Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-799/15-5/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-27
Teza: Stawka podatku.
Słowa kluczowe: dostawa; podatek-podatek od towarów i usług; posiłki; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wyżywienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 października 2015 r. (data wpływu 27 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z 27 października 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.) oraz pismem z 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek został uzupełniony pismem z 27 października 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.) o potwierdzenie uiszczenia opłaty za interpretację indywidualną oraz pismem z 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka „A” (dalej: „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność na terytorium Polski w branży gastronomicznej. Obecnie Wnioskodawca prowadzi w Polsce trzy punkty sprzedaży funkcjonujące pod marką „M”, jednak nie wyklucza otwarcia w przyszłości kolejnych lokali funkcjonujących na analogicznych zasadach. Wnioskodawca oferuje swoim klientom sprzedaż żywności oraz napojów w stanie przetworzonym, jak i nieprzetworzonym. W ramach oferty Wnioskodawcy dostępne są:

*   napoje (kompot, soki, soki wyciskane, koktajle, woda, napoje gazowane, herbata, kawa itp.);
*   żywność w stanie przetworzonym (dania kuchni polskiej i kuchni świata, np.: pieczeń wieprzowa, gołąbki, polędwiczki słodko-pikantne, makarony, świeże surówki i sałatki itd.).

Wnioskodawca nie prowadzi i nie planuje prowadzić w przyszłości sprzedaży napojów lub innych produktów alkoholowych. Sprzedaż produktów Wnioskodawcy, z wyłączeniem napojów, odbywa się w systemie „na wagę”. Cena, którą klient uiszcza w związku z nabyciem posiłku, zależy wyłącznie od gramatury wybranego dania (niezależnie od rodzaju potrawy) i jest ustalona za 100 gram produktów. Lokal „M” jest samoobsługowy, zatem klient samodzielnie wybiera potrawy i ich ilości, komponując własne danie. Ze względu na system sprzedaży nie jest możliwe jednoznaczne wskazanie pełnej oferty produktowej Wnioskodawcy, gdyż każdego dnia serwowanych jest około 40 dań z około 700 pozycji produktowych, z których komponowane są potrawy. Menu oferowane przez Wnioskodawcę jest każdego dnia inne. Produkty są dostępne dla klientów w postaci, w której nadają się do bezpośredniego spożycia – są w pełni przyrządzone, serwowane na ciepło itd. Z uwagi na lokalizację lokalu „M” w centrum handlowym, sprzedaż na rzecz klientów odbywa się w tzw. strefach „food court”. Restauracje „M” mogą występować w przyszłości również jako osobne lokale, w których sprzedaż na rzecz klientów będzie odbywać się w punktach sprzedaży.

Sprzedaż produktów w strefie „food court” przebiega w następujący sposób: w celu wybrania odpowiedniego posiłku klient przygotowuje udostępnione przez Wnioskodawcę: tacę, talerz, sztućce, opcjonalnie także serwetki, z którymi przechodzi wzdłuż lady, na której wystawione są wszystkie dania (podgrzewane w tzw. bemarach). Ponad pojemnikami z żywnością zamontowane są nadstawki z lampami doświetlającymi oraz grzewczymi, na których ustawione są tabliczki opisujące każde danie z osobna (wskazujące nazwę dania oraz dominujące składniki) i dzięki temu klient bez pomocy personelu otrzymuje informacje dotyczącą oferowanych dań. Klient samodzielnie podejmuje decyzję co do wyboru dań na podstawie informacji umieszczonych na tabliczkach oraz wyglądu samych dań. Serwowane dania są ściśle zdefiniowane i nie mogą być modyfikowane na potrzeby danego klienta, natomiast ma on dowolność w komponowaniu dania, które finalnie nabywa.

Klient ma styczność z personelem punktu sprzedaży dopiero w chwili, gdy dokonał już wyboru dań, które zamierza zakupić i dociera do drugiego końca lady, gdzie znajdują się wagi połączone z kasami fiskalnymi. Zadaniem personelu jest zasadniczo zważenie talerza wraz z wybranymi przez klienta potrawami, który klient wykłada na wagę, ewentualnie podanie napoju wskazanego przez klienta.

Co do zasady, personel Wnioskodawcy nie doradza klientowi w zakresie wyboru dań, jedynie na prośbę klienta może on otrzymać informację dotyczącą składników poszczególnych potraw. Kasjerzy mogą także polecać napoje przetworzone, niemniej działania te nakierowane są głównie na promowanie konkretnego produktu w danym okresie. Klient ma możliwość konsumpcji niezwłocznie po zważeniu dania i uiszczeniu opłaty. Klient korzysta ze standardowej zastawy stołowej (nie jednorazowej), nie jest ona jednak podawana klientowi, a jedynie dostarczana w wyznaczone miejsce, od którego klient zaczyna komponowanie posiłku. Klient sam wybiera sztućce, których potrzebuje w celu skonsumowania posiłku. Z uwagi na fakt, że opisany wyżej system samoobsługi pozwala na sprawny i szybki zakup posiłku, wielu klientów korzysta jednak z możliwości zakupu dania na wynos. Ceny potraw są identyczne zarówno w przypadku konsumpcji na miejscu, jak i zakupu dań na wynos. Sprzedaż potraw zarówno w przypadku sprzedaży z możliwością konsumpcji na miejscu czy zakupem na wynos odbywa się na analogicznych zasadach, przy czym w przypadku zakupu dań na wynos klient wybiera zamiast naczyń pojemnik styropianowy lub plastikowy (zgrzewany od góry) oraz sztućce jednorazowe – goście sami wybierają rodzaj opakowania (pobranie opakowania do zapakowania dań na wynos oraz sztućców jednorazowych wiąże się z koniecznością uiszczenia dodatkowej, drobnej opłaty przy kasie). Kawa oraz inne napoje gorące serwowane są wyłącznie w naczyniach jednorazowych, za które nie jest pobierana dodatkowa opłata. Dania sprzedawane są klientom niezależnie od liczby wolnych miejsc siedzących przy stolikach w strefie „food court”. Klient sam musi zadbać o miejsce siedzące i nie uzyskuje w tym zakresie żadnej pomocy od personelu Wnioskodawcy. Model biznesowy Wnioskodawcy zakłada, iż w pierwszej kolejności klient komponuje danie, następnie dokonuje zapłaty, a na koniec poszukuje miejsca przy stoliku do skonsumowania dania.

W trakcie spożywania posiłku klient nie otrzymuje żadnej dodatkowej obsługi ze strony pracowników Wnioskodawcy. W celu nabycia kolejnego posiłku klient musi ponownie udać się do lady i powtórzyć proces opisany powyżej. Po spożyciu oferowanych produktów, klient zobowiązany jest do uprzątnięcia tacy oraz naczyń i sztućców oraz złożenia ich w wyznaczonym miejscu. Z tego miejsca personel Wnioskodawcy zabiera naczynia do zmywalni, w której wszystkie są dokładnie czyszczone i wyparzane. Oferta Wnioskodawcy jest niezwykle bogata, ze względu na dużą różnorodność i częstą rotację dań. To Wnioskodawca decyduje o asortymencie, który będzie dostępny danego dnia, a klient może wybrać potrawy wyłącznie spośród dań, które są widoczne na ladzie i nie ma możliwości zamówienia specjalnego dania, przygotowanego wyłącznie dla niego. Podsumowując, obsługa punktu sprzedaży polega wyłącznie na czynnościach związanych ze sprzedażą gotowych dań.

Personel Wnioskodawcy nie jest odpowiedzialny za utrzymanie stolików w Strefie „food court” – utrzymaniem porządku i czystości w strefie „food court” zajmuje się centrum. W przypadku natomiast gdy Wnioskodawca podejmie decyzję o prowadzeniu działalności także we własnych lokalach (stanowiących własność Wnioskodawcy lub użytkowanych na podstawie umowy najmu lub innej o podobnym charakterze), wówczas Wnioskodawca zamierza zapewnić stoliki, przy których klienci będą mieli możliwość skonsumowania posiłku. Jednakże, personel Wnioskodawcy nie będzie pomagał klientom w poszukiwaniu wolnych miejsc siedzących, nie zapewni także szatni. Personel Wnioskodawcy nie będzie miał za zadanie sprzątania naczyń ze stołów, gdyż zamierza zobowiązać do tego klientów, podobnie jak w przypadku sprzedaży posiłków w strefie „food court”. Klient będzie proszony o dostarczenie użytych naczyń we wskazane miejsce, z którego będą przenoszone do kuchni w celu umycia. Klient nie będzie miał możliwości zamówienia posiłku do stolika. W pierwszej kolejności będzie on dokonywał samodzielnego wyboru dań, które skomponuje na pobranych naczyniach, następnie dokona zapłaty i później wraz z zakupionym posiłkiem będzie mógł udać się do stolika.

W uzupełnieniu wniosku:

1.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy z czynnościami, które są przedmiotem pytania, wiążą się dodatkowe usługi wspomagające charakterystyczne dla usług restauracyjnych lub cateringowych, tj. występują kelnerzy, jest serwis w ścisłym znaczeniu, polegający na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, są zamknięte i ogrzewane lokale przeznaczone do konsumpcji dostarczonych produktów, są toalety, itp.” Zainteresowany wskazał, że w prowadzonej działalności nie występują czynności oraz urządzenia wymienione w punkcie 1. Ponadto Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:
2.  W ramach działalności sprzedawane są gotowe posiłki i dania z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1.2 %.
3.  Sprzedawane produkty sklasyfikowane są w grupie ex 10.85.1 PKWiU i wymienione w pozycji 42 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaż gotowych dań w systemie na wagę, zarówno z przeznaczeniem do konsumpcji na miejscu, jak i na wynos, realizowana w strefie „food court” oraz ewentualnie w przyszłości także w lokalach Wnioskodawcy, stanowią dostawę towarów opodatkowaną według obniżonej stawki podatku od towarów i usług 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaż gotowych dań w systemie na wagę, zarówno z przeznaczeniem do konsumpcji na miejscu, jak i na wynos, realizowana w strefie „food court” oraz ewentualnie w przyszłości także w lokalach Wnioskodawcy, stanowią dostawę towarów opodatkowaną według obniżonej stawki podatku od towarów i usług 5%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Ilekroć natomiast w ustawie o VAT jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Świadczeniem usług jest, co do zasady, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. W myśl natomiast art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. W poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, stanowiącego Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, wymienione zostały: Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy stwierdzić, iż w załączniku nr 10 do ustawy o VAT wymienione zostały towary, którym należy przyporządkować obniżoną stawkę podatku w wysokości 5%. Ściślej ujmując – opodatkowaniu w wysokości 5% podlegać może wyłącznie dostawa towarów wymienionych w załączeniu, a nie świadczenie usług z wykorzystaniem tychże towarów. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, w celu przyporządkowania właściwej stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do wykonywanych czynności, kluczowa jest w pierwszej kolejności weryfikacja, czy wykonywane czynności stanowią dostawę towarów, czy świadczenie usług na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji usług restauracyjnych czy usług cateringowych. Definicja taka została jednak sformułowana w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z art. 6 ust. 1 Rozporządzenia, usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Ponadto, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających (art. 6 ust. 2 Rozporządzenia).

Na podstawie powyższej definicji należy stwierdzić, że co do zasady, usługi restauracyjne to dostawa żywności gotowej do spożycia połączona z pewnymi usługami wspomagającymi pozwalającymi na natychmiastowe spożycie żywności, jednakże bardzo ważnym i podkreślanym aspektem jest przewaga usług nad samą dostawą posiłku. W sprawie wskazanej w opisie stanu faktycznego w transakcji zawieranej pomiędzy Wnioskodawcą a klientem niewątpliwie dominuje dostawa posiłku, natomiast występujące w transakcji usługi mają charakter uzupełniający. Wynika to z charakteru sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę, wskazanego szczegółowo w opisie stanu faktycznego. W związku z tym, sprzedaż realizowana przez Wnioskodawcę nie spełnia definicji usług restauracyjnych czy cateringowych zawartych w przepisach Rozporządzenia . W odniesieniu do usług świadczonych w zakresie gastronomii oraz rozróżnienia wykonywanych w tym zakresie czynności na dostawę towarów czy świadczenie usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, TSUE stwierdził, że aby uznać daną transakcję za dostawę towarów lub świadczenie usług, należy uwzględnić wszystkie okoliczności zawarcia transakcji. TSUE argumentował m.in. iż „w tym względzie należy stwierdzić, że dostawa gotowych dań i napojów do bezpośredniej konsumpcji jest wynikiem serii usług począwszy od gotowania potraw, na obsłudze u odbiorcy skończywszy, podczas gdy infrastruktura, włącznie z salą restauracyjną wraz z dodatkowymi pomieszczeniami (szatnie, itd.), meblami i naczyniami stołowymi, jest pozostawiona do dyspozycji klienta. W danym przypadku osoby fizyczne, których działalność zawodowa polega na wykonywaniu tych transakcji restauracyjnych będą musiały wykonać takie czynności jak nakrycie stołów, polecanie klientowi dań oraz objaśnianie dań i napojów w menu, usługiwanie przy stole i sprzątanie ze stołu po posiłku”.

Powyższą konkluzję TSUE podsumował w sposób następujący: „Tym samym, transakcje takie (tj. usługi gastronomiczne/restauracyjne – przyp. Wnioskodawcy) charakteryzuje zespół cech i działań, z których dostarczanie żywności jest tylko jednym składnikiem, i w których usługi stanowią zdecydowaną większość. Należy je więc traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 6 ust. 1 Szóstej dyrektywy”. Doniosłe znaczenie w niniejszej sprawie ma również wyrok TSUE z dnia 10 marca 2011 r. (sprawy połączone C-497/09, C-499/09, C-501/09 oraz C-502/09), gdzie TSUE dostarczył kompleksowej informacji odnośnie tego, kiedy dane świadczenie powinno być traktowane jako świadczenie usługi gastronomicznej, a kiedy jako dostawa gotowych posiłków. TSUE stwierdził m.in., że „ustalenie, czy świadczenie złożone, jak w sprawach przed sądem krajowym, należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących”. W dalszej części uzasadnienia TSUE dodał, że elementy charakterystyczne i dominujące powinny być badane z perspektywy konsumenta. Badać się również powinno, według kryteriów jakościowych, a nie tylko ilościowych elementy świadczenia usługi w stosunku do elementów dostawy towarów. Na tej podstawie TSUE dokonał oceny transakcji, będącej przedmiotem jego analizy, tj. sprzedaży w przyczepach i stanowiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek, hot dogów, świadczenia usług cateringowych (wraz z obsługą kelnerską i bez niej), sprzedaży produktów w kinach itd., jako dostawy towarów. W tym kontekście TSUE argumentował: „należy w tej kwestii stwierdzić po pierwsze, że sprzedaż tego rodzaju produktów (hot dogi, kiełbaski, frytki – przyp. Wnioskodawcy) zakłada ich gotowanie lub podgrzanie, co stanowi usługę, którą należy wziąć pod uwagę w ramach całościowej oceny transakcji w celu jej zakwalifikowania jako dostawa towarów lub świadczenie usług”. Ponadto TSUE podniósł, że przygotowanie ciepłego produktu gotowego ogranicza się zaś w istocie do czynności pobieżnych i znormalizowanych i zwykle nie następuje na życzenie konkretnego klienta, lecz w sposób stały i regularny, w zależności od popytu możliwego do przewidzenia w sposób ogólny. Nie stanowi to więc przeważającego elementu omawianej transakcji i nie może samo z siebie powodować uznania tej transakcji za świadczenie usługi”. „(\`(...)\`) w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 (m.in. przygotowanie i sprzedaż gotowych posiłków i dań w postaci kiełbasek, frytek, hot dogów – przyp. Wnioskodawcy) nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brak zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brak szatni i toalet, brak też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych”. Wnioskodawca podkreśla, że TSUE wskazuje tym samym na elementy, które łącznie mogłyby ewentualnie wskazywać, że w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usługi gastronomicznej, a nie ze sprzedażą (dostawą) gotowego dania.

Reasumując, na podstawie powyższych ustaleń TSUE uznał, że w rozpoznawanych sprawach dochodziło do dostaw towarów (gotowych posiłków/dań), a nie do świadczenia usług gastronomicznych (restauracyjnych lub cateringowych). Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę w centrum handlowym w przestrzeni „food court” nie nosi znamion usług restauracyjnych czy cateringowych. Przede wszystkim, w związku z wykonywaniem czynności wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie zapewnia obsługi kelnerskiej. Rola personelu Wnioskodawcy w kontakcie z klientem sprowadza się do obsłużenia samej sprzedaży. tj. zaewidencjonowania obrotu na kasie fiskalnej, zaproponowania ewentualnie napojów (co ma na celu intensyfikację sprzedaży wybranych produktów) oraz pobrania zapłaty za wybrane przez klienta dania. Rola personelu sprowadza się zatem wyłącznie do roli sprzedawcy. Sprzedawcy w szczególności nie oferują menu dostępnego w danym dniu, a obsługa ma charakter bierny (sprzedawca nie stara się dopasować oferty Wnioskodawcy do oczekiwań klienta, nie oferuje pomocy w wyborze dań, ewentualnie udziela informacji na życzenie klienta). Przygotowane w podgrzewaczach (bemarach) dania są dostarczane w sposób ogólny, tzn. nie są przygotowywane na życzenie konkretnych klientów, na zamówienie, a jedynie wykładane w sposób podobny, jak towar na półkach sklepowych. Gdy określone danie zostaje wykupione – może, lecz nie musi zostać uzupełnione. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego – zakupy z perspektywy klienta następują samoobsługowo. W związku z tym, sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę nie sposób przypisać cech właściwych dla świadczenia usług restauracyjnych.

Nadto, Wnioskodawca nie zapewnia infrastruktury pozwalającej na konsumpcję zakupionych dań. Zarówno przestrzeń, jak i stoliki w przestrzeni „food court”, czy możliwość skorzystania z toalet dostarcza centrum handlowe. Personel Wnioskodawcy nie udziela pomocy w poszukiwaniu miejsc siedzących, Wnioskodawca nie gwarantuje także, iż takie miejsca będą dostępne. Przestrzeń „food court” jest częścią centrum handlowego, a stoliki są dostępne nie tylko dla osób dokonujących zakupu posiłków u Wnioskodawcy, ale także u konkurencji prowadzącej działalność w centrum handlowym oraz osób, które korzystają z miejsc siedzących także w innych celach niż spożywanie posiłków. Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie nadmienić, iż o ile udostępnienie naczyń czy sztućców można uznać za czynność noszącą znamiona usługi, to usługa ta w procesie sprzedaży posiłków ma charakter drugorzędny. Oprócz tego, personel Wnioskodawcy nie ma za zadania sprzątania naczyń i sztućców ze stolików – w proces sprzątania zaangażowany jest pośrednio klient, od którego wymaga się, aby złożył zużyte naczynia oraz sztućce w wyznaczone miejsce. Z tego miejsca personel Wnioskodawcy jedynie zbiera je i przekazuje do zmywania. Mając to na uwadze, należy stwierdzić, że również w odniesieniu do zapewnienia infrastruktury nie zajdą przesłanki pozwalające uznać wykonywane przez Wnioskodawcę czynności za świadczenie usług restauracyjnych.

W odniesieniu natomiast do sprzedaży dań na wynos Wnioskodawca pragnie nadmienić, iż te czynności tym bardziej nie będą mogły zostać uznane za świadczenie usług, gdyż w tym zakresie nie dochodzi, do użytkowania i zwrotu naczyń i sztućców Wnioskodawcy. W takim przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, klient nie otrzymuje żadnej usługi. Przygotowanie i podgrzanie dań w bemarach nie można uznać za usługę realizowaną na rzecz konkretnego klienta, gdyż stanowią one raczej element przygotowania towaru do sprzedaży w założonej formie.

Mając na uwadze natomiast rozważany przez Wnioskodawcę scenariusz rozpoczęcia sprzedaży posiłków w systemie „na wagę” także we własnych lokalach – w tym zakresie również nie dojdzie do świadczenia usług po stronie Wnioskodawcy. Co prawda, Wnioskodawca częściowo zapewni infrastrukturę pozwalającą na skonsumowanie posiłku na miejscu przez klienta, jednakże w takim przypadku również nie wystąpi obsługa kelnerska. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, klient nie będzie miał możliwości zamówienia posiłku do stolika. Proces zakupu dania będzie analogiczny do procesu występującego w przypadku sprzedaży posiłków na wagę w przestrzeni „food court” z tą różnicą, że w przypadku sprzedaży posiłków w lokalach Wnioskodawcy to Wnioskodawca dostarcza stoliki w lokalu (ale nie miejsca siedzące dla każdego) oraz dba on o utrzymanie porządku i czystości w tej sferze (choć personel Wnioskodawcy nie sprząta nakrycia ze stołów po konsumpcji).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane czynności nie mają charakteru usług restauracyjnych ani cateringowych, a zatem na gruncie podatku od towarów i usług należy je uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkód by uznać dokonywaną dostawę towarów (dania sprzedawane na wagę zarówno w centrum handlowym, jak i we własnych lokalach, na miejscu bądź na wynos) za dostawę gotowych posiłków i dań, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1.2% (jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego – Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić sprzedaży produktów o zawartości alkoholi powyżej 1,2%), opodatkowanych co do zasady według obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Zgodnie z Słownikiem Języka Polskiego PWN (dostęp internetowy, http://www.sjp.pwn.pl/szukaj/gotowy.html), „gotowy” oznacza „całkowicie wykonany lub opracowany i niewymagający żadnych uzupełnień”. Odnosząc tę definicję na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, iż dania oferowane przez Wnioskodawcę do sprzedaży niewątpliwie są uprzednio przyrządzone, podgrzane i nadają się do bezpośredniego spożycia, bez jakichkolwiek ulepszeń czy uzupełnień. Dania czy posiłki zwyczajowo konsumowane na gorąco są umieszczone w bemarach, do dyspozycji klientów, skąd mogą je oni wybierać, a następnie bez uzupełniania spożyć. Prezentowane w ladzie dania są zatem gotowe – najczęściej nawet niemożliwa jest ich dalsza obróbka, czy ulepszenie. W ocenie Wnioskodawcy, oferowanie dania do sprzedaży stanowią gotowe posiłki i dania, o których mowa w poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT. Dla kwalifikacji sprzedawanych wyrobów bez znaczenia pozostaje sposób sprzedaży dań, tj. w systemie „na wagę”, na miejscu, czy na wynos, w centrum handlowym w powierzchni „food court” czy w lokalu Wnioskodawcy.

Podsumowując, w związku z dostawą dań i posiłków w systemie „na wagę”, zarówno przy sprzedaży na miejscu, jak i na wynos w strefie „food court” w centrach handlowych oraz w lokalach Wnioskodawcy, sprzedaż ta jest opodatkowana według stawki obniżonej wynoszącej 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje również klasyfikację statystyczną czynności wskazanych w opisie sprawy, tj. sprzedaży gotowych dań w systemie na wagę, zarówno z przeznaczeniem do konsumpcji na miejscu, jak i na wynos, realizowanej w strefie „food court” oraz w lokalach Wnioskodawcy według obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293 ze zm.). Zdaniem Wnioskodawcy działalność tą należy kwalifikować pod symbolem PKWIU 10.85.1: Gotowe posiłki i dania.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidulanych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP2/443-978/14/ICz);
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 listopada 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-743/14-4/OS);
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 czerwca 2013 r. (sygn. ITPP1/443-235/13/TS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, (a wcześniej wynikającymi z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania; Dz. Urz. UE L Nr 145, str. 1, z późn. zm.) – opodatkowaniu VAT podlegają (…) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z treści natomiast art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, wynika, że „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie „dostawy towarów” w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, że „dostawa towaru” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112 – „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy – termin „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5.

Z art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1) wynika, że „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 – za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Decydującym warunkiem za uznaniem danej czynności za usługę restauracyjną lub cateringową jest istnienie „usług wspomagających”, co do których Rozporządzenie wykonawcze wskazuje, że:

1.  w ramach usługi restauracyjnej i cateringowej wystąpić muszą usługi wspomagające – jeśli brak takich usług, czynność stanowi dostawę towarów,
2.  usługi wspomagające muszą mieć charakter przeważający, w ten sposób, że przesądzają one o istnieniu usługi restauracyjnej lub cateringowej, w której dostawa towarów stanowi jedynie jeden z elementów – jeśli usługi wspomagające (choć istnieją) nie mają charakteru przeważającego, czynność stanowi dostawę towarów.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 ww. rozporządzenia wykonawczego weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność na terytorium Polski w branży gastronomicznej. Obecnie Wnioskodawca prowadzi w Polsce trzy punkty sprzedaży funkcjonujące pod marką „M”, jednak nie wyklucza otwarcia w przyszłości kolejnych lokali funkcjonujących na analogicznych zasadach. Wnioskodawca oferuje swoim klientom sprzedaż żywności oraz napojów w stanie przetworzonym, jak i nieprzetworzonym. W ramach oferty Wnioskodawcy dostępne są:

*   napoje (kompot, soki, soki wyciskane, koktajle, woda, napoje gazowane, herbata, kawa itp.);
*   żywność w stanie przetworzonym (dania kuchni polskiej i kuchni świata, np.: pieczeń wieprzowa, gołąbki, polędwiczki słodko-pikantne, makarony, świeże surówki i sałatki itd.).

Wnioskodawca nie prowadzi i nie planuje prowadzić w przyszłości sprzedaży napojów lub innych produktów alkoholowych. Sprzedaż produktów Wnioskodawcy, z wyłączeniem napojów, odbywa się w systemie „na wagę”. Cena, którą klient uiszcza w związku z nabyciem posiłku, zależy wyłącznie od gramatury wybranego dania (niezależnie od rodzaju potrawy) i jest ustalona za 100 gram produktów. Lokal „M” jest samoobsługowy, zatem klient samodzielnie wybiera potrawy i ich ilości, komponując własne danie. Ze względu na system sprzedaży nie jest możliwe jednoznaczne wskazanie pełnej oferty produktowej Wnioskodawcy, gdyż każdego dnia serwowanych jest około 40 dań z około 700 pozycji produktowych, z których komponowane są potrawy. Menu oferowane przez Wnioskodawcę jest każdego dnia inne. Produkty są dostępne dla klientów w postaci, w której nadają się do bezpośredniego spożycia – są w pełni przyrządzone, serwowane na ciepło itd. Z uwagi na lokalizację lokalu „M” w centrum handlowym, sprzedaż na rzecz klientów odbywa się w tzw. strefach „food court”. Restauracje „M” mogą występować w przyszłości również jako osobne lokale, w których sprzedaż na rzecz klientów będzie odbywać się w punktach sprzedaży.

Sprzedaż produktów w strefie „food court” przebiega w następujący sposób: w celu wybrania odpowiedniego posiłku klient przygotowuje udostępnione przez Wnioskodawcę: tacę, talerz, sztućce, opcjonalnie także serwetki, z którymi przechodzi wzdłuż lady, na której wystawione są wszystkie dania (podgrzewane w tzw. bemarach). Ponad pojemnikami z żywnością zamontowane są nadstawki z lampami doświetlającymi oraz grzewczymi, na których ustawione są tabliczki opisujące każde danie z osobna (wskazujące nazwę dania oraz dominujące składniki) i dzięki temu klient bez pomocy personelu otrzymuje informacje dotyczącą oferowanych dań. Klient samodzielnie podejmuje decyzję co do wyboru dań na podstawie informacji umieszczonych na tabliczkach oraz wyglądu samych dań. Serwowane dania są ściśle zdefiniowane i nie mogą być modyfikowane na potrzeby danego klienta, natomiast ma on dowolność w komponowaniu dania, które finalnie nabywa.

Klient ma styczność z personelem punktu sprzedaży dopiero w chwili, gdy dokonał już wyboru dań, które zamierza zakupić i dociera do drugiego końca lady, gdzie znajdują się wagi połączone z kasami fiskalnymi. Zadaniem personelu jest zasadniczo zważenie talerza wraz z wybranymi przez klienta potrawami, który klient wykłada na wagę, ewentualnie podanie napoju wskazanego przez klienta.

Co do zasady, personel Wnioskodawcy nie doradza klientowi w zakresie wyboru dań, jedynie na prośbę klienta może on otrzymać informację dotyczącą składników poszczególnych potraw. Kasjerzy mogą także polecać napoje przetworzone, niemniej działania te nakierowane są głównie na promowanie konkretnego produktu w danym okresie. Klient ma możliwość konsumpcji niezwłocznie po zważeniu dania i uiszczeniu opłaty. Klient korzysta ze standardowej zastawy stołowej (nie jednorazowej), nie jest ona jednak podawana klientowi, a jedynie dostarczana w wyznaczone miejsce, od którego klient zaczyna komponowanie posiłku. Klient sam wybiera sztućce, których potrzebuje w celu skonsumowania posiłku. Z uwagi na fakt, że opisany wyżej system samoobsługi pozwala na sprawny i szybki zakup posiłku, wielu klientów korzysta jednak z możliwości zakupu dania na wynos. Ceny potraw są identyczne zarówno w przypadku konsumpcji na miejscu, jak i zakupu dań na wynos. Sprzedaż potraw zarówno w przypadku sprzedaży z możliwością konsumpcji na miejscu czy zakupem na wynos odbywa się na analogicznych zasadach, przy czym w przypadku zakupu dań na wynos klient wybiera zamiast naczyń pojemnik styropianowy lub plastikowy (zgrzewany od góry) oraz sztućce jednorazowe – goście sami wybierają rodzaj opakowania (pobranie opakowania do zapakowania dań na wynos oraz sztućców jednorazowych wiąże się z koniecznością uiszczenia dodatkowej, drobnej opłaty przy kasie). Kawa oraz inne napoje gorące serwowane są wyłącznie w naczyniach jednorazowych, za które nie jest pobierana dodatkowa opłata. Dania sprzedawane są klientom niezależnie od liczby wolnych miejsc siedzących przy stolikach w strefie „food court”. Klient sam musi zadbać o miejsce siedzące i nie uzyskuje w tym zakresie żadnej pomocy od personelu Wnioskodawcy. Model biznesowy Wnioskodawcy zakłada, iż w pierwszej kolejności klient komponuje danie, następnie dokonuje zapłaty, a na koniec poszukuje miejsca przy stoliku do skonsumowania dania.

W trakcie spożywania posiłku klient nie otrzymuje żadnej dodatkowej obsługi ze strony pracowników Wnioskodawcy. W celu nabycia kolejnego posiłku klient musi ponownie udać się do lady i powtórzyć proces opisany powyżej. Po spożyciu oferowanych produktów, klient zobowiązany jest do uprzątnięcia tacy oraz naczyń i sztućców oraz złożenia ich w wyznaczonym miejscu. Z tego miejsca personel Wnioskodawcy zabiera naczynia do zmywalni, w której wszystkie są dokładnie czyszczone i wyparzane. Oferta Wnioskodawcy jest niezwykle bogata, ze względu na dużą różnorodność i częstą rotację dań. To Wnioskodawca decyduje o asortymencie, który będzie dostępny danego dnia, a klient może wybrać potrawy wyłącznie spośród dań, które są widoczne na ladzie i nie ma możliwości zamówienia specjalnego dania, przygotowanego wyłącznie dla niego. Podsumowując, obsługa punktu sprzedaży polega wyłącznie na czynnościach związanych ze sprzedażą gotowych dań.

Personel Wnioskodawcy nie jest odpowiedzialny za utrzymanie stolików w Strefie „food court” – utrzymaniem porządku i czystości w strefie „food court” zajmuje się centrum. W przypadku natomiast gdy Wnioskodawca podejmie decyzję o prowadzeniu działalności także we własnych lokalach (stanowiących własność Wnioskodawcy lub użytkowanych na podstawie umowy najmu lub innej o podobnym charakterze), wówczas Wnioskodawca zamierza zapewnić stoliki, przy których klienci będą mieli możliwość skonsumowania posiłku. Jednakże, personel Wnioskodawcy nie będzie pomagał klientom w poszukiwaniu wolnych miejsc siedzących, nie zapewni także szatni. Personel Wnioskodawcy nie będzie miał za zadanie sprzątania naczyń ze stołów, gdyż zamierza zobowiązać do tego klientów, podobnie jak w przypadku sprzedaży posiłków w strefie „food court”. Klient będzie proszony o dostarczenie użytych naczyń we wskazane miejsce, z którego będą przenoszone do kuchni w celu umycia. Klient nie będzie miał możliwości zamówienia posiłku do stolika. W pierwszej kolejności będzie on dokonywał samodzielnego wyboru dań, które skomponuje na pobranych naczyniach, następnie dokona zapłaty i później wraz z zakupionym posiłkiem będzie mógł udać się do stolika.

W ramach działalności sprzedawane są gotowe posiłki i dania z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1.2 %. Sprzedawane produkty sklasyfikowane są w grupie ex 10.85.1 PKWiU i wymienione w pozycji 42 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, Zainteresowany wskazał, że w prowadzonej działalności nie występują czynności oraz urządzenia wymienione w punkcie 1 wezwania tut. Organu.

Z analizy obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy wynika, że rozstrzygając czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Poza tym ustalenie czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż gotowych posiłków, na zasadach opisanych we wniosku, stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Klienci Wnioskodawcy w okolicznościach wskazanych we wniosku nie mają zapewnionej obsługi kelnerskiej, a serwis pracowników ograniczony jest do zważenia gotowego posiłku, ewentualnie zaproponowania napojów, zaewidencjonowania sprzedaży w kasie fiskalnej i pobrania zapłaty. Oczekiwania klientów sprowadzają się jedynie do otrzymania gotowego posiłku. Klient wybiera tylko posiłek z dostępnego menu i może spożyć go w dowolnie wybranym przez siebie miejscu.

Powyższym czynnościom, wykonywanym przez pracowników Wnioskodawcy, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. W związku z powyższym należy uznać, że w stanie wskazanym przez Wnioskodawcę mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów.

Stanowisko powyższe pozostaje w zgodzie m.in. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) „charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania”, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych „transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu”.

W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, że: „działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. (…) Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach”.

Do powyższego wyroku odniósł się również TSUE w orzeczeniu z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał odnosząc się do kwestii określenia czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło wskazał, że „w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych”. W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, że „elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów”.

Ponadto Trybunał zauważył, że: „przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (…), a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. (…) konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji nie może determinować jej charakteru”.

Podsumowując, TSUE orzekł m.in.: „że art. 5 i 6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/111/EWG z dnia 14 grudnia 1992 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 tej dyrektywy, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego”.

Reasumując, sprzedaż posiłków, na zasadach opisanych we wniosku, stanowi dostawę towarów w postaci dań gotowych, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca częstokroć odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług, stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zatem, z powyższego wynika, że opodatkowaniu obniżoną stawką podatku w wysokości 8% podlegają towary i usługi wymienione m.in. w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych aktualnie stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono w poz. 42, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.85.1 – „Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%”.

Należy w tym miejscu wskazać, że z treści art. 2 pkt 30 ustawy wynika, że przez zapis „PKWiU ex” rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do wyrobów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa wyrobu. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie towaru/usługi z danego grupowania – konkretnego towaru/usługi wymienionego/wymienionej obok symbolu PKWiU.

Ponadto zauważa się, że w świetle objaśnienia do powołanego wyżej załącznika nr 3 do ustawy, ww. wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy.

Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, wymieniono w poz. 28, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.85.1 – „Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%”.

Z opisu sprawy wynika, że posiłki będące przedmiotem wniosku zaklasyfikowane zostały przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 10.85.1, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w sytuacji gdy, jak wskazał Wnioskodawca, opisane we wniosku produkty mieszczą się w grupowaniach PKWiU z 2008 r. – 10.85.1, to ich dostawa podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w świetle przedstawionej przez Wnioskodawcę klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku (10.85.1 według PKWiU z 2008 r.), sprzedaż, w sposób przedstawiony w opisie sprawy, gotowych dań – opodatkowana jest/będzie stawką VAT w wysokości 5%, zgodnie z art. 41 ust. 2a w związku z art. 146 pkt 2 oraz poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji wykonywanych czynności do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Zainteresowanego w zakresie klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów sklasyfikowanych pod symbolami 10.85.1 według PKWiU z 2008 r. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy – udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.