Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.573.2017.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-18
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku zwrotu kosztów likwidacji szkody dokonywanych w ramach umów o reasekurację
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; likwidacja; reasekuracja; szkody; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku zwrotu kosztów likwidacji szkody dokonywanych w ramach umów o reasekurację – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku zwrotu kosztów likwidacji szkody dokonywanych w ramach umów o reasekurację.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uwagi wstępne

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski. Jako towarzystwo ubezpieczeniowe, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych oraz reasekuracji. Wnioskodawca zawiera umowy reasekuracji z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi, zarówno krajowymi, jak i zagranicznymi. Wnioskodawca może zawierać umowy reasekuracji bezpośrednio z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi lub za pośrednictwem brokera ubezpieczeniowego, krajowego lub zagranicznego.

Reasekuracja polega na odstępowaniu części lub całości ryzyka przyjętego do ubezpieczenia przez ubezpieczyciela na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej z ubezpieczającym. Na podstawie umowy reasekuracji dochodzi do transferu ubezpieczonego ryzyka:

*   przez ubezpieczyciela (reasekurowanego) do reasekuratora lub reasekuratorów (podmiotu przejmującego część ryzyka ubezpieczeniowego);

*   w formie określonej umowy (odpowiednio do specyfiki ryzyka lub potrzeb reasekurowanego);

*   za uzgodnioną cenę, tj. reasekurowany przekazuje część lub całość składki ubezpieczeniowej otrzymanej od ubezpieczającego do reasekuratora zgodnie z udziałem danego reasekuratora w reasekuracji;

*   w zamian reasekurator zobowiązuje się do zapłaty reasekurowanemu odpowiedniej części odszkodowań lub innych świadczeń wypłaconych przez reasekurowanego ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia zawartej przez reasekurowanego.

W ramach zawartych przez Wnioskodawcę umów reasekuracji, Wnioskodawca może w nich pełnić funkcję:

1.  reasekurowanego albo
2.  reasekuratora.

Wnioskodawca jako reasekurowany (umowa reasekuracji biernej)

Wnioskodawca, jako reasekurowany, transferuje w ramach umowy reasekuracji biernej na inny -krajowy lub zagraniczny - zakład ubezpieczeń (reasekuratora) w drodze cesji część lub całość ryzyka bądź grupę ryzyk, które ubezpiecza na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej z ubezpieczającym. Wraz z ryzykiem, Wnioskodawca przenosi na reasekuratora odpowiednią część składek ubezpieczeniowych należnych Wnioskodawcy z tytułu danej umowy ubezpieczenia.

Wnioskodawca obsługuje proces likwidacji szkody objętej ochroną ubezpieczeniową wynikającą z umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę. W związku z likwidacją szkody Wnioskodawca ponosi koszty:

*   odszkodowania lub innego świadczenia wypłaconego ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia;

*   koszty zewnętrzne związane z obsługą likwidacji szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej.

Wnioskodawca jest uprawniony do obciążenia reasekuratora zgodnie z umową reasekuracji kosztami, w których reasekurator zobowiązał się partycypować, tj.:

*   wypłaconymi przez Wnioskodawcę odszkodowaniami lub innymi świadczenia wypłaconymi ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia zgodnie z udziałem danego reasekuratora w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji oraz

*   kosztami zewnętrznymi związanymi z obsługą likwidacji szkody, np. kosztami opinii lekarza orzecznika, kosztami opinii rzeczoznawcy, kosztami opinii prawnej zgodnie z udziałem danego reasekuratora w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji.

W drodze wyjątku, może się zdarzyć, że reasekurator nie zgadza się z kosztami likwidacyjnymi poniesionymi przez Wnioskodawcę jako reasekurowanego prowadzącego likwidację szkody. Wówczas reasekurator może ponieść koszty związane z przedstawieniem własnej opinii dotyczącej zasadności ponoszenia odpowiedzialności przez Wnioskodawcę jako ubezpieczyciela będącego stroną umowy ubezpieczenia, co do której część ryzyk została transferowana na reasekuratora (np. koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej). W niektórych wypadkach tego typu koszty poniesione przez reasekuratora mogą być zwrócone przez Wnioskodawcę.

Co do zasady jednak, w pozostałych przypadkach, koszt dodatkowych usług poniesiony przez reasekuratora traktowany jest przez niego jako własny koszt usług likwidacyjnych związanych z umową reasekuracji. Zatem na podstawie zawartych umów reasekuracji biernej, to inne towarzystwo ubezpieczeniowe, jako reasekurator, zobowiązuje się względem Wnioskodawcy, jako reasekurowanego, do pokrycia, zgodnie z określoną proporcją, zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu umów zawartych przez Wnioskodawcę, tj. odpowiedniej części wypłaconych odszkodowań oraz kosztów likwidacji szkody.

Wnioskodawca jako reasekurator (umowa reasekuracji czynnej)

Wnioskodawca, jako reasekurator, przejmuje w ramach umowy reasekuracji czynnej od innego -krajowego lub zagranicznego - zakładu ubezpieczeń (reasekurowanego) w drodze cesji część lub całość ubezpieczonego ryzyka bądź grupę ryzyk od zakładu ubezpieczeń, który jest stroną umowy ubezpieczenia z ubezpieczającym. Przejmując ryzyko, Wnioskodawca otrzymuje od reasekurowanego odpowiednią część składek ubezpieczeniowych należnych temu innemu zakładowi ubezpieczeń z tytułu danej umowy ubezpieczenia przez niego zawartej.

Reasekurowany obsługuje proces likwidacji szkody objętej ochroną ubezpieczeniową wynikającą z umowy ubezpieczenia zawartej przez reasekurowanego. W związku z likwidacją szkody reasekurowany ponosi koszty:

*   odszkodowania lub innego świadczenia wypłaconego ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia;

*   koszty zewnętrzne związane z obsługą likwidacji szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej.

Natomiast Wnioskodawca jest zobowiązany do partycypowania w kosztach ponoszonych przez reasekurowanego, tj.:

*   odszkodowaniach lub innych świadczeniach wypłaconych ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia zgodnie z udziałem Wnioskodawcy w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji;

*   koszty zewnętrzne związane z obsługą likwidacji szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej zgodnie z udziałem Wnioskodawcy w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji.

Zatem na podstawie zawartych umów reasekuracji czynnej, to Wnioskodawca, jako reasekurator, zobowiązuje się względem innego towarzystwa ubezpieczeniowego, jako reasekurowanego, do pokrycia zgodnie z określoną proporcją zobowiązań tego towarzystwa ubezpieczeniowego z tytułu umów ubezpieczenia zawartych przez to towarzystwo ubezpieczeniowe, tj. odpowiedniej części wypłaconych odszkodowań oraz kosztów likwidacji szkody.

W przypadku reasekuracji czynnej, Wnioskodawca zasadniczo nie ponosi dodatkowych kosztów związanych z własnymi czynnościami likwidacyjnymi. Może się jednak zdarzyć, że Wnioskodawca nie zgadza się z kosztami likwidacyjnymi poniesionymi przez reasekurowanego prowadzącego likwidację szkody. Wówczas Wnioskodawca może ponieść koszty związane z przedstawieniem własnej opinii dotyczącej zasadności ponoszenia odpowiedzialności przez reasekurowanego jako ubezpieczyciela będącego stroną umowy ubezpieczenia, co do której część ryzyk została transferowana na reasekuratora (np. koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej). W niektórych wypadkach, tego typu koszty poniesione przez Wnioskodawcę mogą być zwrócone przez reasekurowanego. W pozostałych przypadkach koszt dodatkowych usług traktowany jest przez Wnioskodawcę jako własny koszt usług likwidacyjnych związanych z umową reasekuracji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zwrot kosztów likwidacji szkody otrzymywany przez Wnioskodawcę od reasekuratorów w ramach umowy reasekuracji podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?
2.  Czy zwrot kosztów likwidacji szkody dokonywany przez Wnioskodawcę na rzecz reasekuratorów w ramach umowy reasekuracji podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy

1.  Zwrot kosztów likwidacji szkody otrzymywany przez Wnioskodawcę od reasekuratorów w ramach umowy reasekuracji podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.
2.  Zwrot kosztów likwidacji szkody dokonywany przez Wnioskodawcę na rzecz reasekuratorów w ramach umowy reasekuracji podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Uwagi ogólne

Ustawa o VAT zwalnia od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT). Ostatni z przywołanych przepisów zwalnia z opodatkowania czynności podejmowane w ramach świadczenia usług reasekuracyjnych.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE („dyrektywa VAT"), zgodnie z którym Państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania podatkiem VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

1.  Definicja usług (transakcji) reasekuracyjnych na gruncie podatku VAT

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji usługi (transakcji) reasekuracyjnej. Jak wskazuje utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE"), ustalając rozumienie tego pojęcia, należy mieć na uwadze, że to pojęcie autonomiczne prawa unijnego, a więc o jego znaczeniu nie decydują definicje przyjęte w ustawodawstwa poszczególnych państwa członkowskich.

Do rozumienia transakcji reasekuracyjnej odniósł się TSUE w wyroku C-242/08 w sprawie Swiss Re z 22 października 2009 r., definiując ją jako transakcję, „w której ubezpieczyciel zawiera umowę, poprzez którą zobowiązuje się w zamian za zapłatę składki i w granicach wyznaczonych umową do pokrycia długów wynikających z zaciągniętych przez innego ubezpieczyciela zobowiązań w ramach umów ubezpieczenia" (pkt 38 wyroku).

Jednocześnie przepisy ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej z dnia 11 września 2015 r. (tj. z dnia 26 maja 2017 r.; Dz. U. z 2017 r. poz. 1170; dalej: „ustawa o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej") wskazują, że działalność reasekuracyjna obejmuje (art. 4 ust. 2 tej ustawy) wykonywanie czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka, w szczególności:

1.  zawieranie i wykonywanie umów reasekuracji czynnej i umów retrocesji;
2.  składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów reasekuracji czynnej i umów retrocesji;
3.  ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów reasekuracji czynnej i umów retrocesji;
4.  wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów reasekuracji czynnej i umów retrocesji;
5.  prowadzenie kontroli przestrzegania przez cedentów warunków umów reasekuracji czynnej i umów retrocesji.

Mając na uwadze przywołane regulacje, a także rozumienie transakcji reasekuracyjnej w orzecznictwie TSUE, należy wskazać, iż na transakcję reasekuracyjną składają się następujące elementy:

1.  istnieje stosunek prawny między ubezpieczycielami
2.  z którego wynika zobowiązanie jednego ubezpieczyciela (reasekuratora) do pokrycia długów drugiego ubezpieczyciela (reasekurowanego) w granicach określonych przez zawartą między nimi umowę
3.  długów wynikających z umów ubezpieczenia zawartych przez reasekurowanego
4.  w zamian za przyjęcie na siebie zobowiązania do pokrycia długów, reasekurator jest uprawniony do otrzymania składki ubezpieczeniowej wypłacanej z tytułu umowy ubezpieczenia zawartej przez reasekurowanego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego, umowy zawierane przez Wnioskodawcę z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi stanowią usługi reasekuracyjne w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Rozliczenia między reasekurowanym i reasekuratorem

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT wynika, że wszelkie przepływy pieniężne realizowane między reasekurowanym i reasekuratorami z tytułu zawartych między nimi umów są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, rozliczenia dokonywane między Wnioskodawcą i innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi stanowią rozliczenia między reasekurowanym i reasekuratorami w ramach zawartych umów reasekuracji biernej lub czynnej, której stroną jest Wnioskodawca.

Zatem dokonywane przez Wnioskodawcę zwroty kosztów likwidacji szkód na rzecz innych towarzystw ubezpieczeniowych, a także otrzymywane przez Wnioskodawcę zwroty likwidacji szkód od innych towarzystw ubezpieczeniowych są elementem usługi reasekuracyjnej, której świadczenie podlega zwolnieniu z VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że rozliczenia dokonywane przez Wnioskodawcę z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi, tj.:

1.  otrzymywane przez Wnioskodawcę zwroty kosztów likwidacji szkód od innego towarzystwa ubezpieczeniowego będącego stroną umowy reasekuracji w następujących przypadkach:
    *   w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy reasekuracji, gdy Wnioskodawca, działając jako reasekurowany, uzyskuje od reasekuratora zwrot części kosztów likwidacji,
    *   w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy reasekuracji, gdy Wnioskodawca, działając jako reasekurator, uzyskuje od reasekurowanego zwrot wydatków na weryfikację zasadności ponoszenia odpowiedzialności przez reasekurowanego jako ubezpieczyciela będącego stroną umowy ubezpieczenia, co do której część ryzyk została transferowana na reasekuratora (np. koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej)
2.  dokonywane przez Wnioskodawcę zwroty kosztów na rzecz innego towarzystwa ubezpieczeniowego będącego stroną umowy reasekuracji w następujących przypadkach:
    *   w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy reasekuracji, gdy Wnioskodawca pełni rolę reasekurowanego,
    *   w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy reasekuracji, gdy Wnioskodawca, działając jako reasekurowany, dokonuje na rzecz reasekuratora zwrot wydatków na weryfikację zasadności ponoszenia odpowiedzialności przez reasekurowanego jako ubezpieczyciela będącego stroną umowy ubezpieczenia, co do której część ryzyk została transferowana na Wnioskodawcę (np. koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej)

stanowią rozliczenia w ramach usług reasekuracyjnych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Tym samym, rozliczenia te stanowią czynności podlegające zwolnieniu z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 2017 poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zatem do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy nadmienić, że zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Należy wskazać, że powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski. Jako towarzystwo ubezpieczeniowe, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych oraz reasekuracji. Wnioskodawca zawiera umowy reasekuracji z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi, zarówno krajowymi, jak i zagranicznymi. Wnioskodawca może zawierać umowy reasekuracji bezpośrednio z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi lub za pośrednictwem brokera ubezpieczeniowego, krajowego lub zagranicznego.

Reasekuracja polega na odstępowaniu części lub całości ryzyka przyjętego do ubezpieczenia przez ubezpieczyciela na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej z ubezpieczającym. Na podstawie umowy reasekuracji dochodzi do transferu ubezpieczonego ryzyka:

*   przez ubezpieczyciela (reasekurowanego) do reasekuratora lub reasekuratorów (podmiotu przejmującego część ryzyka ubezpieczeniowego);

*   w formie określonej umowy (odpowiednio do specyfiki ryzyka lub potrzeb reasekurowanego);

*   za uzgodnioną cenę, tj. reasekurowany przekazuje część lub całość składki ubezpieczeniowej otrzymanej od ubezpieczającego do reasekuratora zgodnie z udziałem danego reasekuratora w reasekuracji;

*   w zamian reasekurator zobowiązuje się do zapłaty reasekurowanemu odpowiedniej części odszkodowań lub innych świadczeń wypłaconych przez reasekurowanego ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia zawartej przez reasekurowanego.

W ramach zawartych przez Wnioskodawcę umów reasekuracji, Wnioskodawca może w nich pełnić funkcję reasekurowanego albo reasekuratora.

Wnioskodawca jako reasekurowany (umowa reasekuracji biernej) transferuje w ramach umowy reasekuracji biernej na inny -krajowy lub zagraniczny - zakład ubezpieczeń (reasekuratora) w drodze cesji część lub całość ryzyka bądź grupę ryzyk, które ubezpiecza na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej z ubezpieczającym. Wraz z ryzykiem, Wnioskodawca przenosi na reasekuratora odpowiednią część składek ubezpieczeniowych należnych Wnioskodawcy z tytułu danej umowy ubezpieczenia.

Wnioskodawca obsługuje proces likwidacji szkody objętej ochroną ubezpieczeniową wynikającą z umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę. W związku z likwidacją szkody Wnioskodawca ponosi koszty:

*   odszkodowania lub innego świadczenia wypłaconego ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia;

*   koszty zewnętrzne związane z obsługą likwidacji szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej.

Wnioskodawca jest uprawniony do obciążenia reasekuratora zgodnie z umową reasekuracji kosztami, w których reasekurator zobowiązał się partycypować, tj.:

*   wypłaconymi przez Wnioskodawcę odszkodowaniami lub innymi świadczenia wypłaconymi ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia zgodnie z udziałem danego reasekuratora w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji oraz

*   kosztami zewnętrznymi związanymi z obsługą likwidacji szkody, np. kosztami opinii lekarza orzecznika, kosztami opinii rzeczoznawcy, kosztami opinii prawnej zgodnie z udziałem danego reasekuratora w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji.

W drodze wyjątku, może się zdarzyć, że reasekurator nie zgadza się z kosztami likwidacyjnymi poniesionymi przez Wnioskodawcę jako reasekurowanego prowadzącego likwidację szkody. Wówczas reasekurator może ponieść koszty związane z przedstawieniem własnej opinii dotyczącej zasadności ponoszenia odpowiedzialności przez Wnioskodawcę jako ubezpieczyciela będącego stroną umowy ubezpieczenia, co do której część ryzyk została transferowana na reasekuratora (np. koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej). W niektórych wypadkach tego typu koszty poniesione przez reasekuratora mogą być zwrócone przez Wnioskodawcę. Co do zasady jednak, w pozostałych przypadkach, koszt dodatkowych usług poniesiony przez reasekuratora traktowany jest przez niego jako własny koszt usług likwidacyjnych związanych z umową reasekuracji.

Zatem na podstawie zawartych umów reasekuracji biernej, to inne towarzystwo ubezpieczeniowe, jako reasekurator, zobowiązuje się względem Wnioskodawcy, jako reasekurowanego, do pokrycia, zgodnie z określoną proporcją, zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu umów zawartych przez Wnioskodawcę, tj. odpowiedniej części wypłaconych odszkodowań oraz kosztów likwidacji szkody.

Wnioskodawca jako reasekurator (umowa reasekuracji czynnej), przejmuje w ramach umowy reasekuracji czynnej od innego -krajowego lub zagranicznego - zakładu ubezpieczeń (reasekurowanego) w drodze cesji część lub całość ubezpieczonego ryzyka bądź grupę ryzyk od zakładu ubezpieczeń, który jest stroną umowy ubezpieczenia z ubezpieczającym.

Przejmując ryzyko, Wnioskodawca otrzymuje od reasekurowanego odpowiednią część składek ubezpieczeniowych należnych temu innemu zakładowi ubezpieczeń z tytułu danej umowy ubezpieczenia przez niego zawartej.

Reasekurowany obsługuje proces likwidacji szkody objętej ochroną ubezpieczeniową wynikającą z umowy ubezpieczenia zawartej przez reasekurowanego. W związku z likwidacją szkody reasekurowany ponosi koszty:

*   odszkodowania lub innego świadczenia wypłaconego ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia;

*   koszty zewnętrzne związane z obsługą likwidacji szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej.

Natomiast Wnioskodawca jest zobowiązany do partycypowania w kosztach ponoszonych przez reasekurowanego, tj.:

*   odszkodowaniach lub innych świadczeniach wypłaconych ubezpieczającemu lub innemu podmiotowi uprawnionemu z umowy ubezpieczenia zgodnie z udziałem Wnioskodawcy w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji;

*   koszty zewnętrzne związane z obsługą likwidacji szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej zgodnie z udziałem Wnioskodawcy w reasekuracji określonym w umowie reasekuracji.

Zatem na podstawie zawartych umów reasekuracji czynnej, to Wnioskodawca, jako reasekurator, zobowiązuje się względem innego towarzystwa ubezpieczeniowego, jako reasekurowanego, do pokrycia zgodnie z określoną proporcją zobowiązań tego towarzystwa ubezpieczeniowego z tytułu umów ubezpieczenia zawartych przez to towarzystwo ubezpieczeniowe, tj. odpowiedniej części wypłaconych odszkodowań oraz kosztów likwidacji szkody.

W przypadku reasekuracji czynnej, Wnioskodawca zasadniczo nie ponosi dodatkowych kosztów związanych z własnymi czynnościami likwidacyjnymi. Może się jednak zdarzyć, że Wnioskodawca nie zgadza się z kosztami likwidacyjnymi poniesionymi przez reasekurowanego prowadzącego likwidację szkody. Wówczas Wnioskodawca może ponieść koszty związane z przedstawieniem własnej opinii dotyczącej zasadności ponoszenia odpowiedzialności przez reasekurowanego jako ubezpieczyciela będącego stroną umowy ubezpieczenia, co do której część ryzyk została transferowana na reasekuratora (np. koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej). W niektórych wypadkach, tego typu koszty poniesione przez Wnioskodawcę mogą być zwrócone przez reasekurowanego. W pozostałych przypadkach koszt dodatkowych usług traktowany jest przez Wnioskodawcę jako własny koszt usług likwidacyjnych związanych z umową reasekuracji.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy zwrot kosztów likwidacji szkody otrzymywany przez Wnioskodawcę od reasekuratorów jak również dokonywany przez Wnioskodawcę na rzecz reasekuratorów w ramach zawartych umów reasekuracji podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Jednocześnie należy podkreślić, że Wnioskodawca bezpośrednio lub też za pośrednictwem brokera ubezpieczeniowego (krajowego lub zagranicznego) zawiera umowy reasekuracji z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi zarówno krajowymi jak i zagranicznymi.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika. Zaznaczyć należy, że obie te cechy powinny zostać spełnione łącznie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika.

Z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku od towarów i usług wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik.

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do opodatkowania i rozliczenia podatku z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju jest usługodawca.

Podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia za wykonane w tym państwie. Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Ustalenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, które odbywa się pomiędzy podmiotami podlegającymi różnym jurysdykcjom podatkowym lub usług, które mają charakter transgraniczny.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte w art. 28a-28o rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”, Działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług, które uregulowane zostało w rozdziale 3 ustawy.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Spółka spełnia definicję podatnika wprowadzoną art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2).

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Na wstępie, analizując czynność zwrotu kosztów likwidacji szkody należy rozważyć czy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zdarzenie to stanowi zdarzenie podlegające regulacjom tej ustawy.

Z okoliczności powołanych przez Wnioskodawcę wynika, że wynagrodzenie ustalone dla reasekuratora stanowi część składki ubezpieczeniowej należnej reasekurowanemu. W zamian za otrzymane wynagrodzenie reasekurator zobowiązany jest umową do wykonania stosownych świadczeń wobec reasekurowanego w tym do zwrotu kosztów likwidacji szkody. Otrzymanie więc przez Wnioskodawcę od reasekuratora zwrotu kosztów likwidacji szkody (pytanie nr 1) stanowi zapłatę za wykonanie określonych świadczeń, które w świetle art. 8 ust. 1 ustawy stanowi odpłatne świadczenie usług. Również w sytuacji, gdy Wnioskodawca działa w charakterze reasekuratora i dokonuje zwrotu ww. kosztów poniesionych przez reasekurowanego dokonany zwrot należy traktować jako płatność za wykonaną na rzecz Wnioskodawcy usługę, która co do zasady podlega ustawie o VAT (pytanie 2).

Z uwagi jednak na fakt, że Wnioskodawca zawiera umowy reasekuracji zarówno z podmiotami krajowymi jak i zagranicznymi opodatkowanie przedmiotowej usługi będzie uzależnione od prawidłowego wskazania miejsca świadczenia usług określonego w art. 28b ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę art. 28b ustawy należy stwierdzić, że w :

1.  reasekuracji biernej, gdy Wnioskodawca jako reasekurowany otrzymuje zwrot kosztów likwidacji szkody i wypłaty odszkodowania w związku ze świadczoną usługą dla:
    *   podmiotu krajowego - Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika,
    *   podmiotu zagranicznego - Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika.
2.  reasekuracji czynnej, gdzie Wnioskodawca jako reasekurator dokonuje zwrotu kosztów likwidacji szkody i zwrotu odszkodowania w związku z nabyta usługą od:
    *   podmiotu krajowego -Wnioskodawca (jako nabywca usługi) nie występuje w charakterze podatnika,
    *   podmiotu zagranicznego -Wnioskodawca (jako nabywca usługi) występuje w charakterze podatnika, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i zobowiązany jest do rozliczenia importu usług.

W przypadku, gdy miejsce świadczenie usługi zostanie określone na terytorium kraju, należy następnie rozważyć, czy zwroty kosztów likwidacji szkody, o których mowa we wniosku będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Należy wskazać, że ustawa od towarów i usług jak również w Dyrektywa 2006/112/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych/reasekuracyjnych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE. „Czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia, do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia, określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z wyżej zaprezentowanego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE nasuwa się wniosek, że „transakcje ubezpieczeniowe” obejmują wykonywanie czynności przez podatnika, który, nie będąc ubezpieczycielem, dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w imieniu ubezpieczyciela w ramach polisy ubezpieczeniowej, której jest posiadaczem. W sytuacji, gdy sama usługa może zostać zakwalifikowana jako usługa ubezpieczeniowa, charakter podmiotu pozostaje bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia dla usług ubezpieczeniowych.

Ponadto, TSUE w wyroku z dnia 22 października 2009 r. C-242/08 w sprawie Swiss Re Germany Holding GmbH TSUE odniósł się do transakcji reasekuracji, wskazując, że ubezpieczyciel zawiera umowę, poprzez którą zobowiązuje się w zamian za zapłatę składki i w granicach wyznaczonych umową do pokrycia długów wynikających z zaciągniętych przez innego ubezpieczyciela zobowiązań w ramach umów ubezpieczenia, które ten ubezpieczyciel zawarł z ubezpieczonymi przez niego podmiotami.

Należy wskazać również na orzeczenie TSUE z dnia 17 marca 2016 r. w sprawie C-40/15 (Minister Finansów przeciwko Aspiro S.A). Trybunał w ww. orzeczeniu wskazał, że mimo że usługa likwidacji szkód będąca przedmiotem postępowania głównego, taka jak opisana przez sąd odsyłający, stanowi istotny element transakcji ubezpieczeniowej, ponieważ w niniejszym wypadku obejmuje ustalenie odpowiedzialności i wysokości szkody, a także decyzję o wypłacie lub odmowie odszkodowania ubezpieczonemu, należy stwierdzić, że usługa ta, świadczona zresztą na rzecz ubezpieczyciela, nie stanowi transakcji ubezpieczeniowej w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT (pkt 25). Stwierdzenie to spiera konieczność, jak przypomniano w pkt 20 niniejszego wyroku, interpretowania w sposób ścisły odstępstw od ogólnego systemu podatku VAT (pkt 26).

We wskazanym wyroku Trybunał uznał, że czynności:

*   przyjmowanie zgłoszeń szkód objętych ubezpieczeniem;

*   prowadzenie rejestru szkód w systemie informatycznym zgodnie z obowiązującymi przepisami, w tym aktualizacji danych dotyczących szkód w systemie polegającej na wprowadzaniu na bieżąco informacji i dokumentów zgromadzonych w toku procesu likwidacji szkód;

*   ustalanie przyczyn i okoliczności wypadków ubezpieczeniowych, w tym organizowanie i przeprowadzanie oględzin przedmiotu i miejsca szkody, wykonywanie dokumentacji oraz innych czynności niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności za szkodę oraz określenia wysokości szkody i rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umowy ubezpieczenia;

*   prowadzenie w niezbędnym zakresie korespondencji z klientami, w tym wypełnianie przewidzianych w przepisach prawa obowiązków notyfikujących w stosunku do poszkodowanych/ubezpieczonych (np. pismo 7 dniowe, pismo 30 dniowe) oraz prowadzenie korespondencji z innymi podmiotami, których stanowisko jest niezbędne w procesie likwidacji szkody;

*   wykonanie oceny technicznej oraz ewentualnych ocen dodatkowych w przypadku szkód komunikacyjnych oraz protokołu szkody w odniesieniu do szkód majątkowych;

*   wykonanie dokumentacji fotograficznej obrazującej zakres szkody;

*   wykonanie kopii wymaganych przy zgłoszeniu szkody dokumentów;

*   przygotowanie kompletnej dokumentacji niezbędnej do rozpatrzenia zgłoszonego roszczenia odszkodowanie/świadczenie oraz umieszczenie jej w teczce szkodowej, tj. załączanie obrazów elektronicznych wpływającej dokumentacji szkodowej do odpowiednich akt szkody w systemie informatycznym;

*   archiwizację dokumentacji szkodowej;

*   udzielanie osobom uprawnionym z umów ubezpieczenia szczegółowych informacji o procesie likwidacji szkody, w tym dotyczących zasad postępowania w przypadku wystąpienia szkody, wymaganych dokumentów i przysługujących uprawnień;

*   prowadzenie postępowań regresowych, z wyłączeniem postępowań sądowych;

*   rozpatrywanie odwołań i skarg dotyczących likwidacji szkód;

*   udostępnianie osobom uprawnionym wglądu do akt szkodowych;

*   przygotowanie przelewów i przekazów systemie komputerowym;

*   nadawanie i odbieranie korespondencji związanej z likwidacją szkód;

*   prowadzenie wymaganej przez usługobiorcę sprawozdawczości w zakresie likwidowanych szkód;

*   inne czynności wymagane do prawidłowej likwidacji szkód z umów ubezpieczenia, mające związek z czynnościami, o których mowa powyżej;

„(\`(...)\`) usługi takie jak będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.”(art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE).

W niniejszej sprawie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwroty kosztów likwidacji szkód na rzecz innych towarzystw ubezpieczeniowych stanowią rozliczenia między reasekurowanym i reasekuratorami w ramach zawartych umów reasekuracji biernej lub czynnej. W ocenie Wnioskodawcy zwroty kosztów likwidacji szkód na rzecz innych towarzystw ubezpieczeniowych, a także otrzymywane przez Wnioskodawcę zwroty likwidacji szkód od innych towarzystw ubezpieczeniowych są elementem usługi reasekuracyjnej, której świadczenie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Należy wskazać, że reasekuracja to odstąpienie przez towarzystwo ubezpieczeniowe części lub całości ryzyk ubezpieczeniowych innemu ubezpieczycielowi (reasekuratorowi). Wraz z odstąpieniem ryzyka ubezpieczeniowego, towarzystwo ubezpieczeniowe przekazuje także część składek ubezpieczeniowych a reasekurator zobowiązuje się do wypłaty odpowiedniej części/całości odszkodowania w przypadku zdarzenia losowego opisanego w umowie ubezpieczeniowej. Zatem zwrot kosztów zewnętrznych związanych z likwidacją szkód, tj. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej nie stanowią elementu transakcji reasekuracyjnych, a tylko takie są zwolnione z podatku VAT. Koszty te związane są z prawidłową likwidacją szkód z umów ubezpieczenia i, w ocenie Organu, są elementem procesu likwidacji szkód, a nie usług reasekuracyjnych. Ponadto należy podkreślić, że koszty te nabywane są od innych podmiotów, co oznacza, że w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy. Wnioskodawca/reasekurator nabywa usługi związane z wydaniem opinii rzeczoznawcy, lekarza orzecznika bądź opinii prawnej od innych podmiotów, a następnie je odsprzedaje na rzecz reasekuratora/Wnioskodawcy. W sytuacji odsprzedaży usług nabytych Wnioskodawca/reasekurator powinien potraktować tę czynność jako sprzedaż, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i opodatkować ją stawkami właściwymi dla każdej świadczonej usługi.

Zatem, w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do zwrotu kosztów zewnętrznych związanych z likwidacją szkody (dotyczących usług mających miejsce opodatkowania na terytorium kraju), nie mamy w tym konkretnym przypadku do czynienia z elementem usługi reasekuracyjnej, lecz z elementem procesu likwidacji szkód, zatem otrzymany przez Wnioskodawcę od reasekuratorów, jak również zwrot kosztów zewnętrznych związanych z likwidacją szkody dokonywany przez Wnioskodawcę na rzecz reasekurowanych w ramach zawartych umów reasekuracji nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, gdyż koszty te nie stanowią elementu usługi reasekuracyjnej.

Należy przy tym zaznaczyć, że stwierdzenie, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku. Jak wskazał TSUE w wyroku w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65), „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekła prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.