Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.34.2018.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-23
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku, o którym mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: gwarancje; koszt-koszty uzyskania przychodów; towar; usługi-usługi gwarancyjne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 29 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku, o którym mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku, o którym mowa we wniosku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki prawa handlowego (spółka kapitałowa) i należy do międzynarodowej grupy kapitałowej. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przede wszystkim produkcja i sprzedaż podzespołów wykorzystywanych

w przemyśle motoryzacyjnym. Wnioskodawca dostarcza swoje produkty różnym podmiotom a warunki współpracy określone są każdorazowo w umowie z odbiorcą. Dodatkowo towary dostarczane przez Wnioskodawcę objęte są gwarancją. Zgodnie z warunkami gwarancji Wnioskodawca zobowiązany jest w przypadku wykrycia wady do wymiany towaru na wolny od wad albo do zwrotu odbiorcy kosztów poniesionych w związku z wadliwością towarów. Produkowane przez Wnioskodawcę towary są sprzedawane również przez pośredników (odbiorcy Wnioskodawcy odsprzedają towary swoim kontrahentom). Jeden z odbiorców (w żaden sposób nie powiązany z Wnioskodawcą) poinformował Wnioskodawcę, iż w związku ze stwierdzeniem wady w dostarczanych przez Wnioskodawcę towarach zmuszony był do poniesienia kosztów wobec swojego kontrahenta (któremu ten odbiorca dostarczał wyroby Wnioskodawcy) m.in. koszty badań, wycofania produktów itd. Kontrahent odbiorcy złożył reklamację na produkowane przez Wnioskodawcę produkty i odbiorca w związku z tym na podstawie zawartej ze swoim kontrahentem ugody wypłacił mu rekompensatę (ugoda regulowana jest przepisami prawa niemieckiego). Koszty poniesione przez odbiorcę ten następnie refakturował, w związku z udzieloną przez Wnioskodawcę gwarancją, na Wnioskodawcę. Wnioskodawca mając na uwadze fakt, że odbiorca jest jednym z głównych kontrahentów i ew. sprzeciw mógłby wiązać się z zakończeniem współpracy, a co spowodowałoby spadek przychodów, Wnioskodawca podjął decyzję o wypłacie. Wobec powyższego odbiorca wystawił fakturę VAT (z opisu na fakturze wynika, że dotyczy ona problemu skażenia cząstkami silikonu) i obciążył Wnioskodawcę obowiązkiem zwrot poniesionych przez siebie kosztów. Wnioskodawca posiada ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej i w związku z tym być może nie całość, ale część zapłaconej odbiorcy kwoty zostanie mu zwrócona przez ubezpieczyciela.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość wydatku jakim został obciążony na podstawie ww. faktury VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesiony wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów. Jak stanowi art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Na podstawie powyższej definicji w praktyce prawa podatkowego przyjmuje się, że dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   ma definitywny (rzeczywisty) charakter,
*   jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością,
*   poniesienie wydatku nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła,
*   jest właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w katalogu enumeratywnie wyliczonych kosztów niestanowiących na gruncie ustawy o p.d.o.p., kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.).

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowy wydatek spełnia wszystkie wyżej wymienione warunki, w tym w szczególności nie jest wydatkiem, o którym mowa w art. 16 a zwłaszcza w ust. 1 pkt 22 powołanego artykułu. Art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, nawet jeśli wydatki te spełniają dyspozycję przepisu art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o p.d.o.p. Co istotne, wskazany powyżej przepis nie wyłącza kosztów z kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań zapłaconych z innego tytułu niż wskazany powyżej. Oznacza to, że wypłacone kary umowne lub odszkodowania wynikające z innych tytułów wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile wykazują związek z prowadzoną działalnością i uzyskiwanymi z tego tytułu przychodami lub zabezpieczeniem bądź zachowaniem ich źródła. W sytuacji zatem, gdy kary umowne lub odszkodowania nie znajdują się w powyższym przepisie, to wydatki poniesione przez podatnika na zapłatę tych kar lub odszkodowań mogą być oceniane jako koszty uzyskania przychodów jedynie pod kątem spełnienia przesłanek pozytywnych wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Wnioskodawca podkreśla, że nie mógł uniknąć wydatku w związku z jego obowiązkami wynikającymi z gwarancji a ponosząc go zachował źródło przychodów (umowa o współpracy stron nadal jest kontynuowana). Przedmiotowy wydatek nie jest ani karą umowną ani odszkodowaniem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Pojęcia te należy odróżnić od pojęcia gwarancji i rękojmi. Jak stanowi art. 577 § 1 kodeksu cywilnego udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie. Jak stanowi § 2 ww. artykułu Obowiązki gwaranta mogą w szczególności polegać na zwrocie zapłaconej ceny, wymianie rzeczy bądź jej naprawie oraz zapewnieniu innych usług. Ponadto zgodnie z § 3 Jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

W doktrynie podnosi się, że mianem gwarancji określa się w przepisach prawa oraz w języku prawniczym wiele (często różniących się od siebie konstrukcyjnie) instytucji, których cechą wspólną jest przyjęcie przez pewien podmiot (gwaranta) odpowiedzialności za ryzyko, które zasadniczo obciąża inny podmiot (beneficjenta gwarancji) – vide red. Stec, System Prawa Handlowego, t.5, 2017. Gwarancja jest zatem umową, która zabezpiecza nawet zdarzenia niepolegające na zachowaniu się gwaranta. Stanowi odrębną od umowy dostawy czynność prawną i nie stanowi odszkodowania w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność z tytułu udzielonej gwarancji jest niezależna od odpowiedzialności odszkodowawczej. „W prawie cywilnym odpowiedzialność sprowadza się do ponoszenia przez określone podmioty ujemnych konsekwencji związanych z zaistnieniem pewnych faktów, ocenianych negatywnie przez porządek prawny. Chodzi o fakty, które ustawowo przypisane zostały danemu podmiotowi. W tak pojmowanej odpowiedzialności wyróżnia się jej szczególny rodzaj, tj. odpowiedzialność odszkodowawczą, której cechę szczególną (differentiam specificam) stanowi rodzaj sankcji. Jest nią powstanie u podmiotu uprawnionego (poszkodowanego) roszczenia o naprawienie szkody. Powstanie szkody będzie miało znaczenie prawne jedynie wtedy, gdy obowiązujące przepisy lub postanowienia umowne będą nakazywały innej osobie niż poszkodowany naprawić powstałą szkodę. Istotnym zagadnieniem jest rozróżnienie tzw. podstawy odpowiedzialności odszkodowawczej.” – red. Stec, SPH, t. 5, wyd. 2017. W polskim systemie rozróżniamy odpowiedzialność deliktową (art. 415 kc) gdzie odpowiedzialność ponosi podmiot wyrządzający ze swojej winy szkodę oraz odpowiedzialność kontraktową (art. 471 kc) gdzie dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Mając na uwadze wykładnię omawianego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. należy uznać, że celem ustawodawcy było wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych, odszkodowań m.in. z tytułu wad dostarczonych towarów ale nie zaznaczono w tym przepisie, że odnosi się on także do zobowiązań płynących z gwarancji, które to nie stanowią ani kary umownej ani odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 556 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

W myśl art. 5561 § 1 Kodeksu cywilnego, wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową. W szczególności rzecz sprzedana jest niezgodna z umową, jeżeli:

1.  nie ma właściwości, które rzecz tego rodzaju powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia;
2.  nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego, w tym przedstawiając próbkę lub wzór;
3.  nie nadaje się do celu, o którym kupujący poinformował sprzedawcę przy zawarciu umowy, a sprzedawca nie zgłosił zastrzeżenia co do takiego jej przeznaczenia;
4.  została kupującemu wydana w stanie niezupełnym.

Zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie.

Stosownie do art. 577 § 3 Kodeksu cywilnego, jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zatem zostać zaliczone kary umowne i odszkodowania z tytułu:

*   wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wszystkie wskazane wyżej kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Ustawodawca wyłącza je spod kosztów uzyskania przychodów, nie chcąc „premiować” przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że w przypadku, gdy przekazany towar okazuje się wadliwy, na sprzedawcy (wykonawcy usługi) ciąży obowiązek jego naprawy lub wymiany. Co istotne, obsługa gwarancyjna nie podlega dyspozycji art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, uznać więc należy, że wydatki reklamacyjne poniesione np. w związku z wadliwością towaru nie mają charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawodawca nie ograniczył prawa producentów (sprzedawców) do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usunięciem wad sprzedawanych towarów lub innych zobowiązań gwarancyjnych, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki prawa handlowego (spółka kapitałowa) i należy do międzynarodowej grupy kapitałowej. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przede wszystkim produkcja i sprzedaż podzespołów wykorzystywanych w przemyśle motoryzacyjnym. Wnioskodawca dostarcza swoje produkty różnym podmiotom, a warunki współpracy określone są każdorazowo w umowie z odbiorcą. Dodatkowo towary dostarczane przez Wnioskodawcę objęte są gwarancją. Zgodnie z warunkami gwarancji Wnioskodawca zobowiązany jest w przypadku wykrycia wady do wymiany towaru na wolny od wad albo do zwrotu odbiorcy kosztów poniesionych w związku z wadliwością towarów. Produkowane przez Wnioskodawcę towary są sprzedawane również przez pośredników (odbiorcy Wnioskodawcy odsprzedają towary swoim kontrahentom). Jeden z odbiorców (w żaden sposób nie powiązany z Wnioskodawcą) poinformował Wnioskodawcę, iż w związku ze stwierdzeniem wady w dostarczanych przez Wnioskodawcę towarach zmuszony był do poniesienia kosztów wobec swojego kontrahenta (któremu ten odbiorca dostarczał wyroby Wnioskodawcy) m.in. koszty badań, wycofania produktów itd. Kontrahent odbiorcy złożył reklamację na produkowane przez Wnioskodawcę produkty i odbiorca w związku z tym na podstawie zawartej ze swoim kontrahentem ugody wypłacił mu rekompensatę (ugoda regulowana jest przepisami prawa niemieckiego). Koszty poniesione przez odbiorcę ten następnie refakturował, w związku z udzieloną przez Wnioskodawcę gwarancją, na Wnioskodawcę. Wnioskodawca mając na uwadze fakt, że odbiorca jest jednym z głównych kontrahentów i ew. sprzeciw mógłby wiązać się z zakończeniem współpracy, a co spowodowałoby spadek przychodów, Wnioskodawca podjął decyzję o wypłacie. Wobec powyższego odbiorca wystawił fakturę VAT (z opisu na fakturze wynika, że dotyczy ona problemu skażenia cząstkami silikonu) i obciążył Wnioskodawcę obowiązkiem zwrotu poniesionych przez siebie kosztów. Wnioskodawca posiada ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej i w związku z tym być może nie całość, ale część zapłaconej odbiorcy kwoty zostanie mu zwrócona przez ubezpieczyciela.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli reklamacja zgłoszona przez odbiorcę nie była rezultatem nieprawidłowego postępowania Wnioskodawcy w trakcie procesu produkcyjnego i swoim działaniem lub zaniechaniem nie przyczynił się on do powstania ww. wady, to koszty związane z ww. reklamacją, które Wnioskodawca zwrócił kontrahentowi, jako spełniające definicję kosztów wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jednocześnie nie ujęte w katalogu wyłączeń wynikającym z art. 16 ust. 1 tej ustawy, mogą być w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ponadto dodać należy, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia wydatku w postaci gwarancji do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Jednocześnie należy podkreślić, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.