Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.88.2021.4.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-16
Teza: ustalenie czy w związku z opisanym podziałem spółki po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop oraz czy po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e udpop.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-majątek spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-łączenie spółek przez przejęcie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku wspólnym z 14 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 24 czerwca 2021 r. (data nadania 29 czerwca 2021 r., data wpływu 5 lipca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 9 czerwca 2021 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.88.2021.3.SP (data wysyłki 9 czerwca 2021 r., data doręczenia 24 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z opisanym podziałem spółki:

*   po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop – **jest prawidłowe,**

*   po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e udpop – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z opisanym podziałem spółki po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop oraz czy po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e udpop.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego Stroną postępowania

*   A. (dalej jako „Zainteresowana 1” lub „Z1”), będąca stroną postępowania;

Zainteresowanych niebędących stronami postępowania:

*   B. (dalej jako „Zainteresowany 2” lub „Z2”), niebędący stroną postępowania;

*   C. (dalej jako „Zainteresowany 3” lub „Z3”), niebędący stroną postępowania;

*   D. (dalej jako „Zainteresowana 4” lub „Z4”), niebędąca stroną postępowania.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Zainteresowani:

*   A. (dalej jako „Zainteresowana 1” lub „Z1”), będąca stroną postępowania;
*   B. (dalej jako „Zainteresowany 2” lub „Z2”), niebędący stroną postępowania;
*   C. (dalej jako „Zainteresowany 3” lub „Z3”), niebędący stroną postępowania;
*   D. (dalej jako „Zainteresowana 4” lub „Z4”), niebędąca stroną postępowania.

Relacje między Zainteresowanymi:

Zainteresowany 2 oraz Zainteresowany 3 są udziałowcami (po 50% udziałów) w Zainteresowanej 1 i Zainteresowanej 4.

Zainteresowana 1 oraz Zainteresowana 4 nie są w żaden sposób powiązane kapitałowo w sposób bezpośredni. Zainteresowana 4 została powołana przez Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 jako spółka, która w procesie podziału Zainteresowanej 1 przez wydzielenie, będzie spółką przejmującą.

Wszyscy zainteresowani podlegają (i w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będą podlegać) obowiązkowi podatkowemu, odpowiednio zgodnie z:

1.  art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”) – Z1, Z4 oraz
2.  art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”) – Z2, Z3, od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z1 prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest:

1.  obrót hurtowy oraz detaliczny materiałami takimi jak w szczególności urządzenia grzewcze, instalacyjne oraz sanitarne (dalej: Działalność handlowa)
2.  świadczenie usług budowlanych, z wykorzystaniem aktywów obrotowych/towarów handlowych związanych bezpośrednio z Działalnością handlową oraz uzyskiwanie przychodów z najmu/dzierżawy własnych nieruchomości (dalej: Działalność budowlano-nieruchomościowa).

Z2 oraz Z3, jako udziałowcy Z1 rozważają w niedalekiej przyszłości:

1.  zbycie wszystkich udziałów w Z1 jako spółce z branży handlu hurtowego na rzecz potencjalnego inwestora zewnętrznego lub
2.  pozyskanie inwestora strategicznego (inicjacja takiej kooperacji będzie ingerować w strukturę właścicielską Z1).

Biorąc pod uwagę charakter działalności gospodarczej prowadzonej przez Z1, a zwłaszcza okoliczność, że w ramach Z1 prowadzona jest zarówno Działalność handlowa, jak i Działalność budowlano-nieruchomościowa – znalezienie inwestora branżowego zainteresowanego nabyciem spółki o tak specyficznym charakterze (prowadzącej obok typowej działalności handlowej, również działalność w zupełnie innym obszarze i dla innego rodzaju klientów) będzie niezwykle trudne (o ile w ogóle możliwe). Ponadto, potencjalni inwestorzy nie są zainteresowani:

1.  nabywaniem podmiotów posiadających majątek nieruchomy (nawet wykorzystywany w działalności handlowej) oraz
2.  przejmowaniem na siebie zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji jakości wykonanych robót budowlanych oraz świadczeniem napraw i usług serwisowych.

Sprzedaż udziałów na rzecz inwestora branżowego bądź też pozyskanie inwestora strategicznego stanowi zaś z ekonomicznego punktu widzenia optymalne rozwiązanie dla udziałowców Z1, zapewniając jednocześnie możliwość uzyskiwania w dłuższej perspektywie przychodów z najmu/dzierżawy nieruchomości wykorzystywanych przez Z1. Niezależnie zaś od powyższego Z2 oraz Z3 pragną podkreślić, że planują w dalszym ciągu (tj. po dokonaniu sprzedaży udziałów Z1 lub pozyskaniu w Z1 inwestora strategicznego) kontynuować i rozwijać działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez Z1 w zakresie usług budowlanych oraz zarządzania nieruchomościami, działając w ramach prawnych spółki kapitałowej.

Planowany podział wynika zatem z dwóch przyczyn:

1.  ułatwienie w znalezieniu inwestora zainteresowanego nabyciem Z1 lub przystąpieniem do Z1 w charakterze inwestora strategicznego, jako spółki prowadzącej Działalność handlową;
2.  umożliwienie Z2 oraz Z3 realizację ich dalszych planów związanych z rozwijaniem Działalności budowlano-nieruchomościowej w formie spółki kapitałowej.

Dodatkowo podział wydaje się zasadny z punktu widzenia pozycji Z1 na właściwym dla siebie rynku. Obecnie prowadzona działalność hybrydowa (budowlano-nieruchomościowa i handlowa) utrudnia relacje handlowe z dostawcami/producentami – ze względu na przestrzegane przez nich standardy kanałów dystrybucji.

W zaistniałych okolicznościach Z2 oraz Z3, postanowili, by przed potencjalną transakcją inwestycyjną, zrealizowany został podział Z1 przez wydzielenie, tak aby docelowo przedmiotem przyszłej transakcji inwestycyjnej były udziały Z1 skoncentrowanej wyłącznie na Działalności handlowej, zaś równocześnie Z2 oraz Z3, mogli nieprzerwanie kontynuować oraz rozwijać Działalność budowlano-nieruchomościową.

Planuje się, aby transakcja podziału Z1 wykonana została w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Z1 do Z4 (dalej: „Podział”).

Zgodnie z art. 530 § 2 zdanie trzecie KSH, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

W przypadku planowanego Podziału, będzie to dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Z4 (dalej: „Dzień Podziału”). W Dniu Podziału składniki majątku Z1, składające się na część wydzieloną i określone w planie podziału, sporządzonym zgodnie z przepisami KSH, zostaną z mocy prawa przeniesione z Z1 na Z4.

Z1 skorzysta z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „Ustawa o rachunkowości”) i w związku z Podziałem nie będzie zamykać ksiąg rachunkowych.

Podział będzie pociągać za sobą podwyższenie kapitału zakładowego Z4. Udziały w kapitale zakładowym objęte zostaną przez Z2 oraz Z3 w proporcji 50/50, czyli odzwierciedlającej dokładnie relacje właścicielskie w kapitale i prawach głosu Z2 i Z3 w Z1. W związku z planowanym podziałem nie są planowane żadne dopłaty w gotówce. Wartość emisyjna udziałów wydanych Z2 i Z3 jako wspólnikom Z1 (spółka dzielona) przez Z4 (spółka przejmująca) będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Z4 w ramach podziału przez wydzielenie Z1. Nie wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Z4 majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Z1. Całość majątku otrzymanego przez Z4 w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana na powiększenie kapitału zakładowego.

W związku z tym wskutek dokonanego Podziału, planowane jest, że docelowo w Z1 pozostanie majątek, w ramach którego w dalszym ciągu, nieprzerwanie prowadzona będzie Działalność handlowa, zaś majątek w ramach której prowadzona jest Działalność budowlano-nieruchomościowa, zostanie przeniesiony do nowopowstałej spółki (w tym celu Z2 i Z3 powołali spółkę Z4) w celu nieprzerwanego prowadzenia w nim działalności w zakresie świadczenia usług budowlanych oraz zarządzania i najmu nieruchomości. Podsumowując intencją Zainteresowanych jest, aby, zgodnie z tak przyjętymi założeniami, każda z dwóch wyodrębnionych działalności (przenoszona i pozostająca) stanowiła zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W dalszej kolejności planowane jest znalezienie inwestora strategicznego lub dokonanie sprzedaży udziałów Z1, w której na skutek dokonanego podziału będzie funkcjonowało już przedsiębiorstwo realizujące wyłącznie Działalność handlową. W tym celu nawiązano już współpracę z firmą specjalizującą się w pozyskiwaniu inwestorów potencjalnie zainteresowanych nabyciem spółki handlowej, a także poniesiono różnego rodzaju wydatki związane z przeprowadzeniem restrukturyzacji Z1 w zakresie ekonomiczno-zarządczym (wydatki tego typu będą również ponoszone w przyszłości). W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani pragną podkreślić, że Z4 (spółka przejmująca), w ramach której na skutek dokonanego podziału, będzie funkcjonowało przedsiębiorstwo kontynuujące wyłącznie działalność z zakresu świadczenia usług budowlanych oraz zarządzania nieruchomościami własnymi, nie będzie w żadnym wypadku przedmiotem sprzedaży w opisanych tu okolicznościach i docelowo pozostanie własnością Z2 i Z3. W związku z powyższym istotnego znaczenia nabiera wyodrębnienie majątku Z1, pozostającego w spółce oraz podlegającego wydzieleniu do Z4. Biorąc pod uwagę bieżący sposób funkcjonowania Z1, a w szczególności okoliczności, iż obecnie w ramach Z1 faktycznie prowadzone są de facto dwa rodzaje działalności (w tym łącznie działalność budowlano-nieruchomościowa), wspólnicy planują ustrukturyzować działalność poprzez formalne wyodrębnienie w ramach spółki Z1 dwóch działów, które w intencji wspólników będą stanowiły dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa. Łącznie wyodrębnione działy obejmą całą strukturę organizacyjną oraz wszelkie aktywności Z1 jako spółki dzielonej. Na mocy odpowiednich aktów prawa wewnętrznego oraz poprzez dokonanie czynności o charakterze technicznym, zarząd formalnie dokona również przypisania do poszczególnych działów:

1.  personelu,
2.  aktywów,
3.  umów oraz
4.  praw i obowiązków związanych z każdym z powyższych podstawowych obszarów działalności Z1.

W celu formalnego rozpoznania oraz istnienia powyższych dwóch podstawowych obszarów działalności w ramach Z1, zostaną zatem podjęte następujące kroki:

Wyodrębnienie organizacyjne

W tym celu zarząd oraz wspólnicy Z1 na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników podejmą uchwałę, w której dokonane zostanie wyodrębnienie w ramach dwóch działów (dalej: „Działy”) oraz określone zostaną zasady funkcjonowania tych Działów zapewniające im samodzielność majątkową funkcjonalną i organizacyjną w strukturze jednej spółki. W efekcie dojdzie do zmiany (dotąd formalnie jednolitej) struktury organizacyjnej Z1 przez wyodrębnienie w jej ramach dwóch Działów odpowiadających dwóm zorganizowanym częściom przedsiębiorstwa Z1. W efekcie w spółce Z1 zostanie powołany:

1.  Dział Handlowy, obejmujący działalność prowadzoną obecnie w Z1 w zakresie działalności handlowej oraz
2.  Dział Budowlano-nieruchomościowy obejmujący działalność prowadzona obecnie w Z1 w zakresie świadczenia usług budowlanych oraz zarządzania nieruchomościami własnymi.

W celu zapewnienia im samodzielności majątkowej, funkcjonalnej i organizacyjnej uchwała zarządu przypisze każdemu z Działów:

1.  pracowników;
2.  aktywa,
3.  umowy oraz
4.  prawa i obowiązki związane z każdym z powyższych obszarów działalności Z1.

W związku z powyższym:

1.  Do Działu Budowlano-nieruchomościowego zostaną formalnie przypisane w szczególności następujące składniki majątku Z1:
    *   nieruchomości stanowiące własność Z1 i przeznaczone na cele zarówno Działalności handlowej jak i Działalności budowlanej (wyodrębnione i posiadające odrębne księgi wieczyste) – przy czym Zainteresowani deklarują, że w Dniu Podziału pomiędzy Z4 (jako wynajmującym), a Z1 (jako najemcą) zostanie podpisana umowa najmu lub dzierżawy odpowiedniej części wykorzystywanych nieruchomości;
    *   nakłady na ulepszenia (w zakresie w jakim doszło do ich wprowadzenia do ewidencji);
    *   środki trwałe w budowie/rozpoczęte modernizacje (wraz z umowami na ich wykonanie);
    *   dokumentacja prawna, techniczna i architektoniczna związana z nieruchomościami Z1 (np. dokumenty pozwoleń administracyjnych, wypisy oraz wyrysy z ewidencji, świadectwa energetyczne);
    *   inwestycje w toku, związane z realizowanymi na bieżąco przez Z1 kontraktami budowlanymi;
    *   prawa i obowiązki (należności i zobowiązania) wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego do obsługi Działu Budowlano-nieruchomościowego (Z1 posiadać będzie odrębne rachunki bankowe co umożliwi niezależne zarządzanie wpływami i wydatkami w zakresie zagadnień dotyczących Działalności handlowej oraz Działalności budowlano-nieruchomościowej, jeśli zaszłaby taka konieczność);
    *   wyposażenie biura i rzeczy ruchome służące do wykonywania działalności związanej z działalnością budowlaną (komputery, drukarka, skaner, telefony etc.);
    *   telefony komórkowe oraz komputery przenośne pracowników Działu Budowlano-nieruchomościowego;
    *   samochody służbowe pracowników Działu Budowlano-nieruchomościowego;
    *   systemy IT, domeny internetowe, licencje na programy komputerowe związane z działalnością w zakresie świadczenia usług budowlanych oraz środki pieniężne znajdujące się na wyodrębnionych rachunkach bankowych i w kasie;
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę (umów cywilnoprawnych) z pracownikami Działu Budowlano- nieruchomościowego;
    *   prawa i obowiązki z umów z kontrahentami obejmujące zlecenia z zakresu świadczenia usług budowlanych;
    *   prawa i obowiązki z umów z podwykonawcami, obejmujące zlecenia z zakresu świadczenia usług budowlanych;
    *   prawa i obowiązki z umów z kontrahentami, obejmujące wynajem lub dzierżawę nieruchomości.Dodatkowo w związku ze specyfiką funkcjonowania Działu Budowlano-nieruchomościowego w okresie między jego formalnym wyodrębnieniem a Podziałem, będą ewentualnie do niego przypisywane również inne składniki majątku Z1 (bezpośrednio związane z tą częścią działalności), w szczególności materiały i zapasy, znajdujące się w posiadaniu Z1 oraz przeznaczone do realizacji „otwartych” kontraktów budowlanych.
2.  do Działu Handlowego zostaną formalnie przypisane w szczególności następujące składniki majątku Z1:
    *   prawa i obowiązki z umów z dostawcami (w tym długoterminowe) obejmujące zakupy towarów handlowych przez Z1;
    *   towary handlowe/zapasy posiadane przez Z1;
    *   prawa i obowiązki z umów z odbiorcami (w tym długoterminowe) obejmujące sprzedaż towarów handlowych przez Z1;
    *   prawa i obowiązki (należności i zobowiązania) wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego do obsługi Działu Handlowego;
    *   prawa i obowiązki (należności i zobowiązania) wynikające z umów o gwarancje bankowe lub gwarancje ubezpieczeniowe;
    *   wyposażenie biura i rzeczy ruchome służące do wykonywania Działalności Handlowej;
    *   systemy IT, domeny internetowe, licencje na programy komputerowe związane z działalnością handlową oraz środki pieniężne znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym i w kasie;
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi obecnie obowiązki związane działalnością handlową;
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych (agencyjnych), związanych z działalnością handlową.

Dodatkowo w związku ze specyfiką funkcjonowania Działu Handlowego – w Dniu Podziału Z1 podpisze (jako najemca) umowę najmu lub dzierżawy odpowiedniej części wykorzystywanych na cele działalności handlowej nieruchomości (przejętych docelowo w wyniku podziału przez Z4).

W wykonaniu powyższej uchwały każdy z Działów zostanie wyposażony w składniki materialne i niematerialne kluczowe do prowadzenia działalności w zakresie, który zostanie mu formalnie przypisany. Ponadto Zarząd ustanowi regulamin organizacyjny Z1 obejmujący opis struktury organizacyjnej Z1, uwzględniający istnienie dwóch Działów.

Wyodrębnienie finansowe

Każdemu z Działów zostaną przypisane zasoby finansowe (środki na wyodrębnionych rachunkach bankowych oraz w kasie) umożliwiające bieżące funkcjonowanie, przy czym z założenia docelowo bieżące wydatki związane z funkcjonowaniem Działu Budowlano-nieruchomościowego będą finansowane z wyniku wypracowanego w ramach tego Działu (odrębne budżetowanie), natomiast nadwyżki finansowe zrealizowane przez działalność handlową w okresie przed Podziałem Z1 będą alokowane do Działu Budowlano-nieruchomościowego.

W związku z formalnym powołaniem struktury organizacyjnej składającej się z dwóch Działów, zarząd spółki (kierownik jednostki) w oparciu o dane znajdujące się w systemie finansowo księgowym spółki będzie mógł dokonać odrębnego budżetowania każdego z działów, a także obliczyć rentowność każdego z nich oraz przypisać każdemu z nich przychody oraz koszty wynikające z ich funkcjonowania (przy czym o ile będzie to konieczne: w odniesieniu do kosztów pośrednich, zostaną zastosowane klucze alokacji).

W szczególności w celu wyodrębnienia rachunkowego przychodów oraz kosztów, oraz umożliwienia przypisania ich do każdego z Działów, faktury przychodowe oraz kosztowe są księgowane na odrębnych kontach księgowych, co też umożliwia ich przyporządkowanie każdemu z Działów.

Prowadzona przez Z1 ewidencja środków trwałych i wyposażenia umożliwi wyodrębnienie i przyporządkowanie poszczególnych składników majątku, do każdego z Działów, a także odniesienie w ten sam sposób dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

W zakładowym planie kont przedsiębiorstwa zostaną wydzielone konta związane z Działami, co pozwoli na zobrazowanie operacji gospodarczych związanych z każdym z nich.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Ze względu na odrębność funkcji każdego z Działów (która to odrębność dodatkowo zostanie potwierdzona w drodze uchwały zarządu Z1 w zakresie ich formalnego wyodrębnienia), w strukturze organizacyjnej Z1 będzie można wyodrębnić dwa obszary działalności funkcjonujące w ramach Działów:

1.  obszar działalności w zakresie handlu (Dział Handlowy) jak i
2.  obszar działalności obejmującej świadczenie usług budowlanych oraz zarządzanie nieruchomościami własnymi (Dział Budowlano-nieruchomościowy).

Każdy z nich cechować się będzie odrębnością i samodzielnością umożliwiającą samodzielne funkcjonowanie z zastrzeżeniem:

1.  możliwości powiększania istniejących na dzień wyodrębnienia zasobów materialnych (aktywów) Działu Budowlano-nieruchomościowego jakimi są nadwyżki finansowe Z1 z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Działu Handlowego;
2.  zawarcia pomiędzy Z1 a Z4 w Dniu Podziału umowy najmu/dzierżawy nieruchomości przejętych przez Z4 (zgodnie z zapotrzebowaniem identyfikowanym przez Z1).

W opisany powyżej sposób majątek podlegający wydzieleniu oraz pozostający w Z1 będzie zatem na moment wydzielenia wyodrębniony na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych i przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

W intencji Zainteresowanych, na skutek dokonania Podziału:

Począwszy od Dnia Podziału - Z4 jako spółka przejmująca będzie prowadzić działalność w zakresie świadczenia usług budowlanych oraz zarządzania nieruchomościami własnymi, która to działalność będzie nieprzerwanie kontynuowana w strukturach Z4 jako spółki przejmującej. Działalność ta będzie wykonywana przez Z4 wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Działu Budowlano-nieruchomościowego (wyodrębnionego i istniejącego wcześniej w ramach Z1 jako spółki dzielonej).

Jednocześnie – po Dniu Podziału – Z1 jako spółka dzielona będzie kontynuowała działalność w zakresie działalności handlowej wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Działu Handlowego (wyodrębnionego i istniejącego wcześniej w ramach Z1 jako spółki dzielonej) oraz części nieruchomości wynajmowanych/ dzierżawionych od Z4.

Po dokonaniu Podziału, zarówno część wydzielona Z1 stanowiąca Dział Budowlano-nieruchomościowy (która trafi do Z4), jak również część pozostająca, stanowiąca Dział Handlowy, która pozostanie w Z1, będą zdolne do kontynuowania – aczkolwiek odrębnie – działalności prowadzonej przez Z1 przed datą Podziału, przy wykorzystaniu m.in. posiadanych składników materialnych i niematerialnych, zasobów ludzkich oraz w oparciu o niezbędne umowy.

Pismem z 29 czerwca 2021 r. Zainteresowany będący stroną postępowania uzupełnił przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

Sformułowanie „Po dokonaniu Podziału, zarówno część wydzielona Z1 stanowiąca Dział Budowlano-nieruchomościowy (która trafi do Z4), jak również część pozostająca, stanowiąca Dział Handlowy, która pozostanie w Zł, będą zdolne do kontynuowania - aczkolwiek odrębnie – działalności prowadzonej przez Z1 przed datą Podziału, przy wykorzystaniu m.in. posiadanych składników materialnych i niematerialnych, zasobów ludzkich oraz w oparciu o niezbędne umowy”,

wobec wcześniejszego wskazania w opisie zdarzenia przyszłego, że spółki będą kontynuowały działalność wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Działu Budowlano-nieruchomościowego/Działu Handlowego (wyodrębnionego i istniejącego wcześniej w ramach Z1 jako spółki dzielonej) – należy rozumieć w taki sposób, iż do kontynuowania poszczególnych działalności przez spółkę dzieloną oraz spółkę przejmującą co do zasady będą konieczne do podjęcia jedynie czynności mające na celu sformalizowanie/skonkretyzowanie stosunków transakcyjnych pomiędzy oboma podmiotami, jak np.:

1.  podpisanie umowy w zakresie wynajmu nieruchomości zajmowanych przez Spółkę (które w momencie podziału staną się własnością Z4 i na moment podziału będzie miało miejsce bezumowne korzystanie z powierzchni przez Spółkę) w celu skonkretyzowania warunków transakcyjnych (przyjęcie stawek czynszu, określenie okresów rozliczeniowych, etc.);
2.  podpisanie umowy w zakresie dystrybucji materiałów budowlanych przez Spółkę na rzecz Z4 (na moment podziału przypisane zostaną do Z4 materiały niezbędne do realizacji bieżących i „otwartych" kontraktów budowlanych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

1.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z Podziałem i przydzieleniem udziałowcom Z1 udziałów w Z4, po stronie udziałowców Z1 (tj. Z2 i Z3) nie powstanie dochód (przychód), zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa PIT)?
2.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z Podziałem po stronie Z1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa CIT)?
3.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z Podziałem, po stronie Z4 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy zagadnień wskazanych w pytaniu nr 2 i 3 (pytania z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych). W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  w związku z Podziałem po stronie Z1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT;
2.  w związku z Podziałem, po stronie Z4 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 Ustawy CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie.

W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W tym kontekście, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym Przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego – zdaniem Zainteresowanych należy stwierdzić, że zarówno majątek pozostały w Z1, jak i majątek wydzielany i przekazywany do Z4 będą spełniać wymogi definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, w związku z tym po stronie Z1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT – przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Ustawa CIT posługuje się definicją wartości emisyjnej, zawartą w art. 4a ust. 16a, który stanowi, że wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Odnosząc wyżej cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego – zdaniem zainteresowanych stwierdzić należy, że skoro w wyniku planowanego podziału wartość otrzymanego przez Z4 majątku Z1 odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Z4 przydzielonych wspólnikom Z1 (tj. Z2 oraz Z3), to w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki określone w przepisach art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT.

Pod pojęciem „wartości emisyjna udziałów” wskazanym w art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT, należy rozumieć wartość udziałów spółki przejmującej, ustaloną na podstawie majątku spółki przejmowanej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przypadku opisanego zdarzenia przyszłego, przychody Z4 będą podlegać wyłączeniu od opodatkowania w oparciu o art. 12 ust. 4 pkt 3e w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia czy w związku z opisanym podziałem Spółki:

*   po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop – **jest prawidłowe,**

*   po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e udpop – **jest prawidłowe.**

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm., dalej „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej „updop”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

*   przychody spółki dzielonej.

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e updop, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej. W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 updop, powyższe przepisy mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi że ww. przepisy stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Powyższe wyłączenie z przychodów, nie będzie miało zastosowania w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Zainteresowani nie będący stronami postępowania (Zainteresowany 2 dalej „Z2” i Zainteresowany 3 – dalej „Z3”) są wspólnikami w Spółce będącej Stroną postępowania (Zainteresowany 1) oraz w Spółce niebędącej stroną postępowania (Zainteresowany 4 – dalej „Z4”). Mają w nich po 50% udziałów. Zainteresowany 1 (dalej „Z1”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na obrocie hurtowym oraz detalicznym materiałami takimi jak np. urządzenia grzewcze, instalacyjne i sanitarne (działalność handlowa), jak również na świadczeniu usług budowlanych, z wykorzystaniem aktywów obrotowych/towarów handlowych związanych bezpośrednio z działalnością handlową oraz uzyskiwanie przychodów z najmu/dzierżawy własnych nieruchomości (Działalność budowlano-nieruchomościowa). Wspólnicy Spółki rozważają w niedalekiej przyszłości zbycie udziałów w spółce lub pozyskania inwestora strategicznego. Z racji prowadzenia działalności gospodarczej o zróżnicowanym zakresie, sprzedaż lub znalezienie inwestora zainteresowanego całością Spółki może być utrudnione. Dlatego Wspólnicy zdecydowali o dokonaniu podziału Spółki na dwie części. Część handlowa pozostanie w ramach działalności prowadzonej przez Z1, natomiast część budowlano-nieruchomościowa zostanie wydzielona i wniesiona do Z4. Opisany podział będzie skutkował podwyższeniem kapitału zakładowego Z4. Udziały w kapitale zakładowym zostaną objęte przez Z2 i Z3 w proporcji 50/50. Wartość emisyjna wydanych udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Z4 w ramach podziału przez wydzielenie Z1. Nie wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Z4 majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Z1. Całość majątku otrzymanego przez Z4 w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana na powiększenie kapitału zakładowego. Zarząd Z1 dokona przypisania do obu działów: personelu, aktywów, umów, praw i obowiązków związanych z każdym z powyższych podstawowych obszarów działalności Z1. Po dokonaniu podziału, zarówno część wydzielona Z1 stanowiąca Dział Budowlano-nieruchomościowy, która trafi do Z4, jak też część pozostająca, stanowiąca Dział handlowy, która pozostanie w Z1, będą zdolne do kontynuowania działalności prowadzonej przez Z1 przed datą podziału, z wykorzystaniem m.in. posiadanych składników materialnych i niematerialnych, zasobów ludzkich oraz w oparciu o niezbędne umowy.

Jak wskazano we wniosku, zarówno majątek pozostający u Z1, jak i wniesiony do Z4 będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz opis zdarzenia przyszłego, w związku z przeprowadzeniem Podziału przez wydzielenie, po stronie Zainteresowanego będącego Stroną postępowania nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 updop.

Odnosząc się natomiast do pytania Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy w związku z przeprowadzeniem Przeniesienia w formie podziału przez wydzielenie wartość składników majątkowych Działalności budowlano-nieruchomościowej otrzymanych przez Spółkę Przejmującą (Zainteresowany 4), odpowiadająca wartości emisyjnej akcji przydzielonych przez Spółkę Przejmującą akcjonariuszowi Spółki będzie stanowiła przychód podatkowy dla Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 4 pkt 3e updop (oraz w związku z art. 12 ust. 13 updop), zauważyć należy, że jeżeli w istocie jak wskazują Zainteresowani:

*   wydzielenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych;

*   głównym lub jednym z głównych celów Przeniesienia Działalności budowlano-nieruchomościowej do Spółki Przejmującej nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania oraz

*   wartość składników majątkowych Projektu otrzymanych przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości emisyjnej akcji przydzielonych przez Spółkę Przejmującą akcjonariuszowi Spółki

– to stosownie do przepisów art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustalona na dzień wydzielenia wartość składników majątkowych Działalności budowlano-nieruchomościowej otrzymanych przez Spółkę Przejmującą odpowiadająca wartości emisyjnej akcji przydzielonych przez Spółkę Przejmującą akcjonariuszowi Spółki nie będzie stanowiła dla Spółki Przejmującej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, w zakresie ustalenia czy w związku z opisanym podziałem spółki:

*   po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop – jest prawidłowe,

*   po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e udpop – jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.