Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-255/16-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-12
Teza: Wnioskodawca, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-zwrot podatku; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką należącą do międzynarodowej grupy, dostarczającej rozwiązania w zakresie systemów motywacyjnych i lojalnościowych dla klientów biznesowych.

Przedmiotem działalności Spółki jest:

1.  sprzedaż. kuponów m.in. kart podarunkowych, obiadowych, wczasowych i podobnych związanych z budowaniem systemu motywacyjnego dla pracowników oraz programów lojalnościowych dla businessu,
2.  organizacja sieci podmiotów korzystających z sytemu kuponów, o których mowa w punkcie 1 powyżej,
3.  świadczenie usług związanych z dystrybucją lub zwrotem należności z tytułu kuponów na rzecz uczestników sieci, o której mowa w punkcie 2,
4.  reklama.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka oferuje swoim klientom bony towarowe (w tym bony żywieniowe dla pracowników) oraz karty przedpłacone. Bony towarowe o określonej, wartości nominalnej oraz terminie ważności są wydawane klientom (podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą), którzy nabywają bony jako element systemu motywacyjnego pracowników. Bony uprawniają posiadacza do zakupu towarów i usług w punktach należących do sieci akceptantów Spółki (sklepach, restauracjach, punktach gastronomicznych i innych firmach usługowych). Następnie, Spółka dokonuje wypłaty należności wynikającej z bonów przedstawionych do rozliczenia przez akceptantów.

W zakresie systemu kart przedpłaconych, Spółka zawiera umowy z bankami, które obsługują proces związany z emisją kart, tj. ich inicjalnym zasileniem przez Spółkę na podstawie zlecenia klienta i otrzymanej od niego płatności, a następnie z wykorzystaniem kart przez użytkowników jako karty płatniczej. Karty przedpłacone uprawniają do dokonywania zarówno zakupów towarowych w placówkach akceptantów, jak i wypłat gotówkowych z wykorzystaniem środków płatniczych, którymi zasilona jest karta. Do każdej karty przypisany jest indywidualny rachunek bankowy, prowadzony przez bank będący emitentem karty, na który wpływają, środki pieniężne, służące zasileniu karty. Karta jest zasilana za pośrednictwem Wnioskodawcy.

Spółka prowadzi również działalność w postaci świadczenia usług marketingowych i promocyjnych m.in. w formie organizacji konkursów, programów lojalnościowych lub innych akcji promocyjnych (dalej: „Kampanie Promocyjne”) dla klientów biznesowych (dalej: „Zleceniodawca”)

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi marketingowo-promocyjne polegają na kompleksowej organizacji przez Spółkę na rzecz Zlecającego Kampanii Promocyjnych, skierowanych do kontrahentów Zlecającego i mających na celu promocję asortymentu Zlecającego, zwiększenie świadomości marki Zlecającego wśród klientów lub inne działania mające na celu promocję działalności Zlecającego (dalej: „Kampanie”).

W ramach organizowanych Kampanii, Spółka jest odpowiedzialna za przygotowanie koncepcji akcji oraz jej organizację i nadzór. Kampanie przewidują wydawanie nagród dla uczestników akcji promocyjnych w formie rzeczowej lub w postaci bonów towarowych emitowanych przez Spółkę lub kart przedpłaconych, których emitentem jest bank współpracujący ze Spółką. Nagrody są przekazywane uczestnikom np. jako wygrane w konkursie ogłaszanym przez Zlecającego lub jako bonus za realizację określonego poziomu zakupów produktów oferowanych przez Zlecającego.

Realizowane przez Spółkę usługi mają charakter kompleksowy i składają się na nie w szczególności następujące świadczenia:

1.  opracowanie koncepcji Kampanii Promocyjnej;
2.  konsultacje przy przygotowaniu podstaw prawnych umożliwiających realizację akcji tzn. regulaminu akcji marketingowej/konkursu zgodnie z obowiązującym prawem;
3.  kompleksowa organizacja akcji marketingowej, w szczególności polegającej na:
    *   przygotowaniu i nadzorowaniu akcji promocyjnych zgodnie z zawartą ze Zlecającym umową;
    *   dostarczeniu materiałów wspierających akcje promocyjne (np. ulotki, plakaty itp.) przekazanych przez Zlecającego;
    *   zapewnienie nagród przyznawanych uczestnikom w ramach akcji promocyjnych (towarów oraz bonów towarowych lub kart przedpłaconych).

Kampanie promocyjne Zleceniodawcy, za których realizację odpowiedzialna jest w ramach umowy Spółka, są kierowane do osób fizycznych - konsumentów, jak i przedsiębiorców współpracujących ze Zleceniodawcą Kampanii. Podmioty te otrzymują w ramach akcji promocyjnej nagrody w postaci towarów lub bonów lub kart przedpłaconych w zależności od wymagań Zlecającego organizację Kampanii. Bony towarowe wydane w ramach akcji promocyjnej uprawniają ich posiadaczy do wymiany na wybrane przez nich towary lub usługi. Karty przedpłacone uprawniają zarówno do dokonywania płatności za towar lub usługę przez posiadacza karty za pomocą środków płatniczych, którymi zasilana jest karta jak i do wypłat gotówkowych. Emitentem bonów jest Spółka, a emitentem kart przedpłaconych jest współpracujący ze Spółką bank. W momencie przekazania bonów lub kart przedpłaconych nie jest możliwe określenie jaki towar czy usługa zostanie zakupiona przez zwycięzców organizowanych w ramach Kampanii konkursów za pomocą otrzymanego bonu lub karty.

Od podmiotów lub osób, którym Spółka w ramach realizacji akcji promocyjnej przekazuje nagrody, Wnioskodawca nie otrzymuje jakiegokolwiek wynagrodzenia czy jakiegokolwiek innego świadczenia. Spółka otrzymuje natomiast wynagrodzenie od podmiotu, dla którego organizuje akcje promocyjne (Zlecający).

Wnioskodawca otrzymuje od Zlecającego wynagrodzenie za ww. usługi marketingowo-promocyjne (wartość przekazanych bonów lub kart przedpłaconych nie będzie elementem składowym tego wynagrodzenia). Powyższe wynagrodzenie za usługi marketingowo-promocyjne dokumentowane będzie fakturą VAT. Zwrot kosztów równowartości dokonanych doładowań bonów lub kart przedpłaconych dokumentowany będzie notą księgową. Ponadto, do swoich przychodów z działalności gospodarczej Spółka zalicza także odsetki od środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach bankowych oraz wartość środków klientów, które utraciły ważność z uwagi na upływ terminu na ich wykorzystanie oraz przychody z refakturowania kosztów najmu, obsługi prawnej, opłat licencyjnych, kosztów marketingu itp. na poszczególne spółki grupy kapitałowej w części dotyczącej prowadzonej przez te spółki działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca zobowiązany jest, począwszy od 1 stycznia 2016 r., do stosowania proporcji, której mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie na nim ciążył obowiązek stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1) Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a oraz pkt 9 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 605), dalej: „Ustawa Nowelizująca” dodano do ustawy art. 86 ust. 2a - 2h oraz art. 90c, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.

Na mocy art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego, nabyć”.

Z kolei, stosownie do treści art. 86 ust 2b Ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c Ustawy o VAT, „przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej, powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością”.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ww. ustawy „w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy”.

Na mocy art. 86 ust. 2e, „podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu”.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f „przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne”.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, „proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio”.

„W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji” - art. 86 ust. 2h.

Z kolei, stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  „W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku, gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku”.

Cytowany przepis (art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT), którego ratio legis było pełniejsze dostosowanie krajowych przepisów do regulacji unijnych, a w szczególności do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wprowadza do polskiej Ustawy o VAT instytucję tzw. proporcji - w dalszej części zwanej „prewspółczynnikiem” albo „preproporcją”.

Jak czytamy w uzasadnieniu Ustawy Nowelizującej - art. 86 ust. 2a „wprost będzie określał, co będzie stanowiło kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z proponowanym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej”.

Innymi słowy, jeśli podatnik dokonuje zakupów, które w ogóle nie są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą - nie ma prawa do odliczania podatku naliczonego i przeciwnie: jeśli zakup związany jest z prowadzoną działalnością - podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast, jeśli dany zakup służy celom zarówno prowadzonej działalności gospodarczej, jak i np. aktywności prywatnej danego podatnika - obligatoryjnym od 1 stycznia 2016 r. jest stosowanie prewspółczynnika. Dzięki prewspółczynnikowi możliwym będzie wyodrębnienie tej części kwoty podatku naliczonego (odpowiadającej wartości ułamka preproporcji), która podlega odliczeniu, jako dotycząca zakupu wykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej.

Zasadniczym dla dokonania wykładni przepisu art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT jest interpretacja wyrażenia: „dla celów działalności gospodarczej”, które to wyrażenie należy odróżnić od pojęcia „działalności gospodarczej” zdefiniowanego w art. 15 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT.

Jak pisze Minister Finansów w uzasadnieniu Ustawy Nowelizującej: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.”

Taka sama argumentacja została przedstawiona w odpowiedzi Jarosława Nenemana - podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów, działającego z upoważnienia Ministra Finansów - na interpelację nr 30157 w sprawie stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych, do pojazdów samochodowych, od których podatnik może odliczyć 50% podatku VAT.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT ma mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione w opisie stanu faktycznego czynności tj. m.in. zwrot kosztów otrzymywany przez Spółkę od Zlecającego za nagrody (bony towarowe lub karty przedpłacone) wydawane uczestnikom akcji promocyjnych mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, którym posługuje się przepis art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT, mimo że nie stanowią ani czynności opodatkowanych VAT ani zwolnionych z VAT.

Zdaniem Spółki, preproporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT dotyczyć będzie tych podmiotów, które nie są podatnikami w 100% swojej aktywności i wykonują również inne czynności, nie stanowiące działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ww. ustawy, w związku z czym dokonują również zakupów, dla celów innych niż działalność gospodarcza. Przykładami takich podatników są gminy, fundacje, stowarzyszenia, spółki komunalne, muzea - których działalność, przynajmniej w części, nie ma żadnego związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, a co więcej - nie jest również rozwinięciem czy konsekwencją takiej działalności.

Czynności wymienione powyżej (zwrot kosztów otrzymywany - przez Spółkę od Zlecającego za nagrody (bony towarowe lub karty przedpłacone) wydawane uczestnikom akcji promocyjnych) mają immanentny związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą - jako podatnika podatku VAT, mimo że nie są traktowane jako czynności opodatkowane albo podlegające zwolnieniu z VAT. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w Spółce nie występuje aktywność, która byłaby całkowicie niezależna od działalności gospodarczej.

Oznacza to - w opinii Wnioskodawcy - że na Spółce nie będzie ciążył obowiązek stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-1232/15-3/MPe wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w bardzo podobnym stanie faktycznym, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Przedstawione we wniosku czynności wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem Wnioskodawca, w Stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej”.
*   interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2015 r. o sygn. IBPP3/4512-521/15/AZ wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Jak wynika z opisu sprawy przedstawione we wniosku czynności wyszczególnione w statucie i mieszczące się w granicach wyznaczonych przepisami prawa bankowego wykonywane przez bank stanowią przedmiot działalności Banku. Powołany na wstępie art. 4 ustawy Prawo, bankowe, stanowi, że działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności, o których mowa w ust. 1, może być wykonywana wyłącznie przez banki (\`(...)\`). W konsekwencji, skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń opisane powyżej stanowią przedmiot gospodarczej działalności Banku, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą banku”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem należy uznać, że art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Spółki”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, Wnioskodawca jest spółką należącą do międzynarodowej grupy, dostarczającej rozwiązania w zakresie systemów motywacyjnych i lojalnościowych dla klientów biznesowych. W ramach prowadzonej działalności, Spółka oferuje swoim klientom bony towarowe (w tym bony żywieniowe dla pracowników) oraz karty przedpłacone. Bony towarowe o określonej, wartości nominalnej oraz terminie ważności są wydawane klientom (podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą), którzy nabywają bony jako element systemu motywacyjnego pracowników. Bony uprawniają posiadacza do zakupu towarów i usług w punktach należących do sieci akceptantów Spółki (sklepach, restauracjach, punktach gastronomicznych i innych firmach usługowych). Następnie, Spółka dokonuje wypłaty należności wynikającej z bonów przedstawionych do rozliczenia przez akceptantów.

W zakresie systemu kart przedpłaconych, Spółka zawiera umowy z bankami, które obsługują proces związany z emisją kart, tj. ich inicjalnym zasileniem przez Spółkę na podstawie zlecenia klienta i otrzymanej od niego płatności, a następnie z wykorzystaniem kart przez użytkowników jako karty płatniczej. Karty przedpłacone uprawniają do dokonywania zarówno zakupów towarowych w placówkach akceptantów, jak i wypłat gotówkowych z wykorzystaniem środków płatniczych, którymi zasilona jest karta. Do każdej karty przypisany jest indywidualny rachunek bankowy, prowadzony przez bank będący emitentem karty, na który wpływają, środki pieniężne, służące zasileniu karty. Karta jest zasilana za pośrednictwem Wnioskodawcy.

Spółka prowadzi również działalność w postaci świadczenia usług marketingowych i promocyjnych m.in. w formie organizacji konkursów, programów lojalnościowych lub innych akcji promocyjnych dla klientów biznesowych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi marketingowo-promocyjne polegają na kompleksowej organizacji przez Spółkę na rzecz Zlecającego Kampanii Promocyjnych, skierowanych do kontrahentów Zlecającego i mających na celu promocję asortymentu Zlecającego, zwiększenie świadomości marki Zlecającego wśród klientów lub inne działania mające na celu promocję działalności Zlecającego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawione we wniosku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa i tym samym wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem Wnioskodawca, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego nie będzie na nim ciążył obowiązek stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, niniejszą interpretację indywidualną wydano wyłącznie na podstawie okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.