Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-380/14-4/KSM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-02
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty stanowiącej równowartość zwolnienia byłej żony z długu oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dług; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; wydatek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2014 r. (data wpływu 23 września 2014 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty stanowiącej równowartość zwolnienia byłej żony z długu oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty stanowiącej równowartość zwolnienia byłej żony z długu oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 września 2014 r., Nr IPTPB2/415-380/14-2/KSM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawcy o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 września 2014 r., natomiast w dniu 23 września 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 19 września 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 13 lipca 2007 r. nabył wraz z żoną spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego przy ul. …. w L. Po rozwodzie, w wyniku umowy zawartej dnia 16 sierpnia 2010 r. o podział majątku wspólnego małżonków, Wnioskodawca nabył prawo do lokalu mieszkalnego w całości. W umowie tej strony określiły wartość lokalu na 140 000 zł. Podział lokalu dokonał się bez obowiązku spłaty, przy czym Wnioskodawca zobowiązał się przejąć dług z tytułu kredytu, który ciążył na Jego byłej żonie. Kredyt ten został udzielony małżonkom S. w dniu 18 lipca 2007 r., na zakup lokalu będącego przedmiotem podziału. Zgodnie z informacją z banku, na dzień 27 sierpnia 2010 r. kapitał do spłaty z tytułu tego kredytu wynosił 125 002 zł 80 gr. Wnioskodawca uzyskał zgodę banku kredytującego i przejął zobowiązania z tytułu tego kredytu wyłącznie na siebie.

Następnie w dniu 4 lipca 2013 r. przedmiotowy lokal został sprzedany. Kwota przychodu uzyskanego ze sprzedaży to 155 000 zł. Z kwoty tej Wnioskodawca spłacił kredyt wraz z odsetkami tj. 121 092 zł 99 gr.

Wnioskodawca podał, że w kwietniu 2014 r. złożył do urzędu skarbowego PIT-39, w którym wykazał następujące kwoty: przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 77 500 zł, koszty uzyskania tego przychodu: 59 500 zł, oraz dochód zwolniony z opodatkowania, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w kwocie 18 000 zł. Wnioskodawca zwrócił się do urzędu z wnioskiem o przeprowadzenie czynności sprawdzających, w wyniku których pracownik urzędu stwierdził w protokole, że spłata kredytu w sytuacji opisanej powyżej nie spełnia wymogów do uzyskania zwolnienia od podatku.

Wnioskodawca dodał, że po dokładnym przeanalizowaniu sytuacji doszedł do wniosku, że PIT-39 został złożony z błędnymi danymi i należy go skorygować, w następujący sposób:

*   w kolumnie przychód ująć połowę przychodu uzyskanego ze sprzedaży, tj. 77 500 zł (druga połowa nie podlega opodatkowaniu, ponieważ od jej nabycia minęło 5 lat);

*   w kolumnie koszt uzyskania przychodu wykazać cenę nabycia stanowiącą równowartość połowy kwoty kredytu według stanu na dzień podziału majątku oraz koszty zawarcia umowy o podział majątku, tj. kwotę 63 783 zł 54 gr (125.002,80 / 2 + 1.282,14);

*   w kolumnie dochód kwotę 13 716 zł 46 gr;

*   w pozycji dochód zwolniony zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 Wnioskodawca powinien wykazać kwotę 10 715 zł 92 gr \[(121.092,99 / 155.000) / 2 x 13.716,46\];

*   podstawa do obliczenia podatku – 3 001 zł;

*   podatek 570 zł.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 września 2014 r. Wnioskodawca podał, że przedmiotem podziału majątku wspólnego małżonków poza opisanym we wniosku lokalem mieszkalnym były przedmioty codziennego użytku o niskiej wartości (używane meble, drobne sprzęty domowe, itp.), a w wyniku dokonanego podziału nie nastąpiło przekroczenie udziału Wnioskodawcy w Jego majątku wspólnym.

Wnioskodawca wskazał również, że w pełni świadomie zostało złożone oświadczenie w części J wniosku potwierdzające, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego kontroli skarbowej oraz, że w danym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Wnioskodawca, w części G w opisie stanu faktycznego wskazał, że w celu zweryfikowania własnego stanowiska w sprawie, złożył wniosek do urzędu skarbowego o weryfikację poprawności złożonego przez siebie zeznania podatkowego, a przeprowadzone w jego następstwie czynności sprawdzające zakończyły się protokołem z weryfikacji złożonego zeznania. Czynności sprawdzające prowadzone na wniosek Wnioskodawcy, które miały miejsce w tej sprawie nie stanowią przeszkody do wydania interpretacji, ponieważ nie są one uregulowane zarówno w dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, który reguluje postępowanie podatkowe, jak i w dziale VI regulującym kontrolę podatkową. Po dokonanej weryfikacji Wnioskodawca jeszcze raz przeanalizował całość dokonanego przez siebie rozliczenia i uznał, że złożone zeznanie było nieprawidłowe i należy je skorygować w sposób opisany w części G złożonego wcześniej wniosku. Złożone oświadczenie było więc zgodne ze stanem faktycznym zarówno w dniu składania wniosku, jak również w chwili składania uzupełnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy Wnioskodawca prawidłowo interpretuje przepisy zaliczając do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu cenę nabycia ustaloną jako równowartość zwolnienia byłej żony z długu wobec banku (tj. połowy kwoty kredytu zaciągniętego na jego zakup według stanu na dzień podziału majątku) oraz poniesione koszty zawarcia umowy o podział majątku, a do dochodów zwolnionych połowę kwoty, wyliczonej zgodnie z proporcją opisaną w ustawie, przeznaczoną na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania, traktując ją jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1, tj. nabycie lokalu mieszkalnego w części, która nie podlega opodatkowaniu z uwagi na okres posiadania przekraczający 5 lat?

Tutejszy Organ zaznacza, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytanie w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty stanowiącej równowartość zwolnienia byłej żony z długu oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Natomiast wniosek w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztów zawarcia umowy o podział majątku zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, opodatkowaniu podatkiem dochodowym może podlegać tylko dochód z tej części lokalu, w której posiadanie wszedł w wyniku podziału majątku, ponieważ od tej daty nie minęło pięć lat do dnia sprzedaży (art. 10 ust. 1 pkt 8b ustawy). Według Wnioskodawcy, zwolnienie z długu małżonki stanowi cenę nabycia lokalu mieszkalnego, co obszernie uzasadnił we wniosku złożonym w czerwcu bieżącego roku , przywołując zarówno przepisy ustawy, jak i interpretację podatkową. Wnioskodawca uważa, że koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, w zależności od tego, czy ich nabycie nastąpiło odpłatnie, czy nieodpłatnie, ustala się odpowiednio na podstawie art. 22 ust. 6c lub art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według Wnioskodawcy, w Jego przypadku nie można mówić o nieodpłatnym wejściu w posiadanie lokalu, ponieważ umowa o podział majątku zawierała zapis o podziale mieszkania i zwolnienie z długu byłej małżonki – co zdaniem Wnioskodawcy stanowi zapłatę za lokal – była żona nie zgodziłaby się na ww. podział gdyby dalej musiała spłacać kredyt. Wnioskodawca wskazuje, że zapłata może być wyrażona w pieniądzu ale także poprzez inne określenie wartości, w tym m.in. poprzez zwolnienie dłużnika z długu (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 września 2013 r., Nr IPTPB2/415-424/13-4/KKu). W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z treścią art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia. Zdaniem Wnioskodawcy umowa o podział majątku i zawarta z bankiem w jej następstwie umowa przejęcia długu spełniają ten warunek.

Zdaniem Wnioskodawcy, będąc w posiadaniu umowy notarialnej o podział lokalu Wnioskodawca jest przekonany, że posiada prawidłowo udokumentowaną cenę nabycia lokalu i zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może ją traktować jako koszt uzyskania przychodu z jego odpłatnego zbycia.

W uzasadnieniu drugiej części pytania, tj. prawidłowego ustalenia dochodu zwolnionego przy opodatkowaniu opisywanej transakcji sprzedaży, to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ww. ustawy w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Stosowanie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) – c), na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca powołując się we wniosku na art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy wskazuje, że wydatki poniesione przez Niego na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), są zwolnione od podatku ponieważ wydatkował je na cel zgodny z ww. przepisem, przed upływem 2 lat od uzyskania przychodu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonując spłaty kredytu zaciągniętego na sprzedany w 2013 r. lokal, spełnił warunki do zwolnienia. Jak wykazał we wniosku, zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie znajduje zastosowania w sytuacji wydatkowania przychodu ze sprzedaży na spłatę kredytu w części, w jakiej kredytem tym sfinansowano wydatki na nabycie. U Wnioskodawcy spłata połowy kredytu dotyczyła części nieruchomości nie uwzględnionej w kosztach uzyskania przychodu opisanych wyżej, tj. nieuwzględnionym w deklaracji PIT-39, a kredyt został zaciągnięty przed uzyskaniem przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisu przysługuje mu prawo do rozliczenia połowy spłaty kredytu, jako udokumentowanie wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe poniesione na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tej połowy lokalu, której właścicielem został w 2007 r.

Reasumując Wnioskodawca uważa, że dokonał prawidłowej interpretacji przepisów prawa i zgodnie z nią powinien dokonać stosownej korekty deklaracji PIT-39 uwzgledniającej powyższe stanowisko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak zatem wynika z powyższego przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zarówno data, jak i forma ich nabycia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 13 lipca 2007 r. nabył wraz z żoną spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Po rozwodzie, w wyniku umowy zawartej dnia 16 sierpnia 2010 r. o podział majątku wspólnego małżonków, Wnioskodawca nabył prawo do lokalu mieszkalnego w całości. Przedmiotem podziału majątku wspólnego małżonków poza opisanym we wniosku lokalem mieszkalnym były przedmioty codziennego użytku o niskiej wartości (używane meble, drobne sprzęty domowe, itp.), a w wyniku dokonanego podziału nie nastąpiło przekroczenie udziału Wnioskodawcy w majątku wspólnym. W umowie o podział majątku strony określiły wartość lokalu na 140 000 zł. Podziału lokalu dokonano bez obowiązku spłaty, przy czym Wnioskodawca zobowiązał się przejąć dług z tytułu kredytu, który ciążył na Jego byłej żonie. Kredyt ten został udzielony małżonkom w dniu 18 lipca 2007 r., na zakup lokalu będącego przedmiotem podziału. Zgodnie z informacją z banku na dzień 27 sierpnia 2010 r. kapitał do spłaty z tytułu tego kredytu wynosił 125 002 zł 80 gr. Wnioskodawca uzyskał zgodę banku kredytującego i przejął zobowiązania z tytułu tego kredytu wyłącznie na siebie. Następnie w dniu 4 lipca 2013 r. przedmiotowy lokal został sprzedany. Kwota przychodu uzyskanego ze sprzedaży to 155 000 zł. Z kwoty tej Wnioskodawca spłacił kredyt wraz z odsetkami tj. 121 092 zł 99 gr.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 tej ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ponadto, ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 powyższej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek. Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności lub wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków, ogłoszenia upadłości przez jednego z nich.

Jednakże, jak stanowi art. 43 § 2 ww. ustawy z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku. Spadkobiercy małżonka mogą wystąpić z takim żądaniem tylko w wypadku, gdy spadkodawca wytoczył powództwo o unieważnienie małżeństwa albo o rozwód lub wystąpił o orzeczenie separacji.

Przy ocenie, w jakim stopniu każdy z małżonków przyczynił się do powstania majątku wspólnego, uwzględnia się także nakład osobistej pracy przy wychowaniu dzieci i we wspólnym gospodarstwie domowym (art. 43 § 3 cyt. ustawy).

Z art. 45 § 1 powyższej ustawy wynika zaś, że każdy z małżonków powinien zwrócić wydatki i nakłady poczynione z majątku wspólnego na jego majątek osobisty, z wyjątkiem wydatków i nakładów koniecznych na przedmioty majątkowe przynoszące dochód. Może żądać zwrotu wydatków i nakładów, które poczynił ze swojego majątku osobistego na majątek wspólny. Nie można żądać zwrotu wydatków i nakładów zużytych w celu zaspokojenia potrzeb rodziny, chyba że zwiększyły wartość majątku w chwili ustania wspólności.

Zwrotu dokonuje się przy podziale majątku wspólnego, jednakże sąd może nakazać wcześniejszy zwrot, jeżeli wymaga tego dobro rodziny (art. 45 § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy).

Od chwili ustania wspólności ustawowej, do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 46 ww. ustawy stanowi bowiem, że w sprawach nieunormowanych w artykułach poprzedzających od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objęty, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku.

Na podstawie zaś art. 1037 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) w związku z zacytowanym wyżej art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Tym samym, jeżeli wartość otrzymanych w wyniku podziału majątku wspólnego nieruchomości lub praw przekracza udział małżonka w majątku wspólnym, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości lub prawa, która przekracza jego udział w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku, nawet wówczas, gdy nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą bowiem w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością lub prawem) jak również stan jej majątku osobistego.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, mając na względzie ujęty we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że podział majątku dorobkowego małżonków przeprowadzony w 2010 r. nie był ekwiwalentny, ponieważ w wyniku podziału majątku to Wnioskodawca przejął prawo do ww. lokalu mieszkalnego, co oznacza, że w wyniku podziału majątku wspólnego nabył część ponad udział przysługujący mu w majątku wspólnym małżonków.

Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył przedmiotowy lokal mieszkalny w dwóch datach, tj.:

*   w 2007 r. do majątku wspólnego w ramach ustawowej wspólności majątkowej;

*   w 2010 r. w wyniku podziału majątku wspólnego.

Z uwagi na to, że nabycie przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło odpowiednio w części w 2007 r. oraz w 2010 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć odrębnie w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawca nabył.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części nabytej w 2007 r. nie stanowi źródła przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie. Zatem, zbycie ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – w części nabytej przez Wnioskodawcę do majątku wspólnego w ramach ustawowej wspólności majątkowej nie powoduje po Jego stronie obowiązku zapłaty podatku.

Natomiast odpłatne zbycie ww. prawa do lokalu mieszkalnego w części nabytej w 2010 r. w drodze podziału majątku dorobkowego małżonków stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Na podstawie art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Do kosztów odpłatnego zbycia, pomniejszających wartość nieruchomości lub praw majątkowych wyrażoną w cenie określonej w umowie, zaliczyć można wydatki, które są niezbędne, aby transakcja zbycia doszła do skutku.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy). Natomiast w myśl art. 22 ust. 6e cyt. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wskazać trzeba, że co do zasady kosztem uzyskania przychodu nie są kwoty wydatkowane na spłatę kredytów zaciągniętych na nabycie nieruchomości. Jednak przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wyjaśnić należy, że mamy tutaj do czynienia z nabyciem udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przysługującego żonie Wnioskodawcy po ustaniu wspólności majątkowej w zamian za zwolnienie jej z obowiązku świadczenia na rzecz kredytodawcy. Skoro małżonkowie w trakcie trwania wspólności ustawowej zaciągnęli kredyt, to oboje solidarnie byli zobowiązani do jego spłaty. Obowiązek spłaty kredytu ciążył na żonie Wnioskodawcy w takim samym stopniu jak na Wnioskodawcy. Przeniesienie przez żonę własności swojego udziału w ww. prawie do lokalu odbyło się w zamian za spłatę oraz zwolnienie z długu jaki na niej ciążył. Zatem spłata, jak również wartość jaką miało to zwolnienie z długu będą kosztem nabycia od żony udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu na skutek podziału majątku. Podkreślić jednak należy, że ustalenia kosztów nabycia, należy wziąć pod uwagę koszty rzeczywiste. Wnioskodawca na dzień dokonania podziału majątku (nabycia udziału w ww. prawie od żony) powinien ustalić wysokość całego zobowiązania kredytowego jakie pozostało małżonkom do spłaty i jakie Wnioskodawca przejął i tą kwotę podzielić na pół.

Zatem kwota, stanowiąca równowartość kwoty zwolnienia z długu żony stanowi koszt nabycia jedynie udziału w przedmiotowym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca nabył w związku z podziałem majątku wspólnego. Mając na uwadze powyższe, kwotę tę można zakwalifikować jako cenę nabycia tego udziału.

Jednak z uwagi na fakt, że Wnioskodawca formułując własne stanowisko odniósł się do zwolnienia z długu, jako kwoty stanowiącej cenę nabycia całego lokalu mieszkalnego stanowisko w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego poprzez przeznaczenie połowy uzyskanego przychodu na spłatę kredytu wskazać należy, że stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu w lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ponadto, w myśl art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup nieruchomości, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym, enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Jednocześnie jednak zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie znajduje zastosowania w przypadku wydatkowania przychodu ze sprzedaży na spłatę kredytu w części, w jakiej kredytem tym sfinansowano wydatki na nabycie zbywanej nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów.

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną, która w sposób wyczerpujący określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy. Koszty uzyskania przychodów w tym zakresie zostały sprecyzowane przez ustawodawcę poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia. Do kosztów nabycia nieruchomości można zaliczyć natomiast wydatki bezpośrednio związane z zakupem, takie jak, np. cena wynikająca z aktu notarialnego. Jak to zostało wskazane powyżej, w przedmiotowej sprawie, mamy do czynienia z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych jedynie połowy przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, (przychód pochodzący z odpłatnego zbycia udziału nabytego po dokonaniu podziału majątku wspólnego małżonków). Zauważyć trzeba, że wydatki te, którymi Wnioskodawca zamierza pokryć część kredytu zaciągniętego na przedmiotowy lokal mieszkalny, uwzględnione zostały w kosztach uzyskania przychodu, jako koszty nabycia udziału w przedmiotowym lokalu mieszkalnym. Zatem wydatki te nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2i jako koszty uzyskania przychodu.

Zatem, wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w części nabytej w wyniku podziału majątku wspólnego, na spłatę kredytu na nabycie lokalu mieszkalnego, niezależnie od tego czy jego spłata dotyczyć będzie części kredytu przeznaczonej na nabycie udziału w ww. prawie do lokalu, która nie podlega opodatkowaniu czy podlega obowiązkowi podatkowemu, nie uprawnia do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Natomiast nie rozstrzyga w kwestii prawidłowości wypełnienia przez Wnioskodawcę korekty deklaracji PIT-39.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.