Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.831.2018.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-13
Teza: Podatek od towarów i usług z zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanych o nr 591/1, nr 344/1.
Słowa kluczowe: części-części wspólne; lokal; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 4 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanych o nr 591/1, nr 344/1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanych o nr 591/1, nr 344/1. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 lutego 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Uniwersytet (…) (dalej: Wnioskodawca albo Uniwersytet) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planuje sprzedaż opisanych poniżej nieruchomości, dla których prowadzone są księgi wieczyste o następujących numerach:

*   X – jest to nieruchomość gruntowa oznaczona jako działka nr 591/1. Nieruchomość ta nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę poprzez jej zasiedzenie, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) w dniu 12 czerwca 2007 r. (sygn. V). Na nieruchomości posadowiony jest drewniany budynek gospodarczy o powierzchni ok. 20 m2 oraz drewniana altana. Budynek i altana są wykorzystywane jako budynki pomocnicze do świadczenia usług najmu na rzecz pracowników i rodzin pracowników Wnioskodawcy. Budynki te wykorzystywane są przez Wnioskodawcę, co najmniej od czasu formalnego stwierdzenia zasiedzenia nieruchomości. Ok. 3-4 lata temu został przeprowadzony remont drewnianego budynku. Remont ten nie doprowadził do zmiany przeznaczenia, ani sposobu wykorzystania budynku. Jego celem było jedynie zachowanie możliwości dalszego korzystania z budynku. Remont altany został przeprowadzony w 2018 r. Remont nie doprowadził do zmiany przeznaczenia, ani sposobu wykorzystania altany. Celem remontu altany było zachowanie możliwości dalszego korzystania z niej,
*   Y – jest to nieruchomość gruntowa oznaczona jako działka nr 345/1. Nieruchomość ta nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu,
*   Z – jest to nieruchomość gruntowa oznaczona jako działki nr 508 i 343. Nieruchomość ta nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu,
*   C – jest to nieruchomość lokalowa (lokal mieszkalny nr 1), oznaczona jako lokal mieszkalny (…), wraz z udziałem wynoszącym 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1,
*   D – jest to nieruchomość lokalowa (lokal mieszkalny nr 2), (…), wraz z udziałem wynoszącym 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1.

W nieruchomościach stanowiących lokale mieszkalne urządzone jest łącznie 8 pokoi gościnnych, które są wynajmowane pracownikom Wnioskodawcy lub ich rodzinom. Usługa wynajmu świadczona na rzecz gości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Opodatkowane usługi wynajmu pokoi gościnnych są świadczone co najmniej od wejścia w życie obecnie obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) (dalej: ustawa o VAT), czyli co najmniej od dnia 1 maja 2004 r.

Działka nr 591/1 przylega bezpośrednio do działki nr 344/1 i razem z działkami nr 345/1, nr 508 oraz nr 343 stanowią funkcjonalną i gospodarczą całość oraz są przeznaczone do sprzedaży na rzecz jednego nabywcy.

W piśmie z dnia 21 lutego 2019r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Drewniana altana jest budowlą w świetle przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.).
2.  Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036), na ulepszenie lokalu nr 1.
3.  Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036) na ulepszenie lokalu nr 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1.

Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka o nr 591/1, dla której jest prowadzona księga wieczysta o numerze X oraz sprzedaż nieruchomości lokalowych, będących lokalami mieszkalnymi, dla których prowadzone są księgi wieczyste o nr C oraz D wraz z udziałem wynoszącym po 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej o nr P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka o nr 591/1, dla której jest prowadzona księga wieczysta o numerze X oraz sprzedaż nieruchomości lokalowych (będących lokalami mieszkalnymi), dla których prowadzone są księgi wieczyste o nr C oraz D wraz z udziałem wynoszącym po 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Towarem zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia rzecz. Dlatego też dla ustalenia treści tego pojęcia należy sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025) (dalej: kc), który stanowi w art. 45, że rzeczami są tylko przedmioty materialne. Równocześnie kodeks cywilny dzieli rzeczy na rzeczy ruchome oraz nieruchomości. Nieruchomości to zgodnie z art. 46 kc „Części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków”. Zatem nieruchomości gruntowe oraz lokale mieszkalne są towarami w rozumieniu ustawy VAT.

Odpłatna dostawa towarów, to zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak wskazano, w opisie sprawy, na nieruchomości, dla której jest prowadzona księga wieczysta o numerze X jest posadowiony drewniany budynek gospodarczy o pow. 20 m2 oraz drewniana altana. Ponadto jak wynika z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

W ocenie Wnioskodawcy, ta nieruchomość jest nieruchomością zabudowaną, a grunt na którym znajdują się budynki (tj. drewniany budynek gospodarczy, drewniana altana), będzie dzielił los prawny tych budynków, co oznacza, że będzie objęty zwolnieniem od podatku, tak jak posadowione na nim budynki. Zatem sprzedaż całej nieruchomości, dla której jest prowadzona księga wieczysta o numerze X będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Analogicznie, w ocenie Wnioskodawcy, udziały w gruncie, które to udziały, są związane z nieruchomościami lokalowymi, będą dzieliły los prawny tych nieruchomości, co oznacza, że będą objęte zwolnieniem od podatku, tak jak lokale.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jako „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione no ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”

Jak wynika z polskich przepisów dla ustalenia, czy sprzedaż zabudowanej nieruchomości oraz sprzedaż lokali, będzie opodatkowana, czy też będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczne jest ustalenie, czy doszło do pierwszego zasiedlenia budynku gospodarczego, altany oraz lokali. Jeżeli doszło do pierwszego zasiedlenia niezbędne jest ustalenie kiedy to pierwsze zasiedlenie miało miejsce.

Z kolei dla ustalenia, czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia niezbędne jest ustalenie, czy i kiedy nieruchomość oraz lokale zostały oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jeżeli budynki albo lokale mieszkalne nie zostały oddane do używania pierwszemu nabywcy w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, to nie dochodzi do ich pierwszego zasiedlenia.

Przepisy te są implementacją do krajowego porządku prawnego art. 12 ust. 1 lit. a) oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy Rady 112/2006 z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywa VAT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT „Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stasowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. o), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem.

Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.”

Ponadto zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT „Państwa członkowskie zwalniają dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a)”. Zgodnie z przywołanymi przepisami dyrektywy o VAT zwolnione są dostawy budynku albo lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu inne niż dokonane:

*   przed pierwszym zasiedleniem;
*   w ramach pierwszego zasiedlenia;
*   jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a kolejną dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” (tj. pojęcia, którego wykładnia jest niezbędna do ustalenia, czy dostawa podlega, czy nie podlega, zwolnieniu) nie zostało zdefiniowane w dyrektywie o VAT.

Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w pkt 34 wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. (sygn. C-212/01). Zgodnie z orzecznictwem Trybunału zwolnienia przewidziane w art. 13 szóstej dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od ogólnej zasady opodatkowania podatkiem VAT, że podatek VAT zostanie naliczany od wszystkich usług świadczonych odpłatnie przez podatnika (zob. w szczególności wyrok w sprawie SDC, przywołany powyżej, pkt 20 i ww. wyrok w sprawie Kügler, pkt 28). Zwolnienia te stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT pomiędzy Państwami Członkowskimi (ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 15 i w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 21).

Podobnie w późniejszym wyroku z dnia 3 września 2015 r. (sygn. C-526/13) Trybunał stwierdził, że „Ponadto zwolnienia z podatku VAT przewidziane w art. 148 dyrektywy 2006/112 stanowią autonomiczne pojęcia prawa Unii, które w konsekwencji powinny podlegać jednolitej wykładni i jednolitemu stasowaniu w całej Unii”. Zatem skoro wykładnia pojęcia „pierwszego zasiedlenia” jest niezbędna do ustalenia prawa do zwolnienia dostawy od podatku, to Państwa Członkowskie nie mogą dowolnie kształtować treści tego pojęcia, gdyż doprowadziłyby do rozbieżności w stosowaniu systemu VAT.

Rozbieżności te polegałyby na tym, że w różnych państwach te same transakcje (np. dostawa nieruchomości zabudowanej albo lokali), byłyby opodatkowane albo zwolnione, w zależności od tego jaką treść pojęciu „pierwsze zasiedlenie” nadałby poszczególne Państwa Członkowskie.

Brak dowolności w kształtowaniu treści zwolnień przewidzianych w dyrektywie o VAT oznacza, że polski ustawodawca nie mógł wprowadzić do polskiej definicji „pierwszego zasiedlenia” dodatkowego kryterium (nieprzewidzianego wprost w dyrektywie o VAT), jakim jest uzależnienie pierwszego zasiedlenia budynku od wykonania czynności opodatkowanej.

Na takim stanowisku stanął również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. C-308/16), gdzie stwierdził, że „Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”. W związku z tym Trybunał uznał dalej, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora.

Powyższe doprowadziło Trybunał do wniosku, że „W świetle powyższych uwag na przedłożone pytanie należy odpowiedzieć, że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Jak wynika z utrwalonej linii orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w przypadku niezgodności dyrektywy unijnej z krajowymi przepisami podatnik może się powoływać bezpośrednio na przepisy dyrektywy. Taki wniosek wynika m.in. z wyroku Trybunału z dnia 4 grudnia 1974 r. (sygn. 41/74), gdzie Trybunał wyraził pogląd, że „Zważywszy jednakże, że o ile zgodnie z art. 189 rozporządzenia są bezpośrednio stosowane, a w związku z tym ze swej natury mogą być bezpośrednio skuteczne, o tyle nie wynika stąd, by innym rodzajom aktów określonych w tym artykule nie można było nigdy przypisać podobnej skuteczności; że wykluczenie z zasady możliwości powoływania się przez zainteresowanych na zobowiązania nałożone na mocy dyrektywy byłoby niezgodne z charakterem wiążącym, jaki nadaje jej art. 189; że w szczególności w sytuacji gdy w drodze dyrektywy instytucje wspólnotowe zobowiązały państwa członkowskie do określonego postępowania, brak możliwości powołania się przez podmioty prawa na ten akt przed sądem oraz brak możliwości uwzględnienia go przez sądy krajowe jako elementu prawa wspólnotowego ograniczyłby jego skuteczność („effet utile”).

Podobnie orzekł Trybunał w wyroku z dnia 19 stycznia 1982 r. (sygn. 8/81), gdzie uznał, że „W ten sposób, jeśli przepisy dyrektywy z punktu widzenia ich treści wydają się bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, to wobec braku w wyznaczonych terminach przepisów wykonawczych można się na nie powołać wobec wszelkich przepisów prawa krajowego niezgodnych z dyrektywą, bądź też jeśli ich charakter pozwala określić uprawnienia, jakich jednostki mogą dochodzić od państwa”.

W wyroku z dnia 19 listopada 1991 r. (sygn. C-6/90 i C-9/90) Trybunał podtrzymał swoje stanowisko, co do możliwości bezpośredniego stosowania dyrektywy stwierdzając, że „Stąd w każdym przypadku, gdy przepisy dyrektywy są, z punktu widzenia ich treści, bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, w braku przepisów wykonawczych wydanych w terminie można się na nie powoływać przeciwko wszelkim przepisom krajowym niezgodnym z dyrektywą, a także jeżeli określają one prawa, na które jednostki mogą powoływać się wobec państwa”.

Zatem jak wynika z przywołanego powyżej orzecznictwa Wnioskodawca może bezpośrednio powoływać się na przepisy dyrektywy (tj. art. 12 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy o VAT), celem skorzystania z prawa do zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości.

Jak wspomniano w opisie sprawy drewniany budynek gospodarczy oraz drewniana altana są wykorzystywane przez Wnioskodawcę jako budynki pomocnicze niezbędne do świadczenia usług wynajmu pokoi pracownikom Uniwersytetu oraz rodzinom pracowników. Wnioskodawca wykorzystuje te budynki, co najmniej od dnia 12 czerwca 2007 r. Natomiast pokoje, które są wynajmowane pracownikom Uniwersytetu wchodzą natomiast w skład nieruchomości dla, których prowadzone są księgi wieczyste o numerach C oraz D i są wynajmowane co najmniej od dnia 1 maja 2004 r.

Ponadto jak uznał Trybunał w przywołanym powyżej wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. C-308/16) uzależnienie pierwszego zasiedlenia od wykonania czynności opodatkowanej na rzecz pierwszego nabywcy jest niezgodnie z dyrektywą o VAT. Zatem prawidłowym kryterium, jakie należy stosować do oceny, czy doszło do pierwszego zasiedlenia, jest natomiast kryterium pierwszego użytkowania budynku.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy do pierwszego zasiedlenia budynku gospodarczego oraz altany doszło w momencie stwierdzenia przez sąd zasiedzenia nieruchomości, na której posadowione są budynki, tj. w dniu 12 czerwca 2007 r. Natomiast do pierwszego zasiedlenia wynajmowanych pokoi doszło co najmniej w dniu 1 maja 2004 r. Wnioskodawca uważa, że nie doszło do powtórnego pierwszego zasiedlenia, zabudowanej nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta o nr X, w związku z remontem dachu altany. Remont ten nie spowodował zmiany przeznaczenia altany, ani nie spowodował, że w konsekwencji może ona funkcjonować tak jakby była nowym budynkiem. Remont dachu altany służył jedynie zachowaniu dalszych możliwości korzystania z tego budynku. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, ten remont nie wytworzył wartości dodanej, która mogłaby być opodatkowana podatkiem od towarów i usług i tym samym nie wyłączył Wnioskodawcy prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Taki wniosek, że tylko remonty prowadzące do ulepszenia budynku i w konsekwencji do powstania nowej wartości dodanej, są równoznaczne z pierwszym zasiedleniem można wywieźć z przywołanego wyroku Trybunału z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. C-308/16), gdzie stwierdzono, że „W tym zakresie należy zauważyć, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowy”. Jakkolwiek termin ten nie jest jednoznaczny, co potwierdzają różne wersje językowe, w tym wersja angielska: „conversions”, wersja niemiecka: „Umbauten” wersja rumuńska: „transformări” oraz wersja polska: „przebudowa” to jednak sugeruje on, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Tę wykładnię pojęcia „przebudowy” potwierdza orzecznictwo Trybunału, zgodnie z którym z VAT zwolniona jest dostawa nieruchomości, na którą składają się grunt i stary budynek w trakcie przebudowy w nowy budynek, jeżeli w momencie tej dostawy stary budynek został poddany jedynie częściowym robotom rozbiórkowym i przynajmniej w części był jeszcze użytkowany jako taki (wyrok z dnia 12 lipca 2012 r., J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard, C-326/11, EU:C:2012:461, pkt 39).

Pojęcie „przebudowy” obejmuje zatem w szczególności przypadek, w którym zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których odnośny budynek zostanie przeznaczany do innych celów.

Wykładnia pojęcia „przebudowy” zawarta w pkt 52 niniejszego wyroku jest ponadto zgodna z celem dyrektywy VAT, w szczególności w zakresie opodatkowania czynności zmierzającej do zwiększenia wartości danego towaru. Jeżeli chodzi o nowe budynki, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 71 i 72 opinii, to wartość dodana wynika z prac budowlanych prowadzących do zasadniczej zmiany rzeczywistości materialnej z uwagi na przejście ze stanu niezabudowanej nieruchomości, czy nawet nieuzbrojonej działki do budynku mieszkalnego. W odniesieniu do starych budynków rzeczona wartość dodana występuje, jeżeli doszło do zasadniczej przebudowy, tak że dany stary budynek może zostać przyrównany do nowego budynku.

W niniejszym wypadku należy zauważyć, że pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT zostało transponowane do prawa polskiego w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT poprzez odniesienie się do pojęcia „ulepszenia”.

Jednakże, pod warunkiem że ten ostatni zwrot będzie interpretowany przez sądy krajowe jako synonim „przebudowy” w rozumieniu wskazanym w pkt 52 niniejszego wyroku, podniesiono różnica terminologiczna nie może sama w sobie prowadzić do niezgodności ustawy o VAT z dyrektywą VAT”.

Mając na uwadze powyższe wywody Wnioskodawca uważa, że jego stanowisko, że sprzedając nieruchomości, o których mowa w pytaniu, może skorzystać ze zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż jej dostawa następuje po upływie 2 lat od dnia pierwszego zasiedzenia, jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W ww. uchwale NSA wskazał również, że: „W przypadku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we współwłasności budynków takie przeniesienie prawa występuje. Współwłasność, jak wynika z art. 195 K.c., stanowi rodzaj własności, który charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo własności tej samej rzeczy (w tym przypadku nieruchomości) przysługuje więcej niż jednej osobie. Jak podkreśla się w doktrynie każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres może być tylko różny ze względu na sam sposób podziału wspólnego prawa tzn. na wielkość udziału w nim (S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga druga, Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 2001 r. s. 221–222). W związku z tym sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel”.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planuje sprzedaż opisanych poniżej nieruchomości, dla których prowadzone są księgi wieczyste o następujących numerach:

*   X – jest to nieruchomość gruntowa oznaczona jako działka nr 591/1. Nieruchomość ta nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę poprzez jej zasiedzenie, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) w dniu 12 czerwca 2007 r. (sygn. (…)). Na nieruchomości posadowiony jest drewniany budynek gospodarczy o powierzchni ok. 20 m2 oraz drewniana altana. Budynek i altana są wykorzystywane jako budynki pomocnicze do świadczenia usług najmu na rzecz pracowników i rodzin pracowników Wnioskodawcy. Budynki te wykorzystywane są przez Wnioskodawcę, co najmniej od czasu formalnego stwierdzenia zasiedzenia nieruchomości. Ok. 3-4 lata temu został przeprowadzony remont drewnianego budynku. Remont ten nie doprowadził do zmiany przeznaczenia, ani sposobu wykorzystania budynku. Jego celem było jedynie zachowanie możliwości dalszego korzystania z budynku. Remont altany został przeprowadzony w 2018 r. Remont nie doprowadził do zmiany przeznaczenia, ani sposobu wykorzystania altany. Celem remontu altany było zachowanie możliwości dalszego korzystania z niej;
*   C – jest to nieruchomość lokalowa (lokal mieszkalny nr 1), oznaczona jako lokal mieszkalny nr 1, (…), wraz z udziałem wynoszącym 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1;
*   D – jest to nieruchomość lokalowa (lokal mieszkalny nr 2), oznaczona jako lokal mieszkalny nr 2 (…), wraz z udziałem wynoszącym 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1.

W nieruchomościach stanowiących lokale mieszkalne urządzone jest łącznie 8 pokoi gościnnych, które są wynajmowane pracownikom Wnioskodawcy lub ich rodzinom. Usługa wynajmu świadczona na rzecz gości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Opodatkowane usługi wynajmu pokoi gościnnych są świadczone co najmniej od wejścia w życie obecnie obowiązującej ustawy czyli co najmniej od dnia 1 maja 2004 r.

Drewniana altana jest budowlą w świetle przepisów ustawy prawo budowlane. Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na ulepszenie lokalu nr 1. Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków, w rozumieniu ustawy z dnia o podatku dochodowym od osób prawnych na ulepszenie lokalu nr 2.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy sprzedaż zabudowanej nieruchomości gruntowej – działki nr 591/1 – oraz sprzedaży nieruchomości lokalowych wraz z udziałem w części wspólnej (działki nr 344/1) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 przyznał rację spółce uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, do celów ust. 1 lit. a) „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem.

Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat

Jak wyjaśniono wyżej, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT dostawy budynków lub ich części w pierwszej kolejności należy określić, czy i kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie.

Analiza informacji przedstawionych w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – pozwala na stwierdzenie, że w przedmiotowej sprawie pierwsze zasiedlenie (oddanie do używania) – drewnianego budynku gospodarczego oraz budowli w postaci drewnianej altany znajdujących się na działce nr 591/1 nastąpiło w dniu 12 czerwca 2007 r., tj. w momencie wydania postanowienia sądu o zasiedzenie ww. działki. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowych obiektów a sprzedażą przez Wnioskodawcę – minie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, dla dostawy ww. obiektów znajdujących się na nieruchomości gruntowej – działce nr 591/1 – zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Skutkiem powyższego dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy. Ponadto, należy wskazać, ze dokonany przez Wnioskodawcę remont drewnianego budynku nie jest ulepszeniem w rozumieniu nadanym wyrokiem C-308/16, ponieważ jak wskazał Zainteresowany nie doszło w ten sposób do zmiany przeznaczenia, ani sposobu wykorzystania budynku, jego celem było zachowanie możliwości korzystania z budynku.

Przechodząc natomiast do nieruchomości lokalowych, o których mowa we wniosku, tj. lokal mieszkalny nr 1 i nr 2 wraz z udziałem wynoszącym 1/2 w części nieruchomości wspólnej oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1 w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – pozwala na stwierdzenie, że w przedmiotowej sprawie pierwsze zasiedlenie (oddanie do używania) – ww. lokali nastąpiło w dniu 1 maja 2004 r., tj. w momencie oddania ich w najem. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca – nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie ww. lokali.

W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka o nr 591/1, dla której jest prowadzona księga wieczysta o numerze X oraz sprzedaż nieruchomości lokalowych, będących lokalami mieszkalnymi, dla których prowadzone są księgi wieczyste o nr C oraz D wraz z udziałem wynoszącym po 1/2 w części nieruchomości wspólnej zapisanej w księdze wieczystej o nr P, oznaczonej jako działka zabudowana nr 344/1, podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo, należy wskazać, że niniejszego rozstrzygnięcia dokonano przy uwzględnieniu przyjętej przez Wnioskodawcę wykładni definicji pierwszego zasiedlenia. W związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection podatnik ma bowiem prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie wniosku, tj. (pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2) zostało wydane w dniu 13 marca 2019 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.838.2018.1.JO odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.