Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-569/14-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów kontrolowanej spółki zagranicznej w związku z wypłatą dywidendy lub zaliczki na jej poczet.
Słowa kluczowe: dywidendy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka zagraniczna; Węgry
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów kontrolowanej spółki zagranicznej w związku z wypłatą dywidendy lub zaliczki na jej poczet – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów kontrolowanej spółki zagranicznej w związku z wypłatą dywidendy lub zaliczki na jej poczet.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako: Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w spółkach kapitałowych z siedzibą na terytorium Węgier:

*   X Zrt.,
*   Y Zrt. (dalej jako: Spółki zależne).

Udziały w Spółkach zależnych Wnioskodawca posiada bezpośrednio, nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni.

Wnioskodawca zakłada, że Spółki zależne mogą spełnić warunki z art. 24a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą i w konsekwencji zasadne będzie uznanie ich za zagraniczne spółki kontrolowane Spółki w rozumieniu ww. ustawy.

W takiej sytuacji Wnioskodawca byłby zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w zakresie dochodów Spółek zależnych.

W przyszłych latach podatkowych, w tym w 2015 r., Wnioskodawca może otrzymywać dywidendę od Spółek zależnych. Dywidenda wypłacana będzie zgodnie z obowiązującymi na Węgrzech przepisami prawa handlowego do łącznej wysokości zysku za ostatni rok obrotowy, jak również zysku wypracowanego przez Spółki zależne w poprzednich latach podatkowych. Wnioskodawca przewiduje również możliwość wypłat zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku bieżącego wypłacanych zgodnie z prawem węgierskim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przy założeniu spełnienia warunków określonych w art. 24a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, podstawą opodatkowania Spółki z tytułu dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej będzie dochód każdej ze Spółek zależnych ustalony zgodnie z przepisami ustawy o CIT i obniżony o kwotę dywidendy oraz ewentualnych zaliczek na poczet dywidendy otrzymanych przez Wnioskodawcę w danym roku podatkowym, niezależnie od tego, w którym roku został wypracowany zysk Spółek zależnych wpływający na wysokość wypłaconej dywidendy bądź zaliczek?

Zdaniem Wnioskodawcy przy założeniu spełnienia warunków z art. 24a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, podstawą opodatkowania Spółki z tytułu dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej będzie dochód każdej ze Spółek zależnych ustalony zgodnie z przepisami ustawy o CIT i obniżony o kwotę dywidendy oraz ewentualnych zaliczek na poczet dywidendy otrzymanych przez Wnioskodawcę w danym roku podatkowym, niezależnie od tego, w którym roku został wypracowany zysk Spółek zależnych wpływający na wysokość wypłaconej dywidendy lub zaliczek.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Natomiast w świetle art. 24a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu ustalonym w ustawie zmieniającej zagraniczną spółką kontrolowaną jest m.in. spółka spełniająca łącznie następujące warunki:

*   w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
*   co najmniej 50% przychodów tej spółki, osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 6, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

*   co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa powyżej, uzyskiwanych przez tę spółkę, podlega w państwie jej siedziby opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz.Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.).

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zakłada, iż powyższe warunki mogą zostać spełnione w odniesieniu do Spółek zależnych. W konsekwencji Spółki zależne mogą zostać uznane za zagraniczne spółki kontrolowane Wnioskodawcy, których dochód stanowiłby podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym Spółki.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w przypadku kontrolowanej spółki zagranicznej, podstawę opodatkowania stanowi dochód tej spółki przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

*   dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
*   z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Artykuł 24a ust. 5 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą stanowi, że kwoty nieodliczone zgodnie z ust. 4 w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

W świetle art. 24a ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą dochodem, o którym mowa w ust. 4, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

Mając na uwadze powyższe przepisy, wskazać należy, iż dla celów opodatkowania w Polsce dochodów zagranicznych spółek kontrolowanych kluczowe są przepisy polskiej ustawy o CIT. Analiza tych przepisów prowadzi do wniosku, że co do zasady podstawę opodatkowania Spółki z tytułu dochodów jej zagranicznych spółek kontrolowanych powinien stanowić ustalony zgodnie z przepisami ustawy o CIT dochód Spółek zależnych (o ile spełnią one warunki do uznania ich za zagraniczne spółki kontrolowane Spółki) po odliczeniu m.in. kwot dywidendy otrzymanej przez Wnioskodawcę od Spółek zależnych.

Powołane przepisy nie wskazują wprost, w jakim okresie powinna zostać wypłacona na rzecz podmiotu kontrolującego (podatnika) dywidenda obniżająca dochód zagranicznej spółki kontrolowanej osiągnięty w danym roku podatkowym tej spółki, oraz w którym okresie powinien być wypracowany przez zagraniczną spółkę kontrolowaną zysk stanowiący podstawę do wypłaty dywidendy w danym roku podatkowym. Z łącznej interpretacji przepisów art. 24a ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT można jednak wywnioskować, że obniżenie dochodu powinno zostać dokonane w roku, w którym podatnik otrzyma dywidendę bądź w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ustawodawca nie zastrzega jednocześnie okresu, w którym powinien być wypracowany zysk stanowiący podstawę wypłaty dywidendy.

W ocenie Wnioskodawcy na podstawie powołanych powyżej przepisów można wywieść wniosek, że ustawodawca założył, iż wypłata zysku wypracowanego przez zagraniczną spółkę kontrolowaną w postaci dywidendy nie musi następować w każdym roku podatkowym, a nieodliczone wcześniej od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej kwoty dywidendy w części przekraczającej dochód tej spółki za dany rok podatkowy, można odliczyć w kolejnych następujących po sobie pięciu latach. W ocenie Wnioskodawcy przyjęcie takiej możliwości przez ustawodawcę wskazuje, iż przewidział on sytuację, w której dywidenda otrzymana przez podatnika w danym roku podatkowym może znacznie przekroczyć osiągnięty przez zagraniczną spółkę kontrolowaną dochód stanowiący podstawę opodatkowania w danym roku podatkowym i w związku z tym umożliwił odliczenie od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej kwot otrzymanej przez podatnika dywidendy w okresie kolejnych pięciu lat podatkowych. Wskazywałoby to na fakt, iż ustawodawca przewidział, iż otrzymana przez podatnika dywidenda może wynikać ze skumulowanych zysków niepodzielonych zagranicznej spółki kontrolowanej z kilku lat poprzedzających rok podatkowy, za który ustalana jest podstawa opodatkowania (dochód podatkowy zagranicznej spółki kontrolowanej). Jednocześnie w postanowieniach ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, poza terminem uprawniającym podatnika do odliczenia kwoty otrzymanej przez niego dywidendy, ustawodawca nie przewidział innych ograniczeń w związku z określeniem podstawy opodatkowania dochodu spółek zagranicznych, w szczególności żaden przepis ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w tym przepis art. 24a ustawy o CIT, nie uzależnia możliwości odliczenia od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej kwot dywidend otrzymanych przez podatnika w danym roku podatkowym od roku obrotowego, w którym został wypracowany zysk będący podstawą wypłaty dywidendy. Podejście takie jest całkowicie uzasadnione z uwagi na fakt, iż zasadniczo dywidenda z zysku za dany rok obrotowy jest wypłacana po zakończeniu tego roku, a zatem po upływie roku podatkowego, za który ustalany będzie dochód zagranicznej spółki kontrolowanej. Natomiast, jak Spółka wskazała powyżej, przepisy art. 24a ust. 4 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wskazują, iż od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w danym roku podatkowym należy odliczyć dywidendę otrzymaną przez podatnika (spółkę kontrolującą) w tym samym roku podatkowym, za który ustalana jest podstawa opodatkowania. Konstrukcja ta zakłada zatem, że od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej każdorazowo będzie odliczana kwota dywidendy ustalonej w oparciu o niewypłacone wcześniej zyski z lat poprzedzających dany rok obrotowy.

Jednocześnie prawo węgierskie dopuszcza – podobnie jak prawo polskie – możliwość wypłaty zysku wypracowanego w bieżącym roku obrotowym w formie dywidendy zaliczkowej. W ocenie Wnioskodawcy również dywidenda wypłacona w takiej formie powinna mieścić się w hipotezie normy prawnej wywiedzionej z przepisu art. 24a ust. 4 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Spółki zależne mają siedzibę na terytorium Węgier. Zgodnie z węgierskimi regulacjami w tym zakresie (podobnymi do zasad obowiązujących w prawie polskim) wypłata dywidendy następuje po zatwierdzeniu przez zarząd sprawozdania finansowego (uchwała o wypłacie dywidendy jest podejmowana jednocześnie z uchwałą o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego). Natomiast zaliczka na poczet dywidendy może zostać wypłacona na podstawie zbadanego śródrocznego sprawozdania finansowego. Przepisy określają również maksymalną kwotę dywidendy (w wyniku wypłaty dywidendy nie może dojść do sytuacji, w której kapitały własne spółki będą mały wartość niższą niż 50% kapitału zakładowego wykazanego w rejestrze).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania Spółki z tytułu dochodów Spółek zależnych jako zagranicznych spółek kontrolowanych (przy założeniu spełnienia przez Spółki zależne warunków z art. 24a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą) będzie osiągnięty przez nie w danym roku podatkowym dochód ustalony zgodnie z przepisami polskiej ustawy o CIT i obniżony o kwotę dywidendy oraz ewentualnych zaliczek na poczet dywidendy otrzymanych przez Wnioskodawcę w tym samym roku podatkowym, wypłaconych zgodnie ze stosownymi przepisami prawa węgierskiego. Kwota odliczenia od dochodu w tym zakresie nie powinna być uzależniona od roku obrotowego, w którym wypracowany został zysk. Zdaniem Spółki kwota dywidendy podlegająca odliczeniu od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej za dany rok podatkowy może wynikać zarówno z zysku wypracowanego przez zagraniczną spółkę kontrolowaną we wcześniejszych okresach sprawozdawczych skumulowanego w różnych pozycjach kapitałów własnych zagranicznej spółki kontrolowanej, jak i zysku wypracowanego w bieżącym roku podatkowym, stanowiących podstawę ustalenia kwoty dywidendy dostępnej dla udziałowców tej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.