Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-689/12/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-18
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej usługi edukacyjnej.
Słowa kluczowe: podatek; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 18 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej usługi edukacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2012 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej usługi edukacyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podpisał Pan umowę na zrealizowanie usługi edukacyjnej zajęć pozalekcyjnych w ramach projektu w Gimnazjum, w zakresie następujących zajęć pozalekcyjnych, kół zainteresowań i innych działań edukacyjnych. Zajęcia, warsztaty i koła zainteresowań są przeznaczone dla uczniów Gimnazjum oraz będą prowadzone przez nauczycieli, posiadających do tego wszelkie wymagane prawem uprawnienia. W ramach projektu zrealizowane zostaną:

1.  zajęcia socjoterapeutyczne w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po 2 godziny zajęć w tygodniu,
2.  zajęcia wyrównawcze z j. polskiego w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r.– po 2 godziny zajęć w tygodniu,
3.  zajęcia wyrównawcze z matematyki w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r.– po 2 godziny zajęć w tygodniu,
4.  zajęcia wyrównawcze z fizyki w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r.– po 2 godziny zajęć w tygodniu,
5.  zajęcia wyrównawcze z chemii w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r.– po 2 godziny zajęć w tygodniu
6.  zajęcia wyrównawcze z j. angielskiego w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r.– po 2 godziny zajęć w tygodniu,
7.  zajęcia wyrównawcze z j. niemieckiego w ilości 68 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r.– po 2 godziny zajęć w tygodniu,
8.  warsztaty taneczne w ilości 34 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. - po jednej godzinie w tygodniu,
9.  warsztaty teatralne w ilości 59 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. - po jednej godzinie w tygodniu (wraz z 5 wyjazdami edukacyjnymi do Teatru),
10.  klub młodego chemika w ilości 34 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie w tygodniu,
11.  koło młodego inżyniera w ilości 34 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie w tygodniu,
12.  koło naukowe – mieszkańcy C. w statystykach w ilości 34 godzin w terminie do 30 czerwca 2011 r. – po jednej godzinie w tygodniu,
13.  koło j. polskiego – „Licz się ze słowami” w ilości 34 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie w tygodniu,
14.  gazetka internetowa w ilości 49 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie w tygodniu,
15.  koło „A.” w ilości 54 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie w tygodniu,
16.  koło „I.” w ilości 59 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po 1,5 godzinie zajęć w tygodniu,
17.  koło informatyczne w ilości 34 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie zajęć w tygodniu,
18.  koło turystyczno-krajobrazowe w ilości 90 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie zajęć w tygodniu,
19.  zajęcia sportowe w ilości 58 godzin w terminie do 30 czerwca 2012 r. – po jednej godzinie zajęć w tygodniu.

Nauczyciele realizujący powyższe zadania będą zatrudnieni przez Pana na podstawie umowy o dzieło.

Powyższe zajęcia, warsztaty i koła zainteresowań są przeznaczone dla uczniów Gimnazjum i są prowadzone przez nauczycieli, posiadających wymagane uprawnienia.

Ponadto z wniosku wynika, iż w dniu 2 kwietnia 2012 r. uzyskał Pan w trybie art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prowadząc prywatną firmę wpisaną do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego uprawnioną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek oraz będąc płatnikiem podatku VAT, wystawiając fakturę za zrealizowane zajęcia w Gimnazjum, może Pan zastosować zwolnienie od podatku dla wszystkich rodzajów zajęć opisanych we wniosku (zajęcia pozalekcyjne, dotyczą podstawowego programu nauczania realizowanego w Gimnazjum, warsztaty i koła zainteresowań, realizowane są dla uczniów Gimnazjum zgodnym z procesem rozwojowym dla tych uczniów)? Czy zwolnieniem może być również objęte zadanie, dotyczące tworzenia internetowej gazetki szkolnej? Jaki powinien zostać wskazany nr PKWiU dla ww. usług?

Pana zdaniem, od dnia 2 kwietnia 2012 r. może Pan zastosować zwolnienie, bowiem usługi edukacyjne wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) i pkt 27 ustawy, korzystają ze zwolnienia z uwagi na: wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, zadania realizowane są przez nauczycieli zatrudnionych przez Pana na podstawie umowy o dzieło. Właściwą klasyfikacją dla świadczonych usług jest grupowanie PKWiU 85.59.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w przypadku tych usług dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z ww. wymienionym przepisem art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

W świetle art. 2 ust. 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Według art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższe przepisy stanowią implementację art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie; nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika„ (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Zaznaczyć należy, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. Z kolei, w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j) VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE).

Ze złożonego wniosku wynika, że w ramach realizowanego przez Gimnazjum projektu „Nasza droga do sukcesu” podpisał Pan umowę na świadczenie usługi edukacyjnej w postaci zajęć pozalekcyjnych, kół zainteresowań, innych działań edukacyjnych itp. W celu prowadzenia ww. zajęć zatrudnia Pan na umowę o dzieło nauczycieli. Od 2 kwietnia 2012 r. posiada Pan wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Powziął Pan wątpliwości czy świadcząc opisane we wniosku usługi może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje podatkowe stwierdzić należy, iż posiadanie przez Pana statusu jednostki objętej system oświaty (wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych), jak również edukacyjny charakter świadczonych usług (zajęcia pozalekcyjne, dotyczące podstawowego programu nauczania realizowanego w Gimnazjum, warsztaty i koła zainteresowań, realizowane dla uczniów Gimnazjum – jak wskazano we wniosku – zgodne z procesem rozwojowym tych uczniów ) wypełnia przesłanki podmiotowo-przedmiotowe dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

Wobec powyższego prowadzenie ww. zadań, korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu

Podkreślenia wymaga, iż powołane przez Pana zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 odnosi się wyłącznie do usług nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczonych przez osoby fizyczne, które są nauczycielami. W przedmiotowej sytuacji jednak, wykonując przedmiotową usługę jest Pan związany umową z Gimnazjum, a nie bezpośrednio z uczniami, zatem nie świadczy Pan usług nauczania na własny rachunek. Tym samym prowadzenie zajęć pozalekcyjnych, za pośrednictwem nauczycieli zatrudnionych na umowę o dzieło, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Końcowo należy zaznaczyć, iż tut. organ nie odniósł się do drugiej części pytania postawionego we wniosku, z uwagi na to, iż wskazywanie prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych usług nie mieści się w ramach postępowania uregulowanego w Rozdziale 1a Działu II ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto nadmienić należy, iż zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów lub usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.