Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4518-5/15-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-26
Teza: Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; odsetki-odsetki za zwłokę; zaległości podatkowe
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 10-art. 81; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 6-art. 53

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 9 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie prawidłowego naliczania odsetek od zaległości podatkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie prawidłowego naliczania odsetek od zaległości podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W złożonej deklaracji VAT-7 za 07/2014 Wnioskodawca wykazał:

*   podstawa opodatkowania (poz. 35 deklaracji) 1 090 360 zł
*   podatek należny (poz. 36 deklaracji) 250 783 zł

zakupy:

*   podatek naliczony (poz. 45 deklaracji) 235 558 zł

Kwota podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego (poz. 48 deklaracji) 15 225 zł.

W złożonej deklaracji VAT-7 za 08/2014 Wnioskodawca wykazał:

sprzedaż:

*   podstawa opodatkowania (poz. 35 deklaracji) 313 155 zł
*   podatek należny (poz. 36 deklaracji) 70 998 zł

zakupy:

*   podatek naliczony (poz. 45 deklaracji) 82 170 zł

Kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (poz. 50 i 55 deklaracji) 11 172 zł.

W wyniku czynności kontrolnych Urzędu Skarbowego stwierdzono, że od otrzymanej w dniu 30 lipca 2014 r. zaliczki w kwocie 146 062,50 (netto: 118 750,00 + VAT 27 312,50) obowiązek podatkowy powstał w 07/2014 a nie w miesiącu 08/2014 (obowiązek podatkowy rozliczono w złożonej deklaracji za 08/2014).

Mając wyniki kontroli na uwadze Wnioskodawca złożył korekty deklaracji VAT-7 za 07/2014 i 08/2014.

W złożonej korekcie VAT-7 za 07/2014 Wnioskodawca wykazał:

sprzedaż:

*   podstawa opodatkowania (poz. 35 deklaracji) 1 209 110 zł

1 090 360 zł + 118 750 zł = 1 209 110 zł

*   podatek należny (poz. 36 deklaracji) 278 095 zł

250 783 zł + 27 312 zł = 278 095 zł

zakupy:

*   podatek naliczony (poz. 45 deklaracji) 235 558 zł

Kwota podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego (poz. 48 deklaracji) 42 537 zł.

Załączono do deklaracji druk ORD-ZU uzasadniając przyczynę korekty deklaracji.

W złożonej korekcie deklaracji VAT-7 za 08/2014 Wnioskodawca wykazał:

sprzedaż:

*   podstawa opodatkowania (poz. 35 deklaracji) 194 405 zł
*   313 155 zł – 118 750 zł = 194 405 zł
*   podatek należny (poz. 36 deklaracji) 43 686zł
*   70 998 zł - 27312 zł = 43 686 zł

zakupy:

*   podatek naliczony (poz. 45 deklaracji) 82 170 zł

Do korekty deklaracji za 08/2014 załączono ORD-ZU uzasadniając przyczynę korekty deklaracji oraz załącznik VAT-ZZ wniosek o zwrot podatku VAT w kwocie 27 312 zł z dyspozycją przeksięgowania jej na poczet zapłaty podatku VAT wynikającego z korekty deklaracji VAT-7 za 07/2014.

Urząd Skarbowy naliczył odsetki budżetowe od dnia 26 sierpnia 2014 r., tj. wymaganego terminu powstania zobowiązania podatkowego wynikającego ze złożonej korekty deklaracji VAT -7 za 07/2014 do dnia 17 lutego 2015 r., tj. dnia złożenia korekty deklaracji VAT-7 za 07/2014- od kwoty 27 312 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaki okres winny obejmować odsetki budżetowe od zaistniałego stanu faktycznego tj. zobowiązania podatkowego wynikającego ze złożonych korekt deklaracji VAT-7 za 07/2014 i 08/2014?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Urząd skarbowy rozpatrzył złożenie deklaracji VAT- 7 za 07/2014 i korekty VAT- 7 za 07/2014 bez powiązania z deklaracją VAT- 7 za 08/2014 i korekty VAT-7 za 08/2014.

Zawyżenie kwoty podatku należnego w złożonej deklaracji VAT-7 za 08/2014 było co do kwoty równe zaniżeniu kwoty podatku należnego deklaracji VAT-7 za 07/2014 (wynika to ze złożonych korekt za wymienione miesiące), tj. o kwotę podatku należnego 27312 zł.

Zaniżenie kwoty podatku należnego wynikającego z deklaracji VAT-7 za 07/2014 trwało 1 miesiąc tj. do złożenia deklaracji VAT-7 za 08/2014.

Zobowiązanie podatkowe w podatku należnym za 07/2014 w rozliczeniu następujących po sobie deklaracjach VAT-7 wygasło w wyniku złożenia deklaracji VAT -7 za 08/2014.

Korekta VAT-7 za 07/2014 wykazała zobowiązanie podatkowe przypis w kwocie 27 312 zł a korekta VAT-7 za 08/2014 wykazała zmniejszenie podatku należnego o kwotę 27 312 zł.

Do deklaracji VAT-7 za 08/2014 dołączono druk VAT-ZZ wniosek o zwrot podatku VAT z dyspozycją przeksięgowania kwoty 27 312 zł na poczet zobowiązania wynikającego z korekty deklaracji VAT-7 za 07/2014 - co spowodowało wygaśniecie zobowiązania podatkowego wynikającego z korekty VAT- 7 za 07/2014 - art. 59 § 1 pkt 4 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Mając powyższe na uwadze stwierdzam, że odsetki budżetowe zgodnie z art. 53 § 1 i art. 56 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa winny być naliczone od 26 sierpnia 2014 r. do 25 września 2014 r. od kwoty 27 312 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Stosownie do art. 21 § 1 ww. ustawy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1.  zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.  doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3(art. 21 § 2) .

Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3).

Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (art. 21 § 3a).

Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym (art. 21 § 5).

Z powyższych przepisów wynika, że zobowiązanie podatkowe może powstać z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub też z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. W przypadku gdy przepisy prawa podatkowego obligują podatnika do złożenia deklaracji podatkowej w związku z zaistnieniem zdarzenia, które powoduje powstanie zobowiązania podatkowego podatkiem do zapłaty jest podatek wykazany w deklaracji podatkowej. Wysokość zobowiązania podatkowego podatnik ustala zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji. W przypadku gdy w trakcie postępowania podatkowego organ podatkowy stwierdzi, że dane zawarte w deklaracji są niezgodne ze stanem faktycznym organ ten ustala zobowiązanie podatkowe we właściwej wysokości.

Ustawa Ordynacja podatkowa umożliwia podatnikom skorygowanie uprzednio złożonej deklaracji jednakże tylko w określonych sytuacjach.

I tak, stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 81 § 2).

W myśl art. 81b § 1 ww. ustawy, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych (art. 81 § 2).

Z wniosku wynika, że w wyniku czynności kontrolnych organ podatkowy stwierdził nieprawidłowość danych wykazanych przez Wnioskodawcę w deklaracji podatkowej za miesiąc lipiec 2014 r. Wnioskodawca nie ujął w deklaracji za ten miesiąc otrzymanej w dniu 30 lipca 2014 r. zaliczki. Zaliczkę tę mylnie wykazał w deklaracji podatkowej za miesiąc sierpień 2014 r.

W związku z wynikami kontroli podatkowej Wnioskodawca złożył korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyny tych korekt. Wnioskodawca wskazuje, że organ podatkowy naliczył odsetki budżetowe od dnia 26 sierpnia 2014 r. tj. od dnia wymaganego terminu powstania zobowiązania podatkowego wynikającego ze złożonej korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2014 r. do dnia 17 lutego tj. do dnia złożenia korekty deklaracji VAT-7 za ten miesiąc.

Wnioskodawca ma wątpliwości jaki okres powinny obejmować odsetki budżetowe w opisanej we wniosku sytuacji.

Jak wskazano wcześniej jedną z okoliczności powstania zobowiązania podatkowego jest wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Niewątpliwie w opisanym we wniosku stanie faktycznym takim zdarzeniem jest otrzymanie przez Wnioskodawcę kwoty zaliczki. Ponieważ Wnioskodawca otrzymał zaliczkę w miesiącu lipcu 2014 r. w tym też miesiącu powstało zobowiązanie podatkowe z tego tytułu. W deklaracji podatkowej za miesiąc lipiec 2014 r. Wnioskodawca wykazał kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego, który to podatek okazał się zaniżony o kwotę podatku z tytułu otrzymanej zaliczki. Zgodnie z art. 51 § 1 podatek niezapłacony w terminie płatności staje się zaległością podatkową. Ponieważ zobowiązanie podatkowe dotyczyło podatku od towarów i usług i Wnioskodawca składał miesięczne deklaracje podatkowe VAT-7 terminem zapłaty podatku był 25 sierpień 2014 r. Oznacza to, że niezapłacony do dnia 25 sierpnia 2014 r. podatek z tytułu otrzymanej zaliczki stał się od dnia następnego tj. od dnia 26 sierpnia 2014 r. zaległością podatkową.

Z wniosku wynika, że okoliczność nie dokonania przez Wnioskodawcę zapłaty podatku z tytułu otrzymanej zaliczki we właściwym terminie została ujawniona przez organ podatkowy w trakcie czynności kontrolnych. Z wniosku wynika ponadto, zgodnie ze złożonym przez Wnioskodawcę oświadczeniem, że sprawa nie została rozstrzygnięta w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego. A zatem po zakończeniu czynności kontrolnych Wnioskodawca na podstawie art. 81b § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej miał prawo do skorygowania deklaracji podatkowych. Brak wydania decyzji przez organ podatkowy powoduje, że to Wnioskodawca sam dokonuje wpłaty zaległości podatkowej wraz z należnymi odsetkami.

Zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę.

Odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1 (art. 53 § 3).

Wymienione zastrzeżenia to m.in. następujące sytuacje:

*   art . 53a - Jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek,
*   art . 62 § 4 - Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art . 55 § 2, który stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie,
*   art . 76a § 1 - W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art . 55 § 2 i art . 62 § 1 stosuje się odpowiednio.

Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego (art. 53 § 4).

Stosownie do § 5 ww. artykułu, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 1, odsetki za zwłokę naliczane są odpowiednio od dnia:

1.  zwrotu nadpłaty, zwrotu podatku, zwrotu oprocentowania lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych lub na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych;
2.  pobrania wynagrodzenia.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku opisanym we wniosku, to Wnioskodawca jako podatnik, był zobowiązany do zapłaty zaległości podatkowej powstałej w związku z niewykazaniem podatku należnego od otrzymanej przez Wnioskodawcę zaliczki w miesiącu lipcu 2014 r. wraz z należnymi odsetkami. Terminem, od którego powinny być naliczane odsetki za zwłokę od powstałej zaległości podatkowej był dzień 26 sierpnia 2014 r.

W odniesieniu do terminu, do którego odsetki powinny być naliczone, należy wskazać, że zgodnie z art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek:

1.  zapłaty;
2.  pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta;
3.  potrącenia;
4.  zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku;
5.  zaniechania poboru;
6.  przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych;
7.  przejęcia własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym;
8.  umorzenia zaległości;
9.  przedawnienia;
10.  zwolnienia z obowiązku zapłaty na podstawie art. 14m.

Należy zauważyć, że korekta deklaracji za miesiąc lipiec 2014 r. wykazała, że Wnioskodawca zaniżył wpłatę podatku należnego do urzędu skarbowego i do momentu złożenia deklaracji korygującej za miesiąc sierpień 2014 r. wraz z wnioskiem o zwrot podatku VAT z dyspozycją przeksięgowania kwoty 27 312 zł na zaległość podatkową za miesiąc lipiec 2014 r. kwota ta stanowiła zaległość podatkową, od której zgodnie z powołanymi powyżej przepisami powinny być naliczone odsetki za zwłokę. Wnioskodawca złożył korektę deklaracji podatkowej za miesiąc lipiec 2014 r. oraz deklaracji za miesiąc sierpień 2014 r. w dniu 17 lutego 2015 r., a zatem odsetki od zaległości podatkowej powstałej za miesiąc lipiec 2014 r. powinny być naliczone do tego właśnie dnia.

Nie ma podstaw prawnych aby odsetki od zaległości podatkowej mogły być naliczone do dnia 25 września 2014 r., jak to wskazuje Wnioskodawca.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.