Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.133.2022.3.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-02
Teza: Ustalenie, czy: - Wnioskodawca kwotę należną z tytułu świadczenia usług (czynności zwrotu wartości nakładów), powinien rozpoznać jako przychód wg ceny (rynkowej) wynikającej z Faktury Wnioskodawcy na podstawie art. 14 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), - Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży nakładów jako środka trwałego, ich niezamortyzowaną dotychczas część (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; cena-cena rynkowa; faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; nakłady; przychód; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż budynków; zwrot-zwrot nakładów; środek-środek trwały; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych-Wytworzenie we własnym zakresie; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Środki trwałe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 48; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 marca 2022 r. wpłynął (za pośrednictwem epuap) Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

· Wnioskodawca kwotę należną z tytułu świadczenia usług (czynności zwrotu wartości nakładów), powinien rozpoznać jako przychód wg ceny (rynkowej) wynikającej z Faktury Wnioskodawcy na podstawie art. 14 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

· Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży nakładów jako środka trwałego, ich niezamortyzowaną dotychczas część (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 20 maja 2022 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.171.2022.1.AB, 0111-KDIB1-2.4010.133.2022.2.MZA – pismem z 23 maja 2022 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od 2013r. dzierżawi od osoby fizycznej (wspólnika Wnioskodawcy) nieruchomość położoną w (…) – działkę gruntu budowlanego nr (…) o powierzchni 0,2655 ha (dalej: "Grunt"). Obecnie Grunt zabudowany jest budynkiem biurowo-handlowym. Budowa została zrealizowana przez Wnioskodawcę jako dzierżawcę gruntu. Zabudowana nieruchomość (dalej: "Nieruchomość") do dnia dzisiejszego stanowi majątek osobisty wspólnika – wydzierżawiającego (dalej "Wspólnik"). Wspólnik prowadzi również jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: JDG), ale ww. grunt nie jest wykorzystywany w ramach JDG Wspólnika.

Zarówno Wnioskodawca jak i Wspólnik (wykonujący czynności opodatkowane jako JDG oraz w zakresie dzierżawy Gruntu) są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT czynnymi, wykonującymi wyłącznie czynności opodatkowane VAT.

Wnioskodawca w 2014 r. wybudował na dzierżawionym Gruncie budynek biurowo-handlowy. Budynek został oddany do użytkowania w 2014 r., a sama inwestycja polegająca na budowie budynku została w kwietniu 2014 r. ujęta w środkach trwałych Wnioskodawcy i od maja 2014 r. jest amortyzowana jako inwestycja w obcym środku trwałym przy zastosowaniu stawki 2,5%. Wnioskodawca odliczył VAT od zakupów inwestycyjnych związanych z budową budynku, jako, że budynek ten wykorzystywał i nadal wykorzystuje wyłącznie do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W najbliższej przyszłości ma dojść do (planowane kroki w zdarzeniu przyszłym):

1\. rozwiązania umowy dzierżawy Gruntu,

2\. zwrotu przez Wspólnika na rzecz Wnioskodawcy wartości nakładów na tę nieruchomość z tytułu budowy budynku biurowo-handlowego, w sytuacji rozwiązania umowy dzierżawy. Zwrot ten zostanie dokonany jako spłata wierzytelności z tytułu nakładów inwestycyjnych przysługujących Wnioskodawcy na jego rzecz przez Wspólnika, według ceny rynkowej nakładów, ustalonych na dzień spłaty.

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku, które wpłynęło 23 maja 2022 r. wniosek został uzupełniony. Wnioskodawca wskazał, iż to Wspólnik Wnioskodawcy (Spółki komandytowej), będący osobą fizyczną, będzie zwracał Wnioskodawcy wartość poniesionych przez Niego nakładów na budowę budynku biurowo-handlowego. Zwrot ten nastąpi jako spłata wierzytelności z tytułu nakładów inwestycyjnych Wnioskodawcy od tegoż Wspólnika.

### Pytania

1) Czy Wnioskodawca kwotę należną z tytułu świadczenia usług (czynności zwrotu wartości nakładów), powinien rozpoznać jako przychód według ceny (rynkowej) wynikającej z Faktury Wnioskodawcy na podstawie art. 14 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

2) Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży nakładów jako środka trwałego, ich niezamortyzowaną dotychczas część (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1)

Wnioskodawca uważa, że należna mu wartość nakładów na nieruchomość udokumentowana fakturą wystawioną przez niego na Wspólnika z tytułu świadczenia usług powinna zostać przez niego rozpoznana jako przychód według ceny (rynkowej) wynikającej z Faktury Wnioskodawcy na podstawie art. 14 Ustawy o CIT, gdyż brak jest podstaw do przyjęcia, iż przychód ten powinien być rozpoznany w innym źródle przychodu. W szczególności nie jest to przychód ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytej przez podatnika, ponieważ wierzytelność ta powstała w ramach jego działalności gospodarczej.

Ad. 2)

Wnioskodawca uważa, że będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w ww. punkcie, niezamortyzowaną dotychczas część inwestycji w obcym środku trwałym. Kosztem uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu majątku trwałego jednostki są, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wydatki poniesione na ich nabycie bądź koszty ich wytworzenia, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. W tym przypadku kosztem przy sprzedaży nakładów jako środka trwałego będzie jego niezamortyzowana dotychczas część.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej.
-----------------------------------------

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał m.in., że od 2013r. dzierżawi od osoby fizycznej (wspólnika Wnioskodawcy) nieruchomość – działkę gruntu budowlanego. Obecnie Grunt zabudowany jest budynkiem biurowo-handlowym. Budowa została zrealizowana przez Wnioskodawcę jako dzierżawcę gruntu. Zabudowana nieruchomość do dnia dzisiejszego stanowi majątek osobisty wspólnika – wydzierżawiającego. Wnioskodawca w 2014 r. wybudował na dzierżawionym Gruncie budynek biurowo-handlowy. Budynek został oddany do użytkowania w 2014 r., a sama inwestycja polegająca na budowie budynku została w kwietniu 2014 r. ujęta w środkach trwałych Wnioskodawcy i od maja 2014 r. jest amortyzowana jako inwestycja w obcym środku trwałym przy zastosowaniu stawki 2,5%.

W najbliższej przyszłości ma dojść do:

\- rozwiązania umowy dzierżawy Gruntu,

\- zwrotu przez Wspólnika na rzecz Wnioskodawcy wartości nakładów na tę nieruchomość z tytułu budowy budynku biurowo-handlowego, w sytuacji rozwiązania umowy dzierżawy. Zwrot ten zostanie dokonany jako spłata wierzytelności z tytułu nakładów inwestycyjnych przysługujących Wnioskodawcy na jego rzecz przez Wspólnika, według ceny rynkowej nakładów, ustalonych na dzień spłaty.

Wspólnik Wnioskodawcy (Spółki komandytowej), będący osobą fizyczną, będzie zwracał Wnioskodawcy wartość poniesionych przez Niego nakładów na budowę budynku biurowo-handlowego.

Wątpliwość Wnioskodawcy sprowadza się do tego, czy Wnioskodawca kwotę należną z tytułu zwrotu wartości nakładów, powinien rozpoznać jako przychód według ceny (rynkowej) wynikającej z Faktury Wnioskodawcy na podstawie art. 14 ustawy o CIT oraz czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży nakładów jako środka trwałego, ich niezamortyzowaną dotychczas część.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z kolei sprzedaż majątku została uregulowana w art. 14 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

1\. Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

2\. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

3\. Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi.

Ogólną zasadą wynikającą z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT jest przyjęcie, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, na podstawie której następuje zbycie lub świadczenie. Przepis ten posługuje się pojęciem odpłatnego zbycia lub odpłatnego świadczenia. Jest ono oczywiście szersze niż pojęcie sprzedaży, gdyż obejmuje wszystkie czynności, w wyniku których następuje przeniesienie własności (w tym przypadku rzeczy lub praw majątkowych) za wynagrodzeniem. W ramach tego pojęcia będą się mieścić również takie czynności, jak np. zamiana. Wspomniana ogólna zasada przyznaje stronom umowy swobodę w kształtowaniu swoich relacji w zakresie ustalenia wartości zbywanych rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług. Swoboda ta jest jednak ograniczona, gdyż w przypadku, gdy cena określona w umowie, bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, znacznie odbiega od wartości rynkowej przedmiotu umowy, przychód ze zbycia lub świadczenia ustalany jest przez urząd skarbowy w wysokości wartości rynkowej.

Zatem aby urząd skarbowy określił przychód danego podmiotu z tytułu zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług w wysokości wartości rynkowej i tym samym nie przyjął tego przychodu w wysokości wynikającej z ustaleń poczynionych przez strony w umowie dotyczącej zbycia tych rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług, wystąpić muszą łącznie dwie przesłanki:

1) cena zastosowana przez strony w tej transakcji znacznie odbiegała od wartości rynkowej zbywanej rzeczy, prawa lub świadczonej usługi oraz

2) nie ma przyczyny uzasadniającej różnicę pomiędzy ceną zbycia rzeczy, prawa majątkowego lub świadczenia usługi ustaloną w umowie a wartością rynkową zbywanej rzeczy, prawa majątkowego lub świadczonej usługi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania).

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Jednocześnie należy podkreślić, że prawidłowe udokumentowanie wydatku, jak i ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Ponadto katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wydatki na:

a. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na fakt, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia/wytworzenia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie/wytworzenie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z brzmieniem art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o CIT – wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki na wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są odnoszone w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne (odpisy z tytułu zużycia tych składników majątku), dokonywane od ich wartości początkowej. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych musi więc być poprzedzone prawidłowym – zgodnym z ustawą o CIT – ustaleniem wartości początkowej środka trwałego podlegającego amortyzacji.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o CIT:

za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z kolei zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zamieszczone zostały w przepisach art. 16a-16m ustawy o CIT.

Za środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, w świetle art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, uznaje się:

stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl natomiast art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT:

amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie - zwane także środkami trwałymi.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o CIT:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W świetle art. 4a pkt 1 ustawy o CIT, pod pojęciem inwestycji rozumie się środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.), czyli zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją nie podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Gdy powiększają wartość inwestycji, wpływają na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Odnosząc powyższe przepisy prawa do analizowanej sytuacji objętej zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy stwierdzić, że umowa dzierżawy nie zawiera szczególnych postanowień dotyczących zasad rozliczania (np. zwrotu) nakładów na przedmiot dzierżawy w przypadku nabycia przedmiotu umowy przez dzierżawcę.

Przy ustaleniu przychodu z tytułu świadczenia usług (czynności zwrotu wartości nakładów), zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ustawy o CIT. W konsekwencji przychód z ww. tytułu powinien zostać rozpoznany w wysokości odpowiadającej cenie wynikającej z Faktury Wnioskodawcy w wartości nakładów na nieruchomość oraz wg ceny ustalonej na poziomie rynkowym. Cena ta może podlegać weryfikacji przez organy podatkowe.

Przechodząc z kolei do wątpliwości jakie wynikają z pytania oznaczonego we wniosku nr 4, tj. ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży nakładów jako środka trwałego, ich niezamortyzowaną dotychczas część należy zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, który stanowi że:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Tak wiec kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będzie strata w środkach trwałych w części, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi.

Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, dotyczy wyłącznie środków trwałych zlikwidowanych, których utrata przydatności gospodarczej była skutkiem zmiany rodzaju działalności. Kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będzie więc strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności, tj. nie były zdeterminowane zmianą rodzaju działalności gospodarczej, a co za tym idzie utratą przez likwidowany środek trwały jego przydatności gospodarczej.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia „likwidacja”, a zatem zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. Zgodnie z definicją słownikową „likwidować to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś” (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1979, t. II, str. 35). W związku z takim rozumieniem tego pojęcia - likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zniszczenie, usunięcie, a także zwrot wynajmującemu inwestycji w obcym środku trwałym przed upływem okresu najmu (czy okresu pełnej amortyzacji).

Z kolei, przez utratę przydatności gospodarczej środków trwałych (inwestycji w obcych środkach trwałych) należy rozumieć, nie tylko ich fizyczne zużycie, np. w wyniku długotrwałej eksploatacji, a więc utratę cech zapewniających zdatność do użytku, lecz także brak opłacalności korzystania z nich.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że możliwość zaliczenia powstałej straty z tytułu niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów uzyskania przychodów, należy oceniać przez pryzmat kryterium racjonalnego i ekonomicznego działania Spółki oraz z punktu widzenia realizacji celów wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a więc osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem, skoro art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wskazane w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz powołane regulacje podatkowe stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że w rozpatrywanej sprawie Spółka wskutek zakończenia umowy dzierżawy przestanie użytkować inwestycję w obcym środku, a więc dokona jej księgowej likwidacji, niezamortyzowana wartość zlikwidowanej inwestycji w obcym środku trwałym będzie mogła stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 i nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4). Natomiast, w zakresie podatku od towarów i usług wynikającym z pytania nr 1 i 2 zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)