Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.73.2017.1.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: W zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku promocyjnej sprzedaży wykończenia i wyposażenia mieszkania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia elementów wykończenia i wyposażenia sprzedanych w promocyjnej cenie.
Słowa kluczowe: cena; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; promocja; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 27 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku promocyjnej sprzedaży wykończenia i wyposażenia mieszkania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia elementów wykończenia i wyposażenia sprzedanych w promocyjnej cenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku promocyjnej sprzedaży wykończenia i wyposażenia mieszkania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia elementów wykończenia i wyposażenia sprzedanych w promocyjnej cenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytową, czynnym podatnikiem VAT. Wspólnikami Wnioskodawcy są osoby fizyczne (komandytariusze) i osoba prawna (komplementariusz). Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej na terenie Warszawy (dalej: „Nieruchomość”), obejmującej grunt (działkę) i postawiony na nim budynek mieszkalny (kamienicę), wybudowany w 1893 r. Wnioskodawca przeprowadza remont, modernizację i częściową rozbudowę budynku, a także prowadzi sprzedaż lokali znajdujących się w kamienicy. Po zakończeniu prac zdecydowaną większość powierzchni budynku zajmować będą lokale mieszkalne. Znajdą się w nim również miejsca parkingowe, zaś na parterze przewidziane są 2 lokale użytkowe.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności deweloperskiej Spółka sprzedaje mieszkania w remontowanym, rozbudowywanym i modernizowanym budynku. Lokale mogą być sprzedawane zarówno na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jak i podmiotów prowadzących taką działalność, w tym spółek prawa handlowego. Wśród mieszkań oferowanych przez Spółkę znajdują się zarówno lokale o powierzchni użytkowej do 150 m2, jak i większe.

Lokale w budynku oferowane będą klientom, co do zasady, w stanie deweloperskim. Standard ten obejmie także klimatyzację, trójfazową instalację elektryczną, instalację IT - światłowód, dźwiękoszczelne i termoizolacyjne, drewniane okna, a także zachowane i odrestaurowane istniejące detale o charakterze zabytkowym, np. piece kaflowe czy sztukaterie.

Otrzymana przez Spółkę interpretacja indywidualna z dnia 21 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-563/15-2/ISZ potwierdziła, iż sprzedaż lokali w tym budynku, stanowiących dla Spółki towary handlowe, będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a Ustawy o VAT.

Na życzenie klienta możliwe jednak jest także wykończenie lokalu. Oferowany przez Spółkę standard wykończenia i wyposażenia lokali obejmować może takie elementy, jak: malowanie pomieszczeń, ułożenie podłóg, zamontowanie drzwi wewnętrznych, wykończenie łazienek łącznie z zamontowaniem mebli, armatury i tzw. „białego montażu”, wykonanie szaf garderobianych, wykonanie zabudowy kuchennej wraz z zamontowaniem zlewozmywaka i baterii oraz instalacją sprzętu AGD, montaż oświetlenia, akcesoria łazienkowe, rolety i zasłony, położenie okładzin na ścianach, montaż osprzętu elektrycznego wraz z oprawami (gniazdka). Szczegółowy sposób wykończenia lub wyposażenia może być zmodyfikowany i dostosowany do oczekiwań konkretnego klienta. Co do zasady klient ponosi koszt takich prac wykonywanych zgodnie z jego życzeniem - uzgadniane jest dodatkowe wynagrodzenie dla Spółki.

Nabywane towary i usługi wykorzystywane do wykonania wskazanego powyżej, będącego przedmiotem wniosku o interpretację wykończenia i wyposażenia lokali, służą Spółce wyłącznie do wykończenia i wyposażenia lokali oferowanych do sprzedaży w ramach działalności gospodarczej Spółki. Wykonanie tego wykończenia i wyposażenia w ocenie Wnioskodawcy będzie, na potrzeby podatku od towarów i usług, świadczeniem odrębnym od samej dostawy towaru w postaci lokalu, podlegającym właściwym dla niego zasadom opodatkowania VAT (w tym stawkom podatku), gdyż;

*   standardowo Spółka oferuje do sprzedaży lokale w innym, deweloperskim zakresie wykończenia,
*   ustalane jest odrębne wynagrodzenie za wykończenie i wyposażenie zgodne z życzeniem konkretnego klienta,
*   wykonanie takiego dodatkowego wykończenia i wyposażenia nie jest niezbędne dla dokonania sprzedaży lokalu, nabywca może nabyć lokal również w stanie deweloperskim,
*   nabywca może zlecić wykończenie lub wyposażenie lokalu także innemu podmiotowi, niezależnie od zakupu tego lokalu od Spółki.

Konkurencja na rynku nieruchomości, na którym działa Spółka, jest bardzo duża i rynek ten w sposób wrażliwy odczuwa wszelkie zmiany sytuacji gospodarczej. Biorąc pod uwagę fakt, że wybudowanie obiektów budownictwa mieszkaniowego wymaga dużego nakładu środków finansowych, deweloperzy dążą do uzyskania jak najszybszego zwrotu inwestycji. Dlatego też w swojej strategii marketingowej starają się dobierać środki zapewniające możliwie najszybsze znalezienie nabywców na lokale mieszkalne.

Elementem strategii marketingowej Spółki nakierowanej na możliwe najszybsze znalezienie nabywców na lokale mogą być organizowane przez Wnioskodawcę promocje, w ramach których klienci, którzy dokonają zakupu mieszkania w określonym czasie (alternatywnie spełniającego równocześnie dodatkowe warunki, np. co do wielkości powierzchni użytkowej), mieliby możliwość nabycia części wykończenia i/lub wyposażenia lokalu powyżej standardu deweloperskiego w promocyjnej cenie, np. 1.000 zł.

Dla przeprowadzanej promocji Spółka każdorazowo opracowywać będzie regulamin, określający szczegółowo warunki zakupu przez klienta wykończenia i wyposażenia w cenie promocyjnej, okres obowiązywania promocji, itd.

Klienci uprawnieni do skorzystania z promocji nie będą podmiotami powiązanymi ze Spółką w świetle art. 32 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy promocyjna cena sprzedaży wykończenia i wyposażenia mieszkania (np. 1.000 zł) stanowiła będzie podstawę opodatkowania dla celów VAT?
2.  Czy Spółce przysługiwało będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu elementów wykończenia i wyposażenia (towarów i usług składających się na wykończenie i wyposażenie) oferowanego klientom w promocyjnej cenie?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1. Podstawą opodatkowania dla celów VAT będzie promocyjna cena sprzedaży części wykończenia i wyposażenia mieszkania (np. 1000 zł).

Ad. 2. Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu elementów wykończenia i wyposażenia (towarów i usług składających się na wykończenie i wyposażenie) oferowanego klientom w promocyjnej cenie.

Ad. 1

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, w jej ocenie wykonanie w ramach akcji promocyjnej wykończenia i wyposażenia będzie, na potrzeby podatku od towarów i usług, świadczeniem odrębnym od samej dostawy towaru - sprzedaży lokalu, gdyż:

*   standardowo Spółka oferuje do sprzedaży lokale w innym, deweloperskim zakresie wykończenia,
*   ustalane jest odrębne wynagrodzenie za wykończenie i wyposażenie zgodne z życzeniem konkretnego klienta,
*   wykonanie takiego dodatkowego wykończenia i wyposażenia nie jest niezbędne dla dokonania sprzedaży lokalu, nabywca może nabyć lokal również w stanie deweloperskim,
*   nabywca może zlecić wykończenie lub wyposażenie lokalu także innemu podmiotowi, niezależnie od zakupu tego lokalu od Spółki.

Co za tym idzie, wykonanie przedmiotowego wykończenia i wyposażenia podlegało będzie opodatkowaniu VAT z zastosowaniem właściwych stawek podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają, co do zasady, podatnika w swobodzie ustalania ceny sprzedawanych przez niego towarów lub świadczonych usług. Ma on prawo dowolnie kształtować poziom należnego mu wynagrodzenia tak, aby prowadzona działalność gospodarcza była dla niego opłacalna. Jest zatem uprawniony także do stosowania promocji cenowych, jeśli w jego ocenie służą one osiągnięciu tego celu.

Powyższe stanowisko potwierdzają również interpretacje indywidualne prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2008 r., nr IBPP2/443-436/08/BW, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż: „(\`(...)\`) podatnik ma prawo swobodnie kształtować swoje operacje gospodarcze, w tym stosować duże upusty cenowe, tak by prowadzona przez niego działalność przynosiła korzyści ekonomiczne”. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2011 r., nr ILPP1/443-840/11-2/AW, przyjmując analogiczne stanowisko wskazał wprost, iż: „podstawą opodatkowania dla Wnioskodawcy jest - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy - kwota faktycznie należna od nabywcy (Cena Promocyjna) pomniejszona o należny podatek. Zatem sprzedaż towarów po Cenie Promocyjnej nie powoduje obowiązku opodatkowania podatkiem wartości rynkowej (ofertowej) towarów w części, w jakiej ww. wartość towarów wykracza ponad Cenę Promocyjną”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2011 r., nr IBPP2/443-229/11/Cz, wydanej przez Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, stwierdzono: „(\`(...)\`) rabat w formie promocyjnej ceny sprzedawanych towarów znany będzie nabywcom wcześniej. Dokonując zakupu określonego produktu, będą wiedzieli, jakie warunki należy spełnić, aby zakupić ten produkt po „cenie promocyjnej” i jaka jest wysokość takiej „ceny promocyjnej” (\`(...)\`) Są to więc rabaty udzielone przed ustaleniem ceny - a zatem nie mają one wpływu na podstawę opodatkowania (\`(...)\`) kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat.

Analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2013 r., nr IPPP1/443-1187/12-3/AP uzasadnił, że „(\`(...)\`) przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku nie zachodzą podstawy do zastosowania art. 32 ustawy o VAT.

Art. 32 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, iż w przypadku istnienia pomiędzy nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą związku, o którym mowa w ust. 2 tego artykułu, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie natomiast do art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Jak wskazano w opisie zdarzeń przyszłych, w przypadkach, których dotyczy niniejszy wniosek o interpretację, lokale mieszkalne wraz z wyposażeniem w promocyjnej cenie nie będą sprzedawane na rzecz podmiotów powiązanych ze Spółką. Tak więc, pomiędzy sprzedawcą a nabywcą nie wystąpi związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji art. 32 ust. 1 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przedmiotowych przypadkach.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki należy uznać, że w przypadku będącym przedmiotem niniejszej interpretacji, podstawą opodatkowania VAT części wykończenia i wyposażenia mieszkań oferowanych w promocyjnej cenie, przykładowo 1.000 zł, będzie ta właśnie cena promocyjna, ustalona przez Spółkę.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie także w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. IPPP1/443-517/14-2/MP.

Analogiczne zagadnienia były przedmiotem również interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów z 5 listopada 2011 r. o sygn. nr IPPP1/443-703/12-2/ISZ. Potwierdziła ona prawidłowość stanowiska o przyjęciu ceny promocyjnej jako podstawy opodatkowania VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu elementów wyposażenia i wykończenia.

Interpretacja ta została wydana na podstawie nieobowiązującego aktualnie art. 29 ustawy o VAT, jednak w ocenie Wnioskodawcy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim odnosi się do zdarzeń przyszłych, których dotyczy niniejszy wniosek, zawiera analogiczne uregulowania jak poprzednio obowiązujący art. 29.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem niemającym zastosowania w niniejszej sprawie).

Jak wynika z powyższego przepisu, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Nie ulega zaś wątpliwości, iż w przedstawionych zdarzeniach przyszłych, Spółka będzie nabywała towary i usługi w celu ich sprzedaży swoim klientom, a więc wykonania czynności opodatkowanych. Bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, iż towary i usługi będą odsprzedawane przez Spółkę po cenie promocyjnej (nawet jeśli cena ta będzie znacząco niższa od wartości nabycia poszczególnych składników przez Spółkę).

Takie podejście potwierdzają organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2011 r., nr IBPP2/443-230/11/CzP podkreślił, że „ustawa o VAT nie przewiduje (\`(...)\`) regulacji, które ograniczałyby zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tym, że podatnik dokonuje sprzedaży towarów po cenach promocyjnych. W konsekwencji powyższego, stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów nabywanych w celu ich dalszej odsprzedaży - wykorzystania do czynności opodatkowanych”.

Analogiczne zdanie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2011 r., nr IPPP3/443-1264/11-2/MPe, a także w interpretacji z 5 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-703/12-2/ISZ).

Potwierdzeniem tego punktu widzenia jest również wskazana wcześniej interpretacja z 9 czerwca 2014 r. (sygn. IPPP1/443-517/14-2/MP).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w przedstawionych zdarzeniach przyszłych Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu elementów wykończenia i wyposażenia (towarów i usług składających się na wykończenie i wyposażenie) oferowanego klientom w promocyjnej cenie.

W tym stanie sprawy Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska przedstawionego powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.