Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.43.2020.3.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-26
Teza: W zakresie ustalenia, czy: wynagrodzenie płacone przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania stanowi zapłatę, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie czy Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła od ww. płatności, w przypadku uznania wydatków ponoszonych przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania za wydatki nieobjęte dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, na potrzeby niepobrania tzw. podatku u źródła, Spółka zobowiązana jest do dochowania warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, tj. do dochowania należytej staranności oraz posiadania certyfikatów rezydencji rzeczywistych właścicieli należności płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania, a także sporządzenia informacji IFT-2/IFT-2R
Słowa kluczowe: oprogramowanie; opłata-opłata licencyjna; podatek-pobór podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), uzupełnionym 6 maja 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wynagrodzenie płacone przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania stanowi zapłatę, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie czy Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła od ww. płatności - **jest prawidłowe,**
*   w przypadku uznania wydatków ponoszonych przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania za wydatki nieobjęte dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, na potrzeby niepobrania tzw. podatku u źródła, Spółka zobowiązana jest do dochowania warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, tj. do dochowania należytej staranności oraz posiadania certyfikatów rezydencji rzeczywistych właścicieli należności płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania, a także sporządzenia informacji IFT-2/IFT-2R - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie płacone przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania stanowi zapłatę, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie czy Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła od ww. płatności oraz czy, w przypadku uznania wydatków ponoszonych przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania za wydatki nieobjęte dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, na potrzeby niepobrania tzw. podatku u źródła, Spółka zobowiązana jest do dochowania warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, tj. do dochowania należytej staranności oraz posiadania certyfikatów rezydencji rzeczywistych właścicieli należności płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania, a także sporządzenia informacji IFT-2/IFT-2R.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 marca i 21 kwietnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.43.2020.1.BJ i 0111-KDIB2-1.4010.43.2020.2.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 6 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka prowadzi działalność w obszarze produkcji i wydawania gier na platformy mobilne, sprzedawanych zarówno w kraju jak i za granicą. Gry wydawane są w modelu, w którym gracz (użytkownik) nie dokonuje zapłaty za udostępnienie mu gry. Spółka uzyskuje jednak przychody (realizuje sprzedaż) z zakupów dokonywanych przez użytkowników w ramach danej gry lub z wyświetlania reklam.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności, Spółka korzysta z różnych programów komputerowych (dalej: Oprogramowanie), nabywanych na zasadzie licencji na korzystanie z programu komputerowego przez końcowego użytkownika (tak zwana licencja end-user, EULA).

Spółka podkreśla, że przedmiotem nabywanych licencji nie jest przeniesienie praw, czy też udzielenie prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych do Oprogramowania w celu umożliwienia czerpania korzyści majątkowych z tego konkretnego Oprogramowania (np. na zasadzie dalszej licencji), a jedynie udostępnienie prawa do korzystania z Oprogramowania dla własnych potrzeb Spółki.

Prawa przysługujące Spółce na podstawie każdorazowo zawieranej umowy ograniczone są, zatem wyłącznie do praw przysługujących użytkownikowi końcowemu (tzw. end-user), a zatem są ograniczone do zakresu, w jakim jest to niezbędne do ich wykorzystania na własne potrzeby, zgodnie z przeznaczeniem. Umowy w zakresie udostępnienia Spółce Oprogramowania, w sporej części przypadków; zawierają zatem postanowienia, zgodnie z którymi:

1.  licencja nie pozwala na dokonywanie jakichkolwiek modyfikacji oprogramowania,
2.  licencjobiorca nie jest uprawniony do udzielania sublicencji, czy sprzedaży praw autorskich do oprogramowania,
3.  licencja ma charakter niewyłączny,
4.  w ramach udzielonej licencji nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani jakichkolwiek praw pokrewnych,
5.  licencjobiorca może użytkować oprogramowania wyłącznie zgodnie z jego przeznaczeniem,
6.  licencjobiorca nie ma możliwości kopiowania, rozpowszechniania, czy dalszego udostępniania programów innym podmiotom.

Podmioty, od których Spółka nabywa Oprogramowanie nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ani siedziby ani zarządu w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał dane identyfikujące zagraniczne podmioty w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wynagrodzenie płacone przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania opisanego we wniosku stanowi zapłatę za jakąkolwiek należność, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a co za tym idzie czy Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła (zryczałtowanego podatku dochodowego) od ww. płatności?
2.  Czy, w przypadku uznania wydatków ponoszonych przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania za wydatki nieobjęte dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, na potrzeby niepobrania tzw. podatku u źródła, Spółka zobowiązana jest do dochowania warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, tj. do dochowania należytej staranności oraz posiadania certyfikatów rezydencji rzeczywistych właścicieli należności płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania, a także sporządzenia informacji IFT-2/IFT-2R?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wynagrodzenie płacone przez Spółkę z tytułu korzystania z Oprogramowania opisanego we wniosku nie stanowi zapłaty tytułem należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a co za tym idzie Spółka nie zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła (zryczałtowanego podatku dochodowego) od ww. płatności.
2.  Spółka nie jest zobowiązana do dochowania warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, tj. do dochowania należytej staranności oraz posiadania certyfikatów rezydencji rzeczywistych właścicieli należności płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania, a także sporządzenia informacji IFT-2/IFT-2R.

1.  Uzasadnienie.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na fakt, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów: (\`(...)\`) z praw autorskich lub praw pokrewnych (\`(...)\`) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Ponieważ ustawa o CIT, posługując się zwrotem „przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych”, referuje w tym zakresie do pojęć z zakresu prawa własności intelektualnej, zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym jest w tym przypadku odwołanie się do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

I tak, zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W myśl natomiast art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W świetle powyższego, zasadniczo, uznać należy tym samym, że programy komputerowe stanowią przedmiot prawa autorskiego.

Co jednak niezwykle istotne, w art. 50 ustawy o prawie autorskim ustalone zostały pola eksploatacji praw autorskich, za które uznaje się:

*   w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;
*   w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
*   w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnienie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.

Zgodnie natomiast z art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, prawa majątkowe do programu komputerowego obejmują prawo do:

*   trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
*   tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
*   rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, zasadnym jest tym samym twierdzenie, że samo wskazanie przez ustawodawcę w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim programów komputerowych nie jest wystarczającym dla uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. W tym celu spełniony powinien zostać dodatkowo także warunek sposobu korzystania/udostępnienia programu komputerowego. A contrario niespełnienie warunku dotyczącego sposobów korzystania/udostępnienia programu komputerowego, o których mowa w art. 50 lub 74 ustawy o prawie autorskim, skutkować powinno uznaniem, że nie mamy do czynienia z przychodem z praw autorskich w rozumieniu ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na grunt zapytania Wnioskodawcy, raz jeszcze zwrócić należy uwagę na fakt, że zgodnie postanowieniami umów licencyjnych, Spółka korzysta z Oprogramowania, jako tzw. end-user, a zatem Spółka:

*   może użytkować oprogramowania wyłącznie zgodnie z jego przeznaczeniem, a licencja ma charakter niewyłączny,
*   nie może dokonywać jakichkolwiek modyfikacji oprogramowania,
*   nie jest uprawniona do udzielania sublicencji, czy sprzedaży praw autorskich do oprogramowania,
*   nie ma możliwości kopiowania, rozpowszechniania, czy dalszego udostępniania programów innym podmiotom.

W efekcie powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym jest wniosek, że płatności dokonywane przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania nie mieszczą się w pojęciu przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Spółka nie ma bowiem prawa do jakiejkolwiek modyfikacji, rozpowszechniania czy kopiowania Oprogramowania.

Spółka nie nabywa tym samym licencji, która rozumiana jest jako prawo do rozporządzania programem komputerowym na polach eksploatacji, które wymienione zostały w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, lecz nabywa jedynie prawo do korzystania z danego egzemplarza programu komputerowego.

Niezależnie od powyższego zwrócić także należy uwagę na fakt, że w zakresie nabywanego przez Spółkę Oprogramowania ukształtowała się już jednolita linia interpretacyjna tak organów podatkowych, sądów administracyjnych, jak i doktryny prawa podatkowego, zgodnie z którą licencje spełniające warunki do uznania ich za licencje typu end-user nie stanowią należności licencyjnych podlegających podatkowi u źródła w Polsce.

W tym zakresie wskazać można przykładowo na następujące interpretacje organów podatkowych potwierdzające słuszność stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 sierpnia 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.232.2019.3.MR, w której stwierdzono, że „jako nabywca Wnioskodawca nie ma prawa do kopiowania, powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz rozpowszechniania zakupionego program u komputerowego lub dostępu do baz. Wnioskodawca jest użytkownikiem końcowym (tzw. ang. end-user). Zakres uprawnień nabywcy do korzystania z oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do wykorzystania ich na własne potrzeby, w określonym czasie. W związku z powyższym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Wnioskodawcy, a co za tym idzie należności z tego tytułu nie są należnościami licencyjnymi w rozumieniu przepisów ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Czeskiej z tytułu licencji end-user nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 UPO. Tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła - zgodnie z ww. art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.223.2019.2.MF, w której organ stwierdził, że „jako nabywca Wnioskodawca nie ma prawa do kopiowania, powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz rozpowszechniania zakupionego programu komputerowego lub dostępu do baz. Wnioskodawca jest użytkownikiem końcowym (tzw. ang. end-user). Zakres uprawnień nabywcy do korzystania z oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do wykorzystania ich na własne potrzeby, w określonym czasie. W związku z powyższym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Wnioskodawcy, a co za tym idzie należności z tego tytułu nie są należnościami licencyjnymi w rozumieniu przepisów ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Czeskiej z tytułu licencji end-user nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 UPO, tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła - zgodnie z ww. art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIBl-l.4010.249.2019.4.BS, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, w zakresie stwierdzenia, że „jak wynika z powyższego za należności, licencyjne nie mogą być uznawane te należności, które ponoszone są za licencję, w związku z którą jej nabywca: nie nabywa praw autorskich bądź praw do dysponowania nimi w stosunku do przedmiotu licencji; nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży bądź nie będzie udzielał sublicencji; może wykorzystywać przedmiot licencji jedynie do własnych potrzeb. W przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę należności nierezydentom, które nie mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji warunkującego niepobranie podatku u źródła”,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.164.2019.2.HK, w której stwierdzono, że „jako nabywca Wnioskodawca nie ma prawa do kopiowania, powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz rozpowszechniania zakupionego programu komputerowego lub dostępu do baz. Wnioskodawca jest użytkownikiem końcowym (tzw. ang. end-user). Zakres uprawnień nabywcy do korzystania z oprogramowania komputerowego i baz danych jest ograniczony jedynie do wykorzystania ich na własne potrzeby, w określonym czasie. W związku z powyższym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Wnioskodawcy, a co za tym idzie należności za korzystanie z aplikacji IFS oraz oprogramowania Oracle nie są należnościami licencyjnymi w rozumieniu przepisów ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, płatność, dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X z tytułu usług wsparcia informatycznego (Usług IT) i z tytułu licencji na korzystanie z aplikacji IFS oraz oprogramowania Oracle nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ww. umowy polsko-niemieckiej, tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła - zgodnie z ww. art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,
*   Interpretacja indywidualna z 1 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.193.2019.l.BS, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „biorąc powyższe pod uwagę, w pełni uzasadnionym jest stanowisko Spółki, iż wynagrodzenie wypłacane przez nią zagranicznym usługodawcom na mocy opisanych wyżej Umów End-User za licencję na korzystanie z oprogramowania komputerowego nie jest dla tych podmiotów przychodem, w którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., a więc na Spółce - jako płatniku - nie ciąży w myśl art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego”,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 października 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.340.2018.l.JC, w której organ stwierdza, że „w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie obejmował on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu korzystania z oprogramowania komputerowego na własny użytek (w charakterze End User) nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 u.p.d.o.p. (\`(...)\`). W świetle powyższego Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz spółki amerykańskiej oraz do wykonywania żadnych innych obowiązków płatnika w związku z wypłatą tych należności”,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.221.2018.1.BG, w której organ stwierdza, że: „w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie obejmował on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu nabycia programu komputerowego na własny użytek nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 u.p.d.o.p. (\`(...)\`). W świetle powyższego Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz rezydenta z Japonii, bez względu na to, czy jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji, czy też go nie posiada”,
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.91.2018.1.PW, w której organ potwierdza stanowisko podatnika, zgodnie z którym „jak wskazano wyżej Wnioskodawca nabywa od firmy niemieckiej licencję do programu będącą licencją niewyłączną i nieprzekazywalną. Spółka jako użytkownik nie posiada prawa własności, czyli prawa do udzielania licencji. Zatem płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz firmy z siedzibą w Niemczech nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie ma więc obowiązku potrącenia od nich podatku u źródła”.

W drugiej kolejności zwrócić należy uwagę na art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2,2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z powyższego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy, w sposób jednoznaczny wynika, że obowiązki, zarówno w zakresie poboru podatku, jak i w zakresie powinności gromadzenia stosownych dokumentów czy powinności określonego zachowania się w celu niepobrania tzw. podatku u źródła przypisane są wyłącznie do tych podmiotów, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. A contrario, w przypadku wypłaty należności na rzecz zagranicznych podatników, z tytułów niewymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, obowiązki płatnika ustalone w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT nie będą miały zastosowania.

Przenosząc powyższe na grunt zapytania Spółki, stwierdzić tym samym należy, że skoro - co zostało dowiedzione powyżej - płatności dokonywane przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania na nie mieszczą się w pojęciu przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, to Spółka w celu niepobrania tzw. podatku u źródła nie jest zobowiązana do dochowania warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, tj. do dochowania należytej staranności oraz posiadania certyfikatów rezydencji rzeczywistych właścicieli należności płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z Oprogramowania.

Prawidłowość powyższego podejścia wielokrotnie potwierdzana była w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe - w tym w ramach cytowanych już powyżej interpretacji indywidualnych, przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.164.2019.1.MJ, w której organ stwierdził, że „(\`(...)\`) Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności tytułem udzielania licencji końcowego użytkowania programu komputerowego na rzecz rezydenta Norwegii, bez względu na to, czy będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji, czy też nie będzie go posiadać. Kwoty uiszczone tytułem należności za udzielenie licencji końcowego użytkownika (EULA), nie powinny być uwzględnione w kwocie 2.000.000 zł, o której mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, ponieważ na kwotę ta składają się należności o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, a jak wskazano powyżej, w świetle art. 12 ust. 3 UPO, należności za udzielnie licencji EULA do tych kategorii nie należą. Tym samym kwoty wypłacane za licencję EULA pozostają bez wpływu na ewentualny obwiązek poboru podatku, o którym mowa w art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT. Przepis ten znajduje bowiem zastosowanie wyłącznie do płatności Spółki na rzecz Spółki X wskazanych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, o ile przekraczają one w roku podatkowym kwotę 2.000.000 zł. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył również obowiązek składania informacji IFT- 2/IFT-2R”.

Niezależnie od powyższego, analizując pojęcie licencji użytkownika końcowego na gruncie opodatkowania podatkiem u źródła, należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, jak i brzmienie Komentarza do niej. Wymienione teksty nie są wprawdzie źródłem powszechnie obowiązującego prawa, stanowią jednakże wskazówkę, jak należy interpretować pojęcia używane na przedmiotowym gruncie. Zgodnie zatem z pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jak dzieła naukowego. Na gruncie Modelowej Konwencji OECD w pełni dopuszczalne jest zatem zaliczanie wynagrodzenia z tytułu prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego do należności licencyjnych. Jednakże, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu nie stanowią - zgodnie z brzmieniem pkt 14 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji - tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Zdaniem Spółki, powyższe stanowi dodatkowy argument przemawiający za koniecznością wyraźnego odróżnienia licencji sensu stricto od licencji użytkownika końcowego (end-user) na gruncie opodatkowania podatkiem zryczałtowanym.

W konsekwencji należy przyjąć, iż wynagrodzenie z tytułu opłat licencyjnych za korzystanie z Oprogramowania typu end-user nie mieści się w zakresie wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT oraz zapłata takiego wynagrodzenia w przyszłości nie będzie pociągała za sobą konieczności pobrania podatku od wypłacanych należności oraz wypełnienia innych obowiązków formalnych, takich jak uzyskanie certyfikatu rezydencji podatkowej lub sporządzenie informacji IFT-2/IFT-2R.

Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko i rozumienie treści przepisów jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.