Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4513-81/16-19/S/RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-31
Teza: Sposób rozliczenia ubytków piwa.
Słowa kluczowe: inwentaryzacja; napoje-napoje alkoholowe; napoje-napoje alkoholowe-piwo; termin; ubytki
Zagadnienia: Podatek akcyzowy- Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych- Zwolnienia- Katalog przedmiotowy zwolnień; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy- Sposób złożenia deklaracji; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy.-Deklaracje podatkowe i terminy płatności; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy.-Wpłaty dzienne; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Przedmiot opodatkowania wyrobów akcyzowych; Podatek akcyzowy-Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi-Normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych.-Normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych i dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych.
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 8-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21-ust. 9; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 23-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 30-ust. 4; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 9-art. 85-ust. 5

Interpretacja indywidualna po wyrokach sądu – stanowisko prawidłowe
===================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku (data wpływu 12 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie:

‒ z 11 kwietnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 581/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt – 31 października 2022 r.) oraz

‒ z 29 marca 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 580/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt – 28 listopada 2022 r.); i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 sierpnia 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu rozliczania ubytków piwa. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą polegającą w głównej mierze na świadczeniu usług produkcji wyrobów akcyzowych - piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego - z powierzonych jej materiałów. W tym celu Spółka prowadzi kilka składów podatkowych na terenie kraju i posiada stosowne pozwolenia i dokumentacje wydane przez organy właściwe dla Spółki. Wyroby, po ich wyprodukowaniu, mogą być czasowo składowane (wraz z innymi towarami akcyzowymi) w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terenie magazynów położonych w składach podatkowych.

Ponadto Spółka magazynuje usługowo towary - inne napoje alkoholowe, np. cydr.

Spółka posiada odpowiednie decyzje organów celnych określające dopuszczalne normy ubytków wyrobów akcyzowych - zarówno w zakresie produkcji wyrobów, jak i ich magazynowania.

Obecnie Spółka dokonuje comiesięcznych inwentaryzacji (rozumianych jako sprawdzenie stanu rzeczywistego ze stanem ewidencyjnym) produkcji oraz magazynów wyrobów gotowych a także towarów w poszczególnych składach podatkowych. W tym celu pracownicy Spółki o północy ostatniego dnia miesiąca zatrzymują proces produkcyjny i przystępują do inwentaryzacji. Praktyka comiesięcznych inwentaryzacji posiada odzwierciedlenie w dokumentacji Spółki -m.in. Księdze Kontroli Produkcji Piwa czy wewnętrznych ewidencjach produkcji prowadzonych przez Spółkę oraz ewidencji składu podatkowego.

Z uwagi jednak na dużą uciążliwość dokonywania inwentaryzacji w dotychczasowym schemacie czasowym (uciążliwe jest rozpoczynanie inwentaryzacji o północy, ponadto comiesięczne zatrzymywanie produkcji generuje wysokie koszty dla Spółki) Spółka rozważa dokonywanie inwentaryzacji produkcji i magazynów w innych schematach czasowych – przykładowo w innych godzinach niż północ ostatniego dnia miesiąca, lub w innych cyklach niż co miesiąc (np. kwartalnie, półrocznie, co rok). Zmiany te mogą potencjalnie wymagać zmian w dokumentacji prowadzonej przez Spółkę (np. dostosowania treści akt weryfikacyjnych składów podatkowych). Możliwość samej zmiany częstotliwości dokonywania inwentaryzacji jest przedmiotem oddzielnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W ramach tego wniosku Spółka pragnie potwierdzić prawidłowość metodologii rozliczania ubytków i strat wyrobów akcyzowych po wdrożeniu zmian w planach inwentaryzacyjnych.

### Pytania

1\. Czy zgodnie z przepisami akcyzowymi i celnymi oraz przy uwzględnieniu charakteru produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego identyfikacja ubytków produkcyjnych powinna odbywać się jedynie w oparciu o porównanie stanów ewidencyjnych zawartych w dokumentacji produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ze stanem rzeczywistym wolumenów piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ustalonym w drodze inwentaryzacji?

2\. Czy zgodnie z przepisami akcyzowymi i celnymi oraz z uwagi na charakter produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego Spółka powinna deklarować ponadnormatywne ubytki produkcyjne w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpiło faktyczne stwierdzenie ubytków produkcyjnych w drodze porównania stanów ewidencyjnych z rzeczywistymi stanami ustalonymi w drodze inwentaryzacji oraz wpłacać stosowaną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych za dzień, w którym ubytki produkcyjne zostały stwierdzone we wskazany sposób?

3\. Czy zgodnie z obowiązującymi regulacjami akcyzowymi i celnymi Spółka powinna deklarować ponadnormatywne ubytki magazynowanych wyrobów gotowych (napojów alkoholowych) w okresach wskazanych w rozporządzeniu ws. ubytków, tj. w deklaracji za ostatni miesiąc tego okresu, uwzględniając w rozliczeniu ubytków magazynowych ubytki, które powstały w danym okresie (tj. np. w wyniku odnotowanej stłuczki, która miała miejsce w danym okresie) oraz ubytki, których stwierdzenie nastąpiło w danym okresie w wyniku porównania stanu ewidencyjnego ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji przeprowadzonej w danym okresie (w przypadku, gdy nie można jednoznacznie ustalić momentu ich powstania) oraz wpłacać stosowną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków magazynowych za ostatni dzień danego okresu?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zgodnie z przepisami akcyzowymi i celnymi oraz przy uwzględnieniu charakteru produkcji piwa identyfikacja ubytków produkcyjnych piwa powinna odbywać się jedynie w oparciu o porównanie stanów ewidencyjnych zawartych w dokumentacji produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ze stanem rzeczywistym wolumenów piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ustalonym w drodze inwentaryzacji.

2\. Zgodnie z przepisami akcyzowymi i celnymi oraz z uwagi na charakter produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego Spółka powinna deklarować ponadnormatywne ubytki produkcyjne w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpiło faktyczne stwierdzenie ubytków produkcyjnych w drodze porównania stanów ewidencyjnych z rzeczywistymi stanami ustalonymi w drodze inwentaryzacji oraz wpłacać stosowaną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych za dzień, w którym ubytki produkcyjne zostały stwierdzone we wskazany sposób.

3\. Zgodnie z obowiązującymi regulacjami akcyzowymi i celnymi Spółka powinna deklarować ponadnormatywne, ubytki magazynowanych wyrobów gotowych (napojów alkoholowych) w okresach wskazanych w rozporządzeniu ws. ubytków tj. w deklaracji za ostatni miesiąc tego okresu uwzględniając w rozliczeniu ubytków magazynowych ubytki, które powstały w danym okresie (tj. np. w wyniku odnotowanej stłuczki, która miała miejsce w danym okresie) oraz ubytki, których stwierdzenie nastąpiło w danym okresie w wyniku porównania stanu ewidencyjnego ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji przeprowadzonej w danym okresie (w przypadku, gdy nie można jednoznacznie ustalić momentu ich powstania) oraz wpłacać stosowaną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków magazynowych za ostatni dzień danego okresu.

Uzasadnienie w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 8 ust. 3 UPA przedmiotem opodatkowania akcyzą są ubytki wyrobów akcyzowych oraz ich całkowite zniszczenie. W myśl cytowanego przepisu całkowite zniszczenie to stan, w którym wyrób nie może zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a UPA ubytki, w przypadku napojów alkoholowych, to wszelkie straty powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 30 ust. 4 UPA ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7 UPA lub ustalonych w decyzji wydanej (na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a) dla danego podmiotu przez Naczelnika Urzędu Celnego korzystają ze zwolnienia z akcyzy.

Z powyższych przepisów wynika więc, iż straty wyrobów akcyzowych (w tym napojów alkoholowych - piwa, cydru etc.) podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym wyłącznie w zakresie, w jakim ich wolumen jest większy niż wynikałoby to z odpowiednich decyzji lub norm.

Zgodnie z ogólną zasadą powstawania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym (wyrażoną w art. 10 ust. 1 UPA) obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą - chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Zgodnie natomiast z art. 12 UPA w przypadku gdy nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego. Przepisowi temu, w zakresie opodatkowania ubytków, odpowiada przepis art. 42 ust. 1 pkt 6 UPA, zgodnie z którym w przypadku ubytków (całkowitego zniszczenia) wyrobów akcyzowych uważa się, iż utracone ilości wyrobów akcyzowych opuściły procedurę zawieszenia poboru akcyzy (a tym samym powstał obowiązek podatkowy) w momencie ich powstania lub, gdy tego momentu nie da się określić – z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia. Z przepisów tych wynika, iż ubytki wyrobów akcyzowych, w zależności od okoliczności, powinny być rozliczane w okresie rozliczeniowym właściwym dla ich powstania bądź ich stwierdzenia.

Zgodnie natomiast z brzmieniem § 5 ust. 3 rozporządzenia ws. kontroli (wydanego na podstawie art. 50 ust. 1 USC) ustalenie rzeczywistych ubytków wyrobów akcyzowych dokonuje się w toku kontroli stanu zapasów i obrotu wyrobami akcyzowymi. Zgodnie natomiast z ust. 5 cytowanego paragrafu rozliczenia ponadnormatywnych ubytków zidentyfikowanych w trakcie tego typu czynności dokonuje się zgodnie z przepisami wykonawczymi wydanymi na podstawie art. 85 ust. 5 i 7 UPA.

Przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 85 ust. 5 UPA zostały ujęte w rozporządzeniu ws. ubytków. Szczegółowe zapisy dotyczące poszczególnych kategorii napojów alkoholowych znajdują się w załącznikach do ww. rozporządzenia.

W przypadku piwa, załącznik 2 do rozporządzenia przewiduje zróżnicowanie okresów rozliczeniowych ubytków, w zależności od czynności przy jakiej powstały - tj.:

‒ dla czynności przewozu piwa „luzem” ubytki rozliczane są oddzielnie dla każdego transportu w momencie ich stwierdzenia (tj. w deklaracji za miesiąc, w którym zostały stwierdzone),

‒ dla czynności magazynowania piwa ubytki rozliczane są w okresach kwartalnych,

‒ dla produkcji piwa rozporządzenie nie wskazuje okresu, za jaki należy je rozliczać w związku z tym zdaniem Spółki należy je rozliczać w deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu ubytków produkcyjnych.

W pozostałych załącznikach przewidziano, iż w przypadku wyrobów winiarskich (m.in. także cydru) ubytki magazynowe rozliczane są w okresach kwartalnych a ubytki alkoholu etylowego w okresach rocznych.

W ocenie Wnioskodawcy, na potrzeby niniejszych rozważań omawiane powyżej ubytki napojów alkoholowych można podzielić w zasadzie na 2 grupy. Pierwsza grupa to ubytki, których moment powstania/zaistnienie jest możliwe do zidentyfikowania (np. stłuczki magazynowe, przy których świadkami zdarzenia lub jego efektów są pracownicy Spółki bądź osoby postronne).

Druga grupa to ubytki, które mogą zostać jedynie stwierdzone post factum dopiero w momencie porównania sprawdzenia stanu ewidencyjnego ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji (zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia ws. kontroli). Zdaniem Spółki, przykładem tego typu ubytków są m.in. niedobory magazynowe, które mogą zdarzyć się np. w przypadku rozszczelnienia opakowań wyrobów gotowych i wycieku składowanych napojów, pojawienia się rdzy na opakowaniach czy niezauważonej przez pracowników stłuczki butelek (czy zgniecenia puszek). We wskazywanych przypadkach często nie jest możliwe stwierdzenie momentu wycieku napojów, korozji opakowań czy stłuczki (zgniecenia) opakowań - np. gdy tego typu zdarzenia mają miejsce poza zasięgiem wzroku pracowników (np. w środku rzędu składowanych pojemników).

Do tej drugiej grupy ubytków, zdaniem Spółki, należy niewątpliwie zakwalifikować także ubytki produkcyjne, gdyż nie jest możliwe naoczne stwierdzenie momentu powstania tych ubytków. Ponadto, również prowadzenie bieżącej dokumentacji produkcyjnej, w której Spółka dokonuje wpisów ilości wyrobów uzyskiwanych z poszczególnych faz cyklu produkcyjnego czy też zapisy w Księdze Kontroli Produkcji Piwa są niewystarczające do stwierdzenia powstania ubytku produkcyjnego i tym samym do powstania obowiązku podatkowego z tytułu tego rodzaju ubytków.

Aby stwierdzić powstanie ubytków produkcyjnych, w ocenie Spółki, niezbędne jest przeprowadzenie inwentaryzacji i ustalenie stanu rzeczywistego, który można porównać ze stanem ewidencyjnym. Zdaniem Spółki, to jest jedyny prawidłowy sposób stwierdzania ubytków produkcyjnych. Tym samym takie stwierdzenie powoduje powstanie obowiązku podatkowego oraz następnie zobowiązania podatkowego, jeśli stwierdzony ubytek przekroczy przyznaną Spółce dopuszczalną normę ubytków.

Uzasadnienie w zakresie pytania 2 i 3

Art. 21 ust. 2 pkt 1 i 2 UPA stanowi, że w przypadku stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy podatnik jest obowiązany bez wezwania organu podatkowego składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru, obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej za miesięczne okresy rozliczeniowe w terminie do 25-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego. Ponadto ust. 9 cytowanego przepisu wprowadza regułę szczególną dla ubytków ponadnormatywnych - zgodnie z nią podatnik jest obowiązany do składania deklaracji podatkowej, wpłacania akcyzy za dzienne okresy rozliczeniowe w terminie do 25-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek.

Jako podmiot prowadzący skład podatkowy, zgodnie z art. 23 UPA, Spółka jest zobowiązana do obliczania i dokonywania wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne na rachunek właściwej izby celnej (tzw. wpłaty dzienne). Zgodnie z art. 23 ust. 2 UPA wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne dokonuje się w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy nie później niż 25-tego dnia po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe. W ocenie Spółki, także zobowiązania podatkowe wynikające z ubytków przekraczających normy ubytków powinny być rozliczane w oparciu o system wpłat dziennych.

Zgodnie z cytowanymi przepisami akcyzowymi w uzasadnieniu do pytania 1, jeżeli jest możliwe ustalenie dnia powstania ubytków, ich rozliczenie powinno zostać dokonane w okresie rozliczeniowym ich powstania bądź za okres, w którym powstały, jeżeli dany rodzaj ubytku może być rozliczany okresowo (np. ubytki magazynowe). Z kolei ubytki, których moment powstania nie jest możliwy do zidentyfikowania, powinny zostać rozliczone w momencie ich stwierdzenia lub za okres, w którym zostały stwierdzone jeżeli dany rodzaj ubytku może być rozliczany okresowo (np. ubytki magazynowe).

W ocenie Spółki, przedstawiane stanowisko zgodne jest z zasadą pierwszeństwa samoobliczenia podatku akcyzowego wobec wtórnej działalności kontrolnej organów podatkowych - skoro co do zasady to organy dokonują stwierdzenia powstania ubytków oraz mogą je opodatkować - tym bardziej może dokonać tego podatnik, który dokonuje inwentaryzacji (w praktyce w asyście urzędnika celnego sprawującego kontrolę nad składem podatkowym).

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na ciągły charakter produkcji piwa, stałe pozostawanie pewnej ilości wyrobów i półproduktów w instalacjach browarniczych oraz etapowość procesu produkcyjnego - rzeczywista ocena momentu powstania danego ubytku nie jest co do zasady możliwa a ubytki produkcyjne mogą zostać zidentyfikowane dopiero „ex post” - w trakcie inwentaryzacji, która wiąże się z zatrzymaniem procesu produkcji oraz stwierdzeniem różnicy pomiędzy stanem ewidencyjnym wyrobów a ich stanem rzeczywistym.

Prawidłowe jest zatem, zdaniem Wnioskodawcy stanowisko, zgodnie z którym w przypadku ubytków produkcyjnych nie jest możliwe ustalenie momentu zaistnienia tych ubytków. W konsekwencji, obowiązek podatkowy z tytułu ubytków produkcyjnych będzie powstawał w dniu ich stwierdzenia, tj. w dniu, w którym Spółka wyliczy różnice pomiędzy stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji i stanem ewidencyjnym wynikającym z prowadzonej Księgi Kontroli Produkcji Piwa.

W ocenie Spółki, stanowisko to potwierdzają przepisy rozporządzenia ws. ewidencji określające wzór dokumentacji do której prowadzenia zobowiązane są podmioty produkujące piwo (załącznik 6 „Księga Kontroli Produkcji Piwa” - do rozporządzenia ws. ewidencji). Wzór ten przewiduje, iż księga ta powinna być prowadzona za okresy roczne z opcją przeniesienia ewidencjonowanych wartości na kolejny miesiąc ewidencyjny - tj. umożliwiające przeniesienie stanu ewidencyjnego na następny miesiąc bez konieczności dokonywania inwentaryzacji na zakończenie danego miesiąca. Jednocześnie wzór ww. księgi pozostawia miejsce na wpisanie wyników inwentaryzacji „stanu piwa” (po ewentualnym dokonaniu inwentaryzacji). Księga Kontroli Produkcji Piwa pozwala na ustalenie ponadnormatywnych ubytków piwa podczas produkcji właśnie poprzez porównanie stanów ewidencyjnych ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji. Zdaniem Spółki, zapisy w tej Księdze powinny być podstawą do wyliczenia ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych.

W konsekwencji, zgodnie z przepisami akcyzowymi i celnymi oraz przy uwzględnieniu charakteru produkcji piwa identyfikacja ubytków produkcyjnych piwa powinna odbywać się w oparciu o porównanie stanów ewidencyjnych zawartych w dokumentacji produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ze stanem rzeczywistym wolumenów piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ustalonym na podstawie inwentaryzacji. Ponadto biorąc pod uwagę przepisy o składaniu deklaracji, dokonywania zapłaty podatku akcyzowego i wpłat dziennych, Spółka powinna deklarować ponadnormatywne ubytki produkcyjne piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpiło ich faktyczne stwierdzenie w drodze porównania stanów ewidencyjnych z rzeczywistymi stanami ustalonymi w drodze inwentaryzacji oraz wpłacać stosowaną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych za dzień, w którym ubytki ponadnormatywne zostały stwierdzone we wskazany sposób.

Natomiast w przypadku ubytków magazynowych, zdaniem Spółki, może dojść do powstania zarówno ubytku, w przypadku którego można wskazać moment jego powstania, np. stłuczka oraz ubytku, gdzie takie wskazanie nie jest możliwe.

Zgodnie z obecnym brzmieniem rozporządzenia ws. ubytków ubytki magazynowe napojów alkoholowych jak piwa czy cydru należy rozliczać za okresy kwartalne. W konsekwencji, zdaniem Spółki, zgodnie z przepisami akcyzowymi i celnymi po zakończonym kwartale Spółka powinna uwzględnić w rozliczeniu:

‒ ubytki, które powstały w danym kwartale, tj. stłuczki oraz

‒ ubytki, których powstanie zostało stwierdzone w wyniku porównania stanu ewidencyjnego ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji (jeżeli inwentaryzacja była przeprowadzona w danym kwartale).

Jeżeli w wyniku rozliczenia ubytków Spółka stwierdzi powstanie ubytku ponadnormatywnego, powinna go zadeklarować w deklaracji za ostatni miesiąc kwartału, za który następuje rozliczenie ubytków oraz dokonać wpłaty dziennej za ostatni dzień tego kwartału.

Interpretacja indywidualna/postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania
-------------------------------------------------------------------------

10 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów rozpatrzył Państwa wniosek i wydał:

1\. interpretację indywidualną znak: IPPP3/4513-81/16-1/SM, w której uznał Państwa stanowisko w zakresie sposobu rozliczania ubytków piwa (pytanie nr 1) za prawidłowe, w zakresie terminu rozliczania ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych i magazynowych (pytanie nr 2 i 3) za nieprawidłowe, oraz

2\. postanowienie znak: IPPP3/4513-81/16-2/SM o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie sposobu i terminu rozliczania ubytków piwa w części dotyczącej przepisów celnych.

Interpretację i postanowienie doręczono Państwu 16 listopada 2016 r.

Skarga na interpretację indywidualną/postanowienie o utrzymaniu w mocy
----------------------------------------------------------------------

1.

20 lutego 2017 r. wnieśli Państwo skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów 23 lutego 2017 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

2.

Natomiast na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania 23 listopada 2016 r. wnieśli Państwo zażalenie (data wpływu 28 listopada 2016 r.). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów 19 stycznia 2017 r. wydał postanowienie znak: IPPP3/4513-81/16-4/SM/MPe, w którym utrzymał w mocy postanowienie z 10 listopada 2016 r. znak: IPPP3/4513-81/16-2/SM.

22 lutego 2017 r. wnieśli Państwo skargę (data wpływu 24 lutego 2017 r.) na ww. postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Wnieśli Państwo na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

1.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 11 kwietnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 581/17.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 29 czerwca 2022 r. sygn. akt I GSK 2810/18 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 29 czerwca 2022 r.

31 października 2022 r. zwrócono akta administracyjne sprawy.

2.

W zakresie skarżonego postanowienia - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 29 marca 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 580/17 uchylił postanowienie z 19 stycznia 2017 r. znak: IPPP3/4513-81/16-4/SM/MPe oraz utrzymane nim w mocy postanowienie z 10 listopada 2016 r.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 29 czerwca 2022 r. sygn. akt I GSK 2805/18 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił postanowienie stał się prawomocny od 29 czerwca 2022 r.

28 listopada 2022 r. zwrócono akta administracyjne sprawy.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroków
------------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Stosownie do art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.):

Postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tych przepisów, tj.:

‒ uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach i potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny;

‒ ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: ubytki wyrobów akcyzowych - wszelkie straty:

a) wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,

b) objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:

‒ napojów alkoholowych,

‒ wyrobów energetycznych, z wyjątkiem wyrobów węglowych, przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,

c) wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą,

d) wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,

e) wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas:

‒ stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,

‒ przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Natomiast stosownie do art. 30 ust. 4 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości:

1) ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a;

2) określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7.

W myśl art. 85 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych.

Stosownie do wskazanego powyżej ust. 7 art. 85 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, normy dopuszczalnych ubytków niektórych albo wszystkich wyrobów akcyzowych, uwzględniając rodzaj wyrobów akcyzowych, specyfikę poszczególnych etapów produkcji i pozostałych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, warunki techniczne i technologiczne, w tym środki transportu, występujące w danym przypadku.

Zgodnie z art. 85 ust. 5 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) wysokość maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków niektórych wyrobów akcyzowych powstających w czasie wykonywania niektórych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych;

2) szczegółowy zakres i sposób ustalania norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych lub dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych;

3) sposób rozliczania ubytków wyrobów akcyzowych, w szczególności w przypadkach rozpoczęcia czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, lub zmiany warunków technicznych i technologicznych przy dokonywaniu tych czynności, do czasu ustalenia w tych przypadkach przez właściwego naczelnika urzędu celnego norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych.

W myśl z art. 42 ust. 1 pkt 6 ustawy:

Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 - z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia.

Zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2293):

W toku kontroli obrachunkowych stanu zapasów i obrotu wyrobami akcyzowymi dokonuje się ustalenia rzeczywistych ubytków oraz rzeczywistego zużycia wyrobów akcyzowych i porównuje się z dopuszczalnymi normami ustalonymi przez właściwego naczelnika urzędu celnego lub określonymi w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 85 ust. 7 ustawy.

W myśl § 5 ust. 5 tego rozporządzenia:

Rozliczenia ubytków wyrobów akcyzowych oraz strat znaków akcyzy dokonuje się zgodnie ze sposobem rozliczania ubytków oraz zakresem i terminem dokonywania rozliczeń znaków akcyzy, określonymi w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 5 i 7 oraz art. 138 ust. 5 ustawy.

Na podstawie upoważnienia wynikającego z ww. art. 85 ust. 5 ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2015 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2175), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 3 przedmiotowego rozporządzenia:

Ustala się maksymalne normy dopuszczalnych ubytków powstających w czasie wykonywania niektórych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków piwa objętego pozycją CN 2203 00, w wysokości określonej w załączniku nr 2 do rozporządzenia.

W załączniku tym w części I określono maksymalne normy dopuszczalnych ubytków powstających w czasie produkcji piwa; w części II – dopuszczalne ubytki powstające przy magazynowaniu piwa w butelkach lub puszkach; w części III – maksymalne normy dopuszczalnych ubytków powstające podczas przewozu piwa cysternami.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą polegającą w głównej mierze na świadczeniu usług produkcji wyrobów akcyzowych - piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego - z powierzonych jej materiałów. W tym celu Spółka prowadzi kilka składów podatkowych na terenie kraju i posiada stosowne pozwolenia i dokumentacje wydane przez organy właściwe dla Spółki. Wyroby, po ich wyprodukowaniu, mogą być czasowo składowane (wraz z innymi towarami akcyzowymi) w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terenie magazynów położonych w składach podatkowych.

Ponadto Spółka magazynuje usługowo towary - inne napoje alkoholowe, np. cydr.

Spółka posiada odpowiednie decyzje organów celnych określające dopuszczalne normy ubytków wyrobów akcyzowych - zarówno w zakresie produkcji wyrobów, jak i ich magazynowania.

Obecnie Spółka dokonuje comiesięcznych inwentaryzacji (rozumianych jako sprawdzenie stanu rzeczywistego ze stanem ewidencyjnym) produkcji oraz magazynów wyrobów gotowych a także towarów w poszczególnych składach podatkowych. W tym celu pracownicy Spółki o północy ostatniego dnia miesiąca zatrzymują proces produkcyjny i przystępują do inwentaryzacji. Praktyka comiesięcznych inwentaryzacji posiada odzwierciedlenie w dokumentacji Spółki - m.in. Księdze Kontroli Produkcji Piwa czy wewnętrznych ewidencjach produkcji prowadzonych przez Spółkę oraz ewidencji składu podatkowego.

Z uwagi jednak na dużą uciążliwość dokonywania inwentaryzacji w dotychczasowym schemacie czasowym (uciążliwe jest rozpoczynanie inwentaryzacji o północy, ponadto comiesięczne zatrzymywanie produkcji generuje wysokie koszty dla Spółki) Spółka rozważa dokonywanie inwentaryzacji produkcji i magazynów w innych schematach czasowych – przykładowo w innych godzinach niż północ ostatniego dnia miesiąca, lub w innych cyklach niż co miesiąc (np. kwartalnie, półrocznie, co rok). Zmiany te mogą potencjalnie wymagać zmian w dokumentacji prowadzonej przez Spółkę (np. dostosowania treści akt weryfikacyjnych składów podatkowych).

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. sposobu identyfikacji powstających ubytków produkcyjnych piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego.

Należy zauważyć, że w ust. 1 ww. części I załącznika nr 2 do rozporządzenia, dopuszczalne ubytki powstające w czasie produkcji piwa, w zależności od zawartości ekstraktu w brzeczce podstawowej (stopnie Plato), ustalone zostały jako odpowiedni procent brzeczki gorącej. W ust. 5 ww. części I wskazano natomiast, że jeżeli w trakcie obrachunku miesięcznego zostanie stwierdzone, iż faktyczne wskaźniki procentowe rozlewu do butelek i beczek (lub innych pojemników) różnią się od przyjętych przy ustaleniu norm dopuszczalnych ubytków ogółem więcej niż o 5 pkt, podatnik dokonuje za okres objęty obrachunkiem korekty miesięcznych obrotów w ewidencji piwa gotowego, uwzględniając normy ubytków ustalonych przez właściwego naczelnika urzędu celnego przy rozlewie do różnych rodzajów naczyń.

Porównanie faktycznych wartości wskaźników procentowych rozlewu piwa do butelek czy innych pojemników z ubytkami dopuszczalnymi jest niezbędne m.in. w celu ustalenia, czy doszło do przekroczenia norm i zachodzi obowiązek opodatkowania tych ubytków. Natomiast ustalenia wartości faktycznych (rzeczywistych) można dokonać w drodze przeprowadzenia inwentaryzacji tych wyrobów.

Zasadne jest zatem przyjęcie na gruncie przepisów akcyzowych, że identyfikacja ubytków produkcyjnych powinna odbywać się w oparciu o porównanie stanów ewidencyjnych zawartych w dokumentacji produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ze stanem rzeczywistym wolumenów tych wyrobów ustalonym w drodze inwentaryzacji.

Powyższe potwierdzają również wskazane przepisy prawa celnego - rozporządzenia w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych. Ww. § 5 ust. 5 rozporządzenia w sprawie kontroli w zakresie sposobu rozliczania ubytków wyrobów akcyzowych wprost odsyła do przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Dodatkowo ust. 3 § 5 rozporządzenia, który pomimo że odwołuje się do kontroli obrachunkowych stanu zapasów i obrotu wyrobami akcyzowymi to wskazuje, że w toku kontroli dokonuje się ustalenia rzeczywistych ubytków oraz rzeczywistego zużycia i porównuje się z dopuszczalnymi normami ustalonymi przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Zatem przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz przepisy prawa celnego w tym zakresie wzajemnie się uzupełniają. Tym samym, w świetle przywołanych wyżej przepisów akcyzowych i celnych, identyfikacja ubytków produkcyjnych powinna odbywać się w drodze inwentaryzacji, w oparciu o porównanie stanów ewidencyjnych zawartych w dokumentacji produkcji piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego ze stanem rzeczywistym wolumenów tych wyrobów.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe.**

Ad. 2-3.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy:

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe w terminie do 25-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 21 ust. 9 ustawy:

W przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7, a także całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, z wyłączeniem ubytków i całkowitego zniszczenia, o których mowa w art. 30 ust. 3, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę za dzienny okres rozliczeniowy, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie.

Zgodnie z art. 23 ust. 1-3 ustawy:

1\. Zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwej izby celnej.

2\. Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej „wpłatami dziennymi”, dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

3\. Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1.

Stosownie natomiast do ww. art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Państwa wątpliwości dotyczą również terminu rozliczenia ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego w sytuacji przedstawionej we wniosku.

Z ww. przepisów wynika, że podatnik jest obowiązany m.in. opodatkować ubytki wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 3 i art. 10 ust. 1 ustawy). Podmiot prowadzący skład podatkowy czyni to poprzez wpłaty dzienne (art. 23 ust. 1-3 ustawy). Wpłaty te są natomiast uwzględniane przez podatnika podatku akcyzowego w składanych w ustawowych terminach deklaracjach podatkowych (art. 21 ustawy).

Zatem Spółka powinna deklarować ponadnormatywne ubytki produkcyjne piwa, piwa zmieszanego z napojami bezalkoholowymi oraz piwa bezalkoholowego w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpiło faktyczne stwierdzenie ubytków produkcyjnych w drodze porównania stanów ewidencyjnych z rzeczywistymi stanami ustalonymi w drodze inwentaryzacji oraz wpłacać stosowną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków produkcyjnych za dzień, w którym ubytki produkcyjne zostały stwierdzone we wskazany sposób.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest zatem **prawidłowe.**

Kolejno Państwa wątpliwości dotyczą terminu rozliczenia ponadnormatywnych ubytków magazynowych wyrobów gotowych (napojów alkoholowych) w sytuacji przedstawionej we wniosku.

W tym zakresie należy zauważyć, że zgodnie z częścią II pkt 1 załącznika nr 2 do ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2015 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2175):

Dopuszczalne ubytki powstające przy magazynowaniu piwa w butelkach lub puszkach ustala się w wysokości nie większej niż 0,02% ilości wydanej z magazynu. Rozliczenia ubytków z powodu strat magazynowych dokonuje się za okresy kwartalne.

Zauważyć należy, że myśl ww. przepisu ubytki ustalane są w odniesieniu do ilości piwa wydanego z magazynu. W przypadku zatem ubytków magazynowych powstałych w wyniku stłuczki, gdzie Spółka ma możliwość zidentyfikować moment ich powstania/zaistnienie na bieżąco i ustalić wielkość tej straty, nie zachodzi obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji w celu określenia, czy nie powstały ubytki ponadnormatywne (rzeczywiste znane straty są bowiem odnoszone do znanej ilości wyrobów wydanych z magazynu).

Inaczej natomiast przedstawia się sytuacja w przypadku ubytków, których zaistnienie może zostać stwierdzone po fakcie, np. rozszczelnienie opakowań, pojawienie się rdzy na opakowaniach, czy niezauważonej stłuczki butelek, gdy np. tego typu zdarzenia mają miejsce poza zasięgiem wzroku pracowników (np. w środku rzędu składowanych pojemników)). W takim przypadku ubytki te można ustalić w momencie porównania stanu ewidencyjnego ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji.

Reasumując, Spółka powinna deklarować ponadnormatywne ubytki magazynowanych wyrobów gotowych (napojów alkoholowych) w deklaracji za ostatni miesiąc okresu (kwartału), uwzględniając w rozliczeniu ubytków magazynowych ubytki, które powstały w danym okresie:

‒ np. w wyniku odnotowanej stłuczki, która miała miejsce w danym okresie, oraz

‒ których stwierdzenie nastąpiło w wyniku porównania stanu ewidencyjnego ze stanem rzeczywistym ustalonym w drodze inwentaryzacji przeprowadzonej w danym okresie,

jak również wpłacać stosowaną wpłatę dzienną od ponadnormatywnych ubytków magazynowych za ostatni dzień danego okresu (kwartału).

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania skarżonej interpretacji/postanowienia, tj. 10 listopada 2016 r.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań Wnioskodawcy), tj. prawidłowości metodologii rozliczania ubytków i strat wyrobów akcyzowych po wdrożeniu zmian w planach inwentaryzacyjnych. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności, w niniejszej interpretacji nie analizowano możliwości samej zmiany częstotliwości dokonywania inwentaryzacji, który to problem jest przedmiotem Państwa oddzielnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.).