Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-859/16-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-19
Teza: w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2016 r. (data wpływu 28 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie działalności gospodarczej:

*   w części dotyczącej zwolnienia od opodatkowania środków przeznaczonych na zakup środka trwałego – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 17 marca 2016 r., jako bezrobotna Wnioskodawczyni zarejestrowana w Powiatowym Urzędzie Pracy otrzymała jednorazowe środki na podjęcie i prowadzenie własnej działalności gospodarczej w zakresie Doradztwo edukacyjno-zawodowe (PKD- 8560Z).

Środki przyznane zostały przez Starostę w ramach realizacji projektu pt. : „Aktywizacja osób w wieku 30 lat i powyżej pozostających bez pracy \`(...)\` współfinansowanego przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 – 2020. Kwota dofinansowania wyniosła 17.900 zł.

Otrzymaną kwotę Wnioskodawczyni uznała za podlegającą zwolnieniu od podatku dochodowego, ponieważ zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

W kwietniu 2016 r. Wnioskodawczyni zakupiła komputer. Zakup został w całości sfinansowany dotacją. Komputer został wprowadzony do rejestru środków trwałych jako środek trwały, a naliczone odpisy amortyzacyjne nie zostały ujęte w kosztach, ponieważ nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie tych środków odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jeżeli zakup środka trwałego został w całości sfinansowany z jednorazowych środków przyznanych bezrobotnemu, o których mowa powyżej, odpisy amortyzacyjne nie mogą być księgowane jako koszt.

Ze środków z dotacji Wnioskodawczyni zakupiła oprogramowanie komputera, drukarkę, meble i materiały biurowe o wartości jednostkowej nieprzekraczającej kwoty 3.500 zł. Środkami z dotacji sfinansowała remont własnościowego lokalu w celu odtworzenia jego stanu pierwotnego.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni nie odnalazła zapisu zabraniającego ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kosztu zakupionego wyposażenia i materiałów biurowych, a także prac remontowych, sfinansowanych środkami przyznanymi w ramach dofinansowania. W związku z tym, koszty zostały ujęte w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów i pomniejszyły o stosowną kwotę należny podatek dochodowy.

W celu upewnienia się poprawności rozumowania ustawy, Wnioskodawczyni zasięgnęła opinii na ww, temat w Urzędzie Skarbowym. W opinii ustnej poinformowano Wnioskodawczynię, że że bez względu na podmiot przyznający dotację i źródło środków nie może ona ująć w kosztach prowadzenia działalności, ani środków trwałych, ani materiałów biurowych, ani wyposażenia. Opinię uargumentowano tym, że środki bez względu na ich pochodzenie nie należały do Wnioskodawczyni w związku z czym bezdyskusyjnym jest fakt, iż nie można ująć ich w kosztach prowadzenia działalności.

Według Wnioskodawczyni opinia Urzędu Skarbowego jest sprzeczna z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie ma w niej zapisu zabraniającego ujmowaniu w kosztach zakupów sfinansowanych z dotacji przyznanej bezrobotnemu przez Urząd Pracy na podjęcie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy słusznie Wnioskodawczyni uznała otrzymaną dotację na podjęcie i prowadzenie własnej działalności gospodarczej za dochód wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy słusznie Wnioskodawczyni nie ujęła w kosztach naliczonych odpisów amortyzacyjnych Środków Trwałych sfinansowanych dotacją?
3.  Czy słusznie Wnioskodawczyni ujęła w kosztach uzyskania przychodu koszty materiałów biurowych, wyposażenie oraz prac remontowych sfinansowanych dotacją?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, otrzymane z Urzędu Pracy jednorazowe środki na podjęcie i prowadzenie własnej działalności gospodarczej są wolne od podatku dochodowego, a w związku z tym zakup środków trwałych sfinansowanych w całości otrzymanym dofinansowaniem nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu (por. art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o UPDOF). Nie można zatem ujmować w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych. Niemniej jednak, bez względu na źródło finansowania, środki te należy wprowadzić do ewidencji ŚT w wartości początkowej równej cenie nabycia.

Natomiast wydatki dotyczące zakupu wyposażenia w pełni sfinansowanego otrzymaną dotacją, czyli składników niekwalifikujących się zgodnie z ustawą o PDOF do środków trwałych, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Tak samo pozostałe wydatki sfinansowane z otrzymanych z Urzędu Pracy środków jak np. materiały biurowe, prace remontowe mogą stanowić koszty uzyskania przychodu i tym samym można na podstawie tych kosztów obniżyć podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie działalności gospodarczej:

*   w części dotyczącej zwolnienia od opodatkowania środków przeznaczonych na zakup środka trwałego – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13 i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca co do zasady różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w 2016 r., jako bezrobotna Wnioskodawczyni otrzymała jednorazowe środki na podjęcie i prowadzenie własnej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni zakupiła komputer, w całości sfinansowany dotacją. Komputer został wprowadzony do rejestru środków trwałych jako środek trwały. Ze środków z dotacji Wnioskodawczyni zakupiła również oprogramowanie komputera, drukarkę, meble i materiały biurowe o wartości jednostkowej nieprzekraczającej kwoty 3.500 zł. Środkami z dotacji sfinansowała remont własnościowego lokalu w celu odtworzenia jego stanu pierwotnego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawczynię dofinansowanie w części przeznaczonej na zakup środka trwałego, od którego dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie cyt. uprzednio art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że wyłączenie z katalogu przychodów wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma pierwszeństwo przed zwolnieniami wymienionymi w art. 21 tej ustawy. Zatem skoro w podatku dochodowym od osób fizycznych wszelkie dotacje przeznaczone na finansowanie inwestycji (nabywanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji) nie stanowią przychodu, to nie mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli więc dofinansowanie w części przeznaczonej na zakup środka trwałego, nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to tym samym nie można podzielić poglądu Wnioskodawczyni, że podlega ono w tej części zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, dofinansowanie przeznaczone na zakup oprogramowania komputera, drukarki, mebli i materiałów biurowych jak również remont lokalu stanowi przychód podatkowy korzystający ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 121 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

W myśl art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2015 r., poz. 149, z późn. zm.), Starosta z Funduszu Pracy może przyznać bezrobotnemu jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej, w tym na pokrycie kosztów pomocy prawnej, konsultacji i doradztwa związane z podjęciem tej działalności, w wysokości określonej w umowie, nie wyższej jednak niż 6-krotnej wysokości przeciętnego wynagrodzenia, a w przypadku gdy działalność jest podejmowana na zasadach określonych dla spółdzielni socjalnych, wysokość przyznanych bezrobotnemu środków nie może przekraczać 4-krotnego przeciętnego wynagrodzenia na jednego członka założyciela spółdzielni oraz 3-krotnego przeciętnego wynagrodzenia na jednego członka przystępującego do spółdzielni socjalnej po jej założeniu.

A zatem dofinansowanie przeznaczone na zakup oprogramowania komputera, drukarki, mebli i materiałów biurowych jak również remont lokalu stanowi przychód podatkowy korzystający ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Analiza treści zarówno art. 22 ust. 1 jak i art. 23 ww. ustawy, wskazuje że co do zasady, nie ma przeszkód, aby Wnioskodawca mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup wyposażenia i innych składników majątku, które nie są zaliczane do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jak również innych wydatków stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sfinansowanych ze środków otrzymanych z Funduszu Pracy.

Warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jednakże istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionymi wydatkami, a przychodami z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej oraz należyte udokumentowanie poniesionych wydatków.

Sfinansowanie wydatków na zakup wyposażenia oraz innych wydatków sfinansowanych otrzymaną dotacją ze środków przyznanych osobie bezrobotnej z urzędu pracy na podjęcie działalności gospodarczej (z wyjątkiem tych, które zostały przeznaczone na zakup bądź wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych), nie wyklucza możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, mimo że przyznane środki w części nieprzeznaczonej na zakup lub wytworzenie środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych, mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie został bowiem wymieniony w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne).

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Odpisy z tytułu zużycia środków trwałych zakupionych ze środków otrzymanych z urzędu pracy nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wprawdzie środki trwałe sfinansowane dotacją mogą być amortyzowane, ale odpisów od tych środków trwałych nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpatrywanym przypadku oznacza to, że skoro zakup środka trwałego przez Wnioskodawczynię był sfinansowany z dotacji, to zgodnie z powołanym przepisem, odpisy amortyzacyjne nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej działalności.

Zastrzec jednak należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawczyni tylko w zakresie objętym treścią zadanych pytań podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 10 maja 2016 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.