Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-1177/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-17
Teza: Stawka podatku dla świadczonych usług.
Słowa kluczowe: opłata; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Prowadzona działalność będzie polegała na organizowaniu imprez sportowych m.in. Maraton, Bieg, półmaraton, imprezy sportowe dla rowerzystów, organizacja triatlonów, itp. Imprezy te będą ogólnodostępne i zadaniem ich będzie popularyzacja aktywności fizycznej w Polsce, a także propagowanie zdrowego trybu życia. Od osób, które wyrażą chęć uczestnictwa w organizowanych imprezach pobierane będą opłaty startowe. Wniesienie takiej opłaty skutkuje dopuszczeniem uczestnika do imprezy, zostaje mu nadany numer startowy, na podstawie którego otrzymuje on pakiet startowy biegacza.

Spółka będzie stosowała następujący symbol PKWiU dla usług polegających na organizacji imprez sportowych związanych z popularyzacją aktywności fizycznej: PKWiU 93.19.19 - Pozostałe usługi związane ze sportem i rekreacją.

W ramach imprezy zawodnikowi zapewniany jest pakiet świadczeń obejmujących m.in. korzystanie z systemu elektronicznego pomiaru czasu z wykorzystaniem chipów, oznakowanie trasy, zabezpieczenie techniczne, medyczne i sanitarne, nagrody i puchary.

Ww. świadczenia są niezbędne do prawidłowego przebiegu świadczenia podstawowego jakim jest umożliwienie uczestnictwa/udziału w zawodach, tzn. bez tych świadczeń dodatkowych usługa nie mogłaby być właściwie wykonana.

W skład pakietu startowego uczestników wchodzą m in takie towary i usługi jak: koszulka, posiłek pasta party, napój, baton, pomiar czasu, indywidualny numer startowy z chipem do pomiaru czasu.

Opłata startowa kalkulowana jest na bazie analizy cenowej rynku, długości trasy oraz kosztów związanych z organizacją w/w imprez sportowych. W kalkulacji opłaty startowej uwzględniana jest wartość pakietu startowego uczestnika oraz dodatkowych świadczeń.

Istotne jest podkreślenie, że wymienione wyżej świadczenia są niezbędne do właściwego przeprowadzenia imprezy sportowej. Umożliwiają zawodnikowi ukończenie zawodów, a także zapewniają bezpieczeństwo w jej trakcie. Natomiast nagrody stanowią motywację za ukończenie zawodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo będzie stosował stawkę podatku VAT w wysokości 8 % do fakturowania usług polegających na pobieraniu opłaty startowej od uczestników za udział w imprezach sportowych organizowanych na terenie kraju?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Po pierwsze należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (wpisowe/startowe).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r, z zastrzeżeniem art. 146f

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. 8%), pod pozycją 185 został wymieniony Wstęp na imprezy sportowe bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 185 załącznika nr 3 do ustawy stanowi jedną z regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją. Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia rekreacja, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sip pwn.pl) definiuje rekreację jako aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje ruchową, aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu, Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego recreatio czyli powrót do zdrowia, sił. Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy -uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% wstęp na imprezy sportowe, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii wstępu, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś.

Zatem pod pojęciem wstępu w rozumieniu poz 185 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to opłata startowa, jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki -możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, na siłownię -możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Spółka zamierza być organizatorem m.in. imprez biegowych (Maraton, Bieg, półmaraton, imprezy sportowe dla rowerzystów, triatlon). Od osób, które chcą wziąć udział w organizowanych imprezach Spółka pobiera opłaty startowe. Po wniesieniu przedmiotowej opłaty uczestnik imprezy uzyskuje możliwość wystartowania w organizowanym biegu, zostaje mu nadany indywidualny numer startowy, na podstawie którego otrzymuje także pakiet startowy biegacza. W skład pakietu startowego biegacza wchodzą m.in. takie towary i usługi jak: koszulka, posiłek pasta party, napój, baton, pomiar czasu indywidualny numer startowy z chipem do pomiaru czasu. Ponadto w ramach ogólnych zasad organizacji imprez biegowych uczestnikom biegu zapewnia następujące świadczenia: zapewnienie bezpieczeństwa, w tym ochrona, zabezpieczenie medyczne, zabezpieczenie techniczne i sanitarne, pomiar elektroniczny, pakiet startowy z numerem startowych i chipem pomiaru czasu, zapewnienie punktów odświeżania i odżywiania na trasie biegu, obsługa techniczna i organizacyjna biegu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy przypomnieć, że do celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT (zob. wyrok z dnia 27 września 2012 r w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 14 i przytoczone tam orzecznictwo).

Z orzecznictwa Trybunału wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne (wyroki: z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb. Orz. s. I-897, pkt 51; z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere, Zb. Orz. s. 1-12359, pkt 23). Jedna transakcja występuje w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyroki, z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb. Orz. s. I-9433, pkt 22; a także z dnia 29 marca 2007 r w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, Zb. Orz. s. I-2697, pkt 23). Jest tak również w sytuacji, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego (wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. s. I-973, pkt 30; ww. wyrok w sprawie Part Service, pkt 52). Trybunał orzekł zatem, że nie tylko każdą transakcję należy co do zasady uznawać za odrębną i niezależną, lecz również że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29; a także wyrok z dnia 22 października 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding, Zb. Orz. s. 1-10099, pkt 51) wyrok z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing Sp. z o.o przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji. Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., sygn. C-349/96 stwierdzając, że Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Z powyższego wynika zatem, że celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej dominującej. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że świadczenie za które Spółka pobiera opłatę startową jest świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym będzie wstęp na imprezę sportową. Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy jest rozumiany jako prawo do uczestniczenia w czymś. W tym przypadku jest to prawo do uczestniczenia w imprezie sportowej jaką są bieg na terenie kraju, impreza sportowa dla rowerzystów, triatlon, itp.

Świadczenia dodatkowe, które obejmuje opłatę startową, takie jak np. koszulka, posiłek pasta party, napój, baton, pomiar czasu, indywidualny numer startowy z chipem do pomiaru czasu, oraz świadczenia takie jak, zapewnienie bezpieczeństwa, w tym ochrona, zabezpieczenie medyczne, zabezpieczenie techniczne i sanitarne, pomiar elektroniczny, pakiet startowy z numerem startowych i chipem pomiaru czasu, zapewnienie punktów odświeżania i odżywiania na trasie biegu, obsługę techniczną i organizacyjną biegu, nie stanowią celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu na imprezę sportową ma charakter usługi głównej. Według Spółki ww. świadczenia są niezbędne do prawidłowego przebiegu świadczenia podstawowego jakim jest umożliwienie uczestnictwa/udziału w biegu, imprezie sportowej dla rowerzystów, triatlonie, tzn. bez tych świadczeń dodatkowych usługa nie mogłaby być właściwie wykonana.

W sytuacji, gdy transakcja składa się z kilku elementów stanowiących jedną dostawę towarów lub świadczenie usług, tj. gdy jeden element należy postrzegać jako usługę pomocniczą względem usługi głównej, usługa pomocnicza jest opodatkowana tak jak usługa główna.

Zdaniem Spółki charakter świadczonych usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji rekreacji wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako usługi związane z rekreacją. Świadcząc ww. usługi Spółka pobiera od zainteresowanych opłaty startowe w zamian za możliwość uczestnictwa w organizowanym biegu, imprezie sportowej dla rowerzystów, triatlonem.

Jak wskazano wyżej dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności do obowiązujących przepisów prawa Spółka stwierdziła, że usługa polegająca na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych poszczególnym osobom jest usługą wstępu opodatkowaną preferencyjną 8% stawką podatku od towarów i usług wynikającą z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w zw. z poz. 185 załącznika do ustawy.

Przytoczone powyżej stanowisko dotyczące preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% zostało potwierdzone w niżej wymienionych interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 30 września 2015 r. nr IPPP2/4512-724/15-2/AO;
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 4 marca 2015 r. nr IBPP2/443-1232/14/WN;
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 31 marca 2015 r. nr IBPP3/4512-70/15/MN;
4.  Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 23 marca 2015 r. nr ITPP1/4512-21/15/EK;

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że może zastosować preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zauważa się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Zatem interpretację indywidualną wydano na podstawie wskazanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Niniejszą interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.