Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-784/09-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-28
Teza: Czy, jeżeli na całości działalności (medycznej i niemedycznej) koszty uzyskania przychodów (po wyłączeniu kosztów zgodnie z art. 16 ustawy pdop) przekraczają sumę przychodów to wyliczona strata jest stratą podatkową, o którą Szpital może obniżyć dochód w najbliższych, kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o pdop?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; szpital; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Szpitala K przedstawione we wniosku z dnia 08.12.2009 r. (data wpływu 10.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia straty podatkowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.12.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia straty podatkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca świadczy głównie usługi w zakresie ochrony zdrowia, które stanowią ok.92% przychodów Szpitala, pozostałe przychody (ok.8%) pochodzące ze sprzedaży usług: pralni, spalarni, wynajem powierzchni, refundacje wynagrodzeń stażystów i rezydentów, dofinansowanie z Uniwersytetu M na dydaktykę. Szpital jest podatnikiem, który prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, jako jednostka przeznaczająca dochody na cele statutowe związane z ochroną zdrowia. W latach 2000, 2002 Szpital na całości swojej działalności osiągnął koszty uzyskania przychodów wyższe niż suma przychodów za rok 2000 i 2002 - występowała strata podatkowa, którą w zeznaniach CIT-8 wykazywał jako stratę podatkową. W latach 2005 - 2006 Szpital na całości swojej działalności osiągał dochody zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o pdop i w rozliczeniach podatkowych CIT-8 obniżał je w kolejno następujących po sobie latach o wysokość strat z lat 2000 i 2002, nie przekraczając 50% kwoty tej straty. Postępowanie takie zostało zakwestionowane przez Urząd Kontroli Skarbowej. Kontrolujący stwierdził, że Szpital nie był uprawniony do odliczenia straty poniesionej na działalności statutowej, ponieważ straty poniesione przez Szpital nie są stratami podatkowymi w rozumieniu art. 7 ust. 2, a tylko takie straty zgodnie z art. 7 ust. 5 poniesione w roku podatkowym można odliczyć od dochodu w najbliższych, kolejno następujących po sobie latach podatkowych.

Kontrolujący stwierdził, że w przypadku kiedy podatnik (Szpital) korzysta ze zwolnienia dochodu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy pdop należy zastosować zasadę określoną w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz ust. 4 cytowanej ustawy zgodnie, z którą przy ustalaniu dochodu (straty) nie uwzględnia się przychodów oraz kosztów uzyskania tych przychodów ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku. Zatem osiągnięty dochód nie podlega opodatkowaniu, a poniesiona strata na działalności statutowej nie może obniżać dochodów wolnych od podatku, a także dochodów z działalności opodatkowanej osiągniętych w następnych latach podatkowych.

Tym samym stwierdzono, że Szpitalowi nie przysługuje odliczenie od osiągniętego dochodu zwolnionego poniesionej straty na działalności zwolnionej z opodatkowania, ponieważ osiągnięta przez Szpital strata nie jest stratą podatkową jak to zostało wykazane w CIT-8, ale stratą osiągniętą na działalności, której dochody są wolne od podatku.

Stosownie do otrzymanego protokołu kontroli Wnioskodawca zastosował się do stanowiska organu kontrolującego i dokonał korekty złożonej w latach 2005 - 2006 deklaracji CIT-8. Wnioskodawca wskazuje, iż w związku z ukazaniem się interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Nr IPPB5/423-60/09-2/lŚ z dnia 24 kwietnia 2009 r. m.in. pytanie 4 dotyczące możliwości odliczenia od dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w kolejnych latach podatkowych straty wynikającej z działalności medycznej (do której Szpitalowi na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy pdop przysługuje prawo do zwolnienia przedmiotowego od opodatkowania) i niemedycznej potwierdza prawidłowość postępowania Wnioskodawcy zakwestionowaną przez Urząd Kontroli Skarbowej, Szpital zwraca się z prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości ustalenia i rozliczenia straty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, jeżeli na całości działalności (medycznej i niemedycznej) koszty uzyskania przychodów (po wyłączeniu kosztów zgodnie z art. 16 ustawy pdop) przekraczają sumę przychodów to wyliczona strata jest stratą podatkową, o którą Szpital może obniżyć dochód w najbliższych, kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o pdop?

Zdaniem Wnioskodawcy: jako podmiot prowadzący działalność statutową w zakresie ochrony zdrowia korzysta on ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy pdop i ma prawo do wykazania strat i ich odliczenia od dochodów na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 ustawy o pdop. Zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 4 ma charakter warunkowy, na jego podstawie wolne od podatku są dochody w części przeznaczonej na realizację celów statutowych. W dacie deklaracji przeznaczenia dochodów na cele statutowe są one wolne od podatku, ale w przypadku ich wydatkowania na inne cele podlegają opodatkowaniu. Zwolnienie zależy od decyzji podatnika jaką część dochodu przeznaczy na realizację celów statutowych. Od podatku mogą być zwolnione całkowicie lub częściowo nie tylko dochody z działalności statutowej, ale również z innych rodzajów działalności z zastrzeżeniem działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1 ustawy.

Podatnicy korzystający z tego zwolnienia nie wykazują strat z działalności statutowej, jako straty ze źródła dochodu wolnego od podatku dochodowego. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 nie ma tu bezpośredniego zastosowania do warunkowego zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, Szpital ustala dochód zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o pdop jako nadwyżkę przychodów podatkowych ze wszystkich źródeł (z wyjątkiem przychodów z art. 21 i art. 22) nad kosztami ich uzyskania.

W przypadku nadwyżki kosztów uzyskania przychodów nad przychodami powstaje strata podatkowa, która zgodnie z art. 7 ust. 5 może obniżyć dochód podatkowy w następnych latach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w przypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 powołanej ustawy dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Katalog dochodów zwolnionych od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 cytowanej ustawy. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Na podstawie art. 17 ust. 1b ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Jednocześnie w myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 tej ustawy, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zatem zwolnienie określone w ww. artykule ustawy podatkowej jest zwolnieniem warunkowym. Dla skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie podatnik musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   jego celem statutowym musi być działalność wymieniona w powołanym wyżej przepisie,

*   środki uzyskane ze zwolnionego dochodu muszą być przeznaczone na cele statutowe tej preferowanej przez ustawodawcę działalności,

*   wydatkowanie na cel statutowy musi mieć charakter wydatku bezpośredniego.

Natomiast na mocy przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 powołanej ustawy, przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in.:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granica, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

*   kosztów uzyskania wskazanych powyżej przychodów.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania z zastrzeżeniem art. 21 i 22 stanowi dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo 7a ust. 1 cytowanej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w tym przepisie.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 4 powołanej ustawy przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50 % kwoty tej straty.

Podatnicy korzystający z przedmiotowego zwolnienia nie powinni wykazywać straty z działalności statutowej jako straty ze źródła wolnego od podatku.

Przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 nie maja zastosowania do tego zwolnienia przedmiotowego, ponieważ ma ono warunkowy charakter. Strata na całokształcie działalności może obniżać dochód do opodatkowania w latach następnych.

Podatnicy korzystający z przedmiotowego zwolnienia maja prawo do wykazania strat i odliczenia ich od dochodu na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 powołanej ustawy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca świadczy głównie usługi w zakresie ochrony zdrowia, które stanowią ok. 92% przychodów Szpitala, pozostałe przychody (ok. 8%) pochodzące ze sprzedaży usług: pralni, spalarni, wynajem powierzchni, refundacje wynagrodzeń stażystów i rezydentów, dofinansowanie z Uniwersytetu Medycznego na dydaktykę. Szpital jest podatnikiem, który prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, jako jednostka przeznaczająca dochody na cele statutowe związane z ochroną zdrowia. W latach 2000, 2002 Szpital na całości swojej działalności osiągnął koszty uzyskania przychodów wyższe niż suma przychodów za rok 2000 i 2002

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i przedstawiony stan faktyczny należy uznać, iż stanowisko przedstawione przez Szpital w zakresie możliwości odliczenia od dochodu do opodatkowania straty podatkowej ustalonej w roku podatkowym na całej działalności – medycznej i niemedycznej w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach, z zastrzeżeniem, iż wysokość odliczenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Curie – Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.