Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.248.2022.3.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-06
Teza: 1. Czy Wnioskodawca w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego, powinien opodatkować całość lub część raty leasingowej płaconej za samochody przeznaczone do użytku wspólnika, będącego także pracownikiem Spółki, estońskim CIT jako ukryte zyski? 2. Czy wydatek na wykup samochodów osobowych w sytuacji, gdy wartość żadnego z nich nie będzie przekraczać 150 000 zł powinien być interpretowany w kontekście wydatków na reprezentację Spółki i jako ukryty zysk powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT w sytuacji, gdy pojazdy te po wykupie będą przeznaczone do użytku mieszanego? 3. Czy Wnioskodawca w przypadku wykupu samochodów osobowych powinien po ich wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych opodatkować 50% odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tych pojazdów estońskim CIT w sytuacji, gdy będą one następnie wykorzystywane do użytku mieszanego? 4. Czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia naliczanego wspólnikowi zatrudnionemu w Spółce na podstawie umowy o pracę z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c Ustawy o PIT, podlega opodatkowaniu estońskim CIT jako ukryte zyski? 5. Jeśli organ skarbowy uzna, że wydatek w postaci raty leasingowej powinien stanowić ukryty zysk, to jaka kwota stanowić będzie podstawę do obliczenia podatku należnego do zapłaty?
Słowa kluczowe: leasing-leasing finansowy; leasing-raty leasingowe-część odsetkowa raty leasingowej; leasingobiorca; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; Polski Ład; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód służbowy; umowa-umowa leasingu; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 2b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 2c

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
===================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 marca 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy Wnioskodawca w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego, powinien opodatkować całość lub część raty leasingowej płaconej za samochody przeznaczone do użytku wspólnika, będącego także pracownikiem Spółki, estońskim CIT jako ukryte zyski,

\- czy wydatek na wykup samochodów osobowych w sytuacji, gdy wartość żadnego z nich nie będzie przekraczać 150 000 zł powinien być interpretowany w kontekście wydatków na reprezentację Spółki i jako ukryty zysk powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT w sytuacji, gdy pojazdy te po wykupie będą przeznaczone do użytku mieszanego,

\- czy Wnioskodawca w przypadku wykupu samochodów osobowych powinien po ich wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych opodatkować 50% odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tych pojazdów estońskim CIT w sytuacji, gdy będą one następnie wykorzystywane do użytku mieszanego,

\- czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia naliczanego wspólnikowi zatrudnionemu w Spółce na podstawie umowy o pracę z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c Ustawy o PIT, podlega opodatkowaniu estońskim CIT jako ukryte zyski,

\- jeśli organ skarbowy uzna, że wydatek w postaci raty leasingowej powinien stanowić ukryty zysk, to jaka kwota stanowić będzie podstawę do obliczenia podatku należnego do zapłaty.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, tj. jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce, podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest naprawa i konserwacja urządzeń elektronicznych i optycznych, sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) kodem 33.13 Z. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca jest opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „estoński CIT”) od 1 stycznia 2021 r. Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki uregulowane w art. 28j ust. 1 Ustawy o CIT uprawniające do korzystania z estońskiego CIT, a w odniesieniu do Wnioskodawcy nie znajdują zastosowania żadne wyłączenia z możliwości wyboru tej formy opodatkowania uregulowane w art. 28k Ustawy o CIT.

Wnioskodawca zawarł trzy umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych. Wartość każdego z tych samochodów przekracza wartość 150 000 zł. Do korzystania z samochodów służbowych jest uprawniony zarówno wspólnik Wnioskodawcy (będący także pracownikiem Spółki zatrudnionym w oparciu o umowę o pracę oraz członkiem zarządu), a także inny pracownik Spółki.

Samochody służbowe przeznaczone są do użytku mieszanego (tj. zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych).

Spółka posiada wewnętrzne przepisy w zakresie korzystania z samochodów służbowych, tj. regulujące kwestię sposobu korzystania z samochodów służbowych na użytek własny czy odpowiedzialności materialnej za powierzone mienie.

W związku z wykorzystaniem samochodów służbowych do celów prywatnych po stronie pracowników Spółki (w tym również pracownika będącego jednocześnie wspólnikiem Spółki) powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, który Spółka kwalifikuje do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 Ustawy o PIT, tj. do przychodów ze stosunku pracy. Wnioskodawca nalicza pracownikom, w tym również pracownikowi będącemu jednocześnie wspólnikiem, przychód z nieodpłatnych świadczeń wynikający z art. 12 ust. 2a Ustawy o PIT. Przychód ten wynosi 400 zł miesięcznie - z uwagi na fakt, iż moc samochodu przekracza 60 kW.

Łączna kwota wynagrodzenia wspólnika uwzględniająca powyższy przychód z nieodpłatnych świadczeń nie przekracza limitu pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca po zakończeniu umów leasingu operacyjnego rozważa dokonanie wykupu tych samochodów do majątku Spółki. Wartość wykupu dla każdego z tych pojazdów nie przekroczy kwoty 150 000 zł.

Wnioskodawca wskazuje, iż inny pracownik Spółki jest osobą fizyczną niebędącą podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT. Wnioskodawca wskazuje, że dla samochodów nie jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego, powinien opodatkować całość lub część raty leasingowej płaconej za samochody przeznaczone do użytku wspólnika, będącego także pracownikiem Spółki, estońskim CIT jako ukryte zyski?

2\. Czy wydatek na wykup samochodów osobowych w sytuacji, gdy wartość żadnego z nich nie będzie przekraczać 150 000 zł powinien być interpretowany w kontekście wydatków na reprezentację Spółki i jako ukryty zysk powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT w sytuacji, gdy pojazdy te po wykupie będą przeznaczone do użytku mieszanego?

3\. Czy Wnioskodawca w przypadku wykupu samochodów osobowych powinien po ich wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych opodatkować 50% odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tych pojazdów estońskim CIT w sytuacji, gdy będą one następnie wykorzystywane do użytku mieszanego?

4\. Czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia naliczanego wspólnikowi zatrudnionemu w Spółce na podstawie umowy o pracę z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c Ustawy o PIT, podlega opodatkowaniu estońskim CIT jako ukryte zyski?

5\. Jeśli organ skarbowy uzna, że wydatek w postaci raty leasingowej powinien stanowić ukryty zysk, to jaka kwota stanowić będzie podstawę do obliczenia podatku należnego do zapłaty?

### Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1:

W ocenie Wnioskodawcy, opodatkowaniu estońskim CIT, jako ukryte zyski nie będzie podlegała rata leasingowa (ani jej część) płacona za samochód osobowy przeznaczony do użytku wspólnika zatrudnionego w Spółce na podstawie umowy o pracę.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2:

W ocenie Wnioskodawcy, w przyszłości wydatek na wykup samochodu osobowego w wysokości nieprzekraczającej 150 000 zł nie powinien stanowić ukrytego zysku w kontekście wydatków na reprezentację Spółki, a tym samym - nie powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3:

W ocenie Wnioskodawcy, 50% wydatków oraz odpisów amortyzacyjnych związanych z posiadaniem przez Spółkę wykupionych z leasingu samochodów osobowych powinno zostać opodatkowane estońskim CIT.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4:

W opinii Wnioskodawcy, ryczałt naliczony wspólnikowi zatrudnionemu w Spółce na podstawie umowy o pracę nie będzie podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5:

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że Ustawa o CIT nie odnosi się wprost do wartości netto czy brutto należy uznać, że podstawą do obliczenia podatku z tego tytułu powinna być wartość bilansowa samochodów w proporcji 50% (z uwagi na wykorzystywanie ich do użytku mieszanego).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1:

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) wprowadzone zostały do Ustawy o CIT przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. estoński CIT - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b Ustawy o CIT zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (obecnie „Ryczałt od dochodów spółek”), a także w przepisach ogólnych związanych z rozliczeniami dokonywanymi w estońskim CIT.

Na podstawie art. 28j Ustawy o CIT, opodatkowaniu estońskim CIT może podlegać podatnik, o którym mowa wart. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem warunki określone w przepisie art. 28j Ustawy o CIT. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), Spółka spełnia wszystkie warunki do opodatkowania estońskim CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, opodatkowaniu estońskim CIT podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak stanowi z kolei art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. W przepisie art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazano zatem otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód.

Jak wskazuje treść Objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Objaśnienia”), „Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy”.

Zgodnie z art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT, do ukrytych zysków nie zalicza się m.in.:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), leasingowany samochód jest wykorzystywany przez wspólnika Spółki zatrudnionego w formie umowy o pracę do użytku mieszanego.

Zgodnie z brzmieniem Objaśnień, świadczenie stanowiące ukryty zysk którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany, ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy.

Wspólnik korzystający z leasingowanego samochodu jest pracownikiem Spółki. Udostępnienie samochodu pracownikowi służy głównie zabezpieczeniu interesu Spółki i ma na celu przede wszystkim umożliwienie sprawnego wykonywania czynności służbowych. Z tytułu możliwości użytkowania samochodu także do celów prywatnych Spółka obliczając wysokość zaliczki PIT od dochodów pracowników ze stosunku pracy, dolicza do przychodu wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych w wysokości ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a i 2b Ustawy o PIT. Jednocześnie wynagrodzenie za pracę wypłacane pracownikowi (pełniącego także rolę wspólnika) na podstawie zawartej umowy o pracę (uwzględniające ryczałt z tytułu użytkowania mieszanego samochodu służbowego) nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia i pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Nie sposób zatem uznać, ze leasing samochodu przez Spółkę oraz udostępnienie go do użytku mieszanego wspólnikowi, będącego jednocześnie pracownikiem Spółki, stanowić powinno ukryte zyski.

Samochód ten nie został udostępniony w związku z prawem do udziału zysku, a służyć ma do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę (np. poprzez umożliwienie pracownikowi dojazdu na spotkania z kontrahentami Spółki). Sam fakt możliwości wykorzystywania go także do celów prywatnych nie powoduje automatycznie, iż wiąże się on z prawem do udziału w zysku. Z tytułu mieszanego użytkowania samochodu wspólnikowi będącemu pracownikiem Spółki doliczany jest przychód ze stosunku pracy.

Co więcej, dyspozycja art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT wprost wyłącza z ukrytych zysków wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem samochodów osobowych w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Przepis ten nie obejmuje jednak wydatków związanych z ratą leasingową z tytułu zawarcia umowy leasingu operacyjnego danego środka transportu.

W prawie podatkowym obowiązuje nakaz wykładni ścisłej, a w szczególności zakaz takiej wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego, która zwiększałaby zakres obciążeń podatkowych podatnika (por. L. Morawski: Wykładnia w orzecznictwie sądów. Toruń 2002, s. 266). Fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca (por. wyrok SN z dnia 22 października 1992r., sygn. akt III ARN 50/92, OSNC 1993/10/181 oraz wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 1998r., sygn. akt I SA/Po 1782/97).

Z tego powodu w opinii Wnioskodawcy konieczność opodatkowania estońskim CIT całości lub części raty leasingowej samochodu przeznaczonego do użytku mieszanego wspólnika stanowiłaby wykładnię rozszerzającą przepisów Rozdziału 6b Ustawy o CIT.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż rata leasingowa płacona przez Spółkę należna z tytułu leasingu samochodu osobowego przeznaczonego do użytku mieszanego wspólnika Spółki nie będzie opodatkowana estońskim CIT jako ukryte zyski.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2:

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, opodatkowaniu estońskim CIT podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przy czym w świetle ust. 3 omawianego artykułu przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem, w szczególności m.in. wydatki na reprezentację.

Prawodawca posłużył się pojęciem „reprezentacji”, nie definiując go w szczególny sposób. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2020 r. (sygn. akt III SA/Wa 2042/19), „reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy o CIT stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu.

Z postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 702/11) wywnioskować można, że za koszty reprezentacyjne uznaje się wydatki, które pełnią funkcje wizerunkowe względem podatnika. Mają one zatem na celu:

\- stworzenie określonego obrazu firmy na zewnątrz;

\- przedstawienie podatnika w dobrym, korzystnym świetle oraz kreowanie wizerunku.

Przy ocenie, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny należy zweryfikować, w jakim celu zostały poniesione. Jeśli zatem wyłącznym bądź głównym celem ponoszonych wydatków jest wykreowanie pozytywnego obrazu firmy, to przyjmuje się, że koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykup z leasingu operacyjnego samochodu służbowego o wartości nieprzekraczającej 150 000 zł nie ma charakteru wydatku reprezentacyjnego. Posiadanie samochodu służbowego w majątku firmy służy należytemu wypełnianiu obowiązków służbowych i w obecnych czasach stanowi istotny element prowadzonej działalności gospodarczej.

Co więcej, w tym miejscu koniecznym jest podkreślenie, że podatnicy opodatkowani ryczałtem nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d Ustawy o CIT (na co wskazuje art. 28h ust. 1 tej ustawy).

W konsekwencji podatników takich nie dotyczą między innymi przepisy dotyczące podatkowych kosztów uzyskania przychodów, w tym kosztów, których nie uważa się za podatkowe koszty uzyskania przychodów. Oznacza to również, że w okresie korzystania z tej formy opodatkowania do podatników nie mają zastosowania przepisy wyłączające lub ograniczające wysokość podatkowych kosztów uzyskania przychodów, w tym art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy o CIT wyłączający możliwość zaliczania do podatkowych kosztów uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej, jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, czy wspomniany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy traktujący o wydatkach na reprezentację.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy wydatek poniesiony na wykup samochodu osobowego o wartości nieprzekraczającej 150 000 zł nie powinien stanowić ukrytego zysku w kontekście wydatków na reprezentację Spółki (art. 28m ust. 3 pkt 8 Ustawy o CIT), a tym samym - nie powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3:

Jak stanowi art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT, do ukrytych zysków nie zalicza się m.in. wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

W sytuacji, w której Wnioskodawca dokona wykupu samochodów osobowych obecnie znajdujących się w leasingu operacyjnym, a następnie udostępni go wspólnikowi do użytku mieszanego, wówczas w opinii Wnioskodawcy jakiekolwiek wydatki z tytułu korzystania z wykupionego przez Spółkę samochodu osobowego wykorzystywanego na tzw. cele mieszane, a także odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości związane z jego używaniem - zostaną uznane jako wypłata ukrytego zysku, w wysokości odpowiadającej 50% tych wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4:

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem. Za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.

Zgodnie z art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT z kategorii ukrytych zysków wyłączone są m.in. wynagrodzenia za świadczenia na rzecz spółki (przychody ze stosunku pracy i zrównane - art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT), wynagrodzenia z wykonywania wolnego zawodu i zrównane (przychody osób należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji itp., przychody z umów zlecenia/o dzieło, przychody z tyt. umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub podobnych - art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacone osobie fizycznej, przy czym:

\- wyłączenie dotyczy części, w jakiej suma wypłaconych danej osobie w miesiącu wyżej wymienionych wynagrodzeń/zasiłków, nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z ww. tytułów, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw,

\- średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ryczałt z tytułu używania samochodu służbowego do celów prywatnych, uregulowany w art. 12 ust. 2a Ustawy o PIT, stanowi przychód ze stosunku pracy.

A zatem w opinii Wnioskodawcy w sytuacji, gdy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest doliczana do przychodu, jego wartość powinna być traktowana jako element składowy przychodu ze stosunku pracy.

Jak stanowi art. 28m Ustawy o CIT, z kategorii ukrytych zysków wyłączone są m.in. przychody ze stosunku pracy i zrównane z nimi.

W związku z tym w opinii Wnioskodawcy, wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego wspólnikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych nie będzie podlegała opodatkowaniu estońskim CIT, jeżeli łącznie z wynagrodzeniem ze stosunku pracy nie przekroczy pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5:

Zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b Ustawy o CIT, do ukrytych zysków nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Jeśli organ skarbowy udzieli negatywnej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku numerem 1, wówczas w opinii Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że w art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b) Ustawy o CIT nie ma odniesienia do wartości netto czy brutto należy uznać, że ujmowana będzie wartość bilansowa samochodów w proporcji 50%.

W odniesieniu zatem do bilansowego ujęcia, bazę do obliczenia podatku należnego z tego tytułu powinna stanowić kwota faktury netto powiększona o nieodliczony VAT, ponieważ VAT naliczony i do odliczenia nie jest księgowany na kontach kosztowych, więc należałoby się odnieść do tożsamej wartości bilansowo.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”) wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj.

podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Stosownie do postanowień art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, (…).

Natomiast zgodnie z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego pro wadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Jak wynika z art. 28m ust. 4 pkt 1-2 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

Treść art. 12 ust. 2a-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128; dalej: „ustawa PIT”) stanowi, że:

2a. Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1) 250 zł miesięcznie - dla samochodów:

a) o mocy silnika do 60 kW,

b) stanowiących pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 110 i 1093) lub pojazd napędzany wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy;

2) 400 zł miesięcznie - dla samochodów innych niż wymienione w pkt 1.

2b. W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a.

2c. Jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 16 ust. 5f ustawy o CIT, z którego wynika, że:

w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Ad.1.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca opodatkowany jest ryczałtem od dochodów spółek. Wnioskodawca zawarł trzy umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych. Wartość każdego z tych samochodów przekracza wartość 150 000 zł. Do korzystania z samochodów służbowych jest uprawniony zarówno wspólnik Wnioskodawcy (będący także pracownikiem Spółki zatrudnionym w oparciu o umowę o pracę oraz członkiem zarządu), a także inny pracownik Spółki niebędący podmiotem powiązanym ze Spółką. Samochody służbowe przeznaczone są do użytku mieszanego (tj. zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych). Dla samochodów nie jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwalifikacji wydatków związanych z samochodami jako ukrytych zysków.

Natomiast, wydatkami związanymi z używaniem samochodu osobowego są wszelkie wydatki związane z wykorzystaniem samochodu, w tym również raty leasingowe. Wydatki związane z zapłatą raty leasingowej są niewątpliwie ponoszone przez Spółkę w związku z użytkowaniem składników majątku. Gdyby Spółka nie użytkowała składnika majątku, nie poniosłaby również powyższych kosztów.

W świetle powyższego, Spółka jest zobowiązana do naliczania podatku ryczałtowego od tzw. ukrytych zysków, od samochodów osobowych użytkowanych do celów mieszanych przez wspólnika Spółki, w wysokości 50% wydatków w myśl art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT. Bez znaczenia dla przedmiotowego zagadnienia pozostaje fakt zatrudnienia w formie umowy o pracę wspólnika Spółki.

Zatem, Organ nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego, powinien opodatkować całość lub część raty leasingowej płaconej za samochody przeznaczone do użytku wspólnika, będącego także pracownikiem Spółki, estońskim CIT jako ukryte zyski.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że wydatek poniesiony na wykup samochodu osobowego o wartości nieprzekraczającej 150 000 zł nie powinien stanowić ukrytego zysku w kontekście wydatków na reprezentację Spółki (art. 28m ust. 3 pkt 8 Ustawy o CIT), a tym samym – nie powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT. Sposób kwalifikacji dochodu z ukrytych zysków uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka.

Z treści wniosku wynika, że samochody służbowe przeznaczone są do użytku mieszanego (tj. zarówno celów służbowych, jak i prywatnych). Do korzystania z samochodów służbowych jest uprawniony zarówno wspólnik Wnioskodawcy (będący także pracownikiem Spółki zatrudnionym w oparciu o umowę o pracę oraz członkiem zarządu), a także inny pracownik Spółki. Wnioskodawca po zakończeniu umów leasingu operacyjnego rozważa dokonanie wykupu tych samochodów do majątku Spółki.

Definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

Zatem, wydatek na wykup samochodu osobowego w wysokości nieprzekraczającej 150 000 zł nie powinien stanowić ukrytego zysku w kontekście wydatków na reprezentację Spółki, a tym samym - nie powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz stan sprawy, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w przypadku wykupu przez Wnioskodawcę samochodów osobowych a następnie udostępnienie ich wspólnikowi Spółki do użytku mieszanego Spółka jest zobowiązana do naliczania podatku ryczałtowego od tzw. ukrytych zysków, od samochodów osobowych użytkowanych do celów mieszanych przez wspólnika Spółki, w wysokości 50% odpisów amortyzacyjnych, w myśl art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

W treści wniosku, Wnioskodawca wskazał, że nalicza wspólnikowi zatrudnionemu w Spółce na podstawie umowy o pracę nieodpłatne świadczenie pieniężne z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c ustawy PIT.

Jak wynika z treści Przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek (pkt 102): „Opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlegają wynagrodzenia za świadczenia na rzecz spółki wypłacone wspólnikowi z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT tylko w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu przekroczyła pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę z tych tytułów za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania tych wypłat. Podkreślić należy, że dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanych świadczeń nie ma znaczenia, czy ich wypłata przez spółkę spowodowała obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek.”

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz stan sprawy, stwierdzić należy, że wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia w wysokości obliczonej zgodnie z art. 12 ust. 2a-2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie stanowić ukrytych zysków, bowiem w przypadku używania samochodu służbowego do celów mieszanych przez wspólnika spółki, ukrytym zyskiem podlegającym opodatkowaniu estońskim CIT będzie 50% wartości wydatków faktycznie ponoszonych z tytułu użytkowania samochodu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 5, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że podstawą do obliczenia podatku z tytułu wydatku w postaci raty leasingowej, która stanowi ukryty zysk, powinna być wartość bilansowa samochodów w proporcji 50%.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 23 grudnia 2021 r. opracowanymi przez Ministerstwo Finansów w formie Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek - dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków (pkt 63 objaśnień).

Biorąc pod uwagę powyższe ustalając wartość ukrytych zysków w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych na cele mieszane, należy brać pod uwagę wartość wydatków w kwocie brutto.

Zatem nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że z uwagi na fakt, że Ustawa o CIT nie odnosi się wprost do wartości netto czy brutto należy uznać, że podstawą do obliczenia podatku z tego tytułu powinna być wartość bilansowa samochodów w proporcji 50% (z uwagi na wykorzystywanie ich do użytku mieszanego).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia,

\- czy Wnioskodawca w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego, powinien opodatkować całość lub część raty leasingowej płaconej za samochody przeznaczone do użytku wspólnika, będącego także pracownikiem Spółki, estońskim CIT jako ukryte zyski – jest nieprawidłowe,

\- czy wydatek na wykup samochodów osobowych w sytuacji, gdy wartość żadnego z nich nie będzie przekraczać 150 000 zł powinien być interpretowany w kontekście wydatków na reprezentację Spółki i jako ukryty zysk powinien podlegać opodatkowaniu estońskim CIT w sytuacji, gdy pojazdy te po wykupie będą przeznaczone do użytku mieszanego – jest prawidłowe,

\- czy Wnioskodawca w przypadku wykupu samochodów osobowych powinien po ich wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych opodatkować 50% odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tych pojazdów estońskim CIT w sytuacji, gdy będą one następnie wykorzystywane do użytku mieszanego – jest prawidłowe,

\- czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia naliczanego wspólnikowi zatrudnionemu w Spółce na podstawie umowy o pracę z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c Ustawy o PIT, podlega opodatkowaniu estońskim CIT jako ukryte zyski – jest prawidłowe,

\- jeśli organ skarbowy uzna, że wydatek w postaci raty leasingowej powinien stanowić ukryty zysk, to jaka kwota stanowić będzie podstawę do obliczenia podatku należnego do zapłaty – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).