Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.295.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-04
Teza: 1. Czy spłata przez Wnioskodawcę pożyczki zaciągniętej przez poprzednika prawnego (spółkę przejmowaną) skutkować będzie zastosowaniem przepisów art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2018 r., w celu ustalenia, czy i jaka część odsetek podlegać będzie wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy? 2. Czy dla oceny jaka ewentualnie część odsetek od spłacanej przez Wnioskodawcę pożyczki powinna być wyłączona z kosztów uzyskania przychodów należy uprzednio ustalić łączną wartość zadłużenia Wnioskodawcy wobec podmiotów wskazanych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2018 r. oraz wartość kapitałów własnych Wnioskodawcy na ostatni dzień miesiąca kalendarzowego poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 3 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. do odsetek od pożyczki spłacanych w 2018 r., w przypadku, gdy kwota udzielonej pożyczki została faktycznie przekazana w 2015 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. do odsetek od pożyczki spłacanych w 2018 r., w przypadku, gdy kwota udzielonej pożyczki została faktycznie przekazana w 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od całości swych dochodów.

W grudniu 2017 r. Wnioskodawca, działając jako spółka przejmująca, w wyniku połączenia przez przejęcie nabył cały majątek innej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (spółki przejmowanej). W wyniku połączenia przez przejęcie Wnioskodawca, jako spółka przejmująca, stał się następcą prawnym spółki przejmowanej na zasadzie art. 93 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.).

Wyżej opisana transakcja była wynikiem procesów restrukturyzacyjnych, jakie zostały przeprowadzone w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, a uprzednio należała również spółka przejmowana. Wskazane wyżej połączenie przez przejęcie przeprowadzone było z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

W okresie poprzedzającym przejęcie, spółka przejmowana otrzymała pożyczkę od innej spółki z grupy. Zarówno w spółce przejmowanej jak i w spółce udzielającej pożyczkę ta sama spółka posiadała powyżej 25% udziałów w kapitale zakładowym. Pożyczka udzielona spółce przejmowanej przekazana została faktycznie w 2015 r. i na moment jej udzielenia stanowiła ona pożyczkę od podmiotów wskazanych w dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”) w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. Pożyczka została udzielona na potrzeby bieżącej działalności spółki przejmowanej.

Odsetki od pożyczki nie zostały spłacone przez spółkę przejmowaną przed jej wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców wskutek połączenia z Wnioskodawcą, jako spółką przejmującą. Sukcesorem praw i obowiązków w tym zakresie, w tym również wynikających z otrzymanej przez spółkę przejmowaną pożyczki, jest spółka przejmująca, czyli Wnioskodawca.

Wnioskodawca, w 2018 r., planuje dokonać spłaty pożyczki otrzymanej przez spółkę przejmowaną w 2015 r. Obecnie ten sam podmiot posiada powyżej 25% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy oraz spółki będącej pożyczkodawcą. Oznacza to, że Wnioskodawca i pożyczkodawca są podmiotami zależnymi od tego samego podmiotu (spółki dominującej).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy spłata przez Wnioskodawcę pożyczki zaciągniętej przez poprzednika prawnego (spółkę przejmowaną) skutkować będzie zastosowaniem przepisów art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2018 r., w celu ustalenia, czy i jaka część odsetek podlegać będzie wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy?
2.  Czy dla oceny jaka ewentualnie część odsetek od spłacanej przez Wnioskodawcę pożyczki powinna być wyłączona z kosztów uzyskania przychodów należy uprzednio ustalić łączną wartość zadłużenia Wnioskodawcy wobec podmiotów wskazanych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2018 r. oraz wartość kapitałów własnych Wnioskodawcy na ostatni dzień miesiąca kalendarzowego poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, spłata przez niego zobowiązania z tytułu umowy pożyczki zaciągniętej uprzednio przez spółkę przejmowaną, której Wnioskodawca jest następcą prawnym, z uwagi na fakt, że zarówno w kapitale zakładowym Wnioskodawcy jak i w kapitale zakładowym pożyczkodawcy ten sam podmiot posiada ponad 25% udziałów, skutkować będzie koniecznością oceny czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy dotyczące wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu odsetek należnych od spłacanej pożyczki zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2018 r. (winno być: do dnia 31 grudnia 2017 r.), w związku z przepisem art. 7 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: „ustawa nowelizująca”). Przy czym stosując ww. przepisy należy wziąć pod uwagę zarówno stan zadłużenia Wnioskodawcy jak i wartość jego kapitałów własnych na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc spłaty odsetek.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., nie uznaje się za koszt uzyskania przychodu odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

Z kolei zgodnie z art. 7 ustawy nowelizującej, do odsetek od kredytów (pożyczek), w przypadku których kwota udzielonego podatnikowi kredytu (pożyczki) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 15c lub art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6, 7b, 7g i 7h ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.

W świetle powyższego zatem, w sytuacji przedstawionej we wniosku, zastosowanie znajdą przepisy art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.

Ad pytania nr 2

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca, jako następca prawny pożyczkobiorcy (spółki przejmowanej), będzie dokonywał spłaty pożyczki wraz z odsetkami w 2018 r., w tym przypadku zastosowanie znajdą przepisy art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2018 r.

Biorąc pod uwagę okoliczność, że Wnioskodawca (następca prawny podmiotu biorącego pożyczkę) oraz pożyczkodawca są spółkami powiązanymi i ten sam podmiot posiada w ich kapitale zakładowym powyżej 25% udziałów, należałoby zbadać, czy w analizowanym przypadku całość spłaconych przez Wnioskodawcę odsetek będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Pożyczka udzielona spółce przejmowanej przeznaczona była na potrzeby bieżącej działalność tej spółki. W związku z przejęciem całego majątku spółki przejmowanej przez Wnioskodawcę jako spółki przejmującej, Wnioskodawca stał się następcą prawnym spółki przejmowanej, co oznacza, że z momentem połączenia przez przejęcie wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego. W konsekwencji Wnioskodawca powinien być uprawniony do rozliczenia uiszczonych na rzecz pożyczkodawcy odsetek od pożyczki udzielonej spółce przejmowanej, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.

Oznacza to, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., ustalając limit odsetek, które w tym przypadku mogłyby stanowić koszt uzyskania przychodu, należy uwzględnić z jednej strony poziom zadłużenia Wnioskodawcy wobec wskazanych w przepisie podmiotów, z drugiej zaś strony wartość kapitałów własnych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w przypadku gdy zadłużenie Wnioskodawcy wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, nie przekroczy łącznie wartości kapitału własnego Wnioskodawcy - wówczas Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia w koszty podatkowe całości odsetek od pożyczki udzielonej spółce przejmowanej. Z kolei w przypadku, gdy wartość zadłużenia Wnioskodawcy wobec ww. podmiotów przekroczy łącznie wartość kapitału własnego Wnioskodawcy (jako następcy prawnego spółki biorącej pożyczkę), Wnioskodawca będzie zobowiązany wyłączyć z kosztów uzyskania przychód odsetki w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki (winno być: Wnioskodawcy) pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.