Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-489/15/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-21
Teza: 1. Czy w związku z przekazaniem wspólnikom pozostałego majątku likwidowanej Spółki o wartości 350.000 zł brutto w postaci opisanych nieruchomości stanowiącego zwrot wniesionych wkładów w wysokości 245.000 zł oraz zwrot dopłat w wysokości 105.000 zł - w Spółce z o.o. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) 2. W sytuacji gdyby organy skarbowe uznały, że przekazując wspólnikom pozostały majątek likwidowanej Spółki o wartości 350.000 zł brutto w postaci opisanych nieruchomości stanowiący zwrot wniesionych wkładów w wysokości 245.000 zł oraz zwrot dopłat w wysokości 105.000 zł w Spółce z o.o. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, to czy wartość księgowa opisanych w stanie faktycznym nieruchomości będzie stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu dla Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Słowa kluczowe: likwidacja; majątek; majątek-podział majątku; nieruchomości; udziałowiec
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1234/14, wniosku z 7 maja 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 maja 2014 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania po stronie Spółki przychodu w związku z przeniesieniem na udziałowców prawa własności składników majątkowych (nieruchomości) likwidowanej Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania po stronie Spółki przychodu w związku z przeniesieniem na udziałowców prawa własności składników majątkowych (nieruchomości) likwidowanej Spółki.

W dniu 7 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak IBPBI/2/423-550/14/MO, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z 11 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 sierpnia 2014 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 4 września 2014 r. Znak IBPBI/2/4232-77/14/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. Pismem z 2 października 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 października 2014 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 4 listopada 2014 r. Znak IBPBI/2/4240-86/14/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1234/14 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1234/14 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 5 października 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. w likwidacji została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 5 lipca 2012 r., na podstawie zawartej umowy Spółki z 5 stycznia 2012 r. Początkowo jedynym wspólnikiem był Pan X, który objął wszystkie udziały o łącznej wartości 5.000 zł i pokrył je wkładem pieniężnym w tej samej wysokości. W dniu 22 lutego 2012 r. kapitał zakładowy Spółki został podwyższony do kwoty 245.000 zł, przy czym udziały o wartości 240.000 zł zostały objęte przez Pana X i pokryte przez niego aportem wniesionym do spółki w postaci wierzytelności przysługującej Panu X względem spółki Y i wynikającej z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu mieszkalnego. Po zmianie umowy Spółki z 22 lutego 2012 r. kapitał zakładowy Spółki wynosił 245.000 zł i dzielił się na 4.900 udziałów po 50 zł każdy, z czego: 100 udziałów o wartości nominalnej 50 zł każdy zostało pokryte przez wspólnika Pana X wkładem pieniężnym, a 4.800 udziałów o nominalnej wartości 50 zł każdy, czyli o łącznej wartości 240.000 zł zostało pokryte aportem wniesionym przez wspólnika Pana X jako wierzytelność przysługująca mu względem spółki Y. Wyżej wymienioną umowę przedwstępną Pan X zawarł ze spółką Y 6 listopada 2009 r., mocą której strony zobowiązały się, w terminie do 31 marca 2011 r., do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży za cenę 329.970 zł. Tytułem zaliczek na poczet ww. ceny Pan X przed dniem 22 lutego 2012 r. (tj. przed dniem zmiany umowy Spółki) zapłacił spółce Y łączną kwotę 289.480,50 zł. Na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników z 28 lutego 2012 r. wspólnik Pan X dokonał dopłaty do kapitału Spółki w kwocie 119.428 zł. W dniu 10 marca 2012 r. dopłata ta została ujęta w kapitale rezerwowym Spółki. W dniu 22 lutego 2012 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę nr 2 w przedmiocie wyrażenia zgody przez Spółkę na nabycie własności nieruchomości lokalowej objętej umową przedwstępną, z której wierzytelność została wniesiona aportem do Spółki, a 28 lutego 2012 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę nr 3 w przedmiocie wyrażenia zgody przez Spółkę na nabycie udziału w garażu. W dniu 2 marca 2012 r. Spółka nabyła od spółki Y lokal mieszkalny objęty umową przedwstępną za kwotę 329.970 zł brutto i udział w garażu za kwotę 30.000 zł brutto. Na poczet ceny zostały zaliczone zaliczki wniesione przez Pana X z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej, z której wierzytelność o zawarcie umowy przyrzeczonej została wniesiona aportem do Spółki.

W dniu 8 sierpnia 2012 r. Pan X sprzedał Panu Y jeden udział w Spółce o wartości 50 zł i Pan Y został wspólnikiem Spółki.

W dniu 9 sierpnia 2013 r. zgromadzenie wspólników Spółki, na podstawie art. 270 pkt 2 k.s.h. podjęło uchwałę o likwidacji Spółki i jej rozwiązaniu. Likwidatorem Spółki został Pan X. Ogłoszenie o rozwiązaniu Spółki i wezwaniu wierzycieli do zgłaszania wierzytelności zostało opublikowane w Monitorze Sądowym i Gospodarczym 18 września 2013 r.

Po przeprowadzeniu procedury likwidacyjnej wspólnicy planują na podstawie art. 286 § 2 k.s.h dokonać podziału majątku Spółki pomiędzy wspólników proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów. Na chwilę obecną majątek Spółki stanowią nabyte przez Spółkę i opisane powyżej nieruchomości: lokal mieszkalny i udział w garażu. Planowany podział majątku przez wspólników będzie polegał na przeniesieniu własności wyżej wymienionych nieruchomości na wspólników Spółki w udziałach proporcjonalnych do posiadanych udziałów w Spółce. Po zakończeniu likwidacji i dokonaniu podziału majątku Spółki wspólnicy planują złożyć wniosek o wykreślenie Spółki z krajowego rejestru sądowego. Spółka w likwidacji nie była i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT korzystając ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 Ustawy VAT. Tym samym, przy nabyciu ww. nieruchomości Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z nabytych ww. nieruchomości. Wartość początkowa ww. nieruchomości (mieszkania z garażem) w dniu przyjęcia do ewidencji środków trwałych Spółki tj. OT 31 sierpnia 2012 r. wynosiła 362.337,30 zł (tj. wartość nabycia nieruchomości za kwoty: 329.970 zł brutto mieszkanie + 30.000 zł brutto garaż + 2.367,30 opłaty. Mieszkanie ma powierzchnię 52,30 m2). Wartość księgowa ww. nieruchomości na dzień 31 marca 2014 r. wynosi 353.731,82 zł. Przekazanie wspólnikom majątku likwidowanej Spółki nastąpi po wartości około 350.000 zł brutto.

Spółka podejmie uchwały o podziale majątku likwidowanej Spółki w formie:

1.  zwrotu wpłaconego (gotówką 5.000 zł i aportem wierzytelności 240.000 zł) wkładu na kapitał zakładowy Spółki w formie rzeczowej – w drodze przeniesienia prawa własności do części nieruchomości (wyżej opisanych) do wartości 245.000 zł (wysokość kapitału zakładowego) oraz
2.  zwrotu części wniesionych przez wspólnika Pana X dopłat do kapitału w wysokości 105.000 zł w formie rzeczowej – w drodze przeniesienia prawa własności do części ww. nieruchomości.

Pozostała nadwyżka dopłat po ww. czynnościach - zostanie w Spółce na pokrycie strat.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

2.Czy w związku z przekazaniem wspólnikom pozostałego majątku likwidowanej Spółki o wartości 350.000 zł brutto w postaci opisanych nieruchomości stanowiącego zwrot wniesionych wkładów w wysokości 245.000 zł oraz zwrot dopłat w wysokości 105.000 zł - w Spółce z o.o. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3.W sytuacji gdyby organy skarbowe uznały, że przekazując wspólnikom pozostały majątek likwidowanej Spółki o wartości 350.000 zł brutto w postaci opisanych nieruchomości stanowiący zwrot wniesionych wkładów w wysokości 245.000 zł oraz zwrot dopłat w wysokości 105.000 zł w Spółce z o.o. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, to czy wartość księgowa opisanych w stanie faktycznym nieruchomości będzie stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu dla Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Spółki:

Ad. 2

W związku z przekazaniem wspólnikom pozostałego majątku likwidowanej Spółki o wartości 350.000 zł brutto w postaci opisanych nieruchomości, stanowiącego zwrot wniesionych wkładów w wysokości 245.000 zł na kapitał zakładowy oraz zwrot dopłat w wysokości 105.000 zł w spółce z o.o. nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Przekazanie majątku pozostałego po likwidacji Spółki kapitałowej jej wspólnikom, będące zwrotem wniesionych kapitałów i dopłat do wysokości wniesionych kapitałów (245.000) i dopłat do kwoty 105.000 zł - nie stanowi przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanego w ustawie o podatku dochodowym osób prawnych, bowiem w Spółce z o.o. nie dochodzi do przysporzenia majątkowego, a jedynie do zwrotu otrzymanych wkładów i dopłat. Powyższe potwierdza art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), który pomimo szerokiego katalogu czynności, które powodują powstanie przychodu podatkowego nie wymienia, że opisane powyżej zdarzenie (czynność) powoduje powstanie przychodu podatkowego dla Spółki.

Ad. 3

W sytuacji, gdyby jednak organy skarbowe (podatkowe) uznały, że wyżej opisane zdarzenie, czynność (podział majątku likwidowanej spółki jako zwrot wkładów/kapitałów, o którym mowa powyżej) stanowi przychód podatkowy spółki z o.o. (Wnioskodawcy) to wartość księgowa opisywanych nieruchomości stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodu dla Spółki. Różnica powstała na tej czynności jest dochodem lub stratą podatkową.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 7 sierpnia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-550/14/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1234/14 uchylił zaskarżoną interpretację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W uzasadnieniu ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie po stronie Spółki - jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych - skutków podatkowych zdarzenia przyszłego, polegającego na przeniesieniu składników majątku na wspólników w ramach podziału nieupłynnionego majątku w związku z likwidacją Spółki. W opinii organu opisane we wniosku zdarzenie spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych, który należy rozpoznać na podstawie art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Strona skarżąca stoi natomiast na stanowisku, że przedstawiona we wniosku czynność przeniesienia majątku na wspólnika nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Sądu rację w tym sporze przyznać należy stronie skarżącej.

Przedmiotem zaskarżonej interpretacji były przepisy art. 12 i 14 u.p.d.o.p. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że ustawodawca nie zawarł w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicji legalnej przychodu. W art. 12 znalazł się natomiast katalog rodzajowy przychodów, w którym nie wymienia się jako zdarzenia generującego przychód przekazania majątku udziałowcowi w związku z likwidacją spółki kapitałowej. Zarówno organ, jak i skarżąca Spółka trafnie dostrzegły, że art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wyczerpuje swoim zakresem wszystkich źródeł przychodu, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego we wskazanym podatku dochodowym. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności przychody wymienione w punktach 1-10 tego przepisu, sankcjonując tym samym możliwość opodatkowania podatkiem przychodów nie wymienionych w tym katalogu.

Zdaniem składu orzekającego, w sprawie nie oznacza to jednak, że organy podatkowe uprawnione są do dowolnego interpretowania przepisu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. Decydujące znaczenie ma więc ustalenie, czy przekazanie majątku likwidowanej spółki na rzecz udziałowca prowadzi do powstania po stronie Spółki przysporzenia majątkowego.

Zgodzić się przyjdzie ze stroną skarżącą - biorąc pod uwagę przepisy Kodeksu Spółek Handlowych, na podstawie których przeprowadzany jest proces likwidacji - że w przedstawionym stanie faktycznym nie sposób określić, jakie przysporzenie po stronie Spółki miałoby powstać w związku z przekazaniem składników majątkowych na rzecz udziałowców. Jak bowiem wielokrotnie wskazywano zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie, aby można mówić o powstaniu przychodu, musi dojść do definitywnego przysporzenia majątkowego. W opinii Sądu, opisana we wniosku czynność nie wiąże się z powstaniem po stronie skarżącej jakiegokolwiek przysporzenia. Strona nie tylko nie osiągnie jakiegokolwiek przysporzenia, a wręcz przeciwnie, obniży swój majątek o wartość aktywów, które zostaną wydane udziałowcom. Przysporzenie majątkowe będzie zatem miało miejsce, ale po stronie udziałowców, którzy otrzymają składniki majątkowe likwidowanej Spółki.

Trzeba także wskazać, iż w sytuacji braku odpłatności przy przekazaniu składników majątku przez Spółkę, przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. również nie może znaleźć zastosowania w stosunku do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Zgodnie z jego brzmieniem przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Wbrew stanowisku organu jednostronna czynność prawna, polegająca na przeniesieniu majątku Spółki na jej udziałowca w związku z likwidacją nie będzie czynnością odpłatną (taką za którą się płaci) czy wzajemną. Skarżącą i jej udziałowców nie będzie wiązał stosunek umowny, który przewidywałby jakąkolwiek odpłatność za przeniesienie składników majątku. Przekazanie majątku dokonywane jest w celu zakończenia interesów bieżących Spółki, wypełnienia zobowiązań i upłynnienia majątku, a nie w celu otrzymania odpłatności, czy zwolnienia się z jakichkolwiek zobowiązań. Z tego względu brak jest podstaw do zastosowania w analizowanym stanie - zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o udzielenie interpretacji -przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko wyrażone w analizowanej kwestii przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 8 stycznia 2015 r. o sygn. akt II FSK 2948/12 i II FSK 2951/12 oraz w wyroku z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2844/12, w którym NSA sformułował tezę, iż „Czynność podziału między wspólników masy likwidacyjnej spółki, o której mowa w art. 286 § 1 k.s.h., w wyniku której następuje przeniesienie na wspólników prawa własności składników majątku likwidowanej - zgodnie z art. 272 k.s.h. - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest odpłatnym zbyciem tego majątku i w konsekwencji nie powoduje powstania przychodu z tego tytułu, przewidzianego w art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 7 maja 2014 r. uznaje stanowisko Wnioskodawcy dot. pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji.

W związku z tym, że pytanie oznaczone we wniosku nr 3 jest pytaniem warunkowym w zakresie którego interpretacji Wnioskodawca oczekuje jedynie w sytuacji uznania jego stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 za nieprawidłowe, ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 3 stała się bezprzedmiotowa.

Nadmienia się, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.