Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-395/16-2/SR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-29
Teza: zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej nieodpłatnego oraz odpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami.
Słowa kluczowe: kasa; pakiet; usługi-usługa nieodpłatna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 22 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 28 czerwca 2016 r.) oraz pismem z 12 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej nieodpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej odpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej nieodpłatnego oraz odpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 28 czerwca 2016 r.) oraz pismem z 12 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 30 sierpnia 2016 r. znak: IBPP3/4512-395/16-1/SR.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 12 września 2016 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca rozważa możliwość wprowadzenia programu premiowania zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i nie będących pracownikami Wnioskodawcy. Program miałby objąć również wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami. W tym zakresie Wnioskodawca rozważa możliwość przekazywania na rzecz tych osób pakietów usług medycznych nabywanych odpłatnie od podmiotu leczniczego przez Wnioskodawcę na rachunek osób biorących udział w programie premiowania. Wnioskodawca rozważa dwa warianty programu premiowania.

W pierwszym wariancie pakiety medyczne byłyby przekazywane uprawnionym nieodpłatnie (zdarzenie przyszłe nr 1). W drugim wariancie pakiety medyczne byłyby przekazywane odpłatnie – za wynagrodzeniem przekazywanym przez uprawnionych na rachunek bankowy Wnioskodawcy (zdarzenie przyszłe nr 2). W tym wariancie (zdarzenie przyszłe nr 2) Wnioskodawca zadba o to, aby z ewidencji sprzedaży, ewidencji osób uprawnionych do otrzymania pakietów medycznych oraz z wyciągu bankowego jednoznacznie wynikało, jakiego konkretnie pakietu medycznego dotyczyła dokonywana wpłata. Wnioskodawca nie będzie nabywał pakietów usług medycznych od lekarzy i lekarzy dentystów prowadzących indywidualne praktyki ani praktyki grupowe (w tym w postaci spółek cywilnych). Pakiety usług medycznych nabywane będą wyłącznie na podstawie umowy opieki medycznej zawartej z jednym podmiotem leczniczym (działającym w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Pakiety usług medycznych będą nabywane przez Wnioskodawcę na rachunek osób trzecich uprawnionych do udziału w programie – na rzecz wspomnianych zleceniobiorców, wykonawców z umów dzieło oraz komandytariuszy. Z tytułu nabycia pakietów usług medycznych na rzecz uprawnionych osób, Wnioskodawca będzie płacił miesięczne ryczałtowe wynagrodzenie w kwotach określonych w umowie opieki medycznej. Wysokość wynagrodzenia płaconego przez Wnioskodawcę w zamian za nabycie pakietów medycznych na rzecz uprawnionych zależy od ilości osób uprawnionych oraz zakresu świadczeń dostępnych w ramach pakietu. Cena, którą zapłaci Wnioskodawca nie zależy od ilości oraz rodzaju świadczeń, z których uprawniony rzeczywiście skorzystał w okresie rozliczeniowym. Pakiety medyczne będą obejmować usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pochodzące od pomiotu leczniczego (kontrahenta Wnioskodawcy z umowy opieki medycznej). Przedmiotowe usługi będą świadczone w większości przypadków przez centra medyczne (jednostki organizacyjne przedsiębiorstw podmiotu leczniczego) należące do podmiotu leczniczego. Wyjątkowo przedmiotowe usługi będą świadczone poza centrami medycznymi kontrahenta Wnioskodawcy, przez podwykonawców kontrahenta, to jest przez inne podmioty lecznicze oraz osoby uprawnione do udzielenia świadczeń zdrowotnych (z którymi kontrahent Wnioskodawcy zawarł umowy o współpracy). W umowie opieki medycznej zawartej przez Wnioskodawcę uregulowano katalog usług w zakresie opieki medycznej wchodzących w skład pakietów medycznych. Uprawnieni będą mogli korzystać z tych usług stosownie do wskazań medycznych dotyczących swojego stanu zdrowia.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są: pozostałe badania i analizy techniczne (71.20.B –PKD 2007), działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana (62 – PKD 2007), działalność usługowa w zakresie informacji (63 – PKD 2007), doradztwo związane z zarządzaniem (70.2 – PKD 2007), badania naukowe i prace rozwojowe (72 – PKD 2007), reklama, badanie rynku i opinii publicznej (73 – PKD 2007), pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna (74 – PKD 2007). Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dla swoich klientów (odbiorców usług). Nie zakupuje również dla nich, na ich rzecz, pakietów usług medycznych.

Na pytanie Organu „Czy Wnioskodawca będzie nabywał od podmiotów leczniczych pakiety medyczne we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich?”, Wnioskodawca odpowiedział, że tak. Wnioskodawca będzie nabywał od podmiotów leczniczych pakiety medyczne we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich – na rzecz uprawnionych do udziału w programie premiowania.

Usługi medyczne, nabywane i przekazywane w ramach pakietów medycznych zleceniobiorcom nieprowadzącym działalności gospodarczej i niebędącym pracownikami Wnioskodawcy, wykonawcom z umów o dzieło nieprowadzącym działalności gospodarczej i niebędącym pracownikami Wnioskodawcy oraz wspólnikom Wnioskodawcy będącym komandytariuszami, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Przekazanie tych usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uprawnionych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi te korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie wystąpi w związku z tym podatek naliczony. Wnioskodawcy nie służy zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pakietów medycznych od podmiotów medycznych.

Celem wprowadzenia programu premiowania jest większe zmotywowanie ww. zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło oraz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami wykonujących na rzecz Wnioskodawcy czynności na podstawie odpowiednio umów zlecenia, umów o dzieło oraz na podstawie stosunku spółki. Wprowadzenie programu premiowania nie ma na celu osiągnięcie dodatkowego dochodu, ale zmotywowanie uprawnionych w dalszej współpracy z Wnioskodawcą. Premiowane będzie dobre wykonywanie powierzonych zadań przez ww. uprawnionych, a to w ramach umów zlecenia, umów o dzieło oraz w ramach stosunku spółki.

Ww. osoby nie są związane z Wnioskodawcą stosunkiem pracy.

Na pytanie Organu „Czy przekazywane uprawnionym pakiety medyczne w ramach programu premiowania są elementem wynagrodzenia?”, Wnioskodawca wyjaśnił, że przekazywane uprawnionym pakiety medyczne, będą elementem ich wynagrodzenia w części finansowanej przez Wnioskodawcę.

Usługi nieodpłatnego przekazywania pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy oraz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami nie wpisują się bezpośrednio w cel prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dla swoich klientów. Nie zakupuje również dla nich, na ich rzecz, pakietów medycznych. Wprowadzenie programu premiowania nie ma na celu osiągnięcie dodatkowego dochodu, ale zmotywowanie uprawnionych w dalszej współpracy z Wnioskodawcą. Większa motywacja przyczyni się do lepszego wykonywania powierzanych zadań.

Opisane we wniosku świadczone nieodpłatnie usługi nie wpłyną na działalność gospodarczą Wnioskodawcy. Koszt zakupu pakietów medycznych będzie minimalny w stosunku do kosztów działalności Wnioskodawcy. Koszt zakupu tych pakietów jest nikły w porównaniu do obrotów Wnioskodawcy osiąganych z działalności gospodarczej.

Ww. nieodpłatne usługi nie będą miały wpływu na zwiększenie obrotów Wnioskodawcy z działalności odpłatnej (opodatkowanej). Nie wpłynie to na jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów (odbiorców usług). Usługi te kierowane są do osób świadczących usługi na rzecz Wnioskodawcy, a nie do odbiorców tych usług. Program premiowania ma motywować osoby, które świadczą usługi na rzecz Wnioskodawcy, a nie odbiorców tych usług.

Ww. nieodpłatne usługi będą finansowane z własnych środków obrotowych Wnioskodawcy.

Zleceniobiorcy, którzy będą uprawnieni do otrzymania pakietów medycznych nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są podatnikami VAT.

Za świadczone usługi odpłatnego przekazywania pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy oraz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami Wnioskodawca będzie otrzymywał zapłatę w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na swój rachunek bankowy.

Na pytanie Organu „Czy Wnioskodawca obecnie sprzedaje towary lub świadczy usługi na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych?” (pytanie 14), Wnioskodawca wyjaśnił, że świadczy obecnie usługi na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca świadczy te usługi w dwóch obszarach: 1/ na rzecz swoich pracowników nieprowadzących działalności gospodarczej, polegające na odpłatnym przekazywaniu pakietów medycznych i pakietów usług wstępu na zajęcia sportowe i do obiektów sportowych – świadczenie takich usług korzysta ze zwolnienia od konieczności zewidencjonowania na kasie rejestrującej na podstawie przepisu § 2 ust. 1 w związku z poz. 35 tabeli rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących z dnia 4 listopada 2014 r. 2/ na rzecz zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy, na rzecz wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy oraz na rzecz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami, polegające na odpłatnym przekazywaniu pakietów usług wstępu na zajęcia sportowe i do obiektów sportowych – rozliczenie tych usług odbywa się zgodnie z przepisem § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 tabeli rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących z dnia 4 listopada 2014 r. i korzysta ze zwolnienia od konieczności zewidencjonowania na kasie rejestrującej. Wnioskodawca nie sprzedaje towarów na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Obrót zrealizowany w roku 2015 na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych wyniósł … zł. Obrót ten w całości korzystał ze zwolnień od obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących z dnia 4 listopada 2014 r. Obrót ten obejmował wyłącznie czynności opisane w odpowiedzi na pytanie 14. Obrót ten nie obejmował dotąd nieodpłatnego ani odpłatnego przekazywania pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy, na rzecz wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy oraz na rzecz wspólników Wnioskodawcy będącym komandytariuszami.

Kwota obrotu z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w roku 2016 wyniosła … zł. Obrót ten w całości korzystał ze zwolnień od obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących z dnia 4 listopada 2014 r. Obrót ten obejmował wyłącznie czynności opisane w odpowiedzi na pytanie 14. Obrót ten nie obejmował nieodpłatnego ani odpłatnego przekazywania pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy, na rzecz wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami Wnioskodawcy oraz na rzecz wspólników Wnioskodawcy będącym komandytariuszami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy nieodpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami korzysta ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej? (Pytanie do zdarzenia przyszłego nr 1).
2.  Czy odpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami korzysta ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej? (Pytanie do zdarzenia przyszłego nr 2).

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 12 września 2016 r.):

Nieodpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami będzie korzystać ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej (ad zdarzenie przyszłe nr 1) na podstawie przepisu § 2 ust. 1 w związku z poz. 44 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. 2014 r., poz. 1544).

Odpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami również będzie korzystać ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej (ad zdarzenie przyszłe nr 2) na podstawie przepisu § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. 2014 r., poz. 1544).

Zgodnie z treścią art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania ww. sprzedaży przy pomocy kasy rejestrującej uregulowano w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. 2014 r., poz. 1544) zwanym dalej Rozporządzeniem MF.

Stosownie do § 2 ust. 1 ww. Rozporządzenia MF zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do Rozporządzenia MF. Zgodnie z treścią poz. 38 załącznika w związku z § 2 ust. 1 Rozporządzenia MF zwalnia się od obowiązku ewidencjonowania świadczenie usług, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła (ad zdarzenie przyszłe nr 2).

Zgodnie z treścią poz. 44 załącznika do Rozporządzenia MF zwalnia się z kolei od obowiązku ewidencjonowania świadczenie usług na warunkach określonych w przepisach w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy od podatku od towarów i usług, czyli między innymi nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, (\`(...)\`) oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (ad zdarzenie przyszłe nr 1).

Wnioskodawcy nie obejmie żadne wyłączenie ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania, wskazane w Rozporządzeniu MF. W szczególności w przypadku Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania § 4 pkt 2 lit. f Rozporządzenia MF, zgodnie z którym zwolnienie nie ma zastosowania do usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów.

Wnioskodawca sądzi, że przepis ograniczający możliwość korzystania ze zwolnienia przewidziany w § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 Rozporządzenia obowiązywałaby go jeśli, Wnioskodawca działając w ramach przepisu art. 8 ust. 2a, bądź w ramach przepisu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nabywałby pakiety usług medycznych na rzecz uprawnionych bezpośrednio od lekarza prowadzącego indywidualną praktykę, a nie od podmiotu leczniczego jak podano w opisie obu zdarzeń przyszłych. W obu opisanych zdarzeniach przyszłych, na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z trzema, niezależnymi od siebie relacjami: 1/ przekazanie pakietu medycznego uprawnionemu przez Wnioskodawcę, 2/ świadczenie usługi przez kontrahenta Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy oraz 3/ stosunek prawny łączący kontrahenta Wnioskodawcy z lekarzem lub lekarzem dentystą (stosunek pracy, zlecenia, samozatrudnienie itp.).

Brak tożsamości podmiotowej świadczeniodawcy i faktycznego wykonawcy usługi eliminuje możliwość zastosowania § 4 pkt 2 lit. f Rozporządzenia MF w obu opisanych powyżej zdarzeniach przyszłych. Omawiane wyłączenie ma charakter wyłączenia podmiotowego, a nie przedmiotowego. Należy je stosować jedynie w przypadku świadczenia usług opieki medycznej przez lekarza oraz lekarza dentystę bezpośrednio na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, a nie w sytuacjach opisanych w obu zdarzeniach przyszłych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej nieodpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej odpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Ponadto na mocy art. 8 ust. 2a w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy”, pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Wspomniana „fikcja prawna”, wynikająca z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy dany podmiot pośredniczący w rzeczywistości nie jest konsumentem ostatecznym usługi, a jedynie przyjmuje się wtedy założenie, że taką usługę nabył od podmiotu świadczącego, a następnie sam ją wyświadczył na rzecz osoby trzeciej.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Należy jednakże zauważyć, że ustawodawca od powyższej reguły przewidział wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisach w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że powyższy przepis art. 8 ust. 2 ustawy nie ma zastosowania do czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, ale korzystają ze zwolnienia od tego podatku. Zatem ww. regulacja nie ma zastosowania do usług zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Ponadto nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z art. 15 ust. 2 ustawy wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług rozważa możliwość wprowadzenia programu premiowania zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej i nie będących pracownikami Wnioskodawcy oraz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami. Wnioskodawca rozważa możliwość przekazywania na rzecz tych osób pakietów usług medycznych nabywanych odpłatnie od podmiotu leczniczego przez Wnioskodawcę na rachunek osób biorących udział w programie premiowania. Celem wprowadzenia programu premiowania jest większe zmotywowanie ww. zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło oraz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami wykonujących na rzecz Wnioskodawcy czynności na podstawie odpowiednio umów zlecenia, umów o dzieło oraz na podstawie stosunku spółki. Wnioskodawca rozważa dwa warianty programu premiowania. W pierwszym wariancie pakiety medyczne byłyby przekazywane uprawnionym nieodpłatnie (zdarzenie przyszłe nr 1). Ww. nieodpłatne usługi będą finansowane z własnych środków obrotowych Wnioskodawcy. Przekazywane uprawnionym pakiety medyczne, będą elementem ich wynagrodzenia w części finansowanej przez Wnioskodawcę. W drugim wariancie pakiety medyczne byłyby przekazywane odpłatnie – za wynagrodzeniem przekazywanym przez uprawnionych na rachunek bankowy Wnioskodawcy (zdarzenie przyszłe nr 2). Wnioskodawca zadba o to, aby z ewidencji sprzedaży, ewidencji osób uprawnionych do otrzymania pakietów medycznych oraz z wyciągu bankowego jednoznacznie wynikało, jakiego konkretnie pakietu medycznego dotyczyła dokonywana wpłata. Usługi medyczne, nabywane i przekazywane w ramach pakietów medycznych zleceniobiorcom nieprowadzącym działalności gospodarczej i niebędącym pracownikami Wnioskodawcy, wykonawcom z umów o dzieło nieprowadzącym działalności gospodarczej i niebędącym pracownikami Wnioskodawcy oraz wspólnikom Wnioskodawcy będącym komandytariuszami, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy nie służy zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pakietów medycznych od podmiotów medycznych. Przekazanie tych usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uprawnionych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazywanie pakietów medycznych przez Wnioskodawcę na rzecz uprawnionych tj. zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło oraz wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami będzie stanowić nieodpłatne świadczenie usług, jednakże czynności te nie spełniają wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy przesłanki do uznania ich za odpłatne świadczenie usług oraz objęcia ich opodatkowaniem. Tym samym ww. świadczenia będą czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – przekazanie tych usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uprawnionych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem w tej sytuacji przepis art. 8 ust. 2 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Przy czym należy podkreślić, że przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

W obecnym stanie prawnym od 1 stycznia 2015 r. obowiązuje w tym zakresie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 1215).

Stosownie do zapisu § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 38 tego załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Natomiast w poz. 44 załącznika do rozporządzenia wskazane zostały czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie: zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów czy też świadczonych czynności ustawodawca wykluczył jednak z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 powołanego rozporządzenia.

Wyłączeniem ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej objęte zostały m.in. usługi w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów – z wyjątkiem świadczenia usług na warunkach określonych w poz. 35 załącznika do rozporządzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, oraz świadczenia usług, o których mowa w lit. i), świadczonych na pokładach samolotów lub w sposób określony w poz. 45 załącznika do rozporządzenia (§ 4 pkt 2 lit. f) rozporządzenia).

Trzeba mieć jednak na uwadze fakt, że powołany przepis § 4 pkt 2 lit. f) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. dotyczy wyłącznie usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej, a także spółki cywilne, jawne albo partnerskie, których wspólnikami są lekarze lub lekarze dentyści w ramach grupowej praktyki lekarskiej.

A zatem wyłączenie ze zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 pkt 2 lit. f) nie obejmuje swym zakresem świadczeń dokonywanych przez inne podmioty niż wskazane w tym przepisie, tj. lekarzy i lekarzy dentystów. W świetle powyższego, powołana wyżej regulacja nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie usług (zdarzenie przyszłe nr 1) tj. nieodpłatne przekazywanie pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami, których – jak zostało rozstrzygnięte powyżej – nie można uznać za zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT, nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym czynność ta nie jest objęta obowiązkiem ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Jak bowiem wynika z treści cytowanego art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz określonych odbiorców są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Podsumowując, czynności nieodpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami nie podlegają obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nieodpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami będzie korzystać ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej na podstawie przepisu § 2 ust. 1 w związku z poz. 44 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów, należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do świadczenia usług odpłatnego przekazywania pakietów medycznych przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami, należy wskazać na wynikające z poz. 38 załącznika do rozporządzenia zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania. Aby Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 załącznika muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki: zapłata za usługi następuje w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem) oraz z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła. Niespełnienie któregokolwiek z wymaganych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie ww. przepisu z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do korzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie odpłatnego przekazywania przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami. Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę jednoznacznie wynika, że wynagrodzenie przekazywane przez uprawnionych (zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami) będzie następowało w całości na rachunek bankowy Wnioskodawcy oraz Wnioskodawca zadba o to, aby z ewidencji sprzedaży, ewidencji osób uprawnionych do otrzymania pakietów medycznych oraz z wyciągu bankowego jednoznacznie wynikało, jakiego konkretnie pakietu medycznego dotyczyła dokonywana wpłata. A zatem Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tych transakcji za pomocą kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 38 załącznika do rozporządzenia, nie dłużej niż do końca 2016 r.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz zleceniobiorców, wykonawców z umów o dzieło, bądź wspólników Wnioskodawcy będących komandytariuszami będzie korzystać ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej na podstawie przepisu § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.