Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1259/15-6/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-15
Teza: Skoro w opisanym stanie faktycznym działalność polegająca na odchowie zakupionych kur (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) stanowi dział specjalny produkcji rolnej, to podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; norma
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie prowadzi też żadnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca posiada grunt o powierzchni 5 ha, na którym prowadzi gospodarstwo rolne. Na terenie gospodarstwa zajmuje się działalnością polegającą na zakupie jednodniowych piskląt kur niosek towarowych, odchowaniu ich oraz późniejszej sprzedaży następującej przed osiągnięciem przez kurę dojrzałości nieśnej, czyli do 20 tygodnia.

Zdaniem Wnioskodawcy odchów piskląt kur niosek towarowych do wieku osiągnięcia przez kurę dojrzałości nieśnej tj. do 20 tygodnia powinien być traktowany jako działalności rolnicza (załącznik nr 1), a nie jako działy specjalne produkcji rolnej. W związku z powyższym Wnioskodawca nie powinien być opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mimo tego od pięciu lat, w ciągu, których Wnioskodawca zajmuje się odchowem piskląt kur niosek towarowych jednodniowych, został zakwalifikowany przez Urząd Skarbowy w Żurominie jako dział specjalny produkcji rolnej. Wnioskodawca został zobowiązany do składania, do dnia 30 listopada deklaracji PIT-/PIT-6L i na podstawie norm szacunkowych dochodu rocznego, opodatkowany ryczałtem miesięcznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy działalność rolnicza polegająca na odchowie piskląt kur niosek towarowych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości nieśnej) jest działem specjalnym produkcji rolnej i podlega opodatkowaniu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  W przypadku uznania, że działalność rolnicza polegająca na odchowie kurek przed osiągnięciem dojrzałości nieśnej nie podlega opodatkowaniu na podstawie norm szacunkowych dochodu rocznego to, czy istnieje obowiązek składania deklaracji PIT-6/PIT-6L do dnia 30 listopada?
3.  Jeżeli okaże się, że Urząd Skarbowy nieprawidłowo zakwalifikował działalność rolniczą Wnioskodawcy polegająca na odchowie kurek i sprzedaży przed osiągnięciem dojrzałości nieśnej jako działy specjalne produkcji rolnej i nie prawnie naliczał podatek na podstawie norm szacunkowych, to w jaki sposób i do jakiej jednostki należy się zwrócić o zwrot płaconego przez 5 lat podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy przychód ze sprzedaży kurek odchowanych przed osiągnięciem dojrzałości nieśnej nie powinien podlegać opodatkowaniu, ponieważ w tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej nie został wyszczególniony taki rodzaj produkcji jak hodowla piskląt do odchowu.

Zatem jeżeli odchowane pisklęta zostaną sprzedane, a nie jest prowadzona hodowla drobiu nieśnego, to do produkcji tej nie będą miały zastosowania zasady ustalania dochodu przy zastosowaniu norm szacunkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność polegająca na hodowli kurcząt przez okres 20 tygodni i ich sprzedaż stanowi zgodnie z przepisem art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność rolniczą, z której dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

Pismem z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli okaże się, iż działalność rolnicza polegająca na odchowie kurek i ich późniejszej sprzedaży przed osiągnięciem dojrzałości nieśnej, nie jest działami specjalnymi produkcji rolnej i nie podlega opodatkowaniu na podstawie norm szacunkowych, nie należy składać deklaracji PIT-6/PIT-6L do dnia 30 listopada.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie art. 2 ust. 2 ww. ustawy działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego albo reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

*   miesiąc – w przypadku roślin,

*   16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

*   6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

*   2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia.

Działami specjalnymi produkcji rolnej w myśl art. 2 ust. 3 tej ustawy są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że skoro ustawodawca zdefiniował zarówno pojęcie działalności rolniczej jak i działów specjalnych produkcji rolnej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem tych definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu. Oznacza to, że działalnością rolniczą dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem art. 2 ust. 3 ustawy) w stanie nieprzetworzonym, określonym jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów. W przypadku nabycia przez podatnika roślin lub zwierząt od innych producentów, okresy ich przetrzymywania, w których następuje ich biologiczny wzrost (tzn. czas liczony od dnia nabycia do dnia zbycia) – nie mogą być krótsze niż określone w ww. art. 2 ust. 2 ustawy, by można uznać tą działalność za działalność rolniczą.

Zgodnie art. 2 ust. 3a wyżej wymienionej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej. Uprawa określonych roślin, hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w załączniku Nr 2 do ustawy, a przede wszystkim są tam wymienione.

W Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, której treść została podana na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 października 2014 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2014 poz. 1558) określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej, w pkt 5 i 6 wymienia się:

*   drób rzeźny - powyżej 100 szt.:
    *   kurczęta
    *   gęsi
    *   kaczki
    *   indyki.
*   drób nieśny - powyżej 80 szt.:
    *   kury nieśne (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kury mięsne (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   gęsi (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kaczki (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   indyki (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kury (produkcja jaj konsumpcyjnych).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są działy specjalne produkcji rolnej.

Zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej określa przepis art. 24 ust. 4 ww. ustawy, który stanowi, że dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Wobec powyższego, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., jeżeli podatnik nie prowadził podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź ksiąg rachunkowych, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych, tj. na zasadach ryczałtowo-szacunkowych, zapisanych w art. 24 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Normy szacunkowe dochodu rocznego, stosownie do ust. 4a tego artykułu, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2, z tym że w przypadku:

1.  upraw w szklarniach i tunelach foliowych - od 1 m2 powierzchni ogólnej obliczanej według wewnętrznej długości ścian;
2.  upraw grzybów i ich grzybni - od 1 m2 powierzchni zajętej pod te uprawy;
3.  wylęgarni drobiu - od 1 sztuki pisklęcia uzyskanego z wylęgu;
4.  zwierząt laboratoryjnych - od 1 sztuki sprzedanych zwierząt na podstawie zawartych umów dla potrzeb laboratoryjnych, badań i doświadczeń naukowych, analiz i testów prowadzonych w laboratoriach, a także kontroli procesów technologicznych;
5.  hodowli i chowu zwierząt wymienionych pod Ip. 15 lit. b-h załącznika nr 2 od 1 sztuki zwierząt sprzedanych;
6.  hodowli ryb akwariowych - od 1 dm3 objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi.

Na podstawie art. 24 ust. 4b ww. ustawy, jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr 2, opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 4c tej ustawy, jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy. Przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (art. 24 ust. 4d ustawy).

W myśl art. 24 ust. 4d cyt. ustawy, przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.”

Stosownie natomiast art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., podatnicy, którzy osiągają dochody z działów specjalnych produkcji rolnej, są obowiązani składać w terminie do dnia 30 listopada roku poprzedzającego rok podatkowy urzędowi skarbowemu deklaracje według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku następnym.

Z kolei myśl art. 43 ust. 3 powoływanej ustawy w ww. brzmieniu, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o:

1.  zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji;
2.  zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji;
3.  rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku.

Opis stanu faktycznego wskazuje, że Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. Na terenie gospodarstwa zajmuje się działalnością polegającą na zakupie jednodniowych piskląt kur niosek towarowych, odchowaniu ich oraz późniejszej sprzedaży następującej przed osiągnięciem przez kurę dojrzałości nieśnej, czyli do 20 tygodnia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychód z działalności polegającej na odchowie zakupionych kur od pierwszego dnia życia do ok. 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) nie może być uznany za przychód, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć należy, że nie ma w tym przypadku znaczenia, na jakim etapie rozwoju znajduje się sprzedawany drób (pisklęta, młodzież, czy dorosłe osobniki). Istotny jest tylko minimalny okres przetrzymywania zakupionego drobiu. Wprawdzie jest to działalności rolnicza, z tym że zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąca działy specjalne produkcji rolnej, do których zalicza się m.in. chów i hodowlę drobiu nieśnego i rzeźnego.

Wynika to wprost z treści art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającego definicję działów specjalnych produkcji rolnej do których zalicza się fermową hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego. Przychód z działalności polegającej na odchowie zakupionych kur od pierwszego dnia życia do ok. 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) nie może być więc uznany za przychód, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro w opisanym stanie faktycznym działalność polegająca na odchowie zakupionych kur (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) stanowi dział specjalny produkcji rolnej, to podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie, ponieważ pytania oznaczone nr 2 i 3 zostały sformułowane w sposób warunkowy, odpowiedź na powyższe pytania stała się bezprzedmiotowa.

Zastrzec jednocześnie należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawczyni w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.