Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.199.2018.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-31
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; spółki-spółka kapitałowa; Stany Zjednoczone; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po jego stronie przychodów podlegających w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym:

*   w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie zamiany RSU na akcje – **jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę;**
*   w części dotyczącej sprzedaży akcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Programie Motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest pracownikiem E.T. Sp. z o.o. – polskiej spółki z siedzibą w T. (dalej: E.T.).

E.T. jest spółką należącą do Grupy spółek o nazwie E. Spółka macierzysta E. z siedzibą w D., Irlandia (dalej: E. IRL) jest organizatorem programu motywacyjnego „Stock Plan” polegającego na przyznawaniu nagród opartych na akcjach E. IRL i adresowanego do pracowników najwyższego szczebla wszystkich spółek grupy E., którzy w ocenie E. IRL w sposób znaczący przyczyniają się do wyników Grupy, a mającego na celu ich zatrzymanie w Grupie oraz dodatkowe wynagradzanie za osiągane wyniki.

Program motywacyjny „Stock Plan” został utworzony i zatwierdzony dnia 22 kwietnia 2015 r. w formie uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki E. IRL, która jest emitentem akcji.

Spółka E. IRL jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do E.T. Sp. z o.o.

Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania programu zostały przyznane specjalnemu Komitetowi ds. Wynagrodzeń (dalej: Commitee). W skład Commitee wchodzą osoby powołane przez Zarząd E.IRL. Zadania realizowane przez Commitee mają, co do zasady, charakter administracyjny i zarządczy, w tym m.in.: interpretacja regulaminu przyznawania nagród przewidzianych Stock Plan’ami, zapewnienie wsparcia organizacyjnego i administracyjnego do realizacji programu, a także wskazywanie osób uprawnionych do udziału w programie oraz określanie rodzaju/typu nagrody na podstawie Stock Plan.

Wskazany przez Commitee Pracownik E.T. (w tym Wnioskodawca) uczestniczy w takim programie motywacyjnym organizowanym przez E. IRL, otrzymując „Restricted Share Units” (dalej: RSU), które uprawniają pracownika do otrzymania bez konieczności ponoszenia ceny emisyjnej lub innego rodzaju płatności akcji E. IRL, po określonym w Award Agreement okresie czasu.

Wskazany przez Commitee Pracownik E.T. (w tym Wnioskodawca), przystępując do programu motywacyjnego podpisuje Award Agreement, czyli porozumienie zawierające wszystkie warunki przyznania (zgodne ze Stock Plan), w tym w szczególności odpowiedni do nagrody Vesting Period, czyli okres, po którym pracownik nabywa prawo do otrzymania akcji, które stają się bezwarunkowo własnością pracownika. Pracownika E.T. uczestniczącego w programie (w tym Wnioskodawcę) nie łączy z E. IRL żadna formalna relacja (pracownik E.T. nie jest i nigdy nie był zatrudniony w E.IRL).

Sam fakt posiadania RSU przez uprawnionego pracownika (w tym Wnioskodawcę) nie rodzi po jego stronie prawa/roszczenia do dywidendy lub innych należności o podobnym charakterze. Prawo do dywidendy przysługuje wyłącznie posiadaczom zwykłych akcji. A zgodnie z obowiązującymi zasadami programu motywacyjnego, pełne prawo do akcji (w tym roszczenie o wypłatę dywidendy) przysługuje uprawnionemu pracownikowi dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków. Jednym z tych warunków jest to, by w dacie przewidzianej w Award Agreement jako data zamiany RSU na zwykłe akcje (Vesting Date), pracownik (w tym Wnioskodawca) ciągle pozostawał w zatrudnieniu w którejkolwiek spółce Grupy. O wpływie absencji pracownika na uznanie ciągłości zatrudnienia decyduje Commitee. Ponadto uprawniony pracownik (w tym Wnioskodawca) nie może prowadzić działalności konkurencyjnej (pośrednio lub bezpośrednio) wobec spółek Grupy E. Po spełnieniu wszystkich warunków pracownik nabywa pełne prawo do dysponowania zwykłymi akcjami z wszystkimi tego skutkami w terminach przewidzianych w harmonogramie.

Wnioskodawca w roku 2016 uzyskał RSU, które uprawniały i uprawniają do otrzymania bez konieczności ponoszenia ceny emisyjnej lub innego rodzaju płatności akcji E.IRL, po określonym w Award Agreement okresie czasu.

W związku z upływem czasu i spełnieniem warunku w zakresie ciągłości zatrudnienia, w dniu 23 lutego 2017 roku część z RSU została zamieniona na akcje spółki E. IRL (tj. doszło do Vestingu).

Sprzedaż akcji otrzymanych w wyniku zamiany RSU nastąpi w roku 2018 lub później, w zależności od kształtowania się kursów walut oraz kursów akcji. Ich sprzedaż odbędzie się na rynku giełdowym. Nabywcą akcji będzie mógł być każdy podmiot mający dostęp do rynku, na którym akcje są notowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zamiana RSU na akcje, czyli tzw. Vesting skutkuje u uczestnika programu powstaniem przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż w przyszłości akcji przez pracownika otrzymanych w wyniku Vestingu, skutkuje dla niego powstaniem przychodu (ze stosunku pracy lub z innych źródeł przychodów) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie na jego rzecz akcji (Vesting) w ramach Programu nie skutkuje powstaniem dla niego przychodu ze stosunku pracy lub przychodu z innych źródeł podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to, czy jego aktualny pracodawca (tj. E.T.) zostanie obciążony kosztami programu. W momencie nabycia akcji w wyniku Vestingu, pracownik staje się bowiem jedynie dysponentem ekspektatywy przysporzenia, jakie dopiero może nastąpić. Ekspektatywa przysporzenia ma charakter warunkowy, tj. przysporzenie może nastąpić dopiero w przyszłości i to po określonym okresie czasu i tylko i wyłącznie w przypadku łącznego zaistnienia szeregu zdarzeń.

Zainteresowany podkreśla, że przeciwne rozumowanie prowadziłoby do podwójnego opodatkowania (raz w momencie przekazania akcji w wyniku Vestingu – przychód z innych źródeł, a drugi raz z odpłatnego zbycia akcji – przychód z kapitałów pieniężnych).

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy – w momencie nabycia akcji w wyniku Vestingu nie uzyskuje on przychodu. W pewnym sensie można uznać, że w tym konkretnym momencie otrzymane prawa nie mają jeszcze żadnej realnej wartości. Nie podlegają także zbyciu. Trudno więc byłoby im przypisać jakąkolwiek realną wartość rynkową. Przychód powstanie dopiero w momencie, kiedy Wnioskodawca może zrealizować swoje prawo – czyli dopiero po zamianie dokonanej w wyniku Vestingu na akcje zwykłe i to w dodatku dopiero w momencie sprzedaży akcji. To wtedy Wnioskodawca może uzyskać realne przysporzenie majątkowe. Wtedy też dopiero należy ustalić powstanie przychodu i zaliczyć go do źródła „przychody z kapitałów pieniężnych”.

Jak wskazuje Wnioskodawca, stanowisko takie zostało potwierdzone w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 517/10 (por. artykuł: W dacie nabycia nie ma PIT, A.Tarka, Rzeczpospolita 6 października 2011 r., s. C5).

Odnotowuje również treść uzasadnienia projektu ustawy z dnia 4 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w którym wskazano:

„Obecnie opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane ze zbycia akcji otrzymanych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki. Nie ustala się dochodu na moment otrzymania akcji. Wprowadzone regulacje doprecyzowują powyższe rozwiązanie, wskazując że w przypadku otrzymania przychodu w ramach realizacji programu motywacyjnego, przychód powstaje tylko w momencie odpłatnego zbycia akcji. Wszystkie zatem zdarzenia zaistniałe w ramach realizacji programu motywacyjnego (np. objęcie pochodnego instrumentu finansowego, jako nieodpłatne świadczenie, realizacja praw z tego instrumentu wykonana poprzez nabycie akcji) są obojętne podatkowo.”.

W powyższym świetle, Wnioskodawca uważa, że jego stanowisko w zakresie braku przychodu do opodatkowania w związku z realizacją tzw. Vestingu, tj. zamiany RSU na akcje zwykłe, jest w pełni prawidłowe.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne przychody osiągnięte w przyszłości ze sprzedaży akcji otrzymanych nieodpłatnie w ramach programu w wyniku Vestingu RSU, winny być po jego stronie kwalifikowane jako przychody z kapitałów pieniężnych. Wnioskodawca uważa, że będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wszelkie koszty które poniósł w związku z nabyciem akcji w wyniku Vestingu (np. koszty ewentualnych opłat notarialnych, skarbowych, PCC).

Przychody z kapitałów pieniężnych opodatkowane są na zasadzie samoopodatkowania i to na Wnioskodawcy ciążyć będą wszelkie obowiązki dotyczące rozliczenia podatku. Tym samym po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, to Wnioskodawca jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-38) wykazać dochody uzyskane ze sprzedaży akcji E.IRL oraz zapłacić należny podatek.

W ocenie Zainteresowanego, nie do pogodzenia z opisanym stanem faktycznym byłoby uznanie, że mamy do czynienia z przychodem ze stosunku pracy. Związek pomiędzy przychodem a stosunkiem pracy jest jedynie funkcjonalny. W praktyce jednak należy oddzielić relację Wnioskodawca – E.T. (czyli pracownik – pracodawca) od relacji Wnioskodawca – E.IRL (akcjonariusz – emitent akcji). W żadnym bowiem momencie E.T. nie jest dysponentem akcji przyznanych Wnioskodawcy. Co więcej, to nie pracodawca, ale osoba trzecia (Commitee) decyduje o przyznaniu akcji w drodze Vestingu, a potem – o zamianie na akcje zwykłe. Pracodawca nie ma na te fakty żadnego wpływu. E.T. nie będzie więc pełnił roli płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, jednak częściowo z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest – z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f – suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a). Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust. 2 ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania (art. 9 ust. 1). Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów (obejmujący m.in. kwestię uwzględniania kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodu z danego źródła przychodów).

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił źródła:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1);
*   działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2);
*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3);
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7);
*   inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9).

Ogólne wyjaśnienie pojęcia przychodu zawiera art. 11 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2b ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

*   pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;
*   niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł zostały zawarte w art. 12-20 ustawy.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności, ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy ustawodawca zaliczył m.in.:

*   przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a);
*   przychody z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b);
*   przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10).

Stosownie natomiast do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca w 2017 r. otrzymał nieodpłatnie akcje E. IRL w ramach realizacji przyznanych mu wcześniej RSU.

Ocena skutków podatkowych tego zdarzenia w pierwszej kolejności wymaga odniesienia się do regulacji art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcje (akcje zwykłe) przyznane Wnioskodawcy w wyniku vestingu są dla niego świadczeniem w naturze w rozumieniu tego przepisu. Nieodpłatne uzyskanie akcji jest niewątpliwie rzeczywistym, wymiernym przysporzeniem majątkowym Wnioskodawcy, a nie – jak wskazał we własnym stanowisku w sprawie – jedynie „ekspektatywą przysporzenia”. Zainteresowany uzyskał bowiem papiery wartościowe o konkretnej wartości rynkowej. Sytuacja ta mieści się więc w zakresie zastosowania art. 11 ustawy jako skutkująca powstaniem przychodu. Wartość takiego przychodu określa się na zasadach wskazanych w art. 11 ust. 2 ustawy.

Analizując kwestię źródła uzyskania ww. przysporzenia, należy stwierdzić, że okoliczności faktyczne sprawy nie pozwalają na uznanie, że jego źródłem był stosunek pracy. Świadczenie w postaci nieodpłatnego przekazania akcji nie jest realizowane przez pracodawcę Wnioskodawcy (E.T.), ale przez odrębny podmiot – E.IRL. Jednocześnie, z okoliczności sprawy nie wynika, że E. IRL był „pośrednikiem” wypłacającym świadczenie pochodzące w istocie od pracodawcy Wnioskodawcy.

Z uwagi na wskazane cechy RSU (niezbywalność, warunkowość wynikających z nich uprawnień) vesting nie był również realizacją:

*   praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi,
*   praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych czy
*   praw majątkowych.

Źródłem powstania omawianego przysporzenia nie są więc kapitały pieniężne ani prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7)

W opisanych okolicznościach faktycznych należy uznać, że przysporzenie z tytułu nieodpłatnego uzyskania akcji E.IRL pochodzi z „innych źródeł” (art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w jego brzmieniu obowiązującym na moment vestingu (czyli w 2017 r.), dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12).

Na mocy art. 24 ust. 12a ustawy, przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W opisanym stanie faktycznym:

*   uprawnienie Wnioskodawcy do nieodpłatnego objęcia (nabycia) akcji wynikało z programu motywacyjnego „Stock Plan” utworzonego i zatwierdzonego w formie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki E. IRL;
*   E.IRL to spółka akcyjna mająca siedzibę w D., w Irlandii, a więc na terytorium Unii Europejskiej.

Wobec powyższego, na mocy przepisu art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w jego brzmieniu obowiązującym na moment vestingu, nadwyżka pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez Wnioskodawcę a wydatkami poniesionymi przez niego na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Ponieważ w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na objęcie (nabycie) akcji, wartość nadwyżki, o której mowa w art. 24 ust. 11 ustawy odpowiadać będzie wartości świadczenia naturze, którym jest nieodpłatne otrzymanie akcji E. IRL.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia akcji E. IRL uzyskanych w wyniku vestingu. Czynność ta będzie źródłem przychodów z kapitałów pieniężnych na mocy art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości ww. przychodów z odpłatnego zbycia akcji stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 1 przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy, określenie przychodu z odpłatnego zbycia akcji wymaga uwzględnienia dwóch elementów:

*   wartości tych akcji określonej przez strony umowy (tj. zbywcę i nabywcę) jako cena zbycia;
*   ewentualnych kosztów odpłatnego zbycia poniesionych przez zbywcę akcji, tj. kosztów koniecznych dla przeprowadzenia czynności odpłatnego zbycia, kosztów bezpośrednio związanych z transakcją odpłatnego zbycia, niezbędnych dla dojścia tej transakcji do skutku.

Przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia akcji będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z zasadą wyrażoną w ust. 1 tego artykułu – z zastrzeżeniem art. 30b ust. 4 ustawy – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ustawy ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2. Uwzględnia się przy tym m.in. osiągniętą w roku podatkowym: różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c (art. 30b ust. 2 pkt 4).

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia akcji (wraz z innymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu w trybie art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy.

Podsumowując:

1.  nieodpłatne uzyskanie przez Wnioskodawcę akcji w wyniku vestingu nie skutkowało powstaniem po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym, jednak nie dlatego, że – jak twierdzi Wnioskodawca – zdarzenie to nie było jego przysporzeniem majątkowym. Nieodpłatne uzyskanie akcji było przychodem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej jednak – z uwagi na regulację art. 24 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. – wartość tego przychodu nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym na moment objęcia (nabycia) akcji;
2.  odpłatne zbycie akcji będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.

Z uwagi na zakres postawionych pytań Wnioskodawcy, przepisy wskazane jako przedmiot żądanej interpretacji indywidualnej i przedstawione okoliczności faktyczne sprawy, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego po stronie przychodów Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r, poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.