Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.160.2016.10.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-21
Teza: Zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu mieszkania.
Słowa kluczowe: najem; przychód; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 251/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 23 października 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu mieszkania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu mieszkania.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 6 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr 3063-ILPB1-3.4511.160.2016.1.KP, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania najmu mieszkania.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 6 grudnia 2016 r. nr 3063-ILPB1-3.4511.160.2016.1.KP wniósł pismem z 23 grudnia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, pismem z 20 stycznia 2017 r. nr 3063-ILPB1-3.4511.160.2016.2.KP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 6 grudnia 2016 r. nr 3063-ILPB1-3.4511.160.2016.1.KP złożył skargę z 17 lutego 2017 r. (data wpływu 22 lutego 2017 r.), w której wniósł o uchylenie interpretacji w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 7 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 251/17 uchylił interpretację indywidualną z 6 grudnia 2016 r. nr 3063-ILPB1-3.4511.160.2016.1.KP.

Na wstępie Sąd podkreślił, że zagadnienie sporne w sprawie dotyczyło prawnopodatkowych skutków opisanego przez Stronę skarżącą stanu faktycznego polegającego na krótkotrwałym wynajmowaniu przez wnioskodawcę stanowiącego jego własność mieszkania. Przedmiotem sporu w sprawie okazało się ustalenie, czy uzyskiwany z tego tytułu przychód jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy też przychodem z najmu (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy) i w związku z tym może być opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a w związku z art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W ocenie Sądu – prawidłowe rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy wymaga nie tylko dokonania właściwej wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa, ale również bezbłędnego odczytania stanu faktycznego nakreślonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wynikający bowiem z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako „związany” merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedstawi we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (…). Związanie stanem faktycznym objętym wnioskiem o interpretację dotyczy również sądu kontrolującego prawidłowość procesu interpretacyjnego. Tym samym podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i wyznacza też granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (…). Skutkiem tego – ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę.

Sąd wskazał także, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane w przepisach tej ustawy wyżej przesłanki stanowi pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W ocenie Sądu należy podkreślić, że analiza powyższych przepisów jednoznacznie wskazuje, że aby przychody z tytułu najmu mogły zostać opodatkowane ryczałtem w wysokości 8,5% umowa najmu nie może być zawierana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do której to definicji odsyła w art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zdaniem Sądu dla prawidłowego rozróżnienia – na gruncie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym – najmu dokonywanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej od najmu poza tymi ramami wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy przychody z najmu uzyskiwane są w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Punktem wyjścia zatem dla rozstrzygnięcia niniejszego sporu jest przeanalizowanie charakteru najmu opisanego w stanie faktycznym wniosku celem ustalenia, czy dokonywane przez Stronę czynności wypełniają definicję pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym) – jako działalności prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły.

Ponadto – dokonując oceny stanu faktycznego – Organ interpretacyjny wskazał, że najem nieruchomości prowadzony przez Wnioskodawcę na krótkie pobyty nosi znamiona usług związanych z zakwaterowaniem i w istocie stanowi szereg cyklicznych, powtarzalnych okresowo w sposób zorganizowany i ciągły czynności podejmowanych w celach zarobkowych zawierających element działalności gospodarczej.

Ze stanowiskiem tym – w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę – nie sposób się zgodzić. Dokonując oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Organ podatkowy pominął bowiem jego istotne elementy, które nie pozwalają na zakwalifikowanie przedmiotowych przychodów do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przede wszystkim należy przypomnieć, że przedmiotem najmu jest należące do Wnioskodawcy mieszkanie o pow. 34 m2. Najem, który Wnioskodawca prowadzi, nie jest usługą hotelową. Brak w nim usług powiązanych, takich jak: recepcja, dostęp do restauracji, usług sprzątania w trakcie pobytu gościa. Najemcy są pozyskiwani przez drogę „pantoflową” oraz na portalach internetowych. W ramach najmu Wnioskodawca nie zatrudniania innych osób ani nie korzysta z obsługi księgowej, ani zarządczej. Tym samym wszystkie czynności związane z wynajmem wykonuje samodzielnie.

Zdaniem Sądu z treści wniosku nie wynika zatem, że najem wskazanego lokalu mieszkalnego jest prowadzony w sposób zorganizowany. Działania prowadzone w związku z wynajmem nie są wykonywane w sposób systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń. Nie można mówić o zorganizowanym charakterze niniejszego wynajmu mieszkania, skoro Wnioskodawca do jego obsługi nie zatrudnia innych osób ani nie korzysta z obsługi księgowej, ani też zarządczej. W sprzeczności z zorganizowanym charakterem działalności stoi ponadto forma, w jakiej Skarżący pozyskuje najemców, tj. drogą „pantoflową” lub ogłoszeniem w Internecie, którą trudno uznać za profesjonalny sposób pozyskiwania klientów. Forma wyszukiwania najemców nie sprzyja ponadto ciągłości wynajmu i niesie za sobą ryzyko przerw w wynajmowaniu mieszkania.

W ocenie Sądu nie można uznać, że spełnione są przesłanki definicji działalności gospodarczej określonej w przepisie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym przyjąć, tak jak to uczynił Organ, że Skarżący prowadzi działalność gospodarczą.

Sąd zwrócił uwagę, że dla poparcia swojego stanowiska Organ interpretacyjny zauważył, że udostępnianie miejsc na krótkie pobyty zostało sklasyfikowane pod symbolem 55.20 PKWiU jako usługi miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. W tym zakresie należy jednak zauważyć, że pod symbolem 55.20 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) zostały sklasyfikowane usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. W tym przepisie mowa jest więc o usługach, które ze swojej istoty są świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższa okoliczność koresponduje z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, który stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów ze świadczenia usług związanych z zakwaterowaniem (PKWiU dział 55), z zastrzeżeniem załącznika nr 2 do ustawy. W sprawie nie mamy jednak do czynienia ze świadczeniem usług zakwaterowania, o czym świadczą okoliczności stanu faktycznego opisanego we wniosku. Skoro zatem okoliczności stanu faktycznego uzasadniają stwierdzenie, że Wnioskodawca nie prowadzi w zakresie wynajmu mieszkania działalności gospodarczej, to konsekwentnie nie mają do niego zastosowania przepisy, w których dyspozycji ustawodawca odwołuje się do świadczenia usług, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Ponadto Sąd wskazał, że pytanie Wnioskodawcy dotyczyło możliwości opodatkowywania przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%, dlatego należy zauważyć, że w myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Końcowo Sąd wskazał, że jeżeli w istocie najem, jaki prowadzi Wnioskodawca, nie spełnia przesłanek pozwalających uznać go za pozarolniczą działalność gospodarczą, to przychód Wnioskodawcy z tego tytułu może być zaliczony do odrębnego źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5% (o ile rzeczywiście Wnioskodawca złoży pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania w wymaganym przez ustawę terminie).

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie opodatkowania najmu mieszkania wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest żonaty. Wraz z żoną posiada mieszkanie o powierzchni 34 m2 (tj. pokój oraz drugi pokój połączony z aneksem kuchennym w miejscowości turystycznej w X.), które wynajmuje przez cały rok. Polega to na tym, że informację o mieszkaniu osoby wynajmujące uzyskują dzięki ogłoszeniu w Internecie i przez drogę „pantoflową”. Umowy najmu pomiędzy Wnioskodawcą a osobami korzystającymi z lokalu mieszkalnego zawierane są na bardzo krótki okres, np. 1 lub 2 dni lub na dłuższy czas. Ceny za najem ustalane są za dobę lub tydzień itd. Najem przedmiotowego mieszkania Wnioskodawca rozpoczął w styczniu 2015 r.

Najem ten nie jest prowadzony w sposób zorganizowany i profesjonalny. Działania prowadzone w związku z najmem nie są prowadzone w sposób systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacji poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły.

W ramach najmu prywatnego Wnioskodawca nie zatrudnia innych osób, nie korzysta z obsługi księgowej ani zarządczej. Wszystkie czynności wykonuje samodzielnie. Czynności związane z wynajmem lokalu mieszkalnego nie są i nie będą podejmowane w sposób ciągły (stały), lecz okazjonalny.

Wnioskodawca jest osobą pracującą zawodowo, co nie pozwala mu na prowadzenie takich zorganizowanych i profesjonalnych działań. Z najmem lokalu mieszkalnego nie są powiązane usługi takie jak: recepcja, dostęp do restauracji, przyrządzanie posiłków, usługi sprzątania w trakcie pobytu gościa itp.

Zarówno Wnioskodawca, jak i jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, a lokal mieszkalny, który jest przedmiotem najmu, nie jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca i jego żona nie prowadzą zorganizowanej działalności (gospodarczej) marketingowej, nie posiadają biura i nie świadczą żadnych dodatkowych usług dla najemców.

Wnioskodawca złożył, w odpowiednim czasie, oświadczenie o sposobie rozliczania, informując, że w bieżącym roku podatkowym będzie rozliczał się metodą ewidencji przychodów (ryczałt) – najem prywatny. Przychody z najmu rozlicza w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – 8,5%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, przychody uzyskiwane przeze Wnioskodawcę w zakresie wynajmu mieszkania powinny być zakwalifikowane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa”? Innymi słowy, czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca, wynajmując mieszkanie, nie musi prowadzić działalności gospodarczej i nie musi zgłosić/zarejestrować się w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, osiągająca przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, może opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 8,5% zgodnie z art. 2 ust. 1a oraz z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku przychody uzyskane przez Wnioskodawcę w zakresie wynajmu mieszkania powinny być zakwalifikowane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa”, a nie do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy „pozarolnicza działalność gospodarcza”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, osiągająca przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 8,5% zgodnie z art. 2 ust. 1a oraz z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, w tym w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To podatnik, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych, decyduje w jakiej formie, ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter, jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc, to podatnik kreując elementy stanu faktycznego może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nieokazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Jednak przy kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu (najem prywatny czy działalność gospodarcza) zawsze należy brać pod uwagę treść art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie ma to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki ze wskazanej regulacji, a nie tylko przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenie ma sposób wykonywania najmu – a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Innymi słowy – nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć najmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli sposób wykonywania tego najmu ze względu na rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku najem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane z tytułu najmu można zaliczyć do odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, jakim jest najem, podnajem, dzierżawa, wyłącznie wtedy, gdy najem ten nie jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, bądź gdy przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180, z późn. zm.): ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy.

Jak wskazuje art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy: ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Jednak warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca wraz z żoną posiada mieszkanie w miejscowości turystycznej, które wynajmuje cały rok. Umowy najmu między Wnioskodawcą a osobami korzystającymi z lokalu mieszkalnego zawierane są na krótki okres, np. 1 lub 2 dni lub dłuższy czas. Najem nie jest prowadzony w sposób zorganizowany i profesjonalny. Działania prowadzone w związku z najmem nie są prowadzone w sposób systematyczny i uporządkowany. Wnioskodawca w ramach najmu prywatnego nie zatrudnia innych osób, nie korzysta z obsługi księgowej ani zarządczej. Czynności związane z wynajmem lokalu mieszkalnego nie są i nie będą podejmowane w sposób ciągły, lecz okazjonalny. Ponadto najemcy pozyskiwani są przez drogę pantoflową lub ogłoszeniem w Internecie, a z najmem niniejszego lokalu nie są powiązane usługi takie jak: recepcja, dostęp do restauracji, przyrządzanie posiłków, usługi sprzątania. Zarówno Wnioskodawca, jak i jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, a lokal mieszkalny, który jest przedmiotem najmu, nie jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca złożył w odpowiednim czasie oświadczenie o sposobie rozliczania, informując, że w bieżącym roku będzie się rozliczał metodą ewidencji przychodów (ryczałt) – najem prywatny.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie wskazał na żadne przesłanki, że najem mieszkania będzie się odbywać w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do kwalifikowania najmu tego mieszkania do odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem i dzierżawa, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Jednocześnie przychody uzyskiwane z tego najmu będą mogły podlegać opodatkowaniu – zgodnie z wolą Wnioskodawcy – na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Reasumując – przychody uzyskiwane przeze Wnioskodawcę w zakresie wynajmu mieszkania powinny być zakwalifikowane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa”. Jednocześnie Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, osiągająca przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, może opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 8,5% zgodnie z art. 2 ust. 1a oraz z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W odniesieniu natomiast do kwestii „rejestracji działalności gospodarczej” Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do oceny postępowania podatnika, w szczególności oceny racjonalności podejmowanych przez niego decyzji. Nie ma również uprawnienia do interpretowania przepisów ustaw innych niż przepisy prawa podatkowego, do których zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej należy zaliczyć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych – w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej – określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Zagadnienie zaś dotyczące rejestracji działalności gospodarczej należy do zakresu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829 z późn. zm.), które to regulacje nie stanowią przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w cytowanym powyżej art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.