Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-212/13-2/MKw
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-05
Teza: Zwolnienia od podatku VAT czynności związanych z obsługą kart płatniczych oraz przeprowadzaniem transakcji dokonywanych za pomocą tych kart.
Słowa kluczowe: banki; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; usługi-usługi finansowe; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12.03.2013 r. (data wpływu 15.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności związanych z obsługą kart płatniczych oraz przeprowadzaniem transakcji dokonywanych za pomocą tych kart – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.03.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności związanych z obsługą kart płatniczych oraz przeprowadzaniem transakcji dokonywanych za pomocą tych kart.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem uniwersalnym oferującym szeroką gamę produktów bankowych klientom detalicznym, klientom z sektora małych i średnich przedsiębiorstw, klientom korporacyjnym oraz jednostkom sektora publicznego.

W ramach świadczonych usług finansowych (usług pośrednictwa finansowego zgodnie z nomenklaturą Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z 1997 r. \[Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 1997 r., Nr 42 poz. 264 ze zm.).\] oraz ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.; dalej: usługi pośrednictwa finansowego”), Bank wydaje klientom karty płatnicze (m. in. debetowe i kredytowe) oraz umożliwia przeprowadzanie transakcji za pośrednictwem kart płatniczych w bankomatach, punktach akceptujących płatności kartowe oraz w sieci Internet. W związku z powyższym Bank korzysta m.in. z kompleksowych usług świadczonych przez M. (dalej: „M.” lub „Usługodawca”) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

M. jest międzynarodową organizacją zarządzającą platformą płatniczą (tzw. organizacją kartową), zrzeszającą liczne instytucje finansowe, w tym banki wydające karty sygnowane marką i logo M., X. i Y.

Platforma płatnicza M. umożliwia przeprowadzanie rozliczenia finansowego transakcji dokonywanych przy pomocy kart płatniczych pomiędzy poszczególnymi grupami uczestników, tj.:

*   bankami - wydawcami kart \[ang. Issuers\],
*   agentami rozliczeniowymi / akceptantami, którzy zawierają umowy z detalistami przyjmującymi płatności kartami, bądź rozliczają transakcje bankomatowe dokonane przy użyciu kart wydanych przez inne podmioty \[ang. Acquirers\],
*   użytkownikami kart \[ang. Cardholders\],
*   detalistami (wszelkimi podmiotami przyjmującymi płatności kartami) \[ang. Merchants\].

Dzięki uczestnictwie w platformie płatniczej M., Bank - działając jako wystawca kart płatniczych \[Issuer\], jak również akceptant rozliczeń dokonywanych w bankomatach Banku przy użyciu kart wystawionych przez inne instytucje finansowe \[Acquirer\] - może świadczyć szereg usług pośrednictwa finansowego na rzecz swoich klientów o każdej porze i w dowolnym miejscu.

Platforma płatnicza M., w celu odpowiedniego rozliczenia finansowego transakcji wykonywanych przy użyciu karty płatniczej wystawionej lub akceptowanej przez Bank, zapewnia przeprowadzenie szeregu czynności, w szczególności czynności w zakresie:

*   zapytań autoryzacyjnych i akceptacji autoryzacyjnych transakcji;
*   przeprowadzania rozliczeń pomiędzy bankami / uczestnikami systemu M.; rozliczanie polega na realizacji płatności wynikających z codziennych wyliczeń kwoty, którą Bank jest winien (jako właściciel rachunków klientów), jak również kwoty, którą jest Bankowi należna w rozliczeniach z innymi bankami (właściwymi dla kontrahentów klientów);
*   podejmowania decyzji autoryzacyjnych w imieniu wystawcy karty płatniczej, na podstawie ustalonych parametrów autoryzacyjnych.

Powyższe czynności stanowią integralną część usługi świadczonej przez M. i służą nadrzędnemu celowi, jakim jest odpowiednie rozliczenie finansowe transakcji wykonanej przy użyciu karty płatniczej. Oznacza to odpowiednie obciążenie rachunku posiadacza karty kwotą transakcji, a w przypadku pozostałych uczestników obciążenie kwotami przypadających na nich kwot prowizji, a także odpowiednie uznanie rachunku drugiej strony transakcji (sprzedawcy) kwotą transakcji, a pozostałych uczestników kwotami przypadających im opłat transakcyjnych.

Usługa świadczona przez M. może wymagać wykonania poszczególnych czynności w różnych konfiguracjach w zależności od specyfiki danej instytucji finansowej nabywającej usługę od M. (np. w zależności od tego, czy dana instytucja jest tylko wystawcą kart, tylko akceptantem kart, czy zarówno wystawcą, jak i akceptantem). Poniżej Wnioskodawca przedstawia czynności wykonywane przez M. na rzecz Banku, w konfiguracji dostosowanej do potrzeb Banku.

Poszczególne czynności wykonywane przez M. w ramach kompleksowej usługi i przyporządkowane im opłaty.

Jak wskazano powyżej, usługa świadczona przez M. na rzecz Banku polega na umożliwieniu procesowania i rozliczania finansowego transakcji gotówkowych i bezgotówkowych klientów Banku realizowanych przy użyciu kart płatniczych wydawanych lub akceptowanych przez Bank.

W ramach powyższej kompleksowej usługi, M. dokonuje na rzecz Banku szeregu czynności, w zamian za które naliczane są określone opłaty. Opłaty te składają się na łączną wartość wynagrodzenia należnego M. z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi na rzecz Banku. Są to w szczególności następujące czynności:

i. \[Autoryzacja\]

Autoryzacja transakcji dokonywanych przy użyciu kart płatniczych, tj. przesyłanie zapytań autoryzacyjnych w ramach platformy płatniczej M. w odniesieniu do różnych typów transakcji:

*   transakcji o różnym zakresie terytorialnym, tj. krajowych, intra-regionalnych (europejskich) i inter-regionalnych (pozaeuropejskich);
*   transakcji bankomatowych, jak również w punktach detalicznych;
*   transakcji bez fizycznego użycia karty (np. transakcje w sieci www, tzw. transakcje card not present);
*   transakcji przy użyciu kart płatniczych innych organizacji płatniczych.

W większości przypadków zapytanie autoryzacyjne poprzez platformę płatniczą M. trafia do Banku, gdzie dokonywana jest autoryzacja. Jednakże, w określonych przypadkach (tj. gdy po stronie Banku autoryzacja nie jest możliwa, tj. system Banku jest niedostępny lub z różnych powodów system Banku nie odpowiada) autoryzacja dokonywana jest przez M. \[tzw. Stand-In Processing\].

ii. \[Clearing i rozliczenia transakcyjne\]

Przeprowadzanie codziennych wzajemnych rozliczeń pomiędzy instytucjami finansowymi / członkami systemu M., w szczególności pomiędzy bankami, które wystawiły daną kartą płatniczą, a akceptantami. Rozliczenia dotyczą m.in. następujących typów transakcji:

*   transakcji o różnym zakresie terytorialnym, tj. krajowych, intra-regionalnych (europejskich) i inter-regionalnych (pozaeuropejskich);
*   transakcji bankomatowych, jak również w punktach detalicznych;
*   transakcji bez fizycznego użycia karty (np. transakcje w sieci www, tzw. transakcje card not present);
*   transakcji przy użyciu kart płatniczych innych organizacji płatniczych.

Powyższe czynności obejmują również przesyłanie informacji (potwierdzeń) o dokonanych wzajemnych rozliczeniach.

iii. \[Payment Scheme Services\]

Obsługa transakcji przeprowadzanych za pośrednictwem kart płatniczych, za którą M. nalicza kwartalne opłaty na podstawie wolumenu transakcji przy użyciu kart płatniczych oraz liczby kart płatniczych wydanych przez Bank, w oparciu o kwartalne statystyki przesyłane przez Bank do M. w tym zakresie \[Quarterly Card Fees, Quarterly Volume\].

iv. \[Komunikacja w ramach platformy M.\]

Czynności w zakresie wystandaryzowanej komunikacji w ramach platformy M., obejmujące m.in. generowanie kodów dotyczących konkretnych transakcji, umożliwiających Bankowi prawidłowe zaksięgowanie danej transakcji na rachunku klienta / korektę błędnej realizacji transakcji.

v. \[Uczestnictwo i członkowstwo w platformie M.\]

Czynności związane z uczestnictwem w systemie M., np. umożliwienie korzystania z numeru BIN, czyli Bank Identification Number (6 cyfrowego numeru przyporządkowanego do danej instytucji w systemie).

W powyższym zakresie należy zaznaczyć, iż przystąpienie do systemu M. wymagało nabycia licencji na określone znaki firmowane przez tę organizację (tj. M., X., Eurocard). Wstępne czynności związane z członkostwem, w szczególności udzielenie licencji będące warunkiem koniecznym do uczestnictwa w systemie M., stanowiły integralny element usługi M.. Bez wykonania wspomnianych czynności (i pobrania opłat w tym zakresie) nie było możliwe przystąpienie do systemu M., a tym samym skorzystanie z usługi świadczonej przez M..

vi. \[Raporty, dokumentacja dla transakcji na platformie M.\]

Dostęp do różnego rodzaju danych oraz informacji dotyczących platformy M. opracowanych przez M., w tym:

*   dostęp do narzędzia M. OnLine, za pośrednictwem którego ma miejsce zasadnicza komunikacja w ramach platformy płatniczej M.; narzędzie umożliwia m.in. wymianę informacji dotyczących transakcji, udostępnianie faktur, procedur i polityk oraz ich aktualizacji; raportów dotyczących rozliczeń; zgłoszenia kart zastrzeżonych; udostępnianie bazy bankomatów;
*   udostępnianie niezbędnych raportów generowanych z globalnego systemu M. do rozliczeń kart płatniczych GCMS (GCMS Report); raporty dotyczą m.in. rozliczeń pomiędzy instytucjami finansowymi, autoryzacji, oszustw oraz błędów występujących przy poszczególnych transakcjach;
*   dostęp do serwisu „Member Information Online”, jak również do polityk i procedur dotyczących np. zarządzania system autoryzacji.

vii. Inne czynności

Poza wymienionymi głównymi elementami usługi M. (tj. dokonywania autoryzacji transakcji przy użyciu kart płatniczych, wzajemnych rozliczeń pomiędzy członkami systemu i raportów służących dokonywaniu rozliczeń), M. oferuje szereg działań dodatkowych, podwyższających efektywność świadczonych usług, w tym:

*   działanie telefonicznego centrum wsparcia dla użytkowników kart, które udziela potrzebnych informacji w zakresie lokalizacji bankomatów oraz danych teleadresowych Banku jako wystawcy karty (ATM Locator);
*   dostęp do serwisu ułatwiającego obsługę procesu reklamacyjnego z udziałem użytkowników kart płatniczych, w tym automatyzującego proces wymiany dokumentów reklamacyjnych (Mastercom).

Ponadto, oprócz różnego rodzaju czynności wskazanych powyżej, w przypadkach, gdy z winy użytkownika systemu / Banku dojdzie do określonych zdarzeń niezgodnych z regulaminom M. (np. wprowadzenie niewłaściwego kodu, przekroczenie ustalonych terminów w zakresie rozliczeń, ponowne zlecenie transferu środków / ang. Funds Transfer Reissue), zdarzenia te mogą wymagać dodatkowych czynności ze strony M., które są także traktowane jako integralny element usługi świadczonej przez M.. Stąd, w takich przypadkach cena usług M. może być podwyższana (dolicza się dodatkowe opłaty / ang. Non-compliance fees).

Powyższe zestawienie poszczególnych czynności wykonywanych w ramach usługi świadczonej na rzecz Banku (i przyporządkowanych im opłat) należy traktować jako katalog otwarty. M. może bowiem wprowadzać dodatkowe typy czynności lub operacji, w zależności od potrzeb rynkowych oraz rozwoju technologii, lub też może wykonywać w danym okresie rozliczeniowym jedynie niektóre z przedstawionych czynności.

Opłaty za poszczególne czynności, są naliczane - w zależności od typu i znaczenia danej czynności - w okresach rocznych, kwartalnych, miesięcznych, jednorazowo lub w systemie faktur dziennych.

Wszystkie wspomniane czynności (i związane z nimi opłaty) dotyczą jednej kompleksowej usługi i mają za zadanie umożliwienie i wspomaganie sprawnej, efektywnej i bezpiecznej obsługi kart płatniczych. Wyodrębnienie szeregu poszczególnych kategorii opłat referujących do określonych czynności stanowi jedynie techniczny sposób kalkulacji wynagrodzenia z tytułu świadczenia całościowej usługi przez M..

Wnioskodawca, w odniesieniu do opisanej powyżej kompleksowej usługi, uzyskał opinię klasyfikacyjną wydaną przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: „OSK”), z dnia 22 listopada 2012 r. o sygn. OKN-5672/KU-3568/2012, zgodnie z którą przedstawiona powyżej usługa jest usługą z kategorii pośrednictwa finansowego, mieszczącą się w grupowaniach PKWiU: 67.13.10-00.90 (zgodnie z PKWiU z 1997 r.) - „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione” oraz 66.19.92.0 (zgodnie z PKWiU z 2008 r.) \[Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293 ze zm.).\] - „Usługi związane z przetwarzaniem pozostałych transakcji finansowych i usługi izb rozrachunkowych.”

Wnioskodawca podkreśla, że jako nabywca usługi świadczonej przez podmiot zagraniczny jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu przedmiotowej transakcji. Tym samym otrzymanie przez Bank interpretacji indywidualnej jest kluczowe w celu określenia prawidłowej stawki podatku VAT dla nabywanej usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiona powyżej kompleksowa usługa nabywana przez Bank, podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1) w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy

Przedstawiona powyżej kompleksowa usługa nabywana przez Bank, podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1) w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje zarówno brzmienie przepisów ustawy o VAT, jak i klasyfikacja przedmiotowej usługi na gruncie PKWiU.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej zasadniczo były identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Zgodnie, natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Wśród usług wymienionych w przywołanym załączniku, pod pozycją 3, zostały wskazane usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) \[Zgodnie z treścią Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), PKWiU z 1997 r. stosuje się do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r.\]

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, aby odpowiedzieć na pytanie, czy nabywana usługa podlegała w okresie do 31 grudnia 2010 r. zwolnieniu od podatku VAT należy ustalić czy znajdowała się ona w katalogu usług zwolnionych wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, a konkretnie:

*   czy stanowiła ona jedną z kategorii usług wskazanych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU; oraz
*   czy nie stanowiła ona jednej z kategorii usług enumeratywnie wskazanych w załączniku nr 4. wyłączonych z zakresu zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w przedstawionym powyżej stanie faktycznym usługa, na gruncie PKWiU z 1997 r. stanowiła jedną z kategorii usług wskazanych w sekcji J, a konkretnie w dziale 67 PKWiU z 1997 r. w grupowaniu 67.13.10-00.90 (według PKWiU z 1997 r.) tj. „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”, oraz nie stanowiła żadnej z kategorii usług enumeratywnie wskazanych w załączniku nr 4, wyłączonych z zakresu zwolnienia. Wynika to z następujących przesłanek:

1.  Charakter pomocniczy usługi

Nie ulega wątpliwości, że działalność banków komercyjnych sklasyfikowana jest w dziale 65 PKWiU zatytułowanym „Usługi pośrednictwa finansowego”. Dokonując formalnej analizy możliwości klasyfikacji wsparcia udzielanego Bankowi przez M. jako usługi pomocniczej w stosunku do usług pośrednictwa finansowego należy wskazać, iż za taką usługę mogą zostać uznane usługi pomocnicze do usług wymienionych w dziale 65 PKWiU. Wynika to z faktu, iż zgodnie z treścią PKWiU Dział 67 „obejmuje usługi ściśle związane z usługami finansowymi (sklasyfikowanymi w działach 65 i 66), które jednak nie są usługami finansowymi wykonywanymi na własny rachunek i ryzyko.” W związku z powyższym, spełniony jest wymóg formalny umożliwiający uznanie usługi za usługę pomocniczą.

Ponadto o pomocniczym charakterze przedmiotowej usługi, w stosunku do usług pośrednictwa finansowego świadczonych przez Bank świadczą następujące fakty:

*   W ocenie Wnioskodawcy, usługami pomocniczymi w stosunku do usług pośrednictwa finansowego są usługi, w ramach których wykonywane są czynności faktyczne lub prawne związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, co niewątpliwie ma miejsce w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku;
*   Wszystkie podejmowane w ramach usługi działania realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez Bank (tj. działalnością z zakresu pośrednictwa finansowego). Mają one na celu zapewnienie odpowiedniego rozliczenia transakcji realizowanych przy użyciu kart płatniczych wydawanych lub akceptowanych przez Bank. Usługa nabywana od M. stanowi kluczowy, a zarazem nieodłączny element procesu świadczenia przez Bank usług pośrednictwa finansowego. Bez czynności Usługodawcy, Bank nie mógłby oferować i świadczyć usług pośrednictwa finansowego w obecnym zakresie.

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy została potwierdzona w opinii klasyfikacyjnej nr OKN-5672/KU-3568/2012 dokonanej przez OSK w odpowiedzi na wniosek szczegółowo przedstawiający zakres usługi. Wnioskodawca zgadza się z niniejszą klasyfikacją i uważa, iż prawidłowym grupowaniem PKWiU z 1997 r. dla świadczonej przez M. kompleksowej usługi jest grupowanie 67.13.10-00.90, tj. „ Usługi pomocnicze związano z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione.”

Bank zwraca uwagę, iż na grupowanie PKWiU 67.13.10-00 (zgodnie z PKWiU z 1997 r.) składają się 4 szczegółowe grupowania, tj.:

*   67.13.10-00.10 Usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów;
*   67.13.10.00.20 Usługi doradztwa finansowego i maklerów;
*   67.13.10-00.30 Usługi kantorów wymiany walut; oraz
*   67.13.10-00.90 Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione.

Nazwy grupowań determinują ich zakres. Zgodnie bowiem z punktem 6.2.1 zasad budowy tablic klasyfikacyjnych PKWiU „podstawową funkcją nazwy grupowania jest określenie zakresu tego grupowania.” Przeprowadzona przez Wnioskodawcę analiza wskazuje, iż:

*   Przedmiotowa usługa nie stanowi usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów. M. nie pośredniczy w relacjach pomiędzy Bankiem, a jego klientami, tj. nie działa w swoim imieniu na rzecz Banku, ale w imieniu i na rzecz Banku;
*   Nie można uznać, iż usługa wiąże się w jakikolwiek sposób z działalnością czy usługami maklerów,
*   Nie można uznać przedmiotowej usługi za usługę kantorów wymiany walut, ponieważ żaden kantor wymiany walut nie jest zaangażowany w procesie jej świadczenia;
*   Przedmiotowa usługa nie stanowi również usługi doradztwa finansowego i maklerów. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego \[Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998 r.\] „doradztwo” to „udzielanie fachowych zaleceń, porad”, „finanse” natomiast to „środki pieniężne”. „Doradztwo finansowe” należy więc uznać za „udzielanie fachowych porad w zakresie środków pieniężnych oraz innych składników majątku na rzecz nabywców (oraz potencjalnych nabywców) usług pośrednictwa finansowego (produktów finansowych. Przedmiotowej usługi nie można uznać za doradztwo finansowe w ww. rozumieniu. Usługa, bowiem nie polega na udzielaniu fachowych porad dotyczących środków pieniężnych lub innych składników majątku. Usługa polega na wsparciu (pomocy) w procesie oferowania i świadczenia usług pośrednictwa finansowego.

W konsekwencji, nie ma wątpliwości, iż charakter usługi, jej cel oraz kontekst gospodarczy najlepiej odzwierciedla grupowanie 67.13.10-00.90 (według PKWiU z 1997 r.) tj. „usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”. Usługa świadczona przez M. sprowadza się bowiem do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego dzialalności pośrednictwa finansowego, i jako taka, stanowi usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU.

Warto również zauważyć, iż orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdza prawidłowość powyższej klasyfikacji. Zgodnie bowiem z wyrokiem z dnia 22 grudnia 2008 r. \[Sygn. I FSK 1582/08.\] „cel (czyli istota) albo funkcja prawna powinna posiadać decydujący wpływ na kwalifikację danej czynności i związane z tym konsekwencje prawne.” W przedmiotowej sytuacji, celem usługi i jej funkcją prawną jest zapewnienie Bankowi wsparcia w procesie oferowania oraz świadczenia usług pośrednictwa finansowego. Jedynie w przypadku grupowania 67.13.10-00.90 (według PKWiU z 1997 r.), tj. „usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione” można uznać, iż zasada określona przez Sąd została zachowana.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca uważa, iż charakter usługi oraz treść Rozporządzenia PKWiU nie pozwala na zaklasyfikowanie usługi do innego grupowania PKWiU niż 67.13.10-00.90.

1.  Usługa jako niestanowiąca jednej z kategorii usług enumeratywnie wskazanych w załączniku nr 4, wyłączonych z zakresu zwolnienia od VAT

Zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zakres zwolnienia od VAT nie obejmuje:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy opisana w przedstawionym powyżej stanie faktycznym usługa nie należy do żadnej z kategorii usług enumeratywnie wskazanych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, w stosunku do których zwolnienie od VAT nie przysługuje.

W szczególności, Wnioskodawca zauważa, iż usługa nie może zostać uznaną za:

1.  działalność lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki - usługa nie posiada elementów wspólnych z udzielaniem pożyczek pod zastaw,
2.  usługę polegającą na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej - w ramach czynności składających się na usługę nie występuje oddanie w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usługę doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20) - usługa nie posiada elementów zbieżnych z usługami doradztwa finansowego, zgodnie z analizą dokonaną w sekcji 1 powyżej,
4.  usługę doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń - w ramach czynności składających się na usługę brak jest elementów związanych z ubezpieczeniami, w tym usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych,
5.  usługę ściągania długów oraz faktoringu - usługa nie posiada elementów wspólnych z czynnościami odzyskiwania należności lub finansowania obrotu gospodarczego w postaci usług faktoringu,
6.  usługę zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT - usługa nie dotyczy papierów wartościowych (w tym akcji, obligacji czy też udziałów),
7.  usługę przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT - usługa nie dotyczy przechowywania papierów wartościowych (w tym akcji, obligacji czy też udziałów),
8.  transakcję dotyczącą dokumentów ustanawiających tytuł własności - usługa nie posiada elementów dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcję dotyczącą praw w odniesieniu do nieruchomości - usługa nie posiada elementów dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

1.  Kompleksowy charakter nabywanej usługi

W sytuacji, gdy świadczenie dostawcy lub usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementarni całościowego zobowiązania strony transakcji, wówczas mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym (lub kompleksowym).

Koncepcję opodatkowania VAT świadczeń kompleksowych wypracował TSUE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (dalej: „VI Dyrektywa”) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 112”).

W szczególności należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku TSUE w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w wyroku TSUE C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, jak również w wyroku TSUE w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP.

1.  Podsumowanie

W opinii Wnioskodawcy, usługa świadczona przez M. stanowiła na gruncie ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż usługa nabywana przez Bank:

*   została ujęta w katalogu usług podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT; a jednocześnie
*   nie stanowi ona jednej z kategorii usług enumeratywnie wskazanych w załączniku nr 4, w stosunku do których zwolnienie nie przysługuje (wyłączonych z zakresu zwolnienia od podatku VAT);

usługa ta korzysta ze zwolnienia od VAT, na podstawie przepisów ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Mając na uwadze powyższe, Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosowanie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić czy nabywane przez Spółkę usługi korzystają ze zwolnienia od podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.