Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.191.2019.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-19
Teza: Czy przedmiotem dostawy będzie nieruchomość bez naniesień najemcy oraz kwestii zwolnienia z podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkami będącymi własnością Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 3 czerwca 2019 r. (data wpływu 6 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przedmiotem dostawy będzie nieruchomość bez naniesień najemcy oraz kwestii zwolnienia z podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkami będącymi własnością Wnioskodawcy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przedmiotem dostawy będzie nieruchomość bez naniesień najemcy oraz kwestii zwolnienia z podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkami będącymi własnością Wnioskodawcy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 czerwca 2019 r. (data wpływu 6 czerwca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.191.2019.1.AB.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina jest właścicielem działki oznaczonej numerem 184 w miejscowości (…) (dalej: Nieruchomość). Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się liczne naniesienia będące własnością gminy (dalej: Naniesienia Gminy):

*   budynek biurowo - gospodarczy, wybudowany na przełomie lat 60/70 XX wieku,
*   kompleks budynków gospodarczych w zabudowie zwartej - magazyny zbożowe, wybudowane na przełomie lat 60/70 XX wieku, murowane z płyt prefabrykowanych, jednokondygnacyjne, z dachem pokrytym blachą falistą oraz
*   wolnostojący budynek gospodarczy - magazyn paliw, wybudowany na przełomie lat 60/70 XX wieku, murowany z płyt prefabrykowanych, jednokondygnacyjny, z dachem pokrytym blachą falistą.

Ponadto na Nieruchomości znajdują się naniesienia trwale związane z gruntem wzniesione przez najemcę, (dalej: Naniesienia najemcy), tj. dwie wiaty magazynowe (dalej: Wiaty) w konstrukcji szkieletowej, o ścianach z blachy opartych na słupach stalowych osadzonych w podmurówce betonowej, z dachem pokrytym blachą.

Gmina stała się właścicielem Nieruchomości w 1991 r. w drodze komunalizacji. Gmina planuje sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości na rzecz obecnego najemcy, który wynajmuje Nieruchomość od 2009 r., ponadto w marcu 2019 r., została zawarta z obecnym najemcą umowa najmu na kolejne 10 lat (kontynuacja usługi najmu). Na podstawie art. 37 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2204 ze zm.; dalej: ustawa o gospodarce nieruchomościami), rada gminy może wyrazić zgodę w formie uchwały na odstąpienie od zbycia w drodze przetargu nieruchomości zabudowanych na podstawie zezwolenia na budowę lub których zabudowa została zalegalizowana zgodnie z procedurami przewidzianymi w odrębnych przepisach, jeżeli o nabycie nieruchomości ubiega się osoba, która dzierżawi lub użytkuje nieruchomość na podstawie umowy zawartej na co najmniej 10 lat. Gmina zamierza skorzystać z przywołanego przepisu i dokonać sprzedaży Nieruchomości dotychczasowemu najemcy bez przetargu.

Jak wskazano powyżej najemca wzniósł na Nieruchomości samodzielnie dwie wiaty magazynowe, które samodzielnie użytkuje. Gmina nie dokonała rozliczenia nakładów z tego tytułu z najemcą z uwagi na okoliczności formalne, tj. proces uzyskania pozwolenia na użytkowanie nie został jeszcze zakończony.

Zgodnie z zapisami umowy najmu łączącej Gminę z najemcą, poniesione przez niego nakłady ulepszające przedmiot najmu (Nieruchomość), poniesione nawet za zgodą Gminy, nie podlegają zwrotowi, a po rozwiązaniu umowy przechodzą na własność Gminy bez zwrotu ich wartości, chyba że najemca nabywałby nieruchomość na własność - w takim przypadku nakłady nie zwiększają ceny sprzedaży nieruchomości. Wobec powyższego, w przypadku dokonania planowanej sprzedaży Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy w trybie przewidzianym w ustawie o gospodarce nieruchomościami, cena sprzedaży nie będzie obejmować wartości Naniesień najemcy.

Gmina powzięła wątpliwość co do sposobu oraz zakresu opodatkowania VAT sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Na dzień sprzedaży działki nr 184, prawo do rozporządzania jak właściciel dwiema wiatami magazynowymi posiada najemca nieruchomości.
2.  Wyłącznym właścicielem nakładów na ww. dwie wiaty magazynowe jest najemca nieruchomości.
3.  Wnioskodawca wyraził zgodę na wzniesienie dwóch wiat magazynowych przez najemcę nieruchomości. Najemca nieruchomości wzniósł na nieruchomości samodzielnie dwie wiaty w celu użytkowania ich jako magazyny.
4.  Dwie wiaty magazynowe opisane w zdarzeniu przyszłym stanowią składnik majątku najemcy.
5.  Przed dokonaniem sprzedaży Wnioskodawca nie będzie w ekonomicznym posiadaniu ww. dwóch wiat magazynowych.
6.  Rozliczenia nakładów na przedmiotowe ww. dwie wiaty magazynowe nastąpi w dniu sprzedaży. Zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą nieruchomości umową najmu, poniesione przez najemcę nakłady ulepszające przedmiot najmu w trakcie trwania umowy najmu nie podlegają zwrotowi, a po rozwiązaniu umowy przechodzą na własność Wnioskodawcy bez zwrotu ich wartości, chyba że najemca nabywałby nieruchomość na własność; w takim przypadku nakłady nie zwiększają ceny sprzedaży nieruchomości.
7.  Jak już zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1, na dzień sprzedaży nieruchomości, prawo do rozporządzania jak właściciel dwiema wiatami magazynowymi posiada najemca nieruchomości. W konsekwencji, pytanie nr 7 należy uznać za bezprzedmiotowe.

a) Przy nabyciu/wytworzeniu ww. poszczególnych budynków, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z ich nabyciem/wytworzeniem.

b) Wnioskodawca stał się właścicielem budynków na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody z dnia 16 września 1991 r. W tej samej dacie Wnioskodawca przekazał nieruchomość, wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, w użytkowanie Spółdzielni.

c) Dnia 4 marca 2009 r. nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niej budynkami została oddana w najem obecnemu najemcy. W marcu 2019 r. została zawarta z obecnym najemcą umowa najmu na kolejne 10 lat (kontynuacja usługi najmu).

d) Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych budynków, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

e)-h) Jak już zostało wskazane powyżej, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych budynków, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, pytanie należy uznać za bezprzedmiotowe.

i) Ww. budynki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy będzie wyłącznie grunt z Naniesieniami Gminy, tj. przedmiotem dostawy nie będą Naniesienia najemcy - budynki i budowle wytworzone samodzielnie przez najemcę – w szczególności Wiaty?
2.  Czy planowana sprzedaż Nieruchomości powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy będzie wyłącznie grunt z Naniesieniami Gminy, tj. przedmiotem dostawy nie będą Naniesienia najemcy - budynki i budowle wytworzone samodzielnie przez najemcę – w szczególności Wiaty.
2.  Planowana sprzedaż Nieruchomości powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Ad.1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części oraz wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze, iż Gmina zamierza dokonać sprzedaży Nieruchomości za wynagrodzeniem i będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tej transakcji, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT.

W opinii Gminy w drodze sprzedaży Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy Gmina nie dokona dostawy Naniesień najemcy na jego rzecz. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zostały one postawione przez samego najemcę i nie doszło do jakiegokolwiek rozliczenia nakładów z tego tytułu z Gminą. Nie dojdzie zatem w drodze dostawy Nieruchomości do przeniesienia prawa do rozporządzania Naniesieniami najemcy - władztwo ekonomiczne nad nimi sprawuje nadal najemca.

Pogląd taki jest szeroko ugruntowany zarówno w interpretacjach indywidualnych jaki w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12, jednoznacznie stwierdził że „Nie można uznać, że przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. będzie budynek nierozerwalnie związany z gruntem, jeżeli budynek został zbudowany przez nabywcę z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tego budynku. W konsekwencji nie można też uznać, że przedmiotem opodatkowania pozostaje wartość całej transakcji, jeżeli cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości budynku”.

Identycznie w wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1204/15 NSA wskazał: „Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą materialną jak właściciel ma miejsce nawet, gdy nie miało miejsca przeniesienie własności w rozumieniu prawnym. Pojęcie dostawa towarów nie odwołuje się do przeniesienia własności w formach przewidzianych w prawie krajowym, lecz obejmuje każdą operację przeniesienia z jednej strony na inną rzeczy prawa do dysponowania nią przez tę drugą stronę ową rzeczą tak jakby była właścicielem. (…)

Nie można uznać, że przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u., będzie budynek nierozerwalnie związany z gruntem, jeżeli budynek został zbudowany przez nabywcę z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tego budynku. W świetle prawa cywilnego budynek posadowiony na gruncie jako część składowa tego gruntu dzieli jego los prawny. Powyższe nie oznacza jednak, że nierozłączność gruntu i budynku, który nie stanowi odrębnego przedmiotu własności, dla ustalenia prawidłowej stawki podatku od towarów i usług powoduje, że dostawę gruntu zawsze należy traktować jako jednorodną dostawę z budynkiem”.

Podobnie przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 marca 2016 r., o sygn. akt III SA/Gl 2159/15.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lipca 2014 r. o sygn. ITPP1/443-411/14/MS Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził: „(\`(...)\`) odnosząc się w pierwszej kolejności do sytuacji, gdy zbycie działki gruntu zabudowanego infrastrukturą parkingową nastąpi na rzecz dotychczasowego dzierżawcy - stwierdzić należy, że - jak słusznie wskazał Wnioskodawca - w tej sytuacji przedmiotem dostawy w istocie nie będzie grunt zabudowany, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności infrastruktury parkingowej z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są budowle i nasadzenia, gdyż już wcześniej dysponował nimi jak właściciel. Infrastruktura parkingowa została wykonana bowiem przez dzierżawcę, a okoliczności sprawy nie wskazują, aby po wygaśnięciu umowy dzierżawy przejęło władztwo ekonomiczne nad tą infrastrukturą. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budowlami i nasadzeniami jak właściciel). Prawo to, niezależnie od tego, czy zostały wzniesione za zgodą właściciela gruntu, czy bez niej, jest po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował (w niniejszej sprawie po stronie dzierżawcy)”.

Podsumowując przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy będzie wyłącznie grunt z Naniesieniami Gminy, tj. przedmiotem dostawy nie będą Naniesienia najemcy - budynki i budowle wytworzone samodzielnie przez najemcę – w szczególności Wiaty.

Ad.2.

Jak stanowi przepis art. 2 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z treścią art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska Gminy do pytania nr 1 przedmiotowego wniosku o interpretację, w drodze planowanej sprzedaży Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy, zdaniem Gminy, dokona ona dostawy wyłącznie gruntu wraz z Naniesieniami Gminy, natomiast Naniesienia najemcy nie będą przedmiotem dostawy.

W konsekwencji, dla określenia sposobu opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości, biorąc pod uwagę treść art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, kluczowe jest określenie sposobu opodatkowania VAT Naniesień Gminy znajdujących się na działce nr 184, do których dostawy dojdzie w ramach transakcji.

Na Nieruchomości, oprócz Naniesień najemcy, znajdują się następujące naniesienia mające formę budynków/budowli:

*   budynek biurowo – gospodarczy
*   kompleks budynków gospodarczych w zabudowie zwartej oraz
*   wolnostojący budynek gospodarczy - magazyn paliw.

Gmina stała się właścicielem wymienionych obiektów w drodze komunalizacji a do ich pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata przed przewidywaną datą sprzedaży, bowiem były wykorzystywane w działalności gospodarczej Gminy co najmniej od 2009 r. (kiedy zostały wynajęte obecnemu najemcy). Od 2009 r. Gmina nie dokonywała nakładów na ulepszenie wymienionych obiektów, w szczególności nakładów które prowadziłyby do ich przebudowy w rozumieniu wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. C- 308/16 Kozuba.

Wobec powyższych uwag planowana dostawa wszystkich Naniesień Gminy powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem między ich pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Gminy, cała transakcja będzie podlegać zwolnieniu z VAT w związku z treścią art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przy czym podstawę opodatkowania transakcji (korzystającej ze zwolnienia) powinna stanowić różnica między ceną Nieruchomości określonej w operacie szacunkowym a kwotą zaliczenia na poczet ceny równej wartości Wiat (która jest uwzględniona w wartości Nieruchomości określonej w operacie szacunkowym). Jak bowiem wskazano powyżej, zgodnie z treścią umowy najmu, w przypadku sprzedaży nieruchomości na rzecz najemcy, poniesione przez niego nakłady na ulepszenie przedmiotu najmu nie zwiększają ceny sprzedaży Nieruchomości.

Przedstawione przez Gminę stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z dnia 20 grudnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.699.2018.2.EB, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził „Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że planowane zbycie nieruchomości, w skład której wchodzą: budynek biurowy z pomieszczeniami socjalnymi warsztatem, magazyn (posadowione na działce nr 43/39) oraz budynek magazynu (posadowiony na działce nr 43/49) będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy stwierdzić, że planowana sprzedaż opisanych we wniosku budynków nastąpi po upływie co najmniej dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika bowiem, że do nabycia nieruchomości (bazy) doszło w drodze darowizny w 1998 r. od osób fizycznych, a opisana nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Zatem doszło do pierwszego zasiedlenia ww. budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Jednocześnie wskazał Pan, że nie ponoszono wydatków na ulepszenie żadnego budynku (były ponoszone jedynie wydatki na bieżące remonty i konserwację). W związku z powyższym zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zauważyć, że stosownie do treści przywołanego art. 29a ust. 8 ustawy do dostawy gruntu stosuje się analogiczne zasady opodatkowania jak przy dostawie budynków trwale z nim związanych. Zatem do sprzedaży działek gruntu nr 43/39 i 43/49 zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku na podstawie wskazanego przepisu, tak jak do budynków, które będą przedmiotem planowanej sprzedaży”.

Analogicznie stwierdzenia padły w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 10 grudnia 2018 r., sygn. 0115- KDIT1-3.4012.668.2018.3.EB „należy zauważyć, że budynek warsztatu był użytkowany przez dzierżawców jako budynek gospodarczy od 1991 r., zatem w odniesieniu do tego budynku doszło już do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili obecnej upłynął okres dłuższy niż 2 łata. Gmina ponadto wskazała, że dzierżawca nie poniósł wydatków na ulepszenie budynku, o czym świadczy obecny stan nieruchomości potwierdzony opisem stanu budynku w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego. W świetle powyższego, skoro budynek warsztatu nie był ulepszany należy uznać, że spełnione będą przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ww. budynek również będzie zwolniona od podatku”.

Podsumowując, w opinii Gminy, planowana sprzedaż Nieruchomości powinna podlegać zwolnieniu z VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Zatem zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie dostawa towarów w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca Gmina jest właścicielem działki oznaczonej numerem 184. Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się liczne naniesienia będące własnością gminy (dalej: Naniesienia Gminy):

*   budynek biurowo - gospodarczy, wybudowany na przełomie lat 60/70 XX wieku,
*   kompleks budynków gospodarczych w zabudowie zwartej - magazyny zbożowe, wybudowane na przełomie lat 60/70 XX wieku, murowane z płyt prefabrykowanych, jednokondygnacyjne, z dachem pokrytym blachą falistą oraz
*   wolnostojący budynek gospodarczy - magazyn paliw, wybudowany na przełomie lat 60/70 XX wieku, murowany z płyt prefabrykowanych, jednokondygnacyjny, z dachem pokrytym blachą falistą.

Ponadto na Nieruchomości znajdują się naniesienia trwale związane z gruntem wzniesione przez najemcę, (dalej: Naniesienia najemcy), tj. dwie wiaty magazynowe (dalej: Wiaty) w konstrukcji szkieletowej, o ścianach z blachy opartych na słupach stalowych osadzonych w podmurówce betonowej, z dachem pokrytym blachą.

Gmina stała się właścicielem Nieruchomości w 1991 r. w drodze komunalizacji. Gmina planuje sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości na rzecz obecnego najemcy, który wynajmuje Nieruchomość od 2009 r., ponadto w marcu 2019 r., została zawarta z obecnym najemcą umowa najmu na kolejne 10 lat (kontynuacja usługi najmu). Na dzień sprzedaży działki nr 184, prawo do rozporządzania jak właściciel dwiema wiatami magazynowymi posiada najemca nieruchomości. Wyłącznym właścicielem nakładów na ww. dwie wiaty magazynowe jest najemca nieruchomości. Dwie wiaty magazynowe opisane w zdarzeniu przyszłym stanowią składnik majątku najemcy. Przed dokonaniem sprzedaży Wnioskodawca nie będzie w ekonomicznym posiadaniu ww. dwóch wiat magazynowych. Rozliczenia nakładów na przedmiotowe ww. dwie wiaty magazynowe nastąpi w dniu sprzedaży. Zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą nieruchomości umową najmu, poniesione przez najemcę nakłady ulepszające przedmiot najmu w trakcie trwania umowy najmu nie podlegają zwrotowi, a po rozwiązaniu umowy przechodzą na własność Wnioskodawcy bez zwrotu ich wartości, chyba że najemca nabywałby nieruchomość na własność; w takim przypadku nakłady nie zwiększają ceny sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomości na rzecz dotychczasowego najemcy będzie wyłącznie grunt z Naniesieniami Gminy, tj. przedmiotem dostawy nie będą Naniesienia najemcy - budynki i budowle wytworzone samodzielnie przez najemcę – w szczególności Wiaty.

W świetle art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1-3 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Art. 48 k.c. stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Według art. 231 § 1 k.c., samoistny posiadacz gruntu w dobrej wierze, który wzniósł na powierzchni lub pod powierzchnią gruntu budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby właściciel przeniósł na niego własność zajętej działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Natomiast, w myśl § 2 wskazanego wyżej artykułu, właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Ze wskazanego wyżej przepisu wynika, że ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 k.c. przeniesienie własności następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym prawnorzeczową legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej. Ustalenie wynagrodzenia następuje według cen obowiązujących w dacie orzekania (w dacie realizacji roszczenia o przeniesienie własności). Czynność taką należy potraktować jako dostawę towarów. Treść art. 231 k.c., w świetle którego własność budynku lub urządzenia wybudowanego na warunkach w nim określonych może być przeniesiona jedynie za odpowiednim wynagrodzeniem (ceną) wskazuje, iż jest to, praktycznie rzecz biorąc, umowa sprzedaży, na mocy której właściciel (sprzedawca) przenosi na samoistnego posiadacza (kupującego) własność działki, a samoistny posiadacz, jako kupujący, obowiązany jest zapłacić właścicielowi (sprzedawcy) cenę zakupu.

Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego Sprzedający jako właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków, a przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość (grunt z budynkami).

Jednakże mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy i stan sprawy zauważyć jednak należy, że – jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania otrzymanym towarem.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W obecnym stanie prawnym w zasadzie nie budzi wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego (na przykład z powodu niezachowania wymaganej formy czynności) może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, to Najemca wybudował na gruncie Wnioskodawcy dwie wiaty magazynowe. Uwzględniając okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości, w części dotyczącej ww. dwóch wiat magazynowych, nie spełnia definicji dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, albowiem Wnioskodawca nie przenosi prawa do rozporządzania tymi wiatami jak właściciel. Prawo to jest po stronie Najemcy, który wybudował przedmiotowe wiaty.

Skoro bowiem Najemca, który „wytworzył” towary, jakimi niewątpliwie są wskazane zabudowania (dwie wiaty magazynowe) uczynił to z własnych środków bez udziału Wnioskodawcy, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona dostawy ww. wiat magazynowych.

W związku z powyższym, w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy nieruchomości nie dojdzie między Wnioskodawcą a Najemcą do rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowych dwóch wiat magazynowych, przedmiotem dostawy nie będą naniesienia Najemcy w postaci dwóch wiat magazynowych, a jedynie grunt zabudowany budynkami, które są własnością Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedmiotem dalszych rozważań jest kwestia możliwości zwolnienia sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej budynkami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających, określone w tych przepisach, warunki.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Podsumowując ww. orzeczenie z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 należy wskazać, iż TSUE uznał, że pierwsze zasiedlenie nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE wyjaśnił w szczególności, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią ww. orzeczenia TSUE art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy VAT sprzeciwia się uregulowaniom krajowym, które uzależniają zwolnienie z podatku VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zatem w ślad za TSUE należałoby uznać, że użytkowanie budynku przez właściciela przez co najmniej dwa lata powinno być zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż powinna być zwolniona z VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę nr 184 na rzecz najemcy, zabudowaną:

*   budynkiem biurowo - gospodarczym, wybudowany na przełomie lat 60/70 XX wieku,
*   kompleksem budynków gospodarczych w zabudowie zwartej - magazyny zbożowe, wybudowane na przełomie lat 60/70 XX wieku, murowane z płyt prefabrykowanych, jednokondygnacyjne, z dachem pokrytym blachą falistą oraz
*   wolnostojącym budynkiem gospodarczym - magazyn paliw, wybudowany na przełomie lat 60/70 XX wieku, murowany z płyt prefabrykowanych, jednokondygnacyjny, z dachem pokrytym blachą falistą.

Przedmiotowe budynki są własnością Wnioskodawcy.

Przy nabyciu/wytworzeniu ww. poszczególnych budynków, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z ich nabyciem/wytworzeniem. Wnioskodawca stał się właścicielem budynków na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody z dnia 16 września 1991 r. W tej samej dacie Wnioskodawca przekazał nieruchomość, wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, w użytkowanie Spółdzielni. Dnia 4 marca 2009 r. nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niej budynkami została oddana w najem obecnemu najemcy. W marcu 2019 r. została zawarta z obecnym najemcą umowa najmu na kolejne 10 lat (kontynuacja usługi najmu). Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych budynków, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku biurowo – gospodarczego, kompleksu budynków gospodarczych w zabudowie zwartej oraz wolnostojącego budynku gospodarczego – magazynu paliw, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca pierwsze zasiedlenie ww. budynków nastąpiło 16 września 1991 r. kiedy to Wnioskodawca przekazał nieruchomość, wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, w użytkowanie Spółdzielni

Ponadto Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie przedmiotowych budynków. Tym samym spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie budynku biurowo – gospodarczego, kompleksu budynków gospodarczych w zabudowie zwartej oraz wolnostojącego budynku gospodarczego – magazynu paliw na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem a zamierzoną dostawą ww. budynków minął okres dłuższy niż 2 lata.

Wobec powyższego dostawa ww. budynków będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem planowana sprzedaż nieruchomości nr 184 zabudowanej ww. budynkami w okolicznościach przedstawionych we wniosku, korzystać będzie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań, stąd wszelkie inne kwestie zawarte we wniosku, a nieobjęte pytaniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.