Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-531/14-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-30
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych.
Słowa kluczowe: dochód; nabycie; opodatkowanie; połączenie; przejęcie; przychód; skutki podatkowe; spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2014 r. (data wpływu 31 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem 100% udziałów w spółce A. Spółka z o.o., będąc tym samym jedynym wspólnikiem tej spółki.

W ocenie Wnioskodawcy utrzymywanie dwóch aktualnie istniejących podmiotów nie jest racjonalne z gospodarczego punktu widzenia, stąd planowane aktualnie jest dokonanie − na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej − k.s.h.) − połączenia obydwu spółek przez przejęcie (w rozumieniu przepisów k.s.h.). Dokonane zostanie, na co pozwala art. 515 k.s.h., połączenie spółek bez podwyższenia kapitału zakładowego.

Spółką przejmującą będzie Wnioskodawca. Spółka A. posiada kapitał zakładowy w wysokości 72.000,00 zł.

W wyniku połączenia przestanie istnieć spółka przejmowana, a jej cały majątek − na zasadach sukcesji generalnej − zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę.

Spółka − Wnioskodawca, podobnie jak spółka mająca zostać przejęta, jest podatnikiem podatku dochodowego, posiadającym swoją siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponieważ Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem przejmowanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie dojdzie do przyznania udziałów pozostałym wspólnikom spółki z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane połączenie spółek kapitałowych przez przejęcie spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych po stronie spółki przejmującej?

Zdaniem Wnioskodawcy opisana czynność będzie neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, a co tym idzie, nie spowoduje ona powstania obowiązku podatkowego po stronie spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 491 § 1 ab initio k.s.h. spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi. Z kolei po myśli art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Art. 498 i nast. k.s.h. regulują procedurę łączenia się spółek kapitałowych.

Zgodnie natomiast z art. 515 § 1 k.s.h. połączenie może być przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, m.in. wtedy, gdy spółka przejmująca ma udziały lub akcje spółki przejmowanej (jak w przedmiotowej sprawie).

Zgodnie z ogólną definicją dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, zawartą w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych uważa się, z określonymi zastrzeżeniami, dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także − w przypadku połączenia spółek − dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej.

Jak stanowi art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej: PdopU), w przypadku połączenia, dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki przejmowanej.

Przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 PdopU znajduje jednak zastosowanie, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 10 ust. 4 i 5 PdopU, które, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione.

Planowane jest połączenie spółek przez przejęcie, w którym spółka przejmująca (Wnioskodawca) posiada całość (100%) udziałów w innej spółce (przejmowanej − spółce z o.o.).

Jak stanowi art. 10 ust. 2 pkt 1 PdopU dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nie stanowi dla spółki przejmującej dodatnia różnica pomiędzy wartością majątku spółki przejmowanej otrzymanej przez spółkę przejmującą a nominalną wartością udziałów przyznanych dotychczasowym udziałowcom spółki przejmowanej.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, ze względu na okoliczność, że Wnioskodawca będzie jedynym udziałowcem spółki przejmowanej, nie zostaną wydane żadne udziały na rzecz dotychczasowych udziałowców spółki przejmowanej (a w efekcie nominalna wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki przejmowanej będzie równa zeru). Tym samym różnica opisana powyżej równa będzie wartości majątku spółki przejmowanej (spółki z o.o.) otrzymanej przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę), a więc cała ta kwota nie będzie stanowić dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znalazło pełną aprobatę w innych interpretacjach indywidualnych: wymienić w tym miejscu można interpretację z 7 sierpnia 2009 r. nr IPPB3/423-298/092/AG wydaną przez Ministra Finansów − Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretację z 10 listopada 2010 r. IPPB3/423-548/10-2/AG Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, czy też interpretację indywidualną Ministra Finansów − Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 kwietnia 2014 r. nr IBPBI/2/423-95/14/CzP.

W ostatniej z nich zaprezentowano w pełni analogiczne do niniejszego stanowisko, które Wnioskodawca przyjmuje jako własne, gdzie za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy, w którym stwierdził, iż jeżeli zostanie przeprowadzone połączenie ze Sp. z o.o., a „udziałowcom Spółki przejmowanej (Sp. z o.o.) nie zostaną przyznane żadne udziały (gdyż udziałowcem będzie wyłączenie Wnioskodawca), to całość majątku otrzymanego przez spółkę przejmującą (Wnioskodawca) nie będzie stanowić dochodu z udziału w zyskach osób prawnych”.

Brak jest również innych przepisów na gruncie PdopU, które wiązałyby z przedstawionym zdarzeniem przyszłym powstanie obowiązku podatkowego. Mając na względzie powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za zasadne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednak w myśl art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 4 ww. ustawy: przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych formułuje ogólną zasadę, że przy połączeniu/podziale spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przyjmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej, jeżeli połączenie lub podział spółek są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Zatem opodatkowanie spółki przejmującej pojawi się jedynie wtedy, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  spółka przejmująca posiada w dniu wykreślenia spółki przejmowanej z rejestru handlowego udział w kapitale zakładowym (akcyjnym) spółki przejmowanej i jednocześnie,
2.  udział ten w tym samym dniu wynosi mniej niż 10%.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ma nastąpić połączenie dwóch spółek. Wnioskodawca (spółka przejmująca) posiada 100% udziałów w spółce przejmowanej. Połączenie ma nastąpić, gdyż utrzymywanie dwóch istniejących podmiotów nie jest racjonalne z gospodarczego punktu widzenia.

Podsumowując spółka przejmująca (Wnioskodawca) będąc 100% udziałowcem spółki przejmowanej nie może wydać samej sobie swoich własnych udziałów w zamian za majątek spółki przejmowanej. Oznacza to, że dochodzi do przejęcia majątku przez nią i wygaśnięcia prawa z tytułu posiadanych udziałów w spółce przejmowanej, którego wartość nie stanowi jednak dochodu (przychodu) podatkowego na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując − połączenie spółek kapitałowych przez przejęcie nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy (spółki przejmującej).

Ponadto należy zauważyć, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów połączenia, a więc zbadanie czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca stosujący przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w trakcie tych postępowań będzie zobowiązany do wykazania, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.