Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.481.2017.1.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-25
Teza: Czy prawidłowe jest, w świetle przytoczonych faktów, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz operatora condohotelu będzie obciążona stawką VAT w wysokości 8%?
Słowa kluczowe: dzierżawa; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 8% stawką podatku usług dzierżawy apartamentu na rzecz operatora condohotelu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 8% stawką podatku usług dzierżawy apartamentu na rzecz operatora condohotelu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Działalność gospodarcza osoby fizycznej (jako wydzierżawiającego):

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym „płatnikiem” VAT od dnia 4 sierpnia 2016 r., nie korzysta z żadnego zwolnienia.

Podatnikami VAT są osoby prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT - jednak obowiązująca na gruncie VAT definicja działalności gospodarczej jest szersza od większości innych, określonych przepisami prawa, definicji działalności gospodarczej (np. w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej czy ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; należy bowiem zauważyć, że nie ma jednej definicji działalności gospodarczej obowiązującej na gruncie wszystkich przepisów prawa). Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów uzyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Brzmienie przytoczonych przepisów powoduje, że działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT jest między innymi wynajmowanie przez osoby fizyczne składników majątku prywatnego (tak np. wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 890/10 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 stycznia 2014 r. nr IPTPP4/443-777/13-2/UNR).

Według ustawy o VAT status podatnika pozwala na skorzystanie z możliwości odliczenia podatku naliczonego zgodnie z zasadą neutralności VAT dla przedsiębiorcy (przerzucenia faktycznego ciężaru opodatkowania na ostatecznego konsumenta). Zgodnie z art. 86 ust. 1 tejże ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepis ten oznacza, że prawo do odliczenia przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w ramach działalności gospodarczej w ww. rozumieniu - w przypadku Wnioskodawcy chodzi o najem apartamentu w tzw. systemie „condohotelowym”.

Wnioskodawca jest od kwietnia właścicielem apartamentu, który jest dzierżawiony operatorowi hotelu. Wnioskodawca ma otrzymać od operatora hotelu czynsz dzierżawny, który jest płacony w okresach kwartalnych i jest przez niego określany (wyliczany) w kwocie netto. Jak każda płatność – również ta powoduje obowiązek wystawienia faktury VAT na usługę. Wiąże się z tym obowiązek określenia stawki VAT.

Usługa świadczona przez operatora na rzecz gości hotelowych została sklasyfikowana w PKWiU 55.20.19, natomiast usługa dzierżawy – świadczona pomiędzy Wnioskodawcą, a operatorem hotelu została sklasyfikowana przez GUS w PKWiU 68.20.11. Zdaniem Wnioskodawcy, powoduje to konflikt, ponieważ usługi są opodatkowane różnymi stawkami VAT.

Konflikt ten, był już przedmiotem indywidualnej interpretacji (IBPP2/4512-509/15/JJ), jednak w wymienionej sprawie podatnik wnosił o zwolnienie z VAT - natomiast takie zwolnienie nie jest przedmiotem niniejszego wniosku (przedmiotem tego wniosku jest ustalenie prawidłowej stawki podatku VAT). Pozostałe okoliczności prawno-podatkowe przywołanej interpretacji są identyczne jak w niniejszym wniosku.

We wspomnianej interpretacji stwierdzono, że „usługę wynajmu przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą, którego przedmiotem jest krótkotrwały wynajem apartamentów w celach mieszkaniowych, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT - zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy - jeśli z umowy zawartej między stronami jednoznacznie wynika, że lokal mieszkalny będzie przeznaczany na cele mieszkaniowe w celu krótkotrwałego zakwaterowania (usługa sklasyfikowana wg PKWiU w grupowaniu 55)”.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a operatorem hotelu zawiera następujące stwierdzenie: „wydzierżawiony apartament będzie służył do działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług hotelarskich” (czyli usług klasyfikowanych w grupowaniu 55 PKWiU).

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest, w świetle przytoczonych faktów, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz operatora condohotelu będzie obciążona stawką VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, stawka 8% VAT jest prawidłowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

W załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 163 zostały wymienione „Usługi związane z zakwaterowaniem” – PKWiU 55.

Jednocześnie w objaśnieniach do ww. załącznika wskazano, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) wymieniony w załączniku nr 3, na podstawie innych regulacji podlega opodatkowaniu niższą stawką podatku VAT lub zwolnieniu – zastosowanie ma ta niższa stawka podatku lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W świetle powyższych przepisów usługa najmu lub dzierżawy nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT może zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi jeśli umowa najmu/dzierżawy w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę/dzierżawcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów zawieranych pomiędzy wynajmującym/wydzierżawiającym a najemcą/dzierżawcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący/wydzierżawiający – najemca/dzierżawca – podnajemca/poddzierżawca.

Jednocześnie należy zauważyć, że celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący podatnikiem VAT czynnym, jest właścicielem apartamentu, który dzierżawi operatorowi hotelu za odpłatnością w postaci czynszu dzierżawnego. Przedmiotowy apartament wykorzystywany jest przez operatora do działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług hotelarskich. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę została sklasyfikowana przez Główny Urząd Statystyczny w grupowaniu PKWiU 68.20.11, natomiast świadczona przez operatora w grupowaniu PKWiU 55.20.19.

Z powyższego wynika zatem, że operator, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy usługi na rzecz potencjalnych klientów we własnym imieniu, a nie w imieniu Wnioskodawcy będącego właścicielem apartamentu.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki do zwolnienia od podatku usług dzierżawy apartamentu wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż celem dzierżawy apartamentu jest działalność gospodarcza dzierżawcy (operatora).

Celem zachowania stawki istotna jest tożsamość usługi pomiędzy wynajmującym, a najemcą i pomiędzy najemcą, a podnajmującym.

Wnioskodawca wskazał, że świadczona przez niego usługa jest objęta grupowaniem PKWiU 68.20.11 – „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”. Natomiast najemca prowadzi w wymienionym lokalu usługi krótkotrwałego zakwaterowania sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55.20.19 – „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”.

Nie zachodzi więc w przedmiotowej sprawie tożsamość usług pomiędzy Wydzierżawiającym, a dzierżawcą i pomiędzy dzierżawcą, a klientem. Tym samym Wnioskodawca, z tytułu świadczonych usług, nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż ta zarezerwowana jest wyłącznie dla usług objętych PKWiU 55, czyli usług związanych z zakwaterowaniem.

W tej sytuacji świadczona przez Wnioskodawcę usługa dzierżawy apartamentu na rzecz operatora condohotelu, w celu prowadzenia przez ten podmiot (dzierżawcę) usług hotelarskich, podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej 23% stawki podatku.

Odnośnie przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych z dnia 8 stycznia 2014 r. znak IPTPP4/443-777/13-2/UNR i z dnia 2 września 2015 r. znak IBPP2/4512-509/15/JJ należy wskazać, że dotyczyły one konkretnych stanów faktycznych, w związku z czym nie można nadać im waloru uniwersalnego.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.