Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-843/10/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-11
Teza: Czy dodatki specjalne i zadaniowe przyznane funkcjonariuszom celnym i pracownikom cywilnym realizującym bezpośrednio zadania związane z „...” wypłacone w 85% z budżetu środków europejskich są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dodatki; pomoc-środki pomocowe; programy; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 12 października 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przyznanych dodatków specjalnych i zadaniowych w związku z realizacją projektu „\`(...)\`”- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2010r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przyznanych dodatków specjalnych i zadaniowych w związku z realizacją projektu „\`(...)\`”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Funkcjonariuszom celnym i pracownikom cywilnym w związku z wykonywaniem dodatkowych zadań związanych z realizacją projektu „\`(...)\`” zostały przyznane dodatki specjalne i dodatki zadaniowe. Dodatki specjalne dla funkcjonariuszy przyznane zostały na podstawie § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 października 2009r. w sprawie warunków otrzymywania dodatków do uposażenia zasadniczego funkcjonariuszy celnych (Dz. U. Nr 181, poz. 1409). Pracownicy cywilni dodatki zadaniowe otrzymali na podstawie art. 88 ustawy z dnia 21 listopada 2008r. o Służbie Cywilnej (Dz. U. Nr 227, poz. 1505). Ww. dodatki są finansowane:

*   w 85% z budżetu środków europejskich, refundowanych przez Unię Europejską w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (POIG) ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) wypłacanych bezpośrednio z bankowego rachunku pomocniczego w Banku Gospodarstwa Krajowego związanego z rozliczaniem środków europejskich,
*   w 15% z budżetu środków krajowych.

„\`(...)\`” jest pochodną inicjatywy Electronic Customs (e-Customs) wdrażanej w ramach Unii Celnej pod kierunkiem Dyr. Generalnej ds. Podatków i Unii Celnej Komisji Europejskiej (DG TAXUD) w latach 2006-2013. Obejmuje zadania związane z wdrażaniem zintegrowanego środowiska elektronicznego administracji celnej, zapewniającego bezpieczeństwo w handlu międzynarodowym. Program został przedstawiony w dok. KETAXUD/477/2004 „Wieloletni Plan Strategiczny dla Elektronicznego Cła (MASP) jako element wdrażania Strategii Lizbońskiej. Decyzja Parlamentu Europejskiego i Rady nr 70/2008/WE z dnia 15 stycznia 2008r. w sprawie eliminowania papierowej formy dokumentów w sektorach ceł, handlu (Dz. Urz. WE nr L23 s. 21 z dnia 26 stycznia 2008r.) dotyczy realizacji inicjatywy e-Customs i zobowiązuje administrację państw członkowskich do wdrażania określonych systemów i usług wspólnotowych. Polska Administracja Celna współpracuje z Komisją Europejską w zakresie inicjatywy e-Customs działając w grupach roboczych, wykonując określone zadania i realizując projekty informatyczne. Funkcjonariusze celni i pracownicy cywilni Izby Celnej zgodnie z decyzjami przyznającymi dodatki specjalne i zadaniowe wykonują dodatkowe zadania w związku z realizacją projektu „\`(...)\`”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dodatki specjalne i zadaniowe przyznane funkcjonariuszom celnym i pracownikom cywilnym realizującym bezpośrednio zadania związane z „Programem e-Cło” wypłacone w 85% z budżetu środków europejskich są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest kwota dodatków specjalnych i zadaniowych finansowanych z budżetu środków europejskich, wypłacanych dla funkcjonariuszy celnych i pracowników cywilnych bezpośrednio realizujących dodatkowe zadania związane z realizacją projektu „\`(...)\`”.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1.  bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika z wniosku, funkcjonariuszom celnym i pracownikom cywilnym w związku z wykonywaniem dodatkowych zadań związanych z realizacją projektu „\`(...)\`” zostały przyznane dodatki specjalne i dodatki zadaniowe.

Zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 października 2009r. w sprawie warunków otrzymywania dodatków do uposażenia zasadniczego funkcjonariuszy celnych oraz wysokości tych dodatków (Dz. U. Nr 181, poz. 1409) funkcjonariuszowi można na czas określony, nie dłuższy niż rok, przyznać dodatek specjalny z tytułu:

1.  okresowego zwiększenia obowiązków służbowych;
2.  powierzenia dodatkowych zadań o wysokim stopniu złożoności lub odpowiedzialności.

Dodatek specjalny z tytułów, o których mowa w ust. 1, jest wypłacany w ramach posiadanych środków na uposażenia, w kwocie nieprzekraczającej 40 % uposażenia zasadniczego (§ 9 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Stosownie do art. 88 ustawy z dnia 21 listopada 2008r. o służbie cywilnej (Dz. U. Nr 227, poz. 1505 ze zm.) członek korpusu służby cywilnej może otrzymać dodatek zadaniowy za wykonywanie dodatkowych, powierzonych mu przez pracodawcę zadań na okres wykonywania tych zadań, ze środków przeznaczonych na wynagrodzenia.

Z wniosku wynika, iż ww. dodatki są finansowane:

*   w 85% z budżetu środków europejskich, refundowanych przez Unię Europejską w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (POIG) ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) wypłacanych bezpośrednio z bankowego rachunku pomocniczego w Banku Gospodarstwa Krajowego związanego z rozliczaniem środków europejskich,
*   w 15% z budżetu środków krajowych.

Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka jest jednym z programów służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 (Narodowej Strategii Spójności), który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007r. Zgodnie z art. 25 pkt 1 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju minister do spraw rozwoju regionalnego jest instytucją zarządzającą Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Tekst Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 został zaakceptowany decyzją Komisji Europejskiej nr K(2007) z dnia 01 października 2007r. w sprawie przyjęcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach pomocy wspólnotowej EFRR objętego celem „Konwergencja” w Polsce oraz przyjęty uchwałą Rady Ministrów z 5 października 2007r. w sprawie przyjęcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Z dniem 01 stycznia 2010r. wprowadzono nowe zasady systemu przepływów środków pomocowych (europejskich) przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych. Zmiany te wprowadzono ustawą z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240). Ustawa ta wprowadziła zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów operacyjnych i w obecnie obowiązującym stanie prawnym środki europejskie, co do zasady nie zostały włączone do budżetu państwa ale stanowią jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 powołanej wyżej ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 1 i 5 lit. a) i b) ww. ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych (m. in. z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego), Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz środki przeznaczone na realizację:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 05 lipca 2006r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31 lipca 2006r., str. 1),
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09 listopada 2006r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 ust. 1 i 2 ww. ustawy o finansach publicznych budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym wydatkami budżetu państwa, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy, są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Na podstawie art. 200 powyższej ustawy obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Minister Finansów przedstawia do zaopiniowania ministrowi właściwemu do spraw rozwoju regionalnego oraz ministrowi właściwemu do spraw rybołówstwa projekt umowy, o której mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 101 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U Nr 157 poz.1241), z dniem 01 stycznia 2010r. Bank Gospodarstwa Krajowego przejmuje dokonywanie płatności wynikających z umów o dofinansowanie oraz decyzji o dofinansowanie, o których mowa w art. 5 pkt 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju albo w art. 9 pkt 4 ustawy z dnia 3 kwietnia 2009r. o wspieraniu zrównoważonego rozwoju sektora rybackiego z udziałem Europejskiego Funduszu Rybackiego (Dz. U. Nr 72, poz. 619), odpowiednio zawartych lub wydanych przed dniem 1 stycznia 2010r. Umowy te oraz decyzje nie wymagają zmian w tym zakresie.

W myśl art. 111 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, do rozliczenia środków przekazanych do dnia 31 grudnia 2009r. na realizację programów, projektów i zadań finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy, o której mowa w art. 1, stosuje się przepisy dotychczasowe. Rozliczenie tych środków powinno nastąpić nie później niż do dnia 30 czerwca 2010r.

Zgodnie z art. 202 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Przy czym na podstawie art. 206 ust. 1 tej ustawy szczegółowe warunki dofinansowania projektu określa umowa o dofinansowanie projektu, o której mowa w art. 5 pkt 9 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju albo w art. 9 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 03 kwietnia 2009r. o wspieraniu zrównoważonego rozwoju sektora rybackiego z udziałem Europejskiego Funduszu Rybackiego. Ww. umowa powinna określać elementy wymienione w treści art. 206 ust. 2 powyższej ustawy o finansach publicznych.

Co prawda - na gruncie obowiązującej od 01 stycznia 2010r. ustawy o finansach publicznych - środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji (z wyłączeniem środków na pomoc techniczną), jednakże wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 - w tym wydatki budżetu środków europejskich - są wydatkami budżetu państwa.

Tym samym z powyższych przyczyn nie jest możliwe stwierdzenie, iż w 2010r. źródłem finansowania dodatków specjalnych i zadaniowych wypłacanych dla funkcjonariuszy celnych i pracowników cywilnych są środki pochodzące z pomocy otrzymanej bezpośrednio ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podnieść należy, iż tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

Niezależnie od powyższego wnioskodawca wskazał we wniosku, iż ww. dodatki są refundowane przez Unię Europejską.

Refundacji nie można uznać za spełnienie warunku umożliwiającego skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wypłata wynagrodzeń jest finansowana z innych środków niż pomoc bezzwrotna. Opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji programu uzależnione jest od tego, z jakich środków nastąpiła ich wypłata.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, że w okresie późniejszym nastąpi refundacja poniesionych kosztów ze środków bezzwrotnej pomocy. Omawiane zwolnienie może mieć bowiem zastosowanie jedynie w momencie wypłaty dodatków do wynagrodzeń ze środków pomocowych zgromadzonych na wydzielonym na potrzeby realizacji projektu rachunku bankowym.

Reasumując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie zostało spełnione kryterium pochodzenia środków (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem środki otrzymane przez funkcjonariuszy celnych i pracowników cywilnych nie są środkami pochodzącymi wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z budżetu Unii Europejskiej.

Ponadto, do zastosowania ww. zwolnienia z opodatkowania konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 46 nie wynika, by ustawodawca objął zwolnieniem dochody otrzymane przez każdy podmiot, który bierze udział w realizacji projektu, o ile ostatecznie ciężar ekonomiczny danego wydatku związanego z tym dochodem poniesie budżet Unii Europejskiej. Ustawodawca de facto doprecyzował przesłankę „bezpośredniości” wykluczając z kręgu uprawnionych do zwolnienia czyli osób bezpośrednio realizujących program, osoby fizyczne uzyskujące dochód - bez względu na rodzaj umowy – za wykonywanie określonych czynności zleconych przez podatnika bezpośrednio realizującego cel programu, w związku z realizowanym przez niego programem.

Ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie powołanego wyżej przepisu korzystają zatem wyłącznie przychody, które otrzymuje bezpośredni beneficjent pomocy pochodzącej z międzynarodowych instytucji finansowych albo bezpośredni wykonawca celu jakim ta pomoc ma służyć, jeżeli zapłatę za wykonane świadczenie otrzymał bezpośrednio od podmiotu zagranicznego albo podmiotu krajowego upoważnionego do dysponowania tymi środkami. Stąd jedynie podlegają zwolnieniu z opodatkowania dochody beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione dochody pracowników tychże podmiotów. Osoby te otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uniezależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania, np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe.

Jak wynika z wniosku, beneficjentem środków jest Izba. Funkcjonariusze celni i pracownicy cywilni nie są więc bezpośrednimi beneficjentami ani wykonawcami projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie są zaangażowani przez wykonawcę (Izbę) realizującego bezpośrednio cel programu. Realizują oni zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio poprzez wykonywanie powierzonych im przez pracodawcę w ramach umowy o pracę dodatkowych zadań. Zapłatę za wykonanie tych zadań funkcjonariusze celni i pracownicy cywilni otrzymują od Izby jako pracodawcy, która za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartej umowy o pracę i którą jest zobowiązana zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji).

W przedmiotowej sprawie przyznane funkcjonariuszom celnym oraz pracownikom cywilnym dodatki specjalne i zadaniowe pochodzą zatem ze środków Izby, a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe potwierdza również treść powołanych wyżej przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 października 2009r. oraz ustawy z dnia 21 listopada 2008r. o służbie cywilnej, w świetle których dodatek specjalny jest wypłacany w ramach posiadanych środków na uposażenia, a dodatek zadaniowy ze środków przeznaczonych na wynagrodzenia.

Należy zauważyć, iż otrzymane przez funkcjonariuszy celnych i pracowników cywilnych dodatki specjalne i zadaniowe nie korzystają ze zwolnienia również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Przy czym w myśl art. 21 ust. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 136, nie ma zastosowania do przychodów określonych w art. 12 ust. 1, tj. do przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż dodatki specjalne i zadaniowe przyznane funkcjonariuszom celnym i pracownikom cywilnym realizującym bezpośrednio zadania związane z „Programem e-Cło” finansowane z budżetu środków europejskich nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.