Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-35/11-6/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-08-25
Teza: Czy w związku z planowanym aportem przedsiębiorstwa do spółki jawnej, a w konsekwencji przejęcia, na podstawie art. 522 i art. 519 Kodeksu cywilnego, zobowiązań wynikających z zawartych przez to przedsiębiorstwo umów leasingu operacyjnego, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki jawnej będzie miał prawo do wykupienia przedmiotów leasingu po cenie wykupu przewidzianej w umowie leasingu bez deklarowania przychodu z częściowo odpłatnego świadczenia?
Słowa kluczowe: aport; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-umowa cesji leasingu; leasingobiorca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 3 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wykupienia przedmiotów leasingu po cenie wykupu przewidzianej w umowie leasingu bez deklarowania przychodu z częściowo odpłatnego świadczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie możliwości wykupienia przedmiotów leasingu po cenie wykupu przewidzianej w umowie leasingu bez deklarowania przychodu z częściowo odpłatnego świadczenia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia, Nr, na podstawie art. 169 § 1 wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia części wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w związku z art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 25 lipca 2011 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 28 lipca 2011 r.). Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został uzupełniony w dniu 3 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu kruszywa i kamienia, świadczeniu usług transportu drogowego oraz wykonywania robót ziemnych. W ramach prowadzonego Przedsiębiorstwa posiada maszyny, urządzenia i środki transportu stanowiące jego własność oraz będące w posiadaniu zależnym na podstawie 21 umów leasingu operacyjnego. Umowy leasingu zawarte zostały na okres, który stanowi ponad 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu, a jednocześnie suma ustalonych w tych umowach opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej rzeczy ruchomej będącej przedmiotem umowy leasingu.

Wnioskodawca jest również wspólnikiem Spółki Jawnej, której pozostałymi wspólnikami są Jego małżonka oraz córka. Wnioskodawca razem z małżonką posiadają ustrój małżeńskiej wspólności ustawowej. Córka jest niezamężna. Oprócz uczestnictwa w Spółce Jawnej córka Wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą. W poprzednich latach nie wykazała straty podatkowej z działalności gospodarczej i nie zamierza wykazywać straty w tym roku lub w przyszłych latach podatkowych. Również małżonka Wnioskodawcy oprócz uczestnictwa w Spółce Jawnej prowadzi działalność gospodarczą. W poprzednich latach nie wykazała straty podatkowej i nie zamierza wykazywać straty w tym roku lub w przyszłych latach podatkowych.

Obecnie udział Wnioskodawcy w zysku Spółki Jawnej wynosi 31%, udział Jego żony stanowi 31%, zaś udział córki - 38%. Spółka Jawna została założona w lutym 2010 r. Przy założeniu Spółki Jawnej Wnioskodawca oraz Jego małżonka wnieśli osobno wkłady gotówkowe w wysokości po 5.000 zł. W październiku 2010 r. do Spółki przystąpiła córka Wnioskodawcy, wnosząc wkład pieniężny w wysokości 10.000 zł.

Wnioskodawca planuje wniesienie całego ww. Przedsiębiorstwa do Spółki Jawnej. Szacowana wartość aktywów netto tego Przedsiębiorstwa wynosi ok. 6 mln zł. Wniesienie Przedsiębiorstwa w drodze aportu nastąpi w 2011 r. lub w latach następnych. Wspólnicy Spółki Jawnej nie zamierzają zmieniać swoich udziałów w zysku spółki, niezależnie od wysokości wnoszonych w przyszłości wkładów przez pozostałych wspólników, w tym w szczególności wkładu w postaci Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Córka Wnioskodawcy od kilku lat pracuje w Przedsiębiorstwie, które ma być przedmiotem aportu, bierze udział w zarządzaniu i podejmowaniu strategicznych decyzji. Z racji młodego wieku będzie bardziej intensywnie angażować się w sprawy Spółki Jawnej niż Wnioskodawca i Jego małżonka. Córka Wnioskodawcy posiada wykształcenie kierunkowe zbieżne z przedmiotem działalności Spółki Jawnej. Ukończyła studia wyższe branży drogowej, które są bezpośrednio powiązane z głównym przedmiotem działalności Spółki Jawnej, tj. eksploatacją i sprzedażą kamienia na potrzeby drogownictwa. Ma również stwierdzone kwalifikacje w górnictwie na podstawie odbytego specjalistycznego kursu. Przedmiot działalności Spółki Jawnej pokrywa się z działalnością obecnie wykonywaną przez Wnioskodawcę.

W dacie wniesienia aportu do Spółki Jawnej okres jaki pozostanie do końca obowiązywania umów leasingu operacyjnego może być krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu. Po wniesieniu aportu w postaci Przedsiębiorstwa do Spółki Jawnej, Spółka stanie się stroną umowy leasingu w wyniku zawarcia stosownych aneksów do umów leasingu za uprzednią zgodą leasingodawców. Aneksy do umów leasingu nie wprowadzą jakichkolwiek innych zmian, poza formalną zmianą strony korzystającej, którą stanie się Spółka Jawna.

Opłaty ustalone w umowie leasingu stanowią obecnie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż Przedsiębiorstwo składające się, między innymi, ze struktury organizacyjnej, formalnej i materialnej będzie dalej w takich samych strukturach kontynuowane poprzez działalność Spółki Jawnej (min. sprzedaż i wydobycie kruszyw). Wszystkie składniki będące majątkiem Przedsiębiorstwa, tj. zarówno wyposażenie jak i środki trwałe, na zasadzie kontynuacji, będą wniesione w formie aportu i wykorzystywane przez Spółkę Jawną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z planowaną transakcją (stanowiącą zdarzenie przyszłe) polegającą na nabyciu Przedsiębiorstwa przez Spółkę Jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, a w konsekwencji również przejęcia, na podstawie art. 522 i art. 519 Kodeksu cywilnego, zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z zawartych w ramach prowadzonego przez Niego Przedsiębiorstwa umów leasingu operacyjnego:

1.  Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Jawnej ma prawo do traktowania tych umów dla celów podatku dochodowego jako umów leasingu operacyjnego, tj. zgodnie z zasadami przewidzianymi dla umów określonych w art. 23b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, względnie
2.  Wnioskodawca będzie uprawniony, w zakresie przypadającego Mu udziału w zysku Spółki Jawnej, do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich pozostałych do zapłaty opłat leasingowych, a po zakończeniu leasingu Spółka Jawna będzie mogła nabyć przedmioty leasingu po cenie równej wartości końcowej wynikającej z danej umowy leasingu niższej od wartość rynkowej, co nie będzie traktowane u Wnioskodawcy jako świadczenie częściowo odpłatne w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia dotycząca zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat leasingowych w przypadku cesji umowy leasingowej (część pierwsza pytania oznaczonego nr 2.). W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wziąć pod uwagę, iż zgodnie art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 tej ustawy, przepis art. 93a § i stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej,
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do Spółki Jawnej, do której Wnioskodawca wniesie całe Przedsiębiorstwo, dojdzie do sukcesji praw i obowiązków przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki Jawnej. Przepis art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie zawiera żadnego zastrzeżenia, wymaga tylko by wkładem osoby fizycznej było przedsiębiorstwo. W przepisie tym brak jest regulacji, że spółka osobowa ma być zawiązana (ma powstać) w wyniku wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego. Wniesienie aportem przedsiębiorstwa do Spółki Jawnej powoduje sukcesję podatkową praw i obowiązków określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla Spółki Jawnej oraz wszystkich wspólników Spółki Jawnej. Zatem, na podstawie wyżej powołanego art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Spółka Jawna, w związku z wniesieniem do niej wkładu niepieniężnego w postaci Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, wstąpi we wszystkie prawno-podatkowe prawa i obowiązki wnoszonego Przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wywieść również należy, iż co do zasady, przysługujące określonemu podmiotowi prawa do składników majątku, mogą podlegać przeniesieniu na inny podmiot, np. w postaci aportu tego składnika jako integralnej części przedsiębiorstwa wnoszonego w zamian za wkłady w spółce osobowej.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów, w tym w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 marca 2009 r. (nr IBPBI/1/415-1025/08/BK).

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca podnosi, iż po wniesieniu do Spółki Jawnej w formie wkładu niepieniężnego Jego Przedsiębiorstwa, Spółka ta w myśl art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stanie się następcą prawnym tego przedsiębiorstwa, w tym w szczególności w zakresie praw i obowiązków wynikających z umów leasingu operacyjnego.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, oznaczać to będzie, możliwość zaliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika tej Spółki, poniesionych po wniesieniu ww. aportu wydatków, związanych z zawartymi przez Wnioskodawcę umowami leasingu. Należy zauważyć, iż opłaty leasingowe w dalszym ciągu ponoszone będą w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Dla Wnioskodawcy jedynie część ww. wydatków (określona proporcjonalnie do Jego prawa w udziale w zysku Spółki) będzie mogła stanowić koszty uzyskania przychodu prowadzonej w formie Spółki Jawnej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Fakt zakwalifikowania po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Jawnej umowy leasingu jako umowy leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 23b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spowoduje, iż w przypadku uiszczenia opłaty końcowej, która będzie znacząco odbiegać od wartości rynkowej przedmiotu leasingu z dnia wykupu po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Jawnej (leasingobiorcy) nie powstanie częściowo odpłatne świadczenie w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca podniósł również, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje kwestię sposobu rozliczenia umów leasingowych w odrębnym rozdziale 4a. Na gruncie przepisów normujących podatki dochodowe, zarówno od osób fizycznych, jak i od osób prawnych, wykształciły się dwa rodzaje leasingu: operacyjny i finansowy. W myśl postanowień art. 23b ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych, opłaty ustalone w umowie leasingu (operacyjnego), ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat - jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli zatem zostaną spełnione ww. warunki, to opłaty ustalone w umowie leasingu ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszty uzyskania przychodów korzystającego. Możliwość zaliczenia do przychodów i kosztów odnosi się przy tej umowie do całej kwoty opłaty (raty) leasingowej. Zdaniem WSA w Białymstoku wyrażonym w wyroku z dnia 5 maja 2010 r. (sygn.) warunki uznania konkretnej umowy jako umowy leasingu operacyjnego dotyczą wyłącznie kwestii przedmiotowych umowy. Zatem dokonanie zmian po stronie podmiotowej (np. w przypadku cesji umowy leasingu) w żaden sposób nie wpływa na treść umowy i wynikające z niej prawa i obowiązki. Warunki te odnoszą się wyłącznie do przedmiotu umowy leasingu - czyli czasu jej trwania, rzeczy lub praw, których dotyczy umowa, oraz sumy określonych opłat z jej tytułu. Przepis ten nie odnosi się w żadnej mierze do osoby korzystającego, jak również osoby finansującego.

Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, iż sama zmiana stron umowy nie wpływa na treść umowy i sposób jej podatkowego rozliczenia. Po wstąpieniu do umowy nowego korzystającego nie ulegną zmianie podstawowe okresy trwania umowy, wysokość opłat, czy też przedmiot, którego umowa dotyczy. W dalszym ciągu finansujący będzie uprawniony do odsprzedaży przedmiotu leasingu nowemu korzystającemu na zasadach i w terminach określonych w umowie z poprzednim korzystającym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczącego możliwości wykupienia przedmiotów leasingu po cenie wykupu przewidzianej w umowie leasingu bez deklarowania przychodu z częściowo odpłatnego świadczenia uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

Stosownie do art. 23c ww. ustawy, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ust. 1, finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy:

1.  przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży; jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 19;
2.  kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto.

Przez hipotetyczną wartość netto środka trwałego, zgodnie z art. 23a pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się wartość początkową określoną zgodnie z art. 22g pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne obliczone według zasad określonych w art. 22k ust. 1 z uwzględnieniem współczynnika 3 - w odniesieniu do środków trwałych.

W myśl art. 23l ww. ustawy, do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych w art. 23b ust. 1 pkt 2 lub art. 23f ust. 1, lub art. 23i ust. 1, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 11, art. 22 i art. 23, dla umów najmu i dzierżawy.

W świetle art. 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u korzystającego cena nabycia powinna być równa przychodowi finansującego.

W sytuacji, gdy w trakcie trwania umowy leasingu dochodzi do zmian podmiotowych po stronie korzystającego, wpływ tych zmian w zakresie skutków podatkowych sprzedaży środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy leasingu po zakończeniu umowy leasingu zależy od tego, czy nowe warunki spełniają przesłanki uznania umowy za podatkową umowę leasingu operacyjnego.

Jeśli na dzień zmiany umów leasingu operacyjnego (zmiana stron umowy bądź cesja praw) umowy te nie będą spełniały warunków określonych w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie znajdą zastosowania uregulowania dotyczące sprzedaży przedmiotu leasingu zawarte w art. 23c tej ustawy. Tym samym, do ustalenia przychodów i kosztów podatkowych związanych z przeniesieniem na korzystającego własności (zbyciem) przedmiotu leasingu, zastosowanie mieć będą ogólne przepisy zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w odniesieniu do przychodów art. 14 i art. 19 ww. ustawy.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do przepisu art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Sposób ustalania przychodu z tytułu otrzymania świadczeń w naturze określony został w art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a otrzymanych nieodpłatnych świadczeń w art. 11 ust. 2a powołanej ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez termin „ świadczenie w naturze” lub „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 11 ust. 2 i ust. 2b, sposobu i kryteriów ustalania wartości tych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 ww. ustawy).

W świetle powyższego świadczeniem jest zachowanie dłużnika, zgodne z treścią zobowiązania, mające na celu zadośćuczynienie chronionemu interesowi wierzyciela. Zatem, w niniejszym przypadku musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje. Świadczenia takie, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwiększają przychody podatkowe z działalności gospodarczej prowadzonej przez osoby fizyczne jeśli otrzymane zostały w naturze lub mają formę nieodpłatną.

Z przedstawionych w przedmiotowym wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do Spółki Jawnej własne Przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzą maszyny, urządzenia i środki transportu, używane do celów działalności gospodarczej na podstawie umów leasingu operacyjnego. Wspólnicy Spółki Jawnej nie zamierzają zmieniać swoich udziałów w zysku Spółki, niezależnie od wysokości wnoszonych w przyszłości wkładów przez pozostałych wspólników, w tym w szczególności wkładu w postaci Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Po wniesieniu aportu, w wyniku stosownych aneksów do umów leasingu, tj. cesji, stroną umów leasingu stanie się Spółka Jawna. Ww. przedmioty leasingu wykorzystywane będą przez Spółkę dla celów działalności gospodarczej. Przy czym w dniu cesji okres jaki pozostanie do końca obowiązywania umów leasingu może być krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu. Po zakończeniu leasingu Spółka Jawna będzie chciała nabyć przedmioty leasingu.

W powyższym przypadku nie będzie miała miejsca przewidziana w przepisie art. 93a § 2 pkt 2 ww. ustawy sukcesja praw i obowiązków podatkowych. Stosownie bowiem do tego przepisu, wywołuje ona skutki prawne na gruncie prawa podatkowego, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   wniesienia wkładu do spółki jawnej dokonuje osoba fizyczna,

*   przedmiotem wkładu jest przedsiębiorstwo ww. podmiotu,

*   wniesienie wkładu następuje w celu pokrycia udziału w spółce jawnej.

Gdyby po cesji umowy nie spełniały warunków podatkowej umowy leasingowej przepis art. 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zakresie preferencyjnych zasad sprzedaży przedmiotów leasingu nie będzie miał zastosowania.

W takim przypadku w odniesieniu do Spółki jawnej nie znajdzie jednak zastosowania przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka będzie bowiem nabywcą przedmiotów leasingu, nie osiągnie więc przychodów, o którym mowa w tym przepisie.

Również przepis art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał w sprawie zastosowania. Regulacją tego przepisu objęte są bowiem tylko świadczenia w naturze oraz nieodpłatne świadczenia. Tymczasem Spółka Jawna w związku z planowaną transakcją zakupu obowiązana będzie uiścić cenę sprzedaży. W takim przypadku możemy tylko mówić o świadczeniu częściowo odpłatnym, a tego rodzaju świadczenia nie zostały wymienione w powyższym przepisie.

Reasumując stwierdzić należy, iż jeżeli będące przedmiotem wniosku umowy leasingu w chwili cesji spełniać będą wszystkie warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zastosowanie mieć będą preferencyjne zasady sprzedaży przedmiotów leasingu, wymienione w art. 23c tej ustawy. Natomiast w odniesieniu do umów leasingu, które wskutek cesji nie spełnią warunków podatkowej umowy leasingu operacyjnego zastosowanie mieć będą ogólne przepisy zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nabycie, w takim przypadku, przedmiotów leasingu po cenie niższej od wartości rynkowej, spowoduje, iż Wnioskodawca otrzyma świadczenie częściowo odpłatne, nie będzie ono jednak stanowić świadczenia, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystąpi zatem konieczność deklarowania przychodu z częściowo odpłatnego świadczenia.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz wyroku WSA w Białymstoku, wskazać należy, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. Organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną, ponieważ nie stanowią przepisów prawa materialnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Z uwagi na powyższe niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych wspólników Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.