Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.419.2019.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-18
Teza: czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT w części dotyczącej: -wynagrodzenia dla pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe dotyczące: -wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy – jest nieprawidłowe, -pozostałych składników wynagrodzenia – jest prawidłowe, -pozostałej części - jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; ulga; wynagrodzenia; zatrudnianie (zatrudnienie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym 17 i 18 września 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT w części dotyczącej:

*   wynagrodzenia dla pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe dotyczące:
    *   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy – **jest nieprawidłowe,**
    *   pozostałych składników wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**

\- pozostałej części - **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 września 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.352.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 września 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.; dalej: „Ustawa CIT”). Spółka zajmuje się opracowywaniem nowych, twórczych rozwiązań w branży spożywczej.

W szczególności, Wnioskodawca prowadzi prace związane z tworzeniem i wprowadzaniem na rynek wyrobów na podstawie nowych lub modyfikowanych receptur oraz ulepszaniem procesów technologiczno-produkcyjnych w zakładach.

Wnioskodawca posiada dwa zakłady produkcyjne, poniższy Wniosek dotyczy projektów oraz zleceń wykonywanych w zakładzie w P, odrębny wniosek został złożony w zakresie prac realizowanych w ramach zakładu w T.

Wnioskodawca posiada procesy produkcji wyrobów cukierniczych (w tym: batonów musli, batonów z past owocowych, batonów bakaliowych, draży czekoladowych oraz draży cukrowych), oferuje najwyższą jakość bezpieczeństwa i higieny produkcji. Zapewnienie bezpieczeństwa żywności jest priorytetowym zadaniem Wnioskodawcy. W praktyce oznacza to, że znaczna część zasobów inwestowana jest w doskonalenie systemów prewencji i kontroli ryzyka zdrowotnego działających w oparciu o wdrożony w zakładzie certyfikowany System Jakości i Bezpieczeństwa na zgodność ze standardem IFS V 6 1.

Projekty zmierzające do wytworzenia nowych lub ulepszonych procedur oraz ulepszenia procesów (dalej: „Projekty”) są prowadzone w sposób systematyczny (czego dowodem jest m.in. wewnętrzna procedura Spółki dot. przeprowadzania projektów). Każdy Projekt prowadzony jest przez wyspecjalizowaną oraz doświadczoną kadrę pracowniczą posiadającą wiedzę niezbędną do tworzenia nowych/modyfikowanych receptur (dalej: „Dział B+R”).

Kluczowe dla realizacji czynności badawczo-rozwojowych w Spółce jest zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace, a następnie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie jej, w zakresie tworzenia nowych receptur oraz spełniania wymagań stawianych przez klientów Spółki (dalej: „Klienci”) odnoszących się do produktów finalnych.

Pracownicy ze wszystkich działów biorących udział w pracach o charakterze rozwojowym posiadają pełne kompetencje w zakresie tworzenia nowych lub znacznie zmienionych wyrobów. Spółka dysponuje maszynami i programami pozwalającymi na projektowanie i przeprowadzanie wszystkich wymaganych wstępnie badań w zakresie tworzenia nowych/zmienionych produktów.

Wnioskodawca wdrożył systemy, maszyny i urządzenia (w tym do sporządzania raportów, jak komputery czy oprogramowanie niezbędne do realizacji działalności badawczo-rozwojowej m.in. do przeprowadzania symulacji, testowania nowych wyrobów czy badań właściwości fizyko-chemicznych), które są wykorzystywane w realizowanej działalności badawczo-rozwojowej.

Przykładami czynności wykonywanych w ramach Projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe są czynności polegające na:

*   Opracowaniu odpowiedniego produktu dla indywidualnych wymagań odbiorcy z branży spożywczej, cukierniczej oraz sieci handlowych w oparciu o wymagania dostarczone przez Klienta.
*   Opracowaniu odpowiedniego smaku i składu produktu poprzez zastosowanie nowych składników i komponentów.
*   Poszukiwanie nowych, naturalnych możliwości słodzenia produkowanych wyrobów, w tym w szczególności batonów, celem wyeliminowania syropu glukozowego z receptur oraz zastąpienia go innymi naturalnymi zamiennikami cukru polepszającymi walory zdrowotne produktów.
*   Wprowadzanie nowego surowca do produkcji wyrobów w postaci dodatków funkcjonalnych np.: błonnik, witaminy, kofeina, kolagen, ekstrakty lub inne posiadające właściwości zdrowotne, odżywcze lub wybitne smakowe.
*   Praca nad procesem produkcji, stabilizacją wyrobu (tj. zachowanie pożądanych parametrów i cech produktu w czasie).
*   Dostosowanie etapów produkcji np. gotowanie, mieszanie, schładzanie odpowiednio do rodzaju wyrobu i prowadzenie badań nowego produktu w czasie.
*   Prace badawcze nad ustaleniem terminu przydatności nowego produktu.
*   Prace badawcze nad dopasowaniem odpowiedniego materiału opakowaniowego celem utrzymania pożądanej trwałości produktów z zachowaniem jego walorów smakowych przez cały okres przydatności wyrobu do spożycia.
*   Zmiana surowców, dopasowanie składników lepiszcza używanych do produkcji danego typu batonu oraz prace nad jego zastosowaniem w końcowym produkcie.
*   Wdrożenie nowych innowacyjnych technologii produkcji wyrobów z tzw. „czystą etykietą” bez konserwantów.

Czynności, które są podejmowane przez pracowników Spółki (dalej: „Pracownicy”) obejmują między innymi:

*   przeprowadzenie badań oraz testów;
*   dokonywanie modyfikacji w produktach;
*   optymalizacje procesów produkcyjnych;
*   opracowywanie i wdrażanie nowych wyrobów i technologii ich wytwarzania;
*   opracowywanie receptur;
*   sporządzanie specyfikacji, kalkulacji oraz symulacji procesu produkcyjnego;
*   przygotowanie opisów technologicznych;
*   przygotowanie instrukcji dla operatorów procesów;
*   szkolenie pracowników Produkcji;
*   analizę rynku cukierniczego, branży spożywczej przez osoby posiadające specjalistyczną wiedzę;
*   pozyskiwanie nowych surowców oraz innowacyjnych składników;
*   zwiększanie zasobów wiedzy na temat nowych dostępnych surowców.

W ramach Projektów realizowane są także czynności je wspierające tj. następujące prace związane z planowaniem i zarządzaniem Projektem:

*   czynności administracyjne i koordynacyjne realizowane wyłącznie na cele Projektów, mające na celu opracowanie podstawowych założeń projektu (harmonogram, budżet jak również ramy prawno-podatkowe),
*   bezpośredni nadzór nad realizacją Projektu - prawidłowość prowadzonych procesów,
*   koordynacja prawidłowości założeń Projektu,
*   przeprowadzenie czynności dokumentacyjnych np. monitorowanie czasu pracy na projekcie, prawidłowe kodowanie produktów oraz rejestracja przekazanych prób,
*   archiwizacja dokumentów,
*   przygotowywanie raportów okresowych i końcowych dla Projektów,
*   koordynacja prac związanych z Projektami.

W ramach działalności Spółki wyróżnić można cztery główne obszary, w których zdaniem Wnioskodawcy prowadzone są prace twórcze:

*   tworzenie nowych, unikalnych receptur na podstawie analizy rynku oraz wynikające z propozycji pracowników (dalej: „Nowości”);
*   tworzenie receptur na zlecenie klienta ze względu na specyfikę zapotrzebowania (dalej: „Zlecenia”);
*   optymalizacja procesów wewnątrz Spółki polegająca na wdrożeniu programu/zautomatyzowaniu jakiejś czynności, co w rezultacie usprawnia działalność Wnioskodawcy (dalej: „Optymalizacje”);
*   ulepszanie, zmienianie oraz modyfikowanie receptur, które znajdują się w ofercie Wnioskodawcy (dalej: „Modernizacje”);

\-dalej zbiorczo: Obszary B+R.

Obszar B+R Nowości, Obszar B+R Zlecenia.

Projekty z obszarów Nowości i Zlecenia różnią się jedynie powodem inicjacji, natomiast całość procesów związanych z wytworzeniem finalnego produktu przeprowadzane są według bardzo zbliżonej metodologii:

1.  Zapotrzebowanie na nowy Projekt. Zapotrzebowanie na nowy produkt może być wynikiem różnych czynników, przykładowo Spółka może podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu poprzez:
    *   badanie rynku (m.in. brak dostępności danego produktu na rynku, dostępność atrakcyjnego produktu na konkurencyjnych rynkach zachodnich bądź większe zainteresowanie konsumentów danym produktem - wówczas można stworzyć coś nowego co być może również zostanie zaakceptowane przez konsumentów);
    *   wewnętrzne rozmowy - na podstawie własnego doświadczenia oraz podczas spotkania osoby decyzyjne mogą podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu zmierzającego do wytworzenia nowego produktu;
    *   indywidualną inicjatywę pracownika spółki - niektórzy pracownicy mogą sami zaproponować stworzenie nowego produktu;
    *   Zlecenie - kontakt z Klientem (np. zgłoszone potrzeby/uwagi Klienta);
    *   zmiana przepisów prawa (np. zakaz wykorzystywania konkretnego surowca przy produkcji co generuje potrzebę zastąpienia go innym).
2.  Inicjacja Projektu. W przypadku obszaru Zlecenia, Klient określa wyjściowe parametry wyrobu takie jak:
    *   smak i konsystencja,
    *   waga jednostkowa wyrobu, pożądane wymiary wyrobu,
    *   sposób pakowania jednostkowego i zbiorczego,
    *   termin przydatności,
    *   maksymalna cena za wyrób gotowy akceptowalna przez klienta.

W tym zakresie Spółka natomiast podkreśla, że określone zostają same parametry wyjściowe (tj. jaki wyrób Klient chce otrzymać finalnie), po stronie Spółki pozostaje natomiast całość związana ze stworzeniem receptury, na podstawie której będzie można przygotować produkt zgodny z wytycznymi Klienta. Innymi słowy, Klient nie przekazuje Spółce szczegółowej instrukcji, pozwalającej na - w sposób odtworzeniowy - uzyskanie zamówionego przez Klienta produktu. Przekazywane przez Klienta informacje są oczekiwaniami co do finalnego wyrobu.

W przypadku Nowości, Spółka określa parametry wyjściowe jakie chce osiągnąć przy produkcji danego wyrobu na podstawie początkowo ustalonych wytycznych, następnie przeprowadzane są badania.

Po wpływie oraz zainicjowaniu projektu Spółka przystępuje do przeprowadzania wstępnego studium wykonalności na planowanym produkcie - wówczas Główny Technolog/Dyrektor ds. Innowacji i Wdrożeń (dalej: „Główny Technolog”) oraz Technolog ds. Wdrożeń (dalej: „Technolog”) analizują możliwości pozyskania surowców, warunki technologiczne produkcji, wymagania sprzętowe i w specjalistycznych programach określają parametry produktu jakie powinien mieć dany wyrób po wyprodukowaniu.

Do tych parametrów należą m.in.: skład procentowy poszczególnych składników w wyrobie gotowym, cechy organoleptyczne (wygląd, smak), wartości odżywcze wyrobu, wskazanie sposobu pakowania oraz wstępnego terminu przydatności na podstawie użytych surowców Dodatkowo obliczany jest m.in. ekstrakt lepiszcza oraz masa produktu.

Studium wykonalności polega w głównej mierze na przeprowadzeniu symulacji w specjalistycznych programach - wówczas Technolog sprawdza recepturę pod kątem składu oraz analizuje, jak zachowywać się będzie tak stworzona receptura w warunkach produkcyjnych.

Po przeprowadzeniu studium wykonalności następuje faza związana z analizą wyników studium wykonalności. Wówczas osoby ze specjalistyczną wiedzą sprawdzają, czy stworzenie danej receptury jest możliwe w przełożeniu na warunki zakładu, jeżeli nie, zmieniane są wówczas niektóre parametry/surowce/parametry procesu gotowania tak, aby produkcja danego wyrobu była możliwa Wnioskodawca przeprowadza analizy i symulacje zmieniając parametry wyrobu, aż do momentu pozytywnego przejścia studium wykonalności bądź podjęciu decyzji o zatrzymaniu projektu.

3\. Próba technologiczna.

Na podstawie pozytywnie przeprowadzonego studium wykonalności przygotowywana jest receptura próbna (uwzględniająca skład surowców zgodny z wymaganiami obowiązującego prawa żywnościowego, technologia wykonania, kod próby i termin przydatności wyrobu oraz zakres badanych parametrów).

Próba I przygotowywana jest o wielkości przeważnie 2-3 kg. Wstępne próby wykonywane są w Pracowni Technologicznej Spółki przez technologów (dalej: „Technolodzy”) pod nadzorem Głównego Technologa. Na tym etapie wyliczana jest również przez Technologów wartość odżywcza produktu przy użyciu specjalistycznego programu. Powstaje też specyfikacja wyrobu z zapisem składu produktu przeznaczonym na etykietę, zgodna z obowiązującymi przepisami Prawa Żywnościowego.

Analizowana jest zawartość alergenów w surowcach oraz alergenów krzyżowych w produkcie. Na I etapie powstaje wstępny, całkowity zapis informacji niezbędny do sporządzenia zapisów na opakowaniu jednostkowym wyrobu. Przed wysłaniem przygotowanej Próby I do Klienta w Pracowni przeprowadzany jest szereg badań tj. badania organoleptyczne oraz fizykochemiczne zgodnie z zakresem parametrów wskazanych na początku Projektu Wybrane badania zlecane są do przeprowadzenia w laboratorium wewnętrznym w zakładzie w T (np. aktywność wodna, badania mikrobiologiczne).

Niektóre badania na Próbie I są zlecane zewnętrznym podmiotom (np. badania związane ze składem witamin, kofeiny) ze względu na brak odpowiedniego zaplecza technicznego w Spółce. Badania te są zlecane do zewnętrznych akredytowanych laboratoriów, a otrzymywane informacje są jedynie surowym wynikiem badań, których analizą zajmują się pracownicy Wnioskodawcy.

Laboratoria zewnętrzne to m.in.:

*   X - alergeny (gluten), wartość odżywcza, aflatoksyny, ochra toksyna, mikrobiologia,
*   Y - np. metale ciężkie w tym kadm i ołów, alergeny,
*   Z - wartość odżywcza

\-dalej zbiorczo: „Jednostki”.

W tym zakresie warte podkreślenia jest również, że Wnioskodawca ma podpisaną umowę z Uniwersytetem (…), której przedmiotem jest współpraca między stronami w zakresie badawczo-naukowym obejmującym doktorat wdrożeniowy pracownika zakładu w P - Technologa ds. wdrożeń.

Technolodzy analizują otrzymane wyniki laboratoryjne, oceniają próbę, weryfikują właściwości wyrobu i na bieżąco wprowadzają zmiany w dokumentacji technologicznej, aż do momentu kiedy próba będzie spełniała wszystkie zakładane wymagania jakościowe.

Następnym etapem jest przeprowadzanie panelu degustacyjnego w celu sprawdzenia, czy dany produkt odpowiada opisowi przedstawionemu przez Klienta (w przypadku Zleceń) bądź wstępnie określonym parametrom przez pracowników Spółki (w przypadku Nowości). Panel degustacyjny przeprowadzany jest przez zespół pracowników w zakładzie w P, a w przypadku Nowości również przez pracowników zakładu w T (dokąd próby są dodatkowo wysyłane). Finalnie Próba I wysyłana jest do Klienta. Spółka zawsze pokrywa koszty wysyłki do klienta wszystkich prób, co może stanowić znaczący koszt w przeciągu całego roku podatkowego.

Jeżeli Klient uzna, że wyprodukowany produkt w ramach Próby I nie odpowiada przedstawionym przez niego oczekiwaniom, Spółka przystępuje do działań korygujących, tj. Główny Technolog wprowadza stosowne zmiany i przygotowuje kolejne wersje prób technologicznych o zmienionym składzie. Próby technologiczne są tworzone i wysyłane do Klienta aż do momentu uzyskania jego pozytywnej opinii, bądź zaprzestaniu prac w ramach danego Projektu. Proces ten przebiega identycznie w przypadku Nowości - kolejne próby technologiczne są tworzone aż do momentu uzyskania pozytywnej opinii Panelu degustacyjnego przeprowadzonego przez pracowników zakładu w P. oraz dodatkowo przez pracowników zakładu w T. Panele degustacyjne w przypadku Nowości są anonimowe a ich wyniki opracowywane i zbierane są przez Technologów zakładu.

Dodatkowo dokonywana jest kalkulacja wyrobu, na podstawie cen przewidywanych surowców i opakowań ze wskazaniem klasyfikacji PKWiU uwzględniająca docelowy sposób pakowania wyrobu zarówno jednostkowy jak i zbiorczy. Tak przygotowana kalkulacja musi następnie zostać zaakceptowana przez Dyrektora Zarządzającego, który ustala wstępną cenę wyrobu.

Wstępna cena produktu zostaje przedstawiona do Klienta wraz z wstępną próbą technologiczną (Próba I) oraz specyfikacją wyrobu.

Specyfikacja taka obejmuje wszystkie najważniejsze informacje charakterystyczne dla danego produktu jak:

Nazwa i kod, opis produktu, skład surowcowy przeznaczony na etykietę produktu zgodny z przepisami Prawa Żywnościowego, właściwości organoleptyczne (smak, barwa i wygląd, konsystencja), właściwości fizykochemiczne (zawartość metali ciężkich, wartości odżywcze), właściwości mikrobiologiczne (liczba drobnoustrojów, drożdży i pleśni), alergeny zawarte w produkcie, termin przydatności do spożycia, warunki przechowywania, inne informacje (tj. np. zawartość witamin, produkt bezglutenowy, wysoka zawartość białek lub witamin).

4\. Próba II.

Po akceptacji przez Klienta Próby I, może (czasami zdarza się bowiem, że Klient od razu prosi o próbę opisaną w pkt 5) zostać wywołana próba pilotowa (dalej: „Próba II”), którą zamawia handlowiec po rozmowach z Klientem. Próba ta może być zamówiona przez Klienta celem przeprowadzenia własnych badań marketingowych na odbiorcach finalnych na wyrobie lub celem przedstawienia propozycji wyrobu do sieci handlowych i potencjalnych kupców. Główny Technolog przygotowuje recepturę technologiczną do Próby II wraz ze składem surowców, technologią wykonania, kodem próby i terminem przydatności wyrobu. Warte zaznaczenia w tym zakresie jest również to, że cały proces wytworzenia Próby II może różnić się od tego z Próby I ze względu na fakt, że większa próba wymaga przeniesienia procesu na linię produkcyjną, co wiąże się z odpowiednim dostosowaniem temperatury w zbiornikach do gotowania/mieszania i innych czynności, które mogą mieć wpływ na finalny kształt produktu. Innymi słowy, proces wyprodukowania tego samego produktu na większej próbie różni się od procesu produkcji na próbie mniejszej.

Próba II przygotowywana jest do wielkości maksymalnie 25 kg. Ilość wysyłana do Klienta jest określana indywidualnie przez Klienta Próba II pakowana jest na maszynach pakujących producenta w opakowania jednostkowe bez nadruku, będące symulacją opakowania finalnego. Produkt jest etykietowany ręcznie, a etykiety zawierają dane w postaci nazwy wyrobu oraz jego skład. Na tym etapie produkt może być również zapakowany w opakowania zbiorcze kartoniki, displaye. Koszt takich opakowań pokrywa często Spółka i w skali całego roku może stanowić to znaczny koszt podatkowy. Przed wysyłką do Klienta Próba II jest ponownie badana oraz testowana w Pracowni Technologicznej. W czasie produkcji może się również okazać, że przy większych ilościach produkowanego wyrobu na linii technologicznej wymagana jest zmiana niektórych składników (ich ilość) bądź proces przygotowania wyrobu (np. temperatura gotowania, mieszania, schładzania). Pracownicy z Działu B+R wyznaczeni przez Głównego Technologa nadzorują więc przez cały czas trwania Projektu każdą próbę, ustalają i zapisują szczegółowo wszystkie parametry linii do formowania, określają czas produkcji/wydajność produkcji oraz sprawdzają finalny wyrób.

W przypadku Próby II może zdarzyć się, że to Klient pokryje koszt wyprodukowania i zapakowania próby do przetestowania.

Opracowana Technologia wykonania obejmuje opis procesów, tj. temperatura gotowania syropu, kolejność dodawania składników, ilość danego składnika, temperatura mieszania, formowania i temperatura schładzania. Opis procesów zawiera poszczególne etapy do wykonania przez pracownika z określeniem czasów, poziomu ustawienia walców formujących, parametrów temperatury w tunelu schładzającym, badania międzyoperacyjnego-pomiaru np.: ekstraktu syropu, temperatury syropu.

W oparciu o taką recepturę zostaje przeprowadzona produkcja próbna wyrobu na linii technologicznej w celu pełnego dostosowania produktu do możliwości produkcyjnych oraz możliwości produkcyjnych do produktu.

Przy projektowaniu nowego wyrobu dodatkowo zleca się przeprowadzenie badań mikrobiologicznych i fizykochemicznych. Te czynności przeprowadzane są w Laboratorium Wnioskodawcy w zakładzie w T.

Przeprowadza się również i nadzoruje testy trwałościowe do proponowanego terminu przydatności wyrobu.

5\. Próba III.

Po pomyślnym przejściu powyższych dwóch prób i ewentualnym dostosowaniu przez Głównego Technologa i/lub Technologa wszystkich procesów, Spółka przygotowuje produkcję próbną o wielkości ok. 30-50 kg. Koszt tej próby ponoszony jest przez Spółkę. Próba ta jest przeprowadzona na liniach produkcyjnych Spółki przygotowanych pod produkcję wyrobu dla Klienta. Analogicznie jak w przypadku dwóch poprzednich prób, wymagane jest dostosowanie procesów, zmiana parametrów maszyn, składników, etc., bowiem przeprowadzenie próby na większej masie różni się od „mniejszych” prób. Na tym etapie określane są finalne wszystkie parametry produkcji: porcje namiarowe, wydajność produkcji na jedną zmianę produkcyjną. Taka próba wykonywana jest przy pełnej obsadzie personelu linii produkcyjnych tzn.: przy udziale mechaników ustawiających linie produkcyjne i pakujące, pracowników produkcyjnych, pracowników działu jakości oraz technologów Produkt wyprodukowany podczas próby III poddawany może zostać utylizacji i zazwyczaj w całości nie jest przekazywany do Klienta. Produkt jest oceniany ponownie na wewnętrznym panelu smakowym. Z próby pobierane są próby na testy trwałościowe, które oceniane są na panelach jakościowych przez cały założony okres trwałości produktu, a także po upływie tego terminu celem określenia optymalnego okresu przechowywania.

Po próbie III nanoszone są uwagi do opracowanej technologii typu: ustawienia długości cięcia batonów, prędkość taśmy, masa netto pojedynczych batonów po uformowaniu, temperatura tunelu chłodniczego, % oblewu batonu czekoladą, siła nadmuchu czekolady w oblewarce.

6\. Aceptacja.

Po zaakceptowaniu Próby III receptura zostaje wpisana do wewnętrznego systemu informatycznego CDN jako kod produkcyjny dla standardowego wyrobu. Do systemu informatycznego CDN wprowadzone zostają również wszystkie uwagi i ustawienia parametrów linii produkcyjnej niezbędne do prawidłowego wyprodukowania produktu. Kod ten wraz z ceną zostaje przypisany dla danego klienta na podstawie indywidualnej Decyzji. Zaakceptowane Specyfikacje produktu, kalkulacje wyrobu oraz receptury zostają również umieszczone w wewnętrznym systemie informatycznym firmy: Intranet. Receptura pozostaje własnością Spółki.

Obszar B+R Optymalizacje.

Działania w zakresie obszaru Optymalizacje prowadzone są według następującej metodologii:

1\. Identyfikacja problemu.

Osoby odpowiedzialne za całość procesów w Spółce spotykają się regularnie w celu omówienia ewentualnych obszarów w Spółce, które mogłyby zostać zoptymalizowane/poprawione/przyspieszone. Głównymi osobami odpowiedzialnymi za szukanie/omawianie rozwiązań są Dyrektor ds. Innowacji i Wdrożeń/Główny Technolog oraz Dyrektor ds. Produkcji.

2\. Wyszukiwanie rozwiązania.

Następnie pracownicy Spółki w odniesieniu do zidentyfikowanego problemu próbują znaleźć rozwiązanie (tj. modernizacja maszyn, wprowadzenie nowego procesu, optymalizacja istniejącego procesu poprzez zmianę/dostosowanie nowych parametrów produkcji). Wybrane rozwiązanie zależy od przedstawionego problemu.

3\. Wycena wprowadzenia danej optymalizacji.

Po podjęciu decyzji przez osoby decyzyjne w Spółce co do obszaru który powinien zostać zoptymalizowany, Spółka rozpoczyna zbieranie ofert od firm zajmujących się wprowadzaniem takich rozwiązań. Następnie wybierana jest najlepsza oferta i rozpoczyna się wdrożenie procesu/maszyny na potrzeby Wnioskodawcy.

Etap związany z ofertowaniem oraz przystosowaniem procesu/maszyny na potrzeby Wnioskodawcy może wiązać się z częstymi delegacjami pracowników z Działu B+R - zarówno krajowymi jak i zagranicznymi.

4\. Ustalanie parametrów.

Osoby z Działu B+R ustalają wspólnie z firmą realizującą zlecenie związane z maszynami/procesami funkcjonalność optymalizacji oraz wszelkie parametry mające wpływ na poprawne działanie procesu/maszyny w organizacji Spółki.

5\. Maszyna pilotażowa.

W przypadku zakupu nowej maszyny następuje jej ustawianie i dostosowywanie do linii produkcyjnych Wnioskodawcy Przy tych czynnościach zawsze obecne są osoby z Działu B+R aby nadzorować wdrożenie nowej maszyny.

6\. Próbna produkcja.

Po poprawnym zainstalowaniu maszyny dochodzi do przetestowania maszyny na surowcu, w przypadku niepoprawnego działania maszyny, osoby odpowiedzialne za instalację wraz z osobami z Działu B+R szukają przyczyny i analizują całość, aby zidentyfikować problem.

Proces ten jest powtarzany aż do momentu całkowicie poprawnego funkcjonowania maszyny.

7\. Finalne wdrożenie.

Zakup nowych maszyn nierzadko wiąże się z potrzebą dostosowania starych receptur na potrzeby tych maszyn Przykładowo Wnioskodawca nie może korzystać ze starych receptur ze względu na inne parametry nowych maszyn i co się z tym wiąże - inny proces wytwarzania produktów. Działaniami, które podejmuje Wnioskodawca w celu przystosowania starych receptur do nowych maszyn są:

*   zmiana składników,
*   zmiana parametrów.

Wprowadzanie nowych maszyn jest kluczowym przedsięwzięciem, bowiem innowacyjne rozwiązania pozwalają Spółce na tworzenie nowych receptur oraz poszerzanie swojego asortymentu oferowanego na rynek zarówno krajowy jak i zagraniczny. Nowe maszyny pozwalają również na zwiększenie wydajności linii produkcyjnych w Spółce oraz obniżenie kosztów m.in. poprzez mniejsze zużycie surowca czy ograniczenie robocizny lub poprawę ergonomii pracy.

Natomiast w przypadku procesów, ich wdrożenie jest uwarunkowane głównie optymalizacją czasu/kosztów. Przykładowo niedawno wprowadzonym procesem do Spółki przy produkcji batonów, było przetestowanie nowej, zmienionej temperatury gotowania syropu do batonów kokosowych w czekoladzie. Po dokładnym przeanalizowaniu procesów oraz parametrów mikrobiologicznych syropu, zmieniono temperaturę gotowania syropu s 98 na 70 stopni Celsjusza. Po pomyślnym przeprowadzeniu wszystkich prób oraz ocenie wyrobu na panelach, testach trwałościowych, badaniach mikrobiologicznych w wyniku optymalizacji procesu ilość roboczogodzin potrzebnych na wyprodukowanie 1 tony wyrobu zmniejszyła się ze 160 na 100 roboczogodzin/tonę wyrobu.

Innym przykładem jest optymalizacja polegająca na zautomatyzowaniu procesu naważenia wyrobu przy udziale wagi dynamicznej, co w konsekwencji pozwoli na bardzo skuteczne prowadzenie i monitorowanie procesu pakowania. W takim przypadku pracownik będzie wykonywał pakowanie produktu bez konieczności dokonywania dodatkowej kontroli wagi metodą statystyczną, a więc poprzez zważenie samodzielne kontrolowanej liczby paczek z partii na legalizowanej wadze kontrolnej. Spowoduje to zlikwidowanie dodatkowej operacji podczas procesu pakowania.

Obszar B+R Modernizacje.

W zakresie Projektów z Obszaru Modernizacje projekty przebiegają według następującej metodologii:

1\. Zapotrzebowanie na modernizację.

Zapotrzebowanie na modernizację/zmianę może być wynikiem różnych czynników, przykładowo Spółka może podjąć decyzję o inicjacji modernizacji na podstawie:

*   badanie rynku (m.in. brak dostępności danego produktu na rynku bądź większe zainteresowanie konsumentów danym produktem - wówczas można stworzyć coś nowego co być może również zostanie zaakceptowane przez konsumentów);
*   wewnętrzne rozmowy - na podstawie własnego doświadczenia oraz podczas spotkania osoby decyzyjne mogą podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu;
*   kontakt z Klientem (np. na podstawie informacji otrzymanych od działu handlowego);
*   pojawienie się na rynku nowych dostępnych surowców/składników, które w znaczący sposób mogą zmienić, po zastąpieniu nimi dotychczasowo stosowanych składników, wyrób sprawiając, że będzie on inny/innowacyjny i bardziej pożądany przez klientów;
*   zmiany w przepisach prawa, wymuszające zmiany składu wyrobów.

2\. Inicjacja projektu.

W przypadku Modernizacji określane są wytyczne dot. potrzeb zmiany, jaki jest cel, wymagania oraz jakie korzyści mogą zostać uzyskane przy wprowadzeniu danej zmiany.

Przykładowymi potrzebami dokonania zmian może być np. cena surowca dotychczas wykorzystywanego do produkcji wyrobu, może się bowiem okazać, że wykorzystanie alternatywnego surowca przyczyni się do zmniejszenia finalnej ceny wyrobu. Z kolei zastosowanie nowoczesnego - innowacyjnego nawet droższego składnika, może podwyższyć cenę wyrobu, ale finalnie pozwolić na zastosowanie wyższej marży dla finalnie opracowanego bardziej atrakcyjnego produktu dla odbiorcy finalnego.

Wprowadzenie nowego surowca do wyrobu wymaga przeprowadzania symulacji, testów oraz takiego dopasowania surowców, aby finalnie produkt nie różnił się od zmienianego produktu pod względem smaku, konsystencji, wyglądu.

Jak w przypadku Nowości oraz Zleceń - studium wykonalności polega w głównej mierze na przeprowadzeniu symulacji w specjalistycznych programach - wówczas Główny Technolog sprawdza recepturę oraz sprawdza, jak zachowywać się będzie tak stworzona receptura w warunkach produkcyjnych.

Po przeprowadzeniu studium wykonalności następuje faza związana z analizą wyników studium wykonalności. Wówczas osoby ze specjalistyczną wiedzą sprawdzają, czy stworzenie danej receptury jest możliwe, jeżeli nie, zmieniane są wówczas niektóry parametry/dodawane są dodatkowe surowce/proces gotowania/formowania/ schładzania tak, aby produkcja danego wyrobu była możliwa Wnioskodawca przeprowadza analizy i symulacje zmieniając parametry wyrobu aż do momentu pozytywnego przejścia studium wykonalności bądź podjęciu decyzji o zatrzymaniu projektu.

3\. Próby.

Na podstawie pozytywnie przeprowadzonego studium wykonalności przygotowywana jest receptura próbna (uwzględniając skład surowców zgodny z wymaganiami obowiązującego prawa żywnościowego, technologię wykonania, kod próby i termin przydatności wyrobu oraz zakres badanych parametrów). W przypadku Modernizacji - wprowadzenia innowacyjnego składnika - Spółka przygotowuje Próbę I, II oraz III lub jeśli dotyczy to tylko zastąpienia składnika alternatywnym tańszym wykonywana jest Próba I.

Następnym etapem jest przeprowadzanie panelu degustacyjnego w celu sprawdzenia, czy dany produkt jest identyczny smakowo jak pierwotny produkt.

Innym przykładem Modernizacji jest wykorzystywanie pozostałości z wyrobów produkcyjnych w celu wyprodukowania innych wyrobów. Pomaga to Spółce w redukcji kosztów oraz utylizację wszystkich pozostałości po produkcji.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane prace w ramach Obszarów B+R:

1.  są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii określanej przez dedykowanych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę oraz niezbędne doświadczenie oraz na podstawie wewnętrznej dokumentacji Spółki;
2.  są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych receptur oraz wyrobów;
3.  są ukierunkowane na tworzenie nowych lub ulepszonych produktów;
4.  są dokumentowane w ewidencji Spółki, również w przypadku gdy projekt nie zostanie zakończony sukcesem;
5.  dotyczą opracowywania nowych produktów lub zmian w istniejących produktach.

Dodatkowo Spółka:

1.  będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej (tj. Obszary B+R) również w przyszłości;
2.  nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej;
3.  zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e Ustawy CIT;
4.  prowadzi ewidencję zgodnie z art. 9 ust 1b Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym powyżej;
5.  nie uzyskała dotychczas żadnych zwrotów wydatków ponoszonych na działalność w zakresie opisanym powyżej;
6.  w przypadku dotacji unijnych na zakup maszyn wykorzystywanych do Projektów z Obszarów B+R, Wnioskodawca będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych tylko od tej części, która nie została sfinansowana z środków unijnych,
7.  nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi projektami z Obszarów B+R są alokowane:

1\. Wynagrodzenia przeznaczone dla pracowników biorących udział w realizacji działań z Obszarów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje lub doświadczenie. Poprzez pracowników biorących udział w ramach realizacji działań z Obszarów B+R należy rozumieć osoby należące do Działu B+R oraz innych pracowników Spółki biorących czynny udział w realizacji Projektów z Obszarów B+R. Wnioskodawca za prace związane z pracami B+R będzie również uwzględniał wykonywane przez pracowników z Działu B+R badania rynku w celu poszukiwania nowych rozwiązań.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że jest możliwe określenie:

*   którzy pracownicy brali udział w realizacji danego projektu;
*   całkowitej liczby godzin zaangażowania pracowników biorących udział w danym projekcie;
*   wartości zaangażowania wszystkich pracowników biorących udział w danym projekcie.
*   Projekty są realizowane przez pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło bądź umowę zlecenie.
*   Obowiązki pracowników z Działu B+R odnoszące się do prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową znajdują się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między Spółką a tymi pracownikami, bądź wynikają one z wewnętrznej dokumentacji Spółki, która w jasny sposób wskazuje na wykonywanie tych czynności. Ewidencja czasu pracy w bezsprzeczny sposób wskazuje ile godzin poświęcił dany pracownik na działalność przy Obszarach B+R.

2\. Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu.

Za koszt kwalifikowany Wnioskodawca planuje uznać również koszt wyprodukowania Próby I, Próby II, Próby III (dalej: „Próby”). W przypadku dokonania modyfikacji oraz zmian w Próbach Wnioskodawca za koszt kwalifikowany uzna również produkcję kolejnych Prób. Spółka w tym zakresie podkreśla, że walidacja wszystkich wytycznych przy Próbach jest nieodłącznym elementem stworzenia finalnego wyrobu.

3\. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

4\. Wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania nabywane od Jednostek.

\-dalej zbiorczo jako: „Koszty Projektów”.

Koszty Projektów są ewidencjonowane w systemie księgowym na odrębnych kontach dedykowanych odrębnie do każdego projektu, co pozwala na szczegółową analizę kosztów przypisanych danym Obszarom B+R.

W uzupełnieniu wniosku z 12 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), Wnioskodawca wskazał m.in., że:

Nie wszystkie opinie, ekspertyzy i badania wykorzystywane przy Obszarach B+R nabywa od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1668 z późn. zm.). Jednocześnie Spółka zaznacza, że do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.); (dalej: „Ustawa CIT”) zamierza zaliczyć wyłącznie wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania nabyte od Jednostek, które spełniają definicję podmiotów o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1668 z późn. zm.).

W ramach prowadzonej działalności w Obszarach B+R, Wnioskodawca ponosi następujące koszty wynagrodzenia:

1.  wynagrodzenia podstawowe;
2.  wynagrodzenia za nadgodziny;
3.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 917 z późn. zm.); (dalej: „Kodeks pracy”);
4.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
5.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
6.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
7.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
8.  premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki

\-dalej zbiorczo: „Koszty Pracownicze”.

Wszystkie wyżej wymienione składniki Kosztów Pracowniczych stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT. Koszty Pracownicze stanowią składnik wynagrodzeń, który jest zawarty w Kosztach Projektów.

Wnioskodawca wskazuje, że do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (realizacji Projektów z Obszarów B+R) wykorzystuje wiele specjalistycznych maszyn i narzędzi. Poniżej lista urządzeń produkcyjnych, które są wykorzystywane przy Projektach z Obszarów B+R:

1.  linia do produkcji batonów S;
2.  zbiorniki do gotowania syropów;
3.  misy do gotowania syropów;
4.  mieszałka typu zet;
5.  mikser planetarny;
6.  mikser planetarny laboratoryjny;
7.  oblewarka z tunelem chłodzącym;
8.  temperówka do czekolady;
9.  zbiorniki do czekolady;
10.  pakowaczka Flow-pack;
11.  pakowaczka pionowa;
12.  bęben drażeciarski.

Dodatkowo Wnioskodawca przedstawia listę urządzeń laboratoryjnych, które są wykorzystywane przy Projektach z Obszarów B+R:

1.  elektroniczny refraktometr;
2.  elektroniczny pH-metr;
3.  elektroniczne urządzenie do pomiaru aktywności wody;
4.  autoklaw;
5.  mini autoklaw;
6.  cieplarki i suszarki;
7.  sprzęt pomocniczy typu: pipety automatyczne, szalki, termometry, wagi.

Wyżej wymienione urządzenia laboratoryjne są używane w osobno wydzielonych i urządzonych pomieszczeniach w Pracowni Technologicznej oraz Laboratorium zakładu w T.

Do realizacji Projektów z Obszarów B+R zaangażowani są pracownicy, którzy tworzą nowe receptury oraz dokonują ich modyfikacji, pracownicy produkcyjni, pracownicy wykonujący prace administracyjne, pracownicy wykonujący prace zarządcze, a także pracownicy odpowiedzialni za wdrażanie w Spółce optymalizacji oraz innowacyjnych rozwiązań.

Do obowiązków pracowników zaangażowanych w Projekty z Obszarów B+R należy m.in. :

Pracownicy produkcyjni:

1.  Wykonanie produkcji próbnej zgodnie z założeniami danego produktu;
2.  Przeprowadzenie pilotażowej produkcji;
3.  Wykonanie poszczególnych prób nowego produktu/produktu zmodyfikowanego;
4.  Dostosowanie maszyn i urządzeń celem wyprodukowania nowego /zmodyfikowanego wyrobu;
5.  Przygotowywanie próbek produktów;
6.  Wdrażanie i monitorowanie produkcji nowych produktów na linii produkcyjnej;
7.  Rozruch technologiczny maszyn i urządzeń;
8.  Zgłaszanie inicjatyw w temacie poprawy wydajności i ergonomii pracy.

Pracownicy tworzący nowe receptury oraz dokonujący ich modyfikacji:

1.  Uczestnictwo w opracowywaniu nowych receptur i technologii;
2.  Przygotowywanie próbek produktów;
3.  Prowadzenie rejestru próbek wysyłanych do klientów i nadawanie im kodów
4.  Wdrażanie nowych produktów na linię produkcyjną i nadzorowanie ich procesu produkcji;
5.  Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;
6.  Dokonywanie zmian w recepturach produkcyjnych;
7.  Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologia oraz
8.  Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;
9.  Kontrola raportów produkcji pod kątem zgodności zużycia surowców z recepturami i uzyskanej wydajności produkcji;
10.  Tworzenie opisów technologicznych;
11.  Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych;
12.  Organizacja i nadzór prac pionu technicznego i technologicznego;
13.  Kontrola zgodności zużycia surowców, materiałów pomocniczych i opakowań z normami;
14.  Odpowiedzialność za właściwy stan techniczny maszyn i urządzeń;
15.  Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;
16.  Organizacja i koordynowanie pracy Działu Wdrożeń i Innowacji;
17.  Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie.

Pracownicy wykonujący prace administracyjne:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w arkuszu kontroli wewnętrznej towarów paczkowanych;
2.  Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;
3.  Przygotowywanie dokumentacji technicznej.

Pracownicy wykonujący prace zarządcze:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w tworzonych recepturach i dokumentach pod kątem zgodności z prawem żywnościowym;
2.  Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologia oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;
3.  Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;
4.  Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;
5.  Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych.

Pracownicy odpowiedzialni za wdrażanie w Spółce optymalizacji oraz innowacyjnych rozwiązań.

1.  Optymalizacja procesów produkcyjnych: wprowadzanie modyfikacji technologicznych, technicznych, organizacyjnych w obszarze produkcyjnym;
2.  Optymalizacja efektywności pracy;
3.  Ścisła współpraca z Działem Produkcji w zakresie możliwych do wprowadzenia zmian;
4.  Tworzenie innowacyjnych projektów technologicznych i technicznych możliwych do wdrożenia w zakładzie;
5.  Dokonywanie analizy i definiowanie możliwości opracowania nowych koncepcji produktów, możliwości użycia nowych surowców oraz aktywności Działu Wdrożeń i Innowacji;
6.  Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie;
7.  Odpowiedzialność za planowanie i terminowe wdrażanie nowych wyrobów i technologii do procesu produkcyjnego;
8.  Zapewnienie regularnej komunikacji z zarządem do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących wdrażania nowych produktów, technologii oraz rozwiązań technicznych;
9.  Wnioskowanie o usprawnienia organizacyjne i techniczne w procesach produkcyjno-technologicznych.

Jak widać z powyższych zakresów obowiązków, niektóre z nich są wykonywane przez pracowników, którzy wykonują zarówno prace zarządcze jak również tworzą nowe receptury oraz dokonują ich modyfikacji. Wynika to ze specyfiki działalności Spółki, która wymaga od pracowników podejmowania czynności zarówno w obszarze zarządzania Projektami z Obszarów B+R, jak również merytorycznego udziału w realizacji tych Projektów.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie przeformułowane w piśmie z 12 i 13 września 2019 r.), wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego koszty wynagrodzeń, materiałów, surowców i narzędzi w zakresie, w jakim nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie jak również odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy pracach z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawy CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d Ustawy CIT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

\-zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. W ocenie Wnioskodawcy, poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową (Obszary B+R), koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu oraz wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Ponadto, koszty zostały wyodrębnione i nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Wnioskodawca przywołuje poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych odnoszących się do każdego z rodzajów kosztów, które ponosi w ramach realizacji projektów z Obszarów B+R:

1\. Pracownicy.

i. tworzący receptury:

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym (powinno być stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy bądź na podstawie umowy zlecenia/o dzieło.

Poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo- rozwojowe w ramach Obszarów B+R obejmują Koszty Pracownicze, tj.:

1.  wynagrodzenia podstawowe;
2.  wynagrodzenia za nadgodziny;
3.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 917 z późn. zm. ); (dalej: „Kodeks pracy”);
4.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
5.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
6.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
7.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
8.  premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki.

Wszystkie wyżej wymienione składniki wynagrodzeń pracowników Wnioskodawcy realizujących prace badawczo-rozwojowe są należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, ponieważ stanowią przychody ze stosunku pracy, które obejmują wszelkie wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności, wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym (powinno być stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym.

Ze względu na brak definicji w ustawach o podatku dochodowym co należy rozumieć poprzez „ogólny czas pracy”, zgodnie z art. 128 § 1 Kodeksu pracy, „czas pracy” oznacza czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy - przykładowo czas pracy można określić na podstawie umowy o pracę zawartej między spółką a pracownikiem. Wymiar czasu pracy w ramach umowy o pracę określa natomiast art. 29 Kodeksu pracy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 80 Kodeksu pracy, wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. Oznacza to, że w przypadku chorób, wypadku w drodze do pracy, poddania się niezbędnym badaniom lekarskim Pracownikom przysługuje wynagrodzenie na podstawie art. 92 Kodeksu pracy, tak samo wynika z art. 171 § 1 Kodeksu pracy, w przypadku wynagrodzenia za niewykorzystany urlop - tj. wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował (art. 172 Kodeksu pracy).

Z powyższego można więc wywnioskować, że ze względu na regulacje Kodeksu pracy, na podstawie których Pracownicy zachowują prawo do wynagrodzenia za niewykorzystany urlop, wynagrodzenie za urlop oraz absencje, to jest to wynagrodzenie, które przysługuje im za wykonywaną w Spółce pracę. Skoro zatem, praca Pracowników Spółki dotyczy działalności badawczo-rozwojowej, to całe wynagrodzenie Pracowników, którzy są dedykowani wyłącznie do realizacji Projektów z Obszarów B+R - w tym również wynagrodzenie za dni absencji - stanowi koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. Z kolei, w przypadku pracowników, którzy nie wykonują wyłącznie prac z Obszarów B+R, wynagrodzenie za ich dni absencji będzie stanowiło koszt kwalifikowany jedynie w proporcji, odpowiadającej czasowi, jaki w danym okresie rozliczeniowym poświęcili na prace badawczo-rozwojowe.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przytacza fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18, w którym stwierdzono, że: Zdaniem Sądu, w niniejszym stanie faktycznym pracownicy B+R zajmują się wyłącznie działalnością B+R. Tym samym ich czas pracy poświęcony jest wyłącznie tej działalności. Za okres przebywania na urlopie wypoczynkowym, choroby czy innej usprawiedliwionej nieobecności pracownik (np. obowiązkowych badań lekarskich) uzyskuje stosowne wynagrodzenie wypłacane mu przez pracodawcę oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, które jako przychód pracownika stanowi koszt uzyskania przychodów dla jego pracodawcy i jednocześnie koszt kwalifikowany z art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. Nie ma więc podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić ustalenie proporcji w sytuacji gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością, na to właśnie wskazuje treść w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił to stanowisko w wydanej indywidualnej interpretacji z 8 marca 2018 r. sygn. 0115-KDIT3.4011.123.2018.1.MR wskazując, że wynagrodzenie za dni absencji powinno zostać wyłączone z kosztów kwalifikowanych jedynie w tej części, która odpowiada niewykonywaniu przez pracownika w danym okresie prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową, a nie wyłączeniu w pełni za czas absencji: Skoro zatem wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy wykonują również inne czynności nie związane z tą działalnością powinno podlegać odliczeniu wyłącznie w tej części, w której dotyczy realizacji zadań z zakresu B+R, to w konsekwencji, co do zasady, wynagrodzenie tych pracowników za czas choroby, urlopu wypoczynkowego, dodatki do wynagrodzenia, inne składniki stanowiące należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, powinny podlegać również wyłączeniu w tej części, w której nie jest związane z działalnością badawczo-rozwojową.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że koszt kwalifikowany stanowi również wynagrodzenie Pracowników Spółki za okres absencji - w przypadku pracowników wykonujących prace wyłącznie w ramach Projektów z Obszarów B+R w pełnej wysokości, natomiast w przypadku pracowników realizujących częściowo prace w ramach Projektów z Obszarów B+R, w proporcji, w jakiej odpowiadają wynagrodzeniu za wykonywanie prac w ramach Projektów z Obszarów B+R w danym okresie rozliczeniowym.

ii. pracownicy wykonujący prace administracyjne i zarządcze:

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati: Do personelu B+R należy zaliczyć wszystkie osoby zatrudnione bezpośrednio przy pracach B+R oraz osoby zapewniające bezpośrednią obsługę, np. kierownicy prac B+R, pracownicy administracyjni i biurowi. Osoby zapewniające pośrednią obsługę (np. pracownicy stołówki czy ochrony budynku) należy wyłączyć, mimo iż przy pomiarze nakładów finansowych ich zarobki są wliczane do kosztów ogólnych.

Ustawy o podatkach dochodowych nie definiują co oznacza „zatrudnienie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”. Zgodnie z definicją zamieszczoną w Słowniku PWN „cel” oznacza to co ma czemuś służyć, to do czegoś dążyć. „Realizacja” oznacza natomiast wprowadzenie czegoś w życie, zastosowanie w praktyce.

Powyższe oznacza, że aby wydatki ponoszone na Pracowników w związku z prowadzeniem projektów z Obszarów B+R mogły zostać odliczone w ramach ulgi B+R, muszą być ponoszone przez podatnika w związku z Pracownikami, których zatrudnienie ma służyć prowadzeniu przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Co ważne, w przepisach Ustawy CIT nie zostało wprost wskazane, co należy rozumieć poprzez bezpośredni udział w pracach B+R, w ocenie Wnioskodawcy, z bezpośrednim zaangażowaniem w projekty z Obszarów B+R związana jest nieodłącznie konieczność odpowiedniego planowania i zarządzania projektami badawczo-rozwojowymi w aspekcie naukowo-technicznym, ale też administracyjnym. Działania te są realizowane wyłącznie na cele projektów z Obszarów B+R i w celu ich prawidłowej realizacji. Zgodnie z pkt 5.38 Podręcznika Frascati (wytycznymi w sprawie gromadzenia i raportowania danych na temat badań i rozwoju opracowany przez OECD) - uznanym na arenie międzynarodowej standardem prowadzenia analiz B+R i gromadzenia danych na temat B+R), kierowanie projektami B+R oraz ich obsługa administracyjna (w tym zarządzanie personelem) jest kwalifikowane jako bezpośrednia działalność badawczo-rozwojowa.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że czas Pracowników poświęcony na czynności administracyjne bądź zarządcze w ramach projektów z Obszarów B+R jest niewątpliwie związanych z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę. W konsekwencji, wynagrodzenia Pracowników za ten czas będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT.

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytacza Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.500.2018.1.MBD, gdzie organ podatkowy za prawidłowe uznał zaliczanie wynagrodzenia osób zajmujących się czynnościami tylko pomocniczymi (pracownicy administracyjni czy pracownicy magazynu) do kosztów kwalifikowanych:

*   pracowników magazynu - którzy przynajmniej kilkanaście procent swojego czasu pracy przeznaczają na prace pomocnicze do Prac BR (poszukiwanie materiałów do nowych projektów, zamawianie materiałów na partie próbne, a także obrót magazynowy tymi materiałami oraz materiałami na partie walidacyjne według zleceń),
*   pracowników administracji ogólnej pośrednio, ale w sposób konieczny, wspierający Prace BR (są to pozostali pracownicy administracji ogólnej).

Tym samym należy uznać, że nawet w przypadku wykonywania przez pracownika wyłącznie dedykowanego do prac B+R, którego część czasu również jest poświęcana na prace administracyjne/zarządcze w związku z projektami B+R, to wynagrodzenie takiego pracownika w dalszym ciągu powinno stanowić koszt kwalifikowany w całości.

2\. Materiały oraz surowce.

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 Ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym Cena nabycia (\`(...)\`) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb rozpoznawania wydatków związanych z „nabyciem materiałów i surowców do działalności B+R” jako koszty kwalifikowane, istotne jest to, w jaki sposób - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - Spółka rozpoznaje zużycie materiałów dla ogólnego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów W przypadku Wnioskodawcy wartość przyjmowanych przez Spółkę na magazyn materiałów zawiera również inne koszty, w tym włączając cła, koszty transportu, koszty pakowania oraz inne związane bezpośrednio z wysyłką koszty.

Powyższe potwierdza m.in. fragment indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1044.2016.1.BD, w której w sposób pośredni potwierdzony został pogląd Wnioskodawcy: W ocenie Spółki, Spółka jest również uprawniona do kalkulowania kwoty odliczenia z tytułu Ulgi B+R w stosunku do kosztów nabycia Materiałów B+R w oparciu o metodę AVCO, mimo że w wyniku jej wykorzystania rzeczywisty koszt nabycia Materiałów B+R może być inny niż koszt Materiałów B+R wykazany dla celów odliczenia z tytułu Ulgi B+R.

Z opisu tej samej interpretacji wynika również, że wnioskodawca dodaje do kosztów nabycia materiałów koszty transportu oraz cła: Zgodnie bowiem z polityką Spółki: nabyte materiały i surowce przyjmowane są na magazyn wg rzeczywistej ceny nabycia (cena z faktury zakupu plus narzut kosztów transportu i cła), zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Definicję ceny nabycia określa z kolei art. 28 ust. 2 wymienionej ustawy.

Na podstawie powyższej interpretacji, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do siedziby Spółki.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych również wynikają z literalnego brzmienia przepisów: Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2. JS: Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R. Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

3\. Amortyzacja środków trwałych.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku, kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe w ogólnym czasie pracy maszyny. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn.. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, w której wnioskodawca również pytał o możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany: Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

4\. Ekspertyzy i opinie.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane obejmują ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U 2018 r. poz. 1668, dalej: „Ustawa o SWiN”), a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o SWiN, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r., do instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki należą:

*   uczelnie;
*   federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki;
*   Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475);
*   instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej; instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
*   międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej;
*   Polska Akademia Umiejętności;
*   inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza odliczyć z tytułu Ulgi B+R koszty usług świadczonych lub wykonywanych przez Jednostki związane z nabyciem ekspertyz oraz opinii.

Zdaniem Wnioskodawcy, badania nabywane przez Spółkę od Jednostek mają charakter działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ świadczone w ramach nich prace Jednostek związane z badaniami nad metalami ciężkimi (nikiel, kadm, ołów), alergenami, aflatoksynami, ochratoksynami, wartością odżywczą, organoleptyką, fizykochemią, mikrobiologią (dalej: „Badania”) oraz inne są:

1.  działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe - wykonywane prace kwalifikują się do katalogu badań aplikacyjnych (zaliczanych do badań naukowych), gdyż polegają one na przeanalizowaniu nowego produktu pod kątem wszystkich czynników;
2.  podejmowane w sposób systematyczny - Badania realizowane przez Jednostki są wykonywane regularnie, gdyż są one prowadzone w wyspecjalizowanych laboratoriach w związku ze zleceniami otrzymanymi od Spółki;
3.  podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - z uwagi na spersonalizowane Badania, prace wykonywane przez Jednostki nie zawierają czynności rutynowych i opierają się na wykorzystywaniu zasobów wiedzy do kompleksowego przeprowadzenia badania.

Aby skorzystać z odliczenia z wydatków na Badania od Jednostek w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, Badania nabywane od Jednostek przez Spółkę muszą zaliczać się do katalogu kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, tj. muszą obejmować one: „ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej”.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe warunki określone w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, są spełnione, ponieważ analizując kolejno poszczególne przesłanki:

1.  Badania powinny być ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych: Badania są ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych - usługi równorzędne nie zostały zdefiniowanie zarówno w Ustawie PIT, jak i w Ustawie CIT. Badania nabywane od Jednostek są elementem niezbędnym do wykonania dalszych prac z projektami z Obszarów B+R prowadzonych przez Spółkę, gdyż w realizowanych projektach stanowią jego podstawową część - tzn. bez przeprowadzenia przedmiotowych badań nie byłoby możliwe przekazanie produktu Klientowi ze względu przykładowo na: niespełnienie norm wg. prawa regulującego rynek spożywczy bądź inne parametry, które były założone na początku/zdefiniowane przez Klienta.
2.  Badania powinny być wykonywane na podstawie umowy: Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego (powinno być stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), Badania świadczone przez Jednostki na rzecz Spółki nabywane są na podstawie umowy zawierającej dokładne dane zamówienia oraz zakres prac wykonywanych przez Jednostkę.
3.  Badania powinny być nabywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej: Tak jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Badania wykonywane przez Jednostki są nabywane przez Spółkę na potrzeby własnej działalności związanej z projektami z Obszarów B+R.
4.  Badania powinny być nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Badania powinny być nabywane od jednostki należącej do katalogu jednostek określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-8 Prawo o SWiN. Zdaniem Wnioskodawcy, również ten warunek został spełniony, ponieważ Jednostki zaliczają się do podmiotów wymienionych w pkt 8 – „inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły”. Jednostki spełniają wymienione kryteria, gdyż:

prowadzą głównie działalność naukową - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zdecydowana większość działalności prowadzonej przez Jednostki to działalność obejmująca badania żywności oraz analitykę żywności;

w sposób samodzielny - Prawo o SWiN nie zawiera definicji terminu „samodzielny”, natomiast zgodnie z definicją przedstawioną w SJP samodzielny znaczy „tworzący odrębną całość” - definicję tę Jednostka spełnia, ponieważ jest przedsiębiorcą w rozumieniu Kodeksu cywilnego (art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., Dz.U. z 2018 r. poz. 2073 - do którego odwołuje się ustawa o CIT), tj. prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą i jednocześnie jest przedsiębiorstwem zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto Jednostka działa na własny rachunek i ryzyko w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będąc podatnikiem podatku dochodowego, natomiast same Badania są świadczone przez Jednostkę na podstawie dwustronnej umowy zawartej ze Spółką bez zaangażowania podmiotów trzecich;

w sposób ciągły - wykonywane Badania przez Jednostki mają charakter ciągły i nieprzerwany, gdyż prace te nie są incydentalne oraz polegają na wykonywaniu szeregu czynności, które zmierzają do osiągnięcia zamierzonego celu, na podstawie zawartej umowy bezterminowej, wynikającej z nieprzerwanej współpracy Jednostek ze Spółką.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez Spółkę Badań od Jednostek do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

W uzupełnieniu wniosku z 12 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), Wnioskodawca wskazał, że do kosztów kwalifikowanych Spółka zamierza zaliczyć Koszty Pracownicze (stanowiące element Kosztów Projektów) w postaci wynagrodzeń dla Pracowników, którzy są zaangażowani w realizację Projektów z Obszarów B+R i wykonują następujące czynności:

Pracownicy produkcyjni:

1.  Wykonanie produkcji próbnej zgodnie z założeniami danego produktu;
2.  Przeprowadzenie pilotażowej produkcji;
3.  Wykonanie poszczególnych prób nowego produktu/produktu zmodyfikowanego;
4.  Dostosowanie maszyn i urządzeń celem wyprodukowania nowego /zmodyfikowanego wyrobu;
5.  Przygotowywanie próbek produktów;
6.  Wdrażanie i monitorowanie produkcji nowych produktów na linii produkcyjnej;
7.  Rozruch technologiczny maszyn i urządzeń;
8.  Zgłaszanie inicjatyw w temacie poprawy wydajności i ergonomii pracy.

Pracownicy tworzący nowe receptury oraz dokonujący ich modyfikacji:

1.  Uczestnictwo w opracowywaniu nowych receptur i technologii;
2.  Przygotowywanie próbek produktów;
3.  Prowadzenie rejestru próbek wysyłanych do klientów i nadawanie im kodów;
4.  Wdrażanie nowych produktów na linię produkcyjną i nadzorowanie ich procesu produkcji;
5.  Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;
6.  Dokonywanie zmian w recepturach produkcyjnych;
7.  Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologia oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;
8.  Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;
9.  Kontrola raportów produkcji pod kątem zgodności zużycia surowców z recepturami i uzyskanej wydajności produkcji;
10.  Tworzenie opisów technologicznych;
11.  Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych;
12.  Organizacja i nadzór prac pionu technicznego i technologicznego;
13.  Kontrola zgodności zużycia surowców, materiałów pomocniczych i opakowań z normami.
14.  Odpowiedzialność za właściwy stan techniczny maszyn i urządzeń;
15.  Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;
16.  Organizacja i koordynowanie pracy Działu Wdrożeń i Innowacji;
17.  Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie.

Pracownicy wykonujący prace administracyjne:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w arkuszu kontroli wewnętrznej towarów paczkowanych;
2.  Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;
3.  Przygotowywanie dokumentacji technicznej.

Pracownicy wykonujący prace zarządcze:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w tworzonych recepturach i dokumentach pod kątem zgodności z prawem żywnościowym;
2.  Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologia oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;
3.  Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;
4.  Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;
5.  Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych.

Pracownicy odpowiedzialni za wdrażanie w Spółce optymalizacji oraz innowacyjnych rozwiązań:

1.  Optymalizacja procesów produkcyjnych: wprowadzanie modyfikacji technologicznych, technicznych, organizacyjnych w obszarze produkcyjnym;
2.  Optymalizacja efektywności pracy;
3.  Ścisła współpraca z Działem Produkcji w zakresie możliwych do wprowadzenia zmian;
4.  Tworzenie innowacyjnych projektów technologicznych i technicznych możliwych do wdrożenia w zakładzie;
5.  Dokonywanie analizy i definiowanie możliwości opracowania nowych koncepcji produktów, możliwości użycia nowych surowców oraz aktywności Działu Wdrożeń i Innowacji;
6.  Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie;
7.  Odpowiedzialność za planowanie i terminowe wdrażanie nowych wyrobów i technologii do procesu produkcyjnego;
8.  Zapewnienie regularnej komunikacji z zarządem do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących wdrażania nowych produktów, technologii oraz rozwiązań technicznych;
9.  Wnioskowanie o usprawnienia organizacyjne i techniczne w procesach produkcyjno-technologicznych.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 są wynagrodzenia wszystkich pracowników, którzy są zaangażowani w realizację Projektów z Obszarów B+R. Pracownicy ci wykonują czynności, które zostały przedstawione w uzupełnieniu opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w niniejszej odpowiedzi na wezwanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z poźn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest m.in. kwestia ustalenia, czy Koszty wynagrodzeń pracowników będą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a ustawy o CIT.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt la Ustawy o CIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, poniesione przez Spółkę koszty osobowe związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową Spółki, tj. koszty związane z:

*   wynagrodzeniem podstawowym;
*   wynagrodzeniem za nadgodziny;
*   ekwiwalentami za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawanymi na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,
*   premiami przyznawanymi na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;

mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu lub w takiej części w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi.

Ponadto, wskazać należy, że:

*   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeku pracy,
*   wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego,
*   wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy
*   wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy,

nie mogą stanowić kosztów działalności badawczo-rozwojowej, bowiem nie dotyczą czasu pracy faktycznie poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy koszty materiałów, surowców i narzędzi wykorzystywanych przy pracach z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. Organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów, surowców i narzędzi bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy pracach z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy kosztami kwalifikowanymi są koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie;
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;
3.  Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej „PAN”;
4.  instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;
5.  instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;
7.  Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT w części dotyczącej:

*   wynagrodzenia dla pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe dotyczące:
    *   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy – jest nieprawidłowe,
    *   pozostałych składników wynagrodzenia – jest prawidłowe

\-pozostałej części - jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.