Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-612/13/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-13
Teza: nabycie przez pracownika opcji menadżerskich oraz objęcia udziałów Spółki na skutek realizacji opcji
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; programy-program motywacyjny; płatnik; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 01 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 15 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 08 i 11 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie obowiązków płatnika w sytuacji zbycia opcji lub zbycia przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji opcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie obowiązków płatnika w sytuacji zbycia opcji lub zbycia przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji opcji.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 02 kwietnia 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-295/13/ŁCz wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnień dokonano w dniach 08 i 11 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Sp. z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów piekarskich i ciastkarskich. Spółka planuje wprowadzić w życie program motywacyjny dla swoich pracowników, który zostanie przyjęty w formie regulaminu na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników. Celem programu motywacyjnego będzie zwiększenie zaangażowania pracowników w sprawy Spółki oraz zatrzymanie w Spółce wykwalifikowanej kadry menadżerskiej.

Program będzie polegał na przyznaniu wybranym osobom z kadry menadżerskiej Spółki (członkom zarządu, kierownikom działów i ewentualnie ich zastępców) tzw. opcji na udziały, uprawniających do nabycia w przyszłości udziałów według ceny określonej w regulaminie tj. ceny nominalnej udziałów (dalej: opcje lub opcje menadżerskie). Zgodnie z regulaminem jedna przyznana opcja będzie uprawniać pracownika do nabycia określonej w regulaminie ilości udziałów. Ponadto, objęcie opcji przez wskazane wyżej osoby uzależnione będzie od pozostawania na swoim stanowisku minimum przez pełny rok obrotowy Spółki poprzedzający datę przyznania opcji. Ilość przyznanych opcji będzie natomiast uzależniona od osiągniętych przez Spółkę przychodów. Jednocześnie, regulamin będzie przewidywał, że opcje będą przyznawane dla kadry menedżerskiej, która ma określony staż pracy w Spółce, przykładowo trzyletni. W przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy z menadżerem, prawo do realizacji przyznanej już opcji wygaśnie.

Osoba, której przyznane zostaną opcje menadżerskie będzie miała prawo:

*   do realizacji opcji tj. objęcia udziałów Spółki po preferencyjnej cenie, albo
*   do zbycia opcji.

W przypadku, kiedy pracownik będzie zamierzał zbyć opcję lub udziały nabyte w drodze realizacji opcji, Spółce lub jej wspólnikom przysługiwać będzie prawo pierwokupu tych opcji albo udziałów. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że odkupienie udziałów przez Spółkę zgodnie z art. 200 § 1 Kodeksu spółek handlowych nastąpi w celu umorzenia tych udziałów.

Mając na względzie przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe, Spółka powzięła wątpliwość czy w związku z sprzedażą przez pracowników opcji menadżerskich albo udziałów nabytych w drodze realizacji tych opcji na jej rzecz, będzie pełniła funkcję płatnika na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika w sytuacji zbycia opcji lub zbycia przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji opcji?

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z dokonaną przez pracownika sprzedażą na rzecz Spółki opcji menadżerskich, jak i udziałów nabytych w drodze realizacji tych opcji, nie będą na Spółce ciążyć żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

A.Moment powstania przychodu

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zdaniem Spółki, w świetle powyższego przepisu, przyznanie pracownikowi opcji menadżerskich, jak również objęcie udziałów na skutek realizacji tych opcji, po spełnieniu szeregu warunków określonych w regulaminie programu motywacyjnego, nie będzie skutkować u pracownika powstaniem przychodu. W ocenie Spółki przyznanie opcji, jak i objęcie udziałów w wyniku realizacji opcji, stanowi jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. W konsekwencji, nie można uznać, że przychód dla pracownika powstanie już na etapie otrzymania opisywanych opcji lub objęcia udziałów. Za takim stanowiskiem przemawia również okoliczność polegająca na tym, że pracownik w przypadku rozwiązania albo wygaśnięcia kontraktu menadżerskiego nie będzie miał uprawnienia do sprzedaży opcji, jak też i realizacji wynikających z nich praw. Co więcej, pracownik może z przyznanych mu opcji zrezygnować, tym samym, w chwili objęcia opcji nie będą stanowić one dla pracownika żadnego realnego przysporzenia w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W efekcie, bez wątpienia przychód nie powstanie ani na etapie otrzymania opcji ani na etapie jej realizacji czyli objęcia udziałów, tylko w momencie sprzedaży opcji albo udziałów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacjach podatkowych. Tytułem przykładu można wskazać interpretację indywidualną z 04 września 2007 r. (Znak: 1437/ZDF/423/122/07) „przychód podlegający opodatkowaniu powstaje dopiero w momencie sprzedaży akcji lub zbywalnych opcji i powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych”. Analogiczne stanowisko zostało także zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2009 r. (Znak: ILPB1/415-604/09-2/TW).

Spółka zwraca uwagę, że ze względu na to, iż przy objęciu opcji jak i udziałów pracownik nie otrzymuje żadnego realnego przysporzenia przychód nie powstaje w tym momencie. Gdyby uznać, że pracownikowi powstaje przychód już w momencie objęcia opcji czy też udziałów doszłoby do podwójnego opodatkowania. Pierwszy raz w momencie otrzymania opcji, udziałów, a następnie przy ich sprzedaży.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, jedynym momentem powstania przychodu dla pracownika w związku z przyznanymi opcjami menadżerskim, jak i objęciem udziałów w wyniku realizacji przedmiotowych opcji, będzie moment otrzymania zapłaty za zbyte opcje lub udziały.

B.Źródło przychodu

1.Zbycie opcji menadżerskich.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających. Art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, iż poprzez pochodne instrumenty finansowe należy rozumieć instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Zatem, zgodnie z ww. przepisem, są to niebędące papierami wartościowymi:

(\`(...)\`)c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,

d)opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e)opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,

i)opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W związku z powyższym należy uznać, że przyznane pracownikom opcje menadżerskie są pochodnymi instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, biorąc pod uwagę treść przytoczonego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód uzyskany z zbycia opcji menadżerskich stanowi przychód z kapitałów pieniężnych i zgodnie z treścią art. 30b ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu stawką podatku 19 %.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 07 listopada 2012 r. (Znak: IPPB2/415-647/12-7/MK). W przedmiotowej interpretacji Minister stwierdził:

„Reasumując, w przypadku sprzedaży opcji po okresie restrykcji jedynym momentem, w którym powstanie przychód po stronie Wnioskodawcy, będzie moment faktycznej sprzedaży opcji. Przychód, który powstanie z tytułu sprzedaży opcji należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Podobne stanowisko zajął również w interpretacji indywidualnej Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2009 r. (Znak ILPB1/415-604/09-2/TW) oraz interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 09 maja 2008 r. (Znak: IBPB2/415-295/08/HS).

2.Zbycie udziałów uzyskanych w drodze realizacji opcji menadżerskich.

Zgodnie natomiast z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się również należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

a)odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,

b)realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W związku z powyższą lit. a) sprzedaż przez pracownika udziałów uzyskanych w drodze realizacji opcji menadżerskich otrzymanych w ramach programu motywacyjnego wypełnia przesłanki powyższego przepisu, co pozwala uznać, że uzyskany z sprzedaży udziałów przychód powinien zostać zakwalifikowany do źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. kapitałów pieniężnych. Podobnie jak w przypadku zbycia opcji menadżerskich, zbycie udziałów zgodnie z treścią art. 30b ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu stawką podatku 19 %.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez Ministra Finansów w wydanych interpretacjach indywidualnych. Przykładem może być interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 02 marca 2010 r. (Znak: IPPB2/415-756/09-2/AS).

3.Brak przychodu ze stosunku pracy.

W ocenie Spółki, w związku z tym, że przychód z tytułu sprzedaży opcji jak i udziałów nabytych w drodze realizacji tych opcji powinien zostać zakwalifikowany do źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. kapitałów pieniężnych, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika. Zgodnie bowiem z art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczenie przychodów z kapitałów pieniężnych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spoczywa na podatniku, czyli w tym przypadku na pracowniku Spółki.

Spółka pragnie zauważyć, że obciążona byłaby obowiązkami płatnika, gdyby przedmiotowy przychód pracownika został zakwalifikowany jako przychód z stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, w ocenie Spółki ani w przypadku przyznania lub sprzedaży opcji, ani w przypadku objęcia lub sprzedaży udziałów uzyskanych w wyniku realizacji tych opcji nie powstanie po stronie pracownika przychód ze stosunku pracy. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, (\`(...)\`) jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W ocenie wnioskodawcy, dokonując literalnej wykładni powyższego przepisu należy zwrócić uwagę, że ustawodawca użył sformułowania przychód „ze stosunku pracy” a nie „w związku z stosunkiem pracy”. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przychody które osiągnie pracownik z tytułu zbycia opcji menadżerskich albo udziałów nie można zaliczyć do tej kategorii przychodów. Takie stanowisko wynika przede wszystkim z tego, iż ewentualny przychód z tytułu zbycia opcji albo udziałów nie jest bezpośrednio związany z stosunkiem pracy osoby, która opcje bądź udziały otrzymała. Zdaniem wnioskodawcy, aby dany przychód mógł być uznany za przychód ze stosunku pracy musi wprost wynikać z stosunku łączącego pracownika i pracodawcę, czyli powinien stanowić element wynagrodzenia w rozumieniu przepisów kodeksu pracy. W przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie nastąpi, bowiem przyznanie opcji menadżerskich bądź udziałów nabytych w wyniku realizacji tych opcji nastąpi na podstawie regulaminu programu motywacyjnego, przychód powstanie natomiast z tytułu zbycia opcji lub udziałów objętych w wyniku realizacji opcji.

Spółka pragnie zauważyć, iż podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1665/10. W wyroku tym Sąd stwierdził, że „W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”

Analogiczne stanowisko prezentują również organy podatkowe w wydanych interpretacjach podatkowych. W szczególności należy wskazać, że w interpretacji indywidualnej z dnia 02 marca 2010 r. Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (Znak: IPPB27415-756/09-2/AS) podkreślił, że „samo przyznanie opcji nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu ze stosunku pracy zaś przychód powstanie dopiero w momencie ewentualnego zbycia przyznanych Akcji i stanowić będzie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródło przychodów z kapitałów pieniężnych.”

Reasumując, w ocenie Spółki, osiągnięty przez pracowników przychód powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych. W konsekwencji, dochód powinien być opodatkowany zgodnie z art. 30b ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Treść tego przepisu stanowi bowiem, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, nie ciąży na niej obowiązek płatnika, ponieważ zgodnie z art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczenie przychodów z kapitałów pieniężnych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spoczywa na podatniku, czyli w tym przypadku na pracowniku Spółki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika w sytuacji zbycia opcji lub zbycia przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji opcji. Ocena stanowiska w zakresie nabycia przez pracownika opcji menadżerskich lub objęcia udziałów Spółki na skutek realizacji opcji została zawarta w odrębnej interpretacji.

Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest zagadnienie możliwości przyznania opcji na udziały. Tut. Organ przyjmuje za wnioskodawcą, że zostaną przyznane opcje na udziały i są one pochodnymi instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że w interpretacji dotyczącej nabycia przez pracownika opcji menadżerskich lub objęcia udziałów Spółki na skutek realizacji opcji tut. Organ wskazał, iż realizacja praw z pochodnych instrumentów finansowych (opcji) podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodzić się należy natomiast z wnioskodawcą, że zarówno zbycie opcji na udziały, jak również zbycie przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji pochodnych instrumentów finansowych (opcji) podlegało będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że zbycie opcji na udziały, jak również zbycie przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji, stanowi odrębne od realizacji opcji czynności, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają odrębnemu opodatkowaniu i stanowią odrębne źródło przychodów od przychodów z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Zatem zgodnie z tym co wskazał wnioskodawca we własnym stanowisku zarówno zbycie opcji na udziały, jak również zbycie przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji stanowi dochód (stratę) z kapitałów pieniężnych. O powstaniu dochodu (straty) należy bowiem mówić zarówno w momencie realizacji pochodnych instrumentów finansowych, a także w momencie zbycia opcji na udziały oraz zbycia przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji.

Z treści wniosku wynika, że Spółka (wnioskodawca) planuje wprowadzić w życie program motywacyjny dla swoich pracowników, który zostanie przyjęty w formie regulaminu na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników. Program będzie polegał na przyznaniu wybranym osobom z kadry menadżerskiej Spółki tzw. opcji na udziały, uprawniających do nabycia w przyszłości udziałów według ceny określonej w regulaminie tj. ceny nominalnej udziałów (dalej: opcje lub opcje menadżerskie). Jedna przyznana opcja będzie uprawniać pracownika do nabycia określonej w regulaminie ilości udziałów. Ponadto, objęcie opcji przez wskazane wyżej osoby uzależnione będzie od pozostawania na swoim stanowisku minimum przez pełny rok obrotowy Spółki poprzedzający datę przyznania opcji. Ilość przyznanych opcji będzie natomiast uzależniona od osiągniętych przez Spółkę przychodów. Regulamin będzie przewidywał, że opcje będą przyznawane dla kadry menedżerskiej, która ma określony staż pracy w Spółce, przykładowo trzyletni. W przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy z menadżerem, prawo do realizacji przyznanej już opcji wygaśnie. Osoba, której przyznane zostaną opcje menadżerskie będzie miała prawo:

*   do realizacji opcji tj. objęcia udziałów Spółki po preferencyjnej cenie, albo
*   do zbycia opcji.

W przypadku, kiedy pracownik będzie zamierzał zbyć opcję lub udziały nabyte w drodze realizacji opcji, Spółce lub jej wspólnikom przysługiwać będzie prawo pierwokupu tych opcji albo udziałów. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że odkupienie udziałów przez Spółkę zgodnie z art. 200 § 1 Kodeksu spółek handlowych nastąpi w celu umorzenia tych udziałów.

Z opisanego zatem zdarzenia wynika, iż pracownik wnioskodawcy w ramach planu motywacyjnego otrzyma opcje na udziały mogące być w przyszłości przedmiotem zbycia, jak również dające prawo zakupu (objęcia) udziałów po preferencyjnej cenie. Udziały mogą następnie zostać zbyte.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne, a zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jak już wyjaśniono w interpretacji dotyczącej nabycia przez pracownika opcji menadżerskich lub objęcia udziałów Spółki na skutek realizacji opcji przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi nie zawierają definicji legalnej opcji. Przewidują jedynie, iż opcje stanowią instrumenty finansowe nie będące papierami wartościowymi (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W doktrynie i judykaturze przyjmuje się, że opcja jest pochodnym instrumentem finansowym, dającym posiadaczowi prawo do zawarcia transakcji określonym instrumentem bazowym. Wobec tego zbycie opcji skutkuje opodatkowaniem jako przychód z kapitałów pieniężnych. Ponieważ zbywalna opcja na udziały nie jest papierem wartościowym przychód ze zbycia tej opcji jest przychodem ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Mając na uwadze powyższe w momencie odpłatnego zbycia udziałów nabytych przez wnioskodawcę w wyniku realizacji pochodnych instrumentów finansowych otrzymanych w ramach planu motywacyjnego powstanie przychód z kapitałów pieniężnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powtórzyć należy, że sprzedaż udziałów nabytych w wyniku realizacji pochodnych instrumentów finansowych (opcji) podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że sprzedaż udziałów nabytych w wyniku realizacji opcji stanowi kolejną po realizacji opcji czynność, która zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega odrębnemu opodatkowaniu i stanowi odrębne źródło przychodów od przychodów z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Zatem zgodnie z tym co wskazał wnioskodawca we własnym stanowisko sprzedaż udziałów nabytych w wyniku realizacji opcji stanowi dochód (stratę) z kapitałów pieniężnych.

W odniesieniu zarówno do sprzedaży zarówno opcji, jak i sprzedaży udziałów należy wyjaśnić, że stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W przypadku zbycia opcji na udziały, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Sposób obliczania dochodu ze zbycia udziałów określa zaś art. 30b ust. 2 pkt 4 cytowanej ustawy. W świetle tego przepisu, dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy.

Dochodów z kapitałów pieniężnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 i art. 30c (art. 30b ust. 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie podatnik jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Powyższe oznacza, że do rozliczenia przychodu z tytułu sprzedaży opcji i udziałów, w tym złożenia zeznania i zapłaty podatku, zobowiązani będą wyłącznie uczestnicy programów, których opcje i udziały zostaną sprzedane. W tym zakresie na wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika.

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody, o których mowa.

Organ podziela zatem stanowisko Spółki w kwestii zaliczenia ewentualnych przychodów z odpłatnego zbycia opcji na udziały i samych udziałów w spółce z o.o. do przychodów z kapitałów pieniężnych oraz w kwestii braku obowiązków płatnika i uznaje je za prawidłowe.

Reasumując, zarówno sprzedaż przez pracowników opcji na udziały, jak i samych udziałów, spowoduje powstanie po ich stronie przychodu z kapitałów pieniężnych stosownie do:

*   art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zbycia opcji na udziały,
*   art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zbycia udziałów z spółce z o.o.,

podlegającego opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym na wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na Spółce będę jednak ciążyły obowiązki informacyjne w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie nadmienia się, iż niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualna), została wydana wyłącznie dla Spółki jako wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika w sytuacji zbycia opcji lub zbycia przez pracownika udziałów nabytych w drodze realizacji opcji. Interpretacja zapewnia zatem ochronę o jakiej mowa w art. 14k Ordynacji wyłącznie wnioskodawcy a nie uczestnikom programu motywacyjnego.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji Ministra Finansów, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.