Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-919/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-30
Teza: Czy koszty z tytułu udziału w akcji promocyjnej Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; promocja-akcja promocyjna; reprezentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na udział w akcji promocyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na udział w akcji promocyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej zwana Spółką) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych, świadczy usługi naprawy pojazdów. Spółka ma podpisaną umowę dealerską z bezpośrednim importerem samochodów i części zamiennych. W ramach umowy dealerskiej Spółka jest zobowiązana do podpisania uzgodnionych planów działania (w tym planów sprzedaży, działań marketingowych, organizacji sprzedaży itp.) obowiązujących w danym roku kalendarzowym. W przypadku realizacji założonych celów na dany rok Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci tzw. bonusów, w tym między innymi za realizację wspólnych akcji marketingowych.

W planie działań marketingowych na 2013 r. w ujęto udział w akcji marketingowej jako podstawę do wypłaty bonusa.

Akcja marketingowa została zorganizowana przez głównego importera. Przedmiotem akcji marketingowej było promowanie wizerunku samochodów ciężarowych Spółki do transportu dalekobieżnego w aspekcie bezpieczeństwa w trudnych warunkach drogowych poprzez zapewnienie wykonania jazd testowych na 100 km odcinku oblodzonej powierzchni.

Spółka została zobligowana do wytypowania swoich klientów do wzięcia udziału w akcji marketingowej. Dobór klientów prowadzony był w oparciu o narzucone kryteria, klient jest klientem strategicznym/opiniotwórczym dla regionu, jest to klient potencjalny z branży budowlanej, transportowej, jest osobą odpowiedzialną za wybór w swojej firmie taboru samochodowego. Dodatkowo udział w akcji wzięli pracownicy Spółki - w charakterze opiekunów klienta. Jazdy testowe prowadzone były w Szwecji, z uwagi na możliwość zapewnienia odpowiednich warunków (oblodzone drogi). Spółka została obciążona kosztami za każdego swojego klienta. W ramach wyjazdu klienci mieli zapewniony przelot, pobyt w hotelu i wyżywienie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty z tytułu udziału w akcji promocyjnej Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z art. 15 ust.1 w/w ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 w/w ustawy. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanymi w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalnością działania podmiotu. Z zastrzeżenia art. 15 ust.1 w/w ustawy wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust.1 ustawy. Przepis ten w pkt 28 stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Konsekwencją takiego zapisu jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków na reprezentację. Ustawodawca jednakże nie zdefiniował pojęcia reprezentacji wprowadził jedynie wyliczenie przykładowe, a mianowicie odwołał się w szczególności do wydatków poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wobec braku legalnej definicji pojęć reprezentacja i reklama za celowe należy uznać odwołanie sie do ich wykładni językowej.”Słownik języka polskiego „pod redakcją profesora Stanisława Dubisza definiuje reprezentację jako okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć należy, że reprezentacja to występowanie w imieniu firmy, wiążące się z okazałością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Obejmuje ona swym pojęciem działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi związane z utrzymaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów. Zatem celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy poprzez np. sposób podejmowania kontrahentów, poczęstunek, czy wręczanie upominków.

Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego.

Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie logo firmy.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy wydatki poniesione na udział w akcji marketingowej organizowanej przez bezpośredniego importera stanowią wydatki związane z reklamą, czy też wydatki związane z reprezentacją.

Podstawowym kryterium organizacji akcji marketingowej było promowanie samochodów ciężarowych wśród klientów i potencjalnych klientów, w tym osób mających wpływ na decyzję na zakup taboru samochodowego. Działanie to miało na celu poznanie możliwości jezdnych, systemów bezpieczeństwa itp. w pojazdach użytkowych marki. W ocenie Spółki wydatki poniesione na uczestnictwo w akcji marketingowej promującej samochody ciężarowe stanowią wydatki na reklamę tych produktów. Reklama była prowadzona wśród klientów/potencjalnych klientów którzy zostali wybrani do udziału w wyjeździe z uwagi na ich znaczenie na lokalnym rynku, na którym działa Spółka.

Dodatkowo spółka zaznacza, że w związku z wzięciem udziału we wspomnianej akcji marketingowej otrzymała wynagrodzenie w postaci bonusa wypłaconego po I półroczu 2013 roku (jednym z kryteriów było wzięcie udziału w opisywanej akcji marketingowej), zatem zachodzi związek poniesionych kosztów z uzyskanym przychodem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej jako: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 updop. Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Ponadto NSA uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 updop stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 updop (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Z uwagi na powyższe każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem kwalifikacji konkretnych wydatków jako kosztów reprezentacji, wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych, świadczy usługi naprawy pojazdów. Spółka ma podpisaną umowę dealerską z bezpośrednim importerem samochodów i części zamiennych. W ramach umowy dealerskiej Spółka jest zobowiązana do podpisania uzgodnionych planów działania (w tym planów sprzedaży, działań marketingowych, organizacji sprzedaży itp.) obowiązujących w danym roku kalendarzowym, tzw. Dealer Action Plan. W przypadku realizacji założonych celów na dany rok Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci tzw. bonusów, w tym między innymi za realizację wspólnych akcji marketingowych.

W planie działań marketingowych na 2013 r. w ujęto udział w akcji marketingowej jako podstawę do wypłaty bonusa.

Akcja marketingowa została zorganizowana przez głównego importera. Przedmiotem akcji marketingowej było promowanie wizerunku samochodów ciężarowych Spółki do transportu dalekobieżnego w aspekcie bezpieczeństwa w trudnych warunkach drogowych poprzez zapewnienie wykonania jazd testowych na 100 km odcinku oblodzonej powierzchni.

Spółka została zobligowana do wytypowania swoich klientów do wzięcia udziału w akcji marketingowej. Dobór klientów prowadzony był w oparciu o narzucone kryteria, klient jest klientem strategicznym/opiniotwórczym dla regionu, jest to klient potencjalny z branży budowlanej, transportowej, jest osobą odpowiedzialną za wybór w swojej firmie taboru samochodowego. Dodatkowo udział w akcji wzięli pracownicy Spółki - w charakterze opiekunów klienta. Jazdy testowe prowadzone były w Szwecji, z uwagi na możliwość zapewnienia odpowiednich warunków (oblodzone drogi). Spółka została obciążona kosztami za każdego swojego klienta. W ramach wyjazdu klienci mieli zapewniony przelot, pobyt w hotelu i wyżywienie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki związane z udziałem w akcji marketingowej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że podstawowym celem organizacji akcji marketingowej było promowanie samochodów ciężarowych wśród klientów i potencjalnych klientów, w tym osób mających wpływ na decyzję na zakup taboru samochodowego, poprzez poznanie możliwości jezdnych, systemów bezpieczeństwa (w trudnych warunkach) itp. w pojazdach użytkowych marki. Ponadto jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca za udział w akcji marketingowej otrzymał dodatkowe wynagrodzenie w postaci bonusa.

Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że ww. wydatki powinien zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.