Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-269/10-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-22
Teza: należy stwierdzić, że uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.
Słowa kluczowe: Cypr; dyrektor; rezydent podatkowy; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 24.03.2010 r. (data wpływu 31.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.03.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni rozważa założenie spółki cypryjskiej typu company limited by shares, czyli spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), w której wraz z pozostałymi członkami rodziny będzie posiadała 100% udziałów.

Spółka będzie miała osobowość prawną, siedzibę na terenie Cypru, będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i podatnikiem cypryjskiego podatku dochodowego.

Wnioskodawczyni rozważa objęcie stanowiska dyrektora - członka rady dyrektorów (board of directors) w Spółce. W przypadku objęcia przez Wnioskodawczynię stanowiska dyrektora Spółki, w zamian za wykonywanie czynności w ramach pełnienia funkcji dyrektora Wnioskodawczyni będzie otrzymywała od Spółki wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku otrzymywania przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce, wynagrodzenie to będzie zwolnione z opodatkowania na terenie Polski zgodnie z zasadami wskazanymi w przepisie art. 24 ust.1 lit. a i ust. 4 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (metoda wyłączenia z progresją)?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Co do zasady, zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT, Wnioskodawczyni jako osoba będąca polskim rezydentem podatkowym podlega opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów/przychodów bez względu na miejsce położenia źródła tych dochodów/przychodów. W świetle powyższego przepisu należało by uznać, że wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymywałaby od Spółki, z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, podlegałoby opodatkowaniu na terenie Polski. Jednakże, zgodnie z art. 4a Ustawy PIT, powołany powyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę, czyli m. in. polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przepis art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi, że wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, otrzymywane przez osoby mające miejsce zamieszkania na terenie Polski, otrzymywane tytułem członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę na Cyprze mogą być opodatkowane na Cyprze. Z kolei przepis art. 24 ust. 1 lit. a) powyższej umowy stanowi, że w sytuacji, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania na terenie Polski osiąga dochód, który może być opodatkowany na Cyprze, to dochód ten jest zwolniony od opodatkowania w Polsce.

Brzmienie przepisu art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w polskiej wersji językowej wskazujące na to, że norma ta dotyczy wyłącznie wynagrodzeń członków rad nadzorczych spółek cypryjskich nasuwa wątpliwości, czy wskazany przepis art. 16 umowy może znaleźć zastosowanie do Wnioskodawczyni.

Jednakże zgodnie z art. 30 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w przypadku rozbieżnych interpretacji tekst anglojęzyczny umowy jest rozstrzygający.

Anglojęzyczny tekst art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania posługuje się terminem „a member of the board of directors”, który nie powinien być tłumaczony jako „członek rady nadzorczej”, ale jako „członek rady dyrektorów”.

Należy wskazać, iż zakres obowiązków dyrektorów w spółkach cypryjskich jest znacznie szerszy niż zakres obowiązków członka rady nadzorczej określonych w przepisach polskiego Kodeksu spółek handlowych. Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje utworzenia w Spółce rady nadzorczej i/lub zarządu. Funkcje obu tych organów pełnią właśnie dyrektorzy. Tym samym należy uznać, że posłużenie się w polskiej wersji językowej umowy terminem rady nadzorczej jest niewłaściwe, gdyż znacznie zawęża zastosowanie normy przepisu art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Prawidłowa interpretacja przepisu art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania prowadzi do wniosku, iż w odniesieniu do wynagrodzenia osób pełniących funkcje w spółkach cypryjskich przepis ten odnosi się do ich dyrektorów. Tym samym, przepis ten znajdzie również zastosowanie do wynagrodzenia Wnioskodawczyni, które otrzymywałaby w związku z pełnieniem funkcji dyrektora w Spółce.

Oznacza to, że zgodnie z art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynagrodzenie, które otrzymywałaby Wnioskodawczyni w związku z pełnieniem funkcji dyrektora w Spółce mogłoby być opodatkowane na terenie Cypru. W związku z tym, wynagrodzenie to byłoby na mocy przepisu art. 24 ust. 1 pkt 1 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zwolnione z opodatkowania na terenie Polski. Jednocześnie miałyby tu zastosowanie przepisy art. 24 ust. 4 powołanej umowy oraz art. 27 ust. 8

Ustawy PIT, zgodnie z którymi wartość wynagrodzenia otrzymywanego w związku z pełnieniem funkcji dyrektora w Spółce byłaby uwzględniana przy obliczaniu wysokości stopy procentowej podatku Wnioskodawczyni z tytułu dochodów podlegających opodatkowaniu na terenie Polski zgodnie z zasadami ogólnymi.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, między innymi w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2008 r. (sygn. IPPB2/415-321/08-2/AK) czy interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB4/415-668/09-2/JS).

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, iż wynagrodzenie, które otrzymywałaby od Spółki w związku z pełnieniem funkcji dyrektora byłoby zwolnione (wyłączenie z progresją) z opodatkowania na terenie Polski jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do ust. 1a ww. artykułu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Art. 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawczyni będzie otrzymywała wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w cypryjskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak „rada nadzorcza”. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze „rady nadzorczej”, a co najwyżej „radę dyrektorów”. Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków „rad nadzorczych”.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawczyni, która będzie pełniła funkcję dyrektora i będzie wykonywała czynności nadzorcze w spółce z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawczyni na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Art. 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując należy stwierdzić, że uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód Wnioskodawczyni uzyskany na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawczyni uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.