Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.998.2016.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-13
Teza: dokumentowanie oraz określenie momentu powstania obowiązku podatkowego otrzymania refundacji.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; okulary; refundacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 listopada 2016 r. (data wpływu 13 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego otrzymania refundacji,
*   **prawidłowe** w zakresie dokumentowania otrzymania refundacji.

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego otrzymania refundacji.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.998.2016.1.IK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako zakład optyczny w zakresie wykonywania i sprzedaży okularów korekcyjnych, opraw okularowych, szkieł korekcyjnych, soczewek kontaktowych, okularów przeciwsłonecznych i galanterii optycznej (klasyfikacja PKD 47.78.Z oraz 47.74.Z). Ponadto świadczy usługi w zakresie wszelkich napraw, konserwacji i montażu okularów. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług VAT, a wszelkie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością gospodarczą ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży okularów korekcyjnych i szkieł korekcyjnych za częściową odpłatnością, a pozostała część zapłaty w oparciu o umowę z Narodowym Funduszem Zdrowia jest refundowana z NFZ na podstawie wystawionej noty księgowej. Na podstawie wystawionej noty NFZ wypłaca pieniądze na rachunek bankowy firmy Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie jest podmiotem leczniczym. Rozliczania wniosków NFZ zlecił firmom zewnętrznym, które to w imieniu Wnioskodawcy sporządzają stosowną dokumentację. Za pierwszy miesiąc została wystawiona faktura VAT ze stawką zwolnioną. Kolejne zlecenia przejęła inna firma, która to w celach rozliczeniowych wystawia notę księgową opiewającą na wartość brutto bez wyszczególnionej stawki podatku VAT i kwoty netto. Sprzedaż w firmie ewidencjonowana jest za pomocą kasy rejestrującej z pominięciem części refundowanej z NFZ (refundacja dotyczy tylko szkieł korekcyjnych). Na podstawie wystawionej noty ewidencjonowane jest zdarzenie gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w ewidencji sprzedaży VAT. Za datę ujęcia w KPiR oraz ewidencji VAT przyjmuje się datę wystawienia noty księgowej. Przedmiotem wniosku są szkła korekcyjne, które to są wyrobem medycznym w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje w dniu wystawienia noty księgowej, w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, którego dotyczy nota czy też w dniu wpływu refundacji na konto bankowe?
2.  Czy prawidłowe jest rozliczenie refundacji na podstawie noty księgowej czy wymogiem jest faktura VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Firma Wnioskodawcy nie będąca podmiotem leczniczym nie może wystawić faktur ze stawką zwolnioną dlatego też prawidłowym jest rozliczenie refundacji za pomocą noty księgowej, z pominięciem ewidencji na kasie fiskalnej. Po wystawieniu noty, NFZ wypłaca pieniądze na rachunek bankowy firmy Wnioskodawcy.

Odnośnie określenia właściwej stawki podatkowej dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca uważa, iż dotacje otrzymane z NFZ należy powiązać ze ściśle określonymi towarami. Przedmiotem wniosku są szkła korekcyjne, które są wyrobem medycznym w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. z 2015r.; poz. 876 ze zm.). Zgodnie z ww. ustawą - wyrób medyczny - narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\-który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

W załączniku numer 3 do ustawy o VAT pod pozycją 105 wymienione zostały "wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika - bez względu na symbol PKWIU". Oznacza to, że na podstawie wyżej wymienionej regulacji prawnych właściwa stawka podatku VAT to stawka 8% dla szkieł i okularów korekcyjnych, które spełniają określone w ustawie o wyrobach medycznych kryteria.

Brak jest przeciwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT aby udokumentować otrzymaną refundację notą księgową; stąd też prawidłowe jest zdaniem Wnioskodawcy rozliczenie otrzymanej refundacji na podstawie wystawionej noty.

Jeśli chodzi natomiast o moment powstania obowiązku podatkowego w VAT to zgodnie z art. 106i ustawy o VAT obowiązek ten powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi bądź jeśli dostawa towaru lub wykonane usługi powinny być potwierdzone fakturą; to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Wobec tego, iż refundacja do szkieł korekcyjnych uzyskanej z NFZ przez firmę Wnioskodawcy udokumentowana jest notą księgową, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia noty księgowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, w zakresie objętym ww. pytaniami, oznaczonymi we wniosku jako nr 2 i nr 3, jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego otrzymania refundacji,
*   **prawidłowe** w zakresie dokumentowania otrzymania refundacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Odstępstwem od zasady ogólnej zawartej w art. 19a ust. 1 ustawy są szczególne momenty powstania obowiązku podatkowego, które mają zastosowanie w przypadku spełnienia szczególnych warunków określonych ustawą.

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższy przepis oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych przepisów wynika więc, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje m.in. sprzedaży szkieł korekcyjnych za częściową odpłatnością, a pozostała część zapłaty w oparciu o umowę z NFZ jest refundowana z NFZ. Na podstawie wystawionej noty NFZ wypłaca pieniądze na konto Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że do dopłat, o których mowa w przytoczonym przepisie, stanowiących obrót będący podstawą opodatkowania, zaliczyć należy również refundację za szkła korekcyjne otrzymaną przez Wnioskodawcę z NFZ.

Mając na uwadze zapis art. 29a ustawy, w przypadku wydania nabywcy szkieł korekcyjnych, obrotem podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest zarówno kwota należna otrzymana od klienta, jak i dopłata do tego towaru realizowana przez NFZ.

Zatem, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przy sprzedaży szkieł korekcyjnych refundowanych przez NFZ powstaje:

*   w części zapłaconej przez klienta – z chwilą wydania towaru, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT,
*   w części wynikającej z otrzymanej refundacji – z chwilą otrzymanej kwoty refundacji zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej powstania obowiązku podatkowego jest nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii dokumentowania refundacji wskazać należy, co następuje:

Zgodnie z art. 106a pkt 1 ustawy o VAT, przepisy rozdziału 1 „Faktury” stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wnioskodawca nie dokonuje dostawy towarów na rzecz NFZ, pomimo otrzymania z NFZ kwoty refundacji. Zatem otrzymana refundacja, w świetle wskazanego wyżej przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nie może być dokumentowana fakturą VAT, gdyż nie stanowi należności z tytułu sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT dokonywanej na rzecz NFZ (a przynajmniej czynności związane z refundacją nie stanowią dostawy szkieł korekcyjnych na rzecz NFZ).

Jednocześnie trzeba zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów. Należy jednak stwierdzić, że brak jest przeciwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dokumentowania refundacji jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług w kwestii stawki podatku VAT (pytanie nr 1), a także w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.