Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-421/13/15-5/S/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-06
Teza: Skutki podatkowe powstałe po stronie pracowników z tytułu udziału w imprezie integracyjnej
Słowa kluczowe: impreza-impreza integracyjna; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3118/14 (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 7 czerwca 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników z tytułu udziału w imprezie integracyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników z tytułu udziału w imprezie integracyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej: Bank) zgodnie z realizowaną strategią na lata 2013-2015 zamierza wzmocnić pozycję lidera sektora finansowego w Polsce m.in. poprzez budowanie nowoczesnej kultury korporacyjnej opartej na zaufaniu i współpracy. Bank widzi możliwość realizacji ww. celów m.in. poprzez budowanie efektywnej komunikacji pomiędzy pracownikami różnych jednostek organizacyjnych Banku, wzmocnienie integracji pracowników, wspieranie inicjatyw i aktywności pozazawodowych. Dla swoich pracowników Bank ma ambicje być najlepszym pracodawcą w polskim sektorze bankowym, wspierając ich pasje i rozwój osobisty.

Zdaniem Banku sprawność organizacji w dużej mierze zależy od tego, w jakim stopniu jest zintegrowany i jak skutecznie współpracuje ze sobą zespół zatrudnionych w niej ludzi. Efektywność pracowników można rozwijać m.in. poprzez działania nastawione na doskonalenie pracy zespołowej. Bank zwraca również uwagę na utrzymanie odpowiedniego poziomu motywacji i zaangażowania pracowników poprzez realizację tzw. pozapłacowych zachęt, które zgodnie ze stanowiskiem specjalisty z zakresu psychologii pracy stanowią alternatywne do tradycyjnych metod, źródło podnoszenia poziomu integracji pracownika z pracodawcą.

Bank informuje, iż strategia Banku na lata 2013-2015 w ramach przyjętej polityki w zakresie zarządzania kadrami realizuje się m.in. poprzez organizację szerokiego wachlarza imprez nazywanych imprezami integracyjnymi. Spotkania takie mają różnorodną formę tj. otwartych imprez plenerowych o charakterze sportowym, kulturalnym, pikników rodzinnych, spotkań mikołajkowych, adresowanych do mniej lub bardziej określonej liczby adresatów (pracownicy, członkowie rodzin pracowników, byli pracownicy, obecni i potencjalni Klienci Banku), oraz imprez ograniczonych do grona pracowników, mających na celu podnoszenie poziomu integracji pracownika z przedsiębiorstwem. Spotkania te są finansowane albo w całości ze środków Banków (nie pochodzących z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych), albo w kosztach partycypują uczestnicy spotkań.

Najczęściej Bank w ramach organizacji ww. spotkań ponosi koszty wynajmu sali, w której ma być organizowana impreza, cateringu, rozrywek zapewnianych uczestnikom (zawody sportowe, oprawa muzyczna itd.), koszty transportu. Podczas spotkań uczestnicy mogą korzystać z usług gastronomicznych lub cateringowych świadczonych przez firmy wynajmowane przez Bank. Bank zwraca uwagę, iż uczestnicy nie mają przydzielonych racji żywnościowych, jednocześnie nie ewidencjonowana jest ilość spożytych produktów oraz poziom aktywności w zakresie udziału w atrakcjach, rozrywkach udostępnionych szerokiemu gronu uczestników biorących udział w spotkaniu.

Organizując spotkanie, Bank najczęściej zawiera umowę z firmą zewnętrzną, od której otrzymuje fakturę, wskazującą łączny koszt spotkania - należne wynagrodzenie po stronie świadczącego usługę. W znakomitej większości przypadków, w zawieranych umowach wskazuje się szacunkową ilość uczestników, która może wziąć udział w spotkaniu, na podstawie której ustala się skalę imprezy a w konsekwencji minimalny zakres usług np. gastronomicznych, do których zobowiązuje się firmę świadczącą usługę.

Bank informuje, iż w przypadku imprez plenerowych o charakterze sportowym, kulturalnym, pikników rodzinnych z uwagi na fakt, iż są adresowane do bliżej nieokreślonej liczby adresatów, ustalenie dokładnej liczby uczestników, kto i w jakim zakresie korzystał z proponowanych atrakcji pozostaje praktycznie niewykonalne.

Analogiczne ustalenia należy przyjąć w odniesieniu do imprez integracyjnych kierowanych do pracowników poszczególnych jednostek organizacyjnych Banku, gdzie pomimo faktu dostępności listy osób wyrażających wolę wzięcia udziału w imprezie, Bank nie ma możliwości zindywidualizowania otrzymanych przez pracowników świadczeń z uwagi na brak praktycznej możliwości ustalenia ilości i rodzaju świadczeń (posiłków, napojów, atrakcji), z których skorzystali poszczególni pracownicy obecni na imprezie.

Bank zgodnie z dotychczasową praktyką, w przypadku sporządzenia listy pracowników wyrażających wolę wzięcia udziału w spotkaniu i możliwości skwantyfikowania wartości świadczenia pobierał i odprowadzał zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 UPDOF. Bank powziął jednakże wątpliwość czy w tak określonym stanie faktycznym, jego postępowanie jest prawidłowe i znajduje uzasadnienie na gruncie przepisów prawa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do realizowanych świadczeń na rzecz pracowników w postaci organizacji ww. spotkań Bank zobowiązany jest obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 UPDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 UPDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie ustawodawca wskazuje, iż stosownie do art. 12 ust. 1 UPDOF, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty - bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, iż przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Ustawodawca doprecyzował, iż w sytuacji gdy przedmiotem nieodpłatnego świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatnego nie jest rzecz lub usługa wchodząca w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną tego rodzaju świadczenia ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b UPDOF.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a UPDOF, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustała się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ponadto Bank informuje, iż z brzmienia art. 11 ust. 1 UPDOF wynika, że ustawodawca wyraźnie podzielił możliwe do uzyskania przez pracowników przychody na dwie grupy:

1.  pieniądze i wartości pieniężne, które stają się przychodem w momencie ich postawienia do dyspozycji, tj. niezależnie od faktu ich otrzymania (odebrania) przez pracownika oraz
2.  świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia, które stają się przychodem z chwilą ich otrzymania przez pracownika.

Z powyższego wynika, że samo postawienie do dyspozycji pracownika możliwości skorzystania z określonych usług nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie przepisów ustawy funkcjonują bowiem dwa pojęcia tj. „postawienia do dyspozycji” i „otrzymania”, zatem przyjmując racjonalność ustawodawcy nie można uznać, że są to pojęcia tożsame. Dokonując wykładni językowej pojęcia „postawienia do dyspozycji” należy wnosić, iż po stronie odbiorcy nie musi zaistnieć rzeczywiste odebranie świadczenia, aby powstał przychód podlegający opodatkowaniu.

Bank podnosi, iż dokonując wnioskowania a contrario, aby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane jako zdanie odrębne do uchwały NSA z dnia 24 maja 2010 r. w zakresie opodatkowania pakietów medycznych, sygn. II FPS 1/10, przez sędziego Stefana Babiarza, który wyraził następujący pogląd: „Z art. 11 ust. 1 UPDOF wynika, że „przychodami (\`(...)\`) są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Wyraźnie więc w powołanym przepisie ustawodawca wyróżnia dwa sposoby zaistnienia przychodu: a) otrzymanie i b) pozostawienie go do dyspozycji podatnika. Wprawdzie odnoszą się one tylko do pieniędzy i wartości pieniężnych ale uważam, że przy wykładni pojęcia „otrzymane” nie można tego rozróżnienia nie dostrzegać. Zgodnie z językowym znaczeniem słowa „otrzymać” to „dostać (dostawać) coś w darze, dostać (dostawać) coś co się należy, na co się zasługuje, do czego się dąży”, „uzyskać coś z czegoś” (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod. red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s.602). Oznacza to nie mniej nie więcej zaistnienie skutku polegającego na faktycznym otrzymaniu tego świadczenia, skoro otrzymanie ma być konsekwencją tego co się należało, na co się zasłużyło albo do czego się dążyło. Do takiej interpretacji tego zwrotu skłania też wykładnia kontekstowa pojęcia „pozostawione do dyspozycji”. Skoro ustawodawca te zwroty „otrzymywać” i „pozostawiać do dyspozycji” rozróżnia to także powinien je rozróżniać sąd stosujący dany przepis, gdyż jak trafnie wskazano w uchwale bez dostatecznych argumentów nie powinno się nadawać różnych znaczeń tym samym zwrotom. Nadanie więc słowu „otrzymać świadczenie” znaczenia obejmującego także „możliwość skorzystania z tych świadczeń” zaciera różnicę z pojęciem „postawienie do dyspozycji” a nawet więcej prowadzi do ich utożsamienia. Trudno dostrzec ukryte czy istniejące różnice znaczeniowe między tymi pojęciami. W związku z tym powstaje pytanie po co ustawodawca w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f użył na wstępie w odniesieniu do przychodów z pieniędzy lub wartości pieniężnych także zwrotu „postawione do dyspozycji” skoro to samo znaczenie rozumiane jako możliwość nimi dysponowania można wyprowadzić ze słowa „otrzymane”. Jest to moim zdaniem problem zasadniczy nie znajdujący odpowiedzi w uchwale”.

Stanowisko takie potwierdzają również liczne wyroki, m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r., (sygn. I SA/Wr 884/11), wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r., (sygn. I SA/ 1326/08), wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 stycznia 2011 r., (sygn. I SA/Wr 1284/10).

W świetle brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 UPDOF Bank wskazuje na kluczową rolę wykładni językowej, która jest zawsze podstawową regułą interpretacji przepisów prawa podatkowego, o pierwszorzędnym znaczeniu dla ich zastosowania. Stosując dany przepis, organ podatkowy jest więc związany jego dosłowną treścią.

Przykładowo, w wyroku z dnia 8.04.1997 r. (sygn. akt. SA/Ka 2976/95), Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż: „wykładnia językowa jest pierwszą i podstawową wykładnią w prawie podatkowym i z tego względu ma priorytet przy stosowaniu. Organy wykonawcze powinny wyłącznie stosować prawo, a nie tworzyć je lub uzupełniać poprzez wypełnianie luk lub stosowanie analogii na niekorzyść podatnika.” Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 28.03.1996 r. (sygn. akt SA/Gd 2693/1995) zwrócił uwagę na konieczność interpretacji prawa przez organy podatkowe i sądy w sposób jednolity, konsekwentny i zgodny z rzeczywistą treścią przepisu oraz podkreślił niedopuszczalność stosowania rozszerzającej wykładki ustaw podatkowych: „w żadnym zaś przypadku nie można prawa podatkowego traktować instrumentalnie. Nie ma bowiem żadnych podstaw, by stosować wykładnię rozszerzającą tam gdzie jest ona korzystna dla organów podatkowych, a ścieśniającą wszędzie tam, gdzie korzyść miałby odnieść podatnik.”

Bank informuje, iż w celu wykazania, iż dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tymże przepisie, aby móc zastosować właściwą metodę obliczenia jego wartości. Nie jest bowiem możliwe ustalenie wartości świadczeń w sposób inny, niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem, jeżeli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wartość świadczenia winna zostać określona według metody wskazanej w ustawie, a nie według dowolnie przyjętej koncepcji, która nie ma ustawowego oparcia. W większości przypadków nie można postawić znaku równości pomiędzy usługami nabywanymi przez pracodawcę a usługami oferowanymi czy też wyświadczonymi pracownikom. Ponadto, przyjęcie, że świadczeniem jest „prawo do otrzymania” przesądza o braku możliwości zastosowania art. 11 ust. 2a pkt 2 UPDOF. W istocie bowiem mamy do czynienia z „prawem do korzystania z usługi zakupionej”, a nie korzystaniem z „usługi zakupionej”.

W opinii Banku samo uczestnictwo pracowników w organizowanej imprezie, nawet przy możliwości określenia uczestników z imienia i nazwiska (podpisanie listy obecności), nie będzie skutkować możliwością ustalenia prawidłowego przychodu u każdego z uczestników. Warto zwrócić uwagę, iż co do zasady każdy pracownik korzysta ze świadczeń, w różnym stopniu. Niewykluczona jest też sytuacja, iż pracownik bierze udział w spotkaniu firmowym, ale z różnych przyczyn nie korzysta z postawionych do jego dyspozycji świadczeń. Zatem Bank nie jest w stanie przypisać pracownikowi wartości świadczenia które pracownik faktycznie otrzyma, ponieważ jeden z pracowników może skorzystać z zakupionych świadczeń w szerszym zakresie niż przypadający na jedną osobę, a inny nie skorzysta z tak ustalonej wartości świadczenia.

Bank, jako płatnik nie jest w stanie stwierdzić, który z pracowników skonsumował więcej lub mniej posiłków czy napoi, pozostawionych do dyspozycji. A zatem nie można dokonać prostego działania matematycznego polegającego na zsumowaniu wszelkich kosztów organizowanej imprezy, szczególnie w przypadku, gdy zakup towarów i usług związanych z organizacją imprezy jest dokumentowany jedną kwotą, a następnie podziału tej kwoty na każdego pracownika, gdyż w takiej sytuacji doszłoby do przypisania pracownikom przychodu o charakterze czysto statystycznym, tj. w konkretnym przypadku nierealnym. Ponadto przepisy ustawy nie dają podstaw prawnych do wykonania takiego działania. Powyższe stanowisko potwierdza m.in. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1326/08) lub wyrok WSA w Szczecinie z dnia 20 października 2011 r., (sygn. I SA/Sz 695/11).

Bank pragnie podkreślić, iż w związku z faktem, iż nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, wobec tego nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Ponadto podkreślić należy, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia musi dotyczyć konkretnego pracownika, gdyż zgodnie z art. 3 ust. 1 UPDOF podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest osoba fizyczna, a nie grupa osób.

W konsekwencji, zgodnie z tezą wyrok NSA z 16 września 2010 r., (sygn. akt II FSK 1989/08) zastosowanie znajdzie zasada impossibilium nulla obligatio est. Brak bowiem możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego.

Niezależnie od powyższej argumentacji Bank podnosi, iż zgodnie z aktualnymi trendami w zarządzaniu zasobami ludzkimi, realizuje katalog benefitów pozapłacowych, których celem jest motywowanie pracownika do efektywnej pracy, budowanie lojalności wobec firmy poprzez zaspakajanie indywidualnych potrzeb zatrudnionych.

Bank zwraca uwagę, iż spotkania, imprezy integracyjne stanowią narzędzie motywacji pozafinansowej, które odwołują się do bardziej złożonych potrzeb pracowników, takich jak potrzeba przynależności, akceptacji, komunikacji. Nie stanowią natomiast zapłaty (rekompensaty) za pracę wykonywaną przez pracownika w ramach przydzielonych mu obowiązków służbowych.

W ocenie Banku spotkania integracyjne, mając na uwadze w szczególności zmianę uwarunkowań ekonomicznych, demograficznych nie stanowią aktualnie dla pracownika dodatkowego benefitu mającego walor finansowy. W większości przypadków obecność na imprezie stanowi swojego rodzaju obowiązek pracowniczy, przeważnie realizowany w czasie wolnym. Dla menadżerów, kadry zarządzającej jest to zaś obowiązek służbowy polegający na reprezentowaniu pracodawcy, przedsiębiorstwa przed zespołem pracowników. Udział w imprezie nie jest dla pracownika formą nagrodą i nie wiąże się z faktem wykonywania określonego zadania, jest zaś ofertą, z której atrakcyjności w zasadzie korzysta sam pracodawca, mając na względzie integrację pracownika z przedsiębiorstwem, dbanie o dobre kontakty interpersonalne między pracownikami a przełożonymi a także w zespole.

W związku z powyższym Bank stoi na stanowisku, iż wartość organizowanych dla pracowników imprez nie powinna zostać pracownikom dopisana do przychodu i opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-421/13-2/MK1 z dnia 14 sierpnia 2013 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za: prawidłowe - w części dotyczącej braku powstania przychodu po stronie pracowników z tytułu udziału w otwartej imprezie plenerowej, nieprawidłowe - w pozostałej części.

W powyższej interpretacji stwierdzono, że w przypadku uczestnictwa pracowników w imprezach integracyjnych, gdzie krąg osób ograniczony będzie do grona pracowników, pracownikom tym Spółka zobowiązana będzie przypisać przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od łącznego dochodu z tytułu wypłaconego wynagrodzenia w danym miesiącu obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Odnośnie natomiast otwartych imprez plenerowych adresowanych do bliżej nieokreślonej liczby adresatów wartość poniesionych wydatków płaconych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowić dla pracowników uczestniczących w imprezie integracyjnej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r. ) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 30 września 2013 r. Nr IPPB2/415-421/13-4/MK1 (skutecznie doręczonym w dniu 3 października 2013 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 29 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-421/13-2/MK1 z dnia 14 sierpnia 2013 r.

Wyrokiem z dnia 14 stycznia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3118/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarga jest zasadna.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uczestnictwa przez pracownika w spotkaniach integracyjnych organizowanych przez pracodawcę oraz sposobie ustalenia podstawy opodatkowania takich świadczeń otrzymywanych w ramach imprez, z których pracownik może, ale nie musi korzystać. Kwestią sporną jest zatem to, czy po stronie, pracownika powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu.

Według stanowiska Skarżącej uczestnictwo pracowników w imprezach integracyjnych nie rodzi po stronie pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Samo bowiem wzięcie udziału przez pracownika w imprezie integracyjnej nie powoduje powstania przychodu do opodatkowania, gdyż o przychodzie można mówić w sytuacji, gdy pracownik skorzysta z postawionych do jego dyspozycji świadczeń, natomiast Skarżąca nie jest w stanie stwierdzić, czy pracownik w ogóle skorzystał z takiego świadczenia oraz nie jest w stanie przypisać pracownikowi wartości świadczenia, które faktycznie otrzyma. Niewykluczone bowiem, iż pracownik bierze udział w spotkaniu firmowym, ale z różnych przyczyn nie korzysta z postawionych do jego dyspozycji świadczeń.

W ocenie Ministra natomiast wzięcie udziału przez pracownika w spotkaniu integracyjnym zorganizowanym i w całości lub w części sfinansowanym przez pracodawcę będzie równoznaczne z otrzymaniem przez niego nieodpłatnego świadczenia, lub świadczenia częściowo odpłatnego, którego wartość ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. Nieistotne jest przy tym, co i ile dana osoba skonsumuje, czy i z jakich atrakcji skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego, czy uprawnione osoby skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Istotnym dla celów podatkowych jest to, że osoby te skorzystają z możliwości udziału w spotkaniu integracyjnym zaoferowanym im przez pracodawcę. Samo uczestnictwo pracownika w organizowanym spotkaniu, którego koszty pokrywa w całości lub w części pracodawca posiada konkretny wymiar finansowy. W konsekwencji Skarżąca powinna zwiększyć przychody pracowników z tytułu umowy o pracę, natomiast przychód pracowników powinien być ustalony poprzez podzielenie łącznej ceny zakupu danej imprezy integracyjnej, ustalonej w oparciu o art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., poprzez liczbę zaproszonych na nią pracowników.

W tak ustalonym sporze, zdaniem Sądu rację przyznać należy Skarżącej. Zaskarżona interpretacja indywidualna Ministra Finansów narusza bowiem wskazane przez Skarżącą przepisy prawa materialnego i dlatego interpretacja ta podlegała uchyleniu.

Przedstawiając tło prawne zaistniałego sporu wskazać należy, iż stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są inne źródła. Przychodami (\`(...)\`) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 u.p.d.f.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f. wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. W świetle natomiast art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu.

Są wskazał następnie, że omawiane w niniejszej sprawie zagadnienie prawne zostało przedstawione do rozstrzygnięcia NSA w składzie siedmiu sędziów, który postanowieniem z dnia 13 października 2014 r. sygn. akt II FPS 6/14 odmówił podjęcia uchwały mającej na celu wyjaśnienie, czy sfinansowane przez pracodawcę koszty udziału pracowników w imprezie integracyjnej, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f., stanowią dla pracowników, którym umożliwiono udział w tej imprezie, przychód z innego nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy, a także, czy w sytuacji, gdy wartości świadczeń udostępnionych podczas imprezy integracyjnej i sfinansowanych przez pracodawcę nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych (otrzymanych) przez konkretnego pracownika, możliwe jest ustalenie - na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. - w odniesieniu do konkretnego pracownika kwoty przychodu z innego nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy.

Powodem takiego rozstrzygnięcia było wydanie przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f., rozumiane w ten sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnej określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji RP. Trybunał zwrócił m.in. uwagę, że mimo bardzo szerokiego ujęcia przychodów ze stosunku pracy - nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu.

W związku z powyższym Trybunał sformułował zasadnicze kryteria pozwalające wyodrębnić te „inne nieodpłatne świadczenia” (w ogólności) spełniane przez pracodawcę, które u pracowników mogą być traktowane jako przychód w rozumieniu u.p.d.o.f., tj. (i) świadczenia te zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich w pełni dobrowolnie), (ii) zostały one spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść, (iii) korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał uznał, że świadczenia takie nie stanowią dla pracowników przychodu (dochodu) w rozumieniu u.p.d.o.f., gdyż nie spełniają drugiego i trzeciego kryterium pozwalającego uznać je za przychód na gruncie przepisów u.p.d.o.f. Uzasadniając to stanowisko Trybunał Konstytucyjny stwierdził, m.in. - w pkt 3.4.6 wyroku, że obiektywne kryterium - wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) - nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę, czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie, czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Z kolei w pkt 4.2.3. wyroku Trybunał podniósł m.in., że w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku (por. pkt 3.4.7. uzasadnienia) - nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Z powyższej argumentacji NSA wywiódł, że w ocenie Trybunału Konstytucyjnego, nawet gdyby udział pracownika w imprezie integracyjnej traktować w kategoriach przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń, to i tak nie ma możliwości ustalenia wysokości tej podstawy dla konkretnego pracownika. Stosownie bowiem do pkt 4.3.2. wyroku Trybunału, gdyby traktować jako przychód pracownika jego udział w organizowanych przez pracodawcę imprezach zbiorowych, adresowanych do wszystkich pracowników, wówczas rzeczywiście nie można byłoby ustalić podstawy opodatkowania indywidualnych osób (podatników). Całkowicie nieadekwatny okazałby się wtedy wskazany w art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. sposób określania podstawy opodatkowania.

W ocenie NSA, stanowisko Trybunału Konstytucyjnego jest zatem jednoznaczne i w odniesieniu do tej grupy stanów faktycznych, w której mamy do czynienia z „imprezami integracyjnymi”, sprowadza się ono do zasadniczej tezy, że udział pracownika w imprezie integracyjnej sfinansowanej przez pracodawcę nie stanowi dla tego pracownika przychodu ze stosunku pracy stosownie do art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Tylko takie rozumienie tego przepisu w związku z innymi unormowaniami tej ustawy, które dotyczą przychodów w ogólności (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.) oraz zasad ustalania wartości pieniężnej innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 2a pkt 2 i art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f.), sprawia, że może być on uznany za zgodny z art. 2 i art. 217 Konstytucji RP.

Reasumując, Sąd stwierdza, że Minister Finansów nieprawidłowo przyjął, iż w przypadku uczestnictwa pracowników w imprezach integracyjnych, gdzie krąg osób ograniczony będzie do grona pracowników, pracownikom tym Skarżąca zobowiązana będzie przypisać przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. i od łącznego dochodu z tytułu wypłaconego wynagrodzenia w danym miesiącu obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy. Stanowisko takie naruszało art. 11 ust. 1 i ust. 2a oraz art. 12 u.p.d.o.f. Za zasadny należało uznać także zarzut naruszenia art. 14c w związku z art. 120 i w związku z art. 121 O.p. Rozpoznając zatem ponownie wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną.

Na koniec Sąd wskazał, iż jakkolwiek zaskarżona interpretacja uznawała stanowisko Skarżącej w części za prawidłowe, to uchylając ją w całości, Sąd nie naruszył, określonej w art. 134 § 2 p.p.s.a., zasady zakazu rozstrzygania na niekorzyść strony skarżącej (reformatio in peius). Jak bowiem wskazano w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 7 lipca 2014 r. o sygn. II FPS 1/14, unormowanie zawarte w art. 134 § 2 p.p.s.a. nie ma zastosowania w przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym wyrokiem Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że brak jest podstaw do wniesienia skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 3118/14) uchylającego zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 sierpnia 2013 r. Nr IPPB2/415-421/13-2/MK1.

W dniu 15 czerwca 2015 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3118/14.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3118/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Stosownie zaś do pkt 9 tegoż artykułu źródłem przychodów są również inne źródła.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2 - 2b.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Bank zgodnie z realizowaną strategią na lata 2013-2015 zamierza wzmocnić pozycję lidera sektora finansowego w Polsce m.in. poprzez budowanie nowoczesnej kultury korporacyjnej opartej na zaufaniu i współpracy. Bank widzi możliwość realizacji ww. celów m.in. poprzez budowanie efektywnej komunikacji pomiędzy pracownikami różnych jednostek organizacyjnych Banku, wzmocnienie integracji pracowników, wspieranie inicjatyw i aktywności pozazawodowych. Dla swoich pracowników Bank ma ambicje być najlepszym pracodawcą w polskim sektorze bankowym, wspierając ich pasje i rozwój osobisty. Zdaniem Banku sprawność organizacji w dużej mierze zależy od tego, w jakim stopniu jest zintegrowany i jak skutecznie współpracuje ze sobą zespół zatrudnionych w niej ludzi. Efektywność pracowników można rozwijać m.in. poprzez działania nastawione na doskonalenie pracy zespołowej. Bank zwraca również uwagę na utrzymanie odpowiedniego poziomu motywacji i zaangażowania pracowników poprzez realizację tzw. pozapłacowych zachęt, które zgodnie ze stanowiskiem specjalisty z zakresu psychologii pracy stanowią alternatywne do tradycyjnych metod, źródło podnoszenia poziomu integracji pracownika z pracodawcą. Bank informuje, iż strategia Banku na lata 2013-2015 w ramach przyjętej polityki w zakresie zarządzania kadrami realizuje się m.in. poprzez organizację szerokiego wachlarza imprez nazywanych imprezami integracyjnymi. Spotkania takie mają różnorodną formę tj. otwartych imprez plenerowych o charakterze sportowym, kulturalnym, pikników rodzinnych, spotkań mikołajkowych, adresowanych do mniej lub bardziej określonej liczby adresatów (pracownicy, członkowie rodzin pracowników, byli pracownicy, obecni i potencjalni Klienci Banku), oraz imprez ograniczonych do grona pracowników, mających na celu podnoszenie poziomu integracji pracownika z przedsiębiorstwem. Spotkania te są finansowane albo w całości ze środków Banków (nie pochodzących z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych), albo w kosztach partycypują uczestnicy spotkań. Najczęściej Bank w ramach organizacji ww. spotkań ponosi koszty wynajmu sali, w której ma być organizowana impreza, cateringu, rozrywek zapewnianych uczestnikom (zawody sportowe, oprawa muzyczna itd.), koszty transportu. Podczas spotkań uczestnicy mogą korzystać z usług gastronomicznych lub cateringowych świadczonych przez firmy wynajmowane przez Bank. Bank zwraca uwagę, iż uczestnicy nie mają przydzielonych racji żywnościowych, jednocześnie nie ewidencjonowana jest ilość spożytych produktów oraz poziom aktywności w zakresie udziału w atrakcjach, rozrywkach udostępnionych szerokiemu gronu uczestników biorących udział w spotkaniu. Organizując spotkanie, Bank najczęściej zawiera umowę z firmą zewnętrzną, od której otrzymuje fakturę, wskazującą łączny koszt spotkania - należne wynagrodzenie po stronie świadczącego usługę. W znakomitej większości przypadków, w zawieranych umowach wskazuje się szacunkową ilość uczestników, która może wziąć udział w spotkaniu, na podstawie której ustala się skalę imprezy a w konsekwencji minimalny zakres usług np. gastronomicznych, do których zobowiązuje się firmę świadczącą usługę. W przypadku imprez plenerowych o charakterze sportowym, kulturalnym, pikników rodzinnych z uwagi na fakt, iż są adresowane do bliżej nieokreślonej liczby adresatów, ustalenie dokładnej liczby uczestników, kto i w jakim zakresie korzystał z proponowanych atrakcji pozostaje praktycznie niewykonalne. Analogiczne ustalenia należy przyjąć w odniesieniu do imprez integracyjnych kierowanych do pracowników poszczególnych jednostek organizacyjnych Banku, gdzie pomimo faktu dostępności listy osób wyrażających wolę wzięcia udziału w imprezie, Bank nie ma możliwości zindywidualizowania otrzymanych przez pracowników świadczeń z uwagi na brak praktycznej możliwości ustalenia ilości i rodzaju świadczeń (posiłków, napojów, atrakcji), z których skorzystali poszczególni pracownicy obecni na imprezie. Bank zgodnie z dotychczasową praktyką, w przypadku sporządzenia listy pracowników wyrażających wolę wzięcia udziału w spotkaniu i możliwości skwantyfikowania wartości świadczenia pobierał i odprowadzał zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 UPDOF.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz.U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Organizowanie imprezy integracyjnej dla pracowników nie jest koniecznością wynikającą z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aczkolwiek prawdą jest, że imprezy takie sprzyjają polepszeniu atmosfery w pracy, co niewątpliwie jest korzystne nie tylko dla pracowników lecz także dla pracodawcy. Impreza integracyjna jest spotkaniem, w którym uczestnictwo nie jest obowiązkowe, w przeciwieństwie do obowiązku świadczenia pracy, która jest ukierunkowana, co do zasady, na zwiększenie przychodów pracodawcy.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności gospodarczej, która musi być nastawiona ze swej istoty na osiągnięcie przychodów. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Natomiast w odniesieniu do nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, jak w szczególności: organizowanie spotkań i wyjazdów integracyjnych, należy zauważyć, że w takich przypadkach również są podejmowane przedsięwzięcia w interesie pracodawcy, ale nie wynikają one z istoty stosunku pracy i nie stanowią o organizacji wymaganych warunków pracy, chociaż bezspornie służą podniesieniu jakości pracy i jej wydajności, a w ostatecznym rachunku – tworzeniu zysku pracodawcy. Te świadczenia mogą mieć dla pracowników inne znaczenie w postrzeganiu przez nich wartości tych świadczeń z punktu widzenia konkretnego dla nich przysporzenia majątkowego z tego powodu, że nie są wpisane w treść obowiązków pracowniczych.

Trybunał sformułował zasadnicze kryteria pozwalające wyodrębnić te „inne nieodpłatne świadczenia” (w ogólności) spełniane przez pracodawcę, które u pracowników mogą być traktowane jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1.  świadczenia te zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały one spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść,
3.  korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał uznał, że świadczenia takie nie stanowią dla pracowników przychodu (dochodu) w rozumieniu ustawy, gdyż nie spełniają drugiego i trzeciego kryterium pozwalającego uznać je za przychód na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając to stanowisko Trybunał Konstytucyjny stwierdził, m.in. - w pkt 3.4.6 wyroku, że obiektywne kryterium - wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) - nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę, czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie, czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Z kolei w pkt 4.2.3. wyroku Trybunał podniósł m.in., że w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku (por. pkt 3.4.7. uzasadnienia) - nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu, ponieważ nie występuje wówczas zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, uznać należy, że zorganizowanie przez Wnioskodawcę – w przedstawiony we wniosku sposób – imprez integracyjnych, spotkań przedstawionych we wniosku dla pracowników, nie będzie generować po ich stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Rację ma więc Wnioskodawca twierdząc, że w przypadku organizowania przedmiotowych spotkań dla pracowników, nie można mówić o przychodzie ze świadczenia nieodpłatnego. Imprezy integracyjne, spotkania organizowane przez pracodawcę nie spełniają kryterium wystąpienia po stronie uczestników przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro, imprezy integracyjne będą miały charakter ogólnodostępny dla pracowników i udział w imprezach jest dobrowolny, po stronie uczestników nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie impreza, spotkanie organizowane przez Wnioskodawcę, uczestnik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu.

W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie ciąży z tego tytułu obowiązek obliczenia pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, które zdaniem Wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.