Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.73.2017.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-30
Teza: Określenie podstawy opodatkowania dla świadczonych usług marketingowych, obejmujących swym zakresem m.in. zakup i wydawanie nagród dla ich uczestników.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi marketingowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług marketingowych, obejmujących swym zakresem m.in. zakup i wydawanie nagród dla ich uczestników – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług marketingowych, obejmujących swym zakresem m.in. zakup i wydawanie nagród dla ich uczestników.

W we wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca działający jako przedsiębiorca pod nazwą V. wpisany jest do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEiDG”) oraz zarejestrowany jest jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności jako agencja reklamowa świadczy szeroko rozumiane usługi reklamowe, w tym m.in. w zakresie organizacji i obsługi konkursów, programów lojalnościowych i innych akcji promocyjnych (zwane dalej: Akcje marketingowe).

Wnioskodawca nawiązuje współpracę z kontrahentami, w ramach której świadczy kompleksowe usługi polegające na organizacji i obsłudze Akcji marketingowych. Niejednokrotnie Wnioskodawcy powierzone są niemal wszystkie czynności związane z obsługą Akcji marketingowej.

Zgodnie z umowami o świadczenie usług marketingowych zawieranymi z kontrahentami, Wnioskodawca wykonuje w szczególności następujące czynności:

*   opracowanie we współpracy ze kontrahentem koncepcji Akcji marketingowej,
*   przygotowanie regulaminu Akcji marketingowej określającego szczegółowe zasady Akcji marketingowej,
*   zakup we własnym imieniu nagród od podmiotu trzeciego (od wartości zakupionych towarów Wnioskodawca odlicza podatek naliczony),
*   podsumowanie wyników Akcji marketingowej i wyłonienie zwycięzców uprawnionych do otrzymania nagród,
*   przekazanie (wysłanie) nagród zwycięzcom Akcji marketingowej uprawnionym do otrzymania nagród oraz udokumentowanie przekazania (wysłania) nagród,
*   wypełnienie obowiązków podatkowych wynikających z przekazania nagród, o ile takie obowiązki powstaną zgodnie z polskim prawem,
*   bieżąca obsługa i zarządzanie Akcją marketingową,
*   rozpatrzenie ewentualnych reklamacji uczestników Akcji marketingowej.

Za wyświadczenie kompleksowej usługi marketingowej, na którą składają się powyżej wskazane czynności Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Kalkulacja należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia uwzględnia poniesione przez nią koszty związane z obsługą danej Akcji marketingowej, marżę i wartość nabytych nagród, przekazywanych następnie laureatom Akcji marketingowej. Wnioskodawca wystawia fakturę VAT dokumentującą świadczoną kompleksową usługę marketingową związaną z obsługą danej Akcji marketingowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość nagród wydawanych laureatom Akcji marketingowej w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi obsługi Akcji marketingowej będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne przekazanie nagród, w ramach kompleksowej usługi obsługi Akcji marketingowej wykonywanej na rzecz kontrahenta, nie będzie podlegało odrębnemu od kompleksowej usługi marketingowej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, świadczeniem realizowanym przez Wnioskodawcę, które będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest usługa kompleksowej obsługi Akcji marketingowej świadczona na rzecz kontrahenta, od którego Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Wszystkie zaś elementy (czynności) wykonywane w ramach tej usługi, włącznie z przekazaniem nagród na rzecz laureatów Akcji marketingowej, stanowią element składowy usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usługi obsługi Akcji marketingowych (w tym zakup i przekazanie nagród laureatom Akcji marketingowej), za które należne jest Wnioskodawcy wynagrodzenie, należy traktować jako jedną usługę świadczoną na rzecz kontrahenta, tj. kompleksową usługę marketingową.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę opisane w stanie faktycznym powyżej stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Dla celów podatkowych, co do zasady, złożone działania podatnika traktowane są jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik (Wnioskodawca) dokonuje kilku świadczeń na rzecz kontrahenta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia — dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość.

Charakter usług kompleksowych nie został określony w żadnych przepisach o VAT. Aby móc uznać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego.

Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.

W konsekwencji, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze — tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego).

Przykładowo w tym zakresie Wnioskodawca wskazał interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 kwietnia 2013 r., sygn. IPPP3/443-98/13-2/KT, zgodnie z którą: „o świadczeniu złożonym można mówić, jeśli istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone”.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodane.

W wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) v. Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania), Trybunał uznał, że w celu ustalenia dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść artykułu 2(1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iź świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Wnioskodawca chciałaby podkreślić, iż w przypadku świadczeń kompleksowych konieczna jest analiza charakteru danej transakcji także z punktu widzenia kontrahenta. Na konieczność takiej analizy wskazuje m.in. TSUE w wyroku C-41/04 Levob Verzekeringen, zgodnie z którym to wyrokiem w celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się – według art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Jak wynika z cytowanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega dostawa towarów i świadczenie usług dokonywanych odpłatnie. Odpłatność jest zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania czynności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym „wynagrodzenie” to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Przy czym nie ma znaczenia czy wynagrodzenie należne jest od nabywcy towaru bądź usługi, czy należne jest od osoby trzeciej. Zatem pod pojęciem „odpłatności” rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W oparciu o art. 7 ust. 2 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 cyt. ustawy przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

I tak, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi organizacji i obsługi Akcji marketingowych, za które otrzymuje wynagrodzenie. Wynagrodzenie to uwzględnia również wartość nabytych nagród dla uczestników Akcji marketingowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii włączenia do podstawy opodatkowania świadczonych usług marketingowych wartości przekazanych nagród i potraktowania ich jako świadczenie kompleksowego.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowego zagadnienia istotne jest ustalenie, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi marketingowe, obejmujące swym zakresem wydawania nagród stanowią kompleksowe świadczenie, a w efekcie całość otrzymywanego wynagrodzenia od kontrahenta wchodzi do podstawy opodatkowania z tytułu tej usługi.

Należy w tym miejscu wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń nie powinna być ona sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę złożoną, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja wielu czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

W konsekwencji, świadczenie złożone ma miejsce wtedy, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W tym miejscu należy zauważyć, że podobny problem był przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 7 października 2010 r. w sprawie C-55/09 Commissioners for Her Majesty\`s Revenue and Customs przeciwko Baxi Group Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że aby ustalić, czy czynność polegająca na dostarczaniu prezentów lojalnościowych podlega podatkowi VAT należy ustalić, czy na mocy art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze.

TSUE powołał art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, który stanowi, że za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel i stwierdził, że z brzmienia tego przepisu wynika, że pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel. Następnie TSUE powołał art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług” należy rozumieć jako każdą czynność niestanowiącą dostawy towarów. Dalej TSUE wskazał, że z przedmiotowej sprawy wynika, że Spółka X, której Spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym, zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego Spółka X nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem. Ponadto w przedmiotowej sprawie Spółka X dostarcza prezenty lojalnościowe.

TSUE wskazał, że odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Szósta dyrektywa nie wymaga dla uznania dostawy towarów lub świadczenia usług za czynności odpłatne w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy, by wynagrodzenie za te towary lub usługi było płatne bezpośrednio przez ich odbiorcę. Zgodnie bowiem z art. 11 część A ust. 1 lit. a tej dyrektywy wynagrodzenie może pochodzić od osoby trzeciej.

W konsekwencji TSUE stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.

Przenosząc powyższe tezy na grunt niniejszej spraw stwierdzić należy, że otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za świadczoną usługę organizacji Akcji marketingowych dotyczy w rzeczywistości wykonania przez Wnioskodawcę usługi marketingowej, polegającej na przygotowaniu i obsłudze Akcji marketingowej wspierające sprzedaż kontrahenta oraz obejmuje zapłatę za zakupione nagrody rzeczowe, które są następnie przekazywane uczestnikom tych akcji.

Zatem wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawcy przez kontrahenta za wykonanie przez niego czynności w ramach zawartej umowy obejmuje w rzeczywistości dwa elementy – pierwszym elementem tej kwoty jest wynagrodzenie za usługi marketingowe, polegające na przygotowaniu Akcji marketingowej, jej przeprowadzeniu oraz rozliczeniu - świadczone na rzecz kontrahenta. Natomiast drugim elementem wynagrodzenia jest zwrot przez kontrahenta wartości nagród zakupionych przez Wnioskodawcę i przekazanych laureatom Akcji marketingowej.

Z powyższego wynika, że pomimo że płatności za oba świadczenia dokonuje ten sam podmiot – kontrahent zlecający usługę. Beneficjentem usługi marketingowej, polegającej na organizacji Akcji marketingowej jest kontrahent, a beneficjentem wydanych nagród jest uczestnik danej Akcji.

Należy zauważyć, że aby można było mówić o złożonym świadczeniu (kompleksowym) na rzecz kontrahenta – kompleksowej usługi organizacji Akcji marketingowej, odbiorcą świadczenia powinien być jeden podmiot – zlecający (kontrahent). W opisanej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją. Świadczenie usługi marketingowej jest dokonywane na rzecz kontrahenta, natomiast przekazanie przez Wnioskodawcę nagród na rzecz uczestników Akcji marketingowej jest świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz tych osób. W takiej sytuacji nie można więc twierdzić, że mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym na rzecz kontrahenta.

Zatem, usługa organizacji Akcji marketingowej świadczona przez Wnioskodawcę, gdzie wydawanie nagród w ramach Akcji jest jednym z jej elementów, nie jest uznawana na gruncie przepisów o podatku od towarów usług za jedno świadczenie.

W związku z powyższym obie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę wykonywane są za wynagrodzeniem i obie (jako odrębne czynności) należy dla potrzeb podatku od towarów i usług traktować jako oddzielne świadczenia. Natomiast opodatkowanie tych czynności uzależnione jest od tego co jest ich przedmiotem.

Niewątpliwie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega świadczona przez Wnioskodawcę usługa marketingowa polegająca na organizacji akcji wspierających sprzedaż produktów.

W odniesieniu do opodatkowania nagród wydawanych uczestnikom Akcji marketingowych w postaci rzeczowej należy wskazać, że na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z wniosku wynika, że koszt nagród ponosi Wnioskodawca we własnym imieniu, a następnie obciąża tym kosztem kontrahenta, uwzględniając wartość nagród jako element kalkulacyjny wynagrodzenia należnego za świadczone usługi marketingowe.

Jak już wyżej wskazano, skoro Wnioskodawca w ramach zawartej umowy o świadczenie usług organizacji Akcji marketingowej, wykonuje odrębne świadczenia na rzecz różnych podmiotów, niezbędnym jest wyodrębnienie poszczególnych elementów składowych przedmiotowej usługi i przyporządkowanie wynagrodzenia należnego w odniesieniu do każdego niezależnego świadczenia.

Zatem, kwoty te wkalkulowane w całość wynagrodzenia należnego za świadczenie usługi marketingowej jako zwrot poniesionego kosztu należy oddzielić od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi marketingowej, gdyż ten element wynagrodzenia wypłacanego przez kontrahenta dotyczy odrębnego świadczenia w postaci wydania nagród uczestnikom Akcji.

Tak więc kwota otrzymywana od kontrahenta tytułem zwrotu kosztu wydanej nagrody nie stanowi zapłaty z tytułu świadczonej usługi marketingowej, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Kwota zwrotu wartości nabytych nagród nie stanowi więc dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za świadczenie kompleksowe organizacji Akcji marketingowej. Dlatego też należy ją oddzielić od wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług marketingowych i wyłączyć z opodatkowania stawką właściwą dla usługi marketingowej.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług organizacji Akcji marketingowych, w ramach których Wnioskodawca nabywa i przekazuje nagrody rzeczowe zwycięzcom tych Akcji z podstawy opodatkowania ww. usługi marketingowej należy wyłączyć wartość przekazanych nagród.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.