Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-656/09/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-01-19
Teza: Dotyczy sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem prawa do wyłącznego korzystania z chodnika.
Słowa kluczowe: amortyzacja; chodnik; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; lokal-lokal handlowy; lokal-objęcie lokalu; nieruchomości-nieruchomości wspólne; prawa; wartość-wartość początkowa; zakup; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem prawa do wyłącznego korzystania z chodnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2009 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem prawa do wyłącznego korzystania z chodnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zakupił nowy lokal handlowo-usługowy wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawo wyłącznego korzystania z chodnika przez właściciela lokalu handlowo-usługowego. Zarówno lokal handlowo-usługowy jak też prawo do korzystania z chodnika zostały wycenione w akcie notarialnym odrębnie. Transakcja nabycia została udokumentowana fakturą VAT. Zakupiony dla celów wynajmu lokal wraz z prawem do chodnika położony jest w parterze budynku w zespole obiektów hotelowo-rekreacyjnych. Obecnie lokal jest wynajmowany, a z umowy najmu wynika, że do używania został przekazany zarówno lokal jak też prawo do chodnika. Lokal jest amortyzowany stawką 2,5% natomiast prawo do chodnika zostało zakwalifikowane do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i jest obecnie amortyzowane tylko bilansowo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z tym, że zakupione prawo wyłącznego korzystania z chodnika nie podlega amortyzacji podatkowej gdyż ten tytuł prawny nie jest wymieniony w art. 16b ust. 1, a wydatki na jego nabycie w kwocie netto 48 510 zł mają związek z przychodem można zaliczyć jednorazowo w miesiącu poniesienia wydatku do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki wydatek na zakup wyłącznego prawa korzystania z chodnika stanowi wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, który należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w miesiącu poniesienia wydatku, ponieważ ten tytuł prawny nie został wymieniony wśród tytułów, o których mowa w art. 16b ust. 1, od których amortyzacja jest możliwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych – wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl natomiast art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem aby składnik majątku podatnika można było uznać za środek trwały musi spełniać on następujące warunki:

*   musi stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   przewidywany okres jego używania jest dłuższy niż rok,

*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka zakupiła lokal handlowo-usługowy wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, który położony jest w parterze budynku w zespole obiektów hotelowo-rekreacyjnych. W chwili obecnej Spółka wynajmuje ten lokal oraz amortyzuje go stawką 2,5%. Wraz z przedmiotowym lokalem Wnioskodawca nabył również prawo do wyłącznego korzystania z chodnika. Zarówno lokal handlowo-usługowy jak też prawo do korzystania z chodnika zostały wycenione w akcie notarialnym odrębnie. Z umowy najmu wynika, że do używania został przekazany zarówno lokal jak też prawo do chodnika.

Wątpliwości Spółki dotyczą sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie 48 510 zł na zakup prawa do wyłącznego korzystania z chodnika.

W celu odpowiedniej kwalifikacji przedmiotowych wydatków pomocne będzie odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80 poz. 903 ze zm.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2 tej ustawy nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Odnosząc zatem przepisy ustawy o własności lokali do przedstawionego przez Jednostkę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż regulacje te wyłączają możliwość podziału nieruchomości wspólnej, w tym także dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Przemawia za tym związanie udziałów w nieruchomości wspólnej z prawem własności lokalu mieszkalnego. Nie jest zatem możliwe wyodrębnienie tego prawa od własności lokalu – jest ono ściśle związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie może ono być np. przedmiotem odrębnej sprzedaży.

W ramach współwłasności w częściach ułamkowych (tj. współwłasności, w której każdy spośród współwłaścicieli ma swój, precyzyjnie określony udział w danym prawie), dopuszczalne jest żądanie współwłaściciela wydzielenia mu części nieruchomości do wyłącznego korzystania. Jest to możliwe, o ile nie stoi w sprzeczności z charakterem lub rodzajem nieruchomości albo uzasadnionymi interesami pozostałych współwłaścicieli. Podział do używania, do którego może dojść w wyniku umowy pomiędzy współwłaścicielami lub – wobec braku porozumienia – w drodze orzeczenia sądu, nie oznacza zniesienia współwłasności, ale jest wyrazem podziału podstawowego prawa współwłaściciela do nieruchomości, jakim jest prawo do korzystania z niej i jej posiadania. Przy braku zgody pomiędzy współwłaścicielami, na wniosek każdego z nich, o takim wydzieleniu może orzec sąd zgodnie z art. 201 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym do czynności zwykłego zarządu rzeczą wspólną potrzebna jest zgoda większości współwłaścicieli. W braku takiej zgody każdy ze współwłaścicieli może żądać upoważnienia sądowego do dokonania czynności. Prawną podstawą takiego żądania jest art. 206 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

Reasumując stwierdzić należy, iż nie jest możliwe wyodrębnienie udziału właściciela lokalu w nieruchomości wspólnej od własności tego lokalu. Z przedstawionych okoliczności wynika, iż aktem notarialnym ustanowiono w nieruchomości wspólnej w budynku w zespole obiektów hotelowo-rekreacyjnych prawo do wyłącznego korzystania z części tej nieruchomości, tzn. chodnika na rzecz Wnioskodawcy. Mając na względzie iż, nieruchomość wspólna jest ściśle związana z prawem własności lokalu, stwierdzić należy, iż ustanowienie wyłącznego prawa do korzystania z chodnika, będącego częścią wspólną całej nieruchomości jest ściśle związane z samym lokalem handlowo-usługowym nabytym przez Spółkę.

W konsekwencji, w ocenie tutejszego organu, zasadnym będzie zaliczenie wydatków poniesionych na nabycie wyłącznego prawa do korzystania z chodnika do wartości początkowej lokalu handlowo usługowego nabytego przez Spółkę, od której Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej 2,5%.

Z treści art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 1 pkt 1 tej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

W przedmiotowej sprawie nabywając lokal handlowo usługowy wraz z nim Spółka nabyła udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu. Nabywając ten lokal, Spółka zapłaciła również dodatkową kwotę 48 510 zł za prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej, tzn. chodnika. Ceną nabycia w tym przypadku jest więc kwota należna zbywcy lokalu oraz kwota, która Spółka zapłaciła za możliwości wyłącznego korzystania z tej części nieruchomości wspólnej. Zauważyć należy bowiem, iż prawo do wyłącznego korzystania z chodnika jest ściśle związane z zakupionym lokalem i nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży. Prawo to wartościuje ten składnik majątku i decyduje zarazem o jego wartości początkowej, od której Spółka dokonywać powinna odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym stanowisko Spółki, w świetle którego wydatek na zakup wyłącznego prawa korzystania z chodnika stanowi wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, który należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w miesiącu poniesienia wydatku, uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.