Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.420.2021.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-22
Teza: w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej
Słowa kluczowe: ulga; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym 15 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

· działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT – **jest prawidłowe,**

· Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w wydzielonym w jej strukturze Dziale Badawczo-Rozwojowym wraz ze składkami należnymi od tych wynagrodzeń, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie. Czy na potwierdzenie czasu przeznaczonego na prace B+R wystarczające jest miesięczne zestawienie godzin poświęconych na prace B+R prowadzone w formie ewidencji czasu pracy – **jest prawidłowe,**

· Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, takie jak farby, kleje, a także papier, które są wykorzystywane przez Spółkę do testów – **jest prawidłowe.**

\- Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci torebkarek, tj. maszyn do produkcji ulepszonych w wyniku dokonanych badań i działań rozwojowych torebek oraz służących do prowadzenia testów zmierzających do osiągnięcia lepszych produktów - **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 25 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 października 2021 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.420.2021.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 listopada 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej także: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „Firma”) posiada siedzibę w (…). Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy jest produkcja opakowań papierowych. Spółka specjalizuje się w produkcji opakowań na produkty sypkie takie jak: mąka, cukier, płatki owsiane, a także worków papierowych, itp. Firma świadczy usługi zorientowane na stałe podnoszenie jakości opakowań, poprawę ich charakterystyki ekologicznej, a w konsekwencji spełnienie wymogów i zadowolenie ich odbiorców, którymi są m.in. zakłady produkujące żywność dostarczaną do sieci sklepów.

Dla realizacji działań i prac badawczo-rozwojowych (dalej także: „B+R”) w swej strukturze organizacyjnej Spółka wyodrębniła Dział Badawczo-Rozwojowy (dalej także: „Dział B+R”), który ma za zadanie stałe ulepszanie rozwiązań produkcyjnych. W ramach Działu B+R pracują 4 osoby, które część swojego etatu, min. 25% miesięcznego czasu pracy, poświęcają na prace badawcze i rozwojowe. W celu określenia ilości godzin pracy tych pracowników w zakresie działalności B+R prowadzone jest w Spółce stosowne ich zestawienie w formie ewidencji czasu pracy w ujęciu miesięcznym.

Głównymi celami działania Działu Badawczo-Rozwojowego są:

1\. Opracowanie i wdrożenie innowacyjnych rozwiązań.

2\. Prace badawczo-rozwojowe dotyczące nowego produktu lub procesu wytwórczego.

3\. Badania rynku pod kątem przyszłych potrzeb konsumentów lub zbytu wyrobów.

4\. Badanie stanu obecnego i prognozowanie przyszłego rozwoju techniki w danej branży przemysłu.

5\. Badania uzupełniające, patentowe, czy licencyjne.

6\. Budowa modeli i prototypów przyszłych produktów oraz ich badania.

7\. Opracowanie dokumentacji konstrukcyjno-technologicznej przyszłego produktu.

8\. Rozwiązywanie problemów naukowo-technicznych.

Badania B+R obejmują w swoim zakresie analizę komponentów, materiałów, technologii i innych cech zapewniających lepsze działanie wprowadzanych, jak i istniejących produktów na rynku. Dział Badawczo-Rozwojowy przeprowadził dotychczas wiele projektów badawczych w zakresie prób nowych materiałów i technologii, min.:

\- zadruk na folii PP - próby przy użyciu farb wodnych (wcześniej stosowano spirytusowe, mniej ekologiczne),

\- zadruk na papierze (…) (nowy rodzaj papieru),

\- technologia matryc (…) (charakteryzuje się ona możliwością druku bezkońcowego - dotyczy ona klisz, które robione są w postaci tulei, co daje efekt ciągłego zadruku),

\- test kleju ekologicznego bazującego na mączce kukurydzianej,

\- testy w laboratorium farb dotyczące możliwości doklejenia etykiety samoprzylepnej do opakowań papierowych,

\- klisze fotopolimerowe (do nadruku papieru).

Spółka opracowała również wynalazek - przemysłowy podest obrotowy. Wynalazek został zgłoszony 24 maja 2013 r. do Urzędu Patentowego RP i oznaczony nr (…).

W ostatnich latach znaczna część uwagi Działu B+R poświęcona jest natomiast przede wszystkim opracowaniu bardziej ekologicznych opakowań.

Wykorzystując efekty badań oraz realizując przyjęte założenia, Spółka dokonała zakupu środków trwałych w postaci torebkarek, tj. maszyn do produkcji torebek. Od początku 2020 r. Spółka zakupiła 3 takie maszyny. Pierwsza - zakupiona w 2020 r. torebkarka, pozwoliła na wprowadzenie do oferty spółki nowego produktu jakim są torby wielowarstwowe o maksymalnym wymiarze 280x160x470 mm. Posiadany wcześniej park maszynowy nie pozwalał na produkcję tak dużych toreb wielowarstwowych. Dwie kolejne, zakupione w 2021 r., charakteryzują się silniejszym sprasowaniem torebek, co ma wpływ na:

\- lepsze sklejenie dna - mniejsza ilość reklamacji z tego tytułu,

\- proces pakowania - ułatwienie pakowania torebek do kartonów,

\- lepszą jakość użytkową (w opinii odbiorców) - łatwiejsze nastawy maszyn pakujących oraz mniej odpadów,

\- poprawę walorów estetycznych.

Powyższe środki trwałe wykorzystywane są także do wykonywania dalszych własnych testów oraz badań, zmierzających do systematycznej poprawy walorów swoich wyrobów. Dzięki tym działaniom Spółka jest w stanie produkować nowe oraz jakościowo lepsze produkty, bardziej przyjazne środowisku - zgodnie z oczekiwaniami odbiorców.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że jak wskazano we wniosku, badania B+R prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują w swoim zakresie:

· działania rozwojowe obejmujące analizę komponentów, materiałów, technologii i innych cech zapewniających lepsze i bardziej przyjazne środowisku działanie wprowadzanych produktów na rynku.

Dział Badawczo-Rozwojowy przeprowadził dotychczas i nadal przeprowadza wiele projektów badawczych w zakresie prób nowych materiałów i technologii, m.in.:

\- zadruk na folii PP - próby przy użyciu farb wodnych (wcześniej stosowano spirytusowe, mniej ekologiczne),

\- zadruk na papierze (…) (nowy rodzaj papieru),

\- technologia matryc (…) (charakteryzuje się ona możliwością druku bez końcowego -dotyczy ona klisz, które robione są w postaci tulei, co daje efekt ciągłego zadruku),

\- test kleju ekologicznego bazującego na mączce kukurydzianej,

\- testy w laboratorium farb dotyczące możliwości doklejenia etykiety samoprzylepnej do opakowań papierowych,

\- klisze fotopolimerowe (do nadruku papieru).

· działania rozwojowe poświęcone opracowaniu jakościowo lepszych i bardziej ekologicznych opakowań.

Wykorzystując efekty badań prowadzonych przede wszystkim przez Dział B+R oraz realizując przyjęte założenia, Spółka dokonała zakupu środków trwałych w postaci torebkarek, tj. maszyn do produkcji torebek. Pozwalają one na:

\- produkcję dużych toreb wielowarstwowych (zwiększenie ich pojemności - mniejsze zużycie materiałów, mniej odpadów),

\- lepsze sklejenie dna - mniejsza ilość reklamacji z tego tytułu (mniej strat materiałowych),

\- proces pakowania - ułatwienie pakowania torebek do kartonów,

\- lepszą jakość użytkową (łatwiejsze nastawy maszyn pakujących oraz mniej odpadów),

\- poprawę walorów estetycznych.

Powyższe środki trwałe wykorzystywane są do wykonywania dalszych własnych testów oraz badań, zmierzających do systematycznej poprawy walorów swoich wyrobów. Dzięki tym działaniom Spółka jest w stanie produkować nowe oraz jakościowo lepsze produkty, bardziej przyjazne środowisku - zgodnie z oczekiwaniami odbiorców.

Wniosek dotyczy okresu od ewentualnego otrzymania pozytywnej interpretacji, tj. roku 2021 i kolejnych lat.

Opisana we wniosku działalność jest i nadal będzie efektem działalności twórczej Spółki, podejmowanej w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, z wykorzystaniem posiadanego Działu B+R oraz własnych urządzeń.

Działalność badawczo-rozwojowa będzie prowadzona przez Dział B+R Spółki w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Spółka w ramach ww. działalności nabywa i będzie nabywała, łączy i będzie łączyła, kształtuje i będzie kształtowała, wykorzystuje i nadal będzie wykorzystywała dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany będą miały charakter ulepszeń

Realizowane przez Wnioskodawcę, w tym przede wszystkim przez jego Dział B+R, prace w zakresie prac badawczo-rozwojowych są i nadal będą zdarzeniem unikalnym lub innowacyjnym.

Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, ale nie w zakresie objętym wnioskiem o ulgę B+R.

Jako, że Spółka nie korzysta obecnie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, to nie ma obowiązku i nie prowadzi osobnej ewidencji określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż jest to zdarzenie przyszłe. W przypadku pozytywnej interpretacji indywidualnej, wydanej na uzupełniany niniejszym pismem wniosek Spółki, stosowna ewidencja zostanie wyodrębniona, w celu spełnienia wymogów do zastosowania przedmiotowej ulgi.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Jakiekolwiek koszty kwalifikowane nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wydatki dot. kosztów zatrudniania stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na pyt. Organu: _Jakie konkretnie koszty, będące przedmiotem wniosku, ponosicie Państwo:_

\- _z tyt. zatrudnienia pracowników,_

\- _z tyt. zakupu surowców i materiałów,_

\- _z tyt. odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych_

Wnioskodawca wyjaśnił:

W związku z tym, iż obecnie Wnioskodawca nie korzysta z ulgi, a wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego w tym znaczeniu, że zastosowanie ulgi B+R zostanie przez Spółkę dokonane dopiero w okresie po ewentualnym uzyskaniu pozytywnej interpretacji - to dopiero w przypadku jej uzyskania zostaną wyodrębnione koszty, ponoszone tytułem:

\- zatrudnienia pracowników działu B+R - wyliczone zgodnie z ewidencją czasu pracy, poświęconej na prace badawczo-rozwojowe;

\- zużycia surowców i materiałów - zgodnie z ewidencją wydania materiałów i surowców z magazynu, po cenie ewidencyjnej;

\- amortyzacji, która będzie przeliczana na godziny wykorzystania danego środka trwałego do prac badawczo-rozwojowych,

\- tak, by zostały spełnione w tym zakresie warunki do zastosowania ulg.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej także: „ustawa o CIT”)?

2\. Czy Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w wydzielonym w jej strukturze Dziale Badawczo-Rozwojowym wraz ze składkami należnymi od tych wynagrodzeń (art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie. Czy na potwierdzenie czasu przeznaczonego na prace B+R wystarczające jest miesięczne zestawienie godzin poświęconych na prace B+R prowadzone w formie ewidencji czasu pracy?

3\. Czy Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT), takie jak farby, kleje, a także papier, które są wykorzystywane przez Spółkę do testów?

4\. Czy Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci torebkarek, tj. maszyn do produkcji ulepszonych w wyniku dokonanych badań i działań rozwojowych torebek oraz służących do prowadzenia testów zmierzających do osiągnięcia lepszych produktów (art. 18d ust. 3 ustawy o CIT).

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, jego działalność w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej także: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o: badaniach naukowych - oznacza to:

\- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; badania aplikacyjne natomiast rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prowadzi w ramach swojej działalności prace badawczo-rozwojowe, w tym w szczególności przy wykorzystaniu stworzonego w celu ich realizacji w strukturach Spółki Działu Badawczo-Rozwojowego.

Po pierwsze, Spółka prowadzi badania naukowe, a dokładniej badania aplikacyjne polegające na prowadzeniu prac mających na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, z nastawieniem na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług oraz wprowadzaniu do nich znaczących ulepszeń.

Po drugie, Spółka prowadzi prace rozwojowe, bowiem nabywa, kształtuje oraz wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Spółkę jest usystematyzowana, a celem jej jest zwiększenie zasobów wiedzy Spółki oraz wykorzystywanie tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań, a tym samym stałe ulepszanie procesów podejmowanych w Spółce oraz produktów i usług oferowanych przez Spółkę, co pozwala na zaspokojenie oczekiwań jej klientów. Dotyczy to w szczególności poprawy charakterystyki ekologicznej produkowanych opakowań, ale także ich wyższą jakość (poprzez np. lepsze sklejanie), lepsze walory estetyczne, czy też tworzenie mniejszej ilości odpadów przy ich produkcji.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, może on zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w wydzielonym w jej strukturze Dziale Badawczo-Rozwojowym wraz ze składkami należnymi od tych wynagrodzeń (zgodnie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT) w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy zatrudnionego w nim pracownika w danym okresie. Potwierdzeniem czasu przeznaczonego na prace B+R może być prowadzone przez Spółkę miesięczne zestawienie godzin faktycznie poświęconych przez pracowników na prace B+R, których ilość w praktyce stanowi min. 25% miesięcznego czasu pracy.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Ustawa o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które mogą stanowić podstawę do kalkulacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT za „koszty kwalifikowane” uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę powyższe, mając na względzie to, że pracownicy zatrudnieni w Dziale B+R Spółki przeznaczają określony czas pracy na realizację działalności badawczo-rozwojowej wynoszący min. 25 % w ogólnym czasie pracy, to w takim zakresie Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Potwierdzeniem czasu przeznaczonego na prace B+R może być natomiast miesięczne zestawienie godzin poświęconych na prace B+R w odniesieniu do ogólnej liczby przepracowanych godzin przez pracownika zatrudnionego w Dziale B+R. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został bowiem podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, jak też czyni to Spółka, aby dla celów dowodowych była prowadzona przez Spółkę ewidencja czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

Ad. 3.

Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za „koszty kwalifikowane” uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W toku prowadzonych czynności B+R pracownicy Działu B+R wykorzystują do swoich badań i testów różnego rodzaju materiały i surowce, takie jak ekologiczne farby, kleje, a także papier i biodegradowalne folie, które pozwalają następnie wykonywanie towarów lepszej jakości, które jednocześnie spełniają wymogi ekologiczne dalszych odbiorców opakowań, tj. przede wszystkim producentów żywności, czy też sieci handlowych.

Ad. 4.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci torebkarek, tj. maszyn do produkcji ulepszonych w wyniku dokonanych badań i działań rozwojowych torebek, które to urządzenia służą do dokonywania testów nowych rozwiązań dotyczących opakowań.

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zakupione urządzenia, tj. torebkarki są wykorzystywane przez Spółkę do działalności badawczo-rozwojowej. Ich wykorzystanie dla tej działalności przejawia się tym, że Spółka może dokonywać na nich prób związanych z ulepszaniem produkowanych wyrobów, w szczególności poprzez dokonywanie testów zmierzających do poprawy właściwości opakowań. Dlatego też w praktyce spełniają one kryteria do zaliczenia ich do środków trwałych oraz wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części** **prawidłowe a w części nieprawidłowe.**

Ad. 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668 ze zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 updop, wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe na grunt opisu analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy będą spełniały definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność będzie stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop.

Ad. 2-4.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane m.in. uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Odnosząc się do pytania nr 2 należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, czy na innej usprawiedliwionej nieobecności, nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, zgodnie z art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. z postanowieniami ustawy o rachunkowości. Przy czym, zgodnie z art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d updop, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Przywołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu updop. Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

W związku z powyższym, dla określenia możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, istotne będzie prowadzenie działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu updop, oraz posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych.

Zatem, wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w wydzielonym w jej strukturze Dziale Badawczo-Rozwojowym wraz ze składkami należnymi od tych wynagrodzeń, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie będą mogły stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Ponadto, Spółka powinna prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również zawarta w pyt. Nr 3 wniosku kwestia zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zatem, Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT), takie jak farby, kleje, a także papier, które są wykorzystywane przez Spółkę do testów.

Odnosząc się natomiast do pyt. Nr 4 wniosku tj. kwestii kosztów amortyzacji środków trwałych należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Odnosząc się do treści zadanego pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, w ocenie tut. Organu, odpisy amortyzacyjne od maszyn do produkcji torebek (torebkarek), mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, ale tylko w takiej części, w jakiej będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, odpisy amortyzacyjne w pozostałej części wykorzystywanej do bieżącej działalności Wnioskodawcy tj. bieżącej produkcji, nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych, bowiem nie spełniają kryteriów wykorzystywania do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że maszyny będące przedmiotem wniosku, wykorzystywane będą również przy produkcji torebek które będą stanowiły asortyment Wnioskodawcy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

· działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, jest prawidłowe,

· Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w wydzielonym w jej strukturze Dziale Badawczo-Rozwojowym wraz ze składkami należnymi od tych wynagrodzeń, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie. Czy na potwierdzenie czasu przeznaczonego na prace B+R wystarczające jest miesięczne zestawienie godzin poświęconych na prace B+R prowadzone w formie ewidencji czasu pracy jest prawidłowe,

· Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, takie jak farby, kleje, a także papier, które są wykorzystywane przez Spółkę do testów jest prawidłowe,

· Spółka może zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci torebkarek, tj. maszyn do produkcji ulepszonych w wyniku dokonanych badań i działań rozwojowych torebek oraz służących do prowadzenia testów zmierzających do osiągnięcia lepszych produktów jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.