Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-205/15-3/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-03
Teza: w zakresie uznania czynności wniesienia wkładu do Spółki w postaci wierzytelności i dokonania jej konwersji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; konwersja; wierzytelność; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy ‑ przedstawione we wniosku z 25 lutego 2015 r. (data wpływu 5 marca 2015 r.), uzupełnione pismem Spółki z dnia 27 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia wkładu do Spółki w postaci wierzytelności i dokonania jej konwersji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia wkładu do Spółki w postaci wierzytelności i dokonania jej konwersji. Wniosek został uzupełniony pismem Spółki z dnia 27 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

V. Spółka Akcyjna (dalej: „Udziałowiec”) jest jedynym udziałowcem spółek kapitałowych w rozumieniu prawa handlowego: C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Obie wymienione spółki pozostają udziałowcami spółki osobowej prawa handlowego C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa (dalej: „Wnioskodawca", „Spółka”, „SK”).

W ramach przyjętej strategii gospodarczej Udziałowiec zamierza w najbliższym czasie dokonać zakupu wierzytelności, których dłużnikiem pozostaje Wnioskodawca. Przedmiotowa wierzytelność wynika wprost z umowy pożyczki zawartej z podmiotem zagranicznym - pożyczkodawcą. Na mocy wskazanej umowy pożyczkodawcy w stosunku do Wnioskodawcy przysługuje wierzytelność o zapłatę kwoty głównej pożyczki wraz z naliczonymi od przedmiotowej pożyczki odsetkami (dalej: „Pożyczka”).

Udziałowiec zamierza nabyć przedmiotową Pożyczkę, która z uwagi na obiektywne przesłanki biznesowe, w tym wskaźniki ekonomiczne SK, jako pożyczkobiorcy, w sposób zasadniczy będzie niższa od wartości nominalnej Pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami. Ponadto, Udziałowiec zakłada możliwość wykorzystania zakupionej Pożyczki jako wkładu niepieniężnego, w procesie przystąpienia do SK.

Wartość przedmiotowego wkładu niepieniężnego zostanie określona w kwocie odpowiadającej cenie, po której Udziałowiec nabył Pożyczkę.

W nadesłanym przez Spółkę piśmie z dnia 27 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.) doprecyzowano zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie, że:

V. Spółka Akcyjna (dalej: „Udziałowiec”) zamierza zakupić wierzytelność, której dłużnikiem pozostaje Wnioskodawca. Jednak przedmiotowa wierzytelność nie jest, jak informowała w treści wniosku pierwotnego SK pożyczką, jaką zaciągnęła Spółka, a wynika z umowy cashpoolingu w którym uczestniczy SK.

W konsekwencji Udziałowiec nie zakłada wniesienia jako wkładu niepieniężnego, przy przystąpieniu do SK wierzytelności wynikającej z pożyczki, tylko wierzytelność z tytułu cashpoolingu (dalej: „Wierzytelność”).

Udziałowiec nabędzie Wierzytelność po wartości nominalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 27 marca 2015 r.:

Czy wniesienie Wierzytelności jako wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Spółki wniesienie Wierzytelności jako niepieniężnego wkładu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, iż cesja wierzytelności, z jaką w przedmiotowym - projektowanym - stanie faktycznym Spółka będzie mieć do czynienia, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wskazać bowiem należy, iż przedmiotowe świadczenie nie stanowi przedmiotu opodatkowania przywołanym podatkiem

Wskazać w tym miejscu należy, iż co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega czynność wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego, jako swoista konwersja wierzytelności powodująca zamianę towaru na inne prawo, czyli de facto dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT.

Jednak w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności, ta nie stanowi towaru w rozumieniu ustawy VAT, gdyż nie wpisuje się w definicję takiego towaru wynikającą wprost z art. 2 pkt 6 VAT. Czynność prawna stanowiąca przyczynek do sformułowania przedmiotowego pytania nie jest także „świadczeniem usługi. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej łub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które zgodnie z art. 510 par. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 96 z późn. zm.) następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności” (za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2010 roku sygnatura I FSK 537/11).

W konsekwencji zbycie wierzytelności jest jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do posiadanej wierzytelności i nie konstytuuje zobowiązania podatkowego w rozumieniu przepisów VAT.

Stanowisko takie zawiera między innymi: interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 marca 2011 r., IPPP2/443-969/10-2/KG, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 marca 2013 r., ILPP1/443-131/13-2/JSK, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 maja 2013 r., IBPP2/443-74/13/WN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,(\`(...)\`).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust.1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że V. Spółka Akcyjna - Udziałowiec - zamierza zakupić wierzytelność, której dłużnikiem pozostaje Wnioskodawca. Przedmiotowa wierzytelność wynika z umowy cashpoolingu w którym uczestniczy Wnioskodawca.

Następnie Udziałowiec zakłada wniesienie jako wkładu niepieniężnego, przy przystąpieniu do Wnioskodawcy wierzytelności wynikającej z tytułu cashpoolingu. Udziałowiec nabędzie Wierzytelność po wartości nominalnej.

W odniesieniu do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca sformułował pytanie, dotyczące ustalenia, czy wniesienie Wierzytelności jako wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy przez Udziałowca będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), dalej k.c.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Na mocy art. 509 § 2 k.c., wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Przeniesienie wierzytelności następuje - w myśl art. 510 § 1 k.c. - na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że w przypadku umów cesji (obrotu) wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia przez cesjonariusza wierzytelności od cedenta za umówioną cenę - niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności - i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tak określonej usługi nabycia długu, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza (nabywcy), nie stanowiąc odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., nie podlega opodatkowaniu. Rozwiązanie to zostało potwierdzone w licznym już orzecznictwie administracyjnym, jak np. w wyroku NSA z dnia z dnia 19 marca 2012 r. sygn. I FPS 5/11 Sąd stwierdził, iż: „Podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę”. W tym samym wyroku NSA wskazał na istotną rolę orzecznictwa TSUE, dotyczącego analizowanej kwestii. Korzystając z pomocy, jaką daje orzecznictwo TSUE i będąc związany wykładnią prawa unijnego w nim zawartą, NSA sformułował pogląd, że: nabycie wierzytelności pieniężnej, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., ze względu na fakt, że „w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie”.

W opisie sprawy mamy do czynienia ze specyficzną sytuacją, w której Wnioskodawca jako spółka komandytowa nabędzie własny dług od swojego przyszłego udziałowca, który wierzytelność wniesienie do Niej aportem. Oznacza to, że Wnioskodawca stanie się równocześnie dłużnikiem i wierzycielem, co prowadzi do tzw. konfuzji, której skutkiem jest wygaśniecie zobowiązania. W szczególności Wnioskodawca nie będzie tych wierzytelności dochodził w imieniu lub na rzecz Udziałowca - i za wynagrodzeniem od nich przypadającym - już choćby z tego względu, że omawiana transakcja doprowadzi do wygaśnięcia tych wierzytelności. Z tego powodu nie jest możliwe zidentyfikowanie świadczenia, które miałby wykonywać Wnioskodawca na rzecz Udziałowca i które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, w konfrontacji z powołanymi przepisami prawa, stwierdzić należy, że w tej konkretnej sytuacji czynność nabycia wierzytelności nie stanowi dostawy towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Nabycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Zatem, przeniesienie wierzytelności przysługujących Udziałowcowi wyłącznie w stosunku do Wnioskodawcy w zamian za objęcie udziałów, nie stanowi czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy, tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.