Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.443.2017.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-16
Teza: Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup pakietów medycznych, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla pracowników, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP? (pytanie nr 1) Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup pakietów medycznych, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla członków rodzin/partnerów życiowych pracowników, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP? (pytanie nr 2) Czy odpłatność ponoszona przez pracownika potrącana z wynagrodzenia i uznawana w ewidencji księgowej za pozostałe przychody operacyjne będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu CIT (niestrefowy)? (pytanie nr 3) Czy koszty nabycia pakietów w części przenoszonej na pracownika są kosztami z działalności opodatkowanej? (pytanie nr 4)
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rodzin; koszt-koszty uzyskania przychodów; pakiet; pracownik; przychód; usługi-usługi medyczne; świadczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup pakietów medycznych, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla pracowników oraz członków rodzin/partnerów życiowych pracowników, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   odpłatność ponoszona przez pracownika będzie stanowiła przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (niestrefowy);
*   koszty nabycia pakietów, w części przenoszonej na pracownika są kosztami z działalności opodatkowanej

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup pakietów medycznych, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla pracowników oraz członków rodzin/partnerów życiowych pracowników, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   odpłatność ponoszona przez pracownika będzie stanowiła przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (niestrefowy);
*   koszty nabycia pakietów, w części przenoszonej na pracownika są kosztami z działalności opodatkowanej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych rozliczającym się z całości swoich dochodów na terytorium Polski i działającym na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) w oparciu o posiadane zezwolenia strefowe (dalej: „zezwolenie”). W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Spółka zatrudnia pracowników. W chwili obecnej, chcąc podwyższyć swoją atrakcyjność na rynku pracy, Spółka wykupiła dla pracowników pakiety medyczne, tj. świadczenie usług zdrowotnych przez Partnera Medycznego. Usługi zdrowotne są wykonywane na rzecz pracowników Spółki oraz członków rodzin/partnerów życiowych tych pracowników na zasadzie dobrowolnego przystąpienia, wyboru programu pakietów medycznych i ponoszenia częściowej odpłatności.

Koszty uczestnictwa w programie są finansowane przez pracodawcę, przy czym przewidziane jest częściowe przeniesienie kosztu na pracownika - część pokrywana przez pracownika potrącana jest z wynagrodzenia pracownika (za jego zgodą). Wartość pakietów świadczeń medycznych pokrywanych przez Spółkę, w części dotyczącej zarówno pracowników, jak i członków ich rodzin/partnerów życiowych stanowi przychód pracownika opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki na nabycie pakietów pokrywane są ze środków obrotowych Spółki.

W wydanym dla Spółki zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie została wskazana działalność w zakresie świadczenia usług medycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup pakietów medycznych, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla pracowników, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP?
2.  Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup pakietów medycznych, w części dotyczącej świadczeń medycznych dla członków rodzin/partnerów życiowych pracowników, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP?
3.  Czy odpłatność ponoszona przez pracownika potrącana z wynagrodzenia i uznawana w ewidencji księgowej za pozostałe przychody operacyjne będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu CIT (niestrefowy)?
4.  Czy koszty nabycia pakietów w części przenoszonej na pracownika są kosztami z działalności opodatkowanej?

Ad. 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na zakup pakietów medycznych stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zarówno w części dotyczącej pracownika, jak i jego rodziny/partnera życiowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Nie ulega wątpliwości, że koszty pakietów medycznych opisanych w stanie faktycznym nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodu z art. 16 ust. 1 UPDOP. Możliwość zaliczenia takich wydatków w ciężar kosztów podatkowych należy zatem rozpatrywać jedynie w kontekście związku z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są zasadniczo wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodu, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów bądź źródła ich uzyskania lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany.

W praktyce wydatki podatnika ocenia się przez pryzmat celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Co do zasady kosztami uzyskania przychodów są m.in. tzw. „koszty pracownicze”. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy, obejmują one również wydatki ponoszone na zakup pakietów medycznych na rzecz pracowników, ponieważ są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Za „koszty pracownicze” można uznać także wydatki dotyczące zakupu pakietów medycznych obejmujących członków rodzin pracowników. Świadczenie to bowiem jest związane ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą (gdyby nie ten stosunek członkowie rodzin nie partycypowaliby w nabytych pakietach medycznych). Zapewnienie pakietu medycznego zarówno pracownikowi, jak i jego rodzinie/partnerowi ma ten sam cel, tzn. podwyższenie atrakcyjności Spółki jako pracodawcy oraz zapewnienie dobrej atmosfery pracy, co przekłada się na efektywność jej wykonywania przez pracowników. Zapewnienie pakietów medycznych zarówno pracownikom, jak i ich rodzinom/partnerom wpływa na zwiększenie motywacji do pracy oraz lojalności wobec pracodawcy, a w konsekwencji na zmniejszenie ich rotacji, co przekłada się na efektywność prowadzonej produkcji. Przekłada się również na frekwencję pracowników w zakładzie pracy, gdyż łatwiejszy dostęp do specjalistów, czy profilaktyki pozwala często uniknąć długotrwałych zwolnień lekarskich. Możliwość pozyskania odpowiednio wykwalifikowanych pracowników oraz trwałość ich zatrudnienia stanowi istotny element przewagi konkurencyjnej Spółki jako pracodawcy i producenta.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wartość pakietu medycznego dla pracownika oraz jego najbliższych w części finansowanej przez Wnioskodawcę jest kwalifikowana do przychodu pracownika na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (UPDOF) i kwalifikowana przez Wnioskodawcę jako część przychodu pracownika ze stosunku pracy, od którego odprowadzane są zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca przyznając pracownikowi uprawnienie do korzystania z opieki medycznej członków jego rodziny traktuje związane z tym koszty jako formę dodatkowego wynagrodzenia za pracę. Ponieważ taka forma gratyfikacji pracownika, zdaniem Wnioskodawcy, wpływa na efektywność jego pracy, przywiązanie do pracodawcy i zaangażowanie oraz zmniejsza absencję chorobową, to tym samym wpływa też na wyniki finansowe Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez Spółkę na finansowanie pakietów opisanych w stanie faktycznym pozostają w związku przyczynowym z uzyskiwanym przez Spółkę przychodem, są zatem kosztami uzyskania tego przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP. Stanowisko takie potwierdzone zostało wielokrotnie w interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 kwietnia 2016 r. sygn. ILPB3/4510-1-55/16-4/JG, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 lutego 2016 r. sygn. IBPB-1-1/4510-284/15/ESZ, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2014 r. sygn. IPPB5/423-352/14-4/AM).

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wpływy z tytułu częściowej odpłatności uiszczanej przez pracowników w odniesieniu do pakietów medycznych będą stanowić przychód opodatkowany, nieobjęty zwolnieniem z tytułu działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Z uwagi na fakt, że usługi medyczne nie zostały wymienione w zezwoleniu uzyskanym przez Spółkę, dochód z ich częściowej odpłatności nie jest uzyskany w oparciu o zezwolenie, a zatem nie korzysta z w/w zwolnienia.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, wydatki na nabycie opisanych w stanie faktycznym pakietów, w części, która przenoszona jest na pracowników (potrącana z wynagrodzenia) i traktowana jako przychód Spółki, stanowią koszt uzyskania tego przychodu. W pozostałej części (finansowanej wyłącznie przez pracodawcę) wydatki Spółki stanowią koszt działalności strefowej (zwolnionej) na takich samych zasadach, jak wynagrodzenie zasadnicze i inne koszty pracownicze. Oznacza to, że jeśli koszty zatrudnienia danego pracownika są zaliczane do kosztów działalności zwolnionej, to koszt sfinansowania pakietu również jest zaliczany do kosztów tej działalności. Natomiast w odniesieniu do pracowników, których koszty wynagrodzeń zaliczane są do kosztów działalności opodatkowanej, również koszt finansowania pakietu medycznego będzie do takiej działalności zaliczony. W przypadku, w którym kosztów danego pracownika nie można przypisać wprost do działalności opodatkowanej lub zwolnionej, alokacja będzie dokonywana za pomocą tzw. klucza przychodowego, tj. w proporcji w jakiej przychód z działalności zwolnionej pozostaje do przychodu ogółem, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „updop”) (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka chcąc podwyższyć swoją atrakcyjność na rynku pracy, wykupiła dla pracowników pakiety medyczne. Ww. usługami medycznymi objęci są pracownicy oraz członkowie rodzin/partnerzy życiowi pracowników. Koszty świadczeń ponosić będzie zarówno Wnioskodawca, jak i pracownik – część pokrywana przez pracownika potrącana będzie z wynagrodzenia pracownika (za jego zgodą). Wartość pakietów świadczeń medycznych pokrywanych przez Spółkę w części dotyczącej pracowników, jak i członków rodzin/partnerów życiowych pracowników stanowi przychód pracownika opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wydatki są pokrywane ze środków obrotowych Spółki. Ponadto, Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jednak działalność w zakresie świadczenia usług medycznych nie została w tym zezwoleniu wskazana.

W tym miejscu należy wskazać, że kosztami podatkowymi są także m.in. tzw. „koszty pracownicze”. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Mogą również obejmować wydatki ponoszone na zakup pakietów medycznych na rzecz pracowników, ponieważ są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Za „koszty pracownicze” można uznać także wydatki dotyczące zakupu pakietów medycznych dla członków rodzin/partnerów życiowych pracowników. Świadczenie to bowiem jest związane ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą (gdyby nie ten stosunek członkowie rodzin/partnerzy życiowi pracowników nie partycypowałyby w nabytych pakietach medycznych).

W każdej sytuacji trzeba jednak sprawdzić, jaki jest cel poniesionego wydatku. Spółka wskazała, że istnieje ścisły związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na finansowanie zakupu pakietów medycznych, zarówno dla pracowników, jak i dla członków ich rodzin/partnerów życiowych, a przychodami osiąganymi przez Spółkę. Z opisu sprawy wynika, że zapewnienie pakietu medycznego zarówno pracownikowi, jak i jego rodzinie/partnerowi ma ten sam cel, tzn. podwyższenie atrakcyjności Spółki jako pracodawcy oraz zapewnienie dobrej atmosfery pracy, co przekłada się na efektywność jej wykonywania przez pracowników. Takie działania wpływają również na zwiększenie motywacji do pracy oraz lojalności wobec pracodawcy, a w konsekwencji na zmniejszenie ich rotacji, co przekłada się na efektywność prowadzonej produkcji. Ma to również swoje odzwierciedlenie w zmniejszeniu absencji w pracy, poprzez łatwiejszy dostęp do specjalistów, czy profilaktyki, co pozwala często uniknąć długotrwałych zwolnień lekarskich. Takie dodatkowe świadczenie stanowi przy tym pozapłacowy element wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, zrównany z przychodem ze stosunku pracy. Koszty pracownicze stanowią natomiast bezsprzecznie koszty uzyskania przychodów i są ściśle związane z osiąganiem przez Spółkę przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na zakup pakietów medycznych dla pracowników oraz członków rodzin/partnerów życiowych pracowników spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop, jednocześnie nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 updop, zatem stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad pytania oznaczonego we wniosku nr 3 i 4

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U z 2017 r., poz. 1010). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w ww. przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Mając powyższe na uwadze, na Spółce ciąży obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie na podstawie uzyskanego zezwolenia oraz z działalnością prowadzoną na terenie strefy, ale podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, podatnik korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, obowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Ten sam obowiązek ciąży na podatniku, który prowadząc działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskuje przychody z działalności objętej zezwoleniem oraz podlegającej opodatkowaniem podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Przedsiębiorca strefowy, ustalając podstawę opodatkowania, jest zatem obowiązany do wyodrębnienia przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód jest z opodatkowania zwolniony.

Koszty przypisane do działalności zwolnionej i opodatkowanej to koszty, które na podstawie dokumentów źródłowych można w całości przypisać odpowiednio tym działalnościom. Wyjątkowo tylko w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, tj. dotyczące zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej, można zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia. Zasadę alokacji kosztów wspólnych do działalności zwolnionej i opodatkowanej określa przepis art. 15 ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2a updop, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Metoda proporcjonalnego dzielenia kosztów, określona w art. 15 ust. 2 updop, ma zastosowanie, jeżeli kumulatywnie zaistnieją następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychody z innych źródeł,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla poszczególnych źródeł przychodów.

Przepis art. 15 ust. 2a updop, stosuje się natomiast, jeżeli zaistnieją łącznie następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których część dochodów podlega opodatkowaniu, a część nie podlega opodatkowaniu albo jest wolna od podatku,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty podatkowe, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku.

Należy przy tym podkreślić, że instytucja proporcjonalnego ustalania kosztów zgodnie z ww. metodami ma charakter szczególny. Zakresem stosowania art. 15 ust. 2 i ust. 2a updop objęte są wyłącznie przypadki, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów tworzących dochód opodatkowany i innych przychodów nie jest obiektywnie możliwe, a nie sytuacje, gdy takie wyodrębnienie kosztów było możliwe na podstawie posiadanych dokumentów, lecz podatnik odstąpił od dokonania tej czynności. Może być ona stosowana wyłącznie w odniesieniu do takich kosztów, które zostały rozpoznane dla celów podatkowych.

W świetle ww. przepisów wskazać należy, że w sytuacji, w której Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu częściowej odpłatności za pakiety medyczne dokonywanej przez pracowników dochód powstały w związku z tym przychodem nie może korzystać ze zwolnienia z tytułu działalności prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Podkreślić należy, że Spółka we wniosku wskazała, iż świadczenie usług medycznych nie zostało wskazane w przyznanym jej zezwoleniu na prowadzenie działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej. W konsekwencji, dochód uzyskany z tytułu częściowej odpłatności ponoszonej przez pracowników Spółki, nie korzysta z ww. zwolnienia.

Ponadto, Spółka ponosi również koszty nabycia przedmiotowych pakietów. Jak wskazano powyżej, przychodem Wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu są płatności dokonywane przez pracowników Spółki za korzystanie z pakietów medycznych.

Tym samym, wydatki na nabycie pakietów medycznych w części sfinansowanej przez pracowników stanowią również koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy z działalności pozastrefowej.

Zauważyć ponadto należy, że koszty nabycia pakietów medycznych w części sfinansowanej przez Wnioskodawcę mogą stanowić koszty działalności strefowej zwolnionej na takich samych zasadach, jak wynagrodzenie zasadnicze, gdyż mieszczą się w kategorii tzw. kosztów pracowniczych.

W takim przypadku zasadnicze znaczenie ma okoliczność, czy koszty zatrudnienia danego pracownika objęte są zakresem działalności zwolnionej, określonej w przyznanym zezwoleniu. Ponadto, w przypadku, gdy kosztów dotyczących danego pracownika nie da się jednoznacznie przypisać do działalności zwolnionej lub opodatkowanej należy stosować zasadę alokacji kosztów wspólnych określoną w art. 15 ust. 2 i 2a updp.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 i 4 należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji zgodnie z zadanym pytaniem nr 4 wyznaczającym zakres wniosku, była wyłącznie kwestia dot. ustalenia, czy koszty nabycia pakietów medycznych na rzecz pracowników stanowią koszty działalności opodatkowanej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.