Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.698.2019.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-27
Teza: brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności dokonywanych na terytorium Polski oraz rejestracji jako podatnika VAT na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; oddział; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) oraz w dniu 23 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 27 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 16 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 5 ustawy oraz obowiązku rejestracji jako podatnika VAT na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 5 ustawy oraz obowiązku rejestracji jako podatnika VAT na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy.

Wniosek uzupełniony został w dniu 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) oraz w dniu 23 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 27 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 16 marca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca … z siedzibą w Holandii jest spółką prawa holenderskiego, świadczącą usługi spedycyjne. Spółka zajmuje się zapewnieniem rozwiązań logistycznych i specjalizuje się w organizacji transportu pojazdów - typu przewozu, w którym ładunek stanowią kołowe pojazdy mechaniczne (nowe lub używane samochody osobowe, samochody ciężarowe, itp.).

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności, zawiera umowy spedycji (ze swoimi klientami, to jest usługobiorcami) oraz umowy przewozu (ze swoimi kontrahentami - usługodawcami). Wszelkie umowy przewozu zawierane są przez Wnioskodawcę w imieniu własnym, ale na rachunek klienta, który docelowo, przy bezpośrednim rozliczeniu z Wnioskodawcą, pokrywa wszelkie koszty związane z organizacją transportu oraz z samym transportem.

Wnioskodawca świadczy usługi głównie na rzecz producentów samochodów, wypożyczalni oraz wszelkich innych podmiotów, które potrzebują przemieścić swoje pojazdy. Wnioskodawca świadczy swoje usługi z Holandii, klientom mającym siedziby na terytorium Unii Europejskiej.

Wnioskodawca posiada swój oddział w Polsce. Oddział jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, prowadzonym przez Sąd Rejonowy …, … Krajowego Rejestru Sądowego.

Oddział został utworzony wyłącznie jako zaplecze organizacyjne Wnioskodawcy. Służy on wyłącznie do poszukiwania usługodawców (przewoźników), od których Wnioskodawca będzie nabywał usługi przewozowe. Umowy z owymi kontrahentami zawierane będą bezpośrednio przez Wnioskodawcę, a nie poprzez jego oddział. Działalność oddziału polegać będzie na wykonywaniu czynności organizacyjnych i faktycznych, natomiast Wnioskodawca poprzez oddział nie będzie świadczyć na terenie Polski swoich usług. Wszelkie umowy z usługodawcami - polskimi przewoźnikami - będą zawierane przez Wnioskodawcę. Wszelkie sprawy handlowe, kwestie prawne, rozwiązania strategiczne, procesy negocjacji są obsługiwane bądź zatwierdzane również przez Wnioskodawcę, w siedzibie Wnioskodawcy. Oddział w Polsce ma stanowić jedynie wparcie techniczne i organizacyjne Wnioskodawcy.

Działalność oddziału jest w całości finansowana przez przedsiębiorcę zagranicznego - Wnioskodawcę. Wszelkie potencjalne operacje finansowe oddziału Wnioskodawcy w Polsce będą w całości finansowane przez Wnioskodawcę. Wszelkie znaczące decyzje, w tym związane z wydatkami wychodzącymi poza ramy budżetu przewidzianego dla oddziału, podejmowane są przez zarząd Wnioskodawcy.

Oddział Wnioskodawcy nie posiada zaplecza personalnego. Na terenie Polski zatrudnionych jest kilkoro pracowników, jednakże ich pracodawcą jest Wnioskodawca. Oddział samodzielnie nie zatrudnia żadnych pracowników i nie jest wobec nikogo pracodawcą. Oddział nie zatrudnia personelu, który byłby uprawniony do podejmowania decyzji niezależnie od Wnioskodawcy oraz nie dysponuje wystarczającą infrastrukturą i zapleczem technicznym do prowadzenia działalności gospodarczej. Oddział Wnioskodawcy posiada ograniczone zaplecze techniczne w zakresie wyodrębnionego biura dla celów komunikacji z polskimi przewoźnikami.

Oddział Wnioskodawcy w Polsce nie będzie podejmował działalności niezależnie od samego Wnioskodawcy. Można przyjąć, iż polski oddział będzie funkcjonował jako zakład pomocniczy świadczący usługi niezbędne do podstawowej działalności Wnioskodawcy. Nie będzie posiadał własnego personelu (jedyny personel, zatrudniony na terenie Polski jest zatrudniony przez Wnioskodawcę) i tak samo jak Wnioskodawca, oddział w Polsce nie będzie oferował żadnych usług, ani na terenie kraju, ani poza nim. Oddział będzie pośredniczył w nabywaniu usług podmiotów trzecich (polskich przewoźników) przez Wnioskodawcę.

Obecnie Wnioskodawca znajduje się na etapie uzyskiwania licencji spedycyjnej w Polsce. Kroki te podejmuje jednak wyłącznie z najdalej posuniętej ostrożności, aby móc zawierać umowy z usługodawcami - przewoźnikami krajowymi w celu realizacji swoich zadań. Intencją Wnioskodawcy nie jest natomiast - co zostało podkreślone powyżej - rozpoczęcie oferowania usług spedycji na terenie Polski.

Podsumowując, działalność spółki na terytorium Polski (prowadzona za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy) polegać będzie wyłącznie na nabywaniu usług podmiotów trzecich - polskich przewoźników. Oddział nie będzie świadczył żadnych usług oraz nie będzie wystawiał faktur podmiotom trzecim w Polsce, ani w żadnym innym kraju. Wobec czego, Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał (bezpośrednio lub też poprzez swój oddział) żadnych przychodów na terytorium Polski. Polscy usługodawcy będą natomiast wystawiać faktury bezpośrednio na Wnioskodawcę.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski (prowadzona za pośrednictwem oddziału Wnioskodawcy) polegać będzie na poszukiwaniu usługodawców - polskich przewoźników i zbieraniu informacji o nich. Jak wskazano, oddział nie będzie świadczył żadnych usług oraz nie będzie wystawiał faktur podmiotom trzecim w Polsce, ani w żadnym innym kraju. Nie będzie też odbiorcą usług przewoźników. Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał (bezpośrednio lub też poprzez swój oddział) żadnych przychodów na terytorium Polski. Polscy usługodawcy będą natomiast wystawiać faktury bezpośrednio na Wnioskodawcę.

Na wezwanie Organu Wnioskodawca wskazał, że Oddział:

1.  świadczy jedynie usługi na rzecz siedziby Wnioskodawcy w Holandii,
2.  nie dokonuje opodatkowanych na terytorium Polski dostaw towarów,
3.  nie dokonuje opodatkowanego na terytorium Polski eksportu towarów, w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
4.  nie dokonuje opodatkowanego na terytorium Polski importu towarów w rozumieniu ustawy,
5.  nie dokonuje opodatkowanego na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu ustawy,
6.  nie dokonuje opodatkowanej na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy na Wnioskodawcy, mającym siedzibę poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, który na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nie dokonuje odpłatnej dostawy towarów, odpłatnego świadczenia usług, nie eksportuje towarów, nie importuje towarów na terytorium Polski, nie dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium Polski, ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów:

1.  na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie ciążył obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę?
2.  na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustawy będzie ciążył obowiązek rejestracji Wnioskodawcy jako podatnika VAT na terytorium Polski?

Stanowisko Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, posiadającym swój oddział w Polsce, nie ciąży obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę oraz nie ciąży na Wnioskodawcy obowiązek rejestracji Wnioskodawcy jako podatnika VAT na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek działalności wymienionej w powyżej wskazanym przepisie na terytorium kraju (terytorium Polski), w szczególności nie świadczy usług na terytorium kraju. Funkcja natomiast samego polskiego oddziału Wnioskodawcy sprowadza się do zapewnienia zaplecza organizacyjnego i technicznego oraz poszukiwania usługodawców, którzy będą świadczyli usługi przewozu na rzecz Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych podlegać mogłoby jedynie świadczenie poprzez oddział Wnioskodawcy usług na rzecz osób trzecich na terenie Polski, których obecnie oddział nie świadczy i nie będzie świadczyć w żadnym zakresie. A zatem Wnioskodawca nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Oceny niniejszego stanu faktycznego należy dokonać mając na względzie również treść przepisów art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie). Zgodnie z jego brzmieniem stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce, inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią infrastrukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Definicja przewidziana w powołanym wyżej art. 11 Rozporządzenia została uzupełniona przez bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Dla przykładu w wyroku w sprawie C-190/95 (ARO Lease BV) Trybunał stwierdził, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Oznacza to, zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość (i) sporządzania umów bądź (ii) podejmowania decyzji o charakterze zarządczym (por. pkt 16 wyroku). Analogiczne stanowisko Trybunał zajął w wyroku w sprawie C-390/96 (Lease Plan Luxembourg SA).

Przyjmuje się, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem niezależności i zaangażowania, które pozwalają na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny.

Jak zostało to podkreślone w opisanym stanie faktycznym, wszelkie decyzje odnośnie działalności w Polsce, są podejmowane w siedzibie Wnioskodawcy, która znajduje się w Holandii. W szczególności, w siedzibie Wnioskodawcy obsługiwany jest proces sprzedaży usług. Wszelkie umowy dotyczące zarówno sprzedaży usług jak i ich zakupu również są zawierane w Holandii (w siedzibie Wnioskodawcy).

Co więcej, jak zostało wcześniej wskazane, Wnioskodawca nie świadczy i nie będzie świadczył swoich usług na terenie Polski ani nie będzie wystawiał faktur VAT - jego oddział służy wyłącznie poszukiwaniu usługodawców.

Wszystkie czynności związane z podstawową działalnością Wnioskodawcy będą zatem wykonywane na terytorium Holandii. Czynności, które będą wykonywane na terytorium Polski przez oddział Wnioskodawcy będą miały charakter pomocniczy (akcesoryjny) w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę z terytorium Holandii. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że oddział Wnioskodawcy nie spełnia kryteriów przewidzianych w art. 11 Rozporządzenia, nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, nie powstaje obowiązek rejestracji Wnioskodawcy jako podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1 a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 oraz zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a.

Obowiązek podatkowy w odniesieniu do świadczenia usług powstaje zatem z chwilą wykonania usługi. Momentem wykonania usługi jest moment wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Wnioskodawca w niniejszym stanie faktycznym nie świadczy żadnych usług na terytorium Polski, a więc zdaniem Wnioskodawcy w ogóle nie aktualizuje mu się obowiązek podatkowy w tym zakresie.

Obowiązek rejestracji podmiotu jako podatnika VAT dotyczy tych podmiotów, o których mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z czynnościami opisanymi w jej art. 5. W związku z tym, iż Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa holenderskiego z siedzibą poza terytorium Polski, nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej w Polsce, a więc nie może zostać uznany za podatnika w świetle wskazanego wyżej przepisu, zdaniem Wnioskodawcy nie ciąży na nim obowiązek rejestracji jako podatnika VAT.

Analogiczne do Wnioskodawcy stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 15 lipca 2014 r. sygn.: I FSK 568/13. W powołanej sprawie, Skarżącym był przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział na terenie Polski. Skarżący nie świadczył usług poprzez swój oddział na terenie Polski i tym samym nie wystawiał faktur VAT. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny: „skarżącej przysługiwałoby prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyby wykonywała na terenie kraju czynności podlegające opodatkowaniu. W innym przypadku skarżąca chcąc skorzystać z możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT naliczonego w trybie przepisów rozporządzenia nie powinna była dokonywać rejestracji, a wnioskować o zwrot bezpośredni. Brak zatem w sprawie możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w trybie art. 86 ust. 8 pkt 1 VATU, na które powołuje się autor skargi kasacyjnej, nie wynika z braku w polskich przepisach realizacji zasady neutralności, a z błędnego rozwiązania przyjętego przez skarżącą”.

Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny pośrednio wskazał, że w przypadku gdy dany podmiot nie świadczy usług na terenie Polski, to nie ma obowiązku rejestrowania się jako podatnik VAT, chociażby nawet miał ustanowiony w tym kraju oddział.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1079 ze zm.), zwanej dalej ustawą o przedsiębiorcach zagranicznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o przedsiębiorcach zagranicznych, oddział oznacza wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 14 ust. 1 ustawy o przedsiębiorcach zagranicznych). Przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą (art. 15 ustawy o przedsiębiorcach zagranicznych).

W świetle powołanych unormowań, podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału traktowany jest jako jeden podmiot – przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.

Zatem oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. Mimo, że na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Zatem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej).

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku w sprawie C-210/04 FCE Bank plc z dnia 23 marca 2006 r. TSUE podkreślił kluczowe znaczenie samodzielności gospodarczej dla celów określenia, czy dany podmiot posiada status podatnika w świetle unijnych przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej, czy też nie. Sąd stwierdził, iż: „stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług”. TSUE uznał, że czynności pomiędzy spółką posiadającą siedzibę na terenie państwa Unii Europejskiej a jej oddziałem zlokalizowanym w państwie UE innym niż siedziba spółki, nie podlegają VAT z uwagi na ich „wewnętrzny” charakter spowodowany brakiem niezależności i odrębności podmiotowej oddziału od spółki.

Tym samym, czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych. Natomiast w świetle art. 8 ustawy, czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie można uznać za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie”.

Tezy powyższego wyroku zostały doprecyzowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-7/13 Skandia America Corp. wydanym w dniu 17 września 2014 r. Wyrok ten wskazał, że od zasady ogólnej przedstawionej w przytoczonym powyżej wyroku C-210/04, zgodnie z którą świadczenia między centralą podatnika i jego oddziałami pozostają poza zakresem VAT, istnieje wyjątek. Wyjątek ten dotyczy specyficznej sytuacji, gdy oddział jest członkiem tzw. grupy VAT. Wówczas rozliczenia pomiędzy centralą podatnika z państwa trzeciego i jego oddziałem powinny być objęte opodatkowaniem VAT.

Natomiast zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Przy tym w myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zatem, co do zasady, obowiązek zarejestrowania się na terytorium Polski jako podatnik podatku od towarów i usług występuje gdy podmiot wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług określone w art. 5 ustawy, tj. odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju bądź wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa holenderskiego, świadczącą usługi spedycyjne. Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności, zawiera umowy spedycji (ze swoimi klientami, to jest usługobiorcami) oraz umowy przewozu (ze swoimi kontrahentami - usługodawcami). Wnioskodawca świadczy swoje usługi z Holandii, klientom mającym siedziby na terytorium Unii Europejskiej.

Wnioskodawca posiada zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym oddział w Polsce. Oddział nie będzie świadczył żadnych usług oraz nie będzie wystawiał faktur podmiotom trzecim w Polsce, ani w żadnym innym kraju. Nie będzie też odbiorcą usług przewoźników. Oddział świadczy jedynie usługi na rzecz siedziby Wnioskodawcy w Holandii. Oddział został utworzony wyłącznie jako zaplecze organizacyjne Wnioskodawcy. Służy on wyłącznie do poszukiwania usługodawców (przewoźników), od których Wnioskodawca będzie nabywał usługi przewozowe. Umowy z owymi kontrahentami zawierane będą bezpośrednio przez Wnioskodawcę, a nie poprzez jego oddział. Działalność oddziału polegać będzie na wykonywaniu czynności organizacyjnych i faktycznych, natomiast Wnioskodawca poprzez oddział nie będzie świadczyć na terenie Polski swoich usług. Wszelkie umowy z usługodawcami - polskimi przewoźnikami - będą zawierane przez Wnioskodawcę. Wszelkie sprawy handlowe, kwestie prawne, rozwiązania strategiczne, procesy negocjacji są obsługiwane bądź zatwierdzane również przez Wnioskodawcę, w siedzibie Wnioskodawcy. Oddział w Polsce ma stanowić jedynie wparcie techniczne i organizacyjne Wnioskodawcy. Można przyjąć, iż polski oddział będzie funkcjonował jako zakład pomocniczy świadczący usługi niezbędne do podstawowej działalności Wnioskodawcy. Jednocześnie wskazano, że nie są dokonywane opodatkowane na terytorium Polski dostawy towarów, nie jest dokonywany opodatkowany na terytorium Polski eksport towarów, nie jest dokonywany opodatkowany na terytorium Polski import towarów, nie są dokonywane opodatkowane na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów oraz nie są dokonywane opodatkowane na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy mającego siedzibę poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, który na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nie dokonuje odpłatnej dostawy towarów, odpłatnego świadczenia usług, nie eksportuje towarów, nie importuje towarów na terytorium Polski, nie dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium Polski, ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dotyczą kwestii obowiązku opodatkowania na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 5 ustawy oraz obowiązku rejestracji jako podatnika VAT na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze treść cytowanych przepisów oraz wskazane przez Wnioskodawcę informacje należy uznać, że nie zachodzi obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na terytorium Polski na podstawie art. 5 ustawy oraz nie zachodzi obowiązek rejestracji jako podatnika podatku od towarów i usług na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy. Jak wskazano Wnioskodawca poprzez Oddział nie świadczy na terenie Polski swoich usług jak również Oddział nie jest odbiorcą usług przewoźników. Oddział świadczy jedynie usługi na rzecz siedziby Wnioskodawcy. Natomiast jak wskazano czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych i nie stanowią świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy tym wskazano, że nie są dokonywane opodatkowane na terytorium Polski dostawy towarów, nie jest dokonywany opodatkowany na terytorium Polski eksport towarów, nie jest dokonywany opodatkowany na terytorium Polski import towarów, nie są dokonywane opodatkowane na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów oraz nie są dokonywane opodatkowane na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Zatem nie zachodzi obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na terytorium Polski na podstawie art. 5 ustawy a w konsekwencji nie zachodzi obowiązek rejestracji jako podatnika podatku od towarów i usług na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku opodatkowania na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 5 ustawy oraz obowiązku rejestracji jako podatnika podatku od towarów i usług na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy tym Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy, tj. obowiązku opodatkowania na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 5 ustawy oraz obowiązku rejestracji jako podatnika podatku od towarów i usług na terytorium Polski na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy natomiast nie rozstrzyga innych kwestii, które nie zostały objęte pytaniem w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności nie rozstrzyga czy Oddział Wnioskodawcy stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz powstania obowiązku podatkowego).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.