Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.171.2025.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-23
Teza: W związku z umożliwieniem wykonywania pracy przez
Pracownika na terytorium Polski na rzecz Spółki, dojdzie do
powstania zakładu Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art.
5 UPO PL; DE, a w konsekwencji czy na Spółce będzie ciążyć
tzw. ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie podatku
dochodowego od osób prawnych.
Słowa kluczowe: pracownik
zakład
zakład-zakłady osób zagranicznych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Słowniczek-Zagraniczny zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 11

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 roku wpłynął Państwa wniosek z 25 marca 2025 roku o wydanie
    interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w

    zakresie ustalenia czy w związku z umożliwieniem wykonywania pracy przez Pracownika
    na terytorium Polski na rzecz Spółki, dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy w
    Polsce w rozumieniu art. 5 UPO PL-DE, a w konsekwencji czy na Spółce będzie ciążyć tzw.
    ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 kwietnia 2025 r. (data
    wpływu 29 kwietnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca") jest niemiecką spółką prawa handlowego
    (Gesellschaft mit beschrankter Haftung) z siedzibą w (...). Forma prawna spółki jest
    odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest
    wyłącznie niemieckim rezydentem podatkowym z racji posiadania siedziby oraz zarządu w
    Niemczech. Spółka w Polsce nie posiada statusu rezydenta podatkowego, ani podmiotu
    posiadającego ograniczony obowiązek podatkowy.
    Spółka nie prowadzi na terenie Polski działalności gospodarczej. W szczególności Spółka
    nie posiada w Polsce swojego oddziału lub filii. Nie posiada również żadnej innej stałej
    placówki (np. lokalu lub nieruchomości, do której Spółka miałaby prawo własności lub
    prawo do posiadania zależnego na podstawie umowy najmu lub dzierżawy).
    Działalność Spółki polega na opracowywaniu oprogramowania dla sektora B2B. Klientami
    firmy są (głównie) (...).
    Spółka planuje w ramach obowiązującej umowy o pracę pracownika - osoby fizycznej
    mającej faktyczne miejsce zamieszkania na terenie Polski (dalej: „Pracownik”), który
    zatrudniony jest jako programista Spółki w dziale Data Engineering zapewnić mu
    możliwość regularnego wykonywania pracy z dowolnie wybranego przez niego miejsca (w
    ramach pracy zdalnej) w tym również z jego miejsca zamieszkania.
    Do jego głównych obowiązków należą:
        Wsparcie w ciągłym rozwoju produktów firmy zgodnie z życzeniami klientów: w
        szczególności wsparcie w opracowywaniu katalogów wymagań i specyfikacji,
        koncepcji ogólnych i szczegółowych, studiów wykonalności oraz koncepcji (...),
        Analiza obiektowa, projektowanie i programowanie w językach (...) i (...) w
        środowiskach (...) i (...),
        Projektowanie, realizacja i dokumentacja wielowarstwowych i rozproszonych
        aplikacji (...), w tym odpowiednich interfejsów użytkownika,
        Tworzenie aplikacji bazodanowych relacyjnych i obiektowo-relacyjnych oraz
        architektur zorientowanych na usługi,
        Instalacja, wsparcie i techniczna obsługa systemów stosowanych u klientów Spółki
        w Niemczech oraz poza granicami.
    Zakres obowiązków Pracownika nie zmieni się po zmianie modelu zatrudnienia
    polegającej na umożliwieniu mu wykonywania obowiązków zdalnie.
    Zatrudnienie Pracownika będzie odbywać się według następujących reguł:
        Nadal obowiązywać będzie umowa o pracę na czas nieokreślony, a praca
        wykonywana przez Pracownika będzie wykonywana w sposób regularny i stały,

        Wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę będzie miało charakter stały (ryczałtowy),
        nieuzależniony od wyników finansowych Spółki,
        Miejscem pracy Pracownika będzie siedziba pracodawcy (...) jednak - z racji tego, że
        Pracownik mieszka na stałe na terenie Polski, umowa o pracę będzie zakładać
        możliwość świadczenia pracy zdalnej w formule tzw. home Office z dowolnie
        wybranego przez pracownika miejsca po wcześniejszym poinformowaniu
        pracodawcy (w szczególności z prywatnego mieszkania pracownika),
        Ani umowa o pracę, ani porozumienie dotyczące pracy zdalnej nie przewidują
        udostępnienia przez Pracownika swojego mieszkania dla potrzeb Spółki,
        Pracownik będzie zobowiązany do fizycznej obecności w siedzibie pracodawcy w
        (...), regularnie ze względu na potrzebę spotkań zespołowych,
        Pracownik (po zmianie modelu zatrudnienia) będzie zobowiązany do
        samodzielnego obliczania oraz opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób
        fizycznych, a także urzejmie funkcje płatnika składek na ubezpieczenia społeczne w
        Polsce (Obecnie, składki na ubezpieczenia społeczne są opłacane przez Spółkę w
        Niemczech),
        Pracownik będzie korzystać z narzędzi pracy udostępnionych przez Spółkę 0000
        w strukturze organizacyjnej Pracownik nie zajmuje stanowiska o charakterze
        kierowniczym/ managerskim,
        Pracownik nadal będzie podlegać służbowo osobom zatrudnionym w Spółce na
        stanowiskach wyższego szczebla w strukturze organizacyjnej Spółki, pracujących
        stacjonarnie w (...) (Niemcy),
        Pracownik nie będzie miał uprawnienia do reprezentowania Spółki (w szczególności
        do podpisywania umów z klientami) ani także nie będzie zobowiązany do
        podejmowania działań mających na celu zwiększenie sprzedaży usług Spółki.
        Pracownik nie będzie:
          prowadzić w imieniu Spółki negocjacji z potencjalnymi klientami Spółki
          sporządzać ofert w imieniu Spółki;
          zbierać zamówień na usługi Spółki;
          prowadzić aktywnych działań marketingowych.
    Uzupełnienie zdarzenia przyszłego
    W uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2025 r. wskazaliście Państwo, że:
        Spółka koncentruje się na inżynierii oprogramowania i systemów, a dokładniej na
        rozwoju indywidualnego oprogramowania dostosowanego do potrzeb klienta.
        Klientami Spółki są przede wszystkim podmioty sektora publicznego w Niemczech.
        Działalność Spółki jest podzielona na 6 działów. Cztery spośród nich zajmują się
        inżynierią oprogramowania. W jednym z tych działów tj. w dziale rozwoju aplikacji,

        aktualnie zatrudnionych jest 10 osób, w tym Pracownik. Pozostałe dwa działy są
        związane ze świadczeniem usług wewnętrznych (np. HR i księgowość) oraz dział
        „(...)”.
        Wnioskodawca zatrudnia w Niemczech personel, który wykonuje analogiczne
        czynności/ obowiązki do obowiązków Pracownika, który będzie świadczył prace
        również w Polsce. Jak wskazane zostało w odpowiedzi na pyt. nr 1, działalność
        Wnioskodawcy jest podzielona na 6 działów. W jednym z nich tj. dział rozwoju
        aplikacji, zatrudnionych jest 10 osób, w tym zatrudniony jest Pracownik.
        Czynności wykonywane przez pracownika są oraz nadal będą nadzorowane przez
        Spółkę. W szczególności:
          z uwagi na stanowisko pracownika (niebędące stanowiskiem managerskim /
          kierowniczym) praca będzie realizowana zgodnie z wytycznymi i oczekiwaniami
          wskazanymi przez Spółkę (jak już wskazano pracownik nie jest zaangażowany w
          zarządzanie działalnością Spółki, nie dysponuje żadnymi pełnomocnictwami do
          występowania w imieniu spółki ani do podpisywania umów w jej imieniu);
          ilość oraz jakość pracy będą na bieżąco monitorowane przez Projekt-Managera,
          któremu Pracownik jest (i będzie) podporządkowany służbowo - zgodnie z
          metodologią realizowania projektów przez Wnioskodawcę (każdy projekt
          posiada tzw. „kamienie milowe" pozwalające podzielić projekt na etapy i
          będące jednocześnie punktami kontrolnymi, w których Projekt-Manager
          weryfikuje, czy projekt jest terminowo i prawidłowo realizowany).
          Spółka będzie sprawowała kontrolę nad Pracownikiem w ten sposób, że:
            Pracownik będzie podległy służbowo osobom wykonującym pracę w
            Niemczech na stanowiskach wyższego szczebla w strukturze organizacyjnej
            Spółki;
            miejscem pracy Pracownika nadal będzie siedziba Spółki w (...) w
            Niemczech, a jedynie będzie miał przewidzianą możliwość wykonywania
            pracy w trybie pracy zdalnej z dowolnego miejsca, w tym z miejsca
            zamieszkania w Polsce, ale nadal regularnie będzie zobowiązany do
            fizycznej obecności w siedzibie Wnioskodawcy w (...) i regularnego
            wykonywania pracy w Niemczech;
            Pracownik będzie nadal zobowiązany stawiać się na organizowane w
            siedzibie Spółki w (...) (Niemcy): spotkania projektowe z Projekt-Managerem
            i zespołem projektowym, szkolenia organizowane przez Spółkę, etc.
            Czas pracy Pracownika będzie nadal monitorowany przez dział HR
            Wnioskodawcy
        Wnioskodawca nie projektuje ani nie tworzy własnych aplikacji. Pracownik jest
        członkiem kilku osobowego zespołu projektowego, których zadaniem jest rozwój
        oprogramowania zgodnie ze specyfikacją Klienta lub dalszy rozwój istniejącego
        oprogramowania („Projekty”).
        Pracownik jedynie przyczynia się do realizacji Projektów w zakresie ściśle
        wyznaczonym przez przełożonego. Pracownik nie prowadzi i nie będzie prowadził

        bezpośrednich działań zorientowanych na generowanie zysku dla Spółki, oczywiście
        jego praca, co jest zrozumiałe i logiczne, wpływa pośrednio na zyski Spółki - jak
        oczywiście praca każdego z pracowników Spółki - gdyż praca Pracownika jest
        elementem składowym ww. projektów realizowanych przez Spółkę.
        Jednak co istotne Pracownik nie jest zaangażowany w żadne działania
        marketingowe i sprzedażowe Spółki, tj. nie poszukuje i nie pozyskuje nowych
        klientów oraz nie prowadzi w jej imieniu negocjacji dotyczących sprzedaży czy
        warunków umów sprzedażowych.

## Pytanie

Czy w związku z umożliwieniem wykonywania pracy przez Pracownika na rzecz Spółki w
    Polsce dojdzie do utworzenia zakładu przez Wnioskodawcę w Polsce w rozumieniu art. 5
    UPO_PL_DE, a w konsekwencji czy na Spółce będzie ciążyć tzw. ograniczony obowiązek
    podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W związku z zatrudnieniem Pracownika nie dojdzie do utworzenia zakładu przez
    Wnioskodawcę w Polsce w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a
    Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu i majątku podpisaną w Berlinie dnia 14.05.2003 r. (Dz.U. z 2005 r.
    nr 12 poz. 90), a w konsekwencji na Spółce nie będzie ciążyć tzw. ograniczony obowiązek
    podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.
    UZASADNIENIE
    UWAGI WPROWADZAJĄCE — RAMY PRAWNE
    Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278 - t.j. dalej: „UCIT”): Podatnicy, jeżeli nie mają na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi
    podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 UCIT: Za dochody (przychody) osiągane na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w
    szczególności dochody (przychody) z:
    1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w
    tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.
    Zakład jest definiowany w art. 4a pkt 11 UCIT, zgodnie z którym:
    Ilekroć w ustawie jest mowa o: 11) zagranicznym zakładzie — oznacza to:
    a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium
      jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego
      państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo
      miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
    b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego
      państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
    c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na
      terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma
      pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie
      wykonuje
    - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest
      Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
    Rzeczpospolita Polska zawarła z Republiką Federalną Niemiec umowę w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia
    14.05.2003 r. (Dz.U. z 2005 r. nr 12 poz. 90, dalej: „UPO_PL_DE”). Weszła ona w życie

    1.01.2005 r. i stała się elementem obowiązującego w Polsce porządku prawnego. Z racji,
    że Spółka jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, zastosowanie
    znajdą przepisy UPO PL DE.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO_PL_DE: Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa
    podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi
    działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam
    zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski
    przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej
    mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
    W konsekwencji UPO_PL_DE wprowadza regułę, zgodnie z którą zyski przedsiębiorstwa są
    opodatkowane w państwie siedziby przedsiębiorstwa (tu: Niemczech), chyba że
    przedsiębiorstwo prowadzi zakład w drugim umawiającym się państwie (tu: Polsce) - w tej
    sytuacji, należy opodatkować w państwie położenia zakładu zyski przedsiębiorstwa, które
    można przyporządkować do danego zakładu.
    Zgodnie z art. 5 UPO PLJDE:
    1. W rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez
      którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
    2. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:
      a) miejsce zarządu,
      b) filię,
      c) biuro,
      d) fabrykę,
      e) warsztat i
      f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce
      wydobywania zasobów naturalnych.
    3. Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli
      trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
    4. Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie "zakład" nie
      obejmuje:
      a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub
      dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
      b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa
      wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
      c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie
      w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
      d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo
      zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
      e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa
      jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
      f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju
      działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że
      całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów
      działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.
    5. Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w
      imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do
      zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa

      się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego
      artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju
      działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności
      wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w
      ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie
      powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.
    6. Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z
      tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera,
      komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby
      działają w ramach swojej zwykłej działalności.
    7. Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest
      kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie
      albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład
      albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład
      drugiej spółki.
    Analizując art. 5 UPO_PL_DE można wysnuć wniosek, że zakład w rozumieniu art. 5
    UPO_PL_DE może przyjąć jeden z trzech rodzajów:
    a) stała, zagraniczna placówka, w której prowadzona jest działalność gospodarcza – z
      zastrzeżeniem wyłączeń o których mowa w art. 5 ust. 4 UPO_PL_DE;
    b) plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne
    c) działalność prowadzona przez zależnego zagranicznego agenta.
    W ocenie Podatnika, w wyniku zmiany modelu zatrudnienia Pracownika na opisanych
    warunkach nie dojdzie do powstania zakładu w żadnym z ww. trzech rozumień
    ZMIANA MODELU ZATRUDNIENIA PRACOWNIKA NIE DOPROWADZI DO POWSTANIA
    STAŁEJ, ZAGRANICZNEJ PLACÓWKI
    Z art. 5 ust. 1 UPO_PL_DE wynika, że dla przyjęcia, że doszło do utworzenia stałej placówki
    przedsiębiorstwa, wymagane jest zaistnienie łącznie następujących przesłanek:
    1. istnienie miejsca prowadzenia działalności, w którym prowadzona jest działalność
      gospodarcza,
    2. pewna stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,
    3. działalność prowadzona w placówce nie może być ograniczona do czynności o
      charakterze przygotowawczym lub pomocniczym
    Pomocnym w interpretacji zapisów UPO_PL_DE może być tekst Komentarza do Modelowej
    Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku w obecnej wersji ustalonej w
    dniu 17.11.2017 r. (dalej: „Komentarz do KM OECD”), który został wypracowany w drodze
    konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym
    samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
    Komentarz do KM OECD nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa (por. m.in.
    wyrok WSA w Warszawie z dnia 7.12.2010 r., III SA/Wa 2350/10), natomiast jego
    postanowienia stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania. W szczególności Komentarz do KM OECD stanowi
    kontekst umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w rozumieniu art. 31 Konwencji
    Wiedeńskiej o Prawie Traktatów, a co za tym idzie, nie należy pomijać Komentarza do KM
    OECD przy interpretacji postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,
    które zostały sporządzone na podstawie KM OECD.
    Zgodnie z treścią pkt. 10, 11, 18 i 19 KM OECD:
    1. określenie "placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia
      wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego,

      czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do
      dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do
      zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest
      właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny
      sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do
      dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do
      prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez
      przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem
      placówki. Dysponowania placówką nie należy przy tym rozumieć w sensie prawnym,
      ale w sensie faktycznym [pkt 10-11 Komentarza do KM OECD]
    2. stała placówka może być również ustanowiona, jeśli pracownik korzysta z biura
      prowadzonego we własnym mieszkaniu, jeżeli mieszkanie to jest regularnie
      wykorzystywane do działalności pracodawcy w wyniku otrzymywanych od niego
      poleceń. Zakład może zatem powstać co do zasady również wtedy, gdy pracownik nie
      ma zapewnionego biura, chociaż potrzeba posiadania biura wynika z charakteru
      stosunku pracy [pkt 18 Komentarza do KM OECD]
    3. gdy pracownik transgraniczny wykonuje większość swojej pracy z domu położonego w
      jednym państwie, a nie z biura udostępnionego mu w innym państwie, nie należy
      uznawać, że dom jest do dyspozycji przedsiębiorstwa, ponieważ przedsiębiorstwo nie
      wymagało, aby dom był wykorzystywany do jego działalności [pkt 19 Komentarza do
      KM OECD]
    Tym samym, zasadniczo pojęcie placówki przedsiębiorstwa jest traktowane bardzo
    szeroko i faktycznie może być nim nawet hotel - niemniej, w dalszym ciągu placówka ta
    musi mieć charakter stałej.
    W kontekście treści Komentarza do KM OECD należy zwrócić uwagę, że:
        formalnie, miejscem wykonywania pracy Pracownika będzie siedziba Spółki (...);
        Pracownik ma swobodę co do wyboru miejsca wykonywania czynności
        pracowniczych w przypadku, w którym wybierze on wykonywanie ich zdalnie [tj. nie
        jest zobowiązany do wykorzystywania swojego mieszkania - jest to jedynie opcja,
        którą Spółka akceptuje];
        Pracownik nie udostępnia Spółce swojego mieszkania na podstawie umowy o pracę
        lub porozumienia o pracy zdalnej.
    W świetle powyższego trudno uznać, że wykonywanie przez Pracownika pracy na
    terytorium Polski spowoduje powstanie zakładu podatkowego, rozumianego jako stała
    placówka, za pośrednictwem której Spółka prowadzi działalność gospodarczą z uwagi na:
    1) brak charakteru stałości placówki - w świetle stanu faktycznego, Pracownik będzie
      mieć prawo do wykonywania pracy zdalnie (tj. poza siedzibą Pracodawcy), przy czym
      nie jest sprecyzowane miejsce wykonywania tejże pracy w przypadku wyboru modelu
      pracy zdalnej, co wyklucza możliwość przypisania jakiemukolwiek miejscu przymiotu
      stałego miejsca prowadzenia działalności,
    2) nawet w przypadku, w którym praca zdalna byłaby wykonywana w większości czasu z
      domu Pracownika, wówczas należałoby interpretować jego sytuację w kontekście pkt
      19 Komentarza KM OECD, zgodnie z którym transgraniczna praca z domu
      znajdującego się w jednym Państwie (tu: Polsce) zamiast w udostępnionym
      pracownikowi biurze znajdującym się w drugim Państwie (tu: Niemczech) nie kreuje
      stałej placówki - w szczególności jeśli pracownik nie jest zobowiązany do
      udostępnienia mieszkania przedsiębiorcy.

    Zatem, skoro miejsce świadczenia czynności przez Pracownika nie będzie mieć atrybutu
    stałości – to nie możemy mówić o powstaniu zakładu Spółki w Polsce rozumianej jako
    stała, zagraniczna placówka, za pośrednictwem której Spółka prowadzi działalność
    gospodarczą w Polsce.
    Porządkowo Spółka podkreśla również, że nie posiada w Polsce miejsc wymienionych w
    art. 5 ust. 2 UPO_PL_DE tj.
        miejsca zarządu,
        filii;
        biura,
        fabryki,
        warsztatu i
        kopalni, źródła ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołomu albo innego
        miejsca wydobywania zasobów naturalnych
    których istnienie spowodowałoby utworzenie zakładu niezależnie od okoliczności.
    ZMIANA MODELU ZATRUDNIENIA PRACOWNIKA NIE PROWADZI DO POWSTANIA ZAKŁADU
    ROZUMIANEGO JAKO PLAC BUDOWY, PRACE BUDOWLANE LUB INSTALACYJNE
    Z uwagi na charakter działalności Spółki oraz zakres obowiązków Pracownika, nie będzie
    spełniona przesłanka powstania zakładu, o której mowa w art. 5 ust. 3 UPO_PL_DE.
    Działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę oraz czynności wykonywane przez
    Pracownika nie stanowią prac budowlanych ani instalacyjnych.
    ZMIANA MODELU ZATRUDNIENIA NIE PROWADZI DO POWSTANIA ZAKŁADU
    ROZUMIANEGO JAKO DZIAŁALNOŚĆ PROWADZONA PRZEZ ZALEŻNEGO ZAGRANICZNEGO
    AGENTA
    Z uwagi na zakres obowiązków Pracownika, nie można również wskazać, że jego
    zatrudnienie spowoduje powstanie zakładu podatkowego rozumianego jako obecność
    zależnego agenta.
    Zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO_PL_DE: Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela
    w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo
    wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu
    przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia
    ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie
    prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla
    przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do
    rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za
    pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na
    podstawie postanowień tego ustępu.
    Nie ulega wątpliwości, że Pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę,
    wykonujący tą pracę w Polsce będzie osobą zależną od Spółki (z samego natury stosunku
    pracy) będzie podlegać kierownictwu Spółki, wykonywał polecenia Spółki i nie będzie
    ponosił samodzielnie ryzyka prowadzonej działalności.
    Niemniej, powstanie zakładu na podstawie art. 5 ust. 5 UPO_PL_DE ma miejsce wyłącznie
    wówczas, gdy owa zależna od przedsiębiorcy osoba posiada i zwyczajowo wykonuje
    pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) w
    imieniu przedsiębiorstwa.
    W przypadku Pracownika sytuacja ta nie będzie mieć miejsca. Pracownik nie tylko nie
    posiada (i nie będzie posiadać po zmianie modelu zatrudnienia) prawa do działania w
    imieniu Spółki – w szczególności nie posiada uprawnienia do zawierania umów w imieniu

    Spółki, ani nawet nie jest (i nie będzie) zobowiązany do wykonywania czynności o szeroko
    pojętym charakterze sprzedażowym.
    Jak wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, Pracownik nie będzie miał uprawnienia
    do reprezentowania Spółki (w szczególności do podpisywania umów z klientami) ani także
    nie będzie zobowiązany do podejmowania działań mających na celu zwiększenie
    sprzedaży usług Spółki – w szczególności nie będzie zobowiązany do:
        prowadzić w imieniu Spółki negocjacji z potencjalnymi klientami Spółki
        sporządzania ofert w imieniu Spółki;
        zbierania zamówień na usługi Spółki;
        prowadzenia aktywnych działań marketingowych
    Zatem nawet jeżeli przyjmiemy szeroką wykładnię pojęcia pełnomocnictwa do zawierania
    umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa i uznamy, że obejmuje
    ono także czynności, mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy przez
    przedsiębiorcę (niestanowiące jednocześnie czynności zawarcia umowy per se), to do
    Pracownika nie można zastosować definicji z art. 5 ust. 5 UPO_PL_DE i tym samym nie
    możemy mówić o powstaniu zakładu Spółki w Polsce rozumianej jako działalność
    zagranicznego, zależnego agenta.
    PODSUMOWANIE
    Podsumowując:
    1. W wyniku pracy Pracownika wykonywanej na terytorium Polski nie dojdzie do
      powstania stałej placówki, w której Spółka prowadziłaby działalność gospodarczą - a
      tym samym nie dojdzie do powstania zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO_PL_DE.
    2. Z uwagi na zakres obowiązków pracownika, nie można traktować go jako tzw.
      zależnego agenta, którego istnienie mogłoby kwalifikować jego działalność do
      kreującej zakład podatkowy na podstawie art. 5 ust. 5 UPO_PL_DE
    3. W konsekwencji powyższego Spółka nie stanie się podmiotem o ograniczonym
      obowiązku podatkowym w Polsce.
    PRAKTYKA ORZECZNICZA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH W ANALOGICZNYCH SPRAWACH
    Spółka podkreśla, że w analogicznych stanach faktycznych brak powstania zakładu
    podatkowego został potwierdzony m.in. przez wyroki:
    1. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19.02.2025 r. (sygn. akt: II FSK 609/22,
      niepubl.)
    2. WSA w Gliwicach z dnia 24.06.2024 r. (sygn. akt: I SA/GI 1679/23):
    Skarżąca w żaden sposób nie zobowiązuje pracownika, aby udostępnił jej swoje
    mieszkania, zaś samo przekazanie mu sprzętu komputerowego nie tworzy stałej placówki.
    Wskazać także należy, że w komentarzu do Modelowej Konwencji OECD w pkt 19,
    wyraźnie wskazano, że prywatne mieszkanie pracownika wykorzystywane w charakterze
    "home office" nie stanowi stałej placówki w sytuacji, gdy pracownik transgraniczny
    wykonuje prace ze swojego domu znajdującego się w jednym państwie zamiast
    udostępnionego mu biura znajdującego się w drugim państwie.
    Z kolei odnosząc się do możliwości powstania zakładu podatkowego w Polsce na
    podstawie art. 5 ust. 5 Umowy, z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego
    wynika, że osoba zatrudniona przez Spółkę w Polsce nie posiada i nie wykonuje
    pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Spółki.
    W tym miejscu należy odwołać się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego,
    który jest więżący zarówno dla organu interpretacyjnego jak i Sądu, gdzie wskazano na

    zakres obowiązków pracownika i wyjaśniono, że pracownik Spółki zatrudniony w Polsce
    nie wykonuje działalności tożsamej z działalnością Spółki. Pracownik nie bierze udziału w
    samej sprzedaży oprogramowania lub sprzętu klientom Spółki, nie jest też upoważniony
    do podejmowania żadnych decyzji w imieniu Spółki, ani nie posiada uprawnień do
    podpisywania umów w imieniu Spółki.
    3. WSA w Gliwicach z dnia 11.06.2024 r. (sygn. akt: I SA/GI 914/23):
    Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że spółka może dysponować mieszkaniem
    pracownika, czy przeprowadzać w nim jakichkolwiek wizyty lub kontrole. Z opisu nie
    wynika również by spółka zobowiązywała pracownika wykonującego pracę w Polsce do
    wykorzystywania własnego mieszkania do prowadzenia działalności na rzecz spółki.
    Spółka nie wydaje również pracownikowi żadnych poleceń zobowiązujących go do
    wykorzystywania własnego mieszkania do działalności na jej rzecz. Ponadto z charakteru
    stosunku pracy nie wynika potrzeba posiadania biura. Z kolei w skardze skarżąca
    zaakcentowała, że nie ma ekonomicznego prawa do dysponowania/rozporządzania
    miejscem pracy pracowników, a także że pracownicy nie będą odbywali tam spotkań z
    klientami.
    W takiej sytuacji spółka nie będzie posiadała stałej placówki, poprzez którą całkowicie lub
    częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza, co wyklucza spełnienie pierwszej,
    niezbędnej przesłanki do powstania zakładu w rozumieniu art. 5 UPO.
    Z kolei odnosząc się do możliwości powstania zakładu podatkowego w Polsce na
    podstawie art. 5 ust. 5 UPO, z przedstawionego przez skarżącą zdarzenia przyszłego
    wynika, że osoby zatrudnione przez spółkę w Polsce nie będą posiadać i nie wykonują
    pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu spółki. Zatem w oparciu o opis zdarzenia
    przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji nie można twierdzić, że
    spółka godzi się na dokonywanie jakichkolwiek czynności cywilnoprawnych w jej imieniu
    przez osoby, które spółka zatrudnia w Polsce lub że oświadczenie woli tych osób wywołuje
    dla spółki stan związania. Czynności podejmowane przez osoby, które spółka zatrudnia w
    Polsce w ogóle nie wiążą się ze składaniem jakichkolwiek oświadczeń woli mających
    skutek w postaci dokonania czynności prawnych. Nie zachodzi też taka sytuacja, aby
    jakiekolwiek oświadczenie woli pracownika spółki wywoływało dla spółki stan związania.
    Co zostało wyraźnie zaakcentowane we wniosku, pracownicy zatrudnieni w Polsce nie są
    uprawnieni do podejmowania żadnych decyzji w imieniu spółki, ani nie posiadają
    uprawnień do podpisywania umów w imieniu spółki, nie będą upoważnieni do ustalania
    istotnych warunków umów z klientami, ani nie będą upoważnieni do podejmowania
    działań, które mogłyby wiązać wnioskodawcę. W związku z powyższym nie można uznać,
    że pracownicy spółki posiadają pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu spółki w
    rozumieniu art. 5 ust. 5 UPO. W konsekwencji nie można zasadnie twierdzić, że powstanie
    w Polsce zakład podatkowy spółki w formie działalności zależnego od niej przedstawiciela.
    4. WSA w Gliwicach z dnia 18.05.2023 r. (sygn. akt: I SA/GI 145/23)
    (uzasadnienie jak w wyżej przywołanym wyroku WSA w Gliwicach z dnia 11.06.2024 r.)
    5. WSA w Gliwicach z dnia 11.02.2022 r. (sygn. akt: I SA/G11609/21, utrzymany w mocy
      przez wyrok NSA z dnia 11.02.2025 r., II FSK 610/22).
    W piśmie z 29 kwietnia 2025 r. doprecyzowali również własne stanowisko wskazując, że:
    W związku z umożliwieniem wykonywania pracy w trybie pracy zdalnej przez Pracownika
    na rzecz Spółki również w miejscu zamieszkania Pracownika w Polsce nie dojdzie do
    utworzenia zakładu przez Wnioskodawcę w Polsce w rozumieniu art. 5 UPO_PL_DE, a w
    konsekwencji na Spółce nie będzie ciążyć tzw. ograniczony obowiązek podatkowy na
    gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 287 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub
      zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej zagraniczny zakład.
    Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu
    zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które
    powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.
    Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to
    oznacza:
        a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium
          jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium
          innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę,
          warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
        b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium
          jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium
          innego państwa,
        c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na
          terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba
          ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo
          to faktycznie wykonuje
      - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest
      Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
    Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu
    podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Wnioskodawca
    jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, dlatego też analiza czy
    Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie
    postanowień Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną
    Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12,
    poz. 90, dalej: „UPO” lub „umowa polsko-niemiecka”).
    Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:
      W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez
      którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza
      przedsiębiorstwa.
    W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej określenie „zakład” obejmuje w
    szczególności:
        a) miejsce zarządu,
        b) filię,
        c) biuro,

        d) fabrykę,
        e) warsztat i
        f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne
          miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
    Zgodnie z art. 5 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej:
      Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy,
      jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
    Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej wyłączono spod pojęcia
    „zakładu” działalność polegającą na:
        a) użytkowaniu placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub
          dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
        b) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa
          wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
        c) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa
          wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
        d) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo
          zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
        e) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla
          przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze
          przygotowawczym lub pomocniczym;
        f) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek
          rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem
          jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia
          rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.
    Zatem art. 5 ust. 4 UPO, wylicza różne rodzaje działalności, które stanowią wyjątki od
    ogólnej definicji zakładu zawartej w art. 5 ust. 1 (nie stanowią one zakładu w rozumieniu
    umowy, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki).
    Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy
    charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować
    rozszerzająco.
    Stosownie do art. 5 ust. 5 UPO:
      Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ust. 6, działa w
      imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do
      zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to
      uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ust. 1 i 2
      niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia
      każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba
      że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności,
      wymienionych w ust. 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej
      placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie
      postanowień tego ustępu.
    Zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO:
      Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie
      tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera,
      komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby
      działają w ramach swojej zwykłej działalności.
    W tym miejscu wyjaśnić należy, że zasada tzw. zależnego przedstawiciela stanowi
    alternatywę w stosunku do zasad ogólnych wyrażonych w ust. 1-4 art. 5 UPO. Oznacza to,

    że w pierwszej kolejności należy badać istnienie zakładu w oparciu o zasady ogólne
    zapisane w ust. 1-4 art. 5 UPO. Jeśli w wyniku zastosowania ust. 1-4 zaistnieją okoliczności
    powstania lub nie powstania zakładu, to nie ma konieczności badania, czy osoby
    działające w przedsiębiorstwie są zależne, czy niezależne od reprezentowanego
    przedsiębiorstwa.
    Podsumowując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-niemieckiej wynika, że
    dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny
    wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:
        istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
        stały charakter takiej placówki,
        wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma
        przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.
    Podkreślić należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w
    międzynarodowym prawie podatkowym. Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład
    na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego
    obowiązku podatkowego w Polsce.
    Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w
      drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli
      przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa
      mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej
      mogą być przypisane temu zakładowi.
    Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na
    tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej.
    Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie
    OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
    Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie
    obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy
    umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe
    podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem
    postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej
    Konwencji OECD wraz z Komentarzem.
    Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną
    działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi
    mieć charakteru produkcyjnego.
    Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”, musi zatem istnieć więź między placówką, a
    określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może
    istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma
    charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w
    rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności
    jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw
    członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie
    wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w
    państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

    Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny,
    w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany
    pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres
    może się rozciągnąć na wiele lat).
    Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i
    majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia
    wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy
    są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji
    pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej
    placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych
    pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego
    przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą
    lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby
    przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy
    lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na
    terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że
    mamy do czynienia z istnieniem placówki.
    Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną
    działalność całkowicie lub częściowo przez stałą placówkę. Słowo „przez którą” należy
    rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej
    lokalizacji (pomieszczeniu czy przestrzeni), będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa.
    Tytułem przykładu, przedsiębiorca układający nawierzchnię drogi prowadzi działalność
    „przez” miejsce wykonywania tej czynności (komentarz do art. 5 Konwencji OECD pkt 4.6).
    Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w
    określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w
    państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do artykułu 5).
    Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub
    osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy.
    Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa,
    tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do artykułu 5).
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka planuje w ramach obowiązującej umowy o pracę
    pracownika - osoby fizycznej mającej faktyczne miejsce zamieszkania na terenie Polski,
    który zatrudniony jest jako programista Spółki w dziale Data Engineering zapewnić mu
    możliwość regularnego wykonywania pracy z dowolnie wybranego przez niego miejsca (w
    ramach pracy zdalnej) w tym również z jego miejsca zamieszkania. Do głównych
    obowiązków Pracownika należy:
        wsparcie w ciągłym rozwoju produktów firmy zgodnie z życzeniami klientów: w
        szczególności wsparcie w opracowywaniu katalogów wymagań i specyfikacji,
        koncepcji ogólnych i szczegółowych, studiów wykonalności oraz koncepcji (...),
        analiza obiektowa, projektowanie i programowanie w językach (...) i (...) w
        środowiskach (...) i (...),
        projektowanie, realizacja i dokumentacja wielowarstwowych i rozproszonych
        aplikacji (...), w tym odpowiednich interfejsów użytkownika,
        worzenie aplikacji bazodanowych relacyjnych i obiektowo-relacyjnych oraz
        architektur zorientowanych na usługi,
        instalacja, wsparcie i techniczna obsługa systemów stosowanych u klientów Spółki
        w Niemczech oraz poza granicami.

    Zakres obowiązków Pracownika nie zmieni się po zmianie modelu zatrudnienia
    polegającej na umożliwieniu mu wykonywania obowiązków zdalnie. Pracownik będzie
    świadczył pracę zdalną w formule tzw. home office. Pracownik zatrudniony jest w Państwa
    Spółce na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, a praca wykonywana przez
    Pracownika będzie wykonywana w sposób regularny i stały. Wynagrodzenie z tytułu
    umowy o pracę będzie miało charakter stały (ryczałtowy) i nie będzie uzależnione od
    wyników finansowych Spółki. Pracownik będzie korzystać z narzędzi pracy
    udostępnionych przez Spółkę. Pracownik nie będzie miał uprawnienia do
    reprezentowania Spółki (w szczególności do podpisywania umów z klientami). Pracownik
    nie będzie prowadzić w imieniu Spółki negocjacji z potencjalnymi klientami Spółki,
    sporządzać ofert, zbierać zamówień oraz prowadzić aktywnych działań marketingowych
    imieniu Państwa Spółki. Ponadto wskazali Państwo, że zatrudniają Państwo w Niemczech
    personel, który wykonuje analogiczne czynności/obowiązki do obowiązków ww.
    Pracownika, gdyż działalność Spółki jest podzielona na 6 działów, w jednym z tych działów
    zatrudnionych jest 10 osób, w tym wspomniany Pracownik. Stanowisko pracownika nie
    jest stanowiskiem managerskim, kierowniczym. Czynności wykonywane przez pracownika
    są oraz nadal będą nadzorowane przez Spółkę, a praca Pracownika będzie realizowana
    zgodnie z wytycznymi i oczekiwaniami wskazanymi przez Spółkę. Ilość oraz jakość pracy
    ww. Pracownika będą na bieżąco monitorowane przez Projekt-Managera, któremu
    Pracownik jest (i będzie) podporządkowany służbowo, natomiast czas pracy Pracownika
    będzie nadal monitorowany przez dział HR w Państwa Spółce.
    W rozpoznawanej sprawie, co prawda Spółka nie posiada/nie wynajmuje w Polsce
    żadnego lokalu, nieruchomości w Polsce, jednak świadczenie pracy przez pracownika
    zatrudnionego przez Spółkę w sposób regularny i stały z miejsca zamieszkania świadczy o
    istnieniu stałej placówki, którą może być np. mieszkanie pracownika. Jak już bowiem
    wskazano, nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do
    dysponowania taką placówką, lecz wystarczy zwykła jego obecność w konkretnym
    miejscu. W dobie możliwości świadczenia pracy zdalnie, miejsce w którym pracownik
    świadczy pracę na rzecz zagranicznego pracodawcy (niezależnie czy w warunkach
    domowych, czy w innym miejscu) można uznać za odrębną placówkę tego
    przedsiębiorstwa. Ponadto, charakteryzując pierwszą z przesłanek wskazano już na jej
    poziom trwałości i powtarzalności. Oznacza to, że zatrudnienie pracownika na czas
    nieokreślony ma dłuższą perspektywę i z pewnością nie ma charakteru tymczasowego.
    W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego
    należy stwierdzić, że Państwa działalność na terytorium Polski spełnia, co do zasady,
    warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod względem
    dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru.
    Trzecią cechą konstytutywną zakładu jest to, iż przez placówkę prowadzona jest całkowicie
    lub częściowo działalność gospodarcza, z tym że nie może ona mieć charakteru
    pomocniczego czy przygotowawczego.
    Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić
    działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która
    takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie
    posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą
    część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między
    prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo
    dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego
    przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za
    zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie
    ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność
    zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej
    placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

    Zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych
    wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.
    Nadmienić należy, że obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, UPO przewiduje
    także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można
    uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym
    miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Jak wynika z art. 5
    ust. 5 UPO, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej
    za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim
    Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa).
    Jak wynika z wniosku działalność Spółki polega na opracowywaniu oprogramowania dla
    sektora B2B. Spółka koncentruje się na inżynierii oprogramowania i systemów, a
    dokładniej na rozwoju indywidualnego oprogramowania dostosowanego do potrzeb
    klienta. Klientami Spółki są przede wszystkim podmioty sektora publicznego w Niemczech.
    Działalność Spółki jest podzielona na 6 działów. Cztery spośród nich zajmują się inżynierią
    oprogramowania i w jednym z tych działów (dziale rozwoju aplikacji) gdzie aktualnie
    zatrudnionych jest 10 osób, pracuje również Pracownik. Pozostałe dwa działy są związane
    ze świadczeniem usług wewnętrznych (np. HR i księgowość) oraz dział „(...)”.
    Pracownik Spółki, który mieszka w Polsce pracuje nad projektami dla niemieckich klientów
    Spółki, generując w ten sposób sprzedaż i zyski. Do zakresu obowiązków Pracownika
    należy:
        wsparcie w ciągłym rozwoju produktów firmy zgodnie z życzeniami klientów: w
        szczególności wsparcie w opracowywaniu katalogów wymagań i specyfikacji,
        koncepcji ogólnych i szczegółowych, studiów wykonalności oraz koncepcji DV,
        analiza obiektowa, projektowanie i programowanie w językach (...) i (...) w
        środowiskach (...) i (...),
        projektowanie, realizacja i dokumentacja wielowarstwowych i rozproszonych
        aplikacji DV, w tym odpowiednich interfejsów użytkownika,
        tworzenie aplikacji bazodanowych relacyjnych i obiektowo-relacyjnych oraz
        architektur zorientowanych na usługi,
        instalacja, wsparcie i techniczna obsługa systemów stosowanych u klientów Spółki
        w Niemczech oraz poza granicami.
    Negocjowanie i podpisywanie umów nie należy do jego zadań. Świadczona przez
    Pracownika praca na terytorium Polski jest realizowana zgodnie z wytycznymi i
    oczekiwaniami wskazanymi przez Spółkę.
    Spółka monitoruje ilość i jakość świadczonej przez Pracownika pracy. Ilość i jakość pracy
    Pracownika jest na bieżąco monitorowane przez Projekt-Managera, któremu Pracownik
    jest (i będzie) podporządkowany służbowo, natomiast czas pracy Pracownika będzie nadal
    monitorowany przez dział HR. Pracownik będzie zobowiązany stawiać się na
    organizowane w siedzibie Spółki w (...) m.in. spotkania projektowe z Projekt-Managerem i
    zespołem projektowym, czy szkolenia organizowane przez Spółkę. Spółka wyposażyła
    Pracownika w niezbędne do pracy narzędzia.
    Biorąc pod uwagę powyższy zakres obowiązków, należy wskazać, iż polski Pracownik
    wykonuje na terenie Polski przede wszystkim czynności zmierzające do osiągnięcia przez
    Państwa przychodów z zasadniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu
    oprogramowania komputerowego/aplikacji.

    Zdaniem Organu i wbrew temu co Państwo twierdzą czynności podejmowane przez
    Pracownika zatrudnionego w Polsce nie powinny być kwalifikowane do czynności o
    charakterze pomocniczym (przygotowawczym).
    Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako
    całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym
    (punkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, zob. również wyrok NSA z 4
    kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10). Zatem, jak już wskazano zakład powstanie, jeżeli
    oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność
    zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.
    Działanie Spółki i Pracownika w Polsce w zakresie opisanym we wniosku jest ściśle
    połączone i stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości
    oraz istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a
    uzyskiwanymi przez Spółkę dochodami. Mając na uwadze cel w postaci tworzenia
    oprogramowania komputerowego/aplikacji w tym również wsparcie klientów Spółki w
    zakresie optymalnego korzystania z opracowanego przez Spółkę oprogramowania oraz
    rozwiązywanie ewentualnych problemów z oprogramowaniem, nie można twierdzić że
    stała palcówka jest utrzymywana wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa
    jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.
    Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że zarówno działalność Pracownika wykonującego
    czynności w Polsce, jak i działalność Spółki sprowadzają się do tworzenia oprogramowania
    komputerowego/ aplikacji, a także rozwoju już funkcjonującego oprogramowania zgodnie
    z wymaganiami klienta. Zatem, stała placówka jaką jest działalność podejmowana przez
    Pracownika w ramach wymienionych obowiązków pracowniczych nie może korzystać z
    przywilejów wynikających z treści art. 5 ust. 4 lit e) UPO.
    Ponadto, sami Państwo wskazują, iż proces tworzenia lub modernizacji oprogramowania
    komputerowego jest pracą zespołową, w której udział bierze Pracownik Spółki wykonujący
    pracę w Polsce.
    Zatem, w analizowanym stanie faktycznym nie można mówić o przygotowawczym lub
    pomocniczym charakterze Państwa działalności na terytorium Polski za pośrednictwem
    ww. Pracownika w odniesieniu do działalności Państwa Spółki. Pracownik zatrudniony w
    Polsce wykonuje zasadniczą działalność gospodarczą Spółki.
    Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że Spółka
    posiada w Polsce zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO. W
    konsekwencji na Spółce ciążą obowiązki podatkowe zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o
    podatku dochodowego od osób prawnych.
    Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
    Końcowo należy jeszcze raz wskazać, że obok zasadniczej formy zakładu, UPO przewiduje
    także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można
    uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym
    miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Jak wynika z art. 5
    ust. 5 UPO, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej
    za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim
    Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa). Jednakże jeśli w wyniku
    zastosowania ust. 1-4 zaistnieją okoliczności powstania lub nie powstania zakładu, to nie
    ma konieczności badania, czy osoby działające w przedsiębiorstwie są zależne, czy
    niezależne od reprezentowanego przedsiębiorstwa. Ponadto należy wskazać, że z uwagi
    na charakter działalności Spółki oraz zakres obowiązków Pracownika, nie będzie spełniona
    przesłanka powstania zakładu, o której mowa w art. 5 ust. 3 UPO. Działalność
    gospodarcza prowadzona przez Spółkę oraz czynności wykonywane przez Pracownika nie
    stanowią prac budowlanych ani instalacyjnych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Ponadto, Organ zauważa, że rozstrzygnięcia zawarte w wyrokach sądów
    administracyjnych nie stanowią powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego,
    ponieważ wydane zostały w indywidualnych sprawach, w konkretnych indywidualnych
    określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i wiążą tylko strony danego
    postępowania. Orzeczenia sądowe nie mają mocy prawnej precedensów. Wyrok, czy też
    uchwała są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Każdy
    wyrok może jednak dostarczyć wielu argumentów w spornych kwestiach, wywierać wpływ
    na praktykę stosowania prawa podatkowego, wytykać luki w prawie, a także wskazywać
    na potrzeby zmian obowiązującego prawa. Za werdyktem sądu stoi wiedza i autorytet
    sędziów. Tutejszy organ ma świadomość (i z czego w codziennej praktyce nieustannie
    korzysta), że orzecznictwo jest pomocne przy interpretacji przepisów prawa podatkowego.
    Nie ma ono jednak charakteru wykładni powszechnie obowiązującej, stąd dla tutejszego
    organu stanowiska wyrażone w wyrokach przytoczonym przez Państwa nie mogą być
    wiążące. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.