Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.27.2021.2.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-22
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty bezpośrednie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi informatyczne; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 19 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm. ), w związku z czym pismem z dnia 4 marca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.27.2021.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 4 marca 2021 r. (data doręczenia 15 marca 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 19 marca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 19 marca 2021 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 1 lipca 2013 r., pod firmą …, zarejestrowaną w CEIDG pod kodami PKD: 62.02.Z, 62.01.Z, 62.03.Z, 62.09.Z.

Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, które według ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „ustawa o prawie autorskim”) są utworami. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca od stycznia 2020 r. do chwili obecnej świadczy usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej jako członek zespołu … Sp. z o.o., współpracującej z … Sp. z o.o. Sp. k, która to współpracuje z … S.A., wykonującą projekt na rzecz … - państwowej jednostki budżetowej obsługującej …, będącego organem centralnej administracji rządowej, właściwym w sprawach lotnictwa cywilnego (dalej „X”).

Zgodnie z zawartą umową z X, przedmiotem jest informatyzacja obszaru back-office X z zakresu realizowanej działalności, usprawnienie funkcjonowania działalności X poprzez cyfryzację procesów i procedur dotyczących funkcjonowania obszaru back-office. W praktyce zdecydowana większość świadczonych przez Wnioskodawcę usług sprowadza się do prac programistycznych, których celem jest wdrożenie rozwiązań umożliwiających obsługę dotychczas niezinformatyzowanych obszarów działalności X.

Zadaniem Wnioskodawcy jest m.in.: integracja rozproszonych zbiorów danych, budowa interfejsów API, umożliwiających udostępnianie wszystkich zbiorów danych, np. do portalu danepubliczne.gov.pl, budowa zaplecza back-office dla tworzenia przyszłych e-usług o wysokim stopniu dojrzałości. Wnioskodawca zajmuje się także mapowaniem procesów biznesowych wraz z analizą wykonalności rozwiązania w oparciu o realizowany zakres, koordynacją prac analitycznych w zakresie informatyzacji obszaru back-office X z zakresu realizowanej działalności, projektowaniem przypadków użycia w oparciu o realizowany zakres wymagań, projektowaniem procesów biznesowo-systemowych oraz realizacją dokumentacji technicznej na potrzeby wykonania prac developerskich.

Wnioskodawca nie wykonuje czynności pod kierownictwem X oraz ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w wybranych miejscach oraz czasie.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest członkiem zespołu podwykonawcy Spółki wykonującej projekt na rzecz X, regulacje dotyczące praw autorskich zawarte są w umowie ramowej odnośnie podwykonawców (dalej: „umowa”), tj. w § 8 ust. 3 umowy o treści: „Wykonawca zobowiązany jest nabyć od Podwykonawców autorskie prawa majątkowe i przekazać je Zamawiającemu, w ramach wynagrodzenia umownego, jeżeli takie prawa autorskie miałyby powstać w trakcie realizacji niniejszej umowy”.

Jednocześnie zgodnie z § 11 Umowy łączącej X z głównym wykonawcą, Umowa obliguje Spółkę (w tym także Wnioskodawcę) do przeniesienia w całości na X autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez Wnioskodawcę w trakcie realizacji Umowy Utworów:

1.  W ramach wynagrodzenia, o którym mowa w § 6 ust. 1 Umowy, Wykonawca przenosi na Zamawiającego, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, autorskie prawa majątkowe do:
    1.  oprogramowania dedykowanego utrwalonego w jakiejkolwiek formie, powstałego w ramach realizacji niniejszej Umowy wraz z kodem źródłowym na następujących polach eksploatacji:
        1.  trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,
        2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub wprowadzania jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym,
        3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii,
        4.  modyfikacji oraz nowych funkcjonalności oprogramowania,
        5.  wykonywania autorskich praw zależnych, w tym modyfikowania całości lub części utworu, wprowadzania jakichkolwiek zmian,
        6.  łączenia fragmentów z innymi utworami i dostosowywania,
        7.  przekształcania formatu pierwotnego utworu na dowolny inny format, wymagany przez Zamawiającego i dostosowania do platform sprzętowo-systemów wybranych przez Zamawiającego,
        8.  modyfikacji Kodu źródłowego oraz udostępniania do modyfikacji Kodu źródłowego osobom trzecim,
        9.  wykorzystywanie w celach informacyjnych, promocji i reklamy oraz instruktaży wewnętrznych.
    2.  Dokumentacji (z wyłączeniem dokumentacji oprogramowania standardowego) oraz do innych utworów utrwalonych w jakiejkolwiek formie, powstałych w ramach realizacji niniejszej Umowy, na następujących polach eksploatacji:
        1.  wytwarzanie i trwale lub czasów, w całości lub części zwielokrotnianie w dowolnej ilości egzemplarzy i kopii utworów, dowolną techniką analogową lub cyfrową,
        2.  przeglądanie, dowolne modyfikowanie i wykorzystywanie utworów, przez Zamawiającego na jego potrzeby w tym w szczególności:
            *   umieszczanie w zasobach komputerów,
            *   tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiekolwiek inne zmiany w utworze,
            *   rozpowszechnianie, w tym użyczanie lub najem utworów lub ich kopii,
            *   utrwalanie na wszelkich znanych w chwili zawarcia Umowy nośnikach oraz na wszelkich innych nośnikach, jakie mogą powstać w przyszłości,
            *   prezentowanie, wyświetlanie, ukazywanie oraz wprowadzanie do pamięci komputera przez Zamawiającego,
            *   tworzenie utworów zależnych.
2.  Autorskie prawa majątkowe określone w ust. 1 przechodzą z Wykonawcy na Zamawiającego, wraz z prawem własności do nośników i dokumentów powstałych w wyniku realizacji Umowy, z chwilą podpisania przez Zamawiającego Protokołu odbioru Produktu bez zastrzeżeń, w którym zostały przekazane.
3.  Wykonawca oświadcza, że utwory wykonane w ramach realizacji przedmiotu Umowy będą wolne od wad prawnych i roszczeń osób trzecich.
4.  Wykonawca przenosi na Zamawiającego również prawo wykonywania i zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego w zakresie dotyczącym Elementów autorskich na polach eksploatacji wskazanych w ust. 1 powyżej.
5.  Oprogramowanie zostanie przekazane Zamawiającemu wraz z dokumentacją określoną w Szczegółowym Opisie Przedmiotu Zamówienia (dalej: SOPZ).
6.  Przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania dedykowanego w zakresie wyznaczonym w ust. 1 nie wyłącza prawa Wykonawcy do dokonywania w dostarczonym Oprogramowaniu dedykowanym zmian koniecznych dla wywiązania się Wykonawcy z obowiązków gwarancyjnych i rękojmi za wady. Do zmienionego w tym trybie Oprogramowania dedykowanego i jego Kodów źródłowych postanowienia niniejszego paragrafu mają odpowiednie zastosowanie.
7.  W okresie świadczenia usług gwarancyjnych, w przypadku wprowadzenia przez Wykonawcę zmian do powstałych utworów, każdorazowo Wykonawca dostarczy Zamawiającemu zaktualizowaną wersję Kodów źródłowych tych utworów wraz z Dokumentacją. Ponadto, na koniec okresu świadczenia usług gwarancyjnych Wykonawca dostarczy Zamawiającemu zaktualizowaną wersję Kodów źródłowych i Dokumentacji. Z dniem przekazania na Zamawiającego przechodzą autorskie prawa majątkowe i zależne prawa autorskie wraz z prawem upoważnienia do ich wykonywania na polach eksploatacji wskazanych w ust. 1.
8.  Po każdorazowym przekazaniu, nie częściej jednak niż raz na kwartał, Zamawiający przeprowadzi proces kontroli przekazanych kodów źródłowych w obecności upoważnionego przedstawiciela Wykonawcy w celu zweryfikowania zgodności powstałego oprogramowania w procesie tworzenia z wymaganiami określonymi w SOPZ.
9.  Wykonawca zobowiązuje się zapewnić, że autorzy Oprogramowania dedykowanego i Dokumentacji, a także innych utworów przekazanych w toku realizacji Umowy, nie będą korzystać z przysługujących im autorskich praw osobistych do przedmiotu Umowy, o których mowa w art. 16 pkt 1-5 prawa autorskiego, a w przypadku programów komputerowych w art. 16 pkt 1 i 2 prawa autorskiego.
10.  Wykonawca wyraża zgodę na pierwsze publiczne udostępnienie przez Zamawiającego utworów będących przedmiotem niniejszej Umowy.
11.  W ramach wynagrodzenia, o którym mowa w § 6 ust. 1, Wykonawca przenosi na Zamawiającego własność nośników, na których utrwalono utwory będące przedmiotem niniejszej Umowy.
12.  Przez „przekazanie” należy w niniejszym paragrafie rozumieć dostarczenie Zamawiającemu poszczególnych utworów, w tym wszystkich ich wersji, w dowolny sposób i w dowolnej formie, nawet jeśli nie sporządzono protokołu zdawczo-odbiorczego.
13.  Wykonawca oświadcza, że zgody wyrażone w treści niniejszego paragrafu nie zostaną cofnięte przez niego, ani przez osoby uprawnione do wykonywania autorskich praw osobistych, natomiast dokonanie przez niego cofnięcia któregokolwiek uprawnienia Zamawiającego powodować będzie odpowiedzialność Wykonawcy z tytułu nienależytego wykonania Umowy, a w przypadku, gdyby nastąpiło po zakończeniu realizacji Umowy, uprawniać będzie Zamawiającego do żądania zapłaty kary Umownej w wysokości 20% kwoty, o której mowa w § 6 ust. 1.

W ramach świadczenia usług Wnioskodawca wystawia podwykonawcy (… Sp. z o.o.) miesięczne faktury. Następnie … Sp. z o.o. rozlicza się z głównym wykonawcą projektu. Wnioskodawca w kontekście swojej części przychodu chciałby zastosować preferencyjne 5% opodatkowanie dochodu z tytułu, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. Każda z faktur zawiera pozycję, w której jest, miesięczny przychód z tytułu usług informatycznych realizowanych w danym miesiącu. Powyższe wynagrodzenie obejmuje głównie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz za pozostałe usługi. Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach umowy odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są samodzielnym wyborem Wnioskodawcy. Oprogramowanie lub jego części wytwarzane jest we współpracy z innymi specjalistami, którzy odpowiedzialni są za poszczególne jego części, które w połączeniu z pozostałymi tworzą oprogramowanie.

W wyniku prowadzonych prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. Wnioskodawca, świadcząc usługi na rzecz wskazanego we wniosku podmiotu, nie tylko tworzy programy komputerowe lub ich części, ale także dokonuje ich ulepszenia i modyfikacji. Do prawidłowego funkcjonowania oprogramowania konieczne jest dokonywanie jego rozwijania oraz ulepszania (co wynika z istoty działalności programistycznej), w wyniku czego powstają części oprogramowania, które również podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Wszelkie prace świadczone są w sposób uporządkowany oraz są należycie udokumentowane i wykonywane zgodnie z oczekiwaniami X. Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz X polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez X nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz X powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box. Wobec czego, Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz X, opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie Umowy z X oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom X. W związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian X, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją, działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym. Wnioskodawca przy tworzeniu, rozwijaniu oraz ulepszaniu programu komputerowego wykorzystuje własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze. X określiło projekt, który Wnioskodawca jako członek zespołu podwykonawcy powinien wykonać. Modele rozwiązania przedstawiane są innym członkom zespołu, aby przedstawić ich możliwości, ograniczenia oraz potencjalny wpływ na inne komponenty systemu, w jakim ma funkcjonować nowe oprogramowanie. Po przedstawieniu modelu rozwiązania następuje jego implementacja, następnie testowanie, ewentualne zmiany w celu poprawienia wykrytych błędów, tworzenie dokumentacji, następnie wdrożenie oprogramowania w środowisku produkcyjnym. Każdy utwór w postaci oprogramowania stworzonego przez Wnioskodawcę podlega temu zaplanowanemu procesowi jego wytworzenia.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy i umiejętności. Działalność na rzecz X polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez X nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz X ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie starych programów, czy rozwiązań lub też spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej X.

Dowodem na innowacyjność usług świadczonych przez Wnioskodawcę są cele realizowanego projektu dla X, które wpisują się bezpośrednio w cele strategiczne wskazane w następujących dokumentach na poziomie krajowym i europejskim:

*   „Sprawne Państwo 2020 - realizacja celu głównego oraz celu szczegółowego 1: „Otwarty Rząd” oraz celu 2 „Zwiększenie sprawności instytucjonalnej państwa”, przede wszystkim w zakresie efektywnego wykorzystania nowoczesnych technologii cyfrowych, tj. poprzez wsparcie procesów związanych z tworzeniem społeczeństwa informacyjnego oraz usprawnienie procesów wewnętrznych realizacji zadań X i podniesienie jakości i dostępności świadczonych usług przez X.

*   „Strategia innowacyjności i efektywności gospodarki „Dynamiczna Polska 2020” - realizacja celu 2 Strategii: „Stymulowanie innowacyjności poprzez wzrost efektywności wiedzy i pracy”, a w szczególności kierunku działań 2.6.3. „Stworzenie warunków sprzyjających rozwojowi gospodarki elektronicznej” - projekt bezpośrednio przyczynia się do rozwoju informatyzacji administracji publicznej oraz kadr informatycznych i kompetencji cyfrowych w Urzędzie. „Program Zintegrowanej Informatyzacji Państwa oraz Strategia Informatyzacji Państwa - efekty końcowe Projektu w postaci informatyzacji Urzędu oraz stworzenia warunków do udostępniania wysokopoziomowych e-usług dla Klientów X, wpisują się w cel operacyjny PZIP oraz Strategii - zapewnienie interoperacyjności istniejących oraz nowych systemów teleinformatycznych administracji publicznej, przy równoczesnym eliminowaniu powielającej się funkcjonalności, co doprowadzi do stworzenia spójnego, logicznego i sprawnego systemu informacyjnego państwa, dostarczającego na poziomie wewnątrzkrajowym i europejskim usługi kluczowe dla obywateli i przedsiębiorców, w sposób efektywny kosztowo i jakościowo, a także w realizację celu strategicznego, jakim jest zwiększenie zarówno podaży oczekiwanych przez społeczeństwo wysokiej jakości publicznych e-usług w Polsce, jak i poziomu ich wykorzystania mierzonego odsetkiem obywateli i przedsiębiorców, korzystających z Internetu w relacjach z administracją publiczną, zgodnie z celami strategii Sprawne Państwo oraz Europejskiej Agendy Cyfrowej.

*   Strategia Rozwoju Kraju: 2020 - realizacja celu II.5. - zwiększenie wykorzystania technologii cyfrowych, w szczególności w zakresie II.5.3.- zapewnienie odpowiedniej jakości treści i usług cyfrowych; 2030 - realizacja celów w obszarze efektywności i sprawności państwa, związanych z dostępnością i rozwojem e-administracji, zwiększeniem potrzeby używania Internetu poprzez rozwój i udostępnianie treści - zasobów publicznych (wzrost sprawności państwa i e-gospodarki).

*   Dodatkowo, realizowane są cele w ramach następujących strategii i programów, tj.: Strategii Lizbońskiej (realizacja celu likwidacji barier administracyjnych, stworzenia środowiska administracyjnego i prawnego sprzyjającego tworzeniu przedsiębiorstw i prowadzeniu działalności gospodarczej, np. lepszego wykorzystania usług internetowych e-government oraz ograniczanie istniejących barier i obciążeń administracyjnych przedsiębiorców), Europa 2020 (strategia na rzecz inteligentnego i zrównoważonego rozwoju sprzyjającego włączeniu społecznemu - realizacja pierwszego priorytetu: rozwój inteligentny - gospodarka oparta na wiedzy i innowacji), Europejskiej Agendy Cyfrowej (realizacja celu dotyczącego rozwoju e-administracji - w ramach celu Służby publiczne), Krajowego Programu Reform 2016/2017 (realizacja celów w zakresie nakładów na B+R: Reforma w zakresie rozpatrywania zgłoszeń znaków towarowych - wprowadzenie systemu rejestrowego oraz zmiana opłat dotyczących znaków towarowych i wzorów przemysłowych. Doskonalenie i rozbudowa Zintegrowanego Systemu Informatycznego …, strona 25. Pośrednio cele Projektu wpisują się również w cel: realizacja programów naukowobadawczych i programów wspierających współpracę nauki z przemysłem).

Wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić, czy Jego działalność, opisana we wniosku o interpretację indywidualną, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Ze względu na to, Wnioskodawca nie potrafi zakwalifikować prowadzonej działalności jako polegającej na badaniach naukowych, bądź na pracach rozwojowych, ponieważ jest to równoznaczne z zakwalifikowaniem jej jako działalność badawczo-rozwojowa, co jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy. Jednakże czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy i są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), przy wykorzystaniu wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, a konkretniej:

1.  Wnioskodawca działalność opisywaną we wniosku podejmuje regularnie, stale, od stycznia 2020 r. do chwili obecnej;
2.  działalność ta jest prowadzona w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia oprogramowania, tj. określenie celu, jaki ma spełniać oprogramowanie, ustalenie sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja (testy), zakończenie;
3.  celem prezentowanej działalności Wnioskodawcy jest wykorzystanie zasobów wiedzy (tj. wiedzy z zakresu technologii informatycznych, języków programowania) do tworzenia nowych zastosowań (tj. do tworzenia oprogramowania, którego celem jest rozwiązywanie problemów przed tym oprogramowaniem postawionych).

Wnioskodawca ulepsza/rozwija (modyfikuje) oprogramowanie, tworząc nowe funkcjonalności (kody, algorytmy), które ulepszają programy X, i które są odrębnym przedmiotem ochrony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. W wyniku ulepszania/rozwinięcia są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych, a podatkową księgę przychodów i rozchodów. Prowadzi także odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów), która umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP - dla każdego projektu z osobna. Prowadzona ewidencja ma postać arkusza kalkulacyjnego, pozwalającego na zestawienie przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów i dochodu związanego z poszczególnym projektem realizowanym przez Wnioskodawcę wraz ze wskazaniem faktur dokumentujących osiągnięty przychód oraz dokumentów potwierdzających poniesione koszty. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w zdecydowanej większości miesięcy nie ponosi żadnych dedykowanych kosztów, czy to na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego IP, czy poniesionych na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową. Co miesiąc ponoszone są koszty związane z prawidłowym funkcjonowaniem działalności gospodarczej - są to ogólne koszty prowadzenia firmy, takie jak składki ZUS, opłaty za prowadzenie księgowości, opłaty telekomunikacyjne, koszty leasingu samochodu i paliwo.

W piśmie z dnia 19 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że uzyskiwane przez Niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie wyżej przedstawionego stanu faktycznego, Jego działalność zaliczyć można do działalności badawczo-rozwojowej i do prowadzenia prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności polegającej na badaniach naukowych. Działalność badawczo-rozwojową prowadzi i uzyskuje z tego tytułu dochody od stycznia 2020 r. Jego działalność jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Każda, poszczególna część oprogramowania, która została wykonana przez Wnioskodawcę, stanowi samodzielny utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu/usługi. Wnioskodawca udziela Kontrahentowi zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na Kontrahentów prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. W ramach innowacyjnych ulepszeń istniejącego oprogramowania Wnioskodawca działa na zlecenie X, lecz to Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie w zakresie tworzonych innowacji. Wnioskodawca staje się właścicielem/współwłaścicielem tego oprogramowania, o czym świadczą zapisy umowne dotyczące przeniesienia praw autorskich. Tworzy nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Przysługują Mu prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania lub jego części, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim oraz przenosi całość autorskich praw majątkowych na rzecz Kontrahenta, zgodnie z Umową. Ulepszenie/modyfikacja programu następuje na podstawie zawartej Umowy z Kontrahentem, w celu jej realizacji. W wyniku ulepszenia/modyfikacji oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia i rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym we wniosku: „W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w zdecydowanej większości miesięcy nie ponosi żadnych dedykowanych kosztów, czy to na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego IP, czy poniesionych na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo rozwojową. Co miesiąc ponoszone są koszty związane z prawidłowym funkcjonowaniem działalności gospodarczej - są to ogólne koszty prowadzenia firmy takie jak składki ZUS, opłaty za prowadzenie księgowości, opłaty telekomunikacyjne, koszty leasingu samochodu i paliwo”. Ponadto, Wnioskodawca poniósł także koszty zakupu komputera, biurka, krzesła biurowego, bezsprzecznie związane z uzyskiwaniem przez Niego dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Z uwagi, że koszty zakupu komputera, biurka, krzesła biurowego były poniesione w latach poprzednich (jednakże po dniu 31 grudnia 2012 r.), to dopiero w przypadku pozytywnej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej Wnioskodawca dokona korekt deklaracji, gdyż wydatki te zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów w latach poprzednich. Zatem, Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów do wytworzenia, ulepszenia, czy modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę związane z uzyskiwaniem przez Niego dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej mają związek bezpośredni, gdyż są konieczne w celu prowadzenia działalności gospodarczej, poprzez prowadzenie której Wnioskodawca wykonuje swoje usługi, które obecnie wykonywane są tylko na rzecz X. Są to wydatki konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej oraz dojazdu do Kontrahenta, w razie potrzeby. Opłaty telekomunikacyjne związane są ze współpracą z innymi programistami tworzącymi oprogramowanie, bądź pracownikami Kontrahenta. Z kolei opłaty samochodowe (koszty leasingu, paliwo) ponoszone są w związku z nierzadką koniecznością spotkania w siedzibie Kontrahenta w celu omówienia postępujących prac, stworzenia nowych rozwiązań. Wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego są również niezbędnymi wydatkami w działalności Wnioskodawcy (aktualnie były to wydatki jednorazowe) jako konieczne w celu tworzenia oprogramowania. Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy. Składki ZUS są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Składki ZUS są składkami koniecznymi przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Ponadto, Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na zapytanie Dziennika Gazety Prawnej (wydanie nr 85 z 4 maja 2020 r.) wskazało, że należności na ubezpieczenia społeczne są kosztami bezpośrednio związanymi z wytworzeniem programu komputerowego, dlatego mogą być uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus. Prowadząc działalność gospodarczą, w której wytwarzane jest kwalifikowane IP, Wnioskodawca zobowiązany jest płacić składki ZUS, takie jak emerytalne, rentowe, wypadkowe, fundusz pracy. Opłaty telekomunikacyjne związane są ze współpracą z innymi programistami tworzącymi oprogramowanie, bądź pracownikami Kontrahenta. Zalicza składki ZUS do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca ponosi koszty na samochód osobowy marki Volvo, rok produkcji: 2019, moc silnik: 190 KM, 2.0. Miesięczne koszty: rata leasingowa 1 418,84 zł (netto), średnie opłaty za paliwo 400 zł (netto). W ramach zapłaty wynagrodzenia Wnioskodawcy zawarta jest łączna kwota za wykonanie usługi i przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego - nie są to możliwe do wyodrębnienia kwoty. Wnioskodawca osiągnął pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku 31 stycznia 2020 r. Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za rok 2020 r., do czasu zaprzestania wykonywania działalności twórczej, rozwojowej. Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć, kiedy konkretnie skończy się dany projekt, gdyż obecnie cały czas wprowadzane są dodatkowe ulepszenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 3 zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
2.  Czy dochód uzyskany z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, który pochodzi ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej i został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT i może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%?
3.  Czy wydatki na: składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy, telefon, księgowość, leasing, paliwo oraz jednorazowe wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1, art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

1.  przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2.  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich.

Art. 74 ustawy o prawie autorskim kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 74 ustawy o prawie autorskim kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy o współpracy pomiędzy Nim a … Sp. z o.o. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz … Sp. z o.o. zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własnościintelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim, a jego przedmiot został wytworzony w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2, w świetle przedstawionego stanu faktycznego spełnia On wszystkie ustawowe kryteria warunkujące skorzystanie z preferencyjnych zasad opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box). Tym samym, stoi na stanowisku, że jest uprawniony do zastosowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, 5% stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego w 2020 r., w ramach umowy z … Sp. z o.o. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego oprogramowania komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własnościintelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zastosowanie cedułowości (teorii źródeł) wiąże się z konsekwencjami, zwłaszcza w zakresie możliwości stosowania specjalnych stawek opodatkowania lub kosztów normatywnych. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach realizacji umowy zwartej z … Sp. z o.o. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Zważając na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi On wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy, księgowość, telefon, leasing samochodu, paliwo oraz jednorazowe wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego. Ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji, należy uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 4, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskieprawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na tworzeniu/ulepszaniu i modyfikowaniu programów komputerowych lub ich części. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Działalność na rzecz danego Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez Niego nie miały miejsca. Oprogramowanie, bądź części Oprogramowania stworzone na rzecz danego Kontrahenta powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W odniesieniu do powyższych przepisów podatkowych, w przedstawionym opisie sprawy wskazano, że:

*   Wnioskodawca tworzy programy komputerowe, a także ulepsza je i modyfikuje w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

*   wytwarzanie programów komputerowych przez Wnioskodawcę następuje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, jak również części programu komputerowego, stanowią utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1426, ze zm.) i podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

*   Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części w zamian za stosowne wynagrodzenie;

*   Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę Oprogramowania lub części Oprogramowania, który pochodzi ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej i został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Zatem, autorskie prawo do oprogramowania wytwarzane, ulepszane lub modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych w 2020 r. ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku.

Należy podkreślić, że stosowanie ww. ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę w 2020 r. z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia (na bieżąco i od momentu uzyskania pierwszych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej) odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych wydatków poniesionych na składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy, telefon, księgowość, leasing, paliwo oraz jednorazowe wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca, powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zatem należy przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji wynikających z wniosku i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca „od stycznia 2020 r., do chwili obecnej” prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody oraz „osiągnął pierwszy dochód do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku 31 stycznia 2020 r.”

Jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy nie ponosili kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszyły dochód.

Zatem do wyliczenia wskaźnika nexus, mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości.

Jednakże należy podkreślić, że podatnik, by móc skorzystać z ulgi IP Box jest zobowiązany spełnić warunek prowadzenia szczegółowej ewidencji wynikający z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa powyżej.

Jeżeli zatem Wnioskodawca dokona korekt deklaracji w odniesieniu do wydatków, które już zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodów w latach poprzednich (po dniu 31 grudnia 2012 r., tj. jednorazowe wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego) i jest w stanie przyporządkować konkretną wartość tych kosztów do wytworzenia, ulepszenia, czy modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej – oprogramowania, to mogą one stanowić koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego wydatki, które ponosi Wnioskodawca na składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy, telefon, księgowość, leasing, paliwo oraz jednorazowe wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w „Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX”, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując - wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy, telefon, księgowość, leasing, paliwo oraz jednorazowe wydatki na zakup komputera, biurka, krzesła biurowego w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Tutejszy Organ zaznacza, że zgodnie z własnym stanowiskiem Wnioskodawcy, niniejsza interpretacja dotyczy możliwości zastosowania 5% stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego przez Niego w 2020 r., w ramach umowy z kontrahentem, z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego oprogramowania komputerowego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.