Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.55.2021.2.SW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT od sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: majątek-majątek osobisty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie-brak obowiązku opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 14 kwietnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 marca 2021 r. (doręczone dnia 31 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 14 kwietnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 marca 2021 r. (doręczone dnia 31 marca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, sprecyzowany następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca nabył w (…) roku, na podstawie umowy zniesienia współwłasności, niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 1 (dalej jako: „Nieruchomość”).

Nieruchomość Wnioskodawca nabył do majątku osobistego, z zamiarem wykorzystywania jej do celów osobistych.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i jako osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawca prowadzi działalność zarobkową w ramach spółki jawnej.

Nieruchomość, której dotyczy niniejszy wniosek nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej ww. spółki jawnej.

Nieruchomość, której dotyczy niniejszy wniosek nie była również wydzierżawiana, jak również nie była przedmiotem najmu oraz nie była przedmiotem innych umów o charakterze podobnym do wyżej wymienionych.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego („MPZP”).

Zgodnie z MPZP Nieruchomość, jest położona na terenach:

*   X i przeznaczonych pod zabudowę rekreacji indywidualnej;

*   Y i przeznaczonych pod tereny zieleni naturalnej;

*   Z i przeznaczonych pod tereny zieleni naturalnej.

Wnioskodawca nie mając świadomości, że może zostać uznanym za osobę profesjonalną zajmującą się obrotem nieruchomościami, aby sprzedać ww. działkę ogłosił zamiar jej sprzedaży na portalu (…).

Wnioskodawca sprzedał ww. niezabudowaną Nieruchomość w (…) r. w takim stanie, w jakim nabył tą niezabudowaną Nieruchomość w wyniku zniesienia współwłasności.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawca korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, ponieważ:

*   Nieruchomość sprzedał okazjonalnie;

*   przed sprzedażą nieruchomości nie występował o wydanie pozwolenia na budowę, a także innych zgód bądź decyzji dotyczących Nieruchomości;

*   Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem dzierżawy;

*   Wnioskodawca nigdy nie użytkował Nieruchomości bądź jej jakiejkolwiek części.

Wnioskodawca poza opisaną powyżej sprzedażą Nieruchomości dokonywał innych sporadycznych sprzedaży gruntów.

Wnioskodawca środki pozyskane ze sprzedaży Nieruchomości przeznaczył na cele osobiste.

Wnioskodawca był zarejestrowany jako podatnik VAT w (…) r. a w (…) r. został wyrejestrowany. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia VAT a więc z niego nie korzystał. Wnioskodawca zbył nieruchomości w (…) r. oraz w (…) r.

Wnioskodawca nie zawierał umów przedwstępnych na sprzedaż nieruchomości wymienionej we wniosku. Wnioskodawca nikomu nie udzielał pełnomocnictwa na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Nabywca działki nie miał możliwości użytkowania nieruchomości przed jej nabyciem.

W planie miejscowym określono że teren X to tereny zielone izolacyjne stanowiące 1/5 powierzchni, Y to tereny zieleni naturalnej stanowiące 3/5 powierzchni zaś Z to tereny zabudowy rekreacji indywidualnej stanowiącej 1/5 powierzchni.

W sprawie zamiaru sprzedaży Wnioskodawca nie korzystał poza portalem (…) z żadnego innego portalu ani biur pośrednictwa i nie podejmował również innych działań marketingowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości, która stanowiła majątek własny Wnioskodawcy spowodowała, że Wnioskodawca nabył status podatnika VAT o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku VAT i był zobowiązany naliczyć i odprowadzić podatek VAT z tytułu dokonanej sprzedaży Nieruchomości?
2.  W razie odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, a zatem uznania, że Wnioskodawca w stosunku do sprzedaży Nieruchomości będzie uznany za podatnika podatku VAT, to czy sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Z tytułu dokonanej transakcji sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, brak tego przymiotu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie sprzedaży tej Nieruchomości, a sprzedaż tej Nieruchomości cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy transakcja sprzedaży Nieruchomości nie podlegała przepisom prawa podatkowego w zakresie podatku VAT i tym samym nie podlegała opodatkowaniu wyżej wymienionemu podatkowi.
2.  Sprzedaż Nieruchomości winna być zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumnie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Podkreślić także należy, iż w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu zarobku w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Jak wskazano wyżej nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Sprzedaż nieruchomości nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy jest ona dokonywana przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej TSUE) w sprawach C-180/10 i C-181/10 Trybunał stwierdził, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zaistniały stan faktyczny, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo TSUE stwierdzić należy, że przeprowadzona przez Wnioskodawcę sprzedaż Nieruchomości nie była dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość w 2019 r. w drodze zniesienia współwłasności.

Nieruchomości nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem dzierżawy, czy też umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie użytkował Nieruchomości.

Wnioskodawca nigdy nie występował z wnioskami o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości, czy też z wnioskiem o uzyskanie decyzji o wyłączenie gruntów z produkcji rolnej.

Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży zmierzających do wzrostu jej wartości.

Wnioskodawca sprzedał Nieruchomość okazjonalnie.

Środki uzyskane z ww. sprzedaży zostały przeznaczone przez Wnioskodawcę na cele osobiste.

Wobec powyższego uznać należy, że dokonana, a także planowana sprzedaż działek nie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego - charakteru takiej działalności).

To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym niemających cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym nie można uznać sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę za przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji stwierdzić należy, że dokonana w (…) r. sprzedaż działek Nieruchomości nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie z tytułu tej sprzedaży Wnioskodawca nie stał się podatnikiem VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatkiem tym podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (\`(...)\`).

Za dostawę towarów na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei według art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są m.in. grunty.

Zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, objęta jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

O charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, będą mogły skorzystać tereny, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego posiadają status inny niż budowlane i przeznaczone pod zabudowę, czyli np. tereny rolnicze, tereny leśne, tereny przeznaczone pod zieleń naturalną, tereny przeznaczone pod rekreację.

Każdy grunt (teren) należy oceniać indywidualnie pod kątem, czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje zabudowę.

Podkreślić należy, że art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie precyzuje, o jaką zabudowę chodzi.

Mając na uwadze powyższe można przyjąć, jak zauważył Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 15 maja 2006 r., nr ILPP2/443-172/08-2/EWW, opublikowanej na stronie Ministerstwa Finansów, „(\`(...)\`) że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości, przeznaczonej w MPZP w części przeznaczonej pod tereny zabudowy rekreacji indywidualnej, a w części jako zieleń naturalna, korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku VAT posługuje się w art. 43 ust. 1 pkt 9 kryterium przeznaczenia terenu.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Z powyższego wynika zatem, że ustawodawcy chodziło o zabudowę trwałą, a więc taką, która może być wykorzystywana przez okres całego roku.

Z opisu przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem dostawy była Nieruchomość przeznaczona pod zabudowę rekreacyjną indywidualną oraz zieleń naturalną.

Oznacza to, że MPZP wyklucza zabudowę trwałą, a wiec taką, która może być wykorzystywana całorocznie, a jedynie okazjonalnie.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podlega dostawa tych terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, która to zabudowa będzie miała charakter trwały.

Natomiast dostawa gruntów, które są przeznaczone pod zabudowę nietrwałą, rekreacyjną oraz są przeznaczone pod tereny zieleni naturalnej są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Tereny zieleni naturalnej oraz tereny zabudowy rekreacyjnej indywidualnej nie stanowią gruntów, na których dopuszczone są wymienione powyżej formy zabudowy, takie jak zabudowa mieszkaniowa, techniczno- produkcyjna czy zagrodowa.

Oznacza to, że Nieruchomość nie jest gruntem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę, o którym mowa w ustawie o podatku VAT.

Mając powyższe na względzie, transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowej, dla której obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego na dzień sprzedaży przewiduje przeznaczenie pod zabudowę rekreacyjną indywidualną oraz zieleń naturalną, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego w pkt 1 - 2 na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn. zm.) „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112

(a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE wskazał, że: „(…) czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną i jako osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej, prowadzi działalność zarobkową w ramach spółki jawnej i był zarejestrowany jako podatnik VAT w (…) r. a w (…) r. został wyrejestrowany.

Wnioskodawca nabył w (…) roku, na podstawie umowy zniesienia współwłasności, niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 1. Nieruchomość ta objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego („MPZP").

Zgodnie z MPZP Nieruchomość, jest położona na terenach:

*   X i przeznaczonych pod zabudowę rekreacji indywidualnej;

*   Y i przeznaczonych pod tereny zieleni naturalnej;

*   Z i przeznaczonych pod tereny zieleni naturalnej.

Wnioskodawca aby sprzedać ww. działkę ogłosił zamiar jej sprzedaży na portalu (…) i sprzedał ww. niezabudowaną nieruchomość w (…) r. w takim stanie, w jakim ją nabył. Poza portalem (…) Wnioskodawca nie korzystał z żadnego innego portalu ani biura pośrednictwa i nie podejmował również innych działań marketingowych. Nieruchomość nie była wydzierżawiana, nie była przedmiotem najmu oraz nie była przedmiotem innych umów o podobnym charakterze. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej ww. spółki jawnej i Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia VAT. Wnioskodawca przed sprzedażą nieruchomości nie występował o wydanie pozwolenia na budowę, a także innych zgód bądź decyzji dotyczących nieruchomości oraz nigdy nie użytkował nieruchomości bądź jej jakiejkolwiek części.

Wnioskodawca nie zawierał umów przedwstępnych na sprzedaż wymienionej we wniosku nieruchomości, nikomu nie udzielał pełnomocnictwa na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, a Nabywca działki nie miał możliwości jej użytkowania przed nabyciem.

Wnioskodawca poza opisaną powyżej sprzedażą Nieruchomości dokonywał innych sporadycznych sprzedaży gruntów w (…) r. oraz w (…) r.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii, czy dokonana sprzedaż działki podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w przypadku podleganiu opodatkowaniu czy sprzedana nieruchomość czy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy dokonać analizy, czy w okolicznościach opisanych we wniosku należy uznać Go za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich była i będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w niniejszej sprawie nie wystąpił ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczającą poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wnioskodawca nie udzielał pełnomocnictw oraz nie zawierał umów przedwstępnych, nabywca nie miał możliwości użytkowania nieruchomości przed nabyciem. Nieruchomość, nie była wydzierżawiana, nie była przedmiotem najmu ani innych umów o podobnym charakterze. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej ww. spółki jawnej i Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia VAT. Wnioskodawca przed sprzedażą nieruchomości nie występował o wydanie pozwolenia na budowę, a także innych zgód bądź decyzji dotyczących Nieruchomości oraz nigdy nie użytkował Nieruchomości bądź jej jakiejkolwiek części. Wnioskodawca aby sprzedać ww. działkę ogłosił zamiar jej sprzedaży na portalu (…) i sprzedał ww. niezabudowaną Nieruchomość w (…) r. w takim stanie, w jakim ją nabył. Poza portalem (…) Wnioskodawca nie korzystał z żadnego innego portalu ani biura pośrednictwa, nie podejmował również innych działań marketingowych.

Podjęte przez Wnioskodawcę działania, tj. ogłoszenie zamiaru sprzedaży nieruchomości na portalu (…) oraz wcześniejsza sprzedaż gruntów w (…) r. oraz (…) r. nie powoduje, że powyższe będzie stanowić ciąg zdarzeń przesądzających o uznaniu dokonanej sprzedaży za prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem należy stwierdzić, że dokonane zbycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nie było dokonane w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem. Należy je uznać za działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, nie zaangażował środków podobnych do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. nie wykazał aktywności w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym, jest to bowiem typowe rozporządzanie prawem własności.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dokonana sprzedaż przez Wnioskodawcę działki 1 nie stanowi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy towarów oraz nie wypełnia definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z jej sprzedażą nie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że w związku uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1 za prawidłowe i stwierdzeniem, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki 1 nie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, rozpoznanie wniosku w zakresie pytania oznaczonego nr 2 stało się bezprzedmiotowe, gdyż Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na nie w przypadku uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.