Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.1038.2016.1.SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-24
Teza: w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego na rzecz zagranicznego kontrahenta wynagrodzenia za najem kontenerów.
Słowa kluczowe: kontenery; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 5 grudnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 9 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego na rzecz zagranicznego kontrahenta wynagrodzenia za najem kontenerów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego na rzecz zagranicznego kontrahenta wynagrodzenia za najem kontenerów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”) jest producentem materiałów wybuchowych i środków inicjujących dla przemysłu oraz świadczy usługi transportowe.

Jednym z produkowanych przez Spółkę wyrobów jest emulsyjny materiał wybuchowy wytwarzany przez modułowe urządzenie pompujące typu MUP-1 lub SWS przeznaczony do stosowania w górnictwie podziemnym i odkrywkowym jako materiał wybuchowy skalny. Materiał ten powstaje po zmieszaniu głównego składnika, którym jest Matryca wraz z komponentami uczulającymi.

Matryca jest półpłynną masą barwy miodowej i posiada właściwości utleniające. Głównym składnikiem Matrycy jest azotan amonu. Matryca jest sklasyfikowana pod nr UN (numer ONZ) 3375; klasa zagrożenia w transporcie 5.1 Matryca jest dostarczana z Zakładu do Klientów z którymi Spółka ma podpisane umowy na sprzedaż emulsyjnego materiału wybuchowego luzem.

Matryca może być przewożona w specjalnych pojemnikach lub w kontenerach typu cysterna. Nie mając własnych kontenerów Spółka zawarła z kontrahentem niemieckim specjalizującym się w wynajmie kontenerów przeznaczonych do przewożenia środków chemicznych umowę

najmu kontenera. Wynajęty kontener jest wykorzystywany przez Spółkę do transportu i przechowywania matrycy u Klienta.

Wynajmowany od firmy niemieckiej kontener typu cysterna jest to duży zbiornik metalowy, o pojemności 24 m3, zamknięty w ramie metalowej o znormalizowanych wymiarach. Kontener jest przewożony na podwoziu kontenerowym, samochodowym lub kolejowym lub może być stosowany do przewozu morskiego (z podwoziem lub bez), w przypadku Spółki służy do transportu i przechowywania Matrycy luzem - UN 3375.

W nomenklaturze transportowej jest to nadwozie zdejmowalne, o charakterze trwałym i wystarczająco mocne, aby mogło być wielokrotnie użyte. Zaprojektowane specjalnie do ułatwiania przewozu ładunków niebezpiecznych - w tym przypadku płynnych - jednym lub kilkoma środkami transportu bez potrzeby przeładunku. Potocznie nazywany tank kontener.

Podmiot od którego Spółka wynajmuje kontener prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę w Niemczech. Spółka jest w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji podmiotu z Republiki Federalnej Niemiec.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka, w związku z wypłacaniem na rzecz kontrahenta niemieckiego należności za najem kontenera typu cysterna, zobowiązana będzie do pobrania zryczałtowanego podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zapłatą czynszu najmu na rzecz wynajmującego jako podmiotu posiadającego w Rzeczpospolitej Polskiej ograniczony obowiązek podatkowy, nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek pobrania podatku u źródła, zgodnie z art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż wynajmowane przez nią kontenery typu cysterna nie są urządzeniami przemysłowymi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W pierwszej kolejności, Spółka zwraca uwagę, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Dodatkowo, art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, stanowi, że przepisy powyższego ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Jak stanowi z kolei art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji, o którym mowa w art. 4a pkt 12 ustawy o CIT.

Z powyższego wynika zasada, że należności licencyjne są opodatkowane stawką wynikającą z ustawy lub stawką wynikającą z odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Konieczne jest jednak, aby płatność następowała w związku z należnością licencyjną.

W związku z powyższym należy zauważyć, że dla zaistnienia konieczności poboru podatku u źródła od należności licencyjnych konieczne jest aby płatność stanowiła zapłatę za jeden z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Z tego względu, w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma fakt, czy płatność uiszczana z tytułu umowy najmu kontenerów typu cysterna może być traktowana jako przychód z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego. Innymi słowy, tylko sklasyfikowanie kontenera typu cysterna jako urządzenia przemysłowego (co w ocenie Spółki nie jest możliwe) będzie rodzić po stronie Spółki obowiązek w zakresie poboru podatku u źródła.

W takim kontekście Spółka pragnie zauważyć, że ani przepisy ustawy o CIT, ani przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w tym umowa zawarta między Rzeczpospolitą Polska, a Republiką Federalną Niemiec, nie zawierają definicji terminu „urządzenie przemysłowe”.

Zdaniem Spółki, w takiej sytuacji należy odwołać się do wykładni językowej tego terminu, tj. jego słownikowego rozumienia.

Powyższe potwierdza także m.in. treść wyroku WSA w Warszawie z 11 listopada 2008 r., sygn. III SA/Wa 3184/08, zgodnie z którym zdaniem Sądu przyjęcie przez Ministra Finansów, że przy wyjaśnianiu sensu pojęcia niezdefiniowanego w Umowie – „urządzenia przemysłowego” możliwe było sięgnięcie do słownikowych jego definicji jest logicznie prawidłowe oraz uzasadnione regułami interpretacyjnymi. Dla uznania danego urządzenia za „urządzenie przemysłowe” decydujące znaczenie ma fakt, czy spełnia ono słownikową definicję terminu „urządzenie” oraz czy jest ono wykorzystywane w przemyśle.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, przez pojęcie „urządzenie” należy rozumieć „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”. Z kolei termin „przemysł” oznacza „produkcję materialną polegająca na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych”. Przymiotnik „przemysłowy” powinno się zatem rozumieć jako stosowany, wykorzystywany w przemyśle.

W związku z powyższym przez „urządzenie przemysłowe”, zdaniem Spółki, należy rozumieć rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do produkcji materialnej polegającej na wytwarzaniu produktów w sposób masowy.

W zakresie właściwego rozumienia pojęcia „urządzanie przemysłowe: wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1476/10 wywodząc, że przy interpretacji powołanych przepisów nie można pomijać przymiotnika „przemysłowy”, a więc „dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle”. Przemysł oznacza natomiast „produkcję materialną polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych”. Cytowany powyżej pogląd podzielił także Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w innym składzie w wyroku z 5 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 820/12.

Natomiast, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 31 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 844/13 stwierdził, że urządzeniem przemysłowym będzie takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną.

Spółka podkreśla, że nie wykorzystuje użytkowanych kontenerów w procesie produkcji, a jedynie do transportu i przechowywania gotowych produktów. Tym samym, wykorzystywany kontener cysterna w żaden sposób nie jest powiązany z produkcją materialną wyrobów w sposób masowy. Nie mając zatem związku z „przemysłem” nie może on w świetle cytowanych powyżej definicji słownikowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stanowić urządzenia przemysłowego.

W nawiązaniu do powyższego, Spółka podnosi, że w jej ocenie kontenerów typu cysterna nie można uznać za urządzenia przemysłowe.

Spółka zwraca uwagę, że w orzecznictwie niejednokrotnie wyrażono pogląd, który Spółka w pełni podziela, że określenie „urządzenie przemysłowe” nie powinno być interpretowane rozszerzająco. Na gruncie bowiem wykładni językowej niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca jako dokonywana „contra legem”.

Przykładowo, w wyroku NSA z 21 lutego 2012 r., sygn. II FSK 1476/10 można przeczytać: w umowie polsko-niemieckiej jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji pojęcia „urządzenie przemysłowe”. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo Sąd pierwszej instancji, posiłkując się definicjami ze słowników języka polskiego („Słownik Języka Polskiego” oraz „Mały słownik języka polskiego”) wskazał, że „urządzeniem przemysłowym” będzie takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną.

Jak już Spółka wskazywała, w jej ocenie pojęcie „urządzenie przemysłowe” nie odnosi się do kontenerów. Skoro pojęcie „urządzenie przemysłowe” funkcjonujące na gruncie polskich regulacji podatkowych nie obejmuje swoim zakresem kontenerów, to z kolei brak jest podstaw do przyjęcia, że określenie „urządzenie przemysłowe” funkcjonujące na gruncie art. 12 ust. 3 Umowy obejmuje swoim zakresem takie kontenery. Z uwagi zatem na fakt, że w rozumieniu polskich przepisów kontenery nie powinny być klasyfikowane jako urządzenia przemysłowe, to nie będą one urządzeniem przemysłowym również w rozumieniu Umowy.

Dodatkowy argument przemawiający za tym, że użytkowane przez Spółkę kontenery typu cysterna nie należą do kategorii urządzeń przemysłowych, stanowi fakt, że w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”) ustanowionej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz.U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293) użytkowane przez Spółkę kontenery zaklasyfikowane zostały do działu 29 „pojazdy samochodowe, przyczepy i naczepy”, grupy 29.20 „nadwozia do pojazdów silnikowych; przyczepy; naczepy”, pod symbolem PKWiU 29.20.21.0 nazwa grupowania: „Kontenery przystosowane do przewozu jednym lub więcej środkami transportu”.

Podsumowując, w ocenie Spółki nie jest ona zobowiązana do pobrania podatku u źródła od należności wypłacanej na rzecz kontrahenta niemieckiego w związku z użytkowaniem kontenerów typu cysterna na podstawie umowy najmu. Jak wynika z powyższych rozważań, przepisy ustawy o CIT przewidują opodatkowanie jako należności licencyjnych przychodów z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego, kontener zaś nie wchodzi do zakresu definicyjnego pojęcia „urządzenie przemysłowe”.

Tym samym, biorąc pod uwagę, że wynajmujący nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu Umowy, uzyskane przez niego przychody z wynajmu cystern kontenerowych na celę transportowe są wyłączone z opodatkowania w Polsce, gdyż Umowa zezwala na opodatkowanie zysków przedsiębiorstwa jedynie w państwie jego siedziby. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku u źródła.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

W myśl art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Stosownie do art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 updop).

Z powyższego wynika, że podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. Wskazany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest producentem materiałów wybuchowych i środków inicjujących dla przemysłu oraz świadczy usługi transportowe. Jednym z produkowanych przez Wnioskodawcę wyrobów jest emulsyjny materiał wybuchowy przeznaczony do stosowania w górnictwie podziemnym i odkrywkowym jako materiał wybuchowy skalny. Materiał ten powstaje po zmieszaniu głównego składnika, którym jest Matryca wraz z komponentami uczulającymi. Matryca może być przewożona w specjalnych pojemnikach lub w kontenerach typu cysterna. Nie mając własnych kontenerów Spółka zawarła z kontrahentem niemieckim specjalizującym się w wynajmie kontenerów przeznaczonych do przewożenia środków chemicznych umowę najmu kontenera. Wynajęty kontener jest wykorzystywany przez Spółkę do transportu i przechowywania matrycy u Klienta. Z tytułu najmu kontenera Wnioskodawca płaci należności na rzecz podmiotu niemieckiego. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji podatkowej niemieckiego kontrahenta.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: „umowa polsko-niemiecka”), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Niemczech), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tu: w Niemczech).

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ust. 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce), w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Niemczech) to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej: określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo dodania do art. 12 ust. 2 słów „za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych” (pkt 40 Komentarza OECD do art. 12).

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem „należności licencyjne” również dochodów z tytułu użytkowania lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych.

Należy jednak podkreślić, że zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również postanowienia umowy polsko-niemieckiej nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego.

Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak, według „Słownika Języka Polskiego” (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik „przemysłowy” oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W świetle zaprezentowanego rozumienia omawianego terminu, uzasadniony jest pogląd, że kontener (cysterna) przeznaczony do transportu środków chemicznych, jak i służący przechowywania matrycy u Klienta jest zespołem elementów i służy do wykonywania określonych czynności, tym samym, należy traktować go jako urządzenie przemysłowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop oraz jednocześnie w art. 12 ust. 3 umowy polsko – niemieckiej.

Ponadto, wskazać należy, że w ocenie tut. Organu, przyjęcie przez Wnioskodawcę „wąskiego” rozumienia pojęcia „urządzenia przemysłowego”, jakie przedstawił w uzasadnieniu własnego stanowiska, prowadziłoby do wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Polsce przez osoby zagraniczne z tytułu używania przez krajowe podmioty gospodarcze różnego rodzaju urządzeń służących działalności przemysłowej, stanowiących własność kontrahentów zagranicznych, co byłoby sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 updop.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w związku z zawartą przez Wnioskodawcę umową najmu kontenera, Wnioskodawca, jako korzystający z tego urządzenia wypłaca wynagrodzenie na rzecz spółki niemieckiej, stanowiące należności licencyjne w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz polsko – niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym, zgodnie z cyt. art. 26 ust. 1 updop, Wnioskodawca zobowiązany jest do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat. Jednakże wysokość tego podatku, zgodnie z posiadanym przez Wnioskodawcę certyfikatem rezydencji podmiotu niemieckiego, Wnioskodawca ma prawo obniżyć do wysokości 5% kwoty brutto należności licencyjnych, zgodnie z art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej.

W konsekwencji powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć bowiem należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ wydając interpretację, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela.

Na potwierdzenie stanowiska tut. Organu wskazać należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 grudnia 1996 r. sygn. akt III SA 1091/94.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Wojewódzkiego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.