Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.34.2017.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-16
Teza: w zakresie: sposobu opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców, stawki podatku VAT na świadczone usługi w ramach realizacji projektu, określenia podstawy opodatkowania dla otrzymanego odmieszkańców wynagrodzenia, momentu powstania obowiązku podatkowego od otrzymanych od mieszkańców należnych wpłat, odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zakupu związanych z realizacją projektu, braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę Kotłów c.o. mieszkańcom do korzystania, braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom własności Kotłów c.o.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; usługi-usługi budowlane; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 16 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   sposobu opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców,
*   stawki podatku VAT na świadczone usługi w ramach realizacji projektu,
*   określenia podstawy opodatkowania dla otrzymanego od mieszkańców wynagrodzenia,
*   momentu powstania obowiązku podatkowego od otrzymanych od mieszkańców należnych wpłat,
*   odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zakupu związanych z realizacją projektu,
*   braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę Kotłów c.o. mieszkańcom do korzystania,
*   braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom własności Kotłów c.o.

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: sposobu opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców, stawki podatku VAT na świadczone usługi w ramach realizacji projektu, określenia podstawy opodatkowania dla otrzymanego odmieszkańców wynagrodzenia, momentu powstania obowiązku podatkowego od otrzymanych od mieszkańców należnych wpłat, odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zakupu związanych z realizacją projektu, braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę Kotłów c.o. mieszkańcom do korzystania, braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom własności Kotłów c.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto i Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina zamierza przystąpić do realizacji inwestycji polegającej na modernizacji indywidualnych źródeł ciepła, tj. wymianie kotłowni lub palenisk węglowych na gazowe, olejowe lub opalane biomasą, zastąpienie pieców gazowych, olejowych lub opalanych biomasą źródłem ciepła o wyższej niż dotychczas sprawności wytwarzania ciepła (z wyłączeniem montażu pieca na węgiel lub eko-groszek) - dalej: „Kotły c.o.”.

Inwestycja nie będzie dotyczyć modernizacji źródeł ciepła w nieruchomościach wykorzystywanych sezonowo, np. w domkach letniskowych oraz zadaniach polegających na montażu kominków.

Kotły c.o. w ramach planowanej inwestycji będą instalowane w budynkach należących do mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy”). Budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Większość budynków stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw.

Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na roboty z wykonawcą, który zostanie wyłoniony przez Gminę, u którego zostanie zakupiona \[przez Gminę - przyp.\] usługa montażu i uruchomienia Kotłów c.o. Faktury z tytułu realizacji planowanej inwestycji będą wystawiane na Gminę z podaniem jej NIP. Zgodnie z potencjalnymi warunkami kontraktu usługa wykonywana będzie w budynkach osób fizycznych - Mieszkańców Gminy, którzy zostaną objęci przedmiotową inwestycją na podstawie złożonych przez nich zgłoszeń.

W celu uzyskania dofinansowania planowanej inwestycji Gmina wystąpiła do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „WFOŚiGW”) z wnioskiem o dofinansowanie projektu w ramach programu „Poprawy jakości powietrza na terenie województwa mazowieckiego - ograniczenie emisji zanieczyszczeń poprzez modernizację kotłowni” (dalej: „Program”) ze środków pochodzących z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w 2017 roku (dalej: „Projekt”). Zgodnie z warunkami Programu dofinansowania okres trwałości zadania wynosi 5 lat od daty zakończenia inwestycji/zadania wskazanej w umowie z WFOŚiGW (w celu wyeliminowania ryzyka nieprawidłowości Kotły c.o. pozostaną własnością Gminy w okresie trwałości Projektu). Podatek VAT dla potrzeb potencjalnie otrzymanego dofinansowania zostanie uznany za koszt niekwalifikowany.

Na etapie realizacji Projektu, Gmina podpisze z Mieszkańcami umowy użyczenia części ich nieruchomości - tj. części wewnętrznych budynku/pomieszczeń niezbędnych do montażu Kotłów c.o. (dalej: „umowy użyczenia”) oraz umowy, których celem będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron, związanych z montażem i eksploatacją Kotłów c.o. (dalej: „umowy o wzajemnych zobowiązaniach”) - łącznie dalej jako: „Umowy”.

Świadczenia Gminy w umowie o wzajemnych zobowiązaniach określone zostaną łącznie jako usługa termomodernizacji, na którą składać się będzie, w szczególności montaż Kotla c.o. w budynku Mieszkańca oraz przekazanie go Mieszkańcowi do korzystania.

Na podstawie umów użyczenia Mieszkańcy będący właścicielami, współwłaścicielami lub osobami posiadającymi inny tytuł prawny do dysponowania nieruchomościami zabudowanymi budynkami mieszkalnymi, w których montowane będą Kotły c.o., oddadzą bezpłatnie Gminie do używania pomieszczenie oraz część wewnętrzną tych budynków z przeznaczeniem na zainstalowanie Kotła c.o. Umowy te zawarte będą na czas określony - tj. na okres od podpisania do upływu 5 lat od dnia odbioru technicznego poszczególnych Kotłów c.o. (z zastrzeżeniem, iż jeśli okres ten okazałby się krótszy niż 5 lat licząc od dnia dokonania przez instytucję dofinansowującą płatności ostatecznej w ramach dofinansowania projektu, okres ten ulegnie przedłużeniu do końca 5 lat, licząc od dnia dokonania przez instytucję dofinansowującą płatności ostatecznej).

W ramach umów o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina zobowiąże się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Projektu, na którą złoży się wyłonienie wykonawcy Kotłów c.o. oraz nadzoru inwestorskiego, ustalenie harmonogramu realizacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu. W ramach tej umowy Gmina zobowiąże się również do przekazania Kotłów c.o. Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania umowy, tj. do upływu 5 lat od dnia odbioru technicznego Kotłów c.o. (z zastrzeżeniem, iż jeśli okres ten okazałby się krótszy niż 5 lat, licząc od dnia dokonania przez instytucję dofinansowującą płatności ostatecznej w ramach dofinansowania projektu, okres ten ulegnie przedłużeniu do końca 5 lat, licząc od dnia dokonania przez instytucję dofinansowującą płatności ostatecznej).

Umowa o wzajemnych zobowiązaniach przewidywać będzie również, że wraz z upływem okresu jej trwania nastąpi przekazanie Kotła c.o. Mieszkańcowi na własność (bez odrębnej umowy). Innymi słowy, Gmina pozostanie właścicielem i posiadaczem Kotłów c.o. do upływu okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Z tytułu realizacji na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji Mieszkaniec zobowiązany będzie do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy. Zgodnie z proponowanym fragmentem umowy o wzajemnych zobowiązaniach: „Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Korzystającego usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu Kotłów c.o. w budynku Korzystającego, przekazania ich Korzystającemu do korzystania, a następnie na własność. Korzystający zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia ”.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie będą przewidywały pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie obowiązywania tych Umów, przy czym w przypadku wystąpienia z winy Mieszkańca kosztów niekwaiifikowanych Projektu (kosztów niepodlegających refundacji z dofinansowania) Mieszkaniec zobowiązany będzie do samodzielnego sfinansowania tych kosztów. Należy w szczególności zaznaczyć, że przeniesienie na Mieszkańca własności Kotłów c.o. wraz z upływem okresu trwałości Projektu realizowane będzie przez Gminę w ramach usługi termomodernizacji i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowić będą wynagrodzenie za wykonywane przez Gminę na ich rzecz świadczenie i jako takie będą podlegać opodatkowaniu VAT?
2.  Wedle jakiej stawki należałoby opodatkować świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców?
3.  Czy podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców powinno stanowić otrzymywane od Mieszkańców wynagrodzenie przewidziane w umowach, które zostaną zawarte z Mieszkańcami, pomniejszone o kwotę podatku należnego?
4.  Czy wpłaty, które Gmina otrzymywałaby od Mieszkańców należałoby uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłaty od Mieszkańca?
5.  Czy Gmina miałaby pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją Kotłów c.o.?
6.  Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Kotłów c.o. Mieszkańcom do korzystania po upływie 5 lat od zakończenia inwestycji?
7.  Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1. Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Kotłów c.o. wraz z upływem okresu trwania umów, które zostaną zawarte z Mieszkańcami?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Wpłaty, które Gmina będzie otrzymywać od Mieszkańców stanowić będą wynagrodzenie za wykonywane przez Gminę na ich rzecz świadczenie jako takie podlegać będą opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

W przypadku montażu Kotłów c.o. w budynkach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stawką VAT właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców byłaby stawka 8%. W przypadku montażu Kotłów c.o. w budynkach budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, stawkę 8% Gmina powinna byłaby zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należałoby zastosować stawkę 23%.

Ad 3.

Podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców powinno stanowić wynagrodzenie otrzymywane od Mieszkańców na podstawie umów, które będą z nimi zawarte, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Ad 4.

W przypadku otrzymania przez Gminę od Mieszkańców wpłat należałoby uznać je za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłaty od Mieszkańca.

Ad 5.

Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego, które wykaże na fakturach zakupowych związanych z realizacją Kotłów c.o.

Ad 6.

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1. Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Kotłów c.o. Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania umów, które zostaną zawarte z Mieszkańcami.

Ad 7.

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Kotłów c.o. wraz z upływem okresu trwałości wskazanego w umowach, które zostaną zawarte z Mieszkańcami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT przez „dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel natomiast zgodnie z art. 8 - „przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`)”.

Gmina w ramach umów cywilnoprawnych, które zamierza zawrzeć z Mieszkańcami nie będzie przenosić własności Kotłów c.o. Umowy, które będą zawierane z Mieszkańcami wprost będą stwierdzać, że w okresie ich obowiązywania Kotły c.o. pozostaną własnością Gminy, a Mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania umowy.

Z treści umów cywilnoprawnych będzie wynikało jednocześnie, że dopiero wraz z upływem okresu trwania umowy Kotły c.o. zostaną przekazane Mieszkańcom na własność.

W konsekwencji należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec Mieszkańców, które będą wynikać z zawartych umów cywilnoprawnych, Gmina nie będzie dokonywać dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT. W okresie obowiązywania ww. umów nie będzie dochodziło bowiem do przeniesienia własności Kotłów c.o. na rzecz Mieszkańców.

Jednocześnie Gmina bezsprzecznie będzie wykonywać określone w umowach cywilnoprawnych świadczenia na rzecz Mieszkańców. W szczególności Gmina zobowiąże się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu, tj.: wyłonienia wykonawcy instalacji Kotłów c.o. oraz prowadzenia nadzoru inwestorskiego, ustalenia harmonogramu realizacji, sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenia odbiorów końcowych oraz rozliczenia finansowego projektu. Tym samym w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy stwierdzić, że będziemy mieć w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Przedmiotową usługą będzie usługa termomodernizacji, w szczególności polegająca na montażu i udostępnieniu energooszczędnego Kotła c.o.

Innymi słowy Gmina przyjmie rolę inwestora w ramach Projektu i będzie nabywać od wybranego przez siebie wykonawcy (firmy budowlanej) usługę wykonania montażu Kotłów c.o. we wskazanych przez nią budynkach. Budynki te zostaną jej użyczone przez Mieszkańców na cały okres trwałości Projektu i okres na jaki będą obowiązywać umowy zawierane z Mieszkańcami. Powyższe prace Gmina będzie zlecać wykonawcy we własnym imieniu, jednakże działając na rzecz Mieszkańców, gdyż to oni ostatecznie korzystać będą z Kotłów c.o. W tej sytuacji, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT przyjmuje się, że Gmina sama otrzyma i wyświadczy usługę.

Nie budzi też wątpliwości, że usługom, które będą świadczone przez Gminę odpowiadać będzie określone wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązany będzie Mieszkaniec. Obowiązek zapłaty wynagrodzenia wynikać będzie z umów zawieranych z Mieszkańcami, gdzie strony określą, jakie konkretnie świadczenia ma obowiązek świadczyć Gmina w zamian za otrzymane wynagrodzenie. Umowa ta wprost będzie przewidywać, że Mieszkaniec zobowiązuje się do uiszczenia na konto bankowe Gminy określonej kwoty stanowiącej wynagrodzenie z tytułu realizacji na jego rzecz usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu Kotłów c.o., przekazania ich do korzystania a następnie na własność. Jednocześnie umowa wyraźnie będzie wskazywać, że brak wpłaty ze strony Mieszkańca będzie równoznaczny z rezygnacją Mieszkańca z udziału w Projekcie (tj. Gmina nie będzie świadczyć na jego rzecz żadnych usług).

Tym samym należy uznać, że w związku z umową o wzajemnych zobowiązaniach, która będzie zawarta z Mieszkańcem Gmina realizować będzie odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym kontekście wpłaty, które będą dokonywane przez Mieszkańców, stanowiąc konieczny i niezbędny warunek uczestnictwa w Projekcie, pozostawać będą w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług, które będzie realizowane na rzecz tych właśnie Mieszkańców. Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (Mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w Projekcie pozostawać będą „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzić będzie bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonywania określonych czynności. Skoro zatem Gmina wchodzić będzie w rolę świadczącego usługę, wpłaty dokonywane na jej rzecz przez Mieszkańców podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Gmina będzie występować w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te będzie wykonywać na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (\`(...)\`) w zakresie realizowanych zadań dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych,

Ad 2.

Zgodnie ze stanowiskiem Gminy usługa, która będzie przez nią świadczona powinna być kwalifikowana jako usługa termomodernizacji polegająca na instalacji urządzeń grzewczych. Usługa ta sklasyfikowana jest w dziale 43 - roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.1 - roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, odwadniających, cieplnych i klimatyzacyjnych według załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207 poz. 1293. z późn. zm., dalej jako: „PKWiU”).

Jak wykazano w ramach uzasadnienia do pyt. 1 Gmina będzie świadczyć na rzecz Mieszkańców usługę montażu Kotłów c.o. w ramach termomodernizacji ich budynków mieszkalnych. Całość wykonanych prac pozwoli na podniesienie wartości użytkowej budynku mieszkalnego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2) ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41 ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 art. 41 ustawy o VAT, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyć obiektu budownictwa mieszkaniowego zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Należy także wyjaśnić, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również Prawo budowlane - ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. (tj. Dz. U. 2016, poz. 290 ze zm.).

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (t.j. Dz. U. 2017, poz.. 130 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dano pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Gminę zdarzenia przyszłego wynika, iż cele Projektu mają być osiągnięte poprzez wykonanie i wykorzystywanie Kotłów c.o, w budynkach mieszkalnych. Usługa wykonania montażu Kotłów c.o. jest usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy. W zakres usługi instalacji Kotłów c.o. będzie wchodzić montaż tych Kotłów c.o. usytuowanych zazwyczaj w pomieszczeniu kotłowni. Obok montażu elementów instalacji Kotłów c.o. będzie zapewnione wykonanie robót pozwalających na wpięcie systemu do istniejącej instalacji, wykonanie izolacji, przeprowadzenie prób szczelności, właściwe ustawienie systemu i uruchomienie Kotła c.o. W założeniu działanie takie ma na celu osiągnięcie efektu ekologicznego w postaci redukcji emisji zanieczyszczeń gazowo-pyłowych do powietrza oraz poprawienie gospodarki cieplnej danego gospodarstwa domowego (obniżenie ogólnych kosztów energii cieplnej). Charakter usługi, która będzie świadczona przez Gminę, nie pozostawia zatem wątpliwości, że należy ją zaklasyfikować jako termomodernizację obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne osób fizycznych, w których będą instalowane Kotły c.o. to, co do zasady, domy jednorodzinne. Wszystkie budynki, które będą objęte Projektem stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu II, Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2, a lokali mieszkalnych - 150 m2, stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. W konsekwencji usługę, która będzie wykonywana przez Gminę, należy uznać za termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust 12 ustawy o VAT.

Analiza zdarzenia na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro instalacja Kotłów c.o., będzie realizowana w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz wykonywana w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Natomiast, w przypadku montażu Kotłów c.o. w ramach termomodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b, preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do pow. 300 m2 w domach jednorodzinnych lub 150 m2 w lokalach mieszkalnych). W stosunku do pozostałej części powierzchni budynku (powyżej 300 m2) lub pozostałej części lokalu mieszkalnego (powyżej 150 m2), dla wykonania instalacji Kotłów c.o. zastosować należy opodatkowanie 23% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2016 r. o sygn. IBPP2/4512-550/16-1/WN oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 września 2016 r. o sygn. IBPP3/4512-363/16-1/BJ.

Ad 3.

Zgodnie z art. 29a ust. l ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Umowy, które będą zawierane pomiędzy Gminą a Mieszkańcem będą przewidywały, że Mieszkaniec jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Gminy określonej kwoty, która jest warunkiem uczestniczenia Mieszkańca w Projekcie (w tym montażu w budynku Kotłów c.o.). Wpłata ta ma zatem charakter wynagrodzenia przysługującego Gminie z tytułu realizowanych świadczeń.

W świetle powyższego w ocenie Gminy podstawą opodatkowania dla usługi montażu Kotłów c.o., którą Gmina zamierza świadczyć będzie kwota wynagrodzenia przewidziana w umowach zawieranych z Mieszkańcami pomniejszona o należny podatek VAT. Tym samym Gmina powinna wyliczyć wartość należnego VAT tzw. metodą „w stu”, traktując podaną w umowach zawieranych z Mieszkańcami kwotę wynagrodzenia jako sumę wartości netto (podstawy opodatkowania) oraz należnego podatku VAT.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wcześniejszego otrzymania przez Gminę od Mieszkańców wpłat, stanowić one będą zaliczkę tytułem świadczenia usługi montażu Kotłów c.o, podlegającą opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłaty od poszczególnych Mieszkańców.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (\`(...)\`) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

W przedmiotowej sprawie Mieszkańcy będą zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych w umowach cywilnoprawnych kwot i wpłaty te będą miały miejsce przed dokonaniem montażu Kotłów c.o.

W tej sytuacji należy uznać, że przed wykonaniem usługi Gmina otrzyma od Mieszkańców zaliczkę, o której jest mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W konsekwencji, w momencie otrzymania tych wpłat Gmina będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanych kwot.

Ad 5.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Co więcej, nabywając w przyszłości towary i usługi w związku ze świadczeniem usługi montażu Kotłów c.o., Gmina występować będzie w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - przedmiotowe zakupy służyć jej będą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (odpłatne świadczenie usług), które wykonywać będzie na podstawie cywilnoprawnych umów zawieranych z Mieszkańcami.

Gmina pragnie ponadto wskazać, iż zakupiona przez nią w przyszłości usługa montażu Kotłów c.o., wykonana będzie na zlecenie Gminy przez wybranego przez nią wykonawcę, jest bezpośrednio związana ze świadczeniem przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi termomodernizacji budynku. Związek ten będzie oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni, gdyż nabywana przez Gminę usługa będzie w dużym stopniu tożsama z usługą świadczoną przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Organizując proces inwestycyjny Gmina jest tutaj swego rodzaju pośrednikiem czy przedstawicielem Mieszkańców. Nabywać będzie ona usługę wykonania instalacji Kotłów c.o., zapewniać będzie koordynację procesu inwestycyjnego, odpowiedni nadzór i rozliczenie administracyjno-finansowe (np. dofinansowanie). Zobowiązanie do takich działań wynikać będzie z zawieranych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Z drugiej strony Gmina otrzyma od Mieszkańców określone wpłaty wynikające z tych umów i stanowiące rodzaj wynagrodzenia za jej świadczenia.

Co więcej, należy tu podkreślić, że związek dokonywanych przez Gminę zakupów ze sprzedażą opodatkowaną istnieć będzie od samego początku inwestycji polegającej na realizacji Kotłów c.o., gdyż już w fazie planowania tej inwestycji Gmina zamierza pobrać od Mieszkańców opłatę, która warunkowała montaż Kotłów c.o. na ich posesjach i udostępnienie im tych instalacji do korzystania. Zamiary te znajdą odzwierciedlenie w treści zawieranych z Mieszkańcami.

W świetle powyższego należy uznać, że Gmina będzie mieć pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją świadczonej przez nią usługi termomodernizacji budynku poprzez montaż Kotłów c.o.

Stanowisko Gminy, zgodnie z którym ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach od jej podwykonawców, zostało potwierdzone m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej na rzecz Gminy z dnia 28 sierpnia 2015 r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-7/OS. W wydanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że „ (\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki. o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT a wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której Dyrektor wskazał, iż „Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych na budynkach mieszkańców, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych”.
*   Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-580/12/UH).
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010 r., sygn. ITPP1/443-224/10/AJ, który uznał, że „prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony, bowiem poniesione wydatki mają bezpośredni związek z wykorzystaniem realizowanej inwestycji do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. zadania inwestycyjnego w zakresie, o którym mowa w art. 86 ust. 1, tj. w zakresie, w jakim realizowana inwestycja będzie służyła czynnościom opodatkowanym, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT”.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. IBPP4/443-335/10/AŚ, w której wskazano, iż „w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT a nabyte towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych (uzyskiwanie obrotu opodatkowanego podatkiem VAT z tytułu umowy odpłatnego użytkowania). Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pod warunkiem nie zaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT”.

Ad 6.

W ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego w umowach zawieranych w przyszłości z Mieszkańcami Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania instalacji Kotłów c.o. do korzystania po upływie 5 lat od zakończenia inwestycji.

Umowy zawierane z Mieszkańcami będą zawierały stwierdzenia, że po zamontowaniu Kotłów c.o. Gmina przekaże je do korzystania Mieszkańcom. Czynność ta będzie jednym z elementów realizowanej przez Gminę usługi i - co istotne - będzie objęta wynagrodzeniem, do którego zapłaty zobowiązani są Mieszkańcy. W konsekwencji w analizowanej sytuacji poza odpłatną usługą termomodernizacji nie dochodzić będzie do żadnej innej czynności, w tym w szczególności nie będzie mieć tu miejsca jakakolwiek czynność nieodpłatna.

Jest jednocześnie oczywiste, że Mieszkańcy nie zgodziliby się na jakąkolwiek zapłatę na rzecz Gminy, gdyby po zamontowaniu Kotłów c.o. nie mogli z nich korzystać. Z drugiej strony umowa będzie wyraźnie stwierdzać, że brak zapłaty przez Mieszkańca wyłącza go z Projektu i skutkuje rozwiązaniem zawartej z nim umowy. Innymi słowy, uregulowanie zapłaty na rzecz Gminy będzie warunkiem korzystania z Kotłów c.o., a w braku zapłaty możliwość taka nie wystąpi. Jednocześnie nie będzie możliwe samo zamontowanie Kotła c.o. bez oddania go do korzystania Mieszkańcowi.

Brak wystąpienia nieodpłatnej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przede wszystkim przepis ten nie będzie mógł znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji, gdyż Gmina będzie pobierać wynagrodzenie z tytułu realizowanych przez nią czynności, w tym udostępnienia Kotłów c.o. Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając brak nieodpłatności, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zgodnie z umowami zawieranymi z Mieszkańcami w trakcie ich obowiązywania nie może dojść do przekazania własności Kotłów c.o. Kotły c.o. są jedynie udostępnione Mieszkańcom, tak, aby mogli korzystać z nich zgodnie z ich przeznaczeniem.

Tym samym nie dojdzie w tym przypadku do dostawy towarów - w szczególności nie może tu być mowy ani o przekazaniu lub zużyciu Kotłów c.o. na cele osobiste Gminy lub jej pracowników, ani o wydaniu ich w ramach darowizny. W konsekwencji art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w tym przypadku.

Brak wystąpienia nieodpłatnego świadczenia usług podlegającego VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków Organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przede wszystkim przepis ten nie będzie mógł znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji, gdyż Gmina będzie pobierać wynagrodzenie z tytułu realizowanych przez nią czynności, w tym udostępnienia Kotłów c.o. Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając brak nieodpłatności, w oparciu o ww. przepisy Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania VAT należnego w opisanej sytuacji. Wynika to z faktu, iż w obu przypadkach przewidzianych w art. 8 ust. 2 warunkiem koniecznym do opodatkowania VAT nieodpłatnego użycia towarów stanowiących własność przedsiębiorstwa lub nieodpłatnego świadczenia usług, jest ich użycie bądź świadczenie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Taka sytuacja nie będzie miała miejsca w przypadku Gminy.

Przede wszystkim należy zauważyć, że udostępnienie Kotłów c.o. Mieszkańcom w ramach przekazania do korzystania następuje w bezsprzecznym związku z wykonywaną przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługą termomodernizacji. Jest to element tej usługi, podobnie jak montaż Kotłów c.o.

Oba te świadczenia realizowane są przez Gminę na podstawie tej samej umowy cywilnoprawnej, która będzie przewidywała wyraźnie, że Mieszkańcy są zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych kwot wynagrodzenia z tego tytułu.

Oznacza to, że udostępnienie Kotłów c.o. Mieszkańcom następuje w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Jest to czynność wynikająca z dokonywanego przez nią montażu Kotłów c.o. i stanowiąca immanentny element jej usługi termomodernizacji. Biorąc pod uwagę uwarunkowania uzyskiwanego przez Gminę dofinansowania z WFOŚiGW (konieczność zachowania warunków Projektu w okresie trwałości), jedynym sposobem umożliwienia Mieszkańcom korzystania z Kotłów c.o. jest przekazanie ich do korzystania. Warto też podkreślić, że po upływie okresu trwałości projektu Kotły c.o. przejdą na własność Mieszkańców i w ten sposób dopełni się realizacja usługi Gminy. Takie rozwiązanie będą przewidywały wprost umowy zawierane z Mieszkańcami.

Co więcej, Gmina realizuje projekt wykonując swoje zadania własne, do których została powołana i które stanowią fundament jej istnienia zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym. W tej sytuacji nie może być mowy o użyciu towarów przedsiębiorstwa lub nieodpłatnym świadczeniu usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej na rzecz Gminy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2015 r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-8/OS, gdzie organ podatkowy zgodził się z Gminą uznając stanowisko powyższe w pełni za prawidłowe i na podstawie art. 14c § 1 ustawy z dnia 10 maja 2012 r. Ordynacja podatkowa odstąpił od uzasadnienia prawnego,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2013 r. sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której organ podatkowy stwierdził, że „czynność oddania mieszkańcom kolektorów słonecznych (towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Gminy) do bezpłatnego użytkowania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na niewypełnienie przesłanek zawartych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, ponieważ nieodpłatne świadczenie usług będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań własnych). Wobec powyższego stanowisko Gminy że oddanie mieszkańcom do użytkowania kolektorów słonecznych nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W myśl przytoczonych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również takie zadania będzie wykonywał Z. bowiem uchwała o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą „Z.” określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Wobec powyższego podejmowane w tym zakresie przez podatnika (Gminę) działania polegające na nieodpłatnym przekazaniu Z. powstałego w ramach realizowanego projektu majątku, a także mienia wytworzonego poza projektem, a które nie zostało jeszcze oddane do użytkowania, jak i środków trwałych, które Gmina już wcześniej wykorzystywała do wykonywania usług wodno-kanalizacyjnych mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. W kontekście powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie majątku Gminy (tj, sieci wodno-kanalizacyjnych oraz inwestycji w toku Z. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż - nieodpłatne przekazanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych)”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM, w której organ podatkowy stwierdził, że „wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że „Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowy kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, w której organ podatkowy stwierdził, że „Jak wskazał Wnioskodawca przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas nabycia towarów i usług, które są związane z zapewnieniem bezpłatnego wstępu na basen uczniom. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje, związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Ad 7.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, wraz z upływem 5 lat od zakończenia inwestycji (i okresu trwałości projektu), Kotły c.o, staną się własnością Mieszkańców, a Wnioskodawca nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia.

W tej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego w zawieranych umowach z Mieszkańcami, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Kotłów c.o. wraz z upływem 5-letniego okresu od zakończenia inwestycji.

Czynność ta, tj. przekazanie własności Kotłów c.o., stanowi jedynie końcowy element wykonania usługi termomodernizacji realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta - jako element usługi termomodernizacji - jest również objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego.

Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania z WFOŚiGW Gmina musi utrzymać trwałość projektu przez okres 5 lat od daty zakończenia Projektu, w konsekwencji z ostrożności Gmina powinna zachować własność poszczególnych Kotłów c.o. Z drugiej strony, aby projekt miał sens, Mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z Kotłów c.o. - zarówno w okresie trwałości projektu, jak i potem.

W okresie trwałości projektu możliwość korzystania z Kotłów c.o. zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z Mieszkańcami umów. Po okresie trwałości projektu Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania Projektu z WFOŚiGW i tym samym będzie mogła swobodnie przekazać Kotły c.o. na własność Mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten będą określały umowy zawierane z Mieszkańcami, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem 5-letniego okresu od zakończenia inwestycji (który pokrywa się z okresem trwałości projektu) Kotły c.o. staną się własnością Mieszkańców. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności będzie częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z umów zawieranych z Mieszkańcami i dopełni zakres usługi termomodernizacji realizowanej przez Gminę. Bez tego elementu usługa Gminy nie miałaby sensu, a Mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w projekcie i uiszczenie na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w ww. umowie. Należy tu podkreślić, że Gmina dokonywać będzie montażu Kotłów c.o. na rzecz Mieszkańców, a więc docelowe przekazanie im własności Kotłów c.o. jest niezbędnym elementem realizowanej przez nią usługi.

Nie sposób uznać, że ktoś zdecydowałby się na montaż w przypadku, gdyby w jego wyniku nie nabywał własności montowanego urządzenia. Trudno też przyjąć, że w wyniku wykonywanej na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji Gmina może pozostać trwałym właścicielem Kotła c.o. Przeciwnie - w ramach tego typu usług każdorazowo przedmiot montażu (efekt rzeczowy termomodernizacji) przechodzi na własność zleceniodawcy. Tak też stanie się w przypadku Gminy, co będą potwierdzały zapisy w umowach zawieranych z Mieszkańcami.

Konkluzje Gminy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2015 r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-8/OS, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego uznając przedstawione stanowisko Gminy w pełni za prawidłowe. Podobne stanowisko przedstawił również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając w dniu 22 listopada 2013 r. interpretację o sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której organ podatkowy interpretując podobną umowę z mieszkańcami, stwierdził, że „ W mniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca. będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet której pobiera od niego określoną w umowie wpłatę (\`(...)\`). Wykonanie przez Gminę usługi nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum 5 lat licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność.”

Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości projektu (po upływie 5-letniego okresu od zakończenia inwestycji) przekazanie własności Kotłów c.o. stanowi część realizowanej obecnie przez Gminę odpłatnej usługi termomodernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi Gminy i jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Gminę od Mieszkańców tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie/dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności Kotłów c.o. Identyczne stanowisko przedstawił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji podatkowej z dnia 5 grudnia 2016 r. o sygn. 2461-IBPP3.4512.572.2016.2.BJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja nie zawiera analizy problemu, czy wskazane w opisie sprawy dotacje stanowią wynagrodzenie lub bezpośrednią dopłatę do ceny podlegającą opodatkowaniu. Wydana interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie kwestii wskazanych w pytaniach z uwzglednieniem przedstawionego stanowiska w sprawie. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.