umów, a do których wydano karty paliwowe na podstawie Umowy (w tym przypadku Spółka zobowiązana jest do zapłaty na rzecz Leasingodawcy dodatkowej opłaty administracyjnej).

Wskazane samochody użytkowane są przez pracowników Spółki, którzy korzystają z nich w ramach wykonywanych obowiązków. Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Wobec tego Spółka traktuje przedmiotowe samochody jako wykorzystywane do celów mieszanych, tj. zarówno do działalności gospodarczej Spółki, jak też do prywatnego użytku pracowników. W związku z tym Spółka nie zgłosiła w urzędzie skarbowym samochodów jako wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej tj. nie złożyła informacji VAT-26.

Nabywane paliwo będzie zatem wykorzystywane przez Spółkę w samochodach użytkowanych w celach mieszanych (zarówno do działalności gospodarczej jak i do prywatnego użytku pracowników).

Dla doprecyzowania stanu faktycznego Spółka wskazuje, iż jej pytanie dotyczy wyłącznie typów pojazdów wymienionych w art. 12 ustawy nowelizującej, a więc:

1.samochodów osobowych;

2.innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1.  1 -jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz prowadzi działalność opodatkowaną VAT, a co za tym idzie - co do zasady - przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W niniejszym wniosku Spółka pragnie potwierdzić, iż w przypadku nabywania paliwa przy użyciu kart paliwowych Leasingodawcy od 1 lipca 2015 r. będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia 50% kwoty podatku VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego w samochodach osobowych przeznaczonych do użytku mieszanego.

W piśmie uzupełniającym z 27 sierpnia 2015r. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego w następujący sposób:

Zarówno w odniesieniu do kwestii odpowiedzialności za wady dostarczonych Spółce towarów i nienależyte wykonanie usług, jak również kwestii podmiotu, do którego Spółka powinna wnosić o rozpatrzenie reklamacji dotyczących nabywanych towarów i usług zastosowanie znajdą zasady ogólne, wynikające z Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy dokonuje Leasingodawca, wszelkie reklamacje i roszczenia z tytułu wad dostarczonych towarów lub nienależytego wykonania usług Wnioskodawca kieruje do Leasingodawcy i dochodzi ich od Leasingodawcy na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od dnia 1 lipca 201S r. Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa (wykorzystywanego w samochodach przeznaczonych do użytku mieszanego) przy użyciu kart paliwowych Leasingodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Zdaniem Spółki, w przypadku nabywania paliwa przy użyciu kart paliwowych Leasingodawcy od 1 lipca 2015r. będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia 50% kwoty podatku VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego w samochodach osobowych przeznaczonych do użytku mieszanego.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT stanowi natomiast, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku w wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

2.należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

3.należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

4.wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie zaś do 86a ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
4.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Przy czym przepis ten nie znajduje zastosowania w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie (art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).

Zatem zgodnie z regulacjami obowiązującymi od 1 kwietnia 2014 r., podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku mieszanego.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.samochodów osobowych;

2.innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej stanowi zaś, że dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia, zgodnie z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną.

Zgodnie z regulacjami art. 86a ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi o charakterze samochodów osobowych przeznaczonymi do użytku mieszanego, w tym (od 1 lipca 2015 r.) do wydatków związanych za zakupem paliwa do takich samochodów.

Oznacza to, że Spółka będzie miała prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie paliwa od Leasingodawcy. W takim przypadku Leasingodawca bowiem sam nabędzie od Partnerów Handlowych paliwo i dokona jego odsprzedaży na rzecz Spółki, w ramach transakcji, o której mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilku podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Powyższy przepis definiuje tzw. transakcje (dostawy) łańcuchowe. Warunkiem niezbędnym do ich zaistnienia jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Powyższy przepis bazuje zatem na pewnym domniemaniu prawnym, zgodnie z którym dla potrzeb podatku od towarów i usług przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, pomimo że fizycznie wydanie towaru ma miejsce tylko jeden raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie praw do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (tutaj Leasingodawca) ma prawo do ustalania asortymentu, kształtowania ceny i innych warunków nabycia towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Podkreślenia wymaga również, że art. 7 ust. 8 ustawy o VAT posługuje się wprost stwierdzeniem, że „uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”, czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się, że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym.

Niewątpliwie zatem Leasingodawca powinien być, w rozumieniu przepisów o VAT, uznany za nabywcę paliwa od Partnerów Handlowych oraz dostawcę paliwa dla Spółki.

Powyższe wnioski dotyczące tego, że Leasingodawca bierze udział w dostawach towarów/świadczeniu usług znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), tj. przykładowo w wyroku z 14 lipca 2011 r. w sprawie C-464/10 państwo belgijskie przeciwko Pierreowi Henflingowi, Raphaelowi Davinowi i Koenraadowi Tangheowi, działającym w charakterze syndyków masy upadłości Tierce” Franco-Beige SA oraz w wyroku z 3 maja 2012r. w sprawie C-520/10 Lebara Ltd. przeciwko Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs.

TSUE wskazał w powołanych powyżej wyrokach, że kluczowe, dla uznania, że drugi podmiot w trójpodmiotowym łańcuchu dostaw dokonuje transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT są takie jego uprawnienia jak:

*   możliwość odmowy sprzedaży,
*   nakładanie na kupującego własnych regulaminów,
*   posiadanie przez pośrednika stosownych zezwoleń lub koncesji.

Przenosząc kryteria wskazane przez TSUE na grunt przedstawionej przez Spółkę sytuacji należy ponownie przywołać następujące okoliczności towarzyszące stosunkom umownym funkcjonującym między Spółką i Leasingodawca, mianowicie:

1.  na podstawie Umowy Leasingodawca przekazując karty paliwowe Spółce określa szczegółowe warunki i wskazówki dotyczące korzystania z kart paliwowych (Leasingodawca nakłada na Spółkę własne zasady rozliczeń i używania kart);
2.  w przypadku opóźnienie przez Spółkę w zapłacie należności wynikających z Umowy, Leasingodawca ma prawo do naliczenia odsetek za zwłokę,
3.  Leasingodawca posiada koncesję na obrót paliwami.

Zdaniem Spółki, powyższe potwierdza, że spełnione zostały przesłanki, aby uznać, że - na gruncie stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku - w ramach transakcji wykonywanych za pośrednictwem kart paliwowych Leasingodawca pełni dla Spółki rolę dostawcy. W rezultacie, w ramach opisanego modelu Spółka korzystając z kart paliwowych nabywa od Leasingodawcy towary i usługi opodatkowane VAT, które powinny być udokumentowane fakturą VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 1 lipca 2015 r. będzie on miał możliwość obniżenia podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego związanego z nabywaniem paliwa przy użyciu kart paliwowych otrzymanych od Leasingodawcy (VAT wynikający z faktur na zakup paliwa wystawianych na Spółkę przez Leasingodawcę).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka pragnie przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. ITPP2/443-1425/14/KT, w której organ skarbowy uznając prawo wnioskodawcy do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa za pomocą kart paliwowych leasingodawcy po 1 lipca 2015 r., stwierdził, iż: „Należy bowiem zauważyć, że skoro Leasingodawca posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi, a paliwa nabywane będą przez pracowników Spółki za pomocą kart paliwowych w imieniu i na rzecz Leasingodawcy, który będzie dokumentował te transakcje zbiorczymi fakturami wystawianymi na Spółkę, to w tej sytuacji będzie on posiadał prawo do rozporządzania ww. paliwem jak właściciel."

Podobnie, możliwość odliczania VAT w schemacie kart paliwowych wydawanych przez leasingodawcę potwierdza również:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2014r., sygn. IPPP1/443-1279/14-2/AW;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2014r., nr IPPP2/443-1272/13-2/KBr;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2013r., sygn. IPPP3/443-890/13-2/KC;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 października 2013r., sygn. IBPP2/443-692/13/AMP.

Ponadto, bardziej ogólnie, prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu paliwa nabytego przy użyciu kart paliwowych (w odniesieniu do pojazdów spełniających w konkretnym stanie prawnym warunki do odliczenia), zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lipca 2013r., sygn. ITPP1/443-340/13/MN;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 marca 2015r., sygn. IBPP2/443-1266/14/WN (dotyczy zakupów po 1 lipca 2015r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązująca od 1 kwietnia 2014 r. ustawa z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), zwana dalej: „ustawą nowelizującą”, wprowadziła ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

2.należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

3.należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

4.wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Mocą art. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej od dnia 1 kwietnia 2014 r. do ustawy o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 34 wprowadzono definicję pojazdów samochodowych – przez które rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Na podstawie art. 86a ust. 2 ustawy do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

I tak, w myśl art. 86a ust. 3 ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2.do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Wskazane wyżej przepisy art. 86a ustawy o VAT wprowadzają ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego do wszystkich wydatków eksploatacyjnych (m.in. nabycia paliwa), dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.samochodów osobowych;

2.innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruch drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Od dnia 1 lipca 2015 r. wygasł, wprowadzony art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów „mieszanych” (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów jest odliczany tak jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy o VAT.

Zatem od dnia 1 lipca 2015 r. z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w wysokości 50%.

Należy wskazać jednak, że prawo do odliczenia należy oceniać, co do zasady, w świetle przepisów obowiązujących na moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy paliwa. Jeżeli zatem zakup paliwa dokonany został do dnia 30 czerwca 2015 r. to bez względu na fakt, że faktura została wystawiona po tym dniu, tj. już w lipcu 2015 r. prawo do odliczenia podatku w takim przypadku nie będzie przysługiwało. Obowiązek podatkowy u sprzedawcy z tytułu opisanej czynności powstał bowiem przed dniem 1 lipca 2015 r. zatem prawo do odliczenia należy również oceniać według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2015 r.

Uregulowanie takie jest zgodne z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, a zasada ta znajdzie również zastosowanie w przypadku paliwa nabywanego przy użyciu kart paliwowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega opodatkowaniu VAT.

Spółka zawarła z podmiotem trzecim, profesjonalnie zajmującym się zarządzaniem flotą samochodową (dalej: Leasingodawca) umowy leasingu samochodów oraz umowy zarządzania samochodami.

Poza Umowami Leasingu i Umowami Zarządzania Spółka zawarła z Leasingodawcą umowę: Warunki sprzedaży paliw, której przedmiotem jest określenie zasad zakupów m.in. paliw w systemie bezgotówkowym przy użyciu kart paliwowych. Na podstawie Umowy, Spółka korzysta z obsługi Leasingodawcy polegającej na udostępnianiu kart paliwowych, które uprawniają wskazanych przez Spółkę pracowników do dokonywania (w imieniu Spółki) bezgotówkowych zakupów na stacjach benzynowych należących do różnych sieci paliwowych.

Przy użyciu kart paliwowych pracownicy Spółki mogą dokonywać zakupów przede wszystkim paliw, ale także innych wybranych produktów i usług zgodnie z Umową (np. myjnia, płyn do spryskiwaczy, akcesoria samochodowe oraz pozostałe produkty z wyłączeniem alkoholu).

Karty paliwowe wystawione są przez podmioty sprzedające w systemie bezgotówkowym paliwa ciekłe za pośrednictwem stacji paliw na Leasingodawcę. Leasingodawca następnie przekazuje Spółce karty paliwowe (wraz ze szczegółowymi warunkami i wskazówkami dotyczącymi korzystania z kart paliwowych), przy użyciu których wskazani pracownicy Spółki mogą dokonywać zakupów na wskazanych stacjach paliw.

Zgodnie z Umową, przy pomocy kart paliwowych Spółka nabywa paliwo i inne towary i usługi objęte Umową w imieniu i na rzecz Leasingodawcy (w tym celu Leasingodawca udziela Spółce pełnomocnictwa do dokonywania zakupu paliw i innych towarów i usług będących przedmiotem Umowy). Następnie paliwo i inne towary i usługi będące przedmiotem Umowy są odsprzedawane przez Leasingodawcę na rzecz Spółki.

W konsekwencji, Partnerzy Handlowi sprzedają paliwa do Leasingodawcy, a dopiero Leasingodawca do Spółki.

W ramach zawartej ze Spółką umowy Leasingodawca administruje kartami paliwowymi, koordynuje dokonane transakcje zakupu paliwa oraz ustala ze Spółką warunki transakcji (np. limity kwotowe dotyczące maksymalnego poziomu zakupów, asortyment dostępnych towarów i usług, terminy płatności) i ceny zakupu paliwa i innych artykułów (w tym przyznane rabaty). W przypadku braku płatności ze strony Spółki Leasingodawca ma możliwość naliczenia odsetek za zwłokę. Koszty paliwa nabywanego za pomocą kart paliwowych są pokrywane przez Wnioskodawcę na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez Leasingodawcę za dany okres rozliczeniowy (miesiąc kalendarzowy).

Z informacji uzyskanych od Leasingodawcy, wynika, iż reguluje on płatności wobec Partnerów Handlowych za zrealizowane transakcje nabycia paliwa (wykorzystanie kart paliwowych przez upoważnionych pracowników Spółki), bez względu na to, czy Spółka uregulowała zobowiązanie wobec Leasingodawcy z tyt. wystawionej zbiorczej faktury za paliwo. W związku z tym Leasingodawca przyjmuje na siebie ryzyko za brak płatności za zrealizowane przez Spółkę transakcje nabycia paliwa. Leasingodawca posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi

Zakresem Umowy objęte są samochody:

*   będące przedmiotem Umów Leasingu i Umów Zarządzania;
*   będące przedmiotem tylko Umów Zarządzania;
*   nie będące przedmiotem ww. umów, a do których wydano karty paliwowe.

Spółka traktuje przedmiotowe samochody jako wykorzystywane do celów mieszanych.

Zarówno w odniesieniu do kwestii odpowiedzialności za wady dostarczonych Spółce towarów i nienależyte wykonanie usług, jak również kwestii podmiotu, do którego Spółka powinna wnosić o rozpatrzenie reklamacji dotyczących nabywanych towarów i usług zastosowanie znajdą zasady ogólne, wynikające z Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy dokonuje Leasingodawca, wszelkie reklamacje i roszczenia z tytułu wad dostarczonych towarów lub nienależytego wykonania usług Wnioskodawca kieruje do Leasingodawcy i dochodzi ich od Leasingodawcy na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości czy jest uprawniony do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Leasingodawcę dokumentujących nabycie paliwa do samochodów, o których mowa we wniosku, przy użyciu kart paliwowych.

W przedmiotowej sprawie zatem istotnym jest zakwalifikowanie transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Z uwagi na przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że - jak wskazał Wnioskodawca - poza zapewnieniem Spółce możliwości korzystania z kart paliwowych. umowa reguluje także inne istotne warunki handlowe. W ramach zawartej z Wnioskodawcą umowy Leasingodawca administruje kartami paliwowymi, koordynuje dokonane transakcje zakupu paliwa oraz ustala ze Spółką warunki transakcji (np. limity kwotowe dotyczące maksymalnego poziomu zakupów, asortyment dostępnych towarów i usług, terminy płatności) i ceny zakupu paliwa i innych artykułów (w tym przyznane rabaty).

Zatem umowa reguluje zasady wydawania i użytkowania kart paliwowych, umożliwiających nabywanie przez Wnioskodawcę ściśle określonych towarów i usług na stacjach paliw, a następnie rozliczania tych nabyć na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez Leasingodawcę, który ponosi odpowiedzialność za wady dostarczanych towarów lub nienależytego wykonania usług na podstawie przepisów kodeksu cywilnego. Zatem wszelkie reklamacje kierowane są do Leasingodawcy.

W związku z powyższym czynności nabycia paliwa dokonywane pomiędzy Leasingodawcą a Wnioskodawcą dokonującym zakupów na stacjach paliw należących do Partnerów handlowych Leasingodawcy, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 ustawy. Tym samym Leasingodawca jest zobowiązany do wykazania podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Zatem od 1 lipca 2015r. Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% wynikającą z faktur VAT dokumentujących nabycie paliwa do samochodów, o których mowa we wniosku, na podstawie kart paliwowych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto nadmienia się, że w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, niniejsza interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.