Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-779/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-13
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 15 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych - **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku usług najmu sprzętu, przeprowadzenia egzaminu i wydania certyfikatu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 listopada 2013 r. znak: IBPP1/443-779/13/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką cywilną, czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi m.in. szkolenia zawodowe z zakresu Odnawialnych Źródeł Energii. Przedmiotem tych szkoleń są zasady projektowania, planowania oraz montażu instalacji z pompami ciepła i kolektorami słonecznymi. W chwili obecnej Wnioskodawca bierze udział w realizacji projektów, finansowanych z w całości ze środków pochodzących z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego (Kapitał Ludzki, Narodowa Strategia Spójności). Projekty te są realizowane odrębnie w sześciu województwach, pod różnymi nazwami. W ramach swojego udziału w programach Wnioskodawca przeprowadza szkolenia zawodowe z zakresu Odnawialnych Źródeł Energii. Szkolenia te są przeprowadzane na zlecenie podmiotów, które otrzymały dotację z EFS na kształcenie lub przekwalifikowanie zawodowe (dalej: beneficjenci). Tak więc Wnioskodawca występuje jako podwykonawca względem bezpośrednich beneficjentów dotacji. Szkolenia te są w całości finansowane przez beneficjentów zlecających ich przeprowadzenie, ze środków pochodzących z otrzymanych przez tych beneficjentów dotacji z EFS. Uczestnicy szkoleń nie wnoszą z tytułu uczestnictwa w nich żadnych dodatkowych opłat. W związku z przeprowadzonymi szkoleniami Wnioskodawca świadczy również na rzecz beneficjentów zlecających przeprowadzenie szkoleń, usługi najmu sprzętu wykorzystywanego w trakcie warsztatów praktycznych, będących częścią szkoleń (instalacje solarne i sprzęt montażowy), jak również przeprowadza na zakończenie szkoleń egzamin, dostarczając uczestnikom certyfikat poświadczający ukończenie szkolenia.

Również usługi najmu, przeprowadzenie egzaminów oraz dostawa certyfikatów są finansowane przez beneficjentów ze środków pochodzących w całości z dotacji z EFS.

l.Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty.

2.Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują zasady projektowania, planowania oraz montażu instalacji z pompami ciepła i kolektorami słonecznymi. Uczestnikami szkolenia są osoby fizyczne będące pracownikami firm branży budowlanej oraz osoby prowadzące działalność gospodarczą w tej branży jak również osoby pragnące uzyskać wiedzę i umiejętności w celu rozpoczęcia pracy lub działalności w tej branży. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że kwestia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia usługi kształcenia zawodowego lub usługi przekwalifikowania zawodowego nie jest elementem stanu faktycznego lecz kwestią interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 29, a Wnioskodawca odniósł się do tej kwestii przedstawiając własne stanowisko odnośnie zadanych we wniosku o interpretację pytań.

3.Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

4.Prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

5.Uczestnicy szkolenia wykorzystują umiejętności nabyte podczas szkolenia przy projektowaniu, planowaniu lub instalacji pomp ciepła zarówno przy wykonywaniu pracy najemnej jak i przy prowadzeniu działalności w tym zakresie.

6.Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu zlecającego mu przeprowadzenie szkolenia wraz z potwierdzeniem zapłaty za tę fakturę stanowi dowód poniesienia wydatku w projekcie prowadzonym przez ten podmiot.

7.Za przeprowadzenie szkolenia oraz wynajem sprzętu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie jedynie od Beneficjenta datacji, który przeznacza na to w całości środki pochodzące z dotacji. Uczestniczy szkoleń nie ponoszą z tytułu uczestnictwa w nich żadnych opłat.

8.Środki publiczne trafiają do beneficjenta dotacji, który następnie płaci za usługi szkoleniowe wykonane przez Wnioskodawcę.

9.Uczestnikami szkolenia są osoby fizyczne będące pracownikami firm branży budowlanej oraz osoby prowadzące działalność w tej branży jak również osoby bezrobotne pragnące uzyskać wiedzę i umiejętności w celu rozpoczęcia pracy lub działalności w tej branży.

10.Usługa najmu polega na oddaniu Najemcy (beneficjentowi dotacji) do używania przez Wynajmującego (Wnioskodawcę) na potrzeby przeprowadzanego szkolenia działających pomp ciepła, na których uczestnicy uczą się np. zasad uruchamiania systemu i podstaw serwisowania oraz instalacji solarnych tj. instalacji układów grzewczych wraz z kolektorami, stołów roboczych do składania kolektorów, konstrukcji pokazowych do prezentacji układów grzewczych oraz urządzenia do napełniania instalacji pod ciśnieniem jak również wynajmu narzędzi takich jak palniki, lutownice, wiertarki, wkrętarki i nitownice. Przy wykorzystaniu tego sprzętu Wnioskodawca przeprowadza część praktyczną szkolenia.

11.Wnioskodawca wynajmuje sprzęt beneficjentowi dotacji w celu przeprowadzenia przy jego wykorzystaniu warsztatów praktycznych w trakcie szkolenia, których przeprowadzenie bez tego sprzętu nie byłoby możliwe. Zajęcia praktyczne stanowią przeważającą część zajęć. W trakcie tych warsztatów uczestnicy uczą się np.: obsługi sterownika OTE -co nie byłoby możliwe bez sterownika, projektowania i montażu tzw. dolnego źródła ciepła dla pompy ciepła.

12.Wnioskodawca wystawia w odniesieniu do każdego szkolenia 2 odrębne faktury, jedna z nich obejmuje wynagrodzenie trenerów oraz przeprowadzenie egzaminów i wydanie certyfikatów, a druga wynajem sprzętu.

13.Wynajmowany sprzęt tj. pompy ciepła, instalacje solarne (instalacje układów grzewczych wraz z kolektorami, stoły robocze do składania kolektorów, konstrukcje pokazowe do prezentacji układów grzewczych oraz urządzenia do napełniania instalacji pod ciśnieniem) oraz narzędzia (palniki, lutownice, wiertarki, wkrętarki oraz nitownice) są wykorzystywane w trakcie warsztatów praktycznych. W trakcie tych warsztatów, uczestnicy szkoleń zdobywają praktyczne umiejętności z zakresu montażu pomp ciepła i instalacji solarnych.

14.Wynajmowany sprzęt jest ściśle związany z przeprowadzaną usługą szkoleniową. Bez tego sprzętu nie byłoby możliwe przeprowadzenie warsztatów praktycznych będących częścią szkolenia jak również przekazanie uczestnikom informacji o charakterze teoretycznym.

15.Głównym celem usługi najmu jest umożliwienie przeprowadzenia warsztatów obejmujących część praktyczną szkolenia.

16.Bez wynajętego sprzętu nie byłoby możliwe przeprowadzenie warsztatów obejmujących część praktyczną szkolenia więc w takim zakresie usługa szkoleniowa utraciłaby sens. Brak sprzętu utrudniałby również przeprowadzenie części teoretycznej szkolenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy VAT?
2.  Czy świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów usługi najmu sprzętu i przeprowadzenia egzaminu oraz dostawa certyfikatów poświadczających ukończenie szkolenia, podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy VAT w związku z art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi szkoleniowe są objęte zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust 1 pkt 29 lit c). W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia mieszczą się w zakresie pojęcia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania w rozumieniu art. 14 rozporządzenie Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 roku, ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Dodatkowo prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia, są w całości finansowane ze środków publicznych w rozumieniu z art. 5 ust. 1 pkt 2) w związku z art. 5 ust. 3 pkt 1) ustawy o finansach publicznych, ponieważ za takie należy uznać środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego. Na tym tle należy podkreślić, że dla oceny faktu, że organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia są finansowane ze środków publicznych, nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca nie jest bezpośrednim beneficjentem dotacji, a szkolenia organizuje na zlecenie beneficjenta jako podwykonawca. Należy uznać, że wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy VAT „finansowane w całości ze środków publicznych” nie odnosi się do podmiotów dysponujących środkami, lecz rzeczywistego w kontekście ekonomicznym źródła finansowania szkoleń. Podmiot, który otrzymał dotację finansowaną ze środków pochodzących z dotacji celowej z budżetu państwa i/lub z funduszy Unii Europejskiej dysponuje środkami publicznymi na przeprowadzenie określonych szkoleń. Środki te muszą być przy tym przeznaczone na te szkolenia, czyli na pokrycie kosztów z nimi związanych. Nie może ulegać wątpliwości, że jednym z kosztów szkolenia, jest wynagrodzenie podmiotu przeprowadzającego to szkolenie. W żadnym przepisie, który może zostać zastosowanym w niniejszej sprawie, nie został postawiony wymóg, aby podmiot organizujący szkolenie, był jednocześnie zobowiązany do jego przeprowadzenia. Skoro tak, może on zlecić przeprowadzenie takiego szkolenia i wypłacić podmiotowi prowadzącemu szkolenie odpowiednie wynagrodzenie z otrzymanych środków publicznych. Oznacza to tym samym, że podmiot przeprowadzający szkolenie jest finansowany ze środków publicznych. We wskazanym wyżej przepisie Ustawodawca stwierdził jedynie, że szkolenia mają być finansowane ze środków publicznych, zaś bez znaczenia prawnego pozostawiona została kwestia, w jaki sposób te środki publiczne zostaną otrzymane. Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w szeregu wyroków sądów administracyjnych. Przywołać można tu choćby wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 października 2011 roku (sygn. I SA/Gd 859/11) i z dnia 4 lipca 2012 roku, (sygn. I SA/Gd 432/12) wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 listopada 2011 r.(sygn. I SA/Kr 1534/11) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 roku (sygn. akt I SA/Wa 3362/11). Pośrednim potwierdzeniem dla prawidłowości powyższego stanowiska są również wyroki naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2011 roku (sygn. IIFSK 306/10) oraz z dnia 27 września 2011 roku (sygn. II FSK 618/10). Wyroki te dotyczyły analogicznego problemu pojawiającego się na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, a konkretnie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu pierwszego z wskazanych wyżej wyroków przeczytać można, że sposób przekazywania środków bezzwrotnej pomocy, to jest prefinansowanie czy też refinansowanie, nie ma wpływu na zasadniczą ocenę, iż pomoc ta pochodzi z tychże środków, tak określony sposób przekazywania środków jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację określonych programów. Decydujące jest ustalenie podmiotu, który finalnie ponosi ciężar finansowania programu. NSA w wyżej wskazanym wyroku stwierdził nawet, że omawiane zwolnienie podatkowe praktycznie by nie funkcjonowało, gdyby techniczny sposób przekazywania środków uniemożliwić miał objęcie ich zwolnieniem.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy świadczone przez niego na rzecz beneficjentów usługi najmu sprzętu wykorzystywanego na warsztatach praktycznych przeprowadzanych w ramach szkoleń, przeprowadzanie egzaminów oraz dostawa certyfikatów poświadczających ukończenie szkolenia pozostają w ścisłym związku z prowadzonymi szkoleniami, a tym samym podlegają zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c). Jednocześnie z uwagi na fakt, że świadczenie tych usług i dostawa towarów są niezbędne do wykonania usługi szkoleniowej oraz z uwagi na fakt, iż usługi te i dostawa towarów są realizowane przez ten sam podmiot, który realizuje usługę szkoleniową (czyli Wnioskodawcę), brak jest podstaw do wyłączenia stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o zapisy art. 43 ust. 17 i 43 ust. 17a ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych,
*   **za nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku usług najmu sprzętu, przeprowadzenia egzaminu i wydania certyfikatu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca bierze udział w realizacji projektów, finansowanych z w całości ze środków pochodzących z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach swojego udziału w programach Wnioskodawca przeprowadza szkolenia zawodowe z zakresu Odnawialnych Źródeł Energii. Szkolenia te są przeprowadzane na zlecenie podmiotów, które otrzymały dotację z EFS na kształcenie lub przekwalifikowanie zawodowe (dalej: beneficjenci). Tak więc Wnioskodawca występuje jako podwykonawca względem bezpośrednich beneficjentów dotacji. Szkolenia te są w całości finansowane przez beneficjentów zlecających ich przeprowadzenie, ze środków pochodzących z otrzymanych przez tych beneficjentów dotacji z EFS. Uczestnicy szkoleń nie wnoszą z tytułu uczestnictwa w nich żadnych dodatkowych opłat. W związku z przeprowadzonymi szkoleniami Wnioskodawca świadczy również na rzecz beneficjentów zlecających przeprowadzenie szkoleń, usługi najmu sprzętu wykorzystywanego w trakcie warsztatów praktycznych, będących częścią szkoleń (instalacje solarne i sprzęt montażowy), jak również przeprowadza na zakończenie szkoleń egzamin, dostarczając uczestnikom certyfikat poświadczający ukończenie szkolenia. Również usługi najmu, przeprowadzenie egzaminów oraz dostawa certyfikatów są finansowane przez beneficjentów ze środków pochodzących w całości z dotacji z EFS.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty.

Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują zasady projektowania, planowania oraz montażu instalacji z pompami ciepła i kolektorami słonecznymi. Uczestnikami szkolenia są osoby fizyczne będące pracownikami firm branży budowlanej oraz osoby prowadzące działalność gospodarczą w tej branży jak również osoby pragnące uzyskać wiedzę i umiejętności w celu rozpoczęcia pracy lub działalności w tej branży.

Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Uczestnicy szkolenia wykorzystują umiejętności nabyte podczas szkolenia przy projektowaniu, planowaniu lub instalacji pomp ciepła zarówno przy wykonywaniu pracy najemnej jak i przy prowadzeniu działalności w tym zakresie.

Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu zlecającego mu przeprowadzenie szkolenia wraz z potwierdzeniem zapłaty za tę fakturę stanowi dowód poniesienia wydatku w projekcie prowadzonym przez ten podmiot.

Za przeprowadzenie szkolenia oraz wynajem sprzętu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie jedynie od Beneficjenta datacji, który przeznacza na to w całości środki pochodzące z dotacji. Uczestniczy szkoleń nie ponoszą z tytułu uczestnictwa w nich żadnych opłat.

Środki publiczne trafiają do beneficjenta dotacji, który następnie płaci za usługi szkoleniowe wykonane przez Wnioskodawcę.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Ponadto z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika, żeby Wnioskodawca był podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT (uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz jednostką badawczo-rozwojową w zakresie kształcenia na poziomie wyższym).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż przeprowadzone przez Wnioskodawcę szkolenie spełnia definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe szkolenie obejmują zasady projektowania, planowania oraz montażu instalacji z pompami ciepła i kolektorami słonecznymi. Uczestnikami szkolenia są osoby fizyczne będące pracownikami firm branży budowlanej oraz osoby prowadzące działalność gospodarczą w tej branży jak również osoby pragnące uzyskać wiedzę i umiejętności w celu rozpoczęcia pracy lub działalności w tej branży. Uczestnicy szkolenia wykorzystują umiejętności nabyte podczas szkolenia przy projektowaniu, planowaniu lub instalacji pomp ciepła zarówno przy wykonywaniu pracy najemnej jak i przy prowadzeniu działalności w tym zakresie.

Wnioskodawca nie może również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT, przysługującego podmiotom które uzyskały dla świadczonych usług akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, bowiem Wnioskodawca wskazał we wniosku, że nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wnioskodawca nie może również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, który przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, bowiem jak wskazał Wnioskodawca prowadzone przez niego szkolenia nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, iż bierze udział w realizacji projektów, finansowanych z w całości ze środków pochodzących z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego. Wnioskodawca występuje jako podwykonawca względem bezpośrednich beneficjentów dotacji. Szkolenia te są w całości finansowane przez beneficjentów zlecających ich przeprowadzenie, ze środków pochodzących z otrzymanych przez tych beneficjentów dotacji z EFS. Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu zlecającego mu przeprowadzenie szkolenia wraz z potwierdzeniem zapłaty za tę fakturę stanowi dowód poniesienia wydatku w projekcie prowadzonym przez ten podmiot. Za przeprowadzenie szkolenia oraz wynajem sprzętu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie jedynie od Beneficjenta datacji, który przeznacza na to w całości środki pochodzące z dotacji.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) przepisy ustawy stosuje się do:

1.  jednostek sektora finansów publicznych;
2.  innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy środkami publicznymi są:

1.dochody publiczne;

2.środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

3.środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4.przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5.  z innych operacji finansowych;

5.przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

W przedmiotowej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę (podwykonawcę) usługi szkoleniowe spełniają definicję usług kształcenia zawodowego i są finansowane w całości ze środków publicznych. Otrzymana przez Wnioskodawcę od Zleceniodawcy (bezpośredniego beneficjenta środków publicznych) zapłata za wykonane usługi w całości jest finansowana ze środków publicznych.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych, zakończonych egzaminem i wydaniem certyfikatu, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, gdyż świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w 100% finansowanymi ze środków publicznych.

Odnośnie natomiast sprzętu wynajmowanego przez Wnioskodawcę w ramach przeprowadzonego szkolenia należy podać, że w myśl art. 43 ust. 17 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29,31,32 i 33 lit. a lub,
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a (dodanym do ustawy o VAT od dnia 1 kwietnia 2011r.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy, stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

*   są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wynajmuje sprzęt beneficjentowi dotacji w celu przeprowadzenia przy jego wykorzystaniu warsztatów praktycznych w trakcie szkolenia, których przeprowadzenie bez tego sprzętu nie byłoby możliwe. Zajęcia praktyczne stanowią przeważającą część zajęć. W trakcie tych warsztatów uczestnicy uczą się np.: obsługi sterownika OTE -co nie byłoby możliwe bez sterownika, projektowania i montażu tzw. dolnego źródła ciepła dla pompy ciepła. Usługa najmu polega na oddaniu Najemcy (beneficjentowi dotacji) do używania przez Wynajmującego (Wnioskodawcę) na potrzeby przeprowadzanego szkolenia działających pomp ciepła, na których uczestnicy uczą się np. zasad uruchamiania systemu i podstaw serwisowania oraz instalacji solarnych tj. instalacji układów grzewczych wraz z kolektorami, stołów roboczych do składania kolektorów, konstrukcji pokazowych do prezentacji układów grzewczych oraz urządzenia do napełniania instalacji pod ciśnieniem jak również wynajmu narzędzi takich jak palniki, lutownice, wiertarki, wkrętarki i nitownice. Przy wykorzystaniu tego sprzętu Wnioskodawca przeprowadza część praktyczną szkolenia.

Wynajmowany sprzęt tj. pompy ciepła, instalacje solarne (instalacje układów grzewczych wraz z kolektorami, stoły robocze do składania kolektorów, konstrukcje pokazowe do prezentacji układów grzewczych oraz urządzenia do napełniania instalacji pod ciśnieniem) oraz narzędzia (palniki, lutownice, wiertarki, wkrętarki oraz nitownice) są wykorzystywane w trakcie warsztatów praktycznych. W trakcie tych warsztatów, uczestnicy szkoleń zdobywają praktyczne umiejętności z zakresu montażu pomp ciepła i instalacji solarnych.

Wynajmowany sprzęt jest ściśle związany z przeprowadzaną usługą szkoleniową. Bez tego sprzętu nie byłoby możliwe przeprowadzenie warsztatów praktycznych będących częścią szkolenia jak również przekazanie uczestnikom informacji o charakterze teoretycznym.

Głównym celem usługi najmu jest umożliwienie przeprowadzenia warsztatów obejmujących część praktyczną szkolenia.

Bez wynajętego sprzętu nie byłoby możliwe przeprowadzenie warsztatów obejmujących część praktyczną szkolenia więc w takim zakresie usługa szkoleniowa utraciłaby sens. Brak sprzętu utrudniałby również przeprowadzenie części teoretycznej szkolenia.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W ocenie tut. Organu w sprawie opisanej przez Wnioskodawcę nie mamy do czynienia z najmem sprzętu ponieważ jak wynika ze wskazanej wyżej definicji w przypadku najmu wynajmujący oddaje najemcy rzecz do używania, a w przedmiotowej sprawie nic takiego nie ma miejsca. Z opisu sprawy wynika, że to nie najemca (zleceniodawca szkolenia) wykorzystuje ten sprzęt tylko sam Wnioskodawca korzysta ze swojego sprzętu wykonując usługę szkoleniową.

W przypadku umowy najmu właściciel rzeczy (wynajmujący) pozbywa się niejako na okres najmu władztwa nad rzeczą gdyż przekazuje je najemcy i to najemca używa tej rzeczy we własnym zakresie.

W świetle powyższego jeżeli Wnioskodawca do wykonania usługi szkoleniowej, tj. do przeprowadzenia warsztatów będących niezbędnym elementem całego szkolenia, wykorzystuje i zużywa własny sprzęt to koszt tego zużycia powinien być elementem kalkulacyjnym ceny za wykonanie usługi szkoleniowej i wykorzystanie własnego sprzętu do wykonania tej usługi szkoleniowej nie jest zatem dodatkową, odrębną usługą ściśle związaną ze szkoleniem lecz składa się na wartość szkolenia.

Tak samo jeśli z zawartej umowy wynika, że szkolenie ma się zakończyć przeprowadzeniem egzaminu i wydaniem certyfikatu potwierdzającego ukończenie szkolenia to są to również elementy kompleksowej usługi szkoleniowej objętej zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

W świetle powyższej analizy, w ocenie tut. organu Wnioskodawca przeprowadza kompleksową usługę szkoleniową, w celu wykonania której zużywa własny sprzęt i na zakończenie której przeprowadza egzamin i wydaje certyfikaty, a że jest to usługa finansowana w całości ze środków publicznych objęta jest zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku usług najmu sprzętu, przeprowadzenia egzaminu i wydania certyfikatu należało uznać za nieprawidłowe, gdyż nie stanowią one odrębnych, dodatkowych usług objętych zwolnieniem w związku z art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT lecz jako kompleksowa usługa szkoleniowa objęte są zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.