Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.171.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-12
Teza: Jednorazowa amortyzacja hali magazynowej, wartość początkowa hali magazynowej.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; hala-hala magazynowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   jednorazowej amortyzacji hali magazynowej do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 000 zł – **jest prawidłowe**,
*   wartości początkowej hali magazynowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   jednorazowej amortyzacji hali magazynowej,
*   wartości początkowej hali magazynowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 2014 r. prowadzi przedsiębiorstwo pod firmą „x”. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się m.in. sprzedażą, montażem, dostarczaniem systemów tarasowych kompozytowych.

Wnioskodawca jest ponadto dystrybutorem (…).

Z rejestru Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) wynika, iż przeważającą działalnością gospodarczą jest „wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych” sklasyfikowana pod kodem PKD 43.49.Z.

Wnioskodawca posiada siedzibę działalności w Polsce i to w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca prowadzi działalność; świadczy usługi na terenie Polski, głównie w (…).

Z uwagi na rozwój działalności, Wnioskodawca zakupił nieruchomość gruntową z przeznaczeniem w miejscowym planie zagospodarowania na magazyny, składy, siedziby firm itp. Wnioskodawca na przedmiotowej nieruchomości zamierza wykonać plac z kostki brukowej, na którym stanąć ma hala magazynowa. Plac ma zapewniać bezpieczeństwo, ma ułatwiać manewrowanie i dojazd pojazdami pod halę, ich załadunek i rozładunek. Z tego względu plac z kostki brukowej będzie znajdował się także przed halą. Wnioskodawca planuje także posadowić ogrodzenie panelowe dookoła nieruchomości (hali), aby zwiększyć bezpieczeństwo przechowywania towarów oraz zmniejszyć ryzyko włamań. Wnioskodawca zastrzega, że obiekty te będą służyły obsłudze tylko hali magazynowej namiotowej.

Przedmiotowa hala magazynowa ma zostać wykonana jako obiekt tymczasowy o lekkiej konstrukcji aluminiowej (hala namiotowa magazynowa). Obiekt ma być przenośny, o przewidywanym okresie użytkowania do 10 lat.

Planowana wielkość hali to 600 m2, o wymiarach wewnętrznych 30x20 metrów (długość x szerokość), wysokości ściany bocznej 4,5 m, z dachem dwuspadowym. Konstrukcja przedmiotowej hali składać będzie się z ram jednoprzęsłowych o rozpiętości 20 m (wymiar zewnętrzny) oraz usytuowanych co 5 m. Obudowa ścian bocznych i frontowych wykonana będzie z blachy trapezowej w układzie poziomym w kolorze grafitowym. Z kolei pokrycie dachowe wykonane zostanie z tkaniny poliestrowej powlekanej PVC w kolorze białym z membraną przeciwskropleniową. W hali będą dwie bramy wjazdowe oraz po obu stronach hali będą drzwi wejściowe. Wnioskodawca zamierza podzielić halę na dwie części (wewnątrz), przez co połowę hali przeznaczy na cele prowadzonej działalności gospodarczej, zaś drugą część planuje wynająć.

Przedmiotowa hala z uwagi na swoją charakterystykę nie będzie miała fundamentów i nie będzie ona trwale związana z gruntem. Będzie ona zamocowana do placu z kostki brukowej za pomocą prętów gwintowanych (kotwy) na głębokość ok. 1m. Wnioskodawca wskazuje, iż taki sposób mocowania hali magazynowej sprawia, że można ją bez jakichkolwiek uszkodzeń rozebrać, przenieść i osadzić w innym miejscu.

Wnioskodawca zamierza nabyć ww. halę magazynową namiotową na wyłączną własność w 2021 roku. Łączna wartość hali wynosi 169.000 zł netto. W momencie jej zakupu będzie ona kompletna i zdatna do użytkowania. Wnioskodawca w 2021 roku zamierza wprowadzić przedmiotową halę do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Tego typu hala namiotowa (magazynowa) zostanie zaliczona do grupy „8” wg KŚT (809 Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Wnioskodawca ma bowiem zamiar użytkować halę zgodnie z jej przewidywanym okresem użytkowania, tj. 10 lat (przewidywany okres użytkowania > 1 rok).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zgodnie z art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej nabytej fabrycznie nowej hali magazynowej (namiotowej) niezaliczonej do grupy 806 Klasyfikacji, w roku podatkowym, w którym środek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100.000 zł?
2.  Czy ustalając wartość początkową hali magazynowej namiotowej, Wnioskodawca poza wartością hali powinien uwzględnić także koszty związane z obiektami pomocniczymi dla tej hali, tj. zwiększyć wartość początkową środka trwałego o koszty wyłożenia kostki brukowej pod halą i w jej obrębie (plac i droga dojazdowa), a także o koszty postawienia ogrodzenia wokół hali magazynowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca. Hala namiotowa magazynowa powinna zostać zaliczona do grupy „8” Klasyfikacji Środków Trwałych, a w konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej tego środka trwałego w roku podatkowym, w którym środek ten zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z dyspozycją i na warunkach określonych w art. 22k ust. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426; dalej jako: „ustawa o PIT” lub „u.p.d.o.f.”).

Z kolei odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno wybrukowanie terenu pod halą i w jej obrębie, a także posadowienie ogrodzenia panelowego wokół hali są bezpośrednio związane z użytkowaniem i bezpieczeństwem hali magazynowej namiotowej i obiekty te będą obiektami pomocniczymi w stosunku do przedmiotowej hali magazynowej, a co za tym idzie wydatki te powinny zwiększać wartość początkową tej hali magazynowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie zaś z art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W jednostkach redakcyjnych art. 22a-22o ustawy o PIT określone zostały zasady amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

I tak, zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do art. 22h ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepis art. 22h ust. 2 ustawy o PIT określa z kolei, iż podatnik (z zastrzeżeniem art. 221 i 22ł) ma prawo wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 22i-22k ustawy o PIT dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Tak wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Zgodnie z art. 22k ust. 1 ustawy o PIT odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 22i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22i.

W myśl art. 22k ust. 14 ustawy o PIT podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 000 zł. Kwota 100 000 zł obejmuje sumę odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym, należy podkreślić, iż opierając się na słownikowej definicji terminu „nowy” rozumieć przez to należy „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony” (Słownik języka Polskiego, wersja internetowa wydawnictwa PWN). Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy przepis odnosi się zasadniczo do środków trwałych, stwierdzić należy, iż „nowy” środek trwały to taki środek trwały, który nie był wcześniej przez kogokolwiek używany (eksploatowany). W takim znaczeniu nowy środek trwały to wytworzony (wyprodukowany) przez fabrykę (zakład przemysłowy) środek trwały, który przed nabyciem nie był w jakiejkolwiek formie używany, (por. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2021 r„ nr 0113-KDIPT2-1.4011.793.2020.2.MGR).

Z kolei zgodnie z art. 22k ust. 15 ustawy o PIT, przepis ust. 14 stosuje się, pod warunkiem że: wartość początkowa jednego środka trwałego, o którym mowa w ust. 14, nabytego w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł lub łączna wartość początkowa co najmniej dwóch środków trwałych, o których mowa w ust. 14, nabytych w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł, a wartość początkowa każdego z nich przekracza 3500 zł.

W tym miejscu nadmienić należy, że w świetle rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (dalej jako: „rozporządzenie KŚT”), kompletne i zdatne do użytku hale magazynowe, o charakterze tymczasowym należy klasyfikować do grupy 806. Zaliczane są do niej: kioski, budki, baraki, domki campingowe itp., które nie są trwale z gruntem związane. W grupie tej zostały wydzielone dwie podgrupy środków trwałych ‒ 806 oraz grupa 8, do której należy zaliczyć wszystkie inne środki trwałe, niewymienione w grupie 806. Tymczasową halą wykorzystywaną na gruncie prowadzonej działalności gospodarczej może być hala namiotowa, która nie zalicza się do grupy 806 środków trwałych. Nie jest bowiem kioskiem, budką, barakiem czy domkiem kempingowym. Należy ją zatem zaklasyfikować do grupy 8, w której mieszczą się narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie. Taka klasyfikacja jest kluczowa dla wskazania właściwej stawki amortyzacji. W związku z powyższym, skoro hala namiotowa (magazynowa) podlega zaliczeniu do grupy „8” wg KŚT, spółce przysługuje prawo do dokonania odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej tego środka trwałego w roku podatkowym, w którym środek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. na zasadach określonych w art. 22k ust. 14 ustawy o PIT.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wartość początkowa przedmiotowej hali magazynowej namiotowej będzie wyższa aniżeli 10 000 zł. Sama zaś hala magazynowa (jej konstrukcja) stanowić będzie fabrycznie nowy środek trwały, który przed jej nabyciem nie będzie w jakiejkolwiek formie używany. Zaś z punktu widzenia KŚT, hala magazynowa namiotowa powinna zostać zaliczona do grupy „8” KŚT, do kategorii w której mieszczą się narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie.

Analogiczne stanowisko, wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB2-1.4011.276.2020.1.BJ.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż spełnia on wszystkie warunki wyznaczone ustawą o PIT, aby mógł on dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej fabrycznie nowego środka trwałego zaliczonego do „8” grupy KŚT ‒ hali namiotowej magazynowej opisanej w przedmiotowym wniosku, w roku podatkowym, w którym środek ten zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na podstawie art. 22k ust. 14 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W myśl zasady opisanej w cytowanym już wcześniej przepisie art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, środkami trwałymi są m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, oraz inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy, za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie ‒ koszt wytworzenia.

Zgodnie z definicją zapisaną w rozporządzeniu KŚT, przez środki trwałe rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z definicją przedstawioną w ww. rozporządzeniu, Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT) jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt ‒ obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Wnioskodawca w tym miejscu wskazuje, iż z treści KŚT wynika również, że do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble, jak również że w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się także obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie itp. Z kolei obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Z powyższego wynika, że jeżeli plac w obrębie hali zostanie wyłożony kostką brukową, a także posadowione zostanie ogrodzenie dookoła przedmiotowej hali, wówczas inwestycje te będą związane wyłączenie z obsługą tej jednej hali, a co za tym idzie stanowić będą one obiekty pomocnicze względem hali i powiększać będą jej wartość początkową (hali magazynowej namiotowej). Podobnie wskazał Dyrektor KIŚ w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.185.2019.1.DP wskazując, że: „jeżeli ogrodzenie obsługuje dany budynek, stanowi ono wraz z budynkiem jeden środek trwały".

Podobne wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej z Bydgoszczy z dnia 12 marca 2012 r., nr ITPB3/423-16a/12/AW.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić należy, że skoro wybrukowany plac oraz ogrodzenie panelowe obsługiwać będą wyłącznie halę magazynową namiotową, to zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, objaśnieniami szczegółowymi oraz przywołanymi interpretacjami organów podatkowych, w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca powinien ująć te obiekty pomocnicze jako jeden środek trwały ‒ halę magazynową namiotową zwiększając jej wartość początkową o wydatki poniesione na wybrukowanie placu pod halą oraz ogrodzenie przedmiotowej hali. Wówczas wartość początkowa opisanej w przedmiotowym wniosku hali stanowić będzie sumę nakładów poniesionych na budowę hali, budowę placu wokół hali, a także jej ogrodzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   jednorazowej amortyzacji hali magazynowej do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 000 zł ‒ **jest prawidłowe**,
*   wartości początkowej hali magazynowej ‒ **jest nieprawidłowe**.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

‒ wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Problematyka amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uregulowana została w przepisach art. 22a do art. 22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego przepisu wynika, że aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za środek trwały, musi on spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   zostać przez niego nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   musi być kompletny i zdatny do użytku,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej lub oddany w najem, dzierżawę lub leasing (tzw. leasing operacyjny),
*   przewidywany okres jego używalności w prowadzonej przez podatnika działalności musi być dłuższy niż rok.

Dopiero po spełnieniu powyższych wymogów, dany składnik majątku można uznać za środek trwały i dokonywać odpowiednich odpisów amortyzacyjnych. Podatnik zobowiązany jest do dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z określonymi stawkami.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, jak stanowi art. 22i ust. 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Stawki te można podwyższać lub obniżać zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy.

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego (art. 22h ust. 4 ww. ustawy).

Jak stanowi przepis art. 22d ust. 1 ww. ustawy: podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy: składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Zgodnie z art. 22k ust. 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 22i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22i.

W myśl art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 000 zł. Kwota 100 000 zł obejmuje sumę odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22k ust. 15 ustawy o podatku dochodowym: przepis ust. 14 stosuje się, pod warunkiem że:

1.  wartość początkowa jednego środka trwałego, o którym mowa w ust. 14, nabytego w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł lub
2.  łączna wartość początkowa co najmniej dwóch środków trwałych, o których mowa w ust. 14, nabytych w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł, a wartość początkowa każdego z nich przekracza 3 500 zł.

Przepis art. 22k ust. 16 ww. ustawy: stanowi, że kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o której mowa w ust. 14, pomniejsza się o wysokość zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 2, kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o której mowa w ust. 14, pomniejsza się o kwotę odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez podatnika od środków trwałych, o których mowa w ust. 14. (art. 22k ust. 17 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22k ust. 18 ww. ustawy: do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, o których mowa w ust. 14, stosuje się odpowiednio przepis ust. 8, z tym że suma dokonanych odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

W myśl art. 22k ust. 8 ww. ustawy: podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił nieruchomość gruntową, na której zamierza wykonać plac z kostki brukowej. Na nieruchomości tej stanąć ma hala magazynowa. Plac ma zapewniać bezpieczeństwo, ułatwiać manewrowanie i dojazd pojazdami pod halę, ich załadunek i rozładunek. Z tego względu, plac z kostki brukowej znajdował będzie się także przed halą. Wnioskodawca wskazał, że planuje ponadto posadowić ogrodzenie panelowe dookoła nieruchomości (hali), aby zwiększyć bezpieczeństwo przechowywania towarów oraz zmniejszyć ryzyko włamań. Wnioskodawca zastrzega, że obiekty te będą służyły obsłudze tylko hali magazynowej namiotowej. Przedmiotowa hala magazynowa ma zostać wykonana jako obiekt tymczasowy o lekkiej konstrukcji aluminiowej (hala namiotowa magazynowa). Obiekt ma być przenośny, o przewidywanym okresie użytkowania do 10 lat. Wnioskodawca zamierza podzielić halę na dwie części (wewnątrz), przez co połowę hali przeznaczy na cele prowadzonej działalności gospodarczej, zaś drugą część planuje wynająć. Przedmiotowa hala z uwagi na swoją charakterystykę nie będzie miała fundamentów i nie będzie ona trwale związana z gruntem. Będzie ona zamocowana do placu z kostki brukowej za pomocą prętów gwintowanych (kotwy) na głębokość ok. 1m. Wnioskodawca wskazał, że taki sposób mocowania hali magazynowej sprawia, że można ją bez jakichkolwiek uszkodzeń rozebrać, przenieść i osadzić w innym miejscu. Wnioskodawca zamierza nabyć ww. halę magazynową namiotową na wyłączną własność w 2021 roku. Łączna wartość hali wynosi 169.000 zł netto. W momencie jej zakupu będzie ona kompletna i zdatna do użytkowania. Wnioskodawca w 2021 roku zamierza wprowadzić przedmiotową halę do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Tego typu hala namiotowa (magazynowa) zostanie zaliczona do grupy „8” wg KŚT (809 Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro przedmiotowa hala namiotowa spełnia przesłanki zawarte w art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. – jak wskazano we wniosku – jest fabrycznie nowa, zaliczona do grupy 8 Klasyfikacji środków trwałych, została nabyta oraz będzie wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2018 r., to Wnioskodawca będzie miał prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w łącznej kwocie do 100 000 zł oraz zaliczyć ww. odpis amortyzacyjny do kosztów uzyskania przychodu – zgodnie z przepisem art. 22k ust. 18 w związku z art. 22k ust. 8 ww. ustawy – nie wcześniej niż w miesiącu, w którym ten środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Jednocześnie należy wskazać, że w przypadku gdy wartość przedmiotowej hali przekracza 100 000 zł zastosowanie znajdzie – zgodnie z art. 22k ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – cytowany uprzednio przepis art. 22k ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22k ust. 1 lub art. 22i ww. ustawy od następnego roku podatkowego. Przepis ten stanowi jednoznacznie, że pozostała część wartości początkowej środka trwałego (ponad 100 000 zł), od którego dokonano jednorazowego odpisu (niższego od wartości początkowej) podlega amortyzacji w latach następnych. Od następnego roku podatkowego można dokonywać odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną albo liniową, od pozostałej (ponad 100 000 zł) wartości początkowej.

Reasumując, zgodnie z art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej nabytej fabrycznie nowej hali magazynowej (namiotowej) niezaliczonej do grupy 806 Klasyfikacji, w roku podatkowym, w którym środek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100.000 zł.

W odniesieniu do ustalenia wartości początkowej hali magazynowej namiotowej należy wskazać, co następuje.

Klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych. Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864), będącym rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1068) ‒ Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny.

Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (część I – objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

Wnioskodawca wskazał, że hala namiotowa magazynowa zostanie zaliczona do grupy 8 KŚT 809 pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że hala ta, z uwagi na swoją charakterystykę, nie będzie miała fundamentów i nie będzie trwale związana z gruntem, będzie zamocowana do placu z kostki brukowej za pomocą prętów, dookoła nieruchomości będzie posadowione ogrodzenie panelowe.

Zgodnie z objaśnieniami szczegółowymi grupa 8 KST obejmuje:

*   poszczególne obiekty środków trwałych, które stanowią pojedyncze narzędzia i sprawdziany, aparaty, przyrządy kontrolno-pomiarowe oraz różnego typu wyposażenie i sprzęt specjalistyczny, jak np. laboratoryjny, medyczny, biurowy i inny w placówkach i zakładach produkcyjnych i usługowych, instytucjach i jednostkach naukowo-badawczych, służbie zdrowia, oświacie, placówkach kulturalno-oświatowych, rozrywkowych itp.,
*   budki, kioski, domki campingowe i inne obiekty wolnostojące niezwiązane w sposób trwały z gruntem, z wyłączeniem sklasyfikowanych w grupie 1 i 2.

Grupa ta nie obejmuje:

*   urządzeń, aparatów i aparatury oraz innych obiektów, sklasyfikowanych w grupach 3-7.

Należy wskazać, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał w działalności gospodarczej halę magazynową namiotową, która nie stanowi budynku. Zatem powołanie się przez Wnioskodawcę na zapisy w Klasyfikacji Środków Trwałych odnoszące się do budynków jako środków trwałych nie jest zasadne.

Stąd należy stwierdzić, że skoro hala magazynowa namiotowa stanowi środek trwały zaliczany do grupy KŚT 8 (809), to będzie stanowić – jako odrębny od placu – pojedynczy środek trwały.

Tym samym ‒ ustalając wartość początkową tego środka trwałego – nie należy brać pod uwagę kosztów związanych z obiektami pomocniczymi, tj. placu z kostki brukowej wraz z ogrodzeniem panelowym. To oznacza, że Wnioskodawca nie powinien zwiększać tej wartości początkowej.

Reasumując ‒ ustalając wartość początkową hali magazynowej namiotowej ‒ Wnioskodawca powinien uwzględnić tylko wartość hali magazynowej namiotowej. Koszty wyłożenia kostki brukowej pod halą i w jej obrębie (plac i droga dojazdowa), a także o koszty postawienia ogrodzenia wokół hali magazynowej nie zwiększają jej wartości początkowej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.