Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-152/15-4/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-07-16
Teza: Czy przychodem Spółki z tytułu objęcia udziałów w Spółce A w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów w Spółce A?
Słowa kluczowe: przychód; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lipca 2015 r. (data wpływu 8 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w postaci wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za aport w postaci praw do znaków towarowych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), pismem z dnia 25 czerwca 2015 r., nr IPTPB3/4510-152/15-2/KJ (doręczonym w dniu 30 czerwca 2015 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 8 czerwca 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 6 lipca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i wykorzystuje w ramach swojej działalności gospodarczej zarejestrowane znaki towarowe (dalej: „Znaki”). Znaki nie są wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, w związku z czym nie są amortyzowane przez Spółkę dla celów podatkowych.

W przyszłości Spółka zamierza zbyć Znaki poprzez ich wniesienie w formie wkładu niepieniężnego do Spółki A (będącej polskim rezydentem podatkowym) w zamian za objęcie udziałów w kapitale zakładowym Spółki A. W związku z rozważanym aportem planowane jest przeprowadzenie wyceny aktualnej wartości rynkowej Znaków. Wynikająca z wyceny wartość rynkowa Znaków będzie odzwierciedlona w cenie emisyjnej udziałów, jakie Spółka obejmie w Spółce A w zamian za Znaki.

Rynkowa wartość Znaków jako wkładu niepieniężnego zostanie odniesiona na kapitał zakładowy i zapasowy Spółki A zgodnie ze strukturą kapitałów własnych Spółki A na dzień przystąpienia do niej przez Spółkę. Jest to warunek, od którego udziałowcy Spółki A uzależniają możliwość przeprowadzenia procedury podwyższenia kapitału zakładowego Spółki A i dopuszczenia Spółki do uczestnictwa w Spółce A. Zatem przykładowo, jeżeli na dzień aportu Znaków struktura kapitałów własnych Spółki A prezentowałaby się w ten sposób, że kapitał zakładowy pozostawałby do pozostałych kapitałów w stosunku 1:3, to również wartość Znaków zostałaby jedynie w 25% odniesiona na kapitał zakładowy, a w 75% na kapitał zapasowy. W takiej sytuacji cena emisyjna udziałów Spółki A objętych w zamian za Znaki będzie odpowiadać wartości rynkowej tych Znaków, przy czym 25% tej wartości będzie odzwierciedlone w wartości nominalnej objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce A, a pozostałe 75% będzie stanowić nadwyżkę emisyjną.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   Spółka A będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i będzie miała formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością;

*   Wnioskodawca (Spółka) obejmie udziały w Spółce A w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;

*   zarejestrowane znaki towarowe nie zostały nabyte przez Wnioskodawcę (Spółkę), lecz zostały wytworzone we własnym zakresie;

*   z uwagi na powyższe – na podstawie art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a contrario – znaki towarowe nie są wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy (Spółki) i nie są amortyzowane;

*   wycena znaków towarowych według wartości rynkowej zostanie dokonana przez zewnętrzny podmiot zajmujący się zawodowo i posiadający doświadczenie w sporządzaniu wycen.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, przychodem Spółki z tytułu objęcia udziałów w Spółce A w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków będzie (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) wartość nominalna obejmowanych udziałów w Spółce A?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem Spółki z tytułu objęcia udziałów w Spółce A będzie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość nominalna udziałów w Spółce A.

W myśl art. 12 ust 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca w art. 4a ww. ustawy zawarł definicje legalne pojęć i zwrotów użytych w tej ustawie. I tak, stosownie do punktu 21 tego artykułu przez spółkę należy rozumieć spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Ustawodawca nie zawarł jednak w ww. ustawie definicji legalnej wyrażenia „nominalna wartość”. W rezultacie, zdaniem Spółki, w celu określenia zakresu znaczeniowego „nominalnej wartości” dla potrzeb określenia wysokości przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, odwołać się należy do słownikowego znaczenia tego terminu. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN „wartość nominalna” to „wartość emisyjna banknotów, papierów wartościowych, także znaczków pocztowych itp. uwidoczniona na nich” (Słownik Języka Polskiego PWN pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 2002, tom II, str. 369). Zdaniem Spółki, słownikowa definicja wartości nominalnej wskazuje zatem, że jest to wartość uwidoczniona bądź określona dla danego dokumentu.

W dalszej kolejności, zdaniem Spółki interpretując art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezbędne jest również posłużenie się wykładnią systemową zewnętrzną, odwołującą się do uregulowań prawa handlowego. Stosownie bowiem do art. 157 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm., dalej: „KSH”), „umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna określać liczbę i wartość nominalną udziałów objętych przez poszczególnych wspólników”. Zatem, wartość nominalna udziału to wartość wynikająca z umowy spółki i jest to – co do zasady – wartość stała (z zastrzeżeniem przewidzianych w KSH procedur podwyższenia lub obniżenia wartości nominalnej udziału w związku z podwyższeniem lub obniżeniem kapitału zakładowego).

Na gruncie uregulowań prawa handlowego obejmowanie udziałów powyżej wartości nominalnej jest w pełni dopuszczalne. Przepis art. 154 § 3 KSH zabrania jedynie, by udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością były obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, tj. by wartość rynkowa wkładu (cena emisyjna) była niższa niż wartość nominalna udziałów. Praktyką zgodną z prawem i często spotykaną w obrocie gospodarczym jest emitowanie udziałów z nadwyżką emisyjną, gdzie wartość rynkowa wkładu przewyższa wartość nominalną udziałów. Określenie wartości nominalnej udziałów otrzymywanych w zamian za wkład jest kwestią ustalenia pomiędzy stronami transakcji odpowiedniego parytetu. Strony mogą ustalić, że wartość udziałów dla potrzeb rozliczenia aportu jest wyższa od ich wartości nominalnej. Różnica pomiędzy tak ustaloną łączną wartością emisyjną otrzymywanych udziałów (odpowiadającą wartości rynkowej przedmiotu wkładu), a łączną wartością nominalną tych udziałów (agio) zostaje wówczas odniesiona na kapitał zapasowy spółki.

Spółka podkreśla, że wartość rynkowa wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki A zostanie odniesiona zarówno na kapitał zakładowy, jak i na kapitał zapasowy Spółki A. Zgodnie ze strategią dotyczącą pożądanej struktury kapitałów własnych w Spółce A, wniesienie wkładu do Spółki A nastąpi według istniejącej w Spółce A proporcji (w podanym w opisie zdarzenia przyszłego hipotetycznym przykładzie 1 (kapitał zakładowy) : 3 (kapitał zapasowy). Podejście to ma zapewnić proporcjonalny rozkład uprawnień dotychczasowych i nowego udziałowca w ramach nowej struktury właścicielskiej.

Spółka zaznacza, że aport Znaków zostanie poprzedzony wyceną ich wartości rynkowej i na podstawie tej kwoty zostanie wyznaczona cena emisyjna udziałów Spółki A, które zostaną objęte przez Spółkę. Wartość rynkowa wkładu niepieniężnego (Znaków) wniesionego przez Spółkę do Spółki A zostanie odniesiona zarówno na kapitał zakładowy, jak i na kapitał zapasowy Spółki A. W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawcy, przychodem z tytułu aportu Znaków do Spółki A – na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – będzie wyłącznie wartość nominalna objętych w zamian za aport udziałów Spółki A.

Przedstawiona powyżej interpretacja art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pozostająca w zgodzie z uregulowaniami KSH, pozostaje również zgodna z rezultatami wykładni systemowej wewnętrznej pozostałych uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „w przypadku odpłatnego zbycia udziałów lub akcji w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów/akcji, wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów/akcji, wkładów z dnia ich objęcia – jeżeli udziały/akcje, wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Prezentowana przez Spółkę interpretacja przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest również zgodna z treścią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d tej ustawy, mocą którego wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Z zestawienia uregulowań art. 12 ust. 1 pkt 7 i art. 15 ust. 1k pkt 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ww. ustawy wyłania się w pełni spójne stanowisko ustawodawcy, zgodnie z którym wartość podlegająca opodatkowaniu w momencie objęcia udziałów (tj. wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) jest jednocześnie kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów i jest także podstawą dla spółki otrzymującej wkład do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, w ocenie Spółki, w przypadku objęcia przez Nią udziałów w Spółce A w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków, przychodem Spółki będzie wartość nominalna udziałów w Spółce A.

Spółka zaznacza, że wyrażone powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z dnia 22 października 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-865/14/MO) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że: „odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w którym przedmiot aportu zostanie wyceniony w wartości rynkowej, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop, przychodem podatkowym dla Spółki będzie wartość nominalna objętych udziałów w spółce z o.o., a wskazany art. 14 ust. 1 ustawy o pdop nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania”.

Stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe również w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można powołać się m.in. na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1477/12), wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2013 r. (sygn. II FSK 3032/11) oraz wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2013 r. (sygn. II FSK 2433/11).

W oparciu o przedstawioną powyżej argumentację Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Jednocześnie tutejszy Organ informuje, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz.1030, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.