Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.775.2018.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-21
Teza: zwolnienia z opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawa do rezygnacji z tego zwolnienia
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2018 r. (data wpływu 19 października 2018 r.) uzupełnionym pismami z dnia 4 listopada 2018 r. (data wpływu 10 grudnia 2018 r.) oraz 8 stycznia 2019 r. (data wpływu 15 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawa do rezygnacji z tego zwolnienia **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawa do rezygnacji z tego zwolnienia.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 listopada 2018 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, przeformułowania pytania oraz wskazania adresu elektronicznego Pełnomocnika Wnioskodawcy na platformie ePUAP oraz 8 stycznia 2019 r. w zakresie wyjaśnienia wątpliwości powstałych na skutek uzupełnienia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego (nieruchomości komercyjnej) położonego w .., ul. \`(...)\`, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla \`(...)\` w \`(...)\`, XV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`. Prawo to spółka nabyła w oparciu o umowę z dnia 30 lipca 2007 r. o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego zawartą z Spółdzielnią Mieszkaniową \`(...)\` w \`(...)\`. Wnioskodawca jest pierwszym nabywcą ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego.

Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego i była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca odliczył podatek naliczony przy nabyciu lokalu. Przedmiotowa nieruchomość to lokal niemieszkalny, składający się z jednego pomieszczenia oraz węzła sanitarnego. Pole powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych wynosi 130,0400 m2.

Wnioskodawca wynajął przedmiotowy lokal podmiotowi trzeciemu (podmiotowi gospodarczemu), w celu prowadzenia przez niego w tym lokalu działalności gospodarczej. umowa najmu zawarta została 7 marca 2006 r. i trwa nadal.

Wnioskodawca planuje sprzedać przedmiotową nieruchomość na rzecz osoby fizycznej będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca również jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Transakcja ta byłaby co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zarówno wnioskodawca, jak i kupujący chcą złożyć wspólne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (ww. chcą skorzystać z tzw. opcji opodatkowania).

W uzupełnieniu z dnia 4 listopada 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowego lokalu użytkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Adaptacji przedmiotowego lokalu użytkowego dokonał najemca, na własny koszt. Nadto należy wskazać, że Wnioskodawca w dniu 10 marca 2006 r. nabył ekspektatywę własnościowego prawa do lokalu i w związku z tym wstąpił w prawa i obowiązki wynajmującego do umowy najmu, którą Spółdzielnia Mieszkaniowa … w … zawarł wcześniej z najemcą (dot. umowy najmu z 7 marca 2006 r.). Umowa z dnia 30 lipca 2007 r. o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego została zawarta po zakończeniu budowy, ale jeszcze przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie.

W uzupełnieniu z dnia 8 stycznia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że nabywcą lokalu użytkowego objętego zakresem wniosku nie będzie dotychczasowy najemca lokalu. Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia między Wnioskodawcą a najemcą nakładów poniesionych na adaptację lokalu użytkowego objętego zakresem wniosku. Wydatki poniesione przez najemcę na adaptację przedmiotowego lokalu użytkowego nie były wyższe niż 30% wartości początkowej tego lokalu. Pozwolenie na użytkowanie budynku - 27 grudnia 2007 r., decyzja stała się ostateczna z dniem 14 stycznia 2008 r., data umowy o ustanowieniu Spółdzielczego prawa do lokalu - 30 lipca 2007 r. Najemca (…) odebrał lokal 23 października 2007 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy planowana transakcja sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego (dostawa) podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy o VAT)?
2.  Jeżeli ww. transakcja sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego (dostawa) korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, czy Wnioskodawca może skorzystać z tzw. opcji opodatkowania (złożenie oświadczeń wraz z kupującym o rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do dnia zawarcia umowy sprzedaży może złożyć (jako sprzedawca) wraz z osobą fizyczną będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (jako kupującym) oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, a czynność taka będzie prawnie skuteczna.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w ww. przepisie należy rozumieć stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, w tym również zbycie ustanowionego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. W myśl tego przepisu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostało zrównane - dla celów podatkowych - z prawem do rozporządzania tym lokalem jak właściciel, dlatego też przeniesienie ww. prawa do lokalu w drodze sprzedaży należy traktować jak dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części. z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale także przykładowo umowy najmu. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie moment sprzedaży lub oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy.

Wpis Wnioskodawcy do krajowego rejestru sądowego nastąpił w 2002 r. Wnioskodawca nabył od Spółdzielni Mieszkaniowej \`(...)\` w \`(...)\` spółdzielcze własnościowe prawo do przedmiotowego lokalu użytkowego w oparciu o umowę z 30 lipca 2007 r. Czynność ta nastąpiła aktem notarialnym i była opodatkowana podatkiem VAT. Oznacza to zatem, że doszło do pierwszego zasiedlenia, bowiem lokal ten, po jego wybudowaniu został oddany Wnioskodawcy do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu (umowa zawarta przez Wnioskodawcę z Spółdzielnią Mieszkaniową \`(...)\` w \`(...)\` była opodatkowana podatkiem VAT). Wnioskodawca był pierwszym nabywcą spółdzielczego własnościowego prawa do przedmiotowego lokalu. Sprzedaż przez wnioskodawcę spółdzielczego własnościowego prawa do przedmiotowego lokalu nie będzie zatem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim.

Nadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem - tj. dniem 30 lipca 2007 r. a planowaną dostawą upłynie okres co najmniej 11 lat. W konsekwencji powyższego spełnione zostają zatem przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tym miejscu godzi się wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy podatku vat czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 43 ust. 11 ww. ustawy. oświadczenie taki musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy.
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Uwzględniając zatem powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe przyjąć należy, że Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego będzie miał prawo do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Prawo to wiąże się bowiem ze spełnieniem przez niego przesłanek do zwolnienia od podatku VAT zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowa transakcja podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z powyższym jako sprzedawca może złożyć z nabywcą stosowne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT (o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) i wybranie opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak wynika z cyt. art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się m.in. zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia spółdzielczego prawa własności dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad nieruchomością (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz nabywcy tego prawa, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z tej nieruchomości i czerpania z niej pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tej nieruchomości, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży nieruchomości przez właściciela.

W świetle powyższego sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Analiza informacji zawartych w opisie sprawy pozwala na stwierdzenie, że skoro spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego zostało nabyte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz w ramach tej działalności przedmiotowy lokal był wynajmowany, to w związku ze sprzedażą ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, Wnioskodawcę należy uznać w tym zakresie za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy. W tym przypadku przyjąć należy bowiem, że sprzedaż dokonana jest w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, należy dokonać oceny, czy zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Prawo to spółka nabyła w oparciu o umowę z dnia 30 lipca 2007 r. o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego zawartą z Spółdzielnią Mieszkaniową … w …. Wnioskodawca jest pierwszym nabywcą ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego i była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca odliczył podatek naliczony przy nabyciu lokalu. Wnioskodawca wynajął przedmiotowy lokal podmiotowi trzeciemu (podmiotowi gospodarczemu), w celu prowadzenia przez niego w tym lokalu działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki poniesione przez najemcę na adaptację przedmiotowego lokalu użytkowego nie były wyższe niż 30% wartości początkowej tego lokalu

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując okoliczności zawarte w opisie sprawy w kontekście pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu sprawy, spółdzielnia mieszkaniowa wynajęła przedmiotowy lokal użytkowy w 2006 r. pierwszemu najemcy. Wnioskodawca natomiast nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego w dniu 30 lipca 2007 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego i nabycie przedmiotowego lokalu użytkowego było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem należy stwierdzić, że miało miejsce pierwsze zasiedlenie przedmiotowego lokalu użytkowego, a od pierwszego zasiedlenia do zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego przez Wnioskodawcę upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego przez Wnioskodawcę będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zauważyć tu należy, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, strony mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy lokalu, przy spełnieniu przesłanek wskazanych w tym przepisie oraz w przepisie art. 43 ust. 11 ustawy. W związku z powyższym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wraz z nabywcą, będąc zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, złożą przed dniem dokonania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie tej transakcji to Wnioskodawca może skorzystać z rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku ww. niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolnienia z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.

Zatem należy wskazać, że w przypadku zastosowania wykładni prounijnej w rozpatrywanej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego lokalu użytkowego, bowiem pierwsze zajęcie (użytkowego) tego lokalu nastąpiło w momencie zawarcia umowy najmu z pierwszym najemcą w 2006 r. Tym samym od pierwszego zasiedlenia w świetle wykładni prounijnej do planowanej sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, w przypadku zastosowania wykładni prounijnej, sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego także będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.