Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-1/4511-1-151/16-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: kurs; przychód; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka) specjalizuje się w produkcji opakowań kartonowych. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka konsekwentnie zwiększa swoje możliwości wytwórcze oraz poszerza swoje rynki zbytu. W chwili obecnej dokonuje dostaw swoich produktów (towarów) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów m.in. do Niemiec, Wielkiej Brytanii, Francji, Belgii, Austrii, Czech, Danii, Hiszpanii, Włoch, Portugalii i Litwy. Dokonuje też eksportu swoich produktów (towarów).

Sprzedaż produktów (towarów) poza granice Rzeczypospolitej Polskiej sięga blisko połowy sprzedaży Spółki. W ostatnim czasie powstała koncepcja budowy nowego zakładu, zlokalizowanego w Polsce Wschodniej lub Polsce Północno-Wschodniej. Rozważana jest przede wszystkim budowa zakładu na terenie województwa (…).

Celem usprawnienia kontaktów z klientami polskimi i zagranicznymi, szczególnie w zakresie reagowania na reklamacje oraz zapewnienia sprawnego nadzoru najpierw nad budową nowego zakładu, a następnie nad zarządzaniem tym zakładem, zarząd Spółki podjął decyzję zawarcia umowy leasingu operacyjnego lub finansowego samolotu (awionetki).

Spółka podpisała także umowę z certyfikowanym Ośrodkiem Szkolenia Lotniczego celem przeszkolenia na kursie pilotażu jednego pracownika Spółki tj. pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, pełniącego ponadto funkcję prokurenta.

Umowa dotyczy wyszkolenia teoretycznego i praktycznego do uzyskania licencji turystycznej pilota. Ponadto Spółka zamierza pokryć koszty szkolenia praktycznego na samolocie (awionetce) drugiego pracownika, tj. pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, pełniącego ponadto funkcję wiceprezesa zarządu, który ma już ukończony kurs pilotażu, lecz nie uzyskał jeszcze licencji pilota. W związku z powyższym w Spółce został utworzony zespół dwóch pilotów. Do zespołu tego zostali przydzieleni obaj pracownicy, o których mowa powyżej, których zakres obowiązków wynikający z umów o pracę obejmuje także pełnienie obowiązków pilota.

Spółka (zakład pracy) zawarła z pracownikami umowy o podnoszenie kwalifikacji zawodowych, w których określone zostały wzajemne prawa i obowiązki Spółki i pracowników. W umowach tych Spółka zobowiązuje się do pokrycia opłat za szkolenia skierowanych pracowników, udzielania urlopów szkoleniowych, zgodnie z art. 103 § 2 pkt 1 Kodeksu pracy oraz zwalniania z całości lub części dnia pracy, na czas niezbędny, by punktualnie przybyć na obowiązkowe zajęcia oraz na czas ich trwania. Pracownicy w umowach zostali zobowiązani do zwrotu przyznanych im świadczeń (opłat za szkolenia) w szczególności, gdy nie ukończą szkoleń lub nie przystąpią do egzaminów lub nie otrzymają licencji pilota.

Kursy, na które Spółka kieruje pracowników, wiążą się ściśle z zakresem czynności, które będą wykonywane przez nich w ramach stosunku pracy. Kursy te są konieczne do wykonywania obowiązków pilota wynikających z umów o pracę. Poprawa sprawności komunikacji pomiędzy Spółką a jej klientami oraz nowo budowanym zakładem przyczyni się do skuteczniejszego wykonywania przez zarząd i innych pracowników Spółki powierzonych obowiązków, a tym samym przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów i zwiększenia przychodów Spółki.

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Samolot (awionetka) będzie wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (celem jej usprawnienia) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Samolot (awionetka) będzie wykorzystywany do odbywania lotów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość świadczeń przyznanych pracownikom przez Wnioskodawcę na podniesienie ich kwalifikacji zawodowych, opisany w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, zwolniona jest z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

W przedmiotowym przypadku tymi „odrębnymi przepisami” są przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, ze zm.).

W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Regulacje zawarte w art. 1031\-1036 Kodeksu pracy, różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

*   podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź
*   zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które to wynagrodzenie nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może pracownikowi przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 1033 Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości tub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny - w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 1036 Kodeksu pracy).

Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy - nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby (pracownika) ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Spółka skierowała jednego pracownika na szkolenie teoretyczne i praktyczne celem uzyskania licencji turystycznej pilota, natomiast drugiego pracownika na szkolenie praktyczne na samolocie (awionetce).

Kursy, na które wnioskodawca skierował pracowników, są niezbędne do wykonywania przez nich obowiązków wynikających z umów o pracę, a uprawnienia nabyte na kursach będą wykorzystywane w pracy zawodowej. Tak więc, biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przychody pracowników skierowanych na przedmiotowe kursy zwolnione są z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, stanowi, że źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

W niniejszym przypadku do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należy zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm.).

W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Regulacje zawarte w art. 1031 - 1036 Kodeksu pracy różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

*   podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź
*   zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 1033 Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi zdobywającemu lub uzupełniającemu wiedzę i umiejętności na zasadach innych, niż określone w art. 1031\-1035, może być przyznane zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny - w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 1036 Kodeksu pracy).

Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy – nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zaznaczyć, iż pracodawca zawiera – na piśmie – z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy (art. 1034 § 1 i 2 Kodeksu pracy).

Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, jeżeli nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 1034 § 3 Kodeksu pracy).

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koresponduje z przepisami innymi niż przepisy prawa podatkowego; w tym przypadku będą to przepisy ustawy Kodeksu pracy. Podnoszenie kwalifikacji zawodowych w rozumieniu Kodeksu pracy oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku. Zatem przepisy Kodeksu pracy dotyczą przede wszystkim podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, ale również będą mogły mieć zastosowanie w przypadku, gdy planowany jest awans pracownika lub też pracodawca zamierza zaproponować mu inne warunki pracy, np. pracę na innym stanowisku, ze względu na zmianę profilu działalności firmy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca podpisał umowę z certyfikowanym Ośrodkiem Szkolenia Lotniczego celem przeszkolenia na kursie pilotażu jednego pracownika Spółki zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, pełniącego ponadto funkcję prokurenta. Umowa dotyczy wyszkolenia teoretycznego praktycznego do uzyskania licencji turystycznej pilota. Ponadto Spółka zamierza pokryć koszty szkolenia praktycznego na samolocie (awionetce) drugiego pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, pełniącego ponadto funkcję wiceprezesa zarządu. W związku z powyższym w Spółce został utworzony zespół dwóch pilotów. Do zespołu tego zostali przydzieleni obaj ww. pracownicy, których zakres obowiązków wynikający z umów o pracę obejmuje także pełnienie obowiązków pilota. Spółka (zakład pracy) zawarła z pracownikami umowy o podnoszenie kwalifikacji zawodowych, w których Wnioskodawca zobowiązuje się do pokrycia opłat za szkolenia skierowanych pracowników, udzielania urlopów szkoleniowych, zgodnie z art. 103 § 2 pkt 1 Kodeksu pracy, oraz zwalniania z całości lub części dnia pracy, na czas niezbędny, by punktualnie przybyć na obowiązkowe zajęcia oraz na czas ich trwania. Kursy, na które Spółka kieruje pracowników, wiążą się ściśle z zakresem czynności, które będą wykonywane przez nich w ramach stosunku pracy. Kursy te są konieczne do wykonywania obowiązków pilota wynikających z umów o pracę. Poprawa sprawności komunikacji pomiędzy Spółką a jej klientami oraz nowo budowanym zakładem przyczyni się do skuteczniejszego wykonywania przez zarząd i innych pracowników Spółki powierzonych obowiązków, a tym samym przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów i zwiększenia przychodów Spółki. Samolot (awionetka) będzie wykorzystywany do odbywania lotów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia z opodatkowania wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę zgodnie z odrębnymi przepisami na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że sfinansowanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, kosztów kursu pilotażu odbywanego z inicjatywy (i za zgodą) Wnioskodawcy jako pracodawcy, przy jednoczesnym związku zdobywanej wiedzy czy umiejętności z zakresem obowiązków pracownika, stanowi dla pracownika przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystający ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.