Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.215.2019.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-25
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2019 r. (data wpływu 27 maja 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 4 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 czerwca 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG. Obroty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie przekraczają rocznie kwoty 200.000 zł. W związku z tym Wnioskodawczyni spełnia warunki i korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług określonego art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie odlicza podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością, ponieważ w Jej ocenie nie ma do tego prawa. Zakupy związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością i stanowiące koszt prowadzenia tej działalności gospodarczej są bowiem związane z wykonywaniem działalności zwolnionej z podatku VAT, a co za tym idzie nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o udzielenie Jej dotacji na prowadzoną działalność gospodarczą. Dotacja ta jest przeznaczona na cele związane z działalnością - czyli, z punktu widzenia ustawy o VAT, na cele związane z działalnością zwolnioną z VAT. Zakupy sfinansowane z dotacji będą więc zakupami związanymi z działalnością zwolnioną z VAT. Dotacja, o którą aplikuje Wnioskodawczyni będzie miała wysokość 552.984 zł. Jest to dotacja ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 na realizację projektu.

W budżecie projektu największe wydatki to:

*   385.984 zł przeznaczone na budowę budynku,

*   36.000 zł przeznaczone na zakup maszyny,

*   30.000 zł na piec,

*   17.660 zł na realizację strony internetowej,

*   20.000 zł na promocję projektu.

Pozostałe wydatki obejmują kwoty niższe niż 10.000 zł i przeznaczone będą na różnego rodzaju „mniejsze” zakupy związane z realizacją projektu.

Dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni zakłada, że w przyszłości działalność, którą prowadzi nie przekroczy obrotów w wysokości 200.000 zł i nadal spełniać będzie warunki do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni ma prawo oraz czy w przyszłości będzie miała prawo na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT do odliczenia podatku naliczonego na fakturach VAT sfinansowanych z ww. dotacji?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Wnioskodawczyni nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów sfinansowanych dotacją. Prawo to nie przysługuje jej na dzień dzisiejszy, ani też nie będzie jej przysługiwało w przyszłości - przy założeniu, że Wnioskodawczyni przez cały czas korzystać będzie ze zwolnienia z art. 113 ustawy o VAT.

Jak już wskazano prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza jest działalnością zwolnioną z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Zakupy sfinansowane z dotacji, o którą występuje Wnioskodawczyni są również związane z prowadzeniem działalności zwolnionej z VAT. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie ma prawnej możliwości odzyskania podatku naliczonego od kosztów działalności sfinansowanych z dotacji, a to ze względu na to, że zakupy te nie są związane z wykonywaniem działalności opodatkowanej, ale są związane z wykonywaniem działalności zwolnionej z VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też - jak określa to przepis ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Należy jednak pamiętać, że przyznać prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego można wyłącznie tym podatnikom, którzy są zarejestrowani w charakterze czynnych podatników VAT. Niezarejestrowany podatnik VAT nie może realizować prawa do odliczania podatku naliczonego. Podobnie z podatnikiem VAT zwolnionym - z prawa do odliczenia korzystać może wyłącznie ten podatnik, który dokonuje zakupów związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a nie czynności zwolnionych z VAT. Oznacza to, że prawo do odliczenia podatku naliczonego mają wyłącznie ci podatnicy, którzy wykonują czynności opodatkowane i są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Podatniczka po pierwsze nie wykonuje czynności opodatkowanych ale zwolnione, po drugie nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z prowadzoną działalnością.

Podobnie sytuacja ma się w odniesieniu do wydatków sfinansowanych dotacją - są to również wydatki związane z działalnością zwolnioną, a co za tym idzie są to zakupy, w odniesieniu do których Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty wynikające z faktur zakupowych sfinansowanych dotacją.

Podatnicy zwolnieni z podatku zostali zrównani z konsumentami, gdyż ich działalność jest podatkowo neutralna. Skoro bowiem nie obciążają oni swojej sprzedaży podatkiem, to nie ma podstaw, aby przyznawać im prawo do odliczenia podatku naliczonego (zob. także wyrok WSA w Gdańsku z 23 października 2008 r. I SA/Gd 286/08 LEX nr 467135).

W związku z powyższym art. 86 ust. 1 ustawy przyjmuje zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem, a nie czynności, które, co do zasady, podlegają opodatkowaniu, lecz w danej konkretnej sytuacji nie zostały opodatkowane (np. zostały wykonane przez podatnika zwolnionego albo przez podmiot, który co prawda jest podatnikiem, ale względem konkretnej czynności nie występował w tym charakterze).

Wnioskodawczyni występuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą - jako podatnik zwolniony, w związku z tym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur zakupowych, w tym również tych sfinansowanych z dotacji. Prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur związanych z wykonywaniem działalności zwolnionej nie będzie Wnioskodawczyni przysługiwało również w przyszłości, bowiem Wnioskodawczyni planuje, że prowadzona działalność będzie spełniała warunki do korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w treści art. 113 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powołanych przepisów wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Nie jest natomiast obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Tym samym jeżeli bezpośredni związek dotacji z daną dostawą lub świadczeniem usług nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub świadczeniem usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Czynnikiem decydującym o tym, że mamy do czynienia z wynagrodzeniem za dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług (a nie tylko z przekazanym świadczeniem pieniężnym) jest określenie, czy wynagrodzenie było należne z tytułu danego świadczenia. Dlatego też istotne jest każdorazowo ustalenie, czy pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonaniem powierzonych przez Wnioskodawczynię zadań (dostawą towarów/wykonaną usługą) istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym.

Wnioskodawczyni na realizację projektu otrzymała dofinansowanie, które jest związane (przeznaczone) z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dotacja, o którą aplikuje Wnioskodawczyni będzie miała wysokość 552.984 zł. Jest to dotacja ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Wątpliwość Wnioskodawczyni dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego naliczonego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług sfinansowanych z ww. dotacji.

Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do stwierdzenia, że otrzymana dotacja jest przeznaczona na prowadzoną działalność gospodarczą, w szczególności na budowę budynku, nabycie maszyny, pieca, realizację strony internetowej, promocję projektu. Poza tym, jak wskazuje Wnioskodawczyni, w przyszłości działalność Wnioskodawczyni nie przekroczy obrotów w wysokości 200.000 zł i Wnioskodawczyni nadal spełniać będzie warunki do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy. Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na to, że - jak wynika z opisu sprawy - dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych przez Wnioskodawczynię lub świadczonych usług (wskazuje na to rodzaj wydatków oraz sama Wnioskodawczyni), uznać należy, że otrzymanie dotacji nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla pewnej grupy podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy wynika, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z kolei stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Natomiast, podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług określonego art. 113 ust. 1 ustawy i będzie nadal korzystać z tego zwolnienia, to należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że zakupy związane z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawczynię są związane z wykonywaniem działalności zwolnionej z podatku VAT i nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na realizację przedmiotowego projektu. W analizowanej sprawie nie zostaną spełnione warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na to, że wydatki poniesione w ramach realizacji Projektu nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia ww. stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.