Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.78.2019.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-23
Teza: Określenie podstawy opodatkowania w loterii audioteksowej
Słowa kluczowe: loterie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [GRY] Ustawa o grach hazardowych -Rozdział 7 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od gier w zakresie określenia podstawy opodatkowania w loterii audioteksowej – **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od gier w zakresie określenia podstawy opodatkowania w loterii audioteksowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa organizowanie loterii audioteksowych („Loterie”). Loterie te organizowane będą na podstawie zezwoleń wydanych w oparciu o stosowne przepisy prawa przez odpowiednie organy.

Do obowiązków Wnioskodawcy jako organizatora loterii audioteksowych będzie należało m.in.:

i. posiadanie stosownych zezwoleń na prowadzenie Loterii;

ii. terminowe wnoszenia opłat wymaganych przez ustawę o grach hazardowych;

iii. wystąpienie w charakterze organizatora Loterii;

iv. przygotowanie dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia Loterii;

v. sprawowanie poprzez wewnętrzną komisję nadzoru nad prawidłowym przebiegiem Loterii oraz sprawowanie nadzoru nad losowaniami przez osobę posiadającą świadectwo zawodowe wydane przez Ministra Finansów uprawniające do nadzorowania Loterii;

vi. przygotowanie i udostępnienie regulaminu Loterii;

vii. przygotowanie urządzeń losujących;

viii. przeprowadzenie losowań oraz wyłanianie zwycięzców Loterii;

ix. informowanie laureatów o wygranej oraz wydawanie nagród, w tym także spełnianie wszelkich obowiązków publicznoprawnych, tj. naliczenie i odprowadzenie należnego podatku dochodowego;

x. obsługi reklamacji związanych z przeprowadzeniem Loterii;

xi. dokonania wszelkich innych czynności niezwiązanych z promocją Loterii, niezbędnych do przygotowania i prawidłowego przeprowadzenia Loterii;

xii. wykonania wszelkich obowiązków, do których zgodnie z przepisami prawa zobowiązany jest podmiot urządzający loterię audioteksową w czasie i po zakończeniu jej przeprowadzania oraz wykonania obowiązków dokumentacyjnych, ewidencyjnych i archiwizacyjnych związanych z Loterią.

Udział w Loterii wiąże się z koniecznością wysłania przez uczestnika wiadomości SMS za pośrednictwem publicznej sieci telekomunikacyjnej, co wynika z ustawy o grach hazardowych, w związku z czym, Spółka będzie zobowiązana do zaangażowania firm telekomunikacyjnych („Operatorzy GSM”) w celu zapewnienia obsługi Loterii.

Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne pośrednio poprzez podmiot pośredniczący („Agregator”), który zawrze stosowne umowy z Operatorami GSM. Pozwali to na ograniczenie zaangażowania po stronie Spółki związanego z utrzymaniem relacji handlowych z Operatorami GSM. Dodatkowo, Agregator będzie w stanie wynegocjować bardziej korzystne warunki świadczenia usług telekomunikacyjnych.

W praktyce, to Agregator, a nie Spółka będzie stroną umów z Operatorami GSM, dzięki którym abonenci uzyskają możliwość wysyłania wiadomości SMS pod określony numer, a tym samym wzięcia udziału w Loterii.

Całość środków pieniężnych z tytułu wysyłanych wiadomości SMS będzie wpływała do Operatorów GSM. Operatorzy GSM będą potrącali z otrzymanych środków należne sobie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych na rzecz uczestników Loterii i będą rozpoznawali z tego tytułu przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Środki pieniężne pozostałe po potrąceniu wynagrodzenia Operatorów GSM będą przekazywane do Agregatora, który rozpozna z tego tytułu przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości otrzymanej kwoty netto tj. kwoty netto uzyskanej przez Operatorów GSM pomniejszonej o wynagrodzenie netto Operatorów GSM z tytułu usług telekomunikacyjnych.

Następnie, środki pieniężne przekazywane będą przez Agregatora do Wnioskodawcy.

Należy w tym miejscu wskazać, że Wnioskodawca nie będzie otrzymywał przychodów z Loterii bezpośrednio od jej uczestników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie zobowiązana na podstawie art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych do określenia podstawy opodatkowania w podatku od gier z tytułu Loterii w wysokości równej kwocie przychodu rozpoznawanego dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych przez Agregatora?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie zobowiązana na podstawie art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych do określenia podstawy opodatkowania w podatku od gier z tytułu Loterii w wysokości równej kwocie przychodu rozpoznawanego dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych przez Agregatora.

Zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii. Natomiast stosownie do art. 12 ust. 1 pkt l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT”) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie były jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Pomimo tego, że ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu, to jednak definicja ta została wyinterpretowana z całości uregulowań ustawowych przez sądownictwo oraz doktrynę. Co do zasady, przychodem są tylko takie przysporzenia majątkowe podatnika, które: (i) mają charakter definitywny, czyli co do zasady nie podlegają zwrotowi, (ii) powiększają majątek podatnika w tym znaczeniu, że powodują zwiększenie jego aktywów bądź zmniejszenie jego zobowiązań w sposób trwały oraz (iii) nie są jedną z kategorii wymienionych w przepisie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT zawierającym wyłączenia z przychodów oraz nie zostały wyłączone z zakresu opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak stwierdził WSA w Poznaniu w wyroku z 4 września 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po 295/13, „jako przychód powinno się traktować przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym”. W orzecznictwie sądowym podkreśla się dodatkowo, iż trwały charakter przysporzenia oznacza, że owo przysporzenie musi być definitywne, przez co należy rozumieć wyłączne uprawnienie podatnika do otrzymania danego przysporzenia. Także NSA w wyroku z 4 września 2013 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2512/2011 stwierdził, iż: Analiza wyliczonych desygnatów pojęcia przychodów pozwala na wysnucie wniosku, że przychodem jest każde definitywne przysporzenie majątkowe, powodujące zwiększenie aktywów podatnika bądź zmniejszenie jego pasywów”.

Co do zasady, podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem bezpośrednim, który ciąży na podatnikach uzyskujących przychód w postaci przysporzenia majątkowego powodującego przyrost ich aktywów lub zmniejszenie zobowiązań. W konsekwencji, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej (por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, C.H. Beck, 2009).

Natomiast przychodem należnym, o jakim jest mowa w przepisie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, będzie przychód związany z działalnością gospodarczą lub z działem specjalnym produkcji rolnej, jaki stał się wymagalny przez podatnika, a zatem będący jego wierzytelnością, chociaż nie został jeszcze faktycznie przez tego podatnika otrzymany (por. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. IX, WKP 2018). Zatem, w przypadku uzyskiwania przez podatnika przychodów w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, przychód będzie należny w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje roszczenie dotyczące tego konkretnego przychodu na podstawie określonego tytułu prawnego. Jednocześnie, podatnik może jeszcze nie być jego ekonomicznym beneficjentem.

W dniu 3 września 2015 roku weszła w życie nowelizacja ustawy o grach hazardowych precyzująca kwestię określenia podstawy opodatkowania przy urządzaniu loterii audioteksowej. Wcześniej, podstawą opodatkowania w podatku od gier był przychód organizatora loterii audioteksowej z tej loterii. Natomiast zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem przepisu art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej - przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii.

Jak wynika z uzasadnienia projektu, dokonana zmiana miała na celu uściślenie dotychczasowych regulacji, a nie ich modyfikację. Wskazano przy tym na konieczność wyraźnego odesłania do przepisów ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, przychodem dla Spółki powinien być zatem jedynie przychód należny organizatorowi, a nie całość przychodu wygenerowanego przez Loterię.

W tym kontekście, w ocenie Spółki, wynagrodzenie z tytułu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Operatorów GSM pobierane od uczestników nie stanowi przychodu należnego Wnioskodawcy. Wynagrodzenie to jest bowiem ściśle związane z usługą telekomunikacyjną świadczoną przez Operatorów GSM i nie powinno stanowić części podstawy opodatkowania podatkiem od gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Pozostała wartość, tj. opłata ponoszona przez uczestnika Loterii pomniejszona o wynagrodzenie netto Operatorów GSM, stanowić będzie dla Wnioskodawcy kwotę należną z tytułu organizowanej Loterii, choćby nie została faktycznie wypłacona Spółce.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że w przypadku organizowania Loterii przez Wnioskodawcę powinien on rozpoznać dla celów podatku od gier przychód w wysokości równej przychodowi rozpoznawanemu przez Agregatora w podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem kwoty netto uzyskanej przez Operatorów GSM pomniejszonej o wartość netto kwot pobieranych przez Operatorów GSM z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych na rzecz uczestników Loterii. Wynagrodzenie Operatorów GSM nie stanowi bowiem przychodu należnego Wnioskodawcy.

Stanowisko wskazane powyżej przez Wnioskodawcę zostało potwierdzone m.in. w:

1.  wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 2013 roku w sprawę o sygn. akt II FSK 2334/11: „(\`(...)\`) podstawą opodatkowania podatkiem od gier dla organizatora loterii jest „przychód z tej urządzonej przez niego loterii audiotekstowej”. Nie jest to zatem każdy, dowolny przychód, nawet związany z loterią, lecz przychód osiągnięty z tej konkretnej loterii. Usługa wykonana przez operatorów nie może być w żaden sposób potraktowana jako gra hazardowa i nie jest ona opodatkowana podatkiem od gier. Ustawa o grach hazardowych w rozdziale zatytułowanym „podatek od gier” swoim zakresem przedmiotowym obejmuje wyłącznie wymienione w niej gry hazardowe w tym loterię audiotekstową, określając podmiot podlegający opodatkowaniu (organizator loterii) oraz podstawę opodatkowania jako przychód organizatora loterii uzyskany z tej loterii”;
2.  wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 marca 2016 roku w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 1785/15: „Sąd zgadza się z organami, iż w niniejszej sprawie, 100% przychodu stanowi kwota całego przychodu uzyskanego z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należności zatrzymane przez operatorów telekomunikacyjnych. (\`(...)\`)”;
3.  wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2016 roku w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 1003/15: „(\`(...)\`) przychodem jest cała kwota uzyskana z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należność zatrzymaną przez operatorów telekomunikacyjnych. Inne, dodatkowe rozliczenia dokonywane przez organizatora z podmiotami biorącymi udział w organizacji loterii, są kosztem organizatora, jaki musiał on ponieść w związku z organizacją gry”;
4.  wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 roku w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1415/15: „Zatem uwzględniając znaczenie terminu „przychód” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy wskazać, iż organy prawidłowo uznały, iż podstawą opodatkowania podatkiem od gier w loterii audioteksowej, tj. przychodem organizatora loterii audioteksowej uzyskanym z tej loterii są wszystkie wpływy pochodzące od uczestników loterii z wyłączeniem, jedynie wpływów przypadających operatorom telekomunikacyjnym.”;
5.  wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 marca 2013 roku w sprawie o sygn. akt I SA/Po 792/12: „Przychodem jest cała kwota uzyskana z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należność zatrzymaną przez operatorów telekomunikacyjnych. Inne, dodatkowe rozliczenia dokonywane przez organizatora z podmiotami biorącymi udział w organizacji loterii, są kosztem organizatora, jaki musiał on ponieść w związku z organizacją gry”;
6.  wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 czerwca 2011 roku w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 608/11: „(\`(...)\`) prawidłowym były wnioski organu, że wynagrodzenie zatrzymane przez operatorów telekomunikacyjnych w istocie składało się z opłat za połączenie (należnych operatorom i nie mającym wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem od gier) i globalną kwotę uzyskiwaną z tej loterii, przy czym kwota ta miała pokryć zarówno koszty organizacji loterii (czyli m.in. czynności techniczne Agregatora) jak i stanowić zysk dla jej organizatora. (\`(...)\`)”;
7.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 27 października 2017 roku, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.175.2017.1.PK: „(\`(...)\`) wynagrodzenie z tytułu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych pobierane od klientów - uczestników loterii (np. opłata za sms, opłata za połączenie) nie stanowi środków pieniężnych należnych organizatorowi od uczestników loterii. (\`(...)\`) Natomiast pozostała część opłaty ponoszonej przez uczestników loterii, poza ww. wynagrodzeniem należnym operatorom telekomunikacyjnym, stanowi kwotę należną organizatorowi od uczestników loterii, choćby kwota ta nie została faktycznie wpłacona organizatorowi. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanych we wniosku Loterii podstawa opodatkowania podatkiem od gier będzie równa kwocie przychodu rozpoznawanego dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych przez Agregatora”.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka będzie zobowiązana na podstawie art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych do określenia podstawy opodatkowania w podatku od gier z tytułu Loterii w wysokości równej kwocie przychodu rozpoznawanego dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych przez Agregatora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 847) - zwanej dalej ustawą - grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy grami losowymi są gry, w tym urządzane przez sieć Internet, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku. Są to m.in. loterie audioteksowe, w których uczestniczy się przez odpłatne:

1.  połączenie telefoniczne,
2.  wysyłanie wiadomości tekstowych z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej.

Na podstawie art. 71 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która urządza gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji lub udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry w pokera organizowanego przez podmiot posiadający koncesję na prowadzenie kasyna gry.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest m.in urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem urządzania loterii promocyjnych, loterii fantowych i gry bingo fantowe, o których mowa w art. 7 ust. 1a, oraz urządzania pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, że podatnikiem podatku od gier jest m.in. podmiot urządzający loterie audioteksowe na podstawie stosownego zezwolenia, a przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzenie loterii audioteksowej.

Podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej - przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii (art. 73 ust.1 pkt 2 ustawy).

Ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia przychodu lecz odsyła wprost do przepisów podatkowych, na gruncie których stosowane jest pojęcie przychodu.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy prawa podatkowego wprowadzają więc jako zasadę kasowy charakter przychodu (a więc fizycznie uzyskany przez podatnika), natomiast w odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej zasadę tę ogranicza memoriałowy charakter przychodu (kwota należna, choć nie została jeszcze faktycznie otrzymana).

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Między przychodem a działalnością gospodarczą musi zatem istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej.

W kontekście rozpatrywanej sprawy należy zwrócić uwagę na dwa aspekty. Mianowicie, co jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od gier, a w konsekwencji, co stanowi podstawę opodatkowania tym podatkiem.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca rozważa organizowanie loterii audiotekstowych. Loterie te organizowane będą na podstawie zezwoleń wydanych w oparciu o stosowne przepisy prawa przez odpowiednie organy. Udział w Loterii wiąże się z koniecznością wysłania przez uczestnika wiadomości SMS za pośrednictwem publicznej sieci telekomunikacyjnej, w związku z czym, Spółka będzie zobowiązana do zaangażowania firm telekomunikacyjnych (Operatorami GSM) w celu zapewnienia obsługi Loterii. Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne pośrednio poprzez podmiot pośredniczący (Agregatora), który zawrze stosowne umowy z Operatorami GSM. Pozwali to na ograniczenie zaangażowania po stronie Spółki związanego z utrzymaniem relacji handlowych z Operatorami GSM. Dodatkowo, Agregator będzie w stanie wynegocjować bardziej korzystne warunki świadczenia usług telekomunikacyjnych. W praktyce, to Agregator, a nie Spółka będzie stroną umów z Operatorami GSM, dzięki którym abonenci uzyskają możliwość wysyłania wiadomości SMS pod określony numer, a tym samym wzięcia udziału w Loterii. Całość środków pieniężnych z tytułu wysyłanych wiadomości SMS będzie wpływała do Operatorów GSM. Operatorzy GSM będą potrącali z otrzymanych środków należne sobie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych na rzecz uczestników Loterii i będą rozpoznawali z tego tytułu przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Środki pieniężne pozostałe po potrąceniu wynagrodzenia Operatorów GSM będą przekazywane do Agregatora, który rozpozna z tego tytułu przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości otrzymanej kwoty netto tj. kwoty netto uzyskanej przez Operatorów GSM pomniejszonej o wynagrodzenie netto Operatorów GSM z tytułu usług telekomunikacyjnych. Następnie, środki pieniężne przekazywane będą przez Agregatora do Wnioskodawcy.

Stosownie do powyższego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku opodatkowaniu podatkiem od gier podlega działalność Wnioskodawcy w zakresie urządzania loterii, gdzie podstawą opodatkowania jest przychód uzyskany z tej loterii, czyli wartości pieniężne otrzymane lub należne Wnioskodawcy, a wygenerowane przez graczy biorących udział w tej loterii - poprzez odpłatne połączenia telefoniczne lub SMS.

Należy zwrócić uwagę, że regulacje dotyczące określenia podstawy opodatkowania w zakresie podatku od gier losowych wskazują, że podstawę opodatkowania stanowi – w zależności od rodzaju gry – m.in. suma wpływów uzyskanych ze sprzedaży, suma wpłaconych stawek, uzyskany przychód. Wskazuje to, że podstawę opodatkowania stanowi globalna kwota uzyskana od graczy biorących udział w grze. Przy czym bez znaczenia jest tutaj ewentualny koszt jaki ponosi organizator w celu przeprowadzenia gry, np. zatrudnienie pośrednika, którego wynagrodzenie będzie stanowiło część kwoty uzyskanej z organizacji gry, i która nie będzie przekazana organizatorowi gry, lecz zostanie zatrzymana przez pośrednika w ramach wzajemnych rozliczeń.

Zatem przychodem w loterii audioteksowej są wartości pieniężne otrzymane lub należne organizatorowi (w tym przypadku Spółce, która jest organizatorem loterii), wygenerowane przez uczestników poprzez wysyłanie odpłatnych wiadomości tekstowych SMS. Przychód ten wyliczany jest jako iloczyn liczby wysłanych SMS-ów i koszt pojedynczego SMS. Tak obliczony przychód, który uwzględnia wartość nominalną (koszt) każdego wysłanego przez uczestnika loterii SMS-a, co do zasady, powinien podlegać w całości opodatkowaniu podatkiem od gier. Przy czym, od ww. wartości należy odliczyć kwoty które nie są należne organizatorowi loterii, a są zawarte w cenie SMS-a. Taką kwotą może być wartość usługi telekomunikacyjnej jaką operator telekomunikacyjny świadczy na rzecz swych klientów na podstawie zawartych umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych. Dodatkowo należy podkreślić, że podstawa opodatkowania w loterii audiotekstowej nie jest pomniejszana o koszty które organizator loterii ponosi w związku z jej organizacją np. wynagrodzenie/prowizja dla agregatorów czy też wynagrodzenie/prowizja dla operatorów telekomunikacyjnych za uruchomienie (udostępnienie/obsługę) numeru premium – jeżeli organizator loterii (pośrednio lub bezpośredni) takie ponosi. Ponadto należy mieć na uwadze, co zresztą zauważono w przywołanym przez Spółkę wyroku I SA/Kr 608/11, że dla określenia podstawy opodatkowania bez znaczenia jest kierunek przepływu środków finansowych.

Dla oceny, która wartość stanowi przychód uzyskany przez organizatora loterii audioteksowej w przedmiotowej sprawie znaczenie będą miały dwa czynniki, a mianowicie sposób rozliczania się Wnioskodawcy z operatorami telekomunikacyjnymi oraz sposób rozliczania się Wnioskodawcy z Agregatorem.

Z wniosku wynika, że Środki pieniężne uzyskane z tytułu wysyłanych wiadomości SMS w ramach loterii zorganizowanej przez Wnioskodawcę, po potrąceniu wynagrodzenia Operatorów GSM, będą przekazywane do Agregatora, który rozpozna z tego tytułu przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości kwoty netto uzyskanej przez Operatorów GSM pomniejszonej o wynagrodzenie netto Operatorów GSM z tytułu usług telekomunikacyjnych, które są świadczone na rzecz Agregatora z tytułu zawartej umowy na świadczenie tych usług. Następnie, środki pieniężne przekazywane będą przez Agregatora do Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawiony schemat, w którym to Wnioskodawca (pośrednio przez Agregatora) nabywa usługi telekomunikacyjne, należy stwierdzić, że w tej sytuacji wynagrodzenie operatorów GSM stanowi koszt organizacji loterii, a jako koszt organizacji loterii nie pomniejsza on podstawy opodatkowania podatkiem od gier (por. wyrok NSA II FSK 2334/11).

Należy zwrócić uwagę, że w przyjętym przez Spółkę modelu działania, kwoty pieniężne które operatorzy GSM zatrzymują dla siebie z tytułu świadczenia usługi telekomunikacyjnej, są im należne bezpośrednio od Agregatora, który działa na rzecz Wnioskodawcy, i który nabywa od operatorów usługę telekomunikacyjną. Inaczej mówiąc wynagrodzenie - które operatorzy GSM niejako wypłacają sobie z uzyskanych środków pieniężnych - nie jest im należne od uczestników gry (tj. swych klientów, z tytułu świadczenia dla nich usługi telekomunikacyjne w ramach zawartych z nimi umowami i które nie byłoby należne Wnioskodawcy), lecz stanowi kwotę wynagrodzenia od Agregatora, a pośrednio od Wnioskodawcy, z tytułu świadczonej na rzecz Agregatora, a pośrednio Wnioskodawcy, usługi telekomunikacyjnej niezbędnej do przeprowadzenia organizowanej przez Wnioskodawcę loterii.

Należy stwierdzić, że kwota która jest należna Wnioskodawcy jako organizatorowi loterii jest to kwota wygenerowana ruchem SMS i stanowi iloczyn liczby wysłanych SMS-ów i wartości pojedynczego SMS-a. Zatem w analizowanym przypadku przychodem w loterii audioteksowej są wartości pieniężne otrzymane lub należne organizatorowi (w tym przypadku Spółce, która jest organizatorem loterii), wygenerowane przez uczestników poprzez wysyłanie odpłatnych wiadomości tekstowych SMS. Przychód ten wyliczany jest jako iloczyn liczby wysłanych SMS-ów i koszt pojedynczego SMS. Tak obliczony przychód, który uwzględnia wartość nominalną (koszt) każdego wysłanego przez uczestnika loterii SMS-a powinien podlegać w całości opodatkowaniu podatkiem od gier. Natomiast wszelkie wydatki jakie Wnioskodawca ponosi, bezpośrednio (np. wynagrodzenie Agregatora) bądź pośrednio (wynagrodzenie operatorów GSM), w związku organizacją loterii jako koszt organizacji loterii nie pomniejszał on podstawy opodatkowania podatkiem od gier.

Odnosząc się do przywołanych przez Spółkę wyroków oraz interpretacji w uzasadnieniu stanowiska własnego należy zwrócić uwagę, że interpretacja znak: 0111-KDIB3-3.4013.175.2017.1.PK oraz wyroki o sygn. II FSK 2334/11 i I SA/Kr 608/11 (wyroki te dotyczyły interpretacji indywidualnej) odnosiły się do spraw, w których organizator loterii nie nabywał bezpośrednio albo pośrednio usługę telekomunikacyjną od operatorów telekomunikacyjnych, a do wartości podstawy opodatkowania, w tych przypadka, nie były brane kwoty które były należne operatorom od swych klientów, którzy brali udział w loterii. Czyli przeciwnie niż w niniejszej sprawie gdzie klientem operatorów telekomunikacyjnych jest Agregator działający na zlecenie organizatora loterii i nabywa tą usługę w celu zorganizowania loterii. Odnośnie pozostałych przywołanych wyroków należy zauważyć, że były one wydawane w odniesieniu do zaskarżonych decyzji organów podatkowych gdzie stan faktyczny był ustalany w procesie postępowania dowodowego, przy czym co najistotniejsze dla sprawy również w tych przypadkach nie wynika aby odnosiły się do sytuacji gdzie to organizator loterii nabywa usługę telekomunikacyjną.

Co więcej z treści uzasadnienia sądu w wyroku V SA/Wa 1003/15 można wnioskować, że dotyczył on sytuacji zbieżnej z tą o której mowa w ww. interpretacji i wyrokach, gdzie operatorzy świadczą usługę telekomunikacyjną na rzecz swych klientów (abonamentów), a nie agregatora ja to ma miejsce w niniejszej sprawie gdzie to Agregator jest klientem operatorów. Mianowicie sąd stwierdził, że „co do zasady przy tego typu przedsięwzięciach operatorzy telekomunikacyjni przekazują na konto integratora kwotę pomniejszoną o koszt samych połączeń/SMS, czyli kwotę stanowiącą opłatę za świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz swych klientów. Oznacza to, że zatrzymują dla siebie kwotę, która w żaden sposób nie jest należna organizatorowi loterii, a tym samym nie będzie stanowiła przychodu dla operatora loterii”.

Mając na uwadze przytoczone przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy w związku pośrednim nabyciem usługi telekomunikacyjnej przez Wnioskodawcę, a bezpośrednio przez Agregatora, to ciężar wynagrodzenia operatorów telekomunikacyjnych spoczywa na organizatorze loterii (niezależnie od przyjętego sposobu rozliczenia). Tym samym kwota, która należy się organizatorowi loterii, jednocześnie stanowiąca przychód, stanowi podstawę opodatkowania loterii audiotekstowej - jest to całkowita kwota uzyskana od graczy z tytułu zorganizowania loterii.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne, pośrednio przez podmiot pośredniczący (Agregatora), który zawrze stosowne umowy z Operatorami GSM i którzy otrzymują z tego tytułu wynagrodzenia od Agregatora - to przychód rozpoznawany przez Agregatora, który jest pomniejszony o to wynagrodzenia nie może być traktowany jako podstawa opodatkowania w loterii audiotekstowej.

Podstawa opodatkowania loterii audiotekstowej, a tym samym przychód który Wnioskodawca winien rozpoznać z tytułu zorganizowanej loterii, w przedmiotowej sytuacji, gdy są ponoszone koszty w formie wynagrodzenia dla operatorów telekomunikacyjnych - za nabywaną od nich usługę telekomunikacyjną, która jest świadczona na rzecz Agregatora, a pośrednio na rzecz organizatora loterii (Wnioskodawcę) - nie powinien być pomniejszony o koszty, które organizator loterii w związku z jej urządzeniem ponosi, a które są potrącane z kwoty mu należnej z tytułu zorganizowanej loterii.

Dlatego też rozpoznany przez Agregatora przychód w wysokości otrzymanej kwoty netto tj. kwoty netto uzyskanej przez Operatorów GSM pomniejszonej o wynagrodzenie netto Operatorów GSM z tytułu usług telekomunikacyjnych nie może stanowić podstawy opodatkowania loterii audiotekstowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.