Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.554.2025.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-20
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT opłat
pobieranych za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i
zajęcie dróg wewnętrznych oraz innych nieruchomości
stanowiących własność Gminy,; dokumentowanie odpłatnego
udostępniania podmiotom trzecim pasa drogowego dróg
gminnych i dróg wewnętrznych oraz innych nieruchomości
stanowiących własność Gminy.
Słowa kluczowe: drogi-pas drogowy
gmina
nieruchomości-udostępnianie nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek
wystawienia faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106b-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    - niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat pobieranych za zajęcie pasa
      drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg wewnętrznych oraz innych nieruchomości
      stanowiących własność Gminy,
    - dokumentowania ww. odpłatnego udostępniania podmiotom trzecim pasa drogowego
      dróg gminnych i dróg wewnętrznych oraz innych nieruchomości stanowiących
      własność Gminy.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina ... (dalej: Gmina) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług
    (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania
    publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl art. 6
    ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań
    własnych Gminy należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji
    ruchu drogowego, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.

    Stosownie do przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z
    2024 r. poz. 320, ze zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych) na terenie Gminy znajdują
    się drogi gminne (publiczne) i wewnętrzne, których właścicielem jest Gmina.
    Drogi gminne i wewnętrzne są co do zasady ogólnodostępne dla lokalnej społeczności.
    Uchwała nr ... Rady Miejskiej w ... z dnia ... 2015 r., zmieniona uchwałą nr ... z dnia ... 2019
    r., określa stawki opłat pobieranych przez Gminę za zajęcie pasa drogowego dróg
    gminnych na terenie Gminy (dalej: Uchwała), na cele niezwiązane z budową, przebudową,
    remontem, utrzymaniem i ochroną dróg, dotyczące:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym,
    2) umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z
      potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
    3) umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami
      zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
    4) zajęcie pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w
      pkt 1-3.
    Uchwała może być w przyszłości zmieniana w szczególności w zakresie wysokości
    obowiązujących stawek.
    Stawka opłaty za zajęcie dróg gminnych na cele prowadzenia robót w pasie drogowym i
    inne cele niż wskazane w pkt 1-3 powyżej została ustalona w Uchwale za każdy dzień
          2zajęcia 1 m powierzchni, w zależności od zajętej powierzchni, tj.:
    1) jezdni do 20% szerokości,
    2) jezdni powyżej 20% do 50% szerokości,
    3) jezdni powyżej 50% szerokości do całkowitego zajęcia jezdni,
    4) chodników, placów, zatok postojowych i autobusowych, ścieżek rowerowych i ciągów
      pieszych,
    5) innych elementów pasa drogowego,
    6) pasa drogowego związanego z obiektami i urządzeniami infrastruktury
      telekomunikacyjnej, bez względu na rodzaj zajętego elementu drogi.
    Stawka opłaty za umieszczenie w pasie drogowym drogi gminnej urządzeń infrastruktury
    technicznej niezwiązanych z funkcjonowaniem drogi została ustalona w Uchwale jako
                2stawka roczna za 1 m powierzchni pasa drogowego zajętego przez rzut poziomy
    umieszczonego urządzenia, przy czym stawki są zróżnicowane w zależności od
    umiejscowienia i rodzaju urządzenia (poza obszarem zabudowanym, w obszarze
    zabudowanym, na drogowym obiekcie inżynierskim, dla urządzeń infrastruktury
    telekomunikacyjnej). Dla urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych stosuje się stawki
    obniżone.
    Stawka opłaty za umieszczenie w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych
    z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam została
                              2ustalona w Uchwale za każdy dzień zajęcia 1 m ich powierzchni, przy czym stawki opłaty
    zostały zróżnicowane dla obiektów infrastruktury telekomunikacyjnej.
    W celu zajęcia pasa drogi gminnej zainteresowany powinien wystąpić do Gminy z
    wnioskiem o wyrażenie zgody na zajęcie pasa drogi gminnej. Gmina wyraża zgodę na

    zajęcie pasa drogowego w drodze decyzji administracyjnej. W decyzji Gmina ustala
    również wysokość opłaty za zajęcie pasa drogi gminnej, zgodnie ze stawkami wynikającymi
    z Uchwały.
    Burmistrz Gminy wydał ... 2021 r. zarządzenie nr ... (dalej: Zarządzenie) w sprawie
    ustalenia zasad zajmowania dróg wewnętrznych i nieruchomości stanowiących własność
    Gminy. Wskazane Zarządzenie Burmistrza Gminy może być w przyszłości zmieniane
    kolejnymi zarządzeniami, w szczególności w zakresie stawek za zajęcie pasa drogowego
    drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości stanowiących własność Gminy.
    Zarządzenie określa zasady zajęcia oraz umieszczania urządzeń i innych obiektów w
    drogach wewnętrznych, innych nieruchomościach przeznaczonych w planach
    zagospodarowania przestrzennego pod drogi wewnętrzne, a także innych
    nieruchomościach stanowiących własność Gminy na cele związane z budową,
    przebudową, remontem lub utrzymaniem infrastruktury technicznej i innych obiektów
    budowlanych oraz reklam, a także ustala wysokość stawek opłat z tego tytułu.
    Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości stanowiących
    własność Gminy następuje w drodze pisemnej umowy cywilnoprawnej. Zajęcie pasa
    drogowego drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości Gminy odbywa się za
    odpłatnością na potrzeby:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym dróg wewnętrznych, innych nieruchomości
      związanych z umieszczeniem urządzeń infrastruktury technicznej i obiektów
      budowlanych oraz reklam,
    2) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych, innych nieruchomości Gminy
      urządzeń infrastruktury technicznej,
    3) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych, innych nieruchomości Gminy
      obiektów budowlanych oraz reklam,
    4) zajęcia pasa drogowego dróg wewnętrznych, innych nieruchomości Gminy na prawach
      wyłączności na cele inne niż wymienione w pkt 1-3.
    Przed planowanym zajęciem drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości Gminy, w celu
    podpisania z Gminą umowy, należy złożyć wniosek o zajęcie drogi wewnętrznej lub innych
    nieruchomości stanowiących własność Gminy ze wskazaniem w szczególności celu i
    planowanego okresu zajęcia.
            2Za zajęcie 1 m powierzchni drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości Gminy oraz
    umieszczenie urządzeń stosuje się stawki określone w obowiązującej na dzień zawarcia
    umowy Uchwale.
    Zajęcie drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości stanowiących własność Gminy o
                    2powierzchni mniejszej niż 1 m oraz zajęcie powierzchni drogi wewnętrznej lub innych
    nieruchomości stanowiących własność Gminy zajętej przez rzut poziomy urządzenia lub
                      2  2innego obiektu mniejszej niż 1 m jest traktowane jak zajęcie 1 m. Zajęcie przez okres
    krótszy niż 24 godziny jest traktowane jak zajęcie przez jeden dzień.
    Umowa w sprawie ustalenia warunków udostępnienia nieruchomości gminnej może
    zostać zawarta na czas określony lub nieokreślony.

## Pytanie

1. Czy pobierane przez Gminę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, opłaty
      za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg wewnętrznych oraz innych
      nieruchomości stanowiących własność Gminy stanowią/będą stanowiły
      wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT?

    2. Czy Gmina powinna dokumentować fakturą VAT opisane we wniosku odpłatne
      udostępnianie podmiotom trzecim pasa drogowego dróg gminnych i dróg
      wewnętrznych oraz innych nieruchomości stanowiących własność Gminy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko Gminy
    1. Pobierane przez Gminę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, opłaty za
      zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg wewnętrznych oraz innych
      nieruchomości stanowiących własność Gminy nie stanowią/nie będą stanowiły
      wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
    2. Gmina nie powinna dokumentować fakturą VAT opisanego we wniosku odpłatnego
      udostępniania podmiotom trzecim pasa drogowego dróg gminnych i dróg
      wewnętrznych oraz innych nieruchomości stanowiących własność Gminy.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów
    w zamian za odszkodowanie.
    Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie
    na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej
    osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o
    VAT.
    Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne
    świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot
    działający w charakterze podatnika podatku VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1
    ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników VAT – w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji
    których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma
    zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    1) jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    2) odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano
      te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami VAT w
    związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli
    pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami
    VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu VAT.
    Biorąc pod uwagę powyższe wyłączone z opodatkowania VAT są czynności wykonywane
    przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te
    organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Zdaniem Gminy, udostępnianie ogólnodostępnych dróg gminnych, dróg wewnętrznych
    oraz innych nieruchomości stanowiących własność Gminy za odpłatnością należy
    postrzegać jako czynność ze sfery publicznoprawnej. Gmina działa/będzie działała w tym
    zakresie jako organ władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT. Co więcej w
    przedmiotowym przypadku Gmina wykonuje/będzie wykonywała czynności nałożone na
    nią na podstawie przepisów prawa – ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o drogach
    publicznych. Pobierając opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi gminnej, zajęcie drogi
    wewnętrznej czy innej nieruchomości w celu prowadzenia robót w pasie drogowym, za
    umieszczanie urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami
    zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz za umieszczanie obiektów
    budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
    drogowego oraz reklam, Gmina wykonuje/będzie wykonywała działania mieszczące się w
    zakresie swoich zadań własnych.
    Zatem w przedmiotowej sprawie pobierane przez Gminę opłaty nie stanowią/nie będą
    stanowiły zapłaty za świadczenie przez Gminę usług w rozumieniu przepisów ustawy o
    VAT. Zdaniem Gminy, w zakresie realizacji przedmiotowych zadań, nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, Gmina korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT.
    W konsekwencji, pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi gminnej,
    zajęcie drogi wewnętrznej i innych nieruchomości w celach wskazanych w opisie sprawy
    nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające VAT.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej
    DKIS z 26 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.153.2023.2.MD, w której organ
    wskazał, że: „(...) w przedmiotowej sprawie pobierana przez Państwa danina o charakterze
    publicznym nie będzie stanowiła zapłaty za świadczenie usług. Należy uznać, że w zakresie
    realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa są Państwo adresatem
    normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT”.
    Tak samo DKIS wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 10 października 2023 r.,
    sygn. 0113- KDIPT1-2.4012.608.2023.1.KW, w której uznał, że: „Dokonując wykładni art. 15
    ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich

    organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z
    kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w
    charakterze władz publicznych. (...) Tym samym ww. opłata za zajęcie pasa drogowego
    pobierana przez Państwa nie podlega/nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku
    od towarów i usług”.
    Tożsame stanowisko DKIS zajął w interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2024 r., sygn. 0113-
    KDIPT1-3.4012.319.2024.1.MJ oraz z 8 kwietnia 2025 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.87.2025.1.
    AKR.
    Ad 2.
    W myśl art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę
    dokumentującą:
    1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a
      pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od
      wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem;
    2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z
      procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
    3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w
      pkt 1;
    4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
      których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
        a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5
        pkt 4, c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z
        art. 19a ust. 1b.
    Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie danej transakcji, która
    podlega przepisom ustawy o VAT. W przepisach ustawy o VAT ustawodawca określił w
    jakich przypadkach podatnik ma obowiązek wystawienia faktury VAT. Regulacja ta odnosi
    się zatem wyłącznie do czynności objętych zakresem ustawy o VAT. W konsekwencji,
    Gmina nie powinna wystawiać faktury dokumentującej czynności niepodlegające
    przepisom ustawy o VAT – w analizowanym przypadku udostępnianie pasa drogowego
    drogi gminnej, udostępnianie drogi wewnętrznej i innych nieruchomości Gminy
    podmiotom trzecim.
    Powyższe potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna DKIS z 17 lutego 2023 r.,
    sygn. 0111-KDIB3-1.4012.900.2022.3.IK, w której organ stwierdził, że: „(...) faktura
    dokumentuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedmiotowej
    sprawie czynnością opodatkowaną jest informowanie kierowców – członków
    Stowarzyszenia o zleceniach. Natomiast pobierana składka członkowska, jak Państwo
    wskazują, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle
    powyższego zobowiązani Państwo będą do wystawienia faktury wyłącznie dokumentującej
    odpłatne świadczenie usług, czyli informowanie kierowców o zleceniach”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:
    - prawidłowe w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat
      pobieranych za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg wewnętrznych,

    - nieprawidłowe w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat
      pobieranych za zajęcie innych nieruchomości stanowiących własność Gminy,
    - prawidłowe w zakresie dokumentowania ww. odpłatnego udostępniania podmiotom
      trzecim pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych,
    - nieprawidłowe w zakresie dokumentowania ww. odpłatnego udostępniania podmiotom
      trzecim innych nieruchomości stanowiących własność Gminy.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na
    rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania,
    pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej
    osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na
    rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie
    określonych stanów rzeczy).
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko
    takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest
    wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatnika w jego działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy, stanowi, że:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
    przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    - jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    - odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te
      organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
    wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
    obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru
    publicznoprawnego, spełniają/będą spełniali Państwo obie wskazane w art. 15 ust. 6
    ustawy przesłanki, tj. czy są/będą Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie
    określonych opłat jest/będzie czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące
    te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu
    aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy
    „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy zauważenia wymaga, że celem tej regulacji jest
    wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających
    prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku
    od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten
    organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że

    organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnych dróg, ulic, mostów,
      placów oraz organizacji ruchu drogowego.
    Art. 9 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, stanowi, że:
      1. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
        zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
      2. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
        wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
        przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
      3. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań
        o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    Zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań wójta należy w szczególności gospodarowanie mieniem komunalnym.
    W myśl art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 889):
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
    Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
        1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
        2) wojewódzkich - zarząd województwa;
        3) powiatowych - zarząd powiatu;
        4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać
      swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi,
      utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy.
      Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje
      zarządca.
    W art. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy o drogach publicznych, ustawodawca wskazał, że:

      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
        1) pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią
          nad i pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
        2) droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
          drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na
          podstawie art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowiącą
          całość techniczno-użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do
          ruchu lub postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy
          użyciu urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia
          zwierząt.
    Zgodnie z art. 39 ust. 1 i ust. 3 ustawy o drogach publicznych:
      1. Zabrania się dokonywania w pasie drogowym czynności, które mogłyby
        powodować niszczenie lub uszkodzenie drogi i jej urządzeń albo zmniejszenie jej
        trwałości oraz zagrażać bezpieczeństwu ruchu drogowego (...).
                                          13. W szczególnie uzasadnionych przypadkach, z wyjątkiem ust. 3, lokalizowanie w
        pasie drogowym urządzeń obcych oraz reklam może nastąpić wyłącznie za
        zezwoleniem właściwego zarządcy drogi, wydawanym w drodze decyzji
        administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku wydania decyzji, o
        której mowa w ust. 7, lub w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w ust. 7a
        lub w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c (...).
    Stosownie do art. 40 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 11 i ust. 12 ustawy o drogach publicznych:
      1. Zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
        utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w
        drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku
        zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
      2. Zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
        1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
        2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
        3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt
          2 oraz reklam;
        4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż
          wymienione w pkt 1-3.
      3. Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę.
      11. Opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej,
        właściwy zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego
        (...).
      12. Za zajęcie pasa drogowego:
        1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art.
                                              1  422 ust. 2, 2a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
        2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub
          w umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której
                      1  4mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,

        3) powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie,
          o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39
            1   4ust. 3lub 3
        - zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w
          wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6.
    Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa
    publicznoprawnego.
    Stosownie do art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki,
      opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek
      Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne,
      których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu
      terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora
      finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.
    W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:
      Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o
      charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu
      państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody
      państwowych funduszy celowych dochody pobierane przez państwowe i
      samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw.
    Pobieranie opłat za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg wewnętrznych
    jest działaniem mieszczącym się w zakresie Państwa zadań własnych, a więc daniną o
    charakterze publicznym, która nie stanowi/nie będzie stanowiła zapłaty za świadczenie
    usług. Zatem, w zakresie realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa są
    /będą Państwo adresatem normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    W konsekwencji, opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg
    wewnętrznych, które Państwo pobierają nie podlegają/nie będą podlegały przepisom
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    Odnosząc się natomiast do opłat pobieranych za zajęcie innych nieruchomości
    stanowiących własność Gminy, wskazać należy, że jak wyżej wyjaśniłem, organy władzy
    publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań,
    które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu
    należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Zatem czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem organów władzy
    publicznej za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne
    dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.
    Usługą, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz danego
    podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy
    rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno
    działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Jak wynika z opisu sprawy zajęcie innych nieruchomości stanowiących własność Gminy
    następuje w drodze pisemnej umowy cywilnoprawnej. Zajęcie to odbywa się za

    odpłatnością. Umowa w sprawie ustalenia warunków udostępnienia nieruchomości
    gminnej może zostać zawarta na czas określony lub nieokreślony. Przed planowanym
    zajęciem innych nieruchomości stanowiących własność Gminy, w celu podpisania z Gminą
    umowy, należy złożyć wniosek o zajęcie nieruchomości stanowiących własność Gminy ze
    wskazaniem w szczególności celu i planowanego okresu zajęcia. Zajęcie innych
    nieruchomości stanowiących własność Gminy może nastąpić m.in. na potrzeby związane z
    umieszczeniem urządzeń infrastruktury technicznej i obiektów budowlanych oraz reklam.
    Tym samym, odpłatne udostępnianie innych nieruchomości stanowiących własność Gminy
    na podstawie umów cywilnoprawnych nie jest działaniem mieszczącym się w zakresie
    zadań własnych Gminy. W związku z tym ww. czynności odpłatnego udostępniania innych
    nieruchomości stanowiących własność Gminy nie mają charakteru publicznoprawnego, a
    Państwa Gmina nie wykonuje ich w ramach władztwa publicznoprawnego.
    Zatem, w zakresie odpłatnego udostępniania innych nieruchomości stanowiących
    własność Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych są/będą Państwo działali w
    charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1
    ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Wobec tego, opłaty pobierane przez Państwa za udostępnianie innych nieruchomości
    stanowiących własność Gminy nie są/nie będą daniną o charakterze publicznym. Tym
    samym ww. opłaty za udostępnianie innych nieruchomości stanowiących własność Gminy
    stanowią/będą stanowiły zapłatę za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1
    ustawy.
    W konsekwencji, udostępnianie innych nieruchomości stanowiących własność Gminy
    podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1
    ustawy.
    W odniesieniu natomiast do kwestii dokumentowania ww. odpłatnego udostępniania
    podmiotom trzecim pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych oraz innych
    nieruchomości stanowiących własność Gminy wskazuję, że zgodnie z art. 106b ust. 1
    ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
        1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art.
          106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku,
          podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na
          rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
        2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik
          korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
        3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż
          wskazany w pkt 1;
        4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności,
          o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
          a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
          b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a
            ust. 5 pkt 4,
          c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z
            art. 19a ust. 1b.
    Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi.
    Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób

    prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze,
    a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie
    dowodowe.
    W analizowanej sprawie należy wskazać, że odpłatne udostępnianie przez Państwa innych
    nieruchomości stanowiących własność Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych - jak
    już wyżej stwierdziłem – stanowi/będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w
    rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu. Tym samym są/będą
    Państwo zobowiązani do wystawienia faktur dokumentujących ww. odpłatne
    udostępnianie innych nieruchomości stanowiących własność Gminy.
    Natomiast pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i
    zajęcie dróg wewnętrznych - jak już wyżej stwierdziłem - pozostają/będą pozostawały poza
    zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym nie ma/nie będzie podstaw do
    wystawienia faktur dokumentujących takie zdarzenie, bowiem – jak wynika z art. 106b ust.
    1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. W związku z tym, pobierane
    przez Państwa opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i zajęcie dróg
    wewnętrznych nie powinny być dokumentowane fakturą, a innym dokumentem
    księgowym, np. notą księgową.
    Zaznaczam, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia
    w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe
    stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o
    rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku
    od towarów i usług.
    Należy zatem wskazać, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez
    przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych
    przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku
    od towarów i usług dla takiego sposobu dokumentowania.
    Zatem, usługi polegające na odpłatnym udostępnianiu innych nieruchomości
    stanowiących własność Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina powinna
    dokumentować fakturą. Natomiast odpłatne udostępnianie podmiotom trzecim pasa
    drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych nie powinno być dokumentowane
    fakturą VAT.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    - stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia.
    - zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku

    opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny
    stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w
    sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazuję, że interpretacje
    przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i
    niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących
    przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że
    należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.