Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.284.2017.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-06
Teza: w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2017 r. (data wpływu 8 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka kapitałowa (dalej: „Spółka Kapitałowa”) jest operatorem telekomunikacyjnym świadczącym usługi telekomunikacyjne, w szczególności:

1.  usług telekomunikacyjnych dla konsumentów,
2.  hurtowej sprzedaży usług telekomunikacyjnych ,
3.  budowy oraz utrzymania infrastruktury telekomunikacyjnej niezbędnej do świadczenia usług telekomunikacyjnych dla konsumentów oraz klientów hurtowych
4.  dzierżawy infrastruktury telekomunikacyjnej.

W przedsiębiorstwie Spółki Kapitałowej można wyróżnić dwa działy:

*   dział operacyjny (dalej: „Dział Operacyjny”) - zajmujący się w szczególności działalnością w zakresie sprzedaży usług dla konsumentów oraz hurtowej sprzedaży usług transmisji danych,
*   dział infrastrukturalny (dalej: „Dział Infrastrukturalny”) - zajmujący się w szczególności działalnością w zakresie budowy oraz utrzymania infrastruktury telekomunikacyjnej oraz dzierżawy infrastruktury telekomunikacyjnej.

Wspólnicy Spółki Kapitałowej planują dokonać podziału Spółki Kapitałowej poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy Działu Infrastrukturalnego. Podział przez wydzielenie Spółki Kapitałowej zostanie dokonany w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.).

W następstwie podziału przez wydzielenie wspólnicy Spółki Kapitałowej otrzymają udziały/akcje Wnioskodawcy.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Dział Operacyjny będzie spełniał następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. sieć rdzeniowa telekomunikacyjna oraz wszystkie platformy usługowe telekomunikacyjne, jak również platformy informatyczne służące do obsługi konsumentów) oraz składniki niematerialne (np. rezerwacje częstotliwości oraz związane z nimi pozwolenia radiowe);
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Kapitałowej w drodze uchwały Zarządu Spółki Kapitałowej
*   będą zatrudnieni pracownicy przypisani do Działu Operacyjnego;
*   będzie posiadał odrębne rachunki bankowe;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością;
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Operacyjnego będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, które będą obejmowały świadczenie usług dla konsumentów oraz hurtowych usług transmisji danych;
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Operacyjnego będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działu będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Dział Operacyjny przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki Kapitałowej.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Dział Infrastrukturalny będzie spełniał następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. maszty telekomunikacyjne, urządzenia nadawcze oraz moduły systemowe stacji bazowych) oraz składniki niematerialne (np. licencje);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Kapitałowej w drodze uchwały Zarządu Spółki Kapitałowej;
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przyporządkowanych mu przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   będzie posiadał własne rachunki bankowe,
*   w związku z podziałem przez wydzielenie Działu Infrastrukturalnego do Wnioskodawcy przejdą pracownicy w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością;
*   w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania przyporządkowane do Działu Infrastrukturalnego zostaną przeniesione na Wnioskodawcę;
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Infrastrukturalnego będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących w szczególności dzierżawę infrastruktury telekomunikacyjnej,
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Infrastrukturalnego stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty funkcjonowania działu będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Dział Infrastrukturalny przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki Kapitałowej.

Na moment podziału przez wydzielenie Wnioskodawca nie będzie posiadał udziałów/akcji Spółki Kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy wydzielany ze Spółki Kapitałowej do Wnioskodawcy Dział Infrastrukturalny na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
2.  Czy pozostający w Spółce Kapitałowej Dział Operacyjny na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
3.  Czy w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę Działu Infrastrukturalnego w następstwie podziału przez wydzielenie Spółki Kapitałowej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w rozumieniu ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego numerem 3. W zakresie pytań oznaczonych numerami 1 i 2 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 3

W związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę Działu Infrastrukturalnego w następstwie podziału przez wydzielenie Spółki Kapitałowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o CIT, jeżeli podział przez wydzielenie Spółki Kapitałowej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o CIT przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

W sytuacji w której Wnioskodawca nie będzie wcale posiadał udziałów w kapitale zakładowym Spółki Kapitałowej, art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania, w następstwie czego po stronie spółki do której majątek jest wydzielany (Wnioskodawcy) nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego. Należy bowiem zauważyć, że z wykładni językowej wskazanej regulacji wynika, że dla jej zastosowania koniecznym jest spełnienie przez spółkę do której majątek jest wydzielany (Wnioskodawca) warunku posiadania udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej (Spółki Kapitałowej) w wysokości mniejszej niż 10%. A zatem jeżeli Wnioskodawca nie będzie, wcale nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Kapitałowej, art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

Pogląd ten podzielił m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. IPPB5/423-1069/14-2/MK uznając za prawidłowe następujące uzasadnienie:

„zgodnie z regulacją zawartą w art. 10 ust. 2 ustawy o PDOP, przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z odrębną regulacją. Dochód ten określa się na dzień wydzielenia.”

„W ocenie Spółki powyższą normę należy rozumieć w ten sposób, że opodatkowanie spółki przejmującej w chwili podziału co do zasady może mieć miejsce tylko wtedy, gdy spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokości mniejszej niż 10%. Natomiast w sytuacji, gdy spółka przejmująca, jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie posiada w ogóle udziału w kapitale zakładowym spółki dzielonej, wówczas spółka przejmująca (tu – Wnioskodawca) nie podlega opodatkowaniu PDOP w chwili podziału.”

W analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Formułuje on ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek kapitałowych dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Przepis ten znajdzie zastosowanie w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie posiadała udziałów w Spółce dzielonej.

Jednocześnie zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o CIT, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 i ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

A zatem otrzymanie przez Wnioskodawcę Działu Infrastrukturalnego w następstwie podziału przez wydzielenie Spółki Kapitałowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodów po stronie Wnioskodawcy, pod warunkiem, że podział przez wydzielenie Spółki Kapitałowej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Na powyższą konstatację nie ma wpływu treść art. 10 ust. 4a ustawy o CIT. Zgodnie z jego treścią, jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wprowadza on bowiem jedynie domniemanie, że w przypadku braku uzasadnionych przyczyn ekonomicznych przy połączeniu, podziale spółek lub wymianie udziałów, czynności została dokonana w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie (pytanie nr 3) – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.