Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/200/680/WCH/12/PT-639
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-08-21
Teza: opodatkowanie i dokumentowanie usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny na Ukrainę
Słowa kluczowe: dzierżawa; usługi-usługi najmu; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2010 r. nr ITPP2/443-1022a/09/AK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, na wniosek z dnia 24 listopada 2009 r. (data wpływu 27 listopada 2009 r.) uzupełniony pismem z dnia 11 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny na Ukrainę, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2009 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wpłynął ww. wniosek z dnia 24 listopada 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i sposobu dokumentowania usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny na Ukrainę. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2010 r., nr ITPB1/415-923/09-2/MR; ITPP2/443-1022/09-2/AK).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Od 2005 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej bloków i płyt granitowych. Towar handlowy stanowią bloki granitowe importowane z zagranicy (większość z Ukrainy), płyty granitowe pochodzące z przerabianych bloków granitowych lub jako gotowe wyroby kupowane w kraju lub importowane z zagranicy. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca prowadzi sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług i jest płatnikiem tego podatku. W dniu 4 czerwca 2009 r. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu z krajowym podmiotem finansującym, której przedmiotem jest specjalistyczna maszyna - wiertnica dla przemysłu kamieniarskiego, z przeznaczeniem na podnajem ukraińskiemu kontrahentowi Wnioskodawcy, w celu zwiększenia dostaw surowca przez tegoż kontrahenta stronie polskiej. Długość trwania umowy w ratach wynosi 48 miesięcy. Wnioskodawca wskazał, iż z uwagi na trwający światowy kryzys gospodarczy (całkowita blokada udzielania kredytów i leasingów), kontrahent nie miał możliwości pozyskania maszyny na terytorium Ukrainy. Bezpośrednio po zawarciu umowy leasingu maszyna została wydana na Ukrainę. Strona korzystająca wystawiła protokół zdawczo-odbiorczy.

Podmiot finansujący wyraził zgodę na używanie maszyny na terytorium Ukrainy. Pierwszym klientem korzystającym z usług dzierżawy maszyny za zgodą finansującego, jest podmiot gospodarczy z Ukrainy, z którym Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy w dniu 1 lipca 2009 r., na 4 lata, z możliwością jej przedłużenia lub wymówienia. Ukraiński dzierżawca finansuje koszty związane z eksploatacją, obsługą serwisową oraz pokrywa koszty napraw gwarancyjnych i pogwarancyjnych dzierżawionej maszyny. Jest to stały partner Wnioskodawcy, od którego kupuje on bloki granitowe.

W okresie trwania umowy dzierżawy Wnioskodawca uzyskał prawo pierwokupu na wydobywany surowiec, stabilność ceny i zwiększone ilości nabywanego surowca. Dzięki tym warunkom ukraiński surowiec stał się dla Wnioskodawcy bardziej atrakcyjny i zwiększył się jego popyt na polskim rynku.

Dotychczasowe faktury za wstępną ratę leasingową i raty bieżące Wnioskodawca uznał za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu oraz obniżył kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych od finansującego.

Należne wynagrodzenie z tytułu czynszu dzierżawnego Wnioskodawca dokumentuje wystawianymi na rzecz ukraińskiego kontrahenta miesięcznymi fakturami bez podatku od towarów i usług, kwalifikując powyższą dzierżawę jako świadczenie usług poza terytorium kraju, niepodlegające opodatkowaniu w Polsce. Podatek rozlicza nabywca usługi na terytorium kraju trzeciego, gdzie prowadzi działalność gospodarczą i posiada siedzibę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy faktury za sprzedaż usług dzierżawy maszyny specjalistycznej na Ukrainę prawidłowo są wystawiane jako sprzedaż usług (NP) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży usług dzierżawy maszyny na Ukrainę postępował prawidłowo wykazując sprzedaż usług jako sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu (NP). Wskazał, iż zgodnie z art. 27 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., podatek rozliczał nabywca. Również po zmianach wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2010 r., gdzie wykreślono art. 27 i art. 28 ustawy, a wprowadzono m.in. art. 28l pkt 7, który określa miejsce świadczenia usług wynajmu rzeczy ruchomych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę poza terytorium Wspólnoty, miejscem świadczenia usług jest miejsce siedziby tego podmiotu, a więc podatek ten nadal rozlicza i w przyszłości będzie rozliczał nabywca usługi.

W dniu 26 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając, na podstawie przepisu § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r., Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną, nr ITPP2/443-1022a/09/AK, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 27 ust. 1 i ust. 3 oraz ust. 4 pkt 6, art. 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r. oraz przepisy art. 28a, art. 28b ust. 1, art. 28l pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., a także przywołał treść art. 106 ust. 1 i ust. 2 cyt. wyżej ustawy. Treść przywołanych w interpretacji indywidualnej przepisów Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy odniósł do pytania i stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

Ponadto Dyrektor ww. Izby Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepis § 25 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337, z późn. zm.).

Analizując treść wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż w porządku prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., w przypadku świadczenia usług dzierżawy, których przedmiotem są rzeczy ruchome, na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego, miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług – stosownie do dyspozycji przepisu art. 27 ust. 3 pkt 1 i ust. 4 pkt 6 ustawy – jest kraj, gdzie nabywca posiada siedzibę, tj. Ukraina.

Rozpatrując zaś kwestie świadczenia przedmiotowych usług w oparciu o regulacje obowiązujące od dnia 1 stycznia 2010 r., Dyrektor ww. Izby Skarbowej stwierdził, iż z uwagi na fakt, że ukraiński kontrahent Wnioskodawcy, będący nabywcą przedmiotowej usługi, nie spełnia definicji podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy oraz posiada siedzibę poza terytorium Wspólnoty, miejscem świadczenia i opodatkowania usługi wynajmu specjalistycznej maszyny – stosownie do dyspozycji przepisu art. 28l pkt 7 ustawy – będzie terytorium kraju, w którym podmiot ten posiada siedzibę, a więc terytorium Ukrainy.

Powyższe oznacza, że o sposobie rozliczania podatku i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi. Jednakże, Dyrektor ww. Izby Skarbowej wskazał, że nie zwalnia to Wnioskodawcy z obowiązku dokumentacji świadczonych przedmiotowych usług. Wnioskodawca dokumentuje je fakturą VAT, na której nie wskazuje jednak stawki podatku i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie Dyrektor ww. Izby Skarbowej uznał za prawidłowe.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, iż zagadnienia dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących obciążenie z tytułu leasingu specjalistycznej maszyny (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe), rozstrzygnięte zostały w interpretacjach nr ITPP2/443-1022b/09/AK i ITPP2/443-1022c/09/AK.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 26 lutego 2010 r. nr ITPP2/443-1022a/09/AK wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy jest nieprawidłowa.

Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania i dokumentowania usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny na Ukrainę jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Przepis art. 27 ust. 4 pkt 6 ww. ustawy określa natomiast, że wyżej wskazany przepis ust. 3, stosuje się do usług wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu.

Ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 23 października 2009 r. (Dz. U. Nr 195, poz. 1504) wprowadziła zmiany do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług m.in. w odniesieniu do miejsca świadczenia usług. Przepisy cyt. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, które dokonały wdrożenia postanowień m.in. dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz. Urz. UE L 44 z 20.02.2008, str. 11) weszły w życie, co do zasady, z dniem 1 stycznia 2010 r.

Przepisy ww. ustawy uchyliły art. 27 i art. 28 oraz dodały nowe art. 28a – 28o.

Ustawodawca w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. wprowadził odrębną definicję „podatnika” na potrzeby ustalania miejsca świadczenia przy świadczeniu usług. Zgodnie z art. 28a pkt 1 lit. a ww. ustawy za podatnika uważa się podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadająca tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6.

Zgodnie z zasadą ogólną z art. 28b ust. 1 ww. ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stale miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W myśl art. 28l pkt 7 cyt. ustawy, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty, usług wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu, za które uznaje się również przyczepy i naczepy oraz wagony kolejowe, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Hipoteza tego przepisu obejmuje zatem swoim zakresem świadczenia na rzecz tych podmiotów, które nie są podatnikami.

W zakresie zaś obowiązków dokumentacyjnych ustawodawca, co do zasady, nałożył na podatników o których mowa w art. 15, obowiązek wystawienia faktury stwierdzającej w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 (art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Powyższy obowiązek stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Stosownie do § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337, z późn. zm.), przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. W myśl ust. 2 ww. paragrafu faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Stosownie zaś do ust. 3 § 25 ww. rozporządzenia faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Rozpatrując kwestię miejsca świadczenia przez Wnioskodawcę usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny na rzecz partnera z Ukrainy należy wskazać, iż w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2009 r. miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest, zgodnie z wyżej cytowanym art. 27 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Jeśli zatem kontrahent Wnioskodawcy posiada siedzibę (stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania) na terytorium Ukrainy, w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia (opodatkowania) omawianej usługi jest Ukraina.

Analizując natomiast omawiane zagadnienie dotyczące miejsca świadczenia przedmiotowych usług w oparciu o regulacje obowiązujące od dnia 1 stycznia 2010 r., należy wskazać, iż kluczowym zagadnieniem dla przyjęcia odpowiednich zasad ustalenia miejsca świadczenia usług jest pojęcie „podatnika” i ustalenie czy usługobiorca mieści się w tym zakresie pojęciowym.

W cytowanym powyżej art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie ograniczył zakresu podmiotowego do podatników podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej. Nie zostało ustanowione także ograniczenie terytorialne w zakresie posiadanej siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub miejsca zwykłego pobytu. Tym samym każdy podmiot, który wykonuje działalność gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ww. ustawy lub działalność odpowiadającą tej działalności będzie spełniał definicję podatnika zawartą w art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powyższego rozstrzygnięcia wymaga więc czy podmiot z Ukrainy, będący usługobiorcą, jest podatnikiem, o którym mowa w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne od rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wyłączenie zawarte w ust. 6 cyt. przepisu, do którego odwołuje się również art. 28a pkt 1 lit. a cyt. ustawy, obejmuje organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. W przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca bezpośrednio wskazał, iż korzystającym z usług dzierżawy jest podmiot gospodarczy z Ukrainy, będący jego stałym partnerem gospodarczym, dokonującym na rzecz Wnioskodawcy dostaw wydobywanego surowca, w tym właśnie przy pomocy dzierżawionej specjalistycznej maszyny - wiertnicy dla przemysłu kamieniarskiego. Uwzględniając zarówno bezpośrednie wskazanie Wnioskodawcy, jak również treść art. 15 ust. 2 ww. ustawy, należy stwierdzić, iż wykonywana przez jego kontrahenta działalność handlowa pozyskiwania zasobów naturalnych stanowi działalność gospodarczą odpowiadającą działalności, o której mowa w cyt. art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. miejsce świadczenia usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z Ukrainy determinuje art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym usługi świadczone przez Wnioskodawcę w okresie do dnia 31 grudnia 2009 r. podlegają opodatkowaniu w miejscu siedziby usługobiorcy zgodnie z podstawą prawną z art. 27 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Natomiast od dnia 1 stycznia 2010 r. miejscem świadczenia tych usług jest również miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, jednakże w oparciu o dyspozycję art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, miejscem świadczenia usługi dzierżawy specjalistycznej maszyny wiertniczej świadczonej na rzecz kontrahenta z Ukrainy jest miejsce siedziby usługobiorcy, tj. Ukraina, jest prawidłowe – z zaznaczeniem, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. wynika to z innej niż Wnioskodawca wskazał podstawy prawnej, tj. z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a nie art. 28l pkt 7 tej ustawy.

W kwestii zaś obowiązków dokumentacyjnych, mając na uwadze wyżej przywołane przepisy regulujące wystawianie przez podatnika podatku od towarów i usług faktur VAT należy wskazać, iż działanie Wnioskodawcy polegające na dokumentowaniu zdarzenia gospodarczego, jakim jest sprzedaż usług dzierżawy maszyny do przemysłu kamieniarskiego kontrahentowi z Ukrainy poprzez wystawienie faktur VAT jest prawidłowe, o ile Wnioskodawca nie jest zidentyfikowany dla celów podatku o podobnym charakterze na terytorium Ukrainy. W takim przypadku faktura VAT dokumentująca te czynności winna spełniać wymagania zawarte w § 25 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów oraz może nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej nabywcy (§ 25 ust. 3 tego rozporządzenia).

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 26 lutego 2010 r., nr ITPP2/443-1022a/09/AK wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz stanu prawnego obowiązującego odpowiednio w momencie zaistnienia stanu faktycznego lub – w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.