Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.108.2017.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-18
Teza: w zakresie ustalenia, czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy z tytułu przekształcenia Spółki komandytowej, której jest wspólnikiem w Spółkę z o.o.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2017 r. (który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem e-PUAP), uzupełnionym 27 czerwca 2017 r., oraz 3 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy z tytułu przekształcenia Spółki komandytowej, której jest wspólnikiem w Spółkę z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy z tytułu przekształcenia Spółki komandytowej, której jest wspólnikiem w Spółkę z o.o. W dniu 27 czerwca 2017 r., wniosek powyższy został uzupełniony. Nadal jednakże, wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 sierpnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.108.2017.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 3 sierpnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej mającej siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Spółka komandytowa”, „Spółka Przekształcana”). Planowana jest zmiana formy prawnej, w której Spółka komandytowa prowadzi działalność, poprzez przekształcenie jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.” lub „Spółka przekształcona”).

W wyniku przekształcenia dotychczasowi wspólnicy Spółki komandytowej, którzy złożą oświadczenia o uczestnictwie w Spółce przekształconej, staną się wspólnikami Spółki z o.o. w dniu wpisu Spółki przekształconej w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. Wspólnikom Spółki z o.o. będą przysługiwać udziały o określonej wartości nominalnej. Kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostanie określony w uchwale o przekształceniu Spółki komandytowej oraz w umowie Spółki z o.o. Wysokość kapitału zakładowego Spółki przekształconej może być niższa niż wartości aktywów netto (kapitałów własnych) Spółki komandytowej na dzień jej przekształcenia to jest na dzień wpisu Spółki przekształconej w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. W takim przypadku wspólnicy obejmą udziały Spółki przekształconej powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka wartości emisyjnej nad wartością nominalną udziałów (agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki przekształconej.

Spółka przekształcana aktualnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji nadwozi do pojazdów silnikowych; produkcji przyczep i naczep (PKD 29.20.Z). Spółka przekształcona będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej Spółki przekształcanej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 3 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca wyjaśnił m.in., że:

*   wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki komandytowej staną się udziałowcami Spółki z o.o.,
*   stosunek wartości udziałów obejmowanych na skutek przekształcenia w Spółce z o.o. będzie równy stosunkowi wartości udziału Wnioskodawcy w Spółce komandytowej. W wyniku objęcia udziałów w kapitale zakładowym Spółki z o.o. zostanie zachowana ekwiwalentność udziałów przysługujących wspólnikom w Spółce komandytowej,
*   majątek Spółki przekształconej w całości będzie pochodził z majątku Spółki przekształcanej, tj. na etapie przekształcenia i w związku z przekształceniem nie zostaną wniesione żadne nowe wkłady do Spółki przekształconej.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że w części E poz. 69 wniosku wskazano, że przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 1b pkt 1 oraz art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym powstanie przychód dla Wnioskodawcy z tytułu opisanego przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z o.o. nie powstanie dla Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 7) ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z kolei według art. 14 ust. 2 ustawy CIT wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Art. 12 ust. 1 pkt 7) ustawy CIT wiążą skutek w postaci powstania przychodu podatkowego z wniesieniem do spółki, wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem w celu określenia zakresu hipotezy przytoczonej normy prawnej należy ustalić zakres znaczeniowy pojęć: „wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki”.

Stosownie do art. 4a pkt 21) ustawy CIT, przez spółkę należy rozumieć m.in. spółkę posiadającą osobowość prawną lub spółkę kapitałową w organizacji. W polskim systemie prawa spółkami posiadającymi osobowość prawną są spółki kapitałowe, do których kodeks spółek handlowych zalicza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółkę akcyjną.

Zasadniczo kodeks spółek handlowych nie definiuje pojęcia wkładu niepieniężnego, wskazując przy tym w art. 14 § 2, iż w przypadku gdy wspólnik albo akcjonariusz wniósł wkład niepieniężny mający wady, jest on zobowiązany do wyrównania spółce kapitałowej różnicy między wartością przyjętą w umowie albo statucie spółki, a zbywczą wartością wkładu.

Zgodnie z art. 551 § 1 kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Przekształcenie spółki „polega na zmianie jej formy prawnej przy zachowaniu tożsamości podmiotowej”, a „spółka przekształcona nie jest następcą prawnym spółki przekształcanej, lecz „tą samą, ale nie taką samą” spółką” (Rodzynkiewicz Mateusz, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, wyd. VI, LexisNexis 2014). W doktrynie prawa handlowego dokonuje się wyraźnego rozróżnienia instytucji wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) od instytucji zmiany formy prawnej spółki w wyniku przekształcenia, ponieważ „wspólnicy (akcjonariusze) spółki przekształcanej nie wnoszą w przypadku przekształcenia żadnych wkładów do spółki przekształconej” (Rodzynkiewicz Mateusz, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, wyd. VI, LexisNexis 2014).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT. Przepis ten odwołuje się bowiem do skutków podatkowych wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podczas gdy w przypadku przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z o.o., Wnioskodawca stanie się udziałowcem Spółki z o.o. poprzez złożenie oświadczenia o uczestnictwie w tej spółce w trybie art. 564 kodeksu spółek handlowych. Stosownie do art. 552 kodeksu spółek handlowych, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki z o.o. z mocy prawa, w związku z zasadą kontynuacji obowiązującą w procesie przekształcania spółek, zgodnie, z którą wraz ze zmianą formy prawnej podmiotu przekształcanego odpowiedniej zmianie ulega także forma partycypacji wspólników w tymże podmiocie. Wnioskodawca nie obejmie zatem udziałów w Spółce z o.o., jak również nie wnosi do Spółki z o.o. wkładu niepieniężnego.

Wobec braku zaistnienia po stronie Wnioskodawcy przesłanek zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, Wnioskodawca z tytułu przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z o.o. nie osiągnie przychodu. Stanie się tak niezależnie od wartości aktywów netto (kapitałów własnych) Spółki komandytowej lub wartości rynkowej aktywów Spółki komandytowej na dzień wpisu Spółki przekształconej do Rejestru Przedsiębiorców KRS. Przekształcenie spółki niebędącej podatnikiem w spółkę będącą podatnikiem, jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej jest neutralny podatkowo, ponieważ w jego wyniku nie powstaje żadne przysporzenie po stronie Wnioskodawcy, który nie wnosi żadnych wkładów do Spółki przekształconej. W wyniku przekształcenia mamy do czynienia bowiem z tym samym podmiotem, ale działającym w zmienionej formie prawnej, gdzie nie dochodzi do wyodrębnienia podmiotowego spółki likwidowanej i spółki nowo powstałej.

Nawet jeżeliby przyjąć, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, że w sytuacji przekształcenia spółki niebędącej podatnikiem w spółkę będącą podatnikiem dochodzi do wniesienia wkładów przez wspólników, należy zauważyć, że kapitał zakładowy Spółki przekształconej zostanie pokryty udziałem wspólników w majątku Spółki przekształcanej. Jednocześnie majątek Spółki przekształcanej stanowi zespół składników majątkowych tworzących przedsiębiorstwo, które Spółka wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej. Stąd też, nawet gdyby przyjąć, że w opisywanej sytuacji dochodzi do wniesienia wkładów, należy zauważyć że przedmiotem wkładu do Spółki przekształconej byłoby przedsiębiorstwo Spółki przekształcanej. A taka sytuacja nie jest objęta dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 7) ustawy CIT, bowiem przepis ten wiąże skutek w postaci powstania przychodu podatkowego z wniesieniem do spółki, wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Niejako na marginesie Wnioskodawca zaznacza, że jeżeli chodzi o przekształcenia spółek, ustawodawca wiąże skutki podatkowe jedynie w przypadku przekształcenia spółki będącej podatnikiem w spółkę niebędącą podatnikiem (art. 10 ust. 8 ustawy o CIT) (winno być: art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT). W sytuacji Wnioskodawcy dojdzie jednakże do zdarzenia odwrotnego tj. przekształcenia spółki niebędącej podatnikiem w spółkę będącą podatnikiem, a takie zdarzenie nie jest objęte dyspozycją przepisu art. 10 ust. 8 ustawy o CIT (winno być: art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.