Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1404/12/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-01
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym dopłaty wniesione przez wspólnika zgodnie z wymogami Ksh nie będą stanowiły dla Spółki przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – winno być Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o PDOP”), niezależnie od tego czy będą zwrotne, bezzwrotne, oprocentowane, czy nieoprocentowane?
Słowa kluczowe: dopłata; kodeks-kodeks spółek handlowych; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 05 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia dopłat do Spółki zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia dopłat do Spółki zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność na rynku piekarniczym i cukierniczym w Polsce. Spółka ubiega się o zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z powyższym Spółka planuje ponieść szereg nakładów inwestycyjnych, związanych z budową nowej hali produkcyjnej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wydatki te zostaną przeznaczone przede wszystkim na zakup gruntu, budowę hali, zakup maszyn, budowę nowej linii produkcyjnej.

W celu uzyskania środków na inwestycje wspólnik Spółki rozważa skorzystanie z instytucji dopłat, przewidzianej w art. 177 - 179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037, ze zm., dalej „Ksh”). Dopłaty zostaną dokonane ściśle według przepisów Ksh. Umowa Spółki przewiduje możliwość udzielania dopłat. W chwili obecnej nie została jeszcze podjęta decyzja o tym, czy dopłaty te będą podlegały zwrotowi oraz czy będą podlegały oprocentowaniu; najprawdopodobniej jednak dopłaty będą bezzwrotne i nieoprocentowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym dopłaty wniesione przez wspólnika zgodnie z wymogami Ksh nie będą stanowiły dla Spółki przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – winno być Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o PDOP”), niezależnie od tego czy będą zwrotne, bezzwrotne, oprocentowane, czy nieoprocentowane?

Zdaniem Spółki, dopłaty udzielone przez wspólników zgodnie z wymogami Ksh nie będą stanowiły dla Spółki przychodu w rozumieniu ustawy o PDOP. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o PDOP, dopłata do spółki nie jest przychodem w rozumieniu ustawy o PDOP, jeżeli spełnione są warunki wymienione w Ksh, niezależnie od tego jaki charakter ma dopłata. Nie ma więc znaczenia czy dopłata jest zwrotna/bezzwrotna oraz oprocentowana/nieoprocentowana. W rezultacie udzielenie dopłaty Spółce zawsze będzie neutralne podatkowo w podatku CIT dla Spółki, o ile dopłata będzie wniesiona zgodnie z wymogami Ksh.

UZASADNIENIE STANOWISKA SPÓŁKI

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Możliwość i zasady wnoszenia dopłat do spółki reguluje w art. 177 -179 Ksh. Zgodnie z art. 177 ust. 1 Ksh, możliwość wnoszenia dopłat przez wspólników musi być przewidziana w umowie spółki. Przesłanka ta jest spełniona w przypadku Spółki.

Zgodnie z art. 178 ust. 1 Ksh wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Umowa spółki może również zawierać inne, dokładne postanowienia w zakresie udzielania dopłat.

Art. 179 Ksh przewiduje możliwość zwrotu dopłat wspólnikom. Spółka zaznacza, że z przepisów Ksh wynika, iż zwrot dopłaty nie jest imperatywny. Co więcej, regulacja art. 179 ust. 1 Ksh wskazuje, że co do zasady dopłaty mają charakter bezzwrotny, zgodnie bowiem z tym przepisem: „ & 1. Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. § 2. Zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki.” Dopłaty więc z założenia są bezzwrotne, mogą jednak być zwracane, ale jest to możliwe tylko wtedy, gdy dopłata nie została przekazana na pokrycie straty i zostanie podjęta odrębna uchwała w tym zakresie. W rezultacie to czy dopłata ma charakter zwrotny czy bezzwrotny nie jest istotne z punktu widzenia art. 12 ust. 4 pkt 11 i w obu przypadkach dopłata nie powinna być traktowana jako przychód w rozumieniu ustawy o CIT. Stanowisko Spółki potwierdza Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 13 kwietnia 2010 r. (IBPBI/2/423-93/10/JD): „dopłaty nie stanowią przychodu niezależnie od tego, czy w umowie spółki określono je jako dopłaty zwrotne, czy bezzwrotne”.

Zdaniem Spółki nie ma również znaczenia dla powstania przychodu dla Spółki oprocentowanie dopłat, bądź jego brak. Przepisy Ksh nie regulują wprost kwestii oprocentowania dopłat.

W związku z tym w doktrynie oraz orzecznictwie dotyczącym Ksh pojawiła się wątpliwość, czy dopłaty w ogóle mogą być oprocentowane. Art. 190 Ksh stanowi bowiem, że wspólnikowi nie wolno pobierać odsetek od wniesionych wkładów, jak również od przysługujących mu udziałów. W związku z tym, w ocenie części doktryny dopłaty nie mogą być oprocentowane. Przykładowo wskazać można na komentarz Mateusza Rodzynkiewicza (LexPolonica, komentarz do art. 179 Ksh), w którym autor stwierdza: „Błędny jest także pogląd A. Kidyby (Kodeks, t. l, s. 745), że wraz ze zwrotem dopłat należy wypłacić wspólnikom odsetki, jeżeli był taki obowiązek. Jak to już bowiem wskazano w komentarzu do art. 177, wspólnicy w żadnym razie nie mogą mieć roszczenia odsetkowego do spółki (dopłaty nie mogą być oprocentowane).” Z kolei w ocenie Tomasza Siemiątkowskiego i Radosława Potrzeszcza (LexPolonica, komentarz do art. 190 Ksh): „Dopuszczalne jest oprocentowanie wpłat wniesionych jako dopłaty, ponieważ nie mają one charakteru wkładów (J. Namitkiewicz, Kodeks\`(...)\` Spółka z ograniczoną\`(...)\`, s. 114, M. Allerhand, Kodeks handlowy\`(...)\`, s. 316, T. Dziurzyński, w: Kodeks handlowy\`(...)\`, s. 216).” W ocenie Spółki należy przychylić się do poglądu, że dopłaty mogą być oprocentowane, musi to jednakże wynikać wyraźnie z umowy spółki.

Stanowisko to potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej NSA) z dnia 7 kwietnia 2006 r. (II FSK 508/05), w którym Sąd stwierdził: „z treści art. 190 Kh wynika, że wspólnikom nie wolno pobierać odsetek od udziałów. A contrario można pobierać odsetki od dopłat, przy czym Kodeks handlowy nie stanowił wprost czy odsetki od dopłat można przyznać na podstawie uchwały wspólników, czy też na podstawie umowy spółki. Naczelny Sąd Administracyjny wyraża pogląd, że prawo przyznania odsetek od dopłat musi wynikać z umowy spółki. Skoro bowiem przepisy Kodeksu handlowego wymagały formy umowy dla dopłat, to takiej samej formy wymagało przyznanie odsetek od nich.” Tezy tego wyroku można zastosować analogicznie do przedstawionego stanu faktycznego oraz obecnie obowiązującego stanu prawnego.

Co do zasady więc dopłaty nie podlegają oprocentowaniu, chyba że wspólnicy wyraźnie przesądzą, że zwrot dopłaty ma nastąpić razem z odsetkami. Zdaniem Spółki, fakt pozostawienia kwestii oprocentowania do decyzji wspólników wskazuje, iż przepis art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o PDOP będzie miał zastosowanie niezależnie od tego czy dopłata jest oprocentowana, czy też nie. Ustawa o PDOP stwierdza bowiem wyraźnie, że otrzymane dopłaty nie stanowią przychodu dla otrzymującej jej spółki. Skoro nie ma w ustawie o PDOP żadnego wskazania, co do charakteru dopłaty objętej tym przepisem, to należy uznać, że przepis ten dotyczy wszelkich możliwych dopłat dokonywanych zgodnie z przepisami Ksh. Zatem, przepis ten dotyczyć musi również dopłat nieoprocentowanych, szczególnie że co do zasady dopłata jest nieoprocentowana. Oznacza to, iż udzielenie Spółce nieoprocentowanej dopłaty przez jej wspólnika, nie będzie rodziło dla Spółki żadnego przychodu. Na potwierdzenie tej tezy Spółka może wskazać indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 listopada 2011r. (ILPB4/423-253/11-4/DS), w której stwierdzono: „dopłaty nie stanowią przychodu niezależnie od tego, czy w umowie spółki określono je jako dopłaty oprocentowane lub nieoprocentowane, zwrotne, czy bezzwrotne, bowiem ustawodawca nie przewiduje w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ograniczeń w tym zakresie. Umowa spółki, zgodnie z art. 178 Kodeksu spółek handlowych, może zawierać dokładne postanowienia w zakresie dopłat lub określać tylko maksymalną granicę dopłat.” Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w innych interpretacjach indywidualnych, przykładowo z dnia 31 stycznia 2012 r., IBPBI/2/423-1463/11/AP czy z 7 września 2009 r. IBPBI/2/423-656/09/MS.

PODSUMOWANIE:

W świetle przedstawionej argumentacji Spółka stoi na stanowisku, że:

*   dopłaty udzielone Spółce na zasadach przewidzianych w Ksh, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o PDOP, nie będą stanowiły dla Spółki przychodu w rozumieniu ustawy o PDOP,
*   nieistotne jest jaki charakter - zwrotny/bezzwrotny, oprocentowany/nieoprocentowany - ma udzielana dopłata,
*   taka interpretacja zgodna jest z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz interpretacjami organów skarbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. przepisie są przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej „ksh”). Zgodnie z art. 177 § 1 ksh, umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Z art. 178 § 1 ksh wynika natomiast, że wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników.

Dopłaty mogą być wnoszone na realizację różnych celów, np. na pokrycie strat wykazanych w sprawozdaniu finansowym, w zamiarze realizacji określonego przedsięwzięcia inwestycyjnego, spłaty długu, zakupu nieruchomości na cele spółki czy współfinansowania akcji promującej określone dobro społeczne. Kodeks spółek handlowych nie zawiera „listy celów”, na które może być przeznaczona dopłata. Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz Spółki, podlegającego regulacji ksh. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym, a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej (dotyczącej tylko wspólników), przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku Spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka ubiega się o zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z powyższym Spółka planuje ponieść szereg nakładów inwestycyjnych, związanych z budową nowej hali produkcyjnej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W celu uzyskania środków na inwestycje wspólnik Spółki rozważa skorzystanie z instytucji dopłat, przewidzianej w Kodeksie spółek handlowych. Dopłaty zostaną dokonane ściśle według przepisów ww. Kodeksu. Umowa Spółki przewiduje możliwość udzielania dopłat. W chwili obecnej nie została jeszcze podjęta decyzja o tym, czy dopłaty te będą podlegały zwrotowi oraz czy będą podlegały oprocentowaniu; najprawdopodobniej jednak dopłaty będą bezzwrotne i nieoprocentowane.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dopłaty wnoszone do spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego wyłącznie wówczas, gdy są wniesione w trybie i na zasadach określonych w Kodeksie spółek handlowych. Dopłaty te nie stanowią przy tym przychodu niezależnie od okoliczności, czy w umowie spółki określono je jako dopłaty zwrotne, czy bezzwrotne, oprocentowane lub nieoprocentowane, bowiem ustawodawca nie przewiduje w updop ograniczeń w tym zakresie.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.