Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-669/11-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-07-22
Teza: Ustalenie współczynnika proporcji.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; struktury-struktura sprzedaży; wskaźnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia współczynnika proporcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia współczynnika proporcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud oraz produkcji z tych rud takich wyrobów jak: x, metale szlachetne i pozostałe metale nieżelazne. Sprzedaż tych wyrobów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek innych niż zwolniona. W ramach działalności Zainteresowanego dokonywana jest w niewielkim zakresie również sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT, która korzysta ze zwolnienia od VAT (są to głównie usługi finansowe typu: udzielania pożyczek, udzielania kredytu kupieckiego). Wobec przedmiotowej struktury sprzedaży podlegającej regulacjom ustawy VAT, Wnioskodawca dokonuje alokacji podatku naliczonego VAT do właściwego rodzaju sprzedaży. W konsekwencji, podatek naliczony związany z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podlega w całości odliczeniu, zaś podatek naliczony związany z czynnościami zwolnionymi od VAT nie podlega odliczeniu. W przypadku zaś wydatków dotyczących kosztów ogólnych prowadzonej działalności, gdy zakupy towarów, bądź usług związane są zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i z czynnościami zwolnionymi od VAT, a Spółka nie ma możliwości bezpośredniej alokacji podatku naliczonego VAT do danego rodzaju czynności (opodatkowanych, bądź zwolnionych) – podatek ten kwalifikowany jest jako podatek związany z tzw. sprzedażą mieszaną. Odliczenie tej części podatku dokonywane jest przez Zainteresowanego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy VAT. W latach ubiegłych (2004-2010) proporcja ta kształtowała się na poziomie od 99,77%-99,97%, co po zaokrągleniu – stosownie do wymogów art. 90 ust. 4 (zdanie drugie) ustawy VAT, dawało corocznie proporcję stanowiącą 100%, a tym samym Wnioskodawca uprawniony był do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną (uprawniającą do odliczenia, jak również bez prawa do odliczenia podatku naliczonego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. prawidłowym jest uznanie, że Spółka jest uprawniona do odliczenia w całości podatku naliczonego VAT od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną w sytuacji gdy proporcja przekroczy 99,1%, zaś po zaokrągleniu zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy VAT, stanowić będzie 100%, również w przypadku gdy kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania proporcji bez dokonania zaokrąglenia do liczby całkowitej, przekraczać będzie 500,00 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 90 ust. 2 ustawy VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku do odliczenia, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pomocą proporcji. Jak stanowi przepis art. 90 ust. 4 ustawy VAT, ww. proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja; proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepis art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., stanowi zaś, że w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%.

Jak wynika z ww. regulacji, ustawodawca wskazując na sposób ustalania proporcji oraz odliczania podatku naliczonego VAT związanego z tzw. sprzedażą mieszaną za pomocą tej proporcji, jednoznacznie określił, że w każdym z ww. przypadków należy posługiwać się proporcją po zaokrągleniu w górę do liczby całkowitej.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy rzeczywista proporcja roczna przekroczy 99,1%, a po zaokrągleniu do pełnych liczb całkowitych (stosownie do wymogów art. 90 ust. 4 ustawy VAT) stanowić będzie 100%, Spółka będzie uprawniona do odliczenia w całości podatku naliczonego VAT od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną. W takim przypadku Spółka będzie posiadać prawo do odliczenia przedmiotowego podatku naliczonego w wysokości 100% nawet wówczas, gdy kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu w skali roku, wynikająca z zastosowania proporcji bez zaokrąglenia (np. 99,1%), będzie przekraczać kwotę 500 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652) – stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Stosownie do treści art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud oraz produkcji z tych rud takich wyrobów jak: x, metale szlachetne i pozostałe metale nieżelazne. Sprzedaż tych wyrobów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek innych niż zwolniona. Ponadto, w ramach działalności Zainteresowanego dokonywana jest w niewielkim zakresie również sprzedaż, która korzysta ze zwolnienia od VAT (są to głównie usługi finansowe typu: udzielania pożyczek, udzielenia kredytu kupieckiego). Wobec przedmiotowej struktury sprzedaży podlegającej regulacjom ustawy VAT, Wnioskodawca dokonuje alokacji podatku naliczonego VAT do właściwego rodzaju sprzedaży. W konsekwencji, podatek naliczony związany z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podlega w całości odliczeniu, zaś podatek naliczony związany z czynnościami zwolnionymi od VAT nie podlega odliczeniu. W przypadku zaś wydatków dotyczących kosztów ogólnych prowadzonej działalności, gdy zakupy towarów, bądź usług związane są zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i z czynnościami zwolnionymi od VAT, a Spółka nie ma możliwości bezpośredniej alokacji podatku naliczonego VAT do danego rodzaju czynności (opodatkowanych, bądź zwolnionych) – podatek ten kwalifikowany jest jako podatek związany z tzw. sprzedażą mieszaną. Odliczenie tej części podatku dokonywane jest przez Zainteresowanego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy VAT. W latach ubiegłych (2004-2010) proporcja ta kształtowała się na poziomie od 99,77%-99,97%, co po zaokrągleniu – stosownie do wymogów art. 90 ust. 4 (zdanie drugie) ustawy VAT, dawało corocznie proporcję stanowiącą 100%, a tym samym Wnioskodawca uprawniony był do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną (uprawniającą do odliczenia, jak również bez prawa do odliczenia podatku naliczonego).

Wątpliwość Spółki dotyczy ustalenia współczynnika proporcji, w sytuacji gdy wyliczona proporcja przekroczy 99,1%, natomiast kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, przekraczać będzie 500,00 zł.

W świetle powyższego oraz mając na uwadze treść powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy rzeczywista proporcja roczna, obliczona zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, przekroczy 99,1%, natomiast po zaokrągleniu do pełnych liczb całkowitych (stosownie do wymogów zawartych w art. 90 ust. 4 ustawy) stanowić będzie 100%, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że proporcja obliczona zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-8 ustawy będzie wynosić 100%, w niniejszej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy.

Zatem, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% nawet wówczas, gdy kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu w skali roku, wynikająca z zastosowania proporcji bez zaokrąglenia, będzie przekraczać kwotę 500 zł.

Reasumując, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. Spółka będzie uprawniona do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną, w sytuacji gdy proporcja przekroczy 99,1%, zaś po zaokrągleniu zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy VAT, stanowić będzie 100%, również w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania proporcji bez dokonania zaokrąglenia do liczby całkowitej, przekraczać będzie 500 zł.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.