Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-113/15-4/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania taką samą stawką podatku VAT usług dodatkowych oraz w zakresie sposobu wykazania na fakturze usług dodatkowych w odrębnej pozycji.
Słowa kluczowe: dojazdy; faktura; faktura-wystawienie faktury; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania taką samą stawką podatku VAT usług dodatkowych,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie sposobu wykazania na fakturze usług dodatkowych w odrębnej pozycji.

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku i sposobu wystawienia faktury. Pismem z dnia 14 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) uzupełniono przedmiotowy wniosek w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w zakresie praktyki lekarskiej, a ponieważ jest lekarzem, który posiada specjalizację z medycyny sądowej, wykonuje również usługi na rzecz instytucji państwowych – sądów, prokuratur, itp. Ww. instytucjom wystawia za wykonane usługi (polegające na badaniach sądowo-lekarskich, wydaniu opinii sądowo-lekarskich i in.) faktury, doliczając 23% podatku VAT. Oprócz kwoty za wykonaną usługę, obciąża odbiorcę dodatkowymi kosztami: kosztami transportu (dojazdu samochodem do siedziby sądu lub prokuratury), kosztami biurowymi, kosztami pocztowymi (w przypadku, kiedy opinie musi wysyłać pocztą). Do wszystkich ww. pozycji dolicza również podatek VAT w wysokości 23%, czyli wg stawki, jaką opodatkowana jest usługa podstawowa.

Od jakiegoś czasu organy procesowe (Sądy) zaczęły kwestionować poprawność doliczania podatku VAT do poniesionych kosztów transportu. Wnioskodawca nadmienił, że koszty transportu stanowią iloczyn przejechanych kilometrów od miejsca zamieszkania do miejsca siedziby sądu i stawki za 1 km przebiegu pojazdu zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. W art. 29a ust. 6 pkt 2 wymienia się, że podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Dlatego też Zainteresowany wystawiając fakturę za usługi wykonane na rzecz instytucji państwowych, dolicza podatek VAT w wysokości 23%, zarówno do usługi głównej, jak i tych dodatkowych, ściśle z nią związanych, w tym do kosztów transportu.

W piśmie z dnia 14 października 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wskazał, że ponoszone koszty transportu, biurowe, pocztowe są niezbędne aby usługa podstawowa była wykonana. Dokonywane ekspertyzy, badania na zlecenie instytucji państwowych, często odbywają się poza miejscem zamieszkania, stąd koszty transportu. Wykonane ekspertyzy Wnioskodawca musi również dostarczać do określonych sądów, prokuratur – osobiście lub pocztą. Takie koszty jak koszty transportu, pocztowe, biurowe, są zatem kosztami niezbędnymi w celu wykonania usługi podstawowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy na gruncie ustawy o VAT Wnioskodawca postępuje prawidłowo doliczając podatek VAT do usług dodatkowych, tj. kosztów transportu (dojazdu), wg takiej samej stawki, jaką opodatkowana jest usługa podstawowa (w tym przypadku 23%) oraz czy prawidłowo postępuje wykazując te usługi dodatkowe w odrębnych pozycjach na fakturze (przedmiotem interpretacji ma być zagadnienie opodatkowania usług dodatkowych stawką 23% oraz kwestia dotycząca możliwości wykazania w odrębnej pozycji na fakturze tych usług)?

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on prawidłowo, powołując się na art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. W art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT wymienia się, że podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Już sam ten przepis każe traktować dodatkowe usługi jako część podstawy opodatkowania i w konsekwencji stosować do nich identyczne zasady rozliczania VAT. Dodatkowe koszty stanowią element podstawy opodatkowania świadczenia podstawowego, mają charakter kosztów dodatkowych, ściśle związanych z tym świadczeniem i ponoszonych ze względu na nie. Art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, potwierdza możliwość odrębnego wykazywania tych kosztów, ponieważ nakazuje uwzględnić je w podstawie opodatkowania transakcji podstawowej. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w odniesieniu do obowiązujących przepisów Zainteresowany twierdzi, że koszty transportu doliczone do wartości świadczenia głównego, jakim jest w tym przypadku sprzedaż usług (wydanie opinii biegłego, badania sądowo-lekarskie), nie stanowią wynagrodzenia z tytułu wykonania samodzielnej usługi. Jest to koszt podstawowej czynności. W tym przypadku, koszty transportu są kosztami związanymi ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtują kwotę ostateczną żądaną od nabywcy.

W konsekwencji, koszty te ponoszone w związku z podstawową sprzedażą stanowią element świadczenia zasadniczego, a zatem zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu sprzedaży świadczenia głównego i powinny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla świadczenia głównego. Koszty te stanowią element rachunku kosztów zmierzający do ustalenia kwoty odpłatności za świadczenie zasadnicze, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają to świadczenie. A zatem, według Wnioskodawcy koszty transportu powinny zostać wliczone do podstawy opodatkowania świadczenia zasadniczego, nawet jeżeli są wyszczególnione na fakturze pod odrębną pozycją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania taką samą stawką podatku VAT usług dodatkowych,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie sposobu wykazania na fakturze usług dodatkowych w odrębnej pozycji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zwrócić uwagę, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każde świadczenie usług na rzecz innego podmiotu, w zamian za wykonanie których jest wypłacane wynagrodzenie. Konieczne jest jednak istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługobiorcą oraz usługodawcą, w wykonaniu którego następuje świadczenie wzajemne. Zatem z zaistniałego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi płynąć bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności

i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 – wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”;
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 – wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
20.  w przypadku, o którym mowa w art. 106c – nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika – imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21.  w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego – nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku:
22.  w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu – datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
    1.  przebieg pojazdu – w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
    2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. C;
23.  w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) – dane określone w art. 136;
24.  w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
    1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
    2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie praktyki lekarskiej, a ponieważ jest lekarzem, który posiada specjalizację z medycyny sądowej, wykonuje również usługi na rzecz instytucji państwowych – sądów, prokuratur, itp. Ww. instytucjom wystawia za wykonane usługi (polegające na badaniach sądowo-lekarskich, wydaniu opinii sądowo-lekarskich i in.) faktury, doliczając 23% VAT. Oprócz kwoty za wykonaną usługę, obciąża odbiorcę dodatkowymi kosztami: kosztami transportu (dojazdu samochodem do siedziby sądu lub prokuratury), kosztami biurowymi oraz kosztami pocztowymi (w przypadku, kiedy opinie musi wysyłać pocztą). Zainteresowany wskazał, że ponoszone koszty transportu, biurowe, pocztowe są niezbędne w celu wykonania usługi podstawowej. Do wszystkich ww. pozycji dolicza również podatek VAT w wysokości 23%, czyli wg stawki, jaką opodatkowana jest usługa podstawowa.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania usług dodatkowych, tj. kosztów transportu (dojazdu), wg takiej samej stawki, jaką opodatkowana jest usługa podstawowa (w tym przypadku 23%) oraz zagadnienie dotyczące możliwości wykazania w odrębnych pozycjach na fakturze tych usług.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że ze względu na to, że poniesione koszty są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, stanowiąc tym samym jeden z elementów kalkulacyjnych otrzymanego wynagrodzenia (część odpłatności za usługę), to koszty te składają się na całość świadczenia należnego od nabywcy usługi na równi z wypłacanym wynagrodzeniem. Poniesione wydatki stanowią element rachunku kosztów, zmierzających do ustalenia kwoty odpłatności za wykonywaną usługę. Stanowią więc zapłatę, którą dokonujący świadczenia (usługodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy, w rozumieniu powołanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla usługi głównej (23%).

Jak wskazano powyżej, podstawą opodatkowania jest wartość usługi, na którą w przedmiotowej sprawie składają się zarówno wynagrodzenie Wnioskodawcy, jak i poniesione przez niego koszty konieczne do wykonania tej usługi, zatem wartość całego świadczenia podlega opodatkowaniu jedną stawką podatku VAT, tj. w tym przypadku 23%.

W przedmiotowej sprawie do podstawy opodatkowania Wnioskodawca powinien zatem wliczyć wszystkie składniki wynagrodzenia należnego za wykonaną usługę i tak wyliczoną podstawę opodatkowania opodatkować 23% stawką podatku VAT. Do podstawy opodatkowania z tytułu wykonanych usług na rzecz instytucji państwowych, Wnioskodawca powinien więc wliczyć wszystkie elementy kalkulacyjne wyświadczonej usługi.

Natomiast w części zasadniczej faktury przeznaczonej na wskazanie, zgodnie z powołanym art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy, nazwy (rodzaju) towaru lub usługi, którą powinna zawierać faktura, Wnioskodawca winien wpisać nazwę wykonanej usługi polegającej na badaniu sądowo-lekarskim lub wydaniu opinii sądowo-lekarskiej.

W związku z powyższym w części zasadniczej wystawionej faktury Wnioskodawca nie powinien – jak wskazał we wniosku – wyszczególniać osobno podstawy opodatkowania z tytułu wynagrodzenia za wykonanie usługi głównej (polegającej na badaniach sądowo-lekarskich, wydaniu opinii sądowo-lekarskich i in.) i osobno podstawy opodatkowania z tytułu kosztów dodatkowych niezbędnych do wykonania tych usług (tj. kosztów: transportu, biurowych i pocztowych), gdyż Wnioskodawca świadczy jedną kompleksową usługę i wszystkie elementy składające się na jej wykonanie łącznie stanowią podstawę opodatkowania.

W wystawionej fakturze Wnioskodawca powinien zatem w jednej pozycji wykazać podstawę opodatkowania z tytułu całej wyświadczonej usługi (zawierającej wszystkie elementy kalkulacyjne odpłatności za tę usługę) i zastosować do niej właściwą stawkę podatku VAT, natomiast wyszczególnienie jakie pozycje kosztowe składają się na tą usługę może się znaleźć jedynie w części informacyjnej faktury albo w odrębnie sporządzonym dokumencie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy co do zgodności z art. 29a ust. 1 ustawy – w zakresie sposobu wykazania odrębnych pozycji w sporządzonej fakturze, zawierającej wyszczególnienie co składa się na podstawę opodatkowania, a więc odrębnie wynagrodzenie za usługę podstawową i odrębnie kosztów dodatkowych – należało uznać za nieprawidłowe.

Zainteresowany winien bowiem w części zasadniczej faktury wykazać podstawę opodatkowania z tytułu wyświadczonej usługi w jednej kwocie z zaznaczeniem, że jest to podstawa opodatkowania z tytułu wykonania usługi polegającej na badaniach sądowo-lekarskich, wydaniu opinii sądowo-lekarskich lub innych świadczonych przez Wnioskodawcę usług i opodatkować ją 23% stawką podatku VAT. Nic nie stoi natomiast na przeszkodzie, aby np. w części informacyjnej faktury zawrzeć – jeśli taka jest wola i uzgodnienie stron – wszystkie elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę wyświadczonej usługi polegającej na sporządzeniu opinii.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.