Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-435/15-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek; grunty-grunt zabudowany; najem; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik w dniu 7 kwietnia 1995 r. nabył od Gminnej Spółdzielni nieruchomości położone we wsi K., gmina R., zabudowane budynkiem handlowo -usługowym przeznaczonym na prowadzenie stacji paliw. Sprzedający oświadczył, że przedmiotowa nieruchomość stanowi wg oświadczenia zorganizowaną część ich Spółdzielni wyodrębnioną organizacyjnie. Sprzedający, działający w imieniu GS oświadczyli, że są podatnikami podatku od towarów i usług VAT i że przedmiot niniejszej umowy nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług VAT, gdyż przedmiotem sprzedaży jest zgodnie z ich oświadczeniem zorganizowana część ich Spółdzielni wyodrębniona organizacyjnie.

Podatnik nie miał więc przy zakupie nieruchomości prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

W latach 1999-2000 podatnik dokonał modernizacji budynku handlowego stacji paliw, a nakłady na jego modernizację przewyższyły cenę nabycia nieruchomości. Ponieważ działalność podatnika polegała wyłącznie na sprzedaży towarów i usług opodatkowanej podatkiem VAT, to od poniesionych wydatków na modernizację budynku dokonał on odliczenia podatku naliczonego.

W okresie prowadzenia działalności podatnik nie wynajmował, ani nie dzierżawił swoich nieruchomości, w całości wykorzystując je na cele własnej działalności w sposób ciągły, nieprzerwany. Przez cały ten okres podatnik był i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W dniu 29 maja 2015 r. podatnik sprzedał przedmiotową nieruchomość. Nieruchomość składała się z dwóch działek zabudowanych. Kupującym była osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą na terenie kraju i zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy dokonana sprzedaż jest czynnością podlegającą zwolnieniu od podatku od towaru i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonana sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) – dalej u.p.t.u., zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Czyli co do zasady sprzedaż budynku jest zwolniona z podatku VAT, ale nie dotyczy to dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 u.p.t.u. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca nie jest w stanie udokumentować, czy sprzedająca mu nieruchomość Spółdzielnia nabyła ją w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Stąd nie ma pewności, czy do dokonanej przez niego w dniu 29 maja 2015 r. sprzedaży ma zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Jednakże należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., zwalnia się również z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
*   oraz że dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, natomiast jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem, nawet jeśli dostawa budynku dokonana przez wnioskodawcę nastąpiła w okresie pierwszego zasiedlenia, to może ona skorzystać ze zwolnienia, gdyż przy jego nabyciu nie miał on prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z kolei zaś zgodnie z art. 43 ust. 7a drugi warunek wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie ma zastosowania, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Taka okoliczność ma miejsce w zaistniałym stanie faktycznym, gdyż podatnik dokonał ulepszenia budynku w latach 1999-2000, a następnie przez cały czas ten budynek wykorzystywał do czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z przywołanych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem/dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem/dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zaznacza się, że ustawodawca przewidział również zwolnienie dla dostawy nieruchomości w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 7 kwietnia 1995 r. nabył od Gminnej Spółdzielni nieruchomości zabudowane budynkiem handlowo-usługowym przeznaczonym na prowadzenie stacji paliw. Sprzedający oświadczył, że przedmiotowa nieruchomość stanowi wg oświadczenia zorganizowaną część Spółdzielni wyodrębnioną organizacyjnie. Sprzedający, działający w imieniu GS oświadczyli, że są podatnikami podatku od towarów i usług VAT i że przedmiot niniejszej umowy nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług VAT, gdyż przedmiotem sprzedaży jest zgodnie z ich oświadczeniem zorganizowana część Spółdzielni wyodrębniona organizacyjnie. Podatnik nie miał więc przy zakupie nieruchomości prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

W latach 1999-2000 podatnik dokonał modernizacji budynku handlowego stacji paliw, a nakłady na jego modernizację przewyższyły cenę nabycia nieruchomości. Ponieważ działalność podatnika polegała wyłącznie na sprzedaży towarów i usług opodatkowanej podatkiem VAT, to od poniesionych wydatków na modernizację budynku dokonał on odliczenia podatku naliczonego.

W okresie prowadzenia działalności podatnik nie wynajmował, ani nie dzierżawił swoich nieruchomości, w całości wykorzystując je na cele własnej działalności (która stanowi czynności opodatkowane) w sposób ciągły, nieprzerwany. Przez cały ten okres podatnik był i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że z wniosku nie wynika, aby w stosunku do przedmiotowej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia. Bowiem w latach 1999-2000 Wnioskodawca dokonał ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej, a potem w całości wykorzystywał je na potrzeby własnej działalności gospodarczej w sposób ciągły (nie wynajmował jej ani nie dzierżawił). Zatem Wnioskodawca nie oddał ww. nieruchomości do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych. Tym samym sprzedaż ww. nieruchomości przez Zainteresowanego została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. W związku z powyższym nie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jakkolwiek przedmiotowa sprzedaż nie będzie mogła być objęta zwolnieniem od podatku na podstawie powołanego powyżej przepisu, należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego dyspozycją art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy. Należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca uzależnił tę możliwość od przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Skoro z opisu stanu faktycznego wynika, że przy nabyciu nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to pomimo że ponosił on wydatki na ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku i odliczał podatek naliczony wynikający z zakupów służących ulepszeniom – mając na uwadze fakt, że po ulepszeniach dokonanych w latach 1999-2000 Wnioskodawca w całości wykorzystywał przedmiotowe nieruchomości na potrzeby własnej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) w sposób ciągły – sprzedaż budynku handlowo-usługowego korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, stosownie do którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Powyższe oznacza, że do zbycia gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również zbycie gruntu, na którym obiekty te są posadowione.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotowa dostawa budynku handlowo-usługowego wraz z gruntem, na którym jest on posadowiony podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a oraz w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.