Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-24/12-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-19
Teza: Czy wypłacone pracownikowi świadczenie obejmujące zwrot kosztów noclegów przekraczające wartość 25% limitu, o którym mowa w powołanym rozporządzeniu, a jednocześnie nie przekraczające tego limitu, będzie korzystać że zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja zagraniczna; koszt-zwrot kosztów; nocleg; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2011 r. (data wpływu 3 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów za noclegi podczas podróży służbowych pracowników – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów za noclegi podczas podróży służbowych pracowników.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego. Zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę na stanowiskach kierowców autobusów w miejskiej komunikacji w zakresie przewozów regularnych. Transport miejski odbywa się na terenie miasta, w którym zamieszkują zatrudnieni pracownicy. W zakładzie pracy od stycznia 2012 roku obowiązywać będzie regulamin wynagradzania. Pracodawca planuje wysłać pracowników w podróż służbową za granicę kraju na okres 10 dni. Pracownikom za czas delegacji przysługują diety, zwrot wydatków na noclegi i inne udokumentowane wydatki, według zasad określonych przez pracodawcę w regulaminie wynagradzania, odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Za noclegi przysługuje pracownikom zwrot koszów do wysokości limitu określonego w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju (ostatnie zmiany Dz. U. z 2005 Nr 186, poz. 1555).

W rozporządzeniu, o którym mowa powyżej, zwrot kosztów noclegów został uregulowany następująco:

§ 9. (Zwrot kosztów za nocleg)

1.  Za nocleg przysługuje pracownikowi zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem hotelowym, w granicach ustalonego na ten cel limitu określonego w załączniku do rozporządzenia.
2.  W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.
3.  W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg w hotelu, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.
4.  Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewnia pracownikowi bezpłatny nocleg.

Według przyjętej przez pracodawcę zasady w regulaminie wynagradzania przyjęto, iż wypłacane kwoty z tytułu poniesionych kosztów noclegu zostaną zwrócone pracownikowi w wysokości równowartości kwot określonych w załączniku do rozporządzenia, bez konieczności udokumentowania tego wydatku rachunkami.

Pracodawca nie ogranicza więc zwrotu kosztów noclegu do wysokości ryczałtu stanowiącego 25% limitu, o którym mowa w rozporządzeniu, a jedynie do kwot wskazanych w załączniku. Pracownicy nie będą mieli zapewnionych bezpłatnych noclegów podczas wyjazdu służbowego.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy wypłacone pracownikowi świadczenie obejmujące zwrot kosztów noclegów przekraczające wartość 25% limitu, o którym mowa w powołanym rozporządzeniu, a jednocześnie nie przekraczające tego limitu, będzie korzystać że zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje na ograniczenie poniesionych wydatków do wysokości (czyli do kwot) określonych w odrębnych przepisach, nie zaś do mechanizmu obliczania ryczałtu za nocleg, o których mowa w rozporządzeniu. Kwoty określone w rozporządzeniu to kwoty z tabeli. W ocenie podatnika, ze wskazanego powyżej powodu, zwrot kosztów noclegów w określonej przez pracodawcę wysokości, według zasad wynikających z regulaminu wynagradzania, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego, a co za tym idzie ich wypłata nie spowoduje powstania obowiązku odprowadzenia zaliczki na przedmiotowy podatek.

Pracodawca, regulując tę kwestię w przepisach wewnątrzzakładowych, zastosuje wobec pracownika korzystniejsze warunki wynagradzania niż określone rozporządzeniem, a jednocześnie wypłacone świadczenia nie przekroczą limitów za nocleg, określonych w powołanych przepisach. Takie działanie pracodawcy jest zgodne z przepisami Prawa Pracy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zasady rozliczania zagranicznych podróży służbowych reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

Zgodnie z przepisem § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów i dojazdów,
    2.  noclegów,
    3.  innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg przysługuje pracownikowi zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem hotelowym, w granicach ustalonego na ten cel limitu określonego w załączniku do rozporządzenia.

W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (§ 9 ust. 2 ww. rozporządzenia).

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg w hotelu, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 9 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Stosownie do treści § 9 ust. 4 cyt. rozporządzenia, przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewnia pracownikowi bezpłatny nocleg.

Zatem należności wypłacone pracownikom odbywającym podróż służbową w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, obejmujące między innymi zwrot kosztów za noclegi, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości określonej ww. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, że co do zasady zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zwrot kosztów za noclegi podczas podróży służbowych w wysokości stwierdzonej rachunkiem hotelowym, w granicach ustalonego na ten cel limitu określonego w załączniku do ww. rozporządzenia. Natomiast w przypadku braku rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu. Wówczas zwrot kosztów za noclegi, będący przychodem pracownika, podlega zwolnieniu z opodatkowania tylko do wysokości tego 25% limitu.

Z treści przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pracownicy Wnioskodawcy będą odbywać podróże służbowe poza granicami kraju. Zgodnie z przyjętym przez pracodawcę regulaminem wynagradzania, wypłacane kwoty z tytułu poniesionych kosztów noclegu zostaną zwrócone pracownikowi w wysokości równowartości kwot określonych w załączniku do rozporządzenia, bez konieczności udokumentowania tego wydatku rachunkami. Pracodawca nie ogranicza więc zwrotu kosztów noclegu do wysokości ryczałtu stanowiącego 25% limitu, o którym mowa w rozporządzeniu, a jedynie do kwot wskazanych w załączniku. Zainteresowany wskazuje przy tym, że pracownicy nie będą mieli zapewnionych bezpłatnych noclegów podczas wyjazdu służbowego.

W związku z powyższym wskazać należy, że zwrot kosztów za noclegi podczas podróży służbowych stanowi dla pracowników Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy. Jednakże ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazał, iż wolne od podatku dochodowego są należności za czas podróży służbowej do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez właściwego ministra. Podkreślenia wymaga, że w razie braku przedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt za nocleg w wysokości 25% limitu określonego w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Jeżeli zatem pracodawca wypłaca na rzecz pracownika z tytułu podróży służbowej kwotę większą niż kwota obliczona zgodnie z cytowanymi przepisami, to nadwyżka ponad tę kwotę jest przychodem, który nie korzysta z powołanego zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, a pracodawca, jako płatnik, obowiązany jest pobrać od tej nadwyżki zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do treści art. 31 cyt. ustawy.

Zatem zwrot kosztów za noclegi podczas zagranicznych podróży służbowych stanowi dla pracowników Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy, który korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości przysługującego zwrotu, określonej w ww. rozporządzeniu, tj. w sytuacji braku rachunku za nocleg – do wysokości 25% limitu określonego w załączniku do omawianego rozporządzeniu. Natomiast ewentualna nadwyżka kosztów noclegów będzie stanowić przychód pracowników podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, wypłacone pracownikowi świadczenie obejmujące zwrot kosztów noclegów, przekraczające wartość 25% limitu, o którym mowa w omawianym rozporządzeniu, a jednocześnie nie przekraczające limitu określonego w załączniku do ww. rozporządzenia, w sytuacji nieprzedłożenia rachunku za nocleg, będzie stanowić dla pracownika przychód ze stosunku pracy, który nie będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na Wnioskodawczyni będą ciążyć z tego tytułu obowiązki płatnika, tj. Zainteresowana będzie zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić od tej części świadczenia zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanej w odniesieniu do zadanego pytania należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.