Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.532.2020.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-19
Teza: zwolnienie z podatku VAT sprzedaży działek nr … na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy
Słowa kluczowe: działki; gmina; grunty-grunt zabudowany; kontenery; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 24 września 2020 r. (data wpływu 24 września 2020 r.) oraz z dnia 6 października 2020 r. (data wpływu 12 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży działek nr … na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży działek nr … na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 24 września 2020 r. oraz z dnia 6 października 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, skorygowanie liczby zdarzeń przyszłych oraz uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem pism stanowiących uzupełnienia wniosku).

Gmina … (jednostka samorządu terytorialnego) posiada osobowość prawną oraz status podatnika podatku VAT czynnego (prowadzi sprzedaż opodatkowaną, związaną m.in. z usługami najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego, sprzedażą gruntów i budynków, itp.).

Gmina wykonuje zadania, dla których została powołana, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 713), zgodnie z którą wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Większość zadań realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Część czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina zamierza sprzedać niezabudowane nieruchomości gminne położone w miejscowości …, obręb …, Gmina …, stanowiące własność Gminy … .

Szczegółowe informacje:

1.  Miejscowość: …, obręb …,
2.  Oznaczenie nieruchomości: działki nr …,
3.  Opis nieruchomości: nieruchomość niezabudowana, częściowo ogrodzona. W znacznej części nieruchomości znajduje się las sosnowy. Dojazd do nieruchomości bezpośrednio od ulicy …., która jest drogą asfaltową. W ulicy jest sieć wodociągowa i energetyczna. Do nieruchomości wybudowane jest przyłącze wodociągowe. Obecnie na nieruchomości znajduje się 1 kontener HC, który zostanie przekazany Gminie … . Na działkach aktualnie zaniechano już jakichkolwiek upraw, zarośnięte są niekoszoną trawą, chwastami oraz samosiejkami drzew i krzewów.
4.  Przeznaczenie nieruchomości i sposób zagospodarowania: nieruchomości znajdują się w terenie nieobjętym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie ma obowiązującego na ten teren Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomości w ewidencji gruntów oznaczone są jako użytek - LsV (lasy) 1,5599 ha, RV (grunty orne) 0,0799 ha, RVI (grunty orne) 0,7669 ha, W-LsV (rowy) 0,0131 ha, W-RVI (grunty pod rowami) 0,0342 ha, Bi (inne tereny zabudowane) 0,0293 ha.
5.  Uwagi dodatkowe: dla przedmiotowej nieruchomości w Sądzie Rejonowym w …, w IV Wydziale Ksiąg Wieczystych, prowadzona jest księga wieczysta Kw nr … .

Zgodnie z art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2020 r. poz. 6 z późn. zm.) Skarbowi Państwa, reprezentowanemu przez Lasy Państwowe, przysługuje z mocy prawa prawo pierwokupu przedmiotowych nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1362) Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa działającemu na rzecz Skarbu Państwa, przysługuje z mocy prawa prawo pierwokupu przedmiotowych nieruchomości.

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Gminę nieodpłatnie w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, przeprowadzonej zgodnie z art. 7 ust. 1, art. 18 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. nr 32, poz. 191, ze zm.) na podstawie decyzji znak: … r. otrzymanej z Urzędu Wojewódzkiego w … .

Nabycie przedmiotowych działek nastąpiło z mocy prawa. Przy nabyciu tych nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony.

Nieruchomości te zbywane mają być w drodze bezprzetargowej zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.), który mówi: nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli zbycie następuje między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami.

Inne istotne informacje:

*   sprzedaż nieruchomości uzależniona jest od daty wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego,

*   dla przedmiotowych nieruchomości do momentu sprzedaży nie będzie wydawana decyzja o warunkach zabudowy,

*   nabywcą przedmiotowych nieruchomości będzie inna jednostka samorządu terytorialnego (Gmina …),

*   Gmina wykorzystywała i do momentu sprzedaży wykorzystuje przedmiotowe nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Ponadto Wnioskodawca wskazał:

1.  Na pytanie tut. Organu o treści: „Kiedy Wnioskodawca nabył działki nr …? Proszę wskazać odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.”, Wnioskodawca odpowiedział, że Wojewoda … decyzją z dnia 20 stycznia 1992 r. znak: … stwierdził nabycie przez Gminę z mocy prawa, nieodpłatnie, na własność nieruchomość stanowiącej własność Skarbu Państwa, oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki … o powierzchni 10 300 m2, położonej w …, gm. … (obecnie gm. …). Decyzją Burmistrza Miasta … z dnia 14 grudnia 2005 r. znak: … zatwierdzono podział nieruchomości, oznaczonej numerem ewidencyjnym działki … . W wyniku podziału powstały następujące działki:
    *   … o pow. 0,0294 ha,
    *   … o pow. 0,1237 ha,
    *   … o pow. 2,4400 ha.

Aktem notarialnym z dnia 21 kwietnia 2006 r. Repertorium A nr … przeniesiono prawo własności działki nr … o powierzchni 1237 m2 na rzecz … Sp. z o. o. jako aport rzeczowy do tworzonej Spółki - ujęcie wody.

Reasumując:

Działkę nr … nabyto dnia 20.01.1992 r.

Działkę nr … nabyto dnia 20.01.1992 r.

Jak wskazano we wniosku ORD-IN:

„Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Gminę nieodpłatnie w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, przeprowadzonej zgodnie z art. 7 ust. 1, art. 18 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. nr 32, poz. 191, ze zm.) na podstawie decyzji znak: … z dn. 20.01.1992 r. otrzymanej z Urzędu Wojewódzkiego w … . Nabycie przedmiotowych działek nastąpiło z mocy prawa”.

1.  Ponadto na pytanie: „W jaki sposób działki nr … były/są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży? Proszę wskazać odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.”, Zainteresowany odpowiedział, że działka nr … o pow. 294 m2 była dzierżawiona od 01.01.2002 r. do 31.10.2013 r. przez … S.A. pod maszt antenowy. Po wygaśnięciu umowy maszt został zdemontowany (usunięty). Działka była nieużytkowana, a następnie od roku 2014 r. do 31.12.2018 r. była na działce koszona trawa. Obecnie działka nieużytkowana. Działka nr … o pow. 2 4400 m2 do roku 2014 r. była nieużytkowana, porośnięta częściowo trawą, na części znajduje się drzewostan. Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej w … z dnia 29 stycznia 2014 r. w sprawie uchwalenia Statutu Sołectwa …, działkę nr … przekazano Sołectwu … do korzystania. W związku ze zmianą granicy Gminy …, Rada Miejska w … uchwałą nr 11/21/2018 z dnia 27 grudnia 2018 r. uchyliła wyżej wymieniony Statut Sołectwa …, a co za tym idzie wygasło prawo korzystania przez Sołectwo z nieruchomości. Obecnie działka nieużytkowana.
2.  W odpowiedzi na pytanie: „Kiedy Wnioskodawca zamierza sprzedać działki nr … i …? Proszę wskazać miesiąc i rok dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.”, Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż nieruchomości w drodze bezprzetargowej, oznaczonej numerami ewidencyjnymi działek … (sprzedaż obu działek łącznie) o powierzchni 2 4694 m2 planowana jest na koniec roku 2020 lub z początkiem roku 2021 na rzecz jednostki samorządu terytorialnego (Gminy …). Jak wskazano we wniosku: „sprzedaż nieruchomości uzależniona jest daty wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego”.
3.  Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że nieruchomość jest częściowo ogrodzona, należy jednoznacznie wskazać:
    1.  która z działek będących przedmiotem sprzedaży jest częściowo ogrodzona, tj. czy działka nr … czy działka nr … ?
    2.  czy przedmiotowe ogrodzenie jest trwale związane z gruntem?
    3.  czy ww. ogrodzenie stanowi budowlę lub urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333)?”,

Zainteresowany odpowiedział:

1.  nieruchomość jest częściowo ogrodzona, tj. ogrodzenie obejmuje całą działkę nr … i część działki nr …,
2.  ogrodzenie jest trwale związane z gruntem, wykonane z siatki ogrodzeniowej ocynkowanej na słupkach stalowych z bramą wjazdową i furtką (z gotowych przęseł), ogrodzenie wykonane na cokole betonowym,
3.  według stanowiska Gminy ogrodzenie stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.)

1.  Na pytanie: „Ponadto w związku z informacją wynikającą z opisu sprawy, że: „(…) W ulicy jest sieć wodociągowa i energetyczna. Do nieruchomości wybudowane jest przyłącze wodociągowe (…)”, należy jednoznacznie wskazać:

1.  gdzie znajduje się ww. przyłącze wodociągowe, tj.:

*   czy w ww. ulicy,
*   czy na terenie działki nr … bądź nr … ?

3.  czy Wnioskodawca jest właścicielem ww. przyłącza wodociągowego? Jeżeli Zainteresowany jest właścicielem przyłącza wodociągowego, to należy wskazać na podstawie jakich pozwoleń/decyzji Wnioskodawca wybudował ww. przyłącze wodociągowe?
4.  czy przyłącze wodociągowe będzie przedmiotem transakcji sprzedaży objętej wnioskiem?
5.  czy przyłącze wodociągowe, o którym mowa we wniosku, jest trwale związane z gruntem?
6.  czy ww. przyłącze wodociągowe stanowi budowlę lub urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane?”,

Wnioskodawca odpowiedział, że:

1.  przyłącze wodociągowe zlokalizowane jest w pasie drogowym drogi gminnej od sieci wodociągowej do studni wodomierzowej znajdującej się na działce nr …,
2.  właścicielem przyłącza jest Gmina … (Burmistrz … decyzją z dnia 30 września 2015 r. znak: … wyraził zgodę na lokalizację przyłącza wodociągowego w pasie drogowym drogi gminnej. Zgodnie z projektem budowlanym i sztuką budowlaną wykonano przyłącze wodociągowe i spisano protokół końcowy odbioru technicznego Nr … oraz dokonano geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej przyłącza wody do dz. …),
3.  sprzedaż nieruchomości będzie obejmowała również przyłącze wodociągowe,
4.  przyłącze wodociągowe jest trwale związane z gruntem,
5.  według stanowiska Gminy przyłącze stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

1.  W odpowiedzi na pytanie: „Nadto w związku z informacją wynikającą z opisu sprawy, że: „(…) obecnie na nieruchomości znajduje się 1 kontener HC, który zostanie przekazany Gminie … (…)”, należy jednoznacznie wskazać:
    1.  na której z działek będących przedmiotem sprzedaży znajduje się przedmiotowy kontener HC, tj. czy na działce nr … czy na działce nr …?
    2.  czy Wnioskodawca jest właścicielem kontenera HC, o którym mowa we wniosku?
    3.  czy ww. kontener HC będzie przedmiotem transakcji sprzedaży objętej wnioskiem?
    4.  czy kontener HC, o którym mowa we wniosku, jest trwale związany z gruntem?
    5.  czy przedmiotowy kontener HC stanowi budowlę lub urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane?”,

Zainteresowany odpowiedział, iż:

1.  kontener HC znajduje się na działce nr …,
2.  kontener stanowi własność Gminy …, która chce nabyć nieruchomość od Gminy … (został przekazany w związku ze zmianą granic gmin Gminie … - porozumienie z dnia 19 kwietnia 2019 r. nr 1/2019),
3.  kontener nie będzie przedmiotem sprzedaży (nie stanowi własności Gminy …),
4.  kontener nie jest trwale związany z gruntem,
5.  według stanowiska Gminy … kontener stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

Nadto Wnioskodawca wskazał:

1.  Z tytułu nabycia/wytworzenia ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr … i części działki nr … Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2.  Pierwsze zasiedlenie ogrodzenia znajdującego się na działce nr … i części działki nr … nastąpiło zaraz po wybudowaniu ogrodzenia, tj. w październiku 2014 r.
3.  Pomiędzy pierwszym zasiedleniem ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr … i części działki nr … , a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lat (zasiedlenie to rok 2014, planowana sprzedaż: 2020 r./2021 r.)
4.  Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr … i części działki nr … .
5.  Z tytułu nabycia/wybudowania przyłącza wodociągowego znajdującego się na całej działce nr … Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na fakt, że powstała infrastruktura wodociągowa po zakończeniu budowy została oddana do użytkowania i przekazana w formie odpłatnej umowy dzierżawy spółce prawa handlowego pn. … Sp. z. o.o. (Umowa nr … z dn. 04.12.2015 r.) o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie nieczystości ciekłych do stacji zlewnych). Gmina nie skorzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. (Zaznaczyć należy, że na terenie Gminy … funkcjonuje Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej … (dalej: „Spółka”), którego jedynym wspólnikiem jest Gmina. Spółka jest podatnikiem podatku VAT, a swój majątek w postaci sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, deszczowej otrzymała od Gminy w formie aportu niepieniężnego, co wydarzyło się w czasie powołania Spółki. Od kilku lat Spółka nowego majątku od Gminy nie dostaje, ale zawierane są umowy dzierżawy, a stawka dzierżawy odpowiada rocznej amortyzacji majątku. W związku z czym świadczy teraz na rzecz mieszkańców Gminy i zlokalizowanych firm usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które objęte są podatkiem VAT. Spółka rozlicza się fakturami opodatkowanymi podatkiem VAT. Gmina nie świadczy na rzecz mieszkańców usług sprzedaży wody i ścieków. To Spółka pobiera opłaty od użytkowników indywidualnych za korzystanie z wybudowanej sieci.)
6.  Pierwsze zasiedlenie przyłącza wodociągowego znajdującego się na działce nr … nastąpiło w grudniu 2015 r.
7.  Pomiędzy pierwszym zasiedleniem przyłącza wodociągowego znajdującego się na działce nr … , a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata (zasiedlenie to rok 2015, planowana sprzedaż: 2020 r./2021 r.)
8.  Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie przyłącza wodociągowego znajdującego się na działce nr … .

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz innej jednostki samorządu terytorialnego będzie opodatkowana podatkiem VAT 23% czy będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego, dla przedmiotowej czynności o charakterze cywilnoprawnym Gmina będzie działać jako podatnik podatku VAT i tym samym prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy.

W konsekwencji dostawa przez Gminę niezabudowanej działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Gmina zamierza sprzedać niezabudowane nieruchomości gminne położone w miejscowości …, obręb … , Gm. … , stanowiące własność Gminy … (Działki nr … i …, nieruchomości niezabudowane, częściowo ogrodzone). W znacznej części nieruchomości znajduje się las sosnowy. Dojazd do nieruchomości bezpośrednio od ulicy …., która jest drogą asfaltową. W ulicy sieć wodociągowa i energetyczna. Do nieruchomości wybudowane jest przyłącze wodociągowe. Obecnie na nieruchomości znajduje się 1 kontener HC, który zostanie przekazany Gminie … . Na działkach aktualnie zaniechano już upraw rolnych, zarośnięte są niekoszoną trawą, chwastami oraz samosiejkami drzew i krzewów. Nieruchomości znajdują się w terenie nieobjętym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie ma obowiązującego na ten teren Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Nieruchomość w ewidencji gruntów oznaczona jako użytek - LsV (lasy) 1,5599 ha, RV (grunty orne) 0,0799 ha, RVI (grunty orne) 0,7669 ha, W-LsV (rowy) 0,0131 ha, W-RVI (grunty pod rowami) 0,0342 ha, Bi (inne tereny zabudowane) 0,0293 ha. Dla przedmiotowej nieruchomości w Sądzie Rejonowym w … , w IV Wydziale Ksiąg Wieczystych, prowadzona jest księga wieczysta Kw nr … .

W myśl art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2020 r. poz. 6 z późn. zm.) Skarbowi Państwa, reprezentowanemu przez Lasy Państwowe, przysługuje z mocy prawa prawo pierwokupu przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1362) Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa działającemu na rzecz Skarbu Państwa, przysługuje z mocy prawa prawo pierwokupu przedmiotowej nieruchomości.

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Gminę nieodpłatnie w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, przeprowadzonej zgodnie z art. 7 ust. 1, art. 18 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. nr 32, poz. 191, ze zm.) na podstawie decyzji znak: … r. otrzymanej z Urzędu Wojewódzkiego w … .

Nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło z mocy prawa, a przy ich nabyciu nie wystąpił podatek naliczony.

Nieruchomości te zbywane mają być w drodze bezprzetargowej zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.), który mówi: nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli zbycie następuje między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami. Sprzedaż nieruchomości uzależniona jest od daty wydania interpretacji.

Dla przedmiotowych nieruchomości do momentu sprzedaży nie będzie wydawana decyzja o warunkach zabudowy. Nabywcą przedmiotowych nieruchomości będzie inna jednostka samorządu terytorialnego (Gmina …).

Gmina wykorzystywała i do momentu sprzedaży wykorzystuje przedmiotowe działki wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że skoro dla terenu, na którym położone są ww. nieruchomości, nie ma planu zagospodarowania przestrzennego oraz dla ww. nieruchomości nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, to przedmiotowe nieruchomości nie stanowią terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym sprzedaż ww. nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i tym samym nie będzie opodatkowana podatkiem VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zawartego w przytoczonym art. 7 ust. 1 ustawy wyrażenia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie dostawa towarów, akcentuje własność ekonomiczną funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że wyrażenie dostawa towarów w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce (pkt 2).

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza sprzedać działki nr … . Działka nr … jest w całości ogrodzona. Natomiast działka nr … jest częściowo ogrodzona.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że wyłączeniem od opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w analizowanej sprawie, stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że sprzedaż ww. nieruchomości będzie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), tym samym dla planowanej czynności sprzedaży ww. działek Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji przedmiotowa sprzedaż działek nr … i nr … wraz z posadowionymi na ww. działkach obiektami będzie stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

A zatem stwierdzić należy, że do przedmiotowych transakcji sprzedaży działek objętych wnioskiem ORD-IN będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami spełniających określone w tych przepisach warunki. Zwolnienie od podatku przy sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków lub budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności sprawy, z których wynika, że działka nr … jest w całości ogrodzona, przy czym - jak wskazał Wnioskodawca - przedmiotowe ogrodzenie jest trwale związane z gruntem oraz stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawa budowlanego, to stwierdzić należy, że działka nr … jest gruntem zabudowanym. Jednocześnie wskazać należy, że ww. ogrodzenie znajduje się również częściowo na działce nr … . Tym samym stwierdzić należy, że działka nr … jest również gruntem zabudowanym.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla budowli lub jej części znajdującej się na działkach nr … i nr … zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do przedmiotowej budowli lub jej części miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności sprawy wynika, że działki nr … zostały nabyte przez Gminę w dniu 20.01.1992 r. nieodpłatnie w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego. Pierwsze zasiedlenie ogrodzenia znajdującego się na działce nr … i części działki nr … - jak wskazał Wnioskodawca - nastąpiło zaraz po wybudowaniu ogrodzenia, tj. w październiku 2014 r. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr …i części działki nr …, a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lat. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr … i części działki nr … .

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż ww. budowli lub jej części znajdującej się na działkach nr … i nr … nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie dla ww. budowli lub jej części znajdującej się na ww. działkach okres pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a dostawą będzie dłuższy niż 2 lata. Zatem skoro od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata oraz - jak wskazano w opisie sprawy - Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr … i części działki nr … to należy uznać, że w odniesieniu do ww. budowli lub jej części zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji dostawa ogrodzenia znajdującego się na całej działce nr … i części działki nr … będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. W świetle powyższego dostawa gruntów, na którym znajduje się ww. budowla lub jej części, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że sprzedaż działek nr … i nr … będzie korzystała ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należało uznać za nieprawidłowe, bowiem dostawa przedmiotowych działek będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Nadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.