Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.101.2019.2.AMN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-18
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2019 r. (data wpływu 9 grudnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 11 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową:

*   w części dotyczącej zastosowania 5% stawki podatku dochodowego w sytuacji, gdy w efekcie prac nie powstają kwalifikowane prawa własności intelektualnej – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. znak 0112-KDIL2-1.4011.101.2019.1.AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 3 lutego 2020 r., a w dniu 11 lutego 2020 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 lutego 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym celem i źródłem dochodów jest wytwarzanie oprogramowania informatycznego. Firma w roku 2019 wytwarzała dedykowane, nowoczesne oprogramowanie dla czterech kontrahentów. W ramach umów o współpracy lub bezpośredniej sprzedaży licencji, prawa do użytkowania i prawa do kodów źródłowych zostały przekazane do trzech z nich. Wnioskodawca zaznaczył, że model wytwarzania we wszystkich trzech przypadkach jest dość podobny i w skład ekosystemu oprogramowania dla każdej z firm tworzonych jest wiele programów/mikrousług. Łatwo to wyjaśnić na przykładzie systemu do wymiany informacji z urządzeniami mobilnymi. W skład takiego rozwiązania wchodzi program uruchamiający serwer W. dla usług R. oraz aplikacja na kolektory mobilne i telefony. Całość rozwiązania składa się z 2 programów. Ponieważ przekazywane są licencje i kody źródłowe z przeniesieniem praw autorskich prowadzona jest bezpośrednia ewidencja z dokładnym opisem tego jakie programy były utworzone w ramach projektowanych systemów.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy ulgi Innovation Box mogą zostać zastosowane do następujących przypadków:

1.  Współpraca z firmą N. Dla firmy N. wytwarzany jest system (w którego skład wchodzi wiele aplikacji zależnych od siebie) ogólnego zarządzania działaniami firmy. N. jako sprzedawca usług telekomunikacyjnych i energetycznych wymaga posiadania własnych rozwiązań pozwalających na gromadzenie dużych ilości danych. Główną pracą jest więc przygotowanie wydajnych, skalowalnych systemów pozwalających na przetwarzanie dużych zbiorów danych. Oprogramowanie wspiera zasadniczo każdy aspekt działalności N.: od pozyskania Klientów, po przygotowanie danych do fakturowania i wysyłki. W tym przypadku przekazywane są pełne prawa autorskie wraz z dokumentacjami i kodami źródłowymi.
2.  Współpraca z firmą A. Dla A. wytwarzane jest specjalistyczne oprogramowanie wpisujące się w szerokie pojęcie rewolucji mobilnej. Zestaw programów/aplikacji pozwala na rozszerzenie możliwości systemu E., który firma A. posiada, o funkcje dostępu do danych przez urządzenia mobilne, takie jak kolektory lub smartphony. Oprócz tego dostarczane jest w ramach tworzonego systemu oprogramowanie integrujące, które wspiera współpracę firmy A. z takimi dużymi korporacjami, jak N. czy A. W tym przypadku przekazywane są pełne prawa autorskie wraz z dokumentacjami i kodami źródłowymi.
3.  Współpraca z firmą S. W ramach współpracy z firmą S. przygotowywany jest ekosystem oprogramowania rozszerzający możliwości firmy co do obsługi na urządzeniach mobilnych i przenośnych. W ramach prac tworzony jest dedykowany system, który integruje się ze sklepem I. i pozwala na wydajną pracę na urządzeniach mobilnych (smartphony i tablety) w trudnych warunkach (jak place, czy szklarnie). W tym przypadku przekazywane są licencje i dokumentacje systemu. Każdy z wymienionych przypadków dotyczy jedynie tworzenia oprogramowania. Oprogramowanie to nosi znamiona innowacyjności ze względu na stałe wprowadzanie do niego elementów w danej chwili uznawanych za nowoczesne i przyszłościowe. Tworzone systemy podnoszą sprawność działania, możliwości i wiedzę odbiorców oraz znacząco wpływają na wzrost ich konkurencyjności na rynku.

Każdy z elementów systemów (elementarny program) jest ewidencjonowany. Do każdego wytworzonego programu Wnioskodawca posiada kody źródłowe i dokumentację.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem. Podatnik nie korzystał z żadnych form wsparcia finansowego, rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jednocześnie dla potrzeb IP BOX jest prowadzona szczegółowa ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Ponadto w piśmie z dnia 6 lutego 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

1.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, o których mowa we wniosku, dotyczące oprogramowania informatycznego, mają charakter twórczy, obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe, i czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (zaplanowany, metodyczny) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, dotyczące oprogramowania, o których mowa we wniosku, mają charakter twórczy i obejmują prace rozwojowe. Czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), w celu zwiększania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
2.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów lub procesów? Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę służą do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian.
3.  Czy wytwarzanie lub rozwój przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Wytwarzanie i rozwój przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
4.  Czy wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Oprogramowanie to również stanowi utwór polegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
5.  Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania? Wszystkie działania podjęte przez Wnioskodawcę polegające na rozwijaniu oprogramowania mają na celu podniesienie jego funkcjonalności i użyteczności.
6.  Czy ewidencja, o której mowa we wniosku jest prowadzona „na bieżąco”, tj. z chwilą rozpoczęcia pracy nad danym prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem i czy wyodrębnia ona każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu? Ewidencja, o której jest mowa we wniosku, jest prowadzona regularnie (tzn. „na bieżąco”). Szczegółowa ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
7.  Czy Wnioskodawca jest twórcą/współtwórcą wytwarzanego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim? Wnioskodawca jest twórcą wytwarzanego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim.
8.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie informatyczne lub jego część, to czy jest właścicielem lub współwłaścicielem albo użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej rozwijanego oprogramowania? W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, nie jest jego właścicielem/współwłaścicielem. Wnioskodawca czyni to w ramach umowy „na podstawie odpowiedniej nieodpłatnej licencji, której treść umożliwia Wnioskodawcy jego rozwijanie i ulepszanie. Prawa własności są przekazywane na odbiorców oprogramowania.
9.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija, oprogramowanie informatyczne, w efekcie tych prac powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej):
    *   jeżeli tak − należy wskazać, czy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tego oprogramowania, otrzymując w zamian wynagrodzenie ze sprzedaży tego prawa;
    *   jeżeli nie − należy wskazać, czy Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie nie powstają nowe, odrębne utwory w postaci oprogramowania. Ze względu na to, że nie powstają nowe utwory w postaci oprogramowania Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych.
10.  Jakie rodzaje dochodów osiąga Wnioskodawca w związku z tworzeniem lub rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania, w odniesieniu do każdego z przedstawionych we wniosku przypadków, w szczególności należy wskazać, czy Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych:
    *   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy
    *   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy
    *   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, czy
    *   z innego tytułu, a jeśli z innego tytułu – to z jakiego?Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w opisanym wyżej zdarzeniu Wnioskodawca będzie mógł użyć stawki podatkowej 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez podatnika.

We wszystkich trzech wymienionych przypadkach Wnioskodawca przygotowuje konkretne, namacalne oprogramowanie. Oprogramowanie to dostarcza funkcjonalności i rozwiązania, które nie są dla każdej z wymienionych firm możliwe do osiągnięcia w systemach dostępnych ogólnie na rynku. Przez formy współpracy, gdzie oprogramowanie nie tylko jest projektowane i wdrażane, ale również jego kody i dokumentacje są przekazywane kontrahentom podnoszona jest ich innowacyjność i konkurencyjność.

Jednocześnie Wnioskodawca stale prowadzi badania oraz prace rozwojowe w dziedzinie poszerzania możliwości wykorzystania technologii IP w polskich warunkach i realiach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   w części dotyczącej zastosowania 5% stawki podatku dochodowego w sytuacji, gdy w efekcie prac nie powstają kwalifikowane prawa własności intelektualnej – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z powyższego przepisu wyraźnie wynika, że dochód osiągnięty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do którego – po spełnieniu określonych warunków – można stosować podatek w wysokości 5% podstawy opodatkowania, jest dochodem uzyskanym w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności stanowiącej źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy jednak podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

We wniosku oraz piśmie stanowiącym jego uzupełnienie Wnioskodawca wskazał, że jest polskim rezydentem i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym celem i źródłem dochodów jest wytwarzanie oprogramowania informatycznego. Rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W ramach umów o współpracy lub bezpośredniej sprzedaży licencji, prawa do użytkowania i prawa do kodów źródłowych zostały przekazane do trzech kontrahentów. Przekazywane są licencje i kody źródłowe z przeniesieniem praw autorskich. Oprogramowanie nosi znamiona innowacyjności ze względu na stałe wprowadzanie do niego elementów w danej chwili uznawanych za nowoczesne i przyszłościowe.

Wnioskodawca wskazał, że wykonywane czynności, dotyczące oprogramowania mają charakter twórczy i obejmują prace rozwojowe. Czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), w celu zwiększania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Służą do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian. Wytwarzanie i rozwój przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wytworzone oprogramowanie stanowi utwór polegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie działania podjęte przez Wnioskodawcę polegające na rozwijaniu oprogramowania mają na celu podniesienie jego funkcjonalności i użyteczności. Ewidencja jest prowadzona regularnie (tzn. „na bieżąco”). Szczegółowa ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca jest twórcą wytwarzanego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Zainteresowany osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w przypadku, gdy rozwija oprogramowanie, nie jest jego właścicielem/współwłaścicielem. Wnioskodawca czyni to w ramach umowy „na podstawie odpowiedniej nieodpłatnej licencji, której treść umożliwia Wnioskodawcy jego rozwijanie i ulepszanie. Prawa własności są przekazywane na odbiorców oprogramowania. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie nie powstają nowe, odrębne utwory w postaci oprogramowania. Ze względu na to, że nie powstają nowe utwory w postaci oprogramowania Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, tut. organ zwraca uwagę, że w kwestii dotyczącej skutków czynności mających na celu rozwinięcie oprogramowania Wnioskodawca wskazał, że w przypadku, gdy rozwija oprogramowanie, nie jest jego właścicielem/współwłaścicielem i nie powstają nowe, odrębne utwory w postaci oprogramowania.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że w niniejszej sprawie preferencyjna 5% stawka podatku ma zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi prawa autorskie do wytwarzanego oprogramowania podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy w tym miejscu zauważyć, że aby móc zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku, podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik rozwija kwalifikowane IP, co do którego nie posiada własności, współwłasności ani licencji wyłącznej, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał kwalifikowane IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy własność efektu prac rozwojowych nad powierzonym oprogramowaniem bez własności, współwłasności lub bez posiadania licencji wyłącznej do kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który rozwinął na przykład autorskie prawa do programu komputerowego, może zbyć czy udzielić licencji na ten program, skoro nie jest właścicielem „całego IP” ani nie posiada do niego licencji wyłącznej, tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego rozwinięciem.

Zatem w sytuacji, gdy w wyniku prac mających na celu rozwinięcie oprogramowania − którego Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem, a posiada jedynie licencję niewyłączną do tego oprogramowania − nie powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej, a Wnioskodawca uzyskuje jedynie wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych, do tej części wynagrodzenia nie można stosować 5% preferencyjnej stawki podatku.

Reasumując, w niniejszej sprawie preferencyjna 5% stawka podatku ma zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi prawa autorskie do wytwarzanego oprogramowania podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast w sytuacji, gdy w efekcie prac mających na celu rozwinięcie oprogramowania, którego Wnioskodawca nie jest właścicielem/współwłaścicielem, a prace wykonuje w ramach umowy, na podstawie nieodpłatnej licencji, której treść umożliwia Wnioskodawcy rozwijanie i ulepszanie oprogramowania i w wyniku tych prac nie powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania (tj. nie powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej), Wnioskodawcy nie przysługuje możliwość stosowania preferencyjnej 5% stawki podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.