Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-898/15-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-19
Teza: Czy dochód ze sprzedaży udziałów albo papierów wartościowych przez EUCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną oraz dywidenda wypłacona przez EUCo do MaltCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną stanowić będzie dochód przypisany do OF jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych ? Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, ww. dochód zostanie pomniejszony o dywidendę wypłaconą przez EUCo do MaltCo oraz udział w zysku (dywidendę) wypłaconą przez MaltCo na rzecz OF ?
Słowa kluczowe: dochód; dywidendy; Malta; spółki-spółka zagraniczna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 20 lipca 2015 r. (data wpływu 22 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie

*   uznania dochodu ze sprzedaży udziałów albo papierów wartościowych przez EUCo (będącą zagraniczną spółką kontrolowaną) oraz dywidendy wypłaconej przez EUCo do MaltCo za dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypisany do OF – **jest prawidłowe,**

*   możliwości pomniejszenia dochodu EUCo (zagranicznej spółki kontrolowanej) o dywidendę wypłaconą przez EUCo do MaltCo – **jest prawidłowe,**

*   możliwości pomniejszenia dochodu EUCo (zagranicznej spółki kontrolowanej) o udział w zysku (dywidendę) wypłacony przez MaltCo na rzecz OF – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w zagranicznej spółce kontrolowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna)\[ dalej zwany OF lub „Wnioskodawca” lub „osoba fizyczna”\] mający miejsce zamieszkania na terytorium RP i będący rezydentem podatkowym Polski jest wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Malcie \[ dalej zwana MaltCo\]. OF posiada prawo do powyższej 25% udziału w zysku MaltCo.

MaltCo może posiadać udziały w spółkach kapitałowych z siedzibą w innych państwach UE \[dalej EUCo\]. MaltCo może posiadać w EUCo udziały dające ponad 25% udziałów w kapitale zakładowym oraz praw głosów.

Przedmiotem działalności MaltCo będą usługi doradcze w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. MaltCo zamierza także nabywać i zbywać papiery wartościowe, inwestować w akcje i udziały spółek. Czynności te będą stanowiły realizację przedmiotu działalności gospodarczej MaltCo.

MaltCo będzie wypełniała kryterium „placówki działalności gospodarczej”, bowiem będzie wynajmowała pomieszczenie, na podstawie zawartej umowy najmu z wynajmującym oraz będzie posiadać odpowiednie urządzenia w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Miejsce prowadzenia działalności przez MaltCo ma charakter stały. MaltCo nie planuje zmieniać swojej siedziby. Spółka została założona na czas nieokreślony. MaltCo jest podmiotem transparentnym podatkowo.

Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia - całkowicie lub częściowo - działalności przedsiębiorstwa MaltCo na terytorium państwa źródła.

MaltCo będzie posiadać w EUCo nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach.

EUCo może uzyskiwać dochody z tytułu zbycia udziałów w sp. z o.o. z siedzibą na terytorium RP oraz papierów wartościowych (np, akcji, obligacji). Co najmniej 50% przychodów osiągniętych w roku podatkowym przez EUCo pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej - w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych. EUCo nie prowadzi na terenie państw UE rzeczywistej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 30g ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa powyżej (przychodów pasywnych, uzyskiwanych przez te spółki), podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz.Urz.UE L 345 z 29.12.2011, str.8 z późn. zm).

EUCo następnie dokonywałoby wypłaty zysku w formie dywidendy po zakończeniu roku obrotowego albo zaliczki na dywidendę w trakcie roku obrotowego na rzecz MaltCo.

MaltCo mogłoby dokonywać wypłaty zysku na rzecz osoby fizycznej w formie wypłaty zysku na rzecz OF po zakończeniu roku obrotowego albo wypłaty zaliczki na wypłatę zysku na rzez OF w ciągu roku obrotowego.

Ani Republika Malty ani Republika Cypru nie posiadają przepisów analogicznych do regulacji krajowych dotyczących spółek zagranicznych kontrolowanych \[dalej CFC\].

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód ze sprzedaży udziałów albo papierów wartościowych przez EUCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną oraz dywidenda wypłacona przez EUCo do MaltCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną stanowić będzie dochód przypisany do OF jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych ?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, ww. dochód zostanie pomniejszony o dywidendę wypłaconą przez EUCo do MaltCo oraz udział w zysku (dywidendę) wypłaconą przez MaltCo na rzecz OF ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad: 1

Dochód ze sprzedaży udziałów albo papierów wartościowych przez EUCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną oraz dywidenda wypłacona przez EUCo do MaltCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną stanowić będzie dochód przypisany do OF jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie, dochód ze sprzedaży udziałów albo papierów wartościowych przez EUCo będącą zagraniczną spółką kontrolowaną oraz dywidenda wypłacona przez EUCo do MaltCo zostaną pomniejszone o dywidendę wypłaconą przez EUCo do MaltCo oraz udział w zysku (dywidendę) wypłaconą przez MaltCo do OF.

Stosownie do art. 30f. ust. 1 updof podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30f ust. 2 updof użyte w niniejszym artykule określenie:

1.  zagraniczna spółka – oznacza:
    1.  osobę prawną,
    2.  spółkę kapitałową w organizacji,
    3.  jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,
    4.  spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 - nieposiadającą siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku.

Stosownie do art. 30f ust. 3 updof zagraniczną spółką kontrolowaną jest:

1.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 9a ust. 6 albo
2.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
    1.  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
    2.  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej - stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo
3.  zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:
    1.  spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
    2.  co najmniej 50% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 6, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    3.  co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa w lit. b, uzyskiwanych przez tę spółkę, podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.).

Ad. 2

Zgodnie z art. 30f ust. 4 updof podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

W myśl art. 30f ust. 6 updof dochodem, o którym mowa w ust. 4, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej.

Stosownie do art. 30f ust. 19 updof przepisy ust. 1 -18 oraz art. 27 ust. 2a stosuje się odpowiednio do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą przez położony poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, chyba że dochody tego zakładu zostały uwzględnione przez podatnika w podstawie opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18.

Na podstawie ww. przepisów należy uznać, że EUCo oraz MaltCo stanowią dla OF spółki zagraniczne kontrolowane \[dalej CFC\].

1.  Uwzględnienie w podstawie opodatkowania OF dochodów ze zbycia udziałów/papierów wartościowych przez EUCo Oznacza to, że dochód uzyskany przez EUCo ze sprzedaży udziałów/papierów wartościowych stanowi podstawę opodatkowania OF stosownie do ustępu 4 art. 30f updof.
2.  Pomniejszenie podstawy opodatkowania OF o dywidendę (zaliczkę na dywidendę) wypłaconą przez EUCo do MaltCo Jednocześnie jeśli EUCo wypłaci dywidendę na rzecz MaltCo to wówczas podstawa opodatkowania w rozumieniu art. 30f ust. 4 updof ulegnie pomniejszeniu o wypłaconą dywidendę. W tym miejscu należy wskazać, że mając na uwadze, że MaltCo jest spółką transparentną podatkowo i w zakresie uzyskanych przez nią dochodów (w tym dywidendy z EUCo) podatnikiem jest OF jako jej wspólnik to należy uznać, że wypłatę dywidendy przez EUCo na rzecz MaltCo należy rozumieć jako wypłatę dywidendy na rzecz podatnika, która kwalifikuje się dla celów pomniejszenia podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30f ust. 4 updof.
3.  Uwzględnienie w podstawie opodatkowania OF dywidendę wypłaconej przez EUCo do MaltCo Mając na uwadze, że MaltCo stanowi CFC to uzyskana przez nią dywidenda z EUCo powiększa podstawę opodatkowania OF w rozumieniu art. 30f ust. 4 updof (okoliczność uwzględnienia tej dywidendy w podstawie opodatkowania stanowi dodatkowy argument przemawiający za pomniejszeniem podstawy opodatkowania zgodnie z pkt 2 powyżej- w innym przypadku ten sam dochód zostanie podwójnie ujęty w podstawie opodatkowania i tym samym dojdzie do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu co jest sprzeczne z podstawowymi zasadami konstrukcji podatku dochodowego podkreślanymi w orzecznictwie TK.
4.  Pomniejszenie podstawy opodatkowania OF o udział w zysku/zaliczkę na udział w zysku wypłaconą przez MaltCo do OF „ MaltCo wypłaca kasowo udział w zysku po zakończeniu roku obrotowego albo zaliczkę na udział w zysku (zaliczkę na dywidendę albo dywidendę) na rzecz OF. Stosownie do art. 30f ust. 19 updof „przepisy ust. 1-18 stosuje się odpowiednio do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą przez położony poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, chyba że dochody tego zakładu zostały uwzględnione przez podatnika w podstawie opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18".

Mając na uwadze, że udział OF jako wspólnika spółki maltańskiej stanowić będzie zakład w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Maltą oznacza to, że będzie to też stanowić dla OF CFC. Wypłata kasowa udziału w zysku MaltCo jako wypłata udziału w zysku CFC pomniejsza podstawę opodatkowania OF dla celów CFC.

Należy jednocześnie wskazać, że skoro MaltCo jest spółką transparentną podatkowo w rozumieniu przepisów prawa maltańskiego to skutki wypłaty dywidendy przez EUCo na rzecz MaltCo będą podlegały prawu polskiemu, gdyż OF jako wspólnik MaltCo jest polskim rezydentem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) wprowadzono na mocy art. 2 pkt 24 do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) regulacje m.in. w zakresie zagranicznych spółek kontrolowanych (art. 30f ustawy).

Zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1 wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W celu ustalenia konieczności stosowania omawianej regulacji w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy dany podmiot (jednostka organizacyjna) powiązany z polskim podatnikiem jest „zagraniczną spółką”. Określenie to obejmuje wszystkie jednostki, którym - zgodnie z prawem państwa, w którym posiadają siedzibę lub zarząd - przyznana jest osobowość prawna (spółki kapitałowe, stowarzyszenia, fundacje, fundusze, przedsiębiorstwa itd.) oraz te jednostki niemające osobowości prawnej, których dochody podlegać mogą opodatkowaniu w państwie ich siedziby lub zarządu. Nie każda „zagraniczna spółka” będzie stanowić „kontrolowaną zagraniczną spółkę”, a jedynie taka, która spełniać będzie warunki określone w art. 30f ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do tego przepisu użyte w niniejszym artykule określenie zagraniczna spółka -oznacza:

1.  osobę prawną,
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

\- nieposiadającą siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego w przyszłości Wnioskodawca stanie się wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Malcie \[dalej zwana MaltCo\]. Wnioskodawca posiada prawo do powyżej 25% udziału w zysku MaltCo. MaltCo może posiadać udziały w spółkach kapitałowych z siedzibą w innych państwach UE \[dalej EUCo\]. MaltCo może posiadać w EUCo udziały dające ponad 25% udziałów w kapitale zakładowym oraz praw głosów.

MaltCo będzie posiadać w EUCo nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach.

Zatem stwierdzić należy, że w przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca posiada pośrednio udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku Spółki Zagranicznej (spółki kapitałowej).

Warunki uznania danego podmiotu za zagraniczną spółkę kontrolowaną wskazuje art. 30f ust. 3 ustawy.

Zgodnie z powyższym zagraniczną spółką kontrolowaną jest;

1.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 albo
2.  zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym: - stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo
3.  zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:
    1.  w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem uczestnictwa w zyskach,
    2.  co najmniej 50% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    3.  co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa w lit. b, uzyskiwanych przez tę spółkę, podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn, zm.).

Zatem o uznaniu zagranicznej spółki za zagraniczną spółkę kontrolowaną decydują następujące kryteria:

*   kraj (terytorium) siedziby lub miejsca zarządu zagranicznej spółki,

*   stopień powiązania takiej spółki z polskim rezydentem, wynikający z udziału w jej kapitale, w prawach głosu w jej organach kontrolnych lub stanowiących lub w prawie do udziału w zysku zagranicznej jednostki,

*   stawka podatku dochodowego obowiązująca w państwie jej rezydencji podatkowej, rodzaj uzyskiwanych przez zagraniczną spółkę przychodów.

Jednocześnie zwrócić uwagę należy nabrzmienie art. 30f ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym przepisu ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 15, nie stosuje się, jeżeli:

1.  przychody zagranicznej spółki kontrolowanej nie przekraczają w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 250 000 euro, przeliczonej na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym w ostatnim dniu roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, o którym mowa w ust. 7, albo
2.  zagraniczna spółka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą na terytorium państwa innego niż państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo należące do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w którym podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów, i jej dochód nie przekracza 10% przychodów osiągniętych z tytułu prowadzonej rzeczywistej działalności gospodarczej w tym państwie - pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, lub innej umowy międzynarodowej, której stroną jest Unia Europejska, do uzyskania informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym zagraniczna spółka kontrolowana podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów.

Jak wynika z art. 30f ust. 17 ww. ustawy w celu obliczenia udziału pośredniego, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. a i ust. 12 pkt 1, przepis art. 25 ust. 5b stosuje się odpowiednio.

Natomiast stosownie do treści art. 30f ust. 18 ww. ustawy, przepisów ust. 1, 15 i 16 nie stosuje się, jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana, podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w Państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzi w tym państwie rzeczywistą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 30f ust. 20. przy ocenie, czy zagraniczna spółka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności czy:

1.  zarejestrowanie zagranicznej spółki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta spółka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy spółka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;
2.  zagraniczna spółka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;
3.  istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną spółkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę spółkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;
4.  zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej spółki;
5.  zagraniczna spółka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

Samodzielną podstawę uznania takiej spółki za zagraniczną spółkę kontrolowaną stanowi sytuacja, w której zagraniczna spółka:

*   posiada siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Listę tych krajów i terytoriów zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. poz. 494) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. poz. 493).

*   posiada siedzibę lub zarząd w państwie niewymienionym w w/w rozporządzeniach, z którym ani Polska, ani Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych (umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, umowy o wymianie informacji w sprawach podatkowych).

Zatem w przedstawionych okolicznościach nie będą miały zastosowania regulacje przepisu art. 30f ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku zagranicznej spółki posiadającej siedzibę lub zarząd w państwie innym, niż wymienione w pkt 1 i 2 artykułu 30f ust. 3 ustawy za zagraniczną spółkę kontrolowaną zostanie uznana zagraniczna spółka spełniająca łącznie przesłanki wynikające z powołanego powyżej art. 30f ust. 3 pkt 3 ww. ustawy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że MaltCo będzie posiadać w EUCo nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach. EUCo może uzyskiwać dochody z tytułu zbycia udziałów w sp. z o.o. z siedzibą na terytorium RP oraz papierów wartościowych (np, akcji, obligacji). Co najmniej 50% przychodów osiągniętych w roku podatkowym przez EUCo pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej - w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych. EUCo nie prowadzi na terenie państw UE rzeczywistej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 30g ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa powyżej (przychodów pasywnych, uzyskiwanych przez te spółki), podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz.Urz.UE L 345 z 29.12.2011, str.8 z późn. zm).

EUCo następnie dokonywałoby wypłaty zysku w formie dywidendy po zakończeniu roku obrotowego albo zaliczki na dywidendę w trakcie roku obrotowego na rzecz MaltCo.

MaltCo mogłoby dokonywać wypłaty zysku na rzecz osoby fizycznej w formie wypłaty zysku na rzecz OF po zakończeniu roku obrotowego albo wypłaty zaliczki na wypłatę zysku na rzez OF w ciągu roku obrotowego.

Z powyższego wynika, że zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki warunkujące uznanie Spółki Zagranicznej EUCo, za zagraniczna spółkę kontrolowaną.

Jednocześnie w stosunku do Wnioskodawcy nie będzie miał zastosowania art. 30f ust. 18 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia podstawy obliczenia podatku zgodnie z art. 30f ust. 5 ww. ustawy.

Stosownie do art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Kwoty nieodliczone zgodnie z ust. 5 w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych (art. 30f ust. 6 ww. ustawy ).

W myśl art. 30f ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

Zgodnie z art. 45 ust. 1aa ww. ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności prowadzonej przez zagraniczne spółki kontrolowane, na zasadach określonych w art. 30f, są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym, o którym mowa w art. 30f ust. 7, w terminie do końca dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego i w tym terminie wpłacić podatek należny. Jeżeli podatnik osiąga dochody z więcej niż jednej zagranicznej spółki kontrolowanej, składa odrębne zeznanie o dochodach z każdej z tych spółek.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że EUCo dokonywałoby wypłaty zysku w formie dywidendy po zakończeniu roku obrotowego albo zaliczki na dywidendę w trakcie roku obrotowego na rzecz MaltCo, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem. MaltCo mogłoby dokonywać wypłaty zysku na rzecz osoby fizycznej w formie wypłaty zysku na rzecz OF po zakończeniu roku obrotowego albo wypłaty zaliczki na wypłatę zysku na rzez OF w ciągu roku obrotowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania (tj. dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej określonego zgodnie z art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), kwot dywidendy oraz zaliczek na poczet dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej.

Jednakże Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania – czyli dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej – za dany rok podatkowy zagranicznej spółki kontrolowanej pełną kwotę dywidendy, o ile:

*   otrzyma taką dywidendę w terminie złożenia zeznania o wysokości dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w danym roku podatkowym, tj. do końca dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego (na co wskazuje art. 45 ust. 1aa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30f ust. 5 pkt 1 oraz art. 45 ust. 1aa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania dywidendę za 2015 rok ale otrzymaną w 2016 roku, ale tylko jeśli dywidenda taka została otrzymana przez Wnioskodawcę do czasu złożenia zeznania podatkowego o wysokości dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym 2015.

Natomiast gdy Wnioskodawca otrzyma dywidendę już po upływie terminu do złożenia zeznania podatkowego będzie ją mógł odliczyć w następnych kolejno po sobie następujących latach podatkowych, zgodnie z brzmieniem art. 30f ust. 6 ww. ustawy.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że:

*   w przypadku Wnioskodawcy zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie spółki EUCo za zagraniczną spółkę kontrolowaną, a tym samym dochód ze sprzedaży udziałów albo papierów wartościowych przez EUCo oraz dywidenda wypłacona przez EUCo do MaltCo stanowić będzie dochód przypisany do OF z uwagi na fakt, że MaltCo jest spółką transparentną podatkowo ( co oznacza, że dochody tej spółki opodatkowane są na poziomie jej wspólników),

*   Wnioskodawca będzie mógł odliczyć od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej dywidendę wypłaconą przez EUCo do MaltCo,

*   dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej Wnioskodawca nie będzie mógł pomniejszyć o udział w zysku wypłacony przez MaltCo na rzecz OF albowiem zgodnie z art. 30f ust. 5 od powyższego dochodu można odliczyć wyłącznie kwotę dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej oraz kwotę uzyskaną z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.