Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.481.2019.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-16
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.)) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 30 grudnia 2019 r. (data nadania 30 grudnia 2019 r, data wpływu 7 stycznia 2020 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 20 grudnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.481.2019.1.AC (data nadania 20 grudnia 2019 r., data odbioru 30 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 grudnia 2019 r. (data nadania 20 grudnia 2019 r., data doręczenia 30 grudnia 2019 r.). Nr 0114-KDIP3-1.4011.481.2019.1.AC tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 30 grudnia 2019 r. (data nadania 30 grudnia 2019 r., data wpływu 7 stycznia 2020 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości położonej w X, w gminie (…), powiecie (…), województwie (…), stanowiącej działkę numer A o obszarze (…) (dalej jako: Działka, Nieruchomość). Wnioskodawca nabył działkę nr B na podstawie umowy darowizny w trybie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników od swojego ojca (…) do majątku osobistego - akt notarialny z dnia (…). W wyniku podziału działki A powstały działki nr C, D i E.

Nabycie Działki przez Wnioskodawcę nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy nabyciu Działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Podział działki B związany był z wykupieniem gruntu w postaci później wydzielonej z niej działki D pod budowę autostrady (…). na odcinku (…). Projekt podziału nieruchomości został zatwierdzony na potrzeby powyższej inwestycji. Wnioskodawca nie podejmował w tym zakresie żadnych dobrowolnych działań mających na celu dokonanie podziału działki B w celu jej dalszej odsprzedaży, a działanie to zostało wymuszone na Wnioskodawcy przez przeznaczenie gruntów przebiegających przez teren działki pod budowę autostrady (…).

Wnioskodawca dokonał sprzedaży niezabudowanej działki D o powierzchni (…) za cenę w kwocie x na rzecz Skarbu Państwa Generalnej Dyrekcji dróg Krajowych i Autostrad, z nieruchomości uregulowanej w Kw (…) - akt notarialny z dnia (…).

Na chwilę obecną Działka znajduje się na obszarze, który jest objęty obowiązującym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego dla terenu części wsi (…), (…), (…) w Gminie (…) zatwierdzonym Uchwałą (…) z dnia …\`(...)\` ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia …\`(...)\`, poz….., zgodnie z którym Działka położona jest na terenach oznaczonych symbolem 1P/U- tereny usług, obiektów produkcyjnych, składowych i magazynowanych i 3Z - tereny zieleni, w związku z czym Działka nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego oraz w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Przy czym należy wskazać, iż Sprzedający nie podejmował działań zmierzających do uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanej nieruchomości.

Przed zawarciem umowy przedwstępnej Wnioskodawca nie wykonywał żadnych działań mających na celu uzbrojenie Działek czy polepszenie ich warunków lokalizacyjnych, w szczególności nie dokonywał wcześniej podziałów Działki, ani nie wydzielał na niej dróg wewnętrznych (przed zawarciem Umowy przedwstępnej zdefiniowanej poniżej).

Ponadto działka nr A nie była w przeszłości przez Wnioskodawcę dzielona ani łączona. Działka nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia, nie była też obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi. Działka nie była również obciążona służebnościami osobistymi na rzecz osób trzecich. Na Działce nie znajdowały się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Dotyczy to w szczególności budynków oraz budowli.

Działka nie była przez Sprzedającego wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT i/lub podlegającej zwolnieniu od podatku VAT). Nieruchomość nie była również wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do działalności rolniczej.

W dniu 11 kwietnia 2019 r. między Wnioskodawcą oraz (…) Sp. z o.o. z siedzibą w ….. zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży (dalej jako: Umowa przedwstępna), w której Wnioskodawca zobowiązał się do sprzedaży Działki na cele związane z budową centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą. Umowa przedwstępna zawarta została pod warunkiem:

*   uzyskania przez Sprzedającego zaświadczeń wydanych przez właściwe urzędy potwierdzające, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych:

*   przeprowadzeniu przez Nabywcę procesu analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznania przez Nabywcę, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące:

*   uzyskaniu przez Nabywcę na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo - środowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez Nabywcę inwestycji:

*   uzyskaniu przez Nabywcę warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień i zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Przedmiotu Sprzedaży, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Działki oraz kolidować z planowaną przez Nabywcę inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Nabywcę pozwolenia na budowę planowanej inwestycji:

*   potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media. Wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz doprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na przedmiocie sprzedaży:

*   potwierdzeniu, że przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;

*   uzyskaniu przez Nabywcę ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

Strony w Umowie przedwstępnej postanowiły ponadto, że warunki zawarcia umowy przyrzeczonej zostają zastrzeżone na korzyść Nabywcy, co oznacza, że Nabywca miał prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej w dacie wskazanej w umowie, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych warunków, pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Nabywcę, najpóźniej w dniu zawarcia Umowy przyrzeczonej oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z wymienionych w Umowie przedwstępnej warunków.

W Umowie przedwstępnej Sprzedający udzielił również reprezentującemu Nabywcę pełnomocnictwa z prawem udzielenia dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w jego imieniu następujących czynności:

1.  Uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
2.  Uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;
3.  Uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji potwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowy na Działce inwestycji planowanej przez Nabywcę;
4.  Uzyskania - w celu zawarcia Umowy- we właściwym dla Sprzedającego oraz ze względu na położenie Działki urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego. Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń wydawanych również w trybie art. 360g lub 360e ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi;

Udzielone pełnomocnictwo uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związane z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach.

Zgodnie z umową przedwstępną, wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi dotyczącymi Działki zostały poniesione przez Kupującego.

W celu podpisania Umowy przedwstępnej Strona skontaktowała się z Wnioskodawcą i przedstawiła mu ofertę zakupu. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu zbycia działek, w szczególności nie zawierał umów pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, nie zamieszczał ogłoszeń o sprzedaży nieruchomości w gazetach i Internecie, banerów reklamowych na nieruchomości ani nie podejmowali innych działań reklamowych. Wnioskodawca nie podejmował w przeszłości również innych działań zmierzających do sprzedaży Działki:

Dnia (….) dokonano przed notariuszem cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na (…) Sp. z o. o. - akt notarialny z dnia .…. Rep. …….

Na podstawie umowy cesji (umów cesji) Spółka przeniosła na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Działki. W związku z tym przyrzeczona umowa sprzedaży Działki została zawarta pomiędzy Sprzedającym i Nabywcą. Działka będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania działalności opodatkowanej VAT (w celu realizacji inwestycji w postaci hali magazynowo-logistyczno- produkcyjnej).

Ponadto, został dokonany podział działki na dwie mniejsze działki (północną i południową). Podział polegał na wydzielaniu terenów zielonych wyznaczonych w Miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego od terenów przemysłowych. Sam podział został ukończony tuż przed zakupem nieruchomości. Północna część ww. działki przeznaczona jest pod tereny zielone, opisane w Miejscowymi Planie Zagospodarowania Przestrzennego jako „3Z - nieurządzona 5 zieleń w tym uprawy rolne, łąkowe”. Zgodnie z § 15 ust. 1 uchwały nr…..Rady Miejskiej w …….. z dnia …….2018 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu części wsi (…), (…), (…) w Gminie …… ustala się:

*   przeznaczenie podstawowe: nieurządzona zieleń, w tym uprawy rolne, łąkowe:

*   przeznaczenie dopuszczalne: zbiorniki wodne, obiekty związane z ochroną przeciwpowodziową, nieutwardzone trasy pieszo-rowerowe. nieutwardzone drogi eksploatacyjne dla terenów WS, infrastruktura techniczna.

Południowa część działki została przeznaczona w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod tereny usług, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (1U/P). Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. uchwały dla terenów usług, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oznaczonych na rysunku planu 1 U/P i 2U/P ustala się:

*   przeznaczenie podstawowe: usługi, produkcja, składy, magazyny;

*   przeznaczenie uzupełniające: urządzenia budowlane, parkingi, garaże, budynki gospodarcze, zieleń urządzona;

*   przeznaczenie dopuszczalne: drogi wewnętrzne, infrastruktura techniczna.

W celu dochowania wszystkich ustawowych wymogów, przed dokonaniem podziału Wnioskodawca …….. zwrócił się do Burmistrza (…) o zatwierdzenie podziału jego nieruchomości według załączonego do wniosku projektu podziału, wraz z powołaniem się na przysługujący mu tytuł własności do nieruchomości.

Dnia……. organ na mocy decyzji nr …. nr sprawy …… zatwierdził projektu podziału nieruchomości z uwagi na zgodność proponowanego planu podziału z ustaleniami ww. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenów części wsi (…), (…), (…) w gminie (…).

Jednak z uwagi na brak dostępu do drogi publicznej wydzielonych w wyniku podziału działek, stosownie do art. 99 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2204 ze zmianami), zgodę na dokonanie podziału uwarunkowano od ustanowienia służebności (tj. prawa przechodu i przejazdu oraz wybudowania urządzeń infrastruktury technicznej) w sposób określony i opisany na mapie z projektem podziału. Zgodnie z przepisami ustawy, decyzja jest podstawą do dokonania wpisu w księdze wieczystej i ewidencji gruntów. Przed dokonaniem podziału. Wnioskodawca ustanowił służebności w-skazane w decyzji z ……..

W wyniku powyższego, przedmiotem transakcji była jedna działka (tj. południowa cześć działki nr A obejmująca tereny przeznaczone zgodnie z MPZP pod zabudowę usługową, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, oznaczona numerem F o powierzchni (…) metrów kwadratowych. Cena sprzedaży działki wynosiła x, powiększona o podatek od towarów i usług w kwocie x czyli x zł brutto.

Wnioskodawca nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej, nie był i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Nabywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca nie planuje w przyszłości prowadzić działalności polegającej na profesjonalnym obrocie nieruchomościami, w szczególności poprzez sprzedaż innych nieruchomości wchodzących w skład jego majątku prywatnego. Sprzedający także nie zamierza podejmować jakichkolwiek czynności w celu przygotowania Działki do sprzedaży (ogrodzenie, uzbrojenie terenu, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki).

Na koniec należy nadmienić, iż Sprzedająca uzyskała interpretację podatkową z 8 sierpnia 2019 r. (nr 0114-KDIP1-3.4012.240.2019.KK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał Sprzedającą za podatnika podatku VAT o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy, wskazując, iż rodzaj podejmowanych przez Sprzedającą działań (w tym wykonywanych przez pełnomocnika), świadczyć będzie o zorganizowanym charakterze sprzedaży i spowoduje, że planowana sprzedaż Działki przybierać będzie formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Sprzedającej będą wykraczały poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dokonana transakcja (sprzedaż wydzielonej Działki F stanowiącej południową część działki A przez Wnioskodawcę) podlega opodatkowaniu PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości, po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości nie będzie generowała przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy, albowiem zastosowanie znajduje art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Uzasadnienie:

Przystępując do analizy opodatkowania transakcji, sprzedaży nieruchomości gruntowej przez osobę fizyczną, w pierwszej kolejności należy ustalić czy transakcja ta będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej czy też po za nią. Zgodnie bowiem z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. do źródeł przychodów zaliczamy przychody z odpłatnego zbycia:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis, uzależnia możliwość opodatkowania sprzedaży nieruchomości od kilku kryteriów, w tym od tego czy odpłatne zbycie:

1.  następuje w ramach wykonania działalności gospodarczej czy po za nią,
2.  zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (w przypadku, gdy sprzedaż nie jest realizowana w ramach działalności gospodarczej.)

Zatem już sama konstrukcja przytoczonego przepisy niejako wymusza ustalenie w jakim charakterze działa podatnik zamierzający sprzedać nieruchomość. Dopiero w przypadku wykluczenia, iż nie mamy odczynienia z podmiotem prowadzącym działalność zasadnym będzie przeanalizowanie dalszych kryteriów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie „działalność gospodarcza” zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Zgodnie z brzmieniem wspomnianego przepisu pod pojęciem ..działalność gospodarcza" należy rozumieć działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, i uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż aby daną czynności uznać za działalność gospodarczą, muszą one spełniać określone kryteria. W szczególności, działalność taka powinna być wykonywana:

1.  w celach zarobkowych,
2.  we własnym imieniu (niezależnie od rezultatu),
3.  w sposób zorganizowany,
4.  w sposób ciągły.

W orzecznictwie sądów administracyjnych można znaleźć liczne wskazówki, jakie czynności podejmowane przez podatników świadczą o profesjonalnym obrocie nieruchomościami, a tym samym o prowadzeniu działalności gospodarczej. Przykładowo można wskazać:

*   Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 maja 2019 r. I SA/Gd 487/19, w którym sąd stwierdził, że „działania Skarżącego wykazywały wszystkie cechy, jakie właściwe są dla prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym przychód uzyskany przez Skarżącego ze sprzedaży nieruchomości należało zakwalifikować do źródła przychodów, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Świadczy o tym w szczególności liczba transakcji sprzedaży i zakupu jaka została dokonana na przestrzeni lat 2007-2016. W tym okresie Skarżący nabył 26 nieruchomości za cenę 22. 713.791 zł i dokonał transakcji sprzedaży 20 nieruchomości o łącznej wartości 11.700.100 zł. Skala tych działań wskazuje bez wątpienia na profesjonalny, zawodowy charakter prowadzonych czynności, ukierunkowanych na uczynienie z transakcji obrotu nieruchomościami źródła przychodów."

*   Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 kwietnia 2019 r. III SA/Gl 41/19, którym sąd uznał, że „Podział nieruchomości na 26 działek z ustanowioną drogą dojazdową nastąpił z inicjatory Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać te działki na rzecz podmiotów trzecich lub też podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami, pozostawiając do swej dyspozycji jedną zabudowaną działkę. Wnioskodawczyni w przyszłości zamierza uzbroić działki w media w postaci doprowadzenia do nich wody i zasilania elektrycznego, a działka przeznaczona na drogę zostanie utwardzona. Nie zamierza natomiast podejmować działań marketingowych dla sprzedaży działek. Organ interpretacyjny trafnie uznał, że podejmowane przez Wnioskodawczynię aktywne działania w zakresie przyszłej sprzedaży nieruchomościami, angażują środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, mające cechy typowego działania handlowca."

*   Wyrok NSA z dnia 10 maja 2017 r., II FSK 1009/15, z którego wynika, że „jeżeli działalność polegająca na nabywaniu i zbywaniu nieruchomości jest nastawiona na osiągnięcie zysku, ma charakter powtarzalny, nieruchomości są przygotowywane do sprzedaży w celu zwiększenia ich wartości, to uznać ją należy za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej."

Niemniej jednak, z uwagi na znaczną różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań zwartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości).

W tym miejscu należy wskazać, iż zbliżony pogląd prezentowany jest również w orzecznictwie. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 kwietnia 2019 r. (sygn. I SA/Łd 805/18) wskazał, iż „na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich przygotowaniu do sprzedaży, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości".

Oznacza to, że sprzedaż - aby mogła być uznana za dokonaną w ramach działalności gospodarczej - musi być dokonywana z pewną regularnością i powtarzalnością, w sposób profesjonalny, a w odniesieniu do nieruchomości można by było użyć określenia towary handlowe. Co więcej, czynności podejmowane przez podatnika muszą być ze sobą powiązane. Nie można bowiem za działalność gospodarczą uznać wprawdzie powtarzających się, ale nie powiązanych ze sobą działań.

Wnioskodawca nie tylko nie prowadzi działalności gospodarczej, ale również podejmowane przez niego działania nie stanowią okoliczności świadczących o profesjonalnym obrocie nieruchomości. Wskazać bowiem należy, iż z okoliczności opisanych we wniosku w żaden sposób nie wynika, by Wnioskodawca nabył nieruchomość w celach dalszej odsprzedaży (w celach zarobkowych). Wręcz przeciwnie. Wnioskodawca otrzymał nieruchomość w drodze darowizny od ojca - rolnika w trybie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników.

Co więcej, Wnioskodawca nie podejmował i nie podejmuje czynności mających na celu zwiększenie atrakcyjności czy też zwiększenie wartości sprzedawanej nieruchomości. W szczególności, Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań zmierzających do uzyskania warunków zabudowy czy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie podejmował działań polegających na wydzieleniu z nieruchomości dróg ani zmierzających do utwardzenia gruntów. Wnioskodawca nie doprowadził również mediów (prąd, woda, gaz) do nieruchomości. Wprawdzie Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa Nabywcy, na mocy którego Nabywca wystąpi do właściwych organów m.in. o uzyskanie zgody na dokonanie przyłączy mediów do działki, z wnioskami o wydanie decyzji środowiskowych czy decyzji o pozwoleniu na budowę. Powyższe nie wpłynie jednak w żaden sposób na cenę jaką Nabywca ma zapłacić Wnioskodawcy.

Nie można pominąć również faktu, iż Wnioskodawca nie podejmował aktywnych działań promocyjnych, mających na celu jak najszybsze zbycie nieruchomości, w szczególności nie wystawiał ogłoszeń w Internecie, w gazetach czy na banerach reklamowych. Nie korzystał również z usług biur pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. To Nabywca zgłosił się do Wnioskodawcy i zaproponował mu odkupienie nieruchomości. Opisane powyżej działania, czy raczej ich brak, nie są zdecydowanie czynnościami jakie podjął by handlowiec w celu sprzedaży nieruchomości.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż Wnioskodawca dokona tylko jednej transakcji sprzedaży, co świadczy o zwykłym rozporządzaniu osobistym majątkiem. Wnioskodawca nie nabywał do tej pory nieruchomości, nie dążył do ich ulepszenia w celu ich późniejszej odsprzedaży z zyskiem. Wspomniana sprzedaż będzie miała charakter odosobniony i incydentalny.

Powyższe wykazuje, że odpłatne zbycie działki przez Wnioskodawcę oraz jego wcześniejsze działania nie wskazują na istnienie zespołu powtarzalnych, uporządkowanych i powiązanych ze sobą działań nakierowanych i konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku.

Wręcz przeciwnie, postawa Wnioskodawcy jest w zasadzie bierna i ogranicza się do zawarcia umowy przedwstępnej oraz ewentualnych aneksów. Tym samym nie można stwierdzić, że sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, należy przejść do analizy postanowień art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. , który stanowi, iż źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podstawowym warunkiem powstania przychodu podatkowego w związku ze zbyciem rzeczy oraz niektórych praw majątkowych jest aby zbycie nastąpiło przed upływem określonego czasu od chwili nabycia. Dla nieruchomości jest to termin 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie ze stanem faktycznym sprzedaż ta nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie, jako że uczestnik nabył działkę na mocy umowy darowizny z dnia 10 grudnia 2004 r. Oznacza to, że sprzedaż działki nie będzie stanowiła źródła przychodu dla uczestnika, a w związku z tym nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 stycznia 2018 r. 0115-KDIT2-1.4011.321.2017.1.JG. zgodnie z którą (\`(...)\`) należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego nabytego w 2010 ., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło jego nabycie. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy oraz do złożenia zeznania podatkowego, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Sprzedaż nieruchomości przez uczestnika nie będzie stanowić źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.. w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Sprzedający nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych oraz do złożenia zeznania podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości położonej, w (…), w gminie (…), powiecie (…), województwie (…), stanowiącej działkę numer A o obszarze (…) ha.

Wnioskodawca nabył działkę nr B na podstawie umowy darowizny w trybie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników od swojego ojca do majątku osobistego - akt notarialny z dnia …… r. W wyniku podziału działki B powstały działki nr C, D i E.

Podział działki B związany był z wykupieniem gruntu w postaci później wydzielonej z niej działki D pod budowę autostrady(…).Wnioskodawca nie podejmował w tym zakresie żadnych dobrowolnych działań mających na celu dokonanie podziału działki B w celu jej dalszej odsprzedaży, a działanie to zostało wymuszone na Wnioskodawcy przez przeznaczenie gruntów przebiegających przez teren działki pod budowę autostrady(…). Wnioskodawca dokonał sprzedaży niezabudowanej działki D na rzecz Skarbu Państwa Generalnej Dyrekcji dróg Krajowych i Autostrad, - akt notarialny z dnia (…).

Działka nr A nie była w przeszłości przez Wnioskodawcę dzielona ani łączona. Działka nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia, nie była też obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi. Działka nie była również obciążona służebnościami osobistymi na rzecz osób trzecich. Na Działce nie znajdowały się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Dotyczy to w szczególności budynków oraz budowli. Działka nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie była również wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności rolniczej.

W dniu (…) między Wnioskodawcą oraz (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży, w której Wnioskodawca zobowiązał się do sprzedaży Działki na cele związane z budową centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą.

Wnioskodawca wskazał, że dokonany został podział działki Nr A na dwie mniejsze działki (północna i południową).

*   Północna część ww. działki przeznaczona została pod tereny zielone, opisane w Miejscowymi Planie Zagospodarowania Przestrzennego.

*   Południowa część działki została przeznaczona w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod tereny usług, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Została oznaczona numerem F.

Wnioskodawca wskazał, że nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu zbycia działek, w szczególności nie zawierał umów pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, nie zamieszczał ogłoszeń o sprzedaży nieruchomości w gazetach i Internecie, banerów reklamowych na nieruchomości ani nie podejmowali innych działań reklamowych. Wnioskodawca nie podejmował w przeszłości również innych działań zmierzających do sprzedaży Działki.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawcę dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w takiej działalności wykorzystywana. Wnioskodawczyni nie nabyła przedmiotowej nieruchomości w celu jej odsprzedaży i czerpania korzyści. Nieruchomość tę Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie od swojego ojca. Sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie długiego czasu od jej nabycia.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe planowanej transakcji odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość została nabyta w dniu 10.12.2004 r.

Zatem, planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nabytej w 2004 r. w świetle powołanych wyżej przepisów, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.