Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-609/13-5/JR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-12-31
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, w przypadku wniesienia udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako aportu do Spółki Cypryjskiej i objęcia w zamian udziałów w Spółce Cypryjskiej, ze względu na cele związane z podatkiem dochodowym od osób fizycznych, powinien wskazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za aport?
Słowa kluczowe: Cypr; przychód; spółki-spółka kapitałowa; towar-wymiana (towarów); udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2013 r. (data wpływu 27 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 października 2013 r. (data wpływu 3 października 2013 r.) oraz pismem z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów posiadanych w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w sytuacji w której spółka cypryjska:

*   nie uzyska bezwzględnej większości praw głosów w spółce polskiej, jeżeli udziały do tej spółki wniesie tylko Wnioskodawca - **jest prawidłowe;**

*   uzyska bezwzględną większość praw głosów w spółce polskiej, jeżeli poza Wnioskodawcą do spółki cypryjskiej przystąpią również inni udziałowcy spółki polskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów posiadanych w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W dniu 3 października 2013 r. wniosek został uzupełniony o dowód potwierdzający uiszczenie opłaty.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Pismem z dnia 11 grudnia 2013 r., Nr IPTPB2/415-608/13-3/JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 grudnia 2013 r., natomiast w dniu 23 grudnia 2013 r. wpłynęło uzupełnienie ww. wniosku (data nadania 19 grudnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. Nr 361 ze zm. - zwaną dalej „Ustawą o PIT”).

Wnioskodawca zamierza przystąpić do cypryjskiej spółki kapitałowej (zwanej dalej „Spółką Cypryjską”), będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka Cypryjska będzie zarejestrowana na terytorium Cypru i tam będzie miała swoją siedzibę oraz rachunek bankowy. Pozycja Wnioskodawcy w Spółce Cypryjskiej będzie odpowiadać pozycji udziałowca w polskiej spółce kapitałowej. Niewykluczone, że obok Wnioskodawcy udziałowcami Spółki Cypryjskiej zostaną również inne osoby fizyczne - polscy rezydenci podatkowi.

Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki Cypryjskiej wkład niepieniężny w postaci udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W konsekwencji, Spółka Cypryjska zostanie udziałowcem wspomnianej spółki kapitałowej zarejestrowanej w Polsce. Źródłem dochodu Spółki Cypryjskiej będzie głównie dywidenda i inne dochody z udziałów w spółce kapitałowej zarejestrowanej w Polsce (tj. dochody z umorzenia lub zbycia udziałów spółki polskiej, itp.). Innymi słowy, Spółka Cypryjska będzie pełnić funkcję podmiotu holdingowego.

W wyniku aportu Spółka Cypryjska nie uzyska bezwzględnej większości praw głosu w polskiej spółce (wspomnianej wcześniej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością), chyba że poza Wnioskodawcą do Spółki Cypryjskiej przystąpiliby również inni udziałowcy polskiej spółki, którzy dysponują jej udziałami. Wymiana udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na udziały Spółki Cypryjskiej będzie odbywać bez dodatkowej zapłaty w gotówce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, w przypadku wniesienia udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako aportu do Spółki Cypryjskiej i objęcia w zamian udziałów w Spółce Cypryjskiej, ze względu na cele związane z podatkiem dochodowym od osób fizycznych, powinien wskazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za aport?

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 19 grudnia 2013 r. wskazał, że złożony wniosek dotyczy sytuacji w której spółka cypryjska:

1.  nie uzyska bezwzględnej większości praw głosów w spółce polskiej, jeżeli udziały do tej spółki wniesie tylko Wnioskodawca;
2.  uzyska bezwzględną większość praw głosów w spółce polskiej, jeżeli poza Wnioskodawcą do spółki cypryjskiej przystąpią również inni udziałowcy spółki polskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym aportem udziałów polskiej spółki (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) do Spółki Cypryjskiej, powinien On zasadniczo wykazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów Spółki Cypryjskiej objętych w zamian za aport. Niemniej jednak, w sytuacji gdy na potrzeby planowanej transakcji również inni udziałowcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zdecydowaliby się wnieść do Spółki Cypryjskiej aportem swoje udziały, w wyniku czego Spółka Cypryjska objęłaby pakiet udziałów, dający jej bezwzględną większość praw głosu w polskiej spółce, udziały w Spółce Cypryjskiej objęte przez Wnioskodawcę nie stanowiłyby dla niego z chwilą objęcia przychodu podatkowego na podstawie art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT.

Zgodnie z obowiązującym prawem, na podstawie Ustawy o PIT, Wnioskodawca, będący rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej ma obowiązek odprowadzać podatki od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca uzyskania tych przychodów, stosując przy tym normy kolizyjne zawarte w umowach w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 117 poz. 523 ze zm., zwanej dalej „Umową”) miejscem opodatkowania dochodów z tytułu wniesienia udziałów jako aportu do Spółki Cypryjskiej będzie państwo, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania. W związku z powyższym w przedstawionej sytuacji krajem tym będzie Polska, co jednoznacznie wskazuje, iż wszelkie skutki podatkowe dla opisanej transakcji podlegać będą reżimowi prawnemu Ustawy o PIT.

Wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jako aportu do Spółki Cypryjskiej, w zamian za objęcie udziałów Spółki Cypryjskiej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu ze źródła kapitały pieniężne wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Przychód ten równy będzie wartości nominalnej objętych w zamian za aport udziałów. W art. 17 ust. 2 Ustawy o PIT, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu przychodu w sposób wskazany powyżej stosuje się odpowiednio art. 19 Ustawy o PIT, na podstawie którego przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie i pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W nawiązaniu do powyższego Wnioskodawca zauważa, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko formalnie. Należy jednoznacznie stwierdzić, że w związku ze znajdującym się w art. 17 ust. 2 Ustawy o PIT odesłaniem do odpowiedniego stosowania art. 19 ww. ustawy, do ustalenia wartości przychodu zastosowanie będzie miało jedynie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 Ustawy o PIT. Podsumowując, godzi się wskazać, że przychód Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w Spółce Cypryjskiej (spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze), w zamian za wniesione udziały spółki z siedzibą w Polsce stanowić będzie wartość nominalna objętych udziałów Spółki Cypryjskiej. Wnioskodawca wskazuje, że identyczne stanowisko jak wyżej jest prezentowane w interpretacjach podatkowych (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2008 r. sygn. akt ILPB3/423-315/08-3/HS), i powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 157/10; wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2433/11; wyrok NSA z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2186/09; wyrok NSA z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1165/07; wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 558/05; wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1691/09).

Z kolei, gdyby na potrzeby planowanej transakcji, również inni udziałowcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zdecydowali się wnieść do Spółki Cypryjskiej aportem swoje udziały, w wyniku czego Spółka Cypryjska objęłaby pakiet udziałów, dający jej bezwzględną większość praw głosu w polskiej spółce, skutki podatkowe aportu dokonanego przez Wnioskodawcę należałoby oceniać przez pryzmat regulacji art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT. Konsekwentnie, w takiej sytuacji do przychodów nie zostałaby zaliczona wartość udziałów Spółki Cypryjskiej przekazanych Wnioskodawcy ani wartość udziałów nabytych przez Spółkę Cypryjską. Innymi słowy, z punktu widzenia opodatkowania podatkiem dochodowym przedmiotowa transakcja byłaby neutralna podatkowo. Należy w tym miejscu podkreślić, że dla stosowania art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT nie ma znaczenia to, czy pakiet większościowy należał do jednego czy łącznie do kilku podatników, biorących udział w tej samej transakcji zawiązania spółki holdingowej lub podwyższenia Jej kapitału. Również bowiem udziałowcy mniejszościowi mogą skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, o ile będą współdziałać w grupie, która łącznie posiada większość praw głosów. Stanowisko przeciwne prowadziłoby do naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa poprzez opodatkowanie w różny sposób wspólników polskich spółek kapitałowych i byłoby sprzeczne z Dyrektywą 2009/133/WE regulującą między innymi kwestię wymiany udziałów, zgodnie z którą to całościowy wynik transakcji, tj. uzyskanie bezwzględnej większości praw głosu przez spółkę nabywającą, jest istotny dla zastosowania komentowanego zwolnienia. Powyższy pogląd, zdaniem Wnioskodawcy, znajduje swoje oparcie w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych m.in. w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 906/11, w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Po 680/12 oraz w wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3063/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   **za prawidłowe** \- w odniesieniu do sytuacji, w której spółka cypryjska nie uzyska bezwzględnej większości praw głosów w spółce polskiej, jeżeli udziały do tej spółki wniesie tylko Wnioskodawca;

*   **za nieprawidłowe** – w odniesieniu do sytuacji, w której spółka cypryjska uzyska bezwzględną większość praw głosów w spółce polskiej, jeżeli poza Wnioskodawcą do spółki cypryjskiej przystąpią również inni udziałowcy spółki polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z uwagi na to, że w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca posiadający miejsce zamieszkania w Polsce zamierza wnieść posiadane udziały w polskiej spółce kapitałowej do spółki z siedzibą na Cyprze, należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 117 poz. 523 ze zm.).

W sytuacji uzyskania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany „Zyski ze sprzedaży majątku”, z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Czynność wniesienia udziałów w formie wkładu niepieniężnego do cypryjskiej spółki kapitałowej stanowi formę przeniesienia tytułu własności tych udziałów, gdyż w jej wyniku nowym właścicielem udziałów staje się spółka cypryjska. Tym samym spółka cypryjska staje się w miejsce dotychczasowego właściciela udziałów nowym udziałowcem polskiej spółki w zamian za swoje udziały wydane poprzedniemu udziałowcowi.

W konsekwencji przychód uzyskany z przeniesienia przez Wnioskodawcę tytułu własności do udziałów w polskiej spółce na spółkę cypryjską podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce i skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na mocy art. 1 pkt 16 lit. e) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) ustawodawca dodał po ustępie 8 przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 8a i ustęp 8b, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Natomiast stosownie do treści art. 24 ust. 8b ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z przedstawionych powyżej uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a ustawy wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.

Jednakże z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że samodzielne wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów do spółki nabywającej (Spółki Cypryjskiej), nie spowoduje, że spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

Wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki polskiej do spółki nabywającej, ale tylko łącznie z pozostałymi wspólnikami Spółki, którzy wraz z Wnioskodawcą wnieśliby do spółki nabywającej swoje udziały (akcje) w Spółce będzie skutkowało tym, że spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce.

Organ podatkowy zauważa, że zgodnie z przepisem art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jej przepisy dotyczą opodatkowania osób fizycznych. Podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych nie są łącznie udziałowcy (akcjonariusze) spółki, ale zawsze każdy z nich odrębnie.

Skoro każdy z udziałowców (akcjonariuszy) jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego, to skutki podatkowe związane z wymianą udziałów (akcji), należy rozpatrzyć odrębnie u każdego z nich. Zatem nie można skutków wynikających z wymiany udziałów (akcji) dokonanych łącznie przez grupę udziałowców (akcjonariuszy) odnieść do skutków podatkowych wynikających z przepisu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że nawet zawierając wspólnie z pozostałymi udziałowcami (akcjonariuszami) transakcję wniesienia udziałów (akcji) w formie aportu do spółki kapitałowej, każdy z tych udziałowców (akcjonariuszy) działa we własnym imieniu a więc każdy z nich dokonuje odrębnej transakcji wniesienia aportu. Nie zmienia tego okoliczność, że w tym samym czasie podobny zamiar towarzyszy pozostałym udziałowcom (akcjonariuszom). Stronami każdej takiej transakcji jest jeden z udziałowców (akcjonariuszy) – właściciel wnoszonych udziałów (akcji) i spółka nabywająca taki wkład. To oznacza, że odwołanie się w art. 24 ust. 8a ustawy do liczby mnogiej czyli „udziałowców” („akcjonariuszy”) miało na celu jedynie wskazanie adresatów zawartej w tym przepisie normy prawnej a nie służyło określaniu warunków stosowania zwolnienia. Przepis art. 24 ust. 8a ustawy nie jest zresztą jedynym przepisem w tej ustawie, w którym ustawodawca posługuje się liczbą mnogą przy określeniu adresata normy.

Powyższą wykładnię potwierdza również jednoczesne użycie w art. 24 ust. 8a ustawy pojęcia „transakcja” w liczbie pojedynczej a więc wskazującej na konieczność rozpatrywania zwolnienia w odniesieniu do każdego z udziałowców (akcjonariuszy) z osobna dokonujących czynności wniesienia aportu.

Żaden przepis ustawy nie wprowadza pojęcia zbiorowego podatnika ani też nie stanowi o uprawnieniu do rozszerzenia zwolnień na wszystkich współwłaścicieli lub wspólników. Ze zwolnienia będzie zawsze korzystała jedynie ta osoba, która spełnia warunki do zwolnienia.

Mając powyższe na uwadze, a także treść przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Organ podatkowy stwierdza, że w momencie objęcia udziałów w Spółce Cypryjskiej w zamian za udziały w Spółce, wartość nominalna otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Cypryjskiej będzie zaliczona do przychodów z kapitałów pieniężnych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym.

Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów posiadanych w polskiej Spółce do Spółki Cypryjskiej, nawet jeśli nastąpi jednocześnie wraz z pozostałymi wspólnikami, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód w momencie wniesienia udziałów do Spółki Cypryjskiej, gdyż samo w sobie, rozpatrywane jako transakcja, której Wnioskodawca dokona, nie doprowadzi do przejęcia przez Spółkę Cypryjską bezwzględnej kontroli nad Spółką.

Końcowo podkreślenia wymaga, że błędnym jest argument Wnioskodawcy, jakoby przedstawione przez niego stanowisko wywodzić można również z Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. Dyrektywa ta nigdy nie znajdowała bezpośrednio zastosowania w stosunku do wymiany udziałów, których właścicielami są osoby fizyczne. Przepisy Dyrektywy wskazujące na wyłączenie z opodatkowania wymiany udziałów nie są wystarczająco jasne, precyzyjne i bezwarunkowe aby mogły być powoływane i bezpośrednio stosowane w takich jak niniejsza sprawach. Dyrektywa ma bowiem zastosowanie w odniesieniu do łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów oraz wymiany udziałów, w które zaangażowane są spółki z dwóch lub więcej Państw Członkowskich. Również z samego jej tytułu wynika, że dotyczy jedynie transakcji pomiędzy spółkami mającymi siedziby w dwóch różnych Państwach Członkowskich. Przepisy Dyrektywy, na które powołuje się wnioskodawca nie znajdują zastosowania, gdy jedną ze stron transakcji polegającej na wniesieniu udziałów do spółki mającej siedzibę w jednym z Państw Członkowskich Unii Europejskiej jest osoba fizyczna.

Interpretacji art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w żadnym wypadku nie można więc wywodzić z treści tej Dyrektywy, gdyż przepis art. 24 ust. 8a nie służył bynajmniej implementacji Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, co potwierdziło już wielokrotnie orzecznictwo administracyjne.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.