Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-726/15-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-23
Teza: Opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania sieci kanalizacyjnej oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z Infrastrukturą.
Słowa kluczowe: aport; dostawa-dostawa towarów; gmina
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2015 r. (data wpływu 2 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania sieci kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z Infrastrukturą (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania sieci kanalizacyjnej oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z Infrastrukturą (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2). Dnia 19 października 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie aktualnego adresu do korespondencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów usług (dalej również: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515, z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą działania w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji.

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych, gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związki międzygminne wykonują zadania publiczne we własnym imieniu na własną odpowiedzialność. Związki międzygminne posiadają osobowość prawną.

Gmina uczestniczy w Związku Celowym Gmin (dalej również: „Związek”), działającym jako związek międzygminny na podstawie ustawy o samorządzie gminnym oraz statutu.

Związek w latach 2002-2007 zrealizował inwestycję w zakresie budowy infrastruktury sanitarnej m.in. na terenie Gminy. Gmina partycypowała w kosztach inwestycji w formie dotacji. Wydatki związane z realizacją inwestycji dokumentowane były fakturami VAT, na których jako nabywca widniał Związek.

Na mocy uchwały Zgromadzenia Związku Celowego Gmin z dnia 12 grudnia 2013 r. Gmina otrzymała nieodpłatnie środki trwałe w postaci sieci kanalizacyjnej wraz ze wszystkimi urządzeniami i obiektami niezbędnymi do jej funkcjonowania (dalej: „Sieć kanalizacyjna” bądź „Infrastruktura”). Przekazanie przez Związek Infrastruktury na rzecz Gminy nie zostało udokumentowane fakturą VAT. Nieodpłatne przekazanie nastąpiło na podstawie dokumentów księgowych PT „Protokół przekazania – przejęcia Środka trwałego”.

Gmina nieodpłatnie udostępniła otrzymaną Sieć kanalizacyjną do używania Przedsiębiorstwu Wodociągów (dalej również: „Spółka”). Do dnia 22 października 2014 r. Spółka korzystała z Sieci kanalizacyjnej bezumownie.

W dniu 22 października 2014 r. Gmina zawarła ze Spółką pisemną umowę na obsługę urządzeń wodociągowych kanalizacji sanitarnej, w tym między innymi przedmiotowej Infrastruktury (dalej: „Umowa”). W Umowie Spółka zobowiązała się do:

*   obsługi – eksploatacji podstawowej, tj. utrzymania urządzeń wodociągowych i kanalizacji sanitarnej;
*   usuwania awarii urządzeń wodociągowych i kanalizacji sanitarnej;
*   wykonywania robót modernizacyjno – inwestycyjnych na koszt i zlecenie właściciela urządzeń;
*   obsługi przepompowni ścieków wraz z pokrywaniem kosztów z tytułu poboru energii;
*   uiszczania podatków od nieruchomości.

Na podstawie umowy strony postanowiły, że Infrastruktura, tak jak dotychczas, udostępniona będzie Spółce nieodpłatnie.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie Sieci kanalizacyjnej ani żadnych innych wydatków związanych z eksploatacją Infrastruktury. Gmina zamierza przedmiotową Sieć kanalizacyjną wnieść aportem do Przedsiębiorstwa Wodociągów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy nieodpłatne udostępnienie Sieci kanalizacyjnej przez Gminę Spółce podlega opodatkowaniu VAT (zarówno przed dniem 22 października 2014 r. jak i po tej dacie)?
2.  Czy Gminie, w stosunku do Infrastruktury, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.

Nieodpłatne udostępnienie Sieci kanalizacyjnej przez Gminę Spółce nie podlega opodatkowaniu VAT (zarówno przed dniem 22 października 2014 r. jak i po tej dacie).

2.

Gminie, w stosunku do Infrastruktury, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzasadnienie.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług podlega, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W pierwszej kolejności Gmina podkreśla, że nabycie Infrastruktury nie zostało udokumentowane fakturą VAT wystawioną na Gminę, co dodatkowo niweczy jej ewentualne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Sieci kanalizacyjnej, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Po drugie, w ocenie Gminy, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opinii Gminy zatem, nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Gmina we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym przedmiotowy przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Przedmiotowe, nieodpłatne udostępnianie Infrastruktury na rzecz Spółki ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy tj. działania w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy dostępu do kanalizacji. Nie budzi wątpliwości, że są to zdarzenia z zakresu zadań własnych Gminy i tym samym jej działalności.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, czynność nieodpłatnego udostępnienia przez nią Infrastruktury Przedsiębiorstwu Wodociągów, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2015 r., sygn. IPTPP1/443-853/14-2/RG w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że: „Reasumując, nieodpłatne udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej przez Gminę na rzecz spółki komunalnej nie jest czynnością wykonywaną przez Gminę jako podatnika podatku VAT w ramach swojej działalności gospodarczej, dlatego jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że: „(\`(...)\`) nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności”.

Analogiczne stanowisko Minister Finansów zaprezentował w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Reasumując, Gmina stoi na stanowisku, że nieodpłatne udostępnienie przez nią Sieci kanalizacyjnej na rzecz Spółki nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane – do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ww. wymienionej ustawy.

Z treści powyższego przepisu wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki nie są spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do Infrastruktury, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z uzasadnieniem odpowiedzi Gminy na pytanie 1, nieodpłatne przekazanie Sieci kanalizacyjnej Przedsiębiorstwu Wodociągów, stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Gmina wykorzystując infrastrukturę kanalizacyjną do czynności niepodlegających opodatkowaniu (nieopłatne przekazanie Spółce) nie wykorzystuje jej do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, w stosunku do Sieci kanalizacyjnej nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1457/14/AP, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że: „(\`(...)\`) Gmina nabywając towary i usługi celem realizacji opisanych inwestycji z zamiarem wykorzystania ich do czynności niepodlegających opodatkowaniu (nieodpłatnego przekazania (…)„ nie nabyła/nie nabywa/nie będzie nabywać ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym nie działała/nie działa/nie będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu ust. 1 tego artykułu”.

Stanowisko Gminy zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-662/14-4/JM, w której Organ podatkowy stwierdził, że ,,Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. „(\`(...)\`)” ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotowe mienie, będzie przez Gminę wykorzystywane do czynności, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Co więcej, Gmina podkreśla, że nabycie infrastruktury nie zostało udokumentowane fakturą VAT wystawioną na Gminę, co dodatkowo niweczy jej ewentualne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Sieci kanalizacyjnej.

Reasumując, zdaniem Gminy, w stosunku do Infrastruktury, nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl natomiast art. 8 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W tym miejscu organ podatkowy wyjaśnia, że wskazane wyżej regulacje art. 7 ust. 2 ustawy oraz art. 8 ust. 2 ustawy, nie były – po dniu 1 kwietnia 2013 r. – przedmiotem nowelizacji.

Zaznacza się, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 listopada 2006 r. s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Jak wynika z art. 64 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne.

Z kolei art. 65 ust. 1 i ust. 2 cytowanej ustawy stanowią, że związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą, z tytułu której to działalności, są bez wątpienia podatnikami podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca uczestniczy w Związku Celowym Gmin (Związek), działającym jako związek międzygminny na podstawie ustawy o samorządzie gminnym oraz statutu. Związek w latach 2002-2007 zrealizował inwestycję w zakresie budowy infrastruktury sanitarnej, m.in. na terenie Gminy. Gmina partycypowała w kosztach inwestycji w formie dotacji. Wydatki związane z realizacją inwestycji dokumentowane były fakturami VAT, na których jako nabywca widniał Związek.

Na mocy uchwały Zgromadzenia Związku Celowego z dnia 12 grudnia 2013 r. Gmina otrzymała nieodpłatnie środki trwałe w postaci sieci kanalizacyjnej wraz ze wszystkimi urządzeniami i obiektami niezbędnymi do jej funkcjonowania (dalej: „Sieć kanalizacyjna bądź Infrastruktura”). Przekazanie przez Związek Infrastruktury na rzecz Gminy nie zostało udokumentowane fakturą VAT. Nieodpłatne przekazanie nastąpiło na podstawie dokumentów księgowych PT „Protokół przekazania – przejęcia Środka trwałego”. Gmina nieodpłatnie udostępniła otrzymaną Sieć kanalizacyjną do używania Przedsiębiorstwu Wodociągów. (Spółka). Do dnia 22 października 2014 r. Spółka korzystała z Sieci kanalizacyjnej bezumownie.

W dniu 22 października 2014 r. Gmina zawarła ze Spółką pisemną umowę na obsługę urządzeń wodociągowych kanalizacji sanitarnej, w tym między innymi przedmiotowej Infrastruktury (Umowa). W Umowie Spółka zobowiązała się do:

*   obsługi – eksploatacji podstawowej, tj. utrzymania urządzeń wodociągowych i kanalizacji sanitarnej;
*   usuwania awarii urządzeń wodociągowych i kanalizacji sanitarnej;
*   wykonywania robót modernizacyjno – inwestycyjnych na koszt i zlecenie właściciela urządzeń;
*   obsługi przepompowni ścieków wraz z pokrywaniem kosztów z tytułu poboru energii;
*   uiszczania podatków od nieruchomości.

Na podstawie umowy strony postanowiły, że Infrastruktura, tak jak dotychczas, udostępniona będzie Spółce nieodpłatnie.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszym zakresie dotyczą kwestii czy nieodpłatne udostępnienie Sieci kanalizacyjnej przez Gminę Spółce podlega opodatkowaniu VAT (zarówno przed dniem 22 października 2014 r., jak i po tej dacie).

Nieopłatne udostępnienie sieci kanalizacyjnej spółce, służy wykonywaniu przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, czyli realizacji zadań publicznych wykraczających poza działalność gospodarczą, skutkiem czego nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powyższe uregulowania, należy stwierdzić, że w przypadku nieodpłatnego udostępnienia Infrastruktury, Gmina nie używa jej do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Wnioskodawca nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższa czynność jest wyłączona całkowicie z systemu podatku VAT.

Zatem nieodpłatne udostępnienie sieci kanalizacyjnej przez Gminę na rzecz Spółki nie było przed dniem 22 października 2014 r. i nie jest po tej dacie czynnością wykonywaną przez Gminę jako podatnika podatku VAT w ramach swojej działalności gospodarczej, dlatego jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług i z tego względu stanowiła/stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, gmina wykonuje określone ustawami zadania własne polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji (…) - (art. 7 ust. 1 pkt 3).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ wskazana wyżej czynność nieodpłatnego udostępnienia Sieci kanalizacyjnej Spółce – zarówno przed, jak i po dniu 22 października 2014 r. – nie podlegała/nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że nie była i nie jest związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na sieć kanalizacyjną.

Podsumowując:

1.  nieodpłatne udostępnienie Sieci kanalizacyjnej przez Gminę Spółce nie podlega opodatkowaniu VAT (zarówno przed dniem 22 października 2014 r., jak i po tej dacie).
2.  w stosunku do Infrastruktury, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania sieci kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z Infrastrukturą (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast kwestię zwolnienia od podatku VAT aportu sieci kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), załatwiono w interpretacji nr ILPP1/4512-1-726/15-4/MK z dnia 23 grudnia 2015 r.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.