Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1640/11-4/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-16
Teza: Nabywana usługa SWIFT nie może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: banki; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi bankowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 17.11.2011r. (data wpływu 21.11.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług SWIFT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.11.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług SWIFT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W celu usprawnienia rozliczania dokonywanych operacji finansowych oraz umożliwienia efektywniejszej nad nimi kontroli, N… („N…”) nabywa od spółki SWIFT s.c.r.l. z siedzibą w Belgii („usługodawca”) usługi SWIFT. Usługi SWIFT polegają na przesyłaniu pomiędzy N\`(...)\`, a innymi bankami i instytucjami finansowymi (np. Krajową Izbą Rozliczeń, European Banking Association) komunikatów o ujednoliconym standardzie przy wykorzystaniu sieci informacyjnej (komunikacyjnej) o międzynarodowym zasięgu celem usprawnienia świadczenia usług finansowych. Nabywane usługi SWIFT N… w szczególności wykorzystuje do dokonywania i obsługi: rozliczeń operacji finansowych przeprowadzanych przez N\`(...)\` i jego klientów (np. zlecenie przelewu, otrzymanie przelewu, założenie lokaty, założenie depozytu, udzielenie kredytu, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji lub poręczenia, transakcji walutowych), rozliczeń międzybankowych, transakcji na papierach wartościowych, jak również pozyskiwania danych statystycznych i generowania informacji dotyczących powyższych operacji finansowych.

Opłaty, którymi usługodawca obciąża N\`(...)\` tytułem świadczenia usług SWIFT dotyczą obiegu ww. komunikatów. Jednocześnie, zarówno ich wysyłka jak i odbiór nie byłyby możliwe bez wykorzystania oprogramowania, interfejsów, modułów, baz danych, certyfikatów uwierzytelniających komunikaty oraz sieci i portów przesyłowych w całości zapewnianych, administrowanych i konserwowanych przez usługodawcę, jak również bez posiadania spersonalizowanego i indywidualnie przypisanego N\`(...)\` kodu BIC. W związku z powyższymi wymogami, część opłat ponoszonych przez N\`(...)\` na rzecz usługodawcy tytułem nabycia usług SWIFT stanowi wynagrodzenie za wykorzystanie powyższych zasobów technicznych przez N\`(...)\`. Korzystanie z tych zasobów nie jest jednak celem samym w sobie, lecz służy usprawnieniu rozliczeń dokonywanych operacji finansowych poprzez zapewnienie warunków umożliwiających uczestniczenie w systemie SWIFT (tj. wysyłanie i odbieranie komunikatów). Jednocześnie, ponieważ powyższe zasoby techniczne są ściśle dedykowane i zestandaryzowane pod wymogi i specyfikację systemu SWIFT, wykorzystanie ich przez N\`(...)\` do jakichkolwiek innych celów nie jest technicznie możliwe. 24 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał N\`(...)\` interpretację indywidualną (sygn. IPPP3/443-656/09-4/MPe) potwierdzającą, iż nabywane przez N\`(...)\` usługi SWIFT korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Z kolei 16 grudnia 2009 r. Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi wydał N\`(...)\` opinię klasyfikacyjną (sygn. xx/2009) potwierdzającą iż dla celów podatkowych usługi SWIFT mieszczą się w:

*   sekcji J działu 67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 29 kwietnia 1997 r., Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), a w szczególności w grupowaniu 67.13.10-00.90 „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione” oraz
*   sekcji K działu 66 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 26 listopada 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), a w szczególności w grupowaniu 66.19.92.0 „Usługi związane z przetwarzaniem pozostałych transakcji finansowych i usługi izb rozrachunkowych”.

W związku ze zmianą przepisów stanowiących podstawę zwolnienia nabywanych przez N\`(...)\` usług SWIFT, tj. uchyleniem art. 43 ust. 1 pkt 1, nowelizacją art. 43 ust. 1 pkt 7, wprowadzeniem art. 43 ust. 1 pkt 38-41 oraz art. 43 ust. 13 w ustawie o VAT, pojawiły się wątpliwości, czy usługi SWIFT w dalszym ciągu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym, nabywane przez N\`(...)\` usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT jako usługi stanowiące element usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT?

Zdaniem N\`(...)\` opisane w stanie faktycznym usługi SWIFT stanowią element usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT, w związku z tym są zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT: „Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41”, natomiast zwalnia się od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt:

1.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną;

1.  usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji;
2.  usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
3.  usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
4.  usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;
5.  usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131. poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

W świetle art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie z opodatkowania VAT stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT wówczas, gdy kumulatywnie spełnione są następujące przesłanki: usługi stanowią odrębną całość oraz są właściwe i niezbędne do świadczenia usług, których element stanowią. Zdaniem N\`(...)\` opisane w stanie faktycznym usługi SWIFT spełniają te przesłanki, w związku z czym korzystają ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Usługi SWIFT mają odrębny charakter, gdyż nabywane są od zewnętrznego podmiotu jako kompletne, jednolite i ściśle wyodrębnione całościowe świadczenie, które ma subsydiarny charakter do usługi finansowej, a więc stanowi jego element. Usługi SWIFT są także właściwe i niezbędne do świadczenia usług finansowych, zwolnionych od VAT, gdyż są ukierunkowane na realizację czynności finansowych, warunkują efektywność i bezpieczeństwo ich realizacji, a ich nabycie w innym celu nie miałoby ekonomicznego uzasadnienia, gdyż usługi SWIFT nie są celem samym w sobie lecz mają za zadanie usprawnienie i wsparcie rozliczeń dokonywanych operacji finansowych oraz umożliwienie efektywniejszej nad nimi kontroli.

Poprawność stanowiska N\`(...)\` odnośnie objęcia usług SWIFT zwolnieniem od VAT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: 1) z dnia 10 maja 2011 r., sygn. akt IPPP3/443-342/11-2/JF, 2) z dnia 25 lipca 2011 r., sygn. akt IPPP1-443-763/11-2/PR.

Co więcej, należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał (np. wyroki w sprawie Sparekassernes Datacenter (SDC), sygn. akt C-2/95, oraz w sprawie CSC Financial Services Ltd., sygn. akt C-235/00), iż aby dane czynności mogły zostać uznane na gruncie dyrektywy VAT za zwolnione z opodatkowania jako usługi pomocnicze do usług finansowych, czynności te muszą łącznie: i) stanowić odróżniającą się całość, ii) być specyficzne dla transakcji zwolnionych, oraz iii) mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji.

Z uwagi na fakt, iż opisane w stanie faktycznym, nabywane przez N\`(...)\` usługi SWIFT:

*   spełniają powyższe kryteria, tj. stanowią odróżniającą się całość (N\`(...)\` może zlecić ich wykonanie odrębnemu podmiotowi), są specyficzne dla transakcji zwolnionych (N\`(...)\` jest w stanie przypisać je do świadczonych przez siebie usług finansowych, a zakup przedmiotowych usług w oderwaniu od wykonywania tych czynności nie miałby uzasadnienia ekonomicznego), a także mają zasadnicze znaczenie dla realizacji przez N\`(...)\` usług finansowych (umożliwiają efektywniejsze i sprawniejsze świadczenie tych usług) oraz
*   stanowią, zdaniem N\`(...)\`, element szerszej usługi finansowej (np. polecenia założenia lokaty, zlecenia przelewu, itp.),

\- niewątpliwym jest, iż usługi te służą wsparciu działalności finansowej N\`(...)\` i - w rezultacie - stanowią usługi pomocnicze do świadczonych przezeń usług pośrednictwa finansowego, a tym samym podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Poprawność stanowiska N\`(...)\` znajduje dodatkowe potwierdzenie w świetle faktu, iż nowelizując ustawę o VAT z dniem 1 stycznia 2011 r., a w szczególności uchylając art. 43 ust. 1 pkt 1, nowelizując art. 43 ust. 1 pkt 7, wprowadzając art. 43 ust. 1 pkt 37-41 oraz art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, ustawodawca chciał dostosować brzmienie ustawy o VAT w zakresie katalogu usług finansowych zwolnionych z VAT do zakresu zwolnień zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.). W uzasadnieniu do rządowego projektu z 24 marca 2010 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (uchwalonej 29 października 2010 r., opublikowanej w Dz. U. z dnia 30 listopada 2010 r., Nr 226, poz. 1476) czytamy bowiem, iż: „Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych i finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego i ubezpieczeniowego”. Tym samym, skoro przed 1 stycznia 2011 r. usługi SWIFT podlegały zwolnieniu VAT, co potwierdzają uzyskane przez N\`(...)\` interpretacja indywidualna oraz opinia klasyfikacyjna, a wskazane wyżej zmiany w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r. miały jedynie charakter doprecyzowujący, należy uznać, iż także od 1 stycznia 2011 r. usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Mając powyższe na uwadze N\`(...)\` prosi o potwierdzenie, iż opisane w stanie faktycznym, nabywane przezeń usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie dodanego do ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011 r., przepisu art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto na mocy art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 13 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie z art. 43 ust. 14 cyt. ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Należy również zwrócić uwagę na odpowiednie uregulowania zawarte w prawie wspólnotowym. Zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 lit. a-d Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347/1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych;
2.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
3.  pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
4.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Z opisu sprawy wynika iż, Bank w celu usprawnienia rozliczania dokonywanych operacji finansowych oraz umożliwienia efektywniejszej nad nimi kontroli nabywa usługi SWIFT. Usługi SWIFT polegają na przesyłaniu pomiędzy N\`(...)\`, a innymi bankami i instytucjami finansowymi komunikatów o ujednoliconym standardzie przy wykorzystaniu sieci informacyjnej (komunikacyjnej) o międzynarodowym zasięgu celem usprawnienia świadczenia usług finansowych. Nabywane usługi SWIFT N\`(...)\` w szczególności wykorzystuje do dokonywania i obsługi: rozliczeń operacji finansowych przeprowadzanych przez N\`(...)\` i jego klientów (np. zlecenie przelewu, otrzymanie przelewu, założenie lokaty, założenie depozytu, udzielenie kredytu, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji lub poręczenia, transakcji walutowych), rozliczeń międzybankowych, transakcji na papierach wartościowych, jak również pozyskiwania danych statystycznych i generowania informacji dotyczących powyższych operacji finansowych.

Usługi SWIFT dotyczą obiegu komunikatów. Jednocześnie, zarówno ich wysyłka jak i odbiór nie byłyby możliwe bez wykorzystania oprogramowania, interfejsów, modułów, baz danych, certyfikatów uwierzytelniających komunikaty oraz sieci i portów przesyłowych w całości zapewnianych, administrowanych i konserwowanych przez usługodawcę, jak również bez posiadania spersonalizowanego i indywidualnie przypisanego N\`(...)\` kodu BIC. W związku z powyższymi wymogami, część opłat ponoszonych przez N\`(...)\` na rzecz usługodawcy tytułem nabycia usług SWIFT stanowi wynagrodzenie za wykorzystanie powyższych zasobów technicznych przez N\`(...)\`.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi powyższe, jako usługi pomocnicze do usług finansowych podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, kluczowym jest zatem ustalenie, czy opisane usługi stanowią odrębną całość oraz są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej, tj. czy mogą stanowić usługi pomocnicze do usług finansowych w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy.

Odnośnie pierwszej cechy, niewątpliwie świadczone usługi mogą być potraktowane jako odrębna całość od szeroko rozumianych usług finansowych. O powyższym świadczy choćby fakt, iż mogą być świadczone przez odrębny podmiot. Niewątpliwie też stanowią wsparcie i zwiększają efektywność działania banku. Jednakże należy podkreślić, iż skoro usługa polega na przesyłaniu komunikatów o ujednoliconym standardzie przy wykorzystaniu sieci informacyjnej (komunikacyjnej), jest to wsparcie z zakresu technologii informatycznych i rozwiązań systemowych.

W trakcie oceny, czy dane usługi można uznać za pomocnicze dla usługi finansowej nie sposób pominąć wniosków płynących z orzecznictwa TSUE. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków.

W powyższym stanie faktycznym TSUE zaznaczył, iż dla zastosowania zwolnienia istotne jest, aby usługa pomocnicza, z ogólnego punktu widzenia, stanowiła osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej, nie może to być zatem sama czynność techniczna.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, iż „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy (…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Powyższa zasada została również powtórzona w orzeczeniu TSUE w sprawie C 350/10 z dnia 28 lipca 2011r., którego przedmiotem było zastosowanie zwolnienia z podatku VAT dla usługi elektronicznego przesyłania wiadomości na rzecz instytucji finansowych dotyczących rozliczeń międzybankowych oraz przy realizacji transgranicznych transakcji na papierach wartościowych.

Trybunał w orzeczeniu tym odpowiedział na pytanie prejudycjalne „Czy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy \[…\] należy interpretować w ten sposób, że usługi SWIFT, opisane w części 1 niniejszego postanowienia, wykorzystywane w obrocie płatniczym i do realizacji transakcji na papierach wartościowych pomiędzy instytucjami finansowymi, są zwolnione z podatku VAT?”.

Gwoli przypomnienia, art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. Nr 145 poz. 1) dotyczy zwolnienia z podatku VAT transakcji:

*   łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i faktoringu;
*   łącznie z negocjacjami, z wyjątkiem zarządzania i przechowywania, dotyczące akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych.

Trybunał odwołując się do wcześniejszych orzeczeń uznał, że przelew jest operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta na drugie. Cechuje się ona w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony, między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony, między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami. Ponadto czynnością powodującą tę zmianę jest sam przelew środków między kontami, niezależnie od jego kauzy. Powyższa analiza odnosząca się do czynności dotyczących przelewów lub płatności w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy ma również co do zasady zastosowanie odpowiednio do transakcji dotyczących papierów wartościowych w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 5 omawianej dyrektywy.

W dalszej części orzeczenia Trybunał stwierdził, że nic nie stoi na przeszkodzie temu, by usługi zlecane zewnętrznym operatorom spoza instytucji finansowych, niemającym tym samym bezpośredniego związku z klientami tych instytucji, były zwolnione z VAT, o ile usługi te stanowią oddzielną całość, której skutkiem – jeśli ją oceniać globalnie – jest spełnienie specyficznych i istotnych funkcji transakcji finansowych określonych w art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy. Aby ocenić, czy usługi spełniają powyższe kryterium, należy zbadać, po pierwsze, czy świadczenie tych usług może powodować prawne i finansowe zmiany podobne do zmian wywołanych rozliczeniami międzybankowymi lub transakcjami dotyczącymi samych papierów wartościowych, a po drugie, czy odpowiedzialność wobec jej klientów ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy omawianych operacji finansowych.

TSUE w ww. orzeczeniu zauważył, „że sama tylko okoliczność, iż dany składnik jest nieodzowny do realizacji określonej transakcji objętej zwolnieniem, nie pozwala uznać, że usługa odpowiadająca temu składnikowi objęta jest zwolnieniem. (…) Z orzecznictwa przytoczonego w pkt 24-26 wynika również, że prawne i finansowe zmiany pozwalające na określenie danej czynności jako czynności zwolnionej z podatku VAT wynikają z samego faktu przeniesienia własności, faktycznego lub potencjalnego, w odniesieniu do środków lub papierów wartościowych, przy czym nie jest wymagane, by zrealizowana w ten sposób operacja była skuteczna wobec osób trzecich. (…) W związku z tym, skoro usługi są usługami elektronicznego przesyłania wiadomości, których wyłącznym przedmiotem jest przekazywanie danych, nie spełniają one jako takie żadnej z funkcji którejkolwiek z transakcji finansowych, o których mowa w art. 13 cześć B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, tj. nie skutkują przeniesieniem środków lub papierów wartościowych i nie posiadają zatem ich cech.”

W konkluzji Trybunał stwierdził, że ww. przepis „należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku od wartości dodanej ustanowione w powyższym przepisie nie obejmuje usług elektronicznego przesyłania wiadomości świadczonych instytucjom finansowym, takich jak sporne usługi w postępowaniu przed sądem krajowym”.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że aby transakcje mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione, muszą stanowić odróżniającą się całość, być specyficzne dla transakcji finansowych, mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji.

W świetle wyroków TSUE należy stwierdzić, iż sam fakt, że element składowy ma znaczenie dla zawarcia transakcji zwolnionej, nie uprawnia do wniosku, że usługa, którą ten element reprezentuje, jest zwolniona. W ocenie tut. organu, wbrew stanowisku Wnioskodawcy usługi opisane w stanie faktycznym są wyłącznie techniczne, bez cech charakterystycznych dla transakcji zwolnionych.

Odpowiedzialność usługodawcy ogranicza się jedynie do aspektów technicznych, nie pociąga za sobą zmiany o charakterze prawnym lub finansowym, nie obejmuje charakterystycznych i istotnych cech funkcji usługi finansowej. Usługi polegające na przesyłaniu komunikatów o ujednoliconym standardzie przy wykorzystaniu sieci informacyjnej (komunikacyjnej), obieg komunikatów, mimo iż zwiększają efektywność - stanowią w istocie tylko usługi dostarczenia narzędzi technicznych do obsługi transakcji finansowych. Nie można uznać, iż obsługa informacyjna (komunikacyjna) transakcji, ma podstawowe znaczenie i jest specyficzna dla usług finansowych. Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy trzeba stwierdzić, iż nabycie przedmiotowej usługi przez Bank aby skorzystało ze zwolnienia musi powodować prawne i finansowe zmiany na relacji Bank - klient.

W przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Bank nabywa usługi SWIFT, które wykorzystywane są tylko i wyłącznie do działalności Banku. Przy czym należy zauważyć, iż w momencie nabycia przedmiotowej usługi nie nastąpi żadne świadczenie usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 - 41 pomiędzy belgijską Spółką a Bankiem jak też w momencie nabycia tej usługi nie nastąpi żadne świadczenie usługi pomiędzy Bankiem a jego klientami.

Innymi słowy nabycie przedmiotowej usługi przez Bank nie powoduje prawnych i finansowych zmian jakie wynikają ze świadczenia usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38-41ustawy o VAT. Zatem usługa ta, jak określono powyżej nie staje się sama w znacznym stopniu usługą finansową albowiem nabycie to nie towarzyszy żadnej usłudze finansowej.

Usługa ta mogłaby korzystać ze zwolnienia z podatku VAT gdyby była świadczona na rzecz klientów jako element usługi zasadniczej np. udzieleniu kredytu, jednakże nabyta usługa jest narzędziem do „wytworzenia” usługi finansowej świadczonej klientom, a nie produktem samym w sobie, którym zainteresowani są klienci i który jest im oferowany.

W konsekwencji nabywana usługa SWIFT nie może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, gdyż jak wskazano wyżej stanowiąc odrębną całość, nie wykazuje cech specyficznych, właściwych dla usługi finansowej zwolnionej od podatku.

Tym samym przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT i ze względu, na to, iż prawodawca nie przewidział dla nich preferencyjnej stawki będą opodatkowane stawką podstawową VAT 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.