Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.765.2025.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-09
Teza: Zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych
przez Pana osobiście usług korepetycji z matematyki, brak
zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych
usług sprzedaży kursów maturalnych z matematyki w formie
nagrań wideo, brak zwolnienia od podatku korepetycji
prowadzonych przez pracowników, studentów lub
zatrudnionych nauczycieli.
Słowa kluczowe: korepetycje
nauczyciel
pracownik
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania
na poziomie przedszkolnym, podstawowym,
ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez
nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy zwolnienia/braku zwolnienia od podatku świadczonych usług.
    Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 9 listopada 2025 r. (data wpływu
    9 listopada 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    I. Stan faktyczny
    Wnioskodawca jest przedsiębiorcą na zasadzie JDG. Przeważająca działalnością
    gospodarczą według klasyfikacji z 2007 r. zostaje rozpoznana w rozumieniu PKD 85.59.B.
    Do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca de iure korzysta ze zwolnienia
    podmiotowego w VAT w rozumieniu art. 113 VATU.
    Aktualne wykształcenie Wnioskodawcy wygląda następująco:
    Dowód:
    a) ukończone studia licencjackie, (...), kierunek: globalny biznes, finanse i zarządzanie,
    b) ukończone studia podyplomowe, Wyższa Szkoła Kształcenia Zawodowego, kierunek:
      nauczanie matematyki,
    c) ukończone studia podyplomowe, Wyższa Szkoła Kształcenia Zawodowego, kierunek:
      przygotowanie pedagogiczne dla nauczycieli przedmiotów lub zajęć prowadzonych w
      szkole podstawowej i ponadpodstawowej oraz przedmiotów zawodowych.
    Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU, w związku z art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112
    /WE: zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym,
    podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli, Państwa
    członkowskie zwalniają następujące transakcje; nauczanie prywatne przez nauczycieli,
    obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.
    Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Sądów administracyjnych, wyrokiem Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 kwietnia 2024 r. w sprawie o sygn. akt: I SA/Łd 147
    /24 w rozumieniu zwolnienia od podatku usługi prywatnego nauczania w kontekście
    pojęcia „nauczyciel”, Sąd orzekł: przyjmuje się, że z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia
    „nauczyciel” w ustawie o podatku od towarów i usług, ani odesłania do norm prawnych
    zawartych w innych aktach prawnych, należy przyjąć rozumienie tego pojęcia w języku
    potocznym z uwagi na pierwszeństwo wykładni językowej.
    Nauczyciel jest to osoba, która naucza. Nauczyciel jest zatem osobą, która przekazuje
    wiedzę i swoje umiejętności uczniom. Bezsprzecznie lektura omawianej normy prawnej,
    nie wskazuje na wymóg, aby nauczyciel posiadał odpowiedni dyplom wskazujący na
    wyższe wykształcenie pedagogiczne ani aby był pracownikiem oświaty. Ponadto,
    posiadanie przez daną osobę wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie może

    świadczyć o tym, że jest ona wykwalifikowana do udzielania korepetycji w danym zakresie,
    jednakże zapis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT nie wskazuje, aby był to warunek
    konieczny. Nie ma podstaw do przyjęcia, by brak wykształcenia kierunkowego w danej
    dziedzinie miał przesądzać o braku posiadania kwalifikacji do pełnienia roli nauczyciela.
    Niewątpliwie ustawodawca nie warunkuje korzystania z przedmiotowego zwolnienia od
    posiadania takiego wykształcenia, zatem warunku takiego nie należy wywodzić
    abstrahując od wykładni językowej, która ma pierwszeństwo na gruncie prawa
    podatkowego. (LEX nr 3711496 - teza aktualna).
    Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i
    umiejętności, przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia
    1982 r. – Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 986 ze zm.).
    Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia
    okoliczność czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też
    jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie
    „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się
    egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie
    określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której
    prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów,
    pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.
    Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji
    szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu
    podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w
    każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.
    Expresis verbis – Wnioskodawca interpretuje art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU, oraz art. 132 ust. 1
    lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE w takim rozumieniu, że w zakresie w jakim świadczy usługi
    prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i
    wyższym, świadczone przez nauczyciela korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w
    rozumieniu wskazanego przepisu.
    II. Stan faktyczny
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży kursów
    maturalnych w formie wideo, które są udostępniane jako produkty cyfrowe do
    odtwarzania poprzez Internet lub sieci elektroniczne. Realizacja usługi polega na
    automatycznym udostępnianiu nagrań wideo klientom, bez znaczącego udziału człowieka
    w procesie świadczenia usługi. Oferowane kursy nie są realizowane w formie kontaktu
    bezpośredniego z klientem, (np. korepetycji), a ich wykonanie jest możliwe wyłącznie przy
    użyciu technologii informatycznej.
    Wnioskodawca klasyfikuje wskazane usługi jako usługi elektroniczne w rozumieniu art. 2
    ust. 26 VATU oraz art. 7 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z
    dnia 15 marca 2011 r. Usługi te polegają na świadczeniu drogą elektroniczną, mają
    charakter zautomatyzowany, wymagają minimalnego udziału człowieka w świadczeniu
    oraz nie mogą być wykonane bez wykorzystania technologii informacyjnej.
    W odniesieniu do wskazanego stanu faktycznego, Wnioskodawca stosuje stawkę VAT w
    wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa VATU.
    III. Stan faktyczny
    W ocenie Wnioskodawcy, usługi polegające na prowadzeniu korepetycji, świadczone przez
    pracownika będącego studentem na rzecz Wnioskodawcy, nie będą podlegały zwolnieniu
    z opodatkowania VAT przewidzianym w art. 43 VATU w zw. z art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy

    2006/112/ WE, ponieważ nie są świadczone przez jednostkę objętą zwolnieniem
    podmiotowym ani przedmiotowym. W związku z powyższym, usługi te podlegają
    opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa VATU.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    W odpowiedzi na pytanie:
    1) Czy świadczy Pan usługi nauczania jako jednostka objęta systemem oświaty? Jeżeli tak,
      to czy posiada Pan zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168
      ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1043 ze
      zm.) i świadczone usługi będące przedmiotem Pana wątpliwości, objęte są tym
      wpisem?
    - wskazał Pan: podatnik nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Nie posiada
    zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, o którym mowa w
    art. 168 ustawy Prawo oświatowe. Wnioskiem objęte są wyłącznie usługi edukacyjne.
    2) Z jakich konkretnie przedmiotów, np. matematyki, fizyki itp. (proszę jednoznacznie
      podać) świadczy Pan usługi:
    a) korepetycji z przedmiotów szkolnych,
    b) automatyczne w zakresie sprzedaży kursów maturalnych w formie wideo,
    c) korepetycji wykonywanych przez zatrudnionych pracowników lub studentów?
    - podał Pan: Zakres przedmiotowy usług:
    a) Korepetycje z przedmiotów szkolnych, prowadzone samodzielnie przez podatnika,
      dotyczą wyłącznie matematyki.
    b) Automatyczna sprzedaż kursów maturalnych w formie nagrań wideo również dotyczy
      wyłącznie matematyki.
    c) Korepetycje wykonywane przez zatrudnionych pracowników lub studentów,
      realizowanych na rzecz podatnika, obejmują wyłącznie matematykę.
    W odpowiedzi na pytanie:
    3) Czy pytania przyporządkowane do stanu faktycznego nr 1 dotyczą usług udzielania
      korepetycji świadczonych przez Pana osobiście?
    - wskazał Pan: osobiste świadczenie usług. Pytania przyporządkowane do stanu
    faktycznego nr I dotyczą usług udzielania korepetycji świadczonych przez podatnika
    osobiście - tj. sytuacji, w której podatnik samodzielnie prowadzi zajęcia z matematyki dla
    uczniów szkół podstawowych i ponadpodstawowych.
    W odpowiedzi na pytanie:
    4) Czy istnieje związek pomiędzy posiadanymi przez Pana kwalifikacjami a świadczonymi
      usługami? Jeśli tak, to proszę wyjaśnić (opisać), na czym polega ten związek?
    - poinformował Pan: kwalifikacje podatnika. Podatnik posiada bezpośrednie kwalifikacje
    — ukończone studia podyplomowe z zakresu „Nauczania matematyki” oraz
    „Przygotowania pedagogicznego dla nauczycieli przedmiotów i zajęć prowadzonych w
    szkole podstawowej i ponadpodstawowej”. Kwalifikacje te są bezpośrednio związane z
    zakresem nauczania przedmiotu, tj. matematyki oraz odbiorcami usług, tj. uczniami szkół
    podstawowych i ponadpodstawowych – przekazywanie uzyskanej wiedzy.
    W odpowiedzi na pytanie:
    5) Czy świadczone usługi:
    a) są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i
      zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest
      charakterystyczne dla kształcenia powszechnego?

    b) stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym lub
      wyższym, tj. czy ww. usługi obejmują swoim zakresem materiał dydaktyczny
      przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych?
      Należało odnieść się do wszystkich usług będących przedmiotem Pana wątpliwości
      (pytań).
    - podał Pan: charakter usług dydaktycznych:
    a) wszystkie opisane usługi wchodzą w zakres przekazywania wiedzy i kompetencji w
      obrębie matematyki - obejmują materiał przewidziany w programie nauczania szkół
      podstawowych i ponadpodstawowych, służą rozwijaniu wiedzy i kompetencji uczniów
      oraz ich pogłębianiu na kolejnych etapach edukacji,
    b) zarówno korepetycje (prowadzone osobiście lub przez zatrudnione osoby), jak i kursy
      wideo, dotyczą materiału dydaktycznego zgodnego z programem szkolnym szkół
      podstawowych, ponadpodstawowych, a w przyszłości również materiału z uczelni
      wyższych.
    Pytania (nr 2 i 3 ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    1) Czy prowadząc działalność gospodarczą polegającą na udzielaniu korepetycji z
      przedmiotów szkolnych, Wnioskodawca – w świetle przepisów prawa podatkowego, w
      szczególności ustawy o VAT – zostaje uznany za nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1
      pkt 27 (stan faktyczny nr 1)?
    2) Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, czy Wnioskodawca, prowadząc
      działalność gospodarczą w zakresie udzielania korepetycji, może skorzystać ze
      zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU w zw. z art. 132 ust. 1 lit. j)
      Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
      systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), jako
      nauczyciel świadczący usługi nauczania prywatnego (stan faktyczny nr 1)?
    3) Czy sprzedaż kursów maturalnych w formie nagrań wideo, automatycznie
      udostępnianych za pośrednictwem Internetu przez Wnioskodawcę prowadzącego
      działalność gospodarczą, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie
      art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT lub innych właściwych przepisów, czy też podlega
      opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych jako usługa elektroniczna,
      niekwalifikowana jako usługa nauczania prywatnego? (stan faktyczny nr 2)?
    4) Czy korepetycje prowadzone przez pracowników, studentów lub nauczycieli
      zatrudnionych przez Wnioskodawcę – wykonywane na rzecz jego klientów i na jego
      rachunek, w ramach stosunku pracy, umowy zlecenia lub innego stosunku prawnego –
      mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy o VAT oraz art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE, jeżeli są świadczone
      przez osoby inne niż Wnioskodawca jako nauczyciel, czy też w analizowanym stanie
      faktycznym podlegają one opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych lub mogą
      ewentualnie korzystać ze zwolnienia podmiotowego zgodnie z art. 113 ustawy o VAT?
    Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    I. Stan faktyczny
    Ad. 1 i 2
    Wnioskodawca interpretuje art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU oraz art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy
    2006/112/WE w takim rozumieniu, iż w zakresie w jakim świadczy usługi prywatnego
    nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym,
    świadczone przez nauczyciela korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w rozumieniu
    wskazanego przepisu.
    II. Stan faktyczny
    Ad. 3

    Według podatnika, usługi polegające na sprzedaży kursów maturalnych w formie nagrań
    wideo udostępnianych automatycznie klientom za pośrednictwem Internetu, świadczone
    przez przedsiębiorcę prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, co do zasady
    nie korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT
    w związku z art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE.
    Zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT objęte są wyłącznie usługi
    nauczania prywatnego, świadczone przez nauczycieli, które mają charakter bezpośredni i
    indywidualny – czyli wymagają realnego udziału człowieka (interakcja nauczyciel-uczeń).
    Sprzedaż nagranych kursów wideo, które są automatycznie udostępniane klientom bez
    możliwości kontaktu z nauczycielem, stanowi usługę elektroniczną w rozumieniu art. 2 pkt
    26 ustawy o VAT oraz art. 7 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011.
    Kluczowym elementem tych usług jest ich pełna automatyzacja i brak realnego udziału
    człowieka w procesie nauczania.
    Zarówno praktyka organów podatkowych, jak i orzecznictwo, stanowią, że usługi
    elektroniczne tego typu podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, nie kwalifikując
    się do wyżej wymienionego zwolnienia przedmiotowego.
    To, że kursy przygotowują do matury lub dotyczą przedmiotów szkolnych, nie wpływa na
    ich kwalifikację podatkową, jeśli całość usługi dostarczana jest w postaci cyfrowej bez
    interakcji z nauczycielem.
    Potencjalne zwolnienie mogłoby być rozpatrywane tylko w ramach zwolnienia
    podmiotowego dla drobnych przedsiębiorców (art. 113 ustawy o VAT), ale nie w ramach
    zwolnienia przedmiotowego dla usług nauczania prywatnego.
    Zatem, sprzedaż gotowych kursów wideo przez Internet powinna być traktowana jako
    usługa elektroniczna i opodatkowana VAT na zasadach ogólnych, a nie zwolniona jako
    usługa nauczania prywatnego – z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik korzysta ze zwolnienia
    podmiotowego.
    Ad. 4.
    Według podatnika, usługi nauczania polegające na prowadzeniu korepetycji przez
    pracowników, studentów lub inne osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę (na podstawie
    umowy o pracę, zlecenia lub innego stosunku prawnego), wykonywane na rzecz klientów i
    na rachunek Wnioskodawcy, nie korzystają ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43
    ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE.
    Zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, w świetle wykładni
    krajowej i unijnej (art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE), obejmuje wyłącznie usługi
    nauczania prywatnego świadczone bezpośrednio przez nauczycieli – to jest przez osobę
    prowadzącą działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek, będącą
    także rzeczywistym wykonawcą usługi.
    Jeżeli usługa jest realizowana przez osobę trzecią, (np. pracownika, studenta), nawet w
    ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, przesłanki tego
    zwolnienia nie są spełnione. Organy podatkowe oraz sądy administracyjne potwierdzają,
    że pośrednie świadczenie usługi nauczania przez inne osoby, działające w imieniu
    przedsiębiorcy, nie spełnia wymogu bezpośredniości relacji nauczyciel-uczeń, niezbędnej
    dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia.
    Wynagrodzenie, rozliczenia formalne czy status nauczyciela po stronie Wnioskodawcy, nie
    mają znaczenia dla oceny możliwości zwolnienia, jeśli fizycznie zajęcia prowadzą inne
    osoby.
    Tego typu zajęcia mogą być potencjalnie zwolnione z VAT tylko w trybie art. 113 ustawy o
    VAT, tj. w ramach tzw. zwolnienia podmiotowego dla drobnych przedsiębiorców – pod
    warunkiem, że łączna sprzedaż nie przekroczy ustawowego limitu. Jednak zwolnienie
    przedmiotowe dla usług nauczania prywatnego nie znajduje tu zastosowania.

    Podsumowując, korepetycje świadczone przez pracowników, studentów lub inne osoby
    zatrudnione przez przedsiębiorcę na jego rachunek, nie są objęte zwolnieniem
    przedmiotowym z VAT przysługującym nauczycielom prowadzącym nauczanie prywatne.
    Taka usługa podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, chyba że
    znajduje zastosowanie zwolnienie podmiotowe dla małych przedsiębiorców.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie:
        zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych przez Pana osobiście
        usług korepetycji z matematyki – jest prawidłowe,
        braku zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych usług sprzedaży
        kursów maturalnych z matematyki w formie nagrań wideo – nieprawidłowe,
        braku zwolnienia od podatku korepetycji prowadzonych przez pracowników,
        studentów lub zatrudnionych nauczycieli – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:
      przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o
      których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1, ze zm.) –
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
      do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006
      /112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
      których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo
      zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez
      wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011:
      ust. 1 obejmuje w szczególności:
        a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem,
          jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

        b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w
          sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
        c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet
          lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez
          usługobiorcę;
        d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za
          pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
          potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu
          automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu
          sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez
          komputer;
        e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element
          telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety
          wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne
          elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości,
          informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting
          witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
        f) usługi wyszczególnione w załączniku I.
    Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:
      ust. 1 nie ma zastosowania do:
        a) usług nadawczych;
        b) usług telekomunikacyjnych;
        c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się
          elektronicznie;
        d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
        e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
        f) płyt CD i kaset magnetofonowych;
        g) kaset wideo i płyt DVD;
        h) gier na płytach CD-ROM;
        i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi,
          którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
        j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez
          nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne
          połączenie);
        k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
        l) hurtowni danych off-line;
        m)usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
        n) usług centrum wsparcia telefonicznego;
        o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak
          kursy za pośrednictwem poczty;
        p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni
          udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
      q-s) (uchylone);

      t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe,
      edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
      u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób
      lub podobnych usług zarezerwowanych online.
    W załączniku I do ww. rozporządzenia, w punkcie 3 lit. c wskazano na
      zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych.
    Brzmienie powołanych uregulowań wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę
    elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:
    - jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
    - jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
    - jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe, a usługa ta
      nie jest objęta włączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.
    W świetle definicji zawartej w rozporządzeniu, jak również wskazanych w nim katalogów
    usług elektronicznych oraz usług wyłączonych z tej kategorii, usługa udostępniania przez
    Pana edukacyjnych produktów cyfrowych w postaci kursów maturalnych w formie nagrań
    wideo, jest usługą elektroniczną spełniającą kryteria wskazane w punkcie 3 lit. c załącznika
    I do rozporządzenia.
    Podkreślić należy, że produkty (materiały) edukacyjne w formie elektronicznej (kursy
    video) nie mają formy fizycznej, nie mogą być zatem traktowane jako rzecz, a tym samym
    jako towar. W przypadku materiałów edukacyjnych w formie elektronicznej mamy do
    czynienia z możliwością korzystania z treści tych materiałów, a więc ze świadczeniem
    usług w rozumieniu art. 8 ustawy.
    Zatem, niewątpliwie produkty (materiały) edukacyjne w formie elektronicznej (kursy video)
    nie są towarem w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie
    występują w formie fizycznej i nie są rzeczą.
    Tym samym, usługa udostępniania edukacyjnych produktów cyfrowych jest usługą
    elektroniczną w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy spełniającą kryteria wskazane w punkcie
    5 lit. a załącznika I do rozporządzenia 282/2011.
    Zgodnie z art. 98 ust. 2 pkt a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia
    2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
      oprócz dwóch stawek obniżonych, o których mowa w ust. 1 niniejszego artykułu,
      państwa członkowskie mogą stosować stawkę obniżoną niższą niż stawka minimalna
      5 % oraz zwolnienie z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie
      do dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w maksymalnie siedmiu punktach
      w załączniku III.
      Stawka obniżona niższa niż stawka minimalna 5 % oraz zwolnienie z prawem do
      odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie mogą być stosowane wyłącznie w
      odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w następujących
      punktach w załączniku III, pkt 1-6 oraz pkt 10c.
    Dyrektywa 2006/112/WE stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną
    nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak
    expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług
    zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.

    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
        a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
          grudnia 2016 - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
        b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
          zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym,
      podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.
    Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy 2006
    /112/WE Rady, zgodnie z którym:
      państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie
      zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów
      ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty
      prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
      uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;
      j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub
      wyższe.
    Kwestia, jak należy rozumieć pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w
    rozumieniu ww. przepisu była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń TSUE.
    Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia
    okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też
    jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie
    „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się
    egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie
    określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której
    prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów,
    pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.
    Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji
    szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu
    podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w
    każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.
    W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19
    Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie
    „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy
    2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania
    przez szkołę pływania.
    Jak wskazał TSUE:

      (20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł
      rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie
      niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej
      jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie
      publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane
      (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i
      przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).
      (21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne
      pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu
      systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.
      (22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w
      art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią
      one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT
      pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej
      jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu
      opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób,
      który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r.,
      Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam
      orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17,
      EU:C:2019:202, pkt 19).
      (23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera
      żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.
      (24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i
      kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem
      działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05,
      EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-
      449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).
      (25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego”
      w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które
      kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia
      uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale
      obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach
      lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub
      studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie
      rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt
      29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).
      (26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które
      różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są
      prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434
      /05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie,
      C#449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).
      (27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć
      określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw
      członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok
      z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C#449/17, EU:C:2019:202, pkt
      25).
      (28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy
      i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak

      również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i
      studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni
      składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).
    W konsekwencji TSUE orzekł:
      (31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania
      przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma
      pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono
      nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo
      w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących
      obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich
      rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego
      (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449
      /17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840,
      pkt 33).
      (32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach
      kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki
      żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w
      celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał
      orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie
      (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:
      840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego
      lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.
      (33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie
      „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
      dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono
      udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.
    Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy prowadząc działalność
    gospodarczą polegającą na osobistym udzielaniu korepetycji z przedmiotów szkolnych,
    zostanie uznany Pan za nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy oraz, czy
    prowadząc działalność gospodarczą w zakresie udzielania korepetycji, może Pan
    skorzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU w zw. z art. 132 ust.
    1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, jako nauczyciel świadczący usługi nauczania
    prywatnego.
    Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w
    oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze
    podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem
    oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Natomiast ze zwolnienia wskazanego
    w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej
    Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są
    usługami kształcenia.
    Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu
    przepisów Prawo oświatowe. Jako osoba fizyczna nie posiada Pan statusu uczelni,
    jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk czy instytutu badawczego.
    Zatem dla świadczonych przez Pana usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od
    podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania
    zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o
    charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego

    nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej,
    odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby
    jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od
    podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne
    lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich
    własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny
    charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między
    uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez
    nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy
    odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W
    przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny
    podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem
    zatrudniającym.
    Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych
    przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym,
    ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które
    obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć
    tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z
    materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach
    oświatowych.
    Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i
    umiejętności. Przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia
    1982 r. - Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 986 ze zm.). Może to być zatem osoba,
    która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe), jak również osoba
    posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób. Przykładowo może to być osoba,
    która ukończyła zorganizowany przez Polski Związek Szachowy kurs instruktora
    szachowego, posiada odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem
    należy, że system oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia
    kierunkowego, zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne
    jest przyjęcie, że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela.
    Również np. osoba kończąca studia na kierunku farmacji, która nabyła w ich toku szeroką
    wiedzę z zakresu chemii, może być uznana za nauczyciela tego przedmiotu.
    Wskazać należy, że art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową,
    jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania
    ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.
    Jak wynika z opisu sprawy, posiada Pan wykształcenie wyższe: ukończył Pan studia
    licencjackie na kierunku - globalny biznes, finanse i zarządzanie, studia podyplomowe na
    kierunku - nauczanie matematyki, jak również studia podyplomowe na kierunku -
    przygotowanie pedagogiczne dla nauczycieli przedmiotów lub zajęć prowadzonych w
    szkole podstawowej i ponadpodstawowej oraz przedmiotów zawodowych.
    Tym samym, w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Zatem dla realizowanych przez Pana usług nauczania przedmiotu matematyka należy
    przeanalizować, czy stanowią one usługi prywatnego nauczania na odpowiednim
    poziomie edukacji.
    Z opisu sprawy wynika, że korepetycje z przedmiotów szkolnych, prowadzone
    samodzielnie przez Pana, dotyczą wyłącznie matematyki. Okoliczności sprawy wskazują,
    że udzielanie korepetycje świadczone są przez podatnika osobiście, tj. samodzielnie
    prowadzi Pan zajęcia z matematyki dla uczniów szkół podstawowych i
    ponadpodstawowych. Wszystkie opisane usługi wchodzą w zakres przekazywania wiedzy i
    kompetencji w obrębie matematyki - obejmują materiał przewidziany w programie
    nauczania szkół podstawowych i ponadpodstawowych, służą rozwijaniu wiedzy i

    kompetencji uczniów oraz ich pogłębianiu na kolejnych etapach edukacji. Korepetycje te
    dotyczą materiału dydaktycznego zgodnego z programem szkolnym szkół podstawowych,
    ponadpodstawowych, a w przyszłości również materiału z uczelni wyższych.
    Mając na uwadze zakres świadczonych osobiście przez Pana usług korepetycji z
    matematyki należy uznać, że stanowią one usługi nauczania na poziomie podstawowym i
    ponadpodstawowym.
    Należy stwierdzić, że posiada Pan wiedzę i kwalifikacje z zakresu matematyki – tym
    samym, została spełniona również przesłanka podmiotowa określona w art. 43 ust. 1 pkt
    27 ustawy.
    W związku z powyższym, analiza powołanych przepisów prawa, orzecznictwa Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy
    prowadzi do wniosku, że prowadząc działalność gospodarczą polegającą na osobistym
    udzielaniu korepetycji z matematyki, może Pan zostać uznanym za nauczyciela w
    rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. W konsekwencji prowadząc działalność
    gospodarczą w zakresie udzielania osobiście korepetycji z matematyki – jak Pan wskazał
    dla uczniów szkół podstawowych i ponadpodstawowych, może Pan skorzystać ze
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, jako nauczyciel świadczący
    usługi nauczania prywatnego.
    A zatem Pana stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Pana
    osobiście usług korepetycji z matematyki, należało uznać za prawidłowe.
    W dalszej kolejności Pana wątpliwości dotyczą ustalenia czy może Pan skorzystać ze
    zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży kursów maturalnych w
    formie nagrań wideo.
    Jak wynika z wniosku, prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży
    kursów maturalnych w formie wideo, które są udostępniane jako produkty cyfrowe do
    odtwarzania poprzez Internet lub sieci elektroniczne. Realizacja usługi polega na
    automatycznym udostępnianiu nagrań wideo klientom, bez znaczącego udziału człowieka
    w procesie świadczenia usługi. Oferowane kursy nie są realizowane w formie kontaktu
    bezpośredniego z klientem, (np. korepetycji), a ich wykonanie jest możliwe wyłącznie przy
    użyciu technologii informatycznej.
    Analizując przedstawione we wniosku okoliczności sprawy w kontekście powołanych
    przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że dla świadczonych przez Pana usług
    dotyczących sprzedaży kursów maturalnych z matematyki w formie wideo, które są
    udostępniane jako produkty cyfrowe do odtwarzania poprzez Internet lub sieci
    elektroniczne, nie znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26
    ustawy, gdyż nie posiada Pan statusu jednostki objętej systemem oświaty ani uczelni,
    jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego.
    W rozpatrywanej sprawie świadczone przez Pana usługi dotyczące sprzedaży
    edukacyjnych produktów cyfrowych takich jak kursy maturalne z matematyki w formie
    wideo, spełniają warunki zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43
    ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Jak wynika z opisu sprawy, ukończył Pan studia licencjackie na kierunku - globalny biznes,
    finanse i zarządzanie, studia podyplomowe na kierunku - nauczanie matematyki, jak
    również studia podyplomowe na kierunku - przygotowanie pedagogiczne dla nauczycieli
    przedmiotów lub zajęć prowadzonych w szkole podstawowej i ponadpodstawowej oraz
    przedmiotów zawodowych. Zakres oferowanych kursów mieści się w programie nauczania
    na poziomach szkoły ponadpodstawowej i wyższej. Wskazał Pan, że automatyczna
    sprzedaż kursów maturalnych w formie nagrań wideo również dotyczy wyłącznie
    matematyki. Wszystkie opisane usługi wchodzą w zakres przekazywania wiedzy i
    kompetencji w obrębie matematyki - obejmują materiał przewidziany w programie
    nauczania szkół podstawowych i ponadpodstawowych, służą rozwijaniu wiedzy i

    kompetencji uczniów oraz ich pogłębianiu na kolejnych etapach edukacji. Zarówno
    korepetycje, jak i kursy wideo, dotyczą materiału dydaktycznego zgodnego z programem
    szkolnym szkół podstawowych, ponadpodstawowych, a w przyszłości również materiału z
    uczelni wyższych.
    Mając na uwadze zakres świadczonych przez Pana usług dotyczących sprzedaży kursów
    maturalnych z matematyki w formie wideo, należy uznać, że stanowią one usługi
    nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym.
    Należy stwierdzić, że posiada Pan wiedzę i kwalifikacje z zakresu matematyki – tym
    samym, została spełniona również przesłanka podmiotowa określona w art. 43 ust. 1 pkt
    27 ustawy.
    W konsekwencji, analiza powołanych przepisów prawa, orzecznictwa Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy
    prowadzi do wniosku, że sprzedawane przez Pana kursów maturalnych z matematyki w
    formie nagrań wideo, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    27 ustawy.
    W świetle powyższego, Pana stanowisko w zakresie braku zwolnienia od podatku dla
    usług sprzedaży kursów maturalnych z matematyki w formie nagrań wideo, należało
    uznać za nieprawidłowe.
    Wątpliwości dotyczą również tego, czy korepetycje prowadzone przez pracowników,
    studentów lub zatrudnionych nauczycieli – wykonywane na rzecz Pana klientów i na Pana
    rachunek, w ramach stosunku pracy, umowy zlecenia lub innego stosunku prawnego –
    mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy
    oraz art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady, czy też podlegają one
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub mogą ewentualnie korzystać ze
    zwolnienia podmiotowego zgodnie z art. 113 ustawy.
    Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest
    nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju
    świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji,
    ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być
    nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie
    nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli,
    obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.
    Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny
    rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).
    Jak już wskazałem, prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej
    relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa
    zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji
    pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba
    osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni
    przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z
    podmiotem zatrudniającym.
    Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu
    C#473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele
    świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą
    zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI
    Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano
    także, że:
      „Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego
      proponowanego przez podmiot trzeci – EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego

      podmiot ten – a nie Thomas Eulitz – pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w
      ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom
      rzeczonych kursów” (pkt 52).
    Z kolei w wyroku TSUE z 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer, Trybunał
    wskazał, że:
      „28. Ponadto, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 13
      część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy, nie wystarcza, aby lekcje obejmowały
      nauczanie na poziomie szkolnym lub uniwersyteckim; poza tym musi być to
      „nauczanie prywatne przez nauczycieli”.
      29. Aczkolwiek z akt postępowania przed sądem krajowym wynika, że W. Haderer
      udziela lekcji jako nauczyciel, co nie zostało zakwestionowane ani przez państwa
      członkowskie, ani przez Komisję w uwagach przedstawionych na podstawie art. 23
      statutu Trybunału Sprawiedliwości, to jednak pojawia się pytanie, czy lekcje te są
      udzielane „prywatnie”.
      30. To ostatnie określenie umożliwia odróżnienie usług świadczonych przez
      podmioty wymienione w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy od usług
      wymienionych w tym samym ust. 1 pod lit. j), które są wykonywane przez nauczycieli
      na ich własny rachunek i na ich własną odpowiedzialność.
      31. Do tych ostatnich usług można zaliczyć na przykład kursy indywidualne, w którym
      to przypadku zasadniczo istnieje związek pomiędzy treścią danej lekcji a
      kwalifikacjami nauczającego. W tym zakresie brzmienie art. 13 część A ust. 1 szóstej
      dyrektywy w żaden sposób nie sprzeciwia się temu, aby lekcje udzielane na rzecz
      większej liczby osób jednocześnie były objęte zwolnieniem ustanowionym w tym
      przepisie.”
    Przechodząc do kwestii braku możliwości skorzystania przez Pana ze zwolnienia od
    podatku dla usług związanych z udzielaniem korepetycji z matematyki, świadczonych za
    pośrednictwem pracowników, studentów lub zatrudnionych nauczycieli należy wskazać,
    że ww. usługi związane z nauczaniem matematyki, za pośrednictwem podwykonawców
    (innych osób), nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy
    oraz w art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Zauważyć należy, że prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (nauczyciel działa we własnym
    imieniu) w oparciu o umowy zwarte bezpośrednio z uczniami lub jego rodzicami czy
    opiekunami. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są
    zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami,
    lecz z podmiotem zatrudniającym.
    W związku z powyższym stwierdzić należy, że usługi związane z nauczaniem matematyki,
    świadczone za pośrednictwem Pana podwykonawców (pracowników, studentów lub
    zatrudnionych nauczycieli) tracą znamiona usług wykonywanych osobiście na własny
    rachunek i odpowiedzialność, zatem nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących
    zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    W tej sytuacji podwykonawców (pracowników, studentów lub zatrudnionych nauczycieli)
    nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć. Wobec powyższego, usługi
    związane z nauczaniem matematyki, świadczone za pośrednictwem podwykonawców, nie
    korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy oraz art.
    132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2025 r.:
      zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość
      sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000
      zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

    Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2026 r.:
      zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego
      siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży,
      z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku
      podatkowym kwoty 240 000 zł.
    W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy:
      do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:
      2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82
      ust. 3, z wyjątkiem:
      a) transakcji związanych z nieruchomościami,
      b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
      c) usług ubezpieczeniowych
      - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.
    Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:
      Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy
      kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą
      przekroczono tę kwotę.
    Z kolei zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy:
      Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z
      tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w
      którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie
      skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.
    Na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy:
      Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:
      1) dokonujących dostaw:
      a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
      b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o
      podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
      - energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
      - wyrobów tytoniowych,
      - samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez
      podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych
      podlegających amortyzacji,
      c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1
      pkt 10 lit. a i b,
      d) terenów budowlanych,
      e) nowych środków transportu,
      f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach
      zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej
      obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków
      porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
      - preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
      - komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

      - urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
      - maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
      g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:
      - pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
      - motocykli (PKWiU ex 45.4);
      2) świadczących usługi:
      a) prawnicze,
      b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i
      hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze
      sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
      c) jubilerskie,
      d) ściągania długów, w tym factoringu;
      3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.
    Zatem, w treści art. 113 ust. 2 ustawy został wymieniony katalog czynności, których nie
    wlicza się do limitu sprzedaży pozwalającego na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego
    z VAT. Przy obliczaniu limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 nie uwzględnia się m.
    in. odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1
    ustawy.
    We wniosku podał Pan, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113
    ustawy.
    W świetle powyższego, obliczając limit sprzedaży, uprawniający Pana do zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, nie powinien Pan uwzględniać w nim
    wartości usług świadczonych osobiście w zakresie korepetycji z matematyki, jak również
    usług sprzedaży kursów maturalnych z matematyki w formie nagrań wideo, (które to
    korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy).
    Natomiast pozostała sprzedaż dokonywana przez Pana, będzie korzystać ze zwolnienia od
    podatku, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia
    2025 r., jeśli jej wartość nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty
    200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.
    Zatem Pana stanowisko w zakresie braku zwolnienia od podatku korepetycji
    prowadzonych przez pracowników, studentów lub zatrudnionych nauczycieli na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady, należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zastrzec jednak należy, że Organ dokonał oceny prawnej Pana stanowiska w zakresie
    pytania nr 1 i 2 w oparciu o przedstawiony opis sprawy, w którym podał Pan, że
    samodzielnie prowadzi zajęcia z matematyki dla uczniów szkół podstawowych i
    ponadpodstawowych.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej,
      składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym

    lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje zatem skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Zatem, wydana interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku
    opisie stanu faktycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny
    stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.