Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.146.2019.2.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-14
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług i obowiązek wystawiania przez niego faktur dokumentujących te usługi.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; działalność-działalność gospodarcza; faktura; podatnik; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług na rzecz A i obowiązku wystawiania przez niego faktur dokumentujących te usługi oraz w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług na rzecz zleceniodawcy i obowiązku wystawiania przez niego faktur dokumentujących te usługi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług na rzecz A i obowiązku wystawiania przez niego faktur dokumentujących te usługi oraz w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług na rzecz zleceniodawcy i obowiązku wystawiania przez niego faktur dokumentujących te usługi. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 30 maja 2019 r.) o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa szczególnego, z którego wynika prawo do reprezentowania Wnioskodawcy przez pełnomocnika przed Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 22 lipca 2013 r. prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca zgłosił do CEIDG jako przeważającą działalność gospodarczą (kod PKD): 49.41.Z Transport drogowy towarów. Ponadto, Wnioskodawca posiada zgłoszoną do CEIDG wykonywaną działalność gospodarczą (kody PKD): 10.13.Z, 10.89.Z, 46.11.Z, 46.19.Z, 46.32.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 55.90.Z, 63.99.Z, 64.99.Z, 66.12.Z, 70.22.Z, 74.90.Z, 78.10.Z, 78.20.Z, 78.30.Z, 82.11.Z, 82.99.Z, 85.59.B, 96.09.Z.

Wnioskodawca jest z wykształcenia mistrzem z zawodu masarz, rozbieracz, wędliniarz, z dwudziestoletnim doświadczeniem w tym zakresie. W trakcie dotychczasowej aktywności zawodowej Wnioskodawcy zajmował się on przede wszystkim pracami w ramach dużych zakładów masarskich położonych w Polsce oraz w innych krajach UE, w tym w szczególności na terytorium Niemiec.

Wnioskodawca nabył umiejętności polegające w szczególności na:

1.  badaniu charakterystyki funkcjonowania konkretnego zakładu masarskiego;
2.  opracowywaniu schematów organizacyjnych konkretnego zakładu masarskiego;
3.  kierowaniu zespołem pracowników składającym się w szczególności z: masarzy, rozbieraczy oraz wędliniarzy;
4.  przydzieleniu obowiązków do poszczególnych stanowisk pracy, określeniu liczby niezbędnych pracowników oraz ich specjalizacji;
5.  oszacowywaniu możliwej do uzyskania wydajności pracy na poszczególnych stanowiskach pracy.

W dniu 31 marca 2016 r. została zawarta pomiędzy spółką pod firmą A oraz spółką pod firmą B GmbH, Umowa o dzieło (na rozbiór mięsa) (Umowa). Na podstawie tej Umowy A zobowiązała się świadczyć na rzecz B usługi rozbioru mięsa.

A świadczyła usługi na rzecz B na podstawie ww. Umowy w okresie od dnia 1 kwietnia 2016 r. do dnia 30 czerwca 2018 r.

A nie zatrudniała osoby, która miałaby doświadczenie zawodowe porównywalne z tym, które posiadane jest przez Wnioskodawcę i w związku z tym A oraz Wnioskodawcy postanowili nawiązać współpracę gospodarczą. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę były w szczególności potrzebne A w związku z koniecznością wywiązania się przez tą Spółkę z jej zobowiązań wobec B wynikających z treści ww. Umowy.

W dniu 31 października 2016 r. Wnioskodawca oraz A zawarli Umowę o świadczenie usług (Umowa o świadczenie usług). Na podstawie § 1 ust. 1 ww. Umowy o świadczenie usług Wnioskodawca zobowiązał się do wykonywania na rzecz A następujących usług:

1.  organizacja zakładowych procesów, nadzór nad dotrzymywaniem ustawowych warunków pracy i bezpieczeństwa pracy – 14 dniowa kontrola w celu stwierdzenia/zabezpieczenia;
2.  doradztwo dotyczące możliwości wykonywania pracy, w szczególności poszukiwanie i proponowanie pracowników wykonujących rozbiór mięsa dla firmy B;
3.  szkolenie nowych pracowników;
4.  przygotowanie kalkulacji nowych produktów, zamówienie ofert i comiesięczna kalkulacja wynikowa;
5.  przygotowanie danych koniecznych do kontroli wydajności;
6.  przygotowanie i nadzór nad utrzymywaniem zgodnego z przepisami planu produkcyjnego z dotrzymywaniem warunków technicznych wyznaczonych przez firmę B;
7.  sprawdzanie wytycznych ustanowionych przez firmę B, w szczególności pod względem warunków technicznych;
8.  kalkulacja i zamówienie koniecznych środków pracy, narzędzi i maszyn;
9.  regularny, przynajmniej telefoniczny kontakt z brygadzistami;
10.  bezpośrednie podejmowanie działań i propozycje wobec A przy nadzwyczajnych zdarzeniach.

Strony Umowy o świadczenie usług uzgodniły, że Wnioskodawca przeprowadzi co 14 dni kontrolę realizacji zadań wymienionych powyżej w § 1 ust. 1, zaś kontrola ta odbędzie się na miejscu w zakładzie rozbioru mięsa należącym do B (§ 1 ust. 2).

Jak wynika zaś z treści § 1 ust. 3 ww. Umowy o świadczenie usług:

„Zgodnie z definicją usług doradczych Usługodawca (tj. Wnioskodawca – przypis Autora) nie podlega żadnym dalszym nakazom Spółki (tj. A – przypis Autora) dotyczącym rodzaju i sposobu wykonywania usług doradztwa. Usługodawca ma wolną rękę w ustalaniu swojego miejsca pracy i czasu pracy, terminy ustalone ze Spółką należy dotrzymywać z dokładnością do jednego dnia. Przekroczenie terminów prowadzi w zależności od okoliczności poszczególnego przypadku do zmniejszenia honorarium i/lub roszczeń wykonywania pracy wg uznania Spółki. Jeżeli zadanie nie da się wykonać w uzgodnionym terminie niezależnie, z jakiego powodu, Usługodawca zobowiązany jest do poinformowania Spółki o tej okoliczności odpowiednio wcześnie”.

W treści § 1 ust. 4 ww. Umowy o świadczenie usług jej Strony postanowiły że:

„Spółka odda do dyspozycji Usługodawcy przed rozpoczęciem współpracy i, o ile to konieczne, również potem, wszystkie potrzebne do wykonania czynności informacje i dokumenty. Do Spółki należy decyzja, czy wykona zobowiązanie przekazania informacji przez wgląd w dokumenty”.

Jak wynika zaś z treści § 1 ust. 5 ww. Umowy o świadczenie usług, jej Strony zgodziły się, że Wnioskodawca może wykonywać usługi osobiście lub korzystać z pomocy innych osób, pod warunkiem, że zagwarantuje, że będą one posiadać odpowiednie kwalifikacje:

„Usługodawca uprawniony jest do zaangażowania własnych pracowników lub też samodzielne osoby trzecie do realizacji zlecenia doradztwa, jeżeli ci mają zawodowe kwalifikacje w zakresie uzgodnionych usług doradczych”.

Strony uzgodniły, że Wnioskodawca jest uprawniony aby świadczyć zbliżone usługi także na rzecz innych podmiotów i brak jest umownych ograniczeń w tym zakresie – potwierdza to brzmienie § 1 ust. 6 ww. Umowy o świadczenie usług:

„Usługodawca jest uprawniony do działań na rzecz innych zleceniodawców zarówno krajowych, jak i obcokrajowców, oraz reklamowania się na rynku”.

W § 1 ust. 7 ww. Umowy o świadczenie usług jej strony ustaliły, że partnerem do kontaktu dla Wnioskodawcy po stronie A będzie C działający jako prokurent A, jak i poszczególni brygadziści w zakładzie przetwórczym należącym do B.

Z pozostałych postanowień Umowy o świadczenie usług wynika, że Wnioskodawca zobowiązał się względem A do zachowania lojalności oraz informowania A o każdym możliwym konflikcie interesów (§ 2 Umowy o świadczenie usług). Nadto, na Wnioskodawcę został nałożony także obowiązek zachowania w poufności wszelkich udostępnionych mu informacji dotyczących A oraz zakładu należącego do B (§ 3 Umowy o świadczenie usług).

Umowa o świadczenie usług zawiera także postanowienia odnoszące się do kwestii wynagrodzenia. Stosowne zapisy w tym przedmiocie zostały zawarte w § 4. Zgodnie z jego treścią:

„Usługodawca otrzyma za swoje czynności miesięczne wynagrodzenie, które uzależnione będzie od osiągniętych wyników odpowiednio do obrotu Spółki. (\`(...)\`) Wynagrodzenie nie przysługuje, jeśli Usługodawca nie wykona swoich zobowiązań z § 1 niniejszej umowy. Wynagrodzenie jest bez podatku VAT. Podatki Usługodawca odprowadza sam. Wynagrodzenie wypłacone zostanie gdy Usługodawca wystawi rachunek zaliczkowy. Ostateczne rozliczenie i ewentualne korekty odbędą się na zakończenie roku”.

Strony Umowy o świadczenie usług uzgodniły także, że Wnioskodawcy przysługuje od A zwrot poniesionych przez niego kosztów związanych z realizacją usług ustalonych w treści tejże umowy (§ 5). Ustalono, że Wnioskodawca rozpoczął świadczenie usług na rzecz A z dniem 1 listopada 2016 r. Umowa o świadczenie usług została zawarta na czas określony (jeden rok) i przedłuża się każdorazowo o jeden rok, o ile nie zostanie wypowiedziana przez jedną ze stron (§ 6).

Z uwagi na to, że Wnioskodawca zawarł Umowę o świadczenie usług w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, jej Strony zdecydowały, że zasadnym jest zastrzeżenie w jej treści szczególnych uzgodnień w przedmiocie statusu prawnego Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego usługi na rzecz A. Zagadnieniom tym poświęcony został § 7 Umowy o świadczenie usług – zgodnie z jego treścią:

„(1) Strony umowy dążą za obopólną zgodą do współpracy na bazie samodzielności; stosunek pracy oraz podlegający obowiązkowi ubezpieczeń społecznych stosunek zatrudnienia nie mają uzasadnienia. Zgodnie z tym z wynagrodzenia nie jest potrącany i odprowadzany ani podatek dochodowy, ani składki na ubezpieczenie społeczne. Usługodawca odpowiedzialny jest sam za wynikające z niniejszej współpracy obowiązki podatkowe i ubezpieczeniowe, w szczególności również za odpowiednie zaopatrzenie emerytalne i odpowiednie ubezpieczenie chorobowe i pielęgnacyjne.

(2) Jeśli Usługodawca nie wypełni swoich zobowiązań wg ust. 1, Spółka może żądać zwrotu składek ubezpieczeniowych pracownika na ubezpieczenie społeczne oraz ich odprowadzenia w przyszłości w przypadku stwierdzenia stosunku zatrudnienia podlegającego obowiązkowi ubezpieczeń społecznych”.

Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz A na podstawie Umowy o świadczenie usług w okresie od dnia 1 listopada 2016 r. do dnia 30 czerwca 2018 r. Realizacja przez Wnioskodawcę na rzecz A powyższych usług w oparciu o Umowę o świadczenie usług została udokumentowana m.in. poprzez wystawianie przez A oraz B miesięcznych zestawień obrotów zrealizowanych w ramach zakładu przetwórstwa mięsnego – dokument ten był następnie podstawą do ustalenia wysokości należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia prowizyjnego.

Wnioskodawca planuje, że w przyszłości będzie zawierał z A lub z innymi podmiotami gospodarczymi umowy, na podstawie których będzie świadczył usługi o zbliżonym zakresie oraz na analogicznych zasadach jak to zostało opisane w ww. stanie faktycznym oraz w Umowie o świadczenie usług.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 27 maja 2019 r. doprecyzował opis sprawy o następujące informacje.

A z tytułu nabywanych od Wnioskodawcy usług w ramach zawartej umowy o świadczenie usług jest zobowiązana do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec.

Inny podmiot gospodarczy, o którym mowa w zdarzeniu przyszłym, będzie podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.).

Inny podmiot gospodarczy, dla którego będą świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach zawartej umowy o świadczenie usług, będzie posiadał siedzibę działalności gospodarczej w państwie członkowskim Unii Europejskiej (zgodnie z planem Wnioskodawcy siedzibą tego podmiotu będą Niemcy). Inny podmiot gospodarczy, posiadający siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, z tytułu nabywanych od Wnioskodawcy usług będzie zobowiązany do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium państwa jego siedziby.

Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje lub będzie otrzymywać za wykonywane usługi w ramach zawartej umowy o świadczenie usług, nie stanowi i nie będzie stanowić żadnego ze źródeł przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 lub art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.). Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę za wykonywane usługi w ramach zawartej umowy o świadczenie usług lub takiej umowy, która zostanie zawarta w przyszłości, będzie dla niego przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Opisana we wniosku umowa o świadczenie usług nie wynika z zapisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2017 r., poz. 2190, z późn. zm.).

Wnioskodawca świadcząc usługi nie korzysta i nie będzie korzystał z infrastruktury i organizacji wewnętrznej A lub innego podmiotu gospodarczego, na rzecz którego będzie świadczył usługi (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, pomieszczenia biurowego wraz z wyposażeniem, nie uczestniczy w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych itp.). W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, świadcząc usługi na rzecz A, korzysta częściowo z usług opłacanych przez inne podmioty gospodarcze: leasing samochodu osobowego oraz zakup paliwa (karta paliwowa) finansowane są przez niemiecką spółkę prawa handlowego, w której udziałowcem jest Wnioskodawca, zaś abonament za usługi telefonii komórkowej opłacany jest przez polską spółkę prawa handlowego, w której udziałowcem jest Wnioskodawca. W ramach zdarzenia przyszłego Wnioskodawca planuje, że inne, powiązane z nim podmioty gospodarcze, mogą finansować część usług wykorzystywanych przez niego w celu świadczenia usług na rzecz A, zaś Wnioskodawca będzie rozliczał się z tymi podmiotami z zachowaniem cen rynkowych.

Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczeniu usług, wysokość wynagrodzenia wypłacanego mu przez A lub jakie będzie mu wypłacane w przyszłości przez A lub inny podmiot gospodarczy, na rzecz którego będzie świadczył usługi, jest rezultatem negocjacji cenowych przeprowadzonych przez Wnioskodawcę oraz drugą stronę umowy. Wynagrodzenie Wnioskodawcy składa się wyłącznie z części zmiennej (określonej procentowo). Jak wskazał Wnioskodawca w treści pierwotnego wniosku:

„Umowa o świadczenie usług zawiera także postanowienia odnoszące się do kwestii wynagrodzenia. Stosowne zapisy w tym przedmiocie zostały zawarte w § 4. Zgodnie z jego treścią:

((Usługodawca otrzyma za swoje czynności miesięczne wynagrodzenie, które uzależnione będzie od osiągniętych wyników odpowiednio do obrotu Spółki. (\`(...)\`) Wynagrodzenie nie przysługuje, jeśli Usługodawca nie wykona swoich zobowiązań z § 1 niniejszej umowy. Wynagrodzenie jest bez podatku VAT. Podatki Usługodawca odprowadza sam. Wynagrodzenie wypłacone zostanie gdy Usługodawca wystawi rachunek zaliczkowy. Ostateczne rozliczenie i ewentualne korekty odbędą się na zakończenie roku))”.

Z powyższego wynika więc, że wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wnioskodawcy nie zawiera jednocześnie części stałej oraz zmiennej, tak więc Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić odpowiedzi na zadane przez tutejszy organ pytanie, w jakim stosunku pozostaje wynagrodzenie zmienne do pozostałej (stałej) części wynagrodzenia.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie A lub innego podmiotu gospodarczego w związku z zawartą umową o świadczenie usług, ponosiła A lub inny podmiot gospodarczy (analogiczna sytuacja będzie miała miejsce także w ramach opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego).

Odpowiedzialność A lub innego podmiotu gospodarczego wobec osób trzecich (w tym także wobec przedsiębiorstwa, które zleca A lub innemu podmiotowi gospodarczemu wykonanie określonych usług), wynika z treści bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w szczególności zaś z regulacji prawa cywilnego; w tym miejscu Wnioskodawca może wskazać np. na następujące jednostki redakcyjne Kodeksu cywilnego: art. 353 k.c., art. 734 k.c., art. 745 k.c. oraz art. 750 k.c.

Z treści art. 353 § 1 k.c. wynika reguła, że zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Na gruncie powyższej regulacji w piśmiennictwie prawniczym przyjmuje się że art. 353 k.c. wskazuje zasadniczą, wzorcową konstrukcję normatywną zobowiązania. Istotę tego zagadnienia zobrazował SN w wyroku z dnia 24 stycznia 2017 r. wskazując: „Przepis art. 353 1 k.c. definiuje zobowiązanie jako stosunek prawny polegający na tym, że jedna osoba (wierzyciel) jest uprawniona do żądania spełnienia świadczenia, natomiast druga (dłużnik) jest obowiązana świadczenie spełnić. Świadczeniem jest takie zachowanie dłużnika, które jest zgodne z treścią zobowiązania. Dłużnik ma wykonać zobowiązanie nie tylko zgodnie z jego treścią, ale jednocześnie w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego, a jeśli istnieją w tym zakresie ustalone zwyczaje, w sposób odpowiadający tym zwyczajom (art. 354 § 1 k.c.). Pośród wymienionych kryteriów określających powinność dłużnika zasadnicze znaczenie ma treść zobowiązania, którą określa źródło powstania zobowiązania, a więc w przypadku zobowiązań umownych – umowa, w razie potrzeby dookreślana przez przepisy kodeksu cywilnego albo innych ustaw” (tak: M. Fras Mariusz (red.), M. Habdas (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna (art. 353-534), Opublikowano: WKP 2018).

Trzeba wyraźnie podkreślić, że zobowiązanie to prawna więź, relacja miedzy dwiema stronami – stroną wierzycielską stroną dłużniczą. W tej relacji wierzyciel ma prawo żądać, domagać się od dłużnika konkretnego zachowania (spełnienia świadczenia), zaś dłużnik ma powinność (obowiązek) owo zachowanie urzeczywistnić (a więc spełnić świadczenie). To rodzaj zindywidualizowanego dwustronnie stosunku prawnego, w ramach którego można wyróżnić następujące kategorie prawne – modelowe elementy strukturalne stosunku cywilnoprawnego: podmioty (wierzyciel i dłużnik), przedmiot (świadczenie dłużnika na rzecz wierzyciela), treść (skorelowane, sprzężone względem siebie uprawnienia wierzycielskie i obowiązki dłużnicze).

Prawna więź obligacyjna łącząca A oraz Wnioskodawcę najlepiej odpowiada stosunkowi zlecenia dlatego też w tym miejscu zasadnym jest odwołać się także do unormowanie zawartego w treści art. 734 k.c. Zgodnie z brzmieniem art. 734 § 1 k.c., przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Art. 750 k.c. stanowi zaś, że do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. Zacytowane w tym miejscu regulacje prawne potwierdzają, że poprzez zawarcie umowy zlecenia jej strony tworzą między sobą dwustronną relację obligacyjną, na podstawie której dający zlecenie ma prawo wymagać od przyjmującego zlecenie wykonania określonych czynności prawnych (lub usług w przypadku umowy o świadczenie usług). Tym samym oznacza to, że dający zlecenie nie może oczekiwać realizacji tychże czynności przez inny podmiot niż ten, który te zobowiązanie zaciągnął i zawarł z nim oznaczoną umowę. Wyklucza to także odpowiedzialność prawną tego innego podmiotu wobec dającego zlecenie.

Warto także wspomnieć, że w niniejszej sprawie, na zasadzie swobody kontraktowej, znajdzie także zastosowanie art. 474 k.c. określający zasadę prymatu odpowiedzialności wykonawcy usługi względem zamawiającego za czynności podejmowane przez przybranych przez niego podwykonawców. Zgodnie z treścią tego przepisu, dłużnik odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonywa, jak również osób, którym wykonanie zobowiązania powierza. Na gruncie tej regulacji prawnej w orzecznictwie sądów powszechnych oraz SN ugruntowane zostało od wielu lat stanowisko, zgodnie z którym dłużnik odpowiada za działania i zaniechania osób, którymi posłużył się przy wykonaniu zobowiązania, jak za swoje własne działania lub zaniechania. Oznacza to, że odpowiada niezależnie od tego, czy sam ponosi jakąkolwiek winę w niewykonaniu lub nienależytym wykonaniu zobowiązania lub tego, czy powierzył wykonanie zobowiązania osobie profesjonalnie do tego przygotowanej (tak np. wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 13 grudnia 2016 r., I ACa 717/16).

Uwzględniając więc przytoczone powyżej unormowania prawne Wnioskodawca wyjaśnia, że umowna więź obligacyjna wiąże (oraz będzie wiązać w przyszłości) przedsiębiorstwo, które zleca A lub innemu podmiotowi gospodarczemu wykonanie określonych usług oraz ten właśnie podmiot (Zlecający – A/inny podmiot gospodarczy). Oznacza to, że A lub inny podmiot gospodarczy zaciąga wobec tego przedsiębiorstwa zobowiązanie do należytego wykonania oznaczonej usługi. Tym samym na podstawie tejże umowy owo przedsiębiorstwo może wymagać realizacji tejże usługi wyłącznie przez drugą stronę tejże umowy, tj. A lub inny podmiot gospodarczy. Zaznaczyć trzeba, że pomiędzy Wnioskodawcą a owym przedsiębiorstwem nie powstaje żadna więź obligacyjna, w oparciu o którą przedsiębiorstwo to mogłoby wymagać świadczenia usług przez Wnioskodawcę na jego rzecz; tym samym wykluczona jest odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec tegoż przedsiębiorstwa oraz innych osób trzecich. Wnioskodawca ponosi zaś odpowiedzialność za należyte wykonanie usług, do realizacji których się zobowiązał, wobec A lub innego podmiotu gospodarczego.

W umowie nie są i nie będą zawarte postanowienia dotyczące odpowiedzialności wobec osób trzecich za usługi wykonywane przez Wnioskodawcę. Odpowiedzialność w tym zakresie będzie oparta na powszechnie obowiązujących przepisach prawa.

Świadczenie usług w ramach umowy nie zobowiązuje i nie będzie zobowiązywać Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz A powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego na zlecenie A odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym powyżej i w związku z tym spoczywał na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest A?
3.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, który zrealizował na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym powyżej i otrzymał z tego tytułu wynagrodzenie od A był zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz A?
4.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działając na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz tegoż zleceniodawcy powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?
5.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działając na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego na zlecenie zleceniodawcy odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym w tejże umowie i w związku z tym spoczywał będzie na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest zleceniodawcy?
6.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, który zrealizuje na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym w tejże umowie i otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie od zleceniodawcy będzie zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz zleceniodawcy?

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz A powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującej wykładni przepisów prawa.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Tak sformułowana definicja „podatnika” oparta jest na definicji zawartej w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą podatnikiem jest każda osoba prowadząca niezależnie – w jakimkolwiek miejscu – jakąkolwiek, zdefiniowaną w kolejnym ustępie, działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultaty tej działalności. Oznacza to, iż aby zostać podatnikiem, podmiot musi spełnić dwa podstawowe warunki dotyczące swojego statusu:

1.  być osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz
2.  być producentem, handlowcem, usługodawcą, rolnikiem względnie osobą wykonującą wolny zawód.

Jeżeli te warunki są spełnione i dany podmiot wykonuje jakąkolwiek działalność, wówczas działalność ta może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a w związku z tym podmiot ten, jeżeli działalność tę prowadzi samodzielnie, będzie uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 tej ustawy. Przedstawiony w tym miejscu sposób rozumienia pojęcia podatnika na gruncie ustawy o VAT oparty jest m.in. na przeglądzie stanowisk orzecznictwa oraz piśmiennictwa prawniczego zawartych w następujących publikacjach fachowych:

*   T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 14, Warszawa 2018;
*   A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. XII, WKP 2018.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym przez niego stanie faktycznym nie może ulegać wątpliwości, że działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz A posiada on status podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT gdyż działa on jako samodzielny przedsiębiorca, zawarł umowę w ramach działalności gospodarczej, wykonywane przez niego usługi oparte są na posiadanym doświadczeniu zawodowym, usługi świadczone są przez niego na własne ryzyko (ekonomiczne, handlowe, gospodarcze) za uzgodnionym przez strony umowy wynagrodzeniem.

Ad 2 i 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca:

*   działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego na zlecenie A odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym powyżej i w związku z tym spoczywał na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest A;
*   który zrealizował na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym powyżej i otrzymał z tego tytułu wynagrodzenie od A był zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz A.

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującej wykładni przepisów prawa.

Odnośnie co do posiadania przez Wnioskodawcę statusu podatnika podatku VAT w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca wskazuje, że w tym zakresie pełną aktualność zachowuje jego stanowisko przedstawione w Ad 1 i w związku z tym brak jest potrzeby powtarzania w tym miejscu zawartej tam argumentacji.

Zgodnie z regulacjami ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podatnikami VAT są natomiast podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT posiada odrębną definicję – zgodnie z tą definicją jest nią wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie zaś z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl zaś art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W prawie wspólnotowym, przepis art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, będąc odpowiednikiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi zaś że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. Tak więc na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE (Dyrektywa VAT) funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne, dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 pkt 1 Dyrektywy VAT, jest transakcją gospodarczą. Oznacza to, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy nosi określone cechy warunkujące ich objęcie obowiązkiem wynikającym z ustawy o VAT. Należy podkreślić, iż między usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Poza istnieniem świadczeń wzajemnych, a więc świadczeniem usługi przez jedną ze stron i zapłatą wynagrodzenia przez drugą ze stron, koniecznym jest aby pomiędzy usługą a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej świadczenia istniał bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek (tak: wyrok WSA w Krakowie z dnia 28 września 2005 r., sygn.: I SA/Kr 850/05, WSA w Białymstoku z dnia 23 sierpnia 2006 r., sygn.: I SA /Bk 193/06, WSA w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2008 r., sygn.: III SA/Wa 2156/07, czy też wyrok ETS w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99).

Podkreślić należy, iż warunkiem objęcia obowiązkiem podatkowym określonym w ustawie o VAT jest to, aby otrzymana kwota pieniężna była konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie konkretnego świadczenia (tak: orzeczenie z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Republika Finlandii). Nadto wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Jak wynika więc z powyższych unormowań, zakresem VAT będzie zatem objęte jedynie takie świadczenie usług, które jest dokonywane przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, pomiędzy zlecającym wykonanie usługi a jej wykonawcą istnieje więź obligacyjna, zaś wynagrodzenie wypłacane przez zlecającego na rzecz wykonawcy można powiązać ze świadczeniem wzajemnym wykonawcy (por. T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2015; A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wyd. 10, Warszawa 2016, WK 2016).

Natomiast z brzmienia art. 106e ust. 1 pkt 1-4 wynika wprost, że faktura powinna zawierać:

*   datę wystawienia;
*   kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
*   imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
*   numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne należy przejść na grunt opisanego stanu faktycznego. Z opisu stanu faktycznego wynika, że:

1.  Wnioskodawca od dnia 22 lipca 2013 r. prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca zgłosił do CEIDG jako przeważającą działalność gospodarczą (kod PKD): 49.41.Z Transport drogowy towarów. Ponadto, Wnioskodawca posiada zgłoszoną do CEIDG wykonywaną działalność gospodarczą (kody PKD): 10.13.Z, 10.89.Z, 46.11.Z, 46.19.Z, 46.322, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 55.90.Z, 63.99.Z, 64.99.Z, 66.12.Z, 70.22.Z, 74.90.Z, 78.10.Z, 78.20.Z, 78.30.Z, 82.11.Z, 82.99.Z, 85.59.B, 96.09.Z.
2.  Wnioskodawca jest z wykształcenia mistrzem z zawodu masarz, rozbieracz, wędliniarz, z dwudziestoletnim doświadczeniem w tym zakresie. W trakcie dotychczasowej aktywności zawodowej Wnioskodawcy zajmował się on przede wszystkim pracami w ramach dużych zakładów masarskich położonych w Polsce oraz w innych krajach UE, w tym w szczególności na terytorium Niemiec.
3.  Wnioskodawca nabył umiejętności polegające w szczególności na:
    1.  badaniu charakterystyki funkcjonowania konkretnego zakładu masarskiego;
    2.  opracowywaniu schematów organizacyjnych konkretnego zakładu masarskiego;
    3.  kierowaniu zespołem pracowników składającym się w szczególności z: masarzy, rozbieraczy oraz wędliniarzy;
    4.  przydzieleniu obowiązków do poszczególnych stanowisk pracy, określeniu liczby niezbędnych pracowników oraz ich specjalizacji;
    5.  oszacowywaniu możliwej do uzyskania wydajności pracy na poszczególnych stanowiskach pracy.
4.  W dniu 31 marca 2016 r. została zawarta pomiędzy A oraz B Umowa o dzieło (na rozbiór mięsa), na podstawie której to Umowy A zobowiązała się świadczyć na rzecz B usługi rozbioru mięsa.
5.  A świadczyła usługi na rzecz B na podstawie ww. Umowy w okresie od dnia 1 kwietnia 2016 r. do dnia 30 czerwca 2018 r.
6.  W dniu 31 października 2016 r. Wnioskodawca oraz A zawarli Umowę o świadczenie usług.
7.  Na podstawie § 1 ust. 1 ww. Umowy o świadczenie usług Wnioskodawca zobowiązał się do wykonywania na rzecz A następujących usług:
    1.  organizacja zakładowych procesów, nadzór nad dotrzymywaniem ustawowych warunków pracy i bezpieczeństwa pracy – 14 dniowa kontrola w celu stwierdzenia/zabezpieczenia;
    2.  doradztwo dotyczące możliwości wykonywania pracy, w szczególności poszukiwanie i proponowanie pracowników wykonujących rozbiór mięsa dla firmy B;
    3.  szkolenie nowych pracowników;
    4.  przygotowanie kalkulacji nowych produktów, zamówienie ofert i comiesięczna kalkulacja wynikowa;
    5.  przygotowanie danych koniecznych do kontroli wydajności;
    6.  przygotowanie i nadzór nad utrzymywaniem zgodnego z przepisami planu produkcyjnego z dotrzymywaniem warunków technicznych wyznaczonych przez firmę B;
    7.  sprawdzanie wytycznych ustanowionych przez firmę B, w szczególności pod względem warunków technicznych;
    8.  kalkulacja i zamówienie koniecznych środków pracy, narzędzi i maszyn;
    9.  regularny, przynajmniej telefoniczny kontakt z brygadzistami;
    10.  bezpośrednie podejmowanie działań i propozycje wobec A przy nadzwyczajnych zdarzeniach.
8.  Strony Umowy o świadczenie usług uzgodniły, że Wnioskodawca przeprowadzi co 14 dni kontrolę realizacji zadań wymienionych powyżej w § 1 ust. 1, zaś kontrola ta odbędzie się na miejscu w zakładzie rozbioru mięsa należącym do B (§ 1 ust. 2).
9.  Z treści § 1 ust. 3 ww. Umowy o świadczenie usług wynika wprost, że Wnioskodawca, świadcząc usługi na rzecz A, posiada status niezależnego przedsiębiorcy, świadczącego usługi na podstawie zawartej przez Strony umowy: „Zgodnie z definicją usług doradczych Usługodawca nie podlega żadnym dalszym nakazom Spółki dotyczącym rodzaju i sposobu wykonywania usług doradztwa. Usługodawca ma wolną rękę w ustalaniu swojego miejsca pracy i czasu pracy, terminy ustalone ze Spółką należy dotrzymywać z dokładnością do jednego dnia. Przekroczenie terminów prowadzi w zależności od okoliczności poszczególnego przypadku do zmniejszenia honorarium i/lub roszczeń wykonywania pracy wg uznania Spółki. Jeżeli zadanie nie da się wykonać w uzgodnionym terminie niezależnie, z jakiego powodu, Usługodawca zobowiązany jest do poinformowania Spółki o tej okoliczności odpowiednio wcześnie”.
10.  A zobowiązała się współpracować z Wnioskodawcą w ten sposób aby zapewnić mu wszelkie informacje jakie okażą się niezbędne do zrealizowania usług, co potwierdza w szczególności brzmienie § 1 ust. 4 Umowy o świadczenie usług: „Spółka odda do dyspozycji Usługodawcy przed rozpoczęciem współpracy i, o ile to konieczne, również potem, wszystkie potrzebne do wykonania czynności informacje i dokumenty. Do Spółki należy decyzja, czy wykona zobowiązanie przekazania informacji przez wgląd w dokumenty”.
11.  Strony Umowy o świadczenie usług przyznały Wnioskodawcy swobodę w zakresie decydowania o tym czy będzie korzystał ze wsparcia innych podmiotów przy realizacji usług, co potwierdza w szczególności przyjęte przez Strony brzmienie § 1 ust. 5 Umowy o świadczenie usług: „Usługodawca uprawniony jest do zaangażowania własnych pracowników lub też samodzielne osoby trzecie do realizacji zlecenia doradztwa, jeżeli ci mają zawodowe kwalifikacje w zakresie uzgodnionych usług doradczych”.
12.  Strony uzgodniły, że Wnioskodawca jest uprawniony aby świadczyć zbliżone usługi także na rzecz innych podmiotów i brak jest umownych ograniczeń w tym zakresie – potwierdza to brzmienie § 1 ust. 6 ww. Umowy o świadczenie usług: „Usługodawca jest uprawniony do działań na rzecz innych zleceniodawców zarówno krajowych, jak i obcokrajowców, oraz reklamowania się na rynku”.
13.  W Umowie o świadczenie usług zawarte zostały również postanowienia odnoszące się do technicznych spraw związanych z realizacją usług – przykładowo w § 1 ust. 7 ww. Umowy o świadczenie usług jej strony ustaliły, że partnerem do kontaktu dla Wnioskodawcy po stronie A będzie C działający jako prokurent A, jak i poszczególni brygadziści w zakładzie przetwórczym należącym do B.
14.  Z Umowy o świadczenie usług wynika, że Wnioskodawca zobowiązał się względem A do zachowania lojalności oraz informowania A o każdym możliwym konflikcie interesów (§ 2 Umowy o świadczenie usług). Nadto, na Wnioskodawcę został nałożony także obowiązek zachowania w poufności wszelkich udostępnionych mu informacji dotyczących A oraz zakładu należącego do B (§ 3 Umowy o świadczenie usług).
15.  Umowa o świadczenie usług zawiera także postanowienia odnoszące się do kwestii wynagrodzenia. Stosowne zapisy w tym przedmiocie zostały zawarte w § 4. Zgodnie z jego treścią: „Usługodawca otrzyma za swoje czynności miesięczne wynagrodzenie, które uzależnione będzie od osiągniętych wyników odpowiednio do obrotu Spółki. (\`(...)\`) Wynagrodzenie nie przysługuje, jeśli Usługodawca nie wykona swoich zobowiązań z § 1 niniejszej umowy. Wynagrodzenie jest bez podatku VAT. Podatki Usługodawca odprowadza sam. Wynagrodzenie wypłacone zostanie gdy Usługodawca wystawi rachunek zaliczkowy. Ostateczne rozliczenie i ewentualne korekty odbędą się na zakończenie roku”.
16.  Strony Umowy o świadczenie usług uzgodniły także, że Wnioskodawcy przysługuje od A zwrot poniesionych przez niego kosztów związanych z realizacją usług ustalonych w treści tejże umowy (§ 5). Ustalono, że Wnioskodawca rozpoczął świadczenie usług na rzecz A z dniem 1 listopada 2016 r. Umowa o świadczenie usług została zawarta na czas określony (jeden rok) i przedłuża się każdorazowo o jeden rok, o ile nie zostanie wypowiedziana przez jedną ze stron (§ 6).
17.  Z uwagi na to, że Wnioskodawca zawarł Umowę o świadczenie usług w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, jej Strony zdecydowały, że zasadnym jest zastrzeżenie w jej treści szczególnych uzgodnień w przedmiocie statusu prawnego Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego usługi na rzecz A. Zagadnieniom tym poświęcony został § 7 Umowy o świadczenie usług – zgodnie z jego treścią: „(1) Strony umowy dążą za obopólną zgodą do współpracy na bazie samodzielności; stosunek pracy oraz podlegający obowiązkowi ubezpieczeń społecznych stosunek zatrudnienia nie mają uzasadnienia. Zgodnie z tym z wynagrodzenia nie jest potrącany i odprowadzany ani podatek dochodowy, ani składki na ubezpieczenie społeczne. Usługodawca odpowiedzialny jest sam za wynikające z niniejszej współpracy obowiązki podatkowe i ubezpieczeniowe, w szczególności również za odpowiednie zaopatrzenie emerytalne i odpowiednie ubezpieczenie chorobowe i pielęgnacyjne. (2) Jeśli Usługodawca nie wypełni swoich zobowiązań wg ust. 1, Spółka może żądać zwrotu składek ubezpieczeniowych pracownika na ubezpieczenie społeczne oraz ich odprowadzenia w przyszłości w przypadku stwierdzenia stosunku zatrudnienia podlegającego obowiązkowi ubezpieczeń społecznych”.
18.  Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz A na podstawie Umowy o świadczenie usług w okresie od dnia 1 listopada 2016 r. do dnia 30 czerwca 2018 r. Realizacja przez Wnioskodawcę na rzecz A powyższych usług w oparciu o Umowę o świadczenie usług została udokumentowana m.in. poprzez wystawianie przez A oraz B miesięcznych zestawień obrotów zrealizowanych w ramach zakładu przetwórstwa mięsnego – dokument ten był następnie podstawą do ustalenia wysokości należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia prowizyjnego.

Biorąc więc pod uwagę wskazany powyżej stan prawny oraz scharakteryzowany w tym miejscu stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca:

*   działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego na zlecenie A odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym powyżej i w związku z tym spoczywał na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest A;
*   który zrealizował na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym powyżej i otrzymał z tego tytułu wynagrodzenie od A był zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz A.

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działając na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz tegoż zleceniodawcy powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującej wykładni przepisów prawa.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Tak sformułowana definicja „podatnika” oparta jest na definicji zawartej w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą podatnikiem jest każda osoba prowadząca niezależnie – w jakimkolwiek miejscu – jakąkolwiek, zdefiniowaną w kolejnym ustępie, działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultaty tej działalności. Oznacza to, iż aby zostać podatnikiem, podmiot musi spełnić dwa podstawowe warunki dotyczące swojego statusu:

1.  być osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz
2.  być producentem, handlowcem, usługodawcą, rolnikiem względnie osobą wykonującą wolny zawód.

Jeżeli te warunki są spełnione i dany podmiot wykonuje jakąkolwiek działalność, wówczas działalność ta może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a w związku z tym podmiot ten, jeżeli działalność tę prowadzi samodzielnie, będzie uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 tej ustawy. Przedstawiony w tym miejscu sposób rozumienia pojęcia podatnika na gruncie ustawy o VAT oparty jest m.in. na przeglądzie stanowisk orzecznictwa oraz piśmiennictwa prawniczego zawartych w następujących publikacjach fachowych:

*   T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 14, Warszawa 2018;
*   A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. XII, WKP 2018.

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym przez niego zdarzeniu przyszłym nie może ulegać wątpliwości, że działając na podstawie umowy zawartej ze zleceniodawcą i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz tegoż zleceniodawcy będzie on posiadał status podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT gdyż będzie działał on jako samodzielny przedsiębiorca, który zawarł umowę w ramach działalności gospodarczej, wykonywane przez niego usługi oparte będą na posiadanym doświadczeniu zawodowym, usługi świadczone będą przez niego na własne ryzyko (ekonomiczne, handlowe, gospodarcze) za uzgodnionym przez strony umowy wynagrodzeniem.

Ad 5 i 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca:

*   działając na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego na zlecenie zleceniodawcy odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym w tejże umowie i w związku z tym spoczywał będzie na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest zleceniodawcy;
*   który zrealizuje na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą odpłatne usługi o zakresie przedmiotowym wskazanym w tejże umowie i otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie od zleceniodawcy będzie zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz zleceniodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującej wykładni przepisów prawa.

Odnośnie co do posiadania przez Wnioskodawcę statusu podatnika podatku VAT w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazuje, że w tym zakresie pełną aktualność zachowuje jego stanowisko przedstawione w Ad 4 wniosku i w związku z tym brak jest potrzeby powtarzania w tym miejscu zawartej tam argumentacji.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia zaś uzasadnienie prawne w przedmiocie świadczenia przez niego usług na rzecz zleceniodawcy oraz wynikających z tego tytułu obowiązków na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z regulacjami ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podatnikami VAT są natomiast podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT posiada odrębną definicję – zgodnie z tą definicją jest nią wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl zaś art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W prawie wspólnotowym, przepis art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, będąc odpowiednikiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi zaś że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. Tak więc na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE (Dyrektywa VAT) funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne, dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 pkt 1 Dyrektywy VAT, jest transakcją gospodarczą. Oznacza to, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy nosi określone cechy warunkujące ich objęcie obowiązkiem wynikającym z ustawy o VAT. Należy podkreślić, iż między usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Poza istnieniem świadczeń wzajemnych, a więc świadczeniem usługi przez jedną ze stron i zapłatą wynagrodzenia przez drugą ze stron, koniecznym jest aby pomiędzy usługą a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej świadczenia istniał bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek (tak: wyrok WSA w Krakowie z dnia 28 września 2005 r., sygn.: I SA/Kr 850/05, WSA w Białymstoku z dnia 23 sierpnia 2006 r., sygn.: I SA /Bk 193/06, WSA w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2008 r., sygn.: III SA/Wa 2166/07, czy też wyrok ETS w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99).

Podkreślić należy, iż warunkiem objęcia obowiązkiem podatkowym określonym w ustawie o VAT jest to, aby otrzymana kwota pieniężna była konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie konkretnego świadczenia (tak: orzeczenie z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Republika Finlandii). Nadto wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Jak wynika więc z powyższych unormowań, zakresem VAT będzie zatem objęte jedynie takie świadczenie usług, które jest dokonywane przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, pomiędzy zlecającym wykonanie usługi a jej wykonawcą istnieje więź obligacyjna, zaś wynagrodzenie wypłacane przez zlecającego na rzecz wykonawcy można powiązać ze świadczeniem wzajemnym wykonawcy (por. T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2015; A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wyd. 10, Warszawa 2016, WK 2016).

Natomiast z brzmienia art. 106e ust. 1 pkt 1-4 wynika wprost, że faktura powinna zawierać:

*   datę wystawienia;
*   kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
*   imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
*   numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne należy przejść na grunt opisanego zdarzenia przyszłego.

W treści wniosku jego autor wskazał, że Wnioskodawca planuje w przyszłości zawierać z A lub z innymi podmiotami gospodarczymi umowy, na podstawie których będzie świadczył usługi o zbliżonym zakresie oraz na analogicznych zasadach jak to zostało opisane w ww. stanie faktycznym oraz w Umowie o świadczenie usług. Szczegółowa charakterystyka Umowy o świadczenie usług została przedstawiona przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego, tak więc w niniejszym miejscu brak jest potrzebny aby ponownie przedstawiać informacje w tym temacie. W ocenie Wnioskodawcy wystarczającym będzie stwierdzenie, że umowy, jakie planuje on zawierać w przyszłości ze zleceniodawcami, będą co do zakresu oraz ich konstrukcji analogiczne do Umowy o świadczenie usług, co tym samym oznacza, że:

1.  W umowach tych Wnioskodawca będzie występował jako podmiot prowadzący jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG.
2.  Świadcząc usługi Wnioskodawca będzie opierał się na posiadanym doświadczeniu zawodowym w zakresie masarz, rozbieracz, wędliniarz.
3.  Wnioskodawca będzie wykonywał w szczególności następujące usługi:
    1.  organizacja zakładowych procesów, nadzór nad dotrzymywaniem ustawowych warunków pracy i bezpieczeństwa pracy;
    2.  doradztwo dotyczące możliwości wykonywania pracy, w szczególności poszukiwanie i proponowanie pracowników wykonujących rozbiór mięsa;
    3.  szkolenie nowych pracowników;
    4.  przygotowanie kalkulacji nowych produktów, zamówienie ofert i comiesięczna kalkulacja wynikowa;
    5.  przygotowanie danych koniecznych do kontroli wydajności;
    6.  przygotowanie i nadzór nad utrzymywaniem zgodnego z przepisami planu produkcyjnego z dotrzymywaniem warunków technicznych;
    7.  sprawdzanie wytycznych ustanowionych przez kontrahentów zleceniodawcy;
    8.  kalkulacja i zamówienie koniecznych środków pracy, narzędzi i maszyn.
4.  Z treści umowy wynikać będzie, że Wnioskodawca, świadcząc usługi na rzecz zleceniodawcy posiadał będzie status niezależnego przedsiębiorcy, świadczącego usługi na podstawie zawartej przez strony umowy.
5.  Umowa dopuszczać będzie możliwość korzystania przez Wnioskodawcę na potrzeby realizacji usług, z pracowników, zleceniobiorców lub innych osób, które będą podlegać jego kierownictwu.
6.  Umowa zawierać będzie także postanowienia odnoszące się do kwestii wynagrodzenia: wynagrodzenie to może mieć charakter procentowy od obrotu (jak w przypadku opisanym w stanie faktycznym); ryczałtowy (tygodniowy, miesięczny, kwartalny itp.), godzinowy (stawka za godzinę pracy) lub mieszany (składający się z wybranych elementów powyższych mechanizmów kalkulacji wynagrodzenia).
7.  Umowa może także przewidywać, że Wnioskodawcy przysługiwać będzie od zleceniodawcy zwrot poniesionych przez niego kosztów związanych z realizacją usług ustalonych w treści umowy.
8.  Wnioskodawca będzie dokumentował świadczenie usług na rzecz zleceniodawcy w szczególności poprzez wystawianie miesięcznych zestawień obrotów zrealizowanych w ramach zakładu przetwórstwa mięsnego – dokument ten będzie następnie podstawą do ustalenia wysokości należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy).

Natomiast przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 4 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Przepis art. 15 ust. 3 ustawy wskazuje wyjątki, w których określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą i w dniu 31 października 2016 r. zawarł z A (dalej jako Spółka) Umowę o świadczenie usług, na podstawie której od dnia 1 listopada 2016 r. do dnia 30 czerwca 2018 r. świadczył usługi na rzecz Spółki. Wnioskodawca zawarł Umowę o świadczenie usług w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a strony Umowy zastrzegły w jej treści szczególne uzgodnienia w przedmiocie statusu prawnego Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego usługi na rzecz Spółki ustalając, że strony Umowy o świadczenie usług dążą za obopólną zgodą do współpracy na bazie samodzielności, a stosunek pracy oraz podlegający obowiązkowi ubezpieczeń społecznych stosunek zatrudnienia nie mają uzasadnienia. Na podstawie § 1 ust. 1 Umowy o świadczenie usług Wnioskodawca zobowiązał się do wykonywania na rzecz Spółki następujących usług:

1.  organizacja zakładowych procesów, nadzór nad dotrzymywaniem ustawowych warunków pracy i bezpieczeństwa pracy – 14 dniowa kontrola w celu stwierdzenia/zabezpieczenia;
2.  doradztwo dotyczące możliwości wykonywania pracy, w szczególności poszukiwanie i proponowanie pracowników wykonujących rozbiór mięsa dla firmy B;
3.  szkolenie nowych pracowników;
4.  przygotowanie kalkulacji nowych produktów, zamówienie ofert i comiesięczna kalkulacja wynikowa;
5.  przygotowanie danych koniecznych do kontroli wydajności;
6.  przygotowanie i nadzór nad utrzymywaniem zgodnego z przepisami planu produkcyjnego z dotrzymywaniem warunków technicznych wyznaczonych przez firmę B;
7.  sprawdzanie wytycznych ustanowionych przez firmę B, w szczególności pod względem warunków technicznych;
8.  kalkulacja i zamówienie koniecznych środków pracy, narzędzi i maszyn;
9.  regularny, przynajmniej telefoniczny kontakt z brygadzistami;
10.  bezpośrednie podejmowanie działań i propozycje wobec Spółki przy nadzwyczajnych zdarzeniach.

Wnioskodawca nie podlega żadnym dalszym nakazom Spółki dotyczącym rodzaju i sposobu wykonywania usług doradztwa. Usługodawca ma wolną rękę w ustalaniu swojego miejsca pracy i czasu pracy.

Wnioskodawca otrzymuje za swoje czynności miesięczne wynagrodzenie, które uzależnione jest od osiągniętych wyników odpowiednio do obrotu Spółki. Wynagrodzenie nie przysługuje, jeśli Wnioskodawca nie wykona swoich zobowiązań z § 1 Umowy. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje lub będzie otrzymywać za wykonywane usługi w ramach zawartej umowy o świadczenie usług, nie stanowi i nie będzie stanowić żadnego ze źródeł przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 lub art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę za wykonywane usługi w ramach zawartej Umowy o świadczenie usług lub takiej umowy, która zostanie zawarta w przyszłości, będzie dla niego przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca planuje, że w przyszłości będzie zawierał ze Spółką lub z innym podmiotem gospodarczym – będącym podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy i posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w państwie członkowskim Unii Europejskiej (zgodnie z planem Wnioskodawcy siedzibą tego podmiotu będą Niemcy) – umowy, na podstawie których będzie świadczył usługi o zbliżonym zakresie oraz na analogicznych zasadach jak to zostało opisane w stanie faktycznym oraz w Umowie o świadczenie usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że skoro wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje lub będzie otrzymywać za wykonywane usługi w ramach zawartej umowy o świadczenie usług, nie stanowi i nie będzie stanowić żadnego z przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 lub art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to do wykonywanych przez niego czynności w ramach zawartej Umowy o świadczenie usług ze Spółką jak i zawieranych w przyszłości umów o zbliżonym zakresie oraz na analogicznych zasadach jak to zostało opisane w stanie faktycznym oraz w Umowie o świadczenie usług nie znajduje zastosowania art. 15 ust. 3 ustawy wyłączający możliwość uznania wykonywanych czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy wskazuje jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą. Działalnością gospodarczą dla potrzeb podatku od towarów i usług jest zatem jakikolwiek przejaw aktywności, nawet jednorazowy, podmiotu, którego można uznać za producenta, handlowca, usługodawcę, lub wykorzystywanie przez dany podmiot posiadanych dóbr dla celów zarobkowych w sposób ciągły.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta należy rozumieć podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

W konsekwencji, podatnikiem jest każdy podmiot, któremu można przypisać status handlowca, usługodawcy, producenta lub, który posiadając aktywa, korzysta z nich dla celów zarobkowych w sposób ciągły.

Należy zauważyć, że umowę o świadczenie usług Wnioskodawca zawarł ze Spółką w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, której przedmiotem zgodnie z wpisem do CEIDG jest m.in. świadczenie usług w zakresie:

*   pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania – PKD 70.22.Z;
*   pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowanej – PKD 82.99.Z;
*   pozostałej działalności usługowej, gdzie indziej niesklasyfikowanej – PKD 96.09.Z.

Ponadto w umowie strony zastrzegły szczególne uzgodnienia w przedmiocie statusu prawnego Wnioskodawcy jako podmiotu świadczącego usługi na rzecz Spółki. Współpraca pomiędzy stronami umowy jest oparta na samodzielności, a Wnioskodawca ma wolną rękę w ustalaniu swojego miejsca i czasu pracy. Podobnie przyszłe umowy będą zawierane na analogicznych warunkach.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartych umów o świadczenie usług na rzecz Spółki oraz w przyszłości na rzecz Spółki lub innego podmiotu gospodarczego stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenie usług, a Wnioskodawca świadczy/będzie świadczyć je w celach zarobkowych regularnie i w sposób zorganizowany. Tym samym świadczenie tych usług stanowi/będzie stanowić samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca jest/będzie z tytułu wykonywania tych usług podatnikiem w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem odpowiadając na pytania nr 1 i 4 należy stwierdzić, że:

*   w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz A jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy;
*   w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działając na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą i świadcząc na podstawie tejże umowy usługi na rzecz tegoż zleceniodawcy będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 4 jest prawidłowe.

W przypadku świadczenia usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Opisani we wniosku usługobiorcy spełniają/będą spełniać definicję podatników w rozumieniu art. 28a ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie będą miały zastosowania w niniejszej sprawie.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy zatem stwierdzić, że miejscem świadczenia usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki lub innego podmiotu gospodarczego – stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy – jest/będzie miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Niemiec lub innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Tym samym usługi te nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zatem w świetle przytoczonych wyżej przepisów ustawy, jeśli miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca to usługodawca ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej wyświadczenie takich usług.

Z opisu sprawy wynika, że z tytułu nabywanych od Wnioskodawcy usług w ramach zawartych umów o świadczenie usług Spółka jak i inny podmiot gospodarczy posiadający siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej są/będą zobowiązani do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium państwa ich siedziby.

Zatem odpowiadając na pytania nr 2, 3, 5 i 6 należy stwierdzić, że:

*   w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca działając na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego na zlecenie A odpłatne usługi o zakresie wskazanym w umowie i w związku z tym spoczywał na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest A;
*   w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, który zrealizował na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z A odpłatne usługi o zakresie wskazanym w umowie i otrzymał z tego tytułu wynagrodzenie od A był zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz A;
*   w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działając na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą powinien być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego na zlecenie zleceniodawcy odpłatne usługi o zakresie wskazanym w umowie i w związku z tym spoczywał będzie na nim obowiązek wystawiania faktur VAT z tytuły zrealizowania tych usług na rzecz ich nabywcy, to jest zleceniodawcy;
*   w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, który zrealizuje na podstawie stosownej umowy zawartej ze zleceniodawcą odpłatne usługi o zakresie wskazanym w umowie i otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie od zleceniodawcy będzie zobowiązany do udokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT na rzecz zleceniodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2, 3, 5 i 6 jest również prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów administracyjnych tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z przedstawionego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to kwestii wskazania informacji jakie powinna zawierać faktura wystawiana przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.