Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-838/11-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-12
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty odsetek od lokat zakładanych przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej oraz przez spółki komandytowe, w których jest wspólnikiem oraz obowiązku zapłaty podatku przez Wnioskodawcę, w przypadku niedobrania podatku przez bank.
Słowa kluczowe: banki; lokaty; odsetki; przedsiębiorca; płatnik; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku (brak daty sporządzenia, data wpływu 19.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odsetek od lokat zakładanych przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej oraz przez spółki komandytowe, w których jest wspólnikiem - **jest prawidłowe,**
*   obowiązku zapłaty podatku przez Wnioskodawcę, w przypadku niedobrania podatku przez bank – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.09.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odsetek od lokat zakładanych przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej oraz przez spółki komandytowe, w których jest wspólnikiem oraz obowiązku zapłaty podatku przez Wnioskodawcę, w przypadku niedobrania podatku przez bank.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i rozważa w przyszłości przystąpienie jako wspólnik do istniejących lub nowo utworzonych spółek komandytowych (łącznie „spółki”). Będzie on uczestniczył w zyskach spółek w proporcji określonej w umowach tych spółek. Spółki będą posiadały majątek, w którego skład będą wchodzić m. in. środki pieniężne. Część środków pieniężnych będzie umieszczana w bankach na terminowych lokatach bankowych. Od założonych lokat spółkom będą wypłacane odsetki przez banki prowadzące rachunki lokat terminowych spółek.

Ponadto Wnioskodawca może dysponować samodzielnie środkami pieniężnymi, które są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Te środki pieniężne Wnioskodawca zamierza samodzielnie lokować w bankach na terminowych lokatach bankowych. Od założonych lokat Wnioskodawcy będą wypłacane odsetki przez banki prowadzące rachunki lokat terminowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy podatek dochodowy od osób fizycznych od odsetek od lokat Wnioskodawcy (osoby fizycznej - przedsiębiorcy) jest pobierany przez bank jako płatnika?
2.  Czy w przypadku niepobrania takiego podatku przez bank Wnioskodawca jest odpowiedzialny za jego zapłatę?
3.  Czy podobnie jest w przypadku Wnioskodawcy (osoby fizycznej - przedsiębiorcy), działającego i osiągającego przychód z odsetek od lokat zakładanych przez spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki od lokat osoby fizycznej - przedsiębiorcy powinny być pobierane przez bank jako płatnika, ze względu na fakt, iż przychody te kwalifikują się do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy p.d.o.f..

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy p.d.o.f. odrębnym źródłem przychodów jest określona w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit.a)-c).

Przyporządkowanie do określonego źródła przychodów ma istotny wpływ na ustalenie podstaw opodatkowania, a także na sposób opodatkowania i wysokość przychodów.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w przepisie art. 5a pkt 6 ustawy p.d.o.f.. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Wyłączenie zawarte w ww. art. 5a pkt 6 ustawy p.d.o.f. obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy p.d.o.f..

Za przychody z kapitałów pieniężnych, zgodnie z przepisem art. 17 ustawy p.d.o.f., uważa się m.in. przychody z odsetek od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Przepis art. 14 ust 2 pkt 5 ustawy p.d.o.f. przewiduje natomiast, iż przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Według Wnioskodawcy za rachunki bankowe utrzymywane w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą należy uznać rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Na lokatach bankowych są natomiast przechowywane wolne środki pieniężne, nie są one zatem rachunkami związanymi z wykonywaną działalnością gospodarczą, nie dokonuje się na nich operacji gospodarczych, tj. nie dokonuje się z nich płatności za zakupione towary, usługi, czy też na te rachunki nie spływają środki za sprzedane towary, usługi. Przeniesienie wolnych środków pieniężnych na lokaty bankowe powoduje utratę związku pomiędzy tymi środkami, a wykonywaną działalnością gospodarczą. Środki te, w okresie inwestowania, nie służą już wykonywanej działalności gospodarczej. Z tego względu środki pieniężne zgromadzone na powyższych lokatach są środkami, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy p.d.o.f., w konsekwencji odsetki od takich lokat stanowią przychód z kapitałów pieniężnych.

Zaliczenie odsetek od lokat bankowych do źródła przychodów „kapitały pieniężne” zostało także potwierdzone przez orzecznictwo. W wyroku z dnia 29 grudnia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (sygn. akt I SA/Ke 617/10) stwierdził, iż „niewątpliwie za rachunki bankowe związane z wykonywaną działalnością gospodarczą uznać należy wyłącznie takie rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności podmiotu gospodarczego. Natomiast wolne środki pieniężne przechowywane na lokatach bankowych czy zainwestowane w obligacje nie stanowią środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością. W konsekwencji odsetki od takich lokat i obligacji stanowią przychód z kapitałów pieniężnych.”

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 30 sierpnia 2011r. (sygn. akt III SA/Wa 3095/10) orzekł, że odsetki od lokat bankowych, które będzie uzyskiwała spółka komandytowa, nie są jej przychodem z działalności gospodarczej, nawet jeśli przedmiotem działalności spółki jest działalność wspomagająca usługi finansowe oraz pośrednictwo finansowe. Przychód z odsetek (a także z odsetek i dyskonta od obligacji) spółka komandytowa musi zaliczyć do źródła kapitały pieniężne.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę pogląd zaakceptował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 maja 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1677/10), stwierdził: „Jeżeli zaś funkcją rachunku założonego przez przedsiębiorcę jest pomnażanie jego kapitału poprzez lokowanie w banku wolnych środków pochodzących z działalności gospodarczej, to odsetki od takiej lokaty nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej, o jakich mowa w art. 14 ust. 2 pkt 5 u.p.d.f., lecz przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.f., podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tj. na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy).”

Podobnie uznał również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w orzeczeniu z dnia 13 lutego 2007 r. (sygn. akt I SA/Bd 825/2006).

Opinię taką podziela także Naczelny Sąd Administracyjny, w orzeczeniu z dnia 26 sierpnia 2008r. (sygn. akt II FSK 806/2007) stwierdził, iż „lokata kapitałowa w banku zagranicznym jest to „inna forma przechowywania lub inwestowania”, o której mowa w art. 30a ust. 1 pkt 3 p.d.o.f., toteż nie może być uznana za rachunek bankowy utrzymywany w związku z prowadzoną działalnością. Odsetki (dochód) z takiego rachunku stanowią zaś źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 p.d.o.f. (z kapitałów pieniężnych), nie zaś z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 p.d.o.f.).”

Przychód z odsetek od lokat terminowych podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w przepisie art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy p.d.o.f., w myśl którego od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Według przepisu art. 41 ust. 4 ustawy p.d.o.f. płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Ze względu na przytoczone powyżej uregulowania należy stwierdzić, iż obowiązek poboru podatku od odsetek od lokat terminowych ciąży na banku jako płatniku.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach organów podatkowych, m. in. w indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2011 r. (sygn. ILPB1/415-1261/10-2/AP): „Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne, wskazać należy, że wypłacane posiadaczom rachunków lokat terminowych (osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, spółkom cywilnym, spółkom osobowym prawa handlowego) odsetki od tych lokat stanowią przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 3 przedmiotowej ustawy.”

Tak stwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 19 marca 2010 r. (sygn. 1PPB1/415-97/10-2/EC): „Reasumując, w świetle przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż odsetki od lokat na rachunku lokacyjnym należy zaliczyć do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Ad. 2)

Zgodnie z argumentacją przytoczoną w stanowisku dot. pytania nr 1, bank jako płatnik na podstawie przepisu art. 41 ust. 4 ustawy p.d.o.f. obowiązany jest pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5 i 13 ora z art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust 5.

Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy p.d.o.f., płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek, tj. urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Obliczenia, pobrania i uiszczenia podatku od odsetek pochodzących z lokat terminowych założonych przez osobę fizyczną, ta osoba nie będzie odpowiedzialna za jego zapłatę. Skoro powinność uiszczenia podatku z tytułu opisanych odsetek ciąży na banku jako płatniku, właściciel lokaty nie powinien być obciążony obowiązkiem sprawdzania, czy bank pobrał podatek lub czy obliczył go w prawidłowej wysokości. Bank jako podmiot profesjonalnie zajmujący się świadczeniem usług finansowych jest zobowiązany do odprowadzania należnego podatku i z tego tytułu powinien ponosić wyłączną odpowiedzialność. Nie można obciążać osoby fizycznej lub spółki komandytowej, która w zaufaniu do instytucji finansowej powierzyła jej prowadzenie swoich lokat bankowych, obowiązkiem sprawdzania czy bank właściwie wywiązuje się z powinności nałożonych na niego przez prawo podatkowe.

Zgodnie z przepisem art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Kwestia odpowiedzialności płatnika została uregulowana przez ustawodawcę w rozdziale 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z przepisem art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej – „Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.”

Należy więc uznać, że jest to odpowiedzialność za własne działanie jako podmiotu, na który zostały nałożone pewne obowiązki o charakterze publicznoprawnym. Jednak Ordynacja podatkowa w przepisie art. 30 § 5 przewiduje dwa odstępstwa, w zakresie których odpowiedzialnością za niepobrany podatek obarczony będzie podatnik, a zwolniony z niej będzie płatnik. Po pierwsze sytuacja taka ma miejsce, gdy stanowi tak przepis prawa, a po drugie, gdy podatnik ponosi winę za niepobranie podatku.

W przypadku obowiązku uiszczania przez płatnika podatku od odsetek od lokat terminowych żadne ze wspomnianych wyżej dwóch wyłączeń nie zachodzi. W szczególności nie można tutaj mówić o winie podatnika, gdyż ten wielokrotnie nawet nie jest w stanie stwierdzić czy od wypłacanych mu przez bank odsetek został uiszczony podatek. Nie ma więc prawnych podstaw do zdjęcia z płatnika (banku) odpowiedzialności za pobór tego podatku.

Ze wskazanych względów osoba fizyczna uzyskująca dochód z odsetek pochodzących od lokat terminowych nie jest zobowiązana do wykazywania w swojej rocznej deklaracji kwot pobranych odsetek oraz do opłacania z tego tytułu podatku dochodowego.

Stwierdzenie, iż podatnik nie jest zobowiązany do wykazywania w zeznaniu rocznym należnego podatku z tytułu odsetek od lokat terminowych znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np. w indywidualnej interpretacji z dnia 22 września 2009 r. (sygn. ITPB1/415-544/09/WM) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdzającej, iż „W przypadku lokat terminowych założonych w banku, pełni on funkcję płatnika i to na nim zgodnie z powyższym przepisem ciąży obowiązek poboru powyższego podatku, a więc wspólnicy spółki jawnej, nie wykazują w zeznaniu rocznym należnego podatku z tego tytułu.”

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 7 grudnia 2010 r. (sygn. ILPB2/415-1027/10-2/JK): „Zainteresowany nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku po okresie zapadalności lokat z uwzględnieniem jako podstawy opodatkowania sumy wszystkich naliczonych i skapitalizowanych w czasie trwania lokat odsetek.”

W indywidualnej interpretacji z dnia 5 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/415-12/11/MW) stwierdził: „Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy bank (\`(...)\`) nie pobierze zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odsetek od lokat (\`(...)\`) to wnioskodawczyni nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od tych dochodów w ciągu roku podatkowego, ani po jego zakończeniu i uwzględnienia ww. dochodów w zeznaniu rocznym. Bez znaczenia pozostaje przy tym ilość posiadanych przez wnioskodawczynię ww. lokat.”

W odniesieniu do lokat bankowych z jednodniową kapitalizacją odsetek pogląd wnioskodawcy podziela także Ministerstwo Finansów w oficjalnie zaprezentowanym stanowisku. Ministerstwo uznało, że jeśli podatek z tytułu odsetek jest niższy od 50 gr., bank nie musi go pobierać, natomiast podatnik nie musi go wykazywać w deklaracji.

Ad. 3)

W opinii Wnioskodawcy przywołana w odpowiedzi na pytanie pierwsze i drugie argumentacja pozostaje aktualna również w sytuacji gdy odsetki stanowią dochód uzyskany z lokat założonych przez osobę fizyczną — przedsiębiorcę, działającego i osiągającego przychód za pośrednictwem spółki komandytowej.

Stosownie do przepisu art. 5b ust 2 ustawy p.d.o.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce; określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy p.d.o.f., uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy — pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z cytowanym już przepisem art. 5a pkt 6 ustawy p.d.o.f. przychodów podatnika nie uznaje się za pochodzące z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej jeżeli uzyskane przychody są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9. Regulacja ta wprowadza więc zasadę pierwszeństwa innych źródeł przychodów nad źródłem pozarolnicza działalność gospodarcza”.

Zaprezentowane powyżej rozumowanie znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 18 maja 2010 r. (sygn. akt II FSK 47/2009) uznał, iż: „Nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła—w tym przypadku do przychodów wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 7 ustawy”.

Także w wyroku z dnia 14 sierpnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 678/2008) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż „Reasumując, zestawienie treści art. 5sa pkt 6 i art. 14 ust. 2, art. 13 pkt 9, art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. wskazuje na to, iż jeżeli w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła. Dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wykładnia art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. i przyjęcie, iż aby zaliczyć dany przychód do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej należy najpierw wykluczyć pochodzenie tego przychodu z innego źródła jest więc prawidłowa.”

Takie samo stanowisko potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 sierpnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 735/2007).

Zatem tylko w przypadku, gdy wspólnicy spółki komandytowej uzyskają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody te uznaje się za przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Wspólnik spółki komandytowej może więc także uzyskiwać przychody z kapitałów pieniężnych, którymi są m.in. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” (art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy p.d.o.f.).

Również w odniesieniu do kont bankowych spółek aktualna pozostaje argumentacja przywołana w odpowiedzi na pytanie pierwsze, dotyczące utraty powiązania środków pieniężnych umieszczonych na lokacie terminowej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z tego względu inwestowanie środków pieniężnych na lokatach terminowych spółek nie będzie podejmowane „w wykonywaniu działalności gospodarczej”, czego konsekwencją jest brak możliwości zaliczenia przypadających na wnioskodawcę przychodów z odsetek do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy p.d.o.f..

Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, przykładowo można wskazać indywidualną interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2011 r. (sygn. ITPB1/415-983/10/WM) stwierdzającą, iż: „Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane uprzednio przepisy stwierdzić należy, iż przychód z tytułu uczestnictwa w funduszach oraz z lokat bankowych, stanowi dla wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a ww. ustawy. Powyższego nie zmienia fakt, że zainwestowane zostały środki pieniężne pochodzące z przychodów uzyskanych z działalności gospodarczej spółki, której wnioskodawca jest wspólnikiem oraz to, że środki te przelane zostały bezpośrednio z kont firmowych spółki.”

Taką opinię wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 22 listopada 2010 r. (sygn. IBPBI/1/415-844/10/KB): „Przychody te wnioskodawca winien będzie opodatkować odrębnie od przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej, jako przychody z kapitałów pieniężnych, 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a ww. ustawy.”

Jak wynika z powyższego podmiotem zobowiązanym do obliczenia, pobrania i uiszczenia podatku od odsetek pochodzących z lokat bankowych, założonych przez osoby fizyczne działające i osiągające przychód za pośrednictwem spółki komandytowej, będzie bank jako płatnik. Tak uznał również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 24 sierpnia 2010 r. (sygn. ITPB1/415-504/10/MR): „W przypadku więc lokat terminowych założonych w banku (u wnioskodawcy), pełni on funkcję płatnika i to na nim zgodnie z powyższym przepisem ciąży obowiązek poboru powyższego podatku.”

W związku z faktem, iż podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku dochodowego od odsetek pochodzących z lokat terminowych jest bank jako płatnik, wnioskodawca osiągający przychód z tytułu odsetek od bankowych lokat terminowych zakładanych przez spółki nie będzie odpowiedzialny za zapłatę tego podatku, w sytuacji niedobrania tego podatku przez bank.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odsetek od lokat zakładanych przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej oraz przez spółki komandytowe, w których jest wspólnikiem oraz za nieprawidłowe w zakresie obowiązku zapłaty podatku przez Wnioskodawcę, w przypadku niedobrania podatku przez bank.

Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 102 ww. ustawy, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce komandytowej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z tą zasadą dochody (przychody) z udziału w spółce komandytowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), odrębnym źródłem przychodów jest określona w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie zawarte w ww. art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. przychody z odsetek od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą (art. 17 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Kluczowym dla prawidłowego odczytania normy art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy jest ustalenie co należy rozumieć przez „rachunki bankowe utrzymywane w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą”. Zdaniem organu, należy przyjąć, że chodzi tu o rachunki za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności. Z faktem tym wiąże się przetrzymywanie środków pieniężnych na tych rachunkach i tylko z faktem uzyskiwania wynagrodzenia w postaci odsetek na takich rachunkach wiąże się obowiązek zaliczenia ich do przychodów z działalności gospodarczej. Wolne środki pieniężne przechowywane na lokatach bankowych nie stanowią zaś środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej zamierza samodzielnie lokować w bankach na terminowych lokatach bankowych środki pieniężne, które są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Również spółki komandytowe, w których Wnioskodawca jest wspólnikiem będą umieszczać część środków pieniężnych na terminowych lokatach bankowych. Od założonych lokat będą wypłacane odsetki przez banki prowadzące rachunki lokat terminowych.

Odsetek od odrębnych lokat terminowych utworzonych dla lokowania wolnych środków pieniężnych pochodzących z działalności gospodarczej klientów, nawet przez bank prowadzący rachunek bieżący tych klientów, nie można utożsamiać z odsetkami od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, gdyż lokaty te nie dotyczą rachunków związanych z bieżącą działalnością firmy, nie dokonuje się na nich operacji gospodarczych, tj. nie dokonuje się z nich płatności za zakupione towary, usługi, czy też na te rachunki nie spływają środki za sprzedane towary, usługi.

W związku z powyższym, nie można uznać, że w przypadku odsetek od tego typu lokat, mamy do czynienia z sytuacją objętą dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego też przychód ten zaliczyć należy do przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. do przychodów o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zaliczenia przychodu z odsetek od lokat terminowych do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Przychód ten podlega opodatkowaniu wg zasad określonych w art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W przypadku więc lokat terminowych założonych w banku, pełni on funkcję płatnika i to na nim zgodnie z powyższym przepisem ciąży obowiązek poboru powyższego podatku.

Obliczając i pobierając zryczałtowany podatek dochodowy płatnik jest zobligowany do stosowania przepisu art. 63 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym podstawy opodatkowania, kwoty podatków, odsetki za zwłokę, opłaty prolongacyjne, oprocentowanie nadpłat oraz wynagrodzenia przysługujące płatnikom lub inkasentom zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących zaokrąglania. Z tego względu w tym zakresie należy stosować przepisy ogólne zawarte w Ordynacji podatkowej.

W sytuacji gdy bank, stosownie do treści art. 63 Ordynacji podatkowej, nie pobierze zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odsetek od lokat z tzw. dziennym naliczaniem odsetek, z uwagi na fakt, iż kwota obliczonego od odsetek z każdej lokaty podatku jest niższa niż 50 groszy, to podatnik nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od tych dochodów w ciągu roku podatkowego, ani po jego zakończeniu i uwzględnienia ww. dochodów w zeznaniu rocznym. Bez znaczenia pozostaje przy tym ilość posiadanych przez podatnika lokat.

Jednakże, zgodnie z 45 ust. 3b ww. ustawy, w zeznaniu, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a, wykazuje się należny podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29-30a, jeżeli podatek ten nie został pobrany przez płatnika.

Obowiązek wykazania powyższych odsetek w zeznaniu rocznym i odprowadzenie podatku z tego tytułu powstałby jedynie w sytuacji gdyby podatek ten nie został pobrany przez bank. Powyższy przepis nie dotyczy sytuacji kiedy płatnik podatku nie potrącił zasadnie.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone wyżej przepisy, wskazać należy, iż w przypadku lokat terminowych założonych w banku przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną oraz lokat założonych przez spółki komandytowe, w których Wnioskodawca jest wspólnikiem, bank pełni funkcję płatnika i to na nim zgodnie z powyższym przepisem ciąży obowiązek poboru powyższego podatku. Jednakże w przypadku nie pobrania takiego podatku przez bank, Wnioskodawca zgodnie z art. 45 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zobowiązany do wykazania tego podatku w zeznaniu.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków WSA należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.