Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-328/16/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-23
Teza: Czy równowartość dochodu przeznaczonego na pokrycie kosztów wpłat na PFRON oraz odsetek i kary umownej podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych w wysokości 19% w przypadku gdy Szpital uzyskał stratę podatkową?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; fundusz-wpłata na PFRON; kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; strata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2016 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim – 1 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości opodatkowania równowartości dochodu przeznaczonego na pokrycie wpłat na PFRON, odsetek oraz kary umownej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2016 r. wpłynął do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości opodatkowania równowartości dochodu przeznaczonego na pokrycie wpłat na PFRON, odsetek oraz kary umownej. Wniosek ten, za pismem z 5 kwietnia 2016 r., Znak: 1061-IPTPBB3.4510.5.1.2016.PW został przesłany do tut. BKIP do załatwienia zgodnie z właściwością (wpływ 8 kwietnia 2016 r.).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Szpital jest podmiotem leczniczym (SP ZOZ) i jego celem statutowym jest prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych.

Powyższe uprawnia Szpital do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updp”).

W ciągu 2015 r. Szpital odprowadził podatek w wysokości 19% od wpłat: na PFRON, odsetek i kary umownej to jest od wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu. Za 2015 r. Szpital z prowadzonej działalności uzyskał stratę podatkową, co wykazano w rocznym zeznaniu CIT-8. Strata ta powstaje zarówno przed jak i po uwzględnieniu w podstawie opodatkowania wpłat za PFRON oraz odsetek i kary umownej, jako kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z osiągnięciem straty, u Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy, także z tytułu poniesionych wpłat na PFRON oraz zapłaconych odsetek i kary umownej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy równowartość dochodu przeznaczonego na pokrycie kosztów wpłat na PFRON oraz odsetek i kary umownej podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych w wysokości 19% w przypadku gdy Szpital uzyskał stratę podatkową?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku osiągnięcia straty podatkowej, także po uwzględnieniu wpłat na PFRON oraz zapłaconych odsetek i kary umownej jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, u podatnika korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updp, nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do przepisu art. 7 ust 1 updp przedmiotem opodatkowania jest dochód, którym jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodu przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Zapłacone w ciągu roku zaliczki na podatek od wpłat na PFRON oraz odsetek i kary umownej, w przypadku osiągnięcia straty będą stanowiły nadpłatę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej także: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop). Dochód – ustalony zgodnie z art. 7 albo 7a ust. 1, po odliczeniu (…) – stanowi podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a (art. 18 ust. 1 updop).

Jednocześnie należy wskazać, że dochód podatkowy może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania w szczególności na podstawie art. 17 ust. 1 updop. Wymieniony przepis zawiera katalog dochodów wolnych od podatku. Stwierdzenie, że dochód jest wolny od podatku, należy odczytywać jako wyłączenie z podstawy opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułów wyszczególnionych w tym przepisie. Należy też dodać, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe zawarte w updop podlegają ścisłej interpretacji – ich zakres nie może być rozszerzany ani zawężany – ze względu na zasadę tzw. powszechności i równości opodatkowania.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca – Szpital – jest podmiotem leczniczym i jego celem statutowym jest prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Powyższe uprawnia Szpital do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. W ciągu 2015 r. Szpital odprowadził podatek w wysokości 19% od wpłat: na PFRON, odsetek i kary umownej to jest od wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu. Za 2015 r. Szpital z prowadzonej działalności uzyskał stratę podatkową, co wykazano w rocznym zeznaniu CIT-8. Strata ta powstaje zarówno przed jak i po uwzględnieniu w podstawie opodatkowania wpłat za PFRON oraz odsetek i kary umownej, jako kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Przenosząc okoliczności zaprezentowanej sprawy na grunt updop należy wskazać, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również podlegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Zastrzeżony natomiast powyżej art. 17 ust. 1c updop stanowi, że przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów, i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Należy również zaznaczyć, że stosownie do art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów ze metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 17 ust. 1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z treści zaprezentowanych przepisów wynikają więc określone przesłanki, które pozwalają – po ich spełnieniu – na skorzystanie ze zwolnienia podatkowego. Zasadniczo, jeśli Wnioskodawca realizuje cele statutowe, to jego dochody korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4, o ile są przeznaczone i wydatkowane na działalność statutową związaną z ochroną zdrowia.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że gdy podatnik korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, to koszty należy rozpatrywać w sposób szczególny. Generalnie, w myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, wszelkie wydatki poniesione przez Szpital powinny być w pierwszej kolejności ocenione pod kątem tego, czy łączą się bezpośrednio lub pośrednio z przychodem, następnie należy sprawdzić, czy nie znajdują się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz końcowo rozważyć, czy wydatki te wiążą się z celami statutowymi. Jeżeli – w wyniku tej oceny – okaże się, ze wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, poniesione zostały na cele statutowe objęte rozpatrywanym zwolnieniem, to wówczas ich równowartość będzie wolna od podatku. Należy też podkreślić, że w przypadku wydatków nieuznanych za poniesione na cele statutowe podatnika, ich równowartość nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop i wtedy wpływa na zwiększenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z opisu sprawy, odnośnie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na wpłaty na PFRON, odsetki oraz karę umowną – koszty te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, wpłaty te nie znajdują się w katalogu celów statutowych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, co oznacza, że równowartość dochodu przeznaczonego na wpłatę na PFRON, na odsetki oraz na karę umowną nie podlega temu zwolnieniu podatkowemu.

Należy też stwierdzić, mając na uwadze omówione regulacje prawne, że w sytuacji gdy Wnioskodawca w roku podatkowym ponosi stratę podatkową i strata ta istnieje zarówno przed jak i po uwzględnieniu wydatków na PFRON, na odsetki oraz na karę umowną, które to wpłaty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, to okoliczność wydatkowania środków na pokrycie wskazanych wydatków nie powoduje obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku, jeżeli dochód przed odliczeniem ww. wydatków nie wystąpił, nie mógł korzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Tym samym nie można przyjąć, że Szpital dochód przeznaczył na cele preferowane i w związku z powyższym jego wydatkowanie na inne cele (wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu) nie będzie skutkowało zaistnieniem okoliczności wskazanych w art. 17 ust. 1a updop.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.