Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.356.2017.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-30
Teza: 1)Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni musi zapłacić podatek od sprzedaży nieruchomości?
Słowa kluczowe: majątek-majątek osobisty; małżonek; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 29 grudnia 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.356.2017.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 grudnia 2017 r. (data doręczenia 3 stycznia 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 10 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 10 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 2 sierpnia 2017 r. aktem notarialnym Rep. A nr …. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość, którą wcześniej nabyła testamentowo po zmarłym mężu. Sprzedaż nieruchomości odbyła się przed upływem 5 lat od daty jej nabycia.

W przedmiotową nieruchomość, która była ojcowizną zmarłego męża, Wnioskodawczyni wraz z mężem inwestowała przez 40 lat trwania związku małżeńskiego. Z pieniędzy stanowiących ich wspólny majątek małżeński, wybudowali na działce domek letniskowy. Zwieńczeniem tego było wspólne zaciągnięcie w 2014 r. w …. kredytu na kwotę 113 000 zł. Środki te przeznaczone były na remont i modernizację wybudowanego wspólnie w latach 80-tych domku letniskowego. Nagła śmierć męża pokrzyżowała wspólne plany i Wnioskodawczyni została sama z problemami: niedokończoną modernizacją domku i spłatą rat zaciągniętego kredytu. Kredyt zaciągnięty wspólnie z mężem w …., Wnioskodawczyni spłaciła w całości ze sprzedaży ww. nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 stycznia 2018 r., Wnioskodawczyni wskazała, że w spadku po zmarłym w dniu 24 października 2014 r., mężu odziedziczyła testamentowo działkę budowlano-rolną nr 748/113 o pow. 3 804 m 2, działkę budowlaną o pow. 1 970 m2 oraz rolną o pow. 1 834 m2. Spadkodawca nabył przedmiotową nieruchomość w 1967 r. darowizną ustną od swojego ojca ….. …. – mąż Wnioskodawczyni – był jedynym właścicielem tej nieruchomości. Nieruchomość tą nabył do majątku odrębnego i nie została ona włączona do wspólności majątkowej małżeńskiej. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej zmarłym mężem istniała majątkowa wspólność małżeńska. Wnioskodawczyni była jedynym spadkobiercą po zmarłym mężu. Nie był przeprowadzony dział spadku. Od dnia 4 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni była jedyną właścicielką nieruchomości. W momencie sprzedaży posiadała 100% udziałów w przedmiotowej nieruchomości. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowym domku letniskowym, Wnioskodawczyni wraz z mężem zamieszkiwała w okresie od maja do października. Domek był wybudowany w celach wypoczynkowych i spełniał wyłącznie funkcje rekreacyjne. Wnioskodawczyni nie była zameldowana w przedmiotowym domku. Powierzchnia domku to 29,5 m2. Od nieruchomości płaciła podatek roczny w wysokości 571 zł.

Kredyt zaciągnięty w 2014 r. był kredytem konsolidacyjnym. Zaciągnięty został w …. Bank Oddział …., nr umowy ….. Z kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 140 000 zł, Wnioskodawczyni przeznaczyła 112 490 zł na całkowitą spłatę kredytu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni musi zapłacić podatek od sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, biorąc pod uwagę treść Uchwały NSA z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt …., nie jest Ona zobowiązana do zapłacenia podatku od sprzedaży nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rzeczy lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w pkt 8 lit. a-c, do dnia odpłatnego zbycia upłynęło 5 lat, odpłatne zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w spadku po zmarłym w dniu 24 października 2014 r. mężu odziedziczyła testamentowo działkę budowlano-rolną nr 748/113 o pow. 3 804 m2, działkę budowlaną o pow. 1 970 m2 oraz rolną o pow. 1 834 m2. Spadkodawca nabył przedmiotową nieruchomość w 1967 r. darowizną ustną od swojego ojca. Mąż Wnioskodawczyni był jedynym właścicielem tej nieruchomości. Nieruchomość tą nabył do majątku odrębnego i nie została ona włączona do wspólności majątkowej małżeńskiej. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej zmarłym mężem istniała majątkowa wspólność małżeńska. Wnioskodawczyni była jedynym spadkobiercą po zmarłym mężu. Nie był przeprowadzony dział spadku. W przedmiotową nieruchomość, która była ojcowizną zmarłego męża, Wnioskodawczyni wraz z mężem inwestowała przez 40 lat trwania związku małżeńskiego. Z pieniędzy stanowiących ich wspólny majątek małżeński, został wybudowany na działce domek letniskowy. Domek był wybudowany w celach wypoczynkowych i spełniał wyłącznie funkcje rekreacyjne. W 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zaciągnęła kredyt na kwotę 113 000 zł, który był przeznaczony na remont i modernizację wybudowanego wspólnie w latach 80-tych domku letniskowego.

W dniu 2 sierpnia 2017 r. Wnioskodawczyni sprzedała przedmiotową nieruchomość. W momencie sprzedaży posiadała 100% udziałów w przedmiotowej nieruchomości. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 140 000 zł, Wnioskodawczyni przeznaczyła 112 490 zł na spłatę zaciągniętego w 2014 r. kredytu.

W celu ustalenia momentu nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W świetle powyższych przepisów Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze spadku po zmarłym mężu w dniu 24 października 2014 r., tj. w dacie śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że odpłatne zbycie w 2017 r. ww. nieruchomości, nabytej w 2014 r. w drodze spadku stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są natomiast dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy – w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jak już wskazano powyżej, zgodnie z ww. art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, czyli zgodnie z ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę własnego budynku mieszkalnego. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Podkreślenia wymaga fakt, że o charakterze budynku decyduje funkcja, jakiej ma on służyć – czyli funkcja mieszkalna. Zatem, budynek mieszkalny ma stanowić ośrodek zaspokajania codziennych potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania. Nie chodzi bowiem o wykorzystywanie budynku tylko okresowo, podczas wypoczynku, urlopów, dni wolnych itp.

Z opisu sprawy wynika, że środki z opłatnego zbycia nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z mężem w 2014 r. na remont i modernizację wybudowanego wspólnie domku letniskowego. Przedmiotowy domek był wybudowany w celach wypoczynkowych i spełniał wyłącznie funkcje rekreacyjne. Zatem, w przedmiotowym domku letniskowym Wnioskodawczyni nie realizowała celów mieszkaniowych, a jedynie potrzeby związane z rekreacją i wypoczynkiem. Ponadto, należy zauważyć, że przedmiotowy domek letniskowy został wzniesiony na gruncie będącym wyłączną własnością męża Wnioskodawczyni, a więc i kredyt został zaciągnięty na remont i modernizację domku letniskowego należącego wyłącznie do męża Wnioskodawczyni. Innymi słowy Wnioskodawczyni spłaciła kredyt, którym sfinansowała modernizację i remont domku letniskowego należącego do Jej męża.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą:

1.  przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej;
2.  przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił;
3.  prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom;
4.  przedmioty majątkowe służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków;
5.  prawa niezbywalne, które mogą przysługiwać tylko jednej osobie;
6.  przedmioty uzyskane z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała lub wywołanie rozstroju zdrowia albo z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę; nie dotyczy to jednak renty należnej poszkodowanemu małżonkowi z powodu całkowitej lub częściowej utraty zdolności do pracy zarobkowej albo z powodu zwiększenia się jego potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość;
7.  wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej jednego z małżonków;
8.  przedmioty majątkowe uzyskane z tytułu nagrody za osobiste osiągnięcia jednego z małżonków;
9.  prawa autorskie i prawa pokrewne, prawa własności przemysłowej oraz inne prawa twórcy;
10.  przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Tym samym, nawet jeżeli nieruchomość będzie nabyta przez jednego z małżonków podczas trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, ale sposób jej nabycia to m.in. dziedziczenie, darowizna, wówczas wchodzi ona do majątku odrębnego tego małżonka, który ją otrzymał.

Zgodnie natomiast z art. 46 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do art. 48 Kodeksu cywilnego – budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Tak więc, biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany. Powyższej zasady nie zmienia fakt, że małżonek nie będący właścicielem działki dokonuje nakładów na tej nieruchomości poprzez ponoszenie ekonomicznego ciężaru budowy domu.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni, bowiem kredyt był przeznaczony na remont i modernizację domku letniskowego, a w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawczyni nie dysponowała tytułem własności lub współwłasności do gruntu. Kredyt został zaciągnięty w 2014 r. na remont i modernizację domku letniskowego, którego własność należała niepodzielnie i wyłącznie do męża Wnioskodawczyni.

Tym samym, wydatkowanie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych z tytułu sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na remont i modernizację domku letniskowego, na działce należącej w momencie zaciągania kredytu wyłącznie do męża Wnioskodawczyni nie daje Jej podstawy do skorzystania przez Nią ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na budowę własnego budynku mieszkalnego. W momencie zaciągania kredytu w 2014 r. Wnioskodawczyni nie była współwłaścicielem nieruchomości, a przepis art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy wprost określa, że wolne od podatku dochodowego są wydatki poniesione na spłatę kredytu zaciągniętego na cele wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1, czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc takiego, do którego przysługuje podatnikowi tytuł własności bądź współwłasności. Warunek ten musi być zatem spełniony już w momencie zaciągania kredytu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2017 r. nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię w 2014 r. w drodze spadku, nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym środki uzyskane z tego tytułu stanowią źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym nie jest Ona zobowiązana do zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanej we wniosku uchwały w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków, należy stwierdzić, że nie ma ona zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem przedmiotowa nieruchomość nie została włączona do majątku wspólnego małżonków.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ podatkowy wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.