Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.661.2017.3.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-12
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT dostawy części nieruchomości, która zostanie wyodrębniona
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 27 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 listopada 2017 r. (data wpływu 6 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy części nieruchomości, która zostanie wyodrębniona – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy części nieruchomości, która zostanie wyodrębniona.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 listopada 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dla przedmiotowego wniosku należy wskazać, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą \`(...)\`. i od dn. 10.08.2005 r. jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dn. 31.01.2017 r. Wnioskodawca nabył na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomość zabudowaną wraz z wyposażeniem. Transakcja sprzedaży nieruchomości była zawarta w formie aktu notarialnego oraz potwierdzona fakturą wystawioną przez sprzedającego.

Cenę sprzedaży Wnioskodawca ustalił wraz ze sprzedającym na kwotę brutto 3 013 500,00 zł (sprzedawca – spółka jawna – jako czynny i zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług wskazał, że sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT). W związku z powyższym zarówno w akcie notarialnym, jak i na fakturze wskazano na wartość netto: 2450 000,00 zł oraz podatek VAT (stawka 23%): 563 500,00 zł wartość brutto: 3 013 500,00 zł.

Przedmiotem sprzedaży była zabudowana działka gruntu, na której znajdował się m. in. budynek warsztatowo-produkcyjno-biurowy, składający się z segmentów oznaczonych literami A, B, C, D, E, F, G, H, I, J (stosowna mapka w załączniku).

W akcie notarialnym sporządzający go notariusz wskazał, że podatku od czynności cywilnoprawnych nie pobrano na podstawie art. 2 pkt 4 litera a ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z wystąpieniem przez Wnioskodawcę o zwrot podatku naliczonego za okres rozliczeniowy, w którym miała miejsce transakcja, Naczelnik Urzędu Skarbowego \`(...)\`. przeprowadził czynności sprawdzające wobec przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w zakresie sprawdzenia prawidłowości sporządzenia deklaracji VAT-7 za 01/2017 r.

W wyniku analizy nabycia przedmiotowej nieruchomości organ stwierdził, że wystawca faktury (sprzedający) dokonując dostawy powinien zastosować obligatoryjne zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a ustawy o VAT.

Badając prawidłowość opodatkowania przedmiotowej transakcji organ przeprowadził także czynności sprawdzające względem sprzedającego celem zweryfikowania stanu faktycznego związanego z nieruchomością, jej pierwotnym nabyciem, dokonanymi ulepszeniami, a także okresem i sposobem jej wykorzystywania.

Po zakończeniu czynności sprawdzających, Naczelnik Urzędu Skarbowego \`(...)\`.. wszczął ponadto wobec przedsiębiorstwa Wnioskodawcy kontrolę podatkową na okoliczność zbadania zasadności zwrotu podatku naliczonego. Po ponownej analizie stanu faktycznego oraz przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, organ potwierdził swoje wcześniejsze stanowisko i wskazał, że dla przedmiotowej dostawy powinno być zastosowane zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a ustawy o VAT (wyciąg z protokołu kontroli podatkowej w załączniku).

Niezależnie od przeprowadzenia czynności sprawdzających i kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego \`(...)\`. postanowił przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r.

W związku z ustaleniami poczynionymi przez organ w dn. 23.08.2017 r. sprzedawca wystawił i skutecznie doręczył Wnioskodawcy korektę faktury nr 1/2017 do dokumentu 7/2017 z dn. 31.01.2017 r. tj. faktury dotyczącej sprzedaży nieruchomości.

W ww. korekcie faktury, sprzedawca wyszczególnił 24 pozycje (pierwotnie 1 pozycja na fakturze z dn. 31.01.2017 r.). Pozycja nr 1 dotyczy nieruchomości gruntowej zabudowanej. Pozycje 2-24 dotyczą wyposażenia i urządzeń. Sprzedawca odnośnie do pozycji 2-24 nie dokonywał zmian w zakresie zastosowania opodatkowania podatkiem VAT ani w zakresie jego stawki (23%). Odnośnie do pozycji nr 1 dokonał korekty w taki sposób, że wskazał ją jako zwolnioną z podatku VAT. Skan korekta faktury stanowi załącznik do wniosku.

W związku z wynikiem czynności sprawdzających i kontroli podatkowej oraz z uwagi na zastosowanie (w korekcie faktury) przez sprzedającego zwolnienia z podatku VAT w odniesieniu do sprzedaży gruntu zabudowanego, Wnioskodawca złożył korektę deklaracji za styczeń 2017 r., wykazując do odprowadzenia podatek należny (wynikający z bieżącej działalności) za ten okres rozliczeniowy.

Nabycie nieruchomości wraz z wyposażeniem dokumentuje niezmieniony akt notarialny z dn. 31.01.2017 r. W akcie notarialnym wciąż wskazana jest więc cena brutto tj. z wykazanym podatkiem VAT w stawce 23%.

Badając prawidłowość naliczenia podatku VAT odnośnie do opisanej transakcji, Naczelnik Urzędu Skarbowego \`(...)\`. poprzestał na ustaleniach poczynionych w ramach czynności sprawdzających oraz kontroli podatkowej, do których zastosował się Wnioskodawca poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. Wobec powyższego Wnioskodawca nie dysponuje jednak decyzją organu w niniejszej sprawie (efekt braku wszczęcia postępowania podatkowego).

Po nabyciu nieruchomości Wnioskodawca rozpoczął modernizację jednej z części nieruchomości (budynek lit. D). Poczynione wydatki są jednakże niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości. Ponadto wydatki na ulepszenia w ogóle nie dotyczyły gruntu ani budynku lit. J, który zostanie wraz z częścią gruntu wyodrębniony jako oddzielna nieruchomość i podlegał będzie sprzedaży.

Wnioskodawca zamierza bowiem sprzedać grunt zabudowany stanowiący część nieruchomości nabytej w dn. 31.01.2017 r. W tym celu wyodrębniona zostanie części gruntu zabudowanego jednym z segmentów nieruchomości (budynek lit J). Tak wyodrębniona nieruchomość będzie podlegała zbyciu.

Nabywcą będzie osoba fizyczna prowadząca co prawda jednoosobową działalność gospodarczą, ale nabywająca nieruchomość wyodrębnioną we wskazany wyżej sposób do majątku prywatnego. Przeniesienie własności nieruchomości wskazanej wyżej planowane jest do dnia 31.12.2017 r.

W piśmie z dnia 6 listopada 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Protokół z kontroli podatkowej został doręczony pełnomocnikowi Wnioskodawcy do doręczeń w dn. 28.07.2017 r.
2.  Korekta deklaracji za styczeń 2017 r. została dokonana w dn. 28.08.2017 r.
3.  Obiekt budowlany, którego wyodrębniona część będzie przedmiotem sprzedaży, stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dn. 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
4.  Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych ww. budynek jest sklasyfikowany jako: 1251.
5.  Budynek jest trwale związany z gruntem.
6.  Pierwsze zajęcie/używanie części budynku mającej podlegać wyodrębnieniu nastąpiło w dniu 31.12.2011 r.
7.  Pierwsze zajęcie/używanie nastąpiło w ramach przyjęcia środka trwałego do użytkowania po wybudowaniu. Środek trwały był używany na cele własnej działalności gospodarczej przez sprzedawcę – spółkę „….” – w tym nie podlegał dzierżawie, ani nie był wynajmowany innemu podmiotowi, aż do czasu sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.
8.  Od momentu pierwszego używania części budynku mającej podlegać wyodrębnieniu do momentu jej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
9.  Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. części budynku w związku ze zwolnieniem transakcji nabycia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a ustawy o podatku VAT. Ustaleń w tym zakresie dokonał Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sieradzu w ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających oraz kontroli podatkowej.
10.  Część budynku mająca podlegać wyodrębnieniu i odsprzedaży nie była i nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.
11.  Poprzedni właściciel – spółka „….” – wykorzystywał ww. część budynku do działalności gospodarczej.
12.  Poprzedni właściciel – spółka „….” – wykorzystywał wyodrębnioną część budynku do działalności gospodarczej od dnia 31.12.2011 r., kiedy to budynek ten został przyjęty do ewidencji środków trwałych.
13.  Poprzedni właściciel poniósł wydatki na ulepszenie ww. wyodrębnionej części budynku w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, wyższe niż 30 % wartości początkowej obiektu.
14.  Poprzedni właściciel w stosunku do wydatków poniesionych na ulepszenie ww. wyodrębnionej części budynku miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
15.  Ulepszony budynek został przyjęty do ewidencji środków trwałych i oddany do użytkowania w dn. 31.12.2011 r.
16.  Po zakończonym ulepszeniu, część budynku mająca podlegać wyodrębnieniu nie była oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, takich jak najem czy dzierżawa.
17.  Na pytanie o treści „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ww. pytanie nr 16 należy wskazać, czy między oddaniem do użytkowania ww. wyodrębnionej części budynku/budowli przez byłego/byłych właściciela/właścicieli w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT a dostawą upłynął/upłynie okres dłuższy niż 2 lata?” Wnioskodawca odpowiedział: nie dotyczy.
18.  Część budynku mająca podlegać wyodrębnieniu i odsprzedaży była w stanie ulepszonym użytkowana przez byłego właściciela do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W związku z okolicznością, że Wnioskodawca wskazał tą samą datę dla wybudowania wyodrębnionej części budynku/budowli oraz dla jej ulepszenia wraz z oddaniem do użytkowania po dokonaniu ww. ulepszenia, tut. Organ wezwał, zadając pyt. o treści: „Czy faktycznie nastąpiło ulepszenie wyodrębnionej części budynku/budowli?

Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, to należy wskazać:

1.  W jakim okresie zostały poniesione wydatki na ww. ulepszenie wyodrębnionej części budynku/budowli?
2.  Kiedy ww. ulepszenie wyodrębnionej części budynku/budowli zostało zakończone?”

W odpowiedzi Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 6 „Pierwsze zajęcie/używanie części budynku mającej podlegać wyodrębnieniu nastąpiło w dniu 31.12.2011 r.”
2.  Zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 7 „Pierwsze zajęcie/używanie nastąpiło w ramach przyjęcia środka trwałego do użytkowania po wybudowaniu”.
3.  Odnośnie do odpowiedzi na pytania nr 13, 14 i 15 należy doprecyzować, iż ww. budynek mający podlegać wyodrębnieniu i sprzedaży:
    
    1.  został wybudowany w ramach ulepszeń nieruchomości zabudowanej budynkami a stanowiącej przedmiot sprzedaży
    
    1.  został wybudowany w ramach ulepszeń nieruchomości zabudowanej budynkami a stanowiącej przedmiot sprzedaży aktem notarialnym Rep. A nr \`(...)\`..;
    2.  wydatki dotyczące budynku mającego podlegać wyodrębnieniu ponoszone były w latach 2006-2011;
    3.  po przyjęciu ww. budynku do ewidencji środków trwałych, poprzedni właściciel nie ponosił w związku z tym wydatków na ulepszenie tego budynku;
    4.  poprzedni właściciel nie poniósł zatem wydatków na ulepszenie budynku mającego podlegać wyodrębnieniu wyższych niż 30% wartości początkowej i tym samym nie miał w tym zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    

W celu doprecyzowania i usunięcia ewentualnych dalszych wątpliwości, w związku z faktem, że organ w wezwaniu z dnia 27.10.2017 r. i wezwaniu z dnia 5.12.2017 r. posługuje się pojęciem „wyodrębniona część budynku”, Wnioskodawca chciałby jednocześnie zwrócić uwagę, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie wskazane zostało, że część gruntu zabudowanego jednym z budynków podlegała będzie wyodrębnieniu i dopiero jako wyodrębniona nieruchomość zostanie sprzedana. Do chwili składania niniejszego pisma podział nieruchomości nie został jednak dokonany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży gruntu zabudowanego wyodrębnionego w opisany we wniosku sposób z nieruchomości stanowiącej przedmiot transakcji z dn. 31.01.2017 r. podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży wyodrębnionej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług przewidzianemu przepisami art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Nieruchomość zostanie bowiem wyodrębniona z nieruchomości będącej przedmiotem transakcji z dn. 31.01.2017 r., co do której (vide ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego \`(...)\`. poczynione w ramach czynności sprawdzających oraz kontroli podatkowej) ustalono, że powinna podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a ustawy o VAT. O zaistnieniu ww. zwolnienia decyduje zaistniały stan faktyczny i prawny, a nie ustalenia stron, czy też jednostronna czynność dokonana przez sprzedającego (wystawienie faktury ze stawką podatku VAT podyktowane będą oceną prawną).

Niemniej jednak należy zauważyć, że zwolnienie z podatku VAT odnośnie sprzedaży nieruchomości w dn. 31.01.2017 r. zostało ostatecznie zastosowane przez sprzedawcę poprzez wystawienie korekty faktury z dn. 23.08.2017 r.

W opinii Wnioskodawcy bez znaczenia dla stwierdzenia, że nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości w dn. 31.01.2017 r. nastąpiło ze zwolnieniem z podatku VAT, jest fakt, iż akt notarialny nabycia nieruchomości wciąż wskazuje na cenę netto plus podatek VAT.

Należy przy tym odnotować, że Wnioskodawca nie otrzymał zwrotu podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości, który pierwotnie był wykazany na fakturze sprzedaży.

Ponadto poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. definitywnie Wnioskodawca wycofał się z ubiegania o zwrot tego podatku.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż z uwagi na powyższe, Wnioskodawca uważa, że opisane we wniosku zdarzenie przyszłe tj. sprzedaż gruntu zabudowanego stanowiącego część nieruchomości nabytej w dn. 31.01.2017 r. podlegała będzie zwolnieniu z podatku VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do tego obiektu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT i Zainteresowany nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, a jeżeli ponosił, to wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej obiektów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, , podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z cyt. wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Sąd w ww. wyroku stwierdził, że warunek „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy „ w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem, a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W świetle art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków albo budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca oparł swoje stanowisko na przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. na art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zatem tut. Organ dokonał rozstrzygnięcia z uwzględnieniem zdefiniowania pierwszego zasiedlenia przyjętego przez Wnioskodawcę, tj. z zastosowaniem obowiązujących norm prawa krajowego.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy należy stwierdzić, że część budynku - którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić, a następnie sprzedać - została wybudowana w ramach ulepszeń.

Zatem w stosunku do części budynku, którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić, a następnie planuje sprzedać nastąpiło pierwsze zasiedlenie - w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - z chwilą sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy w dniu 31.01.2017 r. Tym samym, stwierdzić należy, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą części budynku, którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić upłynie okres krótszy niż 2 lata. W konsekwencji planowana dostawa części budynku, którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, w odniesieniu do planowanej dostawy ww. części budynku, którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić, do której nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponadto Wnioskodawca nie poniósł nakładów na ulepszenie części budynku, którą zamierza wyodrębnić w wysokości 30% wartości początkowej ww. obiektu. W związku z powyższym planowana dostawa części budynku, którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić spełnia przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. W świetle powyższego dostawa gruntu przyporządkowanego do ww. części budynku, którą Wnioskodawca zamierza wyodrębnić, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.