Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.4.2022.4.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-25
Teza: opisany zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z nieruchomościami stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączone od opodatkowania
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z nieruchomościami stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączone od opodatkowania (część pytania nr 1 oraz pytanie nr 2). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 marca 2022 r. (wpływ 30 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Planowany jest podział przez wydzielenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Głównym przedmiotem działalności obecnie działającej Spółki jest handel i dystrybucja (\`(...)\`); dodatkowo Spółka w ramach swojego przedsiębiorstwa prowadzi część działalności polegającą na wynajmie oraz zarządzaniu posiadanymi przez siebie nieruchomościami.

Spółka posiada szereg nieruchomości (biurowych, mieszkalnych, magazynowych oraz magazynowo-biurowych), spośród których większość wykorzystywana jest przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (handel częściami motoryzacyjnymi). Niektóre spośród nieruchomości wykorzystywane są częściowo do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a częściowo są przedmiotem wynajmu na rzecz podmiotów trzecich, a ostatnia grupa nieruchomości, są to nieruchomości będące wyłącznie przedmiotem najmu na rzecz podmiotów trzecich (nie wykorzystywane przez Wnioskodawcę w podstawowej działalności Spółki).

Celem powyższych działań jest wyłączenie ze Spółki części działalności skupiającej własność nieruchomości. Celem takiego działania jest przygotowanie Spółki do zmian właścicielskich, polegających na ewentualnym zbyciu lub wymianie części udziałów w Spółce, generalnie przygotowanie do planowanych przyszłych procesów konsolidacyjnych. Wyłączenie ze Spółki części przedsiębiorstwa skupiającego własność nieruchomości ma pozwolić na pozostawienie nieruchomości w majątku obecnych wspólników Spółki i umożliwić zbycie udziałów lub konsolidację wyłącznie części operacyjnej Spółki (zajmującej się handlem częściami motoryzacyjnymi). Należy wspomnieć, iż jest to część strategii Spółki, która jest realizowana od kilku lat (wydzielenie działalności marketingowej, działalności …, wydzielenie działu zaopatrzenia i logistyki wewnętrznej, i kilku innych obszarów).

Jednocześnie należy wskazać, że Wnioskodawca nadal będzie prowadzić działalność w podstawowym zakresie, zarówno przy wykorzystaniu części dotychczasowych nieruchomości, jak i nowych hal magazynowych (innych niż dotychczasowe), które będą wynajmowane od podmiotu powiązanego. Bardziej możliwy scenariusz to zlecanie usługi magazynowania i logistyki magazynowej podmiotowi trzeciemu, tak ja się to dzieje obecnie w zakresie usług centralnych.

W wyniku podziału przez wydzielenie do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeniesiona część przedsiębiorstwa, skupiająca wszystkie nieruchomości znajdujące się w posiadania Spółki oraz wszelkie prawa, umowy, zobowiązania związane z wynajmem nieruchomości. W ramach Spółki możliwe jest wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z własnością oraz zarządzaniem nieruchomościami własnymi.

Możliwe jest wyodrębnienie funkcjonalne części związanej z własnością nieruchomości, możliwe jest bowiem przypisanie do tej części działalności odrębnych zadań gospodarczych, polegających na zarządzaniu posiadanymi nieruchomościami oraz poszukiwaniu i obsłudze najemców posiadanych nieruchomości. Powyżej wskazana część przedsiębiorstwa obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zatem składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwią nabywcy podjęcie działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu posiadanych przez siebie nieruchomości, częściowo na rzecz podmiotów trzecich, częściowo także na rzecz spółki z o.o. z której zostaną wydzielone, co pozwoli spółce dzielonej na prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, jednakże w oparciu o składniki majątku nie będące już jej własnością, lecz wynajmowane od podmiotu powiązanego.

Część przedsiębiorstwa związana z nieruchomościami jest wyodrębniona pod względem organizacyjnym; w ramach przedsiębiorstwa wyznaczeni zostali pracownicy, którzy odpowiadają za poszczególne zadania związane z wynajmem oraz obsługą nieruchomości, podlegający osobie wskazanej w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako kierownik działu nieruchomości .

Dodatkowo część przedsiębiorstwa związana z własnością nieruchomości posiada wyodrębnienie finansowe, przejawiające się w odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do części przedsiębiorstwa związanej z własnością nieruchomości.

W konsekwencji w skład ZCP będą wchodzić w szczególności:

\- umowy rachunków bankowych, które dotyczą wydzielonej części działalności;

\- wszystkie nieruchomości będące własnością Spółki (również te które wykorzystywane są przez Spółkę wyłącznie na potrzeby podstawowej działalności – działalności handlowej);

\- pracownicy, którzy zatrudnieni są do realizowania zadań związanych z obsługą części przedsiębiorstwa skupiającej własność nieruchomości;

\- inne umowy związane z tym ZCP.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach ZCP miałyby się znaleźć, co do zasady, wszystkie zobowiązania związane z przekazywanym majątkiem wchodzącym w skład ZCP.

W uzupełnieniu wniosku z 24 marca 2022 r. Wnioskodawca podał, że:

1\. Zespół składników materialnych i niematerialnych, związany z działalnością obejmującą wynajem i zarządzanie nieruchomościami, na dzień przeniesienia do innej spółki będzie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, związany z działalnością obejmującą wynajem i zarządzanie nieruchomościami, na dzień przeniesienia do innej spółki mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania związane z posiadanymi przez Spółkę nieruchomościami.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług**

1\. Czy przedstawiony powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz ze zobowiązaniami, które Wnioskodawca planuje przenieść do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach podziału przez wydzielenie, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT? (część pytania nr 1, odnosząca się do podatku od towarów i usług)

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, to czy przeniesienie ZCP, w wyniku podziału przez wydzielenie do już istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jest zbyciem w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, czy powyższe czynności są wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie** (w zakresie podatku od towarów i usług)

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany zespół wyodrębnionych składników może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zatem składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, rozumianego zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

Na potrzeby ustawy o VAT przedsiębiorstwo należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

\- koncesje, licencje i zezwolenia,

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z treści powołanych przepisów wynika, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy podstawowym substratem samodzielnej części działalności jest własność nieruchomości, które maja być wynajmowane, lub przy pomocy których ma być świadczona usługa logistyczna, nie ma przeciwwskazań by tak określony zespół składników móc uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wymienione we wniosku składniki wydzielone z majątku Spółki będą posiadały cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem będą mieściły się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyłączenie ze Spółki części działalności skupiającej własność nieruchomości, tj. czynność mająca za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest zbyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10) wynika, że decydującym dla oceny transakcji przekazania aktywów jest możliwość prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej przy pomocy zbywanych składników.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5\. koncesje, licencje i zezwolenia,

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8\. tajemnice przedsiębiorstwa,

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 19 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza dokonać podziału przez wydzielenie zorganizowanej części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, w której skupiona jest własność wszystkich nieruchomości posiadanych przez Spółkę. Ze względu na powyższe Wnioskodawca jest zdania, że przeniesienie składników majątku (ZCP) w wyniku podziału przez wydzielenie, w postaci opisanej powyżej, będzie zbyciem w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, powyższe czynności będą wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Takie stanowisko uzasadnione jest możliwością wyodrębnienia wskazanej części przedsiębiorstwa pod kątem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym.

Wyodrębnienie finansowe ZCP przejawia się w możliwości wskazania przychodów i kosztów przedsiębiorstwa związanych wyłącznie z częścią działalności związaną z posiadaniem i wykorzystywaniem nieruchomości posiadanych przez Spółkę. Możliwe jest zatem określenie w dokładny sposób, które przychody Spółki związane są wyłącznie z przychodami wynikającymi z tej części działalności, która związana jest z posiadaniem i zarządzaniem nieruchomościami. Dodatkowo możliwe jest analogiczne przyporządkowanie kosztów związanych z działalnością działu, skupiającą własność nieruchomości.

Wyodrębnienie funkcjonalne polega na możliwości przejęcia zadań dotychczasowego działu przedsiębiorstwa Spółki, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa w taki sposób, że będzie ona w stanie funkcjonować na rynku jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, część przedsiębiorstwa związana z nieruchomościami jest również wyodrębniona pod względem organizacyjnym. W ramach przedsiębiorstwa wyznaczone zostały bowiem osoby, które odpowiadają za poszczególne zadania związane z wynajmem oraz obsługą nieruchomości, podlegające osobie wskazanej w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako kierownik działu związanego z zarządzaniem „częścią nieruchomościową”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że opisany zespół składników majątkowych i niemajątkowych związany z nieruchomościami, który Wnioskodawca planuje przenieść do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie do wskazanej spółki jest wyłączone od opodatkowania w związku z treścią art. 6 pkt 1 ustawy.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania nr 1, wskazać należy, że przedmiot wydzielenia, w wyniku podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa związaną z posiadanymi nieruchomościami. Jak bowiem wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z nieruchomościami jest wyodrębniony na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Na działalność polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami składa się odrębna funkcjonalnie grupa składników materialnych i niematerialnych – wszystkie nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Spółki, a także wszelkie prawa, umowy, zobowiązania związane z wynajmem nieruchomości. W ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyznaczeni zostali pracownicy, którzy odpowiadają za poszczególne zadania związane z wynajmem i obsługą nieruchomości, podlegający kierownikowi działu nieruchomości. W Spółce jest prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych, umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do części przedsiębiorstwa związanej z własnością nieruchomości. Powyższe informacje, zawarte w opisie zdarzenia przyszłego, wskazują na wyodrębnienie organizacyjne i finansowe zespołu składników materialnych i niematerialnych, związanych z nieruchomościami. Ponadto, jak podał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych, związany z działalnością obejmującą wynajem i zarządzanie nieruchomościami, na dzień przeniesienia do innej spółki:

\- będzie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego;

\- mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania związane z posiadanymi przez Spółkę nieruchomościami.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, związany w wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami Spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca, te składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwią ich nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania nieruchomości (częściowo na rzecz podmiotów trzecich, częściowo na rzecz Spółki, z której zostanie wydzielony). W konsekwencji powyższego planowana czynność przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy związanej z nieruchomościami do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyłączona od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym w części pytaniem nr 1 oraz pytaniem nr 2, dotyczącymi podatku od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe.

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, którego dotyczy w części pytanie nr 1, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Ze względu na autonomiczność prawa podatkowego i odrębność uregulowań prawnych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku VAT, rozstrzygnięcie przyjęte w niniejszej interpretacji, dotyczące braku opodatkowania przenoszonych składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte w tym zakresie na gruncie przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo do interpretacji.

· W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).