Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.168.2018.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-21
Teza: Możliwość odliczenia od kwoty sprzedaży wartości długu spadkodawcy, kosztów egzekucji komorniczej, kosztów pośrednictwa w sprzedaży, spłaty jednego ze spadkobierców.
Słowa kluczowe: dług-dług spadkowy; egzekucja; koszt-koszty uzyskania przychodów; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spadek; spadek-dział spadku; spadkobiercy; spłata; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości **jest:**

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do możliwości odliczenia od kwoty sprzedaży spłaty spadkobiercy wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz ewentualnych kosztów pośrednictwa w sprzedaży,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 1 oraz w art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z 16 kwietnia 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.168.2018.1.NK, organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 16 kwietnia 2018 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 18 kwietnia 2018 r. W dniu 25 kwietnia 2018 r. wpłynęła do tut. organu odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 20 grudnia 20xx r. mąż Wnioskodawczyni, przyjął spadek po swoim zmarłym ojcu. Przedmiotem spadku była nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym . Drugim spadkobiercą była jego siostra, która przekazała w formie darowizny udziały w spadku swojemu synowi.

Następnie na mocy ugody sporządzonej 29 lipca 20xx r. mąż Zainteresowanej zobowiązał się przekazać określoną kwotę pieniędzy na rzecz J.S. i stał się jedynym właścicielem nieruchomości.

W wyniku niedotrzymania warunków porozumienia, J.S. rozpoczął egzekucję komorniczą.

Dnia 16 sierpnia 20xx r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a egzekucja toczyła się dalej.

W związku z tym Zainteresowana przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza 11 sierpnia 20xx r.. Pozostali spadkobiercy to M.K., D.K. oraz małoletnia X.K.

W związku z innymi długami ciążącymi na zmarłym mężu Zainteresowanej konieczne było ich uregulowanie, co skutkowało włączeniem ich do postępowania działu spadku w formie umowy pomiędzy wszystkimi spadkobiercami i wierzycielem. Porozumienie zakładało również przeniesienie własności z małoletniej na pozostałych spadkobierców, którzy zobowiązali się zrekompensować wartość udziału w spadku określoną sumą pieniędzy, pomniejszoną o poniesione koszty oraz wartość długu wobec wierzyciela.

W wyniku przeprowadzonego postępowania działu spadku zatwierdzonego postanowieniem z dnia 5 października 20xx r., jedynymi właścicielami przedmiotu spadku została Wnioskodawczyni, D.K oraz M.K.

Zgodnie z treścią porozumienia, wierzyciel wystąpił o umorzenie postępowania komorniczego, którego koszty zostały uregulowane przez Zainteresowaną, co zostało ujęte w aneksie do wcześniejszego porozumienia.

Spłata wierzyciela miała nastąpić ze środków udzielonych przez bank. W związku z niewystarczającym terminem na spłatę zobowiązania, wierzyciel ustnie zobowiązał się go wydłużyć nie zmieniając warunków aneksu do porozumienia.

Tymczasem rozpoczął egzekucję komorniczą wymuszając sprzedaż nieruchomości.

W obecnej sytuacji, wraz z pozostałymi współwłaścicielami Zainteresowana jest w trakcie podziału nieruchomości i podejmuje próbę sprzedaży na wolnym rynku, w celu pokrycia zadłużenia. Nieruchomość proponowana jest potencjalnym nabywcom w 3 wariantach:

*   działka 2039 m2 wraz z domem do remontu 211 m2 w cenie ofertowej 700 000 zł
*   działka po podziale 485 m2 wraz domem 390 000 zł
*   sama działka po podziale 1400 m2 w cenie 390 000 zł.

W nadesłanym uzupełnieniu Zainteresowana wskazała, że postanowieniem sądu rejonowego z dnia 3 października 20xx r. nadano klauzulę wykonalności przeciwko spadkobiercom: Wnioskodawczyni oraz D.K. i M.K. (synom), na których przeszedł obowiązek dłużnika (zmarłego męża Wnioskodawczyni) na rzecz wierzyciela J.S.

Komornik na wniosek wierzyciela rozpoczął egzekucję z nieruchomości.

Opis i oszacowanie nieruchomości przez biegłego sądowego nastąpi 25 kwietnia 20xx r., następnie nieruchomość ma być wystawiona na sprzedaż poprzez licytację komorniczą.

W międzyczasie razem z pozostałymi spadkobiercami, Zainteresowana zawarła umowę z biurem nieruchomości w celu sprzedaży na wolnym rynku całej nieruchomości, bądź jej części.

Sprzedaż jest nieuchronna i to nastąpi w najbliższej przyszłości (od śmierci męża Wnioskodawczyni nie minęło 5 lat).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy sprzedając nieruchomość Wnioskodawczyni będzie mogła odliczyć:

1.  należną wierzytelność uzyskaną w toku postępowania spadkowego,
2.  koszty komornicze, w tym opłaty egzekucyjne,
3.  spłatę małoletniej oraz związany z tym podatek od czynności cywilnoprawnych,
4.  koszty umowy pośrednictwa sprzedaży przez biuro nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zasadnym jest pomniejszenie podstawy opodatkowania od sprzedaży nieruchomości o poniesione koszty wynikające z:

*   postanowienia Sądu),
*   aneksu do porozumienia oraz kwotę należną wierzycielowi wraz z kosztami egzekucji komorniczej.

Swoją ocenę Wnioskodawczyni uzasadniła tym, że zysk z planowanej sprzedaży został już umniejszony o poniesione przez współwłaścicieli koszty oraz zostanie przeznaczony na całkowitą spłatę zobowiązania wobec wierzyciela. Tym samym podstawą opodatkowania powinna być różnica wynikająca z odjęcia wszelkich kosztów związanych z nabyciem nieruchomości od kwoty sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do możliwości odliczenia od kwoty sprzedaży spłaty spadkobiercy wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz ewentualnych kosztów pośrednictwa w sprzedaży,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W powyższego jasno wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że mąż Wnioskodawczyni wraz ze swoją siostrą w 20xx r. przyjął spadek po ich zmarłym ojcu. Przedmiotem spadku była nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym. Siostra męża Zainteresowanej postanowiła przekazać należący do niej udział w spadku swojemu synowi.

W 20xx r. mąż Zainteresowanej na mocy ugody zobowiązał się przekazać określoną sumę J.S., aby stać się jedynym właścicielem owej nieruchomości.

W związku z niedotrzymaniem przez męża Wnioskodawczyni warunków ugody, wierzyciel rozpoczął egzekucję komorniczą.

W dniu 16 sierpnia 20xx r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a ona oraz jej synowie i małoletnia przyjęli spadek z dobrodziejstwem inwentarza.

W związku z długami ciążącymi na mężu Zainteresowanej, konieczne było ich uregulowanie, co doprowadziło do postępowania w sprawie działu spadku pomiędzy wszystkimi spadkobiercami i wierzycielem. Porozumienie zakładało przeniesienie własności z małoletniej na pozostałych spadkobierców ze spłatą jej wartości udziału w spadku pomniejszoną o poniesione koszty oraz wartość długu wobec wierzyciela. Ostatecznie jedynymi właścicielami przedmiotowej nieruchomości stali się Wnioskodawczyni oraz jej dwaj synowie.

Następnie, zgodnie z porozumieniem, wierzyciel wystąpił o umorzenie postępowania komorniczego. Spłata wierzyciela miała nastąpić ze środków udzielonych przez bank. W związku z niewystarczającym terminem na spłatę zobowiązania, wierzyciel ustnie obowiązał się wydłużyć ten termin. Nie zważając jednak na to rozpoczął egzekucję komorniczą wymuszając sprzedaż nieruchomości. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami jest w trakcie podziału nieruchomości i podejmuje próbę jej sprzedaży na wolnym rynku.

Niezależnie od powyższego, biegły sądowy dokona opisu i oszacowania, co poprzedzić ma licytację komorniczą.

Aby określić na wniosek Wnioskodawczyni jakie wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w przypadku zbycia przysługującego jej udziału w nieruchomości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż tegoż udziału stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustaleniu tej kwestii niezbędne jest określenie daty nabycia udziału w nieruchomości.

W tym celu konieczne staje się odwołanie do przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadkobrania.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, to zgodnie z art. 1035 Kodeksu, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Skoro w rozpatrywanej sprawie w wyniku działu spadku Zainteresowana nabyła od małoletniej należący do niej udział w nieruchomości, to dzień dokonania działu spadku utożsamiać należy z nabyciem przez Wnioskodawczynię udziału należącego uprzednio do małoletniej spadkobierczyni.

Z powyższych rozważań wynika zatem, że udziały w przedmiotowej nieruchomości zabudowanej Zainteresowana nabyła w różnym czasie i w różny sposób:

*   w 20xx r. w spadku po zmarłym mężu,
*   w 20xx r. w wyniku działu spadku.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że odpłatne zbycie udziału w przedmiotowej nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (odpowiednio 20xx i 20xx roku), będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy – podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy podatkowej w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Na podstawie przepisu art. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d wspomnianej ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą oba zaprezentowane przepisy, bowiem Wnioskodawczyni udziały w przedmiotowej nieruchomości nabyła zarówno odpłatnie (dział spadku) jak i nieodpłatnie (w spadku).

W opinii Zainteresowanej, w przypadku sprzedaży przysługującego jej udziału w nieruchomości, podstawą opodatkowania powinna być różnica wynikająca z odjęcia od kwoty sprzedaży wszelkich kosztów związanych z nabyciem nieruchomości, czyli m.in. o spłatę spadkobiercy, spłatę zobowiązania wobec wierzyciela oraz o koszty egzekucji komorniczej.

Jednakże z zacytowanych powyżej przepisów odnoszących się do sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodu, tj. art. 22 ust. 6c i art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że kosztami, które można ewentualnie odliczyć od przychodu, przy ustalaniu podstawy podatkowania są:

*   udokumentowane koszty nabycia,
*   udokumentowane nakłady poniesione na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Definicję kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tych udziałów.

Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku Wnioskodawczyni nabyła na własność udział w nieruchomości zabudowanej, który to udział należał do małoletniej spadkobierczyni, która zbyła prawo własności posiadanego udziału za określoną odpłatnością.

Wobec powyższej okoliczności stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia udziału nabytego w wyniku działu spadku, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznie dokonanej spłaty na rzecz małoletniej spadkodawczyni wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w odniesieniu do wszelkich pozostałych długów spadkowych, zarówno uregulowanych jak i nieuregulowanych - kwot należnych wierzycielowi oraz kosztów egzekucji komorniczej wraz z opłatą egzekucyjną - wyraźnie podkreślić należy, że nie mieszczą się one w kategorii kosztów, o których mowa zarówno w art. 22 ust. 6c jak i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bez wątpienia kwoty należne wierzycielowi czy koszty egzekucji komorniczej nie stanowią podatku od spadku i darowizn, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy. Rozważenia więc wymaga, czy można je zakwalifikować do nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustawy.

W miejscu tym wyraźnie zatem trzeba podkreślić, że spłata zobowiązań na skutek przyjęcia spadku po zmarłym mężu jest osobistym zobowiązaniem Wnioskodawczyni z racji bycia spadkobiercą. Spłata ww. zadłużenia, jak również koszty egzekucji komorniczej nie stanowią zatem udokumentowanych nakładów zwiększających wartość posiadanego przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze remontowym.

Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podobnie z przedstawionym powyżej wyjaśnieniem pojęcie „nakładów” rozumieją sądy administracyjne, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1084/11 stwierdził m.in. że: (…) słowo „nakłady” oznacza takie nakłady, które zmieniają/przeobrażają rzecz, nadając jej – poprzez proces inwestycyjny – nową jakość. Świadczy o tym konieczność udokumentowania nakładów fakturą VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ujmując rzecz inaczej, aby mówić o nakładzie na nieruchomość wpływającym na jej wartość i podlegającym zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. musi dojść do zdarzenia, warunkującego wystawienie takiej faktury, a więc do dostawy towaru lub wykonania usługi. Spłata hipotek nie wyczerpuje – w ocenie Sądu – w/w przesłanek, a co się z tym wiąże nie stanowi kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Uzasadnienie to zachowuje aktualność także w przypadku art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w przepisie tym podobnie, jak w art. 22 ust. 6c ustawy, mowa jest o nakładach zwiększających wartość nieruchomości. W obu przypadkach pojęcie nakładów będzie rozumiane jednakowo.

Brak więc jest podstaw prawnych, aby od przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości odliczyć kwotę spłaconego, czy też pozostającego do spłaty zadłużenia oraz kosztów egzekucji komorniczej, jako nakładów zwiększających wartość nieruchomości.

Kwot należnych wierzycielowi, jak również kosztów egzekucji komorniczej łącznie z opłatami egzekucyjnymi nie można również zakwalifikować do kosztów nabycia, o których traktuje art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poniesienie wydatków związanych z długami oraz kosztami egzekucyjnymi nie warunkowało nabycia udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawczynię.

Zainteresowana nabyła część udziałów w drodze spadku po małżonku (a więc nieodpłatnie), a pozostałą część w drodze działu spadku za odpłatnością w postaci spłaty dokonanej na rzecz małoletniej spadkobierczyni.

Zauważyć należy, że długi spadkowe – jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn – pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw nabytych w drodze spadku czy też działu spadku.

Obowiązek spłaty wierzycieli jest - na skutek przyjęcia spadku - zobowiązaniem spadkobiercy, które musi uregulować. Przyjmując spadek Wnioskodawczyni przyjęła zarówno aktywa spadku, jak i jego pasywa, albowiem spadek to nie tylko prawa, ale i obowiązki.

Chcąc uniknąć negatywnych konsekwencji otrzymania spadku, Wnioskodawczyni mogła bowiem spadek odrzucić.

Spłata zobowiązań nie wpływa na wysokość dochodu ze sprzedaży. Żadne długi, które obciążają sprzedającego – a takim długiem wobec wierzyciela są długi spadkodawcy – nie podlegają odliczeniu od przychodu ze sprzedaży, podobnież jak koszty egzekucji komorniczej.

Reasumując, w przypadku dokonania sprzedaży udziałów w nieruchomości przed upływem 5 lat, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie Wnioskodawczyni będzie mogła od uzyskanej kwoty odliczyć spłatę wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych w części odnoszącej się do przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału nabytego w drodze działu spadku.

Natomiast zdecydowanie nie będzie mogła odliczyć jako kosztów uzyskania przychodu wszelkich długów, spłat należności wobec wierzyciela, czy kosztów egzekucji komorniczej wraz z opłatą egzekucyjną, i to zarówno w odniesieniu do przychodu osiągniętego z tytułu sprzedaży udziału nabytego w drodze spadku jak i działu spadku.

Spłata długów spadkowych oraz kosztów egzekucji komorniczej nie może być uznana za koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w cytowanym wcześniej art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ich dokonanie nie następuje w celu sprzedaży nieruchomości i nie jest niezbędne aby umowa sprzedaży doszła do skutku.

Za taki koszt Zainteresowana będzie mogła wyłącznie uznać ewentualne koszty pośrednictwa w sprzedaży przez biuro nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.