Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.497.2019.4.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-30
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT zniesienia współwłasności nieruchomości oraz określenia przedmiotu dostawy.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 października 2019 r. (data wpływu 21 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 26 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.497.2019.4.KK (doręczone Stronie w dniu 29 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zniesienia współwłasności nieruchomości oraz określenia przedmiotu dostawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 26 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.497.2019.4.KK (skutecznie doręczonym w dniu 29 listopada 2019 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zniesienia współwłasności nieruchomości oraz określenia przedmiotu dostawy.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…)

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Sp. z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na mocy umowy z dnia 27 maja 2015 r. Wnioskodawcy: (…) Sp. z o.o., (…) Sp. z o.o. (połączenie spółek (…) Sp. z o.o. - spółka przejmująca i (…) Sp. z o.o. - spółka przejmowana, nastąpiło w lutym 2018 r., obecnie działają jako (…) Sp. z o.o.) oraz Pani (…) i (…) nabyli nieruchomość położoną w (…) działka nr (…) o powierzchni 0,4683 ha w następujących udziałach ( dalej: działka):

*   (…) Sp. z o.o. w udziale wynoszącym 1602/4683 za cenę 336.420 zł netto,

*   (…) Sp. z o.o. w udziale wynoszącym 1601/4683 za cenę 336.210 zł netto,

*   (…) i (…) w udziale wynoszącym 1480/4683 za cenę 310.800 zł netto na potrzeby prowadzonej przez Pana (…) działalności gospodarczej pod nazwą (…).

Działka zlokalizowana jest na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej a działalność gospodarcza prowadzona na niej przez Wnioskodawców na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy.

W dniu 28 maja 2015 r. Wnioskodawcy zawarli umowę o podziale wspólnej nieruchomości do korzystania quoad usum, w której ustalili, iż:

1.  (…) Sp. z o.o. obejmuje do korzystania część działki o powierzchni 1602 m2 oznaczoną na rysunku geodezyjnym jako część A, (…) Sp. z o.o. obejmuje do korzystania część działki o powierzchni 1601 m2 oznaczoną na rysunku geodezyjnym jako część B, a (…) obejmują do korzystania część działki o powierzchni 1480 m2 oznaczoną na rysunku geodezyjnym jako część C,
2.  (…) Sp. z o.o. i (…) Sp. z o.o. zamierzają wspólnie korzystać z części A i B oraz ponosić nakłady inwestycyjne na tych częściach w wartości 50% kosztów każda,
3.  Wnioskodawcy wspólnie wystąpią o pozwolenie na budowę budynku, który będzie zaprojektowany i usytuowany w taki sposób aby wewnętrzna ściana dzieląca go stanęła wzdłuż granicy działki pomiędzy częścią B (użytkowaną przez spółkę (…) Sp. z o.o.) i C (użytkowaną przez (…) na potrzeby działalności gospodarczej), wskutek czego powstaną dwie odrębne jego części,
4.  Wszystkie nakłady związane na pozyskanie nieruchomości gruntowej oraz związane z przyszłą inwestycją na niej Wnioskodawcy będą ponosili tylko na swoich wydzielonych częściach działki oddzielnie i niezależnie w ramach prowadzonych przez siebie działalności gospodarczych,
5.  Strony w przyszłości nie będą wysuwać żadnych roszczeń wobec pozostałych współwłaścicieli o zwrot nakładów poczynionych na częściach działki przyznanych im do użytkowania,
6.  Wszystkie remonty, naprawy i inne koszty związane z poszczególnymi częściami działki będą ponoszone oddzielnie przez użytkujących je współwłaścicieli,
7.  Wszystkie pożytki związane z użytkowaniem powstałego budynku (budynków) na wyodrębnionych częściach działki będą zaliczane na poczet użytkujących je współwłaścicieli.

Od lutego 2018 roku w wyniku połączenia spółek (…) Sp. z o.o. (spółka przejmująca) i (…) Sp. z o.o. (spółka przejmowana) działają one jako (…) Sp. z o.o. Zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. W przypadku Wnioskodawcy spółka (…) Sp. z o.o. przejęła wszystkie prawa i obowiązki spółki (…) Sp. z o.o., w tym wstąpiła w prawa spółki przejmowanej wynikające z zawartej w 2015 roku umowy quoad usum.

Wnioskodawcy na działce wznieśli budynek usługowo - biurowy i odrębnie ponieśli następujące nakłady: (…) Sp. z o.o. wartości 4.789.136,76 zł, (…) o wartości 1.676.578,82 zł. Łącznie z ceną zakupu gruntu oraz nakłady poniesione odrębnie przez Wnioskodawców strony na działce m.in. na ogrodzenie i dojazd kształtują się następująco:

*   (…) Sp. z o.o. wartości 5.463.709,25 zł,

*   (…) o wartości 1.989.805,93 zł.

Nakłady na budynek i budowle w części będące własnością (…) realizowany był i użytkowany jest (w całości udziału określonego w umowie quoad usum) w ramach działalności gospodarczej pod nazwą (…). Wraz z udziałem w części gruntu wprowadzone są do ewidencji działalności gospodarczej.

W dniu 20 grudnia 2017 roku decyzją Prezydenta Miasta (…) zatwierdzony został projekt podziału nieruchomości (działki zabudowanej (…) o powierzchni 0,4683 ha) na działki (…) o powierzchni 0,3202 ha i (…) o powierzchni 0,1481 ha.

Wnioskodawcy zamierzają zawrzeć umowę odpłatnego zniesienia współwłasności, w wyniku której zniosą współwłasność nieruchomości stanowiącej obecnie działkę (…) (po podziale zostanie ona podzielona na działki o numerach (…) i (…)) w następujący sposób:

1.  (…) Sp. z o.o. stanie się jedynym właścicielem powstałej po podziale działki (…) o powierzchni 0,3202 ha i znajdującego się na nim budynku wzniesionego w całości z nakładów poniesionych przez spółkę,
2.  Pani (…) i Pan (…) staną się jedynymi właścicielami powstałej po podziale działki (…) o powierzchni 0,1481 ha i wzniesionego przez nich budynku z ich nakładów.

W wyniku powyższego zniesienia współwłasności za dopłatą (…) i (…) otrzymają działkę o powierzchni o 1 m2 większą niż przed zniesieniem współwłasności. W wyniku podziału zmieni się wyłącznie powierzchnia działki, nie zmieni się wielkość posadowionego na nim budynku. Ściana wewnętrzna rozgraniczająca budynek posadowiona jest na granicy działki i składa się z dwóch warstw przeciwpożarowych, pomiędzy którymi istnieje rozgraniczenie budynku. Każda ze stron poniosła odrębnie nakłady na ścianę rozgraniczającą jej część. Różnica w powierzchni działki przynależnej poszczególnym współwłaścicielom względem pierwotnego podziału w umowie quoad usum wynika z niezamierzonego ok. jednocentymetrowego przesunięcia granicy działki, wskutek niedokładności pomiaru i zaokrągleń, co wykazał obmiar powykonawczy.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług, co potwierdza elektroniczny rejestr podatników VAT prowadzony przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Drugi Zainteresowany, tj. (…) Sp. z o.o. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług.

Zarówno (…) prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą (…) i (…) Sp. z o.o. (Zbywca) wykorzystują działkę, o której mowa we wniosku do wykonywania czynności opodatkowanych. Zbywcy - (…) Sp. z o.o. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki.

Nabycie działki udokumentowane było fakturami VAT wystawionymi przez Sprzedawcę(…) Sp. z o.o. na rzecz (…) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą (…) jako - Nabywcę i (…) jako - Nabywcę. Faktury dokumentowały transakcję sprzedaży działki o której mowa we wniosku ze wskazaną wartością netto oraz podatkiem VAT wg stawki 23%.

Dla przedmiotowej działki, o której mowa we wniosku obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (…) zatwierdzony uchwałą (…). Zgodnie z planem działka znajduje się na terenie określonym (…) strefa produkcyjno-usługowa o następującej funkcji: wszelka działalność gospodarcza produkcyjno-usługowa, w tym porty morskie i rzeczne, z wyłączeniem:

1.  szpitali i domów opieki społecznej,
2.  budynków związanych ze stałym lub wielogodzinnym pobytem dzieci i młodzieży.

Dla strefy (…) strefa produkcyjno- usługowa na której zlokalizowana jest działka (…) nie ustalono sposobu zagospodarowania uznanego za zgodny z planem. Wyłączone funkcje obejmują obiekty handlowe o powierzchni sprzedażowej powyżej 2000 m2, nie ustalono warunków urbanistycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 2 wniosku):

Czy transakcja zniesienia współwłasności podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ? Co stanowić będzie przedmiot dostawy w planowanej transakcji ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 poz. 2174 z późn. zm.) dalej: ustawa VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Zgodnie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także przekazanie lub zużycie towarów oraz wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pojęcie towaru zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 6 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle ww. przepisów, nieruchomości (grunty, budynki, budowle) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budowli należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Treść art. 7 ust. 1 ustawy VAT, wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Zdefiniowanie w ten sposób dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

W wyniku umowy zniesienia współwłasności poprzez podział powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej), zmienia się zakres rzeczowy co do prawa własności współwłaściciela, który uzyskuje prawo do rozporządzania tą nową rzeczą jak właściciel (dotychczas jedynie udziałem w innej większej rzeczy macierzystej). Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2016 r, sygn. akt I FSK 386/16 jeżeli jednak czynność ta będzie miała charakter odpłatny, a więc strony postanowią, że w wyniku zniesienia współwłasności jeden ze wspólników uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi ze wspólników zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną (z uwagi na to, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału), na gruncie ustawy VAT będzie miała miejsce odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, której odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również w poniższych interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 sierpnia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.413.2019.2.AP),

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2017 r. (sygn. 0112-KIDL2-2.4012.328.2017.2.MŁ).

Problematyka współwłasności oraz zasady podziału nieruchomości wspólnej regulują przepisy Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 207 pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną. Jednak przepis ten ma dyspozytywny charakter i współwłaściciele mogą w drodze umowy inaczej uregulować sposób rozliczenia kosztów nakładów dokonanych na nieruchomość jak w przypadku Wnioskodawców w drodze umowy quoad usum z 2015 r.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. W wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają natomiast one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym, wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej. W wyniku zniesienia współwłasności zmienia się zakres ekonomicznego władztwa nad nieruchomością Wnioskodawców, ale zakresu dysponowania „jak właściciel” dotyczyć będzie wyłącznie niewielkiej części gruntu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym umowne zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku od towarów i usług stanowi dostawę towaru - jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2016 r, sygn. akt I FSK 386/16).

Rozpatrując kwestię przedmiotu dostawy towarów w planowanej transakcji należy wziąć pod uwagę zawartą w 2015 roku przez Wnioskodawców umowę quoad usum. W przypadku Wnioskodawców nie zmienia się sposób własności nakładów poniesionych na budowę budynku i budowli a tym samym prawo do ich wyłącznego rozporządzania. Zmiana charakteru rozporządzania nieruchomością dotyczyć będzie wyłącznie rozporządzania częścią gruntu ponad dotychczasowy udział (…) i z tego tytułu dokonają oni dopłaty na rzecz (…) Sp. z o.o.

Umowa odzwierciedla sposób określenia współposiadania nieruchomości jak i ponoszenia nakładów na wybudowanie na nieruchomości gruntowej budynku usługowo- handlowego. Strony nabywając nieruchomość a następnie realizując inwestycję dokonywały nakładów odrębnie każdy na użytkowaną przez nich samodzielnie część gruntu. Co więcej, Wnioskodawcy w umowie dokonali podziału działki nie tylko w ułamku powierzchni przeznaczonej do wyłącznego korzystania lecz także wskazali na dołączonej mapce, która to jest część działki.

Tak więc nakłady ponoszone były w konkretnej części działki wskazanej do wyłącznego korzystania każdego ze współwłaścicieli. Dodatkowo Wnioskodawcy tak usytuowali na działce budynek aby jego część budynku znajdowała się na części działki przeznaczonej do jego wyłącznego korzystania. Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego budynek został wybudowany w taki sposób, że ściana wewnętrzna rozgraniczająca budynek posadowiona jest na granicy działki i składa się z dwóch warstw przeciwpożarowych pomiędzy którymi istnieje rozgraniczenie budynku. Ponadto każda ze stron poniosła odrębnie nakłady na ścianę rozgraniczającą jej część. Strony umówiły się również, iż w przyszłości nie będą wysuwać żadnych roszczeń wobec pozostałych współwłaścicieli o zwrot nakładów poczynionych na częściach działki przyznanych im do użytkowania.

Planowany podział nieruchomości nastąpi poprzez zniesienie współwłasności nieruchomości, w wyniku którego powstaną w sensie prawnym dwie odrębne nieruchomości zabudowane budynkiem a podział ten będzie (poza zmianą wielkości powierzchni działki o 1 m2) taki sam jak ustalony w umowie quoad usum podział współposiadania nieruchomości. Różnica dotyczy więc wyłącznie gruntu (działki). Część budynku przynależna (…) do wyłącznego posiadania, czerpania pożytków a także ponoszenia kosztów i utrzymania nie zmieni się. Tak samo drugi Wnioskodawca - spółka (…) Sp. z o.o. w wyniku podziału współwłasności posiadać będzie do wyłącznego korzystania tę samą część budynku co obecnie, podczas trwania współwłasności. Dlatego dla ustalenia co stanowić będzie dostawę towarów nie ma znaczenia ani budynek wzniesiony w częściach odrębnie przez strony ani budowle wybudowane odrębnie przez obu współwłaścicieli.

Gdyby w wyniku zniesienia współwłasności nie zmienił się powierzchniowy udział w gruncie transakcja zniesienia współwłasności nie powodowałaby żadnej zmiany we władztwie nad przynależną (po podziale w umową quoad usum) częścią rzeczy wspólnej.

Analizując stan aktualny i stan który powstanie po zniesieniu współwłasności nie należy brać pod uwagę stanu posiadania współwłaścicieli w oparciu o arytmetyczny udział we współwłasności nieruchomości. Analizując udział we współwłasności odnosi się wyłącznie do gruntu nie zaś do budynku, bowiem strony już wcześniej, w umowie quoad usum dokonały już podziału tego składnika współwłasności.

Zatem uwzględniając obowiązującą umowę quoad usum:

*   w trakcie trwania współwłasności (aktualnie) (…) posiadają udział korzystania z powierzchni 1480 m2 nieruchomości obejmującą ściśle określoną na mapie część działki (…) (po podziale będą to działki (…) i (…)) o łącznej powierzchni 4683 m2 oraz nakłady poniesione na wybudowanie wyłącznie na oddanej do korzystania części działki część budynku usługowo- handlowego wraz z budowlami,

*   w wyniku planowanego zniesienia współwłasności i podziale działki – Wnioskodawcy - (…) posiadać będą działkę nr (…) o powierzchni 1481 m2 zabudowaną tą samą częścią budynku usługowo-handlowego i tymi samymi budowlami.

Aktualny udział w gruncie wynosi 1480/4683 a po zniesieniu współwłasności wynosić będzie 1481/4633. tym samym w wyniku planowanego zniesienia współwłasności (…) uzyska o 1/4683 części więcej, co równoznaczne jest w powierzchnią 1 m2 więcej.

Porównując stan posiadania aktualny - w trakcie trwania współwłasności uregulowanej zawartą umową quoad usum i po dokonaniu jej zniesienia stan posiadania małżeństwa (…) wzrośnie o 1 m2 gruntu. Wartość dopłaty, stanowiący rekompensatę 1 m2 gruntu, będzie stanowił przedmiot odpłatnej dostawy.

Dla planowanej dostawy towarów nie ma więc znaczenia fakt zniesienia współwłasności odnoszący się również do budynków i budowli wybudowanych przez Wnioskodawców bowiem podział współwłasności, praw i obowiązków i prawa dysponowania określonymi częściami nieruchomości, nastąpił już wcześniej, w 2015 r. wraz z zawarciem umowy quoad usum. Minimalne, około centymetrowe przesunięcie granic działki (w pomiarach gruntu jest to w granicach błędu) nastąpiło przed jej zabudową dlatego wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotem dostawy powinien być 1m2 gruntu niezabudowanego.

Dostawa, której przedmiotem są grunty niezabudowane przeznaczone pod zabudowę opodatkowane są podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia się z opodatkowania dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym termin tereny budowlane zdefiniowany został w art. 2 pkt 33 „rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.”

Zgodnie z ww. przepisami dostawa niezabudowanego fragmentu działki o powierzchni 1 m2 w wyniku planowanej transakcji zniesienia współwłasności podlegać będzie opodatkowaniu podstawową 23% stawką podatku. Czynność ta zostanie potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez (…) Sp. z o.o., w której podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość dopłaty stanowiąca rekompensatę 1 m2 gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Treść powołanego art. 7 ust. 1 ustawy wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki. W konsekwencji, definicja dostawy towarów obejmuje zarówno przypadki (z pewnymi wyjątkami), gdy dochodzi do przeniesienia własności rzeczy, jak i sytuacje, gdy bez przeniesienia prawa własności następuje przejęcie władztwa ekonomicznego nad rzeczą. Istotne tu jest faktyczne dysponowanie towarem, a nie tytuł prawny do niego.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przy czym, z przytoczonych przepisów nie wynika, aby odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musiała mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (\`(...)\`).

Z powyższej normy wynika więc, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 Kodeksu cywilnego).

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na mocy umowy z dnia 27 maja 2015 r Wnioskodawcy: (…) Sp. z o.o. i (…) Sp. z o.o. (podmiot przejęty w 2018 r. przez spółkę (…)) oraz (…) i (…) nabyli nieruchomość położoną w (…) - działkę nr (…). W dniu 28 maja 2015 r. Wnioskodawcy zawarli umowę o podziale wspólnej nieruchomości do korzystania quoad usum. Wnioskodawcy na działce wznieśli budynek usługowo - biurowy i odrębnie ponieśli nakłady.

Nakłady na budynek i budowle w części będącej własnością (…) realizowany był i użytkowany jest (w całości udziału określonego w umowie quoad usum) w ramach działalności gospodarczej pod nazwą (…). Wraz z udziałem w części gruntu wprowadzone są do ewidencji działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy zamierzają zawrzeć umowę odpłatnego zniesienia współwłasności, w wyniku której zniosą współwłasność nieruchomości stanowiącej obecnie działkę (…) (po podziale zostanie ona podzielona na działki o numerach (…) i (…)) w następujący sposób:

1.  (…) Sp. z o.o. stanie się jedynym właścicielem powstałej po podziale działki (…) o powierzchni 0,3202 ha i znajdującego się na nim budynku wzniesionego w całości z nakładów poniesionych przez spółkę,
2.  (…) i (…) staną się jedynymi właścicielami powstałej po podziale działki (…) o powierzchni 0,1481 ha i wzniesionego przez nich budynku z ich nakładów.

W wyniku powyższego zniesienia współwłasności za dopłatą (…) i (…) otrzymają działkę o powierzchni o 1 m2 większą niż przed zniesieniem współwłasności. W wyniku podziału zmieni się wyłącznie powierzchnia działki, nie zmieni się wielkość posadowionego na nim budynku. Ściana wewnętrzna rozgraniczająca budynek posadowiona jest na granicy działki i składa się z dwóch warstw przeciwpożarowych, pomiędzy którymi istnieje rozgraniczenie budynku. Każda ze stron poniosła odrębnie nakłady na ścianę rozgraniczającą jej część.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy zniesienie współwłasności nieruchomości będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz co będzie stanowiło przedmiot dostawy.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 ww. Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, zauważyć należy, że jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe dokonywanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT. W przedmiotowej sytuacji, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towarów, jakim jest budynek położony na działce nr (…), bowiem strony już wcześniej, w umowie quoad usum dokonały już podziału tego składnika współwłasności. Strony nabywając nieruchomości a następnie realizując inwestycje dokonywały nakładów każdy odrębnie, na użytkowaną przez nich samodzielnie część gruntu. W przypadku Wnioskodawców nie zmienia się sposób własności nakładów poniesionych na budowę budynku i budowli a tym samym prawo do ich wyłącznego rozporządzania. Zmiana charakteru rozporządzania nieruchomością dotyczyć będzie wyłącznie rozporządzania częścią gruntu ponad dotychczasowy udział Wnioskodawcy i z tego tytułu dokonają oni dopłaty na rzecz Zbywcy. Przedstawione okoliczności we wniosku dotyczą udziału we współwłasności, który odnosi się wyłącznie do gruntu nie zaś do budynku.

Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że zostanie dokona dostawa przedmiotowego budynku w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotem dostawy w tej sytuacji będzie wyłącznie działka gruntu, na której Wnioskodawca oraz (…) Sp. z o.o. wybudowali budynek.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na terenie określonym jako strefa produkcyjno-usługowa o następującej funkcji: wszelka działalność gospodarcza produkcyjno-usługowa, w tym porty morskie i rzeczne. Tym samym, działka stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, planowana dostawa niezabudowanego fragmentu działki o powierzchni 1 m2 w wyniku transakcji zniesienia współwłasności nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W przypadku gdy sprzedaż działki, która nie spełnia przesłanek do objęcia jej zwolnieniem od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie nie będą również spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca – działka była i jest wykorzystywana przez Zainteresowanych wyłącznie na cele działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tym samym nie jest spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT. W związku z tym w przedmiotowej sprawie dla dostawy działki opisanej we wniosku zniesienia współwłasności Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, dostawa fragmentu działki o powierzchni 1 m2 w wyniku planowanej transakcji zniesienia współwłasności jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że przedstawione w złożonym wniosku zdarzenie prawne polegające na odpłatnym zniesieniu współwłasności dotyczącym dostawy fragmentu działki o powierzchni 1 m2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy jest prawidłowe.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla współwłaściciela nieruchomości (żony).

Jednocześnie, w związku z tym, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.