Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-125/14-4/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-07-31
Teza: 1. Czy Wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 2 Nowelizacji ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r.? 2. Czy Wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 1 Nowelizacji ma obowiązek zapłacić na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczek, o których mowa w art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego Spółki?
Słowa kluczowe: księgi-księgi rachunkowe; nowelizacja; rok-rok obrotowy; rok-rok podatkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 3 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych przez spółkę komandytowo-akcyjną na dzień 31 grudnia 2013 r.,

*   zapłaty przez spółkę komandytowo-akcyjną zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego spółki

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 18 czerwca 2014 r., (doręczonym w dniu 23 czerwca 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 3 lipca 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 30 czerwca 2014 r.) oraz dołączono brakujące pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”).

Spółka powstała z przekształcenia spółki akcyjnej. Przekształcenie zostało wpisane do rejestru przedsiębiorców KRS przez właściwy sąd rejestrowy w dniu 1 października 2013 r.

Następnie w dniu 9 października 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie uchwałą w formie aktu notarialnego dokonało zmiany statutu Spółki polegającej na zmianie obowiązującego roku obrotowego.

Zgodnie ze zmienionym brzmieniem statutu Spółki (§ 41 Statutu Spółki):

1.  „ Rokiem obrotowym jest okres kolejnych 12 miesięcy od 1 października do 30 września następnego roku kalendarzowego.
2.  Trwający w momencie dokonywania zmiany Statutu Spółki rok obrotowy zakończy się 31 października 2013 r.”.

Wnioskodawca złożył we właściwym sądzie rejestrowym wniosek o dokonanie wpisu zmiany statutu Spółki w dniu 15 października 2013 r. Zgodnie z art. 20a ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym sąd rejestrowy rozpoznaje wniosek nie później niż w terminie 7 dni od daty jego wpływu do sądu, co oznacza, że zmiana statutu powinna była zostać zarejestrowana przez sąd rejestrowy w ciągu 7 dni. Rejestracja zmiany statutu Spółki została dokonana przez sąd rejestrowy dopiero w dniu 2 grudnia 2013 r.

Zatem rok obrotowy Spółki, zgodnie z obecnym brzmieniem Jej statutu, trwa od dnia 1 października do dnia 30 września kolejnego roku. Zgodnie ze statutem, obecnie trwający rok obrotowy Spółki nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie trwający rok obrotowy, zgodnie ze statutem, zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r.

Walne Zgromadzenie Spółki nie dokonało od 12 grudnia 2013 r. zmiany przyjętego przez Spółkę w statucie roku obrotowego. W związku z tym żadna zmiana roku obrotowego Spółki nie została i nie zostanie też zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS w tym czasie.

W uzupełnieniu wniosku złożonym dnia 3 lipca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że na dzień założenia Spółki akcjonariuszami były dwie osoby prawne, natomiast komplementariuszem była osoba prawna. Komplementariuszem była spółka Sp. z o.o.

Akcjonariuszami były spółki: E Sp. z o.o. oraz P Sp. z o.o.

Rok obrotowy komplementariusza, spółki P Sp. z o.o. trwa od 1 października do 30 września kolejnego roku kalendarzowego, zatem pokrywa się on z rokiem obrotowym Spółki. Wpis zmiany roku obrotowego spółki P Sp. z o.o. miał miejsce w dniu 27 grudnia 2013 r., więc już po zakończeniu roku obrotowego przed zmianą, który trwał od 1 listopada do dnia 31 października kolejnego roku obrotowego, pomimo złożenia wniosku do KRS przed tym terminem.

Rok obrotowy akcjonariusza spółki E Sp. z o.o. na moment założenia Spółki był rokiem kalendarzowym. Niemniej w dniu 27 grudnia 2013 r. została zarejestrowana zmiana umowy spółki (§ 27 Umowy Spółki) zmieniająca rok obrotowy Spółki na okres 12 kolejnych miesięcy od dnia 1 października do 30 września kolejnego roku. Innymi słowy po tej zmianie rok obrotowy tego akcjonariusza zasadniczo pokrywa się z rokiem obrotowym Spółki.

Rok obrotowy akcjonariusza …. Sp. z o.o. na moment założenia Spółki był rokiem kalendarzowym. Niemniej w dniu 14 listopada 2013 r. została zarejestrowana zmiana umowy spółki (dodanie § 22 Umowy Spółki) zmieniająca rok obrotowy Spółki na okres 12 kolejnych miesięcy od dnia 1 października do 30 września kolejnego roku. Innymi słowy po tej zmianie rok obrotowy tego akcjonariusza zasadniczo pokrywa się z rokiem obrotowym Spółki.

Od dnia założenia Spółki do dnia 31 grudnia 2013 r. nastąpiły zmiany wspólników. Zmiana polegała na przystąpieniu do Spółki drugiego komplementariusza, tj. P Sp. z o.o.

Na dzień 30 czerwca 2014 r. komplementariuszami uprawnionymi do reprezentacji Spółki jest spółka P Sp. z o.o. z siedzibą …. oraz spółka P Sp. z o.o. z siedzibą w .

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. poz. 1387 – dalej: „Nowelizacja”), ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r.?
2.  Czy Wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 1 Nowelizacji ma obowiązek zapłacić na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczki, o których mowa w art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Nie ma On obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przyjęciem w statucie roku obrotowego trwającego od dnia 1 października do dnia 30 września następnego roku kalendarzowego, nie ma On obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego Spółki.

Uzasadnienie

Ad. 1

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm., dalej „Ustawa o Rachunkowości”) ,,(\`(...)\`) Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę (\`(...)\`)”. Zgodnie z treścią tego przepisu rokiem obrotowym może być rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 pełnych miesięcy kalendarzowych.

Zgodnie z treścią statutu Spółki, którego brzmienie zostało przyjęte przez założycieli Spółki i zarejestrowane w Rejestrze Przedsiębiorców KRS rokiem obrotowym Spółki jest okres od dnia 1 grudnia do dnia 30 listopada kolejnego roku. Zgodnie zatem ze statutem, obecnie trwający rok obrotowy Spółki nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. Przyjęty przez Wnioskodawcę rok obrotowy zgodnie ze statutem zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r.

Mając na względzie treść art. 4 ust. 2 Nowelizacji Wnioskodawca uważa, że jest spółką, której „rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r.”

Od dnia 12 grudnia 2013 r. nie nastąpiła zmiana Statutu Wnioskodawcy w zakresie roku obrotowego, Spółka zaś powstała (została zarejestrowana w KRS) przed ogłoszeniem Nowelizacji. Rok obrotowy Spółki został więc skutecznie ustalony, przyjęty i zarejestrowany, przed rozpoczęciem obowiązywania Nowelizacji.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy nie znajduje do Niego zastosowania przepis art. 4 ust. 2 Nowelizacji przewidujący obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawca nie jest bowiem ani spółką, która „powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a Jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. (\`(...)\`)” ani spółką, która „dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu”.

Rok obrotowy Wnioskodawcy będzie więc trwał (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 Ustawy o Rachunkowości oraz z przyjętym brzmieniem statutu) do końca przyjętego przez Spółkę roku obrotowego.

Ad. 2

Przepis art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że „Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące”.

Przepis art. 25 ust. 1a ww. ustawy nakłada na podatników obowiązek odprowadzenia zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Dla przykładu oznacza to, że zaliczkę miesięczną za styczeń 2014 r. podatnik na podstawie powyższych przepisów miał obowiązek wpłacić do dnia 20 lutego 2014 r., natomiast zaliczkę miesięczną za luty 2014 r. podatnik na podstawie powyższych przepisów będzie miał obowiązek wpłacić do 20 marca 2014 r. Za każdy kolejny miesiąc podatnik ma obowiązek wpłacić zaliczkę do 20 dnia następnego miesiąca.

Wnioskodawca uważa, że nie miał jednak obowiązku odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2014 r. do dnia 20 lutego 2014 r., nie ma obowiązku odprowadzenia zaliczki za luty 2014 r. do dnia 20 marca 2014 r. oraz nie będzie miał obowiązku odprowadzania zaliczek za pozostałe poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego Spółki z uwagi na brzmienie przepisów art. 4 ust. 1 ustawy Nowelizującej, który stanowi, że: „W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.”

Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy Spółki, rozpoczęty w 2013 r., nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie miał obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. Zatem, nie będzie miał wobec Niego zastosowania przepis art. 4 ust. 2 Nowelizacji stanowiący, że pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

W związku z powyższym, rok podatkowy Spółki nie rozpocznie się w dniu 1 stycznia 2014 r. Z tego względu Spółka z dniem 1 stycznia 2014 r. nie stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Nie będzie zatem zobowiązana do zapłaty zaliczki na podatek za miesiąc styczeń 2014 r.

Podsumowując, przyjęty przez Wnioskodawcę, zgodnie ze statutem, rok obrotowy trwa od dnia 1 października do 30 września 2014 r. i w związku z brzmieniem przepisu art. 4 ust. 1 i ust. 2 Nowelizacji, będzie w niezmienionej formie trwał do końca obecnie przyjętego przez Wnioskodawcę w statucie roku obrotowego. Wnioskodawca nie ma więc obowiązku rozpoczęcia nowego roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r.

W związku z tym faktem na Wnioskodawcy nie ciąży również obowiązek odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczki, o której mowa w przepisie art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za miesiąc styczeń 2014 r. do dnia 20 lutego 2014 r.

Wnioskodawca wskazuje, że na prawidłowość Jego stanowiska nie ma wpływu fakt rejestracji zmiany statutu Spółki polegającego na zmianie roku obrotowego w rejestrze przedsiębiorców KRS po zakończeniu poprzedniego roku obrotowego, tj. po dniu 31 października 2013 r. Żadne przepisy podatkowe nie wskazują bowiem terminu, w jakim powinna nastąpić rejestracja zmiany roku podatkowego po to by uznać tę zmianę za skuteczną. W szczególności do Wnioskodawcy nie miał w 2013 r. zastosowania art. 8 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który uzależnia skuteczność zmiany roku podatkowego spółki będącej podatnikiem podatku od osób prawnych od zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Na poparcie swojego stanowiska zawartego w odpowiedzi na obydwa pytania, Wnioskodawca podkreśla, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 6 marca 2014 r. wydał interpretacje indywidualne z (sygn. IPPB3/423-1039/13-4/DP, IPPB3/423-1038/13-3/DP, IPPB3/423-999/13-8/DP, IPPB3/423-1037/13-6/DP), w których uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, jednocześnie na podstawie art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: „Ordynacja Podatkowa”) odstępując od uzasadnienia. Przywołane powyżej interpretacje dotyczą podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych przez spółkę komandytowo-akcyjną w związku z przepisami art. 4 ust. 1 i 2 Nowelizacji. Co istotne zatem, stan faktyczny oraz pytania przedstawione w przywołanych interpretacjach były analogiczne jak te przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku. W interpretacjach analogicznie jak we wniosku wskazano, że zgodnie ze statutem spółek obecny rok obrotowy nie zakończy w dniu 31 grudnia 2013 r., a obecnie trwający rok obrotowy zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r. Można zatem stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach wskazanych powyżej potwierdza również stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę.

Jest to opinia zgodna ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Minister Finansów działający za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w sytuacji analogicznej jak sytuacja Wnioskodawcy potwierdza prawidłowość stanowiska analogicznego do stanowiska Wnioskodawcy. W konsekwencji, w kontekście zasady dążenia do zapewnienia jednolitości stosowania przepisów prawa podatkowego, wyrażonej w art. 14a § 1 Ordynacji Podatkowej, obowiązującej także na gruncie interpretacji indywidualnych, stanowisko Wnioskodawcy powinno zostać uznane za prawidłowe.

Końcowo, zdaniem Wnioskodawcy o skutecznej zmianie roku obrotowego można mówić w przypadku, gdy została podjęta stosowna uchwała wspólników w sprawie zmiany umowy spółki w tym zakresie, zarząd zgłosił zmianę do sądu rejestrowego. W szczególności uzależnianie skuteczności zmiany roku obrotowego od jej rejestracji w sądzie rejestrowym przed końcem poprzedniego roku obrotowego znacznie skomplikowałoby prowadzenie działalności gospodarczej przez spółki osobowe, które często podejmują decyzję o zmianie roku w związku z dynamicznie zmieniającymi się okolicznościami gospodarczymi. W takiej sytuacji spółka osobowa musiałaby uzależniać prowadzoną przez siebie rachunkowość od szybkości działania sądów rejestrowych. W praktyce oznaczałoby to zwlekanie z podjęciem obowiązkowych działań wynikających z ustawy o rachunkowości do momentu wpisu zmiany roku obrotowego. W takiej sytuacji oznaczałoby to, że spółka nie uczyniłaby zadość obowiązkom rachunkowym.

Minister Finansów wydał szereg interpretacji indywidualnych, w których w stosunku do spółek kapitałowych stwierdził, że fakt dokonania rejestracji zmiany roku podatkowego nie ma znaczenia dla skuteczności tej zmiany. Zdaniem Wnioskodawcy stanowisko to w zakresie skuteczności rejestracji zmiany można odnieść również do roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej. Oznacza to, że w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie bez znaczenia dla skuteczności zmiany roku podatkowego jest kwestia jej rejestracji po zakończeniu poprzedniego roku obrotowego. Takie stanowisko zostało zawarte w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2010 r., sygn. IPPB3/423-90/10-2/ER,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2010 r., sygn. IPPB3/423-8/10-2/ER,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2013 r., sygn. IPPB3/423-971/12-2/PK1.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że bez znaczenia dla oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pozostaje fakt ewentualnych zmian wspólników, które zaszły pomiędzy dniem powstania Wnioskodawcy do dnia 31 grudnia 2013 r. Okoliczność, czy wspólnikiem Wnioskodawcy były osoby prawne bądź osoby fizyczne nie może determinować faktu uznania bądź nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Zbycie jednej akcji np. osobie fizycznej nie może powodować, że od dnia zbycia tej akcji Spółka stałaby się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych lub byłaby zobowiązana do zamknięcia ksiąg na 31 grudnia 2013 r.

Ponadto samo ustalenie składu wspólników w spółce takiej jak spółka komandytowo-akcyjna może wiązać się z poważnymi trudnościami. Czynność taka w stosunku do komplementariuszy nie wiąże się trudnościami, gdyż są oni wskazani w krajowym rejestrze sądowym. Wskazanie zaś składu osobowego akcjonariuszy może okazać się w wielu przypadkach niemożliwe. Akcje spółki komandytowo-akcyjnej mogą mieć formę akcji na okaziciela i w związku z tym wielokrotnie może dochodzić do ich zbycia na rzecz innego podmiotu. Właścicielem akcji spółki komandytowo-akcyjnej w wyniku takiej transakcji może być zarówno osoba fizyczna, spółka osobowa, jak i osoba prawna. Zmiana akcjonariusza nie podlega zgłoszeniu do Krajowego Rejestru Sądowego, co w przypadku wielu akcjonariuszy posiadających akcje na okaziciela wiąże się w praktyce z niemożliwością dokonania pełnej ewidencji akcjonariuszy. Co więcej, nawet gdyby spółka komandytowo-akcyjna sporządziła taką ewidencję, to przypuszczalnie okaże się ona nieaktualna już tego samego dnia, w którym została sporządzona, bowiem akcjonariusz może dokonać zbycia akcji na rzecz podmiotu trzeciego w tym dniu. Księga akcyjna służy zaś przede wszystkim ustaleniu akcjonariuszy uprawnionych do głosowania na danym walnym zgromadzeniu, jeśli ktoś kto jest faktycznie akcjonariuszem nie ujawni się wobec spółki we właściwym terminie przed walnym, a nie ma takiego obowiązku, to skutkiem takiego nieujawnienia jest jedynie brak możliwości głosowania akcjami tego akcjonariusza.

Według Wnioskodawcy, istotne jest, że skuteczność przeniesienia własności akcji oraz uzyskanie statusu akcjonariusza nie jest zależne od ujawnienia tego faktu w księdze akcyjnej.

Dostrzegając te zależności, ustawodawca celowo pominął w art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387; dalej: „Nowelizacja”) jakiekolwiek warunki dotyczące składu wspólników spółki komandytowo-akcyjnej. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy okoliczność ta nie powinna stanowić przedmiotu badania przez Dyrektora, gdyż nie powinna mieć ona wpływu na ocenę prawną przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego.

Gdyby przyjąć, że jakiekolwiek zmiany w akcjonariacie spółki komandytowo-akcyjnej mogą mieć wpływ na obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy oraz na uzyskanie statusu podatnika to oznaczałoby to, że np. zbycie jednej tylko akcji przez akcjonariusza skutkowałoby uzyskaniem przez przedmiotową spółkę statusu podatnika i obowiązkiem zapłaty zaliczki za te dni miesiąca, od których nastąpiło zbycie akcji. Oznaczałoby to, że zmiany w akcjonariacie spółki komandytowo-akcyjnej mają wpływ na obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy oraz na uzyskanie statusu podatnika. Taka interpretacja przepisów byłaby ponadto wprost sprzeczna z przepisami Nowelizacji, które jako przepisy szczególne ustalają inne zasady opodatkowania do określonych w niej szczególnych stanów faktycznych. Do takich stanów faktycznych zastosowanie znajdzie przepis art. 4 Nowelizacji, który dotyczy spółek komandytowo-akcyjnych posiadających inny rok obrotowy niż rok kalendarzowy. Zgodnie z zasadami wykładni prawa przepis szczególny nie może być interpretowany rozszerzająco.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, nie sposób arbitralnie ustalić dodatkowego warunku zastosowania przepisu art. 4 ust. 2 Nowelizacji, którego w samej treści przepisu nie ma. Nie istnieje w przepisie art. 4 ust. 2 Nowelizacji trzecia przesłanka zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r., a byłoby nią zbycie choćby jednej akcji osobie fizycznej.

Dodatkowo, z uwagi na pełną swobodę w zbywaniu akcji mogłoby następnie dojść do takiej zmiany akcjonariatu, która z powrotem przywróciłaby poprzedni taki stan akcjonariatu, zatem przedmiotowa spółka komandytowo-akcyjna mogłaby przestać być od danego dnia podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zaś w 2013 r. mogły wystąpić takie sytuacje, gdzie akcje w spółce komandytowo-akcyjnej były kilkukrotnie przedmiotem obrotu między osobami fizycznymi i prawnymi, gdzie przez kilka dni lub miesięcy osoby fizyczne były jednym z akcjonariuszy, zaś w dniu 31 grudnia 2013 r. akcjonariuszami oraz komplementariuszem byłyby wyłącznie osoby prawne.

Zarząd spółki ma obowiązek prowadzić księgę akcyjną akcji imiennych (art. 341 ksh), zaś wpis o przeniesieniu akcji dokonywany jest wyłącznie na podstawie wniosku nabywcy akcji. Bez takiego wniosku zarząd spółki nie może dokonać wpisu w księdze akcyjnej oraz nie ma żadnej wiedzy, że doszło do przeniesienia własności (zbycia) akcji. Zarząd spółki nie ma żadnych instrumentów prawnych aby poszukiwać aktualnych akcjonariuszy spółki.

W przypadku akcji na okaziciela spółka nie ma żadnego obowiązku ewidencyjnego, tj. księga akcyjna dla takich akcji nie jest prowadzona.

Jedyny moment kiedy zarząd zgodnie z przepisami prawa ma potencjalną możliwość poznania pełnego składu akcjonariuszy to moment odbycia walnego zgromadzenia, pod warunkiem oczywiście, że cały kapitał zakładowy byłby reprezentowany. Nie mniej już następnego dnia po odbyciu walnego zgromadzenia może dojść do zbycia akcji. Co więcej w praktyce w zdecydowanej większości przypadków uchwały walnego nie wymagają w ogóle quorum albo też ustawowe quorum wynosi 51% lub 75% natomiast nie wynosi 100%.

Zgodnie z art. 406 § 1 ksh „Uprawnieni z akcji imiennych i świadectw tymczasowych oraz zastawnicy i użytkownicy, którym przysługuje prawo głosu, mają prawo uczestniczenia w walnym zgromadzeniu spółki niepublicznej, jeżeli zostali wpisani do księgi akcyjnej co najmniej na tydzień przed odbyciem walnego zgromadzenia”. W przypadku głosowania z akcji na okaziciela zgodnie z art. 406 § 2 ksh „Akcje na okaziciela dają prawo uczestniczenia w walnym zgromadzeniu spółki niepublicznej, jeżeli dokumenty akcji zostaną złożone w spółce co najmniej na tydzień przed terminem tego zgromadzenia i nie będą odebrane przed jego ukończeniem”.

Według Wnioskodawcy ujawnienie się akcjonariuszy zarówno wobec spółki jak i wobec osób trzecich zależy wyłącznie od samych akcjonariuszy a nie od spółki i jej zarządu.

Niejednokrotnie zdarza się tak, że niektórzy akcjonariusze w spółce komandytowo-akcyjnej oraz akcyjnej nie są spółce znani przez wiele lat, gdyż nie mają obowiązku stawiać się na walne zgromadzenia, a w przypadku akcji na okaziciela spółka może nigdy nie dowiedzieć się, że przez jakiś okres dana osoba posiadała takie akcje, gdyż po jakimś czasie dopiero aktualny posiadacz tych akcji może pojawić się na walnym zgromadzeniu (a wtedy poprzedni posiadacze akcji wobec spółki będą już na zawsze nieujawnieni).

Dlatego też swobodny obrót akcjami spółki komandytowo-akcyjnej nie może spowodować, że w danym dniu taka spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w sposób zupełnie niezależny od samej spółki albo też w dniu 31 grudnia 2013 r. spółka byłaby zobowiązana do zamknięcia ksiąg dlatego tylko, że np. w dniu 29 grudnia 2013 r. jeden z akcjonariuszy zbył jedną akcję na okaziciela osobie fizycznej. Przyjmując odmienną interpretację przepisów, w praktyce mogłoby dojść do absurdalnej sytuacji, w której spółka komandytowo-akcyjna bez swojej wiedzy stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (z uwagi na swobodny obrót akcjami na okaziciela). Całkowicie wyłączałoby to możliwość spełnienia przez taką spółkę ustawowych obowiązków, nakładanych na nią przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. Co więcej, same organy podatkowe miałyby niezwykłe trudności w ustaleniu czy i od kiedy spółka stałaby się podatnikiem podatku od osób prawnych, z uwagi na potrzebę szczegółowej analizy wielu transakcji sprzedaży akcji, które zaś mogą być dokonywane bez szczegółowego wskazania nabywcy poprzez pośrednictwo domu maklerskiego.

Przepis art. 4 ust. 1 Nowelizacji dotyczy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem racjonalny ustawodawca wprost przewidział sytuację, że do osób fizycznych będących akcjonariuszami w spółce komandytowo -akcyjnej należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2013 r. w zakresie m.in. ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce. Tym samym ustawodawca wprost przewidział istnienie spółek komandytowo-akcyjnych, które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych a akcjonariuszami tych spółek będą osoby fizyczne. Te osoby fizyczne będą zaś w 2014 r. (tj. do końca przyjętego roku obrotowego takiej spółki) rozliczały przychody i koszty tak jak w roku 2013, a spółka komandytowo-akcyjna nie będzie w tym okresie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Gdyby co innego było zamiarem ustawodawcy, wówczas art. 4 ust. 1 Nowelizacji dotyczyłby wyłącznie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. dotyczyłby zasad rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych przez akcjonariuszy będących osobami prawnymi.

Ponadto, skoro ustawodawca przewidział wprost sytuację, że w dniu 1 stycznia 2014 r. istnieć będą spółki komandytowo-akcyjne, w których wspólnikami będą osoby fizyczne i osoby te oraz spółki będą stosowały ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 2013 r., to aby tak ustawowo przewidziany i normowany stan faktyczny wystąpił już w dniu 1 stycznia 2014 r. osoba fizyczna musiała wcześniej być akcjonariuszem w takiej spółce, zatem najpóźniej mogła stać się akcjonariuszem, nabywając akcje takiej spółki, w dniu 31 grudnia 2013 r. Tylko zatem w sytuacji, gdy osoba fizyczna była akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej w 2013 r. mogła być objęta normą z art. 4 ust. 1 Nowelizacji już od 1 stycznia 2014 r., a sama spółka nie stawała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Inaczej bowiem należałoby przyjąć, że przepis art. 4 ust. 1 Nowelizacji jest w połowie przepisem „pustym” w tej części, w której dotyczy również stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 2013 r. Tak samo nabycie w 2014 r. przez osobę fizyczną akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nie powoduje że spółka taka staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od tego dnia, ani nie powoduje, że od tego dnia pozostali akcjonariusze przestają rozliczać przychody i koszty z tytułu uczestnictwa w takiej spółce wg stanu prawnego z 2013 r.

Zasady rozliczeń akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie mają wpływu na możliwość ustalenia w statucie roku obrotowego innego niż kalendarzowy. Wskazać należy, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie ustalał w 2013 r. podstawy opodatkowania na podstawie ksiąg rachunkowych, gdyż podstawa opodatkowania oraz obowiązek podatkowy był uzależniony jedynie od otrzymania przez niego dywidendy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 20 maja 2013 r. (II FPS 6/12):

*   „W przypadku takiej spółki zmiana właściciela akcji mogłaby następować nawet kilka razy w ciągu jednego dnia, więc określenie przychodów i kosztów poszczególnych akcjonariuszy byłoby dość utrudnione. Ponadto, przeprowadzenie przez akcjonariuszy (niebędących komplementariuszami) trafnych obliczeń przypadających na nich przychodów i kosztów utrudniałaby okoliczność, że ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani Kodeks spółek handlowych nie zawierają regulacji gwarantujących akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej dostęp w trakcie roku obrotowego do informacji o wynikach finansowych spółki, w tym jej ksiąg rachunkowych (tak NSA w wyrokach: z dnia: 19 grudnia 2011 r., II FSK 901/10 i II FSK 902/10; 26 kwietnia 2012 r., II FSK 1070/10. Zauważa się to również w piśmiennictwie – zob. M. Zaremba, Problematyka \`(...)\`, s. 25). Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe i sprawozdania prowadzi spółka komandytowo-akcyjna (niebędąca podatnikiem), a nie jej wspólnik”.

*   „Stąd, z gospodarczego punktu widzenia, partycypowanie akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej jest działalnością inwestycyjną, a nie operacyjną, a jego przychód z tytułu udziału w spółce jest związany z wypłatą dywidendy, a nie bieżącą działalnością spółki. Tym samym przyjęcie interpretacji przepisów u.p.d.o.f, w myśl której akcjonariusz byłby zobowiązany do uiszczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy prowadziłoby do znacznych trudności praktycznych, gdyż taka wykładnia stałaby w sprzeczności z charakterystyką prawną spółki komandytowo-akcyjnej, wynikającą z przepisów Kodeksu spółek handlowych”.

Zaś w uchwale z dnia 16 stycznia 2012 r., (II FPS 1/11) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „Przychód (dochód) potencjalnie związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych nie podlega więc opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych”.

Według Wnioskodawcy, słusznie zatem Minister Finansów w ogólnej interpretacji z dnia 11 maja 2012 r. (DD5/033/1/12/KSM/DD-125) stwierdził, że „w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów, w proporcji do posiadanego w tej spółce prawa do udziału w jej zyskach”.

W świetle zatem powyższych uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacji ogólnej Ministra Finansów, księgi rachunkowe prowadzone przez spółkę komandytowo-akcyjną oraz wybrany przez nią rok obrotowy nie mają znaczenia dla podatkowych rozliczeń akcjonariusza, gdyż moment powstania obowiązku podatkowego oraz podstawa opodatkowania były w 2013 r. zależne tylko od uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy i faktycznego otrzymania dywidendy przez akcjonariusza.

Zatem, w aspekcie art. 3 pkt 9 Ustawy o Rachunkowości przyjęty przez spółkę komandytowo-akcyjną rok obrotowy nie mógł być stosowany dla rozliczeń podatkowych akcjonariuszy.

Odmienna interpretacja mogłaby co najwyżej mieć podstawę prawną w zakresie wspólników spółek komandytowych, jawnych, partnerskich oraz cywilnych którzy to wspólnicy ustalają podstawę opodatkowania oraz moment powstania przychodów na podstawie przychodów i kosztów wykazanych w księgach spółki osobowej. Jednak zdaniem Wnioskodawcy także w tym przypadku spółki osobowe mogą wybrać rok obrotowy inny niż kalendarzowy, gdyż spółki te jako jednostki niebędące podatnikami w ogóle nie mogą stosować przyjętego roku obrotowego dla celów podatkowych. Adresatem normy z art. 3 pkt 9 Ustawy o Rachunkowości, że rok obrotowy powinien być stosowany również dla celów podatkowych mogą być bowiem tylko te jednostki w rozumieniu Ustawy o Rachunkowości, które są jednocześnie podatnikami podatku dochodowego lub innego podatku w którego okres rozliczeniowy wynosi 12 miesięcy kalendarzowych. Spółki osobowe nie są zaś podatnikami podatku dochodowego.

Wnioskodawca uważa, że sprzeczne z zasadą równości wobec prawa jest uzależnianie zastosowania przepisu art. 4 Nowelizacji do spółek komandytowo-akcyjnych od składu ich akcjonariuszy oraz zmian zachodzących w tym akcjonariacie. W rezultacie takiej wykładni spółka komandytowo-akcyjna oraz jej wspólnicy traciliby prawo do stosowania przepisów z 2013 r. gdyby choćby jedna akcja na jeden dzień była zbyta osobie fizycznej.

Osoby fizyczne byłyby zaś z góry potraktowane o wiele niekorzystniej, gdyż w ogóle byłyby wyłączone z możliwości stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 2013 r.

Dodatkowo osoby prawne jako akcjonariusze takiej spółki również traciłyby prawo do stosowania przepisów z 2013 r. tylko dlatego, że inna osoba prawna zbyłaby choćby jedną akcję osobie fizycznej. Te osoby prawne nie mają zaś wpływu ani często żadnej potwierdzonej wiedzy o obrocie akcjami przez innych akcjonariuszy. Natomiast z pełnej ochrony praw nabytych korzystałyby te spółki komandytowo-akcyjne oraz będące ich akcjonariuszami i komplementariuszami osoby prawne, o ile obrót akcjami byłby dokonywany wyłącznie między osobami prawnymi, gdyż obrót z udziałem osób fizycznych pozbawiałby automatycznie ochrony samej spółki jak i wszystkich bez wyjątku akcjonariuszy będących osobami prawnymi (niezbywających i zbywających akcje osobom fizycznym).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obecnie obowiązująca treść tego przepisu została nadana ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. poz. 1387) – dalej zwana „ustawą zmieniającą”. Co do zasady więc, od dnia 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie bowiem do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ww. ustawy spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu – jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

W powyższych regulacjach wskazano więc, że gdy spółka komandytowo-akcyjna powstanie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej i jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r., a także gdy spółka po tym dniu dokona zmiany roku obrotowego, będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r.

W takim przypadku pierwszy rok podatkowy spółki komandytowo-akcyjnej rozpocznie się z dniem 1 stycznia 2014 r. i będzie trwać do końca przyjętego roku obrotowego.

Powyższe skutkuje też tym, że spółka komandytowo-akcyjna z dniem 1 stycznia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednakże, na podstawie regulacji art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, objęcie zakresem ustawy w stosunku do niektórych spółek komandytowo-akcyjnych zostało przesunięte w czasie. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Okoliczność ta dotyczy tych spółek, których rok obrotowy nie zakończył się z dniem 31 grudnia 2013 r. W odniesieniu do takich spółek komandytowo-akcyjnych ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie z początkiem tego roku obrotowego, który rozpocznie się po tym dniu.

W tym miejscu zauważyć należy, że ustawa zmieniająca opublikowana została w dniu 27 listopada 2013 r., zatem przepis art. 4 ust. 2 wszedł w życie z dniem 12 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.) przepisy tej ustawy stosuje się do spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o roku obrotowym – rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy. Zgodnie z ww. przepisem art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, rok obrotowy – co do zasady – to okres 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, niekoniecznie pokrywających się z rokiem kalendarzowym. Przy czym taki wybór nie zawsze jest możliwy, ze względu na obowiązek stosowania roku obrotowego również dla celów podatkowych.

W konsekwencji, rok obrotowy jest determinowany rokiem podatkowym jednostki. Należy zauważyć, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego niż rok, który w świetle ustaw podatkowych jest rokiem podatkowym. „Rok obrotowy zawsze musi pokrywać się z rokiem podatkowym, a to oznacza, iż w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność jednoosobowo albo w formie spółek prawa cywilnego lub handlowego rok obrotowy zawsze będzie zgodny z rokiem kalendarzowym. Wynika to z zapisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która nie daje możliwości wyboru dla celu rozliczeń podatkowych innego okresu niż rok kalendarzowy. W przypadku jednostek rozliczających się z podatku dochodowego od osób prawnych możliwy jest swobodny wybór roku obrotowego” – Komentarz do ustawy o rachunkowości. Rachunkowość – MSR/MSSF – Podatki, praca zbiorowa, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o., Gdańsk 2006, s. 105.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Polsce. Spółka powstała z przekształcenia spółki akcyjnej. Przekształcenie zostało wpisane do rejestru przedsiębiorców KRS przez właściwy sąd rejestrowy w dniu 1 października 2013 r. Następnie w dniu 9 października 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie uchwałą w formie aktu notarialnego dokonało zmiany statutu Spółki polegającej na zmianie obowiązującego roku obrotowego. Zgodnie ze zmienionym brzmieniem statutu Spółki rokiem obrotowym Spółki jest okres kolejnych 12 miesięcy od 1 października do 30 września następnego roku kalendarzowego. Trwający w momencie dokonywania zmiany Statutu Spółki rok obrotowy zakończy się 31 października 2013 r. Wnioskodawca złożył we właściwym sądzie rejestrowym wniosek o dokonanie wpisu zmiany statutu Spółki w dniu 15 października 2013 r. Zgodnie z art. 20a ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym sąd rejestrowy rozpoznaje wniosek nie później niż w terminie 7 dni od daty jego wpływu do sądu, co oznacza, iż zmiana statutu powinna była zostać zarejestrowana przez sąd rejestrowy w ciągu 7 dni. Rejestracja zmiany statutu Spółki została dokonana przez sąd rejestrowy dopiero w dniu 2 grudnia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że na dzień założenia Spółki akcjonariuszami byty dwie osoby prawne, natomiast komplementariuszem była osoba prawna. Komplementariuszem była spółka P Sp. z o.o. Od dnia założenia Spółki do dnia 31 grudnia 2013 r. nastąpiły zmiany wspólników. Zmiana polegała na przystąpieniu do Spółki drugiego komplementariusza, tj. P Sp. z o.o. Na dzień 30 czerwca 2014 r. komplementariuszami uprawnionymi do reprezentacji Spółki jest spółki P Sp. z o.o. z siedzibą w oraz spółka P Sp. z o.o. z siedzibą w .

Biorąc pod uwagę, okoliczności, że wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej będący osobami prawnymi mieli prawo do przyjęcia roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, to w konsekwencji, stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, spółka komandytowo-akcyjna mogła przyjąć za rok obrotowy inny niż rok kalendarzowy.

Ponadto dokonując zmiany roku obrotowego do dnia 12 grudnia 2013 r., należy mieć na uwadze, że dokonanie skutecznej zmiany roku obrotowego wymaga podjęcia stosownej uchwały dotyczącej zmian statutu podmiotu oraz wpisu do rejestru KRS do dnia wejścia w życie ww. przepisu. Wpis ten ma charakter konstytutywny.

O konieczności dokonania rejestracji w KRS zmian statutu spółki komandytowo-akcyjnej stanowią przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz.1030, z późn. zm.).

Powyższe należy wywieść z treści art. 126 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej;
2.  w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Powołany przepis wprowadza więc zasadę domniemania stosowania przepisów o spółce akcyjnej do spółki komandytowo-akcyjnej, w przypadku kiedy żaden przepis dotyczący spółki komandytowo-akcyjnej danej kwestii nie reguluje oraz brak jest odesłania do przepisów o spółce jawnej.

W przypadku zatem dokonywania zmian w statucie spółki komandytowo-akcyjnej zasadnym jest odwołanie się do regulacji dotyczących spółek akcyjnych.

I tak, zgodnie z art. 430 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zmiana statutu wymaga uchwały walnego zgromadzenia i wpisu do rejestru. Zmianę statutu zarząd zgłasza do sądu rejestrowego (art. 430 § 2 ww. ustawy).

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz powyższe wyjaśnienia do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro wspólnikami były osoby prawne i do rejestracji zmiany roku obrotowego innego niż kalendarzowy w KRS doszło do dnia 12 grudnia 2013 r., to należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że rok obrotowy Spółki został w Jej statucie przyjęty i zarejestrowany w KRS przed rozpoczęciem obowiązywania Nowelizacji.

Spółka dokonując zmiany roku obrotowego dopełniła wszystkich ustawowych obowiązków i dokonała skutecznej zmiany roku obrotowego i w związku z tym nie stanie się Ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2014 r.

Wobec powyższego, do Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania przepis art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, przewidujący obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r.

Odnosząc się z kolei do kwestii obowiązku zapłaty zaliczek, o których mowa w art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego Spółki, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 (art. 25 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Mając na uwadze, że Wnioskodawca nie ma obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. i pierwszy rok podatkowy Spółki nie rozpoczął się w dniu 1 stycznia 2014 r ., to na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczek, o których mowa w przepisie art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego Spółki.

Interpretacja dotyczy opisanego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.