Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.319.2021.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku oraz nieuznanie dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-brak prawa do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2021 r. (data wpływu 13 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją operacji pn. „…”,

\- nieuznania otrzymanej pomocy finansowej na realizację ww. operacji za zwiększającą podstawę opodatkowania podatkiem VAT

\- **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 13 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca (X) działa na podstawie ustawy z dnia 22 października 2004 r. o jednostkach doradztwa rolniczego (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 721). Zgodnie z art. 2 ust. 2 powołanej ustawy X będący jednostką doradztwa rolniczego jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ośrodki wojewódzkie w ramach zadań z zakresu doradztwa rolniczego:

1\. prowadzą szkolenia dla rolników i innych mieszkańców obszarów wiejskich, w szczególności w zakresie:

a. stosowania nowoczesnych metod agrotechnicznych, hodowli oraz przetwórstwa rolno-spożywczego,

b. rozwiązywania problemów technologicznych i organizacyjno-ekonomicznych gospodarstw rolnych,

c. rachunkowości w gospodarstwach rolnych,

d. rolnictwa ekologicznego,

e. rozwoju przedsiębiorczości na obszarach wiejskich,

f. unowocześniania wiejskiego gospodarstwa domowego,

g. ubiegania się o przyznanie pomocy finansowanej lub współfinansowanej ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej lub innych instytucji krajowych lub zagranicznych,

h. modernizacji gospodarstw rolnych, poprawy jakości artykułów rolno-spożywczych i ich przetwórstwa oraz wzmocnienia pozycji rolników na rynku,

i. zarządzania gospodarstwem rolnym,

j. promocji produktów lokalnych i regionalnych,

k. zaleceń zawartych w zbiorze zaleceń dobrej praktyki rolniczej, o którym mowa w art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo wodne (Dz. U. z 2020 r. poz. 310 i 284),

l. zaleceń zawartych w kodeksie dobrej praktyki rolniczej w zakresie ograniczania emisji amoniaku, o którym mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2018 r. poz. 1259, z 2019 r. poz. 1495, 1501 i 2170 oraz z 2020 r. poz. 284);

2\. prowadzą działalność informacyjną wspierającą rozwój produkcji rolniczej;

3\. prowadzą działalność w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych rolników i innych mieszkańców obszarów wiejskich;

4\. udzielają pomocy rolnikom i innym mieszkańcom obszarów wiejskich w zakresie sporządzania dokumentacji niezbędnej do uzyskania pomocy, o której mowa w pkt 1 lit. g;

5\. prowadzą analizy rynku artykułów rolno-spożywczych i środków produkcji oraz gromadzą i upowszechniają informacje rynkowe w tym zakresie;

6\. mogą prowadzić doświadczalnictwo odmianowe w ramach porejestrowego doświadczalnictwa odmianowego;

7\. upowszechniają metody produkcji rolniczej i stylu życia przyjaznych dla środowiska;

8\. podejmują działania na rzecz zachowania dziedzictwa kulturowego i przyrodniczego wsi, ekologicznego i funkcjonalnego urządzania gospodarstwa rolnego;

9\. upowszechniają rozwój agroturystyki i turystyki wiejskiej oraz prowadzą promocję wsi jako atrakcyjnego miejsca wypoczynku;

10\. współdziałają w realizacji zadań wynikających z programów rolno-środowiskowych oraz programów działań mających na celu ograniczenie odpływu azotu ze źródeł rolniczych;

11\. prowadzą analizy przemian w zakresie poziomu i jakości produkcji rolniczej i funkcjonowania gospodarstw rolnych oraz upowszechniają wyniki tych analiz w pracy doradczej;

12\. biorą udział w szacowaniu szkód łowieckich, a także ustalaniu wysokości odszkodowania za te szkody zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 października 1995 r. – Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r. poz. 67 i 148);

13\. dokonują oceny i akceptacji planów restrukturyzacji, o których mowa w ustawie z dnia 9 listopada 2018 r. o restrukturyzacji zadłużenia podmiotów prowadzących gospodarstwa rolne (Dz. U. z 2019 r. poz. 33).

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego X realizuje zadania z zakresu doradztwa rolniczego, o których mowa powyżej, nieodpłatnie.

Na podstawie art. 4 ust. 4 jednostki doradztwa rolniczego w ramach doradztwa rolniczego mogą także wykonywać usługi odpłatne, w szczególności w zakresie:

1.  prowadzenia:

1.  ksiąg rachunkowych i dokumentacji niezbędnej w rachunkowości w gospodarstwach rolnych,
2.  działalności promocyjnej gospodarstw rolnych, w szczególności agroturystycznych lub ekologicznych,
3.  kursów przygotowujących do uzyskania tytułów kwalifikacyjnych w zawodach przydatnych do prowadzenia działalności rolniczej,
4.  działalności:

\- wydawniczej,

\- poligraficznej,

\- laboratoryjnej,

\- hotelarskiej i gastronomicznej,

\- szkoleniowej niezwiązanej z realizacją zadań, o których mowa w ust. 1 i 2,

e. gospodarki pasiecznej;

1.  udostępniania pomieszczeń i innych składników majątkowych;
2.  organizacji targów, wystaw, pokazów, konferencji i innych przedsięwzięć upowszechniających wiedzę rolniczą, nowe technologie produkcji i promujących produkty i wyroby przetwórstwa rolno-spożywczego;
3.  sporządzania:

1.  opracowań oceny możliwości inwestycyjnych gospodarstw rolnych,
2.  analiz i opracowań ekonomicznych, finansowych i technologicznych,
3.  oceny użyteczności maszyn rolniczych,
4.  planów nawozowych lub planów przechowalnictwa nawozów naturalnych,
5.  planów rolno-środowiskowych,
6.  planów przestawienia gospodarstwa rolnego na produkcję metodami ekologicznymi lub planów produkcji w gospodarstwach ekologicznych;

5.  wypełniania wniosków lub innych dokumentów niezbędnych do ubiegania się o przyznanie pomocy finansowanej lub współfinansowanej ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej lub innych instytucji krajowych i zagranicznych;
6.  objętym pomocą finansową przyznawaną na podstawie przepisów o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich, w tym usługi w zakresie, o którym mowa w art. 24 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1698/2005 z dnia 20 września 2005 r. w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich przez Europejski Fundusz Rolny na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW) (Dz. Urz. UE L 277 z 21.10.2005, str. 1, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego, X prowadzi samodzielną gospodarkę finansową w ramach środków pochodzących z dotacji budżetowych, przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, przychodów z innych źródeł oraz środków pochodzących z funduszu leśnego.

Jednostka doradztwa rolniczego prowadzi rachunkowość zgodnie z zasadami określonymi w przepisach o rachunkowości, o czym mowa w art. 11 ust. 4 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego.

X jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego stanowi, że przy realizacji zadań ośrodki współpracują z A.

X występuje jako jedna ze stron, zawiązanej na podstawie umowy Grupy Operacyjnej na realizację operacji w ramach działania „Współpraca” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 z dnia 4 marca 2020 r., Grupy Operacyjnej pod nazwą „…”.

Grupa Operacyjna, której członkiem jest X, stanowi zrzeszenie podmiotów połączonych wyłącznie w celu realizacji wyznaczonej operacji. Zrzeszenie to nie stanowi umowy spółki cywilnej, ani żadnego porozumienia o charakterze gospodarczym, które mogłoby zostać uznane za powołanie odrębnego podmiotu gospodarczego lub wspólne przedsięwzięcie. W skład Grupy Operacyjnej, oprócz X, wchodzą:

\- Y,

\- Z,

\- Z. W.,

\- G. C.

Liderem Grupy Operacyjnej jest X.

Grupa została zawiązana w celu wspólnej realizacji operacji pt. „…”.

Celem operacji jest uzyskanie produktu rolnego jakim jest słoma o ulepszonej przydatności użytkowej (występująca w postaci (\`(...)\`) do picia) oraz stworzenie (tzn. opracowanie i wykonanie) odpowiednich warunków technicznych, technologicznych i organizacyjnych jakie są niezbędne do produkowania (\`(...)\`), przeznaczonych do picia różnych napojów.

Realizacja celów Grupy Operacyjnej nastąpi w szczególności poprzez: uzyskanie pomocy finansowej w ramach działania „Współpraca” na przygotowanie i realizację operacji.

Powyższa operacja obejmuje opracowanie i wdrożenie do praktyki innowacji w zakresie produktu, technologii i metod organizacji.

W wyniku realizacji operacji zostanie osiągnięty cel, poprzez następujące rezultaty:

a. znacznie udoskonalona postać słomy (tj. suchej łodygi pustej w środku niektórych roślin) do postaci (\`(...)\`) o różnej długości i średnicy, przeznaczonych do picia różnych napojów;

b. znacznie udoskonalona technologia produkcji takich (\`(...)\`), oparta na:

· profesjonalnej produkcji wybranych roślin z przeznaczeniem na pozyskiwanie przede wszystkim wysokiej wartości słomy do ich produkcji;

· odpowiedniego magazynowania i przechowywania tak wyprodukowanej słomy, aby nie obniżyć jej wartości jako półproduktu do uzyskania (\`(...)\`) do różnych napojów;

· zautomatyzowanej produkcji tych (\`(...)\`), obejmującej takie zabiegi jak np. (\`(...)\`);

c. znacznie udoskonalona metoda organizacji prac w procesie produkcji takich (\`(...)\`), wykorzystująca opracowane rozwiązania konstrukcyjne w zbiorze i przechowywaniu półproduktu słomy oraz zautomatyzowanej produkcji (\`(...)\`) różnej długości i średnicy.

Umowa Grupy operacyjnej została zawarta na czas niezbędny do całkowitego zrealizowania celu, w jakim została zawarta.

Zgodnie z umową konsorcjum, w ramach realizowanej operacji pt. „…”, do zadań X należy:

a. reprezentowanie Członków Grupy Operacyjnej w kontaktach z A. w związku z wykonywaniem umowy o przyznanie pomocy,

b. złożenie wniosku o przyznanie pomocy w imieniu Grupy Operacyjnej,

c. dokonywanie, w porozumieniu z partnerami, zmian w umowie o przyznanie pomocy,

d. reprezentowanie Członków Grupy Operacyjnej w związku z wykonywaniem umowy o przyznanie pomocy,

e. monitorowanie i nadzorowanie prawidłowości działań przy realizacji zadań operacji,

f. zapewnienie udziału partnerom w podejmowaniu decyzji dotyczących sposobu realizacji zadań,

g. udzielanie partnerom organizacyjnego wsparcia w realizacji należących do nich zadań,

h. zapewnienie sprawnego systemu komunikacji z partnerami i A.,

i. zapewnienie prawidłowości operacji finansowych,

j. pozyskiwanie, gromadzenie i archiwizacja dokumentacji związanej z realizacją zadań operacji,

k. przedkładanie wniosków o płatność pośrednią lub płatność końcową do A. z zachowaniem terminów, celem rozliczenia wydatków operacji,

l. monitorowanie i rozliczanie realizacji zadań merytorycznych i finansowych Członków Grupy Operacyjnej wykonywanych w ramach operacji,

m. informowanie A. o problemach w realizacji zadań przewidzianych w operacji,

n. koordynowanie działań Grupy Operacyjnej w zakresie upowszechniania informacji o nim i jego celach,

o. pośredniczenie w przekazywaniu Członkom Grupy Operacyjnej środków finansowych otrzymanych z A. i ich rozliczanie,

p. realizacja zadań z zakresu upowszechniania wiedzy o projekcie, w tym wydatkowanie kosztów bieżących w zakresie udziału w wydarzeniach promocyjnych, prowadzenie strony internetowej.

Operacja pt. „…” realizowana jest w ramach działania „Współpraca” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 i prowadzi do osiągnięcia celu szczegółowego dla działania „Współpraca” – „(…)”.

W dniu … lipca 2021 r. Grupa Operacyjna zawarła z A. umowę o przyznanie pomocy w ramach realizacji operacji.

Pomoc w ramach operacji zostaje przyznana Beneficjentowi na podstawie złożonego wniosku o płatność oraz na warunkach określonych w: ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 217, 300,695 i 1440); przepisach, o których mowa w art. 1 pkt. 1 ustawy oraz przepisach rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 23 grudnia 2016 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej w ramach działania „Współpraca” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz.80).

Agencja wypłaci środki finansowe z tytułu pomocy zgodnie z § 9 ust. 1 umowy, jeżeli Beneficjent:

1\. zrealizował operację lub jej etap, w tym poniósł i opłacił związane z tym koszty, z wyłączeniem kosztów bieżących, nie później niż do dnia złożenia wniosku o płatność, a gdy został wezwany do usunięcia braków w tym wniosku, nie później niż w terminie 14 dni od dnia doręczenia tego wezwania, zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu i umowie oraz warunkami określonymi w innych przepisach dotyczących inwestycji objętych operacją,

2\. zrealizował lub realizuje zobowiązania określone w umowie,

3\. udokumentował zrealizowanie operacji lub jej etapu, w tym poniesienie kosztów kwalifikowalnych z tym związanych, z wyłączeniem kosztów bieżących,

4\. złożył zabezpieczenie należytego wykonania zobowiązań określonych w umowie,

5\. złożył wniosek o płatność w terminie:

a. pierwszy wniosek o płatność pośrednią – 9 miesięcy od dnia zawarcia umowy,

b. wniosek o płatność końcową – 36 miesięcy od dnia zawarcia umowy, lecz nie później niż do 31 grudnia 2022 r.

Zgodnie z § 9 ust. 3 umowy, w przypadku, gdy Beneficjent nie spełni któregokolwiek z warunków, o których mowa w ust. 1 pkt 1-3 i 5, środki finansowe z tytułu pomocy mogą być wypłacone w części dotyczącej operacji lub jej etapu, która została zrealizowana zgodnie z tymi warunkami, jeżeli cel operacji został osiągnięty lub może zostać osiągnięty do dnia złożenia wniosku o płatność końcową.

Natomiast zgodnie z § 9 ust. 4 umowy, w przypadku, gdy Beneficjent nie spełnił któregokolwiek z warunków określonych w ust. 1 oraz nie zaistniały okoliczności, o których mowa w ust. 3, lub zostały naruszone warunki przyznania pomocy, Agencja odmawia wypłaty całości pomocy.

Podstawą do wyliczenia kwoty pomocy do wypłaty są faktycznie i prawidłowo poniesione koszty kwalifikowalne.

Agencja zażąda od Beneficjenta zwrotu nienależnie lub nadmiernie pobranej pomocy w przypadku ustalenia niezgodności realizacji operacji z przepisami ustawy, rozporządzenia oraz umową lub przepisami odrębnymi, a w szczególności: zaistnienia okoliczności skutkujących wypowiedzeniem umowy lub niespełnienia przez Beneficjenta co najmniej jednego z zobowiązań określonych umową, w tym m.in. rozpoczęcia realizacji zestawienia rzeczowo-finansowego operacji w zakresie danego kosztu przed dniem, w którym został złożony wniosek o przyznanie pomocy, z wyłączeniem ponoszenia kosztów ogólnych; zmian składu grupy operacyjnej w okresie realizacji operacji, powodujących niezachowanie warunków przyznania pomocy; finansowania kosztów kwalifikowalnych operacji z udziałem innych środków publicznych; nieprzechowywania dokumentów związanych z przyznaną pomocą w trakcie realizacji operacji oraz przez okres 5 lat od dnia otrzymania pomocy końcowej; uniemożliwienia przeprowadzenia kontroli i wizyt związanych z przyznaną pomocą – do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia otrzymania płatności końcowej; nieudostępnienia uprawnionym podmiotom informacji niezbędnych do przeprowadzenia ewaluacji – do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia otrzymania płatności końcowej; przeniesienia bez zgody Agencji prawa własności lub posiadania rzeczy nabytych w ramach realizacji operacji albo ich wykorzystywania w sposób niezgodny z przeznaczeniem i celami operacji, w trakcie realizacji operacji oraz przez okres 5 lat od dnia otrzymania płatności końcowej; dokonania bez zgody Agencji zmiany sposobu lub miejsca prowadzenia działalności związanej z otrzymaną pomocą w trakcie realizacji operacji oraz przez okres 5 lat od dnia otrzymania płatności końcowej; nieinformowania lub nierozpowszechniania informacji otrzymanej z EFRROW; innych władczych rozstrzygnięć uprawnionych organów państwowych lub orzeczeń sądowych stwierdzających popełnienie przez Beneficjenta, w związku z ubieganiem się o przyznanie lub wypłatę pomocy, czynów zabronionych przepisami odrębnymi; stwierdzenia, że Beneficjent naruszył przepisy ustawy pzp z dnia 29 stycznia 2004 r. lub ustawy pzp z dnia 11 września 2019 r.

Realizacja operacji, o której mowa w niniejszym wniosku jest uzależniona od otrzymania pomocy finansowej. W sytuacji braku zawarcia umowy z A. na pomoc finansową, Wnioskodawca nie realizowałaby przedmiotowej operacji.

Uzyskane przez X dofinansowanie na realizację operacji polegającej na opracowaniu innowacyjnej produkcji (\`(...)\`) do różnych napojów nie jest związane z konkretną dostawą lub świadczeniem usług.

Opracowana technologia nie będzie przedmiotem sprzedaży lub świadczenia usług przez X.

W związku z realizacją operacji X nie będzie świadczył czynności na rzecz innych podmiotów.

Ponoszone przez X wydatki związane z realizacją operacji nie będą służyły sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a efekty operacji nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją operacji?

2\. Czy otrzymana przez Wnioskodawcę pomoc finansowa na realizację operacji zwiększy podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

1\. nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją operacji.

2\. otrzymana przez Niego pomoc finansowa na realizację operacji nie zwiększy podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe**.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na zakres pytań postawionych we wniosku, tutejszy Organ uznał za zasadne udzielenie odpowiedzi na te pytania w następującej kolejności – w pierwszej kolejności na pytanie nr 2, a następnie na pytanie nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z 22 października 2004 r. o jednostkach doradztwa rolniczego. X jest czynnym podatnikiem podatku VAT. X występuje jako jedna ze stron, zawiązanej na podstawie umowy konsorcjum, Grupy Operacyjnej na realizację operacji w ramach działania „Współpraca” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 z dnia 4 marca 2020 roku, Grupy Operacyjnej pod nazwą „…”.

Grupa Operacyjna, której członkiem jest X, stanowi zrzeszenie podmiotów połączonych wyłącznie w celu realizacji wyznaczonej operacji. Zrzeszenie to nie stanowi umowy spółki cywilnej, ani żadnego porozumienia o charakterze gospodarczym, które mogłoby zostać uznane za powołanie odrębnego podmiotu gospodarczego lub wspólne przedsięwzięcie. Liderem Grupy Operacyjnej jest Wnioskodawca.

Grupa została zawiązana w celu wspólnej realizacji operacji pt. „…”.

Celem operacji jest uzyskanie produktu rolnego jakim jest słoma o ulepszonej przydatności użytkowej (występująca w postaci (\`(...)\`) do picia) oraz stworzenie (tzn. opracowanie i wykonanie) odpowiednich warunków technicznych, technologicznych i organizacyjnych jakie są niezbędne do produkowania (\`(...)\`), przeznaczonych do picia różnych napojów.

Realizacja celów Grupy Operacyjnej nastąpi w szczególności poprzez: uzyskanie pomocy finansowej w ramach działania „Współpraca” na przygotowanie i realizację operacji.

Powyższa operacja obejmuje opracowanie i wdrożenie do praktyki innowacji w zakresie produktu, technologii i metod organizacji.

Zgodnie z umową konsorcjum, w ramach realizowanej operacji pt. „…”, do zadań X należy:

a. reprezentowanie Członków Grupy Operacyjnej w kontaktach z A. w związku z wykonywaniem umowy o przyznanie pomocy,

b. złożenie wniosku o przyznanie pomocy w imieniu Grupy Operacyjnej,

c. dokonywanie, w porozumieniu z partnerami, zmian w umowie o przyznanie pomocy,

d. reprezentowanie Członków Grupy Operacyjnej w związku z wykonywaniem umowy o przyznanie pomocy,

e. monitorowanie i nadzorowanie prawidłowości działań przy realizacji zadań operacji,

f. zapewnienie udziału partnerom w podejmowaniu decyzji dotyczących sposobu realizacji zadań,

g. udzielanie partnerom organizacyjnego wsparcia w realizacji należących do nich zadań,

h. zapewnienie sprawnego systemu komunikacji z partnerami i A.,

i. zapewnienie prawidłowości operacji finansowych,

j. pozyskiwanie, gromadzenie i archiwizacja dokumentacji związanej z realizacją zadań operacji,

k. przedkładanie wniosków o płatność pośrednią lub płatność końcową do A. z zachowaniem terminów, celem rozliczenia wydatków operacji,

l. monitorowanie i rozliczanie realizacji zadań merytorycznych i finansowych Członków Grupy Operacyjnej wykonywanych w ramach operacji,

m. informowanie A. o problemach w realizacji zadań przewidzianych w operacji,

n. koordynowanie działań Grupy Operacyjnej w zakresie upowszechniania informacji o nim i jego celach,

o. pośredniczenie w przekazywaniu Członkom Grupy Operacyjnej środków finansowych otrzymanych z A. i ich rozliczanie,

p. realizacja zadań z zakresu upowszechniania wiedzy o projekcie, w tym wydatkowanie kosztów bieżących w zakresie udziału w wydarzeniach promocyjnych, prowadzenie strony internetowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii ustalenia, czy otrzymana pomoc finansowa na realizację operacji zwiększy podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić że w przedmiotowej sprawie otrzymana przez Wnioskodawcę pomoc finansowa na realizację operacji nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że uzyskane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację operacji polegającej na opracowaniu innowacyjnej produkcji (\`(...)\`) do różnych napojów nie jest związane z konkretną dostawą lub świadczeniem usług. Opracowana technologia nie będzie przedmiotem sprzedaży oraz świadczenia usług. W związku z realizacją operacji Wnioskodawca nie będzie świadczył czynności na rzecz innych podmiotów. Realizacja operacji, o której mowa w niniejszym wniosku jest uzależniona od otrzymania pomocy finansowej. W sytuacji braku zawarcia umowy z A. na pomoc finansową, Wnioskodawca nie realizowałaby przedmiotowej operacji.

Tym samym, otrzymane dofinansowanie nie stanowi subsydia do konkretnych dostaw lub usług. Otrzymana przez Wnioskodawcę pomoc finansowa nie jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej oznaczonej czynności podlegającej opodatkowaniu. W tej sprawie otrzymanej przez Wnioskodawcę pomocy finansowej nie można przyporządkować konkretnej usłudze bądź dostawie towarów. Dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią podstawy opodatkowania. W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca wskazał, że dofinansowanie na realizację operacji nie jest związane z konkretną dostawą oraz świadczeniem usług, Wnioskodawca nie będzie świadczył usług na rzecz innych podmiotów. Zatem należy stwierdzić, że otrzymana pomoc finansowa nie przekłada się na cenę.

**Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że otrzymana przez Wnioskodawcę pomoc finansowana na realizację operacji pn. „…” nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.**

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją ww. operacji (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Bowiem, jak wskazał Wnioskodawca, ponoszone przez niego wydatki związane z realizacją operacji nie będą służyły sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a efekty operacji nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Opracowana technologia nie będzie przedmiotem sprzedaży lub świadczenia usług przez Wnioskodawcę, nie będzie świadczył on czynności na rzecz innych podmiotów. Ponadto – jak wyżej rozstrzygnięto – pomoc finansowa otrzymana przez Wnioskodawcę nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

**Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją operacji pn. „…”.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w szczególności na stwierdzeniu, że „Uzyskane przez X dofinansowanie na realizację operacji (…) nie jest związane z konkretną dostawą oraz świadczeniem usług.” oraz, że „Ponoszone przez X wydatki związane z realizacją operacji nie będą służyły sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a efekty operacji nie będą służyły sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, efekty operacji nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.” W konsekwencji, w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.