Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-371/14-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-18
Teza: Prawo do zwrotu podatku naliczonego wynikającego z dokonanych na terytorium kraju zakupów związanym ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi telekomunikacyjne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego wynikającego z dokonanych na terytorium kraju zakupów związanym ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego wynikającego z dokonanych na terytorium kraju zakupów związanym ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. zamierza podjąć świadczenie usług telekomunikacyjnych (tranzyt połączeń telekomunikacyjnych). Jej wyłączna działalność będzie polegała na świadczeniu usług telekomunikacyjnych na rzecz innych podmiotów z siedzibą poza terytorium Polski, będących operatorami telekomunikacyjnymi. Podstawowi nabywcy usług Spółki będą mieć siedzibę w Stanach Zjednoczonych. Ze względu na specyfikę świadczonych przez Spółkę usług nabywcy tych usług nie będą mieli siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium RP. Spółka nie będzie świadczyć także usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (konsumentów), ani na terytorium Polski ani zagranicą. W celu wykonania usługi na rzecz zagranicznego operatora telekomunikacyjnego, o którym mowa powyżej, Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne na terenie Polski od polskich operatorów. Usługi te będą obciążone polskim podatkiem od towarów i usług. Spółka na terytorium Polski może również ponosić inne wydatki bezpośrednio lub pośrednio związane ze świadczenie powyżej opisanych usług. Świadczone oraz nabywane usługi będą dokumentowane zgodnie z właściwymi przepisami oraz w sposób pozwalający stwierdzić związek usług nabywanych przez Spółkę w kraju z usługami świadczonymi przez Spółkę na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych.

Sposób świadczenia usług:

Usługa tranzytu połączenia telefonicznego polega na umożliwieniu kierowania połączenia od centrali abonenckiej, do której przyłączony jest abonent inicjujący połączenie do centrali abonenckiej abonenta, do którego kierowane jest to połączenie. W przypadku, gdy centrale te nie są ze sobą bezpośrednio połączone mamy do czynienia z tranzytem połączenia. Oznacza to, że dane połączenie musi być przesłane przy wykorzystaniu zasobów innej lub kilku innych central lub serwerów (tego samego lub innego/innych operatorów telekomunikacyjnych).

H. zamierza świadczyć usługi tranzytu połączeń od klientów innych Operatorów zagranicznych do sieci krajowych operatorów telekomunikacyjnych. H. będzie korzystało z infrastruktury własnej jak i dzierżawionej – np.: systemu bilingowego, serwerów tranzytowych slp, ruterów, dostępu do publicznej sieci a także międzyoperatorskich punktów wymiany ruchu. Urządzenia te zlokalizowane będą w W. w profesjonalnych centrach kolokacyjnych.

W celu wykonania usług na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych, o którym mowa powyżej, Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne na terenie Polski od polskich operatorów telekomunikacyjnych. Usługi te będą obciążone polskim podatkiem od towarów i usług. Spółka na terytorium Polski może również ponosić inne wydatki związane ze świadczeniem powyżej opisanych usług. Świadczone oraz nabywane usługi będą dokumentowane zgodnie z właściwymi przepisami oraz w sposób pozwalający stwierdzić związek usług nabywanych przez Spółkę w kraju z usługami świadczonymi przez Spółkę na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych.

Spółka posiadać będzie dowody (dokumenty, dane elektroniczne, ich wydruki), z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Dokumentami takimi będą także zawarte umowy z operatorami za granicą (sprzedaż) oraz na terytorium kraju (zakup), faktury sprzedaży i zakupu oraz dokumenty (dane elektroniczne, ich wydruki), z których wynikać będzie, że dopiero po wykorzystaniu usługi nabytej od polskiego operatora telekomunikacyjnego usługa wyświadczona na rzecz spółki zagranicznej (operator zagraniczny) nabywa cechy usługi kompletnej dla ostatecznego nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spotka ma prawo do uzyskania zwrotu podatku naliczonego wynikającego z dokonanych na terytorium RP zakupów związanym ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka ma prawo do uzyskania zwrotu podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych.

Odpowiedź na postawione pytanie prawne warunkowana jest bowiem zdefiniowaniem związku zakupu towarów i usług nabywanych na terytorium kraju ze sprzedażą opodatkowaną Spółki, czy też - precyzyjniej - z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wobec powyższego w pierwszej kolejności należy wskazać na zasady, na jakich świadczone przez Spółkę usługi będą podlegać opodatkowaniu zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, między innymi, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W celu ustalenia czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezbędne jest precyzyjne określenie normatywnego miejsca, w którym jest ona świadczona na podstawie stosownych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w szczególności jej art. 28a i n.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n. Zgodnie z ust. 2 cyt. przepisu, w przypadku jednak, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Podatnik na potrzeby rozumienia art. 28b ustawy zdefiniowany został w art. 28a ustawy, Zgodnie z tym przepisem, na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia transakcji usługowych:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Podatnikiem w rozumieniu tej regulacji jest podatnik podatku od wartości dodanej a także podmiot z kraju trzeciego (np. USA), który prowadzi działalność gospodarczą odpowiadającą definicji art. 15 ust. 2 ustawy, będący operatorem telekomunikacyjnym.

Co do zasady w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Ustawa przewiduje także szereg wyjątków od tej zasady. Jednym z nich jest określona w art. 28l pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. reguła, w myśl której w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu.

W omawianym przypadku regulacja powyższa nie znajdzie zastosowania, wobec faktu, iż nabywcą usług Spółki będzie podatnik w powołanym powyżej rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

A zatem w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych przez Spółkę na rzecz takiego podmiotu, miejscem świadczenia będzie kraj, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę - stosownie do zasady ogólnej wynikającej z art. 28b ust, 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. W konsekwencji usługa taka nie będzie opodatkowana na terytorium kraju a po stronie Spółki wystąpi sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu (tzw. „eksport usług").

Jeżeli idzie natomiast o zasady odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym albo zwrotu podatku naliczonego, w przypadku występowania w Spółce wyłącznie opisanych powyżej usług, to należy wskazać na wstępie na podstawową cechę podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej, tj. zasadę neutralności. Zasada powyższa przejawia się w umożliwieniu podatnikom odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług od podatku należnego wynikającego ze sprzedaży towarów i usług, a także zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie z zasadą neutralności, stanowiącą o istocie konstrukcji podatku VAT, system odliczeń podatku naliczonego ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń ekonomicznych z tytułu zapłaconego w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą podatku. Faktyczny jego ciężar ma bowiem ponosić konsument, będący ostatecznym odbiorcą. Ograniczenie lub wyłączenie prawa do odliczenia podatku dotyczyć może jedynie sytuacji, w których możliwość taką dopuszczają postanowienia Dyrektywy 112, a także inne regulacje prawa europejskiego, w szczególności wydane na podstawie tej dyrektywy przepisy wykonawcze.

Podstawą prawną zakazu odliczenia są przepisy art. 17 oraz art. 394-395 Dyrektywy 112. Przepis art. 176 Dyrektywy 112, przewiduje wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na zakup dóbr niezwiązanych ściśle z działalnością gospodarczą. Przepis ten wymienia przykładowo katalog wydatków związanych z zakupami opodatkowanymi VAT, od których odliczenie nie przysługuje. Są to wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę itp. Zauważyć należy, że z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. W wyroku ETS, w sprawie 50/87, Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej, stwierdzono, że system odliczeń podatku naliczonego, ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT, przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej,

Emanacją powyższej zasady neutralności podatku od towarów usług w polskiej ustawie z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług jest art. 86 ust. 1. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Powyższa ogólna zasada, określona w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., wymaga dla odliczenia podatku naliczonego, aby istniał związek pomiędzy tym podatkiem a sprzedażą towarów lub usług opodatkowaną na terytorium RP. Jednakże - idąc zgodnie wymogami Dyrektywy 112 (wcześniej VI Dyrektywa), nakazującej aby system odliczeń podatku naliczonego pozwalał na całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń ekonomicznych z tytułu zapłaconego w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą podatku - ustawodawca przewidział rozszerzenie prawa do odliczenia podatku naliczonego m.in. także na przypadki świadczenia usług poza terytorium kraju. Zgodnie bowiem z art, 86 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Wprowadzenie powyższego przepisu wynika z faktu, że nie wymienienie „eksportu usług” (czyli świadczenia usług - normatywnie - poza terytorium kraju) jako czynności opodatkowanej mogłoby sugerować, że podatnik wykonujący te usługi nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. Opodatkowaniu podlegają bowiem czynności wykonane w Polsce. Jeśli więc dana usługa nie jest - w sensie normatywnym - wykonana w kraju, to nie stanowi „sprzedaży opodatkowanej”, a w związku z tym nie dawałaby prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W opinii Wnioskodawcy, na mocy powołanej regulacji art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w omawianym stanie faktycznym, Spółce jednoznacznie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych na terytorium RP zakupów związanych z usługami świadczonymi przez Spółkę na rzecz zagranicznych operatorów. Kwoty powyższe mogłyby być bowiem odliczone, gdyby czynności te były wykonywane (w sensie prawnym) na terytorium kraju. Spółka posiadać będzie natomiast dowody (dokumenty, dane elektroniczne, ich wydruki), z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Aby zachować prawo do odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien dysponować dokumentami, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi za granicą. Przepisy nie definiują o jakiego rodzaju dokumenty chodzi, więc uznać należy, że mogą to być wszelkiego rodzaju dokumenty które - przy łącznej analizie potwierdzą, że nabywane usługi związane są ze świadczeniem usług poza terytorium kraju. Dla Spółki dokumentami takimi będą zawarte umowy z operatorami za granicą (sprzedaż) oraz na terytorium kraju (zakup), faktury sprzedaży i zakupu oraz dokumenty (dane elektroniczne, ich wydruki), z których wynikać będzie, że dopiero po wykorzystaniu usługi nabytej od polskiego operatora telekomunikacyjnego usługa wyświadczona na rzecz spółki zagranicznej (operator zagraniczny) nabywa cechy usługi kompletnej dla ostatecznego nabywcy.

Spółka nie będzie wykonywać (w sensie normatywnym) na terytorium kraju żadnych usług, w związku z czym w sensie faktycznym nie będzie miała możliwości „odliczenia” podatku naliczonego od podatku należnego, gdyż nie będzie wykazywać podatku należnego. W takiej sytuacji ustawodawca przewidział jednak - w art. 87 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 o możliwość realizacji zasady neutralności i uwolnienia podatnika od ekonomicznego ciężaru podatku, poprzez zwrot kwoty podatku naliczonego. Spółce przysługiwać będzie prawo do ubiegania się o zwrot kwoty podatku naliczonego na podstawie tego przepisu. Zgodnie z jego brzmieniem, na umotywowany wniosek, podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej, przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 2 zdanie pierwsze. Zwrot powyższy dokonywany jest więc w terminie 60 dni od dnia złożenia przez podatnika rozliczenia wraz z umotywowanym wnioskiem, na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju.

Powyższe stanowisko znajduje jednoznaczne potwierdzenie także w oficjalnych interpretacjach (np. interpretacja Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 30 czerwca 2005 r. (PP/443-63-32/GK/05). Organ podatkowy w interpretacji tej stwierdza, że „Podatnikom wykonującym wyłącznie usługi poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przysługuje prawo do zwrotu całości podatku naliczonego, wynikającego z zakupów dokonanych na terenie kraju. W tym celu podatnik obowiązany. Jest dołączyć do deklaracji podatkowej VAT-7 z wykazaną kwotą zwrotu podatku naliczonego umotywowany wniosek, z którego powinno wynikać, iż: świadczone usługi wykonywane były poza terytorium kraju, kwota podatku naliczonego, która podlega zwrotowi, mogłaby być odliczona, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju.”

Podobnie rozstrzygnął Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji z dnia 3 czerwca 2006 r. (1472/RPP1/443-303/06/AW).

Jednocześnie zauważyć należy, iż w sytuacji, w której Spółka w danym okresie rozliczeniowym nie wykona ani czynności opodatkowanych na terytorium kraju, ani nie wykona czynności poza terytorium kraju (usługi na rzecz zagranicznych operatorów) kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów dokonanych w tym okresie może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 19),.W tym przypadku - alternatywnie - przysługiwać będzie jej także, na umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, prawo do zwrotu kwoty tego podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, tylko, że w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe.

Powyższe stanowisko pozostaje dalej aktualne - co potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w Interpretacji z dnia 21 września 2010 r, (ILPP2/443-967/10-2/PG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Spółka zamierza podjąć świadczenie usług telekomunikacyjnych (tranzyt połączeń telekomunikacyjnych). Jej wyłączna działalność będzie polegała na świadczeniu usług telekomunikacyjnych na rzecz innych podmiotów z siedzibą poza terytorium Polski, będących operatorami telekomunikacyjnymi. Podstawowi nabywcy usług Spółki będą mieć siedzibę w Stanach Zjednoczonych. Ze względu na specyfikę świadczonych przez Spółkę usług nabywcy tych usług nie będą mieli siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium RP. Spółka nie będzie świadczyć także usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (konsumentów), ani na terytorium Polski, ani zagranicą. W celu wykonania usługi na rzecz zagranicznego operatora telekomunikacyjnego, o którym mowa powyżej, Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne na terenie Polski od polskich operatorów. Usługi te będą obciążone polskim podatkiem od towarów i usług. Spółka na terytorium Polski może również ponosić inne wydatki bezpośrednio lub pośrednio związane ze świadczenie powyżej opisanych usług. Świadczone oraz nabywane usługi będą dokumentowane zgodnie z właściwymi przepisami oraz w sposób pozwalający stwierdzić związek usług nabywanych przez Spółkę w kraju z usługami świadczonymi przez Spółkę na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do uzyskania zwrotu podatku naliczonego wynikającego z dokonanych na terytorium RP zakupów związanym ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rzecz zagranicznych operatorów telekomunikacyjnych.

Należy zauważyć, że w przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, gdyż od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia.

I tak zgodnie z art. 28l pkt 8 ustawy w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług telekomunikacyjnych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Jednakże przepis ten nie znajdzie zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku, gdyż jak wskazał Wnioskodawca Spółka nie będzie świadczyła usług telekomunikacyjnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Zatem zastosowanie znajdzie przepis ogólny art. 28b ust. 1 ustawy zgodnie z którym miejscem świadczenia tym samym opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług telekomunikacyjnych będzie miejsce siedziby odbiorcy tj. USA.

Natomiast w odniesieniu do pytania dotyczącego możliwości zwrotu podatku naliczonego wynikającego z dokonanych na terytorium Polski zakupów związanych ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, opodatkowanych jak wyżej wskazano poza terytorium kraju należy wskazać, że zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto stosownie do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 art. 86, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Powyższe przepisy wskazują, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym aby odliczyć kwoty związane z czynnościami, których miejsce świadczenia znajduje się poza granicami kraju, konieczne jest, aby kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych nabyć, nabycia te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezpośredni.

Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju, jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, czynności świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej.

Przepisy wymagają ponadto, aby podatnik miał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że – jak wynika z wniosku Wnioskodawca będzie świadczył usługi telekomunikacyjne na rzecz podmiotów mających siedzibę w USA. Usługi te będą opodatkowane na terytorium USA.W celu wykonania usługi na rzecz zagranicznego operatora telekomunikacyjnego, o którym mowa powyżej, Spółka będzie nabywać usługi telekomunikacyjne na terenie Polski od polskich operatorów. Usługi te będą obciążone polskim podatkiem od towarów i usług. Spółka posiadać będzie dowody (dokumenty, dane elektroniczne, ich wydruki), z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Zatem z tego opisu wynika, że kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, są związane ze świadczeniem usług na rzecz kontrahenta z USA i mogłyby być odliczone, gdyby te usługi były świadczone na terytorium Polski. Tym samym skoro Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentów potwierdzających związek podatku podlejącego odliczeniu, z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami na rzecz kontrahenta z USA opodatkowanymi w tym kraju to Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od polskich operatorów na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Natomiast w myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - 6 ustawy.

I tak, stosownie do ust. 2 ww. artykułu, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub tę kasę kredytu na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego w terminie do złożenia deklaracji podatkowej , pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielcza kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Zgodnie z art. 87 ust. 5 ustawy, na umotywowany wniosek, podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej, przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 2 zdanie pierwsze. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Zatem, z uwagi na to, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego który wynika z otrzymanych faktur z tytułu nabycia usług telekomunikacyjnych ma prawo do ubiegania się o zwrot tego podatku zgodnie z art. 87 ust. 5 ustawy. Wnioskodawca będzie uprawniony do złożenia umotywowanego wniosku o zwrot w terminie 60 dni kwoty podatku naliczonego, stosownie do art. 87 ust. 2 ustawy zdanie pierwsze.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.