Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.473.2020.2.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-28
Teza: w zakresie ustalenia, czy w świetle przepisów Ustawy CIT, zapłacona przez Spółkę Kwota Ugody stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; termin; ugody; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2020 r. (data wpływu 10 listopada 2020 r.), uzupełnionym 20 stycznia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle przepisów Ustawy CIT, zapłacona przez Spółkę Kwota Ugody stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle przepisów Ustawy CIT, zapłacona przez Spółkę Kwota Ugody stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 30 grudnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.473.2020.1.MF wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20 stycznia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja (…).

Od października 2011 r. Wnioskodawca współpracował ze Spółką A w Likwidacji z siedzibą w Liechtenstein (dalej: „Kontrahent”). Od roku 2015 strony łączyła umowa dostawy, mocą której Spółka miała dostarczać do Kontrahenta wybrane produkty (dalej: „Umowa Dostawy”).

Umowa Dostawy przyznawała Kontrahentowi wyłączność na sprzedaż produktów Spółki na wybranych rynkach (np. na rynku niemieckim, francuskim, tureckim).

Pod koniec 2017 roku Kontrahent został przejęty przez Spółkę B z siedzibą w Hiszpanii (dalej: „Hiszpański Producent” lub „Hiszpański Konkurent”). Co przy tym ważne, Hiszpański Konkurent jest wiodącym producentem (…). Tym samym Hiszpański Producent jest bezpośrednim konkurentem dla Wnioskodawcy na wielu rynkach na całym świecie.

Innymi słowy stwierdzić można, że przejęcie Kontrahenta przez Hiszpańskiego Konkurenta oznaczało, iż:

1.  Spółka w gruncie rzeczy wspierać będzie konkurencję poprzez pośrednie dostarczanie własnych wyrobów Hiszpańskiemu Konkurentowi oraz
2.  Spółka de facto wzmacniać będzie pozycję Hiszpańskiego Producenta na rynkach na całym świecie.

Co więcej wskazać należy, że Hiszpański Konkurent specjalizuje się przede wszystkim w produkcji (…), natomiast produkcja (…) (czyli tych, które są produkowane przez Wnioskodawcę) dotychczas nie stanowiła wiodącej pozycji dla Hiszpańskiego Producenta. Przejęcie przez Hiszpańskiego Konkurenta Kontrahenta przede wszystkim podyktowane było właśnie chęcią poszerzenia asortymentu przez Hiszpańskiego Producenta.

Co przy tym istotne, niezwłocznie po uzyskaniu informacji o przejęciu Kontrahenta Spółka podjęła próbę zakończenia współpracy z Kontrahentem, poprzez zawiadomienie w dniu 20 grudnia 2017 roku Kontrahenta o naruszeniu Umowy Dostawy, a następnie wypowiedzenie Umowy Dostawy w dniu 12 stycznia 2018 roku. Istotne było bowiem uniknięcie wspierania własnej konkurencji.

Niestety Wnioskodawcy nie udało się polubownie rozwiązać Umowy Dostawy. Dnia 20 lipca 2018 r. Kontrahent wystąpił o wszczęcie postępowania arbitrażowego do Międzynarodowego Sądu Arbitrażowego w Paryżu. Spór dotyczył rozstrzygnięcia, czy Spółka naruszyła postanowienia Umowy Dostawy. Kontrahent zarzucał Spółce m.in.:

1.  zaprzestanie produkcji trzech rodzajów towarów,
2.  naruszanie postanowień Umowy Dostawy w zakresie realizacji minimalnych ilości zamówień,
3.  opóźnienia w realizacji zamówień,
4.  podwyższanie cen produktów wbrew postanowieniom Umowy Dostawy.

Kontrahent w treści wniosku o wszczęcie postępowania arbitrażowego zażądał zapłaty odszkodowania w wysokości 3.000.000,00 EUR.

W dniu 30 października 2019 r. Spółka złożyła przeciwko Kontrahentowi pozew wzajemny na kwotę 1.143.792,94 EUR z tytułu domniemania przepadłych wydatków związanych z maszynami nabytymi przez Spółkę od Kontrahenta.

W celu zakończenia sporu, strony - dnia 30 lipca 2020 r. - zawarły ugodę (dalej: „Ugoda”), mocą której Spółka zobowiązała się zapłacić na rzecz Kontrahenta kwotę w wysokości 1.000.000,00 EUR (dalej: „Kwota Ugody”).

Co przy tym ważne, podpisanie Ugody oznaczało także rozwiązanie Umowy Dostawy. W efekcie, od momentu podpisania Ugody Spółka uprawniona jest sprzedawać swoje produkty na rynkach, które uprzednio zastrzeżone były dla Kontrahenta. Spółka rozpoczęła już sprzedaż na tych rynkach. Wnioskodawca przewiduje zatem, że w rezultacie zakończenia sporu zwiększy swoje przychody w związku z możliwością sprzedaży swoich produktów na rynkach, na których ze względu na zawartą Umową Dostawy takiej możliwości Spółka dotychczas nie posiadała.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z dnia 15 stycznia 2021 r. Wnioskodawca wskazał dane identyfikujące podmiot, z którym zawarł Ugodę.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w świetle przepisów Ustawy CIT, zapłacona przez Spółkę Kwota Ugody stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że zgodnie z obowiązującymi przepisami kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (zob. art. 15 ust. 1 Ustawy CIT). Innymi słowy stwierdzić można, że wszystkie poniesione przez podatnika wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu wydatków zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu). Nie ulega zatem wątpliwości, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Co istotne, konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT), pod warunkiem, że podatnik dokona oceny pod kątem celowości i wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. W rezultacie, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z zacytowanego przepisu wynika, że za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane kary umowne i odszkodowania z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów;
2.  wad wykonanych robót;
3.  wad wykonanych usług;
4.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad;
5.  zwłoki w usunięciu wad towarów;
6.  zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót;
7.  zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

W ocenie Wnioskodawcy Kwota Ugody nie stanowi jakiejkolwiek kary czy też odszkodowania z żadnego z tytułów wymienionych w punktach od 1 do 7 powyżej.

Sama jednak okoliczność, iż kara umowna czy też odszkodowanie nie jest karą lub odszkodowaniem wymienionym w treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT nie oznacza automatycznie, że taka kara lub odszkodowanie stanowi koszt podatkowy.

Jak była już o tym wyżej mowa, zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Tym samym należy wskazać, iż definicja kosztu uzyskania przychodu co do zasady składa się z dwóch przesłanek, które muszą być spełnione łącznie, a mianowicie:

1.  pierwszej przesłanki pozytywnej tj. koszt musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz
2.  drugiej przesłanki negatywnej, tj. koszt nie może być wymieniony w katalogu kosztów oraz wydatków wskazanych w treści przepisu art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Okoliczność, że Kwota Ugody nie jest rodzajem kary lub odszkodowania wymienionym w treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy CIT nie skutkuje jednak tym, iż można ją automatycznie uznać za koszt uzyskania przychodów dla Spółki.

Zaliczenie Kwoty Ugody do kosztów podatkowych możliwe jest jedynie pod warunkiem wykazania przez Spółkę związku z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Z tego względu, że przepis art. 15 ust. 1 Ustawy CIT jest bardzo ogólny, poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe wyjaśnienia w zakresie dopuszczalności zaliczania kar umownych/odszkodowań do kosztów podatkowych.

Na wstępie podkreślić należy, że w wyniku zapłaty Kwoty Ugody Wnioskodawca uzyskał możliwość sprzedaży swoich produktów na rynkach, które uprzednio zastrzeżone były dla Kontrahenta. Co więcej Spółka rozpoczęła już sprzedaż na tych rynkach. W rezultacie Spółka przewiduje zwiększenie swoich przychodów, będące de facto pozytywnym następstwem zawarcia Ugody i zapłaty Kwoty Ugody.

Przechodząc na grunt wyjaśnień prawnych, w pierwszej kolejności odnieść należy się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12, w której NSA stwierdził, że: „Działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować racjonalne ze swego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności czy eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie, zmierzające do zapobieżenia takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do przychodów, a związane z tym koszty - jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 p.d.p”.

W przywołanej uchwale z 25 czerwca 2012 r., NSA uznał, że zasadniczo każde działanie, które zmierza do eliminowania przez podatnika nieopłacalnych przedsięwzięć powinno być uznawane za prowadzące do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, a tym samym ponoszone z tego tytułu wydatki powinny stanowić dla podatnika koszt podatkowy.

W kontekście przywołanej uchwały z 25 czerwca 2012 r., w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że zapłata Kwoty Ugody prowadziła do:

1.  wyeliminowania nieopłacalnej współpracy z Kontrahentem, która to współpraca w gruncie rzeczy wzmacniała jedynie pozycję Hiszpańskiego Konkurenta na rynku światowym;
2.  zwiększenia efektywności ekonomicznej Spółki poprzez uzyskanie możliwości bezpośredniej sprzedaży na - dotychczas niedostępnych dla Wnioskodawcy - rynkach zbytu.

Co istotne, zauważyć należy, że uchwała z 25 czerwca 2012 r. była wielokrotnie cytowana w późniejszych orzeczeniach sądów administracyjnych. Wśród wyroków, zasługujących na szczególną uwagę znajdują się następujące:

1.  Wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1074/18, w którym NSA stwierdził, że: „W świetle powyższego należy stwierdzić, że gospodarczo racjonalne decyzje, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności lub rozwojem działalności gospodarczej, mogą skutkować koniecznością podejmowania działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów i ponoszenia w związku z tym wydatków, które można zakwalifikować do kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”. NSA uznał przy tym, że: „Odszkodowania, kary umowne i inne wydatki wynikające z odstąpienia lub przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika wykazują związek z przychodami, gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie, jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności”. W kontekście tego wyroku nie ulega wątpliwości, że zapłata Kwoty Ugody stworzyła dla Spółki możliwość osiągnięcia przychodów z tytuły sprzedaży produktów Wnioskodawcy na nowych rynkach zbytu.
2.  Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 188/18, gdzie NSA - na tle analogicznych przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - postawił tezę, zgodnie z którą: „Z perspektywy treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z póżn. zm.) nie jest istotne jak świadczenie zostanie określone: wynagrodzenie, odszkodowanie, kara umowna itp. Ważne jest natomiast to, by z obiektywnego porównania jego wartości z wysokością potencjalnych ciężarów możliwych do poniesienia przez podatnika, wynikał gospodarczy, finansowy sens takiej operacji. W istocie chodzi bowiem o przeprowadzenie analizy, dokonania swoistego „ważenia”, co w konkretnym przypadku jest dla podatnika - przedsiębiorcy korzystniejsze ze względów ekonomicznych: kontynuowanie dotychczasowego stosunku prawnego (np. umowy najmu) czy też odstąpienie od umowy, powiązane z obowiązkiem wypłaty drugiej stronie określanego świadczenia”. Odnośnie zacytowanego wyroku Spółka podkreśla, że już od 2017 roku dążyła do polubownego rozwiązania niekorzystnej dla niej Umowy Dostawy.

W wyniku jednak braku porozumienia pomiędzy Spółką a Kontrahentem spór został przekazany do rozstrzygnięcia przed Międzynarodowym Sądem Arbitrażowym w Paryżu. Odnotować należy, że efektem zawarcia Ugody było: z jednej strony konieczność zapłaty Kwoty Ugody w wysokości 1.000.000 EUR (zamiast - jak pierwotnie żądał Kontrahent 3.000.000 EUR), a z drugiej rozwiązanie Umowy Dostawy, tożsame z uzyskaniem dostępu do nowych rynków zbytu. W wyniku zatem „ważenia” co w konkretnym przypadku było lepsze dla Spółki ze względów ekonomicznych bez wątpienia stwierdzić należy, że korzystniejsze finansowo było rozwiązanie Umowy Dostawy w efekcie zawartej Ugody, nawet pomimo konieczności zapłaty Kwoty Ugody.

W kontekście powyższych wyjaśnień postawić należy wniosek, że ocenę celowości poniesienia przez podatnika określonego kosztu należy dokonywać przez pryzmat faktów zaistniałych po dacie podjętych decyzji biznesowych (tak też WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 579/18). Skoro zatem jak była już o tym wyżej mowa zapłata Kwoty Ugody wpłynie na wzrost przychodów Spółki, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spełniona została przesłanka związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem (tj. zapłatą Kwoty Ugody), a osiąganymi przez Spółkę przychodami. Jak trafnie bowiem stwierdza się w orzecznictwie: „Tylko, jeżeli w konkretnej sprawie analiza postępowania danej osoby w świetle zasad logiki oraz doświadczenia życiowego prowadziłaby do wniosku o oczywistym oraz zupełnym „braku jakiegokolwiek sensu” podjętych działań, zmierzających zasadniczo nie do chęci rzeczywistego osiągnięcia danego przychodu, ale np. do „sztucznego”, wyłącznie dla celów podatkowych, wygenerowania kosztów można by ewentualnie mówić o braku związku przyczynowo-skutkowego. Wówczas, bowiem inny jest zamiar podatnika. Zamiast osiągnięcia przychodu, dąży on wyłącznie np. do uniknięcia zapłaty podatku” (tak wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1293/07).

Zdaniem Wnioskodawcy, konieczność zapłaty Kwoty Ugody wynikała z racjonalnego działania Spółki, ukierunkowanego na powstrzymanie wspierania konkurencji oraz chęć osiągnięcie nowych źródeł przychodów (tzn. nowych rynków zbytu). Podkreślić przy tym należy, że Spółka pierwotnie podejmowała próby pozasądowego rozwiązania Umowy Dostawy, które zakończyły się niepowodzeniem. Zapłata zatem Kwoty Ugody stanowiła wyraz jedynego racjonalnego rozwiązania, które wprawdzie wiązało się z dodatkowym obciążeniem dla Spółki, niemniej jednak prowadziło do rozwiązania niejako „kłopotliwej” Umowy Dostawy oraz uzyskania możliwości dokonywania sprzedaży na nowych, dotychczas niedostępnych rynkach zagranicznych.

Co więcej, zauważyć należy przy tym, że źródłem sporu pomiędzy Kontrahentem a Spółką nie była również niewłaściwa analiza możliwości formalno-prawnych wypełnienia warunków Umowy Dostawy. Wnioskodawca bowiem przez cały okres obowiązywania Umowy Dostawy posiadał zaplecze konieczne do jej realizacji. Z uwagi jednak na przejęcie Kontrahenta przez Hiszpańskiego Konkurenta od strony biznesowej nieopłacalne - a wręcz absurdalne - byłoby kontynuowanie Umowy Dostawy. Wykonywanie Umowy Dostawy oznaczało bowiem wspieranie konkurencji, co kierując się zasadami logiki oraz doświadczeniem życiowym było ekonomicznie nieuzasadnione oraz nieracjonalne ze strony Spółki. Podsumowując powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że zapłata Kwoty Ugody stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Kwota Ugody spełnia bowiem pierwszą przesłankę pozytywną, ponieważ Spółka poniosła ten koszt w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Dodatkowo, Kwota Ugody spełnia także drugą przesłankę negatywną, ponieważ Kwota Ugody nie jest wymieniona w katalogu kosztów oraz wydatków wskazanych w treści przepisu art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Jak była już o tym wyżej mowa, Kwota Ugody nie jest bowiem rodzajem kary lub odszkodowania wymienionym w treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop,
*   został właściwie udokumentowany.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. W analizowanej sprawie w szczególności należy zwrócić uwagę na unormowania art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Do kosztów podatkowych nie zalicza się więc sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami. W art. 16 ust. 1 pkt 22 updop ustawodawca wprost wylicza, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań, wymienione ściśle w tym przepisie, tj. kary umowne oraz odszkodowania z tytułu wad dostarczanych towarów, wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub też zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że od października 2011 r. Wnioskodawca współpracował ze Spółką A w Likwidacji z siedzibą w Liechtenstein (dalej: „Kontrahent”). Od roku 2015 strony łączyła umowa dostawy, mocą której Spółka miała dostarczać do Kontrahenta wybrane produkty (dalej: „Umowa Dostawy”). Umowa Dostawy przyznawała Kontrahentowi wyłączność na sprzedaż produktów Spółki na wybranych rynkach (np. na rynku niemieckim, francuskim, tureckim).

Pod koniec 2017 roku Kontrahent został przejęty przez spółkę B z siedzibą w Hiszpanii.

Niezwłocznie po uzyskaniu informacji o przejęciu Kontrahenta Spółka podjęła próbę zakończenia współpracy z Kontrahentem, poprzez zawiadomienie w dniu 20 grudnia 2017 roku Kontrahenta o naruszeniu Umowy Dostawy, a następnie wypowiedzenie Umowy Dostawy w dniu 12 stycznia 2018 roku. Istotne było bowiem uniknięcie wspierania własnej konkurencji.

Niestety Wnioskodawcy nie udało się polubownie rozwiązać Umowy Dostawy. Dnia 20 lipca 2018 r. Kontrahent wystąpił o wszczęcie postępowania arbitrażowego do Międzynarodowego Sądu Arbitrażowego w Paryżu. Spór dotyczył rozstrzygnięcia, czy Spółka naruszyła postanowienia Umowy Dostawy. Kontrahent zarzucał Spółce m.in.:

1.  zaprzestanie produkcji trzech rodzajów towarów,
2.  naruszanie postanowień Umowy Dostawy w zakresie realizacji minimalnych ilości zamówień,
3.  opóźnienia w realizacji zamówień,
4.  podwyższanie cen produktów wbrew postanowieniom Umowy Dostawy.

Kontrahent w treści wniosku o wszczęcie postępowania arbitrażowego zażądał zapłaty odszkodowania w wysokości 3.000.000,00 EUR.

W dniu 30 października 2019 r. Spółka złożyła przeciwko Kontrahentowi pozew wzajemny na kwotę 1.143.792,94 EUR z tytułu domniemania przepadłych wydatków związanych z maszynami nabytymi przez Spółkę od Kontrahenta.

W celu zakończenia sporu, strony - dnia 30 lipca 2020 r. - zawarły ugodę (dalej: „Ugoda”), mocą której Spółka zobowiązała się zapłacić na rzecz Kontrahenta kwotę w wysokości 1.000.000,00 EUR (dalej: „Kwota Ugody”).

Co przy tym ważne, podpisanie Ugody oznaczało także rozwiązanie Umowy Dostawy. W efekcie, od momentu podpisania Ugody Spółka uprawniona jest sprzedawać swoje produkty na rynkach, które uprzednio zastrzeżone były dla Kontrahenta. Spółka rozpoczęła już sprzedaż na tych rynkach. Wnioskodawca przewiduje zatem, że w rezultacie zakończenia sporu zwiększy swoje przychody w związku z możliwością sprzedaży swoich produktów na rynkach, na których ze względu na zawartą Umową Dostawy takiej możliwości Spółka dotychczas nie posiadała.

W pierwszej kolejności Organ zauważa, że żądane przez Kontrahenta roszczenie stanowi odszkodowanie za niewywiązanie się z zawartej z Kontrahentem Umowy Dostawy.

Art. 16 ust. 1 pkt 22 updop odwołuje się do pojęć z zakresu prawa cywilnego (odszkodowanie, kara umowna, wada, zwłoka). Oznacza to, że wyjaśnienie ww. terminów cywilnoprawnych jest niezbędne do rekonstrukcji normy prawa podatkowego.

Odszkodowanie jest świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody. Jako szkodę należy rozumieć uszczerbek, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Szkoda może zostać wyrządzona niezależnie od istniejącego uprzednio między danymi osobami stosunku prawnego (szkoda z tytułu tzw. czynów niedozwolonych - ex delicto) bądź przez niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania przez dłużnika stosunku zobowiązaniowego (szkoda kontraktowa, ex contractu). Odszkodowanie zastępuje wówczas główne świadczenie dłużnika lub je uzupełnia (W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, „Zobowiązania. Zarys wykładu”, wyd. 11, Warszawa 2009, str. 85).

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, odnosi się do odszkodowań z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika, a zatem świadczeń rekompensujących tzw. szkodę kontraktową. Dalsze rozważania odnoszą się zatem do odpowiedzialności za tego rodzaju szkodę.

Ogólne zasady odpowiedzialności dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania zostały unormowane w księdze III ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm., dalej jako: „KC”). Podstawowymi przepisami w tym zakresie są art. 471-473 KC.

Zgodnie z art. 471 KC, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Powołany przepis nie określa bliżej zasad odpowiedzialności kontraktowej. Kwestii tej poświęcone są trzy kolejne artykuły kodeksu i dlatego - ze względu na ścisły związek art. 471 KC z art. 472- 474 KC, uznać trzeba, że tworzą one swoistą całość normatywną.

Stosownie do art. 472 KC, jeżeli ze szczególnego przepisu ustawy albo z czynności prawnej nie wynika nic innego, dłużnik odpowiedzialny jest za niezachowanie należytej staranności.

Powyższy przepis statuuje zasadę odpowiedzialności dłużnika na zasadzie winy, która może mieć postać winy umyślnej (dolus) i niedbalstwa (culpa). Przyjmuje się bowiem, że skoro dłużnik odpowiada za niedołożenie należytej staranności, a więc za postępowanie naganne, choć nieumyślne, to tym bardziej odpowiada za umyślne uchybienia w wykonaniu zobowiązania, według reguły a minori ad maius (W. Czachórski\`(...)\`, str. 330-331).

Z przepisu art. 471 KC wynika domniemanie, że nie wykonując lub nienależycie wykonując zobowiązanie, dłużnik działa w sposób zawiniony (wyrok NSA z 11 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1341/13).

Istotne jest jednak, że przepis art. 472 KC nie ma charakteru przepisu bezwzględnie obowiązującego (ius cogens), bowiem zgodnie z art. 473 § 1 KC dłużnik może przez umowę przyjąć odpowiedzialność za niewykonanie lub za nienależyte wykonanie zobowiązania z powodu oznaczonych okoliczności, za które na mocy ustawy odpowiedzialności nie ponosi.

Na mocy 473 § 1 KC dopuszczalne jest więc rozszerzenie odpowiedzialności dłużnika, wynikającej z art. 472 KC na oznaczone okoliczności, nawet jeżeli nie będą one zawinione przez dłużnika.

Dopuszczalność umownego rozszerzenia lub zawężenia odpowiedzialności dłużnika na zasadzie swobody umów doznaje tylko jednego ograniczenia - nieważne jest zastrzeżenie, że dłużnik nie będzie odpowiedzialny za szkodę, którą może wyrządzić wierzycielowi umyślnie (art. 473 § 2 KC). Poza tym istnieje pełna możliwość kształtowania zakresu okoliczności, za które dłużnik odpowiada (względnie nie odpowiada), m.in. aż do przyjęcia odpowiedzialności bezwzględnej typu gwarancyjnego (W. Czachórski…, str. 331).

Również przepisy ustawy mogą określać szerzej zakres odpowiedzialności dłużnika, niż czyni to art. 472 KC. Dłużnik odpowiada niezależnie od winy np. według przepisów o rękojmi za wady rzeczy sprzedanej (art. 556 i następne KC), gdy świadczy usługi hotelowe (art. 846 § 1 KC), czy też prowadzi na własny rachunek przedsiębiorstwo lub zakład wprawiany w ruch za pomocą sił przyrody (pary, gazu, elektryczności, paliw płynnych itp.) - art. 435 KC.

Z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dłużnik może zostać zobowiązany do zapłaty odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania również wówczas, gdy nie można mu przypisać winy, innymi słowy, gdy dochował należytej staranności wykonując zobowiązanie. Jest to tzw. odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.

Przechodząc do wyjaśnienia pojęcia „zwłoki” należy zauważyć, że zgodnie z art. 476 KC, dłużnik dopuszcza się zwłoki, gdy nie spełnia świadczenia w terminie, a jeżeli termin nie jest oznaczony, gdy nie spełnia świadczenia niezwłocznie po wezwaniu przez wierzyciela. Nie dotyczy to wypadku, gdy opóźnienie w spełnieniu świadczenia jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Powołany przepis reguluje odpowiedzialność dłużnika za zwłokę, tj. kwalifikowane opóźnienie w wykonaniu zobowiązania, zawinione przez dłużnika. Dłużnik, chcąc uwolnić się od skutków zwłoki, musi udowodnić, że opóźnienie jest następstwem okoliczności, za które nie odpowiada. Wobec tego, tzw. opóźnienie zwykłe ma miejsce wówczas gdy uchybienie terminowi spełnienia świadczenia jest następstwem okoliczności, za które dłużnik nie ponosi odpowiedzialności. Jednocześnie wyżej przytoczony art. 473 KC umożliwia umowne rozszerzenie odpowiedzialności dłużnika, również na okoliczność opóźnienia zwykłego, także wówczas gdy opóźnienie takie wystąpiło pomimo dochowania przez dłużnika należytej staranności. Podobny wniosek można wywieść również ze swobody kontraktowania, o której mowa w art. 3531 KC.

Odnosząc powyższe rozważania do regulacji prawa podatkowego, należy zauważyć, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych, nie precyzując, że chodzi o odszkodowania i kary umowne będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy dłużnika czy też szkody, na której powstanie dłużnik nie miał wpływu.

Innymi słowy, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania i kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania usług czy też opóźnienia w dostawie towarów, nie ma znaczenia przyczyna niedochowania przez dłużnika terminu świadczenia. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności dłużnika za opóźnienie czy zwłokę, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony. Zapłata kary umownej bądź odszkodowania na rzecz kontrahenta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop chodzi wyłącznie o odpowiedzialność dłużnika wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nie obejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop , należy odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, w którym sąd stwierdził, że u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa.

Innymi słowy należy przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Tym samym, niezrealizowanie określonego poziomu dostaw, nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych robót/usług. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku braku realizacji określonego poziomu dostaw, niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty zapłaconego odszkodowania czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak podkreślić, że rozumienie pojęcia „wadliwości dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, przyjęte przez WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, jest szersze od rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, przynajmniej w odniesieniu do „wad wykonanych robót i usług”.

W odniesieniu do wad fizycznych rzeczy (którymi są w rozumieniu KC wyłącznie przedmioty materialne - art. 45 KC), przepis art. 5561 § 1 KC stwierdza wprost, że wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową (wyliczając następnie przykłady niezgodności rzeczy sprzedanej z umową, które można tutaj pominąć).

Z kolei, w przypadku wad świadczonych robót i usług, przepisy KC posługują się pojęciem „wadliwości” wyłącznie w przypadku niektórych tzw. umów rezultatu (np. umowa dostawy, umowa o dzieło, umowa o roboty budowlane), nie utożsamiając bynajmniej „wadliwości” ze sprzecznością z postanowieniami umowy oraz wyraźnie rozróżniając „wadliwość” od „opóźnienia”.

Zgodnie z art. 611 KC, jeżeli w toku wytwarzania przedmiotu dostawy okaże się, że dostawca wykonuje ten przedmiot w sposób wadliwy albo sprzeczny z umową, odbiorca może wezwać dostawcę do zmiany sposobu wykonania wyznaczając dostawcy w tym celu odpowiedni termin, a po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu od umowy odstąpić.

Z kolei, zgodnie z art. 636 § 1 zd. 1 KC, jeżeli przyjmujący zamówienie wykonuje dzieło w sposób wadliwy albo sprzeczny z umową, zamawiający może wezwać go do zmiany sposobu wykonania i wyznaczyć mu w tym celu odpowiedni termin.

Stosownie zaś do art. 656 § 1 KC, do skutków opóźnienia się przez wykonawcę z rozpoczęciem robót lub wykończeniem obiektu albo wykonywania przez wykonawcę robót w sposób wadliwy lub sprzeczny z umową, do rękojmi za wady wykonanego obiektu, jak również do uprawnienia inwestora do odstąpienia od umowy przed ukończeniem obiektu stosuje się odpowiednio przepisy o umowie o dzieło.

Z kolei, w przypadku innych umów (np. umowa zlecenia, umowa prowadzenia cudzych spraw bez zlecenia, umowa agencyjna, umowa przewozu, umowa spedycji), przepisy KC nie posługują się pojęciem „wadliwości” w odniesieniu do nienależytego wykonania takiej umowy.

Z powyższych rozważań należy wyciągnąć wniosek, że cywilnoprawne rozumienie „wad wykonanych robót i usług” nie może znaleźć zastosowania dla rekonstrukcji normy prawnej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, chociażby z tego względu, że odnosi się wyłącznie do niektórych umów rezultatu przewidzianych w KC. Tym samym, zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, należy przyjąć szersze rozumienie pojęcia „wadliwości wykonanych robót i usług”, które będzie mogło być zastosowane do wszelkich stosunków obligacyjnych wywołujących skutki podatkowe, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Podsumowując, w opinii Organu, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Z kolei, pojęcie „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków podatnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od charakteru i zakresu tej odpowiedzialności. Oznacza to, że niezrealizowanie określonego poziomu dostaw, za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, może stanowić wadę wykonanych robót lub usług w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Podsumowując, zdaniem Organu, wypłacenie Kontrahentowi roszczenia jest konsekwencją uznania przez Wnioskodawcę roszczenia niezadowolonego Kontrahenta, czyli w istocie stanowi potwierdzenie, że usługa nie została wykonana prawidłowo (niezależnie od przyczyn).

Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego, Spółka naruszyła postanowienia Umowy Dostawy. Kontrahent zarzucał Spółce m.in.:

1.  zaprzestanie produkcji trzech rodzajów towarów,
2.  naruszanie postanowień Umowy Dostawy w zakresie realizacji minimalnych ilości zamówień,
3.  opóźnienia w realizacji zamówień,
4.  podwyższanie cen produktów wbrew postanowieniom Umowy Dostawy.

Kontrahent w treści wniosku o wszczęcie postępowania arbitrażowego zażądał zapłaty odszkodowania w wysokości 3.000.000,00 EUR.

W dniu 30 października 2019 r. Spółka złożyła przeciwko Kontrahentowi pozew wzajemny na kwotę 1.143.792,94 EUR z tytułu domniemania przepadłych wydatków związanych z maszynami nabytymi przez Spółkę od Kontrahenta. W celu zakończenia sporu, strony - dnia 30 lipca 2020 r. - zawarły ugodę, mocą której Spółka zobowiązała się zapłacić na rzecz Kontrahenta kwotę w wysokości 1.000.000,00 EUR.

W związku z powyższym, wydatek w postaci zapłaty roszczenia Kontrahentowi w wyniku zawartej Ugody nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów, ponieważ został on wymieniony w katalogu wyłączeń, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Bez znaczenia w rozpoznawanej sprawie pozostaje okoliczność, czy odpowiedzialność za szkodę jest oparta o przesłankę winy czy też na zasadzie ryzyka.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się zaś do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, Organ zauważa, że wyroki sądowe rozstrzygają w indywidualnych sprawach, w konkretnym, indywidualnie określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wiążą tylko strony postępowania. Jednocześnie należy zauważyć, że w obiegu prawnym funkcjonują wyroki potwierdzające prawidłowość stanowiska zaprezentowanego przez tut. Organ, powołane powyżej w uzasadnieniu stanowiska organu podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.