Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2.4510.102.2017.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-21
Teza: możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości firmy
Słowa kluczowe: amortyzacja; nabycie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wartość-wartość firmy; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 lutego 2016 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 27 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu do organu 12 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości firmy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości firmy.

Wniosek ten przy piśmie z 28 lutego 2017 r., Znak: 1061-IPTPB3.4510.6.2017.1.JŚ został przesłany do BKIP w Bielsku-Białej (data wpływu do Organu 28 lutego 2017 r.).

Ponieważ wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 5 kwietnia 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.102.2017.1.KP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i 2, w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), wezwano Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku. Wniosek został uzupełniony 12 kwietnia 2017 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe uzupełnione pismem z 10 kwietnia 2017 r.:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”), której akcjonariuszami są osoby fizyczne i prawne. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP”) od całości osiąganych dochodów oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka została utworzona w celu realizacji przedmiotu działalności jaką jest m.in. produkcja i handel piwem w związku z czym aktywnie poszukuje istniejącego aktywnego browaru w celu jego nabycia. Obecnie spółka nie dysponuje własnym zakładem produkcyjnym, ale najbliższej przyszłości planowany jest zakup browaru w X. Spółka sprzedająca jest właścicielem nieruchomości położonej w X, z której niezależnie od prowadzonej działalności operacyjnej osiąga również przychody z najmu. W związku z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności operacyjnej opartej o produkcję piw różnych marek (innych w każdym zakładzie), w ramach struktury wewnętrznej Sprzedającego zakład produkcyjny w X został wydzielony jako odrębny oddział. Na dzień zaistnienia zdarzenia opisanego w pytaniu jest dla niego prowadzony odrębny rachunek ekonomiczny.

Przedmiotem przyszłej umowy będzie zakup ww. zakładu stanowiącego zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie, przeznaczonych do realizacji funkcji gospodarczej w postaci produkcji i sprzedaży piwa istniejący obecnie jako samodzielna jednostka wewnętrzna w strukturze Spółki Sprzedającego. Przeniesienie pracowników nastąpi na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. Do umowy zostaną dołączone m.in:

*   załącznik z listą pracowników przypisanych do oddziału, w tym wskazana została osoba odpowiedzialna za zarządzanie oddziałem,
*   zestawienie przypisanych do oddziału materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym zobowiązań, należności).

Zestawienie składników materialnych w istniejącym browarze obejmuje:

*   majątek trwały i aktywa służące prowadzeniu działalności w zakresie produkcji i sprzedaży piwa oraz zarządzania nieruchomością obejmujące przede wszystkim zaliczone do majątku trwałego Spółki Sprzedającego maszyny i urządzenia służące produkcji oraz nieruchomość własną w szczególności:
    *   własność nieruchomości w miejscowości X,
    *   własność ruchomości znajdujących się na terenie browaru wykorzystywanych w działalności zakładu m.in. linii produkcyjnej, maszyn, urządzeń, środków transportu, komputera drukarki itp.,
    *   zapasy (materiały produkcja w toku wyroby gotowe),
*   umowy gospodarcze związane z działalnością zakładu oraz z administrowaniem nieruchomością,
*   wierzytelności (należności i zobowiązania) wynikające z działalności w zakresie m.in. z umów leasingowych dotyczących składników majątkowych oddziału, z umowy o kredyt inwestycyjny umowy o dostawę mediów dotyczących nieruchomości; umowa ubezpieczenia dotycząca majątku nieruchomego, wszelkie wierzytelności (należności) wynikające z umów najmu oraz inne wierzytelności w tym wynikające ze stosunku pracy,
*   jeśli wystąpią - środki pieniężne znajdujących się w kasie prowadzonej w oddziale.

Składniki niematerialne jakie stanowią przedmiot transakcji obejmują prawa do znaków towarowych, co do których Urząd Patentowy udzielił prawa ochronnego, a także prawa do produkcji i sprzedaży piw o nazwach używanych przez Spółkę, na które Spółka nie uzyskała ochrony (w tym prawo do nazwy - etap zgłoszenia tj. TA, TL,TM, TMS, TIS, TLD, TP wraz z recepturami tych piw).

Sprzedający w trakcie negocjacji potwierdził samodzielność ekonomiczną i organizacyjną przedmiotu sprzedaży wskazując, że w jego strukturze organizacyjnej browar w X funkcjonuje jako odrębny oddział na własnym rozrachunku.

Strony transakcji dodatkowo ustalą, że w zakresie w jakim Browar w X w procesie produkcji zlecałby zadanie dodatkowe (poza podstawowym procesem produkcyjnym) lub obsługa handlowa dotychczasowych klientów oddziału wymagała będzie zlecenia zewnętrznego, Sprzedający dopuszcza korzystanie z ww. usług na podstawie odrębnej umowy zlecenia zawartej z Wnioskodawcą.

Browar w X jest wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej w stopniu potencjalnie pozwalającym na samodzielną realizację, odrębnych dla niego zadań gospodarczych i w tym zakresie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne cele gospodarcze i tak będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę po zakupie.

Jak już zostało wskazane wcześniej przedmiotem działalności oddziału w X jest przede wszystkim produkcja i sprzedaż piwa produkowanego według własnej receptury pod własnymi markami Browar w X w oparciu o wiedzę i doświadczenie kierownika i podległego mu zespołu pracowników wykorzystując własne składniki majątkowe (w tym maszyny i urządzenia) posiada potencjał do realizacji we własnym zakresie zleceń począwszy od momentu ich pozyskania, poprzez realizację do sfinalizowania i rozliczenia transakcji sprzedaży. Na chwilę obecną zlecenia produkcyjne dla Browaru, stanowiącego obecnie Oddział firmy Sprzedającego, pozyskuje kierownik oddziału we współpracy z zewnętrznymi przedstawicielami handlowymi. Zapatrzenie materiałowe serwis maszyn i inne zadania wymagane dla zapewnienia ciągłości pracy działu, w tym rozliczenie zleceń w programie, wystawienie dokumentów magazynowych i sprzedażowych, są realizowane w całości przez pracowników oddziału. Browar prowadzi skład podatkowy.

Po dokonaniu sprzedaży Browar w X będzie stanowił odrębną, zorganizowaną, samodzielną jednostkę przeznaczoną do realizacji przydzielonych mu celów i zadań. Jako taki będzie stanowił podstawowe zaplecze produkcyjne Kupującego.

W przypadku zawarcia transakcji sprzedaży zespół składników majątkowych, który planuje się przenieść na Spółkę Kupującą będzie stanowił funkcjonalną całość, umożliwiającą samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produkcji i dystrybucji piwa pod markami wyżej opisanymi - w odniesieniu do zespołu składników majątkowych, które zostaną przeniesione na Spółkę Kupującą.

Wnioskodawca spodziewa się, że w wyniku planowanej transakcji kupna zakładu powstanie tzw. wartość firmy. W planowanej umowie sprzedaży strony określą cenę należną Sprzedającemu, a dodatkowo w załącznikach do umowy określą wartość poszczególnych składników majątkowych. Ceny poszczególnych składników majątkowych zostaną określone w wyniku negocjacji pomiędzy Stronami. Nadwyżka ceny należnej sprzedającemu ponad wartość poszczególnych składników wymieniona w załącznikach będzie stanowiła wynagrodzenie za wartość firmy na którą składają się na nią m.in. elementy opisane wyżej. Strony przyszłej umowy nie są zależne od siebie.

Reasumując planowana umowa sprzedaży obejmowała będzie swoim przedmiotem zbycie Browaru w X stanowiącego zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie, przeznaczonych do realizacji funkcji gospodarczej głównie w postaci produkcji i sprzedaży piwa. Pracownicy zostaną przeniesieni do spółki Kupującego na podstawie art. 231Kodeksu pracy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodu, od ustalonej w powyższy sposób wartości firmy, przy założeniu braku zależności stron oraz mając na uwadze definicję wartości firmy określoną w art. 16g updop? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), kosztem uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis szczególny, art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z kolei art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP wskazuje, że jako wartości niematerialne i prawne, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a dokonuje korzystający (…).

Jednocześnie, zgodnie z art. 16c pkt 4 ustawy o PDOP, amortyzacji nie podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP, tj. m.in. w sposób inny niż w drodze kupna.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca nabędzie browar (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) na podstawie umowy sprzedaży (tj. w drodze kupna), wskazane ograniczenie nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, (…) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego (…) przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (…) z dnia kupna (…).

Sposób ustalenia wartości rynkowej reguluje art. 14 ustawy o PDOP, zgodnie z ust. 2 ww. przepisu wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Z kolei przez składniki majątkowe w myśl art. 4a pkt 2 ustawy o PDOP, należy rozumieć aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Mając na uwadze powyższe uwagi oraz przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe wartość początkową wartości firmy należy ustalić w następujący sposób:

*   wartość firmy równa się cena nabycia (aktywa minus przejęte długi), gdzie:
    *   cena nabycia - cena nabycia ZCP ustalona z uwzględnieniem art. 16g ust. 3 oraz 5 ustawy o PDOP,
    *   aktywa - wartość rynkowa aktywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości,
    *   przejęte długi - wartość rynkowa długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostaną uwzględnione w cenie nabycia.

Tym samym w przypadku nabycia browaru za cenę przewyższającą łączną wartość wszystkich nabytych składników majątkowych tej zorganizowanej części u Wnioskodawcy pojawi się dodatnia wartość początkowa firmy. Wspomniana wartość powinna zostać ustalona jako różnica między ceną nabycia ZCP, a wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionej ZCP.

Mając na uwadze, że warunki planowanej transakcji zostaną ustalone na poziomie rynkowym przez dwa niezależne od siebie podmioty Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia dodatniej wartości firmy, jako wartości początkowej wartość niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o PDOP.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodu od wartości firmy wchodzącej w skład nabytej zorganizowanej częścią przedsiębiorstwa ustalonej na podstawie zawartej umowy ze Sprzedającym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano/wydane będzie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.