Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1555/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-21
Teza: Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z aportem wierzytelności, takie jak, opłaty notarialne, opłaty sądowe, wynagrodzenie biegłego rewidenta?
Słowa kluczowe: aport; kapitał-podwyższenie kapitału; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata notarialna; opłata-opłaty sądowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 września 2009 r.) uzupełnionym w dniu 02 grudnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału (pytanie oznaczone we wniosku nr 10) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 25 listopada 2009 r. znak: IBPP3/443-687/09/ŁW IBPBI/2/423-1063/09/AP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 02 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest Spółką, będącą w 100% własnością Gminy. Spółka świadczy usługi oczyszczania, odprowadzania ścieków oraz wytwarza energię z biogazu powstającego w procesie fermentacji osadów ściekowych. Wszystkie świadczone usługi oraz sprzedaż energii elektrycznej opodatkowane są stawkami VAT 7% lub 22% (nie występuje sprzedaż zwolniona). Gmina jako beneficjent środków z Funduszu Spójności zakończyła 23 czerwca 2009 r. realizację na majątku Spółki inwestycji. Spółka w celu zapewnienia realizacji tej inwestycji polegającej na modernizacji części osadowej oczyszczalni ścieków (której wykonanie pozwoli na wypełnienie obowiązków wynikających z przepisów wspólnotowych), w dniu 7 sierpnia 2006 r. na mocy zawartego porozumienia przekazała Gminie do bezpłatnego używania części nieruchomości oraz budynki i budowle (wchodzące w skład oczyszczalni ścieków), które położone są na użyczonej nieruchomości.

Oczyszczalnia ścieków składa się z obiektów w przeważającej części trwale związanych z gruntem. Efektem dokonywanych prac inwestycyjnych przez Gminę jest unowocześnienie i rozbudowanie części osadowej oczyszczalni ścieków. Wybudowane w ramach tej inwestycji przez Gminę budowle i urządzenia są w ok. 80% związane z gruntem, stanowiącym własność Spółki. Wynik poczynionych przez Gminę prac spowodował wzrost wartości oczyszczalni ścieków. Według założeń projektu, Spółka - właściciel oczyszczalni ścieków, nabyła prawo własności do zmodernizowanego i wytworzonego na jej gruncie majątku. Gminie natomiast przysługuje roszczenie o zwrot poczynionych nakładów na majątku Spółki. Zakończone prace odbierane były od wykonawcy inwestycji sukcesywnie, na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych. Spółka korzysta ze zmodernizowanych urządzeń na mocy umowy zawartej z Gminą w dniu 24 kwietnia 2008 r. dot. użyczenia środków trwałych wytworzonych i zmodernizowanych w wyniku realizacji tej inwestycji. Spółka z przekazanych przez Gminę urządzeń i obiektów korzysta w celu świadczenia usług, które stanowią przedmiot jej działalności i zarazem są zadaniem własnym Gminy. Jednocześnie Spółka ponosi koszty eksploatacji tych urządzeń. Gmina nie pobiera z tytułu udostępnienia Spółce wybudowanych urządzeń i obiektów żadnych opłat. Gmina planuje przenieść na Spółkę nakłady poniesione na modernizację części osadowej oczyszczalni rozpatrując dwa rozwiązania.

1.  Pierwszy wariant polega na sprzedaży Spółce nakładów poczynionych na jej nieruchomościach. Po wytworzeniu urządzeń i obiektów na nieruchomościach Spółki Gmina ujęła te nakłady w swojej ewidencji środków trwałych, a co za tym idzie od wartości tych środków nalicza odpisy umorzeniowe w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Sprzedaż nakładów Spółce ma nastąpić po cenie wytworzenia. Jednocześnie Gmina ma zamiar podnieść kapitał zakładowy Spółki, przez wkład gotówkowy, w wysokości odpowiadającej wartości brutto poniesionych na majątku Spółki nakładów. W związku z tym, iż wnosząc wkład gotówkowy Gmina ma zobowiązanie w stosunku do Spółki w postaci przekazania środków pieniężnych, a Spółka ma zobowiązanie w stosunku do Gminy z tytułu poniesionych na jej nieruchomościach przez Gminę nakładów nastąpi skompensowanie wzajemnych wierzytelności. To rozwiązanie nazwane jest w dalszej części wniosku "zwrotem poniesionych nakładów".
2.  Drugi wariant polega na wniesieniu przez Gminę aportu do Spółki w wysokości poniesionych na majątku Spółki nakładów. Wartość objętych przez Gminę akcji będzie odpowiadała wartości brutto wnoszonego aportu. To drugie rozwiązanie, nazwane jest dalej "aportem wierzytelności".

Spółka w trakcie realizacji inwestycji przez Gminę na obiektach części osadowej oczyszczalni oraz przed rozpoczęciem tej inwestycji ponosiła ze środków własnych szereg wydatków związanych np. z potrzebą sporządzania dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, z koniecznością nadzoru nad inwestycją ze strony użytkownika (Spółki), sporządzenia operatu wodno-prawnego, zatrudnienia inspektora nadzoru ds. technologicznych i inżynieryjno-sanitarnych podczas realizacji inwestycji (umowa zlecenia) i innymi dodatkowymi pracami budowlano-montażowymi. Pierwsza faktura związana z tymi wydatkami pochodzi z marca 2003 r., a ostatnia - z lipca 2009 r. Wartość tych dodatkowych nakładów poniesionych przez Spółkę na dzień 30 lipca 2009 r. wynosi 644.450,00 zł.

Niezależnie od tego, który z dwóch opisanych wcześniej wariantów rozliczenia nakładów wybierze Gmina, to i tak po rozliczeniu tych nakładów Gmina poniesie dodatkowo, następujące koszty: koszty inżyniera kontraktu, koszty pomocy technicznej, koszty promocji kontraktu. Część z tych kosztów będzie poniesiona przed zwrotem poniesionych nakładów lub przed aportem wierzytelności, jednak ostateczna ich wysokość będzie znana w końcowej fazie realizacji inwestycji tj. np. w 2011 roku. To znaczy, że wymienione koszty nie będą się składały na opisaną wierzytelność Gminy w stosunku do Spółki, gdyż ich wysokość będzie znana dopiero po rozliczeniu opisanej wcześniej wierzytelności.

W związku z aportem wierzytelności lub wniesieniem wkładu gotówkowego, również Spółka będzie musiała ponieść dodatkowe koszty związane m.in. z opłatą za akt notarialny; opłatą sądową; wynagrodzeniem dla biegłego, którego opinia wymagana jest przez sąd rejestrowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z aportem wierzytelności, takie jak, opłaty notarialne, opłaty sądowe, wynagrodzenie biegłego rewidenta? (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów dodatkowe wydatki związane z aportem wierzytelności, takie jak opłaty notarialne, opłaty sądowe, wynagrodzenie biegłego. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Celem Spółki jest rozszerzenie działalności na usługi kanalizacyjne oraz zwiększenie przychodów z tego tytułu; natomiast modernizacja części osadowej oczyszczalni ścieków wpłynie na zwiększoną jej wydajność, co również będzie się przekładało na zwiększenie przychodów. Środkiem pozwalającym na osiągnięcie tego celu jest podwyższenie kapitału zakładowego w formie ww. aportu. Koszty dodatkowe, które Spółka będzie musiała ponieść, czyli opłata notarialna, sądowa, wynagrodzenie dla biegłego, są w przedstawionej sytuacji kosztami obligatoryjnymi, czyli niezbędnymi w celu dopełnienia wszelkich formalności związanych z przeniesieniem wierzytelności i kompensatą wzajemnych roszczeń.

Zdaniem Spółki, aby zakwalifikować poniesione wydatki do kosztów podatkowych, należy rozpatrywać je indywidualnie i wziąć pod uwagę przede wszystkim cel, dla którego ma miejsce przeniesienie wierzytelności z tytułu poczynionych nakładów (w postaci aportu) i podwyższenie kapitału. Celem podwyższenia kapitału w postaci wniesienia aportu jest rozwój działalności, a więc zwiększenie przychodów, a zatem wydatki z nim związane będą stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., gdyż wyczerpują znamiona definicji kosztów uzyskania przychodów i nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 tej ustawy jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Z powołanego przepisu wynika, ze podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Ponadto zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 257 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, to może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. W myśl art. 257 § 2 ww. ustawy, podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Natomiast art. 158 § 1 tej ustawy, określa, iż udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być pokryte wkładami niepieniężnymi (aportem).

Oznacza to, iż przychód uzyskany przez Spółkę w związku z otrzymaniem aportu jest bezpośrednio przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego. W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę, w związku z aportem wierzytelności, pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na powiększenie kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieistotny jest cel, ani konsekwencje podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przepisy tej ustawy nie różnicują bowiem sytuacji podatkowej podatników ze względu na cel w jakim kapitał zakładowy ma być podwyższony, czy konsekwencje jego podwyższenia.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów pieniężnych jak i niepieniężnych, wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z jego powiększeniem nie jest zaliczana do przychodów podatkowych Spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o pdop. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop).

Ponadto z dyspozycji zawartej w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o pdop wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że koszty opłat notarialnych i sądowych oraz wynagrodzenie dla biegłego, jako że mają charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego i dzielą los świadczenia głównego, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, bowiem związane są one z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-9 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.