Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-167/16/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-02
Teza: a.w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych - koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, alokowany odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, chyba że nadwyżka ujemnych różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności opodatkowanej CIT albo wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT, bądź b.w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych - przychód podlegający opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, chyba że nadwyżka dodatnich różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 21 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość stanowiąca nadwyżkę ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu będzie stanowić odpowiednio:

1.  w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych - koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, alokowany odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, chyba że nadwyżka ujemnych różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności opodatkowanej CIT albo wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT, bądź
2.  w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych - przychód podlegający opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, chyba że nadwyżka dodatnich różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT,

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość stanowiąca nadwyżkę ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu będzie stanowić odpowiednio:

1.  w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych - koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, alokowany odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, chyba że nadwyżka ujemnych różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności opodatkowanej CIT albo wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT, bądź
2.  w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych - przychód podlegający opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, chyba że nadwyżka dodatnich różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej, w skład której wchodzą podmioty specjalizujące się w produkcji silników prądu stałego oraz siłowników elektrycznych, wykorzystywanych przede wszystkim w branży motoryzacyjnej. Na podstawie zezwolenia z dnia 20 stycznia 2015 r. („Zezwolenie”) Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”). Spółka korzysta ze zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Spółka osiąga zarówno dochody w ramach działalności strefowej, korzystającej ze zwolnienia, jak i dochody, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W ramach prowadzonej działalności (zarówno opodatkowanej, jak i zwolnionej z opodatkowania) Spółka realizuje między innymi transakcje rozliczane w walutach obcych, co powoduje powstawanie różnic kursowych. Aktualnie Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 1 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), zgodnie z przepisami Ustawy CIT (tzw. „metoda podatkowa”). Od nowego roku podatkowego Spółka zamierza przejść na ustalanie różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT (dalej: „metoda bilansowa”).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość stanowiąca nadwyżkę ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu będzie stanowić odpowiednio:

1.  w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych - koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, alokowany odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, chyba że nadwyżka ujemnych różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności opodatkowanej CIT albo wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT, bądź
2.  w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych - przychód podlegający opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, chyba że nadwyżka dodatnich różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość stanowiąca nadwyżkę ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu będzie stanowić odpowiednio:

1.  w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych - koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, alokowany odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, chyba że nadwyżka ujemnych różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności opodatkowanej CIT albo wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT, bądź
2.  w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych - przychód podlegający opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, chyba że nadwyżka dodatnich różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, z zastrzeżeniem ust. 4-6, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei, w art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, ustawodawca wskazał, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zatem, przedsiębiorca prowadzący na podstawie zezwolenia działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskujący również dochody ze źródeł nie objętych zezwoleniem, ustalając podstawę opodatkowania jest obowiązany do wyodrębnienia przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów i kosztów uzyskania przychodów, z których dochód jest z opodatkowania zwolniony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 15 ust. 2 i 2a Ustawy CIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (tak art. 15 ust. 2 Ustawy CIT). Przy czym, zasadę tę stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio (tak art. 5 ust. 2a Ustawy CIT).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie Zezwolenia. W toku działalności Spółka uzyskuje zarówno przychody opodatkowane CIT, jak i zwolnione z opodatkowania. Koszty uzyskania przychodów, których nie można jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych źródeł przychodów Spółka zobowiązana jest alokować zgodnie z zasadami określonymi w art. 15 ust. 2 lub art. 15 ust. 2a Ustawy CIT.

Jedną z kategorii kosztów, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej CIT lub zwolnionej z opodatkowania może być nadwyżka ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi ustalona po dokonaniu kompensaty, o której mowa w przepisach o rachunkowości. Tego rodzaju koszty powinny być zdaniem Spółki uznane za koszty wspólne, które powinny być alokowane pomiędzy działalność opodatkowaną CIT i zwolnioną z opodatkowania z zastosowaniem klucza tzw. „przychodowego”, o którym mowa w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT.

Jednocześnie w przypadku, gdyby w danym okresie różnice kursowe (dodatnie i ujemne) wynikały wyłącznie z działalności zwolnionej z opodatkowania CIT albo z działalności podlegającej, opodatkowaniu CIT, cała nadwyżka ujemnych różnic kursowych powinna być, zdaniem Spółki, kwalifikowana jako koszt odpowiednio działalności zwolnionej z opodatkowania CIT albo działalności podlegającej opodatkowaniu CIT.

Przepisy Ustawy CIT nie przewidują kategorii „przychodów wspólnych” z działalności opodatkowanej CIT i zwolnionej z opodatkowania. W konsekwencji, nie ma w Ustawie CIT podstaw dla zastosowania jakiegokolwiek klucza alokacji przychodów.

Dlatego, jeżeli w danym okresie różnice kursowe (dodatnie i ujemne) wynikałyby wyłącznie z działalności zwolnionej z opodatkowania CIT albo z działalności podlegającej opodatkowaniu CIT, cała nadwyżka dodatnich różnic kursowych powinna być zdaniem Spółki kwalifikowana jako przychód odpowiednio zwolniony z opodatkowania CIT albo przychód podlegający opodatkowaniu CIT. Natomiast, jeżeli w danym okresie różnice kursowe (dodatnie i ujemne) będą wynikały zarówno z działalności podlegającej opodatkowaniu CIT, jak i zwolnionej z opodatkowania CIT, nadwyżka dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi różnicami kursowymi, w ocenie Spółki, będzie podlegała opodatkowaniu CIT.

Powyższe stanowisko było wielokrotnie potwierdzane w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowe, i tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 14 listopada 2014 r. (nr ILPB3/423-419/14-2/KS) stwierdził, że Wnioskodawca \[\`(...)\`\] powinien dokonać następującej alokacji ustalonych na zasadach określonych w odpowiedzi na pytanie pierwsze (tj. metodą bilansową per saldo - dopisek Wnioskodawca) różnic kursowych do przychodów i kosztów uzyskania przychodów odpowiednio działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych lub zwolnionej z opodatkowania na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy:

*   w przypadku wystąpienia nadwyżki dodatnich różnic kursowych - rozpoznanie tzw. przychodu wspólnego z działalności opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, który podlega w całości opodatkowaniu tym podatkiem,
*   w przypadku wystąpienia nadwyżki ujemnych różnic kursowych - rozpoznanie tzw. kosztu wspólnego obu rodzajów działalności, rozliczanego w wyniku podatkowym zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobnie wypowiedzieli się również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 17 listopada 2015 r. (nr IBPB-1-2/4510-475/15/BKD), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 16 lipca 2014 r. (nr IPPB5/423-381/14-2/IŚ), czy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 15 stycznia 2014 r. (IBPBI/2/423-1355/13/MO, IBPBI/2/423-1495/13/MO).

Mając powyższe na względzie Spółka stoi na stanowisku, że wartość stanowiąca nadwyżkę ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu będzie stanowić odpowiednio:

1.  w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych - koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, alokowany odpowiednio do działalności zwolnionej z opodatkowania oraz podlegającej opodatkowaniu CIT poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a Ustawy CIT, chyba że nadwyżka ujemnych różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności opodatkowanej CIT albo wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT, bądź
2.  w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych - przychód podlegający opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, chyba że nadwyżka dodatnich różnic kursowych (tj. dodatnie i ujemne różnice składające się na wartość nadwyżki) będzie dotyczyła wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Krakowie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.