Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1351/12/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-08
Teza: W zakresie opodatkowania 23% stawką podatku VAT czynności odpłatnego powierzenia przez Gminę infrastruktury na rzecz Spółki, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury oraz prawa do dokonania odliczenia poprzez korektę okresów, w których Wnioskodawca otrzymał faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; kanalizacja; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2012r. (data wpływu 5 grudnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku VAT czynności odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury oraz prawa do dokonania odliczenia poprzez korektę okresów, w których Wnioskodawca otrzymał faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku VAT czynności odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury oraz prawa do dokonania odliczenia poprzez korektę okresów, w których Wnioskodawca otrzymał faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 lutego 2013r. (data wpływu 27 lutego 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 lutego 2013r. znak: IBPP3/443-1351/12/AŚ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Gmina (dalej: Gmina) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Gmina realizuje swoje zadania w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków za pośrednictwem Spółki (dalej: Spółka). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z przyjętą w dniu 9 lutego 2010r. przez Radę Gminy uchwałą w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki komunalnej w zakresie prowadzenia eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków w Gminie prowadzenie na terenie Gminy gospodarki komunalnej w zakresie eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków jest realizowane przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy na zasadach ogólnych z uwzględnieniem powszechnie obowiązujących przepisów prawa (wg treści uchwały).

Gmina od roku 2010 realizowała inwestycję polegającą na budowie infrastruktury kanalizacyjnej w miejscowości M (dalej również: infrastruktura). Infrastruktura ta została sfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (dalej: PROW) na lata 2007-2013 i środków własnych Gminy. Infrastruktura była wybudowana z zamiarem jej odpłatnego powierzenia (tj. za wynagrodzeniem) do Spółki, w celu prowadzenia przez nią usług odprowadzania ścieków. Inwestycja została zakończona i oddana do używania w 2012r.

Jeszcze przed oddaniem infrastruktury do używania, dnia 12 stycznia 2012r. Gmina, zgodnie z postanowieniami umowy o dofinansowanie projektu ze środków PROW wystąpiła do Urzędu Marszałkowskiego Województwa z prośbą o zgodę na odpłatne powierzenie Spółce budowanej w miejscowości M infrastruktury. W piśmie tym Gmina poinformowała, że 30 grudnia 2011r. podpisała ze Spółką Umowę (dalej: Umowa) na odpłatną eksploatację innej infrastruktury niż ta w miejscowości M oraz, że zamierza również tę infrastrukturę w miejscowości M oddać w odpłatną eksploatację na rzecz Spółki.

W 2012r. do momentu uzyskania odpowiedzi ze strony instytucji nadzorującej udzielanie dofinansowania infrastruktura była faktycznie wykorzystywana przez Spółkę (następowało przyłączanie odbiorców do sieci), jednak bez zawarcia umowy odpłatnej eksploatacji - wobec oczekiwania Gminy na stosowną zgodę.

Dnia 15 października 2012r. Gmina otrzymała wymaganą zgodę i protokołem przekazania do eksploatacji z dnia 31 października 2011r., stanowiącym załącznik do istniejącej Umowy na odpłatną eksploatację pozostałej infrastruktury, z mocą od 1 listopada 2012r. Gmina przekazała infrastrukturę w odpłatną eksploatację na rzecz Spółki. Protokół ten stanowi integralną część Umowy. Spółka na podstawie Umowy jest zobowiązana do zapłaty czynszu na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia jej infrastruktury w celu świadczenia przez nią usług odprowadzania ścieków. Z tego tytułu Gmina wystawiać będzie na Spółkę faktury VAT, wykazując podatek ze stawką podstawową.

Faktury dokumentujące zakupy związane z budową infrastruktury były wystawiane na Gminę. Gmina dokonywała zapłaty za te zakupy, a wybudowana infrastruktura jest środkiem trwałym Gminy.

Umowy z odbiorcami ścieków Spółka zawiera we własnym imieniu. Za odprowadzane ścieki Spółka pobiera opłaty, zawierające podatek VAT.

W piśmie z dnia 25 lutego 2013r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Do wniosku o wydanie interpretacji wkradła się oczywista omyłka pisarska, którą w związku z niniejszym wezwaniem Gmina pragnie sprostować. Otóż protokół przekazania do eksploatacji datowany jest na dzień 31 października 2012r. i tak też powinno zostać wpisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie jak podano we wniosku nadzień 31 października 2011r.

Spółka wykorzystywała bezumownie sieć kanalizacyjną w miejscowości M w okresie od dnia 1 stycznia 2012r. do 31 października 2012r. (czyli częściowo w okresie kiedy jeszcze sieć nie została oddana do używania na podstawie dokumentu OT).

Wykorzystywanie to polegało na tym, że Spółka w ciągu 2012r. nadzorowała przyłączanie się mieszkańców do sieci kanalizacyjnej, a od drugiego kwartału 2012r., Spółka, zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków, pełniła rolę Przedsiębiorcy w zakresie zbiorowego odprowadzenia ścieków. Za okres bezumownego korzystania z infrastruktury Gmina pobrała wynagrodzenie od Spółki obliczone w sposób analogiczny jak dla pozostałych odcinków kanalizacji. Gmina wystawiała faktury z doliczonym podatkiem VAT.

30 września 2012r. Gmina oddała przedmiotową infrastrukturę do użytkowania, wystawiając dokument OT. Niemniej jednak, jak wynika z powyższej odpowiedzi, ścieki były odprowadzane przez Spółkę począwszy od drugiego kwartału 2012r. Choć sieć była już gotowa do używania od stycznia 2012r. to do dnia oddania do używania na podstawie dokumentu OT trwały jeszcze prace związane z przyłączeniami, z usuwaniem drobnych usterek, inwestor wykonywał jeszcze prace administracyjne, rozliczenia i ostateczne oddanie do używania na podstawie dokumentu OT stało się możliwe z dniem 30 września 2012r.

Datą zawarcia umowy ze Spółką o odpłatnym powierzeniu infrastruktury kanalizacyjnej jest dzień 31 października 2012r. Na ten dzień datowany jest protokół przekazania do eksploatacji stanowiący załącznik do umowy nr 229 z dnia 30 grudnia 2011r. na odpłatną eksploatację pozostałej infrastruktury kanalizacyjnej na terenie Gminy,

Od dnia 1 stycznia 2012r. sieć kanalizacji sanitarnej jest wykorzystywana przez Spółkę. W okresie przed oddaniem infrastruktury do używania na podstawie dokumentu OT Spółka wykorzystywała infrastrukturę poprzez czynny udział w odbiorach wykonywanych przez mieszkańców przyłączy do kanalizacji sanitarnej oraz nadzorując prawidłowość wykonania przyłączy, a także do odprowadzania ścieków z prywatnych posesji i przesyłania ich do oczyszczalni ścieków (od drugiego kwartału 2012r.). Udział Spółki w powyższym zakresie był niezbędny z uwagi na fakt, iż Gmina nie posiada odpowiednich służb i zasobów organizacyjnych, które umożliwiałyby obsługę infrastruktury kanalizacyjnej, zarówno na etapie jej budowy, jak i na etapie użytkowania.

W konsekwencji należy wskazać, że Spółka zarówno przed oddaniem infrastruktury do używania, tj. od stycznia 2012r. do dnia 30 września 2012r., jak i po tym zdarzeniu faktycznie wykorzystuje sieć kanalizacyjną w miejscowości M.

Mając na uwadze istotną dla Gminy kwotę VAT, Gmina podjęła decyzję o zaangażowaniu profesjonalnego doradcy, którego zadaniem jest wsparcie Gminy w procesie odliczenia podatku. Ponadto, zgodnie z przepisami art. 86 ustawy o VAT prawem podatnika jest dokonanie odliczenia podatku naliczonego, z którego może on skorzystać na bieżąco, bądź też w drodze korekt deklaracji zgodnie z ust. 13 wspomnianego artykułu. Oczekując na zakończenie projektu i uzyskanie stosownych interpretacji prawa podatkowego oraz zgód instytucji finansującej Gmina zdecydowała o skorzystaniu z prawa do odliczenia VAT w terminie późniejszym, stosując drugie z wskazanych rozwiązań.

Gmina pragnie zauważyć, iż pojęcie „zamiaru” jest pojęciem subiektywnym i jako takie może być rozumiane w różny sposób. U specyficznego podatnika podatku VAT, jakim jest Gmina, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa i procedury podejmowania decyzji, nie jest łatwo w sposób jednoznaczny, zwłaszcza po upływie pewnego czasu, stwierdzić w której dokładnie chwili, w której godzinie czy też w którym dniu powstał zamiar, i czy był on ostateczny, czy też była to wstępna wola, pomysł albo idea. Niewątpliwie natomiast zobiektywizowanym przejawem wspomnianego zamiaru była uchwała Rady Gminy z dnia 9 lutego 2010r.. Chociaż uchwała nie odnosi się wprost do odpłatności, to wskazuje, że „prowadzenie na terenie Gminy gospodarki komunalnej w zakresie eksploatacji kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków jest realizowane przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy na zasadach ogólnych z uwzględnieniem powszechnie obowiązujących przepisów prawa”. Należy wskazać, że regułą jest udostępnienie majątku publicznego (w tym majątku gmin) na rzecz podmiotów trzecich prowadzących działalność gospodarczą (czyli np. na rzecz Spółki) za wynagrodzeniem. Pozostałe oddane już do użytkowania odcinki sieci również zostały przekazane przez Gminę w odpłatną eksploatację na rzecz Spółki, co jest regułą w Gminie.

Od samego początku inwestycji Gmina wiedziała, że nie posiada i nie będzie posiadać zasobów organizacyjnych i kadrowych w celu świadczenia usług odprowadzania ścieków i eksploatacji kanalizacji sanitarnej. Założeniem było, iż infrastruktura zostanie powierzona na podstawie umowy podmiotowi zewnętrznemu. We wniosku i umowie z instytucją finansującą (PROW) nie było możliwości podania przyszłego eksploatatora sieci. Stąd też, pod koniec inwestycji, zamierzając dopełnić formalności związanych z przekazaniem infrastruktury, Gmina podjęła działania w celu uzyskania zgody na odpłatne powierzenie infrastruktury. Gmina pragnie zauważyć, że jeszcze w trakcie budowy Gmina wystąpiła o stosowną zgodę na przekazanie majątku w eksploatację na rzecz Spółki, ale w piśmie z dnia 15 maja 2012r., - będącym odpowiedzią na zapytanie z 12 stycznia 2012r. PROW odmówił wydania zgody na przekazanie infrastruktury do momentu zrealizowania ostatecznej płatności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki, jest czynnością opodatkowaną według stawki 23% VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury?
3.  Czy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Gminy, czynność odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki stanowi czynność opodatkowaną według stawki 23% VAT.

Ad. 2. Zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego, wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury.

Ad. 3. Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad.1

Definicja podatnika na gruncie ustawy o VAT została zawarta w przepisie art. 15 ust. 1, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż w określonych sytuacjach spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Powyższe oznacza, ze w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te są podatnikami VAT. W przypadku więc, gdy gminy realizują swoje zadania:

*   w oparciu o reżim publicznoprawny, tj. w ramach uprawnień i narzędzi przyznanych im z mocy prawa (np. gdy wydawane są decyzje administracyjne, pobierane opłaty o charakterze publicznym) - nie będą traktowane jako podatnicy VAT,
*   na podstawie umów cywilnoprawnych (np. sprzedaż nieruchomości, dzierżawa), tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów zajmujących się prowadzeniem działalności gospodarczej - będą traktowane jako podatnicy VAT. W powyższym zakresie, niezależnie od swoich celów i zadań, gminy postępują bowiem analogicznie jak podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Gmina powierzyła odpłatnie infrastrukturę Spółce, w celu świadczenia przez nią usług odprowadzania ścieków. W związku z powyższym, Gmina podpisała protokół dodatkowy, stanowiący część umowy, na podstawie której powierzyła Spółce infrastrukturę do eksploatacji w zamian za wynagrodzenie. W konsekwencji, w opinii Gminy działa ona w tym zakresie jako podatnik VAT, gdyż jej działanie objęte jest wyjątkiem wskazanym w przepisie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina powierzając odpłatnie infrastrukturę działa na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający odpłatne umowy cywilnoprawne.

Gmina pragnie wskazać, iż Minister Finansów wydawał już interpretacje w podobnych sprawach, tj. np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 lutego 2012r. o sygnaturach IPTPP1/443-998/11-4/IG IPTPP1/443-998/11-6/lG, w których potwierdzone zostało stanowisko wnioskodawcy wskazujące, iż z tytułu odpłatnej umowy, na mocy której gmina udostępnia sieci wodno-kanalizacyjne, gmina staje się podatnikiem VAT.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina powierzając za wynagrodzeniem infrastrukturę Spółce, działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, odpłatne powierzenie infrastruktury na rzecz Spółki jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż odpłatne powierzenie infrastruktury na rzecz Spółki, powinno być uznane za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy zatem rozstrzygnąć, jaka stawka powinna być zastosowana do wskazanej czynności opodatkowanej. W tym zakresie. Gmina stoi na stanowisku, że w odniesieniu do czynności odpłatnego powierzenia infrastruktury nie znajdują zastosowania żadne szczególne stawki podatkowe przewidziane w przepisach o VAT. W konsekwencji czynność ta powinna być opodatkowana podstawową stawką VAT.

Reasumując, zdaniem Gminy, czynność odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki, jest czynnością opodatkowaną według stawki 23% VAT.

Ad. 2

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu, których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, (i) w odniesieniu do analizowanej transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz (ii) poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi (w omawianym przypadku z czynnością odpłatnego powierzenia kanalizacji na rzecz Spółki).

Przedmiotowa kanalizacja służy Gminie do wykonywania czynności opodatkowanej (jaką jest odpłatne powierzenie na rzecz Spółki). Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina pragnie podkreślić, iż stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku. Wspomniana zasada jest rozumiana jako stosowanie podatku VAT na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia / odliczenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszają neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Odnośnie zasady neutralności VAT wypowiadały się już wielokrotnie zarówno polskie sądy administracyjne, jak i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Gmina pragnie podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przez gminy do czynności opodatkowanych zostało potwierdzone w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów, na gruncie zbliżonych stanów faktycznych, tj. przykładowo w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 sierpnia 2012r., sygn. IPTPP4/443-349/12-4/ALN;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 sierpnia 2012r., sygn. IPTPP2/443-415/12-6/KW;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 marca 2012r., sygn. IPTPP2/443-873/11-4/PR;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 lutego 2012r., sygn. IPTPP1/443-998/11-7/JG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 maja 2010r., sygn. IBPP4/443-523/10/KG.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z odpłatnym powierzeniem infrastruktury na rzecz Spółki, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową tej infrastruktury.

Ad. 3

Przesłanką do dokonania odliczenia podatku jest związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Infrastruktura została wybudowana z zamiarem jej odpłatnego powierzenia do Spółki, a od dnia 1 listopada 2012r. została powierzona Spółce w odpłatną eksploatację na podstawie protokołu stanowiącego załącznik do Umowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT prawo do odliczenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w okresie, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych.

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa powyżej, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe Gmina stoi na stanowisku, iż ma prawo do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w okresach, w których otrzymywała faktury związane z zakupami niezbędnymi do realizacji inwestycji polegającej na budowie kanalizacji.

Reasumując, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową infrastruktury w miesiącach, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące przedmiotowe wydatki, a także ma prawo dokonać korekty rozliczeń VAT zgodnie z art. 86 ust. 13, jeżeli nie dokonała odliczenia w okresach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na charakter sprawy będącej przedmiotem interpretacji, oraz integralny związek podniesionych we wniosku zagadnień tut. organ postanowił ująć kwestie dotyczące ustalenia czy czynność odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki stanowi czynność opodatkowaną według stawki 23% VAT oraz czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury a jeżeli tak to czy Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione na realizację inwestycji polegającej na budowie infrastruktury – w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w klasyfikacjach statystycznych.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojecie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub świadczącego usługę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być wyrażone w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi ono mieć postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie może przybrać również postać rzeczową (zapłatą za usługę może być inny towar lub usługa). Innymi słowy musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zidentyfikowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Dostawa towarów lub świadczenie usług pod tytułem odpłatnym mogą zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem istnieje jawny lub dorozumiały stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga istnienia podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą), oraz podmiotu świadczącego (wykonującego dane świadczenie). W pojęciu świadczenia na rzecz, mieszczą się świadczenia na rzecz określonych podmiotów i ostatecznych konsumentów.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Ponieważ w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z czynnościami wykonywanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego, należy zwrócić uwagę na przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), w myśl którego zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Z treści wniosku wynika, że Gmina realizuje swoje zadania w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków za pośrednictwem spółki. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Gmina od roku 2010 realizowała inwestycję polegającą na budowie infrastruktury kanalizacyjnej w miejscowości M. Infrastruktura była wybudowana z zamiarem jej odpłatnego powierzenia (tj. za wynagrodzeniem) do Spółki, w celu prowadzenia przez nią usług odprowadzania ścieków. Inwestycja została zakończona i oddana do używania w 2012r.

Z treści wniosku wynika jednakże, że w okresie od dnia 1 stycznia 2012r. do 31 października 2012r. (czyli częściowo w okresie kiedy jeszcze sieć nie została oddana do używania na podstawie dokumentu OT) Spółka wykorzystywała bezumownie sieć kanalizacyjną w miejscowości M Wykorzystywanie to polegało na tym, że Spółka w ciągu 2012r. nadzorowała przyłączanie się mieszkańców do sieci kanalizacyjnej, a od drugiego kwartału 2012r., Spółka, zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków, pełniła rolę Przedsiębiorcy w zakresie zbiorowego odprowadzenia ścieków. Za okres bezumownego korzystania z infrastruktury Gmina pobrała wynagrodzenie od Spółki obliczone w sposób analogiczny jak dla pozostałych odcinków kanalizacji. Gmina wystawiała faktury z doliczonym podatkiem VAT.

30 września 2012r. Gmina oddała przedmiotową infrastrukturę do użytkowania, wystawiając dokument OT. Niemniej jednak, ścieki były odprowadzane przez Spółkę począwszy od drugiego kwartału 2012r. Choć sieć była już gotowa do używania od stycznia 2012r. to do dnia oddania do używania na podstawie dokumentu OT trwały jeszcze prace związane z przyłączeniami, z usuwaniem drobnych usterek, inwestor wykonywał jeszcze prace administracyjne, rozliczenia i ostateczne oddanie do używania na podstawie dokumentu OT stało się możliwe z dniem 30 września 2012r.

Datą zawarcia umowy ze Spółką o odpłatnym powierzeniu infrastruktury kanalizacyjnej jest dzień 31 października 2012r. Na ten dzień datowany jest protokół przekazania do eksploatacji stanowiący załącznik do umowy nr 229 z dnia 30 grudnia 2011r. na odpłatną eksploatację pozostałej infrastruktury kanalizacyjnej na terenie Gminy,

W kontekście niniejszej sprawy, w tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m. in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania, lecz ciągłości wykorzystywania. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje wspomniana w treści wniosku umowa pomiędzy Gminą a Spółką regulująca odpłatną eksploatację infrastruktury przez Spółkę w zamian za czynsz wskazuje, iż ma ona charakter długotrwały, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu będą w zasadzie stałe. W konsekwencji czynność odpłatnego powierzenia przez jednostkę samorządu terytorialnego infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie zawartej umowy która ponad wszelką wątpliwość ma charakter cywilnoprawny stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto w opisie przedmiotowej sprawy wskazano, że Spółka z o.o. w okresie od 1 stycznia 2012r. do 31 października 2012r. bezumownie wykorzystywała sieć kanalizacyjną w miejscowości M. W okresie tym Spółka nadzorowała przyłączanie odbiorców do sieci kanalizacyjnej, a następnie od II kwartału 2012r. świadczyła na rzecz mieszkańców usługi odprowadzania ścieków z wykorzystaniem tej sieci. Podano równocześnie, iż Spółka w ww. okresie bezumownego korzystania z przedmiotowej sieci wnosiła opłaty z tytułu których Gmina odprowadzała podatek należny.

Rozstrzygnięcie czy czynność oddania Spółce do używania ww. sieci kanalizacyjnych stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług może zostać dokonane na podstawie analizy zawartych umów.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż brak formalnej umowy nie oznacza, że czynność oddania do używania nie zaistniała. Czynność taka ponad wszelką wątpliwość miała miejsce i stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które opodatkowane jest podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż odpłatne powierzenie przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę) infrastruktury do eksploatacji Spółce z o.o. jest bezwątpienia czynnością wykonywaną pod reżimem prawa cywilnego (cywilnoprawną) skutkującą opodatkowaniem jej na zasadach ogólnych.

Zatem cywilnoprawna umowa powierzenia infrastruktury do eksploatacji, będąca czynnością odpłatną stanowi, stosownie do zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, iż na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia lub zastosowania obniżonej stawki podatku od podatku, dla usług powierzenia do eksploatacji, w związku z czym, usługi te podlegają opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT, w wysokości 23%.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym czynność odpłatnego powierzenia infrastruktury na rzecz Spółki stanowi czynność opodatkowaną według stawki 23% VAT, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania drugiego i trzeciego zauważyć należy co następuje:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Należy wyjaśnić, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca od 2010r. realizował inwestycję polegającą na budowie infrastruktury kanalizacyjnej w miejscowości M z zamiarem odpłatnego powierzenie (tj. za wynagrodzeniem) wytworzonej w jej efekcie infrastruktury do Spółki, w celu prowadzenia przez nią usług odprowadzania ścieków. Jak już wskazano powyżej, odpłatne udostępnianie infrastruktury do Spółki jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej tj. 23%.

Powyższe wskazuje, iż Wnioskodawca na etapie budowy infrastruktury miał zamiar wykorzystywać ją do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. dających prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca realizując przedmiotową inwestycję miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przysługuje Mu prawo do odliczenia VAT naliczonego, wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kolejnego zagadnienia podniesionego we wniosku, a dotyczącego odliczenia podatku nieodliczonego przez Gminę w terminach pierwotnych należy przypomnieć powołany już wyżej art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Jak już nadmieniono ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy Gmina nie skorzystała z przysługującego jej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie Infrastruktury i nie ujęła tego podatku w deklaracjach VAT-7, a przedmiotowy projekt po oddaniu do użytkowania w roku 2012r. służył czynnościom opodatkowanym – ma prawo dokonać korekty tych deklaracji i ująć w nich podatek naliczony związany z ww. inwestycją, w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione na realizację inwestycji polegającej na budowie Infrastruktury, należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wobec powyższego pełnomocnik, będący radcą prawnym profesjonalnie zajmującym się obsługą prawną podatników, winien przedstawiać stanowisko Wnioskodawcy w danej sprawie. Natomiast stanowisko w części zawierającej obszerne cytaty interpretacji wydanych dla innych wnioskodawców, chociażby w podobnych sprawach, nie może być przedmiotem oceny Organu upoważnionego do wydawania interpretacji

Jednocześnie należy wskazać, że powołane przez Skarżącego interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.