Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-37/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-25
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki z o.o.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przekształcanie; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółdzielnie; udział; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2014 r. (data wpływu 4 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca – Spółdzielnia prowadząca działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego, detalicznego artykułami spożywczymi i wynajmu/dzierżawy lokali handlowych, usługowych, biurowych i magazynowych oraz nieruchomości zamierza dokonać przekształcenia gospodarczego i prawnego swojego przedsiębiorstwa, by docelowo przekształcić się w spółkę prawa handlowego, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i zlikwidować swoją dotychczasową działalność prowadzoną w formie spółdzielni.

Przekształcenie to będzie obejmować 2 etapy przeniesienia obecnego przedsiębiorstwa Spółdzielni w formie aportu do wcześniej utworzonej przez nią w tym celu spółki z o.o., gdzie:

*   w I ETAPIE aportem będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółdzielni (rozumiana jako przedsiębiorstwo w myśl art. 551 Kc),
*   w II ETAPIE aportem będzie pozostałe (po I etapie) przedsiębiorstwo, ale już w likwidacji, bowiem przed wniesieniem tego aportu Spółdzielnia zostanie postawiona w stan likwidacji (jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kc).

Całość przekształcenia obejmować będzie następujące działania:

I ETAP

1.  Utworzenie przez Spółdzielnię spółki z o.o. o minimalnym kapitale zakładowym i objęcie przez Spółdzielnię, w zamian za wniesiony wkład pieniężny, 100% udziałów w tej spółce.
2.  Wydzielenie z przedsiębiorstwa Spółdzielni majątku w postaci zorganizowanej jego części w rozumieniu art. 551 Kc oraz w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przeniesienie jego w formie aportu do utworzonej i zarejestrowanej spółki z o.o., przy czym zorganizowana część przedsiębiorstwa przeniesionego w formie aportu będzie obejmowała część składników majątku Spółdzielni. Po przeniesieniu tego aportu na spółkę z o.o., Spółdzielnia nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu/dzierżawy nieruchomości, ale w węższym zakresie, w oparciu o pozostały majątek przedsiębiorstwa Spółdzielni.
3.  Spółdzielnia otrzyma od spółki z o.o. 100 % udziałów w zamian za objęcie podwyższonego kapitału zakładowego w formie wkładów niepieniężnych – aportu, o którym mowa w pkt 2 I etapu przekształcenia.
4.  Spółdzielnia przydzieli członkom Spółdzielni część udziałów w spółce z. o.o. w zamian za część ich udziałów w Spółdzielni.
5.  Zamiarem Spółdzielni po wniesieniu aportu do spółki z o.o. i przydzielenie jej udziałów członkom spółdzielni będzie prowadzenie przedsiębiorstwa nastawionego na osiąganie dochodów i zysku przez okres kolejnych co najmniej 2 lat.

II ETAP

1.  Spółdzielnia zostanie postawiona w stan likwidacji, zgodnie z przepisami prawa spółdzielczego, przy czym w trakcie postępowania likwidacyjnego prowadzić będzie ona normalną działalność gospodarczą nastawioną na generowanie dochodów i zysku.
2.  W trakcie postępowania likwidacyjnego Spółdzielni po spłaceniu wierzycieli w trybie art. 125 § 5 Prawa spółdzielczego zostanie podjęta uchwała przez Walne Zgromadzenie Członków Spółdzielni w likwidacji o przeniesieniu przedsiębiorstwa Spółdzielni w likwidacji jako pozostałego majątku Spółdzielni w likwidacji do spółki z o.o. w formie wkładu niepieniężnego – aportu.
3.  Spółdzielnia w likwidacji otrzyma od spółki z o.o. dodatkowe udziały w zamian za objęcie podwyższonego kapitału zakładowego w formie wkładów niepieniężnych – aportu.
4.  Spółdzielnia w likwidacji przydzieli członkom Spółdzielni pozostałe posiadane udziały w spółce z o.o.
5.  Spółdzielnia w likwidacji zostanie wykreślona z KRS.

Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółdzielni stanowiącą pierwszy aport wnoszony do spółki z o.o. składać się będzie:

*   własność i prawo użytkowania wieczystego nieruchomości,
*   towary,
*   wartości niematerialne i prawne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie aportem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa w ramach I i II etapu przekształcenia w zamian za objęcie udziałów powoduje, że w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od osób prawnych po stronie Spółdzielni nie powstaje przychód, a zatem brak jest podstawy do naliczenia podatku od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od osób prawnych określa wprost, że przychodem nie jest wartość nominalna udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Przepis ten wyłącza z przychodów wartość udziałów wniesionych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy podkreślić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnych organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, natomiast zakres wniosku definiuje treść pytania, które to elementy stanowią podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wyznaczając jej zakres i kształt.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”, lecz wprost odsyłają w tym zakresie (art. 4a pkt 5) do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – dalej: „Kodeks cywilny”, która to ustawa w art. 551 wskazuje, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 552 ww. ustawy, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport), jest objęcie udziałów (akcji), wkładów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Regulując powyższym przepisem skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawodawca w przepisie art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie określił moment powstania przychodu udziałowca z tego tytułu stanowiąc, że powstaje on w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca wskazał, że w ramach I i II etapu przekształcenia zamierza wnieść do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aport w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należy stwierdzić, że aport w takiej postaci nie będzie generował po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Odpowiadając na pytanie sformułowane we wniosku, wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w postaci przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) w ramach I i II etapu przekształcenia w zamian za objęcie udziałów w tej spółce nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić jednakże należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wniesionego aportem zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako przedsiębiorstwa. Tut. Organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest natomiast związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, nie może go zatem podważać, czy też kwestionować, gdyż byłoby to sprzeczne z istotą przedmiotowej instytucji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.