Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-374/14-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-01
Teza: Koszty uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu 2 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik jest osobą fizyczną i prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej odpadów i złomu. Ewidencję księgową prowadzi w formie podatkowej książki przychodów i rozchodów. Rozlicza się na zasadach ogólnych wg skali podatkowej. W roku 2013 dokonał między innymi zakupu trzech środków trwałych o wartości wg cen zakupu: waga samochodowa 30 ton = 26.300,00 zł, wózek widłowy o udźwigu max 2 ton – 80.690,00 zł, kruszarka = 50.000,00 zł. Podatnik w roku 2013 posiadał status „małego podatnika” i w związku z tym, w miesiącu wpisania ww. środków trwałych do ewidencji dokonał ich jednorazowej amortyzacji, zgodnie z art. 22k ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT.

We wrześniu 2013 roku podatnik wystąpił do Armir, o przyznanie dofinansowania do poniesionych kosztów zakupu środków trwałych w ramach programu rozwojowego obszarów wiejskich o nazwie „Europejski Fundusz Rolny na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich: Europa Inwestująca w Obszary Wiejskie”.

W lutym 2014 roku podatnik otrzymał na rachunek bankowy kwotę 74.474,50 zł stanowiącą dofinansowanie – częściowy zwrot poniesionych kosztów w związku z zakupem wyżej wymienionych środków trwałych. Otrzymaną dotację rozliczył (zmniejszył koszty amortyzacji) w roku 2013.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana w lutym 2014 roku dotacja stanowiąca zwrot części kosztów zakupu środków trwałych, które zostały jednorazowo zamortyzowanie i zaliczone do kosztów podatkowych w roku 2013, powinna być rozliczona w książce przychodów i rozchodów na bieżąco w miesiącu otrzymania dofinansowania to jest w miesiącu lutym 2014 roku, czy też konieczne jest skorygowanie (zmniejszenie) kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym dokonano jednorazowej amortyzacji to jest w roku 2013?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku sfinansowania zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dotacją, podatnicy nie posiadają prawa do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych. Wynika to wprost z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT: „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie”.

Wydatki na zakup środków trwałych podatnik poniósł najpierw – w roku 2013 – i dokonał ich jednorazowej amortyzacji w miesiącach, w których środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Dopiero w lutym 2014 roku podatnik otrzymał częściowy zwrot poniesionych kosztów zakupu. Podatnik uważa, że w roku 2013 powinien skorygować (zmniejszyć) w poz. 13 Książki przychodów i rozchodów koszty amortyzacji o wysokość otrzymanej dotacji mimo, że dotacje uzyskał w roku 2014.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. organ zauważa, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) nie zawiera przepisu określonego jako art. 22k ust. 1 pkt 7.

Jednakże mając na uwadze kontekst zawartych informacji tut. Organ zrozumiał, że Wnioskodawca określając przedstawiając stan faktyczny miał na uwadze przepis art. 22k ust. 1 i ust. 7 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

‒ wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Możliwość dokonywania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego przez małych podatników oraz podatników rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej przewiduje art. 22k ust. 7 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią tego przepisu, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast zgodnie z treścią 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Zawarte w powołanym przepisie sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane np. z dotacji.

Z zacytowanego art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która została zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez refundację. Dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie pomocy finansowej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Przy tym, w zakres postanowień tego artykułu wchodzą wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych.

Zatem, w przypadku, gdy podatnik przeznacza dofinansowanie na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, jest on zobowiązany dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i rozlicza się na zasadach ogólnych wg skali podatkowej. W roku 2013 dokonał między innymi zakupu trzech środków trwałych wagi samochodowej, wózka widłowego i kruszarki. Wnioskodawca w roku 2013 posiadał status „małego podatnika” i w związku z tym, w miesiącu wpisania ww. środków trwałych do ewidencji dokonał ich jednorazowej amortyzacji, zgodnie z art. 22k ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT. W lutym 2014 roku Wnioskodawca otrzymał na rachunek bankowy kwotę 74.474,50 zł stanowiącą dofinansowanie – częściowy zwrot poniesionych kosztów. Otrzymaną dotację rozliczył (zmniejszył koszty amortyzacji) w roku 2013.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie powinien zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych jednorazowo odpisów amortyzacyjnych w części pokrytej dotacją.

W konsekwencji, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca może zaliczyć wyłącznie tą część odpisów amortyzacyjnych, które dotyczyły nieobjętej dofinansowaniem wartości początkowej środka trwałego.

Wobec powyższego należy wskazać, że jednorazowe odpisy amortyzacyjne, o których mowa we wniosku, od wartości środków trwałych, które zostały zakupione przez Wnioskodawcę, a wydatki poniesione na ich nabycie zostały Wnioskodawcy zwrócone w formie refundacji w ramach programu rozwojowego obszarów wiejskich o nazwie „Europejski Fundusz Rolny na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich: Europa Inwestująca w Obszary Wiejskie”, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Konieczne jest skorygowanie (zmniejszenie) kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym dokonano jednorazowej amortyzacji, zatem Wnioskodawca obowiązany jest wydzielić z odpisów amortyzacyjnych tę część, która jest równa kwotowo otrzymanej pomocy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.