Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-3.4512.46.2017.1.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-29
Teza: Stawka podatku VAT dla usług krótkotrwałego zakwaterowania.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); najem; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi wynajmu; zakwaterowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 7 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług krótkotrwałego zakwaterowania – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług krótkotrwałego zakwaterowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planuje rozszerzenie działalności o świadczenie usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU 55.20.19.0 – Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi). Wnioskodawca będzie posiadał prawo do używania na cele planowanej działalności budynku mieszkalnego składającego się z kilku pomieszczeń (pokoje plus kuchnia i łazienka). Pomieszczenia te będą wyposażone przez Wnioskodawcę w podstawowe meble oraz niezbędne akcesoria, np. kuchenne. Następnie Wnioskodawca będzie oferował miejsca noclegowe dla pracowników sezonowych świadczących pracę na rzecz okolicznych pracodawców. Wnioskodawca zakłada, że w większości będą to obywatele Ukrainy, ale nie tylko – będą to również pracownicy z Polski. Faktury wystawiane będą przez Wnioskodawcę na rzecz pracodawców, z którymi będzie zawierał umowę o świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania ich pracowników, bądź też na samych pracowników (bezpośrednich odbiorców ww. usług), jeśli to oni sami zawrą umowę o świadczenie takich usług. Usługa będzie polegała na wynajmie miejsca noclegowego, a nie na wynajmie całości lub części nieruchomości. Świadczeniobiorcy uzyskają prawo do przebywania w konkretnym pokoju wraz z dostępem do łazienki i wspólnej kuchni. Świadczeniobiorcy nie będą mogli swobodnie dysponować wynajętym pokojem, tzn. w pokoju może przebywać tylko taka ilość osób, na ile miejsc noclegowych przewidziany jest dany pokój lub ile miejsc noclegowych wynajął klient (może być mniej niż miejsc noclegowych w danym pokoju), nie będzie mu wolno również wstawiać własnych mebli, będzie musiał też dostosować się do wspólnego korzystania z kuchni i łazienki wraz z innymi osobami korzystającymi z usług noclegowych obiektu.

Jeśli osobą, z którą Wnioskodawca zawrze umowę jest pracodawca, wówczas może dojść do sytuacji, że w ramach jednej umowy z usług noclegowych mogą korzystać różne osoby (np. z uwagi na rotację pracowników tegoż kontrahenta). Zgodnie z umową, kontrahent – pracodawca płaci za ilość wynajętych miejsc noclegowych. Okres przebywania osób w ramach jednej umowy może być różnej długości, uzależniony od sezonowości prac i zapotrzebowania pracowniczego w najbliższej okolicy. Jednakże Wnioskodawca zakłada, że może on wynosić od 1 miesiąca do nawet 8-10 miesięcy. Z racji jednak celu świadczonej usługi, jakim jest zapewnienie miejsca noclegowego pracownikowi sezonowemu, a nie celu mieszkalnego (pracownik jest zakwaterowany sam, a nie wraz ze swoją rodziną, której miejsce zamieszkania jest z dala od miejsca pracy), nawet kilkumiesięczny okres wynajmowania miejsca noclegowego nie wpływa na zmianę kwalifikacji danego świadczenia, jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania, ponieważ – mimo dłuższego okresu pobytu – cel jest nadal ten sam.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje uznając, że długość okresu świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania, opisanych w zdarzeniu przyszłym, na rzecz jednej osoby (z założenia nie dłużej niż rok), nie wpłynie na zmianę kwalifikacji świadczonej usługi, gdyż cel pozostaje ten sam, wobec czego Wnioskodawca nadal będzie miał prawo stosować stawkę VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe będzie stosowanie przepisów dotyczących krótkotrwałego zakwaterowania i opodatkowanie usługi stawką 8%, również wówczas, gdy usługi te świadczone są na rzecz jednej osoby przez okres dłuższy – nawet do jednego roku czasu.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wszelkie dostawy towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają ustawie o podatku od towarów i usług (zwana dalej ustawą VAT). Zgodnie z art. 5a ustawy VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy VAT, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%. Z kolei pod pozycją 163 ww. załącznika, znajdują się usługi związane z krótkotrwałym zakwaterowaniem (PKWiU 55). Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy VAT, zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Aby więc prawidłowo ustalić stawkę podatku dla usług związanych z zakwaterowaniem, należy rozróżnić kiedy mamy do czynienia z wynajmem wyłącznie na cele mieszkaniowe, a kiedy cel wynajmu lokalu/pokoju jest inny niż mieszkaniowy. Jest to bowiem przesłanka, która rozróżnia usługi opisane w art. 43 ust. 1 pkt 36, a wskazane w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług jeśli umowa najmu w swojej treści zawierałaby między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystywany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Przy czym dotyczy to zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący-najemca-podnajemca. W przeciwnym razie brak jest podstaw do zastosowania stawki zwolnionej, a co za tym idzie – należy zastosować inną stawkę podatku VAT.

Cel krótkotrwałego zakwaterowania jest celem innym niż mieszkaniowy. Jest on bowiem związany z czasowym pobytem, a nie z zamieszkaniem, a więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą (podnajemcą) pomieszczenia w budynku mieszkalnym. Wynajem miejsc noclegowych pracownikom sezonowym, ma na celu przede wszystkim zapewnienie na określony czas miejsca, w którym dany pracownik przebywa w związku z wykonywaną czasowo pracą. Celem pracownika nie jest przeniesienie interesu życiowego do danej miejscowości, ale możliwość przebywania w niej w związku z wykonywaną pracą sezonową, a więc tylko na okres jej wykonywania. Warto podkreślić, że pracownik przebywa w danym miejscu sam – bez rodziny, która zamieszkuje w innym miejscu – traktowanym przez pracownika jako jego miejsce zamieszkania docelowego. Powyższe dotyczy zarówno pracowników będących Polakami z innym miejscem zamieszkania na terytorium Polski, jak i w przypadku obywateli Ukrainy – którzy nie posiadają w Polsce innego miejsca zamieszkania, a przebywają na terytorium RP jedynie w celach związanych z pracą (na podstawie oświadczenia o powierzeniu pracy, bądź zezwolenia na pracę w Polsce), przy czym praca ta ma również charakter czasowy, chociażby z uwagi na ograniczenia wynikające z ww. zezwoleń.

Wnioskodawca zwraca również uwagę na to, że usługi, które zamierza świadczyć, są zbliżone do usług hotelowych – opłata pobierana jest za miejsce noclegowe, brak jest jednak recepcji i innych usług charakterystycznych dla hotelu.

Wobec tego, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z realizacją celu mieszkaniowego, ale z celem krótkotrwałego zakwaterowania, wskazane przez Wnioskodawcę przepisy ustawy VAT stanowią, że w takiej sytuacji podatnik stosuje stawkę 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, czy usługa świadczona jest na rzecz jednej osoby przez okres 1-2 miesięcy, czy też przez okres nawet 10-12 miesięcy. Wnioskodawca nadal będzie miał do czynienia ze świadczeniem usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU 55.20.19.0), ponieważ cel usługi nie uległ zmianie.

Przepisy nie wskazują ile czasu ma trwać zakwaterowanie, aby uważać je za krótkotrwałe.

Wnioskodawca uważa, że przymiotnik „krótkotrwały” funkcjonuje w tym zakresie również jako określenie, że zdarzenie ma charakter czasowy, przejściowy, a nie trwały.

Wobec powyższego, Wnioskodawca uważa że prawidłowo postępuje uznając, że długość okresu świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania, opisanych w zdarzeniu przyszłym, na rzecz jednej osoby (z założenia nie dłużej niż rok), nie wpłynie na zmianę kwalifikacji świadczonej usługi, gdyż cel pozostaje ten sam, wobec czego Wnioskodawca nadal będzie miał prawo stosować stawkę VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późń. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego towaru lub świadczenia.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676), klasyfikacja wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) obowiązuje dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2017 r.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Wskazać zatem należy, że wykonując cywilną umowę najmu, wynajmujący świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu wynajmujący dokonuje bowiem na rzecz najemcy świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (np. nieruchomość) pozostanie jego własnością i wynajmowany będzie za odpłatnością (czynsz). W konsekwencji najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu/dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%, gdyż najem wypełnia określoną w art. 8 ustawy definicję usług i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt I SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3.

W załączniku nr 3 do ustawy – stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%) – pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, jednocześnie na mocy innego przepisu korzysta ze zwolnienia od podatku lub podlega opodatkowaniu stawką niższą niż 8%, to zapis załącznika nie znajduje dla danego towaru lub usługi zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany planuje rozszerzenie działalności o świadczenie usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU 55.20.19.0 – Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi). Wnioskodawca będzie posiadał prawo do używania na cele planowanej działalności budynku mieszkalnego składającego się z kilku pomieszczeń (pokoje plus kuchnia i łazienka). Pomieszczenia te będą wyposażone przez Wnioskodawcę w podstawowe meble oraz niezbędne akcesoria, np. kuchenne. Następnie Wnioskodawca będzie oferował miejsca noclegowe dla pracowników sezonowych świadczących pracę na rzecz okolicznych pracodawców. Wnioskodawca zakłada, że w większości będą to obywatele Ukrainy, ale nie tylko – będą to również pracownicy z Polski. Faktury wystawiane będą przez Wnioskodawcę na rzecz pracodawców, z którymi będzie zawierał umowę o świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania ich pracowników, bądź też na samych pracowników (bezpośrednich odbiorców ww. usług), jeśli to oni sami zawrą umowę o świadczenie takich usług. Usługa będzie polegała na wynajmie miejsca noclegowego, a nie na wynajmie całości lub części nieruchomości. Świadczeniobiorcy uzyskają prawo do przebywania w konkretnym pokoju wraz z dostępem do łazienki i wspólnej kuchni. Świadczeniobiorcy nie będą mogli swobodnie dysponować wynajętym pokojem, tzn. w pokoju może przebywać tylko taka ilość osób, na ile miejsc noclegowych przewidziany jest dany pokój lub ile miejsc noclegowych wynajął klient (może być mniej niż miejsc noclegowych w danym pokoju), nie będzie mu wolno również wstawiać własnych mebli, będzie musiał też dostosować się do wspólnego korzystania z kuchni i łazienki wraz z innymi osobami korzystającymi z usług noclegowych obiektu.

Jeśli osobą, z którą Wnioskodawca zawrze umowę jest pracodawca, wówczas może dojść do sytuacji, że w ramach jednej umowy z usług noclegowych mogą korzystać różne osoby (np. z uwagi na rotację pracowników tegoż kontrahenta). Zgodnie z umową, kontrahent – pracodawca płaci za ilość wynajętych miejsc noclegowych. Okres przebywania osób w ramach jednej umowy może być różnej długości, uzależniony od sezonowości prac i zapotrzebowania pracowniczego w najbliższej okolicy. Jednakże Wnioskodawca zakłada, że może on wynosić od 1 miesiąca do nawet 8-10 miesięcy. Z racji jednak celu świadczonej usługi, jakim jest zapewnienie miejsca noclegowego pracownikowi sezonowemu, a nie celu mieszkalnego (pracownik jest zakwaterowany sam, a nie wraz ze swoją rodziną, której miejsce zamieszkanie jest z dala od miejsca pracy), nawet kilkumiesięczny okres wynajmowania miejsca noclegowego nie wpływa na zmianę kwalifikacji danego świadczenia, jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania, ponieważ – mimo dłuższego okresu pobytu – cel jest nadal ten sam.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy uznając, że długość okresu świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania, opisanych w zdarzeniu przyszłym, na rzecz jednej osoby (z założenia nie dłużej niż rok), nie wpłynie na zmianę kwalifikacji świadczonej usługi, ponieważ cel pozostaje ten sam, i czy wobec tego Wnioskodawca nadal będzie miał prawo stosować stawkę VAT w wysokości 8%.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, świadczenie usług najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego.

W przypadku kiedy najemcą nie jest podróżny (turysta), biznesmen, kuracjusz ani osoba przebywająca służbowo na danym terenie (rejonie), a cel wynajęcia nieruchomości mieszkalnej będzie związany z jego stałym interesem życiowym, wówczas w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, korzysta ze zwolnienia podatkowego.

W niniejszej sprawie ww. warunki nie będą spełnione, bowiem jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Zainteresowanego usługi będą polegały na wynajmie miejsca noclegowego, a nie na wynajmie całości lub części nieruchomości. Wnioskodawca będzie prowadził wynajem miejsc noclegowych pracownikom sezonowym, który ma na celu przede wszystkim zapewnienie na określony czas miejsca, w którym dany pracownik przebywa w związku z wykonywaną czasowo pracą. Celem pracownika nie jest przeniesienie interesu życiowego do danej miejscowości, ale możliwość przebywania w niej w związku z wykonywaną pracą sezonową, a więc tylko na okres jej wykonywania. Warto podkreślić, że pracownik przebywa w danym miejscu sam – bez rodziny, która zamieszkuje w innym miejscu – traktowanym przez pracownika, jako jego miejsce zamieszkania docelowego. W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, nie ma zastosowania.

Należy ponadto zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Jak wskazano powyżej, pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, stawka ta wynosi 8%), wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”. Ww. wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Analizując zatem opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca świadczy usługi najmu miejsc noclegowych dla pracowników sezonowych na czas pełnienia przez nich obowiązków służbowych, które to usługi sklasyfikowane są – jak wskazał Zainteresowany – pod symbolem PKWiU 55.20.19.0, tj. „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”, to na podstawie poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, są one objęte 8% stawką podatku VAT.

Należy również wskazać, że jeśli Wnioskodawca prawidłowo sklasyfikował w grupowaniu PKWiU świadczone przez siebie usługi, to bez znaczenia pozostaje okres czasu, przez jaki usługi te będą realizowane.

Podsumowując, Wnioskodawca prawidłowo postępuje uznając, że długość okresu świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania, opisanych w zdarzeniu przyszłym, na rzecz jednej osoby (z założenia nie dłużej niż rok), nie wpłynie na zmianę kwalifikacji świadczonej usługi, gdyż cel pozostaje ten sam, wobec czego Wnioskodawca nadal będzie miał prawo stosować stawkę VAT w wysokości 8%, o ile świadczone przez Wnioskodawcę usługi zostały prawidłowo sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55.20.19.0, tj. „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”.

W tym miejscu podkreślić należy, że analiza prawidłowości klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. A zatem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej usług będących przedmiotem wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji świadczonej przez Wnioskodawcę usługi według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zaistniałego stanu faktycznego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.