Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-65/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-14
Teza: określenie stawki podatku akcyzowego na oleje transformatorowe oraz obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i złożenia zabezpieczenia akcyzowego
Słowa kluczowe: opłata-opłata paliwowa; podatek-podatek akcyzowy; skład-skład podatkowy; wyroby-wyroby energetyczne-olej napędowy; zabezpieczenie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2015 r. poz. 613), w zw. § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 6 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.) uzupełnione pismem z 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu 21 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z 29 września 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie określenia stawki podatku akcyzowego na oleje transformatorowe oraz obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i złożenia zabezpieczenia akcyzowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie określenia stawki podatku akcyzowego na oleje transformatorowe oraz obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Ww. wniosek został uzupełnione pismem z 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu 21 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z 29 września 2015 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 16 września 2015 r. znak: IBPP4/4513-65/15/MK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

N. Sp. z o.o. (dalej również jako „Spółka”) prowadzi skład podatkowy w S. w celu wprowadzania na rynek krajowy m.in. olejów mineralnych transformatorowych (elektroizolacyjnych).

Ww. oleje otrzymywane są w wyniku rafinacji i hydrorafinacji ropy naftowej. Krzywa destylacji dla tych olejów jest zbliżona do krzywej destylacji paliw - co jest podstawowym parametrem branym pod uwagę przy klasyfikacji CN. Zastosowanie tych olejów ogranicza się jednak wyłącznie do zalewania transformatorów lub wyłączników wysokonapięciowych jako chłodziwo. Ww. olejów nie stosuje się jako paliwa do napędu jakichkolwiek silników.

Zgodnie z Pismem Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia 27 czerwca 2013 r. (pismo w załączeniu) odnośnie w/w olejów zasadne wydaje się oznaczenie kodem CN 2710 19 47.

Pismem z 16 września 2015 r. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu stanu faktycznego poprzez:

1.  wskazanie kodu CN oleju będącego przedmiotem zapytania odpowiadającego Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej;
2.  wskazanie czy olej będący przedmiotem zapytania Wnioskodawcy spełnia wymagania jakościowe, o których mowa w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1728 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1058 ze zm.).

Wskazując jednocześnie, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Natomiast zgodnie ze art. 3 ust. 2 ustawy, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Pismem z 29 września 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) Wnioskodawca doprecyzował, że dla oleju będącego przedmiotem zapytania Spółka stosuje kod CN 2710 19 47.

Wnioskodawca wskazał również, iż olej objęty przedmiotowym zapytaniem niej jest produkowany jako paliwo. W związku z powyższym niektóre parametry charakterystyczne dla paliw ciekłych nie są w ogóle określane i nie poddają się tym samym weryfikacji na podstawie ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1728 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych. (Dz. U. 2013, poz. 1058 ze zm.)

Przedmiotowy olej nie zawiera estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME). Liczba cetanowa nie jest określana dla oleju ze względu na jego przeznaczenie, podobnie jak indeks cetanowy. Gęstość w temp. 15°C wynosi 870,0 kg/m3 do 880,0 kg/m3. Zawartość wielopierścieniowych, węglowodorów aromatycznych wynosi 13% (m/m). Zawartość siarki wynosi 0,03 Wt %. Lepkość w temp. 40°C - 9,0 mm2/s. Skład frakcyjny do temp. 250°C destyluje < 0% , do temp. 350°C destyluje 95%, do temp. 360°C destyluje 98%.

Biorąc powyższe dane pod uwagę zdaniem Spółki olej objęty zapytaniem nie spełnia wymagań jakościowych wskazanych w powołanych wyżej aktach prawnych. Niemniej części parametrów charakterystycznych tego oleju w ogóle nie sposób odnieść do opisanych wyżej kryteriów z uwagi, na przeznaczenie tego oleju, tj. wyłącznie zalewanie transformatorów lub wyłączników wysokonapięciowych.

W związku z powyższym opisem zadano pytania:

1.  Czy w przypadku obrotu olejem o właściwościach opisanych w stanie faktycznym sprawy zasadna jest stawka akcyzy 1171 zł/1000 litrów w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 89 ust. 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym?
2.  Czy biorąc pod uwagę specyfikę oleju, którego właściwości zostały opisane w stanie faktycznym sprawy, wprowadzanie go przez Spółkę na rynek krajowy rodzi obowiązek uiszczania przez Spółkę opłaty paliwowej stosownie do art. 37h ust.1 i 4 oraz zabezpieczenia zabezpieczeniem akcyzowym stosownie do art. 37k ust.1 a ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Odnośnie pytania pierwszego.

Zdaniem Spółki w przypadku obrotu olejem o właściwościach opisanych w stanie faktycznym sprawy zasadna jest stawka akcyzy 1171 zł/1000 litrów w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 89 ust. 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Niniejsze stanowisko Spółki opiera m.in. na stanowisku Naczelnika Urzędu Celnego w S. wyrażonym w piśmie z dnia 27 czerwca 2013 r. (pismo w załączeniu).

2\. Odnośnie pytania drugiego

Zgodnie z art. 37k ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ww. ustawy wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

Zgodnie z art. 37h ust. 4 ww. ustawy paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa w ust. 1 ww. ustawy są następujące produkty:

1.  benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
2.  oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
3.  biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
4.  gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
5.  wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Zgodnie z art. 37k ust. 1a opłata paliwowa podlega zabezpieczeniu zabezpieczeniem akcyzowym na zasadach określonych w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.), w celu zagwarantowania wykonania powstałego albo mogącego powstać obowiązku jej zapłaty.

Olej transformatorowy produkowany przez Spółkę pomimo objęcia go kodem CN 2710 19 47 (który zastąpił kod CN 2710 19 41) nie jest żadnym z wymienionych w art. 37h ust. 4 związków chemicznych, ani nie jest wykorzystywany jako paliwo do napędu jakichkolwiek silników (co przewiduje art. 37h ust. 1 ww. ustawy jako warunek niezbędny do objęcia opłatą paliwową).

Biorąc powyższe pod uwagę zgodnie ze stanowiskiem Spółki wprowadzanie na rynek krajowy oleju transformatorowego nie powinno podlegać opłacie paliwowej. Brak również podstaw, aby ją zabezpieczać stosownie do art. 37k ust. 1a ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie określenia stawki podatku akcyzowego na oleje transformatorowe oraz obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i złożenia zabezpieczenia akcyzowego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 752ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, wskazanym w art. 8 ust. 1, ustawy jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Powyższy przepis wskazuje zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższym przepisie podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych.

W art. 86 ust. 1 ustawy zawarto katalog wyrobów energetycznych do których w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Zatem w rozumieniu art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby objęte pozycją CN 2710 19 47 (który zastąpił kod CN 2710 19 41).

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

W tym miejscu wskazać należy, że sformułowanie przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych odnosi się do czynności skierowanej w stronę celu użycia wyrobu, ale niekoniecznie zmierzającej do osiągnięcia tego celu. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą. Tym samym oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41, które już same w sobie mają cechę wyrobu przeznaczonego do napędu silników, są w rozumieniu ustawy paliwami silnikowymi.

Ze złożonego wniosku wynika, iż olej klasyfikowany przez Wnioskodawcę do kodu CN 2710 19 47 stanowi olej napędowy, który nie zawiera estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME), a zawartość siarki wynosi 0,03 Wt %.

Wskazać w tym miejscu należy, że oleje napędowe o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,05% masy, zarówno niezawierające, jak i zawierające do 30% masy biodiesla (FAME), do końca 2011 r. były klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41.

Od 1 stycznia 2012 r. na podstawie rozporządzenia Komisji (UE) 1005/2011 z dnia 27 września 20111 r. zmieniającego załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, oleje napędowe niezawierające biodiesla o zawartości siarki przekraczającej 0,002% masy, ale nieprzekraczającej 0,05% masy są klasyfikowane do kodu CN ex 2710 19 47.

Jak wskazano wyżej, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie, zatem olej napędowy niezawierający biodiesla, o zawartości siarki 0,03% dla potrzeb opodatkowania akcyzą klasyfikowany jest do kodu CN 2710 19 41.

Tym samym Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy, że kod CN 2710 19 47, do którego Wnioskodawca przyporządkował olej napędowy zastąpił kod CN 2710 19 41, stosowany na potrzeby opodatkowania podatkiem akcyzowym, co również wynika z załączonego przez Wnioskodawcę pisma Naczelnika Urzędu Celnego w S.

Reasumując, w sprawie objętej wnioskiem, wyprowadzony ze składu podatkowego Wnioskodawcy wyrób o kodzie CN 2710 19 41 (obecnie 2710 19 47) jest olejem napędowym, czyli paliwem silnikowym niespełniającym wymagań jakościowych określonych odrębnymi przepisami

Stawka podatku akcyzowego w myśl art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach wynosi - 1196,00 zł/1000 litrów.

Natomiast zgodnie z art. 89 ust.1 pkt 14 stawka podatku akcyzowego dla pozostałych paliw silnikowych (tj. m.in. niespełniających wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach) wynosi 1822,00 zł/1000 litrów.

Stosownie do art. 89 ust 1a ustawy o podatku akcyzowym w latach 2015-2019 stawka akcyzy, o której mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ).

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 89 ust. 1b ustawy Minister Finansów 2 grudnia 2014 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2015 (M.P. z 2014 r. poz. 1148).

Zgodnie z ww. obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

1.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;
2.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;
3.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;
4.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901: - skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów, - w stanie gazowym - 10,54 zł/l gigadżul (GJ),
    2.  pozostałych - 14,22 zł/l GJ;
5.  pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz fakt, że przedmiotowy olej napędowy klasyfikowany do kodu CN 2710 19 41 nie spełnia wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach stwierdzić należy, że stawka podatku akcyzowego na ww. wyrób energetyczny wynosi - 1797,00 zł/1000 litrów.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia wysokości stawki podatku akcyzowego oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 zawarte w pytaniu pierwszym uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 37h ust. 1, 2 i 4 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 641, z późn. zm.), zwana dalej „ustawą o autostradach”, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Paliwami silnikowymi, o których mowa w ust. 1, są:

1.  benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
2.  oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
3.  biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
4.  gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
5.  wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Ww. przepisy wprowadzają opłatę paliwową od wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych, przy czym „wprowadzenie na rynek” jest tożsame z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Zgodnie z art. 37j ust. 1 ww. ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1.  producencie paliw silnikowych lub gazu, albo
2.  importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
3.  podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
4.  innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Art. 37k ust. 1 i 2 ustawy o autostradach stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. W przypadku poddania danej ilości paliwa silnikowego, od której zapłacono opłatę paliwową, dalszym procesom, w wyniku których nastąpiło zwiększenie ilości tego paliwa, opłacie paliwowej podlega uzyskana nadwyżka tego paliwa.

Stosownie do art. 37l ust. 1 ustawy o autostradach podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Przepis art. 37h ust. 2 ustawy o autostradach wyraźnie definiuje, co ustawodawca rozumie przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu: „czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa oraz gaz”. Oznacza to, że przesłanką do nałożenia opłaty paliwowej nie jest faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych oraz gazu do napędu silników spalinowych. Przesłanką tą jest „czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym”. Tym samym mechanizm funkcjonowania opłaty paliwowej nie uwzględnia w ogóle faktycznego wykorzystania paliw objętych opłatą na terytorium kraju. Istotne jest natomiast aby wyrób wprowadzany na rynek był paliwem silnikowym w rozumieniu ustawy o autostradach.

Olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 wskazany przez Wnioskodawcę opodatkowany stawką podatku akcyzowego właściwą dla paliw silnikowych jednoznacznie wskazuje, że opodatkowanie taką stawką wprowadzanych na rynek krajowy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych stanowi wprowadzenie na rynek krajowych paliw silnikowych w rozumieniu ustawy o autostradach.

Zamierzeniem ustawodawcy wprowadzającego opłatę paliwową było objęcie zakresem wszelkich paliw, które mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów bez względu czy spełniają wymagania jakościowe. Jednocześnie jak już wskazano wcześniej olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 stanowi paliwo silnikowe.

Potwierdzeniem powyższego jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I GPS 2/11, który stwierdził: „ (…) że przedmiotem opłaty paliwowej są „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów(…) pojęcie „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów” (…) zostało zdefiniowane (…) przez wskazanie typów paliw, jakie zawsze są uznawane za podlegające opłacie paliwowej, niezależnie od tego, czy w rzeczywistości spełniają cechę paliw „wykorzystywanych do napędu pojazdów”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że paliwami silnikowymi są nie tylko paliwa wymienione w ustawie ale również te „(…) które ze względu na swoje właściwości fizyczne oraz strukturę mogłyby być wykorzystane bezpośrednio lub po poddaniu zabiegom adaptacyjnym, jako paliwa silnikowe do napędu pojazdów (…). Racjonalny ustawodawca mając więc na względzie skuteczność egzekwowania opłaty paliwowej objął jej zakresem wszystkie oleje napędowe, które już niejako z samej nazwy służą napędzaniu silników spalinowych i tym samym mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów drogowych.”

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczyła kierunek orzecznictwa sadów administracyjnych w tym kierunku, co potwierdził prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2425/13 w sprawie dotyczącej opodatkowania akcyzą i objęcia opłatą paliwowa próbek wyrobów akcyzowych. W cyt. wyżej orzeczeniu WSA stwierdził, że skoro próbki przedmiotowych wyrobów akcyzowych wyprowadzane są ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru podatku i są opodatkowane akcyzą według stawki właściwej dla paliw silnikowych tj. 1822,00 zł./1000 litrów to, zgodnie z art. 37 h ust. 1 ustawy o autostradach, powinna być zapłacona od tych wyrobów opłata paliwowa. Sąd podzieli również zdanie Organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje, że: „(…) zastosowana przez spółkę stawka akcyzy jest przeznaczona dla paliw silnikowych, co dodatkowo przesądza, że opodatkowanie tą stawką wyprodukowanych przez spółkę wyrobów akcyzowych stanowi wprowadzenie na rynek krajowych paliw silnikowych (…)”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że o powstaniu obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej nie decyduje faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych do napędu pojazdów ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania do innych celów, ponieważ obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy wszystkim czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe wykorzystywane do napędu silników lub mogące być wykorzystywane do napędu niezależnie od faktu czy spełniają wymagania jakościowe wynikające z innych przepisów. Tym samym przedmiotowy olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 jest paliwem silnikowym w rozumieniu art. 37h ust. 1 pkt 5 ustawy o autostradach i podlega opłacie paliwowej.

Definicja paliwa silnikowego zawarta w ustawie o podatku akcyzowym w art. 86 ust. 2 jest tożsama z definicją zawartą w art. 37h ust. 1 pkt 5 ustawy o autostradach, tym samym paliwem silnikowym jest każdy wyrób, który może być przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Na mocy art. 45 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy i zamierza dokonywać sprzedaży krajowej oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 (obecnie klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 47).

Nie ulega więc wątpliwości, że Wnioskodawca wyprowadzając ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia akcyzy wyrób akcyzowy – olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na terytorium kraju. W związku z wyprowadzeniem oleju napędowego ze składu podatkowego spod procedury zawieszenia poboru akcyzy powstaje zobowiązanie podatkowe, którego wysokość jest obliczana na podstawie ilości wyprowadzonego oleju. Zatem spełniony zostaje warunek do uiszczenia przez Wnioskodawcę opłaty paliwowej.

W myśl art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa, obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa).

W świetle uregulowań art. 63 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany handlowiec, niezarejestrowany handlowiec, podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 1, podmiot pośredniczący oraz przedstawiciel podatkowy są obowiązani do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać.

W myśl art. 37k ust 1a ustawy o autostradach opłata paliwowa podlega zabezpieczeniu zabezpieczeniem akcyzowym na zasadach określonych w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, w celu zagwarantowania wykonania powstałego albo mogącego powstać obowiązku jej zapłaty.

Jak wyżej wskazano, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej ma ścisły związek z zapłatą podatku akcyzowego od konkretnego wyrobu akcyzowego (w spawie objętej wnioskiem paliwa silnikowego stanowiącego olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41, niespełniającego wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach). Zatem o powstaniu obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej nie decyduje faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych do napędu silników spalinowych ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania ponieważ obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy wszystkim czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe. Jednocześnie zabezpieczenie akcyzowe obejmuje wszystkie wskazane w ustawie wyroby akcyzowe od których mogą powstać zobowiązania podatkowe.

Reasumując, w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy przez Wnioskodawcę paliwa silnikowego w postaci oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 niespełniającego wymań jakościowych określonych w odrębnych przepisach, Wnioskodawca będzie on zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach. Jednocześnie ww. olej napędowy będzie objęty stosownym zabezpieczeniem akcyzowym w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać.

Tym samym ponieważ Organ nie może podzielić stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego, stanowisko to uznaje za nieprawidłowe.

Uwzględniają powyższe, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznaje się je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Na marginesie (nie było to przedmiotem wniosku) Organ pragnie wskazać, że zgodnie § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 8 lutego 2013 r. (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 195) ze zm.) oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 41, wykorzystywane na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowych - technologicznych, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1-3, 8 i 9 ustawy - jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy – korzystają ze zwolnienia z akcyzy.

W sytuacji dokonywania sprzedaży oleju napędowego zwolnionego ze względu na przeznaczenia zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym nie wystąpi (olej ten będzie bowiem zwolniony z tego podatku). Zatem Wnioskodawca w przypadku sprzedaży oleju napędowego zwolnionego od akcyzy ze względu na przeznaczenie, nie będzie również obowiązany do zapłaty opłaty paliwowej.

Niemniej jednak w przypadku zwolnienia z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie i tym samym zwolnienia z opłaty paliwowej przedmiotowych wyrobów akcyzowych będą one podlegać stosownemu zabezpieczeniu akcyzowemu na zasadach określonych w ustawie o podatku akcyzowym w celu zagwarantowania wykonania powstałego albo mogącego powstać obowiązku podatkowego. Fakt spełnienia takiego obowiązku wynika również z samych warunków zwolnienia ze względu na przeznaczenie określonych w ustawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.