Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.652.2024.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-03
Teza: W zakresie ustalenia, czy: - Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, w zakresie ponoszonych kosztów kwalifikowanych wskazanych w stanie faktycznym, - poniesione przez Spółkę koszty pracownicze z tytułu umów o pracę na rzecz technologów, inżynierów ds. rozwoju, inżyniera ds. innowacji i kierownika technologii i innowacji w części wynikającej z prowadzonej ewidencji czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, - odpisy amortyzacyjne od licencji programów komputerowych i środków trwałych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej przez inżynierów działu innowacji oraz działu inżynierii zaliczone w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 updop.
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; wartości-wartości niematerialne i prawne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia, czy:

\- Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, w zakresie ponoszonych kosztów kwalifikowanych wskazanych w stanie faktycznym,

\- poniesione przez Spółkę koszty pracownicze z tytułu umów o pracę na rzecz technologów, inżynierów ds. rozwoju, inżyniera ds. innowacji i kierownika technologii i innowacji w części wynikającej z prowadzonej ewidencji czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop,

\- odpisy amortyzacyjne od licencji programów komputerowych i środków trwałych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej przez inżynierów działu innowacji oraz działu inżynierii zaliczone w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 updop.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 listopada 2024 r. (data wpływu do Organu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Głównym przedmiotem działalności spółki S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest produkcja elementów (…) (dalej: „wyroby gotowe”) dla klientów przemysłu motoryzacyjnego z całego świata (PKD 25.94.Z). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa CIT”). Wnioskodawca należy do grupy podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT. Spółka posiada dwa działy zajmujące się pracami rozwojowymi w zakładzie produkcyjnym: dział inżynieryjny oraz dział innowacji. Dział innowacji został powołany z początkiem 2020 r., natomiast dział inżynieryjny funkcjonował w Spółce już znacznie wcześniej. Wnioskodawca zatrudnia na umowę o pracę w pełnym wymiarze godzin zespół technologów w dziale inżynieryjnym zarządzanym przez głównego technologa, jak również inżynierów do spraw rozwoju i inżyniera do spraw innowacji w dziale innowacji zarządzanym przez kierownika technologii i innowacji. W toku prowadzonej działalności gospodarczej wskazane działy najpewniej będą się rozrastały, natomiast na moment złożenia wniosku dział innowacji składa się z 4 pracowników, a dział inżynieryjny z 10 pracowników. Pracownicy działu innowacji są absolwentami uczelni wyższych na następujących kierunkach: informatyka, mechanika i budowa maszyn, inżynieria materiałowa, z kolei pracownicy działu inżynieryjnego są absolwentami uczelni wyższych na kierunkach studiów, takich jak: inżynieria przemysłowa, projektowanie i modelowanie komputerowe, metalurgia, zarządzanie i inżynieria produkcji, automatyka i robotyka, budowa maszyn, komputerowe wspomaganie procesów inżynierskich. Wskazane kierunki studiów dotyczą stanu faktycznego na moment składania wniosku, nie mniej jednak Spółka preferuje zatrudnienie wskazanych pracowników na uczelniach technicznych z tytułem naukowym inżyniera w dziedzinie nauki zbliżonej do zadań wykonywanych na wskazanych stanowiskach pracy. Inżynierowie zatrudnieni w obu działach wykonują swoją pracę w dedykowanych programach komputerowych służących do planowania projektów, planów inżynieryjnych w obrazie 3D oraz 2D. Kluczowe dla realizacji czynności badawczo-rozwojowych w Spółce jest zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace, a następnie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie jej, w zakresie tworzenia nowych projektów wyrobów gotowych i prototypów. Podstawową wiedzę z zakresu świadczonej pracy inżynierowie zdobywali na studiach, a następnie rozwijali ją zdobywając kolejne doświadczenia zawodowe, a obecnie świadcząc swoją pracę na rzecz Spółki. Technologowie zatrudnieni w dziale inżynieryjnym prowadzą szczegółową ewidencję czasu pracy, z której można wskazać, jaką część ich pracy stanowią prace rozwojowe, które można zakwalifikować do działalności badawczo-rozwojowej. Szczegółowa ewidencja czasu pracy prowadzona jest przez technologów, ponieważ technologowie działu inżynierii wykonują również czynności nie stanowiące prac rozwojowych, stąd istnieje konieczność wydzielenia czasu pracy dla tych pracowników na działania b+r i działania niestanowiące b+r. Z kolei inżynierowie zatrudnieni w dziale innowacji wykonują wyłącznie czynności stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu ustawy, ponieważ dział ten jest dedykowany wyłącznie pracom rozwojowym i działalności badawczo-rozwojowej stąd dla tych pracowników prowadzona jest uproszczona ewidencja czasu pracy, z której pozyskiwana jest informacja o faktycznej ilości godzin pracy w zakładzie na rzecz Spółki. Z godzin poświęcanych na prace rozwojowe wyłączane są wszelkie tytuły nieobecności, jedynie czas rzeczywistej pracy podczas obecności pracownika stanowi czas pracy w ramach prowadzonych prac rozwojowych.

Dział innowacji posiada własne laboratorium wyposażone, w szczególności w specjalistyczne drukarki 3D, które służą m.in. do wytwarzania prototypów. Dział ten prowadzi bardzo innowacyjne projekty, poniżej kilka przykładów tych projektów:

(…)

Dział inżynieryjny również prowadzi wiele innowacyjnych projektów badawczo-rozwojowych, których przykłady Wnioskodawca podaje poniżej:

1\. Możliwość produkowania (…). Zaprojektowanie procesu produkcji, procesu tłoczenia, narzędzi, planu kontroli, przygotowanie struktur i danych w systemie, nadzorowanie i pomoc w uruchomieniu wyrobów na produkcji.

2\. Zaprojektowanie procesu produkcji, procesu tłoczenia, narzędzi, planu kontroli, przygotowanie struktur i danych w systemie, nadzorowanie i pomoc w uruchomieniu wyrobu na produkcji innych specjalistycznych śrub pod zlecenia producentów samochodów. Na podstawie rysunku dostarczonego od klienta oraz pozostałych wymagań przygotowywany jest wewnętrzny rysunek wyrobu.

Dział inżynierii zajmuje się projektowaniem całego procesu produkcyjnego dla danego detalu, z rozbiciem na poszczególne operacje technologiczne. Następnie, projektowany jest plan tłoczenia oraz wszystkie narzędzia potrzebne do wyprodukowania wyrobu. Jeżeli zachodzi konieczność to projektowane jest również dodatkowe oprzyrządowanie. Składane jest zamówienie do działu zakupów na: materiał, podkładkę, narzędzia oraz dodatkowe oprzyrządowanie. Przygotowywany jest plan kontroli wyrobu, oraz wprowadzane są wszystkie dane do systemu. Następnie, podczas uruchomienia już na maszynie pracownicy działu inżynierii nadzorują pierwsze ustawienie maszyn produkcyjnych i wyrobu, weryfikują narzędzia i parametry ustawcze procesu produkcyjnego.

W toku prac projektowych nad stworzeniem nowych wyrobów gotowych dla klientów, technologowie działu inżynieryjnego wykonują, w szczególności następujące czynności m.in. w specjalistycznym programie komputerowym, które są również ewidencjonowane w szczegółowej ewidencji czasu pracy (czynności w ramach działań badawczo-rozwojowych Podatnika działu technologii):

1\. Opracowanie dokumentacji technologicznej;

2\. Opracowanie dokumentacji jakościowej;

3\. Opracowanie dokumentacji narzędziowej dla nowych wyrobów;

4\. Nadzór nad wykonaniem nowych wyrobów;

5\. Usprawnienie procesów produkcyjnych (modyfikacja maszyn, wdrożenie nowego projektu lub inne działania usprawniające produkcję);

6\. Wykonanie dokumentacji konstrukcyjno-technologicznej nowych wyrobów;

7\. Opracowanie „Analizy Wykonalności” nowych wyrobów gotowych;

8\. Inne czynności inżynieryjne związane z projektowaniem nowych produktów.

Powyższe czynności wynikają również z kart stanowiących opis stanowiska pracy pracowników zaangażowanych w prace B+R w dziale inżynierii (technolodzy).

Z kolei pracownicy działu innowacji (inżynierowie ds. rozwoju, inżynier ds. innowacji, kierownik technologii i innowacji) wykonują wyłącznie prace rozwojowe, co potwierdzają karty obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika w części szczegółowej. Poniżej zostają wykazane czynności tych pracowników stanowiące prace rozwojowe pracowników działu innowacji w ramach działalności badawczo-rozwojowej:

Inżynierowie ds. rozwoju:

1\. Pomoc przy opracowywaniu/poszukiwaniu nowych rozwiązań technologicznych.

2\. Uczestniczenie w badaniach i planowaniu projektów, planów inżynieryjnych i modeli 3D, dokumentacji technicznej 2D. Opracowywanie prototypów testowych.

3\. Opracowanie planu weryfikacji i metod testowania nowych innowacji, produktów i procesów.

4\. Przeprowadzanie wewnętrznych testów weryfikacyjnych i walidacyjnych oraz koordynowanie testów zewnętrznych w razie potrzeby.

5\. Walidacja i wprowadzanie nowych innowacji, produktów i procesów.

6\. Przyczynianie się do analizy ryzyka dla nowych innowacji, produktów i procesów - zapewnienie ryzyka produkcyjnego jest brane pod uwagę.

7\. Przyczynianie się do rozwoju wymagań dla nowych innowacji, produktów i procesów - zapewnienie, że odpowiednie normy są identyfikowane i uwzględniane.

8\. Symulacje procesów kucia na zimno przy wykorzystaniu dostępnych w dziale oprogramowania np. (…).

9\. Uczestnictwo i aktywne prowadzenie procesu innowacji na bazie prowadzonego procesu opartego o tzw. (…).

10\. Korzystanie z oprogramowania do projektowania (np. INVENTOR, AutoCAD, FreeCAD i innych), aby opracować modele i rysunki nowych produktów.

11\. Ocenianie wszystkich prototypów inżynieryjnych, aby określić problemy lub ryzyka.

12\. Współpraca z innymi inżynierami (np. (…) i jego kierownictwem).

13\. Utrzymanie i nadzorowanie urządzeń do wytwarzania przyrostowego w należytej kontroli, prowadzenie zgodnie z wymaganiami obsługi zapobiegawczej maszyn/urządzeń działających w dziale Innowacji.

Inżynier ds. Innowacji:

1\. Pomoc przy opracowywaniu / poszukiwaniu nowych rozwiązań technologicznych. Współtworzenie zespołu odpowiedzialnego za poszukiwanie nowych trendów produkcyjnych, które mogą przynieść korzyści materialne całej grupie. Kierowanie działaniami innowacyjnymi, odgrywającymi kluczową, napędzającą rolę w identyfikacji nowych pomysłów na innowacyjne produkty, w oparciu o strategię, wymagania klientów i potrzeby rynku.

2\. Uczestnictwo w badaniach i planowaniu projektów, planów inżynieryjnych, dokumentacji technicznej. Opracowywanie prototypów testowych. Projektowanie nowych produktów.

3\. Opracowywanie wymagań i analiz ryzyka dla nowych produktów, zapewniające cross- funkcjonalny przegląd wyników.

4\. Ustalenie, jakie zasoby (kompetencje) są wymagane do opracowania nowego produktu innowacyjnego i zapewnienie ich wkładu w projekt rozwojowy.

5\. Koordynowanie produkcji prototypów i próbek związanych z rozwojem nowych produktów i technologii.

6\. Koordynacja weryfikacji nowych produktów i technologii - zapewnienie udokumentowanych dowodów na eliminację zagrożeń i spełnienie wymagań.

7\. Koordynacja weryfikacji nowych produktów i technologii - Zapewnienie udokumentowanych dowodów na eliminację zagrożeń i spełnienie wymagań.

8\. Aktywne uczestnictwo w procesie rozwoju nowych wyrobów, świadczenia wsparcia technicznego grupie (weryfikacja patentów, projektowanie).

9\. Korzystanie z oprogramowania do projektowania (np. INVENTOR, AutoCAD, FreeCAD i innych), aby opracować modele i rysunki nowych produktów oraz procesów produkcyjnych np. planów tłoczenia.

10\. Współpraca z innymi inżynierami (np. (…) i jego kierownictwem).

11\. Rozwiązywanie problemów i spraw bieżących w dziale innowacji.

12\. Uczestniczenie, prowadzenie lub koordynowanie spotkań w centrum innowacji.

13\. Tworzenie innowacyjnych projektów, szkiców lub prezentacji.

14\. Aktywny udział w realizacji oczekiwań klientów.

Kierownik technologii i innowacji:

1\. Odpowiedzialność za planowanie, organizowanie i kierowanie zespołem, rozdzielanie zadań i zapewnianie pracownikom wystarczających zasobów do osiągnięcia pożądanego rezultatu.

2\. Odpowiedzialność za główne procesy (…); opracowanie procesów roboczych, procedur i instrukcji działań (…).

3\. Określanie luk w wiedzy i tworzenie planów projektów oraz śledzenie gotowości do realizacji projektów rozwoju innowacji.

4\. Przygotowywanie dokumentacji projektowej. Spółka prowadzi szczegółową dokumentację techniczną realizowanych projektów, a każdy projekt otrzymuje swój indywidualny numer, co ułatwia identyfikację projektów dla celów dowodowych.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane prace badawczo-rozwojowe przez dział inżynierii i przez dział innowacji:

a) są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii określanej przez dedykowanych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę oraz niezbędne doświadczenie oraz na podstawie wewnętrznej dokumentacji Spółki,

b) są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych projektów wyrobów gotowych,

c) są dokumentowane w ewidencji Spółki, również w przypadku gdy projekt nie zostanie zakończony sukcesem,

d) dotyczą opracowywania nowych projektów na indywidualne zamówienie klientów oraz z własnej inicjatywy pracowników działu oraz według zapotrzebowania Spółki,

e) służą zwiększaniu zasobów wiedzy i wykorzystują zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Spółka niniejszym oświadcza, że:

a) ponosi koszty na działalność badawczo-rozwojową, a koszty te stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT,

b) będzie prowadzić działalność badawczo-rozwojową w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości (systematycznie i ciągle),

c) nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie uzyskała decyzji o wsparciu w ramach Polskiej Strefy Inwestycji tj. niekorzystanie ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT,

d) zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy CIT za rok podatkowy pokrywający się u podatnika z rokiem kalendarzowym w zeznaniu rocznym,

e) prowadzi ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym powyżej dla każdego rodzaju kosztu kwalifikowanego,

f) nie uzyskała dotychczas żadnych zwrotów wydatków oraz wszelkiego rodzaju dotacji ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową opisaną w stanie faktycznym (koszty kwalifikowane ponoszone są przez Wnioskodawcę i nie są zwracane w żadnej formie),

g) wykonywane czynności przez pracowników działu innowacji i działu inżynieryjnego stanowiące koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy CIT stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 124, 227, 1089 z 2024 r.),

h) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów, o których mowa w ustawie CIT.

Celem prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez dział inżynieryjny jest stworzenie nowych lub zmienionych albo ulepszonych i dostosowanych do indywidualnego zamówienia klienta wyrobów gotowych tzn. specjalistycznych elementów złącznych, śrub, zacisków i innych z przeznaczaniem głównie na rynek motoryzacyjny, jak również usprawnienie procesu produkcyjnego.

Z kolei, celem prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez dział innowacji jest stworzenie unikalnych, nowoczesnych rozwiązań dotychczas niespotykanych na rynku motoryzacyjnym, w tym tworzenie indywidualnych rozwiązań - prototypów na zapytanie klientów, jak również na potrzeby własne, a także usprawnienie procesu produkcyjnego. Spółka świadczy również usługi badawczo-rozwojowe na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 2 ustawy CIT, z siedzibą w Szwecji, w ramach której elementem kosztowym są m.in. koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji oraz amortyzacja środków trwałych i wartości niematerialno-prawnych wykorzystywanych przez dział innowacji w toku prowadzenia prac z zakresu B+R. Usługi te są świadczone na podstawie ceny rynkowej przy zastosowaniu metody koszt plus, o której mowa w paragrafie 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem, koszty kwalifikowane działu innowacji nie są refakturowane 1:1, lecz stanowią jeden z elementów kosztowych w bazie kosztowej, na którą podatnik nakłada swój narzut zysku, z czego podatnik odnosi przychód podatkowy do opodatkowania. Koszty kwalifikowane działu innowacji nie są zatem Spółce zwracane w jakiekolwiek formie: dotacji, dofinansowania, wsparcia lub innych. Koszty działu inżynierii nie stanowią natomiast części składowej tej usługi.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, związanych z realizowanymi projektami z obszarów B+R są alokowane następujące koszty, uznane przez Spółkę również jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy CIT:

1\. Wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w dziale innowacji oraz w dziale inżynieryjnym posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje lub doświadczenie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Projekty B+R są realizowane przez pracowników zatrudnionych wyłącznie na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca wyłączy tą część wynagrodzenia pracowników z kosztów kwalifikowanych, która przypada na czas kiedy nie była faktycznie wykonywana działalność badawczo-rozwojowa przez tych pracowników.

2\. Odpisy amortyzacyjne w całości od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, tj. od licencji programów komputerowych wykorzystywanych do projektowania wyrobów gotowych i prototypów przez dział innowacji.

3\. Odpisy amortyzacyjne w części od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez dział inżynierii od programów komputerowych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, w związku z czym podatnik stosuje alokację tych kosztów według normy czasu pracy pracowników działu inżynierii przeznaczonej na b+r w stosunku do pozostałego czasu pracy w ujęciu średnio rocznym na podstawie sumarycznej analizy ewidencji czasu pracy wszystkich pracowników działu w celu wyliczenia właściwej wysokości amortyzacji do celów ulgi b+r.

4\. Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, tj. od drukarek 3d w dziale innowacji służących przede wszystkim do tworzenia prototypów wyrobów gotowych stanowiących główne wyposażenie laboratorium działu innowacji.

W przyszłości Podatnik może rozszerzyć katalog kosztów kwalifikowanych o inne koszty wskazane w art. 18d ustawy CIT, w zależności od rozwoju prowadzonych prac badawczo-rozwojowych w Spółce. Opisane powyżej koszty kwalifikowane stanowią koszty w rozumieniu art. 18d ustawy CIT i będą odrębnie ewidencjonowane na osobnych kontach księgowych, co będzie pozwalało na szczegółową analizę wszystkich kosztów kwalifikowanych na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy CIT. Dzięki posiadanym zasobom wiedzy przez inżynierów działu innowacji i działu inżynierii dochodzi do tworzenia nowych zastosowań tej wiedzy w obrocie gospodarczym przez produkcję nowych elementów złącznych spełniających wymagania klientów, jak również dochodzi do usprawnienia procesów produkcyjnych. Pracownicy obydwu działów wykorzystują narzędzia informatyczne oraz specjalistyczne oprogramowania do planowania produkcji, projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów.

W piśmie z 27 listopada 2024 r., będącym uzupełnieniem wniosku, odpowiedzieli Państwo na następujące pytania:

1\. Jaką konkretnie istniejącą wiedzę wykorzystuje Wnioskodawca do tworzenia projektów?

Dział Innowacji: Wiedza wykorzystywana podczas codziennej pracy jest z obszaru inżynierii materiałowej, mechaniki jak również zakładowe know-how dotyczące przeróbki plastycznej na zimno.

Wiedza używana jest również z zakresu dyscyplin takich jak informatyka i telekomunikacja w których wykorzystywane są zagadnienia związane z inżynierią oprogramowania przy projektach, gdzie rozwijany jest samo identyfikujący się produkt w postaci elementu złącznego.

Dział inżynieryjny: Wiedza używana w celu opracowania sposobu wykonania produktu zleconego przez klienta:

\- z kształtowania plastycznego metali

\- z zakresu metaloznawstwa

\- z zakresu obróbki cieplnej stali

\- z zakresu mechaniki plastycznego płynięcia oraz mechaniki pękania.

2\. Czy w wyniku prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Dział Innowacji: W jednym z projektów niewspomnianym we wniosku, a rozwijanym w Dziale Innowacji przewidziano nowatorskie rozwiązanie materiałowo konstrukcyjne polegające na wytwarzaniu wkładek do form z kanałami chłodzącymi w technologii druku 3D metodą L PBF ze stali narzędziowej M300 oraz dodatkową obróbką cieplną, objętościową (HIP), laserową i powierzchniową. Opracowanie nowej technologii pozwoli na wykorzystanie w zastosowaniach aplikacyjnych dedykowanych, wymiennych wkładek z kanałami chłodzącymi o właściwościach i geometrii zapewniających otrzymywanie wyrobów z tworzyw sztucznych spełniających wymagania klientów. Nowa technologia zapewni zmniejszenie kosztów produkcji, umożliwi ewentualne naprawy zużytej powierzchni poprzez dodatkowych nadruk, bez konieczności wytwarzania nowej formy. Nowe rozwiązanie materiałowo konstrukcyjne pozwoli na poszerzenie obszaru współpracy z nowymi klientami, m. in. z przemysłu motoryzacyjnego, lotniczego, energetycznego, szybką reakcję na zmieniające się potrzeby rynku, elastyczną produkcję, szybkie wymiany wkładek dostosowane do wymaganych kształtów wyrobów i wymagań klientów. Wyniki projektu będą miały naukowe znaczenie w zakresie poszerzenia wiedzy w dyscyplinie inżynierii materiałowej. Z tytułu prowadzenia pozostałych projektów w dziale innowacji również powstanie nowa wiedza, w szczególności z inżynierii materiałowej, mechaniki, informatyki, telekomunikacji.

Dział inżynieryjny: Z dziedziny kształtowania plastycznego wyrobów ze stali. Wiedza która pozwala na osiągnięcie specyficznego kształtu dla wyrobu metodą kucia na zimno. W zależności od zamówionego produktu rozwijana jest wiedza z zakresu kucia na zimno, obróbki mechanicznej lub innej w zależności od zamówienia.

3\. Jaką istniejącą wiedzę połączono i jaką kształtowano, co było efektem tego połączenia i kształtowania, w szczególności w stosunku do jakich prac?

Dział innowacji: W projektach realizowanych w Dziale Innowacji połączono wiedzę z zakresu dziedziny nauk inżynieryjno - technicznych gdzie stosowano wiedzę z dyscyplin związanych z inżynierią materiałową, informatyką i telekomunikacją. W jednym z nowych projektów jakie są rozwijane w Dziale Innowacji przewidziano nowatorskie rozwiązanie materiałowo konstrukcyjne polegające na wytwarzaniu wkładek do form z kanałami chłodzącymi w technologii druku 3D metodą L PBF ze stali narzędziowej M300/M350 oraz dodatkową obróbką cieplną, objętościową (HIP), laserową i powierzchniową. Dla projektów „(…)” zamiast stosowania substancji klejących w celu zwiększenia samohamowności gwintów, projekt ten koncentruje się na opracowaniu innowacyjnej konstrukcji gwintu (zmieniona koncepcja geometrii gwintu), która z natury posiada właściwości samoblokujące. Przeanalizowano obecnie istniejące patenty gwintów samohamownych tworząc nowy gwint omijający zarejestrowane wynalazki z tego zakresu. Zastosowano tutaj wiedzę z zakresu inżynierii mechanicznej, inżynierii materiałowej.

Dział inżynieryjny: Połączono wiedzę z kształtowania plastycznego metali, mechaniki plastycznego płynięcia i mechaniki pękania. Efektem prac są rysunki narzędzi, które po wykonaniu i odpowiednim ustawieniu w maszynie pozwalają na wyprodukowanie nowego wyrobu metodą kucia na zimno o specyficznym wcześniej nieprodukowanym kształcie.

4\. Jakie konkretnie nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej (w tym Wnioskodawcy) zastosowano? Innymi słowy, co powoduje, że projekty te w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących; na czym polega unikatowość tych konkretnych projektów, co pozwala uznać je za nowatorskie?

Dział Innowacji:

A) Nowatorskie rozwiązanie materiałowo konstrukcyjne polegające na wytwarzaniu wkładek do form z kanałami chłodzącymi w technologii druku 3D metodą (…) oraz dodatkową obróbką cieplną, objętościową (HIP), laserową i powierzchniową.

B) Nowa gama produktów samo identyfikujących się w postaci elementu złącznego wyposażonego w tag (…) umożliwiający automatyczne ustawienie procedury montażu w narzędziach tzw. (…) w zależności od potrzeb montowanego detalu.

C) Rozszerzenie gamy produktów na bazie (…) serii 5x nie wymagających obróbki cieplnej przy zastosowaniu koncepcji „(…)”, gdzie właściwości mechaniczne materiału uzyskuje się podczas realizacji procesu tłoczenia na zimno/przeformowanie materiału.

D) Powstanie nowego rodzaj (…) z możliwością zgłoszenia wynalazku.

Dział inżynieryjny: Bez pracy badawczo-rozwojowej pracowników działu inżynieryjnego nie byłoby możliwości wyprodukowania w zakładzie nowych wyrobów gotowych, a produkcja nastawiona byłaby jedynie na tą seryjną (odtworzeniową). Dzięki kwalifikacjom zawodowym pracowników działu oraz wykorzystaniu twórczego myślenia w praktyce gospodarczej możliwe jest stworzenie nowych wyrobów gotowych dopasowanych do indywidualnych potrzeb klientów. Unikatowość projektów polega na zaprojektowaniu narzędzi, zaprojektowaniu planu kucia na zimno, opracowaniu ustawień maszyn, opracowaniu całego procesu technologicznego, który umożliwi wykonanie wyrobu o kształcie, własnościach mechanicznych i fizykochemicznych, które oczekuje klient.

5\. W czym przejawia się twórczy charakter projektów wskazanych we wniosku?

Dział Innowacji: Twórczy charakter projektów przejawia się na wiele sposobów, w zależności od kontekstu i dziedziny, w której jest realizowany.

Projekt wprowadzający nowe rozwiązania technologiczne, metody pracy lub podejścia, które wcześniej nie były stosowane można nazwać innowacyjnym, jak w przypadku wkładek drukowanych w technologii (…).

Projekt taki jak „(…)” wyróżnia się oryginalnością/unikalnym podejściem do problemu, nowatorskim designem oraz nietypowym zastosowaniem znanych technologii (…).

Twórcze projekty łączą różne dziedziny wiedzy, co pozwala na tworzenie bardziej kompleksowych i innowacyjnych rozwiązań, jak w przypadku projektu „(…)”, gdzie nowy gwint wymagał połączenia wiedzy z zakresu inżynierii mechanicznej i inżynierii materiałowej.

Dla projektu związanego z formami wtryskowymi zastosowanie technologii druku 3D metodą (…) oraz dodatkową obróbką cieplną, objętościową (HIP), laserową i powierzchniową będzie mieć wpływ na rozwój inżynierii materiałowej.

Dział inżynieryjny: Rysunek nowego wyrobu, który trafia do działu inżynierii nie ma opracowanego sposobu, w jaki można wykonać dany wyrób. Ponadto nie jest stwierdzone czy wyrób da się w ogóle wykonać. Twórczość polega na zaprojektowaniu narzędzi, zaprojektowaniu planu kucia na zimno, opracowaniu ustawień maszyn, opracowaniu całego procesu technologicznego, który umożliwi wykonanie wyrobu o kształcie, własnościach mechanicznych i fizykochemicznych, które oczekuje klient. W celu wyprodukowania wyrobu zlecanego przez klienta opracowano narzędzia które wcześniej nie istniały.

6\. Czy Państwa działalność, opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Tak, działalność, opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Dział Innowacji: Projekty realizowane są w oparciu o harmonogram dedykowany dla projektu.

Codzienna aktywność wspierana jest pracą opartą o metodologię postępowania (…). Projekty są podzielone na małe zadania procedowane w danym „(…)”, tj. dwutygodniowym okresie czasu rozpoczynającym się w poniedziałek a kończącym się w piątek po każdych dwóch tygodniach pracy, gdzie omawiane jest wykonanie zaplanowanych prac, ich realizacji. Całość dokumentowana i zapisywana na serwerze dedykowanym dla Działu Innowacji.

Dział inżynieryjny: Dział ten również funkcjonuje w oparciu o uporządkowany, zaplanowany harmonogram prac z przyjętymi celami. Dział ten realizuje również prace nie stanowiące działalności badawczo-rozwojowej stąd pracownicy tego działu prowadzą szczegółową ewidencje czasu pracy pozwalającą na rozdzielenie kosztów kwalifikowanych pracy, od pozostałej działalności.

7\. Czy pracę o charakterze rutynowym, zaliczacie Państwo do działalności badawczo-rozwojowej?

Nie, działalność rutynowa nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej i zostaje wyłączona z kosztów kwalifikowanych.

Dział Innowacji: W dziale Innowacji praca nie bazuje na powtarzających się czynnościach. Stałe jest podejście do zarządzania projektami opartymi o zaimplementowaną metodologię prowadzonych projektów bazujących na (…), tj. poszczególne etapy procesu są niezmienne zaczynające się od fazy (…), natomiast należy zwrócić uwagę na fakt, że każdy dzień pracy różni się od poprzedniego. Wymagane jest przeprowadzenie testów, wykonanie symulacji w oparciu o metody elementów skończonych (MES), wykonywanie szybkich prototypów w celu sprawdzenia koncepcji tudzież samodoskonalenie umożliwiające poszerzenie wiedzy w zakresie inżynieryjno-technicznym, inżynierii mechanicznej i informatycznej.

Dział inżynieryjny: Prace związane z nowymi zamówieniami/uruchomieniami (czyli wyroby nigdy wcześniej nie produkowane) zaliczane są do działalności badawczo-rozwojowej. Prace związane z bieżącą produkcją seryjną oraz pozostałe prace nie zaliczane są do tej działalności.

8\. Czy koszty pracownicze będące przedmiotem pytania oznaczonego nr 2 stanowią po stronie pracowników należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tak, koszty pracownicze będące przedmiotem pytania oznaczonego nr 2 stanowią po stronie pracowników należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, w zakresie ponoszonych kosztów kwalifikowanych wskazanych w stanie faktycznym?

2\. Czy poniesione przez Spółkę koszty pracownicze z tytułu umów o pracę na rzecz technologów, inżynierów ds. rozwoju, inżyniera ds. innowacji i kierownika technologii i innowacji w części wynikającej z prowadzonej ewidencji czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT? (część pytania z wyłączeniem wynagrodzenia za czas nieobecności w pracy)

3\. Czy odpisy amortyzacyjne od licencji programów komputerowych i środków trwałych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej przez inżynierów działu innowacji oraz działu inżynierii zaliczone w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace prowadzone przez pracowników działu inżynierii i innowacji opisane w stanie faktycznym stanowią prace o charakterze rozwojowym i tym samym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy CIT, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Definicję działalności „badawczo rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Spółkę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych wyrobów gotowych, prototypów produktów, udoskonalenie i zmianę procesów produkcyjnych. Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy CIT, są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce). Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy CIT).

Odnosząc powyższe do projektów realizowanych przez Spółkę w ramach obszarów B+R należy zauważyć, że wszystkie projekty:

\- dotyczą opracowywania nowych wyrobów gotowych lub prototypów wyrobów gotowych albo usprawnień i zmian w procesach produkcyjnych, nie są to zatem rutynowe bądź okresowe zmiany wprowadzane do już istniejących projektów,

\- są prowadzone w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu oraz planu nakreślonego przez pracowników oraz osoby nadzorujące dany projekt,

\- mają charakter twórczy, gdyż działania pracowników nakierowane są na stworzenie nowych rozwiązań o indywidualnych parametrach, korzystając przy tym m.in. ze specjalistycznego oprogramowania komputerowego,

\- są realizowane przez pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę, niezbędną do realizacji projektów z obszarów B+R.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, podejmowane prace przez pracowników działu inżynierii i działu innowacji spełniają definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 ustawy CIT.

Dodatkowo Spółka zauważa, że:

\- musi uzyskać (wypracować samodzielnie) odpowiednią wiedzę technologiczną przed przystąpieniem do realizacji projektu (tj. wstępna analiza projektu) oraz dostosować samodzielnie wszystkie etapy produkcji;

\- poszukuje nowych zastosowań dla wiedzy z uwzględnieniem celów i założeń projektu,

\- weryfikuje finalny produkt z oczekiwaniami stawianymi temu projektowi przed jego realizacją,

\- dąży do optymalizacji kosztów oraz przyspieszenia procesów produkcji wyrobów gotowych, Spółka nie zleca działań projektowych firmom zewnętrznym, ponieważ całość działań związanych z projektem realizowana jest wewnętrznie przez inżynierów obydwu działów.

W związku z powyższym, podejmowane przez Spółkę działania do realizacji projektów z obszarów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej wskazaną w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, gdyż:

\- podejmowane przez pracowników działu inżynierii i działu innowacji czynności stanowią prace rozwojowe,

\- prace realizowane są w systematyczny sposób - działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ponadto, Spółka podejmuje działania w sposób ciągły, stały i nieokazjonalny, czego dowodem jest planowana realizacja poszczególnych zamierzeń,

\- działania podejmowane przez Spółkę w dziale inżynierii i dziale innowacji nie stanowią prac rutynowych i okresowych,

\- czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach pracowników działu innowacji i działu inżynierii stanowią działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe (co zostało wskazane powyżej) podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - realizując projekty z obszarów B+R Spółka rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać zarówno w ramach bieżących projektów z obszarów B+R, jak również w ramach przyszłych projektów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prace badawczo-rozwojowe zlecane są również Spółce przez szwedzki podmiot powiązany. Spółka otrzymuje od podmiotu powiązanego wynagrodzenie za wykonane prace badawczo-rozwojowe, którego podstawą jest suma kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonywaniem tej działalności, powiększona o narzut zysku (stosowana przez Spółkę kalkulacja odpowiada co do zasady metodzie określania ceny transakcyjnej „koszt plus”). W przedstawionych okolicznościach nie dochodzi, w szczególności do tzw. „refakturowania” ponoszonych przez Spółkę kosztów jako, że Spółka uzyskuje zysk z tytułu wykonywania prac badawczo-rozwojowych.

Tym samym, w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nie można twierdzić, że Spółka otrzymując wynagrodzenie od podmiotu powiązanego za wykonane prace badawczo-rozwojowe, kalkulowane w oparciu o metodę koszt plus, otrzymuje w tej formie zwrot kosztów działalności badawczo-rozwojowej. Wykładnia językowa art. 18d ust. 5 ustawy CIT, wskazuje wyraźnie, że jeżeli koszt kwalifikowany został w jakiejkolwiek formie zwrócony podatnikowi, to w tej części nie podlega odliczeniu. Natomiast, taki koszt może być odliczony w części niepokrytej dofinansowaniem. Do takiego wniosku prowadzi też wykładnia funkcjonalna art. 18d ust. 5 ustawy CIT. Celem tej normy prawnej jest zapewnienie, by w kosztach stanowiących podstawę obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej nie były uwzględniane koszty, których ciężaru ekonomicznego nie poniósł podatnik. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że kalkulowanie wynagrodzenia w oparciu o tzw. metodę „koszt plus” nie spełnia definicji zawartej w treści art. 18d ust. 5 ustawy CIT, a więc Spółka nie otrzymuje zwrotu w żadnej formie. Poprzez „zwrot kosztów” należy rozumieć rekompensatę poniesionych nakładów, której celem nie jest wynagradzanie podmiotu, lecz pokrycie poniesionych przez niego wydatków w ich faktycznej wysokości. Z taką sytuacją moglibyśmy mieć do czynienia np. w sytuacji tzw. „refakturowania” ponoszonych kosztów. W przedmiotowej sprawie nie dochodzi jednakże do refakturowania kosztów (zwrot kosztu 1:1). Koszty są jedynie podstawą do wyliczenia wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług B+R z wykorzystaniem przepisów dot. cen transferowych. Ponadto, celem analizowanego przepisu jest zakaz kumulacji pomocy publicznej, co oznacza, że koszty raz zwrócone podatnikowi np. w formie dotacji, subwencji lub innego dofinansowania, nie mogą stanowić podstawy wymiaru ulgi podatkowej. W przeciwnym wypadku podatnik uzyskałby korzyść dwukrotnie; raz w formie bezpośredniej jako zwrot poniesionych kosztów oraz ponownie, w formie kwoty zmniejszającej zobowiązanie podatkowe. Wnioskodawca wskazuje, że celem ustawodawcy było wsparcie prowadzonej w kraju działalności badawczo-rozwojowej bez względu na jej cel, tzn. bez względu na to, czy ostateczna komercjalizacja prac nastąpi przez podatnika, czy też podmiot, na zlecenie którego prace były prowadzone. Przyjęcie odmiennego poglądu stanowiłoby rozszerzającą wykładnię przepisów prawa.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione powyżej jest tożsame z licznymi wydawanymi interpretacjami indywidualnymi w kontekście rozumienia przesłanki z art. 18d ust. 5 ustawy CIT, przykładowo, jak niżej:

1\. pismo z 30 maja 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.121.2019.1.MBD,

2\. pismo z 8 listopada 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.549.2023.2.WS.

Ad. 2

Koszty pracownicze na rzecz wskazanych w stanie faktycznym pracowników działu inżynierii i działu innowacji spełniają przesłanki kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy CIT, ponieważ polegają na realizowaniu prac rozwojowych. Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa PIT”), za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wnioskodawca zamierza odliczyć od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową zwane „kosztami kwalifikowanymi” w zakresie wynagrodzeń pracowniczych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1) wyłącznie w zakresie proporcjonalnej części przypadającej na działalność badawczo-rozwojową danego pracownika w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w miesiącu. Podatnik tym samym nie będzie rozpoznawał, jako koszty kwalifikowane składników wynagrodzenia, takich jak składki na Fundusz Pracy i składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z uwagi na ich unormowanie poza ustawą PIT.

Ponadto, Wnioskodawca wyłączy z normy czasu pracy na czynności B+R czas na czynności niestanowiące prac rozwojowych, co wynika z rzetelnie prowadzonej szczegółowej ewidencji czasu pracy przez wszystkich inżynierów z działu inżynieryjnego Spółki. Pracownicy działu inżynieryjnego wykonują również inne czynności niezwiązane z pracami z zakresu B+R stąd prowadzą rozbudowaną ewidencję czasu pracy w podziale na czynności stanowiące prace rozwojowe i inne czynności niestanowiące prac rozwojowych. Tak prowadzona ewidencja czasu pracy ułatwia Podatnikowi rzetelną weryfikację udziału procentowego czasu pracy B+R względem ogólnej normy czasu pracy w danym miesiącu w celu skalkulowania kosztów kwalifikowanych z tytułu wynagrodzenia do ulgi w dziale inżynierii. Z kolei pracownicy działu innowacji nie wykonują innych czynności poza czynnościami z zakresu B+R w toku obowiązków pracowniczych stąd ewidencja czasu pracy prowadzona przez tych pracowników obejmująca godziny obecności w zakładzie pracy oznacza wyłącznie czas pracy poświęcony na prace rozwojowe w rozumieniu ustawy.

Wnioskodawca prowadzi raport kadrowo-płacowy na potrzeby rzetelnego rozliczenia ulgi podatkowej B+R, w którym kalkulowana jest wartość kosztów kwalifikowanych łącznie dla wszystkich pracowników obu działów w podziale na miesiące i w ujęciu rocznym. Skalkulowane są tam wszystkie składniki kosztu pracowniczego pracodawcy możliwego do ujęcia w uldze.

Tym samym, Wnioskodawca wypełnia przesłankę prowadzenia ewidencji czasu pracy przez pracowników zakwalifikowanych do działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy CIT, tu cyt. „(\`(...)\`)w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (\`(...)\`)”. Ustawodawca nie określa wzorca i zakresu ewidencji czasu pracy, co pozostaje w gestii podatnika, natomiast z ewidencji czasu pracy ma wynikać czas pracy poświęcony na działalność B+R w celu ustalenia prawidłowej wysokości kosztów kwalifikowanych z wynagrodzeń.

W ocenie Wnioskodawcy ta przesłanka zostaje spełniona przez Podatnika mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny we wniosku.

Ad. 3

Na podstawie art. 18d ust.3 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Program komputerowy, który używany jest przez inżynierów działu innowacji jest użytkowany wyłącznie do wykonania projektów wyrobów gotowych i prototypów w zakresie działalności badawczo-rozwojowej i jest podstawowym narzędziem, na którym wykonują swoją pracę pracownicy działu innowacji. Licencja, jako prawo do odpłatnego użytkowania programu komputerowego stanowi wartość niematerialną i prawną w ewidencji Spółki i dokonywane są od tego prawa miesięczne odpisy amortyzacyjne. Z uwagi na to, że pracownicy wykonujący swoją pracę wykorzystują to aktywo w toku prowadzonych prac rozwojowych, należy uznać, że spełnione są wszystkie przesłanki, aby suma rocznych odpisów amortyzacyjnych w danym roku podatkowym, w którym prowadzona jest na tym programie komputerowym działalność badawczo-rozwojowa stanowiły koszt kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy CIT, w całości z uwagi na to, że program ten nie służy innym celom niż prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez inżynierów działu innowacji i w tym celu był zakupiony.

Następnym środkiem trwałym wykorzystywanym wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej przez pracowników działu innowacji są drukarki 3D stanowiące główne wyposażenie laboratorium tego działu. Wszelkie opracowania czysto teoretyczne, jak model w programie komputerowym np. nowego rodzaju śruby są przenoszone na materiał przy użyciu tych drukarek. Tak stworzone prototypy następnie poddawane są testom i podejmowana jest decyzja o produkcji seryjnej i wprowadzeniu nowego rozwiązania w życie, co poprzedza również analiza biznesowa.

W ocenie Wnioskodawcy, całość wskazanych w stanie faktycznym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialno-prawnych wykorzystywanych przez dział innowacji, stanowi koszt kwalifikowany podatnika w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy CIT, ponieważ Spółka wykorzystuje je wyłącznie w całości do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w dziale inżynierii licencje do programów komputerowych stanowiących wartości niematerialne i prawne wykorzystywane są do działalności mieszanej, stąd Wnioskodawca stoi na stanowisku, że należy wydzielić ten koszt w proporcji wynikającej ze zbiorczej ewidencji czasu pracy wszystkich pracowników działu, tak aby wyliczyć wskaźnik procentowy wyznaczający wykorzystanie tych programów komputerowych na działalność badawczo-rozwojową oraz pozostałą. Tak wydzielone koszty amortyzacji będzie można przyporządkować do kosztów kwalifikowanych w zakresie działalności b+r. Pozostała część amortyzacji będzie wyłączona z kosztów kwalifikowanych. Ilość godzin przeznaczonych na prace b+r będzie zatem wyznaczać również wysokość kosztu kwalifikowanego przeznaczonego na działania b+r w zakresie amortyzacji programów komputerowych. Wnioskodawca uważa, że będzie to najbardziej rzetelna forma wydzielenia kosztu amortyzacji również do celów wyznaczenia wysokości kosztu kwalifikowanego. Na podatniku spoczywa ciężar dowodowy wykazania, że dana część kosztu stanowi koszt kwalifikowany. W ocenie Podatnika, tylko ta część amortyzacji, która przypada na działalność badawczo-rozwojową może stanowić koszt kwalifikowany. W tym celu Wnioskodawca stosuje sposób opisany powyżej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571, dalej: „Ustawa SWIN”):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast w art. 4a pkt 28 updop, ustawodawca wskazał, że:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z kolei stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop:

za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18d ust. 6 updop:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Ad. 1

Odnosząc się do kwestii, będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1, wskazać należy, że w celu stwierdzenia, czy Państwa działalność spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano), przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

‒ w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

‒ w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z treści wniosku wynika, że działalność Spółki, opisana w ramach projektów, ma charakter twórczy tj. nakierunkowany na tworzenie nowych, oryginalnych, unikatowych rozwiązań, które nie mają odtwórczego charakteru. Działalność jest podejmowana w sposobów systematyczny. Jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W świetle powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prace prowadzone przez pracowników działu inżynierii i innowacji opisane w stanie faktycznym stanowią prace o charakterze rozwojowym i tym samym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d updop.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem za prawidłowe.

Ad. 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości, jest ustalenie, czy poniesione przez Spółkę koszty pracownicze z tytułu umów o pracę na rzecz technologów, inżynierów ds. rozwoju, inżyniera ds. innowacji i kierownika technologii i innowacji w części wynikającej z prowadzonej ewidencji czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się:

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 226 ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Odnosząc się do możliwości odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej kosztów pracowniczych stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in.: należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie stanowi koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Reasumując, Państwa stanowisko, w zakresie ustalenia czy poniesione przez Spółkę koszty pracownicze z tytułu umów o pracę na rzecz technologów, inżynierów ds. rozwoju, inżyniera ds. innowacji i kierownika technologii i innowacji w części wynikającej z prowadzonej ewidencji czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Ad. 3.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od licencji programów komputerowych i środków trwałych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej przez inżynierów działu innowacji oraz działu inżynierii zaliczone w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 updop.

W myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od licencji programów komputerowych i środków trwałych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej przez inżynierów działu innowacji oraz działu inżynierii zaliczone w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

W zakresie pytania oznaczonego nr 2 w części dotyczącej wynagrodzenia za czas nieobecności w pracy wydane zostanie odmienne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).