Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-800/14-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-05
Teza: Czy zapłacone przez Spółkę Kary Umowne mogą zostać uznane przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: budowa; inwestycje; kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; projekt
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2014r. (data wpływu: 7 sierpnia 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kar Umownych wynikających z Umów Współpracy **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kar Umownych wynikających z Umów Współpracy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest z spółką ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce \[dalej: Spółka\]. Spółka jest właścicielem oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości \[dalej: Nieruchomości\]. Spółka obecnie realizuje na Nieruchomościach inwestycję polegająca na budowie centrum handlowego \[dalej:Inwestycja\]. Spółka nabyła Nieruchomości od innej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce poprzez połączenie z tą spółką w trybie kodeksu spółek handlowych \[dalej: Spółka Połączona\].

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce \[dalej: Inwestor Zastępczy\], będący wcześniej właścicielem Nieruchomości, w 2000 r. w trybie poprzednio obowiązującej ustawy z 7 lipca 1994 r, o zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 1994 r., nr 89 poz. 415) uzyskała decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez Prezydenta K. \[dalej: WZ\]. Inwestor Zastępczy uzyskał również decyzje o pozwoleniu na budowę Inwestycji \[dalej: Pozwolenie\]. Inwestor Zastępczy zbył Nieruchomości na rzecz Spółki Połączonej, przenosząc jednocześnie na Spółkę Połączoną Pozwolenie, na podstawie którego Spółka prowadzi budowę Inwestycji. Spółka i Inwestor Zastępczy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu updop.

Obecnie, Spółka zamierza wprowadzić istotne zmiany do projektu budowlanego inwestycji zatwierdzonego w Pozwoleniu.

Zgodnie z regulacjami ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647 - t. j. ze zmianami) \[dalej: UPiZP\], o zmianę Pozwolenia może wnioskować jedynie podmiot dysponujący nieruchomością oraz posiadający WZ. Przeniesienie WZ na inny podmiot możliwe jest jedynie w odniesieniu do WZ wydanych po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie UPiZP. Zatem, w odniesieniu do WZ posiadanego przez Inwestora Zastępczego, wydanego w trybie poprzednio obowiązującej ustawy, taka możliwość jest wyłączona i dlatego wprowadzenie zmian do projektu Inwestycji, na który zostało wydane Pozwolenie, jest możliwe jedynie przez podmiot, który posiada WZ, czyli przez Inwestora Zastępczego.

Aby Inwestor Zastępczy mógł przeprowadzić procedurę dotyczącą zmiany Pozwolenia, Spółka wydzierżawiła Inwestorowi Zastępczemu za wynagrodzeniem Nieruchomości oraz przeniesie Pozwolenie na Inwestora Zastępczego. W okresie dzierżawy Inwestor Zastępczy zobowiązany jest płacić na rzecz Spółki miesięczny czynsz. Spółka wartość płaconego przez Inwestora Zastępczego czynszu rozpoznaje jako przychód podatkowy na gruncie updop,

Spółka zawarła również z Inwestorem Zastępczym umowę współpracy, na podstawie której Inwestor Zastępczy (działając w takim charakterze, tj. jako inwestor zastępczy), przeprowadzi procedurę zmiany Pozwolenia. W zamian za przeprowadzenie procedury zmiany Pozwolenia, Inwestor Zastępczy otrzyma od Spółki wynagrodzenie \[dalej: Wynagrodzenie\].

W związku z prowadzonym postępowaniem administracyjnym mającym na celu zmianę Pozwolenia, inwestor Zastępczy, jako strona postępowania, będzie ponosił wszelkie związane z tym postępowaniem koszty administracyjne (opłaty skarbowe i inne koszty - dalej: Opłaty Administracyjne). Inwestor Zastępczy będzie je ponosił w swoim imieniu i na swoją rzecz, jako strona postępowania. Zgodnie z postanowieniami umowy współpracy, Spółka zwróci Inwestorowi Zastępczemu wszelkie poniesione Opłaty Administracyjne związane z prowadzonym postępowaniem administracyjnym, powiększone o należny podatek od towarów i usług \[dalej: VAT\], na podstawie faktury wystawionej przez Inwestora Zastępczego na rzecz Spółki.

Po zakończeniu procedury administracyjnej dotyczącej zmiany Pozwolenia, Inwestor Zastępczy przeniesie zmienione Pozwolenie z powrotem na Spółkę, a umowa dzierżawy i umowa współpracy zawarte pomiędzy tymi podmiotami wygasną. Proces budowlany będzie już prowadziła Spółka. Spółka będzie też zawierała umowy najmu z potencjalnymi najemcami lokali wybudowanych na Nieruchomościach.

Spółka przewiduje, że podczas dalszych prac na Nieruchomościach, wymagana będzie ponowna zmiana Pozwolenia (co wynika z faktu, że potencjalni najemcy Nieruchomości oczekują dostosowania poszczególnych lokali do ich potrzeb jeszcze na etapie budowy). Tym samym, Spółka ponownie wydzierżawi Inwestorowi Zastępczemu Nieruchomości wraz poniesionymi już na nich nakładami, natomiast Inwestor Zastępczy, wstępując w rolę inwestora zastępczego, przeprowadzi ponownie procedurę administracyjną zmiany Pozwolenia, na podstawie analogicznych umów do zawartych obecnie. Po ponownej zmianie Pozwolenia, umowa dzierżawy i umowa współpracy wygasną. Obie (tj. obecna i przyszła) umowy o współpracy są dalej zwane jako: Umowy Współpracy, natomiast obie (tj. obecna i przyszła) umowy dzierżawy Nieruchomości są dalej zwane jako: Umowy Dzierżawy.

W obu okresach działania przez Inwestora Zastępczego w tym charakterze (tj. działania jako inwestor zastępczy na podstawie Umów Współpracy), Inwestor Zastępczy nie będzie czynić żadnych nakładów na Nieruchomościach. Inwestor Zastępczy nie będzie również zobowiązany do ponoszenia ekonomicznego ciężaru Inwestycji, ani do wykonywania żadnych innych czynności budowlanych przewidzianych przepisami prawa budowlanego. Inwestor Zastępczy odpowiedzialny będzie wyłącznie za procedurę zmiany Pozwolenia, do czego jest wyłącznie uprawniony na podstawie ww. ustawy. Faktyczna realizacja Inwestycji (i związane z tym koszty) będzie natomiast należeć do Spółki. W tym zakresie obecna Umowa Współpracy przewiduje, że Spółka w okresie pełnienia przez Inwestora Zastępczego funkcji inwestora zastępczego nie będzie czynić nakładów na Nieruchomościach - z tym zastrzeżeniem, że Spółka ma prawo i obowiązek bieżącego utrzymywania i zabezpieczenia Nieruchomości oraz ma prawo zlecić na uzgodnionych warunkach Inwestorowi Zastępczemu wykonywanie określonych prac na Nieruchomościach. Jednocześnie Umowa Współpracy wprost przewiduje, że wszelkie inne nakłady na realizację Inwestycji ponoszone przez Spółkę w całym okresie obowiązywania Umowy Współpracy pozostają jej własnością (nie przechodzą/nie są przenoszone na inwestora Zastępczego). Analogiczne postanowienia będzie również zawierać przyszła Umowa Współpracy - z tą jednak różnicą,że ze względu na etap realizacji Inwestycji (etap wykonywania faktycznych prac budowlanych) nowa Umowa Współpracy będzie przewidywać (odmiennie od obecnej Umowy Współpracy) możliwość ponoszenia przez Spółkę nakładów na Nieruchomościach (których skala, stosownie do etapu realizacji Inwestycji, może być znaczna). Jednak również na gruncie przyszłej Umowy Współpracy nakłady te pozostaną własnością Spółki (nie przejdą/nie zostaną, przeniesione na Inwestora Zastępczego).

Dodatkowo, w Umowach Współpracy zawieranych pomiędzy Spółką a Inwestorem Zastępczym, zawarte będą postanowienia dotyczące kar umownych, które zobowiązana będzie ponieść strona niewywiązująca się z obowiązków umownych \[dalej: Kary Umowne\]. Zgodnie z postanowieniami Umów Współpracy, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Kar Umownych na rzecz Inwestora Zastępczego w przypadku;

1.  naruszenia przez Spółkę zobowiązania do przystąpienia do toczących się przeciwko Inwestorowi Zastępczemu postępowań oraz do przejęcia odpowiedzialności związanej z wysuwanymi roszczeniami, w tym w szczególności do podjęcia czynności nakazanych przez odpowiednie organy administracji państwowej, zapłaty wszelkich kar nałożonych na mocy decyzji administracyjnych oraz odszkodowań lub kar umownych, związanych z prowadzoną przez Inwestora Zastępczego procedurą zmiany Pozwolenia;
2.  zawinionego naruszenia zobowiązania do nieczynienia nakładów na Nieruchomościach w okresie pełnienia przez Inwestora Zastępczego funkcji inwestora zastępczego (przy czym tego warunku nie będzie w przyszłej Umowie Współpracy, gdyż w trakcie ponownej zmiany Pozwolenia mogą być ponoszone przez Spółkę nakłady związane z toczącą się Inwestycją);
3.  projektowania bądź realizacji przez Spółkę w ramach Inwestycji obiektu o charakterze kinowym, w konsekwencji czego Inwestor Zastępczy byłby zobowiązany do zapłaty na rzecz podmiotu trzeciego \[dalej: Podmiot Trzeci\] kary umownej, określonej w umowie zawartej przez Inwestora Zastępczego z Podmiotem Trzecim (kara należna na rzecz Podmiotu Trzeciego od Inwestora Zastępczego, tj. kara wynikająca z umowy łączącej Inwestora Zastępczego z Podmiotem Trzecim pełni funkcję kary za podjęcie działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności Podmiotu Trzeciego - który prowadzi działalność w branży kinowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłacone przez Spółkę Kary Umowne mogą zostać uznane przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, Kary Umowne (przewidziane w Umowach Współpracy) mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów przez Spółkę.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w ad. 16 ust. 1”.

Zdaniem Wnioskodawcy, Kary Umowne (przewidziane w Umowie Współpracy) spełniają przesłanki uznania je za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop - gdyż będę one (ewentualnie) poniesione w związku z prowadzoną działalnością i na podstawie Umów Współpracy (której celem jest realizacja Inwestycji, która będzie stanowić dla Spółki źródło przychodów podlegających opodatkowaniu), a jednocześnie nie zostały uwzględnione w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych z art. 16 ust. 1 updop.

W odniesieniu do kar umownych art. 16 ust. 1 updop zawiera tytko jedną regulację - na mocy której wyłączone z kosztów podatkowych są kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług” (art. 16 ust. 1 pkt 22 updop).

Treść powołanego przepisu wskazuje, że wyłączeniem z kosztów podatkowych objęte są enumeratywnie wskazane kategorie kar umownych i odszkodowań, do których należą:

1.  kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług;
2.  kary umowne i odszkodowania z tytułu zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad;
3.  kary umowne i odszkodowania z tytułu zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych usług.

W ocenie Spółki, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nie będzie miał zatem zastosowania w niniejszej sprawie - gdyż płacone ewentualnie przez Spółkę Kary Umowne (przewidziane w Umowach Współpracy) będą należne z innych tytułów niż wady wykonanych usług lub zwłoka w usunięciu wad wykonanych usług.

Stanowisko potwierdzające możliwość zaliczenia kar umownych innych niż wymienione powyżej do kosztów uzyskania przychodów zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych oraz wyrokach sądów administracyjnych, m. in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Łodzi z 3 lipca 2012 r., sygn. IPTPB3/423-138/12-2/KJ;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Poznaniu z 3 stycznia 2014 r., sygn, ILPB4/423-402/13-2/ŁM;
*   wyroku WSA w Poznaniu z 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 106/13.

Tym samym, Kary Umowne (przewidziane w Umowie Współpracy) oraz kara umowna należna na rzecz Podmiotu Trzeciego, poniesione (ewentualnie) przez Spółkę, będą mogły zostać zaliczone przez nią do kosztów uzyskania j przychodów. |

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie rozpoznaniu organu poddana została kwestia związana z możliwością zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów kar umownych wynikających z Umów Współpracy. Mając na uwadze przedmiot przedłożonego do wyjaśnienia zagadnienia podatkowego w pierwszej kolejności organ, zobowiązany jest odnieść się do przesłanek warunkujących uznanie określonego wydatku za koszt podatkowy, które zostały uregulowane w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, dalej; „ustawa o CIT”). Przepis ten stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z treści powyższego unormowania wynika zatem, iż dla uznania określonego wydatku za koszt podatkowy konieczne jest spełnienie z jednej strony warunków o charakterze konstrukcyjnym, wyznaczających istotę przedmiotowego pojęcia, z drugiej zaś przesądzenie, czy wydatek ten nie znajduje się w katalogu wyłączeń określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe wyłączenia ma niezwykle istotne znaczenie w kontekście kwalifikowania konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, albowiem przesądzenie, iż stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe przedłożone przez podatnika wypełnia hipotezę jakiejkolwiek normy prawnej z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT wyłącza w sposób definitywny możliwość badania wydatku pod kątem spełnienia przesłanek ogólnych zakreślonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W niniejszej sprawie, z racji charakteru opisanych przez Spółkę wydatków konieczne jest dokonanie oceny pod kątem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Przepis ten zakłada, iż jedynie kary umowne i odszkodowania, które są wynikiem wad dostarczanych towarów, czy też wad wykonanych usług, a także zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, zwłoki w usunięciu wad towarów i zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów. Ustawodawca nie objął zatem niniejszą normą prawną wszystkich kar umownych czy też odszkodowań pojawiających się w obrocie gospodarczym. W niniejszej sprawie zastanowienia wymaga jedynie podleganie poniesionych wydatków (Kar Umownych) pod hipotezę związaną z wadliwym wykonaniem usługi, czy tez zwłoką w usunięciu wady wynikającej z wykonania usługi. W ocenie organu, w niniejszej sprawie nie dochodzi do wypełnienia powyżej wskazanej hipotezy normy z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, albowiem w odniesieniu do wszystkich Kar Umownych, których podstawą jest stosunek obligacyjny (Umowy Współpracy) to nie Wnioskodawca jest podmiotem świadczącym usługi na rzecz Inwestora Zewnętrznego, lecz odwrotnie Inwestor Zewnętrzny świadczy usługi związane z uzyskaniem pozwolenia. Co więcej, rola Wnioskodawcy, w przypadku Kar Umownych wynikających z obowiązku uczestniczeniu w procesie uzyskiwania przedmiotowego pozwolenia ma charakter współdziałania w wykonaniu usługi przez Inwestora Zewnętrznego, nie stanowiąc wykonania usługi, o charakterze samodzielnym. Ponadto, kara umowna wynikająca z zobowiązania do nieczynienia nakładów, czy w istocie zobowiązania do nie projektowania bądź nie realizowania obiektu o charakterze kinowym, swoje źródło znajduje nie w działaniu (wykonaniu usługi, czy też usunięciu wad) lecz w nieczynieniu, a zatem zachowaniu pasywnym dłużnika. Organ interpretacyjny stoi na stanowisku, iż takie rodzaj wykonania zobowiązaniu polegający na nieczynieniu nie jest objęty hipotezą art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Mając zatem na uwadze argumentację poczynioną powyżej, w niniejszej sprawie kwestię możliwości zaliczenia wydatków z tytułu Kar Umownych należy rozpatrywać li tylko pod kątem przesłanek wyznaczających istotę pojęcia kosztów uzyskania przychodów zakreślonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wśród warunków konstrukcyjnych jakie musi spełnić wydatek dla jego kwalifikacji podatkowej jako koszt podatkowy wymienić zatem należy, poniesienie wydatku przez podatnika, jego definitywny charakter, pozostawanie wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jego poniesienie w celu osiągnięcia przychodu, ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła tego przychodu, a także właściwe udokumentowanie wydatku. W ocenie organu, w przedmiotowej sprawie kluczowe jest przesądzenie występowania związku pomiędzy wydatkiem a przychodem podatkowym (jego osiągnięciem, zachowaniem albo zabezpieczeniem). Zagadnienie to ma bowiem charakter ocenny i wymaga każdorazowo szczególnego odniesienia do stanu faktycznego sprawy. Organ interpretacyjny stoi na stanowisku, iż aby można było mówić, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, jego poniesienie winno mieć lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, iż przysparzać one będą konkretnych przychodów podatkowych, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Organ interpretacyjny stwierdza, iż opis stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku nie przesądza o zaistnieniu związku między wydatkiem a przychodem podatkowym. Należy mieć bowiem na uwadze, iż ewentualne przychody podatkowe wynikające z realizacji Inwestycji nie wynikają wprost z wydatków w postaci Kar Umownych. Kary Umowne z istoty bowiem nie kreują przychodu podatkowego, a co najwyżej mogą wpływać na zabezpieczenia albo zachowanie źródła przychodów. Przy czym nawet w sytuacji, gdy wydatek ma realizować jedynie ów cel o charakterze pasywnym (nie kreującym przychodów podatkowych) konieczne jest wykazanie, iż poniesienie wydatku było efektem starannych działań podatnika. Kary umowne (odszkodowania), ażeby zatem mogły zostać zaliczone w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów muszą stanowić efekt niechcianych przez Spółkę okoliczności wynikających z działań zmierzających co do zasady do uzyskania przychodu podatkowego. Podatnik chcąc zaliczyć tego typy świadczenia do rachunku podatkowego winien zatem wskazać na okoliczności bądź te niezależne od niego (np. wynikające ze zmiany koniunktury), bądź jeśli nawet zależne to nie planowane, które świadczą, iż podejmowane przez niego działania nie były zawinione, a opierały się na rzetelnym wykonywaniu obowiązków. Działania zaś zawinione, świadome a nie wynikające z czynników zewnętrznych nie realizują celu zakreślonego w ustawie o CIT. Trudno jest bowiem zakładać, iż tego typu działania mogłyby zostać premiowane przez ustawodawcę poprzez dopuszczenie do zmniejszenia zobowiązania podatkowego i to niezależnie od tego, czy dany wydatek znajduje się w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zamierzone „celowe” działanie musi mieć bowiem charakter pozytywny, w tym sensie, iż podatnik bądź chce uzyskać przychód, bądź też chce go zachować albo zabezpieczyć. Podatnik nie może zatem chcieć narazić przychodu na uszczuplenie, zmniejszenie.

W niniejszej sprawie mamy właśnie do czynienia z taką sytuacją, w ramach której Wnioskodawca zakłada naruszenie zobowiązania rodzące obowiązek świadczenia uszczuplającego stronę przychodową majątku. Kary Umowne określone we wniosku dotyczą bowiem zdarzenia przyszłego, o czym świadczy zapis o treści „Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Kar Umownych”. W konsekwencji, z takiego opisu można wysunąć wniosek, iż nawet jeśli Spółka nie chce naruszenia zobowiązań umownych, to przynajmniej na to się godzi, a zatem zakłada możliwość wystąpienia naruszenia powodującego obowiązek zapłaty Kar Umownych. Co więcej istota owych zobowiązań czy to do przystąpienia do procedury zmiany Pozwolenia, czy do nieczynienia nakładów na Nieruchomość, wreszcie nie podjęciu działań zmierzających do realizacji inwestycji o charakterze kinowym wynika z nieprawidłowego wykonania ciążącego na Wnioskodawcy zobowiązania. Zobowiązania, które Wnioskodawca nałożył na siebie podpisując Umowę o Współpracę. Trudno jest zatem w realiach stanu faktycznego zachowaniu Podatnika przypisać cechy racjonalności, w sytuacji gdy już w momencie podpisywania Umowy o Współpracę zakłada możliwość niewypełnienia zobowiązań z niej płynących.

Oczywiście samo zawarcie w umowie zastrzeżenia Kar Umownych jest już pewnym założeniem możliwości ich wystąpienia, co nie oznacza bynajmniej, iż takowe zastrzeżenie podważa z zasady racjonalność podatnika podpisującego daną umowę. Zastrzeżenie kar umownych jest typową praktyką obrotu gospodarczego, bez którego niejednokrotnie nie doszłoby do zawarcia umowy. Niemniej jednak sam fakt wypłaty kary umownej musi wynikać z pewnych okoliczności, które towarzyszą temu obowiązkowi, okoliczności wyłączających niestaranność, czy też winę podatnika, nie zaś z samego faktu ich zamieszczenia w postanowieniach umownych. Jak podkreślono powyżej ocena wydatku w postaci kar umownych wymaga jednostkowego (indywidualnego) podejścia. Nie można a priori zakładać, iż każda kara umowna spełnia kryteria art. 15 ust. 1 ustawy o CIT tylko z racji nie podlegania pod normę z art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Dla tej oceny konieczna jest analiza okoliczności towarzyszących obowiązkowi zapłaty kary umownej, która nie jest możliwa w sytuacji, gdy owe okoliczności w danej sprawie jeszcze nie nastąpiły.

Reasumując organ interpretacyjny uznaje stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, albowiem samo założenie wystąpienia Kar Umownych zawartych w kontrakcie przynoszącym przychody podatkowe nie realizuje celu związanego z osiągnięciem, zachowaniem, czy też zabezpieczeniem źródła przychodów. Wręcz przeciwnie wydatek, którego źródłem jest planowe, zakładane (świadome) niewykonanie przyjętych zobowiązań w istocie prowadzi do pomniejszenia aktywów podatnika, a w konsekwencji i przychodów podatkowych mogących powstać na skutek ich wykorzystania. Przesądzenie natomiast zaistnienia celu wydatku nakierowanego na osiągnięcie, zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów możliwe jest jedynie w sytuacji, gdy ocena okoliczności prowadzących do naruszenia postanowień umownych, skutkujących obowiązkiem zapłaty Kar Umownych doprowadzi do przyjęcia, iż wydatek (Kary Umowne) nie był zamierzony, lecz stanowił niechciany efekt działalności Podatnika. Takiego wniosku na tym etapie sprawy wysnuć jednak nie można.

Odnosząc się natomiast do powołanych we wniosku pism oraz orzeczenia sądowego, stwierdzić należy, iż organ interpretacyjny przy analizie wniosku swoje stanowisko opiera na wskazanej powyżej specyfice ujęcia stanu faktycznego a w zasadzie zdarzenia przyszłego, albowiem zapłata Kar Umownych czy to z pierwszej czy kolejny Umowy Współpracy jeszcze nie nastąpiła. Stąd też powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz orzeczenie sądowe dotyczące zaistniałych stanów faktycznych nie mogły stać się podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.