Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-607/14-5/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-07
Teza: Prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w związku z nabyciem towaru promującego.
Słowa kluczowe: cena; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-zwrot podatku-zwrot różnicy podatku; promocja; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2014 r. (data wpływu 31 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w związku z nabyciem towaru promującego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania towaru promującego sprzedawanego z dużym rabatem oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w związku z nabyciem towaru promującego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony poprzez uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (zarejestrowany i czynny podatnik VAT) planuje uruchomić nowe kampanie promocyjne prezerwatyw M. Marka ta jest własnością Wnioskodawcy i nie jest obecnie na rynku marką powszechnie znaną. W chwili obecnej marka M. posiada sześć rodzajów prezerwatyw, ale Wnioskodawca dopuszcza możliwość wprowadzenia na rynek nowych gatunków. Wnioskodawca będzie prowadził kampanie skierowane do klientów hurtowych oraz detalicznych. Będą one realizowane zamiennie w miejscach prowadzenia działalności Wnioskodawcy, za pomocą przedstawicieli handlowych, z wykorzystaniem callcenter, poprzez aukcje internetowe, sklep internetowy oraz działania podobne.

W ramach działań promocyjnych Wnioskodawca rozważa możliwość zorganizowania promocji koszykowych polegających na sprzedaży pakietów prezerwatyw M. w cenach innych prezerwatyw z najwyższej półki takich jak … wraz z innym przedmiotami z wysokim rabatem, dochodzącym nawet do 99%. Stawka podatku VAT przy sprzedaży prezerwatyw M. wynosi 8%. Produkt promujący zakup prezerwatyw, obłożny będzie podatkiem VAT w wysokości 23%.

Oto przykładowe koszyki promocyjne M.:

1.  dwa zestawy dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 30 PLN w cenie 0,01 zł brutto,
2.  cztery zestawy dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 50 PLN oraz zdrapka Plus 10 PLN w cenie 0,01 zł brutto każda,
3.  dziesięć zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 100 PLN oraz zdrapka … 50 PLN w cenie 0,01 zł brutto każda,
4.  sto pięćdziesiąt zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + telefon … w cenie 0,01 zł brutto,
5.  dziewięćdziesiąt zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + konsola … w cenie 0,01 zł brutto,
6.  osiem zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + pakiet dziesięciu paczek papierosów … w cenie 0,01 zł brutto,
7.  dziewięć zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + pakiet dziesięciu paczek papierosów … w cenie 0,01 zł brutto.

Kalkulacje poszczególnych koszyków mogą ulec zmianom w zależności od decyzji zarządzających Wnioskodawcą. Wnioskodawca dopuszcza możliwość udzielenia dodatkowych rabatów kupującym w wyniku zakupów hurtowych, ponawiania zakupów, negocjacji handlowych etc. Pomiędzy potencjalnymi klientami, a Wnioskodawcą nie będzie zachodził związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT. Celem działań podejmowanych przez Wnioskodawcę będzie, w pierwszej kolejności, wypromowanie prezerwatyw marki M. jako produktów najwyższej klasy, pozyskanie klientów, a następnie podtrzymanie i ugruntowanie pozycji marki M. na rynku. Konsekwencją powyższych działań będzie generowanie przychodu, a w ślad za tym dochodu z działalności gospodarczej. Przy zakupie koszyka objętego promocją, Wnioskodawca otrzyma od nabywcy cenę zakupionego zestawu prezerwatyw M., a także obniżoną cenę dodatkowego produktu takiego jak np.: doładowanie telefonu komórkowego, telefon komórkowy, konsola …., pakiet papierosów itp.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę będą w szczególności dotyczyć:

*   podejmowanych działań marketingowych i promocyjnych (w tym również koszt reklamy) dotyczących marki M.,

*   prowizje dla dystrybutorów i pośredników internetowych (np. serwisy ….pl, ….pl),

*   prowizje dla dystrybutorów i pośredników hurtowych,

*   obsługa techniczna, administracyjna i księgowa Wnioskodawcy,

*   koszty opakowań,

*   koszty dostawy, transportu,

*   koszty związane z ubezpieczeniem,

*   koszty związane z call center,

*   koszty związane z zakupem doładowań elektronicznych, zdrapek …, telefonów komórkowych, papierosów, konsol do gier i innych przedmiotów objętych promocją.

Towary i/lub usługi objęte zakresem pytania nr 2 będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Faktury zakupu towarów i usług objętych zakresem pytania nr 2 będą wystawiane na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy podstawą opodatkowania w podatku VAT towaru promującego tj. sprzedawanego z dużym ww. rabatem, będzie kwota uwzględniająca zastosowane rabaty?
2.  Czy podatnikowi przysługiwać będzie prawo zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym powstałej w związku z nabyciem towarów promujących sprzedaż prezerwatyw?

Zdaniem Wnioskodawcy, celem wstępu, należy zauważyć, że rabat, zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego PWN, oznacza obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę, a także tę kwotę. Natomiast pod pojęciem obniżka należy rozumieć zmniejszenie (się) cen, kosztów, płac itp.

Z powyższego wynika, że obniżka jest pojęciem o szerszym zakresie znaczeniowym, obejmującym również rabat. Ponadto, zaznaczenia wymaga, iż podatnik ma prawo swobodnie kształtować swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym również poprzez stosowanie znacznych opustów cenowych oraz promocji. Inaczej rzecz ujmując, każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku (interpretacja indywidualna Ministra Finansów, organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 24 stycznia 2011 r., znak IBPP1/443-100/11/EA).

Przepis art. 29a ustawy o VAT określa podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług. Zgodnie ust. 1 podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania obejmuje: (1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku, a także (2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy (art. 29a ust. 6 ustawy o VAT).

W związku z powyższym, generalna zasada stanowi, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymali lub mają otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 w powiązaniu z ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT przewiduje, iż podstawą opodatkowania jest kwota zapłaty netto. Artykuł 29a ust. 7 ustawy o VAT wymienia trzy kategorie rozliczeń między stronami, które nie mogą zostać ujęte w podstawie opodatkowania.

Zgodnie z tym przepisem podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących kwot: (1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty; (2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży; (3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Co do zasady, rabaty obniżają podstawę opodatkowania. Przy czym nieco inaczej ustawodawca odnosi się do rabatów (i innych form obniżki ceny) udzielonych po transakcji (na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy o VAT i w trybie określonym w ust. 13 cyt. przepisu tego rodzaju rabaty obniżają podstawę opodatkowania), a inaczej do dwóch kategorii obniżki ceny wymienionych w art. 29a ust. 7 ustawy o VAT (te obniżki ceny nie są uwzględnione w podstawie opodatkowania).

Drugi przypadek, dotyczy sytuacji, gdy opusty i obniżki cen (bez względu na formę) są uwzględniane w momencie sprzedaży, rozumianej zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenia usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W istocie rzeczy jest to oczywista konsekwencja art. 29a ust. 1 - skoro bowiem obniżka jest uwzględniona w momencie sprzedaży, to kwota zapłaty netto, którą dokonujący dostawy lub usługodawca mają otrzymać, będzie stanowiła podstawę opodatkowania.

Zapis dotyczący kosztów nieuwzględnianych w podstawie opodatkowania zawarty w punkcie 3 ust. 7 art. 29a ustawy o VAT opiera się na art. 79 lit. c Dyrektywy 2006/112, który stanowi, iż cyt.: podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów: kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Zacytowany przepis unijny, mający charakter obligatoryjny, przewiduje, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek tego nabywcy zaksięgowanych na kontach.

Uzupełnieniem art. 29a ust. 7 jest art. 88 ust. 1a ustawy o VAT, który przewiduje, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3. Przepis ten realizuje więc wymóg określony w art. 79 Dyrektywy 2-6/112.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 14, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W tym miejscu należy nadmienić, że dominująca obecnie metoda ustalania obrotu podlegającego opodatkowaniu, zw. metodą fakturową, polega na tym, iż podatnik opodatkowuje pełną wartość obrotu (a nie tylko wartość przez siebie dodaną), ale jednocześnie ma prawo (nie - obowiązek) odliczenia od tak ustalonej kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego zapłaconego na poprzednich etapach obrotu. W praktyce jednak ustawodawca przyjął bowiem rozliczenie pulowe. Oznacza to, iż podatnik może odliczyć pewną pulę podatku naliczonego od puli podatku należnego, nawet w sytuacji, gdy brak jest bezpośredniego związku między obydwiema pulami (Michalik T., VAT. Komentarz, wyd. 10, Warszawa 2014).

Reasumując powyższe, celem działań marketingowych będzie, w pierwszej kolejności, wypromowanie marki prezerwatyw M. i pozyskanie klientów, a następnie podtrzymanie i ugruntowanie jej pozycji na rynku. Natomiast, ich skutkiem, zdaniem Wnioskodawcy, będzie korzyść ekonomiczna, tj. zarobek.

Odpowiadając na pytanie nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w podatku VAT produktów sprzedawanych w pakiecie promocyjnym po obniżonej cenie, tj. doładowań GSM, papierosów, telefonów komórkowych i innych przedmiotów objętych promocją, będzie promocyjna cena netto. Zaznaczyć przy tym należy, że udzielone nabywcy lub usługobiorcy obniżki cen, będą uwzględniane w momencie sprzedaży.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Ministra Finansów, organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 24 stycznia 2011 r., znak: IBPP1/443-100/11/GA, cyt.: sprzedaż dodatkowego produktu z wysokim rabatem wyczerpuje znamiona odpłatnej dostawy towarów i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast co do podstawy opodatkowania sprzedaży produktu z wysokim rabatem uznać należy, iż podstawę opodatkowania stanowi kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku uwzględniająca już przyznany rabat.

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 2, Wnioskodawca jest zdania, iż zarówno regulacje polskie, jak również przepisy prawa unijnego upoważniają go do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na wskazany rachunek bankowy, z zastrzeżeniem, że w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca zadeklaruje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii objętych pytaniem nr 2 wniosku ORD-IN.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia - art. 87 ust. 2a ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447, z późn. zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji

\- przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany i czynny podatnik VAT) planuje uruchomić nowe kampanie promocyjne prezerwatyw M. Marka ta jest własnością Wnioskodawcy i nie jest obecnie na rynku marką powszechnie znaną. W chwili obecnej marka M. posiada sześć rodzajów prezerwatyw, ale Wnioskodawca dopuszcza możliwość wprowadzenia na rynek nowych gatunków. Wnioskodawca będzie prowadził kampanie skierowane do klientów hurtowych oraz detalicznych. Będą one realizowane zamiennie w miejscach prowadzenia działalności Wnioskodawcy, za pomocą przedstawicieli handlowych, z wykorzystaniem callcenter, poprzez aukcje internetowe, sklep internetowy oraz działania podobne. W ramach działań promocyjnych Wnioskodawca rozważa możliwość zorganizowania promocji koszykowych polegających na sprzedaży pakietów prezerwatyw M. w cenach innych prezerwatyw z najwyższej półki takich jak … wraz z innym przedmiotami z wysokim rabatem, dochodzącym nawet do 99%. Stawka podatku VAT przy sprzedaży prezerwatyw M. wynosi 8%. Produkt promujący zakup prezerwatyw, obłożny będzie podatkiem VAT w wysokości 23%.

Oto przykładowe koszyki promocyjne M.:

1.  dwa zestawy dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka …. 30 PLN w cenie 0,01 zł brutto,
2.  cztery zestawy dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 50 PLN oraz zdrapka … 10 PLN w cenie 0,01 zł brutto każda,
3.  dziesięć zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 100 PLN oraz zdrapka … 50 PLN w cenie 0,01 zł brutto każda,
4.  sto pięćdziesiąt zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + telefon … w cenie 0,01 zł brutto,
5.  dziewięćdziesiąt zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + konsola … w cenie 0,01 zł brutto,
6.  osiem zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + pakiet dziesięciu paczek papierosów … w cenie 0,01 zł brutto,
7.  dziewięć zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + pakiet dziesięciu paczek papierosów …. w cenie 0,01 zł brutto.

Kalkulacje poszczególnych koszyków mogą ulec zmianom w zależności od decyzji zarządzających Wnioskodawcą. Wnioskodawca dopuszcza możliwość udzielenia dodatkowych rabatów kupującym w wyniku zakupów hurtowych, ponawiania zakupów, negocjacji handlowych etc. Pomiędzy potencjalnymi klientami, a Wnioskodawcą nie będzie zachodził związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT. Celem działań podejmowanych przez Wnioskodawcę będzie, w pierwszej kolejności, wypromowanie prezerwatyw marki M. jako produktów najwyższej klasy, pozyskanie klientów, a następnie podtrzymanie i ugruntowanie pozycji marki M. na rynku. Konsekwencją powyższych działań będzie generowanie przychodu, a w ślad za tym dochodu z działalności gospodarczej. Przy zakupie koszyka objętego promocją, Wnioskodawca otrzyma od nabywcy cenę zakupionego zestawu prezerwatyw M., a także obniżoną cenę dodatkowego produktu takiego jak np.: doładowanie telefonu komórkowego, telefon komórkowy, konsola …, pakiet papierosów itp.

Towary i/lub usługi objęte zakresem pytania nr 2 będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Faktury zakupu towarów i usług objętych zakresem pytania nr 2 będą wystawiane na Wnioskodawcę.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, iż jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przy czym należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

Z kolei w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Finanzamt Köln–Nord przeciwko Wolframowi Beckerowi, Trybunał podkreślił, iż warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednocześnie przytoczyć w tym miejscu należy orzeczenie WSA we Wrocławiu z dnia 24 lipca 204 r. sygn. akt I SA/Wr 754/14, zgodnie z którym: „System odliczeń VAT jest wyraźny - ma on na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje takiego uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem takiej działalności gospodarczej.

A zatem nie można zaakceptować rozwiązania zgodnie z którym wykładnia dyrektywy przynosiłaby podatnikowi korzyść sprzeczną z zasadami tej dyrektywy. Wykluczone jest "niesymetryczne" powoływanie się na przepisy dyrektywy, co oznacza, że podatnik co do zasady nie może powoływać się na dyrektywę w celu domagania się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego (por. wyrok TS w sprawie MMDP, C-319/12. ECLI:EU:C:2013:778 oraz opinia RG J. Kokott do tej sprawy; K. Zakolski, M. Jaworowski. Praktyczne konsekwencje zwolnień niezgodnych z dyrektywą. Czy wyrok w sprawie MDDP zamyka dyskusję? PP Nr 4/2014, s. 26 i nast.).”

Jak wynika z treści wniosku, w ramach działań promocyjnych Wnioskodawca rozważa możliwość zorganizowania promocji koszykowych polegających na sprzedaży pakietów prezerwatyw M. w cenach innych prezerwatyw z najwyższej półki takich jak … wraz z innym przedmiotami z wysokim rabatem, dochodzącym nawet do 99%.

Oto przykładowe koszyki promocyjne M.:

1.  dwa zestawy dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 30 PLN w cenie 0,01 zł brutto,
2.  cztery zestawy dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 50 PLN oraz zdrapka … 10 PLN w cenie 0,01 zł brutto każda,
3.  dziesięć zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + zdrapka … 100 PLN oraz zdrapka … 50 PLN w cenie 0,01 zł brutto każda,
4.  sto pięćdziesiąt zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + telefon … w cenie 0,01 zł brutto,
5.  dziewięćdziesiąt zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + konsola … w cenie 0,01 zł brutto,
6.  osiem zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + pakiet dziesięciu paczek papierosów … w cenie 0,01 zł brutto,
7.  dziewięć zestawów dwóch prezerwatyw M. w cenie 14,99 zł brutto każdy + pakiet dziesięciu paczek papierosów …. w cenie 0,01 zł brutto.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż w przypadku nabycia towarów promujących sprzedaż, które następnie w ramach pakietów sprzedawane są przez Wnioskodawcę z wysokim rabatem, dochodzącym nawet do 99%, pomimo, iż – jak wynika z okoliczności sprawy - towary te będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to związek ten jest na tyle nieznaczący, że nie może on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia. Sprzedaż towarów promujących za 0,01 zł brutto, w świetle przedstawionego opisu sprawy, jest marginalna w stosunku do poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie tych towarów. Koszt nabycia towarów promujących nie stanowi elementu ceny tych towarów. Także koszt towarów promujących nie jest kosztem ogólnym w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Ponoszone wydatki na towary promujące nie przekładają się na uzyskiwany przez Wnioskodawcę obrót z tytułu ich sprzedaży.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz ewentualnego zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w związku z nabyciem towarów promujących sprzedaż prezerwatyw. W ocenie Organu związek z czynnościami opodatkowanymi w stopniu, który wynika z opisu sprawy jest nikły.

W omawianych okolicznościach, zdaniem Organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z nabyciem towarów promujących sprzedaż. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy mogą przyczynić się do uzyskania nieznacznej sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, sprzedaż towarów promujących z wysokim rabatem dochodzącym nawet do 99%, – jak wynika z okoliczności sprawy – w cenie 0,01 zł brutto, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tych towarów, a także ewentualnego zwrotu podatku naliczonego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w związku z nabyciem towaru promującego. Natomiast wniosek w zakresie podstawy opodatkowania towaru promującego sprzedawanego z dużym rabatem, został rozstrzygnięty w interpretacji Nr IPTPP2/443-607/14-4/JN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.