Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.661.2021.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-23
Teza: możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego dotyczącego wydatkowania środków pieniężnych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe
Słowa kluczowe: kredyt; nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

\- zaliczenia wydatków z tytułu spłaty kredytu bankowego na zakup (wykupienie) lokalu mieszkalnego do kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe,**

\- możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, w części dotyczącej wydatkowania środków pieniężnych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na spłatę kredytu bankowego przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki pod budowę domu - **jest prawidłowe,**

\- możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, w części dotyczącej wydatkowania środków pieniężnych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na spłatę kredytu bankowego na zakup (wykupienie) lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (nieruchomości) w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe.

**We wniosku** **złożonym przez:**

**\-** Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana M. R.,

**\-** Zainteresowaną niebędąca stroną postępowania: Panią A. R.,

**przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

W dniu 14 listopada 2017 r. Pan M. R. zawarł z R. Bank umowę kredytu gotówkowego „\`(...)\`” Nr Z. (…) na kwotę 66 950 zł na bieżące finansowanie swoich potrzeb. Kredyt ten został przeznaczony w całości na zakup gruntu położonego w M., z przeznaczeniem pod budowę domu jednorodzinnego, w którym mieli w przyszłości zamieszkać Zainteresowani.

W dniu 8 listopada 2019 r. Pani A. R. zawarła umowę kredytu gotówkowego „\`(...)\`" z Bankiem \`(...)\` na kwotę 63 000 zł, na bieżące finansowanie swoich potrzeb. Kredyt ten został przeznaczony w całości na spłatę ww. kredytu nr Z. z dnia 14 listopada 2017 r.

Oba ww. kredyty, chociaż kredytobiorcami w nich byli osobno Pan M. R. i Pani A. R., były zawarte w trakcie trwania małżeństwa i za zgodą drugiego małżonka, odpowiednio: Pani A. R. i Pan M. R. (również podpisani na umowach).

W dniu 14 sierpnia 2020 r. Zainteresowani (których łączy wspólność majątkowa małżeńska) zawarli z P. Bank umowę kredytu gotówkowego na kwotę 120 960 zł, z przeznaczeniem na sfinansowanie potrzeb własnych. Przy czym rzeczywistym celem zaciągnięcia kredytu było wykupienie na własność lokalu mieszkalnego znajdującego się w M., od Spółki Mieszkaniowej sp. z o.o. (spółdzielni mieszkaniowej). Lokal ten był uprzednio wykorzystywany na własne cele mieszkaniowe Zainteresowanych. Realizując ww. zamiar Zainteresowani (łącznie) nabyli wskazany lokal mieszkalny od Spółdzielni w dniu 27 sierpnia 2020 r. przed notariuszem drodze umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Zakup nastąpił za cenę 106 241 zł 28 gr, tj. na preferencyjnych zasadach jako na rzecz osób uprawnionych, posiadających prawo pierwokupu jako dotychczasowym najemcom. Tytułem dodatkowych kosztów związanych z zawarciem aktu notarialnego (podatek PCC, VAT, taksa notarialna, opłata sądowa za wpis w KW) Zainteresowani ponieśli dodatkowo kwotę 4 556 zł 40 gr. Następnie aktem notarialnym z dnia 30 października 2020 r., zawartym przed notariuszem, Zainteresowani sprzedali ww. lokal mieszkalny, za cenę 214 000 zł (z której 207 000 zł miało zostać i zostało przelane na rachunek bankowy, który to rachunek bankowy jest rachunkiem wspólnym Zainteresowanych). Z ww. kwoty uzyskanej ze sprzedania mieszkania, Wnioskodawcy przeznaczyli kwotę 120 195 zł 93 gr na całkowitą spłatę ww. kredytu z dnia 14 sierpnia 2020 r. W ciągu 3 lat od sprzedaży ww. mieszkania, Zainteresowani będą ponosić wydatki na wykończenie budowy jednorodzinnego domu, w którym obecnie mieszkają, (który to dom nie został jeszcze w pełni wykończony), położonego na działce zakupionej z kredytu zaciągniętego w dniu 14 listopada 2017 r., nr Z., spłaconego następnie kredytem z dnia 8 listopada 2019 r.

Do wydatków będą należeć przykładowo koszty:

1) wykończenia schodów wejściowych do budynku,

2) wykonania elewacji na zewnątrz budynku,

3) dokończenie prac wykończeniowych budynku na zewnątrz materiałów budowlanych.

Koszty te obejmują również wydatki związane z:

\- zatrudnienia wykonawców na podstawie umów cywilnoprawnych,

\- wynajmu lub zakupów sprzętu budowlanego,

\- materiałów wykończeniowych.

Ponadto, Zainteresowani chcą spłacić również kredyt z dnia 8 listopada 2019 r., nr Z., z Bankiem ., który został zaciągnięty (przed datą uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania) i przeznaczony na spłatę kredytu nr Z. z dnia 14 listopada 2017 r., który zaciągnięty został na zakup gruntu, na którym położony jest dom jednorodzinny, położony w M., w którym obecnie mieszkają Oni z rodziną.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania**:

1\. Czy kwotę 120 195 zł 93 gr uzyskaną ze sprzedaży mieszkania znajdującego się w M., przeznaczoną na całkowitą spłatę kredytu zaciągniętego przez Zainteresowanych w Bank (umowę kredytu gotówkowego) z dnia 14 sierpnia 2020 r., który to kredyt został zaciągnięty na zakup tego mieszkania - można uznać za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w zw. z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy kwotę 120 195 zł 93 gr uzyskaną ze sprzedaży mieszkania znajdującego się w M. - przeznaczoną na całkowitą spłatę kredytu zaciągniętego przez Zainteresowanych w Bank (umowę kredytu gotówkowego) z dnia 14 sierpnia 2020 r., który to kredyt został zaciągnięty na zakup tego mieszkania - można uznać za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3\. Czy jeżeli w ciągu trzech lat od uzyskania przez Zainteresowanych pełnej ceny za sprzedaż mieszkania (tj. 214 000 zł), spłacą Oni kredyt z dnia 8 listopada 2019 r., nr Z., z Bankiem , spłata ta będzie mogła być uznana za wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszając tym samym ewentualny dochód do opodatkowania (z tytułu zbycia nieruchomości)?

Zdaniem Zainteresowanych, spłata przez Nich kredytu z dnia 14 sierpnia 2020 r. (zaciągniętego na wykup ze spółdzielni mieszkania, które następnie zostało sprzedane) spełnia przesłanki do uznania jej zarówno za:

1) koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia omawianego mieszkania (na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jak i za:

2) wydatki poczynione na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości opodatkowaniu podlega dochód, a podatek nalicza się według stawki 19%. Dochodem jest w tym przypadku różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, a kosztami uzyskania, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zbywanych nieruchomości. Do kosztów uzyskania zalicza się natomiast m.in. udokumentowane koszty nabycia. W przedmiotowej sprawie, za koszty nabycia należy uznać kredyt z dnia 14 sierpnia 2020 r. oraz koszty związane z zawarciem aktu notarialnego z dnia 27 sierpnia 2020 r. (podatek PCC, VAT, taksa notarialna, opłata sądowa za wpis w KW) w kwocie 4 556 zł 40 gr oraz kwotę 120 195 zł 93 gr, którą Zainteresowani przeznaczyli na całkowitą spłatę ww. kredytu z dnia 14 sierpnia 2020 r., zaciągniętego i przeznaczonego na wykup mieszkania ze spółdzielni mieszkaniowej. Niewątpliwie bez środków z tego kredytu nie byłby w ogóle możliwy wykup tego mieszkania, a następnie jego sprzedaż i uzyskanie z niej przychodu. Bezsprzecznie więc kwota ta może być na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznana za koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2, niezależnie od powyższego, wydatki poniesione na spłatę tego kredytu z dnia 14 sierpnia 2020 r. mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe, gdyż mieszkanie to było uprzednio wykorzystywane przez Wnioskodawców na własne cele mieszkaniowe (co potwierdza fakt, że we wszystkich dokumentach jako miejsce zamieszkania wskazany jest adres przedmiotowego mieszkania).

Zdaniem Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3, jeżeli w ciągu trzech lat od uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia mieszkania, tj. uzyskania przez Nich pełnej ceny za sprzedaż mieszkania (tj. 214.000,00 zł), spłacą Oni kredyt z dnia 8 listopada 2019 r., nr Z., zawarty z Bankiem ., spłata ta będzie mogła być uznana za wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszając tym samym ewentualny dochód do opodatkowania (z tytułu zbycia nieruchomości). Niewątpliwie bowiem spłata kredytu, który został zaciągnięty na spłatę gruntu, na którym został wybudowany dom, w którym obecnie mieszkają Zainteresowani, jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie obejmuje taką część dochodu, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Do skorzystania ze zwolnienia kwalifikują się również wydatki, poniesione m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub określonych praw do nieruchomości, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a). Także jeśli kredyt refinansowy jest którymś z kolei, ale ostatecznie przeznaczony jest na spłatę kredytu na cele mieszkaniowe - podatnik zachowuje prawo do zwolnienia. Na gruncie omawianej sprawy, dla prawnych skutków oceny stanu faktycznego nie ma znaczenia brak sprecyzowania we wszystkich trzech zawartych umowach kredytowych celów „mieszkaniowych”. Ważne jest rzeczywiste przeznaczenie kredytów na takie cele.

Potwierdzają to sądy administracyjne przykładowo w wyrokach:

1\. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1757/16 (Lex nr 2523678), przeznaczenie dochodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę pożyczki bankowej zaciągniętej w celu nabycia innej nieruchomości, a ulga w podatku dochodowym: „Wykładnia językowa art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f., uzupełniona wykładnię systemową i celowościową prowadzi do wniosku, że podatnik, który przeznaczy środki ze sprzedaży nieruchomości (lub prawa majątkowego) na spłatę kredytu lub pożyczki (oraz odsetek od nich) zaciągniętych na nabycie innej nieruchomości lub prawa majątkowego, służących zaspokojeniu jego potrzeb mieszkaniowych, skorzysta z prawa do zwolnienia. Sposób wykazania celu pożyczki nie został jednak wprost wskazany przez ustawodawcę. Gdyby zatem wolą prawodawcy było, aby w treści umowy pożyczki, o której mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f, zapisany był w sposób jednoznaczny cel mieszkaniowy, na jaki została ona zaciągnięta, czy wydatkowana, zostałoby to ujęte wprost w brzmieniu przepisów u.p.d.o.f. Wobec braku takiej regulacji, rację ma Sąd pierwszej instancji twierdząc, że podatnik może na gruncie u.p.d.o.f., udowadniać cel zaciągnięcia pożyczki wszelkimi dostępnymi środkami dowodowym, np.: aktami notarialnymi potwierdzającymi zawarcie umowy sprzedaży i zakupu nieruchomości, dowodami przelewów na konto zainteresowanej oraz co istotniejsze na konta stron umów sprzedaży.

2\. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/GI 327/19 (Lex nr 2703345), spłata kredytu jako podstawa stosowania ulgi mieszkaniowej: „Ocenę, czy kredyt, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f., zaciągnięty w celu mieszkaniowym, należy wiązać z faktycznym sposobem rozdysponowania środków pochodzących z tego kredytu. Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, nie ma znaczenia to, czy z treści umowy kredytu wynika na jaki cel został on udzielony.

Powyższą wykładnię przepisów potwierdziło też stanowisko KAS w wiadomości e-mail z dnia 14 stycznia 2021 r., Identyfikator zapytania: 26588888, nr 0110.KIZ.4110.818.2021: „Odpowiadając na pytanie informujemy, że źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Podstawą obliczenia podatku jest dochód, będący różnicą pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami uzyskania przychodu. Stawka podatku wynosi 19% z tytułu uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Dochodem jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodów, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zbywanej nieruchomości. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie (jeżeli odpowiada wartości rynkowej), pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, do których zalicza się wydatki poniesione przez sprzedającego, które były konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (czyli wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np.: prowizje pośredników przy sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Kosztami uzyskania przychodu są udokumentowane koszty nabycia nieruchomości (w tym kredyt zaciągnięty na zakup sprzedawanej nieruchomości), powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, poczynione w czasie jej posiadania. Do kosztów nabycia zaliczamy, np. koszty notarialne (pobrane przez notariusza), wpis do księgi wieczystej oraz PCC. Zatem, podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości wydatki związane z nabyciem nieruchomości oraz inne opłaty, np. opłaty notarialne. Uzyskany dochód może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania pod warunkiem wydatkowania całego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, począwszy od dnia odpłatnego zbycia tej nieruchomości, nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości. Katalog wydatków, które podatnik może zaliczyć do wydatków na własne cele mieszkaniowe został zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W powyższym zakresie może okazać się pomocna broszura informacyjna: Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Podstawa prawna: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25, art. 22 ust. 6d i ust. 6e, art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm.)”.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w** **zakresie:**

\- zaliczenia wydatków z tytułu spłaty kredytu bankowego na zakup (wykupienie) lokalu mieszkalnego do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe,**

\- możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, w części dotyczącej wydatkowania środków pieniężnych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na spłatę kredytu bankowego przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki pod budowę domu **– jest prawidłowe,**

\- możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, w części dotyczącej wydatkowania środków pieniężnych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na spłatę kredytu bankowego na zakup (wykupienie) lokalu mieszkalnego **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 27 sierpnia 2020 r. Zainteresowani nabyli lokal mieszkalny (nieruchomość) na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz umowy sprzedaży. W dniu 30 października 2020 r. Zainteresowani dokonali sprzedaży lokalu mieszkalnego (nieruchomości). W związku z tym, że sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo–skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Ponadto, w myśl art. 22 ust. 6f cyt. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Powołany wyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny przesądza, co stanowi koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub wymienionych praw do lokali. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia (wytworzenia) oraz udokumentowanych nakładów.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 14 sierpnia 2020 r. Zainteresowani (których łączy wspólność majątkowa małżeńska) zawarli z P. Bank umowę kredytu gotówkowego na kwotę 120 960 zł, z przeznaczeniem na sfinansowanie potrzeb własnych. Przy czym rzeczywistym celem zaciągnięcia kredytu było wykupienie na własność lokalu mieszkalnego znajdującego się w M. od Spółdzielni Mieszkaniowej. Lokal ten był uprzednio wykorzystywany na własne cele mieszkaniowe Zainteresowanych. Realizując ww. zamiar Zainteresowani (łącznie) nabyli wskazany lokal mieszkalny od Spółdzielni w dniu 27 sierpnia 2020 r. w drodze umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Zakup nastąpił za cenę 106 241 zł 28 gr, tj. na preferencyjnych zasadach, na rzecz osób uprawnionych posiadających prawo pierwokupu, jako dotychczasowym najemcom. Następnie aktem notarialnym z dnia 30 października 2020 r. Zainteresowani sprzedali ww. lokal mieszkalny za cenę 214 000 zł (z której 207 000 zł miało zostać i zostało przelane na rachunek bankowy, który to rachunek bankowy jest rachunkiem wspólnym Zainteresowanych). Z ww. kwoty uzyskanej ze sprzedania mieszkania, Wnioskodawcy przeznaczyli kwotę 120 195 zł 93 gr na całkowitą spłatę ww. kredytu z dnia 14 sierpnia 2020 r.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Zainteresowani zajęli stanowisko, że spłata kredytu bankowego zaciągniętego w dniu 14 sierpnia 2020 r. na zakup lokalu mieszkalnego w dniu 27 sierpnia 2020 r. może zostać zaliczona zarówno do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak też do ulgi mieszkaniowej wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego (nieruchomości) był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytego lokalu musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie zatem z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym podkreślić należy, że ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek – raz zaliczając wydatek na nabycie nieruchomości, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, którym sfinansował ten właśnie cel (np. zakup).

Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Konstrukcja ww. przepisu art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza zatem, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej, np. na zakup sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma wydatek na nabycie nieruchomości, jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu (oszczędności podatnika czy kredyt). Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie, podlega uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tj. został uwzględniony w kosztach nabycia nieruchomości.

Ustawodawca przesądził zatem, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanego lokalu mieszkalnego (nieruchomości), skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanego lokalu.

Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych, można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczanie kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanego lokalu mieszkalnego (nieruchomości) do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność – jaką jest zakup lokalu mieszkalnego (nieruchomości) – byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem kwota kredytu pokrywająca cenę nabycia, a drugi raz spłata tej właśnie kwoty kredytu. Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicowałaby sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość zakupioną na kredyt i tych, którzy nieruchomość zakupili za własne środki. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu, drugi raz jako wydatku uprawniającego do uwzględnienia w ramach zwolnienia podatkowego. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach.

Wobec powyższego, uwzględnienie spłaty kredytu zaciągniętego w dniu 14 sierpnia 2020 r., jako wydatku na cel mieszkaniowy, oznaczałoby, że Zainteresowani odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek, raz poprzez pomniejszenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, drugi raz poprzez ujęcie, jako wydatku na cele mieszkaniowe spłaty kredytu, co jest sprzeczne z art. 21 ust. 30 ww. ustawy. W konsekwencji, wydatki które Zainteresowani uwzględnią w kosztach uzyskania przychodu, nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego wydatkowanie przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na spłatę kredytu udzielonego na zakup tego lokalu (nieruchomości), nie uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia w zakresie, w jakim wydatki poniesione na te cele będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

W treści wniosku wskazano również, że w dniu 14 listopada 2017 r. Pan M. R. zawarł z R. Bank \`(...)\` umowę kredytu gotówkowego „\`(...)\`” na kwotę 66 950 zł na bieżące finansowanie swoich potrzeb. Kredyt ten został przeznaczony w całości na zakup gruntu położonego w M., z przeznaczeniem pod budowę domu jednorodzinnego, w którym mieli w przyszłości zamieszkać Zainteresowani.

W dniu 8 listopada 2019 r. Pani A. R. zawarła umowę kredytu gotówkowego „\`(...)\`" z Bankiem na kwotę 63 000 zł, na bieżące finansowanie swoich potrzeb. Kredyt ten został przeznaczony w całości na spłatę ww. kredytu z dnia 14 listopada 2017 r.

Oba ww. kredyty, chociaż kredytobiorcami w nich byli osobno Pan M. R. i Pani A. R., były zawarte w trakcie trwania małżeństwa i za zgodą drugiego małżonka, odpowiednio: Pani A. R. i Pan M. R. (również podpisani na umowach).

Zainteresowani środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania zamierzają przeznaczyć również na spłatę kredytu z dnia 8 listopada 2019 r., zaciągniętego w Banku ., przeznaczonego na spłatę kredytu z dnia 14 listopada 2017 r., zaciągniętego na zakup gruntu, na którym położony jest dom jednorodzinny.

Zatem, jeżeli Zainteresowani wydatkowali środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (nieruchomości) na własne cele mieszkaniowe, tj. spłatę kredytu zaciągniętego w dniu 8 listopada 2019 r. na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, to dochód uzyskany z ww. odpłatnego zbycia będzie korzystał ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) i pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do wydatkowanego na ten cel przychodu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie przez Zainteresowanych w dniu 30 października 2020 r. lokalu mieszkalnego (nieruchomości) nabytego w dniu 27 sierpnia 2020 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Jednocześnie wydatkowanie przez Zainteresowanych w terminie przed upływem trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego (nieruchomości), środków pieniężnych (przychodu) jakie Zainteresowani uzyskali ze sprzedaży w 2020 r. ww. lokalu mieszkalnego, na spłatę kredytu zaciągniętego w 2019 r. w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (zakup gruntu pod budowę), uprawnia Zainteresowanych do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) i pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie będzie obejmowało taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 30 października 2020 r. lokalu mieszkalnego (nieruchomości), jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (spłatę kredytu) w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

Natomiast spłata kredytu zaciągniętego przez Zainteresowanych w dniu 14 sierpnia 2020 r. na zakup w dniu 27 sierpnia 2020 r. lokalu mieszkalnego (nieruchomości), nie uprawnia do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Zainteresowani w tej części odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek: raz jako poniesiony na nabycie lokalu mieszkalnego (nieruchomości) w ramach kosztów uzyskania przychodów, a drugi raz jako wydatek na spłatę kredytu, którym finansowano zakup tego lokalu mieszkalnego, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ww. ustawy.

Organ podatkowy wyjaśnia, że w niniejszej interpretacji indywidualnej nie zajął stanowiska w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych we wniosku, tj. podatku PCC, VAT, taksy notarialnej, opłaty sądowej, ponieważ wydatki te nie były przedmiotem pytań sformułowanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawyz dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.