Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.178.2017.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-10
Teza: Opodatkowanie dostawy instalacji gazów medycznych wraz z montażem
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi remontowo-budowlane; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z 31 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania dostawy instalacji gazów medycznych wraz z montażem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania dostawy instalacji gazów medycznych wraz z montażem. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 31 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 21 lipca 2017r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.178.2017.1.JP.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest producentem instalacji gazów medycznych. Instalacja ta jest wykonywana w ramach realizacji projektu budowlanego, którego przedmiotem jest inwestycja pod nazwą „…” dla Gminy Miasto R. Gmina jako Zamawiający zawarła umowę ogólną na całość inwestycji z Generalnym Wykonawcą, który zlecił Wnioskodawcy podwykonawstwo.

W ramach umowy Wykonawca wykona kompletną (umożliwiającą prawidłowe uruchomienie i pracę) instalację gazów medycznych, wraz z montażem paneli elektryczno-gazowych, nadłóżkowych. Generalnie instalacja ta stanowi produkt, na który składa się system rurociągowy do gazów medycznych wraz z punktami poboru gazów medycznych i próżni. Wnioskodawca - jako producent instalacji gazów medycznych - jest w myśl zawartej umowy Podwykonawcą. Szczegółowy zakres rzeczowy umowy określa dokumentacja projektowa, Specyfikacje Techniczne Wykonania i Odbioru Robót Budowlanych, Specyfikacja Istotnych Warunków Zamówienia, zmiany opisu przedmiotu zamówienia dokonane w trakcie procedury przetargowej.

Zgodnie z ustawą z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. z 2017 poz. 211 ze zm.) oraz Dyrektywą Rady 93/42/EWG dotyczącą wyrobów medycznych i zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 5 listopada 2010 r. w sprawie sposobu klasyfikowania wyrobów medycznych (Dz.U. Nr 215 poz. 1416 ze zm.) należy uznać, iż system rurociągowy do gazów medycznych jest wyrobem medycznym klasy IIb i jak każdy wyrób medyczny, aby mógł być wprowadzony do używania, zgodnie art. 11 ustawy o wyrobach medycznych musi być oznaczony znakiem CE i zgodnie z art. 58 tej ustawy musi być zgłoszony do Rejestru Wyrobów Medycznych.

W związku z powyższym instalacja gazów medycznych, która jest przedmiotem dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę stanowi wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Wytwarzany system rurociągowy do gazów medycznych nie wiąże się z dostosowaniem pomieszczeń, modernizacją oraz ich rozbudową a jedynie z pracami montażowymi związanymi z wykonaniem wyrobu medycznego, tj. bruzdowanie ścian dla rurociągów, tynkowanie bruzd, lutowanie, montażem komponentów, które są wyrobami medycznymi (skrzynki zaworowe, punkty poboru, panele nadłóżkowe) oraz próbami instalacji. Całość prac wiąże się bowiem z wykonaniem wyrobu medycznego. W ramach zamówienia nie są świadczone inne usługi ogólnobudowlane. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że jest producentem wyrobów medycznych.

W piśmie uzupełniającym z 31 lipca 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy i wyjaśnił, że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, u którego sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia.
2.  Podmiot, z którym Wnioskodawca zawarł umowę na dostawę i montaż instalacji gazów medycznych jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.
3.  Zgodnie z treścią umowy pomiędzy Wnioskodawcą a ww. podmiotem przedmiotem umowy jest wykonanie kompletnej (umożliwiającej prawidłowe uruchomienie i pracę) instalacji gazów medycznych w klasie wyrobu medycznego IIb (reguła 11, załącznik IX Dyrektywy 93/42/EEC) zgodnego z wymaganiami Dyrektywy 93/42/EEC, ustawy o wyrobach medycznych z dnia 20 maja 2010 r. (Dz.U. z 2015r poz. 876, 1918).
4.  Elementem dominującym dla świadczenia objętego pytaniem we wniosku o wydanie interpretacji jest dostawa i montaż kompletnej instalacji, określonej zakresem umowy w skład której wchodzą rurociągi (miedziane rury medyczne) dla gazów: O2, Air, N20, Air-800, C02 i próżni VAC z osprzętem typu: punkty poboru gazów medycznych, zestawy nadłóżkowe, strefowe zespoły monitorujące, wraz z systemami ich zasilania oraz z sygnalizacją przekroczenia stanu gazów w sieci.
5.  Na pytanie nr 5 w wezwaniu cyt. „Czy któreś z czynności wykonywanych w ramach będącego przedmiotem pytania świadczenia stanowi/stanowią czynności pomocnicze, które nie stanowią dla nabywcy celu samego w sobie, lecz służą wykonaniu świadczenia głównego/zasadniczego, jeżeli tak to które?” Wnioskodawca odpowiedział: „Odnośnie wykonywanych czynności w ramach świadczenia, będącego przedmiotem pytania we wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że czynnościami pomocniczymi przy wykonywaniu kompletnej instalacji gazów medycznych są prace montażowe związane z wykonaniem wyrobu medycznego tj. bruzdowanie ścian dla rurociągów, tynkowanie bruzd, lutowanie, montaż komponentów oraz próby instalacji.”
6.  Zgodnie z umową nr 3/01/2017, cena za dostawę i montaż instalacji gazów medycznych została ustalona na podstawie otrzymanej dokumentacji projektowej pod nazwą Gazy Medyczne - Projekt Instalacji Gazów Medycznych, Specyfikacji Technicznej Wykonania i Odbioru Robot, Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia, zmiany opisu przedmiotu zamówienia dokonane w trakcie procedury przetargowej, załączonego przedmiaru „Gazy Medyczne” stanowiące wyodrębnioną pozycję przedmiaru robót dla całości inwestycji i jest zależna od cen jednostkowych opracowanego przez Podwykonawcę kosztorysu ofertowego nr 03/01/2017 stanowiącego załącznik do ww. umowy.
7.  Wnioskodawca dokumentuje montaż i dostawę instalacji gazów medycznych fakturami przejściowymi nie częściej niż raz na 3 miesiące oraz fakturą końcową. Podstawą wystawienia faktur przejściowych będzie protokół odbioru częściowego robót, w którym Inspektor Nadzoru i Kierownik Budowy/robót określą rzeczywiście wykonane ilości robót w danym okresie rozliczeniowym na podstawie obmiarów wykonanych robót zapisanych w Książce Obmiaru Robót. Suma faktur przejściowych nie może przekroczyć wartości 90% wynagrodzenia, a pozostała część wynagrodzenia zostanie zapłacona na podstawie faktury końcowej. Podstawą wystawienia faktury końcowej jest protokół wykonanych robót, zakończona i potwierdzona przez Kierownika budowy/ robót i Inspektora Nadzoru Księga Obmiarów Robót i protokół odbioru końcowego przedmiotu umowy podpisany przez Wykonawcę i Zamawiającego.
8.  Zgodnie z umową, wyrobowi medycznemu jakim jest Instalacja Gazów Medycznych zostaje nadany nr seryjny ISM/38/17 zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy.
9.  Instalacja gazów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych jest dopuszczona do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym do dostawy i montażu instalacji gazów medycznych ma zastosowanie stawka podstawowa (23%) do całości zakresu robót, czy obniżona (8%) stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy?
2.  Jeżeli instalacja gazów medycznych stanowi wyrób medyczny, to czy faktura, która dokumentuje jej dostawę powinna zostać wystawiona zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia podatkiem VAT (art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług)?

**Stanowisko Wnioskodawcy** (ostatecznie przedstawione w piśmie uzupełniającym z 31 lipca 2017 r.):

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2016 r. poz. 710, dalej zwaną ustawą o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów w świetle art. 7 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku, wynosi 22% (od dnia 1 stycznia 2011 r. - 23%), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych. Jednym z takich wyjątków jest art. 41 ust. 2, który określa że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% (od dnia 1 stycznia 2011 r. - 8%).

W pozycji 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU, wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 211) dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika. Zapis ten oznacza, że 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie wyłącznie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej innych niż towary związane z ochroną zdrowia wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być zgodnie z ustawą o wyrobach medycznych, która w art. 2 ust. 1 pkt 38 stanowi, że pod pojęciem wyrobu medycznego należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

*   których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

W świetle powyższego, zatem to wytwórca decyduje czy wyrób jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest, zgodnie z przewidywanym zastosowaniem tego wyrobu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, wytwórcą jest:

1.  podmiot odpowiedzialny za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie i oznakowanie wyrobu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy te czynności wykonuje on sam, czy w jego imieniu inny podmiot,
2.  podmiot, który montuje, pakuje, przetwarza, całkowicie odtwarza lub oznakowuje gotowy produkt lub nadaje mu przewidziane zastosowanie, w celu wprowadzenia go do obrotu jako wyrobu pod nazwą własną, z wyjątkiem podmiotu, który montuje lub dostosowuje wyroby już wprowadzone do obrotu, w celu ich przewidzianego zastosowania przez indywidualnego pacjenta.

Ponadto ustawa o wyrobach medycznych zawiera szereg postanowień, dotyczących odpowiedniego oznakowania wyrobów medycznych, obowiązku spełnienia wymagań zasadniczych czy przeprowadzania oceny zgodności wyrobu.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że jeżeli wytwarzany system rurociągowy do gazów medycznych zgodnie z ustawą jest wyrobem medycznym, posiadającym odpowiedni certyfikat, znak CE, deklarację zgodności i spełnia przesłanki ustawowe, to sprzedając wyrób w postaci instalacji rurociągowej gazów medycznych, która nie wiąże się z dostosowaniem pomieszczeń, modernizacją oraz ich rozbudową a jedynie z pracami montażowymi związanymi z wykonaniem wyrobu medycznego, tj. bruzdowanie ścian dla rurociągów, tynkowanie bruzd, lutowanie, montaż komponentów, które są wyrobami medycznymi (skrzynki zaworowe, punkty poboru, panele nadłóżkowe) oraz próbami instalacji usługa ta podlega opodatkowaniu VAT 8%. Całość prac wiąże się bowiem z wykonaniem wyrobu medycznego.

Zatem wykonanie instalacji gazów medycznych - o ile produkt ten spełniać będzie warunki wymagane przepisami ustawy o wyrobach medycznych - korzysta z preferencyjnej stawki podatku 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy.

Odnośnie natomiast świadczenia pozostałych usług ogólnobudowlanych w zakładzie opieki zdrowotnej, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy. Żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują obniżonej stawki VAT do wykonywania ww. prac w pomieszczeniach/obiektach służby zdrowia.

Powyższą tezę potwierdzają liczne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego wydawane przez Ministra Finansów, stanowiąc że instalacja rurociągów gazów medycznych jako wyrobu medycznego podlega opodatkowaniu stawką 8% VAT. Przykładowo wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 sierpnia 2015 r. IBPP2/4512-441/15/WN, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lipca 2013 r. ITPP1/443-345/13/TS, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 maja 2013 r. IBPP2/443-123/13/WN, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2014 r. IPPP1/443-567/14-2/MPe czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2014 r. IPPP2/443-129/14-2/DG.

Ostatecznie o opodatkowaniu dostawy wyrobu medycznego, jako świadczeniu odrębnym od robót budowlanych, przesądził Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 30 marca 2012 r. sygn. PT1/033/2/46/KSB/12/PT-241/PT-279 stanowiąc jednoznacznie, że: „Reasumując, niezależnie od treści zawartej umowy, dostawa wyrobu medycznego, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonego do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku - na podstawie art. 146a pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Należy zauważyć przy tym, że zasadność stanowiska, iż dostawa sprzętu medycznego i prac przystosowujących pomieszczenia stanowią w ww. okolicznościach dwa oddzielne świadczenia, potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym wyroki z dnia 1

i 28 czerwca 2011r. sygn. I FSK 869/10 oraz I FSK 958/10. Zgodnie z tezami wyroków, dostawa sprzętu medycznego oraz wykonanie prac adaptacyjnych w pomieszczeniach, w których urządzenia te mają być używane, stanowią dwa odrębne świadczenia i tak powinny być opodatkowane.

W piśmie z 31 lipca 2017 r. Wnioskodawca potwierdził, że w ramach zamówienia nie są świadczone inne usługi ogólnobudowlane. Zatem komentarz w przedstawionym własnym stanowisku „Odnośnie natomiast świadczenia pozostałych usług ogólnobudowlanych w zakładzie opieki zdrowotnej, zastosowanie będzie miała stawka podatku w wysokości 23% w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.” jest zbędny i jako tako służył tylko szerszemu przedstawieniu stanowiska w sprawie. Niniejszym Wnioskodawca wycofał się z tego stanowiska w zakresie ww. zdania.

Ponadto Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko, wyjaśniając że do dostawy i montażu instalacji gazów medycznych ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy.

Ad. 2

Przechodząc do kwestii ewentualnego zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia VAT do dostawy towarów, jaką jest instalacja gazów medycznych, należy sięgnąć do treści art. 17 ustawy o VAT, który uległ zmianie z dniem 1 stycznia 2017 r. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

1.  nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Tak określony podatnik jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT zgodnie z procedurą odwrotnego obciążenia, co oznacza wykonanie obowiązku w zakresie rozliczenia po stronie nabywcy.

Załącznik 14 stanowi wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, wśród których znajdują się pozycje takie jak roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu (PKWIU 43.21.10.1), roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych (PKWIU 43.21.10.2), roboty związane z wykonywaniem instalacji gazowych (PKWIU 43.22.20.0), pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWIU 43.29.19.0).

W świetle poczynionych powyżej rozważań, uznając instalację gazów medycznych za wyrób medyczny, przyjąć należy że opodatkowanie dostawy takiego towaru nie ma związku z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z załącznikiem nr 14 do ustawy. Uznanie bowiem instalacji gazów medycznych za dostawę towarów, wyklucza możliwość zaklasyfikowanie jej jako szeroko rozumianych pozostałych usług ogólnobudowlanych, co do których zastosowania ma mechanizm odwrotnego obciążenia VAT. Zatem procedura odwrotnego obciążenia VAT nie znajdzie zastosowania w tym przypadku.

Reasumując, wykonanie wyrobu medycznego jakim jest instalacja rurociągowa gazów medycznych, która mieści się w definicji wyrobu medycznego na podstawie ustawy o wyrobach medycznych i jest dopuszczona do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wykonana w ramach zadania obejmującego tylko wykonanie wyrobu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką 8%, na podstawie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w powiązaniu z poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje też jednoznacznie, że brak jest podstaw prawnych by objąć przepisami art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT dostawę instalacji gazów medycznych. Nie są to bowiem usługi, o których mowa w powołanym przepisie i doprecyzowującym go Załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 /…/.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika. Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. lh ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana lub budowlano-montażowa, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. lh ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT. Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów następujące podmioty:

*   podwykonawcę – jako zleceniobiorcę wykonującego podzleconą pracę,
*   głównego wykonawcę – jako podmiot podzlecający podwykonawcy wykonanie częściowe lub całościowe danej inwestycji oraz
*   inwestora – jako podmiot zlecający na rzecz głównego wykonawcy wykonanie danej inwestycji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi budowlane, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca. W związku z powyżej przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi budowlanej, należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Natomiast każde dalsze podzlecenie usługi przez generalnego wykonawcę kolejnym usługodawcom jest już podzleceniem i usługi te będą już rozliczone zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia.

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi,
*   usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy,
*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem instalacji gazów medycznych. Instalacja ta jest wykonywana w ramach realizacji projektu budowlanego, którego przedmiotem jest inwestycja pod nazwą „Modernizacja pomieszczeń Bloku Operacyjnego w Szpitalu Miejskim w Rzeszowie” dla Gminy Miasto Rzeszów. Gmina jako Zamawiający zawarła umowę ogólną na całość inwestycji z Generalnym Wykonawcą, który zlecił Wnioskodawcy podwykonawstwo. W ramach umowy Wykonawca wykona kompletną (umożliwiającą prawidłowe uruchomienie i pracę) instalację gazów medycznych, wraz z montażem paneli elektryczno-gazowych, nadłóżkowych. Generalnie instalacja ta stanowi produkt, na który składa się system rurociągowy do gazów medycznych wraz z punktami poboru gazów medycznych i próżni. Wnioskodawca - jako producent instalacji gazów medycznych - jest w myśl zawartej umowy Podwykonawcą. System rurociągowy do gazów medycznych jest wyrobem medycznym klasy IIb i jak każdy wyrób medyczny, aby mógł być wprowadzony do używania, zgodnie art. 11 ustawy o wyrobach medycznych musi być oznaczony znakiem CE i zgodnie z art. 58 tej ustawy musi być zgłoszony do Rejestru Wyrobów Medycznych. W związku z powyższym instalacja gazów medycznych, która jest przedmiotem dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę stanowi wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych. Wytwarzany system rurociągowy do gazów medycznych nie wiąże się z dostosowaniem pomieszczeń, modernizacją oraz ich rozbudową a jedynie z pracami montażowymi związanymi z wykonaniem wyrobu medycznego, tj. bruzdowanie ścian dla rurociągów, tynkowanie bruzd, lutowanie, montażem komponentów, które są wyrobami medycznymi (skrzynki zaworowe, punkty poboru, panele nadłóżkowe) oraz próbami instalacji. Całość prac wiąże się bowiem z wykonaniem wyrobu medycznego. W ramach zamówienia nie są świadczone inne usługi ogólnobudowlane. Instalacja gazów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych jest dopuszczona do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy do dostawy i montażu instalacji gazów medycznych ma zastosowanie stawka obniżona (8%) oraz czy faktura, która dokumentuje jej dostawę powinna zostać wystawiona zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia podatkiem VAT.

Z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że przedmiotem świadczenia jest dostawa wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych w postaci instalacji gazów medycznych wraz z montażem. Wykonywane prace montażowe związane są z wykonaniem wyrobu medycznego. Wnioskodawca nie świadczy innych usług ogólnobudowlanych.

Zatem dostawa wyrobu medycznego – instalacji gazów medycznych z montażem, będzie w tym przypadku opodatkowana na zasadach ogólnych tj. z zastosowaniem właściwej stawki podatku dla dostawy instalacji gazów medycznych, gdzie Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu tej transakcji. Do dostawy nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 105 zostały wymienione, bez względu na symbol PKWiU – „wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”.

Oznacza to, że na podstawie ww. regulacji prawnych 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Zasady wprowadzania do obrotu i używania wyrobów medycznych zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2010r. o wyrobach medycznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 211). Należy podkreślić, iż kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy przywoływanej ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego. Zasady dotyczące klasyfikacji wyrobów medycznych określone zostały w przepisach ww. ustawy o wyrobach medycznych.

Art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych stanowi, iż pod pojęciem wyrobu medycznego należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

*   który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że to wytwórca decyduje czy wyrób jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest, zgodnie z przewidywanym zastosowaniem tego wyrobu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 45 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórcą jest:

1.  podmiot odpowiedzialny za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie i oznakowanie wyrobu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy te czynności wykonuje on sam, czy w jego imieniu inny podmiot,
2.  podmiot, który montuje, pakuje, przetwarza, całkowicie odtwarza lub oznakowuje gotowy produkt lub nadaje mu przewidziane zastosowanie, w celu wprowadzenia go do obrotu jako wyrobu pod nazwą własną, z wyjątkiem podmiotu, który montuje lub dostosowuje wyroby już wprowadzone do obrotu, w celu ich przewidzianego zastosowania przez indywidualnego pacjenta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy wyroby wprowadzane do obrotu, wprowadzane do używania, sprowadzane spoza terytorium państw członkowskich przez świadczeniodawcę na własny użytek lub dostarczane w sprzedaży wysyłkowej, są oznakowane znakiem CE.

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, znakiem CE nie oznakowuje się wyrobu wykonanego na zamówienie, wyrobu do badań klinicznych, wyrobu do oceny działania, wyrobu wykonanego przez użytkownika oraz systemu i zestawu zabiegowego, o których mowa w art. 30 ust. 1 i 4.

W myśl art. 11 ust. 4 powołanej ustawy - wyrób oznakowuje się znakiem CE po przeprowadzeniu odpowiednich dla wyrobu procedur oceny zgodności, potwierdzających, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, za wyrób, za wykonanie oceny zgodności wyrobu przed jego wprowadzeniem do obrotu oraz za wprowadzenie wyrobu do obrotu odpowiada wytwórca wyrobu. Jeżeli wytwórca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie członkowskim, odpowiedzialność tę ponosi autoryzowany przedstawiciel dla tego wyrobu. Jeżeli wytwórca nie wyznaczył autoryzowanego przedstawiciela albo jeżeli wyrób nie jest wprowadzany do obrotu na odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, odpowiedzialność tę ponosi podmiot, który wprowadził wyrób do obrotu. Stosownie do art. 23 ust. 1 cytowanej ustawy wyroby muszą spełniać odnoszące się do nich wymagania zasadnicze.

Według art. 29 ust. 1 tej ustawy wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 tej ustawy wytwórca może powierzyć autoryzowanemu przedstawicielowi prowadzenie niektórych procedur oceny zgodności, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 4, ust. 3 pkt 3 oraz ust. 4 pkt 3.

W oparciu o art. 58 tejże ustawy, wytwórca i autoryzowany przedstawiciel mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują zgłoszenia wyrobu do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, co najmniej na 14 dni przed pierwszym wprowadzeniem do obrotu albo przekazaniem do oceny działania.

Zaś dystrybutor i importer mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy wprowadzili na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyrób przeznaczony do używania na tym terytorium, niezwłocznie powiadamiają o tym Prezesa Urzędu, jednak nie później niż w terminie 7 dni od dnia wprowadzenia pierwszego wyrobu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 58. ust. 3 cyt. ustawy). Treść zgłoszenia oraz powiadomienia określają odpowiednio przepisy art. 59 i 60 ustawy.

Na podstawie art. 26 pkt 2 ww. ustawy, domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych – w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych. Według art. 29 ust. 1 tej ustawy, wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, wytwórca może powierzyć autoryzowanemu przedstawicielowi prowadzenie niektórych procedur oceny zgodności, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 4, ust. 3 pkt 3 oraz ust. 4 pkt 3.

Autoryzowanym przedstawicielem jest podmiot, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim, który jest wyznaczony przez wytwórcę do działania w jego imieniu oraz do którego mogą zwracać się, zamiast do wytwórcy, władze i instytucje państw członkowskich w sprawach obowiązków wytwórcy określonych ustawą (art. 2 ust. 1 pkt 2tej ustawy).

Natomiast, jak stanowi art. 22 ust. 1 ww. ustawy, rozbieżności dotyczące sklasyfikowania danego wyrobu medycznego albo zakwalifikowania wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro, powstałe między wytwórcą a jednostką notyfikowaną autoryzowaną przez ministra właściwego do spraw zdrowia podlegają rozstrzygnięciu, w drodze decyzji administracyjnej, przez Prezesa Urzędu.

Z powyższych regulacji wynika, że co do zasady, to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że dostawa wyrobu medycznego jakim jest instalacja gazów medycznych, która, jak wskazuje Wnioskodawca, mieści się w definicji wyrobu medycznego na podstawie ustawy o wyrobach medycznych i jest dopuszczona do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką 8%, na podstawie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w powiązaniu z poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do pytania nr 2 należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia, gdyż Wnioskodawca co prawda występuje jako podwykonawca, jednakże wykonuje dla głównego wykonawcy świadczenie w postaci dostawy z montażem wyrobu medycznego tj. instalacji gazów medycznych. Zatem ta dostawa jest opodatkowana na zasadach ogólnych i mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma w tym przypadku zastosowania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, że procedura odwrotnego obciążenia VAT nie znajdzie zastosowania w tym przypadku - jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazuje się, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ustawy - Ordynacja podatkowa, organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Oznacza to, że nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów prawa innych niż przepisy prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest organem kompetentnym do dokonania oceny w zakresie stwierdzenia, czy w rozumieniu przepisów ustawy o wyrobach medycznych towar, tj. instalacja gazów medycznych, stanowiący przedmiot zapytania jest wyrobem medycznym, nie jest też organem uprawnionym do badania, czy spełnione zostały uregulowania związane z wprowadzeniem wyrobu do obrotu, określone w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych. Ustawa ta, choć powołana w ustawie o podatku od towarów i usług, nie jest elementem prawa podatkowego, wobec czego przepisy tej ustawy nie mogą być przedmiotem interpretacji udzielanej przez tut. Organ. Interpretacja taka wykraczałaby poza zakres interpretacji prawa podatkowego, do której uprawniony jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.