Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.47.2019.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-02
Teza: Skutki podatkowe zwolnienia z długu oraz przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w zamian za przejęcie długu
Słowa kluczowe: banki; dług-zwolnienie z długu; kredyt; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; partner; przeniesienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2019 r. (data wpływu 23 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   zwolnienia z długu przez bank z tytułu kredytu na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w związku z przeniesieniem udziału w prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz współwłaściciela – **jest prawidłowe,**

*   przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu oraz przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w zamian za przejęcie długu.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 1 lutego 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.47.2019.1.KR wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 1 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 lutego 2019 r.). W dniu 11 lutego 2019 r. (nadano w dniu 11 lutego 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 21 czerwca 2016 r. aktem notarialnym na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawczyni nabyła wraz z byłym partnerem (nie byli oni spokrewnieni ani spowinowaceni) nieruchomość (po 1/2 Wnioskodawczyni oraz partner). Cena ustalona przez strony to 152 000 zł. Wnioskodawczyni wraz z partnerem ustanowiła na nieruchomości na rzecz banku hipotekę umowną do kwoty 268 668 zł. Koszty notarialne po Ich stronie jako kupujących wyniosły 4 135 zł 50 gr. Wnioskodawczyni rozstała się z partnerem. W konsekwencji planują oni rozwiązać kwestię wspólnego mieszkania. Partner zgodził się przejąć całą nieruchomość (w tym udział 1/2 Wnioskodawczyni) w zamian za zwolnienie Wnioskodawczyni z długu (kredytu hipotecznego), który ciąży na obojgu. Wnioskodawczyni złożyła do banku wniosek o wydanie promesy o zdolności kredytowej partnera. Wnioskodawczyni uważa, że taką też zdolność posiada, oraz że w jego gestii będzie zapłata podatku od czynności cywilnoprawnej 2%. Ewentualnie Wnioskodawczyni zażąda jedynie kwotę 2 000 zł za dokładanie się do rachunków podczas wspólnego zamieszkiwania na co były partner przystaje.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że forma prawna nieruchomości nabytej w dniu 21 czerwca 2016 r. to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Umowę kredytową zawarto w dniu 20 czerwca 2016 r., a przedmiotem kredytowania była przedmiotowa nieruchomość. Z umowy kredytu hipotecznego wynika solidarna odpowiedzialność za zadłużenie. Przeniesienie 1/2 udziału przysługującego Wnioskodawczyni nastąpi najpóźniej do końca kwietnia 2019 r. W ocenie Wnioskodawczyni, brak jest możliwości wskazania na ten moment dokładnej daty z uwagi na oczekiwanie na wystawienie z banku promesy o zdolności kredytowej byłego partnera Wnioskodawczyni. Winna być ona wystawiona jeszcze w miesiącu lutym 2019 r. Strony następnie udadzą się do notariusza, celem spisania aktu notarialnego. Czynność nastąpi bez spłat i dopłat za udział. Zachowana będzie forma aktu notarialnego. Przeniesienie przysługującego Wnioskodawczyni udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości nastąpi w zamian za przejęcie przez byłego partnera długu, a tym samym Wnioskodawczyni zostanie zwolniona z kredytu hipotecznego. Otrzymanie od byłego partnera przez Wnioskodawczynię kwoty 2 000 zł tytułem dokładania się do rachunków podczas wspólnego zamieszkiwania Wnioskodawczyni wraz z byłym partnerem, będzie ujęte w akcie notarialnym. Wnioskodawczym oprócz tej kwoty z ww. tytułu, nie będzie żądała innych kwot związanych z przekazaniem przez Nią 1/2 udziału w nieruchomości. Chce jedynie zwolnienia z kredytu. Wnioskodawczyni dopuszcza także ewentualność zrezygnowania z tej kwoty. Jej głównym celem nie jest jakiekolwiek wzbogacenie, a jedynie zwolnienie. Podstawą przejęcia przez partnera Wnioskodawczyni części długu wynikającego z kredytu hipotecznego będzie uzyskanie promesy o zdolności kredytowej byłego partnera. Następnie bank sporządzi aneks do umowy kredytowej. Przejęcie długu przez byłego partnera Wnioskodawczyni odbywa się za wiedzą i zgodą banku. Aneks do umowy kredytowej, który będzie „zgodą banku” na zwolnienie Wnioskodawczyni z długu, będzie podstawą do późniejszego sporządzenia aktu notarialnego. Informacja o zwolnieniu z długu w zamian za przeniesienie udziału nie może wynikać z aneksu do umowy kredytu, a ewentualnie dopiero ze sporządzonego aktu notarialnego. Hipoteka umowna jest ustanowiona do kwoty 268 668 zł (kapitał, odsetki kapitałowe, odsetki za opóźnienie, prowizje i opłaty od kredytu).W akcie notarialnym kwota nieruchomości ustalona przez Strony to 152 000 zł; udział 1/2 – 76 000 zł. Strony także przy sporządzaniu aktu o przeniesienie udziału, nie zmienią kwoty ustalonej w pierwotnym akcie, a więc będzie to kwota 152 000 zł jako cena rynkowa nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni, będąc zwolnioną z długu w zamian za przekazanie udziału 1/2 w nieruchomości, będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego? Czy Wnioskodawczyni jest obowiązana odprowadzić podatek od przychodu, o którym mowa w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstałego wskutek zwolnienia z długu przez bank?
2.  Czy Wnioskodawczyni jest obowiązana odprowadzić podatek od przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości, jeżeli nastąpi to przed upływem 5 lat od nabycia udziału, a wartość udziału przeniesionego będzie niższa lub równa cenie zakupu udziału (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zwolnienie z długu, jako instytucja wpływająca na stan pasywów, w przedstawionej sytuacji nie powinno zostać włączone do źródła przychodów. Skoro Wnioskodawczyni nie uzyska kosztem majątku banku korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu, nie można uznać, że w chwili zwolnienia z długu po Jej stronie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu (przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawczyni uważa również, że przeniesienie udziału o wartości niższej lub równej cenie zakupu, nie spowoduje po Jej stronie obowiązku odprowadzania podatku od przychodu ze sprzedaży nieruchomości w myśl art. 19 i art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni faktycznie nie otrzyma środków finansowych dokonując przekazania udziału, więc nie nastąpi przysporzenie majątkowe po Jej stronie.

Wnioskodawczyni jako osoba, która będzie zwolniona przez wierzyciela z zobowiązania solidarnego (wynikającego z umowy kredytu), nie uzyska faktycznie korzyści majątkowej kosztem banku, która mogłaby zostać potraktowana jak trwałe przysporzenie w jej majątku.

Wnioskodawczyni zostaną zmniejszone Jej pasywa, a nie ulegną zwiększeniu Jej aktywa. Do zbycia dojdzie bowiem na podstawie umowy odpłatnej. Stąd można traktować fakt zwolnienia z długu jako swoisty ekwiwalent za zbyty udział w nieruchomości, co może uzasadniać traktowanie tych dwóch czynności jako ekwiwalentnych.

Połowa wartości nieruchomości jest mniejsza niż połowa kredytu, którą przejmuje de facto były partner, stąd Wnioskodawczyni nie osiąga żadnego dochodu. Podstawa opodatkowania wynosi zero. Podatek także zero.

Z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych są wyłącznie czynności powodujące odpłatne, tzn. związane z otrzymaniem jakiegoś ekwiwalentu w zamian za zbywaną rzecz lub prawo, przeniesienie własności na inny podmiot.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   zwolnienia z długu przez bank z tytułu kredytu na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w związku z przeniesieniem udziału w prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz współwłaściciela **jest prawidłowe,**

*   przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wpłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 2187, z późn. zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Instytucję zmiany dłużnika (w tym przejęcia długu) regulują przepisy Księgi III, Tytułu IX, Działu II ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Zgodnie z § 2 tego przepisu, przejęcie długu może nastąpić:

*   przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;

*   przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Jak stanowi art. 521 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody dłużnika, a dłużnik zgody odmówił, umowę uważa się za niezawartą. Jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia. (art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 21 czerwca 2016 r. na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawczyni nabyła wraz z byłym partnerem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (po 1/2 Wnioskodawczyni oraz partner). Cena ustalona przez strony to 152 000 zł. Wnioskodawczyni wraz z partnerem ustanowiła na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz banku hipotekę umowną do kwoty 268 668 zł. Umowę kredytową zawarto w dniu 20 czerwca 2016 r., a przedmiotem kredytowania było ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Z umowy kredytu hipotecznego wynika solidarna odpowiedzialność za zadłużenie. Wnioskodawczyni rozstała się z partnerem. W konsekwencji planują oni rozwiązać kwestię wspólnego mieszkania. Partner zgodził się przejąć całe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (w tym udział 1/2 Wnioskodawczyni) w zamian za zwolnienie Wnioskodawczyni z długu (kredytu hipotecznego), który ciąży na obojgu. Wnioskodawczyni, ewentualnie zażąda kwotę 2 000 zł za dokładanie się do rachunków podczas wspólnego zamieszkiwania. Przeniesienie 1/2 udziału przysługującego Wnioskodawczyni nastąpi najpóźniej do końca kwietnia 2019 r. Strony udadzą się do notariusza, celem spisania aktu notarialnego. Czynność nastąpi bez spłat i dopłat za udział. Przeniesienie przysługującego Wnioskodawczyni udziału 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nastąpi w zamian za przejęcie przez byłego partnera długu, a tym samym Wnioskodawczyni zostanie zwolniona z kredytu hipotecznego. Otrzymanie od byłego partnera przez Wnioskodawczynię kwoty 2 000 zł tytułem dokładania się do rachunków podczas wspólnego zamieszkiwania Wnioskodawczyni wraz z byłym partnerem, będzie ujęte w akcie notarialnym. Wnioskodawczyni oprócz tej kwoty z ww. tytułu, nie będzie żądała innych kwot związanych z przekazaniem przez nią 1/2 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Podstawą przejęcia przez partnera Wnioskodawczyni części długu wynikającego z kredytu hipotecznego będzie uzyskanie promesy o zdolności kredytowej byłego partnera. Następnie bank sporządzi aneks do umowy kredytowej. Przejęcie długu przez byłego partnera Wnioskodawczyni odbędzie się za wiedzą i zgodą banku. Aneks do umowy kredytowej, który będzie „zgodą banku” na zwolnienie Wnioskodawczyni z długu, będzie podstawą do późniejszego sporządzenia aktu notarialnego. W akcie notarialnym kwota spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego ustalona przez Strony to 152 000 zł; udział 1/2 – 76 000 zł. Strony także przy sporządzaniu aktu o przeniesienie udziału, nie zmienią kwoty ustalonej w pierwotnym akcie, a więc będzie to kwota 152 000 zł jako cena rynkowa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni nie uzyska kosztem majątku banku korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu stanowiącej przedmiot zwolnienia z długu, gdyż w chwili dokonania ww. czynności prawnej nastąpi jedynie zmiana stron umowy kredytowej (kredytobiorcą zostanie drugi współwłaściciel spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – były partner Wnioskodawczyni, który zobowiąże się do spłaty własnym kosztem całości zadłużenia wynikającego z zaciągniętego wspólnie kredytu w ramach odpłatności za przeniesienie na jego rzecz współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego). W sytuacji, gdy aneks do umowy nie spowoduje żadnych konsekwencji w zakresie stosunków zobowiązaniowych – nie zmieni się bowiem tożsamość, kształt ani treść zobowiązania kredytowego – nie można uznać, iż w chwili wyłączenia z kredytu po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zmiana stron umowy kredytowej, a tym samym zwolnienie Wnioskodawczyni przez bank z obowiązku spłaty kredytu (zwolnienie z długu) w związku z przeniesieniem udziału we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na rzecz współwłaściciela, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych planowanego w 2019 r. przez Wnioskodawczynię przeniesienie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela (byłego partnera Wnioskodawczyni) w zamian za przejęcie długu, nabytego przez Wnioskodawczynię w 2016 r., należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne akty prawne nie zawierają definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tych terminów, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie. Zaznaczyć należy, że „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Tym samym, wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności. Zatem, pod pojęciem „odpłatne zbycie” należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością (niekoniecznie w formie gotówkowej), a więc co do zasady również odpłatne zniesienie współwłasności.

Potwierdzeniem powyższych spostrzeżeń jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2000 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95, w którym wywiedziono, że: „zapłatę ceny sprzedaży można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się sprzedającego i kupującego nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny sprzedaży”. Podobnie stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 133/09, który orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu.

Podkreślenia wymaga fakt, że charakterystyczną cechą odpłatnego zbycia jest ekwiwalentność świadczeń stron, przy czym świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Wskazać należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Istotą odpłatnego zbycia jest to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się w zwolnieniu ze długu.

W rozpatrywanej sprawie, przeniesienie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela w zamian za zwolnienie i przejęcie długu, będzie więc odpłatnym zbyciem tego udziału, natomiast dla osoby, która w zamian za otrzymany udział z tego długu zwalnia, jest nabyciem tego udziału. Skoro zatem, w przedstawionej sprawie konsekwencją zbycia przez Wnioskodawczynię udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego będzie przejęcie przez drugiego właściciela (byłego partnera Wnioskodawczyni) w całości kredytu zaciągniętego pierwotnie przez Wnioskodawczynię i Jej byłego partnera, należy uznać, że celem tej czynności będzie odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, natomiast przejęcie w całości kredytu przez drugiego współwłaściciela jest formą odpłatności za przeniesienie prawa własności.

Reasumując, Wnioskodawczyni w zamian za przeniesienie na rzecz byłego partnera udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego otrzyma świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu z ciążącego na Niej długu. Innymi słowy, dokona zbycia udziału w przedmiotowym lokalu mieszkalnym za zwolnienie z długu. Zwolnienie z długu będzie miało więc w niniejszej sytuacji dla Wnioskodawczyni określoną wartość majątkową, gdyż w jego wyniku Wnioskodawczyni przestanie być zobowiązana wobec swojego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej.

W związku z powyższym planowane przez Wnioskodawczynię przeniesienie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela (byłego partnera Wnioskodawczyni) w zamian za zwolnienie i przejęcie długu, przed dniem 1 stycznia 2022 r., nabytego przez Wnioskodawczynię w 2016 r. będzie stanowiło dla Niej źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostanie dokonane przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do treści art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, biorąc pod uwagę odpłatny charakter przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w zamian za zwolnienie z długu stwierdzić należy, że dochodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia będzie różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Skoro zwolnienie z długu jest formą odpłatnego zbycia, to wartość długu, z którego Wnioskodawczyni zostanie zwolniona jest wynagrodzeniem za przeniesienie prawa własności udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego – odpowiednikiem ceny.

Z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wartość wyrażona w cenie określonej w umowie jest przychodem z odpłatnego zbycia. W kolejnym zdaniu art. 19 ust. 1 ww. ustawy, zawarte zostało zastrzeżenie, że jeżeli cena, bez uzasadnionej przyczyny, odbiega znacznie od wartości rynkowej rzeczy lub prawa, to przychód określi organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przychód podatnika z tytułu odpłatnego zbycia ma więc odpowiadać wartości rynkowej, w przeciwnym razie zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zwolnienie Wnioskodawczyni z długu przez bank z tytułu udzielonego kredytu w związku z przeniesieniem udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie spowoduje powstania po Jej stronie przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast planowane w 2019 r. przez Wnioskodawczynię przeniesienie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela (byłego partnera Wnioskodawczyni) w zamian za przejęcie długu, nabytego przez Wnioskodawczynię w 2016 r., będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału. Zatem, uzyskany z ww. tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e w zw. z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli wartością udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego wyrażoną w cenie określonej w umowie zawartej w formie aktu notarialnego (wartość kredytu jaki pozostanie Wnioskodawczyni do spłaty, który przejęty zostanie przez drugiego współwłaściciela, pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tego udziału) pomniejszoną o ewentualnie poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia i koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli ceną nabycia w 2016 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Jeżeli wartość zwolnienia z długu będąca odpowiednikiem ceny nie odpowiada wartości rynkowej zbywanego udziału, to przychód w wysokości rynkowej wartości mogą ustalić organy podatkowe na podstawie art. 19 ust. 4 ww. ustawy. Jeżeli nie będzie on wyższy od ceny nabycia udziału, to nie wystąpi dochód do opodatkowania, a tym samym Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Ponadto, Organ podatkowy zaznacza, że interpretacja indywidualna nie dotyczy skutków podatkowych uzyskania przez Wnioskodawczynię zwrotu kwoty pieniężnej z tytułu dokładania się do rachunków podczas wspólnego zamieszkiwania, gdyż sformułowane przez Wnioskodawczynię pytania i stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego nie dotyczą tego zagadnienia. Podniesione przez Wnioskodawczynię ewentualne żądanie zwrotu kwoty 2 000 zł z tytułu dokładania do rachunków podczas wspólnego zamieszkiwania nie jest elementem istotnym zarówno zwolnienia z długu przez bank jak i przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.