Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-363/10-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-24
Teza: Czy Świadczenie Pieniężne dokonane przez Spółkę na rzecz Gminy na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia (w związku z wykonaniem Porozumienia) może być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów Spółki?
Słowa kluczowe: budowa; infrastruktura; inwestycje; kanalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; partycypacja; świadczenie-świadczenie pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2010 r. (data wpływu 24.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów świadczenia pieniężnego dokonanego na potrzeby budowy sieci kanalizacji deszczowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów świadczenia pieniężnego dokonanego na potrzeby budowy sieci kanalizacji deszczowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest częścią grupy, światowego lidera konstruującego i produkującego systemy bezpieczeństwa dla przemysłu motoryzacyjnego.

Ze względu na niewystarczającą przepustowość kanalizacji deszczowej, powodującej podtopienia budynków zakładów usytuowanych w ww. obszarze (m.in. zakładu produkcyjnego Spółki), w szczególności w przypadku występowania silnych opadów deszczu, zasadne stało się podjęcie przez Gminę we współpracy z zainteresowanymi podmiotami (w tym Spółką) realizacji inwestycji pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji deszczowej” (dalej: Przedsięwzięcie).

W 2009 r. Gmina po spotkaniach z podmiotami odprowadzającymi wody opadowe i roztopowe z terenu zlewni projektowanej w ramach Przedsięwzięcia kanalizacji, w tym ze Spółką wskazała, że rozpoczęcie realizacji Przedsięwzięcia jest uzależnione od zebrania odpowiednich środków finansowych. Gmina nie posiadała bowiem wystarczających środków finansowych potrzebnych na realizację Przedsięwzięcia. Gmina zwróciła się zatem z wnioskiem o zadeklarowanie przez podmioty zainteresowane realizacją inwestycji odpowiednich kwot celem przeznaczenia ich na realizację Przedsięwzięcia.

W celu realizacji Przedsięwzięcia, 12 lipca 2010 r. zainteresowane podmioty, tj.: Gmina , Gmina Miasto , spółka S.A., spółka Sp. z o.o. oraz Spółka (dalej zwane wspólnie: Stronami) zawarły porozumienie w sprawie realizacji Przedsięwzięcia (dalej: Porozumienie). Przedmiotem Porozumienia było m.in. ustalenie zasad współfinansowania kosztów realizacji Przedsięwzięcia. Strony ustaliły, że kwota, jaką zamierzają przeznaczyć na sfinansowanie Przedsięwzięcia nie może przekroczyć 900.000 zł brutto; stosownie do ustalonej partycypacji w kosztach Przedsięwzięcia, Spółka zobowiązała się do współfinansowania 27,78 % tej kwoty (tj. 250.000 brutto zł). Strony ustaliły, że jeżeli w wyniku postępowania przetargowego cena ofertowa będzie niższa od 900.000 zł brutto, partycypacja w kosztach Przedsięwzięcia zostanie odpowiednio dostosowana (obniżona). Zamawiającym przeprowadzającym procedurę przetargową oraz nadzorującym wykonanie robót jest Gmina .

W Porozumieniu Strony zobowiązały się do zawarcia umów wykonawczych (nazwanych jako umowy darowizny), na mocy których nastąpi realizacja postanowień Porozumienia, tzn. udzielenie przez uczestników Porozumienia ustalonego dofinansowania Gminie , w celu umożliwienia jej realizacji Przedsięwzięcia. Tego samego dnia, w którym zawarto Porozumienie, tj. 12 lipca 2010 r. Spółka zawarła również z Gminą umowę nazwaną jako „umowa darowizny”, która zgodnie z intencją stron miała stanowić wykonanie postanowień Porozumienia (dalej: Umowa Wykonawcza). W ramach ww. Umowy Wykonawczej Spółka zobowiązała się do przekazania 250.000 zł na rachunek bankowy Gminy do dnia 10 sierpnia 2010 r. (dalej: Świadczenie Pieniężne).

Strony ustaliły, że sieć kanalizacji deszczowej po jej wykonaniu, wpięciu do sieci istniejącej i dokonaniu protokolarnego odbioru stanie się wyłączną własnością Gminy , zaś w stosunku do Gminy nie będą zgłaszane jakiekolwiek roszczenia w związku ze współfinansowaniem Przedsięwzięcia przez poszczególne Strony.

W przypadku wykorzystania pomocy finansowej lub jej części niezgodnie z przeznaczeniem, nastąpi zaprzestanie finansowania Przedsięwzięcia, a Gmina zwróci niewykorzystane środki zgodnie z ich przeznaczeniem w terminie 14 dni od daty wezwania.

Spółka i pozostałe Strony mają prawo kontroli sposobu wykorzystania przyznanej pomocy finansowej oraz mają prawo uczestniczyć w pracach komisji przetargowej oraz komisji odbierającej wykonane roboty budowlane.

9 sierpnia 2010 r. Spółka dokonała przelewu kwoty 250.000 zł na rachunek bankowy Gminy (nastąpiła realizacja Świadczenia Pieniężnego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Świadczenie Pieniężne dokonane przez Spółkę na rzecz Gminy na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia (w związku z wykonaniem Porozumienia) może być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, Świadczenie Pieniężne przekazane na rachunek bankowy Gminy na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia (w wykonaniu postanowień Porozumienia), można zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Uzasadnienie.

Kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normuje przepis art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z ww. art., „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

W świetle przywołanej regulacji można zatem wskazać, iż aby dany wydatek można było uznać za koszty uzyskania przychodów spełnione muszą zostać następujące warunki:

*   celem poniesienia wydatku (bezpośrednio lub pośrednio) powinno być osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek ten nie może być wymieniony w tzw. negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Celowość poniesionego wydatku.

W świetle powyższego, należy wskazać, iż podstawową przesłanką zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Świadczenia Pieniężnego jest wykazanie związku pomiędzy ww. Świadczeniem Pieniężnym, a źródłem przychodów danego podatnika (Spółki), tj. wykazania „celowości” ww. Świadczenia Pieniężnego w kontekście uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa sądów i interpretacji organów podatkowych, koszty poniesione w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów to koszty, które zgodnie z zasadami logiki i racjonalności gospodarczej mogą doprowadzić do celu, jakim jest osiągnięcie przychodu lub też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Istotne jest przy tym, aby istniały przesłanki wskazujące, iż przy ponoszeniu określonych kosztów podatnik mógł wychodzić z założenia, iż osiągnięcie ww. „celu” jest realne, tzn. racjonalnie działający przedsiębiorca mógł w związku z nim spodziewać się z dużym prawdopodobieństwem efektu w postaci wystąpienia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Powyższe rozumienie „celowości” zaliczenia określonych kosztów (tutaj: Świadczenia Pieniężnego) do kosztów uzyskania przychodów potwierdza ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych, spośród której Spółka pragnie przywołać wybrane tezy:

*   Należy „(…) za kierunkowe kryterium wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jakkolwiek oczywiście nie jest to kryterium wyłączne i jedyne, uznać kryterium celu poniesionego wydatku. Wiąże się ono z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, tym samym, w naturalny zupełnie sposób, z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) poniesionego (ponoszonego) wydatku na powstanie lub zwiększenia osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie (na przykład również w stanie, polegającym na wyeliminowaniu, czy też ograniczeniu generowania strat pomniejszających przychód) albo zabezpieczenie jego źródła” - wyrok WSA w Lublinie z 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Lu 536/09);
*   „Z normy tej wynika, że ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednakże za koszty te uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. Ustawodawca nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty w szerokim tego wyrażenia prawnego znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich również pośrednie nakłady, straty, wydatki niezbędne, które trzeba ponieść w relacji do któregoś z elementów nakładów bezpośrednich” - wyrok WSA w Olsztynie z 10 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ol 703/09);
*   „(\`(...)\`) w odniesieniu do przesłanki istnienia związku kosztu z przychodami należy stwierdzić, że chodzi tu o racjonalność i gospodarcze uzasadnienie kosztów oceniane z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, a nie faktyczne wystąpienie skutku w postaci powstania czy też powiększenia przychodu” - wyrok WSA we Wrocławiu z 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt: I SA/Wr 1136/09).

Należy zauważyć, iż dla kwalifikacji określonych kosztów (w tym także Świadczenia Pieniężnego) do kosztów uzyskania przychodów nie powinien mieć znaczenia końcowy rezultat, tzn. fakt, iż z uwagi np. na niepewność warunków prowadzenia działalności gospodarczej, do osiągnięcia przychodu mogłoby ostatecznie nie dojść (np. w sytuacji, gdyby zawarcie Porozumienia oraz realizacja Przedsięwzięcia nie przyczyniłaby się do wzrostu wartości przychodów podatkowych uzyskiwanych przez Spółkę (np. z tytułu sprzedaży towarów lub usług). Decydującym elementem w powyższym zakresie jest bowiem fakt, iż działania, w związku z którymi Spółka poniosła określone koszty (koszty na realizację Przedsięwzięcia), miały na celu doprowadzenie do efektu w postaci uzyskania przychodów lub zabezpieczenia czy zachowania źródła przychodów (uzyskiwanych przez Spółkę). Innymi słowy, jeśli w momencie poniesienia kosztów na realizację Przedsięwzięcia Spółka miała podstawy, by racjonalnie oczekiwać efektu w postaci uzyskania przychodów podatkowych lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów, koszt taki - w ocenie Wnioskodawcy - spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów wskazaną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym podkreślić, iż dla oceny, czy określone koszty (Świadczenie Pieniężne) zostały poniesione „w celu”, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie powinno mieć znaczenia, czy koszty te wiążą się z osiągnięciem przychodu podatkowego w sposób bezpośredni, czy też nie jest możliwe wskazanie konkretnego przychodu, jaki został uzyskany (mógł zostać uzyskany) dzięki poniesieniu przedmiotowych kosztów, jako iż koszty te wiążą się z całokształtem działalności gospodarczej podmiotu gospodarczego (stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów podatkowych). Powyższe rozumienie potwierdza wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych, m.in. „Celowy charakter mają nie tylko te wydatki, które mogą mieć bezpośredni wpływ na uzyskanie przychodu, ale również te wydatki, które pośrednio wpływając na wysokość przychodu związane są np. z samym funkcjonowaniem podatnika” - wyrok WSA we Wrocławiu z 25 stycznia 2006 r. (sygn. akt: I SA/Wr 1631/04).

Dla oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w niniejszym wniosku, tzn. wykazania celowości ponoszenia w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę kosztów Świadczenia Pieniężnego zrealizowanego w wyniku wykonania Porozumienia, następnie zaś Umowy Wykonawczej, Wnioskodawca przedstawia poniżej szczegółowo charakter ww. Świadczenia Pieniężnego.

Należy w pierwszej kolejności wskazać, iż partycypowanie Spółki w kosztach Przedsięwzięcia (czyli realizacja Świadczenia Pieniężnego) jest ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Mając na uwadze genezę partycypacji w przedmiotowym Przedsięwzięciu, należy wskazać, iż wiąże się ona z budową kanalizacji deszczowej celem zwiększenia przepustowości zlewni oraz rozwiązania problemu odwodnienia tej zlewni z uwagi na podtopienia zakładów, jakie występowały i były szczególnie dotkliwe dla Stron (w tym dla Spółki), w szczególności w 2009 r. Należy wskazać zatem, iż brak zawarcia ww. Porozumienia (w efekcie - brak dokonania na rzecz Gminy Świadczenia Pieniężnego) wiązałby się z ryzykiem, iż Spółka ponownie - w kolejnych latach podatkowych - narażona byłaby na ponoszenie strat w majątku przedsiębiorstwa z tytułu podtopień, w tym np. utrudnień czy przestojów w zakresie produkcji itp. Działanie polegające zatem na partycypacji w Porozumieniu i realizacji Przedsięwzięcia (w efekcie - przekazanie na rzecz Gminy Świadczenia Pieniężnego) miało na celu ograniczenie negatywnych skutków finansowych podobnych do tych, jakie powstawały dla Spółki w przeszłości w związku z podtopieniami zakładu Spółki, w szczególności wynikających z zakłóceń w prowadzonej przez Spółkę działalności, jak również ze strat w składnikach majątkowych przedsiębiorstwa Spółki, które ucierpiały wskutek działania podtopień. W efekcie, nie ulega wątpliwości, iż poniesienie przez Spółkę kosztów Świadczenia Pieniężnego miało na celu w szczególności zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, w szczególności poprzez ograniczenie strat, jakie mogą powstać dla Spółki w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w kolejnych latach podatkowych.

Negatywny katalog kosztów wynikający z przepisu art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadniczo „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (\`(...)\`)”. W odniesieniu do omawianego stanu faktycznego, szczególnego znaczenia nabiera wyjaśnienie znaczenia pojęcia „darowizny”, o której mowa w powyższym przepisie. Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, „Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku”. W oparciu zaś o doktrynę (przykładowo Z. Gawlik, Komentarz do art. 888 Kodeksu cywilnego (w:) Z. Gawlik, A. Janiak, A. Kidyba, K. Kopaczyńska - Pieczniak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna, LEX, 2010) Spółka pragnie zwrócić uwagę na następującą wykładnię pojęcia „darowizny”:

*   „(…) Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, która może być zawarta na zasadach ogólnych prawa cywilnego pomiędzy wszystkimi podmiotami (osoby fizyczne, prawne i ułomne osoby prawne) (\`(...)\`)”;
*   „(\`(...)\`) Umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie (…)”;
*   „(\`(...)\`) Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strony umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości (\`(...)\`)”;
*   „(\`(...)\`) Jeżeli przyjmujemy, iż o ekwiwalentności świadczeń otrzymywanych przez strony umowy decyduje subiektywne wyobrażenie stron o wielkości wzajemnych świadczeń, to przyjąć należy, iż uzyskana przez darczyńcę jakakolwiek korzyść pozbawia daną umowę charakteru umowy darowizny (…)”.

Powyższe stanowisko znajduje również pełne odzwierciedlenie w tezach prezentowanych w orzecznictwie sądów; w powyższym zakresie Spółka pragnie powołać następujące tezy:

*   „(\`(...)\`) wykładnia szczególnego unormowania, jakim jest art. 16 ust. 1 pkt 14 updop oraz użytych w nim sformułowań powinna być ścisła. Jeśli chodzi o darowiznę, to - według art. 888 kc - polega ona na bezpłatnym świadczeniu na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Bezpłatne przysporzenie oznacza więc, że świadczenie darczyńcy nie może mieć wzajemnego odpowiednika w świadczeniu obdarowanego” - wyrok WSA we Wrocławiu z 23 czerwca 2004 r. (sygn. akt: I SA/Wr 264/02);
*   „(\`(...)\`) Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku (art. 888 kc). Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania darowizny, ani też w przyszłości” - wyrok NSA z 27 sierpnia 1998 r. (sygn. akt III SA 34/96);
*   „(\`(...)\`) Czynnością darmą, a więc nieodpłatną, jest taka czynność, w której jedna ze stron dokonuje na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie otrzymując w zamian korzyści majątkowej, stanowiącej ekwiwalent tego przysporzenia. Nie chodzi tu przy tym o ekwiwalent w znaczeniu stricte ekonomicznym” - wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 3 listopada 1995 r. (sygn. akt: I ACr 801/95).

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, należy zatem stwierdzić, iż wystąpienie okoliczności polegającej na tym, że podmiot dokonujący określonego świadczenia (np. Świadczenia Pieniężnego) może wskazać na określone świadczenie wzajemne (zwrotne), jakie wystąpi w bezpośrednim związku z dokonanym świadczeniem, czyli w jego zamian (tutaj w zamian za Świadczenie Pieniężne), sprawia, iż przedmiotowa czynność prawna w zakresie udzielenia świadczenia nie może zostać zakwalifikowana jako czynność dokonywana w wykonaniu umowy darowizny (o jakiej mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Mając powyższe na uwadze, w odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego należy wskazać, iż przekazane na rzecz Gminy Świadczenie Pieniężne nie wynika z intencji Spółki w zakresie realizacji na rzecz Gminy nieodpłatnego przysporzenia, lecz ma ono ścisły związek z Przedsięwzięciem realizowanym w ramach Porozumienia, gdzie - po zakończeniu realizacji inwestycji - Spółka będzie korzystać w przyszłości z dobrodziejstw wynikających z infrastruktury (zmodernizowanej kanalizacji deszczowej) zbudowanej w ramach Przedsięwzięcia, której właścicielem będzie Gmina . Korzystanie zaś przez Spółkę z ww. infrastruktury (zmodernizowanej kanalizacji deszczowej) sprawi, iż ograniczone lub wyeliminowane zostanie ryzyko podtopień majątku należącego do przedsiębiorstwa Spółki, które mogłyby dodatkowo skutkować utrudnieniami czy przerwami w działalności produkcyjnej Spółki, itp. W efekcie, można stwierdzić, iż realizacja Świadczenia Pieniężnego (w wykonaniu Porozumienia, następnie zaś Umowy Wykonawczej) nastąpiła w celu ograniczenia przyszłych strat podobnych do tych, jakie w przeszłości - z powodu niewydolności obecnie istniejącej kanalizacji deszczowej - ponosiła m.in. Spółka. Możliwość wskazania na ww. wymierne korzyści, jakie uzyska Spółka w związku z partycypacją w kosztach Przedsięwzięcia (czyli przekazania na rzecz Gminy Świadczenia Pieniężnego) sprawi, iż działanie polegające na przekazaniu ww. Świadczenia Pieniężnego nie może zostać uznane za wykonane w ramach umowy darowizny (o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka pragnie wskazać dodatkowo, iż pozostałe postanowienia Porozumienia przemawiają również za tym, iż nie jest zasadna kwalifikacja ww. Świadczenia Pieniężnego jako darowizny (o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Treść Porozumienia wskazuje bowiem, iż w przypadku rozdysponowania przez Gminę otrzymanych od poszczególnej Strony (w tym Spółki) środków pieniężnych przeznaczonych na realizację Przedsięwzięcia w sposób niezgodny z Porozumieniem, Gmina zobowiązana będzie do zwrotu Spółce równowartości tak wydanych środków. Powyższe postanowienia Porozumienia dodatkowo potwierdzają, iż dokonanie ww. Świadczenia Pieniężnego nie jest bezwarunkowe, a w efekcie, iż nie jest ukierunkowane tylko na obdarowanie beneficjenta (Gminy ) bez możliwości żądania określonego działania w zamian ww. Świadczenia - wręcz przeciwnie; w zamian za ww. świadczenie Gmina została zobowiązana do podjęcia określonego zobowiązania cywilnoprawnego w zakresie realizacji Przedsięwzięcia, które ma przynieść określone korzyści dla Spółki (jako strony partycypującej w Przedsięwzięciu). W tym kontekście trudno jest mówić o tym, iż działanie polegające na przekazaniu na rzecz Gminy Świadczenia Pieniężnego zostało dokonane w wykonaniu umowy jednostronnie zobowiązującej, jaką jest umowa darowizny, jako iż Porozumienie, następnie zaś Umowa Wykonawcza, przypominają stosunek zobowiązaniowy wynikający ze standardowej umowy wzajemnej, o jakiej mowa w przepisie art. 487 § 2 Kodeksu cywilnego: „Umowa jest wzajemna, gdy obie strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej”. Ponadto, zgodnie z postanowieniami Porozumienia, Spółka ma również możliwość kontroli sposobu realizacji Przedsięwzięcia, m.in. poprzez uczestnictwo w procedurach przetargowych, czyli Spółka ma wpływ na sposób rozdysponowania przez beneficjenta - Gminę zebranymi środkami finansowymi (pozyskanymi m.in. w wyniku otrzymania od Spółki Świadczenia Pieniężnego). Powyższe oznacza, iż Gmina - pozyskując ww. środki - de facto stała się podmiotem obowiązanym do przeprowadzenia inwestycji (Przedsięwzięcia), a więc podjęcia określonych działań o charakterze świadczenia wzajemnego, określonych w Porozumieniu. Dodatkowo, można wskazać, iż w sytuacji kiedy koszt realizacji Przedsięwzięcia w ostatecznym rozliczeniu inwestycji okaże się niższy niż przewidywany w Porozumieniu, kwota, do której zapłaty zobowiązana została Spółka, zostanie odpowiednio pomniejszona. W ocenie Spółki, powyższe pozwala dodatkowo na uznanie, iż Świadczenie Pieniężne jest wzajemne i jest uzależnione od wywiązania się ze świadczenia wzajemnego, do jakiego zobowiązała się Gmina w wyniku zawarcia Porozumienia.

W powyższym kontekście Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z przepisem art. 199a Ordynacji podatkowej, który jest wprawdzie przepisem procedury administracyjnej, lecz w pełni może posłużyć za wytyczną w odniesieniu do omawianej problematyki (uznania Świadczenia Pieniężnego za koszty uzyskania przychodów); zgodnie bowiem z § 1 ww. art. „Organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności”. Ponadto, zgodnie z przepisem § 2 ww. art. „Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej”. W ocenie Spółki, powyższe regulacje jednoznacznie wskazują, iż zasadnicze znaczenie przy ocenie konsekwencji podatkowych (tutaj możliwości zaliczenia Świadczenia Pieniężnego do kosztów uzyskania przychodów) nie powinien mieć sposób, w jaki strony nazwały zawartą umowę (tutaj oznaczenie Umowy Wykonawczej jako umowy darowizny), lecz okoliczności faktyczne, w szczególności zamiar Stron uczestniczących w Porozumieniu, jak i cel przekazań środków finansowych na rzecz Gminy w wykonaniu Porozumienia (na podstawie odrębnych umów wykonawczych), w szczególności cel przekazania przez Spółkę Świadczenia Pieniężnego. W powyższym kontekście Spółka pragnie podkreślić, iż stanowisko, iż sama nazwa umowy (oświadczeń stron) nie przesądza jeszcze o charakterze świadczenia, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności w tezach cytowanych poniżej:

*   „(…) O charakterze prawnym przesądza (\`(...)\`) nie sama nazwa umowy, lecz - przede wszystkim - jej treść” - wyrok WSA we Wrocławiu z 15 marca 2010 r. (sygn. akt III SA/Wr 24/10);
*   „(…) W granicach swobody umów strony mogą ustanawiać różne stosunki zobowiązaniowe, ale o ich kwalifikacji nie przesądza nazwa umowy” - wyrok WSA w Olsztynie z 24 marca 2010 r. (sygn. akt I SA/Ol 48/10);
*   „(\`(...)\`) przy ocenie, czy wpłata na rzecz jednostki samorządu terytorialnego, na cele związane z budową wodociągu lub gazociągu, miała charakter darowizny, decydujący jest zamiar świadczącego, wynikający z okoliczności towarzyszących dokonaniu konkretnej czynności, w tym m. in. z porównania wysokości świadczenia z ewentualną korzyścią, jakiej mógłby się spodziewać (\`(...)\`) Nietrudno zauważyć, że podmioty stosunków prawnych, w szczególności zaś przedsiębiorcy, nie dokonuje na ogół przysporzeń nieodpłatnie. Jeżeli więc chcą dokonać takiej wyjątkowej czynności, to powinni ujawnić swoją wolę w czynności prawnej, ewentualnie zamiar taki może wynikać z okoliczności, w jakich dokonywana jest owa czynność. Samo oświadczenie o przysporzeniu bez wskazania causa donandi {tutaj: bez wskazania przyczyny dokonania przysporzenia w ramach umowy darowizny; przypis Spółki}, nie może być poczytane za przysporzenie dokonane nieodpłatnie” - wyrok WSA we Wrocławiu z 23 czerwca 2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 264/02).

Spółka pragnie wskazać, iż partycypacja podmiotów gospodarczych w inwestycjach związanych z budową określonej infrastruktury sieciowej prowadzonych przez jednostkę samorządu terytorialnego, jest często spotykana w praktyce gospodarczej, zaś organy podatkowe (w szczególności Minister Finansów, dalej: MF) niejednokrotnie wypowiadały się w zakresie możliwości uznania ww. kosztów partycypacji w takiej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów jednostki, stwierdzając, iż poniesienie ww. kosztów jest - z perspektywy podmiotu dokonującego takiego wydatku - jak najbardziej celowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

*   W powyższym zakresie Spółka pragnie wskazać w szczególności na interpretację indywidualną MF z 12 września 2008 r. (nr IBPB3/423-516/08/PP) wydaną w stanie faktycznym bardzo zbliżonym do stanu faktycznego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, odnoszącą się do partycypacji przez podmiot w kosztach inwestycji polegającej na wykonaniu odcinka kanału deszczowego, z uwagi na fakt, iż średnica istniejącego kanału deszczowego była niewystarczająca dla zapewnienia właściwego odprowadzenia wód deszczowych. W odniesieniu do ww. stanu faktycznego MF jednoznacznie stwierdził, iż „(\`(...)\`) stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na budowę kanalizacji deszczowej (\`(...)\`) jest prawidłowe”.
*   Ponadto, Spółka pragnie przywołać również interpretację indywidualną MF z 22 czerwca 2009 r. (nr ITPB3/423-88/09/AW), w której MF wyraził akceptację dla uznania za koszty uzyskania przychodów kosztów poniesionych przez podatnika na modernizację sieci wodociągowo - kanalizacyjnej w celu doprowadzenia jej do miejscowości, w której wybudowana została nowa fabryka ww. jednostki: „W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie kwalifikacji prawnej wydatków związanych z przekazaniem środków pieniężnych na modernizację sieci wodociągowo - kanalizacyjnej do kosztów uzyskania przychodów (\`(...)\`)”.
*   Podobnie wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sopocie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 17 sierpnia 2005 r. (nr PDOP/423-9/05) w odniesieniu do sytuacji, w której podatnik (działający w branży deweloperskiej) partycypował w kosztach finansowania m.in. budowy kanalizacji sanitarnej i deszczowej na budowanym przez siebie osiedlu, gdzie - zgodnie z odrębnymi przepisami - właścicielem sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej i deszczowej przebiegającej w pasie drogowym realizowanej inwestycji była jednostka samorządu terytorialnego. W odniesieniu do ww. stanu faktycznego, organ podatkowy wskazał, iż „Będzie (\`(...)\`) stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki, bowiem istnieje bezpośredni związek pomiędzy źródłem przychodów, jakim jest budowa na sprzedaż lokali mieszkalnych a poniesionym kosztem tj. partycypowanie w kosztach infrastruktury technicznej”.

Reasumując, w ocenie Spółki, w świetle wyżej powołanych przepisów prawa podatkowego, wskazanej wyżej argumentacji oraz uzasadnienia, a także stanowisk prezentowanych przez sądy administracyjne oraz organy podatkowe Świadczenie Pieniężne przekazane przez Spółkę na rzecz Gminy na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia (w wykonaniu postanowień Porozumienia), można zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tej części oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne oraz postanowienia są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Jednocześnie należy dodać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast co do poglądu wyrażonego w doktrynie prawa podatkowego należy podkreślić, że odzwierciedla on indywidualne stanowisko jego autora na dany temat.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.