Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-72/16/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-10
Teza: Czy wydatki poniesione przez Spółkę na funkcjonowanie zarządu stanowią koszty uzyskania przychodu na ogólnych zasadach, a więc jeżeli wydatki poniesiono w celu uzyskania przychodów, zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów? Czy kosztem podatkowym jest wynagrodzenie wypłacane członkom zarządu, ponieważ jest to wydatek związany z funkcjonowaniem Spółki i prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów; udziałowiec; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 stycznia 2016 r.), uzupełnionym 4 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na funkcjonowanie zarządu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na funkcjonowanie zarządu.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma dwóch udziałowców, którzy są osobami fizycznymi. Udziałowcy są jednocześnie Członkami Zarządu Spółki. Aktualnie Zarząd w Spółce jest dwuosobowy. Zgodnie z umową Spółki, podmiot jest reprezentowany przez dwóch członków zarządu działających łącznie lub jednego członka zarządu i prokurenta łącznie. W Spółce nie została powołana rada nadzorcza. Zarząd jest powoływany przez Zgromadzenie Wspólników. Wszyscy członkowie zarządu pełnią swoje funkcje na podstawie powołania, nie jest podpisywana żadna umowa pomiędzy członkami zarządu i Spółką.

Zgromadzenie Wspólników, jako organ powołujący członków zarządu, podejmuje uchwały ustalające ich wynagrodzenie z tytułu pełnionych funkcji. Uchwałą z 29 kwietnia 2015 r., przyznano w oparciu o § 15 ust. 2 umowy Spółki członkom zarządu wynagrodzenie w wysokości 5.000,00 zł. Kolejną uchwałą z 29 kwietnia 2015 r., przyznano w oparciu o § 15 ust. 2 umowy Spółki członkom zarządu wynagrodzenie w wysokości 15.000,00 zł, wynagrodzenie za zorganizowanie i udział Spółki w Targach. Uchwałą z 28 września 2015 r., przyznano w oparciu o § 15 ust. 2 umowy Spółki członkom zarządu wynagrodzenie w wysokości 15.000,00 zł, za przygotowanie i otwarcie sklepu internetowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów podatkowych musi być wydatkiem związanym, choćby pośrednio, z uzyskaniem przychodu i nie może znajdować się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Pełnione przez Członków Zarządu Spółki funkcje i realizowane przez nich zadania: udział w targach oraz otwarcie sklepu internetowego niezaprzeczalnie związane są z uzyskaniem czy zabezpieczeniem uzyskiwania przychodu i temu właśnie służą. Ponieważ wspólnicy są jednocześnie członkami zarządu głosują nad podjęciem uchwały w sprawie wynagrodzenia przez pełnomocnika, który nie jest członkiem zarządu ani pracownikiem Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 244 k.s.h., dotyczący spółki z o.o. oraz odpowiadający mu przepis art. 413 k.s.h., odnoszący się do spółki akcyjnej, stanowią, że wspólnik (akcjonariusz) nie może ani osobiście, ani przez pełnomocnika, ani jako pełnomocnik innej osoby głosować przy powzięciu uchwał dotyczących jego odpowiedzialności wobec spółki z jakiegokolwiek tytułu, w tym udzielenia absolutorium, zwolnienia z zobowiązania wobec spółki oraz sporu między nim a spółką.

Konstrukcja cytowanych przepisów nasuwa wniosek, że uregulowane w nich wyłączenie od udziału w głosowaniu ma charakter przedmiotowy oraz podmiotowy.

Zakaz, o którym mowa w art. 244 i art. 413 k.s.h., dotyczy tylko głosowania, a nie udziału w obradach zgromadzenia wspólników (walnego zgromadzenia akcjonariuszy), zatem wspólnik (akcjonariusz), pozbawiony prawa głosu przy powzięciu określonych uchwał, może brać udział w dyskusji nad tymi uchwałami. Po drugie, zakres wyłączenia od głosowania nad powzięciem uchwał rozstrzygających kwestię odpowiedzialności wspólnika (akcjonariusza) został zakreślony szeroko. Obejmuje on bowiem nie tylko odpowiedzialność z tytułu przynależności do spółki (stosunku spółki), ale także deliktową oraz kontraktową odpowiedzialność wynikającą z innych źródeł (np. z bezpodstawnego wzbogacenia, czynu niedozwolonego, stosunku umownego). O tak szerokim zakresie omawianego wyłączenia przesądza użyty przez ustawodawcę zwrot określający tę odpowiedzialność jako wynikającą z „jakiegokolwiek tytułu”. Po trzecie wreszcie, rozstrzygnięta została kwestia udziału w głosowaniu nad udzieleniem absolutorium będącemu wspólnikiem członkowi zarządu bądź rady nadzorczej. Ustawodawca zakwalifikował ten przypadek jako przykład głosowania nad uchwałą dotyczącą odpowiedzialności wspólnika. Przepisy art. 235 i art. 406 k.h. nie zawierały zwrotu „w tym udzielenia absolutorium” - jako wskazującego na przykładowy tytuł odpowiedzialności wobec spółki, przez co kwestia dopuszczenia bądź wyłączenia wspólnika (akcjonariusza) będącego członkiem organów spółki do udziału w takim głosowaniu pod rządami tego aktu prawnego należała do dyskusyjnych.

Charakteryzując przedmiotowy zakres wyłączenia wskazanego w art. 235 k.h. (obecnie 244 k.s.h.) podkreślono w judykaturze, że przepis ten ma charakter wyjątkowy, a zatem „w innych sprawach niż wyraźnie wymienione w tym artykule wspólnicy mogą głosować”. Przepis art. 235 k.h. w swej treści zawierał jeszcze zapis „przyznania im wynagrodzenia”. Nie został powtórzony w art. 244 k.s.h.

Należy stwierdzić, że w drodze umowy spółki możliwe jest jedynie ograniczenie udziału w zgromadzeniu wspólników oraz wykonywania prawa głosu przez pełnomocnika. Normatywną podstawę takiego ograniczenia stanowi art. 243 § 1 k.s.h. Umowa nie zawiera takich ograniczeń. Trzeba jednak wyraźnie zaznaczyć, że kwestię, kto może być pełnomocnikiem, określa art. 243 k.s.h., a nie art. 244 k.s.h.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na funkcjonowanie zarządu stanowią koszty uzyskania przychodu na ogólnych zasadach, a więc jeżeli wydatki poniesiono w celu uzyskania przychodów, zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów?

Czy kosztem podatkowym jest wynagrodzenie wypłacane członkom zarządu, ponieważ jest to wydatek związany z funkcjonowaniem Spółki i prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Spółkę na funkcjonowanie zarządu stanowią koszty uzyskania przychodu na ogólnych zasadach, a więc jeżeli wydatki poniesiono w celu uzyskania przychodów, zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów.

Kosztem podatkowym jest wynagrodzenie wypłacane członkom zarządu, ponieważ jest to wydatek związany z funkcjonowaniem Spółki i prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Członków Spółki nie łączy ze Spółką żadna umowa. Łączy ich stosunek organizacyjny. Głosowanie przez pełnomocnika odbywa się w trybie art. 243 k.s.h.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów podatkowych musi być wydatkiem związanym, choćby pośrednio, z uzyskaniem przychodu i nie może znajdować się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe. Pełnione przez Członków Zarządu Spółki funkcje i realizowane przez nich zadania, polegające na zorganizowaniu i udziale Spółki w targach i otwarciu sklepu internetowego niezaprzeczalnie związane są z uzyskaniem czy zabezpieczeniem uzyskiwania przychodu i temu właśnie służą - brak uczestnictwa w targach skutkowałby zmniejszeniem przyszłych przychodów Spółki.

Według Wnioskodawcy, prawidłowość jego stanowiska znajduje potwierdzenie w bieżących stanowiskach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 października 2013 r. (nr ITPB3/423-317b/13/PST), według którego „rozważając kwestię kwalifikacji podatkowej przedmiotowych wydatków należy zauważyć, że pomimo tego, że wykonywane przez prezesa (członka zarządu) zadania nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę, przejawiają jednakże związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Stąd też wydatki wynikające z realizacji obowiązków członka zarządu spółki wypada zakwalifikować jako wypełniające dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy, przy spełnieniu wszystkich wyżej wymienionych warunków ustawowych, pozwala je zaliczyć do kosztów podatkowych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 updop ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in.:

*   w art. 16 ust. 1 pkt 38 updop - wydatki związane z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów;
*   w art. 16 ust. 1 pkt 38a updop - wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka posiada dwuosobowy zarząd. Członkowie zarządu są jednocześnie udziałowcami Spółki. Pełnią swoją funkcję na podstawie powołania.

W opisanej przez Spółkę sytuacji nie zachodzą przesłanki wyłączenia określone w art. 16 ust. 1 pkt 38 i pkt 38a updop.

W omawianej sprawie nie można bowiem mówić o świadczeniu jednostronnym, o którym traktuje art. 16 ust. 1 pkt 38 updop. W przedstawionym opisie stanu faktycznego świadczeniom Spółki na rzecz członków zarządu w postaci wynagrodzenia odpowiada wzajemne świadczenie wspólników na rzecz Spółki w postaci prowadzenia spraw Spółki, w tym zorganizowanie i udział w targach oraz przygotowanie i otwarcie sklepu internetowego.

W niniejszej sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 38a updop. Zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego). Zarząd jest więc organem wykonawczym.

Reasumując należy zauważyć, że pomimo tego, że wykonywane przez członka zarządu zadania nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę, wykazują one związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Stąd też wydatki wynikające z realizacji obowiązków członka zarządu spółki wypada zakwalifikować jako wypełniające dyspozycję art. 15 ust. 1 updop. Przy spełnieniu wszystkich wyżej wymienionych warunków updop pozwala je zaliczyć do kosztów podatkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznać zatem należy za prawidłowe.

Wskazać należy, że tutejszy Organ, niniejszą interpretacją wydał rozstrzygnięcie co do sposobu zastosowania prawa podatkowego tylko i wyłącznie w kwestii zadanego pytania, gdyż nie jest uprawniony do wykraczania poza jego zakres. Przepisy Kodeksu Spółek Handlowych nie są zatem przedmiotem niniejszej interpretacji.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym uznając, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Warunkiem niezbędnym ich kwalifikacji jest oczywiście wykazanie, że między tymi wydatkami a zamierzonym przychodem istnieje związek przyczynowy w tym znaczeniu, że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienia Spółka oczekiwała zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Skutkiem tego konieczne jest udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one – obiektywnie rzecz ujmując – racjonalne co do zasady i co do wysokości.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.