Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-153/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-12-30
Teza: Opodatkowanie darowizny z poleceniem.
Słowa kluczowe: darowizna; darowizna-darowizna z poleceniem; fundacje; leczenie; leki; niepełnosprawni; niepełnosprawni-rehabilitacja niepełnosprawnych; organizacje-organizacje pożytku publicznego; polecenie; wydatek-wydatki na rehabilitację
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2009 r. (data wpływu – 5 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania darowizny z poleceniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania darowizny z poleceniem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan osobą niepełnosprawną i korzysta z pomocy Fundacji posiadającej status organizacji pożytku publicznego, od której w ciągu ostatnich pięciu lat otrzymał darowizny z przeznaczeniem na zakup leków w kwocie przekraczającej 4 902 zł.

W ostatnim czasie do Fundacji zgłosiła się osoba (darczyńca), która zamierza dokonać na Jej rzecz wpłaty środków pieniężnych z jednoczesnym poleceniem przeznaczenia tych środków na Pana leczenie. Od tej osoby nie otrzymał Pan w ciągu ostatnich pięciu lat żadnej darowizny. Środki przekazane przez tę osobę mają być wpłacone na specjalnie w tym celu utworzone subkonto Fundacji. Fundacja wypłaci Panu tę kwotę na podstawie osobnego porozumienia, zgodnie z którym będzie mógł skorzystać z tych środków na leczenie i rehabilitację pod warunkiem przedstawienia faktur wystawionych na Fundację, lecz wskazujących osobę, której dotyczą (czyli Pana). Na takiej podstawie Fundacja dokonywać będzie na Pana rzecz zwrotu poniesionych kosztów leczenia i rehabilitacji. Oryginały faktur pozostaną w dokumentacji Fundacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisu zdarzenia przyszłego przekazane – w wykonaniu polecenia darczyńcy –środki finansowe podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?

Pana zdaniem, nie będzie on, jako nabywca, zobowiązany do zapłaty podatku od spadków i darowizn od środków otrzymanych od Fundacji w wykonaniu polecenia darczyńcy.

Zgodnie z art. 893 Kodeksu cywilnego darczyńca może nałożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie). Zaś na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1.  9 637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;
2.  7 276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;
3.  4 902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2).

W przypadku nabycia tytułem polecenia za zbywcę uznaje się odpowiednio darczyńcę lub spadkodawcę. W przypadku, gdy darczyńca nakłada na obdarowanego tytułem polecenia obowiązek przeniesienia własności rzeczy lub przeniesienia (ustanowienia) praw na rzecz darczyńcy, za zbywcę uważa się obdarowanego (art. 9 ust. 4).

Wykładnia art. 9 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn prowadzi – w Pana ocenie – do wniosku, że w przypadku wykonania przez obdarowanego (Fundację) polecenia wynikającego z umowy darowizny za zbywcę uznana będzie nie Fundacja, a darczyńca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Wnioskodawcy stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (j.t. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny i polecenia darczyńcy.

Przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „darowizna”, a zatem należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Z kolei polecenie może stanowić część umowy darowizny, bowiem zgodnie z art. 893 Kodeksu cywilnego darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

W orzecznictwie przyjmuje się, że nałożenie na obdarowanego polecenia, także majątkowego, nie prowadzi do powstania stosunku zobowiązaniowego analogicznego jak wynikający z innych zdarzeń prawnych, z którymi ustawa łączy taki skutek (zawarcie umowy, wyrządzenie szkody, zapis testamentowy). Osoba, która odnosi z polecenia korzyść, nie jest wierzycielem, lecz beneficjariuszem. Taki wniosek wywodzi się z charakteru prawnego polecenia, którego nałożenie na określoną osobę (obdarowanego) prowadzi do powstania zobowiązania naturalnego (niezupełnego). Takie stosunki zobowiązaniowe charakteryzują się niemożliwością dochodzenia od dłużnika należnego świadczenia na drodze sądowej. "Niezupełność" zobowiązania wyraża się w odjęciu uprawnionemu możliwości skorzystania z przymusu państwowego w celu uzyskania należnego świadczenia, jednak spełnienie świadczenia przez zobowiązanego nie jest świadczeniem nienależnym – vide: postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 19 kwietnia 2002 r. sygn. akt III CZP 19/02 (LEX nr 74583).

Istota polecenia polega zatem na tym, że nikt nie staje się wierzycielem czy też dłużnikiem, a więc i sam przedmiot polecenia (świadczenie) nie staje się wierzytelnością (czy też długiem).

Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Przepisy Kodeksu cywilnego przewidują zatem szczególną formę dla umowy darowizny, umowa taka – pod rygorem nieważności powinna zostać sporządzona w formie aktu notarialnego. Niezachowanie tej formy nie powoduje nieważności umowy tylko wówczas, gdy darowizna została spełniona.

W przypadku zaś zawarcia porozumienia co do obciążenia obdarowanego poleceniem zachowanie określonej formy nie jest wymagane.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż do Fundacji zgłosiła się osoba (darczyńca), która zamierza dokonać na Jej rzecz wpłaty środków pieniężnych z jednoczesnym poleceniem przeznaczenia tych środków na Pana leczenie. Od tej osoby nie otrzymał Pan w ciągu ostatnich pięciu lat żadnej darowizny. Środki przekazane przez tę osobę mają być wpłacone na specjalnie w tym celu utworzone subkonto Fundacji. Fundacja wypłaci Panu tę kwotę na podstawie osobnego porozumienia, zgodnie z którym będzie mógł skorzystać z tych środków na leczenie i rehabilitację pod warunkiem przedstawienia faktur wystawionych na Fundację, lecz wskazujących osobę, której dotyczą (czyli Pana). Na ich podstawie Fundacja dokonywać będzie na Pana rzecz zwrotu poniesionych kosztów leczenia i rehabilitacji.

Jak wynika z powyższego, przy uwzględnieniu postanowień art. 9 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn wystąpi w przypadku, jeżeli spełnione będą łącznie warunki:

*   pomoc będzie świadczona na podstawie ujętego w umowie darowizny polecenia darczyńcy, w rozumieniu art. 888 i art. 893 Kodeksu cywilnego, i będzie miała postać rzeczy (w tym pieniędzy) lub prawa majątkowego oraz
*   wartość darowizny (polecenia) przekroczy w okresie 5 lat kwotę wolną od podatku (dla nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej – kwotę 4 902 zł ).

Przy nabyciu środków pieniężnych od Fundacji z polecenia darczyńcy (osoby, która wpłaca na wskazane subkonto Fundacji) obowiązek podatkowy powstaje ― zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy ― z chwilą wykonania polecenia. Wykonanie polecenia ma ten skutek, iż zobligowanymi do zapłaty tego podatku są dwa podmioty: obdarowany i otrzymujący korzyść wynikającą z wykonania polecenia (beneficjariusz). Nie można jednakże pominąć dyspozycji art. 7 ww. ustawy, zgodnie z którym w sytuacji obciążenia obdarowanego obowiązkiem wykonania polecenia, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar darowizny, o ile polecenie zostało wykonane. W tym konkretnym przypadku, z uwagi na fakt, iż obdarowanym jest Fundacja nieposiadającą przymiotu osoby fizycznej, nie będzie ona zobowiązana do zapłaty ewentualnego podatku od spadków i darowizn, bowiem nie podlega uregulowaniom ustawy o podatku od spadków i darowizn, na podstawie art. 1 tej ustawy.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że przekazywanie na rzecz Fundacji środków finansowych, ze wskazaniem konkretnej osoby mającej korzystać z wpłacanych środków, stanowi darowiznę z poleceniem, uregulowaną w art. 893 k.c., która podlega podatkowi od spadków i darowizn. Osoba korzystająca ze środków zgromadzonych na subkoncie Fundacji, przekazywanych przez Fundację w wyniku wykonania polecenia, zobowiązana będzie do zapłaty podatku od spadków i darowizn, ale dopiero w momencie nabycia przez nią w okresie 5 lat (zgodnie z zasadą kumulacji określoną w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn) od jednej osoby (wpłacającej na subkonto Fundacji) rzeczy i praw majątkowych w tym środków pieniężnych, w wysokości przekraczającej kwoty wolne, o których mowa w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, tj. kwot: 9 637 zł – przy nabyciu od osoby zaliczającej się do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 ww. ustawy; 7 276 zł – przy nabyciu od osoby zaliczającej się do II grupy podatkowej; 4 902 zł – przy nabyciu od osoby z III grupy podatkowej.

Jeżeli zaś dokonywana przez Fundację (w wykonaniu polecenia darczyńcy) pomoc polegająca na przekazaniu środków pieniężnych nie będzie miała charakteru prawnego darowizny z poleceniem w rozumieniu art. 893 Kodeksu cywilnego, to nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.