Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-959/11-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu finansowego częściowo ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz wkładu własnego oraz w zakresie prawidłowości wystawienia faktury VAT.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08 czerwca 2011 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 10 czerwca 2011 r. do BKIP w Płocku 16 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu finansowanego częściowo ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz wkładu własnego oraz w zakresie prawidłowości wystawienia faktury VAT - **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2011 r. do BKIP w Płocku wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu finansowanego częściowo ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz wkładu własnego oraz w zakresie prawidłowości wystawienia faktury VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa, zarządzania i rozwoju kapitału ludzkiego. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W roku 2010, dominująca działalność Spółki była opodatkowana w zakresie podatku VAT według stawki 22 %. Zgodnie ze złożonym wnioskiem do Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP) w okresie od dnia 1 kwietnia 2011 roku do dnia 30 września 2013 roku w ramach Priorytetu: „Rozwój zasobów ludzkich i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstwa oraz poprawy stanu zdrowia osób pracujących” działania 2.1. „Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki” Poddziałania 2.1.1 „Rozwój kapitału ludzkiego w przedsiębiorstwach” realizuje projekt zwany dalej Projektem, finansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Spółka realizując ów Projekt występuje w roli projektodawcy oraz beneficjenta, zaś L. SA (dalej L.), występuje w tym Projekcie jako partner. Należy wskazać, że Projekt jest zamkniętym projektem szkoleniowym (obejmującym szkolenia ogólne) dla pracowników L. Jego celem jest wzmocnienie kwalifikacji i kompetencji 2327 pracowników L., a przez to podniesienie satysfakcji klienta indywidualnego i instytucjonalnego poprzez poprawę jakości obsługi pasażera przez L.

W ramach realizacji Projektu, Spółka jest odpowiedzialna za zarządzanie Projektem, rekrutację, promocję, ewaluację i realizację szkoleń. Spółka we wniosku złożonym do PARP wyraźnie wskazała, że budżet Projektu, stanowiący załącznik do w/w wniosku, obejmujący łączną wartość kosztów realizacji Projektu prezentuje je w wartości brutto (to jest wraz z podatkiem VAT). Spółka tym samym wskazała, że podatek VAT jest kosztem kwalifikowalnym. Ważnym podkreślenia jest również fakt, że L., w ramach Projektu zobowiązany jest do partycypowania z udziałem własnym (wkładem gotówkowym). Oznacza to, że L. również uczestniczy w finansowaniu realizacji Projektu. Wkład ten jest wnoszony na rachunek Spółki. Wkład własny L. zostaje (zostanie) uznany za formę zapłaty za usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę. Konsekwentnie więc, wniesienie go skutkuje rozpoznaniem czynności, co do zasady generalnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka wystawia tym samym fakturę VAT na kwotę brutto otrzymanej od L. wpłaty udziału własnego. Spółka uznaje jednak, że wpłata wkładu własnego stanowi zapłatę za świadczone w ramach Projektu usługi szkoleniowe. Powstała więc wątpliwość, czy Spółka słusznie przyjmuje, że uzyskanie od L. takiej wpłaty własnej wynikającej z postanowień do Projektu na poczet usług szkoleniowych wymaga od Spółki wystawienia faktury VAT, z uwagi jednak na łączne zaangażowanie środków publicznych w ramach Projektu (powyżej 70%), faktura taka powinna zostać wystawiona ze stawką VAT „zwolniony” (zwolnienie z VAT).

Dodatkowo należy wskazać, że w związku z realizacją Projektu, Spółka ponosić będzie szereg kosztów, wraz z naliczonym w nich podatkiem VAT. Powstała wątpliwość czy ten podatek VAT, w związku z realizacją Projektu, w ramach którego Spółka pełni rolę beneficjenta dofinansowania (dotacji) Spółka może odliczyć na zasadzie wynikającej z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług od tej części zakupionych usług sfinansowanych środkami dotacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy, w związku z realizacją Projektu, Spółka może odliczyć podatek VAT naliczony przy zakupach (poniesionych przez Spółkę) w ramach wykonania/prowadzenia Projektu dofinansowanego ze środków UE (Europejskiego Funduszu Społecznego) od tej części zrealizowanych zakupów, które zostały sfinansowane środkami dotacji?
2.  Czy w dacie otrzymania przez Spółkę wkładu własnego od L. , Spółka powinna wystawić fakturę VAT, a jeśli tak, to czy faktura ta powinna być wystawiona ze zwolnieniem z podatku VAT (VAT „zw”)?
3.  Czy w związku z realizacją Projektu, Spółka może odliczyć podatek VAT naliczony przy zakupach (poniesionych przez Spółkę) w ramach wykonania/prowadzenia Projektu od tej części zrealizowanych zakupów, które zostały sfinansowane środkami L. (wpłatą własną), których wpływ na konto Spółki został udokumentowany wystawioną fakturą VAT?

Stanowisko do pytania nr 1:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej Ustawą), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: (1) z tytułu nabycia towarów i usług, (2) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty),jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego. Z powyższego wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W tym miejscu Spółka wskazuje na szczególny charakter dotacji uzyskanej na realizację Projektu, Jest to bowiem dotacja podmiotowa, z góry skierowana do określonego podmiotu. Dotacje podmiotowe, udzielane są jednostce ze względu na rodzaj prowadzonej przez nią działalności. W doktrynie wskazuje się, że służą one realizacji tzw. projektów systemowych, czyli projektów własnych podmiotów wyznaczonych do wdrażania danego programu lub poszczególnych priorytetów składających się na ten program. Otrzymanie dotacji nie jest jako takie żadną odrębną czynnością opodatkowaną w zakresie podatku VAT. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu tylko jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Wskazuje na to również WSA w Warszawie, który w wyroku z dnia 23 marca 2007 r., I SA/Wa 116/07 stwierdził: „Dotacja zastępuje obrót, jaki należałby się usługodawcy z tytułu świadczenia tych usług, gdyby nie istniał obowiązek ich świadczenia bez pobierania wynagrodzenia”. To z kolei warunkuje opodatkowanie tylko niektórych dotacji. Typowa dotacja (refundacja, dopłata, subwencja) nie jest odrębnym zdarzeniem opodatkowanym w zakresie podatku VAT; nie stanowi również wynagrodzenia za świadczoną, przez otrzymującego ją, czynność opodatkowaną.

Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko jako składnik podstawy opodatkowania czynności, z którą są związane. Stanowi o tym przepis art. 29 ust. 1 zdanie trzecie ustawy, zgodnie z którym obrotem - stanowiącym podstawę opodatkowania - są także otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Konsekwentnie więc, dotacje o charakterze ogólnym, przeznaczone np. na pokrycie kosztów, a nie będące dofinansowaniem, czy też refundacją usługi, nie powinny być zaliczane do podstawy opodatkowania w zakresie podatku VAT. Raz jeszcze Strona podkreśla, że dotacja na realizację Projektu jest taką dotacją celową, nie wpływającą ani bezpośrednio, ani pośrednio na cenę usług/towarów.

Spółka jako beneficjent dotacji ogólnej nie rozpoznaje zatem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie rozpoznaje jej ani w dacie otrzymania środków finansowych, ani też w dacie ich wydatkowania. Rozliczenie bowiem dotacji w związku z realizacją przedmiotowego Projektu następuje na zasadzie refundacji kosztów. Oznacza to, że z tytułu realizacji Projektu Spółka nie będzie zobligowana do wystawiania faktur VAT do środków finansowych pochodzących z dotacji, a tym samym do rozpoznawania podatku należnego VAT

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 Ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu, ze środków dotacji (środków publicznych) nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Wykonanie Projektu, w części sfinansowanej środkami dotacji, nie powoduje dzisiaj, ani nie będzie skutkować w przyszłości jakąkolwiek sprzedażą (przez Spółkę) opodatkowaną i nieopodatkowaną (z prawem do odliczenia). Zatem Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji przedmiotowego Projektu, w części w jakiej zostały sfinansowane ze środków dotacji.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że nie ma możliwości odliczenia podatku z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki Projektu. Brak takiej możliwości skutkuje tym samym uznaniem podatku VAT naliczonego (Spółce) przy okazji różnego rodzaju zakupów towarów i usług służących prawidłowemu wykonaniu Projektu jako kosztu kwalifikowanego (kwalifikowalnego) objętego dofinansowaniem w ramach dotacji ogólnej (celowej).

Stanowisko do pytania nr 2 i 3:

Tak jak to zostało zasygnalizowane w stanie faktycznym, L. w ramach Projektu zobowiązany jest do partycypowania w jego realizacji, poprzez wpłatę tak zwanego udziału własnego (wkład gotówkowy). Oznacza to, że L. również uczestniczy w finansowaniu realizacji Projektu. Wkład ten jest wnoszony na rachunek Spółki. Wkład własny L. zdaniem Spółki należałoby uznać za formę zapłaty za usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę. Należy bowiem pamiętać, że ideą Projektu jest wzmocnienie kwalifikacji i kompetencji zawodowych pracowników L. -u. Konsekwentnie więc, wniesienie wkładu własnego L. do Spółki powinno skutkować rozpoznaniem czynności, co do zasady generalnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie Spółki, otrzymanie takiej wpłaty ze środków własnych L. skutkować powinno wystawieniem tym samym faktury VAT na kwotę brutto otrzymanej od L. wpłaty udziału własnego. Spółka uznaje jednak, że wpłata wkładu własnego stanowi zapłatę za świadczone w ramach Projektu usługi szkoleniowe.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Niestety polskie przepisy ustawy o VAT, przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania. Pomocne wydają się więc być przepisy prawa europejskiego.

W dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania nie ma tutaj znaczenia. Minister Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską w roku 2011 wyjaśnił również, że pojęcia kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego nie zostały zinterpretowane ani w samej dyrektywie, ani, jak dotąd, w żadnym z wyroków Trybunału Sprawiedliwości UE. Mając jednak na uwadze wskazane przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości powyższe reguły interpretacji pojęć wyznaczających zakres zwolnienia od podatku czynności określonych w art. 132 dyrektywy, przyjąć można, że w ramach pojęcia kształcenia zawodowego mieści się zdobywanie wiedzy i umiejętności koniecznych do wykonywania określonego zawodu, jak również późniejsze rozwijanie tej wiedzy i tych umiejętności, natomiast w ramach pojęcia przekwalifikowania zawodowego mieści się zdobywanie wiedzy i umiejętności koniecznych do wykonywania innego zawodu niż obecnie wykonywany.

Mając na względzie powyższe oraz fakt, że dotacja (środki publiczne) pokrywa w więcej niż 70% realizację Projektu (ukierunkowanego na podniesienie kwalifikacji zawodowych pracowników, a więc na kształcenie zawodowe), Spółka otrzymując wkład własny od L. , powinna wystawić fakturę VAT z VAT zwolnioną (VAT w kwocie 0,-złotych) na podstawie § 13 ust. 1 pkt i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powyższe oraz zasady odliczania podatku VAT (wskazane w wyjaśnieniach do pytania nr 1) w tej części realizacji Projektu, która zostanie sfinansowana ze środków wkładu własnego L. , Spółka wystawiając fakturę z VAT zwolnioną nie będzie również uprawniona do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z zakupami (towarów i usług) służącymi realizacji Projektu w części sfinansowanej ze środków własnych L.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Zatem, w przypadku gdy transakcja jest dokonywana odpłatnie, art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 nie mogą mieć zastosowania, ponieważ dotyczą one wyłącznie transakcji dokonywanych nieodpłatnie.

W myśl natomiast art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30 -32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zatem, przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dana dotacja jest, czy też nie jest opodatkowana istotne są szczegółowe warunki jej przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W efekcie obrót zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni mają wpływ na cenę (kwotę należną).

Natomiast dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służąca pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wykonuje w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego projekt. Wnioskodawca realizując projekt występuje w roli projektodawcy i beneficjenta, natomiast L. (dalej L. ) występują w projekcie jako partner. Projekt jest zamkniętym projektem szkoleniowym skierowanym do pracowników L. Jego celem jest wzmocnienie kwalifikacji i kompetencji zawodowych pracowników L. Dofinansowanie Projektu ze środków EFS obejmuje zwrot poniesionych kosztów w ramach tego projektu. Dofinansowanie ze środków EFS uwzględnia również wkład własny (w formie wpłaty gotówkowej), który jest finansowany przez L. Wkład ten jest wnoszony na rachunek Wnioskodawcy i uznawany za formę zapłaty za usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż pozyskana dotacja nie ma jakiegokolwiek związku ze sprzedażą, nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego programu. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji w związku z realizacją szkolenia Spółka nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych przez Spółkę kosztów.

Zatem otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług, nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu jako czynność nie wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast wkład własny otrzymany od L. jest związany z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego, w związku z czym jest on bezpośrednio związany ze świadczeniem usług szkoleniowych. Wkład własny stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług szkoleniowych. Tym samym, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, otrzymany wkład własny stanowi obrót, podlegający opodatkowaniu według właściwej dla usług stawki.

Reasumując, stwierdzić należy, iż dotacja nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy. Natomiast, wkład własny, który z uwagi na swój charakter stanowi obrót z tytułu wykonywanych przez Spółkę usług, zalicza się do czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki VAT na wystawianej fakturze dokumentującej otrzymany wkład własny od L.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4, 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z powyższego przepisu wynika, iż fakturę VAT wystawia się w celu udokumentowania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, co przy uwzględnieniu faktu, iż otrzymana przez Spółkę dotacja stanowi czynność niepodlegajacą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oznacza, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT w związku z otrzymaną dotacją.

Natomiast udokumentowanie wkładu własnego powinno nastąpić w drodze wystawienia faktury VAT – stosownie do przepisu art. 106 ust. 1 ustawy.

Wysokość stosowanej stawki jest uzależniona od rodzaju świadczonej usługi, za którą należne jest wynagrodzenie w postaci wniesionego wkładu pieniężnego. Tak więc otrzymany wkład pieniężny od L. stanowi obrót podlegający opodatkowaniu według stawki obowiązującej dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi szkolenia.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jako bezpośredni realizator projektu i beneficjent środków publicznych organizuje szkolenia zawodowe dla pracowników L. , które finansowane są ze środków publicznych w wysokości powyżej 70%.

W tym miejscu zasadnym jest odnieść się do art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Zgodnie z powołanym artykułem zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 :

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”, wobec tego należy wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Nadmienić należy, iż powyższe Rozporządzenie z dniem 1 lipca 2011 r. zostało zastąpione przez rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. U. UE. L. Nr 77 str. 1), przy czym przytoczona powyżej treść regulacji co do swej istoty nie uległa zmianie, a zmiana miała jedynie charakter techniczny. Powyższy przepis został przeniesiony do art. 44 rozporządzenia Rady UE.

Zatem, powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, to jest, prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zatem w przedmiotowej sprawie usługi szkoleniowe opisane we wniosku spełniać będą przesłanki do objęcia ich zwolnieniem od podatku VAT na mocy § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, gdyż szkolenia przeprowadzane przez Wnioskodawcę wypełniają definicję szkoleń zawodowych, kierowane są do pracowników L. w celu wzmocnienia i podniesienia ich kwalifikacji i kompetencji zawodowych oraz finansowane są w co najmniej 70 % ze środków publicznych. W konsekwencji powyższego wniesienie przez L. wkładu własnego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i powinno zostać udokumentowane fakturą VAT ze stawką zwolniony.

W konsekwencji realizacja projektu o którym mowa we wniosku nie służy czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Zatem z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

**