Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.325.2017.2.AO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-13
Teza: Z uwagi na specyfikę funkcjonowania ww. rachunku zastrzeżonego Escrow Account – środków wpływających na ww. rachunek nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (z chwilą ich wpływu Sprzedający nie ma możliwości rozporządzania nimi), gdyż decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek zastrzeżony jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji Sprzedającego, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek zastrzeżony powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę. Podsumowując, w stanie sprawy będącym przedmiotem wniosku, podzielić należy wyrażone stanowisko, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie w momencie uzyskania możliwości dysponowania środkami złożonymi na rachunek zastrzeżony przez Sprzedającego, a nie w momencie wpłaty Depozytu przez Kupującego na rachunek zastrzeżony Escrow Account.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; obowiązek-obowiązek podatkowy; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rachunki-rachunek zastrzeżony; wyłączenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 lipca 2017 r.) uzupełnionym pismem z 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.) na wezwanie Organu z 4 sierpnia 2017 r. znak sprawy 0114‑KDIP‑1.4012.325.2017.1.AO (skutecznie doręczone 7 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku podatku od towarów i usług w zakresie

*   braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

*   braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy złożeniu zgodnego oświadczenia, o którym stanowi art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT dla Nieruchomości korzystających ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy,

*   obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu ww. transakcji w związku z wpłatą przez Kupującego kwoty Depozytu na rachunek zastrzeżony

**– jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku VAT dotyczących transakcji nabycia Nieruchomości. Niniejszy wniosek uzupełniony został pismem z 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.) na wezwanie Organu z 4 sierpnia 2017 r. znak sprawy 0114-KDIP-1.4012.325.2017.1.AO (data doręczenia 7 sierpnia 2017 r.).

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wniosek składa:

1.  K.H. działający w imieniu i na rzecz F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako Prezes Zarządu, uprawniony do reprezentacji samodzielnej tej Spółki, wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS, z kapitałem zakładowym 5.000 złotych, której nadano numer statystyczny (REGON), oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP) dla potwierdzenia, których to okoliczności, Wnioskodawca przedstawia informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, pobraną ze strony https://ems.ms.gov.pl/krs na podstawie art. 4 ust. 4aa ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186, z późn. zm.), z dnia 30 czerwca 2017 r. (w załączeniu), zwanej dalej: „stroną postępowania w sprawie interpretacji”, „Zainteresowanym nr 1”, „Kupującym” lub „F.”,

oraz

1.  T.R., działający w imieniu i na rzecz B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako prokurent samoistny uprawniony do reprezentacji samodzielnej tej Spółki, wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS, z kapitałem zakładowym 50.000 złotych, której nadano numer statystyczny (REGON), oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP), dla potwierdzenia, których to okoliczności, Wnioskodawca przedstawia informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, pobraną ze strony https://ems.ms.gov.pl/krs na podstawie art. 4 ust. 4aa ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186, z późn. zm.), z dnia 30 czerwca 2017 r. (w załączeniu), zwanej dalej: „Zainteresowanym nr 2”, „Sprzedającym”, lub „B.”,

Zainteresowany nr 1 i Zainteresowany nr 2 mogą być określani w treści wniosku łącznie „Zainteresowanymi”, „Wnioskodawcami” lub „Wnioskującymi o wydanie interpretacji”.

Z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej, występuje dwóch zainteresowanych, uczestniczących w tym samym zdarzeniu przyszłym, zwanym dalej „transakcją”, tj.: Zainteresowany nr 1 i Zainteresowany nr 2. Jako stronę postępowania w sprawie interpretacji Wnioskujący wspólnie o wydanie interpretacji - na podstawie zgodnego oświadczenia - wskazują Zainteresowanego nr 1 oraz składają oświadczenie, o którym mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja (t.j. z dnia 8 kwietnia 2015 r., Dz.U. 2015, poz. 613, z późn. zm.).

Wnioskujący o interpretację informują, że są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (zwanym dalej: „podatek VAT”), niekorzystającymi ze zwolnienia z podatku, a okoliczność ta została potwierdzona w dniu 30 czerwca 2017 r. na stronie internetowej portalu Ministra Finansów: https://ppuslugi.mf.gov.pl/\_/#3 (wydruki w załączeniu).

Zainteresowani oświadczają ponadto, że:

*   pomiędzy Zainteresowanymi nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ustawy o podatku VAT;
*   pomiędzy Zainteresowanymi nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. z 26 października 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.).

Zgodnie z informacją widniejącą w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przeważającą działalnością Zainteresowanego nr 1 jest działalność firm centralnych i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych (PKD: 70.10.Z). Przedmiotem pozostałej działalności Zainteresowanego nr 1 jest m.in.:

*   pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe (PKD: 66.19.Z);
*   działalność związana z obsługą nieruchomości (PKD: 68).

Zgodnie z informacją widniejącą w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Zainteresowanego nr 2 jest:

*   działalność związana z realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD: 41.10.Z);
*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD: 68.10.Z);
*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD: 68.20.Z);
*   zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD: 68.32.Z);
*   działalność organizacji komercyjnych i pracodawców (PKD: 94.11.Z);
*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD: 41.20.Z);
*   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD: 68.31.Z).

Opis stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego (opis stanu faktycznego przedstawiony przez Zainteresowanego nr 2 w oparciu o posiadane przez niego dokumenty i zapisy w księgach rachunkowych, opis zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Wnioskujących o wydanie interpretacji w oparciu o zapisy negocjowanej umowy przedwstępnej oraz materiały udostępnione Zainteresowanemu 1 w ramach badania „due diligence”).

Zainteresowany nr 2 nabył w latach 2005-2007 udziały w prawie użytkowania wieczystego bądź alternatywnie w prawie własności opisanych niżej szczegółowo nieruchomości gruntowych, wraz z prawem własności budynków i budowli, dające mu łącznie 100% udziału w prawie użytkowania wieczystego bądź alternatywnie w prawie własności gruntu oraz własność posadowionych na ww. gruntach budynków i budowli (dalej: „Nieruchomości”), położonych we wskazanych poniżej miejscowościach, w opisanych dalej okolicznościach faktycznych. Zainteresowany nr 2 zamierza dokonać odpłatnej dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego.

1.  Z\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 1”), nastąpiło w roku 2005.
    2.  Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane.
    3.  Transakcja nabycia udziałów w roku 2005 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej), była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  W roku 2008 i 2013 zakończono ulepszenia budynków budowli i ich części, polegające na rozbudowie obiektów 1. Zainteresowany nr 2 miał w obydwu wypadkach prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    6.  W obu wypadkach budynki, budowle, ich części - po dokonanych pracach, zakończonych w latach 2008 i 2013 - zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rozbudowie) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując planowanej transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.
2.  G\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 2”), nastąpiło w roku 2007.
    2.  Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, przy czym na jednej z działek (działce nr 48/39) znajduje się wyłącznie obiekt liniowy w postaci chodnika i mały fragment parkingu (budowle).
    3.  Transakcja nabycia udziałów w prawie własności gruntów, budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej) w roku 2007 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnych charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części, z zastrzeżeniem punktu f (poniżej). Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  W roku 2009 i 2010 zakończono ulepszenia budynków, budowli i ich części, polegające na ich rekonstrukcji. Zainteresowany nr 2 miał w obydwu wypadkach prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    6.  Budynki, budowle, ich części - po dokonanych pracach, zakończonych w latach 2009 i 2010 - zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rekonstrukcji) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata, z wyłączeniem:
        1.  części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat;
        2.  części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem obiektów wymienionych w punkcie: f.1 i w punkcie f.2, których dostawa dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, które w ocenie Wnioskodawców obligatoryjnie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek w odniesieniu do nieruchomości w G\`(...)\` Wnioskodawca wskazał, że:

*   ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym parkingu, dla którego części okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat, stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu;
*   ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku, w którym części pomieszczeń komercyjnych nie wynajęto po ulepszeniu, stanowiło 30% wartości początkowej tego obiektu.

1.  K\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa własności działek gruntu oraz budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 3”), nastąpiło w roku 2006.
    2.  Jedna z działek gruntu (działka nr 10/1) jest działką niezabudowaną i nieprzeznaczoną pod zabudowę, kwalifikowaną w istniejącym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni, urządzonej w strefie ochrony archeologicznej. Pozostałe działki gruntu były i są nadal zabudowane.
    3.  Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie własności gruntu oraz budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej), była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  Nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej obiektów 3.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku a art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem działki gruntu nr 10/1, która stanowi niezabudowaną działkę gruntu, nieprzeznaczoną pod zabudowę, która w ocenie Wnioskodawców będzie zwolniona z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Cena za działkę gruntu nr 10/1 zostanie wyodrębniona z ceny tej nieruchomości.

1.  M\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 4”), nastąpiło w 2006.
    2.  Wszystkie z działki gruntu były i są nadal zabudowane.
    3.  Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej), była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  W roku 2012 zakończono ulepszenia budynków, budowli, ich części, polegające na rozbudowie obiektów 4. Zainteresowany nr 2 miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    6.  Budynki, budowle, ich części po dokonaniu ulepszeń zakończonych w roku 2012 zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rozbudowie) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata, z wyłączeniem:
        1.  części budynku, których okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat;
        2.  pomieszczeń komercyjnych, których po dokonanych ulepszeniach nie wynajęto.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem obiektów wymienionych w punkcie: f.1 i w punkcie f.2, których dostawa dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, które w ocenie Wnioskodawców obligatoryjnie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca w odniesieniu do Nieruchomości położonej w M\`(...)\` wskazał, że:

*   ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku, w którym dla części budynku okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat, stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu;
*   ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku, w którym części pomieszczeń komercyjnych po ulepszeniu nie wynajęto, stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu.

1.  W\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 5’’), nastąpiło roku 2006 oraz w roku 2007 - w odniesieniu do pomieszczeń technicznych stanowiących odrębne lokale.
    2.  Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, z zastrzeżeniem punktu c, przy czym na jednej działce gruntu (działce nr 2059/2) znajduje się parking oraz obiekt liniowy w postaci drogi (budowle).
    3.  Jedna z działek gruntu (działka nr 2067/2) jest działką niezabudowaną, ale przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z istniejącym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
    4.  Transakcja nabycia udziałów w prawie własności działek gruntu, budynków, budowli i ich części, wymienionych w punkcie a (powyżej) w roku 2006 oraz pomieszczeń technicznych w roku 2007 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    5.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    6.  W obiektach 5 nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku a art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem niezabudowanej działki gruntu nr 2067/2, której dostawa w ocenie Wnioskodawców obligatoryjnie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

1.  G\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 6”) nastąpiło w roku 2007.
    2.  Wszystkie z działki gruntu były i są nadal zabudowane.
    3.  Transakcja nabycia udziałów w prawie własności działek gruntu, budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej) w roku 2007 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 w chwili nabycia przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  W obiektach 6 nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.
    6.  Dostawa nieruchomości w G\`(...)\` na rzecz Zainteresowanego nr 1 nie dojdzie do skutku, jeżeli podmioty trzecie - obecny najemca (najemcy) tej nieruchomości skorzystają z przysługującego prawa pierwokupu.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.

1.  S\`(...)\`
    
    *   w rejonie ulicy N\`(...)\`
    
    1.  Nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 7a”) nastąpiło w roku 2006.
    2.  Dwie z trzech działek gruntu były i są nadal zabudowane. Na jednej działce gruntu nr 2709/293 Zainteresowany nr 2 w latach 2009/2010 wzniósł schody wejściowe do budynku (budowlę).
    3.  Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej), była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z obowiązującymi na dzień nabycia przepisami podatku od towarów i usług.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  W roku 2010 zakończono budowę schodów wejściowych na działce nr 2709/293. Zainteresowany nr 2 miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy schodów wejściowych. Schody wejściowe, po ich wybudowaniu, zostały przyjęte przez Zainteresowanego nr 2 w użytkowanie, w celu realizacji czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    6.  W obiektach 7a nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.

*   w rejonie ulicy J\`(...)\`

1.  Nabycie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 7b”) nastąpiło w roku 2007.
2.  Działka gruntu była i jest nadal zabudowana.
3.  Transakcja nabycia udziałów w roku 2007 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej), była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
5.  W obiektach 7b nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.

1.  C\`(...)\`
    1.  Nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej (zwanych dalej zbiorczo „obiektami 8”) nastąpiło w roku 2006.
    2.  Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, przy czym jedna z działek (działka nr 411/01) jest zabudowana jedynie częściowo parkingiem (budowla).
    3.  Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli wymienionych w punkcie a (powyżej), była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z obowiązującymi na dzień nabycia przepisami podatku od towarów i usług.
    4.  Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata.
    5.  W obiektach 8 nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. z 10 maja 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.

Zainteresowany nr 2 oraz Zainteresowany nr 1 zamierzają zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”) a następnie ostateczną umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”).

Zainteresowany nr 2 prowadzi obecnie działalność gospodarczą, polegającą w szczególności na wynajmowaniu nieruchomości (budynków, budowli) lub ich części. Zainteresowany nr 2, działając jako podatnik VAT czynny niekorzystający ze zwolnienia od podatku, postanowił sprzedać prawa użytkowania wieczystego gruntów, prawa własności gruntów, prawa własności budynków, budowli lub ich części - opisanych wyżej jako Nieruchomości - na rzecz Zainteresowanego nr 1, tj. polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, niekorzystającym ze zwolnienia z podatku.

Prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności gruntów, budynków, budowli lub ich części (Nieruchomości), w chwili obecnej są głównym, choć nie jedynym, aktywem przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2.

Prawa te, nie są przyporządkowane do żadnej odrębnej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2. Nie istnieje też w przedsiębiorstwie Zainteresowanego nr 2 organizacyjne oraz finansowe wyodrębnienie części tego przedsiębiorstwa, dokonane „wokół” tych składników majątkowych. W szczególności wspomniane aktywa, w ocenie Zainteresowanych, nie wystarczają same w sobie do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych jakiegokolwiek rodzaju, konieczne są chociażby odpowiednie nakłady finansowe oraz personel bądź podwykonawcy, posiadający niezbędną wiedzę i doświadczenie, jak również struktura logistyczna i administracyjna, składająca się na działalność w zakresie utrzymania i wynajmu nieruchomości.

Na podstawie Umowy Przedwstępnej strony zobowiązują się do zawarcia w oznaczonym terminie ostatecznej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”) praw użytkowania wieczystego gruntów, praw własności gruntów, praw własności budynków z przynależnościami, własności budowli i ich części - tj. wskazanych powyżej Nieruchomości. Z mocy prawa Zainteresowany nr 1 stanie się stroną umów Najmu zawartych przez Zainteresowanego nr 2, których przedmiotem są poszczególne Nieruchomości (lub ich części).

Poza opisanymi wyżej Nieruchomościami, w skład przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 wchodzą m.in.: prawa do nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, rachunki bankowe i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o finansowanie, prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dotyczące nieruchomości Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z kontrahentami (podwykonawcami), prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu stanowiącego adres siedziby Zainteresowanego nr 2, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2, księgi rachunkowe. Te elementy przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego.

W wyniku zbycia przez Zainteresowanego nr 2 na rzecz Zainteresowanego nr 1 Nieruchomości, Zainteresowany nr 2 nie utraci zatem możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, którą zamierza kontynuować.

Mimo zbycia Nieruchomości Zainteresowany nr 2 w dalszym ciągu będzie dysponował zespołem składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zdolne do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorstwo. Sprzedający pozostanie w posiadaniu istotnych składników przedsiębiorstwa, takich jak m.in.:

*   prawa do nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, rachunki bankowe i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o finansowanie,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dotyczących nieruchomości Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z utrzymaniem nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Zainteresowanego nr 1, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami) np. z umów w zakresie zapewnienia dostaw mediów (prądu, wody itd.), usług ochrony, ogrzewania, sprzątania, wywozu śmieci, odśnieżania dachu, dotyczących nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego prawa i obowiązki wynikające z umów w przedmiocie zarządzania nieruchomościami Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w przedmiocie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych na rzecz Zainteresowanego nr 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z pozostałych umów zawieranych przez Zainteresowanego nr 2 z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami, dostawcami),

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu stanowiącego adres siedziby Zainteresowanego nr 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2,

*   księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzoną przez Zainteresowanego nr 2 działalnością gospodarczą.

Te elementy przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego. Po realizacji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, Zainteresowany nr 2 zamierza kontynuować swoją działalność gospodarczą i w jej ramach świadczyć usługi związane z zarządzaniem nieruchomościami na rzecz podmiotów trzecich (przy współpracy z kontrahentami - wykonawcami, podwykonawcami). Nie jest wykluczone również, że Sprzedający będzie świadczył takie usługi na rzecz Kupującego.

W związku z powyższym, intencją Sprzedającego i Kupującego jest przeniesienie własności Nieruchomości w ramach sprzedaży aktywów, składających się wyłącznie z Nieruchomości, a Umowa lub jakiekolwiek inne działanie, związane z Umową nie będą stanowić sprzedaży ani innego rodzaju przeniesienia przedsiębiorstwa Sprzedającego lub jego zorganizowanej części na Kupującego.

Strony odrębnie uzgodniły, że Kupujący wspomoże Sprzedającego w sprzedaży innej nieruchomości tak aby umowa przedwstępna dotycząca tej nieruchomości została zawarta nie później niż w dacie zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży Nieruchomości, a nabywca tej innej nieruchomości nie będzie podmiotem powiązanym z Kupującym oraz posiadał będzie niezbędne środki finansowe dla sfinansowania nabycia nieruchomości. Nadto Sprzedający i Kupujący uzgodnili, że komercyjne uzgodnienia związane ze sprzedażą Nieruchomości obejmując również powyższe wsparcie a zatem z tego tytułu Kupujący nie otrzyma żadnego wynagrodzenia.

Zapisy umowy przedwstępnej przewidują możliwość zakupu usług wsparcia w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomościami od Sprzedającego, który ten ostatni będzie miał obowiązek świadczyć - o ile zażąda tego Kupujący - przez okres nie krótszy niż trzy miesiące z możliwością przedłużenia tego okresu o kolejne trzy miesiące.

Kupujący, przed datą podpisania Umowy Przedwstępnej, zdeponował na rachunku depozytowym notariusza depozyt obejmujący kwotę w walucie Euro („Depozyt Notarialny”).

Dodatkowo, Kupujący, Sprzedający oraz Bank zawrą umowę o prowadzenie rachunku zastrzeżonego Escrow Account. Rachunek zastrzeżony Escrow Account zostanie otwarty i będzie prowadzony przez Bank dla Kupującego. Zgodnie z postanowieniami umowy o rachunek zastrzeżony Escrow Account (Escrow Account Agreement), zawartej między Bankiem prowadzącym rachunek zastrzeżony Escrow Account, Kupującym i Sprzedającym, rachunek Escrow Account będzie wykorzystywany do wpłaty depozytu zabezpieczającego realizację transakcji sprzedaży Nieruchomości (określany dalej jako: „Depozyt”) przez Kupującego oraz przekazania kwoty tego Depozytu na rachunek zastrzeżony Escrow Account otwarty w celu realizacji zapłaty wynagrodzenia (ceny) za nabywane Nieruchomości na rzecz Sprzedającego - pod warunkiem zawarcia przez Kupującego i Sprzedającego Umowy Sprzedaży.

Po podpisaniu Umowy Przedwstępnej Kupujący wpłaci na rachunek zastrzeżony Escrow Account kwotę stanowiącą depozyt zabezpieczający realizację transakcji, wyrażoną w walucie Euro. Jeżeli Depozyt nie zostanie w określonym terminie wpłacony przez Kupującego w pełnej kwocie na rachunek zastrzeżony Escrow Account, umowa o rachunek zastrzeżony Escrow Account wygaśnie, a wpłacona przez Kupującego kwota zostanie przekazana z rachunku zastrzeżonego Escrow Account na rachunek Kupującego.

Kupujący, na określony w umowie o rachunek zastrzeżony Escrow Account okres (dalej jako: „okres Escrow”), zrzeka się prawa do dysponowania środkami pieniężnymi stanowiącymi Depozyt, wpłaconymi na rachunek zastrzeżony Escrow Account.

Środki stanowiące Depozyt, wpłacone przez Kupującego na rachunek zastrzeżony Escrow Account, zostaną zwolnione z rachunku zastrzeżonego Escrow Account, pod warunkiem otrzymania przez Bank wspólnej Instrukcji zwolnienia tych środków podpisanej przez Sprzedającego i Kupującego - na rachunek wskazany w tej instrukcji (inny rachunek zastrzeżony Escrow Account otwarty w celu realizacji zapłaty wynagrodzenia (ceny) za nabywane Nieruchomości na rzecz Sprzedającego). Do czasu spełnienia ustalonych warunków, Sprzedający nie ma prawa dysponowania środkami pieniężnymi na żadnym z wspomnianych rachunków zastrzeżonych Escrow Account.

Jeżeli taka Instrukcja nie zostanie dostarczona do Banku przez Sprzedającego i Kupującego (przed upływem ostatniego dnia ustalonego okresu Escrow), środki stanowiące Depozyt wpłacone przez Kupującego na prowadzony dla niego przez Bank rachunek zastrzeżony Escrow Account zostaną przetransferowane przez Bank na rachunek Kupującego.

Transakcja zarówno co do należności głównej, jak i kwoty podatku od towarów i usług współfinansowana będzie przez bank działający na terytorium R.P.

Zainteresowany nr 1 i Zainteresowany nr 2 przewidzieli w Umowie Przedwstępnej konieczność wystąpienia ze wspólnym wnioskiem do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla Sprzedającego o wydanie zaświadczeń podatkowych na mocy art. 306 a i art. 306 g ustawy Ordynacja Podatkowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana przez Wnioskujących o wydanie interpretacji transakcja sprzedaży Nieruchomości, tj. praw użytkowania wieczystego gruntów, praw własności gruntów oraz budynków, wraz z przynależnościami, budowli i ich części posadowionych na tych gruntach, opisanych w punktach 1-8 powyżej, w okolicznościach wyżej wskazanych, będzie stanowiła transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, do której nie stosuje się przepisów tej ustawy?
2.  Zakładając, że odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, czy planowana przez Zainteresowanego nr 1 i Zainteresowanego nr 2 transakcja (z wyłączeniem transakcji sprzedaży działki gruntu nr 10/1 położonej w K\`(...)\`, w stosunku do której zastosowanie znajdzie obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług) będzie transakcją opodatkowaną podatkiem VAT (to jest transakcją, w stosunku do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT) uwzględniając, że Sprzedający jako „dokonujący dostawy” i Kupujący jako „nabywca”, będąc zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, złożą przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10, ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (z wyjątkiem tych części Nieruchomości, których dostawa będzie i tak obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT jako dostawa realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia)?
3.  Zakładając, że odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, a planowana przez Wnioskujących o wydanie interpretacji transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (z wyłączeniem transakcji sprzedaży działki gruntu nr 10/1 położonej w K., w stosunku do której zastosowanie znajdzie obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług), to czy wpłata przez Kupującego kwoty Depozytu na rachunek zastrzeżony Escrow Account będzie rodzić obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie Sprzedającego w momencie wpływu tych środków pieniężnych na rachunek zastrzeżony Escrow Account?

Stanowisko Zainteresowanych,

W odniesieniu do pytania pierwszego:

1.  W ocenie Wnioskujących o wydanie interpretacji planowana przez Wnioskujących o wydanie interpretacji transakcja sprzedaży Nieruchomości, tj. praw użytkowania wieczystego gruntów oraz praw własności gruntów oraz budynków, z przynależnościami, budowli i ich części nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, a zatem transakcja podlegać będzie przepisom tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawa VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Definicję przedsiębiorstwa zawarto natomiast w art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.

Poza opisanymi w stanie faktycznym Nieruchomościami, w skład przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 wchodzą m.in.: prawa do nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, rachunki bankowe i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o finansowanie, prawa i obowiązki wynikające z umów najmu dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dotyczące nieruchomości Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z kontrahentami (podwykonawcami), prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu stanowiącego adres siedziby Zainteresowanego nr 2, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2, księgi rachunkowe. Te elementy przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego.

W wyniku zbycia na rzecz Kupującego Nieruchomości Sprzedający nie utraci możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, oraz zamierza ją dalej prowadzić.

Mimo zbycia Nieruchomości Zainteresowany nr 2 w dalszym ciągu będzie dysponował zespołem składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zdolne do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorstwo. Sprzedający pozostanie w posiadaniu istotnych składników przedsiębiorstwa, takich jak m.in.:

*   prawa do nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego,

*   rachunki bankowe i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o finansowanie,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dotyczących nieruchomości Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z utrzymaniem nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Zainteresowanego nr 1, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami) np. z umów w zakresie zapewnienia dostaw mediów (prądu, wody itd.), usług ochrony, ogrzewania, sprzątania, wywozu śmieci, odśnieżania dachu, dotyczących nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w przedmiocie zarządzania nieruchomościami Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w przedmiocie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych na rzecz Zainteresowanego nr 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z pozostałych umów zawieranych przez Zainteresowanego nr 2 z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami, dostawcami),

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu stanowiącego adres siedziby Zainteresowanego nr 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2,

*   księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzoną przez Zainteresowanego nr 2 działalnością gospodarczą.

Te elementy przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego. Po realizacji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, Zainteresowany nr 2 zamierza kontynuować swoją działalność gospodarczą i w jej ramach świadczyć usługi związane z zarządzaniem nieruchomościami na rzecz podmiotów trzecich (przy współpracy z kontrahentami - wykonawcami, podwykonawcami). Nie jest wykluczone również, że Sprzedający będzie świadczył takie usługi na rzecz Kupującego.

Skoro Zainteresowany nr 2 pozostanie w posiadaniu przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania działalności gospodarczej, to nie można twierdzić, że zbył całość albo część tego przedsiębiorstwa, a co najwyżej niektóre z jego składników - natomiast brak spełnienia przez transakcję przesłanek opisanych w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przesądzać będzie o tym, że składniki te nie powinny zostać uznane także za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Skoro o uznaniu zbywanych składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część decydują przede wszystkim funkcjonalne relacje pomiędzy tymi składnikami, bez znaczenia dla tej oceny jest ich wartość w porównaniu do wartości całego przedsiębiorstwa zbywcy. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 6 października 1995 r. (sygn. akt: SA/Gd 1959/94) „sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż”.

Zatem bez znaczenia dla oceny prawnej planowanej transakcji wydaje się być fakt, że sprzedawane Nieruchomości stanowią główne, najbardziej cenne aktywa Zainteresowanego nr 2.

W ocenie wnioskujących o wydanie interpretacji, stanowisko wyrażone powyżej winno zostać uznane za zasadne w świetle orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, m.in. ale nie wyłącznie: w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt. I FSK 1316/15, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2013 r. I FSK 1090/12, oraz w szeregu orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych dokonujących kontroli legalności działania organów administracji państwowej. Orzeczenia sądowo-administracyjne nie mają w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego względniając jednak autorytet Naczelnego Sądu Administracyjnego, oraz dorobek naukowy zasiadających w nim sędziów, jak również dorobek judykatury Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, uznać należy, że przyjęte przez składy orzekające tych sądów zasady wykładni oparte na zasadzie pierwszeństwa prawa Unii Europejskiej oraz oparte na dorobku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i szerzej acquis communautaire winny znaleźć zastosowanie w sprawie przedmiotowej interpretacji poprzez uznanie, że sprzedaż niektórych lub nawet wszystkich nieruchomości (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt. I SA/Wr 972/16), bez struktury, składającej się na działalność w zakresie wynajmu tychże Nieruchomości, także gdy Kupujący z mocy prawa stanie się stroną umów najmu, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości, nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego Zainteresowani wnioskują o udzielenie na pytanie pierwsze odpowiedzi przeczącej, w oparciu o przedstawioną argumentacje opartą na dorobku judykatury.

W odniesieniu do pytania drugiego:

1.  W ocenie Wnioskujących o wydanie interpretacji przy założeniu, że odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, planowana transakcja będzie transakcją opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (z wyłączeniem transakcji sprzedaży działki gruntu nr 10/1 położonej w K., w stosunku do której zastosowanie znajdzie obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług), to jest transakcją, w stosunku do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, uwzględniając, że Sprzedający jako „dokonujący dostawy” i Kupujący jako „nabywca”, będąc zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, złożą przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10, ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (w wyjątkiem tych części Nieruchomości, których dostawa będzie i tak obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT jako dostawa realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (\`(...)\`). W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a zwalnia się od podatku:

1.  dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane;
2.  dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    
    1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;
    
    10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z przedstawionych przepisów wynika, że zasady opodatkowania dostawy trwale z gruntem związanych budynków, budowli lub ich części stosuje się również do dostawy gruntu, na którym te obiekty są posadowione.

Jeśli zatem dostawa budynków, budowli lub ich części będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, to zwolnienie będzie stosowane także do dostawy gruntu, na którym obiekty te są położone. Podobnie brak możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie ww. przepisów, lub rezygnacja przez strony transakcji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 10 przekładać się będzie bezpośrednio na brak zwolnienia z opodatkowania transakcji w części dotyczącej samego gruntu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany nr 2 zbędzie na rzecz Kupującego Nieruchomości obejmujące budynki i budowle bądź ich części (pomijając niezabudowaną działkę nr 10/1 w K\`(...)\`), tym samym zdaniem Wnioskujących o wydanie interpretacji zastosowanie znajdzie zasada wyrażona w art. 29a ust. 8 Ustawy VAT. W takim wypadku, opodatkowanie bądź zwolnienie planowanej dostawy zależne byłoby od realizacji przesłanek opisanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a, względnie od rezygnacji przez strony transakcji ze zwolnienia przysługującego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT z uwzględnieniem art. 43 ust. 11.

W ocenie Wnioskujących o wydanie interpretacji taka sytuacja będzie mieć miejsce w opisywanym zdarzeniu przyszłym. Do Nieruchomości (z wyłączeniem działki gruntu w K\`(...)\` nr 10/1 oraz części Nieruchomości sprzedawanych w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia), zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10, a ze względu na planowaną przez Zainteresowanych rezygnację ze zwolnienia, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (z wyjątkiem 1 niezabudowanej działki gruntu nr 10/1 w K\`(...)\`).

Do planowanej dostawy działki nr 10/1 w K\`(...)\` zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, jednakże wyłącznie dla działki nr 10/1 w K\`(...)\`. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 33 Ustawy VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Niejednoznaczne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nieruchomości niezabudowanej położonej w W\`(...)\` zostało jednoznacznie wyjaśnione w piśmie uzupełniającym złożony wniosek, w którym Wnioskodawca wskazał, że niezabudowana działka gruntu nr 2067 położona w W\`(...)\` jest terenem budowlanym, tj. działką gruntu przeznaczoną pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Tym samym, dostawa (sprzedaż) działki gruntu nr 2067/2 położonej w W\`(...)\` podlega obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT. Do transakcji sprzedaży przedmiotowej działki gruntu nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku VAT.

W związku z tym, odnosząc się do pytania nr 2 wskazanego we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji z dnia 30 czerwca 2017 r., Wnioskodawca powtórzył, że w ocenie Wnioskujących o wydanie interpretacji, przy założeniu, że odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości opisanych we wniosku, będzie transakcją opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (z wyłączeniem transakcji sprzedaży działki gruntu nr 10/1 położonej w K\`(...)\`, w stosunku do której zastosowanie znajdzie obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług), to jest transakcją, w stosunku do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, uwzględniając, że Sprzedający jako „dokonujący dostawy” i Kupujący jako „nabywca”, będąc zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, złożą przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10, ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (z wyjątkiem tych części Nieruchomości, których dostawa będzie i tak obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT - jako dostawa realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, dostawa niezabudowanej działki gruntu nr 2067/2 położonej w W\`(...)\`, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreśla w swym orzecznictwie dotyczącym wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, że dla oceny skutków podatkowych dokonanej transakcji istotne znaczenie ma jej cel gospodarczy.

Podobne podejście widoczne jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych na gruncie przepisów Ustawy VAT. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wskazał, że w przypadku dostawy kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, rozumiany nie tylko w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj. rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu danej dostawy. Skoro dostawa ma miejsce także wtedy, gdy mamy do czynienia z nabyciem tzw. własności ekonomicznej, to przy dostawie liczy się przede wszystkim to, jaki jest efekt ekonomiczny danej transakcji.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla również w swoich orzeczeniach, że ocena transakcji w odniesieniu do jej skutków ekonomicznych nie może być oparta jedynie na subiektywnych intencjach jej stron. Ocena celu gospodarczego transakcji musi opierać się bowiem o obiektywne kryteria, widoczne dla otoczenia i tożsame dla stron transakcji (tak np. w wyrokach z 7 listopada 2013 r., sygn. akt: I FSK 1582/13 oraz I FSK 1436/13).

Należy w tym miejscu wskazać, że przedstawione w niniejszym wniosku elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w sposób obiektywny świadczą o celu gospodarczym planowanej transakcji, w szczególności zaś przemawiają, za tym, że strony mają zamiar dokonania transakcji dostawy Nieruchomości a planowana dostawa nieruchomości powinna być uznana za dostawę podlegającą opodatkowaniu we wszystkich opisanych wyżej wypadkach (z wyjątkiem sprzedaży niezabudowanej działki gruntu 10/1 położonej w K\`(...)\`)

W odniesieniu do pytania trzeciego:

1.  Zakładając, że odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, a planowana przez Wnioskujących o wydanie interpretacji transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (z wyłączeniem transakcji sprzedaży działki gruntu nr 10/1 położonej w K\`(...)\`, w stosunku do której zastosowanie znajdzie obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług), to wpłata przez Kupującego kwoty Depozytu na rachunek zastrzeżony Escrow Account nie będzie rodzić obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Sprzedającego w momencie wpływu tych środków pieniężnych na rachunek zastrzeżony Escrow Account.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT, 1. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Podkreślenia wymaga fakt, że sprzedający nie dysponuje środkami złożonymi w ramach Depozytu na rachunek zastrzeżony i dopiero w momencie zaistnienia określonych warunków i ich uwolnienia z rachunku zastrzeżonego, będzie mógł dysponować tymi środkami.

Depozyt zostanie wpłacony na rachunek zastrzeżony Escrow Account otwarty i prowadzony przez Bank dla Kupującego.

Pojawia się wątpliwość czy wpłata Depozytu przed dostawą Nieruchomości na rachunek zastrzeżony oznacza powstanie obowiązku podatkowego dla Sprzedającego. W ocenie Zainteresowanych obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku zastrzeżonym Escrow Account i ich wpływie na rachunek bankowy wskazany przez Sprzedającego, gdyż do tego momentu Sprzedający nie może dysponować tymi środkami.

Stanowisko, które potwierdza powstanie obowiązku podatkowego dopiero w momencie uzyskania możliwości w dysponowaniu środkami, zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2011 r., nr ILPP1/443-1158/10-5/AW. Zdaniem organu środki na rachunku powierniczym do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w momencie, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

Jak stwierdził organ podatkowy: „(\`(...)\`) wpłacenie na rachunek powierniczy zaliczki przez przyszłego nabywcę przed wydaniem nieruchomości - prawa wieczystego użytkowania wraz z posadowionymi na nim budynkami, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19 ust. 11 ustawy. Jednakże w momencie kiedy wpłacona na rachunek powierniczy kwota, zostanie wpłacona na rachunek bankowy sprzedającej Spółki jako zadatek, powstanie obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty - zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy. (\`(...)\`)”

Zdaniem Wnioskodawców, zaprezentowane powyżej stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ma odpowiednio zastosowanie do analizowanego stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku wspólnego. Wobec powyższego, obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania środkami złożonymi na rachunek zastrzeżony przez Sprzedającego, a nie w momencie wpłaty Depozytu przez Kupującego na rachunek zastrzeżony Escrow Account.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa własności gruntu i prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Towary – według art. 2 pkt 6 ww. ustawy – to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W przepisie tym wskazano czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług jednakże z uwagi na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy wskazać, że pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Przy tym, ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinien on być interpretowany ściśle. Oznacza to, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posiłkować się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

W świetle art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Przy czym, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Zainteresowanego nr 2 Nieruchomość składającą się z udziałów w prawie użytkowania wieczystego bądź alternatywnie w prawie własności nieruchomości gruntowych wraz z prawem własności budynków i budowli położonych w Z\`(...)\`, G\`(...)\`, K\`(...)\`, M\`(...)\`, W\`(...)\`, G\`(...)\`, S\`(...)\` i C\`(...)\`. Zainteresowany nr 2 prowadzi obecnie działalność gospodarczą, polegającą w szczególności na wynajmowaniu nieruchomości (budynków, budowli) lub ich części. Prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności gruntów, budynków, budowli lub ich części (Nieruchomości), w chwili obecnej są głównym, choć nie jedynym, aktywem przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2. Prawa te, nie są przyporządkowane do żadnej odrębnej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2. Nie istnieje też w przedsiębiorstwie Zainteresowanego nr 2 organizacyjne oraz finansowe wyodrębnienie części tego przedsiębiorstwa, dokonane „wokół” tych składników majątkowych. W szczególności wspomniane aktywa, w ocenie Zainteresowanych, nie wystarczają same w sobie do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych jakiegokolwiek rodzaju, konieczne są chociażby odpowiednie nakłady finansowe oraz personel bądź podwykonawcy, posiadający niezbędną wiedzę i doświadczenie, jak również struktura logistyczna i administracyjna, składająca się na działalność w zakresie utrzymania i wynajmu nieruchomości.

Na podstawie Umowy Przedwstępnej strony zobowiązują się do zawarcia w oznaczonym terminie ostatecznej umowy sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntów, praw własności gruntów, praw własności budynków z przynależnościami, własności budowli i ich części – tj. wskazanych we wniosku Nieruchomości. Z mocy prawa Zainteresowany nr 1 stanie się stroną umów Najmu zawartych przez Zainteresowanego nr 2, których przedmiotem są poszczególne Nieruchomości (lub ich części). Ponadto zapisy umowy przedwstępnej przewidują możliwość zakupu usług wsparcia w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomościami od Sprzedającego, który ten ostatni będzie miał obowiązek świadczyć - o ile zażąda tego Kupujący - przez okres nie krótszy niż trzy miesiące z możliwością przedłużenia tego okresu o kolejne trzy miesiące.

Poza opisanymi wyżej Nieruchomościami, w skład przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 wchodzą m.in.: prawa do nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, rachunki bankowe i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o finansowanie, prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dotyczące nieruchomości Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z kontrahentami (podwykonawcami), prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu stanowiącego adres siedziby Zainteresowanego nr 2, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2, księgi rachunkowe. Te elementy przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego. W wyniku zbycia przez Zainteresowanego nr 2 na rzecz Zainteresowanego nr 1 Nieruchomości, Zainteresowany nr 2 nie utraci zatem możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, którą zamierza kontynuować. Mimo zbycia Nieruchomości Zainteresowany nr 2 w dalszym ciągu będzie dysponował zespołem składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zdolne do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorstwo. Sprzedający pozostanie w posiadaniu istotnych składników przedsiębiorstwa, takich jak m.in.:

*   prawa do nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego,

*   rachunki bankowe i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o finansowanie,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dotyczących nieruchomości Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z utrzymaniem nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Zainteresowanego nr 1, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami) np. z umów w zakresie zapewnienia dostaw mediów (prądu, wody itd.), usług ochrony, ogrzewania, sprzątania, wywozu śmieci, odśnieżania dachu, dotyczących nieruchomości, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego prawa i obowiązki wynikające z umów w przedmiocie zarządzania nieruchomościami Zainteresowanego nr 2, które nie będą objęte transakcją sprzedaży na rzecz Kupującego, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w przedmiocie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych na rzecz Zainteresowanego nr 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z pozostałych umów zawieranych przez Zainteresowanego nr 2 z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami, dostawcami),

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu stanowiącego adres siedziby Zainteresowanego nr 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2,

*   księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzoną przez Zainteresowanego nr 2 działalnością gospodarczą.

Te elementy przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2 nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego. Po realizacji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, Zainteresowany nr 2 zamierza kontynuować swoją działalność gospodarczą i w jej ramach świadczyć usługi związane z zarządzaniem nieruchomościami na rzecz podmiotów trzecich (przy współpracy z kontrahentami - wykonawcami, podwykonawcami). Nie jest wykluczone również, że Sprzedający będzie świadczył takie usługi na rzecz Kupującego.

Intencją Sprzedającego i Kupującego jest przeniesienie własności Nieruchomości w ramach sprzedaży aktywów, składających się wyłącznie z Nieruchomości, a Umowa lub jakiekolwiek inne działanie, związane z Umową nie będą stanowić sprzedaży ani innego rodzaju przeniesienia przedsiębiorstwa Sprzedającego lub jego zorganizowanej części na Kupującego.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Analiza przywołanych przepisów wobec przedstawionych okoliczności pozwala zgodzić się z Wnioskodawcą, że planowana przez Wnioskujących transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja Nieruchomości nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, transakcji tej nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2. Jak wskazał Wnioskodawca, Sprzedający pozostanie w posiadaniu ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną przez Zainteresowanego nr 2 działalnością gospodarczą, praw i obowiązków wynikających z umów w przedmiocie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych na rzecz Zainteresowanego nr 2, rachunków bankowych i środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, praw i obowiązków wynikających z zawartych umów o finansowanie, praw i obowiązków wynikających z pozostałych umów zawieranych przez Zainteresowanego nr 2 z kontrahentami (wykonawcami, podwykonawcami, dostawcami), praw i obowiązków wynikających z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami zarządzającymi działalnością operacyjną Zainteresowanego nr 2. Zatem Wnioskodawca w ramach planowanej transakcji nabycia Nieruchomości nie nabędzie składników oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie, za pomocą nabytych składników, działalności gospodarczej. W konsekwencji, opisanego przedmiotu transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Przedmiot ten nie stanowi zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w ww. przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych.

Opisany przedmiot transakcji nie będzie również stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, nabywane prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności gruntów, budynków, budowli lub ich części (Nieruchomości) nie są przyporządkowane do żadnej odrębnej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa Zainteresowanego nr 2. Nie istnieje też w przedsiębiorstwie Zainteresowanego nr 2 organizacyjne oraz finansowe wyodrębnienie części tego przedsiębiorstwa, dokonane „wokół” tych składników majątkowych. W szczególności aktywa te, w ocenie Zainteresowanych, nie wystarczają same w sobie do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych jakiegokolwiek rodzaju, konieczne są chociażby odpowiednie nakłady finansowe oraz personel bądź podwykonawcy, posiadający niezbędną wiedzę i doświadczenie, jak również struktura logistyczna i administracyjna składająca się na działalność w zakresie utrzymania i wynajmu nieruchomości. Skoro przedmiot planowanego nabycia nie wykazuje odrębności organizacyjnej, ani nie stanowi zespołu składników, które mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem transakcja ta będzie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

W kwestii stawki podatku od towarów i usług dla transakcji nabycia Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Art. 2 pkt 33 ww. ustawy stanowi, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu, będący przedmiotem dostawy, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

We wniosku wskazano, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Sprzedającego Nieruchomość składającą się z nabytych przez Zainteresowanego nr 2 w latach 2005-2007 udziałów w prawie użytkowania wieczystego bądź w prawie własności nieruchomości gruntowych wraz z prawem własności budynków i budowli położonych w:

1.  Z\`(...)\` - nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2005. Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane. Transakcja nabycia udziałów w roku 2005 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W roku 2008 i 2013 zakończono ulepszenia budynków budowli i ich części, polegające na rozbudowie obiektów. Zainteresowany nr 2 miał w obydwu wypadkach prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W obu wypadkach budynki, budowle, ich części - po dokonanych pracach, zakończonych w latach 2008 i 2013 - zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rozbudowie) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując planowanej transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.
2.  G\`(...)\` - nabycie prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2007. Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, przy czym na jednej z działek (działce nr 48/39) znajduje się wyłącznie obiekt liniowy w postaci chodnika i mały fragment parkingu (budowle). Transakcja nabycia udziałów w prawie własności gruntów, budynków i budowli w roku 2007 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnych charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części, z zastrzeżeniem wskazanym poniżej. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W roku 2009 i 2010 zakończono ulepszenia budynków, budowli i ich części, polegające na ich rekonstrukcji. Ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym parkingu, dla którego części okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz budynku, w którym części pomieszczeń komercyjnych nie wynajęto po ulepszeniu, stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. Zainteresowany nr 2 miał w obydwu wypadkach prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynki, budowle, ich części - po dokonanych pracach, zakończonych w latach 2009 i 2010 - zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rekonstrukcji) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata, z wyłączeniem: części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem obiektów wymienionych wyżej, których dostawa dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, które w ocenie Wnioskodawców obligatoryjnie będą podlegać opodatkowaniu VAT.
3.  K\`(...)\` - nabycie prawa własności działek gruntu oraz budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2006. Jedna z działek gruntu (działka nr 10/1) jest działką niezabudowaną i nieprzeznaczoną pod zabudowę, kwalifikowaną w istniejącym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni, urządzonej w strefie ochrony archeologicznej. Pozostałe działki gruntu były i są nadal zabudowane. Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie własności gruntu oraz budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. Nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej obiektów. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku a art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem działki gruntu nr 10/1, która stanowi niezabudowaną działkę gruntu, nieprzeznaczoną pod zabudowę, która w ocenie Wnioskodawców będzie zwolniona z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Cena za działkę gruntu nr 10/1 zostanie wyodrębniona z ceny tej nieruchomości.
4.  M\`(...)\` - nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w 2006. Wszystkie z działki gruntu były i są nadal zabudowane. Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W roku 2012 zakończono ulepszenia budynków, budowli, ich części, polegające na rozbudowie obiektów. Zainteresowany nr 2 miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynki, budowle, ich części po dokonaniu ulepszeń zakończonych w roku 2012 zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rozbudowie) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata, z wyłączeniem: części budynku, których okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat i pomieszczeń komercyjnych, których po dokonanych ulepszeniach nie wynajęto. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem obiektów wymienionych wyżej, których dostawa dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, które w ocenie Wnioskodawców obligatoryjnie będą podlegać opodatkowaniu VAT.
5.  W\`(...)\` - nabycie prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło roku 2006 oraz w roku 2007 – w odniesieniu do pomieszczeń technicznych stanowiących odrębne lokale. Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, z zastrzeżeniem działki nr 2067/2, przy czym na jednej działce gruntu (działce nr 2059/2) znajduje się parking oraz obiekt liniowy w postaci drogi (budowle). Jedna z działek gruntu (działka nr 2067/2) jest działką niezabudowaną, ale przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z istniejącym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Transakcja nabycia udziałów w prawie własności działek gruntu, budynków, budowli i ich części w roku 2006 oraz pomieszczeń technicznych w roku 2007 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W obiektach nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku a art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy, z wyłączeniem niezabudowanej działki gruntu nr 2067/2, której dostawa w ocenie Wnioskodawców obligatoryjnie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
6.  G\`(...)\` - nabycie prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2007. Wszystkie z działki gruntu były i są nadal zabudowane. Transakcja nabycia udziałów w prawie własności działek gruntu, budynków i budowli wymienionych wyżej, w roku 2007 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowanemu nr 2 w chwili nabycia przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W obiektach nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Dostawa nieruchomości w G\`(...)\` na rzecz Zainteresowanego nr 1 nie dojdzie do skutku, jeżeli podmioty trzecie - obecny najemca (najemcy) tej nieruchomości skorzystają z przysługującego im prawa pierwokupu. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy. 7a. S\`(...)\` - w rejonie ulicy N\`(...)\` - nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2006. Dwie z trzech działek gruntu były i są nadal zabudowane. Na jednej działce gruntu nr 2709/293 Zainteresowany nr 2 w latach 2009/2010 wzniósł schody wejściowe do budynku (budowlę). Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z obowiązującymi na dzień nabycia przepisami podatku od towarów i usług. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W roku 2010 zakończono budowę schodów wejściowych na działce nr 2709/293. Zainteresowany nr 2 miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy schodów wejściowych. Schody wejściowe, po ich wybudowaniu, zostały przyjęte przez Zainteresowanego nr 2 w użytkowanie, w celu realizacji czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W obiektach 7a nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy. 7b. S\`(...)\` - w rejonie ulicy J\`(...)\` - nabycie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2007. Działka gruntu była i jest nadal zabudowana. Transakcja nabycia udziałów w roku 2007 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W obiektach 7b nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.
7.  C\`(...)\` - nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w roku 2006. Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, przy czym jedna z działek (działka nr 411/01) jest zabudowana jedynie częściowo parkingiem (budowla). Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z obowiązującymi na dzień nabycia przepisami podatku od towarów i usług. Po nabyciu budynki, budowle, ich części zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata. W obiektach 8 nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskujący o wydanie interpretacji, dokonując transakcji, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 powołanej wyżej ustawy.

Zainteresowany nr 2 oraz Zainteresowany nr 1 zamierzają zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości a następnie ostateczną umowę sprzedaży Nieruchomości. Na podstawie Umowy Przedwstępnej strony zobowiązują się do zawarcia w oznaczonym terminie ostatecznej umowy sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntów, praw własności gruntów, praw własności budynków z przynależnościami, własności budowli i ich części – tj. wskazanych powyżej Nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług, bez zastosowania zwolnienia z opodatkowania, transakcji nabycia Nieruchomości (z wyłączeniem transakcji sprzedaży działki gruntu nr 10/1 położonej w K., w stosunku do której zastosowanie znajdzie obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług) przy założeniu, że Sprzedający i Kupujący będąc zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT złożą przez dokonaniem dostawy Nieruchomości zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpie znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W sytuacji kiedy dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Jak już wskazano, w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Z uzasadnienia przedstawionego przez Sąd w ww. wyroku wynika, że „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu. Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. W takim przypadku decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ma kwestia oddania budynku/budowli lub ich części po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. sprzedaż, najem, dzierżawa).

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych wyżej przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, że:

1.  zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w Z\`(...)\`. Jak wskazał Wnioskodawca budynki, budowle i ich części, po dokonanych ulepszeniach polegających na rozbudowie obiektów, zakończonych w latach 2008 i 2013, zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze pierwszemu po ich ulepszeniu (rozbudowie) użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przy tym, przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze realizowane są przez okres przekraczający 2 lata. Tak więc, transakcja nabycia przez Wnioskodawcę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości położonej w Z\`(...)\` nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nabycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, że nabycie budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT to transakcja nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione również podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, przedmiotowe nabycie Nieruchomości będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2.  zwolnienie przewidziane tym przepisem będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w G. Wnioskodawca wskazał, że w roku 2009 i 2010 zakończono ulepszenia budynków, budowli i ich części polegające na ich rekonstrukcji. Budynki, budowle, ich części - po dokonanych pracach, zakończonych w latach 2009 i 2010 - zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rekonstrukcji) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata, z wyłączeniem: części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu. Zatem transakcja nabycia przez Wnioskodawcę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości położonej w G\`(...)\`, z wyłączeniem części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nabycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, że nabycie budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości poza ww. wyłączeniami korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT to transakcja nabycia proporcjonalnie przyporządkowanej części gruntu, na którym są one posadowione również podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, przedmiotowe nabycie Nieruchomości w ww. części będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast dostawa części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nabycie w 2007 r. prawa własności działek gruntu oraz budynków i budowli posadowionych na tej Nieruchomości było wprawdzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług jednak w związku z dokonanymi ulepszeniami polegającymi na rekonstrukcji budynków, budowli i ich części gdzie - jak wskazał Wnioskodawca - ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym parkingu, dla którego części okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat, stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu oraz ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku, w którym części pomieszczeń komercyjnych nie wynajęto po ulepszeniu, stanowiło 30% wartości początkowej tego obiektu, dokonywana na rzecz Wnioskodawcy dostawa będzie w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa ta nie będzie również korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że tytułu nabycia udziałów w prawie własności gruntów, budynków i budowli Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto w odniesieniu do zakończonych w 2009 i 2010 r. ulepszeń budynków i budowli i ich części Zainteresowany nr 2 miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Brak spełnienia przesłanek przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług powoduje brak zwolnienia przewidzianego tym przepisem. Dostawa części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu nie będzie również korzystała ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z nabyciem własności działek gruntu oraz własności budynków, budowli służących działalności handlowej i usługowej dokonującemu ich dostawy - Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz towary te nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. W konsekwencji, dostawa części parkingu, którego okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat oraz części pomieszczeń komercyjnych, których nie wynajęto po ulepszeniu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie proporcjonalnie przyporządkowanego prawa własności gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe części budynku i budowli. W konsekwencji, przedmiotowe nabycie Nieruchomości w ww. części będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
3.  zwolnienie, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w K. Z przedstawionej treści wniosku wynika, że transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie własności gruntu oraz budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części przekraczających 30% wartości początkowej obiektów położonych na przedmiotowej Nieruchomości. Zatem do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w K. doszło w momencie ich nabycia tj. w 2006 r. Tym samym, transakcja nabycia przez Wnioskodawcę budynków i budowli posadowionych na tej Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nabycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem dostawa budynków i budowli położonych w K. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki i budowle. W konsekwencji, przedmiotowe nabycie zabudowanej budynkami i budowlami Nieruchomości położonej w K. będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wskazał Wnioskodawca, jedna z działek gruntu tj. działka nr 10/1 jest działką niezabudowaną i nieprzeznaczoną pod zabudowę, kwalifikowaną w istniejącym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni, urządzonej w strefie ochrony archeologicznej. Działka nr 10/1, która stanowi niezabudowaną działkę gruntu, nieprzeznaczoną zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę będzie zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Działka ta nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, korzysta więc ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu. Wnioskodawca wskazał przy tym, że cena za działkę gruntu nr 10/1 zostanie wyodrębniona z ceny tej nieruchomości.
4.  zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w M. We wniosku wskazano, że budynki, budowle i ich części po dokonaniu ulepszeń, zakończonych w 2012 roku, zostały oddane w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, pierwszemu - po ich ulepszeniu (rozbudowie) - użytkownikowi (użytkownikom) budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze są realizowane przez okres przekraczający 2 lata, z wyłączeniem: części budynku, których okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat i pomieszczeń komercyjnych, których po dokonanych ulepszeniach nie wynajęto. W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy stwierdzić, że transakcja nabycia przez Wnioskodawcę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości położonej w M., które po dokonanych ulepszeniach zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nabycia przekroczył 2 lata. W związku z tym, że nabycie budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości poza ww. wyłączeniami korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to transakcja nabycia proporcjonalnie przyporządkowanej części prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione również podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, przedmiotowe nabycie Nieruchomości w tej części będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa części budynku, których okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat i pomieszczeń komercyjnych, których po dokonanych ulepszeniach nie wynajęto w związku z dokonanymi w 2012 r. ulepszeniami polegającymi na rozbudowie budynków, budowli lub ich części nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nabycie w 2006 r. prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków i budowli posadowionych na tej Nieruchomości było wprawdzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług jednak w związku z dokonanymi ulepszeniami polegającymi na rozbudowie obiektów, które jak wskazał Wnioskodawca stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku, w którym dla części budynku okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat i budynku, w którym części pomieszczeń komercyjnych po ulepszeniu nie wynajęto Nieruchomości te sprzedawane będą na rzecz Wnioskodawcy w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia lub w ramach pierwszego zasiedlenia. Dostawa ta nie będzie również korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż z tytułu nabycia udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w M., Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto na Nieruchomości tej dokonano ulepszeń budynków i budowli w odniesieniu do których Zainteresowany nr 2 miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dostawa ta nie będzie również mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu w 2006 r. prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków i budowli. W konsekwencji, dostawa części budynku, których okres najmu po ulepszeniu nie przekroczył 2 lat i pomieszczeń komercyjnych, których po dokonanych ulepszeniach nie wynajęto nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie proporcjonalnie przyporządkowanego prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe części budynku. W konsekwencji, przedmiotowe nabycie Nieruchomości w ww. części będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.
5.  zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w W\`(...)\` Wszystkie działki gruntu były i są nadal zabudowane, z zastrzeżeniem działki nr 2067/2, która jest działką niezabudowaną przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z istniejącym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przy tym na jednej działce gruntu (działce nr 2059/2) znajduje się parking oraz obiekt liniowy w postaci drogi (budowle). Nabycie ww. prawa własności działek gruntu oraz własności budynków i budowli służących działalności handlowej i usługowej nastąpiło w 2006 i 2007 roku - w odniesieniu do pomieszczeń technicznych stanowiących odrębne lokale. Transakcja nabycia zarówno w 2006 roku, jak i w 2007 roku była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a w obiektach znajdujących się na Nieruchomości nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków budowli i ich części przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Zatem do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług doszło w momencie nabycia budynków i budowli. W konsekwencji, transakcja nabycia przez Wnioskodawcę nr 1 budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości położonej w W\`(...)\`, nieulepszanych w wyniku poniesienia co najmniej 30% wydatków w rozumieniu przepisów o podatków dochodowych, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nabycia ww. Nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, nabycie budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w W\`(...)\`będzie korzystało ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług nabycie gruntu również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT. W kontekście działki nr 2067/2 należy wskazać, że działka ta jest niezabudowana, przeznaczona pod zabudowę zgodnie z istniejącym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka ta spełnia więc definicję terenu budowlanego określoną w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji, nabycie przez Wnioskodawcę tej działki nie korzysta ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Sprzedaż ww. działki nie korzysta również ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że z tytułu nabycia udziałów w prawie własności działek gruntu Zainteresowanemu nr 2 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
6.  zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w G\`(...)\`. Z wniosku wynika, że transakcja nabycia w 2007 roku udziałów w prawie własności działek gruntu, budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług i w obiektach znajdujących się na tej Nieruchomości nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Nabycie budynków i budowli znajdujących się na ww. Nieruchomości odbędzie się więc po pierwszym zasiedleniu i w okresie przekraczającym 2 lata od tego momentu. Zatem nabycie to będzie korzystało ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dla dostawy prawa własności działek gruntu, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, znajdzie zastosowanie analogiczna stawka podatku VAT jak dla dostawy budynków i budowli na niej posadowionych. W konsekwencji, nabycie ww. Nieruchomości zabudowanej budynkami i budowlami korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. 7a. zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w rejonie ulicy N\`(...)\` w S\`(...)\`. Nabycie budynków i budowli przez Wnioskodawcę odbędzie się po pierwszym zasiedleniu i w okresie powyżej 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Jak wskazał Wnioskodawca, w obiektach znajdujących się na Nieruchomości nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Dwie z trzech działek gruntu były i są nadal zabudowane. Transakcja nabycia udziałów w roku 2006 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem w stosunku do ww. budynków i budowli do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie nabycia opodatkowanego podatkiem od towarów i usług w stawce zwolnionej. Natomiast w odniesieniu do wskazanej przez Wnioskodawcę budowli w postaci schodów wybudowanych przez Zainteresowanego nr 2 do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie ich użytkowania po zakończonej budowie. Jak wynika z wniosku, na jednej działce gruntu nr 2709/293 Zainteresowany nr 2 wzniósł schody wejściowe do budynku (budowlę), których budowę zakończono w 2010 roku. Budynki, budowle i ich części były oddawane w użytkowanie na podstawie odpłatnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnych charakterze. Schody wejściowe, po ich wybudowaniu, zostały przyjęte przez Zainteresowanego nr 2 w użytkowanie, w celu realizacji czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, że transakcja nabycia przez Wnioskodawcę nr 1 budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości położonej w S\`(...)\` w rejonie ulicy N\`(...)\` będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług ze zwolnienia, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, korzysta również nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu. 7b. zwolnienie, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w rejonie ulicy J\`(...)\` w S\`(...)\`. Jak wskazano we wniosku, transakcja nabycia udziałów w roku 2007 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli była opodatkowana podatkiem od towarów i usług i w obiektach znajdujących się na tej Nieruchomości nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. W konsekwencji, transakcja nabycia przez Wnioskodawcę nr 1 budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości położonej w rejonie ulicy J\`(...)\` w S\`(...)\` będzie odbywała się po pierwszym zasiedleniu i w okresie przekraczającym 2 lata od tego momentu. W związku ze zwolnieniem od podatku dostawy ww. budynków i budowli dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. 8. zwolnienie, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości położonej w C. Transakcja nabycia przez Wnioskodawcę nr 1 budynków i budowli znajdujących się na ww. Nieruchomości odbędzie się po pierwszym zasiedleniu, gdyż transakcja nabycia udziałów w 2006 roku przez Zainteresowanego nr 2 w prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynków i budowli korzystała ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem. Ponadto w obiektach znajdujących się na tej Nieruchomości nie dokonywano znaczących ulepszeń budynków, budowli i ich części, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta również prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Jednakże jak wskazano wyżej zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca budynku/budowli może z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że Wnioskujący są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług niekorzystającymi ze zwolnienia z podatku. Zatem Strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości. Z wniosku wynika, że Wnioskujący dokonując transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, kiedy Sprzedawca Nieruchomości i Wnioskodawca nr 1 jako Kupujący przedmiotowe Nieruchomości złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży tych nieruchomości zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży Nieruchomości korzystających ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowaniem powyższych rozważań jest stwierdzenie, że planowana transakcja sprzedaży budynków i budowli będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do oddanych do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (najem, dzierżawa lub umowy o podobnym charakterze) budynków i budowli, w stosunku do których nastąpiło pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Nieruchomości wyniósł/wyniesie co najmniej 2 lata. Natomiast w stosunku do oddanej do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu części budynków i budowli, w odniesieniu do których nie minęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia tych części budynków i budowli, a także tej części budynków i budowli, która dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia (niewynajętej), zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowania. Zastosowania w tym przypadku nie znajdzie również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W tym przypadku nie będzie również miało zastosowania zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z niewypełnieniem przesłanek niniejszego przepisu.

Zatem w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do budynków i budowli korzystających z tego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania tych budynków i budowli planowana transakcja nabycia Nieruchomości zabudowanych w całości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług objęte będzie nabycie prawa własności gruntu i prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle. Dodatkowo działka niezabudowana nr 2067/2 położona w W\`(...)\` będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako nie korzystająca ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

W konsekwencji, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług planowana transakcja nabycia Nieruchomości (z wyłączeniem działki nr 10/1 położonej w K.) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23% przy rezygnacji ze zwolnienia w odniesieniu do znajdujących się na Nieruchomości budynków i budowli spełniających warunki zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wyłączona ww. niezabudowana działka nr 10/1 położona w K. będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług jako nieprzeznaczona pod zabudowę zgodnie z jej kwalifikacją w istniejącym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Jednakże jak wskazał Wnioskodawca, cena za działkę gruntu nr 10/1 zostanie wyodrębniona z ceny tej Nieruchomości.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 również należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

W odniesieniu do obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości i wpłaty przez kupującego kwoty Depozytu na rachunek zastrzeżony Escrow Account należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ww. ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W analizowanych okolicznościach Kupujący, przed datą podpisania Umowy Przedwstępnej, zdeponował na rachunku depozytowym notariusza depozyt obejmujący kwotę w walucie Euro. Dodatkowo, Kupujący, Sprzedający oraz Bank zawrą umowę o prowadzenie rachunku zastrzeżonego Escrow Account. Rachunek zastrzeżony Escrow Account zostanie otwarty i będzie prowadzony przez Bank dla Kupującego. Zgodnie z postanowieniami umowy o rachunek zastrzeżony Escrow Account, zawartej między Bankiem prowadzącym rachunek zastrzeżony Escrow Account, Kupującym i Sprzedającym, rachunek Escrow Account będzie wykorzystywany do wpłaty depozytu zabezpieczającego realizację transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Kupującego oraz przekazania kwoty tego Depozytu na rachunek zastrzeżony Escrow Account otwarty w celu realizacji zapłaty wynagrodzenia (ceny) za nabywane Nieruchomości na rzecz Sprzedającego - pod warunkiem zawarcia przez Kupującego i Sprzedającego Umowy Sprzedaży.

Po podpisaniu Umowy Przedwstępnej Kupujący wpłaci na rachunek zastrzeżony Escrow Account kwotę stanowiącą depozyt zabezpieczający realizację transakcji, wyrażoną w walucie Euro. Jeżeli Depozyt nie zostanie w określonym terminie wpłacony przez Kupującego w pełnej kwocie na rachunek zastrzeżony Escrow Account, umowa o rachunek zastrzeżony Escrow Account wygaśnie, a wpłacona przez Kupującego kwota zostanie przekazana z rachunku zastrzeżonego Escrow Account na rachunek Kupującego. Kupujący, na określony w umowie o rachunek zastrzeżony Escrow Account okres, zrzeka się prawa do dysponowania środkami pieniężnymi stanowiącymi Depozyt, wpłaconymi na rachunek zastrzeżony Escrow Account. Środki stanowiące Depozyt, wpłacone przez Kupującego na rachunek zastrzeżony Escrow Account, zostaną zwolnione z rachunku zastrzeżonego Escrow Account, pod warunkiem otrzymania przez Bank wspólnej Instrukcji zwolnienia tych środków podpisanej przez Sprzedającego i Kupującego - na rachunek wskazany w tej instrukcji (inny rachunek zastrzeżony Escrow Account otwarty w celu realizacji zapłaty wynagrodzenia (ceny) za nabywane Nieruchomości na rzecz Sprzedającego). Do czasu spełnienia ustalonych warunków, Sprzedający nie ma prawa dysponowania środkami pieniężnymi na żadnym z wspomnianych rachunków zastrzeżonych Escrow Account. Jeżeli taka Instrukcja nie zostanie dostarczona do Banku przez Sprzedającego i Kupującego (przed upływem ostatniego dnia ustalonego okresu Escrow), środki stanowiące Depozyt wpłacone przez Kupującego na prowadzony dla niego przez Bank rachunek zastrzeżony Escrow Account zostaną przetransferowane przez Bank na rachunek Kupującego. Transakcja zarówno co do należności głównej, jak i kwoty podatku od towarów i usług współfinansowana będzie przez bank działający na terytorium R.P.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w momencie wpływu środków pieniężnych na rachunek zastrzeżony Escrow Account powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie Sprzedającego.

Z wniosku wynika, że rachunek Escrow Account będzie wykorzystywany do wpłaty depozytu zabezpieczającego realizację transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Kupującego oraz przekazania kwoty tego Depozytu na rachunek zastrzeżony Escrow Account otwarty w celu realizacji zapłaty wynagrodzenia (ceny) za nabywane Nieruchomości na rzecz Sprzedającego. Kupujący, na określony w umowie o rachunek zastrzeżony Escrow Account okres, zrzeka się prawa do dysponowania środkami pieniężnymi stanowiącymi Depozyt, wpłaconymi na rachunek zastrzeżony Escrow Account. Środki stanowiące Depozyt, wpłacone przez Kupującego na rachunek zastrzeżony Escrow Account, zostaną zwolnione z rachunku zastrzeżonego Escrow Account, pod warunkiem otrzymania przez Bank wspólnej Instrukcji zwolnienia tych środków podpisanej przez Sprzedającego i Kupującego. Jednakże jak wskazał Wnioskodawca do czasu spełnienia ustalonych warunków, Sprzedający nie ma prawa dysponowania środkami pieniężnymi na żadnym z wspomnianych rachunków zastrzeżonych Escrow Account.

Środki wpłacane przez Kupującego na ww. rachunek w momencie wpływu nie będą więc należnościami dla Sprzedającego, gdyż jak wynika z wniosku z chwilą wpłacania ich na ww. rachunek Sprzedający nie będzie miał możliwości dysponowania, rozporządzania nimi. Zatem w sytuacji kiedy płatności na ww. rachunek zastrzeżony dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili otrzymania przez Bank wspólnej Instrukcji zwolnienia tych środków podpisanej przez Sprzedającego i Kupującego, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań. Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na ww. rachunku dokonane przez Kupującego płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. Potwierdzeniem jest wskazanie przez Wnioskodawcę, że jeżeli taka Instrukcja nie zostanie dostarczona do Banku przez Sprzedającego i Kupującego (przed upływem ostatniego dnia ustalonego okresu Escrow), środki stanowiące Depozyt wpłacone przez Kupującego na prowadzony dla niego przez Bank rachunek zastrzeżony Escrow Account zostaną przetransferowane przez Bank na rachunek Kupującego.

W konsekwencji, do czasu otrzymania przez Bank wspólnej Instrukcji zwolnienia tych środków podpisanej przez Sprzedającego i Kupującego mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na ww. rachunku ulega zmianie dopiero w chwili otrzymania przez Bank wspólnej Instrukcji zwolnienia tych środków podpisanej przez Sprzedającego i Kupującego i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy Sprzedający może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

W związku z tym, z uwagi na specyfikę funkcjonowania ww. rachunku zastrzeżonego Escrow Account – środków wpływających na ww. rachunek nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (z chwilą ich wpływu Sprzedający nie ma możliwości rozporządzania nimi), gdyż decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek zastrzeżony jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji Sprzedającego, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek zastrzeżony powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.

Podsumowując, w stanie sprawy będącym przedmiotem wniosku, podzielić należy wyrażone stanowisko, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie w momencie uzyskania możliwości dysponowania środkami złożonymi na rachunek zastrzeżony przez Sprzedającego, a nie w momencie wpłaty Depozytu przez Kupującego na rachunek zastrzeżony Escrow Account.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.