Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-478/16-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-01
Teza: Ponieważ Wnioskodawca nie wykonuje czynności „innych niż działalność gospodarcza”, nie będzie on zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; jednostka-jednostka budżetowa; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2016 r. (data wpływu 17 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, zwany dalej Centrum, jest samorządową jednostką budżetową, której podstawowym celem działania jest realizacja zadań w zakresie kultury fizycznej, rekreacji i turystyki, w tym utrzymywanie terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Do zadań statutowych Centrum należy realizowanie zadań z zakresu kultury fizycznej, sportu, rekreacji i turystyki, a w szczególności:

1.  Realizacja zadań z zakresu kultury fizycznej, ze szczególnym uwzględnieniem dzieci i młodzieży poprzez:
    1.  udostępnianie, w tym odpłatnie, bazy sportowo - rekreacyjnej mieszkańcom Gminy, zainteresowanym podmiotom, w tym stowarzyszeniom sportowym oraz szkołom działającym na terenie Gminy na realizację zadań programowych w zakresie kultury fizycznej.
    2.  organizację zajęć, zawodów i imprez o charakterze sportowym, rekreacyjnym oraz popularyzacja aktywnych form spędzania wolnego czasu, propagowanie zdrowego trybu życia,
    3.  tworzenie warunków dla rozwoju sportu wyczynowego,
    4.  prowadzenie zajęć sportowo - rekreacyjnych.
2.  Zaspakajanie potrzeb mieszkańców w zakresie aktywnego wypoczynku i rekreacji.
3.  Administrowanie obiektami sportowymi, rekreacyjnymi i bazą turystyczną,
4.  Konserwacja, modernizacja oraz rozbudowa istniejącej bazy sportowo - rekreacyjnej,
5.  Rozwijanie zainteresowań oraz uzdolnień sportowych uczestników zajęć,
6.  Integracja dzieci, młodzieży i osób dorosłych z różnych środowisk, w tym również niepełnosprawnych,
7.  Propagowanie kultury fizycznej i sportu oraz prowadzenie działalności w zakresie wychowania fizycznego i sportu.
8.  Organizowanie imprez sportowych, rekreacyjnych i widowiskowych, także o charakterze masowym,
9.  Wynajmowanie obiektów do realizacji zadań w zakresie kultury fizycznej i rekreacji,
10.  Prowadzenie informacji turystycznej.
11.  Marketing, promocja Centrum i Gminy.

Zgodnie ze statutem Centrum może prowadzić działalność gospodarczą nie wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, przy wykorzystaniu posiadanego mienia gminnego. Działalność gospodarcza nie może ograniczać ani utrudniać wykonywania zadań statutowych.

Do prowadzonej działalności Centrum wykorzystuje majątek Gminy oddany jednostce w trwały zarząd.

Centrum wykorzystuje obiekty do działalności opodatkowanej podatkiem VAT polegającej w szczególności na:

1.  Prowadzeniu działalności hotelowej,
2.  Udostępnianiu obiektów na podstawie biletów wstępu.
3.  Najmie lokali użytkowych.
4.  Najmie powierzchni usługowych,
5.  Najmie powierzchni reklamowych,
6.  Wypożyczaniu sprzętu rekreacyjnego.
7.  Organizacji imprez rekreacyjnych

Sprzedaż zwolniona dotyczy najmu lokali mieszkalnych i sprzedaży na rzecz jednostek samorządu terytorialnego na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz.U, z 2013 r.. poz. 1722).

Dodatkowo Centrum wykorzystuje powierzchnie obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług.

Korzystanie z niektórych obiektów (opisanych poniżej) jest nieodpłatne, z założenia ma podnosić atrakcyjność opodatkowanej oferty Centrum. Ponadto stowarzyszenia z terenu Gminy prowadzące działalność w zakresie kultury fizycznej korzystają z obiektów Centrum ze zniżką 100% (wynikającą z cennika).

Centrum realizuje zadania statutowe z wykorzystaniem następujących obiektów:

Baza sportowo - rekreacyjna (tworzą ją obiekty położone na jednym terenie):

1.  Pływalnia - występuje sprzedaż opodatkowana (8%, 23%) i zwolniona (na rzecz jednostek samorządu terytorialnego); na usługi pływalni 100% rabat (zgodnie z cennikiem) mają stowarzyszenia z terenu Gminy zajmujące się szkoleniem dzieci i młodzieży w zakresie pływania, pozostali klienci kupują bilety wstępu na pływalnię, lokale użytkowe są wynajmowane najemcom, na terenie pływalni odpłatnie umieszczane są reklamy firm zewnętrznych. Dodatkowo na terenie obiektu Centrum reklamuje swoje usługi. W obiekcie znajduje się również siedziba administracji Centrum, przy czym rozdzielenie niektórych kosztów na pływalnię i administrację nie jest możliwe. Dotyczy to zwłaszcza mediów, które w całości obciążają koszty pływalni. Pozostałe zakupy jak artykuły biurowe, zakupy dla potrzeb zespołu ds. promocji obciążają koszty administracji.
2.  Sauna - obiekt znajduje się na terenie pływalni, występuje wyłącznie sprzedaż opodatkowana i zwolniona (na rzecz jednostki samorządu terytorialnego).
3.  Fitness Club - obiekt znajduje się na terenie pływalni, występuje wyłącznie sprzedaż opodatkowana i zwolniona (na rzecz jednostki samorządu terytorialnego).
4.  Hala sportowa - występuje sprzedaż opodatkowana (8%, 23%) i zwolniona (lokal mieszkalny). Z hali sportowej (odpłatnie z uwzględnieniem zniżek) korzystają zewnętrzni organizatorzy obozów i zgrupowań sportowych, którzy wykupują również usługi hotelowe w pensjonacie lub domkach kampingowych. Z usług hali sportowej nieodpłatnie (100% rabat) korzystają stowarzyszenia z terenu Gminy prowadzące działalność w zakresie kultury fizycznej, zajmujące się różnymi dyscyplinami sportowymi takimi jak: koszykówka, siatkówka, piłka nożna, karate, tenis. Jeden raz w roku hala wynajmowana jest odpłatnie instytucji zewnętrznej na organizację spotkania z mieszkańcami. Ponadto na terenie hali znajduje się reklama usług Centrum oraz część powierzchni jest przeznaczona pod odpłatną reklamę instytucji zewnętrznych.
5.  Stadion sportowy - występuje sprzedaż opodatkowana (8%, 23%) i zwolniona (lokal mieszkalny). Ze stadionu sportowego (odpłatnie z uwzględnieniem zniżek) korzystają zewnętrzni organizatorzy obozów i zgrupowań sportowych, którzy wykupują również usługi hotelowe w pensjonacie lub domkach kampingowych. Z usług stadionu nieodpłatnie (100% rabat) korzystają stowarzyszenia z terenu Gminy prowadzące działalność w zakresie kultury fizycznej. Ponadto na terenie stadionu znajduje się reklama usług Centrum oraz część powierzchni jest przeznaczona pod reklamę instytucji zewnętrznych. Bezpłatnie z bieżni stadionu mogą korzystać osoby fizyczne zainteresowane uprawianiem sportu. Jeden lub dwa razy roku część placu jest wynajmowana firmie zewnętrznej pod ustawienie wesołego miasteczka. Na terenie stadionu znajduje się domek klubowy, w którym wynajmowane są lokale na cele mieszkalne oraz udostępniony jest lokal dla klubu sportowego na podstawie umowy użyczenia. Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej koszty utrzymania użyczonych lokali ponosi Użyczający (Centrum).
6.  Lodowisko - występuje sprzedaż opodatkowana (8%, 23%). Na terenie lodowiska znajdują się reklamy usług Centrum. Powierzchnia reklamowa może być odpłatnie udostępniona firmom zewnętrznym.
7.  Boisko do siatkówki plażowej - jest udostępniane bezpłatnie wszystkim chętnym zainteresowanym uprawianiem sportu, a także organizatorom zawodów sportowych, obozów i zgrupowań sportowych korzystających z innych obiektów Centrum tj. z pensjonatu lub domków kampingowych. Boisko do siatkówki może być udostępnione również odpłatnie. Przy boisku znajdują się reklamy Centrum. Istnieje także możliwość umieszczenia reklam instytucji zewnętrznych.
8.  Skatepark - udostępniany bezpłatnie w celu podniesienia atrakcyjność całego kompleksu sportowo - rekreacyjnego. Na terenie obiektu Centrum reklamuje swoje usługi. Istnieje możliwość sprzedaży powierzchni reklamowej instytucjom zewnętrznym. Na skateparku raz w roku Centrum organizuje ogólnopolskie zawody rowerowo - deskorolkowe, podczas których odpłatnie reklamują się sponsorzy zawodów.

Baza wypoczynkowo - rekreacyjna;

1.  Ośrodek Rekreacji i Turystyki - Ośrodek to rozległy ogrodzony teren, na którym znajdują się: pensjonat, domki kampingowe, pole namiotowe, korty tenisowe, amfiteatr, restauracje, plaża, jezioro, pomosty kąpielowe, wypożyczalnia sprzętu wodnego i rekreacyjnego, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, amfiteatr, punkty gastronomiczne oraz tereny zielone.

Odpłatne opodatkowane usługi świadczone przez Ośrodek to:

*   wynajem pokoi i sal konferencyjnych w pensjonacie,
*   wynajem domków kampingowych i pola namiotowego,
*   wynajem lokali użytkowych pod działalność gastronomiczną,
*   wynajem terenu pod punkty gastronomiczne podczas imprez organizowanych lub współorganizowanych przez Centrum w amfiteatrze,
*   korzystanie z kortów tenisowych,
*   organizacja imprez rekreacyjnych,
*   wypożyczanie sprzętu rekreacyjnego (rowery wodne, rowery rekreacyjne, kajaki, leżaki plażowe),
*   wynajem środków transportu wraz z kierowcą.

Wstęp na teren Ośrodka Rekreacji i Turystyki jest bezpłatny. Bezpłatnie udostępniona jest także inna infrastruktura Ośrodka taka jak: siłownia zewnętrzna, plac zabaw, plaża, pomosty kąpielowe, tereny zielone, parkingi. Ma to na celu zapewnienie jak najlepszych warunków do wypoczynku zarówno mieszkańcom jak i gościom pensjonatu, domków kampingowych czy pola namiotowego. Zadowolenie klientów Ośrodka w założeniu ma wpływać na wzrost prestiżu Centrum jako dostawcy usług hotelowych i rekreacyjno - sportowych i przyczynić się do utrzymania dotychczasowych klientów, pozyskania nowych i do wzrostu przychodów ze sprzedaży usług Centrum.

Inne obiekty sportowo – rekreacyjne:

1.  Kąpielisko niestrzeżone w Janikowie - ogólnodostępne, bezpłatne, sprzedaż opodatkowana może wystąpić w przypadku sprzedaży powierzchni reklamowych instytucjom zewnętrznym. Obecnie na kąpielisku reklamowane są usługi Centrum. Wnioskodawca ponosi koszty związane z utrzymaniem czystości na kąpielisku.
2.  Boisko treningowe - z boiska mogą korzystać bezpłatnie wszyscy zainteresowani uprawianiem sportu, jest udostępniane bezpłatnie także organizatorom zawodów sportowych, obozów i zgrupowań sportowych korzystających z innych obiektów Centrum tj. z pensjonatu lub domków kampingowych. Centrum wykorzystuje powierzchnie obiektów do reklamowania świadczonych przez siebie usług. Istnieje możliwość wynajmu powierzchni pod reklamę instytucjom zewnętrznym.
3.  Punkt widokowy nad rzeką Wisłą - ogólnodostępny, bezpłatny dla wszystkich zainteresowanych. Pełni funkcję reklamową - na terenie obiektu Centrum reklamuje swoje usługi. Wnioskodawca ponosi koszty związane z utrzymaniem czystości na terenie tego obiektu.

Poza wymienioną powyżej działalnością Centrum tworzy i nieodpłatnie administruje zakładowym funduszem świadczeń socjalnych. Działalność ta wynika z odrębnych przepisów i nie stanowi nieodpłatnej działalności statutowej. Dodatkowo osiąga przychody z tytułu odsetek za zwłokę w regulowaniu należności oraz pozostałe przychody operacyjne tj. wynagrodzenie płatnika za terminowe regulowanie podatku dochodowego od osób fizycznych i składek ZUS, otrzymane odszkodowania z tytułu szkód i zniszczeń spowodowanych przez klientów lub wskutek zdarzeń losowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym do odliczania podatku VAT w Centrum ma zastosowanie proporcja (prewspółczynnik), o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, do odliczania podatku VAT w Centrum nie ma zastosowania proporcja (prewspółczynnik), o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Centrum odlicza VAT naliczony zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

Zakres działalności Centrum wynika ze statutu nadanego zgodnie z odrębnymi przepisami. Głównym źródłem dochodów Centrum jest pływalnia i Ośrodek Rekreacji. Baza sportowa oraz rekreacyjna (udostępniana odpłatnie lub nieodpłatnie) stanowi ofertę, w szczególności, dla zorganizowanych grup sportowych organizujących na obiektach wnioskodawcy zgrupowania i obozy sportowe. Oferta Centrum (odpłatna i bezpłatna) ma na celu pozyskanie jak największej ilości klientów, a tym samym osiąganiu jak najwyższych przychodów ze sprzedaży. Nieodpłatne korzystanie, upusty, zniżki, rabaty mają na celu zachęcanie klientów, zwłaszcza organizatorów zgrupowań i obozów sportowych do korzystania z oferty Wnioskodawcy. Zadowolenie użytkowników ma wpływać na prestiż Centrum i na poziom osiąganych przychodów ze sprzedaży, a tym samym dochodów osiąganych z majątku gminnego.

Na podstawie art. 15 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zakres działalności Centrum wynika ze statutu nadanego zgodnie z odrębnymi przepisami, ale Wnioskodawca uważa, że w świetle art. 15 ustawy o VAT działalność Centrum jest działalnością gospodarczą. Nieodpłatnie świadczone usługi są ściśle związane z działalnością prowadzoną w sposób ciągły dla celów zarobkowych, chociaż nie generują opodatkowania VAT. W przypadku wystąpienia ich sprzedaży byłaby to sprzedaż opodatkowana. Mają one bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną odpłatną działalnością gospodarczą Centrum.

Art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ma zastosowanie jeżeli:

1.  nastąpiło nabycie towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych, niż działalność gospodarcza
2.  nie jest to nabycie towarów i usług wykorzystywanych do celów osobistych, które podlegają opodatkowaniu jako nieodpłatne dostawy towarów lub nieodpłatne świadczenie usług,
3.  nie jest to nabycie towarów i usług wykorzystywanych do nieodpłatnego użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza, które nie podlega opodatkowaniu VAT ze względu na brzmienie art. 8 ust. 5 ustawy o VAT,
4.  przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Działalność Centrum jest działalnością gospodarczą, podatek VAT od nabytych towarów i usług w całości można przypisać do działalności gospodarczej, chociaż nie zawsze generującej opodatkowanie podatkiem VAT. Wobec tego do odliczania podatku VAT w Centrum nie ma zastosowania proporcja (prewspółczynnik), o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Podatek VAT jednostka odlicza na podstawie art. 90 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. Mając powyższe na uwadze oraz wystosowane przez Ministerstwo Finansów komunikaty z dnia 29 września 2015 r. oraz 16 grudnia 2015 r. w sprawie objętej ww. wyrokiem TSUE, w których wskazano, że zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT i aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, do momentu obowiązkowego „scentralizowania” nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu rozliczeń, Organ udziela odpowiedzi na złożony wniosek.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W przypadku wykonywania przez jednostkę organizacyjną gminy prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych, punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej jednostki organizacyjnej), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot jej działalności wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla jednostki budżetowej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193).

Ocena w konkretnym przypadku, czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez jednostkę organizacyjną gminy będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku jednostki organizacyjnej gminy, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona odbiorców usług, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez tę jednostkę, mogłyby one spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Należy bowiem podkreślić, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Powyższe jest zgodne z utrwalonym już orzecznictwem TSUE dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego np. w wyroku TSUE w sprawie C-126/14 (pkt 28), w którym m.in. stwierdzono: „Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C 435/05, EU:C:2007:87, pkt 24; SKF, C 29/08, EU:C:2009:665, pkt 58).”.

W analizowanym przypadku Wnioskodawcy przedstawione okoliczności faktyczne prowadzą do wniosku, że wszystkie wymienione we wniosku czynności (również nieodpłatne) Wnioskodawcy mają związek z jego działalnością gospodarczą. Jednocześnie z wniosku nie wynika, aby Centrum podejmowało jakiekolwiek przedsięwzięcia poza działalnością gospodarczą. Jak wynika z wniosku oferta Centrum skierowana jest w szczególności do zorganizowanych grup sportowych, które organizują w obiektach zgrupowania i obozy sportowe. Niektóre przedsięwzięcia podejmowane są przez Centrum nieodpłatnie – wynajem obiektów dla stowarzyszeń, wstęp wolny do niektórych obiektów, jednak nawet w tych przypadkach nie można powiedzieć, że nie mają one związku z działalnością gospodarczą. Niewątpliwie nieodpłatne umożliwianie korzystania z obiektów Centrum i udziału w zajęciach i zawodach sportowych sprzyja zainteresowaniu sportem i aktywnością fizyczną wśród klientów i przyczynia się do wzrostu ilości klientów korzystających z bazy sportowej i wypoczynkowej Centrum. Działania takie podnoszą atrakcyjność opodatkowanej oferty Wnioskodawcy, sprzyjają generowaniu obrotów, a w konsekwencji pośrednio mają związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Ponadto w niektórych przypadkach osoby korzystające nieodpłatnie z zasobów Centrum (np. z boiska do siatkówki lub boiska treningowego) jednocześnie korzystają już z odpłatnej oferty (pensjonat, domki kampingowe). Również w tych przypadkach opisane nieodpłatne czynności Centrum wykazują niewątpliwy związek z działalnością gospodarczą. Należy również zwrócić uwagę, że w obiektach udostępnianych nieodpłatnie, Centrum reklamuje swoje usługi, co zwiększa szanse na zainteresowanie swoją ofertą potencjalnych klientów i zwiększenie przychodów z działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi zatem do stwierdzenia, że czynności nieodpłatne podejmowane przez Centrum stanowią działania o charakterze promocyjnym, podejmowane w celach działalności gospodarczej. Nie ulega wątpliwości, że w ten sposób wzrasta ilość potencjalnych klientów korzystających z oferty odpłatnej, bowiem im więcej osób zainteresuje się daną dyscypliną sportu tym więcej będzie korzystało z obiektów Centrum odpłatnie. Jak wskazał sam Wnioskodawca, oferta Centrum (odpłatna i bezpłatna) ma na celu pozyskanie jak największej ilości klientów, a tym samym osiąganie jak najwyższych przychodów ze sprzedaży. Nieodpłatne korzystanie, upusty, zniżki, rabaty mają na celu zachęcanie klientów, zwłaszcza organizatorów zgrupowań i obozów sportowych do korzystania z oferty Wnioskodawcy. Zadowolenie użytkowników ma wpływać na prestiż Centrum i na poziom osiąganych przychodów ze sprzedaży, a tym samym dochodów osiąganych z majątku gminnego.

W związku z tym należy stwierdzić, że czynności nieodpłatne Centrum „towarzyszą” działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności. Zatem ich występowanie nie oznacza, że u Wnioskodawcy występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Zatem z uwagi na okoliczności faktyczne sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że ponieważ Wnioskodawca nie wykonuje czynności „innych niż działalność gospodarcza”, nie będzie on zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy. W konsekwencji art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia przez Centrum. Ponieważ Centrum wykonuje czynności opodatkowane i zwolnione, to przy założeniu braku możliwości przyporządkowania kwot podatku naliczonego od dokonywanych zakupów do czynności opodatkowanych, Centrum prawidłowo odlicza podatek naliczony na zasadach określonych w art. 90 ustawy o VAT.

Organ nadmienia, że również administrowanie przez Wnioskodawcę Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych pozostaje w pośrednim związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie powoduje obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy bowiem obowiązek i zasady tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz gospodarowania nim wynikają z ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 111). Co prawda Centrum działając jako administrator Funduszu nie występuje jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a działalność socjalna wykonywana przez Centrum jako administratora Funduszu nie stanowi działalności gospodarczej rozumianej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy i nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże prowadzona przez Centrum działalność socjalna w obrębie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wpisuje się w prowadzoną działalność gospodarczą jako jej konieczny element.

Ponadto skoro, jak rozstrzygnięto powyżej, Wnioskodawca nie wykonuje czynności „innych niż działalność gospodarcza”, to należy stwierdzić, że również otrzymywane odsetki za zwłokę w regulowaniu należności oraz pozostałe przychody operacyjne tj. wynagrodzenie płatnika za terminowe regulowanie podatku dochodowego od osób fizycznych i składek ZUS, otrzymane odszkodowania z tytułu szkód i zniszczeń spowodowanych przez klientów lub wskutek zdarzeń losowych, mają związek z działalnością gospodarczą i nie będą powodowały obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.