Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-500/16/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-20
Teza: Czy Gmina ma prawo dokonania korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2015 r. złożonej przez Zakład Usług Komunalnych w Urzędzie Skarbowym, korygując zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym z opcji przeniesienia na następny okres rozliczeniowy na zwrot na wskazany przez Gminę rachunek bankowy?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; likwidacja; podatek-zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2016 r. (data wpływu 14 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 19 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Gmina może ubiegać się o zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i złożyć korektę deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez zlikwidowany samorządowy zakład budżetowy **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Gmina może ubiegać się o zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i złożyć korektę deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez zlikwidowany samorządowy zakład budżetowy.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina C… została zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym w W… jako czynny podatnik VAT od dnia 1 stycznia 2001 r. i otrzymała numer identyfikacji podatkowej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Gmina wykonuje swoje zadania w szczególności poprzez jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy. Zostały one utworzone przez Gminę w oparciu o obowiązujące w tym zakresie przepisy regulujące zasady działania oraz organizację jednostek organizacyjnych sektora finansów publicznych, czyli ustawę z 27 sierpnia 2009 r. o Finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz.1240 ze zmianami).

Zakład Budżetowy – Zakład Usług Komunalnych powstał na mocy Uchwały Rady Gminy i był czynnym podatnikiem podatku VAT od września 2007 r. Funkcjonował jako odrębny niż Gmina podatnik VAT, posiadał nadany przez Urząd Skarbowy NIP i rozliczał podatek VAT samodzielnie – składał deklaracje VAT. Zakład Usług Komunalnych został zlikwidowany z dniem 31 maja 2015 r. uchwałą Rady Gminy. Należności i zobowiązania zlikwidowanego zakładu budżetowego według stanu na dzień likwidacji tj. 31 maja 2015 r. przejęła Gmina. Deklarację VAT-7 za maj 2015 r. (ostatni okres rozliczeniowy) Zakład Usług Komunalnych złożył do Urzędu Skarbowego dnia 22 czerwca 2015 r. W deklaracji tej Zakład Usług Komunalnych wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym. Błędnie zaznaczono dyspozycję przeniesienia kwoty na następny okres rozliczeniowy, który nie występuje z powodu zakończenia przez Zakład działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że od 1 października 2013 r., na podstawie Zarządzenia nr … z dnia … 2013 r. Gmina wprowadziła konsolidację deklaracji VAT-7, uwzględniając obroty wszystkich podległych samorządowych jednostek organizacyjnych: Szkoły Podstawowej w C…, Szkoły Podstawowej w W…, Szkoły Podstawowej w Ś…, Gimnazjum C…, Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji w C…, Zespołu Ekonomiczno-Administracyjnego Szkół w C…, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w C…, Urzędu Gminy. Zgodnie z wymienionym Zarządzeniem, ww. konsolidacja nie objęła samorządowego zakładu budżetowego, tj. Zakładu Usług Komunalnych w C…, który samodzielnie (odrębnie od Gminy) do dnia likwidacji tj. 1 maja 2015 r. rozliczał podatek od towarów i usług do Urzędu Skarbowego, składając deklaracje VAT-7. Gmina i jej jednostka budżetowa – Zakład Usług Komunalnych były odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Gmina nie przeprowadzi dalszej (na podstawie uchwały NSA z dnia 26 października 2015 r. I FPS 4/15) centralizacji deklaracji VAT swoich podległych jednostek, ponieważ zakład budżetowy – Zakład Usług Komunalnych w C… został zlikwidowany. Wobec powyższego Gmina nie ma możliwości przeprowadzenia kolejnej centralizacji ponieważ podległe, prowadzące obecnie działalność jednostki już scentralizowano.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo dokonania korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2015 r. złożonej przez Zakład Usług Komunalnych w Urzędzie Skarbowym, korygując zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym z opcji przeniesienia na następny okres rozliczeniowy na zwrot na wskazany przez Gminę rachunek bankowy.

Stanowisko Gminy:

Gmina ma prawo dokonania korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2015 r. złożonej przez Zakład Usług Komunalnych, korygując zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym z opcji przeniesienia na następny okres rozliczeniowy na zwrot na wskazany rachunek bankowy przez Gminę, ponieważ Gmina występuje jako organ założycielski i likwidacyjny. Zakład Usług Komunalnych powstał na mocy Uchwały Rady Gminy jako jednostka organizacyjna Gminy i wykonywał określone zadania Gminy. W zakresie tych zadań podlegał również nadzorowi przez organy Gminy.

Zgodnie z art. 16 ustawy o finansach publicznych, zakład budżetowy jest tworzony i likwidowany przez organ stanowiący jednostki samorządu. Tworząc samorządowy zakład budżetowy organ stanowiący określa: nazwę i siedzibę zakładu, przedmiot jego działalności źródła przychodów własnych zakładu, stan wyposażenia w środki obrotowe oraz składniki majątkowe, terminy i sposób ustania zaliczkowych wpłat nadwyżki środków obrotowych dokonywanych przez zakład do budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zatem jednostka samorządu terytorialnego ma bezpośrednią kontrolę nad finansami podległych jednostek organizacyjnych. Likwidując zakład budżetowy właściwy organ, zgodnie z art. 16 ust. 3 ustawy o finansach publicznych określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu zakładu, a jego należności i zobowiązania przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji. Gmina jako organ założycielski i likwidacyjny Zakładu Usług Komunalnych przejęła wszystkie należności jak i zobowiązania, w tym również wobec Urzędu Skarbowego w zakresie podatku VAT.

Reasumując Gmina C… ma prawo do należności wynikającej z rozliczenia podatku VAT likwidowanej jednostki a tym samym do złożenia korekty deklaracji VAT-7 za maj 2015 r. złożonej przez zlikwidowaną jednostkę organizacyjną tj. Zakład Usług Komunalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

1.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

1.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Według art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej.

Stosownie do postanowień art. 93b Ordynacji podatkowej przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego (art. 93d Ordynacji podatkowej).

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej (art. 93e Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 94 Ordynacji podatkowej przepisy art. 93 § 1, art. 93d i art. 93e, z zastrzeżeniem art. 95, stosuje się również do nabywców przedsiębiorstw państwowych oraz do spółek, które na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych nabyły lub przejęły te przedsiębiorstwa.

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:

1.  ministrowie, kierownicy urzędów centralnych, wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych ustaw – państwowe jednostki budżetowe;
2.  organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

Stosownie do zapisu art. 12 ust. 2 tej ustawy, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Ponadto należy zauważyć, że stosownie do zapisu art. 16 ust. 1 ww. ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, tworząc samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa:

1.  nazwę i siedzibę zakładu;
2.  przedmiot jego działalności;
3.  źródła przychodów własnych zakładu;
4.  stan wyposażenia zakładu w środki obrotowe oraz składniki majątkowe przekazane zakładowi w użytkowanie;
5.  terminy i sposób ustalania zaliczkowych wpłat nadwyżki środków obrotowych dokonywanych przez zakład do budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz sposób i terminy rocznych rozliczeń i dokonywania wpłat do budżetu.

Likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu (art. 16 ust. 3).

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do łączenia samorządowych zakładów budżetowych (art. 16 ust. 4).

Jak wynika z art. 16 ust. 5 ww. ustawy, przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Należności i zobowiązania likwidowanego samorządowego zakładu budżetowego przejmuje – stosownie do zapisu art. 16 ust. 6 ustawy – organ, który podjął decyzję o likwidacji, z zastrzeżeniem ust. 7.

Należności i zobowiązania samorządowego zakładu budżetowego likwidowanego w celu przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną przejmuje utworzona jednostka (art. 16 ust. 7).

Na tle przedstawionego opisu sprawy Gmina powzięła wątpliwość, czy ma prawo do złożenia deklaracji korygującej do deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2015 r. złożonej przez Zakład Usług Komunalnych, w której zadeklaruje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy Gminy.

Analizując tak przedstawione okoliczności sprawy należy rozstrzygnąć czy w stosunku do Wnioskodawcy będą mieć zastosowanie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, regulujące zasady sukcesji podatkowej.

Jak wskazano wyżej przepisy Ordynacji podatkowej nie obejmują kwestii związanych z przejęciem mienia przez Gminę zlikwidowanego samorządowego zakładu budżetowego.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie zachodzi następstwo podatkowe, w rozumieniu powołanych wyżej przepisów art. 93 – 94 ustawy Ordynacja podatkowa.

Wprawdzie – jak wynika z cytowanego wcześniej art. 93b Ordynacji podatkowej – przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych, a przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną – stosownie do zapisu art. 16 ust. 5 ww. ustawy o finansach publicznych – wymaga uprzednio jego likwidacji, niemniej jednak, z opisu niniejszej sprawy nie wynika, żeby takie okoliczności wystąpiły.

Nie zachodzi zatem żadna z przesłanek, o których mowa w art. 93 – 94 ustawy Ordynacja podatkowa, aby mogło dojść do następstwa podatkowego. Gmina przejęła jedynie majątek oraz należności i zobowiązania zlikwidowanego zakładu budżetowego, zatem nie wstępuje z mocy ww. przepisów ustawy Ordynacja podatkowa – we wszelkie, przewidziane przepisami prawa podatkowego, prawa i obowiązki przejmowanego samorządowego zakładu budżetowego.

Wobec powyższego Gmina nie jest następcą prawnym zlikwidowanego samorządowego zakładu budżetowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z powyższego wynika, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług przewidują rozliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z opisu sprawy wynika, że zlikwidowany zakład budżetowy złożył ostatnią deklarację VAT-7 za m-c maj 2015 r., w której wykazano nadwyżkę podatku VAT naliczonego nad należnym jako kwotę do przeniesienia na następny miesiąc, a nie do zwrotu na rachunek bankowy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Gmina nie może złożyć korygującej deklaracji VAT-7 do deklaracji VAT-7 złożonej przez zlikwidowany samorządowy zakład budżetowy – Zakład Usług Komunalnych, gdyż jak wskazano wyżej Gmina nie może zostać uznana za sukcesora praw i obowiązków podatkowych, a tym samym Gmina nie wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach podatkowych prawa i obowiązki zlikwidowanej jednostki budżetowej, a zatem również w prawa i obowiązki wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji Gmina nie ma również prawa ubiegać się o zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym po zlikwidowanym samorządowym zakładzie budżetowym. Sam fakt, że Gmina utworzyła i zlikwidowała ten zakład nie stanowi przesłanki do uznania jej za jego następcę prawnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.