Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-87/13/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-12
Teza: Czy Wnioskodawczyni może opodatkować przychody z tytułu czynszu dzierżawnego na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; dzierżawa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2013 r. (data wpływu 17 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. Z tytułu tego podatku rozlicza się na podstawie norm szacunkowych, tj. zgodnie z art. 24 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem działalności jest uprawa zbóż, sprzedaż żywca indyczego, sprzedaż nawozów oraz najem pomieszczeń. Jest Pani również podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 18 maja 2011 r. na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, sporządzoną w formie aktu notarialnego podwyższono kapitał zakładowy spółki z 50.000 zł do wysokości 3.791.000 zł. Nowo utworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym miała objąć Pani. Na pokrycie nowo utworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym wniosła Pani wkład niepieniężny, na który składała się nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o pow. 30,0370 ha, wchodząca w skład nieruchomości rolnej wraz z rozpoczętą inwestycją budowy trzech indyczników – o łącznej wartości 3.741.000 zł. Z tytułu wniesienia aportu do spółki nie wystawiła Pani faktury VAT dokumentującej opisane zdarzenie gospodarcze. W dniach 15-28 lutego 2012 r. w firmie Pani przeprowadzona została kontrola podatkowa. Organ podatkowy w protokole kontroli podatkowej stwierdził m.in., że nie postąpiła Pani prawidłowo nie wystawiając faktury VAT z tytułu dokonanego aportu i nie rozpoznając obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zgadzając się z ustaleniami organu kontrolującego dokonała Pani korekty deklaracji za miesiąc maj 2011 r., zaś w dniu 14 maja 2011 r. wystawiła fakturę VAT dokumentującą wniesienie aportem do spółki przedmiotowej nieruchomości. Z przyczyn proceduralnych Sąd Rejestrowy nie zarejestrował podwyższenia kapitału zakładowego w spółce. W dniu 31 sierpnia 2011 r. wydał bowiem postanowienie o odrzuceniu wniosku spółki. W rezultacie jest Pani w posiadaniu roszczenia o zwrot nieruchomości stanowiącej przedmiot aportu, gdyż nie objęła udziałów w spółce. W okresie od momentu podpisania aktu notarialnego dokumentującego dokonanie aportu do dnia uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejestrowego w sprawie odrzucenia wniosku o podwyższenie kapitału zakładowego, spółka dokonała nakładów na nieruchomości będącej przedmiotem aportu. Spółka bowiem wybudowała na tym gruncie indycznik i poniosła wydatki z tego tytułu w wysokości 4.502.487 zł 51 gr. Ponadto indycznik został wyposażony w sprzęt niezbędny do prowadzenia hodowli w kwocie 821.799 zł 57 gr. Wobec nie dojścia do skutku podwyższenia kapitału zakładowego, spółka zamierza w jednym miesiącu zwrócić Pani nieruchomość oraz obciążyć faktura VAT tytułem zwrotu nakładów kwotą stanowiąca równowartość poniesionych przez spółkę wydatków na budowę indycznika. Z uwagi na fakt, iż aport nie doszedł do skutku, zamierza Pani skorygować wystawioną w dniu 14 maja 2012 r. fakturę VAT oraz deklarację za miesiąc maj 2011 r. Tego samego miesiąca spółka zamierza zawrzeć z Panią umowę dzierżawy nieruchomości będącej wcześniej przedmiotem aportu, który nie doszedł do skutku, na którym został posadowiony indycznik. Strony zamierzają ustalić, że spółka zapłaci czynsz dzierżawny za 15 lat z góry. Zapłata czynszu z góry wynika z konieczności wykazania się przed bankiem trwałością umowy dzierżawy, tj. uniknięciem możliwości jej wypowiedzenia z tytułu braku płatności czynszu. Umowa zostanie zawarta na czas określony z datą pewną. Następnie Pani i spółka dokonają potrącenia wzajemnych należności. Ponadto wskazała Pani, iż indycznik jest składnikiem majątku związanym z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może opodatkować przychody z tytułu czynszu dzierżawnego na podstawie art. 6 ust. 1 a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

W ocenie Wnioskodawczyni, może ona opodatkować przychód uzyskany z tytułu czynszu dzierżawnego otrzymanego od spółki zryczałtowanym podatkiem w wysokości 8,5 % pod warunkiem, że złoży zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego. Jak wynika z art. 1 ust. 1 pkt 2 analizowanej ustawy, ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, ale działy specjalne produkcji rolnej. W świetle powyższego przepisu należy stwierdzić, że ww. ustawa nie wyłącza możliwości opodatkowania przychodów z dzierżawy ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przez osoby fizyczne, które prowadzą działy specjalne produkcji rolnej. Również art. 8 ust. 1 tej ustawy w katalogu przychodów, które nie podlegają opodatkowaniu na zasadach w niej przewidzianych nie wymienia przychodów z tytułu dzierżawy ani umów o podobnym charakterze zawieranych przez osoby fizyczne prowadzące działy specjalne produkcji rolnej. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 % przychodów, o których mowa w art. 6 ust. la. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni przychód z tytułu czynszu dzierżawnego będzie mogła opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361ze zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 4 i 6:

*   działy specjalne produkcji rolnej,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 2 ust. 3 tej ustawy, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W myśl art. 2 ust. 3a powyższej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku Nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem Nr 2”.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie co należy rozumieć przez działy specjalne produkcji rolnej, a wyliczenie dokonane w przepisie art. 2 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyczerpujący.

Zatem stwierdzić należy, że dzierżawa składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej stanowi odrębne źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast art. 2 ust. 1a ww. ustawy stanowi, iż osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, od przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym art. 9 ust. 4 w. ustawy stanowi, że w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. Z tytułu tego podatku rozlicza się na podstawie norm szacunkowych. Przedmiotem działalności jest uprawa zbóż, sprzedaż żywca indyczego, sprzedaż nawozów oraz najem pomieszczeń. W wyniku zwrotu przedmiotu aportu jest Pani w posiadaniu nieruchomości, na której został posadowiony indycznik. W związku z powyższym zamierza zawrzeć umowę dzierżawy ww. nieruchomości.

Zatem, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego, uznać należy, iż przychody uzyskiwane przez Panią z tytułu czynszu dzierżawnego mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, pod warunkiem złożenia w ustawowym terminie oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.