Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1026/12/16-S/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-04
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: banki; cash back; Money back; nagrody; obowiązek-obowiązek płatnika; premia; programy-programy lojalnościowe; promocja-akcja promocyjna; przychód-przychody z innych źródeł; płatnik; sprzedaż-sprzedaż premiowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 864/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2015 r. sygn. akt II FSK 3872/13 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące: stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Bank (Wnioskodawca) ma w swojej ofercie produktowej m.in. karty debetowe skierowane do klientów indywidualnych („Klientów”), które oprócz funkcjonalności typowych dla tego typu produktów, oferują posiadaczom m.in. program premiowy („Program”). Celem Programu jest zwiększenie intensywności korzystania przez Klientów z usług Banku poprzez zwiększenie ich satysfakcji i lojalności względem Banku, wynikające z premiowania korzystania z oferowanej przez Wnioskodawcę usługi.

Zgodnie z regulaminem Programu, pod koniec każdego miesiąca Bank podsumowuje wartość transakcji bezgotówkowych, dokonanych przy użyciu karty debetowej wydanej przez Bank („Transakcje premiowane”), wykonanych w danym miesiącu kalendarzowym. Od sumy wartości Transakcji premiowanych obliczany jest tzw. „Cash Back”, tj. kwota premii, która zostaje przekazana na rachunek Klienta (którą uznawany jest rachunek Klienta) („Premia”). Wypłacana przez Wnioskodawcę Premia stanowi procent naliczony od sumy wartości Transakcji premiowanych zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym i wynosi – w zależności od rodzaju konta – 0,5 % lub 1 % wartości tych transakcji. Zarówno jednorazowa jak i całkowita kwota Premii naliczonych i przekazanych na rachunek Klienta w ramach Programu w danym roku kalendarzowym nie może – zgodnie z regulaminem Programu – przekroczyć 750 zł.

Przyznanie Premii nie ma charakteru konkursowego, nie jest również wynikiem przypadku. Wszyscy Klienci, którzy spełnili warunki określone w regulaminie Programu otrzymują Premię obliczoną w sposób wskazany powyżej.

Premie przyznawane są wyłącznie Klientom indywidualnym, tj. osobom fizycznym prowadzącym rachunek w Banku dla ich potrzeb prywatnych. Premie przyznawane w Programie nie mogą być związane z działalnością gospodarczą klientów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Premie przyznawane Klientom przez Bank w ramach opisanego Programu stanowią nagrody uzyskane przez Klientów w ramach sprzedaży premiowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT i korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, w konsekwencji czego na Banku nie ciążą obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Premie przyznawane Klientom przez Bank w ramach opisanego Programu stanowią nagrody uzyskane przez Klientów w ramach sprzedaży premiowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT i korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, w konsekwencji czego na Banku nie ciążą obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, wolna od podatku dochodowego jest „wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności”.

Zgodnie natomiast z art. 42a ustawy o PIT „Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych”.

Wobec powyższego, aby wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową podlegała zwolnieniu z podatku dochodowego, a Wnioskodawca nie był zobowiązany do wypełniania obowiązków informacyjnych, o których mowa w art. 42a ustawy o PIT, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  nagroda otrzymywana przez Klienta musi być związana ze sprzedażą premiową,
2.  jednorazowa wartość nagrody nie może przekraczać 760 zł,
3.  nagroda nie jest przyznawana Klientowi w związku ze sprzedażą premiową, do której dochodzi w ramach prowadzonej przez klienta działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, Premie przyznawane Klientom przez Bank w Programie spełniają powyższe warunki. Poniżej Bank odnosi się do poszczególnych warunków omawianego zwolnienia.

Ad 1) Związek Premii ze sprzedażą premiową

W opisanym stanie faktycznym (określenie ‚„stan faktyczny” używane przez Wnioskodawcę w dalszej części niniejszego wniosku odnosi się zarówno do zaistniałego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego), Premie są przyznawane przez Bank w związku ze sprzedażą premiową-usług Banku na rzecz Klientów, tj. za korzystanie przez klientów przy realizacji transakcji bezgotówkowych z kart debetowych wydanych przez Bank do rachunków bankowych prowadzonych dla tych Klientów. Premia przyznawana przez Bank w ramach programu stanowi nagrodę za intensywne korzystanie z usług Banku, co przekłada się na zwiększenie przychodów Banku.

Należy przy tym podkreślić, iż Premie nie stanowią nagrody za zawarcie przez danego klienta umowy zakupu towaru lub usługi u podmiotu trzeciego, lecz za dokonanie płatności za daną transakcję kartą debetową wydaną Klientowi przez Bank. „Sprzedaż premiowa”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT to zatem sprzedaż usług Wnioskodawcy, a nie sprzedaż towarów czy usług przez podmioty trzecie. Gdyby Klient nie korzystał przy zakupie określonych towarów lub usług z karty debetowej, a zamiast tego dokonał (za pomocą tej karty) wypłaty środków z rachunku bankowego w bankomacie, a następnie zapłacił za towary lub usługi uzyskaną tym sposobem gotówką, to Premia w ramach Programu prowadzonego przez Bank nie byłaby Klientowi należna.

Znaczenie terminu „sprzedaż premiowa”

Ustawa o PIT posługuje się w omawianym przepisie terminem sprzedaż premiowa, jednak nie zawiera definicji ani tego terminu ani też składających się nań terminów – sprzedaż i premiowa. Skoro nie sposób znaleźć w ustawie o PIT definicji legalnej wskazanego terminu, należy, zdaniem Wnioskodawcy, ustalić jego znaczenie w oparciu o jego znaczenie językowe – konkretnie zaś o znaczenie, jakie terminowi temu przypisać można na gruncie języka potocznego. Metoda ta zgodna jest bowiem z uznaną w obszarze prawa podatkowego zasadą pierwszeństwa wykładni językowej, w jej ramach zaś – dyrektywą pierwszeństwa języka potocznego.

Ustalając potoczne rozumienie terminu sprzedaż Wnioskodawca zauważył, że sprzedaż to zarówno odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę, ale również odpłatne świadczenie usług, gdyż w języku potocznym termin sprzedaż funkcjonuje niewątpliwie w terminie sprzedaż usług.

Należy przy tym wystrzegać się błędu, którym byłoby uznanie terminu sprzedaż za pojęcie stricte prawne, które nie funkcjonuje w języku potocznym i poszukiwanie jego znaczenia w pierwszej kolejności w aktach prawnych, które zawierają definicję sprzedaży. Definicje takie można znaleźć zarówno w obszarze prawa podatkowego (art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., „ustawa o VAT”) jak i w prawie prywatnym (art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., „k.c.”). Mogą one zostać wykorzystane dla dokładniejszego ustalenia znaczenie terminu sprzedaż w języku potocznym.

I tak, w myśl ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Na gruncie k.c. zaś, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, a zgodnie z art. 555 k.c., przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii oraz do sprzedaży praw. W ocenie Banku, z tych dwóch definicji bliższa potocznemu znaczeniu terminu sprzedaż jest definicja zawarta w ustawie o VAT – co nie dziwi, gdy uwzględnić, iż to właśnie ustawa o VAT odnosi się zasadniczo do ekonomicznej natury działań podatników, nie zaś do ich formalnej kwalifikacji na gruncie prawa prywatnego.

Nie można przy tym pominąć tej okoliczności, iż wniosek Banku o konieczności objęcia zakresem terminu sprzedaż również świadczenia usług – a nie wyłącznie dostawy towarów (jak należałoby przyjąć na gruncie k.c.) znajduje potwierdzenie zarówno w rezultatach wykładni systemowej wewnętrznej ustawy o PIT, jak i wykładni celowościowej art. 21 ust. 1 pkt 68 tej ustawy.

Dokonując wykładni systemowej wewnętrznej ustawy o PIT należy zwrócić uwagę, iż ustawodawca, chcąc nadać określonym terminom (niebędącym terminami swoiście prawnymi) znaczenie odpowiadające ich znaczeniu na gruncie k.c., dokonał bezpośrednio odesłania do przepisów tej ustawy. Przykładem takiego bezpośredniego odesłania do definicji zawartej w k.c. jest art. 23a pkt 1 ustawy o PIT, w myśl którego przez umowę leasingu rozumie się (między innymi) umowę nazwaną w kodeksie cywilnym czy art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, w myśl którego przez przedsiębiorstwo należy rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Takiego odesłania do k.c. nie sposób natomiast odnaleźć w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, z czego wnioskować należy, iż nie było zamiarem ustawodawcy, aby sprzedaż premiową rozumieć jako umowę nazwaną w k.c., a raczej, aby posłużyć się potocznym znaczeniem tego terminu, obejmującym zarówno dostawę towarów jak i świadczenie usług.

W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, odwołanie się do definicji zawartej w k.c. byłoby zasadne tylko w sytuacji, w której miałby do czynienia z terminem swoiście prawnym prawa cywilnego – który nie funkcjonuje w języku potocznym w inny sposób niż tylko w znaczeniu, jakie nadaje mu k.c. Przykładem takiego terminu, który funkcjonuje jedynie w oparciu o definicję zawartą w k.c. jest użytkowanie wieczyste. Nie ma wątpliwości, iż osoba mówiąc o użytkowaniu wieczystym ma na myśli prawo podmiotowe dotyczące nieruchomości gruntowej będącej własnością skarbu państwa, województwa, powiatu bądź gminy lub związku tych jednostek osobie fizycznej lub prawnej na czas określony 99 lat – a zatem prawo stworzone i uregulowane przepisami k.c. Stąd też ustawodawca podatkowy, posługując się terminem użytkowanie wieczyste (na przykład w art. 10 pkt 8 lit. c ustawy o PIT) nie odsyła do jego definicji zawartej w k.c. (co czyni w przypadku innych terminów, których znaczenie potoczne odbiegać może od ich znaczenia na gruncie k.c.). Termin sprzedaż nie jest jednak terminem swoiście prawnym – funkcjonuje on w języku potocznym również jako określenie zjawisk innych niż umowa, mocą której sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Do analogicznych wniosków prowadzi również zastosowanie na gruncie ustawy o PIT tzw. dyrektywy konsekwencji terminologicznej, w myśl której takim samym terminom nie można na gruncie jednego aktu prawnego nadawać różnych znaczeń, a zatem te same terminy użyte w danej ustawie należy rozumieć tak samo.

W tym kontekście należy zauważyć, iż terminu sprzedaż ustawodawca użył, przykładowo, w tzw. słowniczku ustawowym zawartym w art. 5a ustawy o PIT, definiując termin mały podatnik. I tak zgodnie z pkt 20 ww. artykułu, użyty w ustawie o PIT termin mały podatnik oznacza podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro (\`(...)\`). Zdaniem Banku, ustalając wartość przychodu ze sprzedaży należy uwzględnić zarówno przychód uzyskany z dostawy towarów jak i przychód ze świadczenia usług. Odmienna wykładnia tego przepisu, oparta na rozumieniu terminu sprzedaż według definicji z k.c., prowadziłaby do nie dającego się zaakceptować wniosku, iż podatnik uzyskujący przychody wyłącznie z tytułu świadczenia usług będzie posiadał status małego podatnika bez względu na wartość tych przychodów.

Jak wskazał Wnioskodawca, Jego stanowisko w tym zakresie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2008 r. (sygn. ILPB1/415-1273/09-4/AA) Minister Finansów trafnie stwierdził, iż „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „sprzedaży”. Definicja taka znajduje się w art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i w myśl tego przepisu przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Na wartość sprzedaży składają się tylko kwoty wynikające ze sprzedaży, czyli zgodnie z definicją zawartą w cyt. wyżej art. 2 pkt 22, z odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”.

Skoro nie ma wątpliwości, iż termin sprzedaż użyty w art. 5a pkt 20 ustawy o PIT oznacza zarówno dostawę towarów jak i świadczenie usług, to w myśl dyrektywy konsekwencji terminologicznej, nie wolno nadać temu terminowi odmiennego znaczenia na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT. A zatem sprzedaż premiowa to nic innego jak premiowa dostawa towarów lub premiowe świadczenie usług.

Odnosząc się natomiast do terminu premia, Bank wskazał, iż również nie zostało ono zdefiniowane w ustawie o PIT. W języku potocznym premia oznacza nagrodę, dodatkowe wynagrodzenie za określone zachowanie, nagrodę za coś, często mającą zachęcić do czegoś osobę nagradzaną. A zatem określenie premiowy połączone ze sprzedażą będzie oznaczało na gruncie ustawy o PIT taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, któremu towarzyszy dodatkowe świadczenie (albo świadczenia) otrzymywane przez nabywcę towarów lub usług od ich sprzedawcy.

Mając na uwadze wszystkie przywołane wyżej argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż termin sprzedaż premiowa użyty w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT oznacza umowę sprzedaży towarów bądź usług połączoną z przyznaniem premii kupującemu (nabywcy towaru bądź usługi) przez sprzedawcę (dostawcę towaru bądź usługi) – przy czym w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, sprzedawcą tym będzie Bank. Jak wskazał Zainteresowany, stanowisko to znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2011 r. (sygn. IPPB2/415-933/l0-4/AS), w której Minister Finansów stwierdził, iż „daną czynność można uznać za sprzedaż premiową jeżeli m.in. dochodzi do wydania nagród z racji nabycia towaru lub usługi, nagroda przyznawana jest każdemu nabywcy, który spełnia określone przez sprzedającego warunki zakupu”.

Dodatkowo, Bank wskazał, iż ograniczanie zakresu terminu sprzedaż premiowa jedynie do transakcji związanych z premiową sprzedażą towarów (np. w oparciu o cywilistyczną definicję umowy sprzedaży) byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa i prowadziłoby do wniosków, których nie sposób zaakceptować. Wnioskodawca nie potrafi bowiem wyobrazić sobie żadnych racji, w świetle których zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT miałoby zastosowanie do (przykładowo) nagród oferowanych przez sklep z butami w ramach akcji „Kup trzy pary – dostaniesz pastę do butów gratis”, a jednocześnie nie miałoby zastosowania do akcji „Oddaj do naprawy trzy pary – dostaniesz pastę do butów gratis”, organizowanej przez zakład szewski, mający siedzibę przy tej samej ulicy. Skutkiem przyjęcia, iż zwolnione są tylko nagrody związane z pierwszą akcją premiową, byłoby postawienie w gorszej sytuacji podmiotu świadczącego usługi (bowiem jego sprzedaż premiowa wiązałaby się z koniecznością zapłaty przez klienta podatku dochodowego z tytułu przysporzenia majątkowego). Rezultatu takiego nie można, zdaniem Banku, akceptować, zwłaszcza mając na względzie, iż zarówno cel jak i metody realizacji programów premiowych dotyczących sprzedaży towarów jak i sprzedaży usług są takie same bądź bardzo zbliżone.

Organizowany przez Bank Program, w ramach którego Klientom przyznawane są Premie za korzystanie do realizacji transakcji bezgotówkowych z wydanych przez Bank kart debetowych – tj. za korzystanie z usług Banku – należy zatem uznać w ocenie Wnioskodawcy za sprzedaż premiową w rozumieniu ustawy o PIT. Jak wskazał Wnioskodawca, stanowisko to znajduje oparcie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów w analogicznych do przedstawionego przez Bank stanach faktycznych:

*   „Reasumując należy stwierdzić, iż świadczenia dokonywane przez Bank na rzecz Klientów, w ramach prowadzonych przez Bank programów promocyjnych stanowią nagrody uzyskane w sprzedaży premiowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jednorazowa wartość tych nagród nie przekraczająca kwoty 760 zł, będzie zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a na Banku nie będą ciążyć obowiązki płatnika tego podatku”. (interpretacja indywidualna z 29 maja 2012 r., sygn. IPPB4/415-210/12-2/MP);
*   „Reasumując należy stwierdzić, iż świadczenia dokonywane przez Bank na rzecz Klientów, osób fizycznych, w ramach prowadzonego przez Bank Programu Lojalnościowego stanowią nagrody uzyskane w sprzedaży premiowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jeżeli jednorazowa wartość tych nagród nie przekroczy kwoty 760 zł, wówczas będą one zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a na Banku nie będą ciążyć obowiązki płatnika tego podatku”. (interpretacja indywidualna z 5 października 2010 r., sygn. IPPB4/415- 567/10-2/SP)

Ad 2) Jednorazowa wartość świadczenia

Ustawa o PIT nie zawiera definicji terminu jednorazowa wartość świadczeń, wobec czego zasadne jest odwołanie się do wykładni językowej tego pojęcia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998 r.), jednorazowy oznacza raz jeden dany, uczyniony, zachodzący; jednokrotny. Wobec powyższego Bank stoi na stanowisku, iż każdą Premię, przyznawaną i wypłacaną Klientowi jednorazowo za dany okres rozliczeniowy należy oceniać odrębnie pod kątem zastosowania zwolnienia, tzn. należy zweryfikować, czy wartość pojedynczej Premii przyznanej i wypłaconej za dany okres rozliczeniowy nie przekracza 760 zł. Liczba oraz łączna wartość Premii przyznanych i wypłaconych Klientowi przez Bank w trakcie trwania Programu czy też w trakcie trwania roku podatkowego, będzie pozostawać bez znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust.1 pkt 68 ustawy o PIT.

Jak wskazał Zainteresowany, powyższe stanowisko Banku potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. IPPB2/415-803/11-2/MK1) Minister Finansów trafnie stwierdził, iż „Poprzez pojęcie „jednorazowa wartość nagrody”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartość każdej odrębnie wygranej przez uczestnika nagrody. Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje zatem ilość otrzymanych w danym konkursie nagród. Wartość nagród wygranych w różnych konkursach w ramach tych samych zawodów oraz nagród wygranych za zajęcie dwóch czy trzech miejsc w jednym konkursie nie należy również sumować (\`(...)\`)”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2009 r. (sygn. IPPB1/415-191/09-2/MT) Minister Finansów wskazał, iż „Poprzez pojęcie „jednorazowa wartość nagrody” należy rozumieć wartość każdej odrębnie wybranej przez uczestnika programu nagrody. Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje zatem ilość otrzymanych w ciągu roku nagród oraz to, że nagrody te zostaną przesłane w jednej paczce. Wartości nagród wysłanych w jednej paczce nie należy również sumować, gdyż kwota 760 zł dotyczy każdej odrębnie wybranej przez uczestnika programu nagrody.”

Analogiczne stanowisko przedstawił Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2008 r. (sygn. IBPB2/415-533/08/HK) potwierdzając, iż „Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje ilość otrzymanych w ciągu roku nagród oraz łączna ich wartość.”

Mając powyższe na uwadze Bank stoi na stanowisku, iż w przedmiotowym stanie faktycznym „jednorazowa wartość świadczeń” odnosi się do wartości każdej pojedynczej Premii, która przyznawana jest Klientowi za dany okres rozliczeniowy – tj. miesiąc kalendarzowy.

W opisanym stanie faktycznym jednorazowa kwota Premii naliczonej i przekazanej na rachunek Klienta za dany miesiąc kalendarzowy w ramach Programu nie może – zgodnie z regulaminem – przekroczyć kwoty 750 zł, wobec czego Premie te podlegają zwolnieniu z PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o PIT.

Ad 3) Nagroda w sprzedaży premiowej niezwiązanej z działalnością gospodarczą klienta

Premie przyznawane są Klientom indywidualnym, tj. osobom fizycznym prowadzącym rachunek w Banku dla ich potrzeb prywatnych. Premie przyznawane w Programie nie są zatem związane z działalnością gospodarczą klientów.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Premie przyznawane przez Bank swoim Klientom w ramach opisanego Programu, których jednorazowa wartość nie przekracza 760 zł, stanowią nagrody uzyskane w ramach sprzedaży premiowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT i w konsekwencji korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, a na Banku nie ciążą obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a ustawy o PIT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał w dniu 12 lutego 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-1026/12-2/TR, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie, świadczenia przyznane przez Bank (Wnioskodawcę) na rzecz klientów nie stanowią nagród uzyskanych przez klientów w ramach sprzedaży premiowej w rozumieniu ww. art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego na Banku (Wnioskodawcy) ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 42a cyt. ustawy podatkowej.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 15 lutego 2013 r.

W dniu 4 marca 2013 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2013 r. nr ILPB2/415-1026/12-2/TR (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 28 lutego 2013 r.).

W powyższym wezwaniu Zainteresowany wniósł o zmianę przedmiotowej interpretacji.

Mając na uwadze stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz uwagi zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko zaprezentowane w wydanej interpretacji.

Następnie dnia 29 kwietnia 2013 r. do tut. Organu wpłynęła skarga na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2013 r. nr ILPB2/415-1026/12-2/TR.

Pismem z dnia 29 maja 2013 r. nr ILPB2/4160-26/13-2/JWP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił odpowiedzi na ww. skargę, w której podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Rozpatrujący przedmiotową skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 28 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 864/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną jako wydaną z naruszeniem przepisów prawa.

Pismem z dnia 15 października 2013 r. nr ILRP – 007 – 218/13-2/MG Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej przywołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 27 października 2015 r. sygn. akt II FSK 3872/13 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Dnia 3 lutego 2016 r. Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu zostało doręczone prawomocne orzeczenie wraz ze zwrotem akt sprawy.

W wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że (…) na skutek wykonania usługi na warunkach określonych w promocji, powstał po stronie skarżącej obowiązek wypłaty klientowi premii. Istota mechanizmu wypłaty premii, jak i cel jej wypłaty (skłonienie do korzystania z usług strony, zwiększenie zadowolenia i lojalności klienta) pozostaje więc taka sama w przypadku dokonywania sprzedaży rzeczy jak i świadczenia usług połączonych z systemem premiowym. To zaś przemawia, w opinii Sądu, za szerszym niż cywilistyczne rozumieniem pojęcia „sprzedaży premiowej” jako obejmującej nie tylko transakcje towarowe, ale także usługowe. W świetle przedstawionych uwag nie można zatem przyjąć, że dokonana przez organy podatkowe wykładnia omawianego pojęcia sprzedaż odpowiada opisanym szeroko regułom interpretacyjnym. Poprzestając na sięgnięciu jedynie do rozumienia pojęcia sprzedaży na gruncie kodeksu cywilnego organ podatkowy naruszył art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. poprzez jego nieprawidłową wykładnię.

Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził tok rozważań Sądu I instancji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 864/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2015 r. sygn. akt II FSK 3872/13 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanych: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści przywołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że źródłem przychodów są inne źródła.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosownie do art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

W myśl art. 30 ust. 1 pkt 2 przywołanej ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Pomimo, że ustawodawca posłużył się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wyrażeniem „sprzedaż premiowa”, to jednak nie sformułował tego pojęcia w ustawie. Sprzedaż premiowa nie została również uregulowana w ustawie Kodeks cywilny, jako jeden ze szczególnych rodzajów sprzedaży. W związku z powyższym dla potrzeb zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy konieczne jest ustalenie definicji sprzedaży premiowej w oparciu o dostępne reguły wykładni.

Pojęcie umowy sprzedaży zostało zdefiniowane i uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Treść art. 535 i następnych Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę.

Sprzedaż jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Z istoty swej umowa ma charakter odpłatny. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa.

Termin „premia”, „premiowa” nie został zdefiniowany w przepisach podatkowych, ani też cywilnoprawnych. Z uwagi na powyższe koniecznym jest dokonanie wykładni językowej przedmiotowego pojęcia. Za premię uznać należy nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). Innymi słowy pojęcie to służy dla określenia świadczenia, które otrzymuje ktoś, kto zachował się w sposób określony przez przyznającego premię. Przymiotnik „premiowy” należy zatem rozumieć jako odnoszący się do powyżej zdefiniowanej premii.

Należy także zwrócić uwagę na przepis art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, że zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Natomiast zgodnie z § 2 art. 353 Kodeksu cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Zatem strony umowy sprzedaży mogą wzbogacić treść łączącego je stosunku w granicach swobody kontraktowania, tzn. mogą wprowadzić do niego określone postanowienia, których treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości (naturze) sprzedaży, ustawie lub zasadom współżycia społecznego. Do tego rodzaju postanowień należy zobowiązanie sprzedawcy do spełnienia dodatkowego świadczenia (nagrody) w przypadku zakupu przez kupującego określonego towaru. Postanowienia takie stanowią elementy dodatkowe, zastrzeżone w treści umowy przez strony.

W związku z powyższym, mając na uwadze powyższe ustalenia i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że „sprzedaż premiowa” jest umową sprzedaży, zawartą między sprzedawcą a kupującym, połączoną jednak z przyznaniem przez sprzedającego premii kupującemu. Na skutek zawarcia tej umowy po stronie sprzedawcy powstaje obowiązek przeniesienia na kupującego własności rzeczy i wydania mu rzeczy, jak również wydania (przekazania) kupującemu premii, w związku z dokonanym przez niego zakupem, której wartość nie jest objęta ceną kupowanego towaru. Otrzymanie premii jest gwarantowane, albowiem przyznawane jest przez sprzedawcę kupującemu w zamian za to, że ten dokonał zakupu określonego towaru, na warunkach wskazanych przez sprzedającego (np. w określonej ilości, o określonej wartości, czy też określonego rodzaju towarów). Po stronie kupującego powstaje obowiązek zapłaty ceny sprzedaży oraz uprawnienie do otrzymania premii.

Jak wynika z treści wniosku, zgodnie z regulaminem Programu, pod koniec każdego miesiąca Bank podsumowuje wartość transakcji bezgotówkowych, dokonanych przy użyciu karty debetowej wydanej przez Bank („Transakcje premiowane”), wykonanych w danym miesiącu kalendarzowym. Od sumy wartości Transakcji premiowanych obliczany jest tzw. „Cash Back”, tj. kwota premii, która zostaje przekazana na rachunek Klienta (którą uznawany jest rachunek Klienta) („Premia”). Wypłacana przez Wnioskodawcę Premia stanowi procent naliczony od sumy wartości Transakcji premiowanych zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym i wynosi – w zależności od rodzaju konta – 0,5 % lub 1 % wartości tych transakcji. Zarówno jednorazowa jak i całkowita kwota Premii naliczonych i przekazanych na rachunek Klienta w ramach Programu w danym roku kalendarzowym nie może – zgodnie z regulaminem Programu – przekroczyć 750 zł.

Zgodnie z przytoczonym wcześniej art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wymienione czynności do jakich świadczenia zobowiązany jest Bank na rzecz swoich klientów prowadzą w istocie do zawarcia swoistej umowy sprzedaży – tj. do sprzedaży świadczenia usług. W związku z tym, przedmiotowe świadczenia jako związane ze sprzedażą mogą być uznane ze sprzedażą premiową.

Tym samym świadczenia dokonywane przez Bank na rzecz klientów w ramach opisanego Programu stanowią nagrody związane ze sprzedażą premiową. Wobec tego, wskazany przychód może być uznany za związany ze sprzedażą premiową, a do jego opodatkowania będą miały zastosowania uregulowania zawarte w treści art. 30 ust. 1 pkt 2 przywołanej ustawy podatkowej. Przychód ten stanowi dla indywidualnych klientów banku – w myśl art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód z innych źródeł, który jednak korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy do wysokości nagród określonej w tymże przepisie.

Na podmiocie udostępniającym ww. świadczenia nie ciąży obowiązek informacyjny wynikający z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (PIT-8C).

Reasumując: na gruncie przedstawionych we wniosku: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, świadczenia przyznane przez Bank (Wnioskodawcę) na rzecz klientów indywidualnych stanowią/będą stanowiły nagrody uzyskane przez tychże klientów w ramach sprzedaży premiowej w rozumieniu ww. art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystające ze zwolnienia uregulowanego w tymże przepisie.

W konsekwencji, z ww. tytułu na Banku (Wnioskodawcy) nie ciążą/nie będą ciążyły obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a cyt. ustawy podatkowej.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej nr ILPB2/415-1026/12-2/TR z 12 lutego 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.