Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.864.2022.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-08
Teza: Opodatkowanie odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą powstałą w wyniku realizacji inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą powstałą w wyniku realizacji inwestycji pn. „(\`(...)\`)”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2023 r. (wpływ 22 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 559 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy występują działające w formie jednostek budżetowych: jednostki oświatowe, Miejsko-Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej oraz Środowiskowy Dom Samopomocy. Dodatkowo w ramach wskazanej powyżej struktury funkcjonuje Zakład Usług Komunalnych, działający w formie samorządowego zakładu budżetowego (dalej: „Zakład”). Wskazane jednostki objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem Miasta i Gminy w jednej deklaracji składanej z podaniem danych Gminy.

Do zadań własnych Gminy wymienionych w ustawie o samorządzie gminnym należy m.in. prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, sprawy wodociągów, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W tym zakresie Gmina świadczy m.in. usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu Gminy (dalej: „Odbiorcy zewnętrzni”), które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy, odpłatnie, na podstawie umów cywilnoprawnych, jak również dla potrzeb swoich własnych jednostek organizacyjnych oraz do innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy.

Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna, którą Gmina systematycznie modernizuje i rozbudowuje.

Gmina ponosi wydatki na rozbudowę i utrzymanie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Między innymi Gmina ponosi/będzie ponosić wydatki związane z realizacją inwestycji pn.: „(\`(...)\`)”, w ramach której powstaną nowe odcinki sieci wodociągowej i kanalizacyjnej (dalej: „Infrastruktura”). W skład Infrastruktury mogą wchodzić, przykładowo: sieci wodociągowe, sieci kanalizacyjne, przepompownie ścieków, przyłącza, hydranty czy zasuwy.

Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje wydatki inwestycyjne ponoszone w związku z realizacją tej inwestycji (dalej: „Wydatki”).

Powstała Infrastruktura jest/będzie podłączona jedynie do budynków należących do Odbiorców zewnętrznych. Infrastruktura nie jest/nie będzie natomiast podłączona do żadnych budynków należących do Gminy lub jakiejkolwiek z jej jednostek organizacyjnych. W efekcie, przy użyciu powstałej Infrastruktury nie dochodzi/nie będzie dochodziło do dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.

Co istotne, Wydatki ponoszone w związku z Infrastrukturą są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Wnioskodawcę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca towarów i usług.

Gmina wskazuje, że Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji wykorzystywana będzie przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. do świadczenia, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy (Odbiorcy zewnętrzni).

Gmina informuje, że w skład powstającej Infrastruktury wchodzić będą hydranty, które służyć będą celom technicznym i przeciwpożarowym.

Jednocześnie, Gmina wskazuje, że obowiązek instalacji hydrantów przeciwpożarowych na sieciach wodociągowych (w tym także na sieci wodociągowej powstającej w ramach rozbudowy Infrastruktury) wynika z przepisów ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (t.j Dz.U. z 2022 r., poz. 2057 ze zm.), przepisów rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę i dróg pożarowych (Dz.U. z 2009 r., nr 124, poz. 1030), a także przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U z 2020 r., poz. 2028 ze zm.).

Jak Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 2, obowiązek instalacji hydrantów przeciwpożarowych na sieciach wodociągowych (w tym także na sieci wodociągowej powstającej w ramach rozbudowy Infrastruktury) wynika z przepisów ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (t.j Dz.U. z 2022 r., poz. 2057 ze zm.), przepisów rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę i dróg pożarowych (Dz.U. z 2009 r., nr 124, poz. 1030), a także przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U z 2020 r., poz. 2028 ze zm.). Jednocześnie, w przypadku wystąpienia poboru wody na cele przeciwpożarowe, Gmina byłaby zobowiązana do poniesienia kosztu takiego poboru.

W tym miejscu Gmina pragnie podkreślić, że wykorzystanie, powstającej w ramach inwestycji w Infrastrukturę, sieci wodociągowej na cele przeciwpożarowe będzie miało charakter potencjalny (okoliczność taka może w ogóle nie wystąpić) oraz sporadyczny i jest uzależnione wyłącznie od sytuacji losowej, tj. wystąpienia pożaru na terenie Gminy. Gmina wskazuje, że nie ma ona żadnego wpływu na to, czy na jej terenie dojdzie, bądź nie dojdzie do pożaru, a w konsekwencji do konieczności poboru wody z wykorzystaniem hydrantów przeciwpożarowych zainstalowanych na sieci wodociągowej powstającej w ramach realizowanej inwestycji.

Gmina wskazuje, że jej zamiarem jest wykorzystywanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej powstających w ramach rozbudowy Infrastruktury wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Zamiarem tym nie było / nie jest natomiast budowa hydrantów przeciwpożarowych. Jak zostało wskazane, konieczność instalacji hydrantów przeciwpożarowych wynika z przepisów prawa i jest niezależne od zamiarów Gminy odnośnie do wykorzystania Infrastruktury. W szczególności, Gmina wskazuje, że nie rozbudowuje Infrastruktury w celu realizowania zadań w zakresie ochrony przeciwpożarowej, a wyłącznie w celu świadczenia na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług dostarczania wody / odbioru ścieków. Gmina raz jeszcze podkreśla, że ewentualne wykorzystanie Infrastruktury na cele przeciwpożarowe ma charakter niezależny od działań i zamierzeń Gminy.

W ocenie Gminy potencjalne i sporadyczne wykorzystywanie Infrastruktury na cele związane z ochroną przeciwpożarową, stanowiące obowiązek narzucony przepisami prawa, będzie (o ile w ogóle wystąpi) związane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Powyższe wynika z okoliczności, iż gdyby Gmina nie wybudowała i nie wykorzystywała Infrastruktury w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT, nie dochodziłoby do wykorzystania Infrastruktury dla celów ochrony przeciwpożarowych. Natomiast, jak Gmina wskazała, Infrastruktura nie jest rozbudowywana w celu realizacji celów związanych z ochroną przeciwpożarową - cele te mają (mogą mieć) charakter wtórny I niezależny od działań Gminy związanych wykorzystywaniem Infrastruktury.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy, potencjalne wykorzystanie Infrastruktury na cele związane z ochroną przeciwpożarową, które jest niezależne od Gminy i jest uzależnione od sporadycznych i losowych sytuacji, które mogą w ogóle nie wystąpić, należy zaliczyć do czynności opodatkowanych VAT.

### Pytanie

1\. Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

2\. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z Infrastrukturą?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2\. Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z Infrastrukturą.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w opinii Gminy dokonuje/będzie ona dokonywać opodatkowanych VAT usług dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Ponadto, zdaniem Gminy ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania wody i odbioru ścieków.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.504.2017.1.JK, w której organ wskazał, że: „wykonywanie przez Gminę na rzecz odbiorców (za pośrednictwem Zakładu) czynności polegających na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków przy pomocy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy uzyskiwaniem korzyści majątkowej. W konsekwencji, Gmina będzie wykonywać czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. czynności wykonywane będą - jak wskazał Zainteresowany - na rzecz podmiotów trzecich (m.in. mieszkańców Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub różnego rodzaju instytucji) na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Odpłatna usługa dostarczania wody i odprowadzania ścieków przez Gminę będzie zatem czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług” (analogicznie również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.651.2017.1.MW).

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że opisane we wniosku czynności dostarczania wody i odbioru ścieków wykonywane na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/będą stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz że stanowią/stanowić będą usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji niewątpliwie ponoszone przez Gminę Wydatki są/będą niezbędne do tego, aby Gmina mogła świadczyć usługi dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Jednocześnie wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację nie będą wykorzystywane do świadczenia przez Gminę usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/z urzędu obsługującego Gminę i jej pozostałych jednostek organizacyjnych, które to czynności należałoby potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji w opinii Gminy, z uwagi na fakt, że pomiędzy Wydatkami dotyczącymi Infrastruktury, które są/będą ponoszone przez Gminę istnieje/istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który jest/będzie wykazany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDSL2-1.4012.1.2019.1.MC, w której organ wskazał: „Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ - jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1, Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową Infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.168.2019.1.MO, w której organ wskazał: „Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ – w okolicznościach niniejszej sprawy - wydatki inwestycyjne poniesione w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą wykorzystywaną dla potrzeb świadczenia usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Reasumując, czynności dostarczania wody wykonywane na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku. Wnioskodawcy, przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków w zakresie Zadań związanych z Infrastrukturą, która służy/będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy wody na rzecz gminnych jednostek organizacyjnych.”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której wskazał: „w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ - jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1, Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą, która służy/będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”

Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, będzie zobowiązana uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje/będzie przysługiwać jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z Infrastrukturą.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Powyższe konstrukcje prawne jednoznacznie wskazują, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do zadań własnych Gminy należy m.in. prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, spawy wodociągów, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W tym zakresie Gmina świadczy m.in. usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponosicie Państwo wydatki na rozbudowę i utrzymanie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej związane z realizacją inwestycji pn. „(…)” w ramach której powstaną nowe odcinki sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Infrastruktura ta będzie podłączona jedynie do budynków należących do odbiorców zewnętrznych. Nie jest i nie będzie podłączona do żadnych budynków należących do Gminy lub jakiejkolwiek z jej jednostek organizacyjnych. Przy użyciu powstałej Infrastruktury nie dochodzi i nie będzie dochodziło do dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.

Z opisu sprawy wynika również, że w skład Infrastruktury wchodzić będą hydranty służące celom technicznym i przeciwpożarowych. Jednocześnie podkreślacie Państwo, że ich wykorzystanie będzie miało charakter potencjalny (okoliczność taka może w ogóle nie wystąpić) oraz sporadyczny i jest uzależnione wyłącznie od sytuacji losowej, tj. wystąpienia pożaru na terenie Gminy. Wyjaśniacie także, że obowiązek ich instalacji wynika z przepisów ustawy o ochronie przeciwpożarowej, przepisów rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę i dróg pożarowych, a także przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

W rozpatrywanej sprawie, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii opodatkowania odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych.

Nawiązując więc do powyższego, a także uwzględniając powołane wyżej przepisy prawa, oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że usługi dostawy wody i odbioru ścieków są/będą świadczone odpłatnie na rzecz Odbiorców zewnętrznych w ramach zawartych umów cywilnoprawnych, to w tym zakresie nie działają/nie będą Państwo działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku występują/będą występować Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od niego.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Odpłatne świadczenie usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według stawki VAT właściwej dla tychże usług.

Podsumowując, świadczenie przez Państwa odpłatnych usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym nie korzystają/nie będą one korzystały ze zwolnienia od ww. podatku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejną kwestią budzącą Państwa wątpliwości jest prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową Infrastrukturą.

Twierdzicie Państwo, że skoro Gmina jako czynny podatnik VAT będzie zobowiązana uiszczać z tytułu świadczonych usług podatek VAT należny to powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

Chcąc odnieść się do powyższego należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ jak wynika z jej opisu, powstała Infrastruktura jest/będzie podłączona jedynie do budynków należących do Odbiorców zewnętrznych i nie jest/nie będzie podłączona do żadnych budynków należących do Gminy lub jakiejkolwiek z jej jednostek organizacyjnych. W efekcie będzie ona wykorzystywana przez Państwa (czynnego podatnika podatku VAT) wyłącznie do świadczenia na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług dostarczania wody i odbioru ścieków.

Ponadto, jak już wykazano w niniejszej interpretacji, świadczenie wskazanych usług jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki.

W konsekwencji powyższego uwzględniając powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z Infrastrukturą, która będzie wykorzystywana wyłącznie do świadczenia usług dostarczania wody i odbioru ścieków do/od odbiorców zewnętrznych. Wnioskodawca będzie mógł zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko odnoszące się do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w szczególności gdy opisana Infrastruktura będzie służyła do czynności niepodlegających opodatkowaniu w tym podłączone będą do niej budynki gminy lub gminnych jednostek organizacyjnych udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy jednakże zastrzec, że w sytuacji, gdy infrastruktura lub jej części (np. hydranty) zostanie wykorzystana przez Gminę lub jej jednostki do czynności innych niż opodatkowane (do celów przeciwpożarowych), w zakresie tym nastąpi zmiana przeznaczenia. W konsekwencji konieczna będzie stosowna korekta części odliczonego uprzednio podatku naliczonego – na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651).