Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.314.2023.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-23
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych.
Słowa kluczowe: dieta; kierowca; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 52

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 20 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2023 r. (wpływ 16 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) z siedzibą w (…), ul. (…). Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza opiera się na działalności związanej z transportem drogowym towarów (PKD 49.41.Z - Transport drogowy towarów).

Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dla celów realizacji zleceń transportowych wykorzystuje Pan pojazdy ciężarowe powyżej 3,5 tony. Transport realizuje Pan m.in. osobiście, jako właściciel - kierowca. Wyjazdy te są podróżami służbowymi, które wykonuje Pan jako właściciel w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ewidencjonuje Pan każdy swój wyjazd, jako właściciel - kierowca.

Chce Pan dokonać począwszy od lutego 2022 r. korekt rozliczeń i od lutego 2022 r. do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć wartość diet z tytułu swoich podróży służbowych, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Chce Pan także oprócz ww. korekt na bieżąco w przyszłości zaliczać do kosztów uzyskania przychodu wartość diet z tytułu swoich podróży służbowych, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Diety, o których Pan nadmienia, naliczane będą zgodnie z prowadzoną ewidencją dla każdego wyjazdu. Pod pojęciem wyjazdu służbowego, rozumie Pan z kolei, każdy swój wyjazd poza siedzibę, mający na celu realizację przyjętego zlecenia transportowego w zakresie usług transportowych, zgodnie z profilem Pana działalności jako przedsiębiorcy. Podróże służbowe krajowe i międzynarodowe odbywa Pan przez okres kilku tygodni. Takowe podróże służbowe powtarzane są cyklicznie z przerwą około jednego tygodnia, bądź dwóch, pomiędzy kolejnymi wyjazdami o podobnym charakterze. Wszystko uzależnione jest od potrzeb. Podróże służbowe służą osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazał Pan, że odbywa podróże służbowe od początku prowadzenia swojej działalności gospodarczej, tj. od października 2017 r. (jako właściciel - kierowca).

Uwzględniał Pan w kosztach uzyskania przychodów wartości należności za czas podróży służbowej jedynie do okresu za styczeń 2022 r., w ramach określonego limitu (podróż służbowa za okres 1 stycznia 2022 r. – 31 stycznia 2022 r. dieta krajowa - ilość 3, kwota 90 zł, dieta zagraniczna - ilość Francja – 28, kwota 6 437,48 zł). Za okres od lutego 2022 r. do chwili obecnej nie uwzględnia Pan w kosztach uzyskania przychodów wartości należności za czas podróży służbowej, z uwagi na wątpliwości związane _z_ dodaniem art. 21b w ustawie o czasie pracy kierowców, z uwagi na konieczność uzyskania interpretacji indywidualnej.

Podróże służbowe służą osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

### Pytania

1\. Czy Pan jako osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą (właściciel firmy), świadcząca usługi transportowe osobiście na rzecz innego podmiotu, odbywając w związku z wykonywaniem tych usług krajowe i zagraniczne podróże służbowe, ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wartość diet z tytułu podróży służbowych, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, biorąc pod uwagę zmiany w odrębnych przepisach, tj. dodanie art. 21b w ustawie o czasie pracy kierowców obowiązującego od 2 lutego 2022 r., na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw?

2\. Czy ww. zaliczenie diet do kosztów uzyskania przychodów może Pan dokonać za okres począwszy od lutego 2022 r.?

### Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że art. 21b ustawy o czasie pracy kierowców stanowi, że kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (ust. 1).

Do kierowcy, o którym mowa w ust. 1, stosuje się w zakresie ustalania podstawy wymiaru:

1) podatku dochodowego od osób fizycznych - przepisy dotyczące osób zatrudnionych w kraju i przebywających czasowo za granicą, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe - przepisy wydane na podstawie art. 21 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych dotyczące pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców (ust. 2).

Przepis art. 21b ustawy o czasie pracy kierowców ma zastosowanie do pracowników pozostających w stosunku pracy, a nie do przedsiębiorców. Właściciel firmy może być w podróży służbowej pomimo tego, że jest kierowcą (potwierdza to wyrok NSA z 15 września 2005 r., sygn. akt FSK 2175/04, gdzie stwierdzono, że właściciel firmy może sobie przyznać dietę i zaksięgować ją do kosztów podatkowych, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia zaliczenia kosztów uzyskania przychodu od diet z tytułu podróży służbowych od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo istotnym w przedmiotowej sprawie jest również uregulowanie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, przepis art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Zatem, przedsiębiorca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartość diet w wysokości ustalonej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wobec powyższego, stoi Pan na stanowisku, że ma prawo od lutego 2022 r., pomimo wprowadzenia art. 21b ustawy o czasie pracy kierowców, uwzględniać w kosztach uzyskania przychodu wartości diet krajowych i zagranicznych w związku z wykonywanymi przez Pana usługami transportowymi jako właściciela - kierowcy, gdyż Pana podróże służbowe są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzował Pan, że ma Pan prawo uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu wartości diet krajowych i zagranicznych w związku z wykonywanymi przez Pana usługami transportowymi jako właściciela - kierowcy, gdyż podróże służbowe są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Pod pojęciem wyjazdu służbowego rozumie Pan każdy wyjazd poza siedzibę, mający na celu realizację przyjętego zlecenia transportowego w zakresie usług transportowych, zgodnie z profilem działalności gospodarczej (kod PKD 49.41.Z - Transport drogowy towarów). Podróżą służbową jest Pana zdaniem, realizowanie przez Pana przedmiotu działalności gospodarczej, jako przedsiębiorcy, poza stałym miejscem działalności.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuację odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności, zgodnie z utrwalonym stanowiskiem przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. regulacji, jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Należy jednak podkreślić odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy zatem wskazać, że odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuację odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że problematyka dotycząca podróży służbowych, odbywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Orzecznictwo ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć, wskazując że nie znajduje uzasadnienia stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności nie wchodzi w zakres podróży służbowych.

W orzecznictwie przyjmuje się ponadto, że podróżą służbową jest również realizowanie przedmiotu działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę poza stałym miejscem działalności.

Wobec tego należy stwierdzić, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Na powyższe nie ma wpływu dodanie – na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, (Dz. U. z 2022 poz. 209) - do ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1412) art. 21b, zgodnie z którym kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.

Przepis ten bowiem nie dotyczy przedsiębiorców prowadzących osobiście działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych lecz pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli wydatki z tytułu diet za czas przebywania Pana w podróży służbowej zarówno w kraju, jak i za granicą, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z tej działalności, to ma Pan prawo zaliczyć od lutego 2022 r. poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zatem Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).