Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-307/11-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-01
Teza: Czy na dzień objęcia udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład w postaci udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych, wartość nominalna udziałów własnych wydanych w zamian za otrzymany wcześniej aport (w formie udziałów/akcji Spółek Posiadanych) jest kosztem uzyskania przychodów ze zbycia udziałów/akcji Spółek Posiadanych?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka kapitałowa; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.03.2011 r. (data wpływu 04.04.2011r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 04.04.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) z siedzibą w Polsce jest polskim rezydentem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: PDOP), tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wobec powyższego, Spółka jest zobowiązana do rozliczania się w Polsce z całości dochodów uzyskanych w danym roku podatkowym, włączając w to dochody uzyskane poza granicami Polski.

Spółka planuje wnoszenie wkładów niepieniężnych (aport) w postaci posiadanych przez nią udziałów/akcji w spółce/spółkach kapitałowych z siedzibą w Polsce (Spółki Posiadane) do innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka Kapitałowa). Spółka pragnie wskazać, iż Spółka otrzymała udziały/akcje Spółkach Posiadanych w drodze aportu, wydając za niego własne udziały. Za wniesiony aport Spółka obejmie nowe udziały/akcje w Spółce Kapitałowej (dalej: objęcie udziałów/akcji).

Jednocześnie Spółka podkreśla, iż Spółka Kapitałowa nie posiada ani w wyniku takiego aportu nie uzyska bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały/akcje będą przedmiotem aportu.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie:

Czy na dzień objęcia udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład w postaci udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych, wartość nominalna udziałów własnych wydanych w zamian za otrzymany wcześniej aport (w formie udziałów/akcji Spółek Posiadanych) jest kosztem uzyskania przychodów ze zbycia udziałów/akcji Spółek Posiadanych?

Stanowisko wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, na dzień objęcia udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład w formie udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych, wartość nominalna udziałów własnych wydanych w zamian za wcześniej otrzymany aport w postaci udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych jest kosztem uzyskania przychodów momencie zbycia w formie aportu udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych. Zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym należy odnieść się do zasad ogólnych ustalania kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Jak wynika ze wskazanego powyższej przepisu, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 wskazanej ustawy, tj. w katalogu zawierającym wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 8 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e powołanego artykułu.

Powyższy przepis stanowi, iż wydatki na objęcie/nabycie w spółce udziałów/akcji są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego ich zbycia. Zatem moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów/akcji w analizowanych okolicznościach będzie „odroczony” do momentu dokonania przez Spółkę ich odpłatnego zbycia.

Spółka wskazuje, iż wniesienie wkładów niepieniężnych w postaci posiadanych przez Spółkę udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych do Spółki Kapitałowej oznacza zbycie prawa majątkowego, którego wartość została określona jako pewna suma jednostek pieniężnych. świetle powyższego, zdaniem Spółki, aby określić koszt uzyskania przychodów na dzień zbycia przez nią udziałów/akcji Spółek Posiadanych otrzymanych aportem, powinna ona ustalić, jaką wartość reprezentowały udziały własne wydane przez nią w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci tych zbywanych udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych.

Tym samym do wyliczenia wartości wydatków związanych z objęciem udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych, co do zasady należy przyjąć nominalną wydanych udziałów własnych Spółki w zamian za wniesiony aport.

Spółka wskazuje, iż pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji jest szerokie, a ustawa o PDOP nie ogranicza do pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe.

W opinii Spółki, pojęcie wydatków w art. 16 ust. 1 pkt 8 wskazanej ustawy zostało użyte przez ustawodawcę w kontekście celu jakim jest „objęcie lub nabycie” określonych udziałów albo akcji w spółce. Tym samym sformułowanie „wydatki na objęcie lub nabycie” będzie odnosiło się wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie danych udziałów albo akcji, tj. wydatków, bez których poniesienia i skuteczne objęcie lub nabycie nie byłoby możliwe.

Powyższe prowadzi do wniosku, że wartość nominalna udziałów własnych wydanych w zamian a wcześniej otrzymany aport w postaci udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych powinna być uznana za wydatek w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, bez którego poniesienia objęcie udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych nie byłoby możliwe. „Stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 155/08, stwierdził, iż sformułowanie „Wydatki na objęcie lub nabycie” będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie danych udziałów lub akcji, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże nie byleby możliwe”. konsekwencji, w opinii Spółki, wydanie własnych udziałów stanowi zapłatę za otrzymane udziały/akcje w Spółkach Posiadanych, a ich wartość stosowanie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP powinna stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego zbycia przedmiotowych udziałów/akcji w Spółkach Posiadanych.

W omawianej kwestii wypowiedziało się również bezpośrednio Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 13 marca 2003r, Nr PB4/AK-060-SWCI-602-82/03 skierowanym do Wicemarszałka Senatu, z którego wynika, iż „(\`(...)\`) jak rozumiem wątpliwości Pani Marszałek budzi sposób ustalania kosztów podatkowych w przypadku zbycia akcji przez Spółkę, do której akcje te zostały wniesione jako wkład niepieniężny. Otóż kwestia ta regulowana jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z nim wydatki na nabycie udziałów (akcji) są „kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”. Jeżeli zatem do Spółki jako aport wniesiono akcje, za które wydano udziały o określonej wartości nominalnej to zdaniem Ministerstwa Finansów w gdy akcje te są sprzedawane, koszt ich nabycia stanowi wartość nominalna udziałów, jakie w zamian za zbywane akcje zostały wydane.”

Prawidłowość ustalenia wartości udziałów w powyższy sposób potwierdzona została w interpretacji przepisów podatkowych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2007 r., nr DPB-1.25-4230-01107. Dyrektor stwierdził w nim, „(\`(...)\`) iż wartość nominalna własnych wydanych w zamian za otrzymane udziały stanowi wydatek na nabycie udziałów w rozumieniu zacytowanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w momencie zbycia - koszt uzyskania przychodów. Zatem, (\`(...)\`) w sytuacji gdy sprzedawane udziały zostały wcześniej uzyskane jako wkład niepieniężny, kosztem podatkowym powinna być wartość nominalna udziałów własnych wydanych jako ekwiwalent za otrzymane i następnie aportowane udziały.”

Prawidłowość zaprezentowanego stanowiska Spółki, potwierdzają również najnowsze interpretacje organów podatkowych wydawane w tym zakresie, np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 27 października 2010 r. (nr IPPB3/423-534/10-4/EB) czy interptacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 września 2010r. nr ITPB3/423-390/10/PST.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Z kolei art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. b ww. ustawy, stanowi, iż w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości wartości określonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Zatem zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, w przypadku objęcia udziałów/akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów/akcji nabytych inaczej niż za wkład niepieniężny ustała się koszt uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 15 tej ustawy, w wysokości wartości wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie akcji będących przedmiotem wkładu.

Należy zauważyć przy tym, iż pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe. Podkreślić należy, iż pojęcie wydatków zostało użyte przez ustawodawcę w kontekście celu jakim jest „objęcie lub nabycie” określonych udziałów lub akcji w spółce. Tym samym sformułowanie „wydatki na objęcie lub nabycie” odnosi się do wydatków zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie danych udziałów lub akcji, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże nie byłoby możliwe. W konsekwencji art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy będzie odnosił się do sytuacji przedstawionej we wniosku, polegającej na nabyciu przez Spółkę (Wnioskodawcę) udziałów/akcji innych spółek kapitałowych (Spółek Posiadanych) w zamian za określoną liczbę udziałów własnych Spółki, które to udziały stanowią swego rodzaju wynagrodzenie za wnoszony aport w postaci udziałów/akcji Spółek Posiadanych.

Tym samym do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem lub objęciem udziałów/akcji Spółek Posiadanych wniesionych do Spółki, w formie aportu co do zasady należy przyjąć wartość nominalną udziałów Spółki wydanych w zamian za otrzymany przez nią aport w postaci tych udziałów/akcji Spółek Posiadanych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że na dzień objęcia udziałów/akcji w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład w postaci udziałów/akcji Spółek Posiadanych, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość nominalną udziałów własnych wydanych w zamian za otrzymany wcześniej aport w postaci udziałów/akcji Spółek Posiadanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.