Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/114/MWD/2012/PK-308
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-09-27
Teza: 1.Czy do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej można zaliczyć w całości: - opłatę wstępną, - miesięczne raty leasingowe, - wydatki z tytułu dobrowolnego i obowiązkowego ubezpieczenia samochodu, - wydatki eksploatacyjne (zakup paliwa, przegląd techniczny samochodu, rejestracja samochodu). 2.Czy wstępną opłatę leasingową można zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, czy proporcjonalnie na czas trwania umowy, tj. na 5 lat.
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz inicjalny; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749, ze zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2007r. Nr IBPB1/415-83/07/BK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2007r. uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2007r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej, rat leasingowych, wydatków związanych z ubezpieczeniem samochodu wydatków związanych z eksploatacją samochodu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, **jest prawidłowe.**
*   momentu i sposobu zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej, wydatków związanych z ubezpieczeniem samochodu, **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), wydał w dniu 26 listopada 2007r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej opłaty wstępnej wynikającej z umowy leasingu, rat leasingowych, wydatków związanych z ubezpieczeniem i eksploatacją samochodu. Interpretacja wydana została na wniosek Pani z dnia 23 sierpnia 2007r. uzupełniony pismem z dnia 16 października 2007r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że:

Wnioskodawczyni w maju 2007r. otworzyła działalność gospodarczą w zakresie „usług przewodnickich”. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, koszty w prowadzonej księdze ewidencjonowane są wg metody memoriałowej. Wnioskodawczyni jest przewodnikiem w państwowym muzeum. Jej działalność polega na oprowadzaniu osób odwiedzających muzeum i wygłaszaniu prelekcji na temat historii. Działalność prowadzona jest od poniedziałku do niedzieli, w różnych godzinach, w zależności od ilości zleceń i zgłoszonych grup odwiedzających. Swoją firmę prowadzi w miejscu zamieszkania (siedziby firmy), poza miastem, w odległości 17 km od muzeum. Działalność wymaga pełnej dyspozycyjności, bez stałych godzin pracy, dlatego dojeżdża do klienta o różnych porach. W związku z tym, na potrzeby firmy Wnioskodawczyni zakupiła, w leasingu operacyjnym, samochód osobowy.

Posiadanie samochodu gwarantuje Wnioskodawczyni pełną dyspozycyjność i szybki dojazd do klienta. Zawarta umowa leasingu operacyjnego spełnia wszystkie warunki określone postanowieniami art. 23b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r., nr 14, poz. 176 ze zm.). Wartość samochodu jest poniżej 20.000Euro. Samochód objęty jest obowiązkowym ubezpieczeniem OC i AC. Opłata za ubezpieczenie ujęta jest w miesięcznej racie leasingowej.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

1.Czy do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej można zaliczyć w całości:

*   opłatę wstępną,
*   miesięczne raty leasingowe,
*   wydatki z tytułu dobrowolnego i obowiązkowego ubezpieczenia samochodu,
*   wydatki eksploatacyjne (zakup paliwa, przegląd techniczny samochodu, rejestracja samochodu).

2.Czy wydatki z tytułu wstępnej opłaty leasingowej można zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, czy proporcjonalnie na czas trwania umowy, tj. na 5 lat.

Zdaniem Wnioskodawczyni wydatki poniesione tytułem: opłaty wstępnej, miesięcznych rat leasingowych, ubezpieczenia samochodu, bieżącej eksploatacji samochodu (zakup paliwa, przegląd techniczny, rejestracja samochodu, składki ubezpieczenia) mają ścisły związek z osiąganymi dochodami z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej i stanowią koszty uzyskania przychodów tejże działalności – zgodnie z art. 22 ust. 1 i art. 23b ust 1. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wstępną opłatę leasingową, która dotyczy ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej (zawartej na 5 lat), należy zaliczyć proporcjonalnie do długości trwania tej umowy.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 26 października 2007r. Nr IBPB1/415-83/07/BK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe i stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych stron umowy leasingu operacyjnego, w tym kwestie związane z kosztami uzyskania przychodu, reguluje art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361, ze zm.). Przepis ten nie precyzuje jednak, w którym momencie korzystający może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wydatków (np. opłatę wstępną) wynikających z wymienionej umowy.

Problematyka związana ze sposobem zaliczenia opłaty wstępnej uiszczanej przy zawarciu umowy leasingu operacyjnego do kosztów uzyskania przychodów znalazła swój wyraz w wyrokach sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2009r. sygn. akt I SA/Gd 798/08). Zgodnie z utrwaloną jednolitą linią orzecznictwa sądowoadministracyjnego wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, natomiast jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata ta jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. Zatem dla potrzeb podatkowych wstępna opłata leasingowa powinna zostać rozliczona w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Opłatę taką wnosi leasingobiorca zanim leasing zostanie uruchomiony. Od wniesienia tej opłaty zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie.

Takie stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wyrokach NSA: z dnia 19 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1731/08, z dnia 23 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1733/08, z dnia 07 października 2010r. sygn. akt II FSK 962/09, z dnia 19 stycznia 2011r. sygn. akt II FSK 1546/09, z dnia 26 stycznia 2011r. sygn. akt II FSK 1646/09 oraz z dnia 17 maja 2011r. sygn. akt II FSK 59/10, z dnia 26 kwietnia 2013r. sygn. akt II FSK 1764/11, z dnia 07 czerwca 2013r. sygn. akt II FSK 1981/11.

Jednocześnie w orzecznictwie sądów administracyjnych zauważa się, że w przypadku, gdy w umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Taka kwalifikacja oznaczałaby, że nie ma żadnej różnicy między opłatą wstępną a jednorazową płatnością z tytułu świadczenia usługi leasingu za cały okres trwania tej umowy uiszczoną z góry. Na przykład w wyroku z dnia 26 stycznia 2011r. sygn. akt II FSK 1646/09 Sąd stwierdził, że (…) w odniesieniu do umowy leasingu, należy poczynić rozróżnienie pomiędzy zawarciem umowy, rozpoczęciem jej realizacji oraz korzystaniem z przedmiotu umowy. Na tym tle przedmiotowa kaucja gwarancyjna ma charakter samoistny, nie przypisany do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu i następuje przed jego faktycznym zrealizowaniem. Nie dotyczy więc całego okresu, na jaki umowa została zawarta.(…)

W rozstrzygnięciach sądów wskazuje się również, że użyty w ustawach o podatku dochodowym zwrot (…) kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy (…) odnosi się do wydatków dotyczących świadczeń wykonywanych w kilku okresach. Nie ma natomiast zastosowania do wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy czas, do jakich zaliczyć należy opłatę wstępną.

W świetle powyższego, uwzględniając jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że nie ma podstaw by w przedstawionym przez Wnioskodawczynię zaistniałym stanie faktycznym, traktować wstępną opłatę leasingową jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Zatem do tych kosztów nie ma zastosowania, w zakresie rozliczenia proporcjonalnego, art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Poniesione wydatki dotyczące wstępnej opłaty leasingowej podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego w zakresie:

*   możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu wydatków obejmujących: opłatę wstępną, miesięczne raty leasingowe, wydatki z tytułu dobrowolnego i obowiązkowego ubezpieczenia samochodu, wydatki eksploatacyjne (zakup paliwa, przegląd techniczny samochodu, rejestracja samochodu) uznać należy za prawidłowe;
*   momentu i sposobu zaliczenia rozliczenia wstępnej opłaty leasingowej uznać należy za nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowa.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, ze zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.