Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-192/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-30
Teza: Czy wypłacona przez Wnioskodawcę kwota pieniężna z tytułu realizacji i rozliczenia Instrumentu Pochodnego (Kwota Rozliczenia) na rzecz Uczestnika będącego członkiem organu zarządzającego Wnioskodawcy lub jego kluczowym pracownikiem, będzie stanowiła dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-akcje pracownicze; akcja-objęcie (nabycie) akcji; akcja-zakup akcji; cel-cel wydatku; koszt; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; pracownik; wydatek; związki-związek przyczynowo-skutkowy; związki-związek z przychodem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 15 maja 2015 r.) oraz z dnia 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z programem motywacyjnym (pytanie oznaczone jako trzecie) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z programem motywacyjnym – kwoty pieniężnej z tytułu realizacji i rozliczenia instrumentu pochodnego.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej „Spółka" lub „Wnioskodawca") zamierza stworzyć program motywacyjny przeznaczony dla członków organu zarządzającego Spółki, powiązany z osiąganymi przez Spółkę wynikami finansowymi (dalej „Program"). W zależności od dalszych ustaleń, Program może obejmować również inne osoby zatrudnione przez Spółkę, istotne dla jej działalności, w szczególności kluczowych pracowników Spółki.

Program ma wspierać osiągnięcie przez Spółkę założonych wyników finansowych. Program będzie stanowił dodatkową motywację dla członków organu zarządzającego Spółki (oraz innych, kluczowych pracowników) do dalszego działania na rzecz rozwoju i wzrostu wartości Spółki.

Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne i będzie odbywać się na podstawie dodatkowych umów, zawieranych przez Spółkę z osobami objętymi Programem, obowiązujących przez okres trwania Programu (dalej „Umowy o uczestnictwo"). Umowy o uczestnictwo będą umowami o charakterze cywilnoprawnym i będą umowami odrębnymi od tych, na podstawie których nastąpiło zatrudnienie danej osoby przez Spółkę. Osoby, z którymi Spółka zawrze Umowy o uczestnictwo, będą zwane „Uczestnikami”.

Na podstawie Umów o uczestnictwo, Uczestnikom przez okres trwania Programu będą przyznawane instrumenty pochodne (dalej „Instrumenty Pochodne") wykonywane przez rozliczenie pieniężne, dla których instrumentem bazowym będzie określony w Programie wskaźnik finansowy - zysk netto Spółki.

Instrumenty Pochodne będą przyznawane Uczestnikom cyklicznie, tj. każdorazowo, na początku danego roku obrotowego obowiązywania Programu, każdemu Uczestnikowi zostanie przyznany (jeden) Instrument Pochodny. Rokiem obrotowym w Spółce jest rok kalendarzowy. Instrumenty Pochodne będą niezbywalne, za wyjątkiem dziedziczenia.

Emisja Instrumentów Pochodnych będzie następować na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki. Przyznanie Instrumentu Pochodnego danemu Uczestnikowi nastąpi nieodpłatnie, w drodze pisemnego zawiadomienia wystosowanego przez Spółkę do danego Uczestnika.

Wartość Instrumentu Pochodnego będzie zmienna dla poszczególnych Uczestników i będzie uzależniona od wolumenu instrumentu bazowego inkorporowanego w Instrumencie Pochodnym, a wyliczonego w oparciu o: określony w Umowie o uczestnictwo procentowo udział w zysku netto Spółki wykazany w rocznym sprawozdaniu finansowym zatwierdzonym przez Walne Zgromadzenie Spółki za rok obrotowy, w którym przyznano Instrument Pochodny.

Zgodnie z powyższym, w praktyce wolumen instrumentu bazowego („WIB") będzie obliczany dla danego Uczestnika jako iloraz dzielnej będącej iloczynem zmiennej „P” i zmiennej „K”, tj. zgodnie ze wzorem:

WIB=PxZxX

gdzie:

WIB - oznacza wolumen instrumentu bazowego

P - oznacza procent udziału w zysku netto Spółki, wykazanym W rocznym sprawozdaniu finansowym zatwierdzonym przez Walne Zgromadzenie, określony w Umowie o uczestnictwo zawartej pomiędzy Spółką a danym Uczestnikiem

Z - oznacza zysk netto Spółki wykazany w rocznym sprawozdaniu finansowym zatwierdzonym przez Walne Zgromadzenie za rok obrotowy, w którym został przyznany dany Instrument Pochodny

X - mnożnik uzależniony od realizacji średniej ważonej trzech wskaźników: Obrót, EBITDA oraz zysk netto wykazany w rocznym sprawozdaniu finansowym zatwierdzonym przez Walne Zgromadzenie za rok obrotowy, w którym został przyznany dany Instrument Pochodny

Instrumenty Pochodne będą warunkowymi prawami majątkowymi, co oznacza że realizacja praw z Instrumentu Pochodnego będzie mogła nastąpić pod warunkiem spełnienia określonych kryteriów o charakterze finansowym i niefinansowym, ustalanych każdorazowo w oparciu o dane za ostatni rok obrotowy poprzedzający dzień realizacji praw z Instrumentu Pochodnego, tj.:

1.  kryterium finansowe: uzyskanie przez Spółkę określonego poziomu przychodów, zysku netto oraz wskaźnika EBITDA wykazanego w rocznym sprawozdaniu finansowym, oraz
2.  kryterium niefinansowe: zatwierdzenie przez Walne Zgromadzenie Spółki rocznego sprawozdania finansowego oraz brak istotnego pogorszenia sytuacji Spółki w wyniku działań leżących w obszarze obowiązków danego Uczestnika, które naraziło Spółkę na istotne straty przewyższające ustalony procent przychodów Spółki.

Z uwagi na to, że wartość Instrumentu Pochodnego, jak i realizacja praw z Instrumentu pochodnego uzależniona będzie od zmiennych, kwota rozliczenia pieniężnego, do otrzymania której uprawniony będzie dany Uczestnik w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego („Kwota Rozliczenia"), nie będzie znana w momencie przyjęcia Programu, ani w momencie zawarcia Umowy o uczestnictwo, ani w momencie emisji Instrumentu Pochodnego, ani w momencie poinformowania przez Spółkę danego Uczestnika o tym, że został mu przyznany Instrument Pochodny.

Instrument Pochodny nie będzie stanowił papieru wartościowego.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 czerwca 2015 r. uzupełniono wniosek poprzez wskazanie odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania.

Przyznany członkom organu zarządzającego Spółki („Uczestnikom”) zgodnie z umową o uczestnictwo „pochodny instrument finansowy" stanowi instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94; dalej: „ustawa o CIT). Jest to instrument, wskazany bezpośrednio w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy CIT, a mianowicie inny instrument pochodny, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy (w postaci zysku netto Spółki), wykonywany poprzez rozliczenie pieniężne.

Instrumenty finansowe nie są dostępne (oferowanie) innym osobom niż uczestnicy programu.

Instrumenty finansowe nie będą przyznawane Uczestnikom odpłatnie.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego wniosku, Uczestnikami programu motywacyjnego będą członkowie organu zarządzającego Spółki oraz inni, kluczowi pracownicy. Osobom tym Instrumenty Pochodne będą przyznawane nieodpłatnie.

Ze względu na zawężony krąg osób uprawnionych do uczestnictwa w programie, możliwe jest uznanie, że osoby te występują w pozycji uprzywilejowanej w porównaniu do innych uczestników rynku. Zaznaczyć jednak przy tym należy, iż skierowanie emisji instrumentów finansowych do zawężonego kręgu osób jest zdarzeniem często spotykanym na rynku.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego wniosku, Instrumenty Pochodne będą niezbywalne, za wyjątkiem dziedziczenia.

Ponadto, z uwagi na to, że wartość Instrumentu Pochodnego, jak i realizacja praw z Instrumentu pochodnego uzależniona będzie od zmiennych, kwota rozliczenia pieniężnego, do otrzymania której uprawniony będzie dany Uczestnik w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego, nie będzie znana w momencie przyjęcia Programu, ani w momencie zawarcia Umowy o uczestnictwo, ani w momencie emisji Instrumentu Pochodnego, ani w momencie poinformowania przez Spółkę danego Uczestnika o tym, że został mu przyznany Instrument Pochodny. Co więcej realizacja Instrumentu Pochodnego będzie mogła nastąpić pod warunkiem spełnienia określonych kryteriów o charakterze finansowym i niefinansowym.

Ze względu na powyższe, nie jest możliwe ustalenie wartości rynkowej stosowanej przy udostępnianiu praw lub w obrocie tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem czasu miejsca ich udostępnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód uzyskany w przyszłości przez Uczestnika w związku z realizacją Instrumentu Pochodnego powinien być zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód powstały w ten sposób podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b tejże ustawy, w związku z czym Spółka w przedmiotowym zakresie nie będzie zobowiązana do pełnienia obowiązków płatnika?
2.  Czy przyznanie Instrumentu Pochodnego nie powoduje po stronie Uczestnika powstania przychodu do opodatkowania na moment otrzymania i tym samym Spółka w przedmiotowym zakresie nie będzie zobowiązana do pełnienia obowiązków płatnika?
3.  Czy wypłacona przez Wnioskodawcę kwota pieniężna z tytułu realizacji i rozliczenia Instrumentu Pochodnego (Kwota Rozliczenia) na rzecz Uczestnika będącego członkiem organu zarządzającego Wnioskodawcy lub jego kluczowym pracownikiem, będzie stanowiła dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego, drugiego zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty pieniężne (Kwoty Rozliczenia), które zostaną wypłacone przez Spółkę w przypadku realizacji Instrumentów Pochodnych na rzecz Uczestników będących członkami organu zarządzającego Spółki lub jej kluczowymi pracownikami, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej „ustawa pdop").

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy pdop, za koszt uzyskania przychodów uznaje się wydatek, który:

1.  nie został wymieniony w art. 16 ustawy pdop,
2.  został faktycznie i definitywnie poniesiony,
3.  został poniesiony w celu uzyskania przychodów, ewentualnie w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Ad. a)

Przesłanką bezwzględnie wykluczającą możliwość uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest zakwalifikowanie danego wydatku do katalogu zawartego w art. 16 ustawy pdop. W odniesieniu do przedmiotowej sytuacji należy zaznaczyć, iż art. 16 ustawy pdop nie wymienia kosztów związanych z realizacją programów motywacyjnych jako kosztów nie mogących stanowić kosztów uzyskania przychodów. Przesłankę wymienioną w punkcie a) należy zatem uznać za spełnioną.

Ad. b)

Wydatek może być rozpoznany jako koszt uzyskania przychodów, jeśli został faktycznie i definitywnie poniesiony. Faktyczne poniesienie wydatku oznacza, że powinien on obciążyć majątek podatnika i skutkować uszczupleniem jego zasobów finansowych. Oprócz tego, wydatek powinien być poniesiony definitywnie, to znaczy ostatecznie.

W przedmiotowej sytuacji Spółka wypłacać będzie Uczestnikom Programu środki pieniężne w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego. Kwoty pieniężne (Kwoty Rozliczenia), które zostaną przekazane Uczestnikowi, pochodzić będą ze środków własnych Spółki, na skutek czego nastąpi uszczuplenie jej zasobów finansowych. Wskazany wydatek zostanie więc poniesiony faktycznie. Ponadto, kwoty pieniężne wypłacone Uczestnikowi w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego staną się własnością Uczestnika i Spółka nie będzie mieć z tytułu wypłaty żadnych roszczeń wobec tej osoby. Wydatek ten zostanie więc poniesiony definitywnie. Przesłankę wymienioną w punkcie b) należy zatem zdaniem Wnioskodawcy uznać za spełnioną.

Ad. c)

Kosztem uzyskania przychodów jest przede wszystkim wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów. Aby zakwalifikować dany wydatek jako koszt uzyskania przychodów, konieczne jest istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy tym wydatkiem a przychodem, który zostanie osiągnięty przez Spółkę w przyszłości. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 października 2003 r. sygn. Akt I SA/Ka 2117/02: "(\`(...)\`) poniesienie wydatku musi mieć wpływ na możliwość powstania lub zwiększenia przychodu lub też może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego dochodu".

Istotne jest, w jaki sposób należy oceniać celowość poniesienia wydatku w kontekście jego związku z przychodem. W tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2005 r. sygn. akt II FSK 279/05: "Wydatek musi więc przyczynić się do osiągnięcia przychodu, a przynajmniej podatnik, oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów".

Na podstawie powyższego należy uznać, że związek określonego wydatku z przychodem przejawia się w zamiarze osiągnięcia przychodów. Co ważne, poniesienie tego wydatku nie musi skutkować bezpośrednim powstaniem lub zwiększeniem przychodów. Stanowisko takie znajduje również uzasadnienie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 1 czerwca 2000 r. sygn. akt SA/Rz 1596/97). Z punktu widzenia podatnika istotna jest więc możliwość osiągnięcia przychodów oraz poniesienie wydatku w zamiarze ich osiągnięcia lub zwiększenia.

Pytanie Wnioskodawcy nr 3 zadane w niniejszym wniosku o interpretację indywidualną dotyczy sytuacji, w której Spółka wypłaci Uczestnikom będącym kluczowymi pracownikami lub członkami organu zarządzającego Spółki, kwoty pieniężne z tytułu realizacji Instrumentów Pochodnych. Spółka poniesie przedmiotowe wydatki, jeżeli spełnione zostaną określone kryteria, zdefiniowane w zasadach Programu oraz Umowach o uczestnictwo.

Do wspomnianych kryteriów należy w szczególności osiągnięcie przez Spółkę zysku netto w danym roku obrotowym oraz brak istotnego pogorszenia sytuacji Spółki w wyniku działań leżących w obszarze obowiązków danego Uczestnika, które naraziło Spółkę na istotne straty. Zauważyć zatem należy, iż Wnioskodawca uzależnił możliwość uzyskania kwoty, którą Uczestnik otrzyma w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego, od osiągnięcia zysku (przychodów) przez Spółkę. A zatem należy stwierdzić, iż w interesie Uczestnika jest podjęcie działań, których efektem będzie osiągnięcie przez Spółkę jak najlepszego wyniku finansowego w trakcie trwania Programu.

Podsumowując przedstawioną argumentację, kryteria, których spełnienie jest konieczne, aby doszło do zrealizowania Instrumentu Pochodnego, są ściśle związane z wynikami finansowymi Spółki. Co więcej, Uczestnicy będą mieli realną możliwość podejmowania działań zmierzających do spełnienia tych kryteriów. Ze wskazanych względów uznać należy, iż wydatki Spółki na wypłatę Uczestnikom kwot pieniężnych (Kwot Rozliczenia) tytułem realizacji Instrumentów Pochodnych pozostawać będą w ścisłym związku z działalnością gospodarczą Spółki. Ponadto, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Programu pozostawać będą w jasnym związku przyczynowo-skutkowym z poziomem przychodów osiąganych przez Spółkę i w związku z tym zostaną poniesione w celu uzyskania przychodów. Ostatnia przesłanka warunkująca możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów (punkt c) zostanie zatem, zdaniem Wnioskodawcy, spełniona.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypłacone przez niego kwoty pieniężne z tytułu realizacji Instrumentów Pochodnych (Kwoty Rozliczenia) na rzecz Uczestników będących kluczowymi pracownikami lub członkami organu zarządzającego Spółki będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy pdop.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych na wniosek podatników interpretacjach indywidualnych. Taki pogląd wyraził między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 22 stycznia 2013 r., znak IBPBI/2/423-1360/12/PP, w której czytamy: „Reasumując, wydatki Spółki poniesione na programy motywacyjne, w których biorą udział Uczestnicy pozostający w Stosunku Służbowym z Wnioskodawcą, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów,"

Analogiczne stanowisko do powyższego, zostało uznane za prawidłowe również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 23 maja 2014 r., znak IPPB5/423-158/14-4/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Generalnie można więc przyjąć, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, w tym także dla zagwarantowania jego funkcjonowania.

Enumeratywnie wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalog kosztów niestanowiących kosztów podatkowych nie oznacza bowiem, że inne koszty w nim nie wymienione tymi kosztami nie mogą być. W takim przypadku należy badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodów (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu. Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak podkreśla Wnioskodawca, program ma wspierać osiągnięcie przez Spółkę założonych wyników finansowych. Program będzie stanowił dodatkową motywację dla członków organu zarządzającego Spółki (oraz innych, kluczowych pracowników) do dalszego działania na rzecz rozwoju i wzrostu wartości Spółki. Na podstawie Umów o uczestnictwo, Uczestnikom przez okres trwania Programu będą przyznawane instrumenty pochodne wykonywane przez rozliczenie pieniężne, dla których instrumentem bazowym będzie określony w Programie wskaźnik finansowy - zysk netto Spółki. Instrumenty Pochodne będą przyznawane Uczestnikom cyklicznie, tj. każdorazowo, na początku danego roku obrotowego obowiązywania Programu, każdemu Uczestnikowi zostanie przyznany (jeden) Instrument Pochodny. Wartość Instrumentu Pochodnego będzie zmienna dla poszczególnych Uczestników i będzie uzależniona od wolumenu instrumentu bazowego inkorporowanego w Instrumencie Pochodnym, a wyliczonego w oparciu o określony w Umowie o uczestnictwo procentowo udział w zysku netto Spółki wykazany w rocznym sprawozdaniu finansowym zatwierdzonym przez Walne Zgromadzenie Spółki za rok obrotowy, w którym przyznano Instrument Pochodny.

W konsekwencji zatem istnieją podstawy, by można było mówić o związku przyczynowym między poniesionym wydatkami a potencjalnym lub zwiększonym przychodem - jednocześnie wydatki te nie są wymienione w art. 16 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych, jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tym samym przekładają się pośrednio na zwiększenie przychodów generowanych przez spółkę.

Zważywszy na powyższe – co do zasady - wydatki poniesione w związku z realizacją opisanego we wniosku programu motywacyjnego, spełniające przedstawione powyżej kryteria, Spółka będzie mogła zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego. Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (art. 199a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego. Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego.

Ponadto, odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, tutejszy organ wskazuje, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.