Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-8/15-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-01
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie: skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej, skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki oraz odsetek od tej wierzytelności, wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy poprzez konfuzję, skutków podatkowych otrzymania akcji spółki akcyjnej w wyniku likwidacji spółki osobowej oraz skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej.
Słowa kluczowe: akcja; konfuzja; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka osobowa; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 23 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki oraz odsetek od tej wierzytelności – **jest prawidłowe,**
*   wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy poprzez konfuzję – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych otrzymania akcji spółki akcyjnej w wyniku likwidacji spółki osobowej – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej, skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki oraz odsetek od tej wierzytelności, wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy poprzez konfuzję, skutków podatkowych otrzymania akcji spółki akcyjnej w wyniku likwidacji spółki osobowej oraz skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), będzie wspólnikiem spółki osobowej - tj. jawnej lub komandytowej (dalej: Sp. Osobowa) z siedzibą w Polsce. Wspólnikami Sp. Osobowej będą również inne osoby, w tym fizyczne (dalej łącznie: Wspólnicy).

Wnioskodawca nie wyklucza, że Sp. Osobowa może zostać w przyszłości zlikwidowana. Przewiduje się przy tym, że na moment likwidacji w skład majątku Sp. Osobowej mogą wchodzić w szczególności wierzytelności wobec Wnioskodawcy oraz innych Wspólników z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy oraz pozostałym Wspólnikom (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętych pożyczek), a także środki pieniężne oraz akcje spółki akcyjnej z siedzibą w Polsce.

Zasadniczo nie jest przewidziane, aby na moment likwidacji w skład majątku Sp. Osobowej wchodziły inne elementy niż wskazane powyżej wierzytelności z tytułu pożyczek i odsetek, środki pieniężne oraz akcje.

Sposób podziału majątku Sp. Osobowej pomiędzy jej wspólników w przypadku likwidacji będzie określony w umowie spółki Sp. Osobowej, w szczególności umowa spółki Sp. Osobowej będzie stanowić, że jeżeli w skład majątku Sp. Osobowej na moment likwidacji będzie wchodziła wierzytelność Sp. Osobowej wobec danego wspólnika Sp. Osobowej (tj. wobec Wnioskodawcy lub wobec pozostałych Wspólników), to wierzytelność ta w momencie likwidacji będzie przysługiwała temu wspólnikowi.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w związku z likwidacją Sp. Osobowej wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Sp. Osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki nastąpi poprzez tzw. konfuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Sp. Osobowej wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Sp. Osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy) (por. Zbigniew Radwański, „Prawo cywilne - część ogólna”, Warszawa 2002, str. 105). Powyższe wynika z faktu, że w ramach likwidacji Sp. Osobowej, na etapie podziału majątku pozostałego po likwidacji Sp. Osobowej, likwidator (na podstawie jednomyślnej uchwały wspólników Sp. Osobowej w sprawie podziału majątku Sp. Osobowej pozostałego po jej likwidacji) tytułem rozliczenia wartości udziału kapitałowego przypadającego Wnioskodawcy po likwidacji Sp. Osobowej (i ewentualnej nadwyżki pozostałej po spłacie tych udziałów) wyda Wnioskodawcy wierzytelność Sp. Osobowej przysługującą wobec Wnioskodawcy z tytułu umowy pożyczki oraz środki pieniężne. Skutkiem tego, w osobie Wnioskodawcy dojdzie do połączenia wierzytelności przysługującej po jej wydaniu Wnioskodawcy z zobowiązaniem Wnioskodawcy wobec samego siebie. W ten sposób dojdzie do ww. konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki. Momentem wygaśnięcia tego zobowiązania będzie z mocy prawa moment przekazania przez Sp. Osobową przedmiotowej wierzytelności Wnioskodawcy w ramach ostatniego etapu postępowania likwidacyjnego - podziału majątku Sp. Osobowej pozostałego po likwidacji pomiędzy wspólników Sp. Osobowej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że likwidacja Sp. Osobowej nastąpi po 1 stycznia 2015 r., a wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek nie zostaną spłacone na rzecz żadnego ze Wspólników.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, że obrót akcjami będzie przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej lub komandytowej, która zostanie w przyszłości zlikwidowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp. Osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp. Osobowej) środków pieniężnych w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF?
2.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp. Osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp. Osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF?
3.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika Sp. Osobowej) wobec Sp. Osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Sp. Osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Sp. Osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Sp. Osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki Osobowej akcji spółki akcyjnej nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOF?
5.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym likwidacja Sp. Osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp. Osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp. Osobowej) środków pieniężnych w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustaw podatkowych spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi) co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego. Jednocześnie zgodnie z właściwymi regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: Kodeks spółek handlowych lub KSH), spółkami osobowymi są spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo-akcyjne.

W przypadku spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi), z wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej, podatnikami są natomiast odpowiednio wspólnicy tych spółek. W związku z powyższym, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi - w oparciu o przepisy ustawy o PDOF).

Od dnia 1 stycznia 2011 r. powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie w dodanym przepisie art. 5a pkt 26 ustawy o PDOF, zgodnie z którym przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Jednocześnie zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PDOF, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF (czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz (z zastrzeżeniem wskazanym w ustawie) łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o PDOF wskazane powyżej zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Powyższe regulacje są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostały, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

Mając na uwadze powyższe, każdy ze wspólników spółki osobowej, przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym (tj. w przypadku Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną - przepisy ustawy o PDOF).

Z uwagi na brak w ustawach o podatkach dochodowych jednolitych regulacji dotyczących sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2011 r. szczególnych regulacji w tym zakresie.

I tak, zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PDOF, do przychodów podlegających opodatkowaniu PDOF nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przepisy ustawy o PDOF obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. jasno określają, że wartość środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osoba prawną nie podlega opodatkowaniu PDOF (takie rozumienie wskazanych przepisów wynika też z uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej zmiany w zakresie PDOF od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp. Osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp. Osobowej) środków pieniężnych w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydawanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 15 września 2014 r. (sygn. ITPB1/415-690/14/DP), w której organ uznał, że: „otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki osobowej środków pieniężnych w związku z rozwiązaniem a następnie likwidacją tej spółki - nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp. Osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp. Osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej, w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pyt. 1 niniejszego wniosku, należy wskazać że na gruncie przepisów ustaw podatkowych spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi), z wyjątkiem spółek komandytowo-akcyjnych, co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). W konsekwencji, każdy ze wspólników spółki osobowej, przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym (tj. w przypadku Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną - przepisy ustawy o PDOF).

Jak zostało wskazane w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pyt. 1 niniejszego wniosku, z uwagi na brak jednolitych regulacji w ustawach o podatkach dochodowych, dotyczących sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2011 r. szczególnych regulacji w tym zakresie.

I tak, zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PDOF, do przychodów podlegających opodatkowaniu PDOF nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jednocześnie, zgodnie z wchodzącym w życie 1 stycznia 2015 r. art. 14 ust. 8 ustawy o PDOF przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11 rozumie się również wartość wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przepisy ustawy o PDOF obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. jasno określają, że wartość środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie podlega opodatkowaniu PDOF (takie rozumienie wskazanych przepisów wynika też z uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej zmiany w zakresie PDOF od dnia 1 stycznia 2011 r.). Natomiast od 1 stycznia 2015 r. przepisy te będą miały zastosowanie także do wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę niebędącą osobą prawną oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, jeżeli wierzytelności te nie zostały spłacone na rzecz wspólnika otrzymującego je w ramach likwidacji.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp. Osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp. Osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydawanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 14 sierpnia 2014 r. (sygn. ITPB1/415-561b/14/WM), w której organ stwierdził, że: „zasadnym jest uznać otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki osobowej, wierzytelności pożyczkowej z tytułu zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej likwidację lub rozwiązanie, nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 3, w analizowanym zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika Sp. Osobowej) wobec Sp. Osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Sp. Osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej Osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Sp. Osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Sp. Osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PDOF za przychody z działalności gospodarczej uznaje się również zasadniczo wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Należy wskazać, że w omawianym przepisie ustawodawca posługuje się, w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów, m.in. terminem „umorzonych zobowiązań”. Pojęcie to nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie o PDOF.

W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony) „umorzyć” oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Termin „umorzony” zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszenia lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu PDOF na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PDOF.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji Sp. Osobowej wierzytelność Sp. Osobowej z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tej pożyczki. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki) wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe (np. z tytułu pożyczki), tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W omawianym stanie faktycznym wygaśnie zatem wierzytelność z tytułu przedmiotowej pożyczki.

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującą w wyniku likwidacji Sp. Osobowej i podziału jej majątku. W szczególności, do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika Sp. Osobowej) z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek należnych od tej pożyczki, poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji Sp. Osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności z tytułu pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PDOF.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, lecz nieotrzymanych przez Sp. osobową z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.

Zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej, w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pyt. 1 i 2 niniejszego wniosku, należy wskazać, że na gruncie przepisów ustaw podatkowych spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi) co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek osobowych (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi - w oparciu o przepisy ustawy o PDOF).

W związku z powyższym, w sytuacji, naliczenia, lecz nieotrzymania przez Sp. Osobową odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy - zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PDOF - nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu PDOF.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólników Sp. Osobowej) z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Sp. Osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe podejście zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych / zdarzeniach przyszłych. I tak np.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji wydanej dnia 14 sierpnia 2014 r, (sygn. ITPB1/415-561b/14/WM) stwierdził, że: „powstania przychodu nie spowoduje również wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu umowy pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki w wyniku konfuzji na skutek likwidacji spółki osobowej.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej dnia 28 maja 2013 r. (sygn. ILPB1/415-249/13-2/AMN) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika SpJ wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji SpJ, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji wydanej dnia 28 września 2012 r. (sygn. IBPBI/1/415-801/12/KB) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w przypadku otrzymania przez komandytariusza A w wyniku rozwiązania spółki komandytowej wierzytelności pieniężnej z tytułu udzielonej mu pożyczki oraz należnych odsetek (przy czym powyższe będzie mieć również zastosowanie do spółki jawnej - przyp. Wnioskodawcy), wygaśnięcie tej wierzytelności pieniężnej w drodze konfuzji nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej dnia 26 lipca 2012 r. (sygn. ILPB1/415-494/12-2/AG) potwierdził, że: „wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika SpK) wobec SpK (przy czym powyższe będzie mieć również zastosowanie do spółki jawnej - przyp. Wnioskodawcy) z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji SpK, na skutek połączenia w rękach tej samej Osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpK wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpK), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 4, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki Osobowej akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie ich otrzymania.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit b) ustawy o PDOF do przychodów zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Zdaniem Wnioskodawcy taka redakcja przepisu wskazuje, iż w momencie otrzymania składników majątku nie występuje opodatkowanie. Jest ono odroczone do momentu zbycia ewentualnego późniejszego zbycia otrzymanych składników majątku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przepisy ustawy o PDOF jasno określają, że wartość akcji otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osoba prawną nie podlega opodatkowaniu w momencie ich otrzymania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 5, w omawianym zdarzeniu przyszłym, uwzględniając fakt, że na moment likwidacji Sp. Osobowej w skład majątku Sp. Osobowej będą wchodzić zasadniczo wierzytelności wobec Wnioskodawcy i pozostałych Wspólników z tytułu udzielonych Wnioskodawcy oraz pozostałym Wspólnikom przez Sp. Osobowej pożyczek (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki), środki pieniężne oraz akcje, a także nie będą wchodzić w skład majątku Sp. Osobowej inne elementy, likwidacja Sp. Osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie.

W opinii Wnioskodawcy brak bowiem w ustawie o PDOF jakiegokolwiek przepisu, który wskazywałby na opodatkowanie w omawianych okolicznościach wspólnika spółki niebędącej osobą prawną w przypadku likwidacji takiej spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydawanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 28 maja 2013 r. (sygn. ILPB1/415-249/13-2/AMN), w której organ potwierdził, że: „uwzględniając fakt, że na moment likwidacji SpJ w skład majątku SpJ będą wchodzić zasadniczo wierzytelności wobec Wnioskodawcy oraz pozostałych Wspólników z tytułu udzielonych Wnioskodawcy oraz pozostałym Wspólnikom przez SpJ pożyczek (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki) i środki pieniężne oraz nie będą wchodzić w skład majątku SpJ inne elementy, likwidacja SpJ nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.