Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-305/10-3/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-06-15
Teza: Czy pobierane przez gminę opłaty podatki i mandaty winny być traktowane jako niepodlegające czy zwolnione od podatku VAT?
Słowa kluczowe: mandaty; opłata; opłata-opłata miejscowa; opłata-opłata skarbowa; opłata-opłata targowa; parking-opłata parkingowa; podatek; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pobieranych przez Gminę opłat: za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napjów alkoholowych, za zajęcie pasa drogowego, skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pobieranych przez Gminę opłat: za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, za zajęcie pasa drogowego, skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina ma prawo pozyskiwania dochodów własnych, do których zalicza się m.in. wpływy z podatków i opłat, ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw. Podatki i opłaty lokalne tzw. publiczne, umożliwiają realizację zadań własnych. Źródła dochodów własnych Gminy ustalone są w ustawie o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 4, dochodami gminy są:

1.  wpływy z podatków (m.in.: od nieruchomości, rolnego, leśnego),
2.  wpływy z opłat (skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów).

Sposób i tryb pobierania podatków i opłat lokalnych reguluje ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.

Obok wpływów z podatków i opłat lokalnych gminny budżet zasilają również m.in. wpływy z:

1.  opłaty adiacenckiej (pobierane w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami),
2.  opłaty za zajęcie pasa drogowego (pobierane w oparciu o ustawę o drogach publicznych),
3.  za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych (pobierane na podstawie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi),
4.  opłata parkingowa (pobierana na podstawie ustawy o drogach publicznych),
5.  mandaty (pobierane na podstawie kodeksu postępowania w sprawach o wykroczenie).

Wymienione wyżej (oprócz podatków) należności mają charakter publicznoprawny. Należności te są bezzwrotne, przymusowe i nieodpłatne. Nie mają charakteru cywilnoprawnego lecz publicznoprawny. Opłaty te, pobierane są w związku ze świadczeniem polegającym na dokonaniu czynności urzędowej lub w związku z usługami świadczonymi przez Gminę. Powstanie obowiązku wniesienia opłaty wiąże się z zaistnieniem konkretnego stanu faktycznego, określonego przez państwo w ustawie lub Gminę w uchwale.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty lokalne (publicznoprawne) takie jak: za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, za zajęcie pasa drogowego, skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów, pobierane przez Gminę winny być traktowane jako zwolnione od VAT czy niepodlegające VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (art. 12 ust. 1 pkt 12), zwalniają od podatku zadania publiczne wykonywane przez gminę, natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”. Ponieważ zasadą jest, że każda ustawa jest aktem prawnym nadrzędnym w stosunku do rozporządzeń (będących tylko aktami wykonawczymi do ustaw), to Gmina dla celów VAT jest organem władzy publicznej, zgodnie z ustawą o VAT, i w konsekwencji, wykonywane przez nią czynności nałożone przepisami prawa, w zakresie realizowanych zadań publicznych, można uznać jako wykonywane przez niepodatnika podatku od towarów i usług.

Z uwagi na brak legalnej definicji pojęcia „organ władzy publicznej” można uznać, że treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w zakresie w jakim wyłącza stosowanie tej ustawy, odnosi się do podmiotów, które zostały powołane na podstawie przepisów prawa do realizacji określonych zadań i wyposażone przy ich realizacji we władztwo publiczne. o wykluczeniu Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług, w zakresie wykonywanych zadań publicznych, przemawia też art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.), który traktuje opłaty publicznoprawne, pobierane przez jednostki samorządu terytorialnego, jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z tym przepisem, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Gmina jest podatnikiem podatku VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, gdy realizuje zadania publiczne. Zainteresowany uważa, że pozyskiwane opłaty publiczne przez gminę powinny być traktowane jako opłaty niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym, nie wykazane w deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy zaznaczyć, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem o którym mowa w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 224, poz. 1799 ze zm.).

Na podstawie powyższej regulacji zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. u. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) stanowi, iż gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Stosownie do art. 33 ust. 1 cyt. powyżej ustawy, wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta).

W świetle wskazanych regulacji należy stwierdzić, iż jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, a zatem wykonywanie zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże czynności te korzystają ze zwolnienia na podstawie cyt. powyżej § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina ma prawo pozyskiwania dochodów własnych, do których zalicza się m.in. wpływy z opłat: skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów. Źródła dochodów własnych Gminy ustalone są w ustawie o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Sposób i tryb pobierania opłat lokalnych reguluje ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.

Powyższe należności mają charakter publicznoprawny, są bezzwrotne, przymusowe i nieodpłatne. Nie mają charakteru cywilnoprawnego lecz publicznoprawny. Pobierane są w związku ze świadczeniem polegającym na dokonaniu czynności urzędowej lub w związku z usługami świadczonymi przez Gminę. Powstanie obowiązku wniesienia opłaty wiąże się z zaistnieniem konkretnego stanu faktycznego, określonego przez państwo w ustawie lub Gminę w uchwale.

Przenosząc przedstawiony stan faktyczny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że opłaty: skarbowa, targowa, miejscowa oraz inne stanowiące dochód gminy, uiszczane na podstawie odrębnych przepisów, pobierane przez Wnioskodawcę nie są jego wynagrodzeniem wynikającym z zawartych umów cywilnoprawnych za świadczenie wzajemne, dlatego też korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Ponadto, Gmina wskazała, że może pozyskiwać dochody własne, stanowiące opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych (pobierane na podstawie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi).

Na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (t. j. Dz. u. z 2007 r. Nr 70, poz. 473 ze zm.) sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu lub poza miejscem sprzedaży może być prowadzona tylko na podstawie zezwolenia wydanego przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta), właściwego ze względu na lokalizację punktu sprzedaży.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, prowadzenie działań związanych z profilaktyką i rozwiązywaniem problemów alkoholowych oraz integracji społecznej osób uzależnionych od alkoholu należy do zadań własnych gmin.

W szczególności zadania te obejmują:

1.  zwiększanie dostępności pomocy terapeutycznej i rehabilitacyjnej dla osób uzależnionych od alkoholu;
2.  udzielanie rodzinom, w których występują problemy alkoholowe, pomocy psychospołecznej i prawnej, a w szczególności ochrony przed przemocą w rodzinie;
3.  prowadzenie profilaktycznej działalności informacyjnej i edukacyjnej w zakresie rozwiązywania problemów alkoholowych i przeciwdziałania narkomanii, w szczególności dla dzieci i młodzieży, w tym prowadzenie pozalekcyjnych zajęć sportowych, a także działań na rzecz dożywiania dzieci uczestniczących w pozalekcyjnych programach opiekuńczo-wychowawczych i socjoterapeutycznych;
4.  wspomaganie działalności instytucji, stowarzyszeń i osób fizycznych, służącej rozwiązywaniu problemów alkoholowych;
5.  podejmowanie interwencji w związku z naruszeniem przepisów określonych w art. 131 i 15 ustawy oraz występowanie przed sądem w charakterze oskarżyciela publicznego;
6.  wspieranie zatrudnienia socjalnego poprzez organizowanie i finansowanie centrów integracji społecznej.

Realizacja zadań, o których mowa w ust. 1, jest prowadzona w postaci gminnego programu profilaktyki i rozwiązywania problemów alkoholowych, stanowiącego część strategii rozwiązywania problemów społecznych, uchwalanego corocznie przez radę gminy. Program jest realizowany przez ośrodek pomocy społecznej, o którym mowa w przepisach o pomocy społecznej, lub inną jednostkę wskazaną w programie. w celu realizacji programu wójt (burmistrz, prezydent miasta) może powołać pełnomocnika (art. 41 ust. 2 cyt. ustawy).

Z treści art. 111 ust. 1 tej ustawy wynika, że w celu pozyskania dodatkowych środków na finansowanie zadań określonych w art. 41 ust. 1 gminy pobierają opłatę za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, o których mowa w art. 18.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca, dokonując poboru opłaty za wydawanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych działa w ramach zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, korzysta ze zwolnienia wynikającego z przepisu § 12 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia, ponieważ jest to czynność przewidziana przepisami ustawy szczególnej oraz brak jest podstaw do twierdzenia, że będzie wykonywana na podstawie umów cywilnoprawnych.

Dodatkowo Zainteresowany ma możliwość pozyskiwania dochodów własnych, stanowiących wpływy z opłat za zajęcie pasa drogowego, pobieranych w oparciu o ustawę o drogach publicznych.

Kwestie dotyczące dróg publicznych reguluje ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. u. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.).

Stosownie do przepisu art. 19 ust. 1 tej ustawy, zarządcą drogi jest organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg.

Na mocy ust. 2 wskazanego artykułu, zarządcami dla poszczególnych kategorii dróg są:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad,
2.  wojewódzkich – zarząd województwa,
3.  powiatowych – zarząd powiatu,
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Jednakże – w oparciu o art. 21 ust. 1 cyt. ustawy – zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.

Przepis art. 40 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, że zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wymaga zezwolenia zarządcy drogi, w drodze decyzji administracyjnej.

Za zajęcie pasa drogowego, w myśl art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, pobiera się opłatę.

Opłatę tę – zgodnie z art. 40 ust. 11 cyt. ustawy – ustala w drodze decyzji administracyjnej, właściwy zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego.

Na podstawie art. 40 ust. 12 powołanej ustawy, w sytuacji, gdy zajęcie pasa drogowego nastąpiło:

1.  bez zezwolenia zarządcy drogi,
2.  z przekroczeniem terminu określonego w zezwoleniu zarządcy drogi,
3.  o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi

\- zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6.

Czynność pobierania opłaty za zajęcie pasa drogowego w oparciu o ustawę o drogach publicznych, będzie wykonywana w ramach zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, przy czym z wniosku wynika, iż jest to czynność przewidziana przepisami ustawy szczególnej oraz brak jest podstaw do twierdzenia, że będzie wykonywana na podstawie umów cywilnoprawnych. Uwzględniając powyższe, przedmiotowe opłaty pobierane przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia wynikającego z przepisu § 12 ust. 1 pkt 12 cyt. rozporządzenia.

Reasumując, Gmina pobierając opłaty: za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, za zajęcie pasa drogowego, skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie opodatkowania pobieranych przez Gminę opłat: za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, za zajęcie pasa drogowego, skarbowej, targowej, miejscowej oraz innych stanowiących dochód gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast kwestie dotyczące pozostałych zakresów zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 15 czerwca 2010 r. nr: ILPP1/443-305/10-2/KG, ILPP1/443-305/10-4/KG, ILPP1/443-305/10-5/KG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.