Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-309/12-3/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-11
Teza: Sprzedaży nieruchomości zabudowanych.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; grunty; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.04.2012r. (data wpływu 10.04.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych:

*   w zakresie uznania, iż przedmiotowe budynki i budowle zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia (pyt. 3) - **jest nieprawidłowe;**
*   w zakresie uznania, iż wykonanie usługi, w wyniku której następuje wzniesienie budynków i budowli lub ich części stanowi pierwsze zasiedlenie (pyt. 4) - **jest nieprawidłowe;**
*   w zakresie uznania, iż przedmiotowa transakcja korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz, że Wnioskodawca może wybrać opcję opodatkowania według art. 43 ust. 10 i w zw. z ust. 11 (pyt. 5) - **jest nieprawidłowe;**
*   w zakresie uznania, iż jeżeli planowana transakcja stanowić będzie pierwsze zasiedlenie to jednocześnie będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (pyt. 6) - **jest nieprawidłowe;**
*   w zakresie uznania, iż fakt odliczenia przez Spółkę podatku VAT od nabywanych / wytwarzanych budynków i budowli eliminuje możliwość / obowiązek zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a (pyt. 7) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.04.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

1.  S… (Poland) Sp. z o.o. („Spółka”, „,SPL PL” lub „Sprzedający”) jest spółką zależną SL AB (,„SPL AB”), z siedzibą w Szwecji. Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność regulowaną w zakresie przesyłu energii elektrycznej i osiąga z tego tytułu przychody.
2.  P.. S.A. („PSEO”) jest operatorem systemu przesyłowego elektroenergetycznego w Polsce, zdefiniowanym w regulacjach ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. z 2006 r. nr 89 poz. 625 z późn. zm.) jako przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem energii elektrycznej, odpowiedzialne za ruch sieciowy w systemie przesyłowym elektroenergetycznym, bieżące i długookresowe bezpieczeństwo funkcjonowania tego systemu, eksploatację, konserwację i remonty oraz niezbędną rozbudowę sieci przesyłowej, w tym połączeń z innymi systemami elektroenergetycznymi.
3.  SPL PL i SPL AB będące współwłaścicielami przesyłowej linii kablowej S\`(...)\` , odpowiedzialne są za jej obsługę techniczną. Układ przesyłowy prądu stałego S\`(...)\` (HVDC) łączący Szwecję z Polską („S\`(...)\` ”) oddany do użytku w sierpniu 2000 roku jest jedną z sześciu podobnych przesyłowych linii kablowych wysokiego napięcia typu HVDC (High Voltage Direct Current) łączących sieci energetyczne Europy kontynentalnej z sieciami energetycznymi krajów skandynawskich, tworząc tzw. Pierścień Bałtycki. Powstał on w wyniku szwedzko-polskiego porozumienia podmiotów: K… („SvK”), V… AB („VAB”) i spółki PSEO, na mocy którego w 1997 r. utworzona została spółka SPL AB. Jej zadaniem było zainstalowanie, a następnie eksploatowanie połączenia kablem podmorskim Szwecja-Polska. W 1998 roku utworzono polską spółkę zależną spółki SPL AB, tj. SPL PL, która zajmuje się obsługą kabla po stronie polskiej. Na podstawie odrębnej umowy techniczną obsługą i utrzymaniem łącza po stronie polskiej i szwedzkiej zajmują się Polskie Sieci Elektroenergetyczne - Północ.
4.  W celu urzeczywistnienia koncepcji układu S\`(...)\` , SPL AB podpisała następujące dwie umowy. Dnia 23 czerwca 1997 r. SPL AB podpisała umowę z ABB P… S… AB („Umowa o Stacje Przekształtnikowe HVDC”) o zaprojektowanie, wyprodukowanie, zainstalowanie oraz uruchomienie stacji przekształtnikowej odpowiednio w Polsce i Szwecji wraz z towarzyszącymi temu pracami wymaganymi w celu połączenia przewidywanej instalacji kablowej wysokiego napięcia z krajowymi sieciami elektroenergetycznymi w Szwecji i w Polsce („Zakład 1”). Dnia 23 czerwca 1997 r. SPL AB podpisała umowę z ABB H… V… C… AB („Umowa o Linię Kablową HVDC”) o zaprojektowanie, przeprowadzenie testów, wyprodukowanie oraz zainstalowanie kompletnej linii przesyłowej prądu stałego typu HVDC łączącej Polskę i Szwecję wraz z towarzyszącymi jej urządzeniami („Zakład 2”).
5.  Po podpisaniu powyższych umów, SPL AB podjęła decyzję o utworzeniu polskiej spółki zależnej (SPL PL) w celu przeniesienia na ten podmiot zasadniczo wszystkich tych praw i obowiązków SPL AB wynikających z Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC oraz Umowy o Linię Kablową HVDC, które są częściowo związane z Polską (tj. z układem S\`(...)\` w Polsce do granicy polskich wód terytorialnych).
6.  W celu przeniesienia wspomnianych wyżej praw i obowiązków SPL AB na SPL PL zawarte zostały dwie umowy cesji („Umowy Cesji”):
    1.  Na podstawie Umowy Cesji podpisanej 15 grudnia 1998 r. SPL AB przeniosła na SPL PL swoje prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC w części związanej z Polską. W dniu zawarcia przedmiotowej Umowy Cesji pierwotna umowa nie została jeszcze wykonana i nie było podstaw do rozliczeń pomiędzy stronami, a żadne płatności nie zostały jeszcze dokonane. Zgodnie z przedmiotową Umową Cesji, Umowa o Stacje Przekształtnikowe HVDC została podzielona na dwie części, tj. część polską i część niepolską umowy. W związku z powyższym cena umowna została podzielona i przypisana do wydzielonych części umowy. W rezultacie SPL PL przejęła od SPL AB prawa i obowiązki związane z polską częścią pierwotnej umowy, w tym zobowiązanie do zapłaty odpowiedniej części ceny umownej. Zasadniczo polska część umowy obejmowała dostawę, budowę, montaż i uruchomienie określonych obiektów stałych dla stacji przekształtnikowej, w tym w szczególności główne urządzenia stacji przekształtnikowej oraz roboty inżynieryjno-budowlane obejmujące budynki związane ze stacją przekształtnikową. Wartość pierwotnej umowy przypisana do polskiej części projektu wyniosła 36,4% całkowitej wartości umowy. Ze wspomnianych 36,4% na import urządzeń przeznaczone zostało 29,7%, a na dostarczane lokalnie roboty inżynieryjno-budowlane, montaż i uruchomienie - 6,7%. Już po cesji polskiej części Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC, ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB dokonała cesji swoich określonych praw i obowiązków zawartych w Umowie o Stacje Przekształtnikowe HVDC na ABB E… Sp. z o.o. (polska spółka). Za dostawę urządzeń do SPL PL pozostała odpowiedzialna spółka ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB. Natomiast w oparciu o umowę cesji zawartą pomiędzy ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB a ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. wszystkie prawa i obowiązki, które dotyczyły usług i robót, jakie miały być wykonywane na terytorium Polski, zostały scedowane na ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. W rezultacie ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. została zobowiązana do przeprowadzenia odprawy celnej importowanych urządzeń, przewozu importowanych urządzeń z portu przybycia na plac budowy, zaprojektowanie i wykonanie wszystkich robót inżynieryjno- budowlanych niezbędnych do realizacji stacji przekształtnikowej (w tym m.in. hali zaworów, budynku serwisowego, budynku magazynowego, ogrodzenia). Ponadto między SPL PL a ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. została zawarta odrębna umowa, precyzująca zakres prac wykonywanych przez ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. Rozliczenie dotyczące tych usług/prac zostało dokonane w Polsce pomiędzy ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. a SPL PL. Budynki oraz budowle wzniesione w wyniku wykonywania przedmiotowych umów zostały wzniesione na gruntach, które zarówno w czasie zawierania umów, jak i w czasie realizacji prac budowlanych nie były własnością ani nie znajdowały się w użytkowaniu wieczystym SPL PL lecz były własnością podmiotu trzeciego (innego niż ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB i ABB E\`(...)\` Sp. z o.o.). Po wybudowaniu przedmiotowych budynków i budowli SPL PL nabył prawo własności gruntów, o których mowa. Następnie, tj. w momencie, w którym SPL PL był już właścicielem gruntów, doszło do przekazania przez ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB i ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. budynków i budowli na rzecz SPL PL do użytkowania, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka od razu przystąpiła do używania tych aktywów.
    2.  Na podstawie Umowy Cesji podpisanej 14 grudnia 1998 r. SPL AB przeniosła na SPL PL swoje prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Linię Kablową HVDC w części związanej z Polską. W dniu zawarcia przedmiotowej Umowy Cesji pierwotna umowa nie została jeszcze wykonana i nie było podstaw do rozliczeń pomiędzy stronami, a żadne płatności nie zostały jeszcze dokonane. Zgodnie z przedmiotową Umową Cesji, Umowa o Linię Kablową HVDC została podzielona na dwie części, tj. część polską i część niepolską umowy. W związku z powyższym cena umowna została podzielona i przypisana do wydzielonych części umowy. W rezultacie SPL PL przejęła od SPL AB prawa i obowiązki związane z polską częścią pierwotnej umowy, w tym zobowiązanie do zapłaty odpowiedniej części ceny umownej. Zasadniczo polska część umowy obejmowała produkcję, dostawę i montaż określonych obiektów stałych dla linii kablowej, w tym w szczególności kable lądowe i morskie HVDC oraz kable lądowe i morskie MCRC. Polska część obejmowała również roboty inżynieryjno-budowlane składające się w szczególności z wstępnego nawiercania kanałów oraz wzniesienia budynku systemu chłodzenia. Zakres ujętych w Umowie Cesji prac dotyczących Umowy o Linię Kablową HVDC obejmował nie tylko produkcję i montaż kabli, ale także wzniesienie budynku systemu chłodzenia. Wartość pierwotnej umowy przypisana do polskiej części projektu wyniosła 21,1% całkowitej wartości umowy. Przedmiotowa Umowa Cesji wskazywała na podział wartości umowy pomiędzy urządzenia i kable (część „towarowa” umowy) oraz roboty montażowo-budowlane (część „usługowa” umowy). Stosownie do tego polska część pierwotnej umowy zawierała część „towarową”, która stanowiła 14,2% wartości umowy, oraz część „usługową”, która stanowiła 6,9% wartości umowy. Budynek oraz budowle wzniesione w wyniku wykonywania przedmiotowej umowy zostały wzniesione na gruntach, które zarówno w czasie zawierania umowy, jak i w czasie realizacji prac budowlanych nie były własnością ani nie znajdowały się w użytkowaniu wieczystym SPL PL, lecz były własnością podmiotu trzeciego (innego niż ABB H\`(...)\` V\`(...)\` C\`(...)\` AB). Po wybudowaniu przedmiotowych budynków i budowli SPL PL nabył prawo własności gruntów, o których mowa (z wyjątkami). Następnie doszło do przekazania budynków i budowli przez ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB na rzecz SPL PL, do użytkowania, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka od razu przystąpiła do używania tych aktywów.
7.  Ponadto, na gruncie będącym własnością Spółki wybudowano dwa budynki: w 2004 r. - budynek dla ochrony, a w 2007 r. - magazyn w Wierzbięcinie. Zostały one wybudowane przez podmiot zewnętrzny.
8.  Obecnie planowana jest restrukturyzacja własnościowa dotycząca połączenia prądu stałego HVDC. Powyższe połączenie składa się z kabla prądu stałego, który biegnie po dnie Bałtyku oraz infrastruktury towarzyszącej (m.in. transformatory, sprzęt kontrolny, zespoły zaworów tyrystorowych, elementy służące do przyłączenia do systemu elektroenergetycznego), zlokalizowanych na terytorium Polski oraz terytorium Szwecji, a także w wyłącznych strefach ekonomicznych Polski, Danii i Szwecji.
9.  Przedmiotowe połączenie prądu stałego Polska-Szwecja jest aktualnie własnością i jest zarządzane przez SPL AB i SPL PL. SPL PL jest właścicielem części majątku przesyłowego, która znajduje się na terytorium Polski, tj. na lądzie oraz na dnie Bałtyku w obszarze polskich wód terytorialnych. Natomiast szwedzka spółka SPL AB jest właścicielem pozostałej części infrastruktury, tj. infrastruktury znajdującej się na terytorium Szwecji (na lądzie oraz w obszarze szwedzkich wód terytorialnych) oraz kabla podmorskiego przebiegającego w obszarze wyłącznych stref ekonomicznych Polski, Danii i Szwecji.
10.  Docelowo połączenie prądu stałego Polska-Szwecja ma zostać przekształcone w tzw. połączenie operatorskie. Oznacza to, iż 50% infrastruktury połączenia ma należeć do SvK będącej operatorem systemu przesyłowego w Szwecji, a 50% do polskiej spółki będącej operatorem systemu przesyłowego w Polsce, tj. PSEO. W tym celu PSEO ma nabyć:
    1.  od SPL PL - aktywa składające się na polską część majątku przesyłowego oraz
    2.  od SPL AB - aktywa składające się na część infrastruktury, która znajduje się na obszarze polskiej wyłącznej strefy ekonomicznej oraz częściowo duńskiej wyłącznej strefy ekonomicznej.
11.  PSEO nie będzie nabywała majątku znajdującego się na terytorium Szwecji oraz w szwedzkiej wyłącznej strefie ekonomicznej, jak i pozostałej części majątku znajdującego się w duńskiej wyłącznej strefie ekonomicznej, gdyż będzie to przedmiotem analogicznej transakcji SPL AB z SvK.
12.  Przedmiotem niniejszego wniosku jest transakcja sprzedaży przez SPL PL na rzecz PSEO składników majątkowych należących do SPL PL, znajdujących się na terytorium Polski („Transakcja”). Na potrzeby niniejszego wniosku, w dalszej jego części, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji pomiędzy SPL PL i PSEO nazywane będą „Aktywami Sprzedającego”. W wyniku Transakcji, PSEO stanie się właścicielem Aktywów Sprzedającego.
13.  W celu osiągnięcia powyższej struktury własnościowej SPL PL zamierza zbyć na rzecz PSEO w szczególności następujące składniki majątkowe:
    
    1.  grunty;
    2.  budynki i lokale (w tym m.in. halę zaworów, budynki magazynowe, budynek systemu chłodzenia, budynek dla ochrony);
    3.  obiekty inżynieryjne wodne i lądowe (w tym m.in. kable ziemne i podmorskie, zbiorniki, sieci wodociągowe i kanalizacyjne);
    4.  maszyny i urządzenia techniczne (w tym m.in. sprzęt kontrolny, zespoły zaworów tyrystorowych, transformatory, filtry, moduły wyłączników i rozdzielnie, odłącznik, dławiki bocznikujące);
    5.  części zapasowe związane z nabywanymi aktywami (m.in. osprzęt do zaworów tyrystorowych, osprzęt do transformatorów przekształtnikowych, przekaźniki i styczniki, części zamienne dławików, kondensatory). Ponadto w ramach Transakcji planowane jest przekazanie przez SPL PL na rzecz PSEO kopii dokumentacji prawnej (np. kopii umów dotyczących budowy nabywanych składników majątkowych) oraz techniczno-budowlanej dotyczącej aktywów będących przedmiotem Transakcji (np. pozwolenia budowlane), w celu umożliwienia PSEO zapoznania się z nią na potrzeby wykorzystania aktywów w działalności PSEO lub ich przyszłej modyfikacji. Możliwe jest również, iż w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia przez SPL PL na PSEO także praw i obowiązków z niektórych umów związanych z nabywanymi aktywami, które nie zostały jeszcze w pełni zrealizowane lub, w stosunku do których trwa jeszcze okres gwarancji/rękojmi. Dotyczy to w szczególności:
    
    1.  umów związanych z budową, remontami i utrzymaniem i dozorem nabywanych aktywów (np. umów dotyczących budowy fundamentów pod transformator rezerwowy oraz nadzoru inwestorskiego);
    2.  umów najmu gruntu leśnego zawartych z właściwym nadleśnictwem;
    3.  umów związanych z funkcjonowaniem zbywanych aktywów (np. umowa nabycia energii elektrycznej dla potrzeb własnych, umowa dystrybucyjna, na podstawie której przesyłana jest energia elektryczna do zbywanych aktywów, czy umowa dzierżawy łączy dla potrzeb transmisji danych związanych z funkcjonowaniem nabywanych aktywów).
14.  Należy podkreślić, iż w ramach planowanej Transakcji SPL PL nie będzie zbywać na rzecz PSEO szeregu aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności planowana Transakcja nie obejmie:
    1.  środków pieniężnych SPL PL (w kasie i na rachunkach bankowych);
    2.  należności i zobowiązań handlowych oraz zobowiązań publicznoprawnych Sprzedającego;
    3.  praw z koncesji Sprzedającego na prowadzenie działalności w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej;
    4.  zobowiązań Sprzedającego do spłaty pożyczek zaciągniętych u SPL AB na wybudowanie infrastruktury;
    5.  znaku towarowego SPL PL ani ksiąg Sprzedającego;
    6.  kluczowych umów handlowych i operacyjnych o znaczeniu strategicznym dla działalności prowadzonej przez Sprzedającego, w tym umów dotyczących uczestnictwa w rynku energetycznym, w szczególności umów o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, świadczenie usług operatora systemu, świadczenie usługi przesyłania energii elektrycznej oraz o świadczenie usług operatora handlowego i bilansowania handlowego;
    7.  praw i obowiązków Sprzedającego z umów, na podstawie których Sprzedający udostępniał partnerom handlowym zdolności przesyłowe połączenia prądu stałego Polska-Szwecja, a które stanowiły podstawę uzyskiwania przez Sprzedającego przychodów;
    8.  praw i obowiązków z umów pozwalających na bieżące funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego (np. umowy najmu pomieszczeń biurowych, w których pracują pracownicy Sprzedającego, najmu miejsc postojowych, umowy dotyczące bieżącej obsługi księgowo-administracyjnej Sprzedającego);
    9.  umów ubezpieczenia dotyczących Aktywów Sprzedającego. Zbycie Aktywów Sprzedającego nie będzie się także wiązało z przejściem pracowników SPL PL do PSEO w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23(1) Kodeksu pracy).
    10.  SPL PL jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółce przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli oraz innych rzeczowych składników majątkowych, które będą przedmiotem sprzedaży, poniesionego zarówno przy ich nabyciu lub budowie, jak i remoncie lub modernizacji tych składników majątkowych. SPL PL prowadziła działalność uprawniającą ją do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z wytworzeniem/zakupem Aktywów Sprzedającego.
    11.  Aktywa Sprzedającego stanowią kluczowe aktywa SPL PL, które są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Spółki. SPL PL poza działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu swojego przedsiębiorstwa (w którego skład wchodzą również Aktywa Sprzedającego) zasadniczo nie prowadzi innej działalności operacyjnej. SPL PL obniżyła kwotę swojego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli i innych rzeczowych składników majątkowych stanowiących własność Spółki, zarówno przy ich nabyciu, budowie, remoncie lub modernizacji. Od chwili ukończenia budowy stacji przekształtnikowej i wprowadzenia budynków i budowli do ksiąg rachunkowych (podatkowych) Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenia tych aktywów(w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych), które do tej pory przekraczałyby 30% wartości początkowej danego aktywa.
    12.  Z uwagi na planowane przejęcie aktywów składających się na połączenie prądu stałego Polska-Szwecja przez PSEO i SvK oraz powstanie połączenia międzysieciowego, po zakończeniu Transakcji opisanej w niniejszym wniosku (jak i szeregu innych transakcji pomiędzy różnymi podmiotami) rozpocznie się proces likwidacji SPL PL oraz jej podmiotu dominującego SPL AB.
    13.  W wyniku planowanej Transakcji, właścicielem Aktywów Sprzedającego stanie się PSEO. PSEO jest zarejestrowany jako podatnik VAT i zgodnie z informacjami przekazanym Sprzedającemu przez PSEO, PSEO będzie wykorzystywał Aktywa Sprzedającego na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, tj. w działalności opodatkowanej podatkiem VAT (niepodlegającej zwolnieniu z VAT).
    14.  Jednocześnie Spółka oświadcza, iż w przedmiotowej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa (skarbowa), ani postępowanie przed sądem administracyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (według numerów ze złożonego wniosku):

1.  W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie drugie będzie twierdząca, czy budynki i budowle lub ich części, które wchodzą w zakres planowanej transakcji (umowy sprzedaży), a które powstały na skutek czynności opisanych w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego, zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a to niezależnie od tego, czy w momencie przekazania do używania ww. budynki i budowle lub ich części znajdowały się na gruncie stanowiącym własność lub będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, czy też znajdowały się na gruncie nie stanowiącym własności, ani nie będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy?
2.  Niezależnie przypadku objętego pytaniem nr 3, czy przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy rozumieć również sytuację, w której podmiot zewnętrzny wykonuje usługi na rzecz Spółki, w wyniku których następuje wzniesienie budynków, budowli lub ich części na gruncie własnym Spółki, w szczególności tak jak w przypadku opisanym w punkcie g) opisu stanu faktycznego, czy też pierwsze zasiedlenie takich składników majątku będzie miało miejsce dopiero, gdy Spółka dokona przeniesienia tych aktywów na inny podmiot tak jak w przypadku planowanej transakcji (umowy sprzedaży)?
3.  Jeżeli w zakresie budynków i budowli będących przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) nastąpiło już ich pierwsze zasiedlenie (o którym mowa w pytaniach nr 3 i 4), przy czym od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata, to czy Wnioskodawca ma prawo do sprzedaży tych składników majątkowych z zastosowaniem zwolnienia z wyborem opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT stawką właściwą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT?
4.  W przypadku uznania, że w stosunku do niektórych budynków i budowli nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie (o którym mowa w pytaniach nr 3 i 4), to czy planowana transakcja (umowa sprzedaży) stanowić będzie ich pierwsze zasiedlenie, tj. planowana transakcja podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT według stawek właściwych dla poszczególnych budynków i budowli, z wyłączeniem zwolnienia?
5.  Czy sam fakt, że Spółka miała prawo do odliczenia VAT od nabywanych/wytwarzanych budynków i budowli eliminuje możliwość/obowiązek zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem wnioskodawcy:

1.  W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie drugie będzie twierdząca, budynki i budowle lub ich części, które wchodzą w zakres planowanej transakcji (umowy sprzedaży), a które powstały na skutek czynności opisanych w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego, zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a to niezależnie od tego, czy w momencie przekazania do używania ww. budynki i budowle lub ich części znajdowały się na gruncie stanowiącym własność lub będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, czy też znajdowały się na gruncie nie stanowiącym własności, ani nie będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy.
2.  Przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy rozumieć również sytuację, w której podmiot zewnętrzny wykonuje usługi na rzecz Spółki, w wyniku których następuje wzniesienie budynków, budowli lub ich części na gruncie własnym Spółki, w szczególności tak jak w przypadku opisanym w punkcie g) opisu stanu faktycznego.
3.  Jeżeli w zakresie budynków i budowli będących przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) nastąpiło już ich pierwsze zasiedlenie (o którym mowa w pytaniach nr 3 i 4), przy czym od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata, to Wnioskodawca ma prawo do sprzedaży tych składników majątkowych z zastosowaniem zwolnienia z wyborem opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT stawką właściwą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.
4.  W przypadku uznania, że w stosunku do niektórych budynków i budowli nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie (o którym mowa w pytaniach nr 3 i 4), planowana transakcja (umowa sprzedaży) stanowić będzie ich pierwsze zasiedlenie, tj. planowana transakcja podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT według stawek właściwych dla poszczególnych budynków i budowli, z wyłączeniem zwolnienia.
5.  Sam fakt, że Spółka miała prawo do odliczenia VAT od nabywanych/wytwarzanych budynków i budowli eliminuje możliwość/obowiązek zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad. 3

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwszym zasiedleniem jest:

1.  oddanie do użytkowania,
2.  w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
3.  pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi
4.  budynków, budowli lub ich części, po ich
    1.  wybudowaniu, lub
    2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, omawiany przepis oparty jest na koniunkcji wymienionych warunków, a zatem muszą być one spełnione łącznie w określonym stanie faktycznym.

Ustawa o VAT nie definiuje odrębnie pojęcia „oddania do użytkowania”. Na gruncie prawa cywilnego użytkowanie zdefiniowane jest jako obciążenie rzeczy prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (art. 252 Kodeksu cywilnego). Taka definicja nie przystaje jednak do kontekstu ustawy o VAT. Również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (Tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623, ze zm.) nie daje odpowiedzi co do zakresu tego pojęcia. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy należy w tym przypadku odwołać się do językowego rozumienia tego sformułowania. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „użytkować” to „korzystać z czegoś, eksploatować” (http://sjp.pwn.pl). W konsekwencji, należy uznać, że pojęcie to odnosi się do faktycznej czynności przejęcia danej rzeczy do korzystania i władania jak właściciel lub jak posiadacz czy też - innymi słowy - do ich „objęcia we władanie” przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2010 r. sygn. IPPP1-443-1184/09-3/JB), „objęcia faktycznego władztwa” nad nimi, „dysponowania nimi jak właściciel” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. znak IPPP1-443-357/11 -4/PR).

W świetle powyższych przesłanek, w ocenie Wnioskodawcy pojęcie „oddania do użytkowania” na potrzeby definicji „pierwszego zasiedlenia” powinno być rozumiane jako faktyczne przyjęcie do używania danego budynku, budowli lub ich części. Przedmiotowy budynek lub budowla nie musi być faktycznie zamieszkały, lecz winien być przejęty przez nabywcę (użytkownika) do użytkowania, innymi słowy musi on mieć możliwość korzystania z danej rzeczy.

Aby można było mówić o „pierwszym zasiedleniu” oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania musi nastąpić na rzecz „pierwszego” ich nabywcy lub użytkownika w tym sensie, iż będzie to „pierwsza” czynność albo po „wybudowaniu” danego budynku, budowli lub ich części, albo po ich „ulepszeniu”, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co więcej, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” należy rozumieć jako czynności wymienione w art. 5 obecnie obowiązującej ustawy o VAT i dokonywanych w okresie jej obowiązywania, jak również dokonanych pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50, ze zm., dalej: „ustawa o VAT z 1993 r.”) (tak też: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2011 r. znak IPPPl-443-710/11-2/JL).

Z pewnością pierwsze zasiedlenie będzie zatem miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek, budowla lub ich część zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są co do zasady czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast, w opinii Spółki, do pierwszego zasiedlenia doszło również w sytuacji opisanej we Wniosku w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego. Wymienione we Wniosku budynki, budowle i ich części zostały nabyte przez Spółkę na podstawie Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC oraz Umowy o Linię Kablową HVDC (uprzednio przeniesionych Umowami Cesji - w odpowiedniej części - na Spółkę) w ramach tzw. mechanizmu „pod klucz”. Tym samym zostały one oddane Spółce do użytkowania jako „pierwszemu użytkownikowi” tych aktywów po ich „wybudowaniu” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Należy zauważyć, że na powyższy wniosek nie wpływa okoliczność, iż pierwotną stroną umowy sprzedaży ww. budynków, budowli i ich części był inny podmiot niż Spółka, a następnie zostały zawarte odpowiednie Umowy Cesji w zakresie tych aktywów. Skoro przedmiotowe budynki i budowle lub ich części faktycznie wydano dopiero Spółce jako ich pierwszemu użytkownikowi, to tym samym poprzednio nie mogło mieć miejsca „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy/użytkownikowi”. Jednocześnie, nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych budynków, budowli i ich części podlegało ustawie o VAT z 1993 r. Skoro tak, to dostawa budynków, budowli i ich części w warunkach opisanych w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego, nastąpiła „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, część budowli i budynków, które były przekazywane do używania na rzecz Spółki, znajdowała się na gruntach będących na ten moment własnością Spółki, część natomiast - nie. Okoliczność ta, zdaniem Wnioskodawcy, nie wpływa jednak w żaden sposób na sposób odpowiedzi na pytanie nr 3. Skoro bowiem ustawodawca wprowadzając zwolnienie od podatku w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o VAT, posługuje się jednolicie pojęciem „budynków i budowli”, nie rozróżniając przy tym, na jakim gruncie się one znajdują, to nie można różnicować sytuacji tych aktywów właśnie na podstawie kryterium własności gruntu. Co więcej, również przesłanka „oddania do używania” wskazuje, iż kluczowym kryterium przy rozstrzyganiu zakresu zwolnienia od podatku VAT według reguły „pierwszego zasiedlenia” jest kryterium ekonomiczne, tj. tego czy dany budynek lub budowla jest towarem „używanym” w tym sensie, że doszło do faktycznego jego używania, czy to na podstawie tytułu własności, czy innego prawa do korzystania z rzeczy (np. najmu). Jeżeli sama konstrukcja zwolnienia wskazuje na wyraźną intencję ustawodawcy, aby przy ustalaniu zakresu zwolnienia z VAT odnosić się do przesłanek o charakterze bardziej ekonomicznym, niż prawnym (oddanie do używania w opozycji do formalnego prawa własności), to tę samą intencję należy mieć na uwadze przy ocenie wszystkich przesłanek omawianego zwolnienia. W konsekwencji, fakt, czy podatnik korzysta z gruntu, na którym budowany jest budynek lub budowla, który następnie podatnik przejmuje do używania, na podstawie prawa własności, czy nie, nie powinien mieć znaczenia dla oceny czy nastąpiło „pierwsze zasiedlenie” tych budynków.

Z powyższego wynika, iż w odniesieniu do przedmiotowych budynków, budowli i ich części, które powstały na skutek czynności opisanych w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego, prawidłowe jest stanowisko, iż zostały one nabyte przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przy czym rozstrzygnięcie to nie jest zależne od tego, czy zostały one wybudowane na gruncie, który w momencie oddania do używania danych budynków i budowli, był własnością lub w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, czy nie.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ma miejsce również w przypadku, w którym podmiot zewnętrzny wykonuje usługi na rzecz Spółki, w wyniku których następuje wzniesienie budynków, budowli lub ich części na gruncie własnym Spółki i Spółka przejmuje je do użytkowania, w szczególności, w sytuacji opisanej w punkcie g) opisu stanu faktycznego niniejszego wniosku, następuje pierwsze zasiedlenie tych budynków, budowli lub ich części. Za prawidłowością tego stanowiska przemawiają odpowiednio argumenty, które zostały już przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Gdyby nawet uznać, że pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło w dacie przejęcia wybudowanych w ww. sposób, przez podmiot zewnętrzny, budynków, budowli lub ich części do użytkowania przez Spółkę, to pierwsze zasiedlenie nastąpi, gdy Spółka dokona przeniesienia tych aktywów na inny podmiot tak jak w przypadku planowanej transakcji.

Ad. 5 i 6

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Zgodnie z art. 146a ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT jaki przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli, lub ich części (tzw. zwolnienie fakultatywne, tj. z opcją rezygnacji ze zwolnienia), z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Jednocześnie, jeżeli zostanie ustalone, że w danym stanie faktycznym zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, a to zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Warunkiem zastosowania fakultatywnego opodatkowania jest, że dokonujący dostawy (Wnioskodawca) i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części; niezbędne elementy ww. zgodnego oświadczenia zostały wskazane przez ustawodawcę w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w kontekście przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego, jeśli uznać, że w zakresie poszczególnych budynków i budowli będących przedmiotem planowanej transakcji nastąpiło już ich pierwsze zasiedlenie, a od ostatniego pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata, to istnieje możliwość zastosowania konstrukcji fakultatywnego opodatkowania podatkiem VAT czynności dostawy budynków i budowli oraz ich części, a to na podstawie przytoczonego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować z przysługującego mu zwolnienia od podatku przy sprzedaży przedmiotowych budynków i budowli oraz ich części i wybrać opcję opodatkowania tej transakcji. Wówczas dostawa tych towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawek właściwych dla poszczególnych budynków i budowli.

Z drugiej strony, w świetle wskazanych powyżej przepisów, w przypadku, w którym zostanie uznane, że nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków i budowli, planowana transakcja ich sprzedaży stanowić będzie pierwsze zasiedlenie, tj. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podlegać będzie obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT według stawek właściwych, z wyłączeniem możliwości zastosowania zwolnienia od VAT.

Ad. 7

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Oba ww. warunki co do zasady muszą zostać spełnione łącznie. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7a ustawy o VAT, drugiego warunku nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z pierwszą przesłanką, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - oznacza, iż mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. nabyciem jak również wybudowaniem. Co więcej, istotne jest, iż ustawa odnosi się do prawa do odliczenia podatku naliczonego. Istotne jest więc nie to, czy podatnik rzeczywiście odliczył podatek naliczony, ale czy miał takie prawo (tak również WSA w Gdańsku w wyr. z 22.06.2010 r., I SA/Gd 351/10, w którym sąd odnosił się do przypadku, gdy sprzedawca nieruchomości nie odliczył podatku naliczonego z tego względu, iż błędnie uznał, że nie działa w odniesieniu do tej transakcji jako podatnik; tak też T. Michalik, VAT. Komentarz 2012, komentarz do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Dopiero, gdy zostanie ustalone, że dokonujący dostawy nie miał prawa do odliczenia podatku w odniesieniu do danych obiektów (tj. gdy spełniony zostanie pierwszy warunek zwolnienia), należy sprawdzić, czy w stosunku do tych obiektów został spełniony warunek drugi. Mianowicie, należy ustalić, czy w stosunku do budynków, budowli i ich części były ponoszone wydatki na ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się do okoliczności niniejszej sprawy należy wskazać, że Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do budynków, budowli i ich części, które będą przedmiotem planowanej transakcji. Tym samym w opisanym stanie faktycznym nie jest spełniony pierwszy z wymienionych warunków zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy sama okoliczność, że Spółka miała prawo do odliczenia VAT od nabywanych/wytwarzanych budynków i budowli wyłącza możliwość i obowiązek zastosowania obligatoryjnego zwolnienia z podatku na podstawie tego przepisu, niezależnie od tego, czy został spełniony warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części dotyczącej pytań oznaczonych numerami 3, 4, 5 i 6 za nieprawidłowe oraz w części dotyczącej pytania oznaczonego numerem 7 za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będące przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawki podatku wskazane w art. 41 ust. 1 i ust. 2 ulegają podwyższeniu, na podstawie art. 19 pkt 5) ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010 nr 238, poz. 1578). W myśl art. 146a pkt 1 cyt. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział obniżenie stawek podatku do wysokości: 8%, 5% i 0%. Natomiast zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a) zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy w tym miejscu, iż pojęcie „oddanie do użytkowania", o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania.

Wskazać również należy, iż zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 43 ust. 10 cyt. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 cyt. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowana datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślenia wymaga fakt, iż wybór opcji opodatkowania przysługuje jedynie w przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wybór opodatkowania nie ma zastosowania w przypadku zwolnienia budynków, budowli lub ich części w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy. W przypadku zatem wyboru opcji opodatkowania dla dostawy budynków, budowli lub ich części, korzystającego ze zwolnienia na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zastosowanie znajdzie właściwa stawka podatku VAT dla danego przedmiotu dostawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca (spółka zależna) zamierza dokonać transakcji sprzedaży składników majątkowych należących do Spółki, znajdujących się na terytorium Polski („Transakcja”). Wśród zbywanych składników znajdują się m.in. grunty wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami.

Inicjatorem wybudowania przedmiotowych budynków i budowli była inna Spółka niż Wnioskodawca, która dnia 23 czerwca 1997 r. podpisała dwie umowy:

*   umowę z ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB („Umowa o Stacje Przekształtnikowe HVDC”) o zaprojektowanie, wyprodukowanie, zainstalowanie oraz uruchomienie stacji przekształtnikowej odpowiednio w Polsce i Szwecji wraz z towarzyszącymi temu pracami wymaganymi w celu połączenia przewidywanej instalacji kablowej wysokiego napięcia z krajowymi sieciami elektroenergetycznymi w Szwecji i w Polsce („Zakład 1”);
*   umowę z ABB H\`(...)\` V\`(...)\` C\`(...)\` AB („Umowa o Linię Kablową HVDC”) o zaprojektowanie, przeprowadzenie testów, wyprodukowanie oraz zainstalowanie kompletnej linii przesyłowej prądu stałego typu HVDC łączącej Polskę i Szwecję wraz z towarzyszącymi jej urządzeniami („Zakład 2”).

Po podpisaniu powyższych umów, Spółka je podpisująca podjęła decyzję o utworzeniu polskiej spółki zależnej (SPL PL) w celu przeniesienia na ten podmiot zasadniczo wszystkich tych praw i obowiązków, na podstawie umów cesji.

I tak, 15 grudnia 1998 r. w rezultacie Wnioskodawca przejął od Spółki prawa i obowiązki związane z polską częścią pierwotnej umowy, w tym zobowiązanie do zapłaty odpowiedniej części ceny umownej. Ponadto, w oparciu o umowę cesji zawartą pomiędzy ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB a ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. wszystkie prawa i obowiązki, które dotyczyły usług i robót, jakie miały być wykonywane na terytorium Polski, zostały scedowane na ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. Ponadto między SPL PL a ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. została zawarta odrębna umowa, precyzująca zakres prac wykonywanych przez ABB E\`(...)\` Sp. z o.o.

Budynki oraz budowle wzniesione w wyniku wykonywania przedmiotowych umów zostały wzniesione na gruntach, które zarówno w czasie zawierania umów, jak i w czasie realizacji prac budowlanych nie były własnością ani nie znajdowały się w użytkowaniu wieczystym SPL PL lecz były własnością podmiotu trzeciego (innego niż ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB i ABB E\`(...)\` Sp. z o.o.). Po wybudowaniu przedmiotowych budynków i budowli SPL PL nabył prawo własności gruntów, o których mowa. Następnie, tj. w momencie, w którym SPL PL był już właścicielem gruntów, doszło do przekazania przez ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB i ABB E\`(...)\` Sp. z o.o. budynków i budowli na rzecz SPL PL do użytkowania, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka od razu przystąpiła do używania tych aktywów.

Z kolei, na podstawie Umowy Cesji podpisanej 14 grudnia 1998 r. SPL AB przeniosła na SPL PL swoje prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Linię Kablową HVDC w części związanej z Polską. W rezultacie SPL PL przejęła od SPL AB prawa i obowiązki związane z polską częścią pierwotnej umowy, w tym zobowiązanie do zapłaty odpowiedniej części ceny umownej. Zasadniczo polska część umowy obejmowała produkcję, dostawę i montaż określonych obiektów stałych dla linii kablowej, w tym w szczególności kable lądowe i morskie HVDC oraz kable lądowe i morskie MCRC. Polska część obejmowała również roboty inżynieryjno-budowlane składające się w szczególności z wstępnego nawiercania kanałów oraz wzniesienia budynku systemu chłodzenia. Zakres ujętych w Umowie Cesji prac dotyczących Umowy o Linię Kablową HVDC obejmował nie tylko produkcję i montaż kabli, ale także wzniesienie budynku systemu chłodzenia.

Budynek oraz budowle wzniesione w wyniku wykonywania przedmiotowej umowy zostały wzniesione na gruntach, które zarówno w czasie zawierania umowy, jak i w czasie realizacji prac budowlanych nie były własnością ani nie znajdowały się w użytkowaniu wieczystym SPL PL, lecz były własnością podmiotu trzeciego (innego niż ABB H\`(...)\` V\`(...)\` C\`(...)\` AB). Po wybudowaniu przedmiotowych budynków i budowli SPL PL nabył prawo własności gruntów, o których mowa (z wyjątkami). Następnie doszło do przekazania budynków i budowli przez ABB P\`(...)\` S\`(...)\` AB na rzecz SPL PL, do użytkowania, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka od razu przystąpiła do używania tych aktywów.

Ponadto, na gruncie będącym własnością Spółki wybudowano dwa budynki: w 2004 r. - budynek dla ochrony, a w 2007 r. - magazyn w Wierzbięcinie. Zostały one wybudowane przez podmiot zewnętrzny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółce przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli oraz innych rzeczowych składników majątkowych, które będą przedmiotem sprzedaży, poniesionego zarówno przy ich nabyciu lub budowie, jak i remoncie lub modernizacji tych składników majątkowych. SPL PL prowadziła działalność uprawniającą ją do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z wytworzeniem/zakupem Aktywów Sprzedającego.

SPL PL obniżyła kwotę swojego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli i innych rzeczowych składników majątkowych stanowiących własność Spółki, zarówno przy ich nabyciu, budowie, remoncie lub modernizacji. Od chwili ukończenia budowy stacji przekształtnikowej i wprowadzenia budynków i budowli do ksiąg rachunkowych (podatkowych) Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenia tych aktywów(w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych), które do tej pory przekraczałyby 30% wartości początkowej danego aktywa.

W wyniku planowanej Transakcji, właścicielem Aktywów Sprzedającego stanie się PSEO. PSEO jest zarejestrowany jako podatnik VAT i zgodnie z informacjami przekazanymi Sprzedającemu przez PSEO, PSEO będzie wykorzystywał Aktywa Sprzedającego na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, tj. w działalności opodatkowanej podatkiem VAT (niepodlegającej zwolnieniu z VAT).

Z wniosku wynika, iż budynki i budowle będące przedmiotem Transakcji sprzedaży zostały wybudowane przez podmiot trzeci (ABB E\`(...)\` Sp. z o.o., ABB H\`(...)\` V\`(...)\` C\`(...)\` AB) w ramach wykonania usług budowlanych i inżynierskich określonych w Umowie o Stacje Przekształtnikowe HVDC oraz Umowie o Linię Kablową HVDC, której stroną na skutek cesji tych Umów stał się Wnioskodawca. Podmiot trzeci wykonał zatem zlecone mu prace i oddał wybudowane budynki i budowle do użytkowania na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych do użytkowania Wnioskodawcy, który przystąpił do ich używania w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Nie można zatem zgodzić się ze Spółką, iż przekazanie wybudowanych budynków i budowli przez podmioty trzecie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Podkreślenia wymaga, że SPL PL i podmioty trzecie łączyły umowy o wykonanie prac budowlanych i inżynieryjnych, a zatem umowy o świadczenie usług. Czynności te co do zasady stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże należy mieć na uwadze, że ich efektem (usług) są wybudowane budynki i budowle. Oddanie do użytkowania tych budynków i budowli nastąpiło protokołem zdawczo-odbiorczym, czyli w ten sposób nastąpiło przekazanie do użytkowania efektów usług budowlano-inżynierskich, będących przedmiotem Umów. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 14 lit. a ustawy, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania do użytkowania budynków i budowli w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Sformułowanie to, należy odczytywać w ten sposób, iż przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu (w ramach której dojdzie do pierwszego zasiedlenia) ma być wybudowany budynek/budowla, będący w posiadaniu/użytkowaniu podatnika, a nie efekt prac budowlanych, do których zobowiązany był wykonawca robót budowlanych i prac inżynieryjnych.

Zatem, w przedstawionych okolicznościach sprawy, przeznaczone do sprzedaży budynki i budowle lub ich części nigdy nie były zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem nie były one przedmiotem najmu, dzierżawy, sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu, w ramach której obiekty te (jako wybudowana/ulepszona całość) lub ich części byłyby przekazane do użytkowania. W konsekwencji do pierwszego zasiedlenia dojdzie dopiero w momencie ich sprzedaży przez Spółkę na rzecz PSEO. Przedmiotem bowiem umowy łączącej Strony jest przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotowymi budynkami i budowlami jak właściciel na Spółkę PSEO.

Mając na uwadze powyższe, planowana Transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na zapis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy przeanalizować, czy ww. Transakcja może korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w tym przepisie.

Warunkiem zastosowania powyższego zwolnienia jest spełnienie przesłanek z niego wynikających, tj.

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Sformułowanie „w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” oznacza, że dokonującemu dostawy budynków i budowli nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zarówno z tytułu nabycia/wybudowania budynków i budowli jak i w trakcie ich użytkowania.

Z wniosku Strony wynika, że Wnioskodawca obniżył kwotę swojego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli zarówno przy nabyciu, budowie, remoncie lub modernizacji. Taki fakt wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia z VAT określonego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponadto w treści wniosku Wnioskodawca, wyjaśnia, iż wraz z nabywcą zamierzają skorzystać z wyboru opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10. Przepis ten, jednakże zdeterminowany jest wcześniejszym korzystaniem transakcji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10. Ponieważ, jak wskazano wyżej transakcja nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa wyzej, nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, iż w związku z faktem, że dostawa nieruchomości z budynkami i budowlami jest wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz w stosunku do obiektów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, sprzedaż gruntów z przedmiotowymi obiektami nie korzysta ze zwolnienia od podatku ani z art. 43 ust. 1 pkt 10 ani z art. 43 ust. 1 pkt 10a, tym samym jest opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, że okoliczność, w której budynki i budowle w momencie ich wybudowania przez podmioty trzecie i oddania do użytkowania Spółce nie były posadowione na gruncie stanowiącym własność Spółki bądź będących w użytkowaniu wieczystym przez Spółkę (dotyczy obiektów opisanych w pkt d-f wniosku) pozostaje bez znaczenia do przedmiotowego rozstrzygnięcia.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, po wybudowaniu budynków i budowli Wnioskodawca nabył prawo własności gruntów, na których zostały one posadowione, a zatem, przedmiotem planowanej sprzedaży będą budynki i budowle wraz z własnością gruntu, na którym się znajdują. A zatem, w świetle art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki podatku właściwej dla dostawy budynków i budowli na nich się znajdujących, tj. wg podstawowej stawki podatku VAT.

Reasumując:

*   budynki i budowle lub ich części, które wchodzą w zakres planowanej transakcji (umowy sprzedaży), a które powstały na skutek czynności opisanych w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego, nie zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (pyt. 3),
*   pierwszym zasiedleniem, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, nie jest moment, w którym podmiot zewnętrzny wykonuje usługi na rzecz Spółki, w wyniku których następuje wzniesienie budynków, budowli lub ich części na gruncie własnym Spółki (pyt. 4),
*   w zakresie budynków i budowli będących przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) nie nastąpiło już ich pierwsze zasiedlenie, co powoduje, iż Wnioskodawca nie ma prawa do sprzedaży tych składników majątkowych z zastosowaniem zwolnienia z wyborem opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT stawką właściwą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT (pyt. 5),
*   planowana transakcja (umowa sprzedaży) stanowić będzie pierwsze zasiedlenie budynków i budowli, jednakże planowana transakcja nie może podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż przepis ten nie stanowi o opodatkowaniu danej transakcji, a o ewentualnym zwolnieniu, planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146 pkt 1 ustawy (pyt. 6),
*   fakt, że Spółka miała prawo do odliczenia VAT od nabywanych/wytwarzanych budynków i budowli eliminuje możliwość/obowiązek zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (pyt. 7).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. W związku z tym, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Ponadto w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 we wniosku z dnia 05.04.2012r. zostanie wydana odrębna interpretacja w zakresie podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.