Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.120.2025.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu
prewspółczynnika metrażowego oraz korekta podatku.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane
proporcja
ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -
Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 13
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90c-ust. 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z – brak daty – o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie:
    - prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów i usług
      dotyczących zrealizowanej Inwestycji,
    - odliczenia podatku VAT według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od
      Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków
      ogółem (od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych) jako metody
      bardziej reprezentatywnej,
    - możliwości dokonania korekty podatku VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika
      metrażowego od wydatków, dla których nie odliczono podatku VAT, jak i od których
      odliczono podatek VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika z rozporządzenia,
    - nieuznania przesłanki otrzymania dofinansowania za wykluczającą prawo do odliczenia
      podatku VAT.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 7 kwietnia 2025 r. (wpływ 7 kwietnia 2025 r.) oraz – w
    odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 kwietnia 2025 r. (wpływ 17 kwietnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (dalej: JST, Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 609 ze zm.; dalej: Ustawa o samorządzie gminnym), JST posiada osobowość prawną
    oraz zdolność do czynności prawnych. Gmina realizuje m.in. zadania własne (określone w
    art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub za pośrednictwem gminnych
    jednostek organizacyjnych.
    W strukturze JST funkcjonują jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej
    należące do sektora publicznego, łącznie zwane jako: Jednostki organizacyjne.
    Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE,
    Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE), Gmina
    dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze
    wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi objętymi centralizacją.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465), zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy związane z wodociągami,
    zaopatrzeniem w wodę, kanalizacją, usuwaniem i oczyszczaniem ścieków komunalnych.
    Gmina świadczy odpłatne usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz
    mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz
    odbiera ścieki na rzecz Jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc wykorzystywanych
    do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji tych zadań
    wykorzystywana jest posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna. Jednostką
    organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną
    jest Urząd Gminy (dalej: Urząd). Wszelkie sprawy związane z gospodarką ściekową
    realizowane są przez komórki organizacyjne Urzędu w głównej mierze za pośrednictwem

    stanowiska kierownika oczyszczalni zarządzającego tą wyodrębnioną w strukturze
    komórką. Gmina nie utworzyła odrębnej jednostki (spółki) do realizacji przedmiotowych
    zadań.
    Z uwagi na fakt, że Gmina świadczy odpłatne usługi odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w odniesieniu
    do tych usług nie działała i nie będzie działać jako organ władzy publicznej, a tym samym
    nie mogła i nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6
    Ustawy o VAT. Gmina działała i będzie działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1
    Ustawy o VAT, a ww. czynności, jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT,
    podlegały i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Ponadto, z tytułu wykorzystywania infrastruktury do odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych JST nie była i nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego.
    Na podstawie art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r. Ustawy o szczególnych zasadach
    rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z
    2018 r. poz. 280), w konsekwencji dokonanej centralizacji, podatnikiem dla wszelkich
    czynności realizowanych przez jednostki utworzone przez jednostkę samorządu
    terytorialnego jest ta jednostka. Oznacza to, że wszystkie czynności wykonywane przez te
    jednostki na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu
    terytorialnego, która je utworzyła, natomiast czynności dokonywane pomiędzy tymi
    jednostkami mają charakter wewnętrzny i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W roku 2021 Gmina otrzymała Promesę z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program
    Inwestycji strategicznych realizację zadania inwestycyjnego pn. (...) (dalej: Wydatki
    inwestycyjne). Inwestycja finansowana była w części ze środków z otrzymanej promesy (w
    kwocie brutto wydatków), a także ze środków własnych JST.
    Otrzymane dofinansowanie obejmowało bezzwrotne finansowanie inwestycji publicznych
    realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego na terenie całego kraju. Program
    ten obejmował m.in. inwestycje związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną,
    modernizacją źródeł ciepła, gospodarowaniem odpadami oraz inwestycje społeczne, takie
    jak budowa żłobków, przedszkoli czy ścieżek rowerowych. Finansowanie inwestycji
    odbywało się wyłącznie w kwocie brutto. Program nie przewidywał finansowania w kwocie
    netto. Zgodnie z informacją Banku Gospodarstwa Krajowego, środki dofinansowania są
    pomocą bezzwrotną i są przyznawane z budżetu Państwa.
    Przedmiotowa inwestycja, tj. (...), została zaprojektowana tak, aby obsługiwać trzy główne
    źródła zanieczyszczeń:
    1. Ścieki odebrane z sieci kanalizacyjnej:
    - Oczyszczalnia przyjmuje ścieki komunalne pochodzące z gospodarstw domowych,
      przedsiębiorstw i instytucji podłączonych do gminnej sieci kanalizacyjnej.
    2. Ścieki dowożone z obszarów nieskanalizowanych:
    - Oczyszczalnia posiada stację zlewną ścieków dowożonych, umożliwiającą odbiór
      ścieków dostarczanych przez wozy asenizacyjne z terenów, które nie są jeszcze objęte
      siecią kanalizacyjną.
    3. Osady pochodzące z przydomowych oczyszczalni ścieków:
    - W ramach inwestycji przewidziano także stację zlewną osadów dowożonych,
      przeznaczoną do przyjmowania i przetwarzania osadów ściekowych z przydomowych
      oczyszczalni ścieków.

    Zrealizowana inwestycja polegała na rozbudowie oczyszczalni ścieków w nowoczesnej
    technologii II stopniowego (...) obejmująca m.in: budowę budynku technicznego, w którym
    znajdować się będą: (...). Powstał (...).
    Inwestycja ta została oddana do użytkowania w grudniu 2023 r.
    Projekt obejmował kompleksowe prace budowlane, elektryczne, sanitarne oraz
    technologiczne, mające na celu modernizację i zwiększenie efektywności gospodarki
    ściekowej w Gminie.
    Inwestycja obejmowała cztery główne branże: budowlaną, elektryczną, sanitarną oraz
    technologiczną.
    Zakres prac w ramach rozbudowy (...) objął w szczególności:
    (...).
    W trakcie realizacji inwestycji Gmina ponosiła wydatki na zakup towarów i usług
    związanych z jej realizacją. Odliczenia podatku VAT naliczonego Wnioskodawca dokonywał
    w sposób następujący:
    - dla wydatków finansowanych ze środków własnych – stosowano ogólny
      prewspółczynnik,
    - dla wydatków finansowanych z uzyskanej Promesy nie dokonywano odliczenia podatku
      VAT w obawie przed jego błędnym lub nieuprawnionym zastosowaniem.
    Obecnie Gmina odlicza VAT od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem
    oczyszczalni i całej infrastruktury kanalizacyjnej przy zastosowaniu ogólnego
    prewspółczynnika.
    Zaznaczenia wymaga fakt, że realizacja zadań własnych w obszarze zbiorowego
    odprowadzania ścieków na terenie gminy odbywa się przy wykorzystaniu w pełni
    autonomicznej infrastruktury, przez co wszelkie zakupione na potrzeby realizowanej
    inwestycji, a także obecnie ponoszone wydatki bieżące związane z jej eksploatacją towary i
    usługi były i są w pełni identyfikowalne i nie ma wątpliwości co do ich przeznaczenia.
    Realizacja przedmiotowej usługi zbiorowego odprowadzania ścieków odbywa się w
    odrębnej lokalizacji tym samym także zakupowane media i inne towary i usługi nie
    dotyczą innych realizowanych przez gminę zadań własnych czy zleconych. Konieczność
    zastosowania w tym obszarze częściowego odliczenia podatku naliczonego, a nie w całości
    wynika wyłącznie z faktu istnienia obrotu wewnętrznego pomiędzy jednostkami
    scentralizowanymi.
    Ponadto stwierdzić należy, że od samego początku wszelkie zakupy towarów i usług służyć
    miały działalności opodatkowanej podatkiem VAT w odniesieniu do odbiorców (jednostek)
    zewnętrznych, nie nastąpiła także jakakolwiek zmiana przeznaczenia tych zasobów.
    Mając powyższe na względzie, w wyniku dokonanej analizy stanu faktycznego i prawnego
    ustalono, że bardziej reprezentatywną i rzetelną metodą określenia prewspółczynnika dla
    tej inwestycji oraz bieżącej eksploatacji infrastruktury ściekowej i kanalizacyjnej byłaby
    metoda metrażowa.
    W związku z tym, Wnioskodawca zamierza dokonać korekty rejestrów VAT dotyczących
    podatku naliczonego w miesiącach, w których dokonano nabycia towarów i usług, aby
    skorygować odliczenia do prowadzając je do bardziej wiarygodnych wartości.
    Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy
    Gmina udzieliła następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania.
    1. Przedmiotem zapytania są zarówno wydatki inwestycyjne, jak i wydatki bieżące
      ponoszone przez Gminę w związku z realizacją inwestycji pn. (...) oraz bieżącym
      utrzymaniem powstałej infrastruktury kanalizacyjnej.

    2. Wszystkie wskazane wydatki są bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą
      kanalizacyjną, wykorzystywaną do świadczenia usług odprowadzania ścieków.
    3. Pod pojęciem „ogólny prewspółczynnik” rozumieją Państwo prewspółczynnik ustalony
      zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., tj.
      jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej w całości rocznych dochodów
      wykonywanych Urzędu Gminy.
    4. W celu ustalenia proporcji, według której Gmina zamierza dokonywać odliczenia
      podatku naliczonego VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących dotyczących
      infrastruktury kanalizacyjnej, zastosowany zostanie klucz metrażowy, oparty na
      rzeczywistej ilości ścieków odebranych od poszczególnych grup odbiorców.
      Wzór proporcji jest następujący:
      Liczba metrów 3 odebranych od Odbiorców Zewnętrznych / Liczba metrów 3
      odebranych od Odbiorców Zewnętrznych + liczba metrów 3 odebranych od
      Odbiorców Wewnętrznych x 100 % = wartość prewspółczynnika metrażowego (przed
      zaokrągleniem)
      Objaśnienie składników wzoru:
      Ilość ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych – obejmuje wszystkie ścieki
      odbierane od podmiotów trzecich (np. mieszkańców, przedsiębiorców), tj. czynności
      opodatkowane VAT.
      Ilość ścieków odebranych od Odbiorców wewnętrznych – obejmuje wszystkie ścieki
      odbierane od np. jednostek organizacyjnych Gminy – szkół, świetlic, urzędów, które
      nie są uznawane za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
      Do obliczeń uwzględniane są również ścieki dowożone wozami asenizacyjnymi, w tym
      z przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zbiorników bezodpływowych po
      odpowiednim ich przypisaniu do danej kategorii odbiorców (zewnętrznych lub
      wewnętrznych).
    5. Wzór będzie uwzględniał odebrane ścieki dostarczane wozami asenizacyjnymi –
      zarówno od odbiorców zewnętrznych, jak i wewnętrznych. Ścieki te będą wliczane do
      odpowiednich pozycji wzoru, w zależności od kategorii odbiorcy:
      · jeżeli ścieki pochodzą od podmiotu zewnętrznego (np. mieszkaniec) – zostaną
                                  3uwzględnione w liczniku i mianowniku: „Liczba m odebranych od Odbiorców
        Zewnętrznych”,
      · jeżeli ścieki pochodzą od odbiorcy wewnętrznego (np. jednostka organizacyjna
                                                3gminy) – zostaną uwzględnione w mianowniku wzoru, w pozycji: „Liczba m
        odebranych od Odbiorców Wewnętrznych”.
    6. Wzór będzie uwzględniał odebrane osady pochodzące z przydomowych oczyszczalni
      ścieków dostarczane wozami asenizacyjnymi – zarówno od odbiorców zewnętrznych,
      jak i wewnętrznych. Osady te będą wliczane do odpowiednich pozycji wzoru, w
      zależności od kategorii odbiorcy:
      · jeżeli osady pochodzą od podmiotu zewnętrznego (np. mieszkaniec) – zostaną
                                  3uwzględnione w liczniku i mianowniku: „Liczba m odebranych od Odbiorców
        Zewnętrznych”,

      · jeżeli osady pochodzą od odbiorcy wewnętrznego (np. jednostka organizacyjna
                                                3gminy) – zostaną uwzględnione w mianowniku wzoru, w pozycji: „Liczba m
        odebranych od Odbiorców Wewnętrznych”.
    7. Na pytanie dotyczące, czy dla każdego Odbiorcy zewnętrznego i wewnętrznego (oprócz
      tych, którzy nie są objęci siecią kanalizacyjną oraz nie posiadają przydomowych
      oczyszczalni ścieków) są zamontowane urządzenia pomiarowe, umożliwiające
      dokładny pomiar odebranych ścieków dla poszczególnych odbiorców, odpowiedzieli
      Państwo, że dla odbiorcy zewnętrznego i wewnętrznego nie są zamontowane
      urządzenia pomiarowe umożliwiające dokładny pomiar odebranych ścieków dla
      poszczególnych odbiorców.
    8. W przypadkach, gdy odbiorcy zewnętrzni lub wewnętrzni nie posiadają
      zainstalowanych urządzeń pomiarowych (np. wodomierzy głównych lub dodatkowych
      urządzeń rejestrujących ilość odprowadzanych ścieków), ilość odebranych ścieków jest
      ustalana w sposób pośredni, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz
      postanowieniami zawartymi w umowach.
      Stosowane są następujące metody:
      1. Na podstawie zużycia wody określonego umownie – przyjmuje się, że ilość ścieków
        odpowiada ilości wody zużytej przez dany podmiot. Zużycie to określane jest:
        · na podstawie wskazań wodomierza głównego (dostarczona woda),
        · z uwzględnieniem poboru wody z innych źródeł (np. studni),
        · z uwzględnieniem wskazań dodatkowych wodomierzy w przypadku zużycia
        bezpowrotnego.
      2. W przypadku braku wodomierzy – na podstawie ryczałtu, zgodnie z:
        · rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie
        określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz. 70),
        · art. 27 ust. 3 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i
        zbiorowym odprowadzaniu ścieków.
      3. W odniesieniu do odbiorców korzystających z przydomowych oczyszczalni lub
        szamb, ilość ścieków ustalana jest na podstawie:
        · dokumentacji przewozowej,
        · kart przekazania odpadów,
        · systemu (...), do którego dane są wprowadzane po każdym zrzucie ścieków do
        stacji zlewnej.
      Stosowane metody są zgodne z obowiązującymi regulacjami prawnymi oraz
      zapewniają spójność i wiarygodność danych służących do wyliczenia proporcji
      niezbędnej do określenia prawa do odliczenia VAT.
    9. Na pytanie dotyczące, w jaki sposób i przy użyciu jakich urządzeń dokonują Państwo
      pomiaru ilości odebranych ścieków za pomocą wozów asenizacyjnych, odpowiedzieli
      Państwo, że pomiar ilości odebranych ścieków odbywa się za pomocą stacji zlewnej
      (...) wyposażonej w przepływomierz elektromagnetyczny (...). Pracownik firmy
      asenizacyjnej, za pomocą węża asenizacyjnego podłącza wóz asenizacyjny do stacji
      zlewnej. Przykłada swoją indywidualną kartę użytkownika do szafki abonenckiej stacji
      zlewnej, która to pozwala na otwarcie zaworu i przepływ ścieków przez stacje zlewną.
      Po opróżnieniu wozu, pracownik asenizacyjny otrzymuje potwierdzenie w formie
      wydruku o ilości i jakości dostarczonych ścieków. Te same dane trafiają do komputera,
      w dyspozytorni oczyszczalni ścieków, gdzie pracownik oczyszczalni może na bieżąco

      kontrolować proces. Jednocześnie dane o ilości odebranych ścieków, pracownik
      asenizacyjny wprowadza do aplikacji (...), która umożliwia zarządzanie systemem
      kontroli procesu odbioru, transportu i zrzutu nieczystości płynnych w Gminie.
    10. Na pytanie dotyczące, w jaki sposób i przy użyciu jakich urządzeń dokonują Państwo
      pomiaru ilości odebranych osadów pochodzących z przydomowych oczyszczalni
      ścieków, odpowiedzieli Państwo, że pomiar ilości odebranych ścieków odbywa się za
      pomocą stacji zlewnej (...) wyposażonej w przepływomierz elektromagnetyczny (...).
      Pracownik firmy asenizacyjnej, za pomocą węża asenizacyjnego podłącza wóz
      asenizacyjny do stacji zlewnej. Przykłada swoją indywidualną kartę użytkownika do
      szafki abonenckiej stacji zlewnej, która to pozwala na otwarcie zaworu i przepływ
      ścieków przez stacje zlewną. Po opróżnieniu wozu, pracownik asenizacyjny otrzymuje
      potwierdzenie w formie wydruku o ilości i jakości dostarczonych ścieków. Te same
      dane trafiają do komputera, w dyspozytorni oczyszczalni ścieków, gdzie pracownik
      oczyszczalni może na bieżąco kontrolować proces. Jednocześnie dane o ilości
      odebranych ścieków, pracownik asenizacyjny wprowadza do aplikacji (...), która
      umożliwia zarządzanie systemem kontroli procesu odbioru, transportu i zrzutu
      nieczystości płynnych w Gminie.
    11. Stosowane urządzenia pomiarowe za pomocą, których Gmina dokonuje pomiaru
      odebranych ścieków za pomocą wozów asenizacyjnych oraz osadów pochodzących z
      przydomowej oczyszczalni ścieków umożliwiają dokładny pomiar odebranych ścieków
      i osadów.
    12. Za każdym razem wóz asenizacyjny nie jest wypełniony w całości. Pomiar ilości
      odebranych ścieków odbywa się za pomocą stacji zlewnej (...) wyposażonej w
      przepływomierz elektromagnetyczny (...). Pracownik firmy asenizacyjnej, za pomocą
      węża asenizacyjnego podłącza wóz asenizacyjny do stacji zlewnej. Przykłada swoją
      indywidualną kartę użytkownika do szafki abonenckiej stacji zlewnej, która to pozwala
      na otwarcie zaworu i przepływ ścieków przez stacje zlewną. Po opróżnieniu wozu,
      pracownik asenizacyjny otrzymuje potwierdzenie w formie wydruku o ilości i jakości
      dostarczonych ścieków. Te same dane trafiają do komputera, w dyspozytorni
      oczyszczalni ścieków, gdzie pracownik oczyszczalni może na bieżąco kontrolować
      proces. Jednocześnie dane o ilości odebranych ścieków, pracownik asenizacyjny
      wprowadza do aplikacji (...), która umożliwia zarządzanie systemem kontroli procesu
      odbioru, transportu i zrzutu nieczystości płynnych w Gminie.
    13. Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji będzie bardziej
      reprezentatywny niż prewspółczynnik z Rozporządzenia kierowała się przesłankami
      wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT.
    W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności dostawy odbioru
    ścieków świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych, gdyż opiera się
    on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach ścieków w ramach ww. czynności. W ten
    sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez
    Gminę działalności (tj. odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność tę
    mierzy się metrami sześciennymi odebranych ścieków), a także specyfikę
    dokonywanych przez Gminę nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z
    realizacją projektów inwestycyjnych, czy też bieżącym utrzymaniem Infrastruktury
    wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co
    determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich wydatków i
    wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być wykorzystywane
    w inny sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają
    one ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich

    zastosowanie w przypadku Gminy jest wykluczone (w świetle art. 86 ust. 2b ustawy o
    VAT).
    14. Metoda ta pozwala dokładnie przyporządkować część wydatków do działalności
      związanej z gospodarką ściekową. Gmina w sposób precyzyjny i w pełni
      identyfikowalny wyodrębniła część infrastruktury służy działalności związanej z
      gospodarką ściekową, a jaka celom statutowym, nieopodatkowanym. Przedstawiona
      metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj.
      odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami
      sześciennymi odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę
      nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z realizacją projektów
      inwestycyjnych czy też bieżącym utrzymaniem Infrastruktury wykorzystywane są
      wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób
      ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich wydatków i wyklucza metody
      przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).
    15. Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17
      grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
      towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
      podatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej: „Rozporządzenie”), obliczany
      jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych
      Urzędu (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, w
      szczególności: dochodów z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej, a także
      udziałów w podatkach dochodowych), z których większość zupełnie nie ma żadnego
      związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia
      wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej
      jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z
      Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te – poza dochodami z tytułu usług odbioru
      ścieków – nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze
      zupełnie innych czynności (np. najem, sprzedaż nieruchomości, względnie posiadania
      statusu jednostki samorządu terytorialnego – np. podatek od nieruchomości).
      Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób obliczenia
      proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności Urzędu,
      w przypadku wydatków w obszarze działalności związanej z odbiorem ścieków będzie
      istotnie zniekształcał (tutaj: zaniżał) wartość wydatków przypadającą na działalność
      gospodarczą, a tym samym uniemożliwiał całkowicie realizację wymogów stawianych
      przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
      Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
      wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości,
      które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez
      Urząd czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych
      czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do
      odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach
      jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jest w przypadku wydatków związanych z
      gospodarką związaną z odbiorem ścieków, gdzie uwzględniając specyfikę tej
      działalności i nabyć z nią związanych (art. 86 ustawy o VAT) należy oprzeć się na
      realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na
      obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na czynności
      odbioru ścieków świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Proporcja z
      Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych,
      tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności ściekowej oraz specyfiki
      związanych z nimi nabyć.
    16. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą na ilości odebranych
      ścieków), Gmina jest w stanie określić:
      · zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz

      · zużycie łączne,
      a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka
      część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo
      do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT
      niestanowiące działalności gospodarczej (tj. niedające prawa do odliczenia).
      W konsekwencji, w opinii Gminy, wskazany przez nią we wniosku sposób obliczenia
      proporcji za pomocą prewspółczynnika metrażowego obiektywnie odzwierciedla część
      wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne
      niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
      zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
    17. Wskazany we wniosku prewspółczynnik metrażowy zaproponowany przez Gminę
                      3oparty na kryterium liczby m odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych w
          3liczbie m odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych, w ocenie
      Gminy, zapewnia/będzie zapewniał dokonanie w odniesieniu do inwestycji obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku na liczonego wyłącznie o część kwoty
      podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającą na wykonywane na podstawie
      umów cywilnoprawnych odpłatne czynności realizowane przez Gminę na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych, które – jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu
      do Wniosku – stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej.
    18. Na pytanie dotyczące wskazania, za jaki okres chcą Państwo dokonywać korekty i na
      podstawie jakich przepisów, odpowiedzieli Państwo, że Korekta objęłaby lata 2022,
      2023 i 2024 i opiera się na:
      art. 86 ust. 13 ustawy o VAT,
      art. 91 ust. 1-3 ustawy o VAT.
    19. Podstawową, a zarazem najistotniejszą różnicą pomiędzy metodologią kalkulacji
      prewspółczynnika metrażowego a prewspółczynnika z Rozporządzenia
      (prewspółczynnika dla Urzędu Gminy), jest rodzaj danych uwzględnianych przy
      wyliczeniu tych proporcji. Gmina przy tym wskazuje, iż na potrzeby udzielenia
      odpowiedzi na ww. pytanie Organu Gmina przyjęła dane właściwe dla tych samych
      okresów rozliczeniowych (z uwagi na fakt, że pre-współczynnik kalkuluje się w oparciu
      o dane roczne, dla potrzeb niniejszej analizy Gmina przyjęła dane dla 2024 r.).
      Prewspółczynnik metrażowy kalkulowany jest na bazie wzoru uwzględniającego udział
                    3odebranych ścieków (w m) od Odbiorców zewnętrznych w całości odebranych
              3ścieków (w m), tj. łącznie od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych
      w danym roku kalendarzowym. Z powyższego wynika zatem, iż ww. metodologia
      uwzględnia wszelkie niezbędne dane związane z prowadzoną przez Gminę
      działalnością w zakresie gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej, a w konsekwencji
      odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę w ww. zakresie działalności i
      dokonywanych w tym zakresie nabyć.
      Inaczej jest w przypadku kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia (tj.
      prewspółczynnika Urzędu Gminy). W tym zakresie sposób określenia proporcji
      wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności
      gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu, niezależnie od rodzajów
      realizowanych przez Urząd działalności. Powyższe oznacza, że proporcja ta uwzględnia
      cały obrót oraz wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich
      segmentów działalności tej jednostki organizacyjnej, podczas gdy rodzajowo część z
      nich nie ma/może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody
      te – poza dochodami z tytułu usług oczyszczania ścieków - nie są generowane poprzez
      wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności (np. najem,

      sprzedaż nieruchomości). Nawet w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura jest w
      jakimś stopniu wykorzystywana przez Urząd przy okazji realizowanych przez ten
      podmiot czynności innych niż odbiór ścieków, stopień tego wykorzystania nie jest w
      żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.
      Mając na uwadze powyższe, nie sposób uznać, że sposób wyliczenia proporcji zgodnie
      z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu odpowiada specyfice wykonywanej przez
      Gminę działalności wodociągowo-kanalizacyjnej oraz dokonywanych w tym zakresie
      nabyć.
      Klucz metrażowy dane za rok 2024:
      Dane do ustalenia prewspółczynnika proporcji dla Urzędu Gminy (...) za rok 2024:
      ·   3Odbiorcy zewnętrzni: 99 084,10 m
                        3· Odbiorcy zewnętrzni : 1768,00 m
                  3Suma: 100 852,10 m.
      Prewspółczynnik metrażowy dla Urzędu Gminy za rok 2024 wynosi 98,24% w
      zaokrągleniu do całości 98%.
      Oznacza to, że Gmina może odliczyć 98% podatku VAT od wydatków przypisanych do
      infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystywanej w sposób mieszany.
      Klucz wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów za rok 2024:
      Dane do ustalenia prewspółczynnika proporcji dla Urzędu Gminy za rok 2024:
      (...)
      Prewspółczynnik ogólny dla Urzędu Gminy za rok 2024 wynosi 14,51% w zaokrągleniu
      do całości 15%.
      Oznacza to, że według metody wskazanej w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17
      grudnia 2015 r., Gmina miałaby prawo do odliczenia tylko 15% VAT od wydatków
      mieszanych, co może znacząco zaniżyć faktyczny zakres wykorzystania infrastruktury
      do działalności gospodarczej.
    20. Infrastruktura kanalizacyjna powstała w wyniku realizacji inwestycji pn. (...) została
      ujęta przez Gminę jako środki trwałe. Każdy składnik tej infrastruktury został
      zakwalifikowany do odpowiedniej grupy środków trwałych oraz otrzymał numer
      inwentarzowy.
      Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości oraz ustawą o podatku dochodowym
      od osób prawnych, środki trwałe zostały przyjęte do ewidencji środków trwałych i
      wartości niematerialnych i prawnych i są objęte planem amortyzacji, zgodnie z
      przewidywanym okresem ich używania.
    21. Na pytanie dotyczące, czy wartość początkowa ww. Infrastruktury powstałej w wyniku
      realizacji Inwestycji będącej przedmiotem Państwa wniosku przekraczała 15.000 zł,
      odpowiedzieli Państwo, że, wartość początkowa każdego ze środków trwałych ujętych
      w ewidencji w ramach inwestycji pn. (...) przekracza 15.000 zł, a całościowa wartość
      infrastruktury kanalizacyjnej znacząco przekracza ten próg.
      W związku z tym środki trwałe zostały przyjęte do ewidencji zgodnie z obowiązującymi
      przepisami o rachunkowości oraz podlegają amortyzacji.
    22. Infrastruktura kanalizacyjna będąca przedmiotem inwestycji została zaklasyfikowana
      do PKOB 2223 – Oczyszczalnie ścieków, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów
      Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999
      r.
    Pytania

    1. Czy Gmina, w związku z wykorzystywanie infrastruktury kanalizacyjnej w celu
      odpłatnego (opodatkowanego podatkiem VAT) świadczenia usług odprowadzania
      ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz odbioru ścieków (usługa
      niepodlegająca VAT) od Odbiorców wewnętrznych, ma prawo do odliczenia części
      podatku naliczonego VAT od zakupionych towarów i usług dotyczących zrealizowanej
      inwestycji pn.: (...), a także od towarów i usług dotyczących bieżącej eksploatacji
      infrastruktury kanalizacyjnej?
    2. Czy w przypadku potwierdzenia posiadania prawa do odliczenia części podatku
      naliczonego prawidłowe będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według
      udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych
      ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych
      odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
      wewnętrznych)?
    3. Czy Gmina może odliczyć podatek VAT naliczony od zakupu towarów i usług
      wykorzystanych na potrzeby zrealizowanej inwestycji i bieżącej eksploatacji przy
      zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, poprzez dokonanie korekt rejestrów
      VAT w miesiącach, w których dokonano nabycia towarów i usług, korygując zarówno
      nabycia, od których nie odliczono VAT w ogóle, jak i te, od których odliczono go przy
      zastosowaniu prewspółczynnika ogólnego?
    4. Czy fakt, otrzymania dofinansowania na realizację zadania związanego z modernizacją
      oczyszczalni ścieków stanowi przesłankę negatywną, wykluczającą możliwość
      odliczenia VAT naliczonego od zakupu towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1. (ostatecznie wyrażone w piśmie z 17 kwietnia 2025 r.)
    Zdaniem Gminy, w związku z wykorzystywaniem infrastruktury kanalizacyjnej w celu
    odpłatnego (opodatkowanego podatkiem VAT) świadczenia usług odprowadzania ścieków
    na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz odbioru ścieków (usługa niepodlegająca VAT) od
    Odbiorców wewnętrznych, ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego vat od
    zakupionych towarów i usług dotyczących zrealizowanej inwestycji pn.: (...), a także od
    towarów i usług dotyczących bieżącej eksploatacji infrastruktury kanalizacyjnej.
    Gmina, w związku z eksploatacją infrastruktury kanalizacyjnej zarówno do celów
    świadczenia odpłatnych usług odprowadzania ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców
    (opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do odbioru ścieków od odbiorców wewnętrznych
    (działania te nie podlegają przepisom ustawy o VAT), uznaje, że przysługuje jej prawo do
    częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT. Dotyczy to zarówno zakupów
    związanych z inwestycją pn. (...), jak i wydatków ponoszonych w związku z bieżącym
    funkcjonowaniem kanalizacji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przysługuje podatnikowi (zgodnie z art. 15 tejże ustawy), pod
    warunkiem, że nabyte towary i usługi służą prowadzeniu czynności opodatkowanych.
    Aby ustalić możliwość skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy
    zbadać, czy towary i usługi:
    - zostały nabyte przez podmiot będący podatnikiem VAT oraz
    - są powiązane w sposób niebudzący wątpliwości z czynnościami, które podlegają
      opodatkowaniu VAT.
    Wynika z tego, że uprawnienie do pomniejszenia podatku należnego o wartość podatku
    naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:
    zakupów dokonuje podatnik VAT, a nabyte dobra lub usługi wykorzystywane są w ramach

    działań objętych opodatkowaniem. Kluczowe dla zastosowania tej preferencji jest istnienie
    związku pomiędzy dokonywanymi nabyciami, a czynnościami skutkującymi powstaniem
    obowiązku podatkowego.
    Jak wskazano wcześniej, odpłatne świadczenie usług w zakresie odbioru ścieków na rzecz
    podmiotów zewnętrznych stanowi czynność objętą podatkiem od towarów i usług,
    zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast działania
    polegające na wykorzystaniu infrastruktury na potrzeby odbiorców wewnętrznych
    pozostają poza zakresem ustawy o VAT. W związku z tym, w opinii jednostki samorządu
    terytorialnego (JST), infrastruktura kanalizacyjna służy jednocześnie do czynności
    podlegających opodatkowaniu oraz do czynności, których ustawa o VAT nie obejmuje.
    Jednocześnie JST nie ma – i nie będzie miała – możliwości dokonania tzw. bezpośredniego
    przypisania kosztów, czyli przyporządkowania ponoszonych wydatków jednoznacznie do
    danego rodzaju działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT lub tych, które nie
    podlegają opodatkowaniu.
    W związku z powyższym, zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Przepis ten
    stanowi, że jeśli zakupione towary i usługi są wykorzystywane zarówno do działalności
    gospodarczej, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością, wówczas wysokość podatku
    naliczonego powinna zostać ustalona przy zastosowaniu tzw. sposobu określenia
    proporcji. Sposób ten powinien w jak największym stopniu odpowiadać specyfice
    prowadzonej działalności oraz charakterowi dokonywanych zakupów.
    Kluczowe dla prawidłowego zastosowania wskazanego przepisu jest odpowiednie
    wyznaczenie proporcji, czyli ustalenie właściwego sposobu obliczania udziału wydatków
    związanych z działalnością gospodarczą. Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie narzuca
    jednej konkretnej metody wyznaczenia tego wskaźnika. Art. 86 ust. 2c ustawy wymienia
    jedynie przykładowe dane, które mogą być wykorzystane przy ustalaniu proporcji, ale nie
    wskazuje jednej obowiązującej metody obliczeń.
    Bez względu na to, jaką metodą zostanie wyliczona proporcja, musi ona spełniać kryteria
    przewidziane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, sposób ustalenia
    proporcji powinien:
    - zapewniać możliwość odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim
      dotyczy on czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, które
      podlegają opodatkowaniu, oraz
    - w sposób obiektywny odwzorowywać część ponoszonych wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
      gospodarcza.
    W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreśla się, że sposób
    ustalenia proporcji musi przede wszystkim być zgodny z zasadą neutralności podatku VAT.
    Co więcej, przy wyznaczaniu metod i kryteriów służących do podziału podatku naliczonego
    pomiędzy działalność gospodarczą i pozostałą, należy uwzględniać cel oraz konstrukcję
    dyrektywy VAT. Tym samym, metoda ta musi opierać się na obiektywnych danych, które w
    sposób wierny odzwierciedlają rzeczywisty udział poszczególnych rodzajów działalności w
    wykorzystaniu towarów i usług. Dodatkowo, możliwe jest stosowanie różnych metod
    ustalenia proporcji – ważne, aby każda z nich spełniała wspomniane wymogi.
    Również Naczelny Sąd Administracyjny w swoich wyrokach potwierdza, że jednostki
    samorządu terytorialnego mają prawo zastosować inny, bardziej odpowiedni dla specyfiki
    swojej działalności prewspółczynnik – różny od tego, który został wskazany w
    Rozporządzeniu Ministra Finansów. Potwierdzenie tego stanowiska znajduje się między
    innymi w wyroku z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. I FSK 1293/18.
    W opinii Wnioskodawcy, sposób ustalania proporcji wskazany w Rozporządzeniu nie jest
    odpowiedni do wyznaczenia rzeczywistego udziału działalności gospodarczej,
    prowadzonej przy wykorzystaniu infrastruktury kanalizacyjnej, w ogólnej działalności

    jednostki samorządu terytorialnego. Wynika to z faktu, że metoda ta nie uwzględnia
    charakterystycznych cech działalności JST w zakresie odbioru ścieków ani specyfiki
    związanych z tym nabyć.
    Prewspółczynnik określony w Rozporządzeniu jest liczony jako stosunek obrotów z
    działalności gospodarczej do całości wykonanych dochodów JST. Uwzględnia on wpływy
    pochodzące z różnych źródeł, takich jak podatki lokalne (np. od nieruchomości), opłaty
    skarbowe, czy udziały w podatkach dochodowych. Znaczna część tych dochodów nie ma
    żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej.
    Oznacza to, że proporcja ta obejmuje wszystkie dochody uzyskane przez urząd,
    niezależnie od tego, czy mają one jakikolwiek związek z infrastrukturą kanalizacyjną. W
    praktyce wiele z tych dochodów – z wyjątkiem tych generowanych przez odpłatne
    świadczenie usług kanalizacyjnych – nie jest powiązanych z funkcjonowaniem
    infrastruktury. Nawet jeśli infrastruktura jest w pewnym stopniu używana przez urząd do
    innych celów (np. do odprowadzania ścieków z budynku urzędu), to stopień tego
    wykorzystania nie jest w żaden sposób oddany przez wielkość dochodów ogółem.
    Stosowanie proporcji wskazanej w Rozporządzeniu może być uzasadnione jedynie w
    odniesieniu do kosztów ogólnych funkcjonowania urzędu – takich jak energia elektryczna,
    ogrzewanie czy środki czystości – które służą całokształtowi działalności JST. Wydatki te
    trudno przypisać konkretnym czynnościom, dlatego uzasadnione może być zastosowanie
    wskaźnika obliczonego w oparciu o udział działalności gospodarczej w całkowitych
    dochodach jednostki.
    Sytuacja wygląda jednak inaczej, gdy mowa o wydatkach bezpośrednio związanych z
    infrastrukturą kanalizacyjną. W tym przypadku istnieje możliwość precyzyjnego wyliczenia,
    w jakim stopniu infrastruktura jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT, a
    w jakim – do pozostałych, i to na podstawie danych dotyczących ilości metrów
    sześciennych ścieków odprowadzanych przez odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych.
    Zastosowanie proporcji ustalonej na podstawie danych metrażowych w przypadku
    wydatków związanych z infrastrukturą kanalizacyjną w pełni realizuje wymogi określone w
    art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim odpowiada ona specyfice działalności
    JST w zakresie gospodarki ściekowej – uwzględnia bowiem wyłącznie tę część działalności i
    bazuje na miarodajnym sposobie pomiaru jej zakresu, czyli na liczbie metrów
    sześciennych ścieków odbieranych od poszczególnych grup odbiorców.
    Dodatkowo sposób ten jest całkowicie zgodny z charakterem ponoszonych przez JST
    wydatków, ponieważ opiera się na tym, w jakim zakresie infrastruktura kanalizacyjna jest
    rzeczywiście wykorzystywana, co mierzone jest objętościowo – przepływem ścieków przez
    system.
    Wyliczony prewspółczynnik stanowi obiektywne narzędzie do oceny, jaka część wydatków
    powinna zostać przypisana działalności opodatkowanej VAT, a jaka pozostałym
    czynnościom. JST, posługując się konkretnymi i mierzalnymi danymi, może wskazać, jaka
    część infrastruktury wykorzystywana jest do celów opodatkowanych, a jaka do
    pozostałych zadań.
    Bez względu na to, czy dane dotyczące ścieków od odbiorców zewnętrznych pochodzą z
    wodomierzy, norm ustawowych, czy też pomiarów przepływomierzy, w każdym przypadku
    wartości te bezpośrednio przekładają się na wysokość obrotu opodatkowanego VAT. Tym
    samym stanowią one wiarygodną i precyzyjną podstawę do określenia rzeczywistego
    udziału czynności opodatkowanych w całkowitym wykorzystaniu infrastruktury
    kanalizacyjnej.
    Proporcja ustalona w oparciu o dane metrażowe – czyli udział metrów sześciennych
    ścieków odprowadzanych od odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie ścieków –
    najlepiej odwzorowuje rzeczywisty sposób wykorzystywania infrastruktury. Odzwierciedla
    ona w pełni zakres, w jakim infrastruktura służy czynnościom opodatkowanym, w

    odniesieniu zarówno do wydatków inwestycyjnych, jak i bieżących, których nie da się
    bezpośrednio przyporządkować konkretnym rodzajom działalności JST.
    Odczyty pochodzące z urządzeń pomiarowych – wodomierzy i przepływomierzy –
    spełniają przy tym normy techniczne i dają gwarancję wysokiej dokładności pomiarów.
    Wskazania te wykorzystywane są przez Gminę do określania należności z tytułu
    świadczonych usług, co oznacza, że mają one bezpośredni związek z obrotem
    opodatkowanym VAT i realnym stopniem eksploatacji infrastruktury do celów działalności
    gospodarczej.
    Bez względu na to, czy ilość ścieków odbieranych od odbiorców zewnętrznych zostaną
    ustalone na podstawie wskazań wodomierzy dot. zużycia wody, wyliczone zgodnie z
    przepisami rozporządzenia w sprawie przeciętnych norm zużycia wody, czy też zmierzone
    przy pomocy przepływomierzy w stacjach zlewnych – wszystkie te wartości przekładają się
    bezpośrednio na wysokość obrotu podlegającego opodatkowaniu VAT. W związku z tym
    dane te dokładnie odwzorowują udział czynności opodatkowanych w całkowitym
    wykorzystaniu infrastruktury kanalizacyjnej.
    Tym samym, proporcja ustalana w oparciu o metry sześcienne stanowi najbardziej
    adekwatny miernik wykorzystywania infrastruktury w działalności gospodarczej. W sposób
    jednoznaczny pozwala określić, jaka część zakupów – zarówno inwestycyjnych, jak i
    bieżących – faktycznie związana jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
    Przyjęta metoda obliczeń bazuje na danych, które są mierzalne, sprawdzalne oraz
    możliwe do weryfikacji.
    Co istotne, dane te mają charakter zobiektywizowany i technicznie wiarygodny – pochodzą
    z urządzeń pomiarowych spełniających normy – a ich wskazania wykorzystywane są przez
    JST do ustalania należności z tytułu świadczonych usług. To z kolei dowodzi, że
    przedstawiają one rzeczywisty obrót podlegający VAT oraz rzeczywiste wykorzystanie
    infrastruktury do działalności opodatkowanej.
    W przeciwieństwie do tego, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu –
    bazujący na ogólnych dochodach całej jednostki – nie oddaje rzeczywistego udziału
    infrastruktury w działalności gospodarczej. W sytuacji, w której JST nie wykorzystuje tej
    infrastruktury do innych celów niż odbiór ścieków, przyjęcie proporcji ogólnourzędowej
    prowadziłoby do poważnego zaniżenia kwoty podatku do odliczenia.
    Metoda zaproponowana przez Wnioskodawcę eliminuje zatem wady charakterystyczne
    dla rozwiązań przewidzianych w Rozporządzeniu i zapewnia pełną zgodność z zasadą
    neutralności VAT oraz z przepisami art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT.
    W podsumowaniu należy stwierdzić, że w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę
    wydatków – zarówno inwestycyjnych, jak i związanych z bieżącym utrzymaniem
    infrastruktury kanalizacyjnej – Gminie przysługuje (lub będzie przysługiwać) prawo do
    obniżenia podatku należnego o część podatku naliczonego. Odliczenie to powinno być
    dokonane w takiej proporcji, w jakiej infrastruktura wykorzystywana jest do świadczenia
    usług podlegających opodatkowaniu VAT.
    W ocenie Wnioskodawcy, najwłaściwszym i najbardziej oddającym specyfikę prowadzonej
    działalności sposobem ustalenia tej proporcji jest metoda metrażowa. Opiera się ona na
    ustaleniu udziału objętości ścieków odprowadzanych od odbiorców zewnętrznych (czyli w
    ramach działalności gospodarczej) w ogólnej liczbie metrów sześciennych ścieków
    przesyłanych przez infrastrukturę (czyli od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych
    łącznie).
    Przyjęcie tego sposobu określenia proporcji pozwala na dokonanie odliczenia wyłącznie
    tej części podatku naliczonego, która faktycznie przypada na działalność opodatkowaną
    VAT. Jest to rozwiązanie nie tylko zgodne z literą prawa, ale i najbardziej racjonalne z
    punktu widzenia zasad wynikających z ustawy o VAT.

    Wnioskodawca wskazuje również, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w
    orzecznictwie, w tym m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca
    2018 r. (sygn. I FSK 219/18), w którym podkreślono, iż metoda metrażowa – oparta na
    mierzalnych danych dotyczących ilości zużytej wody i odebranych ścieków – umożliwia
    obiektywne ustalenie proporcji pomiędzy czynnościami opodatkowanymi i
    nieopodatkowanymi.
    Potwierdzeniem tego stanowiska są również najnowsze interpretacje indywidualne
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. interpretacja z 25 października
    2023 r., znak: 0114-KDIP4-3.4012.365.2023.2.KŁ oraz interpretacja z 11 października 2023
    r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.442.2023.2.ASZ.
    Podsumowując, z uwagi na wykorzystywanie infrastruktury kanalizacyjnej zarówno do
    odpłatnego świadczenia usług na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i do odbioru ścieków
    od odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje – lub będzie przysługiwać – prawo do
    częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z tą infrastrukturą.
    Odliczenie to należy kalkulować zgodnie z metodą metrażową, opartą na udziale ilości
    ścieków odbieranych od podmiotów zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków
    odprowadzanych przez Gminę.
    Ad 2.
    Zdaniem Gminy, zastosowanie prewspółczynnika opartego na ilości odprowadzonych
    ścieków jest prawidłowe, ponieważ najlepiej odzwierciedla sposób wykorzystania
    infrastruktury do działalności opodatkowanej.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji powinien:
    1. zapewniać obniżenie podatku należnego wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku
      naliczonego, która dotyczy działalności gospodarczej, oraz
    2. obiektywnie odzwierciedlać faktyczny podział wydatków pomiędzy działalność
      gospodarczą a inną niż gospodarcza.
    Przepisy ustawy o VAT wskazują przykładowe metody ustalania prewspółczynnika (art. 86
    ust. 2c ustawy), w tym oparte na obrotach, liczbie pracowników czy powierzchni
    użytkowej. Jednak w odniesieniu do infrastruktury kanalizacyjnej najbardziej
    reprezentatywną metodą jest prewspółczynnik oparty na udziale liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków do Odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości
    odprowadzonych ścieków.
    Zastosowanie prewspółczynnika metrażowego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie
    sądów administracyjnych, w tym:
    · NSA w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18) wskazał, że metoda obrotowa
      określona w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. nie jest
      adekwatna w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, gdyż nie odzwierciedla
      rzeczywistego wykorzystania infrastruktury do działalności opodatkowanej,
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 1448/18) podkreślił, że kluczowy przy
      wyborze prewspółczynnika jest jego związek ze specyfiką działalności podatnika.
    Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, JST ma możliwość zastosowania innej, bardziej
    reprezentatywnej metody niż ta wynikająca z rozporządzenia Ministra Finansów, jeżeli
    pozwala ona precyzyjniej określić podział wydatków.
    Wnioskodawca wykorzystuje Infrastrukturę wyłącznie do odbioru ścieków. Infrastruktura
    ta nie była i nie będzie wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na charakter
    wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. JST rozliczała/będzie rozliczać je wyłącznie
    według ilości metrów sześciennych odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń
    na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych
    przypadkach JST była/będzie w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów sześciennych

    odebrano ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców zewnętrznych,
    a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez JST za
    pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).
    Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach pomiarowych.
    Według obecnie posiadanych danych liczba metrów sześciennych ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych w roku 2023 i 2024 wyniosła odpowiednio:
    · 2023: ok. 107 406,20 m³,
    · 2024: ok. 112 033,63 m³.
    Liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych w
    roku 2023 i 2024 wyniosła odpowiednio:
    · 2023: ok. 1028,00 m³,
    · 2024: ok. 1653,00 m³.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2023 i 2024 wyniosła odpowiednio :
    · 2023: ok. 108 434,20 m³,
    · 2024: ok. 113 686,63 m³.
    Udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców
    zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z
    użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za 2023 r. wyniósł około 99,05%, a za 2024
    r. wyniósł około 98,55%.
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do odbioru ścieków od Odbiorców
    wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie zużytych metrów
    sześciennych. Odpowiednio, w odniesieniu do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej:
    · rok 2023 – 100% - 99,05% = 0,95%,
    · rok 2024 – 100% - 98,55% = 1,45%.
    Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku
    będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności odbioru
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych.
    Jednocześnie, Gmina wskazuje, że zgodnie z wyliczeniami dokonanymi przez Gminę,
    wartość wstępnego prewspółczynnika Urzędu na 2023 r wyniósł 10,27% a na 2024 r.
    wyniósł 13,50%
    Gmina jest w stanie określić:
    · zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz
    · zużycie łączne,
    a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka
    część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do
    odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT niestanowiące
    działalności gospodarczej (tj. niedające prawa do odliczenia).
    W konsekwencji, w opinii Gminy, wskazany przez Nią we wniosku sposób obliczenia
    proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
    wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy
    o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej: „ustawa o VAT”).
    Taki sposób odliczenia został zaakceptowany w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.25.2024.2.AKA, gdzie organ podatkowy uznał, że gmina ma prawo do odliczenia

    podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodno-
    kanalizacyjną proporcjonalnie do wykorzystania tej infrastruktury do czynności
    opodatkowanych.
    Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2018
    r., sygn. I FSK 219/18, gdzie stwierdzono, że metoda oparta na ilości odprowadzonych
    ścieków może być bardziej reprezentatywna niż metoda oparta na obrotach. Również
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 17 lutego 2016 r., sygn. III SA
    /Gl 1188/15, potwierdził prawo gminy do odliczenia VAT od wydatków na infrastrukturę
    wodno-kanalizacyjną proporcjonalnie do zakresu wykorzystania tej infrastruktury do
    czynności opodatkowanych.
    W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej czynności
    opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach
    odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób
    przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę
    działalności (tj. odbioru ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się
    metrami sześciennymi ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (np.
    usługi związane z budową rozbudową infrastruktury kanalizacyjnej, która wykorzystywana
    może być wyłącznie dla potrzeb dostawy odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co
    determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza
    metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).
    Podsumowując, prewspółczynnik metrażowy jest bardziej reprezentatywny niż metoda
    obrotowa, co potwierdziły organy podatkowe oraz sądy administracyjne.
    NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 1448/18) podkreślił, że: „Podstawowym
    kryterium przy wyborze metody prewspółczynnika jest jej zgodność ze specyfiką
    działalności podatnika. W przypadku infrastruktury wodnokanalizacyjnej ilość
    odprowadzonych ścieków najlepiej odzwierciedla sposób jej wykorzystania”.
    Dodatkowo, TSUE w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (C-98/98, Midland Bank) uznał, że:
    „Podział kosztów musi opierać się na rzeczywistych i mierzalnych danych”.
    Gmina przedstawiła precyzyjne dane dotyczące odprowadzonych ścieków:
    · 2023 r.: 99,05% infrastruktury wykorzystywane było do działalności opodatkowanej,
    · 2024 r.: 98,55% infrastruktury wykorzystywane było do działalności opodatkowanej.
    Ad 3. (ostatecznie wyrażone w piśmie z 17 kwietnia 2025 r.)
    Zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do korekty rejestrów VAT poprzez zastosowanie
    prewspółczynnika metrażowego, ponieważ jest on bardziej reprezentatywny w
    odniesieniu do działalności kanalizacyjnej. Korekta dotyczy zarówno wydatków, w
    przypadku których Gmina nie odliczyła VAT, jak i wydatków, od których VAT został
    odliczony na podstawie prewspółczynnika ogólnego. Korekta powinna zostać ujęta w
    rejestrach VAT w okresach, w których dokonano nabycia towarów i usług.
    Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że prawo do odliczenia podatku naliczonego
    przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych.
    Artykuł 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, wskazuje, że prawo do odliczenia VAT nie
    przysługuje, jeśli wydatki nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast
    art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłącza z zakresu opodatkowania działalność organów władzy
    publicznej, ale nie ma zastosowania do odpłatnych usług odprowadzania ścieków na
    podstawie umów cywilnoprawnych, co jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 1 ustawy o VAT.

    Środki z Programu „Polski Ład” nie stanowią wynagrodzenia za jakiekolwiek czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT, ponieważ są pomocą bezzwrotną udzieloną na
    realizację inwestycji publicznych.
    Dofinansowanie nie wpływa na cenę usług odprowadzania ścieków świadczonych na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych. Usługi te są odpłatne i rozliczane na podstawie umów
    cywilnoprawnych, co oznacza, że podstawa opodatkowania VAT nie jest obniżana o
    wartość otrzymanego dofinansowania.
    Wydatki związane z inwestycją mają związek z działalnością opodatkowaną, ponieważ
    infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, co stanowi działalność
    gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.
    Gmina wykorzystuje infrastrukturę kanalizacyjną do odpłatnego świadczenia usług
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, co stanowi działalność
    gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.
    Liczba metrów sześciennych ścieków odprowadzonych na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    wynosiła odpowiednio:
    · 2023 r.: 99,05% całkowitej ilości odprowadzonych ścieków,
    · 2024 r.: 98,55% całkowitej ilości odprowadzonych ścieków.
    Przewaga wykorzystania infrastruktury do działalności opodatkowanej uzasadnia
    odliczenie VAT w proporcji wynikającej z zastosowania prewspółczynnika metrażowego.
    Gmina wykazała, że prewspółczynnik metrażowy (oparty na udziale liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków do Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem) jest bardziej reprezentatywny niż
    prewspółczynnik ogólny, ponieważ:
    · odzwierciedla rzeczywiste wykorzystanie infrastruktury do działalności opodatkowanej
      (odpłatne usługi odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych) oraz
      niepodlegającej VAT (odbiór ścieków na potrzeby Odbiorców wewnętrznych),
    · jest oparty na jednoznacznych danych pomiarowych dotyczących odprowadzonych
      ścieków,
    · jest zgodny z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz interpretacjami
      podatkowymi dotyczącymi infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Organ potwierdził,
    że Gmina ma prawo do korekty rejestrów VAT i zastosowania bardziej reprezentatywnego
    prewspółczynnika metrażowego, jeśli zmiana ta odzwierciedla rzeczywisty podział
    wydatków na działalność opodatkowaną i nieopodatkowaną.
    Także w wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK
    219/18 NSA uznał, że metoda oparta na udziale liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków jest bardziej reprezentatywna niż metoda obrotowa w
    przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej.
    W związku z powyższym na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Gmina dokona korekty
    rejestrów VAT w odniesieniu do faktur zakupu dotyczących inwestycji pn. (...) oraz
    wydatków bieżących związanych z jej eksploatacją, od których pierwotnie nie dokonano
    odliczenia podatku VAT. Korekty te zostaną ujęte w deklaracjach za okresy, w których
    powstało prawo do odliczenia. Gmina zastosuje w tym zakresie bardziej reprezentatywny
    prewspółczynnik metrażowy, ustalony na podstawie udziału ilości odprowadzanych
    ścieków do Odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości ścieków odprowadzanych przy
    użyciu infrastruktury kanalizacyjnej.
    Jednocześnie, w przypadku wydatków inwestycyjnych, od których podatek VAT został
    odliczony przy zastosowaniu mniej reprezentatywnego prewspółczynnika ogólnego,

    Gmina dokona korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 1–3 ustawy o VAT – tj.
    tzw. korekty wieloletniej.
    Zgodnie z tym przepisem, korekta będzie dokonywana raz w roku – w pierwszym okresie
    rozliczeniowym danego roku – i obejmie:
    · w styczniu 2023 r. – korektę za rok 2022,
    · w styczniu 2024 r. – korektę za rok 2023,
    · w styczniu 2025 r. – korektę za rok 2024.
    W każdym z tych przypadków korekta uwzględni bardziej precyzyjne dane dotyczące
    rzeczywistego wykorzystania infrastruktury do działalności opodatkowanej, ustalone przy
    zastosowaniu nowego, metrażowego prewspółczynnika. Gmina posiada bowiem
    jednoznaczne dane pomiarowe (ilości m³ odprowadzonych ścieków), które pozwalają
    obiektywnie określić proporcję wykorzystania infrastruktury kanalizacyjnej do czynności
    opodatkowanych VAT.
    Ad 4.
    Zdaniem Gminy, fakt otrzymania dofinansowania na realizację inwestycji nie stanowi
    przesłanki negatywnej i nie wyklucza możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od
    zakupu towarów i usług związanych z realizacją tej inwestycji.
    Środki finansowe przekazane w ramach Polskiego Ładu nie stanowią wynagrodzenia za
    jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu VAT, a poniesione wydatki na zakup
    towarów i usług pozostają w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością
    opodatkowaną. W zaistniałem sytuacji nie występują także inne przesłanki wyłączenia od
    odliczenia lub zwrotu podatku określone w art. 88 ustawy o VAT.
    Zdaniem Gminy, w przedstawionym zdarzeniu nie zaistnieją przesłanki negatywne
    wymienione w art. 88 ustawy o VAT, wpływające na prawo Gminy do odliczenia podatku
    VAT zawartego w fakturach zakupu. Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego
    od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedmiotowego zadania, w zakresie
    infrastruktury kanalizacyjnej, ponieważ pozostają one w związku z czynnościami
    opodatkowanymi.
    Wydatki były/będą w sposób bezpośredni powiązane z czynnościami opodatkowanymi na
    podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami (dostawa wody i
    odprowadzanie ścieków).
    Faktury zakupowe są/będą potwierdzały czynności, które już zostały wykonane. Poza tym
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W takiej sytuacji ciążą
    na niej obowiązki i przysługują prawa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
    o podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w
    przedmiotowej sytuacji.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    1) zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    2) pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
      opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z

    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych stanowi, w ocenie Gminy, czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
    stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
    Zdaniem Gminy, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy czynnościami
    opodatkowanymi (wystawiane będą faktury na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych z mieszkańcami), a fakturami zakupowymi wystawionymi na Gminę,
    będącymi podstawą do zapłaty za wykonane usługi lub nabywane towary.
    Tym samym, nie istnieją negatywne przesłanki, aby Gmina otrzymując środki z (...) w
    kwocie brutto, nie miała prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu.
    W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2017 r., sygn. I FSK 426
    /16 NSA uznał, że fakt otrzymania dofinansowania nie wyklucza prawa do odliczenia VAT,
    o ile wydatki mają związek z działalnością opodatkowaną.
    W Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lipca 2022 r.,
    sygn. 0111-KDIB3-1.4012.401.2022.1.ICZ Organ potwierdził prawo do odliczenia VAT od
    wydatków inwestycyjnych finansowanych z dotacji, pod warunkiem, że wydatki mają
    związek z działalnością opodatkowaną.
    Podsumowując, otrzymane dofinansowanie nie wpływa na prawo do odliczenia VAT,
    ponieważ nie stanowi wynagrodzenia za usługę.
    NSA w wyroku z dnia 14 grudnia 2017 r. (sygn. I FSK 426/16) potwierdził, że: „Dotacja nie
    wpływa na możliwość odliczenia VAT, jeśli nie jest bezpośrednio związana z ceną usług
    świadczonych przez podatnika”.
    Dodatkowo, TSUE w wyroku z dnia 14 lutego 2019 r. (sprawa C-165/17) uznał, że: „Jeśli
    podatnik nie otrzymuje dotacji jako wynagrodzenia za usługę, to dofinansowanie nie
    wpływa na prawo do odliczenia VAT”.
    Interpretacja KIS z 27 lipca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.401.2022.1.ICZ)
    jednoznacznie potwierdza, że: „Dofinansowanie nie wpływa na prawo do odliczenia VAT,
    jeśli infrastruktura jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361
    ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,

        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy:
        1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
        a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
        b) (uchylona)
        2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
          zwolniona od podatku;
        3) (uchylony)
        4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
          a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej
            tych czynności,
          b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych
            pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
          c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83
            Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
        5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi
          przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
        6) (uchylony)

        7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
          czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na
          fakturze – w części dotyczącej.
    Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
          proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
          gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
          działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
          wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
          ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym
          mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
          gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
        1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących
          prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

        2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
          przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
          działalnością;
        3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
          działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
          działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
          charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
          działalności innej niż gospodarcza;
        4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
          ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
          gospodarczej i poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Z treści art. 86 ust. 2h ustawy wynika, że:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
        1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
          wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
          gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
          przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany
          dalej „sposobem określenia proporcji”;
        2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego
          z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
        1) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
        2) jednostkę budżetową,
        3) zakład budżetowy.
    W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego jest urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki
      budżetowej.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,

      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    Jak stanowi § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody
      publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze
      źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze
      sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o:
        a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
          publicznych,
        b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
          podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
        c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
          równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
          podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
          podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań
          jednostki samorządu terytorialnego,
        d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
          223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
          jednostki samorządu terytorialnego,
        e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
        f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o
          której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym,
          innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym
          lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
          wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
          zadań jednostki samorządu terytorialnego,
        g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
          kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
          ustawy.
    W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
        1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
          dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu
          terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego
          do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających
          amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są
          zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu
          terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego
          – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
        2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,

        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w
          jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z uwagi na powyższe, należy wyjaśnić pojęcia „podatnik” oraz „działalność gospodarcza” w
    rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.

    Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo
    w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie
    kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie
    będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów
    w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu
    towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach
    zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od
    towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na
    działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w
    ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    A zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w
    związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli
    pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności, zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania
      czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
      odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji
    prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest istnienie związku między
    dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną.
    Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć
    charakter bezpośredni lub pośredni.
    W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:
    · w związku z wykorzystywanie infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego
      (opodatkowanego podatkiem VAT) świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych oraz odbioru ścieków (usługa niepodlegająca VAT) od
      Odbiorców wewnętrznych, Gmina ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego

      od zakupionych towarów i usług dotyczących zrealizowanej Inwestycji, a także od
      towarów i usług dotyczących bieżącej eksploatacji infrastruktury kanalizacyjnej;
    · w przypadku potwierdzenia posiadania prawa do odliczenia części podatku naliczonego,
      to czy prawidłowe będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału
      liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków
      (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych
      ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Jak wyżej wskazano w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, z
    zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej
    części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są
    wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W analizowanej sprawie warunki uprawniające do częściowego odliczenia podatku VAT
    będą spełnione, ponieważ – jak wskazali Państwo w opisie sprawy – są Państwo
    zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i świadczą Państwo odpłatne usługi
    w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji
    (Odbiorcy zewnętrzni) oraz odbierają Państwo ścieki od Jednostek organizacyjnych oraz z
    innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (Odbiorcy
    wewnętrzni).
    Zatem w związku z wykorzystywanie infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego
    (opodatkowanego podatkiem VAT) świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych oraz odbioru ścieków (usługa niepodlegająca VAT) od
    Odbiorców wewnętrznych, Gmina ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od
    zakupionych towarów i usług dotyczących zrealizowanej Inwestycji, a także od towarów i
    usług dotyczących bieżącej eksploatacji infrastruktury kanalizacyjnej. Prawo do odliczenia
    podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy.
    Jak już wcześniej wskazano, w przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane
    są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do
    działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia
    podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego
    odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami
    określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Mając na uwadze powołane przepis oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku
    wydatków ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji, jak i wydatków bieżących
    związanych z utrzymaniem powstałej infrastruktury kanalizacyjnej, których Gmina nie jest
    w stanie przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT
    (świadczenie usług odprowadzonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych) lub
    wyłącznie do pozostających poza zakresem regulacji ustawy (odprowadzonych ścieków w
    ramach transakcji wewnętrznych), przy odliczaniu podatku naliczonego od ww. wydatków,
    powinny znaleźć zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy. W takiej sytuacji
    podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
    współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej
    wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy

    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz
    - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
      oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
      całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowana przez Państwa metoda, czy też sposób, na podstawie którego
    dokonują Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, musi
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Podkreślić należy, że – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – mogą Państwo zastosować
    inną metodę niż wskazana w ww. rozporządzeniu tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji,
    należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2) ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT)”.
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak
    tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może
    zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy, która dopuszcza
    możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do
    konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że:
      Zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia
      w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę
      na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania
      proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze,
      rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
      dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
      odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki
      budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje
      działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
      działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek
      wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
      naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów
      mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej
      kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi
      jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania
      pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują
      działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności
    wodno#kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej
    proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność
    wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś
    działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    W opisie sprawy wskazano, że:
    - jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą wodociągową i
      kanalizacyjną jest Urząd Gminy,
    - realizacja zadań własnych w obszarze zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie
      Państwa Gminy odbywa się przy wykorzystaniu w pełni autonomicznej infrastruktury,
      przez co wszelkie zakupione na potrzeby realizowanej inwestycji, a także obecnie
      ponoszone wydatki bieżące związane z jej eksploatacją towary i usługi były i są w pełni
      identyfikowalne i nie ma wątpliwości co do ich przeznaczenia,
    - realizacja przedmiotowej usługi zbiorowego odprowadzania ścieków odbywa się w
      odrębnej lokalizacji, tym samym także zakupowane media i inne towary i usługi nie
      dotyczą innych realizowanych przez gminę zadań własnych czy zleconych. Konieczność
      zastosowania w tym obszarze częściowego odliczenia podatku naliczonego a nie w
      całości wynika wyłącznie z faktu istnienia obrotu wewnętrznego pomiędzy
      jednostkami scentralizowanymi,
    - wszystkie wskazane wydatki są bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą
      kanalizacyjną, wykorzystywaną do świadczenia usług odprowadzania ścieków,
    - w przypadkach, gdy Odbiorcy zewnętrzni lub wewnętrzni nie posiadają zainstalowanych
      urządzeń pomiarowych (np. wodomierzy głównych lub dodatkowych urządzeń

      rejestrujących ilość odprowadzanych ścieków), ilość odebranych ścieków jest ustalana
      w sposób pośredni, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz
      postanowieniami zawartymi w umowach,
    Stosowane są następujące metody:
      · na podstawie zużycia wody określonego umownie – przyjmuje się, że ilość ścieków
        odpowiada ilości wody zużytej przez dany podmiot. Zużycie to określane jest:
        Ø na podstawie wskazań wodomierza głównego (dostarczona woda),
        Ø z uwzględnieniem poboru wody z innych źródeł (np. studni),
        Ø z uwzględnieniem wskazań dodatkowych wodomierzy w przypadku zużycia
        bezpowrotnego.
      · w przypadku braku wodomierzy – na podstawie ryczałtu, zgodnie z:
        Ø rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie
        określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz. 70),
        Ø art. 27 ust. 3 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i
        zbiorowym odprowadzaniu ścieków.
      · w odniesieniu do odbiorców korzystających z przydomowych oczyszczalni lub szamb,
        ilość ścieków ustalana jest na podstawie:
        Ø dokumentacji przewozowej,
        Ø kart przekazania odpadów,
        Ø systemu (...), do którego dane są wprowadzane po każdym zrzucie ścieków do
        stacji zlewnej,
    - stosowane metody są zgodne z obowiązującymi regulacjami prawnymi oraz zapewniają
      spójność i wiarygodność danych służących do wyliczenia proporcji niezbędnej do
      określenia prawa do odliczenia VAT,
    - stosowane urządzenia pomiarowe za pomocą, których Gmina dokonuje pomiaru
      odebranych ścieków za pomocą wozów asenizacyjnych oraz osadów pochodzących z
      przydomowej oczyszczalni ścieków umożliwiają dokładny pomiar odebranych ścieków
      i osadów.
    W celu ustalenia proporcji, według której Państwa Gmina zamierza dokonywać odliczenia
    podatku naliczonego VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji
    oraz wydatków bieżących związanych z utrzymaniem powstałej infrastruktury
    kanalizacyjnej, wskazują Państwo, że zastosowany zostanie klucz metrażowy, oparty na
    rzeczywistej ilości ścieków odebranych od poszczególnych grup odbiorców.
    Wzór proporcji jest następujący:
    Liczba metrów 3 odebranych od Odbiorców Zewnętrznych / Liczba metrów 3 odebranych
    od Odbiorców Zewnętrznych + liczba metrów 3 odebranych od Odbiorców Wewnętrznych
    X 100 % = wartość prewspółczynnika metrażowego (przed zaokrągleniem)
    Państwa zdaniem, wskazany we wniosku sposób określenia proporcji będzie bardziej
    reprezentatywny niż prewspółczynnik z rozporządzenia.
    Do obliczeń uwzględniane są również ścieki dowożone wozami asenizacyjnymi, w tym z
    przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zbiorników bezodpływowych po odpowiednim
    ich przypisaniu do danej kategorii odbiorców (zewnętrznych lub wewnętrznych).

    Wzór będzie uwzględniał odebrane ścieki dostarczane wozami asenizacyjnymi – zarówno
    od odbiorców zewnętrznych, jak i wewnętrznych. Ścieki te będą wliczane do odpowiednich
    pozycji wzoru, w zależności od kategorii odbiorcy:
    · jeżeli ścieki pochodzą od podmiotu zewnętrznego (np. mieszkaniec) – zostaną
      uwzględnione w liczniku i mianowniku: „Liczba metrów 3 odebranych od Odbiorców
      Zewnętrznych”,
    · jeżeli ścieki pochodzą od odbiorcy wewnętrznego (np. jednostka organizacyjna gminy) –
      zostaną uwzględnione w mianowniku wzoru, w pozycji: „Liczba metrów 3 odebranych
      od Odbiorców Wewnętrznych”.
    Wzór będzie uwzględniał odebrane osady pochodzące z przydomowych oczyszczalni
    ścieków dostarczane wozami asenizacyjnymi – zarówno od odbiorców zewnętrznych, jak i
    wewnętrznych. Osady te będą wliczane do odpowiednich pozycji wzoru, w zależności od
    kategorii odbiorcy:
    · jeżeli osady pochodzą od podmiotu zewnętrznego (np. mieszkaniec) – zostaną
      uwzględnione w liczniku i mianowniku: „Liczba metrów 3 odebranych od Odbiorców
      Zewnętrznych”,
    · jeżeli osady pochodzą od odbiorcy wewnętrznego (np. jednostka organizacyjna gminy) –
      zostaną uwzględnione w mianowniku wzoru, w pozycji: „Liczba metrów 3 odebranych
      od Odbiorców Wewnętrznych.
    W Państwa ocenie, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym
    przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane
    przez Państwa Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności dostawy odbioru
    ścieków świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych, gdyż opiera się on
    na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach ścieków w ramach ww. czynności. W ten
    sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez
    Państwa Gminę działalności (tj. odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność
    tę mierzy się metrami sześciennymi odebranych ścieków), a także specyfikę
    dokonywanych przez Państwa Gminę nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z
    realizacją projektów inwestycyjnych, czy też bieżącym utrzymaniem Infrastruktury
    wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co
    determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich wydatków i
    wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być wykorzystywane w
    inny sposób). Wskazują Państwo, że inne metody wskazane w ustawie lub w
    rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania
    wysokości proporcji – nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Państwa Gminy ani
    jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich zastosowanie w przypadku Państwa
    Gminy jest wykluczone (w świetle art. 86 ust. 2b ustawy o VAT).
    Dodatkowo wyjaśniają Państwo, że metoda ta pozwala dokładnie przyporządkować część
    wydatków do działalności związanej z gospodarką ściekową. Gmina w sposób precyzyjny i
    w pełni identyfikowalny wyodrębniła część infrastruktury służy działalności związanej z
    gospodarką ściekową, a jaka celom statutowym, nieopodatkowanym. Przedstawiona
    metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj.
    odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami
    sześciennymi odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć
    (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z realizacją projektów inwestycyjnych czy też
    bieżącym utrzymaniem Infrastruktury wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb odbioru
    ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do
    odliczenia VAT od takich wydatków i wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków,
    które mogą być wykorzystywane w inny sposób).
    Mając na uwadze powyższe – Państwa zdaniem – przewidziany w rozporządzeniu sposób
    obliczenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności

    Urzędu, w przypadku wydatków w obszarze działalności związanej z odbiorem ścieków
    będzie istotnie zniekształcał (tutaj: zaniżał) wartość wydatków przypadającą na działalność
    gospodarczą, a tym samym uniemożliwiał całkowicie realizację wymogów stawianych
    przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
    zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd
    czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności
    realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na
    udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką związaną z
    odbiorem ścieków, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych
    (art. 86 ustawy o VAT) należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które
    jest w pełni mierzalne i pozwala na obiektywne ustalenie wartości wydatków
    przypadających wyłącznie na czynności odbioru ścieków świadczone na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych. Proporcja z rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na
    niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności ściekowej
    oraz specyfiki związanych z nimi nabyć.
    Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą na ilości odebranych
    ścieków), Gmina jest w stanie określić:
    · zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz
    · zużycie łączne,
    a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka
    część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do
    odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT niestanowiące
    działalności gospodarczej (tj. niedające prawa do odliczenia).
    W konsekwencji, w Państwa opinii, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji za
    pomocą prewspółczynnika metrażowego obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2 ustawy.
    Wskazany we wniosku prewspółczynnik metrażowy zaproponowany przez Państwa oparty
                3  3na kryterium liczby m odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych w liczbie m
    odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych, w Państwa ocenie,
    zapewnia/będzie zapewniał dokonanie w odniesieniu do inwestycji obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku na liczonego wyłącznie o część kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającą na wykonywane na podstawie umów
    cywilnoprawnych odpłatne czynności realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, które stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane
    w ramach działalności gospodarczej.
    Mając zatem na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia
    prewspółczynnika obliczony według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych
    od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych oraz
    Odbiorców wewnętrznych), należy stwierdzić, że zapewni on dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Ponadto, w świetle przedstawionych
    okoliczności oraz Państwa wyjaśnień wskazana przez Państwa metoda wyliczenia

    prewspółczynnika w oparciu o kryterium ilościowe, jest metodą gwarantującą, że zakres
    wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług jest
    odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.
    Podsumowanie
    · w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu
      odpłatnego (opodatkowanego podatkiem VAT) świadczenia usług odprowadzania
      ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz odbioru ścieków (usługa
      niepodlegająca VAT) od Odbiorców wewnętrznych, mają Państwo prawo do odliczenia
      części podatku naliczonego od zakupywanych towarów i usług dotyczących
      zrealizowanej Inwestycji pn. (...), a także od towarów i usług dotyczących bieżącej
      eksploatacji infrastruktury kanalizacyjnej,
    · w związku z potwierdzeniem posiadania prawa do odliczenia części podatku
      naliczonego od ww. wydatków, mogą Państwo zastosować klucz odliczenia wyliczony
      według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców
      zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych
      odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
      wewnętrznych).
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 uznałem za prawidłowe.
    W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina może odliczyć
    podatek naliczony od zakupów towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby
    zrealizowanej Inwestycji i bieżącej eksploatacji przy zastosowaniu prewspółczynnika
    metrażowego poprzez dokonanie korekty rejestrów VAT w miesiącach, w których
    dokonano nabycia towarów i usług, korygując zarówno nabycia, od których nie odliczono
    VAT w ogóle, jak i te, od których odliczono go przy zastosowaniu prewspółczynnika
    ogólnego.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podatnik
    może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10 – ust. 13 ustawy.
    Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub
      importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej
      niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach
      określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w
      deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w
      przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za
      jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
    Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć
      kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
      1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
      2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika,
      o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów

      rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego
      – nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało
      prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:
      W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego,
      w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest
      obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając
      dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się
      odpowiednio.
    Natomiast stosownie z art. 90c ust. 2 i ust. 3 ustawy:
      W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego
      sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22,
      może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
      przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
      Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby
      on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z
    jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91
    ust. 2-9 ustawy.
    Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art.
      90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90
      ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla
      zakończonego roku podatkowego.
    Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art.
      90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90
      ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust.
      11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    W myśl art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r.:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art.
      90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony
      w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90
      ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw

      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Jak stanowi art. 86 ust. 14 ustawy:
      W przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku
      naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego
      obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla
      roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.
    Zgodnie natomiast z § 8 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-
      7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy.
    W tym miejscu należy wskazać, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego
    ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co
    do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego. Po
    zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj.
    styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do dokonania stosownej korekty
    dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany.
    Zatem, po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku
    następnego) podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego
    odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego
    roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 1 i ust. 2
    oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.
    Natomiast w sytuacji, gdy w celu ustalenia proporcji wstępnej przyjęto zasady, o których
    mowa w § 8 rozporządzenia, to podatnik jest zobowiązany – w rozliczeniu za styczeń (lub I
    kwartał roku następnego) dokonać korekty podatku naliczonego – według proporcji
    rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 2 oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.
    Wskazać także należy, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:
      Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
    Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek
    upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe
    bowiem przestaje istnieć.

    Zatem, prawo do korekty istnieje zatem dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.
    Korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów i usług, które
    stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające
    amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
    zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
    Wyjaśnić należy, że w momencie dokonywania korekty deklaracji za lata poprzednie w
    celu skorzystania z odliczenia podatku naliczonego, proporcja ostateczna dla danego roku
    podatkowego jest już znana. Podatnik korygując deklaracje VAT za dany rok, w stosunku
    do którego nie upłynął okres przedawnienia, jest w stanie skalkulować proporcję właściwą
    w oparciu o obroty osiągnięte w tym roku. W konsekwencji nie ma konieczności ustalania
    w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego
    dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania
    korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. Wynika to z faktu, że
    przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczania podatku
    naliczonego w formie szacunkowej.
    Z opisu sprawy wynika, że:
    - odliczenia podatku VAT naliczonego dokonywali Państwo w sposób następujący:
      Ø dla wydatków finansowanych ze środków własnych – stosowano ogólny
        prewspółczynnik – ustalony zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z
        dnia 17 grudnia 2015 r.,
      Ø dla wydatków finansowanych z uzyskanej Promesy nie dokonywano odliczenia
        podatku VAT w obawie przed jego błędnym lub nieuprawnionym zastosowaniem,
      Ø obecnie odliczają Państwo VAT od wydatków związanych z bieżącym
        funkcjonowaniem oczyszczalni i całej infrastruktury kanalizacyjnej przy
        zastosowaniu ogólnego prewspółczynnika – ustalony zgodnie z § 3 ust. 2
        rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    - przedmiotem Państwa zapytania są zarówno wydatki inwestycyjne, jak i wydatki bieżące
      ponoszone przez Państwa Gminę w związku z realizacją Inwestycji oraz bieżącym
      utrzymaniem powstałej infrastruktury kanalizacyjnej,
    - Infrastruktura kanalizacyjna powstała w wyniku realizacji inwestycji została ujęta przez
      Państwa Gminę jako środki trwałe,
    - od samego początku wszelkie zakupy towarów i usług służyć miały działalności
      opodatkowanej podatkiem VAT w odniesieniu do odbiorców (jednostek)
      zewnętrznych, nie nastąpiła także jakakolwiek zmiana przeznaczenia tych zasobów,
    - ustalili Państwo, że bardziej reprezentatywną i rzetelną metodą określenia
      prewspółczynnika dla tej Inwestycji oraz bieżącej eksploatacji infrastruktury ściekowej
      i kanalizacyjnej byłaby metoda metrażowa,
    - wartość początkowa każdego ze środków trwałych ujętych w ewidencji w ramach
      Inwestycji przekracza 15.000 zł,
    - środki trwałe zostały przyjęte do ewidencji zgodnie z obowiązującymi przepisami o
      rachunkowości oraz podlegają amortyzacji,
    - zamierzają Państwo dokonywać korekty podatku naliczonego z wykorzystaniem
      proporcji dla celów odliczeń części VAT naliczonego od wydatków związanych z
      działalnością kanalizacyjną, ustalonej według następującego wzoru:
      Wzór proporcji jest następujący:

      Liczba metrów 3 odebranych od Odbiorców Zewnętrznych / Liczba metrów 3
      odebranych od Odbiorców Zewnętrznych + liczba metrów 3 odebranych od
      Odbiorców Wewnętrznych X 100 % = wartość prewspółczynnika metrażowego (przed
      zaokrągleniem)
      Objaśnienie składników wzoru:
      Ilość ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych – obejmuje wszystkie ścieki
      odbierane od podmiotów trzecich (np. mieszkańców, przedsiębiorców), tj. czynności
      opodatkowane VAT.
      Ilość ścieków odebranych od Odbiorców wewnętrznych – obejmuje wszystkie ścieki
      odbierane od np. jednostek organizacyjnych gminy – szkół, świetlic, urzędów, które nie
      są uznawane za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT,
    - do obliczeń uwzględniane są również ścieki dowożone wozami asenizacyjnymi, w tym z
      przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zbiorników bezodpływowych po
      odpowiednim ich przypisaniu do danej kategorii odbiorców (zewnętrznych lub
      wewnętrznych).
    Ponadto wskazali Państwo, że chcą Państwo dokonywać korekty za lata 2022, 2023 i 2024
    na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy i art. 91 ust. 1-3 ustawy.
    W odniesieniu do wydatków, co do których stosowali Państwo prewspółczynnik, o którym
    mowa w rozporządzeniu, zamierzają Państwo dokonać korekty rejestrów VAT w
    miesiącach, w których dokonano nabycia towarów i usług, od których odliczono go przy
    zastosowaniu prewspółczynnika z rozporządzenia.
    Powyżej potwierdziłem Państwu, że w związku z wykorzystaniem przez Gminę
    infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego (opodatkowanego podatkiem VAT)
    świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz
    odbioru ścieków (usługa niepodlegająca VAT) od Odbiorców wewnętrznych, mają Państwo
    prawo do odliczenia części podatku naliczonego od zakupywanych towarów i usług
    dotyczących zrealizowanej Inwestycji pn. (...), a także od towarów i usług dotyczących
    bieżącej eksploatacji infrastruktury kanalizacyjnej, za pomocą klucza odliczenia
    wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców
    zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych).
    Jak wynika z powyższego, zmiana wartości prewspółczynnika ma wpływ na wartość
    odliczonego podatku naliczonego za okresy przeszłe.
    Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy
    należy stwierdzić, że w zakresie wydatków, w stosunku do których nie upłynął okres
    przedawnienia, na mocy art. 90c ustawy, mają Państwo prawo do dokonania korekt
    deklaracji VAT, z zastosowaniem wyliczonego prewspółczynnika metrażowego, za lata
    2022-2024, w którym to okresie, w celu odliczenia podatku VAT od wydatków objętych
    zakresem wniosku, stosowali Państwo prewspółczynnik z rozporządzenia. Korekty
    przeszłych wydatków są Państwo obowiązani dokonać na podstawie art. 90c ust. 1 i art. 91
    ust. 1-3 bądź art. 90c ust. 2 ustawy, według proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy, obliczonej z uwzględnieniem danych dla zakończonego roku
    podatkowego, bądź danych za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy,
    jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Skoro wartość prewspółczynnika ulegnie zmianie, to mogą Państwo odpowiednio w
    rozliczeniu za styczeń 2023 r., styczeń 2024 r., styczeń 2025 r. dokonać skorygowania

    dokonanej korekty rocznej podatku odliczonego, bez konieczności dokonywania korekt
    poszczególnych okresów rozliczeniowych, w których pierwotnie ujęto dany wydatek. Jako
    ostateczny prewspółczynnik za lata od 2022 do 2024, w rozumieniu przepisów o korekcie
    rocznej, przyjmą Państwo prewspółczynnik wyliczony według udziału liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności
    opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj.
    od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Natomiast w stosunku do wydatków, co do których nie dokonywali Państwo odliczenia
    podatku VAT w obawie przed jego błędnym lub nieuprawnionym zastosowaniem, należy
    wskazać, że zasadą jest, że podatnik powinien na bieżąco odliczać podatek naliczony w
    roku dokonania zakupów udokumentowanych fakturą.
    Zasadą jest, że podatnik powinien na bieżąco odliczać podatek naliczony w roku
    dokonania zakupów udokumentowanych fakturą.
    Zauważyć jednak należy, że jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w
    rozliczeniu za okresy, w których powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w
    jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty
    deklaracji podatkowej zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy wyłącznie za okres, w którym
    powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego bądź za jeden z trzech
    następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od
    początku roku, w którym prawo to powstało.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku, gdy nie skorzystali Państwo z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych, w których powstało
    to prawo, a zamiarem Gminy było wykorzystanie wydatków objętych zakresem wniosku
    do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i niepodlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT i wydatki te wykorzystywane były przez Gminę w ww. sposób, będą mogli
    Państwo to uczynić przez złożenie korekt deklaracji podatkowych za poszczególne okresy
    rozliczeniowe – jak wyżej wskazano – nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od
    początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Podsumowanie
    W przypadku wydatków związanych z zakupem towarów i usług wykorzystanych na
    potrzeby zrealizowanej inwestycji i bieżącej eksploatacji, od których podatek VAT został
    odliczony przy zastosowaniu mniej reprezentatywnego prewspółczynnika wynikającego z
    rozporządzenia, Gmina może odliczyć podatek VAT naliczony przy zastosowaniu
    prewspółczynnika metrażowego. Ponadto, mogą Państwo dokonać korekt rocznych w
    deklaracji za styczeń roku kolejnego w trybie art. 90c ust. 3 ustawy (bez dokonywania
    korekt poszczególnych deklaracji, w których pierwotnie ujęto dany wydatek).
    Natomiast w przypadku wydatków, od których pierwotnie nie dokonano odliczenia
    podatku VAT, mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT od ww. wydatków przy
    zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, poprzez dokonanie korekty deklaracji
    zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego bądź za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie
    później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to powstało.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.
    Kolejną Państwa wątpliwością jest ustalenia, czy fakt otrzymania dofinansowania na
    realizację zadania związanego z modernizacją oczyszczalni ścieków stanowi przesłankę
    negatywną, wykluczającą możliwość odliczenia VAT naliczonego od zakupu towarów i
    usług.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że w roku 2021 otrzymali Państwo Promesę z
    Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji strategicznych realizację zadania
    inwestycyjnego pn. (...). Otrzymane dofinansowanie obejmowało bezzwrotne
    finansowanie inwestycji publicznych realizowanych przez jednostki samorządu

    terytorialnego na terenie całego kraju. Finansowanie inwestycji odbywało się wyłącznie w
    kwocie brutto. Program nie przewidywał finansowania w kwocie netto. Zgodnie z
    informacją (...), środki dofinansowania są pomocą bezzwrotną i są przyznawane z budżetu
    państwa.
    Jak wyżej wykazano, przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego
    od zakupywanych towarów i usług dotyczących zrealizowanej Inwestycji, a także od
    towarów i usług dotyczących bieżącej eksploatacji infrastruktury kanalizacyjnej.
    Dodatkowo, w opisanej sytuacji – jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy – nie mają
    miejsca wyłączenia zapisane w art. 88 ust. 3a ustawy.
    Zatem, ponoszenia przez Państwa wydatki na realizację zadania związanego z
    modernizacją oczyszczalni ścieków ze środków otrzymanego dofinansowania nie stanowią
    negatywnej przesłanki, która nie daje Państwu prawa do odliczenia podatku VAT.
    Podkreślić należy, że kwestia kwalifikowalności wydatków (w tym VAT) związana jest z
    założeniami i zasadami funkcjonowania danego programu, a nie z zasadami dotyczącymi
    opodatkowania podatkiem VAT określonych czynności, zawartymi w przepisach ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do
    ww. ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego, jak również związki międzygminne mogą
    – w odniesieniu do określonych czynności wykonywanych w ramach realizowanych przez
    nie działań – posiadać status podatnika VAT. W takiej sytuacji ciążą na nich obowiązki i
    przysługują im prawa wynikające z przepisów i zasad funkcjonowania systemu VAT, w tym
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej.
    Przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu
    trzeciego lub z zewnętrznego funduszu na kwotę VAT – niezależnie od kwestii, czy
    podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych
    zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.
    Kwestia ewentualnego wpływu prawa do odliczenia podatku naliczonego lub jego zwrotu
    na kalkulację wysokości wsparcia inwestycji ze środków otrzymanych z (...) w ramach
    inwestycji strategicznych „Polski Ład” wykracza poza ramy systemu VAT.
    Podsumowanie
    Otrzymane dofinansowanie na realizację zadania związanego z modernizacją oczyszczalni
    ścieków nie stanowi przesłanki negatywnej, wykluczającej możliwość odliczenia VAT
    naliczonego od zakupu towarów i usług.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

    Podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony
    odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku,
    które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być rozpatrzone.
    W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie
    poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji nie
    dokonywałem oceny poprawności wyliczenia prewspółczynnika.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.