Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1133/13-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-13
Teza: Opodatkowanie nabycia nieruchomości (możliwość dobrowolnego opodatkowania) oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budynek; nabycie; nieruchomości; podatek-podatek naliczony; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 18 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zamierza nabyć za wynagrodzeniem od C. Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”) nieruchomość (dalej: „Transakcja”, dalej: „Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji” lub „Nieruchomość”). Wnioskodawca planuje przeprowadzić Transakcję na początku 2014 r.

W dacie Transakcji, Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji obejmować będzie:

*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 114 (dalej: „Działka”),
*   zlokalizowany na Działce zabytkowy budynek handlowy (dalej: „Budynek Handlowy”),
*   zlokalizowany na Działce budynek administracyjny,
*   zlokalizowany na Działce „łącznik” łączący Budynek Handlowy z budynkiem administracyjnym,
*   zlokalizowaną na Działce związaną z powyższymi obiektami budowlanymi budowlę w postaci rampy z wjazdem.

Zgodnie z księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, w której ujawniona jest Działka, na Działce znajdują się dwa (dział I, rubryka 1.4, podrubryka 1,4.2.) lub trzy (dział I, rubryka 1.4, podrubryka 1.4.1) budynki. Wypis z rejestru budynków wskazuje zaś na istnienie na Działce dwóch budynków. Analizując naniesienia znajdujące się na Działce w chwili sporządzenia niniejszego Wniosku można jednak odnotować:

*   Budynek Handlowy oraz
*   budynek administracyjny oraz
*   „łącznik” łączący Budynek Handlowy z budynkiem administracyjnym oraz
*   związaną z powyższymi obiektami budowlanymi budowlę w postaci rampy z wjazdem.

Wskazane powyżej obiekty budowlane w dalszej części Wniosku będą określane łącznie jako „Budynki”.

Ze względów biznesowych zamierzenia inwestycyjne Zbywcy obejmujące przebudowę i rozbudowę Budynku Handlowego oraz wyburzenie pozostałych Budynków uległy zmianie - Zbywca zdecydował o sprzedaży Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji na rzecz Nabywcy.

Nabywca jest zainteresowany przeprowadzeniem inwestycji obejmującej przebudowę i rozbudowę Budynku Handlowego oraz wyburzenie pozostałych Budynków we własnym zakresie i w tym celu planuje zawarcie stosownych umów na roboty budowlane, których termin rozpoczęcia przewidziany będzie na okres po dniu Transakcji.

Zbywca wystąpił o stosowne pozwolenie budowlane, którego termin uzyskania przewiduje przed dniem Transakcji.

Zbywca nie będzie w żaden sposób ingerował w działalność Nabywcy po Transakcji. Budynki zostały wybudowane i oddane do użytkowania przed 1993 r.

Całość powierzchni Budynków była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, przy czym na dzień sporządzenia niniejszego Wniosku od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Budynków nieoddanej uprzednio do użytkowania, upłynęło ponad 2 lata.

W dacie transakcji Budynki nie będą przedmiotem najmu ani dzierżawy (najemcy opuścili do końca czerwca 2013 r. powierzchnie wynajmowane w Budynkach, a stosowne umowy najmu wygasły lub zostały rozwiązane).

Zbywca nabył Nieruchomość w styczniu 2011 r. jako element wchodzący w skład nabytej przez Zbywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wydzielonej w wyniku podziału spółki P. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Dzielona”). Spółka Dzielona nabyła w 2006 r. Nieruchomość jako element zorganizowanej części przedsiębiorstwa poprzedniego właściciela.

Spółka Dzielona ponosiła nakłady na Nieruchomość i wykorzystywała ją do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (wynajem powierzchni).

W związku z planowanym przeniesieniem prawa własności Nieruchomości na Zbywcę, w lipcu 2008 r. pomiędzy Zbywcą a Spółką Dzieloną zostało zawarte porozumienie (dalej: „Porozumienie”). W ramach Porozumienia Zbywca wyraził zainteresowanie (za zgodą Spółki Dzielonej) udziałem w kosztach bezpośrednio związanych z Nieruchomością, przy czym:

1.  przypadające Zbywcy koszty miały być fakturowane bezpośrednio na Zbywcę bądź przenoszone przez Spółkę Dzieloną w drodze refaktury;
2.  w przypadku nie dojścia do skutku planowanego przeniesienia prawa własności Nieruchomości Spółka Dzielona miała być obowiązana do zwrotu wydatków na Nieruchomość poniesionych przez Zbywcę w okresie obowiązywania Porozumienia.

W wyniku Porozumienia, nakłady na Nieruchomość były ponoszone zarówno przez Spółkę Dzieloną, jak i Zbywcę. Ze względu na związek z zamierzonymi czynnościami opodatkowanymi VAT (odpłatny wynajem powierzchni) Zbywca odliczał podatek naliczony z tytułu poniesionych wydatków związanych z Nieruchomością.

Zbywca, po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła m.in. Nieruchomość, wykorzystywał ją do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni użytkowych wchodzących w skład Nieruchomości. W związku z tą działalnością Zbywca ponosił nakłady na ulepszenie Nieruchomości oraz koszty jej bieżącego utrzymania (np. koszty dostawy mediów, zapewnienia ochrony) i odliczał podatek naliczony z tytułu poniesionych wydatków.

Na dzień Transakcji suma wydatków poniesionych na ulepszenie poszczególnych Budynków nie przekroczy 30% wartości początkowej żadnego z nich.

Zbywcy przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na ulepszenie Budynków.

Jak wskazano uprzednio, Transakcji podlegać będzie Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji.

Jednocześnie z uwagi na wygaśnięcie lub rozwiązanie zawartych przez Zbywcę umów najmu, na Nabywcę nie zostaną przeniesione wynikające z nich dotychczas prawa i obowiązki Zbywcy.

W wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione (bez dodatkowego wynagrodzenia) niektóre prawa i obowiązki Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością Będącą Przedmiotem Transakcji, w szczególności:

*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z pracami budowlanymi Nieruchomości,

*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych dotyczących planowanej i zaniechanej przez Zbywcę inwestycji na Nieruchomości,

*   ewentualne prawa i obowiązki z decyzji i pozwoleń administracyjnych ściśle związanych z Nieruchomością,

*   dokumentacja techniczna ściśle związana z Nieruchomością.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które były i są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:
    *   dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, gaz, odbiór ścieków, dostawa wody),
    *   ubezpieczenia Nieruchomości (po Transakcji Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu),
    *   ochrony Nieruchomości,
    *   wywozu nieczystości,
    *   monitoringu pożarowego,
    *   utrzymania czystości,
    *   usług telekomunikacyjnych.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, Zbywca rozwiązał już lub rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji. Nabywca zawrze w tym celu nowe umowy (w tym na czas trwania prowadzonej przez siebie inwestycji) w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, że część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy.

Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez strony i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,

*   umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych,

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy (niewykluczone, że umowa najmu lokalu będzie zawarta przez Nabywcę z tym samym dostawcą, z którym umowę ma zawartą Zbywca).

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników ponieważ wszelkie czynności związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości, jak również bieżąca księgowość są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi. W rezultacie w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu pracy.

Budynki wchodzące w skład Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji nie stanowią formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę.

Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Budynki nie będą stanowiły formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Wynajem powierzchni w Budynkach stanowił dotychczas podstawowe źródło przychodów Zbywcy.

Jak wskazano już powyżej, po nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji od Zbywcy, Nabywca planuje przeprowadzić inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie Budynku Handlowego wchodzącego w skład Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji oraz wyburzeniu pozostałych Budynków znajdujących się na Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji. Po zakończeniu inwestycji, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca będzie wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie. W przeciwieństwie do dotychczasowego sposobu wykorzystania powierzchni Budynku Handlowego (w przeważającej części na cele handlowe), Nabywca planuje wynajmować je w większości na cele biurowe. W związku ze zmianą charakteru Budynku Handlowego, powszechnie znanego i nazywanego Domem Towarowym, Nabywca planuje posługiwać się obecną nazwą przez ograniczony czas po Transakcji a w dalszej perspektywie zmienić ją na inną, bardziej odpowiednią dla zamierzonego przeznaczenia.

Zarówno Nabywca jak i Zbywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Przed sprzedażą Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, strony złożą do właściwego organu podatkowego oświadczenie o wyborze opodatkowania Transakcji VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT.

Zbywca wystawi i doręczy Nabywcy fakturę VAT dokumentującą Transakcję w wykazanym stosownym Podatkiem VAT z tytułu Transakcji.

W stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpili zarówno Zbywca, jak i Nabywca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji (z tytułu Transakcji) - zgodnie z art. 86 Ustawy o VAT?

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska na podstawie odpowiednich przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji (z tytułu Transakcji) - zgodnie z art. 86 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

1.  Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji z opodatkowania VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy Nabywca będzie uprawniony (do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Z kolei, w celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja zbycia Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, że planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja, potwierdzająca stanowisko Wnioskodawcy.

1.1. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

1.1.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawadą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: „KC” lub „Kodeks Cywilny”). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemyslowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Z kolei w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.1.2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, że przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Wnioskodawcy, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku), która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, że za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, że brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, że Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2013 r. (IPPP1/443-698/13-2/PR), w której stwierdzono, że: „Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy”.

*   podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.

*   analogiczny wniosek płynie z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2012 r. (IPPP2/443-1104/12-4/BH): „Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne składniki materialne i niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzące przedsiębiorstwo”.

*   stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP/443-1235/)12-2/IGo), w której pojawia się stwierdzenie, że:,,(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2012 r., (ILPP2/443-944/12-4/MN) stwierdził natomiast, że: „Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa. ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie mnożna uznać za zbycie przedsiębiorstwa”.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, że przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (por. np. wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., SA/GD 1959/94), w których wyrażono tezę, że zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.

1.1.3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem sprzedaży Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego). Istotne również jest to, że Zbywca wypowiedział lub rozwiązał wszystkie umowy najmu, która dotyczyły Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, i w momencie Transakcji nie będzie on wykonywał działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni komercyjnych w oparciu o sprzedawaną Nieruchomość Będącą Przedmiotem Transakcji.

W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji i przeprowadzeniu inwestycji - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99) kwestia, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, że Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, że:

*   jest to zespół elementów,

oraz

*   elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby sprzedaż Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w przeważającej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Zbywcę w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji bez szeregu umów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie zapewnić dostawę do niej określonych usług lub towarów (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami).

1.2. Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl przywoływanej już regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPPI/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

1.2.1. Odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji nie jest w stanie bez istotnych zmian i uzupełnień, samodzielnie funkcjonować na rynku. Tym samym, nabywane składniki majątkowe nie umożliwią Nabywcy podjęcia działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pozwala zatem twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe zbywane w ramach Transakcji nie są wyodrębnione funkcjonalnie, przez co nie umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanej Transakcji należy zauważyć, że o ile Zbywca zapewne jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa Nieruchomość Będącą Przedmiotem Transakcji, wraz ze ściśle związanymi z nią innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem Transakcji, to w żadnym wypadku nie można uznać, że ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

1.2.2. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg W stosunku do Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji.

1.2.3.Samodzielość ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, oznaczą że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy, w szczególności poprzez wygaśnięcie lub rozwiązanie umów najmu dotyczących powierzchni Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, pozbawia Nieruchomość Będącą Przedmiotem Transakcji zdolności do jakiejkolwiek samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało zorganizowanie zasobów, umów i składników w taki sposób, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, bez wątpienia przedmiot planowanej Transakcji nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

1.2.4. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania, jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należ stwierdzić, że przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

1.3. Podsumowanie argumentacji w zakresie uznania przedmiotu Transakcji za ZCP oraz przedsiębiorstwo

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część w rozumieniu art. 551 KC, Ponadto, W ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części na gruncie Ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Transakcja, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlega przepisom Ustawy o VAT.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy — Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

1.4. Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

1.4.1. Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 5 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Stosownie zaś do § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia wykonawczego VAT zwolnione od podatku VAT jest zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe w kontekście pytania postawionego przez Wnioskodawcę należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

1.4.2. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT - w odniesieniu do Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy tub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 Ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (\`(...)\`) nabywcy lub użytkownikowi”.

Nie budzi wątpliwości, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest usługa wynajmu nieruchomości.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, powierzchnie Budynków były przynajmniej okresowo oddane do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, przy czym na dzień sporządzenia niniejszego Wniosku od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Budynków nieoddanej uprzednio do użytkowania, upłynęło ponad 2 lata.

Równocześnie, w dacie Transakcji Budynki nie będą przedmiotem najmu ani dzierżawy (najemcy opuścili do końca czerwca 2013 r. powierzchnie w wynajmowane w Budynkach, a stosowne umowy najmu wygasły lub zostały rozwiązane).

Dodatkowo, na dzień Transakcji suma wydatków poniesionych na ulepszenie poszczególnych Budynków nie przekroczy 30% wartości początkowej żadnego z nich.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

*   adres budynku, budowli lub ich części.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, zarówno Zbywca, jak i Nabywca na moment składania oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, jak również na moment dokonania tej Transakcji będą zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

W związku z tym, jeżeli Nabywca i Zbywca Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do dostawy Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, dla której na moment dokonania planowanej Transakcji od momentu pierwszego zasiedlenia upłynęły ponad 2 lata. Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT strony Transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji VAT.

1.4.3. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego opodatkowania Transakcji stawką podstawową

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nabywca oraz Zbywca złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, która to Transakcja podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania Transakcji podstawową stawką VAT należy uznać za prawidłowe. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym wykluczone jest również zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Transakcja w ocenie Wnioskodawcy będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT z którego to zwolnienia Zbywca i Nabywca zamierzają zrezygnować składając stosowne oświadczenie na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Skoro Transakcja będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i nie będzie miało zastosowania żadne ze zwolnień z VAT przewidziane w Ustawie o VAT, a równocześnie dla planowanej Transakcji nie przewidziano obniżonej stawki podatku - sprzedaż Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

1.5. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji (z tytułu Transakcji)

Zdaniem Wnioskodawcy, kolejnym elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, że Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści nit. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, Wnioskodawca będzie prowadził inwestycję a w dalszej kolejności działalność polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%).

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji (z tytułu Transakcji), gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a strony Transakcji wybiorą opodatkowanie VAT Transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 oraz 11 Ustawy o VAT i jednocześnie nie znajdzie zastosowania zwolnienie obligatoryjne z art. 43 ust. 1 pkt 10 a Ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy.

Bez znaczenie dla powyższego prawa do odliczenia podatku naliczonego pozostaje, iż Nabywca zamierza wyburzyć część Budynków. Nabycie tych Budynków a następnie ich wyburzenie będzie służyć umożliwieniu szerszej rozbudowy i przebudowy Budynku Handlowego, który będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób zostanie spełniony związek pomiędzy nabyciem w ramach Transakcji tych Budynków, które następnie zostaną wyburzone z działalnością opodatkowaną VAT Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi zatem charakteryzować niezależność finansowa i organizacyjna, a po wydzieleniu część przedsiębiorstwa musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa muszą być spełnione łącznie trzy warunki, a mianowicie:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć za wynagrodzeniem od C Sp. z o.o. nieruchomość położoną w Warszawie. W dacie Transakcji, Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji obejmować będzie: prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 114 oraz zlokalizowany na działce: zabytkowy Budynek Handlowy, budynek administracyjny, „łącznik” łączący Budynek Handlowy z budynkiem administracyjnym oraz związaną z powyższymi obiektami budowlanymi budowlę w postaci rampy z wjazdem. W wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione (bez dodatkowego wynagrodzenia) niektóre prawa i obowiązki Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością Będącą Przedmiotem Transakcji. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy. Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które były i są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności: umowy rachunków bankowych Zbywcy, umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych, środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy (niewykluczone, że umowa najmu lokalu będzie zawarta przez Nabywcę z tym samym dostawcą, z którym umowę ma zawartą Zbywca).

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. W rezultacie w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu pracy. Budynki wchodzące w skład Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji nie stanowią formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Budynki nie będą stanowiły formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę. Wynajem powierzchni w Budynkach stanowił dotychczas podstawowe źródło przychodów Zbywcy. Nabywca planuje przeprowadzić inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie Budynku Handlowego wchodzącego oraz wyburzenie pozostałych Budynków znajdujących się na Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji. Po zakończeniu inwestycji, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni, podlegającą opodatkowaniu VAT. W przeciwieństwie do dotychczasowego sposobu wykorzystania powierzchni Budynku Handlowego (w przeważającej części na cele handlowe), Nabywca planuje wynajmować je w większości na cele biurowe. W związku ze zmianą charakteru Budynku Handlowego, powszechnie znanego i nazywanego Domem Towarowym, Nabywca planuje posługiwać się obecną nazwą przez ograniczony czas po Transakcji a w dalszej perspektywie zmienić ją na inną, bardziej odpowiednią dla zamierzonego przeznaczenia.

Jak wynika z ww. okoliczności wskutek sprzedaży Nieruchomości na Nabywcę zostaną przeniesione (bez dodatkowego wynagrodzenia) niektóre prawa i obowiązki Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością, w szczególności: majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z pracami budowlanymi Nieruchomości, majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych dotyczących planowanej i zaniechanej przez Zbywcę inwestycji na Nieruchomości, ewentualne prawa i obowiązki z decyzji i pozwoleń administracyjnych ściśle związanych z Nieruchomością, dokumentacja techniczna ściśle związana z Nieruchomością. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy. Przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę, w szczególności: umowy rachunków bankowych Zbywcy, umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych, środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, a zatem sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Jak wskazano, dla uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest spełnienie łącznie szeregu warunków, które w przedmiotowym przypadku nie zostaną spełnione. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie może być dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia odrębnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

W nawiązaniu do powyższych uregulowań prawnych należy stwierdzić, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturach Zbywcy pod względem formalnym tj. ww. Budynki wchodzące w skład Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji nie stanowią formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników ponieważ wszelkie czynności związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości, jak również bieżąca księgowość są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi. W rezultacie w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu pracy. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Budynki nie będą stanowiły formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Zatem zakres sprzedawanej masy majątkowej w postaci wyłącznie Nieruchomości nie wskazuje na umożliwienie Wnioskodawcy podjęcia działalności gospodarczej tylko w oparciu o nabyte składniki. Zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa Zbywcy będący przedmiotem sprzedaży pozbawiony elementów, o których mowa wyżej, nie posiada zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo i nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Z funkcjonalnego punktu widzenia, masa majątkowa, która ma być przedmiotem nabycia przez Nabywcę nie posiada potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy (w ramach sprzedaży nie dojdzie m.in. do przeniesienia na rzecz nabywającego środków pieniężnych oraz należności i zobowiązań).

Zatem, w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki będące przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się ani w pojęciu przedsiębiorstwa w myśl art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem, w przedmiotowej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Strony będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu według właściwej dla niej stawki.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być oddanie w najem, dzierżawę czy też leasing. Jest to oddanie pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwszym zasiedleniem będzie zatem pierwsza czynność opodatkowana dotycząca danych budynków (ich części) lub budowli.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu ww. warunków dostawca nieruchomości lub jej części może z niego zrezygnować.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W tym miejscu należy dodać, że w odniesieniu do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, uznanego za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, w omawianym przypadku stawka podatku właściwa dla budynków lub budowli (lub ich części) determinuje stawkę właściwą dla zbycia prawa użytkowania wieczystego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość położoną w Warszawie. W dacie Transakcji, Nieruchomość Będąca Przedmiotem Transakcji obejmować będzie: prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 114 oraz zlokalizowany na działce: zabytkowy Budynek Handlowy, budynek administracyjny, „łącznik” łączący Budynek Handlowy z budynkiem administracyjnym oraz związaną z powyższymi obiektami budowlanymi budowlę w postaci rampy z wjazdem. Budynki zostały wybudowane i oddane do użytkowania przed 1993 r. Całość powierzchni Budynków była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, przy czym na dzień sporządzenia niniejszego Wniosku od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Budynków nieoddanej uprzednio do użytkowania, upłynęło ponad 2 lata. Zbywca nabył Nieruchomość w styczniu 2011 r. jako element wchodzący w skład nabytej przez Zbywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zbywca, po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła m.in. Nieruchomość, wykorzystywał ją do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni użytkowych wchodzących w skład Nieruchomości. W związku z tą działalnością Zbywca ponosił nakłady na ulepszenie Nieruchomości oraz koszty jej bieżącego utrzymania (np. koszty dostawy mediów, zapewnienia ochrony) i odliczał podatek naliczony z tytułu poniesionych wydatków. Na dzień Transakcji suma wydatków poniesionych na ulepszenie poszczególnych Budynków nie przekroczy 30% wartości początkowej żadnego z nich. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na ulepszenie Budynków. Nabywca po nabyciu Nieruchomości planuje przeprowadzić inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie Budynku Handlowego oraz wyburzenie pozostałych Budynków znajdujących się na Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji. Po zakończeniu inwestycji, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca będzie wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów. W przeciwieństwie do dotychczasowego sposobu wykorzystania powierzchni Budynku Handlowego (w przeważającej części na cele handlowe), Nabywca planuje wynajmować je w większości na cele biurowe. Zarówno Nabywca jak i Zbywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Przed sprzedażą Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, strony złożą do właściwego organu podatkowego oświadczenie o wyborze opodatkowania Transakcji VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT. Zbywca wystawi i doręczy Nabywcy fakturę VAT dokumentującą Transakcję z wykazanym stosownym Podatkiem VAT z tytułu Transakcji.

W odniesieniu do powyższego opisu sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż ww. Budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż doszło już do jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, z chwilą oddania niniejszej Nieruchomości w najem, przy czym cała powierzchnia była przedmiotem najmu dłużej niż dwa lata przed dniem złożenia Wniosku. Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Ponadto w sytuacji, gdy zarówno Wnioskodawca jak i Zbywca przedmiotowej Nieruchomości są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodne oświadczenie, o wyborze opodatkowania sprzedaży Nieruchomości korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Skoro zatem w sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla Nieruchomości znajdującej się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, dostawa Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT; stawka ta będzie mieć również zastosowanie do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu będącego również przedmiotem sprzedaży.

Zatem opisana we wniosku transakcja nabycia Nieruchomości przez Spółkę - w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Natomiast w odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie do prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej Nieruchomości, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonanie całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Wyłączenia z prawa stosowania obniżenia podatku należnego zostały zawarte w art. 88 ustawy.

I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie zaś z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak wynika z opisu sprawy, Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nabytą Nieruchomość Strona zamierza wykorzystywać do czynności podlegających opodatkowaniu poprzez świadczenie usług wynajmu. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT, wg podstawowej stawki VAT (obecnie na poziomie 23%). Zatem, Wnioskodawca nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Z uwagi na wybór przez strony transakcji opcji opodatkowania, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku VAT.

Tym samym po dokonaniu planowanej transakcji przy wyborze opcji jej opodatkowania przez Strony, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, oraz po otrzymaniu przez Wnioskodawcę prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W omawianej sprawie bez znaczenia dla określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanej Nieruchomości pozostaje fakt, że Wnioskodawca planuje wyburzyć pozostałe Budynki znajdujące się na Nieruchomości Będącej Przedmiotem Transakcji, gdyż poza tą czynnością Strona planuje przeprowadzić inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie Budynku Handlowego znajdującego się na tej samej działce ewidencyjnej, który to jak wyżej wskazano Strona zamierza wykorzystywać do czynności podlegających opodatkowaniu poprzez świadczenie usług wynajmu na cele biurowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.