Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-370/16-1/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-17
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2016 r.), uzupełniony pismem z 11 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 lipca 2016 r. znak: IBPP2/4512-370/16/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Dnia 18 sierpnia 2015 r. Rada Nadzorcza Spółki podjęła uchwałę nr …, na mocy której powiększono dotychczasowy Zarząd Spółki o Wiceprezesa Zarządu ds. Produkcji i Rozwoju w osobie J.N. Zasady zatrudniania i wynagradzania członków Zarządu Spółki wynikają z uchwały nr 6 Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 6 maja 2015 r. i dopuszczają zatrudnienie Wiceprezesa Zarządu na podstawie umowy cywilnoprawnej - kontraktu menedżerskiego, pod warunkiem prowadzenia przez Wiceprezesa Zarządu działalności gospodarczej w zakresie zarządzania.

Wiceprezes Zarządu J.N. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania pod nazwą JN, na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej. Na tych podstawach w dniu 21 sierpnia 2015 r. Spółka reprezentowana przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej zawarła z Wiceprezesem Zarządu ds. Produkcji i Rozwoju J.N. umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania. W ramach umowy Wiceprezes Zarządu zobowiązany jest do osobistego świadczenia usług w zakresie zarządzania Spółką, tj. zarządzania powierzonymi mu obszarami działalności spółki przypisanymi do jego funkcji, zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności przepisami Kodeksu spółek handlowych, Kodeksu cywilnego, postanowieniami Statutu Spółki, uchwałami organów Spółki oraz innymi regulacjami wewnętrznymi.

Pismem z 11 lipca 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny następująco.

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od 2001 r. i posiada numer identyfikacji podatkowej NIP.
2.  Wnioskodawca w ramach umowy nie wykonuje czynności, z tytułu których przychody wymienione zostały w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
3.  Wnioskodawca w ramach umowy wykonuje czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 9 - tj. przychody z tytułu umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania S.A., zawartej w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. J.N. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarcza obejmującą usługi zarządzania przedsiębiorstwami i doradztwo w zakresie zarządzania.
4.  Z warunków wykonywania umowy wynika, że Wnioskodawca dysponuje w zarządzaniu Spółką niezależnością i samodzielnością właściwą dla profesjonalnego podmiotu gospodarczego.
5.  Samodzielność i niezależność w działaniu Wnioskodawcy zarządzającego Spółką przejawia się poprzez następujące okoliczności i uwarunkowania:
    1.  Wnioskodawca zobowiązany jest umową do osobistego wykonywania obowiązków z zakazem ich zlecania osobie trzeciej,
    2.  Zarządzający zobowiązany jest do samodzielnego prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania przy przyjęciu zasady podejmowania gospodarczo uzasadnionego ryzyka,
    3.  Wnioskodawca ma możliwość korzystania na własny koszt i ryzyko z usług zatrudnionych osób oraz ponosi odpowiedzialność za ich działania lub zaniechania,
    4.  Stosownie do przepisów kodeksu spółek handlowych oraz postanowień Statutu Spółki do kompetencji Wnioskodawcy należą wszystkie podejmowane w spółce decyzje za wyjątkiem tych wyraźnie zastrzeżonych dla innych organów - Walnego Zgromadzenia i Rady Nadzorczej. Organy te nie mogą jednak wydawać Zarządzającemu wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki,
    5.  Wnioskodawca samodzielnie podejmuje i realizuje czynności zmierzające do rozwoju działalność Spółki oraz osiągnięcia postawionych jej celów,
    6.  Wnioskodawca samodzielnie podejmuje i realizuje czynności i działania zmierzające do osiągnięcia przez Spółkę odpowiednich wyników gospodarczych w tym wyników finansowych,
    7.  Wnioskodawca opracowuje i aktualizuje plany strategiczne Spółki,
    8.  Zarządzający koordynuje działania poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki i nadzoruje przypisane im zadania,
    9.  Wnioskodawca formułuje i wdraża politykę kadrową Spółki,
    10.  Wnioskodawca samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji przedmiotu umowy,
    11.  Wnioskodawca sam decyduje o czasie swojej pracy i miejscu jej wykonywania, tak by służyły optymalizacji prawidłowego zarządzania.
6.  Wykonawca sprawując funkcję Członka Zarządu wyraża oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki.
7.  Wnioskodawca nie posiada akcji Spółki. Funkcję Wiceprezesa Zarządu pełni z racji wysokich kwalifikacji, doświadczenia w zarządzaniu oraz predyspozycji osobistych. Dysponuje dużą wiedzą adekwatną do profilu działalności Spółki, posiada wyższe wykształcenie górnicze oraz wykształcenie ekonomiczne i w dziedzinie zarządzania, uzyskane w drodze dodatkowych studiów i kursów, poparte odpowiednimi dyplomami.
8.  Czynności związane z zarządzaniem Spółką Wnioskodawca wykonuje w siedzibie Spółki oraz w innych wybranych przez siebie miejscach, jeżeli jest to potrzebne dla skutecznego zarządzania. Najczęściej jest to związane z poszukiwaniem partnerów handlowych oraz organizacją pracy należącego do Spółki składowiska węgla w Y.
9.  Wnioskodawca świadcząc swoje usługi korzysta z pozostawionych do jego dyspozycji: powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem, komputerem osobistym, telefonem komórkowym i samochodem osobowym.
10.  Wnioskodawca wykonuje na rzecz Spółki czynności z zakresu prawa pracy i samodzielnie prowadzi politykę kadrową. Angażuje też zewnętrznych doradców prawnych, finansowo- księgowych i innych celem podniesienia jakości świadczonych usług.
11.  Zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania. Wnioskodawca jest uprawniony do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym (targi górnicze), związanych z przedmiotem działalności Spółki. Koszty uczestnictwa ponosi Spółka.
12.  Wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy za wykonywanie czynności w ramach umowy ustalone jest Uchwałą Walnego Zgromadzenia. Jest to wynagrodzenie stałe, wypłacane w okresach miesięcznych. Niezależnie od stałego zryczałtowanego wynagrodzenia Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie dodatkowe - nagroda roczna, należna w razie zrealizowania przez Wnioskodawcę zadań określonych każdorazowo w Karcie Celów. Wysokość tego wynagrodzenia jest wprost zależna od Wnioskodawcy, albowiem wyliczana jest arytmetycznie (procentowo) w zależności od stopnia realizacji danego Celu. Karta Celów ustalana jest wspólnie przez Radę Nadzorczą i Wnioskodawcę. Nadto Wnioskodawca może uzyskać dalsze wynagrodzenie dodatkowe za realizacje określonego zadania, innego niż zadania określone w danym roku kalendarzowym w Karcie Celów.
13.  Jak wyżej wskazano część wynagrodzenia Wnioskodawcy zależna jest od osiągnięcia przez Spółkę określonych celów. Maksymalna wysokość dodatkowego wynagrodzenia za dany rok może osiągnąć 60% rocznego stałego wynagrodzenia Zarządzającego.
14.  Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki, określonej przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami prawa.
15.  Umowa nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących ryzyka gospodarczego za czynności wykonywane w ramach umowy przez Wnioskodawcę. Należy więc w tym zakresie stosować regulacje umowne wskazane w pkt 14 oraz powszechnie obowiązujące przepisy kodeksu cywilnego, kodeksu spółek handlowych, prawa upadłościowego i innych odpowiednich ustaw.
16.  Umowa nie zawiera żadnych postanowień na mocy których Zleceniodawca wziąłby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki.
17.  Wraz z zawarciem umowy Wnioskodawca wykonał zobowiązanie polegające na zawarciu na swój koszt umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie usług zarządzania.
18.  Dla wykazania postanowień i warunków umowy ubezpieczenia w związku z odpowiedzialnością wobec osób trzecich Wnioskodawca dołącza do niniejszych wyjaśnień kserokopię polisy ubezpieczeniowej (numer polisy) oraz Ogólne warunki ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności zawodowej managerów, ustalonych przez SP. z o.o. Oddział w Polsce, z dnia 19 sierpnia 2015 r.
19.  Wnioskodawca pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki i z tego tytułu reprezentuje Spółkę zgodnie z zasadami reprezentacji przewidzianymi w Statucie Spółki i ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone na rzecz Spółki przez Wiceprezesa Zarządu na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania z dnia 21 sierpnia 2015 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarowi usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie podatnika na postawione wyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej - usługi świadczone na rzecz Spółki przez Wiceprezesa Zarządu ds. Produkcji i Rozwoju J.N. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami w zakresie tego podatku są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT ustawodawca uznał, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody wymienione zostały w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tej czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tej czynności prawnymi więzami, tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecone czynności co do warunków ich wykonywania, wynagradzania i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. W przywołanym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o przychodach uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychodach z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Aby wyłączenie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT znalazło zastosowanie, spełnione muszą zostać wskazane w nim trzy kryteria. Wykonująca określone czynności osoba fizyczna musi w związku z tymi czynnościami być zarazem związana więzami prawnymi ze zlecającym co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności wobec osób trzecich. W ocenie podatnika w rozpatrywanym stanie faktycznym ostatnie z kryteriów (odpowiedzialność wobec osób trzecich) nie jest spełnione, albowiem członkowie zarządów spółek akcyjnych, a więc również J.N. ponoszą wobec osób trzecich odpowiedzialność w oparciu o przepisy art. 479 i art. 484 Kodeksu spółek handlowych.

Skoro zatem nie ma podstaw do zastosowania wyłączenia z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, Wiceprezesa Zarządu Spółki… należy uważać za podatnika podatku VAT, a zatem przysługujące mu na podstawie zawartej umowy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony)
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Na podstawie art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony)
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, które muszą wystąpić łącznie.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami.

Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

W okolicznościach sprawy, której dotyczy złożony wniosek, wskazany opis sprawy, w kontekście powołanych przepisów prawa, pozwala na uznanie, że w ramach zawartej Umowy nie występuje stosunek prawny taki jak pomiędzy pracodawcą a pracownikiem w przypadku zawarcia umowy o pracę.

Wskazać należy, że – jak wynika z wniosku – Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki wynikające z umowy – kontraktu menedżerskiego osobiście, nie może zlecić ich wykonywania osobie trzeciej. Ponadto Walne Zgromadzenie lub Rada Nadzorcza Spółki nie mogą wydawać Wnioskodawcy wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw Spółki, a Wnioskodawca samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji przedmiotu umowy.

Z umowy wynika ponadto, że miejscem wykonywania czynności związanych z zarzadzaniem Spółką jest siedziba Spółki oraz w inne wybrane przez Wnioskodawcę miejscach, jeżeli jest to potrzebne dla skutecznego zarządzania.

A zatem z powyższego wynika, że Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu, które pozwalają na uznanie, że jest on profesjonalnym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Z Umowy nie wynika kierownictwo i nadzór Spółki nad Wnioskodawcą.

Zauważyć też należy, że sformułowanie powołanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać powinno zobowiązanie, które w swej istocie nakłada na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Jak wynika z wniosku „Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa”, a zatem Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów niż sama Spółka. Wraz z zawarciem umowy Wnioskodawca wykonał zobowiązanie polegające na zawarciu na swój koszt umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie usług zarządzania.

Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach umowy kontrakt menedżerski, który decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełniony.

W rezultacie, odpowiedzialność Wnioskodawcy została ukształtowana w sposób odmienny niż odpowiedzialność pracownika za szkody wyrządzone w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych.

W miejscu tym należy podnieść, że art. 3 ustawy z dnia 3 marca 2000 r. o wynagrodzeniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 2099), wyraźnie przewiduje ponoszenie przez osobę zarządzającą jednostką organizacyjną (w tym spółką kapitałową) odpowiedzialności na zasadach odmiennych od zasad wynikających ze stosunku pracy. Zgodnie z ust. 2 ww. regulacji, przepisów tej ustawy nie stosuje się do członka zarządu świadczącego usługi w zakresie zarządzania w ramach prowadzonej przez tego członka zarządu działalności gospodarczej, jeżeli ustanowi on „zabezpieczenie osobowe lub rzeczowe ewentualnych roszczeń powstałych z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy albo na własny koszt ubezpieczy się lub ubezpieczy osobę wskazaną do pełnienia funkcji członka zarządu od odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku z zarządzaniem”.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ponosi zatem odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów aniżeli sama Spółka oraz ponosi w tym zakresie ryzyko gospodarcze, ekonomiczne wynikające z odpowiedzialności za czynności realizowane w ramach wykonywania umowy. Ryzyko ekonomiczne znajduje odzwierciedlenie w konstrukcji wynagrodzenia, jakie przewidziano w umowie. Jest ono bowiem w dużej mierze uzależnione od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawcy przysługuje miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe. Niezależnie od wynagrodzenia zryczałtowego Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie dodatkowe – nagroda roczna, należna w razie zrealizowania przez Wnioskodawcę zadań określonych każdorazowo w Karcie Celów. Wysokość tego wynagrodzenia jest wprost zależna od Wnioskodawcy, albowiem wyliczana jest arytmetycznie (procentowo) w zależności od stopnia realizacji danego celu. Karta Celów ustalana jest wspólnie przez Radę Nadzorczą i Wnioskodawcę. Wnioskodawca może uzyskać dalsze wynagrodzenie dodatkowe za realizację określonego zadania, innego niż zadania określonego w danym roku kalendarzowym w Karcie Celów.

Zatem Wnioskodawca ma wpływ na wysokość uzyskiwanego wynagrodzenia za świadczone usługi w zakresie umowy – kontrakt menedżerski.

Jak wskazano powyżej wynagrodzenie dodatkowe uzależnione jest od osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonych celów (a zatem wyników jego działań realizowanych w ramach umowy).

Powołując się na opinię wydaną przez Rzecznika Generalnego M. G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 roku do sprawy C-202/90 należy wskazać, że stosunek zlecającego ze zleceniobiorcą należy również badać w sposób pozwalający na ustalenie, czy i w jakim zakresie menedżer może swobodnie organizować swoją działalność, w szczególności przy doborze współpracowników bądź ustalaniu godzin pracy.

Jak już wskazano wyżej w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji przedmiotu umowy. Postanowienia Umowy nie wyłączają bowiem możliwości korzystania przez Wnioskdawcę na własny koszt i ryzyko z usług zatrudnionych osób. Wnioskodawca ponosi jednakże odpowiedzialność za działania lub zaniechania tych osób. Ponadto, przy wykonywaniu usług zarządzania Wnioskodawca korzysta w szczególności, ale nie wyłącznie z postawionych do jego dyspozycji przez Spółkę – powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem, komputerem osobistym, telefonem komórkowym i samochodem osobowym.

Postanowienia przedmiotowej umowy kontraktu menedżerskiego, w zakresie ustalonych warunków współpracy nie pozostawiają wątpliwości, że nie jest to stosunek, który ma cechy stosunku pracy, co uniemożliwia zastosowanie wyłączenia z VAT do przedmiotowej umowy.

Konkludując, zważywszy na wskazane powyżej aspekty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w ramach której zawarł on ze Spółką umowę kontrakt menedżerski, przewidującą zarówno brak podporządkowania wobec Spółki, jak i ponoszenie pełnej odpowiedzialności za podejmowane przez siebie działania, należy skonstatować, że stosunek prawny łączący Wnioskodawcę ze Spółką nie nosi cech właściwych zarówno stosunkowi pracy, jak i stosunkowi do niego zbliżonemu.

W świetle powyższej argumentacji na gruncie przedstawionych okoliczności sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania w ramach zawartej umowy kontrakt menedżerski należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Jak bowiem wykazano Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonanie czynności w ramach ww. umowy wobec osób trzecich a w konstrukcji wynagrodzenia, które w dużej mierze uzależnione jest od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę, odzwierciedlenie znajduje ryzyko ekonomiczne wiążące się z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy kontrakt menedżerski należy uznać za odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, a w konsekwencji czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów zaistniałego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.