Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.147.2016.1.IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-07
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur rozliczeniowych o wartości 0, w sytuacji gdy faktury zaliczkowe pokryły całą należność – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem zaliczki,

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przekazania lokali przed podpisaniem aktu notarialnego,

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przekazania lokali po uprzednim podpisaniu aktu notarialnego,

*   wystawiania faktur rozliczeniowych o wartości 0, w sytuacji gdy faktury zaliczkowe pokryły całą należność.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT działającym w branży deweloperskiej.

Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka sprzedaje osobom fizycznym oraz podmiotom gospodarczym lokale mieszkalne, lokale niemieszkalne przylegające do nich komórki lokatorskie, miejsca postojowe oraz lokale usługowe wraz z przynależnymi prawami we wzniesionych budynkach. Z przyszłymi nabywcami lokali Spółka w pierwszym etapie sprzedaży zawiera umowy deweloperskie w formie aktu notarialnego, które to umowy zobowiązują spółkę do wybudowania w przyszłości budynku w którym będzie znajdował się lokal mieszkalny lub niemieszkalny (garaż, komórka lokatorska), a także lokal usługowy będący przedmiotem umowy. Spółka podczas całego procesu budowy przedmiotu umowy otrzymuje od nabywcy (osoba fizyczna, osoba prawna) zaliczki, na które wystawia faktury VAT i obowiązek podatkowy od tych faktur rozpoznaje w momencie wpływu zaliczki na rachunek bankowy Spółki zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Po zakończonym procesie budowy i otrzymaniu decyzji o pozwolenie na użytkowanie Spółka dokonuje przeniesienia własności lokali.

Wydanie przedmiotu umowy następuje między innymi na podstawie protokołu odbioru lokalu, lub na podstawie aktu notarialnego, który ustanawia odrębną własność przedmiotu umowy. Na podstawie protokołu odbioru lokalu kupujący przejmuje lokal i wówczas przekazane są m.in. klucze do lokalu, wówczas również może rozporządzać danym lokalom (dysponować towarem). Po podpisaniu natomiast aktu notarialnego fizyczne przekazanie przedmiotu umowy następuje z chwilą podpisania aktu lub później.

Od 2014 roku w chwili przekazania przedmiotu umowy Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy:

1.  w przypadku podpisania protokołu odbioru lokalu wcześniej niż sporządzenie aktu notarialnego z datą sporządzenia protokołu, gdyż data ta jest tożsama z datą odbioru przez nabywcę,
2.  w przypadku sporządzenia aktu notarialnego wcześniej niż sporządzenie protokołu odbioru (przekazanie kluczy do lokalu) w momencie wystawienia aktu notarialnego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka w miesiącu sporządzenia protokołu odbioru lokalu, lub sporządzenia aktu notarialnego wystawia faktury VAT (dalej faktury rozliczeniowe) dla nabywców. Faktury te mogą mieć wartość do zapłaty 0,00 (słownie: zero zł 00/100), gdy zaliczki wpłacone przez nabywcę pokrywają całą należną kwotę za przedmiot umowy, lub wartość różną od 0 jeżeli zaliczki nie pokryły jeszcze całej wartości przedmiotu umowy. Faktury rozliczeniowe o wartości do zapłaty większej niż 0 Spółka ujmuje w rejestrze VAT sprzedaży w miesiącu ich wystawienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku nr 4) Czy Spółka postępuje prawidłowo wystawiając dla nabywcy lokalu faktury rozliczeniowe jeżeli wartość tej faktury wynosi 0, ponieważ wartość wcześniej wystawionych faktur zaliczkowych pokrywa całą należność za lokal?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może wystawiać faktury VAT tzw. rozliczeniowe, które mają wartość 0 jeżeli wcześniej wpłacone zaliczki i wystawione faktury pokrywają całą wartość należności jaką nabywca ma zapłacić za przedmiot umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 19a ust. 8 cyt. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 1 tej ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106f ust. 1 ustawy, faktura, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, powinna zawierać:

1.  dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
2.  otrzymaną kwotę zapłaty;
3.  kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

KP = (ZB x SP) / (100 + SP)

gdzie:

KP - oznacza kwotę podatku,

ZB - oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty,

SP - oznacza stawkę podatku;

1.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

Zgodnie z art. 106f ust. 2 cyt. ustawy, przepisy art. 106e ust. 1 pkt 16-21 i 24 oraz ust. 2-6, 10 i 11 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 106f ust. 3 tej ustawy, jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym, powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 106f ust. 4 ustawy, w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Natomiast zgodnie z art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca Spółka podczas całego procesu budowy przedmiotu umowy otrzymuje od nabywcy (osoba fizyczna, osoba prawna) zaliczki, na które wystawia faktury VAT i obowiązek podatkowy od tych faktur rozpoznaje w momencie wpływu zaliczki na rachunek bankowy Spółki zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka w miesiącu sporządzenia protokołu odbioru lokalu, lub sporządzenia aktu notarialnego wystawia faktury VAT (dalej faktury rozliczeniowe) dla nabywców. Faktury te mogą mieć wartość do zapłaty 0,00 (słownie: zero zł 00/100), gdy zaliczki wpłacone przez nabywcę pokrywają całą należną kwotę za przedmiot umowy, lub wartość różną od 0 jeżeli zaliczki nie pokryły jeszcze całej wartości przedmiotu umowy. Faktury rozliczeniowe o wartości do zapłaty większej niż 0 Spółka ujmuje w rejestrze VAT sprzedaży w miesiącu ich wystawienia.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy Spółka postępuje prawidłowo wystawiając dla nabywcy lokalu faktury rozliczeniowe jeżeli wartość tej faktury wynosi 0, ponieważ wartość wcześniej wystawionych faktur zaliczkowych pokrywa całą należność za lokal.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż na podstawie obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. regulacji prawnych Wnioskodawca co do zasady nie powinien wystawić faktury końcowej, w przypadku otrzymania i udokumentowania zaliczki, obejmującej całą zapłatę za wykonanie przez Wnioskodawcę usługi.

Jednocześnie należy zauważyć, że obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. przepisy prawa podatkowego nie zabraniają wystawiania faktur końcowych, które będą dodatkowym dowodem potwierdzającym dokonanie sprzedaży/zakupu i z których wynikać będzie, że należność w całości została uregulowana.

Jeśli zatem Wnioskodawca wystawi fakturę końcową w sytuacji, gdy faktura (faktury) zaliczkowa obejmuje całą należność za usługę wykonaną przez Wnioskodawcę, to w takiej fakturze końcowej powinien zostać „wyzerowany podatek”, ponadto faktura ta powinna zawierać numer faktury (faktur) wystawionej przed wykonaniem usługi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż może wystawiać faktury tzw. rozliczeniowe, które mają wartość 0 jeżeli wcześniej wpłacone zaliczki i wystawione faktury pokrywają całą wartość należności jaką nabywca ma zapłacić za przedmiot umowy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej wystawiania faktur rozliczeniowych o wartości 0, w sytuacji gdy faktury zaliczkowe pokryły całą należność. Natomiast wniosek w pozostałej części został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.