Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-295/16-1/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-18
Teza: Czy przekazanie zysku Wnioskodawcy (spółki osobowej) na kapitał rezerwowy lub pozostawienie zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników, skutkuje opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stanu prawnego do 31 grudnia 2015 r. oraz po zmianie ustawy od 1 stycznia 2016 r.?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał rezerwowy; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; wspólnik-uchwała wspólników; zyski; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 maja 2016 r. (data wpływu do Biura – 12 maja 2016 r.), uzupełnionym 12 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekazania zysku na kapitał rezerwowy lub pozostawienia zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekazania zysku na kapitał rezerwowy lub pozostawienia zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 1 lipca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-295/16/PM wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 12 lipca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest krajową spółką jawną, której wspólnicy, osoby fizyczne, mają w kraju miejsce zamieszkania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z zapisami umowy Wnioskodawcy, udziały poszczególnych wspólników w zysku Wnioskodawcy, odpowiadają ich procentowemu udziałowi kapitałowemu. U Wnioskodawcy występuje zysk z poprzednich lat podatkowych, który do tej pory nie został wypłacony wspólnikom. Część zysku została w drodze uchwały wspólników przeksięgowana na kapitał rezerwowy Wnioskodawcy a co do części wspólnicy nie podjęli decyzji o jego przeksięgowaniu na kapitał rezerwowy i pozostawili jako niepodzielony, do dyspozycji wspólników.

W uzupełnieniu z 12 lipca 2016 r. (data wpływu do Biura) Wnioskodawca wskazał, że w przypadku pozostawienia zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników, prawo do dysponowania tymi środkami przysługuje wyłącznie wspólnikom, którzy w każdym czasie mają prawo wystąpić z żądaniem wypłaty całości lub części niepodzielonych środków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie zysku Wnioskodawcy (spółki osobowej) na kapitał rezerwowy lub pozostawienie zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników, skutkuje opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stanu prawnego do 31 grudnia 2015 r. oraz po zmianie ustawy od 1 stycznia 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie zysku spółki osobowej na kapitał rezerwowy Wnioskodawcy lub pozostawienie zysku jako niepodzielony do dyspozycji jego wspólników, nie będzie skutkowało opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zarówno według stanu prawnego do 31 grudnia 2015 r. jak i po zmianie ustawy od 1 stycznia 2016 r.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 formułuje tzw. zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy, podatkowi podlegają tzw. czynności umowy spółki oraz zmiany takiej umowy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki osobowej, za jej zmianę (od 1 stycznia 2016 r.) uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Do 31 grudnia 2015 r. za zmianę umowy spółki uważano także wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powodowała podwyższenie kapitału zakładowego.

Wnioskodawca zaznaczył, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przekazanie zysku wypracowanego przez spółkę osobową na kapitał rezerwowy lub pozostawienie zysku do przyszłej decyzji wspólników, następuje bez wnoszenia lub podwyższenia wkładów przez jej wspólników. Przeznaczenie zysku spółki osobowej na kapitał rezerwowy lub pozostawienie go bez podziału, nie zostało bezpośrednio wymienione we wspomnianym wyżej zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem.

Wnioskodawca podkreślił, że zgodnie z art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych, każdy ze wspólników spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Ponadto wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego, przy czym jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika. Samo zatwierdzenie sprawozdania finansowego wskazującego zysk nie oznacza powstania po stronie wspólnika wierzytelności o wypłatę zysku.

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że wskazanego stanu faktycznego nie można przyporządkować do żadnej czynności określonej w ustawie, nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nadmienił, że zarówno środki zgromadzone na kapitale rezerwowym jak i niepodzielone zyski w każdej chwili, decyzją jej wspólników, mogą zostać przeznaczone do wypłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, dopóki wspólnik spółki nie zgłosi ostatecznego żądania podziału i wypłaty zysku, pozostaje on w dyspozycji Wnioskodawcy a nie wspólnika. Tym samym nie można mówić, że Wnioskodawca korzystając z zysku otrzymuje od wspólników wkłady zwiększające jego majątek lub nieodpłatne świadczenie. Środki przeksięgowane na kapitał rezerwowy i zysk pozostawiony do dyspozycji wspólników, nie mogą być także uznane za pożyczkę udzieloną Wnioskodawcy przez wspólników lub dopłatę, bo nie spełniają cech tych czynności.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca powołał kilka interpretacji indywidualnych dotyczących poruszonego we wniosku zagadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem.

Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym podatkowi od czynności cywilnoprawnej podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Brzmienie ww. przepisu zostało znowelizowane w art. 23 pkt 1 lit. b) tiret pierwsze ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1045). Według stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2016 r., w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Art. 4 pkt 9 cyt. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki:

*   przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego – lit. a),
*   przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy – lit. b),
*   przy dopłatach – kwota dopłat – lit. c),
*   przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika – kwota lub wartość pożyczki – lit. d),
*   przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania – roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania – lit. e).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stawka podatku wynosi od umowy spółki – 0,5%.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką jawną i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z zapisami umowy Wnioskodawcy, udziały poszczególnych wspólników w zysku Wnioskodawcy, odpowiadają ich procentowemu udziałowi kapitałowemu. U Wnioskodawcy występuje zysk z poprzednich lat podatkowych, który do tej pory nie został wypłacony wspólnikom. Część zysku została w drodze uchwały wspólników przeksięgowana na kapitał rezerwowy Wnioskodawcy a co do części wspólnicy nie podjęli decyzji o jego przeksięgowaniu na kapitał rezerwowy i pozostawili jako niepodzielony, do dyspozycji wspólników. W przypadku pozostawienia zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników, prawo do dysponowania tymi środkami przysługuje wyłącznie wspólnikom, którzy w każdym czasie mają prawo wystąpić z żądaniem wypłaty całości lub części niepodzielonych środków.

Zgodnie z art. 51 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.) każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Stosownie do treści art. 51 § 2 Kodeksu spółek handlowych, określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach.

Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach (art. 51 § 3 ww. Kodeksu).

W myśl art. 52 § 1 cyt. Kodeksu wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Art. 52 § 2 powołanego Kodeksu, jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika.

Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Jak stanowi art. 845 Kodeksu cywilnego – jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy).

Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu; przepisy te zawarte są w art. 835-844 Kodeksu cywilnego.

Depozyt nieprawidłowy uznawany jest albo za odmianę zwykłej umowy przechowania, instytucję odrębną od umowy pożyczki, albo odrębny typ umowy nazwanej. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego ma obowiązek oddać taką samą ilość pieniędzy (rzeczy), ale niekoniecznie tę samą.

Depozyt nieprawidłowy ma miejsce wtedy, gdy z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Upoważnienie do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi jest dla bytu umowy depozytu nieprawidłowego konieczne – sam fakt oddania na przechowanie pieniędzy nie tworzy bowiem jeszcze stosunku depozytu nieprawidłowego z prawem rozporządzania nimi.

Przechowawca „nieprawidłowy” nabywa na własność przedmiot depozytu i może nim rozporządzać tak, jak w umowie pożyczki. Depozyt nieprawidłowy różni się jednak od pożyczki tym, że jest zawierany w interesie składającego. Nie można utożsamiać depozytu nieprawidłowego z pożyczką. Depozyt nieprawidłowy może być odpłatny lub nieodpłatny.

Stosownie natomiast do treści art. 252 Kodeksu cywilnego, rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przypadku pozostawienia zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników, prawo do dysponowania tymi środkami przysługuje wyłącznie wspólnikom, którzy w każdym czasie mają prawo wystąpić z żądaniem wypłaty całości lub części niepodzielonych środków.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż jeżeli istotnie Wnioskodawca w żaden sposób nie może dysponować środkami pieniężnymi pozostawionymi jako zysk niepodzielony do dyspozycji wspólników, to w przedstawionym zdarzeniu nie doszło do zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego, pożyczki, oddania rzeczy do użytkowania czy też wniesienia dopłat, ani innej umowy enumeratywnie wymienionej w ustawowym katalogu czynności określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze tak przedstawione zagadnienie stwierdzić należy, że przekazanie części zysku Wnioskodawcy (spółki jawnej) na jego kapitał rezerwowy jak również pozostawienie części zysku jako niepodzielony do dyspozycji wspólników nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym powyższe czynności, zarówno według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r. jak i obowiązującego od 1 stycznia 2016 r. nie skutkują opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie-Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.