Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-2.4511.110.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-21
Teza: Zwolnienie przedmiotowe.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; budynek-budynek mieszkalny; cel-cele mieszkaniowe; darowizna; inwestycje; lokal-lokal mieszkalny; najem; nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2017 r. (data wpływu 23 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) oraz pismem z dnia 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 19 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 6 kwietnia 2017 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.110.2017.1.AK tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 6 kwietnia 2017 r., (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 12 kwietnia 2017 r.), zaś w dniu 19 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

W 2016 roku Zainteresowana otrzymała od dziadków w drodze darowizny nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w stanie surowym. W 2017 roku, a więc przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, Wnioskodawczyni dokonała zbycia przedmiotowej nieruchomości. Pochodzące ze sprzedaży środki, pomniejszone o koszty związane z nabyciem i zbyciem nieruchomości, Zainteresowana zamierza przeznaczyć na realizację własnych celów mieszkaniowych (zbyta nieruchomość była jedyną nieruchomością Zainteresowanej, Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej).

Wnioskodawczyni rozważa alternatywnie kilka inwestycji. Na wybór jednej z nich będzie miała wpływ możliwość skorzystania z ulgi podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pierwsza, podstawowa z rozważanych inwestycji, to zakup mieszkania, w którym docelowo Zainteresowana chce zamieszkać. Wątpliwość Wnioskodawczyni w zakresie możliwości skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wiąże się z ewentualnym najmem nabytego lokalu mieszkalnego w pierwszych latach od daty jego nabycia.

Druga inwestycja, którą alternatywnie Wnioskodawczyni rozważa chcąc zrealizować własny cel mieszkaniowy, to przeznaczenie środków pochodzących ze zbycia nieruchomości, w ciągu dwóch lat od końca roku, w którym nastąpiło jej zbycie, na zakup działki z pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z pomieszczeniami garażowo - gospodarczymi w zabudowie zagrodowej i jego wzniesienie.

Ostatnią z alternatywnych inwestycji, nad którą się zastanawia Zainteresowana, jest realizacja własnego celu mieszkaniowego poprzez zakup udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym należącym do rodziców Wnioskodawczyni, finansowany środkami pochodzącymi ze sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnienie wniosku Zainteresowana wskazała, że nieruchomości (lokal mieszkalny, działka z pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego w zabudowie zagrodowej, udział w budynku mieszkalnym), których zakup alternatywnie rozważa, znajdują się na terenie jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub w granicach państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku nabycia mieszkania, w którym Zainteresowana ma zamiar zamieszkać, jego ewentualny początkowy najem, wyklucza możliwość skorzystania z przedmiotowej ulgi?
2.  Czy w przypadku wydatkowania środków na nabycie przedmiotowej działki i budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z pomieszczeniami garażowo - gospodarczymi Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy zakup opisanego udziału upoważni Zainteresowaną do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1 zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość upoważnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przekonaniu Zainteresowanej jego ewentualny czasowy najem, do momentu zamieszkania, nie stoi w sprzeczności z celem nabycia lokalu, czyli zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych.

W odniesieniu natomiast do pytania nr 2 zdaniem Wnioskodawczyni zakup przedmiotowej działki z pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z pomieszczeniami garażowo - gospodarczymi w zabudowie zagrodowej oraz nakłady na wzniesienie przedmiotowego budynku mieszkalnego w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, upoważniają do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt c) i d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Inwestycja, którą rozważa Wnioskodawczyni, pomimo zapisów pozwolenia na budowę w żadnym wymiarze nie różni się od realizacji inwestycji polegającej na wzniesieniu typowego budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W przedmiotowym przypadku budynek, który może być wzniesiony w oparciu o wydane pozwolenie na budowę siedliska, niczym nie różni się od typowego budynku mieszkalnego z garażem i pomieszczeniem kotłowni w jego bryle. Stosunek powierzchni mieszkalnej do gospodarczej jest większy od 5:1. Dodatkowo zgodnie z pozwoleniem na budowę na przedmiotowej działce nie przewiduje się realizacji budynków gospodarczych, zatem cała działka przynależy do budynku mieszkalnego.

Prezentując własne stanowisko dotyczące pytania nr 3 Wnioskodawczyni wskazuje, że realizacja własnego celu mieszkaniowego poprzez zakup udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym należącym do rodziców Zainteresowanej, finansowany środkami pochodzącymi ze sprzedaży nieruchomości upoważnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nabycie udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w związku z zapisami art. 206 Kodeksu Cywilnego, uprawnia do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli, zatem wychodzi naprzeciw wymogom ustawy o podatku dochodowym dotyczącym zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w celu skorzystania z ulgi w podatku dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego przepisu należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z analizy wniosku wynika, że Zainteresowana otrzymała od dziadków w 2016 r. w formie darowizny nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w stanie surowym. Zainteresowana dokonała sprzedaży ww. nieruchomości w 2017 r.

Środki pieniężne uzyskane ze zbycia przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na: zakup mieszkania, które w pierwszych latach od dnia nabycia będzie wynajmowane lub na zakup działki z pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z pomieszczeniami garażowo - gospodarczymi w zabudowie zagrodowej, bądź też na zakup udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym należącym do rodziców.

W każdym z ww. przypadków zamiarem Wnioskodawczyni jest realizacja własnych celów mieszkaniowych.

W związku z powyższym Zainteresowana powzięła wątpliwość, czy wydatkowaniem środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na realizację jednej z trzech przedstawionych alternatywnych inwestycji uprawnia Wnioskodawczynię do skorzystania z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z realizacją własnych celów mieszkaniowych.

Wskazać należy, że w analizowanym przypadku doszło do zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tj. w 2016 r. Zatem przychód uzyskany z przedmiotowej transakcji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zauważyć należy, że ustawodawca poza wskazaniem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów regulujących sposób opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przewidział dla tej grupy zwolnienie przedmiotowe. Taka regulacja prawna wypływa z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Stosownie do treści ww. przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

W myśl art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Rozpatrując sprawę w odniesieniu do możliwości skorzystania przez Zainteresowaną z przedmiotowego zwolnienia w przypadku ewentualnego wynajęcia lokalu mieszkalnego w początkowym okresie od momentu nabycia stwierdzić należy, że warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez Zainteresowaną, że wydatkuje uzyskane przez siebie przychody na własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem Zainteresowanej jest dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać.

Zatem, wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego podkreślić należy, że przepisy prawa podatkowego nie określają kiedy i jak długo Wnioskodawczyni powinna mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że nie dojdzie do realizacji celu mieszkaniowego w przypadku, gdy Zainteresowana nabędzie lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu np. kilku miesięcy. W takim przypadku prawa do zwolnienia nie pozbawia Zainteresowanej okoliczność, że przez kilka miesięcy lokal ten będzie wynajmowany.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawczyni w części dotyczącej planowanego zakupu działki w zabudowie zagrodowej, na której w przyszłości Zainteresowana zamierza wybudować dom z pomieszczeniami garażowo-gospodarczymi, stwierdzić należy, że ww. cele mieszczą się w zawartym w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy katalogu wydatków na cele mieszkaniowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r. poz. 778, z późn. zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Przepis art. 6 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich.

Stosownie natomiast do § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1422) ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zabudowie zagrodowej – należy przez to rozumieć w szczególności budynki mieszkalne, budynki gospodarcze lub inwentarskie w rodzinnych gospodarstwach rolnych, hodowlanych lub ogrodniczych oraz w gospodarstwach leśnych.

Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.

Działka siedliskowa jest to działka rolna, dla której miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego bądź warunki zabudowy danego terenu mogą ustalać możliwość zabudowy. Jednakże uzyskanie takiej decyzji nie oznacza, że zmianie ulegnie przeznaczenie gruntu rolnego na działkę budowlaną (cel nierolny). Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy siedliska pozwoli jedynie na budowę na terenach rolnych. Również wzniesienie budynków na działce siedliskowej nie powoduje zmiany charakteru i przeznaczenia gruntu.

O ile jednak głównym przeznaczeniem gruntów oznaczonych jako tereny rolne z zabudową siedliskową jest prowadzenie działalności rolniczej, należy wskazać, że w jej ramach mogą być zaspokajane również potrzeby mieszkaniowe osób działalność tą prowadzących. Skoro zatem na takich gruntach możliwa jest, zgodnie z obowiązującym prawem, budowa budynku mieszkalnego, to grunty te należy uważać również za przeznaczone pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przeznaczeniem tych gruntów może być także zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych.

Zatem zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie również zastosowanie w przypadku, gdy przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczy na zakup działki z pozwoleniem na budowę zgodnie z wydaną decyzją o zabudowie zagrodowej i wybudowanie na tej działce budynku mieszkalnego z pomieszczeniami garażowo-gospodarczymi.

W odniesieniu natomiast do wydatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości na zakup przez Zainteresowaną udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym należącym do rodziców Wnioskodawczyni, wyjaśnić należy, że możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię – począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie – na zakup mieszkania, które początkowo będzie wynajmowane lub zakup działki z pozwoleniem na budowę albo na zakup udziału w nieruchomości zabudowanej od rodziców, w każdym z ww. przypadków w sytuacji realizowania przez Wnioskodawczynię własnych celów mieszkaniowych mogą w całości stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać rozliczeniu przy ustalaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe uregulowania oraz przedstawione zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, że skoro Zainteresowana planuje z przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej w darowiźnie dokonać zakupu mieszkania lub zakupu działki w zabudowie zagrodowej z pozwoleniem na budowę i wznieść na tej działce budynek mieszkalny z pomieszczeniami garażowo-gospodarczymi albo dokonać zakupu udziału w nieruchomości od rodziców z zamiarem realizowania własnych celów mieszkaniowych, to będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. przepisu.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.