Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.4011.357.2024.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-26
Teza: Uznanie wpłat na podatek za wybór formy opodatkowania jako ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-forma opodatkowania; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; zmiana-zmiana zasad opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych-Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej-Zasady ogólne; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 -ust. 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 -ust. 1a; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 -ust. 1b; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 -ust. 1c

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów w osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 27 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą, wyłącznie samodzielnie, w zakresie informatyki.

Wnioskodawca nie jest programistą, tj. nie wykonuje operacji na kodzie oprogramowania – nie tworzy i nie modyfikuje kodu źródłowego oprogramowania.

Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie systemów klasy (…) posiadanych przez klientów oraz integracji (wymiany danych) tych systemów z innym systemami klienta. Systemy (…) to systemy informatyczne automatyzujące oraz wspomagające procesy zarządzania relacjami z klientami.

Usługi te obejmują:

1) przeprowadzanie analizy wymagań funkcjonalnych systemów informatycznych zgłoszonych przez klienta,

2) dostarczanie klientowi informacji na temat możliwości rozwoju wdrożonych systemów pod kątem funkcjonalnym,

3) prowadzenie prezentacji wymagań funkcjonalnych z zespołami programistycznymi oraz testerami klienta,

4) przygotowywanie dokumentacji funkcjonalnej systemu,

5) prowadzenie warsztatów z klientami z zakresu obsługi systemów,

6) wsparcie podczas testów funkcjonalnych komponentów przygotowanych i udostępnionych użytkownikom końcowym przez zespół programistyczny klienta,

7) obsługę zgłoszeń błędów funkcjonalnych (tj. dotyczących obszarów systemu udostępnionym do pracy użytkownikom końcowym), znalezionych podczas wdrożeń części systemu lub po ich wdrożeniu.

Począwszy od 2017 roku Wnioskodawca opodatkowywał dochody osiągane z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. W roku 2021 Wnioskodawca uzyskał przychody z tej działalności w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Wnioskodawca nie uzyskał i nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy.

Wnioskodawca ponadto wskazuje, że:

\- nie opłaca podatku w formie karty podatkowej,

\- nie korzysta, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego,

\- nie osiąga przychodów z tytułu prowadzenia aptek,

\- nie osiąga przychodów z tytułu działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

\- nie osiąga przychodów z tytułu działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych,

\- nie wytwarza wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym.

Na początku roku 2022 Wnioskodawca chciał zmienić zasady opodatkowania z podatku liniowego na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Sporządził w tym celu oświadczenie na podstawie przepisów ustawy o CEIDG. Niestety Wnioskodawca oświadczenie to podpisał, ale wskutek błędu nie wysłał.

Niemniej, dokonując w dniu 21 lutego 2022 roku zapłaty podatku dochodowego od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za styczeń 2022 roku, Wnioskodawca osobiście wskazał w formularzu zlecenia przelewu do organu podatkowego jako symbol rozliczenia „PIT-28”, a podatek za styczeń 2022 roku został obliczony z zastosowaniem stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12%.

Wnioskodawca konsekwentnie opłacał w ww. sposób ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu działalności gospodarczej za pozostałe miesiące 2022 roku, tj. za miesiące od lutego do grudnia 2022 roku, jako symbol rozliczenia wskazując „PIT-28” i obliczając podatek z zastosowaniem stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12%.

Wnioskodawca stosował analogiczne zasady zapłaty podatku w roku 2023, aż do otrzymania z Urzędu Skarbowego wezwania z dnia 25 sierpnia 2023 roku do złożenia korekty zeznania PIT-28 za rok 2022. W wezwaniu tym Urząd Skarbowy wskazał, że w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi Urząd ustalił, że złożony przez Wnioskodawcę za rok 2022 PIT-28 jest niezgodny z wybraną przez niego formą opodatkowania, bowiem Wnioskodawca powinien zastosować podatek liniowy.

Z kolei w piśmie z dnia 11 października 2023 r. Wnioskodawca wskazał, że był pewny, iż skutecznie zmienił formę opodatkowania i przez cały rok 2022 oraz część roku 2023 postępował zgodnie z tym wyborem, tj. obliczał ryczałt, dokonując przelewów jako symbol rozliczenia wskazywał „PIT-28”, a ponadto Wnioskodawca wskazywał ryczałt jako formę opodatkowania w deklaracjach ZUS.

W odpowiedzi z dnia 6 listopada 2023 r. Urząd Skarbowy wskazał, że zmiana formy opodatkowania za pośrednictwem CEIDG była nieskuteczna, a uregulowania prawne nie stanowią, że dokonanie przez podatnika wpłat zaliczek jest równoznaczne z dokonaniem wyboru formy opodatkowania.

Wówczas Wnioskodawca, jakkolwiek nie zgadzał się z taką interpretacją, skorygował zeznanie za rok 2022, rozliczając się według podatku liniowego, jak również skorygował zaliczki za rok 2023. Ostatecznie Wnioskodawca zdecydował się złożyć za lata 2022 i 2023 zeznanie PIT-36L.

### Natomiast z ostrożności, Wnioskodawca złożył ponownie oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od początku roku 2024, zachowując wszelkie wymogi wynikające z przepisów.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca był uprawniony do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za lata 2022 i 2023 ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

2\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania przychodów osiąganych z tytułu świadczonych usług stawką wynoszącą 8,5%, począwszy od początku roku 2022, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) Ustawy o zryczałtowanym PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. pytanie nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, był on uprawniony do rozliczenia przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za lata 2022 i 2023 ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 Ustawy PIT, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 Ustawy PIT, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Z kolei na mocy art. 9a ust. 2a Ustawy PIT, podatnik może zawiadomić na piśmie o rezygnacji z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c lub złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2.

Natomiast ust. 2b art. 9a Ustawy PIT stanowi, że dokonany wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 2 zawiadomi na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania albo złoży w terminie i na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o zryczałtowanym PIT, sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Natomiast na mocy art. 9 ust. 1b Ustawy o zryczałtowanym PIT, dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Tak więc z powyższych przepisów wynika, że podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, który wybrał podatek liniowy, może zrezygnować z opodatkowania podatkiem liniowym, składając oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przed upływem terminu, o którym mowa w art. 9a ust. 2 Ustawy PIT, tj. do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 9a ust. 2b Ustawy PIT oraz art. 9 ust. 1 Ustawy o zryczałtowanym PIT, oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych należy sporządzić na piśmie.

Trzeba w tym miejscu wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. akt: II FSK 710/21, który co prawda dotyczył wyboru opodatkowania w formie podatku liniowego, a nie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, niemniej przepisy dotyczące wyboru ryczałtu są w tym zakresie analogiczne. Sąd w powyższym wyroku stwierdził, że do oświadczenia podatnika o wyborze formy opodatkowania ma zastosowanie art. 60 k.c., zgodnie z którym, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Warto dodać, że w stanie faktycznym, na tle którego zapadł ww. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, podatnik na poleceniach przelewu wskazywał, że kwoty płacone są tytułem „zaliczki na podatek PIT-36L”.

W wyroku tym Sąd stwierdził: _„W rozpoznawanej sprawie Skarżący złożył w tytule przelewu oświadczenie woli, zgodnie z którym jego wpłatę należy zarachować na podatek liniowy. Interpretacja jego oświadczenia woli nie pozostawia wątpliwości, że dokonał wyboru formy opodatkowania w postaci 19% podatku liniowego. W innym przypadku nie deklarowałby i nie wpłacałby przecież zaliczek na PIT 36L._

_Skarżący dochował także warunku pisemności oświadczenia poprzez wpisanie jego treści w tytuł przelewu. Należy w tym miejscu wyraźnie zaakcentować, że ustawodawca nie zastrzegł dla tego rodzaju oświadczenia formy pisemnej, co uczynił przykładowo przy oświadczeniu o rezygnacji z opodatkowania stawką 19% – por. art. 9a ust. 2b u.p.d.o.f. w brzmieniu do 5.10.2021 r. Powyższe oznacza, że wymóg pisemności został przez Skarżącego dochowany. Brak jest bowiem definicji legalnej zwrotu "sporządzenie czegoś na piśmie". Potocznie należałoby uznać, że oznacza to, że oświadczenie to powinno zostać sporządzone przy użyciu znaków alfabetu w celu utrwalenia wypowiedzi. Ten wymóg spełniony będzie także wówczas, gdy tekst zawarty został w tytule przelewu skierowanego do organu podatkowego. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację Skarżący wyraźnie zaznaczył, że to on złożył oświadczenie o treści zawartej w tytule przelewu. Skoro tak, to nie ma wątpliwości, co do jego autora i podpis pod treścią nie jest konieczny. Podpis byłby konieczny jedynie w przypadku, gdy nie byłoby wiadomym, kto oświadczenie woli złożył”._

Ponieważ Wnioskodawca osobiście dokonał przelewu do organu podatkowego, wskazując w treści przelewu „PIT-28”, przelew za styczeń 2022 roku został dokonany w dniu 21 lutego 2022 roku, a więc w terminie przewidzianym w art. 9a ust. 2 Ustawy PIT (20 lutego 2022 roku przypadł w niedzielę), a również w tym przypadku przepisy podatkowe nie zastrzegają dla oświadczenia podatnika formy pisemnej, należy uznać, że Wnioskodawca złożył skutecznie oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym, wybierając opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych począwszy od stycznia 2022 roku.

Ad. pytanie nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do opodatkowania przychodów osiąganych z tytułu świadczonych usług stawką wynoszącą 8,5%, począwszy od początku roku 2022, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) Ustawy o zryczałtowanym PIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) Ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego”' (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) Ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Natomiast na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1 Ustawy o zryczałtowanym PIT, użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Co istotne, jak wskazuje art. 4 ust. 4 Ustawy o zryczałtowanym PIT, ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu.

Należy zwrócić uwagę, że na klasa PKWiU 62.01 (usługi związane z oprogramowaniem), składają się następujące kody PKWiU:

\- usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych (62.01.1),

\- oryginały oprogramowania komputerowego (62.01.2).

W ocenie Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi obejmujące:

1\. przeprowadzanie analizy wymagań funkcjonalnych systemów informatycznych zgłoszonych przez klienta,

2\. dostarczanie klientowi informacji na temat możliwości rozwoju wdrożonych systemów pod kątem funkcjonalnym,

3\. prowadzenie prezentacji wymagań funkcjonalnych z zespołami programistycznymi oraz testerami klienta,

4\. przygotowywanie dokumentacji funkcjonalnej systemu,

5\. prowadzenie warsztatów z klientami z zakresu obsługi systemów,

\- powinny zostać sklasyfikowane w grupowaniu 62.01.12.0 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych.

Trzeba przy tym podkreślić, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) Ustawy o zryczałtowanym PIT, stawce 12% podlegają wyłącznie te usługi z grupowania 62.01.1, które są związane z oprogramowaniem, na co wyraźnie wskazuje użycie przez ustawodawcę oznaczenia „ex” (PKWiU ex 62.01.1).

Natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi obejmujące:

1\. wsparcie podczas testowania komponentów przygotowanych przez zespół programistyczny klienta,

2\. obsługę zgłoszeń błędów znalezionych podczas wdrożeń części systemu lub po ich wdrożeniu,

\- powinny zostać sklasyfikowane w grupowaniu 62.02.30.0 - Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego.

Jak bowiem wynika z wyjaśnień do PKWiU, grupowanie 62.02.30.0 obejmuje usługi pomocy technicznej mające na celu rozwiązanie problemów klienta w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego, takie jak:

\- udzielanie pomocy klientowi w uruchamianiu i usuwaniu usterek w oprogramowaniu,

\- usługi zastępowania nowszą wersją oprogramowania,

\- udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek sprzętu komputerowego, włączając testowanie podstawowego oprogramowania oraz naprawę sprzętu informatycznego,

\- udzielanie pomocy technicznej w przenoszeniu systemu komputerowego klienta na nowe miejsce,

\- udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek dla kombinacji sprzęt komputerowy i oprogramowanie,

\- udzielanie pomocy technicznej w celu rozwiązania problemów klienta związanych z użytkowaniem systemu komputerowego, tj. usługi w zakresie kontroli lub oceny działania komputera, włączając usługi w zakresie kontroli, oceny i dokumentowania serwera, sieci lub technologii dla elementów, wydajności lub bezpieczeństwa.

Trzeba podkreślić, że spośród klasy 62.02 tylko te usługi są objęte stawką 12%, które związane są z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0) oraz z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02).

W ocenie Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi, objęte grupowaniami PKWiU 62.01.12.0 oraz 62.02.30.0, podlegają opodatkowaniu stawką 8,5%.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie są związane z oprogramowaniem, a z technologią informatyczną, bowiem systemy (…) są technologią informatyczną. Na konieczność takiego rozróżnienia wskazał jasno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 14 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Po 900/23.

W powyższym wyroku Sąd wskazuje także na niepoprawność takiej wykładni sformułowania „związany z oprogramowaniem”, która prowadzi do zignorowania faktu klasyfikacji danych usług do różnych grupowań PKWiU. Jak ponadto wskazał Sąd w powyższym wyroku:

„Analiza postanowień art. 12 wskazanego aktu prowadzi do wniosku, że postanowienia tego przepisu wykazują ścisły związek z postanowieniami rozporządzenia PKWiU. Okoliczność ta jest dostrzegana w orzecznictwie gdzie wprost wskazuje się, że normy prawa podatkowego zawarte w art. 12 ust. 1 u.z.p.d. i określające stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych odwołują się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wskutek czego normy prawa statystycznego współtworzą normę opodatkowania \[tak: wyrok NSA z 17 lipca 2009 r., II FSK 376/08\]. W konsekwencji uznać należy, że wydając zaskarżoną interpretację obowiązkiem organu było uwzględnienie oraz odwołanie się do postanowień rozporządzenia PKWiU.”

Skoro więc w tym przypadku normy prawa statystycznego współtworzą normę opodatkowania, obowiązkiem Organu podatkowego jest odnieść się do tych norm i ocenić również poprawność klasyfikacji dokonanej samodzielnie przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Z kolei, na mocy art. 9a ust. 2b powołanej ustawy:

Dokonany wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 2 zawiadomi na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania albo złoży w terminie i na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie natomiast do art. 9 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochdoowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podatnik może złożyć oświadczenie, na piśmie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych lub złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1.

Natomiast w myśl art. 9 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Jak stanowi art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Oświadczenia, o których mowa odpowiednio w ust. 1-1b, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. z 2022 r. poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.

Stosownie natomiast do art. 9 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego i niezłożenia w ustawowym terminie oświadczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik jest zobowiązany do założenia właściwych ksiąg i opłacania podatku na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym.

Z tych przepisów jednoznacznie wynika, że podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej. Wymieniona forma opodatkowania przysługuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze. Złożenie stosownego oświadczenia, w określonym w przepisach terminie, jest natomiast warunkiem koniecznym dla możliwości skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nakładają obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego. Oświadczenie składa się zatem na piśmie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych podatnik może także złożyć na podstawie przepisów ustawy z o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy CEiDG, o czym stanowi art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą, wyłącznie samodzielnie, w zakresie informatyki. Począwszy od 2017 roku opodatkowywał Pan dochody osiągane z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. Na początku roku 2022 chciał Pan zmienić zasady opodatkowania z podatku liniowego na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Sporządził Pan w tym celu oświadczenie na podstawie przepisów ustawy o CEiDG. Oświadczenie to Pan podpisał, ale wskutek błędu nie wysłał. Dokonując 21 lutego 2022 r. zapłaty podatku dochodowego od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za styczeń 2022 r. osobiście wskazał Pan w formularzu zlecenia przelewu do organu podatkowego jako symbol rozliczenia „PIT-28”, a podatek za styczeń 2022 r. został obliczony z zastosowaniem stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12%. Konsekwentnie opłacał Pan w ww. sposób ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu działalności gospodarczej za pozostałe miesiące 2022 roku, tj. za miesiące od lutego do grudnia 2022 r., jako symbol rozliczenia wskazując „PIT-28” i obliczając podatek z zastosowaniem stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12%. Stosował Pan analogiczne zasady zapłaty podatku w roku 2023, aż do otrzymania z Urzędu Skarbowego wezwania z 25 sierpnia 2023 r. do złożenia korekty zeznania PIT-28 za rok 2022. W wezwaniu tym Urząd Skarbowy wskazał, że w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi Urząd ustalił, że złożony przez Pana za rok 2022 PIT-28 jest niezgodny z wybraną przez Pana formą opodatkowania, bowiem powinien Pan zastosować podatek liniowy. W piśmie z 11 października 2023 r. wskazał Pan, że był pewny, iż skutecznie zmienił formę opodatkowania i przez cały rok 2022 oraz część roku 2023 postępował zgodnie z tym wyborem, tj. obliczał ryczałt, dokonując przelewów jako symbol rozliczenia wskazywał „PIT-28”, a ponadto wskazywał Pan ryczałt jako formę opodatkowania w deklaracjach ZUS. W odpowiedzi z 6 listopada 2023 r. Urząd Skarbowy wskazał, że zmiana formy opodatkowania za pośrednictwem CEIDG była nieskuteczna, a uregulowania prawne nie stanowią, że dokonanie przez podatnika wpłat zaliczek jest równoznaczne z dokonaniem wyboru formy opodatkowania. Wówczas, jakkolwiek nie zgadzał się Pan z taką interpretacją, skorygował Pan zeznanie za rok 2022, rozliczając się według podatku liniowego, jak również skorygował Pan zaliczki za rok 2023. Ostatecznie zdecydował się Pan złożyć za lata 2022 i 2023 zeznanie PIT-36L. Złożył Pan ponownie oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od początku roku 2024, zachowując wszelkie wymogi wynikające z przepisów.

W pierwszej kolejności wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy był Pan uprawniony do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarzej za lata 2022 i 2023 ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W odniesieniu do powyższego podkreślam, że ustawodawca na podstawie regulacji zawartych w ustawie z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2320), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dokonał zmiany wyrażenia „pisemnego” dla określenia formy złożonego oświadczenia na „sporządzonego na piśmie” oraz zastąpił wyrażenie „w formie pisemnej” na sformułowanie „na piśmie”.

Jak wynika z uzasadnienia do tej ustawy (druk sejmowy nr 239) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dokonano zmian o charakterze wynikowym i dostosowawczym. Stwierdzono w nim, że:

Zmiana ta ma na celu zrównoważenie postaci papierowej z postacią elektroniczną. Zwrot „na piśmie” odnosi się do sposobu utrwalenia informacji w postaci znaków pisma, w przeciwieństwie do zwrotu „pisemnie”, który sugeruje konieczność opatrzenia dokumentu w postaci papierowej podpisem własnoręcznym.

(…) Konkluzję z tych analiz oraz intencję projektowanych zmian w tym obszarze w niżej wymienionych przepisach odzwierciedla następująca reguła: „Sprawy załatwiane są na piśmie utrwalonym w postaci papierowej lub elektronicznej. Pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym lub podpisem osobistym.

Tak więc w zakresie wskazanej zmiany, przepisy podatkowe nie przewidywały i obecnie nie przewidują możliwości uznania wyboru/zmiany formy opodatkowania w sposób dorozumiany, tj. poprzez dokonywanie wpłaty określonym tytułem.

Zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w sposób wyczerpujący regulują kwestie zgłoszenia czy zmiany formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. adresata zgłoszenia, terminu czy formy.

Dokonane przez Pana płatności (wpłaty) do urzędu skarbowego nie stanowią więc – wymaganych zakresem cytowanych wyżej przepisów – „pism” skierowanych /złożonych bezpośrednio do naczelnika urzędu skarbowego (stanowią one wyłącznie polecenie dokonania stosownego przelewu – Pana dyspozycję skierowaną do/wobec określonego podmiotu \[banku\]). Innymi słowy, okoliczność, że środki wpłacone przez Pana znalazły się w dyspozycji Skarbu Państwa na określonym rachunku bankowym oraz fakt, że dane wpłaty zostały opisane jako „PIT-28”, nie mogą być utożsamiane z – wymaganym przepisami – złożeniem na piśmie oświadczenia woli o wyborze/zmianie formy opodatkowania.

Tym samym, dowód wpłaty podatku nie może zostać uznany za skutecznie złożone oświadczenie o wyborze formy opodatkowania do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**W rezultacie nie był Pan uprawniony do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za lata 2022 i 2023 ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.**

**Mając powyższe na względzie, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.**

**Z uwagi na to, że nie był Pan uprawniony do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych za lata 2022 i 2023, niezasadnym stało się rozpatrywanie Pana drugiego pytania dotyczącego określenia stawki ryczałtu wynoszącego 8,5%, począwszy od 2022 roku.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy:

\- stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń, oraz

\- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· W nawiązaniu do powołanego przez Pana wyroku sądu administracyjnego wyjaśniam, że jest to rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (t. j. Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego.

Na mocy art. 87 ust. 1 tejże ustawy:

Źródłami powszechnie obowiązujących prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Tym samym, nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).