Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.502.2024.2.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-23
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego (zakup domu w Hiszpanii).
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; Hiszpania; nieruchomości-nabycie nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 27

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 czerwca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 18 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 sierpnia 2024 r. (wpływ 16 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.; dalej: Ustawa o PIT). Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosownie do treści art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT (ma rezydencję podatkową oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, gdzie posiada centrum interesów życiowych).

Wnioskodawczyni (…) 2019 r. zakupiła nieruchomość w (…) stanowiącą lokal mieszkalny wraz z komórką i udziałem w lokalu niemieszkalnym – garażu (miejscami postojowymi), objęte księgą wieczystą nr: (…) i księgą wieczystą nr: (…) (dalej: Lokal) – akt notarialny Repertorium A nr (…).

(…) lutego 2023 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia Lokalu – akt notarialny Repertorium A nr (…), za cenę (…) zł. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, a w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni. W celu sprzedaży Lokalu Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych aktywnych działań marketingowych – nabywcę pozyskał zatrudniony jednorazowo do tego konkretnego celu agent nieruchomości.

Dochód uzyskany ze zbycia Lokalu został przeznaczony przez Wnioskodawczynię na zakup (…) marca 2023 r. nieruchomości znajdującej się w Hiszpanii, stanowiącej dom mieszkalny (dalej: Dom) oraz jego wyremontowanie na własny użytek. Zakup został potwierdzony aktem notarialnym sporządzonym przed notariuszem hiszpańskim, wskazującym kwotę zakupu w wysokości (…) euro ((…) zł); ponadto Wnioskodawczyni poniosła koszty opłat notarialnych i rejestrowych w wysokości (…) euro ((…) zł).

Wnioskodawczyni (…) 2024 r. złożyła zeznanie PIT-39 za 2023 r. do właściwego urzędu skarbowego oraz zapłaciła podatek dochodowy. Podatek dochodowy z zeznania PIT-39 za 2023 r. został wyliczony z uwzględnieniem poniesionych kosztów nabycia Lokalu powiększonych o wskaźnik inflacji ((…) zł) oraz kosztów zbycia w postaci prowizji agenta nieruchomości ((…)zł). Ponadto, w złożonym zeznaniu wykazana została kwota (…) zł jako dochód zwolniony, wyliczony w oparciu o wydatki na cele mieszkaniowe zadeklarowane przez Wnioskodawczynię (cena nabycia Domu, koszty opłat notarialnych i rejestrowych związanych z nabyciem Domu).

Wnioskodawczyni na zakup Domu zdecydowała się z uwagi na regularne podróże do Hiszpanii i przebywanie w tym kraju od kilku lat kilka razy w roku (w związku z realizacją projektów biznesowych, jak również prywatnie, w szczególności w okresie jesienno-zimowym, z uwagi na niskie temperatury i pogodę w Polsce). Zakup Domu miał na celu ograniczenie kosztów Wnioskodawczyni i Jej bliskich (w tym dzieci) związanych z mieszkaniem w Hiszpanii.

Dodatkowo, Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzanie działalności gospodarczej w Hiszpanii. Przedmiot działalności stanowi dodatkowy filar aktywności Wnioskodawczyni, obok działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię w Polsce. Biznes w Hiszpanii polega na: (…);

Wnioskodawczyni przewiduje, że Jej działalność na terenie Hiszpanii będzie dynamicznie się rozwijać. Prowadzenie pracochłonnego biznesu w Hiszpanii będzie wymagało od Wnioskodawczyni jeszcze dłuższych i częstszych pobytów w Hiszpanii. Związki gospodarcze z tym krajem znacząco wzrosną. Naturalnym jest, że zakupiony Dom będzie głównym miejscem zamieszkania podczas licznych pobytów w Hiszpanii dla Wnioskodawczyni, Jej partnera w życiu osobistym (będącego też partnerem biznesowym) oraz dzieci.

Z uwagi na skalę działalności w Hiszpanii, w 2023 r. Wnioskodawczyni zarejestrowała w Hiszpanii spółkę, której jest jedynym udziałowcem i członkiem zarządu. Spółka została zawarta u hiszpańskiego notariusza i zgodnie z hiszpańskim prawem spółek. Wnioskodawczyni wskazała adres Domu jako adres siedziby rejestrowej spółki hiszpańskiej. Wskazanie siedziby było obowiązkiem formalnym związanym z lokalną procedurą rejestracji spółki jako osoby prawnej i nie wpływa w żaden sposób na realizację celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni i Jej rodziny.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że działalność gospodarczą w Polsce prowadzi od (…) 2016 r. Zakres działalności obejmuje specjalistyczne projektowanie. Forma opodatkowania tej działalności to podatek liniowy (19%).

Działalność gospodarczą w Hiszpanii w formie spółki Wnioskodawczyni prowadzi od (…) 2023 r.

Nieruchomość w Hiszpanii została nabyta do majątku prywatnego Wnioskodawczyni. W dokumencie notarialnym Wnioskodawczyni figuruje jako osoba fizyczna. Nieruchomość ta nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, służy jedynie jako adres siedziby spółki hiszpańskiej (podanie adresu siedziby spółki jest obowiązkiem w Hiszpanii).

Spółka hiszpańska (…) jest zarejestrowana pod adresem domu mieszkalnego położonego w Hiszpanii. Jednakże nieruchomość nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, nie stanowi środka trwałego ani towaru handlowego w żadnej z działalności Wnioskodawczyni oraz nieruchomość nie podlega amortyzacji.

Poza nieruchomością w Hiszpanii Wnioskodawczyni swoje potrzeby mieszkaniowe realizuje w nieruchomości znajdującej się pod adresem: ul. (…), (…). Stanowi ona własność Wnioskodawczyni.

Nieruchomość w Hiszpanii, którą Wnioskodawczyni zakupiła, nie jest udostępniana osobom trzecim ani odpłatnie, ani nieodpłatnie (np. poprzez najem, dzierżawę ani na podstawie innych umów). Wnioskodawczyni realizuje w niej swoje potrzeby mieszkaniowe podczas licznych pobytów w Hiszpanii.

### Pytanie

Czy zakup Domu przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie Lokalu – ze środków pochodzących ze sprzedaży Lokalu, stanowi wydatek poniesiony na realizację własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym we wniosku stanie faktycznym jest oczywiste, że dokonany zakup Domu w okresie od dnia odpłatnego zbycia Lokalu, przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie Lokalu, ze środków pochodzących ze sprzedaży Lokalu, jest wydatkiem poniesionym na realizację własnych celów mieszkaniowych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Podstawę prawną przedmiotowego zagadnienia stanowi art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy PIT i są nimi:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 27 Ustawy o PIT, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Obowiązująca między Polską a Hiszpanią umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowana – Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r., w art. 26 ust. 1 przewiduje możliwość wymiany informacji między państwami istotnych dla oceny spełnienia warunków zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT: „Właściwe władze umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne do wykonywania niniejszej umowy, a także informacje dotyczące prawa wewnętrznego Umawiających się Państw co do podatków objętych niniejszą umową w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, które one przewidują jest zgodne z umową”.

W świetle powyższego, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw, jest fakt wydatkowania środków z ich odpłatnego zbycia wyłącznie na wyraźnie wskazane w ustawie cele. Realizacja „własnych celów mieszkaniowych” powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości, to w niej podatnik musi faktycznie takie cele realizować.

Przy czym ustawa nie precyzuje kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej nieruchomości, aby zrealizował cel mieszkaniowy. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył nieruchomość aby w niej mieszkać, ale – z różnych powodów – tylko czasowo zamieszkuje ją w ciągu roku.

Wnioskodawczyni mieszka w Domu wraz ze swoimi bliskimi, przebywając w Hiszpanii czy to ze względów prywatnych, czy w związku z prowadzoną w Hiszpanii działalnością gospodarczą, ograniczając tym samym koszty wynajmu czy innej formy zakwaterowania w okresie kilku miesięcy w roku. W tym czasie Dom zapewnia cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni i osób będących na Jej utrzymaniu.

Warunkiem zwolnienia nie jest nieprzerwane zamieszkiwanie w nabytej nieruchomości. Zgodnie ze stanowiskiem okazanym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 lutego 2024 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.813.2023.2.AKU, fakt posiadania nieruchomości w Polsce, która spełnia potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni w kraju, nie wyklucza realizacji celów mieszkaniowych w Domu:

„Ustawodawca nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyta. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości, jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości, które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika”.

Realizację celów mieszkaniowych w kilku nieruchomościach potwierdza też stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2413/16:

„nie stoi na przeszkodzie skorzystania z analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik (\`(...)\`) aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje (\`(...)\`). Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali (\`(...)\`) Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia”.

Również fakt wykorzystywania adresu Domu jako adresu siedziby spółki hiszpańskiej nie uniemożliwi Wnioskodawczyni realizacji Jej celów mieszkaniowych.

W ślad za interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 listopada 2023 r., nr 0115-KDIT2.4011.397.2023.2.MM, przeszkodą nie jest nawet okresowy wynajem nabytej nieruchomości: „Tym samym brak jest podstaw do uznania, że nie realizuje Pan celu mieszkaniowego w przypadku gdy nabył Pan lokal mieszkalny „B” położony w Y. w celu zamieszkania w nim ale w lokalu tym – z różnych powodów – będzie mieszkał Pan okresowo tylko przez pewien czas. W takim przypadku prawa do zwolnienia nie pozbawia Pana okoliczność, że np. przez kilka miesięcy w roku lokal ten będzie wynajmowany”.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym we wniosku stanie faktycznym wydatki poniesione na zakup Domu stanowią wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

### Źródła przychodów

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż w 2023 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką, nabytego w drodze zakupu w 2019 r. oraz sprzedaż w 2023 r. udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu, nabytego w drodze zakupu w 2019 r., która nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. lokalu mieszkalnego wraz z komórką oraz udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu.

**Opodatkowanie odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką oraz udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu**

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

**Zwolnienie podatkowe**

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Na mocy art. 21 ust. 27 ww. ustawy:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu.

Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy: wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

W przypadku nabycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym ze środków z przychodu uzyskanego ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien w nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości – w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie zamieszkać. Budynek mieszkalny, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika nie jest budynkiem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Co istotne, wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym budynku mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że nie dojdzie do realizacji celu mieszkaniowego w przypadku, gdy podatnik nie nabędzie budynku mieszkalnego w celu zamieszkania w nim na stałe, ale budynek ten – z różnych powodów – będzie zamieszkiwany sezonowo, przez część roku. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas budynek będzie wynajmowany. Istotnym jest, aby w nabytym budynku mieszkalnym podatnik realizował własne cele mieszkaniowe.

Również fakt wykorzystywania adresu nieruchomości jako adresu siedziby działalności gospodarczej nie uniemożliwia podatnikowi skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, w sytuacji gdy nabyta nieruchomość służy dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto, ustawodawca – regulując omawiane zwolnienie – nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych) niż nabyta lub wybudowana. Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia dysponowanie przez podatnika prawem własności innego lokalu mieszkalnego. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych lub nabywanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym budynku mieszkalnym/lokalu mieszkalnym zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie budynku mieszkalnego/lokalu mieszkalnego w znaczeniu przedmiotowym.

Jednak wyjaśnić należy, że w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej prawo do zwolnienia ustawodawca uzależnił od istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku nabycia nieruchomości na terytorium Hiszpanii warunek określony w art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zostanie spełniony, w myśl bowiem art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127):

Właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne do wykonywania niniejszej umowy, a także informacje dotyczące prawa wewnętrznego Umawiających się Państw co do podatków objętych niniejszą umową w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, które one przewidują, jest zgodne z umową.

W rozpatrywanej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby przeznaczając przychód ze sprzedaży w lutym 2023 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką oraz udziałem w lokalu niemieszkalnym – garażu, na zakup w marcu 2023 r. nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w Hiszpanii, Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazała Wnioskodawczyni w opisie sprawy – w lutym 2023 r. dokonała Ona sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką oraz udziałem w lokalu niemieszkalnym – garażu, zakupionych w 2019 r. W marcu 2023 r. Wnioskodawczyni zakupiła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym w Hiszpanii.

Wnioskodawczyni na zakup nieruchomości w Hiszpanii zdecydowała się z uwagi na regularne podróże do Hiszpanii i przebywanie w tym kraju od kilku lat kilka razy w roku (w związku z realizacją projektów biznesowych, jak również prywatnie, w szczególności w okresie jesienno-zimowym, z uwagi na niskie temperatury i pogodę w Polsce). Zakup nieruchomości miał na celu ograniczenie kosztów Wnioskodawczyni i Jej bliskich (w tym dzieci) związanych z mieszkaniem w Hiszpanii.

Dodatkowo, Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzanie działalności gospodarczej w Hiszpanii. Przedmiot działalności stanowi dodatkowy filar aktywności Wnioskodawczyni, obok działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię w Polsce.

Wnioskodawczyni przewiduje, że Jej działalność na terenie Hiszpanii będzie dynamicznie się rozwijać. Prowadzenie pracochłonnego biznesu w Hiszpanii będzie wymagało od Wnioskodawczyni jeszcze dłuższych i częstszych pobytów w Hiszpanii. Związki gospodarcze z tym krajem znacząco wzrosną. Naturalnym jest, że zakupiona nieruchomość będzie głównym miejscem zamieszkania podczas licznych pobytów w Hiszpanii dla Wnioskodawczyni, Jej partnera w życiu osobistym (będącego też partnerem biznesowym) oraz dzieci.

Z uwagi na skalę działalności w Hiszpanii, w 2023 r. Wnioskodawczyni zarejestrowała w Hiszpanii spółkę, której jest jedynym udziałowcem i członkiem zarządu. Wnioskodawczyni wskazała adres domu jako adres siedziby rejestrowej spółki hiszpańskiej. Wskazanie siedziby było obowiązkiem formalnym związanym z lokalną procedurą rejestracji spółki jako osoby prawnej i nie wpływa w żaden sposób na realizację celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni i Jej rodziny.

Nieruchomość ta nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, służy jedynie jako adres siedziby spółki hiszpańskiej. Nieruchomość nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, nie stanowi środka trwałego ani towaru handlowego w żadnej z działalności Wnioskodawczyni oraz nieruchomość nie podlega amortyzacji.

Poza nieruchomością w Hiszpanii Wnioskodawczyni swoje potrzeby mieszkaniowe realizuje w nieruchomości w Polsce. Stanowi ona własność Wnioskodawczyni.

Nieruchomość w Hiszpanii, którą Wnioskodawczyni zakupiła, nie jest udostępniana osobom trzecim ani odpłatnie, ani nieodpłatnie (np. poprzez najem, dzierżawę ani na podstawie innych umów). Wnioskodawczyni realizuje w niej swoje potrzeby mieszkaniowe podczas licznych pobytów w Hiszpanii.

W takim stanie sprawy należy stwierdzić, że zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w Hiszpanii został przez Wnioskodawczynię dokonany na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię w lutym 2023 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką oraz udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego lokalu mieszkalnego wraz z komórką oraz nabycie tego udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką oraz udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu, na zakup w marcu 2023 r. nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w Hiszpanii, stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spełnione bowiem zostały określone w tej ustawie przesłanki uprawniające do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, w tym warunek określony w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, dotyczący istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium Wnioskodawczyni poniosła wydatki na cele mieszkaniowe.

Przy czym, zwolnieniem objęty będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cele mieszkaniowe – zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w Hiszpanii – w przychodach z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką oraz udziału w lokalu niemieszkalnym – garażu.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Wyjaśnić również należy, że wydając interpretacje w trybie ww. przepisu Organ nie odnosi się do kwot i nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).