Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-391/16/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-16
Teza: Czy w świetle przepisów ustawy o CIT Spółka jest zobowiązana do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety lotnicze wypłacanego Pośrednikowi?
Słowa kluczowe: bilety; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny; przewoźnik; transport-transport powietrzny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 14 marca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety lotnicze wypłacanego Pośrednikowi - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety lotnicze wypłacanego Pośrednikowi.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) w ramach wykonywanej działalności gospodarczej dokonuje zakupu biletów lotniczych. Bilety lotnicze są nabywane dla pracowników Spółki, którzy w celu prawidłowego i efektywnego wypełnienia obowiązków służbowych odbywają podróże służbowe w kraju oraz za granicą. W celu zapewnienia kompleksowej obsługi podróży służbowych pracowników, Spółka zawarła umowę o współpracę z wyspecjalizowanym przedsiębiorstwem świadczącym usługi w tym zakresie (dalej: „Pośrednik”).

Pośrednik jest spółką wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego, posiada siedzibę na terytorium Polski i w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Pośrednik jest akredytowanym agentem Międzynarodowego Stowarzyszenia Przewoźników Lotniczych (IATA). Pośrednik świadczy na rzecz Spółki usługi pośrednictwa m.in. w zakresie:

*   rezerwacji i sprzedaży biletów lotniczych wszystkich linii lotniczych działających na rynku polskim i zagranicznym z gwarancją proponowania najdogodniejszych połączeń z uwzględnieniem najkorzystniejszych taryf na danej trasie,
*   rezerwacji i sprzedaży biletów lotniczych na tzw. tanie linie lotnicze działające na rynku polskim i europejskim.

Zakup biletów jest potwierdzany fakturami wystawianymi na Spółkę przez Pośrednika.

Faktury co do zasady zawierają informacje o nazwie przewoźnika, trasie przelotu, cenie biletu oraz wysokości opłaty transakcyjnej pobieranej przez Pośrednika od każdego wystawionego biletu lotniczego. Zdarzają się sytuacje, gdy cena biletu i opłata transakcyjna nie są wyodrębnione i na fakturze wskazano jedynie ich sumę. Faktury zawierają adnotację, że w ramach świadczenia usług udokumentowanych tymi fakturami Pośrednik działał w imieniu i na rzecz zagranicznego przewoźnika. Kwota wskazana na fakturze przelewana jest na rachunek bankowy Pośrednika. Zagraniczny przewoźnik jest zagranicznym przedsiębiorstwem żeglugi powietrznej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Spółka nie posiada certyfikatów rezydencji podatkowej zagranicznych przewoźników. Spółka przewiduje, że również w przyszłości będzie nabywała bilety lotnicze od Pośrednika na zasadach opisanych powyżej.

Przedmiotem niniejszego wniosku są ewentualne obowiązki ciążące na Spółce z tytułu wypłaty na rzecz Pośrednika wynagrodzenia za bilety na loty, które:

*   zaczynają się lub kończą w Polsce, lub
*   odbywają się wyłącznie poza granicami Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o CIT Spółka jest zobowiązana do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety lotnicze wypłacanego Pośrednikowi?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o CIT, nie jest zobowiązany do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety lotnicze wypłacanego Pośrednikowi, również w przypadku, gdy Pośrednik działa w imieniu i na rzecz zagranicznego przewoźnika.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Powyższe oznacza, że obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety lotnicze według zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 26 ust. 1 ustawy o CIT powstanie, o ile następujące warunki zostaną spełnione łącznie:

1.  zagraniczne przedsiębiorstwo żeglugi powietrznej osiąga przychód,
2.  przychód zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej jest osiągnięty na terytorium Polski,
3.  płatnik nie posiada certyfikatu rezydencji zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej lub wprawdzie posiada ten certyfikat, ale właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje obowiązek opodatkowania przedmiotowych przychodów na terytorium Polski.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku:

Ad. a)

W przedstawionym stanie faktycznym:

*   przychód z tytułu transakcji, której stroną jest Spółka, osiąga polski Pośrednik,
*   polski Pośrednik nie jest zagranicznym przedsiębiorstwem żeglugi powietrznej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W rezultacie warunek wskazany w lit. a) nie jest spełniony w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Ad. b)

Przepisy ustawy o CIT nie precyzują, w jakich przypadkach przychody należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski.

Spółka stoi na stanowisku, że miejscem uzyskania przychodów jest terytorium, na którym faktycznie zostały wykonane czynności będące źródłem tych przychodów.

O źródle przychodów zlokalizowanym na terytorium Polski można zatem mówić wyłącznie w przypadku, gdy czynności prowadzące do uzyskania przychodu zostały wykonane na terytorium Polski.

Przedmiotem niniejszego wniosku są natomiast ewentualne obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia za bilety na loty, które jedynie rozpoczynają się lub kończą w Polsce, lub są w całości realizowane poza terytorium Polski. Miejsce wykonania usługi (czynności skutkujących uzyskaniem wynagrodzenia za bilety lotnicze) nie jest zatem zlokalizowane na terytorium Polski.

W tym miejscu Spółka zaznacza, że pojęcia „osiągania przychodów na terytorium Polski” nie należy utożsamiać z:

*   wypłacaniem wynagrodzenia z terytorium Polski i z majątku polskiego przedsiębiorcy, lub
*   wykorzystaniem efektu usługi na terytorium Polski (np. wykorzystaniem efektu prac osób przebywających w zagranicznej podróży służbowej przez polskiego pracodawcę).

Taka wykładnia przepisów ustawy o CIT miałaby bowiem charakter rozszerzający, co jest niedopuszczalne z punktu widzenia art. 217 Konstytucji, zgodnie z którym nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Skoro zatem, sama ustawa o CIT nie wymienia wskazanych powyżej sytuacji, w świetle art. 217 Konstytucji, to brak jest podstaw prawnych do objęcia ich dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, warunek wskazany w lit. b) nie jest spełniony w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdza bogata linia orzecznicza dotycząca wykładni art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Jako przykład Spółka przywołała:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 3243/12, w którym wskazano, że Aby dana kategoria podmiotów była w świetle prawa podatkowego zobowiązana do ponoszenia ciężaru podatkowego, musi być w jakiś sposób związana z krajowym systemem prawa podatkowego. Takim łącznikiem podatkowym, czyli elementem podatkowego stanu faktycznego, który u konkretnego podmiotu powoduje powstanie obowiązku podatkowego, może być cecha osoby podlegającej obowiązkowi podatkowemu (obywatelstwo, miejsce zamieszkania, bądź siedziba, miejsce zarządu, miejsce rejestracji), bądź nawiązanie do źródła przychodów (łącznik źródła), miejsca położenia rzeczy (łącznik miejsca położenia rzeczy) oraz wykonywania praw majątkowych (\`(...)\`). Należy jednak zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował użytego w art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. określenia „dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. (\`(...)\`) nie jest do przyjęcia pogląd, że o pojęciu dochodu danego nierezydenta, który jest kontrahentem podmiotu polskiego (podleganie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce), rozstrzygać będzie efekt usługi wykorzystanej w Polsce. Również do tego pojęcia nie można zaliczyć faktu zlecania wykonania usług nierezydentowi przez polskiego przedsiębiorcy i wypłaty wynagrodzenia za wykonanie zlecenia z majątku polskiego przedsiębiorcy. Takiej przesłanki nie przewiduje bowiem u.p.d.o.p. Tego typu „źródło” nie może zatem stanowić łącznika przedmiotowego, czy podmiotowego, i który decydować będzie o istnieniu ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta. Przyjęcie poglądu przeciwnego, naruszałoby wyrażoną w art. 217 Konstytucji RP zasadę prymatu określania obowiązku podatkowego w drodze ustawy.
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2812/13, w którym wskazano, że Jak wynika z jednoznacznie brzmiącego przepisu art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., nierezydenci podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodu, który osiągają na terytorium Polski. Wobec tego całkowicie nieuprawnione jest twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że o opodatkowaniu dochodu uzyskanego przez nierezydenta winno decydować miejsce, w którym został osiągnięty efekt wykonanego przez niego świadczenia, skoro dochód osiągnął w swoim kraju (Indie). Takie stanowisko prezentuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 5 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 2194/08, z dnia 23 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK2144/08, z dnia 2 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 138/10, z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 333/13 i II FSK 346/13, które to stanowisko skład rozpoznający niniejszą sprawę w całości aprobuje.
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08 (przedmiotowe rozstrzygnięcie zapadło co prawda na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak pozostaje aktualne również przy interpretacji przepisów ustawy o CIT będących przedmiotem niniejszego wniosku), w którym wskazano, że (\`(...)\`) nie można pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu.
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2510/13,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 333/13,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 346/13,
*   wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 20 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1694/14,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 15 października 2015 r., sygn. akt I SA/GI 384/15,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 6 października 2015 r., sygn. akt I SA/GI 377/15,
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 16 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 430/14.

Ponadto, Spółka podkreśla, że nawet w przypadku uznania, że zagraniczni przewoźnicy uzyskują przychód na terytorium Polski, na Spółce i tak nie ciążą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wynagrodzenia za bilety lotnicze wypłacanego na rzecz polskiego Pośrednika.

Powyższe wynika z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z literalną wykładnią art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego jest zatem podmiot wypłacający należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku:

*   faktury dotyczące zakupu biletów lotniczych przez Spółkę są wystawiane przez polskiego Pośrednika,
*   Spółka reguluje należności z tytułu zakupionych biletów na rzecz polskiego Pośrednika (nie dokonuje żadnych wypłat bezpośrednio na rzecz zagranicznych przewoźników).

Zgodnie z literalną wykładnią art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, Spółka nie ma zatem podstaw do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od należności wypłacanych na rzecz polskiego Pośrednika.

To Pośrednik dokonuje wypłat na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej i jeżeli obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w ogóle powstanie, w ocenie Spółki, będzie ciążył na Pośredniku.

W tym miejscu Spółka przywołała stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie przedstawione w wyroku z 28 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 1162/15, które Spółka w pełni akceptuje i przyjmuje jako własne, zgodnie z którym, Dla wskazania płatnika, czyli podmiotu na którym ciąży obowiązek poboru powyższego podatku, zastosowanie znajdzie art. 26 ust. 1 pdop. (\`(...)\`) Zakres podmiotowy wynikający z treści przytoczonego powyżej przepisu jest zatem jednoznaczny - obowiązek ten dotyczy jedynie podmiotów, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 pdop. - m.in. z tytułu przychodów uzyskanych na terenie RP przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, na rzecz podmiotu objętego ograniczonym obowiązkiem podatkowym. Ustawodawca nie kładzie zatem nacisku na kwestię ponoszenia wydatku w sensie ciężaru ekonomicznego określonego świadczenia, ani też na kwestię stosunku prawnego pomiędzy oferującym usługę przewozu zagranicznym przedsiębiorstwem a jego klientem, ale odwołuje się w sposób wyraźny do czynności technicznej jaką jest dokonywanie wypłaty należności z określonych w treści ustawy tytułów. Należy zatem uznać, że to kwestia dokonywania wypłaty środków z określonych w ustawie tytułów, ma zasadnicze znaczenie dla wskazania płatnika, zobowiązanego do ewentualnego poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (\`(...)\`).

Tym samym, nie sposób uznać, iż wnioskodawca uiszczając równowartość ekonomiczną ceny biletu lotniczego, powiększoną o należną pośrednikowi prowizję, spełnia desygnaty normy prawnej z art. 26 ust. 1 pdop., która uzależnia obowiązek pobrania podatku u źródła tj. funkcję płatnika, od faktu dokonywania wypłaty, czyli przekazania środków na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, która to transakcja powoduje uzyskanie ewentualnych przychodów na terytorium RP. Wnioskodawca ponosi bowiem ekonomiczny ciężar świadczenia, jednakże nie dokonuje wypłaty środków z tytułu określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 4 pdop., a jedynie w związku z nim - bezpośrednich wypłat z tytułów o których mowa, dokonuje pośrednik. (\`(...)\`)

W ocenie Sądu, za przyjęciem powyższej literalnej wykładni art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, przemawia również wykładnia celowościowa i systemowa tego przepisu. Uzależnienie funkcji płatnika od dokonywania wypłat, a co za tym idzie obciążenie obowiązkami płatnika stosunkowo

wąskiej i wyspecjalizowanej grupy podmiotów pośredniczących w zawieraniu umów przewozu z przedsiębiorstwami zagranicznymi, jawi się jako racjonalny zabieg ustawodawcy, będący emanacją dążenia do powierzenia obowiązków płatnika, fachowym i bezpośrednim współpracownikom podmiotów zagranicznych, którzy dają najlepszą gwarancję rzetelnego wywiązania się z tego obowiązku, przy stosunkowo najmniejszym obciążeniu. Nie sposób bowiem nie zauważyć, że ewentualne uzyskanie certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego, jest mniej skomplikowane dla stałego profesjonalnego współpracownika, aniżeli byłoby dla okazjonalnego klienta.

Ad. c)

Spółka nie posiada certyfikatów rezydencji podatkowej zagranicznych przewoźników.

Mając jednak na uwadze, że warunki wskazane w lit. a) i b) nie zostały spełnione łącznie, w ocenie Spółki, nie wpływa to na powstanie ewentualnych obowiązków po stronie Spółki jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wynagrodzenia wypłacanego polskiemu Pośrednikowi za zakup biletów lotniczych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – ograniczony obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 4 updop, podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jednakże w sytuacji, gdy polski podmiot (występujący w roli płatnika) nie posiada certyfikatu rezydencji podatnika nie może zastosować stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo nie pobrać podatku zgodnie z taką umową.

W myśl art. 26 ust. 1d tej ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, oraz uzyskania pisemnego oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1d, powinno zawierać dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, a w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika (art. 26 ust. 1e updop).

Tym samym w oparciu o niniejszą regulację w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność przez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład przy ustalania dochodu uwzględnia się przychody i koszty związane z działalnością zakładu. Wobec tego zagraniczny zakład jest traktowany jak polski rezydent. Rozlicza on podatek dochodowy według ogólnych zasad od wszystkich dochodów uzyskanych w Polsce. Zatem, wypłacając takiemu zakładowi należności wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 4 updop płatnicy nie pobierają (przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1d updop) zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że za podatnika uznać należy zagraniczne przedsiębiorstwo żeglugi powietrznej, które osiągnęło przychód, co wynika z art. 21 ust. 1 pkt 4 updop. Niewątpliwie podmiotem, który osiągnął przychód na terytorium Polski z tytułu usług przewozu lotniczego jest przewoźnik. W związku z tym, że mamy do czynienia z podmiotem zagranicznym uzyskującym przychody w Polsce ze sprzedaży usług lotniczych (tj. podmiotem z ograniczonym obowiązkiem podatkowym), w stosunku do którego występuje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym, niezbędne staje się określenie podmiotu będącego płatnikiem tego podatku. Dla wskazania płatnika, czyli podmiotu na którym ciąży obowiązek poboru powyższego podatku, zastosowanie znajdzie art. 26 ust. 1 updop. Podmiotem, który dokonuje wypłat z tytułu zakupu usługi przelotu jest Wnioskodawca, który dokonuje płatności za usługę przelotu. Tym samym, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku od tych wypłat na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 updop, tj. w wysokości 10% przychodów.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że skoro obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej updop, to w przedstawionym stanie faktycznym obejmuje on swoją dyspozycją Wnioskodawcę, gdyż wypłacone przez niego należności z tytułu zakupu usługi przelotu zostały wymienione jako podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 4 updop.

Jednocześnie należy wskazać, że Spółka nie posiadając certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego, nie może zastosować postanowień wynikających z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Obowiązek obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu ciąży na płatniku. W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2015 r., poz. 613 ze zm.), do obowiązków płatnika należy obliczenie, pobranie od podatnika podatku i wpłacenie go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Reasumując, w sytuacji, gdy Spółka dokonuje zakupu biletów lotniczych u Pośrednika działającego w imieniu i na rzecz zagranicznych przewoźników, to dokonując wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 4 updop, z uwagi na brak certyfikatu rezydencji, na podstawie art. 26 ust. 1 updop jest obowiązana, jako płatnik, pobrać, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tej wypłaty.

Zatem, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, należy wskazać, że powołane przez Spółkę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela. Dodatkowo, zwrócić należy uwagę, że cytowany przez Spółkę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 28 stycznia 2016 r. sygn. akt. I SA/Rz 1162/15 dotyczy innego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie stanu faktycznego przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.