Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI1-2.451.72.2020.14.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-21
Teza: WIS TOWAR - środek ochrony roślin.
Słowa kluczowe: rośliny-ochrona roślin; towar; środek-środek (preparat)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wygaśnięcie, zmiana lub uchylenie wiążącej informacji stawkowej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**DECYZJA**

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,**

po ponownym rozpatrzeniu odwołania z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) od wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 2 listopada 2020 r. (doręczonej 6 listopada 2020 r., nr 0115-KDST1-2.450.536.2020.5.EA) określającej dla towaru „(\`(...)\`)” klasyfikację do działu 27 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (zwanego dalej również NSA) z dnia 19 lipca 2023 r., sygn. akt I FSK 2636/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 27 lipca 2023 r.),

**uchyla** **decyzję organu pierwszej instancji i określa:**

• **Przedmiot wniosku**: towar – „(\`(...)\`)”,

• **Opis towaru**: „środek ochrony roślin”

• **Rozstrzygnięcie**: bez względu na kod CN,

• **Stawka podatku od towarów i usług:** 8%**,**

• **Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i poz. 10 załącznika nr 3 ustawy,

• **Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług.

**UZASADNIENIE**

**W dniu 25 marca 2020 r. (\`(...)\`) (zwane dalej jako Strona, Wnioskodawca lub Odwołujący), złożyło wniosek, uzupełniony w dniu 8 lipca 2020 r., o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru** „(\`(...)\`)” **według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.**

W treści wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

_„(\`(...)\`) to adiuwant olejowy w formie płynu (…)._

_Skład: (…)%_

_Natomiast skład surowcowy produktu do 100% jest następujący:_

_(\`(...)\`)_

_(\`(...)\`)_

_Produkt pakowany jest w opakowania handlowe o pojemności: (\`(...)\`)._

_Produkt, którego dotyczy wniosek tj. (\`(...)\`):_

_(\`(...)\`)_

_(\`(...)\`)_

_(\`(...)\`)_

_Produkt można stosować z większością agrochemikaliów, dla których zalecane jest stosowanie z adiuwantami. (\`(...)\`)._

_Produkt (\`(...)\`) nie spełnia wymagań dla środków ochrony roślin. Niezależnie jednak od powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wymóg taki nie jest konieczny dla zakwalifikowania produktu, jako podlegającego opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%. Wynika to przede wszystkim stąd, iż załącznik nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020 r. poz. 106, dalej jako „Ustawa VAT”), który obejmuje towary i usługi opodatkowane 8% stawką VAT przewiduje w poz. 10, że stawka ta ma zastosowanie do nawozów i środków ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej bez względu na kod CN, nie odsyłając jednak do nawozów i środków ochrony roślin w rozumieniu konkretnego aktu prawnego, tak jak ma to miejsce w przypadku chociażby w poz. 13 Załącznika nr 3 Ustawy VAT, gdzie ustawodawca wskazał na wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 175, 447 i 534) dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej._

_Dodatkowo, należy podkreślić, że załącznik nr 3 do Ustawy VAT przewiduje stawkę 8% dla „towarów zwykle używanych w rolnictwie”. Pojęcie to należy interpretować przy pomocy orzecznictwa TSUE, w szczególności wyroku z dnia 3 marca 2011 r. C-41/09. Rozstrzygnięcie zawarte w tym wyroku oparto na przepisach unijnych podatku od wartości dodanej, a kwestia sporna wymagała m.in. interpretacji zwrotu „zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych”. W opinii Rzecznika Generalnego „(\`(...)\`) użycie tego przysłówka dowodzi, że prawodawca Unii pragnął, aby obniżona stawka podatku VAT była stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy ten przepis, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do produkcji żywności (\`(...)\`)._

_Stosując analogiczną interpretację do zwrotu „towary zwykle używane w rolnictwie” należy przyjąć, że obniżona stawka podatku powinna być stosowana automatycznie do każdego z produktów, którego dotyczy przepis przewidujący obniżoną stawkę podatku VAT, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej, co niewątpliwie dotyczy Produktu (\`(...)\`)._

_Nie bez znaczenia dla zastosowania właściwej stawki VAT na Produkt (\`(...)\`) jest także i to, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2019 r. poz. 1751), dalej: „Ustawa zmieniająca” wprowadzającej m.in. nową matrycę stawek VAT (uzasadnienie do druku nr 3255 - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa) „Przedmiotowy projekt zakłada utrzymanie w zasadniczo niezmienionym zakresie stawki VAT w wysokości 8% na: drewno opałowe, towary i usługi zwykle wykorzystywane w produkcji rolniczej (zwierzęta gospodarskie, nasiona, nawozy i środki ochrony roślin, sznurek do maszyn rolniczych) oraz towary i usługi związane z ochroną zdrowia (wyroby medyczne, produkty lecznicze, środki odkażające)."_

_Z przytoczonego uzasadnienia do projektu Ustawy zmieniającej wprost wynika więc, że zamiarem ustawodawcy było zachowanie stawki VAT 8% w niezmienionym zakresie na m.in. towary wykorzystywane w produkcji rolnej, w tym nawozy i środki ochrony roślin. Na gruncie obowiązujących przed wejściem w życie przepisów Ustawy zmieniającej przepisów Ustawy VAT, Produkt (\`(...)\`) kwalifikowany był do grupy 20.20.19.0 PKWiU 2015: „Pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne”, która mieści się w zakresie poz. 65 - ex 20.20.1 PKWiU 2008 - Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, z wyłączeniem środków odkażających (PKWiU ex 20.20.14) załącznika nr 3 do ustawy VAT, zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%. Do adiuwantu będącego w ofercie Wnioskodawcy zastosowanie miała więc stawka 8%._

_Mając na względzie powyższe Produkt (\`(...)\`), jako środek pomocniczy stosowany w rolnictwie, zdaniem Wnioskodawcy, powinien podlegać opodatkowaniu stawką 8% niezależnie od tego, czy spełnia wymagania dla środków ochrony roślin zawarte w ustawie z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin._

_Produkt (\`(...)\`) nie posiada wpisu do rejestru środków ochrony roślin.”_

(…)

Po przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału, organ pierwszej instancji w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 2 listopada 2020 r. (nr 0115-KDST1-2.450.536.2020.5.EA) wskazał że towar „(\`(...)\`)” klasyfikowany jest do działu 27 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji, po omówieniu przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, reguł klasyfikacji towarów w Nomenklaturze scalonej i ustalonego stanu faktycznego, stwierdził, że towar będący przedmiotem niniejszej sprawy posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 27. Klasyfikacja towaru została przeprowadzona w oparciu o postanowienie reguły 1 ORINS.

Wiążąca informacja stawkowa, została doręczona Stronie w dniu 6 listopada 2020 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) wniesionym za pośrednictwem Poczty Polskiej, zgodnie z terminem przewidzianym w art. 223 Ordynacji podatkowej, złożyła odwołanie.

Wydanej decyzji WIS Strona zarzuciła naruszenie:

_1)_ _„przepisów prawa materialnego, tj.:_

– _art. 5a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieprawidłowe zakwalifikowanie towaru według Nomenklatury Scalonej (CN) do działu CN 27, pozycji CN 2710, podczas gdy towar powinien zostać zakwalifikowany do kodu CN 3808 99 90;_

– _art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie w stosunku do określenia właściwej stawki podatku VAT dla towaru;_

– _art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ww. ustawy poprzez ich niezastosowanie do określenia właściwej stawki podatku VAT dla Towaru;_

– _art. 42a ww. ustawy poprzez wydanie wiążącej informacji stawkowej, w której w nieprawidłowy sposób ustalona została pozycja CN oraz stawka podatku VAT właściwe dla towaru;_

_2)_ _przepisów prawa procesowego, tj.:_

– _art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.”_

Następnie Strona uzasadniła powyższe zarzuty.

W złożonym odwołaniu Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o wydanie wiążącej informacji stawkowej zgodnej z wnioskiem, tj.: _„klasyfikującej przedmiotowy towar do pozycji 3808 CN. Strona wniosła również o uznanie preparatu (\`(...)\`) za towar określany jako „środek ochrony roślin – zwykle przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej” wobec czego w odniesieniu do dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru zastosowanie znajdzie stawka 8 % VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i poz. 10 załącznika nr 3 ustawy o VAT.”_

Postanowieniem nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.1.KB z dnia 5 stycznia 2021 r. w trybie przewidzianym art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie w dniu 12 stycznia 2021 r.

Decyzją z dnia 20 stycznia 2021 r. (nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.2.KB) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji nie narusza prawa, zarówno materialnego, jak i proceduralnego, nie znajdując tym samym podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, bądź jej zmiany.

Decyzja organu odwoławczego została skutecznie doręczona Stronie 27 stycznia 2021 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona reprezentowana przez doradcę podatkowego (…), pismem z dnia 26 lutego 2021 r. wniesionym za pośrednictwem organu (data wpływu do KIS - 5 marca 2021 r.), złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na decyzję z dnia 20 stycznia 2021 r. nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.2.KB utrzymującą w mocy Wiążącą Informację Stawkową (WIS) nr 0115-KDST1-2.450.536.2020.5.EA z dnia 2 listopada 2020 r.

Strona, w złożonej skardze zarzuciła naruszenie:

_1)_ _„art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm., dalej: „Ustawa o VAT") poprzez nieprawidłowe zakwalifikowanie Towaru według Nomenklatury Scalonej (CN) do działu CN 27, pozycji CN 2710, podczas gdy Towar powinien zostać zakwalifikowany do działu CN 38, pozycji CN 3808, kodu CN 3808 99 90;_

_2)_ _art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie w stosunku do określenia właściwej stawki podatku VAT dla Towaru;_

_3)_ _art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT poprzez ich niezastosowanie do określenia właściwej stawki podatku VAT dla Towaru;_

_4)_ _art. 42a Ustawy o VAT poprzez wydanie Decyzji utrzymującej w mocy nieprawidłową decyzję w sprawie wiążącej informacji stawkowej, w której w nieprawidłowy sposób ustalona została pozycja CN oraz stawka podatku VAT właściwe dla Towaru;_

_5)_ _art. 122 oraz art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa") w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.”_

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o:

1\. uchylenie zaskarżonej decyzji,

2\. zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca przedstawiła argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty.

W odpowiedzi na ww. skargę (pismo nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.3.KB z dnia 1 kwietnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał zarzuty w niej podniesione za bezzasadne i podtrzymał w całości stanowisko przedstawione w decyzji z dnia 20 stycznia 2021 r. 0110-KSI1-2.451.72.2020.2.KB.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, wyrokiem z dnia 14 września 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 184/21 uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

Nie zgadzając się z ww. wyrokiem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (organ podatkowy) pismem z 21 października 2021 r. nr 0110-KWR1.444.3.2021.2 wniesionym za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Organ podatkowy w wniesionej skardze kasacyjnej, zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 14 września 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 184/21.

Organ podatkowy wskazał podstawy kasacyjne poprzez zarzucenie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy naruszenie:

_„Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj._

_1)_ _art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz pozycję 10 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn.zm., dalej ustawa VAT), poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegających na przyjęciu, że brak odesłania w pozycji 10 załącznika nr 3 do u.p.t.u. do ustawy o środkach ochrony roślin, prowadzi to wniosku, że użyte w tej pozycji pojęcie „środki ochrony roślin" wykracza poza definicję tych środków zawartą we wspomnianej ustawie. Oznacza to, że pozycją tą objęte są nie tylko środki ochrony roślin w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz także środki, które w jakiś sposób służą tej ochronie co w konsekwencji doprowadziło Sąd l-instancji (na skutek zastosowanej wykładni rozszerzającej, sprzecznej z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) do błędnego przyjęcia, że preparat „(\`(...)\`)", który nie jest środkiem ochrony roślin w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz.U. z 2019 r. poz. 1900, z późn. zm.) oraz w rozumieniu art. 2 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzenia do obrotu środków ochrony roślin i uchylenia dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz. Urz. UE L 309/1 z dnia 24 listopada 2009 r.) - jest środkiem ochrony roślin, o którym mowa w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, a stawką podatku od towaru i usług w wysokości 8% zgodnie z pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT._

_2)_ _art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz pozycję 10 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn.zm., dalej ustawa VAT), poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegających na przyjęciu, że znaczenie słów „zwykle przeznaczone" zawarte w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT oznacza, że obniżona stawka podatku powinna być stosowana automatycznie do każdego z towarów zwyczajowo (przeważnie) i w sposób ogólny przeznaczonego do wykorzystania w produkcji rolnej, co w konsekwencji doprowadziło Sąd l-instancji (na skutek zastosowanej wykładni rozszerzającej, sprzecznej z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) do błędnego przyjęcia, że preparat „(\`(...)\`)" nie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, a stawką w wysokości 8% zgodnie z pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT._

_3)_ _art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz pozycję 10 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn.zm., dalej ustawa VAT), poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegających na przyjęciu, że samoistne stosowanie spornego towaru, podobnie jak innych adiuwantów, tj. bez właściwych środków ochrony roślin, byłoby pozbawione jakkolwiek sensu zarówno biologicznego jak i użytkowego, gdyż wszystkie adiuwanty, w tym preparat „(\`(...)\`)", należy stosować wyłącznie w połączeniu z właściwymi środkami ochrony roślin.(\`(...)\`) Tym samym jedyne i możliwe przeznaczenie i zastosowanie tego środka sprowadza się de facto do ochrony roślin, co doprowadziło Sąd I- instancji do błędnego przyjęcia, że preparat „(\`(...)\`)" jako adiuwant jest środkiem ochrony roślin, o którym mowa w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT;_

_4)_ _art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz pozycję 10 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn.zm., dalej ustawa VAT) w związku z pozycją nr 65 załącznika nr 3 do ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2020 r.) poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegających na przyjęciu, że opodatkowanie preparatu „(\`(...)\`)" stawką podatku od towaru i usług w wysokości 8% zgodnie z pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT uzasadnione jest okolicznością, że przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, sporny towar był klasyfikowany do pozycji nr 65 załącznika nr 3 u.p.t.u. - „Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, w wyłączeniem środków odkażających (PKWiU ex 20.20.14)" i był opodatkowany także stawką w wysokości 8%.”_

W złożonej skardze kasacyjnej organ podatkowy wniósł o:

1\. uchylenie w całości, na zasadzie art. 188 p.p.s.a. zaskarżonego orzeczenia, rozpoznanie skargi Skarżącej i jej oddalenie;

2\. ewentualnie, jeżeli NSA uzna, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona, wniósł o: uchylenie w całości na zasadzie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy;

3\. na zasadzie art. 176 § 2 p.p.s.a. o rozpoznanie sprawy na rozprawie;

4\. stosownie do treści art. 203 pkt 2 p.p.s.a, zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt I FSK 2636/21 oddalił skargę kasacyjną na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 stycznia 2021 r. nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.2.KB oraz zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej kwotę 360 zł (trzysta sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W dniu 27 lipca 2023 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął odpis ww. wyroku wraz z uzasadnieniem.

**Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r., sygn. akt I FSK 2636/21, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpoznaniu sprawy, stwierdza, co następuje.**

W uzasadnieniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt I FSK 2636/21, czytamy cyt.:

**_„4.2._** _Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zgodnie z pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, obniżoną stawką podatku 8% - na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU objęte są - „bez względu na CN - Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”. Z treści tej normy wynika, że warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatku VAT na jej podstawie jest uznanie danego towaru za nawóz lub środek ochrony roślin lub za paszę, albo karmę dla zwierząt gospodarskich i domowych, nie ma natomiast znaczenia dla zastosowania obniżonej stawki VAT dokonywanie klasyfikacji towaru według Nomenklatury scalonej (CN)._

**_4.3._** _Spór w tej sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia, czy towar adiuwant „(\`(...)\`)” mieści się w pojęciu „środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej” użytym w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o PTU._

_(…)_

**_7.3._** _Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpatrującym tę sprawę składzie na gruncie prawa podatkowego dopuszczalne jest stosowanie tzw. wykładni systemowej zewnętrznej, tzn. z odwołaniem się do pojęć zdefiniowanych w innych gałęziach prawa, jednak tylko w przypadkach gdy nie prowadzi to do wykładni na niekorzyść podatników poprzez zwiększenie ich obowiązków podatkowych._

**_7.4._** _W przypadku natomiast spornej pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o PTU, skutkiem odwołania się przez organ podatkowy do definicji "środki ochrony roślin" z ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz.U. z 2020 r. poz. 2097 ze zm.), jest opodatkowanie towarów niespełniających kryteriów definicji środków ochrony roślin z tej ustawy, a zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej w tym charakterze, stawką podstawową VAT, a nie obniżoną na podstawie tego przepisu._

_(…)_

**_8.1._** _W tej sytuacji, uwzględniając że na tle pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o PTU w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści tego przepisu, co wymaga ich rozstrzygnięcia na korzyść podatnika (art. 2a O.p.), w sytuacji braku odesłania w pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o PTU do ustaw o nawozach i nawożeniu oraz o środkach ochrony roślin, uznać należy, że pozycją tą objęte są nie tylko nawozy i środki ochrony roślin zdefiniowane jako takie w tych ustawach, lecz także inne środki agrochemiczne i agrobiologiczne zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, których celem używania w rolnictwie jest ochrona roślin lub wspomaganie ich rozwoju, jakim są np. stymulatory wzrostu, preparaty mikrobiologiczne, środki poprawiające właściwości gleby oraz adiuwanty.”_

Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 42a ustawy enumeratywnie wymienił elementy, jakie zawiera WIS. Zgodnie z treścią tegoż artykułu, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

– jednak nie dłużej niż do końca 2022 r.

Zgodnie z art. 146ea pkt 1 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Zgodnie z brzmieniem art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie art. 146da ustawy w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. dla:

1) towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56),

2) środków poprawiających właściwości gleby, stymulatorów wzrostu oraz podłoży do upraw, o których mowa w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz.U. z 2021 r. poz. 76), z wyłączeniem podłoży mineralnych,

3) nawozów i środków ochrony roślin, zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej, wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy,

4) ziemi ogrodniczej wymienionej w poz. 12 załącznika nr 3 do ustawy,

5) gazu ziemnego (CN 2711 11 00 albo 2711 21 00)

– stawka podatku wynosi 0%.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN „_Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”._

Uwzględniając powyższe regulacje prawne oraz mając na uwadze pogląd wyrażony w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt I FSK 2636/21, zgodnie z którym produkt będący przedmiotem niniejszego postępowania, tj. towar o nazwie „(\`(...)\`)” jest objęty pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy, w której wskazano bez względu na CN „_Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”_ i w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy właściwą dla niego stawką podatku od towarów i usług jest stawka w wysokości 8%.

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.14.PG z 21 sierpnia 2023 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do **towarów** tożsamych pod każdym względem **z towarem** będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.14.PG z 21 sierpnia 2023 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **_towaru:_**„ (\`(...)\`)” będącego przedmiotem _dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych/wykonanej/wykonanego_ w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0115-KDST1-2.450.536.2020.5.EA z dnia 2 listopada 2020 r. przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k – 14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Niniejsza decyzja WIS nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.14.PG z 21 sierpnia 2023 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Niniejsza Decyzja WIS nr 0110-KSI1-2.451.72.2020.14.PG z 21 sierpnia 2023 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1) klasyfikacja towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), lub

2) stawka podatku właściwa dla towaru, lub

3) podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2023 r., poz. 259 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).