Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-807/15-4/DJD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Czy środkiem trwałym podlegającym amortyzacji jest każdy stanowiący własność Wnioskodawcy pojedynczy element szalunkowy (pojedyncza płyta szalunkowa, podpora, dźwigar itp.), który może być przedmiotem odrębnej umowy najmu/dzierżawy i czy w konsekwencji Wnioskodawca uprawniony będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów, według właściwej stawki, od wartości początkowej takich pojedynczych elementów szalunkowych
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; dzierżawa; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości amortyzacji pojedynczych elementów szalunków budowlanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 17 lutego 2016 r., Nr IPTPB1/4511-807/15-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 17 lutego 2016 r. (data doręczenia 1 marca 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 4 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.), nadanym w dniu 7 marca 2016 r.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i wydzierżawiania elementów szalunków budowlanych (przeważające PKD 77.32.Z). Przedmiotem wynajmu (wydzierżawiania) są w szczególności: płyty szalunkowe, dźwigary, stojaki, podpory, ściągi, nakrętki itp., tj. elementy niezbędne przy wykonywaniu szalunków stanowiących formy dla wylewek betonowych (ścian, stropów, schodów, filarów, itp. elementów konstrukcyjnych) lub mogące być wykorzystane do innych prac budowlanych. Do wykonania kompletnego szalunku dla wylewki betonowej niezbędne jest posiadanie przez przedsiębiorstwo budowlane: płyt szalunkowych stanowiących ściany lub dno formy wylewowej, ściągów łączących ze sobą przeciwległe ściany formy (płyty szalunkowe) i zapobiegające ich rozejściu się po wypełnieniu formy betonem, podpór umożliwiających ustawienie i utrzymanie płyt w pozycji pionowej (przy wylewaniu ścian lub filarów), podpór wraz ze stojakami i głowicami oraz dźwigarów umożliwiających zmontowanie szalunków stropowych, pozwalających na wylewanie stropów betonowych (podpora stanowi pionową rurę o regulowanej długości, stojak utrzymuje ją w pionie, a głowica umożliwia zamocowanie na podporze dźwigarów stanowiących bezpośrednie podparcie płyt szalunkowych i sklejki szalunkowej), zamków służących łączeniu ze sobą sąsiadujących ze sobą płyt szalunkowych, celem zapewnienia odpowiedniej sztywności oraz szczelności formy oraz uniknięcia przecieków betonu przez szczeliny między płytami.

Wskazane wyżej elementy, niezbędne przy wykonywaniu wylewek betonowych, mają również bardziej uniwersalne zastosowania i są często wykorzystywane do innego rodzaju prac budowlanych, niezwiązanych z wylewaniem konstrukcji betowych, głównie jako tymczasowe elementy podporowe lub nośne (np. do wykonania podparcia wtórnego wykorzystuje się tylko podpory bez dźwigarów, stojaków i głowic, do wykonywania tymczasowych platform roboczych, bądź platform do składowania materiałów budowlanych wykorzystuje się tylko dźwigary i ewentualnie sklejkę szalunkowa, bądź płyty szalunkowe, do zabezpieczenia wykopów stosuje się tylko płyty szalunkowe).

Przedmiotem oferty rynkowej Wnioskodawcy jest wynajem pojedynczych rodzajów elementów (w niezbędnych klientowi ilościach) lub nawet pojedynczych elementów, które są niezbędne do wykonania szalunku budowlanego lub wykorzystania w inny sposób przy pracach budowlanych. Wynajmowane elementy szalunków w ok. 90% są/będą własnością Wnioskodawcy, a pozostałe 10% będzie pozyskiwane od innych podmiotów gospodarczych w oparciu o umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Tym samym działalność Wnioskodawcy sprowadzi się również, w sensie ekonomicznym, do pośredniczenia w wynajmie elementów szalunkowych między ich właścicielami, a faktycznymi użytkownikami (przedsiębiorstwami budowlanymi).

Specyfika prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polega również na tym, że przedmiotem wynajmu (wydzierżawiania) są poszczególne elementy szalunków budowlanych, a nie gotowe ich zestawy. Klientami są głównie firmy budowlane posiadające na ogół własne szalunki lub elementy takich szalunków, które jednak często wymagają uzupełniania o część brakujących elementów, celem stworzenia określonego szalunku niezbędnego do wykonania danego zadania budowlanego. Występować będą również sytuacje, kiedy całość sprzętu szalunkowego, potrzebna na określonej budowie, będzie wynajmowana przez klienta od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie miał jednak nigdy informacji, do jakich celów i w jakich konfiguracjach zostaną wykorzystane takie elementy (tj. ile i jakich szalunków zostanie wykonanych przez najemcę oraz czy sprzęt nie będzie wykorzystywany również do innych zadań budowlanych). Najemca zgłaszać będzie zapotrzebowanie na wskazane przez Niego ilości poszczególnych elementów szalunkowych, a nie na jakiekolwiek ich komplety, czy zestawy. Decyzja o sposobie wykorzystania poszczególnych elementów należeć będzie wyłącznie do najemcy i Wnioskodawca nie ma na to najmniejszego wpływu. Klient zgłaszający zapotrzebowanie na określona ilości poszczególnych elementów potrzebnych mu do wykonania określonego zadania, przedstawiać będzie Wnioskodawcy specyfikację potrzebnych elementów. W praktyce, zależnie od posiadanych przez klienta własnych elementów niezbędnych do ustawienia kompletnych szalunków, klient często będzie wynajmował od Wnioskodawcy np. wyłącznie elementy deskowania lub podpory szalunkowe lub podpory ze stojakami i głowicami, albo same tylko dźwigary podtrzymujące deskowania stropowe, czy też nawet same ściągi lub nawet same nakrętki służące do łączenia płyt szalunkowych, jeżeli tylko takich elementów będzie mu brakowało. Wynajmowane będą więc elementy szalunków we wszelkich możliwych ciągle zmieniających się konfiguracjach.

Ilość wynajmowanych danemu klientowi w ramach pojedynczego zamówienia elementów będzie wahać się od kilku sztuk do kilkuset (czy nawet kilku tysięcy). Wynajęte elementy nie zawsze będą pozwalały jednak na wykonanie z nich kompletnego szalunku. Takie kompletne szalowania będą mogły zostać wykonane dopiero w połączeniu z elementami własnymi posiadanymi przez klienta (najemcę/dzierżawcę elementów od Wnioskodawcy) lub pozyskanymi przez Niego z innych źródeł.

Wynajmowane elementy szalunków budowlanych, które będą stanowiły własność Wnioskodawcy, będą nabywane przez Niego jako poszczególne elementy szalunkowe (w mniejszych lub większych ilościach, zależnie od możliwości finansowych Wnioskodawcy oraz od szacowanego przez Niego zapotrzebowania na rynku na poszczególne rodzaje elementów). Elementy szalunków nabywane przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły jakichkolwiek gotowych zestawów pozwalających na wykonanie kompletnego szalowania, nie będą obejmowały bowiem w żadnym wypadku wszelkich niezbędnych elementów (tj. podpór, stojaków, głowic, dźwigarów, płyt szalunkowych, ściągów i nakrętek łączeniowych, zestawionych w odpowiednich ilościach). Zawsze będą to większe lub mniejsze ilości poszczególnych elementów lub rodzajów elementów (np. podpór, dźwigarów, płyt). Co do zasady nabywane będą takie z elementów szalunkowych, dla których relacja między spodziewanym przychodem z wynajmu w określonym okresie czasu, a kosztem nabycia będzie, w ocenie Wnioskodawcy, dużo korzystniejsza niż w przypadku pozyskania takich elementów tytułem najmu, dzierżawy lub leasingu od podmiotów trzecich.

Wnioskodawca nie będzie używał nigdy nabytych lub posiadanych w oparciu o inny tytuł prawny (najem, dzierżawa, leasing) elementów szalunkowych na własne potrzeby budowlane, tj. do wykonywania jakichkolwiek szalunków na placu budowy lub do wykonywania jakichkolwiek innych zadań budowlanych. Wnioskodawca nie będzie świadczył bowiem usług o charakterze budowlanym w żadnym zakresie. Wyłącznym przeznaczeniem i faktycznym sposobem wykorzystania przez Wnioskodawcę elementów szalunkowych stanowiących Jego majątek własny będzie ich udostępnianie osobom trzecim (głównie przedsiębiorstwom budowlanym) w oparciu o umowy najmu lub dzierżawy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przewidywany okres używania każdego z nabywanych przez Niego do majątku własnego elementów szalunkowych będzie przekraczał jeden rok i każdy z takich elementów będzie mógł stanowić odrębny przedmiot urnowy najmu (jako pojedyncza sztuka, czy większa lub mniejsza ilość sztuk). Jednocześnie, elementy takie będą nabywane przez Wnioskodawcę jako pojedyncze elementy szalunkowe, a nie części kompletnego zastawu (kompletnego szalunku). Stąd Wnioskodawca uzna za środki trwale w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych takie właśnie pojedyncze elementy, a nie jakiekolwiek ich zestawy. Z punktu widzenia rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, każdy pojedynczy elementy spełniać będzie bowiem kryterium kompletności i zdatności do użytku, ponieważ każdy z takich elementów będzie mógł stanowić, niezależnie od innych posiadanych przez Wnioskodawcę elementów, przedmiot udostępnienia klientowi w oparciu o odrębna umowę najmu lub dzierżawy.

Każdy z elementów szalunkowych będących własnością Wnioskodawcy będzie mógł zostać wynajęty razem z każdym innym elementem, niezależnie od tego, czy elementy te dadzą się w jakikolwiek sposób ze sobą połączyć lub zestawić w sensie technicznym, czy też nie (np. płyty szalunkowe i stojaki do podpór). Będzie mógł również zostać wynajęty razem z każdym innym pasującym do niego w sensie technicznym elementem lub elementami (np. ściągi i nakrętki), niezależnie od tego, czy te inne elementy stanowiły również majątek własny Wnioskodawcy, czy też były posiadane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Co istotne, elementy szalunków budowlanych występujące na rynku są zunifikowane, mają znormalizowana wymiary, tak aby elementy pochodzące z różnych źródeł (od różnych producentów) mogły ze sobą współpracować.

Z punktu widzenia klientów Wnioskodawcy (najemców/dzierżawców elementów szalunkowych), którzy wykorzystywać będą najmowane elementy celem wykonywania określonych zadań budowlanych (wykonywania wylewek betonowych stropów, ścian itp. lub w innych zadaniach budowlanych), elementy pozyskane od Wnioskodawcy nie będą same w sobie kompletne i zdatne do użytku. Z samych tylko nakrętek, czy ściągów, samych dźwigarów, podpór lub płyt szalunkowych, nie da się wykonać kompletnego szalowania umożliwiającego dokonanie wylewki betonowej lub innego zadania budowlanego. Dopiero zestawienie ze sobą, w odpowiednich ilościach, wszystkich niezbędnych elementów szalunkowych (np. w przypadku wylewki stropowej: podpór, stojaków i głowic do podpór, dźwigarów, sklejki szalunkowej) wynajętych od Wnioskodawcy z elementami stanowiącymi majątek klienta lub pozyskanymi przez niego z innych źródeł (jeżeli klient posiadał takie elementy), pozwalać będzie na wzniesienie kompletnego szalowania, przy pomocy którego możliwe będzie wykonanie określonego zadania budowlanego.

Wnioskodawca ponadto wskazał, że prowadzi podatkowa księgę przychodów i rozchodów, a podatek dochodowy rozlicza zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. metodą liniową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, z punktu widzenia Wnioskodawcy, środkiem trwałym podlegającym amortyzacji jest każdy stanowiący Jego własność pojedynczy element szalunkowy (pojedyncza płyta szalunkowa, podpora, dźwigar itp.), który może być przedmiotem odrębnej umowy najmu/dzierżawy, i czy w konsekwencji Wnioskodawca uprawniony będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów, według właściwej stawki, od wartości początkowej takich pojedynczych elementów szalunkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębna własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzona przez niego działalnością gospodarcza albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi”.

Aby więc dany składnik majątkowy należący do przedsiębiorstwa podatnika mógł stanowić odrębny środek trwały podlegający amortyzacji, powinien spełniać następujące warunki:

1.  powinien stanowić własność lub współwłasność podatnika,
2.  jego przewidywany okres użytkowania powinien przekraczać jeden rok,
3.  powinien być wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika lub oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy leasingu lub umowy o podobnym charakterze,
4.  powinien być kompletny i zdatny do użytku.

Odnosząc powyższe warunki do składników majątkowych Wnioskodawcy, opisanych w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku (elementów szalunkowych), należy stwierdzić że:

1.  nabyte przez Wnioskodawcę elementy szalunków budowlanych stanowiły Jego własność;
2.  z uwagi na sposób wykorzystania poszczególnych elementów szalunkowych przez Wnioskodawcę, materiały z których zostały wykonane oraz ich trwałość techniczną, każdy z takich elementów z zasady może być wykorzystywany w okresie przekraczającym jeden rok. Stąd Wnioskodawca uznał, że przewidywany okres używania każdego z elementów w zakresie ich wynajmowania lub wydzierżawiania przekroczy okres jednego roku;
3.  działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę polega na wynajmowaniu lub wydzierżawianiu osobom trzecim (przedsiębiorstwom budowlanym) elementów szalunków budowlanych stanowiących majątek obcy lub majątek własny.

Rozpatrywane składniki majątkowe oddawane będą do używania osobom trzecim na podstawie wskazanych w cytowanym wyżej przepisie umów, co równocześnie stanowi przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy; będzie to więc równocześnie wykorzystanie składników majątkowych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

1.  przymiot kompletności i zdatności do użytku przysługuje każdemu pojedynczemu elementowi szalunku budowlanego, niezależnie od tego, czy będzie on własnością Wnioskodawcy, czy też będzie stanowił własność osób trzecich.

Wynika to przede wszystkim z tej okoliczności, że sposobem, w jaki Wnioskodawca używać będzie, czy też wykorzystywać te składniki majątkowe na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, będzie ich wynajem lub wydzierżawiane innym przedsiębiorcom, przy czym przedmiotem wynajmu będą poszczególne rodzaje elementów w ilościach potrzebnych najemcy lub nawet pojedyncze elementy potrzebne najemcy. Ponieważ każdy pojedynczy element szalunkowy może zostać przez Wnioskodawcę wynajęty, każdy taki element będzie, z punktu widzenia Wnioskodawcy, kompletny (ponieważ mógł zostać wynajęty samodzielnie, bez jakichkolwiek innych elementów) i zdatny do użytku (również dlatego, że mógł zostać wynajęty; używanie przez Wnioskodawcę polegać będzie bowiem właśnie na wynajmie/wydzierżawianiu tych elementów). Kompletność i zdatność do użytku określonego składnika majątkowego podlega ocenie w konkretnych okolicznościach jego funkcjonowania w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz w kontekście możliwości jego używania zgodnie z przeznaczeniem, dla którego został przez Wnioskodawcę nabyty. Ponieważ przeznaczeniem wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę elementów szalunkowych był ich wynajem (wydzierżawianie) jako takich właśnie elementów, a nie wykorzystywanie tych elementów do tworzenia lub zestawiania kompletnych szalunków mogących służyć do realizacji określonego zadania budowlanego (czy to na potrzeby własne, czy na potrzeby najemców), za kompletne i zdatne do użytku składniki majątkowe Wnioskodawcy należy uznać pojedyncze elementy szalunkowe.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Wnioskodawca uważa, że w przypadku działalności prowadzonej przez Niego, polegającej na wynajmie elementów szalunków budowlanych, środkiem trwałym będzie każdy pojedynczy element szalunkowy stanowiący własność Wnioskodawcy, który mógł zostać osobno wynajęty/wydzierżawiony podmiotowi trzeciemu. Niezasadnym byłoby, w ocenie Wnioskodawcy, traktowanie jako środka trwałego jakiegokolwiek zestawu elementów szalunkowych pozwalającego na zmontowanie na placu budowy kompletnego szalunku, celem dokonania wylewki betonowej lub innego zadania budowlanego ponieważ:

*   Wnioskodawca nie prowadzi wynajmu kompletnych zestawów umożliwiających wykonanie określonego szalowania, a jedynie wynajem elementów szalunkowych, które dla wykonania kompletnego szalowania często wymagać będą uzupełnienia o elementy posiadane przez najemcę. Określone elementy wynajmowane klientowi w ramach danej umowy/zamówienia nie będą pozwalać, w wielu przypadkach, na wykonanie z samych tych elementów kompletnego szalunku. Szalunek taki będzie mógł być wykonany dopiero po zestawieniu elementów najętych od Spółki z elementami własnymi klienta lub pozyskanymi przez niego z innych źródeł;

*   Wnioskodawca nie będzie nabywał od swoich dostawców jakichkolwiek gotowych kompletów szalunkowych, a poszczególne elementy szalunkowe po nabyciu lub najęciu, dzierżawie, czy też leasingu takich elementów (w mniejszej lub większej ilości) nie będą zestawiane przez Wnioskodawcę w jakiekolwiek komplety lub zestawy – ani w sensie formalnym, ani ewidencyjnym, ani faktycznym lub technicznym - mogące być przedmiotem dalszego udostępniania (jako komplety) w oparciu o umowy najmu lub dzierżawy;

*   z uwagi na sposób funkcjonowania rynku wynajmu budowlanych elementów szalunkowych na rzecz przedsiębiorców budowlanych (którzy posiadają często określone ilości własnych elementów szalunkowych i zgłaszają zapotrzebowanie tylko na takie elementy, których im brakuje do wykonania określonego zadania budowlanego), przedmiotem najmu są/będą poszczególne elementy szalunkowe, a nie ich komplety. Wynajem kompletu skutkowałby bowiem tym, że część wynajętych elementów byłaby najemcy niepotrzebna z uwagi na posiadanie już przez Niego takich elementów lub z uwagi na zamiar wykorzystania do innych niż wylewki betonowe zadań budowlanych.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że tworzenie przez Niego z posiadanych elementów jakichkolwiek kompletów, czy to w sensie formalnym, ewidencyjnym czy też faktycznym, nie znajdowałoby uzasadnienia w sposobie, w jaki elementy te będą racjonalnie wykorzystywane przez Wnioskodawcę, tj. wynajmowane osobom trzecim. Wynajmowane będą bowiem poszczególne elementy (określone ilości elementów wskazanego przez najemcę rodzaju), gdyż tylko na te elementy będzie popyt na rynku, a nie na kompletne zestawy:

*   każdy element szalunkowy będzie mógł zostać wykorzystany (wynajęty) każdorazowo razem z całkiem innymi elementami (konfiguracja elementów wynajmowanych klientowi w ramach pojedynczej umowy będzie za każdym razem inna). Poszczególne elementy szalunkowe mają konstrukcję pozwalającą na ich uniwersalne zastosowanie, w możliwie wielu konfiguracjach z innymi elementami szalunkowymi, tak aby możliwe było skonstruowanie z nich możliwie dużej ilości różnorodnych szalunków dla wykonania różnorodnych elementów konstrukcji budowlanych;

*   wynajmowane elementy w ramach pojedynczego zmówienia klienta obejmować będą zawsze elementy stanowiące własność Wnioskodawcy oraz elementy stanowiące własność innych podmiotów, które zostały przez Wnioskodawcę uprzednio najęte lub wzięte w dzierżawę albo leasing. Przedmiot wynajmu składający się z zamówionych przez klienta określonych ilości niezbędnych mu elementów szalunkowych, stanowić więc będzie sumę elementów własnych Wnioskodawcy oraz elementów obcych, uzyskanych tytułem najmu, dzierżawy, leasingu od innych podmiotów. Wydawane klientowi w ramach jednego zamówienia elementy będą więc, posiadane przez Wnioskodawcę w oparciu o różne tytuły prawne i również z tego powodu nie będzie możliwe uznanie ich za jakikolwiek zestawy lub komplety, które mogłyby stanowić – jako komplety – środki trwałe.

Teoretycznie, z posiadanych elementów szalunkowych, stanowiących majątek własny Wnioskodawcy, można byłoby sztucznie skompletować pewną ilość gotowych szalunków. W takim jednak przypadku nadal pozostałaby znaczna ilość poszczególnych elementów szalunkowych stanowiących majątek Wnioskodawcy, z których nie dałoby się już skompletować żadnego szalunku. Te pozostałe pojedyncze elementy musiałyby jednak, w konsekwencji, zostać w każdym wypadku uznane za środki trwałe, ponieważ wykorzystywane będą na potrzeby Wnioskodawcy w okresie przekraczającym jeden rok. Wszystkie natomiast elementy, zarówno te, które weszłyby w skład kompletnych zestawów, jak i elementy pozostałe, funkcjonowałyby u Wnioskodawcy na identycznej zasadzie, ponieważ wynajmowane byłyby nie te sztucznie skompletowane zestawy, a pojedyncze rodzaje elementów. W takiej sytuacji odmienne traktowanie – jako środków trwałych – elementów przypisanych do sztucznie zestawionych kompletów oraz pozostałych pojedynczych elementów, nie znajdowałoby racjonalnego uzasadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,
3.  być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione, racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Środki trwałe stanowią jeden ze składników majątku trwałego firmy. Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3 500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z kolei w myśl art. 22f ust. 3 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3 500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z powyższych unormowań wynika, że podatnik nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 3 500 zł (jest równa lub niższa), dla celów podatkowych może:

1.  nie zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, odnosząc w miesiącu oddania go do używania jego wartość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów,
2.  zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, ujmując go w stosownej ewidencji środków trwałych po czym:
    1.  dokonać jego jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania do używania albo w miesiącu następnym, lub
    2.  dokonywać odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej zgodnie z zasadami określonymi w art. 22h-22m.

Natomiast, gdy wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł, podatnik jest obowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22h-22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 22i ww. ustawy), stanowiącym załącznik nr 1 do ww. ustawy, który odwołuje się do odpowiedniego symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622, z późn. zm.). Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w tejże klasyfikacji pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiektu zbiorczego, którym może być, np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy osiedla, zespoły komputerowe lub rusztowania składające się z szeregu pojedynczych elementów, które nie mogą funkcjonować samodzielnie.

W kwestii rozstrzygnięcia, czy poszczególne elementy szalunków stanowić mogą odrębne środki trwałe, istotne znaczenie ma ustalenie, czy elementy te można uznać za kompletne i zdatne do użytku. Szalunek jest konstrukcją budowlaną tymczasową, służącą do wielokrotnego użytku, składającą się z wielu elementów. Jednocześnie należy stwierdzić, że to podatnik dokonuje oceny, czy dany środek trwały jest kompletny i zdatny do użytku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i wydzierżawiania elementów szalunków budowlanych. Przedmiotem wynajmu (wydzierżawiania) są poszczególne elementy szalunków budowlanych (płyty szalunkowe, dźwigary, stojaki, podpory, ściągi, nakrętki itp.,) lub nawet pojedyncze elementy, które są niezbędne do wykonania szalunku budowlanego lub wykorzystania ich w inny sposób przy pracach budowlanych, a nie gotowe ich zestawy. Elementy szalunków budowlanych występujące na rynku są zunifikowane, mają znormalizowane wymiary, tak aby elementy pochodzące z różnych źródeł (od różnych producentów) mogły ze sobą współpracować.

Klientami Wnioskodawcy są głównie firmy budowlane posiadające na ogół własne szalunki lub elementy takich szalunków, które jednak często wymagają uzupełniania o część brakujących elementów, celem stworzenia określonego szalunku niezbędnego do wykonania danego zadania budowlanego. Występować będą również sytuacje, kiedy całość sprzętu szalunkowego, potrzebna na określonej budowie, będzie wynajmowana przez klienta od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie miał jednak nigdy informacji, do jakich celów i w jakich konfiguracjach zostaną wykorzystane takie elementy. Najemca (klient) zgłaszać będzie zapotrzebowanie na wskazane przez Niego ilości poszczególnych elementów szalunkowych, a nie na jakiekolwiek ich komplety, czy zestawy. Decyzja o sposobie wykorzystania poszczególnych elementów należeć będzie zawsze wyłącznie do najemcy i Wnioskodawca nie ma na to najmniejszego wpływu. Ilość wynajmowanych danemu klientowi w ramach pojedynczego zamówienia elementów będzie wahać się od kilku sztuk do kilkuset (czy nawet kilku tysięcy). Wynajęte elementy nie zawsze będą pozwalały jednak na wykonanie z nich kompletnego szalunku. Takie kompletne szalowania będą mogły zostać wykonane dopiero w połączeniu z elementami własnymi posiadanymi przez klienta.

Wynajmowane elementy szalunków w ok. 90% są/będą własnością Wnioskodawcy, a pozostałe 10% będzie pozyskiwane od innych podmiotów gospodarczych w oparciu o umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Tym samym działalność Wnioskodawcy sprowadzi się również, w sensie ekonomicznym, do pośredniczenia w wynajmie elementów szalunkowych między ich właścicielami, a faktycznymi użytkownikami (przedsiębiorstwami budowlanymi). Przewidywany okres używania każdego z nabywanych przez Wnioskodawcę do majątku własnego elementów szalunkowych będzie przekraczał jeden rok i każdy z takich elementów będzie mógł stanowić odrębny przedmiot umowy najmu (jako pojedyncza sztuka, czy większa lub mniejsza ilość sztuk). Jednocześnie, elementy takie będą nabywane przez Wnioskodawcę jako pojedyncze elementy szalunkowe, a nie części kompletnego zastawu. Każdy pojedynczy element spełniać będzie kryterium kompletności i zdatności do użytku, ponieważ każdy z takich elementów będzie mógł stanowić, niezależnie od innych posiadanych przez Wnioskodawcę elementów, przedmiot udostępnienia klientowi w oparciu o odrębną umowę najmu lub dzierżawy. Będzie mógł również zostać wynajęty razem z każdym innym pasującym do niego (w sensie technicznym) elementem lub elementami (np. ściągi i nakrętki), niezależnie od tego, czy te inne elementy stanowiły majątek własny Wnioskodawcy, czy też były posiadane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza polegać będzie na wynajmie poszczególnych elementów szalunków budowlanych, a nie całych zestawów szalunków, a elementy szalunków będą nabywane przez Wnioskodawcę jako pojedyncze elementy szalunkowe i używane będą przez okres co najmniej jednego roku, to poszczególne elementy szalunków budowlanych będą uznane jako pojedyncze składniki majątkowe – każdy z elementów może więc stanowić odrębny środek trwały. Przy czym, jeżeli wartość początkowa danego elementu szalunku budowlanego nie przekroczy 3 500 zł, to istnieje możliwość zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków z nim związanych, albo uznania go za środek trwały i dokonania jednorazowej amortyzacji, bądź też dokonywania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 22h – 22m ww. ustawy.

Jednakże, jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, elementy szalunków budowlanych będą przedmiotem najmu na rzecz klientów i będą stanowić w ok. 90% majątek własny Wnioskodawcy, a w pozostałym zakresie będą stanowić majątek obcy, którym Wnioskodawca będzie władał na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zawartej z podmiotem trzecim. W związku z tym, skoro Wnioskodawca nie jest właścicielem wszystkich elementów szalunków budowlanych, to nie będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tych elementów szalunków budowlanych, które nie są Jego własnością. Dlatego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.