Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.571.2017.1.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-18
Teza: Sposób opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług zarówno wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług, jak i innych usług niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 9 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 9 października 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Spółkę usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy – **jest prawidłowe**
*   braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia ww. usług na rzecz inwestora – **jest prawidłowe**
*   braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Spółkę usług innych niż wymienione w załączniku nr 14 do ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 9 października 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Spółkę usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia ww. usług na rzecz inwestora, braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Spółkę usług innych niż wymienione w załączniku nr 14 do ustawy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest podatnikami VAT czynnym, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nadto świadczone przez nią usługi nie są objęte zwolnieniem przewidzianym art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy szereg usług okołobudowlanych, w szczególności w zakresie:

1.  Dzierżawy systemów szalunkowych i BHP (tzw. deskowania – ścian, podpór i wieży do budowy obiektów żelbetonowych). System BHP stanowi nieodłączny element systemów szalunkowych, stanowiący system pomostów oraz balustrad ochronnych, służący zachowaniu bezpieczeństwa prowadzenia prac na zewnętrznych elewacjach obiektów budowlanych (w związku z przynależnością do grupy rusztowań). Podesty pozwalają przede wszystkim na swobodną komunikację bez potrzeby wchodzenia do budynku oraz stanowią doskonałą bazę do prac montażowych (zgodnie z normą EN 12811-1). Dodatkową zaletą tego systemu jest możliwość wykorzystania go jako zadaszenie ochronne montowane nad stanowiskiem pracy. Balustrady ochronne (SECUMAX) natomiast, przeznaczone są do wykonywania tymczasowych zabezpieczeń na krawędziach budynku oraz na balkonach. Stanowią uzupełnienie do pozostałych systemów deskowaniowych, w celu ochrony ludzi przed upadkiem z wysokości. W konsekwencji, dzierżawę systemów szalunkowych należy zawsze rozpatrywać łącznie z dzierżawą systemów BHP. Usługa dzierżawy ww. systemów nie obejmuje usług związanych z montażem i demontażem. Czynności te wykonuje zamawiający (nabywca usługi) we własnym zakresie. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa dzierżawy systemów szalunkowych i BHP – bez usługi montażu i demontażu została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 77.32.10.0 o nomenklaturze “Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych oraz inżynierii lądowej i wodnej, bez obsługi”.
2.  Wynajmu żurawi wieżowych wraz z obsługą operatorską, wraz z usługą transportu, montażu oraz demontaż żurawia na i z miejsca budowy, tj. świadczenia pomocnicze. Usługa ta wiąże się ze zobowiązaniem Spółki do zapewnienia serwisu, konserwacji, czy też remontu wynajmowanego żurawia, a także do zapewnienia (przy pomocy firm zewnętrznych) żurawia hydraulicznego niezbędnego do dokonania usługi montażowej i demontażowej wynajmowanego żurawia, jak również niezbędnego do wykonania technicznego (UDT) wynajmowanego żurawia przed jego przystąpieniem do prac na placu budowy. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa wynajmu żurawi wieżowych wraz z obsługą operatorską do robót budowlanych została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 43.99.90.0 o nomenklaturze “Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych”.
3.  Wynajmu żurawi wieżowych bez operatora oraz pozostałych urządzeń i maszyn, w tym leje do betonu, nagrzewnice, pojemniki na gruz, osuszacze, wentylatory, itp. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usług wynajmu żurawi wieżowych oraz pozostałych urządzeń i maszyn budowlanych, w tym leje do betonu – bez obsługi operatora została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 77.32.10.0 o nomenklaturze „Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych oraz inżynierii lądowej i wodnej, bez obsługi”.
4.  Usłudze zapewnienia obsługi operatorskiej maszyn budowlanych, zwłaszcza żurawi wieżowych. Przy czym usługa operatorska – co do zasady – świadczona jest bezpośrednio przez pracownika Spółki, niemniej możliwe jest wykorzystanie usług operatorskich firm zewnętrznych. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa wynajmu żurawi wieżowych wraz z obsługą operatorską do robót budowlanych została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 43.99.90.0 o nomenklaturze „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych”.
5.  Wynajmu ogrodzeń stałych i tymczasowych wraz z usługą montażu i demontażu tego ogrodzenia. Wartym zaznaczenia jest. że usługa najmu ogrodzenia co do zasady obejmuje swym zakresem transport ogrodzenia, jego rozładunek i załadunek w miejscu montażu. Wówczas całość świadczonych usług traktowana jest jako jedno świadczenie kompleksowe. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa wynajmu ogrodzeń tymczasowych i stałych wraz z ich montażem i demontażem została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 43.29.12.0 o nomenklaturze „Roboty związane z zakładaniem ogrodzeń”.
6.  Wynajmu ogrodzeń stałych i tymczasowych bez usługi montażu i demontażu tego ogrodzenia. Zdarzają się sytuacje, w których klient we własnym zakresie zapewnia rozładunek i załadunek montaż i demontaż wynajmowanych ogrodzeń, albowiem zainteresowany jest wyłącznie wynajmem rzeczy – ogrodzenia. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa wynajmu ogrodzeń tymczasowych i stałych bez ich montażu i demontażu została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 77.39.19.0 o nomenklaturze „Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn i urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych, bez obsługi”.
7.  Wynajmu kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” bez obsługi. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa wynajmu kontenerów biurowych i magazynowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” bez obsługi została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 77.39.1 o nomenklaturze „Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn i urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych, bez obsługi”.
8.  Wynajmu kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” wraz z usługą transportu, montażu oraz demontaż tych kontenerów na i z miejsca budowy, tj. świadczenia pomocnicze Wartym zaznaczenia jest. że ww. usługa najmu kontenerów wraz z ww. świadczeniami pomocniczymi stanowi całość świadczonej usługi i traktowana jest jako jedno świadczenie kompleksowe. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa wynajmu kontenerów biurowych i magazynowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” wraz z ich montażem i demontażem w miejscu przeznaczenia została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 43.99 o nomenklaturze „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych”.
9.  Transporcie wynajętych kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” na odrębne zlecenie. Spółka zaznacza, że część zamawiających (odbiorców zlecenia) żąda – na podstawie odrębnego zlecenia (po nabyciu usługi wynajmu kontenerów bez obsługi) – przetransportowania ich na lub z miejsca przeznaczenia. Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa transportu kontenerów samochodami na miejsce przeznaczenia wskazane przez zamawiającego – na odrębne zlecenie została sklasyfikowana w grupowaniu:
    1.  PKWiU 49.41.1 o nomenklaturze „Transport drogowy towarów”.
10.  Usług remontowych i serwisowych sprzętów, maszyn i rzeczy własnych klienta, w szczególności pokrywających się ze sprzętami, maszynami i rzeczami wykorzystywanymi przez Wnioskującego do świadczenia ww. usług. Spółka w ramach ww. usług świadczy w szczególności:
    
    1.  remont/naprawę zainstalowanego przez siebie lub będącego własnością zamawiającego (nabywcy usługi) ogrodzenia stałego lub tymczasowego,
    2.  remont/naprawę zainstalowanego przez siebie lub będącego własnością zamawiającego (nabywcy usługi) rusztowania, systemów szalunkowych i BHP,
    3.  naprawy, serwis własnego lub będącego własnością zamawiającego (nabywcy usługi) żurawia wieżowego.
    
    Zgodnie z informacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: …) ww. usługa:
    1.  remontowa i serwisowa, naprawa ogrodzeń została sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU 43.29.12.0 o nomenklaturze „Roboty związane z zakładaniem ogrodzeń”;
    2.  serwis i naprawa rusztowań została sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU 43.99.20.0 o nomenklaturze „Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań”;
    3.  serwis i naprawa żurawi wieżowych została sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU 33.12.15.0 o nomenklaturze „Usługi naprawy i konserwacji urządzeń dźwigowych i chwytaków”.
11.  Sprzedaży towarów handlowych związanych z dzierżawą systemów szalunkowych i BHP, a także Sprzedaży używanego sprzętu budowlanego, w tym np. sprzedaż:
    1.  elementów systemów szalunkowych (np. ścianek, deskowań) i systemów BHP (np. łączników, podpór, czy podestów);
    2.  używanych Żurawi wieżowych;
    3.  używanych Ogrodzeń, Kontenerów lub Pozostałych urządzeń.

Przy czym Spółka samodzielnie kwalifikuje przedmiotowe usługi w grupowaniach działu 46 i 47 PKWiU.

Wszystkie te usługi Spółka świadczy na rzecz klientów będących podmiotami branży deweloperskiej, budowlanej działających odpowiednio jako Generalni Wykonawcy lub Podwykonawcy określonych prac budowlanych. Spółka zaznacza jednak, że cześć ww. usług świadczona jest bezpośrednio na rzecz Inwestorów. Wszystkie usługi Spółki świadczone są na rzecz podmiotów będących zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Czy usługi świadczone przez Spółkę, wymienione w punktach 2, 4, 5, 8 oraz 10a i 10b podlegają zasadom odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług?
*   W przypadku odpowiedzi twierdzącej na ww. pytanie, czy wykonanie tych usług na rzecz Inwestora działającego jako Generalny Wykonawca będzie podlegało mechanizmowi odwrotnego obciążenia?
*   Czy pozostałe świadczenia, wymienione w punktach 1, 3, 6, 7, 9 oraz 10c i 11 powinny być rozliczane przez Spółkę zgodnie z zasadami ogólnymi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa ww. art. 5 ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność taka obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości materialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, wykonanie usług budowlanych lub budowlano-montażowych ujętych w Załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług podlega mechanizmowi odwrotnego obciążenia (ang. reverse charge), wówczas, gdy łącznie spełnione są dwa warunki:

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, tj. który nie korzysta ze zwolnienia od podatku do limitu 200.000,00 PLN,
*   nabywcą usług jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże, w myśl wprowadzonego art. 17 ust. 1h ustawy, zastosowanie powyższej regulacji odwrotnego obciążenia ma miejsce wyłącznie, gdy usługi wymienione w poz. 2-48 Załącznika nr 14 do ustawy, są świadczone przez podwykonawcę.

Skutkiem omawianej regulacji jest okoliczność przerzucenia obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług ze sprzedawcy „towaru” lub usługi budowlanej na nabywcę, albowiem w świetle art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w pkt 2, 4, 5, 8 oraz 10a i 10b powyżej usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Wskazywany powyżej załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od 1 stycznia 2017 r., zawiera w poz. 2-48 zamknięty katalog usług budowlanych i budowlano-montażowych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku usług świadczonych przez podwykonawców. Usługi te, scharakteryzowane są nie tylko opisowo (np. „Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań”), ale również przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (np. symbol PKWiU „43.99.20.0”). Oznacza to, że określony symbol grupowania usług PKWiU ma rozstrzygające znaczenie przy ustalaniu, czy dana usługa jest objęta powoływanym Załącznikiem nr 14 ustawy, czy nie.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług świadczenia związane z wykonaniem robót budowlanych i budowlano-montażowych skategoryzowała w Sekcji „F” zatytułowanej: Obiekty budowlane i roboty budowlane. Sekcja ta podzielona jest na trzy Działy:

1.  Dział 41 – obejmujący „Budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem Budynków”,
2.  Dział 42 – obejmujący „Budowle i roboty budowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej”,
3.  Dział 43 – obejmujący „Roboty budowlane specjalistyczne”.

Zdaniem Spółki, szczegółowa analiza ww. działów sugeruje, że praktycznie wszelkiego typu roboty budowlane, o których mowa w PKWiU zostały włączone do Załącznika nr 14 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem zakres usług wymienionych ww. Działach 41-43 PKWiU w pełni pokrywa się z zakresem usług wskazanych w Załączniku nr 14 do ustawy. Ponadto żaden inny dział i grupowania PKWiU nie obejmują usług określanych jako roboty budowlane, które należy odnosić wyłącznie do usług wymienionych w poz. 2-48 omawianego Załącznika. Analizując kwestię klasyfikacji statystycznej, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług od 1 stycznia 2017 r., warto podnieść, że w ramach dyspozycji § 3 pkt 1 PKWiU 2015 (wprowadzonym Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r., Dz. U. poz. 1676) dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się PKWiU z 2008 r. (wprowadzone Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r., Dz. U. z 2008 r. Nr. 207, poz. 1293). Wobec tego, Spółka kierując się zasadami budowy i logiki struktury PKWiU, wskazuje na potrzebę i słuszność dokonywania kwalifikacji świadczonych usług wedle grupowań PKWiU 2008. Skutkiem przywołanych regulacji, prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości i sposobu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, dla których przepisy ustawy powołują stosowną klasyfikację statystyczną. półka jako podatnik usługodawca, zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, a w związku z tym prawidłowego zdefiniowania i zaklasyfikowania wykonywanych czynności, wystąpiła z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi (Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur) o nadanie właściwego symbolu PKWiU świadczonym usługom.

W świetle powyższego, Spółka klasyfikuje świadczone przez siebie usługi zgodnie z odpowiedzią Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 czerwca 2017 r. (znak: \`(...)\`). Wynikiem tego, Spółka stoi na stanowisku, że usługi ujęte w punktach: 2, 4, 5, 8, 10a i 10b stanu faktycznego podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia (o ile są świadczone przez Spółkę jako podwykonawcę).

Potwierdzeniem powyższego twierdzenia jest fakt, że:

1.  usługa wynajmu żurawi wieżowych wraz z obsługą operatorską, wraz z usługą transportu, montażu oraz demontażu żurawia na i z miejsca budowy, tj. świadczeniami pomocniczymi (pkt 2 powyżej) jest kwalifikowana w ramach grupowania 43.99.90.0 PKWiU – ujętym w poz. 48 Załącznika nr 14 do ustawy;
2.  usługa zapewnienia obsługi operatorskiej maszyn budowlanych, zwłaszcza żurawi wieżowych (pkt 4 powyżej) jest kwalifikowana w ramach grupowania 43.99.90.0 PKWiU – ujętym w poz. 48 Załącznika nr 14 do ustawy;
3.  usługa wynajmu ogrodzeń stałych i tymczasowych wraz z usługą montażu i demontażu tego ogrodzenia (pkt 5 powyżej) jest kwalifikowana w ramach grupowania 43.29.12.0 PKWiU – ujętym w poz. 28 Załącznika nr 14 do ustawy;
4.  usługa wynajmu kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” wraz z usługą transportu, montażu oraz demontażu tych kontenerów na i z miejsca budowy (pkt 8 powyżej) jest kwalifikowana w ramach grupowania 43.99 PKWiU – ujętym w poz. 48 Załącznika nr 14 do ustawy;
5.  usługa remontu/naprawy zainstalowanego przez siebie lub będącego własnością zamawiającego (nabywcy usługi) ogrodzenia stałego lub tymczasowego (pkt 10a powyżej) jest kwalifikowana w ramach grupowania 43.29.12.0 PKWiU – ujętym w poz. 28 Załącznika nr 14 do ustawy;
6.  usługa remontu/naprawy zainstalowanego przez siebie lub będącego własnością zamawiającego (nabywcy usługi) rusztowania, systemów szalunkowych i BHP (pkt 10b powyżej) jest kwalifikowana w ramach grupowania 43.99.20.0 PKWiU – ujętym w poz. 42 Załącznika nr 14 do ustawy.

Ad. 2

Jak zauważono powyżej, okoliczność świadczenia usług jako podwykonawca stanowi drugą szczególną przesłankę stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Spółka podkreśliła, że żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuje terminu „podwykonawca” ani też nie objaśnia w jaki sposób należy go rozumieć. W konsekwencji, słusznym jest odwołanie się do stanowiska Ministra Finansów, który przyznając bardzo ogólny charakter sformułowania „podwykonawcy” i brak jego jednoznacznego określenia w przepisach prawa materialnego, lub też brak jakiegokolwiek objaśnienia w regulacjach prawa podatkowego odwołał się do definicji słownikowej. Zgodnie ze wskazaniami Ministra Finansów ujętymi w Raporcie z Konsultacji Społecznych projektu ustawy nowelizującej ustawę o podatku od towarów i usług z dnia 22 września 2016 r. a następnie wielokrotnie powtórzonymi w:

*   odpowiedzi na interpelację poselską nr 8831 z 26 stycznia 2017 r. (nr odpowiedzi: PT1.054.2.2017.KSB.14),
*   objaśnieniach podatkowych z 17 marca 2017 r. w sprawie stosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych,
*   objaśnieniach podatkowych z 4 lipca 2017 r. w zakresie obciążenia podatkiem od towarów i usług transakcji dotyczących świadczenia usług budowlanych,

podatnicy w razie wątpliwości powinni kierować się definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, zgodnie z którą: „podwykonawca – firma lub osoba wykonująca pracę za zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjip.pwn.pi/sjp/podwykonawca: 2503008). Dodatkowo, Minister Finansów w uzupełnieniu tej definicji wskazał, że: „przy dalszych podzleceniach przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest głównym wykonawcą swojego zakresu prac.” Powyższe nie dotyczy jednak usług świadczonych bezpośrednio na rzecz inwestorów (nawet w przypadku, gdy inwestor we własnym zakresie wykonuje usługi budowlane). Wynikiem powyższego, Spółka przyjmuje, że w ramach wykonywanych usług na rzecz Generalnych Wykonawców oraz Podwykonawców bezsprzecznie posiada status Podwykonawcy lub dalszego Podwykonawcy o czym decyduje m.in. treść zawartych umów lub okoliczność i charakter wykonywanych usług. Skutkiem tego, Spółka stoi na stanowisku, że świadczone przez nią usługi wymienione w punktach 2, 4, 5, 8 oraz 10a i 10b stanu faktycznego nie będą podlegały mechanizmowi odwrotnego obciążenia wyłącznie, gdy Spółka będzie je świadczyła bezpośrednio na rzecz inwestora, natomiast w każdym przypadku – świadczenia tych usług w charakterze podwykonawcy celem ich dalszego świadczenia przez Nabywcę na rzecz ostatecznego odbiorcy tych usług – Spółka będzie musiała stosować zasady odwrotnego obciążenia.

Ad. 3

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku świadczenia usług wymienionych w punktach: 1, 3, 6, 7,9 oraz 10c i 11 stanu faktycznego okoliczność świadczenia ich w charakterze podwykonawcy nie będzie miała znaczenia, albowiem usługi te nie zostały objęte katalogiem usług budowlanych załącznika nr 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według Spółki:

1.  usługa dzierżawy systemów szalunkowych i BHP (pkt 1 powyżej) kwalifikowana w ramach grupowania 77.32.10.0 PKWiU,
2.  usługa wynajmu żurawi wieżowych bez operatora oraz pozostałych urządzeń i maszyn, w tym lei do betonu, nagrzewnic, pojemnika na gruz, osuszaczy, wentylatorów, itp. (pkt 3 powyżej) kwalifikowana w ramach grupowania 77.32.10.0 PKWiU,
3.  usługa wynajmu stałych i tymczasowych ogrodzeń bez usługi montażu i demontażu tego ogrodzenia (pkt 6 powyżej) kwalifikowana w ramach grupowania 77.39.19.0 PKWiU,
4.  usługa wynajmu kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” bez obsługi (pkt 7 powyżej) kwalifikowana w ramach grupowania 77.39.1 PKWiU,
5.  usługa transportu wynajętych kontenerów magazynowych, biurowych, sanitarnych oraz tzw. „stróżówek” na odrębne zlecenie (pkt 9 powyżej) kwalifikowana w ramach grupowania 49.41.1 PKWiU,
6.  usługa naprawy, serwisu własnego lub będącego własnością zamawiającego (nabywcy usługi) żurawia wieżowego (pkt 10c powyżej) kwalifikowana w ramach grupowania 33.12.15.0 PKWiU,
7.  usługa sprzedaży towarów handlowych związanych z dzierżawą systemów szalunkowych i BHP, a także sprzedaży używanego sprzętu budowlanego (pkt 11 powyżej) kwalifikowana w ramach grupowań 46 i 47 PKWiU,

powinna być rozliczana przez Spółkę zgodnie z zasadami ogólnymi – pominięciem stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Podsumowując, zdaniem Spółki, usługi wymienione w puntach 2, 4, 5, 8 oraz 10a i 10b ustawy świadczone na rzecz Generalnych Wykonawców i Podwykonawców robót budowlanych (z wyłączeniem Inwestora – nawet gdy działa w charakterze Generalnego Wykonawcy), tj. świadczone w ramach podwykonawstwa, podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia jako wprost wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast, usługi wymienione w punktach: 1, 3, 6, 7, 9 oraz 10c i 11 nie podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia, nawet gdy są świadczone w ramach podwykonawstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Spółkę usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy,
*   **jest prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia ww. usług na rzecz inwestora,
*   **jest prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do świadczonych przez Spółkę usług innych niż wymienione w załączniku nr 14 do ustawy.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług - PKWiU 2015 została wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676) do stosowania od dnia 1 stycznia 2016 r., w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej. Przy czym, stosownie do § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – PKWiU 2008 (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). Zatem w przedstawionej sprawie – zarówno w odniesieniu do stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego - zastosowania ma wyłącznie klasyfikacja PKWiU z 2008 r.

Ponadto, wydana interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania świadczeń Spółki opisanych we wniosku do odpowiednich grupowań PKWiU, ponieważ analiza prawidłowości dokonanej przez Spółkę klasyfikacji statystycznej nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ podatkowy nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie przyporządkowania formalnego towarów i usług do właściwych grupowań klasyfikacyjnych. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów wspólnotowych. Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych świadczeń. W związku z tym tut. organ nie dokonywał klasyfikacji świadczeń będących przedmiotem zapytania i udzielił odpowiedzi wyłącznie w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Spółkę.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.