Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.36.2023.2.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-27
Teza: Miejsce opodatkowania wykonywanych usług na rzecz kontrahenta.
Słowa kluczowe: świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy miejsca opodatkowania wykonywanych usług na rzecz kontrahenta. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 marca 2023 r. (wpływ z 16 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

\`(...)\`.2012 rozpoczął Pan działalność gospodarczą, którą prowadzi Pan głównie w zakresie montażu palenisk i odżużlaczy w kotłach grzewczych. Odbiorcami Pana usług są podmioty krajowe. Od początku działalności jest Pan zarejestrowany jako podatnik podatku VAT, nie jest Pan zarejestrowany jako podatnik unijny. W 2017 roku zwrócił się Pan do GUS z prośbą o zajęcie stanowiska w sprawie klasyfikacji czynności montażu kotłów nakreślając przedmiot Pana działalności następująco: Jest Pan podwykonawcą firmy będącej producentem urządzeń ciepłowniczych, a także odpylających dla ciepłowni, elektrociepłowni oraz firm wykorzystujących przy swojej produkcji parę. Wyroby spółki współpracują z kotłami o wydajności od 0,3 do 75MW: PCO, PSC, ER, ERm, PLM, OR, ORp, WCO, SWC, KR, KRm, WML, WR, WRp i innymi.

Pana usługi polegają na montowaniu palenisk i odżużlaczy, czyli części składowych będących własnością zleceniodawcy, w kotłach.

W odpowiedzi uzyskał Pan następujące informacje: odpowiadając na wniosek z dnia 14.07.2017 r. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego \`(...)\`. informuje, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) wymienione usługi polegające na montowaniu urządzeń współpracujących z urządzeniami ciepłowniczymi (paleniska, ruszty mechaniczne, odżużlacze i przenośniki taśmowe) mieszczą się w grupowaniu PKWiU 33.20 „Usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia”.

W miesiącu listopadzie 2022 roku wykonał Pan usługę w Mongolii na zlecenie kontrahenta polskiego mającego siedzibę w Polsce (zarejestrowanego do celów VAT i do VAT UE). Nie została zawarta umowa o wykonanie usługi, zakres prac został uzgodniony ustnie. Przedmiotem Pana działania przede wszystkim był nadzór nad lokalną ekipą montażową, w trakcie nadzorowania dokonywał Pan instruktażu montażu i współdziałał Pan w części czynności z ekipą montażową w celu należytego wykonania montażu elementów składowych jednego z dwóch kotłów. Montaż dotyczył kotła, który wraz z drugim kotłem zasila w energię cieplną budynki produkcyjne gospodarstwa rolnego. Kotły dostarczone były przez Pana Zleceniodawcę. Montowane były one w tym przypadku na zewnątrz obiektu. Pana czynności dotyczyły w efekcie weryfikacji pracy kotła, jego mechanicznego działania, po zestawieniu elementów składowych.

Drugi kocioł ekipa montażowa montowała samodzielnie, bez Pana nadzoru. Nie uczestniczył Pan w montażu instalacji rozprowadzającej ciepło, nie było to w zakresie Pana czynności, nie dokonywał Pan też sprawdzenia działania całej instalacji grzewczej wraz z kotłami.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku na zadane w wezwaniu pytania udzielono odpowiednio następujących odpowiedzi:

1\. „Czy siedziba Pana działalności gospodarczej znajduje się na terytorium Polski? Jeżeli nie, to należy wskazać w jakim kraju się ona znajduje?”

Odpowiedź: Tak, siedziba Pana działalności znajduje się na terytorium Polski.

2\. „Czy prowadzi Pan działalność gospodarczą zarejestrowaną poza terytorium Polski? Jeśli tak, to należy wskazać w jakim kraju i jaki jest przedmiot tej działalności?”

Odpowiedź: Nie, nie prowadzi Pan działalności zarejestrowanej poza terytorium Polski.

3\. „Czy Pana kontrahent na rzecz, którego wykonał Pan usługę w Mongolii, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług?”

Odpowiedź: Tak, kontrahent na rzecz, którego wykonał Pan usługę w Mongolii, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług.

4\. „Czy Pana kontrahent na rzecz, którego wykonał Pan usługę w Mongolii, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium Polski? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a) w jakim kraju ww. kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej?

b) czy ww. usługę świadczył Pan dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej?”

Odpowiedź: Nie ma Pan wiedzy w zakresie posiadania przez Pana kontrahenta stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium Polski.

5\. „Co było przedmiotem zawartej ustnej umowy przez Pana z kontrahentem? Jaki zakres prac był objęty ww. umową?”

Odpowiedź: Przedmiotem zawartej ustnej umowy był nadzór nad wykonaniem montażu kotła i instruktaż w czasie wykonywania tych prac.

6\. „Czy przedmiotem ww. umowy był montaż kotła, czy nadzór nad montażem kotła?”

Odpowiedź: Przedmiotem ww. umowy był nadzór.

7\. „Co konkretnie było intencją (celem) nabycia przez Pana kontrahenta, jakiego świadczenia oczekiwał Pana kontrahent?”

Odpowiedź: Kontrahent oczekiwał od Pana bezpośredniego nadzoru wykonywanego montażu kotła.

8\. „Czy ww. kontrahent w związku z umową zawartą z Panem otrzymał kilka odrębnych świadczeń czy jedno świadczenie?”

Odpowiedź: Kontrahent w związku z umową zawartą z Panem jedno świadczenie.

9\. „Czy czynności realizowane przez Pana na rzecz ww. kontrahenta stanowiły świadczenie złożone (kompleksowe)? Jeżeli tak, to należy wskazać jaka czynność była świadczeniem głównym?”

Odpowiedź: Nie, czynności realizowane przez Pana na rzecz ww. kontrahenta nie stanowiły świadczenia złożonego (kompleksowego).

10\. „Jak skalkulowane było wynagrodzenie za wykonywane przez Pana czynności? Czy cena obejmowała łączną wartość całego świadczenia?”

Odpowiedź: Wynagrodzenie za wykonywane czynności było skalkulowane ryczałtowo za całość usługi.

11\. „Czy kocioł po zestawieniu elementów składowych jest integralną częścią budynku/nieruchomości, bez którego ww. budynek/nieruchomość będzie niepełny/-a?”

Odpowiedź: Nie, po zestawieniu elementów składowych kocioł nie jest integralną częścią budynku/nieruchomości, bez kotła budynek będzie pełny.

12\. „Czy kocioł po zestawieniu elementów składowych był zamontowany na stałe w budynku/na nieruchomości? Jeżeli tak, to proszę wskazać, w jaki sposób został zamontowany.”

Odpowiedź: Kocioł został zakotwiony w podłożu budynku.

13\. „Czy kocioł po zestawieniu elementów składowych zamontowany w budynku/na nieruchomości można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść?”

Odpowiedź: Kocioł po zestawieniu elementów składowych jest demontowalny przy użyciu dodatkowego ciężkiego sprzętu.

14\. „Czy kocioł po zestawieniu elementów składowych zamontowany w budynku/na nieruchomości może być przeniesiony bez zniszczenia lub zmiany budynku lub nieruchomości?”

Odpowiedź: Zastosowanie odpowiedniej wielkości otworu bramowego bądź odpowiedniego zastosowania konstrukcji dachu pozwalającej na jego czasowy demontaż i ponowny montaż pozwala na przeniesienie kotła bez zniszczenia bądź zmiany budynku lub nieruchomości.

15\. „Jakie uszkodzenia, zniszczenia, zmiany w budynku/na nieruchomości spowoduje ewentualny demontaż ww. kotła po zestawieniu elementów składowych?”

Odpowiedź: Prawidłowe wykonanie demontażu dachu w celu demontażu kotła nie wpłynie na stan budynku/nieruchomości, natomiast demontaż kotła i transport przez ww. bramę nie doprowadzi do uszkodzeń, zniszczeń czy też zmian w budynku/nieruchomości.

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy Usługi Doradcze polegające na nadzorze i instruktażu, będące przedmiotem niniejszego wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy, podlegają opodatkowaniu VAT w miejscu siedziby Zleceniodawcy tj. na terytorium Polski?

**Pana stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)**

Pana stanowisko jest następujące: wykonywane czynności prowadzone były w kraju trzecim na majątku ruchomym (kocioł nie jest integralną częścią budynku, może zostać zdemontowany bez uszczerbku na nieruchomości jak i nim samym, a także zestawiony w innym obiekcie). Sam efekt końcowy całej instalacji zasilenia w energię cieplną budynku w Pana opinii nie ma znaczenia co do rozpoznania czy usługa nadzoru montażu była realizowana na nieruchomości.

W związku z powyższym będąc podwykonawcą nie świadczył Pan usługi budowlanej, tylko realizował Pan usługę związaną bezpośrednio z samym urządzeniem. Biorąc powyższą interpretację urzędu statystycznego pod uwagę stwierdza Pan, że Pana czynności, które wykonuje Pan na kotłach montowanych zarówno w pomieszczeniach, jak i na zewnątrz obiektów należy sklasyfikować jako czynności na majątku ruchomym, co pozwala zastosować stawkę podatku podstawową i jako związane z majątkiem ruchomym, a nie z nieruchomością, co wyczerpuje przesłanki do opodatkowania tejże transakcji jako krajowej, bo art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jako miejsce świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika określa miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem art. 28e, który nie znajduje tutaj zastosowania.

Transakcja, którą wykonał Pan została przez Pana udokumentowana fakturą VAT z naliczeniem krajowej stawki 23%.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazano, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega, w szczególności, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez świadczenie usług natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 tej samej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Biorąc pod uwagę przywołaną powyżej definicję świadczenia usług należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Miejsce świadczenia usług określa natomiast, w szczególności, art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym, miejscem świadczenia usług, w przypadku, gdy są one wykonywane na rzecz podatnika jest - co do zasady - miejsce, w którym ten podatnik, będący usługobiorcą, posiada siedzibę działalności gospodarczej. Ustawa o VAT przewiduje jednocześnie określone wyjątki od powyższej reguły ogólnej, które nie znajdują jednak zastosowania w niniejszej sprawie.

Ponadto, w myśl art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, pod pojęciem podatnika dla celów stosowania przepisów o miejscu świadczenia przy świadczeniu usług, rozumie się podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca świadczy Usługi doradcze na rzecz Zleceniodawcy, będącego podmiotem krajowym. Zleceniodawca prowadzi przy tym działalność gospodarczą na terytorium Polski w zakresie 41.20.Z. Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, jest zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce i posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W regulacjach dotyczących zasad opodatkowania VAT, dla usług doradczych nie przewidziano szczególnych zasad określania miejsca ich świadczenia. Tym samym, w odniesieniu do przedmiotowych Usług Doradczych, zastosowanie powinna znaleźć zasada ogólna, zgodnie z którą miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, miejscem świadczenia Usług Doradczych przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy powinno być terytorium Polski.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi Doradcze będące przedmiotem niniejszego wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy są opodatkowane VAT w Polsce, w miejscu siedziby Zleceniodawcy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy:

Ilekroć jest mowa o terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak wynika z art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast w myśl art. 28e ustawy:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

I tak, zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. m) rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. f) rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że rozpoczął Pan działalność gospodarczą, którą prowadzi Pan głównie w zakresie montażu palenisk i odżużlaczy w kotłach grzewczych. Siedziba Pana działalności znajduje się na terytorium Polski. W miesiącu listopadzie 2022 roku wykonał Pan usługę w Mongolii na zlecenie kontrahenta polskiego mającego siedzibę w Polsce, będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem zawartej ustnej umowy był nadzór nad wykonaniem montażu kotła i instruktaż w czasie wykonywania tych prac. Przedmiotem Pana działania przede wszystkim był nadzór nad lokalną ekipą montażową, w trakcie nadzorowania dokonywał Pan instruktażu montażu i współdziałał Pan w części czynności z ekipą montażową w celu należytego wykonania montażu elementów składowych jednego z dwóch kotłów. Montaż dotyczył kotła, który wraz z drugim kotłem zasila w energię cieplną budynki produkcyjne gospodarstwa rolnego. Kotły dostarczone były przez Pana Zleceniodawcę. Montowane były one w tym przypadku na zewnątrz obiektu. Pana czynności dotyczyły w efekcie weryfikacji pracy kotła, jego mechanicznego działania, po zestawieniu elementów składowych. Kontrahent oczekiwał od Pana bezpośredniego nadzoru wykonywanego montażu kotła. Po zestawieniu elementów składowych kocioł nie jest integralną częścią budynku/nieruchomości, bez kotła budynek będzie pełny. Kocioł po zestawieniu elementów składowych jest demontowalny przy użyciu dodatkowego ciężkiego sprzętu. Zastosowanie odpowiedniej wielkości otworu bramowego bądź odpowiedniego zastosowania konstrukcji dachu pozwalającej na jego czasowy demontaż i ponowny montaż pozwala na przeniesienie kotła bez zniszczenia bądź zmiany budynku lub nieruchomości. Prawidłowe wykonanie demontażu dachu w celu demontażu kotła nie wpłynie na stan budynku/nieruchomości, natomiast demontaż kotła i transport przez ww. bramę nie doprowadzi do uszkodzeń, zniszczeń czy też zmian w budynku/nieruchomości.

Biorąc pod uwagę całokształt okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wykonane przez Pana usługi doradcze polegające na nadzorze i instruktażu montażu elementów składowych kotła nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Tym samym do świadczonych przez Pana ww. usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy.

W konsekwencji miejsce świadczenia usług doradczych polegających na nadzorze i instruktażu montażu elementów składowych kotła należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy. W analizowanym przypadku ww. usługi świadczone są na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę działalności w Polsce i będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy ww. usługi podlegają opodatkowaniu w kraju, w którym kontrahent będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w analizowanym przypadku na terytorium Polski.

Wobec powyższego Pana stanowisko uznano za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach sprawy przedstawionych przez Pana. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Pan jako zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Informuję, iż tut. Organ nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo nadmieniam, że w związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy 1 stanu faktycznego, natomiast dokonał Pan wpłaty w łącznej wysokości 120 zł, to kwota 80 zł stanowi nadpłatę podlegającą zwrotowi zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD-IN.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).