Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.44.2021.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Przedsiębiorstwa Sprzedającej na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz braku prawa do prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcją nabycia Przedsiębiorstwa przez Kupującą
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia; przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 luty 2021 r.) uzupełnione o brakującą opłatę 25 marca 2021 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 19 marca 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 24 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Przedsiębiorstwa Sprzedającej na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz braku prawa do prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcją nabycia Przedsiębiorstwa przez Kupującą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Przedsiębiorstwa Sprzedającej na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz braku prawa do prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcją nabycia Przedsiębiorstwa przez Kupującą. Wniosek został uzupełniony o brakującą opłatę 25 marca 2021 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 19 marca 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.44.2021.1.JO.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o.o. w organizacji z siedzibą w (…) (dalej zwana „Kupującą”), planuje nabyć od spółki B. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej zwana „Sprzedającą”) prowadzone przez Sprzedającą przedsiębiorstwo (dalej „Przedsiębiorstwo”). W tym celu, na podstawie umowy cesji z dnia 18 stycznia 2021 roku, Kupująca wstąpiła w miejsce nabywcy do zawartej przez Sprzedającą w dniu 6 listopada 2020 r. umowy przedwstępnej sprzedaży Przedsiębiorstwa z osobą fizyczną (dalej zwana „Inwestorem”).

Inwestor posiada rezydencję podatkową w Polsce i nie jest czynnym podatnikiem VAT (nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej). A. sp. z o.o. w organizacji jest jednoosobową spółką zależną Inwestora. Akt założycielski spółki został przyjęty dnia 15 grudnia 2020 r. Zobowiązanie Inwestora do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Przedsiębiorstwa stało się przedmiotem cesji na Kupującą (za zgodą Sprzedającej wyrażoną w umowie przedwstępnej sprzedaży Przedsiębiorstwa). Umowa przyrzeczona sprzedaży Przedsiębiorstwa zostanie więc zawarta miedzy Sprzedającą a Kupującą (dalej zwane „Stronami”), przy czym w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Przedsiębiorstwa Kupująca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Sprzedająca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Sprzedająca prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży soków z owoców i warzyw (soki marchwiowe i pomidorowe) oraz napojów o podwyższonym stężeniu (…) o charakterze żywności wzbogaconej.

Sprzedająca produkuje soki z owoców i warzyw oraz napoje o podwyższonym stężeniu (…) w zakładzie produkcyjnym, którego jest właścicielem z wykorzystaniem własnych urządzeń i linii technologicznych oraz zatrudnionego personelu.

Przedsiębiorstwo Sprzedającej stanowiące przedmiot umowy przedwstępnej sprzedaży Przedsiębiorstwa stanowi zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych (przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego („KC”)), funkcjonuje na rynku od ponad 10 lat i posiada całą infrastrukturę niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej. W skład Przedsiębiorstwa wchodzi m.in. nieruchomość, na której posadowiony jest budynek biurowy, hala produkcyjno-magazynowa oraz budynek portierni, kompletna linia produkcyjna, na którą składają się urządzenia pozwalające na produkcję soków/napoju, rozlewanie produktu do butelek, etykietowanie i paczkowanie. Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej poza zakładem produkcyjnym znajdującym się w jej siedzibie (nie ma innych elementów przedsiębiorstwa Sprzedającej niż opisany wyżej zakład produkcyjny).

Sprzedająca wypracowała know-how w postaci praktycznej (do wykorzystania na skalę przemysłową) technologii produkcji napoju z owoców lub warzyw o podwyższonym stężeniu (…) pozyskanego w postaci pasty (…). Unikatową wiedzą jest opracowanie procesu uzyskania pasty (…) na skalę przemysłową oraz łączenia pasty (…) ze składnikami napoju (sok owocowy, warzywny i woda) w sposób zapewniający jego trwałość w produkcji i w przechowywaniu napoju, to jest zachowanie wysokiego stężenia (…) w gotowym produkcie (butelce napoju).

Wskazane wyżej know-how w zakresie technologii produkcji napojów wzbogaconych o produkt o podwyższonym stężeniu (…) stanowi unikatową wiedzę, która nie jest powszechnie dostępna i jest chroniona jako tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedającej przed ujawnieniem na rzecz innych osób.

Sprzedająca opracowując opisane wyżej know-how, skorzystała z rozwiązań technologicznych stanowiących wynalazek pt. „Kompozycje (…)” objętych ochroną patentową (zgłoszenie Patentu Europejskiego pod nr (…), dalej jako „Patent”). Patent stanowi własność jednego ze wspólników Sprzedającej.

Sprzedająca jest również właścicielem znaku towarowego „A”. Znak towarowy wykorzystywany jest do oznaczenia produktów w postaci napojów (…). Sprzedającej przysługują prawa ochronne do znaku towarowego „A” wynikające ze świadectwa ochronnego wydanej na jej rzecz przez Urząd Patentowy RP oraz ze świadectwa rejestracji w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego.

Sprzedająca ma zamiar tak funkcjonujące Przedsiębiorstwo sprzedać Kupującej, Kupująca zaś ma zamiar - z wykorzystaniem nabytych składników Przedsiębiorstwa w tym przejętego personelu - kontynuować działalność gospodarczą w zakresie prowadzonym przez Sprzedającą, tj. produkować soki i napoje (…) i rozwijać ich sprzedaż. Kupująca planuje zmianę strategii produkcji i sprzedaży, a w szczególności odejście od dotychczasowego nazewnictwa produktów, a także opakowań i etykiet.

Strony postanowiły, że w skład zbywanego Przedsiębiorstwa wejdą wszelkie aktywa materialne i niematerialne oraz personel niezbędny do prowadzenia działalności w ramach Przedsiębiorstwa, czyli:

1.  prawo własności nieruchomości zabudowanej (grunty wraz z budynkami składające się na zakład produkcyjny),
2.  know-how w zakresie technologii produkcji napojów wzbogaconych o (…),
3.  znak towarowy „A”,
4.  środki trwałe w postaci instalacji, maszyn, urządzeń, pojazdów i innych środków trwałych,
5.  pozostałe aktywa rzeczowe nie będące środkami trwałymi (w tym wyposażenie, narzędzia, surowce i półprodukty itp.),
6.  wierzytelności i inne prawa wynikające z umów przenoszonych, o ile takie wystąpią na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej,
7.  księgi, rejestry, wykazy, oprogramowanie, decyzje organów władzy, świadectwa i inne dokumenty źródłowe dotyczące przedsiębiorstwa.

Działalność Sprzedającej nie wymaga koncesji i zezwoleń.

Kupująca przejmie pracowników Sprzedającej, tj. będzie kontynuować ich zatrudnienie na podstawie umów o pracę zawartych przez Sprzedającą zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy regulującym skutki przejścia zakładu pracy.

Zgodnie z art. 554 KC Strony zamierzają ograniczyć odpowiedzialność solidarną Kupującej za niektóre zobowiązania Sprzedającej związane z prowadzonym Przedsiębiorstwem (wynikające z dotychczasowych relacji Sprzedającej z jej wspólnikami oraz związane z finansowaniem dotychczasowej działalności Sprzedającej), a także wyłączyć niektóre składniki niematerialne związane z prowadzonym Przedsiębiorstwem z umowy sprzedaży Przedsiębiorstwa (prawo do korzystania z rozwiązania technologicznego - Patentu). Kupująca nie będzie się ubiegać o przejęcie takiego prawa, gdyż zdecydowała o nabyciu całości praw do Patentu od jego właściciela w odrębnej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Przedsiębiorstwa na rzecz Kupującej stanowi u Sprzedającej czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu?
2.  Czy Kupująca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowaną transakcją zakupu a Sprzedająca będzie zobowiązana do ustalania podatku należnego

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, w związku z czym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu.
2.  Kupującej w związku z transakcją nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, a Sprzedająca nie będzie zobowiązana do ustalania podatku należnego.

Ad. 1

Zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy uptu oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc, zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, odwołać się do pojęcia przedsiębiorstwa określonego w art. 551 KC.

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przywołane przepisy wskazują, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.

W zakresie oceny, czy w danej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa należy przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa.

Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. (w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever) wskazał, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Kupująca nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych, które pozwolą jej na prowadzenie działalności w zakresie produkcji napojów o podwyższonym stężeniu (…) oraz soków owocowo - warzywnych. Kupi od Sprzedającej składniki majątku w postaci zorganizowanego zakładu produkcyjnego (stanowiącego całość przedsiębiorstwa Sprzedającej, gdyż nie prowadzi ona działalności gospodarczej poza tym zakładem), na który składają się nieruchomość, w tym budynek biurowy, czynnie działający budynek produkcyjno-magazynowy wraz z urządzeniami o charakterze środków trwałych i wyposażenia, które pozwalają na prowadzenie produkcji. Co istotne, nastąpi również przejęcie pracowników w trybie przepisów art. 231 Kodeksu pracy, tj. w trybie przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę. Pozwoli to na zachowanie ciągłości zatrudnienia pracowników i zabezpieczenie możliwości prowadzenia produkcji po nabyciu Przedsiębiorstwa. Na Kupującą przejdą też wierzytelności z więżących Sprzedającą umów, których Sprzedająca jest stroną, a które są związane z Przedsiębiorstwem. Sprzedająca przekaże też Kupującej księgi, rejestry, wykazy, umowy, decyzje organów władzy, świadectwa i inne dokumenty źródłowe dotyczące Przedsiębiorstwa. Kupująca nabędzie też know-how w postaci technologii produkcji napoju (…) oraz znak towarowy „A.” wraz z prawami ochronnymi. Prawo do korzystania z rozwiązań technologicznych zostanie uregulowane w szerszym zakresie - poprzez nabycie prawa do Patentu, w odrębnej umowie zawartej przez Kupującą z osobą trzecią (właścicielem Patentu).

Wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych umożliwi Kupującej faktyczne prowadzenie działalności w zakresie produkcji napojów o podwyższonym stężeniu (…) oraz soków owocowo - warzywnych. Jest to bowiem zorganizowany zespół środków produkcji i personelu oraz wiedzy w zakresie know-how wystarczający dla prowadzenia takiej działalności przez nabywcę.

Nie jest wymogiem prawnym, aby nabywca przedsiębiorstwa odwzorował dokładnie przedmiot działalności prowadzonej przez poprzedniego jego właściciela. Istotne jest, aby przedmiotem sprzedaży nie były wyłącznie wybrane aktywa, ale zorganizowany i funkcjonalnie powiązany zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) pozwalający na podjęcie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Przesłanka ta jest spełniona w przypadku transakcji, której dokonają Sprzedająca i Kupująca. Nabywane składniki pozwolą od razu na prowadzenie przedsiębiorstwa w zakresie produkcji soków z owoców i warzyw, a po nabyciu przez Kupującą Patentu, w ramach odrębnej transakcji z osobą trzecią. Kupująca będzie mogła również prowadzić działalność w zakresie produkcji napoju owocowego o podwyższonym stężeniu (…).

W związku z powyższym, przedmiotem przyszłej sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC i tym samym sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Właściciel Patentu jest jednocześnie członkiem zarządu Sprzedającej, ma więc wpływ na ukształtowanie treści umowy sprzedaży Przedsiębiorstwa i zakresu Przedsiębiorstwa.

Wyłączenie Patentu nie wpływa na ogólną zdolność produkcyjną nabytego zespołu składników majątkowych. Sprzedająca zbywa wszystkie składniki materialne (w tym cały zakład produkcyjny w postaci budynku i maszyn produkcyjnych), know-how, przenosi pracowników i umowy związane z funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Po transakcji sprzedaży Sprzedająca nie będzie dysponować majątkiem ani personelem pozwalającym na prowadzenie produkcji napojów choćby w ograniczonym zakresie. Całość swojej działalności zbywa na rzecz Kupującej.

Korzystanie z Patentu umożliwi Kupującej prowadzenie produkcji napoju (…). Efekt ten osiągnie nabywając prawa do korzystania z Patentu od Inwestora.

Nie można jednak twierdzić, że zespół składników majątkowych nabytych od Sprzedającej nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kc, skoro umożliwi prowadzenie działalności w zakresie produkcji soków. Nie jest wymogiem prawnym, aby nabywca przedsiębiorstwa odwzorował dokładnie przedmiot działalności prowadzonej przez poprzedniego jego właściciela. Istotne jest, aby przedmiotem sprzedaży nie było wyłącznie wybrane aktywa, ale zorganizowany i funkcjonalnie powiązany zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) pozwalający na podjęcie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Przesłanka ta jest spełniona w przypadku transakcji, której dokonają Sprzedająca i Kupująca. W związku z powyższym, przedmiotem przyszłej sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kc i tym samym sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 uptu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W ocenie Wnioskodawców planowana transakcja sprzedaży będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a zatem będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 uptu.

Transakcja zbycia przedsiębiorstwa nie będzie generowała po stronie Sprzedającej kwoty podatku należnego, w związku z czym Kupująca nie będzie miała podstaw do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, to dostawa realizowana do innego podmiotu (np. spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegała przepisom ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedająca prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży soków z owoców i warzyw (soki marchwiowe i pomidorowe) oraz napojów o podwyższonym stężeniu (…) o charakterze żywności wzbogaconej.

Przedsiębiorstwo Sprzedającej stanowiące przedmiot umowy przedwstępnej sprzedaży Przedsiębiorstwa stanowi zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych (przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), funkcjonuje na rynku od ponad 10 lat i posiada całą infrastrukturę niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej. W skład Przedsiębiorstwa wchodzi m.in. nieruchomość, na której posadowiony jest budynek biurowy, hala produkcyjno-magazynowa oraz budynek portierni, kompletna linia produkcyjna, na którą składają się urządzenia pozwalające na produkcję soków/napoju, rozlewanie produktu do butelek, etykietowanie i paczkowanie. Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej poza zakładem produkcyjnym znajdującym się w jej siedzibie (nie ma innych elementów przedsiębiorstwa Sprzedającej niż opisany wyżej zakład produkcyjny).

W skład zbywanego Przedsiębiorstwa wejdą wszelkie aktywa materialne i niematerialne oraz personel niezbędny do prowadzenia działalności w ramach Przedsiębiorstwa, czyli:

1.  prawo własności nieruchomości zabudowanej (grunty wraz z budynkami składające się na zakład produkcyjny),
2.  know-how w zakresie technologii produkcji napojów wzbogaconych o (…),
3.  znak towarowy „A”,
4.  środki trwałe w postaci instalacji, maszyn, urządzeń, pojazdów i innych środków trwałych,
5.  pozostałe aktywa rzeczowe nie będące środkami trwałymi (w tym wyposażenie, narzędzia, surowce i półprodukty itp.),
6.  wierzytelności i inne prawa wynikające z umów przenoszonych, o ile takie wystąpią na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej,
7.  księgi, rejestry, wykazy, oprogramowanie, decyzje organów władzy, świadectwa i inne dokumenty źródłowe dotyczące przedsiębiorstwa.

Działalność Sprzedającej nie wymaga koncesji i zezwoleń.

Kupująca przejmie pracowników Sprzedającej, tj. będzie kontynuować ich zatrudnienie na podstawie umów o pracę zawartych przez Sprzedającą zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy regulującym skutki przejścia zakładu pracy.

Sprzedająca ma zamiar tak funkcjonujące Przedsiębiorstwo sprzedać Kupującej, Kupująca zaś ma zamiar - z wykorzystaniem nabytych składników Przedsiębiorstwa w tym przejętego personelu - kontynuować działalność gospodarczą w zakresie prowadzonym przez Sprzedającą, tj. produkować soki i napoje (…) i rozwijać ich sprzedaż. Kupująca planuje zmianę strategii produkcji i sprzedaży, a w szczególności odejście od dotychczasowego nazewnictwa produktów, a także opakowań i etykiet.

Zgodnie z art. 554 KC Strony zamierzają ograniczyć odpowiedzialność solidarną Kupującej za niektóre zobowiązania Sprzedającej związane z prowadzonym Przedsiębiorstwem (wynikające z dotychczasowych relacji Sprzedającej z jej wspólnikami oraz związane z finansowaniem dotychczasowej działalności Sprzedającej), a także wyłączyć niektóre składniki niematerialne związane z prowadzonym Przedsiębiorstwem z umowy sprzedaży Przedsiębiorstwa (prawo do korzystania z rozwiązania technologicznego - Patentu). Kupująca nie będzie się ubiegać o przejęcie takiego prawa, gdyż zdecydowała o nabyciu całości praw do Patentu od jego właściciela w odrębnej transakcji.

Wątpliwości Zainteresowanych w przedmiotowej sprawie dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania, czy sprzedaż Przedsiębiorstwa na rzecz Kupującej stanowi u Sprzedającej czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zbycie przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa. O tym czy doszło do wyodrębnienia i zbycia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zainteresowani jednoznacznie wskazali, że przedmiotem umowy sprzedaży będzie całe Przedsiębiorstwo Sprzedającej, w tym: prawo własności nieruchomości zabudowanej (grunty wraz z budynkami składające się na zakład produkcyjny), know-how w zakresie technologii produkcji napojów wzbogaconych o (…), znak towarowy „A”, środki trwałe w postaci instalacji, maszyn, urządzeń, pojazdów i innych środków trwałych, pozostałe aktywa rzeczowe nie będące środkami trwałymi (w tym wyposażenie, narzędzia, surowce i półprodukty itp.), wierzytelności i inne prawa wynikające z umów przenoszonych, o ile takie wystąpią na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej, księgi, rejestry, wykazy, oprogramowanie, decyzje organów władzy, świadectwa i inne dokumenty źródłowe dotyczące przedsiębiorstwa. Ponadto Kupująca przejmie pracowników Sprzedającej, tj. będzie kontynuować ich zatrudnienie na podstawie umów o pracę zawartych przez Sprzedającą zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy regulującym skutki przejścia zakładu pracy.

Z wniosku wynika również, że Kupująca ma zamiar - z wykorzystaniem nabytych składników Przedsiębiorstwa, w tym przejętego personelu - kontynuować działalność gospodarczą w zakresie prowadzonym przez Sprzedającą, tj. produkować soki i napoje (…) i rozwijać ich sprzedaż.

Z powołanych na wstępie przepisów wynika, że jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, sprzedaż przedsiębiorstwa, będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Odnosząc przywołane powyżej przepisy prawa do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i stanowiska Zainteresowanych w kontekście zadanego pytania stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie sprzedaż zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowiących przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, będzie wyłączony spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W konsekwencji, przedmiot transakcji sprzedaży opisanych we wniosku składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo i w związku z tym podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych, że przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, w związku z czym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest również kwestia, czy Kupującej w związku z transakcją nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, a Sprzedająca nie będzie zobowiązana do ustalania podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia nabyciem podatek został naliczony, są tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak już wcześniej wskazano, transakcja sprzedaży składników majątkowych w postaci Przedsiębiorstwa przez Sprzedającą na rzecz Kupującej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. W związku z tym Sprzedająca w celu udokumentowania ww. transakcji nie jest uprawniona do wystawienia faktury stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że transakcja sprzedaży Przedsiębiorstwa nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, stosownie do dyspozycji art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług Kupującej nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia Przedsiębiorstwa na zasadach wynikających z art. 86 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, że Kupującej w związku z transakcją nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, a Sprzedająca nie będzie zobowiązana do ustalania podatku należnego należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.