Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.44.2018.1.LG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-24
Teza: Forma certyfikatu rezydencji podatkowej
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty elektroniczne; podatek-pobór podatku; podmiot-podmiot zagraniczny; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie formy certyfikatu rezydencji podatkowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie formy certyfikatu rezydencji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka nabywa różnego rodzaju usługi mieszące się dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej „Ustawą” od podmiotów mających siedziby i rezydencje podatkowe poza Polską, zwanych w dalszej części „Podatnikami” oraz dokonuje wypłaty świadczeń za zrealizowane na jej rzecz usługi. Stosownie do przepisów art. 26 ust. 1 Ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Spółka kierując się zapisami art. 26 ust. 1 Ustawy chcąc skorzystać z możliwości z zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową zwraca się do Podatników o przedłożenie jej certyfikatów rezydencji podatkowej to jest dokumentów potwierdzających miejsce siedziby Podatnika dla celów podatkowych. Podatnicy przesyłają drogą pocztową oryginały certyfikatów rezydencji podatkowej w formie papierowej, czyli w formie wystawionej przez właściwe władze podatkowe uprawnione w danym państwie do wystawiania tego typu dokumentów. Podatnicy coraz częściej zwracają spółce uwagę na to, że ta forma współpracy jest dla nich bardzo uciążliwa, w szczególności z uwagi na ograniczenia czasowe dotyczące ważności certyfikatu rezydencji podatkowej wynikające z zapisów art. 26 ust. 1i i ust. 1j Ustawy oraz na konieczność przekazywania tego dokumentu w oryginale, co powoduje, że chcąc przedłożyć analogiczny dokument kolejnemu kontrahentowi muszą ponownie zwracać się do właściwych władz podatkowych o wystawienie kolejnego certyfikatu rezydencji podatkowej. Podatnicy zwracają spółce uwagę na to że, kontrahenci z innych krajów UE akceptują certyfikat rezydencji podatkowej przesłany im drogą elektroniczną zapisany do pliku pdf. Podatnicy skanują certyfikat rezydencji podatkowej wystawiony przez odpowiednie władze podatkowe w formie papierowej i przesyłają swoim kontrahentom ten dokument drogą mailową w formie pliku pdf. Podatnicy pytają spółkę dlaczego ta nie akceptuje certyfikatów rezydencji podatkowej przesłanych jej w formacie pliku pdf drogą mailową na adres spółki tylko żąda przesłania jej dokumentów w oryginale w formie papierowej. W związku z powyższym spółka powzięła wątpliwość czy jej żądanie ma uzasadnienie w obowiązujących przepisach w tym zakresie, skoro Ustawa nie narzuca w żadnym miejscu formy w jakiej certyfikat rezydencji podatkowej miałby zostać wystawiony i dostarczony. Zdaniem spółki certyfikat rezydencji podatkowej otrzymany przez Podatnika w formie papierowej a następnie zeskanowany i przesłany w formacie pdf drogą mailową na adres spółki jest dokumentem, o którym mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy, zatem uprawnia spółkę do zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z tą umową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy certyfikat rezydencji podatkowej dokumentujący miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskany od podatnika w formie elektronicznej to jest zapisany do formatu pdf i przesłany drogą mailową na adres spółki może być uznany za certyfikat rezydencji, o którym mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy, jeżeli Podatnik otrzymał certyfikat rezydencji podatkowej w formie papierowej a następnie zeskanował dokument i przesłał w formacie pdf na adres mailowy spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 4a pkt 12 Ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji, oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Przepisy Ustawy nie wskazują na formę w jakiej ten dokument powinien być wystawiony oraz nie wskazują na formę w jakiej płatnik (spółka) miałby go uzyskać. Przepis art. 26 ust. 1 wskazuje jedynie od kogo Spółka powinna uzyskać certyfikat rezydencji podatkowej. Wynika z niego, że: „Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.” Spółka stoi na stanowisku, że skoro ustawodawca z uwagi na różne regulacje obowiązujące w różnych krajach, z którymi Polska zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie mógł uregulować formy w jakiej ten dokument miałby być wystawiony to także nie mógł uregulować kwestii związanej z tym w jakiej formie płatnik (spółka) miałby uzyskiwać ten dokument. Z przepisów wynika jedynie, że spółka powinna ten dokument uzyskać od Podatnika. Biorąc powyższe pod uwagę spółka stoi na stanowisku, że skoro uzyska od Podatnika drogą mailową certyfikat rezydencji podatkowej zapisany do formatu pdf, otrzymany przez tego podatnika w formie papierowej to tak uzyskany certyfikat rezydencji podatkowej pozwoli jej na zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową w myśl art. 26 ust. 1 Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W świetle art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343, ze zm., zwanej dalej ustawą), osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Wynika z tego, że opodatkowanie dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy, uzyskiwanych przez podmioty niemające siedziby w Polsce następuje z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Jednocześnie zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 4a pkt 12 ustawy, przez certyfikat rezydencji rozumie się zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Jednocześnie, certyfikat rezydencji stanowi dokument, w oparciu o który możliwe jest ustalenie, czy od należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany przez płatnika podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku (tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) powinna zostać zastosowana.

Wskazać w tym miejscu należy, że to na płatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że prawidłowo zrealizował ciążące na nim obowiązki. Zgodnie bowiem z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej, płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Należy również zauważyć, że nie ma ujednoliconej formy certyfikatów rezydencji. Nie rozstrzyga o tym także definicja certyfikatu rezydencji określona w art. 4a pkt 12 ustawy. Każde państwo stosuje własny wzór takiego zaświadczenia i ma własne wymogi formalne związane z jego wydaniem. Z punktu widzenia właściwej kwalifikacji dokumentu przedłożonego przez podatnika płatnikowi, który ma stanowić podstawę uwzględnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, istotne będą zatem pewne istotne składniki tego dokumentu. Uwzględniając treść powołanego art. 4a pkt 12 oraz wynikające z art. 26 ustawy uwarunkowania, certyfikat rezydencji to dokument:

*   wystawiony przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,
*   wskazujący dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz ewentualnie okres ważności dokumentu,
*   zawierający stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

Certyfikat rezydencji musi potwierdzać fakt rezydencji podatkowej w dacie uzyskania dochodu. Kwestie związane z datą obowiązywania certyfikatu rezydencji niezawierającego okresu ważności zostały uregulowane w art. 26 ust. 1i-1l ustawy.

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Zatem, warunkiem zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Płatnik (w sprawie Wnioskodawca), na którym spoczywa obowiązek potrącenia podatku od dochodu osiąganego przez nierezydenta w prawidłowej wysokości, powinien żądać od podatnika co do zasady dokumentu (tj. certyfikatu rezydencji) oryginalnego.

W tym miejscu należy wskazać na regulację art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Jednakże zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Dokumentem urzędowym będzie zatem taki certyfikat rezydencji, który został sporządzony w formie przewidzianej przepisami prawa danego państwa przez powołany do tego organ.

Stosownie natomiast do treści art. 194a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zamiast oryginału dokumentu strona może złożyć odpis dokumentu, jeżeli jego zgodność z oryginałem została poświadczona przez notariusza albo przez występującego w sprawie pełnomocnika strony będącego adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym. Zawarte w odpisie dokumentu poświadczenie zgodności z oryginałem przez występującego w sprawie pełnomocnika strony będącego adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym ma charakter dokumentu urzędowego (§ 3 tejże regulacji).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dysponować sporządzonym przez podatników skanami certyfikatów rezydencji przesłanymi drogą mailową w formacie pdf. Certyfikaty rezydencji zostały wydane przez właściwe organy w wersji papierowej. Jednocześnie opis sprawy wskazuje, że Wnioskodawca nie będzie dysponował oryginałami certyfikatów rezydencji podatkowej, jak również nie będzie w posiadaniu kopii tych dokumentów posiadających walor dokumentu urzędowego (tj. potwierdzonych za zgodność).

Certyfikat rezydencji to zaświadczenie wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika, czyli dokument urzędowy, którego nie może zastąpić kopia nie mająca takiego charakteru, tzn. nie mająca waloru dokumentu urzędowego. Zatem, jedynie gdy zgodnie z prawem danego państwa istnieje możliwość uzyskania zaświadczenia o miejscu siedziby dla celów podatkowych zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej, obie te formy są wydawane przez właściwy organ podatkowy danego państwa i mają status równorzędny w świetle prawa tego państwa, to płatnik będzie upoważniony do uznania takiego certyfikatu w którejkolwiek z tych form. Zatem, jeżeli dokument nie został wystawiony przez właściwy organ podatkowy danego państwa w formie elektronicznej nie może być uznany za dokument, o którym mowa w art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym należy stwierdzić, że sporządzone przez podatników skany certyfikatów rezydencji podatkowej otrzymane przez tych podatników w formie papierowej nie stanowią dokumentów urzędowych i nie mogą być traktowane jako uprawniające Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.