Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.287.2025.2.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-23
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla dostawy
metalowej podbudowy protetycznej.
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż wyrobów medycznych
usługi-usługi protetyczne
wyroby-wyroby medyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki medycznej
wykonywane przez podmioty lecznicze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy
    metalowej podbudowy protetycznej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie
    pismem z 26 maja 2025 r. (data wpływu 26 maja 2025 r.) Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. może wykonywać metalową podbudowę protetyczną - tzw. (...) (która wg
    Rozporządzenia w sprawie wyrobów medycznych MDR w Unii Europejskiej z dnia 26 maja
    2021 roku jest klasyfikowana jako wyrób medyczny na zamówienie) - na zamówienie
    podmiotu leczniczego lub lekarza. Spółka nie jest pracownią protetyki stomatologicznej
    ani nie zatrudnia dyplomowanych techników. Metalowa podbudowa jest komponentem,
    który wchodzi w skład finalnej protezy zębowej wykonywanej przez zamawiającego.
    Spółka posiada kod PKD 32.50Z.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Na pytanie 1; „Czy są Państwo podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z
    15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450)? Jeśli tak to:
        Czy są Państwo wpisani do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą
        jako podmiot leczniczy?
        Czy świadczą Państwo usługi w zakresie opieki medycznej w ramach działalności
        leczniczej?
        Czy dostawa metalowej podbudowy protetycznej jest niezbędna i ściśle związana z
        usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu,
        ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia? W czym ten związek się przejawia?
        Czy dostawa metalowej podbudowy protetycznej stanowi niezbędną część procesu
        leczenia konkretnych pacjentów? Jaki jest bezpośredni cel? Czy bezpośrednim
        celem jest cel terapeutyczny, czy też np. estetyczny?”,
    odpowiedzieli Państwo: „Nie jesteśmy podmiotem leczniczym”.
    Na pytanie 2: „Czy świadczą Państwo/będą Państwo świadczyć usługi w zakresie opieki
    medycznej – na rzecz podmiotów leczniczych, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o
    działalności leczniczej, na terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana
    działalność lecznicza”, odpowiedzieli Państwo: „Nie”.
    Na pytanie 3: „Czy dostawa metalowej podbudowy protetycznej jest/będzie niezbędna i
    ściśle związana z wykonywanymi przez Państwa usługami w zakresie opieki medycznej na
    rzecz ww. podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych? W czym ten
    związek się przejawia”, odpowiedzieli Państwo: „Jesteśmy producentem, nie świadczymy
    usług opieki medycznej. Dostawa podbudowy (indywidualnej belki implantologicznej) jest
    niezbędna do wykonania protezy właściwej opartej na implantach (jest bazowym
    elementem konstrukcyjnym, spełniającym niezbędną funkcję w działalności leczniczej
    podmiotów, którym ją sprzedajemy)”.
    Na pytanie 4: „Czy świadczą Państwo/będą Państwo świadczyć usługi w ramach
    wykonywania zawodów:
    a) lekarza i lekarza dentysty,
    b) pielęgniarki i położnej,
    c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o
      działalności leczniczej (Dz.U. z 2023 r. poz. 991, 1675 i 1972),
    d) psychologa.
    Jeśli tak, jakie to będą usługi i w ramach których z ww. zawodów będą wykonywane.
    Proszę opisać”, odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

## Pytanie

Czy spółka A. może zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18-
    19a ustawy o VAT na wykonywane podbudowy protetyczne zamawiane przez podmioty
    lecznicze?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Spółka A. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18-19a ustawy o VAT może zastosować zwolnienie z
    podatku VAT na wykonywane podbudowy protetyczne (belki implantologiczne), które są
    niezbędnym elementem wykonywania czynności leczniczych przez zamawiającego
    (podmioty lecznicze).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W tym miejscu należy wskazać, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług może być albo opodatkowana podatkiem albo może korzystać ze
    zwolnienia od podatku.
    Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca
    przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
      działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
      wykonywania zawodów:
        a) lekarza i lekarza dentysty,
        b) pielęgniarki i położnej,
        c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia
          2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2023 r. poz. 991, 1675 i 1972),

        d) psychologa.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:
      zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi
      te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od
      podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.
    Należy jednak zauważyć, że ww. przepisy dotyczą zwolnienia od podatku wyłącznie usług
    w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
    i poprawie zdrowia, nie dotyczą zatem wszystkich świadczeń, które wykonywane są w
    ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów
    medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że
    wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do
    zastosowania zwolnienia od podatku.
    Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią
    implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b i c
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej
    Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
      przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych
      do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale,
      ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o
      podobnym charakterze;
      c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych,
      określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
    Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT
    podlegają wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone
    warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a
    także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy mogą Państwo zastosować zwolnienie od
    podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18-19a ustawy o VAT na wykonywane podbudowy
    protetyczne zamawiane przez podmioty lecznicze.
    Z opisu sprawy wynika, że mogą Państwo wykonywać metalową podbudowę protetyczną -
    tzw. (...) (która wg Rozporządzenia w sprawie wyrobów medycznych MDR w Unii
    Europejskiej z dnia 26 maja 2021 roku jest klasyfikowana jako wyrób medyczny na
    zamówienie) - na zamówienie podmiotu leczniczego lub lekarza. Nie są Państwo
    pracownią protetyki stomatologicznej ani nie zatrudniają Państwo dyplomowanych
    techników. Metalowa podbudowa jest komponentem, który wchodzi w skład finalnej
    protezy zębowej wykonywanej przez zamawiającego. Nie są Państwo podmiotem
    leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej. Nie świadczą
    Państwo/nie będą Państwo świadczyć usługi w zakresie opieki medycznej – na rzecz
    podmiotów leczniczych, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, na
    terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana działalność lecznicza. Są
    Państwo producentem, nie świadczą Państwo usług opieki medycznej. Dostawa
    podbudowy (indywidualnej belki implantologicznej) jest niezbędna do wykonania protezy
    właściwej opartej na implantach (jest bazowym elementem konstrukcyjnym, spełniającym
    niezbędną funkcję w działalności leczniczej podmiotów, którym ją Państwo sprzedają. Nie
    świadczą Państwo/nie będą Państwo świadczyć usługi w ramach wykonywania zawodów:
    lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, medycznych, o których mowa w art. 2
    ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz psychologa.

    Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę
    wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady
    powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy
    interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.
    W tym miejscu należy podkreślić, że Państwa wniosek dotyczy dostawy towarów -
    metalowej podbudowy protetycznej, który wchodzi w skład finalnej protezy zębowej
    wykonywanej przez zamawiającego. Wskazali Państwo także, że nie są podmiotem
    leczniczym ani też nie będą świadczyć usług w zakresie opieki medycznej na rzecz
    podmiotów leczniczych, na terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana
    działalność lecznicza. Są Państwo producentem podbudowy (indywidualnej belki
    implantologicznej), która jest niezbędna do wykonania protezy właściwej opartej na
    implantach (jest bazowym elementem konstrukcyjnym, spełniającym niezbędną funkcję w
    działalności leczniczej podmiotów, którym ją Państwo sprzedają.
    Zatem w analizowanej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów dokonywaną przez
    producenta wyrobu medycznego na rzecz zamawiających.
    Należy wskazać, że art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy wprost wskazuje, że zwolnieniu na jego
    podstawie podlegają usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach
    działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. W świetle wskazanych okoliczności i ww.
    przepisów ustawy o działalności leczniczej nie spełniają Państwo tych warunków, tj. nie są
    Państwo podmiotem leczniczym i nie świadczą Państwo/nie będą Państwo świadczyć
    usługi w zakresie opieki medycznej. W konsekwencji nie spełniają Państwo przesłanki
    podmiotowej, jak i przedmiotowej.
    W konsekwencji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 18-19a ustawy, gdyż nie świadczą Państwo usług w zakresie opieki medycznej,
    służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W
    sprawie będącej przedmiotem Państwa zapytania nie znajdzie także zastosowania
    zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy przewidziane dla
    dostawy towarów ściśle związanych z usługami w zakresie opieki medycznej, gdyż
    zwolnienie to ma zastosowanie w stosunku do dostawy towarów dokonywanych w
    ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, a jak wynika z okoliczności
    sprawy nie są Państwo podmiotem wymienionym w tym przepisie.
    Z uwagi na fakt, że dokonują Państwo dostawy komponentu protezy zębowej w postaci
    metalowej podbudowy na rzecz zamawiających, nie znajdzie także zastosowania
    powoływany przepis art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, gdyż odnosi się on do odsprzedaży
    usług, które zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby
    trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19 ustawy.
    Tym samym, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 18#19a ustawy na wykonywane przez Państwa podbudowy protetyczne
    zamawiane przez podmioty lecznicze.
    A zatem Państwa stanowisko uznano za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa

        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.