Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.9.2023.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-02
Teza: Uznanie odszkodowania wypłaconego na podstawie decyzji Wojewody (…) z tytułu szkód powstałych na nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, o których mowa art. 8 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: decyzja; nadleśnictwo; odszkodowania; sieć-sieć przesyłowa; szkody; wojewoda; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania odszkodowania wypłaconego na podstawie decyzji Wojewody (…) z tytułu szkód powstałych na nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, o których mowa art. 8 ust. 1 ustawy. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (dalej również jako: PGL LP) działa na podstawie ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 672 ) (dalej: UL) oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy, Statutu.

W myśl art. 32 UL, Lasy Państwowe, jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Zgodnie z art. 50 ust. 1 UL, Lasy Państwowe prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów.

Wynika z tego, że PGL LP, mimo, że nie zostało wyposażone w osobowość prawną i nie może występować samodzielnie w obrocie cywilnoprawnym, prowadzi działalność na zasadzie samofinansowania, podejmując samodzielnie decyzje finansowe.

PGL LP zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość (art. 4 UL).

Jak wynika z treści art. 4 ust. 1 UL, zarząd lasami przysługuje PGL LP z mocy ustawy, natomiast lasem w rozumieniu art. 3 UL jest grunt:

1) zwartej powierzchni co najmniej 0, 10 ha, pokryty roślinnością leśną (uprawami leśnymi) drzewami i krzewami oraz runem leśnym – lub przejściowo jej pozbawiony:

a) przeznaczony do produkcji leśnej lub

b) stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo

c) wpisany do rejestru zabytków;

2) związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.

Stosownie do art. 32 ust. 2 UL, w skład Lasów Państwowych wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1\. Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;

2\. regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;

3\. nadleśnictwa;

4\. inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Odpowiednio do powyższej struktury, model zarządzania PGL LP opiera się na trzech szczeblach:

\- Dyrektor Generalny Lasów Państwowych (powoływany i odwoływany przez ministra właściwego do spraw środowiska) kieruje PGL LP (art. 33 UL),

\- 17 Regionalnych Dyrekcji Lasów Państwowych, które koordynują działania na ich terytorium,

\- 430 nadleśnictw, które prowadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu (art. 35 UL).

Podstawowym zadaniem nadleśnictwa, jako jednostki organizacyjnej PGL Lasy Państwowe, jest nałożone ustawą o lasach, prowadzenie gospodarki leśnej (art. 4 ust. 3 UL). Pojęcie gospodarki leśnej zostało określone w art. 6 ust. 1 pkt 1) powołanej ustawy, jako działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania – z wyjątkiem skupu drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu).

W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931) (dalej: ustawa o VAT), nadleśnictwa wykonują m.in. następujące czynności:

\- sprzedaż drewna i innych produktów pochodzących z lasu;

\- dzierżawa i wynajem nieruchomości (art. 39 UL);

\- sprzedaż nieruchomości innych niż grunty na podstawie art. 38 UL;

\- ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu (art. 39a UL);

\- przekazanie w użytkowanie lasów, gruntów oraz innych nieruchomości (art. 40 UL);

\- sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatnych Lasom Państwowym (art. 40a UL).

Nadleśnictwo A (dalej: Nadleśnictwo) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe i prowadzi działalność gospodarczą, zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

(…) 2019 r. Wojewoda (…) wydał dla Nadleśnictwa decyzję nr (…), ustalającą lokalizację strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej na rzecz (…) S.A. polegającą na budowie dwutorowej elektroenergetycznej linii napowietrznej 400 kV relacji (…), stanowiącej część inwestycji pn. „(…)”.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 273) (dalej: ustawa o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych), w odniesieniu do nieruchomości objętych decyzją o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, w celu zapewnienia prawa do wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia budowy strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, a także prac związanych z budową, przebudową, utrzymaniem, eksploatacją, konserwacją, remontami oraz usuwaniem awarii ciągów, przewodów i urządzeń, wojewoda w decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej ograniczy za odszkodowaniem sposób korzystania z nieruchomości przez udzielenie zezwolenia na zakładanie i przeprowadzenie na nieruchomości przewodów i urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej, a także innych podziemnych, naziemnych lub nadziemnych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń.

Na podstawie decyzji Wojewody (…) nr (…) o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej znak (…), ograniczono sposób korzystania z niżej wymienionych nieruchomości do trwałego ograniczenia prawa własności działek o nr ewidencyjnych:

1) Działka nr 1 wynosi (…) ha,

2) Działka nr 2 wynosi (…) ha,

3) Działka nr 3 wynosi (…) ha,

4) Działka nr 4 wynosi (…) ha,

5) Działka nr 5 wynosi (…) ha,

6) Działka nr 6 wynosi (…) ha,

7) Działka nr 7 wynosi (…) ha,

8) Działka nr 8 wynosi (…) ha,

9) Działka nr 9 wynosi (…) ha,

10) Działka nr 10 wynosi (…) ha,

11) Działka nr 11 wynosi (…) ha,

12) Działka nr 12 wynosi (…) ha,

13) Działka nr 13 wynosi (…) ha,

14) Działka nr 14 wynosi (…) ha,

15) Działka nr 15 wynosi (…) ha,

16) Działka nr 16 wynosi (…) ha,

17) Działka nr 17 wynosi (…) ha,

18) Działka nr 18 wynosi (…) ha,

19) Działka nr 19 wynosi (…) ha,

20) Działka nr 20 wynosi (…) ha,

21) Działka nr 21 wynosi (…) ha,

22) Działka nr 22 wynosi (…) ha,

23) Działka nr 23 wynosi (…) ha,

24) Działka nr 24 wynosi (…) ha,

25) Działka nr 25 wynosi (…) ha,

26) Działka nr 26 wynosi (…) ha,

27) Działka nr 27 wynosi (\`(...)\`) ha,

28) Działka nr 28 wynosi (…) ha,

29) Działka nr 29 wynosi (…) ha,

30) Działka nr 30 wynosi (…) ha,

31) Działka nr 31 wynosi (…) ha,

32) Działka nr 32 wynosi (…) ha,

33) Działka nr 33 wynosi (…) ha,

34) Działka nr 34 wynosi (…) ha,

35) Działka nr 35 wynosi (…) ha,

36) Działka nr 36 wynosi (…) ha,

37) Działka nr 37 wynosi (…) ha,

38) Działka nr 38 wynosi (…) ha,

39) Działka nr 39 wynosi (…) ha,

40) Działka 40 wynosi (…) ha.

(\`(...)\`) S.A., jako Operator Systemu Przesyłowego realizujący inwestycję celu publicznego pn. „(…)”, jako strategiczną inwestycję w zakresie sieci przesyłowych w oparciu o przepisy ustawy o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych, celem realizacji zadania zawarł (…) 2019 r. z Wnioskodawcą umowę dzierżawy Nr (…) na okres od (…) 2019 r. do dnia ustanowienia służebności przesyłu na nieruchomościach, na których realizowana jest inwestycja. Celem przeprowadzenia budowy inwestycji wyżej wymienione nieruchomości gruntowe zostały udostępnione Wykonawcy robót w terminie od (…) 2019 r. do (…) 2020 r.

Stosownie do treści art. 22 ust. 3 ustawy o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji, w zakresie sieci przesyłowych do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy art. 124 ust. 2 i 4-7 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. 2021 r. poz. 1899) (dalej: ustawa o gospodarce nieruchomościami).

Ponadto, zgodnie z art. 24 ustawy o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji, w zakresie sieci przesyłowych, w sprawach nieuregulowanych stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Stosownie do art. 124 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, na osobie lub jednostce organizacyjnej występującej o zezwolenie ciąży obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego, niezwłocznie po założeniu lub przeprowadzeniu ciągów, przewodów i urządzeń, o których mowa w ust. 1.

Jeżeli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności lub koszty, stosuje się odpowiednio przepis art. 128 ust. 4 o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 128 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, odszkodowanie przysługuje również za szkody powstałe wskutek zdarzeń, o których mowa w art. 120 i 124-126. Odszkodowanie powinno odpowiadać wartości poniesionych szkód. Jeżeli wskutek tych zdarzeń zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu.

Zgodnie z art. 130 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości.

W związku z powyższym, Wojewoda (…) zlecił dokonanie ustalenia wartości szkód powstałych na ww. nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości rzeczoznawcy majątkowemu.

W wyniku przeprowadzenia czynności przez rzeczoznawcę majątkowego, Wojewoda (…) na podstawie niżej zaprezentowanych decyzji określił na rzecz Wnioskodawcy następujące odszkodowania:

1\. Decyzja Wojewody (…) z (…) 2022r. Nr (…)

W treści decyzji organ administracyjny ustalił na rzecz Nadleśnictwa odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości w związku z budową dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…), oznaczonej geodezyjnie jako: działki nr 14 o pow. (…) ha, nr 15 o pow. (…) ha, nr 16 o pow. (…) ha oraz nr 17 o pow. (…) ha, obręb B, gmina A, zapisanej w księdze wieczystej nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w A, jako własność Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego – Lasów Państwowych, Nadleśnictwa A, w kwocie wynoszącej (…) zł. Jako podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania wskazano (\`(...)\`) S.A.

2\. Decyzja Wojewody (…) z (…) 2022r. Nr (…).

W treści decyzji organ administracyjny ustalił na rzecz Nadleśnictwa odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości w związku z budową dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…), oznaczonej geodezyjnie jako: działki nr 1 o pow. (…) ha, nr 2 o pow. (…) ha, nr 3 o pow. (…) ha, 4 o pow. (…) ha, nr 5 o pow. (…) ha, nr 6 o pow. (…), nr 7 o pow. (…) ha, nr 8 o pow. (…) ha, 9 o pow. (…) ha, obręb C, gmina A, zapisanej w księdze wieczystej nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w A jako własność Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego — Lasów Państwowych, Nadleśnictwa A w kwocie wynoszącej (…) zł . Jako podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania wskazano (\`(...)\`) S.A.

3\. Decyzja Wojewody (\`(...)\`) z (…) 2022r. Nr (…).

W treści decyzji organ administracyjny ustalił na rzecz Nadleśnictwa odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości w związku z budową dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…), oznaczonej geodezyjnie jako: działki nr 18 o pow. (…) ha, nr 19 o pow. (…) ha, nr 20 o pow. (…) ha, 21 o pow. (…) ha, nr 22 o pow. (…) ha, nr 23 o pow. (…) ha, nr 24 o pow. (…) ha, nr 25 o pow. (…) ha, 26 o pow. (…) ha, 27 o pow. (…) ha, obręb D, gmina A, zapisanej w księdze wieczystej nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w A, jako własność Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego – Lasów Państwowych, Nadleśnictwa A, w kwocie wynoszącej (…) zł. Jako podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania wskazano (\`(...)\`) S.A.

4\. Decyzja Wojewody (…) z (…) 2022 r. Nr (…).

W treści decyzji organ administracyjny ustalił na rzecz Nadleśnictwa odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości w związku z budową dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…), oznaczonej geodezyjnie jako: działki nr 28, nr 29, nr 30, nr 31, nr 32, nr 33, nr 34, nr 35, nr 36, nr 37, nr 38, nr 39, nr 40, obręb E, gmina A, zapisanej w księdze wieczystej nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w A, jako własność Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego – Lasów Państwowych, Nadleśnictwa A w kwocie wynoszącej (…) zł. Jako podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania wskazano (\`(...)\`) S.A.

5\. Decyzja Wojewody (…) z (…) 2022r. Nr (…)

W treści decyzji organ administracyjny ustalił na rzecz Nadleśnictwa odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości w związku z budową dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…), oznaczonej geodezyjnie jako: działki nr 10 o pow. (…) ha, nr 11 o pow. (…) ha, nr 12 o pow. (…) ha oraz nr 13 o pow. (…) ha, obręb F, gmina G, zapisanej w księdze wieczystej nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w G, jako własność Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego – Lasów Państwowych, Nadleśnictwa A, w kwocie wynoszącej (…) zł. Jako podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania wskazano (\`(...)\`) S.A.

W treści ww. decyzji zostały przytoczone wyjaśnienia biegłego rzeczoznawcy, iż szkody powstałe podczas budowy linii elektroenergetycznej na gruntach Nadleśnictwa mają charakter trwały lub tymczasowy.

Szkody o charakterze trwałym występują przez cały okres istnienia infrastruktury technicznej na nieruchomościach i wpływają na zmniejszenie wartości takiej nieruchomości. Szkody trwałe są wynikiem: ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości, spowodowanego ustanowieniem pasa gruntu o ograniczonym sposobie użytkowania, lokalizacją naziemnych i nadziemnych urządzeń infrastruktury technicznej oraz trwałym pogorszeniem sposobu użytkowania nieruchomości na skutek istnienia urządzenia na nieruchomości.

Natomiast szkody o charakterze tymczasowym dotyczą strat w produkcji rolniczej, ogrodniczej, leśnej, hodowlanej, rybackiej i występują przez pewien czas. W przypadku realizacji inwestycji na gruntach rolnych szkody tymczasowe obejmują: zniszczenie plonów w pasie montażowym, w pierwszym sezonie agrotechnicznym, straty spowodowane niemożnością użytkowania pasa montażowego w następnych sezonach agrotechnicznych (utrata dochodu rolniczego), pogorszenie warunków korzystania z nieruchomości podczas budowy urządzenia, zmniejszenie produkcyjności gleby w okresie porekultywacyjnym oraz inne straty, wynikłe z przyczyn obiektywnych (np. brak możliwości uprawy części gruntu, konieczność dodatkowych objazdów sprzętem, etc.).

(…) 2019 r. zostało zawarte porozumienie pomiędzy Inwestorem a Nadleśnictwem (dalej: porozumienie), zgodnie z którym na koszt Inwestora została wykonana wycinka drzewostanu zgodnie z wytyczeniem geodety. Pozyskane z wycinki drewno stało się nieodpłatnie własnością Nadleśnictwa i tym samym zostało mu nieodpłatnie przekazane po jego pozyskaniu. Zgodnie z § 1 pkt 11 porozumienia, teren został posprzątany a prace zostały odebrane protokołem. Protokół został podpisany (…) 2020 r. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z § 1 pkt 7 porozumienia, wszystkie prace, jakie wykonał Inwestor wyczerpują roszczenia Nadleśnictwa w zakresie wycinki drzewostanu.

Wobec powyższego, wskazanymi decyzjami organ administracyjny odstąpił od ustalenia odszkodowania z tytułu szkód tymczasowych na zajętych nieruchomościach i przyznał tylko odszkodowanie z tytułu szkód trwałych powstałych na poszczególnych nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości.

Wobec powyższego:

1) wpłata odszkodowania za szkody trwałe na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. Nr (…) w kwocie (…) zł – nastąpiła na konto Nadleśnictwa dnia (…) 2022 r.;

2) wpłata odszkodowania za szkody trwałe na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. Nr (…) w kwocie (…) zł – nastąpiła na konto Nadleśnictwa (…) 2022 r.;

3) wpłata odszkodowania za szkody trwałe na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. Nr (…) w kwocie (…) zł. – nastąpiła na konto Nadleśnictwa (…) 2022 r.;

4) wpłata odszkodowania za szkody trwałe na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. Nr (…) w kwocie (…) zł. – nastąpiła na konto Nadleśnictwa (…) 2022 r.;

5) wpłata odszkodowania za szkody trwałe na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. Nr (…) w kwocie (…) zł – nastąpiła na konto Nadleśnictwa (…) 2022 r.

Wskazane wynagrodzenie było jedynym wynagrodzeniem otrzymanym przez Nadleśnictwo za ww. szkody.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, odszkodowania wypłacone przez Wojewodę (…) na podstawie wskazanych (…) decyzji z tytułu szkód powstałych na wymienionych wyżej nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości na skutek budowy dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…) stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Odszkodowania wypłacone przez Wojewodę (…) na podstawie wskazanych w stanie faktycznym (\`(...)\`) decyzji z tytułu szkód powstałych na wymienionych powyżej nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości na skutek budowy dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…) nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie znoszenie określonych stanów rzeczy).

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) znajdującego odzwierciedlenie w praktyce polskich sądów administracyjnych i organów podatkowych, np. z wyroku TSUE z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG:

„(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT”.

W wyroku TSUE z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 Finanzamt Groβ-GERAU v. MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring Gmbh czytamy:

„W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy”.

Zatem, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (w postaci świadczenia wzajemnego).

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

A więc za czynności opodatkowane VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1) istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie,

2) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4) odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast cechą odszkodowania pojmowanego, jako wyrównanie uszczerbku wywołanego nieprawidłowym zachowaniem kontrahenta jest to, że nie wiąże się ono z żadnym wzajemnym świadczeniem ze strony podatnika.

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 1360 ) (dalej: k.c.) rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.). Z kolei, zgodnie z treścią art. 471 k.c. dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych odpowiedzialność odszkodowawcza ma miejsce w przypadku zaistnienia zdarzenia powodującego szkodę, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Z jednej strony odszkodowania mają charakter sankcyjny (odszkodowanie jest skutkiem niewywiązania się z umownego zobowiązania), a z drugiej – mają one za zadanie rekompensować poszkodowanemu szkodę (funkcja kompensacyjna). Co do zasady, wypłata odszkodowania powinna bowiem przywrócić w majątku poszkodowanego stan, który istniał przed powstaniem szkody (przywrócić stan pierwotny).

Mając na uwadze powyższe, uważacie Państwo, że odszkodowanie otrzymane na podstawie (…) przywołanych w stanie faktycznym decyzji o ustaleniu odszkodowania za szkody powstałe na nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości na skutek ograniczenia sposobu korzystania z przedmiotowych nieruchomości w związku z budową dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Świadczą o tym następujące argumenty:

1) sposób kalkulowania odszkodowania jest oparty o wycenę rzeczoznawcy, tj. oszacowanie rzeczywistej wartości,

2) odszkodowanie jest naprawieniem szkody powstałej z tytułu prac na nieruchomości,

3) z decyzji nie wynika, żeby odszkodowanie uwzględniało opłaty za dysponowanie nieruchomością,

4) wysokość odszkodowania jest ustalona po zakończeniu realizacji inwestycji (po oszacowaniu szkód) a nie przy rozpoczęciu inwestycji.

Niezmiernie istotne w sprawie jest, że organ wydający decyzję w sprawie o ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości, w trybie art. 124 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, nie ustala od razu odszkodowania, gdyż na jednostce organizacyjnej, która otrzymała zezwolenie na dokonanie określonych czynności (w tym przypadku (\`(...)\`) SA) ciąży, stosownie do ust. 4 art. 124 ww. ustawy, obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego, a jeżeli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności, czy znaczne koszty, to wtedy służy odszkodowanie z art. 128 ust. 4 tej ustawy. Zatem, ustalenie wysokości odszkodowania może nastąpić dopiero po zakończeniu okresu czasowego ograniczenia w korzystaniu z nieruchomości, gdyż dopiero wtedy wiadomo, jaka jest wartość poniesionych szkód i czy w ogóle doszło do zmniejszenia wartości nieruchomości. Dla inwestycji prowadzonych na podstawie ustawy z 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych, Ustawodawca określił odszkodowanie, jako rekompensatę. Wysokość odszkodowania wynika wprost z oszacowania wartości szkody przez uprawnionego rzeczoznawcę i jest określona w formie decyzji administracyjnej.

Powyższa argumentacja oparta jest na przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, która to regulacja określa w art. 128 ust. 4 zdanie drugie, że: „Odszkodowanie powinno odpowiadać wartości poniesionych szkód. Jeżeli wskutek tych zdarzeń zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu”. Wskazana regulacja stanowi lex specialis i jest wyłączną podstawą prawną do wydania rozstrzygnięcia, na mocy którego przysługuje rzeczone odszkodowanie. Jednocześnie poszkodowany w wyniku prowadzenia prac na jego nieruchomości nie posiada prawa do roszczenia o zwrot utraconych korzyści lub też do ustalenia wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości.

Na typowo odszkodowawczy charakter niniejszej należności wskazuje również orzecznictwo sądów administracyjnych. W tym miejscu należałoby zwrócić uwagę na wyrok NSA z 5 października 2007 r. (sygn. akt I FSK 1389/06) w którym Sąd wskazał: „organ wydający decyzję w sprawie o ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości, w trybie art. 124 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie ustala od razu odszkodowania, gdyż na jednostce organizacyjnej, która otrzymała zezwolenie na dokonanie określonych czynności ciąży, stosownie do art. 124 ust. 4 ustawy obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego, a jeżeli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności, czy znaczne koszty, to wtedy przysługuje odszkodowanie z art. 128 ust. 4 ustawy”.

Skoro zatem przywrócenie do stanu poprzedniego może nastąpić w formie świadczenia rzeczowego (wykonanie konkretnych prac na nieruchomości), które z pewnością nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, to również nie powinno podlegać opodatkowaniu wykonanie roszczenia odszkodowawczego w formie pieniężnej. Bowiem dla braku opodatkowania VAT odszkodowań nie posiada znaczenia sposób ich realizacji.

Powyższe potwierdza również wyrok WSA w Poznaniu z 5 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I SA/Po 22/18): „W przedstawionych okolicznościach faktycznych, wypłacone przez Wojewodę \[…\] świadczenie, nie wynika z dokonanej dwustronnej czynności prawnej, ale jest ustawowo gwarantowanym odszkodowaniem za szkody powstałe w związku z realizacją inwestycji drogowej. Źródłem tego świadczenia jest ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r., nr 193, poz. 1194 z późn. zm., tzw. „specustawa drogowa”), a do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami (art. 12 ust. 5 tej ustawy).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei stwierdzenie rodzaju uszczerbków w ramach ustalenia szkody rzeczywistej, a następnie ustalenie jej wysokości następuje na podstawie opinii biegłego. Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności, powołany biegły stwierdził przede wszystkim, że w wyniku realizacji inwestycji drogowej nastąpiła zmiana stanu zagospodarowania przedmiotowej nieruchomości, polegająca na pobudowaniu napowietrznej linii energetycznej, skutkująca zmniejszeniem jej wartości w strefie ograniczonego korzystania. W ramach stwierdzonych uszczerbków biegły wymienił m.in.:
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- zniszczenie upraw (zasiew jęczmienia),
-----------------------------------------

\- szkody związane z rekultywacją gruntu,
-----------------------------------------

\- straty z powodu obniżenia plonowania w okresie porekultywacyjnym,
--------------------------------------------------------------------

\- utracone pożytki na skutek braku możliwości uprawy w okresie prowadzenia robót budowlanych.
----------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Sądu nie powinno być wątpliwości co do tego, że wypłacona skarżącemu kwota miała rekompensować doznane uszczerbki majątkowe, a zatem pełniła funkcję kompensacyjną, charakterystyczną dla świadczenia odszkodowawczego. Odmienna ocena organu, który nie dopatrzył się w tym świadczeniu cech odszkodowania, wynika – zdaniem Sądu – z błędnej oceny przedstawionych okoliczności faktycznych i wyjścia przez organ poza granice stanu faktycznego, precyzyjnie opisanego we wniosku”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Nadleśnictwa, otrzymane odszkodowania na podstawie (…) decyzji Wojewody (…) w stanie faktycznym nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, a w konsekwencji należy uznać, że Nadleśnictwo nie wykonało żadnej z czynności określonych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Z powyższego wynika więc, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, zgodnie z art. 7 ustawy. Dodatkowo, warto wskazać, że pojęcie „świadczenia” wywodzi się z prawa cywilnego i należy je rozumieć zgodnie z ukształtowaną w tej gałęzi prawa definicją jako „każde zachowanie się na rzecz innej osoby”.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Co więcej, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast według art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

· dotyczy ono wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy;

· odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 4 ust. 1 i ust. 3 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 672 ze zm.), zwanej dalej jako ustawa o lasach:

Lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej „Lasami Państwowymi”.

W ramach sprawowanego zarządu Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

Na mocy art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach:

Gospodarka leśna - działalność leśną w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

W myśl do art. 32 ust. 1 ustawy o lasach:

Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Stosownie do postanowień art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach:

W skład Lasów Państwowych wchodzą m.in. nadleśnictwa.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o lasach:

Lasami Państwowymi kieruje Dyrektor Generalny przy pomocy dyrektorów regionalnych dyrekcji Lasów Państwowych.

Na mocy art. 35 ust. 1 ustawy o lasach:

Nadleśniczy prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz odpowiada za stan lasu. (…)

W myśl art. 38 ust. 1 ustawy o lasach:

Sprzedaż lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa znajdujących się w zarządzie Lasów Państwowych, z zastrzeżeniem art. 40a, może następować w przypadkach:

1) zbywania udziałów lasów stanowiących własność Skarbu Państwa we współwłasnościach;

2) regulacji granicy polno-leśnej;

3) stwierdzenia przez nadleśniczego nieprzydatności gruntów, budynków i budowli na potrzeby gospodarki leśnej;

4) zmiany przeznaczenia na cele nieleśne i nierolnicze;

5) podyktowanych ważnymi względami gospodarczymi lub społecznymi, o ile nie narusza to interesu Skarbu Państwa.

Stosownie do art. 39 ustawy o lasach:

Lasy, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a oraz pkt 2, pozostające w zarządzie Lasów Państwowych, mogą być za zgodą dyrektora regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych wydzierżawione przez nadleśniczego, z zachowaniem celów i zadań gospodarki leśnej określonych w planie urządzenia lasu. Inne nieruchomości, o których mowa w art. 4 ust. 3, pozostające w zarządzie Lasów Państwowych mogą być wydzierżawiane i wynajmowane przez nadleśniczego za zgodą dyrektora regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych.

Zgodnie z art. 39a ust. 1 i ust. 3 ustawy o lasach:

Nadleśniczy może za zgodą dyrektora regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych obciążyć, za wynagrodzeniem, nieruchomości pozostające w zarządzie Lasów Państwowych służebnością drogową lub służebnością przesyłu, z uwzględnieniem zasad gospodarki leśnej. Wynagrodzenie to stanowi własny przychód Lasów Państwowych.

Przedsiębiorca, na rzecz którego ustanowiono służebność przesyłu, jest obowiązany do usuwania drzew, krzewów lub gałęzi zagrażających funkcjonowaniu urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego.

Natomiast na mocy art. 40 ust. 1 ustawy o lasach:

Dyrektor Generalny, na wniosek zainteresowanego ministra lub organu wykonawczego jednostki samorządu terytorialnego, może przekazać w użytkowanie wskazanej przez wnioskodawcę jednostce organizacyjnej lub Agencji Mienia Wojskowego lasy, grunty oraz inne nieruchomości, bez zmiany ich dotychczasowego przeznaczenia (…).

Ponadto w myśl art. 40a ust. 1 ustawy o lasach:

Lasy Państwowe mogą sprzedawać nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi i samodzielne lokale mieszkalne, zwane dalej „lokalami”, oraz grunty z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym.

W tym miejscy należy wskazać również, że stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 273 ze zm.):

W odniesieniu do nieruchomości objętych decyzją o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, oznaczonych zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 8, w celu zapewnienia prawa do wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia budowy strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, a także prac związanych z rozbiórką, przebudową, zmianą sposobu użytkowania, utrzymaniem, eksploatacją, użytkowaniem, remontami oraz usuwaniem awarii, wojewoda w decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej ograniczy, za odszkodowaniem, sposób korzystania z nieruchomości przez udzielenie zezwolenia w szczególności na zakładanie i przeprowadzenie na nieruchomości ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności publicznej i sygnalizacji, a także innych podziemnych, naziemnych lub nadziemnych obiektów i urządzeń niezbędnych do założenia, przeprowadzenia oraz korzystania z tych przewodów i urządzeń.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy art. 124 ust. 4-7 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami stosuje się odpowiednio, z uwzględnieniem przepisów niniejszej ustawy.

Ponadto, w myśl art. 24 cyt. ustawy:

W sprawach nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, przy czym ilekroć w przepisach tej ustawy jest mowa o decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, rozumie się przez to także decyzję o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej. Przepisu art. 9 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami nie stosuje się.

I tak, stosownie do art. 124 ust. 4 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344):

Na osobie lub jednostce organizacyjnej występującej o zezwolenie ciąży obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego, niezwłocznie po założeniu lub przeprowadzeniu ciągów, przewodów i urządzeń, o których mowa w ust. 1. Jeżeli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności lub koszty, stosuje się odpowiednio przepis art. 128 ust. 4.

Zgodnie z art. 128 ust. 4 ww. ustawy:

Odszkodowanie przysługuje również za szkody powstałe wskutek zdarzeń, o których mowa w art. 120 i 124-126. Odszkodowanie powinno odpowiadać wartości poniesionych szkód. Jeżeli wskutek tych zdarzeń zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu.

Natomiast na mocy art. 130 ust. 2 cyt. ustawy:

Ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości.

W tym miejscu dodatkowo należy wskazać, że w myśl art. 693 § 1 i § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny.

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. (…) 2019 r. Wojewoda (…) wydał dla Nadleśnictwa decyzję ustalającą lokalizację strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej na rzecz (\`(...)\`) S.A. Na podstawie ww. decyzji Wojewody ograniczono sposób korzystania z przedmiotowych nieruchomości do trwałego ograniczenia prawa własności ww. działek. (\`(...)\`) S.A., jako Operator Systemu Przesyłowego realizujący inwestycję celu publicznego w oparciu o przepisy ustawy o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych, celem realizacji zadania zawarł (…) 2019 r. z Nadleśnictwem umowę dzierżawy na okres od (…) 2019 r. do dnia ustanowienia służebności przesyłu na nieruchomościach, na których realizowana jest inwestycja. Celem przeprowadzenia budowy inwestycji ww. nieruchomości gruntowe zostały udostępnione Wykonawcy robót w terminie od (…) 2019 r. do (…) 2020 r. Wojewoda (…) zlecił dokonanie ustalenia wartości szkód powstałych na ww. nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości rzeczoznawcy majątkowemu. W wyniku przeprowadzenia czynności przez rzeczoznawcę majątkowego, Wojewoda (…) na podstawie (…) decyzji określił na rzecz Wnioskodawcy odszkodowania, gdzie jako podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania wskazał (\`(...)\`) S.A. W treści ww. decyzji zostały przytoczone wyjaśnienia biegłego rzeczoznawcy, iż szkody powstałe podczas budowy linii elektroenergetycznej na gruntach Nadleśnictwa mają charakter trwały lub tymczasowy. (…) 2019 r. zostało zawarte porozumienie pomiędzy Inwestorem a Nadleśnictwem, zgodnie z którym na koszt Inwestora została wykonana wycinka drzewostanu zgodnie z wytyczeniem geodety. Pozyskane z wycinki drewno stało się nieodpłatnie własnością Nadleśnictwa i tym samym zostało mu nieodpłatnie przekazane po jego pozyskaniu. Zgodnie z ww. porozumieniem, teren został posprzątany a prace zostały odebrane protokołem. Protokół został podpisany w (…) 2020 r. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z ww. porozumieniem, wszystkie prace, jakie wykonał Inwestor wyczerpują roszczenia Nadleśnictwa w zakresie wycinki drzewostanu. Wobec powyższego, wskazanymi decyzjami organ administracyjny odstąpił od ustalenia odszkodowania z tytułu szkód tymczasowych na zajętych nieruchomościach i przyznał tylko odszkodowanie z tytułu szkód trwałych powstałych na poszczególnych nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości. Zatem, na podstawie (…) decyzji Wojewody (…) nr: (…) oraz (…) Nadleśnictwo otrzymało odszkodowania za szkody trwałe i było to jedyne wynagrodzenie otrzymane przez Nadleśnictwo za ww. szkody.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy odszkodowania wypłacone Państwu na podstawie (…) decyzji Wojewody (…) z tytułu szkód powstałych na wymienionych w opisie sprawy nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości na skutek budowy dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy Kodeks cywilny.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

W myśl art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

I tak, zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Natomiast w myśl art. 415 Kodeksu cywilnego:

Kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że nazywane przez Państwo odszkodowanie wypłacone z tytułu szkód powstałych na nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, lecz pełni funkcję wynagrodzenia za usługę, świadczoną zgodnie z nakazem organu władzy publicznej co wpisuje się w normę art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną. Nadleśnictwo w tym przypadku nie działa jako organ władzy publicznej, ale z nakazu organu władzy publicznej. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Zatem, otrzymane przez Państwo – na podstawie (…) decyzji Wojewody (…) – odszkodowanie (świadczenie pieniężne) stanowi w rzeczywistości wynagrodzenie za świadczoną przez Nadleśnictwo usługę, dającą wypłacającemu je ((…) S.A.) wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z nieruchomości. Niezależnie od użytej nomenklatury otrzymane odszkodowanie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Nadleśnictwo wykonując usługi z nakazu organu władzy publicznej – Wojewody (…) – tj. pozwalając (tolerując taką sytuację) Operatorowi Systemu Przesyłowego ((\`(...)\`) S.A.) na korzystanie z gruntu w celu zrealizowania budowy dwutorowej elektroenergetycznej linii napowietrznej 400 kV relacji (…), stanowiącej część inwestycji pn. „(…)” – świadczy w ramach działalności, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, jako podatnik, zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy, usługi, które ze względu na ich odpłatny charakter podlegają, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji odszkodowanie z tytułu szkód powstałych na wskazanych przez Państwo nieruchomościach oraz zmniejszenia ich wartości podlega u Państwa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, „odszkodowania” wypłacone na podstawie wskazanych (…) decyzji Wojewody (…) z tytułu szkód powstałych na nieruchomościach, o których mowa we wniosku, oraz zmniejszenia ich wartości na skutek budowy dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej 400 kV relacji (…), stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.**

**Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym załączone do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).