Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.424.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-21
Teza: Pokrycie części kosztów związanych z postępowaniem dotyczącym uzyskania przez Pracownika tytułu doktora, tj. pokrycia kosztów związanych z wynagrodzeniem dla promotora oraz recenzentów, kosztów delegacji oraz kosztów wydziałowych – zgodnie z przepisami Kodeksu pracy – na podniesienie kwalifikacji zawodowych Pracownika stanowić będą Jego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, zwolniony jednakże z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks pracy; kwalifikacje-podnoszenie kwalifikacji; przychód-przychód ze stosunku pracy; studia-studia doktoranckie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 7 listopada 2017 r. (data nadania nadania 9 listopada 2017 r., data wpływu 15 listopada 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.424.2017.1.AK z dnia 6 listopada 2017 r. (data wysłania 6 listopada 2017 r., data doręczenia 7 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania sfinansowania pracownikowi kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania sfinansowania pracownikowi kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 6 listopada 2017 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.424.2017.1.AK (data nadania 6 listopada 2017 r., data doręczenia 7 listopada 2017 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 7 listopada 2017 r. (data nadania 9 listopada 2017 r., data wpływu 15 listopada 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest sprzedawcą klejów, materiałów uszczelniających, domieszek do betonu, itp. Kleje i uszczelniacze marki Y. używane są w dużych fabrykach produkujących samochody, urządzenia AGD, elektronikę użytkową, gazomierze i wodomierze, w przemyśle stoczniowym, itp. Spektrum zastosowań produktów sprzedawanych przez Y. jest więc różnorodne i bardzo szerokie. Spółka oferuje produkty i rozwiązania technologiczne do elastycznego uszczelniania, elastycznego i strukturalnego klejenia, izolacji akustycznej oraz strukturalnego wzmacniania konstrukcji. Produkty marki Y. są wykorzystywane przy produkcji okien, drzwi, dachów, urządzeń sanitarnych i elewacji, statków, samochodów, itp. Produkty modyfikujące mieszankę betonową były pierwszymi produktami oferowanymi przez koncern Y. na początku XX wieku. Rodzina plastyfikatorów polepszających urabialność, superplastyfikatory oraz grupa domieszek kompleksowych opartych na technologii mikrokrzemionki są doskonale znane i rozpoznawalne na wszystkich kontynentach. Dzięki domieszkom polikarboksylanowym czwartej generacji koncern Y. jest światowym liderem we wdrażaniu technologii betonowych mieszanek samozagęszczalnych. Codziennie na polskich budowach o zaawansowanej technologii robót można spotkać również opóźniacze, niealkaliczne przyspieszacze czy dodatki do betonów układanych w niskich temperaturach.

Mimo, że Spółka nie jest producentem sprzedawanych towarów, przeprowadza specjalistyczne badania laboratoryjne, techniczne, czy naukowe dotyczące produktów oferowanych przez Spółkę. Niejednokrotnie Spółka zleca badania w związku z chęcią uzyskania atestu, czy aprobaty (badanie może być nawet warunkiem otrzymania atestu lub aprobaty). Spółka może też zlecać badania, które nie są związane z uzyskaniem atestów, czy aprobat. Spółka prowadzi też własne badania. W tym celu Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracownika (dalej „Pracownik”). Pracownik jest zatrudniony na stanowisku Główny Specjalista ds. Badań i Rozwoju – Główny Technolog (R&D Manager). Pracownik zajmuje się między innymi prowadzeniem zleconych i samodzielnych prac badawczo-rozwojowych.

Prowadzenie zleconych i samodzielnych prac badawczo-rozwojowych wymaga specjalistycznej wiedzy, która ze względu na szybki rozwój technologii wymaga ciągłego doskonalenia. Pracownik postanowił rozwijać swoje kwalifikacje zawodowe i uzyskać tytuł doktora z zakresu inżynierii środowiska. Spółka wyraziła zgodę na taką formę zwiększania kwalifikacji zawodowych Pracownika i zawarła umowę z Politechniką Warszawską na podstawie, której zobowiązała się do pokrycia kosztów związanych z przeprowadzeniem przewodu doktorskiego Pracownika. Obszar naukowych zainteresowań Pracownika jest bowiem zbieżny z obszarem aktywności Spółki. Zainteresowania naukowe Pracownika są bowiem związane z modelowaniem fizycznym betonów hydraulicznych zawierających kruszywo gruboziarniste.

Rada Wydziału Inżynierii Środowiska Politechniki wszczęła postępowanie o nadanie Pracownikowi stopnia doktora z zakresu inżynierii środowiska. Zatwierdzony przez Radę Wydziału temat pracy doktorskiej Pracownika brzmi: „Modelowanie fizyczne betonów hydraulicznych zawierających kruszywo gruboziarniste”. Praca doktorska Pracownika jest zatem związana z badaniami i recepturami, które są istotne dla Spółki.

Spółka zobowiązała się do pokrycia części kosztów związanych z tym postępowaniem dotyczącym uzyskania przez Pracownika tytułu doktora (dalej „Koszty Doktoratu”), tj. pokrycia kosztów związanych z wynagrodzeniem dla promotora oraz recenzentów, kosztów delegacji oraz kosztów wydziałowych.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu sformułowano następujące pytanie.

Czy kwota odpowiadająca sfinansowanym przez Spółkę Kosztom Doktoratu może być uznana za przychód Pracownika podlegający zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy PIT, a tym samym Spółka nie będzie zobowiązana: na podstawie art. 31 Ustawy PIT do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego świadczenia oraz na podstawie art. 39 ust. 1 Ustawy PIT uwzględnienia go w przesyłanej Pracownikowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu imiennej informacji sporządzonej według ustalonego wzoru (PIT-11)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota odpowiadająca sfinansowanym przez Spółkę Kosztom Doktoratu może być uznana za przychód Pracownika podlegający zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy PIT, a tym samym Spółka nie będzie zobowiązana: na podstawie art. 31 Ustawy PIT do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego świadczenia oraz na podstawie art. 39 ust. 1 Ustawy PIT uwzględnienia go w przesyłanej Pracownikowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu imiennej informacji sporządzonej według ustalonego wzoru (PIT-11).

Uzasadnienie stanowiska.

Spółka jako pracodawca na podstawie art. 1033 KP może przyznać Pracownikowi dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie, które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy PIT. Zdaniem Spółki, uzyskanie stopnia naukowego, pozostającego w związku z wykonywanym zawodem, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, jest formą zwiększania kwalifikacji zawodowych w rozumieniu art. 1031 KP. Natomiast wydatki poniesione w związku z przeprowadzeniem przewodu doktorskiego stanowią dodatkowe świadczenia przewidziane w art. 1031 KP.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c Ustawy PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, co do zasady, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 Ustawy PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody, niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Pracownicy są uprawnieni do otrzymywania świadczeń w celu podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych na podstawie m.in. art. 1033 oraz 1034 Kodeksu pracy (dalej „KP”). Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 14 marca 2003 r. o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki stopień doktora jest nadawany w drodze przewodu doktorskiego, a stopień doktora habilitowanego w drodze postępowania habilitacyjnego, wszczętych na wniosek osoby ubiegającej się o nadanie stopnia.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy należy przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy PIT wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie „odrębne przepisy” obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego. W niniejszym przypadku do odrębnych przepisów, należy zaliczyć KP.

Zgodnie z art. 1031 § 1 KP przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Z treści art. 1031 § 1 KP wynika zatem, że będzie to z jednej strony pozyskiwanie nowej wiedzy i umiejętności, z drugiej zaś, poszerzanie już posiadanego zasobu wiedzy. Przysługujące pracownikowi uprawnienia nie są uzależnione ani od stażu pracy u danego pracodawcy, ani od spełnienia innych warunków. Wystarczająca do ich nabycia jest albo inicjatywa pracodawcy w sprawie rozpoczęcia przez pracownika podnoszenia kwalifikacji, albo – w sytuacji gdy z inicjatywą podnoszenia kwalifikacji wystąpił sam pracownik – zgoda pracodawcy.

Nawiązując do regulacji zawartych w art. 1031\-1036 KP należy zauważyć, że różnicują one zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

1.  podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź
2.  zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca na podstawie art. 1033 KP może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie, które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy PIT. Zdaniem Spółki, uzyskanie stopnia naukowego, pozostającego w związku z wykonywanym zawodem, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, jest formą zwiększania kwalifikacji zawodowych w rozumieniu art. 1031 KP. Natomiast wydatki poniesione w związku z przeprowadzeniem przewodu doktorskiego stanowią dodatkowe świadczenia przewidziane w art. 1033 KP.

Pogląd taki został zaprezentowany m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 grudnia 2013 r., znak IBPBII/1/415-858/13/MZ. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził:

„Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że kwota dofinansowania przez Wnioskodawcę (pracodawcę) kosztów przewodu habilitacyjnego jego pracownika – dr\`(...)\`, tj. kwota 13.024,38 zł, stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód ten w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Omawiany przepis zwalnia z opodatkowania wartość świadczeń, przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami, przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, nie zawężając zwolnienia do określonych branż czy zawodów. Obowiązek rozwijania wiedzy zawodowej a co za tym idzie podnoszenia kwalifikacji zawodowych urzędnika państwowego wynika z ustawy o pracownikach urzędów państwowych. Z kolei, użyty w art. 1033 Kodeksu pracy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w nim rodzaje świadczeń stanowią katalog otwarty. Nie ma zatem przeszkód aby do świadczeń, które pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe zaliczyć również inne, nie wymienione wprost w tym przepisie.

Wobec powyższego, kwota dofinansowania kosztów przewodu habilitacyjnego dr.., tj. kwota 13.024,38 zł, stanowi przychód ze stosunku pracy korzystający ze zwolnienia z opodatkowania.”

Podobne stanowisko prezentowane jest również w poniższych rozstrzygnięciach organów podatkowych:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 lutego 2013 r., znak IBPBII/l/415-1052/12/ASz,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 marca 2013 r., znak IBPBII/1/415-3/13/BJ,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 lutego 2011 r. znak ILPB2/415-1277/10-2/JK,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 sierpnia 2011 r., znak IBPBII/1/415-516/11/HK.

Uzyskanie stopnia doktorskiego przez Pracownika prowadzi do poszerzenia wiedzy oraz umiejętności pozostających w związku z zakresem obowiązków wynikających z zawartej ze Spółką umowy o pracę. W opinii Spółki prowadzenie prac badawczo-rozwojowych przez Pracownika wymaga specjalistycznej wiedzy, która powinna być stale rozwijana. Opracowana przez Pracownika – w ramach doktoratu – metoda modelowania betonów hydraulicznych jest istotna z punktu widzenia Spółki. W efekcie wdrożenia tej metody może dojść do znacznego ograniczenia ilości sprowadzanych do celów badań kruszyw i cementów oraz odpadów utylizowanych po badaniach. W efekcie nowej metody modelowania betonów hydraulicznych może dojść również do znacznego przyspieszenia przeprowadzanych badań, ponieważ w tym samym czasie możliwe jest przeprowadzanie badań na większej ilości próbek. Opracowaną w pracy doktorskiej metodę Pracownik dostosuje do potrzeb laboratorium Spółki.

Zgodnie z art. 31 Ustawy PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie zaś do art. 39 ust. 1 Ustawy PIT w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4 Ustawy PIT, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35 Ustawy PIT, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

Niewątpliwie wydatki poniesione w związku z przeprowadzeniem przewodu doktorskiego, stanowiące dodatkowe świadczenia przewidziane w art. 1033 KP, stanowią przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, od których Spółka co do zasady obowiązana jest jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Spółki, z uwagi na treść art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy PIT, który zwalnia od podatku wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, Spółka nie będzie miała obowiązku jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwot wydatkowanych na finansowanie Pracownikowi Kosztów Doktoratu.

Konsekwentnie Spółka nie będzie też zobowiązana by na podstawie art. 39 ust. 1 Ustawy PIT uwzględniać takie świadczenie w przesyłanej Pracownikowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu imiennej informacji sporządzonej według ustalonego wzoru (PIT-11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 wymienił: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wartość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy, bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z przepisem art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. la.

Jednocześnie, art. 39 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, co do zasady, płatnicy, o których mowa w m.in. w art. 31 ww. ustawy, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Z powyższego wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia, jest aby świadczenie to zostało przyznane pracownikowi, zgodnie z odrębnymi przepisami. Do odrębnych przepisów należy zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666, z późn. zm.), która w art. 1031 - 1036 reguluje kwestie dotyczące podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników.

Jak wynika z wyjaśnienia Ministra Pracy i Polityki Społecznej (wyjaśnienie dostępne na stronie tegoż Ministerstwa) podnoszenie kwalifikacji zawodowych w rozumieniu Kodeksu pracy oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku. Zatem przepisy Kodeksu pracy dotyczą przede wszystkim podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, ale również będą mogły mieć zastosowanie w przypadku, gdy planowany jest awans pracownika lub też pracodawca zamierza zaproponować mu inne warunki pracy, np. pracę na innym stanowisku, ze względu na zmianę profilu działalności firmy.

W myśl art. 17 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 1031 § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Stosownie do art. 1031 § 2 ww. ustawy, pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe przysługują:

1.  urlop szkoleniowy;
2.  zwolnienie z całości lub części dnia pracy, na czas niezbędny, by punktualnie przybyć na obowiązkowe zajęcia oraz na czas ich trwania.

Przy czym, za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia (1031 § 3 ww. ustawy).

Regulacje zawarte w art. 1031\-1036 Kodeksu pracy, różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

*   podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź

*   zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 1033 Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy zaznaczyć, że pracodawca zawiera – na piśmie – z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy (art. 1034 § 1 i 2 Kodeksu pracy). Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, jeżeli nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 1034 § 3 Kodeksu pracy).

Użyty w art. 1033 Kodeksu pracy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w nim rodzaje świadczeń stanowią katalog otwarty. Nie ma zatem przeszkód, aby do świadczeń, które pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe zaliczyć również inne, nie wymienione wprost w tym przepisie.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracownika zatrudnionego na stanowisku Główny Specjalista ds. Badań i Rozwoju – Główny Technolog (R&D Manager). Pracownik zajmuje się między innymi prowadzeniem zleconych i samodzielnych prac badawczo-rozwojowych. Prowadzenie zleconych i samodzielnych prac badawczo-rozwojowych wymaga specjalistycznej wiedzy, która ze względu na szybki rozwój technologii wymaga ciągłego doskonalenia. Pracownik postanowił rozwijać swoje kwalifikacje zawodowe i uzyskać tytuł doktora z zakresu inżynierii środowiska. Spółka wyraziła zgodę na taką formę zwiększania kwalifikacji zawodowych Pracownika i zawarła umowę z Politechniką Warszawską na podstawie, której zobowiązała się do pokrycia kosztów związanych z przeprowadzeniem przewodu doktorskiego Pracownika. Obszar naukowych zainteresowań Pracownika jest zbieżny z obszarem aktywności Spółki. Zainteresowania naukowe Pracownika są związane z modelowaniem fizycznym betonów hydraulicznych zawierających kruszywo gruboziarniste. Rada Wydziału Inżynierii Środowiska Politechniki wszczęła postępowanie o nadanie Pracownikowi stopnia doktora z zakresu inżynierii środowiska. Zatwierdzony przez Radę Wydziału temat pracy doktorskiej Pracownika brzmi: „Modelowanie fizyczne betonów hydraulicznych zawierających kruszywo gruboziarniste”. Praca doktorska Pracownika jest zatem związana z badaniami i recepturami, które są istotne dla Spółki. Spółka zobowiązała się do pokrycia części kosztów związanych z tym postępowaniem dotyczącym uzyskania przez Pracownika tytułu doktora, tj. pokrycia kosztów związanych z wynagrodzeniem dla promotora oraz recenzentów, kosztów delegacji oraz kosztów wydziałowych.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że pokrycie części kosztów związanych z postępowaniem dotyczącym uzyskania przez Pracownika tytułu doktora, tj. pokrycia kosztów związanych z wynagrodzeniem dla promotora oraz recenzentów, kosztów delegacji oraz kosztów wydziałowych – zgodnie z przepisami Kodeksu pracy – na podniesienie kwalifikacji zawodowych Pracownika stanowić będą Jego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, zwolniony jednakże z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. świadczeń oraz uwzględnienia go w przesyłanej Pracownikowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu imiennej informacji (PIT-11) sporządzonej według ustalonego wzoru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.