Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.43.2017.2.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-11
Teza: możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z otrzymaniem wskazanych we wniosku środków finansowych, ustalenia czy wydatki związane z otrzymaną pomocą finansową stanowią koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: agencja-Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa; koszt-koszty uzyskania przychodów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 3 lipca 2017 r.), uzupełnionym 1 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z otrzymaniem wskazanych we wniosku środków finansowych – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia czy wydatki związane z otrzymaną pomocą finansową stanowią koszty uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z otrzymaniem wskazanych we wniosku środków finansowych,
*   ustalenia czy wydatki związane z otrzymaną pomocą finansową stanowią koszty uzyskania przychodów.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 22 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.43.2017.1.AZE, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 1 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (sformułowany ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 1 września 2017 r.):

W związku z wystąpieniem w rejonie Wnioskodawcy ptasiej grypy i złożeniem przez Wnioskodawcę wniosku do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o udzielenie pomocy – Wnioskodawca otrzymał decyzję Nr X o przyznaniu pomocy finansowej. Jest to pomoc przyznana zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 702/2014 z dnia 25 czerwca 2014 r. uznające niektóre kategorie pomocy w sektorach rolnym i leśnym oraz na obszarach wiejskich za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. L.193 z 01.07.2014., str.1-75).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 sierpnia 2017 r., Wnioskodawca wskazał, że:

Decyzja o przyznaniu pomocy środków finansowanych przez ARiMR nr X została podjęta na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1512), § 13k rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 stycznia 2015 r. w sprawie szczegółowego zakresu i sposobów realizacji niektórych zadań Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz.U. z 2015 r., poz. 187 ze zm.) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 23 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. o udzielnie pomocy finansowej producentowi rolnemu prowadzącemu w 2016 r. gospodarstwo, w którym utrzymywany jest drób, położony na obszarze zapowietrzonym lub zagrożonym określonych w związku z wystąpieniem wysoce zjadliwej grypy ptaków.

Otrzymane środki pochodzą z budżetu państwa. Ponadto, otrzymane środki finansowe częściowo zostały wydatkowane na zakup piskląt brojler, pasze dla brojlerów, bieżących remontów, kurników oraz naprawy infrastruktury na zewnątrz obiektów – drogi i place. Pozostała część środków nie została wydatkowana w oczekiwaniu na decyzję Urzędu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przyznana pomoc jest objęta podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy wydatki związane z tą pomocą stanowią koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych art. 17 ust. 1 pkt 47 i 48 Wnioskodawca stwierdza, że otrzymana pomoc finansowa jest zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast koszty związane z tą pomocą zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Rolnicze spółdzielnie produkcyjne działają na podstawie przepisów ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1560 ze zm., dalej zwanej: „uprsp”). Przepisy wspólne dla wszystkich spółdzielni określonych uprsp stanowią, że spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób, o zmiennym składzie osobowym i zmiennym funduszu udziałowym, która w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą (art. 1 § 1 uprsp). Spółdzielnia prowadzi działalność na podstawie niniejszej ustawy, innych ustaw oraz zarejestrowanego statutu (art. 2 uprsp). Spółdzielnia podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) (art. 7 uprsp). Spółdzielnia nabywa osobowość prawną z chwilą wpisania jej do KRS (art. 11 § 1 uprsp). Szczegółowe zasady działania rolniczych spółdzielni produkcyjnych określają przepisy art. 138-172 uprsp. Z przepisów tych wynika, że przedmiotem działalności rolniczej spółdzielni produkcyjnej jest prowadzenie wspólnego gospodarstwa rolnego oraz działalności na rzecz indywidualnych gospodarstw rolnych członków. Spółdzielnia może również prowadzić inną działalność gospodarczą (art. 138 uprsp).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – Rolnicza Spółdzielnia Produkcyjna, w związku z wystąpieniem w jej regionie ptasiej grypy i złożeniem wniosku do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o udzielenia pomocy – otrzymała od tego podmiotu pomoc finansową. Jest to pomoc przyznana zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 702/2014 z dnia 25 czerwca 2014 r. uznające niektóre kategorie pomocy w sektorach rolnym i leśnym oraz na obszarach wiejskich za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.UE.L.2014.93.17). Otrzymane środki pochodzą z budżetu państwa i zostały przyznane Wnioskodawcy, jako producentowi rolnemu prowadzącemu w 2016 r. gospodarstwo, w którym utrzymywany jest drób, położone na obszarze zapowietrzonym lub zagrożonym w związku z wystąpieniem wysoce zjadliwej grypy ptaków.

Przenosząc okoliczności ww. sprawy na grunt przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”) należy wskazać, że co do zasady rolnicza spółdzielnia produkcyjna podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 1 updop, w myśl którego ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Istotą rozpatrywanego zagadnienia jest możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymania przez Rolniczą Spółdzielnię Produkcyjną od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wskazanej we wniosku pomocy finansowej.

Należy stwierdzić, że zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do updop ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 updop wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Natomiast, art. 12 ust. 4 updop, określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu. Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Poza tym musi mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto, użyty zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy. Na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można zatem stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Jednocześnie należy wskazać, że dochód podatkowy może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania w szczególności na podstawie art. 17 ust. 1 updop. Wymieniony przepis zawiera katalog dochodów wolnych od podatku. Stwierdzenie, że dochód jest wolny od podatku, należy odczytywać jako wyłączenie z podstawy opodatkowania dochodów o jakich mowa w tym przepisie. Należy przy tym dodać, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe zawarte w updop podlegają bardzo ścisłej interpretacji – ich zakres nie może być rozszerzany ani zawężany – ze względu na zasadę tzw. powszechności opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 48 updop, wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W świetle cytowanego powyżej przepisu należy podkreślić, że precyzyjne spełnienie jego przesłanek warunkuje możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Oznacza to, że skorzystanie z omawianego zwolnienia uzasadnione jest wówczas gdy kwoty są otrzymane od określonych podmiotów i jednocześnie gdy te podmioty otrzymały je z budżetu państwa na ten cel. Użyte w ww. przepisie sformułowanie „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu, który może podlegać zwolnieniu w trybie art. 17 ust. 1 pkt 48 updop, jest moment wpływu bezpośredniego do majątku podatnika (względnie na jego rachunek) środków, czego skutkiem jest powstanie po stronie podatnika możliwości dysponowania nimi jak własnymi. Ten element wskazanego przepisu koresponduje ściśle z art. 12 ust. 1 updop. Zatem, należy podkreślić, że moment otrzymania określonej kwoty środków jest zdarzeniem kształtującym co do zasady powstanie przychodu. Tym samym należy stwierdzić, że kwota otrzymana w postaci pomocy finansowej przez rolniczą spółdzielnię produkcyjną co do zasady powinna stanowić przychód/dochód tego podmiotu. Dopiero wypełnienie dalszych przesłanek zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 48 updop, spowoduje uznanie otrzymanej kwoty za zwolnioną od opodatkowania, czyli niewchodzącą do podstawy opodatkowania. Przy czym należy podkreślić, że omawiane zwolnienie ma charakter bezwarunkowy, co oznacza, że dochody podatników z określonego w tym przepisie źródła są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych bez względu na ich późniejszy sposób przeznaczenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 lit. i) ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym (Dz.U z 2016 r., poz. 2259 ze zm.), państwową osobą prawną jest agencja wykonawcza, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.), w szczególności: Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

ARiMR z kolei działa na podstawie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz.1512 ze zm., dalej: „uAR”) oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy, w szczególności rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 stycznia 2015 r. w sprawie szczegółowego zakresu i sposobów realizacji niektórych zadań Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz.U. z 2015 r., poz. 187 ze zm.). W myśl art. 3 ust. 1 uAR nadzór nad Agencją sprawuje minister właściwy do spraw rozwoju wsi, a w zakresie gospodarki finansowej – minister właściwy do spraw finansów publicznych. Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm., dalej: „ufinp”), ustawa określa zakres i zasady działania agencji wykonawczych, instytucji gospodarki budżetowej i państwowych funduszy celowych. Zgodnie z art. 18 ufinp, agencja wykonawcza jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa. Zasady działania agencji wykonawczej określa ustawa, o której mowa w art. 18, oraz statut (art. 19 ufinp). Agencja wykonawcza prowadzi gospodarkę finansową na zasadach określonych w niniejszej ustawie i w ustawie, o której mowa w art. 18 (art. 20 ufinp). Zgodnie z art. 21 ust. 1 ufinp, podstawą gospodarki finansowej agencji wykonawczej jest roczny plan finansowy, obejmujący:

1.  przychody z prowadzonej działalności;
2.  dotacje z budżetu państwa (…)

Agencja wykonawcza może otrzymywać dotacje z budżetu państwa, w zakresie określonym w odrębnych ustawach (art. 21 ust. 7 ufinp).

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że skoro wskazane we wniosku środki finansowe Wnioskodawca otrzymał od ARiMR będącej agencją wykonawczą, a ta jednostka otrzymała omawiane środki z budżetu państwa – to spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 48 updop. Oznacza to, że otrzymana pomoc finansowa korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia czy wydatki związane z opisaną we wniosku pomocą stanowią koszty uzyskania przychodów należy odnieść się do treści art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy, w którym stwierdzono, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Wykładnia tego przepisu wymaga ustalenia znaczenia określenia „wydatki bezpośrednio sfinansowane z określonych środków” oraz uwzględnienia charakteru dochodów (przychodów), stanowiących źródło finansowania tych wydatków.

W treści powołanej ustawy, nie zdefiniowano terminu „bezpośrednio sfinansowane”. Odnosząc się do znaczenia tych pojęć, funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że „bezpośrednio” oznacza „wprost, bez pośrednictwa”, natomiast „sfinansować” to „pokryć koszty, dostarczyć środków pieniężnych na coś” (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, www.sjp.pwn.pl).

Katalog źródeł finansowania wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, jest dość szeroki. W konsekwencji, zarówno zasady wydatkowania, jak i sposób uzyskiwania środków, wymienionych w tym przepisie są zróżnicowane. W szczególności, podatnik może mieć swobodę w dysponowaniu tymi środkami, bądź też obowiązek przeznaczenia ich na określone cele. Co więcej, otrzymane środki mogą być przeznaczane na pokrycie bieżących kosztów lub stanowić refundację już poniesionych wydatków.

Zatem, biorąc pod uwagę przywołany wyżej przepis oraz fakt, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe w ramach pomocy finansowej z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 48 updop, Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z tych środków.

Reasumując, otrzymana pomoc finansowa jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48, a wydatki bezpośrednio sfinansowane ze środków finansowych otrzymanych w ramach pomocy będącej przedmiotem wniosku zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie zauważyć należy, że powołany przez Wnioskodawcę art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. Jednakże kwestia ta nie ma wpływu ma rozstrzygnięcie niniejsze sprawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe, z ww. zastrzeżeniem dot. braku podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 47 updop jako podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych przez Wnioskodawcę środków finansowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Do wniosku dołączono dokument źródłowy. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nie przeprowadza postepowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.