Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-59/13/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-11
Teza: Czy odsetki od kredytu konsumpcyjnego, określanego przez bank jako kredyt indywidualny, przeznaczonego na zakup urządzeń niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu? Czy zapłacona na rzecz banku prowizja za udzielenie kredytu indywidualnego oraz ubezpieczenie tego kredytu mogą stanowić koszt uzyskania przychodu za miesiąc, w którym zostały zapłacone?
Słowa kluczowe: koszt-potrącalność kosztów; kredyt; odsetki; prowizje-prowizje bankowe; ubezpieczenia; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 4 czerwca 2012 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie protetyki stomatologicznej. Przedmiotem prowadzonej działalności jest wykonywanie uzupełnień protetycznych stałych - ceramicznych koron i mostów (zębów z ceramiki). W prowadzonej działalności niezbędne są urządzenia do obróbki tworzonych wyrobów - frezarka protetyczna (mikrosilnik) oraz urządzenie do termicznego utwardzania koron i mostów nazywane piecem do porcelany. Z uwagi na brak środków własnych w celu ich zakupu niezbędne było pozyskanie funduszy z kredytu bankowego. W związku z krótkim okresem istnienia działalności gospodarczej na rynku, żadna z instytucji finansowych nie zdecydowała się na udzielenie kredytu dla firmy w wystarczającej wysokości. Niezbędnym więc było skorzystanie z kredytu indywidualnego zwanego również konsumpcyjnym, przyznanego bezpośrednio prowadzącej działalność gospodarczą. Piec zakupiono 18 września 2012 r., firma sprzedająca wystawiła fakturę z odroczonym terminem płatności. W dniu 19 września 2012 r. piec został odebrany i wprowadzony do użytkowania. Natomiast 25 września 2012 r. Wnioskodawczyni przyznany został kredyt konsumpcyjny w wysokości 18.300 zł, przy czym bank w ww. dniu wypłacił na konto Wnioskodawczyni kwotę 21.293,13 zł, z czego w tym samym momencie potrącił 2.575,62 zł tytułem ubezpieczenia kredytu gotówkowego oraz 417,51 zł tytułem prowizji za udzielenie kredytu. Całość wnioskowanego kredytu tj. 18.300 zł została wykorzystana na opłacenie w dniu 25 września 2012 r. faktury na zakup pieca do porcelany za kwotę 15.900 zł (+ 34 zł koszt przesyłki) oraz silnika za kwotę 2.400 zł (+ 18 zł koszt przesyłki), który to został zakupiony i jednocześnie opłacony w dniu 25 września 2012 r. po uzyskaniu na ten cel środków z kredytu. Koszty przesyłki zapłacono ze środków własnych prowadzącej działalność gospodarczą. Od całości przedmiotowego kredytu bank nalicza odsetki. Koszt zakupu silnika został wliczony w koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Piec do porcelany został zaliczony do środków trwałych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Koszty prowadzonej działalności gospodarczej rozliczane są metodą kasową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy odsetki od kredytu konsumpcyjnego, określanego przez bank jako kredyt indywidualny, przeznaczonego na zakup urządzeń niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?
2.  Czy zapłacona na rzecz banku prowizja za udzielenie kredytu indywidualnego oraz ubezpieczenie tego kredytu mogą stanowić koszt uzyskania przychodu za miesiąc, w którym zostały zapłacone?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że uzyskany kredyt konsumpcyjny w całości został spożytkowany na zakup urządzeń wykorzystywanych wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej a żaden z przepisów nie uzależnia możliwości odliczenia odsetek od kredytu od jego nazewnictwa to odsetki od ww. kredytu mogą zostać zaliczone do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w związku z tym, że prowizja oraz ubezpieczenie uzyskanego kredytu zostały naliczone przez bank po dniu przekazania środka trwałego (pieca do porcelany) do używania a wydatki te mają ścisły związek z uzyskanym kredytem na zakup sprzętu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej mogą być zaliczone do kosztów prowadzonej działalności za miesiąc, w którym zostały zapłacone na rzecz banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

I tak, w świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu.

Warunkiem uznania odsetek od kredytu za koszt uzyskania przychodów, jest ich zapłacenie oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 tej ustawy między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem. Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej jest to, czy środki pozyskane na podstawie umowy kredytu zostały wydatkowane na cele związane z działalnością gospodarczą.

Oznacza to, że nie można odmówić prawa do zaliczenia w koszty odsetek i innych kosztów związanych z zaciągnięciem kredytu (tj. prowizji oraz kosztów ubezpieczenia kredytu) od kredytu zaciągniętego na imię i nazwisko podatnika, w sytuacji gdy wykaże on związek pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskanym przychodem.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie protetyki stomatologicznej. Dla celów prowadzenia działalności gospodarczej zakupiła piec do porcelany oraz frezarkę protetyczną (mikrosilnik). Zakup powyższych urządzeń sfinansowany został środkami pochodzącymi z zaciągniętego przez Wnioskodawczynię kredytu konsumpcyjnego. Bank od przyznanego kredytu naliczył prowizję i koszty ubezpieczenia kredytu. Koszt zakupu silnika zaliczono bezpośrednio do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast piec do porcelany zaliczono do środków trwałych. Piec zakupiono 18 września 2012 r., w dniu 19 września 2012 r. piec został odebrany i wprowadzony do użytkowania. Natomiast 25 września 2012 r. Wnioskodawczyni przyznany został kredyt konsumpcyjny w wysokości 18.300 zł, przy czym bank w ww. dniu wypłacił na konto Wnioskodawczyni kwotę 21.293,13 zł, z czego w tym samym momencie potrącił 2.575,62 zł tytułem ubezpieczenia kredytu gotówkowego oraz 417,51 zł tytułem prowizji za udzielenie kredytu. Całość wnioskowanego kredytu tj. 18.300 zł została wykorzystana na opłacenie w dniu 25 września 2012 r. faktury na zakup pieca do porcelany za kwotę 15.900 zł (+ 34 zł koszt przesyłki) oraz silnika za kwotę 2.400 zł (+ 18 zł koszt przesyłki), który to został zakupiony i jednocześnie opłacony w dniu 25 września 2012 r. po uzyskaniu na ten cel środków z kredytu.

Zgodnie z § 3 pkt 7 i 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) pod pojęciem:

*   wyposażenie – rozumieć należy rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych;
*   środki trwałe – rozumieć należy środki trwałe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Definicja środka trwałego, dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, zawarta została w treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Co do zasady, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23, co wynika z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w drodze kupna - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Odnosząc przedstawione uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do opisanego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła w związku z zakupem pieca do porcelany oraz frezarki protetycznej w postaci odsetek, prowizji od zaciągniętego kredytu oraz kosztów ubezpieczenia kredytu są ponoszone w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przez Nią działalności gospodarczej. Wobec tego – o ile zostały faktycznie zapłacone i właściwie udokumentowane – będą spełniały kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym nie będą one podwyższały wartości początkowej środka trwałego gdyż zostały poniesione po dniu przekazania środka trwałego do używania.

Natomiast dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4–6 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów mogą zaliczać wydatki do kosztów uzyskania przychodów w roku ich poniesienia, bez względu na to kiedy zostały uzyskane przychody, z którymi te koszty są bezpośrednio związane (tzw. „metoda kasowa”).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów tzw. „metodą kasową”, tj. nie stosuje zasad przewidzianych w ust. 5-5c dla podatników prowadzących księgi rachunkowe. Zatem wydatki związane z uiszczeniem prowizji oraz ubezpieczeniem kredytu winny być zaewidencjonowane w kosztach uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, przy czym zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów) uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Wobec tego skoro Wnioskodawczyni stosuje metodę uproszczoną (kasową) zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, to zasadniczo w dacie wystawienia faktury, rachunku czy innego dokumentu potwierdzającego poniesienie tego wydatku, może zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodów. Jeśli zatem w dniu zapłaty (pobrania przez bank) prowizji i ubezpieczenia od kredytu został wystawiony dokument będący podstawą księgowania tych kosztów, to datę tę należy uznać za dzień poniesienia kosztu.

Jednocześnie zaznacza się, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które umożliwiłoby pełną ocenę okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku związanych z wniesieniem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.