Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1355/11-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-19
Teza: Czy powstała w lipcu 2003 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym ulega przedawnieniu oraz czy jest możliwość zwrotu tej nadwyżki?
Słowa kluczowe: nadwyżki-nadwyżka podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług; podatek-zwrot podatku; przedawnienie; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2011 r. (data wpływu 20 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy powstała w lipcu 2003 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym ulega przedawnieniu oraz możliwości zwrotu tej nadwyżki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy powstała w lipcu 2003 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym ulega przedawnieniu oraz możliwości zwrotu tej nadwyżki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawiesiła działalność gospodarczą w Urzędzie Skarbowym dnia 1 sierpnia 2003 r. na czas nieokreślony. Zawieszenie działalności zostało przyjęte i potwierdzone przez Urząd Skarbowy 5 sierpnia 2003 r. Wnioskodawca poruszył wtedy kwestię zwrotu powstałej w lipcu 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 4.903,00 zł. Zainteresowanego poinformowano wtedy, że w przypadku zawieszenia działalności, taka procedura nie istnieje, zatem zwrot podatku nie jest możliwy. Dnia 21 lutego 2005 r. Spółka otrzymała pismo z US zawiadamiające Wnioskodawcę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wykreślił Spółkę z rejestru jako podatnika VAT z dniem 31 grudnia 2004 r. Po raz kolejny Zainteresowany bezskutecznie starał się odzyskać nadwyżkę podatku naliczonego. Spółka nigdy nie została rozwiązana, nadal figuruje w rejestrze Urzędu Skarbowego, posiada czynny rachunek bankowy. W roku 2009, zgodnie z informacjami uzyskanymi w US, pojawiła się możliwość odzyskania nadwyżki podatku (art. 14 ustawy o VAT z roku 2009). Przy próbie odzyskania podatku w roku 2011, Urząd Skarbowy powołał się na przedawnienie i odmówił zwrotu.

Zdaniem Wnioskodawcy, okres przedawnienia nie powinien biec z uwagi na to, że Spółki nigdy nie rozwiązano, a jedynie zawieszono jej działalność, zgodnie z obowiązującym wtedy prawem, na czas nieokreślony. Jeśli nawet okres przedawnienia miałby dotyczyć przypadku Zainteresowanego, powinien wtedy rozpocząć się w chwili wprowadzenia nowych przepisów umożliwiających odzyskanie nadwyżki podatku, czyli od roku 2009.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy okres przedawnienia dotyczy opisanego przypadku?
2.  Czy Spółce przysługuje zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym?
3.  Czy Spółka musi wznowić działalność, aby nadwyżka nie przepadła?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1. Okres przedawnienia nie dotyczy opisanego przypadku, ponieważ Spółka nigdy nie została rozwiązana, jak również dlatego, że możliwość odzyskania nadwyżki podatku VAT w przypadku zawieszenia działalności pojawiła się dopiero w roku 2009.

Ad.2. Spółce przysługuje zwrot nadwyżki podatku ze względu na to, że z chwilą wyrejestrowania Spółki z rejestru podatników VAT, Urząd Skarbowy powinien był zwrócić Spółce przedmiotową nadwyżkę podatku. Urząd Skarbowy nigdy nie kwestionował istnienia i wysokości powstałej nadwyżki.

Ad.3. Spółka nie musi wznawiać działalności, aby ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku VAT ze względu na to, że nadwyżka powstała w okresie działalności Spółki, a nie po jej zawieszeniu. Spółka wielokrotnie starała się o zwrot nadwyżki, ale ze względu na ówcześnie obowiązujące stanowisko Urzędu Skarbowego, nie istniała możliwość jej odzyskania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępnie należy zaznaczyć, iż w przedmiotowej sprawie z uwagi na datę powstania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym niniejszą interpretację indywidualną wydano w oparciu o przepisy obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w lipcu 2003 r., podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 11b.

Z kolei w myśl ust. 2a cytowanego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi również kwota podatku należnego od importu usług, z wyjątkiem podatku od usług:

1.  turystyki wyjazdowej,
2.  związanych:
    1.  ze sprzedażą zwolnioną od podatku,
    2.  z czynnościami nie wymienionymi w art. 2.

W oparciu o art. 19 ust. 3 ustawy, obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, następuje:

1.  nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny, z zastrzeżeniem pkt 2-4,
2.  w przypadku importu usług - w rozliczeniu za miesiąc następujący po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu usług, z tym że u podatników, o których mowa w art. 14a - w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu tych usług,
3.  w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 14 ust. 3 - najpóźniej w rozliczeniu za miesiąc następujący po miesiącu, w którym dokonano tego spisu,
4.  w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, o której mowa w art. 80 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego - nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze.

Obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 i 3 – w świetle art. 19 ust. 3a ustawy – nie może nastąpić jednak wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi, albo otrzymania faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) podlegającej opodatkowaniu.

Ponadto, stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 19 ust. 2 i 2a, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo, z zastrzeżeniem ust. 2-9, do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy, podatnikom dokonującym sprzedaży towarów opodatkowanych w całości lub w części, stawką niższą niż określona w art. 18 ust. 1, przysługuje prawo do zwrotu z urzędu skarbowego różnicy podatku, o której mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 2a i 4.

Na podstawie art. 21 ust. 3 ustawy, podatnikom dokonującym sprzedaży towarów opodatkowanych wyłącznie stawką, o której mowa w art. 18 ust. 1, u których podatek naliczony jest wyższy od podatku należnego, przysługuje zwrot różnicy podatku z urzędu skarbowego w kwocie nie wyższej od kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W przypadku gdy kwota nadwyżki podatku naliczonego u podatnika dokonującego sprzedaży towarów opodatkowanych stawkami niższymi, niż stawka określona w art. 18 ust. 1, przekracza kwotę wynoszącą 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami niższymi, zwrotowi na rachunek bankowy podlega nadwyżka do wysokości tej kwoty. Pozostała część nadwyżki podlega rozliczeniu w trybie określonym w ust. 1 (art. 21 ust. 4 ustawy).

Powołane wyżej przepisy określają zatem, w jakich przypadkach podatnik mógł skorzystać z prawa do zwrotu podatku.

Jednocześnie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), gdzie w art. 70 § 1 wskazano, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 oraz linią orzeczniczą sądów, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W komentowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia - wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej). Jest to termin materialnoprawny, przez co nie znajduje do niego zastosowanie instytucja przywrócenia terminu.

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

W wyroku z dnia 30 września 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 295/09 WSA w Białymstoku stwierdził, iż przedawnienie, o którym mowa w art. 70 Ordynacji podatkowej, dotyczy wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku, które wynikają z tego samego obowiązku podatkowego, co potencjalne zobowiązanie podatkowe. Odnosi się to w szczególności do nadwyżki podatku należnego nad naliczonym w podatku od towarów i usług. Nie jest bowiem pozbawione logiki rozumowanie według którego, jeżeli przedawnia się zobowiązanie główne (podstawowe), to przedawniają się również związane z nim lub towarzyszące mu inne prawa lub obowiązki, na zasadzie prostego wnioskowania a maiori ad minus. Przyjęcie poglądu, wedle którego nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług w ogóle nie podlegałaby przedawnieniu, prowadziłoby do ciągłego utrzymywania niepewności sytuacji prawnej podatnika. W każdym czasie można byłoby wszcząć wobec niego postępowanie podatkowe. W pełni satysfakcjonującego rozwiązania nie daje też stanowisko, zgodnie z którym weryfikowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym możliwe jest do momentu "przedawnienia się okresów", w których ta nadwyżka zostanie rozliczona. Trzeba bowiem pamiętać, że również w tych okresach nie musi powstać zobowiązanie podatkowe. Po odliczeniu tej nadwyżki od podatku należnego, podatek może być "zerowy". Zatem w tych przypadkach problem przedawnienia w dalszym ciągu pozostawałby nierozwiązany. Zdaniem Sądu nie można dopuścić do niczym nieograniczonego w czasie korygowania innych, oprócz samego zobowiązania podatkowego, elementów konstrukcyjnych podatku. Nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, tak samo jak zobowiązanie podatkowe, są wynikami rozliczenia podatnika za dany okres. Trudno od wyniku tego rozliczenia uzależniać to, czy dany okres rozliczeniowy podlega przedawnieniu, czy też nie. Ograniczenie zastosowania instytucji przedawnienia, poprzez odniesienie jego skutków wyłącznie do ściśle rozumianego zobowiązania podatkowego, miałoby i ten negatywny skutek, że podatnik musiałby przez nieograniczony czas przechowywać dokumentację podatkową (art. 86 § 1 Ordynacji podatkowej). Powyższe pozostaje w zgodzie z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 29 czerwca 2009 r. I FPS 9/08.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawiesił działalność gospodarczą w Urzędzie Skarbowym dnia 1 sierpnia 2003 r. na czas nieokreślony. Zawieszenie działalności zostało przyjęte i potwierdzone przez Urząd Skarbowy 5 sierpnia 2003 r. Wnioskodawca poruszył wtedy kwestię zwrotu powstałej w lipcu 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 4.903,00 zł. Zainteresowanego poinformowano wtedy, że w przypadku zawieszenia działalności, taka procedura nie istnieje, zatem zwrot podatku nie jest możliwy. Dnia 21 lutego 2005 r. Spółka otrzymała pismo z US zawiadamiające Wnioskodawcę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wykreślił Spółkę z rejestru jako podatnika VAT z dniem 31 grudnia 2004 r. Po raz kolejny Zainteresowany bezskutecznie starał się odzyskać nadwyżkę podatku naliczonego. Spółka nigdy nie została rozwiązana, nadal figuruje w rejestrze Urzędu Skarbowego, posiada czynny rachunek bankowy. W roku 2009, zgodnie z informacjami uzyskanymi w US, pojawiła się możliwość odzyskania nadwyżki podatku (art. 14 ustawy o VAT z roku 2009). Przy próbie odzyskania podatku w roku 2011, Urząd Skarbowy powołał się na przedawnienie i odmówił zwrotu.

Zdaniem Wnioskodawcy, okres przedawnienia nie powinien biec z uwagi na to, że Spółki nigdy nie rozwiązano, a jedynie zawieszono jej działalność, zgodnie z obowiązującym wtedy prawem, na czas nieokreślony. Jeśli nawet okres przedawnienia miałby dotyczyć przypadku Zainteresowanego, powinien wtedy rozpocząć się w chwili wprowadzenia nowych przepisów umożliwiających odzyskanie nadwyżki podatku, czyli od roku 2009.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołany stan prawny należy stwierdzić, iż do kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, o której mowa we wniosku, mają zastosowanie wszystkie przepisy Ordynacji podatkowej odnoszące się do „zobowiązania podatkowego”. Natomiast zobowiązanie podatkowe, jak wskazano wyżej, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zatem wynikająca z deklaracji nadwyżka podatku naliczonego nad należnym powstała w lipcu 2003 r. mogła być ewentualnie rozliczona najpóźniej do końca 2008 r.

Po upływie wskazanego terminu nie ma podstaw prawnych do wystąpienia z żądaniem zwrotu nadwyżki w wysokości 4.903,00 zł, która powstała w wyniku wykazania w deklaracji VAT-7 za lipiec 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jak również rozliczenia tej nadwyżki z podatkiem należnym.

Reasumując, Wnioskodawcy nie przysługuje zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym wynikającej z deklaracji podatkowej za lipiec 2003 r., bowiem zobowiązanie podatkowe za ten okres uległo przedawnieniu na mocy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W opisanym przypadku bez znaczenia jest fakt, czy Wnioskodawca wznowi działalność czy też nie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.