Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/423-88/08-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-02-11
Teza: Czy wykorzystywanie przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, automatów wyprodukowanych przez niego we własnym zakresie, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; automat-automat do gier; gry; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek akcyzowy
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2008 r. (data wpływu 25 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wyprodukowanych i wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej automatów do gier o niskich wygranych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wyprodukowanych i wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej automatów do gier o niskich wygranych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, na podstawie zezwoleń właściwych Dyrektorów Izb Skarbowych.

Zainteresowany planuje produkcję we własnym zakresie automatów do gier o niskich wygranych, które następnie zamierza wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej.

Automaty te po dokonaniu stosownych czynności urzędowych w zakresie ich sprawdzenia będą przez Wnioskodawcę umieszczane w punktach gier na automatach o niskich wygranych, określonych w poszczególnych przyznanych Wnioskodawcy zezwoleniach i będą wykorzystywane przez Zainteresowanego w ramach prowadzonej na podstawie tychże zezwoleń działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wykorzystywanie przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, automatów wyprodukowanych przez niego we własnym zakresie, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na przedstawione wyżej pytanie powinna być przecząca.

Zainteresowany uważa, iż przedmiot podatku akcyzowego, a więc zdarzenia i sytuacje faktyczne i prawne, z których zaistnieniem ustawa podatkowa wiąże powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku, zostały wyczerpująco wskazane w art. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż według art. 4 ust. 1 wspomnianej ustawy, opodatkowaniu akcyzą podlegają:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych,
2.  wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego,
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju,
4.  eksport i import wyrobów akcyzowych,
5.  nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa.

W myśl ust. 2 tego artykułu, za sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju uważa się również:

1.  przekazanie lub zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby reprezentacji albo reklamy,
2.  przekazanie przez podatnika wyrobów akcyzowych na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników,
3.  zamianę wyrobów akcyzowych oraz wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za inne czynności podlegające opodatkowaniu,
4.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności,
5.  wydanie wyrobów akcyzowych w miejsce świadczenia pieniężnego,
6.  darowiznę wyrobów akcyzowych,
7.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za czynności niepodlegające opodatkowaniu,
8.  świadczenie usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych w ramach umowy o dzieło lub innej umowy,
9.  zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej,
10.  zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem, w przypadku gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy.

Zainteresowany zauważył, że w ust. 3 cytowanego artykułu wskazano, iż opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Automaty, jakie zamierza produkować i użytkować Wnioskodawca, zostały wymienione w pozycji 62 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, obejmującej wyposażenie specjalistyczne obiektów działalności rozrywkowej osobno niewymienione: rulety wraz ze stołami do rulety, stoły do gry w karty, automaty hazardowe, maszyny i urządzenia losujące, elektroniczne maszyny i urządzenia do gry (bez względu na numer PKWiU), są one zatem wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi (art. 2 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym).

Wnioskodawca uważa, iż analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że w opisanym stanie faktycznym nie zachodzi żadna z sytuacji kreujących obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

W szczególności nie ma miejsca zużycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy).

Ustawa nie definiuje tego terminu.

Z definicji słownikowej, do której należy w takim wypadku sięgnąć wynika, iż termin „zużycie” oznacza „wyczerpanie zasobu czegoś, wykorzystanie czegoś w całości, zniszczenie czegoś wskutek dłuższego używania”.

Zainteresowany twierdzi, iż ustawodawcy nie chodzi o używanie towaru w danym okresie czasu, lecz o definitywne i jednorazowe dokonanie jego wyeksploatowania lub unicestwienia w procesie gospodarczym.

Z samej właściwości automatów do gry i specyfiki ich użytkowania wynika, że nie są one zużywane w działalności, lecz jedynie używane (wykorzystywane) przez dłuższy czas. Powyższy sposób rozumienia tego przepisu potwierdza również orzecznictwo sądów (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2007 r., sygn. akt. III SA/Wa 1281/06) oraz organów podatkowych (postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia 16 kwietnia 2007 r., znak 39000-AK-9101-21/06/SJ oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu z dnia 30 lipca 2007 r., znak 391000-OG-0503P-6/07).

Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu uznał w przywołanym postanowieniu, iż „podatnik eksploatując wyprodukowane przez siebie automaty do gier o niskich wygranych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wykonuje swoje prawo własności ww. automatów. Zgodnie z art. 140 Kodeksu cywilnego, właściciel może korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swojego prawa w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego.

Społeczno-gospodarczym przeznaczeniem korzystania z automatów do gier jest ich wieloletnia eksploatacja (używanie), w celu pobierania pożytków, a nie ich zniszczenie (zużycie), które jest sprzeczne z gospodarczym przeznaczeniem przedmiotowych automatów. Jedynym ustawowym ograniczeniem powyższego prawa jest obowiązek rejestracji automatu i uzyskanie poświadczenia, iż jest on urządzeniem hazardowym w rozumieniu ustawy o grach i zakładach wzajemnych”. W ocenie organu należy zatem wyraźnie odróżnić „używanie (utendi), czyli posługiwanie się czymś jako środkiem, narzędziem, od zużycia (abutendi), polegającym na zniszczeniu lub wyczerpaniu zasobów czegoś przez używanie. Eksploatacja automatu do gier może odbywać się przez długi okres czasu (nawet kilkanaście lat), jak również nie prowadzi do całkowitego zużycia. Co więcej, automat może zostać zniszczony (w sposób niezwiązany z jego eksploatacją) lub wycofany z używania na cele działalności gospodarczej na długo przed jego zużyciem”. Prowadzi to do konkluzji, iż używanie automatów nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przedmiotowej sytuacji.

Wnioskodawca twierdzi, że nie sposób również uznać, aby zachodziły inne okoliczności powodujące powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym po stronie podatnika, w szczególności wskazane w art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym posiadanie wyrobów akcyzowych.

Zainteresowany jest zdania, iż przepis ten uzupełnia regulację zawartą w przepisach wcześniejszych, przewidując opodatkowanie posiadania, jeżeli od wyrobów akcyzowych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Ma więc on charakter subsydiarny i zależny od treści wcześniejszych ustępów art. 4 ustawy. Prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, iż na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym może podlegać posiadanie wyrobów akcyzowych jedynie wówczas, gdy wyroby te podlegały opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w oparciu o wcześniejsze ustępy tego artykułu, jednak wbrew treści tych przepisów należny podatek de facto nie został uiszczony przez podmiot zobowiązany. Podkreślić należy, iż produkcja automatów do gier, jako wyrobów niezharmonizowanych, nie podlega podatkowi akcyzowemu. Wnioskodawca nie wykonuje też w stosunku do tych towarów innych czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego. W związku z tym nie ma też podstaw do zastosowania art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i opodatkowywania posiadania automatów przez podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z poz. 62 załącznika nr 1 do ustawy z dnia 22 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej ustawą, automaty do gier należą do wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu akcyzą podlegają:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych,
2.  wyprowadzanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego,
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju,
4.  eksport i import wyrobów akcyzowych,
5.  nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Za sprzedaż wyrobów akcyzowych (ust. 2 ww. artykułu) na terytorium kraju uważa się również:

1.  przekazanie lub zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby reprezentacji albo reklamy,
2.  przekazanie przez podatnika wyrobów akcyzowych na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników,
3.  zamianę wyrobów akcyzowych oraz wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za inne czynności podlegające opodatkowaniu,
4.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności,
5.  wydanie wyrobów akcyzowych w miejsce świadczenia pieniężnego,
6.  darowiznę wyrobów akcyzowych,
7.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za czynności niepodlegające opodatkowaniu,
8.  świadczenie usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych w ramach umowy o dzieło lub innej umowy,
9.  zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej,
10.  zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem, w przypadku gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy.

Przepis art. 4 ust. 1 ustawy stanowi, iż opodatkowaniu akcyzą podlegają: produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego, sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, eksport i import wyrobów akcyzowych, nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Z powyższego wynika, iż produkcja wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, do których zaliczane są automaty do gier nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

W opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, czynnością, w związku z którą mogłoby dojść do opodatkowania akcyzą automatów do gier, jest sprzedaż rozumiana – zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy – jako zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999 r. str. 1168, pojęcie „zużyć” oznacza używając, wykończyć coś. Pojęcie zużycia definiowane jest jako definitywne wykorzystanie czegoś, zużycie w procesie używania. Zatem w przepisie tym mamy do czynienia z czynnością dokonaną. Dlatego też czynność wykorzystywania wyprodukowanych automatów do gry, będących wyrobami niezharmonizowanymi, na potrzeby prowadzonej działalności nie stanowi zużycia wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym montowanie automatów do gier wykorzystywanych następnie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie zwrócić należy uwagę na przepis art. 4 ust. 3 ustawy. W świetle tego przepisu nabycie lub posiadanie wyrobu podlega opodatkowaniu wówczas, jeżeli na wcześniejszym etapie nie została zapłacona akcyza lub została zapłacona w mniejszej wysokości niż należna. Oznacza to, iż aby opodatkować akcyzą nabycie lub posiadanie automatów do gier musiałby powstać w stosunku do tego wyrobu obowiązek podatkowy z tytułu innej czynności, np. produkcji, sprzedaży, importu, nabycia wewnątrzwspólnotowego. W przedmiotowym opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku automatów do gier, obowiązek podatkowy z tytułu żadnej z czynności wymienionych w art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie powstanie.

Podstawową cechą odróżniającą podatek akcyzowy od innych podatków pośrednich, w tym przede wszystkim od podatku VAT, jest jednofazowy charakter opodatkowania. Jednofazowość opodatkowania podatkiem akcyzowym przejawia się w tym, że akcyza powinna być płacona na pierwszym szczeblu obrotu, który dokonywany jest poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych lub też w ramach pierwszej transakcji sprzedaży w przypadku wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Konsekwentnie, każda następna transakcja, której przedmiotem będą wyroby akcyzowe, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a podmiot dokonujący danej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik akcyzy. W rozpatrywanej sprawie produkcja wyrobu niezharmonizowanego nie podlega opodatkowaniu, zatem czynność wykorzystywania takich wyrobów przez producenta w procesie normalnej działalności gospodarczej również nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie posiadania wyrobów akcyzowych, gdy od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości (art. 4 ust. 3 ustawy), dotyczy nieodprowadzenia podatku w sytuacjach wymienionych w art. 4 ust. 1 i ust. 2, a więc sytuacji, gdy posiadane wyroby akcyzowe nie były obciążone podatkiem akcyzowym na wcześniejszym etapie obrotu, chociaż powinny być obciążone, albo gdy na wcześniejszym etapie obrotu podatek akcyzowy został uiszczony w niższej wysokości, niż wynika to z przepisów. Nie obejmuje natomiast sytuacji posiadania wyrobu akcyzowego przez producenta w sytuacji, gdy produkcja takiego wyrobu z mocy ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Reasumując, wykorzystywanie wyprodukowanych przez siebie automatów do gier na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi czynności zużycia i nie podlega opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym również nie znajduje uzasadnienia zastosowanie art. 4 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.