Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-366/15-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; eksploatacja; koszt-koszt eksploatacyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; paliwo; pracownik; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód służbowy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 21 lipca 2015 r. (data wpływu 31 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem działalności A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest w przeważającej mierze produkcja mieszanek, koncentratów i mrożonek cukierniczych i piekarniczych.

W celu realizacji zadań związanych z prowadzoną działalnością, Spółka zapewnia niektórym pracownikom zajmującym określone stanowiska, możliwość korzystania z samochodów służbowych stanowiących własność Spółki. Przedmiotowe samochody służbowe są wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki, a odpisy amortyzacyjne z tytułu ich zużycia są dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a - 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy.

Kwestie związane z udostępnieniem samochodów służbowych pracownikom są uregulowane w Spółce przez Regulamin Użytkowania Samochodów Służbowych (dalej: „Regulamin”), obowiązujący wszystkich pracowników korzystających z samochodów służbowych.

Zgodnie z treścią Regulaminu, podstawowym celem przekazania pracownikom samochodów służbowych jest umożliwienie im prawidłowego wykonywania obowiązków służbowych wykonywanych na rzecz Spółki. Bez możliwości korzystania z samochodu służbowego wykonywanie tych obowiązków byłoby utrudnione ze względu na zakres powierzonych obowiązków, sprawowane funkcje oraz związane z tym wymagania odnośnie dyspozycyjności i mobilności pracowników.

Spółka zamierza dopuszczać możliwość korzystania przez pracowników z powierzonych im samochodów służbowych także w celach prywatnych na zasadach ściśle określonych w Regulaminie. Możliwość korzystania z samochodów służbowych przez pracowników dla celów prywatnych nie będzie wiązała się z koniecznością ponoszenia jakichkolwiek opłat przez pracowników na rzecz Spółki, w związku z tym Spółka zamierza traktować wartość nieodpłatnego świadczenia polegającego na umożliwieniu pracownikom korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych jako przychód poszczególnych pracowników ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do swoich pracowników zamierza wobec tego pobierać od pracowników zaliczkę na podatek dochodowy, obliczoną od wartości wskazanego powyżej nieodpłatnego świadczenia ustalonej w oparciu o przepis zawarty w art. 12 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Koszty paliwa wykorzystanego przez pracowników zarówno do przejazdów o charakterze służbowym jak i do przejazdów prywatnych ponosić będzie Spółka, zatem także wartość paliwa zużytego przez pracowników do jazd o charakterze prywatnym Spółka zamierza traktować jako przychód poszczególnych pracowników ze stosunku pracy i planuje pobierać zaliczkę na podatek dochodowy obliczoną od wartości zużytego w tym celu paliwa.

Wszystkie wydatki związane z samochodami służbowymi ponoszone przez Spółkę są i będą także w przyszłości ponoszone w sposób definitywny i dokumentowane fakturami wystawionymi przez sprzedawcę lub w inny właściwy dla danego rodzaju wydatku sposób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z samochodami służbowymi ponoszone przez Spółkę, w tym odpisy amortyzacyjne dokonywane z tytułu ich zużycia, wydatki na zakup paliwa, wydatki na zakup płynów eksploatacyjnych np. olej silnikowy czy płyn do spryskiwacza, wydatki na zakup części zamiennych i koszty dokonywanych napraw, będą po zrealizowaniu się opisanego w treści wniosku zdarzenia przyszłego stanowiły w całości koszty uzyskania przychodu Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wydatki związane z samochodami służbowymi ponoszone przez Spółkę, w tym odpisy amortyzacyjne dokonywane z tytułu ich zużycia, wydatki na zakup paliwa, wydatki na zakup płynów eksploatacyjnych np. oleju silnikowego czy płynu do spryskiwacza, wydatki na zakup części zamiennych i koszty dokonywanych napraw, będą stanowiły po zrealizowaniu się opisanego w treści wniosku zdarzenia przyszłego w całości koszty uzyskania przychodu Spółki, z wyjątkiem kosztów wskazanych wyraźnie w art. 16 ust. 1 pkt 4 oraz w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W oparciu o treść cytowanego powyżej przepisu w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w przeszłości przez organy podatkowe, a także w wyrokach sądów administracyjnych i komentarzach przedstawicieli doktryny konstruowane są katalogi warunków jakie muszą zostać spełnione, aby określony wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów.

W większości wypadków wskazuje się, że w tym celu muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika;
2.  wydatek musi być definitywny (rzeczywisty);
3.  wydatek musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
4.  wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
5.  wydatek musi zostać właściwe udokumentowany;
6.  wydatek nie może być umieszczony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Warunki uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu wskazane powyżej w pkt 1, 2 i 5 stanowią element przyszłego stanu faktycznego opisanego w treści niniejszego wniosku, zatem uznać należy, że będą one spełnione.

W związku z powyższym, wydatki związane z samochodami służbowymi ponoszone przez Spółkę w sytuacji, gdy z owych samochodów pracownicy Spółki mogą nieodpłatnie korzystać także dla celów prywatnych, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Spółki, o ile wydatki te będą pozostawały w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, zostaną poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest natomiast, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie wydatki ponoszone przez podatnika na rzecz pracowników mają związek z jego działalnością gospodarczą, a także z osiąganiem przez tego podatnika przychodów. Wydatków poniesionych w tym celu nie da się wprawdzie powiązać z konkretnie określonym przychodem, jednak niewątpliwie mają one wpływ na osiąganie przychodów i stanowią koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tj. koszty pośrednie.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wynagrodzenie nie musi być zatem wypłacane pracownikom wyłącznie w formie pieniężnej, ale pracownik z tytułu świadczonej pracy może otrzymywać także inne niepieniężne świadczenia, które także stanowią przychody ze stosunku pracy.

Umożliwienie przez Spółkę pracownikom korzystania z samochodów służbowych ma na celu przede wszystkim stworzenie pracownikom możliwości prawidłowego wykonywania ich obowiązków służbowych wykonywanych na rzecz Spółki, natomiast zgoda Spółki na nieodpłatne wykorzystywanie samochodów służbowych przez pracowników do celów prywatnych podyktowana jest chęcią dodatkowej motywacji pracowników poprzez rozszerzenie otrzymywanego przez nich wynagrodzenia właśnie o nieodpłatne świadczenie polegające na możliwości korzystania z aut służbowych do celów prywatnych.

Dodatkowe świadczenia otrzymywane przez pracowników są traktowane w świetle cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jako element systemu ich wynagradzania, który ma niewątpliwy wpływ na ich motywację do pracy, a w konsekwencji zwiększa jej efektywność, co z kolei wpływa na wyniki pracy mające przełożenie na wysokość przychodów osiąganych przez pracodawcę z prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę wydatki związane z użytkowaniem samochodów służbowych zarówno do celów służbowych jak i do celów prywatnych pracowników będą związane z działalnością gospodarczą Spółki i zostaną poniesione w celu uzyskania przychodu. Należy więc uznać, że spełniona zostanie podstawowa przesłanka umożliwiająca zaliczenie przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikająca z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Wnioskodawcy, spełniony jest również warunek braku zamieszczenia wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W żadnym miejscu przepis ten nie zawiera bowiem wskazania, że wydatki związane z samochodami służbowymi ponoszone przez podatnika nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. W szczególności w art. 16 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca nie wyłączył też z kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z zakupem lub eksploatacją samochodów służbowych w sytuacji, gdy samochody te są wykorzystywane przez pracowników nie tylko do celów służbowych, ale także do celów prywatnych.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od samochodów służbowych udostępnionych pracownikom należy jedynie zwrócić uwagę na fakt, że zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a - 16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania. Wyłączenie to jednak ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie do wszystkich samochodów osobowych, a nie tylko do tych, które są wykorzystywane przez pracowników także do celów prywatnych.

Dokonując analizy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od samochodów służbowych udostępnionych pracownikom nieodpłatnie także do korzystania w celach prywatnych, należy podkreślić, że zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie znajduje zastosowania wyłączenie z katalogu kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych oddanych do nieodpłatnego używania za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania, zamieszczone w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Cytowany powyżej przepis uniemożliwia bowiem zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wyłącznie w sytuacji, gdy na skutek ich oddania do nieodpłatnego używania środki trwałe i wartości niematerialne i prawne nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej podatnika dokonującego odpisów amortyzacyjnych.

Tymczasem w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku samochody należące do Spółki będą wykorzystywane w głównej mierze przez pracowników w celach służbowych związanych z działalnością gospodarczą Spółki, a jedynie dodatkowo stworzona zostanie pracownikom możliwość korzystania z przedmiotowych samochodów nieodpłatnie także w celach prywatnych.

Ponadto należy podkreślić, że możliwość korzystania przez pracownika z auta służbowego w celach prywatnych w rzeczywistości jest elementem składowym wynagrodzenia pracownika, które otrzymuje on za wykonywaną na rzecz Spółki pracę. W tej sytuacji nieodpłatne używanie samochodu oznacza jedynie, że pracownik nie musi płacić za jego używanie w celach prywatnych w formie pieniężnej, nie wystąpi jednak w tym wypadku oddanie samochodu pracownikowi w nieodpłatne używanie „sensu stricto”, ponieważ formą zapłaty za możliwość wykorzystania samochodu służbowego w celach prywatnych jest praca wykonywana przez pracownika na rzecz Spółki.

Wnioskodawca pragnie dodatkowo wskazać, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w całości odpisów amortyzacyjnych od samochodów zaliczonych przez podatnika do środków trwałych i wykorzystywanych także do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników została potwierdzona także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej w dniu 20 sierpnia 2014 r. sygn. ITPB1/415-574/14/WM oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej w dniu 11 czerwca 2015 r. sygn. IBPBI/2/4510-319/15/BD. Pierwsza ze wskazanych powyżej interpretacji została wydana wprawdzie na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak uwzględniając fakt, że przepisy dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych są w tym zakresie analogiczne do przepisów regulujących podatek dochodowy od osób fizycznych, zdaniem Wnioskodawcy, tezy zawarte w tej interpretacji znajdują zastosowanie także na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do pozostałych wydatków związanych z samochodami służbowymi, w tym do wydatków eksploatacyjnych, obejmujących także koszty paliwa zakupionego na potrzeby jazd dokonywanych przez pracowników w celach prywatnych, którego wartość jest doliczana pracownikom do przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało zawarte wyłączenie możliwości zaliczenia tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodu, a jedynym ograniczeniem w tym zakresie jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Wyłączenie to jednak ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie do wszystkich samochodów osobowych, a nie tylko do tych, które są wykorzystywane przez pracowników także do celów prywatnych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że identyczne stanowisko do prezentowanego powyżej w kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku przez Spółkę, zajął także w analogicznym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w powoływanej już w treści niniejszego wniosku indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej w dniu 11 czerwca 2015 r. sygn. IBPBI/2/4510-319/15/BD.

Także Minister Finansów w piśmie z 22 kwietnia 2015 r., zawierającym wyjaśnienia udzielone w odpowiedzi na zapytanie Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., opublikowanym w Biuletynie Informacyjnym dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 14 (877) z dnia 10 maja 2015 r. zajął stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy stwierdzając m.in., że: ,,wydatki na paliwo zużywane przez pracownika wykorzystującego samochód służbowy dla celów prywatnych, stanowią koszty uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy wartość tego paliwa stanowi przychód pracownika” oraz „W przypadku samochodu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych przekazanego pracownikowi do wykorzystywania dla celów służbowych, jego wykorzystanie przez pracownika do celów prywatnych nie ma wpływu na prawo dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z obowiązującymi przepisami. Odpisy amortyzacyjne są w całości kosztem uzyskania przychodu”.

Biorąc pod uwagę wskazaną powyżej argumentację, w opinii Wnioskodawcy, wszystkie wydatki związane z samochodami służbowymi ponoszone przez Spółkę, w tym odpisy amortyzacyjne dokonywane z tytułu ich zużycia, wydatki na zakup paliwa, wydatki na zakup płynów eksploatacyjnych, wydatki na zakup części zamiennych i koszty dokonywanych napraw, z wyjątkiem kosztów wskazanych wyraźnie w art. 16 ust. 1 pkt 4 oraz w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą stanowiły w całości koszty uzyskania przychodu Spółki także wówczas, gdy pracownicy Spółki będą wykorzystywali auta służbowe nieodpłatnie do celów prywatnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.