Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-159/16-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-17
Teza: w zakresie kosztów prac rozwojowych
Słowa kluczowe: internet; prace-prace badawczo-rozwojowe; projekt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 10 maja 2016 r. (data nadania 11 maja 2016 r., data wpływu 13 maja 2016 r.) na wezwanie z dnia 27 kwietnia 2016 r. Nr IPPB1/4511-159/16-2/ES (data nadania 27 kwietnia 2016 r., data odbioru 4 maja lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów prac rozwojowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów prac rozwojowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej działającej pod firmą C. SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ SPÓŁKA KOMANDYTOWA (zwanej dalej Spółką). Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości.

Działalność gospodarcza Spółki opiera się na udostępnianiu (za pośrednictwem sieci Internet) platform internetowych, na których odbywa się sprzedaż ruchu domenowego.

Dzięki platformom internetowym, Spółka umożliwia dokonanie transakcji między posiadaczami domen internetowych, a ogłoszeniodawcami reklamowymi zainteresowanymi wyświetleniem reklam na komputerach lub telefonach użytkowników. Transakcje realizowane za pośrednictwem platform internetowych Spółki (przez osoby łączące się z platformami za pośrednictwem sieci Internet z dowolnego miejsca na świecie), odbywają się w czasie rzeczywistym.

Proces tworzenia platform internetowych przez Spółkę - jako podstawowych narzędzi do realizacji świadczonych usług - stanowi proces wieloetapowy, a jego podstawą było nabycie (zakup od podmiotu zewnętrznego) wstępnej wersji tych platform.

Nabyte wstępne wersje platform internetowych (opracowane w oparciu o podstawowe założenia koncepcyjne) zostały sklasyfikowane przez Spółkę jako podlegające amortyzacji podatkowej wartości niematerialne i prawne.

W oparciu o w/w wersje wstępne platform internetowych, Spółka przystąpiła do realizacji we własnym zakresie prac, mających na celu ich rozwój, dzięki czemu platformy internetowe osiągnęły właściwe cechy funkcjonalne, tzn. cechy dzięki którym stało się możliwym rozpoczęcie świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie przedmiotowych platform internetowych. Prace te zakończyły się zatem wynikiem pozytywnym.

Pomimo zakończenia przez Spółkę zasadniczego etapu tworzenia platform internetowych (tj. etapu umożliwiającego rozpoczęcie świadczenia usług opartych o funkcjonowanie tych platform), to jednak w odpowiedzi na „zapotrzebowanie rynku” niezbędnym jest ciągłe ponoszenie przez Spółkę nakładów mających na celu rozwój tych platform, poprzez zmianę i ulepszanie procesów leżących u podstaw ich funkcjonowania. Prace te wykonywane są na bieżąco każdego dnia, a w danym miesiącu może nastąpić pomyślne ukończenie nawet kilku bądź kilkunastu etapów tych ulepszeń.

Wnioskodawca pragnie również nadmienić, iż wyżej opisane prace realizowane przez Spółkę we własnym zakresie, mające na celu rozwój przedmiotowych platform internetowych, zostały rozpoczęte po 2009 roku.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 kwietnia 2016 r. Nr IPPB1/4511-159/16-2/ES Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   wykonywane przez C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa we własnym zakresie prace, można zdefiniować w opinii Wnioskodawcy jako polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny technologi i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
    1.  opracowywaniu prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracji, testowaniu i walidacji nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
    2.  opracowaniu prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystywać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub prójekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja .wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie prace związane z rozwojem platform internetowych, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie tych platform, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace rozwojowe?,
2.  Czy koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w miesiącu w którym zostały poniesione, niezależnie od sposobu ujmowania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki w myśl przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca wskazuje, iż jego zdaniem ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „prac rozwojowych”.

Odnosząc się do znaczenia tego pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że „prace” - w kontekście omawianego przypadku - to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a „rozwojowe’ to związane z rozwojem, planowaniem rozwoju; „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych. Z kolei zgodnie z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych tub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach itp. Tak też wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 roku (ITP B3/423-199/12/PS).

Z kolei zgodnie z orzecznictwem sądowym (np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2012 roku - I SA/Wr 242/12), sądy administracyjne definiują pojęcie „prac rozwojowych” dla celów podatku dochodowego oparciu o definicję zawartą w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 roku o zasadach finansowania nauki. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 4 w/w ustawy, przez prace rozwojowe należy rozumieć: nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 5 listopada 2012 roku (I SA/Bd 933/12), wyjaśnia także, iż zaniechanie definiowania prac rozwojowych przez ustawodawcę podatkowego musi skutkować przyjęciem, iż pojęcie to (dla celów podatku dochodowego) obejmuje wszystkie tego typu prace, w całej ich różnorodności, co nie byłoby możliwe przy wykluczeniu a priori pewnych rozwiązań jako nie wykazujących znamion tak czy inaczej ustawowo zdefiniowanego pojęcia. Ustawodawca nie wskazuje bowiem ani na ustawę o zasadach finansowania nauki, ani na jakąkolwiek inną (w tym na regulacje statystyczne). Z drugiej jednak strony „prace” w pojęciu potocznym zawsze zmierzają do pewnego rezultatu, co samo w sobie jest postrzegane intuicyjnie jako rozwój, a w takim wypadku należy uważać, by nie popaść w absurd i odnieść pojęcia prac rozwojowych, o których mowa w przepisach podatkowych do wszelkich prac. Zatem w ocenie sądu przy kwalifikowaniu prac jako prac rozwojowych, o jakich mowa w przepisach podatkowych, należy tylko pomocniczo wspierać się zapisami ustawy o zasadach finansowania nauki. Pamiętając o zasadzie, że zwrotom języka prawnego nie wolno bez wyraźnie określonego powodu nadać innego znaczenia niż mają w języku naturalnym, niewątpliwie określenie to nie może być węższe niż wynika to z ustawy o zasadach finansowania nauki. Co więcej, niektóre działania są pracami rozwojowymi, o jakich mowa w przepisach podatkowych, mimo że nie obejmuje ich definicja zawarta w ustawie o zasadach finansowania nauki, gdyż definicja ta została stworzona dla innych (węższych) celów niż przepisy podatku dochodowego, w odniesieniu do których zawsze obowiązuje indywidualna ocena stanu faktycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż prace rozwojowe winny być traktowane dla celów podatkowych jako rodzaj inwestycji, której efektem w zamierzeniu jest wytworzenie „dobra”, które mogłoby przyczynić się do powiększenia jego majątku. Tym „dobrem” w odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy są platformy internetowe, które dzięki pracom podjętym (i nadal podejmowanym) przez Spółkę we własnym zakresie, uzyskały cechy funkcjonalne pozwalające Spółce świadczyć za ich pośrednictwem usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w ten sposób przyczyniać się do powiększenia majątku Wnioskodawcy, jako komandytariusza Spółki.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie prace związane z rozwojem platform internetowych, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie tych platform, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace rozwojowe.

Ad.2.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż zgodnie z art. 22 ust. 7b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 5 marca 2009 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie w dniu 22 maja 2009 roku, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2.

Zgodnie natomiast z art. 22b ust. 2 pkt 2 amortyzacji podlegają koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lu stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w celu zwiększenia innowacyjności gospodarki, poprzez zmiany wprowadzone do art. 22 ust. 7b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, dał podatnikom możliwość wyboru sposobu zaliczania wydatków na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodu, niezależnie od ich spodziewanego efektu. Wskazuje na to użycie spójnika „albo”, które według zasad logiki oznacza alternatywę rozłączną. Podatnik może zatem - zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych - zastosować swobodnie jedno z rozwiązań tj. zaliczać koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione {zgodnie art. 22 ust. 7b pkt 1 w/w ustawy), albo
2.  począwszy od miesiąca w którym zostały poniesione w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy (zgodnie art. 22 ust. 7b pkt 1 w/w ustawy), albo
3.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone (zgodnie art. 22 ust. 7b pkt 2 w/w ustawy), albo
4.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 (zgodnie art. 22 ust 7b pkt 3 w/w ustawy).

Na przedstawione powyżej rozumienie przepisu art. 22 ust. 7b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje zdaniem Wnioskodawcy uzasadnienie do projektu ustawy, wprowadzającej wspomnianą wyżej zmianę w odniesieniu do prac rozwojowych (druk sejmowy nr 1662 z 2009 roku). Zgodnie z tym uzasadnieniem: „w wyniku proponowanych zmian ustaw podatkowych podatnicy będą mieli prawo wyboru zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia lub jednorazowo po ich zakończeniu albo poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli podejmą decyzję o ich amortyzacji. Umożliwienie przedsiębiorcom pełnego i bieżącego rozliczania ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania może przyczynić się do istotnego wsparcia prorozwojowego.” Z powyższego jednoznacznie wynika zatem, że zamiarem ustawodawcy było pozostawienie podatnikowi wyboru co do sposobu zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodu. Wprowadzona zmiana do ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych miała się więc przyczynić do istotnego wsparcia prorozwojowego,

W oparciu o powyższe ustalenia Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z uprawnieniem określonym w art. 22 ust. 7b pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych może zaliczać koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione, zarówno w odniesieniu do kosztów prac rozwojowych zakończonych w finalnym efekcie wynikiem pozytywnym, jak również w odniesieniu do tych kosztów prac rozwojowych, które nie przyniosły zamierzonego skutku, tj. które zakończyły się w finalnym efekcie wynikiem negatywnym.

Przyjęcie odmiennego podejścia spowodowałoby w opinii Wnioskodawcy, iż nie mógłby skorzystać z wprowadzonych prorozwojowych preferencji podatkowych, co byłoby sprzeczne z wykładnią funkcjonalną powyższych przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie w tej sytuacji wykładni celowościowej jest konieczne, ponieważ ustawodawca stanowiąc powyższe przepisy dotyczące prac rozwojowych miał na celu istotne wsparcie prorozwojowe poprzez umożliwienie podatnikom rozliczania wydatków na prace rozwojowe bezpośrednio w kosztach podatkowych.

Przepis art. 22b ust. 2 pkt 2 będzie miał zastosowanie tylko w sytuacji gdy podatnik wybierze jedną z opcji danej mu przepisem art. 22 ust. 7b tj. gdy będzie chciał dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych. A więc tylko wtedy gdy podatnik podejmie decyzję o rozliczaniu efektów prac rozwojowych w drodze odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, będzie musiał sprawdzić, czy zakończone prace rozwojowe wypełniają definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w tym artykule.

W ocenie Wnioskodawcy na możliwość korzystania z uprawnienia polegającego na zaliczaniu Kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione, nie będzie też w żadnym wypadku wpływał sposób ujmowania i rozliczania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki, dokonywany na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości, tj. w szczególności gdy zgodnie z art. 33 ust. 2 tej ustawy, koszty zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez jednostkę na własne potrzeby, poniesione przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii stanowią wartości niematerialne i prawne, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone;
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została stwierdzona i odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie jednostka podjęła decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii;
3.  koszty prac rozwojowych zostaną pokryte, według przewidywań, przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Za słusznością powyższego stanowiska, przemawia w ocenie Wnioskodawcy także ugruntowany w orzecznictwie pogląd, iż przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości nie są podatkowo twórcze. Przykładowo w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 lipca 2004 roku (I SA/Ka 1487/03) stwierdzono, że „zapisy w prawidłowo prowadzonej ewidencji rachunkowej mogą stanowić dowód, iż podatnik rzeczywiście uzyskał przychody i poniósł koszty, które uwzględnił przy ustalaniu dochodu. Nie rozstrzyga on natomiast o podmiocie, przedmiocie, podstawie opodatkowania, stawce oraz zwolnieniach i ulgach podatkowych, lecz jedynie o sposobie dokumentowania stanów faktycznych mających znaczenie i wpływ na elementy techniczne podatku. Zakwestionowanie z punktu widzenia przepisów o rachunkowości dokonanego zaksięgowania, czy też dowodu księgowego, nie może automatycznie oznaczać, że z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego dokonane wydatki nie mogły być traktowane jako rzeczywiście poniesione”.

Poprawność powyższego podejścia potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny, który sformułował m.in. następujące tezy:

1.  przepisy o rachunkowości nie są podatkowo twórcze, co wynika z przepisu art, 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wyrok NSA z dnia 20 lutego 1998 roku, sygn. akt I SA/Gd 933/96);
2.  o tym, czy określony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu, nie mogą stanowić przepisy dotyczące rachunkowości (wyrok NSA z dnia 18 września 1996 roku, sygn. akt SA/Lu 2088/95);
3.  przychodami i kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości dochodu są tylko te, które zostały wyraźnie określone w ustawie podatkowej. Zapisy w księgach rachunkowych zatem nie mogą rozstrzygać o tym co i kiedy jest dochodem oraz kosztem uzyskania przychodu (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 1996 roku, sygn. akt SA/Lu 1405/95);
4.  z uwagi na odmienność zasad ustalania zysku bilansowego w przepisach o rachunkowości i dochodu podatkowego nie jest możliwe proste odesłanie do prawa bilansowego w kwestiach nie uregulowanych w prawie podatkowym (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 1996 roku, sygn. akt SA/Ka 1405/95);
5.  przepisy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych. Nie mogą one natomiast rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodu ani też rozszerzać katalogu wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów (wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 roku, sygn. akt III SA 1571/93);
6.  w przypadku gdy zachodzi rozbieżność między regulacjami prawa podatkowego oraz zasadami księgowości, pierwszeństwo mają przepisy prawa podatkowego (wyrok NSA z dnia 18 maja 1994 roku, sygn. akt SA/Kr 3027/93).

Również stanowiska organów podatkowych potwierdzają tezę o autonomiczności przepisów podatkowych. Przykładowo, w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 15 marca 1996 roku (PO 3- P-722-91/96) stwierdzono, że: „przepisy o rachunkowości nie są podatkotwórcze, co jasno wynika z art. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe oznacza, że nie wszystkie przychody, czy zyski nadzwyczajne ujęte w księgach rachunkowych stanowią przychody w rozumieniu przepisów podatkowych i nie wszystkie koszty, czy straty nadzwyczajne - koszty uzyskania przychodów.”

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy Spółka (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) jest zasadniczo obowiązana do prowadzenia ewidencji księgowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości. Niemniej jednak, w przypadku rozbieżności w podejściach wynikających z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości oraz przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka powinna dokonać niejako równoległego ujęcia danej transakcji, tak aby możliwe było jej właściwe rozpoznanie;

1.  dla celów sprawozdawczości finansowej - zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości,
2.  dla celów sprawozdawczości podatkowej - w sposób pozwalający na właściwe ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z właściwymi przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy o prawidłowości w/w podejścia świadczy także fakt, iż sam ustawodawca przewidział możliwość odmiennego traktowania transakcji w ujęciu podatkowym i bilansowym, wprowadzając w art. 37 ust 1 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości kategorię rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, ustalanych w związku z przejściowymi różnicami między wykazywaną w księgach rachunkowych wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową oraz stratą podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości.

Reasumując, na podstawie art. 22 ust. 7b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż może zaliczać wydatki poniesione na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu w którym zostały poniesione, tj. stosować sposób zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 7b pkt 1 w/w ustawy, niezależnie od tego, czy po pozytywnym zakończeniu prac rozwojowych, efekt tych prac wypełni definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w art. 22b ust. 2 pkt 2 tej ustawy, bez względu na sposób ujmowania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki w myśl przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości, tj. w szczególności gdy dla celów rachunkowości, koszty te stanowią wartości niematerialne i prawne. W żadnym wypadku uprawnienia tego nie ogranicza bowiem konieczność bilansowego ujęcia kosztów zakończonych prac rozwojowych w wartościach niematerialnych i prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wsparciem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r. poz. 1767) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodany został art. 4a pkt 28, w którym zdefiniowano pojęcie prac rozwojowych. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Powyższe stwierdzenie Wnioskodawcy nie miało jednak wpływu na rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.