Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1607/11/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-15
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług oraz prowadzenia ewidencji.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2011 r. (data wpływu 29 listopada 2011 r.) uzupełnionym w dniu 30 stycznia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług oraz prowadzenia ewidencji- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług oraz prowadzenia ewidencji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani kancelarię podatkową, która świadczy usługi księgowo-rachunkowe, polegające na sporządzeniu ksiąg rachunkowych, ksiąg przychodów i rozchodów, sporządzaniu deklaracji podatkowych, rejestrów VAT, list płac i deklaracji rozliczeniowych do ZUS. Jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług. Usługi wykonywane są na podstawie podpisanej z klientem umowy na czas nieoznaczony. Za wykonywane usługi wystawia Pani faktury VAT o treści „usługi księgowe” ostatniego dnia miesiąca z terminem płatności (przelewem lub gotówką) do dziesiątego dnia każdego następnego miesiąca. Podstawą działalności biura jest świadectwo kwalifikacji Ministra Finansów na prowadzenie działalności rachunkowo-księgowej. Działalność ta została sklasyfikowana w urzędzie statystycznym pod numerem PKD (2007 r.) 69.20.Z. Przykładowa usługa wykonywana dla klienta wygląda następująco:

W miesiącu październiku 2011 r. (do 20 – go każdego miesiąca zgodnie z umową) podatnik dostarcza dokumenty do kancelarii za miesiąc wrzesień 2011 r. Po wykonaniu usługi księgowej i innych czynności ściśle związanych z tą usługą dnia 30 września 2011 r. wystawiana jest faktura, z określonym terminem płatności do 10 października 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy, gdy wystawia Pani fakturę VAT sprzedaży na usługi księgowe ostatniego dnia miesiąca płatna przelewem z terminem płatności do dziesiątego dnia następnego miesiąca
2.  Czy wykazywany na fakturach sprzedaży podatek VAT za wykonywanie usług księgowych należy ujmować w rejestrze VAT i rozliczać w dacie wystawiania faktury czy w terminie płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy w stosunku do usług rachunkowo-księgowych świadczonych przez kancelarię ma zastosowanie szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Wynika on z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług i stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej. Biorąc pod uwagę fakt, iż ani ustawa o podatku VAT, ani inne przepisy nie definiują pojęcia usług stałej obsługi prawnej i biurowej, ani ustawodawca nie odwołał się do symboli klasyfikacyjnych usług w zrozumieniu tego pojęcia odniosła się Pani do jego znaczenia potocznego. Biuro zdefiniowane jest w słowniku języka polskiego jako instytucja lub jej część, do których zadań należą prace techniczno-kancelaryjne, załatwianie interesantów itp. Natomiast biurowość to ogół spraw dotyczących pracy kancelaryjno-administarcyjnej. Zatem stała obsługa biurowa rozumiana jest jako wyręczanie kogoś w spełnianiu czynności koniecznych dla właściwego funkcjonowania danego podmiotu poprzez wykonywanie czynności administracyjno-kancelaryjnych. Zgodnie z powyższym usługi rachunkowe świadczone przez kancelarię dotyczą stałej obsługi biurowej w skład której wchodzą tzw. czynności biurowe oraz kancelaryjne polegające przed wszystkim na prowadzeniu dokumentacji firmy. Ponadto pojęcie obsługi biurowej obejmuje dużo szerszy zakres świadczonych usług, niż usługi księgowe, które są tylko częścią wykonywanych przez Pani biuro usług. Dlatego też usługi księgowe mogą być zaliczone do kategorii stałej obsługi biurowej, dla której art. 19 ust. 13 pkt 4 przewiduje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Reasumując wystawiając fakturę VAT na usługi księgowe ostatniego dnia miesiąca, płatna przelewem z terminem płatności do dziesiątego dnia następnego miesiąca, obowiązek podatkowy powstaje w terminie zapłaty, czyli dziesiątego dnia kolejnego miesiąca. Oznacza to, że w rejestrze VAT należy ujmować tą fakturę w dacie wystawienia, czyli w ostatnim dniu miesiąca, natomiast podatek VAT dotyczący tej faktury rozlicza się miesiącu następnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje zatem, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Wnioskodawca zatem winien tak prowadzić rejestr sprzedaży, aby wynikały z niego dane niezbędne do określenia kwoty podatku należnego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż prowadzi Pani kancelarię podatkową, która świadczy usługi księgowo-rachunkowe sklasyfikowane pod numerem PKD (2007 r.) 69.20.Z. Po za samym świadczeniem usług księgowych wykonuje Pani szereg innych czynności bez których usługa księgowa nie mogłaby być w pełni wykonana. Za świadczone usługi księgowo-rachunkowe wystawia Pani faktury sprzedaży ostatniego dnia miesiąca i z terminem płatności (przelew lub gotówka) do dziesiątego dnia każdego następnego miesiąca.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, iż usługi księgowo-rachunkowe świadczone przez Panią mają charakter usługi kompleksowej (złożonej), obejmującej zarówno cześć stricte księgową, jak też część techniczną, która jest niezbędna dla realizacji usługi księgowej. Ta zależność powoduje, iż brak jest racjonalnych podstaw do wydzielania czynności towarzyszących usłudze rachunkowo- księgowej jako odrębnej usługi.

Rozważania Strony dotyczące pojęć obsługi biurowej i usług księgowych pozostają bez wpływu na przedmiotową sprawę, nie ma bowiem znaczenia, które z tych pojęć jest pojęciem szerszym, istotne jest jaką działalność Pani wykonuje, a z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jest to działalność polegająca na świadczeniu usług księgowo-rachunkowych, a nie usług obsługi biurowej.

Z analizy powołanego powyżej art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy wynika, iż ustawodawca dla usług rachunkowo-księgowych nie przewidział szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Zatem obowiązek podatkowy dla świadczonych przez Panią usług, o których mowa we wniosku powstaje na zasadach ogólnych, tj. w tym przypadku zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, czyli w dniu wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi. Natomiast ewidencja (rejestr sprzedaży) powinna być prowadzona zgodnie z zasadami określonymi w art. 109 ust. 3 ustawy.

Ponadto zauważyć należy, iż od 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Usługi księgowo-rachunkowe, według przepisów dotyczących statystyki publicznej, klasyfikowane są pod odrębnym symbolem statystycznym (PKWiU 69.20.2), inaczej niż usługi związane z administracyjną obsługą biura (PKWiU 82). Stąd należy wysnuć wniosek, że ustawodawca dla usług rachunkowo-księgowych nie przewidział szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, który powstaje na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.