Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.7.2017.8.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: Obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przez sąd tytułem dochodów z odsprzedaży mediów.
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; limit; media; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 października 2017 r. sygn. akt I SA/Po 747/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 lutego 2021 r.) oraz w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2020 r. sygn. akt I FSK 189/18 (data wpływu 10 grudnia 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2017 r. (data wpływu 10 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 27 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr 3063-ILPP3.4512.7.2017.1.TKu, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy stwierdzając, że w świetle przepisu art. 113 ust. 1 i 2 ustawy, Wnioskodawca przy wyliczeniu limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług powinien uwzględnić kwoty uzyskane z tytułu obciążeń dokonywanych na podstawie podpisanych umów na dostawę mediów (tj. energii elektrycznej, wody, ciepłej wody i wywozu śmieci) dla obiektów użyczonych Sądowi Rejonowemu, wynajmowanych Prokuraturze oraz osobie fizycznej. Tym samym obowiązek rejestracji Zainteresowanego jako podatnika podatku VAT wystąpił już w roku 2016, tj. z chwilą przekroczenia kwoty limitu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. art. 113 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 27 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.7.2017.1.TKu wniósł pismem z 13 marca 2017 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z 13 kwietnia 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.7.2017.2.TKu stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 27 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.7.2017.1.TKu złożył skargę z 12 maja 2017 r. (data wpływu 19 maja 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 26 października 2017 r. sygn. akt I SA/Po 747/17 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt I SA/Po 747/17 Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną z dnia 11 grudnia 2017 r.

Wyrokiem z dnia 28 października 2020 r. sygn. akt I FSK 189/18 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 października 2017 r. uchylający ww. interpretację indywidualną wpłynął wraz z aktami sprawy do Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 lutego 2021 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sąd Okręgowy nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz Sąd Okręgowy będzie czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 1 lipca 2017 r.

Sąd Okręgowy jako jednostka Skarbu Państwa, na mocy porozumienia użycza pomieszczenia dla Sądu Rejonowego (jednostka Skarbu Państwa) oraz wynajmuje pomieszczenia Prokuraturze Rejonowej (jednostka Skarbu Państwa), oraz na cele mieszkaniowe osobie fizycznej. Pomieszczenia te mieszczą się w budynkach dla których Sąd Okręgowy sprawuje trwały zarząd i jest administratorem. Właścicielem nieruchomości jest Skarb Państwa.

Sąd Okręgowy ma podpisane umowy na dostawę mediów (tj. energię elektryczną, wodę, ciepłą wodę oraz wywóz śmieci) dla obiektów użyczonych jak i wynajmowanych i otrzymuje faktury od dostawców mediów. Ponadto z wyżej wymienionymi podmiotami oraz osobą fizyczną zostały podpisane umowy wyznaczające sposób podziału kosztów zużycia mediów. Sąd Okręgowy na tej podstawie wystawia noty obciążeniowe (refakturuje) zgodnie z podpisanymi umowami z wyżej wymienionymi jednostkami i osobą fizyczną. Sąd Okręgowy po otrzymaniu faktury za media wystawia dla użytkownika/najemców zgodnie z porozumieniem (umową) noty obciążeniowe stosując zwolnienie od podatku VAT.

Kwota jaką zostali obciążeni użytkownik i najemcy w roku 2016 przekroczyła wartość 200 tys. złotych netto, z czego Sąd Rejonowy jest refakturowany na kwotę ponad 150 tys. zł netto rocznie, refaktury i rachunki na pozostałe jednostki oraz osobę fizyczną nie przekraczają łącznie kwoty 50 tys. zł netto rocznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Sąd Okręgowy jest zobowiązany do złożenia w roku 2017 zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R?
2.  Czy Sąd Okręgowy jest zobowiązany do złożenia w roku 2017 zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R od dnia 1 lipca 2017 r. zgodnie ze zmianą rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień zmienionych rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2016, poz. 2302)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Sąd Okręgowy nie ma obowiązku rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT i złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R do dnia 30 czerwca 2017 r.

Co prawda zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Czyli zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatne dostawy towarów oraz odpłatne świadczenia usług na terytorium kraju.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie z opodatkowania niektórych czynności.

Do takich usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zaliczamy wynajmowanie lub wydzierżawienie nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Oprócz tego, do dnia 31 grudnia 2016 r. w myśl § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

– z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Natomiast od dnia 1 lipca 2017 r., ze względu na zmiany wprowadzone rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r., zmieniającym rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2016 r., poz. 2302), gdzie w § 1 uchyla się pkt 7 ust. 1 § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736 oraz z 2016 r., poz. 1140) oraz pozostawieniu okresu przejściowego, zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów, do dnia 30 czerwca 2017 r. zwolnienia od podatku od towarów i usług usług świadczonych pomiędzy państwowymi jednostkami budżetowymi, dla Sądu Okręgowego w Kaliszu powstanie obowiązek rejestracji jako czynnego podatnika podatku VAT i złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 października 2017 r., sygn. akt I SA/Po 747/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2020 r., sygn. akt I FSK 189/18.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Odbiorcą świadczenia musi być inny podmiot niż wykonujący usługę.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy zauważyć, że w świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Ponadto, jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są m.in. wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a‑30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Sąd Okręgowy nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jako jednostka Skarbu Państwa, na mocy porozumienia użycza pomieszczenia dla Sądu Rejonowego (jednostka Skarbu Państwa) oraz wynajmuje pomieszczenia Prokuraturze Rejonowej (jednostka Skarbu Państwa), oraz na cele mieszkaniowe osobie fizycznej. Pomieszczenia te mieszczą się w budynkach dla których Sąd Okręgowy sprawuje trwały zarząd i jest administratorem. Właścicielem nieruchomości jest Skarb Państwa.

Sąd Okręgowy ma podpisane umowy na dostawę mediów (tj. energię elektryczną, wodę, ciepłą wodę oraz wywóz śmieci) dla obiektów użyczonych jak i wynajmowanych, i otrzymuje faktury od dostawców mediów. Ponadto z ww. podmiotami oraz osobą fizyczną zostały podpisane umowy wyznaczające sposób podziału kosztów zużycia mediów. Sąd Okręgowy na tej podstawie wystawia noty obciążeniowe (refakturuje) zgodnie z podpisanymi umowami z wyżej wymienionych jednostek i osoby fizycznej. Wnioskodawca wystawia dla użytkownika/najemców noty obciążeniowe stosując zwolnienie od podatku VAT.

Kwota jaką zostali obciążeni użytkownik i najemcy w roku 2016 przekroczyła wartość 200 tys. złotych netto, z czego Sąd Rejonowy jest refakturowany na kwotę ponad 150 tys. zł netto rocznie, refaktury i rachunki na pozostałe jednostki oraz osobę fizyczną nie przekraczają łącznie kwoty 50 tys. zł netto rocznie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Należy zauważyć, że Zainteresowany, działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, może – na podstawie art. 113 ustawy – korzystać ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r. – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, stosownie do przepisu art. 113 ust. 2 ustawy nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że – co do zasady – Wnioskodawca ma prawo do korzystania ze zwolnienia na podstawie wyżej powołanych przepisów do momentu, aż wartość sprzedaży przekroczy kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Tym samym, z chwilą, gdy wartość sprzedaży przekroczy ww. kwotę, Zainteresowany zobowiązany będzie do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

Należy mieć na uwadze, że stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Jak stanowi bowiem art. 82 ust. 3 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

W wykonaniu ww. delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.).

Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 7 lit. a i c ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r. – zwolnione od podatku były usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

– z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Podkreślić również należy, że zgodnie z treścią § 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2016 r., poz. 2302), w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz. 736 oraz z 2016 r. poz. 1140) w § 3 w ust. 1 uchyla się pkt 7.

Natomiast na mocy § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia, w okresie do dnia 30 czerwca 2017 r. zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi świadczone pomiędzy państwowymi jednostkami budżetowymi, z wyjątkiem usług komunikacji miejskiej oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem, że usługi te podlegały na dzień 31 grudnia 2016 r. zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 7 lit. a rozporządzenia, o którym mowa w § 1, w brzmieniu dotychczasowym (§ 2 pkt 2 ww. rozporządzenia).

W tym miejscu należy jednak ponownie wskazać na treść art. 82 ust. 3 pkt 4 ustawy, który upoważnia ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia szczegółowych warunków stosowania tych zwolnień, uwzględniając m.in. przepisy Unii Europejskiej.

Natomiast zgodnie z art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania procedury przewidzianej w niniejszej sekcji obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

1.  wartość dostaw towarów i świadczenia usług, o ile są one opodatkowane;
2.  wartość transakcji zwolnionych z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie zgodnie z art. 110 i 111, art. 125 ust. 1, art. 127 i art. 128 ust. 1;
3.  wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146-149 oraz art. 151, 152 i 153;
4.  wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g) oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Zbycie materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych przedsiębiorstwa nie jest jednak uwzględniane przy obliczaniu obrotu.

Zatem wprowadzone uregulowania w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy w sposób ściślejszy odwzorowują przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, która w art. 288 pkt 4 stanowi, że kwota obrotu obejmuje m.in. wartość transakcji związanych z nieruchomościami, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Należy wskazać, że ustawodawca zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową. Dopiero gdy wykładnia ta nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów, dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://(\`(...)\`)), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie podatku od towarów i usług posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112 WE Rady, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli natomiast dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Należy wyjaśnić, że czynności wykonywane przez Sąd Okręgowy na podstawie ww. zawartych umów są w istocie czynnościami odpłatnymi, a zatem podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Okoliczności sprawy wskazują również na to, że obroty z tytułu tych „obciążeń” („refaktur”) są wynikiem podstawowych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zatem nie można ich uznać za transakcje o charakterze pomocniczym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 26 października 2017 r., sygn.. akt I SA/Po 747/17, stwierdził, że: „Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia spornej kwestii ma wykładnia zawartego w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o PTU pojęcia «transakcji związanych z nieruchomościami». Zwrot «związanie» wskazuje na szerokie spektrum oddziaływania przepisu, jednak zawsze muszą to być transakcje dotyczące nieruchomości. W pierwszej kolejności trzeba podkreślić, że w ustawie o PTU ustawodawca odrębnie uregulował kwestie związane z rozliczaniem mediów. W art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o PTU określono bowiem szczególny moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży mediów. Przepis ten stanowi lex specialis w stosunku do reguły ogólnej wyrażonej w art. 19a ust. 1 ustawy o PTU. Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o PTU, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu: dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego (lit. a), świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy (lit. b). W załączniku nr 3 do ustawy o PTU określającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (obecnie 8%) wymieniono m. in. usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych (poz. 140), usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (poz. 142), pozostałe usługi sanitarne (poz. 175).

Dostarczanie mediów regulują dwie ustawy. Zasady oraz warunki zaopatrzenia i użytkowania paliw i energii reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012, poz. 1059 ze zm.). Zgodnie z art. 5 tej ustawy, dostarczanie paliw gazowych lub energii odbywa się, po uprzednim przyłączeniu do sieci, o którym mowa w art. 7, na podstawie umowy sprzedaży i umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji albo umowy sprzedaży, umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji i umowy o świadczenie usług magazynowania paliw gazowych lub umowy o świadczenie usług skraplania gazu. Prawo energetyczne nie określa w sposób wyraźny, z kim może być zawarta umowa o dostawę energii, jednak z treści art. 7 ust. 8d pkt 4 tej ustawy wynika, że odbiorca powinien mieć tytuł prawny do korzystania z obiektu. Tak więc w przypadku budynków mieszkalnych umowa może być skutecznie zawarta z właścicielem budynku, wspólnotą mieszkaniową albo działającym na rzecz tych podmiotów zarządcą (por. S. Brzeszczyńska, Rozliczanie Mediów, Monitor Podatkowy nr 11/2006, s. 9 i nast.). Zgodnie z art. 45a ust. 6 ustawy właściciel lub zarządca budynku wielolokalowego jest odpowiedzialny za rozliczanie na poszczególne lokale całkowitych kosztów zakupu paliw gazowych, energii elektrycznej lub ciepła.

Z kolei warunki dostarczania wody i odprowadzania ścieków reguluje ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2015 r., poz. 139 ze zm.). Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług. Stosownie natomiast do art. 6 ust. 4 tej ustawy, umowa, o której mowa w ust. 1, może być zawarta z osobą, która posiada tytuł prawny do korzystania z nieruchomości, do której ma być dostarczana woda lub z której mają być odprowadzane ścieki, albo z osobą, która korzysta z nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym.

Z przywołanych wyżej przepisów Prawa energetycznego i ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków wynika, że zapewnienie dostawy energii elektrycznej i cieplnej, gazu, wody czy odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości stałych stanowi cel sam w sobie. Nie można zatem uznać, że odsprzedaż mediów ma jakikolwiek związek z nieruchomością lokalową, w której przebywa odbiorca tych usług. Media (woda, energia elektryczna i gaz) zawsze są dostarczane do nieruchomości, ponieważ miejsce ich wykorzystania zawsze jest usytuowane w budynku lub w budowli. Nie można jednak tylko na tej podstawie uznać, że transakcje dotyczące dostarczania mediów są transakcjami związanymi z nieruchomościami. Są to niewątpliwie transakcje wykorzystywane przez użytkownika czy najemcę nieruchomości, jednak nie dotyczą nieruchomości. Sam fakt umieszczenia urządzeń przesyłowych (infrastruktury technicznej) w nieruchomości nie oznacza, że przedmiotem czynności związanych z mediami jest nieruchomość. W przypadku refakturowania mediów są to «transakcje dotyczące energii i gazu», «transakcje dotyczące nieczystości». Dostawcy tych mediów nie rozpoznają ich we własnych ewidencjach jako «transakcje związane z nieruchomościami», ale jako dostawa energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego oraz jako świadczenie usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy, w tym m.in. usług dostarczania wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, odprowadzania i oczyszczania ścieków, innych usług sanitarnych. Taka sama klasyfikacja towarów i usług powinna więc obowiązywać kolejnych sprzedawców. Sam fakt pośredniczenia między faktycznym dostawcą a faktycznym odbiorcą nie może zmieniać przedmiotu transakcji. Skoro więc przy zakupie mediów nie były one rozpoznawane jako «transakcje związane z nieruchomościami», to nie mogą być one w ten sposób traktowane przy refakturowaniu, które jest jedynie zwykłym przerzuceniem kosztów związanych z tymi mediami. Pojęcie «transakcji związanych z nieruchomościami» musi odnosić się do przedmiotu czynności. Jeżeli przedmiotem czynności jest nieruchomość (np. najem lub zarządzanie obiektem), wówczas należy ją zakwalifikować jako czynność związaną z nieruchomością. Jeżeli natomiast jedynym «związkiem» z nieruchomością jest umiejscowienie w nieruchomości nośnika dla dostarczanych mediów, nie można uznać, że poprzez owo umiejscowienie mamy do czynienia z transakcjami, których przedmiotem jest nieruchomość (…)”.

W tym miejscu należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2020 r. sygn.. akt I FSK 189/18 stwierdził, że: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko organu jest wadliwe. Pomija ono m.in. treść art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 (Dz.U.UE.L z dnia 26 października 2013 r. Nr 284, poz. 1; dalej: „rozporządzenie 1042/2013”), w którym – wprawdzie w odniesieniu do miejsca świadczenia usług – określono jak należy rozumieć pojęcie „świadczenie usług związanych z nieruchomościami”, co ma także odniesienie w zakresie rozumienia tego zwrotu na tle art. 113 ustawy o VAT. W przepisie tym stwierdzono, że usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w normie tej zawarto niewyczerpujący wykaz przykładowych transakcji uznanych za usługi związane z nieruchomościami, wskazując, że mieści się w nich:

1.  opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony:
2.  świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
3.  wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;
4.  budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
5.  prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;
6.  badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
7.  szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;
8.  wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
9.  świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
10.  przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
11.  utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
12.  utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
13.  instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
14.  utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
15.  zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
16.  pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d);
17.  usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.

Określono także jakie usługi nie będą mieściły się w zakresie przedmiotowym nowych regulacji. Przepisy nie mają mieć zastosowania do:

1.  opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę;
2.  przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
3.  świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem nieruchomości;
4.  pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej:
5.  udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn, okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
6.  instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości;
7.  zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
8.  usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.

Analiza tego przepisu oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, podkreślającego, że w pojęciu „świadczenia usług związanych z nieruchomościami”, nie mieści się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością, a koniecznym jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość, co ma miejsce, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (por. wyrok TSUE z 3 września 2009 r., C-37/08, ECLI:EU:C:2009:507, oraz z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12, ECLI:EU:C:2013:43), daje podstawę do stwierdzenia, że czynność, polegająca na odsprzedaży tzw. mediów, ma określony związek z konkretną nieruchomością, lecz nie jest to związek bezpośredni. Nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym takiej transakcji, ponieważ podstawowym jej elementem jest dostawa wody, ciepła, czy odprowadzania ścieków. W konsekwencji odsprzedaż tzw. mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego ma w tej kwestii ugruntowaną linię (por. m.in. wyroki NSA z 9 sierpnia 2020, sygn. akt I FSK 2063/17, z 23 października 2018 r. I FSK 1880/16, z 13 listopada 2019 r., sygn. akt 1358/17 i sygn. akt I FSK 1489/17, z 18 września 2019 r., sygn. akt I FSK 1033/17 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia. nsa.gov.pl).

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzeczeniu TSUE z 16 kwietnia 2015 r., C-42/14 (ECLI:EU:C:2015:229), w którym Trybunał stwierdził, m.in., że dyrektywę 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Z wyroku tego wynika jednoznacznie, że dostawy wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości należy, co do zasady, uważać za odrębne i niezależne od umów najmu nieruchomości (lokali), co oznacza, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że dostawy te mieszczą się w pojęciu «świadczenie usług związanych z nieruchomościami», gdyż nie mają bezpośredniego (ścisłego) związku z daną nieruchomością, z uwagi na to, że nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym takich – odrębnych od najmu nieruchomości – transakcji (…)”.

Ponadto, WSA w Poznaniu wskazał, że: „Kolejnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że refakturowanie mediów nie jest «związane z nieruchomościami», są przepisy określające miejsce dostawy towaru i miejsce świadczenia usług. Dla celów VAT świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z tzw. miejscem świadczenia usługi, tj. określenia miejsca opodatkowania usług z zastosowaniem przepisów ogólnych art. 28b i 28c ustawy o PTU (implementacja art. 44 oraz 45 dyrektywy 112) lub przepisów szczególnych, w tym w szczególności art. 28e ustawy o PTU (odpowiednik art. 47 dyrektywy 2006/112/WE) odnoszącego się do usług związanych z nieruchomościami. Warto podkreślić, że w art. 113 i w art. 28e ustawy o PTU, ustawodawca posłużył się takim samym zwrotem: „usługi/transakcje” związane z nieruchomościami, wobec czego dla ustalenia istotnych cech (elementów), które decydują w konkretnych okolicznościach o charakterze transakcji jako «związanej z nieruchomością», zasadne jest więc odwołanie się do dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE i sądów administracyjnych, dotyczącego art. 28e ustawy o PTU i art. 47 dyrektywy 112. Zgodnie z art. 28e ustawy o PTU, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości”.

Wobec tego WSA w Poznaniu w wyroku wydanym w niniejszej sprawie uznał, że: „Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia i odnosząc je do art. 113 ust. 2 pkt 2 lit a ustawy o PTU, zauważyć należy, że ustawodawca posłużył się szerszym pojęciem «transakcji», ale nie wskazał przykładowych rodzajów usług, jak w przypadku art. 28e ustawy o PTU. Podobnie takich konkretnych transakcji nie wymienia art. 288 dyrektywy 112. Niewątpliwie czynność polegająca na odsprzedaży mediów ma określony związek z konkretną nieruchomością, ale jak zaznaczono już wyżej, nie chodzi tu każdy związek. Ma to być związek ścisły (bezpośredni), który polega m.in. na tym, że nieruchomość musi być nieodzownym i konstytutywnym elementem transakcji. W okolicznościach faktycznych sprawy nie mają istotnego znaczenia aspekty techniczne i funkcjonalne, charakteryzujące analizowaną transakcję. W ocenie Sądu przedmiotem transakcji odsprzedaży mediów nie jest nieruchomość – rozumiana jako element konstytutywny transakcji – ponieważ takim podstawowym elementem świadczenia są: woda, ciepło i odprowadzanie ścieków”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że odsprzedaż mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u.

W konsekwencji, w świetle przepisu art. 113 ust. 1 i 2 ustawy, Wnioskodawca przy wyliczeniu limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług nie powinien uwzględnić kwot uzyskanych z tytułu obciążeń dokonywanych na podstawie podpisanych umów na dostawę mediów (tj. energii elektrycznej, wody, ciepłej wody i wywozu śmieci) dla obiektów użyczonych Sądowi Rejonowemu, wynajmowanych Prokuraturze oraz osobie fizycznej.

Podsumowując, zgodnie z wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 26 października 2017 r. sygn. akt I SA/Po 747/17 oraz wyrokiem NSA z dnia 28 października 2020 r. sygn. akt I FSK 189/18, w rozpatrywanej sprawie Sąd Okręgowy nie ma obowiązku rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT i złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R do dnia 30 czerwca 2017 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. 27 lutego 2017 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.