Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-189/14/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-04
Teza: 1. W którym z państw Wnioskodawczyni ma obowiązek złożenia rozliczenia rocznego? 2. Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek złożenia zeznania rocznego PIT w Rzeczpospolitej Polskiej? 3. W którym kraju Wnioskodawczyni ma obowiązek się rozliczać z tytułu osiąganych dochodów?
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o dzieło; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku który wpłynął do Biura – 7 marca 2014 r.), uzupełnionym 16 i 21 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 6 maja 2014 r. znak: IBPB II/1/415-189/14/BJ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 16 maja 2014 r. (uiszczenie opłaty) i 21 maja 2014 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni pracowała w Rzeczpospolitej Polskiej jako stomatolog od kilku lat. W połowie ostatniego roku pracy w kraju zdecydowała się na wyjazd do Królestwa Belgii. Po wyjeździe do Belgii Wnioskodawczyni nadal pracuje w zawodzie stomatologa, osiągając miesięczny zysk w granicach 500-800 euro miesięcznie. Po połowie roku pracy w Królestwie Belgii Wnioskodawczyni nabyta tamtejszą rezydencję podatkową. Następnie przez cały rok Wnioskodawczyni będzie pracowała w Belgii.

Wobec powyżej opisanego stanu faktycznego, wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia dotycząca sposobu rozliczania uzyskanego przychodu zarówno w Rzeczpospolitej Polskiej jak i w Królestwie Belgii.

W piśmie z 16 maja 2014 r. (data wpływu – 21 maja 2014 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego i poinformowała, że:

1.  Powadzi działalność gospodarczą w zakresie usług stomatologicznych.
2.  Usługi w Belgii nie są prowadzone za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji.
3.  Wnioskodawczyni w Belgii nie ma stałej placówki.
4.  Usługi są wykonywane na podstawie umowy o dzieło.
5.  Stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni znajduje się w Polsce.
6.  Rodzina, dom, samochód, konto w banku, oszczędności, gabinet, zameldowanie Wnioskodawczyni i dzieci oraz męża jest w Polsce.
7.  Wnioskodawczyni nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej belgijskiej.
8.  Wnioskodawczyni nie będzie przebywała dłużej niż 183 dni w roku podatkowym w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W którym z państw Wnioskodawczyni ma obowiązek złożenia rozliczenia rocznego?
2.  Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek złożenia zeznania rocznego PIT w Rzeczpospolitej Polskiej?
3.  W którym kraju Wnioskodawczyni ma obowiązek się rozliczać z tytułu osiąganych dochodów?

Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 20 sierpnia 2001 r. została podpisana pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii Konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku – Konwencja między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku z dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. 2004 r., Nr 211, poz. 2139).

Zgodnie z art. 1 przedmiotowej konwencji, konwencja ta dotyczy osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu umawiających się Państwach.

Z kolei, wedle art. 2 ust. 1 konwencji dotyczy ona podatków od dochodu i majątku, bez względu na sposób ich poboru, które pobiera się na rzecz każdego umawiającego się Państwa, jego jednostek terytorialnych lub organów lokalnych. Z kolei ust. 2 przedmiotowego paragrafu wskazuje, że za podatki od dochodu i majątku uważa się wszystkie podatki, które pobiera się od całego dochodu lub od całego majątku lub od części dochodu lub części majątku, włączając w to m.in. podatki od ogólnych kwot wynagrodzeń wypłacanych przez przedsiębiorstwa, jak również podatki od przyrostu majątku.

W dalszej kolejności Wnioskodawczyni przywołała postanowienia ust. 3 przedmiotowego artykułu, zgodnie z którym (ust. 3 lit. a) pkt 1 i 4) zakresem konwencji objęty został w Belgii podatek od osób fizycznych oraz podatek od osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą (dotyczy to także zaliczek, dodatków do tych podatków i zaliczek oraz dodatkowych dopłat do podatków od osób fizycznych). Jeżeli chodzi natomiast o zakres ww. konwencji w odniesieniu do podatków polskich to konwencja obejmuje (ust. 3 lit. b) pkt 1) m.in. podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 4 przedmiotowej konwencji: „W rozumieniu niniejszej konwencji, określenie osoba mająca miejsce zamieszkania tub siedzibę w Umawiającym się Państwie oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie”.

Ustęp 2 przedmiotowego artykułu mówi z kolei, że jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad: a) osobę uważa się za mająca, miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

W zakresie przepisów prawa polskiego, Wnioskodawczyni wskazała, iż należy zważyć na treść art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wedle którego osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: bądź to posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) bądź też przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z kolei ustęp 2a tego samego artykułu mówi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W nawiązaniu do powyższego należy wskazać na artykuł 23 ust. 1 lit. a) konwencji, zgodnie z którym w przypadku, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Belgii osiąga dochody lub posiada część majątku, które podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z postanowieniami konwencji za wyjątkiem przypadków w tym przepisie enumeratywnie wymienionych, to Belgia zwolni od opodatkowania te dochody lub te części majątku, lecz może przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu lub pozostałego majątku zastosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te dochody albo ten majątek nie został wyłączony spod opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 14 ww. konwencji dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że osoba ta posiada stałą placówkę w drugim umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli posiada ona taką stałą placówkę, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie w jakim może być przypisany do tej stałej placówki.

Ustęp drugi powołanego przepisu dostarcza natomiast definicji wolnego zawodu. Wedle tego przepisu określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów, dentystów i księgowych.

Mając na uwadze wszystkie powyższe zapisy, Wnioskodawczyni stwierdza, że w jej ocenie, aby wypełnić ustawowe obowiązki w zakresie rozliczenia dochodów osiągniętych na przestrzeni dwóch lat powinna w pierwszej kolejności rozliczyć się w Polsce, jednakże jedynie z tytułu dochodu uzyskanego w ciągu pierwszych sześciu miesięcy pierwszego z dwóch lat podatkowych. Stanowisko to Wnioskodawczyni wywodzi z istnienia w tym okresie w odniesieniu do jej osoby tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawczyni jednoznacznie stwierdza, że nie posiada w żadnym z dwóch lat podatkowych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej miejsca zamieszkania albowiem ustęp la tego samego przepisu nakazuje za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważać osobę fizyczną, która bądź posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W tej merze pogląd o częściowym rozliczeniu dochodu za pierwsze sześć miesięcy roku podatkowego w Rzeczypospolitej Polskiej znajdował będzie pełne uzasadnienie. Potwierdza to art. 14 ww. konwencji zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii.

Belgia natomiast w tym zakresie w oparciu o art. 23 Konwencji powinna zwolnić Wnioskodawczynię od opodatkowania w tym zakresie. Wnioskodawczyni powołuje się na zapisy ww. konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczące Królestwa Belgii ponieważ posiada belgijską rezydencję podatkową.

W odniesieniu natomiast do kolejnego roku i sześciu miesięcy, w czasie których Wnioskodawczyni osiągałaby dochód na terenie Królestwa Belgii w oparciu o treść art. 14 ww. konwencji podlegałyby one opodatkowaniu w Belgii i tam też podatniczka winna jest złożyć rozliczenie uzyskanych w ten sposób dochodów.

Konkludując w tej mierze, Wnioskodawczyni winna z tytułu dochodu uzyskanego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej za pierwsze sześć miesięcy pierwszego z dwóch lat, złożyć odrębne zeznanie podatkowe w Polsce, zaś z tytułu dochodów w pozostałym zakresie (rok i sześć miesięcy) uzyskanych na terenie Królestwa Belgii winna złożyć odrębne zeznanie podatkowe w Belgii.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a. ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a cyt. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Jednakże uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w połowie ostatniego roku pracy (jako stomatolog) w kraju zdecydowała się na wyjazd do Królestwa Belgii. Po wyjeździe do Belgii nadal pracuje w zawodzie stomatologa. Po połowie roku pracy w Królestwie Belgii Wnioskodawczyni nabyła tamtejszą rezydencję podatkową. Następnie przez cały rok Wnioskodawczyni będzie pracowała w Belgii. Usługi w Belgii nie są prowadzone za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji. W Belgi Wnioskodawczyni nie ma stałej placówki. Usługi są wykonywane na podstawie umowy o dzieło. Stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni znajduje się w Polsce. Rodzina, dom, samochód, konto w banku, oszczędności, gabinet, zameldowanie Wnioskodawczyni i dzieci oraz męża jest w Polsce. Wnioskodawczyni nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej belgijskiej.

Wnioskodawczyni uważa, że z tytułu dochodu uzyskanego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej za pierwsze sześć miesięcy pierwszego z dwóch lat winna złożyć odrębne zeznanie podatkowe w Polsce, zaś z tytułu dochodów w pozostałym zakresie (rok i sześć miesięcy) uzyskanych na terenie Królestwa Belgii winna złożyć odrębne zeznanie podatkowe w Belgii.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 211, poz. 2139).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Natomiast w świetle art. 4 ust. 2 cyt. Konwencji, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jeżeli natomiast wymienione powyżej kryteria okażą się niewystarczające dla ustalenia rezydencji podatkowej, należy sięgnąć do stosownych postanowień art. 4 ww. umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W wyniku analizy przedstawionego przez Wnioskodawczynię opisu zdarzenia przyszłego w kontekście wyżej powołanych przepisów prawa nie można uznać, iż Wnioskodawczyni przeniosła do Belgii centrum interesów osobistych. Organ nie podziela stanowiska, że Wnioskodawczyni nie posiada w żadnym z dwóch lat podatkowych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej miejsca zamieszkania. Sam fakt przebywania Wnioskodawczyni w Belgii i wykonywania tam pracy, nie przesądza o tym, iż posiada ona w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy. Jak wynika z wniosku, stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni znajduje się w Polsce. Rodzina, dom, samochód, konto w banku, oszczędności, gabinet, zameldowanie jej i dzieci oraz męża jest w Polsce.

W takiej sytuacji zastosowanie ma zapis art. 4 ust. 2 lit. a) zdanie pierwsze powołanej Konwencji. Zgodnie z jego treścią, status osoby, która mieszka (przebywa) w obu Umawiających się Państwach określa się według zasady – osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania.

To oznacza, że Wnioskodawczyni dla celów podatkowych posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski, bo po pierwsze: ma w Polsce stałe miejsce zamieszkania, a po drugie: jej centrum interesów życiowych – jak wynika z wniosku – znajduje się w Polsce. Zatem, w Polsce posiada nieograniczony obowiązek podatkowy od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodu z uwzględnieniem postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ww. Konwencji dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta posiada stałą placówkę w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli posiada ona taką stałą placówkę, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów, dentystów i księgowych (art. 14 ust. 2 Konwencji).

Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. Konwencji, w rozumieniu niniejszej Konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5 ust. 2 Konwencji określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  siedzibę zarządu;
2.  filię;
3.  biuro;
4.  fabrykę;
5.  warsztat;
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Natomiast w myśl ust. 3 tego artykułu, plac budowy lub prace montażowe stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Z brzmienia ust. 4 ww. przepisu wynika, iż bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dowolnego połączenia rodzajów działalności, o których mowa w punktach od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Z wniosku wynika, że usługi w Belgii nie są prowadzone za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji. Wnioskodawczyni wskazała także, że w Belgii nie posiada stałej placówki. Usługi są wykonywane na podstawie umowy o dzieło.

Zatem, uzyskiwany przez Wnioskodawczynię przychód z tytułu świadczonych usług stomatologicznych w Belgii będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w państwie jej rezydencji, czyli w Polsce.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że wbrew temu co twierdzi Wnioskodawczyni, w całym wskazanym we wniosku okresie posiada ona nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. To oznacza, że w Polsce ma obowiązek złożenia zeznania rocznego od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, tj. od dochodów uzyskanych w Polsce i w Belgii.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.