Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-108/11-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-24
Teza: 1. Czy pierwsza rata opłaty leasingowej wynikająca z preliminarza płatności w wysokości 11 7921,78 zł jest kosztem uzyskania przychodów za miesiąc kwiecień 2010 r., zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy może powinna być rozliczana proporcjonalnie do czasu trwania umowy, tj. przez 61 miesięcy? 2. Czy opłata przygotowawcza do umowy leasingu operacyjnego w wysokości 8 137,27 zł jest kosztem uzyskania przychodów za miesiąc kwiecień 2010 r., zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy może powinna być rozliczana proporcjonalnie do czasu trwania umowy przez 61 miesięcy?
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz zerowy; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty opłaty leasingowej oraz opłaty przygotowawczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty opłaty leasingowej oraz opłaty przygotowawczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła w dniu 15 kwietnia 2010 r. umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem leasingu była mobilna prasa do belowania wzmocniona (do karoserii samochodów i odpadów mieszanych). Wartość przedmiotu leasingu netto wynosiła 813 727 zł. Umowa została zawarta na okres od 15.04.2010 r. do 15.05.2015 r. (61 miesięcy). Dnia 19 kwietnia 2010 r. Spółka otrzymała fakturę VAT od Leasingodawcy, zgodnie z preliminarzem opłat leasingowych, będącym załącznikiem do zawartej umowy leasingu operacyjnego. Faktura ta (z terminem płatności 22 kwietnia 2010 r.) zawierała dwie pozycje:

1.  pierwszą ratę opłaty leasingowej w wysokości 14% wartości ofertowej netto, tj. 113 921,78 zł,
2.  opłatę przygotowawczą do umowy leasingu operacyjnego w wysokości 1% wartości ofertowej netto, tj. 8 137,27 zł.

Kolejne faktury wystawione przez Leasingodawcę dotyczą rat opłaty leasingowej od nr 2 do 61 i każda z nich opiewa na kwotę 1,551% wartości ofertowej netto, tj. 12 980,12 zł.

Ponadto, zawarta umowa leasingu operacyjnego spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy pierwsza rata opłaty leasingowej wynikająca z preliminarza płatności w wysokości 117 921,78 zł jest kosztem uzyskania przychodów za miesiąc kwiecień 2010 r., zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy może powinna być rozliczana proporcjonalnie do czasu trwania umowy, tj. przez 61 miesięcy?
2.  Czy opłata przygotowawcza do umowy leasingu operacyjnego w wysokości 8 137,27 zł jest kosztem uzyskania przychodów za miesiąc kwiecień 2010 r., zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy może powinna być rozliczana proporcjonalnie do czasu trwania umowy, tj. przez 61 miesięcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość pierwszej opłaty leasingowej można jednorazowo zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów za miesiąc kwiecień 2010 r.

Zgodnie z polityką rachunkowości firmy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Umowa leasingu należy do umów nazwanych, umożliwiających korzystanie z cudzej rzeczy w określony sposób, uregulowanych w Kodeksie cywilnym. Kodeks stworzył tylko ogólne przepisy chroniące interesy obydwu stron umowy leasingu, strony jednak w ramach tych przepisów mogą dowolnie kształtować swoje prawa i obowiązki. Wysokość rat leasingowych jest również ustalana indywidualnie w zależności od wysokości opłaty wstępnej, czasu trwania umowy, rodzaju przedmiotu umowy itp.

Z przedstawionej przez Spółkę sytuacji wynika, iż dla zawarcia umowy nie było warunkiem koniecznym wniesienie opłaty wstępnej (czynszu inicjalnego czy zerowego).

W związku z tym, pierwsza rata opłaty leasingowej, nawet jeśli w sposób istotny różni się od pozostałych, tzn. jest od nich dużo wyższa, poniesiona już po zawarciu umowy leasingu operacyjnego i dostarczeniu przedmiotu leasingu do używania, ma status raty, jednorazowo zaliczanej do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast opłata przygotowawcza ze względu na swoje nazewnictwo i jako koszt pośredni dotyczący całego okresu trwania umowy leasingu, ma charakter opłaty, która na gruncie prawa podatkowego powinna być rozliczana w czasie, tj. przez 61 miesięcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 tej ustawy, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W ocenie Spółki, przedmiotowa umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie zatem do art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Cytowany przepis art. 17b ust. 1 ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat leasingowych, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Kwestia dotycząca momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b – 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 4 cytowanej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, stosownie do art. 15 ust. 4e tej ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem była mobilna prasa do belowania typ P265/4 wzmocniona (do karoserii samochodów i odpadów mieszanych). Wartość przedmiotu leasingu netto wynosiła 813 727 zł. Umowa została zawarta na okres od 15.04.2010 r. do 15.05.2015 r. (61 miesięcy). Dnia 19 kwietnia 2010 r. Spółka otrzymała fakturę VAT od Leasingodawcy, zgodnie z preliminarzem opłat leasingowych, będącym załącznikiem do zawartej umowy leasingu operacyjnego. Faktura ta (z terminem płatności 22 kwietnia 2010 r.) zawierała dwie pozycje:

1.  pierwszą ratę opłaty leasingowej w wysokości 14% wartości ofertowej netto, tj. 113 921,78 zł,
2.  opłatę przygotowawczą do umowy leasingu operacyjnego w wysokości 1% wartości ofertowej netto, tj. 8 137,27 zł.

Co do zasady, raty leasingowe, opłacane przez leasingobiorcę w okresie trwania umowy stanowią niewątpliwie koszty pośrednio związane z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej i dotyczą ściśle określonego czasu, nie przekraczającego roku podatkowego. Dlatego też są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Również w przypadku Spółki z uwagi na fakt, iż pierwsza rata opłaty leasingowej została poniesiona już po zawarciu umowy leasingu operacyjnego i dostarczeniu przedmiotu leasingu do używania oraz dla zawarcia umowy nie było warunkiem koniecznym wniesienie opłaty wstępnej (czynszu inicjalnego czy zerowego), jest ona potrącalna w dacie jej poniesienia.

Jednakże podkreślić należy, że opłata przygotowawcza jest również kosztem pośrednim, ale dotyczy ona całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

Z tego względu przedmiotową opłatę należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy (tj. przez 61 miesięcy).

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż pierwszą ratę opłaty leasingowej, wynikającą z preliminarza płatności, która nie warunkowała rozpoczęcia realizacji umowy leasingu i płatna była już po uruchomieniu leasingu, tj. w podstawowym okresie trwania umowy, jako niemającą charakteru wstępnego, Spółka ma prawo zaliczyć w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia, tj. ujęcia w księgach rachunkowych (w kwietniu 2010 r.), zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast opłatę przygotowawczą, jako koszt pośredni dotyczący całego okresu umowy leasingu, należy rozliczać proporcjonalnie do okresu, którego ona dotyczy, tj. okresu trwania przedmiotowej umowy, czyli przez 61 miesięcy (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.