Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-206d/07/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-01-22
Teza: Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej spółki prawa handlowego nie powoduje sukcesji podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2007r. (data wpływu 18 października 2007r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2008r. (data wpływu 18 stycznia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż w przypadku zaistnienia przesłanek przewidzianych w art. 29 ust. 4 ustawy VAT jak również w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w § 16 oraz 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur (…) Spółka z o.o. P.C. ma obowiązek wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych przez C.P. zarówno w przypadku faktur zwiększających wartość obrotu, jak i w przypadku faktur zmniejszających wartość obrotu i na tej podstawie P.C. jest uprawniony oraz zobowiązany odpowiednio do zwiększenia lub zmniejszenia podatku należnego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu podatku VAT za właściwy miesiąc - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż w przypadku zaistnienia przesłanek przewidzianych w art. 29 ust. 4 ustawy VAT jak również w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w § 16 oraz 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur (…) Spółka z o.o. P.C. ma obowiązek wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych przez C.P. zarówno w przypadku faktur zwiększających wartość obrotu, jak i w przypadku faktur zmniejszających wartość obrotu i na tej podstawie P. C. jest uprawniony oraz zobowiązany odpowiednio do zwiększenia lub zmniejszenia podatku należnego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu podatku VAT za właściwy miesiąc. W dniu 18 stycznia 2008r. zostało złożone uzupełnienie do ww. wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 7 stycznia 2008r. znak: IBPP2/443-206/07/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach programu restrukturyzacjnego spółek oddział linii biznesowej \`(...)\` będący uprzednio częścią tzw. spółki platformowej C.P. sp. z o.o. (dalej C. P.) został wniesiony w postaci wkładu niepieniężnego do P.C. sp z o.o. (P.C.). W zamian za wniesiony aport C. P. otrzymała udziały w podwyższonym kapitale \`(...)\`. W skład oddziału wnoszonego aportem wchodziły wszelkie aktywa materialne i niematerialne jak również zobowiązania powiązane funkcjonalnie z działalnością oddziału, tak więc przedmiotem wkładu niepieniężnego była zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów CIT.

W związku z wydzielniem organizacyjnym oddziału \`(...)\` w ramach C.P., przeniesienie oddziału do P.C. oznaczało także przeniesienie systemu ewidencji rachunkowej, magazynowej, logistycznej oraz wszelkich innych ewidencji handlowych do P.C.. Tak więc księgowania w programie rachunkowym SAP, które do dnia połączenia to jest 28 czerwca 2007r. były uznawane za księgowania dokonywane w ramach spółki C. P. od dnia 29 czerwca 2007r. stały się księgowaniami dokonywanymi w ramach spółki P.C. Z prawnego punktu widzenia wynika to z faktu przeniesienia wszelkich praw i zobowiązań z C.P. na P.C. w ramach wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Sytuacja taka powoduje pewną trudność ewidencyjną dotyczącą dokumentów generowanych bezpośrednio przed lub niedługo po dacie wniesienia aportu to jest 28 czerwca 2007r. (data połączenia).

W szczególności w ramach prowadzonej przez oddział \`(...)\` działalności gospodarczej na bieżąco są wystawiane i otrzymywane faktury VAT jak i faktury korygujące do tych faktur. Może więc nastąpić sytuacja, gdzie faktura została wystawiona przez C. P. przed datą połączenia a faktura korygująca musi zostać wystawiona po tej dacie. W takiej sytuacji jedynym możliwym rozwiązaniem jest wystawienie takiej faktury przez P.C. Podobnie gdy C. P. otrzymała fakturę uprawniającą do odliczenia VAT naliczonego przed datą połączenia a następnie została wystawiona faktura korygująca jedynym możliwym rozwiązaniem jest wystawienie faktury na P. C. oraz w konsekwencji rozliczenie jej przez tę spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zaistnienia przesłanek przewidzianych w art. 29 ust. 4 ustawy VAT jak również w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w § 16 oraz 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur (…) Spółka z o.o. P.C. ma obowiązek wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych przez C. P. zarówno w przypadku faktur zwiększających wartość obrotu, jak i w przypadku faktur zmniejszających wartość obrotu i na tej podstawie P.C. jest uprawniony oraz zobowiązany odpowiednio do zwiększenia lub zmniejszenia podatku należnego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu podatku VAT za właściwy miesiąc?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że wszelkie zobowiązania znajdujące się w księgach C.P. a dotyczące oddziału L. stały się zobowiązaniami P.C. i zostały jako takie ujęte w księgach tej spółki. Tak samo należności C.P. stały się należnościami P.C. Bezpośrednim skutkiem takiej sytuacji jest fakt, że po dniu połączenia C.P. nie ma prawa domagać się spłaty zobowiązania przez dłużnika, takie prawo natomiast posiada P.C. Zakładając, że zobowiązanie jest bezsporne zostanie ono spełnione przez dłużnika do rąk P.C. Biorąc pod uwagę, że w przytłaczającej części mamy do czynienia ze zobowiązaniami pieniężnymi spełnienie zobowiązania będzie polegało na zapłacie odpowiedniej kwoty pieniędzy na rachunek P.C. lub też potrąceniu wzajemnych roszczeń. W konsekwencji zobowiązanie dłużnika będące stanowiące dla \`(...)\` wymagalną należność zostanie rozliczone po stronie \`(...)\` jako uiszczenie należności należnej P. C. Podobnie w przypadku zobowiązań \`(...)\` kwota należności zostanie uiszczona na rzecz P.C. jako obecnego wierzyciela a nie przez C.P. Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa spowodowało bowiem przeniesienie tych zobowiązań na P.C., która to spółka od tego momentu występuje jako dłużnik zobowiązanych do ich faktycznej zapłaty.

Biorąc powyższe pod uwagę nie ulega wątpliwości, że wszystkie zobowiązania zaksięgowane na podstawie faktur VAT otrzymanych od dostawców oddziału L. mogą zostać spłacone jedynie przez P. C. pomimo tego, że pierwotnie były to zobowiązania C.P. Podobnie należności wynikające z faktur wystawionych przez C. P. a dotyczących działalności oddziału L. zostaną otrzymane przez P.C. i tylko P. C.może dochodzić ich zapłaty.

W świetle powyższych faktów jednym możliwym rozwiązaniem w przypadku wystawiania faktur korygujących jest wystawienie ich przez podmiot który stał się właścicielem oddziału jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w tym przypadku przez P.C.

Spółka powołała się na przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT zgodnie, z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwoty udokumentowanych prawnie dopuszczalnych rabatów i o wartość zwróconych towarów a także o wartość kwot wynikających z korekt faktur. Jak wykazano powyżej w przypadku wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wszelkie zobowiązania i należności przechodzą na podmiot przejmujący. W księgach podmiotu przejmującego ujawniane są wszelkie składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania. W praktyce bilans oddziału L. istniejący w ramach C.P. staje się bilansem w ramach P. C. Tak więc zmiany obrotu rozumianego jako kwota należna z tytułu sprzedaży mogą być odzwierciedlone tylko w księgach rachunkowych P.C. Niezależnie więc od tego, że były to poprzednio kwoty należne z tytułu sprzedaży C.P. (w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy VAT) zmiany tych kwot wykazywane na podstawie faktur korygujących po dniu połączenia są zmniejszeniem lub zwiększeniem kwot należnych z tytułu sprzedaży, które są odpowiednio zobowiązaniami lub należnościami P.C. W związku z tym P.C. ma obowiązek skorygować obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy VAT o kwoty wynikające z tych zmian. W praktyce możliwość dokonania takich zmian daje jedynie wystawienie faktur korygujących do faktur wystawionych uprzednio przez C.P.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych
2.  osobowych spółek handlowych
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 tej ustawy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych)

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 ustawy przepis art. 93a § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: a) innej spółki niemającej osobowości prawnej, b) spółki kapitałowej,
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl § 2 tego artykułu przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Powołane wyżej regulacje prawne nie mają zastosowania do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego. Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej spółki prawa handlowego nie powoduje sukcesji podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług.

W tej sprawie nie ustał byt prawny Spółki C.P., nie nastąpił również podział tej spółki. Skutkiem tego jest, że nadal mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT który ma prawa i obowiązki podatkowe z wygenerowanych przez siebie zdarzeń gospodarczych.

A zatem w przypadku zaistnienia przesłanek przewidzianych w art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze. zm.) jak również w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w § 16 oraz 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) Spółka z o.o. P.C. nie posiada prawa do wystawiania faktur korygujących do faktur wystawionych przez C. P. zarówno w przypadku faktur zwiększających wartość obrotu, jak i w przypadku faktur zmniejszających wartość obrotu. Wobec tego P.C. nie jest uprawniony do zwiększenia lub zmniejszenia podatku należnego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu podatku VAT za właściwy miesiąc.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.