Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-996/09-2/PD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-30
Teza: przychód z tytułu wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego
Słowa kluczowe: budynek; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2009 r. (data wpływu 30 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie projektowania produkcji urządzeń łączności, automatyki i aparatury diagnostycznej wraz z oprogramowaniem oraz projektuje systemy łączności, teletransmisyjne i teleinformatyczne, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Udziałowcami Wnioskodawcy są cztery osoby fizyczne, będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Udziałowcy”).

W trakcie swojej wieloletniej działalności, Wnioskodawca nabył grunty wraz ze starymi budynkami, dokonał ich rozbiórki i wybudował na gruntach dwa budynki biurowe. Obydwie inwestycje zostały sfinansowane ze środków własnych Wnioskodawcy. Jeden z budynków wykorzystywany jest jako siedziba Wnioskodawcy, a drugi budynek biurowy będzie przeznaczony na wynajem. Co istotne, wnoszone aportem budynki nie były nigdy wcześniej wynajmowane w całości lub części oraz nie miała także miejsca sprzedaż lokali w tych budynkach), Wnioskodawca skorzystał także z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z budową tych budynków.

W związku z tym, że przedmiot działalności Wnioskodawcy koncentruje się na działalności telekomunikacyjnej i teleinformatycznej, Wnioskodawca zamierza przeprowadzić restrukturyzację i dokonać wydzielenia budynków biurowych do odrębnej spółki, która będzie zajmowała się najmem nieruchomości.

Na skutek tej decyzji, Wnioskodawca wraz z jego udziałowcami zamierza założyć spółkę osobową (najprawdopodobniej spółkę komandytowo-akcyjną - dalej: „Spółka Komandytowo-Akcyjna” lub „SKA”). Następnie swój udział w spółce osobowej Wnioskodawca zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci budynków biurowych.

Wartość budynków biurowych wskazana w umowie Spółki Komandytowo-Akcyjnej będzie równa ich wartości rynkowej (według wyceny rzeczoznawcy, która to „wartość rynkowa” zgodnie z zasadami obowiązującymi rzeczoznawców jest wartością netto w rozumieniu przepisów podatkowych; rzeczoznawca w swojej wycenie podkreśla, że „wartość rynkowa” przez niego wskazana nie zawiera podatku VAT) na dzień wniesienia wkładu.

Pozostali akcjonariusze Spółki Komandytowo-Akcyjnej wniosą środki pieniężne tytułem wkładu.

Wnoszone przez Wnioskodawcę budynki biurowe nie będą stanowić przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wskutek pierwszego etapu restrukturyzacji, budynki biurowe staną się własnością Spółki Komandytowo-Akcyjnej, w której akcjonariuszami będą Wnioskodawca i Udziałowcy Wnioskodawcy. W celu uproszczenia struktury grupy rozważany jest drugi etap restrukturyzacji, w ramach którego akcje Wnioskodawcy w Spółce Komandytowo-Akcyjnej zostaną umorzone bez wynagrodzenia. Wskutek tej operacji Wnioskodawca przestanie być akcjonariuszem Spółki Komandytowo-Akcyjnej, natomiast jej akcjonariuszami pozostaną wyłącznie Udziałowcy Wnioskodawcy. Efektem drugiego etapu restrukturyzacji będzie struktura, w której Udziałowcy będą posiadali bezpośrednie udziały kapitałowe zarówno w Wnioskodawcy, jak również w Spółce Komandytowo-Akcyjnej (tj. Wnioskodawca i Spółka Komandytowo-Akcyjna będą „spółkami siostrami”).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci budynków biurowych do Spółki Komandytowo-Akcyjnej, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy wartość początkowa budynków biurowych, od której dokonywane są odpisy amortyzacyjne, jest równa wartości tych budynków określonych przez akcjonariusza na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższej od ich wartości rynkowej?
3.  W przypadku realizacji etapu drugiego restrukturyzacji, czy umorzenie akcji Wnioskodawcy w Spółce Komandytowo-Akcyjnej bez wynagrodzenia będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy?
4.  Czy wniesienie aportem budynków biurowych stanowi dostawę towarów w rozumieniu Art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
5.  Czy kwota podatku VAT należnego, wynikająca z faktury VAT wystawionej w związku z dokonaniem aportu przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Komandytowo-Akcyjnej, a wpłacona przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu przepisów o CIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania nr 1. W przedmiocie pytania nr 2, nr 3, nr 4 oraz nr 5 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychody podatkowe stanowią m.in.:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT);

*   nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w przypadku wniesienia aportu do spółki osobowej, wnoszący aport nie otrzymuje pieniędzy ani wartości pieniężnych. W konsekwencji, aby odpowiedzieć na pytanie, czy w przypadku aportu do Spółki Komandytowo-Akcyjnej powstaje przychód podatkowy, analizie należy poddać zapisy art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, za przychód podlegający opodatkowaniu uważa się „nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”. Brzmienie powyższego przepisu jednoznacznie określa, że odnosi się on wyłącznie do aportów wnoszonych do spółek kapitałowych. Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”) rozróżnia dwa rodzaje spółek handlowych: spółki kapitałowe oraz spółki osobowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 kodeksu spółek handlowych, spółkami kapitałowymi są: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne. Natomiast stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy do spółek osobowych zaliczamy: spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo - akcyjne. W myśl przepisów Kodeksu spółek handlowych, spółki osobowe, w przeciwieństwie do spółek kapitałowych nie posiadają osobowości prawnej. W konsekwencji, ze względu na fakt, że spółka osobowa nie jest spółką kapitałową art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT nie znajdzie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowania. W rezultacie wartość akcji uzyskanych przez Spółkę w spółce komandytowo-akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci budynków biurowych nie będzie stanowić dla Spółki przychodu dla celów podatkowych.

Prawidłowość prezentowanego powyżej stanowiska, tj. brak przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny do spółki osobowej potwierdza również wykładnia celowościowa art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Obecne brzmienie tego przepisu wprowadzono na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Oz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179), kiedy to po wyrazie „spółce” dodano wyraz „kapitałowej”. Z uzasadnienia do rządowego projektu powyższej ustawy (druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) wynika, że zmiana art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegała na „wprowadzeniu zapisu, że skutki podatkowe związane z wnoszeniem aportów dotyczą objętych akcji (udziałów) w spółce kapitałowej”.

Ponadto, jak wyjaśniono w uzasadnieniu do ustawy, „udział w kapitale zakładowym spółek kapitałowych jest wartościowo ujętą kategorią ekonomiczną, stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego i będącą odpowiednikiem nominalnej wartości wkładu pieniężnego i niepieniężnego. Udział kapitałowy w spółkach osobowych nie został natomiast zdefiniowany w przepisach kodeksu spółek handlowych. W spółce osobowej nie występuje kategoria wartości nominalnej udziału, bowiem inaczej funkcjonuje ten kapitał”.

Z uzasadnienia do ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika zatem, że wprowadzenie powyższej zmiany w art. 12 ust. 1 pkt 7 polegało na jego doprecyzowaniu poprzez jednoznaczne określenie, że odnosi się on wyłącznie do spółek kapitałowych: z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej, a zatem niewątpliwie z wykluczeniem spółek osobowych: jawnych, cywilnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo-akcyjnych.

Ponadto, na marginesie uwag dotyczących art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, należy jeszcze dodać, że przepisu tego nie wolno stosować do wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek osobowych na zasadzie analogii. Byłaby bowiem niedopuszczalna w demokratycznym państwie prawa rozszerzająca interpretacja przepisu określającego przedmiot opodatkowania.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych:

*   Interpretacja MF z 13.10.2009 roku wydana przez Dyrektora IS w Warszawie (sygn. IPPB3/423-435/09-2/MS);
*   Interpretacja MF z 30.07.2009 roku wydana przez Dyrektora IS w Poznaniu (sygn. ILPB3/423-327/09-5/MM);
*   Interpretacja MF z 28.11.2008 roku wydana przez Dyrektora IS w Warszawie (nr sygn. IPPB3/423-1249/08-4/MS);
*   Interpretacja MF z 28.10.2008 roku wydana przez Dyrektora IS w Warszawie (nr sygn. IPPB3/423-1001/08-5/MK).

Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawcę opisanego wyżej wkładu niepieniężnego (w postaci budynków biurowych) do Spółki Komandytowo-Akcyjnej nie spowoduje uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu do opodatkowania w rozumieniu ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.