Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.8.2022.1.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-04
Teza: Ustalenie, czy w związku z brzmieniem art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru, opisanych jako „usługa gastronomiczna” nieodliczonego w związku z brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 46; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 46-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z brzmieniem art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru, opisanych jako „usługa gastronomiczna” nieodliczonego w związku z brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

X Sp. z o.o. (dalej także jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki są roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej (PKD: 42.12.Z).

W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi budowlane polegające na budowie infrastruktury kolejowej. Pracownicy Spółki niejednokrotnie pracują w wysokich temperaturach oraz w warunkach uciążliwych (na placach budowy). Pracownicy Spółki zatrudniani są przez Wnioskodawcę na podstawie umów o pracę.

W ramach świadczonych usług Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników wraz z narzutami świadczeń z tytułu BHP, jak również zapewnia posiłki profilaktyczne wynikające z przepisów prawa pracy oraz koszty zakwaterowania pracowników wykonujących pracę poza miejscem zamieszkania. Ze względu na specyfikę działalności Spółki pracownicy są często czasowo delegowani do pracy na kilka dni do różnych miejscowości, stąd konieczność zapewnienia zakwaterowania.

W związku ze świadczonymi usługami, Wnioskodawca zapewnia pracownikom fizycznym, którzy są narażeni na zwiększony wydatek energetyczny posiłki profilaktyczne. Podstawą prawną wskazującą na obowiązek zapewnienia pracownikom posiłków profilaktycznych są przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz.U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279).

Wnioskodawca zapewnia również pracownikom nadzoru posiłki profilaktyczne, które są identycznie przygotowywane jak dla pracowników fizycznych i kupowane od tych samych firm zewnętrznych (posiadają tę samą wartość energetyczną), mimo iż takiego obowiązku Wnioskodawca nie ma, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz.U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279). Pracownicy nadzoru bezpłatnie otrzymują posiłki profilaktyczne, od których zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych Spółka potrąca pracownikom podatek dochodowy.

Nabywane przez Wnioskodawcę posiłki profilaktyczne są związane wyłącznie z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystających ze zwolnienia z podatku VAT. Nabywane posiłki profilaktyczne są dokumentowane fakturami VAT z wykazaną kwotą podatku VAT, w których jako nabywca figuruje Wnioskodawca.

### Zakup posiłków profilaktycznych jest finansowany ze środków obrotowych Spółki.

### Nabywane posiłki profilaktyczne, są w różny sposób kwalifikowane i opisywane (nazwa towaru/usługi na fakturze/ fakturze uproszczonej) przez sprzedawców, tj.:

\- - posiłek regeneracyjny,

\-- - danie gotowe,

\- posiłek profilaktyczny,

\- - usługa cateringowa.

Wnioskodawca nie posiada wiedzy, jakim symbolem PKWiU objęte są nabywane przez niego, wymienione we wniosku posiłki profilaktyczne. Symbol taki nie jest podawany na fakturach dokumentujących nabycie przedmiotowych posiłków profilaktycznych. Nabywane posiłki profilaktyczne są przeważnie opodatkowane stawką 8%.

### Posiłki profilaktyczne są zamawiane przez Spółkę u firm zewnętrznych w formie tzw. „posiłków na wynos” przeznaczonych do bezpośredniej konsumpcji. Następnie zamówione posiłki są albo dostarczane przez Sprzedawcę w miejsce wskazane przez Wnioskodawcę, tj. w miejsce realizacji robót budowlanych, albo wyznaczony pracownik Spółki osobiście odbiera zamówione posiłki profilaktyczne i przywozi je na miejsce realizacji robót budowlanych.

### Zdarzają się również sytuacje, gdzie Spółka zamawia posiłki profilaktyczne, które są kwalifikowane i opisywane (nazwa towaru/usługi na fakturze/ fakturze uproszczonej) przez sprzedawców jako usługa gastronomiczna. Wnioskodawca nie posiada wiedzy, jakim symbolem PKWiU objęte są nabywane przez niego, usługi gastronomiczne. Symbol taki nie jest podawany na fakturach dokumentujących nabycie przedmiotowych usług gastronomicznych. Nabywane usługi gastronomiczne są opodatkowane stawką 8%.

### Pytanie

Czy w związku z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru, opisanych jako „usługa gastronomiczna” nieodliczonego w związku z brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: ustawa o PDOP) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów zdaniem Wnioskodawcy podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, o którym mowa powyżej, ma charakter zamknięty. Należy wskazać, że wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji.

Zgodnie bowiem z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) spełnione są bezsprzecznie wszystkie powyżej wymienione warunki, bowiem wydatki ponoszone przez Spółkę dotyczące zakupu dla pracowników nadzoru posiłków profilaktycznych mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto zapewnienie pracownikom nadzoru posiłków profilaktycznych bezsprzecznie przyczynia się to się do poprawy atmosfery pracy, zwiększania motywacji do pracy, wzrostu wydajności pracy. To z kolei pozwala szybciej i sprawniej zrealizować cele biznesowe założone przez Spółkę, co w efekcie przekłada się na uzyskiwane przez Spółkę przychody.

Należy również wskazać, że wydatki na posiłki profilaktyczne ponoszone przez Spółkę nie znajdują się w zamkniętym katalogu wydatków niemogących zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki nie mogą zostać zaliczone jako koszty reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodu kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji, tj. wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami uzyskania przychodu jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności.

Zdaniem Wnioskodawcy, oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami to koszty te mają charakter reprezentacyjny i są wyłączone z kosztów uzyskania przychodu (tak też NSA w wyroku z 17 czerwca 2013 r. (II FSK 702/11).

Koszty poniesione przez Spółkę na zakup posiłków profilaktycznych opisanych jako „usługa gastronomiczna” i udostępnianym pracownikom nadzoru, nie należą do kategorii kosztów reprezentacyjnych. Wydatki na posiłki profilaktyczne są w istocie „kosztami pracowniczymi”, które mają wpływ na stworzenie odpowiednich warunków do wykonywania obowiązków służbowych przez pracowników.

Za koszty uzyskania przychodów, co do zasady, nie uważa się również, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o PDOP, podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców. Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Od zasady zakazującej zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział jednak wyjątki. Jako wyjątek należy traktować regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie ustawy o PDOP, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o VAT, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego o podatek naliczony – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Stosownie zaś do brzmienia art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Powyższe przepisy są sformułowane jasno i ich literalne brzmienie nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. A zatem, zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 4 stycznia 2008 r.: _„wykładnia systemowa i celowościowa może mieć zastosowanie tylko wówczas, gdy wykładnia gramatyczna budzi wątpliwości. W przeciwnym razie mamy do czynienia z postępowaniem contra legem”._ Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o PDOP, wynika, że jeżeli podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o VAT, ani nie powiększa on wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, to podatek ten można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Co należy wyraźnie podkreślić, w przepisach ww. ustawy ustawodawca nie uzależnił prawa do zaliczenia nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów od kwalifikacji wydatków.

Prawo zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy zarówno wydatku, który stanowi koszt uzyskania przychodów jak i wydatku, który kwalifikowany jest jako niestanowiący kosztu uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy jeżeli podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, a naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, podatnik będzie uprawniony na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie ustawy o PDOP, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku naliczonego od towarów i usług, który na mocy przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, nie podlega odliczeniu od kwoty podatku VAT należnego.

Mając na uwadze powyższe naliczony podatek od towarów i usług jest kosztem podatkowym, w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o VAT, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, niezależnie od charakteru wydatków, których dotyczy ten podatek – art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o PDOP. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru, opisanych jako „usługa gastronomiczna” nieodliczonego w związku z brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podkreślić również należy, że wśród kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów są także tzw. „koszty pracownicze” obejmujące m.in. świadczenia wypłacane na rzecz pracowników wraz z narzutami, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety, ale również i inne wydatki ponoszone na rzecz pracowników, które w sposób pośredni wpływają na zwiększenie ich motywacji do pracy, poprawę jakości wykonywanej pracy oraz zdrowie i samopoczucie.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop, o którym mowa powyżej, ma charakter zamknięty. Należy wskazać, że wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 updop (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 updop, podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.):

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

· nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

· usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak szereg wyjątków.

I tak, na mocy przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) updop:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

\- jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

\- w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z powyższego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie updop wynika więc, że kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług − jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Przy czym, zauważyć należy, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie updop daje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług, o ile podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Innymi słowy, wskazany przepis nie dotyczy sytuacji, w których podatnik miał możliwość skorzystania z odliczenia w podatku od towarów i usług, ale z niej nie skorzystał.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi budowlane polegające na budowie infrastruktury kolejowej. Pracownicy Spółki zatrudniani są na podstawie umów o pracę. W ramach świadczonych usług Wnioskodawca zapewnia pracownikom nadzoru posiłki profilaktyczne, które kupowane są od firm zewnętrznych. Pracownicy nadzoru bezpłatnie otrzymują posiłki profilaktyczne, od których zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółka potrąca pracownikom podatek dochodowy. Nabywane przez Wnioskodawcę posiłki profilaktyczne są związane wyłącznie z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystających ze zwolnienia z podatku VAT. Nabywane posiłki profilaktyczne są dokumentowane fakturami VAT z wykazaną kwotą podatku VAT, w których jako nabywca figuruje Wnioskodawca.

Zakup posiłków profilaktycznych jest finansowany ze środków obrotowych Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru, opisanych jako „usługa gastronomiczna” nieodliczonego w związku z brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakupu posiłków profilaktycznych opisanych jako „usługa gastronomiczna” dla pracowników nadzoru, są niewątpliwie przejawem i wyrazem starań Wnioskodawcy jako pracodawcy dążącego do poprawy atmosfery pracy, co w konsekwencji zwiększa motywacje do pracy, wydajność pracy. To z kolei pozwala szybciej i sprawniej zrealizować cele biznesowe założone przez Spółkę, co w efekcie przekłada się na uzyskiwane przez Spółkę przychody.

Ww. wydatki nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na podstawie cytowanych przepisów art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, gdyż – jak wskazuje Wnioskodawca w treści wniosku – wydatków tych nie można uznać za koszty reprezentacji. Przy ocenie wydatków pod kątem ich reprezentacyjnego charakteru należy bowiem mieć na względzie ich cel, który musi polegać na wykreowaniu pozytywnego obrazu podatnika (w tym wypadku Wnioskodawcy) jako celu wyłącznego bądź dominującego, co w omawianej sytuacji nie ma miejsca. W rozpatrywanej sprawie znajdzie zastosowanie omawiany powyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie updop. Oznacza to, że Spółka może uznać za koszt uzyskania przychodów naliczony podatek od towarów i usług. Spółka postąpi zatem prawidłowo zaliczając nieodliczony podatek VAT do kosztów uzyskania przychodu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru, opisanych jako „usługa gastronomiczna” nieodliczonego w związku z brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).