Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-212/13/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-10
Teza: Stawka podatku obowiązująca do czynności sprzedaży gruntów budowlanych oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z ich sprzedażą.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa-dostawa towarów; działki; gmina; grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; sprzedaż-sprzedaż działek; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu 7 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 7 czerwca 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności sprzedaży gruntów budowlanych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z ich sprzedażą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 7 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności sprzedaży gruntów budowlanych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu z tytułu wydatków związanych z ich sprzedażą.

**W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.**

Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonuje sprzedaży niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub komercyjną. Grunty, o których mowa we wniosku, sprzedawane przez Gminę po dniu 1 kwietnia 2013 r., na dzień sprzedaży będą terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)

W celu dokonania ich sprzedaży, ponosi szereg niezbędnych wydatków, m. in. nabywa usługi:

*   wyceny działek,
*   ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
*   projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek,
*   projektowe, związane z ustaleniem i okazaniem granic działek.

Powyższe wydatki dotyczą tylko i wyłącznie gruntów przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych, bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę - Gmina wprawdzie ponosi również nakłady na takie nieruchomości, niemniej jednak niniejszy wniosek tych nakładów nie dotyczy).

Gmina, co do zasady, jest w stanie przyporządkować ponoszone wydatki do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki. Wskazane wydatki ponosi najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek (choć mogą być one, w konkretnych sytuacjach, ponoszone zarówno z jeszcze większym, jak i z mniejszym wyprzedzeniem przed sprzedażą działki). Powyższe wynika w szczególności z faktu, iż sprzedaż tych nieruchomości odbywa się często w ramach postępowania przetargowego, które trwa dłuższy czas. Gmina zamierza ponosić wydatki związane z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości pod zabudowę również w przyszłości.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

*   Czy sprzedaż przez Gminę niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub komercyjną, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej?
*   Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych powyżej wydatków, tj. w szczególności od nabycia usług: wyceny działek, ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży, projektowych, związanych z podziałem lub scalaniem działek oraz związanych z ustaleniem i okazaniem granic działek?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub komercyjną, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Gminę w celu dokonania sprzedaży tych działek.

Uzasadnienie

Ad 1. Opodatkowanie stawką podstawową odpłatnej dostawy działek pod zabudowę.

Po powołaniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust.1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług Gmina stwierdziła, iż wykładnia cytowanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wskazuje jednoznacznie, że znajduje on zastosowanie m. in. do dostawy gruntu, bowiem zgodnie z przepisami tej ustawy, grunt jest uznawany za rzecz. Konsekwentnie, sprzedaż działek dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powinna być traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Gmina wskazała, iż w analizowanej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, którego treść przytoczyła. Jej zdaniem, z uregulowania tego wynika w sposób jednoznaczny, iż przedmiotowe zwolnienie od podatku nie dotyczy sytuacji, w których sprzedawany grunt jest przeznaczony pod zabudowę. Gmina zaakcentowała, iż w przedmiotowej sprawie, niezabudowane działki będące przedmiotem sprzedaży, przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową lub komercyjną. Podsumowując stwierdziła, iż zgodnie z postanowieniami art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 146a pkt 1, z zastrzeżeniem art. 146f tej ustawy, w przypadku, gdy dana działka przeznaczona jest pod zabudowę, jej odpłatna dostawa nie jest objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Ad 2. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami na sprzedawane działki. Po powołaniu treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Gmina stwierdziła, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom tego podatku w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazała, iż w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy zatem w każdym przypadku rozstrzygać, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono podatek, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz czy pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Gmina stwierdziła, iż w przedmiotowym przypadku spełnione zostają obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, (1) w odniesieniu do analizowanych transakcji jest podatnikiem oraz (2) poniesione przez nią wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wskazała, iż w niniejszej sprawie, sprzedaż przedmiotowych działek jest uwarunkowana poniesieniem określonych wydatków, związanych w szczególności z wyceną działek, ogłoszeniami w prasie o zamiarze ich sprzedaży, projektowaniem, mającym na celu podział lub scalanie działek, czy też prowadzącym do ustalenia granic działek. W ocenie Gminy, nie ulega wątpliwości, iż w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie dyspozycja art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż bez poniesienia wskazanych powyżej wydatków, sprzedaż działek byłaby zasadniczo niemożliwa lub bardzo utrudniona. Jej zdaniem oczywiste jest, iż aby sprzedać daną działkę, należy mieć stosowną wiedzę m. in. na temat przebiegu jej granic, czy też jej wartości. Zdecydowanym ułatwianiem realizacji analizowanych transakcji jest również umieszczenie w prasie stosownego ogłoszenia o zamiarze dokonania przedmiotowej sprzedaży. Nadmieniła, iż wobec braku przedmiotowej informacji, potencjalni nabywcy nie mieliby zasadniczo wiedzy na temat sprzedaży gruntów, w wyniku czego nie mieliby możliwości wzięcia udziału w przetargu lub też liczba oferentów byłaby na tyle niewielka, że zaproponowana przez nich cena mogłaby być niesatysfakcjonująca. Stwierdziła, iż skoro - dokonując opodatkowanej dostawy działek pod zabudowę - ponosi związane z tą dostawą wydatki, niezbędne lub pomocne w realizacji i finalizacji transakcji, należy przyjąć, że nakłady te mają związek z czynnościami opodatkowanymi, wykonywanymi przez podatnika tego podatku (Gminę).

W Jej ocenie, mając na uwadze fakt, iż w przedmiotowym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie usług związanych ze sprzedażą działek przeznaczonych pod zabudowę. Na potwierdzenie swojego stanowiska podkreśliła, iż odmienne podejście pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Dla przykładu powołała wyrok w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym TSUE stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, w zakresie analizowanych transakcji sprzedaży działek, nie powinna być traktowana inaczej (mniej korzystnie), niż pozostałe podmioty występujące w obrocie gospodarczym, dokonujące sprzedaży nieruchomości. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż tego typu podmioty mają prawo do odliczania podatku od wydatków związanych ze sprzedażą nieruchomości (w przypadku, gdy ich sprzedaż podlega opodatkowaniu). Stwierdziła, że skoro jest podatnikiem podatku od towarów i usług na gruncie art. 15 ust. l i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie jest zobowiązana do odprowadzania podatku należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży działek przeznaczonych pod zabudowę (podobnie jak inni przedsiębiorcy), to powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego. Gmina oceniła, iż odmienne stanowisko w analizowanej kwestii byłoby sprzeczne z dyspozycją art. 86 ust. 1 ww. ustawy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Na podstawie art. 46 § 1 K.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stawka podatku, jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści ust. 1 pkt 9 ww. artykułu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., „Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę”.

Z treści - obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r. - art. 2 pkt 33 ustawy wynika, iż przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Natomiast w ust. 2 tego artykułu stwierdza się, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu rozstrzyga odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z ust. 2 pkt 1 lit. a) omawianego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonuje sprzedaży niezabudowanych gruntów budowlanych przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub komercyjną. Grunty, o których mowa we wniosku, sprzedawane po dniu 1 kwietnia 2013 r., na dzień sprzedaży będą terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). W celu dokonania ich sprzedaży, Gmina ponosi szereg niezbędnych wydatków, m. in. nabywa usługi wyceny działek, ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży, projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek oraz związane z ustaleniem i okazaniem granic działek. Powyższe wydatki dotyczą tylko i wyłącznie przedmiotowych gruntów budowlanych. Gmina, co do zasady, jest w stanie przyporządkować ponoszone wydatki do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki. Zamierza ponosić wydatki związane z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości budowlanych również w przyszłości.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro sprzedawane przez Gminę grunty są terenami przeznaczonymi pod zabudowę i stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, ich dostawa nie korzysta i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, a tym samym podlega i będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, skoro ponoszone i planowane wydatki, związane z przygotowaniem przedmiotowych działek do sprzedaży – jak wynika z wniosku - służą i będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, Gminie przysługuje i będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ich poniesienie, pod warunkiem nieistnienia i niewystąpienia ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.