Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.435.2018.2.MCZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-23
Teza: opodatkowanie umowy cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 22 listopada 2017 r. (data wpływu – 14 grudnia 2017 r.), uzupełnionym 23 stycznia 2018 r. i 21 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu. Wniosek uzupełniono 23 stycznia 2018 r.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 7 lutego 2018 r. znak: 0111-KDIB4.4014.435.2017.1.MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 21 lutego 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
*   X Sp. z o.o. (Zainteresowany 1, Spółka, Agent, Uczestnik 1);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
*   S.A. (Zainteresowany 2, Uczestnik 2);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
*   Sp. z o.o. Sp. k. (Zainteresowany 3, Uczestnik 3);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
*   T. Sp. z o.o. (Zainteresowany 4, Uczestnik 4)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany 1 (dalej: Spółka, Agent lub Uczestnik 1), zamierza zawrzeć z Bankiem oraz Uczestnikiem 2, Uczestnikiem 3 i Uczestnikiem 4 „Umowę o świadczenie usług optymalizacji zarządzania płynnością w formie limitów dziennych” (dalej: „Umowa”).

Zainteresowany 1 będzie w ramach umowy pełnił rolę Agenta. Agent oraz Posiadacze Rachunków zwani będą dalej łącznie: „Uczestnikami”. Uczestnicy wchodzą w skład grupy kapitałowej, której powiązania przedstawiają się następująco:

*   Uczestnik 1 – spółka dominująca,
*   Uczestnik 2 – spółka zależna,
*   Uczestnik 3 – spółka zależna,
*   Uczestnik 4 – spółka zależna.

Na podstawie umowy Bank świadczyć będzie na rzecz Uczestników usługę zarządzania wspólną płynnością finansową, czyli tzw. cash poolingu.

Zarówno Uczestnicy jak i Bank są podmiotami mającymi siedzibę na terytorium Polski, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W przypadku Uczestnika nr 2 nie jest on podatnikiem podatku dochodowego natomiast takimi podatnikami są jego wspólnicy tj. Uczestnik 1, Uczestnik 3, którzy są podmiotami mającymi siedzibę na terytorium Polski, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Bank, który będzie świadczył na rzecz Uczestników usługę cash poolingu nie będzie podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 z żadnym z Uczestników.

Zasadniczym celem świadczonej przez Bank usługi cash poolingu jest zwiększenie efektywności gospodarczej przez Uczestników poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bankowych Uczestników. Uczestnictwo w umowie przyczynia się do zmniejszenia obciążeń z tytułu odsetek od wierzytelności Banku wobec Uczestników oraz pozwala na uzyskiwanie większych przychodów z tytułu odsetek od środków zgromadzonych w Banku na rachunkach bieżących. Pozwoli także zoptymalizować koszty ponoszone w ramach grupy, w tym poprzez uniknięcie zaciągania zobowiązań kredytowych czy pożyczkowych przez poszczególne spółki z grupy kapitałowej.

Dla każdego z Uczestników na podstawie odrębnych umów, Bank otworzy i będzie prowadził rachunki w złotych polskich. Rachunki te zostaną objęte usługą cash poolingu odpowiednio jako Rachunki Uczestników, Rachunek Główny i Główny Rachunek Płynności, z czego Rachunki Uczestników i Rachunek Główny zostaną włączone do Struktury Rachunków.

Rachunek Główny oraz Główny Rachunek Płynności będą prowadzone przez Bank na rzecz Agenta. Natomiast Rachunki Uczestników będą prowadzone przez Bank na rzecz Uczestników innych niż Agent.

Każdemu z Posiadaczy Rachunków włączonych w Strukturę Rachunków w ramach każdego z tych Rachunków Bank przyznaje indywidualnie, zgodnie z procedurą obowiązującą w Banku, limit dzienny.

Limit dzienny ma charakter odnawialny tzn. zaksięgowanie przez Bank środków pieniężnych na Rachunku, do którego został przyznany dany limit dzienny, powoduje spłatę całości lub części wykorzystanego Limitu Dziennego i tym samym odnowienie jego całości lub części. Limity dzienne są udostępnianie przez Bank w poszczególnych Rachunkach włączonych do Struktury Rachunków. Wykorzystany limit dzienny musi być spłacony w całości najpóźniej do końca danego dnia, w którym nastąpiło wykorzystanie.

Limit dzienny niespłacony do końca danego dnia stanie się natychmiast wymagalny i dojdzie do tzw. subrogacji zgodnie z przepisem art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego:

*   Każdy Posiadacz Rachunku zgadza się na spłatę długu Agenta lub innego Posiadacza Rachunku względem Banku do łącznej wysokości środków zdeponowanych przez tego Posiadacza Rachunku, a także wyraża zgodę na spłatę swojego długu względem Banku w postaci niespłaconego limitu dziennego przez Agenta lub innego Posiadacza Rachunku.
*   Agent wyraża zgodę na spłatę swojego długu względem Banku, przez każdego Posiadacza Rachunku indywidualnie lub przez wszystkich Posiadaczy Rachunków łącznie.

Zgodnie z treścią art. 518 Kodeksu cywilnego, każdy Posiadacz Rachunku lub Agent, działający jako osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty i staje się w ramach Umowy Spłacającym Uczestnikiem Usługi.

Na koniec każdego dnia funkcjonowania usługi Bank dokona ustalenia wysokości sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków oraz wykona następujące operację „zerowania sald”:

W przypadku, gdy na koniec każdego dnia suma sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków jest dodatnia:

*   Bank obciąży Rachunek Główny i uzna Główny Rachunek Płynności kwotą będącą sumą wszystkich sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków,
*   Bank uzna Rachunki Uczestników kwotami występujących na nich sald ujemnych i obciąży nimi Rachunek Główny, z pośrednictwem rachunku technicznego banku,
*   Bank obciąży Rachunki Uczestników kwotami występujących na nich sald dodatnich i uzna nimi Rachunek Główny, z pośrednictwem rachunku technicznego Banku.

W przypadku, gdy na koniec każdego dnia suma sald rachunków włączonych do Struktury rachunków jest ujemna:

*   Bank obciąży Główny Rachunek Płynności i uzna Rachunek Główny kwotą będącą wartością bezwzględną sumy wszystkich sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków,
*   Bank uzna Rachunki Uczestników kwotami występujących na nich sald ujemnych i obciąży nimi Rachunek Główny, z pośrednictwem rachunku technicznego Banku,
*   Bank obciąży Rachunki Uczestników kwotami występujących na nich sald dodatnich i uzna nimi Rachunek Główny, z pośrednictwem rachunku technicznego Banku.

Na początek każdego kolejnego dnia Bank wykona poranne transfery odwrotne, w wyniku których salda rachunków poszczególnych Uczestników są takie, jak przed operacjami wykonywanymi w ramach systemu w poprzednim dniu.

Odsetki będą naliczane i płatne w następujący sposób:

*   Od salda zadłużenia każdego Posiadacza Rachunku oraz od salda zadłużenia Agenta powstałego w wyniku Bilansowania sald Bank naliczy odsetki w wysokości według stawki oprocentowania wskazanej w załączniku do Umowy.

Rozliczenie i zaksięgowanie odsetek od wzajemnych zobowiązań zostanie dokonane przez Bank pierwszego dnia roboczego kolejnego miesiąca w ten sposób, że:

*   Rachunki Spłacających Uczestników Usługi, których środki zostały wykorzystane na spłatę wykorzystanych limitów dziennych innych Uczestników i salda ujemnego na Rachunku Głównym zostaną uznane kwotami odsetek od wzajemnych zobowiązań,
*   Rachunki, w których wykorzystane limity dzienne i saldo ujemne na Rachunku Głównym zostały spłacone środkami zgromadzonymi na Rachunkach Spłacających Uczestników Usługi zostaną obciążone kwotami odsetek od wzajemnych zobowiązań.

Z tytułu świadczenia usługi cash poolingu Bank będzie pobierał następujące opłaty:

*   jednorazowa opłata za udostępnienie usługi,
*   miesięczna opłata z tytułu wykonywania przez Bank czynności na rzecz Uczestników w ramach Umowy,
*   dopłata, za każdą zmianę Umowy,
*   opłata za korzystanie z modułu cash pooling w systemie Banku.

W sytuacji zaistnienia okoliczności, gdy w uzasadnionej opinii Banku którykolwiek z Uczestników okaże się być niezdolny do wykonywania swoich obowiązków określonych w Umowie, wówczas Bank ma prawo skorzystać z poręczeń, które w związku z zawarciem umowy każdy Uczestnik składa i nieodwołalnie poręcza względem Banku w zakresie:

*   spłaty wszystkich limitów dziennych do łącznej wysokości kwoty poręczenia wskazanej odrębnie, dla każdego Posiadacza Rachunku oraz Agenta w załączniku do Umowy oraz
*   spłaty należnych odsetek od wszystkich limitów dziennych do wysokości nieprzekraczającej 10% kwoty poręczenia danego Uczestnika.

W uzupełnieniu wniosku (data wpływu do Organu – 21 lutego 2018 r.) Zainteresowani zmodyfikowali wniosek przedstawiając następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowany 1 (dalej: Spółka, Agent lub Uczestnik 1), zamierza przystąpić do mechanizmu pozwalającego na zarządzanie płynnością finansową (tzw. cash pooling) przy zastosowaniu usługi domestic zero-balancing cash pooling oferowanej przez Bank (dalej: „Bank”).

Jest to mechanizm, w ramach którego dokonywany jest automatyczny rzeczywisty transfer środków pomiędzy rachunkami bieżącymi Uczestników Usługi (ewentualnie pomiędzy specjalnie wyodrębnionymi subkontami do rachunków bieżących) i rachunkiem rozliczeniowym (ewentualnie specjalnie wyodrębnionym subkontem do rachunku bieżącego Pool Leadera). Salda dodatnie na rachunkach Uczestników są automatycznie przekazywane na rachunek rozliczeniowy, natomiast deficyty (tj. salda ujemne) na rachunkach Uczestników (innych niż Pool Leader) są pokrywane z rachunku rozliczeniowego.

Planuje się, że w mechanizmie cash poolingu będą uczestniczyć następujące podmioty należące do Grupy:

\- Uczestnik 1 – spółka dominująca,

\- Uczestnik 2 – spółka zależna,

\- Uczestnik 3 – spółka zależna,

\- Uczestnik 4 – spółka zależna.

Uczestnicy posiadają bieżące rachunki bankowe prowadzone w PLN w Banku.

Wprowadzenie mechanizmu cash poolingu, w którym mają partycypować Uczestnicy odbędzie się poprzez zawarcie pomiędzy Bankiem oraz Uczestnikami umowy o zarządzanie płynnością finansową (dalej: „Umowa”).

W ramach świadczenia usługi domestic zero-balancing cash poolingu Bank zawrze, z każdą ze spółek krajowych Grupy umowę o zero-balancmg domestic cash pooling. Spółka – jako Uczestnik 1 mechnizmu domestic zero-balancing cash pooling – będzie pełnić rolę Pool Leadera.

Umowa, która zostanie zawarta, będzie przewidywać, iż Bank będzie prowadził, dla każdego z Uczestników rachunek bieżący. W ramach prowadzonego rachunku Bank udzieli każdemu z Uczestników Umowy cash poolingu limit zadłużenia – intra-day limit.

W rozliczeniach pomiędzy Uczestnikami Usługi i Bankiem w ramach wykonania Umowy cash poolingu będą brały udział:

*   rachunek rozliczeniowy prowadzony dla Pool Leadera oraz
*   rachunki Uczestników prowadzony dla pozostałych Uczestników.

Będą to albo rachunki bieżące Pool Leadera i pozostałych Uczestników Umowy cash poolingu albo subkonta otworzone przez Bank do tych rachunków bieżących.

Zarządzanie rachunkiem rozliczeniowym i nadzór nad wzajemnymi rozliczeniami w ramach struktury dokonywany będzie przez Pool Leadera. Każdy wykorzystany na rachunkach Uczestników intra-day limit musi zostać spłacony przez Pool Leadera do końca każdego dnia, nie później jednak niż do terminu wymagalności wskazanego w umowie intra-day limit. Uczestnicy Umowy cash poolingu są odpowiedzialni solidarnie za wykorzystane przez nich limity zadłużenia z tytułu poręczenia. Splata będzie dokonywana przez Pool Leadera ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym, również przy wykorzystaniu przyznanego Pool Leaderowi przez Bank limitu zadłużenia.

W ramach przewidywanej struktury Umowy cash poolingu funkcjonować będzie następujący mechanizm rozliczeń – o godzinie, w której nastąpi ustalenie przez Bank sald na rachunkach uczestniczących w strukturze cash poolingu:

*   środki zgromadzone przez Uczestników na rachunkach wykazujących salda dodatnie przekazywane będą automatycznie na rachunek rozliczeniowy Pool Leadera,
*   salda ujemne z rachunków Uczestników będą automatycznie spłacane (w całości) przez Pool Leadera z rachunku rozliczeniowego.

Od sald powstałych na rachunku rozliczeniowym w wyniku dokonanych przelewów naliczane będą odsetki w wysokości uzależnionej od rodzaju salda (ujemnego lub dodatniego). Rachunek rozliczeniowy zostanie uznany lub obciążony odsetkami w ostatnim dniu roboczym każdego miesiąca.

Rozliczenia pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Umowy cash poolingu w zakresie odsetek należnych z tytułu wierzytelności powstałych w wyniku dokonywania poszczególnych operacji w ramach proponowanej struktury dokonywane będą na zlecenie i za zgodą Uczestników przez Bank.

Stosownie do postanowień Umowy cash poolingu, jej Uczestnicy udzielą Bankowi poręczenia za wszelkie zobowiązania wynikające z Umowy cash poolingu, jak również za zadłużenia powstałe na skutek wykorzystania kredytu na każdym z rachunków z osobna, jak i na wszystkich rachunkach bieżących razem. Uczestnicy zobowiążą się do nie przekraczania limitów udzielonych kredytów. Udzielenie poręczeń stanowi warunek konieczny do zawarcia Umowy cash poolingu z Bankiem – poręczenia te stanowią formę zabezpieczenia dla Banku.

Bank będzie otrzymywał od Uczestników Umowy cash poolingu wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi domestic zero-balancing cash pooling.

Tytuły prawne rozliczeń dokonywanych pomiędzy Uczestnikami Umowy cash poolingu oparte będą na spłacie wierzyciela (tj. Banku) przez Uczestnika wykazującego saldo dodatnie na rachunku bieżącym w oparciu o przesłankę wyrażoną w art. 518 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego zgodnie z którym „Osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi”.

Do rozliczenia wzajemnych wierzytelności pomiędzy Uczestnikami z tytułu wstąpień w prawa zaspokojonego wierzyciela (subrogacja) dochodzić będzie na podstawie odrębnej umowy na koniec określonego w tej umowie okresu rozliczeniowego (np. miesiąc, kwartał).

Umowa cash poolingu będzie przewidywać, że w sytuacji utrzymywania się długu wobec Uczestników Umowy cash poolingu z tytułu subrogacji, Bank naliczał będzie odsetki w ustalonej wysokości za każdy dzień utrzymywania się długu. Rozliczenie odsetek nastąpi przy wykorzystaniu rachunku rozliczeniowego zgodnie z algorytmem opisanym w odpowiednim załączniku do Umowy cash poolingu. Tytuły prawne rozliczeń dokonywanych pomiędzy Uczestnikami Umowy cash poolingu, o których mowa w powyżej, oparte będą na poręczeniu cywilnym.

Pomiędzy Bankiem a Uczestnikami nie występują powiązania, o których mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uczestnicy są osobami prawnymi podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie:

Czy czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach przedstawionego mechanizmu pozwalającego na zarządzanie płynnością finansową przy zastosowaniu usługi domestc zero-balancing cash pooling dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami tego systemu (Zainteresowanymi) oraz Bankiem będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach mechanizmu pozwalającego przedstawionego systemu zarządzania płynnością finansową przy zastosowaniu usługi domestic zero-balancing cash pooling dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami tego systemu (Zainteresowanymi) oraz Bankiem nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Wskazany przepis określa zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, jeżeli określona czynność cywilnoprawna nie będzie jedną z umów wymienionych w powyższym przepisie, to z tytułu jej dokonania nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash poolingu jest na gruncie prawa polskiego umową nienazwaną, tzn. Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się wprost do tego typu umowy. Poprzez zawarcie umowy cash poolingu, strony powiązane kapitałowo postanawiają wprowadzić system zarządzania płynnością finansową, który polega na skoncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu tzw. korzyści skali.

W konsekwencji możliwa staje się kompensata niedoborów środków niektórych uczestników systemu nadwyżkami zgromadzonymi przez innych uczestników.

Na skutek dokonywania na podstawie umowy cash poolingu poszczególnych, wzajemnych transakcji pieniężnych pomiędzy Uczestnikami cash poolingu nie dochodzi do realizacji żadnej z czynności cywilnoprawnych określonych w przepisie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W szczególności, zdaniem Zainteresowanych trzeba podkreślić, że pomimo iż konstrukcja cash poolingu zawiera pewne elementy wzajemnego kredytowania się podmiotów uczestniczących w strukturze, to nie dochodzi w jej ramach do zawarcia umowy mającej cechy umowy pożyczki pieniędzy bądź rzeczy oznaczonych co do gatunku w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 720 ustawy Kodeks cywilny przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Tym samym, aby można było mówić o zawarciu umowy pożyczki, konieczne jest skonkretyzowanie stosunku prawnego co najmniej w zakresie stron umowy, tj. pożyczkobiorcy oraz pożyczkodawcy a także przedmiotu pożyczki.

Zainteresowani podkreślili, że choć z tytułu uczestnictwa w systemie cash poolingu powstają dla podmiotów biorących w nim udział określone prawa i obowiązki, to jednak nie można w żadnym wypadku uznać, iż dochodzi przez to do zawarcia umowy mającej cechy umowy pożyczki.

Przede wszystkim w ramach przedmiotowej umowy cash poolingu brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy przez pożyczkodawcę na określony w umowie podmiot (pożyczkobiorcę). Uczestnicy biorący udział w systemie cash poolingu wyrażają jedynie gotowość zaangażowania środków finansowych w związku z tym uczestnictwem.

Po drugie Uczestnik cash poolingu, posiadający wolne środki finansowe, nie może określić z góry, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego z uczestników. Tym samym również druga strona transakcji nie jest możliwa do zidentyfikowania.

Z powodu braku możliwości zidentyfikowania podmiotów będących pożyczkodawcą oraz pożyczkobiorcą, a także przedmiotu pożyczki, nie dojdzie do zawarcia dwustronnej transakcji udzielenia pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani podkreślili również, że rozliczenia pieniężne pomiędzy Uczestnikami oraz Bankiem dokonywane będą przy zastosowaniu konstrukcji nabycia wierzytelności („subrogacji”) skutkującej wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że każdorazowo Zainteresowani (w zależności od salda na ich rachunkach), dokonując transferu wolnych środków czynią to celem wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku), a nie celem udzielenia bezpośredniej pożyczki drugiej stronie. Jako, że instytucja wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przelewy środków pieniężnych dokonywane w oparciu o mechanizm subrogacji pomiędzy rachunkami Zainteresowanych nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, zarówno Umowa, jak i poszczególne czynności dokonywane na jej podstawie w ramach systemu zarządzania płynnością finansową, nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.) – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy – Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja (a zatem instytucji uregulowanej odpowiednio w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli nie przyjmie one charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych – czynności oparte na subrogacji dokonane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową (cash pooling) jak i wykonywane w jej ramach czynności, związane z transferami środków pieniężnych pomiędzy uczestnikami tego systemu (Zainteresowanymi), nie będą opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.