Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.499.2020.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-20
Teza: Czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną stanowić będzie odpowiednio: a. tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”) (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji)? b. tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; metoda-metoda rachunkowa; różnica-różnice kursowe; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 września 2020 r. (data wpływu 1 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, stanowić będzie odpowiednio:

*   tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji),
*   tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, stanowić będzie odpowiednio:

*   tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji),
*   tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „PDOP”) i przedsiębiorcą, który jest w trakcie realizacji inwestycji (dalej: „Inwestycja”) polegającej na budowie zakładu w (…) i prowadzenia tam produkcji, przede wszystkim w zakresie zamków, zatrzasków i zawiasów.

Spółka, w związku Inwestycją uzyskała Zezwolenie Nr (…) z 13 grudnia 2017 r. na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…) (dalej: „Zezwolenie”).

Spółka ustala różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 updop, czyli na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351; dalej: „UoR”), tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową (bilansową).

Spółka osiąga i zapewne będzie osiągać zarówno dochody w ramach działalności strefowej korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania PDOP, jak i dochody opodatkowane na zasadach ogólnych. W ramach całokształtu prowadzonej działalności (zarówno korzystającej ze zwolnienia, jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych), Spółka dokonuje transakcji rozliczanych w PLN oraz w walutach obcych, w związku z czym dochodzi (i w przyszłości może również dochodzić) do powstawania różnic kursowych (dalej: „różnice” lub „różnice kursowe”). Różnice te mogą mieć różnoraki charakter, przykładowo mogą to być transakcyjne różnice kursowe (czyli różnice kursowe powstające w związku z regulowaniem należności Spółki i spłatą zobowiązań), jak i różnice kursowe od środków własnych (czyli różnice kursowe powstające w związku z ruchami na koncie walutowym) lub różnice wynikające z wyceny instrumentów pochodnych w walucie obcej; co oznacza w praktyce, że różnice te mogą powstawać z różnych tytułów (np. sprzedaż produktów, spłata zobowiązań) i będą mogły być rozpoznawane na różnych transakcjach realizowanych w toku działalności prowadzonej przez Spółkę, tj. zarówno transakcji związanych z działalnością zwolnioną, działalnością opodatkowaną lub z oboma rodzajami działalności. Z uwagi na mnogość oraz różnorodność zdarzeń gospodarczych w Spółce, pomimo zastosowanych narzędzi oraz dostosowania ewidencji podatkowej uwzględniającej podział na działalność strefową i pozastrefową, występuje również sytuacja, że Spółka nie jest w stanie w sposób jednoznaczny przypisać i przyporządkować dodatnich oraz ujemnych różnic kursowych bezpośrednio do działalności strefowej oraz pozastrefowej.

Wnioskodawca zaznacza, że zakresem niniejszego zapytania nie są objęte różnice kursowe związane z pochodnymi instrumentami finansowymi, innymi niż służącymi zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych, jak również przedmiotem zapytania nie jest prawidłowość ujęcia różnic kursowych z perspektywy UoR.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy powyższa wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną stanowić będzie odpowiednio:

c. tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”) (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji)?

d. tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualna nadwyżka ujemnych różnic kursowych danego okresu, w którym Spółka prowadzi zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną, ustalona na zasadach określonych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, stanowi tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a updop (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji). Natomiast, ewentualna nadwyżka dodatnich różnic kursowych danego okresu, ustalona na zasadach określonych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowi tzw. przychód wspólny, podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Z uwagi na wskazaną w pytaniu pierwszym możliwość prezentowania w księgach rachunkowych różnic kursowych per saldo oraz zasadę autonomiczności metody rachunkowej ustalania różnic kursowych względem regulacji podatkowych - dla celów podatkowych. Spółka rozpoznawać będzie skompensowaną wartość różnic kursowych.

Artykuł 15 ust. 2 updop stanowi, że: „Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio”.

Konsekwentnie, w odniesieniu do różnic gdzie brak jest możliwości precyzyjnej alokacji do wyniku na działalności zwolnionej („strefowej”) i opodatkowanej („pozastrefowej”):

*   w sytuacji, gdy w Spółce, za okres w którym będzie prowadzić ona zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, wartość ujemnych różnic kursowych przekraczałaby wartość dodatnich różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka ujemnych różnic kursowych w świetle updop stanowiłaby dla Spółki tzw. koszt wspólny. W konsekwencji, całkowita wartość takiej nadwyżki powinna być alokowana odpowiednio do działalności strefowej oraz pozastrefowej poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 updop.
*   z kolei, w przypadku, gdy w Spółce wartość dodatnich różnic kursowych przekraczałaby wartość ujemnych różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka dodatnich różnic kursowych w świetle updop stanowiłaby dla Spółki tzw. przychód wspólny. Wnioskodawca świadomy jest, że w niniejszym przypadku, całkowita wartość niniejszej nadwyżki byłaby rozpoznawana, jako przychód podlegający opodatkowaniu bez możliwości zastosowania klucza alokacji (pomimo, że nadwyżka ta w pewnej proporcji odnosiłaby się również do działalności strefowej).

Spółka pragnie podkreślić, iż prezentowane wyżej stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych. Przykładowo zostało ono wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   DKIS, m.in. w interpretacjach indywidualnych:
    *   z 10 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.83.2020.1.AB oraz 0111-KDIB1-1.4010.82.2020.1.AB;
    *   z 12 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.533.2019.1.MS;
    *   z 19 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.334.2019.1.MG;
    *   z 23 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.290.2018.1.BM;
    *   z 19 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.211.2018.1.BK;
    *   z 8 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.81.2018.1.MJ oraz 0111-KDIB2-1.4010.17.2018.1.MJ;
    *   z 31 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.517.2017.1.PC oraz 0111-KDIB1-3.4010.499.2017.1.PC;
    *   z 8 stycznia 2018., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.319.2017.1.EN oraz 0111-KDIB2-1.4010.349.2017.1.EN;
    *   z 3 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.252.2017.1.BG;
    *   z 4 października 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.99.2017.1.BK;
    *   z 31 marca 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4510.83.2017.1.JG, 0461-ITPB3.4510. 84.2017.1.JG;
    *   z 13 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1107.2016.1.AB;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, m.in. w interpretacjach indywidualnych:
    *   z 24 maja 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-455/16/BD;
    *   z 2 marca 2016 r., o sygn. IBPB-1-3/4510-167/16/MO;
    *   z 8 stycznia 2016 r., o sygn. IBPB-1-2/4510-719/15/KP;
    *   z 17 listopada 2015 r., o sygn. IBPB-1-2/4510-475/15/BKD;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, m.in. w interpretacjach indywidualnych:
    *   z 14 października 2016 r., sygn. ITPB3/4510-437/16-2/KP;
    *   z 18 grudnia 2014 r., sygn. ITPB3/423-469b/14/AW;
    *   z 5 listopada 2014 r., sygn. ITPB3/423-362b/14/MK.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, m.in. w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2013 r., sygn. IPPB3/423-1030/12-2/MS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, m.in. w interpretacjach indywidualnych z 22 listopada 2012 r., sygn. IPTPB3/423-295/12-2/KJ, IPTPB3/423-295/12-3/KJ, IPTPB3/423-295/12-4/KJ oraz IPTPB3/423-295/12-5/KJ.

Ponadto, prawidłowość powyższego podejścia potwierdzają również wyroki sądów administracyjnych, tj. np. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Wr 453/11 oraz z 21 lipca 2011 r., sygn. I SA/Wr 767/11.

Jednocześnie, mając na uwadze specyfikę opodatkowania PDOP w przypadku prowadzenia działalności na terenie SSE, różnice kursowe, w zakresie gdzie możliwe jest bezpośrednie alokowanie wyłącznie do działalności strefowej oraz pozastrefowej prezentowane są oddzielnie - jako wpływające na wynik odpowiednio działalności zwolnionej („strefowej”), bądź też działalności opodatkowanej („pozastrefowej”).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.