Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.227.2019.3.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-11
Teza: w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej
Słowa kluczowe: aport; leasing; opodatkowanie; osoba-osoby fizyczne; przedsiębiorstwa; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka kapitałowa; wkład; zobowiązanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), w związku z powyższym pismem z dnia 17 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.227.2019.1.ID 0112-KDIL2-3.4012.171.2019.3.IP, Organ podatkowy na podstawie art. 13 § 2a i art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 17 maja 2019 r. (skutecznie doręczono w dniu 19 maja 2019 r.), zaś w dniu 30 maja 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 27 maja 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także jako Podatnik), jest osobą fizyczną prowadzącą działalności gospodarczą w zakresie:

*   obróbki skrawaniem,

*   spawania metodami MIG/MAG, TIG, elektrodą,

*   regeneracji zużytych części do maszyn i urządzeń,

*   budowy maszyn i urządzeń produkcyjnych na indywidualne zamówienie.

Wnioskodawca jest w Polsce czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, posiadającym siedzibę prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce. Podatnik opodatkowany jest na zasadach ogólnych i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Działalność gospodarcza prowadzona jest w nieruchomości (hali produkcyjnej wraz z pomieszczeniami biurowymi), która jest przez Wnioskodawcę używana na podstawie umowy najmu. Głównym obszarem działania Wnioskodawcy są województwa: \`(...)\`.

Największy udział obrotów Wnioskodawcy przypada na n/w zakres działalności gospodarczej:

*   produkcję rdzeni do silników elektrycznych,

*   usługi spawania na obiektach dla branży spożywczej,

*   obróbkę skrawaniem jednostkowych detali.

Wykonywanie powyższych usług jest możliwe dzięki wykorzystaniu know how w postaci:

*   znajomości technologii wykorzystywanej przy produkcji rdzeni do silników elektrycznych,

*   umiejętnościom spawaczy tj. spawanie na tzw. „szczelność”,

*   wiedzy i doświadczeniu operatorów maszyn CNC w jednostkowej obróbce skrawaniem części metalowych.

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wschodzą następujące składniki aktywów i pasywów:

*   środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń do produkcji podstawowej, takich jak frezarki 4 szt. i tokarki 3 szt., spawarki 2 szt., sprężarka, piaskarka oraz palnik do cięcia łukowego,

*   środki trwałe w postaci środków transportu (samochody 3 szt.),

*   środki trwałe pozostałe (wózek paletowy 1 szt.),

*   pracownicy zatrudnieni na podstawie umów o pracę (2 spawaczy, ślusarz oraz operator maszyn CNC),

*   należności z tytułu dostaw towarów i usług,

*   środki produkcji (materiały) i narzędzia,

*   środki pieniężne na rachunku bankowym,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym także dane klientów, cenniki, know-how, umowy z odbiorcami i dostawcami, dokumentacja księgowa,

*   zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   przysługujące Wnioskodawcy prawo najmu hali produkcyjnej wraz z częścią biurową.

Ponadto Wnioskodawca jest stroną umowy leasingu operacyjnego zawartej z X, której przedmiotem jest frezarka CNC. Umowa powyższa została zawarta w grudniu 2018 r. na okres 48 miesięcy.

Obecnie, Wnioskodawca, wraz z dwoma innymi osobami zamierza utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której zamierza wnieść aportem zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym nowo utworzonej spółki. Pozostali dwaj wspólnicy wniosą do spółki wkłady pieniężne bądź też wkłady mieszane (pieniężne oraz niepieniężne w postaci prowadzonych przez siebie przedsiębiorstw).

Przedmiotem aportu będą wszystkie opisane powyżej składniki aktywów i pasywów za wyjątkiem jednej spawarki, wózka paletowego, jednego samochodu osobowego oraz jednego pracownika – ślusarza. Jednocześnie Wnioskodawca przeniesie w drodze aportu na nowo powstałą spółkę z o.o. te zobowiązania, które na dzień wniesienia aportu będą istniały oraz co do których wierzyciele wyrażą zgodę na ich przeniesienie w myśl art. 519 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca nie może jednakże wykluczyć scenariusza, w którym żadne zobowiązania nie zostaną przeniesione na nowy podmiot z powodu albo ich braku (zostaną uregulowane przed aportem), albo braku zgody wierzyciela na takie przeniesienie. Natomiast po zawiązaniu i rejestracji spółki z o.o. przez sąd rejestrowy. Wnioskodawca zamierza, w drodze porozumienia z leasingodawcą, przenieść na nowo powstałą spółkę zobowiązania z tytułu umowy leasingu frezarki CNC. Wartość nominalna udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. objętych przez Podatnika w zamian za powyższy aport nie będzie odpowiadała wartości rynkowej aportowanych składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (ZCP), tzn. Wnioskodawca pokryje obejmowane udziały wkładem niepieniężnym, którego wartość będzie wyższa od wartości nominalnej obejmowanych udziałów, w związku z czym w spółce, której udziały obejmie Wnioskodawca powstanie tzw. „agio”. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nowo utworzony podmiot (spółka z o.o.) będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie tożsamym w stosunku do obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a celem całej operacji jest zwiększenie efektywności prowadzonej działalności gospodarczej m.in. poprzez poszerzenie składu osobowego o nowych wspólników wnoszących zarówno środki finansowe na funkcjonowanie spółki, jak i doświadczenie zawodowe oraz umiejętności niezbędne w prowadzeniu tego typu działalności. Ponadto operacja taka podyktowana jest także wymogami kontrahentów, z którymi obecnie współpracuje Wnioskodawca, co do formy prawnej podmiotów, z którymi współpracują.

W piśmie z dnia 27 maja 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że składniki aktywów i pasywów, które zamierza wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowić będą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Wyłączenie przez Wnioskodawcę niektórych składników majątku, w postaci spawarki, wózka paletowego, samochodu osobowego oraz jednego pracownika nie pozbawia, w ocenie Wnioskodawcy, pozostałej masy aportowej przymiotu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551.

Wnioskodawca stwierdza, że w ramach transakcji aportu zamierza przenieść na nowy podmiot (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) następujące składniki aktywów i pasywów:

*   środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń do produkcji podstawowej, takich jak frezarki 4 szt. i tokarki 3szt., spawarki 2szt., sprężarka, piaskarka oraz palnik do cięcia łukowego,

*   środki trwałe w postaci środków transportu (samochody 3 szt.),

*   środki trwałe pozostałe (wózek paletowy l szt.),

*   pracownicy zatrudnieni na podstawie umów o pracę (2 spawaczy, ślusarz oraz operator maszyn CNC),

*   należności z tytułu dostaw towarów i usług,

*   środki produkcji (materiały) i narzędzia,

*   środki pieniężne na rachunku bankowym,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym także dane klientów, cenniki, know-how, umowy z odbiorcami i dostawcami, dokumentacja księgowa,

*   zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   przysługujące Wnioskodawcy prawo najmu hali produkcyjnej wraz z częścią biurową.

Opisane powyżej składniki pozostają ze sobą (w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy) we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole składników, gdyż jest to całe dotychczasowe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, za wyjątkiem kilku składników, które zostaną wyłączone z masy aportowej oraz nazwy. Przekazywana masa aportowa z całą pewnością będzie mogła służyć do kontynuowania działalności gospodarczej, którą obecnie prowadzi Wnioskodawca w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, gdyż taki właśnie jest cel przedmiotowej transakcji aportu.

Na moment transakcji, utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę przy pomocy wszystkich wymienionych we wniosku składników będących przedmiotem aportu. Tak jak poinformowano w pkt 1 powyżej, taki właśnie jest cel transakcji aportu przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka ta ma kontynuować działalność zbywcy, co najmniej w takim zakresie, jak dotychczasowy zakres działalności Wnioskodawcy.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością po wniesieniu do niej przedmiotu aportu będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności Wnioskodawcy w oparciu o składniki będące przedmiotem aportu. Wnoszona masa aportowa jest wystarczająca do kontynuowania działalności Wnioskodawcy, a wyłączenie z niej kilku składników majątku, w żadnym wypadku nie powoduje utraty możliwości kontynuowania działalności w oparciu o pozostałe składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Jednocześnie Wnioskodawca zamierza (do czasu zawarcia odpowiednich porozumień z leasingodawcą, tj. X w sprawie cesji umowy leasingu frezarki CNC na nowo powstałą spółkę) oddać spółce, za zgodą leasingodawcy, przedmiotowe urządzenie do używania na podstawie umowy dzierżawy. Podkreślenia wymaga fakt, że kontynuacja przez spółkę działalności Wnioskodawcy byłaby także możliwa bez używania opisywanego urządzenia, gdyż Wnioskodawca posiada dwa tego typu urządzenia (jedno własne, a drugie leasingowane).

W związku z faktem, że z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, nie będzie on mógł wnieść w ramach aportu wszystkich składników swojego przedsiębiorstwa (tj. z aportu zostają wyłączone: opisywana frezarka CNC będąca przedmiotem leasingu, spawarka, wózek paletowy, samochód osobowy, nazwa pod którą obecnie Wnioskodawca prowadzi działalność oraz pracownik). Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy urządzeń, a także usług spawania. Opisane składniki w chwili obecnej nie mogą być przedmiotem aportu z uwagi na obowiązek posiadania ich przez Wnioskodawcę, gdyż zostały nabyte w ramach dotacji na rozpoczęcie działalności gospodarczej przyznawanych przedsiębiorcom przez Urząd Pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy wnoszony przez Wnioskodawcę do spółki kapitałowej opisany powyżej aport stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 551 ustawy Kodeks cywilny?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na zadane pytanie nr 1, Podatnik zwraca się z pytaniem czy wniesienie przez Podatnika opisanego aportu do spółki kapitałowej w zamian za udziały w kapitale zakładowym spowoduje powstanie dla Niego przychodu z kapitałów pieniężnych zwolnionego od opodatkowania?
3.  Czy wnoszony przez Wnioskodawcę do spółki kapitałowej opisany aport stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 551 ustawy Kodeks cywilny?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu wniosku),

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, wnoszony przez niego do spółki kapitałowej opisany powyżej aport stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 55 1 ustawy Kodeks cywilny.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się bowiem sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Taka właśnie sytuacja będzie miała miejsce w przypadku przedmiotowego aportu. Przenoszone przez Wnioskodawcę na nowo powstałą spółkę składniki majątku pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, że można mówić o nich jako o zespole składników, gdyż jest to całe dotychczasowe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, za wyjątkiem kilku składników, które zostaną wyłączone z masy aportowej. Jednocześnie przekazywana masa aportowa będzie mogła służyć do kontynuowania działalności gospodarczej, którą obecnie prowadzi Wnioskodawca w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, gdyż taki właśnie jest cel przedmiotowej transakcji aportu.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie opisanego aportu do spółki kapitałowej w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spowoduje powstanie dla podatnika przychodu zwolnionego od opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód ten (zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy) powstaje w dniu zarejestrowania spółki. Tak więc w razie wniesienia aportem majątku do spółki kapitałowej i otrzymaniem w zamian za to udziałów w tej spółce, mamy do czynienia z powstaniem przychodów. Niezależnie jednak od sposobu klasyfikacji wniesionego aportu (przedsiębiorstwo, czy też jego zorganizowana część), to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy, zwalnia się z podatku dochodowego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni – objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Tak więc w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu w postaci całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie powstaje przychód (do opodatkowania) z tytułu nominalnej wartości tych udziałów (akcji) objętych przez podatnika.

W tym zakresie Wnioskodawca modyfikuje jednocześnie własne stanowisko w sprawie w zakresie pytania nr 1. Wyłączenie przez Wnioskodawcę niektórych składników majątku, w postaci spawarki, wózka paletowego, samochodu osobowego oraz jednego pracownika nie pozbawia, w ocenie Wnioskodawcy, pozostałej masy aportowej przymiotu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.). W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. W myśl natomiast przepisu art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony, dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji, nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę kapitałową) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca. Jednakże aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu do spółki kapitałowej można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do spółki kapitałowej, należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z kolei w myśl art. 24 ust. 19 ww. ustawy, przepisów ust. 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 20 przywołanej ustawy, jeżeli wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport przez wnoszącego wkład. Zależą one od rodzaju wnoszonego wkładu. W przypadku wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości wkładu określonego w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego, jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże, w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychód ten zwolniony jest z opodatkowania, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (dalej także jako Podatnik), jest osobą fizyczną prowadzącą działalności gospodarczą w zakresie:

*   obróbki skrawaniem,

*   spawania metodami MIG/MAG, TIG, elektrodą,

*   regeneracji zużytych części do maszyn i urządzeń,

*   budowy maszyn i urządzeń produkcyjnych na indywidualne zamówienie.

Wnioskodawca jest w Polsce czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, posiadającym siedzibę prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce. Podatnik opodatkowany jest na zasadach ogólnych i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Działalność gospodarcza prowadzona jest w nieruchomości (hali produkcyjnej wraz z pomieszczeniami biurowymi), która jest przez Wnioskodawcę używana na podstawie umowy najmu. Obecnie, Wnioskodawca, wraz z dwoma innymi osobami zamierza utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której zamierza wnieść aportem zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym nowo utworzonej spółki. Pozostali dwaj wspólnicy wniosą do spółki wkłady pieniężne bądź też wkłady mieszane (pieniężne oraz niepieniężne w postaci prowadzonych przez siebie przedsiębiorstw). Przedmiotem aportu będą wszystkie opisane powyżej składniki aktywów i pasywów za wyjątkiem jednej spawarki, wózka paletowego, jednego samochodu osobowego oraz jednego pracownika – ślusarza. Jednocześnie Wnioskodawca przeniesie w drodze aportu na nowo powstałą spółkę z o.o. te zobowiązania, które na dzień wniesienia aportu będą istniały oraz co do których wierzyciele wyrażą zgodę na ich przeniesienie w myśl art. 519 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca nie może jednakże wykluczyć scenariusza, w którym żadne zobowiązania nie zostaną przeniesione na nowy podmiot z powodu albo ich braku (zostaną uregulowane przed aportem), albo braku zgody wierzyciela na takie przeniesienie. Natomiast po zawiązaniu i rejestracji spółki z o.o. przez sąd rejestrowy. Wnioskodawca zamierza, w drodze porozumienia z leasingodawcą, przenieść na nowo powstałą spółkę zobowiązania z tytułu umowy leasingu frezarki CNC. Wartość nominalna udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. objętych przez Podatnika w zamian za powyższy aport nie będzie odpowiadała wartości rynkowej aportowanych składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (ZCP), tzn. Wnioskodawca pokryje obejmowane udziały wkładem niepieniężnym, którego wartość będzie wyższa od wartości nominalnej obejmowanych udziałów, w związku z czym w spółce, której udziały obejmie Wnioskodawca powstanie tzw. „agio”. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nowo utworzony podmiot (spółka z o.o.) będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie tożsamym w stosunku do obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a celem całej operacji jest zwiększenie efektywności prowadzonej działalności gospodarczej m.in. poprzez poszerzenie składu osobowego o nowych wspólników wnoszących zarówno środki finansowe na funkcjonowanie spółki, jak i doświadczenie zawodowe oraz umiejętności niezbędne w prowadzeniu tego typu działalności. Ponadto operacja taka podyktowana jest także wymogami kontrahentów, z którymi obecnie współpracuje Wnioskodawca, co do formy prawnej podmiotów, z którymi współpracują.

W piśmie z dnia 27 maja 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że składniki aktywów i pasywów, które zamierza wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowić będą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Wyłączenie przez Wnioskodawcę niektórych składników majątku, w postaci spawarki, wózka paletowego, samochodu osobowego oraz jednego pracownika nie pozbawia, w ocenie Wnioskodawcy, pozostałej masy aportowej przymiotu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551.

Wnioskodawca stwierdza, że w ramach transakcji aportu zamierza przenieść na nowy podmiot (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) następujące składniki aktywów i pasywów:

*   środki trwałe w postaci maszyn i urządzeń do produkcji podstawowej, takich jak frezarki 4 szt. i tokarki 3szt., spawarki 2szt., sprężarka, piaskarka oraz palnik do cięcia łukowego,

*   środki trwałe w postaci środków transportu (samochody 3 szt.),

*   środki trwałe pozostałe (wózek paletowy l szt.),

*   pracownicy zatrudnieni na podstawie umów o pracę (2 spawaczy, ślusarz oraz operator maszyn CNC),

*   należności z tytułu dostaw towarów i usług,

*   środki produkcji (materiały) i narzędzia,

*   środki pieniężne na rachunku bankowym,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym także dane klientów, cenniki, know-how, umowy z odbiorcami i dostawcami, dokumentacja księgowa,

*   zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   przysługujące Wnioskodawcy prawo najmu hali produkcyjnej wraz z częścią biurową.

Opisane powyżej składniki pozostają ze sobą (w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy) we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole składników, gdyż jest to całe dotychczasowe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, za wyjątkiem kilku składników, które zostaną wyłączone z masy aportowej oraz nazwy. Przekazywana masa aportowa z całą pewnością będzie mogła służyć do kontynuowania działalności gospodarczej, którą obecnie prowadzi Wnioskodawca w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, gdyż taki właśnie jest cel przedmiotowej transakcji aportu. Na moment transakcji, utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę przy pomocy wszystkich wymienionych we wniosku składników będących przedmiotem aportu. Tak jak poinformowano w pkt 1 powyżej, taki właśnie jest cel transakcji aportu przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka ta ma kontynuować działalność zbywcy, co najmniej w takim zakresie, jak dotychczasowy zakres działalności Wnioskodawcy. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością po wniesieniu do niej przedmiotu aportu będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności Wnioskodawcy w oparciu o składniki będące przedmiotem aportu. Wnoszona masa aportowa jest wystarczająca do kontynuowania działalności Wnioskodawcy, a wyłączenie z niej kilku składników majątku, w żadnym wypadku nie powoduje utraty możliwości kontynuowania działalności w oparciu o pozostałe składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca zamierza (do czasu zawarcia odpowiednich porozumień z leasingodawcą, tj. X w sprawie cesji umowy leasingu frezarki CNC na nowo powstałą spółkę) oddać spółce, za zgodą leasingodawcy, przedmiotowe urządzenie do używania na podstawie umowy dzierżawy. Podkreślenia wymaga fakt, że kontynuacja przez spółkę działalności Wnioskodawcy byłaby także możliwa bez używania opisywanego urządzenia, gdyż Wnioskodawca posiada dwa tego typu urządzenia (jedno własne, a drugie leasingowane). W związku z faktem, że z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, nie będzie on mógł wnieść w ramach aportu wszystkich składników swojego przedsiębiorstwa (tj. z aportu zostają wyłączone: opisywana frezarka CNC będąca przedmiotem leasingu, spawarka, wózek paletowy, samochód osobowy, nazwa pod którą obecnie Wnioskodawca prowadzi działalność oraz pracownik). Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy urządzeń, a także usług spawania. Opisane składniki w chwili obecnej nie mogą być przedmiotem aportu z uwagi na obowiązek posiadania ich przez Wnioskodawcę, gdyż zostały nabyte w ramach dotacji na rozpoczęcie działalności gospodarczej przyznawanych przedsiębiorcom przez Urząd Pracy.

Mając na uwadze powyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zastrzec należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie objętym treścią zadanych pytań interpretacyjnych.

Końcowo Organ wskazuje, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego, a więc zbadanie, czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 24 ust. 19 i 20 ww. ustawy, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawczyni – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązana do wykazania, że wniesienie wkładu niepieniężnego zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.