Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.697.2021.2.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-20
Teza: zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów
Słowa kluczowe: badanie-badanie archeologiczne; limit; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2021 r. (według daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Celem statutowym Stowarzyszenia jest m.in. „…”. Cele Stowarzyszenia realizowane są m.in. poprzez:

1\. wspieranie i prowadzenie działań zmierzających do pozyskania, zadokumentowania i ekspozycji historycznego dziedzictwa ziem polskich, w tym poprzez prowadzenie naukowych badań archeologicznych

2\. trwałe przechowanie i eksponowanie zabytków archeologicznych, pozyskanych w ramach prac i badań naukowych prowadzonych przez stowarzyszenie, jego członków lub osoby niestowarzyszone

3\. przeprowadzanie inwentaryzacji i konserwacji zabytków archeologicznych pozyskanych w ramach prac i badań naukowych prowadzonych przez stowarzyszenie, jego członków lub osoby niestowarzyszone

4\. udostępnianie przechowywanych zabytków w celach naukowych”.

Stowarzyszenie jest zarejestrowane w rejestrze przedsiębiorców, a głównym kodem PKD jest kod 72.20.Z „Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych”.

Stowarzyszenie prowadzi badania archeologiczne, zgodnie z definicją badań archeologicznych zawartej w ustawie o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, tj. „badania archeologiczne - działania mające na celu odkrycie, rozpoznanie, udokumentowanie i zabezpieczenie zabytku archeologicznego.”

Badania archeologiczne są świadczone na rzecz m.in. klientów prywatnych (osób fizycznych), firm, instytucji samorządowych, spółek skarbu państwa.

Każdorazowo, badania archeologiczne są realizowane na podstawie pozwolenia wydawanego przez właściwego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

W zakres badań archeologicznych wchodzi m.in. sporządzenie wniosku i załączników w imieniu inwestora do Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków w celu wydania decyzji na badania archeologiczne, przeprowadzenie inwazyjnych lub nieinwazyjnych badań archeologicznych w terenie przy pomocy właściwych metod i narzędzi, przeprowadzanie analiz specjalistycznych; tworzenie dokumentacji fotograficznej, rysunkowej i opisowej; analizowanie stratygrafii nawarstwień; zabezpieczenie, inwentaryzowanie, dokumentowanie i analizowanie ruchomego materiału zabytkowego; tworzenie sprawozdań i opracowań z przeprowadzonych badań archeologicznych.

Zabytki pozyskane z badań archeologicznych (w tym z badań własnych, jak i z badań innych instytucji i firm) są przechowywane przez Stowarzyszenie, konserwowane oraz eksponowane i udostępniane każdemu zainteresowanemu w wynajętym przez Stowarzyszenie ogólnodostępnym lokalu.

Nadwyżkę przychodów względem kosztów (dochód) pochodzących z badań archeologicznych Stowarzyszenie planuje wydatkować w całości na cele statutowe, w tym na zakup środków trwałych służących do realizacji celów statutowych oraz konserwację, ekspozycję i udostępnianie pozyskanych w trakcie badań archeologicznych zabytków ruchomych.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

1\. Usługi objęte zakresem pytania, tj. usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji zbiorów będą podlegały opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, będąc jednocześnie z niego zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 33 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.

2\. Usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji zbiorów będą świadczone odpłatnie.

3\. Usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji zbiorów będą usługami kulturalnymi w myśl przytoczonych we wniosku aktów prawnych i definicji słownikowej.

4\. Stowarzyszenie jest instytucją kultury w rozumieniu przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej katalog podmiotów będących formami organizacyjnymi działalności kulturalnej (art. 2. ww. ustawy) jest katalogiem otwartym (zwrot „w szczególności”). Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 1. ww. ustawy „Działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.”

Stowarzyszenie jest osobą prawną, która prowadzi statutową i faktyczną działalność w zakresie szeroko rozumianej kultury.

Dodatkowym potwierdzeniem faktu, że Stowarzyszenie jest instytucją kultury jest przepis art. 5 ust. 1 ww. ustawy, który wśród podmiotów prowadzących działalność kulturalną wskazuje także „organizacje pozarządowe”. Stowarzyszenie bez wątpienia jest organizacją pozarządową.

Definicję słowa „instytucja” Stowarzyszenie rozumie w sposób słownikowy, czyli (słownik PWN) jako:

„2. «zespół norm prawnych lub obyczajowych dotyczących organizacji jakiejś dziedziny życia» 3. «organizacja działająca na podstawie tych norm»”

5\. Zyski osiągane z tytułu świadczenia usług objętych zakresem pytania będą w całości przeznaczane na kontynuację i doskonalenie świadczonym usług przez Stowarzyszenie.

6\. Stowarzyszenie w momencie świadczenia usług archeologicznych , depozytu i konserwacji zbiorów nie będzie wykonywało czynności, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

### Pytanie

Czy odpłatna działalność Stowarzyszenia polegająca na świadczeniu usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca twierdzi, że opisana sytuacja podlega pod zwolnienie z podatku art. 43 ust. 1 pkt. 33 lit a) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie odpłatnej działalności Stowarzyszenia polegającej na świadczeniu usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów.

Celami statutowymi Stowarzyszenia są m.in. „…”.

Usługi będą świadczone odpłatnie, a dochód uzyskiwany z przeprowadzania badań archeologicznych i inne dochody Stowarzyszenia będzie kumulowany i docelowo przeznaczony na zakup środków trwałych, które będą służyć celom statutowym Stowarzyszenia. Zyski osiągane z tytułu świadczenia usług objętych zakresem pytania będą w całości przeznaczane na kontynuację i doskonalenie świadczonym usług przez Stowarzyszenie.

Usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji zbiorów będą usługami kulturalnymi w myśl przytoczonych we wniosku aktów prawnych i definicji słownikowej.

W prawie podatkowym brak jest definicji usług kulturalnych. Usługą taką zapewne będzie usługa związana z kulturą. Zgodnie z brzmieniem ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury. Nie jest to zamknięty katalog instytucji i zdaniem Wnioskodawcy stowarzyszenie również może być uznane jako forma organizacyjna działalności kulturalnej, zwłaszcza że statutowa działalność Wnioskodawcy jest w stanie faktycznym tożsama z działalnością muzeów (gromadzenie, konserwacja, ekspozycja i udostępnianie zbiorów).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego (sjp.pl) kultura to: „materialna i umysłowa działalność społeczeństw oraz jej wytwory”. Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Jest to jednak definicja szeroka, która może być zbyt pojemna na gruncie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W tym przypadku właściwsza byłaby interpretacja systemowa zewnętrzna, czyli ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu w jakim posługują się nim inne akty prawne. W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Cele statutowe Stowarzyszenia i jego faktyczna działalność odpowiadają definicji działalności kulturalnej określonej w ww. ustawie. Ponadto, działalność Stowarzyszenia per analogiam odpowiada działalności muzealnej określonej w ustawie o muzeach.

Stowarzyszenie jest instytucją kultury w rozumieniu przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej katalog podmiotów będących formami organizacyjnymi działalności kulturalnej (art. 2. ww. ustawy) jest katalogiem otwartym (zwrot „w szczególności”) . Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 1. ww. ustawy „Działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.”

Stowarzyszenie jest osobą prawną, która prowadzi statutową i faktyczną działalność w zakresie szeroko rozumianej kultury m.in. poprzez świadczenie usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zabytków.

Dodatkowym potwierdzeniem faktu, że Stowarzyszenie jest instytucją kultury jest przepis art. 5 ust. 1 ww. ustawy, który wśród podmiotów prowadzących działalność kulturalną wskazuje także „organizacje pozarządowe”. Stowarzyszenie bez wątpienia jest organizacją pozarządową.

Definicja słowa „instytucja” rozumiany jest przez Wnioskodawcę w sposób słownikowy, czyli (słownik PWN) jako:

„2. «zespół norm prawnych lub obyczajowych dotyczących organizacji jakiejś dziedziny życia» 3. «organizacja działająca na podstawie tych norm»”.

Stosownie do art. 1 ustawy o muzeach, muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

W myśl art. 2 ustawy o muzeach, muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1\. gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie,

2\. katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów,

3\. przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych,

4\. zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody,

5\. urządzanie wystaw stałych i czasowych,

6\. organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych.

W myśl przytoczonych przepisów z ustawy o muzeach należy stwierdzić, że działalność statutowa Stowarzyszenia odpowiada w wielu aspektach działalności instytucji kultury, jaką jest muzeum. Stąd też można uznać Stowarzyszenie za instytucję kultury, ponieważ takie stwierdzenie jest zgodne z działalnością statutową i faktyczną Stowarzyszenia, a ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie wyłącza stowarzyszeń z katalogu form organizacji działalności kulturalnej (jest to katalog otwarty).

Ponadto, w świetle powyższych rozważań, należy stwierdzić, iż usługi będące przedmiotem zapytania świadczone przez Stowarzyszenie mieszczą się w pojęciu usług kulturalnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy. Usługi te bowiem objęte są zakresem prowadzonej przez Stowarzyszenie działalności statutowej. Umożliwiają one zatem realizację celów, do jakich powołane jest Stowarzyszenie.

W związku z powyższym za usługi kulturalne można uznać:

· usługi w zakresie konserwacji zabytków na zlecenie innych podmiotów (jako zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody)

· usługi badań archeologicznych (jako organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych),

· usługi w zakresie depozytu zabytków archeologicznych (jako przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych).

Jak wynika ze stanu faktycznego, ewentualne osiągane zyski przez Stowarzyszenie przeznaczane będą w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Zatem w przedmiotowej sprawie zostaje spełniony również warunek umożliwiający stosowanie zwolnienia od podatku, określony w art. 43 ust. 18 ustawy.

Stowarzyszenie w momencie świadczenia usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów nie będzie wykonywało czynności, o których mowa w art. 43 ust 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, usługi będące przedmiotem zapytania stanowią usługi kulturalne i są świadczone przez instytucję o charakterze kulturalnym oraz podlegają zwolnieniu przedmiotowemu w myśl art. 43 ust. 1 pkt. 33 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji pojęcia „świadczenie usług” wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza –– obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły da celów zarobkowych.

Zatem, ustawa definiuje podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. Powyższa definicja ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Na mocy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2020 r. poz. 2261 ze zm.):

Stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy Prawo o stowarzyszeniach:

Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności.

Na podstawie art. 34 ustawy Prawo o stowarzyszeniach:

Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Zatem Państwa Stowarzyszenie, świadcząc opisane we wniosku odpłatne usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji, będzie występowało w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15. ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów;

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Stowarzyszenie jest zarejestrowane w rejestrze przedsiębiorców, a głównym kodem PKD jest kod 72.20.Z „Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych”. Stowarzyszenie prowadzi badania archeologiczne, zgodnie z definicją badań archeologicznych zawartej w ustawie o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, tj. „badania archeologiczne - działania mające na celu odkrycie, rozpoznanie, udokumentowanie i zabezpieczenie zabytku archeologicznego.” Badania archeologiczne są świadczone na rzecz m.in. klientów prywatnych (osób fizycznych), firm, instytucji samorządowych, spółek skarbu państwa. Zabytki pozyskane z badań archeologicznych (w tym z badań własnych, jak i z badań innych instytucji i firm) są przechowywane przez Stowarzyszenie, konserwowane oraz eksponowane i udostępniane każdemu zainteresowanemu w wynajętym przez Stowarzyszenie ogólnodostępnym lokalu. Nadwyżkę przychodów względem kosztów (dochód) pochodzących z badań archeologicznych Stowarzyszenie planuje wydatkować w całości na cele statutowe, w tym na zakup środków trwałych służących do realizacji celów statutowych oraz konserwację, ekspozycję i udostępnianie pozyskanych w trakcie badań archeologicznych zabytków ruchomych. Usługi objęte zakresem pytania, tj. usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji zbiorów będą:

· podlegały opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług,

· świadczone odpłatnie,

· usługami kulturalnymi w myśl przytoczonych we wniosku aktów prawnych i definicji słownikowej.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku świadczonych usług usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi w zakresie kultury oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te – aby mogły korzystać ze zwolnienia – świadczone muszą być przez specyficzne podmioty.

I tak, z powyższego przepisu wynika, że zwolnieniu podlegają usługi kulturalne świadczone przez określone podmioty wymienione w tym przepisie.

Przepis ten stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), który stanowi, że:

Państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Wskazane przepisy ustawy przewidują stosowanie zwolnienia również dla innego (niż podmiot prawa publicznego) podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, pod warunkiem, że podmiot wykonuje usługi kulturalne i nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy wymienia trzy grupy podmiotów. Po pierwsze, podmioty prawa publicznego. Po drugie, inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym. Po trzecie, podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Jeśli chodzi o drugą grupę podmiotów należy podkreślić, że analizowany przepis nie odsyła do ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Czyni to jedynie w odniesieniu do trzeciej grupy podmiotów. Zatem te odrębne przepisy, które uznają stowarzyszenie za instytucje o charakterze kulturalnym, nie muszą być tożsame z wspomnianą wyżej ustawą.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194), zwanej dalej ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych.

W myśl art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Z przepisów tych wynika, że ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej dopuszcza świadczenie usług kultury przez inne podmioty niż podmioty prawa publicznego. Świadczy o tym treść art. 3 ust. 1 tej ustawy, w którym wskazano, że działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Z opisu sprawy wynika, że Stowarzyszenie jest instytucją kultury w rozumieniu przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. Zyski osiągane z tytułu świadczenia usług objętych zakresem pytania będą w całości przeznaczane na kontynuację i doskonalenie świadczonym usług przez Stowarzyszenie. Stowarzyszenie w momencie świadczenia usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów nie będzie wykonywało czynności, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Celem statutowym Stowarzyszenia jest m.in. „\`(...)\`”.

Zatem, spełniony jest warunek przewidziany w art. 43 ust. 18 ustawy, co pozwala stwierdzić, że Państwa Stowarzyszenie spełnia przesłankę podmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W następnej kolejności sprawdzenia wymaga, czy usługi opisane we wniosku wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie ustala się w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem, zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (http://sjp.pwn.pl/), kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”. Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego. Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgniecie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Celem usług, które będą świadczone przez Państwa Stowarzyszenie, tj. usług archeologicznych, depozytu i konserwacji zbiorów jest poznanie i ochrona materialnego dziedzictwa kulturowego, co jest równoznaczne z upowszechnianiem kultury, tym samym ww. usługi są usługami kulturalnymi. Zatem, spełniona będzie również przesłanka o charakterze przedmiotowym.

Tym samym, usługi archeologiczne, depozytu i konserwacji zbiorów świadczone przez Państwa Stowarzyszenie jako instytucję kultury w rozumieniu przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Stowarzyszenia będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Stowarzyszenie zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).