Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.350.2019.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-20
Teza: Dotyczy obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki.
Słowa kluczowe: akcja; programy-program motywacyjny; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 września 2019 r. na wezwanie organu z dnia 22 sierpnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.350.2019.1.AK1 o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i niebędącą zwolnioną od podatku. Wnioskodawca jest pracodawcą zatrudniającym w Polsce na podstawie umowy o pracę pracowników podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej, której spółką dominującą, w tym dla Spółki, jest N. Inc., z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: „Spółka Matka").

Spółka Matka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Stanach Zjednoczonych i jest odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej, o której mowa w przepisach Kodeksu spółek handlowych. W szczególności Spółka Matka jest osobą prawną, posiada zarząd (ang. Board) oraz zgromadzenie akcjonariuszy (ang. Shareholder Meeting). Akcje emitowane przez Spółkę Matkę mogą być notowane na giełdzie papierów wartościowych, choć obecnie Spółka Matka nie jest notowana.

Głównym przedmiotem działalności grupy są usługi związane z udostępnianiem klientom środków transportu na minuty. Środki transportu udostępniane są przy pomocy aplikacji na telefon, za pośrednictwem której dochodzi też do zapłaty wynagrodzenia za usługę. Grupa kapitałowa prowadzi aktualnie działalność w ponad 100 miastach w 24 krajach na świecie.

Spółka Matka - organizator - stworzyła dla grupy kapitałowej długoterminowy program motywacyjny (dalej: „Program”). Program ma na celu przyciąganie, utrzymanie i motywowanie pracowników, dyrektorów czy konsultantów, a przez to ma zachęcać do działania na rzecz grupy oraz promować sukces grupy. Spółka Matka kieruje Program do pracowników, dyrektorów, konsultantów z wszystkich krajów, w których grupa jest obecna, w szczególności to wyłącznie Spółka Matka decyduje którym współpracownikom zaoferuje udział w Programie. Program został zatwierdzony uchwałą zgromadzenia akcjonariuszy.

Uczestnictwo w Programie jest dobrowolne i nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką, Spółką Matką, inną spółką z grupy, ani z innych regulacji prawa pracy, które obowiązują w tych podmiotach. Zgodnie z Programem, jego zarządzaniem, w tym doprecyzowaniem warunków uczestnictwa, zajmuje się administrator, którym może być zarząd Spółki Matki lub wskazany przez niego komitet. Całość zasad, kryteriów oraz warunków udziału w Programie jest uregulowana w wewnątrzgrupowym planie i tworzonych na podstawie i w wykonaniu planu zawiadomieniach oraz umowach zawieranych przez Spółkę Matkę z każdym uczestnikiem Programu.

W ramach Programu Spółka Matka nieodpłatnie przyznaje pracownikom Wnioskodawcy opcje na akcje Spółki Matki, tj. prawo do nagród w postaci opcji (dalej: opcja). Opcje są niezbywalne, a jedynie w drodze wyjątku od tej zasady przeniesienie opcji może nastąpić w związku z dziedziczeniem oraz za zgodą administratora Programu. Zbycie opcji z naruszeniem tych zasad jest bezskuteczne. Przyznane opcje, po spełnieniu warunku długości zatrudnienia oraz określonym terminie karencji, dają pracownikom Spółki prawo do faktycznego nabycia w przyszłości od Spółki Matki jej akcji po z góry ustalonej cenie. Zgodnie z planem cena nabycia akcji będzie odpowiadała ich wartości rynkowej z dnia przyznania opcji, ale Spółka Matka może zaoferować akcje po obniżonej cenie lub nieodpłatnie.

Podkreślić należy, że opcja przyznawana jest nieodpłatnie i jest jedynie tzw. obietnicą przyznania akcji pod warunkiem, iż uczestnik programu pozostanie w nieprzerwanym stosunku pracy ze Spółką Matką, Spółką lub inną spółką z grupy. Przyznanie opcji jest pisemnie potwierdzone w umowie (dalej: umowa) między Spółką Matką a uczestnikiem Programu, w której zostaje określona cena zakupu akcji za określoną ilość akcji Spółki Matki.

Według umowy, termin i sposób realizacji - po tym, jak pracownik spełnił warunki planu - przyznanych opcji zależy tylko od uczestnika programu. Prawo do realizacji opcji wygasa po upływie 10 lat od daty jej przyznania, a jeżeli opcja została niewykonana w tym okresie, to uczestnik programu traci prawo do wykorzystania opcji. Ponadto, prawo do realizacji opcji wygasa przed upływem 10 lat także w przypadku kiedy uczestnik programu motywacyjnego przestaje być zatrudniony w którejkolwiek spółce z grupy kapitałowej.

Wnioskodawca podkreśla, że opcja nie stanowi umowy o pracę ani innej umowy będącej podstawą do świadczenia usług na rzecz spółek z grupy, a jest jedynie motywacją pracowników Spółki do współpracy. Prawo do nabycia akcji spółki stanowi bezpośrednie uprawnienie do otrzymania świadczeń w ramach programu. Ponadto, takie uprawnienie do otrzymania akcji stanowi obietnicę ich otrzymania, jeżeli zostanie spełniony warunek zatrudnienia uczestnika programu w Spółce w sposób ciągły. Znaczy to, iż wszystkie przyznane opcje uprawniają w przyszłości do nabycia określonej liczby akcji po cenie przewidzianej w Programie. Nabycie akcji na podstawie opcji jest więc zdarzeniem przyszłym i niepewnym. W związku z powyższym, prawo do otrzymania akcji nie ma wartości majątkowej.

Pracownicy Spółki ponoszą wszelkie koszty związane z nabyciem akcji od Spółki Matki po cenie wykonania wraz z ewentualnym podatkiem (o ile powstanie) związanym z realizacją opcji. Posiadacz opcji jest odpowiedzialny za zapłatę ceny nabycia akcji w ramach realizacji opcji.

Pismem z dnia 22 sierpnia 2019 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.350.2019.1.AK1, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych, poprzez:

Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1.  Jaką rolę będzie pełnił Wnioskodawca w programie motywacyjnym? Czy Wnioskodawca będzie „pośrednikiem” bądź „technicznym wykonawcą” świadczeń przyznawanych pracownikom w Programie motywacyjnym?
2.  Czy Wnioskodawca będzie obciążany kosztami uczestnictwa swoich pracowników w Programie motywacyjnym?
3.  Czy Spółka amerykańska będzie podmiotem „faktycznie” udzielającym świadczeń uczestnikom Programu, tzn. świadczenia te – w ujęciu ekonomicznym – będą pochodziły od organizatora Programu albo będą przekazywane w jego imieniu?

Doprecyzowanie własnego stanowiska adekwatnego do zadanego pytania odnoszącego się do obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pismem z dnia 10 września 2019 r. w wyznaczonym terminie Wnioskodawca dokonał uzupełnienia wniosku i wskazał, iż:

Wnioskodawca jest jedynie pracodawcą dla pracowników, którzy potencjalnie mogą uczestniczyć w Programie. W związku z tym faktem, Wnioskodawca będzie realizował wyłącznie rolę informacyjną. W ramach tej roli Wnioskodawca poinformuje swoich pracowników o istnieniu Programu oraz o możliwości uczestniczenia w Programie na warunkach w nim określonych. Ponadto Wnioskodawca przekaże Spółce Matce dane pracowników zainteresowanych uczestnictwem w Programie, żeby ta mogła rozpocząć procedowanie Programu w stosunku do pracowników Wnioskodawcy.

Natomiast Wnioskodawca nie uczestniczy i nie będzie uczestniczył w podejmowaniu żadnych decyzji związanych z przystępowaniem i uczestnictwem jego pracowników w Programie, w szczególności ani w zakresie oceny, czy objąć danego pracownika Programem, ani też w zakresie wysokości ewentualnego przysporzenia dla pracownika.

Wnioskodawca ani nie ponosi bezpośrednio kosztów uczestnictwa jego pracowników w Programie, ani nie zwraca tych kosztów innym podmiotom, w szczególności Spółce Matce.

Spółka Matka finansuje utworzenie i realizację Programu. Ponadto, w zgodzie z informacją przekazaną w odpowiedzi na pytanie 2 powyżej, przyznanie opcji pracownikom, wykonanie opcji oraz przeniesienie akcji na uprawnionych pracowników nie jest uzależnione od żadnych płatności (w szczególności zwrotów poniesionych przez Spółkę Matkę kosztów) od Wnioskodawcy. Również zwrócić należy uwagę, że to Spółka Matka jest stroną umowy z pracownikiem (uczestnikiem Programu), a zatem to Spółka Matka w wykonaniu Programu przekaże świadczenia takiemu uczestnikowi bezpośrednio lub za pośrednictwem innego podmiotu. Powyższe wskazuje, że Spółka Matka jest podmiotem ponoszącym ekonomiczne ryzyko związane z utworzeniem i realizacją Programu, a w konsekwencji należy uznać, że to Spółka Matka faktycznie udziela świadczeń na podstawie Programu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na Wnioskodawcy nie będą spoczywały obowiązki płatnika zaliczek na PIT oraz obowiązek informacyjny z tytułu ewentualnych przychodów jego pracowników uzyskanych w związku z uczestnictwem w Programie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na Wnioskodawcy nie będą spoczywały obowiązki płatnika zaliczek na PIT ani obowiązek informacyjny z tytułu ewentualnych przychodów, jakie jego pracownicy uzyskają w związku z ich udziałem w Programie. Pracownicy ci będą bowiem zobowiązani do zadeklarowania i zapłacenia podatku z tytułu osiągnięcia przychodu - i to dopiero na etapie sprzedaży akcji Spółki Matki nabytych w ramach Programu - bez pośrednictwa Spółki jako płatnika.

Na podstawie art. 31 Ustawy o PIT pracodawca, dalej zakład pracy, jest obowiązany jako płatnik pobierać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tego zakładu przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z kolei zgodnie z art. 39 ust. 1 zd. 1 Ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz 30f Ustawy o PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 Ustawy o PIT. Art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, jako źródło przychodu wymienia stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei art. 11 ust. 2 Ustawy o PIT stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

*   spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

*   spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z uwagi na treść ustępu 12a w art. 24 Ustawy o PIT, przepisy ust. 11-11b tegoż artykułu mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego UE lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (\`(...)\`), podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Natomiast zgodnie z ust. 6 powołanego artykułu, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany zadeklarować w zeznaniu rocznym dochody uzyskane z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (\`(...)\`), i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przytoczonych powyżej przepisów, wynika że płatnik nie pobiera zaliczek na podatek od przychodów uzyskanych przez jego pracowników z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym jeżeli przychody (dochody) pracowników pochodzą z innego źródła niż stosunek pracy, a pracownicy są obowiązani we własnym zakresie zadeklarować i rozliczyć podatek od takich przychodów.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że nie można uznać, iż przychód po stronie Wnioskodawcy powstanie już w momencie przyznania opcji w ramach uczestnictwa w Programie, ponieważ otrzymane w ten sposób prawo w określonych sytuacjach może ulec przepadkowi lub zmniejszeniu. Poprzez uczestnictwo w Programie Wnioskodawca otrzymuje opcje na akcje, umożliwiające mu nabycie akcji Spółki Matki po określonej w umowie cenie. Dopiero po upływie okresu restrykcji pracownik Spółki ma prawo realizacji opcji i zakupu określonej liczby akcji Spółki Matki, przy czym prawo to jest warunkowe, tzn. jest uzależnione od spełnienia określonych przez administratora warunków, tj. pozostawania pracowników w stosunku pracy ze Spółką lub z inną spółką z grupy. Dopiero po spełnieniu tych warunków, Wnioskodawca może zakupić określoną liczbę akcji. Ponadto opcji nie można zbyć, a zatem nie da się jej spieniężyć. Zatem opcja nie ma żadnej wartości pieniężnej.

Zaznaczyć także należy, że przyznane pracownikom Spółki opcje nie będą stanowiły przysporzenia ze stosunku pracy. Nie wynikają one bowiem ze stosunku pracy ze Spółką. Uprawnienie do uczestnictwa w Programie nie jest zapisane w jakichkolwiek dokumentach obowiązujących w Spółce. Źródłem uprawnienia jest podpisywana ze Spółką Matką umowa oraz plan obowiązujący w spółkach z grupy kapitałowej Spółki Matki.

W kwestii przychodów osiągniętych przez pracowników Spółki z tytułu uczestnictwa w Programie, istnieje możliwość odroczenia opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT. W przypadku odroczenia opodatkowany będzie dopiero przychód uzyskany przez pracowników Spółki ze sprzedaży akcji nabytych na podstawie Programu. Zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT odroczenie przychodu z uczestnictwa pracowników Spółki w Programie znajdzie zastosowanie, o ile spełnione są następujące warunki:

1.  pracownik nabywa akcje spółki, od której uzyskuje wynagrodzenie ze stosunku pracy lub od spółki będącej jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której pracownik uzyskuje wspomniane wynagrodzenie;
2.  spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną;
3.  nabycie akcji następuje w ramach programu motywacyjnego, czyli systemu wynagradzania utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej, od której pracownik uzyskuje wynagrodzenie ze stosunku pracy lub spółki akcyjnej dominującej w stosunku do spółki pozostającej z pracownikiem w stosunku pracy;
4.  pracownik faktycznie nabywa akcje - może ono nastąpić bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji innych praw majątkowych;
5.  organizator programu motywacyjnego ma siedzibę na terytorium państwa, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wszystkie powyższe warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przewidzianego w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, są spełnione dla Programu, gdyż:

Ad. a) pracownik Spółki będzie nabywał akcje Spółki Matki, która jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o Rachunkowości w stosunku do Spółki;

Ad. b) Spółka Matka jest spółką będącą odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej;

Ad. c) Program jest programem motywacyjnym, czyli systemem wynagradzania, gdyż na jego podstawie szeroka grupa pracowników znajdujących zatrudnienie w różnych spółkach grupy kapitałowej może otrzymywać dodatkowe świadczenia (oprócz standardowego wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę ze Spółką) w postaci akcji Matki. Program powstał na podstawie uchwały akcjonariuszy Spółki Matki;

Ad. d) w ramach Programu, co wynika z treści umowy i planu, pracownicy Spółki będą faktycznie obejmowali akcje Spółki Matki;

Ad. e) pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi, gdzie znajduje się siedziba Spółki Matki, została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W odniesieniu do punktu uwag dotyczących pkt c) zgromadzenie akcjonariuszy Spółki Matki podjęło uchwałę o zatwierdzeniu Programu. Zgodnie z postanowieniami Programu, jego szczegóły określa administrator. Szczegóły Programu są uregulowane w planie, zawiadomieniach wydawanych na podstawie planu i umowie.

Tym samym, Wnioskodawca jest zdania, że przychód jego pracowników, podlegający opodatkowaniu PIT z tytułu udziału w Programie powstanie, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji przez pracowników. Przychód ten, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, z którego pracownicy Spółki powinni rozliczyć się osobiście. Odpowiednio wyliczony przez pracownika dochód, zgodnie z art. 45 ust. 1 a pkt 1 Ustawy o PIT, powinien zostać wykazany w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38) sporządzanym i przekazanym do właściwego urzędu skarbowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód ten został osiągnięty. W tym samym terminie powinien zostać wpłacony do urzędu skarbowego wynikający z zeznania podatek.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, odpowiednio skalkulowany dochód z Programu podlega opodatkowaniu 19% stawką podatkową PIT i powinien być rozliczony wyłącznie przez pracowników Spółki.

Powyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydane w analogicznych stanach faktycznych oraz wyroki sądów administracyjnych, m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.205.2018.2.AK1, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4511.685.2016.2, wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r. (II FSK 730/13), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/415-290/13-3/MK, wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2011 r. (II FSK 1113/10), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2011 r. (sygn. IPPB2/415-516/11-4/MK, wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r. (II FSK 2176/09).

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż przyznane w ramach Programu akcje Spółki Matki spełniają warunki, aby uznać je za otrzymane w ramach programu motywacyjnego. Prowadzi to do wniosku, że nabycie opcji nie stanowi przychodu dla pracowników Spółki, nabycie akcji w ramach Programu korzysta z odroczenia opodatkowania do momentu sprzedaży tych akcji przez pracowników Spółki, zyski ze sprzedaży akcji Spółki Matki będą kwalifikowane jako zyski kapitałowe, a tym samym nie będą traktowane jako przychody ze stosunku pracy.

W konsekwencji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu przychodów uzyskanych przez pracowników Spółki z udziału w Programie.

W uzupełnieniu własnego stanowiska w ramach sprostowania Wnioskodawca wskazał, iż:

We własnym stanowisku doszło do oczywistej omyłki. Jako osoba prawna Wnioskodawca nie jest uczestnikiem Programu, program bowiem jest adresowany wyłącznie do osób fizycznych zatrudnionych przez Spółkę Matkę lub inne spółki z grupy, w tym Wnioskodawcę. Z uwagi, że Wnioskodawca nie uczestniczy w Programie, to nie może on na podstawie tegoż Programu otrzymać opcji na akcje, nabyć akcji, a w konsekwencji nie może sprzedać takich akcji. Te uprawnienia bowiem będą przysługiwały pracownikom Wnioskodawcy - uczestnikom Programu. Stąd też przychód z tytułu uczestnictwa w Programie nie może w żadnym momencie powstać u Wnioskodawcy, bowiem przychód ten potencjalnie może wystąpić wyłącznie po stronie jego pracownika. Zatem w podkreślonych w wezwaniu fragmentach użyte tam odniesienia do »Wnioskodawcy« należy zastąpić odniesieniami do »pracownika Wnioskodawcy« we właściwej formie gramatycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 900), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

*   obliczenie,

*   pobranie,

*   wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

*   określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

W szczególności, w odniesieniu do powołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy”, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

*   przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz

*   zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Jak wynika z wyżej zacytowanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników - czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jest spółką z o.o. z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i niebędącą zwolnioną od podatku. Wnioskodawca jest pracodawcą zatrudniającym w Polsce na podstawie umowy o pracę pracowników podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej, której spółką dominującą, w tym dla Spółki, jest N., Inc., z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Spółka Matka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Stanach Zjednoczonych i jest odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej, o której mowa w przepisach Kodeksu spółek handlowych.

Spółka Matka - organizator - stworzyła dla grupy kapitałowej długoterminowy program motywacyjny. Program ma na celu przyciąganie, utrzymanie i motywowanie pracowników, dyrektorów czy konsultantów, a przez to ma zachęcać do działania na rzecz grupy oraz promować sukces grupy. Spółka Matka kieruje Program do pracowników, dyrektorów, konsultantów z wszystkich krajów, w których grupa jest obecna, w szczególności to wyłącznie Spółka Matka decyduje którym współpracownikom zaoferuje udział w Programie. Program został zatwierdzony uchwałą zgromadzenia akcjonariuszy. Uczestnictwo w Programie jest dobrowolne i nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką, Spółką Matką, inną spółką z grupy, ani z innych regulacji prawa pracy, które obowiązują w tych podmiotach.

Całość zasad, kryteriów oraz warunków udziału w Programie jest uregulowana w wewnątrzgrupowym planie i tworzonych na podstawie i w wykonaniu planu zawiadomieniach oraz umowach zawieranych przez Spółkę Matkę z każdym uczestnikiem Programu.

Wnioskodawca podkreśla, że opcja nie stanowi umowy o pracę ani innej umowy będącej podstawą do świadczenia usług na rzecz spółek z grupy, a jest jedynie motywacją pracowników Spółki do współpracy. Pracownicy Spółki ponoszą wszelkie koszty związane z nabyciem akcji od Spółki Matki po cenie wykonania wraz z ewentualnym podatkiem (o ile powstanie) związanym z realizacją opcji. Posiadacz opcji jest odpowiedzialny za zapłatę ceny nabycia akcji w ramach realizacji opcji.

Wnioskodawca jest jedynie pracodawcą dla pracowników, którzy potencjalnie mogą uczestniczyć w Programie. W związku z tym faktem, Wnioskodawca będzie realizował wyłącznie rolę informacyjną. Natomiast Wnioskodawca nie uczestniczy i nie będzie uczestniczył w podejmowaniu żadnych decyzji związanych z przystępowaniem i uczestnictwem jego pracowników w Programie. Wnioskodawca ani nie ponosi bezpośrednio kosztów uczestnictwa jego pracowników w Programie, ani nie zwraca tych kosztów innym podmiotom, w szczególności Spółce Matce. Spółka Matka finansuje utworzenie i realizację Programu. Spółka Matka jest stroną umowy z pracownikiem (uczestnikiem Programu), a zatem to Spółka Matka w wykonaniu Programu przekaże świadczenia takiemu uczestnikowi bezpośrednio lub za pośrednictwem innego podmiotu. Powyższe wskazuje, że Spółka Matka jest podmiotem ponoszącym ekonomiczne ryzyko związane z utworzeniem i realizacją Programu, a w konsekwencji należy uznać, że to Spółka Matka faktycznie udziela świadczeń na podstawie Programu.

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy pracownicy związani z Wnioskodawcą stosunkiem pracy, uczestniczący w programie otrzymują powyższe świadczenia od Wnioskodawcy, czy od innego podmiotu (Spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, która bezpośrednio kontroluje Spółkę Polską). Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz osób uprawnionych.

Osoby uprawnione (pracownicy) w związku z uczestnictwem w Programie nabędą nieodpłatnie opcje na akcje Spółki Matki, po spełnieniu warunków określonych w Programie pracownicy nabędą prawo do nabycia akcji Spółki amerykańskiej po z góry określonej cenie. Wnioskodawca ani nie ponosi bezpośrednio kosztów uczestnictwa jego pracowników w Programie, ani nie zwraca tych kosztów innym podmiotom, w szczególności Spółce Matce. Spółka Matka finansuje utworzenie i realizację Programu a pracownicy ponoszą wszelkie koszty związane z nabyciem akcji od Spółki matki po cenie wykonania.

Jak wskazano we wniosku:

*   podmiotem organizującym program motywacyjny oraz przyznającym opcje uprawniające do nabycia akcji w ramach programu jest Spółka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki,

*   akcje na rzecz uczestników będzie przekazywała spółka amerykańska i ona będzie wyłącznie decydowała o tym, którym współpracownikom zaoferuje udział w Programie,

*   Program został zatwierdzony uchwałą zgromadzenia akcjonariuszy,

*   Opcja nie stanowi umowy o pracę ani innej umowy będącej podstawą do świadczenia usług na rzecz spółek z grupy,

*   Wnioskodawca nie uczestniczy i nie będzie uczestniczył w podejmowaniu żadnych decyzji związanych z przystępowaniem i uczestnictwem jego pracowników w Programie,

*   Wnioskodawca ani nie ponosi bezpośrednio kosztów uczestnictwa jego pracowników w Programie, ani nie zwraca tych kosztów innym podmiotom, w szczególności Spółce Matce,

*   Wnioskodawca w ramach Programu, będzie realizował wyłącznie rolę informacyjną,

*   Spółka Matka jest stroną umowy z pracownikiem (uczestnikiem Programu),

*   Spółka Matka faktycznie udziela świadczeń na podstawie Programu.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż przychody osób zatrudnionych w Spółce, Uczestników Programu z tytułu otrzymania nieodpłatnie opcji uprawniających w ramach Programu (organizowanego przez Spółkę zagraniczną) do nabycia akcji Spółki matki, nie pochodzą od Wnioskodawcy, nie wynikają z zawartych umów o pracę z Wnioskodawcą, Wnioskodawca nie dokonuje ich wypłaty i nie jest organizatorem programu, a tym samym nie stanowią przychodu ze stosunku pracy ani innej umowy cywilnoprawnej.

Reasumując - na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w związku nabyciem i realizacją praw przyznanych przez zagraniczną Spółkę.

Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.

Tym samym, samo stanowisko Wnioskodawcy, wedle którego w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstają po jego stronie obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy opiera się jednak w znacznej części na argumentach, które nie mają istotnego znaczenia wobec braku możliwości przypisania realizacji opisanych świadczeń Wnioskodawcy.

Z uwagi na dokonaną ocenę stanowiska Wnioskodawcy interpretacja nie zawiera oceny stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników. Ponadto niniejsza interpretacja nie zawiera również oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym wykładni art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do opisanego we wniosku Programu motywacyjnego.

Należy tym samym podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz obowiązków informacyjnych wynikających z art. 39 ust. 1 ww. ustaw. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga natomiast, czy uzyskiwane przez osoby uprawnione świadczenia przyznane i otrzymane od Spółki zagranicznej opisane w programie powodują po ich stronie obowiązki podatkowe, w szczególności nie rozstrzyga, czy uzyskane świadczenia są przychodami w momencie ich otrzymania czy też realizacji, jak również nie rozstrzyga o ewentualnych źródłach przychodów z tego tytułu. Kwestie te nie są decydujące dla wyjaśnienia spoczywających na Spółce obowiązków płatnika, zatem organ podatkowy nie był uprawniony do dokonania rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych oraz wyroków sądów wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.