Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-39/16/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-08
Teza: Czy Wnioskodawczyni będzie musiała zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych? Jeśli tak, to od jakiej kwoty i kiedy, czy od 70 000 zł, tj. kwoty zadatku, czy od 600 000 zł?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-źródła przychodu; spadek; umowa-umowa przedwstępna; zadatek; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przedwstępnej i umowy sprzedaży udziału w nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 22 marca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przedwstępnej i umowy sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 29 września 2008 r., po zmarłej w dniu 20 kwietnia 2008 r. matce Wnioskodawczyni wraz z bratem nabyła spadek - udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości. Pozostały udział w nieruchomości wynoszący 4/6 nabył ojciec Wnioskodawczyni.

W dniu 3 czerwca 2015 r. w wyniku notarialnej umowy o dział spadku, podział majątku wspólnego, zniesienia współwłasności ojciec Wnioskodawczyni przekazał Jej i bratu swoje udziały, czyli 4/6 w nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawczyni stała się posiadaczem 1/2 nieruchomości. Brat Wnioskodawczyni mieszka w przedmiotowej nieruchomości i wyraził chęć zakupu od Wnioskodawczyni udziału należącego do Niej. Nieruchomość wyceniono na kwotę 1 200 000 zł. Brat Wnioskodawczyni ma zapłacić za udział należący do Wnioskodawczyni kwotę 600 000 zł.

Wnioskodawczyni zamierza podpisać notarialną umowę przedwstępną sprzedaży, na mocy której brat zapłaci Jej zadatek w wysokości 70 000 zł, a po upływie pięciu lat, gdy nastąpi przeniesienie własności nieruchomości zapłaci pozostałą część, czyli kwotę 530 000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni będzie musiała zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych? Jeśli tak, to od jakiej kwoty i kiedy, czy od 70 000 zł, tj. kwoty zadatku, czy od 600 000 zł?

Wnioskodawczyni uważa, że w opisanej sytuacji nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku, ponieważ przeniesienie własności nastąpi dopiero po pięciu latach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku zatem sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 29 września 2008 r., po zmarłej w dniu 20 kwietnia 2008 r. matce Wnioskodawczyni wraz z bratem nabyła spadek - udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości. Pozostały udział w nieruchomości wynoszący 4/6 nabył ojciec Wnioskodawczyni.

W dniu 3 czerwca 2015 r. w wyniku notarialnej umowy o dział spadku, podział majątku wspólnego, zniesienia współwłasności ojciec Wnioskodawczyni przekazał Jej i bratu swoje udziały, czyli 4/6 w nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawczyni stała się posiadaczem 1/2 nieruchomości. Brat Wnioskodawczyni mieszka w przedmiotowej nieruchomości i wyraził chęć zakupu od Wnioskodawczyni udziału należącego do Niej. Nieruchomość wyceniono na kwotę 1 200 000 zł. Brat Wnioskodawczyni ma zapłacić za udział należący do Wnioskodawczyni kwotę 600 000 zł.

Wnioskodawczyni zamierza podpisać notarialną umowę przedwstępną sprzedaży, na mocy której brat zapłaci Jej zadatek w wysokości 70 000 zł, a po upływie pięciu lat, gdy nastąpi przeniesienie własności nieruchomości zapłaci pozostałą część, czyli kwotę 530 000 zł.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 926 Kodeksu cywilnego powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 k.c.). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie Sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Celem natomiast postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli jest ekwiwalentne w naturze i następuje bez spłat i dopłat lub też mieści się w udziale jaki przypadał współwłaścicielowi w rzeczy wspólnej (spadku).

W przypadku natomiast, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności (dział spadku) jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomości, które po dokonanym podziale przekraczają udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w rzeczy wspólnej (spadku).

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego uznać należy, iż w sytuacji, gdy udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku po dokonanym dziale spadku i zniesieniu współwłasności uległ powiększeniu, tj. przekroczył udział nabyty w spadku po matce, doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym z chwilą śmierci spadkodawcy nastąpiło otwarcie spadku, tj. od końca 2008 r. oraz od końca roku 2015, w którym przeprowadzono dział spadku (zniesienie współwłasności).

Oznacza to, że ewentualna sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w spadku po zmarłej matce nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od momentu nabycia tego udziału i tym samym nie rodzi obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast przychód w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w 2015 r. podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. wyłącznie wówczas, gdy sprzedaż nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Umowa sprzedaży, będąca niewątpliwie formą odpłatnego zbycia nieruchomości, uregulowana została w art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma więc charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń. Z art. 488 § 1 ww. ustawy wynika bowiem, że świadczenia będące przedmiotem zobowiązań z umów wzajemnych (świadczenia wzajemne) powinny być spełnione jednocześnie, chyba że z umowy, z ustawy albo z orzeczenia sądu lub decyzji innego właściwego organu wynika, iż jedna ze stron obowiązana jest do wcześniejszego świadczenia. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 3531 Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny, np. w formie zadatku.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 ww. ustawy, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Umowa przedwstępna jest więc instytucją prawa zobowiązań służącą stronom, które dążą do zawarcia określonej umowy, ale z różnych powodów nie chcą lub nie mogą jej zawrzeć, a pragną zapewnić sobie jej zawarcie w przyszłości.

Analizując zatem kwestię skutków umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej i prawa wieczystego użytkowania gruntów. W cytowanym przepisie użyto terminu „odpłatne zbycie”, zatem aby wywołać określony w nim skutek prawnopodatkowy musi nastąpić zawarcie w prawie przewidzianej formie umowy, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności w zamian za korzyści majątkowe.

W przedmiotowej sprawie zbycie, czyli definitywne przeniesienie prawa własności – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych udziału w nieruchomości nabytego w 2015 r. ma nastąpić po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Powyższe oznacza, że skoro samo zawarcie umowy przedwstępnej nie spowoduje przeniesienia własności nieruchomości otrzymany przez Wnioskodawczynię zadatek nie będzie stanowić przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8. Również umowa końcowa sprzedaży, zawarcie której - w niniejszej sprawie - ma nastąpić po upływie 5 lat od daty nabycia udziału w nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodów, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego ani od kwoty uzyskanego zadatku przy zawarciu umowy przedwstępnej, ani od kwoty otrzymanej z chwilą zawarcia umowy sprzedaży udziału w nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.