Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.201.2018.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-05
Teza: Koszt kwalifikowany w przypadku prowadzenia prac badawczo-rozwojowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki pracownicze poniesione przez Wnioskodawcę (premie) na rzecz pracowników zatrudnionych m. in. w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, tj. 2017 r. w części, w jakiej pracownicy faktycznie wykonują zadania w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: .”Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podmiotem odpowiedzialnym za gromadzenie, integrowanie i udostępnianie danych dotyczących historii kredytowej klientów banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych oraz pozabankowych firm pożyczkowych. Dla kredytodawców dostęp do tego typu informacji jest wsparciem procesu kredytowego.

Spółka nieustannie się rozwija i prowadzi prace mające na celu poprawę efektywności prowadzonej działalności gospodarczej, poszerzanie oferty produktowej, poprawę bezpieczeństwa świadczonych usług, podnoszenie jakości oferowanych usług oraz optymalizację procesów wewnętrznych, w tym celu, Spółka realizowała w latach 2016 i 2017 działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o PDOP („Działalność B+R”).

W związku z prowadzoną Działalnością B+R Spółka poniosła w 2017 r. w szczególności koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz koszty sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez Spółkę (dalej łącznie: „Koszty Wynagrodzeń”), dotyczących pracowników zatrudnionych w Spółce m. in. w celu realizacji Działalności B+R (dalej: „Pracownicy B+R”). Pracownicy B+R byli zatrudnieni przez Spółkę na podstawie umów o pracę, a ich zakres obowiązków został określony m.in. w opisach stanowisk. Pracownicy B+R wykonywali Działalność B+R w części lub w całości swojego czasu pracy.

W ramach Kosztów Wynagrodzeń, Spółka wypłaciła w 2017 r. Pracownikom B+R uznaniowe premie półroczne dotyczące okresu lipiec - grudzień 2016 roku (dalej: „Premie”). Premie były uznaniowe oraz stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w 2017 roku zgodnie z właściwymi uregulowaniami ustawy o PDOP. Premie dotyczyły m.in. pracy wchodzącej w zakres Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę.

W odniesieniu do ponoszonych Kosztów Wynagrodzeń Pracowników B+R Spółka zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o PDOP (dalej: „Ulga B+R”).

W szczególności, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 związku z ust. 1 ustawy o PDOP, Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty Premii wypłacanych Pracownikom B+R.

Stosowane w Spółce narzędzia informatyczne pozwalają na szczegółową ewidencję projektów B+R (dalej: „Ewidencja”). Ewidencja ta zawiera informacje takie jak:

*   opis projektu;

*   czas rozpoczęcia i zakończenia projektu;

*   wykaz osób zaangażowanych w pracę w poszczególnym projekcie;

*   wykaz prac stworzonych w danym projekcie z imiennym podporządkowaniem do konkretnej osoby wykonującej daną pracę;

*   zaangażowanie czasowe poszczególnych pracowników w prace nad poszczególnymi projektami B+R.

Ewidencja prowadzona jest w miesięcznych, kwartalnych, półrocznych lub rocznych okresach rozliczeniowych w zależności od charakteru projektu, a zaangażowanie czasowe poszczególnych pracowników w projekty B+R realizowane przez Spółkę może być wyrażone zarówno w wartościach procentowych jak i godzinowych. Przy czym Ewidencja, o której mowa, nie jest typową ewidencją godzinową i nie zawiera informacji o poszczególnych czynnościach wykonanych w danej jednostce czasowej przez konkretnego pracownika B+R. Po zsumowaniu wartości wykazanych w Ewidencji, a odzwierciedlających zaangażowanie czasowe Pracowników B+R w prace badawczo-rozwojowe w poszczególnych projektach, Spółka będzie w stanie określić stosunek czasu przeznaczonego przez danego Pracownika B+R na realizację działalności badawczo-rozwojowej do normy czasu pracy w danym miesiącu (dalej: „Wskaźnik”). Przez normę czasu pracy Spółka rozumie normę czasu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy.

Na podstawie informacji zgromadzonych Ewidencji, z zastosowaniem Wskaźnika, Spółka zamierza obliczyć stosunek czasu przeznaczonego na realizację Działalności B+R przez danego Pracownika B+R do normy jego czasu pracy w okresie, za który dana Premia została wypłacona.

Przykładowo, jeśli Pracownik B+R otrzymał Premię w wysokości 5 000 zł, norma czasu pracy wynosiła 150 godzin miesięcznie i w każdym miesiącu pracownik, zgodnie ze Wskaźnikiem, 50% swojego czasu pracy faktycznie realizował działalność B+R to wysokość Premii za okres 6 miesięcy 2016 roku dotycząca Działalności B+R wyniesie: 6 \*(50% \* 150) / 6 \* 150 \* 5 000 zł = 75 / 150 \* 5 000 zł = 2 500 zł

Na podstawie tak obliczonego stosunku czasu poświęconego na Działalność B+R do normy czasu pracy w ramach Ulgi B+R Spółka zamierza odliczyć Premie w okresie, w którym zostały wypłacone i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tj. w roku podatkowym trwającym od stycznia 2017 r. do 31 grudniu 2017 r.

Spółka zamierza dokonać odliczenia zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o PDOP, a w szczególności zaznacza, że:

*   prowadzona Działalność B+R nie stanowiła badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o PDOP,

*   w ewidencji rachunkowej Spółka wyodrębniła koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których Działalność B+R jest i będzie realizowana,

*   Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

*   Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o PDOP,

*   Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R Premii zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP obowiązującymi w 2017 r. (tj. w wysokości 50%).

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie Premii za okres lipiec - grudzień 2016 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może uznać koszty Premii za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, i dokonać ich odliczenia na podstawie art. 18d. ust. 1 ustawy o PDOP w 2017 roku, tj. w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może uznać koszty Premii za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, w części w jakiej dany Pracownik B+R wykonywał Działalność B+R w okresie, za który zostały one wypłacone, z zastosowaniem Wskaźnika zgodnie z prowadzoną Ewidencją?

Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 zostanie udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka może uznać koszty Premii za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, i dokonać ich odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP w 2017 roku, tj. w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy dot. Ulgi B+R w 2017 r.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o PDOP działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o PDOP oznaczają:

*   badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

*   badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

*   badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowy prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Natomiast, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP prace rozwojowe należy rozumieć jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowią produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o PDOP, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Z kolei w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Przepis art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP stanowi, że odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.

Na podstawie art. 18e ustawy o PDOP, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z brzmienia art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2018.200 t.j. z dnia 24 stycznia 2018 r., dalej: ustawa o PDOF), wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o PDOP, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PDOF, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. poz. 1052 oraz z 2017 r. poz. 60), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzona przez Spółkę Działalność B+R stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o PDOP.

Działalność B+R nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o PDOP. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy Spółka jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów wymienionych w art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o PDOP poniesionych na Działalność B+R.

Art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP. zawiera odesłanie do przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, zgodnie z którym za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, a w szczególności nagrody i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona. Zakres zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF nie został zatem ograniczony wyłącznie do wynagrodzenia zasadniczego, ale odnosi się do wszelkich kategorii przychodów ze stosunku pracy wymienionych w tym przepisie. W konsekwencji, w ocenie Spółki, kwoty wypłacane Pracownikom B+R z tytułu Premii należy uznać za koszty kwalifikowane.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, m.in. w celu realizacji Działalności B+R. Spółka zatrudniała w 2017 r. Pracowników B+R. którzy byli zaangażowani w wykonywanie Działalności B+R. W związku z tym Spółka ponosiła Koszty Wynagrodzeń, w tym Premii, stanowiące należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. I ustawy o PDOP, w odniesieniu do Kosztów Wynagrodzeń, w tym Premii.

Wreszcie, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia w ramach Ulgi B+R Premii za rok, w którym zostały wypłacone i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Należy zauważyć, że ustawa o PDOP nie zawiera szczególnych regulacji w zakresie momentu odliczenia kosztów należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, w kontekście odliczenia z tytułu Ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową muszą stanowić koszty uzyskania przychodów w celu ich odliczenia w ramach Ulgi B+R.

Z kolei z brzmienia art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP wynika, że odliczenia należy dokonać w roku poniesienia kosztu kwalifikowanego. Odliczenie to polega, w myśl art. 18e ustawy o PDOP, na wykazaniu kwoty kosztów kwalifikowanych we właściwym zeznaniu.

Mając na względzie powyższe przepisy, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że koszty ponoszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o PDOP podlegają odliczeniu w roku (tj. odliczenia w zeznaniu za rok), w którym zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie odmiennego podejścia - tj. odliczania kosztów Działalność B+R zanim stałyby się kosztami uzyskania przychodów mogłoby prowadzić do sytuacji, iż w ramach Ulgi B+R byłyby rozliczane koszty, które nigdy (np. z uwagi na regulacje szczególne ustawy o PDOP) nie będą kosztami uzyskania przychodów.

Przywołany art. 15 ust. 4g ustawy o PDOP stanowi, że aby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należności wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF w miesiącu za który są należne, to te należności muszą zostać wypłacone w terminie wynikającym z odpowiednich przepisów prawa pracy. We wszystkich innych przypadkach, tj. gdy zostały wypłacone w terminie późniejszym lub ich termin nie został określony w odpowiednich przepisach, należności te stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z postanowieniami przepisów ogólnych w momencie ich wypłaty.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o PDOP, należności wynikające ze stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Przywołany artykuł nie ma jednak również zastosowania w odniesieniu do premii uznaniowych i nagród wypłacanych pracownikom za wykonaną pracę w zakresie obowiązku rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów w miesiącu za które są należne. Premie uznaniowe oraz nagrody charakteryzują się bowiem subiektywną oceną pracodawcy w zakresie ich przyznania, i w efekcie powinny być rozpoznawane w terminie ich wypłacenia pracownikom. Stanowisko to poparte jest uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lutego 2016 roku o sygnaturze 11 FPS 5/15, gdzie wskazano, że: „wypłacane pracownikom nagrody i premie z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w tym podatku w miesiącu ich wypłaty”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF.

Należy zauważyć, że art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o PDOP zawiera wprost odesłanie do art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy go stosować również do Kosztów Wynagrodzeń w tym Premii.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone przez Spółkę Premie stanowią koszty uzyskania przychodów dopiero w momencie wypłaty. Tym samym, Spółka będzie więc uprawniona do dokonania odliczenia kosztów Premii za dany okres w miesiącu, w którym koszt ten faktycznie jest poniesiony i na tej podstawie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Ponieważ zaś Ulga B+R jest rozliczana zgodnie z art. 18d i art. 18e ustawy o PDOP w zeznaniu rocznym, to koszty Premii należy wówczas odliczyć, w roku w którym zostały wypłacone, niezależnie jakiego okresu dotyczą.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, koszty Premii wypłaconych i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2017 r. powinny zostać odliczone w ramach Ulgi B+R w zeznaniu za 2017 rok, niezależnie od faktu, że dotyczą Działalność B+R prowadzonej w 2016 roku. W ocenie Spółki, wobec zapisów ustawy PDOP należy odróżnić prawo do skorzystania z odliczenia z Ulgi B+R od faktycznego momentu jej rozliczenia, który jest warunkowany momentem uznania kosztów Działalność B+R za koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji, z faktu prowadzenia w 2016 roku Działalność B+R Spółka nabyła prawo do rozliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z tą działalnością (tj. odpowiedniej części Premii), a samo odliczenie może nastąpić niezależnie od innych warunków dopiero w momencie uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Przyjęcie odmiennego podejścia prowadziłoby, zdaniem Spółki, do rozstrzygnięć sprzecznych z celem przepisów ustawy o PDOP, w szczególności art. 18d.

W ocenie Spółki, możliwość rozliczenia Ulgi B+R w dalszych latach podatkowych niż rok, w którym faktycznie prowadzona była Działalność B+R potwierdza również nowelizacja ustawy o PDOP, która wprowadziła art. 18d ust. 5a przewidujący mechanizm korygowania rozliczeń wynikających z Ulgi B+R w roku wystąpienia określonych okoliczności, a nie poprzez korektę roku faktycznego prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście przywołanych przepisów dla celów skorzystania z Ulgi B+R nie ma znaczenia, w jakim okresie wykonywana była działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o PDOP, w ramach której poniesione został dane koszty. W tym zakresie pierwszeństwo mają przepisy uzależniające możliwość dokonania odliczenia z tytułu Ulgi B+R od zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że zgodne z powyższym stanowisko zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 lutego 2017 r. (znak 3063- ILPB2.4510.229.2016.1 .PS), wskazując, że: „w świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  (\`(...)\`) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`).

Jeżeli więc podatnik ponosi koszty prac rozwojowych, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Stanowisko, zgodnie z którym poniesione wydatki mogą zostać odliczone w ramach Ulgi B+R dopiero wówczas, gdy zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zostało wyrażone m.in. w następujących interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna z dnia 18 kwietnia 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak 2461-IBPB-1-3.4510.108.2017.l.APO),

*   interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak 0114-KDIP2-1.4010.79.2017.1.MR),

*   interpretacja indywidualna z dnia 25 września 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak 0114-KDIP2-1.4010.218.2017.1.JS),

*   interpretacja indywidualna z dnia 19 czerwca 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak 0114-KDIP2-1.4010.113.2017.1.MR).

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka może uznać koszty Premii za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, i dokonać ich odliczenia na podstawie art. 18d. ust. 1 ustawy o PDOP w 2017 roku, tj. w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy wydatki pracownicze poniesione przez Wnioskodawcę (premie) na rzecz pracowników zatrudnionych m. in. w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, tj. w 2017 r. w części, w jakiej pracownicy faktycznie wykonują zadania w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych - jest prawidłowe.

Na wstępie nadmienia się, że w kontekście zadanego pytania, wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia nie była ocena, czy prace prowadzone przez Wnioskodawcę stanowią prace badawczo-rozwojowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ww. kwestię przyjęto jako element opisu sprawy.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2018, poz. 1036, dalej: ustawa o CIT, updop) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna

Zgodnie z treścią art. art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Z brzmienia art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „updof”), wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ponadto, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (art. 18d ust. 5 updop).

W myśl art. 18d ust. 6 updop, prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W myśl art. 15 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo–rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
4.  w/w koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu, czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto, wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów, jak również momentu ich poniesienia.

W tym miejscu, wskazać należy na treść art. 18d ust. 8 updop, zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane.

Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wnika, że Spółka wypłaciła w 2017 r. pracownikom B+R uznaniowe premie półroczne dotyczące okresu lipiec - grudzień 2016 roku. Premie stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w 2017 roku zgodnie z właściwymi uregulowaniami ustawy o PDOP. Premie dotyczyły m.in. pracy wchodzącej w zakres Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę. Spółka zamierza obliczyć stosunek czasu przeznaczonego na realizację Działalności B+R przez danego Pracownika B+R do normy jego czasu pracy w okresie, za który dana Premia została wypłacona.

Ponadto, we własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca wskazuje, że z faktu prowadzenia w 2016 r. działalności B+R Spółka nabyła prawo do rozliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z tą działalnością, tj. w odpowiedniej części premii.

Podkreślić w tym miejscu należy, że za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaje się także m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 podatku dochodowego od osób fizycznych odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że konstruując ulgę badawczo-rozwojową przewidzianą przepisem art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca przewidział trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:

*   po pierwsze, koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy;

*   po drugie, koszty te muszą dotyczyć pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową,

*   po trzecie, koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

W odniesieniu zatem do świadczeń wypłacanych przez Wnioskodawcę w postaci premii, stwierdzić należy, że udzielanie pracownikom premii, jest wynikiem pozostawania określonego pracownika w stosunku pracy. Obowiązek wypłaty powyższych świadczeń wynika z przepisów Kodeksu pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1666, z późn. zm.). Tym samym, premie przysługujące pracownikowi należą do świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Może także wynikać z wewnętrznych uregulowań Pracodawcy.

Ponadto, podnieść należy, że mając na uwadze brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby koszty wynagrodzenia pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi realizować wskazany cel, tj. wykonywać prace badawczo-rozwojowe. W zakresie innych wykonywanych przez pracownika czynności, wskazane wydatki, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie oraz ww. składki (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany.

Jednakże, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową - co znajduje zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, bowiem jak Wnioskodawca wskazuje premie dotyczyły m.in. pracy wchodzącej w zakres Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia wypłaconego w postaci premii oraz składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją przez pracownika działalności B+R.

Powyższe wyłączenie dotyczy również sytuacji, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy nie wykonywał obowiązków związanych z działalnością badawczo-rozwojową, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim itp.

Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że kosztem kwalifikowanym w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który Wnioskodawca może ująć w podstawie obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej będą wyłącznie wydatki ponoszone przez Spółkę na wydatki pracownicze, tj. premie, w tej części, w jakiej pracownicy zatrudnieni do realizacji prac badawczo-rozwojowych faktycznie uczestniczyli w ww. pracach.

Ponadto, należy zgodzić się z prezentowanym przez Wnioskodawcę stanowiskiem, zgodnie z którym odliczenia ww. kosztów kwalifikowanych na potrzeby tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 18d ust. 1 updop dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym je poniesiono, pod warunkiem, że koszty te zostały rozpoznane w tym roku przez Spółkę jako koszty uzyskania przychodu, tj. w rozpatrywanej sprawie w 2017 r. (po spełnieniu warunków wynikających z przepisów).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacjach w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.