Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-982/10-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-19
Teza: należy zatem uznać, iż w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów. Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji), pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie udziałów.
Słowa kluczowe: aport; majątek; majątek-podział majątku; spółki-likwidacja spółki kapitałowej; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; wspólnik; zwrot-zwrot wkładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 22.11.2010 r. (data wpływu 29.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwróconych udziałów spółki z o.o. w związku z jej likwidacją uprzednio wniesionych tytułem aportu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwróconych udziałów spółki z o.o. w związku z jej likwidacją uprzednio wniesionych tytułem aportu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni, jest wspólnikiem spółki z o.o., której kapitał zakładowy wynosi 387.500 zł i dzieli się na 775 udziałów po 500 zł każdy. Wnioskodawczyni posiada 772 udziały, pozostałe 3 udziały posiada wspólniczka. W dacie zawiązania spółki wspólnik – R. obejmowane udziały w spółce (155 udziałów) pokryła wkładem niepieniężnym w postaci aportu określonego w par. 6 umowy spółki tj. nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi KW, składającej się z działki gruntu o pow. 9913 m² zabudowanej budynkami administracyjno- magazynowymi. Do chwili obecnej Spółka jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości. W dniu 19 maja 2000 r. spółka S.A., jako jedyny wspólnik przedmiotowej Spółki, sprzedał wszystkie posiadane udziały obecnej wspólniczce Wnioskodawczyni. W dniu 2 czerwca 2004 r. wspólniczka sprzedała Wnioskodawczyni 400 udziałów po 500 zł każdy o łącznej wartości 200.000 zł. W dniu 2 sierpnia 2010 r. wspólniczka darowała Wnioskodawczyni 372 udziały po 500 zł każdy o łącznej wartości 186.000 zł. W chwili obecnej Spółka jest właścicielem ww. nieruchomości zabudowanej oraz ruchomości w postaci urządzeń technicznych i maszyn. Innego majątku nie posiada. Prowadzi działalność gospodarczą zgodnie z umową spółki. Zobowiązania finansowe z tytułu prowadzonej działalności reguluje w terminie. Nie posiada długów obciążających majątek Spółki. Ze względów organizacyjnych i prawnych rozważane jest obecnie wszczęcie procedury likwidacyjnej ww. Spółki z o.o. W związku z ewentualną likwidacją spółki, wspólnicy rozważają podział majątku spółki w ten sposób, aby wniesioną uprzednio aportem nieruchomość przyznać wspólnikom stosownie do posiadanych udziałów w naturze, w określonym ułamku współwłasności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zwrot uprzednio wniesionych wkładów tytułem aportu będzie przychodem w rozumieniu art. 17 ust.1 pkt 4 lit. c) ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000, Nr 14 poz. 176 ze zm.) i czy majątek otrzymany w wyniku podziału, wyłącznie w postaci uprzednio wniesionych wkładów rzeczowych w postaci aportu, wypełnia dyspozycje art. 24 ust. 5 pkt 3 powołanej wyżej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z zasadami postępowania likwidacyjnego uregulowanego w art. 282 i n. K.s.h. wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji mogą otrzymać, po zaspokojeniu przez spółkę wierzycieli, zwrot wniesionych wkładów rzeczowych do spółki jako aport. Wskazany sposób rozliczenia, jako forma podziału majątku likwidowanej spółki, będzie zgodny z art. 286 par. 2 K.s.h. i nie sprzeciwia się treści umowy spółki. Zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się przychody uzyskane z tytułu podziału majątku likwidowanej spółki. W sytuacji gdy następuje zwrot na rzecz wspólników uprzednio wniesionych wkładów rzeczowych tytułem aportu do spółki nie występuje kategoria przychodu uregulowana wyżej powołanym przepisem. Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochodem z udziału w zyskach osoby prawnej jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Przepis ten miałby zastosowanie gdyby przedmiotem podziału był majątek rzeczowy spółki inny niż składniki majątkowe wniesione tytułem aportu. W sytuacji gdy - jak we wskazanym wyżej zdarzeniu przyszłym - wspólnicy otrzymują w wyniku podziału majątku spółki jedynie zwrot uprzednio wniesionych wkładów do spółki, wspólnik nie osiąga dochodu w rozumieniu powołanego przepisu. W konsekwencji, nie znajduje zastosowania art. 30a ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast w przypadku świadczeń w naturze przychodem jest ich wartość wyrażona w pieniądzu. W myśl bowiem przepisu art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, co do zasady, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jednym ze źródeł przychodów są m. in. kapitały pieniężne.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni).

Należy przy tym podkreślić, iż ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z podziałem majątku likwidowanej spółki w zależności, czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej, np. w postaci rzeczowych składników majątku spółki.

Przy ustalaniu wartości przychodu, o którym mowa w ww. przepisie stosuje się odpowiednio przepisy art. 19, co wynika bezpośrednio z art. 17 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w przypadku gdy cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej określonych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej jest uprawniony do określenia wartości przychodu z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych, jeżeli podatnik nie wskaże przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik (art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy).

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Przepisy art. 286 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) stanowią, że pozostały po zaspokojeniu wierzycieli majątek dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku. Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc jednak pod uwagę powyżej powołane przepisy należy uznać, iż opodatkowaniu podlega różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów. Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji), pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie lub objęcie udziałów.

Na podstawie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni.

W konsekwencji wartość majątku otrzymanego w związku likwidacją osoby prawnej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów.

Natomiast różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochód do opodatkowania nie wystąpi w sytuacji zwrotu udziałów o wartości równej wkładom pieniężnym i niepieniężnym uprzednio wniesionych do spółki.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której kapitał dzieli się na 775 udziałów. Wnioskodawczyni posiada 772 udziały nabyte w ilości 400 udziałów w 2004 roku za cenę 500 zł każdy oraz 372 udziały nabyte w 2010 roku drodze darowizny. Planowana jest likwidacja spółki, w związku z powyższym Wnioskodawczyni otrzyma zwrot wniesionych w postaci aportu wkładów.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego na tle przedstawionego stanu faktycznego, należy zatem uznać, iż w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów. Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji), pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie udziałów.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni poniosła wydatki związane z nabyciem 400 udziałów, natomiast pozostałe 372 udziały nabyła w drodze darowizny, tj. nie poniosła żadnych wydatków na nabycie udziałów, stąd należy uznać, że wartość otrzymanego przychodu likwidowanej spółki pomniejszona o poniesione wydatki na nabycie tych udziałów będzie stanowić dochód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.