Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-839a/10/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-19
Teza: 1. Czy opisany zespół składników, dających się wyodrębnić w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego pod firmą "K." Spółka z o.o., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy do transakcji tak wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosuje się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy wyodrębniony na potrzeby transakcji sprzedaży dwóch elektrowni wiatrowych „wraz z oprzyrządowaniem prawnym” w sposób opisany we wniosku Oddział Z., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy do transakcji tak wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosuje się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa; oddział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2010 r. (data wpływu 27 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, w części dotyczącej opodatkowania czynności sprzedaży dwóch elektrowni wiatrowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m. in. w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży dwóch elektrowni wiatrowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. jest podmiotem zajmującym się produkcją i dystrybucją energii elektrycznej. Energia elektryczna wytwarzana jest przy użyciu tzw. odnawialnych źródeł energii (cztery turbiny wiatrowe). Spółce została udzielona koncesja na wytwarzanie energii elektrycznej – przedmiot koncesji obejmuje działalność gospodarczą, polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii.

Spółka zamierza sprzedać dwie z czterech elektrowni wiatrowych: elektrownię (L) wykorzystującą jedną jednostkę wytwórczą o mocy zainstalowanej 0,600 MW o nazwie Elektrownia Wiatrowa I, zlokalizowaną w miejscowości M. oraz elektrownię (L), wykorzystującą jedną jednostkę wytwórczą o mocy zainstalowanej 0,600 MW o nazwie Elektrownia Wiatrowa II zlokalizowaną w miejscowości M. Obie elektrownie posadowione są na nieruchomości, do której Spółka posiada prawo do korzystania na podstawie umowy dzierżawy.

Spółka zawarła z przedsiębiorstwem energetycznym dwie umowy o świadczenie usług kompleksowych. Przedmiotem pierwszej z tych umów jest świadczenie usługi kompleksowej na potrzeby Elektrowni I, natomiast przedmiotem drugiej z tych umów jest świadczenie usługi kompleksowej na potrzeby Elektrowni II. Spółka jest też podmiotem umowy ubezpieczeniowej, która zakresem ochrony obejmuje wszystkie cztery elektrownie wiatrowe. Spółka ponosi koszty i osiąga przychody, nie różnicując ich źródła ze względu na miejsce wytworzenia energii elektrycznej.

Spółka wskazuje, iż elektrownie, które planuje sprzedać, wraz z „umożliwiającym ich działanie środowiskiem prawnym” (umowa dzierżawy, umowa ubezpieczenia, umowy o świadczenie usługi kompleksowej, umowy o przyłączenie, pozwolenie na budowę, pozwolenie na użytkowanie) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka jednocześnie zaznacza, że w sytuacji uznania przez organ podatkowy, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustaw podatkowych, Spółka dla celów transakcji sprzedaży dwóch elektrowni wiatrowych zamierza wyodrębnić Oddział Z. Oddział ten zostałby ujawniony w rejestrze przedsiębiorców KRS i posiadałby własną siedzibę. Oddział zostałby wyposażony we własne składniki materialne (dwie elektrownie wiatrowe) oraz niematerialne, w tym zobowiązania. Źródłem kosztów i przychodów oddziału byłyby dwie elektrownie wchodzące w jego skład. Oddział wyodrębniony zostałby księgowo i rachunkowo. Przychody z tytułu działalności oddziału byłyby księgowane na odrębnym rachunku lub subkoncie prowadzonym w ramach rachunku podstawowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany zespół składników, dających się wyodrębnić w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego pod firmą "K." Spółka z o.o., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy do transakcji tak wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosuje się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy wyodrębniony na potrzeby transakcji sprzedaży dwóch elektrowni wiatrowych „wraz z oprzyrządowaniem prawnym” w sposób opisany we wniosku Oddział Z., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy do transakcji tak wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosuje się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zespół ten może również być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Zajęte w sprawie stanowisko Wnioskodawca uzasadnia faktem, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, niewyodrębniony wprawdzie organizacyjnie i finansowo, przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych, co więcej, mógłby on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. I tak, rzeczywiście stanie się po sprzedaży.

Według Wnioskodawcy, dwie elektrownie wraz z „oprzyrządowaniem prawnym”, będą stanowić samodzielne i niezależne przedsiębiorstwo. Tak wyodrębniony zespół składników będzie spełniał kryteria definicji przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W ocenie Wnioskodawcy, zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiłaby wyodrębniony w sposób opisany we wniosku Oddział K., albowiem nie tylko obejmowałby on zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie tylko mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, ale również, już przed dokonaniem sprzedaży, zespół tych składników zostałby wyodrębniony organizacyjnie i finansowo.

W przekonaniu Wnioskodawcy, wyraźnie należy zaznaczyć, że wyodrębnienie, utworzenie Oddziału Z., miałoby na celu zaakcentowanie odrębności organizacyjnej i finansowej, tak aby nie było wątpliwości, że składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej dwóch przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, o czym stanowi art. 2 pkt 27e ustawy.

Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworząc więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przyporządkowanych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka, zajmując się produkcją i dystrybucją energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (cztery turbiny wiatrowe) planuje sprzedać dwie z czterech elektrowni wiatrowych. Czynność sprzedaży obejmować będzie dwie elektrownie wraz z „umożliwiającym ich działanie środowiskiem prawnym” (umowa dzierżawy, umowa ubezpieczenia, umowy o świadczenie usługi kompleksowej, umowami o przyłączenie, pozwoleniem na budowę, pozwoleniem na użytkowanie). Zespół składników materialnych i niematerialnych – jak wskazano – nie jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a Spółka „ponosi koszty i osiąga przychody, nie różnicując ich źródła ze względu na miejsce wytworzenia energii elektrycznej”. Jednakże, Spółka wskazuje, że dopiero w sytuacji uznania przez organ podatkowy, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustaw podatkowych, dla celów transakcji sprzedaży dwóch elektrowni wiatrowych, nastąpi wyodrębnienie Oddziału Z. Oddział ten zostałby ujawniony w rejestrze przedsiębiorców KRS i posiadałby własną siedzibę. Oddział zostałby wyposażony we własne składniki materialne (dwie elektrownie wiatrowe) oraz niematerialne, w tym zobowiązania. Źródłem kosztów i przychodów oddziału byłyby dwie elektrownie wchodzące w jego skład. Oddział wyodrębniony zostałby księgowo i rachunkowo. Przychody z tytułu działalności oddziału byłyby księgowane na odrębnym rachunku lub subkoncie prowadzonym w ramach rachunku podstawowego.

W świetle powyższego wskazać należy, że skoro Spółka – jak wskazano – „ponosi koszty i osiąga przychody nie różnicując ich źródła ze względu na miejsce wytworzenia energii elektrycznej”, a opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych nie jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo, to w tak wskazanych okolicznościach sprawy planowana czynność sprzedaży w rzeczywistości nie będzie dotyczyła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku natomiast, gdy ww. zespół składników majątkowych i niemajątkowych, dla celów przeprowadzonej transakcji zostanie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony i o ile zespół ten posiadać będzie – zgodnie z oświadczeniem złożonym przez Wnioskodawcę – wszystkie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność ta nie będzie podlegała – w rozumieniu art. 6 ww. ustawy – przepisom ustawy. W efekcie, do opisanej we wniosku transakcji sprzedaży nie znajdą zastosowano przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność ta nie będzie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie, wskazać należy, iż w zakresie pytania „czy wyodrębnienie Oddziału K. na potrzeby transakcji sprzedaży nie stanowi obejścia prawa” wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo, informuje się, iż w niniejszej interpretacji nie dokonano analizy opisanej we wniosku planowanej czynności sprzedaży pod kątem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.