Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-877/15-2/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-04
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług w zakresie zajęć baletowych dla dzieci i dorosłych, nauki wokalu dla dzieci, organizacji spektakli i koncertów (w zakresie wstępu), w których biorą udział uczniowie Fundacji.
Słowa kluczowe: usługi-usługi kulturalne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług w zakresie zajęć baletowych dla dzieci i dorosłych, nauki wokalu dla dzieci, organizacji spektakli i koncertów (w zakresie wstępu), w których biorą udział uczniowie Fundacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług w zakresie zajęć baletowych dla dzieci i dorosłych, nauki wokalu dla dzieci, organizacji spektakli i koncertów (w zakresie wstępu), w których biorą udział uczniowie Fundacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Fundacja jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Celem fundacji jest podejmowanie inicjatyw i wielokierunkowych działań praktycznych służących rozwojowi baletu i innych sztuk scenicznych, a w szczególności:

*   opiekuńczych (mecenat), promocyjnych, impresaryjnych, prowadzących do powstania i dalszego
*   rozwoju szkoły baletowej stopnia podstawowego, średniego i wyższego.

Dla osiągnięcia wytyczonych celów Fundacja prowadzi działalność:

*   opiekuńczą,
*   popularyzatorską.

Przedmiotem działalności opiekuńczej jest:

*   wspieranie rozwoju artystycznego twórców baletu np. w formie stypendiów, nagród, pomocy materialnej,
*   finansowe wspieranie szkolenia i doskonalenia warsztatu zawodowego adeptów sztuki baletowej, popieranie edukacji baletowej,
*   wspieranie finansowe działalności wszelkich instytucji artystycznych, a w szczególności zajmujących się baletem.

Przedmiotem działalności popularyzatorskiej jest:

*   prezentacja osiągnięć artystycznych uczniów baletu w Polsce i za granicą, a w szczególności organizacja imprez i spektakli baletowych,
*   wspieranie oraz inicjowanie ruchu intelektualnego wokół baletu w postaci badań naukowych, sympozjów, spotkań i innych, wspierania działalności wydawniczej.

W ramach prowadzonej działalności Fundacja dokonywała, i nadal dokonuje, następujących czynności:

*   prowadzenie zajęć baletowych oraz nauki wokalu dla dzieci,
*   organizacja spektakli i koncertów, w których biorą udział uczniowie Fundacji,
*   prowadzenia zajęć baletowych dla dorosłych.

Wszystkie powyższe czynności Fundacja prowadzi odpłatnie. Niemniej jednak powyżej wymienione czynności są przeprowadzane, tak aby zwróciły się ich koszty. Zdarza się, że Fundacja osiąga na nich niewielki zysk.

W przypadku organizacji spektakli i koncertów, w których biorą udział uczniowie Fundacji pobierana jest opłata za wstęp.

Wszystkie uzyskiwane przychody Fundacja przeznacza na cele statutowe, tzn. na organizację zajęć oraz koncertów, a ponadto na działalność popularyzatorską i opiekuńczą.

Fundacja dotychczas uznawała przedmiotowe czynności za opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi w zakresie prowadzenia zajęć baletowych dla dzieci i dorosłych oraz nauki wokalu dla dzieci, o których mowa w stanie faktycznym, korzystają w stanie prawnym od 1 stycznia 2010 r. i od 1 stycznia 2011 r. ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?
2.  Czy usługi organizacji spektakli i koncertów (w zakresie wstępu), w których biorą udział uczniowie Fundacji, o których mowa w stanie faktycznym, korzystają w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r. ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, a jeśli nie to jaką stawką są opodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Usługi w zakresie prowadzenia zajęć baletowych dla dzieci i dorosłych oraz nauki wokalu dla dzieci, o których mowa w stanie faktycznym, korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.
2.  Usługi organizacji spektakli i koncertów, o których mowa w stanie faktycznym, nie korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług oraz są opodatkowane 8% stawką VAT.

Ad 1. Stan prawny od 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Fundacja wskazała, że ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”, zatem jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, można stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp.

Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową - ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmuller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999).

Z kolei według słownika języka polskiego kultura to m.in. materialna i umysłowa działalność społeczeństw oraz jej wytwory (1), społeczeństwo rozpatrywane ze względu na jego dorobek materialny i umysłowy (2) oraz odpowiednio wysoki poziom rozwoju społeczeństwa w jakimś zakresie (3) (www.xx.xx.pl).

Dokonując wykładni systemowej pojęcia usług kulturalnych, w ocenie Wnioskodawcy, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406, z późn. zm.), zgodnie z którym działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej).

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kulturalne odnoszą się do wytworów z dziedziny sztuki i nauki, co oznacza, że zarówno nauka baletu, jak śpiewu wpisują się w działalność kulturalną.

Odnosząc się do strony podmiotowej wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, Wnioskodawca wskazał, że art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stanowi, że działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Jak wynika z powyższego ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie zawiera zamkniętego katalogu podmiotów które mogą je prowadzić. Podobnie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, który nie precyzuje mówiąc o „innych podmiotach” jakie to są podmioty.

Fundacja zauważyła, że w interpretacji ogólnej z dnia 17 kwietnia 2015 r. znak PT1.8101.6.2015.KCO.PT1.130 Minister Finansów wskazał, że określając katalog podmiotów, które mogą na podstawie odrębnych przepisów zostać uznane za instytucje o charakterze kulturalnym, w rozumieniu cytowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit.a ustawy o VAT na wstępie należy przywołać regulacje ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej definiujące pojęcie działalności kulturalnej jak i krąg podmiotów, które mogą tę działalność prowadzić (\`(...)\`). Jak wynika z powyższego, ww. ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie jest wystarczająca dla określenia wspomnianego katalogu podmiotów (por. ww. wyrok) - egzemplifikacyjny charakter wyliczeń w niej zawartych wyklucza możliwość definiowania tego katalogu jedynie w oparciu o jej przepisy.

Mając na uwadze powyższe uzasadnione jest przy określeniu katalogu ww. podmiotów również odwołanie się do treści ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. W świetle bowiem art. 1 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 16 tej ustawy reguluje ona m.in. zasady prowadzenia działalności pożytku publicznego, gdzie działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona w sferze zadań publicznych określonych w ustawie, co w szczególności obejmuje zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

W art. 3 tej ustawy ustawodawca określa kto prowadzi działalność pożytku publicznego. Są to organizacje pozarządowe rozumiane jako niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia.

Działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez: osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego, stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego, spółdzielnie socjalne, spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2014 r. poz. 715), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

Mając na uwadze charakter działalności pożytku publicznego (obejmujący m.in. zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego) oraz dookreślenie zakresu podmiotowego dla tego typu działalności należy uznać, że działalność określona w ww. ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzona przez takie podmioty wpisuje się w przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzące działalność pożytku publicznego tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Tym samym Fundacja wpisuje się w zakres podmiotowy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT. Podobnie usługi w zakresie prowadzenia zajęć z baletu czy nauka wokalu są usługami kulturalnymi. Mają one bowiem charakter upowszechniania działalności artystycznej. W konsekwencji usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stan prawny od 1.1.2010 do 31.13.2010 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.) usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy były objęte zwolnieniem z podatku. W pkt 11 załącznika nr 4 wymieniono usługi sklasyfikowane pod PKWIU ex 92 Usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem.

Usługi świadczone przez Fundację w zakresie prowadzenia zajęć z baletu, czy nauka wokalu są usługami kulturalnymi, a zatem wpisują się w przedmiotowe zwolnienie.

Ad 2. Stan prawny od 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym.

Z powyższego wynika, że zwolnienie nie obejmuje usług wstępu na przedstawienia i imprezy. Co oznacza, że organizowanie przez Fundację spektakle i koncerty nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Niemniej ustawodawca przewidział dla tego rodzaju usług uprzywilejowaną stawkę w wysokości 8% VAT, mianowicie w zał. nr 3 do ustawy wymienił:

*   pkt 182 bez względu na symbol PKWiU Usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu:
    1.  na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
    2.  do obiektów kulturalnych;
*   pkt 186 bez względu na symbol PKWiU Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu.

Z uwagi na fakt, że odpłatność uiszczana przez uczestników koncertów i spektakli będzie odpłatnością za wstęp, w ocenie Wnioskodawcy, usługa ta korzysta z opodatkowania 8% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. pkt 1 rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z treści art. 41 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% wymieniono pod pozycją 182, bez względu na symbol PKWiU „Usługi kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu:

1.  na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
2.  do obiektów kulturalnych”.

Zawarte w załączniku objaśnienie 1) wskazuje, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w poz. 182 załącznika nr 3 do ustawy zostały wskazane usługi w zakresie wstępu, bez względu na PKWiU. Ustawodawca nie określił form ani kategorii „wstępu”, które objął 8% stawką podatku. Pod pojęciem „wstępu” określonym w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl) rozumieć należy - możliwość wejścia gdzieś. Zatem „wstęp” nie oznacza wyłącznie wejścia, ale odnosi się również do uczestnictwa, czyli brania w czymś czynnego udziału współudziału w jakiejś akcji.

Należy zauważyć, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia miało to, jaki podmiot wykonywał powyższą usługę.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 cyt. ustawy, obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy wskazać, że w myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.) – dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze. zm).

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa na wykonawcy usługi.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, w którym pod pozycją 11 zostały wymienione usługi objęte symbolem PKWiU ex 92, tj. usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem – z wyłączeniem:

1.  usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2.  usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
3.  usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
4.  wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na imprezy sportowe,
5.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5),
    1.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach,
    2.  wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72),
6.  działalności agencji informacyjnych,
7.  usług wydawniczych,
8.  usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12.

Użycie w załączniku danej grupy oznaczenie „ex” oznacza, że stawka podatku odnosi się tylko do danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa usługi. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Z kolei z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił w tym zakresie od posługiwania się klasyfikacjami statystycznymi zastępując je formą opisową.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów;

Przepisy te stanowią implementację art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (przepis ten znajduje oparcie w art. 133 akapit 1 lit.a dyrektywy 2006/112/WE).

Ponadto jak stanowi art. 43 ust. 19 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Zatem, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., warunkiem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), jak i przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 1991 r., Nr 46, poz. 203z późn.zm.), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Ponadto zgodnie przywołanym przez Wnioskodawcę art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406 z późn. zm.) działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 2 ww. ustawy formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Jednocześnie na mocy art. 3 ust. 1 cyt. ustawy działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Ponadto zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2014 r., poz. 1118 z późn. zm.) ustawa reguluje zasady:

1.  prowadzenia działalności pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych oraz współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi;
2.  uzyskiwania przez organizacje pozarządowe statusu organizacji pożytku publicznego oraz funkcjonowania organizacji pożytku publicznego;
3.  sprawowania nadzoru nad prowadzeniem działalności pożytku publicznego;
4.  tworzenia i funkcjonowania rad działalności pożytku publicznego.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy organizacjami pozarządowymi są:

1.  niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych,
2.  niedziałające w celu osiągnięcia zysku

*   osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 ustawy działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez:

1.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego;
2.  stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego;
3.  spółdzielnie socjalne;
4.  spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2014 r. poz. 715), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

Przepisów art. 19b-41i nie stosuje się do spółdzielni socjalnych (art. 3 ust. 3a ww. ustawy).

Ponadto w myśl art. 3 ust. 4 ww. ustawy przepisów działu II nie stosuje się do:

1.  partii politycznych;
2.  związków zawodowych i organizacji pracodawców;
3.  samorządów zawodowych;
4.  (uchylony);
5.  fundacji utworzonych przez partie polityczne;
6.  (uchylony).

Przepisów rozdziału 2 działu II nie stosuje się do zlecania realizacji zadań w zakresie opieki nad Polonią i Polakami za granicą finansowanych ze środków budżetu państwa w części, której dysponentem jest Szef Kancelarii Senatu (art. 3 ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy sfera zadań publicznych, o której mowa w art. 3 ust. 1, obejmuje zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

Mając na uwadze charakter działalności pożytku publicznego (obejmujący m.in. zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego) należy uznać, że działalność określona w ww. ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzona przez takie podmioty wpisuje się w przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 33 lit.a ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

A zatem pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit.a ustawy o podatku od towarów i usług uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych pod warunkiem, że podmioty tę nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności. a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuacje lub doskonalenie świadczonych usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem, zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy, jak również opis zdarzenia przedstawiony we wniosku, wskazać należy, że odpłatne czynności w zakresie prowadzenia zajęć baletowych dla dzieci i dorosłych oraz nauki wokalu dla dzieci, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. czynności te korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z poz. 11 załącznika nr 4 do tej ustawy, pod warunkiem zakwalifikowania ich do grupowania PKWiU ex 92 „Usługi kulturalne”.

Z kolei od dnia 1 stycznia 2011 r. ww. czynności, mające „charakter upowszechniania działalności artystycznej” realizowane przez Wnioskodawcę, który – jak wynika z wniosku – „wpisuje się w zakres podmiotowy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług”, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit.a ustawy, pod warunkiem, że Wnioskodawca nie osiąga, w sposób systematyczny, zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia – przeznacza go w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z kolei w zakresie odpłatności „uiszczanej przez uczestników koncertów i spektakli”, stanowiącej odpłatność za wstęp, należy zauważyć, że skoro Wnioskodawca świadcząc usługi pobiera od uczestników koncertów i spektakli odpłatności w formie „opłaty za wstęp”, realizowane na rzecz tych osób świadczenia, jak słusznie wskazano we wniosku, podlegają opodatkowaniu przy zastosowaniu preferencyjnej stawki podatku 8% na mocy art. 41 ust. 2 ustawy w powiązaniu z zał. nr 3 do ustawy.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.